(Deuxième Chambre)
    Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 13 février 1995 sous le n 95NC00249, présentée pour M. Z... demeurant ... (Aube) par Me Y..., avocat ;
    M. Z... demande à la Cour :
    1 - d'annuler le jugement n 921775 en date du 6 décembre 1994 par lequel le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté sa demande en décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1985 au 31 décembre 1986 ;
    2 - de prononcer la décharge demandée ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 décembre 1999 :
    - le rapport de M. PAITRE, Président,
    - et les conclusions de M. STAMM, Commissaire du Gouvernement ;
    Considérant qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité des années 1985 et 1986 de la discothèque "La Loco motiv", exploitée à titre individuel par M. Z... à Lusigny-sur-Barse, l'administration, jugeant la comptabilité non probante, a reconstitué les recettes de l'établissement, et rehaussé le chiffre d'affaires de 578 029 F en 1985 et 401 204 F en 1986 ; que, conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, ces redressements ont ensuite été ramenés à, respectivement, 182 212 F et 197 331 F, et le complément de taxe sur la valeur ajoutée, assorti d'une majoration de 40 %, mis en recouvrement sur cette base ;
    Sur les droits :
    En ce qui concerne la régularité de l'avis de mise en recouvrement :
    Considérant qu'aux termes de l'article R.256-1 du livre des procédures fiscales :  "L'avis de mise en recouvrement individuel prévu à l'article L.256 comporte :  1 les indications nécessaires à l'identification des droits, taxes, redevances, impositions ou autres sommes qui font l'objet de cet avis ; 2° les éléments du calcul et le montant des droits et des pénalités, indemnités ou intérêts de retard, qui constituent la créance. Toutefois, les éléments de calcul peuvent être remplacés par le renvoi au document sur lequel ils figurent lorsque ce document a été établi ou signé par le contribuable ou son mandataire ou lui a été notifié antérieurement ..." ;
    Considérant que M. Z... se fonde sur les dispositions précitées de l'article R.256-1 du livre des procédures fiscales pour demander l'annulation de l'imposition contestée, par le motif que l'avis de mise en recouvrement de la taxe dont s'agit, en date du 16 décembre 1991, ne contenait pas les "éléments de calcul" des droits qui constituent la créance détenue à son encontre par le trésor ; qu'il fait valoir, à cette fin, que, dans l'avis susmentionné, il a été fait référence, en ce qui concerne les bases de l'imposition, à la notification de redressements qui lui a été adressée le 18 mars 1988, alors que ces bases ont été, ultérieurement, diminuées par un avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, auquel s'est conformée l'administration pour établir l'imposition en litige ; qu'il ressort de l'examen de l'avis de mise en recouvrement du 16 décembre 1991 qu'il contenait l'indication de la nature de l'imposition concernée et du montant des droits assignés ; que le renvoi erroné, en ce qui concerne les bases d'imposition, à la notification de redressements du 18 mars 1988 n'a pu avoir, en l'espèce, pour effet de faire obstacle à ce que le contribuable soit en mesure de contester utilement cette imposition, dès lors que celui-ci connaissait, par la notification qui lui a été faite de l'avis de la commission départementale, les bases sur lesquelles avait été réellement établie ladite imposition ; qu'il suit de là que le moyen de M. Z... doit être écarté ;
    En ce qui concerne la charge de la preuve :
    Considérant que les recettes de la discothèque étaient, durant toute la période, enregistrées globalement en fin de journée ; que l'exploitant n'a pu justifier que du montant correspondant aux droits d'entrée, à l'exclusion du montant des recettes du bar de l'établissement ; que la faculté d'inscrire globalement les recettes prévue par les dispositions de l'article 286 du code général des impôts, outre qu'elle intéresse l'hypothèse, qui n'est pas celle de l'espèce, où le montant des opérations quotidiennes au comptant n'excède pas 500 F, ne dispense pas de justifier de l'exactitude des sommes inscrites ; que M. Z... n'établit pas qu'il était dans l'incapacité de conserver les pièces justificatives des recettes du bar ; que, pour soutenir que l'enregistrement global des recettes en fin de journée ne suffit pas, à lui seul, à faire écarter une comptabilité, M. Z... ne peut utilement se prévaloir d'une instruction ministérielle en date du 21 octobre 1954 et de la réponse du ministre des finances à M. X..., député, publiée au journal officiel (débats de l'Assemblée nationale) du 22 juin 1972, dès lors qu'il ressort des termes de cette instruction et de cette réponse qu'elles comportent une simple recommandation et non une interprétation d'un texte fiscal qui pourrait être invoquée sur le fondement de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales ; que, par suite, ce défaut de justification du chiffre d'affaires déclaré au titre du bar, alors même qu'il n'a représenté que 25 % du chiffre d'affaires déclaré en 1985 et 40 % du chiffre d'affaires déclaré en 1986, constitue une grave irrégularité de la comptabilité au sens des dispositions du deuxième alinéa de l'article L.192 du livre des procédures fiscales ; que, dès lors que les impositions en litige ont été établies conformément à l'avis de la commission, la charge de prouver l'exagération des rehaussements à l'origine de ces impositions appartient, en application des mêmes dispositions, à M. Z... ;
    En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
    Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires du bar de la discothèque, le vérificateur a déterminé les achats revendus par catégorie de boissons, éliminé 50 % des achats de boissons sans alcool pour tenir compte des mélanges et des cocktails, et appliqué divers correctifs pour tenir compte de la structure de la consommation, en répartissant les boissons entre consommations de 4 cl et de 25 cl, en pratiquant les réfactions liées au droit à consommation gratuite donné par l'acquittement du droit d'entrée, en répartissant certaines boissons entre vente au verre et vente à la bouteille, et en tenant compte des offerts et de la consommation personnelle ; qu'aux différentes quantités vendues ainsi déterminées, il a appliqué le tarif communiqué par le contribuable ; qu'une telle méthode n'apparaît ni viciée dans son principe, ni excessivement sommaire ; qu'en admettant même que le vérificateur ait surévalué les quantités de boissons non alcoolisées vendues, et la vente au verre par rapport à la vente en bouteille, il n'est nullement établi que cette surévaluation est aussi importante que ce que prétend M. Z... en proposant une reconstitution des chiffres d'affaires litigieux à partir de l'observation des ventes au bar réalisées entre octobre 1988 et juillet 1989, période au cours de laquelle il n'est pas sérieusement contesté que les conditions d'exploitation étaient moins favorables que celles dont la discothèque a bénéficié en 1985 et 1986 ; qu'il doit être admis que l'abattement opéré sur les redressements initiaux, conformément à l'avis de la commission départementale, qui a eu pour effet de ramener à 10 en 1985 et 9,5 en 1986, niveaux cohérents avec ceux des organisations syndicales de la profession, les coefficients moyens de marge brute de l'entreprise, retire, par son ampleur, tout fondement à cette critique ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que, conformément aux dispositions de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction issue de la loi n 87-502 du 8 juillet 1987, les droits en litige ont été assortis, d'une part, de l'intérêt de retard visé à l'article 1727, d'autre part d'une majoration de mauvaise foi de 40 % ;
    Considérant que l'administration se borne, pour justifier la majoration de 40 %, à invoquer l'importance des rehaussements de chiffres d'affaires admis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, et la nature de ces rehaussements, liés à la circonstance que M. Z... enregistrait globalement ses recettes en fin de journée ; que de tels motifs ne sont pas, à eux seuls, de nature à justifier ladite majoration ; qu'à défaut pour l'administration de faire valoir d'autres circonstances propres à établir sa mauvaise foi, M. Z... est fondé à soutenir que les droits en litige n'avaient pas à être assortis de cette majoration ;
    Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. Z... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne n'a pas fait droit à sa demande en tant qu'elle tendait à la décharge de la majoration de mauvaise foi de 40 % dont ont été assortis les droits en litige ;
Article 1er : M. Z... est déchargé de la majoration de 40 % dont ont été assortis les compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 1985 au 31 décembre 1986.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Châlons-sur-Marne en date du 6 décembre 1994 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Z... est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. Z..., et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.