Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Le Centre international de formation européenne (CIFE) a demandé au tribunal administratif de Nice de lui accorder la restitution des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il est demeuré assujetti pour la période du 1er septembre 2011 au 31 décembre 2012 pour un montant total de 37 401 euros ;

       Par un jugement n° 1400798 du 3 mars 2016, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 12 mai 2016 et le 20 février 2017, le Centre international de formation européenne, représenté par la SCPA..., Laurie, C..., agissant par Me A..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 3 mars 2016 ;

       2°) de prononcer la restitution des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il est demeuré assujetti pour la période du 1er septembre 2011 au 31 décembre 2012, avec intérêts au taux légal et capitalisation de ceux-ci à compter de la demande de restitution ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - l'arrêté du 5 avril 2012 du ministre du travail portant enregistrement au niveau I au répertoire national des certifications professionnelles du diplôme délivré par le CIFE répond à une nécessité informative mais n'a aucun caractère contraignant ;

       - le fait générateur de l'exonération de la taxe sur les salaires est la lettre du 14 avril 2011 de M. B..., ministre des finances, selon laquelle c'est l'année universitaire qui est le fait générateur de l'éligibilité fiscale et non celle résultant de la procédure réglementaire de la publication ;

       - sa demande d'enregistrement au répertoire ayant été présentée dès le 21 décembre 2010, le délai d'instruction ne saurait lui être opposé ;

       - le répertoire national prévoit lui-même que l'arrêté du 5 avril 2012 publié au Journal officiel du 14 avril 2012 vaut enregistrement du CIFE avec effet rétroactif au 10 juillet 2007.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 22 septembre 2016, le ministre chargé du budget conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de l'éducation ;

       - le code de justice administrative.

       La présidente de la Cour a désigné Mme Évelyne Paix, président assesseur, pour présider par intérim la 3ème chambre de la cour administrative d'appel de Marseille. 

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Haïli, 

       - les conclusions de M. Ouillon, rapporteur public,

       - et les observations de Me C... de la SCPA..., Laurie, C..., représentant le CIFE.

       1. Considérant que le Centre international de formation européenne (CIFE), association régie par la loi du 1er juillet 1901, s'est acquitté au titre des années 2011 et 2012 de la taxe sur les salaires pour respectivement 24 790 euros et 47 125 euros ; qu'estimant pouvoir bénéficier d'une exonération de cette taxe à compter du mois de septembre 2011, il a par réclamations du 8 janvier 2013 et du 17 avril 2013, sollicité la restitution des sommes versées à compter de cette date ; que l'administration fiscale a rejeté la demande au titre de l'année 2011 et fait droit partiellement à celle-ci pour l'année 2012, à compter du 14 avril 2012, date de publication au Journal officiel de l'arrêté du 5 avril 2012 du ministre du travail, de l'emploi et de la santé ; que l'association requérante relève appel du jugement du 3 mars 2016 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de restitution des cotisations de taxe sur les salaires restant à sa charge pour la période du 1er septembre 2011 au 31 décembre 2012 pour des montants respectifs de 24 790 euros et de 12 611 euros ; 

       Sur les conclusions en restitution :

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) et à la charge des personnes ou organismes, à l'exception (...) des établissements d'enseignement supérieur visés au livre VII du code de l'éducation qui organisent des formations conduisant à la délivrance au nom de l'Etat d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. (...) 3 a. Les conditions et modalités d'application du 1 sont fixées par décret. (...) ". 

       3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 335-6 du code de l'éducation : " I. Les diplômes et titres à finalité professionnelle délivrés au nom de l'Etat sont créés par décret et organisés par arrêté des ministres compétents, après avis d'instances consultatives associant les organisations représentatives d'employeurs et de salariés quand elles existent, (...) / II. II est créé un répertoire national des certifications professionnelles. Les diplômes et les titres à finalité professionnelle y sont classés par domaine d'activité et par niveau. (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 335-20 du même code : " L'enregistrement dans le répertoire national des diplômes, titres ou certificats de qualification mentionnés à l'article R. 335-16, leur modification éventuelle et le renouvellement ou la suppression de l'enregistrement sont prononcés par arrêté du ministre chargé de la formation professionnelle ". ; qu'aux termes de l'article R. 335-21 du même code : " La Commission nationale de la certification professionnelle, saisie d'une demande d'enregistrement d'un diplôme, d'un titre ou d'un certificat de qualification dans le répertoire national des certifications professionnelles détermine la durée de validité de cet enregistrement, dans une limite allant de trois à cinq ans. La durée de validité de l'enregistrement court à compter de la publication de l'arrêté mentionné à l'article R. 335-20. " ;

       4. Considérant que ces dispositions exonèrent de taxe sur les salaires les établissements d'enseignement supérieur organisant des formations qui conduisent à la délivrance au nom de l'État de diplômes sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, même s'ils ne délivrent pas eux-mêmes ces diplômes au nom de l'État ;

       5. Considérant que l'association requérante, qui supporte la charge de la preuve, en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle a été imposée conformément à ses déclarations, n'établit ni même n'allègue qu'elle organise des formations conduisant à la délivrance de diplômes au nom de l'Etat, au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 231-1 du code général des impôts ; que, par suite, elle ne rentre pas dans le champ du régime fiscal dérogatoire d'interprétation stricte de l'article 231-1 du code général des impôts au titre des années en litige ; que, par conséquent, les conclusions du Centre international de formation européenne tendant à la restitution de la taxe sur les salaires qu'elle a acquittée au titre des périodes du 1er septembre 2011 au 31 mars 2012 doivent être rejetées ;

       En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :

       6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable lorsque l'administration a pris formellement position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal " ; 

       7.Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour examiner la demande de l'association requérante, l'administration fiscale a fait application de la lettre du ministre du budget en date du 11 avril 2011 en réponse à un courrier de la fédération nationale de l'enseignement privé laïque aux termes de laquelle " pour  bénéficier de l'exonération, l'établissement supérieur d'enseignement privé doit délivrer un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat (...) enregistré au niveau I du répertoire national des certifications professionnelles ; que par arrêté du 5 avril 2012, le ministre chargé du travail, sur le fondement de l'article R. 335-20 du code de l'éducation, a enregistré dans le répertoire national des certifications professionnelles pour une durée de trois ans, le CIFE pour la délivrance du diplôme de niveau I intitulé " chargé de missions en organisations européennes et internationale " nécessitant 5 ans d'études après le baccalauréat ; que l'association ne saurait valablement faire grief à l'administration fiscale d'avoir tenu compte de l'inscription de ce diplôme au répertoire national des certifications professionnelles pour lui permettre de bénéficier de l'exonération de la taxe sur les salaires à compter de la publication de l'arrêté du 5 avril 2012 , lequel prend effet, contrairement à ce que soutient l'association le 14 avril 2012, date de sa publication au journal officiel et ne prévoit pas une prise d'effet rétroactive ; qu'enfin, la partie appelante ne saurait utilement se prévaloir de ce qu'elle remplissait les conditions pour obtenir cet enregistrement dès la date de sa demande le 21 décembre 2010 ; 

       8. Considérant, par ailleurs, que le premier alinéa de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, auquel renvoie l'article L 80 B du même livre, ne peut être invoqué que pour contester un rehaussement d'imposition, ce qui n'est pas le cas du refus de restitution de cotisations de taxe sur les salaires ; qu'ainsi  le centre international de formation européenne ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de ces dispositions, de la lettre du ministre du budget en date du 11 avril 2011 citée au point 7, ou  d'une lettre du 10 janvier 2013, postérieure aux impositions en litige, du directeur départemental des finances publiques des Alpes Maritimes en réponse à une demande qu'il avait formulée ;   

       9. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le CIFE n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de restitution dont s'agit ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, l'ensemble de ses conclusions en restitution, celles tendant à l'allocation d'intérêts, et celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête du Centre international de formation européenne est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié au Centre international de formation européenne et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer.

       Délibéré après l'audience du 5 avril 2018, où siégeaient :

       - Mme Paix, président assesseur, président de la formation de jugement par intérim, 

       - M. Haïli, premier conseiller, 

       - M. Sauveplane, premier conseiller.

       Lu en audience publique le 19 avril 2018.

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N° 16MA01875