Vu la requête introductive d'instance, enregistrée au greffe de la Cour le 2 octobre 2000, et le mémoire complémentaire, enregistré le 18 mai 2001, présentés par M. Dominique X, demeurant ...  ;


     M. Dominique X demande à la Cour  :


     1°) d'annuler le jugement n° 99.1241 en date du 4 juillet 2000, par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires et à la réduction de l'imposition primitive à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1994 et 1996  ;


     2°) de prononcer la décharge des impositions contestées  ;


     
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	C


     
Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 mai 2004  :


     - le rapport de M. MARTIN, premier conseiller,


     - et les conclusions de M. LALAUZE, commissaire du gouvernement  ;


     Sur la recevabilité des conclusions concernant l'année 1996  :


     Considérant que la requête introductive d'instance de M. X dirigée contre le jugement du Tribunal administratif de Caen en date du 4 juillet 2000, qui a été notifié à l'intéressé le 4 août 2000, ne concerne que les impositions primitives et supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre de l'année 1994  ; que, si, par mémoire enregistré le 18 mai 2001, le requérant a contesté les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1996, ce mémoire est intervenu postérieurement à l'expiration du délai d'appel  ; que, dans ces conditions, les conclusions concernant l'année 1996 sont, ainsi que le soulève l'administration, irrecevables  ;


     Sur l'étendue du litige  :


     Considérant que, par une décision postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de la Manche a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de 1 280,72 euros, de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle M. X a été assujetti au titre de l'année 1994  ; que les conclusions de la requête de M. X relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet  ;


     Sur la régularité du jugement  :


     Considérant que si, dans son mémoire enregistré le 18 mai 2001, soit après l'expiration du délai d'appel, M. X a entendu contester la régularité du jugement au motif que le Tribunal administratif de Caen avait omis d'examiner sa demande de compensation, le moyen présenté à cet effet et fondé sur une cause juridique nouvelle distincte de celles relatives à la régularité et au bien fondé de l'impôt est irrecevable faute d'avoir été soulevé dans le délai d'appel  ;


     
Sur la régularité de la procédure d'imposition  :


     Considérant que, par une notification de redressements du 12 décembre 1997, l'administration a informé M. X qu'elle envisageait de ne retenir qu'une partie des frais, dont elle indiquait le montant, que l'intéressé avait mentionnés dans ses déclarations en déduction de ses revenus imposables et de réintégrer les frais qu'il n'avait pas suffisamment justifiés  ; que si la notification ne comportait pas le détail de tous les frais non admis, sa rédaction permettait au requérant de les identifier en la rapprochant de sa propre déclaration  ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que cette circonstance l'aurait empêché de contester utilement les redressements dont il a fait l'objet  ;


     Sur le bien-fondé de l'imposition  :


     Considérant que M. X, nommé inspecteur-élève des impôts le 1er septembre 1993 alors qu'il était domicilié à Saint-Lô, entend déduire des rémunérations qu'il a perçues en 1994 les frais réels qu'il soutient avoir exposés, à hauteur de 73 512 F, à raison du suivi de sa formation à l'école nationale des impôts de Paris et du stage pratique réalisé auprès de la direction des services fiscaux du Calvados alors que l'administration a limité le montant de la déduction pour frais à 63 455 F, en excluant certains frais de déplacement, de logement et de documentation  ;


     Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts  : Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés  : ... 3°) Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales... La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut... elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu... Les intéressés sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts... Les frais de déplacement de moins de 40 kilomètres entre le domicile et le lieu de travail sont admis, sur justificatifs, au titre des frais professionnels réels. Lorsque la distance est supérieure, la déduction admise porte sur les quarante premiers kilomètres, sauf circonstances particulières notamment liées à l'emploi justifiant une prise en compte complète  ;


     Considérant en premier lieu que M. X a déduit de ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1994, en tant que frais professionnels, les dépenses supportées par lui à hauteur de 1 456 F pour l'acquisition de coupons de carte orange en vue de se rendre quotidiennement de son appartement parisien à l'école nationale des impôts entre les mois de janvier et de juillet 1994  ; qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 83.3° du code général des impôts que les frais de transport que les contribuables exposent pour se rendre à leur lieu de travail ou en revenir, ne peuvent en tout état de cause, être admis en déduction qu'à la condition que la réalité de ces frais soit justifiée par les intéressés  ; qu'il est constant que M. X, s'il a affirmé dans une réponse à une demande d'éclaircissement qu'il utilisait à Paris les transports en commun à l'aide de la carte orange, n'a pas justifié le montant des frais dont il demande la déduction  ;


     Considérant en deuxième lieu que M. X demande la déduction de ses revenus imposables de l'année 1994, au titre des frais professionnels, de la dépense supportée par lui à hauteur de 200 F liée à l'achat d'un plan comptable et d'un manuel de comptabilité pour le suivi de sa formation à l'école nationale des impôts  ; que s'il soutient que cette documentation lui était nécessaire pour travailler à son domicile, il n'établit pas avoir été tenu par ladite école d'en faire l'acquisition  ; que, dans ces conditions, il doit être regardé comme ayant exposé ces frais pour des raisons de convenance personnelle  ;


     Considérant en troisième lieu qu'il résulte de l'instruction que M. X, à l'issue de sa scolarité à l'école susmentionnée, a effectué un stage pratique de six mois, à compter du 1er septembre 1994, à Caen  ; qu'au cours des mois de septembre et d'octobre, il a gardé son domicile à Saint-Lô et réalisé en voiture les trajets quotidiens entre Saint-Lô et Caen, villes distantes de 60 kms  ; que durant les mois de novembre et décembre, il a loué un appartement à Caen et a demandé la déduction de ses revenus au titre des frais professionnels des loyers afférents à cette location d'un montant de 4 000 F  ; qu'eu égard au caractère temporaire du stage pratique effectué par M. X, à l'incertitude quant à l'affectation dont il devait faire l'objet au terme de ce stage, à la distance séparant son domicile du lieu de stage, le choix du requérant de disposer d'une double résidence ne peut être regardé, comme le soutient le ministre, comme étant dicté par des convenances personnelles  ; qu'en conséquence, les frais susmentionnés qu'il a exposés pour son hébergement à Caen durant les mois de novembre et décembre présentent le caractère de frais professionnels déductibles de ses revenus pour leur montant réel, en application des dispositions précitées du 3° de l'article 83 du code général des impôts  ;


     Considérant, en quatrième lieu, que M. X demande la déduction de ses revenus, en tant que frais inhérents à l'emploi, de la somme de 2 816 F représentant les frais d'essence qu'il soutient avoir exposés durant les mois de novembre et décembre 1994 en effectuant chaque week-end un aller retour entre Caen et Saint-Lô  ; que ces frais, qui concernent les déplacements entre le domicile du requérant et sa seconde résidence nécessitée, comme indiqué ci-dessus, par le suivi du stage pratique, doivent être regardés comme inhérents à l'emploi  ; que, par suite, ils doivent être admis en déduction  ;


     Considérant, en cinquième lieu, que M. X demande la déduction de son revenu imposable de l'année 1994 des dépenses supportées par lui à hauteur de 531 F du fait des trajets quotidiens effectués durant les mois de novembre et décembre 1994 entre son domicile caennais et ses lieux de stage  ; que, contrairement à ce qu'il soutient et alors même qu'il n'est pas obligé à la tenue d'une comptabilité, il lui appartient de justifier de la réalité de ces frais  ; qu'il est constant qu'il n'a fourni aucune justification permettant d'établir le montant des frais effectivement exposés par lui à l'occasion desdits déplacements  ;


     Considérant, en sixième lieu, que le requérant ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, d'instructions administratives et de réponses ministérielles qui ne font pas interprétation de la loi fiscale contraire à la présente application de l'article 83 du code général des impôts  ;


     Considérant, enfin, que M. X ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L.80 B du livre des procédures fiscales, la circonstance que l'administration ait accepté la déduction des frais du même type que ceux faisant l'objet du présent litige, dans une autre situation, au titre des années précédentes  ;


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est fondé à demander la déduction de ses bases d'imposition en 1994 de la somme de 6 816 F (1 039,09 euros) et à demander, dans cette mesure, la réformation du jugement par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté la totalité de sa demande  ;


     Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative  :


     Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce et en tout état de cause, en application de ces dispositions, de condamner l'Etat à verser à M. X la somme que celui-ci demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens  ;


     DÉCIDE  :


     Article 1er   :


     
A concurrence de la somme de 1 280,72 euros (mille deux cent quatre-vingts euros soixante-douze centimes), en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel M. Dominique X a été assujetti au titre de l'année 1994, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X.


     Article 2     :


     La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. Dominique X au titre de l'année 1994, dans la catégorie des traitements et salaires, est réduite d'une somme de 1 039,09 euros (mille trente neuf euros neuf centimes).


     Article 3     :


     M. Dominique X est déchargé des cotisations correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus.


     Article 4     :


     Le jugement du Tribunal administratif de Caen, en date du 4 juillet 2000, est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.


     Article 5     :


     Le surplus des conclusions de M. Dominique X est rejeté.


     Article 6     :


     Le présent arrêt sera notifié à M. Dominique X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.


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