Vu la requête, enregistrée le 7 avril 2005, présentée pour M. Thierry X, demeurant ..., par Me Antoine, avocat au barreau de Rennes ; M. X demande à la Cour :



       1°) d'annuler le jugement n° 01-2967 en date du 3 février 2005 du Tribunal administratif de Rennes en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 à 1994 ;



       2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;



       3°) de condamner l'Etat à lui rembourser les frais exposés pour constituer des garanties conformément à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ;



       4°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;



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       Vu les autres pièces du dossier ;



       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;



       Vu le code de justice administrative ;



       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;



Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 avril 2007 :



       - le rapport de M. Grangé, rapporteur ;



       - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ;



       Sur la régularité des procédures d'imposition :



       Considérant que l'administration a entrepris la vérification de la comptabilité de la société en participation X-Y, qui exploitait à Vitré (Ille-et-Vilaine) des mandats d'agent général d'assurance conférés conjointement par une compagnie du groupe AXA à M. X et à Mme Y, d'abord par un avis du 13 juillet 1994 portant sur la période du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1993, puis par un avis du 10 novembre 1994 portant sur la période du 1er janvier au 31 août 1994 ;



       Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que, contrairement à ce qui est allégué par M. X, les résultats de ces contrôles ont été régulièrement portés à la connaissance de la société par des notifications de redressements expédiées à la seule adresse de la société connue de l'administration mais qui n'ont pu être remises par les services postaux, la société n'existant plus à cette adresse ; que la notification ultérieure ou simultanée des mêmes redressements à M. X en sa qualité d'associé de la société en participation est en tout état de cause sans incidence sur la régularité des procédures d'imposition ; que la circonstance que ces dernières notifications mentionnent qu'elles font suite à une vérification de comptabilité n'est pas de nature à établir que M. X aurait fait l'objet d'une telle vérification à titre personnel, distincte de celle visant la société en participation, et dont l'irrégularité résulterait de l'absence d'envoi préalable d'un avis de vérification le concernant ;



       Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'hormis la remise en cause de l'imposition des commissions perçues et régulièrement déclarées selon le régime des traitements et salaires, l'administration s'est bornée à imposer le produit de détournements de fonds commis par les associés au détriment de la compagnie d'assurance qu'ils représentaient ; que ces produits sont distincts de ceux de l'activité régulière d'agent d'assurance et doivent faire l'objet d'une déclaration dans la catégorie des bénéfices non commerciaux distincte de celle afférente aux commissions régulièrement perçues ; qu'il est constant que le contribuable n'a pas déposé une telle déclaration catégorielle notamment au titre de l'année 1993 malgré la mise en demeure que lui a adressée l'administration ; qu'il ne peut, en tout état de cause, utilement se prévaloir de ce que ses revenus d'agent d'assurance avaient été portés sur sa déclaration d'ensemble de revenus ; que l'administration était, par suite, autorisée à évaluer d'office les revenus correspondant à ces produits, en application de l'article L. 73-2° du livre des procédures fiscales ; que le moyen tiré de ce que le contribuable avait opté pour l'imposition des commissions perçues selon le régime des traitements et salaires est, en tout état de cause, inopérant ;



       Considérant, en troisième lieu, que dans la notification de redressement du 12 décembre 1994 relative aux années 1991 à 1993, l'administration a exposé les motifs qui la conduisaient à considérer comme des recettes imposables des sommes encaissées à titre de primes, mais non comptabilisées, et qui n'étaient pas reversées à la compagnie représentée ; qu'elle a donné la liste détaillée des sommes en cause année par année en précisant la correction symétrique effectuée d'une année sur l'autre ; qu'elle a ainsi mis le contribuable à même de présenter ses observations sur ces redressements de manière entièrement utile ; qu'elle a suffisamment répondu aux observations présentées par le contribuable sur le redressement relatif aux primes encaissées non reversées tendant à en contester le principe ; que dans la notification relative à l'année 1994 l'administration a suffisamment motivé le redressement portant sur l'imposition comme recettes professionnelles de sommes versées au cabinet par deux clients à titre de placements et non reversées à la compagnie ;



       Sur le bien-fondé des impositions :



       En ce qui concerne la remise en cause de l'option pour l'imposition des commissions selon le régime des traitements et salaires :



       Considérant qu'aux termes du 1 ter de l'article 93 du code général des impôts : Les agents généraux d'assurances et leurs sous-agents peuvent demander que le revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances qu'ils représentent, ès qualités, soit déterminé selon les règles prévues en matière de traitements et salaires. Ce régime est subordonné aux conditions suivantes : - les commissions reçues doivent être intégralement déclarées par les tiers ; - les intéressés ne doivent pas bénéficier d'autres revenus professionnels à l'exception de courtages et autres rémunérations accessoires se rattachant directement à l'exercice de leur profession ; - le montant brut de ces courtages et rémunérations accessoires ne doit  pas excéder 10 p. 100 du montant brut des commissions () ; qu'aux termes de l'article 92 du même code : 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices  non commerciaux, les bénéfices () de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ; que les détournements de fonds opérés par un agent d'assurance à l'occasion de l'exercice de ses fonctions au détriment des compagnies qu'il représente ou de leurs clients constituent des profits d'une occupation lucrative imposables distinctement sur le fondement de l'article 92-1 du code général des impôts, et représentent, dès lors, des revenus professionnels au sens et pour l'application de l'article 93 1 ter précité du code général des impôts ;



       Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des motifs du jugement du Tribunal correctionnel de Rennes du 20 janvier 2000 condamnant M. X, qui constituent le soutien nécessaire de son dispositif, jugement qui est revêtu de l'autorité absolue de la chose jugée, que l'intéressé était le co-auteur des détournements opérés consistant à ne pas reverser à la compagnie représentée les primes perçues pour son compte ou le règlement de sinistres par des tiers ; que le requérant ne peut, dès lors, utilement se prévaloir de l'absence de redressements à l'issue de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet pour soutenir qu'il n'aurait pas personnellement appréhendé les sommes dont il s'agit à proportion de sa participation ; que l'administration était par suite fondée à remettre en cause l'option du contribuable pour l'imposition des commissions selon le régime des traitements et salaires ;



       Sur l'imposition des détournements de fonds :



       En ce qui concerne les années 1991 et 1992 :



       Considérant que M. X est fondé à soutenir que l'administration ne pouvait rattacher aux recettes professionnelles les sommes détournées, lesquelles devaient être imposées distinctement en tant que profits d'une exploitation lucrative sous déduction des utilisations professionnelles des fonds au cours de chacune des années ; que faute d'avoir suivi cette démarche, l'administration ne peut être regardée comme apportant la preuve du bien fondé des redressements, qui lui incombe dès lors que la procédure contradictoire a été suivie et que les redressements ont été refusés, sans que puisse y faire obstacle la confirmation du caractère non probant de la comptabilité du cabinet d'assurance par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'il y a lieu, par suite, d'accorder la décharge des impositions procédant des redressements de recettes ;



       En ce qui concerne les années 1993 et 1994 :



       Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, le requérant ne conteste pas utilement par les moyens qu'il invoque la procédure d'imposition d'office suivie par l'administration ; qu'il lui appartient, par suite, en vertu de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions mises à sa charge ;



       S'agissant de l'année 1993 :



       Considérant que si M. X soutient que le redressement effectué au titre des sommes détournées doit être limité à 75 000 F, au lieu de 347 396 F, il ne peut utilement se prévaloir à cette fin du jugement du Tribunal correctionnel de Rennes du 20 janvier 2000 en tant qu'il évalue le montant des prélèvements mensuels des associés sur les ressources du cabinet, évaluation qui ne constitue pas le soutien nécessaire du dispositif de condamnation pour abus de confiance, alors que le tribunal a par ailleurs chiffré le montant des détournements opérés ; que le requérant n'apporte pas ainsi la preuve qui lui incombe ;



       S'agissant de l'année 1994 :



       Considérant que M. X n'établit pas que la somme de 1 442 238,11 F retenue par l'administration au titre des détournements de primes versées par des clients se rapporte  pour partie à des années antérieures ; que le moyen tiré de ce que l'administration aurait omis pour cette année d'extourner des sommes perçues celles imposées au titre des années antérieures manque en fait ; que si le requérant soutient que le redressement relatif à une somme confiée par un client en vue d'un placement doit être limitée à 249 000 F au lieu de 300 000 F il n'en justifie pas en se bornant à se référer au jugement du Tribunal correctionnel de Rennes qui comporte des indications contradictoires sur ce point ; que les dispositions de l'article 202 du code général des impôts relatives à l'imposition immédiate des bénéfices d'une profession non commerciale en cas de cessation d'activité ne prévoient pas que ces résultats soient établis en fonction des dettes certaines lors de cette cessation ; que, par suite et en tout état de cause, le requérant n'est pas fondé, au regard de la loi fiscale, à soutenir que les profits tirés des détournements de fonds devraient être réduits des  dettes contractées à l'égard de la compagnie d'assurance à raison des détournements opérés ; que la documentation administrative 5 G-2311 n° 2 du 15 mai 1991 ne contient pas à cet égard d'interprétation formelle contraire de la loi fiscale en tant qu'elle admet en déduction des dépenses exposées par un titulaire des bénéfices non commerciaux en infraction à une réglementation professionnelle ; que le requérant, qui n'a déclaré ni l'occupation lucrative, distincte d'un point de vue fiscal de celle d'agent d'assurance, ni la cessation de cette activité, n'est pas fondé à se prévaloir, en tout état de cause, de la documentation administrative 5 G 52 n° 1 qui admet en déduction des résultats de l'année de cessation d'activité, déterminés en application de l'article 202 du code, les dépenses professionnelles qui n'auraient pas été acquittées ; qu'il ne justifie ni de l'existence ni du montant de la moins-value dont il demande l'imputation par compensation sur les redressements effectués ;



Sur les pénalités :



       Considérant que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie soutient que le contribuable, qui ne pouvait ignorer le caractère taxable des sommes détournées, a utilisé des procédés destinés à soustraire ces sommes à toute imposition et s'est abstenu de souscrire toute déclaration de résultats ; qu'il justifie ainsi en appel, comme il est en droit de le faire, une intention délibérée du contribuable d'éluder l'impôt et, par suite, l'application des pénalités de mauvaise foi aux redressements maintenus au titre de l'année 1994 ;



       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rennes a rejeté en totalité sa demande ;



       Sur les conclusions tendant au remboursement des frais de constitution de garanties :



       Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'il n'existe aucun litige né et actuel avec le comptable quant au remboursement de tels frais ; que les conclusions tendant à cette fin ne sont, dès lors, pas recevables ;



       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :



       Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, soit condamné à payer à M. X la somme que celui-ci demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;



DÉCIDE :



Article 1er : 	M. X est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 1991 et 1992 en tant qu'elles procèdent de l'imposition de détournements de fonds.


Article 2 :	Le jugement du Tribunal administratif de Rennes en date du 3 février 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.


Article 3 :	Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.


Article 4 : 	Le présent arrêt sera notifié à M. Thierry X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.


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N° 05NT00567



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