Vu 1°), sous le n° 154 185, la requête enregistrée le 8 décembre 1993 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par la SOCIETE ANONYME ARES, dont le siège est : Z.I. de Courtaboeuf 9, avenue du Québec, aux Ulis (91940), représentée par son président-directeur général en exercice ; la SOCIETE ANONYME ARES demande l'annulation pour excès de pouvoir des paragraphes 18 à 21 de l'instruction du ministre délégué au budget n° 4 A-4-91 du 22 avril 1991 ;
    Vu 2°), sous le n° 154 187, la requête enregistrée le 8 décembre 1993 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par la SOCIETE ANONYME ARES, venant aux droits de la société anonyme SIRIS qu'elle a absorbée le 1er janvier 1989, dont le siège est : Z.I. de Courtaboeuf, ..., aux Ulis (91953), représentée par son président-directeur général en exercice ; la SOCIETE ANONYME ARES demande l'annulation pour excès de pouvoir des paragraphes 18 à 21 de l'instruction du ministre délégué au budget n° 4 A-4-91 du 22 avril 1991 ;
    Vu 3°), sous le n° 160 124, la requête enregistrée le 15 juillet 1994 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par la société anonyme IRI SOFTWARE, anciennement dénommée "Information Ressources", dont le siège est : Immeuble "Le Lavoisier", à Paris-La Défense (92052), représentée par son directeur général en exercice ; la SOCIETE IRI SOFTWARE demande l'annulation pour excès de pouvoir des paragraphes 18 à 21 de l'instruction du ministre délégué au budget n° 4 A-4-91 du 22 avril 1991 ;
    Vu les autres pièces des dossiers ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Après avoir entendu en audience publique :
    - le rapport de M. Froment-Meurice, Conseiller d'Etat,
    - les conclusions de M. Bachelier, Commissaire du gouvernement ;
    Considérant que les requêtes de la SOCIETE ANONYME ARES et de la SOCIETE ANONYME IRI SOFTWARE sont dirigées contre la même instruction du ministre délégué au budget ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
    Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de l'instruction attaquée : "I - Les entreprises industrielles et commerciales imposées d'après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 25 % de l'excédent des dépenses de recherche exposées au cours d'une année par rapport aux dépenses de même nature, revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours de l'année précédente  ..... II - Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, autres que les immeubles  ..... b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens directement et exclusivement affectés à ces opérations  ... VI - Un décret fixe les conditions d'application du présent article  ..." ; que la disposition du décret ainsi prévu qui est reprise à l'article 49 septiès F de l'annexe III au code général des impôts, précise que, pour l'application de l'article 244 quater B, sont notamment considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : "c) les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées  ... dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux  .... dispositifs  ...., procédés, systèmes, services, ou en vue de leur amélioration substantielle  ...." ;
    Considérant que l'instruction du ministre délégué au budget du 22 avril 1991, parue au bulletin officiel des impôts du 30 avril 1991 sous la référence 4 A-4-91, a pour objet de "préciser les conditions dans lesquelles la conception de logiciels peut constituer une opération de recherche au sens des dispositions régissant le crédit d'impôt recherche et de rappeler quelles sont les dépenses qui peuvent, dans ce cas, être retenues dans la base" de ce crédit ; que les SOCIETES ARES et IRI SOFTWARE contestent la légalité des paragraphes 18 à 21 de cette instruction, relatifs aux logiciels de gestion ;
    Considérant que le paragraphe 18, après avoir relevé que certains logiciels de gestion peuvent "nécessiter des opérations de recherche et de développement scientifique et technique éligibles au crédit d'impôt", prévoit que, "dans ce dernier cas, la réalité de ces opérations doit être vérifiée à partir d'éléments de fait, tels que l'existence d'aléas techniques, le degré de complexité des travaux scientifiques à entreprendre, et la nécessité d'avoir recours à des scientifiques ou ingénieurs de haut niveau" ; que le même paragraphe ajoute : "Il est extrêmement rare que la réalisation d'un logiciel de gestion relève de l'exercice d'une activité de recherche et développement. Dans un tel cas, il est exceptionnel que l'intégralité des opérations réalisées relève de l'exercice d'une activité de recherche et développement. Plus fréquemment, dans la phase de conception, les travaux de modélisation mathématique ou faisant appel aux techniques avancées de l'intelligence artificielle constituent les seules opérations de recherche et développement" ; que, dans les termes, qui viennent d'être rappelés, où elles sont formulées, les indications contenues dans le paragraphe 18 ne peuvent être regardées, contrairement à ce que soutiennent les SOCIETES ARES et IRI SOFTWARE, comme énonçant des règles qui restreindraient le champ d'application des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts et de l'article 49 septiès F de son annexe III ou subordonneraient à des conditions non prévues par ces textes l'attribution du crédit d'impôt pour dépenses de recherche ; que les paragraphes 19 à 21 se bornent à donner, "à titre indicatif", des exemples d'opérations "éligibles au crédit d'impôt recherche", dans les domaines financier et comptable et dans le domaine des services ; qu'étant ainsi dépourvus de portée réglementaire, les paragraphes 18 à 21 de l'instruction du 22 avril 1991 n'ont pas le caractère d'actes faisant grief, susceptibles de faire l'objet d'un recours pour excès de pouvoir ; que, par suite, les SOCIETES ARES et IRI SOFTWARE ne sont pas recevables à en demander l'annulation ;
Article 1er : Les requêtes des SOCIETES ARES et IRI SOFTWARE sont rejetées.
Article 2 : La présente décision sera notifiée aux SOCIETES ARES et IRI SOFTWARE et au ministre de l'économie et des finances.