Vu la requête, enregistrée le 18 février 2005, complétée par mémoires enregistrés les 24 août 2005 et 16 mars 2007, présentée pour M. Jean-Charles X, élisant domicile ..., par Me Loup, avocat ;  M. X demande à la Cour :
         
         1°) d'annuler le jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en date du 9 décembre 2004 en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande tendant, d'une part, à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1994 et, d'autre part, à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1995 et 1996, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ;
         
         2°) de prononcer la décharge ou réduction demandée ; 
         
         3°) de condamner l'administration à lui payer une somme de 2 500   au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
         
         Il soutient que :
         
         - le jugement est irrégulier car le tribunal a refusé au requérant la possibilité de verser aux débats l'ensemble des pièces de la procédure  pénale ; 
         
         - c'est à tort que le tribunal a  refusé que le requérant porte en déduction de son revenu global de l'année 1994 un déficit de 664 585 F (101 315 ) lié à des bénéfices industriels et commerciaux et provenant des résultats de l'EURL JCB dont il était l'associé unique ; l'administration ne saurait opposer le motif de pure forme tiré de l'absence d'immatriculation de l'EURL alors que les actes passés pour le compte d'une société en formation sont  à la charge de ceux qui les ont passés ; la réalité, le montant et la nature professionnelle du déficit ne sont pas contestés par le service, lequel  a d'ailleurs admis la déduction des déficits au titre des années 1995, 1996 et 1997 ; à supposer que l'EURL n'ait pas eu  la personnalité morale au 31 décembre 1994, le requérant devait être regardé comme associé direct des deux SNC dans lesquelles l'EURL détenait des participations  et pouvait ainsi imputer sur son revenu global la quote-part lui revenant dans le déficit réalisé par chacune des SNC ; 
         
         - le requérant démontre avoir bénéficié de prêts accordés par Mme Y dans le cadre d'une relation de concubinage et l'administration n'apporte pas la preuve contraire ; 
         
         - la balance des espèces a été établie dans des conditions  irrégulières ; l'administration n'a pas respecté la règle du double lorsqu'elle a présenté sa demande d'éclaircissements et de justifications en date du 16 juin 1998 ; de plus, la procédure de taxation d'office fondée sur l'article L. 79 du livre des procédures fiscales était irrégulière car elle concerne des revenus d'origine professionnelle ; enfin la balance des espèces résulte exclusivement d'une évaluation arbitraire des dépenses de train de vie réglées en espèces ; 
         
         
         Vu le jugement attaqué ;
         
         Vu le mémoire en défense, enregistré le 25 juillet 2005, présenté pour le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; 
         
         Le ministre conclut au rejet de la requête de M. X ;
         
         Il soutient que :
         
         - c'est à bon droit que le service a refusé la déduction du déficit concernant l'EURL  JCB qui n'avait, à la date du 31 décembre 1994, aucune existence légale et juridique faute d'avoir été immatriculée au registre du commerce et des sociétés alors que les statuts de la société n'ont été enregistrés que le 6 février 1995 ; en outre, les engagements pris par l'associé unique avant l'immatriculation n'ont pas été formellement et régulièrement  repris par la société ; le requérant ne détient enfin aucune participation directe dans le capital des SNC concernées ; 
         
         - s'agissant des prêts litigieux, les relations ce concubinage alléguées ne sont pas établies ; 
         
         - aucun des moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition d'office n'est fondé, l'administration ayant respecté les conditions nécessaires à la mise en oeuvre des demandes de justifications  portant sur l'origine des sommes litigieuses ; en particulier, la balance des espèces ne repose pas sur une évaluation arbitraire des dépenses de train de vie ; en outre, l'origine professionnelle des sommes figurant sur le compte professionnel n'est absolument pas établie en l'absence d'une comptabilité sincère et probante ; 
         
         Vu l'ordonnance du 1er octobre 2007 portant réouverture de l'instruction ; 
         
         
         
         Vu les autres pièces du dossier ;
         
         Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
         
         Vu le code de justice administrative ;
         
         
         Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
         
         Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 janvier 2008 :
         
          le rapport de M. Desramé, président de chambre,
         
          et les conclusions de M. Collier, commissaire du gouvernement ;
         
         
         Considérant qu'à l'issue de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, effectuée en 1997 et 1998, portant sur les années 1994 à 1996, mené parallèlement à une vérification de comptabilité, M. X, qui exerçait la profession d'avoué, a fait l'objet de divers redressements notifiés selon la procédure de taxation d'office au titre de l'année 1995 pour dépôt hors délai de la déclaration d'ensemble des revenus et au titre de l'année 1996 pour défaut de réponse ou réponse insuffisante à une demande de justifications portant sur des  revenus d'origine indéterminée ; que le service a taxé d'office, en application  de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, les sommes qu'il a estimé correspondre à des revenus d'origine indéterminée ; qu'en 1997,  le requérant a fait également l'objet d'un redressement notifié selon la procédure contradictoire relatif à la remise en cause de la déduction d'un déficit portée sur la déclaration du revenu  global de l'année 1994 ; que M. X relève appel du jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en date du 9 décembre 2004 en tant qu'il  a rejeté sa demande tendant à  la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1994 et, d'autre part, à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1995 et 1996, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ;
         
         
         Sur l'étendue du litige :
         
         Considérant que, par une décision du 20 octobre 2005 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de la Marne a prononcé un dégrèvement de 32 236  correspondant au montant de la majoration de 40 % due au titre de l'année 1996 ; que, par suite, les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; 
         
         
         Sur le surplus des conclusions de la requête :
         
         Sur la recevabilité de la requête :
         
         Considérant que, contrairement à ce soutient le ministre, la requête de M. X  ne se borne pas à reproduire purement et simplement le mémoire introductif d'instance devant le tribunal administratif mais comporte des moyens d'appel qui mettent la Cour en mesure de se prononcer sur les erreurs qu'aurait pu commettre le tribunal en écartant les moyens soulevés devant lui ; que, par suite, la requête est recevable ; 
         
         
         Sur la régularité du jugement :
         
         Considérant que, dès lors que la Cour d'appel de Reims avait statué sur la procédure pénale pour fraude fiscale diligentée à son encontre par un arrêt prononcé le 16 juillet 2003, le requérant pouvait utilement produire toutes les pièces de ladite procédure qu'il jugeait utiles dans le cadre de l'instance devant le tribunal administratif ; que, dès lors, il ne saurait soutenir qu'en refusant de faire droit à sa demande formulée le 18 novembre 2004, soit quelques jours avant l'audience prévue le 25 novembre suivant, tendant  à la radiation du rôle de son affaire afin de verser les pièces susmentionnées, le tribunal aurait méconnu le principe du contradictoire ; 
         
         
         Sur la procédure d'imposition : 
            
         Considérant que M X conteste la régularité de la mise en oeuvre de la procédure de demande de justifications portant sur la nature et l'origine de certains dépôts de chèques et apports en espèces constatés en 1995 et en 1996 ;
         
         Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des justifications lorsqu'elle a réuni des  éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ;
         
         Considérant que pour demander des justifications en application de l'article L. 16 précité, le service s'est fondé, d'une part, sur la comparaison entre les revenus déclarés par le contribuable et les crédits bancaires et, d'autre part, sur le solde inexpliqué de la balance des espèces établie par le vérificateur  ; 
         
         Considérant, en premier lieu, que pour l'année 1995, le total des crédits bancaires non identifiés était de 5 501 821 F alors que le total des revenus déclarés par le contribuable se limitait à 146 929 F, soit une discordance de 5 354 892 F ; que pour l'année 1996, le vérificateur relevait également une discordance de  492 222 F entre le montant des  crédits bancaires non identifiés, soit 757 747 F et le montant des revenus déclarés, soit 263 525 F ; que, dès lors, l'écart entre les crédits bancaires et les revenus déclarés, supérieur au double, autorisait l'administration à adresser au contribuable une demande de justifications sur le fondement de l'article L. 16 précité ; 
         
         Considérant, en deuxième lieu, que le solde créditeur des balances espèces, soit 871 200 F, provient uniquement  des dépôts espèces effectués sur les comptes bancaires tandis que l'évaluation forfaitaire du train de vie de l'ordre de 50 000 F est très proche du montant des retraits espèces effectués sur les comptes  bancaires ; que, par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que le solde de la balance des espèces, d'ailleurs suffisamment significatif pour autoriser l'administration à recourir à la procédure de l'article L. 16, résulterait  d'une évaluation arbitraire des dépenses de trains de vie du contribuable ; 
         
         Considérant, en dernier lieu, qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté que dans le cadre de la vérification de comptabilité menée concomitamment, l'administration a établi que la comptabilité  espèces de l'étude du requérant  n'était pas tenue et que le livre  de caisse ne faisait  l'objet  ni d'arrêté journalier ni de fin d'exercice ; qu'en particulier, si le requérant a allégué que la somme de 830 000 F versée sur ses comptes professionnels,  qui est pour l'essentiel à l'origine du solde susmentionné,  proviendrait du solde de caisse de l'étude et aurait été conservée dans un coffre à son domicile personnel, il n'apporte aucun élément probant  notamment comptable  à l'appui de cette assertion ;  que, dans ces circonstances, compte tenu des conditions de fonctionnement de l'étude et des lacunes  graves entachant sa comptabilité,  l'administration doit être regardée comme faisant état d'indices sérieux donnant à penser que les comptes litigieux de l'intéressé, d'ailleurs suspendu en raison de ces disfonctionnements par mesure disciplinaire le 5 novembre 1996 par le Tribunal de grande instance de Reims, ne retraçaient pas exclusivement des opérations à caractère professionnel relevant de l'activité d'avoué ; que, par suite, le moyen tiré  de ce que l'administration a fait une inexacte application des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales au motif que la balance des espèces a porté sur des comptes professionnels doit être écarté ; 
         
         
         Sur le bien-fondé des impositions :
         
         En ce qui concerne l'année 1994 :
            
         Considérant que M. X, associé unique de l'EURL JCB ayant un objet commercial, et  détenant des participations dans deux sociétés  hôtelières constituées sous la forme de sociétés  en nom collectif, a déduit de son revenu global au titre  de l'année 1994 le déficit déclaré par l'EURL s'élevant à 664 585 F(101 315,33 euros) et provenant pour l'essentiel des déficits des deux sociétés de personne susmentionnées ; que l'administration ne conteste ni la réalité ni le montant de ce déficit ni non plus sa nature professionnelle et se borne à soutenir que l'EURL n'était pas  régulièrement constituée au 31 décembre 1994 en l'absence  d'immatriculation au registre du commerce et des sociétés, laquelle n'est intervenue qu'au début de l'année suivante ; que, cependant, une EURL que l'associé a omis de faire immatriculer au registre du commerce est dépourvue de personnalité morale et constitue en réalité une société de fait ; que l'associé est autorisé à se prévaloir dans ses déclarations de revenus de sa situation réelle d'associé d'une société de fait et pouvait ainsi imputer sur son revenu global la quote-part lui revenant dans le déficit réalisé par chacune des deux sociétés de personne susmentionnées ; que, par suite, M. X est fondé à soutenir que c'est  à tort que  le service a remis en cause la déduction du déficit susmentionné de 664 585 F (101 315,33 euros) ;
         
         
         En ce qui concerne l'année 1995 :
         
         Considérant, en premier lieu, que le requérant fait valoir que les sommes de 400 000 F et de 500 000 F versées respectivement les 1er juin et 4 décembre 1995 sur son compte ouvert au Crédit du Nord correspondent à des prêts consentis par Mme Y, sa concubine, remboursés en quelques jours et que l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe qu'il s'agirait de sommes versées à un autre titre que celui de prêt ; 
         
         Considérant qu'il est constant que les prêts allégués n'ont fait l'objet d'aucun contrat ni d'aucun acte juridique permettant de déterminer les emprunteur et prêteur ainsi que les conditions du prêt ou les modalités de remboursement ; que si le requérant invoque la présomption de prêts familiaux liée à l'existence de relations de concubinage, il n'apporte pas d'élément probant de nature à établir les relations stables et continues attestant la situation de concubinage alors qu'il est constant que l'intéressée s'est mariée le 25 août 1995  avec M. Z ; que, par suite, le moyen susmentionné doit être écarté ;
         
         
         En ce qui concerne l'année 1996 : 
            
         Considérant que le requérant, qui supporte, en vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve de l'exagération des bases d'impositions fixées par l'administration au titre de l'année 1996, n'apporte aucun élément probant permettant d'établir l'origine du solde inexpliqué susmentionné  ; 
            
         
         Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations  supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes qui lui ont été assignées au titre de l'année 1994 ; 
         
         
         Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
         
         Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ; que dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. X à ce titre ;
              
         
         DECIDE :
         
         
Article 1 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X tendant à la décharge des pénalités prononcées au titre de l'année 1996.
Article 2 : M. X est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes au titre de l'année 1994.
Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en date du 9 décembre 2004 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
Article 4: Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Charles X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.


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N° 05NC00202