Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Mme E...B...a demandé au tribunal administratif de la Martinique de la décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2007 et des pénalités y afférentes ;

       Par un jugement n° 1201090 du 13 février 2014, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire enregistrés le 2 avril 2014 et le 23 janvier 2015, Mme B... représentée par la SELARL François Marini, demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de la Martinique du 13 février 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 600 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - elle établit par les pièces qu'elle produit que l'immeuble cédé le 26 octobre 2007 constituait sa résidence principale ; l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'inexactitude de sa déclaration ; si elle a mal accompli certaines formalités, c'est qu'elle a dû les accomplir seule après la séparation de son couple ; l'administration ne contredit pas les éléments concordants de sa résidence au 9, lotissementB... ; 

       - elle peut bénéficier de la doctrine administrative 8 M-1-04 n° 22 du 14 janvier 2004 qui prévoit que l'immeuble vacant au moment de la vente, mais qui a été occupé comme résidence principale jusqu'à la mise en vente, ouvre droit à exonération si la cession intervient dans un délai maximal d'un an ; la même doctrine prévoit que l'exonération est applicable au cas où l'immeuble est applicable au futur acquéreur avec qui un compromis de vente a été signé, sous réserve que cette occupation soit liée à la vente, et que le contrat soit passé dans un délai normal à compter du compromis ; les délais prévus par la doctrine ont été respectés car elle occupait les lieux jusqu'à la fin de l'année 2006 avant sa mise en vente ; les effets d'une promesse de vente et d'un compromis de vente sont identiques ; le contrat de location et la promesse de vente sont indissociables ; 

       - le jugement retient à tort que son ex-époux lui a cédé l'immeuble en 2005 ; alors que l'attribution d'un bien à titre de prestation compensatoire ne constitue pas une cession, elle peut se prévaloir d'une durée de détention de 15 ans entre 1992 et 2007 ; 

       Par des mémoires en défense enregistré le 7 octobre 2014 et le 13 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que :

       - l'exonération prévue à l'article 150 U II 1° du code général des impôts ne s'applique pas aux immeubles qui ne sont pas la résidence principale du vendeur le jour de la cession, et en particulier ceux qui sont donnés en location ; or l'administration apporte des éléments concordants établissant que le bien cédé n'était plus occupé à titre de résidence principale au cours des années précédant la vente et par suite à la date de cette vente ; en outre, la résidence principale était louée au jour de la cession ; la requérante a signé non un compromis de vente mais une promesse de vente ; c'est un bail ordinaire et non une convention temporaire d'occupation qui a été signé, ne faisant pas référence à la vente, et le signataire du bail n'est pas le bénéficiaire de la promesse mais l'époux de la bénéficiaire ; elle ne peut donc pas se prévaloir de la doctrine qu'elle invoque ; 

       - l'exonération prévue à l'article 150 VC-1 du code général des impôts n'est pas applicable dès lors qu'elle ne détenait pas le bien depuis 15 ans à la date de la cession, mais seulement depuis le jugement de divorce de 2006 ;

       Vu : 

       - les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts ;

       - le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Olivier Mauny ;

       - les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public.

       1. Mme B...fait appel du jugement du 21 novembre 2013 par lequel le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2007 à raison de l'imposition d'une plus-value immobilière et des pénalités y afférentes.

       Sur l'exonération prévue à l'article 150 U du code général des impôts : 

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       2. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts applicable aux faits du litige : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (...) /II. - Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : /1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ; (...) ". Pour l'application de ces dispositions, un immeuble ne perd pas sa qualité de résidence principale du cédant au jour de la cession du seul fait que celui-ci a libéré les lieux avant ce jour, à condition que le délai pendant lequel l'immeuble est demeuré inoccupé puisse être regardé comme normal.

       3. Il résulte de l'instruction que Mme B...a reçu de son mari, M.A..., à titre de prestation compensatoire et en vertu d'une convention du 30 mai 2006 homologuée par jugement de divorce du 25 septembre 2006, un immeuble sis 9 lotissement Les Hauts du Cap-Est au François. Mme B...a consenti le 8 janvier 2007 une promesse unilatérale de vente de cet immeuble à MmeD..., épouse de M.C..., stipulant que le transfert de propriété de l'immeuble interviendrait le jour de la signature de l'acte authentique constatant la réalisation de la vente. Mme B...a signé le même jour un bail d'habitation avec M.C..., conclu pour une durée de trois ans et renouvelable, à compter du 8 janvier 2007. Enfin, Mme D...et M. C... ont fait l'acquisition de l'immeuble par acte authentique signé par les parties le 26 octobre 2007, pour un prix de 750 000 euros.

       4. Il résulte de ce qui précède que l'immeuble sis 9 lotissement Les Hauts du Cap-Est au François ne constituait plus la résidence principale de Mme B...le jour de sa cession, le 26 octobre 2007. Si la requérante soutient qu'elle a occupé l'immeuble jusqu'à la fin de l'année de 2006, et que l'immeuble a été loué à M. C...qui en était le futur acquéreur, ces circonstances, à supposer même que la première soit établie, sont sans incidence sur le fait que l'immeuble était donné en location depuis plus de neuf mois à la date de sa cession. Dès lors que l'immeuble litigieux ne constituait plus la résidence principale de Mme B...à la date de sa cession, et qu'il n'est pas resté inoccupé pendant un délai normal pour les stricts besoins de la vente, Mme B...n'est pas fondée à se prévaloir des dispositions du 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts.

       En ce qui concerne l'application de la doctrine administrative :

         5. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales: " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. ". Si ces dispositions instituent une garantie contre les changements de doctrine de l'administration, qui permet aux contribuables de se prévaloir des énonciations contenues dans les notes ou instructions publiées, qui ajoutent à la loi ou la contredisent, c'est à la condition que les intéressés entrent dans les prévisions de la doctrine, appliquée littéralement, résultant de ces énonciations.

       6. Mme B...se prévaut de la doctrine administrative du 14 janvier 2004, référencée 8 M-1-04, fiche n° 2, paragraphes n° 22 et 23, qui prévoit : " Il est admis, lorsque l'immeuble a été occupé jusqu'à sa mise en vente, que l'exonération ne soit pas écartée à la condition que la cession intervienne dans les délais normaux de vente. Il ne peut être fixé, a priori, aucun délai maximum pour la réalisation d'une telle cession. Toutefois, dans la majorité des cas, un délai d'une année doit constituer le délai maximal. (...) ". Cette doctrine précise également : " Il est admis que l'exonération s'applique lorsque l'immeuble est occupé par le futur acquéreur avec qui un compromis de vente a été signé. Deux conditions doivent être simultanément réunies : la convention d'occupation temporaire doit être intrinsèquement liée à la vente ; le contrat de vente doit être passé dans un délai normal à compter de la signature du compromis. ". Or, si Mme B... soutient qu'elle occupait l'immeuble cédé jusqu'à la date de sa mise en vente, à la fin de l'année 2006, et que la vente est intervenue dans un délai normal au bénéfice de l'occupant du logement, il résulte de l'instruction que l'immeuble a été donné en location le 8 janvier 2007 à M. C..., en vertu d'un bail d'habitation de trois ans renouvelable qui ne peut être regardé comme une simple convention d'occupation temporaire. En outre, si M. C...a fait l'acquisition de l'immeuble litigieux avec son épouse, c'est cette dernière seule qui bénéficiait d'une promesse de vente, et il ne résulte pas de l'instruction qu'un compromis de vente aurait été signé entre les parties. Ainsi, Mme B...n'est pas fondée à soutenir que l'opération entrait dans les prévisions de la doctrine 8 M-1-04, du 14 janvier 2004, laquelle est d'application stricte.

       Sur l'abattement prévu à l'article 150 VC du code général des impôts : 

       7. Aux termes du I de l'article 150 VC du code général des impôts applicable aux faits du litige : " La plus-value brute réalisée sur les biens ou droits mentionnés aux articles 150 U, 150 UB et 150 UC est réduite d'un abattement de 10 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième. (...) ".

       8. Il résulte de l'instruction que Mme B...a reçu de son mari, M.A..., à titre de prestation compensatoire et aux termes d'une convention avant divorce du 15 et 21 septembre 2005 et d'une convention du 30 mai 2006 homologuée par jugement de divorce du 25 septembre 2006, l'immeuble en litige qui constituait un bien propre de son époux. Si la requérante soutient que cette attribution ne peut pas être qualifiée de cession, il est constant, en tout état de cause, qu'elle n'est devenue propriétaire du bien qu'au jour du prononcé de son divorce, le 25septembre 2006. Dès lors, les conditions dans lesquelles son époux a acquis ledit immeuble sont sans incidence sur la solution du litige, puisque la requérante, qui ne le détenait pas depuis plus de 5 ans à la date de sa vente, ne peut se prévaloir d'aucun droit à abattement en vertu des dispositions de l'article 150 VC précité.

       9. Il résulte de tout ce qui précède que Mme B...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2007, et des pénalités y afférentes. Ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées par voie de conséquence.

DECIDE

Article 1er : La requête de Mme B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme E...B...et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 19 novembre 2015 à laquelle siégeaient :

M. Philippe Pouzoulet, président,

Mme Marianne Pouget, président-assesseur,

M. Olivier Mauny, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 17 décembre 2015.

Le rapporteur,

Olivier Mauny

Le président,

Philippe Pouzoulet

Le greffier,

Florence Deligey       

       La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 14BX01026