Vu, enregistrée au greffe de la cour le 27 novembre 1989, la requête présentée par M. Pierre FLORY, ... (63000) ;
    M.  FLORY demande à la cour :
    - d'annuler le jugement en date du 12 septembre 1989 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande en réduction de l'impôt sur le revenu qui lui a été assigné au titre des années 1982, 1983 et 1984 et de la TVA mise à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1982 au 29 juin 1985,
    - de prononcer la décharge des impositions litigieuses ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 octobre 1991 :
    - le rapport de Mme LAFOND, conseiller ;
    - les observations de M. FLORY ;
    - et les conclusions de M. CHANEL, commissaire du gouvernement ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par décision en date du 21 mars 1991, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des impôts de Clermont-Ferrand a prononcé le dégrèvement des pénalités, à concurrence de 3 249 francs, 68 121 francs et 41 358 francs, afférentes à l'impôt sur le revenu auquel M. FLORY a été assujetti respectivement au titre des années 1982, 1983 et 1984 ; que par décision en date du 11 juillet 1991, il a prononcé le dégrèvement des pénalités, à concurrence de 76 121 francs, afférentes à la TVA mise à la charge de l'intéressé au titre de la période du 1er janvier 1982 au 29 juin 1985 ; que les conclusions de la requête de M. FLORY relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur le principe de l'imposition à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, et à la TVA, du profit réalisé lors de la vente de l'appartement situé ... (lot n° 5) :
    Considérant qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts :  "I.  Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom en vue de les revendre des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ..."  ; que ne sont pas imposables, en vertu de ces dispositions, les bénéfices réalisés à l'occasion de la cession d'immeubles, alors même que, comme en l'espèce, le cédant se livre habituellement à l'activité de marchand de biens, si ce dernier justifie que l'acquisition des biens en cause n'a pas été effectuée dans le cadre de son activité d'achat d'immeubles pour les revendre mais présente le caractère d'une opération intéressant son patrimoine personnel, réalisée pour satisfaire des besoins personnels et familiaux ; qu'aux termes de l'article 257 du même code :  "sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée :  ** 6° Les opérations qui portent sur des immeubles, des fonds de commerce ou des actions ou parts de sociétés immobilières et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels ou commerciaux;" ;
    Considérant que, faisant application de ces dispositions, l'administration a évalué d'office le bénéfice commercial qu'aurait, selon elle, réalisé M. FLORY à l'occasion de la cession le 23 novembre 1983, pour le prix de 1 000 000 de francs, de l'appartement litigieux, acquis le 3 février 1981, pour le prix de 200 000 francs, et taxé d'office à la TVA l'opération dont il s'agit ;
    Considérant que M. FLORY ne justifie pas en se bornant à faire valoir que l'appartement avait été acquis pour assurer à sa famille, composée de huit personnes, de meilleures conditions de logement et qu'il a été revendu, après qu'il ait été occupé à titre de résidence principale, pour des motifs purement personnels liés au lieu d'exercice de son activité professionnelle située à Riom et aux difficultés qu'il aurait eues, en raison de son état de santé, à effectuer les trajets en voiture, que l'appartement avait été acquis pour des motifs étrangers à son activité de marchand de biens ; qu'il suit de là, et quelles qu'aient été les conditions et modalités de financement de ce bien ainsi que le régime fiscal appliqué lors de son acquisition, que M. FLORY n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration l'a assujetti à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, et à la TVA à l'occasion de la cession dudit bien ;
    Sur le principe de l'imposition à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, de l'avantage en nature correspondant à la mise à la disposition du même appartement :
    Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière de détermination des bénéfices industriels et commerciaux :  "1 - ...le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2 - Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés.  L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés;" ;
    Considérant que M. FLORY n'ayant pas établi, ainsi qu'il a été dit ci-dessus que l'immeuble dont il s'agit faisait partie de son patrimoine personnel, c'est à juste titre que l'administration a réintégré dans les bénéfices des années 1982 et 1983 tirés de son activité de marchand de biens la valeur de l'avantage en nature correspondant à la mise à la disposition gratuite de l'exploitant, pour son habitation personnelle, d'un immeuble faisant partie de son stock commercial ;
    Sur le montant du bénéfice commercial réalisé en 1984 :
    Considérant qu'en vertu des articles L. 193 et R.193-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. FLORY dont le bénéfice commercial de l'année 1984 a été évalué d'office, à défaut de déclaration, d'apporter la preuve de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration ;
    Considérant que si l'intéressé conteste le bénéfice commercial retenu par le service pour l'année 1984, il n'est pas en mesure d'établir, à défaut de comptabilité, le montant de celui-ci et n'apporte aucun élément extra-comptable permettant à la cour de vérifier que les frais financiers dont il demande l'admission dans les charges déductibles de ses bénéfices industriels et commerciaux ont été engagés dans le cadre de son activité de marchand de biens ;
    Sur les pénalités :
    Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête :
    Considérant qu'en se bornant à invoquer des "encaissements provenant d'activités de ventes de meubles et autres non déclarées", l'administration n'établit pas l'absence de bonne foi en ce qui concerne les redressements effectués dans la catégorie des traitements et salaires, dans celui des revenus de capitaux mobiliers et au titre des revenus innomés ; que, dès lors, les intérêts de retard prévus à l'article 1728 du code général des impôts doivent être, dans la limite du montant de cette pénalité, substitués à la majoration de 50 % prévue à l'article 1729 de ce code ; que M. FLORY est fondé à demander la réformation sur ce point du jugement attaqué ;
Article 1er : A concurrence de la somme de 76 121 francs, en ce qui concerne les pénalités réclamées en matière de TVA au titre de la période du 1er janvier 1982 au 29 juin 1985, et de celles de 3 249 francs, 68 121 francs et 41 358 francs, en ce qui concerne les pénalités réclamées en matière d'impôt sur le revenu respectivement au titre des années 1982, 1983 et 1984, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. FLORY.
Article 2 : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux majorations de 50 % mises à la charge de M. FLORY et afférentes aux suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1982, 1983 et 1984.
Article 3 : M. FLORY est déchargé de la différence entre le montant des pénalités qui lui ont été assignées en matière d'impôt sur le revenu et celui résultant de l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand en date du 12 septembre 1989 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. FLORY est rejeté.