Vu la procédure suivante :

        Procédure contentieuse antérieure :

        M. et Mme C... A... ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2009, 2010 et 2011. 

        Par un jugement n° 1702071 du 13 février 2018, le Tribunal administratif de Paris a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme A..., à concurrence des dégrèvements de contributions sociales prononcés en cours d'instance au titre des années 2009 et 2010, a fait droit au surplus des conclusions de leur demande et mis à la charge de l'État la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Procédure devant la Cour :

       Par un recours et un mémoire enregistrés les 26 mars 2018, 15 février 2019, et 2 juillet 2019, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la Cour :

       1°) d'annuler les articles 2 et 4 du jugement n° 1702071 du 13 février 2018 du Tribunal administratif de Paris ;

       2°) de rétablir M. et Mme A... au rôle de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales au titre des années 2009, 2010 et 2011 à raison des droits et pénalités dont la décharge a été prononcée à tort par le tribunal ;

       3°) de prononcer la restitution de la somme de 1 500 euros versée au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Le ministre de l'action et des comptes publics soutient que c'est à tort que le tribunal a admis le caractère radicalement vicié de la reconstitution du chiffre d'affaires opérée par le service au titre des trois années en litige, au motif que le service n'avait pas tenu compte des formules " vins compris " proposées par le restaurant Au Bon Couscous.

       Par un mémoire en défense enregistré le 21 novembre 2018, M. et Mme A... demandent à la Cour de rejeter le recours du ministre de l'action et des comptes publics et de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Ils soutiennent que les moyens soulevés par le ministre de l'action et des comptes publics ne sont pas fondés ;

       - le pourcentage des taux de perte et d'offerts est insuffisant, dès lors qu'ils ne tiennent pas compte de l'environnement touristique particulièrement concurrentiel de l'établissement, des vols qui y ont été commis, des travaux et de la consommation du personnel ;

       - l'application des pénalités n'est pas justifiée.

       Les parties ont été informées par lettre en date du 10 octobre 2019, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que la Cour était susceptible de relever d'office le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait pas faire application de la majoration de 10 % prévue par les dispositions du 1 de l'article 1758 du code général des impôts lorsqu'il est fait application de la majoration de 40 % prévue au a) de l'article 1729 du même code. 

       Par un mémoire enregistré le 17 octobre 2019, présenté en réponse à la communication du moyen d'ordre public, le ministre de l'action et des comptes publics soutient que les majorations de mauvaise foi n'ont été appliquées que sur les droits afférents aux dissimulations de recettes de la société Au Bon Couscous et au passif injustifié en provenance de cette société, sur lesquels les majorations de 10 % n'ont pas été appliquées.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme B..., 

       - les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public,

       - et les observations de Me D... pour M. et Mme A....

       Considérant ce qui suit : 

       1. M. et Mme A... ont fait l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle, à l'issue duquel leur ont été notifiées deux propositions de rectification des 17 décembre 2012 et 2 juillet 2013. Le service a notamment tiré les conséquences de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet, pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011, la société Au Bon Couscous, restaurant de spécialités orientales situé à Paris (5ème ), dont ils ont successivement assuré la gérance, et dont ils sont associés, et à l'issue de laquelle le service a écarté comme non probante la comptabilité qui lui était présentée et a procédé à une reconstitution des recettes de l'entreprise pour les exercices 2009, 2010, et 2011. Ils ont, en conséquence, été informés de l'imposition entre leurs mains, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de revenus regardés comme distribués par la société Au Bon Couscous, correspondant notamment aux recettes non déclarées par cette société. M. et Mme A... ont, à la suite de ces notifications, été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % prévue par les dispositions du a) de l'article 1729 du code général des impôts. Le Tribunal administratif de Paris, après avoir prononcé un non-lieu, a fait droit aux conclusions de leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2009, 2010 et 2011 ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférentes, et a mis à la charge de l'État la somme 

de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

Le ministre de l'action et des comptes publics relève appel de ce jugement et demande à la Cour de rétablir M. et Mme A... au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 2009, 2010 et 2011 à raison des droits et pénalités dont la décharge a ainsi été prononcée par le tribunal. 

       Sur le motif de décharge retenu par les premiers juges :

       2. Ainsi qu'il a été dit au point 1, la société Au Bon Couscous, dont M. et Mme A... ont successivement assuré la gérance, et dont ils sont associés, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service a écarté comme non probante la comptabilité qui lui était présentée et procédé à une reconstitution des recettes de l'entreprise pour les exercices 2009, 2010, et 2011. 

       3. Après avoir écarté la comptabilité de la société Au Bon Couscous comme irrégulière et dépourvue de valeur probante, le service a procédé à la reconstitution des recettes de la société selon la méthode des vins à partir du dépouillement des factures d'achat pour déterminer les quantités achetées par type de produits, et en déduire, après prise en compte des pertes, des consommations offertes, de la consommation du personnel et de la variation des stocks, le nombre de consommations servies par produit. Il a ensuite appliqué aux consommations servies les prix de vente relevés sur la carte du restaurant pour déterminer les recettes des boissons alcoolisées. Le chiffre d'affaires total a été déterminé en appliquant au total des recettes de boissons alcoolisées, le rapport des boissons alcoolisées sur les recettes totales.

       4. Le tribunal a cependant considéré que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires utilisée par le vérificateur était radicalement viciée au motif que le service aurait dû, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société Au Bon Couscous, déduire de l'ensemble des acquisitions de vin auprès des fournisseurs du restaurant, une part correspondant aux achats écoulés dans les menus " vins compris ", dès lors que cet établissement proposait également des menus et repas " vin compris ", ainsi que cela ressortait d'une copie d'un menu incluant du vin proposé au tarif de 13,50 euros, et d'un courriel daté du mercredi 3 février 2010 concernant un devis pour un menu d'un montant de 19 euros par personne comprenant une boisson au choix. 

       5. Il résulte de l'instruction que la reconstitution de chiffre d'affaire précédemment décrite au point 3 s'appuie sur la carte proposée par cet établissement qui ne fait pas mention d'un menu de 13,50 euros proposé " vins compris ", ainsi que sur les tickets récapitulatifs journaliers, seuls justificatifs de recettes présentés, sur lesquels les recettes sont seulement ventilées par mode de règlement et par taux de taxe sur la valeur ajoutée. Le service ne pouvait, dès lors, à partir de ces tickets récapitulatifs journaliers, vérifier l'existence de " menus vins compris ", lesquels n'étaient pas non plus mentionnés sur les tickets de caisse présentés. Le menu versé au dossier proposant une formule à 13,50 euros, boisson comprise, n'est cependant pas de nature à établir que la société 

Au Bon Couscous proposait effectivement ce menu à sa clientèle durant la période vérifiée, dès lors que, comme le soutient le ministre, il ne comporte pas le nom du restaurant. La circonstance selon laquelle l'absence de plats proposés à la carte, en particulier des " couscous " pourtant spécialités du restaurant, sur ce menu relèverait d'un choix commercial du restaurant consistant notamment à proposer un " produit d'appel " à un prix attractif n'est démontrée par aucune des pièces du dossier. En outre, la copie du courriel daté du mercredi 3 février 2010 adressé par Mme A... à l'agence de voyage Travel Bound établissant un devis pour un menu d'un montant de 19 euros par personne et qui comprend une boisson au choix porte sur une formule négociée au cas par cas, dont le caractère habituel dans l'activité du restaurant n'est pas démontré. Ni l'attestation établie en 2018, qui mentionne seulement que le menu de 13,50 euros ne convenait pas à une clientèle de séniors, sans rien préciser au sujet des vins, ni les attestations de clients établies respectivement le 7 avril 2019, le 14 avril 2019 et le 2 juin 2019 pour les besoins de la cause, ni enfin la critique publiée le 20 mai 2008 sur un site internet qui indique une moyenne de prix pour un repas par personne sans faire état d'un menu ne sont de nature à établir que la société Au Bon Couscous proposaient des menus vins compris. Le ministre est, par suite, fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles M. et Mme A... ont été assujettis au titre des années 2009, 2010 et 2011, après avoir estimé que la reconstitution du chiffre d'affaires de la société Au bon Couscous était radicalement viciée.

       6. Toutefois, il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme A... tant devant elle que devant le Tribunal administratif de Paris.

       Sur les autres moyens présentés par M. et Mme A... :

       7. Les impositions contestées ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires rendu le 7 février 2011. Par suite, en application du deuxième alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. et Mme A... de démontrer que les impositions mises à leur charge procèdent d'une reconstitution viciée dans son principe ou sont exagérées. 

       En ce qui concerne les recettes distribuées par la société Au Bon Couscous :

       8. En premier lieu, le service a constaté que les recettes des années 2009 et 2010 étaient comptabilisées globalement en fin de journée et celles de l'année 2011 comptabilisées globalement en fin de mois. Il a relevé que la société Au Bon Couscous n'avait pas présenté les bandes de la caisse enregistreuse dont elle disposait, et que les seuls justificatifs de recettes présentés étaient les tickets récapitulatifs journaliers sur lesquels les recettes étaient ventilées par mode de règlement et par taux de taxe sur la valeur ajoutée. Or, ces tickets ne permettaient pas d'identifier avec une précision suffisante les produits vendus, et de vérifier la concordance des ventes avec les achats comptabilisés. En outre, au cours de l'année 2011, les recettes de la société étaient enregistrées en fin de mois par le comptable à partir du tableau récapitulatif des tickets Z au débit du compte caisse sans ventilation selon les modes de règlement, le compte caisse ne distinguant pas le mode de règlement des recettes, et présentant un solde créditeur au cours de l'exercice 2011. C'est ainsi à bon droit que l'administration fiscale a imposé le montant des bénéfices ainsi désinvestis de la société Au bon Couscous au nom de M. et Mme A..., en application des dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

       9. En second lieu, la méthode de reconstitution des recettes précédemment décrite au 

point 3, qui s'appuie sur les conditions d'exploitation propres à l'entreprise, n'est ni viciée dans son principe, ni excessivement sommaire, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A.... 

En effet, et s'ils critiquent le taux d'offerts retenu par l'administration de 15 % pour l'année 2009 et de 12 % pour les années 2010 et 2011, qui devraient, selon eux, être respectivement portés à 17 % et à 7 %, les taux d'offerts retenus par le service, après avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, tiennent compte de la forte concurrence des restaurants du quartier, de travaux exceptionnels qui se sont déroulés au cours de la période vérifiée, et du comportement de certains membres du personnel dont ils font état, étant précisé qu'en dépit de l'absence de mention d'offerts sur les tickets Z, les achats de vin blanc au litre destinés à la confection des kirs de bienvenue n'ont pas été retenus pour la détermination du chiffre d'affaires de la société Au Bon Couscous.  

       En ce qui concerne les pénalités pour manquement délibéré :

       10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". En vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, en cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable, la preuve de la mauvaise foi incombe à l'administration. 

       11. En relevant la participation de M. et Mme A..., gérants et associés de la société 

Au Bon Couscous à un système de dissimulation de recettes permise en particulier par la mise en place de pratiques comptables défectueuses sur plusieurs années, et le caractère répétitif depuis un précédent contrôle portant sur les années 2007 et 2008, l'administration démontre l'intention délibérée des requérants de minorer leurs bases imposables à l'impôt sur le revenu des années 2009, 2010 et 2011.

       12. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales à laquelle M. et Mme A... ont été assujettis au titre des années 2009, 2010 et 2011, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondants. 

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       13. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ". 

       14. D'une part, le ministre de l'action et des comptes publics, qui tient du décret du 29 décembre 1962 le pouvoir d'émettre un titre exécutoire à l'effet d'obtenir le remboursement des sommes mises en première instance à la charge de l'État, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, n'est pas recevable à demander à la Cour la restitution des sommes ainsi versées. D'autre part, les dispositions précitées de cet article font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que M. et Mme A... demandent au titre des frais qu'ils ont exposés. 

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1702071 du Tribunal administratif de Paris en date du 13 février 2018 est annulé. 

Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les intérêts de retard et les pénalités correspondants auxquels M. et Mme A... ont été assujettis au titre des années 2009, 2010 et 2011, et dont la décharge a été prononcée par le Tribunal administratif de Paris sont remis à leur charge.

Article 3 : Le surplus des conclusions du recours du ministre de l'action et des comptes publics est rejeté.

Article 4 : Les conclusions de M. et Mme A... présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'action et des comptes publics et à 

M. et Mme C... A.... 

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris (pôle fiscal Parisien 1- service du contentieux d'appel déconcentré).

Délibéré après l'audience du 7 novembre 2019, à laquelle siégeaient :

- M. Formery, président de chambre,

- Mme Poupineau, président assesseur,

- Mme B..., premier conseiller.

Lu en audience publique, le 21 novembre 2019. 

Le rapporteur,

C. B...Le président,

S.-L. FORMERY

Le greffier,

C. DABERT

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 18PA00999