Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. C...B...a demandé au tribunal administratif de Montpellier de le décharger d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006 à 2008, et d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008, ainsi que des pénalités y afférentes.

       Par un jugement n°1201380 du 18 avril 2013, le tribunal administratif de Montpellier, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M. B... à concurrence de la somme de 5 324 euros, a d'une part, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dans la limite d'une réduction de sa base d'imposition de 62 024 euros, et d'autre part, a rejeté le surplus de sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête enregistrée le 28 juin 2013 et des mémoires complémentaires enregistrés les 27 octobre 2014 et 12 octobre 2015, M. B..., représenté par MeA..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Montpellier du 18 avril 2013 ;

       2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

       3°) de lui accorder le bénéfice du sursis de paiement ;

       4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - il n'a pas pu bénéficier de l'assistance d'un conseil lors du premier entretien de contrôle ; en effet, alors que l'avis de vérification a été réceptionné le 30 novembre 2009, cet entretien a eu lieu le lendemain, et il n'a pas disposé d'un délai suffisant pour se faire assister ; cet entretien ne s'est pas borné à une simple " prise de contact " mais a consisté en un questionnement très précis du contribuable sur son activité de marchand de biens, ainsi qu'en la consultation de différents documents et registres dont la présentation lui a été demandée ; contrairement à ce que soutient l'administration, l'article L. 88 du livre des procédures fiscales ne permettait pas au service de consulter le registre qui a été effectivement examiné par la vérificatrice ;

       - c'est à tort que l'administration, en se fondant sur la doctrine 13 L 1514 n°28 du 1er juillet 2002, a estimé que son envoi du 17 juin 2010 ne pouvait pas être considéré comme des observations recevables, s'agissant des rectifications relatives aux années 2007 et 2008 ; l'administration aurait dû répondre à ces observations ; en réalité, il a bien envoyé le courrier contenant ces observations et les pièces justificatives jointes à l'administration, laquelle a réceptionné le pli le 22 juin 2010 ainsi qu'en témoigne le bordereau postal ; un courrier manuscrit de sa part demandait explicitement l'abandon des redressements, comme il est d'ailleurs indiqué dans un courrier de l'administration du 7 juillet 2010 ; l'identité de l'expéditeur ne peut être contestée car elle figure sur le bordereau d'envoi postal ;

       - le redressement effectué par l'administration en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée, concernant le défaut de production d'une facture ASI d'honoraires de vente pour le lotissement La Pansière du 1er juin 2008 d'un montant de 65 282 euros TTC, n'est pas fondé dès lors que l'administration a bien constaté que cette facture avait été comptabilisée en recettes par la société ASI, et que la taxe sur la valeur ajoutée avait été acquittée ; la nouvelle base légale invoquée par l'administration, tirée d'une prétendue absence de paiement ne peut être retenue dès lors que si le versement n'était pas justifié par une prestation réelle, il constituerait un apport en compte-courant non imposable ;

       - le redressement d'une somme de 69 320 euros au titre des bénéfices industriels et commerciaux pour l'année 2007 est infondé dès lors que cette somme a été déclarée normalement ; il en est de même pour la rectification relative à des salaires imposables au titre de l'année 2008, lesquels ont été régulièrement déclarés ; l'administration doit produire les déclarations du contribuable.

       Par des mémoires en défense enregistrés les 27 décembre 2013 et 8 octobre 2015, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés.

Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrégularité du jugement du tribunal administratif de Montpellier qui a statué par un seul jugement sur des impositions concernant deux contribuables distincts, M. B... d'une part et M. et Mme B...d'autre part.

       Par ordonnance du 8 septembre 2015, la clôture d'instruction a été fixée au 12 octobre 2015.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Chenal-Peter, rapporteur,

       - les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public,

 - et les observations de MeA..., représentant M.B..., requérant.

       1. Considérant que M. B... exerce à titre individuel la profession de marchand de biens et de lotisseur ; qu'il est par ailleurs associé et gérant majoritaire de la SARL ASI qui exerce une activité de marchand de biens, lotisseur et agent commercial ; que M. B... et la société ASI ont fait l'objet de vérifications de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 ; qu'à la suite de ces contrôles, plusieurs propositions de rectification ont ainsi été adressées à M. B... et, à la suite du mariage de M. B...le 30 juin 2007, à M. et MmeB..., leur notifiant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu pour les années 2006, 2007 et 2008, ainsi que des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, assortis de pénalités ; que saisi du litige par M. B..., le tribunal administratif de Montpellier, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge présentées par l'intéressé à concurrence de la somme de 5 324 euros, a, d'une part, aux termes des articles 2 et 3 d'un jugement en date du 18 avril 2013, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dans la limite d'une réduction de la base d'imposition de 65 024 euros, et d'autre part, aux termes de l'article 4 du même jugement, a rejeté le surplus de sa demande ; que M. et Mme B...doivent être regardés comme relevant appel du jugement en date du 18 avril 2013 en tant que, par son article 4, ledit jugement leur est défavorable ;

       2. Considérant que les cotisations d'impôt sur le revenu réclamées à un contribuable au titre de la période au cours de laquelle il est célibataire et celles qui lui sont réclamées au titre de la période au cours de laquelle il est marié et appartient donc à un foyer fiscal différent constituent des impositions distinctes ;

       3. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de disjoindre les conclusions de la requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales réclamées à M. B... antérieurement à son mariage le 30 juin 2007 ainsi que de celles concernant les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée de celles tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu réclamées au foyer fiscal constitué par M. et Mme B...pour la période postérieure à leur mariage ;

       4. Considérant qu'il y a lieu pour la Cour, par le présent arrêt, de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant en litige auxquelles M. B... a été assujetti au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 29 juin 2007 ainsi que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 ; qu'il sera statué par une décision distincte du présent arrêt sur le litige relatif aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les pénalités y afférentes mises à la charge de M. et Mme B...au nom du foyer fiscal au titre de la période allant du 30 juin 2007 au 31 décembre 2008, les mémoires et pièces correspondant à ce litige ayant, à cet effet, été disjoints de la présente instance et enregistrés par le greffe de la Cour sous le n°13MA03184 ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix (...) " ;

       6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a adressé à M. B... le 19 novembre 2009 un pli recommandé contenant l'avis l'informant de l'engagement d'une vérification de comptabilité, que l'intéressé a réceptionné le 30 novembre 2009 ; que cet avis lui indiquait que la première intervention sur place aurait lieu le 1er décembre 2009 ; que toutefois, il ressort clairement des mentions d'un document daté du 1er décembre 2009, cosigné par la vérificatrice et M. B..., que cette première rencontre entre l'agent du service et le contribuable ne constituait qu'une simple prise de contact et que l'examen des documents juridiques et comptables ne commencerait pas le jour même mais le 7 décembre, laissant ainsi un délai suffisant à M. B... pour se faire assister d'un conseil ; que si le contribuable soutient désormais que, lors de cette première réunion, la vérificatrice aurait en réalité consulté les différents documents et registres, et procédé à un questionnement très précis sur son activité de marchand de biens, il n'établit pas une telle allégation alors qu'il a signé le document précité en date du 1er décembre 2009 attestant du contraire ; que dans ces conditions, M. B... n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales au motif qu'il aurait été privé d'un délai suffisant pour préparer les opérations de contrôle en sollicitant l'assistance d'un conseil ;

       7. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation... Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée... " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. " ;

       8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, à la suite de l'envoi à M. B... de la proposition de rectification du 26 mars 2010 concernant l'exercice clos le 31 décembre 2008, l'intéressé a fait parvenir aux services fiscaux de l'Hérault un pli réceptionné le 21 juin 2010, dont il affirme qu'il contenait des observations relatives à ladite proposition de rectification ; que l'administration, dans deux courriers adressés le 7 juillet 2010 à M. B... et le 9 août 2010 à son conseil, a estimé que les documents reçus le 22 juin 2010 ne pouvaient être assimilées à des observations, en l'absence de courrier signé par M. B... exprimant son désaccord sur les redressements ; que si l'intéressé fait valoir qu'il avait bien envoyé un " mot manuscrit " accompagnant les documents transmis, demandant l'abandon des redressements, ces allégations ne sont établies par aucune pièce du dossier soumis au juge d'appel, alors que l'administration produit les documents qu'elle a reçus le 21 juin 2010, parmi lesquels ne figure aucun document manuscrit signé par M. B... ; qu'ainsi, faute pour l'intéressé d'avoir exprimé valablement, dans le délai qui lui était imparti, son refus d'accepter les redressements envisagés, l'administration n'a pas entaché d'irrégularité la procédure d'imposition en considérant que le contribuable avait accepté tacitement les rectifications proposées et en s'abstenant de l'informer de la faculté de saisir du différend la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffres d'affaires ;

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux :

       9. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment de l'avis d'imposition de M. B... concernant la période allant du 1er janvier au 30 juin 2007, que celui-ci a déclaré le bénéfice industriel et commercial imposable au titre de cette période, soit 69 320 euros, sous la rubrique du régime réel simplifié, mais qu'il a été imposé à tort selon les modalités des micros-bénéfices industriels et commerciaux, cette circonstance lui faisant bénéficier indûment d'un abattement de 70 % sur la somme susmentionnée et conduisant à la réduction du montant réellement imposé à hauteur de 20 103 euros ; que l'administration a alors notifié à M. B... un rehaussement de 49 217 euros, les intérêts de retard et les pénalités correspondants ayant ensuite fait l'objet d'un dégrèvement total à hauteur de 5 324 euros ; que M. B... qui se borne à soutenir que cette somme ne pouvait faire l'objet d'un redressement au motif qu'elle a été régulièrement déclarée, ne conteste pas qu'il a bénéficié d'un abattement auquel il ne pouvait prétendre, et n'apporte par suite aucun élément utile permettant de remettre en cause le bien fondé de la réintégration de la somme de 49 217 euros dans les bases imposables à l'impôt sur le revenu au titre de la période allant du 1er janvier au 30 juin 2007 ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

       10. Considérant qu'aux termes de l'article 269 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " (...)...2. La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. (...) " ; et qu'aux termes de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. (...) ; qu'aux termes du 2 de l'article 272 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture " ; qu'aux termes du 4 de l'article 283 du même code : " Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée " ;

       11. Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services ; que dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération ;

       12. Considérant que l'administration a remis en cause la déduction, opérée sur les résultats de l'activité de marchand de biens exercée à titre individuel par M. B..., d'une charge correspondant à une facture d'honoraires en date du 1er juin 2008 provenant de la SARL ASI, d'un montant hors taxes de 54 583,67 euros, portant la mention " honoraires de ventes de la Pansière " au motif de l'absence de justification apportée quant à la réalisation des services rémunérés ; que par voie de conséquence, l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant cette facture, pour un montant de 10 698 euros ; qu'à cet égard, il résulte de l'instruction qu'aucun contrat ou mandat de vente confirmant le calcul des honoraires, ni aucune précision sur le nombre de lots vendus par la SARL ASI n'ont été produits devant le vérificateur et qu'en outre, cette facture n'a pas été payée à la SARL ASI ; que dans ces conditions, l'administration a établi le caractère fictif d'une telle facture, qui n'était la contrepartie d'aucune prestation servie à l'entreprise de M. B... ; qu'en se bornant à soutenir que l'administration ne pouvait refuser de comptabiliser cette dépense dans les charges de l'entreprise de M. B... dès lors qu'elle n'aurait pas remis en cause la recette correspondante dans la comptabilité de la SARL ASI, le requérant ne fournit toujours pas en appel le moindre élément de nature à justifier la réalité de ces prestations ; qu'en outre, contrairement à ce qui est soutenu, la taxe sur la valeur ajoutée correspondante comptabilisée chez la SARL ASI n'a pas été déclarée et figurait à la clôture de l'exercice clos au 30 juin 2008 au compte 445 800 " TVA à régulariser " ; que dès lors, c'est à juste titre que l'administration a remis en cause le droit du requérant à déduire la taxe sur la valeur ajoutée grevant ladite facture ;

       13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et des pénalités correspondantes restant à sa charge auxquelles il a été assujetti au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 29 juin 2007 ainsi que des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période courant du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 et des pénalités y afférentes ;

       Sur les conclusions tendant au sursis de paiement des impositions litigieuses :

       14. Considérant qu'en vertu des dispositions des articles L. 277 et suivants du livre des procédures fiscales, le sursis de paiement accordé par l'administration fiscale n'a de portée que pendant la durée de l'instruction de la réclamation et de l'instance devant le tribunal administratif ; qu'ainsi, aucune disposition légale n'ayant prévu une procédure de sursis de paiement pendant la durée de l'instance d'appel, M. B... n'est pas recevable à demander à la Cour de prononcer en sa faveur le sursis du paiement des impositions contestées ;

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       15. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;

       16. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, verse à M. B... quelque somme que ce soit au titre des frais qu'il a exposés et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : Les conclusions de la requête de M. B... tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales assorties des pénalités correspondantes restant à sa charge auxquelles il a été assujetti au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 29 juin 2007, et d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 ainsi que des pénalités y afférentes, ainsi que les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 2 : Il sera statué par une décision distincte du présent arrêt sur le litige relatif aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et aux pénalités y afférentes auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis au titre de la période allant du 30 juin 2007 au 31 décembre 2008. 

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...B...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.

       Délibéré après l'audience du 3 novembre 2015 où siégeaient :

       - M. Martin, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R.222-26 du code justice administrative,

       - Mme Chenal-Peter, premier conseiller,

       - Mme Carotenuto, premier conseiller,

       Lu en audience publique, le 24 novembre 2015.

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N° 13MA02586