Vu la requête sommaire, enregistrée par télécopie le 8 février 2006, régularisée par la production de l'original le 10 février 2006, et le mémoire complémentaire, enregistré le 23 mars 2006, au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentés pour M. Martial X, demeurant ..., par Me Ninove ; M. X demande à la Cour :



       1°) d'annuler le jugement n° 0303207 du 17 novembre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 et 1999, ainsi que des pénalités y afférentes ;



       2°) de prononcer la décharge demandée ;



       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 7611 du code de justice administrative ;



       Il soutient qu'il a été privé de la garantie prévue par la procédure de répression des abus de droit dès lors que l'administration a remis en cause le caractère opposable des avenants au contrat de location gérance et qu'elle considère en fait que la diminution des redevances prévue par ce contrat n'est inspirée que par des motifs fiscaux ; que la vétusté du matériel justifiait la diminution des redevances en litige ; que certaines immobilisations ont disparu ; que les charges financières pesant sur le locataire gérant ont également disparu ; que la situation déficitaire de cette dernière entreprise justifiait la diminution de redevance ; que la correction apportée par l'administration au calcul de cette redevance ne pouvait pas tenir compte de l'envol du prix de l'immobilier dès lors que le contrat de location gérance tient compte de la valeur des immobilisations corporelles et incorporelles ; que l'anormalité de l'acte de gestion n'est pas justifiée par l'administration qui n'a pas contesté le prix de cession du fonds de commerce en 1999 ;



       Vu le jugement attaqué ;



       Vu la mise en demeure adressée le 22 février 2006 à la SCM Bavay, Coppin, Fossaert, Ninove, en application de l'article R. 612-2 du code de justice administrative, et l'avis de réception de cette mise en demeure ;



       Vu le mémoire en défense, enregistré le 31 août 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête ; il soutient que le service n'a jamais invoqué, explicitement ou implicitement, l'abus de droit et qu'il s'est borné à tirer les conséquences des stipulations du contrat de location gérance en litige et de ses avenants ; que la première révision de la redevance en 1996 ne pouvait se fonder sur la vétusté des matériels dès lors que le contrat principal prévoyait une obligation pour le locataire de le maintenir en bon état et de le renouveler ; que la seconde réduction décidée en 1997 n'est pas motivée par l'avenant ; que les justifications apportées postérieurement ne sont pas fondées dès lors que la disparition des charges financières est ancienne et leur montant sans rapport avec la réduction accordée ; que, de façon plus générale, certains biens importants ont été mis à disposition du locataire sans modification du loyer ; que l'appréciation de la valeur immobilière n'a pas été répercutée et que l'augmentation du niveau d'activité du fonds loué n'a pas été prise en compte ; que les révisions de tarif de redevance auraient dû être notifiées conformément à la loi n° 56/277 du 20 mars 1956 ; que l'évolution de l'activité du locataire ne justifie pas la dévalorisation des redevances ; que la diminution de la valeur nette comptable des matériels n'a aucun lien avec le montant des redevances ; que la durée, courte, du contrat initial n'est pas à l'origine du montant prétendument élevé de la redevance ; que la situation financière du locataire n'était pas telle que les redevances pouvaient être réduites ; que le contribuable ne peut tirer de conséquence du fait que l'administration n'a pas remis en cause le prix de cession du fonds de commerce ;



       Vu les autres pièces du dossier ;



       Vu la loi n° 56-277 du 20 mars 1956 ;



       Vu le code de commerce ;



       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;



       Vu le code de justice administrative ;



       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;



       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mars 2007 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller :



       - le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller,


       - et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ;



       Sur la régularité de la procédure d'imposition :



       Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : « Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : () b) () qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; () L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. » ;



       Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à l'occasion d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 1998 et 1999, l'administration fiscale a procédé à la réévaluation du montant des redevances de location gérance versées à M. Martial X, loueur, par la société à responsabilité limitée Entreprise Martial X CIET en application d'un contrat signé le 27 janvier 1993 ; que par deux avenants signés les 30 juin 1996 et 1er janvier 1997, la redevance annuelle de 360 000 francs prévue par le contrat initial a été diminuée, par deux fois, de 60 000 francs ;



       Considérant que l'administration, qui n'a pas écarté les contrats de location gérance et avenants en litige, s'est bornée à apprécier le caractère normal des redevances payées à 



M. X par rapport à la consistance et à la valeur locative des éléments d'exploitation composant le fonds de commerce ; que si le redressement de ces recettes s'est traduit, non seulement par la rectification des bénéfices industriels et commerciaux du contribuable, mais également par la remise en cause du régime d'exonération de la plus-value de cession prévue par les dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts, cette seule circonstance n'est pas de nature à établir que le vérificateur s'est placé, même implicitement, sur le terrain de la procédure de répression des abus de droit dès lors qu'il s'est borné à tirer les conséquences de l'acte anormal de gestion qu'il a entendu mettre en évidence ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir qu'il a été privé des garanties propres à la procédure prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;



       Sur le bien-fondé de l'imposition :



       Considérant qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts : « Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole, artisanale, commerciale ou libérale par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas le double de la limite du forfait ou de l'évaluation administrative sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, et que le bien n'entre pas dans le champ d'application de l'article 691. () » ;



       Considérant que, par le premier avenant du 30 juin 1996, M. X a consenti à la société Entreprise Martial X CIET une diminution de 60 000 francs de la redevance annuelle de location gérance pour tenir compte de la vétusté du matériel composant le fonds de commerce ; qu'il résulte de l'article 2-3 du contrat de location gérance signé le 27 janvier 1997 que la société locataire s'engage à entretenir, réparer et renouveler le matériel d'exploitation, même usé ou vétuste, remis par le bailleur ; que la seule circonstance que, par l'effet de la même stipulation, le remplacement du matériel est subordonné à l'avis du propriétaire pour qu'il soit choisi en commun ne dispense pas la société locataire de son obligation de renouveler le matériel donné en location gérance ; qu'eu égard à l'obligation de remplacement pesant sur la locataire, le requérant ne peut pas se prévaloir non plus de ce que la redevance devait tenir compte de la valeur nette comptable des immobilisations en litige, définie après amortissement ; que si M. X précise que la vétusté, voire la disparition de certains matériels est justifiée par la reconversion de l'activité de construction métallique en une activité de chaudronnerie-mécanique industrielle, cette évolution, qui s'est au demeurant traduite par une augmentation du chiffre d'affaires de la société locataire, ne justifie pas la réduction de la redevance dès lors que le contrat de location gérance mettait la locataire dans l'obligation de maintenir le fonds de commerce en état ; qu'au surplus, il n'est pas contesté que des immobilisations importantes, telles que des ponts roulants, ont été ajoutées au matériel initialement mis à disposition sans être portées sur l'état des biens remis à la locataire et sans que le montant de la redevance en ait été affecté ; que M. X soutient également que les diminutions de redevances ont eu en réalité pour objet de rétablir le caractère normal d'un tarif de base majoré en raison de la brièveté du contrat de location gérance initial, dont la durée est limitée à une année renouvelable par tacite reconduction ; que, toutefois, les stipulations relatives à la durée du contrat ne permettent pas de regarder la redevance comme excessivement élevée dès lors qu'elle a été déterminée en fonction de l'ensemble des stipulations du contrat qui prévoyait, ainsi qu'il est dit ci-dessus, l'obligation pour la locataire de renouveler le matériel mis à disposition ;



       Considérant que, par le second avenant du 1er juin 1997, M. X a consenti à la société Entreprise Martial X CIET une nouvelle diminution de 60 000 francs de la redevance annuelle de location gérance sans que l'avenant en cause n'en expose le motif ; que si le contribuable soutient que cette réduction correspond à la disparition de la charge financière représentée par un emprunt bancaire et un crédit pour l'acquisition d'un véhicule, l'administration fait valoir sans être contredite que l'emprunt avait été remboursé par anticipation l'année précédant l'octroi de la nouvelle réduction de redevance, que le véhicule avait été cédé quatre années auparavant et qu'en tout état de cause, ces charges sont inférieures de 16 000 francs au montant de la diminution de redevance accordée ;



       Considérant que M. X soutient que la double diminution de redevance en litige a eu pour effet de ne pas compromettre la situation financière de la société Entreprise Martial X CIET ; qu'il n'est toutefois pas établi que la situation de la société locataire aurait été compromise par le maintien des redevances initialement prévues par le contrat de location gérance dès lors que M. X, qui s'appuie exclusivement sur le résultat fiscal de sa locataire, n'apporte aucun élément financier relatif à la situation de trésorerie de la société Entreprise Martial X CIET ; que le requérant ne conteste d'ailleurs pas que la progression importante du chiffre d'affaires de sa locataire entre la date de signature du contrat et les années en litige et l'augmentation sensible de la valeur locative des biens immobiliers inclus dans les biens mis à disposition n'ont donné lieu à aucune revalorisation de la redevance en litige ; que s'il est vrai que l'administration n'a pas remis en cause la valeur du fonds de commerce en litige à l'occasion de sa cession à la société Entreprise Martial X CIET en 1999, cette circonstance n'est pas, par elle-même, de nature à conférer un caractère normal aux diminutions de redevances accordées dès lors que la cession s'est accompagnée d'une revalorisation importante de la redevance annuelle d'occupation des biens immeubles, passée de 96 000 francs à 



300 000 francs ; que, par suite, l'administration, qui établit le caractère anormal des diminutions de redevance en litige, était fondée à rehausser lesdites redevances par référence aux montants stipulés par la convention de location gérance du 27 janvier 1997 pour rectifier les bénéfices industriels et commerciaux du contribuable des années 1998 et 1999 et soumettre à l'impôt la plus-value de cession réalisée en 1999 ;



       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ;



       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :



       Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, la somme que M. X demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;



DÉCIDE :



      Article 1er : La requête de M. Martial X est rejetée.



      Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Martial X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 



      Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord.


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N°06DA00196