Vu la requête, enregistrée le 10 septembre 1999 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentée par le SYNDICAT DE COPROPRIETAIRES DES REAUX, dont le siège est à Soisy-sur-Ecole (91840) ; le SYNDICAT DE COPROPRIETAIRES DES REAUX demande au Conseil d'Etat d'annuler : 1°) les dispositions de l'instruction n° 3 C-18-88 du 14 novembre 1988 en tant qu'elles prévoient l'exclusion, pour les prestations des résidences avec services, des exonérations de taxe sur la valeur ajoutée prévues aux articles 261 B et 261-7-1°-b du code général des impôts, 2°) les dispositions de l'instruction n° 3-A-3-98 du 27 avril 1998 de la direction générale des impôts, relatives aux règles de la taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires applicables aux syndicats de copropriétaires, en tant qu'elles font entrer l'activité des syndicats de copropriétaires dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée et qu'elles soumettent les services supplémentaires fournis par les syndicats de copropriétaires à la taxe sur la valeur ajoutée selon les modalités prévues dans l'instruction du 14 novembre 1988 ;
     Vu les autres pièces du dossier ;
     Vu la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 ;
     Vu le code général des impôts et le livre de procédures fiscales ;
     Vu le code de justice administrative ;
    Après avoir entendu en séance publique :
    - le rapport de M. Vallée, Auditeur, 
    - les conclusions de M. Bachelier, Commissaire du gouvernement ;
    Considérant que la requête du SYNDICAT DE COPROPRIETAIRES DES REAUX tend d'une part à l'annulation des paragraphes 2 et 15 de l'instruction du 27 avril 1998 publiée au Bulletin officiel des impôts 3 A-3-98, relative à la taxe sur la valeur ajoutée et à la taxe sur les salaires, en tant qu'ils prévoient la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée de certaines activités des syndicats de copropriétaires, d'autre part, à l'annulation de l'instruction du 14 novembre 1988 publiée au Bulletin officiel des impôts 3C-18-88, à laquelle renvoie l'instruction du 27 avril 1998, en tant qu'elle prévoit que les activités des résidences avec services ne peuvent bénéficier des exonérations de taxe sur la valeur ajoutée prévues par les articles 261 B et 261-7-1°-b du code général des impôts ;
    Sur l'instruction du 27 avril 1998 :
    Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts pris pour l'adaptation de la législation nationale aux directives de la Communauté économique européenne : "Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ..." ; qu'aux termes du premier alinéa de l'article 256-A du même code : "Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au troisième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention ..." ; qu'aux termes du troisième alinéa du même article : "Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services ..." ; 
    Considérant qu'en raison d'une part du lien direct existant, en vertu de l'article 10 de la loi du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis, entre le montant des frais et dépenses engagés par les syndicats de copropriétaires et les charges versées au budget de ces syndicats par leurs membres, au prorata de leurs quote-parts respectives, et d'autre part de ce qu'ils ne sont pas placés dans un lien de subordination vis-à-vis des propriétaires, lesdits syndicats doivent être regardés comme fournissant à leurs membres des prestations de services à titre onéreux et comme exerçant cette activité de manière indépendante, au sens des dispositions précitées ; que, cependant, ne constitue pas une activité économique au sens des mêmes dispositions le simple fait, pour un tel syndicat, d'assurer la mission de conservation et d'entretien de l'immeuble et d'administration des parties communes que lui assigne la loi de 1965 et de prendre en charge les éléments d'équipement communs et les services collectifs nécessaires à ces missions, comme le ferait le propriétaire unique du même immeuble ; que constitue en revanche une activité économique le fait, pour un syndicat de copropriétaires, de prendre en outre en charge des éléments d'équipement communs et de fournir à ses membres des biens et des services collectifs lorsque ces éléments d'équipement et ces biens et services sont sans lien avec la conservation et l'entretien de l'immeuble et l'administration de ses parties communes ;
    Considérant que si le paragraphe 2 de l'instruction attaquée analyse l'activité des syndicats de copropriétaires en une prestation de services à titre onéreux de gestion de la copropriété rendue de manière indépendante aux copropriétaires et entrant donc, en principe, dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée, ses paragraphes 5 et 6 ont pour effet de ne pas prévoir la soumission à la taxe de cette activité dans la mesure où elle se limite à la conservation et à l'entretien de l'immeuble et à l'administration des parties communes, à la prise en charge des éléments d'équipement communs tels qu'ascenseurs, installations de production et de distribution d'eau chaude, compteurs, interphones et gaines à ordures et à la fourniture des services de gardiennage et d'enlèvement des ordures ménagères ; qu'en revanche les paragraphes 6 et 15 prévoient la soumission à la taxe des autres services fournis aux copropriétaires, notamment la restauration, les soins, le blanchissage, la coiffure, l'aide ménagère ou les animations, la prise en charge des éléments d'équipement communs non mentionnés au paragraphe 6 et le droit d'usage de ces équipements ainsi que les livraisons de biens ; que dans cette mesure, l'instruction attaquée se borne à expliciter les articles 256 et 256 A du code général des impôts sans rien y ajouter ; que, par suite, le syndicat requérant n'est pas recevable à demander l'annulation de ses paragraphes 2 et 15 ;
    Sur l'instruction du 14 novembre 1988 : 
    Considérant qu'aux termes de l'article 261 B du code général des impôts : "Les services rendus à leurs adhérents par les groupements constitués par des personnes physiques ou morales exerçant une activité exonérée de taxe sur la valeur ajoutée ou pour laquelle elles n'ont pas la qualité d'assujetti, sont exonérés de cette taxe à la condition qu'ils concourent directement et exclusivement à la réalisation de ces opérations exonérées ou exclues du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée et que les sommes réclamées aux adhérents correspondent exactement à la part leur incombant dans les dépenses communes" ; qu'aux termes du 7-1°-b de l'article 261 du même code, sont également exonérées de taxe sur la valeur ajoutée : "les opérations faites au bénéfice de toutes personnes par des oeuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philantropique et dont la gestion est désintéressée, lorsque les prix pratiqués ont été homologués par l'autorité publique ou que des opérations analogues ne sont pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales, en raison notamment du concours désintéressé des membres de ces organismes ou des contributions publiques ou privées dont ils bénéficient" ;
    Considérant, d'une part, que selon le troisième alinéa du I de l'instruction du 14 novembre 1988, l'exonération prévue par l'article 261 B du code général des impôts s'applique seulement aux services rendus par un groupement qui concourent à l'activité économique exonérée de taxe sur la valeur ajoutée des adhérents de ce groupement ou à une activité pour laquelle ils n'ont pas la qualité d'assujetti et ne s'étend pas aux services personnels rendus à ces adhérents sans rapport avec une activité économique exercée par eux en cette qualité ; qu'ainsi l'instruction se borne à expliciter la règle posée par la loi fiscale sans rien y ajouter et n'est dès lors pas de nature à faire l'objet d'un recours devant le juge de l'excès de pouvoir ;
    Considérant, d'autre part, que le SYNDICAT DE COPROPRIETAIRES DES REAUX n'est pas davantage recevable à demander l'annulation du quatrième alinéa du I de l'instruction du 14 novembre 1988 qui, en se bornant à préciser que l'activité exercée par les résidences avec services ne revêt pas un caractère social ou philantropique au sens des dispositions précitées du 7-1°-b de l'article 261 du code général des impôts, n'ajoute rien à la loi ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres fins de non-recevoir opposées par le ministre, il y a lieu de rejeter la requête ;
Article 1er : La requête du SYNDICAT DE COPROPRIETAIRES DES REAUX est rejetée.
Article 2 : La présente décision sera notifiée au SYNDICAT DE COPROPRIETAIRES DES REAUX et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.