Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure 

       M. H... E... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012 et des majorations correspondantes.

       Par un jugement n° 1606497 du 23 juillet 2018, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa requête.

Procédure devant la cour 

       Par une requête, enregistrée le 21 septembre 2018 et des mémoires, enregistrés le 8 avril 2019, le 4 novembre 2019 et le 12 décembre 2019, M. E..., représenté par Me F..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 23 juillet 2018 ;

       2°) de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, et des majorations correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       4°) de condamner l'Etat aux dépens.

       Il soutient que :

       - c'est à tort que les juges de première instance n'ont pas soulevé d'office le moyen tiré de l'erreur quant à la catégorie d'imposition ;

       - les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues, dès lors que l'administration ne l'a pas informé de l'utilisation des extraits de ses comptes bancaires personnels pour rectifier les résultats de l'EURL Cougar Invest au titre des années 2012 et 2013 et qu'elle ne lui a pas communiqué ces documents ;

       - l'activité de conseil en gestion du patrimoine exercée par l'EURL Cougar Invest relève de la catégorie des bénéfices non commerciaux et non, comme l'a estimé à tort l'administration, de celle des bénéfices industriels et commerciaux ;

       - l'administration ne peut justifier l'imposition en substituant à la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux initialement retenue celle des bénéfices non commerciaux, dès lors qu'il n'a pas eu la possibilité de soumettre ce litige à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et qu'il n'a pas été informé des renseignements obtenus de tiers sur lesquels l'administration s'est fondée ;

       - il demande à la cour d'ordonner à l'administration de produire la copie des extraits des comptes bancaires ouverts à son nom auprès de la Caisse d'Epargne et de la Banque postale ;

       - aucun bénéfice n'a été réalisé par l'EURL Cougar Invest au titre des années 2011 et 2012 dès lors qu'aucun encaissement n'a été constaté sur les comptes de la société ;

       - l'administration ne peut refuser d'admettre en déduction des bénéfices les charges justifiées par des factures.

       Par des mémoires, enregistrés le 31 janvier 2019 et le 18 novembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il demande que la catégorie des bénéfices non commerciaux soit substituée à celle des bénéfices industriels et commerciaux sur laquelle les impositions sont fondées, indique que l'administration a utilisé, pour établir les redressements fondés sur cette nouvelle base légale, les extraits des comptes bancaires ouverts au nom du requérant auprès de la Caisse d'Epargne et de la Banque postale dont elle a obtenu la copie après avoir exercé son droit de communication et qui confirment que les recettes professionnelles réalisées par l'EURL Cougar Invest ont été encaissées sur ces comptes, et pour le surplus soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme C..., présidente-assesseure,

       - et les conclusions de Mme D..., rapporteure publique ;

       Considérant ce qui suit :

       1. L'EURL Cougar Invest, qui a M. E... pour gérant et associé unique et relève du régime d'imposition de l'article 8 du code général des impôts, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration, après l'avoir mise en demeure de souscrire des déclarations de bénéfices industriels et commerciaux au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013, a soumis à l'impôt sur le revenu entre les mains de M. E..., selon la procédure contradictoire, les bénéfices tirés de l'activité de placement de produits financiers de la société. M. E... relève appel du jugement du 23 juillet 2018 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des majorations correspondantes.

       Sur la régularité du jugement attaqué :

       2. M. E... soutient que le jugement attaqué est irrégulier au motif que les premiers juges ont omis de soulever d'office le moyen d'ordre public tiré de l'erreur quant à la catégorie d'imposition des bénéfices de l'EURL Cougar Invest. Toutefois, l'omission qu'aurait ainsi commise le tribunal administratif, à la supposer établie, a trait au bien-fondé du jugement attaqué et demeure, par suite, sans incidence sur sa régularité.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       3. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".

       4. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.

       5. Il résulte de l'instruction que dans les propositions de rectification adressées à M. E... le 11 décembre 2014 et le 26 mars 2015, l'administration a précisé de manière détaillée l'origine et la teneur des éléments obtenus de tiers dans le cadre du droit de communication qu'elle a exercé auprès des fournisseurs de l'EURL Cougar Invest et auprès des clients de la société, les sociétés Oddo Asset Management et Oddo et Compagnie entreprise d'investissement. Les documents recueillis ont été communiqués à M. E..., à sa demande, le 26 juin 2015, soit avant la mise en recouvrement des impositions. Si l'administration a par ailleurs relevé, dans la proposition de rectification du 26 mars 2015, que des commissions versées par ces sociétés, d'un montant de 158 748 euros, avaient été virées en 2012 sur un compte bancaire personnel détenu par le requérant auprès d'un établissement de la Banque postale de Lyon, il résulte des mentions de la proposition de rectification que ces renseignements proviennent de M. E... lui-même, lequel a, au cours de la vérification de comptabilité de l'EURL Cougar Invest, informé l'administration, par un courrier du 6 novembre 2014, de l'existence de ce compte bancaire et de son utilisation exclusive en tant que compte professionnel, aux fins, notamment, d'encaisser les recettes professionnelles de la société. Le requérant ne conteste pas avoir été en mesure d'accéder directement et effectivement à ce courrier qu'il a lui-même remis à l'administration au cours de la vérification de comptabilité. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne l'imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux :

       6. Aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ".

       7. M. E... soutient que les bénéfices réalisés par l'EURL Cougar Invest au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 à raison de son activité de conseil en gestion de patrimoine relevaient de la catégorie des bénéfices non commerciaux et non de celle des bénéfices industriels et commerciaux.

       8. Il résulte de l'instruction que l'EURL Cougar Invest a conclu, le 1er avril 2010, avec les sociétés NFMDA, Oddo Asset Management et Oddo et Compagnie entreprise d'investissement, un contrat dit " mandat de démarchage bancaire et financier " lui permettant de proposer à ses clients différents produits et services bancaires et financiers commercialisés par ses mandants, tels notamment que des parts d'organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM). En rémunération de ces prestations, la société a perçu des commissions calculées en pourcentage des sommes placées. Une telle activité, qui s'analyse comme une activité d'intermédiaire pour le placement de produits financiers, présente un caractère non commercial. Par suite, comme le soutient à bon droit le requérant, c'est à tort que les bénéfices résultant de cette activité ont été imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

       En ce qui concerne la demande de substitution de base légale présentée par l'administration :

       9. Le ministre de l'action et des comptes publics demande que les bénéfices réalisés par l'EURL Cougar Invest, initialement imposés entre les mains de M. E... dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, soient imposés dans celle des bénéfices non commerciaux.

       10. L'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier l'imposition en substituant une base légale à une autre, sous réserve que le contribuable ne soit pas privé des garanties de procédure qui lui sont données par la loi compte tenu de la base légale substituée.

       11. D'une part, M. E... soutient qu'il n'a pas été informé de l'origine et de la teneur des renseignements utilisés par l'administration pour fonder l'imposition dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.

       12. Dans le cas où l'administration a utilisé des documents ou des renseignements obtenus de tiers pour fonder le redressement au titre de la nouvelle base légale dont elle se prévaut au cours de la procédure contentieuse, il lui appartient d'informer le contribuable, avec une précision suffisante, de l'origine et de la teneur de ces documents ou de ces renseignements, dans des délais permettant à l'intéressé d'en demander, le cas échéant, la communication et le mettant à même, après celle-ci, de présenter utilement ses observations.

       13. Il résulte de l'instruction que, pour justifier l'imposition des bénéfices réalisés par l'EURL Cougar Invest dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, l'administration s'est fondée sur les éléments issus de la vérification de comptabilité de la société, et, notamment, sur la copie des contrats conclus par la société avec des mandataires financiers ainsi que sur les extraits des comptes bancaires ouverts au nom de M. E... auprès de la Banque postale et de la Caisse d'Epargne Rhône-Alpes dont elle a obtenu la copie dans le cadre de son droit de communication, lesquels ont été utilisés comme comptes professionnels par l'EURL Cougar Invest pour encaisser ses recettes et effectuer ses dépenses. L'administration a indiqué, dans les mémoires présentés devant la cour, l'origine et la teneur des renseignements qu'elle a ainsi obtenus. A la suite des conclusions de M. E... demandant à la cour d'ordonner à l'administration de communiquer les éléments sur lesquels elle s'est fondée pour procéder aux redressements, l'administration fiscale a produit, à l'appui de son mémoire du 18 novembre 2019, la copie des extraits de comptes bancaires ouverts au nom de M. E... auprès de la Banque postale et de la Caisse d'Epargne Rhône-Alpes. En outre, le requérant ne conteste pas que les éléments provenant de la vérification de comptabilité de l'EURL Cougar Invest, dont il est le gérant et l'associé unique, lui sont directement et effectivement accessibles dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Par suite, M. E... a ainsi été informé, avec une précision suffisante, de l'origine et de la teneur des documents provenant de tiers utilisés par l'administration pour fonder les redressements dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Il a de même pu obtenir la communication de ces éléments sur lesquels il été mis à même de présenter utilement ses observations avant la clôture de l'instruction de la présente instance.

       14. D'autre part, M. E... soutient que la substitution de base légale demandée par l'administration le prive de la garantie tenant à la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue par les articles L. 59 et L. 59 A du livre des procédures fiscales. Toutefois, il résulte de l'instruction qu'en réponse aux observations formulées par l'EURL Cougar Invest à la suite de la notification des propositions de rectification du 11 décembre 2014 et du 26 mars 2015, par lesquelles cette société contestait le montant des bénéfices industriels et commerciaux retenus par le vérificateur, l'administration a confirmé ces redressements par des lettres du 1er avril 2015 et du 26 juin 2015 qui indiquaient expressément que la contribuable avait la faculté de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans un délai de trente jours. L'EURL Cougar Invest a ainsi été mise à même de saisir cette commission du différend relatif au montant de ses bénéfices. Dans ces conditions, la société n'a pas été privée d'une garantie attachée à la procédure contradictoire alors même qu'elle n'a pas usé de la faculté qui lui était ouverte de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.

       15. Il résulte de ce qui précède que la demande de substitution de base légale présentée par l'administration, qui ne prive le contribuable d'aucune garantie en matière de procédure d'imposition, doit être accueillie.

       En ce qui concerne le montant des bénéfices non commerciaux :

       16. Aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts : " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession (...) ".

       17. En premier lieu, il résulte de ces dispositions que le montant des recettes à retenir pour la détermination du bénéfice imposable des contribuables titulaires de bénéfices non commerciaux est le montant total des recettes que ceux-ci ont perçues du fait de leur activité professionnelle ou de l'occupation ou exploitation lucrative ou de la source de profits dont ils tirent parti.

       18. M. E... soutient que les recettes à retenir pour la détermination du bénéfice non commercial de l'EURL Cougar Invest sont inexistantes, ainsi qu'en atteste la circonstance qu'aucune somme n'a été créditée sur les comptes bancaires ouverts au nom de cette société au titre de la période vérifiée. Toutefois, il résulte de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté qu'au cours de la vérification de comptabilité de la société, M. E..., en sa qualité de représentant de l'EURL Cougar Invest a, d'une part, reconnu que la société avait effectué, dans le cadre d'un mandat de démarchage bancaire et financier conclu le 1er avril 2010 avec les sociétés NFMDA, Oddo Asset Management et Oddo et Compagnie entreprise d'investissement, une activité de placement de produits financiers rémunérée en pourcentage des sommes placées et, d'autre part, que le requérant a admis, dans des courriers du 6 novembre 2014 et du 10 décembre 2014, que les recettes réalisées par la société dans le cadre de cette activité avaient été encaissées sur les comptes bancaires ouverts à son nom auprès d'établissements de la Banque Postale et de la Caisse d'Epargne. Dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la société n'avait réalisé aucune recette.

       19. En second lieu, quelle que soit la procédure d'imposition suivie à l'encontre du contribuable, il lui appartient de justifier que les sommes qu'il a déduites de son bénéfice non commercial ont constitué des dépenses nécessitées par l'exercice de sa profession.

       20. Au cours de la vérification de comptabilité, l'administration a relevé que l'EURL Cougar Invest avait déduit des frais, d'un montant de 45 265 euros au titre de l'exercice clos en 2011 et 30 004 euros au titre de l'exercice clos en 2012, comptabilisés respectivement aux comptes " réception " et " mission ". L'administration a constaté que les factures présentées pour justifier la déduction de ces frais, d'une part, étaient relatives à des frais de restauration engagés à Noël, notamment, qu'elles correspondaient fréquemment à un nombre de convives compris entre 20 à 25 personnes et qu'elles faisaient état de dépenses d'achat de champagne, vin et paniers de fruits. Elle a également relevé que les factures, qui pour certaines d'entre elles présentaient diverses anomalies et incohérences, avaient été établies a posteriori par M. E... lui-même et que plusieurs des fournisseurs de la société, interrogés dans le cadre de l'exercice du droit de communication, avaient expliqué que les factures produites avaient été falsifiées ou obtenues frauduleusement et ne correspondaient pas à des prestations réelles. A l'appui de sa requête, M. E..., qui se borne à soutenir que les dépenses exposées par les titulaires de bénéfices non commerciaux peuvent être justifiées par tous moyens, sans qu'ils aient besoin de produire des factures régulières, n'apporte aucun élément de nature à établir la réalité et le caractère professionnel des charges déduites par l'EURL Cougar Invest. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause les frais de restauration et de réception déduits par l'EURL Cougar Invest au titre de la période en litige.

       21. Il résulte de ce qui précède que M. E... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

       Sur les dépens de l'instance :

       22. M. E... n'établit pas avoir engagé de dépens dans la présente instance. Par suite, sa demande tendant à ce que de tels dépens soient mis à la charge de l'Etat ne peut, en tout état de cause, qu'être rejetée.

       Sur les frais liés à l'instance :

       23. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. E... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. E... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. H... E... et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 7 janvier 2020, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

Mme C..., présidente-assesseure,

Mme B..., première conseillère.

Lu en audience publique, le 28 janvier 2020.

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N° 18LY03547

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