Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme D...A...ont demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes.

       L'EURL Business Leads a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2007 ainsi que des pénalités y afférentes.

       Par un jugement conjoint n° 1306443,1306444 du 12 mai 2016, le tribunal administratif de Lille a rejeté leurs demandes.

       Procédure devant la cour :

       I. Par une requête, enregistrée sous le n° 16DA01438, le 4 août 2016, M. et Mme A..., représentés par Me B...C..., demandent à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du 12 mai 2016 ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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       Vu les autres pièces des dossiers.

       Vu :

       - le code général des impôts ; 

       - le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Rodolphe Féral, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Jean-Michel Riou, rapporteur public. 

       1. Considérant que les requêtes n° 16DA01438 et n° 16DA01439 présentées par M. et Mme A...et par l'EURL Business Leads présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; 

       2. Considérant que l'EURL Business Leads, dont M. A...est l'associé unique, a conclu le 14 novembre 2005 un contrat de prestation de service avec la société Chèque Déjeuner qui a été résilié le 28 juin 2007 à la suite d'un protocole d'accord transactionnel ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité, l'EURL Business Leads a fait l'objet de rectification en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2007, résultant de la réintégration dans ses résultats imposables de la plus-value de cession clientèle correspondant à l'indemnité versée par la société Chèque Déjeuner en vertu du protocole d'accord transactionnel ; qu'à la suite de la réintégration de revenus distribués par l'EURL Business Leads dans leurs revenus imposables, M. et Mme A...ont quant à eux été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2007 ; que, par un jugement conjoint du 12 mai 2016, le tribunal administratif de Lille, après avoir fait droit à une demande de substitution de base légale présentée par l'administration fiscale, a rejeté les demandes de l'EURL Business Leads et de M. et Mme A...tendant à ce que le tribunal prononce la décharge des impositions supplémentaires auxquelles ils avaient respectivement été assujettis ; que M. et MmeA..., par la requête n° 16DA01438, et l'EURL Business Leads, par la requête n° 16DA01439, relèvent régulièrement appel de ce jugement ;

Sur les conclusions aux fins de décharge présentées par l'EURL Business Leads :

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

       3. Considérant que, si l'administration peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, une telle substitution ne saurait avoir pour effet de priver le contribuable de la faculté, prévue par les articles L. 59 et L. 59 A du livre des procédures fiscales, de demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsque celle-ci est compétente pour connaître du différend relatif à une question de fait dont la solution commande le bien-fondé du nouveau motif invoqué par l'administration ;

       4. Considérant que le directeur régional des finances publiques du Nord-Pas-de-Calais et du département du Nord a demandé au tribunal administratif de Lille que l'indemnité de 215 000 euros versée par la société Chèque Déjeuner à l'EURL Businnes Leads en application du protocole d'accord transactionnel du 28 juin 2007 qui avait initialement été regardée comme visant à rémunérer une cession de clientèle, soit désormais regardée comme une indemnité de rupture des relations contractuelles résultant d'un contrat de prestation de service conclu le 14 novembre 2005 et qu'elle soit par suite réintégrée dans le résultat imposable de l'EURL Business Leads en tant que produits exceptionnels ; que si l'EURL Business Leads soutient que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a pu apprécier si la somme versée par la société Chèque Déjeuner représentait une indemnité de rupture du contrat ou une indemnité de cession du " fichier client ", la qualification de l'indemnité versée par la société Chèque Déjeuner en application du protocole transactionnel constitue une question de droit qui n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales ; que, par ailleurs, quelle que soit la qualification donnée à l'indemnité versée par la société Chèque Déjeuner à l'EURL Business Leads, cette qualification est sans incidence sur la seule question factuelle en désaccord entre le contribuable et l'administration fiscale portant sur le point de savoir si une partie de cette somme, à savoir 92 000 euros, correspondait à une indemnisation propre de M. A...pour la restitution du " fichier client " dont il aurait été propriétaire et ainsi, s'il fallait limiter à 123 000 euros la somme à réintégrer dans les résultats de l'EURL Business Leads ; qu'il résulte de l'instruction que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est réunie le 26 octobre 2010 et à cette occasion, a examiné cette question factuelle ; qu'ainsi, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'était déjà prononcée sur la seule question factuelle en désaccord entre le contribuable et l'administration fiscale et qui demeurait la même s'il était fait droit à la demande de substitution de motif ; qu'en conséquence, alors même que l'EURL Business Leads n'a pas été en mesure de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du nouveau motif invoqué par l'administration fiscale, la substitution de motif demandée par l'administration fiscale ne privait l'EURL Business Leads d'aucune garantie ; que, par suite, c'est à bon droit que le tribunal administratif de Lille a fait droit à la demande de substitution de motif présentée par l'administration fiscale ; 

       5. Considérant que dès lors que c'est à bon droit que la substitution de motif demandée par l'administration fiscale a été accueillie, l'EURL Business Leads ne peut plus utilement soutenir que l'indemnité qui lui a été versée par la société Chèque Déjeuner ne peut s'analyser comme visant à rémunérer une cession de clientèle taxable en tant que plus-value ; 

       6. Considérant que l'EURL Business Leads soutient qu'une partie de la somme de 215 000 euros qui lui a été versée par la société Chèque Déjeuner, à savoir 92 000 euros, doit être regardée comme la contrepartie versée par cette dernière société à M. A...pour le rachat du fichier cible de prospection commerciale qui lui appartient et qu'ainsi, seule une somme de 123 000 euros doit être qualifiée d'indemnité pour rupture des relations contractuelles ; que, toutefois, l'article III - " Identification du litige " - du protocole d'accord transactionnel mentionne que par courrier du 9 février 2007, la société Chèque Déjeuner a indiqué à l'EURL Business Leads sa décision de résilier le contrat de prestation de service les unissant avec effet au 15 mai 2007 et que l'EURL Business Leads a, le 16 mars 2007, contesté le délai de préavis de trois mois comme insuffisant pour lui permettre de se réorganiser, la société Chèque Déjeuner représentant 80 % de son chiffre d'affaires, a demandé le paiement de prestations exécutées à hauteur de 46 508,29 euros TTC et a reproché les conditions dans lesquelles la société Chèque Déjeuner avait exécuté le contrat avant notification de la rupture ; qu'il ressort également de l'article IV - " Concessions " du protocole d'accord transactionnel que l'EURL Business Leads renonce à solliciter l'intégralité du préjudice subi par suite de la rupture du contrat de prestation de service en contrepartie du paiement par la société Chèque Déjeuner d'une somme de 215 000 euros, par chèque établi à l'ordre de la CARPA et d'une somme de 46 508,29 euros TTC, par chèque libellé à l'ordre de l'EURL Business Leads ; qu'ainsi, et même si ce protocole transactionnel mentionne que tant l'EURL Business Leads que M. A...intervenant à titre personnel sont parties à cette convention, il ressort des termes mêmes du protocole d'accord transactionnel que les sommes versées au titre de cette convention sont uniquement en relation avec les préjudices subis par l'EURL Business Leads lors de l'exécution et la résiliation du contrat de prestation de service conclu entre elle et la société Chèque Déjeuner ; 

       7. Considérant en outre, qu'il ressort des termes de l'article V - " Restitution " du protocole d'accord transactionnel que les chèques ne seront remis par la société Chèque Déjeuner à l'EURL Business Leads qu'après restitution par cette dernière du " Fichier Qualifié " et du " fichier Gestion du Parc " ; qu'il résulte de l'instruction qu'avant la conclusion du contrat de prestation de service, l'EURL Business Leads disposait d'un " Fichier central " constitutif d'une mégabase d'entreprises de plus de 20 salariés ; qu'il est expressément mentionné dans le contrat de prestation de service que ce " Fichier central " est la propriété de l'EURL Business Leads ; qu'à l'issue d'un rapprochement entre ce " Fichier central " et le fichier interne de la société Chèque Déjeuner, le " Fichier central " a été expurgé des sociétés déjà clientes de Chèque Déjeuner, des prospects avec lesquels Chèque Déjeuner est déjà en contact et des entreprises déjà équipées de titres de restaurant concurrents et est alors appelé, selon les termes du contrat de prestation, " fichier validé " ; que ce " fichier validé " complété par les informations recueillies dans le cadre de la pré-qualification par l'EURL Business Leads conformément à sa mission est appelé, selon le contrat de prestation de service, " fichier qualifié " et que ce " fichier qualifié " une fois enrichi par les développeurs de marché de l'EURL Business Leads est alors appelé " fichier de Gestion de Parc " ; que l'article V du contrat de prestation de service prévoit au titre des obligations de l'EURL Business Leads de transmettre à la société Chèque Déjeuner, " à titre gratuit, à l'issue d'une période de deux ans à compter de la date de prise d'effet du contrat, soit le 15 mai 2005, (...) l'ensemble du Fichier Qualifié " ; qu'ainsi, et comme l'ont relevé les premiers juges, le contrat de prestation de service ayant été résilié le 15 mai 2017, soit à l'expiration d'une période de deux ans à compter de la date de prise d'effet, le " fichier qualifié " devait être restitué gratuitement à la société Chèque Déjeuner sans aucune contrepartie financière ; que l'article XIII du contrat de prestation prévoit quant à lui que les " Fichier Gestion de Parc " resteront la pleine et entière propriété de la société Chèque Déjeuner et qu'ils seront communiqués par l'EURL Business Leads sur simple demande à la société Chèque Déjeuner et, en tout état de cause, à la date de dénonciation du contrat par l'une ou l'autre partie ; qu'ainsi, la propriété de ce second fichier appartient également à la société Chèque Déjeuner sans contrepartie financière à l'issue du contrat ; qu'en conséquence, l'indemnité de 215 000 euros versée par la société Chèque Déjeuner dans le cadre du protocole d'accord transactionnel ne peut avoir eu pour contrepartie le rachat du " fichier qualifié " et du " fichier Gestion de Parc " dont cette société était propriétaire à titre gratuit à la date de résiliation du contrat de prestation de service en application des clauses de ce contrat ; que le " Fichier central " initial, propriété de l'EURL Business Leads selon les termes du contrat de prestation de service, ne faisant quant à lui l'objet d'aucune restitution ou d'aucun rachat de la part de la société Chèque Déjeuner selon le protocole d'accord transactionnel, l'indemnité litigieuse versée par la société Chèque Déjeuner est donc sans lien avec ce fichier ; qu'enfin, en tout état de cause, l'EURL Business Leads ne démontre pas que M. A...aurait été propriétaire du fichier cible de prospection commerciale ; que si elle soutient que M. A...l'a mis à sa disposition à titre gratuit, elle ne produit aucune convention de mise à disposition, ni aucun autre document établissant cette mise à disposition alors que, ainsi qu'il vient d'être dit, le contrat de prestation de service conclu avec la société Chèque Déjeuner mentionne que le " fichier central " est la propriété de l'EURL Business Leads ; que si l'EURL Business Leads établit que M. A...a acquis des logiciels en 1997 et 1998 permettant l'extraction de données et la création d'une mégabase d'entreprises et produit une expertise non contradictoire, peu circonstanciée et ne permettant pas de s'assurer de l'identité des fichiers consultés par l'expert, faisant état de ce que dans les fichiers consultés, des informations antérieures à la création de l'EURL Business Leads ont été reportées, ces éléments ne suffisent pas à établir que le fichier cible de prospection commerciale aurait été la propriété de M.A... ; que, par suite, l'administration fiscale a pu à bon droit regarder l'indemnité de 215 000 euros versée par la société Chèque Déjeuner comme une indemnité venant réparer le préjudice subi par l'EURL Business Leads en raison de la rupture des relations contractuelles qui les unissait ;   

En ce qui concerne les pénalités :

       8. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;

       9. Considérant que, pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale fait valoir que l'EURL Business Leads n'a enregistré comptablement, en produits exceptionnels, que la somme de 123 000 euros sur le montant de l'indemnité perçue de la société Chèque Déjeuner, le solde ayant été porté au crédit du compte courant de son gérant et associé unique, revenu que ce dernier n'a pas déclaré et qu'en procédant ainsi, la société requérante ne pouvait ignorer qu'elle minorait son résultat imposable ; qu'en se bornant à avancer ces éléments, l'administration fiscale ne peut être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée de l'EURL Business Leads d'éluder l'impôt, d'un montant de 6 238 euros après rectification, alors que cette dernière a mentionné dans sa comptabilité l'intégralité de la somme perçue, mais a estimé qu'une part de cette indemnité réparait un préjudice subi par son gérant ; que par ailleurs, la circonstance que son gérant n'ait pas déclaré le montant porté au crédit de son compte courant d'associé est sans influence sur la qualification de manquement délibéré ;

Sur les conclusions tendant au paiement d'intérêts moratoires :

       10. Considérant qu'en vertu de l'article R. 208-1 du livre des procédures fiscales, les intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 sont payés d'office en même temps que les sommes remboursées par le comptable chargé du recouvrement des impôts ; qu'en l'absence de litige né et actuel entre l'EURL Business Leads et le comptable public concernant ces intérêts, les conclusions de la requête tendant au paiement de ceux-ci ne sont pas recevables ;

       11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'EURL Business Leads est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille ne lui a pas accordé la décharge des pénalités pour manquement délibéré appliquées à la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2007 ; 

Sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M. et MmeA... :

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

       12. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 2°) Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) " ; qu'aux termes de l'article 158 du code général des impôts : " (...) 7. Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1, 25. Ces dispositions s'appliquent : (...) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice (...) " ; que, lorsqu'elle notifie des rectifications, en application des dispositions précitées de l'article 109-1-2° du code général des impôts, l'administration doit, en principe, apporter la preuve que des sommes ou valeurs ont été mises à disposition des associés et appréhendées par eux ; que, toutefois, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et ne sont alors imposables que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

       13. Considérant qu'il résulte de l'instruction, qu'une somme de 92 000 euros a été portée au cours de l'année 2007 au crédit du compte courant d'associé que M. A...détient dans l'EURL Business Leads dont il est le gérant et l'associé unique ; que pour les mêmes motifs que ceux développés aux points 4 à 7, l'indemnité versée par la société Chèque Déjeuner à l'EURL Business Leads doit être regardée comme une indemnité de rupture des relations contractuelles qui les unissaient et non, pour une part de celle-ci se montant à la somme de 92 000 euros, comme la contrepartie du rachat du ficher cible de prospection commerciale qui aurait appartenu à M.A... en propre ; que, par ailleurs, le protocole d'accord ne mentionne pas expressément que M. A...est bénéficiaire, à quel titre que ce soit, d'une partie de l'indemnité ainsi versée ; que M. A...n'établit, ni même n'allègue qu'au titre de l'année 2007, il aurait agi en qualité d'agent commercial à titre individuel et qu'il aurait facturé en cette qualité des prestations à l'EURL Business Leads qui auraient justifié le versement de la somme de 92 000 euros ; qu'ainsi, M. et Mme A...n'apportent pas la preuve qui leur incombe que la somme de 92 000 euros ne constitue pas des revenus distribués par l'EURL Business Leads ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit imposer ces sommes entre les mains des époux A...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre l'année 2007 ;

En ce qui concerne les pénalités :

       14. Considérant que l'administration fiscale fait valoir que le compte courant d'associé de M. A...au sein de l'EURL Business Leads dont il est le gérant et l'associé unique a été crédité d'une somme de 92 000 euros et que l'intéressé s'est abstenu de porter cette somme sur sa déclaration de revenus et qu'à supposer même que celle-ci ait constitué la contrepartie du rachat d'un fichier appartenant à M. A...comme les contribuables le pensaient, cette somme constituait néanmoins un revenu imposable en tant que revenu occasionnel dans la catégorie des bénéfices commerciaux ; que, dans ces conditions, alors que les requérants ne pouvaient ignorer que la somme portée au crédit du compte courant d'associé de M. A...constituait un revenu imposable, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée de M. et Mme A...d'éluder l'impôt ; 

       15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à ce qu'il prononce la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités correspondantes ; 

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 

       16. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ;

       17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas la partie perdante dans l'instance n° 16DA01438 et qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans l'instance n° 16DA01439 ; 

DÉCIDE :

       Article 1er : Il est accordé à l'EURL Business Leads la décharge de la majoration de 40 % appliquée à la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2007.

       Article 2 : Le jugement n° 1306443,1306444 du 12 mai 2016 du tribunal administratif de Lille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

       Article 3 : La requête n° 16DA01438 de M. A...est rejetée et le surplus des conclusions de l'EURL Business Leads dans l'instance n° 16DA01439 est rejeté.

       Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D... A..., à l'EURL Business Leads et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Copie sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

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N°16DA01438,16DA01439