LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Attendu, selon l'arrêt attaqué, que, par acte du 2 décembre 2004, la société Sodimer a fait l'acquisition de plusieurs parcelles de terrain et demandé à bénéficier des dispositions de l'article 1115 du code général des impôts ; que constatant que certaines de ces parcelles n'avaient pas été revendues dans le délai de quatre ans, l'administration fiscale lui a notifié le 9 avril 2010 une proposition de rectification ; qu'après rejet de sa réclamation et mise en recouvrement, le 18 juillet 2011, de la taxe sur la publicité foncière correspondante et de droits divers, la société Sodimer a assigné le directeur départemental des finances publiques du Pas-de-Calais en annulation de cette décision de rejet et en décharge des droits litigieux ;
Sur le premier moyen, le deuxième moyen, pris en sa seconde branche, et le troisième moyen :
Attendu qu'il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ces moyens, qui ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation ;
Mais sur le deuxième moyen, pris en sa première branche :
Vu l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
Attendu que pour déclarer régulière la procédure d'imposition, l'arrêt constate que si la proposition de rectification comporte la mention de ce que la société Sodimer était passible de « droits d'enregistrement » tandis qu'il s'agissait de la taxe sur la publicité foncière, le terme de droits d'enregistrement est le terme générique donné aux impositions indirectes perçues à l'occasion d'une opération au fichier immobilier ; qu'il ajoute que l'acte d'acquisition était soumis à la formalité fusionnée emportant la réalisation d'une opération d'enregistrement et de publicité foncière et que si la proposition de rectification précise la taxe départementale due au titre de l'article 1594 du code général des impôts, l'article 1594 E de ce même code fixe le tarif de la publicité foncière et des droits d'enregistrement exigibles sur les mutations à titre onéreux d'immeubles ou de droits immobiliers ; qu'il en déduit que la proposition de rectification répondait aux exigences de motivation ;
Qu'en se déterminant ainsi, par des motifs impropres à écarter, à eux seuls, le risque de confusion résultant de l'utilisation, dans la proposition de rectification, du terme de droits d'enregistrement, en lieu et place de celui de taxe de publicité foncière, la cour d'appel a privé sa décision de base légale ;
PAR CES MOTIFS :
CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 26 janvier 2017, entre les parties, par la cour d'appel de Douai ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel d'Amiens ;
Condamne le directeur général des finances publiques et le directeur départemental des finances publiques du Pas-de-Calais aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette leur demande et condamne le directeur général des finances publiques à payer à la Société de développement immobilier en Roussillon la somme de 3 000 euros ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du treize juin deux mille dix-huit. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyens produits par la SCP Briard, avocat aux Conseils, pour la Société de développement immobilier en Roussillon.
PREMIER MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé le jugement déféré rendu le 17 novembre 2015 par le tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer en ce qu'il a confirmé la décision de rejet du 3 avril 2014 prononcée par l'administration à l'encontre de la réclamation contentieuse formée par la société Sodimer ;
Aux motifs que « la proposition de rectification n°2120 en date du 9 avril 2010 vise les articles L. 55 et L. 180 du Livre des procédures fiscales, l'article 1115 du code général des impôts ainsi que les dispositions de l'article 1840 G quinquies du même code et précise : « par acte reçu par Maître B... C..., Notaire à [...] , le 2 décembre 2004, publié à la conservation des hypothèques de Boulogne sur Mer sous la référence 2004P00334, vous avez acquis des terrains sur la commune de [...] cadastrés [...] , [...], [...], [...], [...] et [...] pour une superficie de 1.252 m² ; [...] pour 6.762 m² ; 1R 190 pour 1.983 m² ; audit acte, vous avez pris l'engagement de revente prévu à l'article 1115 du code général des impôts. Les parcelles [...] , [...], [...], [...], [...] et [...] ont été revendues le 4 février 2005. A l'expiration du délai imparti par la revente, le reste des terrains était toujours en votre possession. L'engagement de revente dans les quatre ans n'a donc pas été respecté et les droits d'enregistrement sont dus » ; qu'en outre, cette proposition de rectification précise les impôts et taxes dus, les montants ainsi que les articles du code général des impôts correspondants : taxe départementale (article 683 et 1594 du CGI) 3,60% sur 2.667,225 euros soit 96020,10 euros, taxe communale (articles 1584 et 1595 bis du CGI) 1,20% sur 2.667,225 euros soit 32.006,70, frais d'assiette (article 1647-V du CGI) 2,50% sur 96.020,10 euros soit 2.400,510 euros, droits supplémentaires (article 1840 G quinquies du CGI) 1% sur 2.667,225 euros soit 26.672,55 euros, (sous déduction des droits ou taxes déjà payés) – 18.752,00 euros, droits et taxes exigibles soit 138.347,55 euros ; que si la SARL Sodimer soutient que cette proposition de rectification est erronée parce qu'elle mentionne que la société est passible des « droits d'enregistrement » alors que la dénomination précise est la taxe sur la publicité foncière, force est de constater que la dénomination de « droits d'enregistrement » constitue le terme générique donné aux impositions indirectes perçues à l'occasion d'une opération au fichier immobilier ; qu'en outre, la SARL Sodimer fait valoir que l'acte d'acquisition relève de la formalité fusionnée prévue à l'article 647 du code général des impôts qui s'applique à tous les actes qui sont soumis à la double opération de l'enregistrement et de la publicité foncière ; que, de plus, conformément aux dispositions de l'article 1594 E du code général des impôts, les conseils départementaux fixent chaque année le tarif de la taxe de publicité foncière ou des droits d'enregistrement exigibles sur les mutations à titre onéreux d'immeubles ou de droits immobiliers ; que, dès lors, il résulte de ces éléments que la proposition de rectification n°2120 répond aux exigences de motivation et doit être déclarée régulière, la demande de la SARL Sodimer étant rejetée de chef ; que s'il est constant que l'avis de mise en recouvrement en date du 8 février 2011 a été établi au nom du seul M. Z... alors que le redevable est la SARL Sodimer, il résulte des termes du courrier en date du 5 juillet 2011 que cet avis va être régularisé : « néanmoins, je tiens à vous signaler que la SARL Sodimer dont vous êtes le gérant, va être destinataire d'un nouvel avis de mise en recouvrement remplaçant celui du 8 février 2011 et établit au nom de la société. Dès réception, la société dispose du délai légal pour, soit s'acquitter des sommes mises à sa charge, soit pour introduire une nouvelle réclamation contentieuse avec demande expresse ou non de sursis à paiement » ; qu'il résulte des pièces du dossier qu'un nouvel avis de mise en recouvrement a été établi le 18 juillet 2011 au nom de la SARL Sodimer, cet avis constituant une régularisation de la procédure de rectification contradictoire, l'avis de dégrèvement en date du 5 juillet 2011 ayant clairement informé M. Z..., en qualité de gérant de la SARL Sodimer de l'établissement d'un nouvel avis de mise en recouvrement au nom de la société et de ce qu'il disposait du délai légal pour « soit s'acquitter des sommes mises à sa charge, soit pour introduire une nouvelle réclamation contentieuse avec demande expresse ou non de sursis de paiement » ; que, dès lors, avant d'établir le nouvel avis de mise en recouvrement en date du 18 juillet 2011 à l'encontre de la Sarl Sodimer, l'administration fiscale justifie avoir valablement informé M. Z..., en sa qualité de gérant de la société, de la persistance de son intention d'imposer la mise en recouvrement, la SARL Sodimer n'ayant pas en outre été privée de moyen de contestation et n'ayant subi par ailleurs aucun grief ;
1. Alors que la contradiction entre les motifs et le dispositif équivaut à un défaut de motifs ; qu'en l'espèce, par un jugement en date du 17 novembre 2015, le tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer s'est uniquement prononcé sur le fond, c'est-à-dire sur l'existence d'évènements susceptibles d'être qualifiés de force majeure, et a omis de se prononcer sur les moyens relatifs aux irrégularités de forme soulevés par la société Sodimer ; qu'après avoir retenu, dans les motifs de sa décision, qu'il convenait de rejeter la demande présentée au titre de la validité de la proposition de rectification n°2120 du 9 avril 2010, fondée sur l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, et la demande présentée au titre de l'impossibilité de reprendre la procédure d'imposition, après dégrèvement de l'imposition, sans un nouveau redressement, la cour d'appel s'est limitée néanmoins, dans son dispositif, à confirmer le jugement en tant qu'il a lui-même confirmé la décision de rejet du 3 avril 2014 sur le fondement des articles 1115 du code général des impôts, entachant sa décision d'une contradiction entre les motifs et le dispositif en violation de l'article 455 du code de procédure civile.
DEUXIEME MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé le jugement déféré rendu le 17 novembre 2015 par le tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer en ce qu'il a confirmé la décision de rejet du 3 avril 2014 prononcée par l'administration à l'encontre de la réclamation contentieuse formée par la société Sodimer ;
Aux motifs que « la proposition de rectification n°2120 en date du 9 avril 2010 vise les articles L. 55 et L. 180 du Livre des procédures fiscales, l'article 1115 du code général des impôts ainsi que les dispositions de l'article 1840 G quinquies du même code et précise : « par acte reçu par Maître B... C..., Notaire [...] , le 2 décembre 2004, publié à la conservation des hypothèques de Boulogne sur Mer sous la référence 2004P00334, vous avez acquis des terrains sur la commune de [...] cadastrés [...] , [...], [...], [...], [...] et [...] pour une superficie de 1.252 m² ; [...] pour 6.762 m² ; 1R 190 pour 1.983 m² ; audit acte, vous avez pris l'engagement de revente prévu à l'article 1115 du code général des impôts. Les parcelles [...] , [...], [...], [...], [...] et [...] ont été revendues le 4 février 2005. A l'expiration du délai imparti par la revente, le reste des terrains était toujours en votre possession. L'engagement de revente dans les quatre ans n'a donc pas été respecté et les droits d'enregistrement sont dus » ; qu'en outre, cette proposition de rectification précise les impôts et taxes dus, les montants ainsi que les articles du code général des impôts correspondants : taxe départementale (article 683 et 1594 du CGI) 3,60% sur 2.667,225 euros soit 96020,10 euros, taxe communale (articles 1584 et 1595 bis du CGI) 1,20% sur 2.667,225 euros soit 32.006,70, frais d'assiette (article 1647-V du CGI) 2,50% sur 96.020,10 euros soit 2.400,510 euros, droits supplémentaires (article 1840 G quinquies du CGI) 1% sur 2.667,225 euros soit 26.672,55 euros, (sous déduction des droits ou taxes déjà payés) – 18.752,00 euros, droits et taxes exigibles soit 138.347,55 euros ; que si la SARL Sodimer soutient que cette proposition de rectification est erronée parce qu'elle mentionne que la société est passible des « droits d'enregistrement » alors que la dénomination précise est la taxe sur la publicité foncière, force est de constater que la dénomination de « droits d'enregistrement » constitue le terme générique donné aux impositions indirectes perçues à l'occasion d'une opération au fichier immobilier ; qu' en outre, la SARL Sodimer fait valoir que l'acte d'acquisition relève de la formalité fusionnée prévue à l'article 647 du code général des impôts qui s'applique à tous les actes qui sont soumis à la double opération de l'enregistrement et de la publicité foncière ; que, de plus, conformément aux dispositions de l'article 1594 E du code général des impôts, les conseils départementaux fixent chaque année le tarif de la taxe de publicité foncière ou des droits d'enregistrement exigibles sur les mutations à titre onéreux d'immeubles ou de droits immobiliers ; que, dès lors, il résulte de ces éléments que la proposition de rectification n°2120 répond aux exigences de motivation et doit être déclarée régulière, la demande de la SARL Sodimer étant rejetée de chef ; que s'il est constant que l'avis de mise en recouvrement en date du 8 février 2011 a été établi au nom du seul M. Z... alors que le redevable est la SARL Sodimer, il résulte des termes du courrier en date du 5 juillet 2011 que cet avis va être régularisé : « néanmoins, je tiens à vous signaler que la SARL Sodimer dont vous êtes le gérant, va être destinataire d'un nouvel avis de mise en recouvrement remplaçant celui du 8 février 2011 et établit au nom de la société. Dès réception, la société dispose du délai légal pour, soit s'acquitter des sommes mises à sa charge, soit pour introduire une nouvelle réclamation contentieuse avec demande expresse ou non de sursis à paiement » ; qu'il résulte des pièces du dossier qu'un nouvel avis de mise en recouvrement a été établi le 18 juillet 2011 au nom de la SARL Sodimer, cet avis constituant une régularisation de la procédure de rectification contradictoire, l'avis de dégrèvement en date du 5 juillet 2011 ayant clairement informé M. Z..., en qualité de gérant de la SARL Sodimer de l'établissement d'un nouvel avis de mise en recouvrement au nom de la société et de ce qu'il disposait du délai légal pour « soit s'acquitter des sommes mises à sa charge, soit pour introduire une nouvelle réclamation contentieuse avec demande expresse ou non de sursis de paiement » ; que, dès lors, avant d'établir le nouvel avis de mise en recouvrement en date du 18 juillet 2011 à l'encontre de la Sarl Sodimer, l'administration fiscale justifie avoir valablement informé M. Z..., en sa qualité de gérant de la société, de la persistance de son intention d'imposer la mise en recouvrement, la SARL Sodimer n'ayant pas en outre été privée de moyen de contestation et n'ayant subi par ailleurs aucun grief ;
Alors, en premier lieu qu' il résulte de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que la proposition de rectification doit mentionner l'impôt concerné et les textes qui en constituent le fondement légal ; que ces règles imposent à l'administration, lorsqu'elle remet en cause le bénéfice du régime de faveur prévu par l'article 1115 du code général des impôts et notifie les droits en résultant, de préciser dans la proposition de rectification que les droits concernés relèvent de la taxe de publicité foncière et non des droits d'enregistrement ; qu'est nécessairement source de confusion et doit donc être annulée une proposition de rectification qui, comme en l'espèce la proposition de rectification du 09 avril 2010, prononce la déchéance du régime de faveur prévu à l'article 1115 du code général des impôts en mentionnant que le contribuable est passible des « droits d'enregistrement » ; que l'acte d'acquisition concerné du 2 décembre 2004, relevait, s'agissant de biens immobiliers, de la formalité fusionnée, prévue à l'article 647 du code général des impôts, laquelle donne lieu, non aux droits d'enregistrement mais à la taxe de publicité foncière ; que c'est, par conséquent, de manière erronée et génératrice de confusion que la proposition de rectification n°2120 du 09 avril 2010, adressée à la société Sodimer, mentionne que cette dernière est passible des « droits d'enregistrement » alors que l'imposition concerne la « taxe de publicité foncière » ; qu'en décidant néanmoins le contraire et en statuant comme elle l'a fait, de surcroît après avoir constaté, d'une part, que la proposition de rectification se référait à la taxe départementale, la taxe communale, les frais d'assiette et le droit supplémentaire et d'autre part, que l'emploi du terme générique de « droits d'enregistrement » n'est pas de nature à contrevenir aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations, violant ainsi les dispositions du texte précité ;
Alors, en second lieu que le dégrèvement d'une imposition ne laisse pas subsister les actes de la procédure d'imposition dès lors qu'il a été prononcé en raison de l'irrégularité de cette procédure tirée de l'omission d'une formalité substantielle ; que la notification d'un avis de mise en recouvrement est une formalité substantielle de la procédure d'imposition ; qu'aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, l'avis de mise en recouvrement est individuel et doit être établi au nom du redevable légal de l'impôt ; qu'il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué qu'en l'espèce le dégrèvement a été prononcé en raison de la notification du premier avis de mise en recouvrement à M. Z..., représentant de la société Sodimer, et non à la société Sodimer, redevable légal de l'impôt ; qu'en estimant, néanmoins, que le dégrèvement ainsi prononcé, en conséquence de l'irrégularité affectant la formalité substantielle de la notification de l'avis de mise en recouvrement au redevable légal, avait laissé subsister les actes de la procédure d'imposition, en se fondant sur la circonstance inopérante qu'avant d'établir le nouvel avis de mise en recouvrement en date du 18 juillet 2011 à l'encontre de la SARL Sodimer, l'administration fiscale justifiait avoir valablement informé M. Z..., en sa qualité de gérant de la société, de la persistance de son intention d'imposer la mise en recouvrement, la cour d'appel a violé l'article L. 256 du livre des procédures fiscales ;
TROISIEME MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé le jugement déféré rendu le 17 novembre 2015 par le tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer en ce qu'il a confirmé la décision de rejet du 3 avril 2014 prononcée par l'administration à l'encontre de la réclamation contentieuse formée par la société Sodimer ;
Aux motifs propres qu'« aux termes de l'acte authentique régularisé le 2 décembre 2004, la SARL Sodimer a déclaré faire cette acquisition en sa qualité de marchand de biens et s'est engagée à revendre l'immeuble acquis dans le délai de quatre ans avec pour objectif de le valoriser par l'obtention de permis de construire des programmes immobiliers ; qu'elle fait valoir qu'elle a été confrontée à un cas de force majeure à la suite de l'annulation successive des permis de construire sollicités la dispensant de régularisation ; que la force majeure constitue un événement imprévisible, insurmontable et indépendant de la volonté de l'acquéreur ; qu'il résulte des éléments du dossier que si la SARL Sodimer a obtenu le 26 mars 2004, soit antérieurement à sa signature de l'acte d'acquisition, un permis de construire délivré par le maire de la commune de [...] pour la construction d'un immeuble collectif [...] à [...], une requête en annulation formée par les copropriétaires voisins a été enregistrée par le tribunal administratif de Lille dès le 25 octobre 2004 de sorte que la SARL Sodimer ne pouvait ignorer l'existence de ce recours au jours de la vente et le permis de construire a été annulé par jugement en date du 20 octobre 2005 ; qu'un nouveau permis de construire a été accordé à la SARL Sodimer le 10 juillet 2006 et a été annulé par le tribunal administratif de Lille le 20 mars 2008 ; qu'en outre, une troisième demande de permis de construire a été déposée par la SARL Sodimer le 19 décembre 2008, soit quatre après l'acquisition et ce permis de construire a été annulé le 9 février 2009 en raison du non-respect du plan local d'urbanisme du 2 juillet 2008 ; qu'enfin, un nouveau permis de construire a été obtenu le 27 juin 2012 et a fait l'objet d'une annulation par le tribunal administratif de Lille le 5 janvier 2016 en raison du non-respect des dispositions du plan d'occupation des sols de la commune de [...] ; que, dès lors, il y a lieu de considérer que ces annulations successives des permis de construire sollicités par la SARL Sodimer ne constituent pas un cas de force majeure dispensant la SARL Sodimer de régularisation dans la mesure où, d'une part, s'agissant de la première annulation, le refus du permis de construire n'était pas imprévisible en raison du dépôt préalable d'une requête en annulation par des tiers et d'autre part, les annulations postérieures étaient motivées par le non-respect du plan local d'urbanisme et du plan d'occupation des sols ; qu'en conséquence, il y a lieu de confirmer la décision entreprise sur ce point ;
Aux motifs adoptés que« (
) ce sont les procédures engagés par des tiers, à l'origine des recours et des annulations, qui constituent les obstacles au respect de l'engagement pris par l'acquéreur ; que, dans le cas de la parcelle [...] , un recours préexistait à l'acquisition par la SARL Sodimer et dans l'autre situation, le dépôt de la demande de permis de construire un an seulement avant l'issue du délai a pris du retard du fait des difficultés du programme, puis fait l'objet d'un recours ; qu'à la date des acquisitions desdites parcelles, la SARL Sodimer ne pouvait méconnaître ni le recours existant déjà à la date du compromis ou les contestations soulevées par son projet immobilier sur la parcelle [...] , ni les difficultés de conception et mise en oeuvre du second programme ; que, par ailleurs, comme le démontre le dossier de la parcelle [...] , ni les recours ni les annulations ne constituent des fins de non-recevoir définitives et absolues à la finalisation des projets de la demanderesse, qui en réagissant rapidement aux annulations et refus, a renouvelé régulièrement et rapidement les demandes de permis ; que, dans ces conditions, qu'il s'agisse de l'un ou de l'autre des terrains litigieux, les recours et les annulations des permis de construire ne peuvent être qualifiés de cas de force majeure, faute de présenter les caractères d'imprévisibilité, d'irréversibilité et d'insurmontabilité qui seules permettent de dire qu'un événement relève de la force majeure ; qu'en conséquence, la SARL Sodimer sera déboutée de ses réclamations et condamnée aux entiers dépens ».
Alors que la qualification d'un fait comme constitutif d'un cas de force majeure nécessite que soient constatées son imprévisibilité, son irrésistibilité et son extériorité ; que le 1er septembre 2004, la société Sodimer a obtenu un permis de construire qui a fait l'objet d'un recours de la part de plusieurs syndicats de copropriétaires avoisinants ; que le 20 octobre 2005, le permis de construire a été annulé, en raison d'un vice de forme de l'arrêté municipal ; que le 10 juillet 2006, un nouveau permis de conduire a été accordé à la société Sodimer qui a fait l'objet d'un nouveau recours ; que le 20 mars 2008, le tribunal administratif de Lille a, de nouveau, annulé le permis de construire ; qu'à la suite d'un nouveau plan local d'urbanisme, une troisième demande de permis de construire a été déposée par la société Sodimer qui a été refusée le 9 février 2009 ; qu'un nouveau permis de construire a finalement été obtenu le 27 juin 2012 qui a fait l'objet d'un recours en août 2012 et a été annulé partiellement le 5 janvier 2016 ; qu'un permis modificatif a été délivré par la mairie de [...] le 24 mars 2016 ; que ces évènements ont rendu impossible la réalisation du programme immobilier envisagé pour le terrain [...] , ce qui a empêché la société Sodimer de revendre le terrain dans le délai de quatre ans imparti ; que ces évènements résultant de faits de tiers étaient indépendants de la volonté de la société Sodimer ; que la seule existence d'un recours contre un ou plusieurs permis de construire, annulés successivement, constitue bien un événement imprévisible et donc un cas de force majeure lors de la prise d'un engagement de construire ; qu'en jugeant néanmoins que les annulations successives des permis de construire sollicités par la SARL Sodimer ne constituaient pas un cas de force majeure, la cour d'appel a violé l'article 1148 du code civil, ensemble l'article 1115 du code général des impôts.