Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société civile Interboust a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2008, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont elle est redevable au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2008 et des pénalités dont ces droits ont été assortis.

       Par un jugement n° 1105437 du 26 mai 2015, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 23 juillet 2015 et 16 mars 2016, la société civile Interboust, représentée par Me Sanchez, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement ;

       2°) de prononcer cette décharge ;

       3°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 100 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - le tribunal a omis de répondre à un moyen ;

       - la substitution de motifs à laquelle le tribunal a fait droit méconnaît le droit au procès équitable et le principe de l'égalité des armes ;

       - les impositions ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière ; 

       - la mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office l'a privée du droit de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

       - elle a été privée d'un débat oral et contradictoire sur les éléments obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice du droit de communication ainsi que devant l'interlocuteur départemental ;

       - la proposition de rectification ne satisfait pas aux exigences de motivation ;

       - elle a été privée de la garantie prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

       - le délai de reprise n'a pas été régulièrement interrompu compte tenu du caractère insuffisamment motivé de la proposition de rectification ;

       - le protocole n'ayant pas été écarté comme fictif, elle doit être regardée comme justifiant dans son principe et son montant de la déductibilité de la somme de 450 000 euros ;

       - la réintégration de la somme de 109 113 euros au résultat de l'exercice clos en 2008 n'est pas justifiée dès lors que la vente consentie à Mmes B...n'a été enregistrée que le 9 février 2009 au livre foncier ; que cet enregistrement constitue le fait générateur ;

       - c'est à tort que le service a effectué une proratisation pour le calcul du montant du produit de cette vente à imposer ; il convenait de prendre en compte l'ensemble des charges payées pour l'acquisition des terrains du lotissement ;

       - la réintégration de la somme de 42 665 euros comme profit sur le Trésor n'est pas justifiée ;

       - la position de l'administration est discriminatoire dès lors que des charges de même nature chez d'autres contribuables n'ont pas été remises en cause dans cette proportion ;

       - l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts n'est pas justifiée dès lors qu'elle a désigné la société Ratbou comme bénéficiaire ;

       - cette amende méconnaît les stipulations du paragraphe 3 de l'article 14 du pacte international relatif aux droits civils et politiques et les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dès lors qu'elle conduit le contribuable à s'auto-incriminer ;

       - elle est aussi contraire à l'article 6 de cette convention dès lors qu'elle est disproportionnée et que le juge ne peut la moduler ;

       - l'administration ne prouve pas son intention d'éluder l'impôt ;

       - les pénalités pour manquement délibéré constituent avec l'amende de l'article 1759 du code général des impôts une double peine.

       Par un mémoire en défense, enregistré le 1er décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le pacte international relatif aux droits civils et politiques ;

       - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Etienvre ; 

       - les conclusions de Mme Peton-Philippot ;

       - et les observations de Me Sanchez, avocat représentant la société civile Interboust.

       1. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, la société civile Interboust s'est vu notifier, par proposition de rectification du 1er décembre 2009, selon la procédure contradictoire, des rectifications de ses résultats imposables de l'exercice clos le 31 décembre 2008 ainsi que, selon la procédure de taxation d'office, des  rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2008 ; que la société civile Interboust relève appel du jugement du 26 mai 2015 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2008, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont elle est redevable au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2008 et des pénalités dont ces droits ont été assortis ;

       Sur les conclusions aux fins de décharge :

       En ce qui concerne la procédure d'imposition :

       2. Considérant, en premier lieu, que la société requérante soutient qu'elle a été privée d'un débat oral et contradictoire portant sur les éléments obtenus, dans le cadre de l'exercice du droit de communication, auprès du maire de Boust et de MeA..., notaire, les 17 et 10 juillet 2009, alors que la dernière intervention sur place du 23 novembre 2009 n'avait pas encore eu lieu ; qu'elle se plaint également de l'absence d'un débat oral et contradictoire devant l'interlocuteur départemental ;

       3. Considérant d'une part, que si, au cours d'une procédure de vérification, le contribuable doit se voir offrir la possibilité d'avoir avec le vérificateur un débat oral et contradictoire portant sur les constatations opérées lors de ce contrôle, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec lui-même, soit avec ses conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait ;

       4. Considérant que la vérification de comptabilité s'étant déroulée dans les locaux de l'entreprise, il appartient à la société requérante d'établir, ce qu'elle ne fait pas, qu'au cours des opérations de vérification qui se sont déroulées jusqu'au 23 novembre 2009, le vérificateur a refusé d'engager un débat oral et contradictoire sur ces éléments ; que l'administration fait valoir, au contraire, qu'un tel débat a eu lieu effectivement le 23 novembre 2009 ;

       5. Considérant d'autre part, qu'il résulte de la réponse faite par l'interlocuteur départemental, par écrit le 10 février 2011, qu'un débat oral et contradictoire a eu lieu avec la contribuable, en particulier, en ce qui concerne la déductibilité de la somme de 450 000 euros comptabilisée comme une charge pour paiement de la rémunération prévue par le protocole conclu le 4 janvier 2008 avec la société de droit luxembourgeois Ratbou ;

       6. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; que selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification " ; 

       7. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ;

       8. Considérant que les motifs pour lesquels la somme de 450 000 euros n'a pas été admise comme une charge déductible des résultats de l'exercice clos en 2008 ont été énoncés de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'il en va de même des motifs sur lesquels le vérificateur s'est fondé pour estimer que le produit de la vente du lot n° 6 consentie à Mmes B...sous forme de dation n'avait pas été comptabilisé et procéder en conséquence à la réintégration dans les résultats imposables de l'exercice clos en 2008 de la somme de 109 113 euros ; que par suite la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification relative aux rappels d'impôt sur les sociétés est insuffisamment motivée ; 

       9. Considérant en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription (...) " ;

       10. Considérant que, s'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et contrairement à ce que soutient la société  requérante, les motifs sur lesquels le vérificateur s'est fondé pour estimer que la société requérante avait manqué à compter du mois de novembre 2008 aux obligations déclaratives que lui imposait le régime normal d'imposition et décider, à défaut d'avoir satisfait à ces obligations, de mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, ont été exposés avec suffisamment de précision dans la proposition de rectification ; 

       11. Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a taxé d'office les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en vertu du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales dès lors que le chiffre d'affaires de la société, qui s'était placée sous le régime simplifié d'imposition prévu au II de l'article 302 septies A du code général des impôts, avait dépassé en novembre 2008 le seuil de 840 000 euros prévu par cet article et que celle-ci n'avait pas déposé les déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée prévues dans le cadre du régime normal d'imposition ;

       12. Considérant, toutefois, que lors du rejet de la réclamation préalable, l'administration fiscale a également soutenu qu'en tout état de cause, la société ne pouvait pas, en vertu de l'article 204 quater de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période en litige, relever du régime simplifié d'imposition dès lors qu'il était constant que la société civile Interboust a exclusivement effectué en 2008 des opérations immobilières relevant des 6°, 7°, 7° bis et 7° quater de l'article 257 du code général des impôts ; que le tribunal a fait droit à cette demande de substitution de base légale ;

       13. Considérant que, contrairement à ce que la société requérante soutient, une telle substitution de base légale ne porte, en tout état de cause, pas atteinte au droit à un procès équitable énoncé par les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dès lors que le contribuable a la possibilité, devant le juge de l'impôt, d'en contester, de manière contradictoire, le bien-fondé ; que la société requérante ne peut plus dès lors utilement soutenir que c'est à tort que le service a estimé que, son chiffre d'affaires ayant dépassé le seuil de 840 000 euros en novembre 2008, elle avait manqué aux obligations déclaratives que lui imposait le régime normal d'imposition ; que l'irrégularité de la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales n'étant pas démontrée, la société civile Interboust n'est pas fondée à soutenir qu'elle a été en conséquence irrégulièrement privée du droit de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

       14. Considérant, en cinquième et dernier lieu, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. Les avis rendus font l'objet d'un rapport annuel qui est rendu public " ;

       15. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service n'a en aucun cas, écarté comme fictif, le protocole conclu le 4 janvier 2008 avec la société de droit luxembourgeois Ratbou mais a seulement estimé que la charge n'était justifiée ni dans son principe ni dans son montant pour être admise en déduction sur le fondement du 1° de l'article 39 du code général des impôts ; que la société requérante n'est donc pas fondée à soutenir qu'elle a été privée de la garantie, prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, liée à la saisine du comité de l'abus de droit fiscal ;

       En ce qui concerne le bien-fondé de l'impôt :

       16. Considérant, en premier lieu, que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification du 1er décembre 2009, qui est suffisamment motivée, ainsi qu'il a été dit aux points 8 et 10, n'a pas régulièrement interrompu le délai de reprise dont disposait l'administration fiscale ;

       17. Considérant, en deuxième lieu,  qu'aux termes du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " les produits correspondant à des créances (...) sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens (...) " ;

       18. Considérant que la société requérante conteste le bien-fondé de la réintégration, dans les résultats de l'exercice clos en 2008, de la somme de 109 113 euros hors taxes correspondant à la vente du lot n° 6 du lotissement " Hinter Bongert " à Boust consentie à Mmes B...dès lors que cette vente n'a été enregistrée au livre foncier que le 9 février 2009 ;

       19. Considérant cependant qu'aucune disposition législative ou réglementaire ni aucun principe général du droit ne prévoit toutefois que dans le département de la Moselle régi par le droit local alsacien-mosellan, le fait générateur du rattachement fiscal du produit d'une vente d'un terrain à des particuliers par un lotisseur soit non pas la date à laquelle la livraison de l'immeuble intervient mais la date d'enregistrement au livre foncier de cette opération ; que par suite le moyen tiré de ce que le produit de la vente du lot n° 6  a été rattaché à tort à l'exercice clos en 2008 doit être écarté ; 

       20. Considérant, en troisième lieu, que pour déterminer le montant hors taxes de la vente de terrain consentie le 22 septembre 2008 à MmesB..., le vérificateur a appliqué, pour évaluer le montant des sommes versées par la requérante pour l'acquisition de ce terrain, un rapport comportant à son numérateur la superficie de 600 mètres carrés du terrain vendu à ces particuliers et à son dénominateur la surface de 11 777 mètres carrés du lotissement " Hinter Bongert " dont le lot n° 6 faisait partie ; que la société requérante, qui ne saurait pour contester ce prorata se borner à demander sans autre précision la prise en compte de l'ensemble des charges relatives à l'acquisition des dix-huit lots du lotissement, n'apporte aucun élément de nature à démontrer  que cette méthode de calcul est erronée ;

       21. Considérant, en quatrième lieu, que s'agissant de la déductibilité de la somme de 450 000 euros correspondant à la rémunération prévue par le protocole conclu le 4 janvier 2008 avec la société de droit luxembourgeois Ratbou, il résulte de l'instruction que la société Ratbou s'est engagée, par cette convention, à fournir à la société requérante les promesses de vente valides qu'elle détenait sur l'ensemble des terrains composant le lotissement " Hinter Bongert " à Boust ainsi que l'autorisation de lotir les dix-huit lots de ce lotissement ; que le vérificateur a estimé, à titre principal, que cette charge n'était justifiée ni dans son principe ni dans son montant dès lors que, d'une part, l'autorisation de lotir ayant été transférée à la requérante le 7 juin 2007 soit avant même la signature du protocole, celui-ci était dès lors sans objet car il transférait un droit dont la requérante était déjà titulaire et que, d'autre part, à propos de la cession des promesses de vente des parcelles, la société requérante les avait en fait acquises auprès de particuliers sans passer par la société Ratbou ;

       22. Considérant qu'aux termes du 1° de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) " ;

       23. Considérant qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;

       24. Considérant qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ;

       25. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que l'autorisation de lotir délivrée à la société Ratbou par le maire de Boust le 22 mars 2007 avait été transférée à la société requérante le 7 juin 2007 soit avant même la signature du protocole intervenue le 4 janvier 2008 ; que, d'autre part, si la société requérante soutient qu'elle a apporté la preuve qu'elle était, à la date du protocole, titulaire de promesses de ventes sur tout ou partie des terrains composant le lotissement Hinter Bongert à Boust, elle ne l'établit pas, par les documents qu'elle produit, alors que la charge lui en incombe ; qu'en effet, contrairement, à ce qu'elle soutient, la circonstance que l'administration fiscale n'a pas écarté le protocole comme fictif n'a pas pour effet de mettre la charge de cette preuve sur cette dernière, une telle convention ne pouvant s'analyser comme une facture régulièrement établie ; que la société Interboust ne saurait utilement ni soutenir que l'autorisation de lotir qui lui a été consentie a, contrairement à ce que le service soutient, une valeur économique réelle, ni même faire valoir que l'acquisition d'un terrain n'est pas en droit de l'urbanisme un préalable à la délivrance d'une autorisation d'urbanisme et que seul le titulaire de l'autorisation de lotir a la capacité d'accorder de la surface constructible ; que, dans ces conditions et dans la mesure où elle ne justifie pas non plus de la réalité du paiement de la somme de 450 000 euros, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a estimé qu'elle n'apportait pas la preuve que la charge litigieuse était justifiée dans son principe et dans son montant et a refusé, par suite, d'admettre la somme de 450 000 euros en déduction ; qu'enfin, si la société requérante invoque la circonstance que la déductibilité de charges de même nature n'ait pas été ainsi remise en cause, y compris par le même vérificateur, chez d'autres contribuables ou dans des proportions moindres, ce moyen ne peut, compte tenu de ce qui vient d'être dit, qu'être écarté comme inopérant ;

       26. Considérant, en cinquième lieu, que la société requérante n'est pas fondée, pour les motifs qui viennent d'être exposés, à soutenir que c'est à tort que le vérificateur a refusé de prendre en compte la somme de 450 000 euros dans le calcul de la marge réalisée à l'occasion de la vente de certains lots ; qu'elle n'est pas davantage fondée à se plaindre d'un traitement discriminatoire entre redevables et à contester la réintégration dans les résultats de l'exercice clos en 2008 d'une somme de 42 665 euros à titre de profit sur le Trésor ;

       27. Considérant, en sixième et dernier lieu, que pour écarter le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait inclure la somme de 123 150 euros dans le calcul de la marge ou qu'elle devait tenir compte du prix des trois parcelles vendues par MmesB..., soit 255 000 euros, les premiers juges ont relevé que la dation en paiement avait le caractère d'une cession d'immeuble entrant dans le champ d'application du 6° de l'article 257 du code général des impôts, dès lors qu'il est constant qu'elle ne relevait pas du 7° de ce même article et que la société requérante ne soutenait ni même n'alléguait qu'elle avait revendu les trois parcelles acquises auprès de Mmes B..., sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; qu'ils ont également indiqué que pour déterminer le coût d'acquisition des terrains relevant du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, l'administration a tenu compte du prix d'acquisition du lot n° 6 remis dans le cadre de la dation en paiement et que si la société requérante a entendu soutenir que l'administration ne pouvait procéder à la taxation de la remise du lot 6 au titre de l'année 2008, au motif que la vente avait été conclue avec Mmes B... en 2007, un tel moyen ne pouvait qu'être écarté, dès lors que l'acte opérant le transfert de ce lot, à savoir la dation en paiement, a été établi le 11 septembre 2008 ; que la société requérante, qui se borne à reproduire son argumentation de première instance, ne conteste pas le bien-fondé de la réponse ainsi faite par le tribunal ; qu'il y a lieu, dès lors, d'écarter le moyen ainsi soulevé par adoption des motifs susmentionnés retenus à bon droit par les premiers juges ;

       En ce qui concerne l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts :

       28. Considérant qu'aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre (...) " ; qu'aux termes de l'article 109 de ce code : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; qu'aux termes de l'article 117 de ce code : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 175. " ; qu'aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées (...) " ;

       29. Considérant, en premier lieu, que la société requérante n'apporte pas la preuve qu'elle a désigné, dans le délai de trente jours qui lui était imparti, la société Ratbou en réponse à la demande faite le 1er décembre 2009 ;

       30. Considérant, en deuxième lieu, que les dispositions précitées de l'article 1759  du code général des impôts ont pour objet et pour effet d'inciter une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés à révéler, à la demande de l'administration présentée sur le fondement de l'article 117 du même code, l'identité des bénéficiaires de l'excédent des distributions auxquelles elle a procédé ; qu'elles n'obligent pas cette personne morale à s'incriminer elle-même et par suite ne méconnaissent ni les stipulations du paragraphe 3 de l'article 14 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques ni les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales en tant que ces stipulations sont regardées comme garantissant le droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination ;

       31. Considérant, en dernier lieu, que les dispositions précitées de l'article 1759 du code général des impôts proportionnent l'amende qu'elles instituent au montant des sommes sur lesquelles porte l'infraction que l'amende vise à réprimer ; qu'elles ne s'appliquent pas dans le cas où, après y avoir été invitée par l'administration, la société distributrice révèle dans le délai imparti l'identité de la personne ayant bénéficié des sommes distribuées ; que le montant de l'amende est limité à 75 % des distributions lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause ; qu'ainsi, la loi elle-même a assuré, dans une certaine mesure, la modulation des peines en fonction de la gravité des comportements réprimés ; que, par ailleurs, le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir l'amende infligée par l'administration, soit d'en prononcer la décharge s'il estime que le contribuable n'a pas contrevenu aux règles applicables ; qu'il dispose ainsi d'un pouvoir de pleine juridiction conforme aux stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lesquelles n'impliquent pas que le juge puisse en moduler l'application en lui substituant un taux inférieur à celui prévu par la loi ; qu'en l'espèce, la société civile Interboust a choisi, en connaissance de cause, de ne pas désigner le ou les bénéficiaires de la somme de 450 000 euros regardée comme un revenu distribué par elle, malgré l'invitation qui lui a été faite par l'administration et l'avertissement qui lui a été délivré qu'à défaut de réponse de sa part, elle se rendait passible de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ; qu'il suit de là que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le montant de l'amende qui lui a été infligée serait disproportionné au regard de la gravité du comportement fautif qui lui est reproché ;

       En ce qui concerne les autres pénalités :

       32. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (...) la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ;

       33. Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives ; que, pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt ;

       34. Considérant, en premier lieu, qu'eu égard notamment à l'importance du montant de 450 000 euros que la société requérante a entendu déduire de ses résultats sur le fondement  du protocole conclu avec la société luxembourgeoise Ratbou dans les conditions ci-dessus rappelées et au fait que la société Ratbou et la société civile Interboust avaient le même représentant, l'administration fiscale, qui fait également valoir que la société requérante, professionnel de l'immobilier, ne pouvait ignorer le droit fiscal applicable à ses opérations, doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention de la société Interboust d'éluder l'impôt ; 

       35. Considérant, en second lieu, que les dispositions précitées de l'article 1759 du code général des impôts instaurent une pénalité fiscale sanctionnant le refus par une personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus ; que cette pénalité est distincte de l'impôt sur les sociétés et ne peut être regardée comme une pénalité afférente à cet impôt ; que la société requérante n'est, par suite, pas fondée à soutenir que l'application des pénalités pour manquement délibéré prévues à l'article 1729 du code général des impôts constitue avec l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1759 une double peine ;

       36. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société civile Interboust n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg, qui n'a pas omis de répondre à un moyen opérant, a rejeté sa demande ;

       Sur les conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       37. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que la société civile Interboust demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

       Article 1er : La requête de la société civile Interboust est rejetée.

       Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile Interboust et au ministre de l'économie et des finances.

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N° 15NC01643