Vu la procédure suivante :

       Procédure juridictionnelle antérieure :

       M. et Mme A...C...ont demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009, assorties des majorations et intérêts de retard.

       Par un jugement n° 1103397 du 21 mars 2013, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés le 24 mai 2013 et le 26 août 2014, M. et MmeC..., représentés par MeB..., demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nîmes du 21 mars 2013 ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009, assorties des majorations et intérêts de retard, pour une somme totale de 7 720 euros ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 187,83 euros TTC au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - la juridiction doit prendre en compte les deux baux constitutifs d'avenant et remplaçant le bail initial ;

       - ils apportent la preuve de la répartition des loyers et charges locatives entre l'appartement et le garage, rien n'obligeant de conclure deux baux distincts dès lors que les stipulations relatives aux loyers sont claires et distinctes ;

       - sur le fond, le plafonnement des loyers du logement seul, sans prise en compte des loyers du garage, a été respecté par les contribuables ;

       - il n'y a pas lieu de tenir compte dans ce calcul du loyer du garage, celui-ci ayant un montant de loyer distinct et sans équivoque de celui du logement loué au même locataire.

       Par des mémoires en défense, enregistrés le 19 décembre 2013 et le 3 mars 2015, le ministre chargé du budget conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - les deux baux produits en cours de procédure, signés et non datés, sont inopposables à l'administration ;

       - la surface à prendre en compte pour l'appréciation de la condition de plafond, ne comprend pas la surface de l'emplacement du parking ;

       - dans le bail initial conclu avec la locataire le 26 septembre 2007, le montant du loyer à retenir est celui du montant total du loyer prévu, y compris la fraction de celui-ci correspondant au garage ;

       - la condition relative au plafond de loyer n'est pas respectée.

       Par un mémoire en réplique, enregistré le 15 mai 2015, non communiqué, les requérants concluent aux mêmes fins par les mêmes moyens.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales,

       - le code de la construction et de l'habitation,

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Haïli,

       - les conclusions de M. Maury, rapporteur public,

       - et les observations de MeB..., représentant M. et MmeC....

       1. Considérant qu'à la suite d'un contrôle sur pièces portant sur les revenus déclarés par Mme C...au titre des années 2008 et 2009, l'administration fiscale a remis en cause, par proposition de rectification du 4 février 2011 et réponse aux observations du contribuable du 22 février 2011, la déduction de leurs revenus fonciers de l'amortissement pratiqué, sur le fondement des dispositions de l'article 31 I 1° h du code général des impôts, au titre d'un investissement immobilier locatif dans le cadre du dispositif dit " Robien classique ", au motif que l'engagement de louer le logement en cause ne pouvait être retenu en raison du dépassement du plafond de loyer autorisé ; que les requérants relèvent régulièrement appel du jugement n° 1103397 du 21 mars 2013 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009, assorties des majorations et intérêts de retard ;

       2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : (...) h) Pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement à compter du 3 avril 2003, et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement égale à 8 % du prix d'acquisition du logement pour les cinq premières années et à 2,5 % de ce prix pour les quatre années suivantes. (...) / Le bénéfice de la déduction est subordonné à une option qui doit être exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Cette option est irrévocable pour le logement considéré et comporte l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à usage d'habitation principale à une personne autre qu'un membre de son foyer fiscal. (...). Cet engagement prévoit, en outre, que le loyer ne doit pas excéder un plafond fixé par décret. (...) / Le revenu net foncier de l'année au cours de laquelle l'un des engagements définis au présent h n'est pas respecté est majoré du montant des amortissements déduits. (...). " ; qu'aux termes de l'article 2 terdecies A de l'annexe III au code général des impôts dans sa version alors applicable : " Pour l'application du troisième alinéa du h du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, les plafonds de loyer mensuel, charges non comprises, sont fixés, pour les baux conclus en 2007, à 20,45 Euros par mètre carré en zone A, 14,21 Euros en zone B et 10,22 Euros en zone C. Les plafonds sont relevés chaque année, au 1er janvier, selon les mêmes modalités que les plafonds de loyer prévus à l'article 2 duodecies. / Pour l'application du présent article, les zones A, B et C sont définies par arrêté des ministres chargés du budget et du logement. La surface à prendre en compte pour l'appréciation du plafond de loyer est la même que celle prévue pour l'application de l'article 2 duodecies. " et qu'aux termes de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation auquel renvoie l'article 2 duodecies : " La surface habitable d'un logement est la surface de plancher construite, après déduction des surfaces occupées par les murs, cloisons, marches et cages d'escaliers, gaines, embrasures de portes et de fenêtres ; (...) Il n'est pas tenu compte de la superficie des combles non aménagés, caves, sous-sols, remises, garages, terrasses, loggias, balcons, séchoirs extérieurs au logement, vérandas, volumes vitrés prévus à l'article R. 111-10, locaux communs et autres dépendances des logements, ni des parties de locaux d'une hauteur inférieure à 1,80 mètre " ; 

       3. Considérant que Mme C...a fait l'acquisition, en 2004 dans le cadre du dispositif d'investissement locatif neuf dit " loi Robien ", d'un appartement et d'un garage situés " résidence des Lavandins ", rue Kleber, à Pertuis ; qu'elle a mis en location l'appartement, de 35 m², et le garage, de 18 m², par deux contrats de bail distincts à compter du 1er mars 2005, pour des loyers mensuels respectifs de 341,04 euros et de 138,96 euros ; que, toutefois, un nouveau contrat de bail a été conclu le 1er octobre 2007 pour un loyer mensuel charges comprises de 560 euros regroupant en un bail unique l'appartement et le garage ; que le service a par suite retenu pour l'appréciation de la condition tenant au plafond de loyer, la somme de 560 euros de sorte que le loyer mensuel au m² en résultant, la surface retenue étant la surface habitable de l'appartement seul soit 34,30 m², s'établissait à 16,32 euros soit un montant supérieur au loyer plafond fixé pour les baux conclus en 2007 en zone C à 10,22 euros le m² ; que, par suite, l'administration fiscale ayant constaté que ce nouveau loyer était supérieur de 5,78 euros par m² au plafond fixé pour la zone C, à laquelle appartenait la commune de Pertuis, a procédé à la réintégration des amortissements déduits dans les revenus de M. et Mme C...et a par suite majoré à hauteur de ce montant le revenu foncier des requérants pour les années 2008 et 2009 ;

       4. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation que les garages et les emplacements de parking ne peuvent être pris en compte dans le calcul de la superficie habitable d'un logement ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration s'est fondée sur la seule superficie des appartements loués pour déterminer le plafond de loyer prévu par les dispositions ci-dessus rappelées ; que si les requérants soutiennent que le contrat de bail conclu le 1er octobre 2007 distingue clairement les loyers de l'appartement et du garage, ce contrat stipule dans ses conditions particulières indissociables des conditions générales, que la location du garage lot n° 14 est associée à la location de l'appartement de type 2 d'environ 35 m² ; que, par suite, l'administration était fondée à prendre en compte le montant total du loyer perçu par les contribuables pour s'assurer du respect par les intéressés des plafonds de loyer prévus par l'article 2 terdecies A de l'annexe III au code général des impôts ; qu'il résulte de l'instruction que le loyer mensuel global de 560 euros est supérieur au plafond résultant de l'application des textes précités qui s'établit, dans les circonstances de l'espèce, à un montant non contesté de 368 euros ; qu'aucune disposition ne prévoit qu'il y aurait lieu, pour l'appréciation du plafond des loyers, de distraire du montant fixé par le bail la valeur locative du garage alors même que, conformément aux dispositions de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation, il n'a pas été tenu compte de sa superficie pour l'appréciation du plafond des loyers ; que la circonstance que les requérants versent au procès deux baux distincts rétroactifs signés et datés le 18 juillet 2011 ne saurait avoir pour effet de régulariser les éléments de fait devant être retenus pour l'appréciation du plafond de loyer ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de la somme correspondant au loyer mensuel versé pour la location du parking pour déterminer si le montant des sommes perçues par les intéressés en application du bail excédait le plafond prévu par les dispositions de l'article 2 terdecies A de l'annexe III au code général des impôts ;

       5. Considérant que les redressements litigieux trouvent leur fondement, comme il est dit ci-dessus, dans l'application de la loi fiscale et non pas, comme le soutiennent les requérants, dans celle de l'instruction administrative BO 5 D-3-05 ; qu'en tout état de cause, les requérants ne sauraient se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des dispositions de la doctrine administrative figurant dans l'instruction 5 D-3-05, laquelle ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt ;

       6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande ; qu'il y a lieu de rejeter, par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête présentée par M. et Mme C...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...C...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 21 mai 2015, à laquelle siégeaient :

- M. Pourny, président-assesseur, présidant la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,

- M. Haïli, premier conseiller,

- M. Sauveplane, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 11 juin 2015

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N° 13MA02089