Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme B... A... ont demandé au tribunal administratif de Paris, qui a transmis leur demande au tribunal administratif de Lille, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2007.

       Par un jugement n° 1401364 du 20 juillet 2018, le tribunal administratif de Lille, a rejeté cette demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 18 septembre 2018, M. et Mme A..., représentés par la société d'avocats Fidal, demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer la décharge de l'imposition en litige.

       Ils soutiennent que :

       - contrairement à ce qu'a retenu le tribunal administratif, la comptabilité de la SNC Mira 27, dont ils sont associés, ne pouvait être écartée comme irrégulière ou dépourvue de caractère probant, alors même que cette société n'aurait procédé directement à aucun règlement concernant l'investissement dont l'éligibilité à l'avantage fiscal a été remise en cause, dès lors que les enregistrements portés dans cette comptabilité constituaient la transcription fidèle des flux correspondant à cet investissement ;

       - ni cette absence de versement direct de la part de la SNC Mira 27, ni le fait que celle-ci n'était pas le souscripteur des contrats d'assurance des seize véhicules de tourisme et utilitaires concernés par cet investissement, ne permettent d'établir que cette société n'aurait pas été le propriétaire de ces véhicules, alors, en particulier, que ceux-ci ont fait l'objet d'une facturation régulière et que leurs certificats d'immatriculation sont établis à son nom ;

       - le locataire de ces véhicules, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Auto Avenir, exploitait toujours ceux-ci en 2010, de sorte que la réalité de l'investissement n'a pas été remise en cause à bon droit par l'administration.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 19 mars 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - la comptabilité de la SNC Mira 27 a été regardée à bon droit comme irrégulière et dépourvue de caractère probant, dès lors que cette société, qui est astreinte à la tenue d'une comptabilité, n'a pu produire aucune pièce justificative et n'avait, au cours de l'année d'imposition en litige, aucune activité réelle, n'ayant, en particulier, souscrit aucun emprunt, mais ayant procédé à une compensation par omission d'écritures, lequel procédé ôte à sa comptabilité son caractère sincère ;

       - la facture d'achat émise le 12 décembre 2007 à l'égard de la SNC Mira 27, qui ne permet aucunement d'identifier les véhicules auxquels elle correspondrait, est irrégulière en la forme et dénuée de force probante, tandis qu'il est apparu que quinze factures d'achat avaient été émises pour les mêmes véhicules à l'égard d'une autre société ;

       - les certificats d'assurance auxquels le service a eu accès correspondent à ces autres transactions et il en est de même des certificats d'immatriculation, avant que ceux-ci ne soient modifiés le 4 janvier 2008 pour y faire apparaître le nom de la SNC Mira 27 ;

       - il n'est ainsi pas établi que cette société serait le propriétaire des véhicules constituant l'objet de l'opération de défiscalisation ;

       - le contrat de location produit est dépourvu de valeur probante, tandis que la société locataire n'exerçait plus aucune activité au cours de l'année d'imposition en litige et qu'il est apparu que les véhicules avaient, en réalité, été loués à d'autres personnes morales ;

       - il n'est dès lors justifié ni de la réalisation de l'investissement, ni de son affectation à un secteur éligible au régime fiscal de faveur, ni même du versement des loyers par les locataires ;

       - les conditions requises pour bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu ne sont, par suite, pas satisfaites.

       Par ordonnance du 16 septembre 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 18 novembre 2019.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - l'ordonnance n°2020-305 du 25 mars 2020 ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

       - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. M. et Mme A... ont acquis, le 19 décembre 2007, 16,7 % des parts sociales de la société en nom collectif (SNC) Mira 27, dont l'objet social est la location à longue durée de tous biens d'équipement professionnels mobiliers et immobiliers à des entreprises exerçant leur activité dans les départements et territoires d'outre-mer. M. et Mme A... ont bénéficié, au titre de l'année 2007, de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts à raison d'un investissement réalisé en Guyane par l'intermédiaire de cette société, lequel consistait en l'acquisition, pour un montant total de 299 426 euros, d'un parc de seize véhicules de tourisme et utilitaires en vue de leur location sur place. La SNC Mira 27 a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 30 juillet 2007 au 31 décembre 2009. A l'issue de ce contrôle, l'administration a envisagé de procéder à un rehaussement du résultat industriel et commercial non professionnel réalisé par la SNC Mira 27 au cours de l'exercice clos en 2007. Cette société de personnes étant fiscalement transparente et étant, par suite, imposée à raison de ses résultats entre les mains de ses associés à due proportion de leur part dans son capital, en application de l'article 8 du code général des impôts, les rehaussements résultant de la rectification envisagée au niveau du résultat de la SNC Mira 27 ont été portés, à due proportion des parts de cette société détenues par M. et Mme A..., à la connaissance de ces derniers par une proposition de rectification qui leur a été adressée le 27 décembre 2010. Ce document indiquait, en outre, à M. et Mme A... que l'administration envisageait de remettre en cause la réduction d'impôt dont ils avaient bénéficié au titre de l'année 2007 à raison du même investissement. La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu correspondante a été maintenue en dépit des observations formulées par M. et Mme A... et a été mise en recouvrement, par voie de rôle supplémentaire, le 31 décembre 2012. M. et Mme A... relèvent appel du jugement du 20 juillet 2018 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, à l'exception de la majoration pour manquement délibéré qui avait fait l'objet d'une remise gracieuse, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2007.

       2. D'une part, aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / (...) ".

       3. D'autre part, aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. / (...) / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 (...), dont les parts sont détenues directement (...) par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société (...). / La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. / (...) / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions mentionnées aux quatorzième à dix-septième alinéas du I de l'article 217 undecies sont remplies et si 60 % de la réduction d'impôt sont rétrocédés à l'entreprise locataire sous forme de diminution du loyer et du prix de cession du bien à l'exploitant. (...) ". Le I de l'article 217 undecies de ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige, dispose que les associés des sociétés soumises au régime d'imposition prévu à l'article 8 de ce code peuvent déduire de leur revenu imposable de l'année au cours de laquelle les investissements productifs sont réalisés, dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société, une somme égale au montant de ces investissements, diminuée de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique, que ces sociétés réalisent dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion pour l'exercice d'une activité éligible en application du I de l'article 199 undecies B. Aux termes des treizième à dix-neuvième alinéas du même I de l'article 217 undecies, dans leur rédaction applicable : " La déduction prévue au premier alinéa s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Le contrat de location est conclu pour une durée au moins égale à cinq ans ou pour la durée normale d'utilisation du bien loué si elle est inférieure ; / 2° Le contrat de location revêt un caractère commercial ; / 3° L'entreprise locataire aurait pu bénéficier de la déduction prévue au premier alinéa si, imposable en France, elle avait acquis directement le bien ; / 4° L'entreprise propriétaire de l'investissement a son siège en France métropolitaine ou dans un département d'outre-mer ; / 5° Les trois quarts de l'avantage en impôt procuré par la déduction pratiquée au titre de l'investissement et par l'imputation du déficit provenant de la location du bien acquis et de la moins-value réalisée lors de la cession de ce bien ou des titres de la société bailleresse sont rétrocédés à l'entreprise locataire sous forme de diminution du loyer et du prix de cession du bien à l'exploitant. / Si l'une des conditions énumérées aux quatorzième à dix-huitième alinéas cesse d'être respectée dans le délai mentionné au quatorzième alinéa, les sommes déduites sont rapportées au résultat imposable de l'entreprise propriétaire de l'investissement au titre de l'exercice au cours duquel cet événement se réalise. ".

       4. Au cours du contrôle dont la SNC Mira 27 a fait l'objet, cette société a produit au vérificateur des documents présentés, selon elle, comme étant de nature à justifier de l'acquisition et de la location des seize véhicules faisant l'objet de l'investissement en cause. Le vérificateur ayant toutefois constaté qu'aucun de ces documents, ni aucune des pièces comptables portées à sa connaissance, n'était de nature à révéler l'existence d'un quelconque versement de la SNC Mira 27, au cours de l'année d'imposition en litige, en contrepartie de l'acquisition de ces véhicules, ni même de la souscription d'un quelconque emprunt auprès d'un établissement financier, cette société a fourni des explications selon lesquelles le financement de cet investissement aurait été assuré, d'une part, au moyen d'un dépôt de garantie versé par le locataire des véhicules, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Auto Avenir, directement au fournisseur de ceux-ci, la société à responsabilité limitée (SARL) Car Import, et représentant 10 % de leur valeur totale, d'autre part, au moyen d'un loyer perçu d'avance de la même société locataire par ce fournisseur et représentant 54 % de la valeur des véhicules, enfin, par la prise en compte anticipée de la part de l'avantage fiscal qui aurait vocation à être rétrocédée à son locataire en application des dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts, part que la SNC Mira 27 a fixée forfaitairement à 36 % de la valeur de ces véhicules. Toutefois, la SNC Mira 27 n'a pu fournir aucun élément ni aucune pièce de nature à justifier, d'une part, de l'existence, entre le locataire et le fournisseur des véhicules, de flux financiers correspondant à ce schéma de financement, d'autre part, de l'exactitude des écritures portées dans sa comptabilité, consistant à débiter une première fois le compte 404 du fournisseur par le crédit du compte 419 " clients créditeurs - avances loyers d'avance ", puis une seconde fois le même compte 404 par le crédit d'un compte 467 " Autres comptes créditeurs ou débiteurs divers ". Par ailleurs, le vérificateur a pu constater que seule une partie des apports des associés de la SNC Mira 27, représentant 77 % du montant total de ces apports, avait été enregistrée dans la comptabilité tenue par cette société au titre de l'exercice clos en 2007, cette part correspondant à la rétrocession de 36 % de la valeur de l'investissement attendue de cette opération, tandis que les 23 % restants n'ont été comptabilisés qu'au cours de l'exercice suivant. Ces modalités selon lesquelles l'investissement en cause, ainsi que les apports des associés de la SNC Mira 27, ont été comptabilisés par cette dernière, qui n'a eu recours à aucun compte de trésorerie, consistent en la mise en oeuvre d'un procédé de compensation par omission d'écritures, quand bien même ce procédé consiste en la mise en mouvement de plusieurs comptes. En conséquence, de telles modalités, ajoutées à l'absence de pièce justificative, constituent une grave irrégularité de nature à priver cette comptabilité, que la SNC Mira 27 était tenue de détenir en raison de la nature commerciale de l'activité mentionnée dans son objet social, de tout caractère sincère, dès lors qu'elles ne permettent pas une retranscription fidèle des flux financiers se rapportant à l'investissement en cause. Par suite, l'administration était fondée à écarter celle-ci comme non probante.

	5. Dans ce contexte, pour justifier de la réalité de l'acquisition des véhicules en cause par la SNC Mira dont ils sont associés, M. et Mme A... produisent un document, intitulé " Facture 3 ", émis le 12 décembre 2007 par le fournisseur des véhicules, la SARL Car Import, à l'égard de la SNC Mira 27 et adressé au siège social de cette dernière à Paris. Cette facture, qui porte sur le montant total de l'investissement, soit 299 426 euros, précise qu'elle concerne la vente de dix véhicules de cinq places de marque Peugeot équipés d'un moteur diesel à injection directe d'une cylindrée de 1,6 litre pour un prix total de 164 580 euros, de deux fourgons de la même marque, dotés d'une motorisation voisine pour un prix global de 39 010 euros, de trois berlines de cette même marque équipées de la même motorisation, pour un montant de 56 256 euros, enfin, d'un véhicule de tourisme cinq portes de marque Honda doté d'un moteur diesel à rampe commune de 2,2 litres de cylindrée, pour 37 580 euros. Toutefois, si cette facture précise les numéros de série des véhicules qu'elle concerne, elle ne comporte, en revanche, aucune mention, à l'instar des numéros de châssis ou d'immatriculation provisoire, qui permette de la rapprocher des certificats d'immatriculation versés à l'instruction et d'identifier ainsi, avec une précision suffisante, les véhicules auxquels elle se rapporte. Cette facture, dont l'irrégularité en la forme n'est pas contestée, n'est ainsi, par les seules mentions qu'elle comporte, pas de nature à établir, à elle seule, la réalité de l'acquisition par la SNC Mira 27 des véhicules qu'elle concerne, ni la correspondance entre ces derniers et ceux qui constituent l'objet de l'investissement que M. et Mme A... ont contribué à financer. En outre, cette facture n'est pas davantage de nature à justifier la déductibilité, sur le fondement des dispositions précitées de l'article 38 du code général des impôts, des sommes correspondantes, que l'administration a, par suite, réintégrées à bon droit au résultat de la SNC Mira 27.

	6. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a eu accès à des documents transmis par le service de la direction nationale de vérification des situations fiscales et issus des vérifications de comptabilité dont ont fait l'objet la société Car Import, désignée comme le fournisseur des véhicules, et la société Auto Avenir, désignée comme leur locataire, ainsi qu'une société Guyane Car. Au nombre de ces documents figuraient quinze factures, établies les 24 et 26 décembre 2007 par un concessionnaire automobile Peugeot, la société par actions simplifiée (SAS) Masselco, à l'égard de la SARL Guyane Car et portant sur la vente de quinze véhicules dont la marque, le modèle, ainsi que les numéros de série, de châssis et d'immatriculation provisoire sont précisés. Le ministre ajoute, sans être contredit, que la date de mise en service figurant sur ces factures, qui est aussi celle à laquelle chacun de ces documents, dont une partie est versée au dossier par les requérants, a été établi, correspond à la date de première mise en circulation figurant sur les certificats d'immatriculation, également communiqués à l'administration, établis pour les mêmes véhicules les 26 et 27 décembre 2007 au nom de la SARL Guyane Car. Il en est de même des numéros de châssis mentionnés sur ces factures, qui correspondent à ceux précisés sur ces certificats d'immatriculation. Si M. et Mme A... ont produit, devant les premiers juges, d'autres certificats d'immatriculation, établis pour les mêmes véhicules et mentionnant que ceux-ci ont pour propriétaire la SNC Mira 27 et qu'ils sont donnés en location à l'EURL Auto Avenir, ces documents ont été émis le 4 janvier 2008, soit à une date postérieure à l'année d'imposition en litige, et ne sont, en tout état de cause, pas de nature, à eux seuls, à établir que la SNC Mira 27 était le propriétaire de ces véhicules. Il en est de même des attestations d'assurance produites pour ces véhicules, qui ont été émises pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2010 et qui sont d'ailleurs établies au nom de la SARL Guyane Car. Dans ces conditions, aucun des documents produits par M. et Mme A... n'est de nature à corroborer leur assertion selon laquelle la SNC Mira 27 était, au cours de l'année d'imposition en litige, le propriétaire des véhicules constituant l'objet de l'investissement qui a bénéficié de l'avantage fiscal remis en cause par l'administration.

	7. Au cours de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, la SNC Mira 27 a cependant remis au service vérificateur la copie d'un contrat de location non daté, portant le n°072152, conclu en ce qui concerne les seize véhicules en cause entre elle-même et l'EURL Auto Avenir. Toutefois, au cours de la vérification de comptabilité dont cette dernière société a elle-même fait l'objet, son gérant n'a pu produire aucun document comptable, ni aucune pièce justificative, en particulier, du versement du dépôt de garantie, ni du loyer pourtant prévu par ce contrat, qui n'a pu davantage être produit. En outre, ce contrôle a révélé que cette société n'avait exercé aucune activité réelle à compter de l'exercice clos en 2007, au cours duquel, d'ailleurs, les deux comptes bancaires ouverts à son nom ont été clôturés, les 25 et 26 juin 2007. Enfin, le gérant de l'EURL Auto Avenir a déclaré au vérificateur que les véhicules en cause avaient, en réalité, été loués à d'autres personnes morales, à savoir une commune et deux sociétés. Or, l'administration, qui a fait usage de son droit de communication auprès de cette commune et de ces deux sociétés, a constaté que, lorsqu'ils existaient, les contrats de location avaient été conclus entre ces dernières et la SARL Guyane Car et seulement au cours de l'année 2008. Dans ces conditions et contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A..., l'existence, au cours de l'année d'imposition en litige, d'une mise en location à l'EURL Auto Avenir des véhicules en cause par la SNC Mira 27, qui, comme il a été dit au point précédent, n'a pu au demeurant établir en être le propriétaire, ne peut être tenue pour établie et il en est d'ailleurs de même en ce qui concerne les années postérieures.

	8. Il ne résulte pas de l'instruction, compte tenu de ce qui a été dit aux points 4 à 7, que l'investissement que M. et Mme A... ont contribué à financer aurait effectivement été réalisé au cours de l'année au titre de laquelle les intéressés ont entendu bénéficier de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts. Par suite, l'administration a pu à bon droit, d'une part, remettre en cause le bénéfice de cet avantage, d'autre part, mettre à la charge de M. et Mme A..., à due proportion de leurs droits dans la SNC Mira 27, le rehaussement de bénéfice industriel et commercial notifié à cette société en conséquence de la remise en cause de la déductibilité des sommes présentées comme correspondant à cet investissement.

       9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande.

DÉCIDE :

       Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

       Délibéré après l'audience publique du 5 mars 2020 à laquelle siégeaient :

       - M. Christian Heu, président de chambre ;

       - M. Christophe Binand, président-assesseur ;

       - M. Jean-François Papin, premier conseiller.

       Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 avril 2020.

Le président de chambre,

Signé : C. HEU

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

La greffière,

Nathalie Roméro

1

2

N°18DA01921

1

3

N°"Numéro"