Vu la requête, enregistrée le 9 janvier 1989 au greffe de la cour, présentée pour M. Georges A..., demeurant 6, rue de la Somme à La Rochelle (Charente-Maritime) et Maître X..., syndic ;
    M. A... et Me X... demandent à la cour :
    1°) d'annuler le jugement en date du 9 novembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu et de la pénalité y afférente à laquelle M. A... a été assujetti au titre de l'année 1983 ;
    2°) de prononcer la décharge demandée ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 janvier 1995 :
    - le rapport de M. DESRAME, conseiller ; - les observations de Me Y..., avocat pour M. A... et Me X... ; - et les conclusions de M. LABORDE, commissaire du gouvernement ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme Pierre A..., qui ont exercé l'activité de garagiste à La Rochelle jusqu'au 27 octobre 1975, ont à cette date loué en gérance libre leur fonds de commerce ainsi que l'immeuble dans lequel il était exploité à la société anonyme "Etablissement TERNANT S.A." dont leur fils Georges était le président-directeur général et dont ils détenaient environ 30 % du capital ; qu'ils se sont, au cours des années 1977 à 1982, portés caution au bénéfice de cette société pour diverses sommes atteignant un montant global de 1.848.302,90 F ; qu'en exécution des engagements de caution souscrits, ils ont dû verser cette somme aux établissements de crédit concernés ; que les requérants en demandent l'imputation sur les bénéfices commerciaux et les plus-values commerciales de l'entreprise A... qui ont été imposés au titre des années 1982 et 1983 en soutenant que l'opération litigieuse correspondait à l'intérêt commercial de cette entreprise qui avait la qualité de loueur du fonds et que les sommes versées en exécution des engagements constituent des dépenses effectuées en vue de la conservation du revenu tiré de la location ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts :  "I - Présentent ... le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 5° personnes qui donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation, que la location comprenne, ou non, tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie" ; qu'aux termes de l'article 38 dudit code :  "2 - Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt ..." ; qu'aux termes de l'article 39 du code précité :  I - Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment :  1° les frais généraux de toute nature" ; qu'enfin aux termes de l'article 13.1 du même code :  "le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut y compris la valeur des produits ou avantages dont le contribuable a joui en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation d'un revenu" ;
    Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les dépenses qu'une entreprise relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux peut être amenée à exposer au profit d'une entreprise juridiquement indépendante ne peuvent légalement figurer dans les charges d'exploitation de la première que dans la mesure où cette entreprise établit que les dépenses en cause ont été exposées dans son intérêt propre ; qu'il en est ainsi lorsque les engagements de caution souscrits au profit d'une entreprise tierce ont pour but la conservation d'un revenu constitué par les loyers tirés de la location gérance d'un fonds de commerce et non pas seulement la préservation de la valeur d'un capital ;
    Considérant que les époux A..., qui ne détenaient dans la S.A. des établissements A... qu'une faible partie du capital social, ne pouvaient à l'époque où les engagements ont été souscrits, raisonnablement penser que les difficultés rencontrées par les marques Simca, Chrysler, Talbot entraîneraient la disparition de leur entreprise de vente automobile ; qu'ainsi ils pouvaient légitimement escompter, grâce à leurs engagements personnels, conserver la consistance de leur fonds de commerce et permettre ainsi au gérant libre de continuer à leur verser un loyer dans la mesure où la pérennité de l'entreprise serait ainsi assurée ; que dans les circonstances de l'espèce, les requérants doivent être regardés comme établissant que les engagements litigieux ont été pris en vue de la conservation d'un revenu ; qu'ils sont donc fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a considéré que les sommes versées en exécution des engagements litigieux constituaient une perte en capital non déductible ;
    Considérant toutefois que les sommes payées en exécution de ces engagements ne sont déductibles du revenu imposable de l'année au cours de laquelle le paiement a été effectué que si l'engagement souscrit n'était pas hors de proportion avec les rémunérations allouées à l'intéressé ou qu'il pouvait escompter au moment où il l'a contracté ; que dans le cas de versements effectués en exécution d'engagements multiples souscrits sur plusieurs années, le caractère déductible des sommes payées doit être apprécié par référence au montant total des engagements ainsi souscrits et est subordonné à la condition que l'engagement au titre duquel les versements ont été effectués n'ait pas eu pour effet, à la date à laquelle il a été pris, de porter le total cumulé des cautions données par le contribuable à un montant hors de proportion avec la rémunération annuelle que ce dernier percevait ou pouvait escompter au titre de l'année concernée ; que lorsque l'engagement souscrit ne respecte pas cette condition, les sommes versées à ce titre sont néanmoins déductibles dans la mesure où elles n'excèdent pas le plafond ainsi fixé ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'entreprise exploitée par M. et Mme A... s'est, à partir de l'année 1977, personnellement portée caution des obligations souscrites par la S.A. des Etablissements A... auprès de divers établissements bancaires qui lui avaient consenti des avances pour un montant inconnu en 1977, de 500.000 F auprès du Crédit du Nord en février 1979 porté ultérieurement à 750.000 F en juin 1979 et à 1.000.000 F en février 1981 et pour un montant cumulé de 370.625 F auprès de Chrysler crédicavia au cours de la même année 1979 ; qu'enfin elle s'est de nouveau engagée à hauteur de 400.000 F auprès du Crédit du Nord en avril 1981, qu'en exécution de ces engagements, elle a dû verser au cours des années 1982 et 1983 diverses sommes pour un montant total de l'ordre de 1.848.000 F environ ;
    Considérant toutefois que les éléments du dossier ne permettent de connaître ni la date à laquelle le loyer initialement fixé à 84.000 F a été porté à 200.000 F, ni le montant des sommes versées respectivement au titre de chacune des années en litige, ni à quel engagement elles se rapportent ; qu'il y a dès lors lieu pour la cour d'ordonner un supplément d'instruction aux fins de demander à M. Georges A..., qui vient aux droits de ses parents décédés et à Maître X..., syndic au règlement judiciaire des époux Pierre A... et Madeleine Z... toutes précisions utiles à ce sujet ;
Article 1er : Avant de statuer sur la requête de M. A... et de Maître X..., il sera procédé par les soins des requérants, contradictoirement avec le ministre, à un supplément d'instruction aux fins de déterminer année d'imposition par année d'imposition le montant des sommes versées par l'entreprise A... ainsi que l'engagement de caution auquel chacune des sommes versées se rapporte, enfin la date à laquelle le loyer versé aux époux A... a été porté à 200.000 F.
Article 2 : Il est accordé aux requérants un délai de 4 mois à compter de la notification du présent arrêt pour faire parvenir au greffe de la cour les informations définies à l'article 1er ci-dessus.