Vu le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, enregistré au greffe de la cour le 24 janvier 2000  ;


     Le ministre demande à la cour  :


     1°) d'annuler le jugement n° 94635 du 23 septembre 1999 par lequel le tribunal administratif de Limoges a accordé à M. Alain X la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1985, 1986 et 1987 dans les rôles de la commune de Saint-Pardoux l'Ortigier et des pénalités dont il a été assorti  ;


     2°) de remettre l'imposition contestée à la charge de M. Alain X  ;


     ......................................................................................................


     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu la loi du 19 vendémiaire an IV  ;


     
Classement CNIJ  : 	19-01-01-01


     
	19-04-02-03-01	C


     
Vu la loi n° 61-1396 du 21 décembre 1961  ;


     Vu le décret du 5 novembre 1870  ; 


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 janvier 2004  :


     - le rapport de M. Laborde, président-assesseur  ;


     
- les observations de M. Alain X  ;


     
- et les conclusions de M. Chemin, commissaire du gouvernement  ;


     Sur la recevabilité du recours du ministre  :


     Considérant que l'article R. 200-18 du livre des procédures fiscales, auquel renvoie l'article R. 106 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel alors applicable, dispose que  :  A compter de la notification du jugement du tribunal administratif qui a été faite au directeur du service de l'administration des impôts (...) qui a suivi l'affaire, celui-ci dispose d'un délai de deux mois pour transmettre, s'il y a lieu, le jugement et le dossier au ministre chargé du budget./ Le délai imparti pour saisir la cour administrative d'appel court, pour le ministre, de la date à laquelle expire le délai de transmission prévu à l'alinéa précédent ou de la date de la signification faite au ministre   ;


     Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que le recours motivé du ministre, adressé par télécopie, a été enregistré au greffe de la cour le 24 janvier 2000, soit dans le délai de quatre mois prévu par les dispositions combinées des articles R. 200-18 du livre des procédures fiscales et R. 411-1 du code de justice administrative, courant à compter de la notification du jugement attaqué qui a été faite le 27 septembre 1999 au directeur des services fiscaux de la Corrèze  ; que le recours a été confirmé par courrier enregistré le 27 janvier 2000  ; que la fin de non-recevoir opposée par M. X doit donc être écartée  ;


     Sur la régularité du jugement  :


     Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que par une décision postérieure à l'enregistrement de la demande devant le tribunal administratif de Limoges, le directeur des services fiscaux de la Corrèze a prononcé le dégrèvement des pénalités dont étaient assortis les compléments d'impôt réclamés à M. Alain X  ; qu'ainsi, à concurrence des sommes de 1 122,94 euros, 1 943,88 euros et 3 577,83 euros respectivement au titre des années 1985, 1986 et 1987, la demande de M. Alain X était devenue sans objet  ; qu'il y a lieu pour la cour d'annuler dans cette mesure le jugement attaqué qui a prononcé la décharge totale des droits contestés incluant ces pénalités, d'évoquer les conclusions de la demande ainsi devenue sans objet au cours de la procédure de première instance et de décider qu'il n'y a pas lieu d'y statuer  ;


     Au fond  :


     Considérant que les rehaussements apportés aux résultats passibles de l'impôt sur les sociétés déclarés par la société Soph'Motel au titre des années 1985, 1986 et 1987 ont été imposés, en tant que revenus distribués, au nom des associés, dont M. Alain X, selon la répartition indiquée par la société, en réponse à la demande formulée sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts  ;


     Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts  :  Sont considérés comme revenus distribués  : 1° Tous les bénéfices et produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital...   ; que selon l'article 110 du même code  :  Pour l'application de l'article 109-1-1°, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés...   ; que l'article 111 du même code dispose  :  Sont notamment considérés comme revenus distribués... c) les rémunérations ou avantages occultes.   ;


     Considérant que la décision prise par la juridiction administrative dans un litige relatif à l'imposition d'une société à l'impôt sur les sociétés est, par elle-même, sans influence sur l'imposition du dirigeant ou de l'associé de cette société à l'impôt sur le revenu, alors même que cette imposition procéderait d'un excédent de distribution révélé par un redressement des bases de l'impôt sur les sociétés que l'administration entend imposer à l'impôt sur le revenu entre les mains du bénéficiaire  ; qu'il suit de là que c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur la circonstance qu'il avait déchargé la société des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés pour en déduire que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à la charge des associés étaient mal fondées  ;


     Considérant toutefois qu'il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. Alain X devant le tribunal administratif de Limoges et devant la cour d'appel  ;


     En ce qui concerne les moyens tirés de l'irrégularité de la vérification de comptabilité et de la procédure de redressements de la société Soph'Motel  :


     Considérant que le moyen tiré de ce que la procédure d'établissement des suppléments d'impôt sur les sociétés assignés à la société Soph'Motel aurait été irrégulière est inopérant au regard des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. X a été assujetti  ; 


     En ce qui concerne le moyen tiré de l'inopposabilité du livre des procédures fiscales et du code général des impôts  :


     Considérant qu'aux termes de l'article 1er du décret du 5 novembre 1870  :  Dorénavant la promulgation des lois et décrets résultera de leur insertion au Journal officiel de la République française lequel à cet égard remplace le bulletin des lois   ; que selon l'article 2 du même décret  :  Les lois et décrets seront obligatoires à Paris un jour franc après la promulgation et partout ailleurs, dans l'étendue de chaque arrondissement, un jour franc après que le Journal officiel qui les contient sera parvenu au chef-lieu de cet arrondissement...   ;


     Considérant, en premier lieu, que si le requérant soutient que le décret du 5 novembre 1870 aurait été adopté par une autorité incompétente, il résulte des circonstances exceptionnelles dans lesquelles il est intervenu que ce texte a pu être pris régulièrement par le Gouvernement de la défense nationale  ;


     Considérant, en second lieu, que les dispositions précitées de l'article 2 du décret du 5 novembre 1870, contenues dans un texte qui, en son article premier, a institué le Journal officiel de la République française, n'ont pu avoir pour objet et pour effet, en déterminant les règles applicables de publication et d'opposabilité des lois et décrets, que de se substituer à celles de l'article 12 de la loi du 19 vendémiaire an IV qui, créant le bulletin des lois, avait initialement défini ces règles  ; qu'il suit de là que le requérant ne peut utilement invoquer l'inopposabilité du livre des procédures fiscales au motif que l'arrivée du Journal officiel le contenant dans l'arrondissement de Brive n'aurait pas été portée sur le registre prévu à l'article 12 susmentionné de la loi du 19 vendémiaire an IV  ;


     En ce qui concerne le moyen tiré de la validité de la codification effectuée par le livre des procédures fiscales  :


     Considérant que l'article 78 de la loi de finances du 21 décembre 1961 a habilité le Gouvernement à procéder par décrets en Conseil d'Etat à une refonte du code général des impôts  ; que le livre des procédures fiscales qui s'est borné à codifier des dispositions contenues dans l'ancien code général des impôts est issu de cette codification  ; que si M. X soutient que les projets de décrets portant codification du livre des procédures fiscales n'ont pas été communiqués aux commissions des finances de l'Assemblée nationale et du Sénat dans un délai de trois mois avant leur publication, conformément à l'alinéa 2 de l'article 78 de la loi du 21 décembre 1961, il résulte cependant de l'instruction que le moyen manque en fait, les commissions en cause ayant été saisies les 2 et 3 avril 1981 des projets de décrets de codification dont la publication a été effectuée plus de trois mois après  ; que par suite la codification du livre des procédures fiscales a été régulièrement effectuée par voie des décrets en Conseil d'Etat, n° 81-859 et n° 81-860 du 15 septembre 1981 publiés au Journal officiel de la République française du 18 septembre 1981 et n° 81-866 du 15 septembre 1981, publié au Journal officiel de la République française du 20 septembre 1981, décrets pris après décision du Conseil Constitutionnel  ; que, dès lors, le moyen tiré de l'absence de loi d'habilitation et de l'inexistence du livre des procédures fiscales manque en fait  ; que, par suite, M. X ne peut utilement soutenir qu'aucun texte législatif ne fonde la codification réalisée par le livre des procédures fiscales et que celui-ci ne lui serait en conséquence pas opposable  ;


     En ce qui concerne le moyen tiré de l'absence de recours à l'interlocuteur départemental  :


     Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue des articles 8-I et 8-II de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 et applicable à compter du 1er janvier 1988  :  Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié  ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration   ; que le 5 du chapitre III de ladite charte indique  :  Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal... Si après ces contacts, des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur   ;


     Considérant que les redressements assignés à M. Alain X procèdent, ainsi qu'il résulte de l'instruction, d'un contrôle sur pièces de son dossier  ; que l'intéressé n'ayant fait l'objet d'aucune des vérifications prévues par les articles L. 12 et L. 13 du livre des procédures fiscales, le moyen tiré de ce qu'il aurait été irrégulièrement privé du bénéfice de l'interlocution départementale est inopérant  ;


     En ce qui concerne le moyen tiré de l'absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires  :


     Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales  :  La commission départementale des impôts directs et des taxe sur le chiffre d'affaires intervient  : 1. Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition, soit sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application de l'article 257 (6° et 7°-1) du code général des impôts  ; 2. Lorsqu'il s'agit de différends portant sur l'application de l'article 39-1 (1°) et 11 (d) du code général des impôts relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du bénéfice des entreprises industrielles ou commerciales, ou de l'article 39-5 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code précité   ;


     Considérant que les revenus de capitaux mobiliers ne sont pas au nombre des catégories de revenus qui relèvent de la compétence de la commission départementale des impôts  ; qu'ainsi est également inopérant le moyen tiré de l'absence de saisine de la commission avant la mise en recouvrement des impositions  ;


     En ce qui concerne la procédure de redressements du requérant  :


     Considérant qu'il résulte de la notification de redressements adressée à M. Alain X que ce dernier, associé pour un tiers des parts de la S.A.R.L. Soph'Motel, a été désigné par cette dernière comme bénéficiaire, à concurrence de cette quote-part, de l'excédent de distributions correspondant au rehaussement des recettes de la société et du montant des charges non justifiées  ; que le service lui a notifié un rehaussement de ses revenus de capitaux mobiliers de 146 733 F, 179 410 F et 203 501 F respectivement au titre des années 1985, 1986 et 1987 en se fondant sur les dispositions des articles 109-1-1° et 111 c du code général des impôts  ;


     Considérant que si M. X, qui soutient que la notification de redressements à laquelle était annexée la notification de redressements de la société, était insuffisamment motivée en ce que l'administration n'a pu fournir à la société, pour chacune des boissons retenues pour reconstituer le chiffre d'affaires, le nom du fournisseur, la date de la facture et la quantité livrée, et qu'il y avait donc lieu d'ordonner une expertise sur ce point, il ne conteste pas que le vérificateur a fourni une liste exhaustive des relevés effectués sur place où figurent la qualité de vins utilisés et, pour chaque catégorie, le montant des achats hors taxes, le stock de sortie, le prix de vente, la marge pratiquée, le nombre d'articles vendus, le montant des achats revendus hors taxes et le montant de la recette toutes taxes comprises correspondante  ; que ces renseignements permettaient au contribuable de formuler ses observations sur la méthode employée et sur le montant des redressements ou de faire connaître son acceptation  ;


     En ce qui concerne le bien-fondé des impositions  :


     Considérant que la réponse susvisée de la société, mentionnant les bénéficiaires des revenus regardés comme distribués, a été signée par M. Alain X auquel il appartient, en conséquence, d'établir qu'il n'a pas réellement appréhendé les sommes dont il s'est déclaré lui-même bénéficiaire  ; qu'il est constant que cette preuve n'est pas apportée  ; qu'en effet, si devant le tribunal M. X a entendu se référer aux moyens et arguments présentés par la société Soph'Motel pour critiquer le rehaussement des résultats sociaux, il n'a produit au dossier aucune copie des mémoires auxquels il entendait se référer  ; qu'en outre il ne peut pas opposer les écritures comptables de la société dès lors que plusieurs irrégularités, à savoir l'absence d'enregistrement de notes sur la caisse enregistreuse, le défaut de présentation de tickets de caisse, l'enregistrement global, ou ne respectant pas la chronologie, de recettes, les erreurs de comptabilisation des encaissements, et la prise en compte irrégulière des stocks privaient ladite comptabilité de caractère probant, et que les coefficients de bénéfice brut constatés sur place par le vérificateur étaient nettement supérieurs à ceux résultant de la comptabilité présentée  ; qu'enfin les boissons servies au bar ont été distinguées de celles accompagnant les repas ayant servi à la reconstitution du coefficient de marge  ; 


     Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a déchargé M. X des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1985, 1986 et 1987  ;


     D É C I D E  :


     
Article 1er  : Le jugement du tribunal administratif de Limoges en date du 23 septembre 1999 est annulé.


     Article 2  : A concurrence de 1 122,94 euros, 1 943,88 euros et 3 577,83 euros au titre respectivement des années 1985, 1986 et 1987, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande de M. Alain X.


     Article 3  : L'impôt sur le revenu auquel M. Alain X a été assujetti au titre des années 1985, 1986 et 1987 est remis à sa charge à concurrence des impositions restant en litige.


     
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