Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure 

       M. et Mme B... ont demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ainsi que des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1709301 du 20 novembre 2018, le tribunal administratif de Lyon a déchargé M. et Mme B... de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ainsi que des pénalités correspondantes.

Procédure devant la cour 

       Par une requête enregistrée le 6 mars 2019, le ministre de l'action et des comptes publics, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de remettre à la charge de M. et Mme B... la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2015, à hauteur de 5 040 euros, ainsi que les pénalités correspondantes de 504 euros.

       Il soutient que :

       - c'est à tort que le tribunal administratif a estimé que M. et Mme B... pouvaient bénéficier du crédit d'impôt pour la transition énergétique prévu par les dispositions du b) du 1 de l'article 200 quater du code général des impôts, dans leur rédaction issue de la loi                 n° 2014-1564 du 29 décembre 2014 de finances pour 2015, au motif que l'immeuble concerné par les dépenses en litige avait plus de deux ans, alors que les dépenses effectuées pour la création d'un logement neuf issu de la transformation et du changement de destination d'un local existant sont exclues du dispositif, quand bien même le bâtiment existant aurait été achevé depuis plus de deux ans ;

       - à titre subsidiaire, les intéressés ne pouvaient en tout état de cause bénéficier du crédit d'impôt pour la transition énergétique au titre de l'année 2015 en raison de l'absence d'affectation du local à l'habitation principale au moment du paiement des dépenses liées à la rénovation énergétique, les travaux effectués en vue de transformer l'entrepôt en maison d'habitation ayant été achevés le 25 février 2016.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 11 juillet 2019, M. et Mme B..., représentés par Me A..., concluent au rejet de la requête et demandent à la cour de mettre à la charge de l'Etat les frais engagés tant en première instance qu'en appel, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que les moyens soulevés par l'administration ne sont pas fondés et sont contraires aux termes d'une instruction du 1er septembre 2005 reprise au BOI-IR-RICI-280-10-20 n°70 du 22 avril 2015.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme F..., première conseillère,

       - les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ;

       Considérant ce qui suit :

       1. A l'issue d'un contrôle sur pièces de la déclaration de revenus de M. et Mme B... au titre de l'année 2015, l'administration fiscale a remis en cause, selon proposition de rectification du 11 avril 2017, le crédit d'impôt pour la transition énergétique d'un montant de 5 040 euros dont ils avaient bénéficié, au motif qu'il concernait un logement achevé depuis moins de deux ans à la date de paiement des dépenses. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance relève appel du jugement du 20 novembre 2018 par lequel le tribunal administratif de Lyon a déchargé M. et Mme B... de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils avaient en conséquence été assujettis au titre de l'année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Sur le bien-fondé de l'imposition :

       2. Aux termes du 1 de l'article 200 quater du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année en litige : " Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt sur le revenu au titre des dépenses effectivement supportées pour la contribution à la transition énergétique du logement dont ils sont propriétaires, locataires ou occupants à titre gratuit et qu'ils affectent à leur habitation principale. / Ce crédit d'impôt s'applique : / (...) b. Aux dépenses afférentes à un immeuble achevé depuis plus de deux ans, payées entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2015, au titre de : / (...) 2° L'acquisition de matériaux d'isolation thermique des parois vitrées, de volets isolants ou de portes d'entrée donnant sur l'extérieur ; / 3° L'acquisition et la pose de matériaux d'isolation thermique des parois opaques (...) ".      

       3. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B... ont acquis le 18 décembre 2014 à Crottet (Ain) un entrepôt qu'ils ont entrepris de transformer en maison d'habitation. Ils ont ainsi déclaré au titre de l'année 2015 des dépenses pour l'isolation thermique des murs, des toitures et des parois vitrées de ce bien, afin de bénéficier du crédit d'impôt pour la transition énergétique.

       4. Il résulte clairement des dispositions précitées du b du 1 de l'article 200 quater du code général des impôts, qui ne comportent aucune ambiguïté nécessitant de recourir aux travaux parlementaires, que sont éligibles au crédit d'impôt pour la transition énergétique au titre de l'année 2015 les dépenses d'isolation thermique réalisées sur un immeuble de plus de deux ans, alors même qu'il ne serait affecté à une destination de logement que depuis une durée moindre. Par suite, le ministre n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a, pour ce motif, déchargé les époux B... des cotisations supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis.

       5. L'administration est toutefois en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, d'invoquer un nouveau motif propre à justifier l'imposition, à la condition qu'une telle substitution ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi. En l'espèce, le ministre de l'économie, des finances et de la relance soutient, pour la première fois en cause d'appel, que le logement des époux B... n'était pas affecté à leur habitation principale à la date de paiement des dépenses d'isolation thermique ayant ouvert droit au crédit d'impôt.

       6. Le ministre a produit en première instance la déclaration " H1 " établie par les requérants eux-mêmes en application de l'article 1406 du code général des impôts, dont il résulte que la " date d'achèvement des travaux permettant une utilisation effective du bien " conformément à sa destination d'habitation principale a été fixée au 25 février 2016, soit postérieurement à l'année d'imposition en litige. M. et Mme B..., qui disposent seuls des éléments de nature à établir que cette date ne correspondrait pas à leur emménagement effectif, n'apportent pas d'éléments suffisants pour renverser leurs propres déclarations en se bornant à produire une facture de solde de travaux du 28 juillet 2015 et une facture d'électricité du 27 septembre 2015 établie sur la base de consommations estimées, et non relevées. Par suite, cette substitution ne privant les contribuables d'aucune garantie de procédure, le ministre est fondé à remettre en cause, sur le terrain de la loi fiscale, le bénéfice du crédit d'impôt pour la transition énergétique dont ont bénéficié les contribuables au titre de l'année 2015. 

       7. M. et Mme B... se prévalent toutefois également, sur le fondement de l'article L. 80A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 70 des commentaires administratifs publiés le 22 avril 2015 au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-IR-RICI-280-10-20, selon lequel : " lorsque les travaux sont réalisés sur un logement destiné à devenir à bref délai la résidence principale du contribuable, il est parfois constaté que les dépenses sont réalisées et payées avant l'installation définitive du contribuable dans ce logement. / Dans ces situations, et sous réserve que l'affectation de l'immeuble à l'habitation principale intervienne dans un délai raisonnable à compter de la date du paiement de la facture, il est admis que le crédit d'impôt puisse néanmoins s'appliquer. A titre de règle pratique, et sans préjudice d'un examen au cas par cas des situations qui pourraient se présenter, une affectation effective à l'habitation principale dans les six mois à compter de la date du paiement de la facture doit être considérée comme intervenue dans un délai raisonnable ".

       8. Il ne résulte pas de l'instruction que M. et Mme B... auraient réglé la facture de travaux du 28 juillet 2015 moins de six mois avant l'affectation effective du logement à leur habitation principale, intervenue selon leurs déclarations le 25 février 2016. Par suite, les intimés n'entrent pas dans les prévisions de la doctrine qu'ils invoquent.

       9. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a déchargé M. et Mme B... de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. Il y a lieu d'annuler le jugement attaqué et de remettre à la charge de M. et Mme B... la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ainsi que les pénalités correspondantes.

      Sur les frais liés au litige :

       10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme B... une somme, qui n'est au demeurant pas chiffrée, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er :  Le jugement du tribunal administratif de Lyon du 20 novembre 2018 est annulé.

Article 2 : La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. D... B... et Mme E... C... épouse B... ont été assujettis au titre de l'année 2015 est remise à leur charge, ainsi que les pénalités correspondantes.

Article 3 : Les conclusions présentées par M. et Mme B... sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... B..., à Mme E... C... épouse B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l'audience du 10 juin 2021, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Dèche, présidente assesseure,

Mme F..., première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er juillet 2021.

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N° 19LY00890