Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 23 janvier 1995 sous le numéro 95NC00102, présentée pour la Chambre départementale de la propriété immobilière du Jura (C.D.P.I.J.) dont le siège social est ... à Lons-le-Saunier (Jura) par la SELARL Cluzeau-Chiron, avocats à la cour ;
    La C.D.P.I.J. demande à la cour :
    1 - d'annuler le jugement n 910441 en date du 6 octobre 1994 par lequel le tribunal administratif de Besançon a rejeté sa demande tendant à la décharge de l'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des années 1985 et 1988 dans les rôles de la commune de Lons-le-Saunier, ainsi que des pénalités dont il a été assorti ;
    2 - de lui accorder la décharge demandée ;
    3 - de condamner l'Etat à lui lui verser 20 000 F sur le fondement de l'article R.222 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu le jugement attaqué ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 janvier 1998 :
    - le rapport de M. PAITRE, Président,
    - les obervations de Me X... du cabinet CHIRON, avocat de la Chambre SYNDICALE DES PROPRIETAIRES ET COPROPRIETAIRES du Jura ;
    - et les conclusions de M. COMMENVILLE, Commissaire du Gouvernement ;
    Sans qu'il soit besoin d'examiner la recevabilité de la requête ;
    Considérant qu'à la suite de deux vérifications de comptabilité, l'administration a assujetti à l'impôt sur les sociétés les résultats excédentaires des exercices 1985 et 1988 de la Chambre départementale de la propriété immobilière du Jura (C.D.P.I.J.), association de la loi de 1901, par la voie de la taxation d'office, pour 1985, et du redressement contradictoire, pour 1988 ;
    Sur la régularité du jugement attaqué :
    Considérant que le moyen tiré de ce que l'administration a vérifié la comptabilité de l'exercice 1988 sans respecter les dispositions de l'article L.47 du livre des procédures fiscales n'était pas soulevé en première instance ; que la C.D.P.I.J. n'est par suite pas fondée à soutenir que le jugement du 6 octobre 1994 est irrégulier en tant qu'il a statué sur sa demande de décharge de l'impôt sur les sociétés de 1988 sans avoir répondu à ce moyen ;
    Sur le principe de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés :
    Considérant qu'aux termes de l'article 206-1 du code général des impôts:  " ... sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes ... et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif";
    Considérant que la C.D.P.I.J., association régie par la loi du 1er juillet 1901, a notamment pour objet, d'après ses statuts :  "1 La défense, l'amélioration, le développement de la propriété immobilière et du logement dans le département du Jura. ... 3 La mise en oeuvre des divers services jugés nécessaires pour fournir aux adhérents l'appui dont ils pourraient avoir besoin dans la gestion de leurs intérêts immobiliers. ... 5 La création, sous les auspices de l'association, mais en dehors d'elle et de telle façon qu'elle ne soit jamais engagée ni moralement, ni pécuniairement, de toute entreprise ou société pouvant avoir pour but de réaliser les résultats recherchés par l'association ..." ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour assurer la gérance des immeubles de ses membres, la C.D.P.I.J. a créé la S.A.R.L. Sogéprim, dont elle détenait en 1985 99,5 % des parts ; que ce pourcentage a été ramené à 33,166 % puis à 8,292 % à la suite de deux augmentations du capital de la société, en 1985 et 1988, auxquelles l'association s'est abstenue de participer ; que, compte tenu des caractéristiques de la société à la date des augmentations, cette abstention a eu pour conséquence, d'une part, une dépréciation de la valeur réelle des parts de l'association, d'autre part, et corrélativement, une appréciation, de même montant, de la valeur réelle des parts acquises par les souscripteurs ;
    Considérant que si la requérante fait valoir qu'elle ne disposait pas, en 1985, eu égard au statut de S.A.R.L. qui était alors celui de la société, de droit préférentiel de souscription, et en admettant que l'existence de ce droit ne puisse être déduite des termes de la délibération de l'assemblée générale des associés décidant la première augmentation de capital, il lui était loisible de modifier les statuts de la société pour le créer ; que, par ailleurs, elle ne peut utilement invoquer l'état de sa trésorerie au moment des augmentations, dès lors qu'elle ne conteste pas sérieusement qu'elle était en mesure, ou bien de se procurer les fonds nécessaires à la souscription, ou bien de prendre des dispositions, exclusives de toute mise de fonds de sa part, propres à neutraliser les effets de son abstention ;
    Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'association a consenti, en 1985 et 1988, au profit de personnes autres que celles en faveur desquelles son activité est exercée, et à concurrence du montant de la dépréciation de ses parts et de l'appréciation corrélative des parts des souscripteurs, des avantages particuliers, perdant ainsi, pendant ces deux années, son caractère désintéressé ; que, par suite, l'administration établit que l'association, qui ne peut utilement faire valoir ni que l'article 3 de ses statuts lui interdit, en principe, "tout profit ayant un caractère lucratif", ni que les opérations en cause étaient occasionnelles, était passible, lors des exercices en cause, de l'impôt sur les sociétés ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    En ce qui concerne la taxation d'office des résultats de l'exercice 1985 :
    Considérant que la C.D.P.I.J. n'a pas déposé de déclaration dans les trente jours de la notification de la mise en demeure qui lui a été adressée le 24 octobre 1988 ; que l'administration pouvait par suite, en application des articles L.66 et L.68 du livre des procédures fiscales, alors même que, dans le délai de trente jours susmentionné, l'association a contesté le principe de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, la taxer d'office à cet impôt ;
    En ce qui concerne la vérification de comptabilité de l'exercice 1988 :
    Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que la vérification de la comptabilité de l'exercice 1988 ait commencé avant l'envoi, le 11 mai 1989, de l'avis prévenant l'association de cette vérification ; que, par suite, la C.D.P.I.J. n'est pas fondée à soutenir que cette vérification est intervenue en méconnaissance des prescriptions de l'article L.47 du livre des procédures fiscales ;
    En ce qui concerne la motivation des notifications de redressements :
    Considérant que la notification de redressements du 2 décembre 1988 intéressant l'impôt sur les sociétés de 1'exercice 1985, effectuée dans le cadre d'une taxation d'office, devait être motivée en application des dispositions de l'article L.76 du livre des procédures fiscales ; que la notification de redressements du 19 juin 1989 intéressant l'impôt sur les sociétés de l'exercice 1988, effectuée dans le cadre d'une procédure contradictoire, devait être motivée en application de l'article L.57 du même livre ; que la requérante, dans le dernier état de ses écritures, fait grief à l'administration, qui, dans les deux notifications, a évalué la valeur du fonds de la société Sogéprim en se référant au rapport, constaté lors de deux cessions de fonds de gérance intervenues en 1977 et 1984, entre la valeur du fonds et le chiffre d'affaires toutes taxes comprises, de ne pas avoir fait mention du prix de vente et des "caractéristiques propres" de ces fonds ; que, toutefois, ces indications n'étaient pas, en l'espèce, nécessaires pour apprécier la pertinence des termes de comparaison retenus ; que la notification de redressements du 19 juin 1989 ne saurait être regardée comme insuffisamment motivée du seul fait que, dans l'exposé d'une des trois méthodes utilisées pour évaluer la valeur des parts de la société Sogéprim au 4 février 1988, la revalorisation du montant du portefeuille-titres inscrit au bilan au 31 décembre 1987 n'est assortie d'aucune justification ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des notifications de redressement, à l'appui duquel l'association ne peut, en tout état de cause, utilement se prévaloir des prescriptions contenues dans une note du 8 avril 1991, postérieure aux notifications en litige, doit être écarté ;
    Sur le montant des impositions :
    En ce qui concerne le montant des bases d'imposition de 1985 :
    Considérant qu'il appartient à la C.D.P.I.J., régulièrement taxée d'office au titre de l'impôt sur les sociétés de l'exercice 1985 et qui, de ce fait, a la charge de prouver l'exagération des bases de l'imposition dont elle conteste le bien-fondé, de démontrer que l'administration a fait une évaluation exagérée de l'avantage qu'en ne participant pas à l'augmentation de capital de la société Sogéprim en 1985, elle a consenti aux souscripteurs, en arrêtant son montant à 698 490 F ;
    Considérant que l'administration a évalué la valeur réelle des parts de la société avant et après l'augmentation de capital par la combinaison de deux méthodes, l'une, à partir des éléments actifs et passifs figurant au bilan, consistant à appliquer un coefficient de 90 % à l'évaluation du fonds de commerce de la société, l'autre, à partir du bénéfice, consistant à établir le rapport entre le résultat de 1984 après impôt et un taux de capitalisation de 12 % ;
    Considérant que si la requérante soutient que l'évaluation du fonds de la société Sogéprim aurait dû être affecté d'un coefficient de réfaction pour tenir compte de ce que la société n'avait que deux ans lors de l'augmentation de capital, elle ne l'établit pas, alors notamment que la société Sogéprim était assurée, dès sa création, de la clientèle des membres de l'association ; que sa critique du taux de capitalisation retenu par l'administration dans l'autre méthode n'est pas pertinente, qui se réfère à la situation sur le marché des transactions immobilières, alors que la société Sogéprim est opérateur sur le marché de la gérance d'immeubles ; qu'ainsi, elle ne rapporte pas la preuve que sa non-participation à l'augmentation du capital de la société Sogéprim en 1985 a procuré aux souscripteurs un avantage d'un montant inférieur aux 698 490 F retenus par l'administration ;
    En ce qui concerne le montant des bases d'imposition de 1988 :
    Considérant qu'il appartient à l'administration, qui a usé de la procédure de redressement contradictoire en ce qui concerne les résultats de l'exercice 1988, d'établir qu'elle n'a pas fait une évaluation exagérée de l'avantage que l'association, en ne participant pas à l'augmentation de capital de la société Sogéprim en 1988, a consenti aux souscripteurs, en arrêtant son montant à 655 705 F ;
    Considérant que l'administration a évalué la valeur réelle des parts de la société avant et après l'augmentation de capital par la combinaison de trois méthodes, l'une, à partir des éléments actifs et passifs figurant au bilan, consistant à appliquer un coefficient de 90 % à l'évaluation du fonds de commerce et à réévaluer le portefeuille-titres, une autre, à partir du bénéfice, consistant à établir le rapport entre la moyenne des résultats des exercices 1985, 1986 et 1987, après impôt, et un taux de capitalisation de 12 %, et enfin une troisième, à partir du rendement des titres, consistant à établir le rapport entre la moyenne des bénéfices distribués des exercices 1985, 1986 et 1987 et un taux de capitalisation de 7 % ;
    Considérant qu'en se bornant à relever l'absence d'"explication probante" de la revalorisation du portefeuille-titres inscrit au bilan de la société Sogéprim clos le 31 décembre 1987, alors que l'administration a procédé à cette revalorisation sur les indications de la société elle-même, la C.D.P.I.J. ne critique pas utilement la première des trois méthodes retenues par l'administration ; que, par ailleurs, sa critique des taux de capitalisation retenus par l'administration dans les deux autres méthodes n'est pas pertinente, qui se réfère à la situation sur le marché des transactions immobilières, alors que la société Sogéprim est opérateur sur le marché de la gérance d'immeubles ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme établissant que la C.D.P.I.J., en ne participant pas à l'augmentation de capital de la société Sogéprim en 1988, a consenti aux souscripteurs un avantage de 655 705 F ;
    Sur la majoration de 25 % de l'impôt sur les sociétés de l'exercice 1985 :
    Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 1733 du code général des impôts, applicable dans le présent litige dès lors que la pénalité contestée se rapporte à une imposition dont le fait générateur est antérieur à l'entrée en vigueur de la loi n 87-502 du 8 juillet 1987, et que le régime de sanctions prévu par cette loi en cas de défaut de déclaration des éléments à retenir pour l'assiette de, notamment, l'impôt sur les sociétés, ne peut être regardé comme moins sévère :  "En cas de taxation d'office à défaut de déclaration dans les délais prescrits, les droits mis à la charge du contribuable sont majorés de l'intérêt de retard prévu à l'article 1728, sans que ce montant puisse être inférieur à 10 % des droits dus pour chaque période d'imposition. La majoration est de 25 % si la déclaration n'est pas parvenue à l'administration dans un délai de trente jours à partir de la notification par pli recommandé d'une mise en demeure d'avoir à la produire dans ce délai. Si la déclaration n'est pas parvenue dans un délai de trente jours après une nouvelle mise en demeure notifiée par l'administration dans les mêmes formes, la majoration est de 100 %" ;
    Considérant qu'il appartient au juge de l'impôt, saisi d'une contestation relative à la mise en oeuvre des dispositions précitées qui proportionnent les pénalités aux agissements commis par le contribuable en prévoyant des taux de majorations différents selon que la déclaration tardive est effectuée spontanément, après une première mise en demeure, ou après une seconde mise en demeure, d'une part de vérifier la réalité du grief retenu par l'administration, d'autre part de faire application du taux de majoration prévu en ce cas par la loi ; que les dispositions précitées ne sont pas contraires à celles du premier paragraphe de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, qui n'impliquent pas nécessairement que le juge de l'impôt dispose du pouvoir de moduler le taux de majoration pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable ;
    Considérant qu'il est constant que la C.D.P.I.J. n'a pas déclaré les résultats de l'exercice 1985 dans les trente jours de la réception de la mise en demeure de produire cette déclaration qui lui a été adressée le 20 octobre 1988 ; que l'administration était par suite fondée à lui infliger la pénalité de 25 % prévue en pareil cas par les dispositions précitées de l'article 1733 du code général des impôts ;
    Sur les frais non compris dans les dépens :
    Considérant que la C.D.P.I.J. succombe dans la présente instance ; que sa demande tendant à ce que l'Etat soit condamné à lui verser une somme au titre des frais qu'elle a exposés doit, en conséquence, être rejetée ;
Article 1 : La requête de la Chambre départementale de la propriété immobilière du Jura est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la Chambre syndicale des propriétaires et copropriétaires du Jura et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
1. Cf CE Avis Section, 1996-04-05, Houdmond, p. 116 ; CE, Avis, 1998-07-08, Fattell, à mentionner aux tables ; Comp. Cass. com. 1997-04-29, Ferreira RJF 6/97 n° 641. 2. Solution confirmée par CE, 2000-07-28, Association chambre départementale de la propriété immobilière du Jura, à paraître au Recueil<br/>