Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La SCI Artimmo a demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2005 au 30 septembre 2008.

       Par un jugement n° 1003635 du 22 novembre 2013, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 23 janvier 2014, la SCI Artimmo, représentée par Me A..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 22 novembre 2013 ;

       2°) de la décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       La SCI Artimmo soutient que :

       Sur la régularité du jugement :

       - le tribunal administratif a omis de statuer sur le moyen tiré de l'irrégularité de la taxation d'office ; 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       - la vérification de comptabilité à laquelle elle a été soumise était irrégulière dans la mesure où :

       . la société est une SCI de gestion, non imposable à l'impôt sur les sociétés, qui ne peut faire, de ce fait, l'objet d'un contrôle sur ses obligations en matière de taxe sur la valeur ajoutée, 

       . il s'agit d'une entité qui n'a pas d'obligations comptables à respecter, la qualité de l'un des associés ne l'obligeant pas à tenir une comptabilité,

       . les dispositions de l'article 46 D de l'annexe III du code général des impôts n'ouvraient pas la possibilité à l'administration d'examiner les documents comptables et autres pièces justificatives de la société sur place, seule la communication des documents obligatoires pouvant être exigée par l'administration ;

       - l'administration ne pouvait, dans le même temps, estimer que la SCI n'avait pas opté valablement à la taxe sur la valeur ajoutée et affirmer qu'elle était soumise à des obligations déclaratives, les dispositions de l'article 283 du code général des impôts n'étant pas de nature à créer cette situation, si bien que la procédure de taxation d'office utilisée se trouve être dénuée de fondement ;

       Sur le bien fondé de l'imposition :

       - l'administration fiscale, qui ne peut se prévaloir des indications figurant sur la notice 974 " CFE ", devait regarder la société comme ayant exercé l'option à la taxe sur la valeur ajoutée, ce qui correspondait à la situation réelle, compte tenu des éléments déclarés sur les imprimés de constitution de la société, et transmis au centre des impôts, faisant état d'une structure exerçant une activité de location de murs nus, dans la catégorie des assujettis ; l'administration devait prendre en compte le fait que l'associé principal de la société n'était pas résident fiscal français pour apprécier souplement l'exercice de l'option ;

       - l'administration fiscale ne pouvait pas, sur le fondement de l'article 283-3 du code général des impôts, contraire aux principes qui régissent le droit communautaire, et notamment le principe de neutralité, procéder aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée facturée à tort de 2006 à 2008 dans la mesure où l'administration pouvait régulariser cette situation en annulant la déduction pratiquée par les locataires ; qu'à ce titre il appartient à l'administration d'établir que cette taxe aurait été définitivement déduite par les locataires ; elle est en mesure de produire les factures rectificatives ne comportant plus de taxe sur la valeur ajoutée si on lui demande ; 

       - à tout le moins, seule pouvait être réclamée à la SCI la taxe qu'elle devait effectivement, c'est-à-dire la taxe sur la valeur ajoutée collectée facturée diminuée de la taxe sur la valeur ajoutée déductible supportée en amont ;

       - la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de 2006 pourrait être ramenée à 38 euros, si l'on tient compte de la déclaration déposée, et dans la mesure où la SCI n'aurait pas sur cette période fait valoir de droits à déduction ;

       - la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur la première période vérifiée provient de la taxe figurant à l'actif, à quelque titre que ce soit, c'est-à-dire qu'une partie d'entre elle correspond apparemment à une taxe qui serait afférente à des périodes antérieures, mais qui n'a pas de raison cependant de ne pas être récupérée.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 11 mars 2014 le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - le jugement, qui a omis de statuer sur le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de taxation d'office, est irrégulier ;

       - les autres moyens de la requête ne sont pas fondés.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme  ; 

       - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Duguit-Larcher, premier conseiller,

       - les conclusions de M. Besse, rapporteur public.

       1. Considérant que la SCI Artimmo, créée le 5 novembre 2001, a fait l'acquisition le 8 août 2002 d'un bâtiment à usage professionnel situé ZAC de la Châtelaine à Gaillard en Haute-Savoie ; que la société, qui relève de l'imposition au titre des revenus fonciers, loue ces locaux nus à différentes sociétés ; qu'ayant fait l'objet d'un contrôle sur place portant sur la période du 1er  janvier 2005 au 30 septembre 2008, l'administration fiscale a constaté que la société n'avait pas exercé d'option pour soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée ces locations, exonérées par nature ; qu'elle a adressé à la société deux propositions de rectification en date du 15 décembre 2008 et du 11 mars 2009 portant respectivement pour l'année 2005 et pour les années 2006, 2007  et 2008, le contrôle se limitant, pour cette dernière année aux mois de janvier à septembre, sur la reprise de la taxe sur la valeur ajoutée déduite ainsi que le maintien de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, en application des dispositions de l'article 283-3 du code général des impôts ; qu'en dépit des observations présentées par la société le 14 avril 2009, les rectifications ont été confirmées le 29 mai 2009 ; que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en résultant ont été mis en recouvrement le 7 septembre 2009 pour un montant, en droits et en pénalités, de 35 602 euros ; que les réclamations présentées par la société contre ces rappels de taxe ayant été rejetées, elle a saisi le tribunal administratif ; que la SCI Artimmo relève appel du jugement du 22 novembre 2013 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2005 au 30 septembre 2008 ;

       Sur la régularité du jugement :

       2. Considérant qu'à l'appui de sa demande, la SCI Artimmo soutenait notamment que l'administration fiscale avait irrégulièrement fait usage, au titre des deux derniers trimestres de l'année 2005 et à compter du deuxième trimestre de l'année 2006, de la procédure de taxation d'office ; que le tribunal ne s'est pas prononcé sur ce moyen ; que le jugement est irrégulier sur ce point et doit donc être annulé dans cette mesure ; 

       3. Considérant qu'il y a lieu de statuer, par la voie de l'évocation, sur les conclusions présentées devant le tribunal administratif de Grenoble par la société requérante à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés selon la procédure de la taxation d'office et, par l'effet dévolutif de l'appel, sur les autres conclusions de sa requête ;

       Sur l'assujettissement de la SCI Artimmo à la taxe sur la valeur ajoutée :

       4. Considérant qu'aux termes de l'article 256 A du code général des impôts : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. (...) / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. (...) " ; qu'aux termes de l'article 261 D du même code : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) / 2° Les locations de terrains non aménagés et de locaux nus (...) " ; qu'aux termes de l'article 260 du même code : " Peuvent sur leur demande acquitter la taxe sur la valeur ajoutée : (...) / 2° Les personnes qui donnent en location des locaux nus pour les besoins de l'activité d'un preneur assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ou, si le bail est conclu à compter du 1er janvier 1991, pour les besoins de l'activité d'un preneur non assujetti. (...) / Les conditions et modalités de l'option (...) sont fixées par décret en Conseil d'Etat " ; que selon l'article 193 de l'annexe II au même code : "(...) Les personnes qui donnent en location plusieurs immeubles ou ensembles d'immeubles doivent exercer une option distincte pour chaque immeuble ou ensemble d'immeubles. (...)" ; que, dans sa version applicable au litige, l'article 195 de cette annexe dispose : "L'option et sa dénonciation sont déclarées dans les conditions et selon les modalités prévues par le 1° de l'article 286 du code général des impôts pour les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, en cas de commencement ou de cessation d'entreprise." ; qu'aux termes de l'article 286 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : "Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : / 1° Dans les quinze jours du commencement de ses opérations, souscrire au bureau désigné par un arrêté une déclaration conforme au modèle fourni par l'administration. Une déclaration est également obligatoire en cas de cessation d'entreprise (...)" ; qu'ainsi, par application combinée des dispositions précitées, l'option prévue par l'article 260 du code général des impôts doit faire l'objet d'une déclaration expresse à l'administration et distincte pour chaque immeuble ou ensemble d'immeubles ; que si elle peut être exercée à l'occasion de la déclaration d'existence, cette dernière doit comporter des indications suffisamment précises pour identifier le ou les immeubles auxquels elle se rapporte ; qu'en l'espèce, la seule mention de l'assujettissement au régime réel normal à la taxe sur la valeur ajoutée qui figurait sur le formulaire de constitution de la SCI Artimmo ne saurait valoir option expresse pour ce régime pour ces biens dès lors que ce formulaire précisait seulement que ladite société avait pour objet l'acquisition et la gestion, par voie de location ou autrement, de tous immeubles ; que, par ailleurs, la soumission volontaire par la SCI Artimmo des opérations à la taxe sur la valeur ajoutée et l'acquittement, par la société, de cette taxe, ne sauraient pas plus en tenir lieu ; que, par suite, et sans que la société puisse utilement se prévaloir de ce que son principal associé n'est pas résident fiscal en France pour justifier qu'elle n'ait pas procédé à cette formalité, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que la SCI Artimmo n'avait pas exercé l'option prévue à l'article 260 précité du code général des impôts ; 

       5. Considérant, toutefois, qu'aux termes de l'article 283 du code général des impôts :  " 1. La taxe sur la valeur ajoutée doit être acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables (...) / (...) 3. Toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture ou tout autre document en tenant lieu est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation " ; qu'il est constant que la SCI Artimmo a fait figurer la taxe sur la valeur ajoutée sur les factures de loyers des locaux nus qu'elles a loués à différentes sociétés dans un bâtiment à usage professionnel situé ZAC de la Châtelaine à Gaillard dont elle était propriétaire ; qu'elle était, de ce fait, en application des dispositions du 3 de l'article 283 du code général des impôts redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / (...) " ; qu'aux termes de l'article 286 du code général des impôts figurant dans la section VI " Obligations des redevables " de la partie dudit code relative à la taxe sur la valeur ajoutée : " I. Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : / (...) / 3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. / Chaque inscription doit indiquer la date, la désignation sommaire des objets vendus, du service rendu ou de l'opération imposable, ainsi que le prix de la vente ou de l'achat, ou le montant des courtages, commissions, remises, salaires, prix de location, intérêts, escomptes, agios ou autres profits. Toutefois, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu'elles sont inférieures à 76 euros pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois. / Le livre prescrit ci-dessus ou la comptabilité en tenant lieu, ainsi que les pièces justificatives des opérations effectuées par les redevables, notamment les factures d'achat, doivent être conservés selon les modalités prévues au I de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales ; les pièces justificatives relatives à des opérations ouvrant droit à une déduction doivent être d'origine ; / (...) " ;

       7. Considérant qu'en application de ces dispositions, combinées avec l'article 283 précité du code général des impôts, une société civile immobilière peut faire l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle a mentionné ladite taxe sur une facture ou tout autre document en tenant lieu, la société étant, dans ce cas, redevable de la taxe sur la valeur ajoutée et soumise, de ce fait aux obligations comptables découlant de l'article 286 précité du code général des impôts ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur se serait fondé sur l'examen de documents qu'il n'était pas en droit d'exiger en vertu des dispositions précitées pour opérer les redressements litigieux ; que, dans ces conditions, la circonstance que l'administration fiscale ait initialement justifié le recours à cette procédure en faisant valoir que la SCI Artimmo était détenue quasi exclusivement par une société soumise à l'impôt sur les sociétés, puis, en se fondant sur les dispositions de l'article 46 D de l'annexe III du code général des impôts relatif à la procédure de contrôle sur place des documents comptables applicable en matière d'impôt sur le revenu, est sans incidence sur la régularité de cette procédure ; 

       8. Considérant, qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ; qu'aux termes de l'article 286 du même code : " I. Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : 1° dans les quinze jours du commencement de ses opérations, souscrire au bureau désigné par un arrêté une déclaration conforme au modèle fourni par l'administration. (...) "  ;  qu'ainsi qu'il a été précédemment indiqué, la SCI Artimmo étant redevable de la taxe sur la valeur ajoutée, elle devait se conformer aux obligations déclaratives prévues à l'article 286 précité du code général des impôts ; qu'elle ne conteste pas n'avoir pas, dans les délais, rempli ses obligations déclaratives pour les 3ème et 4ème trimestres 2005 et pour la période allant du 2ème trimestre 2006 au 31 septembre 2008 ; qu'en raison de ces manquements, relevés par le vérificateur, l'administration était fondée à établir les impositions dues au titre de la taxe sur la valeur ajoutée par voie de taxation d'office sur le fondement des dispositions précitées du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ;

       Sur le bien-fondé de l'imposition :

       En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

       9. Considérant, d'une part, que les dispositions précitées du 3 de l'article 283 du code  général des impôts permettent à l'administration d'appréhender entre les mains de l'auteur d'une facture mentionnant à tort de la taxe sur la valeur ajoutée le montant de la taxe qu'il y a mentionnée et qui est due, de ce seul fait, au Trésor ; qu'il n'appartient pas à l'administration, avant de faire usage des ces dispositions, de rechercher si la taxe sur la valeur ajoutée facturée à tort a été déduite par le destinataire de la facture ; que s'il est loisible à l'administration, si le destinataire de la facture a déduit la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, de vérifier le bien fondé de cette déduction, une telle vérification est sans incidence sur le bien fondé des redressements opérés sur le fondement du 3 de l'article 283 à l'encontre de l'émetteur de la facture ; que, d'autre part, ainsi que l'a jugé la Cour de justice des Communautés européennes dans son arrêt du 13 décembre 1989 Genius Holding BV (C-342/87), le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée implique seulement, dans le cas où la taxe sur la valeur ajoutée a été mentionnée par erreur sur une facture, qu'une possibilité de régularisation ne dépendant pas du pouvoir discrétionnaire de l'administration fiscale soit laissée à l'émetteur de la facture ; que, sous cette réserve, ce principe ne fait pas obstacle à ce que l'administration appréhende entre les mains de l'auteur de la facture, le montant de la taxe qu'il a mentionnée à tort ; qu'en l'espèce, il résulte de ce qui précède que l'administration fiscale, qui n'a pas méconnu le principe communautaire de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, était bien fondée à réclamer à la SCI Artimmo, qui n'a produit aucune facture rectificative, et à qui il appartenait de le faire, le montant de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle avait mentionnée à tort sur les factures adressées à ces différents clients, sans avoir vérifié préalablement auprès des clients de la SCI s'ils avaient déduit cette taxe ;

       En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

       10. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : "I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération / (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est (...) : / a) Celle qui figure sur les factures d'achat qui leur sont délivrées par leurs vendeurs, dans la mesure où ces derniers étaient légalement autorisés à la faire figurer sur lesdites factures (...)" ; qu'ainsi qu'il a été dit au point 4 du présent arrêt, les activités de location de la SCI Artimmo ne constituent pas des opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée au sens de ces dispositions ; que, par suite, elle ne tient, de ces opérations, aucun droit à imputation de la taxe qui a grevé les opérations qu'elle a effectuées en amont ; que la circonstance qu'elle se soit à tort déclarée redevable de taxe sur la valeur ajoutée sur ces opérations en la facturant et soit tenue, de ce fait, au versement de ces sommes au Trésor est sans incidence sur son droit à déduction ; que les principes de neutralité et de proportionnalité ne sauraient conduire à admettre qu'un contribuable réalisant des opérations ne rentrant pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée de plein droit ou sur option puisse exercer un droit à déduction du seul fait qu'il a mentionné à tort de la taxe sur la valeur ajoutée sur les factures relatives à ces opérations ;

       11. Considérant que les autres moyens de la requête ne sont pas assortis de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé ;

       12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SCI Artimmo n'est pas fondée à demander  la décharge des rappels de la taxe sur la valeur ajoutée taxés d'office et n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des autres rappels de taxe sur la valeur ajoutée ;

       Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       13. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SCI Artimmo la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble en date du 22 novembre 2013 est annulé en tant qu'il a statué sur la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par la SCI Artimmo au titre des deux derniers trimestres de l'année 2005 et à compter du deuxième trimestre de l'année 2006.

Article 2 : La demande présentée par la SCI Artimmo devant le tribunal administratif de Grenoble portant sur la période visée à l'article 1er et le surplus des conclusions de sa requête sont rejetés.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié la SCI Artimmo et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 8 septembre 2015, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

M. Lévy Ben-Cheton, premier conseiller,

Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. 

Lu en audience publique, le 29 septembre 2015.  

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N° 14LY00208

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