Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure 

       M. A... C...a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010, ainsi que des pénalités correspondantes, et d'autre part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités correspondantes. 

       Par un jugement n° 1407700 et 1407720 du 5 janvier 2017, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes.

Procédure devant la cour 

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 2 mars 2017 et le 11 janvier 2018, M. C..., représenté par Me D..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 5 janvier 2017 ;

       2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - dès lors qu'il a régulièrement déclaré les sommes en liquide qu'il a introduites en France en provenance du Togo, la présomption posée par les dispositions de l'article 1649 quater A du code général des impôts ne trouvait pas à s'appliquer ;

       - il appartient à l'administration de démontrer que la somme de 40 770 euros qu'il a déclaré, lors de son introduction, lui appartenir, correspond à un chiffre d'affaires, acquis en 2008 et imposable en  France ;

       - l'administration, qui n'a pas démontré qu'il en avait la disposition, n'était pas en droit d'inclure ces sommes dans la balance des espèces, et ne pouvait, dès lors, mettre en oeuvre la procédure prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ;

       - la balance de trésorerie est affectée d'incohérences ; 

       - aucune substitution de base légale n'est possible pour ce qui concerne les contributions sociales, l'administration fiscale n'étant pas compétente pour recouvrer des contributions correspondant à des revenus d'activité.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 25 juillet 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que :

       - les impositions n'ont pas été établies sur le fondement de l'article 1 649 quater A du code général des impôts ;

       - les autres moyens soulevés par M. C... ne sont pas fondés ;

       - à titre subsidiaire, les sommes introduites en France en espèces par M. C... en 2009 et en 2010 doivent être imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, comme tirées de la poursuite de l'exercice occulte de son activité de courtage et d'achat-revente de véhicules d'occasion.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Anne Menasseyre, présidente assesseure,

       -  et les conclusions de M. Jean-Paul Vallecchia, rapporteur public ;

       Considérant ce qui suit :

       1. M. C... exerçait une activité de courtage et d'achat-revente de véhicules d'occasion qu'il a déclaré avoir cessée en décembre 2008. Il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ses revenus imposables de l'année 2008 ont été rehaussés, et d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle à l'issue duquel ses revenus imposables des années 2009 et 2010 ont été également rectifiés. Il relève appel du jugement du 5 janvier 2017 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes tendant, d'une part, à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités correspondantes, et, d'autre part, à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010, ainsi que des pénalités correspondantes. 

       Sur l'année 2008 :

       2. A l'issue de la vérification de comptabilité de l'activité de M. C..., le vérificateur a considéré que les sommes en liquide d'un montant de 220 670 euros introduites en France par l'intéressé en provenance du Togo correspondaient à des recettes non déclarées. En raison du dépassement de plus de 10 % du chiffre d'affaires déclaré, l'évaluation d'office prévue par les dispositions du 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre. 

       3. Aux termes de l'article 1649 quater A du code général des impôts : " Les transferts des sommes (...) réalisés par des personnes physiques vers un Etat membre de l'Union européenne (...) sont effectués conformément à l'article L. 152-1 du code monétaire et financier. / Les sommes (...) transférés (...) en provenance de l'étranger constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables lorsque le contribuable n'a pas rempli les obligations prévues à l'article L. 152-1 du code monétaire et financier (...) ". Ce dernier article impose aux personnes physiques qui transfèrent vers la France des sommes excédant 10 000 euros d'en faire la déclaration. En vertu de l'article R. 152-6 du code monétaire et financier dans sa rédaction applicable en 2008, cette déclaration est faite par écrit par les personnes physiques, pour leur compte ou pour celui d'autrui, auprès de l'administration des douanes, au moment de l'entrée ou de la sortie de la Communauté européenne. Il en résulte, d'une part que le déclarant n'est pas nécessairement le propriétaire des sommes en cause, et, d'autre part, que seules les sommes qui n'ont pas fait l'objet de cette déclaration peuvent être présumées constituer des revenus imposables. 

       4. En premier lieu, il résulte de l'instruction que M. C... a déclaré aux services des douanes avoir introduit en France des sommes en provenance du Togo pour un montant de 169 770 euros. L'administration a considéré que, dès lors que l'intéressé n'était pas en mesure de justifier de l'origine et de la destination de ces fonds, ces sommes ne pouvaient qu'être rattachées à son activité professionnelle de vente de véhicules d'occasion au Togo. Il appartenait toutefois à l'administration d'apporter la démonstration de ce que ces sommes avaient le caractère de revenus imposables et qu'elles se rattachaient à l'activité professionnelle de M. C.... Cette preuve ne saurait être regardée comme rapportée par la simple référence à un défaut de justification par l'intéressé de leur origine et de leur nature, dès lors qu'il n'incombait pas à M. C... d'apporter une telle justification. C'est donc à tort que l'administration a cru pouvoir rattacher ces sommes à l'activité de l'intéressé.

       5. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que, s'agissant d'une somme de 50 900 euros introduite en France par M. C... le 10 septembre 2008 en provenance du Togo, la déclaration prévue par l'article L. 152-1 du code monétaire et financier n'a pas été souscrite. M. C... ne peut être regardé comme ayant déclaré ces sommes à l'occasion du contrôle dont il a fait l'objet, en se bornant à se  référer à un procès-verbal, non produit, dressé ce jour là. Il en résulte que les sommes ainsi non déclarées sont présumées constituer des revenus imposables de l'intéressé. L'administration a pu dès lors à bon droit considérer qu'elles devaient être rattachées à son activité professionnelle, et que la différence entre son chiffre d'affaires réel et son chiffre d'affaires déclaré, de 15 600 euros, étant supérieure à 10 % de ce dernier, la procédure d'évaluation d'office prévue par les dispositions du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales était applicable.

       Sur les années 2009 et 2010 :

       6. Se fondant sur les dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, qui autorisent l'administration à demander des justifications à un contribuable lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, l'administration fiscale a demandé à M.C..., le 7 mars 2012, la justification du solde créditeur de la balance espèces qu'elle avait établie pour les années 2009 et 2010, solde qui s'établissait respectivement à 127 350 euros et à 68 000 euros. Estimant les réponses fournies par M. C... assimilables à un défaut de réponse, l'administration, en se fondant sur les dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, a considéré que les sommes en cause correspondaient à des revenus imposables. 

       7. Dans le cas où l'administration se fonde sur l'existence dans la balance des espèces qu'elle dresse, d'un déséquilibre entre les ressources connues et les disponibilités employées, il incombe au juge de s'assurer que le solde ainsi établi ne résulte ni d'une évaluation arbitraire des dépenses de train de vie ni de l'inclusion dans les disponibilités engagées d'éléments de patrimoine dont rien ne permet de présumer l'acquisition au cours de la période vérifiée ou de toute autre somme qui ne présenterait pas le caractère de disponibilité employées.

       8. Au cas d'espèce l'administration s'est livrée à une évaluation approximative des dépenses de train de vie réglées en espèces par M. C..., auxquelles elle a ajouté les sommes en espèces portées au crédit de ses comptes. Elle a également intégré parmi les disponibilités employées par M. C... en 2009 une somme de 116 150 euros qui correspond au total des sommes en liquide que l'intéressé avait déclaré en douane introduire en France en provenance de l'étranger. Il résulte de l'instruction, et notamment de l'examen des déclarations souscrites par l'intéressé au titre de l'article L. 152-1 du code monétaire et financier et des mandats émanant de la société Tim cam qu'il a versés aux débats, que M. C... y a indiqué introduire ces espèces en France pour le compte de la société togolaise Tim cam, auxquelles elles appartenaient. Dans ces conditions, aucun élément ne permettait de présumer que ces liquidités constituaient, pour M. C..., des disponibilités employées en 2009 ni d'ailleurs, même dans cette hypothèse, qu'elles avaient été acquises en 2009. Dès lors, et eu égard au caractère arbitraire de l'évaluation des dépenses de train de vie espèces, les éléments retenus par l'administration au titre de l'année 2009 étaient insuffisants pour l'autoriser à recourir à l'encontre de M. C... à la procédure prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales.

       9. En ce qui concerne l'année 2010, l'administration a procédé de la même façon en intégrant parmi les disponibilités employées une somme de 59 000 euros correspondant à 10 000 euros pour lesquels M. C... s'est acquitté de la déclaration prévue par l'article L. 152-1 du code monétaire et financier et 49 000 euros pour lesquels cette déclaration n'a été souscrite que dans le cadre d'une transaction conclue avec l'administration douanière plusieurs mois après le transfert des fonds. Si les dispositions de l'article 1649 quater A auraient permis, s'agissant de cette dernière somme, de l'imposer d'office en tant que revenu d'origine indéterminée, l'administration a expressément indiqué qu'elle n'entendait pas fonder l'imposition sur ces dispositions. Or, M. C... est fondé à soutenir que le simple fait d'avoir été trouvé en possession desdites sommes lors de son passage en douane ne permettait pas de considérer qu'il s'agissait de disponibilités acquises en 2010, en l'absence d'éléments permettant de le présumer. Il est, en outre, également fondé à soutenir qu'à supposer qu'elles présentent un tel caractère, l'administration aurait dû les prendre en compte dans les ressources espèces à comparer avec les disponibilités employées. Dès lors, et eu égard au caractère arbitraire de l'évaluation des dépenses de train de vie espèces, les éléments retenus par l'administration au titre de l'année 2010 étaient également insuffisants pour l'autoriser à recourir à l'encontre de M. C... à la procédure prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales.

       10. Si l'administration demande, à titre subsidiaire, d'imposer les sommes en cause dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au motif qu'elles correspondraient à la poursuite, de manière occulte, de l'activité individuelle exercée par l'appelant jusqu'en 2008, elle se borne, pour démontrer l'existence d'une activité occulte de courtage et d'achat-revente de véhicules d'occasion, à indiquer que M. C... soutient qu'il est chargé d'acheter des camions en espèces en France afin de les revendre à la société Tim Cam au Togo. Cette affirmation, qui n'est pas étayée, n'est assortie d'aucune justification et n'est pas corroborée par les écritures de M. C... dans le cadre de la procédure contentieuse. Il en résulte que, l'administration n'apportant pas la démonstration de la poursuite occulte de son activité par M. C..., il ne peut être fait droit à sa demande de substitution de base légale. 

       11. Il résulte de ce qui précède que M. C... est fondé, dans les limites exposées ci-dessus à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

       Sur les frais liés au litige :

       12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par M. C... et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le bénéfice à retenir pour l'imposition à l'impôt sur le revenu de M. C... au titre de l'année 2008 est celui résultant d'un chiffre d'affaires fixé à 66 500 euros. 

Article 2 : M. C... est déchargé de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2008, correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er, et des pénalités correspondantes.

Article 3 : M. C... est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 et des pénalités correspondantes.

Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 5 janvier 2017 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : L'Etat versera une somme de 2 000 euros à M. C... au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

Article 6 : Le surplus des conclusions de M. C... est rejeté.

Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... C...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 26 juin 2018, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Menasseyre, présidente assesseure,

Mme B..., première conseillère.

Lu en audience publique, le 10 juillet 2018.

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N° 17LY00894

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