(Formation plénière)
    VU la décision n 139711, en date du 8 janvier 1997, par laquelle le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a, sur le pourvoi de M. X... tendant à l'annulation de l'arrêt du 16 janvier 1992 de la cour administrative d'appel de Paris qui a rejeté sa requête en réformation du jugement du tribunal administratif de Paris du 25 octobre 1989, qui n'a fait que partiellement droit à ses demandes aux fins de réduction des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de chacune des années 1979, 1980 et 1981, ainsi que des pénalités ajoutées à ces impositions, et du montant de sa souscription de l'emprunt obligatoire de 1983, annulé ledit arrêt en tant que la cour a statué sur la régularité et le bien-fondé de la fraction du supplément d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre de l'année 1981 à raison d'une somme forfaitaire de 32.040 F correspondant à la prise en compte d'une voiture de marque Fiat pour l'application de l'article 168 du code général des impôts, d'une part, et sur le bien-fondé des pénalités appliquées aux suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. X... a été assujetti au titre de chacune des années 1979 à 1981, d'autre part, et a renvoyé l'affaire devant la cour administrative d'appel de Paris en ce qui concerne les points définis ci-dessus ;
    VU le mémoire, enregistré le 16 avril 1997, présenté par le ministre de l'économie et des finances ; le ministre demande à la cour de rejeter la requête subsistante ; il soutient que M. X... a, en ce qui concerne plus particulièrement le véhicule Fiat Brava, délibérément fourni au service des renseignements incomplets ou inexacts afin de faire en partie échec à la taxation forfaitaire sur le fondement de l'article 168 du code général des impôts ; que, dès lors, les dispositions de l'article L.50 du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues ; que, par ailleurs, il a été clairement établi que le contribuable avait eu la disposition de ce véhicule au cours de l'année 1981, ce qui justifie sa prise en compte dans la base d'imposition forfaitaire ; que les nombreuses omissions qui ont affecté les déclarations d'éléments du train de vie établissent sans conteste la mauvaise foi du contribuable ; que, dans le cas d'espèce, les éléments constitutifs de manoeuvres frauduleuses sont établis pour une partie des droits assignés au titre de l'année 1981 ;
    VU le mémoire complémentaire, enregistré le 10 juillet 1997, présenté pour M. X... par la SCP BORE et XAVIER, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ; M. X... demande à la cour :
    1 ) d'annuler les suppléments d'imposition ainsi que les pénalités afférentes à la prétendue possession d'un véhicule Fiat Brava au titre de l'année 1981 ;
    2 ) d'annuler les pénalités infligées pour mauvaise foi et manoeuvres frauduleuses ;
    3 ) subsidiairement, de décider que le taux de ces pénalités ne saurait excéder 10 % pour la mauvaise foi et 30 % pour les manoeuvres frauduleuses et, plus subsidiairement, de décider que le taux de ces mêmes pénalités ne pourra être que celui prévu par
l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction actuelle, soit 40 % et 80 % ;
    4 ) de condamner l'Etat à lui rembourser les sommes trop perçues, assorties des intérêts de droit capitalisés ;
    5 ) de condamner l'Etat aux entiers dépens et au versement d'une somme de 10.000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, notamment son article 6 ;
    VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel  ;
    VU la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mars 1998 :
    - le rapport de Mme BRIN, premier conseiller,
    - les observations de la SCP BORE et XAVIER, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, pour M. X...,
    - et les conclusions de Mme MARTIN, commissaire du Gouvernement ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par une décision postérieure à l'introduction de la requête de M. X..., le directeur des services fiscaux des Hauts-de-Seine Sud, faisant droit à sa demande tendant à l'application de la loi répressive nouvelle plus douce, a prononcé le dégrèvement, à concurrence d'une somme de 24.293 F, des pénalités pour manoeuvres frauduleuses mises à la charge de l'intéressé au titre de l'année 1981 ; que les conclusions de ladite requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur la prise en compte, pour l'application du barème de l'article 168 du code général des impôts au titre de l'année 1981, d'un véhicule de marque Fiat, sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen de la requête :
    Considérant qu'aux termes de l'article L 50 du livre des procédures fiscales :  "Lorsqu'elle a procédé à une vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts" ; qu'il résulte des termes mêmes de ces dispositions que l'administration n'est, en règle générale, pas en droit, lorsqu'elle a déjà notifié au contribuable les conséquences qu'elle entendait tirer de la vérification approfondie de sa situation fiscale d'ensemble, et qu'ainsi cette vérification doit être réputée achevée, de procéder à des rehaussements non portés dans cette notification et qu'il ne peut être dérogé à cette règle que dans le cas où l'insuffisance des rehaussements notifiés n'est apparue qu'ultérieurement et qu'elle est imputable au caractère inexact ou incomplet des éléments fournis par le contribuable au cours de la vérification ;
    Considérant que, par une notification en date du 28 mars 1984, l'administration a fait connaître à M. X... que la base d'imposition forfaitaire qui lui avait été d'abord notifiée, le 21 décembre 1983, au titre de l'année 1981 serait rehaussée par suite de plusieurs corrections apportées dans l'application du barème de l'article 168 du code général des impôts à ses éléments de train de vie ; que cependant le seul nouveau redressement notifié par le service qui reste désormais en litige devant la cour a procédé de la prise en compte supplémentaire d'une voiture de marque Fiat qui, selon l'administration, aurait été mise à la disposition de l'intéressé, par une société dont il était l'un des dirigeants, à partir du début de l'année 1981 ;
    Considérant, d'une part, qu'il résulte de la notification de redressements susvisée du 28 mars 1984 que le véhicule que le service a entendu nouvellement inclure dans les bases d'imposition forfaitaire du contribuable était de marque Fiat, type Brava, d'une puissance de 9 chevaux, avait pour numéro de châssis 725 142, était immatriculé en Allemagne HN US 66 et avait été mis en circulation le 10 septembre 1980 ; que si l'administration soutient désormais devant la cour que le véhicule de type Brava qui a été pris en compte était en réalité immatriculé en Allemagne HN SV 49 et avait pour numéro de châssis 712 650, ces caractéristiques se rapportent certes à une voiture de même marque Fiat, mais de type "131", d'une puissance de 11 chevaux, construite en 1981 et qui n'a été vendue qu'en mai 1982 ;
    Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que le véhicule type Brava visé dans la notification du 28 mars 1984 a été identifié dès la vérification de la comptabilité, qui s'est achevée en 1982, de la société Universal Assurance Agency, laquelle employait M. X... en qualité de conseil technique et que ce dernier en a admis l'existence lors d'un entretien avec le service ayant eu lieu le 30 septembre 1982 ; qu'ainsi, alors même que le contribuable n'avait pas porté cette voiture sur la déclaration de ses éléments de train de vie souscrite le 30 mars 1982, l'administration n'établit pas que l'insuffisance, quant à cet élément, des rehaussements notifiés initialement le 21 décembre 1983 ne lui serait apparue que postérieurement à cette date ; que, par suite, M. X... est fondé à soutenir que ce véhicule ne pouvait être légalement pris en compte dans ses bases d'imposition forfaitaire au titre de l'année 1981 et donc à demander la déduction desdites bases d'une somme de 32.040 F majorée, en vertu des dispositions applicables en l'espèce de l'article 168 du code général des impôts, ainsi que de celle qui résulte de la souscription complémentaire à l'emprunt obligatoire de 10 % instituée par l'ordonnance n 83-354 du 30 avril 1983 ;
    Sur les pénalités :
    Considérant, en premier lieu, que l'article 171 alors en vigueur du code général des impôts disposait que toute personne passible de l'impôt sur le revenu était tenue de déclarer, dans les conditions fixées par décret, certains éléments de son train de vie  ; qu'aux termes de l'article 1729 du même code dans sa rédaction issue de l'article 2-III de la loi n 87-502 du 8 juillet 1987 dont il y a lieu de faire application, en vertu du principe de l'application immédiate de la loi répressive nouvelle plus douce :  "I. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ..." ; que, l'administration, au titre de l'année 1981, a assorti, d'une part, des pénalités pour mauvaise foi la fraction des droits complémentairement établis correspondant aux éléments de train de vie que l'intéressé avait omis de faire figurer sur ses déclarations et, d'autre part, des pénalités prévues en cas de manoeuvres frauduleuses la partie de ces droits correspondant à la propriété d'un bateau de plaisance ;
    Considérant, d'une part, qu'en faisant état de ce que M. X... n'a déclaré qu'en minorant son coût de moitié l'abonnement à un club de golf, a omis de porter dans ses déclarations l'existence d'une résidence en Allemagne et a dissimulé celle de l'un des deux bateaux de plaisance qu'il avait possédés, l'administration, compte tenu du caractère répété et délibéré de ces omissions, doit être regardée comme établissant la mauvaise foi du contribuable ;
    Considérant, d'autre part, que l'administration fait valoir, en ce qui concerne les bateaux de plaisance, que M. X... lui a d'abord indiqué qu'il n'en avait pas, puis a reconnu en septembre 1982 qu'il en possédait un, enfin a dissimulé, en produisant le 3 janvier 1984 une attestation de prise de commande auprès d'une société sise à Cannes puis une facture du 23 avril 1982 émanant de cette entreprise d'où cette circonstance ne ressortait pas, que, s'il avait au cours de l'année 1981 cédé la propriété d'un bateau pour en acquérir un autre d'un type différent, cela avait été moyennant, au demeurant, des fonds provenant d'un compte suisse, sous couvert d'une société sise à Jersey dans les îles anglo-normandes, ce qui, en vertu de l'article 168 du code général des impôts, l'exposait à un tarif d'imposition supérieur ; que, dans ces conditions, l'administration démontre que le contribuable a fait usage d'artifices destinés à égarer ou restreindre son pouvoir de contrôle et s'est ainsi livré à des manoeuvres frauduleuses ;
    Considérant, en deuxième lieu, que la décharge en droits procédant de la déduction, accordée par le présent arrêt, des bases d'imposition forfaitaire de M. X... des sommes, visées ci-dessus, correspondant au véhicule de marque Fiat, conduira, le cas échéant, à une réduction des pénalités de mauvaise foi mises à sa charge au titre de l'année 1981 dont il appartiendra à l'administration de déterminer le montant compte tenu de l'application de la loi répressive nouvelle la moins sévère ;
    Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 6-1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales :  "Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle" ; que M X..., se prévalant de ces stipulations demande que la cour, eu égard aux circonstances de fait spécifiques au litige, modère les taux des pénalités qui lui ont été infligées conformément à la loi interne, en les abaissant à 10 % s'agissant des pénalités pour mauvaise foi et à 30 % pour celles prévues en cas de manoeuvres frauduleuses ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 12 de la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 :  "Avant de statuer sur une requête soulevant une question de droit nouvelle, présentant une difficulté sérieuse et se posant dans de nombreux litiges, le tribunal administratif ou la cour administrative d'appel peut, par un jugement qui n'est susceptible d'aucun recours, transmettre le dossier de l'affaire au Conseil d'Etat, qui examine dans un délai de trois mois la question soulevée. Il est sursis à toute décision sur le fond de l'affaire jusqu'à un avis du Conseil d'Etat ou, à défaut, jusqu'à l'expiration de ce délai" ;
    Considérant que la demande formulée par M. X... pose la question de savoir :
    - en premier lieu, si, eu égard aux exigences procédant des stipulations conventionnelles précitées, lesquelles sont de droit supérieur aux dispositions du code général des impôts, il devrait être loisible au juge de l'impôt, juge de pleine juridiction, lorsqu'il est amené à statuer sur le bien-fondé de sanctions fiscales revêtant le caractère d'accusations en matière pénale, de décider éventuellement la modération de leurs taux tels que fixés par la loi interne ;
    - en deuxième lieu, dans l'affirmative, si les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, dans la mesure où elles donnent au juge, selon que les insuffisances de sa déclaration concernent un contribuable s'étant livré à des manoeuvres frauduleuses, ou révèlent sa mauvaise foi seulement, ou enfin ne traduisent aucune intention délibérée d'éluder l'impôt, la possibilité, respectivement, de fixer à 80 % le taux de la majoration applicable, de limiter ce dernier à 40 % ou de substituer à la pénalité, dans la limite de son montant, de simples intérêts de retard ne revêtant aucun caractère répressif, ne lui confèrent pas, par là même, un pouvoir de modulation des pénalités en la présente cause, qui satisfasse aux exigences conventionnelles susévoquées ;
    - en troisième lieu, en cas de réponse négative à l'interrogation précédente, si le juge de l'impôt doit accorder la décharge des pénalités litigieuses dès lors que la possibilité d'une modération n'est pas expressément prévue par la loi interne, ou s'il peut néanmoins interpréter cette dernière comme l'autorisant, le cas échéant, à la pratiquer, et si oui, en fonction de quels éléments ;
    Considérant que cette question constitue une question de droit nouvelle, présentant une difficulté sérieuse et susceptible de se poser dans de nombreux litiges ; que, dans ces conditions, il y a lieu de surseoir à statuer sur les conclusions de la requête de M. X... relatives aux pénalités pour autant qu'il n'y est pas déjà statué par le présent arrêt, et de transmettre, pour avis sur cette question, le dossier de l'affaire au Conseil d'Etat ;
Article 1er : A concurrence de la somme de 24.293 F, en ce qui concerne les pénalités pour manoeuvres frauduleuses mises à la charge de M. X... au titre de l'année 1981, il n'y a pas lieu de statuer sur sa requête.
Article 2 : La base de l'impôt sur le revenu assigné à M. X... au titre de l'année 1981 est réduite de la somme de 32.040 F, majorée selon les dispositions alors en vigueur de l'article 168 du code général des impôts, ainsi que de la somme résultant de la souscription à l'emprunt obligatoire de 1983.
Article 3 : M. X... est déchargé des droits ainsi que, le cas échéant, des pénalités pour mauvaise foi, selon les règles énoncées dans les motifs du présent arrêt, correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 2.
Article 4 : Le dossier de la requête de M. X... est transmis au Conseil d'Etat pour examen de la question de droit définie dans les motifs du présent arrêt.
Article 5 : Il est sursis à statuer sur la requête de M. X... jusqu'à l'avis du Conseil d'Etat ou, à défaut, jusqu'à l'expiration du délai de trois mois à compter de la transmission du dossier prévue à l'article 2 ci-dessus.
Article 6 : Tous droits et moyens des parties sur lesquels il n'est pas expressément statué par le présent jugement sont réservés jusqu'en fin d'instance.