Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Mme B...C...a demandé au tribunal administratif d'Orléans la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012.

       Par un jugement n° 1601223 du 31 janvier 2017, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 avril 2017 et le 12 juillet 2017, MmeC..., représentée par MeA..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de faire droit à sa demande ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - le jugement attaqué est irrégulier dès lors que les premiers juges ne se sont pas prononcés sur tous les arguments invoqués et tirés de l'existence d'un permis de construire détenu par la société Kampech'1, de l'effectivité des constructions et de l'appréciation du seuil de l'agrément préalable ;

       - contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif, elle apporte la preuve de ce que le produit de la souscription de parts de la société Kampech'1 a été intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de la souscription, soit au plus tard le 28 juin 2013 ;

       - un constat d'huissier du 26 janvier 2015 atteste de la réalité des travaux de construction du logement, objet de l'investissement ;

       - pour apprécier la condition relative à la réalisation de l'investissement, les dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans leur version antérieure au 31 décembre 2014, n'imposaient pas que le bien immobilier soit achevé dans un délai précis ;

       - les trois dispositifs de défiscalisation des articles 199 undecies A, B et C du code général des impôts sont régis par l'article 217 undecies du même code en ce qui concerne la délivrance d'un agrément préalable ; le rescrit publié sous la référence 7/10/2013 BOI-SJ-AGR-40 impose d'apprécier le montant du programme d'investissement au niveau de l'exploitant et, le cas échant, au niveau du bailleur lorsque l'exploitant n'est pas le propriétaire ; en l'espèce, la SCI Kampech'1, bailleur, n'a inscrit à son actif que les sommes de 100 000 euros pour le terrain et 116 424 euros pour la construction en cours ; le montant total de l'investissement est donc inférieur au seuil de deux millions d'euros au-delà duquel un agrément ministériel préalable est nécessaire ; 

       - l'investissement constitué par la maison individuelle Kaza Kampech représente à lui seul un programme au sens de l'article 199 undecies C du code général des impôts ; cette maison possède son accès privé à la voie publique et son propre permis de construire totalement individualisé du fait d'un transfert partiel opéré depuis la société Nordy Promo ; la vente des maisons sera effectuée sur différentes années ; il ne s'agit pas d'une livraison globale la même année ;

       - la défiscalisation ne concerne que six et non huit maisons et le prix de revient global des six villas s'élève à 1 954 800 euros, en dessous du seuil nécessitant un agrément préalable ;  

       - il résulte tant des dispositions du VI de l'article 46 AG sexdecies à l'annexe III du code général des impôts que des commentaires contenus dans le BOI-IR-RICI-380-20 du 26 août 2013 que la base de la réduction d'impôt correspond à sa quote-part de l'investissement réalisé par la société Kampech'1 ;

       - la base de la réduction d'impôt n'est pas excessive en ce qu'elle correspond, conformément à la loi et à l'instruction BOI-IR-RICI-380-20 à la quote-part  de son investissement dans un logement dans le secteur social réalisé par la société Kampech'1.

       Par des mémoires en défense, enregistrés le 26 juin 2017 et le 11 janvier 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que :

- à titre principal, les moyens présentés ne sont pas fondés ;

- à titre subsidiaire, l'assiette de la réduction d'impôt déclarée est excessive.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Malingue,

       - et les conclusions de M. Jouno, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. Mme C...a bénéficié, au titre de l'année 2011, d'une réduction d'impôt sur le revenu, en application des dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, à raison d'un investissement réalisé par la société civile immobilière (SCI) dénommée Kampech'1, dont elle est associée, consistant en la réalisation de logements sociaux en Martinique. L'intéressée a également bénéficié d'une réduction d'impôt au titre de l'année 2012 du fait du report de l'excédent de la réduction d'impôt de l'année 2011. Par proposition de rectification du 9 octobre 2014, l'administration fiscale a remis en cause ces réductions d'impôt. Après procédure contradictoire, les impositions supplémentaires en résultant ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2015. Après le rejet de sa réclamation préalable par décision du 23 février 2016, Mme C...a sollicité du tribunal administratif d'Orléans la décharge de ces impositions. Elle relève appel du jugement du 31 janvier 2017 par lequel ce tribunal a rejeté sa demande.

       Sur la régularité du jugement attaqué :

       2. Mme C...a soutenu en première instance que la SCI Kampech'1 était titulaire d'un permis de construire, que les constructions étaient effectivement achevées et que le seuil en deçà duquel un agrément est requis n'avait pas été dépassé. Si la requérante fait valoir que les premiers juges n'ont pas répondu à ces moyens, cette circonstance n'est pas de nature à entacher le jugement attaqué d'irrégularité dès lors qu'ils ont estimé que l'administration s'était fondée sur le motif tiré de ce que le produit de la souscription au capital de la SCI Kampech'1 n'avait pas été intégralement investi dans le délai de dix-huit mois et sur ce que ce seul motif était par lui-même suffisant pour remettre en cause la réduction d'impôt pratiquée par MmeC.... Dès lors, le jugement attaqué n'est pas entaché d'irrégularité.

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       3. L'article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa rédaction applicable, dispose que : " I. - Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer (...) / IV. - La réduction d'impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier régie par les articles L. 214-50 et suivants du code monétaire et financier ou par toute autre société mentionnée à l'article 8 du présent code, à l'exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B, dont la quote-part du revenu de la société est soumise en leur nom à l'impôt sur le revenu, sous réserve des parts détenues par les sociétés d'économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l'article L. 481-1 du code de la construction et de l'habitation, conformément à l'article L. 472-1-9 du code de la construction et de l'habitation, par les sociétés d'habitations à loyer modéré. Dans ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. (...) Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci.  (...) VII. - Lorsque le montant par programme des investissements est supérieur à deux millions d'euros, le bénéfice de la réduction d'impôt prévue au présent article est conditionné à l'obtention d'un agrément préalable délivré par le ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies (...) / IX. - Le présent article est applicable aux acquisitions ou constructions de logements réalisées entre la date de promulgation de la loi n° 2009-594 du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre-mer et le 31 décembre 2017 ".

       4. L'article 217 undecies du code général des impôts, dans sa version applicable, prévoit que : " 1. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I (...)  doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget, après avis du ministre chargé de l'outre-mer. L'organe exécutif des collectivités d'outre-mer compétentes à titre principal en matière de développement économique est tenu informé des opérations dont la réalisation le concerne. / L'agrément est délivré lorsque l'investissement : / a) Présente un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé ; il ne doit pas porter atteinte aux intérêts fondamentaux de la nation ou constituer une menace contre l'ordre public ou laisser présumer l'existence de blanchiment d'argent ; / b) Poursuit comme l'un de ses buts principaux la création ou le maintien d'emplois dans ce département ; / c) S'intègre dans la politique d'aménagement du territoire, de l'environnement et de développement durable ; / d) Garantit la protection des investisseurs et des tiers. / L'octroi de l'agrément est subordonné au respect par les bénéficiaires directs ou indirects de leurs obligations fiscales et sociales et à l'engagement pris par ces mêmes bénéficiaires que puissent être vérifiées sur place les modalités de réalisation et d'exploitation de l'investissement aidé. ".

       5. Il résulte des dispositions citées aux points 3 et 4 du présent arrêt que, pour ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies C du code général des impôts, les investissements réalisés outre-mer dans le secteur du logement doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget lorsque leur montant excède deux millions d'euros et que, eu égard à l'objet et aux critères de délivrance de cet agrément, le seuil de deux millions d'euros doit être apprécié, non pas au regard des souscriptions au capital des sociétés, mais au regard du coût total du programme immobilier en vue duquel les souscriptions de parts ou d'actions de sociétés ont été réalisées. Pour l'application de ces dispositions, les bâtiments collectifs ou les ensembles de logements individuels faisant l'objet d'une même demande de permis de construire constituent un programme immobilier.

       6. Pour remettre en cause la réduction d'impôt en litige, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que la SCI Kampech'1 ne pouvait être regardée comme ayant réalisé un investissement éligible au dispositif de défiscalisation au titre de l'année 2011 dès lors, d'une part, qu'elle n'avait obtenu aucun permis de construire et que la construction n'était pas achevée, et, d'autre part, qu'aucun agrément ministériel préalable n'avait été délivré alors que le prix de revient de l'ensemble du programme excédait deux millions d'euros. 

       7. Il résulte de l'instruction que la société Nordy Promotion bénéficiait, depuis le 21 septembre 2007, d'un permis de construire sur la parcelle référencée E-244, sise Ravine Touza à Schoelcher (Martinique), qui lui avait été transféré par la société à responsabilité limitée (SARL) L'Empire, l'autorisant à construire huit logements à usage d'habitation. Le 27 mai 2013, le maire de Schoelcher, faisant suite à une demande déposée le 19 avril 2013, a accordé à la société Nordy Promotion un permis de construire modificatif valant division, qui prévoit qu'un espace commun aux huit lots à construire est affecté à la voirie et aux espaces publics. Le 26 juin 2013, la société Nordy Promotion a vendu l'un des lots, d'une superficie de 449 mètres carrés, à la SCI Kampech'1, pour un montant de 216 424,70 euros toutes taxes comprises. Par un arrêté du 20 mars 2015, le permis de construire modificatif a été transféré partiellement au bénéfice de la SCI Kampech'1 concernant la parcelle E-593 issue de la parcelle E-244. Ainsi les huit maisons du projet Kaza Kampech, y compris les deux d'entre elles qui ne seraient pas concernées par le dispositif de défiscalisation prévu à l'article 199 undecies C du code général des impôts, ont fait l'objet d'une même demande de permis de construire et doivent être regardées comme constituant un seul et même programme d'investissement, sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'un permis de construire modificatif permettant la division de la parcelle E-244 a été délivré à la société Nordy Promotion, puis partiellement transféré à la SCI Kampech'1. 

       8. Il est constant que le prix de revient par maison est de 325 800 euros, de sorte que le montant global du programme d'investissement s'élève à 2 606 400 euros. Dès lors que ce montant est supérieur au montant de deux millions d'euros prévu par les dispositions du VII de l'article 199 undecies C du code général des impôts, le bénéfice de la réduction d'impôt imputée par Mme C...en application de cet article était conditionné à l'obtention d'un agrément préalable délivré par le ministre chargé du budget. Par suite, en l'absence de cet agrément, l'administration fiscale était fondée, pour ce seul motif, à remettre en cause tant la réduction d'impôt appliqué par Mme C...en 2011 que le report, au titre de l'année 2012, de l'excédent de la réduction d'impôt de l'année 2011.

       En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

       9. Mme C...ne peut utilement se prévaloir des instructions administratives référencées BOI-IR-RICI-80-30-20130826 du 26 août 2013 et BOI-SJ-AGR-40 du 7 octobre 2013, qui sont postérieures tant à l'imposition primitive qu'au délai de déclaration de déclaration des revenus pour l'année en litige.

       10. Il résulte de ce qui précède que Mme C...n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, sa requête, y compris ses conclusions relatives aux frais liés au litige, doit être rejetée.

DECIDE :

Article 1er :	La requête de Mme C...est rejetée.

Article 2 :	Le présent arrêt sera notifié à Mme B...C...et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Délibéré après l'audience du 30 août 2018, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - M. Geffray, président-assesseur,

       - Mme Malingue, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 13 septembre 2018.

Le rapporteur,

F. MalingueLe président,

F. BatailleLe greffier,

A. Rivoal       

       La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 17NT011276