VU l'ordonnance en date du 10 janvier 1989 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la cour administrative d'appel de Paris, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête présentée au Conseil d'Etat par M. Régis BRUNET ;
    VU la requête présentée par M. Régis BRUNET demeurant ... ; elle a été enregistrée au secrétariat de la section du contentieux du Conseil d'Etat le 2 décembre 1988 ; M. BRUNET demande au Conseil d'Etat :
    1°) d'annuler le jugement n° 61-909/1 - 62-135/1 du 4 juillet 1988 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté partiellement sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1978, 1979, 1980 et 1981 dans les rôles de la ville de Paris ;
    2°) de prononcer la décharge de cette imposition ainsi que des pénalités y afférentes ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n°87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 octobre 1991 :
    - le rapport de M. LOTOUX, conseiller,
    - et les conclusions de Mme de SEGONZAC, commissaire du Gouvernement ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que par une décision du 26 février 1990, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de Paris-Ouest a accordé à M. BRUNET au titre des années 1978, 1979, 1980 et 1981 un dégrèvement d'impôt sur le revenu s'élevant respectivement à 3.515 F, 4.212 F, 57.486 F et 18.170 F ; que, dans cette mesure les conclusions de sa requête sont devenues sans objet ;
    Sur les bénéfices non commerciaux tirés de l'activité personnelle de M. BRUNET :
    En ce qui concerne la régularité de la procédure d'impo-sition :
    Considérant qu'aux termes du 2 du I de l'article 3 de la loi n° 77-1453 du 29 décembre 1977 :  "Les bénéfices ou les éléments servant au calcul des taxes sur le chiffre d'affaires déclarés par les contribuables peuvent être rectifiés par l'administration, sans recourir à la procédure prévue à l'article 1649 quinquies A du code précité, lorsque des erreurs, omissions ou inexactitudes graves et répétées sont constatées dans la comptabilisation des opérations effectuées par ces contribuables.  Il en est de même en cas de non-présentation de la comptabilité ou des documents en tenant lieu ou lorsque l'absence de pièces justificatives prive cette comptabilité ou ces documents de toute valeur probante.  Cette disposition se substitue aux articles 58, 98 (dernier alinéa) et 104 (deuxième alinéa) du code général des impôts ; elle s'applique aux vérifications commencées postérieurement à la publication de la présente loi" ; que si, en application de ces dispositions, l'administration peut, notamment en cas de non-présentation de la comptabilité ou des documents en tenant lieu, rectifier d'office les bénéfices déclarés par les contribuables percevant des bénéfices non commerciaux, elle ne saurait, en revanche, sans méconnaître la portée des dispositions législatives précitées, user de cette procédure à l'encontre de contribuables qui, régulièrement placés sous le régime de l'évaluation administrative, ne sont pas tenus en application des articles 101 du code général des impôts et 41 de l'annexe III audit code, de déclarer leurs bénéfices lesquels sont déterminés par l'administration dans les conditions prévues à l'article 102 du même code et à l'article 102 bis repris à l'article L.8 du livre des procédures fiscales ;
    Considérant qu'il est constant que M. BRUNET a souscrit dans le délai légal, au titre de 1979, la déclaration annuelle prévue à l'article 101 du code général des impôts ; que si, eu égard aux inexactitudes entachant ladite déclaration l'administration aurait pu prononcer la caducité de l'évaluation administrative initiale et procéder à une nouvelle évaluation selon la procédure contradictoire applicable à ce régime d'imposition dont il n'est pas contesté que le contribuable remplissait encore, à la suite de la vérification de sa comptabilité entreprise en 1982, les conditions pour en bénéficier, en revanche, elle n'était pas en droit, comme elle l'a fait, de notifier au requérant, selon la procédure de rectification d'office, le bénéfice non commercial de ladite année ; que, par suite, l'imposition y afférente ayant été établie selon une procédure irrégulière, M. BRUNET est fondé, par ce moyen soulevé pour la première fois en appel, à en demander la décharge ;
    En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
    Considérant que le requérant, qui ne conteste pas la régularité de la procédure de rectification d'office de ses bénéfices non commerciaux pour les années 1978 et 1981, supporte la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition ;
    Considérant, en premier lieu, que pour contester la prise en compte dans ses recettes professionnelles de crédits bancaires d'un montant de 550 F au titre de 1978 et d'un montant de 5.295 F au titre de 1981, M. BRUNET se borne à soutenir que lesdites sommes constituent des remboursements d'avances faites à des joueurs de tennis professionnels lors de tournois à l'étranger ; qu'en l'absence de justifications sur ce point, l'administration a pu, à bon droit, sans être tenue d'engager sur ce point la procédure de taxation d'office prévue par les articles L.16 et L.69 du livre des procédures fiscales, imposer lesdites sommes dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;
    Considérant, en deuxième lieu, que, si M. BRUNET justifie que la somme de 15.559 F créditée sur son compte bancaire le 28 avril 1981 constitue un virement provenant de la société de fait "Brunet-Bédel", il n'établit pas, ainsi qu'il l'allègue, que la recette litigieuse aurait été par ailleurs imposée au niveau de ladite société ; que l'intéressé n'établit pas davantage que les deux crédits bancaires de 2.000 F et 3.000 F au titre de 1981, auraient été indûment rattachés à son activité de joueur de tennis professionnel ; qu'en revanche, en ce qui concerne une somme de 3.000 F relevée sur un "brouillon" et considérée comme provenant du tournoi de Niort de l'année 1981, le requérant établit n'avoir perçu à ce titre qu'un chèque de 600 F ; que, par suite, M. BRUNET est fondé à demander que le surplus de 2.400 F, soit déduit de ses recettes professionnelles de l'année en cause ;
    Considérant, en dernier lieu, que si M. BRUNET demande la déduction, au titre de ses frais professionnels de l'année 1981, de dépenses de restaurant à Paris pour un montant de 13.976 F, il ne fournit à l'appui de ses prétentions aucun élément propre à justifier que les dépenses en cause ont été nécessitées par l'exercice de sa profession non commerciale ; que, dès lors, sa demande, sur ce point, ne peut être accueillie ;
    Sur les revenus d'origine indéterminée :
    Considérant, d'une part, qu'au titre de 1979 l'adminis-tration a taxé d'office sur le fondement des articles L.16 et L.69 du livre des procédures fiscales un crédit bancaire d'un montant de 6.500 F qu'elle a rattaché à l'activité professionnelle du requérant et imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que si elle demande devant la cour, ainsi qu'elle est en droit de le faire à tout moment de la procédure, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, de substituer à la qualification de bénéfices non commerciaux celle de revenus non précisés et ne se rattachant à aucune des catégories définies par le code, il résulte de l'instruction que le requérant démontre, par les pièces qu'il a produites, que la somme litigieuse a le caractère d'un prêt familial obtenu et effectivement remboursé par lui au cours de l'année 1979 ; que, par suite, et nonobstant la nouvelle base légale retenue par l'administration, M. BRUNET est fondé, en tout état de cause, à demander la réduction de la base imposable de ladite année à hauteur de cette somme ;
    Considérant, d'autre part, qu'au titre de 1981, le vérificateur a constaté, par l'établissement d'une balance, un excédent des disponibilités employées en espèces sur les disponibilités dégagées de même nature d'un montant de 32.250 F ; que contrairement à ce que soutient le requérant cette discordance, même réduite à la somme de 20.652 F actuellement en litige, était d'un montant suffisant pour permettre à l'administration de présumer qu'il avait pu disposer de revenus supérieurs à ceux qu'il avait déclarés et, par suite, de l'inviter, sur le fondement de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, à en justifier l'origine ; que si, en l'absence de toute réponse de l'intéressé, l'administration était en droit de le taxer d'office en application de l'article L.69 du même livre, en revanche, elle ne pouvait, à défaut d'avoir établi que le solde inexpliqué se rattachait à l'activité professionnelle du contribuable, imposer le montant dudit solde dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et ce, nonobstant la procédure de rectification d'office mise en oeuvre par ailleurs ; que, toutefois, l'administration est en droit de demander, ainsi qu'elle le fait, en l'espèce, à titre subsidiaire, de substituer à la qualification initialement retenue celle de revenus non précisés et ne se rattachant à aucune des catégories définies par le code ; qu'il s'ensuit que le bien-fondé de l'imposition contestée est ainsi justifié ;
    Sur les bénéfices non commerciaux réalisés dans le cadre de la société de fait "Brunet-Bédel" au titre des années 1978, 1979 et 1980 :
    En ce qui concerne le principe de l'imposition au titre de l'année 1978 :
    Considérant que pour tenter d'établir que la société de fait "Brunet-Bédel" n'aurait exercé son activité qu'à compter du mois d'avril 1979 M. BRUNET se prévaut d'un avis d'ouverture d'un compte bancaire et de trois factures établis au nom de cette société au cours de ce même mois ; que la production desdites pièces ne peut, par elle-même, constituer une preuve suffisante de la date du début d'activité alléguée dès lors qu'il résulte de l'instruction que le requérant a par ailleurs expressément fait état, dans ses écritures de première instance, de recettes de la société réalisées en 1978 et prises en compte en vue de la réduction des bases d'impositions afférentes à son activité personnelle ; que, par suite, ce moyen doit être écarté ;
    En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la société de fait ayant pour activité l'organisation de stages de tennis, le vérificateur, après avoir constaté, d'une part, l'absence de documents comptables, relevés bancaires et pièces justificatives des dépenses au titre des trois années vérifiées, d'autre part, la non-souscription de déclaration pour les années 1978 et 1980, a procédé à l'évaluation d'office des bénéfices non commerciaux desdites années et à la rectification d'office de ceux de l'année 1979, seule année au titre de laquelle une déclaration avait été souscrite ; que pour reconstituer les recettes présumées des années 1978 et 1980 l'administration a extrapolé, sur la base d'un taux d'augmentation annuel de 10 %, le montant de celles déclarées en 1979 ; que les dépenses professionnelles ont été évaluées selon ces mêmes modalités par référence aux postes de frais de la déclaration de 1979 paraissant résulter de l'exercice normal de la profession ; que, si le requérant, qui ne conteste pas le montant des recettes ainsi évaluées, demande que ceux des postes de dépenses dont le montant déductible a été justifié, en cours d'instance, pour l'une des années en cause, soient également retenus pour les autres années à hauteur de montants déterminés forfaitairement selon la méthode d'extrapolation, une telle prétention ne saurait être accueillie dès lors qu'il appartient dans tous les cas au contribuable de justifier du montant réel des dépenses "nécessitées par l'exercice de la profession" au sens de l'article 93-1 du code général des impôts ; que, sur ce point, le requérant ne peut davantage utilement se prévaloir du fait que le vérificateur ait initialement accepté, en l'absence de toute pièce justificative, de prendre en compte certains postes de frais évalués forfaitairement ;
    Sur les pénalités :
    Considérant qu'eu égard à la nature et au montant des redressements restant à la charge du contribuable l'absence de bonne foi de ce dernier ne peut être retenue ; qu'il y a lieu, dès lors, de substituer aux majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts les intérêts de retard prévus aux articles 1728 et 1734 du même code ;
Article 1er : A concurrence de 3.515 F pour 1978, 4.212 F pour 1979, 57.486 F en 1980 et 18.170 F pour 1981, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. BRUNET.
Article 2 :  Les bases de l'impôt sur le revenu assignées à M. BRUNET au titre des années 1979 et 1981 sont réduites respectivement de 16.772 F et 2.400 F.
Article 3 : M. BRUNET est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction des bases d'imposition définies à l'article 2.
Article 4 : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux pénalités de mauvaise foi mises à la charge de M. BRUNET et afférentes au supplément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1978, 1979 et 1981.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 4 juillet 1988 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. BRUNET est rejeté.