Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. B... A... a demandé au tribunal administratif d'Amiens, d'une part, de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux laissées à sa charge, au titre de l'année 2014, et représentant un montant de 26 316 euros, d'autre part, de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  

       Par un jugement n° 1901965 du 20 janvier 2022, le tribunal administratif d'Amiens, d'une part, a prononcé, en droits et pénalités, la décharge demandée et, d'autre part, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête, enregistrée le 28 mars 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du 20 janvier 2022 du tribunal administratif d'Amiens en tant qu'il prononce la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige ;

       2°) de remettre à la charge de M. A..., en droits et pénalités, l'imposition et la contribution dont la décharge a été prononcée par le tribunal administratif d'Amiens. 

       Il soutient que :

       - c'est à tort que les premiers juges ont estimé que les sommes correspondant aux crédits figurant sur les relevés de compte bancaire de M. A... et regardés par le service comme non justifiés provenaient du compte courant d'associé ouvert au nom de l'intéressé dans la comptabilité de la société par actions simplifiée (SAS) A... Investissement, faute d'éléments suffisant pour établir, de manière certaine, un lien entre ces sommes et les opérations inscrites à ce compte courant d'associé ;

       - l'administration est fondée à demander, dans le cadre d'une substitution de base légale, la remise à la charge de M. A... de l'imposition et de la contribution dont la décharge a été prononcée, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en lieu et place de la catégorie des revenus d'origine indéterminée dans laquelle le service avait initialement établi celles-ci ; 

       - les sommes correspondant aux crédits en cause, versés par la SAS A... Investissement sur un compte bancaire de M. A..., ont la nature de revenus distribués imposables, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts ;

       - si toutefois la cour regardait les sommes en cause comme provenant du compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... dans la comptabilité de la SAS A... Investissement, il y aurait néanmoins lieu, moyennant une reconstitution des opérations portées sur ce compte courant, de constater que M. A... a perçu, à hauteur de la somme de 26 316 euros en litige, ou, à tout le moins, à hauteur d'une somme de 20 200 euros, en tenant compte de l'apport allégué, mais non établi, d'un montant de 80 000 euros par l'intéressé, un revenu distribué imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. 

       Par un mémoire en défense, enregistré le 20 juin 2023, M. A..., représenté par la SELARL Philippe Sylvain, s'en remet à la sagesse de la cour. 

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

       - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

       Considérant ce qui suit :

       1. M. B... A... a fait l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle portant sur les années 2013 et 2014. Au cours de ce contrôle, le vérificateur a mis en évidence l'existence, sur les comptes courants bancaires utilisés par M. A... au cours de la période vérifiée, de plusieurs crédits dont l'intéressé a été à même de justifier, pour l'essentiel, avant la fin du contrôle, mais dont une partie représentant une somme de 100 200 euros, provenant de la société par actions simplifiée (SAS) A... Investissement, dont M. A... était l'unique associé et le dirigeant, et versés, au cours de l'année 2014, sous la forme d'un chèque et de trois virements, demeurait injustifiée à l'issue de celui-ci, en dépit d'une demande de justification adressée à l'intéressé le 9 janvier 2017 sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et demeurée sans réponse. En conséquence, le service a estimé que ces crédits, qu'il a regardés comme ayant la nature de revenus d'origine indéterminée, devaient être taxés d'office, sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. L'administration a fait connaître à M. A... sa position sur ce point, par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 27 mars 2017. Les observations formulées le 22 mai 2017 par l'intéressé n'ayant pas amené l'administration à reconsidérer son analyse, les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant, au titre de l'année 2014, des rehaussements notifiés ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2017 pour un total de 58 988 euros, en droits et pénalités.

       2. M. A... a présenté trois réclamations, qui ont convaincu l'administration de ramener de 100 200 euros à 50 200 euros le montant des crédits demeurés injustifiés sur les relevés de compte bancaire de l'intéressé et de prononcer le dégrèvement correspondant, à hauteur d'une somme de 32 672 euros en droits et pénalités. Insatisfait de cette issue partielle, M. A... a porté le litige devant le tribunal administratif d'Amiens en lui demandant, d'une part, de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux laissées à sa charge, au titre de l'année 2014, et représentant un montant de 26 316 euros, d'autre part, de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement du 20 janvier 2022, le tribunal administratif d'Amiens, d'une part, a prononcé, en droits et pénalités, la décharge demandée et, d'autre part, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

       3. Le ministre de l'économie des finances et de la relance a relevé appel de ce jugement, en tant qu'il prononce la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige. 

       4. Ainsi qu'il a été dit au point 1, à l'issue de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont M. A... a fait l'objet, le service vérificateur, en l'absence de réponse à la demande qu'il avait adressée à M. A..., sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, de justifier de l'origine et de la cause juridique des crédits demeurés injustifiés sur son compte bancaire, a entendu taxer

        d'office les sommes correspondantes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales.      

       5. Pour prononcer, par le jugement attaqué, la décharge, en droits et pénalités, du supplément d'impôt et de prélèvements sociaux en résultant et restant en litige, le tribunal administratif a estimé que les sommes correspondant aux crédits non justifiés figurant sur le compte bancaire de M. A... provenaient du compte courant d'associé ouvert au nom de l'intéressé dans la comptabilité de la SAS A... Investissement, qu'elles avaient ainsi le caractère de revenus distribués imposables dans la seule catégorie des revenus de capitaux mobiliers et que l'administration n'avait, en conséquence, pu légalement les taxer d'office, en tant que revenus d'origine indéterminée. 

       6. En premier lieu, au soutien des conclusions de sa requête dirigées contre ce jugement, en tant qu'il prononce cette décharge, le ministre conteste que l'ensemble des sommes en cause proviennent du compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... dans la comptabilité de la SAS A... Investissement. Toutefois, en admettant même que les pièces versées à l'instruction ne suffisent pas à établir qu'à chacun des crédits demeurés injustifiés figurant sur les relevés de compte bancaire de M. A... corresponde une opération inscrite au compte courant d'associé ouvert au nom de l'intéressé dans la comptabilité de la SAS A... Investissement, il n'en demeurerait pas moins constant que l'ensemble de ces crédits correspondent à des versements effectués par cette société, dont M. A... était, au cours de l'année d'imposition en litige, l'unique associé et le dirigeant non salarié et avec laquelle il ne résulte de l'instruction, ni n'est même allégué, que M. A... aurait entretenu d'autres relations, de nature commerciale ou civile. Ainsi, en l'absence de toute justification de l'objet et de la cause juridique de ces versements, ceux-ci devaient, dans les circonstances de l'espèce, être réputés procéder d'une distribution occulte et les sommes correspondantes comme ayant la nature de revenus de capitaux mobiliers imposables dans cette seule catégorie. Par suite, le ministre n'est pas fondé à soutenir que les premiers juges ont retenu à tort que l'administration n'avait pu légalement taxer ces sommes d'office dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée.

       7. En second lieu, dans le cadre d'une demande de substitution de base légale, le ministre sollicite que soient substituées aux dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, sur le fondement desquelles le service avait initialement imposé les sommes en cause, celles du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. 

       8. L'administration est en droit d'invoquer, à un moment quelconque de la procédure contentieuse, et sans être tenue d'adresser une nouvelle notification de redressements au contribuable, tout moyen nouveau propre à donner un fondement légal à une imposition contestée devant le juge de l'impôt, sous réserve de ne pas priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / (...) / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices.  / (...) ". 

       9. Ainsi qu'il a été dit au point 6, les sommes en cause, dont l'administration a établi l'appréhension par M. A... par le constat de leur versement sur un compte bancaire ouvert au nom de ce dernier, émanent de la SAS A... Investissement, dont M. A... était, au cours de l'année d'imposition en litige, l'associé unique et le dirigeant non salarié. Ces sommes, qui ont ainsi été mises, au sens des dispositions précitées du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, à la disposition de M. A..., en cette qualité, sont, par suite, imposables, à concurrence du montant de 26 316 euros restant en litige, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement de ces dispositions.  

       10.  Ainsi, les impositions et contributions dont la décharge a été prononcée par le tribunal administratif sont susceptibles de trouver leur fondement dans ces dispositions du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts que le ministre demande de substituer à celles initialement retenues par le service. Dès lors, d'une part, que, malgré la taxation d'office, par application des articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales, l'administration a adressé à M. A... une proposition de rectification dont la motivation répondait aux exigences des articles L. 57 et L. 58 du livre des procédures fiscales et, d'autre part, que le complément d'imposition résultant des rectifications ainsi notifiées a été mis en recouvrement après que le contribuable eut pu formuler des observations, l'administration justifie, s'agissant de revenus de capitaux mobiliers, avoir respecté l'ensemble des garanties offertes au contribuable dans le cadre de la procédure contradictoire. Elle est donc en droit de substituer cette qualification à celle qui a été primitivement retenue, qui n'a pas eu, dans les circonstances de l'espèce, pour effet de priver M. A... des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire, dont il a bénéficié. Il suit de là que le ministre est fondé à soutenir que le tribunal administratif s'est fondé à tort sur l'impossibilité d'imposer d'office, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, des sommes inscrites en compte courant d'associé ouvert dans les livres d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés pour prononcer la décharge d'une partie des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige.

       11. Il y a lieu toutefois pour la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par M. A... devant le tribunal administratif d'Amiens.

       12. M. A... fait état de ce qu'un crédit d'un montant de 80 000 euros a été inscrit, le 12 juillet 2013, sur un compte bancaire ouvert au nom de la SAS A... Investissement. Il fait observer que ce crédit consiste en un virement effectué par la société Mondial Rénove Sols, dont il était l'associé majoritaire et soutient avoir lui-même fait apport de cette somme, le même jour, au capital de la société Mondial Rénove Sols. Toutefois, le document que M. A... présente comme un extrait du compte courant d'associé ouvert à son nom dans la comptabilité de la société Mondial Rénove Sols, qu'il a produit devant les premiers juges, ne peut être regardé comme de nature à justifier de l'apport dont l'intéressé fait ainsi état, dès lors que ce document, qui comporte une mention selon laquelle il a été édité le 5 avril 2012 à partir d'un logiciel de gestion comptable, alors qu'il présente un extrait de compte comportant des opérations enregistrées en 2013, ne peut être regardé comme probant. Au demeurant, le ministre fait valoir, sans être contredit, qu'au cours de la vérification dont la société Mondial Rénove Sols a fait l'objet, celle-ci n'a pu fournir au service vérificateur aucune comptabilité se rapportant à l'exercice clos en 2013. Dès lors, il ne peut être tenu pour établi que, comme l'allègue M. A..., la somme de 80 000 euros reçue par virement bancaire le 12 juillet 2013 par la SAS A... Investissement de la société Mondial Rénove Sols aurait pu faire l'objet d'une inscription sur le compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... dans la comptabilité de la SAS A... Investissement. Par suite et en tout état de cause, le moyen tiré, par M. A..., de ce que, pour déterminer le montant des sommes distribuées entre ses mains par la SAS A... Investissement, l'administration aurait dû tenir compte de cet apport de 80 000 euros ne peut qu'être écarté.       

       13. Il résulte de ce qui précède que, par les moyens qu'il invoque en appel, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux laissées à la charge de M. A..., pour un montant de 26 316 euros en droits et pénalités, au titre de l'année 2014. Il résulte également de ce qui précède que le ministre est fondé à demander que les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dont la décharge a été prononcée par ce jugement soient remis, en droits et pénalités, à la charge de l'intéressé à concurrence de cette somme de 26 316 euros. Enfin et par voie de conséquence, les conclusions de la demande de M. A... qui ont été accueillies par ce jugement doivent être rejetées. 

DÉCIDE :

       Article 1er : Le jugement n° 1901965 du 20 janvier 2022 du tribunal administratif d'Amiens est annulé en tant qu'il prononce la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux laissées à la charge de M. A..., pour un montant de 26 316 euros en droits et pénalités, au titre de l'année 2014.

       Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, auxquelles M. A... a été assujetti au titre de l'année 2014 et dont la décharge a été prononcée par ce jugement, sont remises à la charge de l'intéressé, dans la limite du montant de 26 316 euros restant en litige.

       Article 3 : Les conclusions correspondantes de la demande présentée par M. A... devant le tribunal administratif d'Amiens sont rejetées.

       Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, ainsi qu'à M. B... A....

       Copie en sera transmise à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 

            Délibéré après l'audience publique du 1er septembre 2023 à laquelle siégeaient :

            - Mme Nathalie Massias, présidente de la cour,

            - M. François-Xavier Pin, président assesseur,

            - M. Jean-François Papin, premier conseiller.

            Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 septembre 2023.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLa présidente de la cour,

Signé : N. Massias

La greffière,

Signé : N. Roméro       

       La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

La greffière,

Nathalie Roméro

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N°22DA00702