Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Mme B... D... a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2012 ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014.

       Par un jugement n° 1700234 du 1er juillet 2019, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 17 juillet 2019 et le 7 octobre 2019, Mme D..., représentée par Me A..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler ce jugement du 1er juillet 2019 du tribunal administratif de Toulon ;

       2°) de prononcer la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2012 ainsi que la décharge des impositions en litige au titre des années 2013 et 2014 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens.

       Elle soutient que :

       - le jugement, qui n'a pas répondu à l'ensemble de ses conclusions et moyens, est irrégulier ;

       - les revenus de l'année 2012 pouvaient faire l'objet d'une réclamation le 5 octobre 2015 en application de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ;

       - l'administration, qui ne s'est pas bornée à prendre en compte des déclarations rectificatives, a procédé à la rectification des résultats déclarés par la société civile immobilière (SCI) Mathloe, dont elle est associée, sans respecter la procédure prévue aux articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales ;

       - les obligations déclaratives afférentes à la réduction d'impôt au titre du dispositif dit " Scellier " incombaient uniquement à la SCI Mathloe, en application de l'article 2 septdecies de l'annexe III au code général des impôts, et ont été respectées par cette dernière ;

       - l'absence de mention de la réduction d'impôt sur la déclaration des revenus de l'année d'achèvement du logement ne saurait la priver de ses droits au titre des années non prescrites lors du dépôt de sa déclaration rectificative, le 2 octobre 2015 ;

       - l'administration a pris une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales dans la réponse aux observations du contribuable du 27 juillet 2016 ainsi que dans la décision de rejet de sa réclamation du 12 décembre 2016 en indiquant que " la réduction d'impôt au titre de l'investissement Scellier " n'est pas remise en cause.

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 20 septembre et 14 novembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - les conclusions à fin de réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2012 ne sont recevables qu'à hauteur de la somme de 3 720 euros correspondant au montant de la cotisation d'impôt de la requérante ;

       - les moyens soulevés par Mme D... ne sont pas fondés.

       Par une ordonnance en date du 18 novembre 2019, la clôture de l'instruction a été fixée au 18 décembre 2019.

       Par lettre en date du 2 juin 2020, le ministre de l'action et des comptes publics a été invité par la Cour, en application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, à produire une pièce pour compléter l'instruction.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       La présidente de la Cour a désigné M. Barthez, président assesseur, pour présider la formation de jugement, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme C..., 

       - et les conclusions de Mme Boyer, rapporteur public.

       Une note en délibéré, présentée par le ministre de l'action et des comptes publics, a été enregistrée le 19 juin 2020.

       Considérant ce qui suit :

       1. Mme D... relève appel du jugement du 1er juillet 2019, par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014 et à la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2012.

       I. Régularité du jugement :

       2. Si Mme D... soutient que le tribunal administratif de Toulon a omis de répondre à ses conclusions tendant à la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2012, il ressort toutefois des termes mêmes du jugement que les premiers juges ont mentionné ces conclusions dans les visas et, après avoir répondu aux moyens dont ils étaient saisis, ont ensuite indiqué au point 11 du jugement que c'était à bon droit que l'administration fiscale avait refusé à Mme D... " le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 septvicies du code général des impôts, y compris au titre des années non prescrites à la date de dépôt de sa réclamation ". Le tribunal administratif a ainsi répondu à l'ensemble des conclusions dont il était saisi. Par suite, le jugement n'est entaché d'aucune irrégularité.

       II. Bien-fondé du jugement :

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       3. Aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même ". Il résulte de ces dispositions qu'en ce qui concerne les sociétés régies par l'article 8 du code général des impôts, dont les bénéfices sont imposables entre les mains de leurs membres, la procédure contradictoire de redressement de l'imposition doit être suivie entre la société et l'administration fiscale et non entre cette dernière et chacun des membres de la société.

       4. Il résulte de l'instruction que, le 2 octobre 2015, Mme D... a adressé à l'administration fiscale des déclarations rectificatives de ses revenus des années 2012 et 2013 afin de modifier les rubriques afférentes aux investissements locatifs dits " Scellier " et aux revenus fonciers. L'administration a alors procédé à un contrôle sur pièces de son dossier fiscal et lui a adressé une proposition de rectification en date du 17 juin 2016. L'administration a considéré que la requérante ne pouvait bénéficier, dans le cadre du dispositif dit " Scellier ", d'une réduction d'impôt sur le revenu au titre des années 2013 et 2014 et a réduit les déficits fonciers de la requérante provenant de la société civile immobilière (SCI) Mathloe, dont elle détient 99 % des parts, imputables sur ses revenus fonciers. Les circonstances que l'administration a sollicité la production de certains justificatifs de revenus et charges des revenus fonciers de Mme D... et a pris en compte des documents comptables, qui lui avaient été adressés par cette société le 26 avril 2016, ne sont pas de nature à caractériser la mise en oeuvre d'une procédure de vérification de comptabilité de la SCI Mathloe. Il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait procédé à un examen critique de la comptabilité de la SCI. Si la requérante fait valoir que les documents comptables remis par la SCI prenaient en compte " les corrections imposées par le service ", aucun élément produit ne permet de l'établir. Par ailleurs, les éléments d'information demandés par l'administration avaient pour finalité le contrôle du caractère déductible de certaines charges, portées en déduction par la requérante de ses revenus fonciers. Enfin, en tout état de cause, Mme D... a personnellement bénéficié de l'ensemble des garanties que lui assure la procédure de rectification contradictoire. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière faute pour l'administration d'avoir engagé une procédure de rectification contradictoire à l'égard de la SCI Mathloe.

       En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

       S'agissant de l'application de la loi fiscale :

       5. Aux termes de l'article 199 septvicies du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Les contribuables domiciliés en France (...) qui acquièrent, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu à condition qu'ils s'engagent à le louer nu à usage d'habitation principale pendant une durée minimale de neuf ans. (...) IV. - (...) / Lorsque le logement est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une société civile de placement immobilier, le contribuable bénéficie de la réduction d'impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient correspondant à ses droits sur le logement concerné. Il s'engage à conserver ses parts jusqu'au terme de l'engagement de location mentionné au I. (...) La réduction d'impôt est répartie sur neuf années. Elle est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement (...) et imputée sur l'impôt dû au titre de cette même année puis sur l'impôt dû au titre de chacune des huit années suivantes à raison d'un neuvième de son montant total au titre de chacune de ces années. (...) ". Aux termes de l'article 2 quindecies A de l'annexe III au même code, dans sa rédaction applicable : " I. - (...) / Pour le bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 septvicies du code précité, les contribuables sont tenus de joindre à leur déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble, ou de son acquisition si elle est postérieure, une note annexe établie conformément à un modèle fixé par l'administration et faisant apparaître les renseignements mentionnés aux a, b, c et d du 1° du I de l'article 2 quindecies. Ils doivent également joindre les documents mentionnés au 2° et au 4° du I de l'article 2 quindecies précité. (...) ". Aux termes de l'article 2 octodecies de l'annexe III au même code, dans sa rédaction applicable : " (...) Pour l'application (...) de l'article 199 septvicies (...), l'engagement de conservation des titres est constaté lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année au titre de laquelle les parts ont été souscrites ou acquises ou, si elle est postérieure, de l'année de l'acquisition ou de l'achèvement de l'immeuble. (...) ". L'article 2 septdecies de l'annexe III au même code, dans sa rédaction applicable, dispose que : " I. - Lorsque l'immeuble appartient à une société, les obligations fixées par les articles (...), 2 quindecies, 2 quindecies A (...) incombent à cette société. (...) Les options prévues aux articles 2 quindecies, 2 quindecies A et 2 quindecies D sont jointes par la société, selon le cas, à sa déclaration du résultat de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure, ou à sa déclaration du résultat de l'année d'achèvement des travaux. (...) ". Et aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / a. De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement (...) ".

       6. Les dispositions qui prévoient que le bénéfice d'un avantage fiscal est demandé par voie déclarative n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable de régulariser sa situation dans le délai de réclamation prévu à l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, sauf si la loi a prévu que l'absence de demande dans le délai de déclaration entraîne la déchéance du droit à cet avantage, ou lorsqu'elle offre au contribuable une option entre différentes modalités d'imposition dont la mise en oeuvre impose nécessairement qu'elle soit exercée dans un délai déterminé.

       7. Il résulte de l'instruction que Mme D... a réalisé, par l'intermédiaire de la SCI Mathloe, un investissement dit " Scellier ". Le logement, situé sur le territoire de la commune de La Farlède (Var), a été achevé en 2010. Il est constant que Mme D... n'a pas mentionné sur sa déclaration de revenus souscrite au titre de l'année 2010 le montant de cet investissement locatif en vue de bénéficier d'une réduction d'impôt. Si la requérante soutient que la société dont elle est associée a respecté ses obligations dans les délais prévus par les textes précités dès lors qu'un engagement de location en date du 31 janvier 2010 était joint à la déclaration n° 2072 de l'année 2010 de la société, ainsi que l'engagement de conservation des titres par l'associée, daté du même jour, l'administration fiscale conteste avoir été destinataire de ces deux éléments. A ce titre, Mme D... ne prouve pas l'envoi effectif et la réception par l'administration de l'engagement de location et de l'engagement de conservation des titres portant la date du 31 janvier 2010 qu'elle produit. Dans ces conditions et alors que la transmission de l'engagement de location et de l'engagement de conservation des titres ne saurait être régularisée en dehors du délai de réclamation applicable à la déclaration de l'année d'achèvement du logement, c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé à la requérante le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 septvicies du code général des impôts, y compris au titre de l'année non prescrite à la date de dépôt de sa réclamation.

       S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative :

       8. Les contribuables ne sont en droit d'invoquer, sur le fondement du premier alinéa de l'article L. 80 A ou de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, lorsque l'administration procède au rehaussement d'impositions antérieures, que des interprétations ou des appréciations antérieures à l'imposition primitive. Par suite, les opinions émises par les agents de l'administration lors de la procédure d'imposition conduisant à l'établissement d'impositions supplémentaires ne peuvent, en tout état de cause, être invoquées dès lors que ces opinions ne sont pas antérieures aux impositions primitives. La requérante ne peut ainsi se prévaloir des termes de la réponse à ses observations et de la décision de rejet de sa réclamation.

       9. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que Mme D... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. Les conclusions présentées au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de Mme D... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B... D... et au ministre de l'action et des comptes publics. 

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

       Délibéré après l'audience du 16 juin 2020, où siégeaient :

       - M. Barthez, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,

       - Mme C..., premier conseiller,

       - Mme Mastrantuono, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 30 juin 2020.

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N° 19MA03299