Vu la requête, enregistrée le 29 mai 2009, présentée pour M. Bernard X, demeurant ..., par Me Pradié, avocat au barreau de Paris ; M. X demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 08-5924 du 26 mars 2009 du tribunal administratif de Nantes en tant qu'il n'a fait que partiellement droit à sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2004, des contributions sociales correspondantes, et des pénalités dont elles ont été assorties ;

       2°) de prononcer la décharge demandée ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 octobre 2010 :

       - le rapport de Mlle Wunderlich, premier conseiller ;

       - et les conclusions de Mme Specht, rapporteur public ;

       Considérant que M. X a cédé le 30 décembre 2004 la clientèle de son cabinet individuel de chirurgie dentaire spécialisé en orthopédie dento-faciale sis à La Flèche (Sarthe) à la SELARL de chirurgiens dentistes docteur Bernard X, dont il est le gérant et l'unique associé, constituée le même jour, dans laquelle il a poursuivi son activité ; qu'il a placé la plus-value réalisée à cette occasion sous le régime d'exonération prévu à l'article 238 quaterdecies du code général des impôts ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004, le service a remis cette exonération en cause selon la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; que le comité consultatif de répression des abus de droit a émis le 7 septembre 2007 l'avis que l'administration était fondée à mettre en oeuvre cette procédure ;

       Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 238 quaterdecies du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 13 de la loi n° 2004-804 du 9 août 2004 : I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale ou libérale sont exonérées lorsque les conditions suivantes sont simultanément satisfaites : 1° le cédant est soit : a. une entreprise dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu (...) ; 2° la cession est réalisée à titre onéreux et porte sur une branche complète d'activité ; 3° la valeur de cette branche complète d'activité servant d'assiette aux droits d'enregistrement exigibles en application des articles 719, 720 ou 724 n'excède pas 300 000 euros (...) ;

       Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : / (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (...) / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité (...) / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use de la faculté qu'elles lui confèrent dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ; que lorsque le comité consultatif pour la répression des abus de droit, saisi à la demande du contribuable, confirme, comme en l'espèce, le bien-fondé de la mise en oeuvre à son encontre de cette procédure, c'est au contraire au contribuable qu'il incombe, en vertu desdites dispositions, d'apporter la preuve inverse ;

       Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient M. X, le fait pour un contribuable relevant des bénéfices non commerciaux de chercher à bénéficier indûment de l'exonération d'une plus-value réalisée dans le cadre de son activité libérale est susceptible d'être réprimé par l'administration sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dès lors que le contribuable n'apporte pas la preuve qui lui incombe dans les conditions susmentionnées alors que l'administration s'est conformée à l'avis du comité consultatif de répression des abus de droit ;

        Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X a bénéficié de l'exonération d'une plus-value résultant de la cession de son droit de présentation de clientèle à une société dont lui-même est le seul associé et dans laquelle il a continué à exercer la même activité dans les mêmes conditions mise à part la forme sociale ; que le financement de cette acquisition par la SARL s'est effectué par l'emprunt sous la caution de M. X alors que celui-ci connaissait une situation financière difficile dans le cadre de son activité individuelle ; que la cession ne s'est pas ainsi effectuée au profit d'une société étrangère au contribuable, susceptible de reprendre une activité en voie de cessation ou de transformation mais d'une société émanant de lui et sans autre associé ; que le contribuable n'apporte pas, dans ces conditions, la preuve qu'il n'aurait pas recherché le bénéfice d'une application littérale de l'article 238 quaterdecies du code général des impôts à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, qui sont de favoriser la transmission d'entreprises au profit de repreneurs exerçant la même activité afin d'éviter la disparition des petits commerces dans les centres villes et les zones rurales, en invoquant la création d'un cabinet secondaire, qu'il n'a ouvert qu'en 2008, à Claye-Souilly (Seine-et-Marne) ; que si M. X fait valoir que la cession d'actif au profit de la société a constitué le fait générateur même de l'imposition en litige, cette circonstance est sans incidence sur la réalité de l'avantage fiscal procuré à l'intéressé par une opération qui lui a permis d'atténuer la charge fiscale représentée par la plus-value latente attachée à cet actif ; que si le contribuable se prévaut, sans l'établir, de l'antériorité de son projet de constitution de SELARL par rapport à l'entrée en vigueur de l'article 13 de la loi du 9 août 2004 instaurant l'exonération litigieuse, et fait état des avantages, tels le renforcement des fonds propres en vue du financement d'investissements, résultant de la création d'une société pour la poursuite de son activité, la recherche de l'exonération prévue à l'article 238 quaterdecies est de nature à expliquer l'option effectuée pour cette création entre la cession et l'apport des actifs ;

       Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ;

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. X demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : 	La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : 	Le présent arrêt sera notifié à M. Bernard X et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement.

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N° 09NT01298                                      2

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