Vu la requête, enregistrée le 13 février 1992 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme Philippe X..., demeurant ... ;
    M. et Mme X... demandent à la Cour :
    1°/d'annuler le jugement du 3 décembre 1991 par lequel le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté leur demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre de l'année 1984 ;
    2°/de prononcer la décharge de l'imposition litigieuse ;
    3°/de leur maintenir le bénéfice du sursis de paiement ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code de l'urbanisme ;
    Vu la loi n° 62-903 du 4 août 1962 ;
    Vu la loi n° 76-1285 du 31 décembre 1976 ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience :
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 septembre 1993 :
    - le rapport de M. VINCENT, Conseiller,
    - les observations de Me BEYER, avocat de M. et Mme X...,
    - et les conclusions de M. DAMAY, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur l'étendue des conclusions des requérants :
    Considérant que M. et Mme X... concluent à la décharge de l'intégralité du complément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre de l'année 1984 à raison de la réintégration dans leurs bases imposables du montant des travaux qu'ils avaient déduit de leur revenu global en se prévalant des dispositions de l'article 156-I-3° du code général des impôts ; qu'alors même qu'ils ont déclaré certains revenus fonciers au titre de ladite année, les requérants doivent ainsi être regardés comme n'ayant pas entendu également demander, à titre subsidiaire et en cas de rejet des conclusions précitées, que les sommes litigieuses soient déduites de leurs seuls revenus fonciers ;
    Sur les conclusions tendant à la décharge de l'imposition litigieuse :
    En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales :  "L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée" ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre :  "La notification de redressement prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification" ;
    Considérant que l'administration a adressé à M. X... une notification de redressements en date du 10 juillet 1986, dont celui-ci a accusé réception le 15 juillet ; que ce n'est toutefois que par lettre en date du 31 août 1986 que l'intéressé a adressé à l'administration des observations relatives à ces redressements ; qu'eu égard au caractère tardif de ces observations, l'administration n'était ainsi pas tenue d'y répondre ; qu'en tout état de cause, la lettre en date du 22 septembre 1986 par laquelle l'administration a confirmé les redressements initialement notifiés à M. X... consécutivement aux observations de ce dernier s'attache à réfuter les divers arguments du contribuable et doit ainsi être regardée comme suffisamment motivée ; que si le contribuable a adressé de nouvelles observations en date du 21 octobre 1986 au vu d'une telle réponse, aucune disposition législative ou réglementaire n'obligeait l'administration à répondre à ces nouvelles observations ; que par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'en s'abstenant d'y répondre, l'administration aurait méconnu les garanties offertes au contribuable au titre de la procédure contradictoire ;
    Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales :  "L'administration des impôts statue sur les réclamations dans le délai de six mois suivant la date de leur présentation ... En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée ..."
    Considérant qu'il résulte des termes de la décision du 9 mai 1989 par laquelle le directeur régional des impôts de Champagne-Ardennes a rejeté la réclamation de M. X... en date du 15 juillet 1987 que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, ladite décision est motivée de manière précise et circonstanciée ; que, par cette décision, intervenue dans le cadre de la procédure de réclamation contentieuse, postérieurement à l'établissement de l'imposition litigieuse, l'administration ne saurait être tenue de réfuter spécifiquement les arguments contenus dans la dernière lettre d'observations précitée, adressée à l'administration dans le cadre de la procédure contradictoire préalable à l'établissement de l'imposition ; qu'en tout état de cause, l'insuffisance de motivation de la décision par laquelle le directeur des services fiscaux statue sur la réclamation d'un contribuable demeure sans incidence sur la régularité et le bien-fondé de l'imposition ;
    En ce qui concerne la charge de la preuve :
    Considérant que, comme il vient d'être dit, M. et Mme X... n'ont pas formulé d'observations dans le délai de 30 jours qui leur était imparti à cet effet par la notification de redressements précitée en date du 10 juillet 1986 ; qu'ils doivent ainsi être regardés comme ayant implicitement accepté les redressements litigieux ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ait été saisie du différend persistant entre l'administration et les requérants ; que par suite, il appartient à ceux-ci, dans toute la mesure où la solution du litige serait subordonnée à la preuve d'éléments de fait qu'ils allégueraient, d'établir devant le juge de l'impôt l'exagération de l'évaluation de leurs bases d'imposition par l'administration ; qu'il appartient en outre à la juridiction saisie d'apprécier le bien-fondé des arguments avancés par l'administration dans sa décision de rejet de la réclamation et par les parties dans le cadre du débat contentieux ; que, par suite, la circonstance que, par la décision de rejet précitée, l'administration aurait procédé par affirmation sans apporter la preuve de ce qu'elle avance est en tout état de cause, insusceptible de vicier le caractère contradictoire de la procédure d'instruction des requêtes contentieuses ;
    En ce qui concerne la déductibilité du revenu global des travaux litigieux :
    Considérant qu'aux termes de l'article L. 313-4 du code de l'urbanisme, dans sa rédaction issue de la loi n° 76-1285 du 31 décembre 1976 :  "Les opérations de restauration immobilière comportant des travaux de remise en état, de modernisation ou de démolition ayant pour conséquence la transformation des conditions d'habitabilité d'un ensemble d'immeubles, lorsque ces opérations sont entreprises à l'intérieur d'un périmètre fixé par décision de l'autorité administrative prise après enquête publique et sur avis favorable de la ou des communes intéressées, sont réalisées, soit conformément aux dispositions de l'article L. 313-3, soit dans les conditions qui seront fixées par un règlement d'administration publique" ; qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts :  " ...le montant total du revenu net annuel ... est déterminé ... sous déduction :  I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ... toutefois, n'est pas autorisée l'imputation ... 3° des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des cinq années suivantes ... ; cette disposition n'est pas applicable aux propriétaires d'immeubles ayant fait l'objet de travaux exécutés dans le cadre d'une opération groupée de restauration immobilière faite en application des articles L. 313-1 à L. 313-15 du code de l'urbanisme ..." ; que s'il résulte des termes de l'article L. 313-3 du code de l'urbanisme que les opérations de restauration immobilière dont il traite peuvent être menées à l'initiative d'un ou plusieurs propriétaires, groupés ou non en association syndicale, il ressort des dispositions susrappelées du code général des impôts que l'imputation du déficit foncier sur le revenu global n'est susceptible d'être effectuée que par les seuls propriétaires qui, pour exécuter les travaux afférents à de telles opérations, ont été ou se sont placés dans le cadre d'un groupement ayant pris l'initiative desdits travaux ;
    Considérant que s'il résulte de l'instruction que les travaux effectués sur les parties communes et les parties privatives de l'immeuble situé ... à Charenton-le-Pont ont été réalisés dans le cadre d'un périmètre de restauration immobilière créé par arrêté ministériel du 14 août 1975 en application de l'article L. 313-4 précité du code de l'urbanisme et ont été prescrits aux propriétaires de l'ensemble des bâtiments concernés par arrêté préfectoral en date du 25 mars 1976, les travaux réalisés dans l'appartement acquis par M. et Mme X... ont débuté avant la constitution de l'association syndicale le 14 novembre 1984 ; que si M. et Mme X..., qui avaient signé le 14 juin 1984 une promesse d'achat d'un lot auprès de la société de promotion immobilière C.M.R.I. et conclu le même jour avec la société E.T.R. un marché en vue de l'exécution desdits travaux, font valoir qu'ils ont délégué ce dernier engagement à l'association syndicale alors en formation, celle-ci ne saurait en tout état de cause être regardée comme ayant pris l'initiative de mener l'opération de restauration immobilière dont s'agit, dès lors qu'il résulte de l'instruction que la société C.M.R.I. a acquis l'immeuble en vue de le revendre, a effectué les démarches nécessaires à l'obtention du permis de construire et a d'ailleurs signé seule, en qualité de maître d'ouvrage, le procès-verbal de réception des travaux confiés à la société E.T.R. ; que par suite, les travaux litigieux ne se rattachent pas à une opération groupée de restauration immobilière au sens des dispositions précitées du code général des impôts ; qu'ainsi, sans qu'il soit besoin de déterminer par ailleurs si les travaux effectués étaient de la nature de ceux susceptibles d'être déduits des revenus fonciers en application des dispositions de l'article 31 du code général des impôts et ainsi seuls susceptibles de donner lieu à imputation sur le revenu global, c'est à bon droit que la somme de 430 000 F correspondant au montant des travaux réalisés dans l'appartement acquis par M. et Mme X... et déduite par les intéressés de leur revenu global a été réintégrée dans leur revenu imposable au titre de l'année 1984 ;
    En ce qui concerne le moyen tiré des décisions de dégrèvement prises en faveur d'autres contribuables :
    Considérant qu'à supposer établie l'identité de la situation du requérant et celle d'un autre contribuable au regard des faits commandant l'application de la loi fiscale, la position prise par l'administration à l'égard de cet autre contribuable ne peut, en tout état de cause, être regardée comme une interprétation formelle de la loi fiscale dont M. et Mme X... pourraient se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales ; que la seule admission par une direction des services fiscaux d'une réclamation contentieuse rendue sous forme d'une décision non motivée ne saurait davantage constituer une prise de position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait au sens de l'article L. 80-B du même livre ; que l'imposition des requérants ayant été légalement établie, la circonstance que cette imposition consacrerait une inégalité des contribuables devant l'impôt ne saurait par ailleurs être utilement invoquée ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X... ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté leur demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre de l'année 1984 ;
    Sur les conclusions tendant au maintien du bénéfice du sursis de paiement :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme X... ont obtenu le bénéfice du sursis de paiement en application des dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ; que si les contribuables ont ainsi été autorisés à différer le paiement des impositions contestées jusqu'à ce qu'ils aient reçu notification de la décision du tribunal administratif, aucune disposition de la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, ni aucune disposition de la loi fiscale n'a prévu une procédure de sursis de paiement pendant la durée de l'instance devant la Cour administrative d'appel ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à demander que le sursis de paiement qui leur a été accordé poursuive ses effets après notification de la décision des premiers juges ;
Article 1er : La requête de M. et Mme X... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... et au ministre du budget, porte-parole du gouvernement.