Vu la requête, enregistrée le 10 août 2012, présentée pour M. et Mme A... B..., demeurant..., par Me Vêtu, avocat au barreau de Chartres ; M. et Mme B... demandent à la cour :

       1°) d'annuler le jugement nos 1100548, 1100550 en date du 19 juin 2012 par lequel le tribunal administratif de Caen n'a fait droit que partiellement à leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2000, 2001 et 2002, et des pénalités y afférentes ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       ils soutiennent que :

       - la procédure d'imposition conduite au titre de l'année 2000 est viciée dès lors qu'ont été méconnues les dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ;

       - s'agissant des revenus considérés comme distribués au titre de l'année 2000, la somme de 83 305,98 euros, virée sur les comptes courants ouverts en Ukraine, au nom de M. B..., en provenance de la trésorerie de la société ERC Concept a servi au règlement des salaires des employés de la société de droit ukrainien Interagroboud, et ne peuvent être imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

       - s'agissant des revenus considérés comme distribués au titre de l'année 2001, les sommes de 416 279 euros facturées par les sociétés BMBS Limited et ICOMA Construcciones Metalicas SL et de 59 015 euros inscrites sur le compte 60401 " sous-traitance Open sont justifiées dans leur montant et dans leur principe et correspondent à des prestations réellement effectuées ; 

       - s'agissant des revenus considérés comme distribués au titre de l'année 2002, doivent être admis en déduction, d'une part, au titre de l'exercice clos en 2001, les dépenses correspondant aux factures des 26 octobre, 20 novembre et 31 décembre 2011, pour un montant total de 106.351,54 euros, émises par la société BMBS Limited et comptabilisées au cours de l'exercice 2002, dès lors que le tribunal les a considérées comme justifiées dans leur principe et leur montant, d'autre part, au titre de l'exercice clos en 2002, les dépenses correspondant à la facture du 24 juin 2002, émise par la société BMBS Limited, pour un montant de 33.300 euros ;

       - s'agissant de la pénalité de 40 % pour mauvaise foi dont les rehaussements litigieux sont assortis, les critères de son application, à savoir l'omission ou l'insuffisance de déclaration et le caractère délibéré du manquement, ne sont en l'espèce pas réunis ;

       Vu le jugement attaqué ;

       Vu le mémoire en défense, enregistré le 11 juin 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ;

       il soutient que :

       - le service n'a effectué aucune investigation supplémentaire au-delà de la période prévue par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ;

       - s'agissant des revenus distribués au titre de l'année 2000, les virements effectués sur les comptes ouverts en Ukraine au nom de M. B..., d'un montant total de 83 305,98 euros, constituent une rémunération occulte dans la mesure où les requérants n'établissent pas que les sommes en cause n'ont fait que transiter sur les comptes personnels de M. B... pour les besoins, directs ou indirects, de la société ERC Concept ;

       - s'agissant des revenus distribués au titre de l'année 2001, les prestations facturées par la société de droit britannique BMBS Limited et la société de droit espagnol Icoma Construcciones Metalicas SL, pour un montant total de 416 279 euros, ne peuvent être admises en déduction des résultats de la société ERC Concept en ce qu'elles ne sont justifiées ni dans leur principe ni dans leur montant ;

       - s'agissant des revenus distribués au titre de l'année 2002, les dépenses correspondant à la facture du 24 juin 2002 émise par la société BMBS Limited, pour un montant de 33 300 euros, ainsi que celles correspondant aux factures des 26 octobre, 20 novembre et 31 décembre 2001 émises par la même société, pour un montant total de 106 351,54 euros, ne sont justifiées ni dans leur principe ni dans leur montant en raison notamment de l'impossibilité de déterminer les prestations en cause ;

       - s'agissant de la pénalité de 40 % pour mauvaise foi dont les rehaussements litigieux sont assortis, cette sanction a été suffisamment motivée dans la notification de redressement du 25 juin 2004 au titre de l'année 2000 et dans les propositions de rectification du 25 juin 2004 au titre de l'année 2001 et du 12 janvier 2005 au titre de l'année 2002, qui en exposent les motifs ;

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre de procédures fiscales ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 février 2014 :

       - le rapport de M. Giraud, premier conseiller,

       - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public ; 

       1. Considérant que la société ERC Concept dont M. B... est le dirigeant et qui a pour activité la conception de silos, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos en 2000, 2001 et 2002 ; qu'à l'issue de ce contrôle et à la suite d'un examen contradictoire de la situation personnelle de M. et Mme B... auquel il a été procédé au titre de ces mêmes années, l'administration a considéré que des recettes de la société avaient été appréhendées par M. B... et a en conséquence notifié aux requérants des rehaussements dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2000, 2001 et 2002 à raison des sommes réputées distribuées par la société ERC Concept ; que M. et Mme B... relèvent appel du jugement du 19 juin 2012 par lequel le tribunal administratif de Caen n'a fait droit que partiellement à leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2000, 2001 et 2002, et des pénalités y afférentes ;

       Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions :

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification " ; que, pour l'appréciation de la durée maximale prévue par ces dispositions, l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration adresse au contribuable une notification de redressement doit être regardé comme achevé à la date de l'envoi de la notification ;

       3. Considérant que M. et Mme B... soutiennent que les impositions en litige assignées au titre de l'année 2000 ont été établies au terme d'une procédure irrégulière dès lors que l'examen contradictoire de leur situation personnelle, débuté le 10 juin 2003, date de réception de l'avis de vérification, s'est étendu sur une période supérieure à un an en s'achevant à la date de l'envoi d'une notification de redressement substitutive du 25 juin 2004 ; qu'il résulte, toutefois, de l'instruction qu'une première notification de redressement a été adressée le 18 décembre 2003, soit avant l'expiration du délai d'un an prévu par les dispositions précitées de l'article L. 12 ; que, pour tirer les conséquences de la réponse des contribuables à la première notification du 18 décembre 2013, et sans entreprendre aucune autre investigation débouchant sur des redressements supplémentaires, le service vérificateur a procédé à une substitution de base légale en requalifiant une partie des revenus d'origine indéterminée initialement taxés d'office en revenus fonciers, à une réduction corrélative du montant des revenus d'origine indéterminée, ainsi qu'à une réduction des rémunérations perçues par M. B... en qualité de gérant ; que, par suite, la notification de redressement substitutive du 25 juin 2004 n'a pas constitué une prolongation de l'examen clos le 18 décembre 2003 ; que le moyen ne peut, dès lors, qu'être écarté ;

       En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

       4. Considérant. qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) " ; qu'en application de ces dispositions, il incombe à l'administration, dès lors que les redressements ont été notifiés selon la procédure contradictoire et que M. et B...ne les ont pas acceptés, d'apporter la preuve de l'existence et du montant des revenus distribués et de leur appréhension par les intéressés ;

       S'agissant des sommes versées en 2000 par la société ERC concept sur les comptes bancaires ukrainiens ouverts au nom de M. B... :

       5. Considérant qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société ERC Concept, le service a constaté qu'une somme totale de 83 305,98 euros a été virée, entre le 12 janvier et le 18 décembre 2000, au crédit de deux comptes courants ouverts au nom de M. B... en Ukraine ; qu'estimant que cette somme avait le caractère d'un revenu distribué, l'administration l'a réintégrée dans les bases de l'impôt sur le revenu de M. et Mme B..., au titre de l'année 2000 ; que si les requérants soutiennent, en se fondant sur une attestation non datée de la comptable de la société Interagroboud, que cette somme n'a fait que transiter sur les comptes personnels de M. B... et qu'elle n'avait d'autre objectif que de permettre le règlement de salaires versés aux employés de la société Interagroboud, à laquelle la société ERC concept faisait appel pour sous-traiter des travaux de montage de silos, en raison de l'impossibilité pour une société étrangère de détenir un compte bancaire en Ukraine, ils ne produisent aucun élément qui permettrait de déterminer que cette somme a effectivement servi au règlement des salaires des employés de la société Interagroboud ; 

       S'agissant des charges dont la déduction a été refusée : 

       6. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (...) " ;

       Pour l'année 2001 :

       7. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans les résultats de la société ERC Concept au titre de l'exercice clos en 2001 une somme totale de 475 294 euros correspondant à des dépenses non admises en déduction dès lors que les factures produites, établies par les sociétés BMBS Limited et Icoma, ont été regardées comme ne les justifiant pas dans leur montant et leur principe et au profit exceptionnel sur le Trésor correspondant à la récupération indue de taxe sur la valeur ajoutée afférente auxdites dépenses par la société ERC Concept ; que le service a regardé M. B... comme ayant bénéficié, à due concurrence, d'un revenu distribué imposable à l'impôt sur le revenu ; 

       8. Considérant, d'une part, que les requérants soutiennent que les factures en cause correspondent à des prestations de mise à disposition de personnels à la société ERC Concept par les sociétés BMBS Limited et Icoma pour des opérations de montage de silos ; que, toutefois, l'administration fait valoir que lesdites sociétés, dont M. B... possède 100 % des parts de chacune, n'ont déclaré au titre de l'exercice clos en 2001 aucun salarié ni chiffre d'affaires ; que, par ailleurs, aucun contrat entre ces sociétés et la société ERC Concept de nature à préciser les conditions économiques et financières de la mise à disposition des personnels n'a pu être fourni ; que les factures produites dans le cadre de la présente instance, qui ne précisent ni le chantier auxquels elles affèrent, ni le nombre de salariés mis à disposition et leur emploi exact, sont, de par leur imprécision, dénuées de caractère probant ; qu'à cet égard, les tableaux et annexes détaillant les prestations, établis par les requérants, ainsi que les factures relatives à la location de gîtes durant la période en cause, établies au nom de la société ERC Concept, ne sont pas de nature à justifier de la réalité des prestations fournies par les sociétés BMBS Limited et Icoma ; 

       9. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans les résultats de la société ERC Concept au titre de l'exercice clos en 2001 une somme de 59 015 euros correspondant à des débits bancaires enregistrés par la société ERC Concept sous le poste de charges 60401 " sous-traitance Open " qui n'ont pas été justifiés ; que si les requérants soutiennent que ces dépenses étaient engagées pour le compte de l'établissement Open Fermeture de la société ERC Concept situé au Havre, celles-ci ne sont pas justifiées dès lors que le montant des factures produites n'apparaît pas dans l'extrait du grand-livre et que le solde de tout compte établi au nom de Régis Thuillier, dont le montant apparaît au grand-livre, ne permet pas de justifier du principe de cette charge ; que, dans ces conditions, les dépenses enregistrées dans le compte 60401 ne sont justifiées ni dans leur principe ni dans leur montant ; 

       Pour l'année 2002 :

       10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, en dernier lieu, réintégré dans les résultats de la société ERC Concept au titre de l'exercice clos en 2002, une somme totale de 186 526 euros correspondant notamment à des dépenses non admises en déduction au motif que les factures produites, établies par la société BMBS Limited, ne les justifiaient pas dans leur montant et leur principe ; que le service a regardé M. B... comme ayant bénéficié, à due concurrence, d'un revenu distribué imposable à l'impôt sur le revenu ; 

       11. Considérant que les requérants soutiennent que les factures en cause correspondent à diverses prestations de service réalisées pour le compte de la société ERC Concept par la société BMBS Limited qui lui ont été refacturées avec majoration de 10 % ; que, toutefois, l'administration fait valoir, à juste titre, que les dépenses d'un montant total de 106 351,54 euros figurant sur des factures en date du 26 octobre 2001, du 20 novembre 2001 et du 31 décembre 2001 étaient certaines dans leur principe et leur montant au cours de l'exercice 2001 et ne pouvaient dès lors être portées en charges par la société au titre de l'exercice clos en 2002 ; que, par ailleurs, la dépense d'un montant de 33 300 euros telle qu'elle figure sur une facture du 24 juin 2002 et dont les requérants soutiennent qu'elle correspond à des frais de secrétariat, téléphone et divers services engagés par la société BMBS Limited pour le compte de la société ERC Concept, ne saurait être justifiée ni par la production de ladite facture, qui ne contient pas le détail desdites prestations et ne comporte que le calcul d'un montant forfaitaire de 2 200 euros par mois pour une période de quinze mois ne correspondant pas aux montants allégués de chacune desdites prestations, ni par celle de factures émises par la société BMBS Limited qui ne portent aucune mention relative à la société ERC Concept pour le compte de laquelle les prestations y relatives ont prétendument été accomplies ; que, dans ces circonstances, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que les dépenses en cause, qui ne sont justifiées ni dans leur montant ni dans leur principe, devaient, dès lors, être réintégrées au résultat de la société ERC Concept et, partant, présumées être distribuées et appréhendées par M. B... ;

       12. Considérant que, dans ces circonstances, l'administration doit être regardée comme établissant que ces dépenses ne satisfaisaient pas aux conditions de déductibilité énoncées à l'article 39, 1, 1° du code général des impôts, et, par suite, qu'elles ont constitué pour M. B..., qui disposant des pouvoirs les plus étendus pour réaliser toutes opérations sociales dans les sociétés BMBS Limited et Icoma Construcciones Metalicas, dont il était respectivement associé unique gérant et associé-gérant était ainsi maître de l'affaire, des rémunérations et avantages occultes au sens et pour l'application de l'article 111, c du code général des impôts ; 

       Sur les conclusions tendant à la décharge des pénalités :

       13. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : "1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; 

       14. Considérant que, pour caractériser la mauvaise foi des requérants, l'administration s'est fondée sur l'importance des minorations de recettes constatées au niveau de la société ERC Concept et des revenus présumés distribués ainsi qu'au caractère répété des manquements ayant donné lieu aux distributions en litige ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de celle-ci ; 

       15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen n'a fait droit que partiellement à leurs demandes ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que M. et Mme B... demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

                                   DÉCIDE :

Article 1er : 	La requête susvisée de M. et Mme B... est rejetée.

Article 2 : 	Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B...et au ministre de l'économie et des finances.

       Délibéré après l'audience du 20 février 2014, à laquelle siégeaient :

       - M. Lenoir, président de chambre,

       - M. Francfort, président-assesseur,

       - M. Giraud, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 13 mars 2014.

       Le rapporteur,

       T. GIRAUD       Le président,

       H. LENOIR       

       Le greffier,

       C. CROIGER

       La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 12NT02334