LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Joint les pourvois n° P 17-19.331 et Q 17-21.816 qui attaquent le même arrêt ;
Attendu, selon l'arrêt attaqué et les productions, que la société Logistique flotte véhicules (la société LFV), aux droits de laquelle vient la société Avis financement véhicules (la société AFV), a souscrit auprès de différents établissements financiers des contrats de crédit-bail pour l'acquisition de véhicules qu'elle met à la disposition de la société Avis location de voitures, qui les loue elle-même à sa clientèle sur l'ensemble du territoire national ; que la société LFV immatriculait les véhicules dans le département de son siège social et acquittait la taxe différentielle sur les véhicules à moteur au tarif voté par le conseil général de ce département ; que le 18 décembre 2007, l'administration fiscale a notifié à la société AFV une proposition de rectification du montant de cette taxe pour les véhicules dont la première mise à disposition était intervenue entre le 9 décembre 2003 et le 30 novembre 2005 ; qu'après mise en recouvrement du rappel de taxe et rejet de sa réclamation, la société AFV a saisi le tribunal administratif puis le tribunal de grande instance en annulation de cette dernière décision et en décharge du rappel de taxe pour la période antérieure au 1er mars 2005 ;
Sur le premier moyen du pourvoi n° Q 17-21.816 :
Attendu que la société AFV fait grief à l'arrêt de déclarer la procédure d'imposition régulière alors, selon le moyen :
1°/ que la procédure de rectification contradictoire, prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de TVA, n'était pas applicable à la taxe différentielle due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 ; qu'en effet, les modalités de contrôle de la vignette automobile due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 étaient régies spécifiquement par les dispositions des articles R. 212-1 et R. 213-1 du livre des procédures fiscales ; que l'article L. 56 du livre des procédures fiscales prévoyait explicitement que la procédure de rectification contradictoire n'était pas applicable en matière de taxe différentielle sur les véhicules à moteur ; que l'article 42 de la loi de finances pour 2005, qui a réformé l'ensemble du régime juridique de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur, ne s'est appliqué qu'aux impositions établies à compter du 1er mars 2005 ; que parmi les modifications apportées au régime juridique de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur par la loi de finances pour 2005 figurent notamment les modalités de contrôle en prévoyant que ladite taxe due au titre de la période postérieure au 1er mars 2005 est contrôlée dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, seule la taxe due au titre de la période postérieure au 1er mars 2005 est contrôlée dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de TVA ; qu'ainsi, en effectuant la procédure de contrôle dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, l'administration a appliqué à tort les modalités de contrôle de taxe en vigueur à compter du 1er mars 2005 à la taxe différentielle sur les véhicules à moteur mise à la charge de la société au titre de la période du 1er janvier 2005 au 30 novembre 2005 ; qu'en jugeant au contraire, en se fondant sur les seules règles posées par la doctrine administrative, que bien que la taxe différentielle due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 relève du régime juridique du droit de timbre, les modalités de contrôle étaient celles applicables en matière de TVA lorsque la proposition de rectification est postérieure au 1er mars 2005, la cour d'appel a violé les articles L. 55, L. 56, R. 212-1 et R. 213-1 du livre des procédures fiscales ainsi que l'article 42 de la loi de finances pour 2005 ;
2°/ que lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle peut porter sur l'ensemble des informations, données et traitements qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements ; que les opérations de contrôle doivent porter sur des systèmes informatisés qui, soit sont connectés au logiciel de comptabilité de la société, soit contribuent à l'élaboration de cette comptabilité ; qu'en l'espèce, tout d'abord, la procédure prévue à l'article L. 13 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre par l'administration pour vérifier exclusivement une taxe qui n'est pas établie à partir de la comptabilité de la société puisqu'elle est déterminée à partir des fichiers commerciaux ; qu'il en résulte que la taxe litigieuse n'est pas établie à partir du résultat comptable de la société AFV ; qu'ensuite, ladite procédure a été mise en oeuvre pour vérifier des fichiers informatiques qui ne contribuent aucunement à la détermination du résultat comptable et fiscal de la société AFV ; qu'enfin, les investigations menées par l'administration en matière de traitements informatiques n'ont pas pu porter sur des éléments concourant à l'élaboration des « déclarations » de la taxe litigieuse 2004 et 2005, dans la mesure où le régime de ladite taxe due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 n'était pas déclaratif ; qu'en jugeant, par motifs propres et adoptés, que la circonstance que la taxe litigieuse soit une charge déductible du chiffre d'affaires permettait de considérer que les traitements informatiques réalisés par l'administration étaient réguliers dès lors qu'ils permettaient de vérifier le montant d'une charge qui concourt à la formation du résultat comptable et fiscal de la société AFV, la cour d'appel a violé les articles L. 13 et L. 47 A du livre des procédures fiscales ;
Mais attendu, d'une part, que l'arrêt énonce, par motifs propres et adoptés, que l'article 42 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004, assimilant le contrôle du paiement de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur à celui de la TVA, a supprimé la procédure de constatation des infractions par procès-verbal et permis leur contrôle selon la procédure de droit commun de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; que la cour d'appel en a exactement déduit, s'agissant de dispositions de procédure, qu'elles étaient applicables, dès leur entrée en vigueur, au contrôle d'impositions antérieures et que l'administration fiscale avait pu ainsi valablement procéder au contrôle du paiement de cette taxe pour la période antérieure au 1er mars 2005, par voie de rectification contradictoire ;
Et attendu, d'autre part, qu'après avoir énoncé que, lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle peut porter sur l'ensemble des informations, données et traitements qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts, ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements, l'arrêt retient, par motifs propres et adoptés, que la taxe différentielle sur les véhicules à moteur est une taxe déductible des bénéfices imposables, dans la mesure où les véhicules qui y étaient assujettis étaient affectés à une activité professionnelle, et qu'elle concourait ainsi à la détermination du résultat comptable et fiscal ; que de ces motifs, la cour d'appel a exactement déduit, peu important que la taxe différentielle ne soit pas liquidée en considération du résultat comptable et qu'elle n'ait pas alors relevé d'un régime déclaratif, que les traitements informatiques demandés par le service vérificateur étaient réguliers ;
D'où il suit que le moyen n'est pas fondé ;
Sur le second moyen du même pourvoi :
Attendu que la société AFV fait grief à l'arrêt de dire que la taxe différentielle sur les véhicules à moteur devait être acquittée dans le département de leur mise à la disposition d'un locataire client au titre du premier contrat de location alors, selon le moyen :
1°/ qu'aux termes de l'article 1599 J du code général des impôts, « la vignette représentative du paiement de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur est acquise dans le département où le véhicule doit être immatriculé » ; qu'il résulte par ailleurs des dispositions du 3e alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que, pour un véhicule de location, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département de l'établissement où le véhicule est mis à la disposition du locataire, au titre de son premier contrat de location ; qu'il résulte, en outre, des dispositions du 4e alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que, pour un véhicule faisant l'objet soit d'un contrat de crédit-bail, soit d'un contrat de location de deux ans ou plus, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département du domicile du locataire ; que les « véhicules de location » doivent seulement s'entendre des véhicules de location mis en location pour une courte durée, par opposition aux véhicules de location loués en crédit-bail ou pour une durée supérieure à deux ans visés au 4e alinéa du même article ; que les dispositions de l'alinéa 3 ne sont donc pas applicables aux véhicules faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail ; que la circonstance que ces véhicules soient destinés in fine à de la location de courte durée doit être sans incidence ; que dès lors, le lieu de l'immatriculation des véhicules faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail est le domicile ou un établissement du crédit-preneur en application de l'alinéa 4 de l'article R. 322-1 du code de la route ; qu'en l'espèce, il résultait des constatations opérées par la cour d'appel que la société LFV, aux droits de laquelle vient la société AFV, avait son siège social à Beauvais dans le département de l'Oise et prenait en crédit-bail auprès de différents établissements financiers les véhicules utilitaires et de tourisme ; que, conformément aux principes susvisés, il résultait de ces constatations que les véhicules devait être immatriculés par les établissements financiers auprès de la préfecture de l'Oise, lieu du siège social du crédit-preneur la société LFV ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses propres constatations et a dès lors violé les dispositions combinées des articles 1599 J du code général des impôts et R. 322-1 du code de la route ;
2°/ qu'aux termes de l'article 1599 J du code général des impôts, la vignette représentative du paiement de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur est acquise dans le département où le véhicule doit être immatriculé ; qu'il résulte par ailleurs des dispositions du 3e alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que, pour un véhicule de location, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département de l'établissement où le véhicule est mis à la disposition du locataire, au titre de son premier contrat de location ; qu'il résulte, en outre, des dispositions du 4e alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que, pour un véhicule faisant l'objet soit d'un contrat de crédit-bail, soit d'un contrat de location de deux ans ou plus, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département du domicile du locataire ; que le législateur a entendu distinguer, d'une part, les véhicules relevant de l'alinéa 3, c'est-à-dire les véhicules de location de courte durée, pour lesquels le redevable de la vignette est le propriétaire et pour lesquels l'immatriculation doit être effectuée dans le département de l'établissement ou le véhicule était mis à la disposition du locataire au titre de son premier contrat de location et, d'autre part, les véhicules relevant de l'alinéa 4, à savoir les véhicules faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail ou d'un contrat de location de longue durée, pour lesquels le redevable de la vignette est le locataire et pour lesquels l'immatriculation doit être effectuée dans le département où est situé ce locataire ; qu'il en résulte que seul le propriétaire des véhicules était redevable de la taxe litigieuse, la seule exception prévue étant les locations de longue durée ; qu'en l'espèce, il résultait des constatations opérées par la cour d'appel que la société LFV, aux droits de laquelle vient la société AFV, avait son siège social à Beauvais dans le département de l'Oise et n'était pas propriétaire puisqu'elle prenait en crédit-bail auprès de différents établissements financiers les véhicules utilitaires et de tourisme ; que, conformément aux principes susvisés, il résultait de ces constatations que la société AFV, qui n'était pas propriétaire de la flotte, ne pouvait être considérée comme redevable de la taxe en application de l'alinéa 3 de l'article R. 322-1 du code de la route ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses propres constatations et a dès lors violé les dispositions combinées des articles 1599 J du code général des impôts et R. 322-1 du code de la route ;
Mais attendu qu'après avoir, par motifs propres et adoptés, énoncé qu'en application des articles 1599 J du code général des impôts et R. 322-1 du code de la route, la taxe différentielle sur les véhicules terrestres à moteur est perçue au profit des départements dans lesquels les véhicules doivent être immatriculés, soit celui où le véhicule est mis à disposition, pour la première fois, du client locataire final au titre du premier contrat de location, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que, dans le cadre de modalités de financement internes et préalablement à sa première mise en service, ce véhicule ait été pris en crédit-bail par la société AFV, puis constaté que les véhicules acquis par cette dernière étaient réceptionnés non dans l'Oise au lieu de son siège social, mais directement dans ses agences de location dans lesquelles ils étaient mis matériellement à disposition des locataires, c'est à bon droit et sans méconnaître les conséquences légales de ses constatations que la cour d'appel a rejeté la demande de décharge de la taxe ; que le moyen n'est pas fondé ;
Mais sur le moyen unique du pourvoi n° P 17-19.131, pris en sa seconde branche :
Vu les articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ;
Attendu que pour prononcer la décharge des rappels de taxe différentielle sur les véhicules à moteur mis à sa charge au titre de la période du 1er décembre 2004 au 28 février 2005, l'arrêt, après avoir rappelé que l'article 42 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 a modifié l'ensemble des règles applicables à la taxe différentielle sur les véhicules à moteur à compter du 1er mars 2005, laquelle a obéi, à compter de cette date, aux mêmes règles que la TVA, retient, par motifs propres et adoptés, que, même si la période sur laquelle se basait l'imposition n'a pas été modifiée, la réforme intervenue prévoyant que la taxe différentielle sur les véhicules à moteur était, à compter du 1er mars 2005, recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties, sûretés et privilèges que la TVA, impliquait, dans le cadre d'un contrôle motivant un rappel sur le millésime 2005, de distinguer, afin de préserver les droits du contribuable, notamment quant à son information sur les voies de recours, la part du rappel concernant la période du 1er décembre 2004 au 28 février 2005 de celle relative à la période du 1er mars 2005 au 30 novembre 2005 et qu'ainsi la proposition de rectification notifiée à la société AVF, qui n'a opéré aucune distinction à partir de ce critère pour la période du millésime 2005 allant du 1er décembre 2004 au 28 février 2005 sur laquelle est assis le rappel de taxe pour 2005, était insuffisamment motivée ;
Qu'en se déterminant ainsi, alors que l'administration fiscale faisait valoir que la proposition de rectification contestée, qui précisait l'impôt, les périodes d'imposition en cause, la base d'imposition ainsi que les motifs retenus pour justifier les rappels de taxe, était régulière au regard des textes susvisés, la cour d'appel, qui n'a pas précisé en quoi l'absence de distinction entre les deux périodes, antérieure et postérieure à l'entrée en vigueur du nouveau régime, n'avait pas mis le contribuable en situation de présenter des observations sur les rectifications envisagées par l'administration, a privé sa décision de base légale ;
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur le premier grief du pourvoi n° P 17-19.331 ;
Sur le pourvoi n° Q 17-21.816 :
Le REJETTE ;
Sur le pourvoi n° P 17-19.331 :
CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce qu'il dit la société Avis financement véhicules fondée à solliciter la décharge des rappels de taxe différentielle sur les véhicules à moteur, ainsi que les pénalités et intérêts y afférent, au titre de la période du 1er décembre 2004 au 28 février 2005 et annule pour partie la décision du 9 mars 2011 de l'administration fiscale rejetant la réclamation relative à cette taxe pour cette période, l'arrêt rendu le 16 mars 2017, entre les parties, par la cour d'appel d'Amiens ; remet, en conséquence, sur ces points, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Douai ;
Condamne la société Avis financement véhicules aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 3 000 euros et rejette sa demande ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt février deux mille dix-neuf. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyen produit au pourvoi n° P 17-19.331 par la SCP Foussard et Froger, avocat aux Conseils, pour le directeur général des finances publiques, direction du contrôle fiscal Nord division 5, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques
L'arrêt attaqué encourt la censure ;
EN CE QU' il confirmé le jugement rendu le 13 avril 2015 par le tribunal de grande instance de Beauvais, d'abord en ce qu'il a dit que la société A.F.V., venant aux droits de la société L.F.V., était fondée à solliciter la décharge des rappels de taxe différentielle sur les véhicules à moteur ainsi que des pénalités et intérêts y afférents mis à sa charge au titre de la période du 1er décembre 2004 au 28 février 2005, ensuite en ce qu'il a dit que c'est à tort que par décision du 9 mars 2011, l'administration fiscale avait rejeté sa demande tendant à en être déchargée ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE « le tribunal a, à juste titre, décidé que la proposition de rectification du 18 décembre 2007 portant sur la période allant du 1er décembre 2004 au 30 novembre 2005, en ne distinguant pas la part de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur assimilée à un droit de timbre de celle relevant du régime d'imposition tel que modifié par l'article 42 de la loi de finances pour 2005, était insuffisamment explicite et motivée au regard des exigences posées par les dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du Livre des Procédures Fiscales »
ET AUX MOTIFS ADOPTES QU' « aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales (L.P.F.), l'administration adresse aux contribuables une proposition de rectification qui doit être notifiée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. L'article R. 57-1 du même livre dispose par ailleurs que la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 fait connaître aux contribuables la nature et les motifs de la rectification envisagée. Une proposition de rectification est suffisamment motivée dès lors qu'elle indique clairement la nature des redressements envisagés, le montant de ces redressements distinctement par chef de redressement, l'impôt et l'année d'imposition et que ses motifs sont suffisamment explicites pour permettre aux contribuables d'engager une discussion contradictoire avec l'administration et de présenter utilement ses observations. D'autre part, conformément à l'article L. 256 du L.P.F., un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre, l'avis de mise en recouvrement ainsi prévu indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. En l'occurrence, il est constant que l'article 42 de la loi de finances pour 2005 a modifié l'ensemble des règles de droit applicables à la T.D.V.M. à compter 1er mars 2005 qui a obéi aux mêmes règles que la T.V.A. à compter de cette date. Or la proposition de redressement 3924 V du 18 décembre 2007 n'a opéré aucune distinction à partir de ce critère pour la période du millésime 2005 allant du 1er décembre 2004 au 30 novembre 2005 sur laquelle est assis le rappel de la T.D.V.M. 2005. Dès lors, même si la période sur laquelle se basait l'imposition n'avait pas été modifiée, il demeure que la réforme, qui a prévu que la T.D.V.M. était à compter du 1er mars 2005 recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties, sûretés et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée, impliquait, dans le cadre d'un contrôle motivant un rappel sur le millésime 2005, d'identifier, afin de préserver les droits du contribuable, notamment son information sur ses voies de recours, la part du rappel qui concernait la période du 1er décembre 2004 au 28 février 2005, de celle relative à la période du 1er mars au 30 novembre 2005. En conséquence, la proposition de rectification du 18 décembre 2007, portant sur la période allant du 1er décembre 2004 au 30 novembre 2005, en ne distinguant pas la part de la T.D.V.M., assimilée à un droit de timbre, de celle relevant du régime d'imposition tel que modifié par la loi de finances pour 2005, est insuffisamment explicite et motivée au regard des exigences posées par les dispositions précitées des articles L. 57 et R. 57-1 du L.P.F.. ».
ALORS QUE, premièrement, si l'article 42 de la loi 2004-1484 du 30 décembre 2004 est venu modifier profondément le régime de la taxe différentielle sur les véhicules à moteurs à compter du 1er mars 2005, et notamment les règles de compétence juridictionnelles, les règles relatives au lieu d'imposition, règles qui fondaient les rectifications en l'espèce, sont demeurées inchangées ; que les dispositions de l'article 1599 J ancien du C.G.I. ont en effet été recodifiées à l'article 1599 C du même code qui dispose à compter du 1er mars 2005 qu'« une taxe différentielle sur les véhicules à moteur est perçue au profit des départements dans lesquels les véhicules doivent être immatriculés, autres que les départements corses » ; que, de la même manière, les dispositions de l'article R. 322-1 du code de la route relatives aux modalités d'immatriculation des véhicules, dispositions auxquelles le code général des impôts renvoie nécessairement, n'ont pas été modifiées sur la période concernée ; que dès lors, l'absence de précision des fractions de taxe relevant spécifiquement de chacun des régimes concernés dans la proposition de rectification était sans incidence sur la régularité de la procédure en cause, le principe fondant les rectifications mises en oeuvre, relatif au lieu d'imposition, étant demeuré inchangé après la réforme ; qu'en jugeant le contraire, en retenant en particulier que la réforme de la taxe exigeait d'opérer une distinction entre les deux périodes concernées, alors même que le principe fondant les rectifications mises en oeuvre, relatif au lieu d'imposition, était demeuré inchangé après la réforme, la cour d'appel d'Amiens a nécessairement violé les dispositions de l'article 1599 C, dans sa rédaction issue de l'article 42 de la loi 2004-1484 du 30 décembre 2004, ainsi que les dispositions de l'article R. 322-1 du code de la route ;
ET ALORS QUE, deuxièmement, il résulte des dispositions combinées des articles L. 57 du L.P.F. et R* 57-1 du livre de procédures fiscales que, lorsqu'elle applique la procédure de redressement contradictoire, l'administration doit indiquer dans la proposition de rectification le fondement des rectifications, en droit comme en fait, et mentionner les textes sur lesquels elle s'appuie ; que ces dispositions instituent ainsi une obligation de motivation de la proposition de rectification dont le but est d'instaurer un débat contradictoire entre le redevable et l'administration ; que devant la cour d'appel, l'administration fiscale soutenait que la proposition de rectification du 18 décembre 2007, qui précisait l'impôt, les périodes d'imposition en cause, la base d'imposition ainsi que les motifs retenus par l'administration pour justifier les rappels de taxe, et qui établissait par ailleurs clairement que les règles fondant les rectifications étaient demeurées inchangées après la réforme, était nécessairement régulière au regard des dispositions des articles L. 57 et R* 57-1 du livre de procédures fiscales ; que conformément aux principes susvisés, il appartenait dès lors à la cour d'appel d'Amiens de s'assurer que la proposition de rectification en cause contenait l'ensemble des motifs de droit et de fait des rehaussements, de telle sorte que le contribuable puisse, le cas échéant, prendre position en toute connaissance de cause ; que force est de constater que la cour ne s'est jamais livrée à une telle analyse ; que, par motifs adoptés des premiers juges, la cour s'est en effet contentée d'invoquer la réforme intervenue en 2005, qui selon elle avait « modifié l'ensemble des règles de droit applicables à la T.D.V.M. à compter du 1er mars 2005 », puis d'indiquer qu'une telle réforme « impliquait, dans le cadre d'un contrôle motivant un rappel sur le millésime 2005, d'identifier, afin de préserver les droits du contribuable, notamment son information sur ses voies de recours, la part du rappel qui concernait la période du 1er décembre 2004 au 28 février 2005, de celle relative à la période du 1er mars au 30 novembre 2005 » pour conclure à l'irrégularité de la procédure dès lors que la proposition de rectification du 18 décembre 2007 ne distinguait pas « la part de la T.D.V.M., assimilée à un droit de timbre, de celle relevant du régime d'imposition tel que modifié par la loi de finances pour 2005 » ; qu'en se prononçant de la sorte, sans se livrer à l'analyse à laquelle elle était pourtant tenue, la cour d'appel d'Amiens a nécessairement privé sa décision de bases légales au regard des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du L.P.F. Moyens produits au pourvoi n° Q 17-21.816 par la SARL Cabinet Briard, avocat aux Conseils, pour la société Avis financement véhicules (AFV)
PREMIER MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé le jugement rendu le 13 avril 2015 par le tribunal de grande instance de Beauvais en ce qu'il a dit que la procédure d'imposition était régulière ;
Aux motifs propres que « la proposition de rappel notifiée au titre de la période du 19 décembre 2003 au 30 novembre 2004 était motivée et conforme aux prescriptions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ; qu'en effet la proposition de rectification permettait au contribuable de formuler ses observations après l'avoir renseigné sur la nature et les motifs de la rectification envisagée ; que d'autre part, l'avis de mise en recouvrement du 8 novembre 2010 indique le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard conformément à l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales et fait référence à la proposition de rectification du 18 décembre 2007 qui permettait à la société AFV de déterminer le montant du rappel correspondant à la taxe différentielle sur les véhicules à moteur 2004 ; que la société AFV soutient encore que la procédure de contrôle est entachée de nullité car l'administration aurait à tort employé une procédure de redressement contradictoire laquelle n'était possible qu'à compter de la modification entrée en vigueur le 1er mars 2005 ; qu'elle considère que les opérations de vérification de comptabilité étaient incompatibles avec une taxe assimilée à un droit de timbre qui n'était pas soumise au régime déclaratif ; qu'elle ajoute qu'en recourant au dispositif de traitement informatique, l'administration a mis en oeuvre des moyens d'investigation prévus uniquement en matière de procédure de redressement contradictoire alors que celle-ci ne pouvait être appliquée ; mais que le Bulletin Officiel des Impôts 7 M 2-05 du 9 juin 2005 qui décrit les règles applicables à la suite de la réforme résultant de la loi du 30 décembre 2004 précise en son IV qu'à compter du 1er mars 2005, le constat du défaut de paiement de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur par voie de procès-verbal est supprimée ; que cette taxe devait donc être désormais contrôlée comme en matière de taxe sur la valeur ajoutée dans le cadre d'un contrôle sur pièces ou d'un contrôle externe ; que les procédures de droit commun prévues par les dispositions de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales pour la rectification contradictoire doivent s'appliquer de plein droit ; qu'ainsi en l'espèce, les services pouvaient parfaitement au cours d'un contrôle externe constater les infractions relatives à la liquidation et au paiement de la vignette automobile dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire ; que le service vérificateur n'a pas excédé sa compétence en contrôlant la taxe différentielle sur les véhicules à moteur, l'administration étant fondée à remettre en cause le lieu de la taxation en fonction du département où le véhicule aurait dû être immatriculé ; qu'en l'espèce le lieu de mise à disposition des véhicules pour une première utilisation effective a été obtenu à la suite d'un traitement informatique effectué par la société ; que lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle peut porter sur l'ensemble des informations, données et traitements qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements en application de l'article L. 13 alinéa 2 du livre des procédures fiscales ; que la circonstance que le service ait adressé l'avis préalable aux investigations à la société LFV qui venait d'être absorbée par AFV ne saurait constituer une irrégularité alors que les sièges sociaux de ces sociétés étaient situés à la même adresse et que la société AFV avait réalisé par elle-même les traitements informatiques demandés ; »
Aux motifs adoptés qu'« il n'est pas contesté que l'article 42 de la loi du 30 décembre 2004 a modifié l'article L. 56 en supprimant à compter du 1er mars 2005 au 3° les mots « et de taxe différentielle sur les véhicule à moteur prévu à l'article 1599 C du code général des impôts ; que le bulletin officiel des impôts 7 M 2-05 du 9 juin 2005 qui décrit les règles applicables suite à la réforme résultant de la loi du 30 décembre 2004, précise en son IV qu'à la suite du 1er mars 2005, le constat du défaut de paiement de la taxe différentielle par voie de procès-verbal est supprimé ; que cette taxe est désormais contrôlée comme en matière de TVA, dans le cadre d'un contrôle sur pièces ou d'un contrôle externe ; que les procédures de droit commun prévues par les articles L. 55 (rectification contradictoire) et L. 66 (taxation d'office) du LPF s'appliqueront dès lors de plein droit ; que s'agissant du contrôle de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur relevant du régime antérieur, il est précisé qu'au cours d'un contrôle externe, les services pourront constater les infractions relatives à la liquidation et au paiement de la vignette dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire ; que, dès lors, la société ne peut valablement opposer les dispositions de l'article L. 56 du LPF dans sa rédaction antérieure au 1er mars 2005 pour contester la régularité d'une procédure de rectification intervenue en 2007 ; que c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a procédé au contrôle de TDVM au titre de la période du 19 décembre 2003 au 30 novembre 2004 dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire diligentée du 18 janvier au 7 décembre 2007 ; (
) qu'il résulte de l'examen des pièces produites aux débats que les traitements informatiques demandés visaient à déterminer le stock de véhicules géré par la société, avec la date d'entrée et de sortie de stock des véhicules ainsi que les lieux et date de mise en service ; que si les fichiers des applications de gestion commerciale utilisés pour réaliser les traitements n'étaient pas connectés au logiciel comptable de la société vérifiée, les données concouraient cependant, directement ou indirectement, à la détermination du résultat comptable et fiscal de la société en ce qu'elles permettaient de déterminer le montant de la TDVM due et qui devait être comptabilisé en charge en déduction du chiffre d'affaires » ;
1° Alors, en premier lieu, que la procédure de rectification contradictoire, prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de TVA, n'était pas applicable à la taxe différentielle due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 ; qu'en effet, les modalités de contrôle de la vignette automobile due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 étaient régies spécifiquement par les dispositions des articles R. 212-1 et R. 213-1 du livre des procédures fiscales ; que l'article L. 56 du livre des procédures fiscales prévoyait explicitement que la procédure de rectification contradictoire n'était pas applicable en matière de taxe différentielle sur les véhicules à moteur ; que l'article 42 de la loi de finances pour 2005, qui a réformé l'ensemble du régime juridique de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur, ne s'est appliqué qu'aux impositions établies à compter du 1er mars 2005 ; que parmi les modifications apportées au régime juridique de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur par la loi de finances pour 2005 figurent notamment les modalités de contrôle en prévoyant que ladite taxe due au titre de la période postérieure au 1er mars 2005 est contrôlée dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, seule la taxe due au titre de la période postérieure au 1er mars 2005 est contrôlée dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de TVA ; qu'ainsi, en effectuant la procédure de contrôle dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, l'administration a appliqué à tort les modalités de contrôle de taxe en vigueur à compter du 1er mars 2005 à la taxe différentielle sur les véhicules à moteur mise à la charge de la société au titre de la période du 1er janvier 2005 au 30 novembre 2005 ; qu'en jugeant au contraire, en se fondant sur les seules règles posées par la doctrine administrative, que bien que la taxe différentielle due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 relève du régime juridique du droit de timbre, les modalités de contrôle étaient celles applicables en matière de TVA lorsque la proposition de rectification est postérieure au 1er mars 2005, la cour d'appel a violé les articles L. 55, L. 56, R. 212-1 et R. 213-1 du livre des procédures fiscales ainsi que l'article 42 de la loi de finances pour 2005.
2° Alors, en second lieu, que lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle peut porter sur l'ensemble des informations, données et traitements qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements ; que les opérations de contrôle doivent porter sur des systèmes informatisés qui, soit sont connectés au logiciel de comptabilité de la société, soit contribuent à l'élaboration de cette comptabilité ; qu'en l'espèce, tout d'abord, la procédure prévue à l'article L. 13 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre par l'administration pour vérifier exclusivement une taxe qui n'est pas établie à partir de la comptabilité de la société puisqu'elle est déterminée à partir des fichiers commerciaux ; qu'il en résulte que la taxe litigieuse n'est pas établie à partir du résultat comptable de la société exposante ; qu'ensuite ladite procédure a été mise en oeuvre pour vérifier des fichiers informatiques qui ne contribuent aucunement à la détermination du résultat comptable et fiscal de la société exposante ; qu'enfin, les investigations menées par l'administration en matière de traitements informatiques n'ont pas pu porter sur des éléments concourant à l'élaboration des « déclarations » de la taxe litigieuse 2004 et 2005, dans la mesure où le régime de ladite taxe due au titre d'une période antérieure au 1er mars 2005 n'était pas déclaratif ; qu'en jugeant, par motifs propres et adoptés, que la circonstance que la taxe litigieuse soit une charge déductible du chiffre d'affaires permettait de considérer que les traitements informatiques réalisés par l'administration étaient réguliers dès lors qu'ils permettaient de vérifier le montant d'une charge qui concourt à la formation du résultat comptable et fiscal de la société exposante, la cour d'appel a violé les articles L. 13 et L. 47 A du livre des procédures fiscales.
SECOND MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé le jugement rendu le 13 avril 2015 par le tribunal de grande instance de Beauvais en ce qu'il a dit que la taxe différentielle sur les véhicules à moteur correspondante devait être acquittée dans le département de l'établissement où les véhicules ont été matériellement mis à disposition d'un locataire client, au titre de leur premier contrat de location, en vue d'une utilisation effective, et non dans celui de l'Oise ;
Aux motifs propres que « la société AFV venant aux droits de LFV soutient que dès lors que les véhicules étaient effectivement immatriculés dans le département de l'Oise dans lequel la société avait son siège social même s'ils étaient mis à la disposition des clients dans d'autres établissements de la société situés dans d'autres départements, la taxe appliquée devait être celle en vigueur dans le département de l'Oise ; qu'elle indique également que les services fiscaux ne peuvent se faire juge des mentions portées sur les cartes grises ; que s'agissant de véhicules de location faisant l'objet d'un crédit-bail ou d'un contrat de location de plus de deux ans, l'immatriculation devait être effectuée dans le département du locataire ; mais que l'article R. 322-1 du code de la route prévoit dans sa rédaction applicable au litige que « (
) lorsque le propriétaire est une personne morale ou une entreprise individuelle, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département de l'établissement inscrit au registre du commerce et des sociétés ou au répertoire des métiers, auquel le véhicule doit être affecté à titre principal pour les besoins de cet établissement (
) Pour un véhicule de location, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département de l'établissement où le véhicule est mis à la disposition du locataire au titre de son premier contrat de location (
) Pour un véhicule faisant l'objet soit d'un contrat de crédit-bail, soit d'un contrat de location de deux ans ou plus, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département du domicile du locataire. Toutefois, lorsque ce véhicule doit être affecté à titre principal à un établissement du locataire, pour les besoins de cet établissement, la demande doit être adressée au préfet du département de cet établissement (
) » ; qu'il est constant que les véhicules pris en crédit-bail par la société LFV puis par la société AFV étaient destinés à la location aux particuliers et aux entreprises dans le cadre de contrats d'une durée inférieure à deux ans ; que le lieu de mise à disposition qui détermine le lieu d'immatriculation correspond à la localisation géographique de la prise de possession matérielle du véhicule par le locataire ; qu'il ne peut s'agir en l'espèce que du département où le locataire a pris possession du véhicule au titre du premier contrat de location en vue d'une utilisation effective sans confusion avec le siège social du crédit preneur ; qu'ainsi, en application des dispositions réglementaires susvisées, ces véhicules de location devaient être immatriculés dans le département de l'établissement où ils ont été matériellement mis à disposition d'un locataire client, au titre de leur premier contrat de location, en vue d'une utilisation effective ; qu'il s'ensuit que la taxe différentielle sur les véhicules à moteur correspondante devait être acquittée dans ce département et non dans celui de l'Oise ; qu'il n'est de surcroît nullement démontré que le contenu de la doctrine administrative n'aurait pas été appliqué, les instructions et la réponse ministérielle Vauchez ne comportant aucune interprétation différente de celle résultant de l'application de la loi fiscale ; »
Aux motifs adoptés que « la société Logistique Flotte Véhicules (LFV) avait pour objet social le financement, l'administration et la gestion de la flotte de véhicules de tourisme ou utilitaires, la location et la prise en location ou en crédit-bail de ces véhicules ; que son siège social était situé à Beauvais dans l'Oise ; qu'elle était fiscalement intégrée au groupe dont la société Avis Location Voitures est la mère ; qu'elle a été absorbée par voie de fusion en date du 17 février 2006 par la société Avis Financement Véhicules (AFV), elle-même fiscalement intégrée au groupe ; que cette fusion a pris effet rétroactivement au 1er décembre 2005 ; que, dans le cadre de son activité, la société LFV prenait en crédit-bail des véhicules auprès des sociétés de financement ; que ces véhicules étaient immatriculés à la préfecture de l'Oise et mis à la disposition de la société mère, la société Avis Location Voitures (ALV) ; qu'il est constant que les véhicules pris en crédit-bail par la société LFV puis par la société AFV étaient destinés à la location aux particuliers et aux entreprises dans le cadre de contrats d'une durée inférieure à deux ans ; que d'autre part, l'administration fiscale a constaté, au cours des opérations de vérification, sans être contredite sur ce point, que tous les véhicules pris en crédit-bail étaient directement livrés aux établissements de la société mère, la société LFV, situés sur le territoire national, pour y être loués aux clients finaux ; que, dès lors, les véhicules n'ont jamais été mis à la disposition des sociétés LFV et AFV dans l'Oise ; que le lieu de mise à disposition qui détermine le lieu d'immatriculation correspond à la localisation géographique de la prise de possession matérielle du véhicule par le locataire ; qu'il ne peut s'agir en l'espèce que du département où le locataire a pris possession du véhicule au titre du premier contrat de location en vue d'une utilisation effective sans confusion avec la localisation du siège de la société crédit preneur ; qu'il en résulte que, par application des dispositions du 3ème alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route, ces véhicules de location, malgré la circonstance qu'ils ont été pris en crédit-bail par les sociétés LFV et AFV, devaient être immatriculés dans le département de l'établissement où ils ont été matériellement mis à la disposition d'un locataire client, au titre de leur premier contrat de location, en vue d'une utilisation effective et, par application des dispositions de l'article 1599 C du CGI précité, la taxe différentielle sur les véhicules à moteur correspondante devait être acquittée dans ce département ; qu'il s'ensuit que le moyen tiré de ce que la taxe différentielle sur les véhicules à moteur établie au titre des véhicules donnés en location dans les établissements de la société mère du groupe de la société requérante devait être acquittée dans le département de l'Oise, lieu du siège social des sociétés LFV et à AFV, doit être écarté » ;
1° Alors, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1599 J du code général des impôts « la vignette représentative du paiement de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur est acquise dans le département où le véhicule doit être immatriculé » ; qu'il résulte par ailleurs des dispositions du 3ème alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que pour un véhicule de location, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département de l'établissement où le véhicule est mis à la disposition du locataire, au titre de son premier contrat de location ; qu'il résulte, en outre, des dispositions du 4ème alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que pour un véhicule faisant l'objet soit d'un contrat de crédit-bail, soit d'un contrat de location de deux ans ou plus, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département du domicile du locataire ; que les « véhicules de location » doivent seulement s'entendre des véhicules de location mis en location pour une courte durée, par opposition aux véhicules de location loués en crédit-bail ou pour une durée supérieure à 2 ans visés au 4ème alinéa du même article ; que les dispositions de l'alinéa 3 ne sont donc pas applicables aux véhicules faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail ; que la circonstance que ces véhicules soient destinés in fine à de la location de courte durée doit être sans incidence ; que dès lors le lieu de l'immatriculation des véhicules faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail est le domicile ou un établissement du crédit-preneur en application de l'alinéa 4 de l'article R. 322-1 du code de la route ; qu'en l'espèce, il résultait des constatations opérées par la cour d'appel que la société LFV, aux droits de laquelle vient la société AFV, avait son siège social à Beauvais dans le département de l'Oise et prenait en crédit-bail auprès de différents établissements financiers les véhicules utilitaires et de tourisme ; que, conformément aux principes susvisés, il résultait de ces constatations que les véhicules devait être immatriculés par les établissements financiers auprès de la préfecture de l'Oise, lieu du siège social du crédit-preneur la société LFV ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses propres constatations et a dès lors violé les dispositions combinées des articles 1599 J du code général des impôts et R. 322-1 du code de la route ;
2° Alors, en second lieu, qu'aux termes de l'article 1599 J du code général des impôts la vignette représentative du paiement de la taxe différentielle sur les véhicules à moteur est acquise dans le département où le véhicule doit être immatriculé ; qu'il résulte par ailleurs des dispositions du 3ème alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que pour un véhicule de location, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département de l'établissement où le véhicule est mis à la disposition du locataire, au titre de son premier contrat de location ; qu'il résulte, en outre, des dispositions du 4ème alinéa de l'article R. 322-1 du code de la route que pour un véhicule faisant l'objet soit d'un contrat de crédit-bail, soit d'un contrat de location de deux ans ou plus, la demande de certificat d'immatriculation doit être adressée au préfet du département du domicile du locataire ; que le législateur a entendu distinguer, d'une part, les véhicules relevant de l'alinéa 3, c'est-à-dire les véhicules de location de courte durée, pour lesquels le redevable de la vignette est le propriétaire et pour lesquels l'immatriculation doit être effectuée dans le département de l'établissement ou le véhicule était mis à la disposition du locataire au titre de son premier contrat de location et, d'autre part, les véhicules relevant de l'alinéa 4, à savoir les véhicules faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail ou d'un contrat de location de longue durée, pour lesquels le redevable de la vignette est le locataire et pour lesquels l'immatriculation doit être effectuée dans le département où est situé ce locataire ; qu'il en résulte que seul le propriétaire des véhicules était redevable de la taxe litigieuse, la seule exception prévue étant les locations de longue durée ; qu'en l'espèce, il résultait des constatations opérées par la cour d'appel que la société LFV, aux droits de laquelle vient la société AFV, avait son siège social à Beauvais dans le département de l'Oise et n'était pas propriétaire puisqu'elle prenait en crédit-bail auprès de différents établissements financiers les véhicules utilitaires et de tourisme ; que, conformément aux principes susvisés, il résultait de ces constatations que la société AFV, qui n'était pas propriétaire de la flotte, ne pouvait être considérée comme redevable de la taxe en application de l'alinéa 3 de l'article R. 322-1 du code de la route ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses propres constatations et a dès lors violé les dispositions combinées des articles 1599 J du code général des impôts et R. 322-1 du code de la route.