Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société à responsabilité limitée (SARL) La Grange de Fontenay a demandé au tribunal administratif de Rouen, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Par un jugement n° 1700858 du 21 mars 2019, le tribunal administratif de Rouen a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige et a mis à la charge de l'Etat, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par la SARL La Grange de Fontenay et non compris dans les dépens.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 29 mai 2019 et le 2 janvier 2020, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de remettre à la charge de la SARL La Grange de Fontenay les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont la décharge a été prononcée par le tribunal administratif de Rouen ;

       3°) de prescrire le reversement de la somme de 1 000 euros mise à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

       - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La société à responsabilité limitée (SARL) La Grange de Fontenay, qui a son siège à Fontenay-en-Vexin (Eure), a pour objet la gestion et l'exploitation des locaux et des dépendances de la propriété dénommée La Grange de Fontenay, qui appartient à la société civile immobilière (SCI) du même nom et qui est située sur le territoire de cette commune. La SARL La Grange de Fontenay propose à la location, en vue de l'organisation d'événements familiaux, principalement des mariages, mais aussi de séminaires ou colloques d'entreprise, une salle de réception d'une surface de 270 m², d'une capacité d'accueil de 250 personnes assises, ainsi qu'une grange aménagée en " espace cocktails " d'une capacité d'accueil de 350 personnes. Ces locaux sont situés dans un parc de quatre hectares incluant un parc de stationnement d'une centaine de places et comprennent une salle de préparation aménagée à l'usage des traiteurs, ainsi qu'un gîte d'une capacité d'accueil de 40 couchages. La SARL La Grange de Fontenay a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012, étendue au 31 mars 2013 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Au cours de ce contrôle, la vérificatrice a constaté que les seules opérations ayant donné lieu, durant la période vérifiée, à la comptabilisation de taxe sur la valeur ajoutée collectée consistaient en la perception de commissions versées par les traiteurs ayant fourni des prestations sur le site, ainsi que par quelques prestataires annexes, tels ceux chargés de l'animation des soirées. Dans le même temps, il est apparu à la vérificatrice que la location des lieux par la SARL La Grange de Fontenay à ses clients avait été placée sous le régime d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévu en faveur des locations de locaux nus par le 2° de l'article 261 D du code général des impôts. Toutefois, les éléments d'information portés à la connaissance de la vérificatrice, au cours du contrôle, l'ont conduite à estimer que les locations en cause ne portaient pas exclusivement sur des locaux nus et, en conséquence, à remettre en cause le bénéfice de ce régime d'exonération. La SARL La Grange de Fontenay a été informée, par une proposition de rectification qui lui a été adressée le 11 décembre 2013, des rectifications ainsi envisagées. Celles-ci ont été maintenues malgré les observations formulées par la société. La commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui a été saisie à la demande de la SARL La Grange de Fontenay, a décliné sa compétence, à l'issue de sa séance du 18 mars 2015, pour connaître du différend qui lui était soumis. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant des rectifications notifiées ont été mis en recouvrement le 18 juillet 2016 à hauteur des sommes de 38 623 euros en droits et de 18 925 euros en pénalités, soit d'une somme totale de 57 548 euros.

       2. Sa réclamation ayant été rejetée, la SARL La Grange de Fontenay a porté le litige devant le tribunal administratif de Rouen en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes, auxquels elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement du 21 mars 2019, le tribunal administratif de Rouen a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige et a mis à la charge de l'Etat, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par la SARL La Grange de Fontenay et non compris dans les dépens. Le ministre de l'action et des comptes publics, qui relève appel de ce jugement, demande à la cour d'en prononcer l'annulation, de remettre à la charge de la SARL La Grange de Fontenay les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont la décharge a été prononcée par le tribunal administratif de Rouen et de prescrire le reversement de la somme de 1 000 euros mise, par le même jugement, à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       3. En vertu du I. de l'article 256 du code général des impôts, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En outre, le c) du 2. de l'article 269 de ce code dispose que, pour les prestations de services, la taxe est exigible lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. Toutefois, le 2° de l'article 261 D du même code exonère de la taxe sur la valeur ajoutée les locations de terrains non aménagés et de locaux nus, à l'exception des emplacements pour le stationnement des véhicules. Ce même 2° précise que ces dispositions ne sont pas applicables lorsque les locations constituent pour le bailleur un moyen de poursuivre, sous une autre forme, l'exploitation d'un actif commercial ou d'accroître ses débouchés ou lorsque le bailleur participe aux résultats de l'entreprise locataire.

       4. Doit être regardée comme une location de locaux nus, au sens des dispositions du 2° de l'article 261 D du code général des impôts, celle qui porte sur des locaux qui ne sont pas pourvus des aménagements nécessaires, c'est-à-dire de ceux sans lesquels l'exploitation commerciale à laquelle ils sont destinés n'est pas possible. A l'exception des cas, qui ne sont pas celui de l'espèce, où, eu égard à la procédure d'imposition mise en oeuvre, la loi attribue la charge de la preuve à l'une des parties, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si une entreprise contribuable remplit les conditions légales d'une exonération.

       5. Il résulte de l'instruction que la SARL La Grange de Fontenay, durant la période vérifiée, proposait à sa clientèle de prendre en location ses locaux et leurs dépendances en vue de la réalisation d'événements privés ou de séminaires d'entreprise. Les stipulations des contrats qu'elle proposait, à cette fin, à ses clients, dont plusieurs exemplaires identiques ont été produits à l'instruction, énoncent ainsi, à l'article 3, que le loueur met à disposition du locataire les locaux suivants : une entrée principale, une salle de réception dite " Sucrerie ", des toilettes accessibles aux personnes handicapées, une douche, une nurserie, un vestiaire, un local avec serrure à code, une mezzanine ouverte sur la salle de réception " Sucrerie ", une réserve destinée à l'entreposage des boissons, la salle dite " Pommeraie " ouverte sur l'extérieur avec un sas, ainsi que des locaux de service dont l'accès est réservé exclusivement au traiteur et sous sa responsabilité. L'article 4 des mêmes contrats précise que la location comprend, en outre, la fourniture de l'eau froide et de l'eau chaude, du papier toilette, de l'électricité et du chauffage, et qu'elle inclut une prestation de nettoyage des locaux. Le même article ajoute que la location n'inclut cependant aucun mobilier ni matériel. Par ailleurs, l'article 5 des mêmes contrats stipule qu'il convient que le locataire contacte directement les traiteurs exclusifs référencés dans la liste fournie par le loueur pour l'organisation de la réception. Le même article précise que le loueur n'acceptera pas de traiteur hors liste et que toute réception alimentaire devra être effectuée par l'un des traiteurs référencés par le loueur, y compris les lendemains de réception. Il ajoute que, pour des raisons de sécurité, le traiteur devra être présent pendant toute la durée de la réception, et qu'il assurera la fermeture de la salle " Sucrerie ", le site ne pouvant en aucun cas faire l'objet d'une location sans la présence d'un responsable de salle et de service, ainsi que du personnel de service désigné par le traiteur ou par le loueur.

       6. L'appréciation, au regard des règles fiscales, des conditions d'exercice, par la SARL La Grange de Fontenay, durant la période vérifiée, de son activité ne saurait se fonder sur les seules stipulations contractuelles énoncées au point précédent. Ainsi, s'il résulte de ces stipulations que, comme l'a relevé le tribunal administratif, les clients de la SARL La Grange de Fontenay n'étaient pas contractuellement contraints de faire appel aux services d'un traiteur, sauf s'ils se proposaient de servir des denrées alimentaires à leurs invités, il n'est toutefois pas établi que, pour les besoins d'événements justifiant la location de locaux dédiés à l'organisation de réceptions incluant, par nature, le service d'un cocktail, voire des prestations de restauration, certains des clients de la SARL La Grange de Fontenay se soient abstenus de recourir aux professionnels inclus sur la liste imposée par cette société, qui n'apporte d'ailleurs aucun élément au soutien de ses allégations contraires. En outre, il résulte de l'instruction que chacun des traiteurs, portés sur la liste établie par la SARL La Grange de Fontenay, sollicités par la clientèle de cette société était tenu, en application d'un contrat conclu avec cette dernière, de lui verser, en contrepartie de leur maintien sur la liste des traiteurs agréés pour intervenir sur le site et utiliser les locaux, une commission représentant une part fixe, s'élevant généralement à 10 %, du montant des prestations réalisées dans ces locaux et facturées par lui à son client. Ainsi et contrairement à ce qu'a estimé le tribunal administratif, la relation contractuelle nouée entre le traiteur et son client n'était pas sans lien avec les locations consenties par la SARL La Grange de Fontenay, dès lors que celle-ci était intéressée au chiffre d'affaires réalisé, dans ses locaux, par le traiteur auquel elle était elle-même contractuellement liée.

       7. Il résulte, par ailleurs, de l'instruction que, dans le but d'appréhender l'étendue des prestations associées aux locations de locaux consenties par la SARL La Grange de Fontenay, la vérificatrice a pris l'attache d'anciens clients qui avaient, au cours de la période vérifiée, organisé des événements familiaux dans les salles de réception proposées par cette société. Il ressort des réponses concordantes ainsi adressées à l'administration, versées à l'instruction et dont la teneur est reprise dans la proposition de rectification établie le 11 décembre 2013, que la SARL La Grange de Fontenay avait pour habitude d'inciter ses clients à prendre en location, auprès d'une tierce société, la société par actions simplifiée (SAS) Locarial, qui était dirigée par ses propres associés et qui avait pour objet social la location de mobilier et équipements destinés aux espaces de réception, les tables, chaises et autres mobiliers nécessaires à l'organisation des réceptions, lesquels, composés de plusieurs modèles assortis, étaient d'ailleurs stockés dans une dépendance des salles de réception. La SARL La Grange de Fontenay informait aussi sa clientèle qu'elle était à même, à défaut ou en complément, de leur fournir une quarantaine de chaises en matière plastique, ainsi que les tables associées à celles-ci, la vérificatrice ayant cependant constaté que ces éléments n'étaient pas repris dans les immobilisations figurant à l'actif de son bilan. Si, comme l'a relevé le tribunal administratif, le recours au mobilier proposé à la location par la SAS Locarial n'était pas imposé par la SARL La Grange de Fontenay à ses clients, ainsi qu'il en était des matériels lui appartenant, la proposition systématique à ceux-ci de faire appel aux prestations offertes par la SAS Locarial, avec laquelle elle était liée par une communauté d'intérêts, associait, en réalité, ces prestations accessoires à la prestation principale de mise à disposition des locaux. Plusieurs anciens clients ont d'ailleurs indiqué à la vérificatrice que la mise à disposition du mobilier n'avait pas fait l'objet d'une facturation distincte, mais qu'elle leur avait été présentée comme assurée par la SARL La Grange de Fontenay, et qu'elle avait donné lieu, sur la demande de cette dernière, à un règlement en espèces. Ainsi, la dissociation de la location et de la prestation de mise à disposition du mobilier nécessaire aux réceptions, d'une part, n'était pas systématique durant la période vérifiée, d'autre part, reposait sur une répartition artificielle, entre deux entités liées par une forte communauté d'intérêts, de la même activité de location de salles de réception.

       8. Il résulte de ce qui a été dit aux points 6 et 7 que la SARL La Grange de Fontenay doit être regardée comme ayant exercé, au cours de la période vérifiée, une activité de location de locaux pourvus des aménagements et équipements nécessaires à leur exploitation commerciale, d'une part, en raison de son intéressement direct à l'activité des traiteurs liés contractuellement avec elle et dont le concours était, par nature, inhérent à son activité de mise à disposition de salles de réception, d'autre part, en raison des liens étroits qu'elle entretenait avec le principal fournisseur des mobiliers nécessaires à la tenue des réceptions organisés dans ses locaux par ses clients. Le ministre de l'action et des comptes publics est donc fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Rouen, pour prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, a retenu que l'administration n'avait pu, en l'espèce, remettre en cause le bénéfice du régime d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévu en faveur des locations de locaux nus par le 2° de l'article 261 D du code général des impôts.

       9. Il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par la SARL La Grange de Fontenay devant le tribunal administratif de Rouen.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       10. En vertu de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.

       11. Il ressort des termes de la proposition de rectification adressée le 11 décembre 2013 à la SARL La Grange de Fontenay que celle-ci précise les impôts ainsi que les périodes et exercices concernés par les rectifications envisagées, et comporte l'énoncé des motifs de droit et de fait justifiant ces rectifications. En particulier, ce document reprend la teneur des réponses apportées à la vérificatrice par d'anciens clients ayant fait appel, durant la période vérifiée, à la SARL La Grange de Fontenay pour l'organisation d'événements familiaux, en précisant l'identité des intéressés. Ces mentions, qui ont mis la SARL La Grange de Fontenay à même de vérifier la pertinence des dires de ses anciens clients et de contester la position de l'administration, constituent une motivation suffisante au regard de l'exigence posée par les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, sans qu'il ait été nécessaire que l'administration précise les voies et moyens suivant lesquelles elle a pu entrer en relation avec ces anciens clients.

       Sur les pénalités :

       12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ".

       13. Pour justifier que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SARL La Grange de Fontenay soient assortis de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a retenu, dans la proposition de rectification qu'elle a adressée à cette société le 11 décembre 2013, que la taxe sur la valeur ajoutée, dont la collecte, au cours de la période vérifiée, avait été omise par la SARL La Grange de Fontenay à l'occasion de la réalisation des prestations de location, portait sur des sommes importantes et que ces omissions présentaient un caractère répété. Elle a retenu, en outre, qu'en créant, par l'intervention d'une société avec laquelle elle entretenait une communauté étroite d'intérêts, une dissociation entre l'activité de location de locaux nus et celle de mise à disposition de mobiliers et d'équipements, alors qu'elle ne pouvait ignorer que ces deux activités étaient, dans les faits, intrinsèquement liées, la SARL La Grange de Fontenay s'était placée en situation de bénéficier indûment d'une exonération à laquelle elle ne pouvait légalement prétendre. Ces éléments sont de nature à établir l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé la SARL La Grange de Fontenay au cours de la période vérifiée et, par suite, le bien-fondé de l'application par l'administration de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts, aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige.

       14. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels la SARL La Grange de Fontenay a été assujettie au titre de la période allant du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013, et a mis la somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Le ministre est également fondé à demander que ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée soient remis à la charge de la SARL La Grange de Fontenay, en droits et pénalités. En revanche, dès lors que le ministre de l'action et des comptes publics tient de l'article 11 du décret du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique le pouvoir d'émettre un ordre de recouvrement à l'effet d'obtenir le reversement de sommes dont une personne serait redevable envers l'Etat, ses conclusions tendant à ce que la cour prescrive le reversement de cette somme de 1 000 euros sont irrecevables et doivent, dès lors, être rejetées.

DÉCIDE :

       Article 1er : Le jugement n° 1700858 du 21 mars 2019 du tribunal administratif de Rouen est annulé.

       Article 2 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée établis au titre de la période allant du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013, dont la décharge a été prononcée par ce jugement, sont remis, en droits et pénalités, à la charge de la SARL La Grange de Fontenay.

       Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête du ministre de l'action et des comptes publics, ainsi que la demande présentée par la SARL La Grange de Fontenay devant le tribunal administratif de Rouen sont rejetés.

       Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la relance et à la SARL La Grange de Fontenay.

       Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

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N°19DA01245