Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société civile professionnelle (SCP) Muriel Amauger et Aurélien Texier agissant en tant que liquidateur judiciaire de la société Les Diamantines, société anonyme, a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Les Diamantines au titre de la période du 1er septembre 2006 au 30 juin 2010 et la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés réclamées à cette société au titre des exercices clos de 2007 à 2009.

       Par un jugement n° 1504937 du 6 décembre 2017, le tribunal administratif de Bordeaux, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur la demande à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance par l'administration, a rejeté le surplus de la demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires, enregistrés le 31 janvier 2018, le 7 mars 2018 et le 30 avril 2019, la SCP Muriel Amauger et Aurélien Texier agissant en tant que liquidateur judiciaire de la société Les Diamantines, représentée par Me A..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 6 décembre 2017 en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - l'administration n'a pas informé la société avant la présente procédure de la mise en oeuvre de son droit de communication le 29 juillet 2015 en méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

       - l'administration aurait dû mettre en oeuvre son droit de communication auprès notamment du cabinet comptable Verneuil Conseil afin d'obtenir les grands livres fournisseurs de 2007 et 2008 pour reconstituer la comptabilité de la société de manière exhaustive ;

       - elle produit des factures justifiant la déduction en charges pour le calcul de l'impôt sur les sociétés d'un montant de 93 945,21 HT au titre de l'exercice 2007, de 113 811, 87 euros HT au titre de l'exercice 2008 et de 85 915,30 euros HT au titre de 2009, ainsi que pour le calcul de la taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente à ces opérations ;

       - elle justifie de la comptabilisation de sa dette du 18 août 2006 vis-à-vis de la société ADT pour une somme de 32 419,90 euros et a procédé à plusieurs règlements d'un montant total de 17 250 euros au cours de l'année 2016.

       Par des mémoires en défense, enregistrés le 7 août 2018 et le 23 septembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés au cours de l'instance d'appel et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

       Il soutient que :

       - il n'y a plus lieu de statuer à hauteur du montant dégrevé par l'administration en cours d'instance ;

       - la requête est partiellement irrecevable s'agissant des conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et à la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés ne trouvant pas leur origine dans la réintégration des charges non justifiées ;

       - il demande la mise en oeuvre de la compensation en application de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales entre des factures doublement comptabilisées à tort et des factures non comptabilisées émanant du même fournisseur ;

       - pour le surplus de la demande, aucun des moyens de la requête n'est fondé. 

       Par ordonnance du 23 janvier 2020, la clôture d'instruction a été fixée, en dernier lieu, au 24 février 2020 à 12 heures. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme B... C..., 

       - et les conclusions de Mme Sylvande Perdu, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La société Les Diamantines, qui a pour activité le commerce de détail d'articles d'horlogerie et de bijouterie a été placée en liquidation judiciaire le 10 juin 2014. En 2010, la société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité concernant la période du 1er septembre 2006 au 31 décembre 2009 en matière d'impôt sur les sociétés et du 1er septembre 2006 au 30 juin 2010 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, l'administration a rejeté la comptabilité de la société comme non probante, a réintégré pour la détermination du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés, au titre des exercices clos le 31 août 2007 et le 31 août 2008, des charges pour lesquelles aucune facture n'avait été présentée et a procédé à l'évaluation d'office du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés de l'exercice clos le 31 décembre 2009 pour lequel une déclaration de résultat n'avait pas été souscrite. L'administration a, par ailleurs, remis en cause le droit de la société à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée comptabilisée à raison des charges non justifiées pour les exercices clos en 2007 et 2009 et a eu recours à la taxation d'office pour déterminer la taxe due pour la période du 1er janvier au 30 juin 2010.

       2. Il en est résulté des rehaussements d'impôts pour des montants, en droits et pénalités, de 138 912 euros en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de 266 734 euros en matière d'impôt sur les sociétés. La société a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er septembre 2006 au 30 juin 2010.

       3. Par un jugement du 6 décembre 2017, le tribunal après avoir constaté qu'il n'y avait plus de lieu de statuer sur une partie du litige compte tenu des dégrèvements opérés par l'administration en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande. La société Muriel Amauger et Aurélien Texier, en sa qualité de liquidateur judiciaire de la société Les Diamantines, relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande. 

       Sur l'étendue du litige :

       4. Par une décision du 6 août 2018, intervenue en cours d'instance, l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la société Les Diamantines a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2008 à concurrence, en droits et pénalités, des sommes respectives de 893 euros et de 357 euros. Par suite, les conclusions en décharge de la requérante sont devenues sans objet à hauteur des montants ainsi dégrevés, soit 1 250 euros au total.

       Sur la fin de non-recevoir opposée par l'Etat :

       5. Aux termes de l'article R. 190-1 du livre des procédures fiscales : " Un contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, (...), de l'administration des impôts (...) ". Aux termes de l'article R. 200-2 du même livre : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". En application de ces dispositions, un requérant n'est pas recevable à contester une imposition autre que celle qu'il a mentionnée dans sa réclamation préalable devant l'administration.

       6. L'administration, en appel comme en première instance, soutient que dans sa réclamation préalable du 22 décembre 2014, la société n'a entendu contester que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices 2007 à 2009. La décision du 3 septembre 2015 statuant sur cette réclamation ne se prononce que sur l'impôt sur les sociétés. Dans ces conditions, le litige est recevable en tant seulement qu'il porte sur l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2007, 2008 et 2009.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       7. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 

       8. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. 

       9. D'une part, il résulte de l'instruction que l'administration a demandé des informations à des tiers le 29 juillet 2015 seulement, soit postérieurement à la notification de la proposition de rectification et à la mise en recouvrement des impositions en litige. Cette demande de communication a été effectuée pour permettre l'instruction de la réclamation contentieuse présentée par la société requérante. Dans ces conditions, alors au demeurant que la société en a été informée en cours de l'instance devant le tribunal, les éléments recueillis dans ce cadre par l'administration ne se situent pas dans le champ d'application de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. Par suite, la société n'est pas fondée à soutenir qu'à défaut d'avoir été informée de la mise en oeuvre de cette demande d'information, l'administration a vicié la procédure.

       10. D'autre part, contrairement à ce que soutient la requérante, l'administration, sur laquelle ne pèse pas la charge de la preuve dès lors qu'il appartient au contribuable de justifier la déductibilité des charges qui viennent en diminution de son résultat imposable, n'avait aucune obligation d'exercer son droit de communication auprès de tiers pour obtenir des éléments complémentaires permettant de justifier des rectifications opérées.

       Sur le bien-fondé de l'imposition : 

       11. Aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) ". Il appartient dans tous les cas au contribuable de justifier de la déductibilité des charges dont il se prévaut. Celles-ci doivent être appuyées de justifications suffisantes et être comprises dans les charges de l'exercice au cours duquel elles ont été engagées.

       En ce qui concerne les exercices clos en 2007 et en 2008 :

       12. Il résulte de l'instruction qu'au cours des opérations de contrôle, le service vérificateur a relevé différentes anomalies dans la comptabilité de la société qu'elle a ainsi regardée comme irrégulière et non probante. La requérante fait néanmoins valoir qu'elle a réussi à obtenir pendant l'instance devant le tribunal et devant la cour des factures complémentaires, lesquelles correspondent à des écritures comptables d'opérations diverses comptabilisées au cours des années 2007 et 2008. 

       13. A cet égard l'administration a admis en cours d'instance la déduction en charge de deux factures du fournisseur " B PLUS SA " dont le montant correspond précisément aux écritures d'opérations diverses relatives à l'exercices clos en 2008. Pour le reste, en l'absence de production des grands livres fournisseurs détaillés établis au titre des exercices 2007 et 2008, la requérante n'établit pas, comme elle en a la charge, que les autres factures produites, dont certaines ne présentent aucun lien avec les rectifications opérées, et qui sont présentées comme justifiant des montants globalisés comptabilisés à l'occasion d'écritures d'opérations diverses, n'ont pas déjà donné lieu à une comptabilisation individualisée en cours d'exercice pour la détermination du résultat imposable après déduction de charges. Par ailleurs, si la société fait valoir qu'elle serait débitrice d'une somme de 32 419,90 euros auprès de la société ADT et qu'elle aurait procédé à plusieurs règlements au cours de l'année 2006 à hauteur d'un montant total de 17 250 euros, elle n'établit pas la réalité de ces règlements par la seule écriture comptable d'opérations diverses de 14 443,64 euros TTC comptabilisée le 31 août 2008. Par suite, en l'absence de justification probante, la société ne peut être regardée comme établissant l'existence et par suite la déductibilité de ces charges.

       En ce qui concerne l'exercice clos en 2009 :

       14. En premier lieu, la requérante, sur la base du grand livre fournisseur qu'elle produit pour 2009, conteste le refus de l'administration d'admettre en charges les factures produites en cours d'instance devant le tribunal et devant la cour. A cet égard, il résulte de l'instruction que les factures produites en appel ont, pour partie, déjà été prises en compte par le service en cours d'instance devant le tribunal. Pour le surplus, l'examen des factures produites fait apparaître qu'un nombre conséquent de celles-ci ont déjà été comptabilisées en charges à l'occasion d'écritures individualisées et donc prises en compte pour la détermination du résultat imposable. Quant aux autres charges alléguées, la société n'établit pas leur réalité et par suite leur caractère déductible de son résultat imposable, soit parce qu'elles ne sont pas accompagnées de factures justificatives, soit parce que leur déductibilité a déjà été admise en première instance, soit encore parce que les factures produites ne sont pas libellées au nom de la société, soit enfin du fait qu'en raison de leur objet, ces factures ne peuvent être regardées comme correspondant à des charges en lien avec l'activité de la société au cours de l'exercice concerné. Par suite, la société n'établit pas l'existence des charges dont elle fait état.  

       15. En second lieu, aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". Il résulte de ces dispositions que l'administration est fondée à invoquer des insuffisances ou omissions de toute nature pendant l'instruction de la demande, laquelle doit s'entendre comme prenant effet au plus tôt à compter de l'examen de la réclamation du contribuable par l'administration et se poursuivant pendant toute la durée du contentieux devant le juge administratif statuant au fond sur le litige. L'administration peut prendre en compte l'ensemble des éléments à sa disposition au cours de cette période qui révèleraient une omission ou une insuffisance dans l'assiette ou le calcul de l'imposition, y compris ceux qu'elle aurait recueillis à l'occasion d'une procédure de contrôle diligentée après la réception de la réclamation.

       16. S'agissant des charges liées au fournisseurs B Plus Blanco, l'administration a constaté que les factures de 6 428,54 euros et 6 144,09 euros ont été comptabilisés au titre de l'exercice 2009 à deux reprises alors qu'à l'inverse, deux factures de 3 429,26 euros et 2 130,83 euros du 8 décembre 2008 n'ont pas été prises en compte à titre de charge. Elle sollicite en conséquence la compensation entre l'excédent d'imposition résultant de l'absence de prise en compte de ces deux dernières factures et l'insuffisance d'imposition résultant de la double comptabilisation des deux premières factures mentionnées ci-dessus. Il y a lieu, en l'absence de toute contestation sur ce point de la société, laquelle n'est privée d'aucune garantie à ce titre, de faire droit à cette demande.

       17. Il résulte de tout ce qui précède que le surplus des conclusions aux fins de décharge présentées pour la société doit être rejeté.

       Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       18. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, qui ne peut être regardé comme la partie perdante à l'instance d'appel, la somme demandée par la requérante au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 

       DECIDE :

Article 1er :  Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 1 250 euros en droits et pénalités, dont le dégrèvement a été prononcé en cours d'instance par l'administration.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SCP Muriel Amauger et Aurélien Texier agissant en tant que liquidateur judiciaire de la société Les Diamantines est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SCP Muriel Amauger et Aurélien Texier agissant en tant que liquidateur judiciaire de la société Les Diamantines et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.  

Délibéré après l'audience du 18 mai 2020 à laquelle siégeaient :

M. Frédéric Faïck, président,

Mme B... C..., premier conseiller,

M. Romain Roussel, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 16 juin 2020.

              Le président,

       Frédéric Faïck       

       La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 18BX00380