Vu le recours, enregistré le 20 janvier 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui demande à la Cour :

       1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 0800538 du 7 octobre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a déchargé M. et Mme B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, auxquelles ils restaient assujettis au titre des années 2003 et 2004, ainsi que des pénalités correspondantes ;

       2°) de rejeter les conclusions de la demande de M. et Mme B...tendant à la décharge de ces impositions, à hauteur du montant de 98 609 euros restant en litige ;

       3°) de rétablir ces droits et pénalités à hauteur de ce montant ; 

       ...................................................................................................

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 mars 2014 :

       - le rapport de M. Pourny,

       - les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;

       - et les observations de Me Febbraro, avocat de M. et Mme B...;

       1. Considérant que M. et Mme B...ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2003 et 2004, à la suite d'une proposition de rectification du 14 novembre 2006, consécutive à l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, et au titre de l'année 2005, à la suite d'une proposition de rectification du 13 novembre 2006, consécutive à la vérification de comptabilité de la SARL Maisons 13, dont M. B... était salarié et gérant ; que M. et Mme B...ont demandé la décharge de ces impositions au tribunal administratif de Marseille ; que le ministre chargé du budget conteste l'article 2 du jugement du 7 octobre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a prononcé la décharge des droits et pénalités auxquels M. et Mme B...restaient assujettis au titre des années 2003 et 2004, après un dégrèvement de 5 676 euros prononcé en cours d'instance au titre de l'année 2003 ; que M. et Mme B...contestent, par voie d'appel incident, l'article 4 du même jugement, par lequel le tribunal administratif a notamment rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires auxquelles ils restent assujettis au titre de l'année 2005 ;

       Sur les conclusions d'appel principal du ministre :

       En ce qui concerne la recevabilité du recours du ministre :

       2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 811-2 du code de justice administrative : " Sauf disposition contraire, le délai d'appel est de deux mois (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 200-18 du livre des procédures fiscales : " A compter de la notification du jugement du tribunal administratif qui a été faite au directeur du service de l'administration des impôts (...) qui a suivi l'affaire, celui-ci dispose d'un délai de deux mois pour transmettre, s'il y a lieu, le jugement et le dossier au ministre chargé du budget. / Le délai imparti pour saisir la cour administrative d'appel court, pour le ministre, de la date à laquelle expire le délai de transmission prévu à l'alinéa précédent ou de la date de la signification faite au ministre. " ; 

       3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le jugement attaqué a été notifié au directeur de la direction régionale de contrôle fiscal Sud-Est le 15 octobre 2010 ; que le recours du ministre chargé du budget a été enregistré au greffe de la Cour le 20 janvier 2011, dans le délai de deux mois ayant commencé à courir à l'issue du délai de deux mois dont disposait ce directeur, en vertu des dispositions de l'article R. 200-18 du livre des procédures fiscales, pour transmettre au ministre le jugement et le dossier correspondant ; que la fin de non-recevoir opposée par M. et Mme B..., tirée de la tardiveté du recours, doit ainsi être écartée ;

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       4. Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration " ; que si ces dispositions font obligation à l'administration d'adresser un exemplaire de cette charte au contribuable avant d'engager un examen contradictoire de sa situation fiscale d'ensemble ou une vérification de comptabilité, elles ne mettent pas à sa charge la preuve de cet envoi ou du contenu de cet envoi ; qu'il appartient au juge, en cas de contestation, d'apprécier, au vu de l'instruction, la réalité de l'envoi ou la nature de son contenu ;

       5. Considérant que le ministre produit, pour la première fois en appel, la lettre du 30 janvier 2006 informant M. et Mme B...de l'engagement d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ainsi que l'accusé de réception de cette lettre, reçue le 1er février 2006 ; que cette lettre 3929-SD comporte la mention suivante : " Pour votre information, je vous adresse ci-joint un exemplaire de la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié (mai 2005 + Additif) et vous précise que vous avez la faculté de vous faire assister par un conseil de votre choix. " et que l'accusé de réception comporte la mention " 3929 3DOCS EH " ; que, dans ces conditions, il appartenait à M. et MmeB..., si la charte des droits et obligations du contribuable vérifié n'était pas effectivement jointe à l'avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, de faire les diligences nécessaires pour obtenir la communication de ce document qui aurait été manifestement manquant ; que M. et Mme B...n'allèguent pas avoir effectué une quelconque démarche en ce sens ; que, dès lors, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a retenu le moyen tiré de ce que les contribuables n'auraient pas eu communication de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié pour prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme B...restaient assujettis au titre des années 2003 et 2004 ; 

       6. Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour, saisie, dans la limite des conclusions du ministre, de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés pour M. et MmeB... ;

       7. Considérant qu'eu égard à l'indépendance des procédures relatives à l'imposition de la SARL BTI et de la SARL Maisons 13, d'une part, et à l'imposition personnelle de M. et Mme B..., d'autre part, ceux-ci ne sauraient utilement invoquer, au soutien de leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis, l'absence d'envoi régulier d'avis de vérification à ces sociétés et l'absence de débat contradictoire au cours des vérifications de comptabilité les concernant ; 

       8. Considérant que l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme B... a débuté par un premier entretien le 6 mars 2006 ; que, dès lors, la réception de l'avis de vérification le 1er février 2006 établit que les contribuables ont bénéficié d'un délai suffisant pour s'assurer l'assistance du conseil de leur choix ;

       9. Considérant, par ailleurs, que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales, interdit au vérificateur d'adresser la proposition de rectification qui, selon l'article L. 48, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ; qu'en l'espèce, le vérificateur a eu plusieurs entretiens avec M. B...au cours de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle le concernant ; que le moyen tiré de ce que M. et Mme B...auraient été privés du débat contradictoire auquel ils avaient droit avant la proposition de rectification doit par suite être écarté ; 

       En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

       10. Considérant que les impositions en litige au titre des années 2003 et 2004 procèdent de l'imposition de crédits d'origine indéterminée, taxés d'office selon la procédure prévue par les articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales, et d'une rectification dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2004 ;

       Quant aux revenus d'origine indéterminée :

       11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; que si M. et Mme B...allèguent que certains crédits constatés sur leurs comptes correspondraient à des prêts familiaux, ils n'établissent pas que les sommes en question leur ont été versées par des membres de leur famille ; que, dès lors, les attestations versées au dossier ne sauraient suffire à établir que les sommes créditées sur les comptes de M. et Mme B...ne seraient pas imposables en tant que revenus d'origine indéterminée ;

       Quant aux revenus de capitaux mobiliers :

       12. Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a) Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. (...) " ; que l'administration fiscale a imposé sur le fondement de ces dispositions une somme de 74 744 euros correspondant au solde débiteur du compte courant d'associé de M. B...dans les écritures de la SARL BTI au 31 décembre 2004 ;

       13. Considérant que M. et MmeB..., qui n'ont pas accepté cette rectification établie selon la procédure de rectification contradictoire, soutiennent que M. B...n'était plus associé de la SARL BTI, après la cession de ses parts en janvier 2004, qu'il n'était pas resté maître de l'affaire après cette cession, comme en témoignerait son licenciement en octobre 2004, en indiquant, en outre, que le compte courant concerné pourrait appartenir à M. A...B..., frère de M. C... B..., lequel est resté associé de la SARL BTI jusqu'en décembre 2004 ; que si le ministre fait valoir, d'une part, que M. B...était titulaire du compte courant concerné, en janvier 2004, et ne pouvait le céder à son frère Férit, qui n'aurait disposé d'aucun revenu déclaré pour procéder à ce rachat, et, d'autre part, que M. C...B...serait resté maître de l'affaire, dès lors qu'il disposait d'une procuration bancaire et d'un pouvoir pour la signature de marchés et de contrats, comme l'intéressé l'aurait reconnu lors d'auditions au cours d'une procédure judiciaire, il n'apporte aucun élément justifiant que le compte courant concerné appartenait bien à M. C... B..., et non à son frère, et que l'intéressé était resté maître de l'affaire après la cession de ses parts et après son licenciement et qu'il pouvait avoir disposé des sommes correspondant au débit de ce compte courant au cours de l'année 2004 ; que, dès lors, le ministre n'apporte pas la preuve, dont il a la charge eu égard à la procédure utilisée, du bien fondé des impositions correspondant à cette rectification ; qu'il n'est par suite pas fondé à en demander le rétablissement ;

       Quant aux pénalités :

       14. Considérant qu'aux termes de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales : " L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel, jusqu'à la clôture de l'instruction. (...) " ; que la circonstance que M. et Mme B...n'ont pas formulé de moyens propres aux pénalités dans leur réclamation, dont le quantum n'était pas limité à un montant inférieur au montant total en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis, ne saurait dès lors faire obstacle à ce qu'ils formulent de tels moyens devant le tribunal administratif et la cour administrative d'appel pour obtenir la décharge de ces pénalités ;

       15. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) " ;

       16. Considérant qu'en faisant valoir le nombre important et le montant significatif des encaissements dont M. et Mme B...n'ont pas été en mesure de justifier, soit 39 055 euros au titre de 2003 et 38 676 euros au titre de l'année 2004, alors que les revenus déclarés par les intéressés étaient de 20 400 euros en 2003 et 21 744 euros en 2004, ainsi que l'absence de tout justificatif pour ces encaissements, l'administration fiscale peut être regardée comme établissant le caractère délibéré des omissions relevées dans les déclarations de M. et MmeB... ; qu'elle pouvait dès lors, sans méconnaître le principe de la présomption d'innocence, leur infliger la majoration de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ;

       17. Considérant que l'application de la majoration de 40 % à une société, en raison d'un manquement délibéré dans les déclarations de cette société, et l'application de la majoration de 40 % à un associé de cette société, en raison d'un manquement délibéré dans ses propres déclarations, résultent de la constatation de deux manquements distincts ; que, dès lors, M. et Mme B...ne sont pas fondés à se prévaloir de l'application d'une majoration à la SARL BTI pour soutenir que l'administration méconnaîtrait le principe non bis in idem en leur infligeant une telle majoration ; 

       18. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 à raison de la rectification relative aux revenus d'origine indéterminée constatés sur leurs comptes ; 

       Sur les conclusions d'appel incident de M. et MmeB... :

       19. Considérant que le jugement attaqué a été notifié à M. et Mme B...le 19 octobre 2010 ; que le ministre n'a interjeté appel de ce jugement qu'en tant qu'il a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme B... ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ; que, dès lors, les conclusions présentées, après expiration du délai de recours, pour M. et MmeB..., au titre de l'année 2005, sont des conclusions d'appel incident qui soulèvent un litige distinct de celui soulevé par l'appel principal du ministre et sont par suite irrecevables ;

       Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       20. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, au titre des frais exposés par M. et Mme B...pour l'instance d'appel et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : L'article 2 du jugement du 7 octobre 2010 du tribunal administratif de Marseille est annulé en tant qu'il prononce la décharge des droits et pénalités correspondant aux rectifications, de 39 055 euros au titre de 2003 et 38 676 euros au titre de l'année 2004, relatives aux revenus d'origine indéterminée perçus par M. et MmeB....

Article 2 : Les droits et pénalités correspondant aux rectifications mentionnées à l'article 1er sont rétablis.

Article 3 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie et des finances et à M. et Mme C...B....

      Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

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N° 11MA00247