VU le recours, enregistré au greffe de la Cour le 15 juin 1992, présenté par le MINISTRE DU BUDGET ;
    Le ministre demande à la Cour :
    1°) de réformer le jugement du Tribunal administratif de Caen du 21 janvier 1992 en ce qu'il a déchargé la Société de Caution Mutuelle des Transporteurs de l'Ouest des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1984, 1985 et 1986 ;
    2°) de rétablir ladite société au rôle de l'impôt sur les sociétés au titre des années considérées à raison de l'intégralité des droits qui lui avaient été assignés, en précisant qu'ils sont limités à 60 181 F au titre de l'année 1985 ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le livre des procédures fiscales ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 octobre 1993 :
    - le rapport de M. BRUEL, conseiller,
    - et les conclusions de M. CADENAT, commissaire du gouvernement,
    Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 bis du code général des impôts issu des dispositions de l'article 84 de la loi n° 78-1239 du 29 décembre 1978 applicable aux exercices clos à compter du 31 décembre 1978 :  " ...les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services. Toutefois, ces produits doivent être pris en compte : pour les prestations continues rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers et pour les prestations discontinues mais à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, au fur et à mesure de l'exécution ..." ; que ces dispositions sont applicables pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 dudit code ;
    Considérant que la Société de Caution Mutuelle des Transporteurs de l'Ouest (S.C.M.T.O.), qui a pour objet le cautionnement des prêts contractés par ses adhérents auprès d'organismes de crédit dans le cadre de l'exercice de leur profession de transporteurs routiers, a réparti sur les différents exercices au cours desquels s'exécutent les contrats de caution qu'elle a conclus le montant des commissions perçues en rémunération de ses services ; que le vérificateur a réintégré la totalité de ces commissions dans les résultats des exercices au cours desquels ont été conclus lesdits contrats ; que le MINISTRE DU BUDGET fait appel du jugement, en date du 21 janvier 1992, par lequel le Tribunal administratif de Caen a déchargé la société en cause, aux droits de laquelle se trouve la Société de Caution Mutuelle du Transport, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à raison de cette réintégration ;
    Considérant que, si la société mutuelle s'engage, vis-à-vis de l'établissement de crédit, pendant toute la durée du prêt, à rembourser à la place de son adhérent défaillant l'emprunt que celui-ci a contracté, la prestation qu'elle fournit à l'adhérent lui-même, moyennant commission, consiste, en se portant caution, à lui permettre d'obtenir ce prêt ; que, dans ces conditions, le service que rémunère la commission doit être réputé rendu, la prestation achevée à l'égard de l'adhérent et la rémunération acquise dès la signature du contrat par lequel la société accepte de se porter caution ; que l'engagement pris par la société mutuelle envers son adhérent ne présente donc pas le caractère d'une prestation continue au sens des dispositions de l'article 38-2 bis du code précité ; qu'en conséquence, les commissions perçues doivent être rattachées, dans leur intégralité, à l'exercice au cours duquel ont été conclus les contrats ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur le moyen tiré de ce que les commissions rémunéraient des prestations continues, pour accorder décharge à la société S.C.M.T.O. des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés établies au titre des exercices 1984, 1985 et 1986 ;
    Considérant toutefois, qu'il appartient à la cour administrative d'appel de Nantes, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, de statuer sur les conclusions subsidiaires présentées par la société S.C.M.T.O. devant le tribunal administratif ;
    Considérant, en premier lieu, que la société soutient que l'administration n'a pas appliqué sa méthode d'imposition des commissions perçues au titre de l'exercice 1986, dès lors qu'elle n'a pas tenu compte de la diminution des commissions perçues d'avance entre les exercices 1985 et 1986, d'un montant de 22 074 F ; que cette somme aurait dû être passée en charges au titre de l'exercice 1986 ; qu'il y aurait lieu, en conséquence, de considérer que la société a déclaré un excédent de 4 812 F pour cet exercice ;
    Considérant toutefois que, l'exercice 1986 n'étant pas soumis à vérification, le service ne pouvait pas modifier le montant des commissions perçues au titre de cet exercice ; qu'en tout état de cause, la société, à qui il appartient de justifier de l'exactitude des écritures comptables qu'elle a passées, n'établit pas que les commissions spontanément rapportées aux résultats de 1986 pour 22 074 F correspondraient à celles ayant fait l'objet d'une imposition à la suite des rehaussements des bases déclarées au titre des exercices 1984 et 1985 ;
    Considérant, en second lieu, que la société soutient que l'administration ne pouvait, ainsi qu'elle l'a fait, reporter au bilan de clôture de l'exercice 1984 des commissions d'un montant total de 272 030 F perçues au cours des exercices 1981, 1982 et 1983, atteints par la prescription ;
    Mais considérant que durant toute la période qui suit la clôture du dernier exercice prescrit, les erreurs qui entachent un bilan et qui entraînent une sous-estimation de l'actif net de l'entreprise peuvent, à l'initiative de l'administration, être corrigées dans les bilans de clôture des exercices non couverts par la prescription et, par suite, dans les bilans d'ouverture de ces exercices, à l'exception du premier ; qu'en l'espèce, l'exercice 1984 étant le plus ancien exercice non prescrit, c'est à bon droit que le service a réintégré à la base imposable de cet exercice les commissions litigieuses qui ont eu pour effet d'augmenter fictivement le passif à la clôture de celui-ci ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET est fondé à demander la réformation du jugement attaqué et le rétablissement de la Société de Caution Mutuelle du Transport au rôle de l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 1984, 1985 et 1986 ;
Article 1er : La Société de Caution Mutuelle du Transport est rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 1984, 1985 et 1986 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui ont été assignés à la société S.C.M.T.O., le montant des droits afférents à l'exercice 1985 étant toutefois limité, conformément à la demande de l'administration, à la somme de soixante mille cent quatre vingt un francs (60 181 F).
Article 2  : Le jugement du Tribunal administratif de Caen en date du 21 janvier 1992 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3  : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET et à la Société de Caution Mutuelle du Transport.
1. Rappr. CE, 1983-01-12, 28542, p. 3 2. Cf. CAA de Paris, 1991-09-24, S.A. Caisse de garantie mutuelle pour le crédit et le crédit-bail, 90PA00725<br/>