Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme A... B... ont demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2015. 

       Par un jugement n° 1702009 du 17 octobre 2019, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 16 décembre 2019 et des mémoires enregistrés les 11 et 18 août 2021, M.et Mme B..., représentés par Me Brunner, demandent à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Pau du 17 octobre 2019 ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2015 pour une somme de 14 496 euros ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - le jugement est irrégulier en ce qu'il ne tient pas compte des éléments produits dans leur mémoire enregistré le 26 septembre 2019 qui ne semble pas avoir été communiqué intégralement ;

       - ils n'exercent pas une activité de location de biens meublés dans le cadre d'une société de fait, mais à titre individuel, M. B... ne participant pas à la gestion de cette activité ; en tout état de cause, la reconnaissance de l'existence d'une société de fait est contredite par la position de l'administration qui, d'une part, a taxé l'année 2014 selon le régime micro-BIC dont est pourtant exclue la société de fait et qui, d'autre part, a finalement exonéré la plus-value résultant de la vente de leur immeuble de l'avenue de Bordeaux en considérant qu'elle relevait du régime des plus-values des particuliers, en raison de sa qualité de résidence principale ;

       - la méthode de reconstitution des bénéfices industriels et commerciaux retenue, qui prend, à tort, en considération un avantage en nature à hauteur de 19 200 euros pour chacune des trois années litigieuses, ne leur est pas favorable ;

       - les charges prises en considération sont insuffisantes. 

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 juillet 2020 et 16 août 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

       Par ordonnance du 14 juin 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 6 septembre 2021 à 12 heures.

       Vu les autres pièces du dossier. 

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Michaël Kauffmann, 

       - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique.

       Considérant ce qui suit :

       1. M. et Mme B... ont fait l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle au titre des revenus afférents aux années 2013 et 2014. Au cours des opérations de contrôle, l'agent vérificateur a estimé que l'activité de location de logements meublés exercée par le couple a été menée dans le cadre d'une société de fait et a alors initié une vérification de comptabilité de cette société pour les exercices 2006 à 2015. Les conséquences de cette dernière procédure ont été exposées pour les années 2013 et 2014 dans le cadre de l'examen de la situation fiscale en cours et, pour l'année 2015, dans le cadre d'un contrôle sur pièces. Les époux B... relèvent appel du jugement du 17 octobre 2019 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2015.

Sur la régularité du jugement :

       2. Ainsi que le relèvent les requérants le jugement critiqué vise le mémoire qu'ils ont produit le 26 septembre 2019 et en analyse le contenu. La seule circonstance que les arguments qu'ils y ont développés et les pièces qui y étaient jointes ne soient pas expressément mentionnés par les premiers juges n'est pas de nature à révéler qu'ils n'ont pas tenu compte de ces éléments alors qu'il ne contenait aucun moyen nouveau. M. et Mme B... ne sont donc pas fondés à critiquer la régularité du jugement en litige. 

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       3. D'une part, aux termes de l'article 238 bis L du code général des impôts : " Les bénéfices réalisés par les sociétés créées de fait sont imposés selon les règles prévues au présent code pour les sociétés en participation ". Selon l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (...) Il en est de même, sous les mêmes conditions  (...) 2° Des membres des sociétés en participation - y compris les syndicats financiers - qui sont indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été indiqués à l'administration ", et aux termes de l'article 12 du même code: " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". L'article 35 du code général des impôts dispose que : " 1. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après (...) 5° bis Personnes qui donnent en location directe ou indirecte des locaux d'habitation meublés ".

       4. D'autre part, l'article 50-0 du même code précise que : " 1. Sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices les entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année de référence, respecte les limites mentionnées au ] 0 du Ide l'article 293 B, s'il s'agit d'entreprises relevant de la première catégorie définie au dernier alinéa du présent 1, ou les limites mentionnées au 2° du même 1, s'il s'agit d'entreprises relevant de la deuxième catégorie (...) / Le résultat imposable, avant prise en compte des plus ou moins-values provenant de la cession des biens affectés à l'exploitation, est égal au montant du chiffre d'affaires hors taxes diminué d'un abattement de 71 % pour le chiffre d'affaires provenant d'activités de la 1ère catégorie et d'un abattement de 50 % pour le chiffre d'affaires provenant d'activités de la 2e catégorie. Ces abattements ne peuvent être inférieurs à 305 €. / 2. Sont exclus de ce régime (...) c. Les sociétés ou organismes dont les résultats sont imposés selon le régime des sociétés de personnes défini à l'article 8 ". En vertu de l'article 302 septies A bis du même code : " l. En ce qui concerne l'imposition des bénéfices industriels et commerciaux, il est institué un régime du bénéfice réel pour les petites et moyennes entreprises qui comporte des obligations allégées. III Le bénéfice du régime prévu au I est réservé : a. Sur option, aux entreprises normalement placées sous le régime défini à l'article 50-0 ; b. Aux autres entreprises dont le chiffre d'affaires de l'année civile précédente n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A ". 

       5. En premier lieu, l'existence d'une société de fait pour l'exploitation d'une entreprise est subordonnée tant aux apports faits à cette entreprise par deux ou plusieurs personnes qu'à la participation de celles-ci à la direction et au contrôle de l'affaire d'une part, aux bénéfices et aux pertes d'autre part. Il appartient, à cet égard, à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer l'existence d'une telle société, alors même que le requérant se trouverait en situation d'être taxé ou évalué d'office. 

       6. En l'espèce, il n'est pas contesté que les requérants, mariés selon le régime de la séparation de biens, ont acquis, en indivision à parts égales, un studio à Seignosse et trois maisons à Soort-Hossegor qu'ils ont donnés en location meublée sur la période concernée et qu'ils ont déclaré chacun la moitié des bénéfices tirés de cette activité au titre de l'impôt sur le revenu. Si les requérants soutiennent que l'administration a retenu, à tort, l'existence d'une société de fait et prétendent que M. B... ne participait pas à la gestion de l'activité de location alors qu'il résidait en Australie pendant l'année 2013, il résulte de l'instruction que les contrats produits renseignent les noms des deux époux pour identifier le bailleur alors que les contribuables ont précisé, lors des opérations de contrôle que l'intéressé assurait les travaux et les réparations nécessaires à l'entretien des biens loués. A cet égard, la production d'une facture pour des frais médicaux et de trois documents administratifs australiens édités en juin, juillet et août de l'année 2013 n'est pas de nature à établir la résidence de M. B... en Australie sur l'ensemble de cette année. Par suite, c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé que l'administration avait démontré que les époux B... exerçaient l'activité de loueurs de biens immobiliers meublés sous la forme d'une société créée de fait et, en application des dispositions combinées des articles 283 bis L, 8 et 35 du code général des impôts, considéré que les bénéfices tirés de cette activité devaient être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux selon le régime réel simplifié entre les mains de chaque associé, au prorata des parts détenues au sein de la société. 

       7. En second lieu, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ".

       8. D'une part, alors que la charge de la preuve leur incombe en vertu des dispositions précitées de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, les requérants n'apportent aucun élément de nature à justifier que le montant de l'avantage en nature qui a été calculé par l'administration, lequel trouve sa justification dans la mise à disposition par la société de fait d'une maison d'habitation au bénéfice des époux B..., serait excessif. De même, ils ne produisent aucun justificatif probant au soutien de l'affirmation selon laquelle le montant des charges retenues a été sous-évalué. D'autre part, si l'administration avait proposé une méthode de reconstitution alternative consistant à ne prendre en considération que les revenus tirés de la location et les dépenses correspondantes, à l'exclusion de la part des charges correspondant à l'usage des lieux par les requérants, le choix d'exclure cette méthode au profit de celle retenue, a été opéré par l'expert-comptable mandaté par les époux B... pour les représenter.

En ce qui concerne l'application de la doctrine administrative :

       9. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; (...) ".

       10. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les recettes d'un montant de 3 160 euros imposées au titre de l'année 2014 au nom de M. B... sous le régime des micro-entreprises défini par l'article 50-0 précité du code général des impôts concernent l'activité de réparation et vente de planches de surf exercée par l'intéressé en qualité d'auto-entrepreneur, qui est sans lien avec celle de location de logements meublés exercée par le couple, objet du présent litige. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir, sur le fondement implicite des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, qu'en imposant ces recettes sous ledit régime, qui n'est pas applicable aux sociétés de fait, l'administration aurait admis l'inexistence d'une telle société.

       11. En second lieu, par une décision du 17 septembre 2018, l'administration a prononcé le dégrèvement de l'imposition supplémentaire relative à la plus-value immobilière qui avait initialement été notifiée à M. et Mme B... pour la vente, au cours de l'année 2014, d'une des maisons dont ils étaient propriétaires à Soort-Hossegor en estimant, sur le fondement des dispositions de l'article 150 U du code général des impôts, que ce bien constituait leur résidence principale au jour de la cession. Contrairement à ce qui est soutenu, ce constat n'empêchait nullement l'administration de retenir, pour cette même maison, dont il est constant qu'elle a épisodiquement fait l'objet de locations meublées de courte durée au cours de l'année 2014, l'existence d'un avantage en nature pour ses propriétaires, résultant de la mise à disposition de ce bien, à titre gratuit, par la société de fait à laquelle ce bien a été apportée en nature par les requérants. Ainsi, l'existence dudit dégrèvement n'établit pas l'existence d'une prise de position formelle sur leur situation de fait au regard de la loi fiscale, au sens des dispositions précitées de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.

       12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence. 

        DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée. 

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-ouest. 

Délibéré après l'audience du 21 septembre 2021 à laquelle siégeaient :

Mme Evelyne Balzamo, présidente,

M. Nicolas Normand, premier conseiller,

M. Michaël Kauffmann, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 octobre 2021. 

Le rapporteur,

  Michaël KauffmannLa présidente,

Evelyne Balzamo

La greffière,

Véronique Epinette

        La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 19BX04893