Vu la requête, enregistrée le 12 juillet 2000, complétée par le mémoire enregistré le 17 juin 2002, présentée pour M. Eugène X, élisant domicile ..., par Me Guénot, avocat  ;


     M. X demande à la Cour  :


     1°) d'annuler le jugement n° 981455 du 28 mars 2000 par lequel le Tribunal administratif de Nancy a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 et 1992 et à la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 5 000 francs en application des dispositions de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel  ;


     2°) de prononcer la décharge demandée  ;


     3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 10 000 francs au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel  ;   


     Il soutient  :


     - que la méthode utilisée par l'administration aboutit à une évaluation exagérée de la redevance applicable pour la location de son fonds de commerce  ;


     - que le tribunal a renversé de façon arbitraire la charge de la preuve en s'appuyant sur la circonstance qu'il n'avait proposé aucune autre méthode de calcul permettant de faire échec à celle retenue par l'administration, alors qu'il incombe à cette dernière de démontrer que le montant des recettes qu'il aurait dû percevoir dépasse la limite permettant l'exonération des plus-values prévue par l'article 151 septies du code général des impôts  ;


     Vu le jugement attaqué  ;	


     Vu le mémoire en défense, enregistré le 19 juin 2001, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, tendant au rejet de la requête, par les motifs qu'aucun des moyens présentés par M. X n'est fondé  ;


     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu le code général des impôts  ;


     Vu le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 janvier 2005  :


     - le rapport de M. Montsec, président,


     - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement  ;


     Sur le bien-fondé des redressements litigieux  :


     En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux  :


     Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X  était propriétaire à ..., d'un fonds de commerce de vente aux détaillants d'articles pour fumeurs et de librairie, papeterie, bimbeloterie et gadgets, ainsi que de courtage pour la Loterie nationale et le Loto national  ; que, par acte du 15 octobre 1985, il a donné ce fonds en location-gérance, pour un loyer annuel fixé à 150 000 francs TTC, à la société Collect Loto, dont il détenait avec son épouse 50 % des parts, les 50 % restants étant répartis entre ses deux filles majeures  ; que l'administration fiscale a estimé que le loyer ainsi fixé était sous-évalué et que cette sous-évaluation constituait un acte anormal de gestion  ; qu'elle y a substitué un loyer annuel de 379 500 francs TTC  ; qu'elle a en conséquence procédé à la réintégration dans les résultats de l'activité de loueur de fonds de M. X, imposables au titre des bénéfices industriels et commerciaux, pour les deux années 1991 et 1992, de la différence entre le montant des loyers ainsi évalué par elle et celui des loyers perçus  ; que M. X conteste en appel la méthode utilisée par l'administration pour évaluer le loyer qui aurait dû être perçu par lui  ;  


     Considérant que, pour établir que le montant du loyer du fonds de commerce de M. X était sensiblement sous-évalué, l'administration fiscale a procédé à l'analyse de six groupes d'exemples de référence, dont le requérant ne conteste pas la pertinence, qui font apparaître un rapport entre la valeur du loyer et le chiffre d'affaires compris entre 10,07 % et 11,63 %, avec une moyenne de 10,62 %, alors que le loyer qui était appliqué par M. X aboutissait à une valeur de seulement 4,35 %  pour ce même rapport  ; qu'en outre l'administration a procédé à une évaluation de la valeur du fonds de commerce en se référant, notamment, à défaut d'autres éléments disponibles, au contenu des contrats de courtier mandataire passés le 26 mars 1987 et le 10 avril 1991 entre M. X et les sociétés de la Loterie nationale et du Loto national, comportant des clauses indemnitaires en cas de refus par ces sociétés des candidats proposés par le propriétaire du fonds à l'occasion de la cession éventuelle de celui-ci  ; que le loyer appliqué par M. X présentait un rapport de 2,90 % avec la valeur du fonds de commerce ainsi évaluée, alors que, s'agissant des exemples de référence mentionnés ci-dessus, ce rapport était compris entre 6,45 % et 8,70 %, avec une moyenne de 7,61 %  ; que, si M. X conteste cette méthode d'évaluation de la valeur de son fonds de commerce, il n'en propose pas une autre et, reprenant sur ce point ses arguments de première instance, ne met pas le juge d'appel en mesure d'apprécier l'erreur qu'auraient pu commettre les premiers juges en rejetant son moyen selon lequel cette méthode d'évaluation du fonds de commerce était en elle-même entachée d'irrégularité  ; 


     Considérant que le rapport de 10,62 %  appliqué au chiffre d'affaires moyen pour les trois années précédant la mise en location du fonds de commerce, donnait une valeur du loyer de 308 484 francs HT  ; que le rapport de 7,61 % appliqué à la valeur du fonds de commerce reconstitué dans les conditions susmentionnées donnait une valeur du loyer de 331 577 francs HT  ; qu'eu égard à la proximité de ces résultats, c'est à bon droit que l'administration a retenu la moyenne des deux, soit 320 030 francs HT, soit encore 379 500 francs TTC, pour fixer le montant du loyer tel qu'il aurait dû être normalement évalué  ; 


     Considérant que, par ailleurs, le requérant ne contredit pas utilement la méthode ainsi mise en oeuvre par l'administration en affirmant que le loyer tel qu'il avait été fixé tenait compte des charges d'entretien incombant au locataire, qui n'avaient en l'espèce rien d'exceptionnel, ou en faisant valoir que les résultats de l'entreprise auraient été améliorés, grâce aux efforts de la société locataire, postérieurement à la conclusion du bail de 1985  ;


     Considérant que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de ce que, d'une part, la fixation du loyer annuel à la somme de 150 000 francs constitue un acte anormal de gestion et, d'autre part, que ce loyer annuel aurait normalement dû se monter à la somme de 379 500 francs TTC  ; qu'elle était par suite fondée à réintégrer la différence dans le revenu imposable du contribuable  ;    


     
Considérant que M. X ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, de ce que le loyer n'aurait pas été remis en cause lors de précédents contrôles de la société Collect Loto, qui n'ont abouti à aucune décision comportant sur ce point une motivation valant prise de position formelle de l'administration  ;


     Considérant que l'administration fiscale ayant tiré les conséquences de ce qu'elle a pu à bon droit regarder comme constitutif d'un acte anormal de gestion, M. X ne peut pas non plus utilement faire valoir que la réévaluation du montant de ce loyer conduit à le taxer sur des revenus qu'il n'a pas perçus en réalité  ;


     
En ce qui concerne l'imposition de la plus-value  :


     Considérant qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts, alors applicable  :  Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole, artisanale, commerciale ou libérale par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas le double de la limite du forfait (...) sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, et que le bien n'entre pas dans le champ d'application de l'article 691. (...) / Lorsque les conditions visées au premier alinéa ne sont pas remplies, il est fait application  : (...) - du régime fiscal des plus-values professionnelles prévu aux articles 39 duodecies à 39 quindecies et 93 quater pour les autres éléments de l'actif immobilisé (...)   ; qu'en vertu de l'article 302 ter du même code, alors applicable, la limite du forfait était égale à 150 000 francs toutes taxes comprises pour les entreprises telles que celle de M. X  ; qu'aux termes de l'article 202 bis du même code, alors applicable  :  En cas de cession ou de cessation de l'entreprise, les plus-values mentionnées à l'article 151 septies du présent code ne sont exonérées que si les recettes de l'année de réalisation, ramenées le cas échéant à douze mois, et celles de l'année précédente ne dépassent pas le double des limites de l'évaluation administrative ou du forfait   ;


     Considérant qu'ainsi qu'il vient d'être dit, l'administration a pu redresser le montant des loyers annuels dus par la société Collect Loto à M. X  ; que le résultat de l'activité de loueur de fonds de M. X s'établit dès lors, pour les années 1991 et 1992, au-delà du double de la limite du forfait telle que fixée par les dispositions susmentionnées de l'article 302 ter du code général des impôts  ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit assujettir à l'impôt sur le revenu le montant de la plus-value réalisée en 1992 par M. X à raison de la cession de son fonds de commerce par acte en date du 6 novembre 1992 et qui se monte à la somme de 5 875 480 francs  ;


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 28 mars 2000, le Tribunal administratif de Nancy a rejeté ses demandes  ;     


     
Sur les conclusions tendant au paiement des frais exposés et non compris dans les dépens  : 


     Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens  ;


     DECIDE  :


     
Article 1er  : La requête de M. X est rejetée.


     Article 2  : Le présent arrêt sera notifié à M. Eugène X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.


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N° 00NC00860