VU 1°) sous le n° 92NT00298, la requête enregistrée au greffe de la Cour le 30 avril 1992, présentée pour M. et Mme X... demeurant Pilori (18210) Coust, par Me Y..., avocat à Orléans ;
    M. et Mme X... demandent à la Cour :
    1°) de réformer le jugement n° 87952 du 20 février 1992 par lequel le Tribunal administratif d'Orléans ne leur a accordé qu'une décharge partielle du complément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre des années 1979, 1980, 1981 et 1982 dans les rôles de la commune de Saint Amand-Montrond ;
    2°) de leur accorder la décharge des impositions restant en litige ;
    VU 2°) sous le n° 92NT00444, le recours enregistré au greffe de la Cour le 1er juillet 1992, présenté par le MINISTRE DU BUDGET ;
    Le ministre demande à la Cour :
    1°) d'annuler le jugement n° 87952 du Tribunal administratif d'Orléans en date du 20 février 1992 en tant qu'il a substitué les intérêts de retard aux pénalités de mauvaise foi dont ont été assortis les droits afférents aux bénéfices non commerciaux de l'étude notariale de M. X... pour les années 1979, 1980 et 1981 ;
    2°) de remettre lesdites pénalités à la charge de M. X... ;
    VU les autres pièces du dossier et notamment l'avis de dégrèvement en date du 5 novembre 1993 ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le livre des procédures fiscales ;
    VU le code de procédure pénale ;
    VU la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ;
    VU le décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 novembre 1993 :
    - le rapport de M. AUBERT, conseiller,
    - et les conclusions de M. ISAIA, commissaire du gouvernement,
    Considérant que la requête de M. et Mme X... et le recours du MINISTRE DU BUDGET sont dirigés contre un même jugement par lequel il a été statué sur la demande de M. X... ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par une décision en date du 5 novembre 1993, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des impôts d'Orléans a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 1 313 348 F, du complément d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre des années 1979 et 1980 ; que les conclusions de la requête de M. et Mme X... relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant que, par le jugement attaqué, lequel n'est pas contesté sur ce point par le MINISTRE DU BUDGET, le Tribunal administratif d'Orléans a accordé à M. et Mme X... la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils avaient été assujettis au titre de l'année 1982 ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble adressé aux contribuables le 8 juin 1984 et se rapportant à l'année 1982 serait entaché d'irrégularité est, en tout état de cause, inopérant à l'appui des conclusions tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu des années 1979, 1980 et 1981 qui restent seuls en litige ;
    Considérant qu'il est constant que M. X... n'a pas souscrit, dans les délais légaux, les déclarations des bénéfices procurés par l'activité de son étude notariale au cours des exercices 1979, 1980 et 1981 ; que c'est ainsi à bon droit que le bénéfice non commercial tiré de cette activité a été évalué d'office par le service sur le fondement des dispositions de l'article L.73-2 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, et dès lors que la situation d'évaluation d'office n'a pas été révélée par la vérification de comptabilité à laquelle le service a procédé, les irrégularités qui entacheraient ladite vérification, à les supposer établies, sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
    Considérant que si M. X... soutient que son incarcération et la saisie de documents comptables par l'autorité judiciaire l'ont privé de la possibilité de faire valoir, au cours de la procédure d'imposition, ses arguments en défense, il ne résulte pas de l'instruction qu'il aurait pris toute disposition pour obtenir la communication, dans la mesure où cela lui aurait été nécessaire, de ces documents ni de tout autre, soit par l'intermédiaire de son avocat, soit, comme le prévoit le code de procédure pénale, par la voie d'une demande adressée au juge d'instruction et tendant à obtenir la copie desdits documents ;
    Sur le bien-fondé de l'imposition :
    Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressement par laquelle le service a porté à la connaissance de M. X... les rehaussements auxquels il envisageait de procéder au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1979 a été reçue par l'intéressé le 31 décembre 1983, dans le délai de reprise dont disposait l'administration en vertu de l'article L.169 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de la prescription des droits complémentaires auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 1979 ;
    Considérant, d'autre part, qu'en vertu des dispositions du I 2ème de l'article 156 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable aux années d'imposition litigieuses, les déficits provenant d'activités non commerciales au sens de l'article 92, autres que ceux qui proviennent d'une profession libérale ou des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants, ne sont pas imputables sur le revenu global mais "peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités semblables durant la même année ou les cinq années suivantes" ; qu'il résulte de ces dispositions que les déficits provenant d'activités non professionnelles des contribuables dont les revenus de leur activité professionnelle sont imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ne peuvent être imputés ni sur les bénéfices tirés de leur activité professionnelle ni sur leur revenu global ; que, par suite, les époux X... ne sauraient valablement demander que les déficits provenant de l'activité de prêts sur billets soient imputés sur les bénéfices retirés de l'activité de l'étude notariale de M. X... ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X..., qui ne démontrent pas que le jugement attaqué aurait été rendu en méconnaissance des droits de la défense, ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par ledit jugement, le Tribunal administratif d'Orléans, sous réserve de la décharge partielle qu'il a prononcée, a rejeté leur demande ;
    Sur les pénalités :
    Considérant qu'il résulte tant de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, que des principes fondamentaux reconnus par les lois de la République, qu'une peine ne peut être infligée qu'à la condition que soit garanti, notamment, le principe du respect des droits de la défense ; que cette exigence ne concerne pas seulement les peines prononcées par les juridictions répressives, mais s'étend à toute sanction ayant le caractère d'une punition, même si le législateur a laissé le soin de la prononcer à une autorité de nature non judiciaire ;
    Considérant que si le législateur a entendu, par l'article 42 de la loi susvisée du 30 décembre 1986, codifié à l'article L.80-D du livre des procédures fiscales, autoriser l'administration à motiver les sanctions fiscales au plus tard lors de la notification du titre exécutoire et s'il répute régulières les décisions notifiées antérieurement qui répondent à ces conditions, il n'a pas cependant expressément écarté l'application du principe, de valeur constitutionnelle, du respect des droits de la défense préalablement à la décision d'infliger une sanction fiscale ;
    Considérant que les pénalités applicables en cas de mauvaise foi du contribuable, prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable aux impositions litigieuses, constituent des sanctions qui répriment le comportement fautif du contribuable ; qu'elles ne peuvent, dès lors, être prononcées par l'administration fiscale sans que l'intéressé ait été, au préalable, informé des griefs retenus contre lui et mis à même de présenter des observations pour sa défense ;
    Considérant qu'en se référant aux dispositions de l'article 8 du décret susvisé du 28 novembre 1983 concernant les relations entre l'administration et les usagers, qui s'inspirent de ce principe, M. X... a entendu faire valoir que les majorations, prévues à l'article 1729 alors en vigueur du code général des impôts, lui ont été appliquées sans qu'il ait pu présenter sa défense ; qu'il résulte de l'instruction que la lettre par laquelle l'administration lui a fait connaître les motifs pour lesquels les majorations litigieuses seraient appliquées, ne l'informait pas de la faculté qu'il avait de présenter des observations ; que lesdites pénalités sont, dès lors, intervenues sur une procédure irrégulière ; que, par suite, le MINISTRE DU BUDGET n'est pas fondé à se plaindre que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif, bien que pour un autre motif, a substitué les intérêts de retard aux pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts et dont étaient assortis les droits rappelés au titre des bénéfices tirés de l'activité de l'étude notariale au cours des exercices 1979, 1980 et 1981 ;
    Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ..." ;
    Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à la demande de M. et Mme X... ;
Article 1er : A concurrence de la somme de un million trois cent treize mille trois cent quarante huit francs (1 313 348 F), en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre des années 1979 et 1980, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme X....
Article 2  : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X... et le recours du MINISTRE DU BUDGET sont rejetés.
Article 3  : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... et au MINISTRE DU BUDGET.