Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

       M. et Mme A... B...ont demandé au tribunal administratif de Lyon de leur accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2009 et 2010.

       Par un jugement n° 1306769 du 20 septembre 2016, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

       Par une requête et des mémoires enregistrés les 18 novembre 2016, 7 juin et 17 juillet 2017, M. et Mme B..., représentés par Me Sand, demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du 20 septembre 2016 du tribunal administratif de Lyon ; 

       2°) de leur accorder la décharge demandée ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - la réponse du supérieur hiérarchique du vérificateur du 30 mars 2012 est intervenue irrégulièrement, avant la réponse aux observations du contribuable du 6 avril 2012, en méconnaissance des dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;

       - l'immeuble concerné a conservé la vocation à usage d'habitation qu'il avait à l'origine, en dépit de l'occupation temporaire d'une de ses parties par un professionnel, notamment dès lors que les cuisines et les salles de bain n'ont pas été démontées ; les travaux effectués ont uniquement consisté en la remise en état des lieux, à l'exclusion de travaux de reconstruction ou d'agrandissement ; en outre, dans son courrier du 26 septembre 2012, l'interlocuteur départemental a reconnu que " le changement de destination de l'immeuble ne pouvait être clairement établi ". 

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 5 avril, 11 juillet et 9 août 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que : 

       - le jugement n'est entaché d'aucune irrégularité ; 

       - la demande d'entretien présentée avant l'envoi de la réponse aux observations du contribuable n'est pas de nature à entacher d'irrégularité la procédure d'imposition, dès lors qu'elle était prématurée ;  

       - les locaux n'étaient plus habitables en l'état préalablement à la réalisation des travaux litigieux ; ces travaux ont consisté en la réalisation de démolitions et reconstructions des structures intérieures sur les quatre niveaux de l'immeuble.

       La clôture de l'instruction a été fixée, en dernier lieu, au 15 septembre 2017 par une ordonnance du 16 août 2017.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Dèche, premier conseiller,

       - les conclusions de Mme Bourion, rapporteur public,

       -  les observations de Me Sand, avocat de M. et Mme B...;

       1. Considérant que M. et Mme B... sont associés à hauteur de 50 % chacun, de la SCI PGS qui a pour activité principale la location de terrains et d'autres biens immobiliers ; que cette SCI a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration, par une proposition de rectification du 15 décembre 2011, a remis en cause la déduction des revenus fonciers déclarés au titre des années 2009 et 2010 de travaux réalisés sur deux immeubles mitoyens acquis, respectivement, en 2009 et 2010 et situés à Bourg-en-Bresse ; que l'administration a tiré les conséquences de ce contrôle sur les revenus déclarés par M. et Mme B... par une proposition de rectification du 15 décembre 2011 et les a, en conséquence, assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi qu'à des pénalités au titre des années 2009 et 2010 ; que M. et Mme B... relèvent appel du jugement du 20 septembre 2016 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       2. Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration " ; qu'il résulte du paragraphe 5 de la charte que si le vérificateur maintient les rectifications envisagées, des éclaircissements peuvent être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal et que si, après ces contacts, des divergences importantes subsistent, le contribuable peut faire appel à l'interlocuteur départemental ;

       3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans les observations qu'il a formulées le 8 février 2012 à la suite de la proposition de rectification du 15 décembre 2011, M. B... a demandé à rencontrer l'inspecteur principal afin de lui présenter en détail les éléments de preuve à l'appui de sa contestation ; que cette demande a été présentée avant même que le vérificateur ait confirmé la persistance d'un désaccord, le 6 avril 2012 ; qu'eu égard au caractère prématuré de cette demande, le requérant ne peut pas se plaindre de ce qu'il n'a pu rencontrer l'inspecteur principal conformément aux dispositions précitées de la charte du contribuable, soit avant l'envoi de la réponse aux observations du contribuable ; qu'enfin la circonstance que le supérieur hiérarchique du vérificateur, dans son courrier du 30 mars 2012, se prononce sur le fond du litige avant la réponse aux observations du contribuable est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; 

       Sur le bien-fondé des impositions :

       4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 31 du même code dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire (...) / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) " ; que doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, au sens des dispositions précitées, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; que doivent être regardés comme des travaux d'agrandissement, au sens des mêmes dispositions, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants ;

       5. Considérant que lorsqu'un immeuble est, par sa conception, son aménagement et ses équipements, destiné originellement à l'habitation, son occupation temporaire pour un autre usage n'est pas de nature à elle seule à lui ôter cette destination, en l'absence de travaux modifiant sa conception, son aménagement ou ses équipements ; que, lorsque son occupation pour un autre usage que l'habitation a pris fin, il doit, en pareil cas, être regardé comme affecté de nouveau à usage d'habitation ; que les travaux d'amélioration alors réalisés en vue de sa location à usage d'habitation ne contribuent pas, par suite, à la création de nouveaux locaux d'habitation ; que leur montant est donc déductible des revenus fonciers, dans les conditions prévues au paragraphe b) du 1° de l'article 31 du code général des impôts ;

       6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'immeuble acquis par la SCI PGS, destiné originellement à l'habitation et constitué d'un rez-de-chaussée, de trois étages et de combles, était affecté, avant l'engagement des travaux litigieux, en ce qui concerne l'intégralité du premier étage et d'une partie du second étage, à un usage commercial ; que l'affectation commerciale de ces locaux ressort notamment des déclarations de leur usage professionnel effectuées en 1999 par l'ancien propriétaire, ainsi que de plans établis en 2008, avant l'engagement des travaux litigieux, révélant la disparition des aménagements et équipements des anciennes cuisines et salles de bains ; que ni l'attestation établie le 26 avril 2012 par un ancien commerçant installé dans les locaux de l'immeuble dans les années 1960 et 1970, indiquant que les trois étages étaient habités à cette époque par des locataires, ni la production de photographies montrant l'existence de carrelages à l'emplacement d'une ancienne cuisine, ne permettent d'établir que l'aménagement et les équipements d'origine, caractérisant des locaux habitables, ont été conservés au cours de leur occupation à titre professionnel ; 

       7. Considérant que les travaux litigieux ont consisté, sur les trois étages et les combles de l'immeuble, lequel ne comprenait alors qu'un seul appartement, en la démolition de cloisons, l'installation de faux plafonds, de réseaux électriques, de plomberie, d'un nouvel escalier et ont permis l'aménagement de sept appartements ; que les courriers d'architecte datés des 11 février et 18 décembre 2012 ne suffisent pas à établir que les combles n'ont pas été aménagés pour les rendre habitables, alors que l'ancien propriétaire les avait déclarés en tant que simples greniers ; que, par ailleurs, les requérants ne peuvent utilement faire valoir ni qu'ils n'auraient pu obtenir une subvention de l'agence nationale pour l'amélioration de l'habitat si ses travaux avaient été des travaux de reconstruction, ni que ces travaux n'avaient pas à faire l'objet d'un permis de construire ; que, dans ces conditions, les travaux réalisés ne pouvant être regardés comme de simples travaux d'aménagement et d'amélioration, les dépenses exposées par M. et Mme B... ne constituent pas des charges de la propriété déductibles au sens des dispositions précitées du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts ;

       8. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...) " et qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;

       9. Considérant que si les requérants entendent soutenir que la lettre de l'interlocutrice départementale du 26 septembre 2012 indiquant que " le changement de destination de l'immeuble ne peut être clairement établi " constitue une prise de position formelle de l'administration, il résulte de l'instruction que, dans ce courrier, l'interlocutrice départementale indique sans ambiguïté qu'elle n'entend pas revenir sur les rectifications envisagées et " remettre en cause la qualification de travaux de construction-reconstruction attribuée par le service vérificateur " ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de ce courrier ;

       10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande ; que par voie de conséquence, doivent être rejetées, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'ayant pas dans la présente instance la qualité de partie perdante ;

       DÉCIDE : 

Article 1er : la requête de M. et Mme B... est rejetée. 

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 19 octobre 2017 à laquelle siégeaient :

M. Clot, président de chambre,

M. Seillet, président-assesseur,

Mme Dèche, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 9 novembre 2017.

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N° 16LY03820

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