Vu 1°) enregistrée sous le n°90LY00468 le 27 juin 1990 la requête présentée pour M. Jean-Louis Y... demeurant chez Mme X..., villa Robert, rue Gabriel Marjou à Toulon (83000), par Me GUISIANO, avocat à la cour ;
    M.  Y... demande à la cour :
    1°) d'annuler le jugement n°149/86/III en date du 9 avril 1990 en tant que le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1979, 1980 et 1981 ;
    2°) de prononcer la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ; Vu 2°) enregistrée sous le n°90LY00619 le 7 août 1990 la requête présentée par le ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget ; le ministre demande à la cour :
    1°) de réformer le jugement n°149/86III en date du 9 avril 1990 en tant que le tribunal administratif de Nice a accordé à M. Y... la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1978 ;
    2°) de substituer l'intérêt de retard à la pénalité pour absence de bonne foi relative au complément d'impôt sur le revenu afférent à l'année 1978 et de maintenir l'application de la majoration pour absence de bonne foi aux rappels concernant les années 1979, 1980 et 1981 ;
    3°) de remettre intégralement l'imposition contestée à la charge de M. Y... ;
    Vu les autre pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 septembre 1991 :  - le rapport de Mme Z..., président-rapporteur ; - et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
    Considérant que la requête de M. Y... et le recours du ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget sont dirigés contre le même jugement par lequel le tribunal administratif de Nice a accordé la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel ce contribuable a été assujetti au titre de l'année 1978 et a rejeté la demande de décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti au titre des années 1979, 1980 et 1981 ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Y... a été taxé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à concurrence de sommes de 505 499 francs, 432 072 francs, 658 712 francs et 522 063 francs au titre respectivement des années 1978, 1979, 1980 et 1981 ; que devant les premiers juges le ministre a demandé par voie de substitution de base légale que ces sommes soient regardées comme des revenus d'origine indéterminée taxables sur la base de l'article 179 du code général des impôts ; que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a refusé cette substitution pour l'année 1978 et l'a en revanche admise pour les années 1979, 1980 et 1981 ; que cette substitution est subordonnée au respect des garanties offertes au contribuable par la procédure de taxation d'office des revenus d'origine indéterminée prévue par l'article L 16 du livre des procédures fiscales aux termes duquel l'administration :  "peut ... lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ...  Les demandes ... doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent."  ;
    Sur le recours du ministre :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que le 27 octobre 1982 l'administration a adressé au contribuable une demande de justification portant sur l'année 1978 ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a décidé qu'à défaut par l'administration d'avoir établi au titre de ladite année l'envoi d'une demande de justifications elle n'était pas fondée à demander, par voie de substitution de base l'égale, que des sommes taxées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers soient regardées comme un revenu d'origine indéterminée ;
    Considérant toutefois qu'il appartient à la cour saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les moyens soulevés par M. Y... devant le tribunal administratif ;
    En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant, en premier lieu, qu'il ressort de l'article L 56 du livre des procédures fiscales que l'obligation faite à l'administration par l'article L 57 du livre des procédures fiscales de rejeter les observations du contribuable par une réponse motivée est réservée à la procédure contradictoire ; qu'il suite de là que le moyen tiré de la violation de l'article L 57 du livre des procédures fiscales est inopérant ;
    Considérant, en second lieu, que le moyen tiré de l'irrégularité de la vérification de comptabilité entreprise à l'égard des sociétés dans lesquelles le contribuable était dirigeant est inopérant en raison du principe de l'indépendance des procédures suivies à l'égard de plusieurs contribuables ;
    Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressement du 23 décembre 1982 énonce la nature, les motifs et les bases du redressement que l'administration envisageait d'apporter au revenu global déclaré par le contribuable pour l'année 1978 ; qu'elle est ainsi suffisamment motivée au sens de l'article L 76 du livre des procédures fiscales ;
    Considérant enfin que la circonstance que l'avis d'imposition, qui a été adressé à M. Y... pour le recouvrement du complément d'impôt sur le revenu dont il était redevable à la suite de la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble entreprise à son encontre, comportait un montant d'imposition différent de celui porté sur la notification de redressement du 23 décembre 1982 est sans incidence sur la régularité de l'imposition contestée dès lors que la notification a énoncé une somme supérieure à celle mise en recouvrement ;
    Considérant qu'ainsi M. Y..., qui n'a pas répondu à la demande de justifications, s'est trouvé placé en situation d'être régulièrement taxé d'office pour l'année 1978, sur la base de l'article 179 du code général des impôts ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que les sommes réintégrées dans le revenu imposable du contribuable constituent non des revenus de capitaux mobiliers, mais des revenus d'origine indéterminée et à solliciter cette substitution de base légale qui ne prive pas le contribuable des garanties afférentes à la nouvelle base légale ;
    En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
    Considérant que, dès lors, que la notification de redressement du 23 décembre 1982 comporte la catégorie de revenus faisant l'objet du complément d'impôt sur le revenu, le montant de la base d'imposition et le motif du redressement, elle a interrompu la prescription en application du 1 de l'article 1966 du code général des impôts applicable en l'espèce alors même que la motivation serait erronée et que cet acte aurait envisagé un redressement supérieur à celui mis en recouvrement ;
    En ce qui concerne les pénalités :
    Considérant qu'il est constant que les pénalités pour absence de bonne foi n'ont pas été régulièrement motivées au sens de la loi du 11 juillet 1979 sur la motivation des actes administratifs ; qu'il y a lieu, par suite, de leur substituer et dans la limite de leur montant les intérêts de retard prévus à l'article 1728 de code général des impôts ;
    Sur la requête de M. Y... :
    Considérant que l'administration a réintégré dans les bénéfices imposables de l'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti au titre des années 1979, 1980 et 1981 les sommes respectivement de 432 072 francs, 658 712 francs, 522 063 francs dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers; que le ministre a demandé par voie de substitution de base légale que ces sommes soient regardées comme des revenus d'origine indéterminée ;
    En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant, en premier lieu, que s'il n'est pas contesté qu'au cours de la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble l'administration fiscale a procédé à l'examen de documents saisis dans le cadre d'une information pénale ouverte à l'encontre du contribuable et qui lui ont été communiqués sur la base des articles L 100 et L 101 du livre des procédures fiscales, M. Y... n'établit pas avoir, comme l'y autorise l'article 97 du code de procédure pénale, demandé à l'autorité judiciaire la restitution des pièces saisies ; que, par suite, le contribuable n'est pas fondé à soutenir que les demandes de justifications ont été faites dans des conditions qui ne lui ont pas permis de faire valoir pleinement ses droits ;
    Considérant, en second lieu, que pour l'année 1979 la demande de justifications adressée le 12 août 1983 qui dresse une balance espèces fait état au titre des espèces utilisées d'apports en numéraire globaux sur un compte bancaire pour 335 900 francs et sur un compte courant pour 505 000 francs et enfin d'une évaluation du train de vie à hauteur de 90 000 francs ; que si cette demande a été précédée le 25 juin 1982 d'une première demande comportant une individualisation des apports en espèces effectués sur ledit compte bancaire, en revanche les apports en compte courant n'ont pas fait l'objet d'un questionnement précis et l'évaluation des dépenses du train de vie qui est globale a été faite sans référence au montant total de ce poste et à celui réglé par chèques ou virements ; qu'il suit de là qu'il était impossible à M. Y... de répondre utilement à la demande de justifications à concurrence des montants globaux d'apports en espèces sur le compte courant dont s'agit et de l'évaluation du train de vie espèces ; que, par suite, la somme de 140 500 francs ne peut légalement être taxée d'office en tant que revenus d'origine indéterminée, pour défaut de réponse à la demande de justifications ; qu'il suit de là que la demande de substitution de base légale ne saurait être accueillie à concurrence de cette somme ; que pour le surplus, les explications qu'il a fournies, et qui reposent sur une reconnaissance de dette, faute d'être assorties de précisions sur la date d'octroi du prêt, équivalaient à un défaut de réponse permettant d'imposer la somme de 335 900 francs par voie de taxation d'office ;
    Considérant, en troisième lieu, que pour l'année 1980 la demande de justifications adressée le 30 septembre 1983 qui dresse une balance espèces fait état d'un solde créditeur de 644 100 francs compte tenu au titre des espèces utilisées d'apports en numéraire globaux sur deux comptes bancaires et sur deux comptes courants ainsi qu'une évaluation forfaitaire du train de vie réglé en espèces ; qu'elle a été précédée d'une première demande de justifications le 1er juin 1983 mentionnant pour chacun des apports versés sur un des comptes bancaires sa date et son montant à concurrence d'une somme de 3 400 francs ; que, pour le surplus, la demande du 30 septembre 1983 doit être regardée, comme celle adressée au titre de 1979 et pour les mêmes raisons, comme ne permettant pas au contribuable de répondre utilement ; que, par suite, la somme de 640 700 francs ne peut légalement être taxée d'office en tant que revenus d'origine indéterminée pour défaut de réponse à la demande de justifications ; qu'il suit de là que la demande de substitution de base légale ne saurait être accueillie à concurrence de cette somme ;
    Considérant, en quatrième lieu, que pour l'année 1981 la demande de justifications adressée le 12 août 1982 qui dresse une balance espèce fait état d'un solde créditeur de 567 011 francs résultant d'apports en numéraire sur deux comptes bancaires et sur un compte courant et de l'évaluation forfaitaire du train de vie réglé en espèces ; qu'elle a été précédée d'une autre demande, le 1er juin 1983, faisant état seulement de remises de chèques sur les deux comptes bancaires dont s'agit ; que, par suite, la demande du 12 août 1983 doit être regardée comme celle adressée au titre des années 1979 et 1980 et pour les mêmes raisons comme ne permettant pas au contribuable de répondre utilement ; que, par suite, l'administration ne pouvait légalement taxer d'office la somme de 567 011 francs en tant que revenus d'origine indéterminée pour défaut de réponse à la demande de justifications ; qu'il suit de là que la demande de substitution de base légale ne saurait être accueillie au titre de l'année 1981 ;
    Considérant qu'il appartient au contribuable, qui s'est ainsi placé en situation d'être régulièrement taxé d'office pour l'année 1979 à concurrence d'une somme de 335 900 francs, pour obtenir la décharge ou la réduction de cette base, d'apporter la preuve de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration ;
    En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
    Considérant qu'une reconnaissance de dette qui ne comporte pas la date du versement des sommes prêtées ne peut servir utilement à établir que le contribuable a eu la disposition d'une somme de 350 000 francs au titre de l'année 1979 ;
    En ce qui concerne les pénalités :
    Considérant que l'administration n'établit pas, comme elle en a la charge, dans les circonstances de l'espèce, l'absence de bonne foi du contribuable ; que, par suite, c'est à bon droit que le jugement attaqué à substitué aux majorations appliquées au titre de l'année 1979, et dans la limite du montant de ces mêmes majorations, les intérêts de retard prévus à l'article 1728 du code général des impôts ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. Y... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a refusé de lui accorder une décharge partielle des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1979 et 1980 et une décharge totale du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1981 ;
Article 1er : Le complément d'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti au titre de l'année 1978 est remis intégralement à sa charge.
Article 2 : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant des pénalités pour absence de bonne foi, aux dites pénalités mises à la charge de M. Y... et afférentes au complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1978.
Article 3 : Les bases de l'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti sont réduites en base d'une somme de 140 500 francs au titre de 1979 et de 640 700 francs au titre de 1980.
Article 4 : M. Y... est déchargé de la différence entre l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1979 et 1980 et celui qui résulte du présent arrêt.
Article 5 : M. Y... est déchargé du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1981.
Article 6 : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 9 avril 1990 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 7 : le surplus de la requête de M. Y... et du recours du ministre est rejeté.