Vu la décision n° 338974 du 3 octobre 2012 par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux a : 1°) annulé l'arrêt n° 08BX03296 du 25 février 2010 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux, après avoir accordé à M. C...la décharge des pénalités pour absence de bonne foi qui lui ont été infligées au titre de l'exercice 2002, a rejeté le surplus des conclusions de sa requête tendant, d'une part, à l'annulation du jugement n° 0601680 du 20 novembre 2008 du tribunal administratif de Pau rejetant sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2000, 2001 et 2002, d'autre part, à ce que soit prononcée la décharge des impositions en litige ; 2°) renvoyé l'affaire devant la cour ;

        Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 29 décembre 2008, présentée pour M. D... C..., demeurant..., par MeA... ;

        M.C... demande à la cour :

        1°) d'annuler le jugement n° 0601680 du 20 novembre 2008 du tribunal administratif de Pau rejetant sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2001 et 2002 ;

        2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

        3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 1 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;

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        Vu les autres pièces du dossier ;

        Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

        Vu le code de justice administrative ;

        Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

        Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 avril 2013 :

        - le rapport de Mme Marie-Thérèse Lacau, premier conseiller ;

        - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;

        1. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de l'activité de formation qu'il a exercé à titre individuel jusqu'au 30 juin 2002 sous l'enseigne "Pica Consultants", M. C...a été assujetti, d'une part, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2001 au 30 juin 2002, d'autre part, à des suppléments d'impôt sur le revenu au titre des années 2001 et 2002 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux assortis au titre de l'année 2002 de la majoration de 40 % pour mauvaise foi ; qu'il a fait appel du jugement du 20 novembre 2008 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge d'une partie des suppléments d'impôt sur le revenu établis au titre des années 2001 et 2002 et de la majoration pour mauvaise foi ; que, par un arrêt du 25 février 2010, la cour administrative d'appel de Bordeaux lui a accordé la décharge des pénalités et a rejeté le surplus de ses conclusions ; que, par une décision du 3 octobre 2012, le Conseil d'Etat a annulé cet arrêt et renvoyé l'affaire devant la cour ; que, dans le dernier état de ses conclusions, M. C...déclare limiter sa contestation aux suppléments d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2002 ;

        Sur la régularité de la procédure d'imposition :

        2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification (...) " ; que l'examen des comptes bancaires de l'année 2003 pour les besoins de la vérification de l'année 2002 se rattache à la vérification de cette année dont elle ne constitue pas une opération distincte ; que, par suite, cet examen n'avait pas à être précédé d'un avis de vérification désignant spécifiquement l'année 2003 ;

        Sur le bien-fondé des impositions :

        En ce qui concerne les recettes :

        3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission (...) " ; que la décision d'appliquer les majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts emporte nécessairement une prise de parti sur les questions qui peuvent ensuite être soumises à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'il suit de là que si l'agent qui a visé le document comportant la motivation des pénalités en application de l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales siège à la séance de cette commission lorsqu'elle vient à examiner le cas du contribuable, sa présence entache d'irrégularité l'avis émis par la commission ; que cette irrégularité a pour effet de faire reposer la charge de la preuve sur l'administration lorsque le litige est ensuite soumis au juge de l'impôt ; qu'il est constant que l'inspecteur principal qui a visé la proposition de rectification adressée le 25 octobre 2004 à M. C...a ensuite siégé à la séance du 6 décembre 2005 de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qui a examiné le cas du contribuable au titre des années 2001 et 2002 ; que sa présence à la séance de la commission départementale a entaché d'irrégularité l'avis émis par cette commission ; que, par suite, quel que soit le sens de cet avis, la charge de la preuve incombe à l'administration ; 

        4. Considérant qu'en vertu du 1 de l'article 93 du code général des impôts, le bénéfice non commercial à retenir pour la détermination de la base annuelle de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; qu'il résulte de ces dispositions que doivent être prises en compte pour la détermination du bénéfice imposable toutes les recettes effectivement perçues par le contribuable au cours de l'année d'imposition, quel que soit leur mode de comptabilisation et quelle que soit la date des actes dont elles constituent la rémunération ; 

        5. Considérant que le vérificateur a relevé qu'entre le 27 novembre 2002 et le 2 avril 2003, le compte bancaire professionnel de M. C...avait été crédité par cinq virements d'un montant total de 6 221,47 euros effectués par la mairie d'Auch ; que le requérant soutient que ces montants correspondent au règlement de prestations effectuées par la Sarl Pica, qui a succédé à compter du 1er juillet 2002 à l'entreprise individuelle "Pica Consultants", et produit en appel cinq factures émises le 25 octobre 2002, le 27 novembre 2002 et le 11 mars 2003 par le gérant de la Sarl Pica Consultants, postérieurement à la cessation de l'activité de son entreprise individuelle, dont le montant total correspond à celui des cinq virements susmentionnés ; que, toutefois, d'une part, il n'apporte aucune précision sur les motifs de l'encaissement de ces sommes sur son propre compte bancaire professionnel, d'autre part, il ne soutient pas avoir reversé ces sommes sur le compte bancaire de la Sarl Pica Consultants ; que dans ces conditions, il doit être regardé comme établi par l'administration fiscale que les bénéfices en cause doivent être rattachés à l'activité que M. C...exerçait à titre individuel ;

        En ce qui concerne les charges :

        6. Considérant qu'il résulte du 1 de l'article 93 du code général des impôts que seules sont déductibles, pour la détermination des bénéfices non commerciaux, les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; qu'il appartient, dans tous les cas, au contribuable de justifier, que les dépenses qu'il a portées dans ses charges déductibles étaient nécessitées par l'exercice de sa profession ;

        7. Considérant que M. C...soutient que le montant de 27 728,74 euros dont la déductibilité a été remise en cause correspond aux acomptes versés à M. B...pour les prestations qui lui étaient sous-traitées ; qu'il produit les copies de vingt factures, dont la valeur probante n'est pas contestée, émises au cours de la période du 5 décembre 2001 au 20 juin 2002 par son entreprise individuelle, pour des prestations de formation à la sécurité assurées notamment par M.B... auprès du Greta de Gascogne, du Greta de Tarn-et-Garonne et des sociétés JT Associés et JPM66 ; que, dans les circonstances de l'espèce, ces pièces, corroborées par les factures, dont la valeur probante n'est pas sérieusement contestée, adressées à l'entreprise Pica Consultants par le sous-traitant, M.B..., mentionnant un prix de journée de 228,60 euros suffisent à établir que la somme totale de 27 728,74 euros versée au cours de l'année 2002 à M. B...correspond à des dépenses de sous-traitance exposées pour les besoins de l'activité de M.C... ; que si, en vertu des dispositions combinées des articles 238 et 240 du code général des impôts, les personnes physiques ou morales qui, à l'occasion de l'exercice de leur profession, versent à des tiers des "commissions, courtages, ristournes commerciales ou autres, vacations, honoraires, occasionnels ou non, gratifications ou autres rémunérations", doivent déclarer ces sommes dans les conditions prévues aux articles 87 et 89 du même code, lorsqu'elles excèdent un certain montant, sous peine de perdre le droit de les porter dans leurs frais professionnels pour l'établissement de leurs propres impositions, les sommes versées par une entreprise à une autre en règlement du prix de prestations de services ne sont pas au nombre de celles qui sont visées par les articles 238 et 240 du code et n'ont, dès lors, pas à faire l'objet de la déclaration prévue par ces textes ; que la circonstance que M. B...n'aurait pas déclaré ces revenus est sans incidence sur le caractère déductible des dépenses réellement exposées par M.C... ; que c'est donc à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de ces dépenses et en a réintégré le montant dans les bénéfices imposables de M. C...au titre de l'année 2002 ;

        8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...est seulement fondé à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2002 à raison de la réintégration dans ses bénéfices imposables de la somme de 27 728,74 euros et la réformation en ce sens du jugement attaqué ;

        Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 

        9. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à M. C...d'une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : M.C... est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2002 dans la mesure où ces suppléments procèdent de la réintégration dans ses bénéfices imposables de la somme de 27 728,74 euros.

Article 2 : Le jugement du 20 novembre 2008 du tribunal administratif de Pau est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 : L'Etat versera à M.C... la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C...est rejeté.

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N°12BX02641