(Deuxième Chambre)
    Vu, 1 , la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 12 mai et 17 août 1995 au greffe de la Cour, sous le n 95NC00872, présentés pour M. Jean Y..., demeurant ... (Meurthe et Moselle), par Me X..., avocat aux conseils ;
    M. COURQUIN demande à la Cour :
    1 ) d'annuler le jugement du 14 mars 1995 en tant que, par ledit jugement, le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1989, 1990 et 1991 ;
    2 ) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ;
    3 ) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 15 000 F au titre de l'article L 8.1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu, 2 , le recours, enregistré le 13 juillet 1995 au greffe de la Cour, sous le n 95NC01158, présenté au nom de l'Etat par le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES ;
    Le ministre demande à la Cour :
    1 ) d'annuler le jugement du 14 mars 1995 en tant que, par ledit jugement, le tribunal administratif de Nancy a accordé à M. Courquin décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988 ;
    2 ) de rétablir M. COURQUIN au rôle de l'impôt sur le revenu afférent aux années 1987 et 1988 à raison de l'intégralité des cotisations qui lui ont été initialement assignées ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces des dossiers ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code de l'urbanisme ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 juillet 1998 :
    - le rapport de Mme GESLAN-DEMARET, Premier Conseiller,
    - et les conclusions de M. COMMENVILLE, Commissaire du Gouvernement ;
    Considérant que, dirigés contre le même jugement en date du 14 mars 1995 du tribunal administratif de Nancy, enregistrés, d'une part, sous le n 95NC00872, la requête présentée par M. COURQUIN en tant que, par ledit jugement, le tribunal a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1989, 1990 et 1991, d'autre part, sous le n 95NC01158, le recours présenté par le ministre en tant que, par ledit jugement, le tribunal a accordé à M. Courquin décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988, présentent à juger des questions semblables ; qu'il y a lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un seul arrêt ;
    Sur le recours du ministre :
    Considérant que l'administration est en droit d'invoquer, à un moment quelconque de la procédure contentieuse, et sans être tenue d'adresser une nouvelle notification de redressements au contribuable, tout moyen nouveau propre à donner un fondement légal à une imposition contestée devant le juge de l'impôt, sous réserve de ne pas priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi ; qu'en appel, le ministre propose une substitution de base légale consistant à fonder sur l'article 31 du code général des impôts l'imposition supplémentaire résultant de la réintégration dans les bases imposables de déficits fonciers déduits à tort du revenu global en soutenant que l'opération excède de simples travaux d'amélioration ; que la procédure contradictoire de redressement ayant été suivie, le requérant n'est privé du fait de cette substitution de base légale d'aucune garantie de procédure ; qu'ainsi, la demande de substitution de base légale est recevable ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce :  "I- Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent :  1 pour les propriétés urbaines :  a) les dépenses de réparation et d'entretien ... b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ..." ; que doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens des dispositions précitées, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou des travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; que doivent être regardés comme des travaux d'agrandissement, au sens des mêmes dispositions, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction, que les travaux réalisés sur l'immeuble sis ..., ont abouti à une augmentation de la surface habitable et à un changement de destination, l'immeuble étant antérieurement pour partie à usage commercial ; que ces travaux ont le caractère de travaux d'agrandissement non déductibles des revenus fonciers par application des dispositions de l'article 31-I-1 précitées ; que si M. Courquin soutient que certains travaux présentent par eux-mêmes le caractère d'amélioration, et notamment ceux effectués sur son lot, il n'établit pas que ceux-ci seraient dissociables des autres travaux effectués sur l'immeuble ; que M. Courquin ne peut utilement se prévaloir des dispositions du b ter de l'article 31-I-1 du Code général des impôts , issu de l'article 40 de la loi n 94-1163 du 29 décembre 1994, qui ne sont applicables qu'aux travaux réalisés par les propriétaires ayant obtenu une autorisation de travaux après le 1er janvier 1995 ; que, par suite, le ministre du budget est fondé à soutenir que les dépenses exposées par M. Courquin à raison des travaux effectués dans cet immeuble ne sont pas déductibles des revenus fonciers ;
    Considérant, par ailleurs, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : "L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé ... sous déduction :  I- Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ... Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation ... 3 Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des cinq années suivantes ... ; cette disposition n'est pas applicable aux propriétaires d'immeubles ayant fait l'objet de travaux exécutés dans le cadre d'une opération groupée de restauration immobilière faite en application des dispositions des articles L.313-1 à L.313-15 du code de l'urbanisme ...";
    Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que les travaux réalisés sur l'immeuble sis ..., ont le caractère de travaux d'agrandissement indissociables, qui, n'ayant pas le caractère de charges déductibles des revenus fonciers, n'ont pu en conséquence faire apparaître un déficit dans cette catégorie de revenu ; qu'ainsi, et en tout état de cause, les dépenses litigieuses ne pouvaient être prises en compte pour la détermination du revenu global en application des dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts, sans qu'il soit besoin de statuer sur le caractère déductible ou non du revenu global des intérêts d'emprunt ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir, par ce nouveau motif soulevé en appel, que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 14 mars 1995, le tribunal a accordé à M. Courquin décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988 au vu de l'unique moyen que celui-ci avait soulevé ;
    Sur la requête de M. COURQUIN :
    Considérant que, pour rejeter la demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. COURQUIN a été assujetti au titre des années 1989, 1990 et 1991, le tribunal s'est fondé sur le fait que le bail de location conclu par M. COURQUIN n'aurait pas été conforme aux dispositions requises par l'article 156-I-3 du Code général des impôts , dans sa rédaction issue de l'article 22-I de la loi n 91-662 du 19 juillet 1991, pour pouvoir bénéficier de la faculté d'imputer les déficits fonciers sur le revenu global ; que, toutefois, cette rédaction n'est en tout état de cause applicable qu'à compter de l'imposition des revenus de l'année 1991 ; que M. COURQUIN est donc fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal s'est fondé sur ces dispositions pour rejeter sa demande en tant qu'elle portait sur les années 1989 et 1990 ;
    Mais considérant que le ministre propose une substitution de base légale tirée du caractère non déductible des revenus fonciers, des dépenses issues des travaux réalisés sur l'immeuble, au regard des conditions posées par l'article 31 du code général des impôts ; que la procédure contradictoire de redressement ayant été suivie, le requérant n'est privé du fait de cette substitution de base légale d'aucune garantie de procédure ; qu'ainsi, la demande de substitution de base légale est recevable ;
    Considérant que M. COURQUIN n'apporte pas davantage la preuve, en ce qui concerne les années 1989 à 1991, que les travaux réalisés sur son lot seraient dissociables des travaux réalisés sur l'ensemble de l'immeuble et qui ont le caractère de travaux d'agrandissement ; que la circonstance que les indications portées sur les imprimés de déclaration de revenus ne feraient pas obstacle à la prise en compte des intérêts d'emprunt dans les déficits fonciers imputables sur le revenu global au titre l'article 156-I-3 du Code général des impôts est, en tout état de cause, sans influence sur le bien-fondé des impositions, aucun déficit foncier, a fortiori reportable, n'ayant pu naître à la suite des travaux litigieux ; que, par ailleurs, si M. COURQUIN invoque l'existence d'une lettre du 25 août 1992 lui notifiant un projet de dégrèvement au titre de l'année 1991, il ressort de l'examen de ce document, au demeurant postérieur aux années d'imposition, que celui-ci ne comporte aucune prise de position formelle sur une situation de fait dont M. COURQUIN pourrait se prévaloir sur le fondement de l'article L.80 B du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, et en tout état de cause, les dépenses litigieuses ne pouvaient être prises en compte pour la détermination du revenu global en application des dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts, sans qu'il soit besoin de statuer sur le caractère déductible ou non du revenu global des intérêts d'emprunt ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. COURQUIN n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué en date du 14 mars 1995, le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1989, 1990 et 1991 ;
    Sur les conclusions de M. COURQUIN tendant à l'application des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
    Considérant que l'Etat n'étant pas, dans les deux instances susvisées, la partie perdante, les demandes de M. COURQUIN tendant à sa condamnation à lui verser des sommes de 15 000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives doivent être rejetées ;
Article 1er : M. COURQUIN est rétabli aux rôles supplémentaires d'impôt sur le revenu, au titre des années 1987 et 1988, mis en recouvrement le 30 novembre 1990, pour des montants respectifs de 54 703 F et 20 258 F.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif Nancy en date du 14 mars 1995 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : La requête de M. COURQUIN, enregistrée sous le n 95NC00872, et les conclusions de M. COURQUIN tendant à l'application des dispositions de l'article L.8-1 code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. Courquin et au Ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.