Vu le recours, enregistré le 11 mars 2014, présenté par le ministre de l'économie et des finances (direction de contrôle fiscal Sud-Ouest) ; 

       Le ministre de l'économie et des finances demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n°0903097 du 5 novembre 2013 du tribunal administratif de Toulouse en tant que, après avoir prononcé un non-lieu à hauteur de 23 256 euros, il a fait droit au surplus de la demande de M. et Mme A...B...à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2002 à 2004 et des pénalités correspondantes ;  

       2°) de remettre à la charge de M. et Mme B...l'intégralité des rappels d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2003 et les rappels d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2004 à concurrence de 11 577 euros en droits et 5 151 euros en pénalités compte tenu du dégrèvement prononcé le 19 janvier 2010 ; 

       3°) à titre subsidiaire de remettre à la charge de M. et Mme B...les rappels d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 correspondant à un revenu imposable de respectivement 95 426 euros et 72 769 euros ;

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       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       Vu la loi n°71-1130 du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques ;

       Vu le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 septembre 2014 :

       - le rapport de M. Bertrand Riou, président-assesseur ;

       - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;

       - les observations de Me Pichon, avocat de M. et MmeB... ;

       1. Considérant qu'après avoir procédé à la vérification de comptabilité de la SARL De Co Bat, dont M. et Mme B...ainsi que leur fils Cemgil, rattaché à leur foyer fiscal, étaient associés, pour la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004, l'administration fiscale a assujetti M. et Mme B...à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2002 à 2004 procédant des rehaussements des bénéfices industriels et commerciaux de la SARL De Co Bat ; que les contribuables ont sollicité la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ; que, par un jugement du 5 novembre 2013, le tribunal administratif de Toulouse a prononcé un non-lieu partiel à hauteur du dégrèvement accordé en cours d'instance puis a accordé la décharge du surplus des impositions contestées ; que le ministre de l'économie et des finances relève appel de ce jugement en tant seulement qu'il a accordé la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu établis au titre des années 2003 et 2004 et des pénalités correspondantes ;

       2. Considérant que, pour accorder la décharge des impositions litigieuses, le tribunal administratif s'est fondé sur la méconnaissance des dispositions de l'article L 76 B du livre des procédures fiscales, aux termes desquelles : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ;

       3. Considérant que l'examen de la comptabilité présentée par la société De Co Bat a permis au vérificateur de constater qu'elle comportait des erreurs de libellés concernant notamment les clients et que les documents justificatifs des journaux comptables étaient difficilement vérifiables ; que ces carences ont conduit le vérificateur à demander aux clients identifiés la confirmation des travaux réalisés pour leur compte par la société et les références des paiements effectués par eux en contrepartie de ces travaux ; que, par un courrier du 22 juillet 2005, produit pour la première fois en appel, le vérificateur a informé la société que " dans le cadre de la vérification de comptabilité...les informations recueillies auprès de vos clients font apparaître des sommes versées qui n'apparaissent pas sur les relevés de compte bancaire de l'entreprise " ; qu'à ce courrier était jointe une annexe dans laquelle était notamment indiqué, sous la rubrique " renseignements fournis par vos clients ", le détail, pour chaque client nommément désigné, des dates des paiements effectués par eux, de leur montant, et des modalités de règlement (chèque, virement, effet) ; que la proposition de rectification du 12 décembre 2005 jointe en annexe à celle adressée à M. et Mme B...rappelle qu' " il a été demandé par de simples demandes de renseignement aux clients identifiés, la confirmation des travaux réalisés pour leur compte par la SARL De Co Bat ainsi que les références des paiements effectués en contrepartie " et précise que " les prestations de services encaissées au cours des exercices 2002, 2003 et 2004 sont reconstituées à partir du rapprochement des factures clients émises par l'entreprise (annexe 1 factures clients), les encaissements que vous avez perçus (annexe 2 paiement clients), confirmés par les renseignements obtenus auprès de vos clients identifiés et les relevés de compte bancaire de l'entreprise " ; que l'annexe 2 à laquelle il est fait ainsi référence mentionne le détail des encaissements, en particulier le détail des paiements effectués par l'entreprise Tiboulot incluant ceux correspondant à trois factures émises au nom de cette entreprise par la société De Co Bat le 20 décembre 2003 et les 12 janvier et 5 février 2004 dont les montants ont été inclus dans le " total facturé " indiqué dans la proposition de rectification ; que, dans ces conditions, et alors même que ces trois factures, communiquées au vérificateur, n'ont pas été expressément mentionnées dans la proposition de rectification, l'ensemble des informations qui ont été fournies à la société De Co Bat sur l'origine et la teneur des renseignements obtenus auprès de ses clients que le service a utilisés pour fonder les impositions étaient suffisamment précises pour mettre la société et ses associés en mesure de demander que les documents contenant ces renseignements soient mis à leur disposition avant la mise en recouvrement des impositions ; que, par suite, et sans que les époux B...puissent utilement invoquer une doctrine administrative qui, en tout état de cause, a trait à la procédure d'imposition et ne contient donc pas d'interprétation de la loi fiscale opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le motif sur lequel s'est fondé le tribunal administratif pour accorder la décharge des impositions ne peut qu'être censuré ; 

       4. Considérant toutefois qu'il appartient à la cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme B...à l'encontre des suppléments d'impôts litigieux ; 

      5. Considérant, en premier lieu, qu'en vertu de l'article 206-I du code général des impôts, les sociétés à responsabilité limitée sont soumises de plein droit à l'impôt sur les sociétés sauf si elles ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes visées à l'article 8 du même code ; qu'aux termes de l'article 239 bis AA du code général des impôts : " Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8. L'option ne peut être exercée qu'avec l'accord de tous les associés ... " ; qu'aux termes de l'article 46 terdecies A de l'annexe III audit code : " Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints qui, en application de l'article 239 bis AA du code général des impôts, désirent opter à compter d'un exercice déterminé pour le régime fiscal des sociétés de personnes doivent notifier leur option avant la date d'ouverture de cet exercice au service des impôts auprès duquel doit être souscrite la déclaration de résultats " ; qu'aux termes de l'article 46 terdecies B de la même annexe : " Pour les sociétés nouvelles, l'option prévue à l'article 239 bis AA du code général des impôts produit immédiatement effet tant en matière de droit d'apport que d'impôt sur les bénéfices, si elle est formulée dans l'acte constatant la création. Cet acte précise alors les liens de parenté entre les associés ; une copie en est adressée au service des impôts auprès duquel doit être souscrite la déclaration de résultats. (...) " ; qu'enfin, en vertu de l'article 46 terdecies D : " Les notifications effectuées par les sociétés au service des impôts en application des articles 46 terdecies A et 46 terdecies C doivent être signées par l'ensemble des associés. Elles comportent l'indication de la raison sociale, du lieu du siège et, s'il est différent, du principal établissement. Elles mentionnent également la répartition du capital, les noms, prénoms, adresse et lien de parenté des associés " ;

       6. Considérant que les époux B...et leur fils Cemgil détenaient la totalité du capital de la Sarl De Co Bat, créée en janvier 2002 ; que s'il est constant qu'ils n'ont pas opté, dans l'acte de constitution de la société, pour le régime des sociétés de personnes prévu par les dispositions précitées de l'article 206 du code général des impôts, un courrier en date du 11 mars 2002 adressé à la recette principale de Toulouse Nord par Me Laspalles, avocat qui avait précédemment procédé à la déclaration d'immatriculation de la Sarl au registre du commerce et des sociétés et au centre de formalité des entreprises, informait l'administration fiscale que les associés de la Sarl " entendent opter pour le régime fiscal suivant : impôt sur le revenu " ; qu'il résulte des articles 4 et 6 de la loi susvisée du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques que, sous réserve des dispositions législatives et réglementaires excluant l'application d'un tel principe dans les cas particuliers qu'elles déterminent, les avocats ont qualité pour représenter leurs clients devant les administrations publiques sans avoir à justifier du mandat qu'ils sont réputés avoir reçu de ces derniers dès lors qu'ils déclarent agir pour leur compte ; que, par suite, l'administration était fondée à estimer, compte tenu des termes de la lettre du 11 mars 2002, que Me Laspalles agissait pour le compte des associés de la Sarl sans avoir à exiger de celui-ci la production d'un mandat spécial ; que cette lettre était dépourvue d'ambiguïté sur le choix des associés en faveur du régime défini par l'article 239 AA du code général des impôts ; que la circonstance que cette lettre ne comportait pas tous les renseignements mentionnés à l'article 46 terdecies D précité est sans incidence sur la validité de l'option, dès lors que l'administration disposait des informations établissant sans ambiguïté l'accord des associés et que ce courrier comportait, en référence, la date d'enregistrement des statuts de la société à la recette principale de Toulouse Nord le 11 janvier 2002, et, dans son corps, son numéro d'immatriculation au registre du commerce et des sociétés ; que l'exigence de production d'une copie des statuts de la société n'est requise par l'article 46 terdecies B de l'annexe III au code général des impôts que lorsque l'option est exercée dans l'acte de création de la société mais non lorsqu'elle est exercée, comme en l'espèce, postérieurement ; que, dans ces conditions, les épouxB..., qui ont d'ailleurs souscrit des déclarations de bénéfices industriels et commerciaux pour les années en litige, ne sont pas fondés à contester le principe de leur imposition à l'impôt sur le revenu à raison des rehaussements des bénéfices de la Sarl De Co Bat ; 

       7. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) ; que la proposition de rectification du 12 décembre 2005 précise que la comptabilité présentée comporte, pour un certain nombre d'opérations, des libellés erronés concernant notamment les clients et indique que les informations obtenues auprès des clients permettent de constater que des recettes n'ont pas été déclarées ; qu'elle mentionne de façon détaillée l'ensemble des éléments sur lesquels s'est fondé le vérificateur pour évaluer, au titre de chaque exercice, le montant des recettes non déclarées ; que, par suite, cette proposition contient, contrairement à ce que soutient la société, une motivation suffisante quant aux raisons ayant conduit le vérificateur à écarter comme non probante la comptabilité présentée ; qu'elle ne méconnaît donc pas les exigences des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 

       8. Considérant, en troisième lieu, que si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en oeuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée ; que les documents recueillis par l'administration auprès des entreprises qui étaient en relation avec la Sarl De Co Bat n'étaient pas des pièces comptables de cette dernière ; que, dès lors, doit être écarté le moyen tiré de ce que l'administration a entaché d'irrégularité la procédure d'imposition en méconnaissant l'obligation de tenir avec le contribuable vérifié un débat oral et contradictoire sur lesdits documents ; 

       9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a, après avoir prononcé un non-lieu partiel, prononcé la décharge du surplus des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme B...ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 et des pénalités y afférentes ;

       10. Considérant que l'Etat n'étant pas la partie perdante, les conclusions des époux B...présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 5 novembre 2013 est annulé en tant qu'il a déchargé M. et Mme B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 et des pénalités y afférentes. 

Article 2 : Les droits et pénalités d'impôt sur le revenu dont la décharge a été accordée par le tribunal administratif de Toulouse sont remis à la charge de M. et MmeB.... 

Article 3 : Les conclusions présentées par M. et Mme B...au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

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N° 14BX00841