Vu la requête, enregistrée le 9 septembre 2013, présentée pour M. B...A..., liquidateur de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Auto Styl'Import 44, dont le siège est situé La Coudraie Les Touches (44390), par la SELARL MBA et associés ; 

       Me B...A...demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n°1001949 du 18 juillet 2013 par lequel le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été assignés à l'EURL Auto Styl'Import 44 pour la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2007 et des pénalités correspondantes ; 

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       il soutient que : 

       - dans la mesure où le service considère que les véhicules ont été en réalité vendus à l'EURL Auto Styl'Import 44 et non aux acquéreurs personnes physiques, la procédure suivie par l'administration est irrégulière dès lors qu'en estimant que la constitution de la société n'était qu'un montage juridique destiné à permettre, sous couvert d'actes apparemment réguliers, de faire échec à la loi fiscale en organisant un circuit destiné à tromper l'administration et éluder le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, elle a entendu nécessairement mais implicitement invoquer un abus de droit sans 1'informer de la possibilité de saisir le comité consultatif pour la répression des abus de droits ;

       - les opérations réalisés par l'EURL Auto Styl'Import en tant que mandataire transparent au profit de preneurs identifiés à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat européen sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée en France en application des dispositions du 6 de l'article 259 A du code général des impôts ; 

       - les mandats ainsi que les factures émises par l'EURL AutoStyl'Import 44, ainsi que l'analyse des flux financiers démontrent que les opérations qu'elle a réalisées entre des vendeurs étrangers et des acquéreurs situés en France étaient transparentes pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée ; 

       - seule la commission qu'elle a perçue à l'occasion d'une opération de vente a été comptabilisée ; 

       Vu le jugement attaqué ;

       Vu le mémoire en défense, enregistré le 30 décembre 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; 

       il soutient que :

       - l'administration n'a pas écarté comme relevant d'actes fictifs les contrats de mandat qui lui ont été présentés mais, en se fondant sur ses propres investigations et sur les informations externes obtenues par un droit de communication auprès de l'autorité judiciaire ou dans le cadre d'une assistance administrative, a démontré que la société Auto Styl'Import 44 n'était pas mandataire transparent de sorte que la procédure d'imposition est régulière ; 

       - le service vérificateur a valablement remis en cause, après analyse des divers éléments dont il a eu connaissance au cours du contrôle, le caractère transparent d'intermédiaire de la requérante et a pu la qualifier valablement d'intermédiaire opaque ; 

       - la société Auto Styl'Import 44 doit être regardée comme ayant acquis et revendu les véhicules facturés par les sociétés interposées de sorte qu'elle était soumise aux mêmes obligations qu'un acheteur-revendeur au regard du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, c'est-à-dire, d'une part, taxer chaque opération sur le prix de vente total, en application des articles 256 et 266 du code général des impôts, et, d'autre part,  soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires et admettre la déduction immédiate de la taxe correspondante, conformément aux dispositions de l'article 271 du code général des impôts, et appliquer aux acquisitions non déclarées l'amende de 5% prévue à l'article 1788 du même code ; 

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 mars 2015 :

       - le rapport de Mme Allio-Rousseau, premier conseiller ; 

       - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public ;

       1. Considérant que l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Auto Styl'Import 44, qui exerçait une activité de mandataire et intermédiaire en vente de véhicules automobiles à Thouaré-sur-Loire, jusqu'à la date de sa dissolution intervenue en juin 2007, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 2008 qui a porté en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2007 ; qu'au terme de ce contrôle, par proposition de rectification en date du 7 juillet 2008, l'administration a remis en cause la qualité d'intermédiaire transparent revendiquée par la société dans ses transactions entre des clients particuliers français et des entreprises espagnoles, portant sur des véhicules d'occasion provenant de fournisseurs allemands, et a estimé que l'entreprise intervenait en qualité d'intermédiaire opaque, rendant imposables à la taxe sur la valeur ajoutée les ventes des véhicules d'occasion, en application du III de l'article 256 du code général des impôts, sur leur prix de vente total ; que M.A..., liquidateur et ancien gérant de la société Auto Styl'Import 44, relève appel du jugement en date du 18 juillet 2013 par lequel le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été assignés à l'EURL Auto Styl'Import 44 pour la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2007 et des pénalités correspondantes ; 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition 

       2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) / c) (...) qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (...) ; "

       3. Considérant que le requérant soutient que l'administration n'a pu, sans faire usage de la procédure de répression des abus de droit prévue aux dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, d'une part remettre en cause la qualification d'intermédiaire transparent, dont l'EURL Auto Styl'Import 44 se prévalait, pour ne soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée que les commissions au titre de cette activité d'entremise et d'autre part estimer qu'elle n'était pas la redevable légale des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée  dus à raison de la vente des véhicules ; que toutefois, l'administration n'a pas entendu écarter les mandats de recherche et les factures de commission qui ont été les seules pièces présentées au cours de la vérification de comptabilité, au motif qu'ils auraient été conclus de manière fictive ou dans le seul but d'éluder l'impôt, mais s'est bornée à restituer aux opérations en litige qu'ils retraçaient leur véritable nature juridique en les regardant, compte tenu du fonctionnement de l'entreprise, et après exercice du droit de communication exercé le 20 février 2008 auprès de l'autorité judiciaire dans le cadre de la procédure pénale engagée à l'encontre de l'entreprise et au vu des éléments recueillis dans le cadre de l'assistance administrative avec les autorités espagnoles, comme des opérations d'achat-vente réalisées par cette société et non comme des prestations d'intermédiaire transparent ; que, dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait entendu, implicitement mais nécessairement, réprimer un abus de droit ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la procédure d'imposition aurait été irrégulière en raison de ce qu'il n'a pas été fait application des dispositions de l'article L. 64 du livre des  procédures fiscales ne peut qu'être écarté ;

       Sur le bien-fondé des impositions : 

       4. Considérant qu'en vertu de l'article 259 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à la période considérée, le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle ; qu'aux termes de l'article 259 A du même code, dans sa rédaction applicable à la période en litige : " Par dérogation aux dispositions de l'article 259, le lieu des prestations suivantes est réputé se situer en France : (...) / 6° Les prestations des intermédiaires qui agissent au nom et pour le compte d'autrui et interviennent dans des opérations portant sur des biens meubles corporels, autres que celles qui sont désignées au 3° et au 5° du présent article et à l'article 259 B : / a) Lorsque le lieu de ces opérations est situé en France, sauf si le preneur a fourni au prestataire son numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre ; " ; que ces dispositions du 6° de l'article 259 A ont été prises pour la transposition des dispositions de l'article 28 ter E paragraphe 3 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, relatives à la détermination du lieu d'imposition des prestations de services effectuées par les intermédiaires qui agissent au nom et pour le compte d'autrui ;

       5. Considérant que M. A...conteste la remise en cause par le service de la qualité d'intermédiaire de l'entreprise pour la période vérifiée au motif que le rôle de cette entreprise se limitait à mettre en relation des clients français souhaitant acquérir des véhicules d'occasion, au nom et pour le compte desquels elle agissait, et des centrales d'achat espagnoles qui se fournissaient elles-mêmes en Allemagne ; qu'il estime en conséquence que les commissions perçues à l'occasion de la réalisation des ventes de véhicules ne sont pas taxables en France en application des règles de territorialité de la taxe sur la valeur ajoutée définies au 6° de l'article 259 A du code général des impôts ; 

       6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'entreprise se voyait confier par ses clients français un mandat de recherche de véhicules indiquant, d'une part, le descriptif détaillé du véhicule ainsi que l'ensemble de ses options, d'autre part, son prix toutes taxes comprises, et comportant explicitement une mention selon laquelle l'intermédiaire agissait au nom et pour le compte du mandant ; qu'une confirmation de commande, mentionnant expressément l'identité du destinataire final, était ensuite adressée à un fournisseur espagnol qui établissait alors une facture pro-forma au nom du client français ; que le fournisseur espagnol établissait, à destination du client français, le certificat de cession du véhicule et la facture correspondante ; qu'une commission de vente était versée à l'EURL Auto Styl'Import 44 par le fournisseur espagnol ; 

       7. Considérant, toutefois et en premier lieu, qu'il est constant qu'au cours de la vérification de comptabilité de l'EURL Auto Styl'Import 44, n'ont pas été présentés au vérificateur les mandats de vente entre la société espagnole et la société Auto Styl'Import 44 justifiant le versement de la commission lorsque celle-ci s'est présentée comme un intermédiaire transparent à la vente ; que la circonstance que la société de droit espagnol rémunérait l'entreprise à l'occasion de chaque vente n'est pas suffisante pour établir l'existence du mandat allégué ;

       8. Considérant, en deuxième lieu, que ni les factures de vente de la société espagnole au client final, ni la liste des véhicules établie par la centrale d'achat espagnole et transmise à la société française, ni les supports écrits des informations transmises au fournisseur espagnol, décrivant les souhaits des clients et les demandes de recherches de véhicules, ni les copies des bons d'enlèvement transmis par la société espagnole désignant le lieu d'enlèvement du véhicule en Allemagne n'ont été produits au cours des opérations de contrôle ; que l'EURL Auto Styl'Import 44 se chargeait non seulement de rechercher directement auprès de négociants allemands les véhicules à proposer à ses clients français mais également de négocier avec ces mêmes fournisseurs ; qu'elle s'occupait seule des démarches administratives et assurait elle-même directement le convoyage depuis l'Allemagne vers la France des véhicules qui ne transitaient pas par l'Espagne ; qu'ainsi, cette société fournissait, par ses propres moyens, les véhicules demandés par ses clients, sans aucun concours de la société espagnole qui ne réalisait de manière effective aucune activité de vente de véhicules ; 

       9. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte également de l'instruction que les mandats de recherche de véhicules délivrés par les clients français s'apparentaient compte tenu des précisions apportées sur les caractéristiques du véhicule à un véritable bon de commande ; que si M. A...a produit devant le juge une facture qui aurait été adressée par la société espagnole à l'un des acheteurs particuliers situé en France, une fois la vente intervenue, celle-ci mentionne le prix total payé par le client final sans distinguer le prix du véhicule du montant de la commission ; 

       10. Considérant, en quatrième lieu, qu'au cours de la période vérifiée, l'EURL Auto Styl'Import'44 adhérait à l'association Addema, dont les dirigeants ont reconnu, à l'occasion de poursuites pénales, qu'ils avaient mis en place des circuits frauduleux d'achats de véhicules, dans le but de détourner les règles en matière de taxe sur la valeur ajoutée et proposer des produits à des prix avantageux, et que ces circuits faisaient appel notamment à la société espagnole Proservices TGNA, dont l'EURL Auto Styl'Import 44 soutient avoir été le mandataire ; 

       11. Considérant que, dans ces conditions, le service a pu à bon droit estimer que l'EURL Auto Styl'Import 44 n'avait pu jouer, au cours de la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2007, un rôle d'intermédiaire pour la vente de 219 véhicules entre des clients particuliers français et la société espagnole qui, bien que régulièrement enregistrée en Espagne en qualité de négociant en automobiles et titulaire d'un numéro de taxe sur la valeur ajoutée intra-communautaire, a seulement joué, dans le circuit précédemment décrit, une fonction d'écran ; qu'il ne résulte pas des conditions de son intervention que l'entreprise était placée dans une situation qui aurait subordonné son action aux directives reçues de la société espagnole de sorte qu'elle ne peut être regardée comme ayant agi au nom et pour le compte de cette dernière société ; que, par suite, le service était fondé à écarter les apparences créées par l'entreprise pour rechercher la situation réelle en requalifiant les opérations réalisées par cette dernière et ainsi à regarder cette entreprise comme ayant agi comme un véritable revendeur de véhicules, ayant directement acquis, auprès de fournisseurs allemands, les véhicules livrés à ses clients français, sans que l'intéressée puisse utilement se prévaloir du fait que les clients français procédaient au paiement direct des véhicules auprès de la société espagnole ou de ses écritures comptables pour contester cette requalification, et ce alors même que le caractère sincère et probant de sa comptabilité n'a pas été remis en cause par le service ; que, dès lors, l'EURL Auto Styl'Import 44, qui ne peut être regardée comme ayant agi au nom et pour le compte d'autrui, est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée sur les transactions en litige en France ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article 259 A du code général des impôts doit être écarté ; 

       12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M.A..., liquidateur de l'EURL Auto Styl'Import 44, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       13. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. A...la somme qu'il réclame à ce titre ; 

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M.A..., liquidateur de l'EURL Auto Styl'Import 44, est rejetée.

Article 2: Le présent arrêt sera notifié à M. B...A...et au ministre des finances et des comptes publics.

       Délibéré après l'audience du 26 mars 2015, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - Mme Aubert, président assesseur,

       - Mme Allio-Rousseau, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 9 avril 2015.

Le rapporteur,

M-P. ALLIO-ROUSSEAULe président,

F. BATAILLE 

Le greffier,

E. HAUBOIS        

       La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 13NT02558