(2ème Chambre B)
    VU la requête et les mémoires complémentaires, enregistrés respectivement les 1er septembre 1997, 29 janvier 1998 et 2 septembre 1998 au greffe de la cour, présentés par M. Roger X..., demeurant ... (Seine-et-Marne) ; M. X... demande à la cour :
    1 ) d'annuler le jugement n 961481 en date du 20 juin 1997 par lequel le tribunal administratif de Melun n'a que partiellement fait droit à sa demande de décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1988 et 1989 ;
    2 ) de le décharger des impositions contestées ;
    3 ) d'ordonner le sursis à exécution du jugement attaqué ;
    4 ) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 30.000 F en application de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 mars 2000 :
    - le rapport de Mme PERROT, premier conseiller,
    - les observations du cabinet FIDAL, avocat, pour M. X...,
    - et les conclusions de Mme KIMMERLIN, commissaire du Gouvernement ;
    Considérant que M. X... conteste les compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1988 et 1989 à la suite d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ; qu'il fait appel du jugement en date du 20 juin 1997 par lequel le tribunal administratif de Melun n'a que partiellement fait droit à sa demande ;
    Sur la procédure d'imposition :
    Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions combinées de l'article L.10 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à compter du 1er janvier 1988 et de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, qu'au cours d'un examen de situation fiscale personnelle, le vérificateur est tenu d'offrir au contribuable la possibilité d'engager avec lui un dialogue oral et contradictoire, notamment sur les discordances ressortant des documents, tels les comptes bancaires, dont dispose le service, avant l'envoi éventuel de demandes écrites d'éclaircissements ou de justifications ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction qu'après avoir reçu, le 5 mars 1991, un avis l'informant de ce qu'il allait faire l'objet du contrôle en question, M. X... s'est entretenu à deux reprises, le 25 mars 1991, puis, pour discuter des documents bancaires, le 15 mai suivant, avec le vérificateur, lequel lui a envoyé, le 18 juin 1991, une demande de justifications qui, par suite de ce dialogue préalable, n'a porté que sur la moitié des crédits figurant sur ses comptes ; que l'agent n'était par ailleurs pas tenu de lui donner avant la notification des redressements des informations sur les rehaussements qui étaient envisagés ; que, dans ces conditions, et nonobstant la circonstance, sans incidence, que deux vérificateurs se sont succédés à l'occasion du contrôle, M. X... n'est pas fondé à soutenir qu'il n'aurait pas bénéficié de la garantie qui s'attache à un dialogue oral et contradictoire ;
    Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L.12 du livre des procédures fiscales :  " ... sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification ... " ; qu'aux termes de l'article L.50 de ce livre :  "Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts." ; qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a adressé le 16 décembre 1991 à M. X... une notification de redressements, rectifiée le 20 décembre ; que l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. X... doit être regardé comme ayant été dès lors achevé à cette date ; que si le contribuable, arguant de la vérification, au cours de l'année 1992, de la comptabilité des sociétés dont il était le dirigeant, et de l'envoi, le 21 juillet 1994, d'une troisième notification de redressements à son nom, soutient de manière alternative qu'en violation des dispositions susrapportées le contrôle aurait excédé la durée légale d'un an ou qu'il aurait été procédé à un nouvel examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les mêmes années, il est constant que l'administration fiscale n'a effectué après le 20 décembre 1991 aucune nouvelle investigation dans les ressources ou le patrimoine personnels de l'intéressé, et s'est bornée à notifier, en 1994, un redressement d'un même montant fût-ce, comme il lui était loisible de le faire, sur une base légale différente ; qu'ainsi le moyen soulevé par M. X... ne peut être accueilli ;
    Considérant, enfin, que le différend opposant M. X... à l'administration après la dernière notification de redressements portait exclusivement sur la qualification juridique de ses activités et des revenus qu'il en retirait ; que ce différend n'entrait ainsi pas dans le champ de compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale n'était pas tenue de saisir cette commission malgré la demande en ce sens qu'avait présentée le contribuable ; que si ce dernier entend invoquer le bénéfice de la doctrine selon laquelle la question de savoir si un revenu doit être imposé dans la cédule des bénéfices non commerciaux est une question de fait, une telle doctrine, s'agissant de la procédure d'imposition, est en tout état de cause inopposable à l'administration sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    En ce qui concerne l'imposition de la plus-value réalisée en 1988 :
    Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts :  "1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ... " ;
    Considérant que M. X..., après avoir mis fin en 1980 à son activité professionnelle d'exploitant de supermarché, a constitué le 4 novembre de cette même année, avec les membres de sa famille, une société civile immobilière dite "Du Passage" ayant pour activité la location en crédit-bail en vue de sa sous-location d'une galerie de centre commercial ; qu'à partir de cette date, il a progressivement assumé des fonctions de dirigeant ou d'administrateur dans une dizaine de sociétés ayant pour objet l'implantation en France et en Europe de centres commerciaux et a participé à la constitution de sept autres sociétés civiles immobilières spécialisées comme la société civile immobilière "Du Passage" dans la sous-location de locaux de centres commerciaux pris en crédit-bail, et dont il a déclaré les revenus et les déficits à titre professionnel ; que, dans ces conditions, la plus-value réalisée par le contribuable à l'occasion de la cession, le 11 octobre 1988, des parts de la société civile immobilière "Du Passage" doit être regardée comme n'ayant été possible que grâce à une activité d'ensemble déployée par lui depuis 1980 ; qu'ainsi c'est à bon droit que l'administration a estimé que ce profit, qui provenait d'une exploitation lucrative au sens des dispositions de l'article 92 précité du code général des impôts, était un revenu imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;
    En ce qui concerne les déficits reportables afférents aux années 1983 à 1987 :
    Considérant que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a admis dans son principe l'imputation des déficits provenant, pour une somme totale de 5.271.394 F, de l'activité non commerciale de conseil immobilier de M. X..., sur la plus-value imposée dans les conditions susrappelées au titre de l'année 1988 ; que, dans ces conditions, les conclusions présentées en appel par M. X... sur ce chef de redressement sont sans objet ;
    Considérant toutefois que, par la voie de l'appel incident, le ministre fait valoir, sans être contesté, que les premiers juges ont omis de défalquer du montant des déficits ainsi imputés une somme de 47.396 F dont la déduction avait déjà été admise par ses services lors de la procédure de redressements ; qu'il y a dès lors lieu de faire droit à sa demande et de rétablir M. X... à l'impôt sur le revenu de l'année 1988 à concurrence de la réintégration dans sa base d'imposition de la somme de 47.396 F ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a rejeté le surplus de sa demande, tandis que le ministre est, pour sa part, fondé à demander la réformation de ce jugement ;
    Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
    Considérant que M. X... succombe dans la présente instance ; que sa demande tendant à ce que l'Etat soit condamné, en application des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, à lui verser une somme au titre des frais qu'il a exposés doit, en conséquence, être rejetée ;
Article 1er : M. X... est rétabli, à concurrence d'un montant en base de 47.396 F, à l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1988 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.
Article 2 : Le jugement n 961481 du tribunal administratif de Melun en date du 20 juin 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : La requête de M. X... est rejetée.