Vu 1°), la requête, enregistrée sous le n° 00DA00825, le 19 juillet 2000 au greffe de la cour administrative d'appel de Douai, présentée pour Mme Roberte X, demeurant ..., représentée par la S.C.P. Mériaux-Foucher, avocats  ; Mme X demande à la Cour  : 


     	1°)	d'annuler le jugement n° 9703954 du tribunal administratif de Lille en date du 4 mai 2000, qui a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990, ainsi que des pénalités y afférentes  ;


     2°)	de lui accorder la décharge demandée  ;


     	3°)	de condamner l'Etat à lui verser la somme de 24 000 francs au titre des frais irrépétibles  ;


     Code  C+  Classement CNIJ  :	19-01-03-01-02-03


     Mme Roberte X fait valoir que, sous couvert d'un contrôle de la billetterie de la discothèque qu'elle exploitait, le 24 mars 1991, le service a effectué un contrôle de vérification de sa comptabilité, sans faire précéder ce contrôle d'un avis de vérification  ; qu'elle n'a rencontré le vérificateur dans son établissement qu'à deux reprises  ; qu'ainsi, elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec celui-ci  ; que l'administration ne lui a pas laissé un délai suffisant pour pouvoir se faire assister de son conseil lors de l'entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, qui avait été fixé au 6 janvier 1992  ; que, si le vérificateur a mis en oeuvre deux méthodes de reconstitution de ses recettes, les deux méthodes sont identiques  ; que la doctrine exprimée dans la documentation de base 4 G-3343, dont elle se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédure fiscales, prévoit que le vérificateur doit corroborer les résultats de la vérification par l'utilisation d'une seconde méthode  ; que la méthode de reconstitution des recettes de l'administration est fondée sur des données arbitraires, ne s'appuyant sur aucune donnée concrète  ; que, pour reconstituer les recettes du snack, le vérificateur a appliqué forfaitairement un taux de marge de trois, sans prendre en considération les données de l'exploitation  ; qu'en se bornant à alléguer l'importance des recettes non déclarées, le service n'apporte pas la preuve qui lui incombe, de sa mauvaise foi  ;


     Vu le jugement attaqué  ;


     Vu le mémoire, enregistré le 11 janvier 2001, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut au non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête à hauteur des dégrèvements accordés  ; il demande à la Cour de rejeter le surplus des conclusions de la requête de Mme Roberte X  ; il soutient, que le service pouvait, au cours de la vérification de l'exploitation de Mme Roberte X, utiliser les renseignements recueillis lors d'un contrôle antérieur de la billetterie de la discothèque qu'elle exploite  ; que, conformément à la demande exprimée le 7 août 1991 par la requérante, la vérification de comptabilité s'est déroulée dans les locaux de l'expert comptable de l'intéressée  ; que la requérante ne démontre pas l'absence de débat oral et contradictoire dont elle se prévaut  ; qu'il a été répondu favorablement à la demande de Mme Roberte X d'entrevue avec le supérieur hiérarchique du vérificateur  ; que, cependant, celle-ci a omis de se présenter à ce rendez-vous, sans avertir préalablement l'administration  ; que Mme Roberte X enregistrait journellement, voire mensuellement ses recettes  ; qu'en l'absence de tout autre justificatif de recettes, sa comptabilité ne peut être regardée comme probante  ; que la reconstitution de recettes n'est pas fondée sur des éléments arbitraires, mais sur les constatations opérées par le vérificateur lors des opérations de vérification  ; que l'importance des dissimulations de recettes, la nature des infractions, leurs importance et répétitivité commises par Mme Roberte X attestent de la mauvaise foi de celle-ci  ;


     
Vu 2°), la requête, enregistré sous le n° 00DA00826, le 19 juillet 2000 au greffe de la cour administrative d'appel de Douai, présentée pour Mme Roberte X, demeurant ..., représentée par la S.C.P. Mériaux-Foucher, avocats  ; Mme Roberte X demande à la Cour  :


     
1°)	d'annuler le jugement n° 9703955 du tribunal administratif de Lille en date du 4 mai 2000 qui a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre des années 1988 à 1990, ainsi que des pénalités y afférentes  ;


     2°)	de lui accorder la décharge demandée  ;


     3°)	de condamner l'Etat à lui verser la somme de 24 000 francs au titre des frais irrépétibles  ;


     
Mme Roberte X fait valoir que, sous couvert d'un contrôle de la billetterie de la discothèque qu'elle exploitait, le 24 mars 1991, le service a effectué un contrôle de vérification de sa comptabilité, sans faire précéder ce contrôle d'un avis de vérification  ; qu'elle n'a rencontré le vérificateur dans son établissement qu'à deux reprises  ; qu'ainsi, elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec celui-ci  ; que l'administration ne lui a pas laissé un délai suffisant pour pouvoir se faire assister de son conseil lors de l'entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, qui avait été fixé au 6 janvier 1992  ; que, si le vérificateur a mis en oeuvre deux méthodes de reconstitution de ses recettes, les deux méthodes sont identiques  ; que la doctrine exprimée dans la documentation de base 4 G-3343, dont elle se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédure fiscales, prévoit que le vérificateur doit corroborer les résultats de la vérification par l'utilisation d'une seconde méthode  ; que la méthode de reconstitution des recettes de l'administration est fondée sur des données arbitraires, ne s'appuyant sur aucune donnée concrète  ; que, pour reconstituer les recettes du snack, le vérificateur a appliqué forfaitairement un taux de marge de trois, sans prendre en considération les données de l'exploitation  ; qu'en se bornant à alléguer l'importance des recettes non déclarées, le service n'apporte pas la preuve qui lui incombe, de mauvais foi  ;


     Vu le jugement attaqué  ;


     Vu le mémoire, enregistré le 10 janvier 2001, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut au non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête à hauteur des dégrèvements accordés  ; il demande à la Cour de rejeter le surplus des conclusions de la requête de Mme Roberte X  ; il soutient que, le service pouvait, au cours de la vérification de l'exploitation de Mme Roberte X, utiliser les renseignements recueillis lors d'un contrôle antérieur de la billetterie de la discothèque qu'elle exploite  ; que, conformément à la demande exprimée le 7 août 1991 par la requérante, la vérification de comptabilité s'est déroulée dans les locaux de l'expert comptable de l'intéressée  ; que, la requérante ne démontre pas l'absence de débat oral et contradictoire dont elle se prévaut  ; qu'il a été répondu favorablement à la demande de Mme Roberte X d'entrevue avec le supérieur hiérarchique du vérificateur  ; que, cependant, celle-ci a omis de se présenter à ce rendez-vous, sans avertir préalablement l'administration  ; que Mme Roberte X enregistrait journellement, voire mensuellement ses recettes  ; qu'en l'absence de tout autre justificatif de recettes, sa comptabilité ne peut être regardée comme probante  ; que la reconstitution de recettes n'est pas fondée sur des éléments arbitraires, mais sur les constatations opérées par le vérificateur lors des opérations de vérification  ; que l'importance des dissimulations de recettes, la nature des infractions, leurs importance et répétitivité commises par Mme Roberte X attestent de la mauvaise foi de celle-ci  ;


     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu le code général des impôts  ;


     Vu le livre des procédure fiscales  ;


     Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 janvier 2004 où siégeaient Mme de Segonzac, président de chambre, M. Berthoud, président-assesseur , Mme Brenne et M. Quinette, premiers conseillers et Mme Eliot, conseiller  :


     - le rapport de M. Berthoud, président-assesseur,


     - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement  ;


     Considérant que les requêtes n° 00DA00825 et n° 00DA00826 concernent la situation d'un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune  ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt  ;


     
	Sur l'étendue du litige  :


     	Considérant que, par décisions en date du 31 août 2000, postérieures à l'introduction des requêtes, le directeur des services fiscaux du Pas-de-Calais a prononcé le dégrèvement en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 5 221,68 euros, des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels Mme Roberte X a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990 et, à concurrence d'une somme de 1 321,84 euros, des compléments d'impôts sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre des années 1988 à 1990  ; que les conclusions des requêtes de Mme Roberte X relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet  ;


     
Sur le surplus des conclusions de Mme Roberte X  :


     En ce qui concerne  la procédure d'imposition  :


     Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédure fiscales  :  Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification   ; qu'aux termes de l'article L. 52 du même livre  :  Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres et documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois...   ;


     Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction, en l'absence de tout contrôle des documents comptables de l'entreprise,  que le contrôle de la billetterie, effectué le 24 mars 1991 par la brigade de contrôle et de recherches, dans les locaux du bar-discothèque exploités par Mme Roberte X, qui a permis de constater des infractions à la réglementation en matière de billetterie, aurait constitué une vérification de comptabilité au sens des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales  ; qu'ainsi Mme Roberte X ne pouvait faire remonter à la date de ces interventions le début de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet du 7 août au 2 octobre 1991, à la suite de l'envoi d'un avis de vérification en date du 18 juillet 1991, pour soutenir qu'elle a été privée du droit de se faire assister d'un conseil de son choix, antérieurement à cette dernière date, ou que la vérification de comptabilité a duré plus de trois mois  ;


     	Considérant, en second lieu, qu'en se bornant à faire valoir qu'elle n'a pu rencontrer que trois fois le vérificateur, Mme Roberte X n'a pas apporté la preuve qui lui incombait qu'elle aurait été privée de la possibilité de tout débat oral et contradictoire avec celui-ci au cours des opérations de contrôle de sa comptabilité, qui, conformément à la demande exprimée par l'intéressée le 7 août 1991, se sont déroulées au cabinet de son comptable  ;


     	Considérant, en troisième lieu, que Mme Roberte X fait valoir que l'administration ne lui a pas offert un délai suffisant pour préparer utilement l'entretien qu'elle avait sollicité avec le supérieur hiérarchique du vérificateur  ; qu'elle doit ainsi être regardée comme se prévalant de la méconnaissance des dispositions du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, aux termes desquelles  :  Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié  ; les dispositions contenues dans la Charte sont opposables à l'administration   ; qu'aux termes du paragraphe 5 du chapitre III de ladite Charte  :  Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal... Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur   ; qu'il résulte des dispositions précitées de la Charte du contribuable vérifié que la garantie de procédure qu'elles offrent au contribuable, sur le fondement des dispositions du dernier alinéa de l'article 10 du livre des procédures fiscales, ne peut intervenir que lorsque le différend persiste à la suite du maintien, par le vérificateur, d'un redressement notifié au contribuable et non accepté par ce dernier  ;


     	Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en réponse à la notification de redressements qui lui a été adressée le 25 novembre 1991, Mme X a fait connaître, par lettre du 24 novembre 1991, son désaccord sur les redressements envisagés et a demandé à être reçue par le supérieur hiérarchique du vérificateur, par courrier du 24 décembre 1991  ; que ladite demande a été formulée avant que le vérificateur, dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 27 décembre 1991, ne fasse connaître à la requérante qu'il maintenait les redressements antérieurement notifiés  ; qu'ainsi, cette demande d'entretien, dont il n'est pas allégué qu'elle aurait été réitérée, n'a pas été présentée dans les conditions mentionnées par le paragraphe 5 du chapitre III de la Charte du contribuable vérifié  ; que Mme X ne saurait, dès lors, se prévaloir, sur le fondement du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, de l'insuffisance du délai dont elle a disposé pour préparer cet entretien  ;


     
	En ce qui concerne le bien-fondé des impositions  :


     	Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme Roberte X enregistrait globalement en fin de journée ou mensuellement les recettes de son exploitation et que cet enregistrement global n'était appuyé d'aucun justificatif détaillé desdites recettes  ; qu'en raison de ces graves irrégularités, l'administration a pu, à bon droit, regarder ladite comptabilité comme dépourvue de caractère probant et procéder à une reconstitution extra-comptable de ces dernières  ; que les redressements notifiés à Mme Roberte X ayant été établis selon la procédure contradictoire et conformément à l'avis émis le 8 octobre 1992 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il appartient, en application des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédure fiscales, au contribuable qui ne peut utilement se prévaloir de sa comptabilité, soit d'établir que la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires, suivie par l'administration, est sommaire ou viciée dans son principe, soit de proposer une méthode de reconstitution plus précise que celle retenue par l'administration  ; 


     	Considérant, en premier lieu, qu'aucune disposition n'impose au vérificateur de corroborer les résultats d'une méthode de reconstitution par l'utilisation d'une seconde méthode  ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que les deux méthodes de reconstitution mises en oeuvre par le service seraient en réalité identiques ne peut, en tout état de cause, qu'être écarté  ;


     	Considérant, en deuxième lieu, qu'en se bornant à soutenir que le vérificateur s'est fondé, pour opérer la reconstitution des recettes de son exploitation sur des données arbitraires extérieures à l'exploitation, Mme Roberte X n'a pas apporté la preuve du caractère exagéré des redressements qui lui ont été notifiés, alors qu'il résulte, au contraire, de l'instruction que les recettes de la requérante ont été reconstituées à partir de données constatées dans l'entreprise  ;


     
	Considérant, enfin, que Mme Roberte X ne pouvait utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédure fiscales, de la doctrine administrative contenue dans la documentation de base 4 G-3343, qui ne formule à l'intention des agents des impôts, que de simples recommandations en matière de reconstitution de chiffre d'affaires  ;


     
	En ce qui concerne les pénalités  :


     	Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts  :  1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédure fiscales   ;


     	Considérant qu'il résulte de l'instruction que les pratiques comptables défectueuses de Mme X ont eu pour effet de minorer systématiquement ses recettes  ; que dans les circonstances de l'espèce, et eu égard au caractère répétitif et à l'importance des omissions de recettes constatées, lesquelles traduisent une volonté délibérée, de la part de Mme X, d'éluder une partie de l'impôt dû, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de la mauvaise foi de la requérante  ;


     	Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme Roberte X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté ses demandes  ;


     
	Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative  :


     	Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, susvisé  :  Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens, ou, à défaut la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et 


     
non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation   ;


     	Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à Mme Roberte X les sommes qu'elle demande au titre des frais exposés par celle-ci et non compris dans les dépens  ;


     DÉCIDE  :


     
Article 1er  :	A concurrence de la somme de 5 221,68 euros, en ce qui concerne les compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels Mme Roberte 


     
X a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990 et, à concurrence d'une somme de 1 321,84 euros, en ce qui concerne les compléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre des années 1988 à 1990, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme Roberte X.


     Article 2 :	Le surplus des conclusions des requêtes présentées par Mme Roberte 


     
X est rejeté.


     Article 3 :	Le présent arrêt sera notifié aux ayants droit de Mme Roberte X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.


     		Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Nord.


     
Délibéré à l'issue de l'audience publique du 27 janvier 2004 dans la même composition que celle visée ci-dessus.


     Prononcé en audience publique le 10 février 2004.


     Le rapporteur


     
J. Berthoud 


     
Le président de chambre


     
M. de Segonzac


     
Le greffier


     
P. Lequien


     La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.


     
Pour expédition conforme


     
Le greffier


     Philippe Lequien


     
N°00DA00825	7


     
N°00DA00826