Vu la requête enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel le 26 septembre 1991 sous le n° 91NC00618 présentée par Mme X... demeurant ... :
    Mme X... demande à la Cour :
    1°/ de réformer le jugement en date du 7 mai 1991 par lequel le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne ne lui a accordé qu'une décharge partielle de l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1982 à 1985 ;
    2°/ de lui accorder la décharge des impositions restant en litige et des pénalités y afférentes ;
    Vu le mémoire en défense enregistré le 10 avril 1992 présenté par le ministre du budget tendant à ce que la Cour :
    1°/ à titre principal, rejette la requête ;
    2°/ à titre subsidiaire, dans le cas où l'enrichissement ne pourrait être rattaché aux bénéfices industriels et commerciaux, décide que les sommes en litige soient imposées au niveau du revenu global dans la catégorie des revenus de source innomée prévue à l'article 92 du code général des impôts ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 janvier 1993 :
    - le rapport de M. JACQ, Conseiller,
    - et les conclusions de Mme FELMY, Commissaire du Gouvernement ;
    Considérant que Mme X..., qui exploite un bar-hôtel-restaurant à Ay, a fait l'objet simultanément en 1986 d'une vérification de comptabilité portant en matière d'impôt sur le revenu sur les années 1982, 1983, 1984 et 1985 ainsi que d'une vérification approfondie de sa situation fiscale d'ensemble qui a porté sur les mêmes années ; que le vérificateur usant de la procédure prévue aux articles L.16 et L.69 du livre des procédures fiscales a réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux provenant du commerce de la requérante les soldes demeurés inexpliqués des balances de trésorerie ; qu'il s'est ainsi contenté de rattacher les enrichissements personnels de l'intéressée aux résultats de l'exploitation en l'absence de tout indice sérieux tiré du fonctionnement de celle-ci et sans établir qu'il y ait eu confusion du patrimoine commercial et du patrimoine individuel de Mme X... ; que, dès lors, l'imposition ainsi établie manque de base légale et doit être annulée ;
    Considérant toutefois que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier l'imposition en substituant une base légale à une autre, comme elle le fait en l'espèce en appel, en soutenant que les sommes en litige, initialement rattachées aux bénéfices industriels et commerciaux, doivent être imposées dans la catégorie des revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux provenant de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus et dont l'imposition prévue à l'article 92 du code général des impôts ;
    Considérant que si la requérante allègue que les discordances relevées par le vérificateur dans les balances de trésorerie qu'il a adressées s'expliquent par des apports provenant de gains réalisés au jeu, du remboursement de bons anonymes et de dons effectués par des tiers et par son père, ces allégations ne sont pas assorties de justifications permettant d'en établir le bien-fondé ;
    Considérant en revanche qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a évalué forfaitairement, sur la base du salaire minimum interprofessionnel de croissance corrigé pour tenir compte de la fourniture des repas et du logement, les dépenses de train de vie réglées en espèces et les a arrêtées, respectivement à 30 000 F, 35 000 F, 37 000 F et 20 000 F au titre des années 1982 à 1985 ; qu'en l'absence d'autres justifications de cette méthode d'évaluation des dépenses de train de vie, il y a lieu de retenir en l'espèce les sommes admises par la requérante soit 20 000 F pour 1982, 22 000 F pour 1983, 24 000 F pour 1984 et 16 000 F pour 1985 et en conséquence de réduire les bases d'imposition assignées à Mme X... des sommes de 10 000 F en 1982, 13 000 F en 1983 et 4 000 F en 1985 ; qu'en ce qui concerne l'année 1984 l'administration ayant limité sa réintégration à 11 700 F, la requérante est fondée à demander la décharge de l'imposition au titre de ladite année ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que l'administration n'établit pas, pour chacune des années d'imposition, la mauvaise foi du contribuable, que, dès lors, les pénalités prévues par l'article 1729 du code général des impôts ne peuvent être appliquées ; qu'il y a lieu cependant d'y substituer des intérêts de retard dans la limite des pénalités primitivement assignées ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme X... est fondée à demander la réformation du jugement attaqué ;
Article 1 : Les bases de l'impôt sur le revenu assignées à Mme X... au titre des années 1982, 1983 et 1985 sont réduites respectivement de 16 000 F, 13 000 F et 4 000 F.
Article 2 : Mme X... est déchargée des droits et pénalités correspondant à la réduction des bases définies à l'article 1er.
Article 3 : Mme X... est déchargée du complément d'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1984.
Article 4 : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux pénalités de 50 % mises à la charge de Mme X... et afférentes aux suppléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre des années 1982, 1983 et 1985.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme X... est rejeté.
Article 6 : Le jugement du tribunal administratif de Châlons-sur-Marne du 7 mai 1991 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à Mme X... et au ministre du budget.