(Deuxième chambre)
    Vu, enregistrés respectivement au greffe les 19 août 1997, 27 novembre 1997, 14 septembre 1998 et 23 décembre 1999 sous le n° 97NC01917, la requête et les mémoires complémentaires présentés par M. Marcel X... demeurant ... (Marne) ;
    M. Marcel X... demande à la Cour :
    1° - d'annuler le jugement n° 93-1172 du 20 mai 1997 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande, tendant à obtenir la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 1988 et 1989 ;
    2° - de lui accorder la décharge demandée ;
    3° - de prononcer le sursis à exécution du jugement attaqué ;
    Vu l'ordonnance du 31 janvier 2001, par laquelle le président de la 2ème chambre de la Cour clôt l'instruction au 28 février 2001 ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 juin 2002 :
    - le rapport de M. BATHIE, Premier-conseiller, - et les conclusions de M. LION, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur la procédure de redressement :
    Considérant qu'à la suite de la remise en cause par l'administration du crédit d'impôt recherche dont la société en nom collectif Mermillod X... Formation avait bénéficié au titre des années 1988 et 1989 à raison de ses dépenses de recherche, M. Marcel X... a été assujetti, à proportion des droits qu'il détenait dans la société, à des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre des mêmes années ; que M. X... demande l'annulation du jugement du 20 mai 1997 par lequel le tribunal administratif de Châlons en Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires ;
    Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales  :  "L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement de l'impôt ( ...). Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions, ou remboursements ( ...)." ; que l'article L. 51 du même livre précise  :  "Lorsque la vérification de comptabilité pour une période déterminée au regard d'un impôt ... est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ( ...) et pour la même période ( ...)."  ; que l'administration a demandé à la société la production des pièces et des factures relatives à ses dépenses de recherche de nature à justifier le crédit d'impôt dont elle sollicitait le bénéfice; qu'elle a fait ainsi usage du droit, que lui confèrent les dispositions précitées de l'article 10 du livre des procédures fiscales, de contrôler sur pièces les déclarations du contribuable, sans procéder, en l'absence de toute confrontation de l'ensemble des documents comptables avec les déclarations de la société, à une vérification de comptabilité ; que ce contrôle sur pièces ne s'opposait pas à ce que soit mise en oeuvre ensuite, comme au cas d'espèce, une vérification de comptabilité ; que par suite le moyen tiré de ce qu'il aurait été procédé à une vérification de comptabilité à deux reprises pour les mêmes impositions et les mêmes années en violation des dispositions précitées de l'article L. 51 du même livre, n'est pas fondé et ne peut qu'être écarté ;
    Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales  :  "L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ( ...) ."  ; que la notification de redressement adressée le 30 novembre 1990 à M. Marcel X... au sujet de ses revenus des années 1988 et 1989 comportait la désignation de la catégorie de revenus faisant l'objet des redressements envisagés ainsi que les motifs et l'indication des montants de ces derniers liés à la remise en cause du crédit d'impôt recherche sollicité par la SNC MBF à raison de ses dépenses de recherche et précisait, en fonction des droits détenus dans la société par l'intéressé, les nouvelles bases d'imposition en résultant ; que cette notification, qui permettait au requérant de formuler utilement ses observations, satisfait ainsi aux dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
    Considérant, en troisième lieu, qu'il est constant que, par une correspondance du 5 mars 1991, le directeur régional des impôts a expressément refusé de donner suite à une demande de la société "M.B. Formation", tendant à soumettre le litige relatif au crédit d'impôt recherche susévoqué, à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires (C.D.I.) ; que, d'une part, le crédit d'impôt litigieux, qui est une modalité de paiement de l'impôt dû par le contribuable, n'entre dans aucune des hypothèses de désaccords susceptibles d'être soumis à la C.D.I., en application de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, et en particulier, ne peut se rattacher aux débats portant " ... sur le montant du bénéfice industriel et commercial ... ."  ; que, d'autre part, contrairement à ce qu'allègue le requérant, l'absence de saisine de la commission, dans un cas où celle-ci était incompétente pour émettre son avis, ne constitue pas un vice de la procédure de redressement ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le requérant n'est pas fondé à soutenir que les impositions litigieuses seraient intervenues à la suite d'une procédure irrégulière et à en demander pour ce motif la décharge ;
    Sur le droit au crédit d'impôt recherche litigieux :
    Sur l'application de la loi fiscale :
    Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts :  "Les entreprises industrielles et commerciales imposées d'après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 25 % de l'excédent des dépenses de recherche exposées au cours d'une année par rapport aux dépenses de même nature, revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours de l'année précédente ... . Pour le calcul du crédit d'impôt attribué au titre des années 1986 et suivantes, le crédit est égal à 50 % des dépenses de recherche de la première année au cours de laquelle l'entreprise expose des dépenses de cette nature." ; et qu'aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III audit code  :  "Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique :  a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse  ; b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode  ; c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté." ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années en litige, la société AM.B. Formation avait pour activité l'enseignement de langues étrangères, selon une méthode et des matériels, notamment à l'usage des sourds et malentendants, fournis par la société Arc Langues ; que si M. X... soutient que la société MBF, à la suite d'un différend avec la société Arc Langues, a entrepris une activité de recherche dans le but d'améliorer la méthode en cause, les documents fournis au service par la société qui faisaient essentiellement état de considérations d'ordre méthodologique relevant d'une simple préparation pédagogique des cours et de l'utilisation des techniques existantes en les adaptant aux programmes d'études selon le public concerné ne sauraient être regardés comme justifiant, en l'absence de toute précision relative à une innovation technique ou à une amélioration substantielle des techniques utilisées, de la réalité et de la nature de la recherche qui aurait été entreprise sur le développement de l'interactivité du matériel allégué par la société et qui serait constitutive d'une recherche fondamentale ou appliquée au sens des dispositions précitées du code général des impôts  ; qu'il n'est pas davantage justifié de la qualification dans la recherche ou par assimilation en tant qu'ingénieurs ou chercheurs du personnel employé ni du temps consacré à la recherche invoquée ;
    Sur le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale :
    Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales  :  "Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ( ...)." ; et que l'article L. 80 B du même livre précise :  "La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ( ...)."  ;que la circonstance que la société ait obtenu initialement, au vu de sa déclaration, le bénéfice du crédit d'impôt recherche qu'elle demandait, ne saurait valoir interprétation formelle de la part du service de l'article 244 quater B du code général des impôts ni appréciation formelle d'une situation de fait au regard de ce même texte dont la société requérante pourrait se prévaloir sur le fondement des dispositions précitées des articles L. 80A et B du livre des procédures fiscales ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Marcel X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande ;
Article 1er  : La requête de M. Marcel X... est rejetée.
Article 2  : Le présent arrêt sera notifié à M. Marcel X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.