Vu la requête, enregistrée le 19 septembre 2012, présentée pour la SARL Trans Azur Express, dont le siège est Le Clair Logis B, 18 rue Charles Baudelaire à Nice (06000), représentée par son gérant en exercice, par la SCP Delplancke-Lagache-Pozzo Di Borgo-Rometti et associés ; 

       La SARL Trans Azur Express demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n°0902585 du 6 août 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions sur l'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes qu'elle a acquittées au titre des exercices clos au 31 mars 2004, 31 mars 2005, 31 mars 2006 et 31 mars 2007 ;

       2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros ainsi qu'une somme de 1 500 euros au titre de la première instance sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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       Vu le jugement attaqué ; 

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       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 janvier 2015,

       - le rapport de Mme Chenal-Peter, rapporteur ;

       - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ;

       1. Considérant que la SARL Trans Azur Express exerce une activité de transporteur routier de marchandises depuis le 2 mai 2003, son siège social étant à cette date situé au 23 bis boulevard de l'Ariane à Nice, au sein de la zone franche urbaine de l'Ariane à Nice ; qu'à la suite de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, portant sur les exercices clos les 31 mars 2004, 31 mars 2005, 31 mars 2006 et 31 mars 2007, l'administration a remis en cause le bénéfice du régime d'exonération institué par l'article 44 octies du code général des impôts en faveur des entreprises nouvelles ou implantées dans les zones franches urbaines, sous lequel elle s'était placée ; que l'administration a tiré les conséquences de cette vérification de comptabilité et mis à la charge de la SARL Trans Azur Express des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions sur l'impôt sur les sociétés, assorties des intérêts et de pénalités, par un avis de mise en recouvrement du 6 février 2009 ; que la SARL Trans Azur Express relève appel du jugement du tribunal administratif de Nice en date du 6 août 2012 rejetant sa demande tendant à la décharge de ces impositions ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       2. Considérant qu'aux termes de l'article 44 octies du code général des impôts : "1. Les contribuables qui exercent ou créent des activités avant le 31 décembre 2001 dans les zones franches urbaines (...) sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de la délimitation de la zone pour les contribuables qui y exercent déjà leur activité ou, dans le cas contraire, celui de leur début d'activité dans l'une de ces zones (...). " ; que l'article 53 de la loi de finances rectificative pour 2003 du 30 décembre 2003 a ajouté un quatrième alinéa au I de l'article 44 octies du code général des impôts, ainsi rédigé : " Lorsqu'un contribuable dont l'activité, non sédentaire, est implantée dans une zone franche urbaine mais exercée en tout ou partie en dehors des zones franches urbaines, l'exonération s'applique si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines. " ;

       3. Considérant que la SARL Trans Azur Express exerce depuis le 2 mai 2003 une activité de transport de marchandises, qui est par nature non sédentaire, et a installé son siège social dans un bureau de 11 m² qu'elle avait pris en location au sein de la zone franche urbaine du quartier de l'Ariane ; qu'il n'est pas contesté que la société requérante, au cours des exercices vérifiés, n'a réalisé que moins de 10 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés au sein de zones franches urbaines et ne remplit donc pas la condition posée par les dispositions précitées de l'article 44 octies et tenant à la réalisation d'au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines ;

      4. Considérant que la SARL Trans Azur Express soutient qu'elle remplirait la condition tenant à l'emploi d'au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité ; qu'elle fait valoir notamment qu'elle avait embauché une première secrétaire, épouse du gérant de la société dès le 2 juin 2003, par le biais d'un contrat à durée déterminée qui a pris fin le 31 mai 2006, puis une seconde secrétaire, belle-soeur du gérant, à compter du 2 novembre 2006 ; que toutefois, outre le fait que la société est restée cinq mois sans secrétaire, du 1er juin au 1er novembre 2006, sans qu'il soit établi qu'elle aurait rencontré des difficultés pour remplacer sa première secrétaire, les pièces versées aux débats ne permettent pas d'établir la présence d'un salarié à temps plein dans les locaux situés dans la zone franche urbaine ; qu'en effet, il résulte de l'instruction que les consommations du téléphone fixe étaient d'un très faible montant et qu'aucun accès à l'internet n'était disponible depuis le siège social de l'entreprise ; que les circonstances alléguées selon lesquelles les secrétaires utilisaient principalement des téléphones portables et n'auraient pas eu besoin d'un abonnement à l'internet, qui était réservé au gérant pour effectuer des opérations bancaires, ne permettent pas d'infirmer le constat tenant à l'absence de personnel dans les locaux ; qu'en outre, lors de la visite des locaux, le vérificateur a constaté l'absence de tout document de travail ou archives relatifs à l'exercice de l'activité d'une secrétaire au siège social durant les années 2003 à 2006, à l'exception de trois tableaux récapitulatifs des salaires à payer aux salariés pour les mois de janvier, février et mars 2007 qui ont été présentés lors de la dernière intervention ; que ce n'est que postérieurement aux opérations de contrôle, le 7 décembre 2007 que la société a présenté des documents relatifs à l'exercice d'une activité de secrétariat, à savoir la gestion des factures, de la comptabilité et du personnel au titres des exercices clos en 2004, 2005 et 2006 ; que si la requérante soutient que ces documents ne pouvaient pas être conservés sur l'ordinateur du siège social, faute de capacité de stockage suffisante, cet argument est insuffisant pour expliquer les raisons pour lesquelles elle n'a pu présenter de tels documents, sous format papier, lors des opérations de contrôle sur place ; qu'en tout état de cause, les documents produits ne permettent pas d'établir que le lieu d'exercice effectif de l'activité de secrétariat était bien situé dans le bureau loué en zone franche urbaine ; que dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré que la SARL Trans Azur Express ne remplissait pas le critère tenant à l'emploi d'au moins un salarié sédentaire à temps plein exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité ;

      5. Considérant qu'ainsi, la SARL Trans Azur Express ne pouvait prétendre à une exonération d'impôt sur les sociétés sur les bénéfices tirés de son activité au titre des exercices en cause sur le terrain de la loi fiscale ;

En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :

      6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;

       7. Considérant, en premier lieu, que la SARL Trans Azur Express ne peut se prévaloir des énonciations de la doctrine de l'instruction ministérielle du 30 mars 1998 référencée 4 A-4-98 n°10, selon lesquelles un agent salarié doit être qualifié d'agent sédentaire alors même qu'il n'est titulaire que d'un contrat à durée déterminée, dès lors que l'administration ne s'est pas fondée sur la nature des contrats de travail pour estimer que la société contribuable n'employait aucun salarié sédentaire mais sur l'absence de travail effectif d'un salarié dans les locaux situés en zone franche urbaine ;

       8. Considérant, en second lieu, qu'aux termes du paragraphe 24 de l'instruction référencée 4 A-8-04 du 6 octobre 2004, l'administration fiscale a indiqué que " les entreprises implantées en ZFU [avant le 6 octobre 2004] peuvent invoquer la doctrine antérieure si celle-ci leur est plus favorable que les critères légaux. Cette disposition est valable pour la période complète d'application du régime " ; que la SARL Trans Azur Express, qui se prévaut de la doctrine antérieure, doit être regardé comme se prévalant du paragraphe 8 de l'instruction administrative référencée 4 A-4-98 du 30 mars 1998, selon lequel " L'exercice d'une activité administrative par le biais de salariés sédentaires constitue une présomption permettant de prouver la réalité de l'implantation en zone franche urbaine. Cette présomption n'interdit pas à des contribuables, et notamment ceux exerçant à titre indépendant, de démontrer par tous moyens que leur activité est effectivement implantée en zone franche urbaine. A cet égard, l'utilisation d'une ligne téléphonique, la présence de tout le matériel de bureau et d'informatique ou des stocks de fournitures dans les bureaux implantés sur la zone, ou encore le stationnement habituel sur la zone du ou des véhicules affectés à l'exercice de la profession constituent des éléments pris en compte pour apprécier si l'entreprise peut bénéficier du régime de faveur. La présence physique, pour des motifs professionnels, de l'exploitant dans la zone avec une fréquence et une durée importantes doit pouvoir être établie (...) " ;

       9. Considérant que les termes de cette doctrine, relatifs à l'utilisation d'une ligne téléphonique, à la présence de tout le matériel de bureau et d'informatique ou des stocks de fournitures dans les bureaux implantés sur la zone, ou encore au stationnement habituel sur la zone du ou des véhicules affectés à l'exercice de la profession, se bornent à donner des exemples des éléments pris en compte pour apprécier si une entreprise, qui n'emploie pas de salarié sédentaire, peut bénéficier du régime de faveur sans conférer un caractère impératif à la prise en compte de tel ou tel de ces éléments ; que la SARL Trans Azur Express n'est donc pas fondée à se prévaloir de cette doctrine du seul fait qu'elle disposait en zone franche d'un bureau avec une ligne téléphonique et du matériel informatique ; qu'en outre, il n'est pas contesté que ses moyens d'exploitation, à savoir les véhicules de transport, étaient stationnés en dehors de la zone, dans les locaux d'un client ; qu'enfin, il ne résulte pas de l'instruction que le bureau de la société situé en zone franche, qui ne comportait au demeurant aucun stock de fournitures liées à l'activité de transport et qui n'était pas utilisé par un salarié sédentaire ainsi qu'il a été dit au point 4, aurait été occupé par le gérant avec une fréquence et une durée importante au cours de la période contrôlée, ledit gérant étant lui-même chauffeur-livreur pour une autre entreprise ; que le moyen tiré du bénéfice de la doctrine susmentionnée ne peut donc qu'être écarté ;

       10. Considérant, en troisième lieu, que la SARL Trans Azur Express entend se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, d'une prise de position formelle de l'administration en sa faveur, laquelle aurait confirmé, dans un courrier en date du 17 juin 2004, qu'elle pouvait bénéficier de l'exonération prévue à l'article 44 octies du code général des impôts ; qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a demandé aux services fiscaux, par un premier courrier en date du 26 décembre 2003, si elle était éligible au dispositif fiscal de l'article 44 octies du code général des impôts ; que l'administration ayant considéré qu'elle ne pouvait pas bénéficier d'un tel dispositif, la société a présenté une nouvelle demande le 27 février 2004, complétée le 10 juin 2004, à laquelle l'administration fiscale a répondu par courrier du 17 juin 2004, selon lequel elle était éligible au dispositif d'exonération prévu par ces dispositions, compte tenu des éléments de fait communiqués par l'intéressée, parmi lesquels figurait l'embauche d'un salarié sédentaire à temps plein dans la zone franche urbaine ; que toutefois, ainsi qu'il a été indiqué au point 4, cet élément de fait s'est révélé inexact ; que, dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à invoquer une telle prise de position pour remettre en cause les rehaussements d'imposition en litige sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

Sur les pénalités :

       11. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable jusqu'au 31 décembre 2005 : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie... " ; que les dispositions du même article 1729, applicables à partir du 1er janvier 2006, prévoient : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ;... " ; qu'il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'absence de bonne foi du contribuable pour justifier de l'application de telles majorations ;

       12. Considérant qu'en faisant valoir que la SARL Trans Azur Express, qui s'est prévalue des dispositions de l'article 44 octies du code général des impôts pour bénéficier d'une exonération importante de l'impôt sur les sociétés depuis sa création en mai 2003, alors qu'elle ne pouvait ignorer les conditions pour bénéficier d'un tel avantage fiscal, a délibérément cherché à éluder l'impôt, l'administration a suffisamment motivé l'application des majorations pour manquement délibéré, contrairement a ce qui est soutenu, et ce alors même qu'elle ne mentionne pas la lettre du 17 juin 2004 précitée par laquelle l'administration estime que la société requérante peut se prévaloir de ce dispositif d'exonération, prise de position qui est fondée sur des faits inexacts ainsi qu'il est dit au point 10 ; qu'eu égard aux conditions d'exploitation de l'activité de la SARL Trans Azur Express décrites ci-dessus, révélées par la vérification de comptabilité, et notamment à l'absence d'activité administrative au sein de la zone franche urbaine, l'administration doit être regardée comme établissant que la déclaration de l'implantation par la requérante de son siège social en zone franche urbaine avait pour seul objet de bénéficier de l'exonération prévue par l'article 44 octies du code général des impôts ; qu'ainsi l'administration prouve l'absence de bonne foi de la requérante ; que dans ces conditions, l'administration a pu à bon droit faire application de la majoration pour manquement délibéré ;

       13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Trans Azur Express n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ;

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       14. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, verse à la SARL Trans Azur Express quelque somme que ce soit au titre des frais qu'il a exposés et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL Trans Azur Express est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Trans Azur Express et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. 

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N° 12MA03876

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