Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme C...A...ont demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011 en ce qu'elles résultent de la remise en cause de réductions d'impôts afférentes à des investissements réalisés Outre-mer par des sociétés dont ils étaient associés.

       Par un jugement n° 1408283/7 du 7 avril 2016, le Tribunal administratif de Melun a rejeté cette demande. 

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête et un mémoire enregistrés les 7 juin et 21 décembre 2016, 

M. et MmeA..., représentés par MeB..., demandent à la Cour :

       1°) d'annuler ce jugement du Tribunal administratif de Melun du 7 avril 2016 ;

       2°) de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Ils soutiennent que : 

       - contrairement à ce qu'a estimé le tribunal administratif, l'administration n'a pas satisfait à l'obligation d'informer le contribuable de l'origine des informations obtenues de tiers prévue par l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, les dates d'exercice du droit de communication mentionnées dans la proposition de rectification étant erronées et les formulaires de droit de communication ne permettant pas de relier l'exercice de ce droit aux informations opposées aux intéressés ;

       - le droit de communication ayant été utilisé irrégulièrement, en raison de l'ampleur et du caractère élaboré et retraité des informations obtenues, et de l'exigence d'attestations, les informations obtenues illégalement ne sont pas opposables ; 

       - les premiers juges ne pouvaient exiger la preuve du raccordement au réseau électrique ; 

       - les locataires des biens productifs étaient seuls en mesure de procéder à ce raccordement ;

       - la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts est acquise l'année où l'investissement productif est acquis ou créé, et non l'année où il est productif ; 

       - ils sont en droit, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de revendiquer le bénéfice de la doctrine issue du BO 5B-2-07 du 30 janvier 2007 n° 148 ;

       - l'administration ne pouvait, sans méconnaître le principe d'indépendance des procédures, leur opposer l'éventuelle erreur comptable commise par les SEP en inscrivant les investissements dans le bilan de l'exercice précédant celui au cours duquel ils ont été réalisés ;

       - s'agissant de la centrale acquise par la SEP Sunra 029, l'administration a procédé à une substitution de base légale irrégulière, en limitant le montant admis en réduction d'impôt et se fonde sur des informations qui ne leur sont pas opposables ; au demeurant, elle n'établit pas la surfacturation qu'elle retient.

       Par un mémoire en défense enregistré le 10 novembre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - les moyens soulevés par M. et Mme A...ne sont pas fondés.

       Par ordonnance du 14 décembre 2016, la clôture de l'instruction a été fixée au 29 décembre 2016.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Vu la décision du Conseil d'Etat n° 398405 du 26 avril 2017.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Brotons, 

       - les conclusions de M. Cheylan, rapporteur public,

       - et les observations de MeB..., représentant M. et MmeA....

       1. Considérant que M. et Mme A...ont imputé sur leur impôt sur le revenu au titre des années 2010 et 2011, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, une réduction d'impôt résultant d'investissements productifs réalisés outre-mer par les sociétés en participation Sunra 028, Sunra 029 et Sunra 030 dont ils sont associés, consistant en l'acquisition de centrales photovoltaïques mises en location auprès de sociétés exploitantes dédiées ; que cette réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration fiscale au motif que les centrales n'ayant pas reçu d'attestation de conformité à la réglementation en vigueur, ni été raccordées au réseau électrique au 31 décembre 2010, elles ne sauraient ouvrir droit à une réduction d'impôt au titre de l'année en litige ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement du 7 avril 2016, par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011 en conséquence de la reprise de la réduction d'impôt ;

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d'imposition en litige : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. " ; qu'aux termes de l'article L. 83 du même livre : " Les administrations de l'Etat, des départements et des communes, les entreprises concédées ou contrôlées par l'Etat, les départements et les communes, ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l'autorité administrative, doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les documents de service qu'ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel (...). " ; 

       3. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales a seulement pour objet de lui permettre, pour l'établissement et le contrôle de l'imposition d'un contribuable, de demander à un tiers ou, éventuellement, au contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles sans que cela ne nécessite d'investigations particulières ou, dans les mêmes conditions, de prendre connaissance et, le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ; que ce droit de communication ne s'exerce que sur des documents de service que les personnes destinataires des demandes de l'administration fiscale détiennent du fait de leur activité ; qu'un document de service au sens des dispositions précitées de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales s'entend de tout document ou donnée élaboré dans le cadre des missions de l'organisme à raison desquelles celui-ci est regardé comme soumis au contrôle de l'autorité administrative ; 

       4. Considérant que les demandes adressées par l'administration à EDF dans le cadre de son droit de communication avaient pour objet d'obtenir des informations sur l'existence et les dates de raccordement effectif des installations concernées au réseau public d'électricité ; que les données brutes reportées dans les tableurs fournis par l'administration à EDF étaient détenues par celle-ci dans le cadre de ses obligations de service ; que le contenu des attestations fournies par EDF se limitait à des données issues de documents de service ;  qu'il suit de là que les documents et renseignements ainsi transmis par EDF à l'administration n'ont nécessité ni retraitement de données ni investigations particulières de la part de l'opérateur ; qu'ils entraient ainsi dans la catégorie des documents de service au sens des dispositions de l'article L. 83 précitée du livre des procédures fiscales ;

       5. Considérant, en second lieu, qu'aux termes l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " l'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l' article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ; 

       6. Considérant que le respect des règles précitées n'imposait pas à l'administration d'indiquer au contribuable avant la mise en recouvrement les modalités d'exercice du droit de communication, notamment la date des demandes de communication ; que la circonstance qu'une erreur matérielle ait pu, le cas échéant, être commise par EDF sur les dates des différentes demandes de communication est sans incidence sur l'obligation d'information qui pèse sur l'administration ; que par suite, les requérants, qui ont été régulièrement informés de l'identité du tiers qui avait communiqué à l'administration les renseignements en cause, ne sauraient se prévaloir à l'appui de leur moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées, de ce qu'ils n'auraient pas été informés des dates d'exercice du droit de communication et de ce qu'ils n'ont pas été mis en mesure de relier les informations qui leur étaient opposées aux formulaires utilisés par le service pour l'exercice de son droit de communication ;

       7. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les suppléments d'impôt mis à la charge des requérants résultent exclusivement de la remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts dont ils se prévalaient à titre personnel à raison d'investissements productifs réalisés outre-mer ; que ces suppléments d'impôt ne procèdent pas du rehaussement du résultat de sociétés, imposable entre les mains de leurs associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes ; que le moyen tiré de ce que l'administration aurait méconnu le principe d'indépendance des procédures en opposant aux contribuables des erreurs comptables qui auraient été commises par ces sociétés lors de l'inscription à l'actif des immobilisations en litige doit ainsi et en tout état de cause être écarté ; que d'ailleurs, pour remettre en cause la réduction d'impôt dont se prévalaient les requérants, l'administration s'est appuyée sur les attestations fournies par EDF et non sur une erreur comptable qu'auraient commise les SEP et n'a effectué aucun rapprochement comptable ou fiscal avec les résultats desdites sociétés ou d'autres contribuables ;

       Sur le bien-fondé de l'imposition : 

       En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 

       8. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (... ), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II à ce code : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 K de cette annexe : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer, (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " ; 

       9. Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer ; que dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que par suite, s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite productives de revenus qu'à compter de cette date, et alors même que ce  raccordement ne peut être effectué que par les sociétés locataires ; que le raccordement est nécessaire pour une exploitation effective de ces installations, dès lors qu'il n'est pas contesté que l'électricité produite n'avait pas vocation à être consommée et stockée par les sociétés exploitantes ;  

       10. Considérant qu'il est constant qu'à la date du 31 décembre 2010, les installations en litige n'étaient pas raccordées au réseau public d'électricité et que leur exploitation par les entreprises locales ne pouvait ainsi commencer ; que l'investissement en cause ne pouvait par suite ouvrir droit à la réduction prévue par les dispositions précitées ; 

       En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 

       11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : 

" Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ;

       12. Considérant que les requérants se prévalent, sur le fondement de ces dispositions, du paragraphe n° 148 de l'instruction référencée 5 B-2-07 du 30 janvier 2007 aux termes duquel :

" Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail. " ; que ces dispositions sont susceptibles d'être invoquées par les contribuables pour faire échec à un redressement opéré par l'administration fiscale lorsque les conditions posées par l'instruction sont remplies, notamment celle qui est énoncée au paragraphe 22, qui définit les investissements ouvrant droit à réduction d'impôt dans les termes suivants : " Conformément aux dispositions du premier alinéa du I de l'article 199 undecies B et de l'article 95 K de l'annexe II, les investissements productifs dont l'acquisition, la création ou la prise en crédit-bail est susceptible d'ouvrir droit à réduction d'impôt doivent avoir la nature d'immobilisations neuves, corporelles et amortissables. La notion même d'investissement productif implique l'acquisition ou la création de moyens d'exploitation, permanents ou durables capables de fonctionner de manière autonome. " ; qu'il ne ressort pas des énonciations de l'instruction du 30 janvier 2007 que l'administration ait entendu donner, en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, une interprétation du texte fiscal différente de celle qui figure au point 9. ci-dessus, qui lui serait opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 

       En ce qui concerne la réduction d'impôt accordée à raison de la centrale acquise par la SEP Sunra 029 :

       13. Considérant que, compte tenu de ce qui a été dit aux points 9. et 10., M. et Mme A...ne pouvaient bénéficier de la réduction d'impôt admise par l'administration en cours de procédure de rectification, à raison de l'investissement réalisé par l'intermédiaire de la SEP Sunra 029, dès lors qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas sérieusement contesté que l'attestation de conformité afférente à cet investissement n'a été délivrée qu'au cours de l'année 2011, de sorte que l'exploitation dudit investissement ne pouvait commencer avant la fin de l'année 2010 ; que, par suite, les moyens dirigés contre la décision par laquelle l'administration a, en cours de procédure, admis la prise en compte d'une réduction d'impôt, mais pour un montant limité sur la base des éléments de comparaison qu'elle a obtenus, sont inopérants ; 

       14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande ; que, par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée. 

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...A...et au ministre de l'action et des comptes publics. 

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris.

Délibéré après l'audience du 31 mai 2017, à laquelle siégeaient :

Mme Brotons, président de chambre,

Mme Appèche, président assesseur,

Mme Jimenez, premier conseiller.

Lu en audience publique le 14 juin 2017.

Le président rapporteur,

I. BROTONSL'assesseur le plus ancien

S. APPECHE

Le greffier,

P. LIMMOIS

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des compte publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

7

2

N° 16PA01862