Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société à responsabilité limitée (SARL) Infocosmos a demandé au Tribunal administratif de Melun la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008 et 2009, et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période couverte par ces exercices, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1601238 du 12 avril 2019, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête, enregistrée le 17 juin 2019, la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) Société de Mandataires Judiciaires (SMJ), agissant en qualité de liquidateur judiciaire de la société Infocosmos, représentée par Me B..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1601238 du 12 avril 2019 du Tribunal administratif de Melun ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés, en droits et pénalités ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; 

       - la méthode de reconstitution de chiffre d'affaires du service, sommaire et radicalement viciée, met en évidence des résultats exagérés ; 

       - le taux de charges forfaitaire de 70 % retenu est irréaliste ;

       - la reconstitution du chiffre d'affaires selon la méthode des encaissements bancaires a fait naître des doubles impositions ; 

       - dès lors que la société Infocosmos était à jour de ses obligations déclaratives, le service ne pouvait lui infliger, au motif que cela n'aurait pas été le cas, la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par le a de l'article 1729 du code général des impôts ; 

       - la pénalité en cause méconnaît également, d'une part, le principe selon lequel une autorité administrative ne peut sanctionner deux fois la même personne à raison des mêmes faits, garanti par l'article 4 du protocole n° 7 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, et, d'autre part, le principe de nécessité et de proportionnalité des peines protégé par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. 

       Par un mémoire en défense, enregistré le 29 octobre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la société SMJ ne sont pas fondés.

       Les parties ont été informées le 9 juin 2020, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt de la Cour était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré du défaut de base légale de la pénalité de 40 % pour manquement délibéré fondée sur l'article 1729 du code général des impôts, qui ne s'applique qu'en cas d'inexactitude ou d'omissions relevées dans une déclaration. 

       Par un mémoire enregistré le 12 juin 2020, produit en réponse à la communication faite par la Cour le 9 juin 2020, le ministre de l'action et des comptes publics demande que les dispositions du b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts soit substituées à celles du b de l'article 1729 de ce code comme fondement de la majoration de 40 % appliquée aux impositions en litige.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la Constitution, notamment son Préambule ;

       - la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 ; 

       - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et le protocole additionnel n° 7 à cette convention ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 modifiée.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme A..., 

       - et les conclusions de Mme Stoltz-Valette, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. Avant d'être placée en liquidation judiciaire, en mars 2016, la société Infocosmos exerçait à Orly (Val-de-Marne) une activité d'intermédiaire dans les secteurs de l'informatique et des télécommunications. A la suite de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet au titre des exercices clos en 2008 et 2009, le service, prenant acte de graves irrégularités dans la comptabilité présentée, a reconstitué le chiffre d'affaires de la société Infocosmos et, constatant qu'il excédait les limites posées par le régime simplifié d'imposition sous lequel elle s'était placée, a estimé qu'elle relevait du régime réel d'imposition. Faute pour l'intéressée, malgré des mises en demeure, d'avoir respecté les obligations déclaratives qui s'imposaient en conséquence à elle, le service, recourant à la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, a reconstitué ses bénéfices en retenant un taux de charges forfaitaire de 70 %. La SELARL Société de Mandataires Judiciaires (SMJ), liquidateur judiciaire de la société Infocosmos, relève appel du jugement du 12 avril 2019 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté la demande de la société Infocosmos tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été subséquemment assujettie au titre des exercices clos en 2008 et 2009, et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période couverte par ces exercices, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition : 

       2. Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ".

       3. Il ressort de la proposition de rectification du 22 juin 2011 que le service a reconstitué le chiffre d'affaires de la société Infocosmos en se fondant, pour 2008, sur l'ensemble des factures qui lui ont été présentées, dont le détail a fait l'objet d'une annexe n° 3 et dont les montants ont été corroborés par celles obtenues des clients dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, et, pour 2009, sur les encaissements enregistrés sur le compte bancaire de la société après neutralisation des mouvements de compte à compte, joints en annexe n° 2, à défaut de présentation de factures exploitables. Une fois reconstitué le chiffre d'affaires de chaque exercice, le service a indiqué qu'il était disposé à admettre en déduction les charges de la société Infocosmos correspondant aux factures d'achat qui lui ont été présentées en cours de contrôle, dont la liste a été jointe en annexes nos 5 et 6, et celles obtenues dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de l'URSSAF et de Pôle Emploi. Estimant toutefois que procéder ainsi n'aurait pas été cohérent avec les pratiques des professionnels de la même branche d'activité, le service a retenu un taux de charges forfaitaire de 70 %, plus conforme selon lui à la proportion de charges supportées par des entreprises du même secteur économique que la société Infocosmos. Dans ces conditions, contrairement à ce que soutient la société SMJ, le service a porté à la connaissance de la société Infocosmos tant les bases que les modalités de calcul des impositions mises à la charge. Le moyen tiré de ce qu'il aurait méconnu les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales doit donc être écarté comme manquant en fait.     

       Sur le bien-fondé des impositions contestées : 

       En ce qui concerne la charge de la preuve :

       4. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". L'article R. 193-1 du même livre dispose que : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 

       5. Il résulte de ces dispositions que dès lors que la société Infocosmos a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office tant en matière d'impôt sur les sociétés que de taxe sur la valeur ajoutée, ce que la société SMJ ne conteste pas, celle-ci supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions en litige.

       En ce qui concerne les moyens soulevés : 

       6. En premier lieu, après avoir reconstitué le chiffre d'affaires de la société Infocosmos selon la méthode indiquée au point 3 ci-dessus, le service a déterminé son bénéfice imposable en retenant un taux forfaitaire de charges déductibles de 70 % correspondant à la moyenne observée pour des entreprises exerçant la même activité. En raison du caractère lacunaire des pièces comptables qui ont été présentées au vérificateur au cours des opérations de contrôle, limitées à certaines factures clients et fournisseurs et certains relevés bancaires et bulletins de salaires, une telle méthode ne peut être regardée comme sommaire et radicalement viciée. Si, à cet égard, la société SMJ fait grief au service de ne pas avoir fourni à la société Infocosmos les documents sur lesquels il s'est fondé pour retenir le taux de charges forfaitaire de 70 %, elle ne se prévaut d'aucun texte en vertu duquel il y aurait été tenu. Par ailleurs, si elle soutient que ce taux est insuffisant, se prévalant à cet égard de l'attestation en ce sens d'un expert-comptable en date du 20 septembre 2013, ce document, peu circonstancié comme l'ont relevé les premiers juges, est seulement assorti en appel d'extraits de comptes de résultats, qui, s'ils font ressortir un déficit de 2 735 euros en 2008 et un bénéfice de 5 190 euros en 2009, pour des chiffre d'affaires de 395 356 euros et 575 048 euros respectivement, ne sont ni datés ni signés et produits de surcroît hors délai, de sorte qu'ils sont dépourvus de toute valeur probante. Si la société SMJ se prévaut également de ce que la société Méga Services Informatiques aurait sous-traité à la société Infocosmos des prestations à concurrence de 43 143 euros en 2008 et de 88 175 euros en 2009, ces montants ne sont pas justifiés par les factures produites à l'instance, qui, en tout état de cause, n'attestent en rien de l'insuffisance du taux de 70 % de charges en débat. Les autres documents produits, notamment une attestation du directeur pédagogique de l'hôtel Ecole Bijou de Lomé (Togo), où le gérant de la société Infocosmos aurait séjourné en 2008 et 2009 pour développer des partenariats locaux, un rapport évoquant ce partenariat rédigé par un auteur présenté comme un expert informatique près la Cour d'appel de Paris, ou encore des états de frais, ne justifient pas davantage de ce que les résultats reconstitués par le service auraient été sans lien avec son mode de fonctionnement réel. Dans ces conditions, la société SMJ ne justifie pas de l'exagération des bases reconstituées par le service pour asseoir les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée assignés à la société Infocosmos.

       7. En second lieu, si la société SMJ soutient que la reconstitution du chiffre d'affaires selon la méthode des encaissements bancaires a fait naître une double imposition, d'une part, des créances acquises à la fin de l'exercice clos en 2007, encaissées à l'ouverture de celui clos en 2008, et, d'autre part, des créances acquises à la fin de cet exercice, encaissées à l'ouverture de l'exercice clos en 2009, elle n'en justifie pas. 

       Sur les pénalités : 

       8. En premier lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (...) b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / (...) ". L'article 1729 du même code dispose que : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ".  

       9. Il résulte de l'instruction que malgré les mises en demeure que lui a adressé le service, la société Infocosmos, nonobstant l'attestation établie par le service des impôts des entreprises le 20 avril 2010, date à laquelle elle estimait relever du régime réel simplifié d'imposition, ne s'est acquittée d'aucune des obligations déclaratives du régime réel normal d'imposition dont elle relevait, tant en matière d'impôt sur les sociétés que de taxe sur la valeur ajoutée. Pourtant, le service a assorti les droits en litige de la majoration pour manquement délibéré prévue par le a de l'article 1729 du code général des impôts, qui ne s'applique qu'en cas d'inexactitude ou d'omissions relevées dans une déclaration. 

       10. Toutefois, le ministre demande devant la Cour que soit substituée à cette majoration celle de 40 % prévue par le b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, applicable lorsque la déclaration n'a pas été déposée dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure de procéder à ce dépôt. Dès lors qu'elle ne prive la société Infocosmos d'aucune des garanties auxquelles elle aurait eu droit si le service lui avait infligé cette majoration dès l'envoi de la proposition de rectification, il y a lieu d'accueillir cette demande de substitution.

       11. En second lieu, aux termes de l'article 4 du protocole n° 7 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du même Etat en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de cet Etat (...) ". En vertu de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen : " La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires, et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ".  

       12. Il est constant que la sanction fiscale infligée à la société Infocosmos et la sanction pénale prévue par l'article 1741 du même code, dont serait passible son gérant s'il était condamné par le juge répressif, concernent des personnes distinctes et n'ont pas vocation à réprimer les mêmes faits. Le moyen tiré de ce que l'éventuel cumul des deux sanctions heurterait le principe selon lequel une autorité administrative ne peut sanctionner deux fois la même personne à raison des mêmes faits ne peut donc, en tout état de cause, qu'être écarté. Par ailleurs, dès lors que le taux de 40 % de la majoration infligée n'est pas disproportionné, ne peut davantage être accueilli, en l'espèce, le moyen pris de l'atteinte au principe de nécessité et de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen.

       13. Il résulte de ce qui précède que la société SMJ, agissant en qualité de liquidateur judiciaire de la société Infocosmos, n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. Par suite, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la société SMJ, agissant en qualité de liquidateur judiciaire de la société Infocosmos, est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société SMJ, agissant en qualité de liquidateur judiciaire de la société Infocosmos, et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris (pôle contrôle fiscal et affaires juridiques). 

Délibéré après l'audience du 16 juin 2020, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- Mme Hamon, président assesseur,

- Mme A..., premier conseiller,

Lu en audience publique, le 30 juin 2020.

Le rapporteur,

C. A...Le président,

C. JARDIN

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 19PA01975