Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société Children Worldwide Fashion a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007 et 2008.

        Par un jugement n° 1304631 du 3 avril 2015, le tribunal administratif de Nantes a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement d'une somme de 20 136 euros correspondant aux intérêts de retard dus au titre de l'année 2007 (article 1er) et a rejeté le surplus de la demande (article 2).

        Par un arrêt n° 15NT01754 du 23 mars 2017, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par la société Children Worldwide Fashion contre ce jugement.

       Par une décision n° 410808 du 10 mai 2019, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi formé par la société Children Worldwide Fashion, a annulé cet arrêt et a renvoyé l'affaire devant la cour pour y être jugée.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires, enregistrés les 8 juin 2015, 25 mars 2016, 4 avril 2016 28 juin 2019 et 9 juillet 2019, la société Children Worldwide Fashion, représentée par Me B..., demande à la cour :

       1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement ;

       2°) de prononcer cette décharge ;

        3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - l'administration n'apporte pas la preuve du manque d'approximation suffisante du montant des provisions pour dépréciation de stocks de produits finis qu'elle a enregistrées au titre des exercices clos en 2007 et 2008 dès lors que sa méthode de calcul est erronée ; elle se prévaut des points 40 et 110 du BOI-BIC-PROV-20-10-20-20131217 ;

       - à titre subsidiaire, elle justifie avec une précision suffisante de sa méthode de calcul pour le montant des provisions pour dépréciation de stocks de produits finis et des provisions pour risques et charges à partir des données propres de son exploitation ;

       - sa méthode d'évaluation des provisions a été validée lors d'un précédent contrôle fiscal. 

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 26 novembre 2015, 31 mai 2016, 4 juillet 2019 et 7 août 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - il se prévaut des moyens et conclusions développés dans ses mémoires produits devant le Conseil d'Etat ;

       - les moyens soulevés par la SAS Children Worldwide Fashion ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 

       Ont été entendus au cours de l'audience publique : 

       - le rapport de Mme A...,

       - les conclusions de Mme Chollet, rapporteur public,

       - et les observations de Me B..., représentant la SAS Children Worlwide Fashion.

       Considérant ce qui suit :

       1. A l'issue de la vérification de comptabilité de la société Vécopri, l'administration fiscale a réintégré dans les résultats imposables de cette société une partie des provisions pour dépréciation de stocks de produits finis et l'intégralité des provisions pour risques et charges comptabilisées au titre des exercices clos en 2007 et en 2008. Il en a résulté des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, assorties d'intérêts de retard, mises à la charge de la société par actions simplifiée (SAS) Children Worlwide Fashion, société mère de la société Vécopri pour un montant total, en droits de 1 221 400 euros, au titre de ces deux exercices. L'intéressée a demandé au tribunal administratif de Nantes la décharge de ces impositions. Par un jugement du 3 avril 2015, ce tribunal a, après avoir constaté un non-lieu partiel à statuer, rejeté sa demande tendant à la décharge de ces suppléments d'imposition. Par un arrêt n° 15NT01754 du 23 mars 2017, la cour a rejeté l'appel formé par la société Children Worldwide Fashion contre l'article 2 de ce jugement. Par une décision n° 410808 du 10 mai 2019, le Conseil d'Etat, saisi d'un pourvoi formé par la société Children Worldwide Fashion, a annulé cet arrêt et a renvoyé l'affaire devant la cour pour y être jugée.

       Sur l'application de la loi fiscale :

       En ce qui concerne les provisions pour dépréciation de stocks :

       2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) / 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables (...) ". Aux termes du 3 de l'article 38 du même code : " (...) les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient. (...) ". Lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle possède en stock ou une catégorie déterminée d'entre eux a, à la date de clôture de l'exercice, une valeur probable de réalisation inférieure au prix de revient, elle peut, à concurrence de l'écart constaté, soit opérer une décote, soit constituer une provision pour dépréciation. Une telle provision ne peut cependant être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier de la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante.

       3. La société Vecopri exerce une activité consistant à commercialiser, auprès de ses filiales qui exploitent des magasins d'usine, les stocks de vêtements invendus de sa société mère, qui font alors l'objet d'un deuxième cycle de commercialisation. A cet effet, la société Vecopri achète auprès de la société Children Worldwide Fashion le stock de la dernière saison au prix de revient majoré de 13 %, puis les revend à ses filiales au prix d'achat, non remisé, majoré de 25 % avec l'obligation de reprendre au même prix les invendus. Au terme d'une période d'en moyenne cinq ans, les invendus sont écoulés par voie de mise au rebut, de dons faits à des associations ou enfin, pour les marques qui ne s'opposent pas à la revente en solderie, de revente à des soldeurs, auquel cas débute un troisième cycle de commercialisation. La société Vecopri a enregistré, au titre des exercices clos en 2007 et en 2008, des provisions pour dépréciation de stocks sur ce qu'elle nomme le " stock mort ", qu'elle identifie comme le stock qui comprend les articles qui n'ont pu être vendus ni par la société Children Worldwide Fashion ni par ses filiales et qui a vocation à être mis au rebut, donné ou cédé aux soldeurs pour un prix inférieur au prix de revient des articles acquis par la société après le premier cycle de commercialisation, à hauteur, respectivement, de 1 327 863 euros et 2 917 207 euros. Relevant notamment que les pertes réelles subies se sont élevées en moyenne à un montant de 199 407 euros par an et que les dons et mises au rebut ont conduit à des pertes d'un montant de 167 380 euros en 2007 et d'un montant de 54 197 euros en 2008, l'administration fiscale a remis en cause ces provisions au motif que la société ne justifiait ni de la probabilité du risque de vente à un prix inférieur au prix de revient ni de l'évaluation du montant de la perte avec une approximation suffisante.

       4. Il résulte de l'instruction que la société Vecopri a calculé le montant de ces provisions de manière forfaitaire en distinguant les stocks de produits de premier choix et ceux de second choix et en appliquant à la valeur des articles en stock qu'elle comptabilisait en " stock mort " des abattements aux taux de 60 % pour la saison d'été de l'année n et les deux saisons de l'année n-1, de 80 % pour les deux saisons de l'année n-2 et de 100 % pour les saisons antérieures à l'année n-2.

       5. En premier lieu, la société soutient que, pour déterminer le stock qui devra être écoulé pour un prix inférieur au prix de revient, elle identifie, par marque et par saison, sur la base de son expérience passée, le stock qu'elle peut écouler auprès de ses filiales et que l'excédent au regard du stock total dont elle dispose, constitue le stock qui devra être écoulé au travers de la vente aux soldeurs, de la mise au rebut ou dons. Toutefois, il résulte des quatre tableaux de détermination des provisions pour les produits de premier et second choix des exercices clos en 2007 et en 2008 que la société, qui prend en compte dans la base de calcul de la provision toutes les saisons antérieures à la saison été de l'année n, a déterminé le stock résiduel en retranchant du stock total une capacité effective d'écoulement auprès de ses filiales uniquement pour les saisons de l'été de l'année n et de l'hiver de l'année n-1 et que cette capacité d'écoulement auprès de ses filiales était considérée comme nulle pour les stocks des saisons antérieures. Alors que les provisions pour dépréciation en litige portent sur le stock ayant vocation, aux dires de la société, à être cédé au terme de cinq années et après deux cycles de commercialisation, la société n'apporte aucun élément de nature à justifier les raisons pour lesquelles elle a estimé que la capacité d'écoulement auprès de ses filiales pour les saisons antérieures à celle de l'hiver de l'année n-1 était nulle. Si la société se prévaut de ce que ses prévisions sont proches de la réalité eu égard au montant de ses ventes effectives et de ce que la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires a confirmé que l'évaluation du stock résiduel était juste, les éléments produits, qui ne portent que sur un volume total annuel ou sur des données partielles, ne comportent pas de ventilation, saison par saison, année par année. Par suite, ils ne sont pas de nature à justifier d'une prise en compte à zéro de la capacité d'écoulement, c'est-à dire d'une absence totale de vente pour un prix supérieur au prix de revient, au titre de ces saisons et, par suite, d'un provisionnement d'une dépréciation sur la base, avant application du taux de dépréciation, de la totalité du stock détenu pour les saisons antérieures à l'hiver de la saison n-1.

       6. En deuxième lieu, la société requérante soutient que le taux de dépréciation de 60 % appliqué en 2007 et en 2008 est justifié par les données portant sur l'historique de ses ventes aux soldeurs entre 2004 et 2008, révélant un prix de vente moyen aux soldeurs correspondant à 40 % du prix de revient, remise incluse. Cette notion de remise fait écho aux engagements contractuels conclus entre la société Vecopri et sa société mère aux termes desquels la société Children Worldwide Fashion lui accorde, en fin d'année, une remise sur ses stocks les plus anciens lorsqu'ils excèdent ses capacités d'écoulement, à un taux contractuellement fixé à 60 %. Toutefois, si la société soutient que ce taux est facial et que le tableau intitulé " évaluation du prix de vente aux soldeurs sur cinq exercices et corrélativement du pourcentage de perte " met en évidence des pourcentages de remise variables, aucun élément ne vient justifier des raisons pour lesquelles cet engagement contractuel n'est pas appliqué et, par suite, son absence de prise en compte pour le calcul de la provision pour dépréciation du stock " mort " qui, compte tenu de ses caractéristiques, remplit les conditions d'application de cette remise. Par ailleurs, à supposer même que l'application de ce taux de 60% aux stocks relatifs aux marques qui refusent toute vente aux soldeurs procure, comme le soutient la société, un avantage à l'administration fiscale, cet argument n'est pas nature à justifier que la méthode employée par la société ne tienne pas compte des modalités différentes selon lesquelles les fabricants acceptent l'écoulement des invendus.

       7. En troisième lieu, la société requérante ne justifie pas, par des éléments précis et tirés de données propres à l'exploitation de la société Vécopri, des taux de décote de 80 % et de 100 % appliqués à la partie la plus ancienne du stock.

       8. Il résulte de ce qui a été dit aux points 5 à 7 du présent arrêt que la méthode d'évaluation employée par la société Vécopri ne permet pas de déterminer avec une approximation suffisante l'écart entre la valeur probable de réalisation des produits en stock à la clôture des exercices 2007 et 2008 et leur prix de revient. Elle ne peut, dès lors, être regardée comme justifiant les montants des provisions pour dépréciation de stocks passées en comptabilité au titre des exercices clos en 2007 et 2008. Par suite, elle n'est fondée à soutenir ni que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause ces provisions ni que, à hauteur où elle les a admises, elle les aurait sous-évaluées.

       En ce qui concerne les provisions pour risques et charges :

       9. Il résulte du 5° de l'article 39 du code général des impôts qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice le montant des charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de la clôture et qu'elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise.

       10. La société Vecopri a constitué des provisions pour risques et charges pour des montants de 781 114 euros au titre de l'exercice clos en 2007 et de 1 360 025 euros au titre de l'exercice clos en 2008 correspondant à la perte qu'elle estime avoir subie lors des ventes à des soldeurs des articles invendus retournés par ses filiales. Toutefois, cette perte n'est pas distincte de celle calculée au titre des provisions pour dépréciation des stocks. Ainsi, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ces provisions dans les bénéfices imposables.

       Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale :

       11. En premier lieu, la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des points 40 et 110 de l'instruction référencée BOI-BIC-PROV-20-10-20 du 17 décembre 2013 dès lors qu'ils sont postérieurs à l'expiration du délai de déclaration de l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2007 et en 2008.

       12. En second lieu, la société requérante se prévaut de ce que sa méthode d'évaluation des provisions a été validée lors d'un précédent contrôle fiscal. Toutefois, elle n'apporte en appel aucun élément de fait ou de droit de nature à remettre en cause l'appréciation portée à cet égard par le tribunal. Il y a lieu, dès lors, d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges.

        13. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Children Worldwide Fashion n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté le surplus de sa demande. Par voie de conséquence, sa requête, y compris ses conclusions relatives aux frais liés au litige, doit être rejetée.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la société Children Worldwide Fashion est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Children Worldwide Fashion et au ministre de l'action et des comptes publics. 

      Délibéré après l'audience du 16 janvier 2020, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - M. Brasnu, premier conseiller,

       - Mme A..., premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 30 janvier 2020.

Le rapporteur,

F. A...Le président,

F. Bataille

Le greffier,

A. Rivoal

       La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N°19NT01877

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