Vu l'ordonnance du président de la 9ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat, en date du 11 janvier 1989, transmettant à la cour, en application des dispositions de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, le dossier de la requête visée ci-après ;
    Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat respectivement les 16 mars 1987 et 16 juillet 1987, présentés pour M. Gérard Z..., demeurant ..., par la société civile professionnelle GUIGUET, BACHELIER, de la VARDE, avocats au Conseil d'Etat et à la Cour de Cassation ;
    M.  Z... demande que la cour :
    1) annule le jugement en date du 31 décembre 1986 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en réduction des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1973, 1975 et 1976 ainsi que de la majoration exceptionnelle à l'impôt sur le revenu mise à sa charge pour les années 1973 et 1975,
    2) prononce la décharge, en droits et en pénalités, de l'ensemble des impositions ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience du 13 juin 1990 :
    - le rapport de M. CHEVALIER, conseiller ;
    - et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par une décision en date du 22 février 1989 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des impôts à Marseille a prononcé, d'une part, le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 37 500 francs, du complément d'impôt sur le revenu auquel M. Z... a été assujetti au titre de l'année 1973 et, d'autre part, le dégrèvement, à concurrence d'une somme de 5 060 francs, de la majoration exceptionnelle établie pour l'année 1973 ; que les conclusions de la requête de M. Z... relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur le montant des impositions de l'année 1973 restant en litige :
    Considérant que dans sa réclamation adressée au directeur régional des impôts à Marseille, le requérant se bornait à demander une réduction de la base d'imposition à l'impôt sur le revenu d'un montant de 50 000 francs ; que, dès lors, ses conclusions tendant à la décharge de l'imposition restant en litige après la décision mentionnée ci-dessus du directeur régional sont irrecevables, en tant qu'elles excèdent cette somme et ne peuvent qu'être rejetées ;
    Sur les impositions litigieuses des années 1975 et 1976 :
    Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non recevoir opposée par le ministre ;
    En ce qui concerne la régularité de la procédure de taxation d'office des revenus d'origine indéterminée :
    Considérant qu'aux termes de l'article 176 du code général des impôts :  "En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration vérifie les déclarations de revenu global prévues à l'article 170.  Elle peut demander au contribuable des éclaircissements.  Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qui ont fait l'objet de sa déclaration ...  Les demandes d'éclaircissements et de justifications doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et assigner au contribuable, pour fournir sa réponse, un délai qui ne peut être inférieur à un mois ..."  ; qu'en vertu du 2ème alinéa de l'article 179 du même code, le contribuable qui s'est abstenu de répondre aux demandes d'éclaircissements et de justifications de l'administration est taxé d'office à l'impôt sur le revenu, sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux ;
    Considérant, d'une part, que si M. Z... reproche au service de ne lui avoir accordé qu'un délai de réponse de 20 jours pour répondre à sa demande de justifications et d'éclaircissements et de ne pas l'avoir informé des conséquences éventuelles de son défaut de réponse, il est constant que la lettre en date du 25 août 1978 adressée au contribuable comportait de telles mentions ; qu'ainsi, le moyen manque en fait ;
    Considérant, d'autre part, que le requérant soutient que l'imposition assignée d'office au titre du revenu global ferait double emploi avec les redressements qui lui ont été assignés au titre des bénéfices industriels et commerciaux réalisés dans l'exercice de son activité personnelle de location de bateaux ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'enrichissement injustifié du contribuable aurait son origine dans des recettes commerciales occultes ; qu'ainsi, l'administration n'a pas utilisé la procédure de demande de justifications prévue à l'article 176 précité pour taxer d'office, contrairement aux dispositions de l'article 179, des bénéfices pour lesquels le code général des impôts prévoit un mode de détermination régi par des dispositions particulières ;
    En ce qui concerne la régularité de la procédure d'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux provenant de l'activité personnelle de location de bateaux :
    Considérant qu'aux termes de l'article 302 ter du code général des impôts :  " ... 2 - Sont exclues du régime du forfait : ...  - les opérations de location de matériels ou de biens de consommation durable, sauf lorsqu'elles présentent un caractère accessoire et connexe pour une entreprise industrielle ou commerciale ..."  ;
    Considérant qu'il est constant que M. Z... exerçait pour son compte personnel une activité de location de bateaux de plaisance ; que celle-ci était exclue du régime du forfait en vertu des dispositions précitées du 2 de l'article 302 ter du code et relevait dès lors du régime d'imposition selon le bénéfice réel ; que, par suite, en l'absence de déclaration annuelle des résultats, c'est à bon droit que le service, en application des dispositions de l'article 59 du code général des impôts, alors en vigueur, a évalué d'office le bénéfice imposable que M. Z... a réalisé à l'occasion de cette activité ;
    En ce qui concerne la charge de la preuve et le bien-fondé des impositions :
    Considérant que régulièrement imposé d'office, M. Z... ne peut obtenir la réduction des impositions litigieuses comme il l'a demandé qu'en apportant la preuve que l'administration a retenu une base excessive ;
    Considérant, en premier lieu, que M. Z... soutient que l'excédent des disponibilités sur les ressources justifiées au titre de l'année 1976, soit 133 000 francs, qui a été regardé par l'administration comme correspondant à des revenus de source indéterminée s'explique, pour un montant de 110 000 francs, par le dépôt sur son compte bancaire d'un chèque émis par M. X... lors de l'achat du bateau de M. Y... et destiné à régulariser des avances consenties entre lui-même, MM. B... et Y... ; mais que l'intéressé n'apporte aucune justification à l'appui de ses allégations selon lesquelles M. B... était débiteur envers lui d'une somme de 30 000 francs ou que M. Y... lui aurait donné l'ordre de rembourser à M. B... une dette de 90 000 francs ou de verser une commission de 10 000 francs à M. A... pour son rôle d'intermédiaire dans la vente ;
    Considérant, en second lieu, que le requérant ne conteste pas les affirmations de l'administration selon lesquelles les dépenses de train de vie ont servi, en tant qu'élément des balances de trésorerie, à évaluer les bénéfices commerciaux retirés de l'activité de loueur de bateaux dont il ne conteste pas d'ailleurs le bien-fondé ; que, par suite, M. Z..., qui n'a pas fait l'objet d'une taxation d'office de ses dépenses personnelles, ostensibles ou notoires, ne saurait soutenir utilement que le montant des dépenses de train de vie évalué par l'administration serait exagéré ;
    En ce qui concerne les pénalités :
    Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. Z... a omis de déclarer les bénéfices qu'il a retirés de son activité personnelle de location de bateaux de plaisance ; que, compte tenu du caractère répété de ces omissions, l'administration établit la mauvaise foi du requérant sur ces chefs d'imposition ;
    Considérant, en second lieu, qu'en l'absence de toute justification sérieuse de l'origine des revenus taxés d'office en application des dispositions de l'article 179 du code général des impôts, l'administration doit être regardée comme ayant également établi la mauvaise foi de M. Z... sur ce point ; que n'ayant pas été taxé d'office "à défaut de déclaration dans les délais prescrits", il ne peut utilement faire valoir que seules les pénalités prévues au 1 de l'article 1733 du code général des impôts alors en vigueur lui étaient applicables ;
    Considérant, dès lors, que M. Z... n'est pas fondé à soutenir que les majorations pour intérêts de retard doivent être substituées aux pénalités prévues à l'article 1729 du même code dans sa rédaction alors en vigueur ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, après le dégrèvement partiel accordé par le directeur régional des impôts à Marseille sur les impositions contestées de 1973, que M. Z... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;
Article 1er : A concurrence, d'une part, de la somme de 25 000 francs en droits et 12 500 francs en pénalités, en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel M. Gérard Z... a été assujetti au titre de l'année 1973, et d'autre part, de la somme de 5 060 francs, en ce qui concerne la majoration exceptionnelle de 1973, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Z.....