Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour par télécopie le 16 août 2000 et régularisée le 17 août 2000, et le mémoire, enregistré le 21 août 2000, présentés pour la société à responsabilité limitée (S.A.R.L.) CAROSO, représentée par son gérant en exercice, dont le siège est situé 1 avenue Mozart, Poitiers 86000, par Me Le Boulc'h, avocat au barreau d'Annecy ;



      La S.A.R.L. CAROSO demande à la cour :



      1°) d'annuler l'article 2 du jugement du tribunal administratif de Poitiers, en date du 25 mai 2000, qui a rejeté sa demande de décharge des droits supplémentaires résultant du rappel de crédit de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 15 décembre 1994 au 31 décembre 1995, concernant la location des studios qu'elle possède dans les résidences Les Lauréades ;



      2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées ;



      3°) de condamner l'Etat à lui rembourser les frais de constitution des garanties exposées ;



      Classement CNIJ : 19-06-01 C



                                     19-06-02-01-01



      4°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 70 000 F, en application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; 



    .............................................................................................................................


       Vu les autres pièces du dossier ; 


       Vu la 6ème directive du Conseil des Communautés européennes n° 77-388 du 17 mai 1977 modifiée en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, système commun de taxe sur la valeur ajoutée, assiette uniforme ; 


      Vu le code civil ;


      Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;


      Vu le code de justice administrative ;


      Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 



      Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 novembre 2002 :



      - le rapport de Mme Leymonerie, premier conseiller ; 



      - les observations de Me Le Boulc'h et Me Porcu-Richerd, avocats, pour la S.A.R.L.  CAROSO ;



      - les observations de Mme Luchetta, représentant le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ;



- et les conclusions de Mme Boulard, commissaire du gouvernement ;



Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête :



     Considérant que la S.A.R.L. CAROSO donne en location des appartements meublés dans deux résidences pour étudiants situées à Poitiers et à Vandoeuvre-les-Nancy ; qu'il est constant que l'exploitation de ces biens est confiée à la société anonyme Eurostudiomes avec laquelle elle est liée par des contrats de gestion locative ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 15 décembre 1994 au 31 décembre 1995, l'administration fiscale a, sur le fondement des dispositions du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts, considéré que ces activités de location ne pouvaient pas être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle a, en conséquence, rappelé le crédit de taxe dont cette société a bénéficié au titre de la période concernée ; que la société requérante demande la décharge des impositions supplémentaires résultant de ce chef de redressement ; 



      Considérant qu'aux termes du B de l'article 13 de la 6ème directive du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 : Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent (...) : (...) b) l'affermage et la location de biens immeubles, à l'exception : 1. des opérations d'hébergement telles qu'elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou des secteurs ayant une fonction similaire, y compris les locations de camps de vacances ou de terrains aménagés pour camper (...). Les Etats membres ont la faculté de prévoir des exclusions supplémentaires au champ d'application de cette exonération (...) ; qu'aux termes de l'article 261 D du code général des impôts : Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : a) Aux prestations d'hébergement fournies dans les hôtels de tourisme classés (...) b) Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni lorsque l'exploitant offre, en plus de l'hébergement, le petit déjeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception de la clientèle, et qu'il est immatriculé au registre du commerce et des sociétés au titre de cette activité (...) ;



      Considérant que les dispositions susrappelées du B, sous b), point 1, de l'article 13 de la 6ème directive imposent aux Etats membres de maintenir en dehors du champ de l'exonération prévue, en ce qui concerne notamment les locations de logements meublés, celles d'entre elles qui correspondent à des opérations d'hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières ; que, s'il appartient à chaque Etat membre de fixer, lors de la transposition de ces dispositions, les critères utiles à la distinction entre la location d'un logement meublé susceptible d'être exonérée et la mise à disposition d'un tel logement dans des conditions l'apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, ces critères doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de la taxe que des assujettis dont l'activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles d'une entreprise hôtelière et qui ne sont donc pas en concurrence potentielle avec ces dernières entreprises ; que l'expression « secteurs ayant une fonction similaire » figurant dans les dispositions précitées doit être interprétée  de telle manière qu'elle garantisse effectivement que les opérations d'hébergement temporaires analogues ou assimilables à celles fournies dans le secteur hôtelier soient imposées ; que les dispositions susmentionnées du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts ont, à cet égard, pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, de chacun des services que constituent la fourniture du petit déjeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle ; qu'elles peuvent ainsi entraîner l'exonération des locations de logements meublés du seul fait de l'absence de l'une de ces prestations accessoires, alors même que des entreprises hôtelières n'assurant pas l'une de ces prestations seraient assujetties à la taxe ; que le b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts est donc incompatible avec les objectifs de l'article 13 de la sixième directive en tant qu'il subordonne à ces conditions cumulatives l'application de la disposition excluant de l'exonération les prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni ; 



      Considérant que, pour contester l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des opérations litigieuses, l'administration, qui avait d'abord opposé à la société requérante l'absence de réunion de l'ensemble des conditions cumulatives énumérées au b du 4° de l'article 261 D précité, fait valoir, dans le dernier état de ses écritures, que la S.A.R.L. CAROSO n'est pas elle-même un exploitant hôtelier et que la nature et la durée de certains contrats passés entre son mandataire et les étudiants démontrent que les prestations en cause ne peuvent être regardées comme des prestations hôtelières ou para-hôtelières ;


      Considérant, en premier lieu, que l'exploitation par un mandataire des studios que la société requérante a acquis dans deux résidences pour héberger des étudiants n'ôte pas à l'opération son caractère commercial au seul motif que la société propriétaire ne gère pas elle-même les services para-hôteliers offerts aux occupants desdits studios ; 


      Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la S.A.R.L. CAROSO, a, selon ses statuts, une activité de loueur de biens meublés et équipés pour laquelle elle est inscrite au registre du commerce et des sociétés ; que l'administration fiscale ne conteste pas utilement que la location de studios est assortie de l'offre de services para-hôteliers tels que l'utilisation d'un local d'accueil, d'une cafétéria, d'une buanderie et la possibilité de commander et de consommer un petit déjeuner sur place ;


      Considérant, en troisième lieu, que sont taxables, au titre des opérations effectuées dans le cadre de secteurs ayant une fonction analogue au secteur hôtelier, les opérations d'hébergement d'une durée limitée ; que, si, pour soutenir que la société requérante n'est pas exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration se fonde sur la nature et la durée des contrats passés avec les résidents, il ne résulte pas de l'instruction que ces contrats, qui sont passés pour une durée pouvant varier d'un à douze mois, qui ne sont pas renouvelables automatiquement et qui prévoient que le bénéficiaire doit supporter certaines charges ou impositions, soient constitutifs d'une offre de prestations essentiellement différentes de celles fournies dans le secteur hôtelier ;


      Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ces éléments que l'activité de location de studios à des étudiants à laquelle se livre la S.A.R.L. CAROSO doit être regardée comme exercée dans des conditions comparables à celles du secteur hôtelier ou assimilé au sens des dispositions applicables ; que, par suite, elle avait droit au remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée ressortant de la déclaration de chiffre d'affaires souscrite à raison de cette activité pour l'année 1994 ; 


      Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la S.A.R.L. CAROSO est fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires résultant du rappel du crédit de taxe sur la valeur ajoutée afférent à la location de ses studios meublés et équipés pour la période correspondant à l'exercice clos en 1994 ;


      Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :


      Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de condamner l'Etat à verser à la S.A.R.L. CAROSO une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par elle, en première instance et en appel, et non compris dans les dépens ; 


DÉCIDE :


      Article 1er : L'article 2 du jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 25 mai 2000 est annulé.


      Article 2 : La S.A.R.L. CAROSO est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période correspondant à l'exercice clos en 1994. 


      Article 3 : L'Etat est condamné à verser à la S.A.R.L. CAROSO la somme de 1 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.



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