Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

       M. et MmeC... B... ont demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008.

       Par un jugement n° 1309118 du 13 décembre 2016, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

       Par une requête, enregistrée le 13 février 2017, M. C... B..., représenté par la SELAFA Cabinet Cassel, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 13 décembre 2016 ;

       2°) de le décharger de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       M. B... soutient que :

       S'agissant des revenus distribués par la SAS EA Trade :

       - les sommes de 2 409,46 euros et 12 916,80 euros correspondent aux montants des achats qu'il a personnellement effectués par carte bancaire et par chèque à la société Iris Computer, en lieu et place de la SAS EA Trade, ainsi qu'en attestent ses relevés de comptes bancaires du mois d'août 2008 ; il a été empêché de passer les écritures rectificatives sur les comptes de la société alors qu'il s'agissait d'un apport d'associé, compte tenu d'une ordonnance du juge d'instruction du tribunal de grande instance de Lyon du 20 novembre 2009 ; les marchandises achetées ont été cédées aux clients de la SAS EA Trade ;

       - l'administration ne pouvait réintégrer dans le bénéfice net de la SAS EA Trade les factures Iris Computer au motif qu'elles étaient fictives sur la base du seul droit de communication exercé auprès de la société Global Technologies, alors que ces factures correspondaient aux achats effectués par M. B... pour le compte de la SAS EA Trade ;

       - les chèques de 19 693 euros et 15 330 euros émis par la SAS EA Trade pour solder avant échéance un contrat de leasing d'un véhicule pris par la SARL HS Consulting, ont bénéficié à cette dernière et non à lui-même, le véhicule ayant été cédé à un certain M. A... ;

       - les dépenses, qui ont été qualifiées de personnelles par l'administration fiscale dans les comptes de la SAS EA Trade, sont intervenues en semaine si bien qu'elles ne sauraient correspondre qu'à des dépenses professionnelles ; il s'agit de frais d'hôtellerie en région parisienne exposés pour rencontrer des transitaires, des fournisseurs ou des clients de la société, et des frais d'hôtellerie en région lyonnaise exposés pour des clients ;

       S'agissant des revenus distribués par la SARL HS Consulting :

       - la somme de 41 625 euros figurant au crédit de son compte courant d'associé a été compensée par le débit de 43 125 euros figurant sur le même compte et il n'a, de ce fait, bénéficié d'aucun enrichissement personnel ;

       - s'agissant des factures Devea, réglées par la société EA Trade, elles concernent des marchandises qui ont été achetées par la société HS Consulting à la société Devea, au cours de l'année 2007, pour le compte de la société EA Trade, alors en cours d'immatriculation et pour lesquelles la société HS Consulting a omis de refacturer l'achat à la société EA Trade ;

       - le crédit de 8 350,67 euros en date du 28/05/2007, mentionné dans la proposition de rectification de l'administration fiscale comme comptabilisé au crédit de son compte courant d'associé, ne figure pas au crédit du compte courant d'associé 4551, ni au crédit du compte 16410 " emprunt " ;

       - le règlement de 9 508,20 euros comptabilisé au nom de la société HS Consulting correspond au règlement de l'acquisition de marchandises pour le compte de cette société auprès du fournisseur Iris Computer ;

       - s'agissant du solde débiteur de 12 788 euros apparaissant sur les comptes de la société HS consulting, il n'a pu clôturer son bilan 2008, si bien qu'il n'a pu inscrire l'ensemble de ses apports d'exploitant au crédit de son compte courant d'associé ;

       - la somme de 21 926,72 euros correspond à des apports personnels ;

       - le règlement par la société HS Consulting de 2 000 euros pour la location de la salle " Les comédiens " correspond à une charge de cette dernière.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 9 août 2017 le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

       Le ministre de l'économie et des finances soutient que :

       - les contributions sociales afférentes aux revenus réputés distribués ayant été établies à tort sur une base majorée de 25 %, ainsi que cela résulte de la décision du Conseil constitutionnel QPC 10-2-2017 n° 2016-610, un dégrèvement partiel des contributions sociales a été prononcé ;

       - les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés.

       Par une ordonnance du 13 juillet 2018 la clôture d'instruction a été prononcée avec effet immédiat, en application de articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de MmeD..., première conseillère,

       - et les conclusions de M. Savouré, rapporteur public ;

       Considérant ce qui suit :

       1. A l'issue des vérifications de comptabilité de la SAS EA Trade, dont il était le président et le principal actionnaire et de la SARL HS Consulting, dont il était le gérant et dont il détenait une majorité des parts sociales, M. B... a été regardé comme bénéficiaire de revenus distribués. Les rehaussements en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2007 et 2008 ont été notifiés au contribuable par des propositions de rectification des 21 et 25 juin 2010, confirmées en réponse aux observations de ce dernier. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignées, ont été mises en recouvrement les 31 mars et 30 juin 2011. M. B... relève appel du jugement en date du 13 décembre 2016 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008.

       Sur l'étendue du litige :

       2. Par décision du 1er août 2017, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de Rhône-Alpes Auvergne a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 11 893 euros, des cotisations supplémentaires de contributions sociales au titre des années 2007 et 2008. Les conclusions de la requête de M. B... relatives à ces impositions et pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

       Sur les conclusions à fin de décharge :

       3. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital / 2º Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. (...). ". 

       4. En cas de refus des rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués et, d'autre part, de leur appréhension par le contribuable. En l'espèce, M. B..., dont les rehaussements litigieux ont été notifiés selon la procédure de rectification contradictoire, n'a pas accepté, dans les délais légaux, les rectifications découlant du rattachement à son revenu global des revenus regardés comme distribués à la suite des vérifications de comptabilité de la SAS EA Trade et de la SARL HS Consulting. Dès lors, c'est à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués et, d'autre part, de leur appréhension par M.B.... 

       5. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus distribués et doivent être regardées comme mises à sa disposition au titre de l'année au cours de laquelle elles ont fait l'objet d'une inscription en compte courant.

       En ce qui concerne les revenus distribués par la SAS EA Trade :

       6. L'administration a imposé sur le fondement du 1° de l'article 109  du code général des impôts une somme de 55 967,48 euros correspondant au solde débiteur du compte courant d'associé de M. B... dans les écritures de la SAS EA Trade au 31 décembre 2008. L'administration fiscale s'est fondée sur les écritures comptables de la société pour en arrêter le montant, ce qui constitue un élément de preuve. Pour contester ce montant, M. B... fait uniquement valoir qu'il a été empêché, compte tenu d'une ordonnance du juge d'instruction du tribunal de grande instance de Lyon du 20 novembre 2009, de passer des écritures rectificatives afin que soient notamment prises en compte les factures Iris Computer pour des montants de 2 409,46 euros et 12 916,80 euros qu'il avait personnellement réglées pour le compte de la société et qui constituaient ainsi un apport d'associé. Toutefois, d'après les mentions portées sur la proposition de rectification qui lui a été adressée, ces sommes avaient déjà été comptabilisées au crédit de son compte courant d'associé en avril et mai 2008. Par suite, et alors que M. B... ne conteste pas avoir appréhendé ces sommes dès lors qu'il était titulaire du compte courant d'associé, c'est à bon droit que l'administration les a imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

       7. En premier lieu, il est constant que les sommes de 2 409,46 euros et de 12 916,80 euros ont été portées le 29 avril 2008 et le 26 mai 2008 au crédit du compte courant détenu par M. B... dans les écritures de la SAS EA Trade. Si M. B... a produit au soutien de ses observations devant l'administration un extrait de ses comptes personnels faisant apparaître le débit par chèque d'une somme de 12 916,80 euros, avec la mention manuscrite selon laquelle il s'agissait d'un chèque fait à " Iris ", cet élément ne permet pas, à lui seul, d'établir que cette somme correspondrait à des achats réalisés auprès de la société Iris Computer, en lieu et place de la SAS EA Trade qui aurait ensuite cédé à ses clients ces marchandises, justifiant l'inscription au crédit de son compte courant d'associé de la somme équivalente. S'agissant de l'autre somme de 2 409,46 euros, si M. B... se prévaut également d'un paiement personnel en lieu et place de sa société, les sommes figurant sur les extraits des comptes qu'il a produits ne correspondent pas. Ainsi, M. B... n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que les sommes en cause n'auraient pas le caractère de revenus distribués. Par ailleurs, ces sommes ont été imposées en tant que revenus distribués au motif qu'elles avaient été inscrites au crédit de son compte courant d'associé, et non au motif que les factures s'y rapportant avaient été réintégrées dans le bénéfice net de la société. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait réintégrer dans le bénéfice net de la SAS EA Trade les factures Iris Computer est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition litigieuse. 

       8. En deuxième lieu, l'administration a imposé, en tant que revenus distribués, les sommes de 19 693 euros et 15 330 euros qui avaient été inscrites au débit de comptes fournisseurs de la SAS EA Trade au motif que, conformément aux déclarations faites au vérificateur par M. B... lui-même les 10 et 26 février 2010, ces sommes correspondaient à des chèques émis par la SAS EA Trade afin de racheter, avant échéance, un contrat de leasing d'un véhicule Audi A4 pris par la SARL HS Consulting auprès de la société Viaxel Lease, le bénéficiaire de ce rachat étant M. B... à titre personnel. Pour contester ces éléments, le requérant se borne à produire une attestation de la société Viaxel Lease indiquant qu'un véhicule dont le numéro de série est précisé a été cédé le 16 juin 2008 à un certain M. A..., et non à lui-même. En se fondant sur les déclarations de M. B... qui se borne, pour revenir sur ses déclarations, à produire une attestation ne permettant pas de s'assurer que le véhicule en cause est celui dont le crédit bail a été racheté, ainsi que sur la comptabilité des sociétés EA Trade et HS Consulting, qui ne contiennent aucune trace de la cession de ce véhicule après le rachat de son crédit bail, l'administration fiscale apporte suffisamment la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'un revenu distribué au profit de M. B... et de son appréhension des sommes litigieuses.

       9. En troisième lieu, l'administration a également imposé, en tant que revenus distribués, 1 538,81 euros en 2007 et 6 958,91 euros en 2008 correspondant soit à des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. B... pour le règlement de dépenses qui n'ont pas été admises en déduction du bénéfice net de la société EA Trade à l'issue de la vérification de comptabilité, soit à des dépenses de ladite société qui ont été requalifiées par le vérificateur de dépenses personnelles de M. et Mme B.... 

       10. S'agissant des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. B..., conformément à ce qui a été indiqué au point 5, M. B... supporte la charge de la preuve de ce qu'il s'agissait de dépenses qu'il avait personnellement engagées pour le compte de son entreprise et qui constituaient des frais professionnels. Il n'a produit aucun justificatif à l'appui de ses allégations selon lesquelles ces dépenses avaient un tel caractère. Par suite, l'administration a pu à bon droit les imposer dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

       11. S'agissant des autres sommes, qui n'ont pas été inscrites au crédit de son compte courant d'associé, l'administration, sur qui repose la charge de la preuve dés lors que M. B... n'avait pas accepté les redressements litigieux, a précisé, dans la réponse aux observations du contribuable, qu'il s'agissait, d'une part, d'une facture d'hôtellerie de M. B... à l'Hôtel Jonquera le lundi 21 janvier 2008 pour un montant de 96,30 euros, et, d'autre part, de deux factures établies au nom de M. et Mme B..., l'une à l'hôtel Scribe, Paris 9ème, le samedi 19 janvier 2008 pour un montant de 579,50 euros, l'autre au Novotel Paris Tour Eiffel, le 31 décembre 2008 pour un montant de 1 165 euros. Les mentions portées sur ces deux dernières factures, à savoir le fait qu'elles ont été établies au nom de M. et Mme B..., pour l'une un samedi soir et pour l'autre le 31 décembre, suffisaient pour que l'administration remette en cause leur caractère professionnel. S'agissant de la facture du 21 janvier 2008 d'un montant de 96,30 euros, l'administration a fait valoir que son caractère professionnel n'avait pas pu être établi au cours de la vérification de comptabilité de la société. M. B..., de son côté, seul en mesure de le faire, n'apporte aucun élément probant pour contredire le caractère personnel de ces dépenses exposées par la société EA Trade pour M. et Mme B.... Par suite, l'administration fiscale qui a apporté la preuve tant de l'existence et du montant de ces revenus distribués que de leur appréhension par M. et Mme B..., qui ont directement bénéficié des prestations en cause, a pu imposer ces sommes dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 

       En ce qui concerne les revenus distribués par la SARL HS Consulting :

       12. En premier lieu, il est constant que la somme de 9 508,20 euros a été portée le 4 août 2007 au crédit du compte courant détenu par M. B... dans les écritures de la SARL HS Consulting. M. B... n'a produit aucun élément permettant d'établir que cette somme correspondrait à des achats réalisés auprès de la société Iris Computer, en lieu et place de la SARL HS Consulting qui aurait ensuite cédé à ses clients ces marchandises, justifiant l'inscription au crédit de son compte courant d'associé de la somme équivalente. 

       13. En deuxième lieu, s'agissant de l'inscription au crédit de son compte courant d'associé de la somme de 41 625 euros, M. B... soutient que cette somme correspond au règlement d'achats effectués par le SARL HS Consulting, pour le compte de la SAS EA Trade, alors en cours de création, et qu'il n'a pas bénéficié d'un enrichissement personnel du fait de la compensation de cette somme par le débit d'une somme de 43 125 euros sur son compte courant d'associé. Toutefois, l'administration a fait valoir que ces achats ont été réglés par la SAS EA Trade directement au moyen de chèques et que le débit de 43 125 euros correspond au règlement par un client de la SARL HS Consulting d'une facture. Ainsi, M. B... ne justifie pas avoir consenti des avances ou des apports à la société justifiant l'inscription au crédit de son compte courant d'associé de cette somme.

       14. En troisième lieu, si M. B... conteste l'inscription au crédit de son compte courant d'associé de la somme de 8 350,67 euros le 28 mai 2007, cette somme était inscrite sur les comptes qui ont été transmis à l'administration fiscale dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société. En outre, M. B... n'a pas produit devant le tribunal ou la cour les comptes sur lesquels il se fonde pour contester cette inscription. 

       15. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction qu'une somme globale de 21 926,72 euros, dont 7 356,72 euros payés par chèques, a été encaissée entre le 11 janvier 2008 et le 27 août 2008 sur les comptes de la société HS consulting et inscrite au crédit du compte courant d'associé de M. B.... Si M. B... fait valoir que cette somme correspond au remboursement d'apports personnels, il n'apporte aucune pièce justificative de tels apports.

       16. En cinquième lieu, l'administration a imposé sur le fondement du 1° de l'article 109  une somme de 12 788,22 euros correspondant au solde débiteur du compte courant d'associé de M. B... dans les écritures de la SARL HS Consulting au 31 décembre 2008. L'administration fiscale s'étant fondée sur les écritures comptables de la société pour en arrêter le montant, elle doit être regardée comme apportant la preuve du montant des revenus ainsi distribués. Pour contester ce montant, M. B... fait uniquement valoir qu'il n'a pu clôturer son bilan 2008, si bien qu'il n'a pu inscrire l'ensemble de ses apports d'exploitant au crédit de son compte courant d'associé. Toutefois, il n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ces allégations. Par suite, et alors que M. B... ne conteste pas avoir appréhendé ces sommes dès lors qu'il était titulaire du compte courant d'associé, c'est à bon droit que l'administration a imposé cette somme dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

       17. En sixième et dernier lieu, M. B... conteste l'imposition en tant que revenus distribués d'une somme de 2 000 euros, qui avait été inscrite en charge dans les comptes de la société HS Consulting. L'administration fiscale a estimé qu'il s'agissait d'une charge non justifiée et que M. B..., en qualité de maitre de l'affaire, avait appréhendé cette somme. L'administration, sur qui repose la charge de la preuve dés lors que M. B... n'a pas accepté le redressement en cause, a indiqué qu'invité à produire des justificatifs sur cette somme dans le cadre de la vérification de la comptabilité de la société, M. B... n'avait produit aucun justificatif et avait seulement indiqué que cette somme correspondait au règlement par la société HS Consulting de la location de la salle de restaurant " Les comédiens ". L'absence de toute pièce justifiant de l'inscription en comptabilité de cette somme suffisait pour que l'administration remette en cause son caractère déductible et la qualifie de revenu distribué. M. B..., de son côté, n'apporte aucun élément pour contredire le caractère non déductible de cette somme. Par suite, c'est à bon droit que l'administration, qui a suffisamment apporté la preuve de l'existence et du montant de ce revenu distribué, et de son appréhension par M. B... en qualité de maître de l'affaire, l'a imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

       18. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. 

       Sur les frais liés au litige :

       19. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme au titre des frais exposés par M. B... et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : A concurrence de la somme de 11 893 euros, en droits et pénalités, en ce qui concerne les cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles M. B... a été assujetti au titre des années 2007 et 2008, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B... est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 22 novembre 2018 à laquelle siégeaient :

Mme Fischer-Hirtz, présidente de chambre,

M. Souteyrand, président-assesseur,

MmeD..., première conseillère.

Lu en audience publique, le 13 décembre 2018.

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N° 17LY00609