Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société par actions simplifiée (SAS) Thiebat a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015.

       Par un jugement n° 1710371 du 9 juin 2020, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 27 juillet 2020 et régularisée le 3 septembre 2020, et des mémoires, enregistrés les 4 février et 22 juin 2021, la SAS Thiebat, représentée par Mes Desnain et Lelievre, avocats, demande à la cour dans le dernier état de ses écritures : 

       1°) d'annuler le jugement ;

       2°) de la décharger, en droits et intérêts de retard, des suppléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des exercices 2013 à 2015 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - le vérificateur ne s'est pas rendu sur place pour constater la présence des matériels ;

       - en remettant en cause la déduction de l'intégralité des redevances payées au titre des contrats de location gérance et en estimant que les fonds de commerce ont été acquis, le service s'est placé implicitement sur le terrain de l'abus de droit, entachant d'irrégularité la procédure au regard des garanties qui s'y attachent pour le contribuable ; or, la " commission des infractions fiscales " n'a pas été saisie en méconnaissance des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

       - aucune réponse n'a été apportée à sa réclamation du 19 octobre 2018 ;

       - les impositions supplémentaires mises à sa charge méconnaissent les dispositions des articles 271-1, 271-2, 283-4, 38-1 et 39-1 du code général des impôts, les charges déduites au titre des contrats de location-gérance passés avec les sociétés AL Net, A et B Services, AZ Nettoyage et WFB et Cie étant réelles ;

       - c'est à tort que le service n'a pas retenu que les fonds de commerce sont exploités par ces sociétés, lesquels sont comptablement inscrits en comptabilité au titre des immobilisations ;

       - elle n'a commis aucun abus de droit, au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales.

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 novembre 2020 et 4 mai 2021, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme A...,

       - les conclusions de M. Huon, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La société par actions simplifiée (SAS) Thiebat, qui exerce une activité de nettoyage industriel, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, étendue jusqu'au 30 août 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a mis à sa charge, par une proposition de rectification du 21 décembre 2016 établie selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, assortis de pénalités. La SAS Thiebat fait appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant au prononcé de la décharge de ces impositions supplémentaires.

       Sur la régularité de la procédure :

       2. En premier lieu, aux termes du I de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. ".

       3. Il résulte de la proposition de rectification du 21 décembre 2016 que la première intervention et les interventions suivantes ont eu lieu dans les locaux de la SAS Thiebat. Ces mentions ne sont pas sérieusement contredites par les simples allégations de la requérante selon lesquelles le vérificateur ne s'est pas déplacé pour constater la présence de matériels. A supposer que la société requérante ait entendu soutenir qu'il appartenait au service de se rendre chez ses clients pour y constater la présence de matériels déposés, il ne résulte d'aucun texte que le vérificateur était tenu à une telle démarche alors qu'il a, par ailleurs, demandé à la société vérifiée de produire tout justificatif. Le moyen tiré d'une irrégularité de procédure sur ce point doit être écarté.

       4. En deuxième lieu, pour justifier les réintégrations de charges litigieuses et rehausser en conséquence les résultats de la société pour les trois exercices concernés à hauteur du montant des redevances ainsi versées, l'administration a indiqué dans la proposition de rectification du 21 décembre 2016, comme en défense, que les sommes versées en exécution de ces contrats étaient dépourvues de contreparties. Ainsi, et alors même qu'elle a noté que les conditions d'exécution de ces contrats révélaient en réalité une acquisition des fonds de commerce par la SAS Thiebat, elle pouvait régulièrement se borner à invoquer l'absence de contreparties aux redevances comptabilisées en charges pour réintégrer celles-ci sur le fondement des dispositions précitées du 1 de l'article 39 du code général des impôts. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale a implicitement invoqué l'existence d'un abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, tout en la privant des garanties prévues par ces dispositions et donc entaché d'irrégularité la procédure d'imposition suivie à son encontre.

       5. En dernier lieu, la SAS Thiebat ne peut utilement soutenir qu'aucune réponse n'aurait été apportée à sa réclamation du 19 octobre 2018, un tel moyen étant inopérant pour démontrer l'irrégularité de la procédure de contrôle. De surcroît, cette réclamation portait sur un second contrôle intervenu au titre de l'année 2016, et non sur les années en litige.

       Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

       6. Aux termes de l'article R.* 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. (...) ".

       7. Il est constant que la SAS Thiebat n'a présenté ses observations sur la proposition de rectification du 21 décembre 2016 que le 3 mars 2017, soit au-delà du délai supplémentaire de trente jours qui lui a été accordé le 28 décembre 2016. Par suite, en application des dispositions précitées de l'article R.* 194-1 du livre des procédures fiscales, elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des bases retenues par le service en ce qui concerne les charges reprises.

       8. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. ". L'article 39 du même code dispose : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. ".

       9. Il résulte de l'instruction que la SAS Thiebat a déduit de ses résultats imposables au titre des exercice clos en 2013, 2014 et 2015 des redevances versées au titre de quatre contrats de location-gérance, signés en 2002 et renouvelés en 2007, portant sur les fonds de commerce appartenant aux sociétés AL Net, A et B Services, AZ Nettoyage et WFB et Cie, pour un montant total de 155 000 euros pour chacun des exercices en cause. L'administration a remis en cause la déductibilité de ces charges de location-gérance au motif qu'elles étaient dépourvues de contrepartie effective, la SAS Thiebat n'ayant pas été en mesure de justifier de l'existence des fonds de commerce pris en location, des conditions de leur exploitation, ni de leur valeur économique. Le service a, d'une part, relevé que tant la SAS Thiebat que les quatre sociétés bailleresses étaient détenues par la même société, la SAS Propertis, toutes exerçant la même activité de nettoyage, et, d'autre part, s'est fondé sur l'absence d'élément de nature à justifier de l'existence de fonds de commerce propres aux sociétés bailleresses. A cet égard, il a relevé que la SAS Thiebat, qui ne fait pas mention de sa qualité de locataire-gérant ni n'indique la dénomination des bailleurs dans ses différents documents commerciaux ou publicitaires, n'utilise aucun nom commercial ni enseigne révélant l'identité des fonds de commerce exploités et n'a pu justifier de la mise en œuvre d'aucun autre moyen incorporel se rattachant à la clientèle de ces fonds, tels que des fichiers clients, des procédés ou savoir-faire, ou des marchés. Le service vérificateur a, par ailleurs, noté que la société requérante, seule structure d'exploitation de l'activité de nettoyage sur les exercices vérifiés dès lors que les sociétés bailleresses n'avait aucun personnel, n'avait pu présenter le matériel pris en location-gérance, ni les locaux dont la mise à disposition est prévue par les contrats conclus en 2002 et 2007, lesquels ne sont d'ailleurs pas immobilisés au bilan des sociétés propriétaires, et qu'aucun fonds de commerce n'est inscrit à l'actif du bilan des sociétés AL Net, A et B Services, et WFB et Cie. En outre, l'administration a constaté que les montants des redevances versées sur les exercices vérifiés étaient nettement supérieurs aux montant fixés par les quatre contrats de location-gérance, soit 15 500 euros hors taxe pour la société AL Net, 25 000 euros hors taxe pour la société A et B Services, 19 000 euros hors taxe pour la société WFB et Cie et 34 000 euros hors taxe pour la société AZ Nettoyage, sans que la société requérante, qui s'est bornée à indiquer que ces redevances avaient été augmentées en 2011 au vu de la croissance de son chiffre d'affaires sans formalisation contractuelle, ait apporté aucun élément de nature à justifier de la valeur économique actuelle des fonds de commerce pris en location.

       10. Pour attester de la réalité des contrats de location gérance conclus avec les sociétés A et B services, Al net, AZ Nettoyage et WFB et Cie, dont elle produit un exemplaire, la SAS Thiebat, qui allègue sans l'établir qu'elle ne serait pas détenue à 100 % par la SAS Propertis, verse au dossier les procès-verbaux d'assemblée générale des sociétés nommant le président du conseil d'administration de la SAS Thiebat comme gérant, ainsi que le procès-verbal de ce conseil d'administration décidant de la prise en location gérance des fonds, les courriers d'enregistrement de ces actes auprès des centres des impôts et de la chambre des métiers. Cependant, d'une part, l'administration n'a pas remis en cause l'existence juridique de ces contrats, mais leur réalité économique. D'autre part, les avenants signés le 3 octobre 2016, au demeurant postérieurs à la période contrôlée, transfèrent l'exploitation des fonds de commerce en cause de Rungis à une adresse située au 52 avenue de Bourg-la-Reine à Bagneux, laquelle correspond également à celle du fonds de commerce de la SAS Thiebat, cet élément n'étant ainsi pas distinctif des différents fonds. S'agissant des deux rapports établis par le commissaire aux comptes de la SAS Thiebat, un seul porte sur la période en litige et ne fait que prendre acte de la conformité aux écritures comptables, des montants de redevances versés, sans apporter aucun justificatif quant aux montants en cause. La société requérante n'apporte pas davantage d'élément justifiant du renouvellement de matériels loués devenus obsolètes, ou acquis pour son compte et immobilisés en vue de l'exploitation, ni que le matériel nécessaire à l'exploitation de ces fonds serait déposé chez ses clients. Si la SAS Thiebat soutient que les sociétés bailleresses sont chacune propriétaire de leur fonds de commerce et établit que, pour l'exercice clos en 2002, ces sociétés n'ont plus comptabilisé de masse salariale ni d'activité propre, il ressort des comptes de résultat des sociétés A et B services, Al net, AZ Nettoyage et WFB et Cie une absence d'immeubles immobilisés. S'agissant de la reprise des salariés de ces sociétés par le locataire gérant, les tableaux produits ne permettent pas de s'assurer du lien entre les sociétés bailleresses et la SAS Thiebat, alors, en outre, que les quelques bulletins de salaire produits sont tous postérieurs à la période contrôlée. Enfin, la liste des chantiers existants depuis 2001 et celle des clients perdus ne sont corroborées par aucun document authentifié et, en tout état de cause, n'établissent pas que la société requérante exploiterait une clientèle à travers les fonds pris en location gérance, la seule facture de prestation de nettoyage produite ne mentionnant aucunement l'identité de la société dont relèverait ce client, mais seulement l'en-tête de la SAS Thiebat, en contradiction avec les obligations résultant des stipulations des contrats de location gérance. Dans ces conditions, et alors qu'elle indique que les clientèles prises en location-gérance ont été confondues avec sa propre clientèle, la SAS Thiebat n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'existence d'une contrepartie aux charges de location-gérance qu'elle a déduites de son résultat. Par suite, l'administration fiscale a pu, à bon droit, remettre en cause le caractère déductible de ces charges et les réintégrer dans le bénéfice imposable de la société requérante.

       Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

       11. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures (...) ". Aux termes du 2 de l'article 272 du même code : " 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. ". Enfin, aux termes du 4 de l'article 283 de ce code : " 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée. ". Il résulte de ces dispositions qu'un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe portée sur des factures correspondant à des biens ou à des prestations de services qui ne lui ont pas été effectivement fournis.

       12. Si la SAS Thiebat conteste les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été notifiés en conséquence de la remise en cause de la déductibilité de la taxe afférente à ses dépenses de location-gérance, il résulte de ce qui a été dit aux points 9. et 10. de l'arrêt que la société requérante n'apporte, bien que la preuve lui en incombe, aucun élément de nature à justifier de la réalité des opérations de location-gérance qu'elle a rémunérées, alors que l'administration a présenté un faisceau d'indices tendant à remettre en cause l'existence de fonds de commerce propres aux sociétés Al Net, A et B Services, AZ Nettoyage et WFB et Cie. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige.

       13. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Thiebat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui n'est entaché d'aucune omission à statuer ni insuffisance de motivation, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. Par suite, il y a lieu de rejeter également ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SAS Thiebat est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée (SAS) Thiebat et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  

       Délibéré après l'audience du 10 mai 2022, à laquelle siégeaient :

       M. Bresse, président de chambre,

       Mme Bonfils, première conseillère,

       Mme Deroc, première conseillère.

       Rendu public par mise à disposition au greffe, le 31 mai 2022.

La rapporteure,

M.-G. A...Le président,

P. BresseLa présidente,

I. I. DanielianLa greffière,

C. Fourteau

La greffière,

A. Audrain FoulonLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

La greffière,

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N° 20VE01774