VU la requête et le mémoire ampliatif, enregistrés au greffe de la cour les 22 avril et 11 juillet 1991, présentés pour M. Y... demeurant ..., par la SCP DELAPORTE-BRIARD, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ; M. Y... demande à la cour :
    1°) d'annuler les jugements en date des 9 mai et 14 décembre 1990 par lesquels le tribunal administratif de Paris a, d'abord, ordonné un supplément d'instruction afin d'assurer le caractère contradictoire de la procédure, puis, rejeté sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1977 à 1981 ;
    2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 juin 1994 :
    - le rapport de Mme ALBANEL, conseiller,
    - et les conclusions de M. GIPOULON, commissaire du Gouvernement ;
    Sur la régularité des jugements attaqués :
    Considérant qu'en énonçant dans les motifs de sa décision, d'une part, que "l'avis en date du 29 juillet 1981 portant que la vérification s'étendrait aux déficits des exercices 1975 et 1976 imputés sur les exercices vérifiés n'avait qu'un caractère informatif et ne saurait être regardé comme l'amorce d'une vérification de comptabilité portant sur ces exercices", et, d'autre part, que "le caractère vague des réponses et la circonstance qu'elles n'étaient pas accompagnées de pièces probantes ont permis de les assimiler à des défauts de réponse", le tribunal administratif, contrairement aux allégations du requérant, n'a pas omis de répondre aux moyens tirés de l'irrégularité de l'avis de vérification de comptabilité daté du 29 juillet 1981 et de ce que M. Y... ne pouvait être taxé d'office pour défaut de réponse à une demande de justifications, en application de l'article L.69 du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte, également, des pièces du dossier de première instance que le moyen tiré de ce que le jugement attaqué serait insuffisamment motivé manque en fait, notamment en ce qui concerne la régularité de la procédure de taxation d'office ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    En ce qui concerne l'avis de vérification de comptabilité du 29 juillet 1981 :
    Considérant que s'il est constant que l'avis du 29 juillet 1981 adressé à Mme Y... dans le cadre de la vérification de comptabilité de son activité de marchand de biens ne mentionne ni le jour ni l'heure de présentation du vérificateur, une telle omission n'a pas préjudicié aux garanties accordées aux contribuables par l'article L.47 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il s'agissait d'un avis complémentaire concernant le contrôle de l'exactitude des déficits des années 1975 et 1976 reportés sur les exercices vérifiés et que Mme Y... était avertie, par la seule réception de l'avis de vérification du 16 février 1981 qui portait les mentions prescrites par ledit article, qu'elle pouvait avoir à justifier les déficits ainsi reportés ;
    En ce qui concerne la motivation des notifications de redressements des 22 décembre 1982 et 26 juillet 1983 :
    Considérant qu'il ressort, en tout état de cause de l'examen de la notification adressée au contribuable le 22 décembre 1982 que ce document contient toutes les précisions nécessaires pour lui permettre de connaître la nature et les motifs des redressements envisagés ; qu'elle justifie, notamment, le recours à la procédure de taxation d'office par le défaut de réponse à la demande de justifications ou l'absence de justifications sur la cause des versements provenant de différents comptes bancaires ; que si M. Y... fait valoir que la notification du 26 juillet 1983, relative aux années 1979 à 1981, ne justifie pas davantage le recours à la procédure de taxation d'office, ce moyen ne peut être que rejeté, les redressements litigieux opérés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ayant été effectués selon la procédure unifiée ;
    En ce qui concerne la procédure de taxation d'office :
    Considérant que le requérant soutient que l'administration n'était pas en droit d'avoir recours à la procédure de demandes de justifications puis de taxation d'office faute d'avoir au départ réuni pour ce faire des éléments suffisants ;
    Considérant, en premier lieu, qu'en vertu des dispositions de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, l'administration peut demander des justifications au contribuable lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que celui-ci peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa déclaration et que, selon l'article L.69 du même livre, elle peut taxer d'office à l'impôt sur le revenu le contribuable qui s'est abstenu de répondre à ses demandes d'éclaircissements ou de justifications ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration était en droit de regarder M. Y..., pendant les années 1977, 1978, 1979 et 1981, comme ayant eu des revenus plus importants que ceux qu'il avait déclarés et de lui demander toutes justifications utiles sur l'origine de ces revenus, dès lors que les crédits apparus sur ses comptes bancaires excédaient pour ces années le double des revenus déclarés ; que si M. Y... fait valoir que les demandes de justifications n'auraient pas précisé le détail des éléments justificatifs de cet excès, ce moyen manque, en toute hypothèse, en fait ;
    Considérant, toutefois, s'agissant de l'année 1980, que les revenus déclarés de M. Y... se montaient à 1.876.674 F, alors que les crédits inscrits sur ses comptes bancaires s'élevaient pour la même année à 3.457.733 F ; qu'ainsi, la discordance entre les revenus déclarés et le total des crédits bancaires n'était pas suffisante pour permettre d'établir que le contribuable pouvait avoir des revenus plus importants que ceux qu'il avait déclarés ; que, dès lors, M. Y... est fondé à soutenir que c'est à tort que, pour l'année 1980, il a été taxé d'office à l'impôt sur le revenu à raison de revenus d'origine indéterminée ;
    Considérant, en second lieu, que l'administration a envoyé à M. Y... plusieurs demandes de renseignements et justifications concernant l'origine, la cause et la nature de différents crédits bancaires au titre des années 1977 à 1981 ; qu'en particulier, pour les années 1979 et 1981, trois demandes successives lui ont été adressées ; qu'à la suite de chacune de ces demandes, M. Y... a fourni diverses justifications dont une partie au moins a été admise par le service ; que l'administration était en droit, en vertu des dispositions de l'article L. 16 -dans sa rédaction alors en vigueur- et de l'article L.69, de taxer d'office l'intéressé sur les sommes demeurant non justifiées, à l'expiration du délai fixé par la dernière demande ; que notamment, l'administration n'était pas tenue d'adresser au contribuable une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaitait ; qu'en ce qui concerne les années 1977 et 1978, pour lesquelles un délai supplémentaire n'a pas été accordé, la disproportion entre le délai imparti et les questions posées -qui étaient toutes précises- n'était pas telle que, compte tenu par ailleurs du nombre de questions auxquelles aucune réponse n'était donnée et du caractère imprécis ou invérifiable de celles non retenues pour lesquelles une explication était avancée mais sans justifications, le contribuable ne pouvait être taxé immédiatement d'office ; qu'en ce qui concerne les années 1979 et 1981 l'administration a poursuivi la procédure et n'a en définitive taxé que les crédits pour lesquels n'était apportée aucune réponse ou des réponses en définitive imprécises ou invérifiables ; que, dans ces conditions, exception étant faite pour l'année 1980, le requérant a été régulièrement taxé d'office et supporte la charge de la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition ;
    Considérant enfin que si le requérant soutient que les demandes d'éclaircissements ont été adressées antérieurement à l'avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble en violation de l'article L.47 du livre des procédures fiscales, les premières l'ont été le 13 septembre 1982 au titre de 1980 et le 8 octobre 1982 au titre de 1981, le second étant en date du 3 août 1982 ; qu'ainsi le moyen manque en fait ;
    En ce qui concerne la vérification de comptabilité :
    Considérant que le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité afférente à l'activité de marchand de biens de l'épouse du contribuable aurait été irrégulière est, en tout état de cause, inopérant, dès lors que M. Y... était en situation de taxation d'office et que les impositions ne trouvent pas leur origine dans les faits révélés par cette vérification ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    En ce qui concerne l'année 1977 :
    Considérant, en premier lieu, que si M. Y... fait valoir que la notification de redressements du 22 décembre 1981 relative à l'année 1977 n'est parvenue à son domicile que le 4 janvier 1982 et qu'aucun avis de mise en instance n'a été déposé à son domicile, le 28 décembre 1981, il résulte de l'instruction -notamment d'une attestation de l'administration des Postes en date du 7 décembre 1983- et il n'est pas contesté que c'est sur ordre d'un des employés de maison du contribuable, valet de chambre et mandataire agréé auprès des PTT, que le préposé des postes a été invité à représenter la lettre une seconde fois, le 4 janvier 1982 ; que, dans ces conditions et dès lors que l'agent des postes n'était pas tenu par la réglementation postale de déposer un avis de passage, l'administration établit qu'elle a adressé au contribuable, avant le 31 décembre 1981, une notification de redressements qui a interrompu la prescription pour les impositions contestées portant sur l'année 1977 ;
    Considérant, en deuxième lieu, que si M. Y... fait valoir que certains crédits litigieux correspondent à des remboursements d'avances qu'il aurait précédemment consenties à l'hôpital privé Le Foyer pour un montant de 2.360.000 F, il ne l'établit pas, par les pièces produites ; qu'en particulier, l'attestation du 3 février 1982 du président de cet hôpital n'établit ni la réalité des avances alléguées ni leur corrélation avec les crédits litigieux ;
    Considérant, en troisième lieu, que si M. Y... produit une attestation de la Société Générale en date du 12 novembre 1981, mentionnant le remboursement d'un bon de caisse, le 15 décembre 1977, pour un montant de 271.408,26 F, il n'établit pas, par les documents qu'il produit, que ce bon était en sa possession le 1er janvier 1977 ;
    Considérant, en troisième lieu, qu'eu égard tant à leurs termes mêmes qu'à leur caractère invérifiable et imprécis, -en ce qui concerne à tout le moins celle de M. C... les attestations émanant d'une part du directeur d'une agence de la Société Générale en date du 12 novembre 1981, d'autre part de MM. Z... et B... en date des 3 décembre et 27 novembre 1981 n'établissaient nullement, en tout état de cause, que les crédits de 800.000 F et 271.408,26 F fussent afférentes à la cession de bons de caisse acquis le 31 décembre 1976, avant le début, le 1er janvier 1977, de la période vérifiée ;
    En ce qui concerne l'année 1978 :
    Considérant que M. Y... soutient que les crédits litigieux d'un montant de 4.327.000 F, au titre de l'année 1978, correspondent pour partie à un prêt bancaire accordé par le Crédit foncier commercial d'Alsace Lorraine à la société à responsabilité limitée Victor X..., aux SCI Victor X... et Guéroux et à l'intéressé lui-même, et que ces crédits ont été, dans une premier temps, virés sur le compte de Mme A..., fille du contribuable et gérante de la société à responsabilité limitée Victor X..., puis dans un second temps, versés sur les comptes détenus par M. et Mme Y... à la Société Générale ; qu'il fait valoir également qu'il "a toujours utilisé le compte de sa fille comme son propre compte puisqu'il disposait d'une procuration et que les crédits provenant de ce compte doivent être assimilés à des virements internes" ; que, toutefois, il ne produit pas la procuration dont s'agit et n'établit pas que les versements successifs constatés sur ses comptes de la Société Générale seraient -alors que les codébiteurs du prêt avaient autorisé le notaire à remettre à M. Y... lui-même l'ensemble des fonds sans aucune mention d'un versement fractionné- le résultat du reversement du produit du prêt contracté auprès du Crédit Foncier pour un montant, après déduction des frais de dossier, de 3.920.000 F ;
    En ce qui concerne l'année 1979 :
    Considérant, en premier lieu, que la seule circonstance que certains des crédits bancaires relatifs à l'année 1979 correspondraient à des virements provenant du compte de sa fille -qui était avec lui en relations d'affaires- ne suffit pas à établir le caractère interne et donc non-imposable de ces virements, dès lors que, comme il a été dit ci-dessus, le requérant s'abstient de produire la procuration dont ne saurait tenir lieu l'attestation tardivement produite par l'intéressée, aux termes de laquelle le contribuable disposait seul des comptes de sa fille ; que, dans ces conditions, le requérant n'établit pas l'origine et la nature des crédits dont il s'agit ;
    Considérant, en second lieu, qu'en se bornant à indiquer que certaines sommes enregistrées sur ses comptes de la Société Générale proviennent de ses comptes courants d'associé dans la société à responsabilité limitée Clinique Victor X... -dont du reste il n'était pas associé- ou dans la SCEA Le Pontif -sans produire les relevés de ces comptes courants-, M. Y... ne justifie pas de l'origine ni, en tout état de cause, de la nature et partant, du caractère non imposable de ces versements ; que l'absence de redressements de la SCEA Le Pontif issus de la vérification à laquelle cette société avait été soumise ne saurait davantage tenir lieu de la preuve requise dans la présente instance ;
    En ce qui concerne l'année 1981 :
    Considérant, en premier lieu, que M. Y... n'établit pas que les virements provenant du compte de Mme A..., d'un montant de 1.520.000 F correspondent en tout ou partie aux sommes appréhendées par cette dernière au titre de la vente de l'hôpital de Pierrefitte -propriété des SCI Victor X... et Guéroux dont les principaux associés étaient celle-ci et son gendre ; qu'en l'absence d'une telle corrélation la nature des crédits en cause n'est pas justifiée ; que par suite le moyen tiré d'une double imposition, d'ailleurs non établie, est inopérant ;
    Considérant, en second lieu, que le requérant n'apporte pas la preuve que les versements provenant de la SCEA Le Pontif correspondent à des remboursements d'avances et ne conservent pas ainsi un caractère indéterminé pour contester un crédit de 250.000 F porté le 31 décembre 1981 au compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la société à responsabilité Lintea ; qu'il ne justifie, par ailleurs, ni du remboursement d'une avance consentie à son épouse par la société Lintea ni de la réalité de la dette contractée envers cette société ; qu'il ne saurait utilement solliciter une réduction au titre de l'année 1982 qui n'est pas en litige ; qu'enfin, s'agissant d'une somme de 386.953 F, l'intéressé ne peut être regardé comme apportant la preuve, par la production d'une attestation -d'ailleurs postérieure à l'année litigieuse- qu'il s'agirait d'un remboursement d'un dépôt de garantie constitué en 1979 pour le compte de l'association Le Foyer clinique de la Noue, compte tenu de l'absence totale de précisions de ladite attestation sur le montant et la date de l'avance prétendûment faite à ce titre en 1979 par le requérant ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'il y a lieu, pour les motifs susindiqués, de décharger M. Y... du complément d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 1980 ; que pour le surplus, le requérant n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des cotisations lui demeurant assignées ;
Article 1er : M. Y... est déchargé du complément d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 1980, en tant qu'il procède des revenus d'origine indéterminée.
Article 2 : Les jugements du tribunal administratif de Paris en date des 9 mai et 14 décembre 1990 sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Y... est rejeté.