Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme C...A...ont demandé au tribunal administratif de Grenoble la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 et des pénalités y afférentes, ainsi que la mise à la charge de l'Etat d'une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice.

       Par un jugement n° 1001311 du 31 janvier 2014, le tribunal administratif de Grenoble a prononcé la décharge des pénalités de mauvaise foi mises à leur charge et a rejeté le surplus de leur demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 31 mars 2014, M. et Mme C...A..., représentés par MaîtreB..., demandent à la cour : 

       1°) d'annuler le jugement n° 1001311 du tribunal administratif de Grenoble ; 

       2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités y afférentes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Ils soutiennent que : 

       - l'administration n'est pas fondée à remettre en cause l'exonération de plus-value immobilière à laquelle ils peuvent prétendre en application de l'article 150 U II 1° du code général des impôts au motif qu'une partie du bien vendu ne constituerait pas leur résidence principale ; si la demande de permis de construire du 17 juin 2003 portait sur la création de deux logements, cela concernait deux niveaux (R+1 et combles) et non la création de deux appartements sur le même niveau R+1 ; à l'origine, il n'y avait qu'un seul appartement le lot n° 7, la division de ce lot et la création des lots n° 11 et n° 12 au R+1 est une condition fixée dans le compromis signé en 2004 ; l'administration n'établit pas l'existence d'une division préexistante à l'acte du mois d'avril 2005 ; il y a lieu, en application des dispositions de l'article 1589 du code civil, de se situer à la date du compromis de vente dès lors qu'à cette date la vente était parfaite ; la demande de l'acquéreur de scinder le lot n° 7 en deux lots résulte de sa volonté de financer le tout sans recours au crédit ; l'absence de consommation d'électricité ne saurait préjuger de leur absence d'occupation du lot n° 7 dans sa totalité ; 

       - ils sollicitent l'application de la doctrine administrative énoncée dans l'instruction 8 M-1-04 fiche 2 et de la tolérance qu'elle prévoit relative au délai enregistré pour la vente d'un bien immobilier ; le délai de vente de leur résidence principale est dû en effet à la demande de l'acquéreur de scinder le bien en deux lots et d'y effectuer des travaux ainsi qu'à sa volonté d'acquérir le bien sans recourir au crédit, par la vente de ses actifs professionnels.

       Vu le jugement attaqué.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 11 juillet 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut, d'une part, au rejet de la requête comme étant dépourvue d'objet en tant qu'elle tend à la décharge des pénalités de mauvaise foi, d'un montant de 56 807 euros, qui ont été dégrevées par décision du 11 février 2014 et, d'autre part, au rejet du surplus de la requête comme étant non fondée.

       Il soutient que : 

       - la demande des requérants tendant à la décharge des pénalités de mauvaise foi est dépourvue d'objet dès lors que, par décision du 11 février 2014, ces pénalités, d'un montant de 56 807 euros, ont été dégrevées ; les sommes restant à la charge de M. et Mme A...s'élèvent donc, en droits, à 142 019 euros et, en intérêts de retard, à 23 644 euros ; 

       - l'administration est fondée à remettre en cause l'exonération de la plus-value résultant de la vente par M. et Mme A...de l'appartement, de la cave et de l'emplacement de stationnement correspondant aux lots n° 8, n° 11 et n° 15 ; il résulte de l'acte de cession du 20 juillet 2005, qu'ils ont cédé deux appartements correspondant aux lots n° 11 et n° 12 situés au 1er étage de l'immeuble ; ces deux lots constituaient des logements bien distincts à la date de la cession ainsi qu'en attestent l'acte de vente, le fait que les logements disposent d'un compteur électrique et que pour celui correspondant au lot n° 11, un nouveau contrat a été souscrit par M. D... le 19 juillet 2005 et la facture du 20 juillet 2005 établie au nom de ce dernier ne mentionne qu'un index de 2 KWH et une consommation de 0 KWH ; il ressort des pièces du dossier et des termes du compromis de vente du 6 juillet 2004 que les travaux de l'appartement correspondant au lot n° 11 n'étaient pas terminés à cette date et les travaux relatifs aux équipements sanitaires n'ont été effectués et facturés que les 26 juillet, 9 septembre et 29 octobre 2004 de sorte que cet appartement n'était pas habitable dans des conditions normales durant la période considérée ; M. et Mme A...n'ont ainsi jamais occupé l'appartement correspondant au lot n° 11 qui faisait l'objet de travaux et était dépourvu d'électricité au cours de la période précédant la cession ; ils occupaient le seul appartement correspondant au lot n° 12 qui était déclaré achevé lors de la signature du compromis et entièrement meublé le jour de la vente ; par ailleurs, il résulte des dispositions précitées de l'article 150 U du code général des impôts qu'il y a lieu de se situer à la date du fait générateur de l'impôt constitué par l'acte de vente, pour apprécier la consistance des biens vendus.

       Par une lettre en date du 29 septembre 2015 les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de ce que les conclusions de M. et Mme A...tendant à la décharge des pénalités mises à leur charge sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts étaient irrecevables, lesdites pénalités ayant été dégrevées par décision de la direction de contrôle fiscal Rhône-Alpes-Bourgogne le 11 février 2014.

       Par un mémoire, enregistré le 2 octobre 2015, M. et Mme A...font valoir qu'ils renoncent à leurs conclusions tendant à la décharge des pénalités mises à leur charge sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts et persistent dans leurs précédentes conclusions.

       Par un mémoire, enregistré le 14 octobre 2015, M. et Mme C...A...redemandent par les mêmes moyens la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 et des pénalités y afférentes, ainsi que la mise à la charge de l'Etat d'une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code civil ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Mear, président-assesseur,

       - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public.

       1. Considérant que, par acte notarié du 20 juillet 2005, M. et Mme C...A...ont vendu un ensemble immobilier, composé de deux appartements, deux caves et deux emplacements de stationnement, situé 105 chemin des Chosalets à Argentière, Chamonix Mont-Blanc 74 400 ; qu'à la suite d'un examen contradictoire de la situation personnelle de M. et MmeA..., l'administration a remis en cause le bénéfice de l'exonération de plus-value dont ils ont bénéficié au titre de la vente de l'appartement correspondant au lot n°11 et de ses annexes, cave et emplacement de stationnement, au motif que l'appartement en cause et ses annexes ne constituaient pas leur habitation principale ;

       Sur l'étendue du litige : 

       2. Considérant que, par décision en date du 11 février 2014, postérieure au jugement attaqué mais antérieure à l'introduction de la requête, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Rhône-Alpes-Bourgogne a prononcé le dégrèvement des pénalités de mauvaise foi afférentes aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge de M. et Mme A...au titre de l'année 2005 ; que, dès lors, M et Mme A...ne sont pas, dans le dernier état de leurs conclusions, recevables à demander la décharge de ces pénalités ; 

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne l'application de la loi :

       3. Considérant qu'aux termes de l'article 150 U du code général des impôts, dans ses dispositions alors applicables : "  I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH (...) II. - Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession (...) " ; qu'aux termes de l'article 1589 du code civil : " La promesse de vente vaut vente, lorsqu'il y a consentement réciproque des deux parties sur la chose et sur le prix (...) " ; qu'aux termes de l'article 74 SA de l'annexe II au code général des impôts : " Lorsqu'une vente est réalisée sous condition suspensive, la cession est considérée comme effective à la date de la réalisation de la condition " ; 

       4. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A...ont signé le 6 juillet 2004 un compromis de vente portant sur l'ensemble immobilier dont ils étaient propriétaires à Argentière ; qu'aux termes de ce compromis, la réalisation de cet acte et le transfert de propriété étaient soumis au paiement par l'acquéreur, au plus tard au moment de l'acte authentique de vente, de l'intégralité du prix payable comptant et des frais de réalisation ; que le paiement comptant a été constaté et quittance en a été donnée par le vendeur le jour de l'acte de vente dudit ensemble immobilier, établi le 20 juillet 2005 ; qu'au surplus, il n'est pas établi que ledit compromis de vente aurait été publié et serait dès lors opposable à l'administration alors que les parties à cet acte ont expressément déchargé son rédacteur de sa publication à la conservation des hypothèques ; que, dans ces conditions, M. et Mme A...ne sont pas fondés à faire valoir que l'affectation des biens vendus doit s'apprécier à la date du compromis de vente en application de l'article 1589 du code civil ; qu'il y a lieu d'apprécier si les biens étaient effectivement affectés à leur habitation principale à la date de vente dudit ensemble immobilier, le 20 juillet 2005 ; 

       5. Considérant, en second lieu, d'une part, que le compromis de vente signé par M. et Mme A...le 6 juillet 2004 portait au premier étage sur un seul appartement correspondant au lot n° 7 en partie terminé, dont 82,90 m² pour la partie terminée et 91,70 m² pour la partie à terminer ; qu'à la suite des travaux effectués par M. et MmeA..., un nouvel état descriptif de division est intervenu le 24 juin 2005 portant suppression du lot n° 7 et son remplacement notamment par les lots n° 11 et 12 correspondant respectivement à deux appartements de quatre pièces ; que la vente du 20 juillet 2005 a ainsi porté sur deux appartements distincts sis au premier étage, correspondant aux lots n° 11 et n° 12 ; que, d'autre part, il résulte de l'instruction que chacun de ces deux appartements disposait à la date de leur cession de son propre compteur électrique ; que les factures établies les 26 juillet 2004, 9 septembre 2004 et 29 octobre 2004 relatives à des équipements sanitaires, établissent, qu'à ces dates, des travaux étaient en cours dans l'appartement correspondant au lot n° 11 et, qu'ainsi que le soutient l'administration, ce dernier n'était pas ainsi habitable dans des conditions normales à ces mêmes dates ; que, par ailleurs, les objets mobiliers également vendus le 20 juillet 2005 ne correspondent qu'aux biens d'un seul appartement ; que si les requérants produisent quatre attestations mentionnant qu'ils habitaient la totalité de la superficie du premier étage, ces attestations ne précisent pas la date de cette occupation de sorte qu'elles n'établissent pas qu'ils occupaient tant l'appartement correspondant au lot n° 12 que celui correspondant au lot n° 11 à la date de la cession de ces lots ; que, dès lors, il résulte de l'instruction que l'appartement correspondant au lot n° 11, qui faisait l'objet d'une utilisation distincte au moment de la cession des biens en cause, n'était pas affecté à cette même date à la résidence principale de M. et Mme A... ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération de plus-value dont M. et Mme A...ont bénéficié sur le fondement de l'article 150 U du code général des impôts au titre de la vente de l'appartement correspondant au lot n°11 et des annexes y afférentes, cave et emplacement de stationnement ; 

       En ce qui concerne l'application de la doctrine administrative : 

       6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; qu'aux termes des prescriptions de la doctrine administrative mentionnée aux paragraphes 20 à 22 de la fiche n° 2 annexée au bulletin officiel des impôts 8 M-1-04, n° 7 du 14 janvier 2004 : " C. résidence principale au jour de la cession : § 20 le logement doit être la résidence principale du cédant au jour de la cession (...) ; § 21. Ce principe comporte trois assouplissements. 1. Immeuble occupé jusqu'à sa mise en vente. § 22. Il est admis, lorsque l'immeuble a été occupé jusqu'à sa mise en vente, que l'exonération ne soit pas écartée à la condition que la cession intervienne dans les délais normaux de vente " ; 

       7. Considérant que, comme cela est précédemment indiqué, il n'est pas établi, qu'à la date de la mise en vente des biens en cause, l'appartement correspondant au lot n° 11 constituait la résidence principale de M. et Mme A...à la date de sa cession ; que les requérants ne sont dès lors pas fondés à se prévaloir des prescriptions précitées du bulletin officiel des impôts 8 M-1-04 ; 

       8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande en tant qu'elle tendait à la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l'année 2005 et aux intérêts de retard y afférents ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       9. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A...la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...A...et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 20 octobre 2015, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Mear, président-assesseur,

Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. 

Lu en audience publique le 17 novembre 2015.

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N° 14LY01003