Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société AE1 Industries a demandé au tribunal administratif de la Guyane d'annuler la décision du 21 mai 2015 par laquelle le ministre des finances et des comptes publics a refusé de délivrer à la société ACI Financement outre-mer, pour le compte des associés de la société AE1 Industries, l'agrément nécessaire à l'obtention du bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts. 

       Par un jugement n° 1600179 du 8 février 2018, le tribunal administratif de la Guyane a rejeté sa demande.

       Par un arrêt n° 18BX01902 du 10 mars 2020, la cour administrative d'appel de Bordeaux a annulé le jugement du tribunal administratif de la Guyane du 8 février 2018 ainsi que la décision du ministre des finances et des comptes publics du 21 mai 2015 et a mis à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Par une décision du 19 novembre 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la relance, annulé l'arrêt du 10 mars 2020 de la cour administrative d'appel de Bordeaux et a renvoyé l'affaire devant la cour.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 4 mai 2018 sous le n° 18BX01902, désormais enregistrée sous le n° 22BX00136, ainsi que par un mémoire enregistré le 15 avril 2022, la société AE1 Industries, représentée par Me Charpentier-Stoloff, demande à la cour :

      1°) d'annuler le jugement n° 1600179 du tribunal administratif de la Guyane du 8 février 2018 ;

      2°) d'annuler la décision du 21 mai 2015 du ministre des finances et des comptes publics ;

      3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que : 

       - l'acquisition en litige a été réalisée par contrat du 31 décembre 2010 et était parfaite à cette date, conformément à l'article 1583 du code civil ;

       - l'inscription au registre français d'immatriculation, prévue par le code de l'aviation civile, n'est possible qu'une fois le transfert de propriété intervenu et n'a d'effet que sur l'opposabilité de la vente aux tiers ;

       - l'annulation du refus du 17 décembre 2010 par la cour administrative d'appel de Paris a eu pour effet de saisir à nouveau le ministre de sa demande ; à défaut de réponse de l'administration, un agrément tacite est né le 10 octobre 2014, au terme du délai de trois mois à compter de la notification de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris à l'administration, conformément au délai prévu au 2 du III de l'article 217 undecies du code général des impôts ; bénéficiant d'un agrément tacite, elle remplit les conditions de l'article 199 undecies B du code général des impôts pour bénéficier de la réduction d'impôt ;

       - la demande de pièces complémentaires n'a pas été régulièrement notifiée ;

       - la décision de refus d'agrément du 21 mai 2015 doit être analysée comme une décision de retrait de l'agrément tacite, qui est illégale dès lors qu'elle est intervenue plus de deux mois après la naissance de la décision tacite.

      Par lettre du 23 janvier 2020, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur le moyen relevé d'office, tiré de ce que l'administration, en s'appuyant, pour refuser l'agrément prévu par l'article 217 undecies du code général des impôts, sur le non-respect des conditions prévues par l'article 199 undecies B du même code, a méconnu le champ d'application de ces dispositions.

      Par un mémoire, enregistré le 31 janvier 2020, le ministre de l'action et des comptes publics a présenté ses observations en réponse à ce moyen relevé d'office.

      Par un mémoire en défense, enregistré le 29 avril 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête en soutenant que le moyen tiré de ce qu'un agrément tacite serait né n'est pas fondé et en sollicitant que soit substitué aux motifs initialement retenus dans la décision contestée, celui tiré de ce que, à défaut d'immatriculation au nom de la société AE1 Industries, l'hélicoptère dont s'agit ne peut être regardé comme un investissement productif au sens des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code civil ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code des transports ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. A... B...,

       - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique.

       Considérant ce qui suit :

       1. La société ACI Financement outre-mer a sollicité le 7 septembre 2010, pour le compte des associés de la société AE1 Industries, l'agrément nécessaire pour bénéficier de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts au titre de l'acquisition, en 2010, d'un hélicoptère destiné à être exploité en Guyane par la société Yankee Lima hélicoptères. Par une décision du 21 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics a refusé de lui accorder cet agrément. Par un jugement du 8 février 2018, le tribunal administratif de la Guyane a rejeté la demande de la société AE1 industries tendant à l'annulation de cette décision. Par un arrêt du 10 mars 2020, la cour administrative d'appel de Bordeaux a annulé le jugement du tribunal administratif de la Guyane du 8 février 2018 ainsi que la décision du ministre des finances et des comptes publics du 21 mai 2015. Par une décision du 19 novembre 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'action et des comptes publics, annulé l'arrêt du 10 mars 2020 de la cour administrative d'appel de Bordeaux et a renvoyé l'affaire devant la cour.

       2. Aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de la décision litigieuse : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique, dans les conditions prévues au vingt-sixième alinéa, aux investissements réalisés par une société soumise de plein droit à l'impôt sur les sociétés dont les actions sont détenues intégralement et directement par des contribuables, personnes physiques, domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société. L'application de cette disposition est subordonnée au respect des conditions suivantes : (...) 3° La société réalisant l'investissement a pour objet exclusif l'acquisition d'investissements productifs en vue de la location au profit d'une entreprise située dans les départements ou collectivités d'outre-mer. (...) / II. (...) 2. Pour ouvrir droit à réduction et par dérogation aux dispositions du 1, les investissements mentionnés au I doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies lorsqu'ils sont réalisés dans les secteurs des transports (...) ".

       3. Aux termes du 1 du III de l'article 217 undecies du même code : " 1 (...) L'agrément est délivré lorsque l'investissement : / a) Présente un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé ; il ne doit pas porter atteinte aux intérêts fondamentaux de la nation ou constituer une menace contre l'ordre public ou laisser présumer l'existence de blanchiment d'argent ; / b) Poursuit comme l'un de ses buts principaux la création ou le maintien d'emplois dans ce département ; / c) S'intègre dans la politique d'aménagement du territoire, de l'environnement et de développement durable ; /d) Garantit la protection des investisseurs et des tiers. /L'octroi de l'agrément est subordonné au respect par les bénéficiaires directs ou indirects de leurs obligations fiscales et sociales et à l'engagement pris par ces mêmes bénéficiaires que puissent être vérifiées sur place les modalités de réalisation et d'exploitation de l'investissement aidé. / L'octroi de l'agrément est subordonné au respect par les bénéficiaires directs ou indirects de leurs obligations fiscales et sociales et à l'engagement pris par ces mêmes bénéficiaires que puissent être vérifiées sur place les modalités de réalisation et d'exploitation de l'investissement aidé. ". Aux termes du 2 du III de l'article 217 undecies du même code : " 2. L'agrément est tacite à défaut de réponse de l'administration dans un délai de trois mois à compter de la réception de la demande d'agrément. Ce délai est ramené à deux mois lorsque la décision est prise et notifiée par l'autorité compétente de l'Etat dans les départements d'outre-mer. (...) ".

       4. Il résulte de ces dispositions que la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts s'applique sous réserve que soient satisfaites les conditions de fond fixées au I de cet article, relatives notamment à la nature, à la localisation et à la réalisation des investissements éligibles. En vertu du II du même article, certains de ces investissements ne peuvent ouvrir droit à la réduction d'impôt que s'ils ont obtenu, préalablement, un agrément du ministre chargé du budget. La délivrance de cet agrément est subordonnée au respect des conditions posées à l'article 199 undecies B ainsi qu'à celles, auxquelles cet article renvoie, fixées au III de l'article 217 undecies. Il revient donc à l'administration fiscale, lorsqu'elle instruit une demande d'agrément présentée au titre de l'article 199 undecies B, de s'assurer que l'investissement en cause entre bien dans le champ d'application de la réduction d'impôt tel que défini par l'article 199 undecies B, puis, le cas échéant, de vérifier si les conditions de délivrance de l'agrément au regard des conditions fixées par l'article 217 undecies sont remplies.

       5. En premier lieu, lorsque, d'une part, des dispositions législatives ou réglementaires ont prévu que le silence gardé par l'autorité administrative sur une demande d'agrément fait naître, à l'expiration du délai imparti à l'administration pour statuer, une décision implicite d'acceptation de la demande et que, d'autre part, la décision prise dans ce délai, qu'elle accorde ou qu'elle refuse expressément l'agrément sollicité est annulée pour excès de pouvoir par le juge, la décision expresse d'octroi ou de refus disparaît rétroactivement. Cette disparition oblige, en principe, l'autorité administrative à procéder à une nouvelle instruction de la demande dont cette autorité demeure saisie. Toutefois, dans l'hypothèse où est applicable un régime d'autorisation tacite, un nouveau délai de nature à faire naître une décision implicite d'acceptation ne commence à courir qu'à dater du jour de la confirmation de la demande par l'intéressé.

       6. Il ressort des pièces du dossier qu'en réponse à la demande présentée le 7 septembre 2010, le ministre a, par décision du 17 décembre 2010, refusé de délivrer l'agrément prévu par les dispositions du 2 du II de l'article 199 undecies B du code général des impôts, au motif que la demande d'agrément n'avait pas été déposée préalablement à la réalisation de l'opération qui la motivait. Invalidant ce motif, la cour administrative d'appel de Paris a, par un arrêt n° 13PA03119 du 3 juillet 2014, devenu définitif, annulé la décision du 17 décembre 2010.

       7. L'administration, qui s'est trouvée ressaisie de la demande d'agrément qui lui avait été soumise en 2010, en a alors repris l'instruction et a, par la décision en litige du 21 mai 2015, refusé de délivrer cet agrément. Il ne ressort pas des pièces du dossier et n'est pas même allégué par la société requérante que la demande aurait été confirmée, postérieurement à l'arrêt du 3 juillet 2014. Dès lors, le délai, prévu par les dispositions précitées du 2 du III de l'article 217 undecies du code général des impôts, au terme duquel un agrément tacite aurait pu prendre naissance, n'a pas commencé à courir. Par suite, la décision en litige dans la présente instance ne saurait être regardée comme emportant retrait illégal d'un agrément tacite ou comme " irrecevable ". Par conséquent, la société requérante ne peut pas non plus utilement soutenir que la demande de pièces complémentaires faite par l'administration le 9 octobre 2014 n'aurait pas valablement interrompu le délai de naissance d'un agrément tacite. La décision en litige s'analyse, par suite, comme un refus d'agrément et non comme un retrait d'agrément. 

       8. En second lieu, aux termes de l'article 1583 du code civil : " [La vente] est parfaite entre les parties, et la propriété est acquise de plein droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé. ". Aux termes de l'article L. 6121-2 du code des transports : " L'aéronef constitue un bien meuble pour l'application des règles fixées par le code civil. Toutefois, la cession de propriété est constatée par écrit et ne produit d'effet à l'égard des tiers que par son inscription au registre français d'immatriculation (...) ".

       9. Pour refuser de délivrer l'agrément sollicité, le ministre s'est fondé sur la circonstance que l'investissement en litige ne remplissait pas les conditions fixées par l'article 199 undecies B du code général des impôts dès lors que l'investissement ne pouvait pas être considéré comme réalisé, au sens de ces dispositions, dans la mesure où, faute d'inscription de l'hélicoptère sur le registre d'immatriculation des aéronefs consulté le 22 avril 2015, la société AE1 Industries n'en avait pas acquis la qualité de propriétaire et, " à titre surabondant ", sur l'absence au dossier de demande d'éléments permettant de vérifier que la demande d'agrément a bien été déposée préalablement à la réalisation de l'investissement.

       10. La société AE1 Industries soutient que, contrairement à ce qu'a estimé l'administration, s'il résulte des dispositions combinées des articles 1583 du code civil et L. 6121-2 du code des transports que la cession d'un aéronef n'est opposable aux tiers pour l'application de la réglementation de l'aviation civile qu'à compter de son inscription au registre français d'immatriculation des aéronefs, ces dispositions n'ont ni pour objet, ni pour effet de faire de cette inscription une condition de validité de la cession d'un aéronef qui est parfaite entre les parties dès que celles-ci ont convenu de la chose et du prix. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance qui, dans son mémoire produit après cassation, acquiesce à ce moyen, sollicite néanmoins que soit substitué aux motifs initialement retenus dans la décision du 21 mai 2015, celui tiré de ce que, à défaut d'immatriculation au nom de la société AE1 Industries, l'hélicoptère dont s'agit ne peut être regardé comme un investissement productif au sens des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts.

       11. L'administration peut, en première instance comme en appel, faire valoir devant le juge de l'excès de pouvoir que la décision dont l'annulation est demandée est légalement justifiée par un motif, de droit ou de fait, autre que celui initialement indiqué, mais également fondé sur la situation existant à la date de cette décision. Il appartient alors au juge, après avoir mis à même l'auteur du recours de présenter ses observations sur la substitution ainsi sollicitée, de rechercher si un tel motif est de nature à fonder légalement la décision, puis d'apprécier s'il résulte de l'instruction que l'administration aurait pris la même décision si elle s'était fondée initialement sur ce motif. Dans l'affirmative, il peut procéder à la substitution demandée, sous réserve toutefois qu'elle ne prive pas le requérant d'une garantie procédurale liée au motif substitué.

       12. D'une part, le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer. Dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus.

       13. D'autre part, aux termes du I de l'article L. 6111-1 du code des transports : " Un aéronef ne peut circuler que s'il est immatriculé. (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'exploitation effective d'un aéronef par son propriétaire est conditionnée à son enregistrement au registre français d'immatriculation des aéronefs.

       14. Il ressort des pièces du dossier que l'hélicoptère en cause, destiné à être exploité en Guyane par la société de transport aérien Yankee Lima Hélicoptères, a été acquis auprès de celle-ci par la société AE1 Industries par un acte du 31 décembre 2010. Il est constant que cet aéronef a été enregistré pour la première fois le 10 décembre 2010 au registre français d'immatriculation au nom de la société Yankee Lima Hélicoptère, qui l'avait acquis auprès de la société Eurocopter España et que le registre n'a pas été modifié pour faire apparaître, tant en 2010 qu'à la date de la décision contestée, le nom de la société AE1 Industries, qui en était devenue le nouveau propriétaire, alors qu'une telle formalité est prévue par l'article L. 6121-2 du code des transports. Cette circonstance fait ainsi obstacle à son exploitation effective au regard de l'article L. 6111-1 du code des transports. Dans ces conditions, et dès lors que l'hélicoptère en cause ne pouvait, à la date de la décision attaquée, être regardé comme un investissement productif au sens des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, c'est à bon droit que, pour ce motif, dont il résulte de l'instruction qu'il aurait pu initialement justifier, à lui seul, le refus opposé par le ministre et dont la substitution sollicitée ne prive la société d'aucune garantie procédurale, l'administration fiscale a rejeté la demande d'agrément présentée par la société AE1 Industries à raison de cet investissement.

      15.  Il résulte de tout ce qui précède que la société AE1 Industries n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Guyane a rejeté sa demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence.

        DECIDE :

Article 1er : La requête de la société AE1 Industries est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS AE1 Industries et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 20 septembre 2022 à laquelle siégeaient :

Mme Evelyne Balzamo, présidente,

Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure,

M. Michaël Kauffmann, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 octobre 2022. 

Le rapporteur,

Michaël B...   La présidente,

Evelyne Balzamo

Le greffier,

Christophe Pelletier 

        La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 22BX00136