Vu 1°) la requête, enregistrée le 30 septembre 1994 sous le n° 94LY01563 au greffe de la cour, présentée pour Mme Y...
Z... HOA, demeurant Parc de l'Amadour, bâtiment K, avenue Jean Delmas à AIX EN PROVENCE (13090), par la SCP ANDRE-ANDRE, avocat ;
    Mme Y...
Z... HOA demande à la cour :
    1 - d'annuler le jugement, en date du 30 juin 1994, par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande en décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1983, ainsi que de la taxe d'apprentissage et la cotisation complémentaire à la taxe d'apprentissage qui lui ont été assignées au titre de la même période ;
    2 - de lui accorder la décharge des impositions litigieuses ;
    3 - de condamner l'Etat à lui payer la somme de 10 000 francs au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu 2°) la requête, enregistrée le 30 septembre 1994 sous le n° 94LY01564 au greffe de la cour, présentée pour M. et Mme Y...
Z... HOA, demeurant Parc de l'Amadour, bâtiment K, avenue Jean Delmas à AIX EN PROVENCE (13090), par la SCP ANDRE-ANDRE, avocat ;
    M. et Mme Y...
Z... HOA demandent à la cour :
    1 - d'annuler le jugement, en date du 30 juin 1994, par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande en décharge des compléments d' impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1980 à 1983 ;
    2 - de leur accorder la décharge des impositions litigieuses ;
    3 - de condamner l'Etat à leur payer la somme de 10 000 francs au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 88-1193 du 29 décembre 1988 ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ;
    Vu le décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 AVRIL 1996 :
    - le rapport de M. CHANEL, conseiller ;
    - et les conclusions de M. BONNET, commissaire du gouvernement ;
    Considérant que les requêtes susvisées de Mme QUACH Z... HO et de M. et Mme Y...
Z... HOA sont dirigées contre un même jugement et présentent à juger des questions similaires ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
    Considérant que, par une décision en date du 25 mars 1996, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux des Bouches-du-Rhône a prononcé un dégrèvement, à concurrence d'une somme de 103 060 francs, des pénalités afférentes au complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel Mme Y...
Z... HOA a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1983, ainsi qu'à la taxe d'apprentissage et à la cotisation complémentaire à la taxe d'apprentissage qui lui ont été assignées au titre de la même période ; que les conclusions de la requête de Mme Y...
Z... HOA relatives à ces pénalités sont devenues sans objet ;
    Sur la recevabilité de la demande de première instance :
    Considérant qu'aux termes de l'article R.197-4 du livre des procédures fiscales :  "Toute personne qui introduit ou soutient une réclamation pour autrui doit justifier d'un mandat régulier. Le mandat doit, à peine de nullité, être produit en même temps que l'acte qu'il autorise ou enregistré avant l'exécution de cet acte. Toutefois, il n'est pas exigé de mandat des avocats inscrits au barreau ni des personnes qui, en raison de leur fonction ou de leur qualité, ont le droit d'agir au nom du contribuable" ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que tant les réclamations que les demandes présentées par le contribuable devant le tribunal administratif de Marseille étaient signées par M. X..., alors conseiller juridique ; que le mandat donné à ce dernier par M. et Mme Y...
Z... HOA, qui était joint aux demandes, comportait leur signature et l'habilitait, notamment, à "exercer toutes réclamations" et à "obtenir tous jugements" ; que les intéressés n'étaient pas tenus de faire enregistrer un tel mandat ; que, si l'administration fait, en outre, valoir que les mandats produits à l'appui de leurs réclamations étaient des copies non signées, il résulte de l'instruction qu'elle n'a pas invité le contribuable à régulariser ce vice de forme dans les conditions prévues au c) de l'article R.197-3 du livre des procédures fiscales et que, devant le tribunal administratif, les mandats régulièrement signés ont été produits régularisant ainsi, en tant que de besoin, les réclamations ; que, par suite, la fin de non-recevoir, soulevée en première instance, tirée de l'irrecevabilité de la demande, ne saurait être accueillie ;
    Sur les redressements de recettes :
    Considérant qu'après avoir écarté comme non probante la comptabilité de Mme Y...
Z... HOA, qui exploitait un restaurant à AIX-EN-PROVENCE, le vérificateur a rectifié d'office les résultats déclarés en regardant comme des recettes dissimulées les sommes portées sur les comptes personnels des intéressés ;
    Considérant que la vérification de comptabilité de l'entreprise de Mme 
Y...
 THAI HOA a fait apparaître que ladite comptabilité retraçait les recettes globales de la journée, sans que les pièces justificatives ou les bandes de caisse enregistreuses aient été conservées, empêchant ainsi la vérification de l'exactitude des recettes encaissées ; qu'elle comportait, en outre, pour chaque exercice, de nombreux soldes créditeurs du compte caisse ; que les irrégularités ainsi constatées, lesquelles n'étaient pas mineures, étaient suffisantes pour priver de valeur probante la comptabilité de Mme Y...
Z... HOA ; que, par suite, les recettes de l'entreprise ayant été régulièrement rectifiées d'office, la charge de la preuve de l'exagération des bases de l'imposition incombe à cette dernière, conformément aux dispositions de l'article L.193 du livre des procédures fiscales ;
    Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires et les résultats déclarés, le vérificateur a estimé que la moyenne des excédents de versements sur les retraits de comptes personnels constatés pour 1982 et 1983 représentait des recettes dissimulées ; qu'il a rapproché cette somme du bénéfice brut dégagé par la comptabilité et constaté qu'elle correspondait à une insuffisance du coefficient de marge brute s'élevant à 0,70 point ; qu'il a appliqué cette majoration aux exercices 1980 à 1983 ;
    Considérant que si, comme il a été dit ci-dessus, l'administration établit que la comptabilité de Mme Y...
Z... HOA était dépourvue de valeur probante, il lui appartient également, en raison de la contestation soulevée sur ce point par les requérants, de démontrer qu'en raison d'indices tirés du fonctionnement de l'entreprise et de la confusion des patrimoines professionnels et privés, les versements inexpliqués sur les comptes personnels ne pouvaient provenir que de recettes commerciales dissimulées ;
    Considérant que le vérificateur s'est borné, sans établir une balance générale de trésorerie, à déterminer le solde des mouvements des comptes personnels ; qu'il n'a pas demandé aux contribuables de s'expliquer sur les raisons de l'anomalie constatée, qui pouvait résulter notamment de prélèvements sur les comptes professionnels ou de la réalisation d'éléments du patrimoine ; qu'il n'est pas soutenu par l'administration que ces comptes enregistraient indifféremment des opérations commerciales et des opérations privées ; que l'examen n'a pas porté sur les comptes des années 1980 et 1981 ; qu'il suit de là, nonobstant l'existence de soldes créditeurs du compte "caisse" de l'entreprise, que l'administration n'établit pas l'existence d'une confusion entre les comptes personnels et les comptes professionnels et que la méthode retenue par le vérificateur, assimilant des versements sur comptes personnels à des dissimulations de recettes, doit, en l'espèce, être regardée comme viciée dans son principe ; que, dès lors, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les moyens relatifs à la vérification, à la procédure d'imposition et aux pénalités pour mauvaise foi, Mme Y...
Z... HOA, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que M. Y...
Z... HOA, en matière d'impôt sur le revenu, sont fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leurs demandes en décharge des droits et pénalités relatifs aux redressements de recettes ;
    Sur les autres redressements restant en litige :
    Considérant que les redressements autres que ceux afférents aux recettes procèdent exclusivement de la vérification de l'entreprise ; que les irrégularités, dont serait entachée la vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble sont, dès lors, invoquées en vain ;
    Considérant qu'en se prévalant des mentions de la notification de redressements relatives aux sommes en espèces révélées par l'examen de la comptabilité et la vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble, les requérants n'apportent pas la preuve, dont la charge leur incombe, de ce que la vérification de comptabilité, qui a eu lieu dans l'entreprise, serait irrégulière faute de débat oral et contradictoire ;
    En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée et la taxe d'apprentissage :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.257 A du livre des procédures fiscales introduit par l'article 21-IV de la loi du 29 décembre 1988 :  "Les avis de mises en recouvrement peuvent être signés et rendus exécutoires et les mises en demeure peuvent être signées, sous l'autorité et la responsabilité du comptable, par les agents de la recette ayant au moins le grade de contrôleur" ; et qu'aux termes du V du même article :  "Les avis de mises en recouvrement signés et rendus exécutoires et les mises en demeure signées antérieurement à la publication de la présente loi par les personnes visées à l'article L.257 A sont réputés réguliers" ; qu'il n'est pas contesté que l'avis de mise en recouvrement, en date du 14 mars 1985, a été signé par un agent de la direction générale des impôts ayant le grade de contrôleur ; que dès lors, par l'effet de la validation législative susmentionnée, le moyen tiré de l'incompétence du signataire de cet avis doit être écarté ;
    Considérant que l'avis de mise en recouvrement du 14 mars 1985 comporte notamment les montants des sommes dues au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, de la taxe d'apprentissage et de la cotisation complémentaire à la taxe d'apprentissage et renvoie à la notification de redressements en date du 21 décembre 1984 ; que, contrairement à ce que prétendent les requérants, cette notification de redressements concernait la vérification de comptabilité de l'entreprise ; que la circonstance qu'une autre notification de redressements, en date du 21 décembre 1984, ait été adressé à M. Y...
Z... HOA et que l'avis de mise en recouvrement ait été notifié non au siège de l'entreprise, mais au domicile du contribuable, sont inopérants ; qu'ainsi, en tout état de cause, le moyen tiré de ce que l'article L.256 du livre des procédures fiscales aurait été méconnu manque en fait ;
    En ce qui concerne l'impôt sur le revenu :
    Considérant qu'en vertu de l'article L.54 du livre des procédures fiscales, applicable à la notification de redressements du 21 décembre 1984, l'administration n'avait pas, en tout état de cause, l'obligation de notifier à M. Y...
Z... HOA les conséquences des redressements notifiés à son épouse ;
    Sur les intérêts de retard :
    Considérant que les intérêts de retard n'impliquent aucune appréciation par l'administration fiscale du comportement du contribuable et n'ayant, dès lors, pas le caractère d'une sanction, n'ont pas à être motivées ; que M. et Mme Y...
Z... HOA ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article 1er du décret du 28 novembre 1983, de la doctrine administrative 13 L.3-81 recommandant la motivation des pénalités de retard, laquelle serait contraire à la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme Y...
Z... HOA ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus de leurs demandes ;
    Sur les frais non compris dans les dépens :
    Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de condamner l'Etat à payer à M. et Mme Y...
Z... HOA la somme de 8 000 francs au titre des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs ;
Article 1er : A concurrence de cent trois mille soixante francs (103 060 francs) en ce qui concerne le complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel Mme Y...
Z... HOA a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1983, ainsi que la taxe d'apprentissage et la cotisation complémentaire à la taxe d'apprentissage qui lui ont été assignées au titre de la même période, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme Y...
Z... HOA.
Article 2  : Il est accordé à M. et Mme Y...
Z... HOA décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée auxquels ils ont été assujettis à raison des redressements de recettes résultant de la vérification de comptabilité de Mme Y...
Z... HOA.
Article 3  : Le jugement du tribunal administratif de Marseille en date du 30 juin 1994 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4  : L'Etat (ministre de l'économie et des finances) est condamné à verser à M. et Mme Y...
Z... HOA une somme de huit mille francs (8 000 francs) au titre des frais non compris dans les dépens.
Article 5  : Le surplus des conclusions des requêtes de M. et Mme Y...
Z... HOA est rejeté.