Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. B... a demandé au tribunal administratif de Nancy la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignés au titre des années 2011, 2012 et 2013.

       Par un jugement n° 1701343 du 28 septembre 2018, le tribunal administratif de Nancy, a rejeté cette demande. 

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 30 novembre 2018, M. B..., représenté par Me A..., demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du 28 septembre 2018 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - les conditions de l'évaluation d'office pour opposition à contrôle fiscal n'étant pas réunies, dès lors que le nouveau gérant a informé sans délai le vérificateur des changements ayant affecté la société, la procédure suivie à l'encontre de la SCI François est irrégulière ;

       - la SCI a été privée de la garantie attachée au recours hiérarchique ;

       - la SCI François ne pouvait faire l'objet d'une vérification de comptabilité ;

       - la proposition de rectification qui lui a été notifiée est insuffisamment motivée ;

       - le coût des travaux justifiés s'élevant à 147 278 euros (factures Edifice Toitures, BSat et SG Bâtiment) doit être intégré dans le coût de revient de l'immeuble pour le calcul des plus-values. 

       Par un mémoire enregistré le 21 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique.

       Ont été entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. C... ;

       - et les conclusions de Mme Haudier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La SCI François s'est rendue propriétaire d'un immeuble situé 8, rue des Parmentiers à Metz qu'elle avait acquis le 4 juillet 2006 pour le prix de 548 816 euros. Les bénéfices de cette société sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers entre les mains de ses deux associés, M. D... à hauteur de 20 % du capital et M. B... à hauteur de 80 %, à proportion de leurs droits dans le capital en application de l'article 8 du code général des impôts. Les plus-values de cessions de ses immeubles sont également imposables entre les mains de ses associés dans la catégorie des plus-values immobilières des particuliers. La SCI François a revendu par lots son immeuble entre le 16 septembre 2011 et le 29 janvier 2013 pour la somme totale de 1 224 600 euros. Si la SCI François a déposé sa déclaration de résultat modèle 2072 au titre de l'année 2011, elle est demeurée défaillante au titre des années 2012 et 2013 en dépit d'une mise en demeure et n'a pas déposé les déclarations de plus-values des particuliers, prévues par les dispositions du II de l'article 150 VF du code général des impôts, à l'occasion des cessions d'immeubles qu'elle a réalisées. L'administration ayant entendu procéder au contrôle sur place des documents comptables de la SCI François en ce qui concerne ses bénéfices et à sa vérification de comptabilité en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, lui a adressé à son siège social un avis de vérification de comptabilité ainsi qu'un avis de contrôle sur place le 7 novembre 2014. Estimant que les opérations de contrôle n'avaient pas pu se tenir du fait des agissements de la société, l'administration a procédé à l'évaluation d'office des plus-values imposables en application de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, applicables en cas d'opposition à contrôle fiscal. Le montant des plus-values imposables au nom de M. B... a été porté à sa connaissance par une proposition de rectification du 15 décembre 2014. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales assorties des pénalités prévues en cas d'opposition à contrôle fiscal ont été mises en recouvrement par avis d'imposition du 18 janvier 2016. La réclamation préalable de M. B... ayant été rejetée le 2 mars 2017, M. B... a saisi le tribunal administratif de Nancy d'une demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités. Par le jugement attaqué du 28 septembre 2018, dont M. B... relève appel, le tribunal administratif de Nancy a rejeté cette demande. 

       Sur la régularité du jugement :

       2. Le jugement attaqué, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments de la société requérante, est suffisamment motivé et en particulier n'est pas entaché d'un défaut de réponse aux moyens soulevés devant les premiers juges. Si le requérant soutient que le jugement est erroné en ce qui concerne l'information que l'administration fiscale avait en sa possession concernant le changement des organes de direction de la SCI François, une telle critique tenant au bien-fondé du jugement est sans incidence sur sa régularité. 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       En ce qui concerne la nature des contrôles sur place effectués :

       3. D'une part, aux termes de l'article 172 bis du code général des impôts : " Un décret précise la nature et la teneur des documents qui doivent être produits ou présentés à l'administration par les sociétés immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés (...) ". Les articles 46 B et 46 C de l'annexe III au même code soumettent les sociétés immobilières mentionnées à l'article 172 bis du code général des impôts à des obligations déclaratives particulières et qu'en vertu de l'article 46 D de la même annexe, ces sociétés " sont tenues de présenter à toute réquisition du service des impôts tous documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des renseignements portés sur les déclarations prévues auxdits articles 46 B et 46 C ". Il résulte de ces dispositions qu'afin d'examiner les documents comptables et autres pièces justificatives que l'article 46 D de l'annexe III au code général des impôts impose aux sociétés civiles immobilières qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés de tenir, l'administration peut légalement procéder à un contrôle sur place de ces documents, dans le respect des garanties bénéficiant à l'ensemble des contribuables vérifiés.

          4. D'autre part, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables ". L'article 286 du code général des impôts dispose que : "I. - Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit :/ (...) 3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas ". 

       5. Il n'est pas contesté que la SCI François a déposé des déclarations de chiffre d'affaires à la taxe sur la valeur ajoutée à raison des loyers du local à usage de débit de boisson qu'elle donnait en location au rez-de-chaussée de l'immeuble lui. Par suite, étant tenue à des obligations comptables à raison de cette activité, la SCI François pouvait faire l'objet d'une vérification de comptabilité en vertu des dispositions ci-dessus reproduites de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales. De la même manière le contrôle de ses bénéfices et des plus-values réalisées pouvait être effectué sur place en vertu des dispositions ci-dessus reproduites des articles 172 bis du code général des impôts et 46 D de l'annexe III audit code. 

       6. Il résulte de ce qui précède que c'est régulièrement que le service a notifié à la SCI François, à l'adresse de son siège social, le 7 novembre 2014, un avis de vérification de comptabilité et un avis de contrôle sur place des documents comptables conformément aux dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales. 

       En ce qui concerne la mise en oeuvre de la procédure d'opposition à contrôle fiscal :

       7. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers ". Le contrôle fiscal mentionné par ces dispositions ne saurait être restreint à la seule vérification de comptabilité prévue par l'article L. 13 du livre des procédures fiscales mais vise l'ensemble des contrôles auxquels l'administration des impôts est en droit de procéder au nombre desquels figure le contrôle sur place des documents comptables que les sociétés civiles immobilières sont tenues de mettre à disposition des agents de l'administration fiscale en vertu des règles rappelées au point 2 ci-dessus. 

       8. Il résulte de l'instruction que, le 7 novembre 2014, l'administration a adressé à l'adresse du siège social de la SCI François, les avis de vérification de comptabilité et de contrôle sur place de la société, retournés au service avec la mention " pli non réclamé ".  Le service en a également adressé une copie le même jour à l'adresse personnelle de M. D..., dernier gérant déclaré de la société. Si M. B... fait valoir que M. D... n'était plus le gérant de la SCI François depuis le 31 décembre 2012, cette information n'a pas été portée à la connaissance du service. A cet égard, la décision de mainlevée d'opposition du 31 mars 2014, relative à une cession de parts sociales, ne saurait attester que l'administration a été rendue destinataire des changements ayant affecté le capital social et les organes de direction de la SCI François, ces modifications n'ayant fait l'objet d'une publication dans un journal d'annonces légales et d'un enregistrement au service des impôts des entreprises que le 16 février 2015. Le vérificateur s'est ainsi présenté le 25 novembre 2014 au siège de la société situé 5 avenue Carnot à Homécourt mais aucun représentant de la société n'était présent pour l'accueillir. Le 27 novembre 2014, le service a adressé à la SCI François et à l'adresse personnelle de M. D... un courrier de mise en garde rappelant qu'il incombe au contribuable de retirer les plis qui lui sont adressés et indiquant que le vérificateur se présenterait une deuxième fois au siège de la société le 12 décembre 2014, ce courrier précisant en outre que l'impossibilité d'exercer le contrôle était susceptible de donner lieu à l'application de la procédure d'opposition à contrôle fiscal. Le vérificateur et son supérieur hiérarchique se sont présentés le 12 décembre 2014 au siège de la société mais aucun de ses représentants ne s'est présenté. Il résulte également de l'instruction que c'est seulement par un courrier du 24 novembre 2014 que M. D..., qui ne saurait ainsi soutenir qu'il n'avait pas été destinataire des courriers de mise en garde, a informé le service qu'il n'était plus le gérant de la société et que le service a dû encore adresser à M. D... un courrier aux fins d'obtenir le nom et l'adresse précise du nouveau gérant. Dans ces conditions, et alors que contrairement à ce que fait valoir M. B..., aucun changement d'adresse de siège social n'a été publié à l'adresse du nouveau gérant et que la boite aux lettres de l'immeuble situé 5 rue Carnot à Homécourt portait encore le nom de la SCI François, c'est à bon droit que le service a considéré que le comportement des représentants de la SCI François était constitutif d'une opposition à contrôle fiscal justifiant l'évaluation d'office de ses résultats.

       En ce qui concerne l'entrevue avec le supérieur hiérarchique du vérificateur et le recours à l'interlocuteur départemental :

       9. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ".

       10. Il résulte des dispositions des articles L. 67, L. 74 et L. 76 du livre des procédures fiscales que, lorsque les bases de l'imposition d'un contribuable ont été évaluées d'office à la suite de son opposition au contrôle fiscal, le législateur a entendu priver l'intéressé, qui s'est de lui-même placé en dehors des règles applicables à la procédure d'imposition, des garanties dont bénéficient les contribuables, qu'ils soient imposés selon la procédure contradictoire ou selon une procédure d'imposition d'office, et notamment de celle tenant à l'exercice d'un recours hiérarchique. Par suite, M. B... ne saurait utilement soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière au motif que la SCI François aurait été privée du droit d'exercer un recours hiérarchique ou de saisir l'interlocuteur départemental, et alors au demeurant que les associés de la société ont été reçus par le supérieur hiérarchique de l'agent vérificateur et par l'interlocuteur départemental.

       En ce qui concerne la régularité de la proposition de rectification adressée à M. B... :

       11. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Si l'administration ne peut légalement mettre de suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés d'une société de personne non soumise à l'impôt sur les sociétés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, cette obligation doit être regardée comme satisfaite dès lors que la proposition de rectification adressée aux associés comporte une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux de la société ainsi que l'indication de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés

       12. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 15 décembre 2014 adressée à M. B..., tirant les conséquences de la vérification de la SCI François en ce qui concerne ses revenus, comporte l'indication des éléments ci-dessus visés, l'année d'imposition, la catégorie des revenus, le montant des rehaussements ainsi que le rappel du régime juridique des plus-values des particuliers associés d'une société visée à l'article 8 du code général des impôts à l'occasion de la cession à titre onéreux par cette société d'un immeuble. Par suite, M. B... n'est pas fondé à soutenir que le service aurait méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 

       Sur le bien-fondé des impositions :

       13. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". En application de ces dispositions, il incombe à M. B... d'apporter la preuve de l'exagération des impositions supplémentaires qui lui ont été assignées en conséquence du redressement, selon la procédure d'évaluation d'office pour opposition à contrôle fiscal, des résultats de la SCI François dont il est associé.

       14. Aux termes de l'article 150 VF du code général des impôts : " I. - L'impôt sur le revenu correspondant à la plus-value réalisée sur les biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est versé par la personne physique, la société ou le groupement qui cède le bien ou le droit. /(...) II. - En cas de cession d'un bien ou d'un droit mentionné aux articles 150 U et 150 UB par une société ou un groupement qui relève des articles 8 à 8 ter, l'impôt sur le revenu afférent à la plus-value est dû au prorata des droits sociaux détenus par les associés soumis à cet impôt présents à la date de la cession de l'immeuble ". Aux termes de l'article 150 V du même code : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant ". Aux termes de l'article 150 VB du même code : " II. - Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : /(...) 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n'est pas en état d'apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d'acquisition est pratiquée ". 

       15. Si M. B... soutient que le notaire ayant rédigé les actes de ventes litigieux aurait déclaré et acquitté les droits correspondant aux plus-values imposables, il n'apporte aucun commencement de justification à l'appui de ses allégations alors que l'administration soutient sans être contredite qu'à l'occasion de ces actes la SCI François a déclaré de manière frauduleuse être soumise à l'impôt sur les sociétés et ne pas relever du régime des plus-values des particuliers. 

       16. M. B... demande que soit ajouté au prix d'acquisition des immeubles cédés par la SCI François une somme de 147 208 euros au titre des dépenses d'amélioration qui auraient été réalisées par elle au lieu du montant de 88 497 euros retenu par le service au titre de la majoration forfaitaire de 15 % prévue par les dispositions ci-dessus reproduites du 4° du II de l'article 150 VB du code général des impôts. 

       17. Il ressort de la facture SG Bâtiment d'un montant de 112 690 euros toutes taxes comprises du 11 janvier 2011 que les travaux que cette entreprise aurait réalisés au profit de la SCI François concernent un chantier situé rue des Francs à Metz et non pas l'immeuble situé rue des Parmentiers ayant donné lieu aux plus-values litigieuses. Dans ces conditions l'attestation rédigée le 10 mai 2016 par le gérant de la société SG Bâtiment, alors que cette société se trouvait en liquidation judiciaire et ne pouvait être représentée valablement que par son liquidateur judiciaire, est dépourvue de toute valeur probante. Par suite, M. B... n'est pas fondé à demander que la somme de 112 690 euros soit comprise dans le prix d'acquisition de l'immeuble cédé. 

       18. Si M. B... demande que soient comprises dans le prix d'acquisition les factures Edifice Toiture du 29 novembre 2010 pour un montant de 16 583 euros toutes taxes comprises et B Sat du 30 novembre 2010 pour la somme de 18 000 euros toutes taxes comprises, ces montants sont déjà compris dans le taux forfaitaire de 15 % déjà admis par le vérificateur. Par suite, M. B... ne saurait prétendre à une déduction supplémentaire à ce titre.

       19. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué du 28 septembre 2018, le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande. Par suite, sa requête d'appel doit être rejetée en toutes ses conclusions y compris celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

D E C I D E :

       Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. E... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

N° 18NC03244

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