Vu la requête, enregistrée le 28 mars 2000, complétée par des mémoires enregistrés les 9 juin 2000, 26 juin 2000, 4 février 2002 et 14 mai 2004, présentée pour M. et Mme Alain X, élisant domicile ..., par Me Le Boulc'h, avocat ;



         M. et Mme X demandent à la Cour :



         1°) d'annuler le jugement n° 971075 du 20 janvier 2000 par lequel le Tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1993, 1994 et 1995 ;



         2°) de prononcer la décharge demandée ;



         3°) de condamner l'Etat à leur rembourser les frais de constitution des garanties exposées ;



         4°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 7 622,45 euros, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;



         Ils soutiennent que la notification du jugement est irrégulière ; que le jugement qui ne répond pas à l'ensemble de ses moyens est irrégulier ; qu'il comporte une contradiction dans ses motifs ; que la notification de redressement et la réponse aux observations du contribuable ne sont pas motivées ; que l'article 261 D 4° b du code général des impôts est incompatible avec la 6ème directive ; que la procédure de redressement, qui remet en cause la qualité d'assujetti rétroactivement, est irrégulière au regard du principe de sécurité juridique rappelé par la Cour de justice des Communautés européennes ; qu'en acceptant de procéder à des remboursements de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration a pris position sur l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle entend se prévaloir de cette prise de position formelle sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; que l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée étant remise en cause, le profit sur le Trésor doit l'être également ; que le requérant remplit les conditions requises pour être qualifiée de loueur en meublé professionnel au sens de l'article 151 septies du code général des impôts ; que l'offre de services para-hôteliers est effective ; que si la société requérante n'a pas offert directement les prestations para-hôtelières, elle a donné mandat à la SA Eurostudiomes qui était seule responsable de leur accomplissement ; que dès lors qu'il exerce une activité de prestations para-hôtelières, il peut déduire de son revenu les amortissements ;            



         Vu le jugement attaqué ;



         Vu le mémoire enregistré le 10 octobre 2001, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut au rejet de la requête au motif que les moyens invoqués ne sont pas fondés ;



         Vu le mémoire, enregistré le 12 juillet 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ;



         Vu les autres pièces du dossier ;



         Vu le code général des impôts ;



         Vu le livre des procédures fiscales ;       



         Vu le code de justice administrative ;



         Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;



         Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 avril 2006 :



         - le rapport de Mme Richer, président,



         - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ;



         Considérant que la S.A.R.L. X dont M. et Mme X sont associés est propriétaire d'appartements qui sont loués en meublés avec des services dans deux résidences pour étudiants, ... à Vandoeuvre-les-Nancy et à Lille ; que la SARL X a opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 1993 au 31 décembre 1995, l'administration fiscale a, sur le fondement des dispositions du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts, considéré que ces activités de location ne pouvaient pas être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, les revenus imposables de M. et Mme X ont été redressés pour tenir compte des redressements opérés dans les résultats de la SARL X ; qu'en outre l'administration a appliqué la limitation du calcul des amortissements des biens donnés en location et refusé la déduction du revenu global du déficit catégoriel pour l'année 1993 ; que M et Mme X font appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires résultant de ces chefs de redressement ;



         Sur la régularité de la notification du jugement :



         Considérant qu'à supposer qu'une erreur ait été commise par le Tribunal administratif de Besançon lors de la notification du jugement attaqué, cette erreur ne peut avoir d'incidence sur la régularité dudit jugement ;



         Sur la régularité du jugement :



         Considérant, d'une part, que dans la demande présentée devant le Tribunal administratif de Besançon, M. et Mme X ont repris l'ensemble des moyens invoqués par la SARL X à l'appui de sa demande de décharge de redressements relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée ; que les premiers juges n'étaient pas tenus de répondre à de tels moyens qui sont inopérants dans le cadre du litige relatif à l'impôt sur le revenu de M. et Mme X ; qu'il ressort de l'examen du jugement qu'il répond à l'ensemble des moyens utilement invoqués et que, par suite, il n'est pas entaché d'omission à statuer ; 



         Considérant, d'autre part, que si M. et Mme X font valoir que le jugement attaqué serait entaché d'une contradiction dans ses motifs, une telle contradiction ne saurait résulter de l'utilisation des termes « résidences hôtelières » ou de l'examen de l'existence d'une offre de prestations ; 



         Sur la régularité de la procédure d'imposition :



         Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation  Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit être motivée ; qu'il résulte de l'examen de la notification de redressements du 17 septembre 1996 et de la réponse aux observations du contribuable du 9 octobre 1996 que le vérificateur a précisé notamment les motifs du redressement lié au profit sur le Trésor puis a indiqué que dès lors que le redressement en matière de taxe sur la valeur ajoutée était maintenu pour des motifs indiqués au paragraphe II, le profit sur le Trésor était maintenu par voie de conséquence ; que ces indications permettaient aux contribuables de discuter utilement les redressements envisagés et répondaient ainsi aux exigences de l'article L. 57 précité, quel qu'aient pu être le bien-fondé des motifs retenus par le service ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la motivation des redressements et de la réponse aux observations du contribuable serait insuffisante, doit être écarté ;



         Sur le bien-fondé de l'imposition :



         En ce qui concerne le profit sur le Trésor :



         Considérant que le profit sur le Trésor mis en évidence par l'administration suite au redressement de la taxe sur la valeur ajoutée notifiés à la SARL X n'a, par suite de l'application du mécanisme de la cascade, donné lieu à aucune imposition supplémentaire ; que les conclusions de M. et Mme X sont en conséquence irrecevables sur ce point ;



         En ce qui concerne les amortissements :



         Considérant qu'aux termes de l'article 39 C du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : L'amortissement des biens donnés en location est réparti sur la durée normale d'utilisation suivant des modalités fixées par décret en Conseil d'État  ; et qu'aux termes de l'article 31 de l'annexe II à ce même code : Si la location est consentie, directement ou indirectement, par une personne physique, le montant de l'amortissement ne peut excéder le montant du loyer perçu pendant l'exercice considéré diminué du montant des autres charges afférentes au bien donné en location  ;



         Considérant qu'en se fondant sur les dispositions précitées de l'article 31 de l'annexe II au code général des impôts, l'administration a limité le montant des annuités d'amortissements des appartements exploités parla SARL X et réduit, à concurrence de la part excédant le montant des loyers perçus, les déficits constatés dans la catégorie des revenus  industriels et commerciaux ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la SARL X ait mis à la disposition de sa clientèle des prestations de petit déjeuner ou de réception et plus généralement des services para-hôteliers ; que, dans ces conditions, les contrats passés avec les occupants des logements ne sauraient avoir le caractère de conventions de louage de services ; que par suite, les locations consenties entrent dans le champ d'application de l'article 31 de l'annexe II au code ; que dès lors, les requérants ne sont pas fondés à contester le plafonnement des amortissements déductibles auquel a procédé l'administration pour les années 1993 à 1995 ;



         En ce qui concerne l'imputation du déficit sur le revenu global de l'année 1993 :



         Considérant qu'aux termes du I de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition le revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal est déterminé sous déduction : du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ... Toutefois n'est pas autorisée l'imputation : ... 4° des déficits réalisés par des personnes, autres que les loueurs professionnels au sens de l'article 151 septies, dernier alinéa, louant directement ou indirectement  des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés, ces déficits s'imputent exclusivement sur les bénéfices retirés de cette même activité au cours des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement. et qu'aux termes du dernier alinéa de l'article 151 septies du même code : les loueurs professionnels s'entendent des personnes inscrites en cette qualité au registre du commerce et des sociétés qui réalisent plus de 150 000 F de recettes annuelles ou retirent de cette activité au moins 50 pour 100 de leur revenu ;



         Considérant qu'il n'est pas contesté que la SARL X a réalisé un chiffre d'affaires du 20 décembre au 31 décembre 1993 de 5 228 francs, qui, rapporté à l'année en cause, excédait la limite de 150 000 francs prévue au 6ème alinéa précité de l'article 151 septies du code général des impôts ; que dès lors M. et Mme X sont fondés à soutenir que la SARL X avait en 1993 la qualité de loueur professionnel ; que, par suite, le déficit réalisé par M. et Mme X au titre de leur activité de loueur en meublé pouvait s'imputer, en vertu du 4° du I de l'article 156 du même code, que sur leur revenu global ; qu'ainsi M. et Mme X sont fondés à soutenir que ce déficit devait être déduit de leur revenu global de l'année 1993 ; qu'il y a lieu, dans cette mesure de décharger M. et Mme X de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1993 du montant correspondant à l'imputation sur le revenu global d'un déficit s'élevant à 208 573 F ;



         Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1993 du montant correspondant à l'imputation sur le revenu global d'un déficit s'élevant à 208 573 F;



         Sur les conclusions tendant au remboursement des frais de constitution de garantie :



         Considérant que le remboursement des frais qu'un contribuable a exposés pour constituer des garanties doit, en vertu des dispositions de l'article R. 208-3 du livre des procédures fiscales, être demandé à l'administration dans le délai d'un an à compter de la notification de la décision de dégrèvement qui le justifie ; qu'il n'existe, en l'espèce, aucun litige né et actuel entre le comptable et les requérants concernant un tel remboursement ; que, dès lors, les conclusions susanalysées ne sont pas recevables ;



         Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :



         Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros à verser à M. et Mme X au titre des frais exposés par elle, en première instance et en appel, et non compris dans les dépens ; 



DECIDE :


Article 1er : M. et Mme X sont déchargés de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1993 résultant de la limitation de l'imputation du déficit réalisé en 1993 au titre de l'activité de loueur en meublé.


Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Besançon du 20 janvier 2000 est réformé en ce qu'il a de contraire.


Article 3 : L'Etat versera M. et Mme X la somme de 1 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.


Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.


Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme André X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 


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N° 00NC00464