Vu la procédure suivante :

            Procédure antérieure :       

       RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

       AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

    La cour administrative d'appel de Bordeaux

       3ème chambre

       La société RS PRO Limited a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005, 2006 et 2007, et des pénalités y afférentes. 

       Par un jugement n°1001736 du 14 mai 2013, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande. 

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 14 juillet 2013, la société RS PRO Limited, représentée par MeE..., demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n°1001736 du tribunal administratif de Bordeaux du 14 mai 2013 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - elle ne dispose pas d'établissement stable en France en l'absence d'établissement autonome ou de cycle commercial complet ;

       - l'agent qui a signé la proposition de rectification et qui a constaté le défaut de présentation de comptabilité n'était pas territorialement compétent pour ce faire ;

       - en reconnaissant l'existence d'un établissement stable à la société, l'administration commet un abus de droit sans pour autant avoir permis au contribuable de saisir le comité consultatif pour la répression des abus de droit ;

       - les deux propositions de rectification sont nulles en la forme dans la mesure où elles ne comportent pas la signature du supérieur hiérarchique qui est nécessaire en cas d'application des majorations pour manquement délibéré, manoeuvres frauduleuses, pour abus de droit ou pour opposition à contrôle fiscal ;

       - les propositions de rectification ne comportent pas la mention de la procédure de rectification utilisée et l'administration indique dans ses propositions de rectification appliquer l'article L. 168 du livre des procédures fiscales qui n'est pas une procédure de rectification ;

       - en l'absence de communication des documents de la procédure au siège de la société à Londres, les garanties de la procédure n'ont pas été respectées ;

       - seule l'administration fiscale britannique était compétente pour procéder au contrôle d'une société anglaise ;

       - les propositions de rectification sont insuffisamment motivées ;

       - les pénalités d'activité occulte ont été irrégulièrement appliquées dès lors que la signature d'un inspecteur principal ou départemental est manquante ;

       - les avis de mise en recouvrement sont nuls en la forme ;

       - la société est une société de droit anglais qui effectue ses déclarations en Grande Bretagne et ne pouvait dès lors être taxée à l'impôt sur les sociétés en France ;

       - ne disposant en France que d'un établissement stable prestataire qui s'est acquitté de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) auprès des autorités anglaises, la société ne pouvait être imposée sur ses livraisons intercommunautaires exonérées de TVA sans subir une double imposition ; 

       - la pénalité de 80% pour manquement délibéré n'est nullement justifiée ;

       - le montant des intérêts de retard doit être de 0,40% par mois pour l'ensemble des impositions supplémentaires ;

       - la durée de la vérification a excédé trois mois.

       Par un mémoire enregistré le 14 janvier 2014, le ministre de l'économie et des finances (direction de contrôle fiscal sud-ouest) conclut au rejet de la requête : 

       Il fait valoir que :

       - l'administration a procédé aux rectifications en suivant la procédure de droit commun prévue par l'article L.66 du livre des procédures fiscales pour les contribuables défaillants dans leurs obligations déclaratives et n'a pas ainsi procédé à des rectifications fondées sur une qualification des actes ou des faits différente de celle donnée par le contribuable, ni dénoncé des actes comme fictifs ou invoqué un montage destiné à éludé l'impôt et de surcroît le vérificateur n'a jamais invoqué, même implicitement, l'abus de droit et le service n'était pas tenu ainsi d'offrir au contribuable la possibilité de saisir le comité consultatif des abus de droit visée à l'article L 64 du livre des procédure fiscale ;

       - le vérificateur ayant conclu à l'existence en France d'un établissement stable de la société requérante à partir duquel était exercé une activité économique, la société devait être soumise pour celui-ci au droit interne et notamment les mesures de contrôle de l'impôt ; l'établissement stable étant situé dans le département de Lot-et-Garonne, le vérificateur relevant de la brigade de vérification de ce département était territorialement compétent ;

       - tant les propositions de rectification que la réponse aux observations du contribuable satisfont aux obligations légales qui s'imposent à l'administration, contrairement aux assertions de la requérante ;

       - le moyen tiré de la violation de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales manque en fait dans la mesure où les documents ayant servi à asseoir les rectifications ont tous été communiqués, soit spontanément par le vérificateur, soit à la suite de la demande de la requérante en annexe à la réponse aux observations du contribuable ;

       - l'administration n'a jamais évoqué l'article L. 168 du livre des procédures fiscales alors que le vérificateur a bien indiqué que la procédure appliquée était celle de la taxation d'office de l'article L. 66 2° et 3° du livre des procédures fiscales ; 

       - l'affirmation selon laquelle la durée du contrôle aurait excédé trois mois est erronée ;

       - le moyen tiré de l'irrégularité des avis de mise en recouvrement doit être rejeté pour défaut de base en droit, en outre l'éventuelle irrégularité d'un avis de mise en recouvrement est sans incidence sur la procédure de rectification qui a permis d'établir la créance ;

       - le degré suffisant de permanence de la structure dans le Lot-et-Garonne rendait apte, du point de vue humain et technique, l'exercice de l'activité de la société, de manière autonome ce qui démontre le caractère d'établissement stable ;

       - l'activité exercée à tire onéreux par la société RS PRO Ltd à partir de son établissement stable situé dans le Lot-et-Garonne, entre de plein droit dans le champ de la TVA sans que la société requérante puisse utilement soutenir qu'il s'agirait d'opérations intra-communautaires ;

       - en l'absence de production de la moindre justification la société n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait fait l'objet d'une double imposition ;

       - le principe de l'application rétroactive de la loi pénale plus douce ne concerne que les pénalités et non les intérêts de retard et dès lors la société requérante n'est pas fondée à solliciter l'application de l'intérêt de 0,40 % pour toutes les impositions en litige ;

       - les pénalités de 80% pour activité occulte sont justifiées et ont été suffisamment motivées.

       Par ordonnance du 19 mars 2015 la clôture d'instruction a été fixée au 17 avril 2015. 

       Vu :

- les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la convention signée le 22 mai 1968 entre la France et le Royaume Uni

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Munoz-Pauziès, premier-conseiller,

       - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public.

       1. La société RS PRO Limited est une société de droit britannique, créée le 25 février 2002, ayant son siège social à Londres, et dont l'activité consiste notamment à assurer la préparation de suspensions et la maintenance de moteurs de motos en vue de compétitions de motocross. Ayant estimé, à l'issue d'une vérification de comptabilité, que cette société disposait en France d'un établissement stable, et ayant constaté qu'elle n'avait déposé aucune déclaration d'impôt en France, l'administration l'a assujettie à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2004, 2005, 2006 et 2007 et à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2007. Elle lui a également infligé la majoration prévue à l'article 1728-1 du code général des impôts de 80 % en cas d'activité occulte. La société RS PRO Limited fait appel du jugement du 14 mai 2013 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités.

       Sur le principe de l'assujettissement en France :

       En ce qui concerne l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés :

       2. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés (...) en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France (...) ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions.(...) ". L'article 6 de la convention signée le 22 mai 1968 entre la France et le Royaume Uni, tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus, stipule : " 1. Les bénéfices industriels et commerciaux d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. (...) ". Selon l'article 4 de cette convention : " 1. Au sens de la présente convention, l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. 2. L'expression " établissement stable " comprend notamment : a. Un siège de direction ; b. Une succursale ; c. Un bureau d. Une usine ; e. Un atelier ... ". 

       3. Il résulte de l'instruction qu'au cours des années 2004 à 2007 en litige, M. A...B..., ancien pilote de motocross professionnel, était le directeur de la société RS PRO Ltd et son actionnaire unique. Il habitait à Saint-Vincent-de-Lamontjoie, dans le Lot-et-Garonne, où se trouvaient un atelier équipé de machines de façonnage et d'usinage de pièces de moto, un télécopieur, un téléphone, un ordinateur et une camionnette. Les factures émises au nom de la société, de même que les factures de ses fournisseurs, mentionnaient les coordonnées de ce local, à l'exclusion de tout autre. Le site internet de la société, mettant en avant le passé sportif de M. B...et ses compétences techniques en matière de réglage de suspension de motocross, ne mentionnait que l'adresse de ce local. L'ensemble de ces éléments permet d'affirmer qu'au cours desdites années, la société RS PRO Ltd disposait en France d'un établissement stable à partir duquel elle exerçait une activité. Elle relevait à ce titre de l'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions précitées du code général des impôts et des stipulations précitées de la convention fiscale franco-britannique. 

       En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée :

       4. L'article 259 du code général des impôts dispose : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle.". Les éléments précisés au point 3 caractérisent l'existence en France, au cours de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2007, d'un établissement stable autonome à partir duquel la société RS PRO Ltd réalisait des prestations de préparation de suspensions et de maintenance de moteurs de motos. Ces prestations étaient, dès lors, soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en France en application des dispositions précitées du code général des impôts. 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       5. Pour établir les impositions contestées, l'administration s'est bornée à constater que la société requérante exerçait ses activités en France par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Ce faisant, elle n'a entendu, même de manière implicite, ni invoquer le caractère fictif des prestations réalisées à partir de cet établissement, ni écarter un montage fondé sur la constitution d'une société ayant eu pour seul motif d'éluder les charges fiscales qu'elle aurait normalement supportées, eu égard à sa situation et à ses activités réelles, si elle n'avait pas procédé à cette constitution. Il en résulte que, contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration n'avait pas à recourir à la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L.64 précité du livre des procédures fiscales.

       6. La société RS PRO Ltd disposait, ainsi qu'il a été dit, d'un établissement stable dans le Lot-et-Garonne, et devait dès lors déposer les déclarations afférentes à cet établissement dans ce département. Il en résulte que le service vérificateur de la direction des services fiscaux du Lot-et-Garonne était, conformément aux dispositions de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts, territorialement compétent pour effectuer une vérification de comptabilité et procéder aux rectifications, bien que la société fût de droit étranger. Le moyen tiré de l'incompétence du service vérificateur doit, par suite, être écarté.

       7. Les opérations de contrôle s'étant déroulées du 6 juin au 12 août 2008, comme l'a relevé le tribunal administratif, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales limitant à trois mois la durée de la vérification de comptabilité ne saurait être accueilli.

       8. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". A supposer que la société entende soulever le moyen tiré de la violation de ces dispositions, son moyen n'est pas assorti de précisions suffisantes pour permettre à la cour d'en apprécier le bien fondé. Au demeurant, il résulte de l'instruction que la société a reçu, avant la mise en recouvrement des impositions, les documents en possession de l'administration ayant servi à fonder les redressements. 

       9. Contrairement à ce que soutient la société requérante, le service a précisé dans les propositions de rectification que la procédure d'imposition appliquée était celle de la taxation d'office prévue par les dispositions des 2° et 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Le moyen tiré de ce que les propositions de rectification ne comportent pas la mention de la procédure appliquée manque donc en fait.

       10. Les propositions de rectification adressées à la société comportaient, ainsi que l'a relevé le tribunal administratif, les indications requises par l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, applicable en l'espèce, relatives aux bases ou éléments servant au calcul des impositions et à leurs modalités de détermination. Dans ces conditions, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de ces documents doit être écarté.

       11. Aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) " . Si les trois avis de mise en recouvrement, établis le 7 avril 2009 ont fait mention d'une date erronée concernant la motivation des majorations, cette circonstance n'a pas, pour autant, compte tenu, d'une part, de la mention, sur ces avis, des propositions de rectification du 14 novembre 2008 et de la réponse aux observations du contribuable du 13 janvier 2009, empêché la société requérante d'identifier, sans ambiguïté, les droits et pénalités dont le recouvrement était poursuivi. La société RS PRO Ltd n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que cette mention affecte la validité de ces avis.

       Sur l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée :

       12. La société fait valoir qu'elle aurait facturé ses prestations hors taxe, mais ce " moyen ", qui n'est assorti de l'invocation d'aucune règle de droit, n'est pas assorti des précisions permettant à la cour d'en apprécier le bien-fondé.

       13. Si la société requérante se prévaut de l'article 262 ter du code général des impôts relatif à l'exonération de certaines livraisons de biens intracommunautaires, elle ne produit aucun élément tendant à établir l'existence de telles livraisons.

       14. Enfin, la société ne saurait utilement se prévaloir des dispositions de l'article 283-0 du code général des impôts, qui sont entrées en vigueur postérieurement aux années en litige.

       Sur les intérêts de retard et les pénalités :

       15. Le principe selon lequel la loi pénale nouvelle doit, lorsqu'elle abroge une incrimination ou prononce des peines moins sévères que la loi ancienne, s'appliquer aux infractions commises avant son entrée en vigueur et n'ayant pas donné lieu à des condamnations passées en force de chose jugée, n'est pas applicable aux intérêts de retard, qui ne présentent pas le caractère d'une sanction. Dès lors, comme l'a relevé le jugement attaqué, le moyen tiré de ce qu'il devait être fait une application rétroactive des dispositions du I de l'article 29 de la loi de finances pour 2006 du 30 décembre 2005, qui a fixé l'intérêt de retard à 0,40 % par mois pour les intérêts courant à compter du 1er janvier 2006, doit être écarté.

       16. Ainsi que l'a relevé le tribunal administratif, la majoration de 80% prévue par l'article 1728 du code général des impôts en cas de découverte d'une activité occulte n'est pas au nombre des majorations mentionnées à l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de ce que l'application de cette majoration serait irrégulière au motif que les propositions de rectifications ne comportent pas la signature ou le visa du supérieur hiérarchique de l'inspecteur des impôts ayant signé ces documents ne saurait être retenu. 

       17. La société RS PRO Ltd n'ayant jamais déposé de déclaration auprès de l'administration fiscale française, ni fait connaître son activité lucrative en France auprès d'un centre de formalités des entreprises pour la période vérifiée, c'est à bon droit que les pénalités pour découverte d'une activité occulte, qui ont fait l'objet d'une motivation suffisante, lui ont été appliquées.

       18. Il résulte de tout ce qui précède que la société RS PRO Ltd n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande.

       Sur l'article L 761-1 du code de justice administrative :

       19. Les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la société requérante la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la société RS PRO Limited est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société RS PRO Limited et au ministre des finances et des comptes publics. 

Délibéré après l'audience du 1er septembre 2015, à laquelle siégeaient :

M. Aymard de Malafosse, président de chambre,

Mme F...et Mme D...C..., premiers conseillers

Lu en audience publique, le 29 septembre 2015.

Le rapporteur,

        Frédérique MUNOZ-PAUZIESLe président,

 Aymard de MALAFOSSE Le greffier,

Virginie MARTY        

        La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 13BX01941