Vu la décision en date du 2 janvier 1989, par laquelle le président de la 9ème sous-section de la Section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour, en application de l'article 17 du décret du n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête présentée par M. Auguste LEFEBVRE ;
    Vu la requête enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 août 1987 sous le numéro 90448 et au greffe de la Cour sous le numéro 89NC00818, présentée par M. Auguste X... demeurant ... à 59320 HAUBOURDIN ;
    M. LEFEBVRE demande à la Cour  :
    1°) de réformer le jugement n° 5388 en date du 15 juin 1987 par lequel le tribunal administratif de Lille a décidé qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur la majoration exceptionnelle de 1980 et a rejeté le surplus des conclusions de sa requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1977 à 1980 ;
    2°) de lui accorder la décharge sollicitée ou d'ordonner tout supplément d'instruction jugé utile, et notamment un expertise ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 19 mars 1991 ; - le rapport de M. LAPORTE, conseiller, - et les conclusions de Mme FRAYSSE, commissaire du Gouvernement.
    Sur l'étendue du litige  :
    Considérant que, par décision en date du 17 octobre 1988 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des impôts du Nord a prononcé le dégrèvement en droits, à concurrence d'une somme totale de 5 873 F, des compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. Auguste LEFEBVRE a été assujetti au titre des années 1979 et 1980 et du complément de majoration exceptionnelle auquel il a été assujetti au titre de l'année 1980 ; que les conclusions de la requête de M. LEFEBVRE sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve  :
    Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts "Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession..." ; qu'il résulte de ces dispositions que, quelle que soit la procédure suivie par l'administration, il appartient au contribuable membre d'une société à responsabilité limitée ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes, soumis au régime du bénéfice réel, d'établir la nature professionnelle des dépenses qu'il entend déduire pour le calcul de ses bénéfices industriels et commerciaux ; que, par suite, alors même que la comptabilité de la société n'a pas été écartée, que ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu ont été rehaussés selon la procédure contradictoire, et que la Commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a pas été saisie, M. LEFEBVRE n'est pas fondé à soutenir qu'il appartient à l'administration d'établir le caractère non professionnel des dépenses déduites des bases d'imposition, et à reprocher à celle-ci de ne pas avoir discuté les montants des frais professionnels couverts par les allocations forfaitaires ;
    Considérant, en second lieu, que si la notification de redressement datée du 30 juillet 1981 et adressée le 3 août 1981 à M. Auguste LEFEBVRE s'est bornée à rappeler, pour chaque année d'imposition, les montants globaux des redressements apportés aux résultats de la S.A.R.L. "X... et Fils", et à indiquer au contribuable ses nouvelles bases imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, compte tenu des bases déclarées et des réhaussements apportés, cette notification se référait expressément à celle adressée à la S.A.R.L. ; que cette dernière comportait, année par année, et pour chaque chef de redressement, l'indication des bases déclarées, de la nature des rehaussements et de leurs motifs, et des nouvelles bases imposables ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l'administration d'indiquer au contribuable les références des textes dont elle fait application ; qu'ainsi, la notification adressée à la société permettait aux contribuables intéressés de formuler en toute connaissance de cause leurs observations ou de faire connaître leur acceptation, et était ainsi conforme aux exigences de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, qui ont été simplement rappelées et précisées, mais non aggravées, par la doctrine administrative invoquée en l'espèce ; qu'eu égard aux modalités selon lesquelles doivent être imposés les résultats d'une société ayant opté pour le régime des sociétés de personnes, cette simple référence à la notification de redressements régulièrement adressée à la S.A.R.L. "X... et Fils" n'a pas comporté d'irrégularité au regard des dispositions des articles 1649 quinquies A-2 et 60 du code général des impôts applicables en l'espèce ;
    Sur le bien-fondé des impositions  :
    Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 54 du code général des impôts  :  "Les contribuables visés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration" ; qu'aux termes de l'article 39-3 du code général des impôts applicable en l'espèce "Les allocations forfaitaires qu'une société attribue à ses dirigeants ou aux cadres de son entreprise pour frais de représentation et de déplacement sont exclues de ses charges déductibles pour l'assiette de l'impôt lorsque parmi ces charges figurent déjà les frais habituels de cette nature remboursés aux intéressés. Pour l'application de cette disposition, les dirigeants s'entendent, dans les sociétés des personnes... qui n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, des associés en nom et des membres de ces sociétés" ; que selon l'article 39-5 du même code, les frais de voyages et de déplacements, les frais de réception de restaurant et de spectacle, exposés par les personnes les mieux rémunérées, ainsi que les cadeaux de toute nature à l'exception des objets publicitaires de faible valeur, peuvent être réintégrés dans les bénéfices imposables dans la mesure où ces dépenses sont excessives et où la preuve n'est pas apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise ; qu'enfin, l'article 93 précité du code ne permet de déduire des bases d'imposition que les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ;
    Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ces dispositions que, d'une part, les dépenses professionnelles ne peuvent être portées en déduction que si le contribuable est en mesure de justifier leur réalité et leur montant, et que, d'autre part, lesdites dépenses ne peuvent revêtir un caractère forfaitaire et être cependant déduites des bases d'imposition que si l'administration n'allègue pas qu'elles correspondraient à des frais par ailleurs remboursés aux intéressés, et si, sans soutenir que le montant de ces allocations serait excessif ou que les frais correspondants n'auraient pas été engagés dans l'intérêt de la société, elle se borne à invoquer la circonstance qu'aucune justification de ces frais n'aurait été apportée ;
    Considérant que l'administration soutient, sans que M. LEFEBVRE soit en mesure de le contester utilement, que les allocations forfaitaires litigieuses correspondent à des frais habituels de cette nature par ailleurs remboursés au contribuable, et prétend en outre à bon droit, en se fondant sur l'analyse de la liste de ces frais fournie par celui-ci, que la plupart de ces frais constituent soit des dépenses de caractère personnel, soit des dépenses de caractère mixte ; que, dès lors, le vérificateur était en droit, à défaut de justifications suffisantes portant sur leur réalité, leur montant et leur caractère professionnel, de réintégrer ces allocations forfaitaires dans les résultats de la société ;
    Considérant, en second lieu, que ne peuvent être regardées comme une interprétation de la loi fiscale formellement admise par l'administration et dont le contribuable pourrait se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni, au égard à la généralité de leur formulation, les réponses ministérielles qu'il invoque et selon lesquelles l'absence de documents justificatifs ne ferait pas systématiquement obstacle à la déduction de tels frais, ni la circonstance que l'administration aurait, pour des exercices antérieurs, admis le caractère déductible de telles dépenses en s'abstenant de procéder à des redressements ; qu'une telle attitude du service ne constitue pas davantage une appréciation formelle d'une situation de fait au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
    Sur les pénalités  :
    Considérant que les pénalités prévues par le code général des impôts sont au nombre des sanctions auxquelles s'appliquent les dispositions de l'article 1er de la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'application, au titre de l'année 1977, d'une pénalité de 25 % fondée sur l'article 1733-1 (2ème alinéa) du code général des impôts dans sa rédaction antérieure à la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987, en raison du dépôt hors délai de la déclaration de revenu, n'a fait l'objet d'aucune motivation ; que, dès lors, M. LEFEBVRE est fondé à en demander la décharge ; qu'il y a lieu cependant, dans la limite du montant de la pénalité primitivement appliquée, de substituer à celle-ci les intérêts de retard prévus aux articles 1728 et 1734 du même code dans leur rédaction applicable à l'imposition litigieuse, ces intérêts s'appliquant de plein droit nonobstant le défaut de motivation des pénalités ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner les mesures d'instruction sollicitées, que M. Auguste LEFEBVRE n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 15 juin 1987, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ;
Article 1er  :  A concurrence de la somme de 5 873 F. en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel M. Auguste LEFEBVRE a été assujetti au titre des années 1977, 1978, 1979 et 1980, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Auguste LEFEBVRE.
Article 2  :  Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux pénalités de 25 % mises à la charge de M. Auguste LEFEBVRE et afférentes au supplément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1977.
Article 3  :  Le surplus des conclusions de la requête de M. Auguste LEFEBVRE est rejeté.