Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 24 décembre 2007, présentée pour M. et Mme Pierre A, demeurant 11 rue des côtes fleuries à Clermont-Ferrand (63100) ;

        M. et Mme A demandent à la Cour :

        1°) d'annuler le jugement n° 0601696 du 7 novembre 2007, par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2002 et 2003 ;

        2°) de prononcer la décharge demandée ;

        3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

        M. et Mme A soutiennent qu'en vertu du 3° de l'article 83 du code général des impôts et de l'instruction 5 F 1 99 publiée au BOI n° 4 du 7 janvier 1999 page 10, les frais de double résidence résultant de la mutation de Mme A à Aix-en-Provence, à la suite de sa promotion, sont déductibles de leurs revenus compte tenu de l'état de santé de M. A et de leur fille, de ce que M. A assure des mandats au sein de deux associations et du caractère précaire de la nomination de Mme A ;

        Vu le jugement attaqué ;

        Vu, enregistré le 26 juin 2008, le mémoire en défense présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui conclut au rejet de la requête. 

        Il soutient que les frais de double résidence ne sont pas déductibles des revenus sur le fondement du 3° de l'article 83 du code général des impôts dès lors que M. A avait cessé toute activité particulière, que la mutation de Mme A a été effectuée sur sa demande sur un emploi stable et ne revêtait pas un caractère précaire, qu'il n'est pas établi que l'état de santé de M. A et de leur fille justifiaient le maintien de leur domicile à Clermont-Ferrand ; que le choix de double résidence résulte d'un choix motivé par des convenances personnelles ; ils ne peuvent se prévaloir de l'instruction 5 F-1-99 du 30 décembre 1998 publiée le 7 janvier 1999 qui concerne les frais de transport du domicile au lieu de travail et non les frais de double résidence et alors qu'au demeurant que la mutation de Mme A ne résulte pas d'un motif lié à l'emploi ; l'Etat n'étant pas la partie perdante, il ne saurait être condamné à verser une somme sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

        Vu, enregistré le 29 septembre 2008, le nouveau mémoire présenté pour M. et Mme A, qui concluent aux mêmes fins que précédemment par les mêmes moyens;  ils se prévalent en outre de l'instruction du 30 décembre 1998 p. 11 ;

        Vu, enregistré le 15 décembre 2008, le nouveau mémoire présenté par ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui conclut aux mêmes fins que précédemment par les mêmes moyens ; 

        Vu les autres pièces du dossier ;

        Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

        Vu le code de justice administrative ;

        Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

        Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 octobre 2009 :

        - le rapport de M. Segado, premier conseiller ;

        - et les conclusions de M. Gimenez, rapporteur public ; 

        Considérant que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté la demande de M. et Mme A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2002 et 2003 ; 

        Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts :  Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi, lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales (...) La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut (...) elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels (...) Les frais de déplacement de moins de quarante kilomètres entre le domicile et le lieu de travail sont admis, sur justificatifs, au titre des frais professionnels réels. Lorsque la distance est supérieure, la déduction admise porte sur les quarante premiers kilomètres, sauf circonstances particulières notamment liées à l'emploi justifiant une prise en compte complète  ; qu'il résulte de ces dispositions, qui concernent les revenus entrant dans la catégorie des traitements et salaires, que revêtent, notamment, le caractère de frais professionnels, déductibles en vertu de ces dispositions, les dépenses qu'un contribuable occupant un emploi dans une localité éloignée de celle où la résidence de son foyer est établie doit exposer, tant pour se loger à proximité du lieu de son travail que pour effectuer périodiquement les trajets entre l'une et l'autre localités, dès lors que la double résidence ne résulte pas d'un choix de simple convenance personnelle, mais est justifiée par une circonstance particulière ;

       Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme A a été promue sur sa demande au grade de receveur principal de première classe et affectée à la recette divisionnaire d'Aix-en-Provence ( Bouches-du-Rhône ) à compter du 1er janvier 2002, jusqu'au 31 janvier 2004, date à laquelle elle a été admise à faire valoir ses droits à la retraite ; que, durant cette période, les époux A ont maintenu leur domicile dans une maison d'habitation dont ils sont propriétaires à Clermont-Ferrand ( Puy-de-Dôme ) ; que Mme A a déduit les frais de double résidence à Aix-en-Provence au titre des années 2002 et 2003 ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause la déductibilité de ces frais ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, en raison des conditions et des règles d'avancement ainsi que d'affectation géographique dans le grade de receveur principal de première classe attribués à Mme A, cet emploi de fonctionnaire titulaire à Aix-en-Provence ne pouvait être regardé comme présentant un caractère précaire ou aléatoire, quand bien même elle ne l'aurait occupé que pour une période de 17 mois dans l'attente de son départ à la retraite ; que, par ailleurs, il est constant que M. A, qui était à la retraite, n'a exercé aucune activité professionnelle au cours des années en litige ; que s'ils font valoir que M. A continuait à s'occuper bénévolement d'associations dont il était membre à Clermont-Ferrand, cette circonstance ne saurait être regardée comme une circonstance particulière de nature à justifier le maintien de leur résidence dans cette ville ; que si les époux A se prévalent en outre de l'état de santé de M. A, les pièces produites, et notamment les deux certificats médicaux transmis en appel par les requérants, quand bien même elles font état de ce que M. A faisait l'objet d'un suivi médical par un urologue, n'établissent pas, toutefois, que sa prise en charge médical au cours de ces deux années ne pouvait être effectuée à Aix-en-Provence ; qu'enfin ils ne justifient pas que l'état de santé de leur fille majeure atteinte d'une sclérose en plaques et dont ils vivent séparés, présentait un état de gravité motivant leur présence constante auprès d'elle et de leur petit-fils au cours de ces deux années ; que, dans ces conditions, aucune des circonstances invoquées n'est de nature à justifier le maintien de leur résidence à Clermont-Ferrand en 2002 et 2003, qui doit être ainsi regardé comme résultant d'un choix dicté par des convenances personnelles ; que, dès lors, les frais supplémentaires de double résidence exposés par Mme A au cours des années litigieuses ne présentaient pas le caractère de frais professionnels déductibles de ses revenus pour leur montant réel, en application des dispositions rappelées ci-dessus ; 

        Considérant, en second lieu, que M. et Mme A ne sauraient utilement invoquer les § 17, 18 et 19 de l'instruction du 30 décembre 1998, publiée au B.O.I. 5 F-l-99 n° 4 du 7 janvier 1999 relatifs non aux frais de double résidence mais à la déduction des frais de transport du domicile au lieu de travail, qui ne sont pas en litige ; 

        Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leur demande ; que leurs conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Pierre M. A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 6 octobre 2009, où siégeaient :

M. Chanel, président de chambre,

MM. Pourny et Segado, premiers conseillers. 

Lu en audience publique, le 27 octobre 2009.

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N° 07LY02940