Vu °1  sous le °n 56 479, la requête enregistrée le 23 janvier 1984 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, et le mémoire complémentaire enregistré le 23 mai 1984, présentés par M. Claude A..., demeurant à ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 
    °1  annule le jugement en date du 23 novembre 1983 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de tourisme et des sociétés ainsi que des pénalités mises à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1973 au 31 décembre 1976 ;
    °2  ordonne la décharge desdites impositions et pénalités,
    Vu, °2  enregistrée sous le °n 56 480, la requête sommaire enregistrée le 23 janvier 1984 et le mémoire complémentaire enregistré le 23 mai 1984 présentés par M. Guy Z... demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
    °1  annule le jugement en date du 23 novembre 1983 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de tourisme des sociétés ainsi que des pénalités mises à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1973 au 31 décembre 1976 ;
    °2  prononce la décharge desdites impositions et pénalités ;
    Vu, °3  enregistrée sous le °n 56 481, la requête enregistrée le 23 janvier 1984 et le mémoire complémentaire enregistré le 23 mai 1984 présentée par M. X... demeurant à 17380 Tonnay Boutonné et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 
    °1  annule le jugement en date du 23 novembre 1983 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de tourisme et des sociétés ainsi que des pénalités émises à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1973 au 31 décembre 1976 ;
    °2  ordonne la décharge desdites impositions et pénalités ;
    Vu, °4  enregistrée sous le °n 56 482 la requête enregistrée le 23 janvier 1984 et le mémoire complémentaire enregistré le 23 mai 1984 présenté par M. Y... demeurant à 17700 Surgères, rue Saint-Pierre et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
    °1  annule un jugement en date du 23 novembre 1983 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de tourisme et des sociétés ainsi que des pénalités émises à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1973 au 31 décembre 1976 ;
    °2  ordonne la décharge desdites impositions et pénalités ;
    Vu les autres pièces des dossiers ;
    Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
    Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
    Après avoir entndu :
    - le rapport de M. Falcone, Maître des requêtes,
    - les observations de la SCP Lyon-Caen, Fabiani, Liard, avocat de M. A... et autres,
    - les conclusions de Mme de Saint-Pulgent, Commissaire du gouvernement ;
     Considérant que les requêtes enregistrées sous les Nos 56 479, 56 480, 56 481 et 56 482 présentent à juger les mêmes questions ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
     En ce qui concerne la taxe sur les voitures particulières de société :
    Considérant qu'aux termes de l'article 1010 du code général des impôts : " ... La taxe  sur les véhicules des sociétés  est perçue par voie de timbre, dans des conditions fixées par décret  ..." ; que la taxe sur les véhicules de société est ainsi assimilée à un droit de timbre dont le contentieux d'application relève des tribunaux de l'ordre judiciaire ; que, dès lors, les conclusions relatives à cette taxe ne sont pas au nombre de celles dont il appartient à la juridiction administrative de connaître ;
     En ce qui concerne l'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée établie au titre de l'année 1976 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que les requérants n'ont pas présenté de réclamation au directeur des services fiscaux en ce qui concerne l'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée établie au titre de l'année 1976 contrairement aux dispositions de l'article 1931 du code général des impôts reprises à l'article R.190-1 du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, les requêtes sont irrecevables en ce qu'elles portent sur l'année 1976 ;
     En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée établie au titre de la période correspondant aux années 1973, 1974 et 1975 :
     Sur l'existence d'une société de fait :
    Considérant que l'existence d'une société de fait pour l'exploitation d'une entreprise résulte à la fois des apports faits à cette entreprise par plusieurs personnes et de la participation de celles-ci tant à l'administration et au contrôle de l'affaire qu'aux bénéfices et aux pertes ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que, durant la période du 1er janvier 1973 au 31 décembre 1975, MM. A..., Z..., X... et Y... exerçaient en commun la profession de vétérinaire dans le cadre d'une "association en participation", tant dans les locaux en leur appartenant en commun dans la commune de Surgères que dans les locaux appartenant à l'un d'entre-eux dans celle de Tonnay-Boutonné, et que les intéressés avaient mis en commun des apports personnels en biens et en industrie ; qu'ils exerçaient ensemble la responsabilité de la gestion des cabinets ; que, quel qu'ait été le mode d'encaissement des recettes, il résulte de l'instruction que les requérants participaient à parts égales aux recettes et aux charges de fonctionnement de l'association ; que les notes d'honoraires envoyées aux clients mentionnaient le nom de l'association ; que les chèques des clients étaient établis soit à l'ordre de l'association soit, le plus souvent, sans indication de bénéficiaire ; que les règlements en espèces faits aux cabinets de Surgères et Tonnay-Boutonne ne peuvent être attribués à l'un quelconque des associés ; que de nombreuses recettes et dépenses étaient égalisées entre les associés par compensation lors de partages périodiques ; que le système de facturation mis en oeuvre ne donnait pas lieu, contrairement à ce que prétendent les requérants, à individualisation des recettes ; que, même en admettant qu'il soit établi que les partages de recettes figurant sur les livres des intéressés n'auraient intéressé que les ventes de médicaments, l'administration, compte tenu de ce qui vient d'être dit, apporte la preuve que les requérants exerçaient en l'espèce leur activité dans le cadre d'une société existant en fait entre eux pour l'exploitation de cabinets vétérinaires ;
    Considérant que les deux instructions administratives du 15 février et du 29 septembre 1972, dont les requérants entendent se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts repris à l'article 80 A du livre des procédures fiscales, énoncent des conditions auxquelles les intéressés ne répondent pas ; qu'ils ne peuvent, dès lors, invoquer utilement les dispositions de ces instructions pour faire échec à la loi fiscale ;
    Considérant que le fait que, lors d'une vérification antérieure, l'appréciation portée par l'agent responsable sur la situation des requérants n'ait pas conduit l'administration à constater l'existence d'une société ne peut être regardée comme une interprétation formelle du texte fiscal dont les requérants seraient fondés à se prévaloir en application des dispositions législatives susrappelées ;
     Sur la procédure d'imposition :
    Considérant que dès lors que les forfaits établis individuellement au nom de chacun des quatre associés pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée avaient été proposés aux requérants sur la base de renseignements inexacts en raison de l'existence, non révélée, de la société existant entre eux, l'administration était en droit de regarder ces forfaits comme caducs, et d'établir un forfait au nom de la société ;
    Considérant que, si les requérants soutiennent n'avoir pas été avertis en temps utile de la faculté dont ils disposaient de se faire assister d'un conseil de leur choix, il résulte de l'instruction que l'avis de vérification les informait de cette faculté par une mention expresse et qu'il leur a été remis le 13 juin 1977, alors que le vérificateur s'est présenté le 21 juin 1977 ; qu'ainsi le moyen manque en fait ; que s'ils soutiennent également que le vérificateur a utilisé des informations recueillies par une enquête irrégulièrement diligentée, le moyen ainsi énoncé est inopérant dès lors qu'il est constant que le forfait de taxe sur la valeur ajoutée repose sur des bases qui sont étrangères aux informations recueillies au cours de ladite enquête ;
     Sur le montant des forfaits :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a proposé à la société constituée entre les requérants des forfaits de taxe sur la valeur ajoutée pour la période susindiquée en ce qui concerne les recettes correspondant à la revente en l'état de médicaments et ses propositions ont été notifiées le 3 novembre 1977 ; que, faute de réponse dans le délai de 30 jours prévu à l'article 111 nonies de l'annexe III au code général des impôts, le forfait doit être regardé comme ayant été accepté ; que, par suite, il incombe aux requérants, au nom de la société de fait, de fournir tous éléments comptables et autres de nature à permettre d'apprécier l'importance des affaires qu'ils pouvaient réaliser normalement compte tenu de la situation propre des cabinets au cours des années dont s'agit ;
    Considérant que ni le montant des recettes provenant des ventes, ni leur mode de reconstitution ne sont contestés par les requérants ; que, si ces derniers se réfèrent à leur argumentation relative à la détermination des honoraires, leurs moyens sur ce point sont inopérants dès lors que ces honoraires ne sont pas pris en compte ;
     Sur les pénalités :
    Considérant que l'administration n'établit pas la mauvaise foi du seul fait que les requérants ne lui avaient pas révélé l'existence de la société qu'ils avaient constituée pour l'exploitation des cabinets vétérinaires ; que les requérants sont, par suite, fondés à demander la décharge des pénalités qui leur ont été infligées sur le fondement des dispositions des articles 1728, 1729 et 1731 du code général des impôts ; qu'il y a lieu, toutefois, dans la limite du montant des pénalités appliquées, de substituer l'indemnité de retard prévue à l'article 1727 ;
Article 1er : L'indemnité de retard est, dans la limite du montant des pénalités appliquées, substituée aux pénalités assignées à MM. A..., X..., Y... et Z..., à raison des droits de taxe sur la valeur ajoutée mise à leur charge au titre de la période du 1er janvier 1973 au 31 décembre 1975.
Article 2 : Les jugements du tribunal administratif de Poitiers en date du 23 novembre 1984 sont réformés en ce qu'ils ont de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le surplus des conclusions des requêtes de MM. A..., X..., Y... et Z... est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à MM. A..., X..., Y... et Z... et au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget.