LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Paris, 25 octobre 2016), que par acte du 11 septembre 1999, enregistré le 14 septembre suivant, M. et Mme X... (les donateurs) ont fait don à leur fille Mme Aurélie X..., de parts de la société Auxa ; qu'à la suite de l'examen de la situation fiscale personnelle des donateurs, l'administration fiscale leur a notifié une proposition de redressement visant à taxer la plus-value de cession de ces actions; que M. et Mme X... ont saisi un tribunal administratif lequel, par jugement du 13 novembre 2008, a reconnu qu'ils avaient fait don des titres à leur fille et prononcé la décharge des suppléments d'imposition qui leur étaient réclamés ; que faisant valoir que Mme Aurélie X... avait bénéficié d'un don manuel reconnu judiciairement, l'administration fiscale lui a notifié, le 29 juin 2010, une proposition de rectification, puis a mis en recouvrement les droits de mutation éludés ; que Mme Aurélie X..., après rejet de sa réclamation, a assigné le directeur régional des finances publiques en annulation de ces impositions ;
Sur le premier moyen :
Attendu que Mme Aurélie X... fait grief à l'arrêt de rejeter sa demande d'annulation de la procédure alors, selon le moyen :
1°/ que toutes les parties qui ont figuré dans un acte sont tenues solidairement aux droits d'enregistrement auxquels cet acte est soumis ; que si l'administration fiscale peut choisir de notifier les redressements à l'un seulement des redevables solidaires de la dette fiscale, la procédure doit être contradictoire et la loyauté des débats oblige l'administration à notifier, en cours de procédure, à l'ensemble des personnes qui peuvent être poursuivies, les actes de la procédure les concernant ; que la donation entre vifs est un contrat unilatéral auquel le donataire est partie, et non un acte unilatéral émanant du seul donateur ; qu'au cas d'espèce, en jugeant au contraire que seuls M. et Mme Gilles X..., donateurs, et non Mme Aurélie X..., donataire, étaient parties à l'acte de donation du 11 septembre 1999, en sorte que la solidarité instituée par l'article 1705, 5° du code général des impôts n'avait pas vocation à s'appliquer et que l'administration n'était donc pas tenue, pour la régularité de sa procédure, de notifier les actes aux donateurs, la cour d'appel a violé l'article 1705 du code général des impôts, ensemble les articles 894, 932 et 1103 ancien du code civil ;
2°/ que toutes les parties qui ont figuré dans un acte sont tenues solidairement aux droits d'enregistrement auxquels cet acte est soumis ; que si l'administration fiscale peut choisir de notifier les redressements à l'un seulement des redevables solidaires de la dette fiscale, la procédure doit être contradictoire et la loyauté des débats oblige l'administration à notifier, en cours de procédure, à l'ensemble des personnes qui peuvent être poursuivies, les actes de la procédure les concernant ; que l'absence de notification à l'égard d'un codébiteur peut être invoquée par l'autre même si ce dernier a quant à lui bien eu notification des actes ; qu'au cas d'espèce, en retenant encore que Mme Aurélie X... étant seule visée par l'action de l'administration, cette dernière n'était pas tenue, pour la régularité de sa procédure, de notifier les actes aux donateurs, la cour d'appel a encore violé l'article 1705 du code général des impôts ;
Mais attendu que l'arrêt retient exactement que les dispositions de l'article 1705 5° du code général des impôts, d'où il résulte une solidarité de paiement, ne s'appliquent qu'aux seules parties figurant à l'acte sous seing privé en cause et qu'en l'espèce, Mme Aurélie X... n'était pas partie à l'acte du 11 septembre 1999 qui n'a été passé qu'entre les seuls donateurs ; qu'ayant relevé que l'action de l'administration fiscale, fondée exclusivement sur l'article 757 du code général des impôts, n'était dirigée que contre Mme Aurélie X..., la cour d'appel en a exactement déduit que les actes de la procédure n'avaient pas à être notifiés aux donateurs et que le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure devait être rejeté ; que le moyen n'est pas fondé ;
Sur le deuxième moyen :
Attendu que Mme Aurélie X... fait grief à l'arrêt de rejeter sa demande de décharge des impositions alors, selon le moyen, qu'aux termes de l'article 757 du code général des impôts, les actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, sont sujets aux droits de mutation à titre gratuit ; que la « reconnaissance judiciaire » ainsi visée ne peut concerner que les décisions rendues par les juridictions judiciaires, qui sont par ailleurs seules soumises à enregistrement lorsqu'elles donnent ouverture à un droit proportionnel ou progressif, en application de l'article 635 du même code, et non les décisions des juridictions administratives ; qu'au cas d'espèce, en retenant au contraire que le motif relatif au don manuel des actions à Mme X... figurant dans le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 13 novembre 2008 valait « reconnaissance judiciaire » du don manuel, la cour d'appel a violé l'article 757 du code général des impôts ;
Mais attendu que l'arrêt, après avoir écarté l'application de l'article 635 du code général des impôts, énonce que le champ d'application de l'article 757 de ce code n'est pas limité aux seuls jugements émanant de l'ordre judiciaire, dès lors que la reconnaissance du don manuel figure dans les motifs ou le dispositif d'un jugement, rendu le cas échéant par une juridiction administrative, pourvu qu'elle soit exempte de toute équivoque et emporte constatation certaine de la transmission à titre de libéralité ; que de ces motifs, la cour d'appel a exactement déduit que le don manuel reçu par Mme Aurélie X... était assujetti aux droits de mutation ; que le moyen n'est pas fondé ;
Et sur le troisième moyen :
Attendu que Mme Aurélie X... fait le même grief à l'arrêt alors, selon le moyen, que l'administration fiscale est tenue d'un devoir de loyauté à l'égard du contribuable ; que ce devoir lui interdit de se prévaloir, dans le cadre d'une procédure dirigée contre le donataire, de la révélation d'un don manuel faite par le donateur pour les seuls besoins de sa propre défense dans une procédure distincte ; qu'au cas d'espèce, en jugeant au contraire que l'administration était en droit de se prévaloir, dans la présente instance, de la « reconnaissance judiciaire » du don manuel des actions à Mme Aurélie X..., donataire, résultant de la défense opposée par M. et Mme Gilles X..., donateurs, dans le cadre de la procédure ayant conduit au jugement du tribunal administratif de Grenoble du 13 novembre 2008, procédure à laquelle Mme Aurélie X... n'était pas partie et dans le cadre de laquelle elle n'avait pu ni spontanément ni volontairement révéler ou reconnaître le don, ni pu présenter d'observations, la cour d'appel a violé l'article 757 du code général des impôts, ensemble le principe de loyauté qui s'impose à l'administration fiscale ;
Mais attendu que l'arrêt retient que l'administration fiscale fonde l'exigibilité des droits réclamés, non sur une déclaration des donateurs, mais sur la reconnaissance, par le tribunal administratif, du don manuel dont a bénéficié Mme Aurélie X... et relève que la loyauté de la procédure suivie devant cette juridiction n'a pas été mise en cause ; qu'en l'état de ces motifs, la cour d'appel a exactement retenu que la procédure de redressement était régulière, peu important que Mme Aurélie X... n'ait pas été partie à l'instance devant le tribunal administratif ; que le moyen n'est pas fondé ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne Mme Aurélie X... aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 3 000 euros et rejette sa demande ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-six septembre deux mille dix-huit. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyens produits par la SCP Rocheteau et Uzan-Sarano, avocat aux Conseils, pour Mme Aurélie X....
PREMIER MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR rejeté le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure et d'AVOIR débouté Mme Aurélie X... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE Mme Aurélie X... soutient que par l'effet des dispositions de l'article 1705, 5° du code général des impôts, ses donateurs, M. et Mme X..., sont solidairement débiteurs des droits que l'administration fiscale lui réclame ; qu'en conséquence, les actes de la procédure menée à son encontre auraient, selon elle, dû être notifiés aussi à ces donateurs ; que tel n'ayant pas été le cas, elle en conclut à l'irrégularité de cette procédure ; mais que les dispositions de l'article 1705, 5° qu'invoque Mme Aurélie X..., d'où il résulte une solidarité au paiement, ne s'applique qu'aux « parties » à l'acte sous seing privé en cause ; qu'en l'espèce, Mme Aurélie X... n'était pas partie à l'acte de donation du 11 septembre 1999, qui n'a été passé que par les seuls donateurs, M. et Mme X..., de sorte que la solidarité qu'institue l'article 1705, 5° ne trouve pas à s'appliquer ; qu'au demeurant, l'administration fiscale ne dirige son action – fondée exclusivement sur l'article 757 du code général des impôts – que contre Mme Aurélie X... et n'invoque nullement cette solidarité ; que le moyen tiré de la prétendue irrégularité de la procédure sera donc rejeté ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE Mme X... invoque l'irrégularité de la procédure résultant de l'absence de notification de l'ensemble des actes à M. Gilles X... et Mme Chantal X..., codébiteurs solidaires, et fait valoir que la loyauté des débats obligeait l'administration à notifier les actes de la procédure aux donateurs ; que l'administration fiscale réplique que la solidarité instituée est une pure solidarité de paiement, qui n'a pas pour effet de faire entrer dans la procédure d'établissement et de contrôle de l'impôt une personne qui lui est étrangère ; que le principe de loyauté des débats ne peut s'appliquer qu'aux parties ; qu'elle a bien respecté ce principe dès lors qu'elle n'a poursuivi que Mme X..., qui est redevable des droits de donation ; que les articles 1705 à 1710 du code général des impôts fixent, en ce qui concerne l'enregistrement la publicité foncière, l'impôt de solidarité sur la fortune et le timbre, diverses règles en matière d'obligation au paiement ; qu'ils instituent notamment une solidarité entre certains débiteurs de la dette fiscale ; qu'en ce qui concerne la contribution au paiement, l'article 1712 du même code dispose que « les droits des actes civils et judiciaires emportant translation de propriété ou d'usufruit de meubles ou immeubles, sont supportés par les nouveaux possesseurs, et ceux de tous les autres actes le sont par les parties auxquelles les actes profitent, lorsque, dans ces divers cas, il n'a pas été stipulé de dispositions contraires dans les actes » ; qu'en application de ce texte, la charge finale du paiement des droits de mutation à titre gratuit incombe à Mme Aurélie X..., donataire ; que la stipulation de la déclaration de donation, selon laquelle « le donateur paiera les frais, droits et honoraires des présentes et de leur suite » ne peut en effet valoir engagement de payer les droits de mutation à titre gratuit, dès lors que cette déclaration, qui précisait « le présent acte sera soumis à la formalité de l'enregistrement, à l'initiative et sur la seule déclaration du donateur », ne rendait pas exigibles de tels droits ; que Mme Aurélie X..., qui doit supporter la charge finale des droits de mutation, est par ailleurs en l'espèce seule poursuivie par l'administration fiscale ; qu'il n'y a dès lors aucune déloyauté de la part de celle-ci à lui avoir notifié l'intégralité des actes de la procédure, et à ne pas avoir notifié ces actes à M. A... (sic) X... et Mme Chantal X..., qu'elle ne poursuit pas ; que le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure sera en conséquence rejeté ;
1) ALORS QUE toutes les parties qui ont figuré dans un acte sont tenues solidairement aux droits d'enregistrement auxquels cet acte est soumis ; que si l'administration fiscale peut choisir de notifier les redressements à l'un seulement des redevables solidaires de la dette fiscale, la procédure doit être contradictoire et la loyauté des débats oblige l'administration à notifier, en cours de procédure, à l'ensemble des personnes qui peuvent être poursuivies, les actes de la procédure les concernant ; que la donation entre vifs est un contrat unilatéral auquel le donataire est partie, et non un acte unilatéral émanant du seul donateur ; qu'au cas d'espèce, en jugeant au contraire que seuls M. et Mme Gilles X..., donateurs, et non Mme Aurélie X..., donataire, étaient parties à l'acte de donation du 11 septembre 1999, en sorte que la solidarité instituée par l'article 1705, 5° du code général des impôts n'avait pas vocation à s'appliquer et que l'administration n'était donc pas tenue, pour la régularité de sa procédure, de notifier les actes aux donateurs, la cour d'appel a violé l'article 1705 du code général des impôts, ensemble les articles 894, 932 et 1103 ancien du code civil ;
2) ALORS QUE toutes les parties qui ont figuré dans un acte sont tenues solidairement aux droits d'enregistrement auxquels cet acte est soumis ; que si l'administration fiscale peut choisir de notifier les redressements à l'un seulement des redevables solidaires de la dette fiscale, la procédure doit être contradictoire et la loyauté des débats oblige l'administration à notifier, en cours de procédure, à l'ensemble des personnes qui peuvent être poursuivies, les actes de la procédure les concernant ; que l'absence de notification à l'égard d'un codébiteur peut être invoquée par l'autre même si ce dernier a quant à lui bien eu notification des actes ; qu'au cas d'espèce, en retenant encore que Mme Aurélie X... étant seule visée par l'action de l'administration, cette dernière n'était pas tenue, pour la régularité de sa procédure, de notifier les actes aux donateurs, la cour d'appel a encore violé l'article 1705 du code général des impôts.
DEUXIEME MOYEN DE CASSATION (subsidiaire au premier)
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR débouté Mme Aurélie X... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE l'article 757 du code général des impôts soumet au droit de donation les « actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire d'un don manuel » ; que par jugement du 9 octobre 2008 [lire : 13 novembre 2008], le tribunal administratif de Grenoble , saisi par M. et Mme X... d'une requête tendant à être déchargés des impositions supplémentaires que l'administration fiscale leur avait notifiées, a jugé « qu'il résulte de l'instruction que les actions cédées ont été acquises par les enfants de M. et Mme M. par don manuel » ; que l'administration fiscale considère que ce jugement constitue, au sens des dispositions précitées, une « reconnaissance judiciaire » du don manuel consenti par M. et Mme X... à Mme Aurélie X... ; que Mme Aurélie X... conteste l'application au cas d'espèce de l'article 757 ; qu'elle soutient que le jugement du tribunal administratif de Grenoble ne peut être considéré comme une « reconnaissance judiciaire » au sens de ce texte, lequel ne vise, selon elle, que les jugements rendus par les juridictions de l'ordre judiciaire ; mais que le champ d'application de l'article 757 n'est nullement limité aux seuls jugements émanant des juridictions de l'ordre judiciaire, dès lors que la reconnaissance du don manuel figure dans les motifs ou le dispositif d'un jugement, rendu le cas échéant par une juridiction administrative, qu'elle est exempte de toute équivoque et qu'elle emporte constatation certaine de la transmission à titre de libéralité ; qu'à cet égard, la jurisprudence que cite Mme Aurélie X..., si elle n'a été rendue qu'à l'égard de la reconnaissance de dons manuels par des juridictions de l'ordre judiciaire, n'a nullement exclu qu'une telle reconnaissance puisse émaner, le cas échéant, d'un jugement d'une juridiction administrative ; que Mme Aurélie X... soutient cependant, en premier lieu, que l'article 757 ne peut s'appliquer qu'aux jugements des juridictions judiciaires, puisque l'article 635 du code général des impôts ne prévoit l'enregistrement que des « décisions de l'ordre judiciaire lorsqu'elles donnent ouverture à un droit proportionnel ou progressif » ; mais que les dispositions de l'article 635 qu'invoque Mme Aurélie X... sont sans lien avec l'application de l'article 757 dans la mesure où elles ont pour objet de déterminer les décisions juridictionnelles soumises à l'enregistrement, lorsque ces décisions forment le titre d'une convention soumise à un droit d'enregistrement ; que tel n'est pas le cas de l'article 757, dans le champ d'application duquel entrent les jugements qui, sans produire les effets légaux d'un titre valable, contiennent la reconnaissance de l'existence d'un don manuel ; que Mme Aurélie X... fait valoir, en deuxième lieu, que la reconnaissance judiciaire visée par l'article 757 doit résulter de la révélation volontaire et spontanée du don manuel par son bénéficiaire dans le cadre de l'instance ayant donné lieu au jugement et que tel n'est pas le cas en l'espèce puisqu'elle n'était pas partie à l'instance devant le tribunal administratif de Grenoble ; mais que l'application de l'article 757 n'est nullement subordonnée à la présence du bénéficiaire du don manuel dans l'instance ayant abouti au jugement reconnaissant celui-ci ; que la circonstance que Mme Aurélie X... n'ait pas été partie devant le tribunal administratif de Grenoble est donc sans incidence ; qu'en troisième lieu, Mme Aurélie X... soutient qu'il ne saurait y avoir « reconnaissance judiciaire » d'un don manuel, dès lors que celui-ci était, comme en l'espèce, déjà connu de l'administration fiscale ; mais qu'une telle condition n'est nullement prévue par l'article 757 qui ne subordonne l'assujettissement au droit de mutation qu'à la preuve d'un acte renfermant soit la déclaration d'un don manuel par le donataire, soit sa reconnaissance judiciaire ; qu'enfin, Mme Aurélie X... soutient que l'administration fiscale fait preuve de déloyauté en utilisant la défense du donateur développée devant le tribunal administratif pour fonder l'imposition qu'elle lui réclame en sa qualité de donataire ; qu'elle affirme que cette déloyauté justifie à elleseule l'annulation de la procédure ; mais qu'en l'espèce, l'administration fiscale fonde l'exigibilité des droits qu'elle réclame non sur une déclaration des donataires, mais sur la reconnaissance par le tribunal administratif de Grenoble du don manuel, dans le cadre d'une instance dont la loyauté n'est pas mise en cause ; qu'il résulte de ces constatations qu'il y a lieu de rejeter les moyens développés par Mme X... ; que le jugement déféré sera donc confirmé ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE la demanderesse soutient que seul un jugement rendu par une juridiction civile de l'ordre judiciaire peut constituer la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, au sens de l'article 757 du code général des impôts, la révélation devant être volontaire et spontanée ; qu'il y a double taxation ; que l'administration a méconnu son obligation de loyauté en utilisant les moyens de défense du contribuable dans une procédure pour le taxer dans une autre procédure ; que l'administration fiscale réplique que le droit est exigible sur toute décision qui constate en termes explicites l'existence d'un don manuel ; qu'il n'y a pas de double taxation ; que pour qu'une décision judiciaire soit soumise aux droits de donation, il suffit que la reconnaissance judiciaire du don manuel figure ou dans les motifs ou dans le dispositif du jugement, qu'elle soit exempte de toute équivoque et qu'il y ait constatation certaine de la transmission de la propriété à titre de libéralité ; qu'en l'espèce, le jugement du tribunal administratif de Grenoble mentionne dans ses motifs « qu'il résulte de l'instruction que les actions cédées ont été acquises par les enfants de M. et Mme X... par don manuel » ; que ce jugement renferme donc bien la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, dont l'existence n'est au demeurant pas contestée par la demanderesse ; que ce jugement, qui n'avait pas à être enregistré, a en conséquence rendu exigibles les droits de donation ; qu'il n'y a par ailleurs aucune double taxation dans le fait, pour le donateur qui a volontairement soumis la déclaration de don manuel à l'enregistrement, de payer à cette occasion le droit fixe des actes innomés, et pour le donataire, de payer les droits de donation sur l'acte contenant reconnaissance judiciaire du don manuel qu'il n'a ni déclaré ni révélé à l'administration fiscale ; qu'il n'y a enfin pas de déloyauté de la part de l'administration à utiliser les informations données par le contribuable, dans une procédure, pour fonder une redressement dans une autre procédure ;
ALORS QU'aux termes de l'article 757 du code général des impôts, les actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, sont sujets aux droits de mutation à titre gratuit ; que la « reconnaissance judiciaire » ainsi visée ne peut concerner que les décisions rendues par les juridictions judiciaires, qui sont par ailleurs seules soumises à enregistrement lorsqu'elles donnent ouverture à un droit proportionnel ou progressif, en application de l'article 635 du même code, et non les décisions des juridictions administratives ; qu'au cas d'espèce, en retenant au contraire que le motif relatif au don manuel des actions à Mme X... figurant dans le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 13 novembre 2008 valait « reconnaissance judiciaire » du don manuel, la cour d'appel a violé l'article 757 du code général des impôts.
TROISIEME MOYEN DE CASSATION (subsidiaire au premier)
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR débouté Mme Aurélie X... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE l'article 757 du code général des impôts soumet au droit de donation les « actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire d'un don manuel » ; que par jugement du 9 octobre 2008 [lire : 13 novembre 2008], le tribunal administratif de Grenoble , saisi par M. et Mme X... d'une requête tendant à être déchargés des impositions supplémentaires que l'administration fiscale leur avait notifiées, a jugé « qu'il résulte de l'instruction que les actions cédées ont été acquises par les enfants de M. et Mme M. par don manuel » ; que l'administration fiscale considère que ce jugement constitue, au sens des dispositions précitées, une « reconnaissance judiciaire » du don manuel consenti par M. et Mme X... à Mme Aurélie X... ; que Mme Aurélie X... conteste l'application au cas d'espèce de l'article 757 ; qu'elle soutient que le jugement du tribunal administratif de Grenoble ne peut être considéré comme une « reconnaissance judiciaire » au sens de ce texte, lequel ne vise, selon elle, que les jugements rendus par les juridictions de l'ordre judiciaire ; mais que le champ d'application de l'article 757 n'est nullement limité aux seuls jugements émanant des juridictions de l'ordre judiciaire, dès lors que la reconnaissance du don manuel figure dans les motifs ou le dispositif d'un jugement, rendu le cas échéant par une juridiction administrative, qu'elle est exempte de toute équivoque et qu'elle emporte constatation certaine de la transmission à titre de libéralité ; qu'à cet égard, la jurisprudence que cite Mme Aurélie X..., si elle n'a été rendue qu'à l'égard de la reconnaissance de dons manuels par des juridictions de l'ordre judiciaire, n'a nullement exclu qu'une telle reconnaissance puisse émaner, le cas échéant, d'un jugement d'une juridiction administrative ; que Mme Aurélie X... soutient cependant, en premier lieu, que l'article 757 ne peut s'appliquer qu'aux jugements des juridictions judiciaires, puisque l'article 635 du code général des impôts ne prévoit l'enregistrement que des « décisions de l'ordre judiciaire lorsqu'elles donnent ouverture à un droit proportionnel ou progressif » ; mais que les dispositions de l'article 635 qu'invoque Mme Aurélie X... sont sans lien avec l'application de l'article 757 dans la mesure où elles ont pour objet de déterminer les décisions juridictionnelles soumises à l'enregistrement, lorsque ces décisions forment le titre d'une convention soumise à un droit d'enregistrement ; que tel n'est pas le cas de l'article 757, dans le champ d'application duquel entrent les jugements qui, sans produire les effets légaux d'un titre valable, contiennent la reconnaissance de l'existence d'un don manuel ; que Mme Aurélie X... fait valoir, en deuxième lieu, que la reconnaissance judiciaire visée par l'article 757 doit résulter de la révélation volontaire et spontanée du don manuel par son bénéficiaire dans le cadre de l'instance ayant donné lieu au jugement et que tel n'est pas le cas en l'espèce puisqu'elle n'était pas partie à l'instance devant le tribunal administratif de Grenoble ; mais que l'application de l'article 757 n'est nullement subordonnée à la présence du bénéficiaire du don manuel dans l'instance ayant abouti au jugement reconnaissant celui-ci ; que la circonstance que Mme Aurélie X... n'ait pas été partie devant le tribunal administratif de Grenoble est donc sans incidence ; qu'en troisième lieu, Mme Aurélie X... soutient qu'il ne saurait y avoir « reconnaissance judiciaire » d'un don manuel, dès lors que celui-ci était, comme en l'espèce, déjà connu de l'administration fiscale ; mais qu'une telle condition n'est nullement prévue par l'article 757 qui ne subordonne l'assujettissement au droit de mutation qu'à la preuve d'un acte renfermant soit la déclaration d'un don manuel par le donataire, soit sa reconnaissance judiciaire ; qu'enfin, Mme Aurélie X... soutient que l'administration fiscale fait preuve de déloyauté en utilisant la défense du donateur développée devant le tribunal administratif pour fonder l'imposition qu'elle lui réclame en sa qualité de donataire ; qu'elle affirme que cette déloyauté justifie à elle seule l'annulation de la procédure ; mais qu'en l'espèce, l'administration fiscale fonde l'exigibilité des droits qu'elle réclame non sur une déclaration des donataires, mais sur la reconnaissance par le tribunal administratif de Grenoble du don manuel, dans le cadre d'une instance dont la loyauté n'est pas mise en cause ; qu'il résulte de ces constatations qu'il y a lieu de rejeter les moyens développés par Mme X... ; que le jugement déféré sera donc confirmé ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE la demanderesse soutient que seul un jugement rendu par une juridiction civile de l'ordre judiciaire peut constituer la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, au sens de l'article 757 du code général des impôts, la révélation devant être volontaire et spontanée ; qu'il y a double taxation ; que l'administration a méconnu son obligation de loyauté en utilisant les moyens de défense du contribuable dans une procédure pour le taxer dans une autre procédure ; que l'administration fiscale réplique que le droit est exigible sur toute décision qui constate en termes explicites l'existence d'un don manuel ; qu'il n'y a pas de double taxation ; que pour qu'une décision judiciaire soit soumise aux droits de donation, il suffit que la reconnaissance judiciaire du don manuel figure ou dans les motifs ou dans le dispositif du jugement, qu'elle soit exempte de toute équivoque et qu'il y ait constatation certaine de la transmission de la propriété à titre de libéralité ; qu'en l'espèce, le jugement du tribunal administratif de Grenoble mentionne dans ses motifs « qu'il résulte de l'instruction que les actions cédées ont été acquises par les enfants de M. et Mme X... par don manuel » ; que ce jugement renferme donc bien la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, dont l'existence n'est au demeurant pas contestée par la demanderesse ; que ce jugement, qui n'avait pas à être enregistré, a en conséquence rendu exigibles les droits de donation ; qu'il n'y a par ailleurs aucune double taxation dans le fait, pour le donateur qui a volontairement soumis la déclaration de don manuel à l'enregistrement, de payer à cette occasion le droit fixe des actes innomés, et pour le donataire, de payer les droits de donation sur l'acte contenant reconnaissance judiciaire du don manuel qu'il n'a ni déclaré ni révélé à l'administration fiscale ; qu'il n'y a enfin pas de déloyauté de la part de l'administration à utiliser les informations données par le contribuable, dans une procédure, pour fonder une redressement dans une autre procédure ;
ALORS QUE l'administration fiscale est tenue d'un devoir de loyauté à l'égard du contribuable ; que ce devoir lui interdit de se prévaloir, dans le cadre d'une procédure dirigée contre le donataire, de la révélation d'un don manuel faite par le donateur pour les seuls besoins de sa propre défense dans une procédure distincte ; qu'au cas d'espèce, en jugeant au contraire que l'administration était en droit de se prévaloir, dans la présente instance, de la « reconnaissance judiciaire » du don manuel des actions à Mme Aurélie X..., donataire, résultant de la défense opposée par M. et Mme Gilles X..., donateurs, dans le cadre de la procédure ayant conduit au jugement du tribunal administratif de Grenoble du 13 novembre 2008, procédure à laquelle Mme Aurélie X... n'était pas partie et dans le cadre de laquelle elle n'avait pu ni spontanément ni volontairement révéler ou reconnaître le don, ni pu présenter d'observations, la cour d'appel a violé l'article 757 du code général des impôts, ensemble le principe de loyauté qui s'impose à l'administration fiscale.