Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux le 9 mars 1998 sous le n° 98BX00377 présentée pour la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE, dont le siège social est situé Place des Barques à Marans (Charente-Maritime)  ; la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE demande que la cour :
    - annule le jugement en date du 4 décembre 1997 du tribunal administratif de Poitiers en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande en réduction de la taxe professionnelle à laquelle elle a été assujettie au titre des années 1993, 1994, 1995 et 1996 et de la taxe foncière sur les propriétés bâties à laquelle elle a été assujettie au titre des années 1993, 1994, 1995 et 1996, dans les rôles de la commune de Landrais (Charente-Maritime) à raison d'installations situées sur le territoire de cette commune ;
    - lui accorde la réduction des taxes contestées en évaluant la valeur locative des biens en litige par comparaison, ou à défaut, par voie d'appréciation directe, en retenant un abattement total de 85 % sur le coût de construction ;
    - condamne l'Etat à lui verser la somme de 5 000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel  ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ainsi que le code de justice administrative ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 septembre 2002 :
    - le rapport de M. Chavrier, président- rapporteur ;
    - les observations de Maître Scholtès, avocat de la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE ;
    - les observations de Mme X... représentant le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ;
    - et les conclusions de Mme Boulard, commissaire du gouvernement ;
    Sur la recevabilité de la requête :
    Considérant que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie oppose à la requête de la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE une fin de non-recevoir partielle tirée de ce que ladite société, qui avait demandé, tant dans sa réclamation initiale que devant le tribunal administratif, des dégrèvements fondés sur l'application d'un tarif de 10 F le mètre carré, n'est pas recevable à demander en appel l'application d'un tarif égal à 5 F le mètre carré, qui aboutirait à des dégrèvements d'un montant supérieur ; que, toutefois, la société requérante, a expressément rappelé dans sa requête le montant des dégrèvements initialement demandé dans ses réclamations et peut ainsi être regardée comme ayant entendu limiter ses conclusions au dit montant, ainsi que lui en fait obligation l'article L.199 C du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, la fin de non-recevoir opposée par le ministre doit être écartée ;
    Sur le bien-fondé des taxes restant en litige :
    Considérant que selon l'article 1494 du code général des impôts, applicable en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties comme, en vertu du 1° de l'article 1469 du même code, en matière de taxe professionnelle pour ce qui est des biens qui, soumis à cette dernière taxe, sont passibles d'une taxe foncière, la valeur locative "est déterminée conformément aux règles définies par les articles 1495 à 1508, pour chaque propriété ou fraction de propriété normalement destinée à une utilisation distincte" ; qu'aux termes de l'article 1498 de ce code : "La valeur locative de tous les biens autres que les locaux d'habitation ou à usage professionnel visés au I de l'article 1496 et que les établissements industriels visés à l'article 1499 est déterminée au moyen de l'une des méthodes indiquées ci-après :
    1° Pour les biens donnés en location à des conditions de prix normales, la valeur locative est celle qui ressort de cette location ;
    2° a. Pour les biens loués à des conditions de prix anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un autre titre que la location, vacants ou concédés à titre gratuit, la valeur locative est déterminée par comparaison. Les termes de comparaison sont choisis dans la commune. Ils peuvent être choisis hors de la commune pour procéder à l'évaluation des immeubles d'un caractère particulier ou exceptionnel. b. La valeur locative des termes de comparaison est arrêtée :
    Soit en partant du bail en cours à la date de référence de la révision lorsque l'immeuble type était loué normalement à cette date. Soit, dans le cas contraire, par comparaison avec des immeubles similaires situés dans la commune ou dans une localité présentant du point de vue économique, une situation analogue à celle de la commune en cause et qui faisaient l'objet à cette date de locations consenties à des conditions de prix normales ;
    3° A défaut de ces bases, la valeur locative est déterminée par voie d'appréciation directe" ;
    Considérant que les installations de stockage à raison desquelles la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE a été imposée aux cotisations restant en litige de taxes foncières sur les propriétés bâties au titre des années 1993 à 1996 et de taxe professionnelle au titre des mêmes années sont situées sur le territoire de la commune de Landrais (Charente- Maritime)  ; que ces installations sont essentiellement formées d'un silo lui-même composé de hautes cellules construites en béton ;
    Considérant qu'il est constant que les biens en litige n'étaient pas donnés en location à la date légale de référence au 1er janvier 1970 et que, par suite, la méthode d'appréciation par bail visée par le 1° de l'article 1498 du code général des impôts ne leur est pas applicable ; qu'il est également constant que ces biens présentent un caractère particulier au sens du 2° de l'article 1498 du code général des impôts, ce qui autorise dans le cadre de la méthode comparative, la recherche de termes de comparaison hors de la commune ;
    Considérant que les taxes restant à la charge de la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE ont été établies par l'administration en fonction d'une valeur locative déterminée suivant la méthode par voie d'appréciation directe ; que l'administration soutient que, pour déterminer la valeur locative du site susdécrit, n'ont pu être trouvés, même hors de la commune, des éléments de comparaison qui satisfassent aux conditions posées par le 2° de l'article 1498 du code général des impôts ; que la société redevable demande à titre principal que soit appliquée la méthode par comparaison, et ce pour chaque élément qui compose le site, et à titre subsidiaire la méthode par voie d'appréciation directe ;
    Considérant que l'article 324 A de l'annexe III au code général des impôts précise que, "pour l'application de l'article 1494 du code général des impôts", il faut entendre par "propriété normalement destinée à une utilisation distincte", s'agissant des biens autres que des établissements industriels, "l'ensemble des sols, terrains et bâtiments qui font partie du même groupement topographique et sont normalement destinés à être utilisés par un même occupant en raison de leur agencement et par "fraction de propriété normalement destinée à une utilisation distincte", s'agissant des biens situés dans un ensemble immobilier, "le local normalement destiné, à raison de son agencement, à être utilisé par un même occupant" ; qu'en l'espèce, les éléments dont sont composées les installations litigieuses font partie du même groupement topographique et sont utilisés par le même occupant en raison de leur agencement ; qu'ils ne sauraient dès lors être regardés comme des fractions de propriété destinées à des utilisations distinctes ; que, par conséquent, chacun de ces éléments ne peut être évalué distinctement des autres  ; que l'unicité d'évaluation de la valeur locative n'implique pas que des biens qui ne seraient pas la propriété de la société redevable soient soumis à son nom à la taxe foncière sur les propriétés bâties ni que des biens qu'elle n'utiliserait pas pour son exploitation soient soumis à son nom à la taxe professionnelle ; qu'il ne résulte pas des termes de la doctrine administrative que cite la société requérante dans ses dernières écritures que l'administration ait entendu donner une interprétation des dispositions de l'article 324 A de l'annexe III au code général des impôts autre que celle dont il vient d'être fait application ; que le moyen tiré d'évaluations distinctes doit donc être écarté ;
    En ce qui concerne la méthode d'évaluation par comparaison :
    Considérant que les dispositions précitées du 2° de l'article 1498 du code général des impôts, qui décrivent la méthode d'évaluation par comparaison, imposent que les termes de comparaison qui servent à évaluer un immeuble commercial, même lorsqu'il s'agit comme en l'espèce d'un immeuble de caractère particulier ou exceptionnel, aient été normalement loués au 1er janvier 1970 ; que, par suite, cette méthode d'évaluation ne peut trouver à s'appliquer lorsque l'immeuble qui est invoqué comme terme de comparaison n'était pas loué au 1er janvier 1970 ou, dans l'hypothèse où cet immeuble a lui- même été évalué par comparaison, lorsque le second terme de comparaison n'était pas non plus loué au 1er janvier 1970  ; qu'ainsi, un immeuble dont la valeur locative a été déterminée non par référence à un bail existant au 1er janvier 1970, mais par voie d'appréciation directe, ne peut, dans la méthode comparative, servir de terme de comparaison ; qu'en outre, ces mêmes dispositions de l'article 1498 du code général des impôts, ainsi que celles de l'article 324 Z de l'annexe III au même code qui définissent l'évaluation par comparaison comme consistant à attribuer à un immeuble donné une valeur locative proportionnelle à celle qui a été adoptée pour d'autres biens Ade même nature pris comme types , impliquent que ces autres biens soient similaires à l'immeuble en cause et qu'ils soient situés, sinon sur le territoire de la même commune, du moins sur le territoire d'une localité à la situation économique analogue ; que si l'article 324 AA de la même annexe admet que des différences peuvent "exister entre le type considéré et l'immeuble à évaluer", c'est à la condition que celles-ci n'excèdent pas les facultés d'ajustement de valeur locative unitaire qu'il envisage du point de vue notamment Ade la situation, de la nature de la construction, de son importance, de son état d'entretien et de son aménagement  ; que lorsque ne sont pas remplies les conditions cumulativement posées par le 2° de l'article 1498 du code général des impôts, c'est à dire la condition de location à la date légale de référence ainsi que les conditions de similarité des immeubles et d'analogie de leurs communes d'assiette, la méthode d'évaluation par comparaison doit être écartée et celle par appréciation directe appliquée ;
    Considérant, s'agissant plus particulièrement des sites composés de silos dits verticaux, que s'il n'est pas en principe nécessaire pour fixer leur valeur locative que les termes de comparaison soient eux- mêmes des silos verticaux et si d'autres installations de stockage, comme celles comprenant des silos dits horizontaux, peuvent en principe servir de références, leurs caractéristiques, notamment celles qui déterminent la capacité de stockage ou celles relatives à leur équipement, qui conditionnent l'acheminement des produits et la qualité de leur conservation, doivent être suffisamment proches des caractéristiques correspondantes des installations qui leur sont comparées pour que puissent s'appliquer les facultés d'ajustement autorisées par l'article 324 AA précité de l'annexe III au code général des impôts et, en tout état de cause, la condition de location à la date légale de référence doit être respectée ; que la circonstance qu'un silo vertical ait été choisi comme local-type par l'administration dans une commune n'établit pas par ellemême que ce silo réponde aux conditions posées par le 2° de l'article 1498 pour déterminer la valeur locative d'une installation située dans une autre commune ; que le seul fait que l'administration accepte de prendre ce local-type comme terme de comparaison pour évaluer d'autres installations d'autres localités ne démontre pas davantage qu'il puisse être admis comme une référence légalement appropriée pour estimer le site en litige ;
    Considérant que, dans sa requête, la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE a demandé que ses installations de stockage des céréales soient évaluées par comparaison avec le silo vertical situé sur le territoire de la commune de Sauzé Vaussais dans le département des Deux-Sèvres ; que, si sa qualité de local-type de la catégorie générale des entrepôts de la commune et la détermination de son tarif au mètre carré n'empêchent pas en elles-mêmes, contrairement à ce que tend à soutenir l'administration, que ce dernier local puisse être examiné comme terme de comparaison, il résulte de l'instruction que les caractéristiques de ce site sont, au regard notamment de la capacité de stockage et des équipements, par trop différentes de celles du site en litige et que ces différences excèdent les facultés d'ajustement autorisées par l'article 324 AA de l'annexe III au code général des impôts ; qu'au surplus, la valeur locative du silo de Sauzé-Vaussais, qui n'était pas loué au 1er janvier 1970, a été estimée par comparaison et il n'est pas établi que les termes de comparaison aient eux-mêmes respecté la double condition de location au 1er janvier 1970 et d'homogénéité des caractéristiques posée par le 2° de l'article 1498 du code général des impôts ; qu'ainsi, le site de Sauzé-Vaussais ne peut être légalement retenu pour évaluer par comparaison le silo en litige ; que, pour aucun autre des termes de référence avancés par la société requérante, la double condition de location et de similarité ne peut être regardée, au vu des données de l'instruction, comme respectée ; qu'ainsi, la méthode comparative ne peut être utilisée pour estimer le silo dont il s'agit ;
    En ce qui concerne la méthode d'évaluation par appréciation directe :
    Considérant que, selon l'article 324 AB de l'annexe III au code général des impôts, "il est procédé à l'évaluation directe de l'immeuble en appliquant un taux d'intérêt à sa valeur vénale, telle qu'elle serait constatée à la date de référence si l'immeuble était libre de toute location ou occupation , le taux d'intérêt étant "fixé en fonction du taux des placements immobiliers constatés dans la région à la date de référence pour des immeubles similaires" ; qu'aux termes de l'article 324 AC de la même annexe  : "En l'absence d'acte et de toute autre donnée récente faisant apparaître une estimation de l'immeuble à évaluer susceptible d'être retenue, sa valeur vénale à la date de référence est appréciée d'après la valeur vénale d'autres immeubles d'une nature comparable ayant fait l'objet de transactions récentes, situés dans la commune même ou dans une localité présentant du point de vue économique une situation analogue à celle de la commune en cause. La valeur vénale d'un immeuble peut également être obtenue en ajoutant à la valeur vénale du terrain, estimée par comparaison avec celle qui ressort de transactions récentes relatives à des terrains à bâtir situés dans une zone comparable, la valeur de reconstruction au 1er janvier 1970 dudit immeuble, réduite pour tenir compte, d'une part, de la dépréciation immédiate et, d'autre part, du degré de vétusté de l'immeuble et de son état d'entretien, ainsi que de la nature, de l'importance, de l'affectation et de la situation de ce bien" ;
    Considérant que, dès lors que la méthode par voie d'appréciation directe est prévue par les dispositions de nature législative de l'article 1498 du code général des impôts, les moyens tirés de ce qu'elle méconnaîtrait les principes de Al'égalité devant l'impôt et de Al'égalité proportionnelle invoqués par la société sont inopérants ;
    Considérant que la valeur locative déterminée par l'administration dans le cadre de la méthode par voie d'appréciation directe a été calculée en fonction de la valeur de reconstruction des immeubles ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'il existe des données de la nature de celles prévues par les dispositions de l'article 324 AC de l'annexe III au code général des impôts permettant d'estimer la valeur vénale des installations en cause autrement que par référence à la valeur de leur reconstruction convertie au 1er janvier 1970 ; qu'au demeurant, la société redevable, qui se prévaut à titre subsidiaire de la méthode d'appréciation directe, demande expressément dans sa requête que la valeur locative déterminée dans le cadre de cette méthode soit calculée à partir de la valeur de reconstruction ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment de l'expertise à laquelle se réfèrent les parties dans leurs dernières écritures, que la valeur de reconstruction des installations dont il s'agit doit être réduite d'un abattement total de 75 % pour tenir compte, d'une part, à hauteur de 50 % de la dépréciation immédiate résultant notamment de leur étroite spécialisation, et, d'autre part, à hauteur de 25 %, de leur nature, de leur état d'entretien, de leur capacité de stockage et de leur localisation ; que le taux d'intérêt, que l'article 324 AC définit en fonction du taux des placements immobiliers constatés dans la région, doit être en l'occurrence fixé à 4 %  ; qu'ainsi, la valeur locative au 1er janvier 1970 servant de base aux taxes restant en litige doit être calculée en appliquant un taux d'intérêt de 4 % à une valeur vénale elle-même établie à partir d'une valeur de reconstruction au 1er janvier 1970 des immeubles réduite par un abattement total de 75 % ; qu'il n'est d'ailleurs pas établi que la valeur locative estimée dans ces conditions de mise en oeuvre de la méthode par voie d'appréciation directe serait supérieure à celle pouvant résulter de l'application de la méthode comparative selon les termes de comparaison avancés par la société et les tarifs qui leur étaient attachés ; qu'ainsi, la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE est fondée à demander la réduction des taxes litigieuses procédant de la prise en compte de la valeur locative des biens, à raison desquels elle a été imposée, directement calculée suivant les modalités susdécrites  ; que, toutefois, la société requérante, qui a expressément rappelé dans sa requête le montant des dégrèvements initialement demandé dans ses réclamations, doit être tenue, ainsi qu'il a été relevé cidessus, pour avoir limité au dit montant, comme elle en avait l'obligation, ses conclusions d'appel  ; que, par conséquent, les dégrèvements découlant de la valeur locative définie ci-dessus ne pourront, en tout état de cause, excéder, après prise en compte des dégrèvements déjà accordés par le service, les sommes initialement demandées en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties de 43 967 F au titre de 1993, de 45 495 F au titre de 1994, de 46 321 F au titre de 1995 et de 49 338 F au titre de 1996, et en matière de taxe professionnelle de 4 845 F au titre de 1993, de 4 923 F au titre de 1994, de 4 836 F au titre de 1995 et de 6 970 F au titre de 1996 ;
    Sur les frais irrépétibles :
    Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de condamner l'Etat à verser à la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
Article 1er  : La valeur locative au 1er janvier 1970 des biens à raison desquels la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE est restée assujettie à la taxe foncière sur les propriétés bâties dans les rôles de la commune de Landrais au titre des années 1993,1994, 1995 et 1996 ainsi que la valeur locative au 1er janvier 1970 des biens passibles d'une taxe foncière à raison desquels la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE est restée assujettie aux taxes professionnelles dans les rôles de la même commune au titre des mêmes années doit être calculée en appliquant un taux d'intérêt de 4 % à la valeur vénale de ces biens, elle-même établie à partir d'une valeur de reconstruction au 1er janvier 1970 des immeubles réduite par un abattement total de 75 %.
Article 2  : Il est accordé à la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE pour les années en cause la réduction des cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties et de taxe professionnelle procédant de la prise en compte de la base définie à l'article 1er dans les limites susénoncées du montant des dégrèvements initialement sollicités.
Article 3  : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 4 décembre 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera une somme de 1 000 euros à la S.A. SOUFFLET ATLANTIQUE au titre de l'article L. 761-1 du code de
justice administrative. Article 5  : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.