VU le recours, enregistré le 29 avril 1991 sous le numéro 91NT00296, présenté par le MINISTRE CHARGE DU BUDGET ;
    Le MINISTRE demande à la Cour :
    1°) d'annuler le jugement, en date du 13 décembre 1990, par lequel le Tribunal administratif de Rennes a accordé à M. X... la décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er avril 1984 au 31 décembre 1986 ;
    2°) de remettre intégralement l'imposition contestée à la charge de M. X... ;     VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 septembre 1992 :
    - le rapport de M. GRANGE, conseiller,
    - les observations de Me Y... se substituant à Me Leroyer, avocat de M. Rémy X...,
    - et les conclusions de M. LEMAI, commissaire du gouvernement,
    Sur l'appel principal :
    Considérant que, pour prononcer la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée réclamée à M. X... pour la période du 1er avril 1984 au 31 décembre 1986, le tribunal administratif s'est fondé sur l'interprétation de l'article 261-4-1° du code général des impôts qu'aurait donnée le service de la législation fiscale du ministère de l'économie, des finances et du budget, dans une lettre adressée le 24 décembre 1982 au président de la fédération nationale des podologues, en vertu de laquelle les podologues auraient été exonérés de TVA pour les ventes de semelles orthopédiques ;
    Considérant que M. X... n'avait souscrit aucune déclaration de TVA et n'avait pas acquitté la taxe qui lui a été réclamée ; que par suite il ne pouvait invoquer la lettre susvisée, ni sur le fondement du 1er alinéa de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales, dès lors que les droits ont été établis par voie d'imposition primitive et non de rehaussement d'impositions antérieures, ni en vertu du second alinéa de ces dispositions, dans la mesure où la doctrine invoquée ne résulte pas d'instructions ou circulaires publiées ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le Tribunal administratif de Rennes s'est fondé sur les motifs précités pour prononcer la décharge partielle des impositions contestées ;
    Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens invoqués par M. X... tant en première instance qu'en appel, à l'appui des conclusions sur lesquelles le tribunal a statué ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans la rédaction issue de l'article 24 de la loi du 29 décembre 1978 :  "I.  Sont soumises à la TVA les livraisons de biens meubles et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti en tant que tel" ; qu'aux termes de l'article 256-A du même code, dans la rédaction issue du même article de la loi du 29 décembre 1978 :  "Sont assujetties à la TVA les personnes qui effectuent d'une manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, une ou plusieurs opérations soumises à la TVA, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention" : qu'enfin, aux termes de l'article 261 du même code, dans la rédaction issue de l'article 31 de la loi du 29 décembre 1978 :  "Sont exonérés de la TVA :  ...4 (professions libérales et activités diverses) :  1° Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales ainsi que les travaux d'analyses de biologie médicale et les fournitures de prothèses dentaires par les dentistes et les prothésistes" ;
    Considérant que le législateur, en se référant aux "soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales", a entendu exonérer uniquement les soins dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées par une disposition législative ou par un texte pris en application d'une telle disposition ; que M. X... n'appartient à aucune de ces professions ; que la circonstance que les actes accomplis dans le cadre de l'activité de podologue qu'il déclare exercer puissent, moyennant notamment le respect d'un cahier des charges approuvé par un arrêté ministériel du 3 juin 1977, faire l'objet d'un remboursement de la part des caisses de sécurité sociale ne suffit pas à conférer à cette activité le caractère d'une profession paramédicale réglementée au sens des dispositions susrappelées ; que, dès lors, cette activité, qui entre dans le champ d'application des dispositions précitées des articles 256 et 256-A du code général des impôts n'est pas exonérée de la TVA, en vertu du 1° du 4 de l'article 261 du même code ;
    Considérant que la doctrine exprimée dans une instruction du 15 février 1979, publiée à la documentation administrative de base sous les références 3-A-17-86, ne contient aucune interprétation différente de celle qui a été donnée ci-dessus de ces dispositions ; que M. X... n'établit pas que le service d'assiette l'aurait assuré que son activité était exonérée de TVA ni que cette information aurait constitué une interprétation formelle d'un texte fiscal dont il puisse se prévaloir sur la base des dispositions de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales ;
    Considérant que, de tout ce qui précède, il résulte que le MINISTRE est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Rennes a prononcé la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée réclamée à M. X... pour la période du 1er avril 1981 au 31 décembre 1986 ;
    Sur l'appel incident :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que le tribunal était régulièrement saisi d'une demande tendant à la décharge des droits de TVA assignés à M. X... au titre de la période du 1er avril 1984 au 31 décembre 1987 ; qu'il a omis de statuer sur les droits et pénalités relatifs à l'année 1987 ; que M. X... dont les conclusions incidentes ne soulèvent pas un litige distinct de celui qui fait l'objet de l'appel principal, est dès lors fondé à demander, dans cette mesure, l'annulation dudit jugement ;
    Considérant qu'il y a lieu d'évoquer la demande relative à l'année 1987 présentée par M. X... devant le tribunal administratif ; que, pour les motifs précédemment exposés, cette demande doit être rejetée ;
Article 1er : Le jugement en date du 13 décembre 1990 du Tribunal administratif de Rennes est annulé.
Article 2 : La taxe sur la valeur ajoutée assignée à M. X... au titre de la période du 1er avril 1984 au 31 décembre 1986 est remise intégralement à sa charge.
Article 3 : La demande présentée par M. X... devant le Tribunal administratif de Rennes est rejetée.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET et à M. X....