(Deuxième Chambre)
    VU la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés le 24 décembre 1993 et le 1er mars 1994 au greffe de la Cour, présentés pour M. et Mme Daniel X..., demeurant ... à Douai (Nord), par Me RENAUD, avocat au barreau de Paris ;
    M. et Mme X... demandent à la Cour :
    1°/ d'annuler le jugement du 21 octobre 1993 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande en réduction des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1980 à 1985 ;
    2°/ de prononcer la décharge des impositions litigieuses et des pénalités y afférentes ;
    VU le mémoire en défense, enregistré le 28 juin 1995, présenté au nom de l'Etat par le ministre de l'économie et des finances ; le ministre conclut à ce que la Cour décide qu'il n'y a pas lieu de statuer à concurrence des dégrèvements accordés et rejette le surplus des conclusions de la requête ;
    VU le mémoire en réplique, enregistré le 16 janvier 1996, présenté pour M. et Mme X... ; M. et Mme X... concluent aux mêmes fins que leur requête et, subsidiai- rement, à ce que soit ordonnée une expertise à l'effet d'apprécier la réalité des justifications produites ;
    VU le mémoire complémentaire en défense, enregistré le 29 avril 1996, présenté au nom de l'Etat par le ministre de l'économie et des finances ; le ministre conclut aux mêmes fins que son mémoire en défense ;
    VU le mémoire complémentaire en réplique, enregistré le 29 mai 1996, présenté pour M. et Mme X... ; M. et Mme X... concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens ;
    VU l'ordonnance du Président de la 2ème Chambre de la Cour, portant clôture de l'instruction à compter du 29 mai 1996 à 16 Heures ;
    VU le jugement attaqué ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7
novembre 1996 :
    - le rapport de M. VINCENT, Conseiller ;
    - les observations de Me RENAUD, avocat de M. et Mme X... ;
    - et les conclusions de M. COMMENVILLE, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par décision en date du 26 juin 1995 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Nord-Lille a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de sommes respectives de 171 912F, 122 142F , 197 850 F et 383 555 F, des compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme X... ont été assujettis au titre des années 1980, 1981, 1982 et 1983 ; que les conclusions de la requête de M. et Mme X... sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur la procédure d'imposition :
    En ce qui concerne la régularité de la procédure de taxation d'office :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.16 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur :  "En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements ... Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ... les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et fixer à l'intéressé, pour fournir sa réponse, un délai qui ne peut être inférieur au délai de trente jours prévu à l'article L.11 ..." ; qu'aux termes de l'article L.69 du même livre :  " ... Sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L.16" ;
    Considérant, d'une part, qu'il ne résulte d'aucune disposition législative ou réglementaire, et notamment pas des dispositions précitées selon lesquelles l'adminis- tration ne peut adresser une demande de justifications au contribuable qu'après avoir réuni des éléments permettant d'établir que ce dernier peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, que l'envoi d'une telle demande doit être obligatoirement précédé d'un débat oral mené à l'initiative de l'administration ; que les mentions du document intitulé "Les droits du contribuable vérifié" relatives au déroulement de la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble ne sauraient en tout état de cause être utilement invoquées, dès lors que l'avis de vérification a été adressé le 8 avril 1986, soit avant l'entrée en vigueur des dispositions légales imposant la remise de la Charte du contribuable avant l'engagement d'une telle vérification et en rendant les dispositions opposables à l'administration ;
    Considérant, d'autre part, que l'administration a adressé le 22 juillet 1986 à M. et Mme X... une demande de justifications portant sur l'origine des versements opérés sur leurs comptes bancaires en 1984 et 1985 ; qu'alors même que ladite demande portait sur un nombre élevé d'opérations, il n'est pas établi que la réponse à y apporter présenterait une complexité particulière faisant obstacle à l'apport même partiel de toute justification dans le délai de trente jours imparti à cet effet, notamment en ce qui concerne les quelques versements d'un montant unitaire élevé identifiés par le service ; que si les intéressés ont formulé le 22 août 1986 une demande de prorogation de délai, celle-ci n'était assortie d'aucun commencement de justification et renvoyait la production d'éléments de réponse au mois de novembre, en alléguant notamment qu'ils n'avaient pas achevé leurs recherches tendant à établir l'origine des versements opérés sur leurs comptes bancaires au titre des années 1981, 1982 et 1983, ayant fait l'objet d'une précédente demande de justifications en date du 7 mai 1985 ; que, dans les circonstances de l'espèce, l'administration était ainsi en droit de ne pas accéder à cette demande ;
    Considérant qu'il ressort de ce qui précède qu'eu égard aux dispositions précitées de l'article L.69 du livre des procédures fiscales, l'administration a pu réguliè- rement taxer d'office les sommes litigieuses ; que, par suite, il incombe à M. et Mme X... de prouver l'exagération des bases d'imposition qui leur ont été notifiées ;
    En ce qui concerne la motivation de la notification de redressements :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.76 du livre des procédures fiscales, dont les dispositions sont, à l'exclusion de celles de l'article L.57, seules applicables en cas d'imposition d'office :  "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable ... au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination ..." ;
    Considérant que, par notification en date du 23 octobre 1986, l'administration a redressé les bases imposables de M. et Mme X... de la différence entre le montant des versements opérés sur leurs comptes bancaires et les revenus qu'ils avaient déclarés au titre des années 1984 et 1985 ; que cette notification se réfère expressément à la demande de justifications précitée en date du 22 juillet 1986, qui comporte l'indication de la date et du montant de chacun des versements en cause ; que, par suite, cette notification doit être regardée comme suffisamment motivée ; que si le vérificateur a procédé à une double qualification des mêmes sommes en tant que revenus d'origine indéterminée taxés d'office, d'une part, et que bénéfices non commerciaux évalués d'office, d'autre part, cette circonstance est sans incidence sur le respect des dispositions précitées ;
    En ce qui concerne la réponse aux observations du contribuable :
    Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, les requérants ont été régulièrement taxés d'office à raison des revenus d'origine indéterminée faisant l'objet du présent litige ; qu'aucune disposition ne fait obligation à l'administration de répondre aux éventuelles observations formulées par le contribuable en réponse à des redressements notifiés selon une procédure d'office ; que, par suite, la circonstance qu'ils n'auraient pas reçu régulièrement notification de la réponse du 26 novembre 1986 par laquelle l'administration a néanmoins confirmé les redressements litigieux est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
    Sur le bien-fondé de l'imposition :
    En ce qui concerne l'origine des versements opérés en 1984 sur les comptes bancaires :
    Considérant, en premier lieu, que si les requérants produisent des photocopies de chèques accompagnés des bordereaux de remise correspondants, émis par la Société Yoster au profit de Mme X..., ils n'établissent pas que les versements en cause correspondraient, comme ils le soutiennent, à des remboursements de frais ou de dépenses que celle-ci aurait dû avancer pour le compte de ladite société ; qu'en revanche, les intéressés établissent, par la production d'une lettre émanant de Me Y..., administrateur judiciaire de la Société Yoster, de copies de chèques tirés par ce dernier et de bordereaux de remise de ces chèques sur leur compte bancaire, l'origine de quatre versements s'élevant globalement à 186 445F ;
    Considérant, en deuxième lieu, que si les requérants font valoir que Mme X... aurait perçu une somme de 81 335 F à titre de remboursement de frais de déplacement opérés par la Société Traksen, cette explication n'est corroborée par aucune pièce justificative pour trois des six versements en cause ; que si les contribuables produisent des copies de notes de frais qui seraient détenues par la société Traksen, portant sur des sommes de 6 000F, 14 021 F et 11 250 F, qui auraient été versées à Mme X... respectivement les 21 septembre, 16 novembre et 21 décembre 1984, il ne ressort pas des pièces du dossier que les versements correspondants auraient donné lieu à une demande de justifications de la part de l'administration ;
    Considérant, en dernier lieu, que les requérants soutiennent que les retraits d'espèces opérés sur le compte Sofinco étaient destinés à être versés sur leur compte chèque postal ; que les requérants établissent, eu égard aux dates et aux montants des sept opérations qu'ils invoquent expressément, la corrélation entre les retraits et les versements correspondants, s'élevant à une somme globale de 150 000F ; qu'en revanche, la simple correspondance approximative du montant global desdits retraits et versements ne saurait suffire à établir que l'intégralité des remises d'espèces opérées sur le compte chèque postal aurait pour origine les retraits d'espèces opérés sur le compte Sofinco ;
    En ce qui concerne l'origine des versements opérés en 1985 sur les comptes bancaires :
    Considérant, d'une part, que les requérants n'apportent aucun commencement de preuve de ce que les versements opérés par la Société Traksen au profit de Mme X... correspondraient au remboursement de dépenses avancées par celle-ci pour le compte de ladite société ;
    Considérant, d'autre part, qu'à concurrence des seuls neuf mois pour lesquels elle produit un bordereau de notes de frais de déplacement et de la seule fraction desdits frais afférents à chacun de ces mois figurant dans la comptabilité de la Société Traksen telle que reproduite dans la notification de redressements adressée le 15 juin 1987 à cette société, Mme X... justifie de l'origine des versements opérés en 1985 sur son compte chèques postaux ; qu'à ce titre, la requérante est fondée à demander la réduction de ses bases d'imposition dans la limite d'une somme de 125 973F ;
    Sur les pénalités :
    Considérant qu'en se bornant à faire référence à la nature des redressements et à leur importance par rapport au montant des revenus déclarés, l'administration n'établit pas la mauvaise foi du contribuable ; que, par suite, il y a lieu de substituer aux pénalités pour mauvaise foi infligées à Mme X... au titre des années 1984 et 1985, dans la limite de leur montant, les intérêts de retard prévus par les dispositions alors applicables de l'article 1 727 du code général des impôts ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille n'a pas réduit leur base imposable d'une somme respective de 336 445F et de 125 973F au titre des années 1984 et 1985 et ne leur a pas accordé la décharge des pénalités pour mauvaise foi qui leur ont été infligées au titre desdites années ;
Article 1 : A concurrence de sommes respectives de 171 912F, 122 142F, 197 850F et 383 555F, en ce qui concerne les compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme X... ont été assujettis au titre des années 1980, 1981, 1982 et 1983, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête.
Article 2 : Les bases d'imposition assignées à M. et Mme X... sont réduites d'un montant respectif de 336 445F et de 125 973F au titre des années 1984 et 1985.
Article 3 : M.et Mme X... sont déchargés des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 2.
Article 4 : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux pénalités pour mauvaise foi notifiées à M. et Mme X... et afférentes aux compléments d'impôt sur le revenu demeurant à leur charge en vertu de la présente décision.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Lille en date du 21 octobre 1993 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X... est rejeté.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... et au ministre délégué au budget.