Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme A...C...ont demandé au tribunal administratif de Limoges, d'une part, de prononcer à titre principal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009, ou de prononcer à titre subsidiaire la réduction desdites cotisations en fonction des résultats évalués par l'expert comptable de l'association CNEAC, d'autre part, de prononcer la décharge des rappels de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009 et des majorations correspondantes.

       Par un jugement n° 1300256, 1401091 du 17 mars 2016, le tribunal administratif de Limoges a rejeté leurs demandes.

Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 18 mai 2016, M. et MmeC..., représentés par MeB..., demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Limoges du 17 mars 2016 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions en litige en droits, intérêts et pénalités, à titre subsidiaire, d'en prononcer la réduction ; 

       3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - les impositions litigieuses étant la conséquence directe des redressements notifiés à l'association CNEAC, ils se prévalent des motifs de contestation de l'association pour remettre en cause le bien-fondé des sommes mises à leur charge ;

       - ainsi, la méthode retenue par l'administration est critiquable et la détermination du chiffre d'affaires de l'association est exagérée à hauteur de 80 035 euros pour les deux exercices ; l'administration fiscale n'a pas pris en compte des charges déductibles dans sa reconstitution ; les chiffres retenus par son expert comptable sont plus précis ; l'ampleur des charges est confirmée par la production des bilans et comptes de résultat des années  

suivantes ; l'administration a minimisé et n'a pas pris en compte certaines charges ; elle produit un certain nombre de factures pas prises en compte par l'administration ;

       - par ailleurs, le tribunal n'a pas répondu explicitement à leurs observations relatives à leur situation personnelle ;

       - l'administration a considéré à tort que les bénéfices redressés au niveau de l'association CNEAC devaient être considérés comme des revenus distribués ; M. C...n'a jamais encaissé ces sommes pour des fins personnelles mais dans l'unique but de pallier des difficultés rencontrées par l'association ; les montants retenus par l'administration sont bien supérieurs à la réalité puisque le tribunal de grande instance de Châteauroux n'a admis qu'une somme injustifiée à hauteur de 41 453 euros ;

       - l'examen contradictoire de situation fiscale n'a pas démontré un train de vie corroborant un enrichissement personnel ; l'imposition mise à leur charge est excessive ; la majoration de 40 % ne leur est pas applicable.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 3 novembre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique du 16 mars 2018 :

       - le rapport de Mme Marianne Pouget ;

       - et les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public ;

       Considérant ce qui suit :

       1. L'association Centre national d'enseignement agricole par correspondance (CNEAC) exerce une activité d'enseignement privé à distance sous contrôle pédagogique de l'Etat. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2008 et 2009 à l'issue de laquelle des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés ont été mises à sa charge. M.C..., alors président de l'association, et son épouse ont quant à eux fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur la même période. Par proposition de rectification du 7 novembre 2011, l'administration fiscale leur a notifié des rectifications en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts, et imposé entre leurs mains les revenus regardés comme distribués par l'association au profit de leur foyer fiscal. M. et Mme C...relèvent appel du jugement 

n° 1300256, 1401091 du 17 mars 2016 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge.

       Sur l'omission à statuer :

       2. Le tribunal n'a omis de répondre à aucun des moyens de M. et Mme C...et n'était pas tenu de répondre à tous les arguments développés par ces derniers à l'appui de leurs moyens opérants. Le moyen tiré de l'irrégularité du jugement ne peut qu'être écarté.

       Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires :

       3. D'une part, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". Il résulte de ces dispositions que pour les années 2008 et 2009, il appartient aux requérants dont les bases d'imposition ont été évaluées d'office d'établir l'exagération des impositions mises à leur charge.

       4. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le caractère désintéressé de l'association CNEAC, et en l'absence d'une comptabilité probante, a déterminé le résultat de l'association imposable à l'impôt sur les sociétés en se fondant sur les documents obtenus dans le cadre de son droit de communication exercé auprès du procureur de la République en application des articles L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales. Ainsi, pour reconstituer le résultat de l'association au cours de la période d'imposition en litige, le vérificateur a retenu le montant des crédits constatés sur les comptes bancaires ouverts au Crédit Agricole et au Crédit Mutuel au nom de l'association, desquels ont été soustraits les impayés des clients, en y ajoutant les remises de chèques sur les comptes de 

M.C.... Par ailleurs, la reconstitution du bénéfice a été effectuée en prenant en considération les charges déductibles qui ont été justifiées soit par des virements depuis le compte bancaire ouvert au Crédit agricole au nom de l'association, soit par la production de factures mentionnées dans le procès-verbal d'audition n° 25, et celles qui ont été évaluées par l'administration s'agissant des frais divers de gestion et les frais de déplacements. 

       5. Les requérants ne produisent aucun justificatif ou élément probant de nature à remettre en cause la méthode de la reconstitution opérée par le service ou la détermination des résultats de l'association pour les deux années en litige. En particulier, ils ne démontrent pas, contrairement à leurs allégations, que certaines recettes auraient été comptées deux fois. De plus, ils ne peuvent se prévaloir du bilan comptable des années en litige établi par un cabinet d'expertise comptable postérieurement aux opérations de contrôle et qui se fonde sur des données dépourvues de valeur probante. Enfin, les éléments produits pour la première fois en appel tendant à établir que l'administration aurait omis de prendre en compte certaines charges n'ont fait l'objet d'aucun enregistrement comptable régulier et ne sont pas probants. Par suite, les requérants n'apportent pas la preuve qui leur incombe, en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, de ce que la méthode retenue par l'administration serait radicalement viciée ou de l'exagération des impositions en litige.

       6. D'autre part, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ". Les requérants n'ayant pas accepté les rectifications procédant du rattachement à leur revenu des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que M. C...en a effectivement disposé.

       7. Il résulte de l'instruction que l'association CNEAC a réalisé un résultat de 

167 277 euros en 2008 et 127 546 euros en 2009. Si les requérants soutiennent que les bénéfices redressés au niveau de l'association CNEAC ne doivent pas être considérés comme des revenus distribués dès lors que M. C...n'a jamais encaissé ces sommes pour des fins personnelles mais dans l'unique but de pallier des difficultés rencontrées par l'association, il ressort du jugement du tribunal de grande instance de Châteauroux du 11 juillet 2012 auquel se réfère l'administration que M. C...n'a jamais tenu de comptabilité même sommaire pour l'association et qu'il a créé en toute connaissance de cause une confusion délibéré entre son patrimoine personnel et celui de l'association. Dès lors, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'appréhension des sommes en litige par 

M.C.... Par suite, c'est à bon droit qu'elle les a imposées dans son foyer fiscal dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du c de l'article 111 du code général des impôts. 

       Sur les pénalités :

       8. Aux termes des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré / (...) ".

9. L'administration justifie la majoration en litige fondée sur l'article 1729 du code général des impôts en raison de la participation personnelle et délibérée de M. C...aux dissimulations de bénéfices imposables réalisés par l'association et de l'appréhension régulière et répétée des fonds sur les comptes bancaires personnels de l'intéressé à hauteur de la totalité des bénéfices de l'association, soit 167 277 euros au titre de l'année 2008 et 

127 546 euros au titre de l'année 2009. Par suite, le moyen tiré de ce que la majoration pour manquement délibéré ne serait pas justifiée ne peut qu'être écarté.

       10. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre des années 2008 et 2009.

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. et Mme C...demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme C...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...C...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressé à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l'audience du 16 mars 2018 à laquelle siégeaient :

M. Philippe Pouzoulet, président,

Mme Marianne Pouget, président-assesseur,

Mme Caroline Gaillard, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 27 avril 2018.

Le rapporteur,

Marianne Pouget

Le président,

Philippe Pouzoulet

Le greffier,

Florence Deligey

      La République mande et ordonne ministre de l'économie et des finances, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 16BX01654