Vu la requête, enregistrée le 18 juin 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour la société ALCATEL LUCENT FRANCE, ayant son siège 7/9, avenue Morane Saulnier BP 57 à Vélizy Cedex (78141), par Me Gouthière et Me Sémon, avocats à la Cour ; la société ALCATEL LUCENT FRANCE demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 0806816 en date du 1er avril 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003 ainsi que des pénalités correspondantes ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 12 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

       Elle soutient :

       - que les propositions de rectification du 22 décembre 2005 et 10 mai 2006 ne sont pas suffisamment motivées, s'agissant de la réintégration des commissions versées au Costa Rica ;

       - qu'il incombait à l'administration de réunir des preuves suffisantes de la matérialité des faits qu'elle entendait invoquer dès le stade de la procédure de vérification, de sorte que la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires puisse être saisie et donner son avis en toute connaissance de cause ; 

       - que ces commissions ont été versées dans le cadre d'un acte normal de gestion et correspondent à la réalisation de prestations immatérielles effectivement rendues par des sociétés établies au Costa Rica dans son intérêt ; 

       - qu'il n'est pas démontré que les prestations entraient dans le champ d'application du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts, l'administration n'apportant pas la preuve qui lui incombe selon sa propre doctrine exprimée dans l'instruction administrative du 14 novembre 2000 référencée 4 C-4-00 ; 

       - qu'à supposer même qu'il y ait eu corruption d'agents publics, l'exposante démontre l'absence de tout élément intentionnel de sa part ; 

       - que l'administration n'apporte pas la preuve que la société Lamata Limited, établie à Hong Kong, a été soumise à un régime fiscal privilégié ; que cette société qui a exercé son activité en Thaïlande se trouvait, par comparaison, en vertu du 1 de l'article 209 du code général des impôts, dans la situation d'une société établie en France, c'est-à-dire exonérée de cet impôt ; que, par suite, elle n'a pas été soumise à un régime fiscal privilégié ; 

       - que les dépenses exposées au profit de la société Lamata Limited correspondent à des opérations réelles et ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré, la différence de rémunération des deux consultants qui sont intervenus en Thaïlande s'expliquant par leur rôle distinct ; 

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       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu la convention de l'organisation de coopération et de développement économiques sur la lutte contre la corruption d'agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales signée le 17 décembre 1997 ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 octobre 2012 :

       - le rapport de M. Bresse, président assesseur,

       - et les conclusions de M. Locatelli, rapporteur public ;

       1. Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 31 décembre 2001, 2002 et 2003, l'administration fiscale a remis en cause, d'une part, sur le fondement des dispositions du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts, la déduction des commissions versées par la société Alcatel Cit, devenue ALCATEL LUCENT FRANCE, à trois sociétés de consultants établies au Costa Rica, et, d'autre part, sur le fondement de l'article 238 A du même code, la déduction d'une partie des commissions versées à la société Lamata Limited établie à Hong Kong ; que le résultat imposable de l'exercice clos le 31 décembre des années 2002 et 2003 demeurant déficitaire malgré ces réintégrations, les rehaussements correspondants ont été qualifiés de revenus distribués sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts et soumis à la retenue à la source prévue par les dispositions du 2 de l'article 119 bis dudit code ; 

       Sur les commissions versées au Costa Rica :

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ;

       3. Considérant que les propositions de rectification adressées à la société ALCATEL LUCENT FRANCE le 22 décembre 2005 et le 10 mai 2006 mentionnent la nature des redressements, à savoir le rejet de charges déductibles en application des dispositions du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts, l'année d'imposition et le montant de ces rehaussements ; qu'ainsi, ces propositions de rectification comportent la nature et les motifs du rehaussement envisagé ; que, par suite, elles sont suffisamment motivées ;

       4. Considérant, en second lieu, que la société requérante soutient que le service aurait dû réunir tous les éléments utiles dès le stade de la procédure de redressement afin de lui permettre, notamment, de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et que les redressements en litige, qui reposent sur des faits qui n'ont pu être soumis à cette commission, ont été irrégulièrement établis ; que, d'une part, toutefois, l'administration est en droit, après l'achèvement de la procédure de redressement, de compléter son dossier par l'exercice du droit de communication ; qu'il lui appartient seulement dans une telle hypothèse, au stade de la procédure contentieuse, de communiquer ces documents dans le cadre de la procédure contradictoire suivie devant le juge ; que, d'autre part, les irrégularités entachant éventuellement la procédure de consultation de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires sont, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'ainsi, le moyen doit être écarté ;

       En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

       5. Considérant qu'aux termes du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts : " A compter de l'entrée en vigueur sur le territoire de la République de la convention sur la lutte contre la corruption d'agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales, les sommes versées ou les avantages octroyés, directement ou par des intermédiaires, au profit d'un agent public au sens du 4 de l'article 1er de ladite convention ou d'un tiers pour que cet agent agisse ou s'abstienne d'agir dans l'exécution de fonctions officielles, en vue d'obtenir ou conserver un marché ou un autre avantage indu dans des transactions commerciales internationales, ne sont pas admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt " ; qu'en vertu du 4 de l'article 1er de la convention sur la lutte contre la corruption d'agents publics étrangers dans les transactions commerciales, la notion d'agent public étranger désigne, notamment, toute personne qui détient un mandat législatif, administratif ou judiciaire dans un pays étranger et toute personne exerçant une fonction publique pour un pays étranger y compris pour une entreprise ou un organisme publics ; 

       6. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause la déduction des commissions versées par la société Alcatel Cit devenue ALCATEL LUCENT FRANCE à trois sociétés de consultants, établies au Costa Rica, au motif que les sommes versées à ces sociétés avaient été transférées à des agents publics de l'entreprise publique dénommée Institut Costaricain d'Electricité en charge de l'attribution de marchés publics et que ces versements étaient en rapport direct avec les marchés obtenus par la société ALCATEL LUCENT FRANCE au Costa Rica ; que, pour établir le bien fondé des redressements en litige, l'administration se prévaut notamment d'une déclaration faite le 1er décembre 2006 sous serment par un agent spécial du Federal Bureau of Investigation (FBI) dans le cadre d'une procédure judiciaire ouverte aux Etats-Unis à l'encontre d'un ancien dirigeant de la société ALCATEL LUCENT FRANCE au Costa Rica, ainsi que d'un accord de " plaider coupable " de ce même dirigeant, qui indique que l'intéressé " a effectué ou fait effectuer des paiements illicites à un agent public étranger du Costa Rica et (...) a autorisé des virements internationaux pour verser les dessous-de-table, afin d'obtenir des contrats de télécommunications au Costa-Rica " ; qu'en outre, ces éléments sont, comme l'administration en fait également état, corroborés par les résultats de l'enquête interne diligentée par la société ALCATEL LUCENT FRANCE à l'encontre de certains de ses responsables en poste au Costa Rica ainsi que par l'engagement d'une procédure pénale à l'encontre de la requérante par les autorités costaricaines ; que, pour sa part, la société ALCATEL LUCENT FRANCE ne justifie pas que, comme elle l'allègue, ces commissions correspondraient à la réalisation de prestations immatérielles que lui auraient effectivement rendues les sociétés établies au Costa Rica ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale établit que les sommes en litige ont été versées à un agent public en vue de l'obtention des marchés que cette société devait, au demeurant, effectivement conclure avec l'Institut costaricain d'électricité ; que c'est donc par une exacte application des dispositions du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts qu'elle a refusé d'admettre leur déduction des bénéfices de la société ALCATEL LUCENT FRANCE ;

       7. Considérant, en deuxième lieu, que la circonstance, à la supposer établie, que les sommes ainsi versées auraient été détournées de leur objet à l'insu de la société ALCATEL LUCENT FRANCE et qu'ainsi, celle-ci n'aurait eu aucune intention de corruption, est sans incidence sur l'application des dispositions précitées du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts qui ont pour objet de faire obstacle à la déduction de sommes versées pour corrompre des agents publics, indépendamment de l'identité de la personne physique ou morale responsable de la corruption ; que, pour le même motif, l'absence de condamnation pénale du contribuable est également inopérante ;

       8. Considérant, en troisième lieu, que si la requérante allègue que l'administration a fait masse des commissions versées aux trois sociétés de consultants sans apporter la preuve que la totalité des sommes ont été utilisées aux fins de corruption, elle ne justifie pas du montant des sommes qui correspondraient à une prestation de service effective de ces consultants, déductible sur le fondement de l'article 39-1 du code général des impôts ; que, si elle soutient, à titre subsidiaire, que les sommes rattachables à des faits de corruption devraient être limitées à 3 385 914 euros, il résulte de l'instruction que ce montant correspond seulement, d'après les termes mêmes de la plainte qu'elle a déposée le 27 octobre 2004 à l'encontre de son directeur commercial en charge de l'Amérique latine, au montant minimal des sommes versées à des agents costaricains pour des faits de corruption ; 

       9. Considérant, enfin, que l'instruction administrative référencée 4 C-4-00 publiée le 14 novembre 2000 qui énonce que " La convention OCDE vise le fait intentionnel pour toute personne, d'offrir, de promettre ou d'octroyer un avantage indu, pécuniaire ou autre, directement ou par des intermédiaires, à un agent public, à son profit ou au profit d'un tiers, pour que cet agent agisse ou s'abstienne d'agir dans l'exécution de fonctions officielles, en vue d'obtenir ou conserver un marché ou un autre avantage indu dans le cadre de transactions commerciales internationales " ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale dont la société ALCATEL LUCENT FRANCE pourrait se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 

       10. Considérant, par suite, que c'est à bon droit que l'administration a réintégré, sur le fondement du 2 bis de l'article 39 du code général des impôts, la totalité des sommes correspondant à des commissions versées au Costa Rica dans les bases imposables de l'impôt sur les sociétés et, après les avoir assimilées à des revenus distribués, les a soumises à la retenue à la source prévue par les dispositions du 2 de l'article 119 bis dudit code ;

       Sur les commissions versées à Hong Kong :

       11. Considérant qu'aux termes de l'article 238 A du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Les intérêts, (...) ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré. / Pour l'application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus notablement moins élevés qu'en France. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsqu'elle s'en prévaut pour contester la déduction de rémunérations, l'administration doit justifier que le bénéficiaire de ces rémunérations est soumis hors de France à un régime fiscal privilégié par comparaison avec celui auquel il serait soumis s'il les percevait en France ;

       12. Considérant, en premier lieu, qu'il ressort des indications fournies par l'administration que la société Lamata Limited n'a supporté, à Hong Kong, aucun impôt direct sur les bénéfices dégagés au titre des revenus tirés de son activité exercée en Thaïlande pour le compte de la société ALCATEL LUCENT FRANCE, alors qu'elle aurait supporté en tant qu'entreprise exploitée en France une imposition de 33,33 % sur les bénéfices au titre de l'impôt sur les sociétés par application de l'article 209 du code général des impôts dont elle ne peut dès lors utilement se prévaloir ; que la société requérante se borne à soutenir que l'administration fiscale n'apporte pas la preuve que la société Lamata Limited, fiscalement domiciliée à Hong Kong et bénéficiaire des rémunérations, serait soumise à un régime fiscal privilégié, sans contredire l'absence d'imposition sur les bénéfices de celle-ci ; que, par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que la société Lamata Limited a bénéficié d'un régime fiscal privilégié au sens des dispositions précitées l'article 238 A du code général des impôts ; 

       13. Considérant, en second lieu, qu'il appartient, en conséquence, à la société Lamata Limited d'apporter la preuve que les dépenses en litige correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré ; qu'en se bornant à alléguer que le taux de commission de 7 % était justifié et à prétendre que l'administration supporte la charge de la preuve du caractère exagéré du taux de commission, la société ALCATEL LUCENT FRANCE n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que les dépenses taxées correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré ; qu'à cet égard, alors que l'administration relève que, pour un marché identique et conclu dans le même pays, la société Stargreat International n'a perçu quant à elle qu'une commission au taux de 2 %, la société requérante, qui est seule en mesure de produire les documents utiles, ne fournit pas d'élément pertinent de nature à établir que le taux de 7 % n'est pas exagéré ; qu'ainsi, ces dépenses ne peuvent être admises comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt au-delà du taux de 2 % déjà admis par l'administration fiscale ;

       14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société ALCATEL LUCENT FRANCE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; 

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 

       15. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse une somme à la société ALCATEL LUCENT FRANCE au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; 

DECIDE :

       Article 1er : La requête de la société ALCATEL LUCENT FRANCE est rejetée.

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N° 10VE01908