LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Sur le moyen unique, pris en ses première, deuxième et troisième branches :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Douai, 29 septembre 2016), que la société Boitel Rynders (la société Rynders), qui commercialise à la pompe du fioul domestique et du pétrole lampant, bénéficie à ce titre du régime fiscal privilégié sous condition d'emploi ; qu'à la suite d'un contrôle effectué le 29 juin 2012, l'administration des douanes, considérant que la comptabilité des opérations de vente n'était pas régulière et que la destination donnée aux produits n'était pas établie, a notifié une infraction douanière à la société Rynders puis, celle-ci ne s'étant pas acquittée du supplément de taxes applicables pour la période du 30 juin 2009 au 31 août 2012, a émis à son encontre, le 18 novembre 2013, un avis de mise en recouvrement (AMR) ; que l'administration des douanes ayant rejeté sa contestation, la société Rynders l'a assignée en annulation de l'AMR ;
Attendu que la société Rynders fait grief à l'arrêt de rejeter sa demande alors, selon le moyen :
1°/ qu'il résulte de l'article 265 B du code des douanes que seule l'utilisation de produits pétroliers à des usages ou dans des conditions n'ouvrant plus droit au régime privilégié dont ils ont bénéficié ainsi que l'absence de justification de la destination donnée à ces produits, donnent lieu à l'exigibilité du supplément des taxes applicables ; que le non-respect des obligations prévues à l'article 2 de l'arrêté du 21 avril 2005 n'implique pas nécessairement l'exigibilité du supplément des taxes applicables dès lors que d'autres justificatifs sont produits ; qu'en retenant au contraire que le supplément des taxes applicables était exigible parce que les justificatifs (liasses de relevés) bancaires produits par la société Rynders, qui étaient accompagnés de tableaux récapitulatifs permettant d'identifier, pour chaque transaction réalisée, la quantité achetée, l'identité et l'adresse du client, ne pouvaient pas suppléer les manquements aux obligations imposées par les textes susvisés, l'administration des douanes ne pouvant être contrainte à des vérifications que l'on ne saurait lui imposer, la cour d'appel a violé l'article 265 B du code des douanes ensemble l'arrêté du 21 avril 2005 auquel il renvoie ;
2°/ que les juges du fond sont tenus d'examiner les éléments de preuve versés aux débats par les parties ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a cru pouvoir écarter les justificatifs versés aux débats par la société Rynders en affirmant que s'il existe des factures pour chaque opération en cause, celles-ci ne sont pas conformes aux dispositions réglementaires en ce qu'elles ne mentionnent pas les coordonnées des clients, ce qui rend toute vérification illusoire ou du moins très difficile ; qu'en statuant ainsi, sans examiner les tableaux récapitulatifs versés aux débats par la société Rynders qui grâce à un travail de rapprochement, permettait, pour chaque facture correspondant à un paiement par carte bancaire ou en liquide, d'identifier la quantité vendue, le nom du client et son adresse, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
3°/ que l'administration douanière est tenue à un devoir de loyauté ; que la cour d'appel a constaté qu'il était incontestable que l'administration des douanes a accepté les premiers justificatifs qui lui étaient communiqués bien qu'ils ne soient pas conformes aux exigences de l'article 265 B du code des douanes et de l'arrêté du 21 avril 2005 ; que dans sa décision du 5 juin 2014, l'administration a d'ailleurs rappelé qu'elle avait pris en compte « des preuves alternatives recevables par le service. La liquidation initiale a donc été modifiée » ; que la même décision révèle qu'elle n'excluait pas la prise en compte d'« éléments nouveaux » et qu'elle avait conscience que leur production dépendait de l'exécution du jugement du tribunal de grande instance de Valenciennes ayant ordonné à la banque CIC Nord-Ouest de remettre à la société Rynders, pour chacun des paiements de fioul et de pétrole lampant effectué par ses clients, toute information permettant leur identification (nom, prénom, adresse) ; qu'en retenant cependant que rien ne conférait à la société Rynders le droit de poursuivre un processus de justification de la régularité des transactions selon des modalités non prévues par les textes, dans un délai qui n'est plus raisonnable, quand l'exposante soulignait en cause d'appel que les juges ne pouvaient ignorer que la direction générale des douanes et droits indirects avait admis le principe de la régularisation des omissions constatées par la production de justificatifs permettant d'identifier ses clients et que l'administration avait connaissance des difficultés rencontrées pour obtenir auprès de la banque les justificatifs nécessaires, la cour d'appel a méconnu le principe selon lequel l'administration douanière est tenue à un devoir de loyauté ;
Mais attendu, en premier lieu, que l'arrêt relève que selon l'article 265 B, 2 et 3 du code des douanes et l'arrêté du 21 avril 2005, auquel il renvoie, les professionnels qui distribuent des produits énergétiques soumis à un régime fiscal privilégié sous condition d'emploi doivent être en mesure de produire un justificatif précisant la nature et la quantité du produit cédé, les noms et adresses du cédant et du cessionnaire et la date de la cession ainsi que, le cas échéant, les bulletins ou bons de livraison ou d'expédition et les contrats de vente éventuels, de même qu'ils doivent tenir, pour ces produits, une comptabilité matières faisant apparaître, jour après jour, toutes les quantités reçues et toutes les quantités cédées ou consommées ; qu'il retient que la société Rynders, faute d'avoir tenu une comptabilité matières, a produit des liasses de relevés bancaires dont l'exploitation aurait contraint l'administration des douanes à des vérifications qui ne peuvent lui être imposées, ainsi que des factures non conformes aux dispositions réglementaires en ce qu'elles ne mentionnaient pas les coordonnées des clients, ce qui rendait toute vérification difficile ; qu'en l'état de ces énonciations, constatations et appréciations, la cour d'appel, qui n'était pas tenue à d'autres recherches, a retenu à bon droit que l'administration des douanes était fondée à exiger le supplément des taxes applicables ;
Et attendu, en second lieu, que, par motifs propres et adoptés, l'arrêt relève que la société Rynders n'avait pas pu fournir les pièces qui lui étaient réclamées dans les délais impartis, ni dans un délai raisonnable dans la mesure où elle n'avait communiqué ses justificatifs qu'avec son assignation, le 4 août 2014, soit plus de deux ans après le contrôle initié le 29 juin 2012 ; qu'il retient, à juste titre, que si dans un premier temps l'administration des douanes avait accepté des justificatifs qui n'étaient pas conformes aux prescriptions réglementaires, cela ne conférait à la société aucun droit de poursuivre un processus de justification de la régularité des transactions selon des modalités non prévues par les textes, dans un délai qui n'était plus raisonnable ; qu'en l'état de ces constatations et appréciations, c'est sans méconnaître le devoir de loyauté que la cour d'appel a statué comme elle a fait ;
D'où il suit que le moyen n'est pas fondé ;
Et attendu qu'il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur le moyen, pris en ses quatrième et cinquième branches, qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne la société Boitel Rynders aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et la condamne à payer au directeur régional des douanes et droits indirects de Lille la somme de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du neuf janvier deux mille dix-neuf. MOYEN ANNEXE au présent arrêt
Moyen produit par la SCP Gatineau et Fattaccini, avocat aux Conseils, pour la société Boitel Rynders
Il est fait grief à la décision attaquée d'AVOIR confirmé le jugement entrepris ayant rejeté la demande d'annulation de l'avis de mise en recouvrement du 18 novembre 2013 émis à l'encontre de la société Rynders pour un montant total de 166 096 euros, dit n'y avoir lieu à aucune condamnation au titre de l'article 700 du code de procédure civile, dit n'y avoir lieu à condamnation aux dépens et rejeté la demande de distraction au profit de l'avocat et d'AVOIR condamné la SARL Rynders &amp; fils à payer à la direction régionale des douanes, 2000 euros au titre des frais irrépétibles ;
AUX MOTIFS QUE « L'article 265 B du code des douanes prévoit que les produits pétroliers en cause bénéficient d'un régime fiscal privilégié sous conditions d'emploi et "doivent se conformer aux mesures prescrites par arrêté du ministre chargé du budget en vue de contrôler la vente, la détention, le transport et l'utilisation desdits produits. A la première réquisition du service des douanes, les distributeurs doivent notamment pouvoir lui communiquer les noms de leurs acheteurs ainsi que les volumes de produits cédés." Il ajoute que l'utilisation de produits pétroliers à des usages ou dans des conditions n'ouvrant plus droit au régime privilégié dont ils ont bénéficié ainsi que l'absence de justification de la destination donnée à ces produits, donnent lieu à l'exigibilité du supplément des taxes applicables. Il conclut en précisant qu'en cas de détournement des produits de leur destination privilégiée ou d'absence de justification par les distributeurs de la destination donnée aux produits, le supplément de taxes est exigible sur les quantités détournées ou non justifiées, sans préjudice des pénalités encourues. L'article 2 de l'arrêté du 21 avril 2005 précise que tout importateur ou distributeur de fioul domestique et gazole non routier ou d'émulsions d'eau dans du gazole sous conditions d'emploi doit : a) Etablir, pour chaque cession de ces produits, un justificatif précisant la nature et la quantité du produit cédé, les noms et adresses du cédant et du cessionnaire et la date de la cession ; ce justificatif peut être soit une facture, soit un bulletin ou bon de livraison ou d'expédition, soit un ticket de caisse, soit un contrat de vente. Le justificatif précité doit porter la mention du carburant ou du combustible délivré pour l'un des usages autorisés par l'arrêté du 10 novembre 2011 ci-dessus mentionné et porter la mention suivante : "Produit à fiscalité spécifique et aux usages réglementés, interdit à tous autres usages non spécialement autorisés". b) Tenir, pour ces produits, une comptabilité qui fasse apparaître, jour après jour, pour chacun de ses établissements : - d'une part, toutes les quantités reçues ; - d'autre part, toutes les quantités cédées, transférées sur un autre établissement ou consommées. Cette comptabilité matières peut être tenue mensuellement par les sociétés qui, dans le cadre de leur activité, se livrent à la distribution de fioul domestique et gazole non routier à titre accessoire. La société Rynders devait donc fournir, à première demande, la comptabilité prévue par ces textes et a manqué à ses obligations réglementaires. Faute d'avoir pu communiquer ces documents, elle a produit des liasses de relevés bancaires dont elle affirme qu'ils contiennent tous les renseignements utiles au contrôle de la régularité des transactions. Mais ces justificatifs ne suppléent pas l'absence d'une comptabilité conforme aux prescriptions réglementaires en ce qu'elle contraindrait l'administration des douanes à des vérifications que l'on ne saurait lui imposer. Il sera observé à cet égard que s'il existe des factures pour chaque opération en cause, celles-ci ne sont pas conformes aux dispositions réglementaires en ce qu'elles ne mentionnent pas les coordonnées des clients, ce qui rend toute vérification illusoire ou du moins très difficile. L'appelant tire au surplus argument du fait que les douanes a pourtant accepté les premiers justificatifs qui lui étaient communiqués. Cela est incontestable et a permis au contribuable de voir la créance fiscale ramenée de 269 000 à 166 000 euros, mais ne lui confère aucun droit de poursuivre un processus de justification de la régularité des transactions selon des modalités non prévues par les textes, dans un délai qui n'est plus raisonnable. Le jugement sera donc confirmé. L'article 367 du code des douanes, prévoit qu'en première instance et en appel, l'instruction est verbale sur simple mémoire et sans frais de justice à répéter de part ni d'autre. Il n'y a donc pas lieu de condamner aux dépens » ;
ET AUX MOTIFS EVENTUELLEMENT ADOPTES QUE Sur l'avis de mise en recouvrement : L'article 265 B du code des douanes édicte que : « [...] 2. Les importateurs, les fabricants, les distributeurs et les utilisateurs de produits bénéficiant d'un régime fiscal privilégié, ainsi que les opérateurs introduisant ces produits sur le territoire national, doivent se conformer aux mesures prescrites par arrêté du ministre chargé du budget en vue de contrôler la vente, la détention, le transport et l'utilisation desdits produits. A la première réquisition du service des douanes, les distributeurs doivent notamment pouvoir lui communiquer les noms de leurs acheteurs ainsi que les volumes de produits cédés. 3. L'utilisation de produits pétroliers à des usages ou dans des conditions n'ouvrant plus droit au régime privilégié dont ils ont bénéficié ainsi que l'absence de justification de la destination donnée à ces produits, donnent lieu à l'exigibilité du supplément des taxes applicables. [
]" Ce texte est complété par un arrêté d'application du 21 avril 2005 dans sa rédaction initiale, applicable au litige, qui énonce que : « Tout importateur ou distributeur de fioul domestique ou d'émulsions d'eau dans du gazole sous conditions d'emploi doit : a) Etablir, pour chaque cession de ces produits, une facture précisant la nature et la quantité du produit cédé, les noms et adresses du cédant et du cessionnaire et la date de la cession ; Ces factures, ainsi que les bulletins ou bons de livraison ou d'expédition et les contrats de vente éventuels, doivent porter la mention suivante : "Attention. - Produit détaxé aux usages réglementés (arrêté ministériel du 29 avril 1970 modifié). - Interdit notamment comme carburant dans les moteurs des véhicules routiers." b) Tenir, pour ces produits, une comptabilité qui fasse apparaître, jour après jour, pour chacun de ses établissements : - d'une part, toutes les quantités reçues ; - d'autre part, toutes les quantités cédées, transférées sur un autre établissement ou consommées. Cette comptabilité-matières peut être tenue mensuellement par les sociétés qui, dans le cadre de leur activité, se livrent à la distribution de fioul domestique à titre accessoire. » En l'espèce, il n'est pas contesté que la société Rynders n'a : 1- pas pu, à la première réquisition du service des douanes, lui communiquer les noms de ses acheteurs ainsi que les volumes de produits cédés ; 2- pas établi pour chaque cession de ces produits, une facture précisant la nature et la quantité du produit cédé, les noms et adresses du cessionnaire et la date de la cession ; 3- pas tenu une comptabilité matière conforme aux exigences de la réglementation de l'activité qu'elle exploite. De même, il est constant qu'elle n'a pas pu fournir les pièces légitimement réclamées par l'administration ni dans les délais impartis, ni dans un délai raisonnable dans la mesure où elle n'a communiqué ses justificatifs qu'avec son assignation le 4 août 2014 délivrée plus d'un an après le contrôle du 29 juin 2013.Il est, à l'égard des manquements relevés contre elle, inopérant qu'elle ait pu être de bonne foi, sa défaillance à respecter les règles propres à la cession de produits bénéficiant d'une fiscalité privilégiée étant matériellement établie. Il sera relevé que la société Rynders s'est ensuite efforcée de régulariser sa situation en présentant tardivement des justificatif reconstitués après communication des éléments par sa propre banque (et après recollement) et dont la pertinence n'est pas contestée par l'administration. Néanmoins, à la date d'émission de l'avis de mise en recouvrement, celui-ci était pleinement fondé et ce point n'est d'ailleurs pas contesté, les justifications ayant été apportées ultérieurement. Il n'est donc pas justifié d'une cause d'annulation de l'avis de mise en recouvrement. La demande doit être rejetée. D'ailleurs, la décision du 05 juin 2014 de rejet des contestations était également pleinement justifiée à la date à laquelle elle a été prise, les justifications ayant été apportées ultérieurement
L'équité commande de ne prononcer aucune condamnation au titre de l'article 700 du code de procédure civile » ;
1) ALORS QU'il résulte de l'article 265 B du code des douanes que seule l'utilisation de produits pétroliers à des usages ou dans des conditions n'ouvrant plus droit au régime privilégié dont ils ont bénéficié ainsi que l'absence de justification de la destination donnée à ces produits, donnent lieu à l'exigibilité du supplément des taxes applicables ; que le non-respect des obligations prévues à l'article 2 de l'arrêté du 21 avril 2005 n'implique pas nécessairement l'exigibilité du supplément des taxes applicables dès lors que d'autres justificatifs sont produits ; qu'en retenant au contraire que le supplément des taxes applicables était exigible parce que les justificatifs (liasses de relevés) bancaires produits par la société Rynders, qui étaient accompagnés de tableaux récapitulatifs permettant d'identifier, pour chaque transaction réalisée, la quantité achetée, l'identité et l'adresse du client, ne pouvaient pas suppléer les manquements aux obligations imposées par les textes susvisés, l'administration des douanes ne pouvant être contrainte à des vérifications que l'on ne saurait lui imposer, la cour d'appel a violé l'article 265 B du code des douanes ensemble l'arrêté du 21 avril 2005 auquel il renvoie ;
2) ALORS QUE les juges du fond sont tenus d'examiner les éléments de preuve versés aux débats par les parties ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a cru pouvoir écarter les justificatifs versés aux débats par la société Rynders en affirmant que s'il existe des factures pour chaque opération en cause, celles-ci ne sont pas conformes aux dispositions réglementaires en ce qu'elles ne mentionnent pas les coordonnées des clients, ce qui rend toute vérification illusoire ou du moins très difficile ; qu'en statuant ainsi, sans examiner les tableaux récapitulatifs versés aux débats par la société Rynders (pièces 8 et 9) qui grâce à un travail de rapprochement, permettait, pour chaque facture correspondant à un paiement par carte bancaire ou en liquide, d'identifier la quantité vendue, le nom du client et son adresse, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
3) ALORS en tout état de cause QUE l'administration douanière est tenue à un devoir de loyauté ; que la cour d'appel a constaté qu'il était incontestable que l'administration des douanes a accepté les premiers justificatifs qui lui étaient communiqués bien qu'ils ne soient pas conformes aux exigences de l'article 265 B du code des douanes et de l'arrêté du 21 avril 2005 ; que dans sa décision du 5 juin 2014, l'administration a d'ailleurs rappelé qu'elle avait pris en compte « des preuves alternatives recevables par le service. La liquidation initiale a donc été modifiée » ; que la même décision révèle qu'elle n'excluait pas la prise en compte d'« éléments nouveaux » et qu'elle avait conscience que leur production dépendait de l'exécution du jugement du tribunal de grande instance de Valenciennes ayant ordonné à la banque CIC Nord-Ouest de remettre à la société Rynders, pour chacun des paiements de fioul et de pétrole lampant effectué par ses clients, toute information permettant leur identification (nom, prénom, adresse) ; qu'en retenant cependant que rien ne conférait à la société Rynders le droit de poursuivre un processus de justification de la régularité des transactions selon des modalités non prévues par les textes, dans un délai qui n'est plus raisonnable, quand l'exposante soulignait en cause d'appel que les juges ne pouvaient ignorer que la direction générale des douanes et droits indirects avait admis le principe de la régularisation des omissions constatées par la production de justificatifs permettant d'identifier ses clients et que l'administration avait connaissance des difficultés rencontrées pour obtenir auprès de la banque les justificatifs nécessaires (conclusions p. 5 et 7 particulièrement), la cour d'appel a méconnu le principe selon lequel l'administration douanière est tenue à un devoir de loyauté ;
4) ALORS QUE les droits de la défense impliquent que les destinataires de décisions qui affectent de manière sensible leurs intérêts doivent être mis en mesure de faire connaître utilement leur point de vue quant aux éléments sur lesquels l'administration entend fonder sa décision, et disposer à cet effet d'un délai suffisant ; qu'en l'espèce, l'administration des douanes, qui avait accepté de réduire le montant dû par la société Rynders au regard de documents bancaires qu'elle avait pu obtenir, n'ignorait pas que cette dernière était dans l'attente de la communication d'autres éléments de preuve par la banque lorsqu'elle a pourtant émis un avis de mise en recouvrement (AMR) le 18 novembre 2013 ; qu'en effet, il était constant que la direction des douanes et des droits indirects avait été attraite à la procédure diligentée en octobre 2013 par la société Rynders contre la banque afin qu'elle soit contrainte de communiquer de nouvelles informations ; qu'ainsi, l'administration a privé, en parfaite connaissance de cause, la société Rynders de la possibilité de faire valoir utilement ses observations avant l'émission de l'AMR en se prévalant des éléments de preuve qu'elle a finalement pu obtenir grâce à l'exécution de la décision rendue le 20 février 2014 condamnant la banque à fournir les informations relatives aux transactions par carte bancaire ; qu'en refusant d'en tirer les conséquences qui s'imposaient, bien que la société Rynders reprochait à l'administration des douanes de n'avoir pas daigné attendre la production des éléments ordonnée par le tribunal de grande instance de Valencienne à l'encontre du CIC (conclusions page 5 in fine), la cour d'appel a violé le principe du respect des droits de la défense ;
5) ALORS à tout le moins QUE les droits de la défense impliquent que le redevable doit être en mesure de faire connaître utilement son point de vue auprès de l'administration ; qu'en l'espèce, l'administration des douanes qui avait accepté de réduire le montant dû par la société Rynders au regard de documents bancaires qu'elle avait pu obtenir, n'ignorait pas que cette dernière était dans l'attente de la communication d'autres éléments de preuve par la banque lorsqu'elle a pourtant émis un AMR le 18 novembre 2013 ; qu'en effet, il était constant que la direction des douanes et des droits indirects avait été attraite à la procédure diligentée en octobre 2013 par la société Rynders contre la banque afin qu'elle soit contrainte de communiquer de nouvelles informations ; qu'elle ne pouvait donc, à tout le moins, pas refuser de prendre en compte les éléments de preuve finalement obtenus, après l'émission de l'AMR, grâce à l'exécution de la décision rendue le 20 février 2014 ayant condamné la banque à fournir les informations relatives aux transactions par carte bancaire ; qu'en refusant d'en tirer les conséquences qui s'imposaient, bien que la société Rynders reprochait à l'administration des douanes de refuser de tenir compte des nouvelles preuves obtenues (conclusions page 7 §1 notamment), la cour d'appel a violé le principe du respect des droits de la défense.