(Deuxième Chambre)
    Vu la requête, enregistrée le 4 mars 1994 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme Jean X..., demeurant ... à Châlons-sur-Marne (Marne) par Me Devarenne, avocat au barreau de Châlons-sur-Marne ;
    M. et Mme X... demandent à la Cour :
    1°/ d'annuler le jugement du 25 janvier 1994 par lequel le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté leur demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1986, 1987 et 1988 ;
    2°/ de prononcer la décharge des impositions litigieuses et des pénalités y afférentes ;
    3°/ de condamner l'Etat à leur verser une somme de 5 000 F au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu le mémoire rectificatif, enregistré le 7 mars 1994, présenté pour M. X... ;
    Vu le mémoire en défense, enregistré le 25 juillet 1994, présenté au nom de l'Etat par le ministre du budget ; le ministre conclut au rejet de la requête ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 janvier 1996 :
    - le rapport de M. VINCENT, Conseiller-rapporteur,
    - les observations de Me DEVARENNE, avocat de M. et Mme X...,
    - et les conclusions de M. COMMENVILLE, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur la régularité du jugement attaqué :
    Considérant qu'à l'appui de sa demande tendant à obtenir la déduction des versements opérés en exécution des engagements de caution souscrits le 2 janvier 1977 et le 15 mars 1980, M. X... a soulevé le moyen tiré de ce qu'il aurait à cette époque conservé sa qualité de dirigeant ; qu'en estimant que le requérant ne saurait utilement se prévaloir de sa qualité de dirigeant de fait, les premiers juges ont suffisamment répondu à ce moyen et n'ont dès lors pas entaché leur décision d'insuffisance de motivation ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    Considérant qu'aux termes de l'article 13 du code général des impôts :  "1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut ... sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu ; 2. Le revenu global net annuel servant de base à l'impôt sur le revenu est déterminé en totalisant les bénéfices ou revenus nets visés aux I à VII bis de la 1ère sous-section de la présente section, compte tenu, le cas échéant, du montant des déficits visés à l'article 156-1 ..." ; que l'article 156 du même code autorise sous certaines conditions que soit déduit du revenu global d'un contribuable le déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus et autorise le report sur le revenu global des années suivantes de l'excédent éventuel de ce déficit sur le revenu global de l'année ; que M. X..., qui a souscrit le 2 janvier 1977, le 15 mars 1980 et le 24 novembre 1983 trois engagements de caution au profit de la S.A. X... et Coulhon, dont il était alors administrateur, sollicite sur le fondement des dispositions précitées la déduction de son revenu global des versements qu'il a opérés au titre des années 1985 à 1988 en exécution de ces engagements ;
    Considérant, d'une part, que la seule circonstance que l'engagement de caution au profit de la société KHD France ait été souscrit le 2 janvier 1977, soit le lendemain de la prise d'effet de la démission de M. X... de ses fonctions de président-directeur général, ne saurait à elle seule faire regarder cet engagement comme pris par l'intéressé en cette dernière qualité ; que si le requérant soutient que cet engagement ainsi que celui contracté le 15 mars 1980 sont intervenus alors qu'il aurait conservé la qualité de dirigeant de fait de la société X... et Coulhon, il n'apporte par ailleurs aucune preuve à l'appui de cette allégation ;
    Considérant, d'autre part, que s'il est constant que l'engagement souscrit le 24 novembre 1983 par M. X... au profit du Crédit Lyonnais a été précédé de deux engagements souscrits en 1966 et 1972 pour un montant global identique et en qualité de président-directeur général de la société X... et Coulhon, il ressort des mentions portées par M. X... sur cet acte que celui-ci annule et remplace les deux cautions précitées ; qu'ainsi, le nouvel engagement ne peut être regardé comme la simple continuation des engagements antérieurement souscrits et sa portée doit être, pour les conséquences que M. X... peut en tirer au regard de son imposition sur le revenu, appréciée au regard de la qualité que l'intéressé détenait, à l'égard de la société, à la date à laquelle il a été souscrit ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... a nécessairement consenti les cautions litigieuses en sa qualité d'administrateur, ainsi que l'indique d'ailleurs expressément l'engagement conclu le 24 novembre 1983 ; que, par suite, les versements qu'il a effectués en exécution de ces engagements ne peuvent être regardés comme une dépense effectuée en vue de l'acquisition ou de la conservation d'un revenu qui, en vertu des dispositions précitées, aurait fait naître un déficit déductible de son revenu global, mais constituent une perte en capital dont aucun texte ne permet la déduction ; que les requérants ne sont ainsi pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté leur demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il ont été assujettis au titre des années 1986, 1987 et 1988 à raison de la réintégration par l'administration des sommes qu'ils avaient déduites de leur revenu global au titre des années 1985, 1986, 1987 et 1988 ;
    Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
    Considérant qu'aux termes de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ;
    Considérant que l'Etat n'est pas partie perdante dans la présente instance ; que, par suite, les conclusions de M. et Mme X... tendant à ce que ce dernier soit condamné à leur verser une somme de 5 000 F au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ne peuvent qu'être rejetées ;
Article 1er : La requête de M. et Mme X... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... et au ministre du budget.