Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société civile immobilière Le petit Magnet a demandé au tribunal administratif de Limoges de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les plus-values immobilières auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes.

       Par un jugement n° 1200801 du 2 octobre 2014, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête et des mémoires, enregistrés le 1er décembre 2014, le 5 avril 2016 et le 22 avril 2016, la société Le petit Magnet, représentée par la SELARL Avelia, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Limoges du 2 octobre 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - l'ensemble de la plus-value résultant de la cession du bien immobilier doit bénéficier de l'exonération d'impôt applicable aux résidences principales prévue au 1° de l'article 150 U II du code général des impôts ;

       - contrairement à ce qu'indique le tribunal administratif, l'administration n'a pas visité le château car les opérations de contrôle sur place se sont déroulées à l'adresse du cabinet comptable ;

       - la question de savoir si le bien immobilier en cause constituait ou non la résidence principale de la contribuable, doit s'apprécier au jour de la cession de l'immeuble, soit le 14 décembre 2007, et non sur des faits relatifs à la période allant de 1997 à 2006 ; 

       - jusqu'à sa cession, Mme A...résidait au château du Magnet, qui constituait son foyer d'habitation et son lieu de séjour principal, et où elle avait le centre de ses intérêts personnels et familiaux; 

       - en prenant en compte l'usage antérieur des locaux et en exigeant la justification de la réalisation de travaux antérieurs à la cession qui démontrerait un changement d'affectation, l'administration a ajouté un critère supplémentaire non prévu par l'article 150 U II du code général des impôts; 

       - l'annonce internet pour la vente du château ne contredit pas le fait que le château constituait la résidence effective et habituelle de Mme A...au moment de la vente puisque cette annonce ne mentionnait qu'une vocation hôtelière, c'est à dire une possible utilisation de l'immeuble pour le futur acquéreur ;

       - le château, les terrains et les dépendances forment un tout indissociable et il est difficile de prétendre que certaines fractions d'immeuble pourraient faire l'objet de cessions séparées; 

       - une rectification a été opérée en matière d'impôt sur la fortune qui a remis en cause un abattement de 20 % au motif que l'immeuble était détenu par une SCI, et non parce que cet immeuble n'était pas une résidence principale ; le service a ainsi reconnu le caractère de résidence principale à l'immeuble en cause ; 

       - le calcul de la plus-value fondé sur la situation au moment de l'acquisition en 1997 et sur l'engagement pris de ne pas modifier avant trois ans la fraction de superficie de l'immeuble affecté alors à la résidence principale (soit 25 %) n'est pas recevable ; 

       - la méthode de calcul exclusivement forfaitaire et basée sur la seule répartition globale du prix de cession en fonction des mètres carrés prétendument affectables à chaque utilisation n'est pas recevable ; ce calcul ne tient pas compte de la valeur intrinsèque de chaque bâtiment dont il est manifeste qu'ils n'ont pas tous la même qualité ni le même état d'entretien. 

       Par des mémoires en défense, enregistrés le 20 mai 2015 et le 22 avril 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient que les moyens soulevés par la société civile immobilière Le petit Magnet ne sont pas fondés.

       Par ordonnance du 6 avril 2016, la clôture d'instruction a été fixée en dernier lieu au 25 avril 2016. 

       Par lettre, en date du 13 mai 2016, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que la cour était susceptible de soulever d'office les moyens tirés de l'irrégularité du jugement et de l'irrecevabilité de certaines conclusions.

       Vu :

       - les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Florence Madelaigue, 

       - et les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. M. et Mme A...sont associés de la société civile immobilière Le petit Magnet. Jusqu'au 13 décembre 2007, cette société opérait sous la dénomination " SCI Château du Magnet " et avait pour objet la gestion d'un ensemble immobilier à Mers-sur-Indre (Indre) composé notamment d'un château, de dépendances, de terres agricoles, d'un gîte et d'un camping. L'ensemble immobilier a été vendu le 14 décembre 2007. A la suite d'une vérification portant sur la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2009, l'administration fiscale a remis en cause le régime d'exonération prévu par l'article 150 U du code général des impôts sous lequel la société avait estimé pouvoir placer la plus-value réalisée à l'occasion de la vente en considérant qu'il s'agissait de la résidence principale de M. et MmeA.... 

       2. La société civile immobilière Le petit Magnet relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les plus-values immobilières auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes après que le service a estimé que 25 % seulement de l'ensemble immobilier pouvaient être regardés comme affectés à une résidence principale.

       Sur la régularité du jugement :

       3. Il résulte de l'instruction que, par décision du 20 novembre 2012 et au cours de la première instance, l'administration a prononcé un dégrèvement de 97 386 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2007, produit en pièce annexe mais que le service a omis de signaler à l'attention des premiers juges en délimitant inexactement le litige dans le mémoire en défense. Le tribunal administratif de Limoges aurait néanmoins dû prononcer un non-lieu à statuer sur les conclusions de la demande à concurrence de cette somme. Il y a lieu, dès lors, d'annuler l'article 1er du jugement attaqué en tant qu'il s'est mépris sur la portée de conclusions devenues partiellement sans objet, d'évoquer celles-ci et de décider qu'il n'y a pas lieu d'y statuer.

       Au fond, sur le surplus des conclusions :

       4. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Il est constant que la société Le petit Magnet a été taxée d'office sur la plus-value de cession de ses biens immobiliers situés à Mers sur-Indre. Par suite, il appartient à la société requérante de démontrer que les impositions en litige sont exagérées.

       5. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " I. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (...) / II. Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : / 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession (...) 3° Qui constituent les dépendances immédiates et nécessaires des biens mentionnés aux 1° et 2°, à la condition que leur cession intervienne simultanément avec celle desdits immeubles ; (...) ".

       6. Il résulte de l'instruction que pour justifier les redressements litigieux, l'administration fiscale s'est notamment fondée sur le descriptif de l'ensemble immobilier faisant l'objet d'une annonce publiée en 2007 pour la vente du château. Le descriptif mentionnait notamment un château à vocation hôtelière développant 1 600 m2 sur quatre étages comprenant 6 salles de réunions de 40 à 90 m2, 13 chambres de 40 lits et 13 autres chambres à rénover, une chapelle attenante, une ancienne prison, une salle de restaurant de 120 m2 et une cuisine professionnelle d'une capacité de 80 personnes, un corps de ferme typique de la région avec étable, bergerie et grange, 5 maisons pouvant être louées et trois maisons à rénover. Sur le domaine de 63 ha on trouve également, notamment, un camping avec trois toilettes et une douche, une serre victorienne datant de 1850, une très grande grange, un appartement aménagé dans une ancienne étable, deux appartements à rénover, un ancien chenil équipé de plusieurs douches, et un gîte de 14 chambres à aménager. 

       7. Il résulte encore de l'instruction qu'une partie de l'ensemble immobilier avait été donnée en location à une société hôtelière qui y a exercé une activité d'hôtellerie jusqu'en 2006. La société requérante fait valoir que l'ensemble immobilier, lors de sa cession, était réaffecté à usage de résidence principale de M. et MmeA..., associés de la société, depuis 2006. Elle ajoute que les treize chambres du château servaient à Mme A...afin de ranger du linge, de stocker des affaires, faisaient office de bureau ou étaient mises à disposition gracieuse lors de réceptions de proches, que la salle de restaurant avait été transformée en pièce à vivre et que l'ancienne cuisine professionnelle servait de cuisine traditionnelle. Toutefois, la société requérante, qui ne conteste pas les termes de l'annonce reproduite par l'administration fiscale, n'apporte aucun élément permettant de justifier qu'un ensemble immobilier de l'importance de celui en litige aurait été entièrement affecté à l'usage d'habitation. En soutenant que, compte tenu des particularités de l'ensemble immobilier en litige, l'agencement et l'aménagement de l'ensemble immobilier permettent de faire regarder les locaux litigieux comme affectés à un usage de résidence principale d'un seul couple, et en produisant quelques attestations établies pour les besoins de la cause, la société requérante n'établit pas la réalité de ses allégations. 

       8. En deuxième lieu, alors même que dans le rejet de la réclamation préalable de la société, l'administration s'est prononcée sur l'affectation de l'immeuble en 1997 et en 2006 et a fait valoir qu'à la date de la cession aucune transformation des locaux professionnels n'avait été entreprise, la société requérante ne saurait sérieusement soutenir que la vérificatrice ne se serait pas placée à la date de la cession en 2007 pour apprécier si la propriété était ou non dans son intégralité la résidence principale de ses associés. 

       9. En troisième lieu, la société requérante, qui se borne à affirmer que le château du Magnet constitue un ensemble cohérent formé d'éléments indissociables, n'apporte aucun élément permettant de justifier que les terrains et demeures entourant l'immeuble constitueraient effectivement, au sens du 3° du II de l'article 150 U du code général des impôts des dépendances immédiates et nécessaires d'une résidence principale, y compris en tenant compte du fait que le service a admis qu'une partie de l'ensemble immobilier était bien affecté à cet usage. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause l'exonération de la plus-value effectuée lors de la cession des terrains, maisons, camping et gîte, éléments qui compte tenu de leur nature ne peuvent être considérés comme des dépendances immédiates et nécessaires, indissociables du reste de la propriété à usage de résidence pricipale.

       10. En quatrième lieu, pour calculer la plus-value réalisée par la SCI Le petit Magnet, l'administration a toutefois évalué la partie à usage d'habitation principale en répartissant de manière forfaitaire le prix de cession aux surfaces bâties, après avoir extourné le prix des meubles et des bois inclus dans la vente et évalués séparément. La vérificatrice a estimé que le pourcentage de 25 % des bâtiments représentant la partie à usage d'habitation en 1997 pouvait valablement servir de base pour déterminer la valeur de l'habitation principale des associés exonérée d'impôt sur la plus-value.

       11. La société requérante conteste les modalités de calcul de la plus-value fondées sur un calcul forfaitaire et sur la seule répartition globale du prix de cession, en fonction des mètres carrés, sans prendre en compte la valeur intrinsèque de chaque bien cédé. Toutefois, d'une part, il n'est pas contesté que tant dans l'acte notarié d'acquisition du bien que dans l'acte de cession, le prix était global et aucune estimation des différents éléments de l'ensemble immobilier, hormis les meubles et les bois n'était réalisée. Or, la société requérante, n'apporte aucun élément permettant de justifier de la valeur de chaque bâtiment compte tenu de leur état d'entretien ou de leur valeur au mètre carré par une méthode de calcul différente. D'autre part, dès lors qu'aucun changement d'affectation n'a été constaté ni déclaré par la société depuis la date d'acquisition, la société requérante ne démontre pas que le pourcentage de 25 % des bâtiments représentant la partie à usage d'habitation en 1997, répartition d'ailleurs admise par la SCI en 2000, dans le cadre d'une procédure de rectification des droits d'enregistrement, ne pouvait valablement servir de base pour déterminer la valeur de l'habitation principale exonérée d'impôt sur la plus-value. La société Le petit Magnet qui n'apporte aucun élément permettant de justifier l'application d'une méthode de calcul différente de la méthode forfaitaire adoptée par le service n'est pas fondée à soutenir que cette méthode serait inadaptée et approximative.

       12. Enfin, la société Le petit Magnet, fait valoir qu'en remettant en cause l'abattement de 20 % dans le cadre d'une rectification relative à l'impôt sur la fortune de M. et Mme A..., l'administration aurait implicitement admis que l'intégralité de la propriété constituerait la résidence principale de ces derniers. Toutefois, l'abattement de 20 % a été remis en cause au motif que les titres de sociétés civiles de gestion ou d'investissement non transparentes sont exclus du dispositif alors même que l'immeuble détenu par le redevable constituerait sa résidence principale. Ce faisant, l'administration ne peut pas être regardée comme ayant ainsi admis que l'ensemble immobilier devrait être regardé comme la résidence principale de M. et Mme A...alors au surplus que la rectification concernait un autre impôt. Par suite, la société requérante n'est pas davantage fondée à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales d'une prise de position formelle de l'administration.

       13. Il résulte de tout ce qui précède que la société Le petit Magnet n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions restant en litige. 

       14. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

        DECIDE 

Article 1er : L'article 1er du jugement du tribunal administratif de Limoges du 2 octobre 2014 est annulé en tant qu'il a rejeté les conclusions de la demande de la société Le petit Magnet à concurrence d'une somme de 97 386 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2007.

Article 2 : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la demande de la société Le petit Magnet à concurrence de cette somme de 97 386 euros.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Le petit Magnet est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société Le petit Magnet et au ministre des finances et des comptes publics

Délibéré après l'audience du 19 mai 2016 à laquelle siégeaient :

M. Philippe Pouzoulet, président,

Mme Marianne Pouget, président-assesseur,

Mme Florence Madelaigue, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 16 juin 2016.

Le rapporteur,

Florence MadelaigueLe président,

Philippe PouzouletLe greffier,

Florence Deligey        

        La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 14BX03360