(Troisième Chambre)
    Vu la requête, enregistrée le 29 avril 1993 présentée par la SA. PUMA ayant son siège ... (Bas-Rhin) ;
    La société PUMA demande à la Cour :
    1 / d'annuler le jugement en date du 4 mars 1993 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa requête tendant à obtenir la décharge de rappels de taxe sur la valeur ajoutée, mis à sa charge pour la période du 1er janvier 1979 au 31 mars 1983 ;
    2 / de lui accorder la décharge de ces impositions, d'un montant en droits de 542 832 F, ainsi que des pénalités afférentes ;
    3 / de condamner l'Etat à lui rembourser les frais de procédure ;
    Vu, enregistré au greffe le 29 novembre 1993 le mémoire en réponse, présenté au nom de l'Etat par le ministre du budget concluant :
    - à titre principal au rejet de la requête ;
    - à titre accessoire à ce que, si la Cour admettait que les opérations en litige ne sont pas passibles de la taxe sur la valeur ajoutée, elle exclue le droit à déduction de taxe sur les opérations antérieures à la livraison des produits ;
    Vu, enregistré au greffe les 12 janvier et 1er juin 1994, les mémoires complémentaires par lesquels la société PUMA confirme les conclusions et moyens de sa requête :
    Vu, enregistré au greffe le 21 mars 1994, le mémoire complémentaire en réponse, par lequel le ministre du budget maintient ses propres conclusions de rejet de la requête :
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 janvier 1997 :
    - le rapport de M. BATHIE Conseiller-rapporteur ;
    - les observations de Me Y..., substituant Me X...,
avocat de la société PUMA ;
    - et les conclusions de M. STAMM, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur la régularité de la procédure de redressements :
    En ce qui concerne la motivation des redressements :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales :  "L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ..." ;
    Considérant que, par une notification de redressements datée du 14 novembre 1983, l'administration a notamment avisé la société PUMA des montants de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle envisageait de faire reverser par la redevable, en tant que celle-ci avait indûment effectué des déductions de taxe sur des équipements remis gratuitement à des clubs sportifs ; que cette notification énonce succinctement mais de manière suffisamment intelligible les considérations de droit et de fait qui fondent ce chef de redressements ; que, si les montants rappelés sont globalisés par années, il n'est pas contesté que les données sont issues de la comptabilité de l'entreprise dans le cadre d'une procédure contradictoire ; que le vérificateur s'est borné à additionner les biens cédés gratuitement aux clubs, et à appliquer le taux adéquat pour en déduire les montants de taxe à rappeler sur chaque période ; que la société PUMA se trouvait ainsi en mesure de vérifier tant le fondement juridique que les calculs relatifs à ce chef de redressement et de les discuter éventuellement ; que le moyen de sa requête, selon lequel cette notification de redressements aurait été insuffisamment motivée au regard des exigences de l'article L.57 précité, doit donc être écarté ;
    En ce qui concerne la motivation de la réponse à observations de la redevable :
    Considérant qu'aux termes du deuxième alinéa de l'article L.57 du livre des procédures fiscales précité :  " ... Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ..." ;
    Considérant qu'à la suite de la notification susévoquée et dans le délai qui lui était imparti pour ce faire, la société PUMA a accepté formellement le chef de redressements relatif aux biens remis à des clubs sportifs, tout en exprimant la réserve que :  " ... Il ne s'agit pas de cadeaux, étant donné qu'il s'agit d'une rémunération de services publicitaires ..." ;
    Considérant que, en tout état de cause, dans sa réponse à la réclamation de la société, l'administration a estimé, en concordance avec l'objection sus-mentionnée, que les opérations en litige constituaient des échanges entre les équipements fournis et des prestations de publicité ; qu'ainsi l'administration, qui ne peut être regardée comme ayant rejeté les observations de la contribuable, n'était pas tenue de lui adresser une réponse motivée, en application des dispositions du deuxième alinéa de l'article L 57 ; que le moyen tué de la méconnaissance de ces dispositions doit donc être écarté ;
    Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige :
    Considérant qu'aux termes de l'article 271-1 du code général des impôts :  "la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ..." :  que l'article 273 du code général des impôts prévoit que des décrets en Conseil d'Etat détermineront les conditions d'application de l'article 271, et qu'ils pourront en particulier " ... édicter des exclusions ou des restrictions et définir des règles particulières ... pour certains biens ou services ..." ; que, sur le fondement de ces dernières dispositions l'article 238 de l'annexe II du même code, dans sa rédaction applicable au début de la période vérifiée précisait que :  "N'ouvrent pas droit à déduction 1 Les biens, objets ou denrées, distribués sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à leur prix normal, notamment à titre de commission, salaire, gratification, rabais, bonification, cadeau, quelle que soit la qualité du bénéficiaire ou la forme de la distribution. Cette exclusion ne concerne pas les objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ..." ; que par l'effet du décret n 79-1163 du 29 décembre 1979, la nouvelle rédaction de cet article, applicable à compter de l'année 1980, aboutissait à exclure du droit à déduction ... " des biens cédés sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à leur prix normal ..." à l'exception toutefois des ... "biens de très faible valeur ...", les autres dispositions précitées de cet article, demeurant identiques ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que, au cours de la période vérifiée, soit du 1er janvier 1979 au 31 mars 1983, la société PUMA remettait à des associations sportives ou à des sportifs professionnels, des équipements portant sa marque, à charge pour les bénéficiaires, d'assurer la promotion de ces produits ; que des conventions prévoyaient les modalités de cette publicité en faveur des articles de l'entreprise laquelle pouvait donner lieu en outre à une rémunération, pour les co-contractants ayant une certaine notoriété, avec une modulation en fonction de leurs résultats sportifs ;
    Considérant d'une part que la remise de ces biens n'entraînait par elle-même aucune rémunération directe de la part des bénéficiaires ; que l'engagement pris par les intéressés de faire ostensiblement usage de ces équipements et d'assurer la promotion de la marque, ne caractérise pas une rémunération de ces produits, au sens des dispositions de l'article 238 précité ; que ces actions à but publicitaire font d'ailleurs l'objet de rémunérations spécifiques de la part de l'entreprise en faveur de ses partenaires ayant une suffisante notoriété ;
    Considérant d'autre part qu'il ressort des éléments du dossier que le droit de propriété des biens se trouvait transféré, dès leur remise aux bénéficiaires, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que ces derniers devaient les utiliser dans certaines conditions, en exécution du contrat signé avec la société ;
    Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces éléments que la société PUMA doit être regardée comme ayant au sens des dispositions précitées, cédé ou distribué les biens susévoqués, sans rémunération ; que, dès lors qu'il n'est pas contesté que les équipements en cause n'étaient pas de faible valeur, ni à fortiori de très faible valeur, la société ne pouvait donc avoir un droit à déduction de taxe sur ces mêmes biens, en application de l'article 238 de l'annexe II du code général des impôts dans les deux rédactions susrappelées ;
    Sur la demande de substitution de base légale sollicitée par le ministre du budget en appel :
    Considérant que, lorsque le litige a été soumis aux premiers juges, le service avait finalement justifié les rappels de taxe en litige, en analysant les conventions susévoquées comme un échange entre les équipements remis aux sportifs et les prestations de publicité assurées par ces derniers ; qu'il déduisait de cette analyse que l'entreprise était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée sur les biens remis, mais pouvait déduire la taxe ayant grevé leur acquisition ou fabrication conformément au principe fixé par l'article 271-1 du code général des impôts ; que cette analyse a d'ailleurs été reprise par le tribunal dans le jugement attaqué ;
    Considérant que, pour les motifs susénoncés, les opérations en cause doivent être regardées comme des cessions de biens sans rémunération ; qu'en conséquence, la société n'est pas redevable de la taxe à l'occasion de ces remises d'équipements, mais ne peut corrélativement déduire la taxe correspondant à l'acquisition ou la fabrication de ces mêmes biens ;
    Considérant toutefois que le ministre du budget demande expressément à la Cour de substituer cette dernière analyse, correspondant d'ailleurs à la position initiale du service, à celle adoptée dans la réponse à la réclamation de la redevable, et sus-rappelée ; qu'il y a lieu de faire droit à cette demande de substitution de base légale des impositions en litige, que le ministre pouvait formuler à tout moment de la procédure, en application de l'article L.203 du livre des procédures fiscales ; qu'il est constant que ce nouveau fondement légal n'entraîne, en l'espèce, aucune modification tant des bases que des montants des rappels de taxe en litige ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société PUMA n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué du 4 mars 1993 le tribunal administratif de Strasbourg a refusé de lui accorder la décharge de ces impositions ;
    Sur les frais de procédure :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ;
    Considérant que la société PUMA succombe dans la présente instance ; que sa demande tendant à ce que l'Etat lui verse une somme afin de compenser les frais qu'elle a engagés dans la présente procédure, ne peut qu'être rejetée ;
Article 1 : La requête susvisée de la S.A. PUMA est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société PUMA et au ministre du budget.