VU l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 9ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES le dossier de la requête présentée par M. Jean-Claude BEAUVISAGE et enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 25 août 1987 sous le n° 90697 ;
    VU la requête susmentionnée présentée par M. Jean-Claude BEAUVISAGE demeurant à LA RADE LOUDON GRANDMESNIL (14) enregistrée au greffe de la Cour sous le n° 89NT00237 et tendant à :
    - l'annulation du jugement du 19 juin 1987 du Tribunal administratif de ROUEN en tant que ce jugement a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1977 à 1979 ;
    - l'annulation du jugement du 21 août 1987 par lequel le même tribunal a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1978
    - et à la décharge des impositions litigieuses
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, le décret n° 88-7O7 du 9 mai 1988 et le décret n° 88-9O6 du 2 septembre 1988 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience du 13 septembre 1989 :
    - le rapport de M. LEMAI, conseiller,
    - les observations de M. BEAUVISAGE,
    - et les conclusions de M. CACHEUX, commissaire du gouvernement,
    Considérant que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. BEAUVISAGE a été assujetti au titre des années 1976 à 1979, primitivement mises en recouvrement en juin 1981, ont fait l'objet dans le cadre de l'instruction de la réclamation formée par l'intéressé le 27 juillet 1981 d'un dégrèvement partiel au titre de l'année 1979 compensé par des impositions supplémentaires au titre de l'année 1978 qui ont été mises en recouvrement en décembre 1986 et ont été contestées par une réclamation formée en février 1987 ; que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de ROUEN a, d'une part, le 19 juin 1987, statuant sur le litige relatif au rejet partiel de la réclamation de juillet 1981, constaté le dégrèvement d'office des impositions de l'année 1976 accordé en cours d'instance par l'administration et rejeté le surplus des conclusions du requérant et, d'autre part, le 21 août 1987, opposé à la demande ayant le même objet que la réclamation de février 1987 l'autorité de la chose jugée par sa décision du 19 juin 1987 ;
    Considérant que, par une décision du 13 janvier 1989, le directeur des services fiscaux de la Seine-Maritime a accordé à M. BEAUVISAGE un dégrèvement de 19 934 F au titre de l'année 1979 ; que les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Considérant que le tribunal ne pouvait, en tout état de cause, opposer à la demande dirigée contre les impositions de l'année 1978 mises en recouvrement en décembre 1986 l'autorité de la chose jugée dans le litige relatif aux impositions des années 1976 à 1979 mises en recouvrement en juin 1981, dès lors que ce litige avait un objet différent, même si, à l'appui de ladite demande, le requérant invoquait les mêmes moyens que ceux que le tribunal avait examinés dans son jugement du 19 juin 1987 ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 176 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur "En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration vérifie les déclarations de revenu global prévues à l'article 170.  Elle peut également demander au contribuable des éclaircissements (...).  Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa déclaration" ; qu'en vertu de l'article 179 du même code, est taxé d'office le contribuable qui s'est abstenu de répondre aux demandes d'éclaircissements et de justifications de l'administration ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration, après avoir constaté que M. BEAUVISAGE, employé dans un restaurant, avait acquis une ferme en juillet 1979 au moyen d'un apport personnel qui en raison de son montant ne pouvait trouver son origine dans les salaires qu'il déclarait depuis son entrée dans l'entreprise en 1964, a adressé au contribuable une demande de justifications et d'éclaircissements ; que ce dernier ayant fait état d'économies investies en bons de caisse, le vérificateur a, à l'aide des justifications produites par la banque, reconstitué les opérations d'achats et de ventes de bons effectuées au cours des années 1976 à 1979 et les a intégrées dans des balances de trésorerie qui ont fait apparaître des soldes inexpliqués de 21 066 F en 1976, 39 486 F en 1977, 46 431 F en 1978 et 148 284 F en 1979 ; qu'il est constant que M. BEAUVISAGE n'a pas répondu dans le délai imparti à la demande de justifications qui lui a été adressée le 1er décembre 1980 sur le fondement de ces balances de trésorerie ; que, par suite, l'administration était en droit de le taxer d'office à raison du montant des soldes inexpliqués ;
    Considérant que l'administration peut, à tout moment de la procédure contentieuse, substituer une base légale à celle qu'elle avait primitivement invoquée à condition de ne pas méconnaître les règles de la procédure d'imposition ; que, par suite, alors même que la notification de redressement qualifiait les sommes imposées de bénéfices non commerciaux, le ministre est fondé à invoquer devant la Cour la procédure d'imposition de revenus d'origine indéterminée prévu par les articles 176 et 179 précités dès lors que cette procédure de taxation d'office a été régulièrement suivie ;
    Considérant qu'en application de l'article 181 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur, il appartient au contribuable taxé d'office d'apporter la preuve de l'exagération de son imposition ;
    Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a tenu compte des bons détenus avant le 1er janvier de la période vérifiée pour le montant dont se prévaut le requérant ; que si M. BEAUVISAGE soutient que les balances de trésorerie n'ont pas compris en ressources l'intégralité des disponibilités procurées par la cession de ces bons et de ceux acquis ensuite au cours de la période, il n'apporte aucun élément de nature à établir le montant et la date de ces cessions ; que, cependant, il ressort de la confrontation du montant des opérations sur bons de caisse reprises dans les balances de trésorerie avec les relevés d'achats et de ventes de bons, établis par le vérificateur à partir des renseignements bancaires et produits par l'administration pour justifier ses balances, que le montant des ventes de bons réalisées en 1979 portant sur des bons identifiés sur les relevés d'achats s'élève à la somme de 163 552,56 F au lieu de 160 226,86 F soit une insuffisance de ressources affectant la balance de l'année 1979 de 3 325,70 F ; qu'il ressort également de cette confrontation que le vérificateur n'a pas compris dans les cessions portées en ressources des bons acquis pendant la période vérifiée et arrivés à échéance au cours des années d'imposition, soit 2 bons émis en 1972, acquis en janvier 1977 pour un prix de 22 197 F, 12 bons émis en 1973, acquis en septembre 1976, avril, juillet et novembre 1977 pour un prix de 32 334 F et 5 bons émis en 1974, acquis en septembre 1976 et janvier 1977 pour un prix de 23 355 F ; qu'en conséquence et dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de déduire de la base d'imposition de l'année 1977 la somme de 22 197 F, de l'année 1978 la somme de 32 334 F et de l'année 1979 les sommes de 3 326 F et 23 355 F ;
    Considérant, en second lieu, que si le requérant ne peut prétendre que ses dépenses courantes devraient être considérées comme nulles en raison du mode de vie qu'il s'est longuement imposé pour réaliser son projet d'acquisition d'une ferme, il doit toutefois être regardé comme apportant la preuve qu'il était au cours des années considérées logé et nourri par son employeur ; qu'il sera fait ainsi une juste appréciation des dépenses courantes en supprimant les dépenses pour frais professionnels évaluées sans justification de leur raison d'être, à 10 % des salaires perçus et en réduisant de moitié l'évaluation des dépenses de nourriture, habillement, chauffage, électricité, eau, hygiène, assurance ; qu'il résulte également de l'instruction que le montant des salaires perçus pris en compte dans les ressources de la balance de l'année 1977 s'élève à 15 000 F alors que le montant des salaires sur lesquels ont été assises les impositions primitives de cette même année s'élevait à 25 031 F, soit une erreur de 10 031 F dans les ressources de la balance de trésorerie ; qu'en conséquence, il y a lieu de réduire la base d'imposition de l'année 1977 d'une somme de 9 741 F, de l'année 1978 des sommes de 10 000 F et 10 031 F et de l'année 1979 d'une somme de 11 500 F ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner la mesure d'instruction sollicitée, que M. BEAUVISAGE est seulement fondé à demander que ses bases d'imposition soient réduites d'une somme de 31 938 F en 1977, 52 365 F en 1978 et 38 181 F en 1979 ;
Article 1 - Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence d'un dégrèvement d'un montant de 19 934 F accordé le 13 janvier 1989 au titre de l'année 1979.
Article 2 - Le jugement du Tribunal administratif de ROUEN du 21 août 1987 est annulé.
Article 3 - Les bases sur lesquelles ont été assises les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. BEAUVISAGE a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1979 sont réduites respectivement des sommes de 31 938 F, 52 365 F et 38 181 F.
Article 4 - Il est accordé à M. BEAUVISAGE décharge de la différence entre le montant de l'imposition supplémentaire sur le revenu laissée à sa charge au titre des années 1977, 1978 et 1979 tel qu'il résulte de la décision de dégrèvement partiel du 13 janvier 1989 et le montant des bases définies à l'article 3 ci-dessus.
Article 5 - Le jugement du Tribunal administratif de ROUEN du 19 juin 1987 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 6 - Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 7 - Le présent arrêt sera notifié à M. BEAUVISAGE et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.