Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

               La société par actions simplifiée (SAS) Cabinet d'expertises Fralin Wiart a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2007 à 2009, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 juillet 2010 et des rappels de taxe sur les véhicules des sociétés dus au titre de la période du 1er octobre 2007 au 30 septembre 2009. 

       Par un jugement n° 1209490 du 19 juin 2014, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande. 

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 5 août 2014, la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart, représentée par MeA..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nantes du 19 juin 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge des suppléments d'imposition contestés ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Elle soutient que : 

       - le tribunal s'est estimé à tort incompétent pour connaître des conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur les véhicules des sociétés ; 

       - le tribunal a estimé à tort que la transformation de son véhicule n'était pas réversible ; 

       - la réponse ministérielle Meslot du 6 avril 2010 admet la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée pour les véhicules dits " dérivés VP " qui ne comportent que deux places ; 

       - le jugement mentionne de manière erronée l'absence de moyens invoqués au soutien des conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés ; son argumentation devant le tribunal tendait à démontrer que l'ensemble des suppléments d'imposition est fondé sur des faits relatifs à son véhicule dont l'administration n'a pas établi la réalité ; 

       - le tribunal a omis de statuer sur le caractère non probant de l'argumentation de l'administration tendant à démontrer la nature de véhicule de tourisme de son véhicule à partir de constatations effectuées chez un tiers ; 

       - la réponse apportée par le jugement au moyen tiré du caractère infondé de l'application de la majoration pour abus de droit ou pour manoeuvres frauduleuses n'est pas suffisamment motivée ; 

       - l'application de cette majoration n'est pas fondée. 

       Par un mémoire en défense, enregistré le 9 février 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient que : 

       - c'est à tort que le tribunal s'est déclaré incompétent pour connaître des conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur les véhicules des sociétés ; 

       - les autres moyens invoqués ne sont pas fondés ; 

       - à titre subsidiaire, la majoration pour manquement délibéré pourra être substituée à la majoration pour abus de droit ou pour manoeuvres frauduleuses. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience. 

       Ont été entendus au cours de l'audience publique : 

       - le rapport de Mme Aubert,

       - les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public, 

       - et les observations de Me B...pour la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart.

              1. Considérant que la société par actions simplifiée (SAS) Cabinet d'expertises Fralin Wiart relève appel du jugement du 19 juin 2014 par lequel le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2007 à 2009, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 juillet 2010 et des rappels de taxe sur les véhicules des sociétés dus au titre de la période du 1er octobre 2007 au 30 septembre 2009 en raison de la remise en cause par le service de la nature de véhicule utilitaire d'une voiture acquise le 27 novembre 2007 ; 

              Sur la régularité du jugement : 

              2. Considérant que les premiers juges ont estimé à tort que les conclusions de la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés n'étaient assorties d'aucun moyen ; qu'il suit de là que le jugement est insuffisamment motivé ; qu'il y a lieu, dès lors, de l'annuler ; 

             3. Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'il y a lieu de statuer immédiatement par la voie de l'évocation sur la demande présentée par la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart devant le tribunal administratif de Nantes ;

              Sur le bien-fondé de l'imposition : 

              En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 

              4. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) " ;  qu'aux termes de l'article 237 de l'annexe II au même code applicable aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée dus au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2007 : "  Les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, qui constituent une immobilisation ou, dans le cas contraire, lorsqu'ils ne sont pas destinés à être revendus à l'état neuf, n'ouvrent pas droit à déduction. Il en est de même des éléments constitutifs, des pièces détachées et accessoires de ces véhicules et engins. (...) " ; que la même règle résulte, depuis le 1er janvier 2008 de l'application combinée de l'article 205 et des 6° et 7° de l'article 206-IV de l'annexe II au même code et, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible des frais de carburant, du 1° du 4 de l'article 298 du code général des impôts ; que, pour apprécier si un véhicule ou un engin a été conçu pour le transport des personnes ou pour un usage mixte, au sens de ces dispositions, il y a lieu non pas de se référer aux conditions d'utilisation du véhicule mais de rechercher, compte tenu de ses caractéristiques lors de son acquisition, l'usage auquel il est normalement destiné ; 

              5. Considérant qu'il est constant que le véhicule à quatre roues motrices acquis par la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart a été conçu pour transporter des personnes, au sens des dispositions précitées de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts et du 6° de l'article 206-IV de cette même annexe ; qu'il résulte de l'instruction que si ce véhicule a fait l'objet, avant sa livraison, d'une modification par suppression des sièges et des ceintures de sécurité équipant sa partie arrière, cet aménagement simple, dont l'absence de caractère irréversible est établie, n'a pas eu pour effet de rendre ce véhicule incompatible avec le transport de personnes ; que la circonstance que le véhicule a été immatriculé dans la catégorie des véhicules utilitaires dits dérivés VP est sans incidence sur cette qualification ; qu'il suit de là que c'est à bon droit que l'administration a refusé, sur le fondement de la loi fiscale, le bénéfice de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé l'acquisition du véhicule ainsi que des frais accessoires engagés pour son entretien et son utilisation ; 

               6. Considérant que la réponse ministérielle Meslot du 6 avril 2010, dont la société requérante entend se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne peut être invoquée que pour le rappel de taxe sur la valeur ajoutée postérieur à cette date, soit la somme de 155,67 euros figurant sur la facture relative à une réparation du véhicule établie le 12 mai 2010 ; que si cette réponse admet le bénéfice de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée pour les véhicules dits dérivés VP qui ne comportent que deux places, il résulte de ce qui vient d'être dit au point 5 du présent arrêt que le véhicule acquis par la société n'est pas un véhicule utilitaire mais un véhicule conçu pour transporter des personnes ; qu'il suit de là qu'il n'entre pas dans le champ d'application de la réponse ministérielle dont la société se prévaut ; 

              En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 

              7. Considérant qu'aux termes du 4° de l'article 39 du code général des impôts applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Qu'elles soient supportées directement par l'entreprise ou sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt, d'une part, les dépenses et charges de toute nature ayant trait à l'exercice de la chasse ainsi qu'à l'exercice non professionnel de la pêche et, d'autre part, les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences ; les dépenses et charges ainsi définies comprennent notamment les amortissements. / Sauf justifications, les dispositions du premier alinéa sont applicables : / a) A l'amortissement des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières pour la fraction de leur prix d'acquisition qui dépasse 18 300 euros. (...) " ; 

               8. Considérant que le vérificateur a refusé à la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart le bénéfice de la déduction à titre de charge de l'amortissement du véhicule acquis le 27 novembre 2007 au motif, opposé sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, que son immatriculation dans la catégorie des véhicules utilitaires dits dérivés VP avait eu un caractère fictif, sa double transformation en véhicule utilitaire puis en véhicule de tourisme ayant eu pour effet de le rendre " en tout point conforme à un véhicule immatriculé dans la catégorie des voitures particulières " ; 

                9. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ; que l'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales ; que dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales ;

               10. Considérant que, pour écarter l'immatriculation du véhicule acquis par la société requérante dans la catégorie des véhicules utilitaires, l'administration, à qui incombe la charge de la preuve en l'absence de saisine du comité de l'abus de droit fiscal, s'est fondée, d'une part, sur la décision de la société de faire transformer en véhicule utilitaire le véhicule de tourisme qu'elle avait acheté, cette transformation résultant de l'établissement et du paiement d'une facture d'achat la mentionnant et, d'autre part, sur une facture portant sur la remise du véhicule dans son état d'origine, datée du 8 février 2008, établie à son nom par la concession automobile ayant vendu le véhicule, qui ne lui a pas été adressée mais dont l'administration fiscale a pris connaissance dans le cadre du contrôle fiscal de cette concession ; que cette facture a été établie le 8 février 2008, soit le jour de l'immatriculation du véhicule dans la catégorie des véhicules utilitaires ; qu'en se fondant sur l'ensemble de ces éléments, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart n'a accepté la transformation en véhicule utilitaire du véhicule de tourisme qu'elle avait acquis qu'en vue d'obtenir son immatriculation dans la catégorie des véhicules utilitaires ; que la société requérante fait valoir qu'elle ignorait l'intention du vendeur de remettre le véhicule dans son état d'origine, qu'une telle remise en état ne résulte ni des contrôles routiers de police dont elle aurait fait l'objet ni de l'attestation d'assurance du véhicule, que son activité d'expertise nécessitait l'utilisation d'un véhicule utilitaire et que l'administration fiscale n'a pas fait expertiser le véhicule qu'elle avait revendu, en août 2008, avant le début de la vérification de sa comptabilité en septembre 2008 ; que, toutefois, ces éléments ne sont pas de nature à établir que le véhicule n'a pas été remis dans son état d'origine, après son immatriculation le 8 février 2008 ; qu'il suit de là que c'est à bon droit que le service a estimé que cette immatriculation n'a pu être inspirée par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales et a, en conséquence, refusé à la société requérante le bénéfice de la déduction à titre de charges de l'amortissement du véhicule ; 

              En ce qui concerne la taxe sur les véhicules des sociétés : 

               11. Considérant qu'aux termes de l'article 1010 du code général des impôts : " Les sociétés sont soumises à une taxe annuelle à raison des véhicules (...) qu'elles possèdent et qui sont immatriculés en France, lorsque ces véhicules sont immatriculés dans la catégorie des voitures particulières au sens du 1 du C de l'annexe II à la directive 70/156/CEE du Conseil, du 6 février 1970, concernant le rapprochement des législations des Etats membres relatives à la réception des véhicules à moteur et de leurs remorques. " ;  

              12. Considérant que le vérificateur a assujetti la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart à la taxe sur les véhicules des sociétés à raison du véhicule acquis le 27 novembre 2007 au motif, opposé sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, que son immatriculation dans la catégorie des véhicules utilitaires dérivés VP avait eu un caractère fictif, sa double transformation en véhicule utilitaire puis en véhicule de tourisme ayant eu pour effet de le rendre " en tout point conforme à un véhicule immatriculé dans la catégorie des voitures particulières " ; 

               13. Considérant que pour les mêmes motifs que ceux énoncés aux points 9 et 10 du présent arrêt, la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart a été assujettie à bon droit à la taxe sur les véhicules des sociétés dont elle conteste le bien-fondé par une argumentation identique à celle développée au soutien de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge ; 

              Sur l'application de la majoration pour abus de droit : 

       14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (...) b) 80 % en cas d'abus de droit (...) " ;

       15. Considérant que l'application de la majoration pour abus de droit est fondée sur le fait que la société a été " à l'initiative principale des actes constitutifs de l'abus de droit et la principale bénéficiaire " de cet abus ; qu'ainsi qu'il est dit au point 10 du présent arrêt, la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart n'a accepté la transformation du véhicule de tourisme qu'elle avait acquis en véhicule utilitaire et sa retransformation en véhicule de tourisme qu'en vue d'obtenir son immatriculation dans la catégorie des véhicules utilitaires et cette immatriculation n'a pu être inspirée par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à demander la décharge de la majoration pour abus de droit ; 

       16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède qu'il y a lieu de rejeter la demande présentée par la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wart devant le tribunal administratif de Nantes ; 

              Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 

               17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que ce soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; 

DECIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nantes du 19 juin 2014 est annulé. 

Article 2 : La demande présentée par la SAS Cabinet d'expertises Fralin Wiart devant le tribunal administratif de Nantes et le surplus de sa requête sont rejetés. 

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée (SAS) Cabinet d'expertises Fralin Wiart et au ministre des finances et des comptes publics. 

      Délibéré après l'audience du 21 avril 2016, à laquelle siégeaient :

       - M. Bataille, président de chambre,

       - Mme Aubert, président-assesseur,

       - Mme Allio-Rousseau, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 12 mai 2016.

Le rapporteur,

S. AubertLe président,

F. Bataille

Le greffier,

E. Haubois

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 14NT02116	2 

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