Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 3 décembre 1999, présentée pour M. et Mme X, demeurant ..., Israël, par la     SCP Caubet, Chouchana, Meyer, avocat  ; M. et Mme X demandent à la cour  : 


     1°) d'annuler le jugement n° 9414320/1 du 5 octobre 1999 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1988, 1989 et 1990  ; 


     2°) et de prononcer la décharge demandée  ;


     
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     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu la convention fiscale franco-israélienne en date du 20 août 1963 tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproque en matière d'impôts sur le revenu  ; 


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du  18 septembre 2003  :


     - le rapport de Mme Lecourbe, premier conseiller,


     
- les observations de Me Boudriot, pour M. et Mme X,


     - et les conclusions de Mme Escaut, commissaire du Gouvernement  ; 


     Considérant que M. et Mme X demandent l'annulation du jugement en date du 5 octobre 1999 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1988, 1989 et 1990  ; 


     Sur la domiciliation fiscale de M. et Mme X au cours des          années 1988 à 1990  :


     Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 4 B du code général des impôts  :  Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de        l'article 4 A  : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal  ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire  ; c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques   ;


     Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 2-3 de la convention fiscale franco-israélienne en date du 20 août 1963 alors applicable  :  a) Au sens de la présente convention, on entend par  résident d'un Etat contractant  toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère analogue...   ;


     Considérant, en premier lieu, que M. et Mme X, de nationalité israélienne, se fondent d'abord sur une décision du juge pénal, statuant sur les poursuites engagées à leur encontre pour fraude fiscale, pour soutenir que leur domicile fiscal, au cours des années en cause, était en Israël et non en France  ; que cependant, l'autorité de la chose jugée au pénal ne s'impose aux juridictions administratives, sauf lorsque la légalité d'une décision administrative est subordonnée à la condition que les faits qui servent de fondement à cette décision constituent une infraction pénale, qu'en ce qui concerne les constations de fait que les juges répressifs ont retenues et qui sont le support nécessaire de leur décision  ; qu'ainsi, la qualification juridique de la résidence fiscale des intéressés par le juge pénal ne s'impose pas au juge administratif  ;


     Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X a exercé en France, au cours des années en cause, une activité non déclarée de négoce d'oeuvres d'art et que les achats qu'il a effectués à ce titre à son nom ou pour le compte des sociétés Artmod et Juva Holding international se sont élevés aux sommes de 17.682.765 F en 1988, 30.551.932 F en 1989 et 16.900.000 F en 1990  ; que si le requérant fait valoir le caractère accessoire de cette activité, son activité principale étant, selon lui, exercée en Suisse, il n'apporte aucun élément corroborant cette affirmation  ; que, par suite, exerçant son activité principale en France, c'est à juste titre qu'il a été regardé par l'administration comme y ayant son domicile fiscal au sens des dispositions précitées de l'article 4 B du code général des impôts  ; 


     Considérant, en dernier lieu, que si M. et Mme X soutiennent que leur domicile fiscal aurait été en Israël en application des stipulations de la convention fiscale franco-israélienne alors applicable, ils ne produisent aucun document établi par l'administration fiscale israélienne attestant de leur assujettissement, au cours des années en cause, à l'impôt sur le revenu en Israël  ; que, par suite, en application des stipulations susrappelées de l'article 2-3 de la convention fiscale franco-israélienne, ils ne peuvent se prévaloir de la qualité de résident fiscal en Israël  ; que, par ailleurs, ils ne peuvent pas plus invoquer le bénéfice des stipulations de la convention applicables aux entreprises israéliennes qui ne concernent, en vertu de l'article 2-5 de ladite convention, que les entreprises exploitées par un résident fiscal en Israël  ; 


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à contester leur domiciliation fiscale en France au cours des années 1988 à 1990  ; 


     Sur l'imposition des revenus professionnels de M. X au titre des années 1988 à 1990  :


     En ce qui concerne le principe de l'assujettissement à l'impôt des revenus professionnels de M. X  :


     Considérant qu'aux termes de l'article 155 A du code général des impôts  :  I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de cette dernière  : (...) soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit la rémunération des services est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens susmentionné à l'article 238 A. II. Les règles prévues au I sont également applicables aux personnes domiciliées hors de France pour les services rendus en France. III. La personne qui perçoit la rémunération des services est solidairement responsable, à hauteur de cette rémunération, des impositions dues par la personne qui les rend .  ; 


     Considérant que pour faire valoir que ses revenus professionnels n'entraient pas dans le champ d'application des dispositions précitées de l'article 155 A du code général des impôts, M. X soutient que les sommes qui ont été imposées par l'administration n'ont pas été versées, comme l'affirme cette dernière, aux sociétés Etablissement Artmod et Juva Holding International mais lui ont été versées par lesdites sociétés en rémunération des prestations de conseil qu'il aurait effectuées pour leur compte  ; que, cependant, il n'apporte aucun élément à l'appui de cette allégation alors que l'administration a constaté qu'il avait régulièrement acheté des oeuvres d'art notamment en France, au nom des sociétés Etablissement Artmod et Juva Holding International en usant de procurations lui confiant le mandat le plus large pour agir sans aucun contrôle en leur nom ainsi que des comptes bancaires ouverts au nom de ces sociétés en France  ; que lesdites sociétés ont leur siège social respectivement au Liechtenstein et au Panama, qui sont des pays dans lesquels les revenus provenant d'activités professionnelles qui ont leur source à l'étranger ne sont pas soumis à un impôt sur les bénéfices ou les revenus, et qui doivent être regardés comme bénéficiant d'un régime fiscal privilégié au sens des dispositions de l'article 238 A du code général des impôts, c'est, par suite, à juste titre que l'administration a fait application des dispositions précitées de l'article 155 A du code général des impôts pour imposer au nom de M. X la rémunération des prestations de services effectuées par lui, en France, au bénéfice de ces sociétés  ; que, par ailleurs, M. X ne saurait, en tout état de cause, invoquer utilement le bénéfice de stipulations de la convention fiscale franco-israélienne pour s'opposer à l'imposition en litige dès lors que, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, il n'avait pas son domicile fiscal en Israël au cours des années en cause  ; 


     En ce qui concerne la nature des revenus professionnels de M. X en France  : 


     Considérant que M. X conteste l'imposition de ses revenus professionnels dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au motif qu'ils relèveraient en réalité de celle des bénéfices non commerciaux  ; 


     Considérant, d'une part, que M. X invoque l'autorité de la chose jugée attachée à l'arrêt de la cour d'appel de Paris en date du 8 octobre 1996, statuant sur les poursuites pénales engagées à son encontre  ; que cette décision, reprenant à son compte les déclarations de l'intéressé retient effectivement qu'il exerçait une activité libérale de consultant, après avoir, d'ailleurs entériné les constations de fait effectuées par le tribunal de grande instance de Paris dans son jugement du 17 janvier 1996 selon lesquelles M. X exerçait une activité de courtage en oeuvre d'art sous couvert de sociétés écrans établies dans des pays à fiscalité privilégiée  ; que, toutefois ainsi qu'il l'a été rappelé ci-dessus, l'autorité de la chose jugée au pénal ne s'imposant aux juridictions administratives qu'en ce qui concerne les constatations de fait que les juges répressifs ont retenues et qui sont le support nécessaire de leur décision, le moyen tiré de la qualification juridique de son activité professionnelle par le juge pénal est inopérant  ;  


     Considérant, d'autre part, que M. X soutient que l'activité qu'il exerçait en France était une activité de consultant et d'expert  ; que, cependant, les attestations qu'il produit à l'appui de cette allégation ont été établies par les sociétés Etablissement Artmod et Juva Holding International postérieurement aux notifications de redressements en cause et si elles définissent son activité comme celle d'un  expert consultant , elles précisent que sa rémunération correspondait à un pourcentage égal à 1,5 % du prix des achats effectués  ; que, par ailleurs, elles ne sont corroborées par aucun contrat ou aucune autre pièce du dossier alors qu'il résulte de l'instruction que M. X achetait en fait régulièrement des oeuvres d'art en France et à l'étranger, lesquelles étaient ensuite revendues à l'étranger  ; que, par suite, c'est à juste titre que l'administration a considéré qu'il exerçait une activité de courtier en oeuvres d'art et a imposé les rémunérations en résultant dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux  ; 


     En ce qui concerne le montant des commissions perçues  :


     Considérant que si M. X, qui, ayant fait l'objet d'une taxation d'office, supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de l'imposition, soutient que le taux de commission retenu par l'administration serait trop élevé, il se borne à produire les deux attestations précitées établies par les sociétés Etablissement Artmod et Juva Holding International  ; que ces documents postérieurs aux années litigieuses et contradictoires avec ses déclarations au service de recherche de la police judiciaire de Lyon en date du 24 mars 1989 selon lesquelles il était rémunéré sur la base de 5 % du prix des ventes de tableaux réalisées par la société Artmod sont dépourvus de valeur probante  ; qu'en l'absence de toute autre pièce au dossier, et alors qu'il ne peut utilement se prévaloir des usages de la profession, il n'est pas fondé à contester le taux fixé par l'administration  ; 


     Sur l'imposition des revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 1990  :


     Considérant que l'administration a taxé d'office, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, les crédits figurant sur les comptes bancaires des contribuables au titre de l'année 1990  ; que M. et Mme X, qui supportent la charge d'établir le caractère exagéré de l'imposition, n'apportent aucun élément prouvant que ces sommes correspondraient à des revenus professionnels de M. X déjà imposés ou non imposables  ; 


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas  fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande  ; 


     D E C I D E  :


     Article 1er  : La requête de M. et Mme X est rejetée. 


     
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N° 99PA04003