Vu le recours enregistré au greffe de la Cour administrative d'appel le 5 décembre 1990 sous le n° 90NC00666, présenté par le ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget :
    Le ministre délégué au budget demande à la Cour :
    1°/ d'annuler le jugement du 2 août 1990 par lequel le tribunal administratif de BESANCON a accordé à M. Jean X... la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1981, 1982, 1983 et 1984 ;
    2°/ de rétablir M. X... dans les rôles de l'impôt sur le revenu des années 1981 à 1984 n° 50003 à 50006 de la commune de GIGNY-SUR-SURAN ;
    Vu les autres pièces du dossier ;
    Vu le code général des impôts ;
    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
    Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 novembre 1991 :
    - le rapport de M. BONHOMME, Conseiller ,
    - et les conclusions de Mme FELMY, Commissaire du Gouvernement ;
    Sur le recours du Ministre :
    Considérant que l'administration a réintégré dans les résultats de la S.A.R.L. "Les Etablissements X... et Compagnie", qui exploite une fabrique de meubles et de caisses d'horloges au titre des années 1981 à 1984, des sommes correspondant à des ventes occultes ; qu'après avoir mis en oeuvre la procédure prévue par les dispositions de l'article 117 du code général des impôts, l' administration a regardé M. Jean X..., gérant de ladite société comme étant le bénéficiaire des revenus réputés distribués par cette société et l'a assujetti à des suppléments d'impôt sur le revenu au titre de ces quatre années ;
    Considérant que la décision prise par la juridiction administrative dans un litige relatif à l'imposition d'une société à l'impôt sur les sociétés est par elle-même sans influence sur l'imposition du dirigeant ou de l'associé de cette société à l'imposition sur le revenu alors même qu'il s'agirait d'un excédent de distribution révélé par un redressement des bases de l'impôt sur les sociétés que l'administration entend imposer à l'impôt sur le revenu entre les mains du bénéficiaire ; qu'il suit de là que M. X... ne pouvait utilement se prévaloir de l'irrégularité de la procédure d'établissement des suppléments d'impôt sur les sociétés assignés à la S.A.R.L.  Les Etablissements X... et Compagnie pour obtenir décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de majorations exceptionnelles auxquels il a été assujetti ; que par suite, le tribunal administratif de BESANCON s'est à tort fondé, pour décharger M. X... des impositions contestées, sur la circonstance que les suppléments d'impôt sur les sociétés mis à la charge de la S.A.R.L.  Les Etablissements X... et Compagnie avaient été établis à la suite d'une vérification de comptabilité irrégulière ;
    Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. X... devant le tribunal administratif ;
    Sur le bien-fondé de l'imposition :
    Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts " Sont notamment considérés comme revenus distribués :  ... les rémunérations et avantages occultes ...  " ; qu'en vertu de l'article 117 du même code, au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale, celle-ci est invitée à fournir à l'administration toutes indications sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution ;
    Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la rectification des bénéfices de la S.A.R.L.  Etablissements X..., l'administration a, par application de l'article 117 du code général des impôts, demandé à la société de désigner les bénéficiaires des revenus distribués ; que M. X... a été en sa qualité de gérant, sous sa propre signature, désigné par la société le 4 novembre 1985 comme seul bénéficiaire des distributions alléguées ; que dès lors, d'une part, il doit être regardé comme ayant appréhendé les revenus distribués sauf à apporter la preuve devant le juge de l'impôt qu'il n'a pas perçu ces sommes ; que, d'autre part, M. X... n'ayant pas répondu dans le délai légal à la notification de redressement qui lui a été adressée par le service en ce qui concerne son imposition personnelle, il supporte la preuve de l'exagération des bases d'imposition ;
    Considérant en premier lieu que l'établissement des suppléments d'impôt sur les sociétés assignés à la S.A.R.L.  "Les Etablissements X... et Compagnie" serait entaché d'un détournement de procédure est inopérant au regard des suppléments d'impôt sur le revenu assignés à M. X... ;
    Considérant en second lieu qu'en se bornant à alléguer que sa désignation comme bénéficiaire des distributions n'est intervenue que par complaisance, en vue d'éviter les sanctions financières pouvant frapper la Société X..., le requérant n'apporte pas la preuve qu'il n'a pas appréhendé les sommes en litige ;
    Considérant en troisième lieu qu'il ressort du dossier que pour déterminer les redressements constatés le vérificateur s'est fondé sur la circonstance révélée par un document saisi au siège de la S.A.R.L. dans le cadre d'un contrôle économique, qu'au cours de la période du 5 septembre 1983 au 30 mars 1984 la société recevait en paiement de ses ventes à des marchands ambulants, des chèques perçus par ces derniers en règlement de leurs propres ventes et établis sans désignation de bénéficiaire, sans que toutes les recettes correspondantes soient enregistrées en comptabilité ; que pour suivre l'affectation des chèques revenus impayés, la société à tenu dans le document susmentionné à partir du 5 septembre 1983 une comptabilité occulte des livraisons de caisses aux forains ;
    Considérant que M. X... est fondé à relever qu'il n'existe aucune preuve de l'existence de ventes sans facture au cours de la période antérieure au 30 septembre 1983 ; que s'il est probable que de telles ventes ont existé avant cette date, il est constant qu'elles se sont développées dans le temps et que dès lors, le vérificateur ne pouvait se borner à évaluer les recettes dissimulées durant les exercices clos en 1981 et 1982 en appliquant au chiffre d'affaires des ventes déclarées réalisées au comptant le pourcentage de 22 % d'opérations dissimulées déterminé à l'aide du document précité pour la période du 5 septembre 1983 au 30 mars 1984 ; que par suite, la méthode de reconstitution des recettes des exercices clos les 30 mars 1981 et 1982 est radicalement viciée ;
    Considérant en revanche que pour la période couverte par la comptabilité occulte figurant dans la documentation sus-évoquée le vérificateur a pu déterminer, selon une méthode suffisamment fiable le montant des ventes dissimulées en déduisant des ventes mentionnées sur ce document le montant des ventes figurant en comptabilité comme ventes au comptant ainsi que les ventes nominatives reprises en comptabilité ; que la méthode proposée par le contribuable ne permet pas pour les exercices clos les 30 mars 1983 et 1984 une meilleure approximation des bases d'imposition que celle retenue par l'administration ; qu'ainsi M. X... n'établit pas, par les arguments qu'il invoque, que le chiffre d'affaires de la société qu'il dirige soit équivalent à celui résultant du document retraçant pour la période du 5 novembre 1983 au 30 mars 1984 les livraisons faites aux marchands forains ;
    Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précéde que le ministre est seulement fondé à demander la réformation du jugement attaqué du tribunal administratif en tant qu'il a fait droit aux conclusions en décharge de M. X... pour les années 1981 et 1982 ;
    Sur les pénalités :
    Considérant que par lettre du 23 décembre 1984 adressée à M. X..., l'administration a motivé l'application des majorations et amendes prévues en cas de manoeuvres frauduleuses par les articles 1729 et 1731 en raison des pratiques conscientes et volontaires du gérant de la S.A.R.L.  " Les Etablissements X... et Compagnie" tendant à dissimuler des recettes imposables ; que s'agissant de revenus distribués, les faits imputables à une société ne peuvent justifier l'application des sanctions prévues aux articles précités à l'égard de l'imposition personnelle des personnes physiques ou morales dirigeantes ou associés de la société ayant été à l'origine des revenus distribués ; que dès lors, M. X... doit être déchargé des pénalités qui lui ont été réclamées dans la limite des intérêts de retard.
Article 1 : M. Jean X... est rétabli dans les rôles de l'impôt sur le revenu des années 1983 et 1984 ; les intérêts de retard sont substitués dans la limite du montant des pénalités afférentes aux suppléments d'impôt sur le revenu auquel il reste assujetti au titre des années 1983 et 1984.
Article 2 : Le jugement du 2 août 1990 du tribunal administratif de BESANCON est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le surplus du recours du ministre est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre délégué au budget et à M. X....