Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. A... C...a demandé au Tribunal administratif de Melun la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 30 juin 2008, au titre des second et troisième trimestres 2009, ainsi que des pénalités correspondantes.

       Par un jugement n° 1204720/3 du 8 septembre 2014, le Tribunal administratif de Melun a prononcé un non lieu à statuer à concurrence de 67 689 euros et a rejeté le surplus de sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête, enregistrée le 16 octobre 2014, M. C..., représenté par MeB..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1204720/3 du 8 septembre 2014 du Tribunal administratif de Melun en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant en litige et des pénalités correspondantes ;

       2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant en litige au titre de la période allant du 1er janvier 2006 au 30 juin 2008 en sa qualité de redevable solidaire de la SCI Révillon ainsi que des pénalités correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que :

       - le jugement attaqué est insuffisamment motivé et entaché d'une contradiction de motifs ; les premiers juges ont commis une erreur en mettant en oeuvre les dispositions de l'article 283-3 du code général des impôts ; des versements d'acomptes intervenus postérieurement au 30 juin 2008 ne sauraient être pris en considération par le service dès lors que la période contrôlée a pris fin à cette date ;

       - les premiers juges ont commis une erreur en jugeant que les allégations de l'expert-comptable quant au trop payé de taxe sur la valeur ajoutée sont inopérantes dans le cadre du contentieux de l'assiette de cette taxe ; ils n'ont pas répondu à sa demande de compensation ;

       - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'il n'a pu présenter des observations avant de recevoir l'avis de mise en recouvrement ; 

       - le service a méconnu le devoir de loyauté qui doit présider dans ses relations avec les contribuables, les règles déontologiques figurant dans la Charte du contribuable vérifié (p 25 de la charte) ainsi que les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales car il était tenu de respecter les dispositions de l'instruction administrative référencée 13 L-1-78 du 17 janvier 1978 dès lors qu'il a choisi de s'y conformer en lui adressant une mise en demeure ; il ne démontre pas que la mise en demeure a bien été reçue, faute de produire l'avis d'instance ou de passage correspondant ; le tribunal a, à tort, jugé que le service établissait l'avoir adressée à la SCI Révillon ;

       - le service n'établit pas l'avoir informé de l'engagement des opérations de contrôle à l'encontre de la société dont il est associé, en lui adressant un avis de vérification ainsi que la Charte du contribuable vérifié ; le gérant a fait l'objet d'une révocation judiciaire et d'une condamnation pour faute de gestion dans l'exercice de la gérance de la SCI Révillon ; ce jugement de condamnation qui porte sur les années en litige doit être respecté par l'administration, alors même qu'il est postérieur à la proposition de rectification ; l'administration ayant considéré qu'elle était en présence d'une société civile de construction vente et non d'une société civile immobilière elle était tenue d'informer les associés des procédures de contrôle engagées ;

       - le service n'établit pas avoir adressé une mise en demeure à la SCI avant de mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office ; il n'établit pas non plus la lui avoir adressé en sa qualité de redevable de cette imposition ;

       - la proposition de rectification du 26 novembre 2008 est insuffisamment motivée ;

       - il n'a jamais été destinataire de cette proposition de rectification ;

       - le service n'établit pas avoir régulièrement adressé cette proposition de rectification à la SCI Révillon ;

       - le service a méconnu le principe général des droits de la défense ;

       - il sollicite le bénéfice d'une compensation avec le trop payé de taxe sur la valeur ajoutée constaté par l'expert-comptable pour un montant de 101 628 euros ;

       - les pénalités doivent être déchargées par voie de conséquence ;

       - la majoration prévue par l'article 1728 du code général des impôts n'est pas justifiée ;

       - les avis de mise en recouvrement sont irréguliers, faute pour l'administration de lui avoir communiqué les rappels envisagés ; l'administration a méconnu les dispositions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales en ne lui adressant pas la proposition de rectifications mentionnée dans ces avis de mise en recouvrement ; ces derniers sont par ailleurs insuffisamment motivés ;

       - qu'il y a lieu de poser une question préjudicielle.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 16 mars 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au non lieu partiel à statuer à concurrence de la somme de 11 332 euros correspondant au dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés et qu'il demande la substitution de la majoration de 10 % prévue par le a) du 1 de l'article 1728 à la pénalité de 40 % initialement retenue sur le fondement du b) du même article.

       Par ordonnance du 9 août 2016, la clôture de l'instruction a été fixée au 26 août 2016.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code de la construction et de l'habitation ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Stoltz-Valette,

       - et les conclusions de M. Blanc, rapporteur public.

       1. Considérant que la SCI Révillon, société civile immobilière de construction-vente dont M. C...est associé à hauteur de 33,33 %, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2006 au 30 juin 2008, à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; que, par ailleurs, la SCI Révillon a omis de régler au Trésor la taxe sur la valeur ajoutée due à raison de son activité imposable des deuxième et troisième trimestres de l'année 2009, qu'elle avait pourtant spontanément déclarée ; qu'après avoir tenté de recouvrer les impositions ainsi dues par la SCI, le service a, en application de l'article L. 211-2 du code de la construction et de l'habitation, réclamé à M.C..., à proportion de sa part dans le capital social, le paiement des dettes fiscales dont cette société ne s'est pas acquittée ; que M. C...fait appel du jugement du 8 septembre 2014 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge des sommes qui lui ont été réclamées en tant que débiteur solidaire de la SCI Révillon, par avis de mise en recouvrement du 3 novembre 2011 ;

Sur l'étendue du litige :

       2. Considérant que, par décision du 8 avril 2015, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques a prononcé un dégrèvement à concurrence d'une somme totale, en droits et pénalités, de 47 597 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SCI Révillon, à la suite de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet ; que les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;

       Sur le surplus des conclusions de la requête :

       En ce qui concerne la régularité du jugement :

       3. Considérant, en premier lieu, que M. C...soutient que le jugement attaqué est insuffisamment motivé, faute pour les premiers juges d'avoir précisé les motifs pour lesquels ils estimaient que le service avait régulièrement notifié les actes de la procédure de contrôle à la SCI Révillon ; qu'il ressort de la lecture des points 4, 10, 19 et 20 du jugement attaqué que les premiers juges ont répondu de manière circonstanciée et adaptée aux moyens et à l'argumentation du requérant relatifs à la notification régulière de l'avis de vérification, de la proposition de rectification et de la mise en demeure de souscrire les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ainsi le moyen tiré d'une insuffisance de motivation du jugement attaqué doit être écarté ;

       4. Considérant, en second lieu, que M. C...reproche aux premiers juges de ne pas avoir statué sur la demande de compensation qu'il avait expressément formulée par mémoires des 25 février et 28 juin 2014 ; qu'il ressort de la lecture du point 16 du jugement attaqué que les premiers juges ont relevé que ses allégations concernant un trop payé de taxe sur la valeur ajoutée de 101 628 euros sont inopérantes dans le cadre du contentieux de l'assiette de cette taxe ; que, par conséquent, contrairement à ce que le requérant soutient, ils doivent être regardés comme ayant statué sur cette demande de compensation ;

       En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée due par la SCI Révillon :

       S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :

       5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 66-3 du livre des procédures fiscales, sont taxées d'office : " aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé, dans le délai légal, les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables de ces taxes " ; qu'il est constant que la SCI Révillon n'a pas déposé de déclaration dans le délai légal ; qu'en l'absence de disposition législative en ce sens, l'administration n'était pas tenue d'adresser au redevable une mise en demeure avant de procéder à son imposition à la taxe sur la valeur ajoutée par voie de taxation d'office pour défaut de déclaration du montant du chiffre d'affaires passible de cette taxe ; que, par ailleurs, si M. C...a entendu se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base référencée 13 L-l-78 du 17 janvier 1978, ce moyen doit être écarté dès lors que les instructions relatives à la procédure d'imposition sont exclues du champ d'application de la garantie instituée par cet article ; que la circonstance que l'administration fiscale ne soit pas en mesure de justifier de la régularité de la notification de la mise en demeure adressée le 29 juillet 2008 au gérant de la SCI Révillon est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors que la loi n'impose pas à l'administration fiscale de mettre le contribuable défaillant en demeure de souscrire ses déclarations avant d'engager la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ; que la circonstance que l'administration ne soit pas en mesure d'établir la notification régulière d'un acte de la procédure d'imposition qu'elle n'était pas tenue d'adresser au contribuable n'est pas de nature à établir qu'elle aurait manqué à son devoir de loyauté à l'égard de l'intéressé ni qu'elle aurait méconnu les règles déontologiques figurant dans la Charte du contribuable vérifié ;

       6. Considérant, en deuxième lieu, que par le jugement du Tribunal de grande instance de Créteil statuant en matière pénale, en date du 13 décembre 2011, le gérant de la SCI Révillon a été révoqué de ses fonctions ; que si M. C... se prévaut de cette révocation judiciaire pour soutenir que le gérant n'avait pas qualité pour recevoir notification des pièces de la procédure d'imposition, il est constant que cette révocation est intervenue postérieurement à la proposition de rectification du 26 novembre 2008 ; que le moyen tiré de ce que cette proposition de rectification n'aurait pas été régulièrement notifiée à la SCI Révillon doit dès lors être écarté ;

       7. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions " ;

       8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 26 novembre 2008 mentionne les bases ou éléments servant au calcul des rappels de taxe sur la valeur ajoutée assignés à la SCI Révillon ainsi que leurs modalités de détermination ; que, par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de cette proposition de rectification doit être écarté ;

       9. Considérant, en quatrième lieu, qu'à la suite de la notification de la proposition de rectification du 26 novembre 2008, le gérant de la SCI Révillon a répondu et admis le principe des impositions par courrier du 20 décembre 2008 ; que, par suite, le moyen tiré de la violation du respect des droits de la défense doit être écarté ;

       S'agissant du bien-fondé des rappels litigieux :

       10. Considérant que M. C...soutient qu'en raison des règlements effectués tant par la SCI, que par lui-même, par son associé ou par l'ancien gérant, la taxe en litige a été entièrement acquittée et qu'un excédent de versement de 101 628 euros a même été constaté par l'expert comptable de la SCI ; qu'un tel moyen est inopérant au soutien de conclusions ressortissant au contentieux de l'assiette des impositions mises à la charge de la SCI Révillon ; 

       S'agissant des pénalités :

       11. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (...) " ;

       12. Considérant que l'administration a appliqué la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle fait valoir que si elle a adressé à la SCI Révillon une mise en demeure de souscrire ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée au titre de son activité de construction vente, elle n'est cependant pas en mesure d'établir que la notification de la mise en demeure adressée à la société a été régulièrement effectuée ; que, toutefois, les dispositions combinées des articles L. 66, L. 67, et L. 68 du livre des procédures fiscales n'imposant pas à l'administration fiscale de mettre le contribuable défaillant en demeure de souscrire ses déclarations en matière de taxe sur le chiffre d'affaires avant d'engager la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre précité, le service entend désormais substituer aux pénalités initialement appliquées la majoration de 10 % prévue par l'article 1728 du code général des impôts ;

       13. Considérant que si l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier d'une pénalité en en modifiant le fondement juridique, c'est à la double condition que la substitution de base légale ainsi opérée ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi et que l'administration invoque, au soutien de la demande de substitution de base légale, des faits qu'elle avait retenus pour motiver la pénalité initialement appliquée ; qu'au termes de la proposition de rectification du 26 novembre 2008, l'administration a précisé que la société n'a pas déposé ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée malgré l'envoi d'une mise en demeure ; qu'elle doit être regardée par suite comme ayant invoqué des faits susceptibles de justifier l'application de la majoration de 10 % prévue à l'article 1728 du code précité ; que la substitution demandée ne prive la SCI d'aucune garantie de procédure ; qu'il y a lieu en conséquence de faire droit à la demande de substitution présentée par l'administration ; 

       En ce qui concerne la responsabilité solidaire de M. C...au paiement de la dette fiscale de la SCI Révillon :

       14. Considérant qu'aux termes de l'article L. 211-2 du code de la construction et de l'habitation, relatif aux sociétés civiles constituées en vue de la vente d'immeubles : " Les associés sont tenus du passif social sur tous leurs biens à proportion de leurs droits sociaux. Les créanciers de la société ne peuvent poursuivre le paiement des dettes sociales contre un associé qu'après mise en demeure adressée à la société et restée infructueuse. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'elles instituent à la charge des associés d'une telle société, tenus au passif social à proportion de leurs droits sociaux, une obligation de paiement lorsque la mise en demeure adressée à la société est restée infructueuse ; que ces associés ont ainsi la qualité de débiteurs subsidiaires du passif social envers les tiers ;

       15. Considérant, en premier lieu, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'obligeait l'administration à transmettre à M.C..., en sa qualité de débiteur subsidiaire, une copie de l'avis de vérification accompagné de la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié adressé à la SCI Révillon ; que contrairement à ce que soutient M.C..., le service n'était pas tenu de lui adresser une copie de la proposition de rectification du 26 novembre 2008 en sa qualité d'associé de cette société dès lors que le redevable légal des rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas l'associé d'une société civile de construction-vente, mais exclusivement ladite société ; 

       16. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité " ; qu'aux termes de l'article R. 256-2 du même livre : " Lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de celle-ci, il notifie préalablement à chacun d'eux un avis de mise en recouvrement " ; que l'avis de mise en recouvrement du 3 novembre 2011 notifié à M. C... indique pour chacun des rappels concernés le montant des droits, pénalités et intérêts de retard qui font l'objet de cet avis ; que cet avis fait référence à la proposition de rectification du 26 novembre 2008 adressée à la SCI Revillon ; que la circonstance que ce document n'ait été notifié qu'à la SCI et non à M. C..., est sans incidence sur la régularité de la motivation de l'avis de mise en recouvrement, qui comporte l'ensemble des indications requises par les dispositions précitées de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'imposait à l'administration fiscale d'inviter le débiteur subsidiaire à présenter des observations sur les impositions litigieuses mises à sa charge avant de lui adresser un avis de mise en recouvrement ; que dans ces conditions, et sans qu'il soit besoin de saisir le Conseil constitutionnel, la Cour européenne des droits de l'homme ou la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement notifié au requérant doit être écarté ;

       17. Considérant, en troisième lieu, que les justificatifs que produit le requérant, en particulier un extrait de compte bancaire de la SCI faisant apparaître un règlement de 80 000 euros en date du 21 mars 2009 ne permettent pas d'établir que la taxe sur la valeur ajoutée en litige, mise à la charge de la SCI Révillon, aurait été acquittée par celle-ci et par ses associés et son ancien gérant, et qu'au titre de la période en litige un excédent de versement de 101 628 euros aurait même été constaté ; que le moyen tiré de ce que la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse devrait être " compensée " par cet excédent ne peut donc, en tout état de cause, qu'être écarté ; 

       18. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, d'une part, qu'il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement de 47 597 euros intervenu en cours d'instance au profit de la SCI Révillon, d'autre part, que M. C... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté le surplus de ses conclusions en décharge, en tant qu'elles portaient sur la différence entre la majoration de 40 % dont les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été assortis sur le fondement de l'article 1728 du code général des impôts et la majoration de 10 %, prévue par le même article, qui lui a été substituée ; que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées par M. C...sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement de 47 597 euros intervenu en cours d'instance au profit de la SCI Révillon.

Article 2 : La majoration de 10 % prévue par l'article 1728 du code général des impôts est substituée à la majoration de 40 % dont avaient été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée. M. C... est déchargé de la différence entre la majoration de 40 % dont les rappels de taxe sur la valeur ajoutée assignés à la SCI Révillon ont été assortis sur le fondement de l'article 1728 du code général des impôts et la majoration de 10 %, prévue par le même article, qui lui a été substituée.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C...est rejeté.

Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Melun du 8 septembre 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... C...et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal Paris centre et services spécialisés).

Délibéré après l'audience du 17 novembre 2016, à laquelle siégeaient :

- M. Dalle, président,

- Mme Notarianni, premier conseiller

- Mme Stoltz-Valette, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 1er décembre 2016.

Le rapporteur,

A. STOLTZ-VALETTELe président,

D. DALLE

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 14PA04224