Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

       M. et Mme A... E... ont demandé le 20 mai 2016 au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1604089 du 24 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

       Par une requête enregistrée le 22 juin 2018, M. et Mme A... E..., représentés par le cabinet Delambre et Associés, demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du 24 avril 2018 ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes et des intérêts de retard;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que :

       - ils ont fait l'objet d'une proposition de rectification le 19 décembre 2014 de rappels d'imposition pour l'année 2011 de 97 918 euros pour l'impôt sur le revenu et de 50 288 euros pour les prélèvements sociaux et pour l'année 2012 de 23 841 euros globalement pour l'impôt sur le revenu et  les prélèvements sociaux ; avant introduction de leur demande devant le tribunal administratif, l'administration a admis partiellement leur réclamation pour l'année 2011 et a procédé à des dégrèvements laissant à leur charge les sommes de 23 568 euros dont 15 505 euros de droits pour l'impôt sur le revenu 2011 et de 24 612 euros dont 16 192 euros de droits pour les contributions sociales 2011 ; l'administration a maintenu pour 2012 la totalité des redressements.

       -	la proposition de rectification étant insuffisamment motivée méconnaît les dispositions de l'article 57 du livre des procédures fiscales ; ceci vicie la procédure et entraine la décharge des sommes restant en litige ;

       - à titre subsidiaire en ce qui concerne le prétendu passif injustifié et les crédits du compte courant d'associé,

       - pour l'année 2011, le service s'est trompé en fixant le rehaussement notifié au titre de l'exercice 2011 à hauteur de 245 071,78 euros somme comprenant le report à nouveau au titre de l'exercice précédent, à hauteur de 97 647 euros ; le rehaussement devra être limité à 92 797,93 euros, soit le solde créditeur de son compte courant d'associé au sein de la société Alba au 31 décembre 2011              ;

       - pour l'année 2012 : les quatre versements du 19 janvier 2012 pour un montant total de 25 000 euros constituent des apports de M. E... en vue de l'acquisition future des locaux loués à la société Alba ; les deux sommes de 12 014,04 euros créditées le 30 septembre 2012 correspondent à l'achat d'essence pour le compte de la société, qui livre ses véhicules avec le plein d'essence ; le rehaussement au titre des prétendues annulations de ventes créditées sur le compte courant d'associé fait double emploi avec la taxation au titre des omissions de recettes ; 

       - de nombreuses factures fournisseurs ont été payées directement par M. E... et présentées au service vérificateur lors des opérations de contrôle ;

       Par mémoire enregistré le 20 décembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - par une proposition de rectification du 19 décembre 2014 à laquelle M. et Mme E... n'ont pas répondu, leur ont été notifiés des rehaussements d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités au titre des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. E... dans l'EURL Alba dont il est le gérant à savoir pour l'année 2011 une somme de 245 072 euros et pour l'année 2012 une somme de 73 063,81 euros sur le fondement de l'article 109-1-1° du code général des impôts et ce après réintégration de ces sommes dans les résultats de la société Alba au titre d'un passif non justifié ;

       - la réclamation de M. et Mme E... en date du 14 octobre 2015 a fait l'objet d'une admission partielle le 18 mars 2016, l'administration ayant constaté que le rehaussement de l'année 2011 comprenait par erreur le report à nouveau de l'exercice précédent a ainsi fixé le montant à 119 937,25 euros ; après les dégrèvements intervenus pour l'année 2011, les sommes restant en litige pour cette année 2011 sont d'un montant de 23 567 euros pour l'impôt sur le revenu et de 24 612 euros pour les contributions sociales ; les sommes en litige pour l'année 2012 s'élèvent à 7 173 euros pour l'impôt sur le revenu et à 16 668 euros pour les contributions sociales ;

       - la proposition de rectification est suffisamment motivée dès lors qu'elle expose les motifs de fait et de droit la fondant, fait référence à la proposition de rectification concernant la société Alba dont M. E... est le gérant et comporte notamment un extrait de la proposition de vérification de la société Alba où figure un tableau récapitulatif par exercice des masses constatées au crédit et débit du compte courant d'associé et que M. E..., qui a reçu en sa qualité de gérant de l'EURL Alba la proposition de rectification adressée le même jour à cette société, a eu connaissance du détail des sommes portées au crédit de compte courant d'associé mentionné dans l'annexe 3 de la proposition de rectification adressée à la société ; les actes de procédures notifiés à l'un des époux sont opposables de plein droit à l'autre époux ; ils ont été mis à même de discuter de la proposition de rectification et n'ont pas répondu à celle-ci ;

       - les requérants n'ayant pas répondu à la proposition de rectification ont la charge de la preuve sur le caractère exagéré de l'imposition mise à leur charge après les dégrèvements intervenus ;  

       - le rehaussement de la proposition avait été calculé à hauteur de 245 072 euros en prenant en compte un report à nouveau de 123 184,07 euros et des revenus distribués taxables de 121  887, 71 euros constitués par les sommes non justifiées inscrites au crédit du compte courant d'associé ; à la suite de la réclamation admise partiellement portant sur le report à nouveau, le rehaussement pour 2011 a été fixé à 119 937,25 euros omettant deux sommes pour un montant de 1 950, 46 euros ;  il n'y avait pas lieu de retenir le solde créditeur du compte courant d'associé d'un montant de 92 797,93 euros pour fixer le montant du rehaussement ; le dégrèvement a été prononcé sur une somme supérieure à ce qu'elle aurait dû être ;  

       -	pour 2012, les sommes non justifiées inscrites au crédit du compte courant d'associé s'élèvent à 73 063,81 euros ;

       -	M. E... lors du contrôle n'a jamais apporté aucun justificatif sur ces sommes non justifiées inscrites au crédit du compte courant d'associé ;

       -	M. E... ne justifie pas que la somme de 25 000 euros corresponde à des apports devant servir à acquérir des biens immobiliers alors loués à la société Alba ;

       -	M. E... n'établit pas qu'il a payé des frais d'essence pour le compte de la société lesquels s'élèvent à 1 214 euros et pas à 12 014 euros ;

       - 	les rectifications au titre des omissions de recettes ayant été abandonnées lors de l'admission partielle de la réclamation, il n'y a pas de double taxation s'agissant de l'annulation au 31 décembre 2012 des ventes d'un montant de 26 849,32 euros par le débit du compte vente n°707140 avec pour contrepartie le crédit du compte courant d'associé du requérant.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme D..., première conseillère ;

       - et les conclusions de M. Vallechia, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

       1. L'EURL Alba, dont le gérant est M. E..., qui exerce l'activité de vente de véhicules d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en mai 2014 à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2011 et 2012 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012 ainsi qu'à des majorations pour manquement délibéré et amende. Par une proposition de rectification du 19 décembre 2014, l'administration a réintégré dans les résultats de cette société des sommes inscrites au compte courant d'associé de M. E... au motif qu'elles constituaient un passif injustifié. Par une proposition de rectification du même jour adressée à M. et Mme E..., l'administration a estimé, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, que ces sommes constituaient des revenus distribués à ces derniers. L'administration a de ce fait procédé à un rehaussement de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales de M. et Mme E... pour les années 2011 et 2012 et leur a appliqué des pénalités. M. et Mme E... n'ont pas répondu à la proposition de rectification. Ils ont toutefois introduit le 14 octobre 2015 une réclamation auprès du service. Ce dernier a admis partiellement le 18 mars 2016 cette réclamation en procédant pour l'année 2011 à une baisse des rehaussements figurant dans la proposition de vérification et a ainsi procédé à un dégrèvement partiel des sommes dues pour l'année 2011. Avant saisine du tribunal administratif de Lyon, et suite à un tel dégrèvement partiel, le périmètre du litige porte pour l'année 2011 sur un montant de 23 567 euros pour l'impôt sur le revenu (droits et pénalités) et de 24 612 euros pour les contributions sociales (droits et pénalités). Pour l'année 2012, les sommes en litige s'élèvent à 7 173 euros pour l'impôt sur le revenu (droits et pénalités) et à 16 668 euros pour les contributions sociales (droits et pénalités). M. et Mme E... font appel du jugement du 24 avril 2018 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté leurs conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes pour ces années 2011 et 2012.

Sur le moyen relatif à la motivation de la proposition de rectification

       2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire à cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un précédent contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée.

       3. M. et Mme E... soutiennent que la proposition de rectification du 19 décembre 2014 leur ayant été adressée concernant les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités afférentes pour les années 2011 et 2012 est insuffisamment motivée dès lors l'administration s'est bornée à indiquer que le montant des sommes portées au crédit du compte courant d'associé de M. E... soit respectivement 245 072 euros au titre de l'année 2011 et 73 063,81 euros au titre de l'année 2012 sont constitutives de distribution car elles constituent un passif injustifié. Toutefois, il résulte de la lecture de cette proposition que celle-ci indique les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Elle vise ainsi expressément l'article 109-1-1° du code général des impôts, expose les raisons pour lesquelles le service estime que les sommes figurant au compte courant d'associé de M.E... au sein de l'EURL Alba, celui-ci étant gérant titulaire et associé unique, doivent être regardés comme étant des revenus distribués  et fait état des irrégularités comptables relevées dans la comptabilité de l'EURL Alba sous forme notamment d'omissions de recettes et d'un passif injustifié lié  au compte courant d'associé de M. E.... Cette même proposition renvoie s'agissant du détail de la reconstitution de la comptabilité de l'EURL Alba réalisée par l'administration concernant notamment le compte courant d'associé à l'extrait de la proposition de rectification 3924 du 19 décembre 2014 concernant l'EURL Alba joint en annexe. L'extrait en annexe mentionne notamment le montant des débits et crédits de ce compte courant d'associé au début de chacun des exercices 2011 et 2012, le total des mouvements effectués au débit et au crédit pour chaque exercice, les points ayant suscité un questionnement particulier auprès des dirigeants de la société, les réponses apportées ainsi que la position du service concernant de telles réponses en l'absence de justificatifs. Ce même extrait fait aussi état du cadre légal et de la conclusion du service selon laquelle du fait de l'absence de justification des crédits portés au compte courant d'associé de M. E... au cours des exercices 2011 et 2012, il considère que ces crédits constitutifs de dettes pour la société n'ont pas été engagés pour les besoins de son exploitation et ne peuvent être rattachés à sa gestion normale. En outre, et alors que la motivation figurant dans la proposition de rectification en litige est suffisante, il n'est par ailleurs pas contesté que la proposition concernant l'EURL Alba a été adressée dans sa version in extenso et reçue par M. E... en qualité de gérant de droit et de fait de cette société parallèlement à la proposition de rectification en litige. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

        En ce qui concerne la charge de la preuve :

       4. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. (...) ".

       5. M. et Mme E..., qui n'ont pas contesté les rectifications proposées, supportent la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions dont ils entendent obtenir la décharge.

       En ce qui concerne les sommes inscrites au compte courant d'associé :

       6. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / (...) ". Il résulte de ces dispositions que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et ne sont alors imposables que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

       7. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus distribués et doivent être regardées comme mises à sa disposition au titre de l'année au cours de laquelle elles ont fait l'objet d'une inscription en compte courant.

       8. En premier lieu, il n'est pas contesté que l'administration a fixé dans la proposition de rectification pour l'année 2011 le montant du rehaussement à la somme de 245 072 euros laquelle comprenait le report à nouveau de l'année 2010 et le montant des sommes non justifiées inscrites au crédit du compte courant d'associé. Toutefois, comme indiqué, du fait de l'admission partielle le 18 mars 2016 de la réclamation des requérants en date du 14 octobre 2015, l'administration a procédé à un nouveau calcul en déduisant la somme correspondant au report à nouveau de l'année 2010 soit 123 184,07 euros et a retenu comme montant du rehaussement la somme de 119 937,25 euros laquelle correspondant au montant des sommes non justifiées inscrites au crédit du compte courant d'associé (121 887,71 euros) diminuée de la somme de  1 950, 46 euros, que le service indique avoir omise. En première instance tout comme en appel, les requérants n'apportent aucun justificatif pour établir qu'une telle somme de 119 937,25 euros, au demeurant minorée par rapport aux chiffres réels, est manifestement exagérée et qu'aurait dû être retenu le montant du solde créditeur au 31 décembre 2011 du compte courant d'associé calculé à hauteur de 92 797,93 euros.

       9. En deuxième lieu, les requérants se bornent à alléguer sans produire aucun justificatif au soutien de cette argumentation que les quatre versements d'un montant total de 25 000 euros effectués le 19 janvier 2012 constitueraient des apports de M. E... sous forme de crédits en vue de l'acquisition future des locaux loués à la société Alba. Ils n'établissent pas que cette somme a été retenue à tort par le service pour servir au calcul de l'impôt sur le revenu, les contributions sociales et les pénalités correspondantes pour l'année 2012.

       10. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que les mouvements comptables portant sur les sommes de 1015,06 euros, 198,98 euros et 1214 euros et non sur deux sommes de 12 014 euros ont été enregistrés par l'EURL Alba le 30 septembre 2012 concernant la consommation de carburants pour les véhicules d'occasion. Les requérant ne justifient pas d'un quelconque paiement de telles sommes par M. E... et n'expliquent pas pourquoi ces sommes ont été créditées sur le compte courant d'associé de M. E... alors qu'ils indiquent eux-mêmes dans leurs écritures que cette essence a  été payée par la société Alba au fournisseur ayant procédé à la facturation de cette essence.

       11. En quatrième lieu, les requérants, qui ne produisent aucun justificatif probant, n'établissent pas davantage leurs allégations selon lesquelles de nombreuses factures fournisseurs auraient été payées directement par M. E... et présentées au service vérificateur lors des opérations de contrôle. 

       12. En dernier lieu, M. et Mme E... ne peuvent utilement soutenir que le rehaussement au titre des prétendues annulations de ventes créditées sur le compte courant d'associé fait double emploi avec la taxation au titre des omissions de recettes, dès lors que les rectifications au titre des omissions de recettes ont été abandonnées par le service avant l'introduction du litige devant le tribunal administratif.

       13. Il résulte de ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande. Il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE :

Article 1er : 	La requête de M. et Mme E... est rejetée.

Article 2 : 	Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... E... et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 25 juin 2020, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre ;

Mme B..., présidente-assesseure;

Mme D... première conseillère.

Lu en audience publique, le 9 juillet 2020. 

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N° 18LY02297