VU la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 3 décembre 1991, présentée par M. Gérard X..., demeurant ... à La Guerche de Bretagne (Ille-et-Vilaine) ;
    M. X... demande à la Cour :
    1°) d'annuler le jugement du 30 octobre 1991 par lequel le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981 et 1982 ;
    2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités dont elles ont été assorties ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 juin 1993 :
    - le rapport de M. ISAIA, conseiller,
    - les observation de Maître Nataf, avocat de M. X...,
    - et les conclusions de M. CHAMARD, commissaire du gouvernement,
    Considérant qu'en 1971 M. Gérard X... a donné en location gérance à la société Europe Outillage le fonds de commerce en gros d'outillage dont il était propriétaire à la Guerche de Bretagne (Ille-et-Vilaine) moyennant un loyer de 30 000 F ; qu'après une vérification de comptabilité, l'administration a considéré comme anormal le loyer des années 1981 et 1982 s'élevant respectivement à 42 500 F et 45 692 F ; qu'en se fondant sur la valeur du fonds, cédé au preneur le 22 novembre 1982 pour la somme de 2 000 000 F, et sur des données tirées de comparaison, elle a porté le montant du loyer à 200 000 F pour chacune de ces deux années, substitué aux forfaits initialement fixés une évaluation d'office du bénéfice commercial et taxé au taux de 15 % la plus-value résultant de la cession ; que M. X... conteste le rejet de sa demande par le tribunal administratif ;
    Considérant que si l'appréciation du caractère anormal d'un acte de gestion pose une question de droit, il appartient, en règle générale, à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal ; que ce principe ne peut, toutefois, recevoir application que dans le respect des prescriptions législatives ou réglementaires qui, dans le contentieux fiscal, gouvernent la charge de la preuve ;
    Considérant que, si la détermination du fardeau de la preuve est, pour l'ensemble des contribuables soumis à l'impôt, tributaire de la procédure d'imposition suivie à leur égard, elle n'en découle, pas moins, à titre principal, dans le cas des personnes assujetties à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des entreprises assujetties à l'impôt sur les sociétés, de la nature des opérations comptables auxquelles ont donné lieu les actes de gestion dont l'administration conteste le caractère ;
    Considérant, en particulier, que si l'acte contesté par l'administration s'est traduit, en comptabilité, par une écriture portant, soit sur des créances de tiers, des amortissements ou des provisions, lesquels doivent, en vertu de l'article 38 du code général des impôts, être retranchés des valeurs d'actif pour obtenir le bénéfice net, soit sur les charges de la nature de celles qui sont visées à l'article 39 du même code, et qui viennent en déduction du bénéfice net défini à l'article 38 du code, l'administration doit être réputée apporter la preuve qui lui incombe si le contribuable n'est pas, lui-même, en mesure de justifier dans son principe comme dans son montant, de l'exactitude de l'écriture dont il s'agit, quand bien même, en raison de la procédure mise en oeuvre, il n'eût pas été, à ce titre, tenu d'apporter pareille justification ; qu'en revanche, si l'acte auquel l'administration attribue un caractère anormal s'est traduit en comptabilité par des écritures autres que celles mentionnées ci-dessus, ce qui est le cas, notamment, des écritures qui retracent l'évolution de l'actif immobilisé, avant la constitution des amortissements ou des provisions, il appartient à l'administration d'établir les faits qui donnent selon elle, un caractère anormal à l'acte, alors même que, à raison de la procédure suivie, le contribuable devrait démontrer l'exagération de l'imposition contestée ;
    Considérant qu'en l'espèce il appartient à l'administration non seulement de prouver le caractère insuffisant et donc anormal du loyer convenu entre les parties, mais encore de démontrer que le loyer anormal excédait les limites d'application du régime forfaitaire ;
    Considérant que si l'administration a soutenu en première instance que la redevance constatée pour des entreprises similaires s'élevait en moyenne à 11 % de la valeur du fonds et à 1,83 % du chiffre d'affaires du preneur, il est constant que ces affirmations, contestées par le requérant, ne sont corroborées par aucune pièce au dossier ; que, notamment, le service n'a jamais précisé le montant de la redevance convenu pour les entreprises en cause, ni l'estimation de la valeur des fonds de commerce concernés ; qu'en outre, aucune de ces entreprises n'exploite un fonds de commerce comparable à celui de M. X... ; que, par suite, l'administration n'établit pas, par ce moyen, le caractère anormal du loyer ;
    Considérant, il est vrai, que la cession du fonds de commerce en 1982 pour la somme de 2 000 000 F, autorisait l'administration à considérer comme insuffisant le loyer de 42 500 F et de 45 692 F consenti en 1981 et 1982 ; que, toutefois, elle ne fournit aucun élément qui permettrait d'établir que le loyer qui aurait du être effectivement fixé par le bailleur aurait excédé, pour chacune des années 1980, 1981 et 1982 la somme de 150 000 F qui constituait la limite d'application du régime forfaitaire ; que, par suite, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens de la requête, M. X... est fondé à soutenir que l'administration ne pouvait substituer au forfait initialement fixé une évaluation d'office de ses bénéfices, ni par voie de conséquence, le priver de l'exonération prévue par l'article 151 septies, dont bénéficiait la plus-value réalisée lors de la cession du fonds ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ;
Article 1er - Le jugement du tribunal administratif de Rennes en date du 30 octobre 1991 est annulé.
Article 2 - Il est accordé à M. Gérard X... décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981 et 1982.
Article 3 - Le présent arrêt sera notifié à M. Gérard X... et au ministre du budget.