Vu 1°) la requête enregistrée le 2 mars 1992 sous le n° 92LY00198 au greffe de la cour administrative d'appel, présentée pour M. X... demeurant ... par Me Y..., avocat ;
    M. X... demande à la cour :
    1°) d'annuler le jugement en date du 19 décembre 1991 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquels il a été assujetti au titre des années 1976 à 1978 ;
    2°) de lui accorder la décharge des compléments d'imposition restant en litige ;
    3°) de lui accorder le remboursement des frais exposés tant en première instance qu'en appel ;
    Vu 2°) la requête enregistrée le 25 mars 1992 sous le N° 92 LY 00324 au greffe de la cour administrative d'appel, présentée par Me Y... avocat pour M. X... demeurant ... ;
    M. X... demande à la cour :
    1°) de réformer le jugement en date du 16 janvier 1992 par lequel le tribunal administratif de Nice a partiellement rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes au titre des années 1979 à 1980 ;
    2°) de lui accorder la décharge de l'imposition restant en litige ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 septembre 1993 :
    - le rapport de M. COURTIAL, conseiller ;
    - et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
    Sur la jonction :
    Considérant que les requêtes de M. X... sont dirigées contre deux jugements en date du 19 décembre 1991 et du 16 janvier 1992 par lesquels, d'une part, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, auquel il a été assujetti au titre de chacune des années 1976 à 1978 et, d'autre part, le tribunal administratif de Nice n'a accordé qu'une satisfaction partielle à sa demande tendant au dégrèvement des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1979 et 1980 ; que ces requêtes présentant à juger des questions semblables, il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
    En ce qui concerne les revenus de 1976 à 1978 :
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par deux décisions en date du 8 janvier 1993 postérieures à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de la Loire a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence des sommes de respectivement 59 400 francs, 6 840 francs et 50 791 francs, des compléments d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre des années 1976, 1977 et 1978 ; que les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur la régularité de la taxation d'office des revenus de 1977 et sur la charge de la preuve :
    Considérant qu'il est constant que les sommes portées au crédit des comptes bancaires de M. X... se sont élevées en 1977 à 1 074 904 francs pour un revenu déclaré de 491 494 francs ; que, dès lors, le vérificateur était en droit, sur le fondement des dispositions de l'article 176 du code général des impôts alors en vigueur, de lui demander des justifications ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que la balance des espèces établie par le vérificateur comprenait une estimation des dépenses de train de vie suffisamment précise et détaillée pour mettre le contribuable à même d'en discuter utilement ; qu'en l'absence de réponse aux demandes de justifications, l'administration a pu à bon droit taxer d'office le contribuable ; que, par suite, M. X... n'est pas fondé à soutenir que l'imposition contestée a été établie à la suite d'une procédure irrégulière ; qu'en vertu des dispositions de l'article L 193 du livre des procédures fiscales, issu de l'article 181 du code général des impôts, il appartient à l'intéressé, régulièrement taxé d'office, d'apporter la preuve de l'exagération des impositions restant en litige ;
    Sur le bien-fondé des redressements :
    Considérant, en premier lieu, que la réalité du prêt de 17 200 francs qui lui aurait été remboursé en 1978 n'est établie par aucun acte ayant date certaine ;
    Considérant, en deuxième lieu, que si M. X... soutient que les 100 000 francs versés en espèces au crédit de son compte bancaire en France le 10 août 1977 proviennent de fonds retirés le 25 juillet de la même année de son compte à la JUGOBANKA sous la forme de 30 000 US $, il n'apporte aucun document de change ni aucun autre élément de nature à étayer ses dires, alors qu'à cette époque la réglementation des changes exigeait l'intervention d'un intermédiaire agréé ;
    Considérant, en troisième lieu, que si M. X... soutient que l'ensemble des dépenses personnelles nécessaires à l'entretien d'une famille de quatre personnes étaient réglées par chèque, il n'apporte aucune justification à l'appui d'une telle assertion ;
    Considérant, en quatrième lieu, que le 1er juin 1978, la JUGOBANKA a procédé à un virement de 199 986 francs sur le compte bancaire en France de l'intéressé ; que celui-ci produit en appel une traduction certifiée d'une attestation de la JUGOBANKA selon laquelle il n'a déposé sur son compte dans cet établissement aucune somme entre le 18 juin 1972, date de son arrivée en France et le 18 juin 1982, et qu'il s'est borné à effectuer quatre retraits dont un de 200 000 francs le 1er juin 1978 ; que, toutefois, en l'absence de production par l'intéressé d'extraits de compte bancaire, nonobstant la position qu'aurait prise à ce sujet la JUGOBANKA, M. X... n'établit pas que la somme en cause ne constituait pas un revenu imposable ;
    En ce qui concerne les revenus de 1979 à 1981 :
    Considérant que M. X... et le ministre du budget font tous deux appel du jugement en date du 16 janvier 1992 par lequel le tribunal administratif de Nice a accordé à M. X... une réduction, en raison de la durée excessive de la vérification de comptabilité, du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des bénéfices non commerciaux de l'année 1981 et rejeté le surplus de ses conclusions relatives à des sommes imposées dans la catégorie des traitements et salaires, versées en espèces par son employeur le club de football de l'AS Saint-Etienne et s'élevant respectivement à 276 614 francs pour 1979, 411 466 francs pour 1980 et 368 495 francs pour 1981 ;
    Sur les conclusions de M. X... :
    Considérant que pour établir qu'il n'a été qu'un intermédiaire et que les sommes en cause ont été reversées par lui au club "Partizan de Belgrade", M. X... se réfère en premier lieu à un contrat en date du 12 janvier 1978 signé par lui même et l'ancien président de l'AS Saint-Etienne, qui d'une part précise les rémunérations auxquelles il pouvait prétendre et d'autre part mentionne que l'AS Saint-Etienne versera chaque année au club "Partizan de Belgrade" une indemnité de transfert de 206 354 francs et qu'il sera chargé pour des raisons de commodité de transmettre ces fonds au club "Partizan de Belgrade" ainsi que, en second lieu, à une lettre de l'ancien président de l'AS Saint-Etienne, M. Z... qui confirme cette présentation des faits ; que, toutefois, d'une part le contrat de 1978, sans date certaine, qui a reconduit le contrat de 1972, lequel ne prévoyait aucun paiement au-delà de l'année 1973, ne peut justifier des transferts allégués, postérieurs à la date d'expiration des liens contractuels qui unissaient le joueur et son ancien club ; que, d'autre part, cette deuxième convention n'a pas été conclue avec le club intéressé dont M. X... ne justifie pas avoir été le mandataire ; qu'en conséquence et nonobstant les attestations fournies par le club "Partizan de Belgrade", qui d'ailleurs ne correspondent ni pour les dates ni pour les montants des reçus, c'est à bon droit que l'administration a regardé ces sommes comme des compléments de primes perçus par M. X... ;
    Considérant que le défaut de déclaration de sommes importantes, sous couvert d'un prétendu transfert de fonds au profit d'un club étranger, est constitutif de la mauvaise foi du contribuable ; que M. X... n'est dès lors pas fondé à contester le bien-fondé de ces sanctions ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté la totalité du surplus de sa demande ;
    Sur les conclusions du ministre :
    Considérant que M. X... a reçu en 1981 de la firme Adidas des commissions s'élevant à 227 878 francs en exécution d'un contrat signé en 1977 qui autorisait cette société à utiliser son nom pour vendre des gants de gardien de but ; que par lettre du 3 juin 1982 M. X... a demandé au service d'étaler l'imposition de ces bénéfices non commerciaux sur les années 1977 à 1981 au cours desquelles avaient été réalisées les ventes justifiant ces commissions, et qu'il a été imposé sur ces bases ; que toutefois à l'occasion de la vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble, le vérificateur a remis en cause cette modalité d'imposition et a taxé la totalité au titre de l'année 1981 ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 163 du code général des impôts :  "Lorsque, au cours d'une année, un contribuable a réalisé un revenu exceptionnel ... et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander qu'il soit réparti, pour l'établissement de cet impôt, sur l'année de sa réalisation et les années antérieures non couvertes par la prescription ... La même faculté est accordée au contribuable qui, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, a eu, au cours d'une même année, la disposition de revenus correspondants, par la date normale de leur échéance, à une période de plusieurs années." ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que, contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif, le vérificateur n'a pas procédé à une vérification de comptabilité des bénéfices non commerciaux de M. X... mais s'est borné après examen de ses lettres, à remettre en cause l'appréciation des faits qui avait conduit le service à admettre précédemment l'étalement de ces revenus ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le tribunal s'est fondé à tort sur l'irrégularité de la procédure d'imposition pour prononcer la réduction en cause ;
    Considérant toutefois qu'il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. X... devant le tribunal administratif de LYON ;
    Considérant que le contribuable n'apporte pas la preuve dont il a la charge que le retard dans la perception de ces commissions versées en 1981 et normalement passibles de l'impôt sur le revenu au titre de cette année était indépendant de sa volonté en l'absence de toute précision sur les dates de versement des commissions prévues au contrat et faute pour lui de justifier qu'il ait fait toutes diligences pour parvenir à un règlement dans de meilleurs délais ; que par suite c'est à bon droit que l'administration est revenue sur l'imposition initiale, laquelle ne constituait pas une interprétation formelle de la loi au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales seul applicable à l'époque ;
    Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
    Considérant que le bien fondé de ces conclusions doit être apprécié au regard des dispositions applicables à la date du présent arrêt ;
    Considérant qu'aux termes de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ;
    Considérant que la demande de M. X..., qui est la partie perdante, ne peut qu'être rejetée ;
Article 1er : A concurrence des sommes de cinquante neuf mille quatre cent francs (59 400 francs), six mille huit cent quarante francs (6 840 francs) et cinquante mille sept cent quatre vingt onze francs (50 791 francs), en ce qui concerne les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquels M. X... a été respectivement assujetti au tire des années 1976, 1977 et 1978, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions des requêtes de M. X....
Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. X... est rejeté.
Article 3 : L'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre de l'année 1981 est remis à sa charge.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 19 décembre 1992 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.