LOI DE FINANCES POUR 2018
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs les membres du Conseil constitutionnel, nous avons l'honneur de vous déférer, en application du second alinéa de l'article 61 de la Constitution, l'ensemble du projet de loi de finances, dans sa version définitive votée par l'Assemblée nationale le 21 décembre 2017.
Nous estimons que le projet de loi de finances pour 2018 déféré contrevient à plusieurs principes constitutionnels, en particulier parce que :
I. - Il est insincère, car il présente des prévisions de recettes et de dépenses trompeuses et faussées ;
II. - Il méconnaît le principe d'égalité devant la loi fiscale et devant les charges publiques ;
III. - Il est inintelligible, ce qui nuit à la capacité des citoyens de consentir librement à l'impôt.
Nous demandons, par voie de conséquence, à titre principal, au Conseil constitutionnel de déclarer inconstitutionnelle l'intégralité du présent projet de loi, et à titre subsidiaire, de déclarer inconstitutionnels ses articles et dispositions qui ont méconnu la Constitution.
Motifs
I. - Le projet de loi de finances pour 2018 est insincère : il présente des prévisions de recettes et de dépenses trompeuses et faussées.
A. - Pourquoi une loi de finances « insincère » est-elle nécessairement inconstitutionnelle ?
Pour mettre fin à l'arbitraire d'impôts décidés unilatéralement par le pouvoir royal, la Révolution française et la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ont consacré le droit pour les citoyens et citoyennes « de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, 1'assiette, le recouvrement et la durée » (1).
Ainsi, c'est parce que la loi de finances initiale (2), votée avant chaque 31 décembre, autorise la perception des impôts et présente le budget prévisionnel de l'Etat pour l'année qui suit, en détaillant précisément les recettes et les dépenses pour des montants respectifs de plus de 300 milliards d'euros par année civile, que notre droit constitutionnel exige que chaque loi de finances soit « sincère » (3).
Les représentants du peuple doivent donc disposer d'informations sincères, afin de ne pas voter un budget dont les masses financières sont trompeuses et faussées.
Lors de la présentation, de 1'examen et de 1'amendement du projet de loi de finances par le Parlement, le Gouvernement doit donc produire tous les documents nécessaires à cette bonne information (4) et garantir « l'absence d'intention de fausser les grandes lignes de l'équilibre déterminé par la loi de finances (5) ».
En outre, cet impératif de sincérité s'attache à l'examen de la loi de finances pendant toute la durée de celui-ci (6). Ceci signifie que si les parlementaires expriment formellement des doutes (interpellation politique extérieure par voie de presse par exemple, lors de la réunion des commissions parlementaires, en séance publique dans l'hémicycle), quant à une sous-dotation, sur-dotation, ou un chiffrage tout simplement faussé ou erroné, le Gouvernement se doit d'y répondre, pour assurer la clarté et la sincérité des débats parlementaires (7).
Ce principe de « sincérité » permet au Parlement d'exercer l'ensemble de ses prérogatives constitutionnelles, à savoir voter la loi, contrôler l'action du Gouvernement et évaluer les politiques publiques (8). Si le Conseil n'a jamais censuré, ni partiellement, ni totalement, une loi de finances pour méconnaissance de ce principe de sincérité, l'évolution contemporaine du droit l'invite à exercer un contrôle plus rigoureux, qui pourrait aller jusqu'à la censure.
Les projets de loi de finances doivent en outre faire l'objet d'une « évaluation préalable » (9), laquelle doit exposer avec précision l'évaluation de ses conséquences économiques, financières, sociales et environnementales, ainsi que des coûts et bénéfices financiers attendus. Nous estimons qu'une bonne information du Parlement en amont est une composante, tout comme le bon déroulement des débats publics, de la « sincérité ».
B. - Ces « insincérités » sont particulièrement manifestes et graves pour la suppression de l'Impôt de solidarité sur la fortune et la mise en place du Prélèvement forfaitaire unique (PFU) (articles 11 et 12 du projet de loi de finances).
a) Le PFU (article 11 du projet de loi de finances pour 2018)
Le Gouvernement a chiffré la mise en place du PFU à 1,3 milliard d'euros (10). Or, est intervenue dans le débat du projet de loi de finances une critique majeure qui a entièrement remis en cause ces estimations. Ainsi, le 25 octobre 2017 (le projet de loi de finances ayant été déposé le 27 septembre 2017) (11), dans une tribune publiée dans Le Monde (12) et relayée par les parlementaires (voir ci-dessus), l'économiste Gabriel Zucman - spécialiste de l'optimisation, de la fraude et de l'évasion fiscales (13) - démontrait de manière limpide que le PFU coûtera au moins 10 milliards d'euros par an à l'Etat. Cette réforme fiscale sera en effet, comme il l'explique, génératrice d'« effets d'aubaine » de nature à fausser les prévisions exagérément optimistes du Gouvernement : « si les revenus du capital sont moins taxés, alors tous ceux qui sont à la fois salariés et actionnaires de leur entreprise - patrons, entrepreneurs, cadres dirigeants et indépendants - ont intérêt à percevoir le fruit de leur labeur sous forme de dividendes plutôt que de revenus salariaux, siphonnant ainsi les recettes de la sécurité sociale et de l'Etat. » (14), Préférant se rémunérer en dividendes plutôt qu'en salaires, les détenteurs de capital seront ainsi imposés à un taux marginal inférieur de 15 points (15) au taux marginal de l'impôt sur le revenu. Il poursuit en indiquant que « cette faille remet fondamentalement en cause l'équilibre comptable du projet de loi de finances ». Nous estimons que ces éléments contredisent substantiellement les allégations du Gouvernement.
Cet écart de 15 points entre la fiscalité du travail et du capital, créé par cette réforme, sera en effet véritablement unique dans l'histoire de la fiscalité française. Nous pouvons donc difficilement en mesurer les conséquences… Nous pouvons néanmoins nous appuyer sur des exemples internationaux : si les contribuables aisé.e.s françaises qui le peuvent optimisent autant que leurs homologues américain.e.s, et nous n'avons pas de raison de penser qu'ils le feront moins, d'autant plus que cette catégorie de français.e.s est souvent « bien » conseillée par des avocat.e.s fiscalistes, « le manque à gagner pour le budget de l'Etat pourrait atteindre les dizaines de milliards d'euros chaque année » (16). Cette circonstance affecterait les recettes fiscales du budget 2018 largement surestimées et fausserait en conséquence la sincérité globale du budget.
Il convient par ailleurs de préciser qu'à la suite de cette tribune, un autre économiste, Antoine Lévy, a répondu à Gabriel Zucman, afin de contester ses calculs (17). Cependant, ce dernier a pris soin de lui répondre en fournissant le détail exhaustif de ses évaluations (18), dissipant les doutes quant à leur robustesse scientifique.
Lors de l'examen de la première partie du projet de loi de finances, de nombreux.ses député.e.s n'ont eu de cesse de dénoncer son insincérité. Ainsi, lors de la deuxième séance du mercredi 25 octobre, les député.e.s ont ainsi interpellé le Gouvernement sur cette question à plus de dix reprises, sans obtenir de réponse claire et précise du ministre de l'action et des comptes publics. Il lui appartenait pourtant d'apporter les informations aux parlementaires de nature à lever les inquiétudes exprimées quant à la sincérité des prévisions de recettes de ce projet de loi de finances.
Certain.e.s député.e.s avaient ainsi spécifiquement évoqué l'exigence constitutionnelle de sincérité concernant ce PFU et les incertitudes quant au caractère réaliste de son chiffrage (19) (20).
Si le ministre a fini par répondre à ces interpellations argumentées et chiffrées, sa réponse n'a pas permis de satisfaire aux demandes d'informations. En effet, le ministre a d'abord écarté tout risque d'optimisation de la part de nos concitoyens, puis finalement admis cette possibilité « En imaginant que cela puisse arriver, que quelqu'un ait cette idée dans une entreprise française… Et vous conviendrez que cela ne concernerait qu'un tout petit nombre de salariés actionnaires, il est absolument évident que le contrôle fiscal serait dur pour la personne et pour l'entreprise. » (21).
Dans sa réponse, le ministre a omis de préciser sur quels arguments se fondait sa conviction que les contribuables français.e.s seraient nécessairement plus vertueux ses que leurs homologues américain.e.s. Le ministre a ensuite oublié que l'administration fiscale des Etats-Unis d'Amérique n'est ni réputée pour sa clémence, ni pour son incompétence ou son manque de diligence et que cette pratique, bien qu'illégale aux Etats-Unis, s'y est répandue de façon massive, comme le soulignent certains travaux universitaires (22). Le ministre a poursuivi sa démonstration en indiquant que « le chiffre ne correspond certainement pas au niveau faramineux que vous évoquez ». Il n'a toutefois fourni aucune évaluation, aucun chiffre aux membres du Parlement. Etrange pratique que de balayer d'un revers de main les chiffres d'un universitaire mondialement reconnu (23) !
Eu égard au sérieux des études et estimations opposées au Gouvernement concernant les conséquences de la mise en place du PFU, ainsi qu'à la faiblesse des réponses du ministre, nous estimons l'insincérité sur ces recettes particulièrement élevée et porteuse de risques pour l'exécution budgétaire de l'année 2018.
b) La transformation de ISF en IFI (article 12 du projet de loi de finances pour 2018)
Une autre disposition majeure de ce projet de loi de finances l'entache d'insincérité : la suppression de l'Impôt de solidarité sur la fortune (ISF) et son remplacement par l'Impôt sur la fortune immobilière (IFI) dont l'assiette est uniquement composée du patrimoine immobilier. De même que pour le PFU, nous estimons que les pertes de recettes, estimées à 3,2 milliards par le Gouvernement (24), risquent de se révéler bien plus importantes et d'entacher la prévision de recette afférente d'insincérité.
De nouvelles pratiques d'optimisation vont en effet être permises par cette réforme. Les expert.e.s commencent déjà à en répertorier les possibilités. Le site capital.fr a ainsi publié un article dès le 17 octobre intitulé « Impôt sur la fortune immobilière : 5 techniques malignes pour le contourner » (25). On peut y lire dès l'en-tête de l'article : « En 2018, l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) se substituera à l'ISF et taxera tous les patrimoines et actifs immobiliers supérieurs à 1,3 million d'euros. Tous ? Pas vraiment, car des astuces permettent d'échapper à l'IFI » (26).
Une des techniques identifiée paraît si simple qu'il est difficile d'imaginer que les contribuables les plus aisé e s ne l'utiliseront pas activement. Il suffit ainsi, par exemple, pour payer moins d'IFI, d'allonger la durée de l'emprunt sur les actifs immobiliers achetés. En effet, « sont déductibles de la valeur des biens ou droits immobiliers et des parts ou actions taxables les dettes et crédits immobiliers contractés par le redevable, existants au 1er janvier de l'année d'imposition ».
Financer par exemple à 100 % par l'emprunt une maison de 2 millions d'euros sur 30 ans aura pour conséquence que la valeur taxable sera de 1/30e de 2 millions d'euros la première année, de 2/30e la deuxième année, etc. L'acheteur se aura donc intérêt d'allonger la durée de son prêt, même s'il/elle possède suffisamment de fonds pour rembourser son emprunt bien plus tôt. Avec les taux d'intérêt particulièrement bas que nous connaissons dans la période actuelle (27), cette pratique d'allongement de la durée du prêt ne représentera en outre aucune perte financière pour les détenteurs de biens immobiliers. Dès lors, combien de contribuables françaises acquitteront-ils/elles véritablement l'IFI, quand il est aussi simple d'y échapper ?
Le contribuable pourra encore acheter des titres de sociétés commerciales immobilières plutôt que du patrimoine immobilier pour échapper à cette imposition. Ainsi, comme l'indique l'économiste Gabriel Zucman, « il suffira aux détenteurs de grand patrimoine immobilier de détenir les droits de sociétés immobilières et de se verser des dividendes pour éviter de payer l'IFI. La France, nouveau paradis fiscal ! » (28). Cette pratique est encore détaillée sur un autre site spécialisé dans l'optimisation fiscale, dans un article intitulé sans fard « L'optimisation fiscale avec l'IFI » (29).
Ces pratiques d'évitement fiscal vont nécessairement prospérer et diminuer mécaniquement les recettes anticipées par la mise en place de ce nouveau dispositif fiscal. Ces diminutions de recettes ne sont pourtant ni chiffrées, ni prises en compte dans l'équilibre budgétaire. Ces lacunes induisent une insincérité aux conséquences dirimantes.
c) Les évaluations ex ante pour le PFU et pour l'IFI n'étaient ni claires ni suffisantes
Pour le PFU, l'évaluation préalable de l'article 11 estime que la mise en place du prélèvement forfaitaire unique (PFU) « aura des effets bénéfiques sur l'activité, l'investissement et l'emploi » (30), en favorisant une plus grande simplicité, lisibilité, visibilité et neutralité du système fiscal français.
Cette analyse repose sur une approche réductrice-voire simpliste-de l'économie qui postule que la baisse de la taxation du capital engendre nécessairement une hausse des investissements, une meilleure compétitivité des entreprises et, par voie de conséquence, une hausse de l'activité et de l'emploi.
L'évaluation préalable ne chiffre toutefois pas cette hausse. Or, d'après une communication (31) du sénateur Vincent Eblé, président de la commission des finances du Sénat, adressée aux membres de cette commission, le Gouvernement a évalué que l'article 11 et l'article 12 du PLF 2018 « conduiraient à long terme à une augmentation du PIB de 0,5 point et à la création de 50 000 emplois ». Ces chiffres communiqués au président de la commission des finances du Sénat paraissent bien inférieurs à ceux initialement évoqués dans l'évaluation préalable de l'article 11.
Par ailleurs, cette évaluation préalable estime que la mise en œuvre du PFU représentera une baisse des recettes fiscales pour l'Etat de 1,3 milliard d'euros en 2018 et 1,93 milliard d'euros en 2019.
Cette évaluation soulève deux difficultés. Non seulement elle ne porte que sur les seules années 2018 et 2019, sans justifier pourquoi elle ne porte pas sur les années 2020 à 2022, mais elle exclut également de son calcul l'hypothèse d'éventuels comportements d'optimisation fiscale. Or ces comportements peuvent fortement alourdir les pertes de recettes pour l'Etat et fausser l'évaluation du Gouvernement.
En outre, les éléments apportés par l'économiste Gabriel Zucman (voir éléments ci-dessus au a) ont contesté utilement le sérieux des chiffres produits par l'évaluation préalable.
Si l'évaluation préalable de l'article 11 revient sur les incidences micro et/ou macro-économiques du PFU sur plusieurs paragraphes, avec les limites précédemment évoquées, l'évaluation préalable de l'article 12, qui intéresse l'IFI, se résume à une seule phrase : « En dégageant des capacités de financement pour les redevables actuels de l'ISF dont l'impôt se trouvera allégé, la réforme est de nature à avoir un impact positif sur la consommation et l'investissement des ménages. » (32).
Alors que le Gouvernement justifie la suppression de l'ISF et son remplacement par l'IFI par sa volonté d'améliorer le financement de l'économie et de soutenir l'investissement privé, il n'est ni compréhensible ni acceptable que l'évaluation préalable de l'article ne détaille pas davantage les hypothèses sur lesquelles se fonde le Gouvernement pour tenir un tel pari.
Ce manquement est d'autant plus grave que l'évaluation préalable juge que le remplacement de l'ISF par l'IFI représentera une perte de recettes fiscales pour l'Etat de 3,2 milliards d'euros par an, et ce pour les cinq prochaines années.
Dans sa communication du 26 octobre dernier, le président de la commission des finances du Sénat a annoncé aux parlementaires que le Gouvernement n'était pas en mesure de chiffrer l'impact du remplacement de l'ISF par l'IFI pour les 100 premiers contribuables à l'ISF dans la mesure où « le patrimoine des redevables n'est pas connu avec précision ».
Or ce qui est valable pour ces contribuables l'est également pour l'ensemble des redevables de l'ISF. Le Gouvernement a donc reconnu implicitement qu'il n'était pas en mesure d'évaluer le coût de l'article 12 pour les finances publiques.
Pour l'ensemble de ces raisons, l'évaluation préalable des articles 11 et 12 ne respecte donc ni les règles organiques d'évaluation ex ante, ni le principe de sincérité.
C. - Les nombreuses mésévaluations et sous-budgétisations dans ce projet de loi de finances révèlent la volonté du Gouvernement de faire voter un budget insincère.
Le Gouvernement a présenté un projet de loi de finances pour 2018 qui comporte de graves lacunes dans ses prévisions et chiffrages de recettes et de dépenses. Ceci révèle une intention de fausser les grandes lignes de l'équilibre déterminé par la loi de finances.
Les exemples sélectionnés ci-dessous ne sont évidemment pas exhaustifs ;
a) Une sous-évaluation manifeste des recettes potentielles qui peuvent être obtenues par la lutte contre la fraude et l'optimisation fiscale.
Le Gouvernement a révisé à la baisse les recettes globales de l'impôt issues de la lutte contre la fraude dans le cadre des activités du Service de traitement des déclarations rectificatives (STDR) (ou « cellule de dégrisement de Bercy ») (33). Plusieurs éléments indiquent que les recettes devraient pourtant être significativement plus élevées :
- les révélations sur les pratiques massives d'optimisation fiscale des contribuables fortunés, documentées par le Consortium international des journalistes d'investigation, devraient impliquer de nombreux redressements pour « abus de droit » (34) par les services fiscaux de l'Etat ;
- le « civisme fiscal » (déclarations complètes ou le paiement effectif de l'impôt dû) a nécessairement été sur-estimé pour certaines catégories de contribuables.
b) L'absence de prise en compte sérieuse du surcoût lié au changement climatique et à la nécessaire transition/planification écologique.
L'impact de la crise écologique mondiale a et aura nécessairement des répercussions budgétaires (pertes de recettes et surcoûts importants qui n'ont pas été budgétisés). On peut notamment citer :
Selon un rapport conjoint de l'Organisation internationale du travail et de l'organisation mondiale de la santé du 28 avril 2016 (35), la perte de productivité liée au changement climatique devrait représenter 2 000 milliards d'euros par an d'ici à 2030 à l'échelle internationale ;
Les nombreuses études d'organisations internationales, publiques et privées, et de l'Union européenne, sur le « coût de l'inaction », tels le rapport Stern de 2006, l'étude de la Banque mondiale de 2013 Integrating Climate and Disaster Risk into Development, l'étude de Citigroup d'août 2015 Energy Darwinism II, ... (voir annexe II).
Prendre en compte cet impact dans l'élaboration du projet de loi de finances est un enjeu incontournable de sincérité budgétaire (36).
c) La sous-budgétisation des difficultés du secteur énergétique public.
La situation financière catastrophique d'Electricité de France (EDF) pèse de fait sur le budget 2018 et fait courir un risque quasi inéluctable de crédits d'avances en cours d'année. La situation financière dégradée d'EDF pèse en effet mécaniquement sur l'Etat, puisque selon l'article L. 111-67 du code de l'énergie, l'Etat possède au moins 70 % de son capital (37). Parmi les sous-budgétisations problématiques concernées, on peut notamment citer :
- Le cabinet Alpha Value a remis un rapport sur la situation financière d'EDF en 2016 qui établissait l'existence d'un sous-provisionnement en matière de démantèlement des centrales de l'ordre de 57,3 à 63,4 milliards d'euros à horizon 2025 (38) ;
- Pour revenir sur le cas d'Hinkley Point, un surcoût de 1,8 milliard a été annoncé pour ce projet d'EPR, ce qui porte le coût total du projet à 22,4 milliards (39).
d) Quelques autres points notables.
- Le Budget des opérations extérieures (OPEX) et des opérations intérieures (OPINT) : ces dernières années le budget des OPEX s'est élevé à plus d'1 milliard d'euros par an. Or, seulement 650 millions d'euros sont prévus dans le projet de loi de finances 2018, ce qui représente une sous-dotation probable de 450 à 650 millions d'euros. En outre, le budget des missions intérieures (programme 178 [Préparation et emploi des forces]) se situe en moyenne entre 100 et 136 millions d'euros par an (40), mais seulement 41 millions d'euros ont été inscrits au projet de loi de finances. Ces missions sont donc manifestement sous-dotées. Une telle insincérité risque de se traduire par l'annulation de crédits d'autres missions budgétaires en cours d'exercice.
- Mission : « Crédits non répartis » : l'Etat n'a provisionné que 290,5 millions d'euros pour cette mission sans mentionner la compensation de la hausse de 1,7 point de la CSG pour les agents publics (qui coûtera 3 milliards d'euros) qui doit elle-même être compensée en partie par la suppression de la contribution exceptionnelle de solidarité et en partie, puisque celle-ci ne rapporte que 1,4 milliard, par une prime. Le rapporteur général du budget à l'Assemblée nationale a reconnu que ce point soulevé par un député posait une réelle difficulté (41).
- Programme 303 « Immigration et asile » : en 2018, la sous-budgétisation est patente : le programme 303 a atteint jusqu'à 1 064 milliards d'euros en juillet 2017. Il est proposé en projet de loi de finances pour 2018 d'abonder cette somme de seulement 38 millions d'euros, alors que le Gouvernement a évoqué une hausse prévisionnelle de 10 % des demandes d'asile l'an prochain, et que le programme 303 budgète des aides auxquelles ont mécaniquement droit les nouveaux demandeurs d'asile.
- L'absence d'explications quant à une question précise d'un député (sur la mission Ecologie) (42).
- Le rapporteur général du projet de loi de finances à l'Assemblée reconnaît qu'il n'est pas capable d'expliquer une insincérité manifeste soulevée par un député - il s'agissait des plus de 150 millions alloués aux Chambres de commerce et d'industrie (Réponse du rapporteur général. « Un amendement a été déposé sur ce sujet, que je ne connais pas assez pour pouvoir vous répondre ici au risque de vous dire une bêtise. Je vais l'examiner (…) » (43) sans réponse ultérieure -). (sic).
II. - Le projet de loi de finances pour 2018 méconnaît le principe d'égalité devant la loi fiscale et devant les charges publiques.
A. - Une loi de finances ne peut impunément violer ces principes fondamentaux.
Les auteurs de la saisine estiment que le projet de loi de finances pour 2018 méconnaît le principe d'égalité devant l'impôt dans ses deux branches, celle de l'égalité devant la loi fiscale et celle de l'égalité devant les charges publiques.
Il méconnaît ainsi les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. Le premier de ces articles dispose que « la Loi est l'expression de la volonté générale. Tous les Citoyens ont droit de concourir personnellement, ou par leurs Représentants, à sa formation. Elle doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse. Tous les Citoyens étant égaux à ses yeux sont également admissibles à toutes dignités, places et emplois publics, selon leur capacité, et sans autre distinction que celle de leurs vertus et de leurs talents ». Le second énonce que « pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ».
Concernant le principe d'égalité devant la loi fiscale, la jurisprudence constante du Conseil constitutionnel admet que ce principe ne fait pas obstacle à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit.
S'agissant de l'égalité devant les charges publiques, le Conseil constitutionnel juge qu'il appartient au législateur . trice de déterminer, compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. Le-la législateur. trice doit en tout état de cause fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose, sachant que cette appréciation ne doit toutefois pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.
B. - Ces violations sont particulièrement manifestes et graves pour la suppression de l'Impôt de solidarité sur la fortune et la mise en place du Prélèvement forfaitaire unique (PFU) ainsi que pour le dispositif dit de « réduction de loyer de solidarité » (articles 11, 12 et 52 du projet de loi de finances).
a) Une rupture caractérisée de l'égalité devant la loi fiscale.
En instaurant à l'article 12 du projet de loi de finances un impôt sur la fortune immobilière, le Gouvernement a méconnu le principe d'égalité devant la loi fiscale.
L'objectif visé par l'Impôt sur les grandes fortunes (IGF) puis de l'Impôt de solidarité sur la fortune (ISF) était de taxer spécifiquement la capacité contributive que confère la détention d'un patrimoine (44).
Il n'en va pas de même pour l'« Impôt sur la fortune immobilière » (IFI) dont le projet de loi de finances pour 2018 précise dans son exposé des motifs (45) qu'il se fixe pour objectif d' « orienter l'épargne française vers les investissements dans les entreprises (46) qui prennent des risques, qui innovent et qui créent les emplois de demain » (47).
Le texte du projet de loi, dans ses articles 12 et subséquents, alors même que l'imposition sur le patrimoine en général et les impôts sur la fortune en particulier constituent des impôts particulièrement sensibles et complexes quant à leur articulation avec les principes et dispositions du bloc de constitutionnalité, ne tire pas toutes les conséquences - c'est un euphémisme - de ce changement d'objet fondamental qui aboutit à la création d'un impôt nouveau.
Aussi les mesures proposant la création d'un impôt intitulé « IFI » au sein du PLF 2018 sont-elles manifestement inappropriées au regard de leur objet.
Au motif d'orienter les détenteurs. trices de patrimoine vers l'investissement productif, l'assiette de ce nouvel impôt sera composée des actifs immobiliers non affectés à l'activité professionnelle de leur propriétaire, à l'exclusion des actifs mobiliers.
Cette distinction entre patrimoine immobilier improductif et patrimoine mobilier productif apparaît très schématique et ne repose pas sur des critères objectifs et rationnels.
D'une part, en effet, le secteur immobilier correspond aujourd'hui à 18,4 % de la valeur ajoutée de l'économie française et 8 % de l'emploi total en 2015, d'autre part, l'IFI, dans sa rédaction actuelle, exclut de son assiette des actifs qui ne contribuent en aucun cas au soutien à l'investissement productif.
L'immobilier est créateur d'investissement : cette réalité incontestable (48) est reconnue par le Gouvernement lui-même dans l'exposé des motifs précité qui associe étroitement par ailleurs les deux notions (49). On notera, pour nous en tenir à la seule rédaction de cet exposé des motifs, que le Gouvernement aurait dû a minima, dans un souci de clarté et de cohérence juridique, exclure de l'assiette de l'IFI proposée les actifs immobiliers sinon neufs du moins récents - même s'il faut souligner qu'en tout état de cause l'immobilier ancien ou locatif et ses exigences d'entretien, de rénovation, de gestion, etc. soutient également l'investissement, l'innovation (par exemple en matière de techniques d'isolation, d'énergie « passive », etc.) et l'emploi.
Il n'apparaît pas rationnel ni conforme à l'objet de la loi d'inclure dans le périmètre de l'IFI les détenteurs.trices de pierre qu'elle soit en dur ou sous forme de droits, alors même qu'il s'agit de placements qui contribuent au dynamisme de l'économie française tout en répondant aux besoins des ménages et des entreprises, et, dans le même temps, d'en exclure l'activité de loueur. se professionnel.le, sauf lorsque celle-ci est exercée par une Société civile de placement immobilier (SCPI). Les requérant.e.s s'interrogent bien évidemment également sur le caractère approprié de cette différence de traitement entre loueurs professionnels et SCPI i.e. entre des opérateurs économiques qui, agissant dans le même secteur et réalisant des opérations identiques, se trouvent dans la même situation au regard des principes constitutionnels d'égalité et de l'objet de la loi.
Comme l'a souligné le rapporteur général du projet de loi de finances au Sénat (50), « le choix de circonscrire le périmètre du nouvel impôt aux seuls actifs immobiliers conduit à exonérer non seulement les parts d'entreprises et les valeurs mobilières mais également des éléments du patrimoine tels que les liquidités et des biens de consommation (voiture, yachts, bijoux et pierreries, etc.), qui représentent actuellement une part substantielle de l'assiette de l'impôt sur la fortune et peuvent difficilement être qualifiés de productifs. »
« A titre d'illustration, les liquidités représentent plus de 12 % du total de l'actif brut des 99 253 redevables de l'ISF dont le patrimoine taxable excède le seuil de 2,57 millions d'euros au-delà duquel une déclaration détaillant la composition du patrimoine doit être déposée, soit près de 70 milliards d'euros. »
De fait, les objets d'antiquité, d'art ou de collection n'apparaissent pas contribuer massivement à l'investissement ni au développement des « entreprises qui prennent des risques, qui innovent et qui créent les emplois de demain ». Partant, l'exclusion de leur détention de l'assiette IFI (qu'ils soient a priori détenus directement ou par l'intermédiaire d'une société civile propriétaire d'un monument historique (51) procure, au regard de l'objet de cet impôt, un avantage injustifié et une inégalité de traitement ne reposant sur aucun motif d'intérêt général au bénéfice des contribuables détenteurs de ce type de capital : la mesure constitue donc une rupture caractérisée du principe d'égalité devant la loi fiscale (52). Ce d'autant que l'exclusion de ce type de biens des précédentes taxations sur la fortune (IGF/ISF anciens) a pu, précisément, être justifiée par le fait que « la suppression de cet avantage fiscal (…) aurait un effet désincitatif à l'acquisition d'œuvres d'art par les particuliers, par rapport à l'acquisition d'autres actifs » (53), c'est-à-dire découragerait notamment l'acquisition d'actifs qui soutiennent l'investissement et l'innovation publics et privés que l'IFI a précisément pour objet d'encourager (54).
Un raisonnement similaire peut être tenu concernant l'exonération partielle « à concurrence des trois quarts de leur valeur imposable » prévue au nouvel article 976 (55) du code général des impôts (CGI) pour les propriétés immobilières de bois et forêts, les parts de groupements forestiers et assimilés, dès lors en particulier que les conditions qui y sont associées ne paraissent pas avoir de lien direct avec l'objet de la loi rappelé ci-dessus. Un raisonnement analogue pourrait encore être soutenu s'agissant de l'exonération des droits de la propriété littéraire et artistique.
Les interrogations et réserves qui motivent le présent recours sont renforcées par le fait qu'aucun dispositif d'exonération pour les parts de petites et moyennes entreprises (sur le modèle de celui prévu dans le cadre de l'IGF/ISF ancien) (56), outils productifs et créateurs d'emplois s'il en est, n'est à l'inverse explicitement prévu dans le présent texte.
De même, l'exclusion de l'assiette de l'IFI de tous les placements mobiliers, sans aucune distinction (par exemple en fonction du caractère de risque ou de nouveauté) ni condition (par exemple de contribution à l'innovation ou à l'emploi) hors dimension immobilière paraît ne pas avoir de rapport direct avec l'objet de la mesure, ne contribue en rien à l'intérêt général et ne repose sur aucun critère objectif et rationnel au regard des buts poursuivis.
Les requérant.e.s s'interrogent en outre sur la constitutionnalité du nouvel article 973 du CGI qui exonère d'IFI les actifs immobiliers affectés à des activités industrielles, commerciales, artisanales, agricoles ou libérales uniquement lorsque ces dernières représentent l'activité principale du détenteur.trice, à l'exclusion donc de toute activité de même nature exercée par un tiers : là encore, cette restriction (reprise des dispositions IGF/ISF anciens relatives aux « biens professionnels ») et l'inégalité de traitement qui en résulte pour des situations de fait analogues, i.e. la location d'un bien immobilier pour une activité productive -qu'elle soit le fait du propriétaire du bien ou d'un tiers est sans effet sur l'investissement et l'innovation -, apparaît difficilement soutenable au regard de l'objet de la loi.
Les requérant.e.s observent par ailleurs que le nouvel article 973 du CGI proposé maintient un abattement de 30 % sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale. Outre qu'ils s'interrogent sur la justification du taux retenu et le respect du principe de proportionnalité, ce traitement privilégié appliqué à certains détenteurs de patrimoine immobilier paraît non justifié au regard des objectifs de la loi qui visent à dynamiser l'investissement productif.
Notons en outre que les dettes contractées en vue de l'acquisition et de l'entretien du bien immobilier seront déductibles de l'assiette de l'IFI, mais que, les dettes contractées auprès d'un membre du foyer fiscal ne le seront pas (nouvel article 974 du CGI). De même, le projet de loi instaure un plafonnement de la déductibilité de dettes concernant les patrimoines immobiliers de plus de 5 millions d'euros. Ainsi, s'agissant des dettes excédant 60 % de la valeur du patrimoine immobilier, seule 50 % de la fraction dépassant cette limite sera déductible (même article du CGI).
Dès lors que l'imputabilité des dettes vise essentiellement à rapprocher la taxation à l'IFI de la faculté contributive réelle de l'usager, les distinctions établies sur le fondement de la qualité de la personne auprès de laquelle la dette est contractée, de même que le plafonnement de la déductibilité, n'apparaissent motivées par aucun motif d'intérêt général rattachable à l'objet de la loi, ni ne répondent à aucune justification objective et rationnelle, tout particulièrement dans le cas du plafonnement - le rejet des prêts familiaux pouvant éventuellement être rattachés à un souci de lutte contre la fraude -, même si la proportionnalité de la mesure paraît sujette à caution. Partant, ces dispositions du nouvel article 974 du CGI portent atteinte au principe d'égalité devant la loi.
Enfin, à titre complémentaire, les requérant.e.s relèvent que, jusqu'à présent, les rédactions adoptées jusqu'alors visant, en cas de démembrement du bien, à taxer l'usufruitie é r e et non le-la nu e-propriétaire étaient justifiées par le fait, relevé par le Conseil constitutionnel lui-même que « l'impôt sur les grandes fortunes a pour objet (…) de frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et (.) qu'une telle capacité contributive se trouve entre les mains non du nu-propriétaire mais de ceux qui bénéficient des revenus ou avantages afférents » (57).
Les dispositifs législatifs relatifs à l'imposition du patrimoine adoptés dès lors en droit privé comme en droit public sur ce sujet complexe de répartition usufruitie è re/nu e-propriétaire se sont tenus à respecter cette décision et cette analyse.
Il apparaît dès lors surprenant que le nouvel article 968 du CGI portant création de l'IFI reprenne très largement et quasiment au mot près les dispositions qui prévalaient jusqu'ici en matière de démembrement, y compris les cas de taxation par exception dans les patrimoines respectivement de l'usufruitier ou du nu.e-propriétaire (58), alors même que l'objet poursuivi est ici radicalement différent.
Il semble aux requérant.e.s que la mise en place d'un impôt nouveau, portant un nouvel objet et adoptant une philosophie nouvelle qui consiste à pénaliser la rente au profit de l'investissement productif aurait dû conduire à des modalités de taxation respectives de l'usufinitie.è.r.e et du/de la nu.e-propriétaire plus élaborées et rationnelles, plus conformes surtout à la jurisprudence passée du Conseil constitutionnel (59) et plus en rapport enfin avec l'objet de la loi.
Au bénéfice de l'ensemble de ces observations, la différence de traitement entre détenteurs assujettis au nouvel impôt apparaît incompatible avec l'objet de la loi et le motif d'intérêt général allégué.
Rien n'indique, en outre, nous l'avons dit, que l'allègement de la fiscalité des détenteurs de patrimoines mobiliers importants, et l'accroissement subséquent des revenus du 1 % d'individus aux revenus les plus élevés, exercera des effets favorables sur l'économie.
Le département de recherche de Natixis s'est à ce propos livré à une étude (60) comparative entre les pays de l'OCDE. Cette étude fait valoir que sur la période 2002-2016 et 2010-2016 la comparaison du pourcentage du revenu national reçu par le 1 % d'individus aux revenus les plus élevés et le taux d'emploi, le taux de chômage, la croissance du PIB, l'indice de GINI des inégalités de revenu, la croissance et la productivité par tête ou l'effort de recherche et développement ne permet pas de conclure à des corrélations positives.
L'étude conclut même que « la comparaison des pays de l'OCDE montre que la prospérité des riches est associée uniquement à une pauvreté accrue et à des inégalités plus fortes des revenus. » (61).
Ce constat est partagé par l'OCDE (62) et par le Fonds monétaire international, lequel a d'ailleurs adressé en octobre dernier un ferme avertissement aux dirigeants des pays développés, estimant qu'« en réduisant les impôts des riches, les Gouvernements risquent de saper la croissance économique » (63).
De la même manière, rien ne permet enfin d'affirmer que l'allègement de l'imposition des détenteurs de patrimoines importants se traduira par davantage d'investissements en France.
L'article 63 du traité FUE interdit en effet, d'abord toutes les restrictions aux mouvements de capitaux et aux paiements entre les Etats membres ainsi qu'entre les Etats membres et les pays tiers.
Le projet de loi n'opère ensuite aucune distinction entre les détenteurs d'actions et de parts de sociétés exerçant un mandat social dans une entreprise et les détenteurs de patrimoine financier n'en exerçant pas.
L'article 41 bis du projet de loi de finances est enfin à l'origine d'une nouvelle rupture d'égalité devant la loi fiscale, en revenant sur le transfert des départements aux régions de 25 % du rendement de la CVAE, prévu par l'article 89 de la loi n° 2015-1785 du 29 décembre 2015 de finances pour 2016, pour la seule métropole de Lyon. Cet article crée en effet une différence de traitement injustifiée entre, d'une part, la métropole de Lyon et les autres départements et, d'autre part, la région Auvergne-Rhône-Alpes et les autres régions.
L'article 41 bis est issu de l'adoption de l'amendement n° II-1658, présenté sur la seconde partie du texte. Dans son exposé des motifs, ses auteurs considèrent que « la métropole de Lyon est une collectivité à statut particulier qui exerce des compétences généralement dévolues aux départements ainsi que des compétences métropolitaines renforcées. » En conséquence, l'amendement dispose que : « la quote-part de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) dévolue à la métropole de Lyon n'est pas affectée par les dispositions de l'article 89 de la loi de finances pour 2016. ».
En séance publique, le 20 novembre dernier, le premier signataire de l'amendement, le député M. Thomas Rudigoz justifiait le dispositif en avançant l'argument suivant : « La métropole de Lyon a gardé la compétence pleine et entière en matière de transports scolaire et collectif. C'est pourquoi la région Auvergne-Rhône-Alpes reverse la quasi-totalité du produit de cette taxe à la métropole de Lyon, sauf le montant lié au dynamisme fiscal. ».
Le Conseil constitutionnel juge, dans une formule désormais stabilisée, que « le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit » (64). Or ici aussi, aucune des deux hypothèses ouvertes par cette jurisprudence ne se rencontre en l'espèce.
D'une part, la circonstance que la métropole de Lyon soit, en raison de ses compétences particulières, et notamment de la conservation de la compétence transports, dans une situation différente des autres départements ne permet pas de fonder le traitement particulier que lui réserve la loi de finances pour 2018, puisque ledit traitement génère une différence de traitement entre la métropole de Lyon et les départements de la région Ile-de-France qui sont, eux, placés dans la même situation qu'elle sur ce point. Cette situation avait d'ailleurs été contestée par le département de la Seine-Saint-Denis dans le cadre d'une question prioritaire de constitutionnalité, dont le caractère sérieux n'avait pas été relevé par le Conseil d'Etat (65).
D'autre part, il ne saurait être davantage soutenu que des raisons d'intérêt général justifient qu'il soit dérogé, en matière d'attribution de CVAE à l'égalité de traitement entre les régions, dès lors que la disposition litigieuse ne répond qu'à l'intérêt particulier de la métropole de Lyon. Compte tenu des autres ressources dont elle dispose, il ne peut pas être sérieusement soutenu que le traitement égalitaire la priverait des ressources financières nécessaires à l'exercice de ses compétences dans l'intérêt général.
Enfin, subsidiairement, force est pour nous de constater que cette différence de traitement n'est nullement en rapport direct avec la loi qui l'établit : les dispositions contestées ne s'inscrivent dans aucun dispositif prévu par ailleurs par la loi de finances pour 2018. Même à considérer que la loi qui l'établit serait la loi NOTRe du 7 août 2015 ou la loi n° 2015-1785 du 29 décembre 2015 de finances pour 2016, il a été démontré plus haut que le transfert de CVAE n'a jamais été, dans l'intention du législateur, lié au transfert de la compétence transports. Le lien que les défenseu.rs.ses des dispositions litigieuses tentent de tisser entre transfert de la CVAE et transfert de la compétence transports aux régions est donc inexistant.
L'article 41 bis déroge donc au principe d'égalité sans qu'aucune des hypothèses susceptibles de justifier, selon la jurisprudence du Conseil constitutionnel, cette dérogation ne se rencontre en l'espèce. La disposition litigieuse viole donc le principe d'égalité, comme cela a été soulevé à plusieurs reprises pendant les débats (66), et devra donc être censurée.
b) Une rupture aggravée de l'égalité devant les charges publiques
Plusieurs mesures du projet de loi méconnaissent de manière assumée le principe d'égalité devant les charges publiques.
L'avantage ainsi consenti par l'article 12 aux détenteurs.trices de capitaux mobiliers apparaît disproportionné.
L'immobilier représente une proportion très faible de la richesse patrimoniale des ménages les plus aisés, mais il constitue l'essentiel de la richesse des ménages moins aisés.
D'après les données de l'étude conduite par Bertrand Garbinti, Jonathan Goupille-Lebret et Thomas Piketty, les patrimoines compris entre 0,65 million d'euros et 2 millions d'euros sont composés à 40 % d'actifs immobiliers, contre seulement 12 % pour les patrimoines supérieurs à 7,5 millions d'euros. Pour ces derniers, la part des actifs financiers est extrêmement élevée et atteint 86 %.
Le 19 octobre dernier, dans une lettre adressée au ministre de l'économie, le rapporteur du projet de loi de finances à l'Assemblée, M. Joël Giraud, avait réclamé une « étude d'impact des mesures fiscales et budgétaires sur les Français les plus aisés. Cette étude pourrait cibler une première catégorie de population représentant 1% des contribuables concentrant le patrimoine le plus important, une seconde catégorie représentant 0,1 % de ces mêmes contribuables ainsi qu'une dernière catégorie constituée des 100 Français les plus riches. ».
Le jour même, le ministre expliquait que la transformation de l'impôt permettrait de « rendre 400 millions d'euros aux 1 000 premiers contributeurs à l'ISF », soit 10 % des recettes de l'ISF.
Dans la mesure où les plus hauts patrimoines sont constitués à environ 85 % d'actifs financiers, le président de la commission des finances du Sénat a considéré que le gain lié à la transformation de l'Impôt de solidarité sur la fortune en Impôt sur la fortune immobilière s'élève pour ces contribuables à environ 1 million d'euros par an (67).
Ce gain apparaît manifestement excessif au regard notamment du montant moyen de l'impôt sur le revenu acquitté par les ménages, y compris ceux dont les revenus excèdent un million d'euros (68), lequel est évalué à 470 000 euros.
Toujours au sujet de l'article 12, le Gouvernement, conscient des risques juridiques qui entourent le dispositif, après avoir indiqué que la mesure avait un objet incitatif (orientation de l'épargne vers l'investissement), a indiqué qu'il entendait « maintenir un impôt de rendement sur la détention de certains actifs, à des fins budgétaires » dans l'évaluation préalable de l'article.
Cette affirmation vise à diminuer le degré de contrôle par le juge constitutionnel au titre des principes d'égalité devant la loi et les charges publiques.
L'article 12 du projet de loi de finances méconnaît cependant le principe d'égalité devant les charges publiques garanti par l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen.
Le Conseil constitutionnel juge qu'« il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives ; qu'en particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose ; que cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques (…) » (69).
Le-la législateur.trice respecte ainsi des critères objectifs et rationnels s'il décide, dans un objectif de rendement de taxer le chiffre d'affaires d'opérateurs de communications électroniques et pas celui d'autres entreprises : « qu'en définissant ainsi la catégorie des sociétés assujetties, qui présentent, en raison notamment de leur domaine d'activité et de leurs conditions d'exercice, des caractéristiques qui les différencient des autres sociétés, le législateur s'est fondé sur des critères objectifs et rationnels en rapport direct avec l'objectif qu'il s'est assigné (...) » (70).
L'article 12 ne repose pas sur de tels critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objectif poursuivi par le-la législateur.trice. L'objectif affiché est un objectif de rendement. Pour parvenir à ce rendement, le-la législateur.trice fait le choix de mobiliser les facultés contributives des personnes physiques ayant un certains patrimoine (à partir de 1,3 million d'euros). Mais il n'inclut que le patrimoine immobilier à l'exclusion de tout patrimoine mobilier. Au regard d'un objectif de rendement, il n'existe aucun critère objectif et rationnel pour différencier ces différents patrimoines de personnes physiques. Ce choix aboutit à une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. Prenons deux illustrations :
- un.e contribuable détenant un patrimoine immobilier de 1,5 million d'euros contribue davantage aux charges publiques qu'un.e contribuable détenant un patrimoine exclusivement mobilier d'1 milliard d'euros ;
- deux cadres ayant des parcours exactement identiques, donnant lieu à des rémunérations identiques et à l'acquisition d'un patrimoine équivalent de 2 millions d'euros seront pour l'un.e (qui a acquis un appartement dans le centre de Paris) assujetti à l'IFI, pour l'autre (qui a fait l'acquisition d'actions) assujetti à aucun impôt sur le patrimoine.
Il en résulte une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.
Si le Gouvernement, revenant à sa motivation initiale, indiquait que l'IFI a une vocation incitative (limiter la rente immobilière et orienter l'épargne vers l'investissement), alors le contrôle du Conseil constitutionnel serait plus strict.
Il ne faut alors pas que soient redevables de l'imposition incitative ceux qu'il n'y a pas lieu d'inciter. L'article 37 de la LFR pour 2000 a ainsi été déclaré inconstitutionnel car il étendait la TGAP (Taxe générale sur les activités polluantes) à des secteurs d'activité tels que la production d'électricité alors « qu'en raison de la nature des sources de production de l'électricité en France, la consommation d'énergie contribue très faiblement au rejet de gaz carbonique et permet, par substitution à celle des produits énergétiques fossiles, de lutter contre l'effet de serre » (71). S'agissant de l'IFI, en dépit d'un seuil d'assujettissement élevé (1,3 million d'euros) et d'un abattement pour la résidence principale, il n'est pas exclu qu'entrent dans son champ des contribuables qui détiennent uniquement leur résidence principale et non un empire immobilier.
Il ne faut pas non plus que certain.e.s contribuables qui mériteraient d'être incité.e.s soient exonéré.e.s de l'imposition. C'est ainsi que le Conseil constitutionnel a censuré une taxe sur la distribution d'imprimés publicitaires ou de journaux gratuits qui exonérait de nombreux imprimés : « En prévoyant, comme il l'a fait en l'espèce, d'exclure du champ d'application de l'article 88 un grand nombre d'imprimés susceptibles d'accroitre le volume des déchets, le législateur a institué une différence de traitement sans rapport avec l'objectif qu'il s'était assigné » (72).
C'est ainsi surtout que le projet de taxe carbone, qui exemptait 93 % des émissions industrielles de dioxyde de carbone, créait une rupture de l'égalité devant les charges publiques : « que, par leur importance, les régimes d'exemption totale institués par l'article 7 de la loi déférée sont contraires à l'objectif de lutte contre le réchauffement climatique et créent une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques » (73). S'agissant de l'IFI, comme indiqué précédemment, de nombreux objets mobiliers de luxe qui ne sont pas dans l'assiette, ne peuvent être regardés comme participant à l'investissement.
Les critères retenus ne sont donc pas objectifs et rationnels au regard de l'objet de la loi.
En conclusion, quel que soit l'objectif poursuivi par le-la législateur.trice, l'IFI méconnaît le principe d'égalité.
L'article 11 du projet de loi invite à formuler des griefs analogues. Cet article instaure un Prélèvement forfaitaire unique en remplacement des modalités actuelles d'imposition d'une large part des revenus du capital (intérêts, dividendes, plus-values…), perçus par des personnes physiques.
Si le Gouvernement a entendu, par cette mesure, prendre acte de la grande complexité résultant de l'accumulation de dispositifs visant à accroître les incitations à l'investissement productif, la mise en place du Prélèvement forfaitaire unique se fixe parallèlement pour objectif de réduire les taux marginaux sur le capital mobilier et d'œuvrer à la convergence avec le niveau de taxation du capital en vigueur dans les autres pays européens, de façon à élargir in fine la base fiscale en limitant la délocalisation des capitaux.
En l'absence d'évaluation publique des effets macro-économiques de cette mesure, il n'est pas possible, comme nous l'avons indiqué, d'évaluer l'objectivité et la rationalité de l'appréciation portée par le Gouvernement sur l'efficacité attendue de cette réforme.
Les résultats de la première évaluation à l'aide du modèle « Mésange » demandée par le Parlement au Gouvernement indiquent que « ces deux mesures évaluées conjointement conduiraient à long terme à une augmentation du PIB de 0,5 point et à la création de 50 000 emplois. » (74).
Au regard du coût pour les finances publiques des mesures prévues aux articles 11 et 12, estimé par le Gouvernement à 4,5 milliards d'euros en 2018 et à 5,1 milliards d'euros par an à compter de 2019, ces premiers résultats invitent à s'interroger sur l'adéquation des moyens aux résultats attendus, d'autant que la baisse de la fiscalité du patrimoine induite par la mise en place du prélèvement forfaitaire unique sera largement concentrée sur les ménages les plus aisés (75) : le gain à attendre pour les ménages appartenant au dernier centile de niveau de vie devrait atteindre en moyenne 4 500 euros par an.
Surtout, comme l'a souligné Gabriel Zucman, économiste à l'Université de Berkeley, avec l'instauration du Prélèvement forfaitaire unique, la différence entre le taux marginal d'imposition du travail et celui du capital atteindra un niveau « inédit ». En ajoutant au prélèvement forfaitaire unique, l'impôt sur les sociétés abaissé à 25 % (qui est l'objectif du Gouvernement pour 2022), le taux d'imposition des dividendes atteint 50,5 % alors que le taux marginal d'imposition des salaires atteint lui 65,8 %, en incluant les cotisations déplafonnées, la CSG et l'impôt sur le revenu.
Cette différence de 15,3 points est considérable et pourrait, selon l'économiste, inciter les personnes concernées à modifier le mode de perception de leurs revenus et à basculer une partie de ceux-ci de la forme salariale à la forme capitalistique par la perception de dividendes.
Le Gouvernement, en allégeant massivement la fiscalité du patrimoine mobilier, rompt ainsi avec le principe généralement admis de neutralité entre l'imposition des dividendes et celle des salaires, neutralité essentielle au bon fonctionnement de l'impôt et au respect de l'égalité devant les charges publiques.
Par ailleurs, il résulte du principe d'égalité devant l'impôt et les charges publiques une nécessaire progressivité de l'impôt sur le revenu, ainsi que l'a jugé le Conseil constitutionnel à cinq reprises (76). Compte tenu du taux des prélèvements sociaux (17,2 %), la part du prélèvement forfaitaire unique de 30 % concernant l'impôt sur le revenu est de 12,8 %. Le taux d'impôt sur le revenu applicable aux produits et gains de cession est donc inférieur à la première tranche du barème fixée à 14 % pour les revenus supérieurs à 9 807 euros.
Dans ces conditions, « le législateur a permis à certains contribuables de limiter la progressivité de l'impôt sur le revenu dans des conditions qui entraînent une rupture de l'égalité devant les charges publiques ».
En voici trois caractérisations :
- avec cette réforme, un couple qui travaille et parvient à gagner 82 000 euros de revenus du travail payera plus d'impôts (taux moyen de 12,9 %) qu'un.e contribuable qui détient un milliard d'euros de patrimoine et cède des actions lui permettant de réaliser une plus-value de 1 million d'euros ;
- un employé à 1,3 SMIC mensuel qui obtient une augmentation payera sur cette augmentation un taux de 14 % (taux de la 1re tranche) alors qu'un.e contribuable qui détient 1 milliard d'euros de patrimoine qui gagne un milliard de plus par une opération financière n'acquittera que 12,8 % d'impôt sur ce nouveau gain ;
- deux cadres dirigeants ayant des qualifications et des revenus identiques se verront appliquer des taux d'imposition différents selon le choix, négocié avec l'employeur.se, d'être rémunéré en salaire classique (imposable selon le barème avec une tranche marginale à 45 %) et celui qui sera rémunéré avec des revenus de capitaux mobiliers.
L'objectif affiché de l'article 11 du projet de loi de finances est d'assurer une meilleure lisibilité et prévisibilité du traitement fiscal des produits et gains de cession générés par les investissements mobiliers des particuliers. Cet objectif ne saurait justifier les ruptures de progressivité illustrées ci-dessus.
c) L'article 52 s'expose aux mêmes griefs
Enfin, l'article 52 du projet de loi de finances apparaît manifestement contraire aux principes d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques, puisque d'une part le-la législateur.trice a établi au cœur de son dispositif des différences de traitement sans commune mesure avec les différences de situations auxquelles elles s'appliquent ; d'autre part aucun motif d'intérêt général suffisant ne vient justifier ces dérogations au principe d'égalité ; enfin ces mesures sont manifestement dépourvues de fondement rationnel au regard des objectifs qu'elles entendent poursuivre.
Vous pourrez ainsi constater que seuls les organismes HLM et les sociétés d'économie mixte sont visées à l'exclusion notamment des « logements foyers conventionnés » qui sont pourtant dans une situation comparable. Les bailleurs du parc privé sont également exclus du champ d'application de ce dispositif alors que leurs locataires peuvent bénéficier d'aides personnalisées logement ou de l'allocation logement.
Pour ces motifs, vous pourrez ainsi constater l'inconstitutionnalité des dispositions de cet article. De surcroît, vous pourrez également apprécier l'étendue des renvois vers le pouvoir réglementaire auquel procède cet article 52 qui est manifestement constitutive, selon votre jurisprudence, d'une incompétence négative du/de la législateur.trice. Ce sont ainsi notamment le champ d'application ratione loci de certaines mesures, le montant mensuel de la réduction de loyer de solidarité et encore la possibilité de décider d'une réduction spécifique pour les colocations qui sont renvoyés pour leur détermination à de simples arrêtés ministériels. Faute de garanties légales permettant de borner son exercice, la marge d'appréciation ainsi laissée au pouvoir réglementaire est d'autant moins acceptable que les risques d'une atteinte au principe d'égalité sont à ces égards bien réels.
III. - Il est ininitelligible, ce qui nuit à la capacité des citoyens de consentir librement à l'impôt.
A. - La clarté de la loi, en particulier en matière fiscale est une condition indispensable de sa constitutionnalité.
Enfin, de nombreuses dispositions de ce projet de loi de finances apparaissent entachées d'une violation manifeste du principe de clarté de la loi et d'une méconnaissance de l'objectif de valeur constitutionnelle d'intelligibilité. Leur complexité est telle que seuls des spécialistes de finances publiques sont en mesure d'en décrypter le sens.
Non seulement, ces dispositions sont hermétiques à la compréhension de ceux auxquels elles pourraient s'appliquer, mais elles sont inaccessibles d'une manière générale aux citoyens qui - en vertu du principe même de la démocratie - doivent être en mesure de comprendre les grands choix budgétaires réalisés en leur nom par leurs représentant.e.s au Parlement.
A ce titre, vous avez notamment considéré que « l'égalité devant la loi énoncée par l'article 6 de la Déclaration de 1789 et “ la garantie des droits ” requise par son article 16 ne seraient pas effectives si les citoyen [ ne ]s ne disposaient pas d'une connaissance suffisante des règles qui leur sont applicables et si ces règles présentaient une complexité excessive au regard de l'aptitude de leurs destinataires à en mesurer utilement la portée ; qu'en particulier, le droit au recours pourrait en être affecté ; que cette complexité restreindrait l'exercice des droits et libertés garantis tant par l'article 4 de la Déclaration, en vertu duquel cet exercice n'a de bornes que celles qui sont déterminées par la loi, que par son article 5, aux termes duquel “ tout ce qui n'est pas défendu par la loi ne peut être empêché, et nul ne peut être contraint à faire ce qu'elle n'ordonne pas ” ;
[…] qu'en matière fiscale, la loi, lorsqu'elle atteint un niveau de complexité tel qu'elle devient inintelligible pour le citoyen, méconnaît en outre l'article 14 de la Déclaration de 1789, aux termes duquel : “ Tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée ” (77). Or, ici encore, ces complexités ne trouvent leur contrepartie « dans aucun motif d'intérêt général véritable » (ibid.).
Ainsi, nombre de dispositions du présent texte faisant grief ne permettent pas de connaître les conditions d'assujettissement effectives à l'IFI, créant une absence de sécurité juridique pour les usagers, notamment ceux détenteurs d'un patrimoine.
B. - L'inintelligibilité du projet de loi de finances est particulièrement manifeste et volontaire sur certains points.
Sont en particulier inintelligibles et inconstitutionnelles les dispositions suivantes :
Le nouvel article 965 du CGI (78) prévoit que la détermination de la fraction taxable se fait par une opération complexe intégrant un ratio entre valeurs vénales de biens immobiliers. Or il est constant que la valeur vénale de biens immobiliers est complexe et difficile à établir : faire reposer la prévision par l'usager du montant de son impôt ou de son caractère imposable sur un prorata de valeurs floues et imprécises et donc « probables » ne saurait constituer un mécanisme clair de droit et d'obligation.
Partant, cette mesure porte atteinte à la garantie des droits et au principe de sécurité juridique.
Il apparaît en outre que le mécanisme IFI proposé ne précise à aucun moment le traitement fiscal applicable aux biens immeubles par destination (79), et notamment leur inclusion ou non dans le champ des « actifs immobiliers » (nouvel article 964 du CGI). Ces biens représentent pourtant une part important du patrimoine global des contribuables potentiellement redevables de cet impôt : omettre dans la présentation de l'assiette un point important rend peu lisible pour les citoyens et contribuables les exigences posées par le législateur.trice quant à l'exigibilité de cet impôt et entre en contradiction avec l'exigence constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi (80).
Partant, le mécanisme d'IFI tel que prévu par la loi de finances pour 2018 porte atteinte à la garantie des droits et au principe de sécurité juridique.
A titre subsidiaire, les requérant.e.s attirent à toutes fins utiles l'attention de ses membres sur les décisions du Conseil constitutionnel du 14 octobre 2016 telles qu'analysées dans le Commentaire au cahier de la Décision n° 2016-583/584/585/586 QPC du 14 octobre 2016 Société FINESTIM SAS et autre (saisie spéciale des biens ou droits mobiliers incorporels) (81) qui note que : « L'article 706-153 du CPP fixe les règles régissant la procédure de saisie pénale spéciale des biens ou droits immobiliers incorporels ».
Les dispositions relatives à l'IFI soumises à l'examen des membres du Conseil constitutionnel et la référence initiale aux « actifs immobiliers » sans précision sur leur nature corporelle ou incorporelle paraît de nature à soulever un doute sérieux, voire insurmontable, dans l'esprit de l'usager.
Partant, le mécanisme d'IFI tel que porté par la loi de finances pour 2018 porte atteinte à la garantie des droits et au principe de sécurité juridique.
Conclusion
En définitive, les députés signataires demandent au Conseil constitutionnel de se prononcer sur ces points et :
A titre principal, de déclarer inconstitutionnel ce projet de loi de finances pour l'année 2018 ;
A titre subsidiaire, de déclarer inconstitutionnel.le.s les articles et dispositions qui ont méconnu spécifiquement les dispositions visées.
Par ailleurs, à la suite de ces annulations :
Le Président de la République pourra au titre de l'article 10 de la Constitution demander une nouvelle délibération au Parlement du projet de loi ou de certains de ses articles ;
Le Gouvernement pourra, tel que permis par les alinéas 3 et 4 de l'article 47 de la Constitution soit mettre en vigueur certaines dispositions du projet de loi par ordonnance, soit demander en urgence l'autorisation de percevoir les impôts et ouvre par décret les crédits se rapportant aux services votés.