Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. C... A... a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2012 et de lui en accorder le sursis de paiement.

       Par un jugement n° 1701826 du 18 décembre 2018, le tribunal administratif de Caen a jugé qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur la demande de sursis de paiement (article 1er) et a rejeté le surplus des conclusions (article 2).

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires, enregistrés les 18 février 2019, 9 juillet 2019, 13 septembre 2019 et 16 décembre 2019, M. A..., représenté par Me B..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer cette décharge ;

       3°) de surseoir au paiement des sommes en litige.

       Il soutient que :

       - l'indemnité transactionnelle de 430 873 euros qu'il a perçue dans le cadre de la signature du protocole d'accord transactionnel du 31 août 2012 avec le stade Malherbe de Caen n'est pas imposable dès lors qu'elle suit le même régime d'exonération qu'en cas de licenciement sans cause réelle et sérieuse en application de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; son contrat de travail a été rompu publiquement contre sa volonté et en dehors de toute procédure régulière, ce qui s'analyse comme un licenciement sans cause réelle et sérieuse ; il a perçu une indemnité transactionnelle pour réparer les conséquences de la rupture abusive de son contrat de travail ; la rupture conventionnelle est nulle ; une éventuelle rupture amiable intervenue avant la rupture conventionnelle s'analyserait en un licenciement sans cause réelle et sérieuse ;

       - l'administration fiscale ne pouvait ignorer son caractère non imposable, rappelé au point 10 de l'instruction référencée BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30-20170209 ;

       - cette indemnité a été perçue en 2013 et non en 2012 ; le droit de reprise de l'administration était prescrit en l'absence de procédure de rectification au titre des revenus perçus en 2013 ;

       - la majoration de 40% pour manquement délibéré n'est pas justifiée dès lors qu'il a corrigé de bonne foi sa déclaration, sans aucune volonté de dissimulation et de manière fondée.

       Par deux mémoires, enregistrés les 7 août 2019 et 28 novembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que :

       - le moyen tiré de l'expiration du droit de reprise pour l'année 2013 est inopérant dès lors qu'aucun versement n'a été effectué en 2013 ;

       - les autres moyens soulevés ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code du travail ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme D...,

       - les conclusions de Mme Chollet, rapporteur public,

       - et les observations de Me B..., représentant M. A....

       Une note en délibéré, enregistrée le 17 janvier 2020, a été présentée pour M. A....

       Considérant ce qui suit :

       1. M. A..., qui exerçait la profession de manager sportif salarié de l'équipe de football du stade Malherbe de Caen jusqu'au 16 août 2012, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à la suite duquel l'administration fiscale a estimé qu'il avait perçu la somme totale de 740 568 euros en revenus salariaux imposables au titre de l'année 2012, incluant une indemnité transactionnelle de 377 799,92 euros. Après procédure contradictoire, les impositions supplémentaires résultant de cette rectification, assorties de la majoration de 40% pour manquement délibéré, ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2014 pour un montant total de 278 985 euros. Après le rejet, par décision du 19 septembre 2017, de sa réclamation préalable, M. A... a sollicité auprès du tribunal administratif de Caen la décharge de ces impositions. Il relève appel du jugement du 18 décembre 2018 par lequel ce tribunal a rejeté sa demande.

       Sur le caractère imposable au titre de l'année 2012 de l'indemnité perçue en application du protocole transactionnel du 31 août 2012 : 

       2. Aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu. (...) ". Aux termes du 1 de l'article 80 duodecies du même code dans sa rédaction applicable au litige : " Toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable, sous réserve des dispositions suivantes. / Ne constituent pas une rémunération imposable : / 1° Les indemnités mentionnées aux articles L. 1235-2, L. 1235-3 et L. 1235-11 à L. 1235-13 du code du travail (...) 3° La fraction des indemnités de licenciement versées en dehors du cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi au sens des articles L. 1233-32 et L. 1233-61 à L. 1233-64 du code du travail, qui n'excède pas (...) 6° La fraction des indemnités prévues à l'article L. 1237-13 du code du travail versées à l'occasion de la rupture conventionnelle du contrat de travail d'un salarié lorsqu'il n'est pas en droit de bénéficier d'une pension de retraite d'un régime légalement obligatoire, qui n'excède pas (...) ". L'article L. 1235-3 du code du travail dispose que : " Si le licenciement d'un salarié survient pour une cause qui n'est pas réelle et sérieuse, le juge peut proposer la réintégration du salarié dans l'entreprise, avec maintien de ses avantages acquis / Si l'une ou l'autre des parties refuse, le juge octroie une indemnité au salarié. Cette indemnité, à la charge de l'employeur, ne peut être inférieure aux salaires des six derniers mois. Elle est due sans préjudice, le cas échéant, de l'indemnité de licenciement prévue à l'article L. 1234-9 ". 

       3. Pour déterminer si une indemnité versée en exécution d'une transaction conclue à l'occasion de la rupture d'un contrat de travail est imposable, il appartient à l'administration et, lorsqu'il est saisi, au juge de l'impôt de rechercher la qualification à donner aux sommes qui font l'objet de la transaction. Ces dernières ne sont susceptibles d'être regardées comme des indemnités pour licenciement sans cause réelle et sérieuse mentionnées à l'article L. 1235-3 du code du travail que s'il résulte de l'instruction que la rupture des relations de travail est assimilable à un tel licenciement. Dans ce cas, les indemnités, accordées au titre d'un licenciement sans cause réelle et sérieuse, sont exonérées d'imposition. La détermination par le juge de la nature des indemnités se fait au vu de l'instruction.

       4. Avoir y avoir exercé en tant que joueur jusqu'au 30 juin 2004, M. A... a été engagé en qualité de directeur sportif du stade Malherbe de Caen en contrat à durée indéterminée le 28 juin 2004. Après une saison sportive 2011-2012 qui s'est achevée sur la rélégation du stade Malherbe de Caen en ligue 2, M. A... et la société qui l'employait ont signé le 28 juin 2012 une rupture conventionnelle, comportant le versement d'une indemnité spécifique de rupture conventionnelle d'un montant de 738 749 euros. Ces mêmes parties ont signé, le 31 août 2012, un protocole d'accord transactionnel, prévoyant le versement à M. A... d'une indemnité transactionnelle d'un montant de 430 873 euros brut, et un protocole additionnel du même jour prévoyant une compensation entre cette indemnité transactionnelle et un prêt de 300 000 euros qui lui avait été consenti par la société Stade Malherbe de Caen.

       5. M. A... conteste la réintégration, dans ses revenus salariaux, de la somme de 377 799,92 euros correspondant au versement de l'indemnité transactionnelle au motif qu'elle constitue, en totalité, une indemnité de licenciement sans cause réelle et sérieuse et qu'elle est donc exonérée d'imposition.

       6. En premier lieu, lorsque le contrat de travail a été rompu du fait de l'exercice, par l'une ou l'autre des parties, de son droit de résiliation unilatérale, la signature postérieure d'une rupture conventionnelle vaut renonciation commune à la rupture précédemment intervenue. Par suite, en admettant même que M. A... ait fait l'objet d'un licenciement verbal intervenu avant le 28 juin 2012, date à laquelle a été signée la rupture conventionnelle, cette circonstance est sans effet dès lors que la signature de la rupture conventionnelle vaut renonciation commune à la rupture qui serait précédemment intervenue.

       7. En deuxième lieu, si M. A... soutient que la rupture conventionnelle est entachée d'irrégularités formelles dès lors que ne sont pas établies la remise au salarié d'un exemplaire de la convention de rupture et la tenue d'un entretien préalable, il ne ressort pas des mentions du protocole d'accord transactionnel du 31 août 2012 que ces griefs ont été invoqués auprès de l'employeur pour justifier du caractère irrégulier de la rupture de son contrat de travail. Il ressort, par ailleurs, des mentions portées sur le formulaire de rupture conventionnelle, sur lequel M. A... a porté la mention " lu et approuvé " avant sa signature et dont il détient nécessairement un exemplaire pour l'avoir produit au soutien de ses écritures, que la signature de la convention a été précédée de deux entretiens les 25 et 28 juin 2012. Par suite, M. A... n'est pas fondé à soutenir qu'il a été privé des garanties prévues par les articles L.1237-12 et suivants du code du travail et que la rupture conventionnelle est pour ce motif atteinte de nullité.

       8. En troisième lieu, M. A... soutient que son consentement à la signature de cette rupture conventionnelle est vicié. Toutefois, il ne produit aucun élément démontrant qu'il n'a pas consenti librement à cette rupture, les articles de presse ainsi que la circulaire diffusée aux abonnés du club avant le 28 juin 2012 étant insuffisants à cet égard, dès lors qu'ils ne font pas état d'un désaccord sur la nécessité de mettre un terme à la relation de travail. Enfin, M. A... ne peut utilement se prévaloir des éléments consignés par huissier le 11 juillet 2012 qui se bornent à constater que sa demande de communication des contrats des joueurs n'a pas eu de suite favorable. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'un vice du consentement affecte la validité de la rupture conventionnelle qui a été signée.

       9. Il suit de ce qui a été dit aux points 6 à 8 du présent arrêt qu'il ne résulte pas de l'instruction que la rupture des relations de travail entre M. A... et la société stade Malherbe de Caen est assimilable à un licenciement sans cause réelle et sérieuse. Par suite, et dès lors, au surplus, qu'il est constant que cette indemnité excédait le seuil prévu au 6° du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts, c'est à bon droit que, sur le fondement de la loi, l'administration fiscale l'a prise en compte au titre des revenus salariaux de M. A....

       10. Par ailleurs, M. A... n'est, en tout état de cause, pas fondé, sur le fondement de l'interprétation administrative de la loi fiscale, à se prévaloir du point n°10 de l'instruction référencée BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30-20170209 qui ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale.

       11. Enfin, il ressort du bulletin de salaire de M. A... du mois d'octobre 2012 que, quand bien même les protocoles du 31 août 2012 prévoyaient que le règlement de l'indemnité transactionnelle et la compensation avec le prêt de 300 000 euros seraient effectués le 31 janvier 2013, l'indemnité transactionnelle de 430 873 euros brute a été versée au requérant au mois d'octobre 2012. Dès lors, c'est à bon droit, en application de l'article 12 du code général des impôts, qui prévoit que l'impôt est dû chaque année à raison des revenus dont le contribuable a disposé au cours de la même année, que l'administration fiscale a imposé cette somme au titre de l'année 2012.

       Sur les pénalités : 

       12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40% en cas de manquement délibéré (...) ".

       13. Le vérificateur, pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré, prévue à l'article 1729 du code général des impôts, a rappelé que M. A... a modifié manuellement à la baisse le montant des revenus salariaux pré-imprimé sur sa déclaration de revenus alors qu'il ne pouvait ignorer avoir réellement perçu ces revenus, que l'insuffisance en base représente 54% des salaires imposables au titre de l'année 2012 et qu'il avait déjà fait l'objet d'une rectification au titre de l'année 2001 en l'absence de déclaration d'une indemnité transactionnelle perçue à l'occasion d'un licenciement. Ce faisant, l'administration fiscale a démontré l'intention délibérée d'éluder l'impôt et donc le bien-fondé de cette pénalité au regard des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts.

       14. Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande. Par suite, sa requête, y compris ses conclusions relatives au sursis de paiement, doit être rejetée.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.

Article 2 :	Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Délibéré après l'audience du 16 janvier 2010, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - M. Brasnu, premier conseiller,

       - Mme D..., premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 30 janvier 2020.

Le rapporteur,

F. D...Le président,

F. BatailleLe greffier,

A. Rivoal

       La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

No 19NT007292