Vu la procédure suivante :

       Procédure antérieure :

       M. C...A...a demandé au tribunal administratif de la Guadeloupe d'annuler la décision par laquelle le service des impôts a rejeté sa réclamation du 19 novembre 2012 aux fins de décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2008 et de le décharger de l'obligation de payer résultant du commandement de payer émis à son encontre le 6 décembre 2012 pour le recouvrement d'une somme de 59 251 euros. 

       Par un jugement n° 1300204 du 16 juillet 2015, le tribunal administratif de la Guadeloupe a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 7 septembre 2015 et un mémoire enregistré le 27 septembre 2016, M. C...A..., représenté par MeB..., demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de la Guadeloupe ; 

       2°) d'annuler la décision par laquelle le service des impôts a rejeté sa réclamation du 19 novembre 2012 aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008 et des pénalités y afférentes et de le décharger de l'obligation de payer résultant du commandement de payer émis à son encontre le 6 décembre 2012 pour le recouvrement d'une somme de 59 251 euros. 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

       Il soutient que :

       - le tribunal s'est mépris sur le sens et la portée de ses conclusions puisqu'il n'a manifesté qu'une contestation de l'assiette des impositions en vertu des articles R. 190-1, R. 196-1 et R. 193-3 du livre des procédures fiscales ; le tribunal ne pouvait substituer comme il l'a fait les dispositions des articles L. 281 et R. 281-1 du livre des procédures fiscales à celles des articles R. 190-1, R. 196-1 et R. 193-3 du même livre, sauf à violer l'article 6 de la convention européenne des droits de l'homme ; au demeurant, les parties n'ont pas été invitées à présenter leurs observations sur cette substitution ;

       - sa réclamation du 23 octobre 2012 n'a pas fait l'objet du récépissé visé par le dernier alinéa de l'article R. 190-1 du livre des procédures fiscales ; pour préserver ses droits, il a présenté une nouvelle contestation le 19 novembre 2012, qui n'a pas davantage donné lieu à délivrance d'un récépissé et l'administration a gardé le silence sur cette contestation ; 

       - à supposer que l'administration ait indiqué des voies et délais de recours erronés, ce sont ces délais qui doivent être appliqués en vertu du droit à un recours effectif ; 

       - en 2008, il était installé en zone franche urbaine comme sous-locataire ; il y avait eu transfert d'établissement de Montpellier vers la Guadeloupe et non l'inverse ; s'il continuait à venir ponctuellement à Montpellier, c'était pour donner des cours à l'université dans le cadre d'un mi-temps aménagé mais sans avoir de structure ou local en métropole ; s'il a déposé une déclaration à Montpellier au titre de cette activité d'enseignement, il en a déposé également une en Guadeloupe la même année à raison de son activité indépendante ; de manière erronée, les actes de procédure n'ont pas été adressées à son domicile de Guadeloupe ; le centre des impôts de Montpellier n'était donc pas compétent ; en effet l'article 111 novodecies de l'annexe III au code général des impôts qu'invoque l'administration ne lui est pas applicable et, en vertu de l'article 350 terdecies de la même annexe, seul le service des impôts de la Guadeloupe pouvait intervenir ; un bulletin du syndicat FO le confirme d'ailleurs ; 

       - n'ayant jamais bénéficié précédemment du régime prévu pour ces zones il bénéficiait des exonérations prévues par l'article 44 octies A du code général des impôts ; un état de détermination du bénéfice exonéré a bien été joint à la déclaration de résultat et ce bénéfice n'atteignait pas 100 000 euros ; si sa déclaration était tardive c'est en raison d'un acheminement postal défectueux dont il n'est pas responsable, ni son comptable ; ne pas en tenir compte serait à l'origine d'une sanction disproportionnée. 

       Par des mémoires en défense enregistrés le 27 mai 2016 et le 26 octobre 2016, le ministre des finances et des comptes publics (direction spécialisé de contrôle fiscal Sud-Ouest) conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que :

       - M. A...exerce une activité d'avocat en Guadeloupe mais est domicilié ...; il est indifférent qu'il s'agisse d'une simple adresse postale ; 

       - les agents compétents à l'issue du changement de domicile le sont également pour assurer l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts ou taxes afférents à la période antérieure au changement, concurremment avec le service de l'ancienne adresse ; les services fiscaux de l'Hérault étaient donc compétents ; le requérant a fait l'objet d'un contrôle sur pièce au titre de l'année 2008 et non d'une vérification de sa situation personnelle ou professionnelle, le service des impôts de Montpellier n'avait donc besoin d'aucune dérogation pour procéder au contrôle de sa situation à l'impôt sur le revenu ; le bulletin du syndicat FO ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration ; 

       - la non réception du récépissé adressé par l'administration n'est pas une cause d'irrégularité de la procédure ; les réclamations de M. A...étaient de toute façon adressées en recommandé avec accusé de réception ; la demande formulée le 19 novembre 2012 a fait l'objet d'une décision de rejet par lettre du 19 mars 2013 réceptionnée le 2 avril suivant, soit dans le délai prévu par les articles R. 198-10 et R. 199-1 du livre des procédures fiscales ; 

       - la demande du 22 novembre 2012 de M. A...comportait une contestation du bien-fondé de l'impôt et il contestait également la régularité d'actes de poursuites et l'existence de l'obligation de payer ; ne pouvant s'analyser comme le mémoire préalable adressé au chef de service tel que prévu par l'article R. 591-3-1 du livre des procédures fiscales, les conclusions aux fins de décharge de l'obligation de payer sont irrecevables ; 

       - le requérant ne peut utilement, à l'appui de ses conclusions aux fins de décharge de l'obligation de payer, invoquer les dispositions des articles R. 190-1, R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; contrairement à ce qu'il soutient les citations de textes figuraient sur l'avis d'imposition mais non sur les actes de poursuites ; en revanche la mise en demeure et les avis à tiers détenteurs mentionnaient bien les articles L. 281 et R. 281 et suivants du livre des procédures fiscales ; M. A...était donc parfaitement informé des voies et délais de recours ; 

       - M. A...a contesté l'acte de poursuite pour la première fois directement devant le tribunal, lequel n'a pas procédé par voie de substitution mais a logiquement apprécié le sens et la portée de ses propres écritures ; 

       - M. A...ne justifie pas du dépôt d'une déclaration dans les délais au titre de ses revenus non commerciaux de l'année 2008, ni suite à la mise en demeure qui lui a été adressée ; ainsi les conditions pour bénéficier de l'exonération au titre de l'article 44 octies A n'étaient pas remplies ; 

       - la majoration de 40 % pour défaut de déclaration a été régulièrement appliquée et il est rappelé que les intérêts de retard ne constituent pas une sanction fiscale mais sont destinés à compenser le préjudice subi par le Trésor en raison du paiement différé de l'impôt. 

       Les parties ont été avisées, par un courrier en date du 2 mai 2017, de ce que la cour était susceptible de soulever d'office des moyens d'ordre public, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administratif. 

       Le ministre de l'économie et des finances a présenté ses observations sur ces moyens d'ordre public par un mémoire enregistré le 5 mai 2017, qui n'a pas été communiqué. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Laurent Pouget,

       - et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit : 

       1. M. A...a sollicité en vain auprès de l'administration fiscale, par un courrier du 19 novembre 2012, le dégrèvement du rehaussement d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 2008 pour un montant en droits et pénalités de 65 176 euros en conséquence de la remise en cause de l'exonération fiscale prévue par l'article 44 octies A du code général des impôts en faveur des entreprises nouvelles implantées en zone franche urbaine. En vue du recouvrement de cette somme, un commandement de payer a été émis à son encontre le 6 décembre 2012 par le comptable public du centre des finances publiques de Montpellier, puis ont été émis le 28 janvier 2013 trois avis à tiers détenteur. Il relève appel du jugement du 16 juillet 2015 par lequel le tribunal administratif de la Guadeloupe a rejeté sa demande tendant à la décharge du rappel d'impôt auquel il a été assujetti, à la contestation de la régularité en la forme des actes de poursuites et à la décharge de l'obligation de payer la somme mise en recouvrement.

       Sur la contestation de la régularité en la forme des actes de poursuites : 

       2. Si le tribunal a relevé, aux points 3 et 4 du jugement attaqué, qu'il n'entre pas dans la compétence de la juridiction administrative de connaître d'une contestation relative à la régularité en la forme d'actes de poursuite et a rejeté en conséquence l'argumentation de M. A... tenant à ce que le commandement de payer émis à son encontre le 6 décembre 2012 et les avis à tiers détenteurs décernés le 28 janvier 2013 ne comportaient pas toutes les mentions requises et étaient insuffisamment motivés, il a omis d'en tirer les conséquences dans le dispositif de ce jugement en ne rejetant pas cette contestation comme portée devant une juridiction incompétente pour en connaître. Le jugement du 16 juillet 2015 doit, par suite, être annulé dans cette mesure. 

       3. Il y a lieu en conséquence pour la cour, évoquant sur ce point, de statuer immédiatement sur la contestation par M. A...de la régularité en la forme des actes de poursuites et de rejeter cette contestation comme portée devant une juridiction incompétente pour en connaître.

       Sur les conclusions à fin de décharge des impositions et la contestation de l'obligation de payer : 

       4. D'une part, aux termes de l'article R. 322-1 du code de justice administrative : " La cour administrative d'appel territorialement compétente pour connaître d'un appel formé contre un jugement d'un tribunal administratif (...) est celle dans le ressort de laquelle a son siège ce tribunal (...) ". Aux termes de l'article R. 322-2 du même code : " La compétence territoriale des cours administratives d'appel est d'ordre public ".Aux termes de l'article R. 312-1 du même code: " Lorsqu'il n'en est pas disposé autrement (...), le tribunal administratif territorialement compétent est celui dans le ressort duquel a légalement son siège l'autorité qui (...) a pris la décision attaquée (...) / Sous les mêmes réserves en cas de recours préalable à celui qui a été introduit devant le tribunal administratif, la décision à retenir pour déterminer la compétence territoriale est celle qui a fait l'objet du recours administratif (...) ". Aux termes de l'article R. 351-3 du même code : " Lorsqu'une cour administrative d'appel ou un tribunal administratif est saisi de conclusions qu'il estime relever de la compétence d'une juridiction administrative autre que le Conseil d'Etat, son président, ou le magistrat qu'il délègue, transmet sans délai le dossier à la juridiction qu'il estime compétente (...) ". Aux termes de l'article R. 312-2 du même code, relatif à la compétence territoriale du tribunal administratif : " Sauf en matière de marchés, contrats ou concessions, la compétence territoriale ne peut faire l'objet de dérogations, même par voie d'élection de domicile ou d'accords entre les parties. / Lorsqu'il n'a pas été fait application de la procédure de renvoi prévue à l'article R. 351-3 et que le moyen tiré de l'incompétence territoriale du tribunal administratif n'a pas été invoqué par les parties avant la clôture de l'instruction de première instance, ce moyen ne peut plus être ultérieurement soulevé par les parties ou relevé d'office par le juge d'appel ou de cassation ". Aux termes de l'article R. 221-7 du même code : " Le siège et le ressort des cours administratives d'appel sont fixés comme suit : / (...) Bordeaux : ressort des tribunaux administratifs de (...) Guadeloupe (...) / Marseille : ressort des tribunaux administratifs de (...) Montpellier (...) " ; 

       5. D'autre part, aux termes de l'article R. 351-4 du code de justice administrative : " Lorsque tout ou partie des conclusions dont est saisi un tribunal administratif, une cour administrative d'appel ou le Conseil d'Etat relève de la compétence d'une juridiction administrative, le tribunal administratif, la cour administrative d'appel ou le Conseil d'Etat, selon le cas, est compétent, nonobstant les règles de répartition des compétences entre juridictions administratives, pour rejeter les conclusions entachées d'une irrecevabilité manifeste insusceptible d'être couverte en cours d'instance ou pour constater qu'il n'y a pas lieu de statuer sur tout ou partie des conclusions ".

       6. En vertu des dispositions précitées, sauf dans les cas où, d'une part, s'applique la dérogation prévue à l'alinéa 2 de l'article R. 312-2 du code de justice administrative et où, d'autre part, les conclusions de la requête sont entachées d'une irrecevabilité manifeste insusceptible d'être couvertes en cours d'instance ou sont devenues sans objet, lorsqu'une cour administrative d'appel est saisie d'un jugement par lequel un tribunal administratif de son ressort s'est prononcé, sans se déclarer incompétent, sur une demande relevant de la compétence d'un tribunal administratif ayant son siège en dehors de ce ressort, il appartient à la cour, après avoir annulé le jugement qui lui est déféré, de renvoyer le dossier au tribunal administratif compétent. 

       7. Les impositions en litige et les actes de poursuites ont en l'espèce été établis respectivement par le service des impôts des particuliers de Montpellier et par le centre des finances publiques de Montpellier. Par suite, la demande de M. A...relevait dans son ensemble de la compétence du tribunal administratif de Montpellier. 

       8. En premier lieu, l'incompétence territoriale du tribunal administratif de la Guadeloupe a été expressément soulevée devant les premiers juges par un mémoire déposé par l'administration le 29 juillet 2013, avant la clôture de l'instruction. Par suite, dès lors que ne trouve pas à s'appliquer la dérogation prévue à l'alinéa 2 de l'article R. 312-2 précité du code de justice administrative, et en vertu des principes rappelés au point 6, il y a lieu, pour la cour, d'annuler le jugement attaqué en ce qu'il statue sur les conclusions de M.A..., qui ne sont pas entachées d'irrecevabilité manifeste, tendant à la décharge des impositions litigieuses, et de renvoyer ces conclusions devant le tribunal administratif de Montpellier. 

       9. En second lieu, en vertu des dispositions combinées des articles L. 281, R. 281-1, R. 281-2 et R. 281-4 du livre des procédures fiscales, les contestations qui ont trait au recouvrement des impôts ne sont recevables devant la juridiction administrative qu'à la condition d'avoir fait l'objet, au préalable, d'une contestation adressée au chef de service compétent qui doit porter sur l'existence de l'obligation de payer, le montant de la dette, l'exigibilité de la somme réclamée ou tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette et le calcul de l'impôt. Il résulte de l'instruction que M. A...n'a présenté, avant de saisir le tribunal administratif d'une contestation de l'obligation de payer résultant des actes de poursuites, aucune réclamation à l'encontre de ces actes. Cette contestation étant ainsi entachée d'une irrecevabilité manifeste insusceptible d'être couverte en cours d'instance, il n'y a pas lieu pour la cour, en vertu de l'article R. 351-4 précité du code de justice administrative, de la renvoyer au tribunal administratif de Montpellier. Le requérant n'est, dès lors, pas fondé à se plaindre du rejet de ces conclusions par le jugement attaqué. 

       10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme quelconque soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance.

       DECIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1300204 du 16 juillet 2015 du tribunal administratif de la Guadeloupe est annulé en tant, d'une part, qu'il statue sur les conclusions de M. A...fondées sur l'irrégularité en la forme du commandement de payer émis le 6 décembre 2012 et des avis à tiers détenteur du 28 janvier 2013 et en tant, d'autre part, qu'il statue sur ses conclusions tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008. 

Article 2 : La demande de M. A...présentée devant le tribunal administratif est, en tant qu'elle porte sur la régularité en la forme du commandement de payer du 6 décembre 2012 et des avis à tiers détenteur du 28 janvier 2013, rejetée comme portée devant une juridiction incompétente pour en connaître. 

Article 3 : Le dossier de la demande de M. A...est renvoyé devant le tribunal administratif de Montpellier pour ce qui concerne la demande à fin de décharge des rappels d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2008 et des pénalités y afférentes.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...A..., au ministre de l'action et des comptes publics et au président du tribunal administratif de Montpellier.

Délibéré après l'audience du 9 mai 2017, à laquelle siégeaient :

M. Aymard de Malafosse, président,

M. Laurent Pouget, président-assesseur,

Mme Marie-Pierre Beuve-Dupuy, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 6 juin 2017.

Le rapporteur,

Laurent POUGET

Le président,

Aymard de MALAFOSSE Le greffier,

Virginie MARTY             

            La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 15BX03012