Vu la requête enregistrée au greffe de la Cour le 30 septembre 1999 sous le n° 99NC02207, présentée pour M. Abdelmajid X, demeurant ..., par Me Bertaud, avocat  ;


     M. X demande à la Cour  :


     1°/ - de réformer le jugement n° 94-2137 du 12 juillet 1999 par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg ne lui a accordé que la décharge des pénalités de mauvaise foi auxquelles il a été assujetti à raison de son activité de restaurateur  ;


     2°/ - de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1988, 1989 et 1990 et des rappels de taxes sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des périodes comprises entre le 1er janvier 1988 et le 31 décembre 1990  ; 


     3°/ - de condamner l'Etat à lui rembourser les sommes qu'il a exposées en application des dispositions de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel  ;


     Code  : C


     
Plan de classement  : 19-04-02-01-06-01-01


     
Il soutient que  : 


     - la notification de redressement n'est pas suffisamment motivée en ce qui concerne la méthode de reconstitution des recettes du restaurant et les locations meublées imposées d'office  ; 


     - l'administration n'a pas apporté la preuve que la comptabilité était entachée de graves irrégularités  ; 


     - l'instruction du 15 mai 1993 fait obstacle au rejet d'une comptabilité pour des irrégularités qui n'ont pas un caractère de gravité indiscutable  ; 


     - la méthode de reconstitution des recettes utilisée par l'administration n'a jamais été entérinée par une quelconque charte professionnelle  ; 


     - compte tenu des insuffisances de la méthode à laquelle le vérificateur a procédé, il est proposé une méthode alternative à partir de la consommation de semoule  ; 


     - en application de la doctrine administrative, le vérificateur aurait dû utiliser deux méthodes de reconstitution  ; 


     - les six personnes pour lesquelles l'administration a procédé à des redressements au titre de locations meublées ont été hébergé à titre gratuit, tandis que les travaux d'aménagement des six chambres n'ont été réalisés qu'en 1993, date à laquelle ces locaux ont été inscrits à l'actif du bilan  ; 


     - les amortissements étaient déductibles dès lors qu'ils ont figuré dans les déclarations provisoires déposées dans les délais  ; 


     - le visa de l'inspecteur principal aurait dû être renouvelé dans la réponse aux observations du contribuable dès lors que, par ce document, les pénalités de mauvaise foi ont été maintenues  ;


     Vu le jugement attaqué  ;


     
Vu le mémoire en défense enregistré le 16 août 2000 présenté pour le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie  ; il conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens ne sont pas fondés  ;


     Vu les autres pièces du dossier  ;


     Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


     Vu le code de justice administrative  ;


     Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience  ;


     Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 juin 2004  :


     - le rapport de M. RIQUIN, Président,


     - et les conclusions de Mme ROUSSELLE, Commissaire du Gouvernement  ;


     Considérant que le fonds de commerce de restaurant, de débit de boissons et de loueur en meublé que M. X exploite à Yutz, dans le département de la Moselle, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990, à l'issue de laquelle la comptabilité tenue par le contribuable a été rejetée, et la reconstitution du chiffre d'affaires auquel l'administration des impôts a procédé ont conduit, d'une part, à des redressements de bénéfices industriels et commerciaux notifiés selon la procédure d'évaluation d'office au titre de l'exercice clos en 1988 et selon la procédure contradictoire au titre des exercices clos en 1989 et en 1990 et, d'autre part, à des rappels de taxes sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés suivant la procédure de taxation d'office pour l'ensemble de la période susvisée  ; 


     Sur la régularité de la procédure d'imposition  :


     Considérant d'une part qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales  :  L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation   ; que la notification de redressement du 1er octobre 1991, en tant qu'elle concerne les redressements établis selon la procédure contradictoire, indique avec précision les étapes ainsi que les modalités de calcul de la méthode suivie par le vérificateur pour reconstituer les recettes à partir des quantités de vins achetées, permettant à M. X de formuler utilement ses observations  ; qu'ainsi le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L57 du livre des procédures fiscales doit être écarté  ; 


     
Considérant d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales  :  Les bases ou les éléments de calcul servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination...   ; que la notification de redressement du 1er octobre 1991, en tant qu'elle concerne les redressements établis d'office, indique les bases d'imposition retenues par le service, les modalités de calcul des impositions mises à la charge du contribuable ainsi que l'identité de chacun des locataires des chambres meublées  ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que la notification de redressement susvisée n'était pas suffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, doit être écarté  ;


     Sur le bien-fondé de l'imposition litigieuse  :


     Sur le caractère probant de la comptabilité et la charge de la preuve  :


     Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de l'article 10-I de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987  :  Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge. (...)   ; qu'aux termes de l'article L. 193 du même livre  :  Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition   ; 


     
Considérant que la vérification de comptabilité du  fonds de commerce exploité par M. Abdelmajid X, a permis de constater qu'au cours des exercices clos en 1988 et en 1989, les recettes ne faisaient l'objet que d'une centralisation mensuelle au débit du compte de l'exploitant  ; que cette méthode ne permet pas de justifier le montant exact du chiffre des recettes  ; que le requérant ne peut utilement se prévaloir de la tenue d'un livre de recettes qui n'a pas été présenté au vérificateur  ; que, s'agissant de l'exercice clos en 1990, la comptabilité ne distinguait pas, dans l'enregistrement quotidien des recettes, les chèques et les espèces, empêchant de vérifier l'exactitude de la régularité du compte de caisse  ;  qu'il a également été constaté l'absence d'inventaire des stocks au 1er janvier 1988 et au 31 décembre 1990  ; que, dès lors, et sans qu'il y ait lieu de se prononcer sur la portée des autres lacunes et irrégularités que la vérification de comptabilité a mises en évidence, l'administration apporte la preuve que la comptabilité tenue par M. X était entachée de graves irrégularités au sens des dispositions susrappelées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales  ; qu'il suit de là d'une part, que, sans qu'il soit besoin de recourir à l'expertise sollicitée par le requérant, le moyen tiré de ce que les insuffisances affectant la comptabilité de M. X ne suffisaient pas à lui ôter son caractère probant doit être écarté et, d'autre part, que les impositions ayant été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur les chiffres d'affaires, il incombe à M. X d'établir l'exagération des impositions contestées  ; qu'en vertu des dispositions précitées de l'article L 193 du livre des procédures fiscales, il en est de même s'agissant des bénéfices industriels et commerciaux évalués d'office au titre de l'année  1988 et de la taxe sur la valeur ajoutée taxée d'office au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990,   ;


     En ce qui concerne la méthode de reconstitution des recettes de l'activité de restauration  :


     Sur l'application de la loi fiscale  :


     Considérant que si M. X fait valoir que pour justifier la pertinence de la méthode dite des vins que le vérificateur a utilisée pour reconstituer les recettes, le service ne s'est prévalu que dans sa réponse aux observations du contribuable d'une charte fiscale des professionnels de la restauration et de l'hôtellerie dont l'existence doit être vérifiée, il n'établit toutefois pas, par cet argument nouveau présenté en appel, que les premiers juges auraient, par les motifs qu'ils ont retenus et qu'il y a lieu de confirmer par adoption, commis une erreur en écartant le moyen susvisé, au motif que le requérant n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'exagération des bases d'imposition contestées  ;


     Sur le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale  :


     Considérant que si M. X se prévaut du contenu de l'instruction 4 G-3343 du 15 mai 1993, relative à l'emploi d'une seconde méthode de vérification, la doctrine administrative exprimée par ce document ne peut être utilement invoquée dès lors qu'il s'agit de simples recommandations qui ne pourraient, en tout état de cause, être opposées à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales  ;


     En ce qui concerne la méthode de reconstitution des recettes de l'activité de loueur en meublé  :


     Considérant qu'en se bornant à invoquer une mise à disposition gratuite des chambres à des membres de sa famille et à faire valoir qu'il n'a réalisé les travaux d'aménagement de six des huit chambres qu'en 1993, date à laquelle il a inscrit ces locaux à l'actif de son bilan, M. X n'établit pas l'exagération des redressements afférents aux locations meublées  ;


     En ce qui concerne la réintégration des amortissements  :


     Sur l'application de la loi fiscale  :


     Considérant que si M. X fait valoir, à l'appui du moyen tiré de ce que l'administration des impôts a réintégré à tort les amortissements qu'il a pratiqués au titre des exercices clos en 1989 et en 1990, que les amortissements figurent dans les déclarations provisoires qu'il a déposées dans les délais, il n'établit toutefois pas, par cet argument nouveau présenté en appel, que les premiers juges auraient, par les motifs qu'ils ont retenus et qu'il y a lieu de confirmer par adoption, commis une erreur en écartant le moyen susvisé  ;


     Sur le bénéfice de l'interprétation de la loi donnée par l'administration  :


     Considérant que M. X ne peut utilement se prévaloir de la réponse ministérielle du 26 janvier 1987 à M. Dehaine, député, aux termes de laquelle les amortissements demeurent déductibles en cas de retard de déclaration, lorsqu'il peut être justifié de leur inscription dans la comptabilité avant la date d'expiration du délai de déclaration, dès lors que le fait de mentionner ses amortissements dans les déclarations provisoires n'était pas de nature à dispenser le contribuable de la justification de l'inscription des amortissements dans les écritures comptables elles-mêmes  ;


     
Sur les pénalités de mauvaise foi  :


     En ce qui concerne les pénalités infligées à M. X à raison de l'activité de restauration  :


     Considérant que le jugement attaqué accorde la décharge des pénalités relatives à l'activité de restaurateur  ; que, par suite, les conclusions tendant à la décharge de l'ensemble des pénalités de mauvaise foi, ne sont pas recevables en tant qu'elles concernent les pénalités dont M. X a obtenu la décharge  ;


     
En ce qui concerne les pénalités infligées à M. X à raison de l'activité de loueur en meublé  :


     Considérant que si l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales prévoit que la décision d'appliquer les majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts doit être prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités, il ne résulte ni de ces dispositions ni d'aucun autre texte que ce visa doive être renouvelé sur la réponse aux observations du contribuable quand un autre document contient, comme en l'espèce, la motivation des pénalités  ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les pénalités de mauvaise foi ont été infligées au requérant suivant une procédure irrégulière doit être écarté  ;


     
Considérant qu'il résulte  de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à se plaindre de ce que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande  ;


     Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens  ;


     Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens  ;


     
D E C I D E  :


     
ARTICLE 1er  : La requête de M. X est rejetée.


     ARTICLE 2  : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.


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