Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Muses Auto Montpellier a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 avril 2010, ainsi que des pénalités correspondantes. 

       Par un jugement n° 1203285 du 8 avril 2014, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

       Procédure devant la Cour :

       Par une requête enregistrée le 10 juin 2014, l'EURL Muses Auto Montpellier, représentée par MeA..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Montpellier du 8 avril 2014 ;

       2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés ainsi que les pénalités correspondantes ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - le tribunal a omis de statuer sur le caractère infondé de l'amende pour manquement délibéré et le jugement est en conséquence entaché d'irrégularité et doit être annulé ;

       - la remise en cause du régime de la marge reposait sur une fraude de son fournisseur dont elle ne pouvait être informée ni par les mentions portées sur les factures ni par celles figurant sur les titres de circulation ;

       - l'amende de l'article 1788 A n'est pas fondée dès lors que les acquisitions de véhicules d'occasion qu'elle faisait relevaient de la 7° directive TVA et étaient à ce titre non taxables ;

       - la pénalité pour manquement délibéré n'est pas fondée dès lors que l'administration ne démontre pas qu'elle ne pouvait ignorer participer à un circuit frauduleux.

       Par un mémoire enregistré le 29 octobre 2014, le ministre des finances et des comptes publiques conclut au rejet de la requête.

       Il fait valoir que les moyens présentés par l'Eurl Muses Auto Montpellier ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme Boyer,

       - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.

       1. Considérant que l'EURL Muses Auto Montpellier, qui a pour activité déclarée le négoce de véhicules d'occasion, s'est placée, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sous le régime de taxation sur la marge à compter de sa création en 2008 ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet en 2010, le vérificateur a remis en cause ce régime et a taxé les opérations réalisées sur le prix de vente total pour la période allant du 1er octobre 2008 au 30 avril 2010 ; que la société Muses Auto Montpellier relève appel du jugement du 8 avril 2014 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée dont elle demeure redevable pour un montant de 2 612 272 euros au titre de la période vérifiée ;

       Sur la régularité du jugement :

       2. Considérant que, devant le tribunal administratif de Montpellier, l'EURL Muses Auto Montpellier a soutenu que les pénalités qui lui ont été appliquées en vertu de l'article 1729 du code général des impôts ne sont pas fondées à défaut pour l'administration d'apporter la preuve d'un manquement délibéré ; que les premiers juges ont omis de répondre à ce moyen ; que par suite le jugement attaqué doit être annulé en tant qu'il a statué sur les conclusions tendant à la décharge de ces pénalités ; qu'il y lieu de statuer sur ces conclusions par la voie de l'évocation et sur le surplus des conclusions par l'effet dévolutif de l'appel ;

       Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des amendes de l'article 1788 A :

       3. Considérant qu'aux termes du 1° du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises. " ; qu'en vertu du 2° bis du même I, dans ses versions successivement applicables, " les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat " prises pour la mise en oeuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 susvisée, reprenant, à compter du 1er janvier 2007, les B ou C de l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du 17 mai 1977; qu'aux termes du 1° du I de l'article 297 A du même code : " La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) " ; qu'aux termes de l'article 297 E dudit code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures " ;

       4. Considérant qu'aux termes du 4 de l'article 1788 A, dans sa version alors applicable : " Lorsqu'au titre d'une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l'article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l'application d'une amende égale à 5 % de la somme déductible " ;

       5. Considérant qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du code général des impôts, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur marge prévu par l'article 313 de la directive susvisée du 28 novembre 2006 ;

       6. Considérant que lorsqu'une entreprise produit des factures émanant de ses fournisseurs qui mentionnent que les ventes de véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la marge mentionné ci-dessus, il incombe à l'administration, si elle s'y croit fondée, de démontrer, d'une part que les mentions portées sur ces factures sont erronées, d'autre part que le bénéficiaire de ces achats de véhicules savait ou aurait dû savoir que les opérations présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients, et sans que pèse sur le contribuable l'obligation de vérifier la qualité d'assujetti revendeur de ses fournisseurs ;

       7. Considérant, d'une part, qu'il est constant qu'au vu des réponses des autorités espagnoles et allemandes aux demandes d'assistance administrative formulées par les services fiscaux français, les véhicules acquis par l'EURL Muses Auto Montpellier auprès de ses fournisseurs espagnols successifs, les sociétés Secarcam 2003 Mediterranea SL et Tarrac Golg 200 SL, avaient été acquis par ces derniers auprès de fournisseurs allemands sous le régime des livraisons et acquisitions intracommunautaires, les cessions correspondantes ayant été à ce titre exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en Allemagne; qu'ainsi, ces véhicules devaient, lors de leur revente, être soumis à la taxe sur l'intégralité de leur prix de cession et les fournisseurs espagnols de l'EURL Muses Auto Montpellier n'étaient, dès lors, pas autorisés à appliquer le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge et à délivrer à cette dernière des factures faisant référence à ce régime ; que, par suite, le ministre apporte la preuve que les mentions portées sur les factures délivrées à l'EURL Muses Auto Montpellier par les sociétés Secarcam 2003 Mediterranea SL et Tarrac Golg 200 SL, relatives à l'application du régime de la marge et faisant référence à la " 7ème directive ", étaient erronées ; 

       8. Considérant, d'autre part, que, pour établir que l'EURL Muses Auto Montpellier savait ou aurait dû savoir que les achats de véhicules auxquels elle a procédé auprès de ses fournisseurs espagnols présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix, le ministre se fonde sur les circonstances que la société disposait de divers documents, tels que des factures ou certificats d'immatriculation, établissant que les véhicules appartenaient initialement à des sociétés commerciales ou à des professionnels exerçant une activité ouvrant droit à déduction de la taxe, que l'interposition de sociétés espagnoles ne présentait en l'espèce aucun intérêt économique et que la société requérante n'assurait pas le transport des véhicules qui ne transitaient pas par son établissement ; que, toutefois, il résulte des termes de la proposition de rectification du 28 février 2011 que pour fonder les rectifications, le vérificateur a réparti les véhicules en cause en deux groupes de véhicules, ceux dont la société requérante détenait effectivement les certificats d'immatriculation et pour lesquels le régime sur marge a été remis en cause en raison de ce qu'ils avaient appartenu à une société allemande exerçant soit une activité de location de véhicules soit une activité de garage ou ayant porté le véhicule en immobilisation et ceux pour lesquels il n'est pas contesté que la société requérante ne disposait pas des certificats d'immatriculation ; que s'agissant de ce dernier groupe, l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe, tant dans ses écritures produites en cours de procédure que dans celles produites en défense, de la connaissance que la société appelante aurait eu du régime applicable aux ventes des véhicules concernés alors qu'elle fonde exclusivement les rectifications correspondantes sur les résultats de l'enquête administrative effectuée auprès des autorités allemandes et espagnoles et qu'elle ne conteste pas que l'EURL Muses Auto Montpellier ne disposait ni des cartes d'immatriculation, ni des documents de transport des véhicules ; que, s'agissant des autres véhicules, il ne résulte pas de l'instruction que l'EURL Muses Auto Montpellier aurait été en possession des factures établies par les sociétés allemandes ; que la circonstance que la société appelante aurait eu connaissance de ce qu'une partie de ces véhicules avait antérieurement appartenu à des entreprises allemandes de location ou de vente de véhicules par les mentions portées sur les certificats d'immatriculation et certaines factures établies par ses fournisseurs espagnols, n'est pas de nature, à elle seule, à établir l'inapplicabilité du régime de la marge alors que ces entreprises peuvent, le cas échéant, être regardées comme un " assujetti-revendeur " relevant d'un tel régime ; qu'en outre, l'argument que fait valoir l'administration tiré d'une absence d'intérêt économique de l'interposition des sociétés espagnoles et de la société appelante entre le client final et le fournisseur européen initial en l'absence de transit effectif des véhicules par leurs établissements est dénué en l'espèce de toute portée dès lors qu' il est constant que les rectifications ne sont pas fondées sur une remise en cause de l'activité de négociant de véhicules d'occasion tant de ses fournisseurs espagnols que de l'EURL Muses Auto Montpellier dont il a d'ailleurs été admis au cours de la vérification qu'une partie des acquisitions-reventes avaient été régulièrement soumise au régime de la marge ; qu'enfin la circonstance que le service après-vente des véhicules était assuré par une société stéphanoise dont le gérant n'est autre que le frère du gérant de l'EURL Muses Auto Montpellier ou le fait qu'elle n'assurait pas le transport des véhicules ne permet pas d'établir la connaissance que pouvait avoir la requérante du régime de taxation applicable à l'acquisition en amont des véhicules en cause ; que, dans ces conditions, et quand bien même l'EURL Muses Auto Montpellier était un professionnel de l'automobile, le ministre ne peut être regardé comme rapportant la preuve, qui lui incombe, de ce que cette société ne pouvait ignorer que ses fournisseurs espagnols n'avaient pas la qualité d'assujetti-revendeur et n'étaient pas autorisés à appliquer le régime de taxation sur la marge ;

       9. Considérant qu'il suit de là que l'administration ne pouvait remettre en cause le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge appliqué par l'EURL Muses Auto Montpellier lors de la revente en France des véhicules achetés auprès des sociétés Secarcam 2003 Mediterranea SL et Tarrac Golg 200 SL et qu'elle ne pouvait pas davantage lui infliger l'amende prévue au 4 de l'article 1788 A du code général des impôts en cas de défaut de mention de la taxe exigible sur les déclarations CA3 ;

       Sur les conclusions à fin de décharge de l'amende pour manquement délibéré, examinées par la voie de l'évocation :

       10. Considérant que par voie de conséquence de ce qui vient d'être dit aux points 6 et 7, l'EURL Muses Auto Montpellier est fondée à demander la décharge des pénalités pour manquement délibéré dont les rappels de taxe sur la valeur ajoutée avaient été assortis ;

       11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le jugement du tribunal de Montpellier doit être annulé en tant qu'il a omis de statuer sur les pénalités pour manquement délibéré et que l'EURL Muses Auto Montpellier est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 avril 2010 ainsi que de l'amende mise à sa charge en application des dispositions de l'article 1788 A du code général des impôts ; qu'il y a lieu de prononcer la décharge de la pénalité pour manquement délibéré ;

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       12. Considérant qu'il y a lieu dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros que l'EURL Muses Auto Montpellier demande sur le fondement les dispositions susvisées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Montpellier du 8 avril 2014 est annulé en tant qu'il a omis de statuer sur les conclusions tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré.

Article 2 : L'EURL Muses Auto Montpellier est déchargée des pénalités pour manquement délibéré mises à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 avril 2010.

Article 3 : Il est accordé à l'EURL Muses Auto Montpellier la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de l'amende mise à sa charge en application des dispositions de l'article 1788 A du code général des impôts.

Article 4 : L'Etat versera à l'EURL Muses Auto Montpellier la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : La partie du jugement du tribunal administratif de Montpellier qui n'est pas annulée, est réformée en ce qu'elle a de contraire à l'article 3.

Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Muses Auto Montpellier et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée à la direction nationale des enquêtes fiscales.

       Délibéré après l'audience du 8 novembre 2016, où siégeaient :

       - Mme Chevalier-Aubert, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code justice administrative,

       - Mme Boyer, premier-conseiller,

       - Mme Carotenuto, premier conseiller.

       Lu en audience publique, le 22 novembre 2016.

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N° 14MA02584