Vu l'ordonnance en date du 29 août 1997 par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Lyon a transmis à la Cour administrative d'appel de Marseille, en application du décret n 97-457 du 9 mai 1997, la requête présentée pour M. Léandre X... ;
    Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon le 30 juillet 1997 sous le n 97LY01795, et le mémoire complémentaire enregistré le 20 août 1997, présentés pour M. Léandre X..., demeurant Camping Le Mas, Plage de Sainte Croix, La Couronne, 13500 Martigues, par Me Z..., avocat ;
    M. X... demande à la Cour :
    1 / d'annuler le jugement du 28 avril 1997 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1987, 1988 et 1989 ;
    2 / de le décharger des impositions litigieuses, et subsidiairement de le décharger des pénalités litigieuses et d'ordonner une expertise au fond ;
    3 / de condamner l'Etat à lui verser la somme de 20.000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    4 / d'ordonner le sursis à l'exécution du jugement attaqué ainsi que du recouvrement des impositions litigieuses ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 décembre 1999 :
    - le rapport de M. GUERRIVE, président assesseur ;
    - les observations de Me Y... substituant Me Z... pour M. X... ;
    - et les conclusions de M. BOCQUET, premier conseiller ;
    Sur la régularité des opérations de vérification :
    Considérant qu'il résulte de l'ensemble des dispositions du livre des procédures fiscales relatives aux opérations de vérification, et notamment de ses articles L.13, L.47 et L.52, que la vérification de comptabilité doit se dérouler chez le contribuable ou au siège de son activité ; que M. X... soutient que la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet est irrégulière, dès lors qu'elle a eu lieu à son domicile alors que certains documents comptables étaient conservés dans les locaux du restaurant qu'il exploite, et que la vérificatrice n'a pas constaté sur les lieux d'exploitation la réalité de son fonctionnement ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... exploite à Martigues, plage de Sainte Croix, un camping, un bar-restaurant, et un magasin d'alimentation et d'articles de plage ; que son domicile est situé à la même adresse ; que si la vérificatrice a procédé à l'essentiel de ses vérifications au domicile de M. X..., ce dernier n'établit pas ni même ne soutient que des documents comptables n'auraient pas été conservés à son domicile ; qu'en outre, si, comme il le soutient, certains documents étaient conservés dans les locaux du restaurant, la proximité des lieux permettait à la vérificatrice d'en prendre connaissance ; qu'enfin il n'établit pas que la vérificatrice n'aurait pas pris suffisamment connaissance des conditions d'exploitation de l'établissement ;
    Sur la régularité de l'avis de la commission départementale des impôts et la charge de la preuve :
    Considérant qu'aux termes de l'article R.60-3 du livre des procédures fiscales :  "L'avis ou la décision de la commission départementale des impôts doit être motivé. Il est notifié au contribuable par l'administration des impôts" ;
    Considérant que, par l'avis rendu dans sa séance du 18 février 1992, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires des Bouches-du-Rhône a confirmé certains chefs des redressements notifiés à M. X..., mais a proposé l'abandon des redressements concernant les recettes parking de l'année 1987, et a, par ailleurs, estimé que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité de restauration, l'administration n'apportait pas la preuve de la réalité de son évaluation pour les achats de poisson frais, viande fraîche, et matières premières pour pizza ;
    Considérant que l'avis de la commission ne comporte aucune indication chiffrée sur les montants des achats qu'elle n'estimait pas justifiés ; que le rapprochement de cet avis avec les chiffres mentionnés dans la notification de redressements ne permet pas de justifier les bases finalement retenues par l'administration pour l'activité de restauration ; qu'en outre, pour écarter les critiques formulées par le requérant sur la méthode de calcul des coefficients appliqués à cette même activité, la commission s'est bornée à indiquer que M. X... ne critiquait pas utilement ces coefficients, et que d'éventuelles sur-évaluations sur certains composants étaient compensées par la sous-évaluation d'autres composants ; que, ce faisant, la commission n'a pas indiqué, même succinctement, les éléments concrets et précis qui l'ont conduite à confirmer les coefficients retenus par la vérificatrice ; que cet avis est, par suite, insuffisamment motivé en ce qui concerne l'activité de restauration ; qu'il est, en revanche, suffisamment motivé pour ce qui concerne les autres activités exercées par le requérant ;
    Considérant qu'aux termes de l'article L.80CA du livre des procédures fiscales :  "La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. Elle prononce la décharge de l'ensemble lorsque l'erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu'elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France" ;
    Considérant que la motivation insuffisante de l'avis de la commission des impôts n'a pas le caractère d'une erreur commise dans la procédure d'imposition au sens des dispositions précitées ; que le requérant ne peut, par suite, utilement invoquer lesdites dispositions pour demander la décharge de l'ensemble des impositions litigieuses ;
    Considérant qu'en application des dispositions de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe à l'administration lorsque la commission départementale des impôts a été saisie, quel que soit l'avis rendu par cette commission, et qu'il n'en est autrement que lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ; qu'il n'est pas contesté que la comptabilité de M. X... comportait de graves irrégularités, du fait notamment d'omissions répétées, de l'absence d'un livre de caisse tenu au jour le jour, et de la comptabilisation globale en fin de journée d'une grande partie des recettes ; qu'il en résulte que la charge de prouver le bien-fondé des impositions litigieuses incombe au requérant pour ce qui concerne les questions sur lesquelles la commission a régulièrement statué ; que, toutefois, quelle que soit la gravité des irrégularités affectant la comptabilité, cette charge incombe à l'administration pour ce qui concerne les questions sur lesquelles la motivation de l'avis de la commission des impôts était insuffisante, à savoir l'évaluation du montant des bénéfices de l'activité de restauration ;
    Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :
    En ce qui concerne l'activité de restauration :
    Considérant, d'une part, que l'administration produit le détail du calcul des coefficients retenus pour la reconstitution des résultats de l'activité de restauration à laquelle elle a procédé pour les années 1987, 1988 et 1989 ; que la méthode utilisée ne saurait être qualifiée de sommaire ; qu'en l'absence d'éléments comptables ou extra-comptables de nature à mettre en doute la validité de cette méthode, l'administration doit être regardée comme apportant une preuve suffisante de l'exactitude des résultats de l'activité de restauration ;
    En ce qui concerne la boutique d'alimentation et le bar :
    Considérant, d'autre part, que M. X... a produit en appel des documents, et notamment des factures d'achat, de nature a établir que l'administration avait fondé la reconstitution des résultats de l'activité de sa boutique d'alimentation et du bar sur une évaluation excessive des coefficients appliqués aux boissons et alcools, et que le calcul du produit des ventes de pizzas était fondé sur des taux erronés de taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration admet l'existence de ces erreurs ; que si, cependant, elle fait valoir que ces erreurs sont largement compensées par l'insuffisance des coefficients des plats vendus à la carte, elle n'apporte à l'appui de cette affirmation aucun élément détaillé permettant d'établir son exactitude ; qu'ainsi, M. X... doit être regardé comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration fiscale pour ce qui concerne les ventes de boissons, d'alcools et de pizzas ;
    En ce qui concerne les autres chefs de redressement :
    Considérant, enfin, que M. X... n'apporte pas la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration pour le produit des ventes de maillots de bains et articles de plage ; qu'il n'établit pas non plus que l'administration n'aurait pas suffisamment tenu compte des pertes et des vols, ni que l'entretien d'un chien de garde aurait le caractère d'une dépense professionnelle ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à demander la réduction des impositions litigieuses et des pénalités y afférentes pour ce qui concerne les ventes de boissons, d'alcools et de pizzas ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que les lacunes de la comptabilité tenue par M. X... avaient pour effet de faire apparaître des recettes minorées ; que ces négligences systématiques et répétées au cours de la période d'imposition établissent l'absence de bonne foi du requérant, qui n'est, dès lors, pas fondé à demander la décharge des pénalités prévues en pareil cas par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, appliquées aux impositions complémentaires devant rester à sa charge ;
    Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. X... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté en totalité sa demande en décharge des impositions complémentaires auxquelles il a été assujetti au titre de l'impôt sur le revenu des années 1987, 1988 et 1989 ; que les bases d'imposition retenues par l'administration doivent être réduites du montant des bénéfices issus de l'activité des ventes de boissons, d'alcools et de pizzas ; que, par suite, les impositions litigieuses doivent, ainsi que les pénalités, être réduites en conséquence ;
    Sur l'application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
    Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de condamner l'Etat à verser à M. X... la somme qu'il demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
Article 1er : Les bases des impositions complémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. X... a été assujetti pour les années 1987, 1988 et 1989 sont réduites du montant des compléments de bénéfices estimés par l'administration du fait de son activité de ventes de boissons, d'alcools et de pizzas. Lesdites impositions complémentaires et les pénalités y afférentes sont réduites à due concurrence de cette réduction de leurs bases.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 28 avril 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.     Délibéré à l'issue de l'audience du 7 décembre 1999, où siégeaient :
    M. BERGER, président de chambre, M. A..., M. GUERRIVE, présidents assesseurs, M. X..., M. BEDIER, premiers conseillers, assistés de Mme LOMBARD, greffier ;
    Prononcé à Marseille, en audience publique le 22 décembre 1999.     Le président Le rapporteur,
    Signé Signé
    Maurice BERGER Jean-Louis GUERRIVE Le greffier,
    Signé
    Marie-Claire LOMBARD
    La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Le greffier,