Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La SCI du Coteau Saint-Gervais a demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels son unique associé, M. B...C..., a été assujetti au titre des années 2008 à 2010 et, d'autre part, la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010.

       Par un jugement n° 1300432 du 28 juin 2016, le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 29 août 2016, la SCI du Coteau Saint-Gervais, représentée par MeA..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du 28 juin 2016 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 ;

       2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

         - le rapport de M. Rodolphe Féral, premier conseiller,

         - et les conclusions de M. Jean-Michel Riou, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit : 

       1. La SCI du Coteau Saint-Gervais, qui a pour objet l'acquisition, l'administration et la gestion d'immeubles ou de biens immobiliers, a donné en location des locaux commerciaux nus à la SARL Société de Restauration et de Production (SRP). La SCI du Coteau Saint-Gervais, dont les résultats sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers chez son associé unique, M.C..., s'est placée sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui portait sur la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. A la suite des opérations de contrôle, des rehaussements en matière de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été notifiés et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ont été mises à la charge de M. C...en sa qualité d'associé de la société. Après avoir vu sa réclamation rejetée par l'administration fiscale le 18 décembre 2012, la SCI du Coteau Saint-Gervais a saisi le tribunal administratif de Rouen d'une requête tendant d'une part, à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles son unique associé, M.C..., a été assujetti au titre des années 2008 à 2010 et, d'autre part, à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. Par jugement du 28 juin 2016, le tribunal a rejeté sa demande. La SCI du Coteau Saint-Gervais relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010.

       Sur la régularité du jugement : 

       2. Il ressort des écritures de la SCI du Coteau Saint-Gervais devant le tribunal administratif de Rouen, et notamment de son mémoire introductif d'instance, que si elle contestait les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles son associé avait été assujetti, elle demandait également que soit infirmée la décision du directeur des services fiscaux du 18 décembre 2012 rejetant sa réclamation. Or, cette décision de rejet de sa réclamation se prononçait uniquement sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamée à la SCI du Coteau Saint-Gervais au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. Ainsi, la société requérante, qui demandait au tribunal la décharge de l'imposition contestée dans cette réclamation, devait être regardée comme demandant également la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. En conséquence, le tribunal administratif de Rouen, qui a uniquement rejeté la demande de la SCI du Coteau Saint-Gervais comme irrecevable au motif qu'elle n'était pas recevable à contester devant le juge de l'impôt les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à la charge de son associé, a omis de se prononcer sur ces conclusions afférentes aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la société. Il y a lieu, dès lors, d'annuler son jugement en date du 28 juin 2016 en tant qu'il n'a pas statué sur ces conclusions et pour la cour de se prononcer sur ces conclusions par la voie de l'évocation. 

       Sur le bien fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 :  

       3. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " et aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 

       4. Il résulte de l'instruction que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 réclamés à la SCI du Coteau Saint-Gervais ont été établis d'office en application des dispositions du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Par suite, la SCI du Coteau Saint-Gervais supporte devant le juge de l'impôt la charge de la preuve de l'exagération des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 en application des dispositions précitées des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales.

       5. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de service effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes du c du 2 de l'article 269 du même code : " la taxe est exigible : / (...) pour les prestations de service, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits ". 

       6. Il résulte de l'instruction que lors des opérations de contrôle, aucun document permettant de déterminer les recettes taxables et les charges de la SCI du Coteau Saint-Gervais au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 n'a pu être présenté. Le vérificateur a alors reconstitué les revenus fonciers de la société et l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée à partir des encaissements figurant sur les relevés du compte bancaire de la société dont il avait obtenu communication auprès de l'établissement bancaire teneur du compte, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication. Aucun document justificatif n'ayant été produit, aucune charge n'a été retenue. La SCI du Coteau Saint-Gervais admet qu'au titre de l'année 2009, à hauteur de 2 090,30 euros HT, et au titre de l'année 2010, à hauteur de 17 681 euros HT, les encaissements figurant sur ses relevés de compte bancaire constituaient des loyers perçus et donc des recettes taxables. En revanche, elle soutient que les autres encaissements figurant sur ses relevés bancaires au titre de la période en litige constituaient des apports en compte courant de M.C..., son associé, et des prêts consentis par M. D... et que ces sommes ne constituaient donc pas des recettes taxables et n'entraient pas dans l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée. 

       7. En premier lieu, selon la requérante, son associé unique, M.C..., a dû consentir des apports en compte courant afin de lui permettre, en dépit des difficultés financières de sa locataire, de pouvoir faire face aux échéances du prêt immobilier qu'elle a souscrit pour acquérir l'immeuble qu'elle donne en location à la SARL SRP. Si elle établit l'existence de ce prêt immobilier et des échéances mensuelles d'un montant de 2 316,06 euros, elle n'établit nullement que sa locataire n'aurait pu s'acquitter de ses loyers en raison de difficultés financières. A cet égard, il lui était loisible de produire le contrat de bail conclu entre elle et la SARL SRP, dont M. C... est par ailleurs l'associé et gérant, ce qui aurait permis tant à l'administration qu'au juge de connaitre le montant du loyer, ses modalités de paiement ainsi que de savoir si le bail prévoyait d'éventuelles cautions. Si la société requérante produit à l'appui de ses allégations ses bilans comptables au titre des années en litiges ainsi que les déclarations 2072-S qu'elle a déposées au titre de ces années, il résulte de l'instruction que les écritures comptables dont elle se prévaut ont été reconstituées postérieurement aux opérations de contrôle et que les déclarations fiscales ont également été déposées postérieurement à ces opérations. Dans ces conditions, ces documents n'ont par eux mêmes aucune valeur probante, en l'absence de justificatifs établissant leur exactitude. Si la SCI du Coteau Sain-Gervais produit également une attestation de l'expert comptable de la société SRP quant aux montants des loyers versés au cours des années en litige à la SCI du Coteau Saint-Gervais, les mentions figurant dans cette attestation sont contredites par les autres pièces du dossier. En effet, les montants des loyers versés par la société SRP qui y sont mentionnés ne correspondent pas à ceux que la SCI du Coteau Saint-Gervais admet elle-même avoir perçus dans ses écritures devant la cour. En outre, cette attestation n'est accompagnée d'aucune pièce comptable de la SARL SRP justifiant des montants figurant dans l'attestation, étant précisé que M. C...était en mesure de produire de tels documents en sa qualité d'associé et gérant de cette société. Enfin, si la société requérante soutient également que la SARL SRP a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'occasion de laquelle l'administration fiscale aurait reconnu l'existence des dettes de loyers en cause, cette allégation n'est corroborée par aucune pièce au dossier. En tout état de cause, et à supposer même que la SARL SRP n'ait pu s'acquitter du montant des loyers auprès de la SCI du Coteau Saint-Gervais, cette circonstance ne suffit pas à elle seule à justifier que les encaissements figurant sur le compte bancaire de cette dernière constitueraient des apports en compte courant de son associé unique et non le paiement des loyers par ce dernier pour le compte de la SARL SRP dont il est le gérant et l'associé, que ce soit en vertu d'une obligation conventionnelle ou à un autre titre.  

       8. En deuxième lieu, afin de démontrer que les encaissements figurant sur ses relevés bancaires constituent des apports en compte courant de M. C..., la SCI du Coteau Saint-Gervais produit ses bilans comptables des années en litige ainsi que les déclarations 2072-S qu'elle a déposées au titre de ces années. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point précédent, ces documents n'ont par eux mêmes aucune valeur probante et n'établissent ni l'existence d'un compte courant au nom de M. C...au cours de la période en litige ni a fortiori l'existence de mouvements d'apports sur ce compte. Par ailleurs, il ressort des relevés des comptes bancaires de la SCI du Coteau Saint-Gervais de l'année 2008 que cinq encaissements portent la mention " vir zoninvest " et six encaissements la mention " vir de nicholaas go ". La société requérante ne justifie par aucun document que ces virements, effectués par les sociétés zonivest et Nicolas C...Holding (NGH) et non par M.C..., proviendraient du compte courant de ce dernier dans ces sociétés. Dès lors, la SCI du Coteau Saint-Gervais n'établit pas que ces encaissements constitueraient des apports en compte courant de son associé et non des recettes taxables. Pour les années 2009 et 2010, si la SCI du Coteau Saint-Gervais produit, pour chaque encaissement, la copie d'un chèque portant le nom de M. C...et son adresse personnelle, l'administration fiscale produit toutefois les relevés bancaires qui correspondent au numéro de compte bancaire à partir duquel les chèques produits ont été tirés et que la SCI requérante lui avait communiqués. Ce compte bancaire est libellé " M. B...C...- co NGH - Boîte Postale 143 - 76 204 Dieppe ". Ainsi, il n'est pas établi que les encaissements sur le compte bancaire de la SCI du Coteau Saint-Gervais correspondant à ces chèques proviendraient du compte personnel de M. C...et non du compte de la société NGH. En tout état de cause, à supposer même que les encaissements proviendraient de chèques tirés sur le compte personnel de M.C..., la SCI du Coteau Saint Gervais n'établit ni la cause de ce versement ni sa nature.

       9. En troisième lieu, la SCI du Coteau Saint-Gervais soutient qu'un encaissement en 2009 d'un montant de 4 650 euros et deux encaissements les 22 février et 13 septembre 2010 pour des montants respectifs de 3 500 euros et 2 100 euros correspondent à des prêts que lui a consentis M. D... qui, selon ses dires, était caution du prêt immobilier souscrit pour acquérir l'immeuble qu'elle donne en location à la SARL SRP afin de pouvoir s'acquitter des échéances de ce prêt.  A ce titre, la société requérante produit la copie d'un chèque daté du 31 mars 2009 d'un montant de 4 650 euros émis à son profit. Toutefois, ce chèque a été émis par la SCI Mavepa et non par M.D.... La SCI du Coteau Saint-Gervais produit également la copie d'un bordereau de remise de chèque d'un montant de 3 500 euros renseigné comme émanant de M.D.... Cependant, en l'absence de la copie du chèque correspondant, l'identité de l'auteur du chèque ne peut être tenue pour établie par cette seule pièce. En tout état de cause, la société requérante ne produit aucun contrat de prêt ni aucun autre élément de nature à justifier de la nature de prêt de ces deux versements. Pour ce même motif, il n'est pas établi que le chèque émis le 13 septembre 2010 par M. D...au profit de la SCI du Coteau Saint-Gervais pour un montant de 2 100 euros correspondrait à un prêt et non à une recette taxable. 

       10. Il résulte de ce qui précède que la SCI du Coteau Saint-Gervais ne saurait être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que les encaissements figurant sur ses relevés de compte bancaire ne constitueraient pas des recettes taxables entrant dans l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. 

       11. La seule circonstance que les encaissements mentionnés au point précédent aient été, en tant que loyers, imposés en tant que revenus fonciers à l'impôt sur le revenu entre les mains de son associé unique, M.C..., ne fait pas obstacle à ce que ces recettes entrent dans l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, le moyen tiré d'une double imposition doit être écarté.

       12. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI du Coteau Saint-Gervais n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période en litige.

       Sur les pénalités  

       13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

       14. Il résulte de ce qui a été dit au point 11, que la SCI du Coteau Saint-Gervais n'est pas fondée à soutenir que les pénalités pour manquement délibéré dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 devraient être déchargées par voie de conséquence de la décharge de ces rappels.

       15. Pour établir le manquement délibéré, le ministre de l'économie et des finances soutient que pour les années 2008 et 2009 les déclarations de recette déposées par la SCI du Coteau Saint-Gervais étaient nettement minorées et que l'écart entre les montants déclarés et les recettes perçues exclut une simple erreur du contribuable. A cet égard, le ministre renvoie à la proposition de rectification du 16 décembre 2011 dans laquelle le vérificateur mentionne que lors du débat oral et contradictoire M. C...a indiqué avoir souscrit des déclarations minorées de 196 euros pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2008 et 392 euros pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2009 afin de remplir les obligations déclaratives de la société tout en sachant que les sommes étaient erronées à défaut de documents justificatifs permettant de connaitre le montant réel des encaissements. La société requérante ne conteste pas cet élément. Ainsi, le ministre de l'économie et des finances doit être regardé comme établissant l'intention de la SCI du Coteau Saint-Gervais d'éluder l'impôt et, par suite, le bien-fondé de la pénalité pour manquement délibéré appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009. 

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       16. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de la SCI du Coteau Saint-Gervais présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

       Article 1er : Le jugement n° 1300432 du 28 juin 2016 du tribunal administratif de Rouen est annulé en tant qu'il n'a pas statué sur les conclusions de la SCI du Coteau Saint-Gervais tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010.

       Article 2 : Les conclusions de la SCI du Coteau Saint-Gervais présentées devant le tribunal administratif de Rouen tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 et le surplus des conclusions de la requête sont rejetés.

       Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI du Coteau Saint-Gervais et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

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N°16DA01542