Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

       La SARL Brasserie du commerce a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période globale du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2014 et, à titre subsidiaire, la réduction de ces rappels.

       Par un jugement n° 1700775 du 28 mai 2019, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

       Par une requête, enregistrée le 28 juillet 2019, et un mémoire complémentaire, enregistré le 4 mars 2020, la SARL Brasserie du commerce, représentée par Me Robin, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2014 et des majorations correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - l'article L. 52 du livre des procédures fiscales a été méconnu dès lors, d'une part, que le contrôle sur place s'est étendu sur une durée supérieure à trois mois alors que les irrégularités constatées par l'administration dans la comptabilité ne sont pas d'une gravité indiscutable et, d'autre part, qu'elle n'a pas été informée des opérations de contrôle préalablement à l'expiration du délai prévu par ce texte ;

       - c'est à tort que sa comptabilité a été rejetée, les irrégularités relevées n'étant pas suffisantes pour la priver de tout caractère probant ;

       - la méthode de reconstitution méconnaît la doctrine administrative 4G-3342, n° 4 du 25 juin 1998 ;

       - l'administration fiscale qui a admis sa réclamation s'agissant des consommations croisées des menus et cocktails se devait de l'admettre pour les boissons mélangées telles que la bière dans le Picon bière et la liqueur dans le kir royal qui ont été prises en compte à deux reprises dans la reconstitution des recettes ;

       - les minorations de recettes de 56 717 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2012, de 26 418 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2013 et de 28 004 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2014 relevées par l'administration sont erronées dès lors qu'elles aboutissent à une variation de près de 11 % de la marge commerciale entre l'exercice clos le 30 septembre 2012 et les exercices clos les 30 septembre 2013 et 2014, que la méthode de reconstitution n'a pas été identique pour l'exercice 2012 et les exercices suivants, qu'elle n'a connu aucune variation d'activité au cours des exercices contrôlés ni modifié ses tarifs de sorte que l'incohérence des résultats doit conduire à la décharge de l'imposition établie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2012 ;

       - les achats de la société se sont élevés à 114 408,47 euros hors taxes et le total de marchandises comptabilisé par le contribuable s'élève pour l'exercice clos le 30 septembre 2012 à 85 078 euros de sorte que les base d'imposition doit être corrigée de l'écart constaté entre le montant déclaré et le montant corrigé, soit 29 330,47 euros ;

       - un abattement de 30 % doit être appliqué au chiffre d'affaires des bières compte tenu des pertes liées à la fidélisation de la clientèle et au fonctionnement de la tireuse à bières et l'administration ne peut refuser de l'appliquer en se fondant sur des pourcentages tirés de statistiques professionnelles.

       Par un mémoire, enregistré le 30 janvier 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Caraës,

       - et les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique ;

       Considérant ce qui suit :

       1. La SARL Brasserie du commerce qui exploite à Riom (Puy-de-Dôme) un café, bar, restaurant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2015 à l'issue de laquelle le vérificateur, après avoir rejeté la comptabilité présentée comme étant irrégulière et non probante et avoir reconstitué partiellement ses chiffres d'affaires et ses résultats des exercices clos les 30 septembre 2012, 2013 et 2014, a réclamé à la société, selon la procédure contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2014 et lui a assigné des compléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2012, 2013 et 2014. La SARL Brasserie du commerce a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2014. Elle relève appel du jugement du 28 mai 2019 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       2. Aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable, " I.- Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; (...). II.- Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : (...) 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois ". Aux termes de l'article 302 septies A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, " I. - Il est institué par décret en Conseil d'Etat un régime simplifié de liquidation des taxes sur le chiffre d'affaires dues par les personnes dont le chiffre d'affaires, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au titre de l'année civile précédente, n'excède pas 777 000 €, s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, ou 234 000 €, s'il s'agit d'autres entreprises. Ces limites s'apprécient en faisant abstraction de la taxe sur la valeur ajoutée et des taxes assimilées ".

       3. Il est constant que la société appelante relevait du régime simplifié de liquidation des taxes sur son chiffre d'affaires pour les années en cause. Le vérificateur a néanmoins poursuivi la vérification sur place au-delà de la durée de trois mois, par application du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales en raison des graves irrégularités entachant la comptabilité de la société. La première intervention sur place a eu lieu le 29 avril 2015 et le contrôle s'est poursuivi jusqu'au 30 septembre 2015, soit sur une durée supérieure à trois mois sans pour autant dépasser six mois.

       4. La société reproche à l'administration de ne pas l'avoir informée, avant l'expiration du délai de trois mois prévu par le I de l'article 52 du livre des procédures fiscales, du caractère non probant de sa comptabilité et de la poursuite des opérations de vérification au-delà de cette durée. Toutefois, une telle exigence ne résulte d'aucune disposition législative ni réglementaire.

       5. Pour écarter la comptabilité présentée, le service a relevé, dans la proposition de rectification du 30 septembre 2015, que la société n'a pas été en mesure de présenter les tickets de caisse mensuels des mois d'octobre 2011 et de mars 2012, qu'un saut dans la numérotation a été constaté entre le mois de décembre 2013 et le mois de janvier 2014, que pour le mois de septembre 2014, les recettes ont été enregistrées à partir du montant figurant sur la feuille de caisse soit 26 437,50 euros alors que le ticket de caisse mensuel faisait apparaître un montant " total ventes " de 32 089,10 euros et un " total règlements " de 32 031,30 euros, que sur les feuilles de caisse des mois de janvier à septembre 2014, à l'exception du mois de mai, il a été porté par erreur l'année 2013 au lieu de l'année 2014, que sur le ticket de juin 2014 faisant état d'un " total vente " et " total règlements " de 36 959,80 euros, une annulation de 58 916,90 euros de recettes a été relevée sans que le gérant de la société ne soit en mesure d'en fournir l'explication, que toutes les factures d'achat payées en espèces auprès du fournisseur Café Richard n'ont pas été enregistrées alors que ces achats non comptabilisés s'élevaient respectivement à 1 746,60 euros au titre de l'exercice 2011/2012, à 1 235,40 euros au titre de l'exercice 2012/2013 et à 255,60 euros au titre de l'exercice 2013/2014. La proposition de rectification fait également état de ce que la société n'a pas justifié du détail de ses recettes pour les mois d'octobre 2011 et mars 2012, que tous les tickets de caisse journaliers n'ont pas été présentés et qu'aucun ticket centralisateur n'a été tiré à la clôture de chaque exercice. Si, à soi seul, le saut de numérotation entre le mois de décembre 2013 et le mois de janvier 2014 et la mention erronée de l'année 2013 sur les feuilles de caisse des mois de janvier à septembre 2014, à l'exception du mois de mai, ne constituent pas des irrégularités de nature à priver la comptabilité de son caractère probant dans son ensemble, l'absence de présentation de tickets de caisse journaliers, de ticket centralisateur au titre de chaque exercice et d'enregistrement en comptabilité des achats de café sont de nature à la priver de son caractère probant. Dans ces conditions, eu égard aux omissions et lacunes relevées ci-dessus, la comptabilité de la société requérante doit être regardée comme entachée de graves irrégularités la privant de toute valeur probante. Par suite, l'administration disposait du délai de six mois prévu par les dispositions du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales pour contrôler sur place les éléments comptables de la société requérante. Il s'ensuit que la SARL Brasserie du commerce n'est pas fondée à soutenir que la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet est irrégulière.

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

       6. Compte tenu de ce qui a été dit au point 4, l'administration a pu regarder la comptabilité de la société comme non probante et procéder à la reconstitution extracomptable de ses recettes.

       En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires :

       7. Il résulte de l'instruction que, pour opérer la reconstitution des recettes de la société Brasserie du commerce, le vérificateur a procédé à une comptabilité dite " matière " à partir des achats lui permettant ainsi de déterminer les quantités vendues après application d'abattements pour tenir compte des offerts et des pertes, a comparé ces résultats avec les opérations enregistrées et a rapporté aux résultats déclarés les minorations de recettes constatées.

       8. Si l'administration a déterminé les recettes des deux tickets manquants d'octobre 2011 et mars 2012 à partir des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée déposées par la société eu égard à l'absence de production de justificatifs quant au montant des encaissements correspondant à ces deux mois et ce à la différence des exercices clos en 2013 et 2014 pour lesquels douze tickets mensuels ont été présentés, elle a ensuite appliqué à tous les exercices en litige la même méthode de reconstitution du chiffre d'affaires à partir des achats revendus auxquels ont été appliqués les prix moyens des tickets de caisse présentés soit douze tickets mensuels par exercice. Par suite, la société ne peut soutenir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires des exercices litigieux n'est pas été cohérente.

       9. La société requérante fait également valoir qu'il y a lieu de corriger le montant des achats retenus au titre de l'exercice clos en 2012 en déduisant du montant de 114 408,47 euros hors taxes d'achats mentionnés en annexe de la proposition de rectification le montant des achats déclarés par la société. Toutefois, l'administration fiscale établit que cette somme globale de 114 408,47 euros correspond à des factures retenues à plusieurs reprises pour déterminer in fine, par produits, les quantités achetées. La circonstance que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires aboutisse à une variation de près de 11 % de la marge commerciale entre l'exercice clos le 30 septembre 2012 et les exercices suivants de 2013 et 2014 ne permet pas de regarder la méthode de reconstitution de l'administration comme radicalement viciée ou excessivement sommaire en l'absence de production par la société de tout élément permettant d'établir que l'évaluation des recettes de l'exercice clos de 2012, notamment pour les mois d'octobre 2011 et mars 2012, serait excessive.

       10. Dans sa décision du 13 février 2017 prise sur la réclamation de la société, l'administration a reconnu que les consommations croisées résultant de la consommation de sodas ou d'eau plate facturés avec les menus " petit commerçant " et " menu midi " et les jus de fruits intégrés dans les cocktails devaient venir en déduction des achats revendus pour évaluer le chiffre d'affaires reconstitué mais a rejeté la réclamation de la société s'agissant des " boissons mélangées ". La société fait valoir que la bière dans le Picon Bière ou la liqueur dans le kir royal ont été pris en compte à deux reprises dans la reconstitution. Il résulte de l'instruction et notamment des annexes I, II et III que, s'agissant du Picon Bière, la quantité de bière comprise dans cette boisson a été neutralisée pour l'exercice clos de 2012 et 2013 afin que les recettes afférentes à la bière intégrée dans le Picon bière ne soient pas prises en compte deux fois dans le total de la reconstitution, que, pour l'exercice 2014 aucun rehaussement n'a été pratiqué pour les recettes relatives à la bière nature et que, s'agissant de la liqueur dans le kir royal, le service n'a procédé à aucun rehaussement de recettes à partir de ce produit pour les différents exercices litigieux.

       11. Il est constant qu'à la suite des observations du contribuable, l'administration a appliqué un abattement supplémentaire de 10 % sur les bières pression, portant ainsi l'abattement sur le chiffre d'affaires relatif aux ventes de bières pression à 20 % pour tenir compte des pertes liées à l'entame avant le remplissage du verre, au débordement à la fin du remplissage, au rinçage et à l'entretien du système. Si la société requérante demande qu'un abattement de 30 % soit appliqué au chiffre d'affaires des ventes de bières pression compte tenu des pertes liées au fonctionnement de la tireuse à bière, il n'est pas établi, ainsi que le souligne l'administration qui n'a fait référence aux usages de la profession que de manière superfétatoire, que les conditions de remplissage du verre et de fonctionnement de la tireuse justifieraient un abattement supplémentaire de 10 %.

       12. Enfin, la doctrine administrative référencée 4G-3342, n° 4, à jour au 25 juin 1998, ne peut être utilement invoquée par la société s'agissant d'une simple recommandation qui n'est pas opposable à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales.

       13. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SARL Brasserie du commerce n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par voie de conséquence, qu'être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la SARL Brasserie du commerce est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Brasserie du commerce et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l'audience du 18 octobre 2021, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

Mme Evrard, présidente assesseure,

Mme Caraës, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 novembre 2021.

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N° 19LY02955