LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Aix-en-Provence, 20 septembre 2016, RG n°15/07262), que, par acte du 26 novembre 2004, Mme Z... a consenti à son petit-fils, M. X..., un prêt à intérêts remboursable en une seule fois, le 1er décembre 2006 ; que cet acte a été prorogé le 6 avril 2006 pour une durée ne pouvant excéder dix ans, soit au plus tard le 30 novembre 2015 ; que, le 12 juin 2012, l'administration fiscale a notifié à M. X... une proposition de rectification de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dû au titre des années 2007 à 2011 en soutenant que l'acte de prêt constituait une donation indirecte et que M. X... ne pouvait en conséquence intégrer le passif de la dette dans son patrimoine soumis à l'ISF ; qu'après mise en recouvrement des impositions supplémentaires et rejet de sa réclamation contentieuse, M. X... a saisi le tribunal de grande instance afin d'être déchargé du surplus d'impôt réclamé ;
Sur le premier moyen :
Attendu que M. X... fait grief à l'arrêt de rejeter sa demande, sauf en ce qui concerne la majoration de 40 % pour manquement délibéré, alors, selon le moyen, que l'administration qui, même de façon implicite, reproche au contribuable un abus de droit fiscal doit mettre en oeuvre la procédure de rectification prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'en se fondant, pour juger que la procédure de droit commun était applicable à la rectification tendant réintégrer à l'actif de l'ISF les sommes empruntées par M. X... à sa grand-mère, sur la seule circonstance, inopérante, que l'administration fiscale n'avait pas fait valoir que le prêt était initialement frauduleux, mais seulement qu'il s'était transformé en donation indirecte en raison de l'absence de remboursement, ce qui ne permettait pas d'exclure que l'administration ait implicitement reproché à M. X..., auquel elle a appliqué une majoration de 40 % en faisant état de sa volonté manifeste de se soustraire à ses obligations fiscales, d'avoir commis un abus de droit, la cour d'appel a privé sa décision de base légale l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;
Mais attendu que la procédure prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales n'est pas applicable lorsque l'administration ne fonde pas son redressement sur une dissimulation d'un acte par un autre, mais entend seulement donner leur effet légal aux actes et conventions tels qu'ils lui ont été soumis ; que, par motifs propres et adoptés, l'arrêt constate que le prêt litigieux figurait toujours au passif de la déclaration établie au titre de l'ISF par M. X... pour les années 2007 à 2011 tandis qu'il aurait dû être intégralement remboursé, selon les termes de la convention initiale, au plus tard le 1er décembre 2006, et qu'aucun versement n'a été effectué durant les sept années suivant la prorogation de cette convention ; qu'il relève que les sommes prévues avaient été remises de manière effective et étaient destinées à procurer à M. X... une trésorerie pour la réalisation de projets non identifiés ; qu'il ajoute que l'administration fiscale a tenu compte d'éléments postérieurs à la date d'échéance des remboursements pour fonder sa procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; que, retenant que les parties n'étaient ainsi animées d'aucune volonté de dissimulation au jour de la signature de la convention, il en déduit qu'elles avaient entendu substituer une donation au contrat de prêt conclu ; que par ces motifs, dont il résultait qu'en se bornant à requalifier la convention de prêt en tenant compte de la commune intention des parties, révélée par les conditions de son exécution, l'administration fiscale ne s'était pas placée sur le terrain de l'abus de droit, la cour d'appel a légalement justifié sa décision ; que le moyen n'est pas fondé ;
Et, sur le second moyen :
Attendu que M. X... fait le même grief à l'arrêt alors, selon le moyen :
1°/ que la donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l'accepte ; que la cour d'appel, qui, après avoir relevé que le prêt était remboursable in fine et que son terme avait été prorogé de 10 ans, s'est néanmoins fondée, pour retenir la qualification de donation indirecte, sur la circonstance inopérante, qu'en 2011, soit cinq ans avant le terme du prêt, aucune somme n'avait été remboursée, a violé l'article 894 du code civil ;
2°/ qu'en se fondant encore, pour retenir que l'absence de remboursement par M. X... des sommes prêtées par sa grand-mère s'analysait en une donation indirecte, sur la circonstance inopérante que la prêteuse était très âgée et aurait 99 ans à la date du terme si elle était encore en vie, ce qui était sans incidence sur l'obligation de remboursement du prêt, qui bénéficierait éventuellement aux héritiers de la prêteuse, la cour d'appel a violé l'article 894 du code civil ;
Mais attendu que l'arrêt relève le lien de parenté existant entre M. X... et Mme Z... et que celle-ci devait atteindre l'âge de quatre-vingt-dix-neuf ans au terme de la convention ; qu'il constate qu'aucun remboursement n'était intervenu le 1er décembre 2006, comme le prévoyait le contrat initial, et que si celui-ci avait été prorogé de dix ans, M. X... avait conservé, plus de sept années après son versement, l'intégralité de la somme initialement prêtée sans effectuer le moindre remboursement ni payer d'intérêt ; que de ces motifs, faisant ressortir que Mme Z... était animée d'une intention libérale et que M. X... avait accepté de recueillir les fonds sans les rembourser, la cour d'appel a pu déduire que le contrat de prêt litigieux constituait une donation indirecte au profit de M. X... ; que le moyen n'est pas fondé ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne M. X... aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et le condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du sept mars deux mille dix-huit.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyens produits par la SCP Potier de La Varde, Buk-Lament et Robillot, avocat aux Conseils, pour M. X...
PREMIER MOYEN DE CASSATION
M. X... fait grief à l'arrêt attaqué de l'avoir débouté de sa contestation du rejet de sa réclamation et de sa demande de décharge de l'imposition litigieuse, sauf en ce qui concerne la majoration de 40% pour manquement délibéré ;
AUX MOTIFS QUE pour procéder à la rectification et décider de considérer cette somme de 600.000 euros versée par sa grand-mère à M. Farhad X... comme une donation indirecte, augmentant d'autant l'actif patrimoniale de M. Farhad X..., l'administration fiscale a appliqué la procédure de droit commun prévue aux articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales et non celle de la répression des abus de droit prévue aux articles L. 64 et suivants dudit livre ; que la procédure de répression des abus de droit suppose une requalification d'un acte qui déguise sa réelle nature ; qu'en l'occurrence l'administration fiscale n'a pas considéré que l'acte de prêt du 26 novembre 2004 était en réalité une donation déguisée mais simplement constaté en 2011 que, du fait de l'absence totale de remboursement de la somme prêtée de 600.000 euros, sept ans après son versement, cet acte de prêt s'était progressivement transformé, et depuis 2007 au moins, en donation ; que l'administration fiscale n'a pas dit que l'acte initial de prêt avait été conçu comme une donation déguisée, mais constaté que l'avantage provenant de cette somme d'argent s'était de fait transformé en une donation indirecte de celle-ci, faute du moindre remboursement ; que dès lors la procédure de rectification de droit commun des articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales était applicable ; que la procédure de rectification est régulière ;
ALORS QUE l'administration qui, même de façon implicite, reproche au contribuable un abus de droit fiscal doit mettre en oeuvre la procédure de rectification prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'en se fondant, pour juger que la procédure de droit commun était applicable à la rectification tendant réintégrer à l'actif de l'ISF les sommes empruntées par M. X... à sa grand-mère, sur la seule circonstance, inopérante, que l'administration fiscale n'avait pas fait valoir que le prêt était initialement frauduleux, mais seulement qu'il s'était transformé en donation indirecte en raison de l'absence de remboursement, ce qui ne permettait pas d'exclure que l'administration ait implicitement reproché à M. X..., auquel elle a appliqué une majoration de 40% en faisant état de sa volonté manifeste de se soustraire à ses obligations fiscales, d'avoir commis un abus de droit, la cour d'appel a privé sa décision de base légale l'article L. 64 du livre des procédures fiscales.
SECOND MOYEN DE CASSATION
M. X... fait grief à l'arrêt attaqué de l'avoir débouté de sa contestation du rejet de sa réclamation et de sa demande de décharge de l'imposition litigieuse, sauf en ce qui concerne la majoration de 40% pour manquement délibéré ;
AUX MOTIFS QUE fin novembre 2004, M. Farhad X... a reçu de sa grand-mère demeurant en Iran la somme de 600.000 euros ; qu'il devait rembourser cette somme le 1er décembre 2006 ; qu'à cette date du 1er décembre 2006, il n'a rien remboursé ; que le prêt a été reconduit pour une durée pouvant aller jusqu'à dix de plus, de sorte que la prêteuse aurait 99 ans si elle était encore en vie à la date de remboursement ; qu'à la date du 20 décembre 2011, M. Farhad X... n'avait remboursé à sa grand-mère âgée de 95 ans aucun centime sur les 600.000 euros versés ; que le fait pour M. X... de détenir encore, sept ans après son versement, l'intégralité de la somme versée, sans avoir restitué le moindre centime, payé le moindre intérêt, le grand âge de la prêteuse, le lien de parenté avec elle, tous ces éléments permettaient à juste titre à l'administration fiscale de considérer cet avantage comme une donation indirecte ; que le remboursement partiel intervenu seulement le 29 août 2012, soit après la rectification ne peut être considéré que comme une tentative tardive pour essayer de contester l'impôt devant les juridictions ; que dès lors cette somme de 600.000 euros ne pouvait être considérée comme étant au passif de M. X... et son patrimoine devait être majoré d'autant ; qu'il en résulte un supplément d'impôt de solidarité sur la fortune dont le calcul n'est pas discuté ;
1°) ALORS QUE la donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l'accepte ; que la cour d'appel qui, après avoir relevé que le prêt était remboursable in fine et que son terme avait été prorogé de 10 ans, s'est néanmoins fondée, pour retenir la qualification de donation indirecte, sur la circonstance inopérante, qu'en 2011, soit cinq ans avant le terme du prêt, aucune somme n'avait été remboursée, a violé l'article 894 du code civil ;
2°) ALORS QU'en se fondant encore, pour retenir que l'absence de remboursement par M. X... des sommes prêtées par sa grand-mère s'analysait en une donation indirecte, sur la circonstance inopérante que la prêteuse était très âgée et aurait 99 ans à la date du terme si elle était encore en vie, ce qui était sans incidence sur l'obligation de remboursement du prêt, qui bénéficierait éventuellement aux héritiers de la prêteuse, la cour d'appel a violé l'article 894 du code civil.