Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. F... C... a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la restitution de l'impôt d'un montant de 78 027 euros qu'il a acquitté au titre de la plus-value de cession d'un bien immobilier le 4 mai 2012.

       Par un jugement n° 1602043 du 6 février 2018, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande. 

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 6 mars 2018, et un mémoire complémentaire enregistré le 26 septembre 2018, M. C..., représenté par Me E..., demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement susvisé du tribunal administratif de Strasbourg du 6 février 2018 ;

       2°) de prononcer la restitution de l'impôt d'un montant de 78 027 euros qu'il a acquitté au titre de la plus-value de cession d'un bien immobilier le 4 mai 2012 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient qu'il remplit les conditions prévues à l'article 150 U II 2° du code général des impôts permettant de bénéficier de l'exonération de taxation de la plus-value réalisée lors de la cession de sa maison d'habitation, en particulier celle relative à la libre disposition de son bien, à laquelle le droit d'habitation conféré à son ex-épouse à titre de prestation compensatoire ne faisait pas obstacle.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 3 août 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par M. C... ne sont pas fondés. 

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme B..., 

       - et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. Par acte de vente du 4 mai 2012, M. C..., alors résident fiscal belge, a vendu sa maison d'habitation sise à Scy-Chazelles (Moselle) et a acquitté le paiement de l'imposition relatif à la plus-value de cession réalisée. Cependant, par une réclamation contentieuse du 22 décembre 2014, qui a été rejetée par l'administration fiscale, M. C... a contesté cette imposition en se prévalant des dispositions de l'article 150 U- II -2° du code général des impôts. Il relève appel du jugement du 6 février 2018 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la restitution de l'impôt d'un montant de 78 027 euros qu'il a acquitté au titre de la plus-value de cession du bien susvisé.

       Sur les conclusions à fin de restitution :

       Sur l'application de la loi fiscale :

       2. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. - (...) les plus-values réalisées par les personnes physiques (...) lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (...) / II. - Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : (...) / 2° Qui constituent l'habitation en France des personnes physiques, non résidentes en France, ressortissantes d'un Etat membre de la Communauté européenne, ou d'un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale, dans la limite d'une résidence par contribuable, à la double condition que le cédant ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession et qu'il ait la libre disposition du bien au moins depuis le 1er janvier de l'année précédant celle de cette cession (...) ". Pour l'application de ces dispositions, le cédant d'un bien immobilier est réputé en avoir la libre disposition lorsqu'il est susceptible de l'occuper à tout moment.

       3. Il résulte de l'instruction que le jugement de divorce du 9 novembre 2009 a homologué la convention du 22 octobre 2009 conclue entre M. C... et son ex-épouse, laquelle prévoit que la jouissance de la résidence principale du couple sise 1 rue Robert Schuman à Scy-Chazelles (Moselle), appartenant à l'époux, serait attribuée à Mme A... D... épouse C... sous forme de droit d'habitation pour une durée de soixante mois à titre de prestation compensatoire. Ladite prestation a ainsi été évaluée, sur la base de la valeur locative mensuelle de la maison (2 200 euros), à 132 000 euros (60 x 2 200). S'il est constant que M. C... est resté, à compter de cette date jusqu'à la date de cession, propriétaire du bien et en avait ainsi la disposition au sens des règles du droit civil, le bénéfice de l'exonération de taxation de la plus-value de cession est, conformément aux dispositions précitées de l'article 150 U II 2° du code général des impôts, subordonné au respect de la condition tenant à la libre disposition du bien en cause au moins depuis le 1er janvier de l'année précédant la cession.

       4. Dès lors que par la convention susmentionnée, M. C... avait concédé un droit d'habitation exclusif à son épouse à compter du 1er janvier 2009 et pour une période de cinq ans, cette circonstance lui interdisait d'occuper son bien et d'ailleurs aussi de le vendre sans l'accord de Mme C... à renoncer à son droit d'habitation, ce qu'elle a fait mais uniquement à compter du 31 août 2011. M. C... ne peut donc être regardé comme ayant eu, à compter du 1er janvier 2011 précédant l'année de cession, la libre disposition de son bien au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 150 U II 2° du code général des impôts. 

       Sur le bénéfice de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

       5. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration./ Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (...) ".

       6. En premier lieu, le requérant se prévaut de la doctrine BOI-RFPI-PVUNR-10-20 n° 370, reprenant les énonciations de la réponse ministérielle Bacquet n°45379 publiée au JO le 23 novembre 2004, selon laquelle : " (...) Le cédant est réputé avoir la libre disposition de son logement lorsqu'il est susceptible de l'occuper à tout moment. En l'absence de titre d'occupation et de versement de loyer ou d'indemnité d'occupation, l'occupation gratuite d'une résidence par une personne autre que son propriétaire ou son conjoint n'a pas pour effet de priver le propriétaire du droit de disposer librement de cette résidence. En revanche, il n'en est pas ainsi lorsque l'immeuble est donné en location au cours de cette période (...) ".

       7. Toutefois, le requérant ne justifie pas entrer dans les prévisions de cette doctrine dès lors, ainsi qu'il vient d'être dit, que par convention homologuée par le jugement de divorce, M. C... a conféré à son ex-épouse un droit d'habitation exclusif du bien immobilier en cause sur la période considérée, valant titre d'occupation. En outre contrairement à ses allégations, ce droit d'habitation concédé à titre de prestation compensatoire dont le montant a été estimé sur la base de la valeur locative mensuelle du bien, comporte un caractère onéreux et ne peut s'analyser en une mise à disposition à titre gratuit. 

       8. En second lieu, M. C... ne peut pas se prévaloir utilement, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-IF-TH-10-20-10, qui concerne uniquement la taxe d'habitation.

       9. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande. 

       Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie tenue aux dépens ou la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

       Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. F... C... et au ministre de l'action et des comptes publics.

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N° 18NC00559