Vu la requête, enregistrée le 17 mai 2005 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentée par le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, dont le siège est situé 22, rue d'Anjou à Paris (75008), l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE, dont le siège est situé 22, rue d'Anjou à Paris (75008) et le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES, dont le siège est situé 9, rue de la Trémoille à Paris (75008) ;  le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE et le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES demandent au Conseil d'Etat :

              1°) d'annuler pour excès de pouvoir l'instruction n° 51 du 16 mars 2005 de la directrice de la législation fiscale publiée le même jour au bulletin officiel des impôts sous le code 3 C-2-05 ;

              2°) de mettre à la charge de l'Etat, au profit de chacun des organismes requérants, la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

	Vu les autres pièces du dossier ;

	Vu le code général des impôts  et le livre des procédures fiscales ;

	Vu le code de justice administrative ;

              Après avoir entendu en séance publique :

              - le rapport de M. Jean Courtial, Maître des Requêtes,   

              - les conclusions de M. Laurent Olléon, Commissaire du gouvernement ;

              Sur la recevabilité de la requête :

              Considérant que l'interprétation que par voie, notamment, de circulaires ou d'instructions, l'autorité administrative donne des lois et règlements qu'elle a pour mission de mettre en oeuvre n'est pas susceptible d'être déférée au juge de l'excès de pouvoir lorsque, étant dénuée de caractère impératif, elle ne saurait, quel qu'en soit le bien fondé, faire grief ; qu'en revanche, les dispositions impératives à caractère général d'une circulaire ou d'une instruction doivent être regardées comme faisant grief ;

              Considérant que le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE et le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES demandent l'annulation de l'instruction n° 51 du 16 mars 2005, publiée le même jour au bulletin officiel des impôts sous le code 3 C-2-05, par laquelle la directrice de la législation fiscale a décidé qu'étaient rapportées les dispositions antérieures, énoncées dans l'instruction 3 C-8-79 du 17 juillet 1979, selon lesquelles les ventes de produits alimentaires réalisées au moyen d'appareils de distribution automatique devaient être soumises au taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée dans le cas où les lieux publics ou privés d'implantation de ces appareils étaient aménagés, même sommairement, pour une consommation sur place des produits ; que l'instruction attaquée indique que les ventes de produits alimentaires réalisées au moyen d'appareils de distribution automatique sont désormais considérées comme des ventes à emporter soumises au taux réduit, sous réserve de celles portant sur des produits que les dispositions de l'article 278 bis du code général des impôts excluent du bénéfice de ce taux ; que le paragraphe 3 de l'instruction prévoit toutefois que les ventes réalisées au moyen des mêmes appareils dans des établissements de restauration constituent des ventes à consommer sur place devant être soumises au taux normal ; que les énonciations de cette instruction ont un caractère général et impératif ; qu'elles font grief aux organisations professionnelles requérantes dont l'objet social est, pour chacune d'entre elles, la défense des intérêts des exploitants d'établissements de restauration ; que, dès lors, le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE et le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES sont recevables, contrairement à ce que soutient le ministre, à en demander l'annulation ;

              Sur la légalité de l'instruction attaquée :

              Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ; qu'aux termes de l'article 278 de ce code : Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 19,60 % ; qu'aux termes de l'article 278 bis du code : La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur les produits suivants : (...) / 2° Produits destinés à l'alimentation humaine... ; qu'ainsi les ventes à emporter de produits alimentaires sont soumises au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée, y compris lorsqu'elles sont réalisées au moyen d'appareils de distribution automatique ; qu'en revanche, les ventes dont la réalisation s'accompagne de la mise à disposition du client d'installations de nature à permettre une consommation sur place des produits alimentaires présentent, lorsque les services qui résultent de cette mise à disposition sont prépondérants par rapport à la livraison des produits, le caractère d'une prestation de services passible du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée ;

              Considérant que, par suite, en précisant que les ventes de produits alimentaires, solides ou liquides, au moyen d'appareils automatiques sont considérées comme des ventes à emporter soumises en général au taux réduit, à l'exception de celles constituant des ventes à consommer sur place, qui sont soumises au taux normal applicable aux prestations de services, l'auteur de l'instruction attaquée n'a pas méconnu la portée des dispositions législatives précitées qu'il a appliquées ;

              Considérant, toutefois, qu'en limitant l'exception des ventes destinées à être consommées sur place à celles qui sont réalisées au moyen d'appareils de distribution automatique installés dans les seuls établissements de restauration à raison des infrastructures à disposition du client, alors que des aménagements semblables peuvent être mis à disposition du client à proximité d'appareils de distribution automatique installés dans d'autres lieux et que des prestations de services résultant de cette mise à disposition peuvent être prépondérantes par rapport à ces ventes, l'auteur de l'instruction a illégalement restreint le champ d'application de l'article 278 précité du code général des impôts ;

              Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE et le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES sont fondés à demander, dans cette mesure, l'annulation de l'instruction du 16 mars 2005 ;

              Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

              Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement au SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, à l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE et au SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES de la somme de 2 000 euros que chacune de ces organisations demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

D E C I D E :

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Article 1er : L'instruction n° 51 du 16 mars 2005 de la directrice de la législation fiscale publiée au bulletin officiel des impôts sous le code 3 C-2-05 est annulée en tant qu'elle limite aux seuls établissements de restauration l'application du taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée aux ventes de produits alimentaires réalisées au moyen d'appareils de distribution automatique, sans réserver d'autres cas où la part des services rendus au client est prépondérante en raison des infrastructures mises à disposition de ce dernier en vue d'une consommation sur place des produits.

Article 2 : L'Etat versera à chacune des organisations requérantes, le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE et le SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES, une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : La présente décision sera notifiée au SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION PUBLIQUE ORGANISEE, à l'UNION DES METIERS ET DES INDUSTRIES DE L'HOTELLERIE, au SYNDICAT NATIONAL DE LA RESTAURATION THEMATIQUE DES CHAINES et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.