Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

              La Sarl Hong Ying a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2012, 2013 et 2014, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, des cotisations d'impôt sur le revenu et des cotisations sociales auxquelles ont été assujettis M. et Mme D..., ainsi que des pénalités correspondantes.

        Par un jugement n°1705603/2-2 du 21 janvier 2019, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 19 février 2019 et le 19 novembre 2020, la Sarl Hong Ying, représentée par Me C... E..., demande à la Cour : 

      1°) d'annuler le jugement n°1705603/2-2 du 21 janvier 2019 du Tribunal administratif de Paris ; 

      2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

      3°) de désigner un expert afin de procéder aux reconstitutions de chiffres d'affaires et de commissions au titre des années 2012, 2013 et 2014 ;

      4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 8 000 euros en application de l'article    L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Elle soutient que :

       - le vérificateur a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en ne lui communiquant pas les pièces et informations obtenues auprès de l'autorité judiciaire et en communiquant tardivement au mandataire judiciaire les pièces sur lesquelles il a fondé sa reconstitution ; 

- il l'a ainsi privée d'un débat oral et contradictoire ;  

       - de ce fait le principe de l'égalité des armes a été méconnu, contrairement aux stipulations de l'article 6.1 de la convention européenne de sauvegarde de droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 

       - en méconnaissance de droits de la défense, le vérificateur a effacé des noms et des mots des procès-verbaux d'audition de témoins adressés au mandataire judiciaire, commettant au surplus un faux au sens de l'article 441-1 du code pénal ;  

- le principe du respect des droits de la défense n'a pas été respecté ;

       - en rejetant sa comptabilité faute de présentation des factures, l'administration a méconnu l'instruction 3CA n°136 du 7 août 2003 (paragraphe 70) ;

       - la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pas été saisie, la charge de la preuve pèse sur l'administration ;

       - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société est viciée et sommaire, tant en ce qui concerne le nombre moyen de clients fréquentant les établissements, que le montant des prestations de massages, le nombre de jours travaillés et le pourcentage des commissions ;

- les charges ont été déterminées à partir d'un pourcentage forfaitaire ;

              - l'administration n'établit pas que les revenus distribués ont été mis à disposition de Mme D..., dès lors que celle-ci n'est pas maître de l'affaire ; 

             - elle a commis une erreur de droit, dès lors que les fractions de rehaussement qui ont annulé les déficits au titre des années 2012 et 2014 ne peuvent être taxés sur le fondement du 1 de l'article 109-1 du code général des impôts ;  

       - la majoration de 80% pour manoeuvres frauduleuses n'est pas justifiée.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 16 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient que : 

              - la société n'est pas recevable à contester les impositions assises sur le revenu de capitaux mobiliers perçus par M. et Mme D... ; 

- le moyen tiré de l'égalité des armes est inopérant ;

- les autres moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 

       Par un mémoire distinct, enregistré le 23 novembre 2020, la SARL Hong Ying a demandé à la Cour de transmettre au Conseil d'Etat, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de dispositions qu'elle n'identifiait pas précisément. 

       Par une ordonnance du 3 décembre 2020, la présidente de la 2ème chambre de la présente Cour a refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité posée par la SARL Hong Ying

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

               - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

       - le code pénal ;

       - le code de procédure pénale ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative. 

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. B..., 

       - les conclusions de Mme Stoltz-Valette, rapporteur public,

       - et les observations de Me E..., avocat de la Sarl Hong Ying.

       Une note en délibéré, présentée pour la Sarl Hong Ying, a été enregistrée le 3 mars 2021.

       Considérant ce qui suit :

      1. A la suite d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, l'administration a notifié à la Sarl Hong Ying des rectifications d'impôt sur les sociétés pour des exercices clos les 31 décembre 2012, 2013 et 2014 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période correspondante. Cette société qui exploite des salons de massages asiatiques à Paris, fréquentés surtout par une clientèle masculine, a été mise, pendant ce contrôle, par jugement du Tribunal de commerce de Paris en date du 24 septembre 2015, en liquidation judiciaire simplifiée. Elle a contesté devant le Tribunal administratif de Paris les impositions mentionnées ci-dessus ainsi que celles auxquelles M. et Mme D... ont été assujettis à raison des revenus distribués par la société. Elle relève appel du jugement n°1705603/2-2 du 21 janvier 2019 de ce tribunal ayant rejeté sa demande. 

       Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'action et des comptes publics :

       2. Si la Sarl Hong Ying, personne morale, possède un intérêt lui donnant qualité pour agir en ce qui concerne les suppléments d'impôt  sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, auxquels elle a été assujettie en droits et pénalités, il n'en va pas de même des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux découlant des revenus de capitaux mobiliers distribués à M. et Mme D..., même s'ils procèdent de la rectification des comptes de la société, et de la qualité de gérant de cette société de Mme A..., épouse D.... Ainsi, la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'action et des comptes publics aux conclusions en décharge des impositions auxquelles M. et Mme D... ont été assujettis doit être accueillie.

       Sur le surplus des impositions en litige :

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       3. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. (...). ". Il y a lieu d'écarter, par les motifs retenus aux points 4 et 5 du jugement attaqué le moyen tiré de ce que, au cours de la vérification de comptabilité en cause, le nombre et les conditions de déroulement des réunions entre le vérificateur et la contribuable, n'ont pas assuré un réel débat oral et contradictoire. 

       4. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ".

       5. En vertu de ces dispositions, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, d'informer, au plus tard avant la mise en recouvrement, le contribuable dont elle envisage de rectifier les bases d'imposition de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication et qu'elle a effectivement utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante, afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition. Saisie d'une demande de communication desdits renseignements, l'administration est tenue d'y faire droit sauf lorsque les renseignements obtenus auprès de tiers sont couverts par le secret professionnel.

       6. En l'espèce, la proposition de rectification du 30 octobre 2015 fait état de la communication à l'administration par le Tribunal de grande instance de Paris des pièces obtenues dans le cadre d'une instruction pour des faits de proxénétisme, et de la consultation par le vérificateur de pièces réunis dans les salons de massage de la Sarl Hong Ying. S'il est joint à la requête un courrier de réponse à la proposition de rectification, au demeurant non signé, demandant communication des pièces obtenues de l'autorité judiciaire, il ressort de l'instruction que le courrier du 7 décembre 2015 en réponse à la proposition de rectification, lequel comporte la signature de Me E..., ne formule pas expressément une telle demande. Pour autant, il est constant que, par la lettre du 19 janvier 2016, reçue le 22 janvier 2016, l'administration a communiqué à la requérante les copies des pièces réunies par la brigade de répression du proxénétisme, citées dans la proposition de rectification du 30 octobre 2015, soit avant la mise en recouvrement des impositions. Dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à se prévaloir de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de la privation d'un débat oral et contradictoire, au seul motif que cette communication à l'initiative de l'administration est intervenue après la réunion de synthèse avec son mandataire judiciaire.   

       7. La Sarl Hong Ying ne peut utilement se prévaloir des stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et invoquer ainsi l'atteinte au principe d'égalité des armes pour contester les cotisation supplémentaires d'impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée devant le juge de l'impôt, dès lors que ces stipulations ne sont applicables qu'aux procédures contentieuses suivies devant les juridictions lorsqu'elles statuent sur des droits et obligations de caractère civil ou sur des accusations en matière pénale. Ainsi, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'égalité des armes, invoqué uniquement sur le fondement de ces stipulations, ne peut qu'être écarté en ce qui concerne l'établissement de ces impositions. S'agissant de la procédure d'établissement des pénalités, le moyen doit être écarté dès lors que la société a pu débattre devant le juge de l'impôt des pièces obtenues par l'administration grâce à l'exercice du droit de communication, qui n'avait pas à faire l'objet d'un débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité. 

      8. L'obligation du secret professionnel et le respect de la vie privée peuvent faire obstacle à la communication par l'administration à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sans le consentement de celui-ci ou de toute personne habilitée à cet effet. Dès lors, des redressements fondés sur des documents dont les copies détenues par les services fiscaux n'ont été communiquées au contribuable qu'après occultation des informations relevant du secret professionnel ou du respect de la vie privée peuvent être régulièrement établis.

      9. Il résulte de l'instruction que le rapport d'enquête préliminaire et les procès-verbaux d'audition de Mme D..., des caissières et des masseuses sont occultés en ce qui concerne les noms, les dates de naissance, le domicile des personnes et les numéros de téléphones des employés de la société. Ces occultations, justifiées pour les motifs mentionnés au point 8, ne portent pas atteinte à la lisibilité et à la compréhension de ces documents, et à l'exploitation qui en a été faite pour fonder les rehaussements et plus particulièrement pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'entreprise. Dans ces conditions, elles ne peuvent être regardées comme une tentative de faux, au sens de l'article 441-1 du code pénal, contrairement à ce que soutient la Sarl Hong Ying, qui ne saurait utilement, dans le cadre d'une procédure d'établissement de l'impôt, se prévaloir dispositions du code de procédure pénale pour critiquer l'occultation des noms des fonctionnaires de police qui ont établi ces pièces.  Par suite, le moyen tiré de l'occultation irrégulière d'informations recueillies auprès de tiers et communiquées à la requérante doit être écarté.

      En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

      S'agissant de la charge de la preuve :

      10. En vertu des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure, la charge de la preuve incombe au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69, que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ait été saisie ou non.  Il est constant que les impositions en litige ont été établies par voie de taxation d'office, pour l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014 et pour la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux années 2012 et 2014. Pour ces impositions et ces années, la Sarl Hong Ying supporte donc la charge de démontrer leur caractère exagéré. Il est également constant que la procédure contradictoire a été suivie pour les suppléments d'impôt sur les sociétés relatifs aux exercices clos les 31 décembre 2012 et 2013 et à la taxe sur la valeur ajoutée afférente à l'année 2013 et que la contribuable a produit des observations exprimant son désaccord dans le délai prolongé qui lui a été accordé.  Mais il résulte de l'instruction que le vérificateur a établi un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article 47 A du livre des procédures fiscales, applicable en cas de tenue de comptabilité informatisée, au titre des exercices clos les 31 décembre 2012 et 2013 et un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité en application de l'article 13 A du livre des procédures fiscales au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014 en l'absence de comptabilité " papier " et de pièces comptables. Par suite, la charge de la preuve incombe également à la requérante pour ces impositions. 

      S'agissant du rejet de la comptabilité :

      11. Il y a lieu d'écarter, sur le terrain de la loi, le moyen tiré du rejet injustifié des éléments de comptabilité produits par la Sarl Hong Ying, et repris sans changement en appel pour les motifs énoncés au paragraphe 13 du jugement attaqué et qui ne sont pas critiqués par des arguments nouveaux. 

      12.  La Sarl Hong Ying invoque, sur le terrain de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction 3CA n°136 du 7 août 2003 relative aux obligations des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, dont le paragraphe 70 précise que donnent obligatoirement lieu à facturation les livraisons de biens et les prestations de services réalisées par un assujetti au profit d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie. Ces dispositions n'ont ni pour objet ni pour effet de dispenser une entreprise d'établir et de conserver des justificatifs de prestations de service réalisées au profit de clients non-assujettis.  Dans ces conditions, la Sarl Hong Ying se prévaut en vain de cette instruction contre l'administration qui, au surplus, ainsi qu'il résulte du paragraphe 13 du jugement attaqué s'est pas uniquement fondée sur l'absence de facture pour écarter la comptabilité de l'entreprise.

      En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires et des résultats imposables : 

      13. Pour reconstituer les résultats de la Sarl Hong Ying au cours des années 2012, 2013 et 2014, l'administration s'est fondée sur les bases résultant des pièces de la procédure judiciaire auxquelles elle a eu accès en exerçant son droit de communication. Si la requérante critique l'estimation de quinze clients par jour, au motif qu'elle ne découlerait que des déclarations de sept clients, ce nombre moyen est corroboré par les dépositions de trois employées, à savoir une masseuse, une réceptionniste et une caissière, et par celles de la gérante elle-même. L'administration a ensuite, sur la base des dépositions des employées, retenu une ouverture des salons sept jours sur sept, aboutissant à un total des jours travaillés, pour le salon de la rue de Saussure, dans le 17ème arrondissement, de 366 jours en 2012, avant sa cession, et, pour celui de l'avenue Denfert Rochereau, de 249 jours en 2012, compte tenu de son ouverture à partir du 27 avril 2012, de 365 jours en 2013 et 2014. Si la Sarl Hong Ying soutient que le service vérificateur a écarté les tableaux fournis par la société sans les examiner et n'a ainsi pas tenu compte de 22 jours non-travaillés en 2012, ces tableaux sont dépourvus de valeur probante, faute de pièce justificative permettant de leur conférer date certaine. En ce qui concerne le prix des prestations, l'administration a dégagé un prix unique de 40 euros par massage d'une heure, faute de connaître la répartition des trois types de massage offerts, dont les prix s'échelonnent de 35 à 55 euros. La Sarl Hong Ying allègue l'existence de deux autres prestations : un massage d'une demi-heure et un service de vernis pour ongles. Toutefois, les employées affirment, dans leurs dépositions, ne pas avoir pratiqué ces deux prestations. En dernier lieu, l'administration a évalué à 26 % de leur chiffre d'affaires mensuel la commission accordée aux masseuses après rétrocession en espèces de leurs salaires officiels. La requérante dénonce le caractère forfaitaire de ce pourcentage, alors que sa gérante a admis dans sa déposition que chaque masseuse percevait une commission s'élevant respectivement à 10, 11 et 12 euros sur des massages d'un montant de 35, 40 et 55 euros. Il suit de là que la reconstitution n'est ni sommaire, ni viciée, et que la Sarl Hong Ying qui ne propose pas une méthode de reconstitution plus précise que celle suivie par l'administration, ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition qui en résultent.   

      14. La Sarl Hong Ying invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse ministérielle Assemblée Nationale du 25 juillet 1964, p. 2542 n°8930 aux termes de laquelle " Les procédés utilisés pour la reconstitution des bénéfices ou des chiffres d'affaires doivent s'adapter aux circonstances propres à chaque affaire. " Faute de préciser en quoi la reconstitution en cause de ses bases est contraire à cette obligation d'adaptation à ses conditions réelles d'exploitation, elle n'est pas fondée à soutenir que l'administration a méconnu son interprétation de la loi fiscale. 

      En ce qui concerne les majorations pour manoeuvres frauduleuses :

      15. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis. ".

      16. Les pièces saisies lors de la perquisition au domicile de la gérante ainsi que des déclarations de celle-ci et des employées de la Sarl Hong Ying ont révélé l'existence d'une comptabilité occulte ainsi que des modalités d'exercice de l'activité visant à dissimuler les recettes réellement encaissées. La Sarl Hong Ying a ainsi cherché à égarer l'administration dans ses contrôles afin de minorer ses recettes, à concurrence de 63%, 60% et 100% du chiffre d'affaires pour chacune des trois années en litige. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a appliqué, aux redressements en litige, la majoration de 80 % prévue par les dispositions précitées en cas de manoeuvres frauduleuses. 

      17. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de désigner un expert aux fins de reconstituer les bases imposables de la Sarl Hong Ying, qu'elle n'est pas fondée à soutenir que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions litigieuses, en droits et pénalités. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.   

DECIDE :

Article 1er : La requête de la Sarl Hong Ying est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la Sarl Hong Ying et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris.

Délibéré après l'audience du 2 mars 2021, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- M. B..., président-assesseur,

- M. Segretain, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 mars 2021.

Le rapporteur,

J.-E. B...Le président de chambre,

C. JARDIN   

Le greffier,

C. BUOT

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 19PA00781