Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

        M. D...A...a demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008, 2009 et 2010, et des majorations et pénalités correspondantes, résultant de la remise en cause de crédits d'impôt dont il a bénéficié sur le fondement des articles 200 quater et 200 quaterdecies du code général des impôts. 

       Par un jugement n°1205821 du 24 mai 2016, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 22 juin 2016, M. D...A..., représenté par Me Roguet, avocat, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 24 mai 2016 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses.

       Il soutient que :

       -  s'agissant des crédits d'impôt dont il a bénéficié, au titre des années 2008, 2009 et 2010, à raison des intérêts de l'emprunt contracté en vue de la construction de son habitation principale sur le terrain acquis en octobre 2008, c'est à tort que l'administration a retenu le 31 décembre 2010 comme date butoir du délai de deux ans au terme duquel, en application de l'article 200 quaterdecies du code général des impôts, il devait occuper son habitation principale, alors qu'il avait manifesté son  intention d'affecter ce bien à sa résidence principale en vendant son ancienne résidence et que c'est seulement pour des raisons indépendantes de sa volonté que la construction n'a été achevée que le 22 avril 2011.

       -  s'agissant du crédit d'impôt, au titre de l'année 2009, à raison de l'acquisition d'équipements de production d'énergie renouvelable,  l'affectation du logement concerné à la résidence principale ne doit pas être effective dès son achèvement  et l'administration a méconnu sa doctrine, exprimée dans les instructions 5 B-26-05, paragraphe n°17 et B-30-05 n°18 en lui opposant que le logement devait être affecté à sa résidence principale dès son achèvement.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 22 novembre 2016, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet des conclusions de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens invoqués par M. A...n'est fondé.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Souteyrand, président-assesseur ;

       - et les conclusions de M. Savouré, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

      1. M. et Mme A...ont mentionné dans leurs déclarations des années 2008, 2009 et 2010 les intérêts d'un emprunt contracté pour la construction de leur habitation principale sur un terrain situé à Planfoy correspondant aux montants respectifs de 598 euros, 3 014 euros et 2 732 euros. Ils ont alors obtenu, en application de l'article 200 quaterdecies du code général des impôts, le bénéfice d'un crédit d'impôt de 3 200 euros au titre de chacune de ces trois années. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause le bénéfice de ces crédits d'impôt. M. A...relève appel du jugement du 24 mai 2016 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, des pénalités et majorations auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008, 2009 et 2010 résultant de la remise en cause de ces crédits d'impôts.

	Sur le crédit d'impôt prévu à l'article 200 quaterdecies du code général des impôts :

      2. Aux termes de l'article 200 quaterdecies du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. - Les contribuables fiscalement domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui acquièrent un logement affecté à leur habitation principale (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt sur le revenu au titre des intérêts des prêts contractés auprès d'un établissement financier à raison de cette opération, tels que définis à l'article L. 312-2 du code de la consommation. / Le premier alinéa s'applique également aux contribuables qui font construire un logement destiné à être affecté, dès son achèvement, à leur habitation principale. Dans cette situation, les prêts mentionnés au premier alinéa s'entendent de ceux qui sont contractés en vue de financer l'acquisition du terrain et les dépenses de construction. (...) VI. - Le I s'applique à la condition que le logement faisant l'objet du prêt soit, à la date de paiement des intérêts, affecté à l'usage d'habitation principale du contribuable. / Toutefois, le I s'applique également aux intérêts versés avant l'achèvement du logement que le contribuable fait construire ou qu'il acquiert en l'état futur d'achèvement, lorsque celui-ci prend l'engagement d'affecter ce logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt. / Lorsque cet engagement n'est pas respecté, le crédit d'impôt obtenu par le contribuable fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle l'engagement n'a pas été respecté et au plus tard au titre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt. (...) ".

      3. Il est constant que les intérêts mentionnés par M. et Mme A...dans leurs déclarations de revenus au titre des années 2008, 2009 et 2010 concernent un prêt obtenu en 2008 en vue de la construction d'une maison d'habitation. En vertu des dispositions du VI de l'article 200 quaterdecies du code général des impôts, le crédit d'impôt auquel ces intérêts ouvraient droit en application du I du même article pouvait être repris si la condition tenant à ce que le contribuable affecte le logement qu'il a fait construire à son habitation principale n'était pas respectée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la conclusion du contrat de prêt. Il n'est pas contesté qu'au 31 décembre 2010, la construction en cause n'était pas achevée dès lors que ce n'est que le 22 avril 2011 que M. A...a déclaré l'achèvement des travaux. Ainsi, la condition que le logement constitue l'habitation principale du contribuable n'était pas satisfaite, sans que le requérant puisse utilement se prévaloir ni de ce qu'il avait mis son ancien logement en vente dès 2008, ni des difficultés rencontrées avec les entreprises chargées de la construction de sa maison. Par suite, c'est par une exacte application de la loi fiscale que le service a remis en cause le crédit d'impôt dont M. et Mme A...avaient bénéficié.

       Sur le crédit d'impôt prévu à l'article 200 quater du code général des impôts :

      En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

      4.  Aux termes de l'article 200 quater du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi n°2008-1425 du 27 décembre 2008 - art. 109 (V) : "1. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt sur le revenu au titre des dépenses effectivement supportées pour l'amélioration de la qualité environnementale du logement dont ils sont propriétaires, locataires ou occupants à titre gratuit et qu'ils affectent à leur habitation principale. (...) Ce crédit d'impôt s'applique : (...) c. Au coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou des pompes à chaleur, autres que air / air, dont la finalité essentielle est la production de chaleur : (...) 3° Intégrés à un logement acquis en l'état futur d'achèvement ou que le contribuable fait construire, achevé entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2012 (...) ".

 	5. L'administration fiscale a remis en cause le bénéfice du crédit d'impôt prévu à l'article 200 quater précité du code général des impôts pour l'installation d'un chauffage central aérothermique et d'un chauffe-eau solaire, acquis le 21 décembre 2009, au motif que la construction de la maison du requérant à Planfoy n'a été achevée que le 22 avril 2011 et ne constituait pas l'habitation principale des contribuables en 2009, année au titre de laquelle ils avaient bénéficié du crédit d'impôt en litige. Par suite, M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale lui a refusé le bénéfice de cet avantage fiscal.

      En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale :

      6. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) ".

      7.  M. A...se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de la doctrine administrative exprimée au paragraphe 17 de l'instruction 5B-26-05 du 1er septembre 2005 aux termes de laquelle : " Logement déjà achevé. Lorsque les équipements sont installés dans un logement déjà achevé, ce local doit constituer l'habitation principale du contribuable à la date du paiement de la dépense. Toutefois, lorsque les travaux sont réalisés sur un immeuble acquis achevé et destiné à devenir à bref délai la résidence principale du contribuable, il est parfois constaté que les dépenses sont réalisées et payées avant l'installation définitive du contribuable dans le logement. / Dans ces situations, et sous réserve que l'affectation de l'immeuble à l'habitation principale intervienne dans un délai raisonnable à compter de la date du paiement de la facture, il a paru possible d'admettre que le crédit d'impôt puisse néanmoins s'appliquer. A titre de règle pratique et sans préjudice d'un examen au cas par cas des situations qui pourraient se présenter, une affectation effective à l'habitation principale dans les six mois à compter, selon le cas, de la date du paiement de la facture ou de l'achèvement du logement dans lequel les équipements s'intègrent, doit être considérée comme intervenue dans un délai raisonnable (...) ". Eu  égard à ce qui précède, M. A...ne peut utilement se prévaloir des dispositions de ce paragraphe 17 qui ne s'appliquent qu'aux logements déjà achevés.

      8. En outre, M. A...ne peut utilement se prévaloir du paragraphe 18 de l'instruction 5-B -30-05 du 1er septembre 2005, qui concerne les logements déjà achevés à la date de la dépense d'équipement et ne contient aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle qui a été rappelée au point précédent et dont M. A...peut utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

      9. En dernier lieu, le requérant ne peut utilement invoquer l'instruction n° 5 B-30-05 du 23 décembre 2005 relative aux équipements spécialement conçus pour être intégrés aux logements des personnes âgées ou handicapées et dans le champ de laquelle il n'entre pas.

      10.  Il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. 

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 6 décembre 2018 à laquelle siégeaient :

Mme Fischer-Hirtz, présidente de chambre,

M. Souteyrand, président-assesseur,

Mme B...C..., première conseillère.	

Lu en audience publique, le 9 janvier 2019.

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N° 16LY02118