Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       La société Gold Cash Market, société par actions simplifiée, a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Par un jugement n° 1900922 du 10 novembre 2020, le tribunal administratif de Poitiers a constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, d'un montant total, en droits et pénalités, de 173 032 euros et a rejeté le surplus de sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 10 décembre 2020, la société Gold Cash Market, représentée par Me Moreu, demande à la cour :

       1°) d'annuler ce jugement du 10 novembre 2020 du tribunal administratif de Poitiers en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 pour un montant de 773 995 euros ;

       2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 pour un montant de 773 995 euros ; 

       3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       - c'est à tort que le tribunal a considéré que l'administration avait pu remettre en cause le caractère régulier et probant de sa comptabilité alors qu'elle n'a pas produit devant lui les pièces communiquées par l'administration des douanes sur lesquelles elle s'est appuyée ; l'administration n'a pas fait état de discordances entre sa comptabilité et les encaissements et débits mentionnés sur ses relevés de comptes ;

       - quant aux écarts allégués par l'administration entre les bordereaux d'achats et les livres de caisses et agendas, les bons d'achats, portant un montant supérieur à celui du chèque remis au client, ne sont pas les documents remis aux clients lors de l'achat de métaux précieux ; ce sont des bons remis à son franchiseur, la société Comptoir national de l'or, lors de l'envoi des métaux et bijoux qu'elle revend ; il existe d'autres bordereaux portant les montants correspondant aux chèques émis ; le montant des chèques est conforme aux montants comptabilisés et aux montants encaissés ; elle n'aurait aucun intérêt à minorer le prix de revient de ses stocks ; si cette situation était révélatrice de détournements de la part de son dirigeant, comme le soutient l'administration, celui-ci n'aurait pas tenu un agenda reprenant le montant des chèques ; les bons d'achat portant une somme de zéro correspondent aux bons établis lorsque le client n'entend pas donner suite à l'offre d'achat ; 

       - si ces explications n'étaient pas retenues, il conviendrait de faire produire les éléments sur lesquels l'administration se fonde ou de désigner un expert chargé d'examiner la comptabilité ; 

       - les charges locatives sont afférentes au local situé à Rivedoux-Plage, siège social de la société jusqu'en novembre 2011, et également son établissement secondaire ; le fait que son dirigeant y ait fixé sa résidence principale peut éventuellement motiver une imposition de celui-ci au titre d'un avantage en nature mais ne peut justifier le rejet pour la société de la charge correspondante au titre de son établissement secondaire ;

       - les amendes prévues par les articles 1729 et 1759 du code général des impôts ne peuvent être appliquées, les rehaussements en litige étant, comme démontré, infondés. 

       Par un mémoire en défense enregistré le 14 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu : 

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de Mme B...,

       - les conclusions de M. Gueguein, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. La société Gold Cash Market exerce sous l'enseigne " Le comptoir national de l'or ", une activité d'achat-revente de métaux précieux depuis le 4 janvier 2011, dans trois établissements situés à La Rochelle depuis sa création, à Royan depuis le 20 décembre 2011 et à Rochefort depuis le 6 août 2011. La société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration fiscale l'a informée, par une proposition de rectification du 18 décembre 2015, de son intention de procéder, au titre des exercices clos en 2012 et 2013 et de la période correspondante, à des rectifications de ses bases imposables à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée, après avoir écarté la comptabilité de la société comme irrégulière. Des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, assorties de pénalités, ont été mises à sa charge pour un montant total de 947 029 euros. Par décision du 28 mars 2019, le service a rejeté la réclamation préalable du contribuable du 17 octobre 2018. Saisi par la société Gold Cash Market, le tribunal administratif de Poitiers a, par jugement du 10 novembre 2020, constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 d'un montant de 173 032 euros et rejeté celles tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013. La société Gold Cash Market interjette appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes.

       2. En premier lieu, ainsi que l'a rappelé le tribunal, le code de commerce et le plan comptable général prévoient que l'entreprise enregistre toutes les opérations réalisées, chronologiquement, et conserve à l'appui de ses écritures l'ensemble des documents permettant de justifier les résultats déclarés. Aux termes de l'article L. 85 du livre des procédures fiscales : " Les contribuables soumis aux obligations comptables du code de commerce doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les livres, les registres et les rapports dont la tenue est rendue obligatoire par le même code ainsi que tous documents relatifs à leur activité ". Aux termes de l'article 537 du code général des impôts : " Les fabricants et les marchands d'or, d'argent et de platine ouvrés ou non ouvrés ou d'alliage de ces métaux, et, d'une manière générale, toutes les personnes qui détiennent des matières de l'espèce pour l'exercice de leur profession, doivent tenir un registre de leurs achats, ventes, réceptions et livraisons, dont la forme et le contenu sont définis par arrêté du ministre chargé du budget. Ce registre doit être présenté à l'autorité publique à toute réquisition. / Toutefois, pour les transactions d'un montant égal ou supérieur à 15 000 € qui portent sur l'or d'investissement tel que défini au 2 de l'article 298 sexdecies A, le registre visé au premier alinéa doit comporter l'identité des parties ".

       3. Il résulte de l'instruction, et il n'est pas sérieusement contesté par la requérante qui se borne à faire valoir que l'administration n'aurait produit aucune pièce à l'appui de ses affirmations, que lors de la vérification de comptabilité de la société Gold Cash Market, de nombreux manquements comptables ont été constatés. Ainsi, il a notamment été relevé, concernant les exercices clos en 2012 et 2013 en litige, que vingt-cinq factures étaient manquantes dans les facturiers, que des bons d'achat étaient émis pour un montant différent de celui passé en charge, que le livre-journal n'était pas régulièrement tenu, que les livres de police étaient incomplets, que les opérations n'étaient comptabilisées qu'en fin de mois et que des discordances existaient entre le montant des décaissements inscrits dans les livres de caisse et les montants des bordereaux d'achats correspondants. A la supposer établie, la circonstance que la comptabilité informatiquement tenue retracerait l'ensemble des encaissements et décaissements constatés sur les comptes de la société ne permet pas, en l'absence notamment de tenue correcte des livres comptables, de corroborer la régularité de cette comptabilité. Dès lors, c'est à bon droit que le service a pu remettre en cause le caractère régulier et probant de la comptabilité de la société Gold Cash Market, après avoir constaté qu'elle était entachée d'erreurs et de lacunes de nature à la rendre impropre à justifier les résultats déclarés, la société n'apportant pas, tant devant les premiers juges qu'en appel, d'éléments à l'appui de son allégation selon laquelle la saisie de documents pratiquée par les services douaniers l'aurait empêchée de justifier certaines des carences constatées. 

       4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission./ Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge./ Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69. ". 

       5. Comme dit au point 3, au cours des opérations de contrôle, le service vérificateur a relevé des écarts entre le montant des achats mentionnés dans la comptabilité et celui, inférieur, résultant des bordereaux d'achats produits. Le service a, en conséquence, rehaussé le chiffre d'affaires du montant total de ces écarts pour chacune des années contrôlées, soit la somme de 311 008 euros au titre de 2012 et celle de de 237 614 euros au titre de 2013. La société requérante, qui invoque son absence d'intérêt à minorer la valeur de ses stocks, soutient que les bons d'achats sur lesquels s'est appuyée l'administration ne sont pas ceux remis aux clients, qui font apparaître un montant équivalent au paiement par chèques des achats effectués, mais ceux transmis à son franchiseur, la société Comptoir national de l'Or. Toutefois, elle ne produit, à l'appui de ces allégations, aucun élément tendant à établir que ces bons d'achat auraient, comme elle l'affirme, été saisis par les services des Douanes, alors que les procès-verbaux de saisie, contre signés par son dirigeant, n'en font pas mention et ne fournit aucune explication pertinente sur sa pratique qui consisterait à établir pour une même opération des bordereaux portant des montants différents selon qu'ils sont remis aux clients ou au franchiseur, et à établir pour des propositions d'achats qui n'auraient pas abouti des bordereaux d'un montant égal à zéro alors que les achats et les paiements correspondant à ces opérations ont été comptabilisés. Dans ces conditions, la société Gold Cash Market qui ne justifie pas des écarts constatés n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des rehaussements contestés. 

       6. En troisième lieu, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. Par ailleurs, il est loisible à l'employeur d'assurer la prise en charge du logement d'un salarié ou d'un dirigeant, sous réserve qu'elle ne conduise pas à porter la rémunération à un niveau excessif. Cet avantage a la nature, pour le salarié ou le dirigeant, d'un avantage en nature taxable entre ses mains dans la catégorie des traitements et salaires ou en application de l'article 62 du code général des impôts. Symétriquement, elle constitue, sous la même réserve, une charge déductible des bénéfices de l'employeur. Ce traitement fiscal est toutefois subordonné à la condition que les avantages en nature ainsi accordés par la société à son personnel, y compris ses dirigeants soient, conformément aux prescriptions de l'article 54 bis du code général des impôts, inscrits explicitement comme tels en comptabilité. A défaut, ils constituent des avantages occultes au sens du c de l'article 111 du code général des impôts, imposables entre les mains du bénéficiaire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non déductibles des bénéfices de la société.

       7. L'administration a considéré que les charges locatives correspondant à la maison située à Rivedoux-Plage, résidence personnelle du dirigeant de la société, M. A..., supportées par la société Gold Cash Market, avaient le caractère d'un acte anormal de gestion. Il résulte de l'instruction que le bâtiment est composé, au rez-de-chaussée, d'une entrée, de trois chambres, d'une salle de bain, de toilettes et d'un cellier, et, à l'étage, d'une salle de séjour avec cheminée et d'une cuisine dite américaine. Il résulte encore de l'instruction que cette maison est la résidence principale de M. A... depuis 2010, avant la création de la société Gold Cash Market, et de celle, à la même date, de son établissement principal à La Rochelle. Si la requérante fait valoir que son siège social s'est trouvé dans cette maison, à compter de sa création le 4 janvier 2011 jusqu'au 28 novembre 2011, date à laquelle il a été transféré vers son établissement principal à La Rochelle et que la maison est, depuis cette date, un établissement secondaire de la société, elle n'apporte aucun élément permettant de considérer qu'une quelconque activité professionnelle y serait exercée, M. A... ayant d'ailleurs reconnu n'en pratiquer aucune à cet endroit. Si par ailleurs la prise en charge de ce loyer constitue un avantage en nature pour son bénéficiaire, cette prise en charge n'a pas été, ainsi que l'exigent les prescriptions de l'article 54 bis du code général des impôts, inscrite explicitement comme telle en comptabilité. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'absence d'intérêt de la prise en charge du loyer en litige pour l'activité de la société requérante. Elle était, en conséquence, fondée à réintégrer les charges locatives en litige.

       8. En quatrième lieu, la société Gold Cash Market reprend en appel, sans les assortir d'arguments nouveaux ou de critique utile du jugement, les moyens tirés de ce que l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts et la majoration pour manquement délibéré prévue à l'article 1929 sont injustifiées. Il convient d'écarter ces moyens par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges.

       9. Il résulte de tout ce qui précède et sans qu'il soit besoin de faire procéder à l'expertise sollicitée, que la société Gold Cash Market n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 

       D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société Gold Cash Market est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Gold Cash Market et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée pour information au directeur spécialisé du contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l'audience du 13 septembre 2022 à laquelle siégeaient :

Mme Elisabeth Jayat, présidente,

Mme Claire Chauvet, présidente-assesseure,

Mme Nathalie Gay, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 octobre 2022.

La rapporteure,

Claire B...

La présidente,

Elisabeth Jayat

La greffière,

Virginie Santana

       La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 20BX04005