(2ème Chambre)
    VU la requête, enregistrée le 9 septembre 1993 au greffe de la cour, présentée par M. X..., demeurant ... ; M. X... demande à la cour :
    1 ) d'annuler le jugement n° 8910163/2 du 16 février 1993 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en réduction des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1982 dans les rôles de la commune de Sceaux ;
    2 ) de lui accorder la réduction demandée ;
    VU les autres pièces du dossier ;
    VU le code général des impôts ;
    VU le livre des procédures fiscales ;
    VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mars 1997 :
    - le rapport de Mme MARTIN, conseiller,
    - et les conclusions de Mme MARTEL, commissaire du Gouvernement ;
    Considérant que M et Mme X... ont constitué en 1978 la société civile immobilière GAD qui a pour objet l'acquisition, la gestion et la restauration de tous immeubles ; qu'en 1979, cette société a acquis un immeuble partiellement sinistré par un incendie ainsi que la créance détenue par les précédents propriétaires sur une compagnie d'assurances en raison de ce sinistre, le tout pour un prix de 2.300.000 F, dont 1.300.000 F correspondant au prix de l'immeuble vendu et 1.000.000 F correspondant à la créance, l'acte de vente stipulant "que la créance se trouve compensée par l'obligation qui incombe au vendeur auquel se trouve substitué l'acheteur, soit de rétablir les locaux dans leur état d'occupation, soit de payer en l'acquit du vendeur toutes indemnités d'éviction et dommages et intérêts qu'il serait amené à verser en cas de non rétablissement des locaux" ; que ce même acte précisait que l'acquéreur paierait au comptant une somme de 300.000 F et que le surplus du prix de l'immeuble vendu, soit 1.000.000 F, était converti en une rente annuelle et viagère au profit du précédent propriétaire ; que la société civile immobilière a réalisé en 1980 des travaux pour réparer les appartements endommagés pour une somme d'environ 1.300.000 F ; que l'immeuble a été loué, puis revendu le 14 janvier 1982 pour la somme de 4.096.660 F ; que l'administration, par une notification de redressements du 17 décembre 1985, a fixé la plus-value imposable à 760.487 F ; que M. X... fait appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge partielle de ladite plus-value ;
    Sur la régularité de la procédure d'imposition :
    Considérant, en premier lieu, que si le requérant soutient que dès lors qu'elle avait adressé deux notifications de redressements à la société civile immobilière GAD les 22 juillet et 9 décembre 1985, l'administration avait l'obligation de préciser, dans la notification qu'elle lui a adressée personnellement le 17 décembre 1985, à laquelle de ces deux notifications elle entendait se référer, il ressort de l'examen des notifications des 9 décembre et 17 décembre envoyées respectivement à la société et à l'intéressé que le vérificateur a précisé que ces documents annulaient la précédente notification du 22 juillet ; que, par suite, le moyen invoqué, qui manque en fait, doit être rejeté ;
    Considérant, en second lieu, que dans la notification adressée le 17 décembre 1985 à M. X..., en sa qualité d'associé de la société civile, le vérificateur a fait connaître à celui-ci que le redressement qu'il se proposait d'apporter à ses bases d'imposition était consécutif à la vérification de la comptabilité de la société civile immobilière GAD, lui a indiqué qu'il apparaissait qu'il avait omis de déclarer, dans sa déclaration de revenus personnels, la plus-value réalisée par cette société lors de la cession de l'immeuble situé ... et lui a précisé le montant de ce redressement au titre de l'année 1982 ; qu'eu égard aux dispositions combinées des articles 8 et 60 du code général des impôts, qui prévoient, d'une part, que chacun des associés d'une société civile est imposé pour la part des bénéfices sociaux correspondant à ses droits dans la société et, d'autre part, que la procédure de vérification est suivie directement entre l'administration et la société, cette notification était suffisamment motivée ; que le moyen ne saurait, en conséquence, être accueilli ;
    Sur le bien-fondé de l'imposition :
    Considérant que pour contester le montant de la plus-value de 760.427 F qui lui a été réclamée, M. X... s'est prévalu, dans sa réponse à la notification de redressements, d'une instruction administrative n 8-M-3-85 du 26 avril 1985 qui prévoit que lorsqu'une partie du prix de l'immeuble a été, comme en l'espèce, converti en une rente annuelle et viagère au profit du précédent propriétaire, il est possible de substituer au capital représentatif de la rente, apprécié conformément aux dispositions de l'article 150-I du code général des impôts au moment de l'acquisition, le total formé par les arrérages effectivement versés et le capital représentatif de la rente restant à verser au moment de la vente ; que, sans contester le bien-fondé de cette demande, qui conduirait à une réduction de la plus-value à 430.003 F, l'administration a, dans sa réponse aux observations du contribuable, opposé l'erreur commise par le vérificateur qui, pour calculer la plus-value, a, à tort, intégralement admis, au titre des charges, le montant des travaux entrepris pour remettre en état l'immeuble, ces charges, remboursées par l'indemnité d'assurances, n'ayant pas été effectivement supportées par le propriétaire ; qu'elle indique, en appel, que compte tenu de cette erreur, et après application de la modalité de calcul prévue par l'instruction du 26 avril 1985, le montant de la plus-value aurait dû être fixé à 1.203.694 F et qu'aucune décharge ne saurait en conséquence être accordée ; que M. X... conteste le calcul qui lui est ainsi opposé au triple motif que pour refuser la déduction des charges l'administration se fonde sur une instruction 5.D-4-90 du 5 février 1990 postérieure aux années en litige, méconnaît la prise de position formelle prise par le vérificateur dans la notification de redressements et, en refusant d'admettre en déduction les dépenses de travaux à hauteur de l'indemnité reçue, impose indirectement une somme qui ne peut l'être ;
    Sur le terrain de la loi fiscale :
    Considérant qu'aux termes de l'article 150 H du code général des impôts :  "La plus-value imposable en application de l'article 150 A est constituée par la différence entre :  le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant ... Le prix d'acquisition est majoré :  ... le cas échéant des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation et d'amélioration, réalisées depuis l'acquisition, lorsqu'elles n'ont pas été déjà déduites du revenu imposable et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives ..." ; que les dépenses à prendre en compte pour la majoration du prix d'acquisition ne peuvent comprendre des travaux dont il n'est pas établi que l'intéressé en ait effectivement supporté les frais ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction que la compagnie d'assurances a réglé à la société civile immobilière GAD, bénéficiaire de la créance détenue par le précédent propriétaire en raison d'un contrat souscrit auprès de cette compagnie, l'indemnité de sinistre en deux versements, l'un de 685.933 F en 1979 et l'autre de 300.476 F en 1980 ; qu'à due concurrence les travaux s'élevant à plus de 1.300.000 F qui ont été effectués en 1980 et 1981 pour réparer les appartements sinistrés, conformément à l'obligation souscrite par l'acquéreur lors de la vente de l'immeuble, doivent être regardés comme ayant été financés par l'indemnité d'assurances ; que le requérant n'ayant, de ce fait, pas effectivement supporté ces frais, ils ne sauraient être pris en compte pour la majoration du prix d'acquisition ;
    Considérant qu'il ressort des chiffres mentionnés par l'administration dans son mémoire en défense, faisant apparaître que la plus-value qui aurait pu être réclamée à M. X... se monte à 1.203.649 F, qu'elle retient des dépenses d'amélioration à hauteur de 315.007 F ; que cette somme est légèrement supérieure au montant des dépenses effectivement supportées par le requérant compte tenu de l'indemnité d'assurances qu'il a perçue ; que, sur le terrain de la loi, M. X... n'est en conséquence pas fondé à soutenir que la plus-value de 760.487 F qui a été mise à sa charge présente un caractère excessif ;
    Sur le terrain de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
    Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il vient d'être dit, même en faisant application de l'instruction du 26 avril 1985, qui conduit à une majoration du prix de revient de 330.424 F, le service a notifié un montant de plus-value inférieur à celui qui aurait dû être réclamé au requérant ;
    Considérant, en deuxième lieu, que la circonstance que par une instruction 5-D-4-90 du 5 février 1990, postérieure à l'année d'imposition de la plus-value, l'administration ait précisé que "les frais et charges remboursés par une compagnie d'assurances ne peuvent être déduits des revenus fonciers dès lors que ces dépenses ne sont pas effectivement supportées par le propriétaire", est, en tout état de cause, sans influence sur la solution du présent litige dès lors que ladite instruction, qui se borne à faire une exacte analyse des dispositions de l'article 31 du code général des impôts, ne constitue pas une interprétation d'un texte fiscal ;
    Considérant, en troisième lieu, que si M. X... soutient que l'administration n'était pas en droit de substituer un autre mode de calcul des déficits fonciers à celui retenu par le vérificateur dans la notification de redressements en date du 17 décembre 1985, consistant à déduire des revenus fonciers bruts de l'immeuble les travaux de réparation afférents au sinistre, et se prévaut ainsi d'une prise de position formelle de la part de cet agent, il résulte de l'instruction que l'administration a, dans sa réponse aux observations du contribuable du 15 janvier 1986 ainsi que dans une seconde notification de redressements, en date du 6 juin 1987, rapporté sa première doctrine en indiquant que les travaux rendus nécessaires du fait de l'incendie n'étaient pas déductibles des revenus fonciers bruts à concurrence de l'indemnité d'assurances perçue de la société d'assurances ; que, par suite, la prise de position formelle de l'administration exprimée dans la notification de redressements en date du 17 décembre 1985 ne peut être utilement invoquée par le requérant ;
    Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;
Article 1er : La requête de M. X... est rejetée.
1. Rappr. CE, Plénière, 1988-05-30, n° 79359 ; CE, Plénière, 1988-05-30, n° 69765<br/>