Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme D... C... ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008, 2009, 2010 et 2012. 

       Par un jugement n° 1801847/1-2 du 26 novembre 2019, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.

       Par un arrêt n° 20PA00247 du 3 décembre 2020, la Cour a rejeté l'appel de M. et Mme C... contre ce jugement.

       Par une décision n° 449408 du 21 juin 2022, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, sur un pourvoi de M. et Mme C..., a annulé l'arrêt du 3 décembre 2020 en tant qu'il se prononce sur les conclusions de M. et Mme C... relatives à l'imputation au titre de l'année 2010 des bénéfices réalisés par la société Stanmer Holdings Ltd en 2009, a renvoyé l'affaire à la Cour dans cette mesure, a mis les frais de l'instance à la charge de l'Etat et rejeté le surplus des conclusions du pourvoi.

       Par une requête et des mémoires enregistrés le 23 janvier 2020, le 19 mai 2020, le 19 juin 2020, le 30 septembre 2022, le 4 novembre 2022 et le 9 décembre 2022, M. et Mme C..., représentés en dernier lieu par Me Dubos, demandent à la Cour, dans le dernier état de leurs écritures :

       1°) de réformer le jugement attaqué et de prononcer la décharge partielle de l'impôt sur le revenu de l'année 2010 en droits, majorations et intérêts de retard, en limitant l'imposition supplémentaire au résultat de la société Stanmer Holdings Ltd désormais reconstitué à hauteur de

176.974,25 € ;

       2°) de prononcer la décharge des majorations de 80 % ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat somme de 15 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - le résultat 2009 de la société Stanmer Holdings Ltd provient en majeure partie de la distribution de dividendes décidée par l'assemblée générale de Fix Finances à ses trois actionnaires ; 

       - le lien capitalistique de Stanmer Holdings Ltd avec la société Fix Finances est établi, et par suite son droit à la mise en œuvre du régime des sociétés mères défini aux articles 145 et 216 du code général des impôts ;

       - la mise en œuvre de ce régime doit ramener la base des rehaussements à l'impôt sur le revenu de l'année 2010 à la somme de 176.974,25 euros ;

       - M. C..., résident fiscal bulgare, n'a jamais eu l'intention d'éluder l'impôt en France où il n'exerce aucune activité.

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 30 mars et 9 juin 2020, 14 octobre et 9 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces des dossiers.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme B..., 

       - les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique,

- et les observations de Me Dubos, avocat de M. et Mme C....

	Considérant ce qui suit :

       1. A l'issue d'un examen de la situation fiscale personnelle de M. et Mme C... portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, l'administration fiscale, par une proposition de rectification du 9 juillet 2015, leur a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2011 et 2012. Après avoir exercé son droit de communication auprès des autorités judiciaires dans le cadre d'une procédure engagée contre M. C... pour présomption de fraude fiscale, le service a ensuite notifié aux requérants, par une proposition de rectification du 3 mai 2016, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2008, 2009 et 2010. M. et Mme C... ont demandé au tribunal administratif de Paris la décharge, en droit et pénalités, des impositions restant à leur charge après des dégrèvements partiels obtenus en cours de procédure. Par un jugement du 26 novembre 2019, le Tribunal a rejeté leur demande. Par une décision du 21 juin 2022, le Conseil d'Etat, statuant sur un pourvoi de M. et Mme C... dirigé contre l'arrêt du 3 décembre 2020 par lequel la Cour avait rejeté leur appel dirigé contre le jugement du 26 novembre 2019, a partiellement annulé cet arrêt en tant qu'il se prononce sur les conclusions relatives à l'imputation au titre de l'année 2010 des bénéfices réalisés par la société Stanmer Holdings Ltd en 2009, et a renvoyé l'affaire à la Cour dans cette mesure.

	Sur les bénéfices réalisés en 2010 par la société Stanmer Holdings Ltd :

	En ce qui concerne le bénéfice du régime des sociétés mères :

	2. Aux termes de l'article 123 bis du code général des impôts : " 1. Lorsqu'une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu'elle détient directement ou indirectement lorsque l'actif ou les biens de la personne morale, de l'organisme, de la fiducie ou de l'institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants. / Pour l'application du premier alinéa, le caractère privilégié d'un régime fiscal est déterminé conformément aux dispositions de l'article 238 A par comparaison avec le régime fiscal applicable à une société ou collectivité mentionnée au 1 de l'article 206. / (...) / 3. Les bénéfices ou les revenus positifs mentionnés au 1 sont réputés acquis le premier jour du mois qui suit la clôture de l'exercice de l'entité juridique établie ou constituée hors de France ou, en l'absence d'exercice clos au cours d'une année, le 31 décembre. Ils sont déterminés selon les règles fixées par le présent code comme si l'entité juridique était imposable à l'impôt sur les sociétés en France. L'impôt acquitté localement sur les bénéfices ou revenus positifs en cause par l'entité juridique est déductible du revenu réputé constituer un revenu de capitaux mobiliers de la personne physique, dans la proportion mentionnée au 1, à condition d'être comparable à l'impôt sur les sociétés. / (...) ". Aux termes du 1 de l'article 145 du même code : " Le régime fiscal des sociétés mères, tel qu'il est défini à l'article 216, est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal qui détiennent des participations satisfaisant aux conditions ci-après :  / a. Les titres de participations doivent revêtir la forme nominative ou être déposés dans un établissement désigné par l'administration ; / b. les titres de participation doivent représenter au moins 5 % du capital de la société émettrice ; ce pourcentage s'apprécie à la date de mise en paiement des produits de la participation. / (...) ". Enfin le 1 de l'article 216 du même code dispose que : " Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. / (...) ".

	3. Il résulte de ces dispositions que, pour l'application de l'article 123 bis du code général des impôts, les bénéfices ou les revenus positifs d'une entité juridique établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié sont déterminés selon les règles du code général des impôts comme si l'entité juridique était imposable à l'impôt sur les sociétés en France. Ces règles incluent le régime des sociétés mères défini aux articles 145 et 216 du code général des impôts dès lors que l'entité juridique serait soumise totalement ou partiellement à l'impôt sur les sociétés au taux normal si elle était établie en France. 

	4. Il n'est désormais plus contesté par les requérants que la société Stanmer Holdings Ltd, immatriculée à Gibraltar, bénéficiait d'un régime fiscal privilégié et que, par suite, les bénéfices réalisés par cette société en 2009 constituaient des revenus de capitaux mobiliers devant être imposés au titre de l'année 2010 sur le fondement de l'article 123 bis du code général des impôts entre les mains de M. C..., qui en détient 100 % des parts et qui en est le seul bénéficiaire économique.

	5. Il résulte par ailleurs de l'instruction que si un registre des actions nominatives de la société de droit luxembourgeois Fix Finances mentionne l'acquisition par la société Stanmer Holdings Ltd de 90 parts de ses 130 parts le 15 novembre 2007, et si un procès-verbal de l'assemblée générale ordinaire de la société Fix Finances du 15 décembre 2009 décide la distribution à ses trois actionnaires d'un total de 14 870 586,05 euros ni ces pièces, ni le procès-verbal n° 59 intitulé " Remise de documents-justificatifs d'opérations financières " par lequel, dans le cadre de l'instance pénale, un inspecteur des finances publiques analyse un scellé qui est issu de l'ordinateur de M. C... et qui mentionne la détention par la société Stanmer de 90 parts de la société Fix Finances, ne suffisent à établir que la société Stanmer Holdings Ltd, si elle avait été établie en France, aurait pu bénéficier du régime des sociétés mères défini aux articles 145 et 216 du code général des impôts dès lors que les actions de la société Fix Finances qu'elle soutient détenir ne figurent pas dans son bilan de l'année en cause et qu'elle ne rapporte par ailleurs aucune preuve du versement effectif de dividendes en provenance de Fix Finances. Dans ces conditions, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la part des résultats de la société Stanmer trouvant son origine dans des produits de participation et qui est imposable entre les mains de M. C... doit être calculée par application de ce régime des sociétés mères.

	En ce qui concerne la base de l'imposition :

	6. Par la seule production d'un document, dépourvu de force probante, qu'ils présentent comme un extrait de la comptabilité de la société Stanmer Holdings Ltd relative à l'année 2010, les requérants ne rapportent pas la preuve que ladite société était en droit d'imputer sur son résultat de l'année 2009 un déficit de l'année 2008 d'un montant de 242 222 euros, dont l'administration, contrairement à ce qu'ils soutiennent, n'a jamais admis le caractère déductible du résultat de l'année 2009. 

	Sur la majoration pour manœuvres frauduleuses :

	7. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de manœuvre frauduleuse (...) ".

	8. Pour justifier de l'application des pénalités pour manœuvre frauduleuse restant en litige, l'administration a relevé que M. C..., qui ne pouvait ignorer l'obligation déclarative incombant aux contribuables déclarant des revenus de source étrangère, a créé un montage complexe reposant sur des structures établies dans trois pays différents, dont Gibraltar, territoire notoirement connu pour être non-coopératif au sens de l'article 238 A du code général des impôts, avec l'intention de dissimuler ses revenus réels, d'opacifier les flux financiers et d'égarer l'administration fiscale dans son pouvoir de contrôle. Elle précise également que les sociétés situées à Gibraltar et au Luxembourg n'ont aucune activité industrielle ou commerciale et n'ont d'autre but que de détenir les parts sociales de sociétés bulgares. Elle fait enfin valoir que les actes ayant conduit aux redressements dont les requérants ont fait l'objet ne peuvent être considérés comme des erreurs ou des omissions involontaires. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence de manœuvres frauduleuses destinées à égarer l'administration dans ses opérations de contrôle. La circonstance que M. C... n'exercerait aucune activité en France est en tout état de cause sans incidence sur le bien-fondé de ces majorations dès lors qu'il avait la qualité de résident fiscal français, et aurait dû déclarer en France l'ensemble de ses revenus générés à l'étranger.

        9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C... ne sont pas fondés à demander l'annulation du jugement attaqué. Par voie de conséquence leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 

DÉCIDE :

Article 1er :  La requête de M. et Mme C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... C..., à Mme A... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France.

Délibéré après l'audience du 4 avril 2023, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- Mme Hamon, président assesseur,

- M. Desvigne-Repusseau, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 mai 2023.

Le rapporteur,

P. B...Le président,

C. JARDIN

La greffière,

C. BUOT La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 22PA02862