Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. A... D... a demandé au tribunal administratif de Toulouse d'annuler la décision du 14 décembre 2016 par laquelle le directeur départemental des finances publiques de l'Aveyron a rapporté, à compter de l'exercice clos le 31 décembre 2016, le rescrit du 22 novembre 2013 qui l'autorisait à bénéficier du régime d'exonération temporaire d'impôt sur le revenu prévu à l'article 44 quindecies du code général des impôts à raison de son activité de kinésithérapeute dans une zone de revitalisation rurale.

       Par un jugement n° 1700711 du 9 juillet 2018, le tribunal a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 22 août 2018, M. A... D..., représenté par Me C..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement n° 1700711 du tribunal administratif de Toulouse ;

       2°) d'annuler la décision du 14 décembre 2016 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales en prenant position sur la remise en cause de l'exonération prévue par l'article 44 quindecies du code général des impôts avant même tout engagement d'une vérification de comptabilité ;

       - l'administration ne pouvait revenir sur sa prise de position formelle datant du 22 novembre 2013 sans lui adresser un avis de vérification à compter de l'exercice 2016 ;

       - la décision en litige du 14 décembre 2016 ne constitue pas un rescrit permettant à l'administration d'abroger sa prise de position formelle du 22 novembre 2013 eu égard à son contenu qui se borne à l'informer de l'absence de rectifications pour les exercices clos antérieurement à 2016 et sa soumission à l'impôt à compter de cette année 2016 ;

       - dès lors que ses conditions d'activité n'ont pas changé avant et après 2016, en particulier depuis que ce dernier a quitté le département de la Lozère pour celui de l'Aveyron, l'administration ne pouvait revenir sur sa position exprimée en 2013 ; l'administration, qui n'a pas engagé de vérification de comptabilité pour l'exercice clos 2016, ne peut affirmer que ses conditions d'activité pour cet exercice ont changé ; en l'absence de toute vérification sur place, l'administration ne dispose d'aucun élément pour retenir un tel changement ;

       - sa situation ne relève pas des dispositions de l'article L. 80 CB du livre des procédures fiscales dès lors qu'il est constant qu'il n'a pas demandé un nouveau rescrit, de sorte que l'administration ne pouvait prendre l'initiative de remettre en cause sa prise de position formelle du 22 novembre 2013.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 28 février 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - la demande d'annulation pour excès de pouvoir de la décision du 14 décembre 2016 est irrecevable dès lors que M. D... peut contester la non application du régime d'exonération de l'article 44 quindecies du code général des impôts dans le cadre d'un recours de plein contentieux devant le juge de l'impôt ; il n'existe pas pour M. D... d'enjeux économiques importants ayant des effets autres que fiscaux qui lui permettraient, par exception, de contester la décision en litige par la voie du recours pour excès de pouvoir ;

       - au fond, les moyens de la requête doivent être écartés comme infondés.

       Vu les autres pièces du dossier. 

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le décret n° 2020-1406 du 18 novembre 2020 ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. E... B..., 

       - et les conclusions de Mme Sylvande Perdu, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. Jusqu'au 31 décembre 2013, M. D... a exercé, sur le territoire de la commune de Nasbinals (Lozère), une activité de masseur-kinésithérapeute qu'il a installée, à compter du 2 janvier 2014, dans la commune de Saint-Chély d'Aubrac (Aveyron) située en zone de revitalisation rurale. Dès le 28 août 2013, M. D... a demandé à l'administration fiscale si, à l'occasion de sa prochaine installation dans le département de l'Aveyron, il pourrait bénéficier de l'exonération d'impôt prévue à l'article 44 quindecies du code général des impôts pour certaines entreprises situées en zones de revitalisation rurale. Par une décision du 22 novembre 2013 valant prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, l'administration a répondu à M. D... que son entreprise pourrait bénéficier de cette exonération d'impôt tout en précisant que son appréciation " n'a de valeur que si la situation de l'entreprise est conforme aux données de fait ... communiquées et ne se trouve pas modifiée ultérieurement ".

       2. Par un avis de vérification du 18 mai 2016, l'administration a informé M. D... que son activité ferait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. Au cours de ce contrôle, l'administration a estimé que l'activité exercée par M. D... dans la commune de Saint-Chély d'Aubrac ne constituait pas une entreprise nouvelle au sens de l'article 44 quindecies du code général des impôts et qu'elle ne pouvait en conséquence bénéficier de l'exonération d'impôt prévue à cet article. M. D... en a été informé par un courrier de l'administration du 14 décembre 2016 précisant, d'une part, qu'il ne serait procédé à aucune rectification au titre des exercices 2013 à 2015 vérifiés compte tenu des termes de la réponse du 22 novembre 2013, d'autre part, que l'exonération d'impôt prévue à l'article 44 quindecies du code général des impôts cesserait de s'appliquer à compter de l'exercice clos le 31 décembre 2016.

       3. M. D... a demandé au tribunal administratif de Toulouse d'annuler pour excès de pouvoir la décision du 14 décembre 2016. Il relève appel du jugement rendu le 9 juillet 2018 par lequel le tribunal a rejeté sa demande.

       4. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre, dans sa rédaction applicable au litige : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal. Elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (...) ".

       5. En premier lieu, par la décision en litige, l'administration a entendu abroger à compter du 31 décembre 2016 son rescrit du 22 novembre 2013 sans remettre en cause l'exonération d'impôt dont a bénéficié M. D... au cours des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 ayant fait l'objet de la vérification de comptabilité. Il est par ailleurs constant que cette exonération d'impôt a également bénéficié à M. D... au cours de l'année 2016. Par suite, ce dernier ne peut utilement contester la décision du 14 décembre 2016 en litige au motif qu'elle n'a pas été précédée d'un avis de vérification en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales.

       6. En deuxième lieu, la décision du 14 décembre 2016 comporte, comme l'a relevé à bon droit le tribunal, une prise de position formelle revenant pour l'avenir sur le rescrit du 22 novembre 2013. Aucune disposition législative ou règlementaire ni aucun principe ne fait obstacle à ce que l'administration abroge une prise de position qu'elle a prise antérieurement après avoir estimé que le contribuable ne remplissait pas les conditions lui permettant de prétendre à une exonération d'impôt.

       7. En troisième lieu, il ressort des pièces du dossier qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de l'activité de M. D... qu'elle a effectuée en 2016, l'administration a estimé que ce dernier s'était contenté, en 2014, de transférer dans une zone de revitalisation rurale située dans le département de l'Aveyron l'activité qu'il exerçait antérieurement en Lozère. L'administration a donc estimé que M. D... ne remplissait pas la condition tenant à la création d'une entreprise prévue par l'article 44 quindecies du code général des impôts pour bénéficier de l'exonération d'impôt. A cet égard, il ressort des pièces du dossier, et notamment du compte-rendu d'entretien du 2 juin 2016 entre le vérificateur et M. D..., que ce dernier, en quittant la Lozère pour s'installer en Aveyron, a seulement déplacé de 18 km le siège de son activité en gardant la même zone géographique d'intervention, la même clientèle et la même forme juridique d'exploitation, ce qui n'est d'ailleurs pas contesté. Ce sont donc les conditions réelles d'exploitation telles qu'elles ont été connues par l'administration à l'occasion du contrôle qui ont conduit celle-ci à abroger, par la décision en litige du 14 décembre 2016, son rescrit antérieur. Eu égard au motif qui a ainsi fondé la décision contestée, M. D... ne peut utilement soutenir que cette décision est illégale faute pour l'administration d'établir une modification dans les conditions d'exploitation de son activité.

       8. En quatrième lieu, l'administration était en droit de revenir de sa propre initiative sur son rescrit du 22 novembre 2013 dès lors qu'elle avait été informée de ce que M. D... ne remplissait pas les conditions d'exonération d'impôt prévues par l'article 44 quindecies du code général des impôts. Par suite, ce dernier ne peut utilement contester la légalité de la décision du 14 décembre 2016 au motif qu'elle aurait dû être prise en réponse à une demande de sa part en application de l'article L. 80 CB du livre des procédures fiscales, lequel vise le cas, distinct, où le contribuable de bonne foi entend solliciter un second examen à l'encontre d'une prise de position formelle de l'administration. 

       9. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée en défense, que M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande d'annulation de la décision du 14 décembre 2016. Par voie de conséquence, les conclusions présentées par M. D... au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 

        DECIDE : 

Article 1er : La requête n° 18BX03203 présentée par M. D... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 

Délibéré après l'audience du 3 novembre 2020 à laquelle siégeaient :

Mme Elisabeth Jayat, président,

M. E... B..., président-assesseur,

Mme Caroline Gaillard, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er décembre 2020.

Le président,

Elisabeth Jayat        La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 18BX03203