Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       M. B... E... et M. A... C... ont demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 à 2015. 

       Par un jugement n° 1709414, 1802783, 1903339, 1903341 du 10 août 2020, le tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande. 

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 10 octobre 2020, M. B... E... et M. A... C..., représentés par Me Guey, demandent à la cour :

       1°) d'annuler le jugement n° 1709414, 1802783, 1903339, 1903341 du tribunal administratif de Lille ;

       2°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige ; 

       3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 200 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 

Ils soutiennent que : 

       - l'existence même des distributions est contestée ; 

       - M. E... ne peut être regardé comme maitre de l'affaire dès lors que l'administration n'établit pas la confusion de patrimoine et le désintérêt des autres associés ; 

       - la majoration appliquée de 40% est contestée.

       Par un mémoire en défense enregistré le 13 novembre 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 

       Il soutient que les autres moyens de la requête de M. E... et M. C... ne sont pas fondés.

       Par une ordonnance du 2 décembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 6 janvier 2022.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

- le code général des impôts ;

- le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Sauveplane, président assesseur, 

- les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public,

- et les observations de Me Guey Balgairies, avocat de M. E... et M. C.... 

       Considérant ce qui suit :

       1.  La SARL Ladenime, qui exercice une activité de restauration à Lille et dont M. E... est le gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au cours de laquelle l'administration a mis en évidence des manipulations sur le système informatique de gestion des caisses enregistreuses qui a permis d'occulter des recettes payées en espèces. En conséquence, le vérificateur a dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité et reconstitué et rehaussé le chiffre d'affaires de la société et les bénéfices pour les exercices clos de 2012 à 2014. En conséquence, l'administration a regardé ces suppléments de bénéfices comme des revenus distribués entre les mains du gérant de la société, M. E... et a assujetti M. E... et M. C..., imposés sous une cote commune, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2012 à 2014, assorties de la majoration de 40 %, pour un montant total de 102 284 euros. Par ailleurs, une autre société, la SARL Delanime, dont M. E... est également le gérant et qui exerce également une activité de restauration à Lille, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a rehaussé le chiffre d'affaires de la société pour les exercices clos de 2013 à 2015 et a regardé ces suppléments de bénéfices comme des revenus distribués entre les mains du gérant de la société, M. E... et a assujetti M. E... et M. C... à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2013 à 2015, assorties de la majoration de 40 %, pour un montant total de 289 281 euros. M. E... et M. C..., imposés sous une cote commune, relèvent appel du jugement n° 1709414, 1802783, 1903339, 1903341 du tribunal administratif de Lille en tant qu'il a rejeté le surplus de leurs conclusions aux fins de décharge des impositions supplémentaires en litige.

       Sur l'existence des revenus distribués : 

       2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". 

       3. En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.

       4. S'agissant de la SARL Ladenime, il résulte des mentions des propositions de rectification adressées aux requérants que l'administration a relevé des anomalies constatées de manière récurrente et massive sur l'ensemble de la période vérifiée dans la comptabilité de la SARL Ladenime, qui étaient la marque d'une modification a posteriori des données de caisse par l'utilisation du mode " maintenance " du logiciel pour éluder une partie des recettes. Ces manipulations constituent de graves irrégularités dans la tenue de la comptabilité de la SARL Ladenime qui ont amené le vérificateur à écarter cette comptabilité comme dépourvue de caractère probant et à reconstituer le chiffre d'affaires de la société. Pour reconstituer le chiffre d'affaires, l'administration a retenu, au titre des périodes pour lesquelles elles ont été fournies, les données de caisse contenues dans la table informatique intitulée " tireg " du logiciel de caisse, qui reprend de façon exhaustive et précise l'ensemble du chiffre d'affaires toutes taxes comprises encaissé et exempt de toute manipulation. Toutefois, l'absence de justificatifs sur la période du 1er avril 2011 au 31 août 2013 et du 7 janvier au 2 mars 2014 n'a pas permis à l'administration d'utiliser la même méthode pour ces périodes. L'administration a donc établi un rapport entre les recettes éludées, qui sont récurrentes sur toute la période vérifiée, et les recettes déclarées sur les périodes pour lesquelles le chiffrage était possible à l'aide de la table informatique intitulée " tireg " du logiciel de caisse. Puis elle a appliqué ce rapport de 5,78% aux recettes déclarées pour les périodes pour lesquelles aucun justificatif n'a été transmis et déterminé une minoration de chiffre d'affaires de 43 097 euros pour l'exercice clos en 2012, 42 031 euros pour l'exercice clos en 2013 et 44 404 euros pour l'exercice clos en 2014.

       5. S'agissant de la SARL Delanime, il résulte des mentions des propositions de rectification adressées aux requérants que l'administration a relevé les mêmes anomalies dans la comptabilité de la SARL Delanime que dans la SARL Ladenime et qui étaient la marque d'une modification a posteriori des données de caisse par l'utilisation du mode " maintenance " du logiciel pour éluder une partie des recettes. Ces manipulations constituent de graves irrégularités dans la tenue de la comptabilité de la SARL Delanime, qui ont amené le vérificateur à écarter cette comptabilité comme dépourvue de caractère probant et à reconstituer le chiffre d'affaires de la société selon les mêmes modalités à partir de la table informatique intitulée " tireg " du logiciel de caisse. La reconstitution de chiffre d'affaires a ainsi pu mettre en évidence un pourcentage moyen de chiffre d'affaires éludé de 6,67%, qui a été appliqué au montant du chiffre d'affaires déclaré pour les périodes non couvertes par les sauvegardes des fichiers de caisse. Le vérificateur a ainsi pu déterminer une minoration de chiffre d'affaires de 82 099 euros pour l'exercice clos en 2013, de 90 881 euros pour l'exercice clos en 2014 et de 95 388 euros pour l'exercice clos en 2015.

       6. En premier lieu, les requérants ne contestent pas sérieusement l'existence des manipulations volontaires affectant la comptabilité de la SARL Ladenime et de la SARL Delanime. Ils se bornent à indiquer que la suppression des tickets pouvait résulter d'erreurs ou être la conséquence de la formation d'un salarié à l'utilisation du logiciel de caisse. Toutefois, l'administration fait valoir que l'horodatage des tickets supprimés révèle que les manipulations du logiciel informatique permettant de supprimer des tickets de caisse intervenaient systématiquement les lundis, hors de la présence du personnel de l'établissement et une à deux semaines après la clôture de la caisse et portait quasi exclusivement sur des tickets de caisse réglés en espèces. Ainsi, une erreur de saisie ou la formation du personnel ne permet pas d'expliquer les suppressions qui intervenaient systématiquement en dehors des heures d'ouverture. Dès lors, le moyen doit être écarté.

       7. En second lieu, si les requérants font valoir qu'une reconstitution conduisant à un pourcentage de redressement de moins de 6% ne peut être regardée comme suffisante pour justifier les rappels, l'administration fait valoir que le pourcentage moyen de chiffre d'affaires éludé a été déterminé d'après la comparaison entre les données de caisse effectivement fournies et le montant du chiffre d'affaires retracé dans la table informatique intitulée " tireg " du logiciel de caisse, exempt de toute manipulation. Dès lors, le moyen doit être écarté. 

       8. Il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'existence des suppléments de bénéfices de la SARL Ladenime et de la SARL Delanime. Par suite, c'est à bon droit qu'elle a regardé ces suppléments de bénéfices comme des revenus distribués imposables sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts.

       Sur l'appréhension des revenus distribués par M. E... :

       9. En premier lieu, contrairement à ce que soutiennent les requérants, la démonstration de l'appréhension de revenus distribués par le maitre de l'affaire ne présuppose pas la démonstration par l'administration fiscale d'une quelconque confusion de patrimoine entre la société distributrice et le bénéficiaire des revenus distribués mais, ainsi qu'il a été déjà dit, la preuve par l'administration que le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres, de sorte qu'il est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.

       10. L'administration fait valoir que M. E... détenait 25 % des parts sociales de la société Catzam, actionnaire à 95,20 % de la société Ladenime et à 95% de la société Delanime, qu'il était le seul gérant de ces deux sociétés qu'il était le seul à détenir une procuration sur les comptes bancaires de ces sociétés. Elle fait également valoir que ce dernier avait seul accès aux coffres contenant les valeurs résultant des recettes journalières de la société Delanime. 

       11. Pour contester la qualité de seul maître de l'affaire de M. E..., les requérants soutiennent que M. D..., associé et dirigeant de la société Catzam, de même que le directeur salarié de la société Delanime, bénéficient également d'une procuration sur les comptes bancaires de cette société, qu'en son absence, M. D... réalisait " les caisses " et les dépôts d'argent à la banque et enfin qu'ils disposaient ensemble du code du coffre-fort contenant les valeurs résultant des recettes journalières de la société Delanime. 

       12. D'une part, ces éléments concernent la SARL Delanime et sont donc sans influence sur les revenus distribués par la SARL Ladenime. D'autre part, si les requérants produisent, à l'appui de leur moyen, quelques fiches éparses récapitulant des recettes journalières réalisées en 2013, 2014 et 2015, des fiches correspondant à des dépôts d'argent sur un compte bancaire de la société Delanime et des fiches attestant du retrait d'une somme d'argent les 9 et 26 avril 2013 sur l'un des comptes bancaires de la société Delanime, ces éléments, qui ne permettent d'identifier ni le nom ni la qualité de la personne à l'origine de ces opérations, sont insuffisants pour établir que M. D... et le directeur salarié de la société Delanime disposaient d'un pouvoir de gestion de cette société équivalent à celui de M. E.... En outre, il résulte de l'instruction, notamment de la réponse aux observations du contribuable du 9 mai 2017, et il n'est au demeurant pas contesté, que M. E... est le représentant légal de la société Delanime depuis sa création le 17 mai 2007, qu'il préside l'assemblée des associés, que les droits des autres associés de la société Catzam et Delanime sont limités aux décisions portant sur la distribution de dividendes lors des assemblées générales et que M. E... dispose sans réserve des fonds de la société. Il résulte également de l'instruction que le vérificateur n'a identifié aucun autre associé partageant avec M. E... ces prérogatives. 

       13. Il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que M. E... était seul maître de l'affaire et qu'il est ainsi présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la SARL Ladenime et la SARL Delamine. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé ces distributions entre les mains de M. E... en sa qualité de seul maître de l'affaire sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. 

       Sur les pénalités : 

       14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré / (...) c. 80% en cas de manœuvres frauduleuses (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du Livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".

       15. L'administration a appliqué la majoration de 40% pour manquement délibéré aux revenus distribués de la SARL Ladenime et la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses aux revenus distribués de la SARL Delanime. 

       16. Pour justifier l'application de la majoration de la majoration de 80% pour manœuvres frauduleuses, l'administration fait valoir que M. E..., gérant de la SARL Delanime, a mis en place un système élaboré de minoration de recettes par une utilisation détournée des fonctionnalités du mode " maintenance " du logiciel de gestion de caisse, par la suppression une à trois semaines après la clôture de la journée sur des recettes encaissées en espèces et qui a eu pour conséquence de minorer la déclaration de revenus d'un montant de 82 100 euros pour l'année 2013, 90 881 pour l'année 2014 et 95 388 euros pour l'année 2015. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée du contribuable d'égarer le pouvoir de contrôle de l'administration, justifiant ainsi l'application de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses.

       17. Pour justifier l'application de la majoration de la majoration de 40% pour manquement délibéré, l'administration fait valoir que M. E..., en tant que gérant et maitre de l'affaire de la SARL Ladenime, a fait usage d'une fonction permissive de la caisse enregistreuse, qu'il n'a pas conservé les données informatiques de caisse ni présenté les pièces justificatives de recettes au vérificateur. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant également la preuve de l'intention délibérée du contribuable d'éluder le paiement de l'impôt, justifiant l'application de la majoration de 40% pour manquements délibérés alors même que l'administration aurait été fondée à appliquer la majoration de 80% pour manœuvres frauduleuses sur ce chef de rectification.

       18. Il résulte de ce qui précède que MM. E... et C... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des impositions supplémentaires en litige. 

       Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

       19. L'Etat n'étant pas partie perdante à l'instance, les conclusions de MM. E... et C... tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 

DECIDE :

       Article 1er :	La requête de MM. E... et C... est rejetée.

       Article 2 :	Le présent arrêt sera notifié à M. B... E... et M. A... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

       Copie en sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 

       Délibéré après l'audience publique du 2 juin 2022 à laquelle siégeaient :

       - M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur, assurant la présidence de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,

       - Mme Dominique Bureau, première conseillère,

       - M. Jean-François Papin, premier conseiller.

       Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 juin 2022.

Le président, rapporteur,

Signé : M. F...La conseillère la plus ancienne, 

Signé : D. Bureau

La greffière,

Signé : S. Pinto Carvalho

       La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

La greffière,

Suzanne Pinto Carvalho 

N°20DA01582			2