(2ème Chambre A)
    VU, enregistrée le 25 février 1997 au greffe de la cour, la requête présentée par M. Philippe RIEDEL, demeurant ... ;
    M. RIEDEL demande à la cour :
    1 ) d'annuler le jugement n 903985 du 7 novembre 1996 en tant que le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1984 à 1986 et de taxe professionnelle mises à sa charge au titre des années 1987 et 1988, ainsi que des pénalités y afférentes ;
    2 ) de prononcer la décharge sollicitée ;
    3 ) de prononcer le sursis à exécution du jugement attaqué ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    C+ VU le code de justice administrative ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 juin 2001:
    - le rapport de M. MAGNARD, premier conseiller,
    - et les conclusions de M. MORTELECQ, commissaire du Gouvernement ;
    En ce qui concerne le moyen tiré de l'inopposabilité des textes fiscaux à Melun :
    Considérant qu'aux termes de l'article 1er du décret du 5 novembre 1870 :  "Dorénavant la promulgation des lois et décrets résultera de leur insertion au Journal Officiel de la République Française lequel remplacera le Bulletin des lois" ; qu'aux termes de l'article 2 du même décret :  "Les lois et décrets seront obligatoires à Paris un jour franc après la promulgation et partout ailleurs, dans l'étendue de chaque arron-dissement, un jour franc après que le Journal Officiel qui les contient sera parvenu au chef-lieu de cet arrondissement" ; que ces dispositions ne sont pas contraires à celles de la loi du 12 vendémiaire an IV, laquelle institue la tenue en préfecture d'un registre attestant de l'arrivée du Journal officiel mais ne subordonne pas l'entrée en vigueur des lois et décrets à la formalité d'une inscription sur ce registre ; que le moyen tiré de l'illégalité de l'article 2 du décret du 5 novembre 1870 ne peut, par suite, qu'être rejeté ;
    Considérant que le requérant ne conteste pas que les dispositions législatives et réglementaires codifiées au code général des impôts et au livre des procédures fiscales, sur lesquelles sont fondées les impositions litigieuses, ont été dûment publiées au Journal officiel de la République Française ; qu'il n'est pas non plus contesté que les Journaux officiels contenant ces dispositions sont parvenus à Melun ; qu'ainsi, et en tout état de cause, le requérant ne peut utilement soutenir que ces textes ne lui seraient pas opposables ;
    En ce qui concerne le moyen tiré de l'inexistence du livre des procédures fiscales :
    Considérant que M. RIEDEL soutient que le livre des procédures fiscales est inopposable aux contribuables dès lors qu'aucune loi de validation n'est intervenue ; que, par suite, la procédure suivie par le comptable du Trésor est privée de fondement légal ;
    Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 78 de la loi n 61-1396 du 21 décembre 1961 portant loi de finances pour 1962 : "Le Gouvernement procédera par décrets en Conseil d'Etat à une refonte du code général des impôts en vue d'alléger et de simplifier la présentation de ce code. Cette refonte, qui pourra notamment comporter des fusions ou divisions d'articles, ne devra entraîner aucune modification des taux ni des règles de l'assiette et du recouvrement des impositions. Le nouveau code ne pourra être publié qu'à l'expiration d'un délai de trois mois après sa communication aux commissions des finances de l'Assemblée Nationale et du Sénat" ;
    Considérant qu'il résulte des dispositions mêmes de la loi précitée que le Gouvernement pouvait légalement isoler certains articles du code sous la dénomination de livre des procédures fiscales sans qu'y fasse obstacle la circonstance que cette dénomination n'aurait pas été envisagée explicitement par le législateur ; qu'il n'est pas contesté que l'ensemble des textes législatifs ont respectivement fait l'objet d'une promulgation et d'une publication régulière et que la codification critiquée a été régulièrement effectuée par voie de décrets en Conseil d'Etat n s 81-859, 81-860 du 15 septembre 1981, pris après décisions du Conseil constitutionnel et publiées au Journal officiel de la République française du 20 septembre 1981 ; qu'ainsi, le moyen du requérant manque en fait ;
    En ce qui concerne le moyen tiré de la méconnaissance de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié :
    Considérant que M. RIEDEL soutient que l'administration a entaché d'irrégularité la procédure d'imposition en ne donnant pas suite à ses demandes visant à entretenir l'interlocuteur départemental de son dossier, alors que cette garantie visée dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié est opposable à l'administration en application des dispositions de l'article L.10 du livre des procédures fiscales ;
    Considérant que le paragraphe 5 du chapitre III de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, dans sa rédaction alors en vigueur, dispose :  "Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal ... Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur" ; qu'il résulte des dispositions précitées que les contribuables ne peuvent faire appel à l'interlocuteur départemental qu'à la double condition d'avoir saisi au préalable le supérieur hiérarchique du vérificateur et qu'à l'issue de cette saisine un désaccord persiste ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de ses demandes de saisine de l'interlocuteur départemental présentées le 8 juin et le 17 octobre 1988, M. RIEDEL a été invité à prendre préalablement contact avec l'inspecteur principal, supérieur hiérarchique direct du vérificateur ; que, s'il allègue avoir eu un entretien téléphonique infructueux avec ledit inspecteur principal, il n'en apporte pas la preuve alors que l'administration produit sa lettre du 17 octobre 1988 refusant expressément une telle entrevue ; que, par suite, il n'est pas fondé à se prévaloir d'une méconnaissance par l'administration des dispositions de l'article L.10 du livre des procédures fiscales ;
    En ce qui concerne la régularité de la vérification de comptabilité :
    Considérant que selon les dispositions du même article L.10 du livre des procédures fiscales, l'administration contrôle les déclarations fiscales et peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. RIEDEL, a été invité, par lettre du 10 septembre 1987, à produire des justifications concernant des frais professionnels qu'il entendait déduire de son revenu imposable, l'origine et la nature de deux plus-values de cession ainsi que la nature et le prix d'un bien immobilisé ; que s'il soutient qu'il a fourni en réponse à cette demande des documents tirés de sa comptabilité, il ne résulte pas de l'instruction que lesdits documents aient donné lieu à un examen critique de ladite comptabilité ; qu'ainsi, l'administration s'est, en la circonstance, bornée à faire usage du droit, que lui confèrent les dispositions précitées de l'article L.10 du livre des procédures fiscales, de contrôler sur pièces les déclarations du contribuable, sans procéder à une vérification de comptabilité laquelle n'a débuté qu'ultérieurement, suite à l'envoi d'un avis de vérification ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité aurait commencé avant l'envoi dudit avis manque en fait ; que la circonstance que les redressements notifiés aient pu trouver leur origine dans le contrôle sur pièces effectué préalablement à l'engagement de la vérification de comptabilité n'est pas de nature à entacher d'irrégularité ladite vérification ;
    En ce qui concerne la régularité de la procédure de redressements des bénéfices non commerciaux :
    Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient le requérant, la notification qui lui a été adressée mentionne de façon précise les montants des redressements mis à sa charge ainsi que leur mode de détermination ; qu'elle était ainsi suffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L.57 du livre des procédures fiscales ; que l'administration n'était nullement tenue, dès lors qu'elle avait dans sa notification en date du 28 mars 1988, régulièrement motivé l'ensemble des chefs de redressements afférents au calcul des bénéfices non commerciaux réalisés au cours des années 1985 et 1986, de renouveler cette motivation dans la notification du 9 mai 1988, qui se bornait à rectifier le calcul de la plus-value réalisée par l'intéressée au titre de l'année 1985 et à en tirer les conséquences au niveau du bénéfice non commercial de l'année 1985 tel qu'il résultait des redressements précédemment notifiés ;
    Considérant, en second lieu, que la circonstance que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires se soit à tort déclarée incompétente sur le chef de redressement afférent à la déductibilité des intérêts d'emprunt est, en tout état de cause, sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
    En ce qui concerne le caractère probant de la comptabilité et la charge de la preuve :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.192 du livre des procédures fiscales :  "Lorsque l'une des commissions visées à l'article L.59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge." ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas sérieusement contesté que le livre-journal dans lequel M. RIEDEL, chirurgien-dentiste, avait l'obligation en vertu de l'article 99 du code général des impôts d'inscrire, jour par jour, le détail de ses recettes et dépenses professionnelles, comportait des irrégularités de nature à le priver de tout caractère probant ; que, dès lors, et nonobstant la circonstance, invoquée par M. RIEDEL, que les recettes comptabilisées et déclarées ne différaient pas sensiblement de celles ressortant des relevés de sécurité sociale, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la comptabilité du requérant comme irrégulière et non probante et a arrêté d'office ses bénéfices non commerciaux ; que les impositions ayant été mises en recouvrement conformément à l'avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, il appartient à M. RIEDEL d'apporter la preuve de l'exagération des impositions qu'il conteste ; que la charge de la preuve lui incombe également concernant la déductibilité des intérêts d'emprunts pour laquelle la commission départementale n'a pas émis d'avis ;
    En ce qui concerne le bien-fondé des redressements en matière de bénéfices non commerciaux :
    Considérant que M. RIEDEL fait valoir que l'administration n'a pas identifié les sommes qui n'auraient pas été comptabilisées en tant que recettes ; que, toutefois, la comptabilité de l'intéressé, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, étant dépourvue de caractère probant, l'administration était en droit de reconstituer les recettes perçues à partir des relevés bancaires professionnels du contribuable ; que contrairement à ce qui est soutenu, cette méthode ne saurait être regardée comme exagérément sommaire ou radicalement viciée dans son principe ; que, par suite, il incombe à M. RIEDEL d'établir l'origine non professionnelle des sommes retenues par le vérificateur ;
    Considérant qu'il résulte des pièces présentées par le requérant devant la cour, lesquelles n'ont d'ailleurs donné lieu à aucune observation de la part du ministre, qu'à hauteur de 74.645,29 F au titre de 1984, de 116.727,49 F pour 1985 et de 72.298 F pour 1986 les crédits bancaires réintégrés par le service comme recettes imposables, correspondent à des virements de compte à compte, des prêts bancaires, des remboursements d'avances, des intérêts d'obligations, des chèques rejetés par la banque ainsi qu'à l'encaissement en début d'année de chèques reçus et comptabilisés au cours de l'année précédente ; qu'il y a, par suite, lieu de déduire lesdites sommes de la base imposable de M. RIEDEL ;
    Considérant, en revanche, que si le requérant fait valoir que l'administration n'apporte aucun élément permettant de conclure à l'exagération des charges déduites des bénéfices non commerciaux, il ne démontre pas, par cette seule pétition de principe, ainsi qu'il en a la charge, que les charges non retenues par le service étaient nécessaires à l'exercice de sa profession ;
    En ce qui concerne la régularité et le bien-fondé des redressements afférents à la plus-value professionnelle :
    Considérant, en premier lieu, que, comme il a été dit ci-dessus, la circonstance que la commission départementale des impôts directs et de taxes sur le chiffre d'affaires se soit déclarée à tort incompétente sur le chef de redressement afférent à la plus-value professionnelle est, en tout état de cause, sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
    Considérant, en second lieu, qu'en se bornant à produire un rapport d'expert immobilier, dont l'administration a, au demeurant, tenu compte, le requérant ne conteste pas utilement le montant de la plus-value professionnelle restant en litige ;
    En ce qui concerne les pénalités :
    Considérant que la seule circonstance qu'il existe une discordance entre les remises de chèques en banque et les mentions du livre de recettes de M. RIEDEL ne suffit pas à établir la mauvaise foi du requérant ; qu'il convient, dès lors et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens relatifs aux pénalités infligées, de limiter ces pénalités au montant des intérêts de retard ;
    Sur les conclusions en réduction de la taxe professionnelle :
    Considérant que M. RIEDEL n'articulant aucun moyen propre à la taxe professionnelle, les conclusions susvisées doivent être rejetées ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. RIEDEL est seulement fondé à demander la réduction de sa base imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux de 74.645,29 F au titre de 1984, 116.727,49 F pour 1985, 72.298 F pour 1986, la décharge des compléments d'impôts sur le revenu correspondant et la limitation aux intérêts de retard des pénalités infligées sur les impositions restant en litige ; que pour le surplus, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté les conclusions de sa demande ;
    Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
    Considérant qu'aux termes de l'article 761-1 du code de justice administrative :  "Dans toute les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ;
    Considérant qu'il n'y a pas lieu dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à la demande de M. RIEDEL ;
Article 1er : La base imposable de M. RIEDEL dans la catégorie des bénéfices non commerciaux est réduite de 74.645,29 F au titre de 1984, 116.727,49 F pour 1985 et 72.298 F pour 1986.
Article 2 : M. RIEDEL est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article premier.
Article 3 : Les pénalités dont a été assorti le complément d'impôt sur le revenu auquel M. RIEDEL a été assujetti au titre des années 1984 et 1986 sont limitées aux intérêts de retard.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. RIEDEL est rejeté.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 7 novembre 1996 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.