Vu la procédure suivante :

      Procédure contentieuse antérieure :

      La société Münch'cars a demandé au Tribunal administratif de Melun la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er avril 2008 au 31 octobre 2010, ainsi que la décharge des pénalités correspondantes.

      Par un jugement n° 1207743-7 du 28 mai 2014, le Tribunal administratif de Melun a rejeté la requête de la société Münch'cars.

      Procédure devant la Cour :

      Par une requête enregistrée le 7 juillet 2014 et un mémoire complémentaire enregistré le 

26 février 2015, la société Münch'cars, représentée par MeB..., demande à la Cour :

      1°) d'annuler le jugement n° 1207743-7 du 28 mai 2014 du Tribunal administratif de Melun ;

      2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie et des pénalités correspondantes ; 

      3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

      Elle soutient que :

      - Il ressort des termes du mandat que l'expert comptable mandataire n'avait pas qualité pour autoriser une délocalisation des opérations de contrôle par emport des données comptables ; au vu du mandat, le vérificateur ne pouvait pas considérer que le contribuable avait choisi cette modalité de vérification de la comptabilité informatisée ; il en résulte que les opérations de vérification, qui se sont déroulées en dehors des locaux désignés par le mandat, sont entachées d'irrégularité ;

      - En application de l'article L 47 A du livre des procédures fiscales, le vérificateur ne pouvait procéder à des traitements sur la comptabilité informatisée du contribuable sans l'avoir informée préalablement des différentes options offertes quant aux modalités de traitement informatique ;

      - les déclarations de chiffre d'affaires ont été examinées à l'occasion de la demande de dispense de caution ; les errements reprochés à la société, à savoir une autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) suivie d'une application du régime de la marge, apparaissaient à la simple lecture de ces déclarations ; dès lors, l'administration a nécessairement admis que ces deux régimes de TVA étaient compatibles ; une telle prise de position implicite engage l'administration ;

      - à titre subsidiaire, le caractère inintelligible de la loi, révélée par l'erreur commise par l'administration, exclut le caractère délibéré des manquements reprochés au redevable.

      Par un mémoire en défense, enregistré le 28 octobre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

      Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 

      Vu les autres pièces du dossier.

      Vu :

      - la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

      - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

      - le code de justice administrative.

      Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

      Ont été entendus au cours de l'audience publique :

      - le rapport de M. Cheylan, premier conseiller,

      - les conclusions de M. Rousset, rapporteur public.

      1. Considérant que la société Münch'cars, qui a une activité de négoce de véhicules d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er avril 2008 au 31 octobre 2010 ; qu'à l'occasion de ce contrôle, l'administration fiscale a remis en cause le régime d'imposition sur la marge appliqué par cette société à la revente en France de véhicules d'occasion acquis auprès de fournisseurs allemands ; que, par une proposition de rectification du 7 mars 2011, le service vérificateur a notifié à la société Münch'cars, suivant une procédure de rectification contradictoire, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en résultant ; que la société Münch'cars relève appel du jugement du 28 mai 2014 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes ;

      Sur la procédure d'imposition :

      2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre de procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. (...)  " ; que l'article L. 47 A du même livre dispose, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " I.-Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration restitue au contribuable, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis et n'en conserve aucun double. / II.-En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. (...) " ;

      3. Considérant que si ces dispositions assurent à la société contrôlée les garanties prévues par l'article L. 47 A lorsque l'administration souhaite conduire des investigations sur le fonctionnement des systèmes informatisés qu'elle utilise, elles ne font pas obstacle à ce que, en dehors de cette procédure, l'administration demande, dans le cadre d'une vérification de comptabilité, sur le fondement de l'article L. 13, une copie des données issues de tels systèmes, y compris sur support informatique, pour les consulter et analyser, à partir de ses propres outils, leur cohérence avec les déclarations fiscales de cette société ;

      4. Considérant, en premier lieu, qu'il est constant qu'à la demande de MmeA..., cogérante de la société Münch'cars, formulée par une lettre du 8 décembre 2010, les opérations de vérification se sont déroulées dans les locaux de son cabinet comptable ; qu'il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité, une copie des fichiers informatiques des écritures comptables a été remise au vérificateur le 5 janvier 2011 ; que la société soutient que le vérificateur ne pouvait procéder à des traitements sur sa comptabilité informatisée sans l'avoir informée au préalable des différentes options offertes quant aux modalités de traitement informatique ; qu'il ressort toutefois des mentions de la proposition de rectification du 7 mars 2011 que la société a utilisé la faculté qui lui était offerte par l'article L. 47 A alinéa 1er en remettant au vérificateur ses documents comptables présentés sous la forme de fichiers informatiques ; que ces mentions prévalent, à moins qu'il ne soit établi par des faits précis qu'elles sont inexactes ; qu'il ne ressort pas du dossier et qu'il n'est d'ailleurs pas allégué que l'utilisation de ces fichiers aurait eu un objet autre que de permettre un rapprochement entre les données comptables copiées sur ces fichiers et les déclarations fiscales de la société ; que, dans ces conditions, l'administration ne peut pas être regardée comme ayant procédé à un traitement informatique au sens des dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 47 A ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le service vérificateur aurait méconnu les garanties prévues par ces dispositions ne peut qu'être écarté ;

      5. Considérant, en second lieu, que la société requérante soutient que l'administration a procédé à un emport irrégulier de documents, l'expert comptable n'étant pas habilité à remettre au vérificateur des fichiers informatiques contenant des données comptables ; qu'ainsi qu'il a été dit au point 4, l'expert-comptable a fait application des dispositions du premier alinéa de l'article L. 47 A précité qui permettent au contribuable tenant une comptabilité informatisée de remettre au vérificateur des fichiers d'écritures comptables ; que la circonstance que la vérification se soit déroulée, à la demande de la société, dans les locaux de son expert comptable, ne fait pas obstacle à ce que le contribuable ou son mandataire puisse bénéficier de la faculté qui lui est offerte par ces dispositions ; que cette faculté, qui ne constitue qu'une modalité de présentation des documents comptables, s'inscrit dans le cadre des pouvoirs de contrôle dont dispose l'administration en application de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte de l'instruction que, par un document intitulé " mandat fiscal " daté du 8 décembre 2010, les deux cogérants de la société Münch'cars ont donné mandat à l'expert-comptable pour les " représenter devant l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de contrôle " ; qu'il est précisé dans ce même document que l'expert-comptable n'est pas tenu de consulter préalablement la société et qu'il agira " à [sa] convenance en vue d'assurer la bonne fin de ces opérations " ; que dès lors l'expert-comptable était mandaté pour remettre au vérificateur une copie des fichiers d'écritures comptables ; que l'administration fait valoir, sans être contredite sur ce point, qu'un reçu a été établi le 5 janvier 2011 et contresigné par l'expert comptable lors de la remise d'une copie des fichiers et que ceux-ci ont été restitués à la société le 12 octobre 2011, avant la mise en recouvrement le 11 janvier 2012 des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ; que par suite la société Münch'cars, qui n'allègue pas avoir été privée d'un débat oral et contradictoire pendant les opérations de vérification de comptabilité, n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait emporté sans y être autorisée des documents comptables ;

      6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Münch'cars n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité ;

      Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux :

      En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

      7. Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 bis du code général des impôts : " 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) / 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006 / 112 / CE du Conseil du 28 novembre 2006. (...) " ; qu'aux termes du I de l'article 297 A du même code : " 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) " ; que l'article 297 E du même code dispose : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du code général des impôts ;

      8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a acquis pendant la période vérifiée des véhicules d'occasion auprès de concessionnaires ou de négociants en véhicules d'occasion assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée en Allemagne ; qu'il ressort des termes de la proposition de rectification du 7 mars 2011 que ces fournisseurs allemands ont établi au nom de la société Münch'cars des factures mentionnant des livraisons intracommunautaires exonérées dans le pays de départ ; qu'ainsi, la société Münch'cars a réalisé en France des acquisitions intracommunautaires donnant lieu à autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée et, par voie de conséquence, à une déduction de la taxe ayant grevé l'achat des véhicules ; que dès lors, conformément aux dispositions précitées, la société n'était pas autorisée à appliquer le régime de la marge lors de la revente de ces véhicules à ses propres clients ; qu'il s'ensuit que l'administration était fondée à remettre en cause le régime d'imposition sur la marge appliqué par la société Münch'cars sur la revente des véhicules d'occasion acquis auprès des fournisseurs allemands ;

      En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

      9. Considérant, d'une part, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du LPF : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " ; que l'article L. 80 B du même livre dispose : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;

      10. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du V bis de l'article 298 sexies du code général des impôts : " Tout assujetti ou personne morale non assujettie, autre qu'une personne bénéficiant du régime dérogatoire prévu au 2° du I de l'article 256 bis, qui réalise des acquisitions intracommunautaires de moyens de transport mentionnés au 1 du III est tenu, pour obtenir le certificat fiscal avant d'acquitter effectivement la taxe, de présenter une caution solvable qui s'engage, solidairement avec l'assujetti ou la personne morale non assujettie, à acquitter la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de l'acquisition intracommunautaire. / L'assujetti ou la personne morale non assujettie mentionné au premier alinéa peut cependant demander à être dispensé de l'obligation de présentation s'il offre des garanties suffisantes de solvabilité. (...) " ;

      11. Considérant que la société requérante entend se prévaloir de ce que l'administration lui a accordé une dispense de caution pour la délivrance du certificat fiscal ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que, dans sa lettre du 14 octobre 2009, le service des impôts des entreprises de 

Senart-Lieusaint se borne à indiquer qu'après examen du dossier, il lui est apparu possible d'accorder une dispense de caution et que cette dernière impliquait un strict respect des obligations déclaratives ; que, contrairement à ce que prétend la société, l'examen du dossier mentionné dans ce document ne saurait être regardé, à défaut d'indication explicite en ce sens, comme ayant un objet autre que celui prévu par l'article 298 sexies, à savoir l'examen des garanties de solvabilité offertes par le redevable ; que la lettre du 14 octobre 2009, qui ne contient aucune mention expresse sur l'application du régime de la marge aux opérations en litige, n'a pas le caractère d'une prise de position formelle que la société pourrait opposer à l'administration sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

      Sur la pénalité pour manquement délibéré :

      12. Considérant qu'en vertu de l'article 1729 du code général des impôts, les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraînent l'application d'une majoration de 40 % si le contribuable a délibérément entendu se soustraire à l'impôt ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ; 

      13. Considérant que l'administration, pour justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré, indique dans sa proposition de rectification du 7 mars 2011 que la société Münch'cars, professionnelle du négoce de véhicules d'occasion, était en possession de l'ensemble des documents, notamment les certificats d'immatriculation, révélant l'affectation initiale des véhicules à une activité ouvrant droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ainsi qu'il a été dit au point 8, la société Münch'cars a acquis les véhicules auprès de fournisseurs allemands qui ont établi des factures mentionnant des livraisons intracommunautaires exonérées ; que, dans ces conditions, la société Münch'cars, qui ne saurait utilement se prévaloir du " caractère inintelligible de la loi ", ne pouvait ignorer que les opérations en litige étaient passibles de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total de vente des véhicules ; que par suite, et eu égard au caractère répété des agissements reprochés à la société, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de la société requérante de se soustraire à l'impôt et, par suite, du bien-fondé de la pénalité litigieuse ;

      14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société Münch'cars n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante en la présente instance, verse à la société Münch'cars la somme qu'elle demande sur ce fondement ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la société Münch'cars est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Münch'cars et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France Est.

Délibéré après l'audience du 9 octobre 2015, à laquelle siégeaient :

- Mme Driencourt, président de chambre,

- Mme Mosser, président assesseur,

- M. Cheylan, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 23 octobre 2015.

Le rapporteur,

F. CHEYLAN Le président,

L. DRIENCOURT

Le greffier,

F. DUBUY       

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 14PA02957