Vu la procédure suivante :

              Par une requête, un mémoire en réplique et un nouveau mémoire, enregistrés les 17 février et 20 octobre 2021 et le 28 février 2022 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société BP France demande au Conseil d'Etat :

              1°) d'annuler pour excès de pouvoir la circulaire du ministre délégué, chargé des comptes publics, du 18 août 2020 concernant la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants, en tant qu'elle impose le recours à une analyse laboratoire dite " C14 " pour les huiles végétales hydrotraitées de type essence ou de type gazole, ainsi que le rejet implicite de son recours gracieux introduit le 16 octobre 2020 ; 

              2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

              Vu : 

              - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;

              - la directive 2009/28/CE du Parlement européen et du Conseil du 23 avril 2009 ;

              - la directive (UE) 2015/1535 du Parlement européen et du Conseil du 9 septembre 2015 ;

              - la directive (UE) 2018/2001 du Parlement européen et du Conseil du 11 décembre 2018 ;

              - le code des douanes ; 

              - le code de l'énergie ;

              - le décret n° 2019-570 du 7 juin 2019 ;

              - le décret n° 2021-1903 du 30 décembre 2021 ;

              - l'arrêté du 20 décembre 2021 modifiant l'arrêté du 2 mai 2012 relatif aux contenus énergétiques des biocarburants et des carburants ;

              - la décision du 8 octobre 2020 de la Cour de justice de l'Union européenne dans l'affaire C-711/19 ;

              - le code de justice administrative ;

              Une séance orale d'instruction a été tenue par la 9ème chambre le 20 mai 2022.

              Après avoir entendu en séance publique :

              - le rapport de M. A... de Sainte Lorette, maître des requêtes,  

              - les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique ;

              Considérant ce qui suit : 

              1. Il ressort des pièces du dossier que la société BP France importe en France des carburants contenant des huiles végétales hydrotraitées (HVO en anglais) fabriquées en Espagne selon le procédé du co-traitement ou " co-processing ", qui consiste à incorporer, en raffinerie, en amont de l'unité de désulfuration, des huiles végétales à la matière fossile, aboutissant à ce que ces huiles végétales se transforment en HVO sous l'effet de l'hydrogène. Ces carburants sont ensuite réceptionnés en France dans un entrepôt fiscal de stockage avant d'être mis à la consommation. Eu égard aux moyens qu'elle invoque, la société BP France doit être regardée comme demandant l'annulation pour excès de pouvoir de la circulaire du ministre délégué, chargé des comptes publics, du 18 août 2020 concernant la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants, en tant qu'elle impose, pour les HVO, la réalisation d'une analyse physique en laboratoire aux fins de déterminer leur teneur réelle en molécules biosourcées lors de leur réception dans le premier entrepôt fiscal de stockage français. Elle demande également l'annulation pour excès de pouvoir du rejet implicite de son recours gracieux introduit le 16 octobre 2020.

              Sur la compétence du ministre délégué, chargé des comptes publics :

              2. Aux termes de l'article 266 quindecies du code des douanes : " I.- Les redevables de la taxe intérieure de consommation prévue à l'article 265 sont redevables d'une taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants. / (...) III.- La taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants est assise sur le volume total, respectivement, des essences et des gazoles pour lesquels elle est devenue exigible au cours de l'année civile. / Le montant de la taxe est calculé séparément, d'une part, pour les essences et, d'autre part, pour les gazoles. / Ce montant est égal au produit de l'assiette définie au premier alinéa du présent III par le tarif fixé au IV, auquel est appliqué un coefficient égal à la différence entre le pourcentage national cible d'incorporation d'énergie renouvelable dans les transports, fixé au même IV, et la proportion d'énergie renouvelable contenue dans les produits inclus dans l'assiette. Si la proportion d'énergie renouvelable est supérieure ou égale au pourcentage national cible d'incorporation d'énergie renouvelable dans les transports, la taxe est nulle. / (...) V.- A.- La proportion d'énergie renouvelable désigne la proportion, évaluée en pouvoir calorifique inférieur, d'énergie produite à partir de sources renouvelables dont le redevable peut justifier qu'elle est contenue dans les carburants inclus dans l'assiette (...). / L'énergie contenue dans les biocarburants est renouvelable lorsque ces derniers remplissent les critères de durabilité définis à l'article 17 de la directive 2009/28/ CE du Parlement européen et du Conseil du 23 avril 2009 (...) dans sa rédaction en vigueur au 24 septembre 2018. / A bis. -  Seule est prise en compte l'énergie contenue dans les produits dont la traçabilité a été assurée depuis leur production. / Un décret définit les modalités de traçabilité applicables à chaque produit en fonction des matières premières dont il est issu et des règles de comptabilisation de l'énergie qui sont appliquées conformément au présent V ". Il résulte de ces dispositions que la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants est assise sur le volume de carburants mis à la consommation sur le territoire national. Le taux de la taxe correspond au tarif par hectolitre multiplié par la différence entre le pourcentage national cible d'incorporation d'énergie renouvelable dans les transports et la proportion d'énergie renouvelable contenue dans les produits inclus dans l'assiette.

              3. En vertu des dispositions de l'article 3 du décret du 7 juin 2019 portant sur la taxe incitative relative à l'incorporation des biocarburants, le redevable doit justifier, pour l'application du A du V de l'article 266 quindecies du code des douanes, que les carburants imposables contiennent de l'énergie produite à partir de sources renouvelables notamment au moyen de comptabilités matières de suivi de l'énergie renouvelable. Ces comptabilités matières retracent, aux termes de l'article 4 du même décret, " les entrées et sorties de quantités de produits éligibles détenues en tenant compte notamment des incorporations, cessions, acquisitions et sorties constatées par les certificats ". En application de l'article 7 du même décret, elles indiquent les dénominations et quantités de produits éligibles constitués d'énergie renouvelable, incorporés ou non dans des carburants imposables, et " les informations nécessaires au suivi de l'énergie renouvelable prévues par l'administration des douanes et des droits indirects ". En application de l'article 8 du même décret, la réalisation des comptabilités matières de suivi de l'énergie renouvelable est constatée par un visa des services douaniers

              4. La circulaire du 18 août 2020 précise les modalités d'application de la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants codifiée à l'article 266 quindecies du code des douanes. Son chapitre IV, relatif aux modalités de suivi des produits éligibles en vue de leur prise en compte pour la minoration du taux de la taxe, comporte un V relatif à la tenue des comptabilités matières, dont le A, intitulé " Prise en compte de la teneur réelle en biocarburants lors de l'inscription dans les comptabilités matières tenues dans le cadre de la TIRIB " comporte les paragraphes 109 à 115. Le paragraphe 109 indique que " Les volumes de produits éligibles inscrits en entrée des comptabilités matières tenues dans le cadre de la TIRIB doivent correspondre au volume reconnu par les services des douanes à l'arrivée du produit dans (...) l'EFS. Il s'agit en principe des volumes inscrits sur les documents d'accompagnement / Dans le cas des livraisons de carburants contenant des biocarburants réceptionnées en entrée (...) d'un EFS, une analyse laboratoire doit être réalisée sur la base d'un échantillon prélevé au déchargement du lot de carburant permettant de connaître la teneur réelle en biocarburant du produit réceptionné. Cette analyse devra être effectuée pour tous les types de biocarburants ". Le paragraphe 110 indique que : " Les documents d'accompagnement des livraisons de carburant contenant des biocarburants doivent indiquer le volume réel de produit livré ainsi que le volume réel de biocarburant contenu dans le carburant livré. Si les documents d'accompagnement des livraisons de carburant indiquent un volume de biocarburants incohérents avec l'analyse physique réalisée par un laboratoire, seul le volume de biocarburant réellement contenu dans le carburant réceptionné déterminé à la suite de l'analyse physique réalisée à l'entrée du produit dans l'entrepôt fiscal pourra être inscrit en entrée de la comptabilité matières. (...). " Le paragraphe 111 indique que : " Pour les huiles végétales hydrotraitées [HVO] de type essence ou de type gazole, l'analyse physique laboratoire C14 doit correspondre au volume inscrit sur les documents d'accompagnement +/- 10 %. / Pour l'éthanol, l'ETBE et les EMAG, les volumes inscrits sur les documents d'accompagnement doivent correspondre aux volumes physiques déterminés par l'analyse laboratoire ". Selon le paragraphe 114, l'analyse physique en laboratoire " sera obligatoire, une première fois, pour chaque réception de carburant contenant des biocarburants pour l'année 2020 pour chaque fournisseur, puis, pour chaque nouveau fournisseur. Si les analyses physiques révèlent un volume de biocarburants cohérents avec le volume mentionné sur le document d'accompagnement, les analyses physiques sur les futures livraisons, en provenance de ce fournisseur ne seront plus obligatoires mais pourront être effectuées, sur demande du service des douanes de rattachement, de manière aléatoire. Sont concernées par cette analyse laboratoire les importations, les introductions intracommunautaires ainsi que les livraisons nationales de carburant contenant de biocarburants lors de leur réception dans le premier entrepôt fiscal français ".

              5. Il résulte des dispositions rappelées aux points 2 et 3 que les redevables de la taxe doivent être en mesure de justifier des quantités de produits éligibles à la réduction de taxe au moyen de comptabilités matières, lesquelles comprennent notamment les informations nécessaires au suivi et au contrôle de l'énergie renouvelables prévues par l'administration des douanes. Par suite, le ministre délégué, chargé des comptes publics, était compétent, par délégation du ministre de l'économie, des finances et de la relance, pour préciser par la circulaire attaquée les modalités de prise en compte des produits éligibles en entrée d'un entrepôt fiscal de stockage.

              Sur la méconnaissance de l'obligation de notification prévue par la directive 2015/1535 :

              6. La société requérante soutient que les dispositions contestées, qui imposent aux opérateurs une analyse physique en laboratoire au carbone 14 à l'entrée des produits dans un entrepôt fiscal de stockage, constitueraient des " règles techniques de facto " au sens du iii) du f du 1 de l'article 1er de la directive 2015/1535 du 9 septembre 2015. Toutefois, ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt C-711/19 du 8 octobre 2020, une législation fiscale qui ne s'accompagne d'aucune spécification technique ni d'aucune autre exigence dont elle viserait à assurer le respect ne saurait être qualifiée de " règle technique de facto " au sens de ces dispositions. Or l'obligation de réaliser une analyse physique, en particulier en ayant recours au carbone 14, ne constitue pas une spécification technique ou une exigence dont l'article 266 quindecies du code des douanes viserait à assurer le respect. Par suite le moyen ne peut qu'être écarté.

              Sur la compatibilité des dispositions attaquées avec les objectifs des directives 2009/28/CE du 23 avril 2009 et 2018/2001 du 11 décembre 2018 :

              7. Ainsi que le précise son article 1er, la directive 2009/28/CE du 23 avril 2009 relative à la promotion de l'utilisation de l'énergie produite à partir de sources renouvelables, d'une part, fixe des objectifs nationaux contraignants concernant la part de l'énergie produite à partir de sources renouvelables dans la consommation finale brute d'énergie et la part de l'énergie produite à partir de sources renouvelables dans la consommation d'énergie pour les transports et, d'autre part, définit des critères de durabilité pour les biocarburants et les bioliquides. L'article 2 de cette directive mentionne les exonérations ou réductions fiscales ainsi que les remboursements d'impôt parmi les régimes d'aide destinés à promouvoir l'utilisation de l'énergie produite à partir de sources renouvelables grâce à une réduction du coût de cette énergie par une augmentation du prix de vente ou du volume d'achat de cette énergie et définit les biocarburants comme des combustibles liquides ou gazeux utilisés pour le transport et produits à partir de la biomasse. Aux termes du paragraphe 1 de l'article 3 de cette directive : " Chaque Etat membre veille à ce que la part d'énergie produite à partir de sources renouvelables, calculée conformément aux articles 5 à 11, dans sa consommation finale d'énergie en 2020 corresponde au minimum à son objectif national global en ce qui concerne la part d'énergie produite à partir de sources renouvelables pour l'année 2020 (...). Ces objectifs contraignants nationaux globaux sont cohérents avec l'objectif d'une part d'au moins 20 % d'énergie produite à partir de sources renouvelables dans la consommation finale brute d'énergie de la Communauté d'ici à 2020 ". Aux termes du paragraphe 4 du même article : " Chaque Etat membre veille à ce que la part de l'énergie produite à partir de sources renouvelables dans toutes les formes de transport en 2020 soit au moins égale à 10 % de sa consommation finale d'énergie dans le secteur des transports. ". Aux termes du paragraphe 1 de l'article 17 de la directive : " Indépendamment du fait que les matières premières ont été cultivées sur le territoire de la Communauté ou en dehors de celui-ci, l'énergie produite à partir des biocarburants et des bioliquides est prise en considération aux fins visées aux points a), b) et c), uniquement si ceux-ci répondent aux critères de durabilité définis aux paragraphes 2 à 5. / (...) a) pour mesurer la conformité aux exigences de la présente directive en ce qui concerne les objectifs nationaux ; (...)  c) pour déterminer l'admissibilité à une aide financière pour la consommation de biocarburants et de bioliquides ". Enfin, aux termes du paragraphe 1 de l'article 18 de la directive : " Lorsque les biocarburants et les bioliquides doivent être pris en considération aux fins visées à l'article 17, paragraphe 1, points (...) c), les Etats membres font obligation aux opérateurs économiques de montrer que les critères de durabilité de l'article 17, paragraphes 2 à 5, ont été respectés. À cet effet, ils exigent des opérateurs économiques qu'ils utilisent un système de bilan massique qui: / a) permet à des lots de matières premières ou de biocarburant présentant des caractéristiques de durabilité différentes d'être mélangés; / b) requiert que des informations relatives aux caractéristiques de durabilité et au volume des lots visés au point a) restent associées au mélange; et / c) prévoit que la somme de tous les lots prélevés sur le mélange soit décrite comme ayant les mêmes caractéristiques de durabilité, dans les mêmes quantités, que la somme de tous les lots ajoutés au mélange ". Et aux termes du paragraphe 7 du même article : " Lorsqu'un opérateur économique apporte une preuve ou des données obtenues dans le cadre d'un accord ou d'un système qui a fait l'objet d'une décision conformément au paragraphe 4, dans la mesure prévue par ladite décision, les Etats membres n'exigent pas du fournisseur qu'il apporte d'autres preuves de conformité aux critères de durabilité fixés à l'article 17, paragraphes 2 à 5, ni d'informations sur les mesures visées au paragraphe 3, deuxième alinéa, du présent article ".

              8. La directive 2018/2001 du 11 décembre 2018 relative à la promotion de l'utilisation de l'énergie produite à partir de sources renouvelables est entrée en vigueur le 24 décembre 2018 et a abrogé la directive 2009/28/CE à compter du 1er juillet 2021. Aux termes de l'article 25 de cette directive : " 1. Afin d'intégrer l'utilisation de l'énergie renouvelable dans le secteur des transports, chaque Etat membre impose une obligation aux fournisseurs de carburants afin de faire en sorte que, d'ici à 2030, la part de l'énergie renouvelable dans la consommation finale d'énergie dans le secteur des transports atteigne au moins 14 % (part minimale), conformément à une trajectoire indicative définie par l'Etat membre en question (...) ". Aux termes du paragraphe 5 de l'article 28 de la même directive : " Le 31 décembre 2021 au plus tard, la Commission adopte des actes délégués conformément à l'article 35 afin de compléter la présente directive en précisant la méthode visant à déterminer la part de biocarburant et de biogaz pour le transport résultant de la transformation de biomasse et de carburants fossiles au cours d'un seul et même processus et en précisant la méthode d'évaluation des réductions des émissions de gaz à effet de serre réalisées grâce aux carburants liquides et gazeux renouvelables destinés aux transports, d'origine non biologique, et aux carburants à base de carbone recyclé, de sorte que les émissions évitées ne puissent être prises en compte lorsque le piégeage du CO2 l'a déjà été en vertu d'autres dispositions légales ". Aux termes de l'article 29 de la même directive : " 1. L'énergie produite à partir des biocarburants, des bioliquides et des combustibles issus de la biomasse est prise en considération aux fins visées aux points a), b) et c), du présent alinéa uniquement si ceux-ci répondent aux critères de durabilité et de réduction des émissions de gaz à effet de serre énoncés aux paragraphes 2 à 7 et au paragraphe 10: / (...) a) contribuer à l'objectif de l'Union fixé à l'article 3, paragraphe 1, et aux parts d'énergie renouvelable des Etats membres; / b) mesurer la conformité aux obligations en matière d'énergie renouvelable, notamment l'obligation établie à l'article 25 ; / c) déterminer l'admissibilité à une aide financière pour la consommation de biocarburants, de bioliquides et de combustibles issus de la biomasse. / (...) Les critères de durabilité et de réduction des émissions de gaz à effet de serre énoncés aux paragraphes 2 à 7 et au paragraphe 10 s'appliquent quelle que soit l'origine géographique de la biomasse. / (...) 12. Aux fins visées au présent article, paragraphe 1, premier alinéa, points a), b) et c), et sans préjudice des articles 25 et 26, les Etats membres ne refusent pas de prendre en considération, pour d'autres motifs de durabilité, les biocarburants et les bioliquides obtenus conformément au présent article. La présente disposition s'entend sans préjudice de l'aide publique accordée en vertu des régimes d'aide approuvés avant le 24 décembre 2018. (...) ". Aux termes de l'article 30 de la même directive : " Lorsque les biocarburants, les bioliquides, et les combustibles issus de la biomasse ou d'autres carburants pouvant être comptabilisés dans le numérateur visé à l'article 27, paragraphe 1, point b), doivent être pris en considération aux fins visées aux articles 23 et 25, ainsi qu'à l'article 29, paragraphe 1, premier alinéa, points a), b) et c), les Etats membres font obligation aux opérateurs économiques de montrer que les critères de durabilité et de réduction des émissions de gaz à effet de serre énoncés à l'article 29, paragraphes 2 à 7 et paragraphe 10, ont été respectés. À ces fins, ils exigent des opérateurs économiques qu'ils utilisent un système de bilan massique qui: / a) permet à des lots de matières premières ou de combustibles ou carburants présentant des caractéristiques de durabilité et de réduction des émissions de gaz à effet de serre différentes d'être mélangés par exemple, dans un conteneur, dans une installation de transformation ou une installation logistique ou un site de traitement, ou dans des infrastructures ou sites de transport et de distribution; / b) permet à des lots de matières premières de contenus énergétiques différents d'être mélangés en vue de transformations ultérieures, à condition que la taille du lot soit adaptée en fonction du contenu énergétique; / c) requiert que des informations relatives aux caractéristiques de durabilité, aux caractéristiques de réduction des émissions de gaz à effet de serre et au volume des lots visés au point a) restent associées au mélange; et / d) prévoit que la somme de tous les lots prélevés sur le mélange soit décrite comme ayant les mêmes caractéristiques de durabilité, dans les mêmes quantités, que la somme de tous les lots ajoutés au mélange et impose que ce bilan soit réalisé dans un délai approprié. / Le système de bilan massique garantit que chaque lot n'est comptabilisé qu'une seule fois à l'article 7, paragraphe 1, premier alinéa, point a), b) ou c), aux fins du calcul de la consommation finale brute d'énergie produite à partir de sources renouvelables et il comprend des informations sur l'octroi ou non d'une aide à la production de ce lot et, le cas échéant, sur le type de régime d'aide ". 

              9. La requérante soutient que les dispositions contestées sont incompatibles avec les objectifs de la directive 2009/28/CE du 23 avril 2009 et de la directive 2018/2001 du 11 décembre 2018 dans la mesure où elles imposeraient à un opérateur économique d'autres preuves de conformité aux critères de durabilité pour les biocarburants entrant dans l'assiette de la taxe que ceux qu'elles prévoient. 

              10. Il ressort des pièces du dossier que l'obligation contestée de réaliser une analyse physique à l'entrée d'un entrepôt fiscal de stockage pour les carburants contenant du biocarburant vise à déterminer la teneur réelle du lot concerné en molécules dites biosourcées. Il est constant qu'à l'heure actuelle, seule la méthode de datation du carbone dite " C14 " permet de donner, s'agissant des carburants contenant des HVO qui ont été produits selon le traitement mentionné au point 1, des résultats permettant de mesurer cette teneur. Compte tenu de la répartition aléatoire des molécules biosourcées dans le flux de la matière fossile induite par le traitement précité, la teneur mesurée est susceptible de s'écarter de celle figurant sur le document d'accompagnement du lot en cause dans des proportions supérieures à celle de 10 % autorisée au paragraphe 111 de la circulaire contestée, et, par suite, d'être retenue en lieu et place de celle-ci avec le risque d'une moindre minoration du taux de la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants. 

              11. Or la société requérante soutient que, dès lors que la raffinerie dont sont issus les biocarburants participe à un système volontaire reconnu par la Commission européenne comme un régime complet, la méthode du bilan massique prévue par les directives 2009/28/CE et 2018/2001 est suffisante pour apprécier, aux fins de la tenue des comptabilités matières spécifiques à la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants, la teneur en molécules biosourcées réputée comprise dans les carburants qu'elle importe dans l'entrepôt fiscal de stockage français. 

              12. Le ministre soutient, pour sa part, que la possibilité de recourir à une analyse physique vise uniquement, pour s'assurer que les produits éligibles pris en compte pour la minoration de la taxe incitative à l'incorporation de biocarburants correspondent aux quantités de biocarburants effectivement livrés en France et ainsi, permettre à la France d'atteindre l'objectif cible d'incorporation de biocarburants dans le secteur des transports fixé par la directive, à déterminer les volumes de biocarburants réceptionnés dans le premier entrepôt fiscal français avant d'inscrire ce volume en entrée de la comptabilité matières spécifique tenue dans le cadre de la taxe, et n'a pas pour objet de déterminer la matière première à partir de laquelle le biocarburant a été produit ou de vérifier que celle-ci satisfait aux critères de durabilité fixés par les directives précitées. 

              13. La réponse au moyen de la société requérante est, dès lors, subordonnée au point de savoir si les dispositions des articles 17 et 18 de la directive 2009/28/CE, et celles de l'article 30 de la directive 2018/2001, doivent être interprétées en ce sens que les mécanismes de suivi par bilan massique, et les systèmes nationaux ou volontaires qu'elles prévoient, n'ont pour objet que d'apprécier et de justifier de la durabilité des matières premières et des biocarburants ainsi que de leurs mélanges, et n'ont ainsi pas pour objet d'encadrer le suivi et la traçabilité, au sein de produits finis issus de co-traitement, de la part d'énergie d'origine renouvelable contenue dans ces produits et par suite, d'harmoniser la prise en compte de la part d'énergie contenue par des tels produits aux fins visées à l'article 17, paragraphe 1, points a), b) et c) de la directive 2009/28/CE et à l'article 25 ainsi qu'à l'article 29, paragraphe 1, premier alinéa, points a), b) et c) de la directive 2018/2001. 

              14. La réponse au moyen dépend également du point de savoir si, en cas de réponse négative à la question posée au point précédent, ces mêmes dispositions s'opposent à ce qu'un Etat membre, pour fixer la quantité  de HVO à retenir en entrée des comptabilité matières que les opérateurs doivent tenir aux fins de l'établissement d'une taxe incitative à l'incorporation de biocarburants, acquittée dans cet Etat lorsque la part d'énergie renouvelable dans les carburants mis à la consommation sur l'année civile est inférieure à un pourcentage national cible d'incorporation d'énergie renouvelable dans les transports, exige, lors de la réception dans le premier entrepôt fiscal national d'importations de carburants contenant des HVO produites dans un autre Etat membre dans le cadre d'un processus de co-traitement, la réalisation d'une analyse physique de la teneur en HVO de ces carburants, y compris lorsque l'usine au sein de laquelle ces carburants ont été produits a recours à un système de bilan massique certifié par un système volontaire reconnu par la Commission comme un régime complet. 

              Sur le moyen tiré de l'incompatibilité des dispositions attaquées avec la libre circulation des marchandises :

              15. En vertu de l'article 34 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, les restrictions quantitatives à l'importation, ainsi que toutes mesures d'effet équivalent, sont interdites entre les Etats-membres. Toutefois, une réglementation ou une pratique nationale qui constitue une mesure d'effet équivalent à des restrictions quantitatives peut être justifiée par l'une des raisons d'intérêt général énumérées à l'article 36 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ou par des exigences impératives. Dans l'un et l'autre cas, la mesure nationale doit, conformément au principe de proportionnalité, être propre à garantir la réalisation de l'objectif poursuivi et ne pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour qu'il soit atteint.

              16. Il résulte des dispositions du paragraphe 114 de la circulaire attaquée citées au point 4 que la réalisation de l'analyse physique n'est exigée que pour les importations, les introductions intracommunautaires ainsi que les livraisons nationales de carburant contenant du biocarburant lors de leur réception dans le premier entrepôt fiscal français. Il ressort en outre de la séance orale d'instruction que les biocarburants fabriqués selon le procédé du co-traitement dans une raffinerie située en France ne sont pas soumis à un tel contrôle lorsqu'ils ne sont pas ensuite réceptionnés dans un entrepôt fiscal de stockage avant leur mise à la consommation. Ainsi et compte tenu de ce qui a été dit au point 10, l'obligation de réaliser une analyse physique qui est contestée est susceptible d'entraver l'importation des biocarburants importés en provenance des autres Etats membres et fabriqués selon le procédé du co-traitement. 

              17. La société en déduit que cette obligation constitue une mesure d'effet équivalent à une restriction quantitative aux importations, en principe incompatible avec l'article 34 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne.

              18. Le ministre soutient, pour sa part, qu'à supposer que cette obligation puisse être regardée comme une mesure d'effet équivalent à une restriction quantitative, elle devrait être regardée comme justifiée par les objectifs de protection de l'environnement et de lutte contre la fraude. Il fait valoir que l'avantage fiscal constitué par la minoration du taux de la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants ne doit bénéficier qu'aux biocarburants mis à la consommation sur le territoire national dont la teneur réelle en molécules biosourcées dépasse effectivement le pourcentage cible d'incorporation dans le secteur des transports fixés à l'article 266 quindecies du code des douanes.

              19. La réponse au moyen dépend, dès lors, du point de savoir si le droit de l'Union, notamment les stipulations de l'article 34 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, s'oppose à une mesure d'un Etat membre telle celle décrite au point 14, alors, d'une part, que les carburants contenant des biocarburants résultant de co-traitement au sein d'une raffinerie située sur son territoire ne sont pas soumis, lorsqu'ils sont mis à la consommation dans cet Etat membre directement en sortie d'usine, à une telle analyse physique, et alors, d'autre part, que cet Etat membre accepte, pour déterminer en sortie d'usine exercée ou d'établissement fiscal national la teneur en biocarburants pouvant être allouée pour les besoins de la taxe entre les certificats de teneur délivrés au titre d'une période, d'évaluer sur la base d'une moyenne d'incorporation mensuelle de l'établissement ou de l'usine la teneur en biocarburants des exportations ou des mises à la consommation dans d'autres secteurs que le transport. 

              20. Ces questions sont déterminantes pour la solution du litige que doit trancher le Conseil d'Etat. Elles présentent une difficulté sérieuse. Il y a lieu, par suite, d'en saisir la Cour de justice de l'Union européenne en application de l'article 267 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne et, jusqu'à ce que celle-ci se soit prononcée, de surseoir à statuer sur les conclusions présentées par la société requérante.
D E C I D E :

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Article 1er : Il est sursis à statuer jusqu'à ce que la Cour de justice de l'Union européenne se soit prononcée sur les questions suivantes : 

1° Les dispositions des articles 17 et 18 de la directive 2009/28/CE, et celles de l'article 30 de la directive 2018/2001, doivent-elles être interprétées en ce sens que les mécanismes de suivi par bilan massique, et les systèmes nationaux ou volontaires qu'elles prévoient, n'ont pour objet que d'apprécier et de justifier de la durabilité des matières premières et des biocarburants ainsi que de leurs mélanges, et n'ont ainsi pas pour objet d'encadrer le suivi et la traçabilité, au sein de produits finis issus de co-traitement, de la part d'énergie d'origine renouvelable contenue dans ces produits et par suite, d'harmoniser la prise en compte de la part d'énergie contenue par des tels produits aux fins visées à l'article 17, paragraphe 1, points a), b) et c) de la directive 2009/28/CE et à l'article 25 ainsi qu'à l'article 29, paragraphe 1, premier alinéa, points a), b) et c) de la directive 2018/2001 '

2° En cas de réponse négative à la question précédente,  ces mêmes dispositions s'opposent-elles à ce qu'un Etat membre, pour fixer la quantité  de HVO à retenir en entrée des comptabilité matières que les opérateurs doivent tenir aux fins de l'établissement d'une taxe incitative à l'incorporation de biocarburants, acquittée dans cet Etat lorsque la part d'énergie renouvelable dans les carburants mis à la consommation sur l'année civile est inférieure à un pourcentage national cible d'incorporation d'énergie renouvelable dans les transports, exige, lors de la réception dans le premier entrepôt fiscal national d'importations de carburants contenant des HVO produites dans un autre Etat membre dans le cadre d'un processus de co-traitement, la réalisation d'une analyse physique de la teneur en HVO de ces carburants, y compris lorsque l'usine au sein de laquelle ces carburants ont été produits a recours à un système de bilan massique certifié par un système volontaire reconnu par la Commission comme un régime complet ' 

3° Le droit de l'Union, notamment les stipulations de l'article 34 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, s'oppose-t-il à une mesure d'un Etat membre telle celle décrite au point 14 de la présente décision, alors, d'une part, que les carburants contenant des biocarburants résultant de co-traitement au sein d'une raffinerie située sur son territoire ne sont pas soumis, lorsqu'ils sont mis à la consommation dans cet Etat membre directement en sortie d'usine, à une telle analyse physique, et alors, d'autre part, que cet Etat membre accepte, pour déterminer en sortie d'usine exercée ou d'établissement fiscal national la teneur en biocarburants pouvant être allouée pour les besoins de la taxe entre les certificats de teneur délivrés au titre d'une période, d'évaluer sur la base d'une moyenne d'incorporation mensuelle de l'établissement ou de l'usine la teneur en biocarburants des exportations ou des mises à la consommation dans d'autres secteurs que le transport '

Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société BP France, au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au greffe de la Cour de justice de l'Union européenne.

              Délibéré à l'issue de la séance du 19 septembre 2022 où siégeaient : M. Rémy Schwartz, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, M. Frédéric Aladjidi, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, M. Thomas Andrieu, M. Nicolas Polge, M. Alexandre Lallet, M. Alain Seban conseillers d'Etat et M. Matias de Sainte Lorette, maître des requêtes-rapporteur. 

              Rendu le 30 septembre 2022.

                 Le président : 

                 Signé : M. Rémy Schwartz

 		Le rapporteur :

      Signé : M. Matias de Sainte Lorette

                 La secrétaire :

                 Signé : Mme Ismahane Karki