Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société par actions simplifiée (SAS) IDS a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes qui lui ont été assignés au titre de l'année 2013.

       Par un jugement n° 1601131 du 14 juin 2018, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 3 août 2018, ainsi qu'un mémoire complémentaire enregistré le 11 avril 2020, la société SAS IDS, représentée par Me B..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - la valorisation des titres de la SCI JFPA effectuée par l'administration n'est pas fondée en ce qu'elle repose sur une seule méthode, sans avoir recours à des mesures d'ajustement non plus qu'à une pondération entre ses différents éléments, en omettant de tenir compte du résultat de l'année 2012, de la perte de capacité d'amortissement des parts pour l'acquéreur et du coût de revient des agencements réalisés par le locataire des murs ;

       - l'administration n'a pas rapporté la preuve des manquements délibérés.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 1er avril 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la société SAS IDS ne sont pas fondés.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 modifiée ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. A..., 

       - et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. Suivant acte du 5 décembre 2012, MM. E... et D... C... ont cédé à la société SAS IDS les quatre-vingt-dix-neuf parts sur les cent parts qu'ils détenaient dans le capital de la SCI JFPA moyennant un prix unitaire de 960 euros formant le total de 95 040 euros. Estimant que la cession de ces parts avait été consentie à la société SAS IDS à un prix très inférieur à leur valeur vénale, l'administration, à la suite d'une vérification de comptabilité ayant donné lieu à une proposition de rectification du 30 mai 2014, a proposé de fixer la valeur unitaire des parts de la SCI à 4 463 euros et de réintégrer en conséquence dans le bénéfice imposable de la société, selon la procédure contradictoire de rectification, la somme de 324 013 euros. La SAS IDS ayant refusé cette proposition, les redressements ont été maintenus par lettre modèle 3926 du 12 septembre 2014. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis favorable au redressement dans sa séance du 9 juin 2015. Le supplément d'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2013 a été mis en recouvrement sur cette base et a été assorti de la majoration de 40 % pour manquement délibéré. La réclamation préalable de la SAS IDS a fait l'objet d'une décision de rejet de la part de l'administration le 4 avril 2016. Par le jugement attaqué du 14 juin 2018, dont la SAS IDS relève appel, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté la demande de la société tendant à la décharge, en droits et pénalités, de cette imposition supplémentaire. 

       Sur le bien-fondé de l'imposition :

       2. Aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés (...) ". Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au même code : " Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. / Cette valeur d'origine s'entend : Pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l'entreprise, du coût d'acquisition (...) Pour les immobilisations acquises à titre gratuit, de la valeur vénale (...) ". Il résulte de ces dernières dispositions que, dans le cas où le prix de l'acquisition d'une immobilisation a été volontairement minoré par les parties pour dissimuler une libéralité faite par le vendeur à l'acquéreur, l'administration est fondée à corriger la valeur d'origine de l'immobilisation, comptabilisée par l'entreprise acquéreuse pour son prix d'acquisition, pour y substituer sa valeur vénale, augmentant ainsi son actif net dans la mesure de l'acquisition faite à titre gratuit, laquelle, au demeurant, correspond, si le vendeur est une entreprise passible de l'impôt sur les sociétés, à un revenu distribué imposable entre les mains de l'acquéreur en vertu du c) de l'article 111 du code général des impôts. 

       3. Lorsqu'une société se porte acquéreuse pour une valeur que les parties ont délibérément minorée par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, sans que cet écart de prix ne comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être regardé comme une libéralité consentie à cette société. La preuve d'une telle libéralité doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien apporté et, d'autre part, d'une intention, pour l'apporteur d'octroyer, et, pour la société bénéficiaire, de recevoir une libéralité du fait des conditions de l'apport. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts.

       4. Il résulte de l'instruction que la SCI JFPA est une société civile immobilière ayant pour activité la location de deux bâtiments à usage industriel et commercial. N'ayant pas opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, ses bénéfices sont imposables dans les mains de ses associés en vertu de l'article 8 du code général des impôts. Son capital était détenu jusqu'à l'acte de cession litigieux par MM. C... lesquels sont également les associés de la SAS IDS, M. D... C... en étant le président-directeur général. Il ressort de l'acte de cession du 5 décembre 2012 que les parties ont entendu évaluer les parts de la SCI JFPA sur la base de la situation active nette de la société à la date de l'arrêté de ses comptes au 31 décembre 2011 reposant sur la valeur vénale des immeubles en stock, évaluée à 2,6 millions d'euros, diminuée de leur coût d'acquisition, augmentée de la valeur nominale des parts de capital formant un total de 96 000 euros. Ce faisant, les parties à l'acte se sont fondées sur la méthode de la valeur mathématique, méthode patrimoniale reposant sur la somme des actifs réévalués de laquelle est retranchée la somme des passifs exigibles réévalués permettant de dégager un actif net réévalué. 

       5. La valeur vénale des parts de sociétés non cotées en bourse sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où la cession est intervenue. L'évaluation des titres d'une telle société doit être effectuée, par priorité, par référence au prix d'autres transactions intervenues dans des conditions équivalentes et portant sur les titres de la même société ou, à défaut, de sociétés similaires. En l'absence de telles transactions, l'administration peut légalement se fonder sur l'une des méthodes destinées à déterminer la valeur de l'actif ou sur la combinaison de plusieurs de ces méthodes.

       6. Afin de procéder à l'évaluation des parts de la SCI JFPA, l'administration, suivie en cela par le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, s'est fondée sur la même méthode que les parties à l'acte en déterminant la valeur mathématique de la SCI JFPA mais en se plaçant à la date de l'acte de cession et en tenant compte des valeurs d'actif telles que retenues par les parties à l'acte diminuées du passif social constitué des emprunts, dettes en comptes courants d'associés, dépôts de garantie et produits constatés d'avance. 

       7. Il n'est pas contesté qu'en dehors de l'acquisition le 30 décembre 2006 de dix parts de la SCI JFPA aucune autre transaction n'avait porté sur des parts de cette société à la date de l'acte de vente litigieux. Compte tenu de l'ancienneté de cette acquisition, c'est à juste titre que le service ne l'a pas retenue comme terme de comparaison afin de fixer la valeur vénale des titres litigieux. Il n'est par ailleurs fait état d'aucune cession de titres de sociétés similaires contemporaine de l'acte litigieux. Si la société requérante entend se prévaloir de la cession d'un bâtiment à usage industriel et commercial appartenant à la société Jeantils-Gillet afin de procéder à l'évaluation des immeubles appartenant à la SCI JFPA, il est constant que cette unique vente est intervenue postérieurement à l'acte du 5 décembre 2012 et n'a concerné qu'un seul immeuble dont il ne résulte pas de l'instruction qu'il présenterait des caractéristiques semblables à celles des bâtiments de la SCI JFPA. Par suite, alors qu'elle n'a pas remis en cause la valeur vénale des deux immeubles appartenant à la SCI que les parties à l'acte litigieux avaient elles-mêmes fixée et qu'elles avaient déclarée lors du dépôt de l'acte au service de l'enregistrement, c'est à juste titre que l'administration n'a pas fondé son évaluation sur la comparaison avec d'autres transactions. 

       8. Si la société requérante fait grief au service de n'avoir eu recours qu'à une seule méthode d'évaluation, il résulte du point 6 ci-dessus que le service s'est borné à utiliser la méthode d'évaluation retenue par les parties à l'acte litigieux en l'arrêtant à la date de la cession et en la complétant par les valeurs passives à cette date. Par suite, compte tenu de cette circonstance et du caractère exclusivement patrimonial de la SCI JFPA, dont l'actif est uniquement constitué par ses deux bâtiments, le service, qui n'était pas tenu d'avoir recours à plusieurs méthodes d'évaluation ainsi qu'il résulte des règles rappelées au point 5 ci-dessus, a pu valablement se fonder sur la valeur mathématique afin de déterminer la valeur des parts de la SCI JFPA au jour de la cession.

       9. La société requérante demande que soit appliqué un abattement pour clause d'agrément des cessions ainsi que pour illiquidité des titres. Il résulte toutefois de l'instruction que la cession est intervenue entre les associés et dirigeants des deux sociétés parties à l'acte et a porté sur un bloc majoritaire de parts emportant la cession du contrôle de la société JFPA au profit de la SAS IDS. Par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction que l'actif sous-jacent de la SCI JFPA ne serait pas lui-même liquide. Par suite, il n'y avait pas lieu pour le service de pratiquer de tels abattements.

       10. La société demande que le bénéfice comptable de la SCI JFPA de l'année 2012, lequel n'avait pas encore été distribué au 5 décembre 2012, date de la cession, soit retranché de la valeur mathématique de la SCI JFPA dès lors qu'il a déjà été compris dans son propre bénéfice imposable de l'année 2013, soumis à l'impôt sur les sociétés, pour lui avoir été distribué au cours de l'exercice clos le 30 juin 2013. Mais, il résulte de la méthode utilisée par le service, détaillée dans l'annexe 1 de la proposition de rectification, que le bénéfice social non encore distribué de la société JFPA n'a pas été pris en compte dans la valeur vénale de ses titres. La circonstance que la SAS IDS ait été imposée sur le montant de ce bénéfice distribué ne saurait à cet égard caractériser l'existence d'une double imposition. 

       11. Si la société requérante soutient qu'il convient d'intégrer dans le calcul de la valeur vénale des titres cédés la circonstance qu'elle ne pourra pas effectuer d'amortissement sur le coût de revient des immeubles appartenant à la SCI JFPA, un tel " surcoût fiscal " chez l'acquéreur ne saurait avoir aucune influence sur la valeur mathématique de la SCI JFPA à la date de la cession. Par ailleurs, il ne ressort pas de l'acte de cession et il ne résulte pas davantage de l'instruction que cette circonstance aurait constitué un des éléments de la négociation entre les parties. 

       12. La société demande que soit retranchée de l'actif de la SCI JFPA la valeur des agencements et installations réalisés par son locataire la SAS Agence Le Sanglier pour une somme de 232 150 euros. Mais, il ne résulte pas de l'instruction, et il n'est pas soutenu, que la SCI JFPA aurait autorisé expressément son locataire à réaliser ces travaux. Par suite, la SCI JFPA est devenue propriétaire de ces immobilisations au fur et à mesure de leur incorporation à l'immeuble tandis que, ainsi que l'ont relevé à juste titre les premiers juges, il n'est pas établi que les conditions du paiement d'une indemnité au locataire à raison des travaux réalisés par lui, stipulée au bail, se trouvaient réunies au 5 décembre 2012. Par suite, c'est à juste titre que la valeur de ces immobilisations n'a pas été retranchée de la valeur mathématique de la SCI JFPA. 

       13. Il résulte de ce qui précède que l'administration a établi que la cession des parts de la SCI JFPA a été effectuée moyennant un prix très inférieur à leur valeur vénale sans que les critiques de la société SAS IDS, qui ne s'appuie elle-même sur aucune cession comparable ni d'autres méthodes d'évaluation, puissent remettre en cause l'évaluation à laquelle a procédé le service. Il résulte également de l'instruction, en particulier des éléments relevés au point 4 ci-dessus, que les parties à l'acte litigieux se trouvaient en relation d'intérêts. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans le bénéfice imposable de la société requérante, sur le fondement des règles ci-dessus rappelées, le montant de la libéralité dont elle a bénéficié à raison de cette minoration du prix d'acquisition des titres litigieux.   

       Sur les pénalités :

       14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :/a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que la majoration pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le caractère délibéré du manquement reproché au contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 

       15. Il résulte de l'ensemble des circonstances évoquées aux points ci-dessus et sur lesquelles l'administration s'est fondée pour justifier l'application de la pénalité litigieuse, que la cession des parts de la SCI JFPA a été réalisée à un prix de beaucoup inférieur à leur valeur vénale par des parties en étroite relation d'intérêt et que ces parties se sont délibérément écartées du prix du marché afin d'avantager le cessionnaire dans le but, notamment, d'éluder l'impôt sur les sociétés. Dans ces conditions, c'est à juste titre que l'administration a assorti le supplément d'impôt sur les sociétés litigieux de la majoration de 40 % prévue en cas de manquement délibéré.     

       16. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par son jugement du 14 juin 2018, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande. Par suite, sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions y compris celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

D E C I D E :

       Article 1er : La requête de la SAS IDS est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS IDS et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

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N° 18NC02202