Vu la requête, enregistrée le 5 septembre 2007, présentée pour la SCI BMEC, dont le siège est ... Rcs (11100), par Me Guigues ; 

       la SCI BMEC demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 0401314 du 26 juin 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % qui lui sont réclamés au titre des exercices 1996 à 1998, ainsi que du rappel de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1998, et des pénalités y afférentes ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 

       3) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;

       .............................................................................................................

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 avril 2010 :

       - le rapport de Mme Haasser, rapporteur,

       - et les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       Considérant qu'il ressort des dispositions des articles 172 bis du code général des impôts que les sociétés immobilières qui donnent des immeubles en location doivent tenir à disposition de l'administration des documents, dont la nature est précisée à l'article 46 D de l'Annexe III au code, qui doivent permettre de justifier l'exactitude des renseignements portés sur les déclarations souscrites ; que, lorsqu'elle examine les documents comptables établis par une SCI se bornant à donner des immeubles en location, l'administration peut légalement procéder à une vérification de comptabilité dans le respect des garanties prévues pour une telle procédure ; que les garanties d'une vérification de comptabilité ayant été respectées en l'espèce, l'administration a pu valablement vérifier sur place les documents que la SCI BMEC était tenue de mettre à sa disposition, et qui n'ont pas de ce fait été consultés ou obtenus irrégulièrement ; 

       Considérant que si la SCI soutient n'avoir reçu que le 2 janvier 2001 la notification de redressements que lui a adressée le service le 27 décembre 2000 pour les années 1996 à 1998, il est constant qu'elle a reçu le 10 mai 1999 une première notification relative aux impositions dues pour l'année 1996 ; que cette notification, dont la régularité n'est pas contestée, a dès lors valablement interrompu la prescription des impositions relatives à l'année 1996, en dépit de la circonstance qu'elle ait été remplacée par la notification du 27 décembre 2000, et quand bien même celle-ci comporterait une motivation différente ;

       Sur le bien-fondé de l'imposition :

       En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée :

       Considérant que la SCI BMEC a été créée en 1994 entre les époux  pour la gestion d'un immeuble situé ..., composé d'un local commercial, d'un logement d'habitation et de deux locaux à usage de bureaux loués à des assujettis à la TVA ; que ses résultats sont déclarés sur le formulaire n° 2072 puis imposés à titre de revenus fonciers entre les mains des associés ; qu'elle a opté pour la taxe sur la valeur ajoutée dès sa création ; qu'au cours d'une vérification de comptabilité effectuée en 1999 au titre des exercices 1996, 1997 et 1998, le service a constaté que la SCI BMEC avait procédé durant ces trois années à des travaux de rénovation d'un autre immeuble appartenant à M. et Mme , situé ... ; qu'elle avait acquis des matériaux habituellement utilisés par les entreprises en bâtiment et avait embauché du personnel, pour lequel elle a bénéficié d'une prime à l'embauche de 48 000 F allouée par l'ANPE, M. et Mme  ayant bénéficié de leur côté d'une subvention de l'ANAH pour un montant de 245 115 F ; que l'entête des factures comportait la mention  BMEC Rénovation d'immeubles  ; que les apports de M.  à la SCI pour permettre l'achat des matériaux et le versement des salaires se sont élevés, sur les trois années, à 454 940 F ; que la société a établi des factures au nom de M. et Mme  pour un montant de 1 017 003 F HT et a facturé la TVA correspondante pour un montant de 209 500 F ;

       Considérant que l'administration a, dans un premier temps, estimé que les factures étaient la contrepartie d'opérations frauduleuses ou fictives et a rappelé la TVA facturée sur le fondement de l'article 283-4 du code général des impôts, soit 164 293 F après déduction de la taxe d'amont ; que, cependant, lors de l'instruction de la réclamation en date du 16 novembre 2000, la vérificatrice a modifié le fondement légal d'une partie des rappels de TVA en estimant que la réalité des travaux ne pouvait être contestée, au vu de la vétusté des immeubles en cause et de la consistance des travaux révélée par les documents obtenus auprès de l'ANAH ; qu'elle a ainsi fractionné la taxe facturée de 209 500 F en taxe collectée sur les encaissements de la société, soit 77 705 F, montant de la taxe sur les versements de 454 940 F de M. , en application de l'article 269-2 c) du code, selon lequel la taxe est exigible pour les prestations de services lors de l'encaissement du prix), et en taxe collectée sur le solde des facturations de la SCI, soit 131 705 F, en application de l'article 283-4 du code, selon lequel la taxe est due par celui qui l'a facturée lorsque la facture ne correspond pas à l'exécution d'une prestation ; qu'après déduction de la taxe d'amont, le rappel global est resté inchangé ;

       Considérant que le service a alors notifié les nouvelles motivations du redressement et leurs conséquences le 27 décembre 2000, puis a dégrevé la fraction de 131 705 F du rappel dans sa décision d'admission partielle du 29 janvier 2004, au motif que les factures établies par la SCI BMEC n'étaient pas erronées car elles correspondaient à une prestation de services dont la réalité n'est plus contestée ;

       Considérant que la SCI BMEC conteste les redressements subsistants, qui s'élèvent, après déduction de la taxe d'amont, à 32 588 F hors pénalités, au motif que la nouvelle présentation des faits proposée dans la deuxième notification contredit celle de la première notification, dans laquelle le service indiquait, pour fonder le rappel sur l'article 283-4, que la facturation était fictive ; que dans sa première notification, la vérificatrice aurait pris une position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait, à savoir une majoration fictive de factures, au regard de l'article 283-4 du code général des impôts ; que cette prise de position serait antérieure à la deuxième notification et serait invocable pour s'opposer à un rehaussement de l'imposition primitive figurant dans les déclarations déposées ; qu'en application de l'article L.80B du livre des procédures fiscales, cette position formelle serait opposable à l'administration ; 

       Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article L.80 A du même livre :  Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration  et qu'aux termes de l'article L.80B du livre des procédures fiscales :  La garantie prévue au premier alinéa de l'article L.80A est applicable lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal  ;

       Considérant que les contribuables ne sont en droit d'invoquer, sur le fondement du premier alinéa de l'article L.80A et sur celui de l'article L.80B, lorsque l'administration procède à un rehaussement d'impositions, que des interprétations ou appréciations antérieures à l'imposition primitive ; que dès lors que la SCI BMEC n'a déposé aucune déclaration de TVA au titre des années en litige 1996 à 1998, aucune imposition primitive n'a été établie et la position contenue dans la première notification ne constitue pas une prise de position formelle ; que le moyen doit être rejeté ;

       Considérant que la SCI BMEC soutient en outre que le changement de motifs entre les deux notifications contreviendrait à la volonté des parties ; qu'en relevant sans être utilement contestée que les versements réalisés par M.  au profit de la SCI BMEC au cours des années 1996, 1997 et 1998 avaient eu pour objet de lui permettre de financer le matériel, les matériaux et les salaires des ouvriers, l'administration établit que lesdits versements constituaient des avances sur les factures établies par la société, qui était chargée d'effectuer certaines prestations de rénovation et de réhabilitation sur les immeubles appartenant aux époux  ; que ces avances représentent une dette de ces derniers envers la société, quelle que soit la qualification donnée par les parties à l'opération de versement ; que l'administration, qui est tenue d'appliquer la loi fiscale, peut, après la mise en recouvrement de l'impôt et à tout moment de la procédure contentieuse, changer de fondement et de motivation des rehaussements pour maintenir une imposition légale et régulière sur les mêmes éléments de revenu, à condition de ne priver le redevable d'aucune garantie, ce qui est le cas en l'espèce, dès lors que le service a, dès l'origine, suivi la procédure contradictoire de redressement, lui a laissé un délai de réponse de trente jours et l'a informé de la possibilité d'assistance d'un conseil et de saisine de la Commission des impôts ; qu'il est rappelé que la fraction de 131 705 F de la TVA grevant la surfacturation de la SCI aux époux  a été dégrevée ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que le changement de motifs contreviendrait à la volonté des parties ne peut qu'être écarté, nonobstant la circonstance que la SCI BMEC, qui ne conteste pas le bien fondé de l'imposition, se serait livrée à une opération de marché de travaux n'entrant pas dans son objet social ;

       En ce qui concerne l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, sans qu'il soit besoin de statuer sur la garantie prévue à l'article L.80A et L.80B du livre des procédures fiscales :

       Considérant, qu'aux termes du 1 de l'article 206 du code général des impôts, sont passibles de l'impôt sur les sociétés :  ... toutes ... personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif  ; qu'en vertu du 2 du même article, il en est, notamment, ainsi des sociétés civiles  ... si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35  ; que  l'exercice d'une profession commerciale  visé à l'article 34 du code général des impôts s'entend de l'accomplissement d'actes réputés  de commerce  par l'article 632 ancien du code de commerce, dans des conditions caractéristiques de l'exercice d'une activité professionnelle, et, en particulier, de nature à permettre la réalisation d'un profit ; qu'il appartient à l'administration, qui entend taxer un contribuable sur le fondement de ces dispositions, d'établir l'existence d'une activité industrielle et commerciale dont les bénéfices seraient imposables à l'impôt sur les sociétés ;

       Considérant que l'administration a également assujetti la SCI à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 1996, 1997 et 1998 ; que la SCI BMEC conteste non les montants des rappels, mais leur principe ; que l'administration n'établit pas le bien-fondé d'un tel assujettissement en se bornant à soutenir que la société s'était comportée comme une entreprise commerciale pour les travaux de rénovation, effectués sur un immeuble appartenant à ses associés et hors de son objet social, et que ces travaux constituent des opérations industrielles et commerciales au sens des articles 34 et 35 du code ; qu'il résulte de l'instruction qu'alors même que la SCI aurait émis des factures de façon critiquable dans le but d'obtenir des avantages financiers, le montage qu'elle a réalisé est isolé, les factures n'avaient pas vocation à être payées comme le confirme l'inscription en charges sur la déclaration de revenus fonciers des associés, son comportement ne démontre ni une intention spéculative ni la volonté de réaliser un profit, et ne revêt pas un caractère habituel ; que les opérations critiquées ont été réalisées par un montage permettant d'obtenir des fonds publics ; que de telles opérations ne peuvent être regardées comme s'exerçant dans un cadre concurrentiel et à titre professionnel ; que, dès lors, l'administration n'était pas fondée à assujettir cette société à l'impôt sur les sociétés conformément au 2 précité de l'article 206 du code général des impôts ;

       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SCI BMEC est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande concernant son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :

       Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SCI BMEC la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Les bases de l'imposition à l'impôt sur les sociétés de la SCI BMEC au titre des exercices 1996, 1997 et 1998 sont réduites d'une somme de 46 279F, 177 369 F et 367 938 F. L'imposition des résultats initialement déclarés par la SCI sur ses déclarations modèle 2072 au titre des mêmes années dans la catégorie des revenus fonciers au nom de chaque associé, est rétablie.

Article 2 : La SCI BMEC est déchargée des droits et pénalités correspondant à la décharge d'impôt sur les sociétés ordonnée à l'article 1er.

Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier du 26 juin 2007 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SCI BMEC est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI BMEC et au ministre du budget, des comptes publics, et de la réforme de l'Etat.

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N° 07MA03702