Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. et Mme C...B...ont demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 ainsi que des pénalités afférentes.

       Par un jugement n° 1200934 du 8 juillet 2014, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a partiellement fait droit à leur demande.

       Procédure devant la cour :

       Par un recours enregistré le 17 octobre 2014, le ministre des finances et des comptes publics demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand du 8 juillet 2014 en tant qu'il a fait partiellement droit à la demande de M. et Mme B...;

       2°) de remettre à la charge de M. et Mme B...les cotisations supplémentaires litigieuses.

       Le ministre des finances et des comptes publics soutient que :

       Sur le motif de la décharge :

       - en se livrant à une interprétation de l'instruction n° 208 du 23 décembre 2005 5-B-30-05, qui n'ajoute rien à la loi et en prononçant la décharge partielle des impositions litigieuses sur ce fondement, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a méconnu son office ; cette instruction indique qu'ouvrent droit au crédit d'impôt l'achat et l'installation d'une cabine de douche intégrale, d'un bac ou d'une porte de douche, à la condition qu'ils aient des dimensions non standard permettant une utilisation en fauteuil roulant adapté, ainsi que les barres d'appui.

       Sur les autres moyens soulevés en première instance :

       - la facture de l'entreprise SARL Déco Bains n'ayant pas fait apparaître de frais de main d'oeuvre pour la pose des barres d'appui, le crédit d'impôt n'a pas pris en compte de tels frais ; 

       - les équipements réalisés par M. et MmeB..., quelque soient les appellations mentionnées sur les factures, qui ont évoluées, n'entraient pas dans le champ de l'article 200 quater A du code général des impôts ;

       - l'instruction n° 208 du 23 décembre 2005 5-B-30-05 ne modifie pas la loi fiscale.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 22 décembre 2014, M. et MmeB..., représentés par MeA..., concluent au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, demandent à la cour de prononcer la décharge totale des impositions litigieuses.

       M. et Mme B...soutiennent que :

       - dès lors que l'installation d'une douche n'était pas motivée par des convenances personnelles, mais par des raisons médicales et liées à leur âge, les travaux réalisés entraient dans le champ de l'article 200 quater A du code général des impôts, complété par l'arrêté du 9 février 2005, qui vise les portes et bacs de douche ;

       - dès lors qu'ils remplissaient les conditions prévues par la doctrine 5-B-30-05 paragraphes 29, 36 et 37, la totalité de leur facture devait être prise en compte.

       Par ordonnance du 5 novembre 2015, la clôture d'instruction a été fixée au 23 novembre 2015. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Duguit-Larcher, premier conseiller,

       - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public.

       1. Considérant que M. et Mme B...ont procédé, au cours de l'année 2008, à la réfection de leur salle de bain, afin de procéder au remplacement de leur baignoire par une douche ; qu'estimant être en droit de bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 25% du coût des dépenses engagées du fait du remplacement de la baignoire par une douche, M. et MmeB...  ont joint à leur déclaration de revenus de l'année 2008, une facture du 7 juin 2008 de la Sarl Déco Bains, qui mentionnait et détaillait les matériels et matériaux utilisés ainsi que les travaux réalisés pour un montant total de 5 443,44 euros ; que, toutefois, à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale, estimant que les travaux ne correspondaient pas à l'installation d'équipements en faveur de l'aide aux personnes âgées ou handicapées, a remis en cause le bénéfice de ce crédit d'impôt en leur adressant le 15 mars 2011 une proposition de rectification ; que ces rectifications ont été confirmées le 29 mars 2011 en réponse aux observations qu'ils avaient présentées le 23 mars 2011 ; qu'à la suite de la saisine du conciliateur fiscal départemental, l'administration fiscale a adressé une réponse rectificative, acceptant, à hauteur de 200 euros TTC les dépenses afférentes à la pose de barres d'appui ; que la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu découlant de ce rappel a été mise en recouvrement le 31 octobre 2011, pour un montant de 1 311 euros en droits et 241 euros en pénalités ; que le ministre des finances et des comptes publics relève appel du jugement du 8 juillet 2014 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a prononcé la décharge partielle des impositions litigieuses ; que M. et Mme B...demandent à la cour, par la voie de l'appel incident, de prononcer la décharge totale de l'imposition litigieuse ;

       Sur le recours du ministre :

       2. Considérant qu'aux termes de l'article 200 quater A du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 83 (V) de la loi  n° 2005-1719 du 30 décembre 2005, alors en vigueur, s'agissant des revenus de l'année 2008 : "  1. Il est institué un crédit d'impôt sur le revenu au titre de l'habitation principale du contribuable située en France. Il s'applique : /  a. Aux dépenses d'installation ou de remplacement d'équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées : /1° Payées entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2009 ; [...] / 5. Le crédit d'impôt est égal à : /  a. 25 % du montant des dépenses d'installation ou de remplacement d'équipements mentionnées au a du 1 ; [...] / 6. Les travaux et les dépenses d'acquisition, d'installation ou de remplacement mentionnés au 1 s'entendent de ceux figurant sur la facture d'une entreprise ou, le cas échéant, dans les cas prévus aux 2° et 3° du a du 1, des dépenses figurant sur une attestation fournie par le vendeur ou le constructeur du logement. / Le crédit d'impôt est accordé sur présentation de l'attestation mentionnée au premier alinéa ou des factures, autres que les factures d'acompte, des entreprises ayant réalisé les travaux et comportant, outre les mentions prévues à l'article 289, l'adresse de réalisation des travaux, leur nature ainsi que la désignation et le montant des équipements et travaux mentionnés au 1. " ; qu'aux termes de l'article 18 ter de l'annexe IV à ce code : " La liste des équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées, mentionnés au 1 de l'article 200 quater A du code général des impôts, est fixée comme suit :  /  1. Equipements sanitaires attachés à perpétuelle demeure : éviers et lavabos à hauteur réglable ; baignoires à porte ; sur élévateur de baignoire ; siphon dévié ; cabines de douche intégrales ; bacs et portes de douche ; sièges de douche muraux, w.-c. pour personnes handicapées ; sur élévateurs de w.-c. ;  /  2. Autres équipements de sécurité et d'accessibilité attachés à perpétuelle demeure : appareils élévateurs verticaux comportant une plate-forme aménagée en vue du transport d'une personne handicapée et les élévateurs à déplacements inclinés spécialement conçus pour le déplacement d'une personne handicapée, définis à l'article 30-0 C ; mains courantes ; barres de maintien ou d'appui ; appui ischiatique ; poignées de rappel de portes ; poignées ou barre de tirage de porte adaptée ; barre métallique de protection ; rampes fixes ; systèmes de commande, de signalisation ou d'alerte ; dispositifs de fermeture, d'ouverture ou systèmes de commande des installations électriques, d'eau, de gaz et de chauffage ; mobiliers à hauteur réglable ; revêtement de sol antidérapant ; revêtement podotactile ; nez de marche ; protection d'angle ; revêtement de protection murale basse ; boucle magnétique ; système de transfert à demeure ou potence au plafond. "; qu'il résulte de ces dispositions que l'application du crédit d'impôt ainsi prévu est subordonnée à la condition que les dépenses d'installation ou de remplacement concernent des équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées ;  qu'ainsi que l'a jugé le tribunal les factures et photographies produites par M. et Mme B...ne suffisent pas à établir que l'équipement litigieux ferait partie des équipements, matériaux et appareils prévus à l'article 200 quater A du code général des impôts et repris de manière plus précise par les dispositions précitées de l'article 18 ter de l'annexe IV à ce code, spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées, condition à laquelle est subordonnée l'application du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées du code général des impôts ;

       3. Considérant que si dans son instruction n° 208 du 23 décembre 2005, référencée 5 B-30-05, et notamment dans ses paragraphes numérotés 36 et 37, l'administration précise que, s'agissant des pièces, fournitures et systèmes associés, la base du crédit d'impôt comprend le coût des pièces, fournitures et systèmes destinés à s'intégrer ou à constituer une fois réunis, l'équipement spécialement conçu pour les personnes âgées ou handicapées et qu'en ce qui concerne l'admission de la main d'oeuvre, la base du crédit est constituée par la somme du prix d'achat des équipements ou matériaux et des frais divers de main d'oeuvre correspondant à la réalisation des travaux, ces prévisions de la doctrine administrative ne modifient pas le champ des dépenses éligibles au crédit d'impôt, limitées aux dépenses d'installation ou de remplacement d'équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées ; que ces prévisions se bornent à préciser celles des dépenses qui doivent être considérées comme se rattachant à l'installation ou au remplacement desdits équipements ; que, par suite, c'est à tort que le tribunal administratif de Clermont-Ferrand s'est fondé sur la doctrine administrative pour prononcer la décharge partielle de l'imposition litigieuse en jugeant que les travaux réalisés, correspondant aux prescriptions évoquées par le chirurgien qui avait opéré Mme B...de la hanche, devaient s'analyser comme ayant été spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées, et devaient de ce fait, à l'exception de certains travaux qu'il avait isolés, entrer dans le champ des dépenses éligibles au crédit d'impôt ; 

       4. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme B...devant le tribunal administratif et la cour administrative d'appel ;

       5. Considérant que, eu égard à ce qui a été précédemment indiqué, M. et Mme B... ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des prévisions du paragraphe n° 29 de l'instruction n° 208 du 23 décembre 2005 5-B-30-05, qui prévoit que les équipements entrant dans le champ du crédit d'impôt doivent avoir été fournis et installés par une même entreprise et avoir donné lieu à l'établissement d'une facture, lesdites prévisions ne modifiant pas plus la nature des dépenses éligibles au crédit d'impôt, limitées aux dépenses d'installation ou de remplacement d'équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées ;

       6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre des finances et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a prononcé la décharge partielle de l'imposition litigieuse ; 

       Sur l'appel incident présenté  par M. et Mme B...:

       7. Considérant qu'à  l'appui de leurs conclusions incidentes, qui tendent à la décharge totale de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle les intéressés ont été assujettis au titre de l'année 2008, M. et Mme B...présentent les mêmes moyens que ceux qui ont été précédemment examinés ; qu'il y a lieu d'écarter ces moyens, pour les mêmes motifs que ceux mentionnés ci-dessus, et de rejeter les conclusions incidentes ; que, dès lors, M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté le surplus de leur demande ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand en date du 8 juillet 2014 est annulé en tant qu'il a prononcé la décharge partielle des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles de M. et Mme B...ont été assujettis au titre de l'année 2008 ainsi que des pénalités afférentes.

Article 2 : M. et Mme B...sont rétablis, au titre de l'année 2008, au rôle de l'impôt sur le revenu à hauteur des droits et pénalités dont la décharge a été prononcée par le tribunal administratif de Clermont-Ferrand le 8 juillet 2014.

Article 3 : Les conclusions incidentes qu'ont présentées en appel M. et Mme B...sont rejetées. 

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre des finances et des comptes publics et à M. et Mme C...B....

Délibéré après l'audience du 19 janvier 2016 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Mear, président-assesseur,

Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. 

Lu en audience publique, le 9 février 2016. 

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N° 14LY03192