Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société en nom collectif (SNC) Action Automobile du Var a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des rappels de taxe sur les surfaces commerciales auxquels elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2013 à raison de ses établissements de Marseille et de La Garde, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1604286 du 9 novembre 2018, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et un mémoire enregistrés le 8 janvier 2019 et le 29 mai 2020, la SNC Action Automobile du Var, représentée par Me B..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Marseille du 9 novembre 2018 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige, et leur restitution, assortie du versement d'intérêts moratoires ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

       - sa requête est recevable ;

       - l'administration fiscale ne pouvait faire application de la procédure de taxation d'office, dès lors que l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales, relatif aux taxes sur le chiffre d'affaires, ne s'applique pas en matière de taxe sur les surfaces commerciales ;

       - l'application de la procédure de taxation d'office est irrégulière, dès lors qu'elle n'était pas tenue de déclarer la taxe sur les surfaces commerciales, la vente de véhicules automobiles n'entrant pas dans le champ d'application de cette taxe ;

       - le recours à la procédure de taxation d'office n'est pas motivé ;

       - les rectifications ne sont pas motivées ;

       - la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard des énonciations de la doctrine administrative référencée BOICFIOR5020, n°s 100 et 120 ;

       - la vente de véhicules automobiles n'entre pas dans le champ d'application de la taxe sur les surfaces commerciales défini à l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 ;

       - l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 est contraire à l'article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dès lors que son application est imprévisible ;

       - cet article, compte tenu de l'incertitude et de l'ambiguïté du champ d'application de la taxe qu'il définit, méconnaît le principe de légalité des délits et des peines protégées par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;

       - l'administration ne peut fonder les rectifications sur les dispositions du décret du 26 janvier 1995, qui inclut illégalement dans le champ d'application de la taxe la vente de véhicules ;

       - sa position est confirmée par l'instruction du 23 avril 2012, publiée au bulletin officiel des impôts référencé 6 F-2-12, par la réponse ministérielle n° 70 363 faite à M. A..., député, le 24 février 2015, et par la prise de position du gouvernement au cours de la réunion du 27 janvier 2015 ;

       - jusqu'en 2009, il était admis que la taxe sur les surfaces commerciales, qui était gérée par le régime social des indépendants, n'était pas applicable aux concessions automobiles ;

       - pour la Polynésie, la loi du pays n° 2013-21 du 16 juillet 2013 n'inclut pas la distribution automobile dans le champ de la taxe ;

       - la surface de ses établissements, dont les aires de livraison et les zones d'attente doivent être exclues, est inférieure à 400 m² ;

       - l'administration a exclu les aires de livraison, les salons d'attente et les espaces de réception des superficies retenues à l'égard d'autres sociétés ;

       - les ventes de véhicules à des professionnels et celles qui sont réalisées en dehors de la surface d'assujettissement doivent être exclues du chiffre d'affaires ;

       - dans le cadre du contrôle d'autres sociétés analogues, l'administration a admis d'exclure du chiffre d'affaires les ventes de véhicules d'occasion exposés à l'extérieur.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 13 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que :

       - les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur les surfaces commerciales auxquels la SNC Action Automobile du Var a été assujettie au titre des années 2011 à 2013 sont irrecevables ;

       - les moyens soulevés par la SNC Action Automobile du Var ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;

       - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

       - la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972 ;

       - le décret n° 95-85 du 26 janvier 1995 ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme C...,

       - et les conclusions de Mme Boyer, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La SNC Action Automobile du Var fait appel du jugement du 9 novembre 2018 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur les surfaces commerciales auxquels elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2013 à raison de ses établissements de Marseille et de La Garde, ainsi que des pénalités correspondantes.

       I. L'étendue du litige relevant de la compétence de la cour administrative d'appel :

       2. Par une ordonnance du 24 janvier 2019, la présidente de la cour administrative d'appel de Marseille a transmis au Conseil d'Etat, en application de l'article R. 351-2 du code de justice administrative, les conclusions de la requête de la SNC Action Automobile du Var tendant à la décharge des rappels de taxe sur les surfaces commerciales auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011 à 2013 et des pénalités correspondantes. Par suite, le présent litige est donc limité à la requête de la SNC Action Automobile du Var en tant qu'elle porte sur la taxe sur les surfaces commerciales à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2010, et aux pénalités correspondantes.

       II. La taxe sur les surfaces commerciales au titre de l'année 2010 :

       En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales :

       S'agissant de l'application de la loi fiscale :

       3. Aux termes de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés : " Il est institué une taxe sur les surfaces commerciales assise sur la surface de vente des magasins de commerce de détail, dès lors qu'elle dépasse 400 mètres carrés des établissements ouverts à partir du 1er janvier 1960 quelle que soit la forme juridique de l'entreprise qui les exploite. / (...) La surface de vente des magasins de commerce de détail, prise en compte pour le calcul de la taxe, et celle visée à l'article L. 720-5 du code de commerce, s'entendent des espaces affectés à la circulation de la clientèle pour effectuer ses achats, de ceux affectés à l'exposition des marchandises proposées à la vente, à leur paiement, et de ceux affectés à la circulation du personnel pour présenter les marchandises à la vente. / La surface de vente des magasins de commerce de détail prise en compte pour le calcul de la taxe ne comprend que la partie close et couverte de ces magasins / (...) Si ces établissements, à l'exception de ceux dont l'activité principale est la vente ou la réparation de véhicules automobiles, ont également une activité de vente au détail de carburants, l'assiette de la taxe comprend en outre une surface calculée forfaitairement en fonction du nombre de position de ravitaillement dans la limite de soixante-dix mètres carrés par position de ravitaillement. (...) / Pour les établissements dont le chiffre d'affaires au mètre carré est inférieur à 3 000 , le taux de cette taxe est de 5,74  au mètre carré de surface définie au troisième alinéa. Pour les établissements dont le chiffre d'affaires au mètre carré est supérieur à 12 000 , le taux est fixé à 34,12 . / A l'exclusion des établissements qui ont pour activité principale la vente ou la réparation de véhicules automobiles, les taux mentionnés à l'alinéa précédent sont respectivement portés à 8,32  ou 35,70  (...) ". Aux termes de l'article 3 du décret du 26 janvier 1995 relatif à la taxe sur les surfaces commerciales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " A. - La réduction de taux prévue au troisième alinéa de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 susvisée en faveur des professions dont l'exercice requiert des superficies de vente anormalement élevées est fixée à 30 p. 100 en ce qui concerne la vente exclusive des marchandises énumérées ci-après : / (...) - véhicules automobiles ".

       4. En premier lieu, il résulte de la lettre même des dispositions citées au point précédent, qui prévoient notamment des règles propres à ces établissements, que les établissements dont l'activité principale est la vente ou la réparation de véhicules automobiles sont inclus dans le champ d'application de la taxe sur les surfaces commerciales, contrairement à ce qui est soutenu.

       5. En deuxième lieu, la société requérante ne peut utilement invoquer à l'encontre de son assujettissement à la taxe en litige sur le fondement des dispositions de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972, lequel ne saurait être regardé comme une sanction, l'article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, relatif à la légalité des délits et des peines, ni, d'ailleurs, l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. En tout état de cause, ces dispositions, qui sont suffisamment claires et précises, ne sont pas incompatibles avec les stipulations de l'article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

       6. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que le vérificateur a déterminé les surfaces de vente au détail des établissements litigieux, soit respectivement 595 m² pour l'établissement de La Garde et 804 m² pour l'établissement de Marseille, par la réalisation sur place de mesures en présence du représentant de la SNC Action Automobile du Var. Si cette dernière fait valoir que la surface des établissements en cause, dont seuls les halls d'exposition devraient être pris en compte, est inférieure à 400 m², elle se borne à produire à cet égard des procès-verbaux de constat dressés par des huissiers dont il ne ressort pas que les aires de livraison des véhicules et les salons d'attente, situés dans les mêmes halls que les zones d'exposition des véhicules proposés à la vente, constitueraient des espaces clos au sein desquels la clientèle ne pourrait circuler. Ainsi, ces seuls documents ne sont pas de nature à démontrer que la surface de vente des établissements litigieux serait inférieure à 400 m². Est sans incidence à cet égard la circonstance que l'administration a exclu, s'agissant d'un établissement exploité par une société tierce, la surface des espaces de livraison.

S'agissant de l'interprétation administrative de loi fiscale :

       7. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) ".

       8. En premier lieu, l'instruction du 23 avril 2012 publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence n° 6 F-2-12, qui précise d'ailleurs en son point 8 que la taxe sur les surfaces commerciales est applicable aux établissements qui ont pour activité le commerce de détail, quelle que soit la nature des produits vendus, et vise notamment les véhicules automobiles, ne donne pas de la loi une interprétation dont la SNC Action Automobile du Var pourrait se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Pour les mêmes motifs, la société requérante ne saurait invoquer la réponse ministérielle faite à M. A..., député, le 24 février 2015, qui est en tout état de cause postérieure à la période d'imposition en litige.

       9. En deuxième lieu, la SNC Action Automobile du Var ne saurait invoquer les termes d'un compte-rendu par la presse relatant de manière indirecte des propos qui auraient été tenus lors d'une réunion au cabinet du Premier Ministre le 27 janvier 2015, postérieurement, en tout état de cause, à la période d'imposition en litige.

       10. En troisième lieu, ne peut être utilement invoquée la circonstance que la taxe sur les surfaces commerciales, lorsqu'elle était gérée par le régime social des indépendants, n'aurait pas été recouvrée auprès des concessionnaires de véhicules automobiles.

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       11. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". D'autre part, aux termes de l'article 7 de la loi du 13 juillet 1972 : " La taxe est recouvrée, contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée (...) ". Il résulte de ces dispositions que la procédure de taxation d'office est applicable aux redevables de la taxe sur les surfaces commerciales, contrairement à ce qui est soutenu.

       12. En deuxième lieu, la SNC Action Automobile du Var ne conteste pas sérieusement ne pas avoir déposé dans le délai légal sa déclaration de taxe sur les surfaces commerciales au titre de l'année en litige, alors qu'il résulte de ce qui a été dit précédemment qu'elle était redevable de cette taxe. C'est, dès lors, à bon droit que l'administration a procédé au rappel de l'imposition due selon la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions précitées de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales.

       13. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ".

       14. Ni les dispositions de l'article L. 76 précité du livre des procédures fiscales, ni aucune autre disposition n'impose à l'administration, lorsqu'elle fait usage de la procédure de taxation d'office, de mentionner dans la proposition de rectification qu'elle adresse au contribuable les motifs du recours à cette procédure. La proposition de rectification adressée à la SNC Action Automobile du Var le 24 juillet 2013 mentionne les surfaces soumises à la taxe sur les surfaces commerciales dans les deux établissements concernés, en précisant qu'elles correspondent aux surfaces de vente au détail, ainsi que le détail du chiffre d'affaires et le taux retenu pour le calcul de l'imposition contestée. La requérante n'est, en conséquence, pas fondée à soutenir que cette proposition de rectification est insuffisamment motivée.

       15. En quatrième lieu, la société requérante ne saurait se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOICFIOR5020 dès lors que, relative à la procédure d'imposition, elle n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

       En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

       16. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Il résulte de ce qui a été dit précédemment que la SNC Action Automobile du Var, régulièrement taxée d'office, supporte, en application des dispositions précitées de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition qu'elle conteste.

       17. Il résulte des dispositions précitées de la loi du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés que le que le chiffre d'affaires à prendre en compte pour le calcul du taux de la taxe sur les surfaces commerciales s'entend de celui correspondant à l'ensemble des ventes au détail en l'état de biens neufs ou d'occasion réalisées par l'établissement, sans qu'il y ait lieu notamment de distinguer selon que ces ventes concernent ou non des biens qui sont présentés ou stockés dans cet établissement, ni selon que l'acheteur est un particulier ou un professionnel. Par suite, le chiffre d'affaires de la société requérante résultant de l'activité de vente de véhicules acquis par des professionnels, dans un but autre que leur revente en l'état, doit être prise en compte pour la détermination du chiffre d'affaires. Par ailleurs, il y a lieu de retenir tant les ventes réalisées par l'établissement correspondant à des véhicules stockés ou exposés à l'intérieur ou à l'extérieur de celui-ci que celles correspondant à des véhicules commandés et livrés ultérieurement, ainsi que les ventes en l'état de pièces détachées et accessoires, et il n'y a pas lieu de diminuer le chiffre d'affaires des charges correspondant à la reprise des anciens véhicules. Est sans incidence à cet égard la circonstance que l'administration, dans le cadre du contrôle de sociétés tierces, a exclu du chiffre d'affaires les ventes de véhicules d'occasion exposés à l'extérieur.

       18. Il résulte de tout ce qui précède que la SNC Action Automobile du Var n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses conclusions à fin de décharge des rappels de taxe sur les surfaces commerciales auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2010, et des pénalités correspondantes.

       III. Les frais liés au litige :

       19. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à la SNC Action Automobile du Var de quelque somme que ce soit au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SNC Action Automobile du Var est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SNC Action Automobile du Var et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.

       Délibéré après l'audience du 2 juin 2020, où siégeaient :

       - M. Antonetti, président,

       - M. Barthez, président assesseur,

       - Mme C..., premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 16 juin 2020.

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N° 19MA00094