Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 2 décembre 2013, présentée pour M. et Mme D...B..., domiciliés au lieu-dit Saint-Guéry à la Beaume de Transit (26790) ; 

       M. et Mme B...demandent à la Cour :

       1°) d'annuler l'article 3 du jugement n° 0905517 du 3 octobre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2003 ; 

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       M. et Mme B...soutiennent qu'il n'existe pas de présomption d'intention spéculative et qu'il appartenait à l'administration de rapporter cette preuve en se plaçant au jour de l'acquisition ; que l'administration a effectué, à tort, une analyse globale et a posteriori de l'opération alors qu'elle aurait dû, afin d'apprécier l'intention spéculative, se placer pour chaque parcelle au jour de l'acquisition ; que tant l'article 35 du code général des impôts que la doctrine (DA 8D 31264 et réponse ministérielle Le Fur AN 21 décembre 2004 p. 10240) imposent de se placer, pour apprécier l'intention spéculative, à la date d'acquisition ; que l'administration n'a pas rapporté la preuve de l'intention spéculative pour chacune des quatre parcelles acquises ; que l'administration n'a pas pris en considération, avant de calculer le montant des impôts qu'ils devaient, les sommes qu'ils avaient versées au titre des plus-values immobilières applicables aux particuliers ; 

       Vu le jugement attaqué ;

       Vu le mémoire en défense, enregistré le 3 juin 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics qui conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement qu'il a prononcé, au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, à l'annulation du jugement n° 0905517 du 3 octobre 2013 du Tribunal administratif de Grenoble en tant qu'il a déchargé les époux B...des contributions supplémentaires d'impôt sur le revenu, de cotisations sociales et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de la plus-value réalisée lors de la cession de la parcelle AH 10 ; 

       Il soutient que l'administration a procédé au dégrèvement des sommes correspondant aux sommes acquittées par M. et Mme B...au titre de la plus-value des particuliers, soit un total de 18 464 euros en droits et 1 090 euros en pénalités ; que pour déterminer l'existence de l'intention spéculative, la jurisprudence applique le régime de la preuve objective ; qu'il résulte de l'instruction et de l'analyse individuelle de chaque acquisition que l'intention spéculative a sous-tendu l'ensemble de l'opération et que les requérants ont bien procédé à titre habituel à la cession de terrains divisés en lots destinés à être construits et précédemment acquis à cet effet en application de l'article 35, I, 3° du code général des impôts ; que, contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal, l'intention spéculative a également sous-tendu l'acquisition de la parcelle AH 10 ; que cette parcelle a été acquise à l'issue d'un protocole d'accord homologué par le Tribunal paritaire des baux ruraux ; que M. et Mme B...ne se sont pas trouvés, ainsi, dans l'obligation d'acquérir la parcelle ; que le comportement des époux B...était de surcroît à l'origine du contentieux avec les héritiers Théolas ;

       Vu le mémoire en réplique, enregistré le 21 août 2014 présenté par M. et MmeB..., qui persistent dans leurs conclusions par les mêmes moyens, en soutenant en outre que deux des quatre acquisitions sont antérieures à la publication du plan d'occupation des sols révisé, intervenue en 2000, et à la fin de leur activité d'agriculteur ; que le Tribunal a jugé, à bon droit, qu'il n'y avait aucune intention spéculative derrière l'acquisition de la parcelle AH 10 puisque le litige en cause était engagé depuis 1996 devant le Tribunal paritaire des baux ruraux et qu'ils n'en avaient aucunement la maîtrise ; que la règle prévue au III de l'article 35 du code général des impôts ne peut s'appliquer à la donation faite par leur fille ; que ces dispositions ne visent que le donateur quand il est le lotisseur ou le marchand de biens et ne valent que pour les profits spéculatifs visés à l'article 35 ; 

        Vu le mémoire enregistré le 12 novembre 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics, qui persiste dans ses conclusions par les mêmes moyens ; 

        Vu le mémoire, enregistré le 1er décembre 2014, présenté pour M. et MmeB..., qui persistent dans leurs conclusions par les mêmes moyens ; 

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 2014 :

       - le rapport de M. Besse, premier conseiller, 

       - les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public,

       - et les observations de Me C...pour M. et MmeB... ;   

       1. Considérant que les époux B...ont acquis quatre parcelles distinctes contiguës entre 1998 et 2001, sur la commune de Bouchet (Drôme) ; qu'une fois réunies, ces parcelles ont été loties et vendues en treize lots de terrains à bâtir en 2003 ; que les époux ont alors déclaré leurs bénéfices comme des plus-values de particuliers ; qu'ils ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à la suite duquel l'administration a requalifié ces plus-values en plus-values professionnelles imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, sur le fondement du 3° du I de l'article 35 du code général des impôts, et mis à leur charge, au titre de l'année 2003, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties de pénalités ; que, par jugement du 3 octobre 2013, le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. et Mme B...des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de la vente de la parcelle AH 10, réduit les impositions mises à leur charge au titre de la vente de la parcelle AH 384, du fait de la prise en compte pour le calcul de la plus-value du prix d'acquisition de la parcelle par leur fille, et rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge desdites impositions ; que M. et Mme B... relèvent appel de ce jugement en tant qu'il a partiellement rejeté leur demande ; que, par la voie de l'appel incident, le ministre des finances et des comptes publics relève appel de ce jugement, en tant qu'il a déchargé les intéressés des impositions mises à leur charge au titre de la vente de la parcelle AH 10 ; 

       Sur l'étendue du litige : 

       2. 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la direction départementale des finances publiques de la Drôme a procédé au dégrèvement d'une somme totale de 18 464 euros en droits et 1 090 euros en pénalités correspondant aux sommes initialement payées par M. et Mme B...au titre de 2003, après fractionnement, au titre de la plus-value applicable aux particuliers qu'ils avaient déclarée, pour la vente des parcelles, à l'exception de la parcelle AH 10 ; que, toutefois, le dégrèvement des impositions initialement payées par M. et Mme B...est sans incidence sur l'étendue du litige, qui porte sur les impositions supplémentaires mises à leur charge ; que, par voie de conséquence les conclusions aux fins de non-lieu présentées par le ministre des finances et des comptes publics doivent être rejetées ; 

       Sur le bien-fondé des impositions : 

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 

       3. Considérant qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. " ; qu'aux termes de l'article 35 du même code : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : (...) 3° Personnes qui procèdent à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet " ; que les dispositions de l'article 150 U, I-alinéa 2 du code général des impôts prévoient que : " I.-Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. Ces dispositions s'appliquent, sous réserve de celles prévues au 3° du I de l'article 35, aux plus-values réalisées lors de la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits. " ; qu'il résulte de ces dispositions que le critère de détermination du régime d'imposition applicable aux profits de lotissement est fondé sur l'intention du contribuable lors de l'acquisition du terrain en cause ; qu'il appartient au juge de l'impôt de se fonder sur les résultats de l'instruction, compte tenu, le cas échéant, de l'abstention des parties à produire les éléments qu'elles sont seules en mesure d'apporter, pour estimer si les profits consécutifs à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits présentent le caractère de bénéfices industriels et commerciaux pour l'application de l'impôt sur le revenu ; 

       4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les épouxB..., qui exerçaient l'activité d'agriculteur, ont acheté trois parcelles en 1998 ; qu'ils en ont revendu une partie, en 1999, à MmeA... ; que, la même année, ils ont acquis la parcelle AH 10, qu'ils louaient jusqu'à cette date ; qu'en septembre 2001, les époux B...ont fait l'acquisition de la parcelle AH 1 ; que le 11 décembre 2001, ils ont déposé une demande de permis de lotir les parcelles AH 1, AH 10, AH 384 et AH 434, quelques jours avant d'obtenir par donation de leur fille, la parcelle AH 384 ; qu'en 2003, ils ont cédé lesdites parcelles en 13 lots dans l'opération de lotissement dite " La Grande Vigne " ; 

       5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les premières acquisitions ont été réalisées alors que le plan d'occupation des sols, qui allait modifier le classement desdites parcelles, était en cours de révision publique ; que, si les époux B...soutiennent qu'ils ont acquis ces parcelles en vue d'une exploitation agricole, ils ne produisent aucun élément à l'appui de leur allégation ; qu'en 1999, lors de la revente d'une partie de ces parcelles à MmeA..., des servitudes ont été créées sur celles-ci permettant d'alimenter en eau potable, téléphone, tout-à-l'égout, électricité les terrains appartenant aux époux B...et à leur fille ; que la parcelle AH 1 a été acquise après adoption du nouveau plan d'occupation des sols rendant constructibles l'ensemble de ces parcelles ; que quelques mois après ladite révision, les époux B...ont fait intervenir un géomètre afin de procéder au plan du lotissement ; que deux mois après l'acquisition de la parcelle AH 1, les époux ont déposé leur demande de permis de lotir et ce, juste avant que leur fille ne leur fasse donation de sa parcelle ; 

       6. Considérant que, s'agissant de la parcelle AH 10, il résulte de l'instruction qu'elle a été acquise suite à un protocole d'accord avec les propriétaires de la parcelle, homologué par le Tribunal paritaire des baux ruraux de Montélimar le 9 juin 1999 ; que, si M. et Mme B...soutiennent qu'ils ont été obligés d'acquérir cette parcelle, suite au contentieux engagé par les héritiers Théolas, qui en étaient propriétaires, ces derniers leur reprochant notamment un défaut d'entretien et une atteinte au bien loué, ils n'apportent aucune précision sur le contexte dans lequel est intervenu ce protocole ; qu'ainsi, et alors même que ce dernier a porté également sur d'autres parcelles, il ne résulte pas de l'instruction que cette acquisition, qui a eu lieu par accord entre les parties, n'aurait pu être faite avec une intention spéculative en raison de son caractère contraint ; 

       7. Considérant que, s'agissant de la parcelle AH 384, qui a fait l'objet d'une donation de la fille des épouxB..., le vérificateur avait indiqué, dans la proposition de rectification que cette donation n'était pas opposable à l'administration en vertu du III de l'article 35 du code général des impôts ; que l'administration, qui a imposé la plus-value entre les mains du donataire doit être regardée non comme ayant écarté cette donation comme inopposable mais comme ayant entendu considérer que la circonstance que ce bien était entré dans le patrimoine de M. et Mme B...par donation ne faisait pas obstacle à ce que l'intention spéculative lors de l'acquisition et le caractère professionnel de la plus-value soient reconnus ; qu'en l'espèce, la donation de la parcelle est intervenue après leur demande d'autorisation de lotir l'ensemble des parcelles, y compris la parcelle AH 384 ; que l'intention spéculative de M. et Mme B...lors de cette acquisition est ainsi établie ;

       8. Considérant que compte tenu du nombre d'acquisition de parcelles contiguës effectuées par les époux B...sur une brève période, entre 1998 et 2001, et du contexte de ces achats, il résulte de l'instruction que l'ensemble de ces parcelles a été acquis, dès l'origine, dans le but de les revendre après lotissement de la zone concernée ; que M. et Mme B...ne peuvent utilement se prévaloir de la mention de la proposition de rectification précisant que l'intention spéculative était établie à partir de 1999, cette mention ne pouvant en tout état de cause constituer une prise de position formelle de l'administration ; que, dans ces conditions, les bénéfices réalisés par les époux B...dans ce cadre constituaient des plus-values professionnelles imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, y compris s'agissant de la vente de la parcelle AH 10 ; qu'il y a lieu par suite de remettre à la charge des époux B...les impositions mises en recouvrement à ce titre dans cette catégorie, sous déduction des impositions primitives versées par les intéressés pour la vente de cette parcelle ;

        9. Considérant, toutefois, qu'aux termes de l'article 150 H du code général des impôts, alors en vigueur : " La plus-value imposable en application de l'article 150 A est constituée par la différence entre : le prix de cession, et le prix d'acquisition par le cédant. (...) En cas d'acquisition à titre gratuit, ce second terme est la valeur vénale au jour de cette acquisition. " ; que, contrairement à ce qu'ont estimé les premiers juges, la valeur d'acquisition du bien reçu en donation ne peut être déterminée au regard de la doctrine de base n° 8 D 311 du 30 juin 1998, laquelle est d'interprétation stricte, qui concerne le cas de la vente de terrains lotis reçus en donation et non celui du lotissement de biens reçus en donation ; qu'il y a lieu de retenir la valeur vénale du bien au jour de la donation, date à laquelle s'apprécie l'intention spéculative, laquelle est en principe celle figurant sur l'acte de donation ; que l'administration ne produit aucun élément qui permettrait d'écarter ce prix ; que, dans ces conditions, la plus-value doit être déterminée en retenant comme prix d'acquisition de la parcelle AH 384 la valeur de 73 312,73 euros mentionnée sur cet acte ; 

        En ce qui concerne la doctrine : 

        10. Considérant que M. et Mme B...ne peuvent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle Le Fur : AN 21 décembre 2004 p. 10240 n° 44652, qui est postérieure aux impositions litigieuses ; qu'en tout état de cause, la circonstance que l'intention spéculative doive " en principe " et " sous réserve des circonstances de fait de chaque affaire " s'apprécier lors de l'achat de chacune des parcelles, selon les termes de cette réponse, ne fait pas obstacle à ce que, comme en l'espèce, celle-ci soit déterminée, lors de chacune de ces acquisitions, au regard de la succession de celles-ci dans un délai réduit ; que, par ailleurs, la doctrine 8D 312. 4 n'ajoute rien à la loi fiscale ; 

        11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande, en ce qu'elle tendait à la décharge des impositions supplémentaires et pénalités mises à leur charge à raison de la vente de la parcelle AH 384, en deçà d'un prix d'acquisition de 73 312,73 euros, et que le ministre des finances et des comptes publics est fondé, par la voie de l'appel incident, à demander la réformation du jugement en tant qu'il a déchargé M. et Mme B...des impositions supplémentaires mises à leur charge pour la vente de la parcelle AH 10, sous déduction des impositions primitives qu'ils avaient versées à ce titre ; 	 

        Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

        12. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de M. et Mme B...tendant à ce que soit mise à la charge de l'Etat la somme qu'ils demandent au titre des frais non compris dans les dépens qu'ils ont exposés ;  

D E C I D E :

Article 1er : M. et Mme B...sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et des pénalités afférentes auxquelles ils ont été assujettis, au titre de l'année 2003, du fait de la prise en compte pour le calcul de la plus-value concernant la parcelle AH 384, d'un prix d'acquisition inférieur à 73 312,73 euros. 

Article 2 : Les suppléments d'impôt sur le revenu, les contributions sociales et pénalités y afférentes correspondant, pour l'année 2003, à la vente de la parcelle AH 10 sont remis à la charge de M. et MmeB..., sous déduction des impositions primitives qu'ils avaient versées à ce titre. 

Article 3 : Le jugement n° 0905517 du 3 octobre 2013 du Tribunal administratif de Grenoble est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié aux époux B...et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 9 décembre 2014 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président,

Mme Bouissac, président-assesseur, 

M. Besse, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 6 janvier 2015.

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N° 13LY03270

jb