Vu le jugement attaqué ;



      Vu le mémoire, enregistré le 8 mars 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut à la constatation d'un non-lieu à hauteur du dégrèvement qu'il prononce et au rejet du surplus des conclusions de la requête ; 



      Vu : II - la requête, enregistrée le 30 octobre 2003 sous le n° 03MA002211, présentée pour M. Marc X, domicilié ..., par la SCP d'avocats J.P. et R. Leperre ;  



      	M. X demande à la Cour :



      11) d'annuler l'article 3 du jugement n° 98-5925/99-5830/99-5831/00-2589 en date du 3 juillet 2003 par lequel le Tribunal administratif de Marseille, après avoir réduit les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 1% auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1995, a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires et de celles auxquelles il a été assujetti au titre des années 1993 et 1994 ;



      22) de prononcer la décharge demandée ;



      Vu le jugement attaqué ;



      Vu le mémoire, enregistré le 8 mars 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut au rejet de la requête ;  



      Vu les mémoires, enregistrés le 11 mai 2007, présentés pour M. X par              Me Louit ;



      Vu les autres pièces du dossier ;



      Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;



      	Vu le code de justice administrative ;



      Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;



      Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 31 mai 2007 ;



      - le rapport de M. Bédier, président-assesseur ;



      - et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ;



      Considérant que les deux requêtes de M. X sont dirigées contre un  jugement avant-dire droit et un jugement au fond statuant sur la même demande ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une même décision ;



      Considérant que des redressements ont été notifiés à M. X au titre des années 1993, 1994 et 1995, dans la catégorie des revenus fonciers à la suite de la vérification de comptabilité de la SCI  les Daulands, dont l'intéressé est associé à hauteur de 50 % des parts ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de l'EURL Méditerranée Immobilière et Maritime (MIM)  dont M. X est l'unique associé, des redressements lui ont également été notifiés au titre des années 1994 et 1995 dans la catégories des bénéfices industriels et commerciaux ; qu'enfin, M. X a été imposé au titre des années 1993, 1994 et 1995 à raison de traitements et salaires reçus de la SA X Roustant qu'il n'avait pas déclarés ; que M. X a été assujetti, en conséquence de ces redressements, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 1%  au titre des années 1993 à 1995 ; que, saisi par M. X d'une demande en décharge de ces impositions, le Tribunal administratif de Marseille a, par un premier jugement en date du 2 décembre 2002, d'une part, rejeté les moyens relatifs à la procédure d'imposition invoqués par M. X et, d'autre part, décidé de procéder à un supplément d'instruction aux fins d'inviter le directeur régional des impôts de la région Provence-Alpes-Côte d'Azur à produire sa défense sur certains des moyens présentés par le contribuable ; que, par les articles 1er et 2 d'un second jugement en date du 3 juillet 2003, le Tribunal administratif de Marseille a réduit les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 1% auxquelles M. X a été assujetti au titre de l'année 1995 et rejeté, par l'article 3 du même jugement, le surplus des conclusions du contribuable ; que l'intéressé relève appel de ces deux jugements en tant qu'ils ont rejeté le surplus de ses demandes ; 



      Sur l'étendue du litige : 



      Considérant que, par décision en date du 16 mars 2004,  postérieure à l'introduction de la requête, le directeur du contrôle fiscal Sud-Est a prononcé le dégrèvement, à concurrence de la somme de 5 244, 85  euros en droits et pénalités, des  cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 1% auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 1993 à 1995 ; que la requête de l'intéressé est, dans cette mesure, devenue sans objet ;



	Sur la régularité de la procédure d'imposition :


      En ce qui concerne les conditions de notification des différents actes de procédure : 



      Considérant, en premier lieu, que M. X soutient que la notification de redressement datée du 20 novembre 1996, l'informant des rehaussements apportés à ses revenus fonciers des années 1993 à 1995 et à ses traitements et salaires de l'année 1995, envoyée par l'administration à l'adresse du Chemin de l'Aumône à Aubagne  ne lui est jamais parvenue alors qu'il avait fait connaître au service sa nouvelle adresse ; 



      Considérant toutefois que la notification de redressement en cause a été envoyée par l'administration à l'adresse connue de celle-ci comme étant l'adresse de M. X avant d'être retournée au service avec la mention N'habite pas à l'adresse indiquée ; que, si le contribuable  établit avoir adressé, antérieurement à l'envoi de cette notification de redressement,  au centre des impôts d'Aubagne une lettre en date du 7 janvier 1991, reçue par le service le 9 janvier suivant, sur laquelle figurait l'adresse Immeuble Axiome, avenue Saint Menet, BP 96, 13371, Marseille Cedex 11 et dans laquelle il informait l'administration qu'il n'avait pas reçu l'avis d'imposition de ses revenus de l'année 1989, cette lettre ne peut être regardée, compte tenu de son objet et dans les termes où elle est rédigée, comme portant à la connaissance de l'administration fiscale un changement d'adresse du contribuable ; que, dans ces conditions, les redressements visés par l'acte du 20 novembre 1996 doivent être regardés comme ayant  été régulièrement notifiés ;  



      Considérant, en deuxième lieu, que M. X soutient que l'avis de vérification de comptabilité daté du 17 septembre 1996 et  la notification de redressement datée du 12 mai 1997 qui lui ont été adressés en sa qualité de gérant de l'EURL MIM à l'adresse l'Immeuble Axiome, avenue de Saint-Menet à Marseille, 13011 ont été envoyés par l'administration à une adresse inexacte ;



      Considérant toutefois que les actes en cause ont été envoyés par l'administration à l'adresse connue de celle-ci comme étant celle de l'EURL MIM avant d'être retournés au centre des impôts avec la mention N'habite pas à l'adresse indiquée ; que le contribuable n'établit pas avoir averti en temps utile l'administration fiscale de l'adresse exacte de l'EURL située Avenue de Saint Menet, 13371, Marseille Cedex 11 ; qu'en particulier, les premiers juges ont retenu à bon droit que les correspondances adressées par l'EURL MIM à l'administration sur lesquelles figuraient l'adresse exacte de l'entreprise ne sont parvenues au service que postérieurement à l'envoi de l'avis de vérification daté du 17 septembre 1996 et de la notification de redressement datée du 12 mai 1997 et n'étaient pas de nature à établir que l'administration aurait été informée de l'adresse exacte de l'entreprise à la date d'envoi des actes en cause, qui, dans ces conditions,  doivent être regardés comme ayant  été régulièrement notifiés à l'EURL ; 



      Considérant, en troisième lieu, que, si M. X soutient que les redressements en matière de traitements et salaires relatifs à l'année 1994 ne lui ont jamais été notifiés, il résulte de l'instruction que l'administration a effectivement procédé à cette notification par un  acte daté du 3 juillet 1994 envoyé à l'adresse du Chemin de l'Aumône à Aubagne  ; que, comme il a été dit, la notification effectuée à cette adresse, seule connue à cette date de l'administration fiscale, doit être regardée comme régulière ;



      En ce qui concerne la régularité de la procédure de taxation d'office suivie au titre des années 1993 et 1994 :



      Considérant qu'aux termes du 1° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : «  Sont taxés d'office : 1° A l'impôt sur le revenu les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ( ) » ; et qu'aux termes de l'article L. 67 du même livre : « La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure ( ) » ;  que M. X soutient qu'il aurait déposé en temps utile ses déclarations de revenu et qu'il n'aurait, en toute hypothèse,  reçu aucune mise en  demeure de déposer ses déclarations des années 1993 et 1994 ; 



	Considérant, en premier lieu, que M. X n'établit pas qu'il aurait déposé en temps utile ses déclarations de revenu ;


	Considérant, en second lieu, qu' il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a adressé deux mises en demeure, en date du 29 août 1994 et du 7 septembre 1995, invitant M. X à déposer ses déclarations de revenus des années 1993 et 1994 ; que ces mises en demeure ont été notamment envoyées à l'adresse du Chemin de l'Aumône à Aubagne  qui, comme il a été dit, doit être regardée comme la dernière adresse du contribuable connue de  l'administration ; qu'en outre, contrairement à ce que soutient le contribuable, les mentions portées sur les plis contenant la mise en demeure comportent le motif de leur absence de distribution et la date à laquelle ils n'ont pu être distribués ; que, s'agissant de plis retournés à leur expéditeur avec les mentions «N'habite pas à l'adresse indiquée» ou «Non réclamé. Retour à l'envoyeur», la mention de l'adresse du bureau de la Poste où les plis sont susceptibles d'être mis en instance n'était pas utile ; que, dans ces conditions, M. X n'est pas fondé à soutenir que les mises en demeure de déposer ses déclarations ne lui auraient pas été régulièrement  notifiées ; que, par suite, l'administration fiscale a régulièrement mis en oeuvre la procédure de taxation d'office au titre des années 1993 et 1994 :



	Sur le bien-fondé des impositions : 


	En ce qui concerne les traitements et salaires : 


	Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment de l'examen des avis d'imposition que l'abattement et  la déduction de 10 % et 20 % ont été appliqués aux revenus de M. X imposables  dans la catégorie des traitements et salaires au titre des trois années en litige ; que le moyen par lequel M. X soutient que cet abattement et cette déduction ne lui auraient pas été correctement appliqués est dépourvu de toute précision permettant à la Cour d'en apprécier le bien-fondé ;  qu'il y a lieu, par suite, de l'écarter ;


      En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux  : 


      Considérant qu'en l'absence de toute comptabilité  présentée par l'EURL MIM et de toute souscription de déclaration par l'entreprise au titre des années 1994 et 1995,  le vérificateur  a évalué le montant des recettes réalisées par l'entreprise à partir des sommes portées au crédit du compte bancaire numéroté 06429175977 ouvert au nom de l'EURL auprès de la banque Populaire Provençale ; 



      Considérant, en premier lieu, que, pour demander la décharge des bénéfices industriels et commerciaux  provenant de l'activité de l'EURL MIM, le requérant soutient que l'activité de l'EURL est restée déficitaire au cours des années 1994 et 1995 ; que, toutefois, le contribuable, qui admet ne pas être en mesure de critiquer la reconstitution de recettes effectuée par le vérificateur, ne justifie pas de l'existence de charges dont le montant excèderait celui des recettes reconstituées par le vérificateur ; que la production par le requérant de copies de déclarations sans valeur probante puisque non parvenues à l'administration fiscale et de fragments d'une comptabilité reconstituée n'est pas davantage de nature à prouver que le montant des charges de la société aurait rendu l'activité de l'EURL déficitaire au cours des années 1994 et 1995 ; 



      	Considérant, en second lieu  que, contrairement à ce que soutient le contribuable, il résulte de l'instruction  et notamment de relevés de compte bancaire de l'EURL MIM versés aux dossiers de première instance qu'un compte bancaire numéroté 06429175977 était effectivement ouvert au nom de l'EURL auprès de la Banque Populaire Provençale et que le vérificateur a pu à bon droit se référer à ce compte pour reconstituer les recettes de l'EURL ; que, si le contribuable soutient qu'il n'aurait pas eu connaissance de l'existence de ce compte bancaire et que les sommes de 200 000 francs et de 50 000 francs figurant dans la colonne crédit de ce compte constitueraient non des recettes de l'EURL mais des fonds versés par la SCI « Les Daulands » par l'intermédiaire d'avocats en exécution d'un échéancier conclu avec la banque, les pièces jointes à son mémoire enregistré au greffe de la Cour le 11 mai 2007 ne sont pas de nature à accréditer ses allégations selon lesquelles il serait soumis à une double imposition à raison des mêmes revenus ; que, toutefois, comme l'indique le contribuable, le simple examen du compte bancaire en cause est de nature à faire apparaître que la somme de 26 560,52 francs apparaissant en crédit à la date du 3 février 1994 s'analyse comme une écriture interne de régularisation compensant la somme du même montant apparaissant au débit du compte à la même date ; que l'administration doit, par suite, être regardée comme apportant la preuve de l'existence et du montant des recettes de l'EURL MIM, à l'exception de cette somme de 26 560, 52 francs, dont le contribuable est fondé à demander la décharge en base au titre de l'année 1994 ; 



	En ce qui concerne les revenus fonciers :


	Considérant qu'à l'issue des opérations de vérification de comptabilité de la SCI Les Daulands, le vérificateur, en l'absence de déclarations de résultats déposées par la société au titre des années 1993, 1994 et 1995, a calculé les recettes de celle-ci en totalisant les encaissements apparaissant sur les comptes bancaires de la société, au nombre desquels figuraient des versements effectués par la  SA X Roustant ;


	Considérant que, pour contester les rehaussements ainsi apportés aux résultats de la SCI Les Daulands et qui se trouvent à l'origine des rehaussements apportés, à proportion des parts qu'il détenait dans cette société,  à ses propres revenus fonciers des années 1993, 1994 et 1995, M. X soutient, dans le dernier état de ses écritures, d'une part, que l'administration fiscale a regardé à tort comme correspondant à des loyers versés à la  SCI  Les Daulands  par la SA X Roustant des sommes qui auraient en fait été apportées à la SCI en vue d'alimenter la trésorerie de celle-ci par M. Jean-Loup X et lui-même, associés communs des deux sociétés, à hauteur de 174 746 francs en 1993, 351 046 francs en 1994 et 144 325 francs en 1995, et, d'autre part, que l'administration a rejeté à tort des charges supportée par la SCI à hauteur de 14 171,89 francs et 12 090,27 francs ; 



      Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'examen des procès-verbaux des réunions du conseil d'administration de la SA X Roustant qui se sont tenues le 21 décembre 1993, le 14 décembre 1994 et le 14 décembre 1995,  dont le caractère probant n'est pas contesté par l'administration fiscale et qui sont intervenues antérieurement à l'engagement des opérations de vérification de comptabilité  menées à l'égard de la SCI Les Daulands que le conseil a décidé à l'unanimité moins deux voix d'accepter la proposition  de la SCI  Les Daulands de  ne pas facturer en 1993, 1994 et 1995 les loyers correspondant  aux trois immeubles pris en location par la SA X Roustant à la SCI  Les Daulands ; que les rapports spéciaux du commissaire aux comptes de la SA X Roustant établis le 11 juin 1994, le 31 juillet 1995 et le 2 septembre 1996 confirment que la location n'a pas généré de loyers en 1993, 1994 et 1995 conformément aux décisions  prises lors des trois conseils d'administration précités ; que, par suite, les sommes versées sur les comptes bancaires de la SCI Les Daulands en provenance de la SA X Roustant au cours des années d'imposition en litige ne peuvent être regardées comme correspondant à des loyers et ne pouvaient être imposées, comme le soutient le requérant, dans la catégorie des revenus fonciers ;  que, dans ces conditions, M. X est fondé à demander que le montant des loyers perçus par la SCI Les Daulands soit diminué des sommes de 174 746 francs au titre de l'année 1993, 351 046 francs au titre de l'année 1994 et 144 325 francs au titre de l'année 1995, correspondant à la fraction des redressements notifiés à la SCI à raison des sommes en provenance de la SA X Roustant, sommes dont l'administration fiscale n'apporte pas la preuve qui lui incombe, compte tenu de la procédure contradictoire suivie à l'égard du requérant et des justifications apportées par celui-ci, qu'elles correspondraient à des loyers perçus par la SCI  Les Daulands ;



	Considérant, en second lieu, que M. X produit un état de frais établi le 21 juin 1995 par Me Leroy, avocat,  demandant à la SCI Les Daulands le paiement de la somme de 14 171,89 francs à raison de diverses prestations accomplies dans le cadre des relations existant entre la SCI et le Crédit d'Equipement des Petites et Moyennes entreprises (CEPME), la copie d'un chèque libellé en date du 11 août 1995 pour paiement par la SCI de la somme de 14 171,89 francs à Me Leroy et un relevé des opérations bancaires effectuées par la SCI sur son compte ouvert auprès de la banque Chaix attestant que cette somme a été portée au débit de ce compte le 5 septembre 1995 ; que ces documents permettent d'établir que la somme de 14 171,89 francs a été effectivement payée au cours de l'année 1995 ; qu'en outre, il résulte de l'instruction  et notamment des termes de la notification de redressement en date du 20 novembre 1996 adressée à M. et Mme X que cette somme n'avait pas été antérieurement déjà prise en charge ; que M. X est, par suite, fondé à demander que les résultats de l'année 1995 de la SCI Les Daulands soient réduits de la somme de 14 171,89 francs ; qu'en revanche, la preuve du caractère déductible d'une somme de 12 090,27 francs n'est pas apportée par la simple production de la copie d'un chèque d'ailleurs tiré au nom de la SA « X-Roustant » et non de la SCI Les Daulands ;  



	Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les résultats de la SCI Les Daulands doivent être réduits des sommes de 174 476 francs au titre de l'année 1993, 351 046 francs au titre de l'année 1994 et 158 496,89 francs au titre de l'année 1995 ; que, compte tenu du montant de la participation de M. X dans la société, les bases des revenus fonciers de l'intéressé doivent être réduites de la somme de 87 238 francs au titre de l'année 1993, 175 523 francs au titre de l'année 1994 et 79 248,44 francs au titre de l'année 1995 ;


      Sur les pénalités pour absence de déclaration :



      Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 1728 du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur à la date des impositions en litige : « 1. Lorsqu'une personne physique ou morale ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter cet acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 p. 100.(...) 3. La majoration visée au 1 est portée à : 40 p. 100 lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure notifiée par pli recommandé d'avoir à le produire dans ce délai (...);



      Considérant que, comme il a été dit,  l'administration fiscale  a régulièrement adressé au contribuable les deux mises en demeure datées du 29 août 1994 et du 7 septembre 1995 ; que les pénalités prévues au 3. de l'article 1728 du code général des impôts sont dues alors même que le pli contenant la mise en demeure n'a pu être distribué du fait de l'absence d'indication par le contribuable de son adresse à l'administration fiscale ;  que, dans ces conditions, M. X n'est pas fondé à soutenir que les pénalités qui lui ont été infligées au taux de 40% par application des dispositions du 3. de l'article 1728 du code général des impôts ne pouvaient lui être appliquées ;    



      Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement  fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 3 du jugement du 3 juillet 2003, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la réduction des bases de ses revenus fonciers à concurrence de la somme de 87 238 francs au titre de l'année 1993, 175 523 francs au titre de l'année 1994 et 79 248, 44 francs au titre de l'année 1995 et, en ce qui concerne ses bénéfices industriels et commerciaux de l'année 1994, à concurrence de la somme de 26 560,52 francs ;



       					DÉCIDE :



Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. X tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 1% auxquelles il a été assujetti au titre des années 1993 à 1995.



Article 2 : Les revenus fonciers de M. X sont réduits de la somme de 13 299,35 euros (87 238 francs) au titre de l'année 1993, de la somme de 26 758, 31 euros (175 523 francs) au titre de l'année 1994 et de la somme de 12 081,35 euros (79 248,44 francs) au titre de l'année 1995, le bénéfice industriel et commercial de M. X de l'année 1994 étant réduit de la somme de 4 049,13 euros (26 560, 52 francs).



Article 3 : M. X est déchargé, en droits et pénalités, de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1993, 1994 et 1995 et celles résultant de l'article 2.



Article 4 : L'article 3 du jugement en date du 3 juillet 2003 du Tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 


Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.



Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. Marc X et au ministre de l'économie, des finances et de l'emploi.



         Copie en sera adressée à Me Louit et à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.



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NN03MA00337 et 03MA002211