(Deuxième Chambre)
    Vu, la requête et les mémoires enregistrés au greffe de la Cour les 24 janvier 1997, 7 mai 1998 et 18 mars 1999, présentés pour M. Pierre X... demeurant 3, rue du Président Roosevelt à Belfort (Territoire de Belfort), par la société d'avocat Price Waterhouse juridique et fiscale représentée par Maître Jouffroy, avocat ;
    M. X... demande à la Cour :
    1 ) - d'annuler le jugement en date du 17 octobre 1996 du tribunal administratif de Besançon en tant qu'il ne lui a pas accordé la décharge totale de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1988 à 1989 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1989 ;
    2 ) - de lui accorder la décharge demandée ;
    3 ) - de condamner l'Etat à lui verser une somme de 20 000 F au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
    Vu l'ordonnance du président de la 2 chambre, portant clôture de l'instruction de la présente affaire au 13 octobre 2000 à 16 heures, et en vertu de laquelle, en application de l'article R.613-3 du code de justice administrative, les mémoires produits après cette date n'ont pas été examinés par la Cour ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code de justice administrative ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 septembre 2001 :
    - le rapport de M. STAMM, Premier Conseiller,
    - et les conclusions de M. LION, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur la recevabilité des conclusions relatives à la taxe sur la valeur ajoutée des années 1988 et 1990 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que la réclamation faite le 10 juin 1992 par M. X... ne portait que sur les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 1988 et 1989 ; que, par suite, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est fondé à soutenir que les conclusions par lesquelles M. X... critiquait la taxe sur la valeur ajoutée devant le tribunal administratif de Besançon étaient irrecevables et que l'article 3 du jugement attaqué doit être annulé en tant qu'il en a accordé la décharge partielle ;
    Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de rejeter immédiatement comme irrecevables les conclusions présentées en première instance par M. X... concernant la taxe sur la valeur ajoutée de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1989 et de statuer par l'effet dévolutif de l'appel sur le surplus de ses conclusions ;
    Sur la charge de la preuve :
    Considérant que M. X... qui exploite depuis 1983 une boulangerie pâtisserie à Belfort a fait l'objet en 1991 d'une vérification de comptabilité qui a porté en matière d'impôt sur le revenu sur les années 1988 et 1989, à la suite de laquelle, en raison de la souscription tardive de ses déclarations de revenu global et catégoriel, l'administration lui a notifié le 26 juillet 1991, selon la procédure d'office, les redressements de la période vérifiée ; que, pour rejeter la comptabilité de M. X..., le service s'est fondé sur l'absence de pièces justificatives du détail des recettes et des ventes journalières, l'absence de livre d'inventaire et d'inventaire détaillé des stocks ; que la comptabilité ainsi tenue ne pouvant être regardée comme régulière et probante, le service était en droit de procéder à la reconstitution extra-comptable des recettes de la période en litige ; qu'en vertu des dispositions des articles L.193 et R.193-1 du livre des procédures fiscales, il incombe à M. X... d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition qu'il conteste ;
    Sur le bien-fondé des impositions :
    Considérant que le contribuable à qui incombe la charge de prouver l'exagération de l'évaluation administrative peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de ses résultats en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation suivie par l'administration en vue de démontrer qu'elle aboutit au moins sur certains points à une exagération des bases d'imposition, soit soumettre à l'appréciation du juge de l'impôt une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l'administration ; qu'il peut, à l'appui de sa démonstration en cours d'instance, produire tous éléments de preuve comptable ou extra-comptable ;
    Considérant, en premier lieu, que si M. X... soutient que les dégrèvements accordés en l'espèce par l'administration démontreraient le caractère sommaire de la méthode de reconstitution de ses recettes des années 1988 et 1989, il résulte cependant de l'instruction qu'en prononçant ces dégrèvements, le service a, d'une part, corrigé l'erreur de calcul entachant le coefficient appliqué aux meringues, et son influence sur le coefficient global de la pâtisserie viennoiserie et, d'autre part, appliqué à la reconstitution du chiffre d'affaires de pâtisserie viennoiserie un abattement prenant en compte la hausse des prix, conformément d'ailleurs à un avis de la commission départementale des impôts directs ; que, par suite, M. X... ne peut utilement alléguer de l'existence de ces dégrèvements, ni critiquer la décision des premiers juges qui, ainsi qu'ils le devaient, a délimité l'étendue du litige subsistant avant d'apprécier la pertinence de la méthode par laquelle le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires de chacun de ses secteurs d'activité, à partir des données relevées dans l'entreprise ou indiquées par l'exploitant ;
    Considérant, en deuxième lieu, que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de pâtisserie viennoiserie de M. X..., le service s'est appuyé sur une étude de marges réalisée sur 17 produits dont le prix de revient a été évalué à partir de leur composition indiquée par l'exploitant et des renseignements recueillis lors de la fabrication ; que M. X... n'ayant pas été en mesure de présenter au vérificateur le tarif de vente de ce secteur d'activité en 1988 et 1989, les prix de ventes correspondants ont été estimés à partir des prix de vente de 1991 corrigés, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, de 9 % pour 1988 et de 6 % pour 1989 afin de tenir compte de la hausse des prix ; que les coefficients respectivement obtenus pour la pâtisserie et la viennoiserie ont été pondérés pour tenir compte de leur importance relative ; que le coefficient global obtenu a été ensuite appliqué aux achats ; que, par suite, cette méthode ne saurait être regardée comme sommaire ou radicalement viciée dans son principe ; que si M. X... qui ne propose pas d'autre méthode que celle retenue par le service, se borne à la critiquer en soutenant que la pondération entre les ventes de pâtisserie et de viennoiserie serait erronée, aléatoire et que les taux de ventilation envisagés par le vérificateur auraient fortement varié au cours du contrôle, il est établi que ces variations sont intervenues à sa demande et pour tenir compte de ses conditions d'exploitations ; que M. X... ne produit ainsi devant la Cour aucun élément de nature à démontrer l'exagération de ses bases d'imposition ;
    Considérant, en dernier lieu, que si M. X... soutient que la reconstitution de ses recettes de boulangerie aurait été établie uniquement à partir d'informations obtenues lors de la discussion avec le chef d'entreprise et qu'elle ne prendrait pas en compte l'ensemble des conditions d'exploitation comportant notamment l'emploi de deux jeunes apprentis et l'utilisation d'un processus mécanisé de production, impliquant nécessairement selon lui un taux de pertes de farine et de production ainsi qu'un taux d'invendus plus élevés que ceux retenus par le vérificateur, il ne produit devant la Cour aucun élément de nature à justifier le taux de 8 % qu'il revendique au titre des pertes de production dues à son personnel inexpérimenté, ni à démontrer l'insuffisance du taux, fixé à 3 % de son chiffre d'affaires, retenu par le service au titre de la perte subie du fait des produits invendus ; que, dans ces conditions, M. X... n'apporte pas la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition ; que, par suite, c'est à tort, que le tribunal administratif de Besançon a prononcé la décharge partielle des impositions litigieuses ; que, dès lors, il y a lieu également d'annuler l'article 3 du jugement attaqué en tant qu'il a prononcé ladite décharge ;
    Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
    Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à verser à M. X... la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
Article 1er : L'article 3 du jugement du 17 octobre 1996 du tribunal administratif de Besançon est annulé.
Article 2 : L'impôt sur le revenu et les droits de taxe sur la valeur ajoutée dont la réduction a été accordée à M. X... par le tribunal administratif de Besançon pour les années 1988 et 1989 sont remis à la charge de M. X....
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.