LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
LG
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 14 octobre 2020
Rejet
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 532 F-D
Pourvoi n° X 18-16.491
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 14 OCTOBRE 2020
L'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales (DVNI), domiciliée [...] , agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié en cette qualité [...], a formé le pourvoi n° X 18-16.491 contre l'arrêt rendu le 29 janvier 2018 par la cour d'appel de Paris (pôle 5, chambre 10), dans le litige l'opposant à la société [...] (Edram), société anonyme, dont le siège est [...] , défenderesse à la cassation.
La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Sudre, conseiller, les observations de la SCP Foussard et Froger, avocat de l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, de la SCP Ricard, Bendel-Vasseur, Ghnassia, avocat de la société [...], et l'avis de Mme Beaudonnet, avocat général, après débats en l'audience publique du 7 juillet 2020 où étaient présentes Mme Mouillard, président, Mme Sudre, conseiller rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Labat, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Paris, 29 janvier 2018), les sociétés EDRIM solutions, [...] (la société EDRMM) et [...] (la société EDRAM) ont regroupé leurs activités de gestion d'organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPVCM) au sein de la société EDRAM. Une convention de successeur et une convention de partage de bénéfices ont été conclues, à cet effet, le 27 mai 2009, entre les sociétés EDRAM et EDRMM, pour transférer à la première l'activité de gestion des OPCVM exercée jusqu'alors par la seconde, moyennant une contrepartie financière. Au cours des années 2010, 2011 et 2012, la société EDRAM a , à ce titre, rétrocédé à la société EDRMM la quote-part du résultat d'exploitation réalisée par elle au titre de la gestion des portefeuilles d'OPCVM transférés, qui a été soumise aux droits d'enregistrement en application de l'article 720 du code général des impôts.
2. Reprochant à l'administration fiscale de lui avoir adressé, le 14 février 2014, un avis de mise en recouvrement de droits supplémentaires au motif que les sommes ainsi rétrocédées n'étaient pas en accord avec la valorisation globale de la société EDRMM, telle qu'elle ressortait de différentes transactions sur titres intervenues au sein du groupe, la société EDRAM l'a assignée afin de voir prononcer la nullité de cet avis de mise en recouvrement et le dégrèvement de l'imposition litigieuse.
Examen du moyen unique
Enoncé du moyen
3. L'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, fait grief à l'arrêt de prononcer la nullité de l'avis de mise en recouvrement du 14 février 2014 et le dégrèvement de l'imposition litigieuse, alors « qu'il résulte des dispositions de l'article 666 du code général des impôts que "les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement et la taxe proportionnelle de publicité foncière sont assis sur les valeurs" ; que, selon les termes de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales, l'administration peut par ailleurs, en matière de droits d'enregistrement, "rectifier le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations" ; qu'en matière de mutations de propriété à titre onéreux de meubles, l'article 719 du code général des impôts assujettit aux droits de mutation à titre onéreux toutes les cessions de clientèles ou de fonds de commerce ; que l'article 720 du même code étend aux conventions de successeur les dispositions applicables aux cessions de fonds de commerce ou de clientèles ; que si cet article précise que "les droits sont exigibles sur toutes les sommes dont le paiement est imposé du chef de la convention", l'article L. 17 du livre des procédures fiscales consacre néanmoins en matière de droits d'enregistrement un droit général de rectification de la valeur déclarée du bien cédé ; que l'article 720 du code général des impôts indique en tout état de cause que "les dispositions du présent code applicables aux mutations de propriété à titre onéreux de fonds de commerce ou de clientèles sont étendues à toute convention à titre onéreux", ce qui implique nécessairement que les conventions visées par cet article sont soumises, en tous points, au régime fiscal des cessions à titre onéreux de fonds de commerce et de clientèles, qu'il s'agisse des délais d'enregistrement, de la compétence des bureaux, du tarif et de la liquidation de l'impôt ou encore de la répression des insuffisances et dissimulations de prix ; qu'il résulte de ce qui précède que les dispositions de l'article 720 susvisé ne limitent nullement l'assiette des droits d'enregistrement à la seule contrepartie officiellement déclarée par les parties dans la convention de successeur ; que ce texte n'exclut pas davantage le droit de l'administration d'exercer son contrôle sur l'assiette et la liquidation de ces droits d'enregistrement afin d'y apporter le cas échéant les corrections nécessaires ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel a méconnu les dispositions combinées des articles L. 17 du livre des procédures fiscales et 720 du code général des impôts. »
Réponse de la Cour
4. Après avoir énoncé qu'en application de l'article 720 du code général des impôts et de la doctrine fiscale, l'assiette des droits d'enregistrement afférents à une convention de successeur portent sur toutes les sommes dont le paiement est imposé, du chef de la convention, au successeur, sous quelque dénomination que ce soit, ainsi que sur toutes les charges lui incombant au même titre, et relevé que, conformément à l'article 2 de la convention de successeur et à la convention de partage des bénéfices du 27 mai 2009, la société EDRAM avait rétrocédé à la société EDRMM une quote-part des bénéfices qu'elle avait réalisés sur la gestion des portefeuilles d'OPCVM transférés, calculée au 31 décembre de chaque année, la cour d'appel a, à bon droit, retenu que les droits de mutation à la charge de la société EDRAM devaient porter sur ces sommes, effectivement acquittées en exécution de la convention de successeur, et non sur la valeur de l'activité transférée, telle que déterminée par l'administration fiscale.
5. Le moyen n'est donc pas fondé.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques et la condamne à payer à la société [...] la somme de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, prononcé par le président en son audience publique du quatorze octobre deux mille vingt et signé par lui et Mme Darbois, conseiller qui en a délibéré, en remplacement de Mme Sudre, conseiller rapporteur.
MOYEN ANNEXE au présent arrêt
Moyen produit par la SCP Foussard et Froger, avocat aux Conseils, pour l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales
L'arrêt attaqué encourt la censure ;
EN CE QU' il a confirmé le jugement déféré rendu le 17 décembre 2015 par le Tribunal de grande instance de Bobigny en ce qu'il a annulé la proposition de rectification du 20 décembre 2012, déclaré nul l'avis de mise en recouvrement du 14 février 2014 et prononcé le dégrèvement de l'imposition litigieuse pour un montant de 215.028 € ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE « l'article 720 du code général des impôts applicable à la convention de successeur conclue le 27 mai 2009 entre la société EDRIM Gestion et la société EDRMM dispose que « les droits sont exigibles sur toutes les sommes dont le paiement est imposé, du chef de la convention, sous quelque dénomination que ce soit, au successeur, ainsi que sur toutes les charges lui incombant au même titre »; que la doctrine fiscale figurant au BOFIP comporte les termes suivants : "le droit de mutation est exigible sur toutes les sommes dont le paiement est imposé au successeur du chef de la convention, sous quelque dénomination que ce soit ainsi que toutes les charges lui incombant au même titre »; que l'article 2 de la convention de successeur stipule qu "EDRMM accepte de cesser la gestion des portefeuilles en contrepartie du versement par RFS IM d'un produit calculé au 31 décembre de chaque année et pour la première fois le 31 décembre 2009 et versé au plus tard le 31 janvier de l'année suivante."; qu'il est constant qu'en exécution de cette convention et de la convention de partage des bénéfices conclue entre les mêmes parties également le 27 mai 2009, les rétrocessions se sont élevées à 2 015 357 euros en 2010 sur la base des comptes 2009 de la société EDRIM GESTION, à 2 937 173 euros en 2011 sur la base des comptes 2010 et à 1 584 658 euros en 2012 sur la base des comptes 2011, soit au total 6 537 188 euros , lesdites rétrocessions ayant été soumises à droits d'enregistrement au titre de la convention de successeur en application des dispositions de l'article 720 du code général des impôts précités; qu'au regard des termes de l'article 720 du code général des impôts et de la doctrine fiscale dans leur rédaction applicable à l'espèce, l'assiette des droits d'enregistrement portait sur les sommes dont le paiement est imposé par la convention, outre les charges complémentaires; que les droits d'enregistrement doivent ainsi porter sur la somme effectivement acquittée au titre de la convention et non sur celle résultant de la valorisation résultant du montant rectifié par l'administration ; ensuite que le calcul des rétrocessions était nécessairement différé dans le temps puisque les sommes dues au titre des années 2009, 2010, 2011 étaient calculées sur la base des bénéfices au 31 décembre et ne pouvaient être liquidées avant le 31 janvier de l'année suivante ; que l'administration fiscale est également mal fondée à soutenir que les droits se trouvaient exigibles au 1er juillet 2009, date de prise d'effet de la transmission à titre onéreux d'un élément incorporel » ;
ET AUX MOTIFS EVENTUELLEMENT ADOPTES QUE « l'opération de transfert des activités de gestion d'OPVCM d'EdrMM à EDRIM Gestion consistant en une convention de successeur, l'article 720 du CGI a vocation à s'appliquer s'agissant des droits d'enregistrement ; que cet article dispose que "les droits sont exigibles sur toutes les sommes dont le paiement est imposé, du chef de la convention, sous quelque dénomination que ce soit, au successeur, ainsi que sur toutes les charges lui incombant au même titre" ; que la doctrine fiscale telle que figurant au BOFIP versée aux débats, relève de même que "le droit de mutation est exigible sur toutes les sommes dont le paiement est imposé au successeur du chef de la convention sous quelque dénomination que ce soit, ainsi que sur toutes les charges lui incombant au même titre '' ; qu'il résulte des termes "imposé du chef de la convention successeur" sus visé que les droits d'enregistrement doivent être calculés sur les sommes effectivement versées par le successeur en vertu des stipulations de la convention et non sur le montant que, selon l'administration fiscale, l'ancien exploitant aurait du recevoir ; qu'en l'espèce, la convention de successeur du 27 mai 2009 imposait à la société EDRIM Gestion de régler à la société EdrMM des rétrocessions définies dans la convention de partage des bénéfices signée entre elles, soit un montant total cumulé de 6.537.188 euros au titre du résultat d'exploitation des exercices 2009,2010 et 2011 ; que dès lors et conformément une stricte application de l'article 720 du CGI et de la doctrine administrative sus visée, à laquelle l'administration fiscale est tenue, les droits d'enregistrement devaient avoir en l'espèce pour assiette cette somme de 6.537.188 euros et l'administration fiscale n'était pas fondée à procéder à la rectification au titre de l'assiette des droits d'enregistrement, fusse en vertu de son pouvoir de contrôle » ;
ALORS QU' il résulte des dispositions de l'article 666 du code général des impôts que « les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement et la taxe proportionnelle de publicité foncière sont assis sur les valeurs » ; que selon les termes de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales, l'administration peut par ailleurs, en matière de droits d'enregistrement, « rectifier le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations » ; qu'en matière de mutations de propriété à titre onéreux de meubles, l'article 719 du code général des impôts assujettit aux droits de mutation à titre onéreux toutes les cessions de clientèles ou de fonds de commerce ; que l'article 720 du même code étend aux conventions de successeur les dispositions applicables aux cessions de fonds de commerce ou de clientèles ; que si cet article précise que « les droits sont exigibles sur toutes les sommes dont le paiement est imposé du chef de la convention », l'article L. 17 du livre des procédures fiscales consacre néanmoins en matière de droits d'enregistrement un droit général de rectification de la valeur déclarée du bien cédé ; que l'article 720 du code général des impôts indique en tout état de cause que « les dispositions du présent code applicables aux mutations de propriété à titre onéreux de fonds de commerce ou de clientèles sont étendues à toute convention à titre onéreux », ce qui implique nécessairement que les conventions visées par cet article sont soumises, en tous points, au régime fiscal des cessions à titre onéreux de fonds de commerce et de clientèles, qu'il s'agisse des délais d'enregistrement, de la compétence des bureaux, du tarif et de la liquidation de l'impôt ou encore de la répression des insuffisances et dissimulations de prix ; qu'il résulte de ce qui précède que les dispositions de l'article 720 susvisé ne limitent nullement l'assiette des droits d'enregistrement à la seule contrepartie officiellement déclarée par les parties dans la convention de successeur ; que ce texte n'exclut pas davantage le droit de l'administration d'exercer son contrôle sur l'assiette et la liquidation de ces droits d'enregistrement afin d'y apporter le cas échéant les corrections nécessaires ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel a méconnu les dispositions combinées des articles L. 17 du livre des procédures fiscales et 720 du code général des impôts.