Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme D... A...ont demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2003. 

       Par un jugement n° 1201584 du 29 avril 2014, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté leur demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 19 juillet 2014, complétée par deux mémoires, enregistrés le 10 mars et le 24 mars 2015, M. et Mme D...A..., représentés par MeC..., demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne du 29 avril 2014 ;

       2°) à titre subsidiaire d'ordonner une expertise. 

       Ils soutiennent que :

       - ils ont été privés des garanties prévues par l'article L 64 du livre des procédures fiscales, l'administration s'étant implicitement fondée sur l'existence d'un abus de droit pour fonder les redressements ; 

       - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

       - la valorisation des stocks de vins et le taux de risque retenu sont erronés ; 

       - l'abattement pour non liquidité des parts retenu par le jugement a été appliqué de manière erronée par l'administration ; l'abattement pour non liquidité des parts est erroné ;

       - les règles de détermination de l'assiette lorsqu'elles résultent de méthode d'évaluation auxquelles l'administration a recours sont dépourvues de bases légales, ce qui est contraire à l'article 34 de la constitution ; 

       - une expertise est nécessaire pour calculer la valeur réelle des biens objet du litige.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 30 janvier 2015, le ministre chargé du budget conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - le redressement n'est pas fondé sur l'abus de droit ; 

       - la proposition de rectification est suffisamment motivée ;

       - les méthodes d'évaluation mises en oeuvre ne sont pas erronées.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Guidi, 

       - les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public,

       - et les observations de M.B..., directeur de la direction de contrôle fiscal Est, pour le ministre des finances et des comptes publics.

       Une note en délibéré présentée par M et Mme A...a été enregistrée le 27 avril 2015.

       1. Considérant que le 4 juillet 2003, M. D...A...a cédé pour une durée de dix ans à la SCEV A...-Gentilhomme l'usufruit temporaire de 2 663 parts qu'il possédait dans la SCEV Guy A...moyennant un prix de 63 912 euros ; qu'après avoir estimé que ce prix était inférieur à la valeur vénale réelle des titres cédés, l'administration a rehaussé l'imposition de la plus-value ainsi réalisée au titre de l'année 2003 ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement du 29 avril 2014 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne rejetant leur demande de décharge ; 

       Sur la régularité de la procédure :

       2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (...). L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use de la faculté qu'elles lui confèrent dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou, que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, auraient normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ; qu'il résulte également de ces dispositions que lorsque l'administration invoque des faits constitutifs d'un abus de droit pour justifier un chef de redressement, le contribuable, qui n'a pas demandé la saisine du comité consultatif pour la répression des abus de droit, doit être regardé comme ayant été privé de la garantie tenant à la faculté de provoquer cette saisine si, avant la mise en recouvrement de l'imposition, l'administration omet de l'aviser expressément que le redressement a pour fondement les dispositions précitées de l'article L. 64 ;

       3.  Considérant qu'il résulte de la proposition de rectification du 19 décembre 2006 adressée à M. et Mme A... que si l'administration a estimé que la cession de l'usufruit temporaire des parts détenues dans la SCEV Guy A...emportait les mêmes effets qu'une cession de ces titres en pleine propriété, elle n'en a cependant tiré aucune conséquence pour fixer la valeur de l'usufruit qu'elle a déterminée selon la méthode des flux futurs actualisés après avoir vérifié que cette cession n'entrait pas dans les conditions prévues à l'article 151 septies du code général des impôts alors en vigueur instaurant une exonération des plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole ; qu'en se bornant à constater que M. A... s'est dépossédé de son droit réel sans en obtenir une contrepartie, l'administration n'a ni soutenu que cette cession avait un caractère fictif, ni que les contribuables avaient recherché le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs ; que, dans ces conditions, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait implicitement fait application des dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et les aurait privés des garanties applicables aux redressements fondés sur un abus de droit ; 

       4. Considérant en second lieu qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, la régularité de la proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs ; qu'enfin, lorsque l'administration entend fonder au moins en partie une rectification, non sur des pratiques habituelles à la profession ou au secteur d'activité, mais sur des éléments de comparaison issus de données chiffrées provenant d'autres entreprises, elle doit, pour assurer le caractère contradictoire de la procédure sans méconnaître le secret professionnel protégé par l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, désigner nommément ces entreprises mais ne fournir au contribuable que des moyennes ne lui permettant pas de connaître, fût-ce indirectement, les données propres à chacune d'elles ; que cette obligation, dont le respect constitue une garantie pour le contribuable, s'impose à l'administration même si ce dernier disposait d'éléments relatifs à sa propre situation pour contester les évaluations du vérificateur et si la recherche par l'administration d'informations relatives à d'autres entreprises était la conséquence du refus du contribuable de communiquer des informations dont il disposait ; 

       5.  Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à M. et Mme A...précise les textes applicables et, en l'absence de transaction comparable avant la cession des parts en litige, le mode d'évaluation comme les paramètres retenus par l'administration ; qu'en faisant référence aux prix de vente moyens pratiqués par la société pour déterminer la valeur vénale des stocks de vins, l'administration a expliqué avec une précision suffisante le choix des valeurs de référence pour permettre de les discuter utilement ; qu'ainsi, contrairement à ce qu'affirment les contribuables, la proposition de rectification, qui ne comporte par ailleurs pas de contradiction dans ses motifs, n'est pas entachée d'une  insuffisance de motivation ;

       Sur le bien-fondé des impositions :

       6. Considérant, d'une part, qu'aux termes du premier alinéa de l'article 23-1 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel : " Devant les juridictions relevant du Conseil d'État (...), le moyen tiré de ce qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution est, à peine d'irrecevabilité, présenté dans un écrit distinct et motivé (...) " ; que, d'autre part, aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts dans sa version applicable aux impositions en litige : " I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession " ; qu'aux termes de l'article 72 du même code dans sa version en vigueur aux impositions en litige dispose : " I. Sous réserve de l'application des articles 71 et 72 A à 73 D, le bénéfice réel de l'exploitation agricole est déterminé et imposé selon les principes généraux applicables aux entreprises industrielles et commerciales (...) " ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, ces dispositions constituent le fondement légal des rappels d'impôt contestés ; qu'en l'absence de question prioritaire de constitutionnalité soulevée par un mémoire distinct, la requérante n'est pas recevable, en tout état de cause, à soutenir qu'en ne précisant pas les modalités de calcul du prix des titres de sociétés non cotées ou de leur usufruit, le législateur aurait entaché les dispositions précitées d'incompétence négative ;

       7.  Considérant que la valeur réelle des titres non cotés d'une société doit être estimée par référence à la valeur des autres titres de la société telle qu'elle ressort des transactions portant à la même époque sur ces titres dès lors que cette valeur ne résulte pas d'un prix de convenance ; qu'en l'absence de toute transaction ou de transaction équivalente, l'appréciation de la valeur vénale est faite en utilisant les méthodes d'évaluation qui permettent d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où la cession est intervenue ; 

       8. Considérant que pour déterminer la valeur de l'usufruit selon la méthode des flux futurs actualisés, l'administration a évalué les stocks des vins en cercle et de bouteilles sur lattes ou sur pointes de la société en retenant les prix de vente pratiqués par elle au cours de l'exercice et des semaines précédant la cession des titres ; que si les requérants soutiennent que l'estimation de la valeur des stocks aurait dû être faite en tenant compte de leur prix de revient, il n'est cependant d'usage, selon le guide de l'évaluation des entreprises, de tenir compte du prix de revient que pour les produits semi-ouvrés ; que M. et Mme A...ne sont dès lors pas fondés à soutenir que l'administration aurait dû valoriser les stocks en tenant compte du prix de revient ; que s'il est également d'usage de déduire la fiscalité latente de la valorisation des éléments d'actifs dans l'hypothèse où le bien peut être cédé sans nuire au bon déroulement de l'activité de la société, il résulte de l'instruction que la SCEV Guy A...a cessé de produire du vin en 2003 et que la durée de l'usufruit correspond à la durée prévisionnelle de l'écoulement des stocks ; que dans ces conditions les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la valorisation des stocks de vins, dont la vente affectera l'exploitation de la SCEV devait tenir compte de la fiscalité latente ; 

       9. Considérant que si M. et Mme A...contestent le taux de risque retenu par l'administration pour évaluer leur société et soutiennent que l'administration aurait dû appliquer un abattement sur la valeur des titres pour non liquidité, ils n'assortissent toutefois ces critiques d'aucun élément permettant d'en apprécier le bien-fondé ;

       10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner une expertise, que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a refusé de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2003 ;  

D É C I D E :

       Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D...A...et au ministre chargé du budget.

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N° 14NC01369