VU la requête et le mémoire complémentaire présentés pour M. Edgard X... demeurant 10, place de la gare 95130 Franconville, par la SCP LYON-CAEN, FABIANI, THIRIEZ, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ; ils ont été enregistrés au greffe de la cour les 23 mai et 29 octobre 1990 ; M. X... demande à la cour :
    1°) d'annuler le jugement n° 8709432/1 du 13 mars 1990 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1979, 1980 et 1981, dans les rôles de la ville de Paris ;
    2°) de lui accorder la décharge demandée ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu, au cours de l'audience publique du 15 octobre 1992 :
    - le rapport de M. DUHANT, conseiller,
    - les observations de la SCP LYON-CAEN, FABIANI, THIRIEZ, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, pour M. X...,
    - et les conclusions de Mme MARTIN, commissaire du Gouvernement ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant, que par décision du 27 novembre 1991, postérieure à l'introduction du pourvoi, le directeur des services fiscaux de Paris-Nord a accordé à M. X... un dégrèvement de 207.780 F correspondant aux droits et pénalités dus par le requérant à la suite de la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée, au titre de l'année 1981 ; que dans cette mesure les conclusions de la requête de M. X... sont devenues sans objet ;
    Sur la régularité du jugement attaqué :
    Considérant qu'à supposer même que dans son mémoire en réplique enregistré le 28 janvier 1992, M. X... ait entendu contester la régularité du jugement entrepris, en soutenant que les premiers juges ont omis de vérifier si les services fiscaux avaient réuni les éléments permettant de recourir à la procédure de la demande de justifications il ne soulevait pas devant le tribunal administratif un tel moyen qui n'est pas d'ordre public ; que le jugement attaqué est donc, en tout état de cause, régulier ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    En ce qui concerne la taxation d'office pour défaut de déclaration au titre de l'année 1979 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... n'a pas déposé la déclaration de ses revenus au titre de l'année 1979 malgré les deux mises en demeure que l'administration lui a adressées les 10 septembre 1980 et le 9 novembre 1982 et dont il a accusé réception les 23 septembre et 16 novembre ; que si le requérant soutient que ladite déclaration a été envoyée aux services fiscaux en février 1980, il n'apporte pas, par la seule remise au vérificateur d'une copie de cette déclaration, la preuve, qui lui incombe, de cet envoi ; que si M. X... allègue que la saisie par les services de la police judiciaire de Strasbourg de ses documents comptables a fait obstacle à ce qu'il puisse produire, dans le délai légal, la déclaration de ses revenus 1979, il n'établit pas avoir accompli des démarches en vue de procéder à la consultation des documents saisis ; qu'ainsi les circonstances invoquées par le requérant ne sont pas de nature à le dispenser de l'obligation de déclaration mise à sa charge par la loi ; que, par suite, c'est à bon droit, que l'administration a mis en oeuvre la procédure de taxation d'office prévue à l'article L.66 1° du livre des procédures fiscales ;
    En ce qui concerne la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 1980 :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.16 du livre des procédures fiscales l'administration peut :  "demander au contribuable des éclaircissements ... Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa déclaration ..." qu'aux termes de l'article L.69 du même livre :  " ...est taxé d'office tout contribuable qui s'est abstenu de répondre aux demandes d'éclaircissements et de justifications de l'administration ..." ;
    Considérant qu'il est constant, qu'au cours de l'année 1980 les comptes de M. X... ont enregistré des crédits d'un montant de 609.061 F et qu'il a déclaré des revenus d'un montant total de 257.426 F ; que l'écart ainsi constaté laissait présumer que le requérant avait pu, au titre de l'année 1980, disposer de revenus plus importants que ceux déclarés ; qu'ainsi, l'administration pouvait, en application des dispositions, ci-dessus rappelées, lui adresser une demande de justifications de l'origine des sommes portées au crédit de ses comptes en 1980 ;
    Considérant qu'il n'est pas contesté par le requérant qu'à une première demande de justifications en date du 13 juillet 1983, sa réponse du 25 juillet 1983 se bornait à faire état de la saisie de sa comptabilité, de l'obligation de demander des copies de documents aux banques et au service des chèques postaux et à solliciter une prolongation du délai de réponse de trente jours ; qu'une seconde demande de justifications, en date du 12 septembre 1983, est restée sans réponse ; que, par suite, en présence, d'une part, d'une réponse n'apportant aucun élément de justification et équivalant donc à un défaut de réponse, en l'absence d'autre part de réponse, c'est à bon droit que l'administration a procédé le 9 novembre 1983, à la notification de la taxation d'office des sommes d'origine indéterminée ; que si M. X... soutient que la saisie de ses documents comptables a fait obstacle à l'établissement des réponses aux demandes de justifications de l'administration, il ne justifie pas avoir entrepris auprès des services de police des démarches pour consulter lesdits documents ; que, de même, s'il soutient que les éléments qu'il a ultérieurement transmis à l'administration fiscale, aisément vérifiables, ne pouvaient être assimilés à un défaut de réponse, il résulte, en toute hypothèse, de l'instruction qu'il a été tenu compte, pour l'établissement des impositions mises en recouvrement le 26 décembre 1984, les éléments de réponse parvenus au vérificateur par lettre des 29 juin et 29 juillet 1984 ; qu'enfin l'hospitalisation dont fait état le requérant n'est intervenue qu'en avril 1984 ; que, par suite, M. X... ne peut soutenir que les revenus d'origine indéterminée de l'année 1980 ont été irrégulièrement taxés d'office ;
    En ce qui concerne la régularité de la procédure contradictoire des années 1980 et 1981 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que les notifications de redressements adressées à M. X..., qui indiquaient, en ce qui concerne les redressements notifiés selon la procédure contradictoire, la nature et le montant des redressements dans des termes clairs et précis qui ont permis à M. X... de formuler utilement des observations, étaient suffisamment motivées ; qu'aucun texte légal ou réglementaire n'impose à l'administration de procéder à des notifications séparées selon la procédure de redressements mise en oeuvre ; que la manière de procéder de l'administration n'a pu avoir pour effet de faire obstacle à la consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que si le vérificateur a rayé sur les lettres de réponses aux observations du contribuable la mention relative à la possibilité de saisir ladite commission, cette circonstance ne découle pas d'une confusion des procédures mises en oeuvre, mais du fait que, dans le cadre de la procédure contradictoire, la commission départementale était incompétente pour connaître du litige persistant qui concernait des traitements et salaires, des revenus de capitaux mobiliers et la qualification juridique de certains revenus ; que, par suite, M. X... ne peut soutenir qu'il a été induit en erreur en recevant des notifications de redressement comportant des redressements envisagés soit selon la procédure de taxation d'office, soit selon la procédure contradictoire et que cette situation l'a conduit à ne pas consulter la commission départementale ; que si le requérant soutient que l'administration a refusé de lui communiquer les pièces et notamment les procès-verbaux d'audition de témoins provenant des services de police, il n'apporte pas la preuve que sa demande de communication desdits documents a été adressée à l'administration fiscale avant la mise en recouvrement des impositions ; qu'enfin, la circonstance que la notification de redressements, dont M. X... a accusé réception par lettre du 29 juin 1984, ne comporte pas de date, est sans influence sur la régularité de ladite notification, le délai légal de réponse accordé au contribuable étant décompté à partir de la date de réception par celui-ci dudit document ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... ne peut valablement soutenir que la procédure de redressements contradictoire mise en oeuvre par le vérificateur, au titre des années 1980 et 1981, est irrégulière ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    En ce qui concerne la gérance majoritaire de la société à responsabilité limitée Belleville-labo :
    Considérant que si au cours des années 1979, 1980 et 1981 M. X... détenait 750 parts des 1000 qui composaient le capital social de la société à responsabilité limitée Belleville-labo, il ne résulte pas de l'instruction que les pouvoirs de M. X... aient été plus étendus que ceux d'un directeur administratif ni qu'il ait été conduit à exercer un contrôle effectif et constant sur l'ensemble de la gestion de la société ; que le vérificateur et l'administration se sont d'ailleurs exclusivement fondés sur les écritures d'un procès-verbal établi par le service régional de la police judiciaire de Colmar en tant qu'il fait état d'une remise de parts et n'ont fourni aucun élément de nature à justifier de tels pouvoirs et d'un tel contrôle ; que dans ces conditions, le requérant ne peut être regardé comme un gérant de fait ; qu'en conséquence, c'est par une inexacte application des articles 211 et 62 du code général des impôts qu'il a été regardé non comme un salarié mais comme membre d'une gérance majoritaire et que ses rémunérations ont été assujetties à l'impôt sur le revenu sous le régime de l'article 62 susmentionné dudit code ;
    En ce qui concerne les avantages en nature accordés par la société à responsabilité limitée Belleville-labo :
    Considérant que l'administration a estimé que la prise en charge, par la société à responsabilité limitée Belleville-labo, du loyer d'un appartement, de sa rénovation en 1979 et du montant du "leasing" d'un véhicule Mercédès mis à la disposition de M. X..., constituaient des avantages en nature imposables comme tels au même titre que les traitements versés au requérant ; que si M. X... soutient qu'il était tenu compte desdits avantages pour fixer sa rémunération, il n'apporte pas la preuve, qui lui incombe sur ce point, en se bornant à faire état d'une instruction administrative dont il ne précise pas les références, en soutenant que des travaux, dont il ne précise pas la nature, ont été exécutés dans le logement de fonctions et que le véhicule Mercédès était à la disposition de plusieurs membres de la société, sans appuyer ses allégations de justificatifs ; que, par suite il n'établit pas que c'est à tort que l'administration a estimé que lesdits avantages étaient des avantages en nature imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires au même titre que les traitements susmentionnés ;
    En ce qui concerne les sommes perçues du Gie "Gelam" :
    Considérant, que l'administration a estimé que M. X... avait appréhendé par l'intermédiaire d'un compte-courant débiteur dans le Gie "Gelam" les sommes de 415.237 F en 1979 et 82.838 F en 1980 ; que, si cette appréhension ressort des écritures comptables du Gie "Gelam", il appartient néanmoins à l'administration, qui entend imposer partiellement les sommes appréhendées en 1979 et 1980, au titre de bénéfices non commerciaux afférents à des détournements de fonds de biens sociaux, seule base légale énoncée dans la notification de redressements, alors que le ministre n'en propose aucune autre, d'apporter elle-même la preuve qu'il s'agit bien de tels détournements ; que cette preuve n'étant pas apportée et même si, comme le fait valoir le ministre le requérant n'apporte pas lui-même la preuve contraire, les cotisations procédant des bases taxées par voie de compensation à hauteur de 120.374 F en 1979 doivent être, en toute hypothèse, dégrevées ;
    En ce qui concerne les crédits bancaires inexpliqués :
    Considérant qu'il n'est plus contesté par M. X... que le montant des crédits bancaires d'origine inexpliquée s'élève à 13.511 F au titre de l'année 1980, que régulièrement taxé d'office, il lui appartient d'apporter la preuve de l'exagération de la base d'imposition retenue par l'administration ; qu'il n'apporte pas cette preuve en se bornant à soutenir que "devant le caractère modique du redressement demeurant en litige" il estime que la procédure de taxation d'office a été mise en oeuvre de façon irrégulière ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que pour justifier de l'absence de bonne foi du requérant l'administration s'est fondée sur :  "l'importance des revenus d'origine indéterminée non déclarées" et "la disqualification de revenus distribués par les société Labo Raunet et Belleville-labo" ; que compte-tenu des dégrèvements intervenus en matière de revenus d'origine indéterminée et de ce qui a été jugé ci-dessus, elle n'établit pas, comme elle en a la charge, l'absence de bonne foi de M. X... ; qu'il y a lieu, pour 1980 et 1981, de substituer, comme le demande le ministre à titre subsidiaire, les intérêts de retard aux pénalités de mauvaise foi ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Paris n'a pas fait droit à sa demande dans les limites ci-dessus précisées ;
Article 1er :  Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X... à concurrence d'un montant de 207.780 F dont le dégrèvement a été prononcé.
Article 2 :  Les bases d'imposition de M. X..., au titre de l'année 1979, sont réduites de 120.374 F.
Article 3 :  Les sommes perçues par M. X... de la société à responsabilité limitée Belleville-labo au titre des années 1979, 1980 et 1981 seront imposées à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires.
Article 4 :  M. X... est déchargé de la différence entre le montant des impôts auxquels il a été assujetti et ceux résultant des articles 2 et 3 ci-dessus.
Article 5 :  Les intérêts de retard sont substitués aux pénalités pour mauvaise foi initialement appliquées aux droits dûs au titre des années 1980 et 1981 dans la limite du montant de ces dernières.
Article 6 :  Le jugement du tribunal administratif de Paris, en date du 13 mars 1990, est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 7 :  Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.