Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société par actions simplifiée (SAS) Saglam France a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercice clos les 30 septembre 2011 et 30 septembre 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les huiles végétales et alimentaires qui lui ont été réclamés pour la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, et des amendes prononcées au titre des articles 1759, 1737 et 1788 A du code général des impôts.

       Par un jugement n° 1602413 du 20 juin 2019, le tribunal administratif de Nantes a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés établies au titre des exercices clos les 30 septembre 2011 et 30 septembre 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, et de l'amende prononcée au titre de l'article 1759 du code général des impôts (article 1er) et a rejeté le surplus des conclusions de la requête (article 2).

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires enregistrés les 19 août 2019, 15 mars 2021 et 9 juillet 2021 et 3 août 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la cour :

       1°) d'annuler l'article 1er de ce jugement ;

       2°) de remettre à la charge de la SAS Saglam France les impositions à l'impôt sur les sociétés, rappels de taxe sur la valeur ajoutée et amende déchargés, pour un montant total de 341 120 euros ;

       3°) de rejeter les conclusions d'appel incident de la SAS SAGLAM France.

       Il soutient que :

       - c'est à tort que le tribunal administratif a considéré que les dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales avaient été méconnues ; 

       - les moyens soulevés par la société Saglam France en première instance ne sont pas fondés ; 

       - les pièces produites établissent que la société a elle-même choisi l'option de traitement des données informatisées ;

       - l'existence de soldes de caisse créditeurs et le défaut de pièces justificatives de recettes permettent de démontrer le caractère irrégulier et non probant de la comptabilité ; 

       - la société Saglam ne démontre pas que la méthode de reconstitution serait radicalement viciée ou excessivement sommaire ; 

       - elle réalise des acquisitions intracommunautaires de marchandises contenant des huiles imposables ; elle est donc redevable de la taxe spéciale sur les huiles ; 

       - aucun document présenté lors du contrôle ne permet de vérifier, jour par jour, opération par opération, les ventes au comptoir ; l'amende pour infraction aux règles de facturation était donc applicable ; 

       - le procès-verbal faisant suite à l'enquête du 7 juillet 2011 ne saurait constituer une prise de position formelle de l'administration, ni sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni sur le fondement de l'article L. 80 B du même livre ; 

       - les conclusions incidentes tendant à la décharge de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts sont sans objet dès lors que le tribunal administratif a prononcé la décharge de ces amendes ;

       - les rappels de taxe sur les huiles végétales et alimentaires mis à la charge de la SAS Saglam France pour la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, ainsi que les amendes établies en application de l'article 1737 du code général des impôts pour la période du 1er septembre 2010 au 30 septembre 2012 ne peuvent pas être regardés comme afférents aux impositions sur lesquelles porte le recours de l'administration ; les conclusions tendant à la décharge de ces rappels et amendes, présentées après l'expiration du délai d'appel, sont donc irrecevables.

       Par un mémoire récapitulatif produit à la demande du président de chambre sur le fondement de l'article R.611-8-1 du code de justice administrative et enregistré le 19 juillet 2021, la SAS Saglam France, représentée par Me Paillet, conclut : 

       1°) au rejet de la requête ;

       2°) par la voie de l'appel incident, à ce que soit prononcée la décharge de la taxe spéciale sur les huiles végétales, de l'amende pour infraction aux règles de facturation prévue au 3 du I de l'article 1737 du code général des impôts et de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ;

       3°) à ce que soit mis à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - les moyens soulevés par le ministre de l'économie, des finances et de la relance ne sont pas fondés ; 

       - la taxe sur les huiles végétales n'est pas due, s'agissant de reventes en l'état ; la taxe a été payée par le raffineur ; 

       - l'amende pour infraction aux règles de facturation n'est pas due ; elle ne réalisait pas uniquement des ventes à des professionnels ; 

       - le procès-verbal d'infraction aux règles de facturation qui lui a été adressé le 7 juillet 2011 constitue une prise de position formelle de l'administration dont elle peut se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 

       - la méconnaissance des dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales doit entraîner la décharge de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Brasnu, 

       - et les conclusions de Mme Chollet, rapporteure publique.

       Considérant ce qui suit : 

       1. La société par actions simplifiée (SAS) Saglam France, qui exerce une activité de grossiste en produits et accessoires pour la restauration rapide, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 6 septembre 2012 au 11 octobre 2013, qui a porté sur la période du 1er mars 2010 au 30 septembre 2012. Les rectifications opérées ont donné lieu à des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011 et 2012, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012 et à des rappels de taxe sur les huiles végétales et alimentaires. Ces rectifications ont été assorties de la majoration pour manquement délibéré. Enfin, le service a appliqué les amendes prévues aux articles 1737, 1759 et 1788 A du code général des impôts. Après mise en recouvrement et rejet de sa réclamation, la SAS Saglam France a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge de ces impositions, taxes et amendes. Par un jugement du 20 juin 2019, le tribunal administratif de Nantes a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles la société Saglam France avait été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2011 et 30 septembre 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société pour la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, et de l'amende prononcée au titre de l'article 1759 du code général des impôts (article 1er) et a rejeté le surplus des conclusions de la requête (article 2). Le ministre relève appel de ce jugement en son article 1er. La société Saglam France relève appel, par la voie de l'appel incident, du jugement en ce qu'il a rejeté le surplus de ses conclusions. 

       Sur l'appel principal du ministre de l'économie, des finances et de la relance : 

       2. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. ". Aux termes du II de L. 47 A du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas de double. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. / Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées. "

       3. Il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d'indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu'il souhaite effectuer, c'est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l'objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n'est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d'effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification.

       4. Il résulte de l'instruction que, par des courriers des 6 septembre 2012 et 10 juillet 2013, portant sur chacun des exercices vérifiés, la SAS Saglam France a été informée du souhait de l'administration fiscale de réaliser des traitements informatiques à partir des données de sa comptabilité tenue au moyen d'un système informatisé. Dans ces courriers, le vérificateur a indiqué que le traitement visait à contrôler " les flux de marchandises, la facturation (séquentialité, intégration en comptabilité, mentions obligatoires) ", en précisant que " les fichiers sur lesquels porteront les traitements pourront être générés à partir de votre application de gestion commerciale EBP par le menu " outil, maintenance technique, archivage des données " dans une archive ZIP ". Par ces mentions, le vérificateur a suffisamment informé la société sur le fait que les investigations porteraient sur le rapprochement entre les quantités vendues et les quantités achetées, ainsi que sur les données comptables relatives à la facturation. La société a ainsi pu choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par les dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Dès lors, c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé, pour prononcer la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de l'amende prononcée au titre de l'article 1759 du code général des impôts sur la méconnaissance des dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales.

       5. Il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la société Saglam France devant le tribunal administratif de Nantes et la cour.

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 

       6. La société soutient que la vérificatrice aurait fait, à sa place, le choix de l'option des modalités de traitements informatiques lors de la remise du courrier du 10 juillet 2013. Si elle produit un exemplaire du courrier du 10 juillet 2013 sur lequel est apposée la signature du représentant de la société sans option formalisée de sa part, l'administration fiscale produit quant à elle une copie de ce courrier, ainsi d'ailleurs que de celui du 6 septembre 2012, sur lequel figurent à la fois la signature du contribuable et l'option choisie par lui. Cette copie mentionne que le courrier a été remis en main propre, et la signature du contribuable, sous la mention " remis en main propre ", permet d'attester du fait que ce courrier a été remis au contribuable, puis rempli par ce dernier. Par suite, le second moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté. 

       En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 

       7. En premier lieu, pour démontrer le caractère non probant de la comptabilité, le vérificateur s'est fondé, d'une part, sur l'existence de soldes de caisse créditeurs, et, d'autre part, sur l'absence de justification, jour par jour et opération par opération, des ventes réalisées dans les comptoirs d'Alençon, de Nantes et de Poitiers. S'agissant des soldes de caisse créditeurs, la société fait valoir que cette anomalie s'explique par le fait que les espèces encaissées dans les dépôts de Nantes et Poitiers sont transférées à Alençon et ne sont enregistrées en comptabilité qu'au moment de leur arrivée à Alençon, au débit du compte " caisse Alençon ". Elle précise que les dépôts d'espèces sont bien comptabilisés dans le journal des ventes à la date où elles sont réalisées. Toutefois, outre le fait que la société n'apporte pas la preuve de ces allégations, il n'en demeure pas moins que de tels choix d'organisation conduisent à une anomalie comptable, susceptible de justifier le rejet de la comptabilité. S'agissant, d'autre part, des ventes au comptoir, la société fait valoir que les ventes sont détaillées dans les comptes " dépôt Nantes ", " dépôt Alençon " et " dépôt Poitiers " du journal des ventes. Toutefois, ces éléments comptables ne permettent pas de retracer, au jour le jour, le détail des ventes de la journée, opération par opération. Par suite, l'administration fiscale apporte la preuve, qui lui incombe, du caractère non probant de la comptabilité et justifie ainsi du rejet de la comptabilité présentée par la société. 

       8. En deuxième lieu, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société en ce qui concerne les broches de viande et les frites, le vérificateur a calculé l'écart en kilogrammes entre les achats et les ventes, puis a calculé un prix moyen de vente au kilogramme et en a déduit le chiffre d'affaires manquant. Contrairement à ce que soutient la société Saglam France, cette méthode de reconstitution de recettes est clairement expliquée dans la proposition de rectification. En outre, si la société fait valoir que les achats de certains fournisseurs ne correspondent à aucune vente retenue par le vérificateur, un tel argument ne saurait être retenu dès lors que la société n'a pas distingué en comptabilité les ventes par fournisseur, sauf pour deux d'entre eux. Le vérificateur a par ailleurs procédé à un contrôle de cohérence afin de s'assurer que toutes les ventes de broches et de frites avaient été prises en compte. Enfin, si la société fait valoir que le chiffre d'affaires déclaré est supérieur à celui retenu par le vérificateur, une telle circonstance ne saurait être prise en compte dès lors que le chiffre d'affaires déclaré par elle intègre les ventes d'autres produits qui n'ont pas été reprises dans la reconstitution. Il suit de là que la société n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de ce que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires serait radicalement viciée ou excessivement sommaire. 

       9. Enfin, et dès lors qu'il résulte du point 4 ci-dessus que la procédure d'imposition suivie par l'administration fiscale était régulière au regard des dispositions du II de l'article L.47 A du livre des procédures fiscales, le moyen dirigé par la société contre l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ne peut qu'être écarté.  

       Sur l'appel incident : 

       10. En premier lieu, la société Saglam France reprend en appel le moyen, qu'elle avait invoqué en première instance et tiré de ce qu'elle n'est pas redevable de la taxe sur les huiles végétales et alimentaires. Il y a lieu de rejeter ce moyen par adoption du motif retenu à bon droit par le tribunal administratif de Nantes. 

       11. En second lieu, aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I.- Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : (...) / 3. De la transaction, le fait de ne pas délivrer une facture. Le client est solidairement tenu au paiement de cette amende. Toutefois, lorsque le fournisseur apporte, dans les trente jours de la mise en demeure adressée par l'administration fiscale, la preuve que l'opération a été régulièrement comptabilisée, il encourt une amende réduite à 5 % du montant de la transaction ; / (...) Les dispositions des 1 à 3 ne s'appliquent pas aux ventes au détail et aux prestations de services faites ou fournies à des particuliers. (...) ".

       12. Les amendes prononcées à l'encontre de la société au titre des périodes en litige sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts sanctionnent le fait de n'avoir délivré aucune facture correspondant aux ventes en direct réalisées dans ses dépôts d'Alençon, Nantes et Poitiers, dont la comptabilisation était faite globalement une à deux fois par mois. La société Saglam France fait valoir que ces ventes en direct concernaient également des ventes à des particuliers, pour lesquelles elle n'était pas tenue d'établir une facture. Toutefois, les mentions du procès-verbal d'infraction aux règles de facturation du 7 juillet 2011 ne permettent pas, contrairement à ce que soutient la société, d'établir l'existence de telles ventes, dès lors qu'il n'y est fait mention que de simples affirmations de la société elle-même sur l'existence de ventes à des particuliers. De plus, si la société fait valoir qu'elle établissait des factures journalières à la fin de la journée, elle n'en apporte pas la preuve. Enfin, si la société fait valoir que sa manière de procéder avait été validée par l'administration fiscale lors du contrôle de 2011, et qu'elle est ainsi fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du procès-verbal du 7 juillet 2011 qui a formellement admis ses pratiques, les éléments contenus dans ce procès-verbal ne permettent, en tout état de cause, pas de conclure que l'administration aurait formellement admis les méthodes de facturation de la société. 

      13. Il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a prononcé la décharge en droits et pénalités, des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles la société Saglam France a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2011 et 30 septembre 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, et de l'amende prononcée au titre de l'article 1759 du code général des impôts. Sans qu'il soit besoin d'examiner la recevabilité de ses conclusions, la société Saglam France n'est quant à elle pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté le surplus de sa demande. 

Sur les frais liés au litige :

      14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme que la société Saglam France demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : 	L'article 1er du jugement n° 1602413 du 20 juin 2019 du tribunal administratif de Nantes est annulé. 

Article 2 : 	La somme de 341 120 euros correspondant aux impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2011 et 30 septembre 2012, aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, aux pénalités afférentes et à l'amende prononcée au titre de l'article 1759 du code général des impôts est remise à la charge de la société Saglam France. 

Article 3 : 	Les conclusions d'appel incident présentées par la société Saglam France et celles présentées par elle au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 

Article 4 : 	Le présent arrêt sera notifié à la SAS Saglam France et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 

Délibéré après l'audience du 9 décembre 2021, à laquelle siégeaient :

       - Mme Perrot, présidente de chambre,

       - M. Geffray, président assesseur,

       - M. Brasnu, premier conseiller.

       Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 janvier 2022.

Le rapporteur

H. BrasnuLe président

I. Perrot

La greffière

V. Desbouillons

	La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

  No 19NT033698