Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme B... A... ont demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015.

       Par un jugement no 1902420 du 23 février 2021, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires, enregistrés le 20 avril 2021, le 9 août 2021 et le 23 mars 2022, M. et Mme A..., représentés par Me de Couessin, demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - la comptabilisation de la provision pour perte de valeur vénale du fonds de commerce était justifiée sur le fondement du 5° du 1. de l'article 39 du code général des impôts, au regard notamment des indications du cabinet Espace et de l'étude du cabinet Interfimo ;

       - l'administration ne peut pas considérer que seule une perte importante du chiffre d'affaires et du bénéfice comptable peut justifier une provision pour dépréciation du fonds de commerce ;

       - l'officine a connu une baisse durable du chiffre d'affaires ;

       - l'application du coefficient multiplicateur correspondant aux données disponibles en mars 2015 à l'excédent brut d'exploitation donne une perte de valeur de nature à justifier la provision inscrite en comptabilité ;

       - l'augmentation de la valeur du panier moyen des clients fréquentant le centre commercial ne concerne pas l'officine ;

       - la moins-value générée par la cession de l'officine en 2020 démontre le bien-fondé des provisions comptabilisées en 2015 et en 2016.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 5 août 2021, et un mémoire, enregistré le 25 août 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A... ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Bertrand Baillard, premier conseiller,

       - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. A l'occasion de la vérification de la comptabilité de la pharmacie exploitée par M. A... au Petit-Quevilly pour la période allant du 1er avril 2013 au 31 mars 2016, l'administration fiscale a remis en cause la déduction de la provision pour dépréciation sur les immobilisations incorporelles opérée par l'intéressé pour un montant de 111 342 euros au titre de l'exercice 2015, porté à 119 776 euros au titre de l'exercice 2016. Par deux propositions de rectification des 17 mars 2017 et 11 juin 2018, l'administration a notifié à M. et Mme A... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, au titre des années 2015 et 2016, résultant du rehaussement des bénéfices industriels et commerciaux procédant de l'exploitation de cette officine. A la suite du rejet de leur réclamation, M. et Mme A... ont porté le litige devant le tribunal administratif de Rouen, en lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015. M. et Mme A... relèvent appel du jugement du 23 février 2021 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions.

       2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) / 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) ". Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donnent lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1. de l'article 39 du code général des impôts ".

       3. Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise qui constate, par suite d'événements en cours à la clôture de l'exercice, une dépréciation non définitive d'un élément de son actif immobilisé, peut, alors même que celui-ci est amortissable, constituer une provision dont le montant ne peut excéder, à la clôture de l'exercice, la différence entre la valeur nette comptable et la valeur probable de réalisation de l'élément dont il s'agit, à la condition notamment que le mode de calcul de la provision soit propre à exprimer avec une approximation suffisante le montant probable de cette dépréciation.

       4. Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2005, le plan comptable général et notamment son article 322-5 impose aux entreprises d'apprécier, à chaque clôture des comptes et à chaque situation intermédiaire, s'il existe un indice quelconque montrant qu'un ou plusieurs de leurs actifs ont pu perdre de leur valeur. Lorsqu'un tel indice existe, un test de dépréciation consistant à comparer la valeur nette du bien considéré et sa valeur actuelle doit être effectué afin de confirmer ou non la perte de valeur. En présence d'une telle perte de valeur, l'entreprise peut, le cas échéant, déprécier l'actif concerné en fonction de sa valeur actuelle.

       5. Il résulte de l'instruction que M. A... a inscrit en comptabilité la valorisation initiale du fonds de son officine pour un montant de 2 518 000 euros, puis au titre de l'exercice 2015, une provision pour dépréciation de son fonds de commerce à hauteur de 111 342 euros. Pour justifier du principe de la provision, M. A... fait valoir que le chiffre d'affaires de son officine s'est érodé en raison d'une diminution de sa clientèle, et qu'il a constaté une diminution de la valeur de son fonds de commerce, le prix de vente du fonds ayant ainsi été évalué en 2015 à 2 100 000 euros. L'administration a remis en cause la déduction de cette provision pour dépréciation du fonds de commerce au motif que cette dépréciation avait été évaluée sur la base de données statistiques qui n'étaient pas des données propres à l'entreprise. Par ailleurs, l'administration a relevé, d'une part, que le chiffre d'affaires de l'officine de M. A..., constaté au 31 mars des années 2014, 2015 et 2016, était en progression, d'autre part, que si le taux d'excédent brut d'exploitation retraité était passé de 15,04 % en 2013, à 14,02 % en 2014 puis à 12,83 % en 2015, la baisse n'avait été que deux points sur la période alors que, parallèlement, le taux d'excédent brut d'exploitation était resté globalement stable. Si M. et Mme A... soutiennent que l'évaluation du prix de vente de l'officine a été réalisée en faisant la moyenne de trois méthodes, à savoir, en appliquant un pourcentage au chiffre d'affaires hors taxes, en appliquant un coefficient multiplicateur à la marge brute de l'entreprise et en appliquant un autre coefficient multiplicateur à l'excédent brut d'exploitation retraité, ils ne contestent pas que cette évaluation a été réalisée en s'appuyant sur les données statistiques établies par la société Interfimo et donc sur des données qui n'étaient pas propres à l'entreprise. A ce titre, si les contribuables soutiennent que l'officine de M. A... a connu une baisse de fréquentation en raison d'activités délictueuses aux abords de la pharmacie, ils n'apportent aucun élément au soutien de leurs allégations alors que, ainsi qu'il a été dit précédemment, le chiffre d'affaires de l'officine a été en progression entre le 1er avril 2014 et le 31 mars 2016. Enfin, si M. et Mme A... se prévalent d'une promesse de cession de l'officine au prix de 2 350 000 euros, la date de réalisation de cette cession étant prévue au 1er avril 2020, cet élément, postérieur à l'année d'imposition, ne saurait justifier l'inscription de la provision en litige au titre de l'exercice 2015. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la provision comptabilisée par les intéressés au titre de l'exercice 2015. M. et Mme A... ne sont donc pas fondés à soutenir que la comptabilisation de cette provision était justifiée au regard des dispositions du 5° du 1. de l'article 39 du code général des impôts et que le rehaussement par l'administration des bénéfices industriels et commerciaux réalisés au titre de l'exercice clos en 2015 n'était pas fondé.

       6. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.

DÉCIDE :

       Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

       Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

       Délibéré après l'audience publique du 15 décembre 2022 à laquelle siégeaient :

       - M. Christian Heu, président de chambre,

       - M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur,

       - M. Bertrand Baillard, premier conseiller.

       Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 janvier 2023.

Le rapporteur,

Signé : B. BaillardLe président de chambre,

Signé : C. HeuLa greffière,

Signé : S. Pinto Carvalho       La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

La greffière,

Suzanne Pinto Carvalho

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N°21DA00861

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