Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

       La SARL Cavagnoud Automobiles a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, des intérêts de retard et des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1704251 du 4 octobre 2019, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 15 novembre 2019 et le 8 octobre 2020, la SARL Cavagnoud Automobiles, représentée par Me Debrosse, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - le tribunal administratif n'analyse aucun des arguments soulevés et ne répond à aucun des éléments apportés ; il se borne à se référer aux mentions de la proposition de rectification et méconnaît ainsi les règles relatives à la charge de la preuve ;

       - elle ne pouvait avoir connaissance d'une quelconque difficulté dans l'application du régime de la marge dans le cadre de sa relation avec son fournisseur français ; l'administration n'apporte pas la preuve qu'elle ne pouvait ignorer que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti-revendeur ;

       - au contraire, l'administration était parfaitement informée du caractère frauduleux des pratiques de son fournisseur et a laissé perduré la situation en délivrant à ce dernier des quitus fiscaux ;

       - l'administration remet en cause le principe même de la taxe sur la valeur ajoutée intra-communautaire et de la libre circulation des marchandises alors que les opérations en cause sont conformes aux directives, reprises et commentées par l'administration dans sa propre doctrine ;

       - les majorations pour manquement délibéré ne sont pas fondées.

       Par un mémoire, enregistré le 24 juillet 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la société appelante ne sont pas fondés.

       Par une ordonnance du 13 septembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 13 octobre 2021 en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Lesieux, première conseillère,

       - et les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique ;

       Considérant ce qui suit :

       1. La SARL Cavagnoud Automobiles, qui exerce une activité de négociant en véhicules neufs et d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause le régime de taxation sur la marge qu'elle avait appliqué pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée d'opérations d'achat-revente de véhicules d'occasion en provenance d'Allemagne et d'Espagne, acquis auprès d'un fournisseur français, la SARL Avenir Automobiles. En conséquence, la SARL Cavagnoud Automobiles s'est vue notifier, selon la procédure contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, assortis des intérêts de retard et de la majoration de 40 % prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts, pour un montant total de 1 764 003 euros. Par un jugement du 4 octobre 2019, dont la SARL Cavagnoud Automobiles relève appel, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.

       Sur le bien-fondé de l'imposition :

       2. Aux termes du 2° bis du I de l'article 256 bis du code général des impôts : " Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en œuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ". Aux termes du 1° du I de l'article 297 A du même code : " La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) ". Aux termes de l'article 297 E de ce code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ".

       3. Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée à la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de la taxation sur la marge prévue par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E de ce code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. Il en est de même lorsque le bien est acquis auprès d'un fournisseur situé en France et dont le fournisseur est situé quant à lui dans un autre Etat-membre. L'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française connaissait ou ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur la marge. Lorsqu'une entreprise produit des factures émanant de ses fournisseurs qui mentionnent que les ventes de véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la marge mentionné ci-dessus, il incombe à l'administration, si elle s'y croit fondée, de démontrer, d'une part, que les mentions portées sur ces factures sont erronées, d'autre part, que le bénéficiaire de ces achats de véhicules savait ou aurait dû savoir que les opérations présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients, et sans que pèse sur le contribuable l'obligation de vérifier la qualité d'assujetti revendeur de ses fournisseurs.

       4. Il résulte de l'instruction que la SARL Cavagnoud Automobiles a, sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, revendu selon le régime de la taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, 240 véhicules d'occasion achetés auprès de la SARL Avenir Automobiles, qui elle-même les avait acquis auprès de sociétés intermédiaires, espagnoles, slovènes ou roumaines, ayant fait l'achat de ces biens auprès de sociétés allemandes, à l'exception d'un véhicule en provenance d'une société espagnole. Les factures émanant de la SARL Avenir Automobiles mentionnant que les ventes de ces véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la marge, il appartient à l'administration, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, d'établir d'une part que les mentions portées sur ces factures sont erronées, et d'autre part, que la SARL Cavagnoud Automobiles savait ou aurait dû savoir que les opérations en cause présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients.

       5. En premier lieu, la SARL Cavagnoud Automobiles ne conteste pas le caractère erroné des mentions figurant sur les factures de son fournisseur, lequel est au demeurant suffisamment démontré par les informations obtenues par l'administration dans le cadre de l'assistance administrative internationale mise en œuvre auprès des autorités allemandes et espagnoles, qui démontrent que les véhicules ont été acquis sous le régime des acquisitions intracommunautaires.

       6. En deuxième lieu, pour démontrer que la SARL Cavagnoud Automobiles ne pouvait ignorer le caractère erroné des mentions portées sur les factures émanant de la SARL Avenir Automobiles, l'administration fiscale s'est fondée sur le fait que cette société, systématiquement mandatée par ses clients pour accomplir les démarches d'immatriculation des véhicules auprès des services administratifs compétents, était en possession de tous les documents relatifs à ces véhicules, en particulier le certificat d'immatriculation d'origine du véhicule, l'attestation d'acquisition par la société européenne intermédiaire, le certificat de cession entre la société européenne intermédiaire et la SARL Avenir Automobiles, le certificat d'acquisition d'un véhicule en provenance de l'Union européenne par cette même société ainsi que la déclaration de cession entre la SARL Avenir Automobiles et la SARL Cavagnoud Automobiles, de sorte que cette dernière avait connaissance du circuit commercial, ce qu'elle ne conteste pas, de l'origine des véhicules qu'elle achetait et de l'identité des acquéreurs successifs, lesquels sont tous assujettis revendeurs professionnels de l'automobile. L'administration a retenu qu'elle ne pouvait ignorer, en sa qualité de professionnel de l'automobile, que dans un tel circuit de commercialisation, en présence d'une chaîne ininterrompue de professionnels, les acquéreurs successifs ne pouvaient revendiquer l'usage du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge.

       7. La SARL Cavagnoud Automobiles fait valoir, prenant l'exemple des démarches qu'elle a dû engager en novembre 2015, soit postérieurement à la période de contrôle en litige, auprès de la société Eurotarifs 2 pour identifier le propriétaire initial d'un véhicule, que la lecture d'un certificat d'immatriculation ou d'un certificat de cession en langue étrangère peut s'avérer complexe. Elle fait valoir que le certificat d'acquisition du 19 février 2013 qu'elle produit, de son fournisseur à un vendeur espagnol, fait apparaître que la SARL Avenir Automobiles a acquis un véhicule Volkswagen auprès de la société espagnole Jerimar, qui avait elle-même acquis le véhicule auprès de la société Autoplaza, qui l'avait acheté auprès d'un dénommé Scharf Jochen, qui semble être une personne physique et non un professionnel. Mais outre que sa démonstration ne concerne qu'un seul véhicule sur les 240 concernés par le présent litige, le ministre soutient sans être sérieusement contredit que le propriétaire ainsi dénommé n'est autre qu'un professionnel, connu de la SARL Cavagnoud Automobiles sous le nom de A... B... ou Auto Plaza by Jochen Sharf Gmbh, fournisseur initial d'un grand nombre de véhicules en cause dans le présent litige.

       8. L'administration fiscale s'est également fondée sur la circonstance que la SARL Cavagnoud Automobiles avait connaissance du circuit d'acheminement des véhicules. Si la société appelante fait valoir, à juste titre, qu'elle n'était ni le donneur d'ordre, ni le payeur du transporteur, il résulte de l'instruction que le transfert physique des véhicules ne correspondait pas à la chaîne de facturation précédemment décrite puisque ceux-ci étaient acheminés directement du fournisseur initial, allemand ou espagnol, à l'établissement de la SARL Cavagnoud Automobiles qui signait systématiquement les lettres de voitures internationales en tant que destinataire des marchandises. Elle ne pouvait dès lors ignorer que les véhicules ne transitaient pas par les pays des sociétés intermédiaires européennes qui n'intervenaient qu'artificiellement dans le circuit commercial.

       9. L'administration fiscale a également retenu que la SARL Cavagnoud Automobiles entretenait en juin et juillet 2013 des relations directes avec la société allemande Fischer Automobiles, mettant en évidence un circuit de commercialisation différent de celui présenté par la SARL Cavagnoud Automobiles. La circonstance alléguée selon laquelle c'est la société allemande qui aurait pris son attache et non l'inverse est sans incidence sur le constat de relations directes entre ces deux sociétés, opérées au cours du contrôle.

       10.  Par ailleurs, l'administration, sur la base des documents détenus par la SARL Cavagnoud Automobiles, a relevé plusieurs anomalies dans la chronologie des opérations faisant apparaître que cette SARL avait parfois passé commande de véhicules à la SARL Avenir Automobiles alors que cette dernière n'en avait pas encore fait l'acquisition ou que le véhicule était encore immatriculé en Allemagne. Si comme le soutient la société appelante, ces anomalies ne permettent pas, à elles seules, d'établir qu'elle ne pouvait ignorer le régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable, elles constituent des circonstances qui ajoutées à celles décrites ci-avant, permettent de considérer qu'elle n'a pas pris toutes les mesures raisonnables en son pouvoir pour s'assurer que l'opération ne la conduisait pas à participer à une fraude fiscale.

       11. Il résulte de ce qui précède que l'administration, à qui il ne peut être reproché d'avoir méconnu le " principe même de la TVA intra-communautaire et de la libre circulation des marchandises ", établit suffisamment que la SARL Cavagnoud Automobiles ne pouvait ignorer que le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'était pas applicable sans que cette société puisse utilement de prévaloir de la circonstance, au demeurant non avérée, que les 240 véhicules en cause auraient été vendus à un prix conforme à celui du marché ni que l'administration aurait abandonné la mise en recouvrement de rehaussements fondés sur les mêmes motifs à l'encontre d'une autre société établie dans la Loire.

       12. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) ". Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A de ce livre : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ".

       13. Il résulte des dispositions du V bis de l'article 298 sexies du code général des impôts, du I de l'article 242 terdecies de l'annexe II à ce code et de l'article 242 quaterdecies de cette même annexe que le visa apposé par l'administration fiscale sur la demande de certificat d'acquisition d'un véhicule en provenance de l'Union européenne est délivré par l'administration, sur le seul fondement d'un contrôle en la forme des documents présentés, pour les seuls besoins de l'immatriculation ou de la francisation d'un moyen de transport introduit en France, sans avoir pour objet de prendre position sur le régime fiscal applicable au regard de la taxe sur la valeur ajoutée. Lorsque l'administration est saisie d'un dossier complet, elle est tenue de délivrer le certificat sollicité même si elle soupçonne l'existence d'une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. Il lui appartient seulement de se prémunir d'une telle fraude et, le cas échéant, de la réprimer en mettant en œuvre les procédures de contrôle et de redressement dont elle dispose. Il s'ensuit que la SARL Cavagnoud Automobiles ne peut soutenir qu'elle pouvait légitimement, de bonne foi, faire application du régime de la marge compte tenu des quitus fiscaux délivrés par le service à son fournisseur. Par suite, le moyen tiré de ce qu'en délivrant ces certificats, l'administration aurait formellement pris position sur la situation de fait de la SARL Cavagnoud Automobiles au regard de la loi fiscale, au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, ne peut qu'être écarté.

       Sur les majorations :

       14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".

       15. Pour justifier l'application de la majoration de 40 % prévue au a. de l'article 1729 précité, l'administration fait valoir que la SARL Cavagnoud Automobiles avait connaissance de l'origine des véhicules, de leur circuit d'acheminement ainsi que de leurs propriétaires successifs, que le régime applicable lui est connu dès lors qu'elle est un professionnel de l'automobile, que la société entretenait des relations directes avec un professionnel de l'automobile allemand et que la chronologie des opérations fait apparaître des incohérences, de sorte que la SARL savait ou ne pouvait ignorer que le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'était pas applicable. Ce faisant, elle doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que l'application indue du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge résulte d'un manquement délibéré de la SARL Cavagnoud à ses obligations fiscales, au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, justifiant l'application de la majoration pour manquement délibéré aux impositions mises à sa charge.

       16. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Cavagnoud Automobiles n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

       Sur les frais liés au litige :

       17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL Cavagnoud Automobiles la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SARL Cavagnoud Automobiles est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Cavagnoud Automobiles et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l'audience du 4 novembre 2021 à laquelle siégeaient :

Mme Evrard, présidente de la formation de jugement,

Mme Caraës, première conseillère,

Mme Lesieux, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 8 décembre 2021.

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N° 19LY04165