LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Attendu, selon l'arrêt attaqué, que, sur le fondement de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale a procédé à un rehaussement de la valeur des biens immobiliers déclarés par M. X...au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune pour les années 2007 à 2010, et lui a notifié, le 12 août 2010, deux propositions de rectification, annulées et remplacées par deux propositions de rectification du 1er octobre 2010 ; que l'administration fiscale a émis le 9 mars 2012 deux avis de mise en recouvrement (AMR) pour le paiement du surplus d'imposition ; qu'après rejet de sa contestation, M. X... a assigné l'administration fiscale en annulation de la procédure de rectification ; 
Sur le second moyen : 
Attendu qu'il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen, qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation ; 
Mais sur le premier moyen : 
Vu l'article 455 du code de procédure civile ; 
Attendu que pour déclarer réguliers les AMR litigieux, l'arrêt relève que ceux-ci, au regard des exigences de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, font suffisamment référence à la proposition de rectification visée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, à la réponse faite aux contestations de l'appelant le 7 février 2011 et retient que toute référence à la première proposition de rectification du 12 août 2010, aux explications de M. X... du 4 octobre 2010 ou à la demande d'explication complémentaire du 14 octobre 2010 était inutile ; 
Qu'en statuant ainsi, sans répondre aux conclusions de M. X... qui soutenait que les deux avis de mise en recouvrement ne mentionnaient qu'une seule proposition de rectification du 1er octobre 2010, au lieu des deux propositions de rectification de ce même jour, et omettaient les mentions des dégrèvements accordés postérieurement, de sorte que ces deux avis ne l'avaient pas informé des droits et pénalités mis à sa charge, la cour d'appel a méconnu les exigences du texte susvisé ; 
PAR CES MOTIFS : 
CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 25 novembre 2015, entre les parties, par la cour d'appel d'Agen ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Toulouse ; 
Condamne le directeur général des finances publiques aux dépens ; 
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et le condamne à payer à M. X... la somme de 3 000 euros ; 
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ; 
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-quatre mai deux mille dix-sept. 
MOYENS ANNEXES au présent arrêt 
Moyens produits par laSCP Boré et Salve de Bruneton, avocat aux Conseils, pour M. X.... 
PREMIER MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'AVOIR déclaré les deux avis de mise en recouvrement des 9 mars 2012 valables et réguliers et, en conséquence, débouté M. X... de ses conclusions en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 2007, 2008, 2009 et 2010, et des pénalités y afférentes ; 
AUX MOTIFS QUE, sur la nullité des avis de mise en recouvrement du 9 mars 2012, l'avis de mise en recouvrement visé à l'article L. 256 du Livre des procédures fiscales est un titre exécutoire par lequel le comptable des impôts authentifie la créance fiscale de l'Etat ou de la collectivité considérée, créance fiscale non acquittée ou réglée partiellement ; que l'article R. 256-1 du même Livre des procédures fiscales stipule en son alinéa 1er qu'il indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits et pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis ; qu'il mentionne également aux termes de l'alinéa 2 que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le payement intégral des droits ; que le troisième alinéa indique ensuite que lorsqu'il fait suite à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et le cas échéant au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ; qu'en l'espèce, les avis de mise en recouvrement contestés font référence à la proposition de rectification (visée à l'article L. 57) du 1er octobre 2010 et à la réponse faite aux contestations de l'appelant le 7 février 2011 voire – ce qui est superfétatoire – à la notification de l'avis de la commission de conciliation ; qu'il était parfaitement inutile de se référer à la première proposition de rectification du 12 août 2010, celle-ci ayant été annulée et remplacée par celle du 1er octobre 2010, ou encore aux explications de Jean-Pierre X... du 4 octobre 2010, voire à la demande d'explications complémentaires formulée par l'administration le 14 octobre 2010 sauf à ajouter aux dispositions de la loi ; que cette demande sera donc écartée (arrêt, p. 10, al. dernier à p. 11, al. 1er) ; 
ALORS QUE dans ses conclusions d'appel, M. X... soutenait que les deux avis de mise en recouvrement ne mentionnaient qu'une seule proposition de rectification du 1er octobre 2010 au lieu des deux propositions de rectification de ce même jour et omettaient les mentions des dégrèvements accordés postérieurement, en sorte que ces deux avis ne l'avaient pas informé des droits et pénalités mis à sa charge (conclusions d'appel, p. 8, al. 5 à p. 11, al. 4) ; qu'en se contentant de juger que les deux avis de mise en recouvrement étaient réguliers en raison de la référence à la proposition de rectification du 1er octobre 2010, à la réponse aux observations du contribuable du 7 février 2011 et à l'avis de la Commission départementale de conciliation et qu'il était parfaitement inutile de se référer à la première proposition de rectification du 12 août 2010 annulée et remplacée par celle du 1er octobre 2010, ou encore aux explications de M. X... du 4 octobre 2010 ou à la demande d'explications complémentaires du 14 octobre 2010 formulée par l'administration sauf à ajouter aux dispositions de la loi, sans répondre au moyen selon lequel ces deux avis ne comportaient pas tous les éléments de calcul des droits et pénalités réclamés à défaut de faire référence aux deux propositions de rectification du 1er octobre 2010 et de mentionner les dégrèvements ensuite accordés, la Cour d'appel a violé l'article 455 du Code de procédure civile. 
SECOND MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR rejeté les conclusions en décharge de M. X... des cotisations supplémentaires à l'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 2007, 2008, 2009 et 2010 résultant de la revalorisation des immeubles de Prayssac et des pénalités y afférentes ; 
AUX MOTIFS QUE l'appelant conteste encore les rehaussements opérés en considération tout d'abord du classement de ses immeubles dans la catégorie 6 utilisée pour la détermination des valeurs locatives cadastrales, du caractère illégal et subsidiairement obsolète de ce classement voire discriminatoire au regard de l'article 14 de la convention européenne des droits de l'homme, en raison en second lieu du défaut de prise en compte des caractéristiques du marché immobilier au regard de la crise financière de 2007 et des spécificités de ses immeubles ; qu'il convient cependant et au préalable de rappeler que l'impôt de solidarité sur la fortune est assis et les bases d'imposition déclarées selon les mêmes règles et sous les mêmes conditions que les droits de mutations par décès soit selon les articles 885 D et 885 E du Code général des impôts sur la valeur nette au 1er janvier de l'année de l'ensemble des biens et des personnes qui y sont assujetties, valeur déterminée selon les articles 885 S et 761 du même Code d'après la valeur vénale réelle desdits biens ; qu'il s'ensuit que la référence à la catégorie 6 du cadastre pour les immeubles à évaluer ne constitue qu'une référence très secondaire alors surtout, comme le fait valoir la directrice des finances publiques, que relèvent de cette catégorie selon l'article 324 H de l'annexe III du Code général des impôts les immeubles sans relief architectural et de qualité de construction courante avec des matériaux utilisés habituellement dans la région et assurant des conditions d'habitation normale, les pièces des logements concernés étant de faible développement et ne disposant pas de chauffage central et d'ascenseur ; que la référence à cette catégorie, corroborée par le procès-verbal de constat produit du 6 octobre 2010 (pièce A02 appelant) ainsi que par les diverses photographies et attestations versées aux débats (pièces B 05, 06) a d'ailleurs nécessairement conduit l'administration à limiter le niveau des rehaussements envisagés ; que par ailleurs, la référence à cette base cadastrale se trouve sans incidence majeure dès lors qu'en dépit des lois votées et de la détermination affichée par le ou les gouvernements successifs, cette classification et les valeurs locatives déterminées servant en réalité pour l'essentiel au calcul des impôts locaux demeurent applicables à tous les contribuables et ne violent donc pas le principe d'égalité des citoyens devant la loi posée par l'article 1er de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen des 20, 26 août 1789 ; que son ancienneté n'entraîne donc aucune discrimination au sens de l'article 14 de la Convention européenne des droits de l'homme du 4 novembre 1950 telle que résultant du protocole numéro 11 du 11 mai 1994 ou encore au regard de l'article 21 de la charte européenne des droits fondamentaux au sein de l'Union européenne instituées par le traité de Nice du décembre 2000 ; que ce moyen sera donc écarté ; que sur le défaut de prise en compte des caractéristiques du marché immobilier local et de l'incidence de la crise ouverte en 2007 qu'il convient de constater que l'incidence de cette crise financière a nécessairement été prise en compte par la référence aux transactions intervenues dans les secteurs en cause, transactions proches dans le temps des évaluations critiquées, les parties aux transactions citées ayant tout autant que l'appelant le souci de leurs intérêts financiers ; que de plus, contrairement aux allégations de l'appelant, cette crise n'a pas empêché une légère progression des prix de vente des immeubles anciens dans la région parisienne selon les données fiables de la chambre des notaires de Paris, reposant sur les transactions effectuées (pièce 12 DGFIP) et non sur des avis d'agent immobilier ; que les évaluations faites enfin ont été réalisées selon la méthode comparative, la plus à même de donner des résultats fiables puisque reposant sur des transactions réelles portant sur des immeubles comparables sis dans la même commune ; que concernant les décotes proposées et à appliquer de manière systématique selon l'appelant, force est de rappeler que les décotes ne servent qu'à rendre le plus juste possible les évaluations et sont donc fonction de la nature et de la qualité des immeubles considérés, de leur situation locative et également de certaines de leur caractéristique juridique, le droit de retour ou l'interdiction d'aliéner mis en avant par l'appelant étant ainsi sans incidence sur la valeur vénale d'un bien ; que c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a fait une application différenciée des décotes pour chacun des biens considérés en constatant tout d'abord que l'ensemble des immeubles considérés étaient des immeubles de rapport par nature destinés à être loués de sorte que la dévaluation en résultant est nécessairement moindre que pour des immeubles loués mais pouvant avoir pour leurs propriétaires une vocation d'habitation personnelle ou familiale ; que concernant les immeubles de Prayssac évalués par l'appelant 76. 000 euros et 77. 000 euros (quatre maisons accolées deux par deux de 67 m ² de surface utile chacune) que la commission de conciliation a relevé que cette évaluation aboutissait à une valeur au mètre carré de 287 euros puis analysé les éléments de comparaison présentés par l'administration fiscale (l'appelant n'en ayant présenté et n'en présentant aucun) soit des ventes des 10 octobre 2003, 26 mars et 1er octobre 2004 portant sur des immeubles de qualité comparable (immeubles décrits dans le procès-verbal pièce DGFIP), le premier étant situé dans la commune voisine de Puy-L'évêque ; que les éléments présentés de comparaison sont tout à fait pertinents s'agissant de constructions de même époque avec des matériaux de même qualité, voire corroborée par l'évaluation de l'agence LAFORET consultée par l'appelant (pièces 17 DGFIP) indiquant une fourchette de prix de 50. 000 à 60. 000 euros soit 200. 000 à 240. 000 euros pour les quatre maisons ; que par ailleurs, l'appelant ne justifie nullement de leur mauvais état, de la grande luminosité de celles-ci voire de l'inondation (sic) de leurs abords lors de simples averses (voir lettre produite des dames A...et B...) mais seulement de ce qu'il serait nécessaire de refaire l'isolation du logement loué à Sylviane Y..., les travaux réalisés et justifiés (menuiserie PVC et changement de chaudière à gaz) relevant de l'entretien incombant à tout bailleur soucieux de conserver son bien en état d'être loué ; que l'estimation arrêtée le 7 février 2011 n'apparaît donc nullement critiquable (encore moins au regard de la prise en compte d'une décote limitée à 10 % parfaitement justifiée compte tenu de la vocation locative des immeubles en cause, de la simplicité de la gestion de ces immeubles et de la base de calcul retenue (arrêt, p. 11, al. 2 à p. 12, al. 3) ; 
ET AUX MOTIFS ADOPTES QU'il résulte des documents qui sont soumis à l'appréciation du tribunal que l'administration s'est livrée à une étude extrêmement minutieuse des éléments en sa possession ; qu'elle a utilisé deux méthodes pour vérifier la valeur vénale des immeubles appartenant, en pleine ou en nue-propriété, à M. X... : la méthode de capitalisation des loyers et celle par comparaison ; que s'agissant de la méthode de capitalisation des loyers, les calculs ont permis de mettre en évidence un taux de rendement de 20 %, ce qui est sans commune mesure avec le taux communément admis de 5 %, alors et surtout que M. X... s'emploie à dénigrer la valeur des immeubles qu'il loue ; que s'agissant de la méthode d'évaluation par comparaison, le service a comparé les valeurs des immeubles litigieux avec de nombreuses ventes concernant des immeubles de même nature situés dans la même localité ou dans une localité voisine ; que de plus, l'administration a appliqué des décotes pour tenir compte de l'état d'entretien des immeubles appartenant à M. X... ; que les documents soumis à l'appréciation du tribunal sont argumentés, étayés, soutenus par des calculs décomposés très précisément ; que de plus, le service a tenu compte des observations du contribuable et n'a pas hésité à revoir à la baisse les rectifications proposées et à abandonner des rehaussements envisagés (les immeubles contenant les garages) ; que sur les critères matériels, s'agissant de la méthode de calcul employée, celle-ci ne peut être valablement remise en cause par le contribuable ; qu'en effet, les éléments avancés par M. X... pour venir contredire l'administration fiscale ne sont pas sérieux : le pavillon proposé comme élément de comparaison ne correspond pas aux critères des immeubles litigieux qui sont des immeubles collectifs de rapport et ne proposant que de petits logements ; que de plus, les attestations des agences immobilières produites par le contribuable lui-même, viennent confirmer les évaluations faites par l'administration fiscale ; que le constat d'huissier du 15 novembre 2011, tendant à mettre en évidence que l'administration aurait gonflé la superficie des immeubles, se borne à décrire les parties communes des immeubles et ne démontre rien de particulier ; que cet argument devra également être rejeté ; que s'agissant de l'argument tiré de ce que l'administration n'aurait pas actualisé la catégorie dans laquelle elle situe les immeubles appartenant à M. X..., il convient de considérer que la définition donnée par l'article 324 H de l'annexe III du Code général des impôts reflète exactement la situation des immeubles litigieux ; qu'au surplus, pour minimiser la valeur des immeubles qu'il possède, M. X... s'emploie notamment à dénigrer leur état, dû à une absence d'entretien ; que cependant, il convient de constater que cet état de fait est imputable au demandeur, en tant que propriétaire et qu'il lui appartient de ne pas laisser le patrimoine qui lui a été légué par ses parents se déprécier, à moins que ce ne soit une stratégie pour tenter d'échapper à l'impôt ; que de même, s'agissant du caractère « mal famé » des quartiers dans lesquels est implantée la propriété de M. X..., il a été tenu compte de cette caractéristique puisque les immeubles avec lesquels la comparaison a été faite sont situés dans les mêmes endroits et que les agences immobilières, quand elles proposent une évaluation, prennent en considération la qualité du lieu de situation de l'immeuble ; qu'enfin, il convient de relever que l'administration n'a pas été sourde à certains arguments du contribuable et n'a pas hésité à appliquer de nouvelles décotes ou à abandonner certains rehaussements ; que s'agissant des critères juridiques qui viendraient encore amoindrir la valeur des biens appartenant à M. X..., il convient de constater que ce dernier n'est pas en mesure de produire le moindre bail régi par les dispositions, présentées comme attentatoires à la propriété, de la loi du 1er septembre 1948 ; que de plus, il est admis que le démembrement du droit de propriété et/ ou qu'une clause d'inaliénabilité n'affecte pas la valeur vénale de l'immeuble ; que ces arguments techniques ne peuvent venir à l'appui de la demande de M. X... de voir la valeur de ses immeubles revue à la baisse ; qu'il convient en conséquence de considérer que les évaluations chiffrées auxquelles l'administration fiscale est parvenue, à l'issue d'une procédure étayée et contradictoire, sont conformes à la valeur vénale des immeubles appartenant à M. X... (jugement, p. 7, al. 4 à 6, p. 8, al. 2 à p. 9, al. 3) ; 
1°) ALORS QUE les juges statuant sur la valeur vénale d'un bien sont tenus de procéder à un examen concret des éléments de comparaison présentés ; qu'en se bornant à relever sommairement l'analyse de la Commission départementale de conciliation selon laquelle les trois ventes des 10 octobre 2003, 26 mars et 1er octobre 2004, utilisées par l'administration fiscale comme éléments de comparaison, portaient sur des « immeubles de qualité comparable » dont l'un était situé dans la commune voisine de Puy-L'évêque, et à juger que ces éléments de comparaison « sont tout à fait pertinents s'agissant de constructions de même époque avec des matériaux de même qualité » et sont corroborés par l'évaluation d'une agence immobilière (arrêt, p. 12, al. 2), sans elle-même apprécier la similarité de ces biens avec les quatre maisons de Prayssac en terme de superficie et de disposition, sans prendre en compte l'ancienneté de ces transactions et sans tenir compte de la situation de mitoyenneté et de l'existence d'une clause d'interdiction d'aliéner et d'hypothéquer propres aux quatre maisons, la Cour d'appel ne s'est pas livrée à un examen concret des éléments de comparaison présentés et a ainsi privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 17 du Livre des procédures fiscales ; 
2°) ALORS QUE toute contradiction de motifs équivaut à un défaut de motifs ; qu'en jugeant que « l'incidence de la crise ouverte en 2007 (…) a nécessairement été prise en compte [par l'administration fiscale] par la référence aux transactions intervenues dans les secteurs en cause, transactions proches dans le temps des évaluations critiquées [qui ont été effectuées aux 1er janvier 2007, 2008, 2009 et 2010] » (arrêt, p. 11, al. dernier et p. 12, al. 1er) tout en relevant que l'administration fiscale n'avait utilisé que des transactions effectuées les 10 octobre 2003, 26 mars et 1er octobre 2004, soit à des dates bien antérieures à la crise de 2007, pour évaluer les quatre maisons de Prayssac (arrêt, p. 12, al. 2), la Cour d'appel s'est contredite et a ainsi violé l'article 455 du Code de procédure civile.