Vu la procédure suivante :

       Procédure contentieuse antérieure :

       L'EURL Image In a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013 et la décharge de la cotisation primitive d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'année 2014.

       Par un jugement n°1803730 du 4 novembre 2020, le tribunal administratif de Rennes, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande.

       Procédure devant la cour :

       Par une requête enregistrée le 23 décembre 2020 l'EURL Image In, représentée par Me Dahan, demande à la cour :

       1°) d'annuler le jugement du 4 novembre 2020 en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ;

       2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013 ;

       3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

       Elle soutient que :

       En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

       - l'administration a manqué de loyauté en lui adressant le 29 juillet 2016, avant l'expiration du délai de trente jours consécutif à l'envoi de la proposition de rectification, un courrier l'informant que la procédure de contrôle était achevée et que les impositions supplémentaires et les pénalités allaient être mises en recouvrement ; l'administration a ainsi délibérément cherché à l'induire en erreur quant à ses droits et obligations et a exercé des pressions pour l'amener à ne pas formuler d'observations, ce qui l'a nécessairement privée d'une garantie ;

       - l'administration n'a pas respecté l'accord verbal convenu entre le vérificateur et

M. A..., son gérant, concernant la date d'envoi de la proposition de rectification du fait de ses congés au cours du mois de juillet ;

       En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

       - la charge relative à la location de moules pour un montant de 56 000 euros étant justifiée, c'est à tort que le tribunal n'a pas admis sa déduction au titre de l'exercice 2012 ;

       - la dotation pour créance douteuse de 74 000 euros étant justifiée, c'est à tort que le tribunal n'a pas admis sa déduction au titre de l'exercice 2012 ;

       - c'est à tort que le tribunal n'a pas admis l'écriture passée entre le compte client Afah, dont le solde débiteur n'était pas de 28 120,81 euros mais de 78 805,52 euros, et le compte courant d'associé appartenant à M. A..., qui constituait en réalité un compte d'attente créé par l'ancien comptable de la société et destiné à apurer certains comptes suite à la perte d'écritures consécutives à une panne d'ordinateur ;

       - c'est à tort que le tribunal a admis la réintégration dans le résultat imposable de l'année 2013 d'une minoration d'actif pour un montant de 152 042, 24 euros dès lors qu'elle préexistait à l'acquisition en 2011 de la société Disanit par M. A... ; 

       En ce qui concerne les pénalités :

       - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées ; l'administration occulte le contexte particulier dans lequel s'inscrit la société, constaté au cours des opérations de contrôle, notamment le fait que les écritures comptables dont l'irrégularité est soulevée par l'administration ont été enregistrées par l'ancien comptable à l'insu du gérant pour apurer ou solder des comptes présentant des irrégularités dues au changement de logiciel comptable et la perte d'écritures comptables consécutive à ce changement et leur application ; ces pénalités sont en outre excessives.

       Par un mémoire en défense enregistré le 14 juin 2021 le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

       Il soutient que les moyens soulevés par l'EURL Image In ne sont pas fondés.

       Vu les autres pièces du dossier.

       Vu :

       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

       - le code de justice administrative.

       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

       Ont été entendus au cours de l'audience publique :

       - le rapport de M. B..., 

       - les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public,

       - et les observations de Me Dahan, pour l'EURL Image In.

       Considérant ce qui suit : 

       1. L'EURL Image In, dont l'objet est la fabrication et l'installation de salles de bain pour personnes âgées et à mobilité réduite, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle l'administration l'a assujettie, en droits et pénalités, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2012 et 2013. Après mise en recouvrement et rejet de sa réclamation préalable, l'EURL Image In a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013 et la décharge de la cotisation primitive d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'année 2014. Par un jugement du 4 novembre 2020 le tribunal administratif de Rennes, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance correspondant à la cotisation primitive d'impôt sur les sociétés établie au titre de l'année 2014, a rejeté le surplus de sa demande. L'EURL Image In relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté ce surplus.

       Sur la régularité de la procédure d'imposition :

       2. En premier lieu, l'EURL Image In soutient que l'administration n'aurait pas respecté l'accord verbal convenu entre le vérificateur et M. A..., son gérant, concernant la date d'envoi de la proposition de rectification du fait de ses congés au cours du mois de juillet 2016. Toutefois, elle n'en justifie pas et il lui appartenait, en tout état de cause, de prendre toutes dispositions utiles pour faire suivre son courrier en l'absence de son dirigeant.

       3. En second lieu, l'EURL Image In reproche à l'administration fiscale d'avoir manqué à son obligation de loyauté en l'incitant, par un courrier adressé le 29 juillet 2016, à ne pas répondre aux termes de la proposition de rectification du 6 juillet 2016, dont il résulte de l'instruction qu'elle lui a été valablement notifiée le 7 juillet 2016 et comportait l'indication selon laquelle elle pouvait présenter des observations dans le délai de trente jours suivant sa réception tel que prévu par l'article R. 57-1 du livres des procédures fiscales. Toutefois la circonstance, pour regrettable qu'elle soit, que ce courrier, qui au demeurant comportait un nouvel exemplaire de la proposition de rectification, a informé la société que la procédure de contrôle était achevée et que les impositions supplémentaires et les pénalités allaient être mises en recouvrement n'a pas eu pour effet d'induire en erreur cette dernière sur la possibilité de présenter ses observations en réponse puisqu'elle a répondu à l'administration fiscale dès le 4 août 2016, soit dans le délai de 30 jours prescrit. Dans ces conditions, alors au surplus que les impositions supplémentaires n'ont été mises en recouvrement que le 15 décembre 2017, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration l'aurait, en l'induisant en erreur sur ses droits, privée d'une garantie.

       Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires :

       S'agissant de la charge de location des moules :

       4. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...), notamment : / 1° les frais généraux de toute nature, (...), le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. (...). ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 de ce code que de la correction de leur inscription en comptabilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

       5. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause, au titre de l'année 2012, la déduction d'une dépense de location de moules de douches et de baignoires réalisée auprès de son gérant, M. A..., pour un montant de 56 000 euros, en l'absence de justification suffisante. Comme l'ont relevé à juste titre les premiers juges, le contrat de location produit devant le service, qui faisait mention d'une location de 20 moules pour un montant de 96 000 euros, ne correspond pas à la charge constatée. L'attestation versée au dossier, qui ne fait qu'évoquer l'existence d'une relation commerciale entre la société requérante et la société Mory Team pour une prestation de transport sur une période antérieure à 2008, n'atteste en rien d'une prestation de location de moules entre M. A... et la société Image In. En se bornant à évoquer des problèmes informatiques au sein de l'entreprise et l'enregistrement d'écritures par le comptable sans information préalable du gérant, la société requérante n'apporte aucun élément de nature à justifier l'opération litigieuse. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a réintégré le montant de cette dépense dans les résultats imposables de l'EURL Image In au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2012.

       S'agissant des provisions pour dépréciation des comptes clients : 

       6. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant... notamment : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...) ". 

       7. L'EURL Image In reprend en appel le moyen, qu'elle avait invoqué en première instance, tiré de ce que c'est à tort que les provisions pour dépréciation de créances clients à hauteur de 60 000 euros s'agissant du client Dinasit et de 14 000 euros s'agissant du client Afah n'ont pas été admises en déduction du résultat imposable au titre de l'exercice 2012. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal administratif de Rennes.

       S'agissant du passif injustifié et de la minoration d'actif :

       8. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ". 

       9. En premier lieu, l'administration a constaté l'existence d'un passif injustifié résultant de la comptabilisation d'une écriture d'opérations diverses au débit du compte client Afah et au crédit du compte courant d'associé de M. A..., pour un montant de 58 821 euros. L'EURL Image In n'apporte, pas plus qu'en première instance, d'éléments de nature à justifier ce passif ou à en contester le montant. Si la société requérante fait valoir que le compte courant d'associé constituait un compte d'attente destiné à apurer certains comptes suite à un dysfonctionnement informatique, elle ne l'établit pas par les pièces versées au dossier. Dans ces conditions, L'EURL Image In ne démontre pas que c'est par erreur que l'administration a considéré cette somme comme un passif injustifié et a réintégré le montant correspondant dans le résultat imposable de l'exercice 2013.

       10. En second lieu, le vérificateur a constaté une discordance entre la créance client Dinasit enregistrée dans la comptabilité de l'EURL Image In pour un montant de 

150 718,07 euros au 1er janvier 2013 et la dette fournisseur enregistrée à la même date dans la comptabilité de la société Dinasit pour un montant de 302 760,31 euros. À défaut de justification sur les différences de montants ainsi relevées, le service a pris en compte une minoration d'actif à hauteur de 152 042,24 euros, qu'il a réintégrée dans le résultat de l'EURL Image In au titre de l'année 2013. La société requérante ne peut utilement faire valoir que cette discordance préexistait au rachat de l'EURL Dinasit par M. A... dès lors qu'il résulte de l'instruction et n'est pas contesté que le montant de la dette fournisseur enregistrée au sein de comptabilité de la société Dinasit a été justifiée dans son montant par les documents relatifs au rachat même de cette société. Par suite, c'est à bon droit que le service a réintégré la minoration d'actif net correspondante aux résultats imposables de l'EURL Image In au titre de l'exercice clos en 2013, sur le fondement du 2 de l'article 38 du code général des impôts. 

       Sur la majoration pour manquement délibéré :

       11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : /a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". 

       12. L'administration fait valoir, d'une part, le caractère non probant de la comptabilité sur l'année 2013, l'importance des rehaussements tant en matière de passif et de charges injustifiés que de produits non comptabilisés et d'ajustement de soldes clients/fournisseurs et, d'autre part, la fonction de dirigeant de plusieurs sociétés exercée par M. A..., qui ne pouvait ignorer les règles comptables et fiscales qui lui incombaient. 

Le service apporte ainsi la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements pour éluder l'impôt. La responsabilité alléguée de l'ancien comptable dans les irrégularités qui auraient été commises pour apurer ou solder des comptes présentant des irrégularités dues au changement de logiciel comptable et à la perte d'écritures comptables consécutive à ce changement n'est en tout état de cause pas établie par les pièces versées au dossier. Enfin, en se bornant à invoquer le caractère excessif des pénalités, la société requérante n'en conteste pas utilement l'application.

       13. Il résulte de tout ce qui précède que l'EURL Image n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a refusé de faire droit à sa demande. Par suite, la requête, y compris ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, doit être rejetée. 

DECIDE :

Article 1er : 	La requête de l'EURL Image est rejetée.

Article 2 : 	Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Image et au ministre de ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 

       Délibéré après l'audience du 6 octobre 2022, à laquelle siégeaient :

       - Mme Perrot, présidente de chambre,

       - M. Geffray président assesseur,

       - M. Penhoat, premier conseiller.

       Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 octobre 2022.

Le rapporteur

A. B...La présidente

I. Perrot

La greffière

A. Marchais

       La République mande et ordonne au ministre de ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

  No 20NT040392