I. - Contexte
Objectifs poursuivis par l'Autorité
 L'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes (ci-après l'Autorité) engage les travaux d'audit des comptes réglementaires de chacun des trois opérateurs métropolitains exploitant un réseau mobile ouvert au public, conformément aux obligations de séparation comptable et de comptabilisation des coûts prévues par l'article 7 des décisions n° 2004-0937, n° 2004-0938 et n° 2004-0939 de l'Autorité en date du 9 décembre 2004 portant sur l'influence significative de la société Orange France, de la Société française du radiotéléphone (ci-après SFR) et de la société Bouygues Telecom, sur le marché de gros de la terminaison d'appel vocal sur leurs réseaux respectifs et sur les obligations imposées à ce titre.
 Les tra vaux d'audit réglementaire visent notamment à contrôler le respect de l'obligation de non-discrimination et à disposer des informations comptables pertinentes et cohérentes entre opérateurs indispensables pour le contrôle des prix :
 - concernant la vérification du respect de l'obligation de non-discrimination, la séparation comptable permet en particulier d'identifier les conditions d'utilisation des différentes ressources réseau par les entités fonctionnelles internes et externes de l'opérateur. Elle permet aussi de distinguer les activités de détail des activités de gros de l'opérateur mobile, selon un détail et un format rendus nécessaires pour le suivi des obligations liées à ce marché en termes de transparence des prix de gros et des prix de transfert interne ;
 - concernant le contrôle des prix, l'Autorité a fixé dans les décisions précitées le niveau d'encadrement pluriannuel des tarifs de la terminaison vocale « directe » pour les années 2005 et 2006, tandis que la décision n° 2006-0779 en date du 14 septembre 2006 a fixé le niveau de l'encadrement tarifaire pour l'année 2007.
Cadre juridique
 Dans le cadre en vigueur, l'article L. 38 (5°) du code des postes et des communications électroniques (CPCE) dispose que le respect de toute obligation de séparation comptable et de comptabilisation des coûts doit être vérifié par un audit réglementaire :
 « I. - Les opérateurs réputés exercer une influence significative sur un marché du secteur des communications électroniques peuvent se voir imposer, en matière d'interconnexion et d'accès, une ou plusieurs des obligations suivantes, proportionnées à la réalisation des objectifs mentionnés à l'article L. 32-1 :
 [...]
 5° Isoler sur le plan comptable certaines activités en matière d'interconnexion ou d'accès, ou tenir une comptabilité des services et des activités qui permette de vérifier le respect des obligations imposées au titre du présent article ; le respect de ces prescriptions est vérifié, aux frais de l'opérateur, par un organisme indépendant désigné par l'autorité. »
 L'article D. 312 du CPCE précise que :
 « l'Autorité de régulation des télécommunications précise le format des documents produits par les systèmes de comptabilisation ; ces documents doivent présenter un degré de détail suffisant pour permettre la vérification du respect des obligations de non-discrimination et de reflet des coûts correspondants, lorsqu'elles s'appliquent.
 Les éléments pertinents du système d'information et les données comptables sont tenus, pendant cinq ans, à la disposition de l'Autorité de régulation des télécommunications.
 Le respect des obligations prévues au présent article est vérifié périodiquement par des organismes indépendants désignés par l'Autorité de régulation des télécommunications. Cette vérification est assurée aux frais de chacun des opérateurs concernés. Les organismes désignés publient annuellement une attestation de conformité des comptes. »
 L'imposition, par les décisions n° 2004-0937, n° 2004-0938 et n° 2004-0939 de l'Autorité, d'une obligation de séparation comptable et de comptabilisation des coûts implique donc que les comptes réglementaires des opérateurs soient audités selon un format que précise l'Autorité.
 L'article 7 de ces décisions prévoit que « les modalités des obligations [de séparation comptable et relative à la comptabilisation des coûts des prestations d'accès et d'interconnexion relatives à la terminaison d'appel vocal "directe] seront définies par une décision de l'ART ultérieure ».
 Cette décision n° 2005-0960 en date du 8 décembre 2005 portant sur la spécification des obligations de comptabilisation et de restitution des coûts, notamment de séparation comptable imposées aux trois sociétés susmentionnées, a ainsi pour objet « de définir les modalités d'application de l'obligation de séparation comptable et de comptabilisation des coûts imposées aux opérateurs mobiles susmentionnés. Elle définit plus généralement les règles de restitution des coûts de ces opérateurs ».
 Les travaux d'audit menés ont porté par conséquent sur les comptes réglementaires qui ont été transmis conformément à cette décision. Cette mission d'audit a été confiée au cabinet Mazars & Guérard, conformément à la décision n° 2006-0331 susvisée.
Objet de l'audit
 Conformément à l'article 2 de la décision n° 2005-0960, les opérateurs mobiles métropolitains mettent en oeuvre « les spécifications du système de comptabilisation des coûts, les méthodes de valorisation et les règles d'allocation des coûts, telles que définies par l'Autorité dans l'annexe A ». Dans ce cadre, ils transmettent à l'Autorité les données relatives aux comptes des années 2004 et 2005 sur lequel les audits ont porté.
 Ces états de coûts et de revenus sont produits à partir du format des fiches de restitution mises en annexe de la décision n° 2005-0960.
 Pour rappel, ces états sont formés d'un premier compte, relatif à la famille des prestations voix, et d'un second compte, correspondant au compte de bouclage.
 L'audit vise à valider, sous la forme d'une attestation de conformité, les états de coûts et de revenus correspondant à l'exercice 2005 établis en 2006 par Bouygues Telecom.
 Sous réserve d'un audit conduisant à une conclusion défavorable ou à une impossibilité de conclure, l'attestation formulée sous une forme positive fournit « une assurance raisonnable que les informations, objet de l'audit, ont été établies, dans tous leurs aspects significatifs, conformément aux règles et modalités d'établissement des comptes réglementaires, et ne comportent pas d'anomalies significatives ».
II. - Méthode
 L'audit des comptes réglementaires relatifs à l'exercice 2005 élaborés par Bouygues Telecom procède notamment à un examen plus approfondi des méthodes de comptabilisation des coûts employées par les opérateurs concernés sur certains aspects précis.
 En premier lieu, l'audit consiste en un examen succinct du système d'information de l'opérateur et des procédures internes (préparation et saisie des données, traitements, qualité de la documentation) qui participe à l'objectif d'une conclusion exprimant une assurance raisonnable sur les données chiffrées des fiches de restitution.
 En deuxième lieu, l'audit consiste en :
 - une appréciation du bon respect des prescriptions des différents textes législatifs et réglementaires, notamment la décision n° 2005-0960 et son annexe A ;
 - un contrôle de la bonne application de ces prescriptions dans la formation des comptes individualisés et des fiches de restitution.
 Pour chaque audit, l'auditeur examine, selon les axes d'analyse énumérés ci-dessous, les éléments justifiant les données contenues dans les comptes individualisés de l'opérateur, et plus particulièrement dans le compte voix et dans le compte de bouclage (ce dernier rassemblant les autres familles de prestations).
 Ces axes d'analyse sont :
 - le respect des règles d'allocation des coûts et des recettes lorsque celles-ci sont définies dans l'Annexe A de la décision n° 2005-0960, et la pertinence de ces règles dans les autres cas, et ce plus particulièrement pour l'élaboration du compte voix et du compte de bouclage. Dans ce cadre, l'auditeur procédera notamment à un examen plus approfondi des méthodes de comptabilisation des coûts employées sur un certain nombre de points (allocation des coûts communs entre 2G et 3G ; allocation des coûts associés aux canaux de signalisation ; mécanisme de déversement des coûts des macro-éléments, etc.) ;
 - la complétude des comptes individualisés, plus particulièrement pour l'élaboration du compte voix et du compte de bouclage ;
 - la conformité des données chiffrées ainsi que des principes et modalités d'élaboration des comptes individualisés, plus particulièrement pour l'élaboration du compte voix et du compte de bouclage, à l'ensemble du contexte réglementaire et des principes comptables généralement admis ;
 - la cohérence avec ces données chiffrées des fiches de restitution du compte voix et du compte de bouclage.
 Comme précisé précédemment, il revient à l'auditeur d'identifier les contrôles et méthodes qu'il juge les plus adéquats et pertinents, ainsi que de compléter lesdits axes d'analyse par ceux jugés les plus pertinents et nécessaires à la formulation d'une conclusion exprimant une assurance raisonnable sur les données chiffrées des fiches de restitution, au regard du référentiel réglementaire.
Délivrance de l'attestation de conformité
 Dans le cadre des travaux d'audit réglementaire annuel, prévus par la décision n° 2004-0939, conformément à l'article D. 312-III du CPCE, l'attestation de conformité, établie par le cabinet Mazars & Guérard, porte sur la conformité du système de comptabilisation des coûts de Bouygues Telecom au référentiel réglementaire, formé notamment des décisions susmentionnées (n° 2004-0939 et n° 2005-0960).
III. - Conclusion
 En vertu des dispositions de l'article D. 312-III du CPCE, l'Autorité publie, pour l'année 2005, l'attestation de conformité des états de coûts et de revenus établis par Bouygues Telecom dans le cadre de ses obligations réglementaires qui a été rédigée par les auditeurs le 3 octobre 2006,
  Décide :