Vu l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 7ème sous-section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES le dossier de la requête présentée pour M. et Mme X... et enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 15 juillet 1986 sous le n° 80 263 ;
    Vu la requête susmentionnée et le mémoire ampliatif présentés pour M. et Mme X... demeurant à "Le Saint-Esprit" au lieudit Lehon 22100 DINAN par la société civile professionnelle Philippe et Claire WAQUET, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, enregistrés le 2 janvier 1989 au greffe de la Cour sous le n° 89NT00184 ;
    M. et Mme X... demandent que la Cour :
    1°) annule le jugement en date du 7 janvier 1986 par lequel le Tribunal administratif de RENNES a refusé de leur accorder décharge des cotisations et des pénalités y afférentes de taxe sur la valeur ajoutée mises en recouvrement au nom de Mme X... pour la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1980 et des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités établies au nom de M. X... au titre des années 1977 à 1980 inclus,
    2°) prononce la décharge des cotisations et impositions contestées ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience du 24 janvier 1990 :
    - le rapport de M. DUPUY, conseiller,
    - les observations de Me Y..., se substituant à la S.C.P. Philippe et Claire WAQUET, avocat de M. et Mme Serge X...,
    - et les conclusions de M. CADENAT, commissaire du gouvernement,
    Sur l'étendu du litige :
    Considérant que, par une décision postérieure à l'introduction de la requête devant la juridiction d'appel, le directeur des services fiscaux du département du FINISTERE a accordé à Mme X... la décharge de la pénalité d'un montant de 18 633 F afférente à la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de l'année 1978 et à M. X... une réduction d'un montant de 7 470 F de la pénalité appliquée à l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 1979 ; que, dans cette mesure, il n'y a pas lieu à statuer sur les conclusions de la requête ;
    Sur la régularité du jugement :
    Considérant qu'il résulte de l'examen du jugement attaqué que le commissaire du gouvernement était M. A... ; que, toutefois, il y est fait mention de conclusions prononcées par M. X. B... ; qu'eu égard à ces indications contradictoires et à supposer même qu'elles ne résultent que d'une erreur de dactylographie, le jugement est irrégulier et doit, par suite, être annulé ;
    Considérant que l'affaire est en état ; qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les demandes présentées par M. et Mme X... devant le Tribunal administratif de RENNES ;
    Sur la procédure de vérification :
    Considérant que si M. et Mme X... soutiennent que la vérification de la comptabilité de l'entreprise dirigée par Mme X... a été engagée sans qu'un avis ait été adressé à cet effet à l'intéressée, le ministre établit qu'un avis de vérification dont il a été accusé réception le 12 mai 1981, a été adressé à Mme X... ; qu'ainsi le moyen invoqué manque en fait ;
    Sur la composition de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :
    Considérant qu'aux termes de l'article 1651 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur, la commission comprend : "les trois fonctionnaires de la direction générale des impôts ayant au moins le grade d'inspecteur principal" ; que si M. Z..., en sa qualité de directeur divisionnaire des impôts, était effectivement l'un des supérieurs hiérarchiques du vérificateur, il n'est pas établi par les requérants et il ne résulte pas de l'instruction que ce fonctionnaire soit intervenu personnellement dans la procédure de vérification de la comptabilité tenue par Mme X... avant que la commission ne soit saisie du litige opposant les requérants au service ; que la circonstance que M. Z... ait ultérieurement, et par délégation, statué sur les réclamations des époux X... est sans influence sur la régularité de la composition de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et de l'avis émis par celle-ci ; que les dispositions de l'article 13 du décret du 28 novembre 1983 ne sauraient, en tout état de cause, être invoquées utilement par les requérants à l'égard d'un avis émis le 22 mars 1983 ; que, par suite, M. et Mme X... ne sont pas fondés à soutenir que la commission, dont l'avis a été suivi par l'administration, était irrégulièrement constituée ; que, dès lors, ce moyen doit être rejeté ;
    Sur la charge de la preuve :
    Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que Mme X... a souscrit après l'expiration des délais légaux les déclarations de résultats de son entreprise au titre des exercices clos les 31 décembre 1977, 1978, 1979 et 1980 ; qu'elle n'a souscrit que le 21 mai 1980 la déclaration de chiffre d'affaires de l'année 1979, alors que le délai de déclaration expirait le 15 avril 1980 ; que M. X... n'a souscrit les déclarations de revenu des années 1978, 1979 et 1980 qu'après que des mises en demeure lui eurent été adressées à cet effet ; qu'ainsi, le montant du chiffre d'affaires de l'année 1979, celui des bénéfices des années 1977 à 1980 et, enfin, le montant du revenu imposable au nom de M. X... au titre des années 1978, 1979 et 1980, relevaient de la procédure d'évaluation et de taxation d'office même si l'administration a eu recours à la procédure contradictoire pour opérer les redressements contestés ;
    Considérant, en second lieu, qu'à l'égard des autres redressements contestés la commission départementale des impôts, après que l'administration a utilisé la procédure contradictoire de redressement, bien qu'elle ait estimé que la comptabilité de Mme X... devait être rejetée comme dépourvue de valeur probante, s'est prononcée tant sur la valeur probante de la comptabilité, qui n'a pas été admise, que sur le montant des bases d'imposition à retenir ; qu'il appartient, par suite, aux époux X... d'apporter, la preuve, soit du caractère probant de la comptabilité soumise à vérification, soit, à défaut, de l'exagération des bases d'imposition retenues ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'à l'égard de toutes les cotisations et impositions contestées la charge de la preuve incombe aux requérants ;
    Sur les bases d'impositions :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que les déclarations souscrites par Mme X..., qui exploite un commerce de ventes de tricot et de vêtements pour dames, faisaient apparaître une marge brute sur achats s'élevant à 1,57, 1,44, 1,28 et 1,81 pour les exercices clos respectivement en 1977, 1978, 1979 et 1980 ; que le coefficient multiplicateur relevé par le vérificateur à partir d'achats effectués auprès de huit fournisseurs s'élevait, après pondération, à 2,07 ; que si, pour justifier une discordance aussi importante entre les marges résultant des écritures comptables et celles relevées par un contrôle matériel des articles offerts à la vente, Mme X... a fait état de soldes importants, elle n'a pas été en mesure de présenter, à titre de pièces justificatives, des étiquettes attestant la réalité des soldes qu'elle soutient avoir pratiqués ; que l'impossibilité de vérifier l'identité, le nombre et le prix des articles qui auraient été soldés était, à elle seule, eu égard aux différences de marges relevées, de nature à retirer à la comptabilité tenue par Mme X... son caractère probant ; que les époux X... ne sont, dès lors, pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a procédé à la rectification du chiffre d'affaires et du bénéfice déclarés par Mme X... ;
    Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires, et, par voie de conséquence, le bénéfice réalisé par Mme X..., l'administration, se conformant à l'avis de la commission, a appliqué aux achats hors taxe revendus un coefficient de 1,90 pour l'année 1977, et de 1,95 pour chacune des années suivantes ;
    Considérant que l'inspecteur a déterminé les coefficients retenus à partir de constatations faites dans l'entreprise qu'il vérifiait ; que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires mise en oeuvre n'est nullement sommaire et ne nécessitait pas, contrairement à ce qu'il est soutenu, des recherches complémentaires, telles que l'établissement d'une balance de trésorerie pour vérifier la cohérence des redressements ainsi calculés ; qu'en retenant des coefficients de 1,90 et 1,95 au lieu de 2,07, l'administration a tenu compte des soldes de toute nature que Mme X... soutient avoir faits ; que, dans ces conditions, M. et Mme X... n'apportent pas la preuve qui leur incombe de l'exagération du montant du chiffre d'affaires et du bénéfice réalisés par Mme X... au cours des années 1977 à 1980 inclus ; qu'ils ne sont, dès lors, pas fondés à demander la décharge des droits en principal mis à leur charge ;
    Sur les pénalités :
    En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
    Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 1731 du code général des impôts les insuffisances de déclaration donnent lieu, lorsque la mauvaise foi du redevable est établie, à l'application d'une amende ;
    Considérant que les redressements de chiffre d'affaires notifiés à Mme X... ne résultent que de l'insuffisance de marge brute relevée dans la comptabilité tenue par l'intéressée ; que cette insuffisance n'est pas, à elle seule, nonobstant son importance, de nature à établir l'absence de bonne foi ; que, par suite, les droits dûs par Mme X... ont été, à tort, majorés d'une amende au taux de 100 % ; qu'il y a lieu de substituer à celle-ci les intérêts de retard prévus par les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts et calculés sur le montant des droits mis en recouvrement ;
    En ce qui concerne l'impôt sur le revenu :
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... a fait l'objet de mises en demeure, prévues par les dispositions de l'article 1733-1 du code général des impôts, et dont il a accusé réception, les 6 avril et 14 mai 1981, de souscrire des déclarations de revenu au titre des années 1978, 1979 et 1980 ; que les déclarations qu'il a déposées à l'issue de cettre procédure ont fait l'objet d'impositions assorties de pénalités au taux de 25 % pour l'années 1978, de 100 % pour les années 1979 et 1980 ;
    Considérant que, par une lettre en date du 27 avril 1982 dont copie est jointe au dossier et dont M. X... a accusé reception, l'administration a fait connaitre à l'intéressé que les impositions établies à son nom seraient majorées des pénalités prévues par les dispositions de l'article 1733-1 du code général des impôts ; que la lettre ainsi adressée au contribuable faisait état des circonstances de fait justifiant l'application de pénalités ; qu'elle était, dès lors, motivée au regard des dispositions de l'article 1er de la loi du 11 juillet 1979 ;
    Considérant que, cependant, ainsi que l'a reconnu l'administration en appel, l'imposition établie au titre de l'année 1979 était passible d'une pénalité de 25 % au lieu de 100 % ; qu'il résulte de l'instruction que, dans sa réclamation en date du 9 novembre 1983, M. X... a demandé la décharge de la totalité des impositions, y compris les majorations de celles-ci mises à sa charge ; que, par suite, contrairement à ce que soutient le ministre, la réduction de pénalité qu'il y a lieu d'accorder à l'intéressé au titre de l'année 1979 s'élève à 24 459 F et non à la somme de 7 470 F dont il a été accordé dégrèvement en cours d'instance ;
    Sur l'application des dispositions de l'article 222 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
    Considérant qu'au cas de l'espèce il n'y a pas lieu de condamner l'Etat à verser à M. et Mme X... les sommes qu'ils demandent au titre des dispositions ci-dessus mentionnées ;
Article 1 - Le jugement en date du 7 mai 1986 du Tribunal administratif de RENNES est annulé.
Article 2 - Il n'y a pas lieu à statuer sur la pénalité de 18 633 F afférente à la taxe sur la valeur ajoutée mise en recouvrement au titre de l'année 1978 au nom de Mme X... et sur la pénalité, à concurrence de 7 470 F, afférente à l'impôt sur le revenu établi au nom de M. X... au titre de l'année 1979.
Article 3 - Les intérêts de retard sont substitués aux majorations de 100 % appliquées aux taxes sur la valeur ajoutée mises en recouvrement au nom de Mme X... au titre de la période du 1er janvier 1979 au 31 décembre 1980.
Article 4 - Il est accordé à M. X... une réduction de 24 459 F de la majoration dont a été assortie l'imposition sur le revenu établie à son nom au titre de l'année 1979.
Article 5 - Le surplus des conclusions de la demande de M. et Mme X... est rejeté.
Article 6 - Expédition du présent arrêt sera faite à M. et Mme X... et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.