Vu la requête, enregistrée le 2 janvier 2006, complétée par mémoire enregistré le 1er décembre 2006, présentée pour M. et Mme Antoine X, élisant domicile ..., par Me Dutel, avocat ; M. et Mme X demandent  à la Cour :
         
         1°) d'annuler le jugement en date 3 novembre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1997 ; 
         
         2°) de prononcer à titre principal la décharge de l'imposition susmentionnée et à titre subsidiaire la réduction de l'imposition en limitant le montant de la plus-value imposable à 22 943 F (3497,64 euros) ; 
         
         3°) de condamner l'Etat à leur payer une somme de 2 000  au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et à leur rembourser le droit de timbre ainsi que les frais de procédure  engagés en première instance  ;
         
         Il soutiennent que :
         
         - par un moyen nouveau en appel, les requérants sont fondés à soutenir que l'administration a méconnu l'article L. 50 du livre des procédures fiscales ; le centre des impôt de Romilly-sur-Seine avait déjà remis en cause le montant de la plus-value litigieuse par une notification de redressement du 13 octobre 1999 et a expressément abandonné le redressement par une réponse aux observations du contribuable en date du 7 décembre 1999 ; or, l'administration a décidé, à la suite de l'ECSFP, de redresser le contribuable par une notification en date du 13 décembre 1999 ; le contribuable a donc fait l'objet de deux contrôles successifs portant sur la même année et le même impôt et fondés en outre sur les même documents ; dès lors que le premier contrôle s'achevait par l'absence de tout redressement, l'administration n'était pas autorisée à procéder à une nouvelle rectification pour  les mêmes motifs ; la garantie prévue à l'article L. 50 joue également en l'absence de redressement lors du premier contrôle ; 
         
         - le tribunal a fait une inexacte appréciation des faits en considérant qu'il n'était pas possible de dissocier les dépenses de reconstruction et de rénovation des dépenses locatives ; l'ensemble des travaux réalisés par les requérants relèvent de travaux de construction et d'agrandissement ; les factures, qui n'ont d'ailleurs jamais été remises en cause par l'administration au stade du contrôle, sont  régulières et appuyées des justificatifs de leur paiement ; ces factures démontrent que les travaux réalisés relèvent de travaux de reconstruction et non de simples travaux d'entretien ; l'administration aurait dû remettre en cause la déductibilité de ces dépenses des revenus fonciers et non procéder à un redressement sur le montant de la plus-value imposable ; il y a lieu de majorer le prix d'acquisition de l'immeuble du montant des matériaux utilisés pour sa rénovation en appliquant à ce montant le coefficient de 3 ; 
         
         Vu le jugement attaqué ;
         
         Vu le mémoire en défense, enregistré le 18 juillet 2006, présenté pour le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; 
         
         Le ministre conclut au rejet de la requête de M. et Mme X ;
         
         Il soutient que :
         
         - il n'y a pas eu de mise en oeuvre de procédure  de contrôle à la suite de l'ECSFP, si bien qu'aucune rectification pour la même période et le même impôt n'a été engagée  ; 
         
         - le bien-fondé du redressement en matière de plus-value ne saurait être contesté ; la majorité des factures concernent des dépenses locatives, d'autres ne sont pas suffisamment précises ni accompagnées de justificatif de paiement ; en tout état de cause, si quelques factures devaient être retenues, le coût de la main-d'oeuvre à prendre en compte serait nul dès lors que l'application du coefficient de 3 aux dépenses de matériaux retenues sous déduction des sommes déjà déduites serait nul ;  
         
         
         Vu les autres pièces du dossier ;
         
         Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
         
         Vu le code de justice administrative ;
         
         
         Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
         
         Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 janvier 2008 :
         
          le rapport de M. Desramé, président de chambre,
         
          et les conclusions de M. Collier, commissaire du gouvernement ;
         
         
         Considérant qu'à l'issue d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1996 et 1997, M. et Mme X ont fait l'objet d'une part de redressements relatifs à des revenus d'origine indéterminée, taxés d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, et d'autre part d'un redressement, notifié selon la procédure contradictoire, concernant la plus-value immobilière dégagée lors de la cession le 1er décembre 1997 de leur immeuble sis ... ; qu'ils relèvent appel du jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en date du 3 novembre 2005  ayant rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1997 ; 
         
         
         Sur la régularité de la procédure d'imposition :
         
         Considérant qu'en vertu des dispositions  de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales, lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts ; 
         
         Considérant qu'au soutien de leur moyen, nouveau en appel, tiré de la méconnaissance de ces dispositions, les requérants font valoir que le centre des impôts de Romilly-sur-Seine avait déjà remis en cause le montant de la plus-value litigieuse par une notification de redressement du 13 octobre 1999 et a expressément abandonné le redressement dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 7 décembre 1999 et que l'administration ne pouvait ensuite décider finalement de rehausser le montant de la plus-value imposable par une notification en date du 13 décembre 1999 ; que cependant il est constant que la procédure de redressement engagée par le service lors du contrôle des déclarations souscrites par les contribuables est un simple contrôle sur pièces qui n'a pas été étendu à situation fiscale d'ensemble des requérants et que seule la notification de redressement en date du 13 décembre 1999 se présente comme le résultat de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle engagé à l'encontre des époux X  ; qu'en outre, la circonstance que le service a, dans son courrier du 7 décembre 1999, dépourvu de motivation, décidé de renoncer au redressement envisagé dans le contrôle sur pièces ne saurait par elle-même faire obstacle à ce que l'administration décide de procéder à un redressement de même nature dans le cadre de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des intéressés ; que dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir qu'ils auraient fait l'objet d'un deuxième contrôle prohibé par l'article L. 50 du livre des procédures fiscales ;
         
         
         Sur le bien-fondé de l'imposition :
         
         Considérant qu'aux termes de l'article 150 A du code général des impôts : « ... Les plus-values effectivement réalisées par des personnes physiques... lors de la cession à titre onéreux de biens ou de droits de toute nature sont passibles : 2° De l'impôt sur le revenu suivant les règles particulières définies aux articles 150 B à 150 T, selon que ces plus-values proviennent de biens immobiliers cédés plus de deux ans ou de bien mobiliers cédés plus d'un an après l'acquisition. » ; qu'aux termes de l'article 150 H du code général des impôts alors en vigueur : La plus-value imposable en application des dispositions de l'article 150 A est constituée par la différence entre : le prix de cession, et le prix d'acquisition par le cédant. Le prix de cession est réduit du montant des taxes acquittées et des frais supportés par le vendeur à l'occasion de cette cession (...) Le prix d'acquisition est majoré : (...) Le cas échéant, des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation ou d'amélioration réalisées depuis l'acquisition, lorsqu'elles n'ont pas été déjà déduites du revenu imposable et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives ; il est tenu compte également, dans les mêmes conditions, des travaux effectués par le cédant ou les membres de sa famille ; ces travaux peuvent faire l'objet d'une évaluation ou être estimés en appliquant le coefficient 3 au montant des matériaux utilisés (...) ;
         
         Considérant qu'il résulte de ces dispositions que le contribuable peut tenir compte, pour le calcul de la plus-value imposable en application de l'article 150 A du code général des impôts, des travaux effectués par lui-même ou les membres de sa famille sur un immeuble dont il était propriétaire, dans les mêmes conditions que celles dans lesquelles il peut tenir compte des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation ou d'amélioration ; que s'il ne peut, dès lors, ajouter au prix d'acquisition retenu pour le calcul de cette plus-value le coût des matériaux employés à l'occasion de travaux réalisés par lui-même ou les membres de sa famille s'il a déjà déduit ce coût de son revenu imposable, rien ne s'oppose en revanche à ce que la valeur des travaux ainsi réalisés soit dissociée du coût de ces matériaux et ajoutée au prix d'acquisition retenu ; que dans le cas de travaux effectués personnellement ou par des membres de sa famille, le contribuable est en droit, pour la détermination de la plus value imposable, de majorer le prix d'acquisition du coût de ces travaux estimé au double de celui des matériaux utilisés ;
         
         Considérant que les époux X, qui avaient acquis l'immeuble susmentionné pour un montant de 100 000 F, l'ont cédé pour un montant de 370 000 F ; que les requérants, qui avaient déduit de leurs revenus fonciers une somme de 60 635 F pour l'année 1996 et une somme de 16 064 F pour l'année 1997 au titre des paiements effectués sur travaux d'amélioration, de réparation et d'entretien, font valoir que la valeur de leur travail personnel qu'ils évaluent forfaitairement au triple du montant total des dépenses susmentionnées, soit une somme de 230 000 F, doit en vertu de l'article 150 H du code général des impôts être déduit de l'assiette de la plus-value imposable, laquelle se trouve ainsi ramenée selon eux à 22 643 F ; que le service a remis en cause cette déduction en estimant que la main-d'oeuvre du cédant ou des membres de sa famille indissociable des frais engagés pour l'acquisition des matériaux, ne pouvait être prise en compte pour la détermination de la plus-value immobilière dès lors que ces frais ont été déduits de leurs revenus fonciers ; 
         
         Considérant que contrairement à ce que soutient en appel l'administration, il résulte de l'instruction et notamment des documents photographiques et de l'ensemble des factures produites par les requérants et non sérieusement contestées par le ministre, que les dépenses dont s'agit se rapportent à des travaux de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation ou d'amélioration au sens de l'article 150 H précité à l'exception de la somme de 2 296 F relative à du papier peint au titre de l'année 1996, qui a le caractère de dépense locative, ainsi que l'ont eux-mêmes reconnu les requérants en première instance ; que le coût des matériaux utilisés pour les travaux de rénovation et d'amélioration dont s'agit doit dès lors être fixé à 74 403 F ; qu'en application  de l'article 150 H, qui interdit de déduire une nouvelle fois de l'assiette de la plus-value immobilière le montant des dépenses imputées sur les revenus fonciers, la valeur du travail personnel réputée avoir été accomplie par les cédants doit être évaluée au double de ce montant et non au triple comme le prétendent les requérants ; qu'il s'ensuit que les requérants sont seulement fondés à demander que le prix d'acquisition de l'immeuble soit pour le calcul de la plus-value immobilière, majoré d'une somme de 148 806 F (22 685 euros) ; que, par suite, il y lieu de prononcer dans cette mesure la réduction de l'imposition contestée et de réformer en ce sens le jugement attaqué ;  
         
         
         Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et au reversement du droit de timbre acquitté en première instance :
         
         Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ; 
         
         Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions des requérants tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et au reversement du droit de timbre acquitté en première instance ;
         
         
DECIDE :

Article 1er : L'assiette de la plus-value imposable au titre de l'année 1997 à raison de la cession de leur immeuble par M et Mme X est réduite d'un montant de 22 685 euros.
Article 2 : M. et Mme X sont déchargés de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1997 à concurrence de la réduction d'assiette de la plus-value définie à l'article 1er ci-dessus. 
Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en date du 3 novembre 2005 est reformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Antoine X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.



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N° 06NC00001