Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société à responsabilité limitée (SARL) Mac and Co a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010 et, d'autre part, des droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er juillet 2007 au 31 décembre 2010.

       Par un jugement n° 1303486 du 30 décembre 2014, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 4 mars 2015, la société Mac and Co, représentée par Me A..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif d'Orléans du 30 décembre 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

       3°)  de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - le jugement est insuffisamment motivé ;

       - les avoirs qu'elle a enregistrés dans sa comptabilité au profit de la société à responsabilité limité (SARL) Espace conseil sont justifiés par les bons de transfert et les factures de rétrocession qui attestent de la réalité des transferts physiques des matériels rétrocédés ; ses écritures comptables ont été validées par son expert-comptable ; 

       - les manquements formels relevés par le service sur les factures d'avoirs ne suffisent pas à lui ôter le droit à déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée dès lors qu'elle a effectivement repris des matériels précédemment vendus à la SARL Espace Conseil ; elle entend se prévaloir sur ce point des énonciations contenus aux paragraphes 263 et 264 de l'instruction 3 CA du 7 août 2003.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 4 septembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la société Mac and Co ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier ;

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Chollet, 

       - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public. 

       1. Considérant que la société à responsabilité limitée (SARL) Mac and Co, devenue société par actions simplifiée (SAS), exerce à Blois une activité de vente et d'installation de matériel informatique à destination de professionnels ou de clients institutionnels ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté en matière d'impôt sur les sociétés sur les exercices clos les 30 juin 2008, 30 juin 2009 et 31 décembre 2010, et s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er juillet 2007 au 30 avril 2011 ; qu'à l'issue de ce contrôle, le vérificateur a notamment remis en cause le traitement fiscal des avoirs comptabilisés au profit de la SARL Espace Conseil, son principal associé à hauteur de 52 %, à raison de rétrocessions de matériels entre les deux sociétés ; que la SAS Mac and Co relève appel du jugement du 30 décembre 2014 par lequel le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010, pour un montant total de 252 625 euros et, d'autre part, des droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er juillet 2007 au 31 décembre 2010 pour un montant total de 110 424 euros ; 

       Sur le bien-fondé des impositions : 

       En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 

       S'agissant de l'application de la loi fiscale : 

       2. Considérant qu'aux termes de l'article 272 du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à l'article 271 lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables. (...) L'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification préalable de la facture initiale. " ; 

       3. Considérant que la société Mac and Co, exerce une activité de vente de matériel informatique et assure des prestations d'installation et dépannage auprès de sa clientèle, composée uniquement de professionnels et de collectivités ; que la société Espace Conseil est également cliente de la société Mac and Co qui lui fournit du matériel pour ses magasins de vente Hype Store destinés aux particuliers ; qu'au cours de la période vérifiée, la SAS Mac and Co a comptabilisé des " avoirs à établir " à hauteur de 110 000 euros en 2008 et de 45 000 euros en 2009 et en 2010, des factures d'avoirs  pour 131 257 euros en 2008, 27 153 euros en 2009 et 70 482 euros en 2010 et des " avoirs Hype " à hauteur de 334 500 euros en 2010 ; que ces opérations ont toutes été faites au profit de la société Espace Conseil ; que le compte de taxe sur la valeur ajoutée collectée de la société Mac and Co a été diminué de la taxe afférente aux factures d'avoirs ; que selon les explications fournies lors du contrôle, ces avoirs concernaient des marchandises précédemment vendues par la société Mac and Co à la société Espace Conseil qui les lui aurait rétrocédées à la fin des années 2008, 2009 et 2010 ; que l'administration a remis en cause les déductions de taxe sur la valeur ajoutée pratiquées par la société requérante au motif qu'elle n'était pas en mesure de justifier, ni en la forme ni au fond, de la régularité de ses écritures comptables ; 

       4. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que, pour justifier de son droit à déduction, la société Mac and Co se prévaut de l'existence de deux factures d'avoirs, l'une intitulée AV2251 établie le 30 décembre 2008, faisant état d'un montant global d'avoir hors taxe de 4 610 euros et mentionnant une taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 903,56 euros, et l'autre intitulée AV2456 établie le 30 décembre 2009, faisant état d'un montant global d'avoir hors taxe de 38 465,50 euros et mentionnant une taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 7 539,24 euros ; que ces deux documents font référence à des factures de rétrocession, également produites,  qui comportent un inventaire détaillé de produits mais dont l'émetteur est inconnu ; que ces deux factures nouvelles ne font pas référence aux factures de ventes initiales des mêmes produits entre la société requérante et la SARL Espace Conseil et ne comportent pas l'ensemble des mentions visées à l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts ; qu'aucune facture d'avoir n'a été produite en ce qui concerne l'année 2010 ; 

       5. Considérant, en deuxième lieu, qu'à supposer que ces documents puissent constituer des notes d'avoir, elles ne peuvent constituer des documents en tenant lieu pour la rectification exigée par le 1 de l'article 272 du code général des impôts, faute de contenir une référence aux factures initiales ou, à tout le moins, à la période au cours de laquelle ces factures ont été émises ; 

       6. Considérant, en troisième lieu, que, contrairement à ce qu'elle soutient, la société Mac and Co n'apporte pas la preuve que les matériels mentionnés sur les factures de rétrocession émises, selon elle, par la SARL Espace Conseil, lui ont été effectivement rétrocédés ; que le vérificateur a constaté au cours de la période en litige une absence de suivi comptable de l'inventaire physique des stocks de l'entreprise de sorte que les bons de transfert des matériels émis par la SARL Espace Conseil ne permettent pas de s'assurer de la traçabilité des produits vendus puis repris à cette dernière société ; que sur les cinquante-quatre factures clients produites par la société requérante, trente-cinq d'entre elles sont relatives à du matériel dont la référence ne se retrouve pas sur les bons de transfert et onze autres sont antérieures à la date d'émission du bon de transfert sur lequel figurent les références des matériels vendus ; qu'il est constant qu'aucune facture de vente ne concerne des biens qui auraient été rétrocédés  ; 

       7. Considérant que, dans ces conditions, en l'absence de présentation de documents répondant aux exigences prévues à l'article 272 du code général des impôts et de justification du transfert physique des matériels entre la société Mac and Co et la SARL Espace Conseil, l'administration était fondée, sur le fondement de la loi fiscale, à remettre en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite à hauteur de 25 726 euros en 2008, 5 322 euros en 2009, et 79 376 euros en 2010 ; 

       S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 

       8. Considérant que si la société Mac and Co se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction 3 CA du 7 août 2003 et notamment du paragraphe 264 aux termes duquel " la seule omission ou inexactitude de l'une des mentions obligatoires n'entraîne pas nécessairement la remise en cause de la validité d'une facture pour l'exercice des droits à déduction de la taxe dès lors que l'opération est justifiée dans sa réalité et qu'elle satisfait par ailleurs aux autres conditions posées pour l'exercice du droit à déduction ", ce commentaire administratif ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application ; 

       En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 

       9. Considérant, d'une part, qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ;

       10. Considérant, d'autre part, qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que la délivrance d'avoirs au profit d'un client a pour effet de diminuer le bénéfice imposable préalablement constitué de l'intégralité des créances acquises par cette entreprise ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que la délivrance de ces avoirs constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier notamment qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ;

       11. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de ce qui a été énoncé au point 6  que la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe de la rétrocession des biens qu'elle avait précédemment vendus à la SARL Espace Conseil ; 

       12. Considérant, en deuxième lieu, que si la société Mac and Co fait valoir que les avoirs ont été consentis dans le but d'accroître ses débouchés commerciaux, compte tenu du réseau commercial de la SARL Espace Conseil, il est toutefois constant que les clientèles de ces deux sociétés sont totalement différentes ; qu'en outre le compte client de la SARL Espace Conseil,  inscrit dans la comptabilité de la société requérante, était débiteur au cours des trois exercices vérifiés, son montant s'élevant à 669 934 euros au titre de l'exercice clos en 2010 ; 

       13. Considérant que, par suite, la société Mac and Co ne justifie pas avoir bénéficié de contreparties à raison des avoirs qu'elle a consentis à hauteur de 241 257 euros au titre de l'exercice clos en 2008, de 72 153 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et de 449 982 euros au titre de l'exercice clos en 2010 ;

       14. Considérant  qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS Mac and Co n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, lequel est suffisamment motivé, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande ;

       Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       15. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme demandée par la SAS Mac and Co au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : 	La requête de la SAS Mac and Co est rejetée.

Article 2 : 	Le présent arrêt sera notifié à la SAS Mac and Co et au ministre de l'économie et des finances.

       Délibéré après l'audience du 29 septembre 2016, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - Mme Aubert, président-assesseur,

       - Mme Chollet, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 13 octobre 2016.

Le rapporteur,

L. Chollet Le président,

F. Bataille       

Le greffier,

C. Croiger        

       La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 15NT00773