(5ème chambre)
    VU, enregistrés au greffe de la cour les 11 et 24 juillet 1997 et 22 janvier 1999, la requête et le mémoire complémentaire présentés pour M. Jean X..., demeurant ..., par Me Y..., avocat ; M. X... demande à la cour :
    1 ) d'annuler le jugement du 21 avril 1997 par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge des pénalités de mauvaise foi dont a été assorti le complément d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 1993 ;
    2 ) de prononcer la décharge demandée ;
    3 ) d'ordonner que, jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la requête, il soit sursis à l'exécution de la décision attaquée ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu, au cours de l'audience publique du 28 septembre 2000
    - le rapport de M. DUPOUY, premier conseiller,
    - et les conclusions de M. BOSSUROY, commissaire du Gouvernement ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts :  "1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionné à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de quarante pour cent si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ..." ; et qu'aux termes de l'article 1728 du même code :  "1. Lorsqu'une personne physique ou morale ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter un acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de dix pour cent ..." ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... a cédé, le 17 juin 1993, la totalité des actions qu'il détenait dans les sociétés JHB Productions et JBA Productions dont il avait été le dirigeant et le principal actionnaire et a réalisé à cette occasion une plus-value d'un montant imposable de 7.806.500 F ; que M. X..., qui avait omis de porter le montant de cette plus-value sur sa déclaration de revenus de l'année 1993, a souscrit la déclaration n 2045 relative à cette plus-value dans les trente jours suivant la première mise en demeure que lui avait adressée l'administration, le 21 octobre 1994, à la suite d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal ; que l'administration a assorti le complément d'impôt sur le revenu assigné au contribuable de la pénalité pour mauvaise foi prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ;
    Considérant que pour justifier l'application de cette pénalité, l'administration s'est fondée sur l'importance des redressements assignés à M. X... et sur sa qualité d'ancien dirigeant de société, excluant selon elle qu'il puisse avoir ignoré le régime fiscal de la plus-value dégagée lors de la cession de ses actions ; qu'en se bornant à faire état de ces éléments, sans prendre en compte les circonstances particulières de l'affaire et alors qu'aucun manquement antérieur de même nature n'a été relevé à l'encontre de M. X..., l'administration ne peut être regardée comme apportant la preuve que le comportement du requérant ait procédé d'une intention délibérée de dissimulation de revenus imposables ; que, par suite, M. X... est fondé à soutenir que la pénalité de mauvaise foi ne pouvait être mise à sa charge ; que, toutefois, le ministre demande que dans l'hypothèse où la mauvaise foi du contribuable ne serait pas retenue, la pénalité prévue à l'article 1728 du code général des impôts pour défaut ou retard de souscription d'une déclaration soit substituée à celle de l'article 1729 ;
    Considérant que si le ministre est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier d'une pénalité en en modifiant le fondement juridique, c'est à la double condition que la substitution de base légale ainsi opérée ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi et que l'administration invoque, au soutien de la demande de substitution de base légale, des faits qu'elle avait retenus pour motiver la pénalité initialement appliquée ; qu'il ressort des termes mêmes de la notification de redressements du 14 novembre 1994 que, pour assujettir M. X... à des pénalités de mauvaise foi, l'administration s'est notamment fondée sur le fait que le contribuable s'était abstenu de souscrire spontanément la déclaration de la plus-value ; que cette carence était de nature à justifier légalement l'application de la pénalité prévue à l'article 1728 précité du code général des impôts ; qu'il y a lieu, dès lors, de faire droit à la demande de substitution de base légale présentée par le ministre, dans la mesure où cette substitution ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi ; que, pour les motifs retenus par le tribunal administratif, tirés de l'inopérance des autres moyens soulevés par M. X..., le surplus des conclusions de la requête ne peut qu'être rejeté ;
Article 1er : Les pénalités prévues à l'article 1728 du code général des impôts sont substituées à celles qui ont été appliquées au complément d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre de l'année 1993.
Article 2 : M. X... est déchargé de la différence entre l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1993 et celui qui résulte de l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement n 954713 du tribunal administratif de Melun en date du 21 avril 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.