LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant : 
Statuant sur les pourvois formés par :
- Le procureur général près la cour d'appel de Lyon,
- L'administration fiscale, partie civile,
contre l'arrêt de ladite cour, 7e chambre, en date du 25 janvier 2018, qui a prononcé la relaxe de MM. D... I... et L... Q..., des chefs de fraude fiscale et d'omission d'écritures en comptabilité ;
La COUR, statuant après débats en l'audience publique du 30 janvier 2019 où étaient présents : M. Soulard, président, Mme Planchon, conseiller rapporteur, Mme de la Lance, MM. Germain, Larmanjat, Mme Zerbib, MM. d'Huy, Wyon, conseillers de la chambre, Mmes Chauchis, Pichon, M. Ascensi, Mme Fouquet, conseillers référendaires ;
Avocat général : M. Bonnet ;
Greffier de chambre : M. Bétron ;
Sur le rapport de Mme le conseiller Planchon, les observations de la société civile professionnelle FOUSSARD et FROGER, la société civile professionnelle NICOLAŸ, DE LANOUVELLE et HANNOTIN, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général Bonnet ;
Joignant les pourvois en raison de la connexité ;
Vu les mémoires produits en demande et en défense ;
Sur le moyen unique de cassation, proposé pour le procureur général près la cour d'appel de Lyon, pris de la violation des articles auquel s'associe l'administration fiscale ;
Sur le moyen unique de cassation, proposé pour l'administration fiscale, pris de la violation de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, de l'article 13 du titre 2 de la loi des 16 et 24 août 1790 sur l'organisation judiciaire, de l'article 4 du code civil, de l'article L 47 A II du livre des procédures fiscales, de l'article 111-5 du code pénal et des articles 385, 591 et 593 du code de procédure pénale, ensemble les règles gouvernant l'excès de pouvoir ;
"en ce que l'arrêt a fait droit à l'exception de nullité de la procédure administrative, puis annulé la procédure pénale subséquente et déclaré l'administration fiscale irrecevable en sa constitution de partie civile ;
"aux motifs que « pour conclure à la nullité de la procédure pénale engagée à leur encontre au motif de l'irrégularité de la procédure fiscale suivie contre la société pharmacie Caluire 2, support unique et nécessaire aux plaintes déposées contre eux par l'administration fiscale, les prévenus arguent de la violation des dispositions de l'article L 47 A, II du livre des procédures fiscales, ayant porté atteinte aux droits de la défense, dès lors que les contrôles de la comptabilité de la société tenue au moyen de systèmes informatisés, n'ont pas été précédés d'informations sur la nature des traitements informatiques envisagés par les agents du fisc et sur les buts recherchés ; qu'ils exposent que le courrier du 22 février 2011 informait la société pharmacie Caluire 2 du souhait du service de procéder à la réalisation de traitements informatiques, sans autre précision, de sorte qu'elle a exercé une option ce même jour sans pouvoir apprécier l'étendue et la complexité des investigations à mener ; que ces informations, au demeurant partielles, ont été données postérieurement à l'exercice de l'option ; qu'ils soutiennent qu'en agissant ainsi, l'administration fiscale ne s'est pas conformée à la jurisprudence du Conseil d'État ; que cette carence a été sanctionnée par la cour administrative d'appel de Lyon, par un arrêt du 12 octobre 2017, qui a prononcé la décharge de l'intégralité des rappels d'impôts mis à la charge de la société pharmacie Caluire 2 ; que du fait de l'irrégularité de la procédure fiscale, la procédure pénale qui s'en est suivie doit être annulée ; que le directeur général des finances publiques s'y oppose, soutenant que le courrier du 22 février 2011 remis en mains à M. Q... contenait les informations suffisantes pour permettre à la société pharmacie Caluire 2 d'exerce son choix ; que ce modèle de lettre d'option a d'ailleurs été validée par plusieurs cours administratives d'appel ; que les droits de la défense ont été en l'espèce respectés, le contribuable ayant été informé des traitements effectués par l'administration au cours du contrôle fiscal, qui ont été synthétisés dans la proposition de rectification du 21 décembre 2011 ; qu'aux termes de l'article 47 A, II du livre des procédures fiscales dans sa version en vigueur au moment du contrôle "En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées ; que le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : a) les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification ; que dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer ; que les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; c) le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle ; que ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; que l'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas le double ; que l'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée et non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L 57 / Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées" ; qu'il résulte de la jurisprudence administrative qu'en application de ces dispositions, le service vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés, doit indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des traitements qu'il souhaite effectuer, eu égard aux investigations envisagées, afin de lui permettre de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes ; attendu que par courrier du 22 février 2011, le vérificateur a informé la société pharmacie Caluire 2 qu'il entendait réaliser les traitements informatiques sur ses données comptables, indiquant que "ces traitements porteront sur un contrôle : - des montants des ventes et des règlements, - des taux de TVA appliqués aux articles vendus, - des flux de matières par rapprochement entre les stocks, les entrées et les sorties de produits, - des opérations réalisées en cassies comprenant en particulier les procédures de correction et d'annulation utilisées notamment à parti des éléments de traçabilité intégrés" ; qu'il était également indiqué que "pour réaliser ces traitements, il sera nécessaire d'utiliser les données fournies par le logiciel alliance plus afin de pouvoir exploiter des informations relatives à la gestion de votre officine" ; que ce courrier présentait les trois options prévues au II de l'article L 47 précité ; qu'ainsi libellé, il ne comportait pas d'informations, préalablement à l'exercice de l'option, sur la nature concrète des traitements informatiques envisagés et ne permettait donc pas à la société vérifiée d'effectuer un choix éclairé ; qu'il est indifférent que la proposition de rectification du 21 décembre 2011 ait synthétisé les traitements réellement effectués dès lors que l'information sur la nature de ces traitements doit être donnée au plus tard au moment où le service décide d'y procéder ; que l'absence d'indication concernant les traitements envisagés a privé le contribuable de la possibilité de choisir, en toute connaissance de cause, entre les trois options offertes par les dispositions précitées, de discuter utilement de la pertinence des traitements informatiques effectués pour le contrôle de ses écritures comptables et de vérifier les résultats obtenus avec ces traitements ; que cette carence entache d'irrégularité la procédure fiscale suivie à l'encontre de la société pharmacie Caluire 2 ; que cette irrégularité, qui a eu pour effet de la priver d'une garantie, lui fait nécessairement grief ; que la procédure fiscale ainsi suivie à l'encontre de la société pharmacie Caluire 2 apparaît l'unique support des plaintes déposées par le directeur régional des finances publiques de Rhône-Alpes et du département du Rhône contre MM. I... et Q... ; que la cour, après infirmation du jugement déféré, fera en conséquence droit à l'exception de nullité soulevée par les prévenus ; que la procédure pénale subséquente à la procédure fiscale irrégulière susvisée, de même les poursuites exercées à l'encontre de MM. I... et Q..., seront annulées ; que l'administration des impôts sera déclarée irrecevable en sa constitution de partie civile » ;
"1°) alors que le juge répressif est tenu de rechercher le sens et la portée exacts de la loi qu'il est appelé à appliquer ; qu'en déférant à la « jurisprudence administrative » (arrêt, p. 8 alinéa 2) sans exercer son office d'interprète de la loi, la cour d'appel de Lyon a méconnu l'étendue de ses pouvoirs, violant ainsi l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;
"2°) alors que sont annulés par voie de conséquence les actes de procédure ayant pour support nécessaire et exclusif un autre acte de procédure annulé ; que si le juge répressif tient de l'article 111-5 du code pénal le pouvoir de statuer sur la validité d'un acte administratif, cette circonstance ne transforme pas un tel acte en acte de la procédure pénale susceptible d'annulation ; qu'en annulant un acte de la procédure pénale au motif qu'il aurait eu pour support nécessaire un acte administratif antérieur déclaré invalide, la cour d'appel de Lyon a violé les articles 111-5 du code pénal et 385 du code de procédure pénale ;
"3°) alors qu' un acte émanant d'une partie n'est pas susceptible d'annulation par le juge répressif ; qu'en prononçant la nullité de la plainte de l'administration fiscale, quand il s'agissait d'un acte émanant d'une partie, la cour d'appel de Lyon a violé l'article 385 du code de procédure pénale ;
"4°) alors que les pièces produites par la partie civile au soutien de sa plainte sont des éléments de preuve soumis à la discussion des parties et non des actes de procédure susceptibles d'annulation ; qu'en prononçant la nullité du traitement de la comptabilité de la société pharmacie Caluire 2 produit par l'administration fiscale partie civile, pour méconnaissance des règles d'obtention de cette preuve figurant à l'article 47 A II du livre des procédures fiscales, la cour d'appel de Lyon a violé l'article 385 du code de procédure pénale ;
"5°) alors qu' excèdent leurs pouvoirs les juges du fond se prononçant sur la recevabilité d'un acte de procédure qu'ils ont par ailleurs déclaré nul ; qu'en déclarant irrecevable la constitution de partie civile de l'administration fiscale après l'avoir déclarée illégale, les juges du fond ont violé les textes susvisés" ;
Les moyens étant réunis ;
Attendu que, pour retenir l'exception de nullité des poursuites proposée par les prévenus avant toute défense au fond et annuler la procédure pénale subséquente à la procédure fiscale, l'arrêt attaqué énonce, après avoir analysé les termes de l'article L 47 A, II du livre des procédures fiscales et rappelé la solution dégagée par la jurisprudence administrative, que le courrier du 22 février 2011 informant la société Pharmacie Caluire 2 et ses dirigeants de ce que le vérificateur entendait réaliser des traitements informatiques sur les données comptables de l'entreprise ne comportait pas d'informations, préalablement à l'exercice de l'option, sur la nature concrète des traitements informatiques envisagés et ne permettait donc pas à la société vérifiée d'effectuer un choix éclairé ; que les juges ajoutent que cette carence entache d'irrégularité la procédure fiscale suivie à l'encontre de celle-ci et que cette irrégularité, qui a eu pour effet de la priver d'une garantie, lui fait nécessairement grief ; que la cour d'appel conclut que la procédure fiscale apparaît l'unique support des plaintes déposées par l'administration fiscale contre les prévenus et que la procédure pénale subséquente à la procédure fiscale irrégulière ainsi que les poursuites exercées à l'encontre de MM. I... et Q... seront annulées ;
Attendu qu'en l'état de ces énonciations, l'arrêt n'encourt pas les griefs allégués qui, ne portant pas sur l'étendue du contrôle de l'autorité judiciaire quant à la régularité de la procédure fiscale, d'une part, se bornent à remettre en cause l'appréciation souveraine des juges du fond sur le caractère précis de l'information donnée au contribuable sur la nature des traitements informatisés prévus par l'article L 47 A, II, du livre des procédures fiscales, d'autre part, manquent en fait, la cour d'appel n'ayant annulé ni la procédure fiscale, ni la plainte de l'administration fiscale ;
D'où il suit que les moyens ne peuvent qu'être écartés ;
Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ;
REJETTE le pourvoi ;
Dit n'y avoir lieu à application de l'article 618-1 du code de procédure fiscale ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre criminelle, et prononcé par le président le vingt mars deux mille dix-neuf ;
En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre.