Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés les 28 mai et 24 septembre 2009, présentés pour M. et Mme Christian A, ... ;

       M. et Mme A demandent à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 080741 du 24 mars 2009 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2002 et 2003 ainsi que la condamnation de l'Etat à leur verser la somme de 7 655 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       2°) de prononcer la décharge demandée ;

       3°) de condamner l'Etat au paiement des frais ;

       Les requérants soutiennent,

       - sur la régularité du jugement, que le tribunal a omis de viser le mémoire qu'ils ont adressé le 25 février 2009, lequel comportait des moyens nouveaux ; que le tribunal a entaché son jugement d'omission à statuer concernant son moyen tiré de leur droit de communication ;

       - qu'ils reprennent à leur compte les moyens développés devant le tribunal administratif ainsi que ceux exposés dans leur mémoire en réplique non visé ; qu'ils invoquent notamment une rupture du principe d'égalité et se prévalent de la réponse ministérielle Klifa du 17 mars 1997 ; qu'on ne saurait leur reprocher l'absence de location dès lors qu'ils ont fait les diligences nécessaires pour parvenir à la location ; que la proposition de rectification manque de base légale et est insuffisamment motivée ;

       Vu le jugement attaqué ;

       Vu, le mémoire en défense, enregistré le 30 novembre 2009, présenté par le ministre du budget, qui conclut au rejet de la requête ; 

       Le ministre soutient :

       - sur la régularité du jugement, que le mémoire du 24 février 2009 a été présenté après la clôture de l'instruction et que le moyen tiré de l'omission à statuer manque en fait ;

       - sur la régularité de la procédure d'imposition, que le moyen tiré de la méconnaissance du débat oral et contradictoire manque en droit et en fait ; que les moyens tirés du défaut de motivation des propositions de rectification et des réponses aux observations du contribuable manquent en fait ;

       - sur le bien-fondé des rectifications, que le moyen tiré de l'absence de dissociation entre travaux d'amélioration et travaux de reconstruction manque en fait ; que les requérants ne sauraient se prévaloir de la réponse Klifa du 17 mars 1997 dès lors, d'une part, que les travaux de rénovation du rez-de-chaussée peuvent être distingués des autres travaux et ne sont pas nécessaires à la conservation des parties inscrites, que l'immeuble n'a jamais été loué et que les requérants, qui n'ont produit aucune facture, ne justifient pas de la réalité des travaux ; que la réponse Klifa ne s'appliquerait en tout état de cause qu'aux travaux du rez-de-chaussée du pavillon d'entrée gauche dès lors que les travaux à l'étage ne sont pas déductibles, conformément aux dispositions de l'article 31 du code général des impôts, auxquelles se réfère expressément la réponse Klifa, s'agissant de travaux de reconstruction et d'agrandissement ;

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts ;

       Vu le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 mai 2010 :

       - le rapport de M. Monnier, rapporteur ;

       - et les conclusions de M. Gimenez, rapporteur public ;

       Considérant que M. et Mme A sont associés de la Société Civile Immobilière (SCI) CRIC 1, créée le 6 juillet 2002, dont ils possèdent chacun la moitié des parts sociales ; que cette SCI, qui a pour activité l'acquisition, la construction, la gestion et la location d'immeubles, a acquis le 4 septembre 2002 sur la commune de Beire-Le-Châtel (Côte d'Or) dans un immeuble en co-propriété dénommé  Château de Beire-le-Châtel , dont les façades et toitures des deux pavillons d'entrée, de la partie Est du corps de bâtiment principal et de la tour-chapelle sont inscrites sur l'inventaire supplémentaire des monuments historiques, un local à usage d'habitation situé au rez-de-chaussée et au 1er étage du pavillon d'entrée gauche, deux emplacements de stationnement pour automobile ainsi qu'une quote-part des parties communes ; que les résultats de la SCI CRIC 1 étant imposés à l'impôt sur le revenu au nom des associés dans la catégorie des revenus fonciers, les contribuables ont imputé sur leur revenu global des années 2002 et 2003 les déficits provenant de cette société pour, respectivement, 51 336 et 56 795 euros ; que les intéressés relèvent appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leur requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant de la remise en cause d'une partie de ces déficits ;

       Sur la régularité du jugement attaqué et sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen de la requête :

       Considérant qu'aux termes de l'article R. 613-1 du code de justice administrative, dans sa rédaction alors en vigueur :  Le président de la formation de jugement peut, par une ordonnance, fixer la date à partir de laquelle l'instruction sera close (...)  ; qu'aux termes de l'article R. 613-2 de ce code :  Si le président de la formation de jugement n'a pas pris une ordonnance de clôture, l'instruction est close trois jours francs avant la date de l'audience indiquée dans l'avis d'audience prévu à l'article R. 711-2. Cet avis le mentionne (...)  ; qu'aux termes de l'article R. 613-3 du même code :  Les mémoires produits après la clôture de l'instruction ne donnent pas lieu à communication et ne sont pas examinés par la juridiction (...)  ; qu'il résulte de ces dispositions que l'instruction écrite est normalement close dans les conditions fixées par l'article R. 613-1 ou bien, à défaut d'ordonnance de clôture, dans les conditions fixées par l'article R. 613-2 ; que toutefois, lorsque, postérieurement à cette clôture, le juge est saisi d'un mémoire émanant de l'une des parties à l'instance, et conformément au principe selon lequel, devant les juridictions administratives, le juge dirige l'instruction, il lui appartient, dans tous les cas, de prendre connaissance de ce mémoire avant de rendre sa décision, ainsi que de le viser sans l'analyser ;

       Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A ont adressé au Tribunal administratif de Clermont-Ferrand par télécopie le 25 février 2009 des observations écrites, confirmées par courrier le 27 février 2009, après la clôture de l'instruction qui avait été fixée au 26 décembre 2008 par une ordonnance notifiée à l'avocat des requérants le 11 décembre 2008 ; que le jugement attaqué, en date du 24 mars 2009, dont les visas ne font pas mention de ce mémoire, est ainsi entaché d'une irrégularité ; qu'il suit de là que M. et Mme A sont fondés à demander l'annulation du jugement attaqué ;

       Considérant qu'il y a lieu, pour la Cour, dans les circonstances de l'affaire, d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. et Mme A devant le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       En ce qui concerne le défaut de motivation des propositions de rectification et des réponses aux observations du contribuable :

       Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales :  L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée.  ; 

       Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que les deux propositions de rectification adressées par l'administration à M. et Mme A, le 12 décembre 2005 relative aux revenus 2002, et le 5 décembre 2006 relative aux revenus 2003, et auxquelles sont jointes les propositions de rectifications concernant la SCI CRIC 1 dont les requérants sont associés, comportent les indications de la nature des impositions concernées, les motifs des redressements envisagés, à savoir la non déductibilité de certains travaux entrepris par la SCI en 2002 et 2003, ainsi que l'indication des textes et de la jurisprudence applicables, et les montants des rectifications envisagées ; qu'à la supposer établie, la circonstance que les motifs de ces propositions de rectification seraient dénués de pertinence est sans incidence sur leur régularité en la forme ; que, dès lors, le moyen tiré de l'insuffisance de la motivation des propositions de rectification doit être écarté comme manquant en fait ; 

       Considérant, en second lieu, que la motivation de la réponse de l'administration aux observations du contribuable doit être proportionnée à la teneur desdites observations ;

       Considérant, d'une part, que, s'agissant des rectifications afférentes à l'année 2002, la réponse aux observations du contribuable en date du 14 février 2006 développe des éléments de fait en réponse auxdites observations, notamment sur l'extension des surfaces et sur le caractère non dissociable des travaux ; que, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A, l'administration pouvait motiver sa réponse en citant sa propre doctrine ;

       Considérant, d'autre part, que, s'agissant des rectifications afférentes à l'année 2003, les requérants se sont bornés dans les observations qu'ils ont adressées le 20 décembre 2006, à noter qu'ils persistaient à prétendre que les travaux étaient déductibles ; qu'eu égard à la nature des observations, le vérificateur a pu, sans méconnaître les dispositions précitées du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, répondre aux observations des contribuables en se référant aux motifs de la proposition de rectification du 5 décembre 2006 ;

       En ce qui concerne le respect du contradictoire :

       Considérant que si aucun texte ni aucun principe ne s'oppose à ce que l'administration utilise, pour déterminer les bases d'imposition, des renseignements provenant d'autres sources que la déclaration des contribuables, c'est à la condition, toutefois, que le contribuable en soit informé afin de pouvoir éventuellement en demander communication et les contester ; que cette obligation, qui doit être satisfaite avant la mise en recouvrement des impositions, ne concerne que les renseignements qui ont servi effectivement pour procéder aux rectifications contestées ; 

       Considérant que les requérants font valoir que les droits de la défense n'auraient pas été respectés, dès lors que l'administration ne leur aurait pas indiqué, avant les mises en recouvrement des impositions, sur quelles bases elle se fondait pour déterminer que les travaux réalisés par la SCI CRIC 1 auraient modifié la structure initiale du bâtiment, qu'ils constituaient des travaux de reconstruction et qu'ils avaient augmenté la surface initiale ;

       Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour asseoir les rehaussements en litige, l'administration s'est fondée sur les plans avant et après travaux, sur les déclarations  H1  faites le 25 mai 1970 par l'ancien propriétaire du château de Beire-le-Châtel et sur la déclaration  H2  du contribuable du 7 juillet 2003 ;

       Considérant, d'une part, que, s'agissant des rectifications afférentes à l'année 2002 mises en recouvrement le 31 mai 2006, si la proposition de rectification du 12 décembre 2005 se borne à faire référence à la déclaration  H2  du contribuable, la réponse du 14 février 2006 aux observations du contribuable rappelle que  la précédente déclaration  H1  du 25 mai 1970 déposée par le propriétaire concernant ce même pavillon est seulement de 40 mètres carrés habitables  et que  les plans du pavillon font également apparaître une restructuration des pièces  ;

       Considérant, d'autre part, que, s'agissant des rectifications afférentes à l'année 2003 mises en recouvrement le 30 septembre 2007, le vérificateur a mentionné dans la proposition de rectification du 5 décembre 2006 les deux déclarations H1 et H2 ainsi que les plans du pavillon ;

       Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les requérants ont été mis à même, avant leur mise en recouvrement, de demander communication des documents sur lesquels l'administration fiscale s'est fondée ; qu'il résulte de l'instruction qu'ils n'ont demandé communication de la déclaration  H1  du 25 mai 1970 que le 6 novembre 2007, soit postérieurement à la mise en recouvrement des impositions en litige ; que, dans ces conditions, ils ne sauraient utilement se prévaloir de ce que cette pièce ne leur a été communiquée que le 30 novembre 2007 ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition aurait méconnu les droits de la défense et le principe du contradictoire ; que, notamment, contrairement à ce qu'ils soutiennent, il résulte de ce qui a été dit précédemment que l'administration fiscale a ouvert aux contribuables la possibilité d'un débat sur la déclaration  H1  du 25 mai 1970 avant la mise en recouvrement des impositions ; 

       Sur le bien fondé de l'imposition : 

       Considérant que l'article 156-I-3° du code général des impôts prévoit que les propriétaires d'immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques, peuvent, lorsque ces immeubles leur procurent des recettes imposables (location ou droit de visite), déduire la totalité des charges foncières qu'ils supportent du montant des revenus qu'ils perçoivent et constater, le cas échéant, un déficit foncier imputable sur le revenu global sans limitation de montant ; qu'aux termes de l'article 31 I du code général des impôts :  Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses d'amélioration et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; (...) b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...)  ; qu'il appartient au contribuable qui entend déduire de son revenu brut des dépenses constituant selon lui des charges de la propriété, de justifier de la réalité et du montant des dépenses dont il demande la déduction ; 

       Considérant qu'il est constant que M. et Mme A se sont bornés, pour justifier de la réalité et du montant des travaux, pour des sommes de 51 336 euros pour l'année 2002 et de 56 795 euros pour l'année 2003, de fournir un devis estimatif daté du mois de septembre 2002 d'un montant total de 186 830 euros pour le lot n° 26, qui ne précise pas le détail des sommes payées dont la déduction est demandée ; que si, s'agissant du paiement, l'administration a reconnu dans sa proposition de rectification du 5 décembre 2006 que les requérants avaient joint à leur déclaration n° 2072 de l'année 2003 un reçu d'un montant de 55 117 euros de versement de fonds par l'A.S.L. du château de Beire-le-Châtel pour les lots 23, 53 et 54 correspondant au pavillon, les requérants, qui n'ont communiqué ce reçu ni au tribunal ni à la Cour, ne précisent pas à quoi correspond ce versement ; que les intéressés ne sauraient se borner à se prévaloir du fait qu'ils n'avaient pas la maîtrise de l'opération pour se décharger de leur fardeau de la preuve ; qu'à la supposer établie, la circonstance qu'ils se trouveraient dans l'impossibilité de fournir les factures ne les prive pas de la possibilité par tout autre moyen de justifier de la réalité et du montant des dépenses de travaux dont ils demandent la déduction ;

       Considérant que, faute de justifier de la réalité et du montant des dépenses des travaux qu'ils ont déduites de leur revenu global au titre des années 2002 et 2003, les autres moyens de M. et Mme A tendant à contester le bien-fondé des redressements ne peuvent être qu'écartés, les requérants ne pouvant notamment se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de la réponse ministérielle du 28 octobre 1996 à M. Klifa, député, dès lors qu'elle ne concerne implicitement mais nécessairement que des dépenses dont le contribuable a justifié de la réalité et du montant ; 

       Considérant qu'en tout état de cause, le moyen tiré de ce que l'administration, en prenant des positions différentes à l'égard d'autres contribuables concernés par la restauration du château de Beire-le-Châtel, aurait méconnu le principe d'égalité devant l'impôt est inopérant ; 

       Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions en litige ;

       Sur les conclusions au titre des frais exposés et non compris dans les dépens : 

       Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le tribunal ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que l'Etat ne pouvant être regardé comme la partie perdante, les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme A tant devant le tribunal que devant la Cour doivent dès lors être rejetées ;

DECIDE

Article 1er : Le jugement n° 080741 du 24 mars 2009 du Tribunal administratif de Clermont-Ferrand est annulé.

Article 2 : La demande de M. et Mme A présentée devant le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand et le surplus des conclusions de la requête sont rejetés.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Christian A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 11 mai 2010 à laquelle siégeaient :

M. Chanel, président de chambre,

MM. Monnier et Segado, premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 8 juin 2010.

''

''

''

''

1

2

N° 09LY01166