Vu la procédure suivante : 

       Procédure contentieuse antérieure : 

       Par requêtes distinctes, M. F...G...a demandé au tribunal administratif de Lille, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008 et des pénalités correspondantes et, d'autre part, la décharge des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008.

       Le directeur régional des finances publiques du Nord Pas de Calais et du département du Nord a transmis au tribunal administratif de Lille les réclamations contentieuses des 3 et 26 juillet 2013 de M. G...tendant à la décharge des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes, qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2009 et au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2012.

       Par un jugement commun n° 1201086-1201089-1400553-1408415 du 24 septembre 2015, le tribunal administratif de Lille a rejeté ces demandes.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire, enregistrés le 3 décembre 2015 et le 28 mars 2017, M. G..., représenté par Me B...C..., demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Lille du 24 septembre 2015 ;

       2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 

       3°) d'annuler, par voie de conséquence, les avis de mise en recouvrement de ces impositions ;

       4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Il soutient que : 

       - en tant que photographe auteur, il réalise des oeuvres de l'esprit au sens de l'article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle ; les conditions relatives à la qualification d'une oeuvre d'art ne lui sont pas applicables, celles-ci étant plus restrictives que celles relatives aux oeuvres de l'esprit ; 

       - il justifie céder les droits sur les oeuvres de l'esprit qu'il réalise aux écoles qui procèdent elles-mêmes de la vente des photographies réalisées aux parents d'élèves ; 

       - son activité, qui consiste en la réalisation d'oeuvres de l'esprit, est ainsi une activité intellectuelle et non une activité commerciale.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 29 février 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que : 

       - M. G...demande, pour la première fois en appel, l'annulation des avis de mise en recouvrement au titre des années 2007 à 2012 relatifs à l'impôt sur le revenu et à la taxe sur la valeur ajoutée ;

       - en ce qui concerne l'impôt sur le revenu, le requérant exerce une activité de photographe principalement en milieu scolaire ; cette activité, qui consiste en la vente de photographies développées chez un sous-traitant et dont il ne perçoit aucun royalties, doit être regardée comme celle d'un artisan-photographe et non celle d'un photographe-auteur ; 

       - eu égard aux conditions d'exercice de cette activité et compte tenu du fait que les photographies réalisées en milieu scolaire ne présentent pas le caractère d'oeuvres originales, l'activité de M. G...relève de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; 

       - en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, la charge de la preuve de l'exagération des impositions en litige incombe au requérant qui a fait l'objet d'une procédure d'imposition d'office ; le requérant ne démontre pas remplir les conditions d'application du taux réduit de cette taxe fixées par l'article 279 du code général des impôts.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de la propriété intellectuelle ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Muriel Milard, premier conseiller,

       - les conclusions de M. Jean-Marc Guyau, rapporteur public,

       - et les observations de Me E...A..., substituant Me B...C..., représentant M. G....

       1. Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité, puis d'un contrôle sur pièces de M.G..., l'administration a estimé que les revenus professionnels de l'intéressé en sa qualité de photographe scolaire devaient être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; qu'elle a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2007 et 2008 et des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008, au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2009 et au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2012 ; que M. G...relève appel du jugement du tribunal administratif de Lille du 24 septembre 2015 rejetant ses demandes de décharge de ces impositions ;

       Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions contestées :

       Sur le bien-fondé de ces impositions : 

       En ce qui concerne l'impôt sur le revenu :

       2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 112-1 du code de la propriété intellectuelle : " Les dispositions du présent code protègent les droits des auteurs sur toutes les oeuvres de l'esprit, quels qu'en soient le genre, la forme d'expression, le mérite ou la destination. " ; qu'aux termes de l'article L. 112-2 du même code : " sont considérés notamment comme oeuvre de l'esprit au sens du présent code : (...) / 9° Les oeuvres photographiques et celles réalisées à l'aide de techniques analogues à la photographie (...) " ;

       3. Considérant que M. G...exerce depuis l'année 1989 une activité de photographie principalement en milieu scolaire ; que s'il prend lui-même les photographies après avoir choisi le lieu de réalisation de celles-ci, fait prendre la pose par les élèves et utilise des éléments de décor à thèmes, il ne résulte toutefois pas de l'instruction que ces photographies réalisées essentiellement en milieu scolaire, présenteraient des particularités ou des spécificités touchant notamment à la qualité du cadrage, à la composition, à l'exposition, aux éclairages, aux contrastes, aux couleurs, ainsi qu'au choix de l'objectif et de la pellicule de nature à démontrer une originalité et une liberté de création artistique révélant une recherche esthétique qui les caractériserait comme des oeuvres de l'esprit au sens des dispositions précitées de l'article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle ; que, par suite, l'activité exercée par M. G... est une activité d'artisan-photographe et non de photographe-auteur ; 

       4. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts applicable au présent litige : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale (...) " ; qu'aux termes de l'article 92 du même code : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus.(...) " ;

       5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M.G..., s'il réalise lui-même les clichés, les fait toutefois développer chez un sous-traitant ; qu'il les livre ensuite aux établissements scolaires concernés en fonction des tirages commandés après envoi de notes d'honoraires, à charge pour ces établissements de recueillir les sommes correspondantes à ces ventes et de lui reverser le pourcentage qui lui est dû sur celles-ci ; que si le requérant fait valoir qu'il cède les droits d'auteur de ses photographies aux établissements scolaires qui réalisent eux-mêmes les ventes, il résulte de ce qui a été dit au point 3 que M. G...exerce une activité de photographe-artisan et non de photographe-auteur ; qu'en tout état de cause, l'intéressé ne peut utilement se prévaloir, pour établir la cession des droits qu'il invoque, d'un contrat signé le 1er juillet 2011 avec l'un de ces établissements précisant une telle cession moyennant un pourcentage de 58 % dès lors que ce contrat a été établi postérieurement aux années 2007 et 2008, années d'imposition en litige ; qu'il résulte de ces éléments que l'administration, qui ne s'est pas fondée sur les dispositions du 7° de l'article 98 A II de l'annexe III au code général des impôts relative aux oeuvres d'art, a pu, à bon droit, imposer les revenus professionnels issus de cette activité dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que par suite, les conclusions de M. G...tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2007 et 2008 doivent être rejetées ; 

       En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

       6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; que M.G..., qui n'a pas respecté ses obligations déclaratives en matière de taxe sur la valeur ajoutée et a été régulièrement taxé d'office, supporte la charge de démontrer l'exagération des impositions en litige ;

       7. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 279 du code général des impôts : " la taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : (...) g) les cessions des droits patrimoniaux reconnus par la loi aux auteurs des oeuvres de l'esprit et aux artistes interprètes ainsi que tous droits portant sur les oeuvres cinématographiques et sur les livres " ;

       8. Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit au point 3, que les photographies réalisées par M.G..., essentiellement en milieu scolaire ne présentent pas des particularités ou des spécificités touchant notamment à la qualité du cadrage, à la composition, à l'exposition, aux éclairages, aux contrastes, aux couleurs, ainsi qu'au choix de l'objectif et de la pellicule de nature à démontrer une originalité et une liberté de création artistique révélant une recherche esthétique qui les caractériserait comme des oeuvres de l'esprit au sens des dispositions précitées de l'article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux réalisations photographiques de M.G... au titre des périodes d'imposition en litige ; 

       Sur les conclusions tendant à l'annulation des avis de mise en recouvrement : 

       9. Considérant que M. G...demande, pour la première fois en appel, l'annulation des avis de mise en recouvrement qui lui ont été notifiés ; que toutefois, l'intéressé n'établit pas avoir préalablement saisi l'administration de cette contestation ; qu'en tout état de cause, il ne présente aucun moyen autre que ceux tendant à la contestation du bien-fondé des impositions mises en recouvrement ; que par suite, ces conclusions, qui se confondent avec celles tendant à la réduction ou à la décharge des impositions contestées, sont irrecevables et doivent être rejetées ;

       10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. G...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté ses demandes ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 

       DÉCIDE :

       Article 1er : La requête de M. G...est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. F...G...et au ministre de l'économie et des finances.

       Copie sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 

       Délibéré après l'audience publique du 25 avril 2017 à laquelle siégeaient :

       - Mme Odile Desticourt, présidente de chambre,

       - Mme Muriel Milard, premier conseiller, 

       - Mme Dominique Bureau, premier conseiller.

        Lu en audience publique le 9 mai 2017.

Le rapporteur,

Signé : M. D...La présidente de chambre,

Signé : O. DESTICOURT

Le greffier,

Signé : M.T. LEVEQUE       La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

Le greffier,

Marie-Thérèse Lévèque

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N°15DA01912