Vu la requête, enregistrée le 23 juillet 2008, présentée pour M. B A, demeurant ..., élisant domicile chez Me Christian Cavasino, 104 rue Paradis à Marseille (13006), par Me Cavasino ;

       M. A demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n°0508883 du 5 mai 2008 par lequel le Tribunal Administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ; 

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des majorations y afférentes ;

       3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

      .........................................................................................................

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'État en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 janvier 2011 :

       - le rapport de Mme Menasseyre, rapporteur,

- les conclusions de M. Dubois, rapporteur public, 

       Considérant que M. A, qui a exercé au cours de l'année 2000 un emploi salarié d'attaché commercial auprès de la société 2CI puis de la société Hydrotec France SA, a exercé les fonctions de directeur commercial salarié de cette dernière société en 2001 ; que l'intéressé n'ayant pas souscrit de déclaration de revenu au titre de l'année 2000, l'administration l'a taxé d'office, et a établi l'impôt au vu des déclarations souscrites par ses employeurs ; que l'imposition de l'année 2001 a été établie au vu de la déclaration tardivement souscrite par l'intéressé ; qu'estimant qu'il n'est pas imposable en France, M. A demande à la Cour d'annuler le jugement du 5 mai 2008 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ;

       Sur la régularité du jugement :

       Considérant qu'aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative :  Les jugements sont motivés  ; que devant le tribunal M. A soutenait qu'il devait être regardé comme ayant disposé d'un foyer permanent d'habitation à Dakar au cours des années en litige, et n'était pas imposable en France ; que le tribunal a indiqué les raisons pour lesquelles il estimait que la durée de son séjour au Sénégal n'était pas établie, et a indiqué que  le moyen tiré du non assujettissement en France de M. A ne peut être qu'écarté  ; que toutefois, alors que les premiers juges étaient également saisis d'une argumentation, qui n'était pas inopérante, tirée de ce que l'intéressé n'était pas fiscalement domicilié en France, où il n'avait, selon ses dires, aucune relation personnelle et ne disposait que d'une boîte aux lettres, ils n'ont pas indiqué les éléments qui, à leurs yeux, fondaient l'imposition en France de l'intéressé ; qu'ils ont, ce faisant insuffisamment motivé leur décision ; que M. A est par suite fondé à en demander l'annulation ;

       Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. A devant le Tribunal administratif de Marseille ;

       Sur la domiciliation fiscale de M. A :

       Considérant que, si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; qu'il en est ainsi à l'égard de toute convention ayant cet objet, telle que la convention conclue le 29 mars 1974 entre la France et le Sénégal, alors même qu'elle définit directement les critères de la résidence fiscale à prendre en compte pour les besoins de son application ; 

       En ce qui concerne la loi fiscale nationale :

       Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts :  Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus (...)  ; que l'article 4 B du même code dispose :  1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques (...)  ; 

       Considérant que, pour l'application des dispositions du a du 1 de l'article 4 B précité, le foyer d'un contribuable célibataire, sans charge de famille, s'entend du lieu où il habite normalement et a le centre de sa vie personnelle, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles ; que le lieu du séjour principal de ce contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où il ne dispose pas de foyer en France ; 

       Considérant que M. A, de nationalité française, est divorcé depuis 1988 ; que s'il a une fille, âgée de 17 ans en 2000, les pièces du dossier ne permettent pas de savoir où vit cette dernière ; que si l'administration fait état d'une adresse indiquée par ses employeurs et figurant sur ses bulletins de salaire, M. A soutient qu'il s'agissait d'une simple boîte à lettres, qu'il n'a emménagé dans l'immeuble qu'en 2002, et produit un bail conclu en 2002, mais mentionnant déjà l'adresse dont se prévaut l'administration fiscale ; que si l'administration se prévaut de ce que, en 2001, le contribuable a souscrit sa déclaration de revenu en France cette circonstance n'est pas suffisante pour établir qu'il y avait conservé son foyer ;

       Considérant toutefois que l'administration se prévaut également des mentions du contrat de travail conclu le 27 décembre 2000 entre M. A et la SA Hydrotec France, prenant effet à compter du 1er janvier 2001, qui mentionne, dans son article 4 :  Monsieur B A exercera ses fonctions à la représentation de la société sis à Marseille. Toutefois Monsieur B A s'engage expressément à accepter tout déplacement ponctuel entrant dans le cadre de ses fonctions (...)  ; que si M. A soutient que son activité professionnelle s'exerçait en fait au Sénégal, il résulte des cachets apposés sur son passeport qu'il n'y a séjourné, en 2001, qu'environ 63 jours tout au plus, l'intéressé ayant notamment omis de prendre en compte, dans le décompte soumis à la Cour, un cachet de départ daté du 20 août 2001, et un cachet d'arrivée en date du 8 octobre 2001 ; que s'il soutient avoir séjourné également 21 jours en Gambie et 43 jours en Sierra Leone, ces circonstances ne sont pas de nature à établir qu'il exerçait son activité hors de France ; que par ailleurs, l'absence, sur son passeport, de cachet de sortie ou d'entrée du territoire national n'est pas, contrairement à ce que soutient M. A, de nature à établir qu'il n'aurait pas séjourné en France au cours des années 2000 et 2001, dès lors qu'aucun cachet d'entrée ou de sortie n'est apposé sur les documents de voyage des ressortissants de l'Union européenne ; qu'enfin les accords commerciaux conclus entre l'employeur de M. A et l'hôtel Méridien de Dakar, prévoyant une réduction du prix des chambres sous condition que la société utilise l'hôtel durant 200 nuitées au cours de la période de validité du contrat ne sont pas de nature à établir que l'intéressé y aurait effectivement et personnellement logé durant cette durée ; que ces documents ne sont, ainsi qu'il a été indiqué ci-dessus pas corroborés par les cachets apposés sur son passeport ; qu'il en résulte que M. A, dont il ne résulte pas de l'instruction qu'il ait passé plus de 127 jours à l'étranger en 2001 doit être regardé comme ayant exercé son activité professionnelle en France cette année là ; qu'il y était donc imposable sur le fondement des dispositions du b) du 1 de l'article 4 B du code général des impôts ; 

       Considérant enfin, s'agissant de l'année 2000, qu'il résulte de l'instruction que M. A a passé au plus 123 jours au Sénégal, le décompte qu'il soumet à la Cour ne prenant pas en compte un cachet d'arrivée en date du 9 avril 2000, et les accords commerciaux conclus avec l'hôtel Méridien de Dakar n'étant pas de nature à démentir les mentions figurant sur son passeport ; qu'il est constant que ses employeurs, en 2000, étaient des sociétés françaises, établies en France ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que M. A ait perçu, au titre des années en cause, des revenus autres que salariaux ; que dans ces conditions, les seuls revenus perçus par l'intéressé étaient des revenus salariaux de source française, et M. A doit être regardé comme ayant eu en France le centre de ses intérêts économiques ; qu'il y était donc imposable sur le fondement des dispositions du c) du 1 de l'article 4 B du code général des impôts ;

       En ce qui concerne l'application de la convention fiscale conclue entre la France et le Sénégal le 29 mars 1974 :

       Considérant que M. A se prévaut également des stipulations de la convention fiscale conclue entre la France et le Sénégal le 29 mars 1974 ; qu'aux termes de l'article 2 de cette convention :  2-1. Une personne physique est domiciliée au sens de la présente convention, au lieu où elle a son foyer permanent d'habitation, cette expression désignant le centre des intérêts vitaux, c'est-à-dire le lieu avec lequel les relations personnelles sont les plus étroites. Lorsqu'il n'est pas possible de déterminer le domicile d'après l'alinéa qui précède, la personne physique est réputée posséder son domicile dans celui des états contractants où elle séjourne le plus longtemps. En cas de séjour d'égale durée dans les deux États, elle est réputée avoir son domicile dans celui dont elle est ressortissante...  ; qu'ainsi qu'il a été indiqué ci-dessus, il ne résulte pas de l'instruction que le foyer permanent d'habitation de l'intéressé soit situé au Sénégal, ni que ce pays soit celui où M. A a séjourné le plus longtemps au cours des années en litige ; qu'il en résulte que l'intéressé n'est pas fondé à invoquer les stipulations susmentionnées pour contester son imposition en France ; 

       Considérant qu'aux termes de l'article 22 de ladite convention :  1. Sauf accords particuliers prévoyant des régimes spéciaux en cette matière, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'une personne domiciliée dans l'un des deux États contractants reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet État, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant. Si l'emploi est exercé dans l'autre Etat contractant, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. /2. Nonobstant les dispositions du paragraphe 1 ci-dessus, les rémunérations qu'une personne domiciliée dans un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié exercé dans l'autre Etat contractant ne sont imposables que dans le premier Etat si : a) Le bénéficiaire séjourne dans l'autre Etat pendant une période ou des périodes n'excédant pas au total cent quatre-vingt trois jours au cours de l'année fiscale considérée ; b) Les rémunérations sont payées par un employeur ou au nom d'un employeur qui n'est pas domicilié dans l'autre Etat ; et c) Les rémunérations ne sont pas déduites des bénéfices d'un établissement stable ou d'une base fixe que l'employeur a dans l'autre Etat.  ; que dès lors que M. C ne peut être regardé comme ayant exercé son emploi au Sénégal au cours des années en cause, il ne saurait utilement invoquer les stipulations du 1. de cet article ; que les stipulations combinées du b) et du c) du 2. de cet article font d'ailleurs obstacle à ce que ses rémunérations soient imposées au Sénégal ;

       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration l'a regardé comme fiscalement domicilié en France ;

       Sur l'exonération des revenus perçus par M. A :

       Considérant qu'aux termes des dispositions du II de l'article 81 A du code général des impôts :  II Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française autres que les travailleurs frontaliers, qui ont leur domicile fiscal en France et qui, envoyées à l'étranger par un employeur établi en France, justifient d'une activité à l'étranger d'une durée supérieure à 183 jours au cours d'une période de douze mois consécutifs, ne sont pas soumis à l'impôt. /Cette exonération n'est accordée que si les rémunérations considérées se rapportent aux activités suivantes à l'étranger : a Chantiers de construction ou de montage, installation d'ensembles industriels, leur mise en route et leur exploitation, la prospection et l'ingénierie y afférentes; b Prospection, recherche ou extraction de ressources naturelles. (...)  ; que si M. A invoque ces dispositions, il résulte toutefois de l'instruction que les conditions posées par ledit article parmi lesquelles celles tenant à la nature de l'activité ou à la durée du séjour à l'étranger ne sont pas remplies, le requérant se bornant à faire valoir qu'il effectuait des missions de prospection et de développement des marchés de dessalement et de traitement des eaux en Afrique, et n'apportant aucune indication sur le nombre de jours de repos hebdomadaires, de récupération et de congés payés auquel lui ont donné droit les périodes d'activité exercées à l'étranger ; que, dès lors, M. A ne peut légalement bénéficier de l'exonération que ces dispositions prévoient ;

       Considérant enfin qu'aux termes du paragraphe 36 de l'instruction 5 B-24-77 du 

26 juillet 1977 :  Conformément aux engagements pris par le ministre au cours des débats parlementaires, la situation des salariés exerçant leur activité dans la prospection de certains marchés extérieurs sera examinée avec compréhension. Ainsi, l'exonération prévue par la loi pourra être accordée par le service, après examen du cas particulier, aux salariés dont les rémunérations se rapportent à la prospection de la clientèle de certains marchés commerciaux, lorsqu' il sera 

établi que cette prospection conditionne réellement l'implantation de sociétés françaises à l'étranger (...)  ; que ces dispositions se bornent à recommander aux services fiscaux un examen compréhensif de la situation du contribuable dont l'activité exercée à l'étranger n'est pas au nombre de celles énumérées au II de l'article 81 A du code général des impôts et ne contiennent, par suite, aucune interprétation formelle de la loi fiscale, au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, M. A n'est, en tout état de cause, pas fondé à se prévaloir de cette instruction ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'il entre davantage dans les prévisions de la documentation administrative référencée 5 F 1321 n°7 et 8, dont il indique les références, sans d'ailleurs préciser en quoi cette instruction lui serait plus favorable que la loi fiscale ;

       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ; que dès lors qu'il ne saisit la Cour d'aucune contestation propre aux majorations dont ces cotisations ont été assorties, ses conclusions tendant à la décharge des majorations en cause ne peuvent qu'être rejetées, par voie de conséquence ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :

       Considérant que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'État qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. A quelque somme que ce soit au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 5 mai 2008 est annulé.

Article 2 : La requête présentée par M. A devant le Tribunal administratif de Marseille et le surplus de ses conclusions d'appel sont rejetés.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B A et au ministre du budget, des comptes publics de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.

      Copie en sera adressée à Me Cavasino et au directeur de contrôle fiscal du Sud Est.

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N°08MA03454