Vu 1°) la requête, enregistrée le 25 janvier 1989 au greffe de la cour, présentée par M. Jean-Louis F..., demeurant ... (Dordogne) ;
    M. F... demande à la cour :
    1°) d'annuler le jugement du 24 novembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1980 à 1984 dans les rôles de la commune de Bergerac ;
    2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;
    3°) d'ordonner le sursis à exécution de ce jugement ;
    Vu 2°) la requête, enregistrée le 25 janvier 1989 au greffe de la cour, présentée par M. Jean-Louis F... demeurant ... (Dordogne) ; M. F... demande à la cour de prononcer le sursis à exécution du jugement du 24 novembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1980 à 1984 dans les rôles de la commune de Bergerac ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 novembre 1994 :
    - le rapport de M. J.L. LABORDE, conseiller ; - les observations de Me FAVREAU, avocat de M. F... ; - et les conclusions de M. BOUSQUET, commissaire du gouvernement ;
    Sur la jonction :
    Considérant que les requêtes de M. F... tendent l'une à l'annulation du jugement et l'autre au sursis à exécution du même jugement concernent l'impôt sur le revenu auquel le requérant a été assujetti au titre des années 1980 à 1984 ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que, par deux décisions postérieures à l'introduction de la requête le directeur des services fiscaux de la Dordogne a prononcé le dégrèvement en droits et pénalités à concurrence d'une somme de 12.604 F de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle M. F... a été assujetti au titre de l'année 1983 correspondant aux redressements de ses revenus dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et à concurrence des sommes de 87.279 F, 56.924 F et 17.750 F des pénalités appliquées aux suppléments d'impôt sur le revenu relatifs aux années 1980, 1981 et 1982 ; que les conclusions de la requête de M. F... sont dans cette mesure devenues sans objet ;
    Sur la recevabilité des conclusions relatives à l'imposition de l'année 1984 :
    Considérant que si M. F... demande la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1980 à 1984, il ne présente aucun moyen à l'appui de ses conclusions en tant qu'elles seraient dirigées contre les impositions auxquelles il aurait été assujetti au titre de l'année 1984 ; que, dès lors en application de l'article R. 87 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, de telles conclusions sont irrecevables en tant qu'elles concernent l'imposition de l'année 1984 ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant que l'administration affirme sans être contredite que M. F..., gérant de la SARL MHYSO, n'a pas souscrit dans le délai légal la déclaration de ses revenus des années 1980 à 1983 et n'a pas régularisé sa situation dans le délai de 30 jours après notification d'une première mise en demeure ; qu'en application de l'article L. 66-1° du livre des procédures fiscales, M. F... se trouvait donc en situation de taxation d'office à l'impôt sur le revenu au titre des quatre années ;
    Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales :  "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination. Cette notification est interruptive de prescription ..." ;
    Considérant que M. F..., gérant de la SARL MHYSO, conteste son imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à raison des redressements de bénéfices dont a fait l'objet la société et qui ont été regardés comme des revenus distribués ;
    Considérant, en ce qui concerne l'année 1980, que la notification de redressement du 21 décembre 1984 indiquait à M. F... que, dans le cadre de la vérification de comptabilité de la SARL MHYSO, il était imposable au titre des valeurs mobilières pour un montant de 342.743 F ; que si la notification ne précisait pas les modalités de détermination de ladite somme, elle se référait expressément à la notification de redressements adressée à la SARL MHYSO et dont une copie était annexée ; que ce dernier document permettait au contribuable de connaître les modalités de calcul de la base d'imposition qui lui était notifiée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au moins en tant qu'elle concernait la somme de 296.779,10 F correspondant aux recettes omises par la société et qui, seules, ont été finalement regardées comme revenus distribués après les observations faites par la société MHYSO ; qu'aucune disposition législative ou règlementaire n'obligeait l'administration à mentionner dans la notification de redressements l'article du code général des impôts sur lequel les redressements étaient fondés ;
    Considérant, en ce qui concerne les années 1981 et 1982, que le vérificateur, après avoir indiqué le montant des revenus regardés comme distribués, s'est référé à la réponse aux observations du contribuable adressé à la SARL MHYSO ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que ce document était joint à la notification adressée à M. F... ; que, dès lors, M. F... n'a pas été informé des modalités de détermination de ses bases d'imposition dans les conditions prévues par l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, il est fondé à demander la décharge de ces impositions qui ont été établies selon une procédure irrégulière ;
    Considérant qu'à la suite du dégrèvement intervenu en cours d'instance, il n'y a plus de litige sur les redressements des revenus de capitaux mobiliers afférents à l'année 1983 ;
    Considérant enfin, que si M. F... soutient qu'il a été indûment privé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires il résulte de l'instruction que ses revenus étant taxés d'office en application de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, les dispositions qu'il invoque prévues lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales pour défaut de réponse à une demande d'éclaircissement ou de justification, n'étaient, en tout état de cause, pas applicables en l'espèce ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    Considérant que les impositions ayant été établies d'office la charge de la preuve de l'exagération des bases retenues incombe au contribuable en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ;
    Considérant, en premier lieu, que M. F... n'apporte au dossier aucun justificatif de nature à établir que les sommes retenues par le vérificateur à titre de revenus fonciers et de salaires versés par la S.A.R.L. MHYSO auraient été exagérées ;
    Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 109-I du code général des impôts :  "Sont considérés comme revenus distribués :  1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital" ; qu'aux termes de l'article 110 du même code :  "Pour l'application de l'article 109-I-1°, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés." ;
    Considérant que M. F... conteste la réintégration dans ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, des sommes correspondant aux redressements des bénéfices de la SARL MHYSO en 1980 ; que si le requérant, qui ne conteste pas sa désignation par celle-ci sous sa propre signature en tant qu'unique bénéficiaire des rehaussements de bénéfices réputés distribués, soutient sans autre précision que ces sommes sont restées dans l'entreprise en compte courant pour réaliser l'autofinancement des différents investissements, il ne résulte pas de l'instruction que les bénéfices dont s'agit aient été mis en réserve ou incorporés au capital ; que, par suite, le vérificateur a pu à bon droit considérer lesdits bénéfices comme revenus distribués à M. F... et les compter dans les bases imposables à l'impôt sur le revenu ;
    Considérant, en troisième lieu, que pour apporter la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition redressées, M. F... ne peut utilement se prévaloir des résultats d'une comptabilité reconstituée en 1988 par la SARL MHYSO et par là dépourvue de valeur probante ;
    Considérant cependant que M. F... demande que ses revenus de capitaux mobiliers soient réduits en conséquence des réductions que la cour prononcera sur les redressements notifiés à la S.A.R.L. MHYSO et produit au dossier des pièces qui selon lui doivent établir l'exagération de ses redressements ;
    Considérant que la pièce datée du 19 octobre 1980 portant sur un montant de travaux de 11.500 F et dont la date d'exécution prévue était le 2 novembre doit être regardée comme un devis établi pour M. Y... pour des travaux finalement facturés le 5 décembre 1981 ; qu'ainsi cette somme ne doit plus être considérée comme un revenu distribué ;
    Considérant en revanche qu'il résulte de l'instruction que les factures d'approvisionnement de matériaux et appareils pour installation sanitaire émises en 1979 par la S.A.R.L. MHYSO sur Melle X..., Mme A..., MM. Z..., C... et Bernard correspondaient à des acomptes avant démarrage de travaux dont il n'est pas contesté qu'ils se sont achevés au cours de l'exercice 1980 ; qu'il s'ensuit que leur montant doit être compris dans les recettes omises par la SARL MHYSO au titre de l'année 1980 ;
    Considérant que M. F... n'établit pas que "la situation d'approvisionnement de chauffage central et sanitaire" dressée le 31 décembre 1980 au nom de Melle B... et qui concerne des travaux de fourniture et de pose par la S.A.R.L. MHYSO d'un équipement complet de sanitaire et de chauffage central dans un appartement, ferait partie du même chantier que la situation de travaux du 7 juillet et 30 octobre 1981 ; qu'au surplus cet acte ne se présente pas comme une simple demande d'acompte, mais comme la liquidation à cette date d'une créance de 20.000 F que l'entreprise estime lui être due à raison des travaux dûment constatés qu'elle a exécutés ; que, dans ces conditions, le vérificateur a pu, à bon droit, compter cette somme dans les recettes omises par la S.A.R.L. MHYSO au cours de l'exercice de 1980 ;
    Considérant que M. F... n'établit pas, par les documents qu'il produit, que la facture émise le 1er février 1980 sur M. E... pour un montant de 11.000 F serait en réalité une traite sur des clients dont les travaux auraient déjà été facturés en 1979 ni que les sommes retenues à titre d'encaissement sans facture seraient exagérées ;
    Considérant, que les pièces du dossier et notamment la facture adressée à M. D... le 10 septembre 1982 pour avoir paiement d'un reliquat de travaux et divers suppléments ne sont pas de nature à établir que le vérificateur aurait, à tort, retenu dans les créances de l'exercice 1980 une somme de 178.733,90 F qui aurait selon M. F... correspondu au montant de deux devis établis par la SARL MHYSO ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, M. F... établit l'exagération de ses bases d'imposition de l'année 1980 pour un montant de 11.500 F ;
    Sur les pénalités :
    Considérant d'une part, qu'en cours d'instance le directeur des services fiscaux de la Dordogne a substitué les intérêts de retard aux pénalités appliquées aux redressements d'impôt sur le revenu de l'année 1982 ; que, pour les autres années, si le ministre du budget fait état d'une motivation des pénalités adressée le 11 juillet 1985, il n'appuie ses allégations d'aucune pièce ; qu'enfin en se bornant dans sa notification de redressement du 21 décembre 1984 à faire état du montant des insuffisances des déclarations des revenus de l'année 1980, l'administration a insuffisamment motivé l'application de pénalités de mauvaise foi aux redressements d'impôt de l'année 1980 ; qu'ainsi les intérêts de retard doivent être substitués aux pénalités litigieuses dans la limite du montant de celles-ci, appliquées aux redressements des années 1980, 1981 et 1983 ;
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence d'une somme de 12.604 F en ce qui concerne la cotisation d'impôt sur le revenu relative à l'année 1983 et à concurrence des sommes de 87.279 F, 56.924 F, 17.750 F en ce qui concerne les pénalités appliquées aux rappels d'impôt sur le revenu des années 1980, 1981 et 1982.
Article 2 : Les bases de l'impôt sur le revenu assigné à M. F... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sont réduites de 11.500 F en 1980, 186.646 F en 1981, 33.511 F en 1982.
Article 3 : M. F... est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction des bases d'imposition définies à l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant des pénalités, aux pénalités de 50 % mises à la charge de M. F... et afférentes aux compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1980, 1981, et 1983.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.