Vu la requête, enregistrée le 2 avril 1999 au greffe de la cour, présentée pour M. et Mme X, demeurant ... par Me Blaison-Ponceau, avocat  ; M. et Mme X demandent à la cour  :


     1') d'annuler le jugement n° 9307776 en date du 29 octobre 1998 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge, d'une part, des compléments d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1986 à 1988 et d'autre part, des  rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que des pénalités y afférentes qui leur ont été réclamés par avis de mise en recouvrement en date des 30 juillet 1992 et 21 août 1992 pour la période correspondant aux années 1986 à 1988  ;


     2') de leur accorder la décharge des impositions contestées  ;


     ............................................................................................................


     Classement CNIJ  : 19-01-03-02-03


     
C


     
Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu à l'audience publique du 13 février 2004  :


     - le rapport de M. LE GOFF, premier conseiller,


     - et les conclusions de M. BATAILLE, commissaire du Gouvernement  ;


     Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de comptabilité de Mme Andrée X, qui exerçait une fonction de conseil d'entreprises de bâtiment et de travaux publics dans le cadre de la recherche et de la préparation de marchés,  portant sur les années 1986 à 1988, d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme X portant sur les années 1987 et 1988 et de la vérification de comptabilité de la société Européenne Immobilière, dont M. Noël X était associé et gérant, portant sur les exercices clos en 1987 et 1988, M. et Mme X ont été assujettis à des compléments d'impôt sur le revenu au titre des années 1986 à 1988 assortis de pénalités, qui ont été mis en recouvrement le 31 octobre 1992 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée également assortis de pénalités portant sur la période correspondant aux années 1986 à 1988 qui leur ont été réclamés par deux avis de mise en recouvrement en date des 30 juillet 1992 et 21 août 1992  ; qu'ils demandent l'annulation du jugement en date du 29 octobre 1998 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions  ;


     Sur la régularité de la procédure d'imposition  :


     Considérant, en premier lieu, que si les requérants soutiennent à nouveau que les relevés bancaires communiqués à l'administration par lettre du 22 mars 1990 ne leur ont pas été restitués, il résulte de l'instruction que, par lettre du 27 mars 1990, reçue par M. et Mme X le 4 avril 1990, laquelle mentionnait les relevés concernés, l'administration les leur a restitués  ; qu'en tout état de cause, l'instruction du 1er janvier 1989 publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts sous le n° 13-L-1314 qui traite de questions touchant à la procédure d'imposition ne peut pas être regardée comme comportant une interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales  ;


     Considérant, en deuxième lieu, que les redressements notifiés à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1986 résultent de la seule vérification de comptabilité de l'activité exercée par Mme X  ; que si au cours de celle-ci, le vérificateur a découvert à l'examen d'un compte bancaire que celui-ci retraçait des opérations professionnelles et privées, il résulte de l'instruction qu'il a adressé sans délai à M. et  Mme X un avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle concernant les années 1987 et 1988  ; que le moyen tiré de ce qu'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle a été engagé avant l'envoi de cet avis ne peut qu'être écarté  ;


     Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité de l'activité de Mme X s'est déroulée à la demande de celle-ci dans les locaux de son comptable  ; que deux rendez-vous ont eu lieu en présence de la contribuable ou de son représentant mandaté  ; qu'en outre de nombreux courriers ont été échangés avec la contribuable  ; que dès lors M. et Mme X n'établissent pas l'absence d'un débat oral et contradictoire  ; qu'ils ne peuvent, en tout état de cause, se prévaloir de la réponse ministérielle à M. Frédéric-Dupont, député, en date du 28 janvier 1991, qui, traitant de questions touchant à la procédure d'imposition, ne peut pas être regardée comme comportant une interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales  ;


     Considérant, en quatrième lieu, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige l'administration à engager sous une forme orale le débat contradictoire qu'elle est tenue de mener avec un contribuable qui fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle  ;


     Considérant, en cinquième lieu, que si le vérificateur s'est à nouveau présenté, après la clôture des opérations de contrôle sur place, au lieu d'exercice de l'activité de Mme X pour prendre copie des contrats et conventions passés avec la société Saja, celui-ci n'a fait qu'exercer la possibilité de contrôle prévue par l'article L 52 du livre des procédures fiscales pour permettre à l'administration de répondre aux observations présentées par le contribuable  ;


     Considérant , en sixième lieu, que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas compétente, en vertu de l'article L 59 A du livre des procédures fiscales pour connaître d'un différend concernant les redressements opérés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ou en matière de profit sur le Trésor  ; que c'est donc à bon droit que l'administration n'a pas saisi la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires des redressements portant sur les revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 1986 ainsi que, en tout état de cause, sur le profit sur le Trésor réalisé au cours de la même année qui n'a donné lieu à aucune imposition  ;


     Sur le bien-fondé des impositions  :


     Sur la prescription de l'année 1986  :


     
Considérant que, pour soutenir que les revenus de l'année 1986 étaient atteints par la prescription, les requérants se bornent en appel à reprendre l'argumentation présentée en première instance  ; qu'il y a lieu, sur ce point, d'adopter la motivation des premiers juges  ;


     Sur les revenus de l'activité exercée par Mme X  :


     En ce qui concerne la qualification de l'activité  :


     Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts  :  1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus   ; que les requérants, qui développent en appel les mêmes arguments que devant le tribunal administratif, ne contestent pas que, comme l'ont considéré les premiers juges, Mme X exerce une activité technico-commerciale consistant à rechercher, démarcher et aider des entreprises à négocier et à obtenir des marchés moyennant une rémunération fixée à un pourcentage du montant du marché  ; que cette activité, qui se fonde sur les compétences propres de Mme X, laquelle avait d'ailleurs elle-même déclaré ses revenus professionnels en tant que bénéfices non commerciaux, et sur son analyse personnelle des dossiers techniques constitue, dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'elle traitait en son propre nom, une activité relevant de la catégorie des bénéfices non commerciaux  ; 


     Considérant, en second lieu, que les requérants invoquent, sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction du 15 mai 1985 publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts sous le n° 5-G-116, selon laquelle, d'une part, sont soumis au régime des bénéfices industriels et commerciaux les revenus des personnes qui effectuent toutes recherches et démarches en vue de documenter leurs clients, interviennent dans les négociations ou servent d'intermédiaires, assurent le suivi des négociations après conclusion du marché en cas de contentieux et, d'autre part, relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux les actes d'entremise auxquels se livrent les conseillers techniques qui se substituent, de quelque manière que ce soit, à leurs clients pour faire certains actes ou effectuer certaines démarches en leur lieu et place  ; que toutefois les requérants n'établissent pas que l'activité exercée par Mme X, qu'ils se bornent à décrire d'une manière générale sans apporter aucune précision, répondait à l'une ou à l'autre des situations invoquées  ; qu'ils ne peuvent donc se prévaloir de la doctrine dans les prévisions de laquelle Mme X n'entre pas  ; 


     
En ce qui concerne la reconstitution des recettes  :


     Considérant que les requérants font valoir que les redressements notifiés au titre de recettes omises ont été déterminés selon le principe des encaissements applicable aux bénéfices non commerciaux alors que l'activité relève des bénéfices industriels et commerciaux et que la comptabilité était tenue selon le principe des créances acquises  ; que, d'une part, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, l'activité de Mme X relève de la catégorie des bénéfices non commerciaux  ; que, d'autre part, elle n'avait pas demandé à bénéficier du régime dérogatoire  ; que les redressements relatifs aux années 1987 et 1988 ont ainsi à juste titre été déterminés selon le principe des encaissements qui s'applique aux bénéfices non commerciaux  ; qu'en l'absence de droits résultant de la reconstitution de recettes restant en litige au titre de l'année 1986, à la suite de l'admission partielle de la réclamation de M. et Mme X, le moyen tiré de ce que certaines recettes auraient été soumises à une double imposition du fait de l'application de deux régimes différents de comptabilisation des recettes en 1985 et 1986 doit en tout état de cause être écarté  ;


     
En ce qui concerne les charges  :


     Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, relatif au mode de détermination des bénéfices non commerciaux  :  1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession   ; que, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie par l'administration, il appartient dans tous les cas au contribuable, en application des dispositions combinées du 1 de l'article 93 précité et des articles 96 à 99 régissant le régime de la déclaration contrôlée, de fournir des éléments propres à justifier que les dépenses qu'il a portées dans les charges déductibles étaient nécessitées par l'exercice de la profession  ; 


     Considérant, en premier lieu, que Mme X a porté dans les charges déductibles de ses recettes des années 1987 et 1988 les sommes de, respectivement, 4.020.000 F et 4.133.500 F, correspondant selon elle à des honoraires qu'elle aurait versés à la société Saja, en rémunération de la collaboration que cette dernière lui aurait apportée  ; qu'il résulte de l'instruction que cette société a été placée en liquidation judiciaire le 24 juillet 1986 par jugement du tribunal de commerce de Paris et avait cessé toute activité à compter de cette date  ; qu'en outre, le gérant de cette société a reconnu que les rétrocessions d'honoraires étaient fictives  ; qu'aucune convention liant Mme X et la société Saja n'est produite, ni même alléguée  ; qu'ainsi les requérants ne justifient pas de la réalité des prestations qui auraient été à l'origine de rétrocessions d'honoraires dont la réalité et le montant ne sont au demeurant pas justifiés  ;


     Considérant, en second lieu, que les requérants ne justifient pas que les frais de téléphone, d'autoroute, de voyage, de restaurant et de réception, d'assurance et de chauffage qu'ils ont portés dans les charges déductibles étaient  nécessitées par l'exercice de la profession  ; 


     En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée  :


     Considérant que les moyens développés par M. et Mme X à l'encontre des redressements notifiés en matière d'impôt sur le revenu, ainsi qu'il résulte de ce qui précède, doivent être écartés  ; que dès lors l'argumentation relative aux redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée qui se borne à se référer à ces moyens ne peut qu'être également rejetée  ;


     Sur les redressements notifiés à la suite de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle  :


     En ce qui concerne les revenus taxés d'office  :


     Considérant que M. et Mme X ont fait l'objet d'une procédure de taxation d'office au titre des années 1987 et 1988, dont la régularité n'est pas contestée, en application des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales  ; qu'en vertu des articles L. 193 et R*193-1 du même livre, la charge de prouver l'exagération des bases d'imposition retenues incombe aux contribuables  ; que ceux-ci reprennent mot pour mot en appel l'argumentation présentée en première instance  ; qu'il y a lieu de la rejeter par adoption des motifs retenus par les premiers juges  ;


     En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers  :


     Considérant que les requérants reprennent exactement en appel leurs moyens relatifs au rattachement à la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des intérêts sur dépôts à terme perçus en 1986 et des revenus de créances perçus en 1987 ainsi que la demande d'étalement des revenus différés  ; qu'il y a lieu de les rejeter par adoption des motifs retenus par les premiers juges  ;


     Sur les pénalités  :


     Considérant qu'il résulte de l'instruction que le montant de 590.421 F correspondant à des pénalités infligées en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 1987 a été dégrevé par la décision d'admission partielle de la réclamation du 21 avril 1993  ; que, dès lors, les conclusions relatives à ces pénalités sont sans objet et, par suite, irrecevables  ; 


     Considérant qu'il résulte de l'instruction que les pénalités pour mauvaise foi relatives à l'année 1986 infligées à M. et Mme X leur ont été notifiées dans le délai de reprise  ; que les pénalités au titre de chacune des années ont été suffisamment motivées  ; que l'administration apporte la preuve du bien-fondé des pénalités de mauvaise foi en faisant état d'omissions de recettes, de rétrocessions d'honoraires non justifiées, de déductions injustifiées de charges, de revenus d'origine indéterminée, de revenus non déclarés, à l'origine d'une importante minoration des déclarations fiscales adressées à l'administration au titre des années 1986 à 1988, révélant une intention délibérée d'éluder l'impôt, sans qu'ait d'incidence le fait, relevé par les premiers juges, que M. et Mme X avaient fait l'objet d'une condamnation pour fraude fiscale pour des faits similaires commis au cours d'années antérieures  ;


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande  ;


     D E C I D E  :


     Article 1er  : La requête de M. et Mme X est rejetée.


     
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N° 99PA00946