Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 3 mars et 3 juillet 2006 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Xavier A, demeurant ... ; M. A demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 30 décembre 2005 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête qui tendait à l'annulation du jugement du 28 juin 2001 du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988, ainsi que des pénalités correspondantes ; 

              Vu les autres pièces du dossier ;

              Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

              Vu le code de justice administrative ;

              Après avoir entendu en séance publique :

              - le rapport de Mme Fabienne Lambolez, Maître des Requêtes,

              - les observations de la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de M. Xavier A, 

              - les conclusions de M. Julien Boucher, Rapporteur public ;

              La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de M. Xavier A ;

              Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A a créé avec la SA Sylvator, dont il était le dirigeant, une société en participation (SEP) dénommée Sylvator-Bouthillon, pour une durée de neuf mois à compter du 31 mars 1987, en vue d'exercer tous les droits détenus par la SA Sylvator pour l'exploitation en location-gérance de deux fonds de commerce ; que les mêmes associés ont créé une autre SEP ayant la même dénomination et le même objet, pour une durée de douze mois à compter du 1er janvier 1988, par un second contrat en date du 28 avril 1988 ; que ces contrats confiaient la gérance des SEP à la SA Sylvator et prévoyaient la dissolution de plein droit des sociétés respectivement les 31 décembre 1987 et 9 janvier 1989 ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité menée en 1990, l'administration fiscale a mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et réintégré, après l'avis favorable du comité consultatif pour la répression des abus de droit, dans les revenus de M. A, les déficits des SEP qu'il avait déduits au titre des années 1987 et 1988 ;  

              Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;

              Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales :  (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...)  ; que lorsque l'administration décide d'engager une vérification de comptabilité d'une société en participation après sa dissolution, le gérant ayant cessé, de ce fait, d'exercer toute mission de représentation légale au profit de la société, l'avis de vérification prévu à l'article L. 47 précité doit être adressé soit à l'ensemble des personnes qui étaient les associés de la société à la clôture des exercices à vérifier soit à leur mandataire dans le cas où les associés en ont désigné un pour les représenter lors d'opérations intéressant la société après sa dissolution ; qu'il est aussi loisible à l'administration de demander la désignation par la juridiction compétente d'un mandataire ad hoc à l'égard duquel elle mènera la procédure de vérification ; qu'en se bornant à juger, après avoir relevé que la procédure de vérification de comptabilité des SEP en cause avait été menée avec la SA Sylvator, en sa qualité d'ancien gérant des SEP Sylvator-Bouthillon, que cette procédure était régulière sans même rechercher si la SA Sylvator et son dirigeant, M. A, en leur qualité d'associés, avaient pu en l'espèce bénéficier des garanties prévues par la loi, la cour administrative d'appel a commis une erreur de droit ; que dès lors, M. A est fondé à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ; 

              Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, en application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond ;

              Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige :  Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (...). / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement  ; qu'il résulte de ces dispositions que lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable lorsqu'ils présentent un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation et à ses activités réelles ; 

              Considérant que l'administration, pour qualifier d'abus de droit le recours à la société en participation résultant des contrats passés le 10 juin 1987 et 28 avril 1988, se fonde d'une part sur ce que la SEP Sylvator-Bouthillon ne disposait d'aucun moyen d'exploitation et avait le même objet social que la SA Sylvator qui détenait les droits d'exploiter en location-gérance les deux fonds de commerce et qui effectuait tous les actes de gestion nécessaires à cette exploitation et d'autre part sur ce que les clefs de répartition des bénéfices et pertes des sociétés en participation ont fait l'objet de modifications fréquentes par voie d'avenants pour aboutir à attribuer à M. A 95 % et à la SA Sylvator 5 % des résultats de l'exploitation, pour en déduire que la création de la société en participation n'avait pour but que de permettre au contribuable d'imputer sur son revenu global les déficits importants résultant de l'exploitation des entreprises en difficulté reprises en location-gérance et ainsi d'atténuer de façon importante ou d'éluder les charges fiscales qu'il aurait dû normalement supporter à raison des revenus qu'il avait perçus au cours des deux années en cause ; que toutefois M. A soutient, sans être sérieusement contredit, d'une part que la création de la société en participation Sylvator-Bouthillon, qui ne procédait pas d'actes fictifs, répondait aux exigences de la banque qui subordonnait l'octroi de ses concours à l'engagement personnel de l'intéressé, ce qui est corroboré par des attestations émanant d'anciens cadres bancaires, et qu'à cet effet il avait fait apport à cette société en participation de son cautionnement aux emprunts à souscrire par la SA Sylvator au titre du financement requis par la société, qui n'était pas un cautionnement illimité mais portait sur un encours de 5 000 000 francs, et s'était engagé à apporter à la société les sommes nécessaires à la réalisation de son objet social jusqu'à hauteur de 6 000 000 francs et, d'autre part, qu'il avait effectivement supporté les pertes lui revenant au titre des années 1987 et 1988 par des versements en trésorerie pour un montant total de 19 669 397 francs, ce qui est corroboré par une attestation établie par le commissaire aux comptes de la SA Sylvator ; qu'ainsi, M. A établit que le recours à la société en participation n'avait pas pour seul but la répartition fiscale de pertes mais reposait sur un schéma de financement permettant de réaliser la reprise d'entreprises en difficulté ; que dès lors, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, M. A est fondé à soutenir que c'est à tort que, par son jugement du 28 juin 2001, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988 à raison de la réintégration dans ses revenus imposables des déficits de la société en participation Sylvator-Bouthillon ;

              Considérant qu'il y a lieu, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre des frais exposés par M. A  au cours de l'ensemble de la procédure contentieuse et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :

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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris du 30 décembre 2005 et le jugement du tribunal administratif de Paris du 28 juin 2001 sont annulés.

Article 2 : M.   A  est      déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988 à raison de la réintégration dans ses revenus imposables des déficits de la société en participation Sylvator-Bouthillon.

Article 3 : L'Etat versera à M.  A une somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. Xavier A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
[RJ1] Rappr., dans le cas d'une indivision, 3 avril 1991, Dabadie, n° 84222, p. 115 ; 13 mars 1998, Min. c/ Carcassonne, n° 163108, T. p. 842., ,[RJ2] Rappr. Cass. com., 12 janvier 1999, Jonveaux et Mme Damour, n° 96-20.400, inédite au Bulletin ; Cass. 1re civ., 29 avril 1975, Société d'études et de gestion immobilière, n° 74-12.247, Bull. civ. I n° 148 p. 127.