Vu le recours, enregistré au greffe de la cour administrative d'appel de Douai le 


     
8 septembre 2000, formé par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie  ; le ministre demande à la Cour  : 


     
	1°)	de réformer le jugement n° 97-724 du 4 mai 2000 en tant que par ledit jugement le tribunal administratif de Lille a accordé à la S.C.S. Civad et Cie la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1987 à concurrence des crédits d'impôt dont l'imputation a été refusée au titre du fonds commun de placement Obuncour C  ;


     	2°)	de décider que la S.C.S. Civad et Cie sera rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés, de l'année 1987 à concurrence de la réduction prononcée par ledit jugement  ;


     
Code C+ Classement CNIJ  :	19-01-01-03


     
			19-04-02-01-08


     
Il soutient que le fonds commun de placement  Obuncour C  n'a pas objectivement fonctionné conformément aux dispositions législatives et réglementaires le régissant et a été utilisé d'une manière dévoyée qui viole l'esprit et la lettre de la loi du 13 juillet 1979 régissant les fonds communs de placement  ; que l'administration par voie de substitution de base légale se prévaut des règles fixées par l'article 199 ter A du code général des impôts  ; que, dès lors, la société ne peut se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'application de la mesure d'assouplissement prévue par l'instruction du 13 janvier 1983, les conditions expresses dont elle était assortie n'étant pas remplies  ; que, conformément aux dispositions de l'article 199 ter A du code général des impôts, le droit à imputation ne peut excéder celui auquel aurait pu prétendre la S.C.S. Civad et Cie si elle avait perçu directement sa quote-part des produits encaissés par les fonds communs de placement  ; que la notification de redressement du 14 décembre 1990 est suffisamment motivée et permettait à la contribuable d'engager une discussion contradictoire avec l'administration et de formuler ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait  ; que l'obligation d'informer le contribuable sur la teneur des renseignements recueillis par l'administration dans l'exercice de son droit de communication a été respectée par le service  ; 


     Vu le jugement attaqué  ;


     Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 novembre 2000, présenté pour la société en commandite simple (S.C.S.) Civad et Cie, dont le siège social est situé ..., par Me Philippe Y..., avocat  ; la S.C.S. Civad et Cie demande à la Cour, d'une part, de rejeter le recours et, d'autre part, par la voie du recours incident de réformer le jugement attaqué en ce qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande et en conséquence de prononcer la décharge de l'imposition restant à sa charge et des intérêts de retard y afférents  ; elle soutient que la notification de redressement du 14 décembre 1990 est insuffisamment motivée  ; qu'elle n'a pas été mise à même de discuter utilement des affirmations du vérificateur  ; que le principe des droits de la défense a été méconnu en l'absence d'indication par l'administration de l'exercice du droit de communication auprès de tiers avant la mise en recouvrement des impositions  ; que le jugement est erroné en droit en ce qui concerne l'objet de la substitution de base légale  ; que la commission départementale des impôts était compétente pour connaître du litige dans le cadre de la nouvelle base légale, que, dès lors, la société a été privée d'une garantie de procédure à laquelle elle aurait eu droit dans ce cadre-là  ; que face aux irrégularités du fonctionnement des fonds communs de placement alléguées par l'administration, le porteur de parts, tel la société exposante, peut lui opposer à la fois le mandat de gestion légalement confié au gérant et au dépositaire, la responsabilité exclusive de ceux-ci en cas de fonctionnement irrégulier du fonds, et l'affirmation de régularité, résultant de l'absence de critiques du commissaire aux comptes et de la commission des opérations de bourse, pour que soient justement reconnues les limites du paragraphe 100 de l'instruction du 13 janvier 1983 à son égard et sa protection par la garantie prévue à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales  ; qu'en conséquence, et dans le principe même, le débat développé par l'administration sur le terrain du paragraphe 100 de l'instruction et de prétendues irrégularités dans le fonctionnement des fonds doit être écarté comme inopérant  ; qu'à supposer qu'il n'en aille pas ainsi, il apparaîtrait, en tout état de cause, que la société ne saurait être tenue de rapporter une preuve qu'elle ne pourrait pratiquement être en mesure de démontrer  ; que, si l'administration n'avance que des arguments formulés en termes vagues et trop généraux, sa position ne saurait être jugée fondée et la société devra être considérée comme ayant rapporté la preuve contraire  ; qu'à l'examen, aucun des arguments avancés par le ministre pour affirmer le fonctionnement irrégulier des fonds  diversification internationale  et  Obuncour C  n'apparaît probant  ; qu'il s'agit des conditions relatives à la confusion des fonctions de gérant et de dépositaire, à l'absence de souscription de parts à tout moment, à la transgression de l'interdiction de publicité et de démarchage et au versement de commissions excessives, laquelle condition a été retenue par le jugement pour admettre le fonctionnement irrégulier du fonds  diversification internationale   ; qu'en jugeant ainsi le tribunal administratif a méconnu les droits de la défense et les règles régissant la charge de la preuve  ;  


     	Vu le mémoire, enregistré le 24 octobre 2002, par lequel le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie se désiste de son recours  ;


     	Vu l'ordonnance, en date du 8 janvier 2004, par laquelle le président de la 2ème chambre fixe au 13 février 2004 à 16 heures 30 la clôture de l'instruction  ; 


     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu la loi n° 79-594 du 13 juillet 1979  ;


     Vu l'arrêté ministériel du 30 juin 1983  ;


     Vu l'instruction 4 K-1-83 du 13 janvier 1983  ;


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er juin 2004 où siégeaient 


     
M. Gipoulon, président de chambre, Mme Brin, président-assesseur et M. Soyez, premier conseiller  :


     - le rapport de Mme Brin, président-assesseur,


     - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement  ;


     
Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur l'exercice clos en 1987 le service des impôts a refusé à la société en commandite simple (S.C.S.) Civad et Cie l'imputation effectuée par elle sur son impôt sur les sociétés des crédits d'impôt afférents aux dividendes distribués à cette société le 19 février 1987 par le fonds commun de placement  Obuncour C  et le 14 octobre 1986 par le fonds commun de placement  diversification internationale   ; que la S.C.S. Civad et Cie a contesté ces redressements en invoquant l'instruction 4 K-1-83 du 13 janvier 1983  ; que, par le jugement en date du 4 mai 2000, le tribunal administratif de Lille a notamment déchargé ladite société du supplément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1987 à concurrence des crédits d'impôt dont l'imputation a été refusée au titre du fonds commun de placement  Obuncour C  et rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de la même année à raison des crédits d'impôt dont l'imputation a été refusée au titre du fonds commun de placement  diversification internationale   ;


     
Sur le recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie  :


     Considérant que le désistement du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est pur et simple  ; que rien ne s'oppose à ce qu'il en soit donné acte  ;


     
Sur le recours incident de la S.C.S. Civad et Cie  :


     Considérant qu'en conséquence du désistement susmentionné du recours du ministre, seul le complément d'impôt sur les sociétés mis à la charge de la S.C.S. Civad et Cie au titre de l'année 1987 résultant du refus de l'imputation au titre du fonds commun de placement  diversification internationale  reste en litige  ;


     
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition  :


     Considérant, en premier lieu, que la société requérante par les mêmes moyens que ceux invoqués par elle devant le tribunal administratif prétend que la notification de redressement en date du 14 décembre 1990 serait insuffisamment motivée  ; que, par adoption des motifs retenus par les premiers juges, il y a lieu d'écarter ces moyens  ;


     Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a précisé et individualisé dans la notification de redressement en date du 14 décembre 1990, d'une part, les informations obtenues auprès du fonds commun de placement  diversification internationale  et, d'autre part, celles recueillies auprès de la société requérante  ; que ce faisant, il a précisé au contribuable l'origine et la teneur des renseignements recueillis auprès de ce fonds, le mettant en mesure d'obtenir la communication des éléments en cause avant la mise en recouvrement des impositions  ; qu'ainsi le contribuable a été suffisamment informé, quoique succinctement de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis auprès de tiers et effectivement utilisés par l'administration, même si le vérificateur n'a pas expressément précisé dans la notification susmentionnée qu'il avait fait usage du droit de communication et n'a pas précisé les modalités suivant lesquelles il avait usé de son droit  ; que, par suite, la S.C.S. Civad et Cie n'est pas fondée à soutenir que les droits de la défense n'ont pas été respectés  ;


     
En ce qui concerne le principe de la substitution de base légale demandée par l'administration  :


     Considérant que l'administration, qui a établi l'imposition en litige dans le cadre de la répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales entend substituer à cette base légale celle prévue par les dispositions de l'article 199 ter A du code général des impôts, comme elle l'a mentionné dans ses observations enregistrées le 11 août 1999 devant le tribunal administratif  ; que l'administration, qui ne peut renoncer à appliquer la loi fiscale, est en droit à tout moment de justifier l'impôt sur un nouveau fondement légal qu'elle a compétence liée pour appliquer  ; que, toutefois, cette substitution ne peut pas avoir pour effet, sauf à entraîner la décharge de l'imposition, de priver le contribuable des garanties attachées à ce nouveau fondement et dont il aurait pu bénéficier s'il avait été initialement retenu par l'administration  ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction que la S.C.S. Civad et Cie n'est privée d'aucune garantie du fait de cette substitution dès lors qu'elle a été destinataire d'une notification de redressement en date du 14 décembre 1990 qui est, contrairement à ce qu'elle soutient, suffisamment motivée comme l'est également la réponse aux observations du contribuable qui lui a été adressée, que les droits de la défense, ainsi qu'il vient d'être dit, ont été respectés et que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, contrairement à ce qui est soutenu, n'était pas compétente pour examiner le litige qui tenait à l'imputabilité de crédits d'impôts  ;


     
En ce qui concerne l'imputabilité des crédits d'impôt  :


     Considérant qu'aux termes de l'article 199 ter A du code général des impôts  :  Les porteurs de parts d'un fonds commun de placement peuvent effectuer l'imputation de tout ou partie des crédits d'impôts et avoirs fiscaux attachés aux produits des actifs compris dans ce fonds. Pour chaque année, le gérant du fonds calcule la somme totale à l'imputation de laquelle les produits encaissés par le fonds donnent droit. Le droit à imputation par chaque porteur est déterminé en proportion de sa quote-part dans la répartition faite au titre de l'année considérée (...). Ce droit à imputation ne peut excéder celui auquel l'intéressé aurait pu prétendre s'il avait perçu directement sa quote-part des mêmes produits...   ; que ce texte n'autorisait pas l'imputation des crédits d'impôt revendiqués par la S.C.S. Civad et Cie à raison du dividende versé le 14 octobre 1986 par le fonds  diversification internationale  au titre des 24 170 parts qu'elle avait souscrites la veille de ce jour et revendues le lendemain  ;


     
Considérant, toutefois, que la société requérante invoque, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les dispositions des paragraphes 66 et 67 de l'instruction 4 K-1-83 du 13 janvier 1983 qui,  à titre d'assouplissement , prévoient  l'attribution aux parts supplémentaires créées entre la clôture de l'exercice et la date de mise en paiement des produits, d'un crédit d'impôt unitaire de même montant que celui alloué aux parts existant à la clôture de l'exercice   ; que ces dispositions formelles ne sont susceptibles d'être invoquées par les contribuables pour faire échec à l'application des dispositions précitées de l'article 199 ter A du code général des impôts, que si l'ensemble des conditions posées par l'instruction sont remplies  ; qu'aux termes du paragraphe 100 de cette instruction  :  L'application aux fonds communs de placement et à leurs membres des dispositions dérogatoires au droit commun dont ils peuvent bénéficier sur le plan fiscal, tant en matière de droits d'enregistrement que d'impôt sur les revenus, est subordonnée à la condition que ces organismes fonctionnent conformément aux dispositions législatives, réglementaires ou statutaires qui les régissent et qu'ils respectent leurs obligations   ; qu'ainsi les dispositions de l'instruction du 13 janvier 1983 ne sont susceptibles d'être invoquées par les contribuables pour faire échec à l'application de l'article 199 ter A du code général des impôts, que si l'ensemble des conditions posées par l'instruction sont remplies  ;


     Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 18 de la loi susvisée du 


     
13 juillet 1979 applicable en l'espèce  :  Le montant maximum des commissions qui pourront être perçues à l'occasion de la souscription ou du rachat des parts des fonds communs de placement ainsi que le montant maximum de la rémunération des gérants et des dépositaires sont fixés par le ministre de l'économie après avis de la commission des opérations de bourse   ; qu'aux termes de l'article 8 de l'arrêté du 30 juin 1983 du ministre de l'économie  :  Le montant maximum des commissions qui peuvent être perçues à l'occasion de la souscription et du rachat des parts d'un fonds commun de placement est fixé, en application de l'article 18 de la loi susvisée, à 4 % de la valeur liquidative de la part   ;


     Considérant que la société requérante devant la Cour allègue qu'en l'absence d'information avant la mise en recouvrement de l'exercice par l'administration du droit de communication auprès des gérant et dépositaire du fonds commun de placement elle n'est pas en mesure de contredire les affirmations de l'administration  ; que, toutefois, devant le tribunal administratif, cette dernière fait valoir qu'il résulte des déclarations de diverses sociétés dans le cadre de leur action à l'encontre du dépositaire et du gérant du fonds  diversification internationale  qu'elles ont dû verser une rémunération sous la forme de droits d'entrée dans le fonds et de moins-values dégagées systématiquement par les opérations d'achat revente de valeurs mobilières, moins-values dont le coût global représente 36 % du montant des souscriptions et 604 % du montant des rachats  ; que la S.C.S. Civad et Cie n'apporte aucun élément de nature à contredire ces éléments  ; que, dans ces conditions, comme l'a retenu à juste titre le tribunal administratif, le fonds  diversification internationale  ne saurait être regardé comme ayant fonctionné dans les conditions de régularité auxquelles devait veiller son dépositaire en vertu de l'article 11 de la loi du 13 juillet 1979  ; qu'il suit de là que la 


     
S.C.S. Civad et Cie ne peut utilement invoquer l'instruction du 13 janvier 1983  ;


     
Considérant, en second lieu, que la S.C.S. Civad et Cie n'est pas fondée à soutenir que n'ayant connaissance d'aucune observation émanant tant du commissaire aux comptes que de la commission des opérations de bourse, elle ne peut se voir opposer le non-respect des conditions de fonctionnement régulier du fonds commun de placement, dès lors que pour qu'un contribuable bénéficie des dispositions d'une instruction administrative, l'ensemble des conditions posées par celle-ci doit être rempli  ;


     Considérant, enfin, qu'à supposer que, comme elle le soutient, le gérant et le dépositaire du fonds portent seuls la responsabilité des irrégularités susmentionnées, cette circonstance ne serait pas de nature à permettre à la contribuable d'invoquer devant le juge de l'impôt le bénéfice d'une instruction dont les conditions d'application ne sont pas remplies  ;


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la S.C.S. Civad et Cie n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande  ; 


     
DÉCIDE  :


     
Article 1er  :	Il est donné acte du désistement du recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 


     Article 2  :	Le recours incident de la société en commandite simple Civad et Cie est rejeté. 


     Article 3  :	Le présent arrêt sera notifié à la société en commandite simple Civad et Cie et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 


     
Délibéré à l'issue de l'audience publique du 1er juin 2004 dans la même composition que celle visée ci-dessus.


     Prononcé en audience publique le 15 juin 2004.


     Le rapporteur


     Signé  : D. Brin


     
Le président de chambre


     Signé  : J.F. X...


     
Le greffier


     Signé  : G. Z...


     
La République mande et ordonne au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.


     	Pour expédition conforme


     
	Le greffier


     
	Guillaume Z...


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N°00DA01087