Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société anonyme (SA) Eurapharma a demandé au tribunal administratif de Montreuil la décharge totale ou partielle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, ainsi que des pénalités correspondantes. 

       Par un jugement n° 1901049 du 30 novembre 2020, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 14 janvier et 12 avril 2021, la SA Eurapharma, représentée par Me Arcil, avocat, demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1901049 du 30 novembre 2020 du tribunal administratif de Montreuil ;

       2°) de prononcer la décharge, en droit et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 2014, 2015 et 2016, ou, à défaut, de prononcer une décharge partielle, assortie des intérêts de retard, à concurrence, en droits, de 12 009 euros au titre de l'année 2014, 32 035 euros au titre de l'année 2015 et 36 039 euros au titre de l'année 2016 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - elle est en relation d'affaires avec l'ensemble des filiales du groupe et exerce dans leur gestion une immixtion directe et indirecte, ce qui lui permet de déduire la totalité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux prestations qu'elle exerce à leur profit ;

       - la doctrine administrative, qui vise la situation des assujettis partiels, permet la déduction de la totalité de la taxe sur la valeur ajoutée d'amont même si la société holding ne facture pas d'honoraires à certaines filiales dont elle prélève des dividendes ;

       - à titre subsidiaire, la part de taxe sur la valeur ajoutée d'amont déductible retenue par l'administration est trop faible compte tenu de l'activité des deux sociétés dans lesquelles elle s'immisce directement, par rapport au chiffre d'affaires total de ses filiales. 

       Par un mémoire en défense, enregistré le 2 mars 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

       Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Simon,

       - les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public,

       - et les observations de Me Arcil, pour la SA Eurapharma.

Considérant ce qui suit : 

       1. La SA Eurapharma, qui exerce une activité de holding, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. A son issue, par proposition de rectification du 11 juillet 2017, l'administration a remis en cause la déduction intégrale de la taxe sur la valeur ajoutée en considérant que, la société possédant des participations financières dans une cinquantaine de sociétés mais ne facturant des prestations d'assistance et de conseil qu'à deux d'entre elles, le coefficient d'assujettissement ne pouvait être fixé à 1 mais seulement aux proratas de 37,07 % pour 2014, 34,44 % pour 2015 et 32,91 % pour 2016, calculés en rapportant les salaires bruts refacturés aux deux filiales au total des salaires bruts de la holding. L'administration a ainsi notifié à la société des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. La SA Eurapharma demande l'annulation du jugement du 30 novembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge totale ou, à défaut, partielle de ces rappels, ainsi que cette décharge pour un montant total restant en litige de 559 710 euros.

       Sur l'étendue du droit à déduction : 

       S'agissant de l'application de la loi fiscale : 

       2. D'une part, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention (...) Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées ". Aux termes de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) ".

       3. D'autre part, aux termes de l'article 205 de l'annexe 2 au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe 2 au code général des impôts : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / II. - Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. / III. 1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. / 2. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est nul lorsque les opérations auxquelles il est utilisé n'ouvrent pas droit à déduction. / 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. Les sommes mentionnées aux deux termes de ce rapport s'entendent tous frais et taxes compris, à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée (...) / 3° Pour l'application des dispositions du 1°, il est fait abstraction du montant du chiffre d'affaires afférent : / a. Aux cessions des biens d'investissements corporels ou incorporels ; / b. Au produit des opérations immobilières et financières accessoires exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée. (...) ".

       4. Il résulte de l'article 168 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée que, si la simple acquisition et la simple détention de parts sociales ne doivent pas être regardées comme des activités économiques au sens de la directive, conférant à leur auteur la qualité d'assujetti, il en va différemment lorsque la participation est accompagnée d'une immixtion directe ou indirecte dans la gestion des sociétés dans lesquelles des participations sont détenues, par la mise en œuvre de transactions soumises à la taxe, telles que la fourniture de services administratifs, financiers, commerciaux et techniques à ces sociétés. Dans ce cas, la taxe sur la valeur ajoutée est déductible, d'une part, lorsque les opérations effectuées en amont présentent un lien direct et immédiat avec des opérations en aval ouvrant droit à déduction, d'autre part, même en l'absence de lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction, lorsque les coûts en cause font partie des frais généraux de l'assujetti et sont, en tant que tels, des éléments constitutifs du prix des biens ou des services qu'il fournit. Par un arrêt Beteiligungsgesellschaft Larentia + Minerva mbH et Co. KG du 16 juillet 2015, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que, dans ces conditions, les frais liés à la détention de participations dans ses filiales supportés par une société holding qui participe à leur gestion et qui, à ce titre, exerce une activité économique, doivent être regardés comme affectés à l'activité économique de cette société et que la taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur ces frais ouvre droit à déduction intégrale. Elle a précisé que ce n'est que dans l'hypothèse où ces frais ont été affectés pour partie à d'autres filiales à la gestion desquelles cette société holding ne participait pas, que la taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur ceux-ci ne pourrait être déduite que partiellement, selon une clef de répartition reflétant objectivement la part d'affectation réelle des dépenses en amont à chacune des deux activités, économique et non économique, de la société holding. 

       5. Il résulte de l'instruction que la SA Eurapharma, holding mixte, perçoit des ressources qui proviennent pour plus de 95 % de ses participations financières dans une cinquantaine de filiales situées en France et à l'étranger et, pour le solde, de la rémunération de prestations de services. A ce titre, elle perçoit des honoraires en contrepartie des prestations de conseil et d'assistance, assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, qu'elle fournit à deux filiales françaises, les sociétés Continental Pharmaceutique et EPDIS, lesquelles exercent une activité de commerce de gros de produits pharmaceutiques, au profit, notamment, d'autres filiales du groupe, établies outre-mer et en Afrique. Toutefois, d'une part, il ne résulte pas de l'instruction qu'elle ait participé à la gestion de ses filiales autres que les sociétés Continental Pharmaceutique et EPDIS, au cours des années en litige, notamment en leur facturant des prestations communes ou individualisées. D'autre part, les relations commerciales des sociétés Continental Pharmaceutique et EPDIS, dans la gestion desquelles elle s'immisce, avec ses autres filiales, dans le cadre de contrats d'approvisionnement et de prestations de transport, ne peuvent être assimilées à une immixtion dans leur gestion, de sorte qu'il ne résulte pas davantage de l'instruction que la société Eurapharma s'immiscerait indirectement dans cette gestion. Dans ces conditions, la totalité de la taxe d'amont acquittée par la société requérante ne peut être regardée comme en lien direct et immédiat avec l'ensemble des activités d'aval assujetties à la taxe et ouvrant droit à déduction ni comme intégrée à ses frais généraux. Ainsi, l'administration pouvait n'admettre qu'une déduction partielle de la taxe d'amont, en fonction d'une clef de répartition reflétant l'affectation réelle des dépenses aux activités économiques et non économiques de la société Eurapharma.

       S'agissant de la doctrine administrative : 

       6. La société requérante invoque, sur le fondement du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice des paragraphes 480 et 490 du commentaire administratif publié en 2013 au Bulletin Officiel des Finances Publiques-Impôts sous la référence BOI-TVA-DED-20-10-20. Toutefois, ce commentaire porte sur le coefficient de taxation défini au III de l'article 256 de l'annexe 2 au code général des impôts et non sur le coefficient d'assujettissement défini au II du même article, dont la détermination est seule en litige. Par suite, la société Eurapharma ne peut utilement s'en prévaloir pour soutenir que le taux d'assujettissement de ses activités à la taxe sur la valeur ajoutée devrait être égal à 1.

       Sur le taux de déduction :

       7. Pour fixer le coefficient d'assujettissement de la SA Eurapharma, en l'absence de sectorisation des activités et d'affectation comptable des dépenses lors de la vérification de comptabilité, l'administration a retenu, en se fondant sur les données de la société, le rapport entre la rémunération brute de ses personnels refacturée aux deux filiales déjà mentionnées et la rémunération brute globale de ses personnels.

       8. La SA Eurapharma, qui conteste cette méthode, propose de retenir la part du chiffre d'affaires réalisé par les deux filiales mentionnées ci-dessus dans l'ensemble du chiffre d'affaires réalisé par ses filiales. Toutefois, une telle répartition ne peut être regardée comme reflétant objectivement la part d'affectation réelle des dépenses d'amont à chacune de ses deux activités, économique et non économique. Eu égard à la nature de l'activité exercée par la SA Eurapharma au profit de ses filiales, laquelle implique, pour l'essentiel, la mise en œuvre de frais de personnel, elle n'établit pas le caractère inapproprié de la clef de répartition retenue par l'administration au regard de l'affectation réelle des dépenses à chacune des deux activités.

       9. Il résulte de tout ce qui précède que la SA Eurapharma n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement du 30 novembre 2020, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Dès lors, ses conclusions relatives aux frais de l'instance doivent être également rejetées. 

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SA Eurapharma est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme (SA) Eurapharma et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 

Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris (service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD).

Délibéré après l'audience du 18 février 2022, à laquelle siégeaient :

- Mme Fombeur, présidente de la Cour,

- M. Carrère, président de chambre,

- M. Simon, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 18 mars 2022.

Le rapporteur,

C. SIMONLa présidente,

P. FOMBEUR

La greffière,

C. DABERT

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 21PA00204