Vu 1°/ La requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 3 septembre 1998, sous le n° 98MA01567 , présentée pour M. Marc X, demeurant ..., par Me Joël NICOLAS, avocat  ;


     M. Marc X demande à la Cour  :


     1°/ d'annuler le jugement en date du 10 juin 1998, par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1989  ;


     2°/ de prononcer la décharge de cette imposition  ;


     Classement CNIJ  : 19 04 02 08 02


     
C


     Il soutient  : 


     - que la cession de son bien, le 15 décembre 1989, à Saint-Tropez, a fait l'objet de sa part d'une déclaration de plus-value, dans laquelle il avait appliqué une mauvaise méthode, ne prenant en compte les travaux effectués par lui-même avec une aide familiale et le concours de salariés occasionnels  ; que suivant cette méthode, il y avait non pas une plus-value mais une moins-value  ;


     - que la notification de redressements du 26 octobre 1992 fixe le début des travaux au 13 janvier 1998, et la revente du bien immobilier au 15 décembre 1989, ce qui est erroné  ; qu'en application de la documentation administrative 8-M-323 n° 5 du 15 décembre 1985, la date d'exécution des travaux est la date réelle de début de ceux-ci, qui en l'espèce ont commencé le 8 décembre 1987  ; qu'en effet, c'est à cette date que les travaux de terrassement et de coulage des fondations ont eu lieu  ; que les factures et l'attestation jointes au dossier établissent ce fait  ; qu'il en résulte que le début des travaux devant être fixé au 8 décembre 1987, que la revente du bien s'est effectuée plus de deux ans plus tard, et que donc la plus-value devait être une plus-value à long terme, ainsi que cela avait été mentionné dans la déclaration de plus-value, annexée à la déclaration des revenus de 1989  ;


     - que les dispositions de l'article 150 H du code général des impôts permettent de prendre en considération les travaux effectués par le cédant ou par sa famille, ce qui lui a été refusé en l'espèce  ; qu'un recensement de ces travaux a été effectué, et transmis à l'administration  ; que les travaux de second oeuvre, effectués par des entreprises, n'ont pas été pris en compte dans ce calcul  ; qu'il en résulte que la base déclarée était en fait surévaluée  ;


     - qu'en application des dispositions de l'article 150 H, l'évaluation du travail fait par lui-même et par les membres de sa famille, aurait dû être faite en appliquant un coefficient de trois aux matériaux utilisés  ; que c'est à tort que le tribunal a rejeté totalement l'application de ces dispositions, au motif qu'il avait eu recours, en complément aux aides familiaux, à des salariés occasionnels  ; que cette restriction n'est pas prévue par les dispositions du code général des impôts  ;


     - que les redressements ayant été effectués suivant une procédure contradictoire, la charge de la preuve incombait à l'administration, et que par suite, il lui appartenait d'établir que le coût du travail personnel tel qu'il avait été calculé par M. X était supérieur à celui qu'il aurait été si le contribuable avait fait appel à une entreprise  ; que dès lors qu'une telle comparaison n'a pas été effectuée, le redressement n'est pas fondé  ;


     Vu le jugement attaqué  ; 


     
Vu le mémoire en défense, enregistré le 5 mai 1999, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie  ;


     Le ministre conclut au rejet de la requête de M. X  ;


     Il soutient  :


     - que la requête en appel ne concernant que la réclamation relative à l'imposition initiale, M. X ne peut réclamer la décharge de l'imposition supplémentaire  ;


     - que dans sa déclaration initiale, M. X a déclaré une plus-value à long terme, remise en cause par l'administration fiscale  ;


     - que les règles de calculs des plus-values sont différentes suivant qu'il s'agit de plus-values à long terme ou à court terme  ; que le délai de détention de deux ans se détermine en tenant compte comme point de départ, de la date de début d'exécution des travaux de construction, lorsque celle-ci est réalisée sur un terrain dont le cédant était propriétaire  ;


     - que la preuve du début d'exécution des travaux résulte en principe d'une déclaration d'ouverture de chantier, déposée en mairie  ; qu'à défaut, la preuve peut résulter soit de mémoires des entrepreneurs de maçonnerie ou de terrassement, soit de bons de commandes, délivrés par des entreprises, s'ils sont suffisamment précis  ; qu'au cas d'espèce, la déclaration de plus-value déposée par le contribuable mentionnait le 13 janvier 1988 comme date de début d'exécution des travaux de construction  ; que la déclaration d'ouverture de chantier mentionnait le 20 janvier 1988, qu'elle a été souscrite et enregistrée le même jour, et signée par les services municipaux le 4 février suivant  ; qu'en application de la doctrine, la date de déclaration d'ouverture du chantier fait foi, et que le requérant ne peut donc invoquer une date antérieure  ;


     - à titre superfétatoire, que les factures d'achat d'une bétonnière et d' agrégats, datés de 1987, ne peuvent être considérés comme de nature à établir que les travaux ont commencé immédiatement après  ;


     - que dans sa déclaration initiale, M. X a porté en déduction nette du prix de vente, un prix de revient qui comprenait des travaux de construction s'élevant à 1.382.066 F  ; que cette somme correspondait aux factures d'entreprises, aux salaires versés aux artisans, et aux matériaux utilisés, lesquels n'étaient pas affectés du coefficient de trois pour tenir compte des travaux personnels réalisés par M. X ou par les membres de sa famille  ;


     - que par suite, et contrairement à ce que soutient M. X, il lui appartient d'établir qu'il peut bénéficier des dispositions qu'il invoque, dès lors que l'imposition a été établie à partir de sa propre déclaration  ;


     - que si le requérant indique avoir eu recours à des salariés occasionnels, le coût correspondant ainsi que celui des matériaux utilisés a déjà été pris en compte dans le prix d'acquisition de sa villa  ; 


     
- que les artisans salariés ont été payés jusqu'au 31 mars 1989, et que la quasi-totalité des factures de matériaux ont été émises avant cette date  ; qu'il ne saurait être question, pour les mêmes travaux, de multiplier par trois les matériaux et de déduire la main-d'oeuvre correspondante  ; qu'il appartient donc à M. X de démontrer quelle est la partie des travaux qui a été effectuée par lui-même  ;


     
	Vu le mémoire en réplique, enregistré le 17 novembre 1999, présenté pour M. Marc X  ; M. Marc X conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures par les mêmes moyens et par les moyens  :


     - que la présente requête concerne les impositions initiales, établies par voie de rôle, le 20 juillet 1990  ; que la charge de la preuve lui incombe effectivement  ;


     - que la notion de commencement des travaux résulte des circonstances de faits, et pas seulement de la déclaration faite par le contribuable  ; que des pièces sont fournies à cet effet  ; 


     - qu'il est de plus injuste dans son cas d'exiger des mémoires des entrepreneurs en maçonnerie, ou des bons de commande délivrés par des entreprises, puisque précisément dans son cas, ces pièces n'existent pas  ; 


     - que la détermination de la plus value imposable peut être calculée suivant les données qu'il fournit, et qui après calcul et déductions diverses, se chiffre à 23.442 F  ; 


     - que la liste des travaux qui n'ont pas été effectués par lui-même et son aide familiale est fournie et connue  ;


     - qu'il est erroné de prétendre qu'il n'a rien versé puisqu'il a déjà acquitté une somme de 424.306F  ;


     Vu le mémoire en duplique, enregistré le 20 mars 2000, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie  ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures par les mêmes moyens et par les moyens  :


     - qu'il convient de s'en tenir à la date de déclaration d'ouverture du chantier  ; que les pièces produites ne suffisent pas à contredire cette date  ; que les factures d'achat de matériaux ne prouvent rien, et que les attestations sont imprécises  ;


     - que, s'agissant de la détermination de la plus value, M. Marc X produit un tableau qui ne suffit pas à lui seul à déterminer les travaux qu'il a effectués lui même  ; que le calcul de M. Marc X manque de rigueur  ; 


     Vu 2°/ La requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 30 septembre 2002, sous le n° 02MA02150, présentée pour M. Marc X, demeurant ..., par Me Joël NICOLAS, conseil  ;


     	 M. Marc X demande à la Cour  :


     1°/ d'annuler le jugement en date du 2 juillet 2002 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 1989  ; 


     2°/ de le décharger des impositions en litige  ;


     
Il soutient  :


     - qu'à la suite de son déménagement, le centre des impôts d'Antibes était seul compétent , et que donc le centre des impôts de Saint-Tropez, qui a établi la notification de redressements du 26 octobre 1992, n'avait plus de compétence territoriale pour le faire  ; 


     - que le tribunal n'a pas répondu au moyen développé à titre subsidiaire, et tiré de l'application de la doctrine administrative n° 8-M-301, du 14 décembre 2001  ; 


     - que la circonstance qu'il se soit fait aider de salariés pour réaliser sa maison ne doit pas lui faire perdre le bénéfice de l'évaluation par multiplication des prix des matériaux  ; qu'un nouveau calcul sera donc exposé dans un prochain mémoire  ; 


     Vu le jugement attaqué  ; 


     Vu le mémoire en défense, enregistré le 11 juillet 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie  ; le ministre demande à la Cour de déclarer qu'il y a non lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés, et de rejeter le surplus des conclusions de la requête de M. Marc X  ;


     Il soutient  :


     - que le centre des impôts de Saint-Tropez a pu légalement notifier des redressements, le 26 octobre 1992 à M. Marc X alors même qu'il avait transféré son domicile  ;


     - que la notification de redressements adressée le 26 octobre 1992 par le centre des impôts de Saint-Tropez a interrompu la prescription, conformément à l'article L.189 du livre des procédures fiscales, et que donc la notification de redressements émise le 12 août 1994 par le centre des impôts d'Antibes, a un caractère surabondant et tardif, et n'entache en rien la régularité de l'imposition mise en recouvrement le 30 juin 1995, soit avant l'expiration du délai de prescription  ; que ce point a été tranché par le Tribunal administratif de Nice  ;


     - que les règles de calculs de la plus-value étant différentes, suivant s'il s'agit d'une plus-value à long terme, ou d'une plus-value à court terme, il faut distinguer entre la plus-value afférente à la construction, et celle afférente au terrain, dont M. X était propriétaire depuis de nombreuses années  ; que ce prorata de 31, 77 % du prix d'acquisition du terrain, par rapport au prix de revient, peut-être appliquée au prix de vente  ;


     - que la plus-value afférente au terrain se chiffre à 383.241 F (50.424, 71 euros)  ;


     - que la plus-value afférente à la construction de la maison doit être calculée en tenant compte de la date de déclaration d'ouverture du chantier, du 20 janvier 1988  ; qu' il s'agit donc d'une plus-value à court terme, et non pas d'une plus-value à long terme  ;


     - que, pour la détermination de la plus-value imposable, M. X, qui supporte la charge de la preuve de l'exagération de la plus-value, établie d'après les bases indiquées dans sa déclaration, n'établit pas le quantum des travaux qui ont été effectués par lui-même  ; qu'il n'établit donc pas l'exagération de l'imposition de la plus-value qui résulterait d'une non prise en compte des frais grevant le prix de revient de la maison, mais se contente de dire qu'il produira des justificatifs  ;


     - que la demande de frais irrépétibles présentée par M. X, au demeurant non chiffrée, devra être rejetée  ;


     - que la demande d'attribution d' intérêts moratoires est automatique pour les sommes dégrevées, en application des dispositions de l'article L.208 du livre des procédures fiscales  ;


     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ; 


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 2003  : 


     - le rapport de Mme. PAIX, premier conseiller  ;


     - et les conclusions de M. BEDIER, premier conseiller  ;


     
Considérant d'une part que M. Marc X a acquis un terrain à Saint-Tropez le 23 avril 1987, pour un prix de 550.000 F  ; qu'après avoir construit une maison sur ce terrain, il l'a revendue le 15 décembre 1989, pour un prix de 4 millions  ; que le 8 mars 1990, le contribuable déposait une déclaration de plus-value à long terme, pour un montant de 1.256.626 F  ; que le 14 décembre 1992, estimant s'être trompé dans le calcul de sa plus-value, il demandait au service des impôts, de retenir une plus-value de 129.335 F, au lieu de celle initialement déclarée  ; que le 23 février 1993, il modifiait à nouveau le calcul de la plus-value réalisée aboutissant ainsi à un prix de revient supérieur au prix de vente  ; qu'en l'absence de réponse de l'administration, le contribuable a saisi le Tribunal administratif de Nice  ; que M. X demande l'annulation du jugement en date du 10 juin 1998, par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge des cotisations d'impôts sur le revenu afférentes à la plus value résultant de sa déclaration  ; 


     
Considérant d'autre part  que la plus-value afférente à la cession de la propriété de M. X a été remise en cause par l'administration fiscale, par notifications de redressements en date des 26 octobre 1992 et 12 août 1994  ; que M. X relève régulièrement appel du jugement en date du 2 juillet 2002, par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 1989 à raison de la remise en cause par l'administration fiscale du calcul de la plus value afférente à ce bien immobilier  ; 


     Considérant que les requêtes N° 98MA01567 et N° 02MA02150 sont relatives à la même imposition et ont fait l'objet d'une instruction commune  ; qu'il y a lieu de les joindre pour y être statué par un seul et même arrêt  ;  


     Sur le champ d'application du litige  :


     Considérant que par décision en date du 11 juillet 2003, postérieure à l'introduction de la requête, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie a accordé à M. X des dégrèvements en droits et pénalités à concurrence d'une somme de 6.034, 36 euros au titre de l'année 1989  ; que les conclusions de la requête de M. X sont, dans cette mesure, devenues sans objet  ; qu'il n'y a pas lieu d'y statuer  ;


     
Sur la régularité du jugement N° 98 03891 du 2 juillet 2002  :


     Considérant que, contrairement à ce que soutient M. Marc X, le Tribunal administratif de Nice a répondu au moyen développé à titre subsidiaire, et tiré de l'application de la doctrine administrative n° 8-M-301, du 14 décembre 2001, en le rejetant compte tenu du manque de précision apporté dans les faits justifiant l'application de cette doctrine  ; que dans ces conditions M. Marc X n'est pas fondé à soutenir que le jugement serait irrégulier sur ce point  ; 


     Sur la régularité de la procédure de redressement  :


      Considérant en premier lieu que M. Marc X soutient que le centre des impôts de Saint Tropez n'était pas compétent pour lui adresser la notification de redressements du 26 octobre 1992, laquelle n'a donc pu interrompre la prescription  ; que toutefois l'article 122 de la loi n° 96 - 1181 du 30 décembre 1996, entré en vigueur le 1er janvier 1997, a validé les contrôles engagés par les services déconcentrés de la direction générale des impôts avant l'entrée en vigueur du décret n° 96 - 804 du 12 septembre 1996 et des arrêtés du 12 septembre 1996 régissant leur compétence, en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré de l'incompétence territoriale ou matérielle des agents qui ont effectué ces contrôles, à la condition que ces contrôles aient été effectués conformément aux règles de compétence fixées par les textes précités  ;que dans les circonstances de l'espèce, et en application des dispositions de l'article 350 terdecies de l'annexe II au code général des impôts, les agents du centre des impôts de Saint-Tropez étaient compétents, M. X ayant déposé la déclaration de ses revenus de l'année 1989 à Saint-Tropez  ; que dans ces conditions le moyen tiré par M. X de l'incompétence du centre des impôts de Saint-Tropez pour lui adresser la notification de redressements du 26 octobre 1992 ne peut qu'être rejeté  ;


     Considérant en second lieu qu'il résulte de la régularité de la notification de redressements du 26 octobre 1992, que celle-ci a régulièrement interrompu la prescription  ; que dès lors le moyen tiré par le contribuable de la  prescription des impositions lors de la notification de redressements du 12 août 1994 ne peut qu'être rejeté  ;


     
Sur le bien fondé du calcul de la plus value  :


     Considérant qu'en application de l'article 150 H du code général des impôts la plus-value imposable lors de la cession d'un bien immobilier est constituée par la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant  ; 


     S'agissant de la plus-value afférente au terrain  :


     Considérant que M. X soutient qu'il conviendrait, en application de l'instruction N° 8-M-301du 14 décembre 2001, de distinguer pour le calcul de la plus value réalisée lors de la vente de sa propriété, entre la cession du terrain, qu'il possédait depuis 1987, et la cession de la maison qui y a été édifiée postérieurement  ; que l'imposition primitive a été établie conformément à la déclaration du contribuable en plus value à long terme, pour le terrain comme pour la villa   ; que, pour le calcul de la cotisation supplémentaire, le ministre a prononcé, en cours d'instance d'appel, un dégrèvement d'un montant de 6.004, 36 euros, résultant précisément de la prise en compte d'une plus-value à long terme pour la cession du terrain, et d'une plus-value à court terme pour la cession de la villa  ; que M. X n'établit pas que le dégrèvement ainsi prononcé, pour prendre en compte une plus-value à long terme sur le terrain d'assiette de la propriété, serait insuffisant au regard des règles prévues par les dispositions susvisées  ; que les prétentions de M. X deviennent donc, sur ce point, sans objet  ;


     
S'agissant de la plus value afférente à la revente de la villa  :


     En ce qui concerne la qualification de la plus value  : 


     Considérant que M. X a fait une déclaration d'ouverture de chantier le 13 janvier 1988, mentionnant comme date de début des travaux le 20 janvier 1988  ; qu'il lui appartient donc, en application des dispositions de l'article R.*194-1 du code général des impôts, de démontrer que les travaux de réalisation de la maison ont, en réalité, commencé avant cette date  ; que si le contribuable produit des factures des 3 et 6 novembre 1987, celles-ci ne suffisent pas à établir que les travaux de la maison auraient réellement été engagés immédiatement après la date d'achat de ces matériaux  ; que, de même, les différentes attestations produites au dossier ne permettent pas d'établir, compte tenu notamment de leur imprécision, que les travaux auraient en réalité commencé avant le mois de janvier 1988  ; qu'il en résulte que la plus-value réalisée sur la revente de la villa intervenue moins de deux ans après sa construction doit être taxée suivant les règles afférentes aux plus values à court terme  ;


     En ce qui concerne le calcul de la plus-value  :


     Considérant qu'aux termes de l'article 150 H du code général des impôts  :  Il est tenu compte, et dans les mêmes conditions, des travaux effectués par le cédant ou les membres de sa famille  ; ces travaux peuvent faire l'objet d'une évaluation ou être estimés en multipliant par trois le montant des matériaux utilisés   ; que M. X soutient qu'il a réalisé les travaux lui même, avec des membres de sa famille, mais également avec des salariés occasionnels  ; que ceux-ci ont été rémunérés jusqu'au 31 mars 1989  ; que si le contribuable fournit un tableau, présentant séparément les travaux confiés à des entreprises, et ceux réalisés par lui-même, ce document qui n'a d'ailleurs aucune valeur probante ne permet pas de distinguer les travaux réalisés exclusivement par les membres de la famille de M. X et par lui-même, de ceux ayant donné lieu à rémunération de salariés  ; qu'enfin, M. X ne peut utilement soutenir que pour l'application des dispositions de l'article 150 H, les salariés occasionnels devraient être assimilés aux membres de sa famille  ; que dans ces conditions c'est à bon droit que le Tribunal administratif de Nice a rejeté les prétentions du contribuable tendant à ce que les travaux en cause soient estimés en multipliant par trois le montant des matériaux  ;


     Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative  :


     
Considérant qu'aux termes de l'article L.761-1 du code de justice administrative  :  Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation   ; qu'il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées à ce titre par M. X  ;


     
D E C I D E  :


     
Article 1er  : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Marc X, au titre de l'année 1989, à concurrence de 6.004, 36 euros (six mille quatre euros et trente six centimes) au titre de l'année 1989.


     Article 2  : Le surplus des conclusions des requêtes de M. X est rejeté. 


     Article 3  : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 


     
Délibéré à l'issue de l'audience du 9 décembre 2003, où siégeaient  :


     
M. BERNAULT, président de chambre,


     
M. DUCHON-DORIS, président assesseur,


     
Mme PAIX, premier conseiller,


     
assistés de Mme GIORDANO, greffier  ;


     
Prononcé à Marseille, en audience publique le 18 décembre 2003.


     Le président,						Le rapporteur,


     Signé							Signé


     François BERNAULT					Evelyne PAIX 


     
Le greffier,


     Signé


     Danièle GIORDANO 


     
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.


     
Pour expédition conforme,


     
Le greffier,


     
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N° 98MA01567 - 02MA02150