Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. A...C...a demandé, par deux requêtes distinctes, au tribunal administratif d'Amiens, de prononcer la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010.

       Par un jugement commun n° 1402862, 1402865 du 29 décembre 2016, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté ses demandes.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires enregistrés les 28 février et 30 octobre 2017 et le 7 février 2019, M.C..., représenté par MeB..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement n° 1402862,1402865 du 29 décembre 2016 ;

       2°) de prononcer la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010 ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       ---------------------------------------------------------------------------------------------------------

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts ; 

       - le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Rodolphe Féral, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Jean-Michel Riou, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit : 

       1. L'entreprise individuelle de M.C..., qui exerce sous l'identité commerciale de " IDEAUTO " une activité d'intermédiaire négociant de véhicules automobiles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011 et en matière de bénéfices industriels et commerciaux sur les exercices clos en 2010 et 2011. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a remis en cause le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge que l'entreprise " IDEAUTO " avait appliqué lors de la revente de véhicules d'occasion. L'administration fiscale a en conséquence assujetti l'ensemble des opérations de revente de ces véhicules à la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente total. Les rehaussements en résultant en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux ont été portés à la connaissance de M. C...par proposition de rectification en date du 3 juillet 2013. M.C..., après avoir vainement présenté des réclamations contre ces rehaussements a saisi le tribunal administratif d'Amiens de deux requêtes tendant à ce qu'il prononce la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011. M. C...relève appel du jugement commun du 29 décembre 2016 par lequel le tribunal a rejeté ses demandes.

       Sur la régularité du jugement :

       2. Le jugement commun du 29 décembre 2016, qui vise les deux requêtes de M. C... en matière de rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu, énonce dans son point 17 " qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à demander, en droits et pénalités, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 " et dans l'article 1er de son dispositif décide que " Les requêtes de M. C... sont rejetées ". Par suite, les premiers juges n'ont pas omis de se prononcer sur les conclusions du requérant par lesquelles il contestait les rehaussements en matière d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       3. Aux termes des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".

       4. En vertu des dispositions citées au point précédent, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable, avec une précision suffisante, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers sur lesquels elle s'est fondée afin de permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Dans ce dernier cas, la demande du contribuable peut porter sur tout document utilisé par l'administration pour établir l'imposition, et notamment sur un document dont l'administration n'a fait état que pour confirmer, dans une proposition de rectification ou une réponse aux observations du contribuable, une prise de position reposant sur d'autres éléments. 

       5. Il ressort de la proposition de rectification du 3 juillet 2013 que l'administration fiscale a informé M. C...qu'elle avait exercé son droit de communication auprès de la Société Générale pour avoir communication des opérations réalisées sur un compte exclusivement professionnel et un compte mixte lui appartenant et dont les numéros étaient précisés. S'agissant des fournisseurs, l'administration a indiqué que les sociétés Fast Cars et 2LA Autonova étant en liquidation judiciaire il n'avait pas été possible d'effectuer de droit de communication,  que la société SASU MB Auto n'a pas répondu au droit de communication, que les courriers adressés à la SARL DJ Cars ont été retournés revêtus de la mention " destinataire non identifiable " et que l'EURL GT32 Diffusion dans sa réponse au droit de communication a répondu ne pas connaitre l'entreprise IDEAUTO. En outre, dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 13 septembre 2013, l'administration fiscale a informé le requérant que le droit de communication effectué auprès de la société GSF Atlas permettait de confirmer le schéma de commercialisation opéré. Il ne résulte pas de l'instruction que, pour fonder les motifs et le montant des rehaussements en litige, l'administration fiscale aurait eu recours à d'autres éléments ni qu'elle aurait utilisé d'autres documents obtenus de tiers. A cet égard, si l'administration fiscale a mentionné dans ses écritures en défense devant la cour un droit de communication exercé auprès de la société GSF Cars, il résulte de l'instruction qu'il s'agissait d'une erreur de plume, l'administration se référant aux éléments obtenus par son droit de communication auprès de la société GSF Atlas. En conséquence, l'administration fiscale a informé M. C...avec une précision suffisante, avant la mise en recouvrement des impositions en litige, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir les rehaussements. Par ailleurs, il est constant que M. C... n'a pas sollicité, avant la mise en recouvrement des impositions en litige, que lui soit communiquée une copie des documents obtenus par l'administration dans le cadre de ces droits de communication. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration fiscale aurait méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en n'informant pas M. C...de l'origine et de la teneur des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée doit être écarté.

       6. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ". L'article L. 67 du même livre dispose que : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. (...) ".

       7. Il est constant que l'administration fiscale, alors même qu'elle n'y était pas tenue par les dispositions citées au point précédent, a adressé le 14 mars 2013 à M. C...une mise en demeure de souscrire ses déclarations annuelles de chiffres d'affaires au titre des années 2010 et 2011 et que l'intéressé n'y a pas répondu. Par suite, la procédure de taxation d'office lui était applicable, alors même qu'il contestait devoir être soumis à l'obligation déclarative en alléguant être un intermédiaire transparent.

       Sur le bien-fondé des impositions : 

       En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 

       8. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises ". Aux termes du V du même article : " L'assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d'autrui, qui s'entremet dans une livraison de bien ou une prestation de services, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien, ou reçu et fourni les services considérés. ". Aux termes du III de l'article 256 bis du même code : " Un assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d'autrui, qui s'entremet dans une acquisition intracommunautaire, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien ". Enfin, aux termes de l'article 266 dudit code : " 1. La base d'imposition est constituée : (...) b) Pour les opérations ci-après, par le montant total de la transaction : - opérations réalisées par un intermédiaire mentionné au V de l'article 256 et au III de l'article 256 bis (...) ".

       9. Ainsi que le soutient l'administration fiscale, si M. C...fait signer à ses clients un document intitulé " mandat de recherche ", il résulte des copies de ces documents que ceux-ci ne comportent aucune mention expresse selon laquelle le requérant agit en tant que mandataire transparent et ne précisent ni le taux, ni le montant de la commission censée rémunérer cette entremise, mais un prix de vente unique du véhicule. En outre, ces mandats de recherche présentés par M. C...qui mentionnent des véhicules précisément identifiés quant à leur marque, leur kilométrage, leurs caractéristiques intrinsèques, ainsi que leur prix total sont ainsi assimilables à de véritables bons de commande. Il est également constant, ainsi que l'a relevé l'administration fiscale dans la proposition de rectification, que les clients de M. C... lui règlent l'intégralité de la somme due avant la livraison du véhicule par le fournisseur. Si cet élément n'est pas à lui seul incompatible avec la qualité d'intermédiaire transparent, l'administration fiscale démontre également que les factures éditées par les fournisseurs, qui sont établies au nom du client final, sont directement adressées à M. C... qui en règle le montant depuis son compte bancaire, puis que ce dernier établi une nouvelle facture au nom du client final dans laquelle il facture son activité de mandataire mais également, ainsi que cela ressort des factures de fournisseurs produites, un prix de véhicule supérieur au prix facturé par le fournisseur. Ainsi, M.C..., qui n'apporte sur ce point aucune contestation et aucune explication, refacture également à ses clients le prix du véhicule qu'il a déjà acquitté auquel il ajoute une marge commerciale. Enfin, il n'est pas contesté par M. C... que l'étude de ses comptes bancaires a permis au vérificateur d'identifier des opérations commerciales de ventes de véhicules d'occasion réalisées par son entreprise individuelle n'ayant fait l'objet ni de mandat, ni de bon de commande ni de facture. Dans ces conditions, M. C...ne peut pas être regardé comme ayant agi en tant que mandataire transparent, mais comme ayant personnellement acquis auprès de fournisseurs et livré à ses clients français les véhicules en litige. Par suite, en application des dispositions citées au point précédent, il devait donc être assujetti sur le prix de vente du véhicule en France et non sur la commission qu'il aurait perçue.

       10. M. C...qui n'a pas agi en qualité de mandataire transparent, n'entre pas dans les prévisions de l'instruction du 31 juillet 1993 3 CA 92 relative à la qualité d'intermédiaire ainsi que de la réponse ministérielle au député Jean-Michel Dubernard n° 34659 publiée au Journal officiel de l'Assemblée Nationale du 15 juillet 1996 qui, en tout état de cause, ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent arrêt fait application. Le requérant, ne saurait en conséquence s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

       11. Il résulte de ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont rejeté sa demande tendant à ce qu'ils prononcent la décharge, en droit, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011.

       En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales :

       S'agissant des bénéfices industriels et commerciaux :  

       12. Pour contester les rehaussements auxquels a procédé l'administration fiscale, M. C... se borne à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause sa qualité d'intermédiaire transparent. Toutefois, pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 9, l'intéressé doit être regardé comme ayant agi en qualité de mandataire opaque. Par suite, alors que le requérant ne critique pas la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires retenu par l'administration fiscales, ni le montant du chiffre d'affaires retenu ou le montant de charges admis en déduction, le moyen tenant au caractère infondé des rehaussements en matière de bénéfices industriels et commerciaux ne pourra qu'être écarté. 

       S'agissant des traitements et salaires

       13. Aux termes de l'article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...) / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut (...) ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, (...). Les frais de déplacement de moins de quarante kilomètres entre le domicile et le lieu de travail sont admis, sur justificatifs, au titre des frais professionnels réels. Lorsque la distance est supérieure, la déduction admise porte sur les quarante premiers kilomètres, sauf circonstances particulières notamment liées à l'emploi justifiant une prise en compte complète. (...) ".

       14. Il est constant que M. C...a déduit au titre des années en litige les frais de déplacement correspondant à un trajet journalier de 112 kilomètres correspondant au trajet entre son domicile Chantilly et son lieu de travail situé à Paris. L'administration fiscale a cependant limité, en application des dispositions citées au point précédent, ces frais à hauteur de 80 kilomètres par jour. M. C...fait valoir que son activité salariée s'exerce la nuit, entre 23h et 6h20 et qu'il n'a donc d'autres moyens de transport que son véhicule automobile pour effectuer les trajets entre son domicile et son lieu de travail. Toutefois, la circonstance que le requérant exerce son activité de nuit n'est pas en soi une circonstance particulière au sens et pour l'application des dispositions citées au point précédent, cette circonstance ne constituant pas une contrainte particulière l'ayant empêché de fixer sa résidence principale à proximité de son lieu de travail. Ainsi, le requérant qui n'invoque aucune contrainte, par exemple familiale, l'empêchant de fixer sa résidence principale à proximité de son lieu de travail, doit être regardé comme ayant fixé sa résidence à Chantilly par pure convenance personnelle. Par suite, le moyen tiré de la violation de l'article 83 précité du code général des impôts doit être écarté.

       15. Il résulte de ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a rejeté sa demande tendant à ce qu'il prononce la décharge, en droits, des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011.

       Sur les pénalités : 

       16. Il est constant que l'administration fiscale a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. C...de la pénalité prévue au b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts et les rehaussements en matière de bénéfices industriels et commerciaux de la pénalité prévue par les dispositions de l'article 1729 du même code. 

       17. Il résulte de ce qui a été dit aux points 11 et 15 que le requérant n'est pas fondé à solliciter la décharge de ces pénalités par voie de conséquence de la décharge des impositions en litige.

       18. Il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté ses demandes tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais liés au litige doivent être rejetées.

DÉCIDE :

       Article 1er : La requête de M. C...est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...C...et au ministre de l'action et des comptes publics.

       Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

2

N°17DA00409