(Deuxième Chambre)
    Vu, sous le n 96NC02710, la requête enregistrée au greffe de la Cour le 9 octobre 1996 présentée pour la SOCIETE APPLICATION TECHNIQUE DE REVETEMENT (S.A.R.L. ATR), dont le siège est RN4, "Les Baraques", à Laxou (Meurthe-et-Moselle), représentée par Me Villette, liquidateur, par Me Gutton, avocat à la Cour ;
    La S.A.R.L. ATR demande à la Cour :
    1 ) - d'annuler le jugement n 94764 en date du 9 juillet 1996 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1986, 1987 et 1988, dans les rôles de la commune de Laxou ;
    2 ) - de lui accorder la réduction demandée ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu l'ordonnance en date du 26 juin 1997 du président de la 2 chambre fixant la clôture de l'instruction au 23 juillet 1997 ;
    Vu l'ordonnance en date du 2 décembre 1997 du président de 2 chambre rouvrant l'instruction ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code de justice administrative ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 mai 2001 :
    - le rapport de M. COMMENVILLE, président,
    - les observations de Me GUERBERT, avocat de la société A.T.R.,
    - et les conclusions de M. STAMM, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur les exceptions d'irrecevabilité opposées par le ministre :
    Considérant que la société A.T.R est recevable à contester le redressement relatif à une provision pour clients douteux, alors même que cette prétention serait présentée pour la première fois en appel et que ladite prétention est susceptible d'être accueillie, dès lors que la société A.T.R a demandé tant dans sa réclamation au directeur que dans ses requêtes devant le tribunal administratif et la cour administrative d'appel la décharge totale des impositions contestées ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant qu'aux termes de l'article L.59 du livre des procédures fiscales :  "Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis, soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration".     Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la réponse aux observations du contribuable, qui lui a été adressée le 9 août 1990 dans le cadre de la procédure contradictoire de redressements, le mandataire liquidateur de la S.A.R.L. ATR a demandé à l'administration le 6 septembre 1990, ainsi qu'il y avait été invité, que les litiges opposant la S.A.R.L. ATR à l'administration soient soumis à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que par lettre du 10 juin 1991 l'administration a opposé un refus à cette demande, dont la requérante soutient qu'il a entaché d'irrégularité la procédure d'imposition ;
    En ce qui concerne le redressement du montant des créances acquises imposables au titre des exercices clos en 1986, 1987 et 1988 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que le désaccord opposant la S.A.R.L. ATR à l'administration fiscale portait, non sur le montant ou la réalité des corrections que les maîtres d'ouvrages publics pouvaient lui imposer sur ses facturations après vérification des travaux, mais sur la qualification de ces facturations au regard des dispositions de l'article 38.-2 bis du code général des impôts ; que s'agissant d'une question de droit, qui ne relève pas de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, le défaut de consultation de cette commission n'avait pu affecter la régularité de la procédure d'imposition ;
    En ce qui concerne la réintégration d'une provision pour clients douteux, d'un montant de 188 367 F, dans les résultats de l'exercice clos en 1987 :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans la notification de redressement du 7 juin 1990, l'administration a envisagé de réintégrer la provision litigieuse "à défaut de justification", au motif que la requérante "n'a présenté aucun détail relatif à la provision constituée pour dépréciation financière des comptes clients" ; qu'à la suite de cette notification la S.A.R.L. ATR a adressé au service "un relevé nominatif" ; qu'enfin, dans sa réponse du 11 juillet 1990, le vérificateur a écarté la justification proposée au motif que la société "n'apporte aucun justificatif sur la réalité des provisions constituées" ; qu'un désaccord persistant opposait ainsi la société à l'administration sur le point de savoir si les justificatifs proposés par la contribuable justifiaient la constitution d'une provision pour dépréciation des comptes clients ; qu'un tel litige, qui ne pouvait être résolu qu'en tenant compte de la diversité des situations invoquées et d'une appréciation de la dépréciation effective des créances litigieuses, constituait une question de fait qui était de la compétence de la commission départementale des impôts ; que, par suite, sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen de sa requête relatif à ce redressement, la S.A.R.L. ATR est fondée à soutenir que le refus par l'administration de saisir la commission départementale des impôts pour émettre un avis sur ce redressement l'a privée d'une garantie essentielle inhérente à la procédure contradictoire et à demander, par ce motif, la décharge du redressement correspondant, ainsi que des pénalités y afférentes ;
    Sur le bien-fondé des redressements relatifs au montant des créances acquises imposables au titre des exercices clos en 1986, 1987 et 1988 :
    Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 bis du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 :  "Les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services. Toutefois, ces produits doivent être pris en compte pour les travaux d'entreprise donnant lieu à réception complète ou partielle, à la date de réception, même si elle est seulement provisoire ou faite avec réserves, ou à celle de mise à la disposition du maître de l'ouvrage si elle est antérieure" ; que, pour l'application de ces dispositions, en ce qui concerne les travaux d'entreprise, une créance doit être comprise dans les valeurs d'actif, même en l'absence de réception provisoire ou définitive, au plus tard à la clôture de l'exercice au cours duquel les travaux ont été achevés et mis à la disposition du maître de l'ouvrage ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société ATR, entreprise générale d'isolation et d'étanchéité, qui réalisait des travaux d'entreprise principalement pour le compte de collectivités publiques, notamment du centre hospitalier régional de Nancy, avait pour pratique d'adresser à ses clients, après chaque opération ou au fur et à mesure de l'avancement des travaux, des "situations de travaux", qui se présentaient, non pas comme elle le soutient comme des simples documents quantitatifs et estimatifs, mais comme la liquidation, à la date de chaque situation et selon les stipulations des marchés, des sommes que l'entreprise estimait lui être dues à raison des travaux effectués et mis à la disposition du maître de l'ouvrage ; que, par suite, alors même que ces facturations étaient susceptibles de faire l'objet de corrections diverses imposées par le maître de l'ouvrage, parfois plusieurs années après l'exécution des travaux, l'entreprise, qui n'était pas en droit de déclarer ses produits au fur et à mesure de ses encaissements, était tenue, en application des dispositions précitées de l'article 38.-2 bis du code général des impôts, de rattacher les produits correspondants aux résultats des exercices au cours desquels les travaux avaient été mis à la disposition du maître de l'ouvrage ; qu'ainsi c'est par une exacte application de la loi fiscale que les sommes facturées comme il est dit ci-dessus, d'un montant respectif de 2 670 891 F, 2 603 821 F et 3 301 843 F ont été réintégrées dans les bases d'imposition de la S.A.R.L. ATR au titre de chacun de ses exercices clos en 1986, 1987 et 1988 ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que les droits litigieux ont été assortis des majorations prévues, aux articles 1729 du code général des impôts, lorsque "la mauvaise foi du redevable est établie" ; que, toutefois, dans les circonstances de l'espèce, en se bornant à faire état de la nature et de l'importance des écarts constatés, l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que la SARL ATR aurait délibérément différé la comptabilisation de ses créances non déclarées ; que, par suite, il y a lieu de prononcer la décharge des majorations pour insuffisance de mauvaise foi qui lui ont été assignées ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la S.A.R.L. ATR est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy ne l'a pas déchargée, d'une part, du supplément d'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes résultant de la réintégration d'une provision pour créances douteuses d'un montant de 188 367 F dans les résultats de son exercice clos en 1987 et, d'autre part, des majorations pour insuffisance de mauvaise foi auxquelles elle a été assujettie au titre de chacun des exercices clos en 1986, 1987 et 1988 ;
    Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
    Considérant qu'il n'y a pas lieu dans les circonstances de l'espèce de faire application des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, transférées sous l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et de condamner l'Etat à payer à la S.A.R.L. ATR la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
Article 1er : La base de l'impôt sur les sociétés assigné à la S.A.R.L. ATR au titre de l'exercice clos en 1987 est réduite d'une somme de 188 367 F.
Article 2 : La S.A.R.L. ATR est déchargée des droits et pénalités correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : La S.A.R.L. ATR est déchargée des majorations pour insuffisances de mauvaise foi auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1986, 1987 et 1988.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Nancy en date du 9 juillet 1996 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la S.A.R.L. ATR est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à Me Villette, liquidateur de la société ATR, et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.