Vu la requête, enregistrée le 22 mai 2006, présentée pour M. et Mme X, demeurant ...), par Me Paillissé ; 

M. et Mme X demandent à la Cour :

       1°) de réformer le jugement n°0106731 du 6 mars 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille, après avoir, dans ses articles 1er de 2, prononcé la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, à la contribution sociale généralisée et à la contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1995, a rejeté le surplus de leur demande en décharge des dites impositions au titre des années 1993, 1994, 1995 et 1996,

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme dont le montant sera justifié en cours d'instance, au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;

       4°) de condamner l'Etat au remboursement des frais engagés pour la constitution de garanties, et de le condamner aux entiers dépens ;

      .........................................................................................................

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu le décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 décembre 2008 :

       - le rapport de Mme Menasseyre, 

- les observations de Me Paillisse, pour M. et Mme X ; 

       - et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ;

       Considérant que M. et Mme X ont fait, en 1997, l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle portant sur les années 1994 à 1996 ; qu'auparavant avait été engagée une vérification de comptabilité de la SARL BTR, dont M. X était associé et gérant portant sur la période du 1er janvier 1993 au 31 décembre 1995 ; que des redressements consécutifs à la vérification de comptabilité ont été notifiés à M. et Mme X, selon la procédure contradictoire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les redressements consécutifs à l'examen de situation fiscale personnelle ayant été taxés d'office sur le fondement de l'article L.69 du livre des procédures fiscales ; que les requérants qui limitent en appel leurs prétentions aux impositions établies au titre des années 1993 à 1995, demandent l'annulation de l'article 4 du jugement par lequel le Tribunal administratif de Marseille, après avoir, dans ses articles 1er de 2, prononcé la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, à la contribution sociale généralisée et à la contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1995, a rejeté le surplus de leur demande en décharge desdites impositions au titre des années 1993, 1994, 1995 et 1996 ; que, par la voie de l'appel incident, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande le rétablissement de M. et Mme X au rôle d'imposition à l'impôt sur le revenu de l'année 1993 ;

       Sur l'étendue du litige : 

       Considérant que, par décision en date du 26 juillet 2006, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur du contrôle fiscal du Sud Est a prononcé le dégrèvement, à concurrence des sommes respectives de 9 310,06 et 745,78 euros, des pénalités mises à la charge des requérants au titre des années 1994 et 1995 ; que les conclusions de la requête de M. et Mme X relatives à ces pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       En ce qui concerne le début des opérations de contrôle :

       Considérant qu'aux termes de l'article L.12 du livre des procédures fiscales : « Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. /A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal (...) » ; qu'aux termes de l'article L.47 du même livre : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. /Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. » ;

       Considérant que M. et Mme X soutiennent qu'ils ont été privés de la garantie prévue par les dispositions susmentionnées de l'article L.47 du livre des procédures fiscales dès lors que les opérations de contrôle auraient, selon eux, débuté avant l'envoi, le 24 avril 1997, de l'avis de vérification les informant de l'engagement du contrôle ;

       Considérant qu'est seul susceptible de caractériser l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle prévu par l'article L.12 précité l'examen critique simultané des déclarations de revenus des contribuables, de leur patrimoine, de leur trésorerie et de leur train de vie ; que ce type de contrôle ne peut résulter de la seule utilisation par l'administration de son droit de communication pour avoir accès à des comptes bancaires ou aux comptes de tiers retracés dans les écritures comptables d'une société, pas plus que du contrôle, même approfondi, des revenus catégoriels du contribuable, ou de l'existence de demandes de renseignement, même nombreuses ; que la mise en oeuvre, par l'administration des moyens d'investigation dont elle dispose légalement n'est susceptible de caractériser le début d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle que lorsque ces moyens, par leur nombre, la nature et l'étendue de leur objet ne peuvent être regardés que comme s'inscrivant dans un contrôle de cohérence global des revenus déclarés par une confrontation avec l'ensemble des revenus disponibles ;

        Considérant que M. et Mme X soutiennent tout d'abord avoir remis au vérificateur le 12 décembre 1996 l'intégralité des relevés du compte bancaire privé SMC n° 107664 pour les années 1993 et 1994, et n'en avoir obtenu la restitution que le 18 mars 1997 ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que cette remise, à la supposer établie, a été effectuée spontanément par M. X, pour étayer les éléments de réponse qu'il entendait, en sa qualité de gérant de la SARL BTR, fournir à la notification de redressements qui lui avait été adressée le 21 novembre 1996, à l'issue de la vérification de comptabilité de cette société ; que la remise spontanée, dans ce contexte, au vérificateur qui a postérieurement réalisé les opérations de contrôle de la situation fiscale personnelle des requérants est sans influence sur la régularité de ces dernières ; que la simple détention, fût-ce pendant plusieurs semaines, par le vérificateur, de ces documents, n'est pas, par elle-même de nature à révéler la mise en oeuvre, par ce dernier, d'un contrôle de cohérence entre les revenus déclarés par le foyer fiscal et les éléments autres que les revenus ;

        Considérant que les requérants invoquent également l'existence de deux demandes d'éclaircissements et de justificatifs formulées par le vérificateur avant l'envoi de l'avis de vérification du 24 avril 1997, l'une en date du 23 septembre 1996, et portant sur le compte courant personnel de M. X dans les écritures de la société BTR, et l'autre en date du 

25 février 1997, et soutiennent que leur véritable objet ayant été de contrôler les apports financiers effectués par M. X sur son compte courant d'associé, elles s'inscrivaient en fait dans l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont ils ont fait l'objet ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la demande du 23 septembre 1996 s'inscrivait dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société BTR, et avait pour objet de corroborer les indications données par cette dernière, relatives au remboursement, par M. X, des avances qu'elle lui avait consenties ; que la demande ponctuelle du 25 février 1997 s'inscrivait, elle, dans le cadre de la procédure contradictoire suivie à l'occasion des redressements de revenus de capitaux mobiliers de M. BARHELEMY, et avait pour objet de corroborer les éléments de réponse fournis par ce dernier le 12 décembre 1996, à la notification de redressement qui lui avait été adressée à ce titre ; que l'on ne saurait tirer de la circonstance que les relevés du compte courant détenu par M. X dans les écritures de la société BTR n'aient pas été redemandés au cours de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a par la suite fait l'objet, la conclusion rétrospective que ces demandes se rattachaient nécessairement à cet examen ;

        Considérant que si l'administration a, dans le cadre d'un contrôle sur pièces adressé à M. X le 23 août 1996, une demande d'information portant sur ses salaires des années 1993 à 1995, et sur la déduction supplémentaire de 10 % pour frais professionnels sous l'empire de laquelle il s'était placé, cette circonstance ne saurait révéler qu'elle aurait ce faisant engagé les opérations de contrôle de cohérence globale caractéristiques d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle ;

        Considérant enfin qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société BTR, exercé son droit de communication auprès des sociétés MBI et GDP, dirigées par M. X, qui en était également associé, et a ainsi pu avoir notamment accès aux écritures relatives à son compte courant d'associé pour l'année 1994, dans la société GDP ; qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de tiers ne saurait, en lui-même, être révélateur de l'engagement d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle ; qu'il résulte également de l'instruction que M. X a, par courrier en date du 30 juillet 1997 adressé au service, en réponse à une demande du 8 juillet 1997 copie des comptes courants qu'il détenait dans les sociétés MBI et GDB pour les années 1995 et 1996 ; qu'il résulte aussi de l'instruction que le vérificateur a nécessairement eu également accès aux écritures relatives au compte courant ouvert au nom de M. X dans la société MBI pour l'année 1994, dès lors que la demande d'éclaircissements et de justifications adressée, sur le fondement de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, à l'intéressé le 13 août 1997 mentionne notamment les crédits apparaissant sur ce compte pour l'année 1994 ; qu'à supposer même que, comme le soutiennent les requérants, ces informations aient été portées à la connaissance du service dans des conditions irrégulières, cette circonstance aurait eu, sur le plan de la régularité de la procédure d'imposition, pour conséquence de priver l'administration de la possibilité d'en faire usage pour mettre en oeuvre l'article L.16 du livre des procédures fiscales, qui permet au service, lorsqu'il a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés de lui demander des justifications ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que, indépendamment des sommes figurant au crédit de son compte courant d'associé dans la société MBI, le total des crédits portés sur les divers comptes détenus par M. X s'élevait, au titre de l'année 1994 à la somme de 1 770 844 francs, alors que le montant des revenus déclarés par le contribuable pour la même année s'élevait à la somme de 458 190 francs ; qu'eu égard à cette importante discordance, l'administration pouvait légalement estimer au vu de ces seuls éléments que M. X avait pu disposer de revenus plus importants que ceux qu'il avait déclarés ; qu'elle était, par suite, en droit de lui adresser une demande de justifications, au titre de l'article L 16 du livre des procédures fiscales, sans que celui-ci puisse utilement invoquer les conditions indéterminées dans lesquelles elle a pu avoir connaissance du détail des sommes figurant au crédit de son compte dans les écritures de la société MBI ;

        Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède qu'aucune des démarches d'investigation invoquées par le contribuable ne saurait être regardée comme de nature à révéler que le service aurait entrepris, avant la présentation de l'avis de vérification, un contrôle de cohérence global entre d'une part les revenus déclarés par les requérants et d'autre part des éléments patrimoniaux, de train de vie ou autres, révélateurs des revenus dont ils avaient disposé ; que l'existence d'une telle démarche, caractéristique de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle ne saurait davantage être déduite des termes utilisés par le vérificateur dans l'introduction de son rapport, pas plus que du nombre, de la nature et de l'étendue de l'objet des contrôles entrepris ; qu'ainsi, 

M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir qu'ils ont été privés de la garantie instituée par les dispositions de l'article L.47 du livre des procédures fiscales ;

        En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :

        Considérant que si M. et Mme X, qui n'ont pas précisé laquelle des prescriptions de la doctrine qu'ils citent aurait été méconnue, entendent se prévaloir, sur le fondement de l'article 1er du décret du 28 novembre 1983, de l'instruction référencée 13 L 1311, § 35, qui préconise notamment l'envoi d'un avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle préalablement à toute demande portant sur des relevés de comptes financiers personnels, ayant pour objet de contrôler l'assiette de l'impôt sur le revenu, ces prescriptions ne peuvent utilement être invoquées en application de l'article 1er du décret précité, soit qu'elles ont valeur de simples recommandations soit qu'elles sont contraires ou ajoutent illégalement aux dispositions de la loi ;

       En ce qui concerne la motivation de la notification de redressement : 

       Considérant qu'aux termes de l'article L 48 du livre des procédures fiscales : « A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L.57 le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements. » ; 

       Considérant que, s'agissant des redressements notifiés selon la procédure de taxation d'office mise en oeuvre sur le fondement des dispositions de l'article L.69 du livre des procédures fiscales, les requérants ne sauraient utilement se prévaloir des dispositions susmentionnées, qui ont seulement pour objet d'éclairer le contribuable sur la portée financière de son acceptation des redressements ; que, pour ce qui concerne les redressements notifiés selon la procédure contradictoire, il ressort de l'examen des notifications de redressements des 19 décembre 1997 et 16 mars 1998 qu'elle indiquaient le montant global des pénalités résultant des redressements, en incluant dans ces dernières les intérêts de retard ; que la circonstance que ces notifications n'aient pas comporté une évaluation distincte de ceux-ci n'est pas de nature à les entacher d'irrégularité au regard des prescriptions de l'article L.48 du livre des procédures fiscales, qui n'impose pas davantage à l'administration de porter à la connaissance du contribuable les montants détaillés et les modalités de détermination des montants de l'intérêt de retard et des pénalités de mauvaise foi ;

       Sur le bien-fondé des impositions :

       Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a réintégré dans les résultats de la 

SARL BTR le montant des charges correspondant à des remboursements à M. X de frais de déplacements calculés selon un barème kilométrique, et de frais qualifiés de frais de réception, au motif qu'en l'absence totale de justificatifs, il n'était pas établi qu'ils étaient exposés dans l'intérêt de l'exploitation ; que ces sommes ont été réintégrées aux revenus de l'intéressé en tant que revenus distribués ; que les requérants contestent le bien-fondé des redressements qui leur ont, ainsi, été notifiés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à la suite de la vérification de comptabilité de la SARL BTR ; que M. X ayant contesté les redressements qui lui ont été notifiés selon la procédure contradictoire, il appartient à l'administration de justifier du bien-fondé des rehaussements apportés aux résultats sociaux ;

        Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) » ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ;

        Considérant qu'il résulte de l'instruction que, lors des opérations de contrôle, la 

SARL BTR n'a pas justifié, par la seule production de notes de frais faisant apparaître un calcul établi sur la base d'un barème kilométrique, de la réalité et du montant des remboursements à M. X de frais de déplacement déduits en charges de ses résultats imposables ; que l'administration doit dès lors être regardée comme apportant la preuve du caractère exagéré du montant des frais professionnels déduits de ses résultats imposables par ladite société, sans que les requérants puissent invoquer de manière pertinente l'incohérence résultant de frais non pris en compte par l'administration fiscale au regard du fonctionnement normal de la société ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les sommes correspondantes dans le calcul du bénéfice soumis à l'impôt sur les sociétés, et a imposé M. X à raison de ces sommes dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; 

        Considérant que, s'agissant du remboursement, par la société BTR, de frais qualifiés de frais de réception par le vérificateur, il n'est pas sérieusement contesté que lesdits frais n'étaient pas assortis, lors des opérations de contrôle de justificatifs propres à justifier du principe de leur déductibilité ; que si les requérants apportent ponctuellement, dans le cadre de la présente instance quelques documents, démontrant que M. X a notamment exposé des frais d'essence, ou de repas, qu'il a pris seul ou accompagné, ces éléments ne sont pas de nature à caractériser le caractère professionnel de ces dépenses, et, partant, à justifier tant du principe que du montant des charges litigieuses ; que l'administration doit, par suite, être regardée comme apportant la preuve du bien-fondé des rehaussements apportés aux résultats sociaux ;

       Considérant, en deuxième lieu, que ni les dispositions de l'article 117 du code général des impôts, ni celles d'aucun autre texte législatif ne font obstacle, dans le cas où la personne morale interrogée a refusé ou s'est abstenue, dans le délai imparti, de lui fournir les indications demandées, à ce que l'administration s'efforce d'identifier le véritable bénéficiaire de l'excédent de distribution et impose celui-ci à son nom, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, dès lors qu'elle est en mesure d'établir que la personne concernée a effectivement appréhendé les sommes correspondantes ; qu'il en résulte que les requérants ne sauraient utilement invoquer, pour contester l'appréhension des revenus distribués, les pénalités infligées à la SARL BTR sur le fondement des dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts, pour ne pas avoir révélé l'identité de la ou des personnes bénéficiaires de revenus, issus de recettes dissimulées, regardés comme distribués par elle à la suite de la vérification de sa comptabilité ;

       Sur l'application des pénalités :

        Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « (...) lorsque la pénalité mise en recouvrement ne constitue pas l'accessoire d'une imposition ou lorsqu'elle sanctionne une infraction dont la qualification est fondée sur l'appréciation du comportement du contribuable, la motivation est portée à sa connaissance au moins trente jours avant la notification du titre exécutoire ou de son extrait. Durant ce délai, le contribuable peut présenter ses observations » ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui appliquer, et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations ; que l'administration est tenue de renouveler cette formalité si, pour quelque motif que ce soit, elle modifie, avant leur mise en recouvrement, la base légale, la qualification ou les motifs des pénalités qu'elle se propose d'appliquer au contribuable ;

        Considérant qu'aux termes de l'article L.80 E du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « La décision d'appliquer des majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts, lorsque la mauvaise foi est établie ou lorsque le contribuable s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses, est prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités » ; que le document comportant la motivation des pénalités au sens de ces dispositions s'entend du document que l'administration a l'obligation de faire parvenir au contribuable en application du second alinéa de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, un tel document doit être visé par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal ;

       Considérant qu'il résulte de l'instruction que les notifications de redressement en date des 19 décembre 1997 et 16 mars 1998, qui comportaient la motivation des pénalités de mauvaise foi mises en recouvrement à l'encontre de M. et Mme X, ont été visées par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal ; qu'il suit de là que la réponse aux observations du contribuable en date du 26 mai 1998, qui se bornait à reprendre la motivation des pénalités figurant sur la notification de redressement susmentionnée, n'avait pas à être visée par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal ;

       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus de leur demande ;

       Sur le recours incident du ministre : 

      Considérant que le tribunal a prononcé la réduction, à hauteur de 54 539 F, des bases de l'impôt sur le revenu, de la contribution sociale généralisée, de la contribution pour le remboursement de la dette sociale et du prélèvement social assignés à M. et Mme X au titre de l'année 1993 au motif que le montant des impositions mises en recouvrement ne correspondait pas avec le montant notifié dans la réponse aux observations du contribuable, et qu'il n'était pas justifié que le dégrèvement correspondant avait été prononcé au stade de la réclamation préalable ; que le ministre maintient que ce dégrèvement a été prononcé au stade de la réclamation préalable ; qu'il résulte de l'examen des décisions en date du 11 septembre 2001, par lesquelles le directeur des services fiscaux de Marseille a statué sur les réclamations préalables des contribuables que ce dernier a admis le principe d'une réduction d'un montant de 55 000 F des redressements notifiés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; qu'il fait également valoir, sans être sérieusement contredit que, s'agissant du chef de redressement correspondant à la remise en cause d'une déduction de 10 % sur les salaires, une somme de 30 132 F, au lieu de 30 591 F notifiés dans la réponse aux observations du contribuable a été retenue au stade du rôle supplémentaire, soit une différence de 459 F en faveur du contribuable ; qu'il en résulte que le dégrèvement de 55 000 F prononcé au stade des décisions statuant sur les réclamations préalables a bien eu pour objet de réparer en totalité, l'irrégularité résultant de la mise en recouvrement de sommes dont les montants excédaient les montants notifiés dans la réponse aux observations du contribuable ; 

       Considérant qu'il résulte de l'examen de la décision statuant sur la réclamation préalable portant sur les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu de M. et Mme X qu'un dégrèvement de 39 690 F en droits et de 15 876 F en pénalités a bien été prononcé et qu'il se rapporte à l'avis d'imposition référencé 452019 du 31 décembre 1998, correspondant aux impositions afférentes à l'année 1993 ; qu'il en résulte que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a estimé que ces impositions étaient toujours en litige devant lui et en a prononcé la décharge ; que toutefois, il résulte de l'examen de la décision du même jour, statuant sur la réclamation préalable portant sur la contribution sociale généralisée et les contributions sociales, et qui mentionne un dégrèvement de 14 099 F, que cette dernière ne se réfère qu'au rôle n° 10747 du 31 décembre 1998, qui se rapporte à l'année 1994, celui se rapportant à l'année 1993 portant le n° 10746 ; que le tribunal a donc pu, sans commettre d'erreur dans son appréciation des faits de l'espèce, estimer que ces impositions étaient encore en litige devant lui et en prononcer la décharge ; que le ministre est donc fondé à soutenir que le tribunal a statué sur des conclusions irrecevables, s'agissant des seules cotisations à l'impôt sur le revenu dont la réduction a été prononcée au titre de l'année 1993 ;

        Sur les conclusions de la requête tendant au remboursement des frais de constitution de garanties nécessaires au sursis de paiement :

       Considérant qu'en vertu des dispositions des articles L.208 et R.208-3 du livre des procédures fiscales, les frais de constitution des garanties sont remboursés sur la demande adressée au comptable chargé du recouvrement des impôts ; qu'il n'existe aucun litige, né et actuel, entre le contribuable et le comptable public concernant le remboursement des garanties constituées par le requérant ; que, dès lors, les conclusions sur ce point sont irrecevables ;

        Sur les conclusions à fin de paiement des entiers dépens :

       Considérant qu'en vertu de l'article R. 761-1 du code de justice administrative, les dépens comprennent les frais d'expertise, d'enquête et de toute autre mesure d'instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l'Etat ; que la présente affaire n'a donné lieu à aucun dépens ; que, par suite, les conclusions précitées présentées par M. et Mme X ne peuvent qu'être rejetées ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :

       Considérant, en premier lieu, que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme X une quelconque somme au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;

       Considérant, en deuxième lieu, qu'en condamnant l'Etat à payer à 

M. et Mme X une somme de 750 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative, les premiers juges ont fait une évaluation exagérée du montant des frais exposés en première instance par les intéressés ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de réduire le montant de la condamnation de l'Etat à la somme de 150 euros ;

D É C I D E :

Article 1er : A concurrence de la somme de 9 310,06 euros en ce qui concerne les pénalités afférentes au complément d'impôt sur le revenu auquel M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1994, et à concurrence de la somme de 745,78 euros en ce qui concerne les pénalités afférentes au complément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre de l'année 1995, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de 

M. et Mme X.

Article 2 : M. et Mme X sont rétablis au rôle d'impôt sur le revenu de l'année 1993, à raison des impositions dont ils avaient été déchargés par le tribunal administratif.

Article 3 : La somme mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative par le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 6 mars 2006 est ramenée à 150 euros.

Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 6 mars 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : La requête de M. et Mme X est rejetée, ainsi que le surplus de l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.

Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.

       Copie sera adressée à Me Paillissé et à la direction de contrôle fiscal Sud Est.

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N° 06MA01419