Vu la requête, enregistrée le 4 décembre 2008, présentée pour M. Denis X, demeurant ..., par Me Bonnin, avocat au barreau de Rochefort ; M. X demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 06-6831 en date du 2 octobre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 à 2003 ainsi qu'à la modification des déficits fonciers reportables ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et la modification des déficits reportables ;

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       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 octobre 2009 :

       - le rapport de Mme Specht, rapporteur ;

       - et les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ;

       Considérant que M. X, qui exerce une activité de médecin généraliste, a fait l'objet en 2004 d'une vérification de comptabilité de son activité professionnelle pour les années 2001, 2002 et 2003, ainsi que d'un contrôle sur pièces des déclarations de revenu global de son foyer fiscal ; qu'à l'issue de ces contrôles, l'administration a remis en cause la déductibilité de frais professionnels, l'imputation sur son revenu global de déficits dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ainsi que de déficits fonciers ;

       Sur les charges déduites des bénéfices non commerciaux :

       Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, relatif au mode de détermination des bénéfices non commerciaux : 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. (...) ;

       Considérant que, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie par l'administration, il appartient dans tous les cas au contribuable, en application des dispositions précitées, de fournir des éléments propres à justifier que les dépenses et pertes qu'il a portées dans ses charges déductibles étaient nécessitées par l'exercice de la profession y compris, en ce qui concerne les frais d'utilisation des véhicules, lorsqu'il a appliqué la tolérance administrative lui permettant de déterminer ces dépenses en utilisant le barème administratif applicable aux salariés ;

       Considérant que l'administration a remis en cause le montant des frais d'utilisation de véhicule à titre professionnel, évalués par M. X par application du barème forfaitaire kilométrique pour l'utilisation d'un véhicule Ford Mondéo en 2001 et 2002 puis d'un véhicule Renault Velsatis en 2003 sur la base de 32 678 km en 2001, 28 232 km en 2002 et 29 485 km en 2003, et les a ramenés à 14 560 km annuel en se fondant sur les indications données par le contribuable en cours de contrôle et a ainsi retenu 3000 km pour les trajets domicile travail et pour diverses démarches, 3 000 km pour les visites à domicile et 8 560 km pour divers autres déplacements professionnels ; que si M. X conteste cette évaluation et sollicite la prise en compte d'un kilométrage annuel de 24 500 km, il n'apporte aucun élément précis et chiffré de nature à justifier ses prétentions ; que la référence à des factures établies par des garages, non produites à l'instance, relatives à deux véhicules Renault, dont le véhicule Renault Velsatis susmentionné pour lequel un kilométrage moyen annuel de 19 334 km serait établi entre janvier 2003 et novembre 2005, soit sur une période partiellement postérieure aux années en litige, ne permet pas davantage de remettre en cause cette évaluation ;

       Sur l'imputation sur le revenu global d'un déficit industriel et commercial :

       Considérant que M. X, associé unique de l'EURL Milan, constituée en 2003, inscrite au registre du commerce et des sociétés en qualité de loueur professionnel et qui a pour activité l'exploitation d'un immeuble situé à Château d'Olonne (Vendée) comprenant huit logements destinés à la location meublée, a imputé sur son revenu global de l'année 2003 le déficit généré dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, par les travaux de réhabilitation de l'immeuble ; que l'administration a réintégré dans le revenu global le déficit ainsi déclaré sur le fondement des dispositions combinées du I-1bis de l'article 156 du code général des impôts et du V de l'article 151 septies du même code au motif qu'il ne s'agissait pas d'une activité de location en meublé professionnelle ;

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       Considérant que, pour procéder à la réintégration susdécrite, l'administration s'est fondée notamment sur la circonstance que l'EURL Milan n'avait pas réalisé de recettes au titre de l'année 2003 ; qu'il résulte de l'instruction et en particulier des termes de la proposition de rectification du 9 mars 2005 relative aux redressements portant sur l'ensemble du revenu imposable des années 2002 et 2003, qu'en ce qui concerne le redressement en matière de déficit commercial de l'année 2003, l'administration a fait usage de son droit de communication et s'est fondée sur les indications de la déclaration de résultats déposée par l'EURL Milan pour constater l'absence de recettes déclarées de la société au titre de l'année 2003 ; qu'ainsi l'administration qui n'a pas remis en cause les résultats déclarés par l'EURL Milan mais s'est bornée à apprécier leur caractère déductible des revenus de l'associé n'était pas tenue, en tout état de cause, d'engager une vérification de comptabilité de la société ; que, par ailleurs, il résulte des termes de la proposition de rectification, comme il vient d'être dit, que l'administration a informé M. X de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication et effectivement utilisés pour procéder aux redressements et l'a ainsi mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, la communication des documents ;

       En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

       Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus (...) ; Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. (...) Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les cinq années suivantes. Ces modalités d'imputation sont applicables aux déficits réalisés par des personnes autres que les loueurs professionnels au sens de l'article 151 septies, dernier alinéa, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés. / (...) ; qu'aux termes du dernier alinéa de l'article 151 septies du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : (...) Les loueurs professionnels s'entendent des personnes inscrites en cette qualité au registre du commerce et des sociétés qui réalisent plus de 23 000 euros de recettes annuelles ou retirent de cette activité au moins 50 % de leur revenu ; que ces deux dernières conditions alternatives doivent être appréciées au niveau du contribuable passible de l'impôt sur le revenu qui entend imputer le déficit ressortant d'une activité de loueur professionnel, alors même que cette activité serait, en tout ou en partie, exercée par une société de personnes, propriétaire des immeubles donnés en location, inscrite au registre du commerce et des sociétés en tant que loueur professionnel ;

       Considérant d'une part, qu'il n'est pas contesté que l'activité de l'EURL Milan n'a généré aucune recette en 2003 ; que, d'autre part, M. X n'allègue pas détenir d'autres participations dans des sociétés de personnes ayant cette même activité ; que, par suite, sans que M. X puisse utilement soutenir qu'il participerait personnellement à l'activité de l'EURL Milan, l'administration était fondée à refuser l'imputation sur son revenu global du déficit déclaré au titre de l'année 2003 dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;

       Sur la détermination des revenus fonciers :

       Considérant qu'aux termes du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts : Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net [foncier] comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a. Les dépenses de réparation et d'entretien (...) ; b. Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) ; que doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, au sens des dispositions précitées, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; que doivent être regardés comme des travaux d'agrandissement, au sens des mêmes dispositions, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants ;

       Considérant que M. X a acquis le 28 décembre 2000 un immeuble situé 13, rue des Chantiers à Saint-Nazaire, initialement à usage d'hôtel restaurant qui a été transformé en six logements et a déduit, au titre des revenus fonciers, le montant des travaux effectués à concurrence de 82 885 F (12 636 euros) au titre de l'année 2000, de 439 888 F (67 060 euros) au titre de l'année 2001, de 76 355 euros au titre de l'année 2002 et 13 961 euros au titre de l'année 2003, soit des déficits fonciers déclarés de 42 684 euros au titre de l'année 2001, 40 321 euros au titre de l'année 2002 et 6 640 euros au titre de l'année 2003 ; que, l'administration a remis en cause le montant de la déduction des travaux, dans une proportion de 29 % ;

       Considérant d'une part, qu'il résulte de l'instruction que les travaux réalisés ont consisté notamment en la création au rez-de-chaussée, anciennement à usage de salles de restaurant, cuisines et dépendances, de deux logements d'une superficie totale de 54 m2 et en la transformation des premier et second étages en logements pour une superficie globale totale de l'immeuble de 187 m2 ; que les travaux du rez-de-chaussée, qui ont eu pour effet d'accroître la surface habitable de locaux existants présentent le caractère de travaux d'agrandissement et ne sont pas déductibles des revenus fonciers ; que les factures présentées ne permettant pas une affectation précise des travaux, l'administration a réparti le coût des travaux au prorata des surfaces concernées, soit un prorata de dépenses non déductibles pour le rez-de-chaussée de 29 % ; que M. X, qui ne justifie pas la répartition exacte de l'ensemble des travaux par étage, n'est pas fondé, en tout état de cause, à demander la déduction intégrale d'une partie des factures, dont certaines concernent au demeurant des travaux dans des immeubles situés à des adresses différentes de celle de l'immeuble en cause, et, dans le même temps, à admettre la déduction calculée au prorata de la surface pour l'autre partie ;

       Considérant, d'autre part, que les subventions versées par l'Agence nationale pour l'amélioration de l'habitat (ANAH) pour l'exécution des travaux ont été comprises dans les recettes brutes à l'exception d'une partie correspondant à la proportion des travaux exclus de la déduction ; que M. X, qui soutient que le montant des subventions à déduire des recettes encaissées a été sous estimé par l'administration, produit en appel une attestation de l'Agence nationale pour l'amélioration de l'habitat datée du 30 mars 2005 certifiant qu'une subvention de 58 059 euros avait été allouée pour quatre logements dont deux situés au rez-de-chaussée de l'immeuble pour lesquels les travaux n'ont pas été admis en déduction ; que l'administration admet que la prise en compte de cet élément a pour effet de porter le déficit foncier à 36 190 euros pour l'année 2001, dont 10 700 euros imputable sur le revenu global de cette même année et à 34 836 euros pour l'année 2002, dont 10 700 euros imputable sur le revenu global de l'année ; que si les corrections apportées en cours d'instance par l'administration au montant de la subvention à réintégrer dans les recettes taxables au titre des années 2001 et 2002, seules concernées, sont sans influence sur le montant des suppléments d'impôt sur le revenu des années 2001 à 2003 contestés, elles ont pour effet de porter les déficits fonciers imputables sur les revenus fonciers des années ultérieures à 25 490 euros au titre de l'année 2001 et à 24 136 euros au titre de l'année 2002 ; que M. X est fondé à demander, dans cette limite, la prise en compte, au titre des années ultérieures, desdits déficits ;

       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté la totalité de sa demande ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel, soit condamné à payer à M. X la somme que celui-ci demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : 	Le montant du déficit foncier des années 2001 et 2002, imputable sur les revenus fonciers de M. X des années ultérieures est fixé à 25 490 euros (vingt-cinq mille quatre cent quatre-vingt-dix euros) au titre de l'année 2001 et à 24 136 euros (vingt-quatre mille cent trente-six euros) au titre de l'année 2002.

Article 2 :	Le jugement du 2 octobre 2008 du Tribunal administratif de Nantes est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt.

Article 3 :	Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.

Article 4 : 	Le présent arrêt sera notifié à M. Denis X et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.

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N° 08NT03296                                      2

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