Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       Par une requête enregistrée sous le n° 1701940, M. et Mme H... G... ont demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes. 

       Par une requête enregistrée sous le numéro 1701941, M. et Mme H... G... ont demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de taxe d'habitation auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 à raison d'un immeuble situé 9 rue Montaigne à Pau.

       Par un jugement n° 1701940, 1701941 du 7 juin 2018, le tribunal administratif de Pau a déchargé M. et Mme G... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes et des cotisations supplémentaires de taxe d'habitation auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 à raison d'un immeuble situé 9 rue Montaigne à Pau.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires enregistrés le 2 octobre 2018 et les 2 juillet et 16 septembre 2020, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1701940, 1701941 du tribunal administratif de Pau du 7 juin 2018 ;

       2°) de rejeter les demandes de M. et Mme G... présentées devant le tribunal administratif de Pau ;

       3°) de rétablir M. et Mme G... à raison des droits à l'impôt sur le revenu des années 2013, 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes, dont la décharge a été ordonnée à tort par le tribunal administratif, et toutes les conséquences en droit, notamment au titre de la taxe d'habitation des années 2015 et 2016. 

       Il soutient que, en l'absence de documents permettant d'établir le nombre d'enfants dont l'intéressée avait assuré la garde effective journalière et le respect des conditions légales d'accueil, le service a retenu un revenu imposable en retenant trois contrats de garde d'enfant ; les premiers juges ont estimé à tort que les documents produits étaient suffisants et ont mal apprécié les droits à déduction de la contribuable. 

       Par un mémoire en défense enregistré le 7 février 2019, M. et Mme G..., représentés par Me B..., concluent au rejet de la requête et demandent que la somme de 3 000 euros soit mise à la charge de l'Etat au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Ils soutiennent que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 

       Vu :

       - les autres pièces du dossier. 

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de l'action sociale et des familles ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. E... D..., 

       - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteur public. 

       Considérant ce qui suit :

       1. Mme F... G..., qui exerce la profession d'assistante maternelle, a déclaré ses revenus, au titre des années 2013, 2014 et 2015 en optant pour l'abattement prévu à l'article 80 sexies du code général des impôts. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause le calcul des abattements opérés et a procédé à un rehaussement de la base imposable au titre de l'impôt sur le revenu pour ces trois années. Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu résultant de ces rehaussements ont été mises en recouvrement par un avis du 30 avril 2017. Par ailleurs, des cotisations supplémentaires de taxe d'habitation ont également été mises en recouvrement au titre des année 2015 et 2016 en conséquence de l'augmentation du revenu fiscal de référence des années 2014 et 2015 à la suite du rehaussement des traitements et salaires perçus. Par le présent recours, le ministre de l'action et des comptes publics relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Pau a déchargé M. et Mme G... des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été soumis au titre des années 2013, 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes et des cotisations supplémentaires de taxe d'habitation auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016.

Sur les conclusions du ministre relatives à la taxe d'habitation :

       2. Aux termes de l'article R. 811-1 du code de justice administrative : " (...) le tribunal administratif statue en premier et dernier ressort : (...) 4° Sur les litiges relatifs aux impôts locaux (...) ", et aux termes de l'article R. 351-2 du même code : " Lorsqu'une cour administrative d'appel (...) est saisie de conclusions qu'il estime relever de la compétence du Conseil d'Etat, son président transmet sans délai le dossier au Conseil d'Etat qui poursuit l'instruction de l'affaire ".

       3. Il résulte des dispositions de l'article R. 811-1 du code de justice administrative précité que la taxe d'habitation, qui constitue une imposition locale, relève de la compétence du tribunal administratif en premier et dernier ressort. La Cour n'est ainsi pas compétente pour connaître des conclusions relatives à la décharge de cette taxe. En application des dispositions précitées de l'article R. 351-2 du même code, il y a donc lieu de transmettre au Conseil d'Etat les conclusions du recours du ministre de l'action et des comptes publics relatives à la taxe d'habitation.

Sur les conclusions relatives à l'impôt sur le revenu : 

       4. Aux termes de l'article L. 421-4 du code de l'action sociale et des familles : " L'agrément de l'assistant maternel précise le nombre et l'âge des mineurs qu'il est autorisé à accueillir simultanément ainsi que les horaires de l'accueil. (...) / Le nombre d'enfants pouvant être accueillis simultanément fixé par l'agrément est sans préjudice du nombre de contrats de travail, en cours d'exécution, de l'assistant maternel. (...) ". Aux termes de l'article L. 423-22 du même code : " L'assistant maternel ne peut être employé plus de six jours consécutifs. Le repos hebdomadaire de l'assistant maternel a une durée minimale de vingt-quatre heures auxquelles s'ajoutent les heures consécutives de repos quotidien prévues à l'article L. 423-21. / L'employeur ne peut demander à un assistant maternel de travailler plus de quarante-huit heures par semaine, cette durée étant calculée comme une moyenne sur une période de quatre mois, sans avoir obtenu l'accord de celui-ci et sans respecter des conditions définies par décret. Avec l'accord du salarié, cette durée peut être calculée comme une moyenne sur une période de douze mois, dans le respect d'un plafond annuel de 2 250 heures ". Aux termes de l'article D. 423-10 du même code : " Les heures travaillées au-delà de 45 heures hebdomadaires donnent lieu à une majoration de rémunération dont le taux est fixé par une convention ou un accord de branche étendu, une convention ou un accord d'entreprise ou d'établissement, ou, à défaut, par accord entre l'assistant maternel et son ou ses employeurs ". Aux termes de l'article D. 423-12 de ce code : " L'accord de l'assistant maternel pour travailler pendant une durée supérieure à celle définie au second alinéa de l'article L. 423-22 est écrit. L'assistant maternel ne peut subir aucun préjudice du fait d'un éventuel refus ". 

       5. Aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu. (...) ". Aux termes de l'article 80 sexies du même code : " Pour l'assiette de l'impôt sur le revenu dont sont redevables les assistants maternels et les assistants familiaux régis par les articles L. 421-1 et suivants et L. 423-1 et suivants du code de l'action sociale et des familles, le revenu brut à retenir est égal à la différence entre, d'une part, le total des sommes versées tant à titre de rémunération que d'indemnités pour l'entretien et l'hébergement des enfants et, d'autre part, une somme égale à trois fois le montant horaire du salaire minimum de croissance, par jour et pour chacun des enfants qui leur sont confiés. Cette somme est portée à quatre fois le montant horaire du salaire minimum de croissance par jour et par enfant ouvrant droit à la majoration prévue à l'article L. 423-13 du code de l'action sociale et des familles. / Il est ajouté aux sommes prévues ci-dessus une somme égale à une fois le montant horaire du salaire minimum de croissance lorsque la durée de garde de l'enfant est de vingt-quatre heures consécutives. / Le montant de l'abattement retenu pour déterminer la rémunération imposable des assistants maternels et des assistants familiaux ne peut excéder le total des sommes versées tant à titre de rémunération que d'indemnités pour l'entretien et l'hébergement des enfants. (...) ". 

       6. Il résulte de ces dispositions que, d'une part, les modalités dérogatoires du calcul du revenu imposable qu'elles fixent ne sont applicables qu'aux sommes perçues par les assistants maternels et familiaux dans le respect de l'agrément délivré par le président du conseil général, les revenus provenant de la garde d'enfants réalisée dans des conditions ne respectant pas cet agrément relèvent des règles d'abattement de droit commun. D'autre part, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier la situation du contribuable, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.

       7. Il résulte de l'instruction que, le 19 janvier 2012, le président du conseil départemental des Pyrénées-Atlantiques a délivré à Mme G... un agrément lui permettant d'assurer la garde de trois enfants de moins de 6 ans durant la journée qui a été renouvelé, pour le même nombre d'enfants de moins de 12 ans dont au moins un enfant de plus de 18 mois, le 16 septembre 2015. Mme G..., qui a déclaré avoir perçu les sommes respectives de 54 330 euros, 66 224 euros et 66 023 euros au titre de son activité d'assistante maternelle sur les années 2013, 2014 et 2015, a appliqué l'abattement prévu par l'article 80 sexies précité à hauteur de 47 639 euros, 57 942 euros et 55 134 euros pour les mêmes années. Suite à une demande de renseignement des services fiscaux en date du 8 août 2016, Mme G... a justifié du montant des revenus déclarés au titre de son activité et des abattements appliqués par la seule production de ses bulletins de salaires, les états récapitulatifs de calcul des abattements pratiqués et une copie partielle de ses contrats de travail. S'il n'est pas contesté par l'administration que Mme G... a gardé 24 enfants pendant 15 196 heures en 2013, 21 enfants pendant 18 178 heures en 2014 et 21 enfants pendant 15 275 heures en 2015, contrairement à ce qu'ont retenu les premiers juges, ces seuls éléments ne permettaient pas de vérifier le montant de l'abattement dont Mme G... a déclaré pouvoir bénéficier en l'absence de justification des conditions et périodes d'accueil des enfants. L'administration pouvait donc, à bon droit, solliciter de Mme G... la production de documents en ce sens tels que des plannings journaliers ou hebdomadaires de garde des enfants ainsi que les contrats de travail complets, mentionnant les horaires et jours de garde, conclus avec les familles des enfants gardés. 

       8. Le ministre est donc fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a estimé que les documents produits par Mme G... permettaient d'établir le nombre d'enfants dont elle a assuré la garde journalière et qu'elle pouvait ainsi bénéficier du régime d'abattement prévu par l'article 80 sexies précité sur l'ensemble des revenus déclarés, pour faire droit à la demande de décharge des impositions contestées.

       9. Il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme G... devant la cour et le tribunal administratif de Pau.

       10.  Malgré l'absence de production par Mme G... de ces documents, et donc de justification de ce que les revenus déclarés ont été perçus dans le cadre d'une activité conforme à l'agrément dont elle bénéficiait, l'administration n'a pas remis en cause l'intégralité du bénéfice de l'abattement de l'article 80 sexies du code général des impôts mais l'a appliqué au montant correspondant aux salaires et indemnités perçus pour la garde à temps complet sur une année de trois enfants, et a soumis le surplus des rémunérations déclarées au titre de l'activité d'assistante maternelle au régime d'imposition de droit commun. Si Mme G... pouvait accueillir plus de trois enfants par jour dès lors que le nombre d'enfants simultanément gardés n'excédait pas ce chiffre, cette dernière n'apporte toutefois pas la preuve, qu'elle est seule à pouvoir fournir, de ce que le nombre et les conditions d'accueil des enfants qu'elle a gardés au cours des exercices en litige lui permettaient de bénéficier d'un abattement supérieur à celui retenu par l'administration. M. et Mme G... ne sont donc pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a procédé à un rehaussement des revenus perçus au titre des années 2013 à 2015.

       11. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a déchargé M. et Mme G... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015. Il y a lieu d'annuler le jugement attaqué et de rétablir M. et Mme G... au rôle de l'impôt sur le revenu pour les années 2013, 2014 et 2015. 

Sur les frais liés au litige :

       12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme que M. et Mme G... demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

        DECIDE :

Article 1er : L'article 1er du jugement n° 1701940, 1701941 du 7 juin 2018 du tribunal administratif de Pau est annulé. 

Article 2 : M. et Mme G... sont rétablis aux rôles de l'impôt sur le revenu au titre des années 2013, 2014 et 2015 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui leur ont été assignés. 

Article 3 : Les conclusions du recours du ministre de l'action et des comptes publics portant sur la taxe d'habitation sont transmises au Conseil d'Etat pour qu'il y soit statué.

Article 4 : Les conclusions de M. et Mme G... sont rejetées.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme H... G... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 

Copie sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l'audience du 22 septembre 2020 à laquelle siégeaient :

Mme C... A..., présidente,

M. Dominique Ferrari, président-assesseur,

M. E... D..., premier conseiller,

Lu en audience publique, le 20 octobre 2020.

Le rapporteur,

Stéphane D... La présidente,

Evelyne A...

Le greffier,

Sylvie Hayet

        La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 18BX03560