Vu la requête, enregistrée le 23 mars 2007, présentée pour Mme Sylvaine X, demeurant ..., par la société Hoche ; Mme X demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 0018659-0018672-0110786/2-1 du 16 janvier 2007 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa requête tendant à la décharge de redressements qui lui ont été notifiés au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1996 ainsi que les pénalités y afférentes et des pénalités de mauvaise foi relatives aux rappels de la taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996  ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 

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       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 novembre 2008 :

       - le rapport de M. Soumet, rapporteur,

       - et les conclusions de Mme Samson, commissaire du gouvernement ;

       Sur la procédure d'imposition :

       Considérant que Mme X soutient que l'administration a nécessairement exercé son droit de communication auprès de l'architecte et de certains fournisseurs pour affirmer dans la notification de redressement à la page 31 que les travaux effectués dans l'appartement ... ont été réalisés dès leur engagement pour son compte personnel conformément à la mention « appartement de M. et Mme X » figurant à l'en-tête des ordres de services délivrés par le maître d'oeuvre, le cabinet Fourment, aux différents prestataires ; qu'il résulte toutefois de l'instruction, que ces documents (factures, devis ou bons de commande) étaient détenus par l'entreprise individuelle de Mme X à l'appui de sa comptabilité et ont été présentés lors des opérations de contrôle : que, par ailleurs, le vérificateur a mentionné dans la notification de redressement du 17 décembre 1998 et la réponse aux observations du contribuable du 7 avril 1999 la nature et l'origine des renseignements relatifs, d'une part, aux travaux que Mme X avait fait effectuer dans l'appartement acquis au ... (7ème) et, d'autre part, à la souscription d'un engagement de caution, renseignements obtenus dans le cadre de la mise en oeuvre du droit de communication prévu par l'article L. 81 du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, Mme X ayant été mise à même de demander la communication avant la mise en recouvrement de l'imposition des documents obtenus par l'administration dans le cadre du droit de communication prévu par l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition suivie par l'administration serait irrégulière ;

       Sur le bien-fondé de l'imposition :

       En ce qui concerne les travaux réalisés dans l'appartement sis ... (7ème) :

       Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) ;

       Considérant que Mme X a acquis, en qualité de marchand de biens, un appartement situé ... en juillet 1990 pour le prix de 17 000 000 F ; que, par un acte, en date du 4 juillet 1996, elle a vendu la nue-propriété de cet appartement à la banque qui lui avait consenti des prêts et a conservé à son usage l'usufruit dudit appartement ; que par une écriture d'opérations diverses, le bien cédé a été sorti du stock de l'entreprise individuelle de Mme X pour un prix de revient de 27 358 693 F ; que ce prix comprenait notamment des travaux réalisés dans ledit appartement pour un montant de 9 559 693 F ; que le vérificateur a estimé que le coût de ces différents travaux ne pouvait être inclus dans le prix de revient de l'appartement vendu dès lors qu'ils n'avaient été engagés que dans l'intérêt personnel de Mme X et non dans l'intérêt direct de l'exploitation en l'absence de contreparties commerciales ou financières pour l'entreprise ;

       Considérant, en premier lieu, que la requérante ne peut utilement faire valoir que les travaux litigieux ne pouvaient constituer des charges non déductibles qu'au titre de l'exercice de leur engagement, c'est-à-dire des exercices 1991 et 1992, alors que ce n'est qu'au titre de l'exercice clos en 1996 que l'entreprise a constaté une charge venant en diminution du résultat fiscal ; que, par suite, l'administration n'ayant pas procédé au redressement des résultats des exercices 1991 et 1992, Mme X n'est pas fondée à soutenir que l'action de l'administration pour remettre en cause la prise en compte desdits travaux était prescrite ; qu'elle ne peut également faire valoir utilement que l'administration aurait remis en cause la qualification d'actif professionnel du bien immobilier alors qu'il est constant que c'est précisément en tant qu'actif professionnel que les charges afférentes aux travaux sur ce bien immobilier ont été remises en cause ; qu'enfin la circonstance que des provisions sur stocks et des frais accessoires n'ont pas été remis en cause, ne peut être utilement invoquée à l'appui d'une demande en décharge des impositions litigieuses ;

       Considérant, en deuxième lieu, que la nue-propriété de l'immeuble litigieux a été vendue à la banque Sofal par acte notarié en date du 4 juillet 1996 pour un prix de 9 750 000 F ; que si Mme X soutient que le coût des travaux a été répercuté sur le prix de vente du fait des abandons de créances consentis par la banque SOFAL, il résulte de l'instruction que les abandons de créances mentionnés dans le protocole d'accord particulier du 20 juin 1996 visent l'ensemble des immeubles détenus par l'entreprise de Mme X qui ont fait l'objet d'un financement de la part de cette banque et que ce protocole accorde à la banque Sofal le droit de choisir les acquéreurs des immeubles et d'en recevoir le prix ; qu'au demeurant une partie de cet abandon de créances est intervenue au cours de l'année 2000, bien postérieurement à la réalisation de la vente de l'immeuble ; que dès lors, l'intéressée, qui ne justifie pas que ces abandons de créances viseraient l'immeuble en litige, n'est pas fondée à soutenir que le coût des travaux aurait ainsi été répercuté sur le prix de vente ;

       Considérant, en troisième lieu, qu'il est constant que Mme X avait occupé avec son mari ledit appartement dès la fin des travaux, en 1993 et qu'elle a pu en proroger l'occupation lors de la vente du 4 juillet 1996 stipulant en sa faveur une réserve d'usufruit ; qu'il résulte également de l'instruction que le coût, la natures desdits travaux et leur engagement alors que l'entreprise de marchand de biens ne pouvait ignorer la dégradation du marché immobilier en 1991 et 1992 rendant plus difficile une revente et l'implication même de la requérante dans ces aménagements personnalisés tant pour la décoration que pour l'acquisition de meubles meublants montrent que ces travaux ont été réalisés pour l'usage personnel de M. et Mme X ; que l'administration démontre ainsi que lesdits travaux constituaient pour l'entreprise de Mme X, marchand de biens, un acte anormal de gestion dès lors qu'elle ne pouvait profiter d'aucune contrepartie financière à la réalisation de ceux-ci ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration a refusé de les inclure dans le prix de revient de l'appartement en cause ; 

       En ce qui concerne les avantages en nature non comptabilisés :

       Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) ; que ces dispositions impliquent que le bénéfice commercial comprenne notamment le produit de l'avantage en nature que retire un exploitant de l'utilisation privative d'un immeuble inscrit à l'actif de son entreprise ;

       Considérant que la valeur de l'avantage en nature résultant de la mise à disposition gratuite de l'exploitant d'une entreprise individuelle d'un appartement figurant à l'actif de cette société doit, après réintégration aux résultats de la société, être imposée directement entre les mains du bénéficiaire en retenant le montant de la valeur locative de l'appartement qu'il occupe ;

       Considérant qu'il est constant que Mme X a occupé gratuitement, à titre privé, l'appartement situé ... du 2ème trimestre 1993 au 4 juillet 1996, date de la vente de la nue propriété dudit appartement ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré, sur le fondement de l'article 38 précité du code général des impôts, une somme correspondant aux loyers que Mme X aurait dû verser à son entreprise de marchand de biens ; qu'il résulte de l'instruction que le prix retenu pour la location est égal à 93 F par mètre carré et qu'il a été établi par comparaison avec quatre appartements de même standing situés à proximité ; qu'en outre il résulte également de l'instruction que ce prix au mètre carré ne tient pas compte de la rénovation entreprise dans cet appartement ou du mobilier laissé à la disposition de la requérante ; que par suite cette dernière n'est pas fondée à soutenir que ce redressement ferait double emploi avec la réintégration du montant des travaux ;

       En ce qui concerne la déduction d'une provision pour engagement de caution :

       Considérant qu'une provision pour engagement de caution ne peut être admise en déduction du résultat imposable que si elle est destinée à faire face à une perte ou à une charge déductible pour l'assiette de l'impôt ; qu'ainsi une provision ne peut être constituée en franchise d'impôt lorsque la perte ou la charge qu'elle est destinée à couvrir n'incombe pas à l'entreprise ; qu'il résulte de l'instruction qu'une provision a été constituée le 31 décembre de l'exercice 1996 pour faire face à un engagement de caution souscrit par Mme X ; qu'il est constant que la requérante ne s'est portée caution qu'en 1998 pour une société dont les titres n'étaient pas inscrits à l'actif de l'entreprise individuelle ; qu'ainsi, en tout état de cause, son entreprise individuelle ne pouvait comptabiliser, au titre de l'exercice 1996, une provision au titre d'un engagement de caution qui n'avait pas été encore souscrit ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ladite provision dans les résultats de l'entreprise de Mme X au titre dudit exercice ;

       En ce qui concerne l'existence d'un passif supplémentaire au bilan d'ouverture de la période vérifiée :

       Considérant qu'il résulte de l'instruction que si l'administration a rappelé des droits d'enregistrement au titre d'un immeuble acquis par l'entreprise de Mme X, ..., le protocole d'accord conclu avec la banque SOFAL prévoyait dans son article 3 que lors de la revente de l'immeuble, la banque s'engageait à prendre à sa charge le passif, notamment fiscal, grevant ledit immeuble ; qu'ainsi à la date de clôture de l'exercice 1996, l'entreprise de Mme X était titulaire d'une créance certaine dans son principe et son montant à l'égard de ladite banque et elle n'avait pas à supporter la charge constituée par les droits d'enregistrement rappelés ; que ceux-ci, ne pouvaient donc être constitutifs d'une charge nette pour l'exercice 1996 ;

Sur les pénalités de mauvaise foi :

       Considérant, en premier lieu, que si la requérante conteste les majorations de mauvaise foi qui ont été mises à sa charge en matière de bénéfices industriels et commerciaux en faisant valoir qu'elle doit être déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu afférentes à l'année 1996, il résulte de ce qui a été dit ci avant que la requérante n'est pas fondée à soutenir que lesdites impositions ne seraient pas justifiées ; que par suite, et pour les motifs retenus par les premiers juges qu'il convient d'adopter, les conclusions sur ce point de la requête doivent être rejetées ;

       Considérant, en second lieu, qu'en ce qui concerne les pénalités pour mauvaise foi appliquées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée Mme X fait valoir que les premiers juges n'ont pas tenu compte de la circonstance que les rehaussements effectués par le service vérificateur n'ont représentés qu'une part infime de son chiffre d'affaires hors taxes, soit moins de 1 % pour l'année 1996, et que l'importance des rehaussements doit nécessairement être prise en considération pour apprécier la mauvaise foi d'un contribuable ; qu'il résulte de l'instruction que les ventes ayant donné lieu au rappel litigieux n'ont pas fait l'objet d'une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée alors qu'ayant eu lieu les 7 septembre 1995, 3 janvier 1996 et 22 mars 1996, les immeubles avaient été acquis sous le régime des marchands de biens et transférés en 1991 d'un compte de stock à un compte d'immobilisation, indiquant ainsi la volonté de les faire échapper à cette taxation ; qu'en outre, des rappels similaires avaient été déjà notifiés lors d'un contrôle fiscal antérieur portant sur les années 1989 et 1990 ; qu'ainsi, l'administration fiscale justifie que Mme X, en tant que professionnel de l'immobilier, ne pouvait ignorer que les immeubles litigieux devaient être assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée et ainsi établit la mauvaise foi nonobstant le fait que le montant des redressements ne représente qu'une part limitée de son chiffre d'affaires et que le prix de vente des biens a été appréhendé par la banque Sofal ;

       Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal a rejeté sa requête tendant à la décharge de redressements qui lui ont été notifiés au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1996 ainsi que les pénalités y afférentes et des pénalités de mauvaise foi relatives aux rappels de la taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996 ;

D E C I D E :

Article 1er : La requête de Mme X est rejetée.

6

N° 06PA02638

Mme Anne SEFRIOUI

2

N° 07PA01149

Classement CNIJ :

C