Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société Carex France a demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge des rappels de droit de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations correspondantes qui lui ont été notifiés au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 31 août 2007, ainsi que de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. 

       Par un jugement n° 1206576 du 27 mars 2014, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. 

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et des mémoires en réplique, enregistrés les 28 mai 2014, 12 novembre 2014, 16 avril 2015 et 18 novembre 2015, la société Carex France, représentée par Me A..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1206576 du 27 mars 2014 du Tribunal administratif de Melun ; 

       2°) de prononcer la décharge des rappels de droit de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations correspondantes qui lui ont été notifiés au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 31 août 2007, ainsi que de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Elle soutient que :

       - la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires était compétente pour statuer sur la question relative à la réalité de l'exportation à la société maltaise Globex ; 

       - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en ne lui communiquant pas la lettre de voiture " CMR " ; 

       - en application des dispositions de l'article 272 du code général des impôts, la taxe grevant les factures de la société Eurocom Trading était déductible ; le service n'établit pas l'existence d'une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, ni qu'elle savait ou qu'elle ne pouvait ignorer qu'elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ; elle a pris toutes les précautions utiles pour vérifier l'existence de la société Eurocom Trading et que celle-ci était bien à jour de la taxe sur la valeur ajoutée, comme elle le fait avec tous ses fournisseurs, en sorte qu'elle ne peut être regardée comme ayant été complice d'une quelconque fraude ; la réalité des achats qu'elle a effectués ne peut être contestée, ni celle des reventes ;

       - les dispositions du 3° de l'article 272 du code général des impôts, dans leur rédaction issue de la loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006, n'étaient pas applicables aux rappels de taxe de l'année 2006 en sorte que le service ne pouvait se fonder sur la circonstance qu'elle ne pouvait ignorer qu'elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ; 

       - elle établit la réalité des prestations des apporteurs d'affaires par la progression de son chiffre d'affaires et les attestations des gérants et salariés qu'elle a produites ; l'absence de la mention de l'activité d'apporteurs d'affaires dans les statuts des sociétés ne suffit pas à remettre en cause la réalité des prestations facturées par ces sociétés ; 

       - l'administration n'établit pas le caractère fictif de la vente réalisée à la société Globex dès lors, qu'alors qu'elle a indiqué dans la décision portant rejet de sa réclamation, disposer d'une copie de la lettre de voiture " CMR " à la suite de l'exercice de son droit de communication, elle n'a jamais produit ce document ; elle a effectué des recherches suffisantes sur la société maltaise Globex dont le comportement n'était pas anormal dès lors que la vente a bien eu lieu, que le règlement a été effectué et que les factures ont été correctement établies ; 

       - l'application des pénalités pour manquement délibéré n'est pas justifiée ; 

       - les pénalités pour manoeuvres frauduleuses appliquées à l'opération de cession de biens à la société Globex et aux achats effectués auprès de la société Eurocom Trading, ne sont pas justifiées ; 

       - l'amende pour fausse facture qui lui a été infligée n'était pas justifiée dès lors qu'elle a transmis tous les éléments permettant de justifier qu'elle ne pouvait douter de l'existence de la société Globex et que l'opération n'est pas fictive ; 

       - elle demande à l'administration de produire la réponse qu'elle a obtenue de la société Prologic dans le cadre de l'exercice de son droit de communication. 

       Par des mémoires en défense, enregistrés les 7 août 2014, 27 février 2015, 29 juillet 2015, et 23 décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient que : 

       - il est fait droit à la demande de communication de la société de la réponse en date du 2 mai 2007 au droit de communication exercé le 20 mars 2007 auprès de la société Prologic ;  

       - la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'était pas compétente pour se prononcer sur l'applicabilité des dispositions de l'article 261ter I, 1 du code général des impôts ; 

       - l'administration a respecté son obligation d'information en mentionnant dans la proposition de rectification du 23 juin 2009 et la lettre du 10 novembre 2009, valant réponse aux observations du contribuable, la lettre de voiture de type CMR dont la requérante pouvait ainsi demander la communication avant la mise en recouvrement des rappels de taxe ;  

       - la jurisprudence communautaire autorise l'administration à priver un assujetti du droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été facturée lorsqu'elle démontre qu'il savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ; la société requérante ne pouvait, compte tenu des conditions de réalisation des transactions, ignorer qu'elle participait à un circuit de fraude de type carrousel réalisée par son fournisseur, la société Eurocom Trading ; 

       - l'administration a réuni d'importants éléments permettant de remettre en cause, sur le fondement du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée facturée par ses fournisseurs, les sociétés Multi diffusion, Euroline et Euro Diffusions, en l'absence de prestations fournies par ces sociétés ; 

       - la société Carex n'a pas été en mesure d'établir que les marchandises avaient été livrées à la société Globex sise à Malte, qui n'exerce aucune activité ; 

       - l'application des pénalités et amendes aux droits rappelés est justifiée ; 

       - aucune disposition ne s'oppose à ce que l'administration fasse application aux mêmes faits de la pénalité pour manoeuvres frauduleuses et de l'amende pour fausse facture ; en l'espèce, elles ne sanctionnent pas les mêmes irrégularités. 

       Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt de la Cour était susceptible d'être fondé sur des moyens relevés d'office, tirés de ce que : 

       - l'administration, qui n'établit pas l'existence, de la part de la société Carex France, de démarches ou procédés constitutifs de manoeuvres frauduleuses, en ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée consécutifs à la remise en cause par le service de la déduction opérée par la société Carex France de la taxe grevant ses achats de téléphones mobiles auprès de la société Eurocom Trading et du régime d'exonération de taxe dont l'intéressée avait entendu bénéficier pour la vente de ses marchandises à la société Globex Ltd, ne pouvait majorer ces rappels de taxe de la pénalité de 80%, prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manoeuvres frauduleuses. L'administration justifiant toutefois de l'absence de bonne foi de la société Carex France, la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par l'article 1729 du code général des impôts doit être substituée d'office à la pénalité de 80% ;

       - l'administration n'établit pas que la facture du 26 octobre 2006 émise par la société Carex France ne correspondrait pas à une livraison effective alors qu'il résulte de l'instruction, et notamment d'une facture émise le même jour que la facture en litige, portant sur la vente par la société Globex à la société MD Studio, de 220 téléphones portables de la même marque que ceux acquis par la société Globex auprès de la société Carex France, que les téléphones facturés par la société Carex France à la société Globex, qui ont été déposés sur la plate-forme logistique AFI Logistique à Roissy, ont été revendus le même jour par la société Globex à la société MD Studio. L'administration ne pouvait ainsi faire application de l'amende de 50% prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts, en cas de facture fictive. 

       Par un mémoire, enregistré le 19 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics, a répondu au moyen relevé d'office communiqué par la Cour. 

       Il soutient que : 

       - il prend acte de ce que la pénalité de 40% prévue en cas de manquement délibéré doit être substituée à celle de 80% prévue pour les manoeuvres frauduleuses ; l'administration va accorder à la société le dégrèvement correspondant à cette substitution de pénalités ; 

       - il demande que l'amende prévue par les dispositions du 1° du I de l'article 1737 du code général des impôts soit substituée à celle appliquée par le service pour facture fictive dès lors que la société Carex France a émis une facture de complaisance, dissimulant l'identité du véritable destinataire des marchandises et que cette substitution de base légale ne prive la requérante d'aucune des garanties attachées au nouveau fondement légal. 

       Par des mémoires, enregistrés le 28 juin 2016 et le 2 août 2016, la société Carex France conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens. 

       Elle soutient, en outre, que : 

       - les observations que le ministre a présentées en réponse à la communication du moyen d'ordre public ne sont pas recevables dès lors qu'il n'établit pas les avoir adressées avant l'audience ; 

       - les manquements délibérés ne sont pas établis, de sorte que les pénalités pour manquement délibéré ne peuvent être substituées aux pénalités pour manoeuvres frauduleuses ; 

       - elle établit la réalité de la transaction avec la société Globex Limited ; l'administration ne peut dès lors demander le maintien de l'amende de 50% prévue par l'article 1737 du code général des impôts. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le livre des procédures fiscales et le code général des impôts ; 

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique : 

       - le rapport de Mme Coiffet,

       - et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. 

       1. Considérant que la société Carex France, qui a pour activité l'achat, la revente et l'import-export de matériels électroniques, notamment de téléphones mobiles de toutes marques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le vérificateur a remis en cause, d'une part, son droit à déduction de la taxe figurant sur certaines factures émises par son fournisseur, la société Eurocom Trading, ou par des prestataires de service, au motif qu'elle ne pouvait ignorer que la société Eurocom Trading était impliquée dans un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée et que les factures des prestataires en cause présentaient un caractère fictif, et d'autre part, le bénéfice de l'exonération de taxe, prévue à l'article 262 ter du code général des impôts, pour des livraisons de marchandises à destination de la société Globex, située à Malte ; qu'il l'a en conséquence assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis de la pénalité pour manquement délibéré, au taux de 40% et de la pénalité pour manoeuvres frauduleuses, au taux de 80%, mentionnées à l'article 1729 du code général des impôts, ainsi que de l'amende de 50% pour facture fictive visée à l'article 1737 du même code ; qu'elle fait appel du jugement du 27 mars 2014, par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels et pénalités et de cette amende ;  

       Sur la recevabilité des observations présentées par le ministre des finances et des comptes publics en réponse au moyen d'ordre public communiqué aux parties :  

       2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 611-7 du code de justice administrative : " Lorsque la décision lui paraît susceptible d'être fondée sur un moyen relevé d'office, le président de la formation de jugement ou, au Conseil d'Etat, la sous-section chargée de l'instruction en informe les parties avant la séance de jugement et fixe le délai dans lequel elles peuvent, sans qu'y fasse obstacle la clôture éventuelle de l'instruction, présenter leurs observations sur le moyen communiqué (...) " ; 

       3. Considérant que les observations présentées par le ministre en réponse au moyen relevé d'office que lui a communiqué la Cour ont été enregistrées au greffe le 19 mai 2016, avant l'audience à laquelle a été appelée l'affaire de la société Carex France ; qu'elles sont, dès lors, recevables ; 

       Sur l'étendue du litige : 

       4. Considérant que, par une décision en date du 13 juillet 2016, postérieure à l'enregistrement de la requête, l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Ile-de-France a prononcé le dégrèvement, à concurrence de la somme de 33 254 euros, des pénalités infligées à la société Carex France, sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts ; que les conclusions de la requérante tendant à la décharge de ces pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet et qu'il n'y a pas lieu d'y statuer ; 

       Sur la régularité de la procédure d'imposition : 

       5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; 

       6. Considérant qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que, lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents ou copies de documents contenant les renseignements obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés ; qu'il en va ainsi alors même que le contribuable a pu avoir connaissance de ces renseignements ou de certains d'entre eux, afin notamment de lui permettre d'en vérifier, et le cas échéant d'en discuter, l'authenticité et la teneur ;

       7. Considérant que, contrairement à ce que soutient la société Carex France, le service a fait état, tant dans la proposition de rectification du 23 juin 2009 dont elle a été destinataire, que dans le courrier qu'il lui a adressé le 10 novembre 2009, en réponse à ses observations, de la lettre de voiture de type CMR, sur laquelle il s'est fondé pour établir les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à la vente, en exonération de taxe, de marchandises à la société Globex Ltd, que les autorités maltaises lui avait transmise à la suite d'une demande d'assistance administrative ; que la proposition de rectification indique, en particulier, que la lettre de voiture internationale émane de la société Globex Ltd et qu'elle se rapporte au transport de 220 téléphones portables, de type Samsung D 520 ; que, dans ces conditions, la société Carex France, qui semble se plaindre de ce que l'administration se serait prévalue pour la première fois de ce document dans la décision statuant sur sa réclamation, doit être regardée comme ayant été suffisamment informée de l'origine et de la teneur dudit document ; qu'il ne résulte pas de l'instruction et qu'il n'est, d'ailleurs, pas allégué que la redevable aurait sollicité la communication de la lettre de voiture internationale mentionnée dans la proposition de rectification et la lettre valant réponse à ses observations avant la mise en recouvrement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ; 

       8. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration. " ; qu'aux termes de l'article L. 59 A de ce livre : " I.-La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. II.-Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles des travaux immobiliers. " ; 

       9. Considérant que la société requérante soutient que la procédure suivie à son égard est irrégulière faute pour la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui avait été saisie du différend l'opposant à l'administration, de s'être prononcée sur la validité des documents qu'elle avait produits en vue d'établir la réalité de la livraison des marchandises qu'elle avait cédées à la société Globex Ltd, implantée à Malte ; que, toutefois, la remise en cause d'un régime d'exonération dans lequel une entreprise s'est placée, tel que celui prévu par l'article 262 ter du code général des impôts, a trait au principe même de l'imposition de ces opérations et non au montant du chiffre d'affaires mentionné à l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales ; qu'une telle question ne relève dès lors pas de la compétence de la commission alors même que sa solution dépendait de l'appréciation de questions de fait ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 59 de ce livre doit être écarté ; 

       Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 

       En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée : 

       10. Considérant qu'aux termes de l'article 262 ter du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux opérations en litige : " I. - Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée :1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie.(...) " ; 

       11. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée des livraisons intracommunautaires de biens est notamment subordonnée à la condition, d'une part, que l'acquéreur desdits biens soit assujetti à cette taxe ou ait la qualité de personne morale non assujettie et ne bénéficiant pas, dans l'Etat membre dans lequel elle est établie, d'un régime dérogatoire l'autorisant à ne pas soumettre à la taxe ses acquisitions intracommunautaires, et, d'autre part, que le bien ait été expédié ou transporté hors de France par le vendeur, par l'acquéreur ou par un tiers pour leur compte, à destination d'un autre Etat membre ; que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ; que, s'agissant de la réalité de la livraison d'une marchandise sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne, pour l'application des dispositions précitées de l'article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l'acquéreur ;

       12. Considérant que la société requérante demande la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période en litige procédant de la remise en cause par le service de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée dont elle avait entendu bénéficier pour la vente de 220 téléphones mobiles de la marque Samsung D520, qu'elle avait facturée le 26 octobre 2006, à l'un de ses clients, la société Globex Ltd, implantée à Malte, au motif que les justificatifs produits par la redevable ne permettaient pas d'établir la réalité de la livraison des marchandises dans un autre Etat membre de l'Union européenne ; 

       13. Considérant que le ministre soutient qu'il résulte des renseignements fournis le 15 janvier 2008 par les autorités maltaises en réponse à la demande d'assistance administrative adressée par le service, que la société Globex Ltd, créée le 26 mai 2006, n'exerce aucune activité effective et n'a pas d'existence réelle, et que les marchandises mentionnées dans la facture du 26 octobre 2006 n'ont pas transité par Malte ; que, s'il est établi que les 220 téléphones portables facturés à la société Globex Ltd ont été déposés sur la plate-forme logistique AFI Logistique à Roissy, la société Carex France n'a pas été en mesure de présenter de document de transport justifiant du déplacement hors de France de ces biens ; que cette preuve n'est pas apportée par la production d'une lettre de voiture internationale CMR concernant la livraison, depuis la plate-forme ci-dessus mentionnée, de 220 téléphones de marque Samsung D520 à la société Globex Ltd dès lors, d'une part, que l'expédition de marchandises vers Malte ne peut être effectuée uniquement par transport routier et, d'autre part, que les autorités maltaises ont remis aux services fiscaux français une facture émise le même jour que la facture en litige, portant sur la vente par la société Globex Ltd à la société MD Studio de 220 téléphones portables de la même marque que ceux acquis par la société Globex Ltd auprès de la société Carex France ; qu'il résulte, au contraire, de cette facture, qui mentionne également que la marchandise a été déposée sur la plate-forme logistique AFI Logistique à Roissy, que les téléphones facturés par la requérante à la société Globex Ltd ont été revendus le même jour par cette dernière à la société MD Studio, implantée en France, et qu'ils n'ont ainsi pas été transportés physiquement en dehors du territoire national ; que, si la société Carex France fait valoir que la vente des téléphones à la société Globex Ltd a été réalisée, que le règlement a été effectué, que la facture est régulière et, enfin, qu'elle a effectué les diligences nécessaires pour s'assurer de l'existence de son client ainsi que de la validité de son numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire, les documents qu'elle a produits ne permettent pas d'établir le caractère effectif de la livraison des téléphones en litige à Malte ou dans un autre Etat membre de l'Union Européenne ;  

       En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible : 

       S'agissant des opérations réalisées avec la société Eurocom Trading : 

       14. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la TVA applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) " ; que, pour l'application de ces dispositions, prises pour l'adaptation de la législation nationale à la directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 et notamment à son article 17, le bénéfice du droit à déduction doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ; 

       15. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 272 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur à compter du 1er janvier 2007 : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à l'article 271 lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrecouvrables. (...) 3. La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ne peut faire l'objet d'aucune déduction lorsqu'il est démontré que l'acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison " ; 

       16. Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient la requérante, l'administration ne s'est pas fondée, pour établir les rappels de taxe mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier au 31 décembre 2006, sur les dispositions du 3° de l'article 272 du code général des impôts, issues de la loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006, entrée en vigueur le 1er janvier 2007 ; 

       17. Considérant, en second lieu, qu'il ressort des mentions de la proposition de rectification du 23 juin 2009, d'une part, que les ventes facturées par la société Eurocom Trading à la société Carex France durant l'année 2006 correspondent à des achats de la société Eurocom Trading, au titre desquels cette dernière a indûment déduit la taxe sur la valeur ajoutée qui lui avait été facturée par ses propres fournisseurs ; que, d'autre part, entre le 22 février 2007 et le 4 avril 2007, la société Eurocom Trading a vendu à la société Carex France des téléphones portables de différentes marques pour un montant total de 511 409 euros toutes taxes comprises ; qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas sérieusement contesté, que la société Eurocom Trading n'a pas souscrit de déclaration de chiffre d'affaires à compter du mois de février 2007 et qu'elle n'a ainsi ni déclaré, ni payé la taxe qu'elle avait facturée à sa cliente pour l'acquisition des téléphones mentionnés dans les factures en litige ; que l'administration établit ainsi que la société Eurocom Trading s'est livrée à une fraude au sens des dispositions précitées ; que les opérations de vérification ont mis en évidence que la société Eurocom Trading dont le siège social correspondait à une adresse de domiciliation, ne disposait d'aucun matériel d'exploitation, ni de salariés de nature à lui permettre d'exercer son activité ; que créée en 2005, elle n'avait pas d'enseigne et ne réalisait aucune prestation de publicité ; que les factures émises par la société Eurocom Trading en 2007 présentent, sans justification aucune, une numérotation différente de celle figurant sur les factures établies au cours de l'année 2006 ; que, pour chacune des transactions concernées, la facturation, la livraison et la facture proforma de confirmation sont intervenues le même jour, ce qui ne correspond pas aux usages commerciaux ; que la société Carex France fait, toutefois, valoir qu'elle a effectué les diligences nécessaires pour s'assurer de la fiabilité de son fournisseur et qu'elle a, ainsi, sollicité et obtenu un extrait Kbis de la société Eurocar Trading, ainsi qu'une attestation du service des impôts des entreprises de Bobigny du 13 février 2007, qui indique, qu'à cette date, l'intéressée était à jour de toutes ses déclarations fiscales ; que l'extrait Kbis produit mentionne cependant que les statuts de la société ont été enregistrés plus deux ans après le début de son activité ; que, si la requérante fait valoir qu'il s'agit là d'une pratique courante, admise par les greffes des tribunaux de commerce, elle ne l'établit pas ; que l'attestation fiscale du 13 février 2007 porte sur la période d'octobre à décembre 2006, antérieure à l'année 2007, alors que, s'agissant de l'année 2006, les factures concernées se rapportent à des opérations intervenues aux mois de mars et de mai ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a, sur la base des éléments relevés ci-dessus, considéré que la société Carex France ne pouvait ignorer que, par ses acquisitions, elle participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'elle lui a refusé le bénéfice du droit à la déduction de la taxe afférente aux factures délivrées par la société Eurocom Trading ;

       S'agissant des opérations réalisées avec les sociétés Euro-Line, Euro-Diffusion et Multi-Diffusion : 

       18. Considérant qu'aux termes de l'article 272 du code général des impôts : " (...) 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. " ; que l'article 283 dispose : " (...) 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée " ;

       19. Considérant qu'il résulte de ces dispositions qu'un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services ; que, dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération ;

       20. Considérant qu'au cours de la vérification de la comptabilité de la société Carex France, le vérificateur a constaté que la société avait eu recours, durant la période d'imposition en litige, aux services d'apporteurs d'affaires, les sociétés Multi-Diffusion, Euro-Diffusion et Euro-Line, qu'elle avait comptabilisé en charges les factures émises par ces sociétés et déduit la taxe sur la valeur ajoutée qui y était mentionnée, sur ses déclarations de chiffre d'affaires ; que le service a contesté cette déduction au motif que la redevable n'apportait pas la preuve de la réalité des prestations effectuées par ces trois sociétés, dont les factures présentaient, dès lors, un caractère fictif ; 

       21. Considérant qu'il n'est pas contesté que les sociétés Multi-Diffusion, Euro-Diffusion et Euro-Line étaient régulièrement inscrites au registre du commerce et des sociétés et assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il appartient dès lors à l'administration d'établir que les factures qu'elle a remises en cause ne correspondent pas à des prestations effectives ; qu'il résulte de l'instruction que les sociétés en litige, dont l'objet statutaire et l'activité déployée étaient sans lien avec l'activité de la société Carex France, ont eu une existence éphémère ; que la société Euro-Line, créée au cours du mois de décembre 2006, a été placée en liquidation judiciaire dès le 15 novembre 2007 et que les sociétés Euro-Diffusion et Multi-Diffusion ont, la même année, été radiées d'office par le greffe du tribunal de commerce pour absence d'activité, deux ans à peine après leur création ; que le vérificateur a, par ailleurs, relevé que les conventions produites par la redevable ne comportaient pas de précisions sur les modalités de calcul du taux de la commission versée à l'agent ou du montant du chiffre d'affaires servant de base à cette commission et que le taux de commission facturé était élevé au regard des marges brutes réalisées habituellement dans le négoce des téléphones portables ; que, si la requérante fait valoir que, ne disposant que de deux à trois salariés, elle a eu recours à ces trois sociétés pour développer son chiffre d'affaires et qu'elle produit, à l'appui de ses allégations, des déclarations des gérants et des salariés des entreprises en cause, ces éléments ne sont pas suffisants pour justifier de la réalité des prestations qui auraient été exécutées à son profit par les sociétés Multi-Diffusion, Euro-Diffusion et Euro-Line ; que, dans ces conditions, l'administration établit que la société Carex France ne pouvait bénéficier d'aucun droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures des sociétés Multi-Diffusion, Euro-Diffusion et Euro-Line, dès lors qu'elles ne correspondaient à aucune opération réelle ; 

       Sur les pénalités : 

       22. Considérant que le service a majoré les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux factures émises par les sociétés Euro-Line, Euro-Diffusion et Multi-Diffusion de la pénalité au taux de 40% pour manquement délibéré, prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; qu'elle a également fait application de la majoration de 80%, mentionnée au même article, aux droits de taxe rappelés résultant de la remise en cause de la déduction opérée par la société Carex France de la taxe grevant ses achats de téléphones mobiles auprès de la société Eurocom Trading et du régime d'exonération de taxe dont l'intéressée avait entendu bénéficier pour la vente de ses marchandises à la société Globex Ltd ; qu'enfin, elle a infligé à la requérante, à raison de cette dernière opération, l'amende de 50% prévue à l'article 1737 du code général des impôts ;

       23. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; b. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...) " ; 

       24. Considérant, d'une part, qu'ainsi qu'il a été dit au point 20, il résulte de l'instruction que la société Carex France a déduit de la taxe sur la valeur ajoutée dont elle était redevable, la taxe figurant sur des factures présentant un caractère fictif, émises par des sociétés dont elle ne pouvait ignorer qu'elles ne disposaient pas des infrastructures nécessaires à l'exercice de leur activité, laquelle ne correspondait pas, d'ailleurs, aux prestations facturées ; qu'en se fondant sur ces éléments, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du manquement délibéré de l'intéressée à ses obligations déclaratives et, par suite, du bien-fondé de la majoration de 40% infligée sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ; 

       25. Considérant, d'autre part, que, par une lettre en date du 13 mai 2016, le greffe de la Cour a informé les parties que l'arrêt de la Cour était susceptible d'être fondé sur le moyen relevé d'office, tiré de ce qu'en l'absence de preuve apportée par l'administration de l'existence de procédés constitutifs de manoeuvres frauduleuses, le service ne pouvait majorer les rappels de taxe sur la valeur ajoutée consécutifs à la remise en cause de la déduction opérée par la société Carex France de la taxe grevant ses achats de téléphones mobiles auprès de la société Eurocom Trading et du régime d'exonération de taxe dont l'intéressée avait entendu bénéficier pour la vente de ses marchandises à la société Globex Ltd, de la pénalité de 80%, prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, mais que le défaut de bonne foi de la contribuable justifiait que la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par le même article soit substituée d'office à la pénalité initialement appliquée ; qu'à la suite de la communication de ce moyen,  l'administration a fait application de la majoration de 40% pour manquement délibéré et prononcé le dégrèvement de la fraction de la pénalité correspondant à la mise en oeuvre du taux de 80% ; que, par suite, la contestation de la requérante portant sur l'application de la pénalité pour manoeuvres frauduleuses, prévue au b de l'article 1729 du code général des impôts est sans portée utile ; 

       26. Considérant qu'en l'espèce, compte tenu des circonstances qui ont justifié les rappels contestés, notamment du fait que la société redevable ne pouvait, ainsi que l'a relevé le ministre dans ses écritures, ignorer le défaut de livraison à Malte des marchandises vendues à la société Globex Ltd ainsi que les conditions d'activité de la société Eurocom Trading, l'administration établit que la requérante a entendu obtenir le remboursement indu de crédits de taxe sur la valeur ajoutée et bénéficier du régime d'exonération prévu à l'article 262 ter du code général des impôts, auquel elle savait pourtant ne pouvoir légitimement prétendre ; que, par suite, elle justifie du bien-fondé de l'application des pénalités pour manquement délibéré ; 

       27. Considérant qu'aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I.-Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ;  2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle (...) " ; 

       28. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit au point 10, il résulte de l'instruction que les 220 téléphones portables mentionnés sur la facture du 26 octobre 2006 émise par la société Carex France, ont été revendus, le même jour, par leur acquéreur, la société Globex Ltd, à la société MD Studio ; qu'ainsi, contrairement à ce qu'a pu estimer l'administration, la facture du 26 octobre 2006 correspond à une livraison effective de marchandises ; que, par suite, elle n'était pas fondée à majorer les rappels de taxe en litige de l'amende pour facture fictive mentionnée au 2 du 1° de l'article 1737 du code général des impôts ; que les téléphones facturés n'étant pas destinés à une autre société que la société Globex Ltd, dont le nom est porté sur la facture du 26 octobre 2006, le ministre des finances et des comptes publics n'est pas fondé à demander que l'amende prévue au 1 du 1° de cet article soit substituée à celle illégalement infligée à la société Carex France ; que la demande de substitution de base légale présentée par le ministre ne peut dès lors être accueillie ; 

       29. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société Carex France est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge de l'amende au taux de 50% qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions du 2 du I de l'article 1737 du code général des impôts et à demander la décharge de cette amende ; 

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 

       30. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions présentées par la société Carex France sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

       DÉCIDE :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer, à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration, sur les conclusions de la requête de la société Carex France tendant à la décharge des pénalités mises à sa charge sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. 

Article 2 : La société Carex France est déchargée de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement du 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts. 

Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Melun du 27 mars 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Carex France est rejeté. 

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société Carex France et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée à la direction nationale d'enquêtes fiscales.

Délibéré après l'audience du 22 septembre 2016, à laquelle siégeaient :

- M. Formery, président de chambre,

- Mme Coiffet, président assesseur, 

- Mme Larsonnier, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 6 octobre 2016.

Le rapporteur,

V. COIFFETLe président,

S.-L. FORMERYLe greffier,

S. JUSTINE 

La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 14PA02388