Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. C... E... a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre de l'année 2008, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférents.

       Par un jugement n° 1612000 en date du 27 décembre 2018, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. 

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête, enregistrée le 12 février 2019, M. E..., représenté par Me B... et Me A..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1612000 du Tribunal administratif de Paris en date du 

27 décembre 2018 ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre de l'année 2008, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférents ; 

       3°) à titre subsidiaire, dans l'hypothèse où un abus de droit serait caractérisé, de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti avec son épouse au titre de l'année 2008, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférents, résultant de la taxation du gain de cession des titres de la société Compagnie de l'Odyssée dans la catégorie des traitements et salaires ; 

       4°) de mettre à la charge de l'État une somme de 10 000 euros au titre des frais qu'il a exposés tant en première instance qu'en appel sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Il soutient que :

       - en méconnaissance des dispositions de l'article R. 741-2 du code de justice administrative, le tribunal n'a pas visé la note en délibéré qu'il a présentée le 12 décembre 2018, après l'audience, et pour laquelle le greffe du tribunal a émis un accusé de réception le même jour à 19h28. Le Tribunal n'a pas pris en compte cette note en délibéré ; 

       - le tribunal n'a pas tiré les conséquences de la substitution de base légale présentée par le ministre de l'action et des comptes publics dès lors que la taxation de l'intégralité du gain de cession des titres de la société Compagnie de l'Odyssée (CDO) selon le régime des plus-values de cession de valeur mobilière aurait dû conduire le tribunal à prononcer la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu et la décharge des cotisations de contributions sociales ; 

       - le service a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en ne l'informant pas de la teneur et de l'origine de renseignements et documents obtenus de tiers, et en s'abstenant de lui transmettre, alors qu'il en avait fait la demande, certains documents sur lesquels il s'était fondé pour établir les impositions mises à sa charge ; il est fondé à se prévaloir des énonciations de la documentation administrative référencée BOI-CF-PGR-30-10 n° 340 à 360 ; 

       - l'administration n'établit pas l'existence d'un abus de droit ; il n'a tiré aucun avantage fiscal ni de l'interposition des sociétés Compagnie de la Margeride et Compagnie de Caumartin 2, ni de la cession des titres CDO à la société Compagnie de la Margeride, dont il n'a perçu aucun gain dès lors que cette cession a été réalisée au prix de revient ; en effet, en raison de cette cession, il n'a pas pu bénéficier du régime d'exonération prévu pour la cession de titres logés dans un plan épargne en actions, alors qu'il devenait imposable sur la cession des titres CDO en sa qualité d'associé de la société Compagnie de la Margeride ; l'apport des titres de la société Compagnie de la Margeride à la société Compagnie de Caumartin 2 ne lui a pas davantage permis de bénéficier d'un avantage fiscal ; s'il avait souhaité soustraire le gain de cession des titres CDO à toute imposition, il lui suffisait d'apporter directement les titres CDO à la société Compagnie de Caumartin 2, ce qui lui aurait permis de bénéficier à titre personnel du sursis d'imposition sur le fondement de l'article 

150-0 B du code général des impôts, alors que, par ailleurs, aucune plus-value n'aurait été réalisée par la société Compagnie de Caumartin 2 lors de la cession des titres CDO ; la transformation du gain réalisé par la société Compagnie de la Margeride en bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés du fait de l'apport de ses titres à la société Compagnie de Caumartin 2 ne poursuivait aucun but fiscal dès lors que le taux d'imposition à l'impôt sur les sociétés était plus élevé que le taux d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières et que la situation déficitaire de la société Compagnie de Caumartin 2 au 31 décembre 2008 était imprévisible lors de l'apport, au début de l'année 2008, des parts de la société Compagnie de la Margeride à la société Compagnie de Caumartin 2 ; le résultat futur de la société Compagnie de la Margeride était également très incertain, dès lors qu'en 2007, la cession du groupe Editis, détenu depuis seulement trois ans par Wendel, était improbable et que le secteur de l'édition était très volatil ; l'apport des titres de la société Compagnie de la Margeride à la société Compagnie de Caumartin 2 a été motivé par des considérations financières, économiques et juridiques ; cette opération visait à placer dans une seule entité les actifs des deux sociétés, qui avaient un objet identique et portaient les titres des différents co-investissements réalisés par Wendel ; elle permettait de simplifier la détention et la gestion des titres et investissements et de réaliser des économies, de renforcer le bilan de la société Compagnie de Caumartin 2, ses fonds propres et sa solvabilité financière, laquelle pouvait ainsi, dans le cadre d'un renforcement durable des fonds propres d'un groupe industriel en cours de constitution, bénéficier de meilleures conditions d'emprunt lui permettant de financer l'élargissement de ses activités ; elle a également permis à M. E..., par l'intermédiaire de la société Compagnie de Caumartin 2 de reconstituer un groupe familial de PME industrielles dans le bois et le BTP ; l'opération n'a dégagé aucune liquidité et, en outre, aucune remontée de liquidités entre les mains de la Compagnie de Caumartin 2 ou de son actionnaire n'a été effectuée ; 

       - le délai de reprise de l'administration était expiré lorsque le service lui a adressé la proposition de rectification et, par suite, lorsqu'il a mis en recouvrement les impositions en litige ; 

       - le gain réalisé lors de la cession des titres CDO à la société Ofilux Finances ne constitue pas un complément de salaire imposable dans la catégorie des traitements et salaires dès lors que l'administration n'établit pas qu'un avantage salarial a été consenti aux investisseurs et que l'investissement présentait un caractère risqué ; par ailleurs, ainsi que l'a déjà jugé la Cour, le gain réalisé par l'intermédiaire d'une société de personnes ne peut pas être imposé dans la catégorie des traitements et salaires ; ainsi, à supposer que le service ait à bon droit écarté l'interposition des sociétés Compagnie de la Margeride et Compagnie de Caumartin 2, M. E... devait alors être considéré comme ayant appréhendé le gain résultant de la cession des titres CDO par l'intermédiaire de la société Compagnie de la Margeride, relevant du régime des sociétés de personnes, dont les bénéfices sociaux ne peuvent pas être imposés dans la catégorie des traitements et salaires.  

       Par des mémoires en défense enregistrés les 14 juin et 5 juillet 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient que : 

       - le requérant n'établit pas que la note en délibéré, qui a été transmise via l'application 

e-Barreau, a été régulièrement déposée au greffe du Tribunal administratif de Paris ; 

       - si la Cour devait confirmer l'analyse du tribunal et juger que le gain résultant de la cession des titres CDO est imposable selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières, il sollicite le maintien des impositions en litige sur ce fondement ; toutefois, le gain résultant de la cession des 2 500 actions de préférence de la société CDO, par l'intermédiaire de la société Compagnie de la Margeride, constitue à concurrence de 63,54 % de son montant un complément de salaire imposable dans la catégorie des traitements et salaires sur le fondement des articles 79 et suivants du code général des impôts ; 

       - il demande, à titre subsidiaire, que la totalité du gain soit imposée dans la catégorie des traitements et salaires sur le fondement des articles 79 et 82 du code général des impôts, y compris pour sa fraction taxée initialement dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers puis imposée dans celle des plus-values de cession de valeurs mobilières ;

       - les autres moyens soulevés par M. E... ne sont pas fondés. 

       Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt de la Cour était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de ce que le gain de cession des actions de préférence CDO détenues indirectement par Mme E... a été réalisé par la société Compagnie de la Margeride, qui est une société de personnes relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts, non soumise à l'impôt sur les sociétés, et dont les résultats ne sont pas imposables dans la catégorie des traitements et salaires.

       Par un mémoire enregistré le 24 septembre 2019, M. E... persiste dans ses écritures. Il soutient que : 

       - à la date de sa demande de communication, il était associé et gérant de la société Compagnie de Caumartin 2 et la société Compagnie de la Margeride avait fait l'objet en 2010 d'une transmission universelle de patrimoine au profit de la société Compagnie de Caumartin 2 ; 

       - le service ne pouvait pas imposer dans la catégorie des traitements et salaires le gain de cession des actions de préférence CDO détenues indirectement par Mme E... dès lors que la société Compagnie de la Margeride, qui a cédé les titres CDO, est une société de personnes dont les résultats ne sont pas imposables dans la catégorie des traitements et salaires ; 

       - il n'a pas commis d'abus de droit en interposant les sociétés Compagnie de la Margeride et Compagnie de Caumartin 2 ; il demande que la constatation de l'existence d'un abus de droit soit limitée au seul apport des titres de la société Compagnie de la Margeride à la société Compagnie de Caumartin 2 de sorte qu'il puisse être imposé selon les mêmes modalités que son épouse ainsi que les autres cadres qui ont détenu des titres CDO par l'intermédiaire d'une société civile relevant de l'article 8 du code général des impôts. 

       Par un mémoire enregistré le 25 septembre 2019 en réponse au moyen communiqué par la Cour, le ministre conclut au non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 

       Il soutient que l'administration renonce à l'imposition du gain de cession se rapportant à l'unique titre de la société Compagnie de la Margeride détenu par Mme E.... 

       Vu les autres pièces du dossier. 

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme D... ;

       - les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public ; 

       - et les observations de Me A..., représentant M. E..., qui soutient en outre que le service n'a, en tout état de cause, pas correctement tiré les conséquences de sa propre rectification, qui aurait dû le conduire, après avoir écarté la cession des actions de préférence de la société CDO à la société Compagnie de la Margeride et l'apport des titres de celle-ci à la société Compagnie de Caumartin 2, à regarder M. E... comme ayant lui-même cédé les titres de la société CDO dans le cadre de son plan d'épargne en actions, l'inscription de ces titres à ce plan n'ayant pas été remise en cause par le service, et, par suite, à le regarder comme bénéficiant de l'exonération d'impôt attachée aux gains réalisés dans le cadre d'un tel plan.

       Considérant ce qui suit : 

       1. La société Wendel Investissement a acquis le 30 septembre 2004 le groupe Editis, second groupe d'édition français, qu'elle a revendu le 30 mai 2008 au groupe espagnol Planeta. Parallèlement, elle a mis en place des instruments juridiques et financiers visant à associer à cette opération certains de ses cadres dirigeants, afin de leur permettre d'appréhender, au travers de prises de participations, une partie du gain réalisé lors de la revente d'Editis en 2008. M. E... a ainsi acquis, les 27 décembre 2004 et 20 juin 2006, 2 500 actions de préférence de la société CDO, constituée à cet effet et conçue comme un véhicule d'investissement, pour un montant total de 50 000 euros. Le 18 décembre 2007, il a cédé ses actions de préférence à leur prix de revient à la société Compagnie de la Margeride, qu'il avait créée la veille avec son épouse et dont il était le gérant. Enfin, le 30 avril 2008, il a apporté les 999 parts qu'il détenait dans la société Compagnie de la Margeride à la société Compagnie de Caumartin 2, dont il était l'un des associés et qu'il dirigeait également. 

       2. La société Compagnie de la Margeride a, le 20 mai 2008, cédé ses 2 500 actions de préférence de la société CDO à la société Ofilux Finances pour un montant total de 1 589 499 euros et a déclaré un bénéfice de 1 540 467 euros, qui a été pris en compte pour la détermination du résultat de l'exercice clos en 2008 de la société Compagnie de Caumartin 2, soumise à l'impôt sur les sociétés, et absorbé dans sa totalité par les pertes comptabilisées par cette société au titre de cet exercice. Par ailleurs, Mme E... a déclaré à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2008 la fraction du gain de cession des actions de préférence de la société CDO correspondant à la part de la société Compagnie de la Margeride qu'elle détenait et qui n'a pas été apportée à la société Compagnie de Caumartin 2. Ce gain a été imposé selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières prévu par l'article 150-0 A du code général des impôts. 

       3. M. et Mme E... ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, à l'issue duquel le service a considéré que l'interposition des sociétés Compagnie de la Margeride et Compagnie de Caumartin 2 avait, en réalité, permis à M. E... d'échapper à toute imposition personnelle au titre de l'année 2008 à raison du gain réalisé lors de la cession à la société Ofilux Finances des actions de préférence de la société CDO, et ce, par une application littérale des dispositions des articles 8 et 209 du code général des impôts, contraire aux objectifs poursuivis par leur auteur, et qu'elle était, ainsi, constitutive d'un abus de droit. Il a, en recourant à la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, écarté l'interposition de la société Compagnie de la Margeride, ainsi que l'apport par M. E... des 999 parts qu'il détenait de cette société à la société Compagnie de Caumartin 2, et a imposé le gain résultant de la cession des actions de préférence de la société CDO détenues indirectement par M. E... entre les mains de ce dernier. Il a, ensuite, considéré que les gains résultant des cessions par la société Compagnie de la Margeride des actions de préférence de la société CDO, détenues indirectement par M. et Mme E..., constituaient, pour partie, un complément de salaire accordé à l'intéressé à raison des fonctions qu'il exerçait alors au sein du groupe Wendel et les a taxés à concurrence de 63,54 % de leurs montants dans la catégorie des traitements et salaires. Il a imposé le surplus, s'agissant des titres détenus indirectement par M. E..., selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières prévu par l'article 150-0 A du code général des impôts. M. et Mme E... ont, en conséquence de ces rectifications, été assujettis au titre de l'année 2008 à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties des intérêts de retard et de pénalités de 40 % pour manquement délibéré et de 80 % pour abus de droit, sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. 

       4. M. E... fait appel du jugement en date du 27 décembre 2018 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir accueilli la demande de substitution de base légale présentée par l'administration fiscale, a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités. 

       Sur l'étendue du litige : 

       5. Par une décision du 25 septembre 2019, postérieure à l'enregistrement de la requête, le directeur national des vérifications de situations fiscales a prononcé le dégrèvement, en droits et en pénalités, à concurrence de la somme totale de 371 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge de M. et Mme E... au titre de l'année 2008. Dans cette mesure, la requête est devenue sans objet et il n'y a plus lieu d'y statuer. 

       Sur la régularité du jugement attaqué : 

       6. Aux termes de l'article R. 741-2 du code de justice administrative : " La décision mentionne que l'audience a été publique (...). / Elle contient le nom des parties, l'analyse des conclusions et mémoires ainsi que les visas des dispositions législatives ou réglementaires dont elle fait application. / (...) Mention est également faite de la production d'une note en délibéré (...) ". Aux termes de l'article R. 411-3 de ce code : " Lorsqu'elle est présentée par un avocat, un avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, une personne morale de droit public autre qu'une commune de moins de 3 500 habitants ou un organisme de droit privé chargé de la gestion permanente d'un service public, la requête doit, à peine d'irrecevabilité, être adressée à la juridiction par voie électronique au moyen d'une application informatique dédiée accessible par le réseau internet. La même obligation est applicable aux autres mémoires du requérant. (...) Pour les instances en cours, ces dispositions s'appliquent aux mémoires et pièces produits à compter du 1er janvier 2017 ".

       7. Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'il est régulièrement saisi, à l'issue de l'audience, d'une note en délibéré émanant de l'une des parties, il appartient dans tous les cas au juge administratif d'en prendre connaissance avant de rendre sa décision, ainsi que de la viser, sans toutefois l'analyser dès lors qu'il n'est pas amené à rouvrir l'instruction et à la soumettre au débat contradictoire pour tenir compte des éléments nouveaux qu'elle contient.

       8. Il ressort des pièces du dossier soumis au tribunal qu'après l'audience publique qui s'est tenue le 12 décembre 2018, une note en délibéré a été présentée pour M. E.... Cette note en délibéré, qui a été transmise par l'application Télérecours au greffe du tribunal au moyen de la clé 

e-Barreau du conseil de M. E..., et qui répond ainsi aux exigences des dispositions précitées de l'article R. 411-3 du code de justice administrative, a été enregistrée par le greffe le 12 décembre 2018. Le jugement attaqué, dont les visas ne font pas mention de cette note et ne permettent dès lors pas de s'assurer que la formation de jugement en a pris connaissance, est par suite entaché d'irrégularité. Il doit, dès lors, être annulé. 

       9. Il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. E... devant le Tribunal administratif de Paris.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition : 

       10. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 

       11. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.

       12. Il résulte de l'instruction que, dans ses observations en date du 16 février 2012, antérieures à la mise en recouvrement des impositions en litige, présentées en réponse à la proposition de rectification du 9 décembre 2011, M. E... a sollicité la communication notamment de tous renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels le service s'était fondé pour établir ces impositions. 

       13. Le requérant reproche à l'administration de ne pas lui avoir communiqué " l'origine de l'information selon laquelle la société Compagnie de Caumartin 2 aurait procédé à la " cession d'une partie [des titres WENDEL] réalisée via un contrat de capitalisation le 15/12/2008 ", qui " a entrainé la constatation d'une perte d'un montant de 1.461.374  rendant la société COMPAGNIE DE CAUMARTIN 2 déficitaire ", dont elle a déduit que " du fait de cette situation, l'apport des titres COMPAGNIE DE LA MARGERIDE à la société COMPAGNIE DE CAUMARTIN 2 n'a pour seul but que celui d'intégrer un résultat imposable dans un résultat déficitaire, ayant vocation à le neutraliser ". Toutefois, il ressort des mentions de la proposition de rectification adressée à M. E... que cette information, qui figure à la page 10, a été obtenue par le service grâce au droit de communication qu'il a exercé auprès de la société Compagnie de Caumartin 2. 

       14. M. E... soutient également que le vérificateur ne l'a pas informé de l'origine et de la teneur d'une part, des déclarations de bénéfices industriels et commerciaux n° 2031 et de la liasse fiscale de la société Compagnie de la Margeride concernant la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2008, et de la déclaration de plus ou moins-values souscrite par cette société au titre de l'année 2008 et, d'autre part, du procès-verbal de l'assemblée générale extraordinaire des associés de la société Compagnie de Caumartin 2 du 30 avril 2008, de la déclaration n° 2033 B de cette société, de son annexe et du tableau pour l'exercice clos au 31 décembre 2008, ainsi que des liasses fiscales qu'elle a déposées au titre de ses exercices clos en 2007, 2008, et 2009. Toutefois, il ressort des mentions de la proposition de rectification que les déclarations et liasses fiscales ont été fournies par les sociétés elles-mêmes dans le cadre de leurs obligations fiscales déclaratives et que le procès-verbal du 30 avril 2008 a été obtenu par le service en usant de son droit de communication auprès de la société Compagnie de Caumartin 2. La teneur des renseignements utilisés provenant de ces documents a, en outre, été exposée dans la proposition de rectification. 

       15. M. E... se plaint également de ce que le service ne lui a pas communiqué les documents mentionnés au point 14. S'il fait valoir que la société Compagnie de la Margeride a fait l'objet au cours de l'année 2010 d'une transmission universelle de patrimoine au profit de la société Compagnie de Caumartin 2, il résulte de l'instruction qu'il était, à la date de sa demande de communication du 16 février 2012, l'un des associés et le dirigeant de la société Compagnie de Caumartin 2, dont le siège social était fixé à son domicile personnel, tout comme celui, avant son absorption, de la société Compagnie de la Margeride, dont il était également l'associé majoritaire et le gérant. Ainsi, en sa qualité de dirigeant de la société Compagnie de Caumartin 2, qui avait absorbé la société Compagnie de la Margeride, il avait directement et effectivement accès à l'ensemble des documents fiscaux de ces deux sociétés, ainsi qu'au procès-verbal de l'assemblée générale extraordinaire des associés de la société Compagnie de Caumartin 2 du 30 avril 2008. M. E... n'allègue pas avoir été empêché d'y accéder effectivement. Par suite, en s'abstenant de les lui transmettre, l'administration n'a pas méconnu l'obligation de communication à laquelle elle était tenue en application des dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. 

       16. Il résulte de tout ce qui précède que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté. 

       17. M. E... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des numéros 340 à 360 de la documentation administrative référencée BOI-CF-PGR-30-10, qui, relatives à la procédure d'imposition, ne comportent en tout état de cause aucune interprétation de la loi fiscale opposable à l'administration.

       Sur le bien-fondé des impositions : 

       En ce qui concerne l'existence d'un abus de droit :

       18. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification ". 

       19. Il résulte de ces dispositions que l'administration est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou, que, recherchant le bénéfice d'une application littérale de textes ou de décisions, telles qu'une interprétation formelle de la loi fiscale opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du même livre, à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. 

       20. Le comité de l'abus de droit fiscal n'ayant pas été saisi pour avis en l'espèce, la charge de la preuve du bien-fondé de la rectification en litige incombe au ministre. 

       21. Ainsi qu'il a été dit aux points 1 à 3, M. E... a cédé, le 18 décembre 2007, à leur valeur d'acquisition, ses 2 500 actions de préférence de la société CDO à la société civile Compagnie de la Margeride, qu'il avait créée la veille avec son épouse. Le 30 avril 2008, il a fait apport de 999 parts de cette société sur les 1 000 composant son capital à la société Compagnie de Caumartin 2, assujettie à l'impôt sur les sociétés, la plus-value correspondante ayant été placée sous le régime du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts. 

Le 20 mai 2008, la société civile Compagnie de la Margeride a vendu les actions CDO à la société Ofilux Finances et a réalisé, à cette occasion, un gain s'élevant à 1 589 499 euros, représentant un bénéfice de 1 540 467 euros. Ce bénéfice a été pris en compte pour la détermination du résultat de l'exercice clos en 2008 de la société Compagnie de Caumartin 2 et absorbé dans sa totalité par les pertes comptabilisées par cette société au titre de ce même exercice. Le service a, selon la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, écarté, comme ne lui étant pas opposables, la cession à la société civile Compagnie de la Margeride des actions de préférence en litige puis l'apport des parts de cette société à la société Compagnie de Caumartin 2, au motif que l'interposition de ces deux sociétés avait pour seul objet de permettre à M. E... d'échapper à toute imposition personnelle, au titre de l'année 2008, à raison du gain réalisé lors de la cession des titres de la société CDO à la société Ofilux Finances, par une application littérale des dispositions des articles 8, 12 et 209 du code général des impôts, contraire aux objectifs poursuivis par le législateur. 

       22. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 9 décembre 2011 adressée aux contribuables, que la société civile Compagnie de la Margeride, qui a pour objet la détention de participations, est une société de personnes relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts, non soumise à l'impôt sur les sociétés. Elle a été constituée le 17 décembre 2007, soit seulement 5 mois avant la cession des actions de préférence de la société CDO à la société Ofilux Finances, et a pour uniques associés M. et Mme E..., M. E... en étant également le dirigeant. Son siège a été fixé au domicile des intéressés et elle ne disposait pas de locaux et de matériels d'exploitation, ni de salariés. Elle avait pour seuls actifs les titres de la société CDO, qu'elle ne pouvait céder sans l'accord de la société Wendel. Elle n'a réalisé aucune opération entre l'achat de ces titres à M. E... et leur cession à la société Ofilux Finances, et n'a déclaré aucun produit d'exploitation au titre de la période en litige. La cession des titres de la société CDO à la société civile Compagnie de la Margeride a été effectuée à leur valeur d'origine et n'a, en conséquence, généré aucune plus-value de cession. Les éléments ainsi relevés par le service, dont la matérialité n'est pas contestée par les contribuables, établissent que la société civile Compagnie de la Margeride était dépourvue de substance économique et que sa création ne répondait à aucun objectif économique ou patrimonial.

       23. Par ailleurs, l'administration s'est également fondée sur la chronologie des opérations litigieuses et a relevé que M. E... avait, le 30 avril 2008, peu de temps avant la cession des actions CDO à la société Ofilux Finances, fait apport à la société Compagnie de Caumartin 2, sous le régime du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts, des parts de la société civile Compagnie de la Margeride. Le gain réalisé le 20 mai 2008 par cette société a ainsi, au lieu d'être imposé à l'impôt sur le revenu entre les mains de M. E..., été réintégré, grâce à cette opération d'apport, au résultat de l'exercice clos en 2008 de la société Compagnie de Caumartin 2 et absorbé en totalité par le résultat déficitaire de cette société, généré par la constatation d'une perte résultant de la cession dans des conditions défavorables d'actions Wendel, dont le cours avait commencé à chuter dès le milieu de l'année 2007. Contrairement à ce que soutient M. E..., les pertes comptabilisées à la clôture de son exercice 2008 par la société Compagnie de Caumartin 2, qui avait quasiment pour seuls actifs des titres Wendel, ne lui étaient imprévisibles, eu égard à sa qualité d'associé et de dirigeant de cette société, ni lors de la création de la société civile Compagnie de la Margeride, ni lors de l'apport des titres de cette société à la société Compagnie de Caumartin 2.

       24. M. E... ne peut justifier de la nécessité d'interposer la société civile Compagnie de la Margeride en invoquant la situation financière de la société Compagnie de Caumartin 2, dont il n'est pas contesté qu'elle aurait pu être rétablie par des apports de liquidités effectués directement par M. E..., en particulier après la cession des titres de la société CDO à la société Ofilux Finances. Il n'établit pas davantage que, comme il le soutient, l'objectif poursuivi lors du transfert des parts de la société civile Compagnie de la Margeride à la société Compagnie de Caumartin 2 visait à regrouper dans une seule entité les actifs des deux sociétés, qui avaient un objet identique, permettant ainsi de simplifier la gestion des titres et investissements et de réaliser des économies. 

       25. Il soutient également que l'apport à la société Compagnie de Caumartin 2 des titres de la société Compagnie de la Margeride était motivé par des considérations financières et économiques, puisqu'il a pu ainsi, par l'intermédiaire de la société Compagnie de Caumartin 2, dont les actifs ont ainsi été renforcés, constituer un groupe d'entreprises industrielles spécialisées dans le secteur du bois et du bâtiment. Toutefois, les investissements dont se prévaut le requérant ne sont, pour la plupart, pas établis. Par ailleurs, si les pièces produites par M. E... à l'appui de ses allégations révèlent l'existence de démarches réalisées par la société Compagnie de Caumartin 2 en vue du rachat d'entreprises dans le domaine du bois, ces investigations ont débuté en 2010, après le rachat en 2008 des titres CDO. En tout état de cause, le service n'a pas considéré que la société Compagnie de Caumartin 2 était dépourvue de substance économique mais que l'opération d'apport des titres de la société civile Compagnie de la Margeride à cette société n'avait pas d'autre motif que celui de permettre à M. E... d'éluder le paiement de l'impôt qu'il aurait normalement supporté s'il avait directement cédé les actions de préférence de la société CDO. A cet égard, le requérant ne peut utilement se prévaloir du taux d'imposition à l'impôt sur les sociétés plus élevé en 2008 que le taux d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières, dès lors que le gain en litige n'a été soumis au titre de cette année à aucune imposition entre ses mains. 

       26. Enfin, si M. E... fait valoir que la cession à la société Compagnie de la Margeride des actions de préférence de la société CDO a été réalisée à leur valeur d'origine et qu'il n'a ainsi perçu aucun gain, ni pu bénéficier pour ces titres, qui avaient précédemment été logés dans son plan d'épargne en actions, de l'exonération d'impôt prévue au 5° bis de l'article 157 du code général des impôts, la cession des titres de la société CDO à la société Compagnie de la Margeride et l'apport des titres de celle-ci à la société Compagnie de Caumartin 2 lui ont permis d'échapper à une imposition personnelle, au titre de l'année 2008, à raison du gain résultant de la cession des titres de la société CDO à la société Ofilux Finances, tout en gardant la maîtrise du produit de cette cession compte tenu de ses fonctions de direction au sein de la société Compagnie de Caumartin 2, dont il détenait, directement et indirectement, la majorité du capital.

       27. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de ce que la cession à la société civile Compagnie de la Margeride, à leur valeur d'acquisition, des actions de préférence en litige, puis l'apport des titres de cette société à la société Compagnie de Caumartin 2 présentaient un caractère artificiel, et que ce montage a été réalisé dans le but exclusif de permettre à M. E..., par une application littérale des dispositions des articles 8, 12 et 209 du code général des impôts, contraire à l'intention du législateur, d'éluder le paiement de l'impôt dont il aurait été personnellement redevable au titre de l'année 2008 s'il avait cédé directement les titres de la société CDO à la société Ofilux Finances. 

       28. Il est vrai que, même lorsque le contribuable passe un acte dans l'unique but d'atténuer ses charges fiscales, celui-ci ne peut pas constituer un abus de droit au sens des dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales lorsque la charge fiscale de l'intéressé ne se trouve en réalité pas modifiée par cet acte. 

       29. M. E... prétend ainsi qu'il aurait pu directement faire apport des actions de préférence de la société CDO à la société Compagnie de Caumartin 2 et que la plus-value constatée lors de cette opération d'apport aurait été placée automatiquement sous le régime du sursis d'imposition prévu par les dispositions de l'article 150-0 B du code général des impôts alors que, par ailleurs, le produit de la cession de ces titres à la société Ofilux Finances aurait été absorbé par les déficits constatés à la clôture de l'exercice 2008 par la société Compagnie de Caumartin 2. Toutefois, l'apport dans ces conditions des titres de la société CDO à la société Compagnie de Caumartin 2 aurait pu être regardé par l'administration, dans les circonstances de l'espèce, comme constitutif d'un montage abusif ayant pour seul objet de permettre à M. E..., par une application littérale des dispositions de l'article 150-0 B du code général des impôts, contraire à l'intention du législateur, de disposer d'un gain en en différant l'imposition grâce à l'interposition d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés.

       30. M. E... soutient également que le service n'a, en tout état de cause, pas correctement tiré les conséquences de sa propre rectification, qui aurait dû le conduire, après avoir écarté la cession des actions de préférence de la société CDO à la société Compagnie de la Margeride et l'apport des titres de celle-ci à la société Compagnie de Caumartin 2, à le regarder comme ayant lui-même cédé les titres de la société CDO dans le cadre de son plan d'épargne en actions, l'inscription de ces titres à ce plan n'ayant pas été remise en cause par le service, et, par suite, à le regarder comme bénéficiant de l'exonération d'impôt attachée aux gains réalisés dans le cadre d'un tel plan. Toutefois, ce moyen nouveau n'a été soulevé qu'au cours de l'audience publique, après la lecture des conclusions du rapporteur public, alors que l'instruction avait été close trois jours francs avant la date de cette audience, en application de l'article R. 613-2 du code de justice administrative. Ce moyen, que M. E... était en mesure de soulever avant la date de clôture de l'instruction, n'est dès lors pas recevable.

       31. Il résulte de tout ce qui précède que c'est à bon droit que le service a écarté la cession des titres de la société CDO à la société Compagnie de la Margeride et l'apport des titres de cette dernière société à la société Compagnie de Caumartin 2 comme ne lui étant pas opposables et qu'il a imposé le gain réalisé le 20 mai 2008, lors de la cession des titres de la société CDO, entre les mains de M. E... qu'il a regardé comme le bénéficiaire réel de l'opération.

       En ce qui concerne la catégorie d'imposition :

       32. En premier lieu, aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu ". Aux termes de l'article 82 de ce code : " Pour la détermination des bases d'imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères proprement dits. (...) ".

       33. Ainsi qu'il a été dit au point 1, la société Wendel Investissement, qui a acquis le 30 septembre 2004 le groupe Editis et l'a revendu le 30 mai 2008 au groupe Planeta, a élaboré et mis en place des instruments juridiques et financiers pour associer à cette opération certains de ses cadres dirigeants et leur permettre d'appréhender une partie du gain réalisé lors de cette revente. A cet effet, les cadres que la société Wendel Investissement a souhaité faire bénéficier de l'opération ont été regroupés au sein de la société CDO, créée par la société Ofilux Finances le 1er décembre 2004, elle-même entièrement détenue par la société Wendel Investissement et dont ils ont pu acquérir un nombre total de 50 000 actions de préférence au prix unitaire de 20 euros. Chacune de ces actions de préférence pouvait être convertie, à la date du changement de contrôle de la société Editis Holding ou, à défaut, lors de l'entrée de cette société en cotation sur un marché réglementé, et au plus tard, à la date du 15 décembre 2010, en un nombre prédéfini d'actions ordinaires selon une parité d'échange dépendant d'un multiple de valorisation fixé par les statuts de la société CDO. Par ailleurs, la société CDO a elle-même acheté, le 31 décembre 2004, 125 000 actions de la société Odyssée 3, dont la société Ofilux Finances était jusqu'alors la seule associée. Enfin, la société Odyssée 3 a acquis en 2007 des bons de souscription d'actions (BSA) dits " Topco ", émis par la société Odyssée Holding, société mère des sociétés opérationnelles du groupe Editis. L'exercice de ces BSA " Topco " devait permettre à la société Odyssée 3, si l'opération d'achat et de revente du groupe Editis présentait pour le groupe Wendel un taux de rentabilité interne (TRI) supérieur à 15 %, de détenir jusqu'à 49,94 % du capital de la société Odyssée Holding lors de sa cession. Le 20 mai 2008, les 50 000 actions de préférence de la société CDO cédées aux cadres de la société Wendel Investissement ont été revendues à la société Ofilux Finances au prix unitaire de 642 euros. Ce prix a été déterminé compte tenu de la possibilité, d'une part, pour les propriétaires de ces actions, de convertir chacune d'entre elles en 14 actions ordinaires, conformément aux statuts de la société CDO, et d'autre part, pour la société Odyssée 3, d'exercer concomitamment la totalité des BSA " Topco " et d'acquérir, par voie de conséquence, près de la moitié du capital de la société mère des sociétés opérationnelles du groupe Editis. 

       34. Le service a constaté que l'ensemble de ces instruments, et en particulier les modalités de conversion en actions ordinaires des 50 000 actions de préférence de la société CDO, permettaient au propriétaire de ces actions, d'une part, de voir sa participation directe au capital de la société CDO passer de 25 à 82,35 % et, d'autre part, de voir sa participation indirecte au capital de la société Odyssée 3 passer de 7,15 à 19,61 %. La détermination du prix de cession de ces 50 000 actions par anticipation a permis aux cadres managers du groupe Wendel de réaliser un gain d'un montant total de 30,8 millions d'euros le 20 mai 2008, alors qu'ils n'avaient investi dans la société CDO qu'une somme totale d'un million d'euros. Il a, par ailleurs, considéré que le gain ainsi réalisé par les intéressés procédait, pour partie, de la mise en place d'un mécanisme d'intéressement destiné à les gratifier pour leur implication dans la réalisation de l'opération de cession du groupe Editis et qu'il constituait, à concurrence de 63,54 % de son montant, pourcentage correspondant à l'augmentation de leur participation théorique indirecte dans le capital de la société Odyssée 3, un complément de salaire, imposable dans la catégorie des traitements et salaires.

       35. Il résulte de l'instruction que le groupe Wendel a souhaité gratifier ses cadres dirigeants pour leur contribution et leurs efforts à la réussite de l'opération d'achat et de revente du groupe Editis par la mise en place à leur seul bénéfice d'un mécanisme d'intéressement particulier, distinct de celui proposé sous forme de stock-options aux autres managers du groupe, et devant leur permettre de percevoir une partie du prix de cession du groupe Editis en 2008 en les regroupant au sein de la société CDO, conçue comme un véritable véhicule d'intéressement. A cet égard, conformément aux statuts de la société CDO, la souscription d'actions de préférence de cette société, et, par suite, le bénéfice du mécanisme ci-dessus décrit étaient subordonnés à la qualité de salarié du groupe Wendel, les cadres intéressés ayant pris l'engagement, lors de l'acquisition de ces actions de préférence, dont le nombre était lié à l'importance de leurs fonctions ou à leur position au sein du groupe, de les revendre à la société Ofilux Finances à leur valeur nominale en cas de cessation de leurs fonctions. Dans ces conditions, le gain réalisé par M. E..., qui était cadre dirigeant et membre du comité opérationnel du groupe Wendel, doit être regardé comme trouvant son origine dans les fonctions salariées qu'il exerçait au sein de ce groupe.

       36. Le requérant soutient cependant que le gain en litige ne présentait pas le caractère d'un complément de salaire, dès lors qu'il avait nécessité un investissement préalable important et que cet investissement avait été aléatoire et risqué. Mais, ainsi qu'il a été dit au point 1, il résulte de l'instruction que les cadres dirigeants ont bénéficié de conditions très favorables lors de la souscription au capital de la société CDO puisqu'ils ont acquis les actions de préférence de cette société au même prix unitaire de 20 euros que les actions ordinaires, alors que ces dernières n'ouvraient pas droit à une possibilité de conversion. L'acquisition des BSA " Topco ", pour un montant total de 16,5 millions d'euros, n'a été financée que de façon très marginale par les cadres, les fonds résultant de leur entrée au capital de la société CDO ne s'élevant qu'à un million d'euros. Par ailleurs, l'exercice de ces BSA, qui a permis, lors du débouclage de l'opération, d'augmenter la participation de la société Odyssée 3 dans la société Odyssée Holding et donc la valeur des titres de la société CDO détenus par les cadres dirigeants de Wendel, a été réalisé grâce à un emprunt obligataire émis par la société Odyssée 3 et souscrit par le groupe Wendel, c'est-à-dire sans que les cadres associés de la société CDO n'aient à effectuer un investissement supplémentaire et à supporter le risque lié à cet investissement.

       37. Par ailleurs, il résulte des stipulations des statuts de la société CDO qu'en l'absence, à la date du 15 décembre 2010, de cession du groupe Editis ou d'entrée de la société Odyssée Holding en cotation sur un marché réglementé, les actions de préférence des cadres du groupe Wendel auraient été, à cette même date, automatiquement converties en actions ordinaires selon un taux de conversion de une pour vingt. Ce taux de conversion, le plus favorable des taux prévus par les statuts de la société CDO, leur aurait permis, en dépit de l'échec de l'opération d'achat et de revente à court terme du groupe Editis, de détenir 87 % du capital de la société CDO, nettement valorisée par la détention indirecte des BSA " Topco ". Enfin, dans l'hypothèse peu probable d'une cession du groupe Editis dans des conditions défavorables avant le 15 décembre 2010, qui les aurait amenés à devoir supporter une parité d'échange peu avantageuse, les cadres du groupe Wendel auraient néanmoins été assurés de récupérer au minimum leur investissement d'origine, correspondant au prix d'acquisition des actions de préférence de la société CDO, dès lors que ces actions auraient été mécaniquement valorisées par la détention d'une partie du capital de la société Odyssée 3 et par l'exercice par cette société des BSA " Topco ". A cet égard, il résulte de l'instruction que le groupe Editis devait continuer à se développer entre 2004 et 2008 en procédant à l'acquisition de sept importantes maisons d'édition, le secteur de l'édition étant alors caractérisé par des perspectives plutôt favorables. Par ailleurs, les statuts de la société CDO ne s'opposaient pas, en tout état de cause, à ce que, dans l'hypothèse d'une conversion défavorable des actions de préférence en actions ordinaires donnant lieu à une diminution du nombre d'actions et entrainant une réduction du capital de la société CDO, ses associés, soit le groupe Wendel, via la société Ofilux Finances, et ses propres cadres managers, décidassent le remboursement des apports effectués par ceux-ci, prime d'émission incluse. Ainsi, l'ensemble des garanties caractérisant le mécanisme élaboré par le groupe Wendel pour ses cadres dirigeants ont permis à ces derniers de réaliser, sur une courte période, des gains substantiels avec des apports limités sans supporter aucun risque d'investisseur, leur investissement initial étant en effet sécurisé en toutes hypothèses. 

       38. Il résulte de tout ce qui précède qu'en l'absence de risque d'investisseur assumé par M. E... et alors que le gain en litige se rattache exclusivement aux fonctions exercées par l'intéressé au sein du groupe Wendel, la totalité de ce gain doit être regardée comme un complément de salaire imposable dans la catégorie des traitements et salaires. Par suite, c'est à tort que l'administration ne l'a imposé qu'à concurrence de 63,54 % de son montant dans cette catégorie d'imposition.

       39. Toutefois, l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi.

       40. Dans son mémoire enregistré au greffe de la Cour le 5 juillet 2019, le ministre de l'action et des comptes publics a demandé à la Cour, si celle-ci devait juger nul ou négligeable le risque pris par les dirigeants du groupe Wendel, de considérer que le gain réalisé grâce au mécanisme d'intéressement mis en place à leur profit relevait, dans son ensemble, de la catégorie des traitements et salaires et d'imposer la totalité de ce gain dans cette catégorie sur le fondement des articles 79 et 82 du code général des impôts. Il y a lieu d'accueillir la demande de substitution de base légale présentée par le ministre, qui ne prive M. E... d'aucune des garanties de procédure attachées au nouveau fondement légal et sur laquelle il a été mis en mesure de présenter utilement ses observations.

       41. En second lieu, aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (...) Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées à l'article 206 1 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ; (...) ". Aux termes de l'article 238 bis K de ce code : " (...) II. Dans tous les autres cas, la part de bénéfice ainsi que les profits résultant de la cession des droits sociaux sont déterminés et imposés en tenant compte de la nature de l'activité et du montant des recettes de la société ou du groupement ". 

       42. Ainsi qu'il a été dit précédemment, c'est à bon droit que le service, après avoir mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, a écarté la cession à la société civile Compagnie de la Margeride des actions de préférence en litige, ainsi que l'apport des titres de cette société à la société Compagnie de Caumartin 2, comme ne lui étant pas opposables, et qu'il a considéré que le gain résultant du rachat des titres de la société CDO par la société Ofilux Finances devait être regardé comme ayant été réalisé par M. E... lui-même, entre les mains duquel il l'a imposé. Par suite, doit être écarté le moyen tiré de ce que le gain a été réalisé par l'intermédiaire de la société civile Compagnie de la Margeride, société de personnes relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts, et, en conséquence, de ce qu'il était imposable selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières, dès lors qu'il ne pouvait pas, par nature, constituer un complément de salaire imposable dans la catégorie des traitements et salaires. 

       En ce qui concerne l'année d'imposition : 

       43. En vertu de l'article 156 du code général des impôts, un revenu est imposable à l'impôt sur le revenu au titre de l'année au cours de laquelle le foyer fiscal en a eu la disposition. 

       44. Ainsi qu'il a été dit au point 31, c'est à bon droit que le service a considéré que la cession des titres de la société CDO à la société Compagnie de la Margeride, puis l'apport des parts de celle-ci à la société Compagnie de Caumartin 2 étaient constitutifs d'un abus de droit et qu'il les a, en conséquence, écartés comme ne lui étant pas opposables. Dès lors, le gain résultant de la cession le 20 mai 2008 des actions de préférence de la société CDO à la société Ofilux Finances doit être regardé comme ayant été réalisé par M. E... le 20 mai 2008 et mis à la disposition de ce dernier au cours de cette même année. Par suite, le service a pu, sans commettre d'erreur dans la détermination de l'année d'imposition, imposer ce gain au titre de l'année 2008, qui n'était pas, contrairement à ce que soutient le requérant, couverte par la prescription. 

       En ce qui concerne les contributions sociales : 

       45. Par le présent arrêt, la Cour fait droit à la demande du ministre tendant à ce que le gain regardé comme réalisé directement par M. E... soit imposé dans la catégorie des traitements et salaires. Toutefois, la contribution sociale généralisée, la contribution pour le remboursement de la dette sociale et le prélèvement social prévus respectivement par les articles 1600-0 C, 1600-0 G et 1600-0 F bis du code général des impôts, auxquels a été soumise la somme correspondante, sont assis sur les revenus du patrimoine et non sur les salaires ou les revenus assimilés à ceux-ci. 

Par suite, M. E... est fondé à demander la décharge de la contribution sociale généralisée, de la contribution pour le remboursement de la dette sociale et du prélèvement social mis à sa charge au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités correspondantes. 

       46. Il résulte de tout ce qui précède que M. E... est seulement fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, le cas échéant, et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre de l'année 2008, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondants, résultant de la taxation dans la catégorie des traitements et salaires de la partie du gain de cession des actions de préférence de la société CDO détenues indirectement par M. E....

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       47. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ". 

       48. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions présentées par M. E... au titre de ces dispositions.

DÉCIDE :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. E... à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance. 

Article 2 : Le jugement n° 1612000 du Tribunal administratif de Paris en date du 27 décembre 2018 est annulé.

Article 3 : M. E... est déchargé, le cas échéant, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre de l'année 2008, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondants, à raison de la taxation dans la catégorie des traitements et salaires du gain de cession des actions de la société CDO qu'il détenait indirectement.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la demande présentée par M. E... devant le Tribunal administratif de Paris et le surplus de ses conclusions d'appel sont rejetés.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'action et des comptes publics et à M. C... E.... 

Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l'audience du 3 octobre 2019, à laquelle siégeaient :

- M. Formery, président de chambre,

- Mme D..., président assesseur,

- Mme Lescaut, premier conseiller. 

Lu en audience publique, le 17 octobre 2019.

Le rapporteur,

V. D...

Le président,

S.-L. FORMERY Le greffier,

C. DABERT

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 19PA00713