Vu l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES le dossier de la requête de M. Maurice Y... enregistrée au secrétariat de la section du contentieux le 17 septembre 1986 sous le n° 82121 ;
    Vu la requête susmentionnée présentée par M. Maurice Y... demeurant à LA LAIE PREAUX - 7616O DARNETAL enregistrée à la Cour le 2 janvier 1989 sous le n° 89NTOO242 et tendant à :
    1°) l'annulation du jugement en date du 27 juin 1986 par lequel le Tribunal administratif de ROUEN a rejeté sa demande de réduction du complément d'impôt sur le revenu dans la limite de 62.217 F auquel il a été assujetti au titre des années 1975, 1976, 1977 et 1978 dans les rôles de la commune de ROUEN
    2°) et à la décharge des impositions litigieuses 
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, le décret n° 88-7O7 du 9 mai 1988 et le décret n° 88-9O6 du 2 septembre 1988 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience du 11 octobre 1989 :
    - le rapport de M. JEGO, président rapporteur,
    - et les conclusions de M. GAYET, commissaire du gouvernement,
    Considérant que M. Maurice Y... qui était, au cours des années 1975 à 1978, marchand de quincaillerie, de machines d'entraînement pour le tennis, de raquettes et de balles de tennis et professeur de tennis, demande la réduction des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années indiquées ci-dessus ;
    Sur la régularité de la procédure et la charge de la preuve :
    En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux :
    Considérant que l'administration a constaté, lors d'une vérification de comptabilité effectuée en 1978, que dans les inventaires de stock des exercices clos en 1975, 1976 et 1977 ne figuraient pas 27, 13 et 6 raquettes de tennis achetées au cours des mêmes exercices et non revendues ; que, pour le même motif, 85, 75 et 7 boîtes de balles de tennis auraient dû être comprises dans les mêmes inventaires ; que dans la notification de redressement qu'elle a adressée à M. Y..., l'administration lui a indiqué que sa comptabilité ne pouvait être regardée comme probante et qu'il était procédé à une rectification d'office des bénéfices des exercices clos en 1975, 1976 et 1977 ;
    Considérant que, nonobstant la référence à cette procédure, l'administration a notifié à M. Y... des redressements, s'élevant, en ce qui concerne les ventes omises à 5.788 F, 3.8O2 F et 1.O12 F en lui accordant le bénéfice des dispositions de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur ; que, dans les observations qu'il a présentées, le contribuable a indiqué que les raquettes et balles ne figurant pas en stock avaient été, en fait, utilisées pour donner des leçons de tennis et demandé qu'à défaut d'abandon de ces redressements la commission départementale des impôts soit saisie du litige ; que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement sans que la commission ait été appelée à émettre un avis ;
    Considérant que si l'administration a fait état, dans sa notification de redressement, d'un déséquilibre du bilan de l'exercice clos en 1975 et d'une augmentation irrégulière du compte de l'exploitant à la clôture du même exercice, elle n'établit pas devant le juge de l'impôt que cette constatation, qui ne concerne qu'un seul exercice, était de nature à motiver le rejet de l'ensemble de la comptabilité vérifiée et dans laquelle la vente de raquettes et de balles de tennis n'avait qu'un caractère marginal dès lors qu'au cours de la période en cause M. Y... n'avait acheté que 68 raquettes et 315 boîtes de balles ; que, dans ces conditions, si les inventaires dressés en 1975, 1976 et 1977 faisaient apparaître des discordances entre le nombre de raquettes et de balles en stock et celui qui aurait dû être constaté en l'absence de ventes de ces produits ou de leur utilisation à d'autres fins, cette seule constatation n'était pas de nature à retirer à l'ensemble de la comptabilité tenue par M. Y... sa valeur probante dès lors que les redressements opérés n'avaient pas pour effet de remettre en cause la sincérité des opérations concernant les autres activités exercées par le contribuable ; que, par suite, l'administration n'était pas en droit de recourir à une procédure de rectification d'office, laquelle ne peut résulter que de l'existence d'erreurs, omissions ou inexactitudes graves et répétées ;
    Considérant que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement en violation des dispositions de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts dans leur rédaction alors en vigueur dès lors que, nonobstant la demande de M. Y..., la commission départementale des impôts n'a pas été saisie du litige ; que M. Y... est ainsi fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de ROUEN n'a pas fait droit à sa demande en ce qu'elle concernait les redressements sus-indiqués ;
    En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux :
    Considérant qu'aux termes de l'article 98 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur l'administration " ...peut rectifier d'office le bénéfice déclaré dans les conditions prévues à l'article 58" ; qu'aux termes de cet article, il peut en être ainsi "lorsque des erreurs, omissions ou inexactitudes graves et répétées sont constatées dans la comptabilisation des opérations effectuées par ces contribuables" ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Y... a déclaré des recettes et des bénéfices inférieurs à ceux mentionnés dans son livre journal et dans ses autres livres comptables ; que l'administration a indiqué au requérant qu'elle procédait à la rectification d'office des bénéfices non commerciaux déclarés au titre des années 1976, 1977 et 1978 pour le motif que certaines recettes ne figuraient pas dans la comptabilité qui lui était présentée ; qu'elle a ajouté aux bénéfices relevés dans la comptabilité tenue par M. Y... les soldes excédentaires des balances de trésorerie établies à l'issue de la vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble de l'intéressé et s'élevant à 17.OOO F pour 1976, 28.OOO F pour 1977 et 4O.OOO F pour 1978 ;
    Considérant que l'administration à qui incombe la charge de la preuve du caractère non probant de la comptabilité tenue par le requérant n'a indiqué à celui-ci dans sa notification de redressement ni la nature ni le montant ni l'origine de recettes qui n'auraient pas été comptabilisés ; que, devant le juge de l'impôt, elle ne produit aucun élément de nature à établir que le journal des recettes ne comportait pas l'ensemble des recettes encaissées par M. Y... ; qu'elle ne pouvait, pour justifier une procédure de rectification d'office se fonder, en réponse aux observations du contribuable, sur une reconstitution théorique des recettes liée à un taux de fréquentation des terrains de tennis dont les éléments étaient eux-mêmes contestés par le requérant ;
    Considérant qu'ayant eu recours à la procédure contradictoire pour notifier les redressements en cause, bien qu'elle ait indiqué à M. Y... qu'elle procédait à une rectification d'office, l'administration ne pouvait dès lors qu'elle n'établit pas qu'elle était fondée à utiliser les dispositions de l'article 98 du code général des impôts, mettre en recouvrement des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu sans soumettre le litige qui l'opposait à M. Y... à la commission départementale des impôts comme l'intéressé l'avait en temps utile expressément demandé ; que, par suite, les redressements en cause ont été établis en violation des dispositions de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur en 198O ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. Y... est également fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de ROUEN n'a pas fait droit à sa demande en ce qu'elle concerne les redressements s'élevant à 17.OOO F pour l'année 1976, 28.OOO F pour l'année 1978 et 4O.OOO F pour l'année 1979 ;
    Sur la réintégration dans les bénéfices non commerciaux d'honoraires non déclarés :
    Considérant que M. Y... a rétrocédé au cours des années 1975 à 1978 inclus des honoraires ; que, en violation des dispositions de l'article 24O du code général des impôts, ceux-ci n'ont donné lieu à aucune déclaration ; que, dès lors, en application des dispositions de l'article 238 du même code, et sans que la commission départementale ait à être saisie d'un litige à l'égard duquel elle n'avait pas compétence pour émettre un avis, le montant desdits honoraires a été réintégré à juste titre par l'administration dans les bénéfices réalisés par le contribuable, qui, en ce qui concerne les honoraires rétrocédés en 1978, n'a souscrit, avant le 1er janvier 198O, aucune déclaration réparant l'omission qu'il avait commise ;
    Considérant que si, sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, dans sa rédaction antérieure au 1er janvier 1982, M. Y... se prévaut de la doctrine administrative, telle qu'elle résulte d'une réponse ministérielle en date du 29 mai 1968 faite à M. X..., député, il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas été en mesure d'identifier dans les documents qui lui ont été présentés lesdits honoraires ; que M. Y... n'est ainsi pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de ROUEN n'a pas accueilli sa demande dans la mesure où celle-ci tendait à la réduction des redressements qui lui ont été notifiés relatifs aux honoraires n'ayant donné lieu à aucune déclaration ;
Article 1 - Les bases de l'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti par voie de rôle supplémentaire sont réduites en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux de 5.788 F pour l'année 1975, 3.8O2 F pour l'année 1976, 1.O12 F pour l'année 1977, en ce qui concerne les bénéfices non commerciaux de 17.OOO F pour l'année 1976, 28.OOO F pour l'année 1977, 4O.OOO F pour l'année 1978.
Article 2 - Il est accordé à M. Y... décharge de la différence entre le montant des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1975 à 1978 inclus et le montant de celles qui résultent de ce qui est dit à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 - Le jugement susvisé du Tribunal administratif de ROUEN en date du 27 juin 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article précédent.
Article 4 - Le surplus des conclusions de la requête de M. Y... est rejeté.
Article 5 - Le présent arrêt sera notifé à M. Y... et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.