Vu la procédure suivante :

              M. A...D...et son épouse C...née B...ont demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et des pénalités correspondantes, auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2000. Par un jugement n° 1100265 du 3 octobre 2013, le tribunal administratif a fait droit à leur demande.

              Par un arrêt n° 13DA02138 du 23 octobre 2015, la cour administrative d'appel de Douai a rejeté l'appel formé contre ce jugement par le ministre délégué chargé du budget.

              Par un pourvoi et deux mémoires en réplique, enregistrés les 23 décembre 2015, 18 juillet 2016 et 25 janvier 2017 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, le ministre délégué chargé du budget demande au Conseil d'Etat :

              1°) d'annuler cet arrêt ;

              2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel. 

         Vu les autres pièces du dossier ;

         Vu : 

         - le code civil ;

         - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

         - le code de justice administrative ;

              Après avoir entendu en séance publique :

              - le rapport de Mme Isabelle Lemesle, conseiller d'Etat,  

              - les conclusions de M. Edouard Crépey, rapporteur public ;

              La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Gatineau, Fattaccini, avocat de M. et Mme A...D...;
Considérant ce qui suit :

              1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. et Mme D...et leurs deux filles, Catherine et Christine, ont créé, le 7 novembre 1992, la société DAJA en faisant apport des titres que M. et Mme D...détenaient dans la société de distribution du Beauvaisis (SDB) dont l'objet est l'exploitation d'un supermarché sous l'enseigne Leclerc. M. et Mme D...ont sollicité le report d'imposition sur la plus-value générée par cette opération sur le fondement des dispositions alors en vigueur du II de l'article 92 B du code général des impôts. Par acte du 17 novembre 2000, M. et Mme D...ont fait donation à leurs deux filles de la pleine propriété de 6 062 titres de la société DAJA, de la nue-propriété de 24 738 titres de cette société et de la nue-propriété de 950 titres de la société Petit Ther dont l'objet est la gestion des immeubles servant à l'exploitation du supermarché Leclerc. Le 30 novembre 2000, les membres de la famille D...ont cédé l'intégralité des titres qu'ils détenaient dans ces sociétés à la société Auchan. Par acte du même jour, ils ont signé une convention de remploi aux termes de laquelle les fonds perçus étaient réinvestis dans des contrats de capitalisation. A l'issue d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, M. et Mme D...ont été imposés, au titre de l'année 2000, après que l'administration a écarté comme ne lui étant pas opposable, en vertu de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, la donation-partage du 17 novembre 2000, sur l'ensemble des plus-values réalisées à l'occasion de la cession des titres des sociétés DAJA et Petit Ther, y compris celle résultant de la fin du report d'imposition dont ils avaient bénéficié en 1992. Par un jugement du 3 octobre 2013, le tribunal administratif d'Amiens a déchargé M. et Mme D...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales supplémentaires ainsi que des pénalités afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2000. Le ministre délégué chargé du budget se pourvoit contre l'arrêt du 23 octobre 2015 par lequel la cour administrative d'appel a rejeté son appel contre ce jugement.

              2. Aux termes, d'une part, de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) b. (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (...) L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité (...). Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement ". Il résulte de ces dispositions que l'administration est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

              3. Aux termes, d'autre part, de l'article 894 du code civil : " La donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée, en faveur du donataire qui l'accepte ". Dès lors qu'un acte revêt le caractère d'une donation au sens de ces dispositions, l'administration ne peut le regarder comme n'ayant pu être inspiré par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que son auteur, s'il ne l'avait pas passé, aurait normalement supportées. Elle n'est, par suite, pas fondée à l'écarter comme ne lui étant pas opposable sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. En revanche, l'administration peut écarter sur ce fondement un acte qui, présenté comme une donation, ne se traduit pas par un dépouillement immédiat et irrévocable de son auteur et revêt dès lors un caractère fictif.

              4. Aux termes, enfin, de l'article 587 du code civil : " Si l'usufruit comprend des choses dont on ne peut faire usage sans les consommer, comme l'argent, les grains, les liqueurs, l'usufruitier a le droit de s'en servir, mais à la charge de rendre, à la fin de l'usufruit, soit des choses de même quantité et qualité soit leur valeur estimée à la date de la restitution ". L'article 601 du même code précise, par ailleurs, s'agissant des obligations de l'usufruitier que " les père et mère ayant l'usufruit légal du bien de leurs enfants, le vendeur ou le donateur, sous réserve d'usufruit, ne sont pas tenus de donner caution. ". Il résulte de ces dispositions qu'un acte de donation-partage peut valablement contenir une clause de quasi-usufruit non assortie d'une caution.

              5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que si la clause de remploi contenue dans l'acte de donation du 17 novembre 2000, sur le fondement de laquelle les intéressés ont conclu, le 30 novembre 2000, une convention de remploi, prévoyait le report sur le prix de cession, puis sur les biens acquis par le remploi, du droit d'usufruit de M. et Mme D...en cas de cession simultanée en usufruit et en nue-propriété des titres donnés à leurs filles, elle ne modifiait en rien le démembrement de propriété affectant ces titres résultant de la donation. Aux termes des six contrats de capitalisation souscrits en application de la convention de remploi signée par les membres de la famille D...le 30 novembre 2000, la nue-propriété est attribuée respectivement aux deux filles de M. et MmeD..., ceux-ci conservant l'usufruit sur ces contrats. Les conditions particulières de cette convention de remploi prévoient que les usufruitiers conservent de larges pouvoirs de gestion sur ces contrats. Elles précisent toutefois que si les usufruitiers procédaient à des rachats pouvant amputer le montant net investi ou au rachat total des contrats " dans ces conditions, M. et Mme D...exerceront alors un quasi-usufruit sur lesdites sommes mais resteront redevables vis-à-vis du nu-propriétaire d'une créance de restitution d'un montant équivalent ". 

              6. Si la convention de remploi, citée au point 5, accordait à M. et Mme D...un quasi-usufruit en cas de rachat total ou partiel amputant le montant initialement investi, ils restaient redevables à l'égard des donataires d'une créance de restitution d'un montant équivalent. Ainsi, et alors même que cette créance n'était pas assortie d'une sûreté, dont l'article 601 du code civil dispense expressément le donateur sous réserve d'usufruit, la cour n'a entaché l'arrêt attaqué, qui est suffisamment motivé, ni d'erreur de droit, ni d'erreur dans la qualification juridique des faits qui lui étaient soumis en jugeant que M. et Mme D...devaient être regardés comme s'étant effectivement et irrévocablement dessaisis des biens ayant fait l'objet de la donation. 

              7. Il résulte de ce qui précède que le ministre délégué chargé du budget n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt attaqué. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre, à la charge de l'Etat, une somme de 3 000 euros à verser à Mme D...au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :

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Article 1er : Le pourvoi du ministre délégué chargé du budget est rejeté.

Article 2 : L'Etat versera une somme de 3 000 euros à Mme D...au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : La présente décision sera notifiée au ministre de l'économie et des finances et à Mme C...B..., veuveD....