VU la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 16 septembre 1991, présentée pour les héritiers de M. Jean X..., demeurant à LOUDEAC et à SAINT CARADEC (Côtes d'Armor), par Maître JOYEUX, avocat au Barreau de LORIENT ;
    Les héritiers de M. X... demandent à la Cour :
    1°) d'annuler le jugement du 20 juin 1991 par lequel le Tribunal administratif de RENNES a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel M. X... avait été assujetti au titre des années 1980 et 1981 dans les rôles de la commune de SAINT CARADEC ;
    2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités dont elles ont été assorties ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 31 mars 1993 :
    - le rapport de M. ISAIA, conseiller,
    - les observations de Maître JOYEUX, avocat des héritiers de M. X...,
    - et les conclusions de M. LEMAI, commissaire du gouvernement,
    Considérant que Monsieur Jean X... donnait en location-gérance à la société anonyme AUFFRET-ECOVRAC, dont il était le président directeur général et actionnaire majoritaire, un fonds de commerce de carrosserie industrielle lui appartenant, en contrepartie d'un loyer annuel de 20 000 F. hors taxe, inchangé depuis 1970 ; que M. X... était, au cours des années 1980 et 1981, imposé forfaitairement pour les revenus tirés de cette activité ; qu'il a mis fin à compter du 1er mars 1981 au contrat de location-gérance et a cédé le fonds à la société AUFFRET-ECOVRAC, par acte notarié du 24 mars 1981, pour un prix de 1 550 000 F. ; qu'à la suite de la vérification de comptabilité dont M. X... a été l'objet au titre des années 1980 et 1981, le vérificateur, ayant estimé que le loyer perçu par le contribuable était anormalement bas, l'a fixé à 251 664 F. toutes taxes comprises pour l'année 1979 et, constatant le dépassement du seuil d'application du régime forfaitaire, a remis en cause le forfait initialement établi pour la période biennale 1980-1981 ; qu'en l'absence de déclaration par l'intéressé de son bénéfice réel, il a, par application des dispositions de l'article L 73 du livre des procédures fiscales, évalué d'office le bénéfice réalisé par M. X... au cours de ces deux années et soumis à l'impôt sur le revenu la plus-value dégagée lors de la cession du fonds, qui avait bénéficié de l'exonération prévue à l'article 151 septies du code général des impôts ; que les héritiers de M. X... demandent la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel ce dernier a été assujetti à ce double titre, ainsi que de l'emprunt obligatoire y afférent pour l'année 1981, en soutenant que le service ne démontre pas, comme il en a la charge, que le loyer aurait été anormalement bas et aurait dû normalement être fixé à un montant excédant les limites du forfait ;
    Considérant que pour estimer le montant du loyer et démontrer, comme elle en a la charge, que celui résultant du bail était anormalement bas et constitutif d'un acte anormal de gestion, l'administration a évalué les éléments incorporels, comportant notamment le nom commercial, la clientèle et un brevet d'invention, du fonds de commerce donné en location-gérance à la somme de 790 680 F. à la date du 31 décembre 1968, en reprenant à son compte la méthode de calcul utilisée par la société AUFFRET-ECOVRAC lors du rachat du fonds en 1981 ; qu'elle a ensuite estimé que le montant normal du loyer devait être fixé à 10 % de cette somme compte tenu du taux de rentabilité constaté habituellement en matière de location-gérance et a actualisé ce loyer à la valeur des années 1980 et 1981 par application de l'indice du coût de la construction et du coefficient de variation des prix entre ces dates ; que pour évaluer les constructions, le vérificateur a retenu la somme de 130 449 F. correspondant au prix de revient en 1964 de l'atelier et des agencements correspondants, puis fixé le loyer suivant les mêmes modalités que celles retenues à propos des éléments incorporels ; que s'agissant du matériel et du mobilier de bureau, il a estimé la part du loyer due à ce titre à 10 % de la valeur de cession de ce matériel à la société AUFFRET-ECOVRAC, soit une somme de 5 000 F. au titre de l'année 1981, ramenée à 4 500 F. pour l'année 1980 et à 4 000 F. pour l'année 1979 ; qu'au total, le service a estimé que le loyer perçu par M. X... aurait dû s'élever à 251 664 F. pour l'année 1979, 278 125 F. pour l'année 1980 et 51 156 F. pour l'année 1981, et qu'ainsi le seuil de 150 000 F. fixé par l'article 302 ter du code général des impôts pour le régime du forfait était dépassé ;
    Mais, considérant que le vérificateur ne pouvait faire abstraction de la cession, survenue en 1970, du brevet d'invention compris dans les éléments incorporels du fonds de commerce dont il constituait la part prépondérante ; que si l'administration conteste pour la première fois en appel le montant de cette cession elle n'apporte aucun élément de preuve de nature à remettre en cause le chiffre de 500 000 F. avancé par le contribuable ; qu'en admettant même le bien-fondé de la méthode de calcul de l'administration, la cession du brevet a eu pour effet de réduire la valeur des biens loués dans des conditions telles que le loyer des années 1979 et 1980 serait, dans tous les cas, inférieur à la limite d'application du régime forfaitaire ; que, par suite, nonobstant le caractère anormal dudit loyer, le vérificateur qui aurait été, le cas échéant, fondé à prononcer la caducité du forfait et à en fixer un nouveau, ne pouvait procéder à l'évaluation d'office des bénéfices des années 1980 et 1981 ; que, de même, il n'était pas en droit de refuser à M. X... le bénéfice de l'exonération, prévue par les dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts, des plus-values réalisées dans certaines conditions remplies en l'espèce, par les contribuables soumis au forfait ; qu'il s'en suit que M. X... est fondé à demander la décharge des impositions en litige ;
Article 1er - Le jugement du Tribunal administratif de RENNES du 20 juin 1991 est annulé.
Article 2 - Il est accordé à la succession de M. X... décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel ce dernier a été assujetti au titre des années 1980 et 1981.
Article 3 - Le présent arrêt sera notifié aux héritiers de M. X... et au ministre du budget.