Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Mme A...B...a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de lui accorder la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 et des pénalités y afférentes.

       Par un jugement n° 1204362 du 11 mars 2014, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 9 mai 2014 et un mémoire présenté le 13 janvier 2015, Mme A...B..., représentée par MeC..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement n° 1204362 du tribunal administratif de Bordeaux du 11 mars 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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       Vu :

       - le code général des impôts ;

       - le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Sabrina Ladoire, 

       - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période de janvier 2006 à décembre 2008, MmeB..., qui exploite un club de remise en forme à Villenave d'Ornon sous l'enseigne " Body Line ", a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) au titre de cette période ainsi qu'à des pénalités. Sa réclamation a été partiellement accueillie par une décision du 15 octobre 2012 qui a admis en déduction la TVA mentionnée sur les copies de factures produites. Mme B...relève appel du jugement du 11 mars 2014 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions et pénalités restant à sa charge.

       Sur l'étendue du litige :

       2. Par une décision du 10 juin 2015, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de la région Aquitaine a prononcé le dégrèvement des impositions et pénalités en litige pour un montant total de 3 458 euros. Les conclusions de la requête de Mme B...relatives à ces impositions et pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

       Sur le principe de l'assujettissement de l'activité de Mme B...à la TVA :

       3. En premier lieu, Mme B...soutient que son activité ne pouvait être assujettie à la TVA dès lors qu'elle bénéficiait de l'exonération prévue par l'article 261-4 4° b du code général des impôts.

       4. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (...) les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". En vertu de l'article 261 du même code : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4. (Professions libérales et activités diverses)(...) 4°b. Les cours ou leçons relevant de l'enseignement scolaire, universitaire, professionnel, artistique ou sportif, dispensés par des personnes physiques qui sont rémunérées directement par leurs élèves ".

       5. Il résulte de l'instruction, et en particulier des réponses au questionnaire adressé par le vérificateur aux clients de MmeB..., des extraits de sites internet dédiés au culturisme ainsi que des prospectus publicitaires diffusés par MmeB..., que cette dernière n'était pas seule à dispenser des cours au sein de son club de remise en forme dès lors que son mari, ancien champion du monde de culturisme, assurait les cours individuels de musculation sur machines et que la requérante était en outre aidée de deux autres personnes pour les cours collectifs. Dans ces conditions, Mme B...ne peut être regardée comme ayant dispensé seule l'ensemble des cours et leçons proposés dans le cadre de son institut. Les recettes qu'elle percevait pendant la période litigieuse n'ayant pas pour seule contrepartie les prestations assurées par elle-même, les cours et leçons dispensés dans son établissement n'étaient donc pas au nombre de ceux visés par les dispositions précitées de l'article 261-4 4°b du code général des impôts. 

       6. Mme B...invoque, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse du ministre du budget à M.D..., député (AN 10 avril 1989 n° 7388), laquelle précise, s'agissant des dispositions citées au point 4, que " Cette exonération ne concerne que les enseignants qui exercent leur activité à titre libéral sans l'aide de salarié participant directement ou indirectement à l'enseignement. Les professeurs de danse qui dispensent leur enseignement avec le concours d'un conjoint enseignant, associé ou salarié, sont en conséquence soumis à la taxe sur la valeur ajoutée. L'exonération n'est applicable que si le conjoint a le statut de collaborateur au sens des dispositions de la loi n° 82-596 du 10 juillet 1982 dès lors qu'il effectue uniquement des actes d'administration ". Mais, ainsi qu'il a été dit au point 5, le conjoint de Mme B...ne se bornait pas à effectuer des actes d'administration au sein de l'institut " Body Line ". Dans ces conditions, la requérante, dont la situation n'entre pas dans les prévisions de la doctrine invoquée, n'est pas fondée à s'en prévaloir.

       7. En deuxième lieu, aux termes de l'article 293 B du code général des impôts : " I. - 1. Pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France, à l'exclusion des redevables qui exercent une activité occulte au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, bénéficient d'une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'ils n'ont pas réalisé au cours de l'année civile précédente un chiffre d'affaires supérieur à : / a. 76 300 euros s'ils réalisent des livraisons de biens, des ventes à consommer sur place ou des prestations d'hébergement ; / b. 27 000 euros s'ils réalisent d'autres prestations de services (...) ".

        8. Il ressort des pièces du dossier que le chiffre d'affaires de Mme B...pour l'année 2005 s'élevait à 86 951 euros. Par suite, elle ne pouvait, contrairement à ce qu'elle soutient, bénéficier pour l'année 2006 de la franchise prévue par les dispositions précitées. 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       9. En premier lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". Il résulte de ce qui est dit précédemment que l'activité de Mme B...était soumise à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période en litige. Ainsi, eu égard au fait qu'elle n'avait pas déposé de déclarations de chiffre d'affaires alors qu'elle était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée, elle se trouvait en situation de taxation d'office pour la période en litige en application des dispositions précitées, et la circonstance que sa comptabilité n'aurait présenté aucune erreur flagrante ni omissions importantes est à cet égard sans influence. 

       10. En deuxième lieu, la requérante fait valoir que la procédure est irrégulière dès lors que l'administration n'a pas fait droit à sa demande de rencontre du supérieur hiérarchique alors que cette demande avait été confirmée dans sa réponse à la confirmation des rappels. Cependant, s'il ressort des termes mêmes de la "Charte des droits et obligations du contribuable vérifié", invocable sur le fondement de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, que la possibilité de faire appel, en cas de désaccord persistant avec le vérificateur, au supérieur hiérarchique puis, le cas échéant, à l'interlocuteur départemental, constitue une garantie substantielle de procédure, une telle garantie ne bénéficie qu'au contribuable relevant d'une procédure de redressement contradictoire. Mme B...relevant d'une procédure de taxation d'office, ainsi qu'il a été dit au point 9, le moyen tiré de l'absence de saisine du supérieur hiérarchique est inopérant.

       11. En troisième lieu, dès lors que la requérante relève, comme il a été dit, d'une procédure de taxation d'office pour la période en litige, elle ne peut utilement invoquer la méconnaissance des dispositions de l'article L.57 du livre des procédures fiscales qui ne concernent que les contribuables relevant de la procédure de redressement contradictoire. 

       Sur le bien fondé de l'imposition :

       12. Aux termes du II de l'article 271 du code général des impôts : " 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / b) Celle qui est perçue à l'importation ; (...) / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels. ". Selon le 2 de l'article 272 : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. ". Enfin, aux termes de l'article 283 : " (...) 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée. ".

       13. Il résulte des dispositions combinées des articles 271-1, 272-2 et 283-4 du code général des impôts que la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'opérations imposables est déductible dans le cas de services facturés à l'entreprise, de la taxe à laquelle celle-ci est assujettie à raison des opérations en cours, à condition que les factures mentionnent ladite taxe, qu'elles aient été établies au nom du redevable par son fournisseur, qu'elles correspondent effectivement à l'opération dont elles font état, et que le prix indiqué soit réellement celui qui doit être acquitté par l'entreprise.

       14. Mme B...ayant fourni, au cours de l'instance d'appel, plusieurs centaines de pièces afférentes aux années 2006 à 2008 en vue d'obtenir la prise en compte de montants supplémentaires de taxe déductible, l'administration a admis la déduction de la taxe mentionnée sur certaines des factures produites et a en conséquence accordé le dégrèvement mentionné au point 2. Elle a en outre produit trois tableaux indiquant, pour chacune des pièces produites par MmeB..., le motif pour lequel la déduction de taxe revendiquée n'avait pas été admise. Les motifs ainsi opposés sont pertinents pour la plupart des pièces produites, et n'ont d'ailleurs pas été contestés par MmeB.... Toutefois, au titre de l'année 2006, l'administration ne pouvait exclure, pour un motif tiré de son illisibilité, la facture n° 48 de Cultura du 21 janvier 2006 mentionnant un montant de taxe de 18,58 euros dès lors que cette facture était suffisamment lisible. S'agissant de l'année 2007, contrairement à ce qu'a estimé l'administration, n'étaient pas illisibles et auraient, dès lors, dû être admises en déduction la taxe d'un montant de 5,54 euros mentionnée sur la facture de Castorama datée du 19 septembre 2007 et la taxe d'un montant de 26,67 euros mentionnée sur la facture Décathlon du 1er décembre 2007. Concernant l'année 2008, il résulte de l'instruction que l'administration ne pouvait exclure, au motif qu'elles étaient illisibles, la facture de Castorama (n° 98) du 6 août 2008 mentionnant un montant de taxe de 16,86 euros et celle émanant de l'entreprise Kit service (n° 105) datée du 5 septembre 2008 correspondant à l'achat de clefs mentionnant un montant de taxe de 6,51 euros. En outre, le caractère erroné de la facture n° 30 émanant de la SACEM et faisant apparaître un montant de 23,32 euros au titre de la TVA n'est pas établi. En définitive, il y a lieu d'accorder à Mme B...une décharge des droits en litige à hauteur d'un montant total de 97, 48 euros ainsi que des pénalités y afférentes.

       15. Enfin, si la requérante conteste la remise en cause de la déduction, au titre des bénéfices, d'une partie des frais de déplacement portés dans les charges, cette contestation est dépourvue de toute portée utile dans le présent litige de taxe sur la valeur ajoutée.

       Sur les pénalités :

       16. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (...) ".

       17. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que l'activité de Mme B...devait être assujettie à la TVA. Cette dernière n'ayant souscrit aucune déclaration de TVA, l'administration a pu à bon droit, en l'absence de mise en demeure, appliquer la majoration de 10% prévue par les dispositions précitées. Le moyen tiré de ce que les pénalités infligées seraient abusives ne peut dès lors qu'être écarté.

       18. Il résulte de tout ce qui précède que, après prise en compte du dégrèvement accordé en cours d'instance, Mme B...est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif ne lui a pas accordé la décharge des impositions et pénalités contestées dans la seule mesure résultant de la prise en compte d'un montant total de taxe déductible de 97,48 euros.

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :

       19. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de ces dispositions.

        DECIDE :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme B...à concurrence du dégrèvement prononcé par le directeur des services fiscaux en cours d'instance pour un montant total de 3 458 euros.

Article 2: Il est accordé à Mme B...la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2006 à 2008 et des pénalités y afférentes dans la seule mesure résultant de la prise en compte d'un montant total de taxe déductible de 97,48 euros.

Article 3 : Le jugement n° 1204362 du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme B...est rejeté.

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N° 14BX01406