Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La SARL L3B Autos a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1205445 du 24 avril 2014, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête enregistrée le 21 mai 2014, la SARL L3B Autos, représentée par Me A..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Montpellier du 24 avril 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions en litige et des pénalités y afférentes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - l'administration ne pouvait remettre en cause l'application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge à la revente de véhicules acquis auprès de sociétés établies en Espagne, en Roumanie et en Slovénie, dès lors qu'au regard des mentions portées sur les factures, elle a pu estimer qu'elle entrait dans le champ d'application du I de l'article 297 A du code général des impôts, et qu'il n'est pas démontré qu'elle aurait été impliquée dans un schéma frauduleux ;

       - elle s'est conformée aux règles relatives à la facturation, précisées par l'instruction administrative du 17 février 1995 publié au bulletin officiel des impôts sous la référence 3 K-1-95 ;

       - l'administration fiscale a formellement pris position au regard du texte fiscal en s'abstenant de proposer une quelconque rectification à l'issue de la précédente vérification de comptabilité mise en oeuvre pour les années 2007 et 2008 ;

       - l'administration fiscale, en remettant en cause la taxation sur la marge au titre de la période considérée après s'être abstenue de proposer une quelconque rectification au titre de la période précédente, méconnaît les principes de confiance légitime et de sécurité juridique ;

       - l'application de la majoration pour manquement délibéré n'est pas fondée ;

       - le principe de présomption d'innocence est méconnu.

       Par un mémoire en défense enregistré le 2 octobre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la SARL L3B Autos ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

       - la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, modifiée par la directive 94/5/CE du Conseil du 14 février 1994 ;

       - la directive 2006/112/ CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Mastrantuono,

       - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.

       1. Considérant que la SARL L3B Autos, qui a été constituée le 1er octobre 2006 et a notamment pour activité le négoce de véhicules automobiles d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010 en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a remis en cause le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge que la société avait appliquée lors de la revente en France de soixante-treize véhicules acquis auprès de fournisseurs établis en Espagne, en Roumanie et en Slovénie ; que la SARL L3B Autos a donc été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période considérée, assortis de pénalités ; qu'elle relève appel du jugement en date du 24 avril 2014 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont ainsi été assignés ;

       Sur le bien-fondé des impositions contestées :

       2.	Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du I de l'article 256 bis du code général des impôts : " 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises. / (...) 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 " ; qu'aux termes du 1° du I de l'article 297 A du même code : " La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) " ; qu'aux termes de l'article 297 E du même code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures " ;

       3.	Considérant qu'il résulte des dispositions précitées qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions de l'article 297 E dudit code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 26 bis de la directive du 17 mai 1977 désormais repris à l'article 113 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, en vigueur depuis le 1er janvier 2007 ;

       4.	Considérant que, lorsqu'une entreprise produit des factures émanant de ses fournisseurs qui mentionnent que les ventes de véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge mentionné ci-dessus, il incombe à l'administration, si elle s'y croit fondée, de démontrer, d'une part, que les mentions portées sur ces factures sont erronées, et d'autre part, que le bénéficiaire de ces achats de véhicules savait ou aurait dû savoir que les opérations présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients, sans que ne pèse sur le contribuable l'obligation de vérifier la qualité d'assujetti revendeur de ses fournisseurs ;

       5.	Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la SARL L3B Autos avait acquis les soixante-treize véhicules en litige auprès des sociétés espagnoles Fran Iberica, Talleres Hidalcan, France Silver Group, E et R Automoviles, Gci Grupo, Promgabarcal et Big Sami, des sociétés roumaines Auto Hispania et Vanzari di Auto et de la société slovène Ekspres Plus, lesquels provenaient notamment de sociétés concessionnaires automobiles et loueurs de véhicules allemands, qui étaient autorisés à facturer la taxe sur la valeur ajoutée sur les véhicules qu'elles cédaient ; que ces véhicules, dont il ne résulte pas de l'instruction, contrairement à ce qui est soutenu, qu'ils auraient été détenus par des particuliers, ont été vendus aux sociétés espagnoles et roumaines et à la société slovène sous le régime des livraisons intracommunautaires exonérées de taxe sur la valeur ajoutée dans le pays de départ sans toutefois qu'ils ne transitent par l'Espagne, la Roumanie ou la Slovénie avant d'être vendus ;

       6.	Considérant, dans ces conditions, que c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que les sociétés espagnoles et roumaines et la société slovène n'avaient pas la qualité d'assujettis revendeurs à raison des cessions de véhicules en cause et que le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'était dès lors pas applicable, malgré les mentions portées sur les factures délivrées par les intermédiaires espagnols, roumains et slovène selon lesquelles ces derniers étaient des négociants en automobile soumis au régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur marge ;

       7.	Considérant, d'autre part, que l'administration fiscale fait valoir sans être contredite que la SARL L3B Autos réceptionnait directement en Allemagne les véhicules qui ne transitaient pas par l'Espagne, la Roumanie et la Slovénie, organisant et prenant en charge le transport vers la France desdits véhicules ; qu'elle ajoute que les documents en possession de la société faisaient clairement apparaître qu'ils étaient immatriculés en Allemagne au nom de sociétés commerciales de location ou de négoce de véhicules, dont certaines notoirement connues, qui avaient, compte-tenu de la législation allemande sur la taxe sur la valeur ajoutée applicable aux véhicules de tourisme, pu déduire la taxe en qualité de professionnels assujettis ; que, dans ces conditions, et eu égard à la qualité de professionnel de l'achat et de la vente de véhicules d'occasion de la SARL L3B Autos, cette dernière ne pouvait ignorer que les achats qu'elle effectuait auprès de ses fournisseurs espagnols, roumains et slovène présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients ; qu'il suit de là que l'administration était fondée à remettre en cause l'application par la société requérante du régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts ;

       8.	Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;

       9.	Considérant, d'une part, que la requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction administrative du 17 février 1995 publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 3 K-1-95, notamment son paragraphe 90, qui ne comporte pas d'interprétation de la loi différente de celle dont il lui est fait application ;

       10.	Considérant, d'autre part, que la circonstance qu'au cours d'une précédente vérification de comptabilité portant sur d'autres années d'imposition, la SARL L3B Autos n'ait fait l'objet d'aucune rectification ne saurait être regardée comme constituant une prise de position formelle de l'administration sur la situation de fait de l'entreprise au regard d'un texte fiscal, que la société requérante pourrait lui opposer sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; que, par suite, faute pour le service d'avoir formellement pris position sur le caractère applicable du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge aux opérations litigieuses au sens et pour l'application des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, lesquelles ont précisément pour objet d'instituer au bénéfice des contribuables une garantie contre les changements de doctrine de l'administration, la société L3B Autos n'est en tout état de cause pas fondée à soutenir qu'en procédant aux rappels de taxe litigieux en conséquence de la remise en cause de l'application de la taxation sur la marge, l'administration fiscale aurait méconnu les principes de sécurité juridique et de confiance légitime ;

       Sur les pénalités :

       11.	Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;

       12.	Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la société L3B Autos a sciemment participé à un circuit organisé dont l'objet était de soustraire la vente de véhicules d'occasion en France à l'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente du véhicule ; qu'à cet égard, il résulte de ce qui a été dit au point 10 que la requérante ne peut utilement soutenir qu'elle aurait été de bonne foi en arguant de ce que l'administration aurait formellement pris position sur le caractère applicable du régime de taxation sur la marge aux opérations qu'elle réalisait ; que, par ailleurs, la circonstance que les fournisseurs espagnols de véhicules rédigent des notes d'information selon lesquelles les véhicules appartiennent à des particuliers n'est pas davantage de nature à démontrer sa bonne foi ; que, dès lors, l'administration, qui s'est attachée à caractériser l'élément intentionnel du manquement constaté, doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de la SARL L3B Autos d'éluder l'impôt et par suite comme justifiant la majoration pour manquement délibéré dont les impositions contestées ont été assorties ; que l'administration ayant établi l'intention délibérée de la SARL L3B Autos d'éluder l'impôt, elle n'a pas méconnu le principe de la présomption d'innocence garanti par l'article 6-2 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que la société requérante n'est ainsi pas fondée à demander la décharge des majorations qui lui ont été appliquées ;

       13.	Considérant, qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL L3B Autos n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des impositions en litige ;

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       14.	Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de la SARL L3B Autos présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL L3B Autos est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL L3B Autos et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.

       Délibéré après l'audience du 3 mai 2016, où siégeaient :

       - M. Cherrier, président,

       - M. Martin, président-assesseur,

       - Mme Mastrantuono, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 20 mai 2016.

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N° 14MA02245

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