Vu l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la cour administrative d'appel de Paris, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête présentée au Conseil d'Etat pour la S.A.R.L "KAZAM" ;
    Vu la requête présentée pour la société "KAZAM", société à responsabilité limitée dont le siège est situé ..., représentée par son gérant en exercice, par Me Beer, avocat à la Cour ; elle a été enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 10 mars 1987 ; la société demande au Conseil d'Etat :
    1°) d'annuler le jugement n° 44315/84-1 - 44316/84-1 du 3 novembre 1986 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie, au titre des années 1977 à 1979 dans les rôles de la ville de Paris ;
    2°) de lui accorder la décharge demandée ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, le décret n° 88-707 du 9 mai 1988 et le décret n° 88-906 du 2 septembre 1988 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience du 18 avril 1989 :
    - le rapport de M. DUHANT, conseiller ;
    - les observations de Me BEER, avocat de la société "KAZAM",
    - et les conclusions de M. BERNAULT, commissaire du gouvernement ;
    Sur les conclusions relatives à l'impôt sur les sociétés :
    En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
    Considérant, en premier lieu, qu'en vertu des dispositions de l'article 58 code général des impôts alors en vigueur, les bénéfices déclarés par le contribuable peuvent être rectifiés d'office lorsque des erreurs, omissions ou inexactitudes graves et répétées sont constatées dans la comptabilisation des opérations effectuées par le contribuable et lorsque l'absence de pièces justificatives prive la comptabilité ou les documents en tenant lieu de toute valeur probante ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité dont la société KAZAM, qui exploite une discothèque à Paris, a fait l'objet entre le 22 janvier 1981 et le 22 avril 1981, l'administration a relevé que le livre de caisse comportait des ratures et des surcharges, que certaines recettes étaient omises, que les recettes enregistrées l'étaient globalement en fin de journée, sans être assorties de pièces justificatives, qu'il existait d'importantes discordances dans les inventaires des stocks, révèlant des achats sans facture, et que des apports en espèces étaient faits à la caisse pour l'équilibrer ; que, dans ces conditions, l'administration était en droit de rectifier d'office les bénéfices déclarés par la société ;
    Considérant, en second lieu, que si la société soutient que des documents, saisis en 1979 au cours d'une enquête dont elle a été l'objet sur le fondement des dispositions de l'ordonnance du 30 juin 1945 relative à la constatation, la poursuite et la répression des infractions à la législation économique, ont été utilisés par l'administration, cette exploitation a eu lieu en application des dispositions de l'article 1987 du code général des impôts, en vertu duquel l'administration fiscale peut se faire communiquer par d'autres administrations les documents qu'elles détiennent ; que l'examen des documents saisis ne peut être assimilé à une vérification de comptabilité ; que, dans ces conditions, la société ne peut utilement soutenir qu'il y aurait eu emport irrégulier de documents par le vérificateur et que le caractère contradictoire de la procédure de redressement aurait été méconnu ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société n'est pas fondée à soutenir que les impositions supplémentaires ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière ; que, par suite, il lui appartient d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ;
    En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
    Considérant que le vérificateur a procédé à la reconstitution des recettes de la société à partir des achats revendus, déterminés à partir des factures et en tenant compte d'une part, de fournitures gratuites mentionnées dans les factures ou dont l'existence a été établie par recoupement auprès des fournisseurs, d'autre part, des recettes accessoires non comptabilisées, et enfin, pour l'année 1979, des recettes résultant d'achats sans facture constatés par procès-verbal ; que si la requérante critique cette méthode en proposant des pourcentages de répartition entre les ventes par bouteilles et les consommations individuelles, elle ne fournit à ce sujet que des explications d'ordre général ; que le pourcentage de 25 % de pertes, avancé par elle, ne saurait être regardé comme établi par des attestations du personnel dépourvues de valeur probante ; qu'enfin, la production d'un constat d'huissier opéré en 1986 ne peut attester de la pratique commerciale de la discothèque au cours de la période vérifiée qui porte sur les exercices clos en 1977, 1978 et 1979 ; que, dans ces conditions, la société, qui ne propose pas d'autre méthode permettant d'évaluer ses recettes avec une meilleure précision, n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition ;
    Considérant, que si l'arrêt de la Cour d'appel de Paris du 11 juillet 1986, qui a reconnu le gérant de la société "KAZAM" coupable d'introduction frauduleuse, dans la discothèque exploitée, de bouteilles de whisky et de défaut de présentation de titres de mouvement, a, pour évaluer le montant des droits fraudés, retenu un nombre de bouteilles moins élevé que celui que les services fiscaux ont retenu pour l'établissement des bases d'imposition, cette décision judiciaire, qui n'avait pas pour objet d'établir le montant des revenus imposables de la société, n'est pas, à cet égard, revêtue de l'autorité de la chose jugée ; que, par suite, la société ne peut utilement s'en prévaloir ;
    En ce qui concerne les pénalités :
    Considérant que l'administration a appliqué aux droits litigieux, au titre des années 1977 et 1978, la pénalité prévue à l'article 1729 du code général des impôts dans le cas où la bonne foi du contribuable ne peut être retenue et, au titre de 1979, la pénalité prévue au même article en cas de manoeuvres frauduleuses ;
    Considérant qu'il résulte de l'ensemble des circonstances de l'affaire et notamment de l'absence systématique de toute pièce de nature à justifier, au cours de la période vérifiée, le montant des recettes inscrites en comptabilité, que l'administration doit être regardée comme établissant que la bonne foi de la société ne peut être admise ; que pour l'année 1979, cette absence systématique de justification des recettes, alliée à la pratique d'achats sans facture, constatée par un procès-verbal du 12 novembre 1981, était constitutive de manoeuvres frauduleuses ; que, par suite, la société n'est pas fondée à soutenir que les pénalités dont ont été assortis les droits complémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie ont été calculées sur la base de taux excessifs ;
    Sur les conclusions relatives à l'impôt sur le revenu :
    En ce qui concerne l'étendue du litige :
    Considérant que, par une décision du 11 juillet 1988, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux a accordé à la société "KAZAM" des dégrèvements de l'impôt sur le revenu mis à sa charge, à concurrence, respectivement, de 749 F pour 1977 et 149 745 F pour 1978 ; que, dans cette mesure, les conclusions de la société sont devenues sans objet ;
    En ce qui concerne les droits maintenus à la charge de la société :
    Sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens de la société "KAZAM".
    Considérant qu'aux termes de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 portant loi de finances pour 1980, ultérieurement codifié à l'article 1763 A du code général des impôts :  "Les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240 du code général des impôts, elles ne révèlent pas l'identité sont soumises à une pénalité fiscale calculée en appliquant au montant des sommes versées ou distribuées le double du taux maximum de l'impôt sur le revenu.  Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de la pénalité est ramené à une fois et demie ce taux maximum.  Les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 80 ter 1-2-3 et 62 du code général des impôts ainsi que les dirigeants de fait sont solidairement responsables du paiement de cette pénalité, qui est établie et recouvrée comme en matière d'impôt sur le revenu.  Sont abrogés les articles 9, 169 et 197-IV du code général des impôts" ;
    Considérant que les dispositions précitées ont eu pour objet de substituer à l'impôt sur le revenu dont les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés pouvaient être redevables dans les conditions prévues aux articles 9, 117, 169 et 197 du code général des impôts une pénalité fiscale sanctionnant le refus par la personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus ; que ces dispositions, qui ne concernent pas l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, ne sont pas au nombre de celles qui, en vertu du II de l'article 1er de la loi du 18 janvier 1980 susmentionnée, s'appliquent, pour la première fois, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 1979 et, en matière d'impôt sur les sociétés, aux bénéfices des exercices clos à compter du 31 décembre 1979 ; que, par suite, la pénalité fiscale qu'elles prévoient est applicable dès lors que son fait générateur intervient postérieurement à l'entrée en vigueur de la loi du 18 janvier 1980 ; que ce fait générateur est l'expiration du délai imparti à la société distributrice, en vertu de l'article 117, pour indiquer les bénéficiaires de la distribution ;
    Considérant que la société "KAZAM" a, par une notification du 19 mai 1981, été invitée, en application des dispositions de l'article 117 du code général des impôts, à désigner les bénéficiaires de distributions occultes, résultant, en vertu des dispositions combinées des articles 109, 110 et 116 dudit code, de ce que des redressements ont été apportés aux résultats déclarés par elle, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, au titre des exercices clos le 31 décembre 1977 et 1978 ; qu'à la date où expirait le délai pour répondre, les dispositions précitées de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 étaient en vigueur ; que, par suite, l'administration n'était pas en droit d'assujettir la société, en raison du défaut de désignation des bénéficiaires, à des cotisations d'impôt sur le revenu ;
    Considérant toutefois que le ministre demande que soient maintenues à la charge de la société les sommes qui n'ont pas fait l'objet du dégrèvement mentionné ci-dessus et qui correspondent au montant de la pénalité fiscale qui aurait pu être infligée à la société sur le fondement des dispositions précitées de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 ; qu'il fonde cette demande sur le droit de compensation que l'administration tient des dispositions des articles L.203 et L.204 du livre des procédures fiscales ; qu'aux termes de l'article L.203 de ce livre :  "Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande" ; qu'en vertu de l'article L.204, la compensation peut aussi être effectuée ou demandée entre divers impôts ;
    Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, et contrairement à ce que soutient le ministre, la pénalité instituée par les dispositions de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 est distincte de l'impôt sur le revenu dont les personnes morales pouvaient être redevables, avant l'entrée en vigueur de cette loi, dans les conditions prévues aux articles 9, 117, 169 et 197 du code général des impôts ; que, si une substitution de base légale peut être invoquée comme moyen de justifier en défense le bien-fondé d'une imposition, elle ne peut en revanche servir d'unique fondement à une demande de compensation présentée au titre de l'article L 203 du livre des procédures fiscales ; que la pénalité instituée par l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 n'est pas visée par les dispositions de l'article L.204 du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, l'administration n'est pas fondée à effectuer ou demander la compensation entre l'impôt sur le revenu établi à tort et la pénalité qui aurait pu être appliquée ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société requérante est fondée à demander la décharge de la fraction des cotisations à l'impôt sur le revenu établies au titre des années 1977 et 1978 et qui n'a pas fait l'objet du dégrèvement mentionné ci-dessus ;
    Sur les conclusions relatives à la pénalité fiscale établie au titre de l'année 1979 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par une notification de redressement du 19 mai 1981, la société "KAZAM" a été invitée à désigner les bénéficiaires des distributions correspondant aux sommes imposables à l'impôt sur les sociétés ; qu'il est constant que la société s'est abstenue, dans le délai de trente jours prévu à l'article 117 du code général des impôts, de désigner ces bénéficiaires ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à soutenir que c'est à tort que la pénalité prévue à l'article 1763 A du code lui a été appliquée ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société "KAZAM" est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande en décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1977 et 1978 et qui n'ont pas donné lieu à dégrèvement ;
    Article 1er : A concurrence de sommes s'élevant respectivement à 749 F et 149 745 F, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la société "KAZAM" tendant à obtenir la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1977 et 1978.
    Article 2 : La société "KAZAM" est déchargée des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1977 et 1978 et qui sont restées à sa charge à la suite du dégrèvement prononcé par l'administration.
    Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 3 novembre 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
    Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société "KAZAM" est rejeté.
    Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société "KAZAM" et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.