Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

       La SAS International resorts management (IRM) a demandé au tribunal administratif de Lyon de lui accorder la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er novembre 2010 au 31 octobre 2013 et des pénalités correspondantes. 

       Par un jugement n° 1608182 du 24 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 29 juin 2018 et un mémoire enregistré le 17 janvier 2019, la SAS IRM demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 24 avril 2018 ;

       2°) de lui accorder la décharge demandée ;

       3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - les prestations qu'elle exerce ne sont pas rattachables à un immeuble en France et ne sont donc pas imposables sur le fondement du 2° de l'article 259 A du code général des impôts ;

       - l'administration a méconnu sa propre doctrine, référencée aux paragraphes 57 à 64 de l'instruction 3-A-1-10, reprise depuis lors dans la documentation administrative de base référencée BOI-TVA-CHAMP-20-50-30.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 14 décembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient qu'aucun des moyens invoqués par la SAS IRM n'est fondé.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

       - le règlement d'exécution (UE) n° 1042/2013 du conseil en date du 7 octobre 2013 ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Savouré, premier conseiller,

       - les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public,

       - et les observations de Me B..., représentant la SAS International Resorts Management.

       Considérant ce qui suit :

       1. La SAS IRM a notamment pour activité de rendre des prestations de service à la société de droit suisse Traveland resorts MDV BV Breda, laquelle exerce une activité de tour opérateur dans le secteur des résidences de vacances et de tourisme. La SAS IRM a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le vérificateur a estimé que ces prestations se rattachaient à un bien immeuble situé en France et qu'elle était par conséquent imposable à la taxe sur la valeur ajoutée en application du 2° de l'article 259 A du code général des impôts. Elle a ainsi fait l'objet de rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er novembre 2010 au 31 octobre 2013. La SAS IRM interjette appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande de décharge de ces impositions.

       2. En premier lieu, aux termes de l'article 259 A du code général des impôts : " Par dérogation aux dispositions de l'article 259, le lieu des prestations suivantes est réputé se situer en France : / (...) 2° Les prestations de services se rattachant à un bien immeuble situé en France, y compris les prestations d'experts et d'agents immobiliers, la fourniture de logements dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire tels que des camps de vacances ou des sites aménagés pour camper, l'octroi de droits d'utilisation d'un bien immeuble et les prestations tendant à préparer ou à coordonner l'exécution de travaux immobiliers, telles que celles fournies par les architectes et les entreprises qui surveillent l'exécution des travaux ; (...) ".

       3. Ainsi que l'a jugé la Cour de justice des Communautés européennes dans son arrêt du 7 septembre 2006, Heger Rudi GmbH (aff. 166/05), doivent être regardés comme se rattachant à un immeuble, les services présentant un lien suffisamment étroit avec un immeuble, c'est à dire ceux dont l'immeuble constitue un élément central et indispensable de la prestation.

       4. Au cours de la période vérifiée, la société Traveland resorts MDV BV Breda prenait à bail pour des durées de neuf à onze ans des logements situés dans des résidences de vacances en France. Cette société a conclu avec la SAS IRM, le 1er novembre 2010, un contrat tendant, en premier lieu, à fournir des prestations de réception, d'encadrement, d'assistance et d'animation des vacanciers, en deuxième lieu, à gérer les résidences exploitées par le bénéficiaire, en troisième lieu à assurer la gestion administrative et commerciale des résidences, en quatrième lieu, à assurer le nettoyage, la blanchisserie et l'entretien courant desdites résidences, et enfin à fournir des prestations de gestion des services généraux de ces résidences, notamment pour l'informatique et les véhicules.

       5. Les prestations litigieuses se rapportent aux immeubles pris à bail par la société Traveland resorts MDV BV Breda, lesquels en constituent l'élément central et indispensable. Bien qu'elles ne soient pas expressément visées par les dispositions précitées de l'article 259 A du code général des impôts, ces prestations doivent par conséquent être regardées comme présentant un lien suffisamment étroit avec un immeuble.

       6. En deuxième lieu, la SAS IRM se prévaut du règlement d'exécution (UE) n° 1042/2013 du conseil en date du 7 octobre 2013 dont l'article 31 bis a étendu, selon elle, les hypothèses de rattachement de prestations à un immeuble. Toutefois, il ne peut être tiré aucune conséquence de ce règlement au titre des prestations qui ont été effectuées antérieurement à son entrée en vigueur, le 1er janvier 2017. Le moyen doit donc être écarté comme inopérant.

       7. En troisième lieu, la SAS IRM invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes 57 à 64 de l'instruction 3-A-1-10 du 4 janvier 2010, désormais reprise dans la documentation administrative de base référencée BOI-TVA-CHAMP-20-50-30 du 16 décembre 2014. Cette instruction dispose notamment que : " (...) 58. Conformément à la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes, doivent être regardés comme entretenant un lien suffisamment étroit avec l'immeuble les services dont l'immeuble constitue un élément central et indispensable de la prestation. / 59. A cet égard, les services ayant pour objet de modifier physiquement ou juridiquement un bien immeuble présentent un lien suffisamment étroit avec l'immeuble sur lequel ils portent. / 60. Constituent des prestations modifiant physiquement un immeuble, notamment, les travaux immobiliers de construction, de démolition, de réparation, de rénovation, d'amélioration, transformation, d'aménagement portant sur un immeuble bâti ou non bâti (aménagements de jardins, terrassements de terrains). / 61. Constituent notamment des prestations modifiant juridiquement un immeuble, l'établissement des actes et conventions par lesquels des droits réels ou personnels sont consentis sur un immeuble (rédaction des actes translatifs de propriété, rédaction de baux). (...) / 62. En revanche, ne peuvent être considérés comme modifiant juridiquement l'immeuble et relèvent par conséquent du principe général, les prestations de conseil juridique antérieures à l'établissement d'un contrat de vente d'un bien immeuble (tendant, par exemple, à déterminer le régime fiscal applicable à l'opération envisagée ou à évaluer les conditions dans lesquelles le transfert du bien immeuble pourra se réaliser). (...) 65. Outre ces  services, et à titre   purement indicatif, constituent des prestations entretenant un lien suffisamment étroit avec l'immeuble, les services suivants dont la liste n'est pas exhaustive : / - les prestations de nettoyage d'immeuble ; / - les prestations de gardiennage/surveillance de l'immeuble ; - les travaux de réparation et les prestations d'entretien de l'immeuble ; - les prestations des experts relatives à l'évaluation des dommages et des indemnités destinées à réparer les dommages causés à l'immeuble ".

       8. D'une part, il résulte de cette instruction que l'administration interprète le 2° de l'article 259 A du code général des impôts en ce sens que les services ayant pour objet de modifier physiquement ou juridiquement un bien immeuble doivent être regardés comme présentant un lien suffisamment étroit avec l'immeuble sur lequel ils portent. Toutefois, il n'en ressort pas pour autant, comme le confirme la liste des services figurant au paragraphe 65, qu'elle ait entendu circonscrire l'application de cet article aux prestations présentant ces caractéristiques. Par suite, la SAS IRM n'est pas fondée à soutenir qu'en estimant que les prestations qu'elle effectue sont rattachables à des immeubles en France alors qu'elles ne modifient ni physiquement, ni juridiquement les immeubles en cause, l'administration aurait méconnu sa propre doctrine.

       9. D'autre part, si l'administration s'est prévalue dans ses écritures du paragraphe 65 précité, il n'en demeure pas moins que le chef de rectification est fondé sur le 2° de l'article 259 du livre des procédures fiscales. La SAS IRM n'est donc pas fondée à invoquer le fait que l'administration lui aurait opposé sa propre interprétation de la loi fiscale.

       10. Il résulte de ce qui précède que la SAS IRM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SAS IRM est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS International Resorts Management et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 6 février 2020 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme A..., présidente-assesseure,

M. Savouré, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 27 février 2020.

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N° 18LY02429