Vu la décision n°347006 du 11 juin 2014 par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté pour la SCI Imotel, a annulé l'arrêt n°08MA02104 du 20 décembre 2010 de la cour administrative d'appel de Marseille, en tant qu'il a rejeté ses conclusions en décharge dirigées contre les impositions auxquelles elle a été assujettie à raison de la réintégration, dans les résultats de ses exercices clos de 1998 à 2000, de déficits antérieurs et amortissements réputés différés et lui a renvoyé l'affaire pour statuer, dans cette mesure, sur la requête de la SCI Imotel tendant à l'annulation du jugement n°0503110 du 19 février 2008 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ;

       Vu la requête, enregistrée le 18 avril 2008, présentée pour la SCI Imotel, dont le siège social est chez M. B... D..., 562 chemin du bassin des Molx à Simiane-Collongue (13109), par Me C...di Bosco ;

       La SCI Imotel demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n°0503110 en date du 19 février 2008 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de la contribution additionnelle sur l'impôt sur les sociétés, de la contribution représentative du droit de bail et de la contribution additionnelle sur cette contribution auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1998, 1999 et 2000 ;

       2°) de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires ;

       Elle soutient que c'est à tort que l'administration a, pour refuser la déduction d'amortissement et le report de déficits des exercices prescrits sur les exercices non prescrits, considéré que la comptabilité des exercices 1995 et 1996, prescrits, n'avait pas été présentée ; que c'est à tort que l'administration a assimilé sa réorientation d'activité, qui ne constituait pas un changement profond, à une cessation d'activité ;

       Vu le mémoire, enregistré le 20 novembre 2008 présenté par le ministre des comptes publics et de la fonction publique qui conclut au rejet de la requête de la SCI Imotel ;

       Il soutient :

       - que l'administration était fondée à remettre en cause l'imputation des déficits et des amortissements réputés différés des exercices 1995 et 1996 en l'absence de justificatifs comptables présentés au titre de ces périodes ;

       - que l'administration était fondée à refuser le report des déficits subis jusqu'au 31 octobre 1996 sur les bénéfices ultérieurement réalisés dans le cadre de l'activité nouvelle de la société, révélée par la cession à cette date de la totalité des parts sociales à des nouveaux associés, qui traduit la fin de la société formée intuitu personae, ainsi que par des modifications statutaires et le changement complet de l'activité avec transformation en 31 locaux d'habitation de trois bâtiments précédemment exploités en hôtel restaurant, qui implique un changement de régime fiscal, la nouvelle activité se situant hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ;

       Vu le mémoire, enregistré par Télérecours le 14 avril 2015 présenté par le ministre des finances et des comptes publics qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures ;

       Il fait valoir :

       - qu'il entend solliciter une substitution de motifs et se prévaloir de la circonstance que l'administration était fondée à remettre en cause l'imputation des déficits et des amortissements réputés différés des exercices 1995 et 1996 en l'absence de justificatifs comptables présentés au titre de ces périodes ;

       - que cette substitution de base légale est possible, dès lors qu'elle ne prive le contribuable d'aucune des garanties prévues par la loi et qu'en l'espèce la question débattue a été soumise à la commission départementale des impôts ;

       Vu le mémoire complémentaire enregistré par télécopie le 7 mai 2015 et régularisé le 11 mai suivant, présentée pour la SCI Imotel par MeA... ;

       Elle conclut aux mêmes fins que sa requête et demande que soit mis à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       Elle soutient :

       - que la demande de substitution de motifs sollicitée par l'administration ne saurait être accueillie dans la mesure où la commission ne s'est pas prononcée sur l'appréciation des faits découlant de la substitution de motifs invoquée, alors qu'elle était compétente pour connaître de la question touchant à la réalité des amortissements ; qu'elle se trouve ainsi privée d'une garantie ;

       - qu'ainsi que l'a jugé le Conseil d'Etat dans la décision de renvoi, elle n'a pas changé d'activité ; son droit au report déficitaire ne pouvait donc être remis en cause au motif d'un tel changement ;

       - que la société a changé de logiciel comptable en 1996 ; que néanmoins l'administration fiscale a été rendue destinataire des écritures " d'opérations diverses " rendues nécessaires par ce changement de logiciel ; qu'elle ne saurait donc prétendre qu'elle n'a pas été destinataire de la comptabilité pour les exercices 1995 et 1996 ;

       Vu le jugement attaqué ;

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 mai 2015,

       - le rapport de M. Guidal, rapporteur ;

       - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ;

  - et les observations de MeA..., pour la SCI Imotel ;

       1. Considérant que la SCI Imotel a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos de 1998 à 2000 ; qu'à l'issue des opérations de contrôle, l'administration a remis en cause, d'une part, le report sur ces exercices de certains déficits antérieurs et amortissements réputés différés, aux motifs que ces déficits étaient pour partie nés avant le 31 octobre 1996, date à laquelle étaient intervenues des transformations emportant cessation d'entreprise et que le calcul des déficits et amortissements différés était erroné, d'autre part, un passif qu'elle a regardé comme injustifié ; que, du chef de ces redressements, la société a été assujettie à des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt, assortis de majoration, au titre des exercices clos de 1998 à 2000 ; que par un jugement du 19 février 2008, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ; que par un arrêt du 20 décembre 2010, la cour a rejeté la requête de la SCI Imotel tendant à l'annulation de ce jugement ; que par une décision n°347006 du 11 juin 2014 le Conseil d'Etat statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté pour la SCI Imotel, a annulé l'arrêt de la cour, seulement en tant qu'il a rejeté les conclusions en décharge de la société dirigées contre les impositions auxquelles elle a été assujettie à raison de la réintégration, dans les résultats de ses exercices clos de 1998 à 2000, de déficits antérieurs et amortissements réputés différés et lui a renvoyé l'affaire pour statuer, dans cette mesure ;

       2. Considérant qu'aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts relatif à la détermination de la base de l'impôt sur les sociétés, dans sa rédaction applicable aux faits de l'espèce : " (...) en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice (...). Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté (...) sur les exercices suivants (...) " ; qu'aux termes de l'article 221 du même code, dans sa rédaction issue de l'article 8 de la loi du 30 décembre 1985 de finances pour 1986 : " (...) 5. Le changement de l'objet social ou de l'activité réelle d'une société emporte cessation d'entreprise (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que la mise en oeuvre du droit au report déficitaire est subordonnée, notamment, à la condition que la société qui s'en prévaut n'ait pas subi, dans son activité réelle, de transformations telles qu'elle ne serait plus, en réalité, la même ; que par ailleurs, le I de l'article 209, en permettant à une société de retrancher des bénéfices imposables d'un exercice non couvert par la prescription les déficits d'exercices précédents même couverts par la prescription, conduit nécessairement à autoriser l'administration à vérifier l'existence et le montant de ces déficits, donc à remettre en cause les résultats prétendument déficitaires d'exercices prescrits, les rectifications apportées à ces résultats ne pouvant pas, toutefois, avoir d'autre effet que de réduire ou supprimer les reports déficitaires opérés sur des exercices non prescrits ; qu'il appartient, enfin à un contribuable de justifier de tous les éléments qu'il entend déduire du résultat imposable d'un exercice non prescrit, y compris, le cas échéant, ceux d'où sont résultés des déficits antérieurs imputés sur ce résultat ;

       3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour refuser à la SCI Imotel le droit de reporter sur les exercices vérifiés ses déficits nés avant le 31 octobre 1996, l'administration s'est fondée, tant dans la notification de redressement du 17 décembre 2001 que dans la réponse aux observations du contribuable du 29 avril 2002, sur deux motifs, l'un tiré de ce que la société contribuable avait à compter de cette date transformé l'hôtel restaurant dont elle était propriétaire, qu'elle donnait jusqu'alors à bail à l'un de ses associés, en locaux à usage d'habitation destinés à la location et que les changements ainsi intervenus affectaient eu égard à leur ampleur l'activité antérieure de la société au point d'emporter cessation d'entreprise au sens de l'article 221 du code général des impôts, et l'autre, tiré de la circonstance que la société n'apportait pas la preuve de la réalité des déficits et des amortissements réputés différés qui trouvaient leur origine dans des exercices prescrits en invoquant une comptabilité dépourvue de valeur probante ;

       4. Considérant, cependant, que la nature de l'activité de la SCI Imotel elle-même, consistant à offrir à des preneurs la disposition de tout ou partie de l'immeuble à bail à titre civil, est demeurée inchangée ; que, par ailleurs, la circonstance que les preneurs exercent des activités de nature différente avant et après le 31 octobre 1996 est sans incidence, au regard de l'application des dispositions du 5 de l'article 221 du code général des impôts ; que, par suite, l'administration ne pouvait légalement se fonder sur le premier motif susmentionné pour remettre en cause, le report sur les exercices vérifiés de certains déficits antérieurs et amortissements réputés différés ;

       5. Mais considérant que, dans le dernier état de ses écritures, le ministre fait valoir qu'il entend solliciter une substitution de motifs et se prévaloir de ce que l'administration était fondée à remettre en cause l'imputation des déficits et des amortissements réputés différés des exercices 1995 et 1996, en l'absence de justificatifs comptables présentés au titre de ces deux exercices ; que, toutefois, comme il a été dit au point 3, dès l'envoi de la notification de redressement du 17 décembre 2001, puis tout au long de la procédure de redressement, l'administration n'a jamais abandonné ce second motif qui fondait également le redressement litigieux ; qu'ainsi, la demande du ministre ne vise pas à invoquer pour la première fois devant le juge de l'impôt un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, mais tend seulement à justifier le maintien du redressement au regard de l'un des deux motifs initiaux sur lequel l'administration s'est fondée ; qu'une telle demande ne saurait être regardée comme une demande de substitution de motifs qui devrait conduire le juge à vérifier, au besoin d'office, que la substitution proposée ne prive pas la contribuable des garanties attachées à la procédure d'imposition afférente au nouveau motif invoqué ; qu'il s'ensuit que la SCI Imotel n'est, en tout état de cause, pas fondée à soutenir que la demande du ministre ne saurait être admise au motif allégué qu'elle n'a pas pu bénéficier de la garantie que constitue la consultation de la commission départementale des impôts ; qu'au demeurant, aucune circonstance ne faisait obstacle à ce que la requérante, à la suite de la réponse du 29 avril 2002 à ses observations, saisisse la commission départementale des impôts de son désaccord sur le motif du redressement envisagé tenant à la remise en cause de l'imputation des déficits et des amortissements réputés différés des exercices 1995 et 1996 en l'absence de justificatifs comptables présentés au titre de ces deux exercices ; qu'elle n'a ainsi été privée d'aucune garantie ;

       6. Considérant, enfin, qu'il résulte de l'instruction que la société requérante, nonobstant la demande du vérificateur au cours du contrôle, n'a présenté aucun document comptable au titre de l'exercice 1995 et n'a produit qu'une comptabilité lacunaire, comportant seulement des comptes de passif et d'actif d'ouverture pour l'exercice 1996, les écritures produites provenant d'écritures d'opérations diverses globales correspondant à un journal d'à nouveaux ; qu'elle ne justifie pas ainsi de l'existence et du montant des déficits de 1995 et 1996 reportables sur les exercices vérifiés en se bornant à faire valoir que l'administration n'a, au cours du contrôle, dressé aucun procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité ; qu'elle n'est, dès lors, pas fondée à contester ce chef de redressement ;

       7. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SCI Imotel n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses conclusions en décharge dirigées contre les impositions auxquelles elle a été assujettie à raison de la réintégration, dans les résultats de ses exercices clos de 1998 à 2000, de déficits antérieurs et amortissements réputés différés ;

D É C I D E :

Article 1er : Les conclusions de la requête la SCI Imotel tendant à l'annulation du jugement du tribunal administratif de Marseille en date du 19 février 2008, en tant qu'il a rejeté sa demande de décharge des impositions auxquelles elle a été assujettie à raison de la réintégration, dans les résultats de ses exercices clos de 1998 à 2000, de déficits antérieurs et amortissements réputés différés, sont rejetées.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Imotel et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.

       Délibéré après l'audience du 12 mai 2015, où siégeaient :

       - M. Cherrier, président de chambre,

       - M. Martin, président assesseur,

       - M. Guidal, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 2 juin 2015.

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N° 14MA02837