Vu la requête, enregistrée le 23 septembre 2002, présentée pour M. Marcel X, élisant domicile ..., par Me Lafond  ;


     
       M. X demande à la Cour  :


     
       1°) d'annuler le jugement n° 9703658 du 16 mai 2002 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1993  ;


     
       2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée et des pénalités y afférentes  ;


     
       3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 1 600 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative  ;


     
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       Vu les autres pièces du dossier  ;


            Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;


            Vu le code de justice administrative  ;


            Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience  ;


     
       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du  22 novembre 2005,


     
       - le rapport de Mme Mariller, rapporteur  ;


     
- et les conclusions de M. Bonnet, commissaire du gouvernement  ;


            Considérant que M. Marcel X, détenteur de 50% des parts composant le capital social de la SCP Les Chanterelles a été assujetti à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1993 dans la catégorie des revenus fonciers, en proportion des droits qu'il détient dans le capital social, à raison d'un redressement du bénéfice foncier notifié à la société au titre de la même année  ;


            Sur la régularité du jugement attaqué  : 


            Considérant que M. X fait valoir à bon droit que le Tribunal administratif de Montpellier, qui a rejeté sa demande principale, a omis de statuer sur le moyen subsidiaire qui lui était soumis, relatif à la valeur des immobilisations transférées  ; qu'il y a lieu, dans cette seule mesure, d'annuler le jugement attaqué, d'évoquer et de statuer immédiatement sur cette demande  ;


     
       Sur la régularité de la procédure d'imposition  :


            Considérant qu'aux termes de l'article L.64 du livre de procédures fiscales  : « Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses... b) qui déguisent... un transfert de bénéfices ou de revenus  ; c)... qui permettent d'éviter en totalité ou en partie le paiement de taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse et en cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement dudit article. Le litige est soumis à la demande du contribuable à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit... »  ; et qu'à ceux de l'article R.64-1  : « la décision de mettre en oeuvre les dispositions prévues à l'article L.64 est prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal qui vise à cet effet la notification de la proposition de redressement »  ;


     
       Considérant, d'une part, que la SCP Les Chanterelles a, aux termes d'un bail conclu le 1er août 1980 pour une durée initiale de douze ans et tacitement reconduit, donné en location à l'association Loisirs et Montagne un immeuble situé sur la commune de Montlouis destiné à abriter des colonies de vacances  ; que l'administration a rehaussé le bénéfice réalisé par la société en 1993, année de résiliation du bail, en intégrant aux revenus fonciers imposables une somme de 1 809 646 francs correspondant au montant des travaux payés par l'association locataire pendant la durée du bail  ; que pour fonder son redressement, l'administration s'est référée à une clause du bail initial prévoyant que les travaux resteront à l'expiration du bail la propriété du bailleur  ; qu'elle a considéré que l'avenant signé le 29 juin 1992 aux termes duquel la SCP Les Chanterelles s'engage à rembourser au locataire à compter du mois de novembre 1996, et pendant quinze années, le montant des travaux de rénovation qui sera fixé par négociation et compte tenu des factures n'était pas de nature à faire obstacle à l'imposition projetée  ; qu'il résulte de l'instruction que ce faisant, l'administration n'a entendu contester ni la réalité, ni la sincérité de cet acte  ; que le vérificateur a seulement refusé d'accorder au contenu de l'avenant une portée quant aux redressements envisagés, au motif que cet acte n'avait pas date certaine et qu'il ne comportait aucun engagement ferme  ;


     
       Considérant, en second lieu, que si dans son mémoire en défense devant le Tribunal administratif, le directeur des services fiscaux aurait évoqué le caractère fictif de cet avenant, ses écritures ne peuvent être regardées comme constituant l'aveu judiciaire de ce que l'administration aurait, au cours des opérations de contrôle, fait un usage implicite de la procédure de répression des abus de droit  ; que M. X n'est donc pas fondé à soutenir que l'imposition a été établie sur une procédure irrégulière et qu'il a été irrégulièrement privé des garanties de la procédure de répression des abus de droit  ;


     
       Sur le bien-fondé de l'imposition  :


     
       Sur le principe de l'imposition  : 


     
       Considérant qu'aux termes de l'article 29 du code général des impôts  :  « Sous réserve des dispositions de l'article 33 ter, le revenu brut des immeubles ou parties dimmeubles donnés en location est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires »  ; 


            Considérant qu'il est constant que l'association Loisirs et Montagne a pris en charge des travaux de réparation et de transformation de l'immeuble pour un montant total de 1 809 646 francs qui, par leur nature et leur importance, incombaient normalement à la SCP Les Chanterelles, propriétaire de l'immeuble  ; que cette société est devenue propriétaire des aménagements réalisés au jour de la réalisation du bail, soit le 30 septembre 1993  ; 


            Considérant que la société soutient que si le bail initial conclu en 1980 prévoyait l'attribution gratuite au propriétaire des aménagements effectués par le preneur, elle a signé avec le locataire le 29 juin 1992 un avenant à ce bail aux termes duquel elle s'est engagée lui rembourser le montant des travaux de rénovation réalisés en 1990 et 1991  ;


     
       Considérant qu'il résulte de l'instruction, qu'au cours de l'année 1993, la SCP Les Chanterelles n'a procédé à aucun remboursement des travaux litigieux qui sont donc entrés dans son patrimoine au cours de cette année sans aucune contrepartie  ; que l'avenant dont elle se prévaut prévoit que la somme à rembourser sera fixée par négociation et compte-tenu des factures réglées, et que le remboursement prendra la forme de quinze annuités qui seront versées à compter de novembre 1996 et jusqu'en novembre 2010  ; qu'en tout état de cause, même si cet avenant sous seing privé a acquis date certaine en 1993 du fait du décès de l'une de ses signataires et est donc antérieur à la résiliation du bail, il ne permet pas de déterminer la portée de l'engagement de la société, tant dans son principe que dans son montant  ; que c'est donc à juste titre que l'administration a considéré que le supplément de loyer résultant de la remise gratuite de ces immobilisations par le locataire en 1993 constituait un revenu foncier imposable au titre de cette année d'imposition  ; que les remboursements qui auraient été effectués par la société à compter de l'année 1995 et pendant les années ultérieures, à les supposer réels, sont sans incidence sur le redressement opéré au titre de l'année 1993  ; qu'enfin, la doctrine administrative 5D-2217 n° 3 prévoyant que « si  les constructions et aménagements effectués par le locataire ne doivent revenir au bailleur que contre indemnité, il n'y a pas lieu de tenir compte de cette opération pour la détermination du revenu imposable » n'a pas pour objet d'exclure la valeur des constructions et aménagements des bénéfices fonciers lorsque le paiement par le bailleur des travaux est postérieur à l'année de la réalisation du bail  ;


     
       Sur la valeur retenue par l'administration pour le calcul du revenu foncier  :


     
       Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 29 du code général des impôts que le complément de loyer résultant de l'attribution gratuite au propriétaire des travaux effectués par le locataire est égal au coût des travaux supportés par le locataire au lieu et place du propriétaire et non à la plus-value que les travaux auraient apportée à l'immeuble  ; 


     
       Considérant que si que la doctrine administrative 5D-227 n° 14 prévoit que le profit à prendre en compte est égal à la valeur réelle des immobilisations transférées au bailleur à la date d'expiration ou de résiliation du bail, le requérant n'établit pas que la valeur réelle en 1993 des travaux réalisés ne serait pas égale au prix payé par la société locataire en 1990 et 1991  ; que c'est donc à juste titre que l'administration a réintégré au revenu brut foncier réalisé par la SCP Les Chanterelles en 1993 la somme 1 809 646 francs correspondant au montant des travaux payés par l'association  ;


     
       Considérant que la demande présentée par M. X devant le tribunal administratif doit être rejetée  ;


            Sur la déduction d'une dépense de 70 000 francs  : 


            Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 31 du code général des impôts, les charges de la propriété déductibles du revenu net foncier sont celles qui sont effectivement supportées par le propriétaire  ; 


            Considérant que si le requérant soutient que cette somme de 70 000 francs a été remboursée par M. Roger X à l'association locataire par chèque du 15 décembre 1993 et qu'elle correspond au paiement de la réfection de la toiture, il n'établit pas que cette charge a été supportée par la société propriétaire elle-même en 1993 et non personnellement par M. X   ; que c'est à juste titre que l'administration a refusé sa déduction du revenu net foncier de la société au titre de l'année 1993  ;


            Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande  ;


            Sur les conclusions de M. X tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative  :


            Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante pour l'essentiel, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens .


     
DÉCIDE  :


     
Article 1er  : Le jugement du tribunal administratif de Montpellier en date du 16 mai 2002 est annulé en tant qu'il a omis de statuer sur le moyen relatif à la valeur des immobilisations transférées.


     Article 2  : La demande présentée par M. X et fondée sur le moyen visé à l'article 1er ci-dessus est rejetée.


     Article 3  : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.


     Article 4  : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.


     
N° 02MA02107	2