Vu la procédure suivante : 

Procédure contentieuse antérieure

       M. et Mme B... ont demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 à 2014 et des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n°1604443 du 13 novembre 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

       Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 janvier et 9 septembre 2019, M. et Mme B..., représentés par Me C..., demandent à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du 13 novembre 2018 et de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu mis à leur charge en droits et pénalités pour les années 2012 à 2014 ; 

       2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que : 

       - le tribunal n'a pas répondu à leur contestation sur la loi applicable ; 

       - la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité et ils ont été privés d'une garantie dès lors que le signataire de la décision de rejet n'est autre que l'agent qui a opéré le contrôle et qu'ils ont sollicité un entretien qui leur a été refusé par l'administration ; 

       - la loi applicable en l'espèce est l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa version antérieure à la loi de finances pour 2011 ; 

       - les nouvelles dispositions de cet article issues de l'article 38 III de la loi de finances pour 2011 ne peuvent leur être opposées en raison des circonstances dans lesquelles le texte a été voté et du principe de non-rétroactivité de la loi ; 

       - ils pouvaient légitimement penser pouvoir bénéficier d'un tel dispositif dès lors que la loi prévoyait son application aux versements effectués jusqu'au 31 décembre 2012 ; par suite, ils ont été privés illégalement d'un bien au sens de l'article 1er du protocole additionnel de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 

       - la SARL B... n'exerce aucune activité financière au sens des dispositions de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa version issue de l'article 38 III de la loi de finances pour 2011 ; 

       - son activité de gestion de portefeuille de valeurs mobilières est résiduelle et elle exerce exclusivement une activité de holding animatrice de groupe.

       Par deux mémoires, enregistrés les 19 juillet et 24 septembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

       Une ordonnance du 1er juillet 2020 a fixé la clôture de l'instruction au 3 août 2020.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ensemble le premier protocole additionnel à cette convention ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative ;

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

       Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme D..., première conseillère,

       - les conclusions de M. Vallechia, rapporteur public,

       - et les observations de Me C... pour M. et Mme B... ;

       Considérant ce qui suit : 

       1. 	M. et Mme B... se sont vu notifier, dans le cadre d'un contrôle sur pièces et à l'issue d'une procédure contradictoire, une proposition de rectification du 4 septembre 2015 en matière d'impôt sur le revenu au titre des années 2012 à 2014 à raison de la remise en cause de la réduction d'impôt dont ils ont entendu bénéficier au titre de la souscription en numéraire au capital de la SARL B... réalisée le 15 décembre 2010. Ils relèvent appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu ainsi mis à leur charge.

       Sur les conclusions à fin de décharge : 

       2. 	En premier lieu, les vices qui entachent soit la procédure d'instruction, par l'administration, de la réclamation d'un contribuable, soit la décision par laquelle cette réclamation est rejetée, sont sans influence sur la régularité ou le bien-fondé des impositions contestées. Par suite, le vice de procédure soulevé par les appelants en raison de la signature de la décision de rejet de leur réclamation par l'agent qui a procédé au contrôle est inopérant et doit être écarté.

       3. 	En deuxième lieu, s'il résulte des dispositions combinées des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales que l'administration, dans le cadre de la procédure contradictoire, est tenue de répondre aux observations du contribuable présentées dans le délai de trente jours, l'administration n'est pas tenue de proposer un rendez-vous au contribuable. Elle entache cependant sa procédure d'irrégularité si elle n'y fait pas droit alors qu'elle avait elle-même mentionné cette faculté dans la proposition de rectification. En l'espèce, toutefois, si M. et Mme B... ont sollicité un entretien avec le contrôleur le 30 novembre 2015 tel que proposé dans la proposition de rectification et que l'administration n'y a pas fait droit, une telle irrégularité de la procédure, qui n'a privé les contribuables d'aucune garantie dès lors que l'administration a répondu à leurs observations par une réponse du 9 novembre 2015, n'a pu avoir d'influence sur la décision de redressement.

       4. 	En troisième lieu, aux termes de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 38 III de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 : " I. 1° Les contribuables domiciliés fiscalement en France peuvent bénéficier d'une réduction de leur impôt sur le revenu égale à 25 % des versements effectués au titre de souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés. / 2° Le bénéfice de l'avantage fiscal prévu au 1° est subordonné au respect, par la société bénéficiaire de la souscription, des conditions suivantes : (...) d) La société exerce une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, à l'exclusion des activités procurant des revenus garantis en raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production, des activités financières, des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quater et des activités immobilières. (...) " Ces dispositions, en vertu du X de l'article 38 de la loi du 29 décembre 2010, sont applicables aux souscriptions effectuées dans des sociétés à compter du 13 octobre 2010.

       5. 	En outre, une société holding qui a pour activité principale, outre la gestion d'un portefeuille de participations, la participation active à la conduite de la politique du groupe et au contrôle de ses filiales et, le cas échéant et à titre purement interne, la fourniture de services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers, est animatrice de son groupe et doit, par suite, être regardée comme une société exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole au sens des dispositions précitées.

       6. 	D'une part, il résulte des dispositions précitées que la souscription réalisée le 15 décembre 2010 par M. et Mme B... au capital de la SARL B... était soumise, pour ouvrir droit au bénéfice du crédit d'impôt institué par ces dispositions, aux conditions visées par l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 38 III de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, ainsi que l'ont relevé les premiers juges sans entacher leur jugement d'omission à statuer sur ce point. D'autre part, l'administration a notamment remis en cause le crédit d'impôt dont avaient entendu se prévaloir les requérants au titre de cette souscription au motif que la SARL B... exerçait, outre une activité non contestée de holding animatrice de groupe constitué par sa filiale la société Packinov, une activité de gestion de portefeuille de valeurs mobilières et d'acquisition et de gestion de parts de SICAV et de fonds communs de placement exclue du champ d'application de ces dispositions. Il résulte de l'instruction et notamment de l'examen de l'article 2 des statuts de la société afférent à ses activités, que la SARL B... exerce, outre cette activité de holding dont il ne ressort d'aucun élément qu'elle serait son activité principale, une activité de gestion de patrimoine, laquelle ne revêt pas quant à elle un caractère accessoire ou résiduel ainsi que l'allèguent les appelants, excluant la souscription en litige du bénéfice du crédit d'impôt susvisé. Cette exclusion des activités de gestion par la société de son propre patrimoine mobilier figurait déjà antérieurement au sein de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa rédaction, telle que revendiquée par les appelants, issue de la loi n°2009-1673 du 30 décembre 2009. Ils ne sauraient ainsi se prévaloir utilement, et en tout état de cause, de l'inconstitutionnalité ou de l'inconventionnalité de la modification législative opérée par les dispositions de l'article 38 III de la loi de finances pour 2011. Enfin, s'ils soutiennent que la SARL B... n'exerce pas d'activité financière au sens de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 38 III de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, ni l'administration ni le jugement attaqué n'ont entendu leur opposer un tel motif pour leur refuser le bénéfice du crédit d'impôt en cause. Par suite, c'est à bon droit, pour ce motif, que l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt dont ont bénéficié M. et Mme B... sur leurs revenus au titre des années 2012 à 2014.

       7. 	En outre, si les appelants peuvent être regardés comme contestant  le second motif d'exclusion du bénéfice du crédit d'impôt susvisé contenu dans la proposition de rectification qui leur a été adressée le 4 septembre 2015 tiré de ce qu'en vertu du VI quater alinéa 3 de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable, les souscriptions réalisées au capital d'une société holding animatrice ouvrent droit à l'avantage fiscal susmentionné lorsque la société est constituée et contrôle au moins une filiale depuis au moins douze mois alors que la SARL B... a été créée le 15 décembre 2010, jour de la souscription en litige, les principes de sécurité juridique et de confiance légitime, qui sont au nombre des principes généraux du droit de l'Union européenne, ne trouvent à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit de l'Union européenne, ce qui n'est pas le cas en l'espèce. Si le principe de sécurité juridique constitue également un principe général du droit, il ne saurait utilement être invoqué pour faire obstacle aux dispositions législatives précitées. Si les requérants soutiennent également que leur imposition aurait été établie dans des conditions contraires au principe de sécurité juridique, une telle circonstance est sans influence sur la régularité ou le bien-fondé de cette imposition, dès lors qu'elle a été établie conformément à la loi. Si les requérants peuvent être également regardés comme invoquant l'inconstitutionnalité des dispositions de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts dans sa rédaction issue de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 comme contraire aux principes de sécurité juridique, une telle question prioritaire de constitutionnalité est irrecevable faute d'avoir été présentée par mémoire distinct. Si les requérants contestent également les conditions particulières dans lesquelles cette loi a été votée, il n'appartient pas au juge administratif, fût-ce par la voie d'une question prioritaire d'inconstitutionnalité, de connaître de la procédure législative préalable à la promulgation d'une loi. Lorsque le législateur modifie pour l'avenir des dispositions fiscales adoptées sans limitation de durée, il ne prive les contribuables d'aucune espérance légitime au sens des stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. En ajoutant une condition de délai pour le maintien d'un avantage fiscal, le législateur n'a privé les contribuables d'aucune espérance légitime au sens des stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

       8. 	Si les requérants se prévalent enfin de l'instruction BOI 5 B-12-08 §21 qui reprend les conditions visées à l'article 199 terdecies-0 A dans sa rédaction issue de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 incluant au bénéfice du crédit d'impôt les souscriptions effectuées dans des sociétés holding animatrices de groupe considérées comme exerçant une activité commerciale, l'activité de la SARL B..., ainsi qu'il a été rappelé, n'entre pas, en tout état de cause, dans les prescriptions de cette doctrine.

       9. 	Il résulte de ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu mis à leur charge pour les années 2012 à 2014 en droits et pénalités. Les conclusions qu'ils présentent aux mêmes fins en appel doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       DECIDE :

       Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l'audience du 22 octobre 2020 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme A..., présidente assesseure,

Mme D..., première conseillère.

Lu en audience publique, le 12 novembre 2020. 

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N°19LY00219

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