Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Mme C... épouse B... et M. B... ont demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés au titre des années 2011, 2012 et 2013.

       Par un jugement numéros 1800697 et 1800698 du 6 février 2020, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a fait droit à ces demandes en ce qui concerne les conclusions aux fins de décharge et celles relatives aux frais liés au litige et a rejeté le surplus des conclusions. 

       Procédure devant la cour :

        Par une requête enregistrée le 15 juillet 2020 et un mémoire enregistré le 4 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance, demande à la cour :

       1°) d'annuler les articles 1er et 2 de ce jugement ;

       2°) de rétablir les impositions et pénalités dont la décharge a été prononcée par le jugement.

       Il soutient que :

       - c'est à tort que le jugement, afin de prononcer la décharge des impositions, écarte la qualité de maître de l'affaire de Mme C... en se fondant sur la circonstance qu'elle ne détient que 10 % du capital de la société Pierre C... en pleine propriété et le reste en nue-propriété alors qu'il résulte des statuts que l'intéressée détient les pouvoirs les plus étendus pour diriger la société ;

       - il résulte des pièces obtenues des organismes bancaires que Mme C... détient la procuration bancaire sur les comptes sociaux et assure la gestion bancaire effective de la société. 

       Par un mémoire en défense enregistré le 11 février 2021, Mme C... et M. B..., représentés par Me Fischbach concluent au rejet de la requête et à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

       Par ordonnance du 23 août 2021, la clôture de l'instruction de l'affaire a été fixée au 24 septembre 2021 à 12 heures. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique.

       Ont été entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Agnel ;

       - et les conclusions de Mme Haudier, rapporteure publique.

       Considérant ce qui suit :

       1. La SAS Pierre C..., dont Mme F... C... est la présidente du directoire et l'une des associés, exploite un hôtel bar-restaurant à l'enseigne " Auberge du Cheval Blanc " dans la commune de Montmort-Lucy (Marne). Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er mai 2010 au 31 décembre 2013 ayant donné lieu à des suppléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée assortis des majorations pour manquement délibéré mis en recouvrement le 31 mai 2017 à la suite de propositions de rectification du 23 décembre 2014 et du 23 octobre 2015, notifiées selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. La société a fait l'objet d'une seconde vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er mai 2013 au 30 avril 2014 ayant donné lieu à un supplément d'impôt sur les sociétés et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée assortis des majorations pour manquement délibéré mis en recouvrement le 31 mai 2017 à la suite d'une proposition de rectification du 23 octobre 2015. Mme F... C... a été regardée, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, comme la bénéficiaire des revenus réputés distribués correspondant aux sommes réintégrées dans les bénéfices de la SAS Pierre C.... En conséquence, le service a notifié à M. B... et à son épouse, Mme C..., par deux propositions de rectification des 23 décembre 2014 et 23 octobre 2015, selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ainsi qu'en matière de contributions sociales au titre des années 2011 à 2013. Ces rectifications ayant été refusées par les intéressés, le service les a confirmées et les impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales, assorties des majorations pour manquement délibéré, ont été mises en recouvrement le 31 mai 2017. Les réclamations préalables des contribuables ont fait l'objet de décisions d'admission partielle du 29 janvier 2018. Le ministre de l'économie des finances et de la relance relève appel du jugement du 6 février 2020 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en tant qu'il a prononcé la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions.

       Sur le moyen de décharge retenu par le jugement attaqué :

       2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer en tant que bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.

       3. Les vérifications de comptabilité de la SAS Pierre C... ont mis en lumière la dissimulation par cette dernière d'importantes recettes provenant de son exploitation qui ont été réintégrées dans son bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés des années 2011 à 2013. Le bien-fondé de ces réintégrations est confirmé par un arrêt du même jour rendu sous les nos 20NC02280, 20NC02281, 20NC02286 et 20NC02287. Ces bénéfices non déclarés n'ayant pas été comptabilisés, ils n'ont été ni mis en réserve, ni incorporés au capital social. Ils constituent, par suite, en application des dispositions ci-dessus reproduites de l'article 109 du code général des impôts, des revenus distribués imposables entre les mains de leurs bénéficiaires dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 

       4. Mme F... C... est la présidente du directoire de la SAS Pierre C... et détient en pleine propriété 10 % des actions avec les droits de vote attachés ainsi que le reste du capital en nue-propriété. Il résulte de l'instruction qu'elle assure la direction effective de la société dans tous les domaines y compris l'exploitation de l'hôtel restaurant ainsi qu'en atteste la circonstance qu'elle a été l'interlocutrice du vérificateur durant les opérations de contrôle. Le ministre justifie par les pièces produites pour la première fois à l'appui de sa requête d'appel que Mme F... C... assure la gestion des comptes bancaires de la société sur lesquels elle détient la signature. Par ces éléments l'administration apporte des indices suffisants de nature à démontrer que Mme F... C... doit être regardée comme la seule maîtresse de l'affaire en vertu des principes ci-dessus rappelés. 

       5. Afin de combattre ces éléments M. B... et Mme C... soutiennent que M. A... C... et Mme E... C..., membres du conseil de surveillance et associés, exerçaient un contrôle de la gestion, en particulier financière de Mme F... C..., participaient à la gestion de la société et disposaient de la signature financière sur les comptes bancaires, Mme E... C... se chargeant en outre de la comptabilité fournisseurs. Il résulte toutefois de l'instruction, en particulier des pièces produites par les parties dans la présente instance d'appel, que l'intervention sur les comptes bancaires de ces personnes s'est bornée à contresigner des ouvertures de comptes titres. S'agissant de la participation à la gestion de la société, M. et Mme B... n'ont produit qu'un seul chèque de règlement d'un fournisseur signé par Mme E... C... de sorte que la participation de M. et Mme C... à la marche des affaires ne paraît pas établie. Quant au contrôle effectué par ces derniers sur la gestion, en particulier la disposition des fonds, par Mme F... C..., il ne résulte pas de l'instruction que celui-ci aurait excédé le contrôle annuel des comptes relevant des missions du conseil de surveillance pour le compte de l'assemblée générale des associés et qu'il aurait ainsi été de nature à faire obstacle à ce que Mme F... C..., qui assurait la tenue de la comptabilité et de la caisse, ait pu user des biens de la société, en particulier des recettes dissimulées mises en lumière par la vérification, comme des siens propres. Par suite, M. et Mme B... ne remettent pas en cause les indices réunis par l'administration permettant de qualifier Mme F... C... comme étant la seule maîtresse de l'affaire. 

       6. Il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, afin de décharger les contribuables des impositions et pénalités qui leur avaient été assignées, a estimé que Mme F... C... n'était pas la bénéficiaire des revenus réputés distribués par la SAS Pierre C.... 

       7. Il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme B... devant le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne à l'appui de leurs demandes.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       8. Il résulte des dispositions de l'article 117 du code général des impôts que, si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la rendre passible de l'amende prévue à l'article 1759 du même code, mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier. Par suite, M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que l'administration, qui avait à juste titre identifié Mme F... C... comme la bénéficiaire des revenus distribués ainsi qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus, aurait dû mettre en œuvre auprès de la SAS Pierre C... la procédure de désignation prévue par l'article 117 du code général des impôts. 

       Sur les pénalités :

       9. Aux termes des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses... ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt.

       10. Mme F... C..., qui en sa qualité de chef d'entreprise a omis de tenir une comptabilité sincère de son exploitation, a appréhendé les recettes dissimulées par la SAS Pierre C... dans le but de s'assurer des revenus en franchise d'impôt sur le revenu et de contributions sociales. Par ces éléments l'administration rapporte la preuve des manquements délibérés ayant justifié l'application de la majoration de 40 % aux impositions litigieuses. 

       11. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondée à demander l'annulation des articles 1er et 2 du jugement ci-dessus visé du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne du 6 février 2020 et à ce que les impositions et pénalités dont la décharge a été prononcée soient rétablies à la charge de M. et Mme B....

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

         12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, verse à M. et Mme B... la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux dans la présente instance. 

D E C I D E :

       Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne nos 1800697 et 1800698 du 6 février 2020 sont annulés. 

       Article 2 : Les impositions et pénalités relatives à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales dont le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne avait prononcé la décharge sont rétablies à la charge de M. et Mme B....

       Article 3 : Les conclusions ci-dessus visées de M. et Mme B... tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 

       Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à Mme F... C..., M. D... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

N° 20NC01716		6