Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société civile immobilière (SCI) Pasteur a demandé au tribunal administratif de Nancy d'une part, de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme C... ont été assujettis au titre de l'année 2011 et de contributions sociales correspondantes résultant du rehaussement de son résultat au titre des années 2009, 2010 et 2011 et d'autre part, de lui accorder le bénéfice de l'abattement de 60 % sur ses revenus fonciers au titre de l'année 2012.

       Par un jugement n° 1703072 du 5 avril 2018, le tribunal administratif de Nancy a partiellement fait droit à la demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 5 juin 2018, la SCI Pasteur, représentée par Me B..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nancy du 5 avril 2018 en tant qu'il n'a pas fait droit à l'intégralité de sa demande ; 

       2°) de prononcer la décharge des impositions restées à sa charge ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

       Elle soutient que :

       - une partie des travaux effectués sur l'immeuble en litige sont des travaux d'amélioration déductibles des revenus fonciers en application du 1 de l'article 31 du code général des impôts ; les six factures de la société Lux Material Trading SA émises entre le 22 janvier 2009 et le 11 juin 2009, soit avant les travaux de construction de l'extension, sont entièrement déductibles dès lors qu'elles concernent toutes des travaux de rénovation de l'immeuble existant ; seules les deux factures de la société MV Maintenance du 28 juillet 2009 et du 1er octobre 2009 pour des montants de 21 018,76 euros et 10 819,03 euros, concernant des travaux de construction de l'extension, ne sont pas déductibles ;

       - l'administration n'établit pas que les travaux en litige sont des travaux de reconstruction non déductibles des revenus fonciers ; les travaux entrepris n'ont pas abouti à une restructuration totale de l'immeuble dès lors que ni les fondations, ni les murs porteurs de l'immeuble n'ont été repris ; c'est à tort que le service a considéré qu'il y avait eu une réfection de la toiture, " une démolition de l'intégralité de l'intérieur de l'immeuble ", une " transformation de sous-sol non aménageable en habitation " et la création d'une véranda ;

       - au titre de l'année 2009, elle est fondée à déduire les factures des travaux de rénovation à hauteur de la somme de 129 619,80 euros, notamment au regard du § 140 de la doctrine administrative BOI-RFPI-BASE-20-30- 10-2014023 et du §390 du BOI-TVA-LIQ-30-20-90-30-20140919 ;

       - l'administration fiscale ne peut pas se prévaloir du devis de la société SOGECO comme pièce justificative pour refuser la déductibilité de travaux ; le §80 de la doctrine administrative BOI-RFPI-BASE-20-30-30-20120730 ne mentionne pas les devis au titre des pièces justificatives ;

       - si parmi les factures déduites des revenus fonciers au titre de l'année 2009 certaines ont pu concerner, à hauteur de 31 837,79 euros toutes taxes comprises (TTC), des travaux de construction de l'extension non déductibles, elle s'est toutefois privée de la possibilité de déduire, au titre de 2008 des travaux de rénovation pour un montant total de 111 000  TTC ;

       - le tribunal administratif de Nancy n'a pas recherché si les travaux facturés par les sociétés LMT et MV Maintenance étaient dissociables des travaux de reconstruction et les dépenses les concernant constituaient des charges déductibles des revenus fonciers alors que les factures correspondantes ont été produites.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 13 février 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la SCI Pasteur ne sont pas fondés.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme A..., 

       - et les conclusions de Mme Haudier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La société civile immobilière (SCI Pasteur), dont M. et Mme C... sont les associés, qui a pour activité la location de logements, a acquis en 2007 un ensemble immobilier, situé 3 rue Pasteur à Homécourt (54263) qu'elle a entrepris de transformer en six appartements donnés en location. A la suite d'un contrôle sur place, par une proposition de rectification du 10 décembre 2013, l'administration fiscale a remis en cause les charges déduites au titre des travaux réalisés en 2009 dans cet immeuble et a procédé à la rectification des résultats de la SCI au titre des bénéfices fonciers pour les années 2009, 2010 et 2011. Ces rectifications ont été portées à la connaissance des associés dont les revenus fonciers ont également été rectifiés dans la catégorie des capitaux mobiliers. La SCI Pasteur, qui entend agir pour le compte des intéressés, relève appel du jugement du 5 avril 2018 par lequel le tribunal administratif de Nancy n'a que partiellement fait droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme C... ont été assujettis au titre de l'année 2011 résultant du rehaussement de son résultat au titre des années 2009, 2010 et 2011. 

       Sur le bien-fondé des impositions :

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

       S'agissant de la déductibilité des travaux au titre de l'année 2009 :

       2. Aux termes de l'article 28 du code général des impôts, les revenus des propriétés bâties sont imposables, dans la catégorie des revenus fonciers, à raison de la " différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". Aux termes du I de l'article 31 du même code, ces charges déductibles comprennent notamment : " 1° pour les propriétés urbaines : a) les dépenses de réparation et d'entretien (...); b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) ". Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation, ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d'aménagement interne, quelle que soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s'ils affectent le gros oeuvre ou s'il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable. Il appartient au contribuable qui entend déduire de son revenu foncier brut les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges, en produisant des pièces justificatives, permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée.

       3. Il est constant que la SCI Pasteur a obtenu le 16 octobre 2019 un permis de construire une extension à l'immeuble qu'elle avait acquis en 2007, initialement composé de locaux professionnels et d'habitation au rez-de-chaussée, de pièces d'habitation au premier et deuxième étages, de combles au dernier étage, et à l'arrière, d'un bâtiment relié à l'immeuble principal comprenant des pièces d'habitation ainsi qu'un jardinet. Il résulte de l'instruction, notamment des plans, des factures et du permis de construire précité que les travaux ainsi réalisés par la SCI Pasteur de 2008 à 2011 ont permis la création de six appartements, après démolition de la cage d'escalier et création d'une nouvelle trémie, création de dalles, intervention sur les murs porteurs, restructuration substantielle des façades avec modification des ouvertures sur rue, modification  des ouvertures sur l'arrière du fait de l'extension et création d'ouvertures dans la toiture afin d'éclairer le niveau supérieur des duplex. La SCI Pasteur a porté en déduction, pour un montant de 129 619,80 euros, les travaux réalisés au cours de l'année 2009, antérieurs à la date du 26 octobre 2009, date d'ouverture du chantier d'agrandissement de l'immeuble par la construction d'une extension de 141 m². 

       4. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les travaux en litige, ayant donné lieu aux factures émises les 22 janvier, 5 et 19 mars, 5 avril et 11 juin 2009 par la société Lux Matérials Trading SA, ont consisté essentiellement en des travaux préparatoires qui ont permis la transformation de locaux professionnels en locaux d'habitation, l'augmentation des unités d'habitation de l'immeuble ainsi que de ses surfaces habitables par la création d'une extension de 141 m². Eu égard à leur nature et à leur ampleur, les travaux dont il s'agit, consistant notamment en des opérations de " décoffrage de dalle et d'escaliers, d'arases au 2ème étage, de préparation de la dalle des combles, d'installation de faux-plafonds et de cloisons intérieures, d'enduits et de finition de la cage d'escalier, de pose de trémies d'escaliers et de mur de refend entre logements dans les combles " ont affecté le gros oeuvre et entraîné une redistribution totale de l'aménagement intérieur et doivent être regardés comme des travaux de reconstruction et d'agrandissement. Contrairement à ce qu'affirme la société requérante, à qui incombe la charge de la preuve du caractère dissociable des travaux en litige, à supposer même que certains travaux de rénovation des pièces d'habitation initialement existantes, pris isolément, puissent être regardés comme des travaux ayant généré des charges déductibles au sens des dispositions citées, et nonobstant la circonstance que les travaux en litige n'ont pas concerné les murs porteurs ni les fondations de l'immeuble existant, ils ne sont toutefois pas dissociables de l'opération globale de reconstruction et d'agrandissement de l'immeuble, à la seule exception des travaux relatifs à la remise en état des sous-sols, facturés le 24 février 2009 par la SA Lux Matérials Trading pour un montant de 15 000 euros qui, comme l'a jugé le tribunal administratif, n'ont pas été affectés par les travaux de reconstruction et d'agrandissement. Dès lors, et contrairement aux allégations de la requérante, le tribunal s'est effectivement prononcé sur le caractère dissociable ou non des travaux concernés par les factures en litige et a pu à juste titre écarter sur ce point les prétentions des requérants. Par ailleurs, et comme le relève la société requérante elle-même dans sa requête d'appel, les deux factures de la société M.D... du 28 juillet 2009 et du 1er octobre 2009 pour des montants respectifs de 21 018,76 euros et 10 819,03 euros, concernent des travaux de construction de l'extension et ne sont donc pas déductibles. Dans ces conditions, c'est par une exacte application des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts, que l'administration a refusé d'admettre en déduction les factures de la société Lux Material Trading SA émises entre le 22 janvier 2009 et le 11 juin 2009. C'est donc à bon droit qu'elle a rehaussé les résultats des bénéfices fonciers de la SCI Pasteur au titre des années 2009, 2010 et 2011 et a, en conséquence, réintégré ces dépenses dans les revenus fonciers de M. et Mme C... au titre de l'année 2011.   

       5. En deuxième lieu, la circonstance que l'administration fiscale se prévaut d'un devis émis par l'entreprise Sogeco est sans incidence sur l'appréciation du caractère déductible des travaux engagés par la SCI Pasteur au titre de l'année 2009. En outre, la SCI Pasteur ne peut pas davantage se prévaloir de la déductibilité des travaux engagés au cours de l'année 2008 pour un montant de 111 000 euros toutes taxes comprises dès lors que de tels travaux sont antérieurs aux années en litige. 

        	En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

       6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ".

       7. La SCI Pasteur ne peut utilement se prévaloir des dispositions du §80 du BOI-RFPI-BASE-20-30-30-20130790 et du § 140 du BOI-RFPI-BASE-20-30-10-20140203 qui ne donnent pas une interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application précédemment.

La société requérante ne peut pas davantage utilement se prévaloir du § 390 du BOI-TVA-LIQ-30-10-90-30-20140919 qui concerne uniquement la taxe sur la valeur ajoutée, impôt qui n'est pas en litige. 

       8. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que la SCI Pasteur n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy n'a fait que partiellement droit à sa demande.

       Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

       D E C I D E :

       Article 1er : La requête de la SCI Pasteur est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Pasteur et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

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N° 18NC01670