Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société à responsabilité limitée (SARL) Actispare a demandé au tribunal administratif d'Orléans de lui accorder la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 et des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1300381 du 18 février 2014, le tribunal administratif d'Orléans a, d'une part, fait droit à sa demande tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré et d'autre part, rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 26 mars 2014, la SARL Actispare, représentée par Me A..., demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif d'Orléans du 18 février 2014 en tant qu'il rejette sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 ;

       2°) de lui accorder cette décharge ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - son activité de location meublée à usage d'habitation n'entre pas dans le champ de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue au 4° de l'article 261 D du code général des impôts, de sorte qu'elle est en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée ;

       - elle remplit les conditions posées par la documentation administrative publiée sous la référence bofip-taxe sur la valeur ajoutée-champ-10-10-50-20 n° 40 dont elle entend se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

       - les dispositions du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts sont incompatibles avec l'article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, dès lors qu'elles imposent la réunion de plusieurs conditions cumulatives.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 2 octobre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la SARL Actispare ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Allio-Rousseau, 

       - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public.

       1. Considérant que la société à responsabilité limitée (SARL) Actispare exerce l'activité de location meublée à usage d'habitation ; que, par une convention du 11 septembre 2009 conclue avec la société civile Plain Chant, lui a été confiée par cette société la gestion de la location meublée saisonnière de logements, appartenant à cette dernière, sis à Contamines-Montjoie (Haute-Savoie) ; que la SARL Actispare exploite également deux gîtes situés dans le Loir-et-Cher ; qu'à l'issue de la vérification de sa comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010, l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur les immobilisations et les autres biens concernant les logements donnés en location ; que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée en résultant a été assorti de la pénalité pour manquement délibéré ; que, par un jugement du 18 février 2014, le tribunal administratif d'Orléans a fait droit à sa demande tendant à la décharge de cette pénalité mais a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 pour un montant total de 150 681 euros ; que la SARL Actispare relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; 

       Sur le bien-fondé de l'imposition : 

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 

       2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 135 de la directive du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " 1. Les États membres exonèrent les opérations suivantes : les Etats membres exonèrent (...) l) l'affermage et la location de biens immeubles. 2. Sont exclues de l'exonération prévue au paragraphe 1, point l), les opérations suivantes: a) les opérations d'hébergement telles qu'elles sont définies dans la législation des États membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire, y compris les locations de camps de vacances ou de terrains aménagés pour camper ; (...) Les États membres peuvent prévoir des exclusions supplémentaires au champ d'application de l'exonération prévue au paragraphe 1, point l). " ;  qu'il résulte de ces dispositions que ne peuvent faire l'objet d'une exonération, dans la législation des Etats membres, les locations de logements meublés qui correspondent à des opérations d'hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières ; que les critères utiles à la distinction entre la location d'un logement meublé susceptible d'être exonérée et la mise à disposition d'un tel logement dans des conditions l'apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de cette taxe que des assujettis dont l'activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles des entreprises hôtelières, avec lesquelles ils ne se trouvent donc pas en situation de concurrence potentielle ;

       3. Considérant qu'aux termes de l'article 261 D du code général des impôts : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : (...) b. Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l'hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle " ; que, contrairement à ce que soutient la société requérante, ces dispositions sont compatibles avec les objectifs de l'article 135 de la directive du 26 novembre 2006 en tant qu'elles excluent de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières ;

       4. Considérant, en deuxième lieu, que s'agissant des trois appartements meublés situés en Haute-Savoie, la société Actispare devait sur la période en litige, en vertu d'un contrat de mandat de gestion établi avec la société civile Plain Chant le 11 septembre 2009, assurer la réception des locataires, procéder au nettoyage régulier des locaux et s'occuper du blanchissage du linge de maison ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la fourniture de linge de maison et le nettoyage des locaux étaient proposés à la clientèle moyennant la facturation de suppléments ; qu'aucun petit déjeuner n'a été facturé pendant toute la période de location des appartements ; que la société requérante ne justifie d'aucune facture d'achats ou de marchandises nécessaires à cette prestation ; que l'administration fait en outre valoir sans être sérieusement contredite qu'il n'a été produit aucun élément permettant d'établir l'existence et d'apprécier, le cas échéant, l'étendue du service de réception proposé aux vacanciers durant leur séjour, alors notamment qu'il n'est pas contesté que la gérante de la SARL Actispare réside dans le département de Loir-et-Cher, et que la société n'établit pas employer un ou plusieurs salariés ; que, s'agissant des gîtes exploités dans le Loir-et-Cher, la société requérante ne fait état d'aucun service de réception ni de petit déjeuner alors que la location de draps et le service de nettoyage sont proposés, sur demande, moyennant une facturation complémentaire ; que, dans ces circonstances, les seules prestations para-hotelières effectuées par la société Actispare relatives à la fourniture du linge et au nettoyage n'étaient pas proposées pour la période en litige dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle ; que la SARL Actispare ne disposait pas des moyens nécessaires permettant de répondre aux éventuelles demandes de ses clients en matière de petit déjeuner ; qu'il s'ensuit que l'activité de la SARL Actispare, bien que consistant en des opérations de location meublée de courte durée, ne pouvait pas être assimilée à celle d'une entreprise hôtelière et ne concurrençait pas, même potentiellement, celle des hôtels environnants ; qu'elle devait donc être regardée comme entrant dans les prévisions du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts ; qu'ainsi, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé qu'elle était exonérée de taxe sur la valeur ajoutée et que la société Actispare ne pouvait en conséquence déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée pour ces logements ; 

       En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

       5. Considérant que la SARL Actispare se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du commentaire n° 40 de la documentation administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence taxe sur la valeur ajoutée-champ-10-10-50-20 ;

       6. Considérant qu'aux termes de ce paragraphe, la définition de l'activité para-hôtelière repose sur l'offre d'hébergement et sur les circonstances que l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure, si besoin, de fournir le petit déjeuner et le linge de maison à l'ensemble des locataires et des moyens lui permettant de proposer un service de nettoyage des locaux de manière régulière ; que cette documentation ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle rappelée ci-dessus dont la SARL Actispare serait fondée à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

       7. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Actispare n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté le surplus de sa demande ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       8. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme demandée par la SARL Actispare au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : 	La requête de la SARL Actispare est rejetée.

Article 2 : 	Le présent arrêt sera notifié à la SARL Actispare et au ministre des finances et des comptes publics.

       Délibéré après l'audience du 15 octobre 2015, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - Mme Aubert, président-assesseur,

       - Mme Allio-Rousseau, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 5 novembre 2015.

Le rapporteur,

M-P. Allio-Rousseau Le président,

F. Bataille       

Le greffier,

C. Croiger

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 14NT00817