Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. A... B... a demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011.

       Par un jugement n° 1600832 du 5 juillet 2018, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 7 septembre 2018 et le 5 avril 2019, M. B..., représenté par Me C..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer, en droits et pénalités, la décharge demandée ;

       3°) de mettre une somme à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de la consommation ;

       - la loi n° 2020-1379 du 14 novembre 2020 ;

       - le décret n° 2020-1406 du 18 novembre 2020 ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

       - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. M. B... a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur les déclarations de revenus souscrites par lui au titre des années 2010 et 2011. A l'issue de ce contrôle, l'administration a envisagé de rehausser les revenus fonciers déclarés par M. B..., en réintégrant des amortissements, se rapportant à des travaux de transformation d'un garage en logement, que l'intéressé avait entendu déduire en bénéficiant de l'avantage prévu par le dispositif dit Robien classique. En outre, l'administration a estimé que M. B... avait bénéficié à tort, en ce qui concerne une propriété acquise par lui à Fréjus (Var), des crédits d'impôt respectivement prévus aux articles 200 quater et 200 quaterdecies du code général des impôts, au titre de la réalisation de travaux pour la transition énergétique et des intérêts d'un emprunt contracté pour l'acquisition de l'habitation principale. L'administration a porté à la connaissance de M. B... les rectifications ainsi envisagées par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 25 juin 2013. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en résultant au titre des années 2010 et 2011 ont été mises en recouvrement le 31 janvier 2014. Ayant contesté vainement les suppléments d'impôt ainsi mis à sa charge, M. B... a porté le litige devant le tribunal administratif d'Amiens. Il relève appel du jugement du 5 juillet 2018 par lequel ce tribunal a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions.

       Sur la réintégration des amortissements :

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       2. En vertu du h) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige, les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu foncier net comprennent, en ce qui concerne les propriétés urbaines, pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement à compter du 3 avril 2003, et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement égale à 8 % du prix d'acquisition du logement pour les cinq premières années et à 2,5 % de ce prix pour les quatre années suivantes. Ce texte précise que la période d'amortissement a pour point de départ le premier jour du mois de l'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Enfin, en vertu du même texte, la déduction au titre de l'amortissement est applicable, dans les mêmes conditions, aux locaux affectés à un usage autre que l'habitation acquis à compter du 3 avril 2003 et que le contribuable transforme en logements.

       3. M. B... a fait effectuer, dans une construction située à Soissons (Aisne) et jusqu'alors utilisée en tant que garage, dont il avait acquis la propriété en indivision en septembre 1994, puis la pleine propriété en 2002, des travaux destinés à transformer cette construction en logement. M. B... a entendu bénéficier, pour ces travaux, qui ont été achevés au cours de l'année 2008, de la déduction d'amortissements telle que prévue par les dispositions précitées du h) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts. L'administration a remis en cause le bénéfice de cet avantage fiscal, au motif que les travaux en cause n'entraient pas dans le champ d'application de ces dispositions.

       4. Il résulte de l'instruction que le garage ayant fait l'objet des travaux de transformation que M. B... a fait effectuer constituait une dépendance du logement qu'habitait alors l'intéressé à Soissons. Or, pour l'application des dispositions du h) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, cette dépendance devait être regardée comme affectée au même usage que l'immeuble à usage d'habitation principale à laquelle elle était rattachée jusqu'à la division de parcelle intervenue le 11 mai 2009, après l'achèvement des travaux en cause. Ainsi, ces travaux devant être regardés comme ayant été effectués sur une construction déjà affectée à un usage d'habitation, ils n'étaient pas légalement éligibles à l'avantage fiscal dont M. B... avait cru pouvoir bénéficier. Au surplus, et à supposer même que la dépendance en cause soit regardée comme affectée jusqu'alors à un usage autre que l'habitation, M. B..., qui ne peut, eu égard à ce qui a été dit au point précédent, être regardé comme ayant acquis cette dépendance à compter du 3 avril 2003, ne pouvait en conséquence bénéficier de cet avantage fiscal à raison des travaux de transformation qu'il y a fait exécuter. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause cet avantage fiscal.

       En ce qui concerne l'interprétation formelle de la loi fiscale par l'administration :

       5. M. B... se prévaut, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation de la loi fiscale contenue dans le paragraphe n°540 de la doctrine publiée le 16 octobre 2014 sous la référence BOI-RFPI-SPEC-20-20-10, en vertu de laquelle : " Il a toutefois été admis d'appliquer cet avantage fiscal aux options exercées à compter du 1er janvier 2004, qu'elles soient afférentes à des investissements réalisés avant ou après le 3 avril 2003, toutes conditions étant par ailleurs remplies ". Cet extrait précise également qu'ouvrent droit à cet avantage fiscal " les logements issus de travaux de transformation réalisés par l'acquéreur d'un local à usage autre que l'habitation, pour lesquels l'achèvement des travaux de transformation est intervenu à compter du 1er janvier 2003 ", mais que, dans ce cas, " les logements doivent avoir été acquis à compter du 1er janvier 1999. ".

       6. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 4, le local dans lequel M. B... a fait effectuer les travaux de transformation en cause ne peut être regardé comme ayant été jusqu'alors affecté à un usage autre que l'habitation. Au surplus, ce local, dont M. B... a acquis en indivision les deux tiers de la propriété en 1994, ne peut être regardé comme ayant été acquis à compter du 1er janvier 1999, quand bien même l'intéressé a racheté, en 2002, la part de sa coindivisaire. La situation de M. B... n'entre donc pas dans les prévisions de l'extrait de doctrine précité, dont l'intéressé n'est, par suite et en tout état de cause, pas fondé à invoquer le bénéfice sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

       Sur la reprise du crédit d'impôt pour la transition énergétique :

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       7. Aux termes de l'article 200 quater du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " 1. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt sur le revenu au titre des dépenses effectivement supportées pour l'amélioration de la qualité environnementale du logement dont ils sont propriétaires, locataires ou occupants à titre gratuit et qu'ils affectent à leur habitation principale (...). / Ce crédit d'impôt s'applique : / (...) / c. Au coût (...) des pompes à chaleur, autres que air/air, dont la finalité essentielle est la production de chaleur ou d'eau chaude sanitaire (...) : / 1° Payés entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2012 dans le cadre de travaux réalisés dans un logement achevé ; / (...) ".

       8. M. B... a fait installer, dans une propriété lui appartenant à Fréjus, une pompe à chaleur air/air et a revendiqué, pour ces travaux, le bénéfice du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées de l'article 200 quater du code général des impôts. Toutefois, dès lors que ces dispositions excluent expressément l'installation de pompes à chaleur air/air des travaux éligibles à ce crédit d'impôt, M. B... ne pouvait légalement y prétendre pour cette opération. Au surplus, l'intéressé, qui avait continué à mentionner jusqu'en 2014, dans les déclarations qu'il a souscrites, son adresse de Soissons comme étant celle de son habitation principale et qui a d'ailleurs bénéficié, à l'occasion de la vente, le 27 février 2014, de l'immeuble situé à cette adresse, de l'exonération de plus-value, prévue au 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts, attachée à la cession, par un particulier, de son habitation principale, ne peut être regardé comme ayant fixé dans sa propriété de Fréjus, au 7 juin 2010, date de la facture correspondant aux travaux en cause, le lieu de son habitation principale. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le crédit d'impôt dont M. B... avait bénéficié.

       En ce qui concerne l'interprétation formelle de la loi fiscale par l'administration :

       9. M. B... se prévaut, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation de la loi fiscale contenue dans le paragraphe n°3 de la doctrine publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-IR-RICI-280-10-20, qui est lui-même issu du paragraphe n°17 de la doctrine publiée le 1er septembre 2005 sous la référence 5-B-26-05, selon laquelle, lorsque les équipements sont installés dans un logement déjà achevé et destiné à devenir, dans un délai raisonnable, fixé à six mois à compter de la date du paiement de la facture, la résidence principale du contribuable, il est admis que le crédit d'impôt puisse s'appliquer, sous réserve que les autres conditions prévues par le texte soient satisfaites.

       10. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 8, les travaux au titre desquels M. B... a revendiqué le bénéfice du crédit d'impôt pour la transition énergétique, d'une part, portent sur la mise en place d'une pompe à chaleur air/air, qui est un équipement non éligible à ce crédit d'impôt, d'autre part, sont réputés avoir été réalisés le 7 juin 2010, date d'émission de la facture correspondante, qui porte la mention d'un reste à payer nul, dans une propriété que M. B... n'avait alors pas désignée dans ses déclarations comme constituant son habitation principale et dans laquelle il n'a fixé sa résidence principale qu'au cours de l'année 2014, soit au-delà du délai raisonnable, fixé à six mois par la doctrine, à compter de la date de paiement de la facture. Dès lors, M. B... n'entre pas dans les prévisions de l'extrait de doctrine rappelé au point précédent, dont il n'est, par suite, pas fondé à invoquer le bénéfice sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

       Sur la reprise du crédit d'impôt relatif aux intérêts d'un emprunt souscrit pour l'acquisition de l'habitation principale :

       11. En vertu du I. de l'article 200 quaterdecies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige, les contribuables fiscalement domiciliés en France, au sens de l'article 4 B de ce code, qui acquièrent un logement affecté à leur habitation principale, peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt sur le revenu au titre des intérêts des prêts contractés auprès d'un établissement financier à raison de cette opération, tels que définis à l'article L. 312-2 du code de la consommation.

       12. M. B... a sollicité, lors de la souscription de ses déclarations de revenus des années 2010 et 2011, le crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées du I. de l'article 200 quaterdecies du code général des impôts au titre des intérêts de l'emprunt qu'il avait contracté au cours de l'année 2007 pour financer l'acquisition de sa propriété de Fréjus. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 8, cette propriété ne constituait pas la résidence principale de M. B... au cours des années 2010 et 2011, puisqu'il ne s'y est installé qu'après la vente, le 27 février 2014, de son logement de Soissons, où il avait maintenu, jusqu'à cette date, sa résidence principale. Dans ces conditions, l'administration, qui a estimé à juste titre que le prêt contracté par M. B... ne pouvait être regardé, à chacune des dates auxquelles les intérêts en cause ont été payés, au cours de la période couvrant les années 2007 à 2013, comme destiné à financer l'acquisition de sa résidence principale, a pu légalement reprendre l'avantage fiscal dont avait ainsi bénéficié l'intéressé.

	13. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions, au demeurant non chiffrées, qu'il présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DÉCIDE :

       Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre délégué chargé des comptes publics.

       Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

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N°18DA01848