Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) KL2I a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017.

       Par un jugement n° 1810542 du 29 juillet 2020, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 29 septembre 2020 et le 25 novembre 2022, l'EURL KL2I, représentée par Me Duceux et Me Pogu, demande à la Cour, dans le dernier état de ses écritures :

       1°) d'annuler ce jugement du 29 juillet 2020 du tribunal administratif de Marseille ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que : 

       - la requête est recevable ;

       - elle a souscrit des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée pour les années 2014, 2015 et 2016 ; sa simple erreur a été de souscrire sa déclaration en retard pour l'année 2016 ;

       - la réponse obtenue auprès de la société à responsabilité limitée (SARL) B... dans le cadre de l'exercice par l'administration de son droit de communication n'a pas été soumise au débat contradictoire ;

       - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée comptabilisée en 2015 et 2016 ne sont pas justifiés ;

       - elle conteste, à titre conservatoire, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible comptabilisée en 2014, 2015 et 2016 et communiquera les justificatifs afférents ;

       - dès lors qu'elle justifie avoir engagé des dépenses pour les besoins de l'activité de transport, la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses est déductible ;

       - la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux frais d'entretien du véhicule Peugeot, dont le certificat d'immatriculation indique, par la mention " CTTE ", qu'il s'agit d'un véhicule utilitaire, est déductible ;

       - c'est à tort que l'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible portée au débit des comptes 4456200 " TVA sur immobilisations " et 44566000 " TVA sur autres biens et services " correspondant au fournisseur SARL B...t ;

       - elle est fondée à déduire la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur des factures émises en 2016 par la société Transports E..., la procédure de liquidation judicaire diligentée à l'encontre de cette société a été ouverte le 5 août 2016 et non le 22 avril 2015, ainsi que le mentionnent à tort les premiers juges ;

       - la base d'imposition retenue pour évaluer la taxe sur la valeur ajoutée collectée pour la période du 1er janvier 2017 au 31 août 2017 est erronée dès lors qu'elle ne prend pas en compte la réalité économique de son secteur d'activité ni ses conditions concrètes d'exploitation alors que le droit accordé à l'administration d'arrêter d'office les bases d'imposition ne lui confère pas un pouvoir discrétionnaire (BOI-CF-IOR-50-20 et BOI-CTX-DG-20-20-20) ;

       - l'administration a déterminé d'office le montant de taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 août 2017 en le fixant à 40 % de la taxe sur la valeur ajoutée déduite au titre de l'exercice 2016, or, elle aurait dû le fixer à 40 % du montant de taxe sur la valeur ajoutée déductible qu'elle a taxée d'office ;

       - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'étant pas fondés, le profit sur le Trésor ne l'est pas non plus ;

       - pour les mêmes motifs, les rectifications d'impôt sur les sociétés sont contestées ;

       - aucune somme provenant de la société n'a été appréhendée par son gérant au cours des années considérées ;

       - la majoration pour manquement délibéré n'est pas fondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er avril 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que :

       - l'EURL KL2I étant en liquidation judiciaire depuis le 15 avril 2019, seul le liquidateur, qui devait être informé de la procédure contentieuse, pouvait introduire la réclamation et l'instance et dès lors la requête est irrecevable ;

       - les conclusions à fin de décharge ne sont recevables qu'à hauteur des seuls montants pour lesquels la société requérante développe des moyens, conformément aux dispositions du b) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales ;

       - les conclusions tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré, dégrevées en raison de la liquidation judiciaire de l'EURL KL2I, sont irrecevables ;

       - pour le surplus, les moyens de la requête ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus, au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme C...,

       - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. L'EURL KL2I, qui exerce une activité de transports routiers de fret interurbains, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 et d'un contrôle sur pièces de ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2017 au 31 août 2017. A l'issue des opérations de contrôle, l'administration fiscale l'a assujettie, selon la procédure de rectification contradictoire, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et lui a réclamé, selon la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017. L'EURL KL2I relève appel du jugement du 29 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été ainsi assujettie.

       I. Sur la recevabilité des conclusions tendant à la décharge des pénalités :

       2. En raison de la liquidation judiciaire de la société intervenue le 15 avril 2019, les pénalités pour manquement délibéré dont les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés en litige avaient été assortis ont fait l'objet, avant introduction de la requête d'appel, de la remise prévue par le I de l'article 1756 du code général des impôts. Par suite, les conclusions de la requérante sont irrecevables en tant qu'elles portent sur ces pénalités.

       II. Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       3. Si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en œuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration qui, faisant usage de son droit de communication, et consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, est tenue de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée. La réponse communiquée par la SARL B..., obtenue par l'exercice du droit de communication, ne présente pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée. Par suite, le moyen tiré de ce que l'EURL KL2I aurait été privée de la garantie du débat oral et contradictoire relativement à cette pièce doit être écarté. Par ailleurs, il est constant que la société requérante, informée par l'administration de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle avait obtenus auprès de la SARL B..., n'a pas demandé, avant la mise en recouvrement des impositions supplémentaires, la communication des documents contenant ces renseignements.

       III. Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

       4. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". L'article L. 193 du même livre énonce que : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". La souscription, par un redevable qui relève du régime réel normal d'imposition, de déclarations prévues pour les contribuables soumis au régime simplifié d'imposition est assimilable à un défaut de déclaration qui justifie le recours à la procédure de taxation d'office.

       5. Il n'est pas contesté par la société requérante que son activité relevait, au titre de la période en litige, du régime réel d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée, et qu'elle n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations mensuelles CA3, pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017, qu'elle était tenue de souscrire. Par suite, alors même qu'elle aurait souscrit des déclarations annuelles CA12 pour cette période, les droits de taxe sur la valeur ajoutée ont été régulièrement rappelés selon la procédure d'office prévue par les dispositions précitées du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales au titre de cette même période. Il appartient donc à l'EURL KL2I d'établir le caractère exagéré des droits qu'elle conteste.

       S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

       6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'administration a relevé que des discordances apparaissaient entre la taxe sur la valeur ajoutée collectée déclarée et celle qui aurait dû l'être compte tenu des éléments fournis au cours des opérations de contrôle. En se bornant à faire valoir qu'elle a déclaré un montant de 122 730 euros de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre du 1er janvier au 31 décembre 2016 et à " contester " les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de cette période, la société requérante n'assortit ce moyen d'aucune précision de nature à en apprécier le bien-fondé.

       7. En deuxième lieu, l'EURL KL2I reprend en appel, sans apporter d'éléments nouveaux, le moyen selon lequel l'administration a fait une évaluation exagérée de ses bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2017 en ne tenant pas compte des réalités économiques de son secteur d'activité, ni des conditions concrètes de fonctionnement de l'entreprise. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif au point 8 du jugement.

       8. En dernier lieu, à supposer que l'EURL KL2I ait entendu se prévaloir du bénéfice de la doctrine référencée BOI-CTX-DG-20-20-20, celle-ci, qui est relative à la procédure d'imposition, ne peut être utilement invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Elle n'est pas davantage fondée à invoquer la doctrine référencée BOI-CF-IOR-50-20 du 22 janvier 2020, qui est tout état de cause, postérieure à la période d'imposition en litige.

       S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

       9. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; (...) c) Celle qui est acquittée par les redevables eux-mêmes lors de l'achat ou de la livraison à soi-même des biens ou des services (...) ". Aux termes de l'article 289 du même code : " I - 1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers (...) 3. La facture est, en principe, émise dès la réalisation de la livraison ou de la prestation de services. (...) ". Aux termes du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au même code : " Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise ; / (...) 6° Pour les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, à l'exception de ceux : a. Destinés à être revendus à l'état neuf ; b. Donnés en location ; c. Comportant, outre le siège du conducteur, plus de huit places assises et utilisés par des entreprises pour amener leur personnel sur les lieux du travail ; d. Affectés de façon exclusive à l'enseignement de la conduite ; e. De type tout terrain affectés exclusivement à l'exploitation des remontées mécaniques et des domaines skiables, dès lors qu'ils ont été certifiés par le service technique des remontées mécaniques et des transports guidés, dans des conditions fixées par décret ; f. Acquis par les entreprises de transports publics de voyageurs et affectés de façon exclusive à la réalisation desdits transports ; / 7° Pour les éléments constitutifs, pièces détachées et accessoires des véhicules et engins mentionnés au premier alinéa du 6° ; (...) ".

       10. En premier lieu, l'EURL KL2I se borne à indiquer qu'elle a toujours été de bonne foi et qu'elle conteste à titre conservatoire les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible comptabilisée en 2014, 2015 et 2016, sans plus de précision. Dès lors qu'elle n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés à ce titre, ses conclusions en décharge de ces impositions ne peuvent qu'être rejetées.

       11. En deuxième lieu, l'administration a remis en cause la déductibilité, au titre de 2015, de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des factures établies au nom de son gérant et au nom du Garage A... au motif qu'elles ne contribuaient pas à la réalisation d'opérations imposables de l'EURL. En conséquence d'un coefficient d'admission nul, la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures n'était pas déductible et l'administration a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. En se bornant à faire valoir que ces dépenses sont précisément engagées pour les besoins de l'activité de transport et que ses partenaires commerciaux ont, par erreur, indiqué le nom de M. ... sur lesdites factures, la société requérante ne justifie pas que la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures en litige était déductible.

       12. En troisième lieu, l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des frais d'entretien et de réparation engagés par la société sur plusieurs véhicules qu'elle a considérés comme des véhicules de tourisme disposant d'un coefficient d'admission nul. La société requérante, qui supporte la charge de la preuve, ne démontre pas, par la seule production du certificat d'immatriculation du véhicule Peugeot, immatriculé BF-665-LL, comportant la mention " CTTE ", que ledit véhicule serait effectivement utilisé pour les besoins de la société, à des fins commerciales. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente à ce véhicule, au titre de l'année 2015. 

       13. En quatrième lieu, l'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible portée au débit des comptes 4456200 " TVA sur immobilisations ", au titre de l'exercice 2014, et 44566000 " TVA sur autres biens et services ", au titre de l'exercice 2015, correspondant au fournisseur SARL B.... La société requérante qui fait valoir que ce fournisseur lui a vendu et loué des véhicules utilitaires pour les besoins de l'exercice de son activité de transport urbain n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations, alors qu'il résulte de la proposition de rectification que dans le cadre de l'exercice du droit de communication, la SARL B... a répondu au service ne pas avoir émis de facture au nom de l'EURL KL2I. Elle n'est, par suite, pas fondée à contester ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Par ailleurs, l'administration a également remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible portée au débit du compte 44566000 " TVA sur autres biens et services " au titre des exercices 2014 et 2015 en raison de l'absence d'identification des véhicules sur les pièces justificatives. La société requérante ne peut sérieusement faire valoir que la mention du véhicule ayant bénéficié de la prestation n'étant pas obligatoire sur la facture, l'administration ne pouvait, pour ce motif, remettre en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible.

       14. En cinquième lieu, il résulte de l'instruction que l'EURL KL2I a déduit, au titre respectivement des exercices 2015 et 2016, des montants de taxe sur la valeur ajoutée de 24 757 euros et de 23 350 euros, correspondant aux taxes ayant grevé des factures émises en 2015 par la SARL D... et en 2016 par la société Transports E.... Au cours des opérations de contrôle, l'administration a toutefois relevé que les procédures de liquidation judiciaire ouvertes à l'encontre de la SARL D... le 20 juillet 2014 et de la société Transports E...le 22 avril 2015, ainsi qu'il résulte de l'instruction, avaient emporté en principe leur cessation d'activité et qu'en conséquence, ces sociétés n'étaient plus autorisées à émettre des factures postérieurement à ces dates. Les factures présentées lors du contrôle ont été ainsi établies plusieurs mois après la cessation d'activité des sociétés prestataires, en méconnaissance des dispositions ci-dessus rappelées de l'article 289 du code général des impôts. En outre, et en tout état de cause, la société contribuable n'apporte pas plus en appel qu'en première instance la preuve qui lui incombe de la réalité des prestations qu'auraient effectuées pour son compte ces deux sociétés sous-traitantes. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le droit à déduction de la taxe facturée par les sociétés D... et Transports E...au titre, respectivement, des exercices 2015 et 2016.

       15. En dernier lieu, il résulte de l'instruction qu'en l'absence de dépôt par la société contribuable des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle était tenue de souscrire au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 août 2017, l'administration a déterminé d'office le montant de taxe sur la valeur ajoutée déductible en le fixant à 40 % de la taxe sur la valeur ajoutée déduite au titre de l'exercice 2016. En se bornant à soutenir que cette évaluation est " fantaisiste " et que l'administration aurait dû retenir un pourcentage de 40 % du montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible taxée d'office, alors que l'administration fait valoir, sans être contredite, que le taux évalué d'office se fonde sur la circonstance que la taxe sur la valeur ajoutée collectée avait été indûment majorée par la société contribuable de 50 % et de 37 % au titre, respectivement, des exercices 2015 et 2016, la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration.

       En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

       16. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. (...) ".

       17. Il est constant que l'EURL KL2I n'a pas répondu à la proposition de rectification du 28 septembre 2017 par laquelle l'administration lui a notifié des suppléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. En l'absence de réponse, elle est ainsi réputée avoir tacitement accepté les rectifications qui lui ont été proposées. Par suite, elle supporte la charge de la preuve de l'exagération des impositions contestées.

       18. Il résulte de l'instruction que l'administration a réintégrée dans le résultat imposable de l'EURL KL2I, au titre de l'exercice clos en 2014, la somme globale de 21 600 euros, correspondant à des charges qu'elle a regardées comme non ou insuffisamment justifiées, relatives à des prestations de location de camions fournies par la société Transports E.... La société requérante, qui n'a pas produit lors du contrôle les factures auxquelles se rapportent les charges ainsi comptabilisées, ne les produit pas davantage dans le cadre de la présente instance et n'apporte aucun élément de nature à établir que ces dépenses ont été engagées pour les besoins de ses opérations imposables. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les sommes correspondantes dans le résultat imposable de l'EURL KL2I au titre de l'exercice clos en 2014.

       19. Par ailleurs, concernant les dépenses non engagées dans l'intérêt direct de la société, il résulte de ce qui a été dit, l'EURL KL2I n'articulant aucun moyen particulier, que c'est à bon droit que l'administration ne les a pas admises en déduction.

       20. Enfin, il résulte de ce qui a été dit précédemment que c'est à bon droit que l'administration fiscale a mis à la charge de l'EURL KL2I les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. La société requérante n'est donc pas fondée à soutenir que le service ne pouvait constater l'existence, à hauteur du montant de ces rappels, d'un profit sur le Trésor et réintégrer ce dernier à son résultat imposable des exercices en litige.

       En ce qui concerne les revenus distribués :

       21. La contestation de l'EURL KL2I relative à l'existence d'une distribution entre les mains de son gérant, qui concerne, en tout état de cause, un contribuable distinct, est inopérante.

       22. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres fins de non-recevoir opposées en défense, que l'EURL KL2I n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de l'EURL KL2I est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée KL2I et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

       Délibéré après l'audience du 12 janvier 2023, où siégeaient :

       - Mme Paix, présidente,

       - M. Platillero, président assesseur,

       - Mme Carotenuto, première conseillère.

       Rendu public par mise à disposition au greffe, le 26 janvier 2023.

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N° 20MA03729