LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Attendu, selon l'arrêt attaqué et les productions, que le 31 mai 2005, la société Magenta développement SAS (la SAS) a acquis un terrain situé à Nouméa, constitué par la réunion des lots n° 292 et 73 et dont le prix de vente a été fixé sans distinguer entre ces deux lots ; que la SAS a opté pour le régime des droits d'enregistrement minorés, au taux proportionnel de 1 %, en s'engageant, en tant que marchand de biens ainsi qu'en tant que lotisseur, à revendre les deux lots dans un délai de quatre ans et, en tant que promoteur, à construire et produire le certificat de conformité dans le délai d'un mois suivant l'expiration du délai de trois ans, étant précisé que faute de tenir ces engagements, elle devrait s'acquitter des droits complémentaires différés et d'un droit supplémentaire de 5 % ; que les deux permis de construire obtenus le 30 août 2007, pour le seul lot n° 73, sont devenus définitifs après décision du Conseil d'Etat le 15 octobre 2014 ; qu'après l'octroi d'un délai supplémentaire d'un an, aucun des lots n'ayant été vendu et le certificat de conformité n'ayant pas été produit, la direction des services fiscaux a notifié à la SAS, le 15 juin 2010, un redressement avant d'admettre le cas de force majeure pour le lot n° 292 et consentir au dégrèvement des impositions y afférent ; qu'après rejet de sa réclamation pour le lot n° 73 et mise en recouvrement d'un rappel de droits d'enregistrement en principal et pénalités pour celui-ci, la SAS a saisi le tribunal de grande instance afin d'être déchargée du paiement de cette imposition ; 
Sur le premier moyen, pris en sa quatrième branche, et le troisième moyen, réunis : 
Attendu qu'il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen, qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation ; 
Mais sur le premier moyen, pris en ses première, deuxième et troisième branches : 
Vu les articles 967 et 968 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie dans leur rédaction alors applicable ; 
Attendu que, pour dire régulière la notification de redressement du 15 juin 2010, l'arrêt retient qu'elle visait les textes permettant à la SAS de vérifier le bien-fondé des calculs des services fiscaux et que, dès le début de son opération immobilière, cette société connaissait le taux d'imposition de droit commun de 10 %, fondement du redressement sanctionnant le non-respect de ses engagements, lequel avait été calculé sur la différence entre ce taux de droit commun et le taux minoré de 1 % dont elle avait bénéficié, soit une différence de 9 % ; 
Qu'en se déterminant ainsi, alors que le défaut de visa du texte fixant le taux de l'impôt réclamé entache d'irrégularité la procédure d'imposition, la cour d'appel, qui n'a pas recherché si la notification litigieuse mentionnait l'article 284 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie, fixant le taux de droit commun de 10 %, a privé sa décision de base légale ; 
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur le dernier grief : 
CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 13 août 2015, entre les parties, par la cour d'appel de Nouméa ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Nouméa, autrement composée ; 
Condamne le gouvernement de la Nouvelle-Calédonie aux dépens ; 
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et le condamne à payer à la société Magenta développement SAS la somme de 3 000 euros ; 
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ; 
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du huit juin deux mille dix-sept. 
MOYENS ANNEXES au présent arrêt 
Moyens produits par la SCP Richard, avocat aux Conseils, pour la société Magenta développement. 
PREMIER MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT de ses demandes tendant à voir constater que la notification de redressement du 15 juin 2010 et la réponse aux observations du contribuable du 6 septembre 2010 étaient irrégulières, de sorte que la procédure de redressement était viciée, et de l'avoir en conséquence déboutée de sa demande tendant à voir prononcer le dégrèvement total des sommes mises en recouvrement à son encontre, à hauteur de 70. 425. 005 FCFP ; 
AUX MOTIFS QUE la Cour est à même de constater que la notification de redressement du 15 juin 2010 vise les textes du code des impôts de Nouvelle-Calédonie qui permettaient à la SAS Magenta Développement de pouvoir vérifier le bien-fondé des calculs auxquels les services fiscaux avaient procédé et dont elle était, au demeurant, déjà parfaitement informée ; qu'il convient en effet de rappeler que la notification de redressement ne constitue que le prolongement de la procédure d'option choisie par la SAS Magenta Développement en 2005 auprès des services fiscaux, option définitive contrairement à ce qu'elle soutient en appel ; que cette société connaissait donc, dès le début de son opération immobilière, le taux d'imposition de droit commun de 10 % auquel elle aurait été normalement soumise et le fondement du redressement qui sanctionnerait le non-respect de ses engagements, calculé sur la différence entre le taux d'enregistrement de droit commun et le taux minoré de 1 % dont elle avait bénéficié soit une différences de 9 % ; qu'elle est donc mal venue à reprocher un manque de motivation du taux de redressement alors que la cause de ce dernier que l'administration devait essentiellement motiver tenait au nonrespect des engagements de produire le certificat de conformité à l'issue du délai prolongé dont avait bénéficié l'appelante ; que la Cour constate de surplus que dans sa réponse à cette notification, la SAS Magenta Développement n'a nullement interrogé les services fiscaux sur le montant du taux, ce qui établit qu'elle n'en ignorait rien, mais a essentiellement argumenté sur la notion de force majeure ; 
ET AUX MOTIFS QUE sous couvert de défaut de motivation, la société Magenta Développement développe en fait des moyens de fond qui viennent au soutien de sa demande tenant au montant du redressement et qui seront étudiés à ce stade ; que la Cour est en mesure de constater que les services fiscaux ont motivé l'option retenue quant à la valeur du lot 73 et que la critique de forme n'est pas fondée ; 
1°) ALORS QUE les notifications de rectification de l'administration fiscale doivent être motivées de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que l'administration fiscale est tenue de préciser le fondement du redressement en droit comme en fait, et spécialement, de mentionner les textes fondant le redressement et ses conséquences, à peine d'irrégularité de la notification ; qu'en se bornant, pour décider que la notification de redressement du 15 juin 2010 était suffisamment motivée, à retenir qu'elle visait les textes du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie, sans rechercher, comme elle y était invitée, si la notification de redressement ne mentionnait pas l'article 284, alors en vigueur, du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie, relatif au régime normal des droits d'enregistrement applicables aux mutations de propriété à titre onéreux d'immeubles, de sorte que la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT ne pouvait connaître, à lecture de la rectification, les conséquences du redressement envisagé, la Cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 967 et 968 du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie ; 
2°) ALORS QUE, subsidiairement, si la notification de redressement du 15 juin 2010 indiquait que les droits concernés par le redressement trouvaient leur fondement dans les articles 291 à 298 du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie, elle ne visait pas les articles concernant les conséquences de celui-ci, et notamment l'article 284, alors en vigueur, du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie, relatif au régime normal des droits d'enregistrement applicables aux mutations de propriété à titre onéreux d'immeubles ; qu'en énonçant néanmoins que la notification de redressement visait les textes du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie, permettant à la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT de pouvoir vérifier le bien-fondé des calculs auxquels les services fiscaux avaient procédé, pour en déduire que la notification de redressement du 15 juin 2010 était suffisamment motivée, la Cour d'appel a dénaturé les termes clairs et précis de la notification de redressement du 15 juin 2010, en violation de l'article 1134 du Code civil ; 
3°) ALORS QUE les notifications de rectification de l'administration fiscale doivent être motivées de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que l'administration fiscale est tenue de préciser le fondement du redressement en droit comme en fait, et spécialement, de mentionner les textes fondant le redressement et ses conséquences, à peine d'irrégularité de la notification ; qu'en énonçant que la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT était parfaitement informée des textes permettant de vérifier le bien-fondé des calculs des services fiscaux dans la notification de redressement et qu'elle n'avait nullement interrogé les services fiscaux sur le montant du taux d'imposition de droit commun, pour en déduire que la notification de redressement du 15 juin 2010 était suffisamment motivée, la Cour d'appel, qui a statué par des motifs inopérants, a ainsi privé sa décision de base légale au regard des articles 967 et 968 du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie ; 
4°) ALORS QUE lorsque l'administration rectifie le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition, dans le cadre d'une réponse aux observations du contribuable, à la suite d'une notification de redressement, il lui appartient de motiver sa décision et de justifier l'évaluation retenue au moyen d'éléments de comparaison tirés de la cession, à l'époque du fait générateur de l'impôt, de biens similaires, à défaut de quoi ladite réponse est irrégulière en la forme et la procédure de redressement s'en trouve viciée ; qu'en décidant néanmoins, que l'absence d'éléments de comparaison dans la réponse aux observations du contribuable du 6 septembre 2010 était un moyen de fond, pour en déduire que le moyen tiré de l'irrégularité en la forme de la réponse aux observations du contribuable n'était pas fondé et que celle-ci était donc suffisamment motivée, la Cour d'appel a violé les articles 930, 967, alinéa 2, et 968 du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie. 
SECOND MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT de sa demande tendant à voir constater que l'obligation de construire dans un délai imparti pour bénéficier d'un régime fiscal spécial en matière de droit d'enregistrement avait été empêché par un cas de force majeur, puis de l'avoir déboutée de sa demande tendant à voir prononcer le dégrèvement total des sommes mises en recouvrement à son encontre, à hauteur de 70. 425. 005 FCFP ; 
AUX MOTIFS QUE la SAS Magenta Développement a opté en 2005 pour un régime spécial enfermé dans un délai précis et dont elle connaissait les conditions et les sanctions en cas de non-respect ; qu'elle ne peut être suivie dans son argumentation selon laquelle, en l'espèce, l'obligation de construire dans le délai imparti a été empêchée de manière absolue et définitive par un événement imprévisible, irrésistible et insurmontable ; que ni la contestation des permis de construire, la conséquence de l'annulation judiciaire ne saurait revêtir le caractère d'imprévisibilité constitutif de la force majeure ; qu'au contraire, compte-tenu de la situation des terrains en bord de mer et de la nécessaire connaissance qu'il avait de la particulière sensibilité des associations de riverains qui allaient voir des bâtiments de plusieurs étages être érigés entre leurs habitations et la mer, le promoteur n'est pas fondé à soutenir que les contestations successives des permis de construire et l'engagement de procédures judiciaires constituaient un événement imprévisible ; qu'au surplus, une fois passés les obstacles juridiques, l'importance du projet immobilier qui supposait un délai de construction allongé soumis de surcroît aux vicissitudes des intempéries en milieu tropical et des grèves récurrentes dans le secteur du BTP, rendait particulièrement incertain le choix d'une option de réalisation dans un délai contraint ; 
ALORS QUE pour être constitutif de force majeure, l'événement ayant empêché la construction d'habitations dans un délai imparti doit être imprévisible et irrésistible à la date d'acquisition de l'immeuble ; qu'en se bornant à affirmer que ni la contestation d'un permis de construire, ni ses conséquences n'étaient imprévisibles, sans rechercher, comme elle y était invitée, si l'impossibilité d'achever les opérations dans le délai de trois ans, et de commercialiser les biens dans un délai de quatre ans, conformément à l'article 292 du Code des impôts de la Nouvelle-Calédonie, en raison de l'annulation judiciaire successive de plusieurs permis de construire, était imprévisible, la Cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 292 et 293 alors en vigueur du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie, et de l'article 1148 du Code civil. 
TROISIEME MOYEN DE CASSATION (subsidiaire) 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT de sa demande tendant à voir constater que le lot 73 devait être évalué à 769. 588. 000 FCFP, puis de l'avoir déboutée de sa demande tendant à voir prononcer le dégrèvement total des sommes mises en recouvrement à son encontre, à hauteur de 12. 196. 093 FCFP ; 
AUX MOTIFS QUE le montant du redressement doit s'opérer sur les bases présentées lors de l'option d'imposition ; qu'à cet égard, le protocole transactionnel passé le 7 février 2014 n'est pas opposable à l'administration fiscale ; qu'il résulte de l'acte de vente du 31 mai 2005 que le prix de 754 200 000 FCFP a été fixé pour l'ensemble des lots 292 et 73, sans distinction entre eux ; que l'administration fiscale était donc bien fondée à calculer la valeur du lot 73 sur la base du prix de vente et au prorata de la surface dudit lot par rapport à la superficie totale de l'unité foncière vendue ; qu'elle n'avait pas à recourir à une estimation par rapport à des éléments de comparaison sur des unités foncières équivalentes ; que cette méthode est au demeurant celle proposée par M. X...lui-même dans son courrier du 13/ 07/ 2010 : " Dans le cas où, à l'échéance du nouveau délai de construction ne pouvait être fourni, il appartiendra au service d'extourner de la base d'imposition la valeur, au prorata de la superficie, de la parcelle de terrain indûment vendue par la mairie " et qu'il est mal fondé à venir la contester ; qu'il appartenait aux parties à l'acte de vente de distinguer au besoin la valeur des lots en fonction du potentiel de construction du terrain, ce qu'elles n'ont pas fait ; qu'en conséquence, la demande de la SAS Magenta Développement tendant à voir fixer une valeur inférieure du lot 73 et à prononcer un dégrèvement en fonction de cette valeur sera rejetée comme mal fondée ; 
1°) ALORS QUE, en ce qui concerne les droits d'enregistrement, l'administration fiscale peut rectifier le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition, lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ; que pour procéder à une telle rectification, elle a l'obligation de justifier l'évaluation retenue au moyen d'éléments de comparaison tirés de la cession, à l'époque du fait générateur de l'impôt, de biens similaires ; qu'en décidant que l'administration fiscale n'avait pas à recourir à une estimation du lot 73 par rapport à des éléments de comparaison sur des unités foncières équivalentes et qu'elle était fondée à calculer le prix de cession sur la base du prix de vente, au prorata de la surface du lot litigieux par rapport à la superficie totale de l'unité foncière vendue, après avoir pourtant constaté que le prix de cession, tel qu'il résultait de l'acte de vente du 31 mai 2005, avait été fixé pour l'ensemble des lots 292 et 73, ce dont il résultait que l'administration fiscale avait rectifié le prix de cession et qu'elle devait justifier de l'évaluation retenue au moyen d'éléments de comparaison tirés de la cession, à l'époque du fait générateur, de biens similaires, la Cour d'appel a violé les articles 930 et 967 du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie ; 
2°) ALORS QUE, en ce qui concerne les droits d'enregistrement, l'administration fiscale peut rectifier le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition, lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ; que pour procéder à une telle rectification, elle a l'obligation de justifier l'évaluation retenue au moyen d'éléments de comparaison tirés de la cession, à l'époque du fait générateur de l'impôt, de biens similaires ; qu'en relevant que le dirigeant de la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT, M. X... avait lui-même proposé, à un moment, de recourir à une méthode d'évaluation prenant en considération le prorata de la superficie, bien que cette proposition, formulée dans le cadre d'une négociation, n'ait pas interdit à la Société MAGENTA DEVELOPPEMENT d'exiger le respect des règles d'évaluation applicables, la Cour d'appel s'est prononcée par un motif inopérant, privant ainsi sa décision de base légale au regard des articles 930 et 967 du Code des impôts de Nouvelle-Calédonie.