AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
   Attendu, selon l'arrêt attaqué (Aix-en-Provence, 15 mars 2005), que le 30 avril 1997, la société Altamira, société de droit français située à Paris, s'est portée acquéreur d'un immeuble dénommé "Villa San Giovanni" situé 22 Fiesole à Cannes ; que la société Altamira était contrôlée par la société Magara, société de droit français, elle-même contrôlée par la société Colomis, société de droit luxembourgeois qui elle-même était contrôlée par la société Eudemis, société de droit luxembourgeois ; que le 29 janvier 1999, les services des impôts ont adressé une notification de redressement aux sociétés Shapburg et Quenon (les sociétés), dont le siège social est aux Iles Vierges Britanniques, en matière de taxe de 3 % prévue à l'article 990 D du code général des impôts pour l'année 1998 et portant sur une somme de 122 068,67 euros pour la société Shapburg et de 115 343,54 euros pour la société Quenon ; que l'administration fiscale a justifié ces redressements par le fait que ces deux sociétés devaient être considérées au 1er janvier 1998 comme détentrices des actions de la société Eudemis et, en tant que telle, redevables de la taxe de 3 % ; que le 15 avril 1999, l'imposition a été mise en recouvrement ; que la cour d'appel a considéré que les sociétés Shapburg et Quenon devaient être considérées comme redevables de la taxe de 3 % à raison de l'immeuble de Cannes aux motifs d'un côté, que la réalité du contrat fiduciaire invoquée par les sociétés pour contester l'imposition n'était pas valablement établie et, de l'autre, qu'il n'était pas démontré un transfert de la propriété des actions d'Eudemis à Cheikh X...
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Z... postérieurement à la constitution de la société ;
   Sur le premier moyen :
   Attendu que les sociétés font grief à l'arrêt d'avoir ainsi statué, alors, selon le moyen, que n'est pas régulière la notification de redressement adressée, en toute connaissance de cause, non pas à l'adresse du siège social d'une société mais à celle d'un immeuble sur lequel elle ne possède aucun droit et qui ne constitue pas son principal établissement ; qu'en jugeant que l'administration fiscale pouvait leur adresser de manière régulière des notifications de redressements à l'adresse d'un immeuble appartenant à une autre société, la société Altamira, sans rechercher si cet immeuble constituait, comme elles le contestaient, leur principal établissement, et peu important l'adresse de leur siège social situé à l'étranger, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 57, R. 57-1 et R. 59-1 du livre des procédures fiscales et 665 et suivants du nouveau code de procédure civile ;
   Mais attendu que l'arrêt retient que la société Quenon Investments LTD et la société Shapburg LTD ont toutes deux un siège social déclaré en une même boîte postale à Tortola, aux Iles vierges britanniques et détenaient, par le biais d'une chaîne de participation, la villa San Giovanni de Cannes ; que l'administration fiscale a adressé les notifications de redressements relative à la taxe sur la valeur vénale des immeubles possédés en France par des personnes morales, à cette adresse qui constituait leur principal établissement sous le couvert de la société Altamira, qu'il est constant que les sociétés avaient une relation contractuelle avec la société Altamira, dès lors que dans un montage gigogne ainsi que le rappelle l'administration fiscale, sans être contredite, chacune des sociétés, selon leurs statuts, apparaît posséder 50 % des parts de la société Eudemis, propriétaire de 99,92 % des parts de la société luxembourgeoise Colomis, qui détenait 100 % des parts de la société française Magara, elle-même détenant 100 % des parts de la société Altamira, propriétaire du bien immobilier ; qu'en l'état de ces constatations, après avoir mis en évidence la détention, par le biais d'une chaîne de participations, du bien immobilier de Cannes par les sociétés Quenon et Shapburg, la cour d'appel a pu estimer que les notifications de redressements devaient être adressées au lieu de situation de l'immeuble, adresse, qui, compte tenu de ces circonstances, constituait le principal établissement des sociétés ; que le moyen n'est pas fondé ;
   Et sur le second moyen :
   Attendu que les sociétés font le même grief à l'arrêt, alors, selon le moyen :
   1 / qu'une personne morale fiduciaire dans un contrat de fiducie luxembourgeois, qui a pour seul effet de rendre le fiduciaire titulaire de droits patrimoniaux, ne peut pas être considérée comme une personne détenant une participation dans une personne morale au sens de l'article 990 D du code général des impôts instituant la taxe annuelle sur les immeubles de 3 % ; que la propriété est le droit de jouir et disposer des choses de la manière la plus absolue ; qu'en application de l'article 2 du règlement Grand-Ducal du 19 juillet 1983, le fiduciaire est uniquement rendu titulaire de droits patrimoniaux ; qu'en application de l'article 3-1 du règlement Grand-Ducal du 19 juillet 1983 relatif au contrat de fiducie, le patrimoine d'affectation dans lequel est placé l'actif fiduciaire est distinct du patrimoine propre du fiduciaire ; que l'article 3-4 dudit règlement prévoit que les relations entre le fiduciaire et le fiduciant sont régies selon les règles applicables au contrat de mandat ; que l'article 3-2 dudit règlement prévoit que le seul droit réel propre du fiduciaire sur l'actif fiduciaire consiste en un droit de rétention à l'échéance de la relation fiduciaire, visant à garantir l'exécution par le fiduciant de ses propres obligations ;
   que l'article 11, alinéa 3, de la loi luxembourgeoise d'adaptation fiscale prévoit que les biens acquis par un fiduciaire pour un fiduciant sont à attribuer au fiduciant ; qu'il en résulte qu'en droit luxembourgeois, le contrat de fiducie s'apparente à une catégorie particulière de mandat, par lequel le fiduciant donne pouvoir au fiduciaire d'accomplir certains actes pour son compte, mais pas en son nom ; que la propriété de la société fiduciaire n'est qu'une propriété apparente ; que les droits réels sur l'actif fiduciaire appartiennent au fiduciant ; qu'en jugeant que les sociétés Shapburg et Quenon, fiduciaires dans le contrat de fiducie conclu entre lesdites sociétés et M. A..., fiduciant agissant pour le compte de son client Cheikh X...
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Z..., étaient des personnes interposées pour l'application de la taxe annuelle de 3 % sur les immeubles de certaines personnes morales, la cour d'appel a violé les articles 990 D à 990 G du code général des impôts et l'article 544 du code civil ;
   2 / qu'en application de l'article 990 F du code général des impôts, la taxe est due à raison des immeubles ou droits immobiliers possédés au 1er janvier de l'année d'imposition ; qu'en jugeant que les sociétés Quenon et Shapburg étaient au moins en 1998 des personnes interposées au sens de l'article 990 F du code général des impôts sans constater que les sociétés Quenon et Shapburg ne détenaient que des droits fiduciaires, et non des droits correspondants à la notion de possession telle qu'elle résulte de l'article 544 du code civil, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 990 F du code général des impôts et de l'article 544 du code civil ;
   3 / que le juge du fond ne peut, pour se prononcer, donner à un document une signification contraire à son sens clair ; qu'il résulte explicitement, comme le relève d'ailleurs la cour d'appel, de la "confirmation" du 10 janvier 2000 qu'" un contrat fiduciaire a été conclu entre Quenon Investments Limited, en sa qualité de fiduciaire et de M. Edmond A... en sa qualité de fiduciant agissant pour le compte de son client Cheikh X...
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Z... " et du courrier du 24 juillet 2000 que les sociétés Quenon et Shapburg sont intervenues "en qualité de fiduciant" dans la constitution de la société Eudemis ; qu'en affirmant, dès lors, qu'aucun contrat de fiducie n'avait été formé antérieurement à la date de la constitution de la société Eudemis, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences de ses propres constatations et a dénaturé les termes clairs et précis des documents précités et a violé l'article 4 du nouveau code de procédure civile ;
   4 / qu'en énonçant que la relation fiduciaire des sociétés Shapburg et Quenon avec l'avocat de Cheikh X...
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Z... ne résulte pas notamment "du document dit "confirmation" daté du 10 janvier 2000, acte qui ne fait l'objet d'aucun mécanisme lui donnant date certaine", la cour d'appel s'est fondée sur un motif dubitatif n'excluant en rien la possibilité d'une relation fiduciaire entre les personnes en cause telle qu'elle résulte des présomptions graves, précises et concordantes produites par les sociétés Shapburg et Quenon ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a violé l'article 455 du nouveau code de procédure civile ;
   5 / que, pour affirmer que la relation fiduciaire des sociétés Shapburg et Quenon avec l'avocat de Cheikh X... bin Z... ne résulte pas des documents produits par les deux sociétés précitées, la cour d'appel a mis en cause la sincérité desdits documents dès lors que les avocats en cause étaient directement et personnellement impliqués dans la gestion des sociétés en cause ou pour leur activité au service des personnes intéressées par ces montages juridiques "de masquage", montages qu'ils nomment "de confidentialité" ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel s'est fondée sur un motif dubitatif n'excluant en rien la possibilité d'une relation fiduciaire entre les personnes en cause telle qu'elle résulte des présomptions graves, précises et concordantes produites par les sociétés Shapburg et Quenon et a violé l'article 455 du nouveau code de procédure civile ;
   6 / que la cour d'appel s'est bornée à examiner la confirmation datée du 10 janvier 2000 concernant la société Quenon sans examiner la seconde confirmation du même jour concernant la société Shapburg Investments Limited ; qu'en analysant une seule des deux confirmations produites, la cour d'appel a violé l'article 455 du nouveau code de procédure civile ;
   Mais attendu que l'arrêt retient que lors de leurs premières observations sur le redressement fiscal, les sociétés n'avaient pas fait état de la relation fiduciaire dont elles se prévalent désormais, que cette relation fiduciaire avec le Cheikh X...
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Z... ne résulte ni du document de M. B..., lequel n'évoque pas, à aucun moment, le client saoudien et n'invoque aucune date pour la formation de ce contrat, ni du document, dit "de confirmation", qui ne fait l'objet d'aucun mécanisme lui donnant date certaine ; que c'est par une appréciation souveraine des faits que la cour d'appel a pu en déduire, sans dénaturation des pièces produites et par une motivation circonstanciée, que les deux sociétés Quenon et Shapburg, lesquelles détenaient chacune 50 % des parts de la société Eudemis en qualité de "fondateur", devaient être considérées comme redevables de la taxe de 3 %, la preuve de l'existence d'une relation fiduciaire les liant au Cheikh X...
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Z... et d'un transfert de propriété de leurs actions à ce dernier, n'étant par ailleurs pas rapportée ; que le moyen n'est fondé en aucune de ses branches ;
   PAR CES MOTIFS :
   REJETTE le pourvoi ;
   Condamne la société Quenon Investments LTD et la société Shapburg LTD aux dépens ;
   Vu l'article 700, les condamne à payer au directeur général des impôts la somme globale de 3 000 euros et rejette leur demande ;
   Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du deux mai deux mille sept.