Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       	M. C... B...a demandé au Tribunal administratif de Melun, à titre principal, de prononcer la décharge de l'obligation de payer qui lui a été notifiée par quatre avis à tiers détenteur décernés le 29 août 2012 par le comptable public du service des impôts des particuliers de Champigny-sur-Marne pour avoir paiement des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, ainsi que des majorations et frais y afférents, dont il reste redevable au titre des années 1997 et 1999, et d'ordonner le remboursement de toutes les sommes recouvrées en violation de la loi par la voie de ces quatre avis à tiers détenteur ainsi que par les avis à tiers détenteur émis les 23 septembre 2002, 8 avril 2005 et 15 février 2008, à titre subsidiaire, de constater que les frais de poursuites relatifs aux avis à tiers détenteur méconnaissent l'article 1912 du code général des impôts ainsi que les articles 415 et 416 de son annexe III et d'en ordonner la restitution ou de les imputer sur la dette en principal. 

       Par un jugement n°1303121/3 du 22 janvier 2015, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. 

       Procédure devant la Cour : 

       Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement les 6 mars 2015 et 6 avril 2016, M. B..., représenté par MeA..., demande à la Cour :

       1°) d'annuler ce jugement n° 1303121/3 du 22 janvier 2015 du Tribunal administratif de Melun ;

       2°) à titre principal, de prononcer la décharge de la totalité de l'imposition mise à sa charge au moyen des quatre avis à tiers détenteur décernés le 29 août 2012 par le comptable du service des impôts des particuliers de Champigny-sur-Marne pour avoir paiement de la somme de 83 056,91 euros et, par voie de conséquence, de condamner ce comptable à procéder au remboursement des sommes recouvrées par la voie des avis à tiers détenteur litigieux, majorés des intérêts, avec capitalisation, dans les conditions prévues à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 

       3°) à titre subsidiaire, de constater que les avis à tiers détenteur litigieux ont été assortis de frais de poursuites, en méconnaissance de l'article 1912 du code général des impôts ; 

       4°) à titre infiniment subsidiaire, d'ordonner que les sommes encaissées, que le comptable public a, à tort, imputées au paiement des frais de poursuites, soient affectées au paiement des sommes dues en principal ;

       Il soutient que :

       - sa demande de première instance, introduite le 19 avril 2013, n'était pas entachée d'irrecevabilité pour tardiveté ;

       - les actes de poursuite contestés, qui ont été décernés pour avoir paiement non seulement de cotisations d'impôt, mais aussi de frais qui constituent des pénalités, ne sont pas motivés, et n'ont pas été précédés d'une invitation à présenter ses observations, en violation de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, ce qui méconnaît en outre le respect des droits de la défense ; 

       - les sommes pour le paiement desquelles ces actes de poursuite ont été émis sont erronées dès lors qu'il a contesté les redressements d'impôt en cause et qu'ils ne tiennent pas compte de la totalité des paiements qu'il a déjà effectués, lesquels suffisent à désintéresser le Trésor public ;

       - les frais de poursuites dont le paiement est poursuivi par les avis à tiers détenteur contestés ne pouvaient légalement lui être réclamés dès lors que ce type d'acte n'est pas au nombre de ceux donnant lieu à de tels frais en application de l'article 1912 du code général des impôts et des articles 415 et 416 de l'annexe III audit code ; 

       - le comptable public ne pouvait pas poursuivre le recouvrement des créances en cause, qui n'étaient pas exigibles et dont il n'est pas établi qu'il ait été dans l'obligation de les payer, en raison des recours juridictionnels pendants ;

       - à titre subsidiaire, l'imputation des versements qu'il a effectués n'a pas été faite par le comptable conformément aux règles posées par les articles 1253 et suivants du code civil, ni conformément à la doctrine référencée BOI-REC-PART-10-20, les sommes versées ayant été à tort imputées au paiement des frais de poursuites, qui ne sont pas des intérêts, au lieu de l'être au paiement du principal ;

       - le comptable public ne pouvait pas poursuivre le recouvrement des créances en cause, qui n'étaient pas exigibles et dont il n'est pas établi qu'il ait été dans l'obligation de les payer, en raison des recours juridictionnels pendants.  

       Par un mémoire en défense et un mémoire en duplique, enregistrés respectivement les 

5 juin 2015 et 11 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

       Il soutient qu'aucun des moyens n'est fondé. 

       Un nouveau mémoire, enregistré le 1er juin 2016, a été produit pour M. B....

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code civil ;

       - la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 ;

       - le décret n° 2001-492 du 6 juin 2001 ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Auvray,

       - et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public. 

       1. Considérant que M. B... doit être regardé comme demandant à être déchargé de l'obligation de payer notifiée par quatre avis à tiers détenteur, décernés le 29 août 2012 par le comptable du service des impôts des particuliers de Champigny-sur-Marne entre les mains de la Caisse nationale de retraite du BTP, de la Caisse de retraite du BTP section CNRO, de la Caisse nationale d'assurance vieillesse et de la Caisse régionale du crédit agricole mutuel de Paris et d'Ile-de-France, pour avoir paiement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1997 et 1999 ainsi que de la majoration de 10 % y afférente et de divers frais, dont il restait redevable auprès de la caisse du comptable pour un montant de 83 056,91 euros ; 

       Sur la régularité du jugement attaqué :  

       2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales : " Les contestations relatives au recouvrement des impôts, taxes, redevances et sommes quelconques dont la perception incombe aux comptables publics compétents mentionnés à l'article L. 252 doivent être adressées à l'administration dont dépend le comptable qui exerce les poursuites. Les contestations ne peuvent porter que : 1° soit sur la régularité en la forme de l'acte ; 2° Soit sur l'existence de l'obligation de payer, sur le montant de la dette compte tenu des paiements effectués, ou sur tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette et le calcul des impôts. Les recours contre les décisions prises par l'administration sur ces contestations sont portées, dans le premier cas, devant le juge de l'exécution, dans le second cas, devant le juge de l'impôt tel qu'il est prévu à l'article L. 199 " ; qu'aux termes de l'article R*. 281-4 du même livre : " Le chef du service se prononce dans un délai de deux mois à partir du dépôt de la demande, dont il doit accuser réception. Si aucune décision n'a été prise dans ce délai ou si la décision rendue ne lui donne pas satisfaction, le redevable doit, à peine de forclusion, porter l'affaire devant le juge compétent tel qu'il est défini à l'article L. 281. Il dispose pour cela de deux mois à partir : a) soit de la notification de la décision du chef de service ; b) soit de l'expiration du délai de deux mois accordé au chef de service pour prendre sa décision (...) " ; 

       3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 18 de la loi du 12 avril 2000, alors en vigueur, repris en substance à l'article L. 110-1 du code des relations entre le public et l'administration : " Sont considérées comme des demandes au sens du présent chapitre les demandes et les réclamations, y compris les recours gracieux ou hiérarchiques, adressées aux autorités administratives (...) " ; qu'aux termes de l'article 19 de cette loi, alors en vigueur : " Toute demande adressée à une autorité administrative fait l'objet d'un accusé de réception délivré dans des conditions définies par décret en Conseil d'Etat (...) Les délais de recours ne sont pas opposables à l'auteur d'une demande lorsque l'accusé de réception ne lui a pas été transmis ou ne comporte pas les indications prévues par le décret mentionné au premier alinéa (...) / Les dispositions du présent article ne sont pas applicables aux demandes dont l'accusé de réception est régi par des dispositions spéciales " ; qu'aux termes de l'article 1er du décret du 6 juin 2001, alors en vigueur, pris pour l'application de cette loi : " L'accusé de réception prévu par l'article 19 de la loi du 12 avril 2000 susvisée comporte les mentions suivantes : 1° La date de réception de la demande et la date à laquelle, à défaut d'une décision expresse, celle-ci sera réputée acceptée ou rejetée ; 2° (...) L'accusé de réception indique si la demande est susceptible de donner lieu à une décision implicite de rejet ou à une décision implicite d'acceptation. Dans le premier cas, l'accusé de réception mentionne les délais et voies de recours à l'encontre de la décision (...) " ;

       4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B... a formé opposition aux quatre avis à tiers détenteur contestés par courrier daté du 29 octobre 2012, reçu le 5 novembre suivant par le service des impôts des particuliers de Nogent-sur-Marne, puis par un courrier du 10 janvier 2013, présenté par le redevable comme annulant et remplaçant son courrier du 29 octobre 2012 ; que le responsable de la recette des finances de Nogent-sur-Marne a accusé réception de ces deux oppositions à contrainte respectivement par courriers des 11 et 21 janvier 2013 ; 

       5. Considérant que, pour juger que la demande de M. B... était irrecevable pour tardiveté, les premiers juges, après avoir soulevé d'office cette fin de non-recevoir, ont relevé que le défaut de réponse du comptable public dans les deux mois suivant le 5 novembre 2012, date de réception de la demande du redevable par le comptable public, avait fait naître une décision implicite de rejet le 5 janvier 2013, date à partir de laquelle l'intéressé disposait, en vertu des dispositions précitées de l'article R*. 281-4 du livre des procédures fiscales, d'un délai de deux mois, à peine de forclusion, pour saisir le tribunal administratif, ce qu'il n'a fait que le 19 avril 2013 ; 

       6. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de la loi du 12 avril 2000 et du décret du 6 juin 2001 que le délai de recours mentionné à l'article R*. 281-4 n'est opposable à l'intéressé qu'à condition que l'accusé de réception, que cet article prévoit sans toutefois le régir, comporte notamment la mention des voies et délais de recours ; que, d'ailleurs, le courrier du 11 janvier 2013 par lequel le comptable public a accusé réception de l'opposition formée le 29 octobre 2012 par M. B... indiquait à ce dernier qu'à défaut de réponse dans un délai de deux mois à compter du 11 janvier 2013, sa réclamation devrait être considérée comme rejetée et qu'il disposerait alors d'un délai de deux mois pour saisir le tribunal compétent ; que, dès lors, M. B... est fondé à soutenir que sa demande, qui a été enregistrée le 19 avril 2013 au greffe du Tribunal administratif de Melun, n'était pas entachée d'irrecevabilité pour tardiveté ; que, par suite, le jugement attaqué doit être annulé ; 

       7. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. B... devant le tribunal ;  

       Sur les conclusions à fin de décharge de l'obligation de payer notifiée par les quatre avis à tiers détenteur émis le 29 août 2012 : 

       8. Considérant que le service a mis en recouvrement à l'encontre de M. B... des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre des années 1997 et 1999 pour des montants respectifs de 31 053 euros et de 49 476 euros ; que, faute d'avoir été acquittés dans les délais légaux, ces suppléments d'impôt sur le revenu ont donné lieu à l'application de la majoration de 10 % prévue à l'article 1730 du code général des impôts ; que par les quatre avis à tiers détenteur contestés qu'il a émis le 29 août 2012, le comptable public poursuit le recouvrement du montant de ces suppléments d'impôt et de la majoration de 10 %, ainsi que des frais de poursuite, dont M. B... restait alors redevable compte tenu des paiements déjà effectués et des dégrèvements prononcés ; 

       9. Considérant, en premier lieu, que M. B... fait grief aux avis à tiers détenteur contestés d'être entachés de vices de procédure et de forme pour n'avoir été précédés ni de la lettre de rappel prévue à l'article L. 255 du livre des procédures, ni d'un commandement de payer, et pour ne pas respecter les prescriptions de l'article L. 80 D du même livre qui, en matière de sanctions fiscales, offrent au contribuable la faculté de présenter ses observations ; qu'en vertu des dispositions citées au point 2 de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales, il n'appartient pas au juge administratif de connaître de tels moyens qui, en tout état de cause, se rattachent à la régularité en la forme des actes litigieux ;  

       10. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions précitées du 2° de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales que M. B... ne peut utilement, dans le cadre d'un contentieux de recouvrement, invoquer des moyens tendant à remettre en cause le calcul et l'assiette des impôts ; qu'au surplus, il résulte de l'instruction que les contestations relatives à l'assiette des suppléments d'impôt sur le revenu dont le paiement est poursuivi par les avis à tiers détenteur litigieux ont été rejetées par jugement n° 0301619 du 9 juin 2005 du Tribunal administratif de Melun, confirmé par un arrêt n° 05PA03860 du 14 juin 2007 de la Cour de céans s'agissant de l'impôt dû au titre de l'année 1997 et par jugement n° 0607291 du 30 novembre 2010 du même Tribunal devenu définitif, s'agissant de l'impôt afférent à l'année 1999 ; 

       11. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 277 du livre des procédures fiscale : " Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge est autorisé, s'il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases de dégrèvement auquel il estime avoir droit, à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. L'exigibilité de la créance et la prescription de l'action en recouvrement sont suspendus jusqu'à ce qu'une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l'administration, soit par le tribunal compétent (...) " ; 

       12. Considérant que si M. B... soutient que l'exigibilité des suppléments d'impôt sur le revenu, mis en recouvrement à son encontre au titre des années 1997 et 1999, était suspendue lorsque le comptable public a émis, le 29 août 2012, les quatre avis à tiers détenteur litigieux, un tel moyen ne peut qu'être écarté comme manquant en fait dès lors que le tribunal administratif s'était prononcé, dans les conditions rappelées au point 10, sur les réclamations que l'intéressé avait formulées contre ces suppléments d'impôt, sans qu'y fasse obstacle la circonstance, à la supposer établie, que n'aurait pas été signé le jugement n° 0607291, rendu le 30 novembre 2010 par le Tribunal administratif Melun ;   

       13. Considérant, en quatrième lieu, que M. B... soutient qu'une partie des sommes dont le recouvrement est poursuivi par les quatre avis à tiers détenteur litigieux, qui portent sur un total de 83 056,91 euros, n'était pas due compte tenu des dégrèvements prononcés et des paiements qu'il avait déjà effectués ; que, toutefois, s'agissant du dégrèvement de 3 646,28 euros prononcé le 20 février 2003 en matière d'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 1997, il résulte de l'instruction et, notamment, du bordereau relatif à l'historique des versements, qu'il a été pris en compte par le service, contrairement à ce que soutient l'intéressé ; que si ce dernier se prévaut également de paiements qu'il a effectués à la caisse du comptable public de la trésorerie de Chennevières-sur-Marne pour 17 366 francs en décembre 2000 et pour 43 015,58 euros en septembre 2002, il résulte de l'instruction non seulement que ce comptable a, en contrepartie, donné mainlevée des avis à tiers détenteur correspondants émis les 24 novembre 2000 et 29 août 2008 à hauteur des sommes payées à sa caisse respectivement les 6 décembre 2000 et 23 septembre 2002, mais encore que ces actes de poursuite portaient sur des impositions étrangères à la cause des quatre avis à tiers détenteur litigieux ; que, de même, si M. B... produit une attestation de l'agent comptable de la CNAV précisant que sur une opposition initiale de 85 495,75 euros à elle notifiée en février 2008 par voie d'avis à tiers détenteur, il restait dû 82 918,06 euros au 16 avril 2012, il résulte de l'instruction que les sommes ainsi saisies entre les mains de la CNAV, égales à la différence entre 85 495,75 euros et 82 918,06 euros, l'ont été en vertu d'un avis à tiers détenteur qui, décerné le 15 février 2008, concernait certes l'impôt sur le revenu de 1997, mais aussi une créance plus ancienne correspondant à l'impôt sur le revenu dû au titre de 1996, pour un montant de 41 763,58 euros majoration de 10 % incluse, ainsi que les taxes d'habitation dues au titre des années 1997 à 1999 et la taxe foncière pour 1998 ; qu'enfin, M. B... ne peut utilement se prévaloir des sommes saisies entre les mains de ses différentes caisses de retraite, d'un montant total égal, selon lui, à 16 000 euros, entre le mois d'août 2012 et le mois de mars 2016 dès lors que cette période est, en tout état de cause, postérieure à la date à laquelle les quatre avis à tiers détenteur litigieux ont été émis ; que si M. B... verse aux débats copie de vingt " mandats cash " d'un montant unitaire de 3 000 francs, émis entre 1998 et 2000, il résulte des courriers produits par l'intéressé que ces paiements étaient, en tout état de cause, destinés à apurer sa dette fiscale en matière de taxe foncière due au titre des années 1994 à 1997, imposition étrangère à la présente cause et d'ailleurs entièrement soldée selon le bordereau de situation établi le 16 août 2012 par le comptable du service des impôts des particuliers de Champigny-sur-Marne ; qu'il résulte de ce qui précède que ce bordereau fait, à juste titre, apparaître une dette fiscale s'établissant à un total de 83 056,91 euros correspondant aux sommes restant dues par l'intéressé, lesquelles correspondent, d'une part, aux seuls suppléments d'impôt sur le revenu afférents aux années 1997 et 1999 en principal et majoration de 10 %, d'autre part, à des frais de 10 839 euros ; que, par suite, c'est à juste titre que le comptable public a, le 29 août 2012, émis les avis à tiers détenteur contestés pour avoir paiement de cette somme de 83 056,91 euros, laquelle tient compte d'un montant de versements effectués égal à 24 886,72 euros, dont 8 522,63 euros ont été imputés sur les frais ; 

       14. Considérant, en cinquième lieu, qu'en vertu des dispositions de l'article 1912 du code général des impôts et de celles des articles 415 et 416 de l'annexe III audit code, l'avis à tiers détenteur prévu à l'article L. 262 du livre des procédures fiscales n'est pas au nombre des actes de poursuite donnant lieu à des frais ; que le ministre des finances et des comptes publics, qui ne conteste pas ce point invoqué par M. B... pour obtenir d'être déchargé de l'obligation de payer les frais de poursuite litigieux, fait valoir que les frais dont le paiement est poursuivi par les avis à tiers détenteur contestés résultent des nombreuses procédures déjà diligentées par le comptable public entre 1994 et 2005 et, en particulier, des commandements de payer ainsi que des saisies, qui donnent lieu à frais en vertu de l'article 1912 du code précité ; que M. B... ne peut utilement se prévaloir des dispositions de l'article 1912 du code général des impôts qui limitent à 500 euros les frais de poursuite, dès lors qu'ainsi que le relève le ministre, cette limitation, qui résulte de l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010, est en tout état de cause postérieure aux poursuites ayant donné lieu à l'application des frais contestés ;

       15. Considérant, en sixième lieu, qu'aux termes de l'article 1254 du code civil : " Le débiteur d'une dette qui porte intérêt ou produit des arrérages ne peut point, sans le consentement du créancier, imputer le paiement qu'il fait sur le capital par préférence aux arrérages ou intérêts : le paiement fait sur le capital et intérêts, qui n'est point intégral, s'impute d'abord sur les intérêts " ; 

       16. Considérant que M. B..., se fondant sur le bordereau de situation et l'historique du détail des versements produits par l'administration, fait grief au comptable public d'avoir méconnu les dispositions du code civil rappelées au point précédent pour avoir procédé à l'imputation de ses versements " à la fois sur les sommes principales et sur les frais de poursuite alors qu'il devait en premier lieu imputer les paiements sur les impositions " ;

       17. Considérant toutefois que si, comme le relève M. B..., l'article 1254 du code civil ne mentionne que les intérêts, les frais de recouvrement d'une créance constituent, à l'instar des intérêts, des accessoires de la dette ; que, par suite, en l'absence, non contestée, de consentement du créancier, le comptable public n'a pas méconnu l'article 1254 du code civil en imputant les paiements effectués par M. B... pour partie sur le principal et pour partie sur les frais de poursuite ;

       18. Considérant, en septième lieu, qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'en matière de recouvrement, un redevable ne peut utilement invoquer, devant le juge, l'interprétation d'un texte par l'administration qu'à la condition de s'en être déjà prévalu à l'appui de son opposition devant le comptable public ; 

       19. Considérant que M. B... invoque la documentation administrative référencée BOI-REC-PART-10-20-10, §70, aux termes de laquelle : " Les dégrèvements prononcés par le service de gestion de l'impôt sont prioritairement imputés sur les impositions dégrevées. Lorsque celles-ci sont soldées, le comptable public compétent peut les affecter au paiement d'autres impositions, droits, taxes ou pénalités liquides et exigibles dus par le contribuable bénéficiaire du dégrèvement " ;

       20. Considérant que si M. B... doit être regardé comme invoquant des erreurs d'imputation, par le comptable public, des dégrèvements prononcés par le service d'assiette, il n'assortit ce moyen d'aucune précision permettant d'en apprécier le bien-fondé ; qu'en tout état de cause, il résulte de l'instruction que l'intéressé ne s'est pas prévalu, à l'appui de son opposition du 29 août 2012, ni d'ailleurs de celle du 10 janvier 2013, de la doctrine dont il invoque désormais le bénéfice ; 

       21. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. B... tendant à être déchargé de l'obligation de payer la somme de 83 056,91 euros dont résultent les quatre avis à tiers détenteur émis le 29 août 2012 par le comptable public du service des impôts des particuliers de Champigny-sur-Marne ne peuvent qu'être rejetées ainsi, par voie de conséquence, que ses conclusions tendant à ce qu'il soit enjoint à ce comptable de lui restituer les sommes appréhendées au moyen de ces avis à tiers détenteur, majorées des intérêts eux-mêmes capitalisés ;   

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1303121/3 du 22 janvier 2015 du Tribunal administratif de Melun est annulé.

Article 2 : La demande présentée par M. B... devant le Tribunal administratif de Melun et ses conclusions d'appel sont rejetées. 

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1). 

Délibéré après l'audience du 29 juin 2016 à laquelle siégeaient :

M. Auvray, président de la formation de jugement,

Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, 

M. Pagès, premier conseiller, 

Lu en audience publique le 29 juillet 2016.

L'assesseur le plus ancien,

A. MIELNIK-MEDDAH

Le président-rapporteur,

B. AUVRAY

Le greffier,

C. RENE-MINE

       La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 15PA01021