VU la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la Cour les 7 novembre 1989 et 6 septembre 1990, présentés pour M. René X..., demeurant ..., par la S.C.P.V.  DELAPORTE - F.H.  BRIARD, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ;
    M.  X... demande à la Cour :
    1°) d'annuler le jugement du 21 juillet 1989 par lequel le Tribunal administratif de ROUEN a rejeté ses demandes en décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979 par avis de mise en recouvrement du 4 mai 1982 et du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1976 à 1979 ;
    2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties ;     VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le livre des procédures fiscales ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 mai 1992,
    - le rapport de M. BRUEL, conseiller,
    - et les conclusions de M. LEMAI, commissaire du gouvernement,
    Sur l'étendue du litige :
    Considérant que par décisions en date du 22 janvier 1991, postérieures à l'introduction de la requête, le directeur régional des impôts de ROUEN a prononcé le dégrèvement, à concurrence d'une somme de 23 297 F, des pénalités afférentes au complément d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre des années 1976 à 1977 et, à concurrence d'une somme de 16 919 F, des pénalités afférentes au complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979, que les conclusions de la requête de M. X... relative à ces pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
    Sur la régularité du jugement attaqué :
    Considérant que le requérant ne conteste plus la communication, dont atteste la copie de la lettre de transmission émanant du greffe du tribunal administratif, produite au dossier, du mémoire en défense relatif à la taxe sur la valeur ajoutée, lequel ne comportait d'ailleurs aucune argumentation différente de celle contenue dans le mémoire en défense concernant l'impôt sur le revenu, régulièrement communiqué ; que, par suite, il n'est pas fondé à soutenir que le jugement attaqué a été rendu à l'issue d'une procédure irrégulière, en tant qu'aurait été méconnu le principe de l'instruction contradictoire ;
    Sur la régularité de la procédure et la charge de preuve :
    Considérant en premier lieu qu'il résulte de l'instruction que, pour chacun des quatre exercices clos le 31 décembre des années 1976, 1977, 1978 et 1979, les recettes de l'entreprise de vente et réparation de cycles et vélomoteurs qu'exploite M. X... faisaient l'objet d'un enregistrement global journalier par catégories d'articles, sans que fussent conservées des pièces de caisse, telles que, notamment des bandes de caisse enregistreuse, propres à justifier du détail des recettes ; que le brouillard de caisse, lui-même regroupant globalement les recettes journalières par catégories d'articles, et souvent surchargé, ne peut tenir lieu de pièce justificative des recettes enregistrées globalement ; que ces irrégularités graves et répétées suffisent à faire écarter la comptabilité comme dépourvue de valeur probante ; que, par suite, les recettes taxables et les résultats déclarés pouvaient, sur le fondement des dispositions, alors applicables, des articles 58 et 287 A du code général des impôts, faire l'objet de redressement par voie de rectification d'office ;
    Considérant en second lieu, qu'aux termes de l'article 181 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable tant en matière de bénéfices industriels et commerciaux que de taxe sur la valeur ajoutée :  "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination" ;
    Considérant que si la notification adressée à M. X... le 7 août 1980 ne reproduise pas dans le détail toutes les opérations du vérificateur, et notamment le calcul du montant des ventes par catégories et celui des taux sur achats, elle comporte les modalités de détermination des recettes et des résultats reconstitués qui ont servi de base aux impositions supplémentaires contestées ; que le requérant n'est, en conséquence, pas fondé à soutenir que la notification des bases d'imposition est insuffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l'article 181 A ;
    Considérant en dernier lieu, que M. X... soutient en vain que la réponse aux observations du contribuable datée du 2 avril 1982 n'est pas suffisamment motivée eu égard aux prescriptions de l'article L 57 du livre des procédures fiscales, dès lors que cet article n'est applicable qu'en matière de procédure de redressement contradictoire ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les impositions litigieuses ont été régulièrement fixées par voie de vérification d'office ; que, par suite, il incombe à M. X... d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve del'exagération des bases d'imposition ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    Considérant que le vérificateur a reconstitué les recettes du secteur "négoce" en appliquant aux achats utilisés, comptabilisés et relevés dans l'entreprise, un pourcentage de bénéfice brut moyen déterminé à partir des tarifs fournis par le requérant lui-même et pondéré en fonction de l'importance des ventes déclarées au titre de chaque catégorie d'articles par rapport au chiffre d'affaires global déclaré ; qu'il a reconstitué les recettes du secteur "réparation" en appliquant aux salaires productifs un multiplicateur de 1.79, déterminé par comparaison avec les résultats déclarés par deux entreprises similaires de la région ;
    Considérant que M. X... ne critique pas utilement la méthode de reconstitution concernant le secteur "négoce" en se bornant à contester l'application du même taux de bénéfice brut sur les ventes à chacune des années vérifiées, ainsi que le montant des remises aux clients retenu par le vérificateur, dès lors qu'il n'établit ni que les conditions d'exploitation de son entreprise justifiaient un taux propre à chaque exercice, ni qu'il aurait consenti des remises supérieures à celles qui ont été prises en compte ; que si M. X... soutient que le vérificateur aurait retenu à tort une marge sur ventes de 24,6 %, alors qu'un constructeur imposait, pour une partie de ses produits, une marge réduite à 20 %, d'une part, les barèmes "constructeurs" versés au dossier ne font état de cette marge réduite que pour les années 1978 et 1979, d'autre part, le requérant ne produit aucune pièce comptable ou autre, de nature à justifier que les prix réellement pratiqués étaient conformes auxdits barèmes et ne donne aucune indication sur l'importance relative des ventes de vélos concernées par la marge particulière de 20 % qu'il invoque ; qu'ainsi il n'établit pas le caractère exagéré du taux retenu, après pondération, par le vérificateur ;
    Considérant, en revanche, qu'en ce qui concerne le secteur "réparation", le requérant fait valoir que l'administration n'a pas, en l'espèce, déterminé le coefficient de 1,79 à partir de données tirées d'observations faites dans l'entreprise ; qu'elle ne produit aucune indication sur le chiffre d'affaires ou le personnel des entreprises qui seraient, selon elle, comparables, permettant au contribuable de discuter de ce coefficient et à la Cour d'exercer sur celui-ci son pouvoir d'appréciation ; que, par suite, dans les circonstances de l'espèce, M. X... doit, sur ce point, être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe ; que le contribuable ayant admis, devant la Cour, un coefficient de 1,5, lequel, appliqué aux salaires correspond à un chiffre d'affaires "réparations" supérieur au montant déclaré, il y a lieu, en conséquence, de réduire les bases d'imposition de ce secteur de 17 016 F pour 1976, 16 689 F pour 1977, 15 467 F pour 1978 et 17 690 F pour 1979 ; que M. X... est fondé, dans cette mesure, à demander la décharge des impositions qui lui ont été assignées sur les bases fixées par l'administration ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que l'existence, dont se prévaut l'administration, de minorations des recettes déclarées résultant d'une reconstitution, ne suffit pas, en l'espèce, à établir la mauvaise foi du contribuable ; qu'il y a lieu, par suite, de substituer aux majorations appliquées, et dans la limite du montant de ces majorations, les intérêts du retard prévus à l'article 17 28 du code général des impôts ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de ROUEN a rejeté la totalité de sa demande ;
Article 1er - A concurrence des sommes de vingt trois mille deux cent quatre vingt dix sept francs (23 297 F) en ce qui concerne les pénalités afférentes au complément d'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre des années 1976 et 1977, et de seize mille neuf cent dix neuf francs (16 919 F) en ce qui concerne les pénalités afférentes au complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X....
Article 2 - Les bases des impositions assignées à M. X... en ce qui concerne le secteur "réparation" au titre des exercices 1977, 1978, 1979 et 1980 sont réduites, respectivement, de dix sept mille seize francs (17 016 F), seize mille six cent quatre vingt neuf francs (16 689 F), quinze mille quatre cent soixante sept francs (15 467 F) et dix sept mille six cent quatre vingt dix francs (17 690 F).
Article 3 - M. X... est déchargé des droits et pénalités correspondant aux bases d'imposition définies à l'article 2.
Article 4 - Les intérêts du retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux pénalités de 50 % mises à la charge de M. X... et afférentes au supplément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1978 et 1979.
Article 5 - Le jugement du Tribunal administratif de ROUEN en date du 21 juillet 1989 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 - Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 7 - Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre du budget.