Vu, I, sous le n° 11MA03710, la requête enregistrée le 22 septembre 2011, présentée pour M. C...A..., demeurant..., par la SCP B...Sudour Antonakas Maillard de Haut de Sigy agissant par Me B...; 

       M. A...demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 0906304 du 23 juin 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille l'a seulement déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction en base du montant des primes qui lui ont versées par la SA Cover en 2003 et 2004 et la SARL Veilles en 2005 et a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des année 2003 à 2005 ainsi que des pénalités correspondantes ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

       ................................................................................................

       Vu, II, sous le n° 11MA04051, le recours enregistré le 27 octobre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui demande à la Cour : 

       1°) d'annuler les articles 1er et 2 du jugement n° 0906304 du 23 juin 2011 par lesquels le tribunal administratif de Marseille a déchargé M. A... des droits et pénalités correspondant à la réduction en base du montant des primes qui lui ont été versées par la SA Cover en 2003 et 2004 et la SARL Veilles en 2005 ; 

       2°) de remettre à la charge de M. C...A...les droits et pénalités correspondant aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 à 2005 à concurrence de la décharge prononcée en première instance, à titre subsidiaire, de remettre à sa charge les droits et pénalités correspondant à l'imposition de cette somme dans la catégorie des traitements et salaires ;

       ............................................................................................................

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 février 2014 :

       - le rapport de M. Sauveplane, 

       - les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;

       1. Considérant que la requête de M. A...et le recours du ministre chargé du budget sont dirigés contre le même jugement et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;

       2. Considérant que M.A..., qui exerçait les fonctions de président directeur général de la SA Cover, de gérant de la SARL Optotek et de directeur de la SARL Veilles, a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration a rectifié son revenu imposable des années 2003 à 2005 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à la suite des vérifications de comptabilité dont ces sociétés avaient fait l'objet ; qu'en conséquence l'administration l'a assujetti, en suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2003 à 2005 qui ont été assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 p. cent prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; que, sous le n° 11MA3710, M. A...relève appel du jugement du 23 juin 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille l'a seulement déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction en base du montant des primes qui lui ont versées par la SA Cover en 2003 et 2004 et la SARL Veilles en 2005 et a rejeté le surplus de sa demande ; que, sous le n° 11MA04051, le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat relève appel du même jugement en tant qu'il a déchargé M. A... des droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement des primes par la SA Cover en 2003 et 2004 et par la SARL Veilles en 2005 ;

       Sur la requête d'appel n° 11MA03710 présentée par M.A... : 

       3. Considérant que M. A...relève appel du jugement du 23 juin 2011 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu établie au titre de l'année 2005 correspondant aux revenus distribués procédant des dépenses de cadeaux et de voyages de la SA Cover, d'un montant de 25 309 euros ;

        Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre à la requête de M. A... ;

       4.  Considérant que M. A...soutient qu'il y a une confusion dans la base légale en définitive utilisée par l'administration pour asseoir son redressement dès lors que la proposition de rectification du 8 février 2008 mentionnait le 2° de l'article 109, 1 du code général des impôts alors que l'administration s'est référé au cours de la première instance tant au 1° de l'article 109, 1 qu'au c de l'article 111 du même code ; 

       5. Considérant toutefois qu'il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 8 février 2008 que, pour imposer entre les mains de M. A...la somme de 25 309 euros au titre de l'année 2005 au titre de revenus distribués procédant des dépenses de cadeaux et de voyages exposées par la SA Cover, que l'administration n'avaient pas admises en déduction du résultat imposable, celle-ci s'est référé au 2° de l'article 109, 1 et au c de l'article 111 du code général des impôts ; que cette indication du fondement légal est suffisante et dénuée d'ambiguïté ; qu'est sans incidence la circonstance que l'administration s'est par erreur référée, dans son mémoire en défense du 8 avril 2010 devant le tribunal administratif de Marseille, au 1° de l'article 109, 1 du code général des impôts ; que dès lors, M.A..., qui ne conteste pas l'application du 2° de l'article 109, 1 du code général des impôts pour asseoir l'imposition de la somme de 25 309 euros, n'est pas fondé à soutenir qu'il y aurait une confusion dans la base légale en définitive utilisée par l'administration ou même, en tout état de cause, que la proposition de rectification serait insuffisamment motivée ; 

       6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus de sa demande ; que doivent être également rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

       Sur le recours n°11MA04051 du ministre chargé du budget : 

       7.  Considérant que le ministre chargé du budget relève appel du jugement du 23 juin 2011 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il a déchargé M. A... des droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement à ce dernier de primes par la SA Cover en 2003 et 2004 et par la SARL Veilles en 2005 ; 

       En ce qui concerne les primes versées par la SA Cover : 

       8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SA Cover a versé en 2003 et 2004 à M. A..., qui occupait alors la fonction de président-directeur général, des sommes de 21 000 euros en 2003 et 51 756 euros en 2004 présentées comme des primes ; que ces primes ont été comptabilisées au compte 4266 " note de frais M.A... " par le biais d'une écriture de fin d'année qui est venue solder les avances de trésorerie consenties par la société à M. A... tout au long des années 2003 et 2004 et non justifiées au titre de remboursement de frais ; qu'interrogée par l'administration sur le mode de calcul des primes versées à M.A..., la SA Cover s'est bornée à invoquer le travail effectué et le volume d'activité engendré par M.A... ; qu'estimant ces justifications insuffisantes, l'administration a refusé d'admettre ces sommes en déduction du résultat imposable de la SA Cover et les a imposées entre les mains de M. A...sur le fondement du 1° de l'article 109, 1 du code général des impôts ;

       9. Considérant que, pour décharger M. A...des droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement par la SA Cover de primes en 2003 et 2004, le tribunal administratif de Marseille s'est fondé sur le fait que l'administration ne démontrait pas le caractère de revenus distribués des primes en litige au motif que la qualité de président directeur-général de la SA Cover détenue par M. A...laissait présumer de l'exercice de fonctions correspondantes et effectives au sein de l'entreprise en 2003 et 2004, que la situation d'arrêt de maladie du mois de mai au mois d'octobre 2004 ne l'empêchait pas d'exercer ses fonctions, que le mode de comptabilisation de la prime ne suffisait pas à établir que ces primes n'auraient pas rémunéré pas un travail effectif et, enfin, que l'administration n'établissait pas que les rémunérations globales versées à M. A..., y compris les primes qui lui ont été allouées en 2003 et 2004, seraient exagérées au regard du service rendu ;

       10. Considérant qu'aux termes de l'article 109, 1 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital... " ; qu'aux termes de l'article 100 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. " ; que ces dispositions font obligation à l'administration, lorsqu'elle estime devoir imposer un associé qui n'a pas accepté, même tacitement, le redressement de son imposition à l'impôt sur le revenu, d'apporter la preuve que celui-ci a eu la disposition des sommes ou valeurs qu'elle entend imposer au nom de celui-ci ;

       11. Considérant que l'administration fait valoir que le principe et le montant de la prime n'ont pas été délibérés par les organes sociaux de la société et ne figurent dans aucun document juridique, tel un rapport de gérance ; que la date et le mode de comptabilisation de la prime ont eu pour effet d'annuler la dette de M. A...vis-à-vis de la SA Cover et de le dispenser de reverser dans la caisse sociale les avances de trésoreries perçues en 2003 et 2004 et non justifiées par un remboursement de frais de mission ; qu'à l'inverse, M. A...fait valoir que d'autres salariés de la société perçoivent également des primes, que le chiffre d'affaires de la SA Cover a progressé de 8, 3 millions d'euros en 2003 à 9, 5 millions d'euros en 2005 ; que toutefois, ces seules circonstances ne permettent pas de tenir pour justifiées dans leur principe et leur mode de calcul les primes versées par la SA Cover à M.A... ; que si celui-ci soutient également que la prime a été calculée sur la base " traditionnellement admise de 2, 5 p. cent " du chiffre d'affaires généré par les nouveaux marchés, il se borne à de simples allégations ; que, dès lors, c'est à tort que le tribunal administratif de Marseille s'est fondé sur la circonstance que sa fonction laissait présumer un travail effectif, que l'administration ne démontrait pas que les rémunérations perçues par M. A...étaient excessives et hors de proportion avec les services qu'il avait rendus et que le mode de comptabilisation ne suffisait pas à établir que la rémunération versée par la SA Cover ne correspondait pas à un travail effectif de son dirigeant, pour décharger M. A...des droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement de ces primes litigieuses ; 

       En ce qui concerne les primes versées par la SARL Veilles : 

       12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Veilles, dont M. A...est le directeur, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au cours de laquelle l'administration a constaté que cette société avait versé à M. A...en 2005 la somme de 197 454 euros comptabilisée par la société comme une prime ; que cette prime a été comptabilisée au compte 421 ouvert au nom de M. A... par le biais d'une écriture de fin d'année qui est venue solder les avances de trésorerie consenties par la société à M. A... tout au long de l'année 2005 et non justifiées par un remboursement de frais de mission ; que, par courrier du 9 janvier 2007, l'administration a interrogé la SARL Veilles sur son mode de calcul de cette prime ; qu'en absence de toute réponse, l'administration a refusé d'admettre cette prime en déduction du résultat et l'a regardée comme un revenu distribué imposable entre les mains de M. A... à l'impôt sur le revenu sur le fondement du d de l'article 111 du code général des impôts ;

       13. Considérant que, pour décharger M. A...des droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement par la SARL Veilles de la somme de 197 454 euros en 2005, le tribunal administratif de Marseille s'est fondé sur la circonstance que l'administration n'établissait pas que les rémunérations perçues par M. A... étaient excessives et hors de proportion avec les services qu'il avait rendus, en se bornant à invoquer la circonstance que la SARL Veilles avait été déficitaire en 2004 et 2005 et que les primes versées excéderaient de ce fait le montant des résultats de la société alors que, de surcroit, l'administration s'abstenait de fournir tout élément de comparaison du niveau des rémunérations dans des entreprises similaires pour des fonctions semblables ;

       14. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre (...)  ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : d. La fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 " ;

       15. Considérant que l'administration fait valoir que le montant de la prime n'a pas été délibérée par les organes sociaux de la SARL Veilles et ne figure sur aucun document juridique, tel un rapport de gérance ; que le mode de comptabilisation de la prime a pour effet d'annuler la dette de M. A...vis-à-vis de la SARL Veilles et de le dispenser de reverser dans la caisse sociale les avances de trésoreries non justifiées qu'il a perçues en 2005 en sus de sa rémunération et du remboursement de ses frais de mission ; que par ailleurs, la SARL Veilles n'a donné aucune indication sur les modalités de calcul ou les critères d'attribution ainsi que sur l'importance des services rendus par M. A... qui justifieraient l'attribution d'une prime en sus du salaire brut de 305 068 euros perçu en 2005 ; qu'il résulte de l'ensemble de ces circonstances que l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve que la rémunération versée sous forme de prime par la SARL Veilles à M. A...n'était pas justifiée dans son principe et son montant ; que la circonstance, invoquée par M.A..., que la société Cover, à laquelle la SARL Veilles apporte des prestations d'assistance et avec laquelle elle réalise 90 p. cent de son chiffre d'affaires, a vu son chiffre d'affaires augmenter entre 2002 et 2005 est sans incidence à cet égard dès lors qu'il est constant que le résultat de la SARL Veilles est resté, quant à lui, déficitaire à hauteur de 271 757 euros 2004 et de 403 182 euros en 2005 ; que la circonstance, invoquée par M.A..., que d'autres salariés de la SARL Veilles perçoivent également des primes, au demeurant comprises entre 500 et 3 000 euros par an, n'est pas davantage de nature à faire regarder la prime en litige comme justifiée ;

       16. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre chargé du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de contributions sociales à laquelle M. A...a été assujetti au titre des années 2003, 2004 et 2005 ; qu'il y a lieu d'annuler les articles 1er et 2 du jugement attaqué et de rétablir M. A... au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 2003, 2004 et 2005 à hauteur des droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement par la SA Cover des primes de 21 000 euros en 2003 et de 51 756 euros en 2004 et d'une prime de 120 171 euros par la SARL Veilles ;

       Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       17. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;

       18. Considérant que l'Etat ne peut être regardé comme la partie perdante dans la présente instance ; que les conclusions de M. A...tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent donc être rejetées ; 

DÉCIDE :

Article 1er :	La requête n° 11MA3710 de M. A...est rejetée.

Article 2 :	Les articles 1er et 2 du jugement du tribunal administratif de Marseille n° 0906304 du 23 juin 2011 sont annulés. 

Article 3 : Les droits et pénalités correspondant aux revenus distribués procédant du versement par la SA Cover d'une prime de 21 000 euros en 2003 et de 51 756 euros en 2004 et d'une prime de 120 171 euros par la SARL Veilles en 2005 sont remis à la charge de M. A...au titre des années 2003, 2004 et 2005.

Article 4 :	Les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative présentées par M. A...dans l'instance n° 11MA4051 sont rejetées.

Article 5 :	Le présent arrêt sera notifié à M. C...A...et au ministre de l'économie et des finances.

      Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-est.

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N° 11MA03710, 11MA04051