VU la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la Cour respectivement le 20 novembre 1989 et le 17 janvier 1990, présentés pour M. Serge X..., demeurant ..., Le Fuilet, à SAINT-LAURENT-DES-AUTELS (Maine-et-Loire), par la S.C.P. Waquet et Farge, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ;
    M.  X... demande à la Cour :
    1°) d'annuler le jugement du 30 juin 1989 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande en réduction du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981 à 1984 ;
    2°) de prononcer la réduction des impositions contestées et des pénalités dont elles ont été assorties ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 novembre 1991 :
    - le rapport de M. ISAIA, conseiller,
    - et les conclusions de M. LEMAI, commissaire du gouvernement,
    Sur la régularité du jugement :
    Considérant que, dans son jugement en date du 30 juin 1989, le Tribunal administratif de Nantes a expressément répondu, d'une part, au moyen tiré de l'article 586 du code civil tendant à faire admettre la possibilité d'une réalisation au jour le jour du bénéfice de l'exploitant et, d'autre part, à celui tendant à ce qu'il soit tenu compte, pour le calcul des frais financiers non déductibles, de l'incidence du système du tiers-payant et des ventes à terme ; que si ledit jugement ne se prononce pas sur la motivation des pénalités, il résulte de l'examen des mémoires déposés devant le tribunal qu'aucun moyen n'avait été soulevé sur ce point par M. X... ; que, dès lors, et contrairement à ce que soutient le requérant, le jugement attaqué est suffisamment motivé ;
    Sur la recevabilité des conclusions de la requête en tant qu'elles concernent l'année 1984 :
    Considérant que, par décision du directeur des services fiscaux du Maine-et-Loire en date du 23 mars 1987, le complément d'impôt sur le revenu mis à la charge de M. X... au titre de l'année 1984, lequel n'était assorti d'aucune pénalité, a fait l'objet d'un dégrèvement d'office pour la totalité de son montant ; que, dès lors, les conclusions de la requête tendant à la décharge, tant en droits qu'en pénalités, de ce complément d'impôt sur le revenu sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant que, si M. X... soutient que la vérification de comptabilité n'a pas été faite sur place et qu'il a été privé de tout débat oral et contradictoire, il n'apporte aucun commencement de preuve à l'appui de ces allégations, qui sont d'ailleurs formellement contestées par l'administration ; que, contrairement à ce qu'il affirme, la notification de redressements en date du 27 novembre 1985, qui faisait état de la nature et du montant des redressements envisagés tout en indiquant le détail de la méthode suivie par le vérificateur pour déterminer la fraction non déductible des frais financiers, était suffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L 57 du livre des procédures fiscales ; que, par ailleurs, M. X... ne conteste pas que, conformément aux dispositions de l'alinéa 2 de ce même article, l'administration a rejeté, par une réponse motivée en date du 21 mars 1986 et dont il a accusé réception le 27 du même mois, les observations écrites qu'il avait formulées à la suite de la notification de redressements que l'administration lui avait envoyée le 27 novembre 1985, en ce qui concerne ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu ; que l'administration n'était tenue par aucune disposition législative ou réglementaire de répondre aux nouvelles observations formulées par le requérant dans une lettre du 24 avril 1986 ; que, dès lors, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition ne peut être accueilli ;
    Sur le bien-fondé de la réintégration d'une partie des frais financiers :
    Considérant qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de M. X..., qui exploite une officine de pharmacie, l'administration a réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux imposables les sommes de 39 741 F pour l'exercice clos le 31 décembre 1981, de 39 948 F pour l'exercice clos le 31 décembre 1982 et de 38 823 F pour l'exercice clos le 30 septembre 1983, correspondant aux frais financiers afférents aux emprunts et aux découverts bancaires de l'officine, lesquels ont été regardés comme imputables aux prélèvements excessifs que l'intéressé avait faits dans la caisse de l'entreprise et que révélait le solde débiteur de son compte personnel aux dates de clôture des exercices vérifiés ; que M. X... demande une réduction des impositions supplémentaires qui lui ont été assignées compte tenu de cette réintégration ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts, le bénéfice net imposable "est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés" ; qu'aux termes de l'article 39-1 du même code :  "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges" ; que les charges financières supportées durant l'exercice sont au nombre de ces charges déductibles, mais à la condition d'avoir été effectivement exposées dans l'intérêt de l'entreprise ;
    Considérant que, dans une entreprise individuelle, le capital engagé dans l'entreprise est à tout moment égal au solde créditeur du compte personnel de l'exploitant ; que le compte de celui-ci doit, à la clôture de chaque exercice, être crédité ou débité des résultats bénéficiaires ou déficitaires et doit, en cours d'exercice, être crédité ou débité des suppléments d'apports ou des prélèvements effectués ; qu'aucune disposition législative n'oblige l'exploitant à faire des prélèvements à l'effet de maintenir engagé dans l'entreprise un capital minimum, les droits des créanciers étant garantis par la responsabilité personnelle et illimitée de l'exploitant à leur égard ; que, par suite, ne peuvent être regardés comme anormaux les prélèvements effectués par un exploitant sur son compte personnel tant que ce compte, crédité ou débité ainsi qu'il a été dit plus haut, présente un solde créditeur ; que si, au contraire, le solde ainsi calculé devient débiteur, ce qui signifie que l'exploitant alimente sa trésorerie privée au détriment de la trésorerie de l'entreprise, et si, par suite, l'entreprise doit, en raison de la situation de sa trésorerie, recourir à des emprunts ou à des découverts bancaires, les frais et charges correspondant à ces emprunts ou à ces découverts ne peuvent être regardés comme supportés dans l'intérêt de l'exploitant, et ne sont dès lors pas déductibles des bénéfices imposables ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années 1981 à 1983, M. X... a procédé à des prélèvements nets sur les fonds de l'entreprise, dont le montant annuel moyen, qui n'est pas contesté, s'est élevé à 350 258 F pour 1981, 458 991 F pour 1982 et 369 839 F pour 1983 ; que, dans le même temps, le montant moyen des prêts et avances consentis à l'entreprise s'est élevé à 2 094 493 F pour 1981, 2 328 425 F pour 1982 et 2 135 532 F pour 1983 ; que, pour chacune des années précitées, ces prêts et avances ont généré des frais financiers s'élevant respectivement à 237 648 F, 202 664 F et 224 177 F ; qu'il résulte de ces constatations, et sans qu'il y ait lieu de rechercher si les prélèvements effectués par M. X... proviennent des fonds propres de l'entreprise ou des emprunts contractés par cette dernière, que, à proportion des sommes prélevées, les frais financiers supportés par l'entreprise ont été exposés, non dans l'intérêt de celle-ci, mais dans celui de M. X..., alors même que, pour le surplus, ils correspondent aux nécessités de financement de l'entreprise résultant notamment des dettes de la clientèle et du système du tiers payant ; que le moyen tiré de l'origine de l'endettement professionnel est inopérant pour contester l'endettement réalisé à des fins personnelles ; que le montant du bénéfice devant être porté au crédit du compte de l'exploitant est nécessairement celui qui est constaté au bilan de clôture de l'exercice et qui est réputé acquis à cette date, nonobstant les dispositions de l'article 586 du code civil, relatives à l'usufruit et dépourvues de toute portée fiscale, faute pour l'intéressé, s'agissant d'une entreprise individuelle, de justifier par la production de bilans intermédiaires qu'il disposait d'une partie des bénéfices dégagés par l'entreprise à une date antérieure ; que les amortissements et les provisions sont au nombre des charges exposées dans l'intérêt de l'entreprise et n'étant pas mis à la disposition de l'exploitant, ne peuvent être portés au crédit du compte de ce dernier ; que les moyens tirés de ce que les contribuables soumis à l'impôt sur les sociétés peuvent déduire l'intégralité de leurs frais financiers, et, que, seuls les frais financiers correspondant à une rémunération excessive du chef d'entreprise devraient être regardés comme non déductibles, sont inopérants au regard de l'impôt sur le revenu ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans les revenus imposables les frais financiers exposés dans l'intérêt de M. X... ;
    Sur les intérêts de retard :
    Considérant que M. X... soutient que les pénalités afférentes aux compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des exercices clos en 1981, 1982 et 1983 n'ont pas été motivées par l'administration ; que toutefois, les intérêts de retard qui ont été appliqués en l'espèce sur le fondement des articles 1727 et 1728 du code général des impôts sont dus de plein droit sur la base de l'imposition à laquelle ils s'appliquent, suivant les conditions prévues par lesdits articles ; qu'ils n'impliquent ainsi aucune appréciation par l'administration fiscale du comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction ; que, par suite, ils n'ont pas à être motivés ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ;
Article 1er - La requête de M. X... est rejetée.
Article 2 - Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre délégué au budget.