Vu la requête, enregistrée le 17 mai 2013, présentée pour M. et Mme B...A..., demeurant..., par Me Olivier Horrie ; M. et Mme A... demandent à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1101304 du 21 mars 2013 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006, 2007 et 2008 et à ce que l'Etat leur verse une somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

       2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       ----------------------------------------------------------------------------------------------------------

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Marc Lavail Dellaporta, président-assesseur,

      - les conclusions de M. Vladan Marjanovic, rapporteur public,

      - les observations de Me Olivier Horrie, avocat de M. et MmeA... ;

      1. Considérant que M. et Mme B... A...ont acquis les 30 décembre 2004 et 27 décembre 2006 respectivement un plateau de bureaux sur deux niveaux au sein du dortoir de l'Abbaye Royale Notre-Dame située à Yerres (Essonne), inscrit à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques par un arrêté du 1er avril 1996, et plusieurs lots dans la ferme du Vieux Clocher de Bretteville-sur-Odon (Calvados) ; que l'administration a remis en cause la déduction de leur revenu global des déficits fonciers correspondant aux travaux de restauration de ces biens immobiliers au motif qu'ils n'étaient pas déductibles, en application de l'article 31 du code général des impôts ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement du tribunal administratif de Rouen du 21 mars 2013 rejetant leur demande de décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006, 2007 et 2008 ;

      Sur le bien-fondé des impositions contestées :

      S'agissant des travaux de restauration du dortoir de l'Abbaye Royale Notre-Dame située à Yerres :

      En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

      2. Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a. Les dépenses de réparation et d'entretien  effectivement supportées par le propriétaire (...) ; b. Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) " ; qu'aux termes de l'article 156 du même code dans sa rédaction alors applicable : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel (...) sous déduction : (...) II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : (...) 1° ter. Dans les conditions fixées par décret, les charges foncières afférentes aux immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire, (...) " ; qu'aux termes de l'article 41 E de l'annexe III au code général des impôts : " Dans la mesure où elles ne sont pas déduites des revenus visés à l'article 29, deuxième alinéa, du code général des impôts, les charges foncières afférentes aux immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire et dont le propriétaire se réserve la jouissance peuvent être admises en déduction du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu dans les conditions et limites définies aux articles 41 F à 41 I. " ; qu'aux termes de l'article 41 F de l'annexe III à ce code : " Les charges visées à l'article 41 E comprennent tout ou partie des dépenses de réparation et d'entretien ainsi que des autres charges foncières énumérées aux a à e du 1° et au a du 2° du I de l'article 31 du CGI. / Ces charges sont déductibles pour leur montant total si le public est admis à visiter l'immeuble et pour 50 p. 100 de leur montant dans le cas contraire.(...) " ; que doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, au sens des dispositions précitées, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; que doivent être regardés comme des travaux d'agrandissement, au sens des mêmes dispositions, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants ;

      3. Considérant, d'une part, que des travaux de restauration ou de réfection exécutés sur un immeuble inscrit à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques peuvent être regardés comme constituant des travaux de réparation et d'entretien, déductibles des revenus fonciers, s'ils ont pour objet de restituer à l'édifice son état d'origine ; qu'il résulte de l'instruction que le lot n° 1147, propriété de M. et MmeA..., est constitué d'un plateau de bureaux sur deux niveaux destiné à être transformé en local à usage d'habitation ; que les travaux exécutés, comportant notamment des travaux de démolition des planchers, des cloisonnements et des travaux de terrassement et de fondations n'avaient pas pour objet de restituer l'état d'origine du monument ; que la circonstance que ces travaux ont été réalisés sous la surveillance d'un architecte des bâtiments de France est sans influence à cet égard ; que, dès lors, ainsi que l'ont retenu à bon droit les premiers juges, les dépenses exposées par M. et Mme A...ne peuvent être regardées comme déductibles sur le fondement de l'article 31 du code général des impôts précité ; 

      4. Considérant, d'autre part, que la déduction autorisée par les dispositions de l'article 41 F précité de l'annexe III du code général des impôts n'est pas applicable aux dépenses de travaux de reconstruction ; 

      En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine fiscale :

      5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ; 

      6. Considérant que, par une lettre du 18 septembre 2003 relative au projet de travaux de réhabilitation du dortoir de l'Abbaye Royale Notre-Dame d'Yerres, l'administration fiscale, après avoir rappelé que " Par ailleurs, et dans le cadre de revenus fonciers, les dépenses de réparation et d'entretien déductibles s'entendent de celles incombant au propriétaire qui correspondent à des travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial ", s'est bornée à indiquer que " dans la mesure où les dépenses évoquées respecteront les prescriptions susvisées, celles-ci seront déductibles des revenus fonciers " ; qu'elle a ainsi énoncé, sans ajouter à la loi fiscale, les règles applicables au régime de déduction sans se prononcer sur des travaux qui n'étaient, alors, pas exécutés ; que, par suite, M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a jugé que cette prise de position n'est pas applicable au cas d'espèce ; 

      En ce qui concerne les intérêts d'emprunt :

      7. Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation (...) 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes ; cette disposition n'est pas applicable aux propriétaires de monuments classés monuments historiques, inscrits à l'inventaire supplémentaire ou ayant fait l'objet d'un agrément ministériel ou ayant reçu le label délivré par la " Fondation du patrimoine " en application de l'article L. 143-2 du code du patrimoine si ce label a été accordé sur avis favorable du service départemental de l'architecture et du patrimoine. (...) Cette disposition n'est pas non plus applicable aux déficits provenant de dépenses autres que les intérêts d'emprunt effectuées sur des locaux d'habitation (...) L'imputation exclusive sur les revenus fonciers n'est pas non plus applicable aux déficits fonciers résultant de dépenses autres que les intérêts d'emprunt (...) " ;

      8. Considérant que la déduction des intérêts d'emprunt ne peut s'effectuer que sur les revenus fonciers ; que l'absence de revenus fonciers perçus au cours des années en litige par M. et Mme A...ne conduit, en l'espèce, qu'à une augmentation du déficit foncier ; que, par suite, la déductibilité de ces intérêts est sans influence sur les impositions contestées ;

      S'agissant des travaux de restauration réalisés sur la ferme de Than à Bretteville-sur-Odon :

      En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

      9. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que les lots, propriétés de M. et MmeA..., sont constitués d'un local de 103,22 m² situé au premier et deuxième étage du bâtiment B constituant un bâtiment à usage d'écuries et d'étable, un local situé au rez-de-chaussée du bâtiment E constituant une grange, une cave, un garage et deux emplacements de parking extérieur ; qu'il résulte de l'instruction que les travaux exécutés comportaient, notamment, des travaux de démolition des murs, planchers et des cloisonnements, des travaux de création et de modification d'ouvertures, des travaux de terrassement et de fondations, et n'avaient pas pour objet de restituer l'état d'origine du monument ; que ces travaux de reconstruction ne sont pas dissociables d'éventuels travaux d'amélioration, de réparation ou d'entretien ; que la circonstance que ces travaux ont été réalisés sous la surveillance d'un architecte des bâtiments de France est sans influence à cet égard ; que, dès lors, ainsi que l'ont retenu à bon droit les premiers juges, les dépenses exposées par M. et Mme A...ne peuvent être regardées comme déductibles sur le fondement de l'article 31 précité du code général des impôts ;

      10. Considérant, d'autre part, que la déduction autorisée par les dispositions de l'article 41 F précité de l'annexe III du code général des impôts n'est pas applicable aux dépenses de travaux de reconstruction ; 

      En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine fiscale :

      11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ; 

      12. Considérant que, par une lettre du 14 juin 2006 adressée au président de la copropriété de la ferme du Vieux Clocher, l'administration fiscale, après avoir rappelé que " l'inscription sur l'inventaire supplémentaire des monuments historiques ne porte cependant que sur les façades et toitures du logis principal et des écuries (...) ", s'est bornée à indiquer que " dans la mesure où le classement vise la protection de l'ensemble architectural de l'ancienne ferme de Than à Bretteville-sur-Odon et où les travaux de réhabilitation portant sur les parties classées seront indissociables de ceux effectués sur la partie non classée, ces travaux de réhabilitation pourront bénéficier des dispositions des articles 156 I 3° et 156 II 1° ter du code général des impôts. " ; qu'elle a ainsi énoncé, sans ajouter à la loi fiscale, les règles applicables au régime de déduction sans se prononcer sur la nature et l'importance des travaux qui n'étaient, alors, pas exécutés ; que, par suite, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a jugé que cette prise de position n'est pas applicable au cas d'espèce ; 

      En ce qui concerne les intérêts d'emprunt :

      13. Considérant que, comme il a été dit au point 8, la déduction des intérêts d'emprunt ne peut s'effectuer que sur les revenus fonciers ; qu'en l'absence de revenus fonciers perçus au cours des années en litige, les demandes subsidiaires de M. et Mme A...sont sans incidence sur le montant et le calcul des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006 à 2008 ;

      14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande ;

      Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :

      15. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ;

      16. Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme A...doivent, dès lors, être rejetées ;

DÉCIDE :

       Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...A...et au ministre de l'économie et des finances.

       Copie sera adressée au directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Nord.

''

''

''

''

2

N°13DA00757