Vu le recours du ministre délégué au budget, enregistré au greffe de la cour le 28 mai 1991 ; le ministre demande à la cour :
    1°) d'annuler le jugement n° 87-61 F en date du 20 décembre 1990 par lequel le tribunal administratif de Nice a accordé à M. Joseph Y... la décharge sur compléments d'impôts sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1978, 1979, 1980 et 1981 ;
    2°) de remettre intégralement les impositions déchargées à la charge de M. Joseph Y... ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 juin 1992 :
    - le rapport de Mme X..., président-rapporteur ;
    - et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
    Sur les omissions de recettes :
    Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 109.1 2° du code général des impôts :"Sont considérés comme revenus distribués :  2° toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices" ; que sur le fondement de cette disposition l'administration a regardé comme des revenus distribués à M. Y... gérant et associé de la SARL VALERI-COVA des apports en espèces en compte- courant effectués par lui-même pour 76 970 francs en 1978, par ses filles pour 209 000 francs en 1979 et à concurrence de 9 300 francs en 1981 des livraisons de marchandises non facturées ni comptabilisées ; que faute pour M. Y... d'avoir contesté dans le délai de 30 jours la notification de redressements du 3 novembre 1982, il lui appartient d'établir que les sommes ainsi taxées ne correspondent pas à des minorations de recettes de la SARL VALERI-COVA ; que M. Y..., qui ne donne aucune indication sur l'origine des apports qu'il a lui-même opérés et pour ceux faits par ses deux filles se contente d'affirmer qu'ils représenteraient des prêts qui leur auraient été consentis par des tiers sans verser aucune pièce à l'instance, n'apporte pas la preuve qui lui incombe ; qu'en outre il ne conteste pas l'absence de comptabilisation de la somme de 9 300 francs pour l'exercice 1981 ;
    Considérant, en second lieu, que si le fait que, M. Y... se soit désigné, sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts, comme le bénéficiaire des sommes réputées distribuées ne suffit pas à établir qu'il a appréhendé des sommes de la nature de celles qui sont définies au 1-2° de l'article 109 précité, il résulte toutefois de l'instruction que M. Y... détenait plus de 80 % du capital social et que le surplus appartenait à ses deux filles ; que, par suite, il disposait des pouvoirs lui permettant d'opérer toutes opérations sur les fonds sociaux et qu'ainsi, comme l'établit d'ailleurs le fait non contesté que des chèques clients ont transité par son compte personnel, existait une confusion du patrimoine social et du patrimoine personnel de nature à établir l'appréhension de biens sociaux par ce contribuable ; que cette confusion ne justifie pas en revanche la taxation des apports en espèce faits par les filles du contribuable sur le compte-courant ouvert dans la société dont s'agit ; qu'il suit de là, que le ministre est seulement partiellement fondé à soutenir que c'est à tort que , par le jugement attaqué, le tribunal administratif a prononcé la décharge de ce chef de redressement ;
    Sur les avances et les intérêts financiers :
    Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts :  "sont notamment considérés comme revenus distribués :  a) sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées, à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes" ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL VALERI-COVA a édifié un bâtiment sur un terrain, sis à Fayence, appartenant à M. Y... dont elle ne lui a pas facturé le montant des travaux ; qu'il est constant que le permis de construire et le certificat de conformité ont été délivrés au nom de M. Y... ; qu'il suit de là, que, dès lors que les constructions sur un terrain sont présumées faites par un propriétaire à ses frais en application de l'article 553 du code civil, l'administration établit que des sommes ont été avancées par la SARL VALERI-COVA à M. Y... ; qu'en application de l'article 111 a précité ces avances doivent être regardées commes des revenus distribués ; que pour apporter la preuve contraire, dont la charge lui incombe en vertu de l'article 111 précité du code général des impôts, M. Y... ne peut utilement faire valoir que ces travaux sont demeurés inscrits à l'actif du bilan de la société ; que, dès lors, que M. Y... ne soutient pas qu'il détenait des créances sur la société ou qu'il aurait accordé un prêt il n'établit pas que le montant des travaux n'a pas eu le caractère de revenus distribués ; qu'il suit de là, que l'administration était en droit de regarder le solde débiteur du compte courant de M. Y... ouvert dans les écritures de la SARL VALERI-COVA comme correspondant à cette avance compte-tenu de la prise en charge des travaux et, par suite, de réintégrer son montant des années 1980 et 1981 dans les revenus imposables du contribuable ;
    Considérant, en second lieu, que, dès lors que les sommes correspondant à ces soldes débiteurs avaient été regardées par elle comme distribuées à M. Y... l'administration ne pouvait estimer que la SARL VALERI-COVA avait renoncé à percevoir des intérêts sur les mêmes sommes et soumettre à imposition les intérêts dont s'agit, évalués à 84 577 francs au titre de 1980 et à 72 993 francs au titre de 1981 ;
    Mais considérant que l'administration qui, au titre des avances consenties pour la construction du bâtiment édifié sur le terrain a retenu des sommes de 688 342 francs et de 249 123 francs au titre respectivement des années 1980 et 1981 alors que le montant des travaux non contestés s'élève à la somme de 890 289 francs et 1 151 689 francs au titre respectivement de 1980 et de 1981 est fondé à demander, sur la base de l'article L 203 du livre des procédures fiscales aux termes duquel :  "Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande.", que le montant des sommes regardées comme des avances soit porté au montant total des avances et des charges financières retenues à tort soit une somme de 772 919 francs et de 322 116 francs au titre respectivement des années 1980 et 1981 ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre du budget est partiellement fondé à soutenir que, c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a déchargé M. Y... des impositions contestées ;
    Considérant qu'il appartient toutefois à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner l'autre moyen soulevé par M. Y... devant le tribunal administratif ;
    Sur les pénalités :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction, que l'administration a assorti les droits rappelés des pénalités pour absence de bonne foi au titre des années 1978 et 1981 ; qu'eu égard, d'une part à l'importance des redressements et d'autre part, à la nature des redressements fondés sur une confusion entre le patrimoine social et le patrimoine personnel de M. Y..., l'administration, dans les circonstances de l'espèce, doit être regardée comme apportant la preuve de l'absence de bonne foi du contribuable ;
    Considérant qu'il suit de là qu'il y a lieu d'annuler le jugement attaqué par le ministre du budget et de rétablir les impositions initialement mises à la charge de M. Y... en matière d'imposition sur le revenu des années 1978, 1979, 1980 et 1981 ;
Article 1 : Les compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. Y... a été assujetti au titre des années 1978, 1980 et 1981 sont remis intégralement à sa charge.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 20 décembre 1990 est réformé en tant qu'il est contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête du ministre du budget et de la demande de M. Y... est rejeté.