LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Sur le moyen unique :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Rouen, 7 mai 2009), que la société Bachelet-Bonnefond (la société B-B) exploite une installation de pré-traitement d'eaux hydrocarburées ; qu'estimant que cette société était redevable d'une certaine somme au titre de la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP), l'administration douanière, à la suite d'un contrôle effectué sur place, a dressé à son encontre un procès-verbal de constatation d'infraction douanière pour absence de déclaration des déchets réceptionnés sur une certaine période, puis a émis contre elle un avis de mise en recouvrement (AMR) ; qu'après avoir formé un recours gracieux devant l'administration douanière, resté infructueux, la société B-B l'a assignée en annulation de l'AMR et de la décision de rejet de sa contestation ;
Attendu que la société B-B fait grief à l'arrêt d'avoir rejeté sa demande en annulation de l'AMR du 12 décembre 2005 et de la décision du directeur régional des douanes de Rouen du 22 novembre 2006 et d'avoir, en conséquence, confirmé cet AMR, alors, selon le moyen : 
1°/ que la taxe générale sur les activités polluantes est due par tout exploitant d'une installation d'élimination de déchets industriels spéciaux par incinération, co-incinération, stockage, traitement physico-chimique ou biologique non exclusivement utilisée pour les déchets que l'entreprise produit ; que l'exploitant d'une installation de pré-traitement de déchets industriels spéciaux, qui opère la séparation entre les différents éléments qu'il reçoit mais ne procède pas à l'élimination des déchets, n'est pas redevable de la taxe générale sur les activités polluantes; qu'en décidant le contraire, la cour d'appel a violé l'article 266 sexies du code des douanes ;
2°/ que si un contribuable est en droit d'opposer à l'administration douanière sa doctrine administrative, résultant d'instructions ou de circulaires publiées, en revanche le juge ne peut fonder sur la doctrine administrative, dépourvue de tout effet obligatoire, la condamnation d'un contribuable au paiement d'une taxe ; que pour confirmer l'avis de mise en recouvrement de la taxe générale sur les activités polluantes émis à l'encontre de la société B-B, la cour d'appel s'est cependant appuyée sur des instructions de l'administration des douanes publiées au bulletin officiel des douanes ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a violé les articles 345 bis et 266 sexies du code des douanes ;
3°/ qu'un contribuable est en droit d'opposer à l'administration douanière sa doctrine administrative; qu'il résultait des instructions de l'administration douanière publiées au bulletin officiel des douanes du 29 novembre 2000 que les installations de pré-traitement de déchets industriels spéciaux n'étaient pas visées par la taxe générale sur les activités polluantes, sous réserve que ces installations ne procèdent pas également à l'élimination définitive des déchets par stockage, traitement physico-chimique, traitement biologique, incinération ou co-incinération; qu'en retenant cependant que la société B-B était redevable de cette taxe du seul fait qu'elle était autorisée à stocker temporairement des déchets ou qu'elle utilisait un traitement physico-chimique pour séparer les matières contenues dans les produits reçus, bien qu'elle ne procédât pas à l'élimination de ces déchets, confiée à d'autres entreprises à l'issue du pré-traitement, la cour d'appel a violé la doctrine administrative exprimée dans la circulaire du 20 novembre 2000 et les articles 345 bis et 266 sexies du code des douanes ;
Mais attendu que c'est à bon droit que la cour d'appel a retenu que l'exploitant d'une installation de pré-traitement de déchets industriels spéciaux, qui concourt à l'élimination de ces déchets par des opérations de stockage et de traitement physico-chimique, est redevable de la TGAP ; que le moyen n'est fondé en aucune de ses branches ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne la société Bachelet-Bonnefond aux dépens;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des douanes et droits indirects, au directeur régional des douanes de Rouen et au receveur principal des douanes de Rouen la somme globale de 2 500 euros et rejette sa demande ; 
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-quatre mai deux mille onze.
MOYEN ANNEXE au présent arrêt
Moyen produit par la SCP Waquet, Farge et Hazan, avocat aux Conseils, pour la société Bachelet-Bonnefond
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté la société Bachelet-Bonnefond de sa demande en annulation de l'avis de mise en recouvrement n°96/05 du 12 décembre 2005 et de la décision du Directeur régional des douanes de Rouen du 22 novembre 2006 et d'avoir, en conséquence, confirmé cet avis ;
AUX MOTIFS QUE «la S.A.S. Bachelet-Bonnefond exploite une installation de prétraitement d'eaux hydrocarburées, cette activité consistant à séparer les déchets d'hydrocarbure des eaux polluées ;  que lors de leur contrôle réalisé en présence d'un représentant de la société SAS Bachelet-Bonnefond, en l'espèce son président Monsieur Stienne, sur le site de Petit Quevilly le 28 juillet 2005, les fonctionnaires des douanes ont relevé que cette société, autorisée à traiter des sous-produits graisseux alimentaires et des eaux hydrocarburées au sein de ses installations, effectuait le traitement de ces eaux par une phase de décantation constitutive d'un traitement physique et une phase de floculation par injection de polymères constitutive d'un traitement chimique ; que l'administration en a déduit que les opérations effectuées par la société SAS Bachelet-Bonnefond sur l'ensemble des déchets traités constituaient donc un traitement physico-chimique ; qu'elle a fait application de l'article 266 sexties du code des douanes qui institue une taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) due par tout exploitant d'une installation d'élimination de déchets industriels spéciaux par incinération, stockage, traitement physico-chimique ou biologique non exclusivement utilisée pour les déchets que l'entreprise produit ; que l'assiette de cette taxe est constituée par le poids des déchets réceptionnés par l'entreprise ;  que la société SAS Bachelet-Bonnefond soutient alors que son activité industrielle ne la rend pas éligible à cette taxe générale sur les activités polluantes ; mais  qu'il résulte des documents remis par l'entreprise elle-même et qui sont joints au procès-verbal dressé le 7 septembre 2005 qu'elle explique comment elle traite les eaux usées hydrocarburées qu'elle reçoit ; qu'elle indique ainsi qu'elle réalise l'opération par séparation de l'eau et des déchets par «flotation» et que pour réaliser le floculé, elle verse des produits chimiques dans l'eau usée et décrit ces produits chimiques qui sont des coagulants ; qu'elle ne peut alors utilement prétendre maintenant qu'elle n'utilise aucun traitement physicochimique pour traiter les eaux qu'elle reçoit ; qu'ainsi, l'article 266 sexties du code des douanes qui dispose que cette TGAP est due par les personnes qui exploitent une installation d'élimination des déchets industriels spéciaux par () traitement physico-chimique ou biologique non exclusivement utilisés pour les déchets que l'entreprise produit, est applicable en l'espèce ; qu'il justifie le fait générateur de l'infraction relevée, sans qu'il soit besoin de suivre l'entreprise sur ses développements concernant la faible quantité de produits utilisés ou l'administration de traitements de moindre pollution et il y a lieu de confirmer le jugement entrepris en ce qu'il a confirmé l'AMR n°96/05 émis le 12 décembre 2005 par la direction régionale des douanes de Rouen»
ET AUX MOTIFS adoptés que «en application de la loi n°98-1266 du 30 décembre 1998, la taxe générale sur les activités polluantes s'applique sur le stockage et l'élimination des déchets ; que conformément aux dispositions de l'article 266 sexies du Code des douanes, la TGAP est due par les personnes physiques ou morales qui exploitent une installation d'élimination de déchets industriels spéciaux par incinération  traitement physico-chimique ou biologique non exclusivement utilisée pour les déchets que l'entreprise produit ; qu'il résulte des bulletins officiels des douanes n° 6468 du 29 novembre 2000 et n°6689 du 28 novembre 2006 que les installations de pré-traitement des déchets industriels spéciaux, «sous réserve qu'il ne s'agisse pas d'installations de stockage, de traitement physicochimique, de traitement biologique, d'incinération ou de coincinération» ne sont pas visées par la taxe ; or, que par arrêté préfectoral du 8 juin 1998, la société Bonnefond est autorisée à stocker des déchets avant élimination dont des «mélanges liquide eau / hydrocarbure» (paragraphe 3.3.3. des prescriptions annexées) ; que par ailleurs, la société ne peut sérieusement soutenir ne procéder que par voie de procédés physiques alors qu'il apparaît clairement à la lecture du paragraphe 1.3 «Equipement de dosage» du document produit remis aux agents des douanes intitulé «Description du procédé  séparation par flotation» que la formation du floculé dans l'eau usée s'opère grâce à des «produits chimiques» et que «les dosages doivent être réglés avec précision afin d'optimiser l'effet du traitement chimique» ; qu'il s'ensuit que les opérations effectuées par la société Bonnefond sur les eaux hydrocarburées stockées constituent bien un traitement physico-chimique au sens de l'article 266 sexies du Code des douanes précité et que partant, la société Bonnefond est redevable de la taxe générale des activités polluantes»
ALORS, D'UNE PART, QUE la taxe générale sur les activités polluantes est due par tout exploitant d'une installation d'élimination de déchets industriels spéciaux par incinération, co-incinération, stockage, traitement physico-chimique ou biologique non exclusivement utilisée pour les déchets que l'entreprise produit ; que l'exploitant d'une installation de pré-traitement de déchets industriels spéciaux, qui opère la séparation entre les différents éléments qu'il reçoit mais ne procède pas à l'élimination des déchets, n'est pas redevable de la taxe générale sur les activités polluantes ; qu'en décidant le contraire, la cour d'appel a violé l'article 266 sexies du code des douanes ;
ALORS, D'AUTRE PART, QUE si un contribuable est en droit d'opposer à l'administration douanière sa doctrine administrative, résultant d'instructions ou de circulaires publiées, en revanche le juge ne peut fonder sur la doctrine administrative, dépourvue de tout effet obligatoire, la condamnation d'un contribuable au paiement d'une taxe ; que pour confirmer l'avis de mise en recouvrement de la taxe générale sur les activités polluantes émis à l'encontre de la société Bachelet-Bonnefond, la cour d'appel s'est cependant appuyée sur des instructions de l'administration des douanes publiées au bulletin officiel des douanes ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a violé les articles 345 bis et 266 sexies du code des douanes ;
ALORS, subsidiairement, qu'un contribuable est en droit d'opposer à l'administration douanière sa doctrine administrative ; qu'il résultait des instructions de l'administration douanière publiées au bulletin officiel des douanes du 29 novembre 2000 que les installations de pré-traitement de déchets industriels spéciaux n'étaient pas visées par la taxe générale sur les activités polluantes, sous réserve que ces installations ne procèdent pas également à l'élimination définitive des déchets par stockage, traitement physico-chimique, traitement biologique, incinération ou co-incinération ; qu'en retenant cependant que la société Bachelet-Bonnefond était redevable de cette taxe du seul fait qu'elle était autorisée à stocker temporairement des déchets ou qu'elle utilisait un traitement physico-chimique pour séparer les matières contenues dans les produits reçus, bien qu'elle ne procédât pas à l'élimination de ces déchets, confiée à d'autres entreprises à l'issue du pré-traitement, la cour d'appel a violé la doctrine administrative exprimée dans la circulaire du 20 novembre 2000 et les articles 345 bis et 266 sexies du code des douanes.