Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. B...C...a demandé au tribunal administratif de Nantes la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 à 2012.

       Par une ordonnance n° 1703341 du 24 octobre 2017, le président de la 5ème chambre du tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés les 14 décembre 2017, 11 juin 2018 et 27 juin 2018, M.C..., représenté par MeA..., demande à la cour :

       1°) d'annuler cette ordonnance du 24 octobre 2017 du président de la 5ème chambre du tribunal administratif de Nantes ;

       2°) de prononcer la réduction sollicitée ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - c'est à tort que le premier juge a rejeté sa demande comme tardive dès lors que le délai de recours contentieux n'avait pas commencé à courir en l'absence d'une décision expresse de l'administration, laquelle doit être motivée, comporter la mention des voies et délais de recours et lui être régulièrement notifiée ;

       - les indemnités qu'il a perçues à raison de déplacements et d'interventions réalisés au cours d'astreintes doivent être regardées comme des éléments de rémunération versés au titre du temps de travail additionnel effectif ouvrant droit à l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions du 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts ;

       - d'autres contribuables ayant perçu de telles indemnités ont bénéficié de cette exonération.

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 30 mars 2018 et 15 juin 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de la santé publique ;

       - l'arrêté du 30 avril 2003 relatif à l'organisation et à l'indemnisation de la continuité des soins et de la permanence pharmaceutique dans les établissements publics de santé et dans les établissements publics d'hébergement pour personnes âgées dépendantes ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Chollet,

       - et les conclusions de M. Jouno, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. Au titre de l'impôt sur le revenu des années 2010 à 2012, M.C..., praticien hospitalier, a demandé, le 20 décembre 2013, le bénéfice du dispositif d'exonération prévu par les dispositions du 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts en faveur des rémunérations qu'il a perçues au titre d'astreintes opérationnelles réalisées à domicile pour le centre hospitalier du Haut Anjou. M. C... relève appel de l'ordonnance du 24 octobre 2017 par laquelle le président de la 5ème chambre du tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 à 2012.

       Sur la régularité de l'ordonnance attaquée :

       2. Aux termes de l'article R. 772-1 du code de justice administrative : " Les requêtes en matière  d'impôts directs et de taxe sur le chiffre d'affaires ou de taxes assimilées dont l'assiette ou le recouvrement est confié à la direction générale des impôts sont présentées, instruites et jugées dans les formes prévues par le livre des procédures fiscales. ". Aux termes de l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales : " (...) La direction générale des finances publiques ou la direction générale des douanes et des droits indirects, selon le cas, statue sur les réclamations dans le délai de six mois suivant la date de leur présentation (...) / En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée. (...) ". Aux termes de l'article R. 199-1 du même livre : " L'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l'expiration du délai de six mois prévu à l'article R. 198-10. / Toutefois, le contribuable qui n'a pas reçu la décision de l'administration dans un délai de six mois mentionné au premier alinéa peut saisir le tribunal dès l'expiration de ce délai. / L'administration peut soumettre d'office au tribunal la réclamation présentée par un contribuable. Elle doit en informer ce dernier. ".   

       3. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que si, en cas de silence gardé par l'administration fiscale sur la réclamation pendant six mois, le contribuable peut soumettre le litige au tribunal administratif, le délai de recours contentieux ne peut courir à son encontre tant qu'une décision expresse de rejet de sa réclamation, laquelle doit être motivée et, conformément aux prévisions de l'article R 421-5 du code de justice administrative, comporter la mention des voies et délais de recours, ne lui a pas été régulièrement notifiée, sans qu'y fasse obstacle le principe de sécurité juridique.

       4. Il ressort des pièces du dossier que la réclamation préalable de M. C...a été reçue par la direction générale des finances publiques de Maine-et-Loire le 20 décembre 2013. Si cette réclamation a été rejetée par une décision expresse du 31 mars 2014 avec la mention des voies et délais de recours ouverts contre elle, l'administration n'établit pas, en l'absence de production de l'avis de réception postal, qu'elle a été régulièrement notifiée au requérant. Par suite, c'est à tort que le président de la 5ème chambre du tribunal administratif de Nantes a rejeté la demande de M. C...comme tardive. Dès lors, le requérant est fondé à demander, pour ce motif, l'annulation de l'ordonnance attaquée.

       5. Il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. C... devant le tribunal administratif de Nantes.

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       6. Aux termes de l'article 81 quater du code général des impôts, alors en vigueur : " I. - Sont exonérés de l'impôt sur le revenu : (...) / 5° Les éléments de rémunération versés aux agents publics titulaires ou non titulaires au titre, selon des modalités prévues par décret, des heures supplémentaires qu'ils réalisent ou du temps de travail additionnel effectif (...). ". Aux termes de l'article R. 6152-23 du code de la santé publique : " Les praticiens hospitaliers, après service fait, (...) : (...) 2° des indemnités et allocations dont la liste est fixée par décret. ". Aux termes de l'article D. 6152-23-1 du même code : " Les indemnités et allocations mentionnées au 2° de l'article R. 6152-23 sont : (...) c) Des indemnités correspondant aux astreintes et aux déplacements auxquels elles peuvent donner lieu. (...) ". Aux termes de l'article R. 6152-27 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " (...) Le temps de soins accompli dans le cadre d'un déplacement en astreinte est considéré comme temps de travail effectif. (...) ". Aux termes de l'article 14 de l'arrêté du 30 avril 2003, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " L'indemnisation des astreintes à domicile et des déplacements : I. - Astreintes : a) Astreinte opérationnelle : - indemnité forfaitaire de base pour une nuit ou deux demi-journées : 42,13 euros ; - indemnité forfaitaire de base pour une demi-astreinte de nuit ou le samedi après-midi : 21,05 euros (...) d) Déplacement au cours d'une astreinte opérationnelle ou de sécurité : 65,41 euros ; (...) III. - Transformation de l'astreinte et du déplacement en temps de travail additionnel pour les praticiens hospitaliers, (...). Au cours d'une astreinte à domicile (...) lorsque le temps de déplacement atteint une durée effective d'au moins trois heures, l'indemnisation de l'astreinte et du déplacement est remplacée par une indemnisation calculée sur la base d'une demi-période de temps additionnel de nuit, de dimanche ou de jour férié. (...) ". 

       7. Il résulte de ces dispositions combinées que seules les indemnités pour temps de travail additionnel, y compris celles versées à raison de déplacements et d'interventions au cours d'astreintes à domicile, sont susceptibles d'être regardées comme des éléments de rémunération versés au titre d'un temps de travail additionnel effectif, ouvrant droit au bénéfice de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions du 5° de l'article 81 quater du code général des impôts.

       8. Il résulte de l'instruction que M. C...a perçu en 2010 , 2011 et 2012 les sommes respectives de 27 830,87 euros, 29 914,73 euros et 19 929,66 euros au titre d'astreintes opérationnelles. Il soutient que ces astreintes ont été effectuées au titre d'un temps de travail additionnel dès lors que l'attestation établie le 4 juin 2018 par le directeur du centre hospitalier du Haut Anjou indique que " le montant de ces astreintes a été calculé par conversion en demi-périodes de temps additionnel " conformément aux dispositions du III de l'article 14 de l'arrêté du 30 avril 2003. Toutefois, les modalités d'indemnisation des déplacements en astreinte prévues par ces dispositions n'ont pas pour objet de comptabiliser, au regard du travail effectif réalisé, ces interventions comme des périodes additionnelles de travail. Dès lors, ni cette attestation, produite en appel, ni les bulletins de paie ne suffisent à démontrer que tout ou partie de ces sommes correspondraient à des rémunérations versées au titre d'un temps de travail additionnel effectif. Par suite, le requérant n'est pas fondé à solliciter, à raison d'indemnités d'astreintes opérationnelles, le bénéfice de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions du 5° de l'article 81 quater du code général des impôts.

       En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

       9. Les décisions de dégrèvement dont se prévaut M. C...concernent d'autres contribuables et ne sont pas motivées. Dès lors, elles ne constituent pas une interprétation de la loi fiscale ou une prise de position formelle sur sa situation de fait qui seraient opposables à l'administration sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales.

       10. Il résulte de ce qui précède que doit être rejetée la demande de M. C...tendant à la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 à 2012.

       Sur les frais liés au litige:

       11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à M. C...de la somme qu'il demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er :	L'ordonnance du président de la 5ème chambre du tribunal administratif de Nantes est annulée.

Article 2 :	La demande présentée par M. C...devant le tribunal administratif de Nantes et le surplus des conclusions de sa requête sont rejetés.

Article 3 :	Le présent arrêt sera notifié à M. B...C...et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Délibéré après l'audience du 30 août 2018, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - M. Geffray, président-assesseur,

       - Mme Chollet, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 13 septembre 2018.

Le rapporteur,

L. CholletLe président,

F. BatailleLe greffier,

A. Rivoal       

       La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 17NT037782