Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société civile immobilière (SCI) Grube a demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés à l'occasion de la vente d'un terrain le 12 février 2013.

       Par un jugement n° 1721239 du 17 octobre 2019, le tribunal administratif de Nancy, après avoir constaté un non-lieu à statuer à la suite du dégrèvement des pénalités pour manquement délibéré, a rejeté le surplus de cette demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 22 novembre 2019, la société SCI Grube, représentée par Me C... et Me B..., demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du 17 octobre 2019 du tribunal administratif de Nancy ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - la cession de ce terrain a été consentie dans un contexte purement patrimonial et en dehors de l'exercice de son activité habituelle ; l'opération n'est par suite pas soumise à la taxe sur la valeur ajoutée au sens de l'article 256 du code général des impôts ;

       - la valeur du terrain qui a été vendu non viabilisée doit être fixée à 240 500 euros et non pas 330 000 euros qui correspond à un terrain viabilisé.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 25 mai 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la société SCI Grube ne sont pas fondés.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. A..., 

       - les conclusions de Mme Haudier, rapporteur public, 

       - et les observations de Me C..., représentant la SCI Grube.

       Considérant ce qui suit :

       1. La SCI Grube a pour activité la location de biens immobiliers. Son capital est détenu par deux associés, la SARL Herbrich Finances, à hauteur de 55 % des parts, et la SARL Herbrich Transport, à hauteur de 45 % des parts. La SCI Grube n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés, ses bénéfices sont imposables entre les mains de ses associés à proportion de leurs droits dans le capital en vertu de l'article 8 du code général des impôts.  Ces deux associés étant imposables à l'impôt sur les sociétés, leurs parts dans les bénéfices de la SCI Grube sont déterminées comme en matière de bénéfices industriels et commerciaux en application du I de l'article 238 bis K du code général des impôts. Par un acte authentique du 12 février 2013, la SCI Grube a vendu à la SCI Isenfeld un terrain situé sur le territoire de la commune de Chatenois (Bas-Rhin) cadastré Section 49 n°s 119 à 123, d'une contenance de 3 hectares 49 ares 7 centiares, moyennant le prix de 240 500 euros. La SCI Grube a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à la suite de laquelle, par une proposition de rectification du 4 décembre 2014, le service, estimant que la vente du terrain du 12 février 2013 devait être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée a, suivant la procédure contradictoire de rectification, rappelé la taxe sur la valeur ajoutée tout en estimant que celle-ci devait être calculée, non pas sur le prix de vente stipulé, mais sur la valeur vénale de l'immeuble qu'il a fixée à 731 543 euros toutes taxes comprises (TTC). Estimant en outre que la société, agissant ainsi dans des conditions étrangères à une gestion commerciale normale, s'était délibérément appauvrie au profit de l'acquéreur en lui consentant un prix de vente inférieur à la valeur vénale du terrain, le service a réintégré dans son bénéfice, imposable entre les mains des sociétés Herbrich Finances et Herbrich Transports, le montant hors taxe de l'insuffisance de prix. En réponse aux observations du contribuable, le service a accepté de ramener la valeur vénale du terrain litigieux à 671 765 euros TTC. En définitive, l'administration ayant décidé de suivre l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires rendu le 1er février 2016, la valeur vénale du terrain a été ramenée à la somme de 330 000 euros  toutes taxes comprises (TTC). Les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée assortis de la pénalité pour manquement délibéré ont été mis en recouvrement le 16 juin 2016. La SCI Grube a contesté ces impositions par une réclamation du 6 juillet 2016. L'administration ayant rejeté cette réclamation par décision du 9 janvier 2017, la SCI Grube a saisi du litige le tribunal administratif de Nancy qui, par le jugement attaqué du 17 octobre 2019, après avoir constaté un non-lieu à statuer dans la mesure du dégrèvement des pénalités pour manquement délibéré, a rejeté la demande de la société tendant à la décharge des droits en principal et des intérêts de retard.

        Sur le principe de l'assujettissement et la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée de l'opération du 12 février 2013 :

       2. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) ". Aux termes de l'article 256 A du code général des impôts : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention (...). Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence. " Enfin aux termes de l'article 257 du même code : " Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent./ 2. Sont considérés :/ 1° Comme terrains à bâtir, les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-3 du code de l'urbanisme ".

       3. Les dispositions précitées n'autorisent à taxer une opération occasionnelle que pour autant qu'elle ne constitue pas le simple exercice du droit de propriété par son titulaire. Ni l'ampleur des ventes, ni le fait que le cédant ait, au préalable, procédé à une division du bien pour en tirer un meilleur prix global, ni la durée sur laquelle les ventes s'étendent, ni l'importance des recettes qui en résultent ne sont en soi déterminants. En revanche, si l'intéressé entreprend des démarches actives de commercialisation foncière en mobilisant des moyens similaires à ceux déployés par un assujetti, la livraison est imposable. Il s'ensuit que les dispositions combinées de l'article 256 A du code général des impôts et du 7° de l'article 257 du même code n'ont ni pour objet ni pour effet de soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de terrains à bâtir ou d'immeubles neufs réalisées à titre occasionnel lorsqu'elles ne constituent que le simple exercice du droit de propriété.

       4. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. 

       5. Il résulte de l'instruction que la SCI Grube a revendu le terrain litigieux, alors qu'elle l'avait acquis afin d'y édifier un immeuble industriel destiné à être loué, à la suite de difficultés d'ordre administratif et technique ayant fait obstacle à ce qu'elle puisse porter l'opération projetée. Ce faisant, la SCI Grube n'a pas agi dans un cadre purement patrimonial et dans le simple exercice de son droit de propriété mais afin d'accomplir son activité économique de loueur professionnel de bâtiments industriels laquelle peut impliquer la revente d'un élément de son actif, l'opération entreprise ayant été finalement menée à bien par une société appartenant au même groupe de sociétés. Par suite, l'opération litigieuse a été à juste titre soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. 

       6. Mais, aux termes de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière ou la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle est due au lieu et place de ces droits ou taxe, l'administration des impôts peut rectifier le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations. La rectification correspondante est effectuée suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55, l'administration étant tenue d'apporter la preuve de l'insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations ". Aux termes de l'article 266 du même code : "2. En ce qui concerne les opérations mentionnées au I de l'article 257, la taxe sur la valeur ajoutée est assise :/ (...) b. Pour les mutations à titre onéreux ou les apports en société sur :/Le prix de la cession, le montant de l'indemnité ou la valeur des droits sociaux rémunérant l'apport, augmenté des charges qui s'y ajoutent ;/La valeur vénale réelle des biens, établie dans les conditions prévues à l'article L17 du livre des procédures fiscales, si cette valeur vénale est supérieure au prix, au montant de l'indemnité ou à la valeur des droits sociaux, augmenté des charges ". Aux termes enfin de l'article 268 du même code : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (...) si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre :/1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ;/2° D'autre part, selon le cas :/a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ".

       7. Les dispositions de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales ont pour objet et pour effet de donner à l'administration la faculté de substituer, pour la détermination de l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée, la valeur vénale réelle du bien, au prix stipulé lorsque cette valeur vénale est supérieure. Conformément toutefois aux dispositions de l'article 27 de la sixième directive n° 77/388 du 17 mai 1977 du Conseil des Communautés européennes, reprises à l'article 395 de la directive n°2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 et aux termes de la demande française notifiée à la Commission européenne le 23 décembre 1977, il ne peut être recouru à ce mécanisme de substitution que dans le cas de livraisons d'immeubles et dans le but de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale. Dès lors que l'administration relève, d'une part, que les prix des immeubles faisant l'objet de mutations ont été minorés et, d'autre part, que le vendeur et l'acheteur sont étroitement liés, elle peut substituer la valeur vénale des immeubles aux prix déclarés pour l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée à condition de rapporter la preuve que l'insuffisance du prix de vente des locaux résulte d'une volonté d'évasion fiscale qui se présume du seul fait de l'insuffisance significative du prix, lorsque les parties sont en relation d'intérêt, sauf preuve contraire apportée par le contribuable.

       8. L'administration a arrêté en dernier lieu la valeur vénale du terrain litigieux non pas en se fondant sur des termes de comparaison tirés de ventes d'immeubles comparables mais sur le chiffre avancé par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires le 1er février 2016. Il ressort de l'avis de la commission que la valeur de 330 000 euros TTC retenue par elle correspond à un prix de 1 000 euros l'are aboutissant à une valeur de 349 070 euros ramenée à 330 000 euros à titre de conciliation, cette évaluation ne reposant sur aucun élément de comparaison. Il résulte de l'instruction que la SCI Isenfeld a revendu le terrain litigieux après avoir pris à sa charge les frais de viabilisation pour le prix de 330 000 euros, l'acquisition auprès de la SCI Grube ayant eu pour objet un terrain non viabilisé. Il se déduit de ces éléments que la valeur vénale du terrain vendu par la SCI doit être appréciée hors les frais de viabilisation. Il n'est pas contesté que les frais de viabilisation se sont élevés à 59 978 euros TTC. La SCI Grube est ainsi fondée à demander que la valeur vénale du terrain vendu soit arrêtée sous déduction de ces frais.

       9. Si l'administration afin de s'opposer à cette évaluation soutient que les frais de viabilisation ont déjà été pris en compte au stade de sa réponse aux observations du contribuable ce qui lui avait permis de proposer une valeur de 671 565 euros, il ne ressort pas cependant des motifs de l'avis de la commission, auquel s'est conformé le service, que la valeur de 330 000 euros fixée par elle se rapporterait à un terrain non viabilisé. Si le ministre en défense demande en dernier lieu que les frais de viabilisation soient fixés à 40 908 euros, en tenant compte de l'avantage qu'aurait accordé la commission en fixant une valeur à 330 000 euros plutôt qu'à 349 070 euros sur la base de son évaluation initiale d'un prix de 1 000 euros l'are, il ne précise pas de quel principe ou de quelle règle il y aurait ainsi lieu de faire application. Par suite, il y a lieu pour la cour de fixer la valeur vénale du terrain litigieux à 270 022 euros.

       10. Compte tenu d'un prix de vente TTC de 240 500 euros et d'une valeur vénale de 270 022 euros, telle que fixée au point précédent, il ne saurait être constaté en l'espèce, en dépit des liens étroits existant entre l'acquéreur et le vendeur, une insuffisance significative de prix permettant d'établir une volonté d'évasion fiscale de la part des parties à l'acte, ainsi que l'a d'ailleurs implicitement admis l'administration qui a dégrevé les pénalités pour manquement délibéré en première instance. Par suite, l'administration n'était pas fondée à substituer au prix de vente stipulé par les parties une autre valeur comme base d'imposition de l'opération à la taxe sur la valeur ajoutée.

       11. Il résulte de tout ce qui précède que la taxe sur la valeur ajoutée nette due applicable à la vente litigieuse du 12 février 2013 doit être arrêtée conformément aux dispositions de l'article 268 du code général des impôts, compte tenu d'un prix de vente de 240 500 euros TTC et d'un prix d'achat total incluant les frais de notaire de 235 151 euros conduisant à une marge nette de 5 349 euros TTC, à la somme de 876 euros. Par suite, la SCI Grube, compte tenu des droits supplémentaires mis en recouvrement s'élevant à 15 544 euros, est seulement fondée à demander la décharge de la somme de 14 668 euros sur les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de l'opération litigieuse outre les intérêts de retard restant en litige et à demander à ce que le jugement du tribunal administratif de Nancy du 17 octobre 2019 soit réformé dans cette mesure.

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat, qui succombe pour l'essentiel dans la présente instance, le versement à la SCI Grube de la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par elle. 

       D E C I D E :

       Article 1er : La SCI Grube est déchargée des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la vente du 12 février 2013 à hauteur de la somme de 14 668 euros outre les intérêts de retard correspondant.

       Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Nancy du 17 octobre 2019 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 

       Article 3 : L'Etat versera à la SCI Grube la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Article 4 : le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

       Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société SCI Grube et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

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N° 19NC03382