Vu la procédure suivante :

        Procédure contentieuse antérieure :

        Mme B... a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de lui accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies au titre des années 2009 et 2010.

        Par l'article 1er du jugement n°1300010 du 25 février 2015, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a donné acte du désistement des conclusions de la requête de Mme B... aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies au titre de l'année 2010 et par l'article 2 a rejeté le surplus de sa demande.

        Procédure devant la cour :

        Par une requête enregistrée le 23 avril 2015, Mme B..., représentée par Me A..., demande à la cour :

        1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand, en date du 25 février 2015 ;

        2°) de lui accorder le bénéfice de la réduction d'impôt au titre des années 2009 à 2013 et la décharge de l'imposition contestée au titre de l'année 2009 ;

        3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme correspondant aux frais irrépétibles exposés en cours d'instance au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

        Mme B...soutient que :

        - le dépassement du délai prévu à l'article 199 undecies A du code général des impôts de huit mois concernant un engagement de location de cinq ans ne peut être regardé comme une rupture de l'engagement locatif de nature à remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par ces dispositions ;

        - il y a lieu de tenir compte du contexte économique et social défavorable tenant aux mouvements de grève qui ont paralysé le département de la Guadeloupe au début de l'année 2009 et qui ont ralenti l'activité économique tout au long de l'année 2009 ; cette situation a conduit le gouvernement à prévoir une mesure de tempérament dont les conditions d'application sont trop restrictives ; que ces évènements ont eu une incidence sur le fonctionnement du marché locatif tout au long de l'année 2009 ; 

        - elle établit avoir effectué toutes les diligences nécessaires à la location de son bien ;

        - le retard de prise d'effet d'une première location est indépendant de sa volonté et contraire à ses intérêts ; le logement était disponible à la location à compter du 25 juin 2009, date de prise d'effet du mandat confié à une agence de location ; s'agissant de cette agence immobilière, le tribunal a relevé dans son jugement qu'" il n'est pas contesté que cet organisme a activement recherché un locataire " ; un mandat de location a été confié à une seconde agence de location le 11 juin 2010.

        Par un mémoire en défense, enregistré le 2 juillet 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

        Le ministre expose qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé.

        Vu les autres pièces du dossier ;

        Vu :

        - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

        - le code de justice administrative ;

        Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

        Ont été entendus au cours de l'audience publique :

        - le rapport de Mme Terrade, premier conseiller,

        - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public. 

        1. Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme B... a acquis le 6 octobre 2008, dans le cadre d'une vente en l'état futur d'achèvement, un appartement dans la résidence " Les belles vues de Montéran " située sur la commune de Saint-Claude (Guadeloupe), en vue de le donner à la location comme habitation principale ; qu'en se fondant sur l'attestation fournie par l'architecte du projet selon laquelle les travaux de construction de la résidence étaient réputés achevés le 29 décembre 2008, elle a entendu, en souscrivant ses déclarations, bénéficier de la réduction d'impôt correspondant à cet investissement locatif outre-mer prévue par les dispositions de l'article 199 undecies A du code général des impôts au titre de l'impôt sur le revenu des années 2008 et 2009 ; qu'en réponse à une demande du service du 9 février 2011, l'intéressée a communiqué la copie d'un contrat de location dudit bien prenant effet à compter du 1er juillet 2010 ; que dans le cadre d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal, par proposition de rectification du 3 mars 2011, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont la contribuable avait bénéficié au motif que la condition relative au délai de location de six mois prévue par les dispositions de l'article 199 undecies A du code général des impôts n'avait pas été respectée ; que dans sa réponse du 3 mai 2011 à la proposition de rectification, Mme B... a accepté le rehaussement au titre de l'année 2008 en indiquant que le logement n'avait été achevé qu'au cours de l'année 2009 ; qu'elle a en revanche refusé la rectification proposée pour l'année 2009 ; que les rectifications, confirmées par le service le 13 juillet 2011 et mises en recouvrement le 30 septembre 2011 en ce qui concerne l'année 2008 et le 30 janvier 2012 en ce qui concerne l'impôt sur le revenu de l'année 2009, ont été contestées par Mme B... par réclamation du 23 février 2012, rejetée par l'administration fiscale le 21 mars 2012 ; qu'ayant saisi du litige le tribunal administratif de Clermont-Ferrand, la requérante s'est, en cours d'instance, désisté de ses conclusions à fin de décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge sur le même fondement au titre de l'année 2010, notifiées par proposition de rectification du 24 janvier 2012, après que l'administration eut soulevé une fin de non-recevoir tirée de l'irrecevabilité de sa demande pour tardiveté ; que, par jugement du 25 février 2015, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a pris acte du désistement de Mme B... des conclusions aux fins de décharge de l'imposition supplémentaire de l'année 2010 et a rejeté le surplus de ses conclusions ; que, par la présente requête, Mme B... relève appel de ce jugement en tant qu'il rejette ses conclusions à fin de décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre de l'année 2009 ;

        Sur le bien-fondé de l'imposition :

        En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

        2. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies A, dans sa version alors en vigueur : " 1. Il est institué une réduction d'impôt sur le revenu pour les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui investissent dans les départements d'outre-mer(...) entre la date de promulgation de la loi n° 2003-660 du 21 juillet 2003 de programme pour l'outre-mer et le 31 décembre 2017. / 2. La réduction d'impôt s'applique : (...) / b) Au prix de revient de l'acquisition ou de la construction régulièrement autorisée par un permis de construire d'un immeuble neuf situé dans les départements, (...) visés au 1, que le propriétaire prend l'engagement de louer nu dans les six mois de l'achèvement ou de l'acquisition si elle est postérieure pendant cinq ans au moins à des personnes, autres que son conjoint ou un membre de son foyer fiscal, qui en font leur habitation principale ; (...) / 7. En cas de non-respect des engagements mentionnés aux 2 et 6, (...), la réduction d'impôt pratiquée fait l'objet d'une reprise au titre de l'année où interviennent les événements précités. " ; qu'il résulte de ces dispositions que le bénéfice de la réduction d'impôt qu'elles prévoient est subordonné à l'engagement du propriétaire de louer le logement dans les six mois de l'achèvement ou de l'acquisition du bien si elle est postérieure, et qu'en cas de non respect de cet engagement, la réduction d'impôt obtenue est remise en cause ; que, cependant, la vacance du logement pendant la période de cinq années pour laquelle le propriétaire s'est engagé à louer le bien comme habitation principale, ne saurait faire perdre, à elle seule, le droit à réduction d'impôt si le propriétaire justifie que cette vacance n'est pas de son fait, c'est-à-dire établit, notamment, qu'il a accompli les diligences suffisantes pour rendre effective cette location et que les conditions qu'il a fixées pour la mise en location ne font pas normalement obstacle à celle-ci ;

        3. Considérant que pour remettre en cause, à l'égard de la requérante, au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 2009, le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies A du code général des impôts applicables aux propriétaires de logements situés dans les départements d'outre mer s'engageant à les louer à des tiers comme habitation principale pendant cinq ans, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance qu'un délai de 18 mois séparait la date d'achèvement des travaux, le 29 décembre 2008, de la date de la première location du bien, le 1er juillet 2010 ; que, postérieurement, prenant acte des explications fournies par l'intéressée, l'administration fiscale a accepté, dans un courrier du 13 juillet 2011, de retenir comme date d'achèvement des travaux le 19 avril 2009, date de remise des clés de l'appartement ; que l'administration a néanmoins maintenu l'imposition en litige compte tenu du délai de 14 mois séparant cet événement de la date de première location, le délai de six mois mentionné par les dispositions précitées du code général des impôts étant expiré depuis huit mois à la date de première location le 1er juillet 2010 ;

        4.  Considérant que Mme B... conteste avoir rompu l'engagement de location souscrit ouvrant droit au bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies A du code général des impôts par le seul dépassement du délai de six mois de première location de son logement situé en Guadeloupe et pour démontrer que la durée de cette vacance ne lui est pas imputable, se prévaut de l'incidence sur le marché locatif d'évènements de force majeure tenant au contexte économique et social en Guadeloupe au début de l'année 2009, et soutient avoir accompli toutes diligences nécessaires pour la location dudit bien ; que, toutefois, ainsi que l'a relevé le tribunal administratif de Clermont-Ferrand dans le jugement attaqué, les mouvements de grève à l'origine d'une situation difficile en Guadeloupe début 2009 dont elle se prévaut sont antérieurs à la date d'achèvement des travaux et ne sauraient expliquer une vacance locative de quatorze mois, prolongée jusqu'en 2010 ; que si la requérante fait valoir les démarches accomplies en vue de la location de son logement, il résulte de l'instruction, qu'en confiant la location à une seule agence immobilière pendant la première année, pour ne recourir à un second mandataire qu'à l'issue d'un délai de treize mois après l'achèvement des travaux, lequel a d'ailleurs rapidement trouvé preneur, MmeB..., qui ne saurait invoquer la circonstance qu'elle réside en métropole, ne peut être regardée comme ayant accompli toutes les diligences nécessaires à la location effective de son logement dans le délai de six mois suivant son achèvement prévu par les dispositions dont elle revendique le bénéfice ;

        5. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause, dans son principe, le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies A précité du code général des impôts ;

        En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine ;

        6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation  par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première  décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) " ; qu'il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu du dossier qui lui est soumis par l'administration et le contribuable, si ce dernier est en droit de se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales relatives à la portée d'une instruction publiée ;

        7. Considérant qu'à supposer que la requérante ait entendu invoquer les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales en se prévalant de la lettre du ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique du 1er mars 2010 au président de la fédération des promoteurs constructeurs par laquelle le gouvernement a pris des mesures exceptionnelles en augmentant de trois mois le délai de mise en location pour les immeubles situés en Guadeloupe achevés entre le 1er octobre 2008 et le 31 mars 2009, s'agissant d'une mesure de tempérament, dérogatoire à la loi, d'application nécessairement stricte, la requérante ne saurait en revendiquer le bénéfice compte tenu du fait que la date d'achèvement des travaux de son logement, le 19 avril 2009, était postérieure à la période d'éligibilité retenue par le gouvernement, et du fait que la première location effective du bien n'est intervenue que quatorze mois après cette date ;

        8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme B... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; que ses conclusions d'appel tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au demeurant non chiffrées, doivent, par voie de conséquence, être rejetées ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de Mme B... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C... B...et au ministre de l'économie et des finances.

Délibéré après l'audience du 8 novembre 2016 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Mear, président-assesseur,

Mme Terrade, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 29 novembre 2016.

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N° 15LY01409