Vu le recours, enregistré le 26 février 1999 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande au Conseil d'Etat d'annuler un arrêt de la cour administrative d'appel de Nancy du 17 décembre 1998 en tant que, par cet arrêt, la Cour a accordé à la S.A. Cogedac, dont le siège est 4, place de la République, à Croix (59170), la décharge des droits et pénalités, compris dans les suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre de chacune des années 1981 et 1982, procédant de la réintégration dans ses bases d'imposition des sommes respectives de 38 804 822 F et 10 389 347 F ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu la note en délibéré présentée le 29 octobre 2001 pour la S.A. Cogedac ;
    Vu le code civil ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code de justice administrative ;
    Après avoir entendu en séance publique :
    - le rapport de M. Fabre, Conseiller d'Etat, 
    - les observations de la SCP Delaporte, Briard, avocat de la S. A. Cogedac, 
    - les conclusions de M. Courtial, Commissaire du gouvernement ;
    Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du recours :
    Considérant que, par l'arrêt attaqué sur ce point, la cour administrative d'appel de Nancy a, notamment, accordé à la S.A. Cogedac la décharge des droits et pénalités compris dans les suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre de chacune des années 1981 et 1982 à l'issue d'une vérification de sa comptabilité, et résultés de la réintégration à ses bases d'imposition des sommes respectives de 38 804 822 F et 10 389 347 F, représentant 90 % des bénéfices issus de l'activité d'achat de produits destinés à être revendus par correspondance par la société 3 Suisses France, dont elle est filiale, qui constitue son objet et pour l'exercice de laquelle elle a conclu, le 21 décembre 1977, avec cette dernière une convention instituant entre elles une société en participation, et stipulant que les profits en seraient, dans cette proportion, dévolus à la société-mère ; que, pour prononcer la décharge des droits et pénalités litigieux, la cour administrative d'appel s'est fondée sur ce qu'ils auraient été établis à l'issue d'une procédure entachée d'irrégularité pour ne pas avoir permis à la S.A. Cogedac d'user de la faculté, garantie au contribuable par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans la rédaction postérieure à l'intervention de la loi du 8 juillet 1987, de demander l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit, en cas de désaccord sur des redressements notifiés sur le fondement de cet article ;
    Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis à la cour administrative d'appel que, pour justifier les réintégrations litigieuses, l'administration, tant dans la décision rejetant sur ce point la réclamation présentée par la S.A. Cogedac qu'ultérieurement, devant les juges du fond, a fait valoir, non que la convention conclue le 21 décembre 1977 aurait institué une société en participation fictive dans le seul but de déguiser un transfert de bénéfices, mais que la clause de cette convention relative à la répartition des profits de la société en participation était entachée d'une nullité d'ordre public, et ne pouvait donc lui être opposée ; qu'ainsi, elle ne s'est pas placée sur le terrain d'un abus de droit ; que si, néanmoins, la cour administrative d'appel a regardé l'administration comme ayant invoqué implicitement un abus de droit, il ressort des termes de l'arrêt attaqué qu'elle a, pour ce faire, estimé ne devoir se référer qu'à la teneur de la réponse du vérificateur aux observations de la S.A. Cogedac, assorties de la production de la convention litigieuse, notifiée à cette dernière le 10 avril 1986 ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE soutient à juste titre que l'arrêt attaqué repose, ainsi, sur une erreur de droit, de nature à en entraîner l'annulation ;
    Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, par application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond ;
    Considérant que, par le jugement dont la S.A. Cogedac a fait appel, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa contestation des réintégrations litigieuses par le motif que la convention du 21 décembre 1977 n'avait pu faire naître, entre elle et la société 3 Suisses France, une société en participation, dès lors que cette convention ne faisait pas mention de la mise en commun de biens ou d'industrie prévue à l'article 1832 du code civil, dont l'article 1871 du même code impose de respecter les "dispositions impératives" aux associés d'une société en participation ; que la S.A. Cogedac fait à juste titre valoir qu'il ne résulte pas de ces dispositions que l'existence d'une société en participation, laquelle, aux termes du même article 1871, "peut être prouvée par tous moyens", serait subordonnée à la condition formelle que les apports respectifs des coassociés soient précisés dans un acte constitutif ; qu'ainsi, c'est, en tout état de cause, à tort que, pour écarter les moyens de la requérante déduits de l'existence d'une société en participation entre elle et la société 3 Suisses France, le tribunal administratif s'est fondé sur le motif susanalysé ;
    Considérant qu'il y a lieu d'examiner lesdits moyens en vertu de l'effet dévolutif de l'appel ;
    Considérant que, pour justifier les réintégrations litigieuses, l'administration s'est fondée sur la nullité d'ordre public affectant, selon elle, en vertu des dispositions du second alinéa de l'article 1844-1 du code civil, applicables aux sociétés en participation de par l'article 1871 du même code, la stipulation de l'article 5 de la convention du 21 décembre 1977 aux termes de laquelle "les bénéfices de la société en participation ... seront répartis : 90 % à 3 Suisses, 10 % à Cogedac" ;
    Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article 1844-1 du code civil : " ... la stipulation attribuant à un associé la totalité du profit procuré par la société ou l'exonérant de la totalité des pertes, celle excluant un associé totalement du profit ou mettant à sa charge la totalité des pertes, sont réputées non écrites" ;
    Considérant que, contrairement à ce que soutient l'administration, d'une part, il ne peut être inféré de ce que l'article 5 précité de la convention du 21 décembre 1977 ne prévoit pas expressément le cas où la société en participation subirait des pertes, que les parties seraient implicitement convenues d'en exonérer la société 3 Suisses France, et, d'autre part, en tout état de cause, il ne résulterait pas de la nullité d'une telle dévolution des pertes à la seule société Cogedac que la répartition stipulée des bénéfices, laquelle ne se heurte pas aux dispositions précitées de l'article 1844-1 du code civil, dût-elle même être réputée non écrite ; que la S.A. Cogedac est, par suite, fondée à contester la validité du motif de droit sur lequel l'administration s'est appuyée pour réintégrer les sommes litigieuses dans ses bases d'imposition ;
    Considérant, toutefois, que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, qui, ce faisant, doit être regardé comme entendant user de la faculté qu'à tout moment de la procédure contentieuse, a l'administration, de demander qu'une nouvelle base légale soit substituée à celle qu'elle avait initialement retenue afin de justifier les impositions en litige, pourvu que cette substitution ne prive le contribuable d'aucune des garanties qui lui sont conférées par la loi, fait valoir que la S.A. Cogedac aurait, en concluant la convention du 21 décembre 1977 avec la société 3 Suisses France, accompli un acte de gestion anormal dont il n'y a pas lieu d'admettre les conséquences au regard de la détermination de ses bases d'imposition ; qu'il relève, à cette fin, la constatation, faite par le vérificateur, que la société 3 Suisses France n'a pas apporté à l'activité de la société en participation d'autre contribution que la fourniture de services dont elle a facturé le prix à la Cogedac, et qui soit de nature à justifier l'attribution de 90 % des bénéfices issus de cette activité ; que la S.A. Cogedac ne démontre pas que, néanmoins, elle ait recherché son propre intérêt commercial en souscrivant à la convention insérant, désormais, dans le cadre d'une société en participation, la conduite de son exploitation ; que le ministre, dès lors, doit être regardé comme établissant que la conclusion de cette convention a, de la part de la S.A. Cogedac, procédé d'un acte de gestion anormal ;
    Considérant qu'il suit de là que la S.A. Cogedac n'est pas fondée à soutenir que les bénéfices litigieux ont à tort été rapportés aux bases de l'impôt sur les sociétés dû par elle au titre de chacune des années 1981 et 1982, ni à se plaindre que, par le jugement critiqué, le tribunal administratif a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des droits correspondants, compris dans les suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre desdites années ;
    Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
    Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à verser à la S.A. Cogedac la somme que celle-ci réclame en remboursement des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
Article 1er : Les articles 2 et 3 du dispositif de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Nancy du 17 décembre 1998 sont annulés en tant qu'ils accordent à la S.A. Cogedac la décharge des droits et pénalités compris dans les suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre de chacune des années 1981 et 1982, et procédant de l'imposition des sommes respectives de 38 804 822 F et 10 389 347 F.
Article 2 : Les conclusions de la requête présentée par la S.A. Cogedac devant la cour administrative d'appel de Nancy tendant à la décharge des droits et pénalités mentionnés à l'article 1er ci-dessus sont rejetées, ainsi que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : La présente décision sera notifiée au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie et à la S.A. Cogedac.
1. Comp. Plén. 1989-07-21, Ministre du budget c/ X..., T. p. 572.<br/>