Vu le recours, enregistré le 23 septembre 2002, présenté pour le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE  ;  le ministre demande à la Cour  :


     
       1°) d'annuler le jugement n° 96-287, en date du 26 février 2002, du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, en tant qu'il a accordé à la succession de M. David X la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ce dernier a été assujetti au titre de l'année 1992, résultant du refus des services fiscaux de tenir compte, pour l'établissement de ses bases d'imposition, d'une convention du 6 novembre 1991 limitant à 10 % la part du bénéfice de l'E.A.R.L. « Les Hauts de Châtre » devant lui être attribuée pour l'exercice clos le 30 juin 1992  ; 


     
       2°) de rétablir la succession de M. David X au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 1992 à raison de l'intégralité des impositions dont le jugement a prononcé la décharge  ;


     
       Il soutient que  :


     
       - le tribunal administratif ne pouvait régulièrement statuer par un même jugement sur les conclusions de M. Pierre X et de la succession de M. David X  ;


     
       - les bénéfices réalisés par l'E.A.R.L. « Les Hauts de Châtre » au cours de l'exercice clos le 30 juin 1992 étaient imposables au nom des seuls associés présents à cette date, à l'exclusion de M. Cyrille X qui s'était retiré en cours d'exercice  ;


     
       - la modification du pacte social ne pouvait concerner que les associés qui avaient cette qualité à la fin de l'exercice et la convention du 6 novembre 1991 par laquelle les associés avaient décidé une répartition des bénéfices de l'exercice réservant 50 % de ces derniers à M. Cyrille X n'est donc pas opposable à l'administration  ;


     
       - le bénéfice de l'exercice doit en conséquence être imposé aux noms de M. Pierre X et M. David X, chacun pour moitié  ;


     
       Vu le jugement attaqué  ;


     
       Vu le mémoire en défense, enregistré le 22 janvier 2003, présenté par la succession de M. David X, tendant au rejet du recours  ; elle soutient que l'instruction administrative référencée dans la documentation de base sous le n° 4 F-1221, paragraphes 13 à 17, précise que les résultats doivent être répartis conformément aux droits des associés résultant soit, dans le cas général, du pacte social, soit comme en l'espèce d'une convention ayant pour effet de conférer aux associés des droits différents dans les bénéfices sociaux, à condition seulement que cette convention soit antérieure à la clôture de l'exercice  ; que, s'agissant d'une société de personnes, la répartition des bénéfices ne peut être réduite à une répartition de dividendes  ; que l'interprétation d'un texte postérieur à la convention ne lui est pas opposable  ; que l'administration ne peut lui opposer sa doctrine  ; qu'en revanche, la convention du 6 novembre 1991 est opposable à l'administration  ;  


     
       Vu le mémoire enregistré le 10 mars 2004, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, tendant aux mêmes fins que précédemment par les mêmes moyens  ; 


     
       Vu l'ordonnance en date du 11 avril 2006 par laquelle le président de la 2ème chambre de la Cour a prononcé la clôture de l'instruction à compter du 28 avril 2006 à 16 heures  ;


     
       Vu les autres pièces du dossier  ;


     
       Vu le code général des impôts  ;


     
       Vu le livre des procédures fiscales  ;


     
       Vu le code de justice administrative  ;


     
       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     
       	Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 mai 2006  :


     
       - le rapport de M. Montsec, rapporteur  ;


     
       - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement  ; 


     
       Sur la régularité du jugement  :


     
       Considérant que le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a été saisi d'une demande conjointe présentée aux noms de M. Pierre X d'une part et de la succession de M. David X d'autre part, tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles l'un et l'autre ont été assujettis au titre de l'année 1992  ; que, compte tenu de la nature de l'impôt sur le revenu et quels que fussent en l'espèce les liens, de fait ou de droit, entre les impositions en cause, le tribunal administratif devait statuer par des décisions séparées sur chacune des demandes des deux redevables  ; que c'est en méconnaissance de cette règle, qui est d'ordre public, que le tribunal a statué par un seul jugement sur les deux demandes qui lui étaient soumises  ; que, par suite, le jugement attaqué, en date du 26 février 2002, doit être annulé en tant qu'il a statué sur la demande de la succession de M. David X  ;


     
        Considérant qu'il y a lieu pour la Cour administrative d'appel de Nancy d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par la succession de M. David X devant le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne  ; 


     
       Sur la demande présentée par la succession de M. David X devant le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne  :  


     
       Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts  : « Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. () / Il en est de même, sous les mêmes conditions  : / 5° () / b) Des associés d'une exploitation agricole à responsabilité limitée formée uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs et, le cas échéant, les conjoints de ces personnes () »  ; qu'aux termes de l'article 72 du même code  : « I. Sous réserve de l'application des articles 71 et 72 A à 73 D, le bénéfice réel de l'exploitation agricole est déterminé et imposé selon les principes généraux applicables aux entreprises industrielles et commerciales () »  ; qu'en vertu des dispositions des articles 36 à 38 du même code, les bénéfices industriels et commerciaux ne peuvent être réputés réalisés qu'à la date de clôture de l'exercice  ;


     
        Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que, d'une part, la fraction des résultats d'une exploitation agricole à responsabilité limitée formée uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs qui revient à chaque associé est réputée leur être fiscalement acquise à la date de clôture de l'exercice, et, d'autre part, seuls les associés présents à cette date sont imposables à raison de leurs droits dans les bénéfices sociaux de l'entreprise  ; que ces droits sont, sauf stipulation contraire, ceux qui résultent du pacte social  ; que, par suite, les bases d'imposition de chaque associé présent à la date de clôture de l'exercice doivent être déterminées par référence à une répartition des résultats sociaux présumée faite conformément au pacte social, sauf dans le cas où un acte ou une convention, passé avant la clôture de l'exercice, a pour effet de conférer aux associés des droits dans les bénéfices sociaux différents de ceux qui résulteraient de la seule application de ce pacte  ;


     
       Considérant que M. Cyrille X et son frère M. Pierre X, qui étaient cogérants de l'exploitation agricole à responsabilité limitée dite « du Haut de Châtres », à Orvilliers-Saint Julien (Aube), qu'ils avaient créée le 16 septembre 1991, par transformation d'une société de fait, détenaient chacun 50 % du capital de cette société  ; que le premier exercice  de cette société s'étendait du 1er juillet 1991 au 30 juin 1992  ; que cependant, par acte du 6 novembre 1991, M. Cyrille X a cédé la totalité de ses parts dans la société à son neveu, M. David X, fils de M. Pierre X, pour le prix de 960 804 F  ; qu'à cette même date du 6 novembre 1991, les associés, rassemblés en assemblée générale extraordinaire, ont pris acte de la démission de M. Cyrille X en tant que co-gérant à compter du 1er novembre 1991, nommé  M. David X comme co-gérant et décidé que les résultats de l'exercice seraient répartis à hauteur de 50 % pour M. Cyrille X, de 40 % pour M. Pierre X et enfin de 10 % pour M. David X  ;


     
       Considérant qu'ainsi qu'il est dit ci-dessus, seuls les associés présents à la clôture de l'exercice, le 30 juin 1992, soit MM. Pierre et David X, étaient imposables pour la part des résultats de l'exercice présumée leur revenir à cette date  ; que, dans ces conditions, et quelle que soit sa motivation, la convention du 6 novembre 1991, par laquelle les associés ont décidé d'attribuer 50 % des bénéfices de l'exercice à M. Cyrille X, qui n'avait plus la qualité d'associé à la clôture de l'exercice, est constitutive d'un emploi du revenu et n'est pas opposable à l'administration  ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration fiscale a imposé M. David X pour 50 % des bénéfices de l'exercice, conformément à ses parts dans la société, en vertu du pacte social de celle-ci, seul applicable  ;     


     
       Considérant que la succession de M. David X ne peut utilement se prévaloir du contenu de l'instruction administrative référencée dans la documentation de base sous le N° 4F-1221 dans les prévisions de laquelle elle n'entre pas  ;


     
        Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la demande présentée par la succession de M. David X devant le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ce dernier a été assujetti au titre de l'année 1992, résultant du refus des services fiscaux de tenir compte, pour l'établissement de ses bases d'imposition, de la convention du 6 novembre 1991 limitant, pour l'exercice clos le 30 juin 1992, la part du bénéfice de la société qui lui a été attribuée à 10 %, doit être rejetée  ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à demander que l'imposition en cause soit remise à la charge de la succession de M. David X  ; 


     
DECIDE


     
       Article 1er  : Le jugement du 26 février 2002 du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne est annulé en tant qu'il a statué sur la demande de la succession de M. David X. 


     
       Article 2  : La demande présentée par la succession de M. David X devant le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ce dernier a été assujetti au titre de l'année 1992, résultant du refus des services fiscaux de tenir compte, pour l'établissement de ses bases d'imposition, de la convention du 6 novembre 1991 limitant, pour l'exercice clos le 30 juin 1992, la part du bénéfice de la société qui lui a été attribuée à 10 %, est rejetée.


     
       	Article 3  : L'imposition de l'année 1992 est remise à la charge de la succession de M. David X.


     
       Article 4   : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et à la succession de M. David X.


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N°06NC00519