Vu l'ordonnance en date du 16 août 2004, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 1er septembre 2004, par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Paris a, en application du décret n° 2004-585 du 22 juin 2004 portant création d'une cour administrative d'appel à Versailles et modifiant les articles R. 221-3, R. 221-4, R. 221-7 et R. 221-8 du code de justice administrative, transmis à la Cour administrative d'appel de Versailles la requête présentée pour M. Bernard X, demeurant ..., par Me Teissier du Cros ;



       Vu la requête, enregistrée le 29 juin 2004 au greffe de la Cour administrative d'appel de Paris, par laquelle M. X demande à la Cour :



       1°) d'annuler le jugement n° 0203888 en date du 4 mai 2004 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement social de 1% ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1989, 1990 et 1991 ;



       2°) de prononcer la décharge demandée ;



       3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 1 525 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;



       Il soutient que le tribunal a commis une erreur de droit en considérant que sa réclamation préalable était tardive au regard des articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; que les avis d'imposition, même libellés à son adresse en Argentine ne lui ont jamais été adressés mais ont été envoyés à la liquidatrice à Gosiers ; que, s'agissant des redressements des résultats des sociétés SNC Port-Saint-Martin, SCI Louisiane Marigot, SARL Vavina et SNC Vacel, les vérifications de comptabilité, qui ont été inachevées, n'ont pas donné lieu sur place à débat oral et contradictoire et sont, de ce fait, irrégulières ; qu'hormis le cas de la SNC Port Saint-Martin, l'administration n'ayant pas envoyé de confirmation de redressements, les sociétés ont été privées de la faculté de saisir la commission départementale ; que, s'agissant de la régularité de la procédure de contrôle sur pièces concernant l'année 1989, l'administration a méconnu le caractère contradictoire de la procédure dès lors qu'elle n'a pas confirmé les redressements à la suite des observations qu'il a présentées en réponse à la notification de redressement du 17 décembre 1992 ; qu'à supposer qu'une confirmation des redressements ait été adressée, celle-ci aurait dû être adressée à son conseil dûment habilité à cet effet ; que, s'agissant du redressement portant sur la remise en cause du régime de faveur pour les entreprises nouvelles sous lequel s'est placée la SNC Port-Saint-Martin, les règles de l'examen de la situation fiscale personnelle auraient dû être appliquées dès lors que l'administration soutient que la continuation de l'entreprise de marchand de biens qu'il exerçait lui-même n'a pas été révélée à l'administration par la vérification de comptabilité de cette société mais par l'examen de sa situation personnelle ; que le contrôle de son activité passée relevait de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en cours dès lors qu'elle était susceptible d'entraîner des redressements des exercices vérifiés ; que, s'agissant du bien-fondé des redressements, en ce qui concerne la SNC Port-Saint-Martin, le vérificateur a réintégré des honoraires et des commissions dans les résultats de la société sans avoir demandé lors du contrôle sur place les factures correspondantes ; qu'en ce qui concerne la SCI Louisiane Marigot s'agissant de dettes fiscales de participation pour non réalisation de parkings, les sommes en cause étaient justifiées par la délivrance de permis de construire que la vérificatrice n'a pas demandé à consulter lors du contrôle sur place ; qu'en ce qui concerne la SARL Vavina, le vérificateur s'est autorisé à annuler des dettes au passif au motif qu'elles n'étaient pas appuyées de titres participatifs et à réintégrer une commission passée en charge en l'absence de production de la facture correspondante sans demander la production de ces éléments lors du contrôle ; qu'en ce qui concerne la SNC Vacel, le vérificateur réintègre des charges substantielles en l'absence de pièces justificatives mais sans procéder à leur examen lors d'un rendez-vous pourtant convenu avec l'inspecteur ; 


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       Vu les autres pièces du dossier ;



       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;



       Vu le code de justice administrative ;



       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;



       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 juin 2007 :



      - le rapport de M. Martin, premier conseiller ;



      - les observations de Me Teissier du Cros pour M. X ; 



      - et les conclusions de Mme Le Montagner, commissaire du gouvernement ;



       Sur l'étendue du litige :



       Considérant que par décision en date du 11 mai 2006, postérieure à l'introduction de la requête, le chef des services fiscaux chargé de la direction nationale des vérifications de situations fiscales a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 1 493 988,17 euros au titre de l'année 1990 et à concurrence d'une somme de 129 983,21 euros au titre de l'année 1991 des compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. X a été assujetti ; que, par une décision en date du 15 juin 2007, le chef des services fiscaux chargé de la direction nationale des vérifications de situations fiscales a prononcé un nouveau dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 6 853,19 euros au titre de l'année 1989 ; que les conclusions de la requête de M. X relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; que ne demeurent donc en litige qu'un redressement de 79 076 francs dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 1989 ainsi qu'un redressement de 658 145 francs au titre de la même année consécutif à la remise en cause à la suite d'un contrôle sur pièces de l'exonération prévue en faveur des entreprises nouvelles dont s'était prévalue la SNC Port-Saint-Martin dont M. X est l'associé ;



       Sur la recevabilité des réclamations :



       Considérant qu'aux termes de l'article R. 421-5 du code de justice administrative : « Les délais de recours contre une décision administrative ne sont opposables qu'à la condition d'avoir été mentionnés, ainsi que les voies de recours dans la notification de la décision » ; que l'article   R. 190-1 du livre des procédures fiscales dispose que : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de l'administration des impôts ou de l'administration des douanes et droits indirects dont dépend le lieu d'imposition. (...) » ; que selon l'article R. 196-1 du même livre : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexées à ces impôts doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. (...) » ; qu'enfin l'article R. 196-3 du même livre énonce que : « Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de redressement de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations. » ;



       Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'absence de mention sur l'avis d'imposition que l'administration adresse au contribuable de l'existence et du caractère obligatoire de la réclamation contre les impositions prévue à l'article R. 190-1 du livre des procédures fiscales, ainsi que des délais dans lesquels le contribuable doit exercer cette réclamation, est de nature à faire obstacle à ce que les délais prévus par les articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales soient opposables au contribuable ; que, par suite, le Tribunal administratif de Versailles a entaché son jugement d'une erreur de droit en se bornant à juger, pour rejeter pour irrecevabilité la demande de M. X tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles il a été assujetti au titre des années 1989, 1990 et 1991, que la réclamation formulée le 26 décembre 2001 par M. X était tardive au regard du délai général de réclamation de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales et au regard du délai spécial de réclamation ouvert au contribuable par l'article R. 196-3 du même livre sans s'assurer de ce que l'absence de mention sur l'avis d'imposition de l'existence et du caractère obligatoire de la réclamation prévue ainsi que du délai dans lequel le contribuable doit exercer cette réclamation était de nature à faire obstacle à ce que le délai défini aux articles précités R. 196-1 et R. 196-3 soit opposable au contribuable ; que, dès lors, M. X est fondé à demander l'annulation du jugement ;



       Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. X devant le Tribunal administratif de Versailles ; 



       Sur la régularité de la procédure d'imposition :



       En ce qui concerne la régularité de la procédure de contrôle sur pièces relatives aux déclarations souscrites par M. et Mme X au titre de l'année 1989 :



       Sur le moyen tiré du défaut de réponse aux observations du contribuable :



       Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « l'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...). Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit être motivée. » ;



       Considérant, d'une part, que le pli contenant la réponse aux observations du contribuable datée du 24 janvier 1995 régulièrement présenté le 27 janvier 1995 à l'adresse de M. et Mme X au Vésinet a été retourné au service expéditeur après une mise en instance de quinze jours revêtu d'un cachet indiquant : « non réclamé retour à l'envoyeur » et de la mention manuscrite « avisé le 27 janvier 1995 » ; qu'ainsi, il résulte des mentions précises claires et concordantes portées sur l'avis de réception retourné à l'expéditeur que la réponse aux observations du contribuable a été régulièrement notifiée aux requérants ; 



       Considérant, d'autre part, qu'il y a lieu, pour l'application des dispositions des articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales de considérer que, sauf stipulation contraire, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire ; que, par suite, lorsqu'un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de cette procédure, celui-ci est, en principe, tenu d'adresser au mandataire l'ensemble des actes de cette procédure ; qu'en particulier, le mandataire doit en principe être destinataire des plis par lesquels le service notifie au contribuable, dans les conditions visées respectivement aux articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales, les redressements qu'il entend affecter aux bases de l'imposition du contribuable et les réponses qu'il formule aux observations présentées, le cas échéant, par l'intéressé sur ces redressements, ainsi que les éléments servant au calcul des impositions d'office auxquelles il envisage d'assujettir le contribuable ; que toutefois, l'expédition de tout ou partie des actes de la procédure d'imposition au domicile ou au siège du contribuable est réputée régulière et fait courir les délais de réponse à ces actes s'il est établi que le pli de notification a été effectivement retiré par le contribuable ou par l'un de ses préposés ; qu'en revanche, lorsque ce pli est retourné par le service des postes à l'administration fiscale, faute d'avoir été retiré dans le délai imparti, il appartient à celle-ci de procéder à une nouvelle notification des mêmes actes au mandataire ; 



       Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a désigné le 3 février 1993 un mandataire aux fins pour celui-ci de le représenter auprès de l'administration fiscale concernant l'avis de vérification portant sur l'examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale et personnelle ainsi que la notification de redressements ; qu'il résulte des termes mêmes de ce mandat que celui-ci ne concernait que l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale du contribuable qui portait uniquement sur les années 1990 et 1991 et ne concernait pas les redressements de l'année 1989 résultant d'un contrôle sur pièces ; que, dès lors, M. X n'est pas fondé à soutenir que le contrôle sur pièces concernant l'année 1989 est irrégulier faute pour l'administration d'avoir adressé à son mandataire la réponse aux observations du contribuable ;



       Sur le moyen tiré de l'incompétence de la direction nationale des vérifications de situation fiscale :



       Considérant qu'aux termes de l'article 122 de la loi de finances pour 1997 : « Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les contrôles engagés par les services déconcentrés de la direction générale des impôts avant l'entrée en vigueur du décret n° 96-804 du 12 septembre 1996 et des arrêtés du 12 septembre 1996 régissant leur compétence ainsi que les titres exécutoires émis à la suite de ces contrôles pour établir les impositions sont réputés réguliers en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré de l'incompétence territoriale ou matérielle des agents qui ont effectué ces contrôles ou délivré ces titres à la condition que ces contrôles aient été effectués conformément aux règles de compétence fixées par les textes précités. » ; qu'ainsi le moyen tiré de l'incompétence matérielle de l'agent de la direction nationale des vérifications de situations fiscales qui a procédé au contrôle de l'imposition de M. X doit être, en tout état de cause, écarté, dès lors que le contrôle a été effectué conformément aux dispositions du décret et des arrêtés du 12 septembre 1996 mentionnés ci-dessus ;



       Sur le bien-fondé des impositions :



       Sans qu'il soit besoin de statuer sur la régularité de la procédure d'imposition en ce qui concerne la SNC Port-Saint-Martin au titre de l'année 1989 :



       Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 44 quater du code général des impôts : « Les entreprises créées du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1986, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et répondant aux conditions prévues aux 2° et 3° du II et au III de l'article 44 bis, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices industriels et commerciaux qu'elles réalisent à compter de la date de leur création jusqu'au terme du trente-cinquième mois suivant celui au cours duquel cette création est intervenue. Les bénéfices réalisés au cours des vingt-quatre mois suivant la période d'exonération précitée ne sont retenus dans les bases de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur les sociétés que pour la moitié de leur montant... » ; qu'aux termes du III de l'article 44 bis du même code : « Les entreprises créées dans le cadre d'une concentration ou d'une restructuration d'activités préexistantes, ou pour la reprise de telles activités, ne peuvent bénéficier de l'abattement ci-dessus... » ;



	  Considérant que l'administration a remis en cause le bénéfice de l'exonération prévue par l'article 44 quater précité du code général des impôts aux motifs que la création le 13 décembre 1985 de la SNC Port-Saint-Martin, qui exerçait aux termes de ses statuts une activité de marchand de biens de lotisseur et de constructeur, n'exerçait pas une activité réellement nouvelle dès lors que M. X avait exercé à titre individuel du 21 décembre 1979 au 31 juillet 1983 l'activité de marchand de biens sous l'enseigne « Vesinet Immobilier Promotion » et que l'analyse des actes passés par la société en participation que M. X avait créée avec M. Y le 30 juin 1982 démontrait que l'activité exercée était celle de marchand de biens ; que toutefois M. X établit par la production d'attestations notariales concernant les ventes des lots résidentiels des immeubles Beach Residence et Beach Residence II et III que la SNC Port-Saint-Martin n'avait pas à la date de sa création, ni d'ailleurs ultérieurement, exercé dans les faits une activité de marchand de biens mais une activité de construction-vente, lotisseur et de promotion immobilière ; que, contrairement à ce que soutient l'administration, l'activité de marchand de biens que M. X avait exercée auparavant n'est pas de même nature, même si elle relève du même secteur économique, que les opérations de construction vente auxquelles se livrent les promoteurs immobiliers ; que la circonstance que la société avait mentionné l'exercice de l'activité de marchand de biens au nombre de ses objets statutaires ne suffit à faire regarder la SNC Port-Saint-Martin comme ayant exercé effectivement l'activité de marchand de biens, d'autant qu'elle n'avait mentionné dans son extrait K bis que l'activité de lotissement ; qu'ainsi, il résulte de l'instruction que la SNC Port-Saint-Martin n'a eu pour seule et unique activité que des opérations de construction vente d'immeubles hôteliers ; que, dès lors, la création de la SNC Port-Saint-Martin, dont l'activité réelle est celle de construction vente ne peut être regardée comme constituant une opération de restructuration ou de reprise de l'activité de marchand de biens qu'avait exercé auparavant M. X soit individuellement soit par l'intermédiaire de sociétés civiles immobilières ; qu'à la supposer établie, la circonstance que l'activité de la SNC Port-Saint-Martin ait constitué une extension d'activités précédemment exercées par d'autres sociétés n'est pas de nature à priver cette société du bénéfice de l'exonération prévue à l'article 44 quater du code général des impôts ; que, dès lors, c'est à tort que l'administration a cru pouvoir invoquer la notion d'extension d'activités préexistantes pour refuser à la SNC Port-Saint-Martin le bénéfice du régime d'exonération prévu par les dispositions précitées ; 



       Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à demander la décharge des impositions complémentaires à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1989 résultant de la remise en cause par le service du régime d'exonération prévu à l'article 44 quater du code général des impôts dont s'était prévalue la SNC Port-Saint-Martin ;



       Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :



       Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de condamner l'Etat à payer à M. X une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par celui-ci et non compris dans les dépens ;


       DECIDE :



       Article 1er  : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X à concurrence des dégrèvements accordés en cours d'instance.



       Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Versailles en date du 4 mai 2004 est annulé.



       Article 3 : La base de l'impôt sur le revenu assigné à M. X au titre de l'année 1989 est réduite d'une somme de 658 145 F ( soit 100 333,56 euros) . 



       Article 4 : M. X est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 2 ci-dessus.



       Article 5 : Le surplus des conclusions de la demande présentée par M. X devant le Tribunal administratif de Versailles et le surplus des conclusions de sa requête devant la Cour sont rejetées.



       Article 6 : L'Etat versera à M. X une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.



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