LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
FB
COUR DE CASSATION
______________________
Audience publique du 30 septembre 2020
Rejet
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 480 F-D
Pourvoi n° H 18-24.251
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
_________________________
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
_________________________
ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 30 SEPTEMBRE 2020
1°/ la société E... C, entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le siège est [...] ,
2°/ la société D... C, entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le siège est [...] ,
3°/ la société F... C, entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le siège est [...] ,
4°/ la société A... C, entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le siège est [...] ,
5°/ la société P... C, entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le siège est [...] ,
ont formé le pourvoi n° H 18-24.251 contre l'ordonnance rendue le 25 octobre 2018 par le premier président de la cour d'appel de Versailles, dans le litige les opposant au directeur général des finances publiques, représenté par le chef des services fiscaux chargé de la Direction nationale d'enquêtes fiscales, domicilié [...] , défendeur à la cassation.
Les demanderesses invoquent, à l'appui de leur pourvoi, les deux moyens de cassation annexés au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Daubigney, conseiller, les observations de la SCP Richard, avocat des sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C, de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques, et l'avis de M. Debacq, avocat général, après débats en l'audience publique du 23 juin 2020 où étaient présentes Mme Mouillard, président, Mme Daubigney, conseiller rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'ordonnance attaquée, rendue par le premier président d'une cour d'appel (Versailles, 25 octobre 2018), deux juges des libertés et de la détention ont, sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, autorisé des agents de l'administration fiscale à procéder à des visites et des saisies dans des locaux situés susceptibles d'être occupés par les sociétés E... C situés [...], D... C situés [...], Q... U..., F... U..., D... N..., K... O... et les sociétés holding C, Major C, Major 2.C, Major 3.C, Major 4.C situés [...] (78), la société A... C situés [...] (92) et la société F... C situés [...] (92), afin de rechercher la preuve de fraudes commises au titre de l'impôt sur les sociétés et de taxes sur le chiffre d'affaires. Ces opérations ont été effectuées le 26 mai 2016.
2. Les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C ont relevé appel de l'ordonnance ayant autorisé les visites et les saisies et formé un recours contre le déroulement des visites.
Examen des moyens
Sur le premier moyen, pris en sa première branche
Enoncé du moyen
3. Les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C font grief à l'ordonnance du premier président de confirmer les ordonnances des juges des libertés et de la détention ayant autorisé les visites et les saisies alors « que le juge des libertés et de la détention ne peut autoriser l'administration fiscale à effectuer une visite domiciliaire que s'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires ; que le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; qu'il doit motiver sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée ; qu'en énonçant, pour confirmer l'autorisation de visite domiciliaire, que si le juge des libertés et de la détention s'était référé à tort à des pièces saisies dans les locaux de la société Marlix, et notamment à son fichier clients, dès lors que l'autorisation de visite domiciliaire visant cette société avait été annulée, il avait néanmoins constaté, pour justifier cette mesure, l'existence de ratios discordants par rapport à un panel de sociétés comparables, bien que l'annulation de l'autorisation de visite domiciliaire visant la société Marlix a privé l'administration fiscale du droit de faire état, au soutien de sa demande d'autorisation, de ratios prétendument discordants qu'elle n'avait été conduite à établir qu'en raison de ce que les noms des contribuables étaient mentionnés dans le fichier clients irrégulièrement saisi dans les locaux de la société Marlix, le premier président de la cour d'appel a violé l'article L 16 B du livre des procédures fiscales. »
Réponse de la Cour
4. Après avoir relevé que les pièces 5-1 et 5-2, qui avaient été produites par l'administration fiscale à l'appui des requêtes présentées aux juges des libertés et de la détention, provenaient d'une saisie effectuée sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales dans une procédure distincte annulée par une ordonnance du 28 septembre 2017, de sorte que ni l'administration fiscale ni le juge ne pouvaient y faire référence, puis constaté que les ordonnances des juges des libertés et de la détention ayant autorisé les visites et les saisies étaient antérieures à l'ordonnance ayant annulé ces pièces, le premier président a énoncé qu'il lui appartenait de rechercher si l'administration avait alors produit d'autres éléments permettant de présumer des agissements frauduleux.
5. Ayant ensuite retenu, parmi les neuf pièces produites à l'appui de sa requête, les documents édités le 7 juillet 2015 lors de la consultation du site d'accès public http://[...], qui relève du groupe Provaliance, ainsi que les pièces 1-1-6, 1-2-1, 1-3-1, 6-1 à 6-11 et la pièce 5-3 au sujet de laquelle il a précisé qu'elle comportait en son annexe la synthèse portefeuille clients de Marlix, dont les enseignes X... R..., S..., Y... C..., le premier président a pu confirmer les ordonnances des juges des libertés et de la détention ayant autorisé les visites et saisies après avoir écarté les pièces ayant fait l'objet d'une annulation postérieurement à ladite ordonnance.
6. Le moyen n'est donc pas fondé.
Sur le premier moyen, pris en ses deuxième, troisième, quatrième, cinquième et sixième branches, ci-après annexé
7. En application de l'article 1014 du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
Et sur le second moyen
Enoncé du moyen
8. Les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C font grief à l'ordonnance de ne pas prononcer la nullité des opérations de visite et de saisie alors « que la cassation entraîne, sans qu'il y ait lieu à une nouvelle décision, l'annulation par voie de conséquence de toute décision qui est la suite, l'application ou l'exécution du jugement cassé ou qui s'y rattache par un lien de dépendance nécessaire ; que la censure, à intervenir sur le premier moyen de cassation, du chef du dispositif de l'ordonnance attaquée ayant autorisé les visites domiciliaires entraînera, par voie de conséquence, l'annulation des opérations de visite et de saisies effectuées sur le fondement de cette autorisation et ce, en application de l'article 625 du code de procédure civile. »
Réponse de la Cour
9. Le premier moyen ayant été rejeté, le moyen, qui invoque une cassation par voie de conséquence, est sans portée.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes formées par les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C et les condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme globale de 2 500 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du trente septembre deux mille vingt. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyens produits par la SCP Richard, avocat aux Conseils, pour les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C.
PREMIER MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'ordonnance attaquée d'avoir rejeté l'appel formé par les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C tendant à l'annulation de l'ordonnance du Juge des libertés et de la détention du Tribunal de grande instance de Versailles du 11 mai 2016 et de l'ordonnance du Juge des libertés et de la détention du Tribunal de grande instance de Nanterre du 17 mai 2016, ayant autorisé la Direction Nationale d'Enquêtes Fiscales à procéder à des mesures de visite et de saisie dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par Monsieur Q... U... et/ou Madame D... N... et/ou la Société HOLDING C et/ou la Société SC MAJOR C et/ou la Société MAJOR 2C et/ou la SCI MAJOR 3C et/ou la SCI MAJOR 4C et/ou Madame F... U... et/ou Monsieur K... O... , et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société E... C, et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société D... C, et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société F... C, et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société A... C ;
AUX MOTIFS QUE sur l'annulation de l'ordonnance entreprise se fondant sur l'origine illicite des pièces et informations détenues par l'administration fiscale, selon l'article L16 B du code des procédures fiscales :
« I. - Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires en se livrant à des achats ou à des ventes sans facture, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le code général des impôts, elle peut, dans les conditions prévues au II, autoriser les agents de l'administration des impôts, ayant au moins le grade d'inspecteur et habilités à cet effet par le directeur général des finances publiques, à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, même privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus ou d'être accessibles ou disponibles et procéder à leur saisie, quel qu'en soit le support.
II. - Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter.
Lorsque ces lieux sont situés dans le ressort de plusieurs juridictions et qu'une visite simultanée doit être menée dans chacun d'eux, une ordonnance unique peut être délivrée par l'un des juges des libertés et de la détention territorialement compétents.
Le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; cette demande doit comporter tous les éléments d'information en possession de l'administration de nature à justifier la visite.
[
]
La visite et la saisie de documents s'effectuent sous l'autorité et le contrôle du juge qui les a autorisées. A cette fin, il donne toutes instructions aux agents qui participent à ces opérations.
[
]
L'ordonnance peut faire l'objet d'un appel devant le premier président de la cour d'appel dans le ressort de laquelle le juge a autorisé la mesure. Les parties ne sont pas tenues de constituer avocat.
Suivant les règles prévues par le code de procédure civile, cet appel doit être exclusivement formé par déclaration remise ou adressée, par pli recommandé ou, à compter du 1er janvier 2009, par voie électronique, au greffe de la cour dans un délai de quinze jours. Ce délai court à compter soit de la remise, soit de la réception, soit de la signification de l'ordonnance. Cet appel n'est pas suspensif.
Le greffe du tribunal de grande instance transmet sans délai le dossier de l'affaire au greffe de la cour d'appel où les parties peuvent le consulter.
L'ordonnance du premier président de la cour d'appel est susceptible d'un pourvoi en cassation, selon les règles prévues par le code de procédure civile. Le délai du pourvoi en cassation est de quinze jours.
[...]
III bis. - Au cours de la visite, les agents des impôts habilités peuvent recueillir, sur place, des renseignements et justifications concernant les agissements du contribuable mentionné au I auprès de l'occupant des lieux ou de son représentant et, s'il est présent, de ce contribuable, après les avoir informés que leur consentement est nécessaire. Ces renseignements et justifications sont consignés dans un compte rendu annexé au procès-verbal mentionné au IV et qui est établi par les agents des impôts et signé par ces agents, les personnes dont les renseignements et justifications ont été recueillis ainsi que l'officier de police judiciaire présent.
[
]
Le premier président de la cour d'appel dans le ressort de laquelle le juge a autorisé la mesure connaît des recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie. Les parties ne sont pas tenues de constituer avocat. [
] » ;
que jusqu'en novembre 2015, la société MARLIX a développé et commercialisé un logiciel de comptabilité à destination des salons de coiffure franchisés du réseau exploité par le groupe Provalliance, ainsi qu'une application additionnelle dénommée IMAGE qui offre la possibilité d'extourner une partie des recettes espèces initialement saisies dans le logiciel de caisse du salon de coiffure ; que les appelantes soutiennent que l'administration fiscale a saisi le fichier contenant la liste des salons utilisant le logiciel MARLIX dans le cadre d'une opération de visite et saisie [...] , locaux occupés par la société Marlix, mais que par ordonnance du 28 septembre 2017, le premier président de la cour de céans a annulé l'ordonnance délivrée le 24 septembre 2015 par le Juge des Libertés de Versailles, qui avait autorisé cette visite dans les locaux de la société Marlix, de sorte que les documents saisis son illicitement utilisés par l'administration ; qu'ont en effet été produits à l'appui de la requête :
- la pièce 5-1, une attestation rédigée par Mme T... B..., Inspectrice Divisionnaire des Finances Publiques, en partie relative à l'ordonnance délivrée le 24 septembre 2015 par le Juge des Libertés de Versailles et faisant état du logiciel de caisse MARLIX et de l'application IMAGE, de son utilisation par des salons de coiffure et de l'autorisation de visite des locaux de la SARL Marlix à Viroflay ;
- la pièce 5-2, une attestation rédigée par Mme T... B... précitée, relative aux saisies effectuées le 30 septembre 2015 dans les locaux de la SARL Marlix, à savoir :
* un fichier intitulé « 201506clients.XLS » qui recense les clients de la SARL Marlix ;
* un document composté sous les numéros [...] à [...] intitulé « Promesses de contrat de cession de fonds de commerce », dans lequel la SARL Marlix s'engage à céder son fonds de commerce à la société Fiducial Informatique ; que cette convention est datée du 17 septembre 2015 et a été enregistrée au Service des impôts de Versailles Sud le 05 novembre 2015 ;
que le dépôt de la requête le 11 mai 2016 ainsi que la délivrance de l'ordonnance du juge des libertés et de la détention de Pontoise le 17 mai 2016 sont antérieurs à l'ordonnance infirmative du premier président de la cour d'appel de Versailles le 28 septembre 2017 ; que s'il est vrai que le juge des libertés et de la détention a fait plusieurs fois référence aux pièces saisies lors des opérations de visite et saisie du 30 septembre 2015 désormais annulées, et ce de manière rétroactive de sorte que ni l'administration fiscale ni le juge ne peuvent y faire référence, eu égard à l'effet dévolutif de l'appel, il convient de rechercher si l'administration produit d'autres éléments permettant de présumer des agissements frauduleux ; qu'indépendamment des pièces issues de la procédure de visite et de saisie effectuée dans les locaux de la SARL Marlix le 30 septembre 2015, [sont] également et notamment versées aux débats, parmi les neuf pièces produites à l'appui de la requête :
-une restitution des documents édités le 07 juillet 2015 lors de la consultation du site internet d'accès public http://www.[...] qui révèle que le groupe PROVALLIANCE contrôle les marques X... R..., H... W..., S..., Y... C..., COIFF & CO, INTERMEDE, INTERWIEW, NIWEL et V... J... ;
- les pièces 1-1-6 (attestation visuelle), 1-2-1, 1-3-1 et 1-4-1 (3 extraits K Bis) qui indiquent que les SARL KARA, SARL BAKARA, SARL BENJAMIN exploitent un salon de coiffure sous l'enseigne X... R... pour les deux premières, S... pour la troisième et Y... C... pour la quatrième ;
- la pièce 5-3 qui est l'enregistrement au Service des Impôts des entreprises de Versailles Sud de l'acte réitératif de cession de fonds de commerce en date du 02/11/2015 entre la SARL Marlix et la société FIDUCIAL INFORMATIQUE qui comporte en son annexe la synthèse portefeuille client de Marlix dont les enseignes X... R..., S..., Y... C... ; que ce document est extrait du dossier fiscal de la SARL Marlix ;
- les pièces numérotées 6-1 à 6-11 qui sont des attestations des services vérificateurs procédant ou ayant procédé à des vérifications de comptabilité de sociétés ayant pour activité l'exploitation d'un salon de coiffure sous l'enseigne X... R... et ayant un système de caisse piloté par le logiciel MARLIX avec l'utilisation de l'application IMAGE ;
que ces pièces ont une origine apparemment licite ; que le moyen sera donc écarté ; que sur l'absence d'éléments faisant présumer l'existence d'une fraude, aux termes de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales, l'autorité judiciaire peut autoriser l'administration à effectuer une visite domiciliaire lorsqu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement de l'impôt sur le revenu ou les bénéfices ou de la TVA, pour rechercher la preuve de ces agissements ; que la loi ne conditionne pas l'autorisation d'effectuer les opérations de visite et de saisie à l'existence de présomptions graves, précises et concordantes et encore moins à des éléments de preuve caractérisant une fraude fiscale, et le juge des libertés et de la détention, qui n'est pas le juge de l'impôt, n'a pas à rechercher si les infractions étaient caractérisées ; qu'aux termes de l'article L. 16 B, II alinéa 2 du Livre des procédures fiscales : « Le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; cette demande doit comporter tous les éléments d'information en possession de l'administration de nature à justifier la visite » ; que le juge qui autorise une visite et une saisie à la requête de l'administration fiscale doit exercer son contrôle en vérifiant de manière concrète, par l'appréciation des éléments d'information que cette administration est tenue de lui fournir, que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; qu'il est d'abord observé que les sociétés appelantes ne contestent pas avoir utilisé le logiciel MARLIX jusqu'en 2015 et que l'administration fiscale convient que le seul fait pour un salon de coiffure d'utiliser le logiciel MARLIX n'implique pas nécessairement qu'il utilise également [l']application additionnelle dénommée IMAGE qui permet la fraude, ce dernier point rendant inopérant le grief qui lui est fait de ne pas avoir versé aux débats, à décharge, le résultat finalement négatif des contrôles inopinés opérés au sein d'une précédente société franchisée ; qu'en l'espèce, il n'a pas été objectivement constaté que l'exécutable IMAGE.EXE avait été lancé ; que s'agissant de la comparaison entre le ratio d'exploitation et le poids des frais de personnels des salons et de la moyenne de ces ratios en France sur laquelle l'administration assoit, in fine, la présomption de fraude, les appelantes font grief à l'Administration et au juge des libertés et de la détention d'avoir analysé ces ratios de manière erronée et contestent la pertinence de l'étude de comparabilité, tant sur l'échantillon proposé que sur les ratios retenus, produisant une consultation privée ; que le recours à une étude de comparabilité et à l'intervalle interquartile ou à la moyenne sont des outils utilisés de façon classique par les cabinets d'expertise comptable et l'Administration pour analyser la situation d'une entreprise, une société étant dans la norme lorsque ses résultats sont compris dans l'intervalle ou dans la moyenne et les résultats étant au contraire hors normes et devant être analysés lorsqu'ils décrochent de l'intervalle ou de la moyenne, étant observé qu'un logiciel permissif permet d'assurer une certaine cohérence comptable et explique que les résultats d'exploitation des sociétés concernées ne soient pas en dessous des standards de la profession ; que le résultat d'exploitation doit donc être mis en perspective avec d'autres éléments ; que le juge des libertés et de la détention n'a pas à se prononcer sur la pertinence des sociétés sélectionnées dans le panel de l'étude ; que s'agissant de la méthode statistique utilisée par les services fiscaux, celle-ci est régulièrement employée par les cabinets d'expertise comptable ; qu'elle consiste à choisir un échantillon de sociétés comparables (en l'espèce, 1194, sociétés, dont l'activité est celle de salon de coiffure et dont le chiffre d'affaires des années 2012, 2013 et 2014 est compris entre 200.000 € et 1.500.000 €) et de répartir cet échantillon statistique selon la méthode dite de l'intervalle inter-quartile à savoir diviser en quatre sous-ensembles de valeur égale cet échantillon, en exclure les extrêmes et définir un échantillon plus pertinent se situant dans la moyenne, en l'espèce le deuxième et le troisième quartile (environ 597 sociétés intégrant également des salons de coiffure réputés "haut de gamme" ; que l'administration fiscale a déterminé trois ratios, à savoir un ratio de rentabilité de l'entreprise (résultat d'exploitation sur chiffre d'affaires net), un ratio d'efficacité du personnel (charges de personnel sur chiffre d'affaires net) et un ratio d'évolution du chiffre d'affaires entre l'année considérée N et l'année précédente N-1 ; qu'en comparant les ratios moyens de l'échantillon pertinent précité avec ceux des sociétés visées par l'ordonnance, l'administration a relevé des écarts significatifs (variation du chiffre d'affaires) ou des incohérences comptables ; que le résultat d'exploitation est, sur le plan comptable, un solde intermédiaire de gestion qui exclut les éléments financiers et exceptionnels et mesure la capacité de l'entreprise à créer, ou non, de la richesse ; que le ratio charges de personnel sur chiffre d'affaires net traduit le degré d'efficacité du personnel et plus il est faible, plus le personnel apparaît efficace ; que cependant, un ratio de charges de personnel inférieur à la moyenne ne traduit pas nécessairement un indice de surperformance du personnel mais peut révéler que du personnel n'est pas déclaré et que les ventes qu'il réalise ne sont pas déclarées ; qu'ainsi, selon un rapport de l'OCDE sur la suppression électronique des ventes, « un propriétaire d'entreprise qui emploie une personne non déclarée peut ainsi supprimer toutes les ventes de cet employé. » ; que les résultats de l'étude de comparabilité ressortent ainsi :
- en ce qui concerne le ratio de rentabilité (résultat d'exploitation sur chiffre d'affaires net), sur la période 2012-2014, l'intervalle interquartile est compris entre 1% et 9% du chiffre d'affaires net ; qu'en ce qui concerne le ratio d'efficacité du personnel (charges de personnel sur chiffre d'affaires net), sur la période 2012-2014, l'intervalle interquartile est compris entre 49% et 61% du chiffre d'affaires net ;
- en ce qui concerne le ratio d'évolution du chiffre d'affaires entre l'année N et l'année N-1, sur les périodes 2013/ 2012 et 2014/2013, l'intervalle interquartile est compris entre -4% et 4% ; que si un ratio, lequel est composé d'un numérateur et d'un dénominateur, n'est pas en soi significatif (étant précisé qu'un fraudeur supposé peut modifier simultanément les deux termes du ratio pour lui donner une apparence de cohérence comptable), le JLD n'avait pas à rapporter la preuve par l'utilisation d'une comptabilité analytique que le ratio permettait d'établir une fraude ;
que l'administration a par ailleurs présentée une étude réalisée par le cabinet XERFI en mars 2015 dont les résultats sont très proches de ceux résultant de l'étude de comparabilité développée ci-avant et viennent don valider cette dernière :
Ratio de rentabilité : 3,7% en 2012 et 4,6% en 2013
Ratio d'efficacité du personnel : 56,6% en 2012 et 56,1% en 2013
Ratio d'évolution du chiffre d'affaires : - 0,6% en 2012, - 0,8% en 2013, 0,1% en 2014 et 0,5% en 2015 ;
qu'il y a donc convergence des résultats obtenus par la méthode retenue par l'administration et ceux obtenus par un cabinet privé d'expertise ; que les mêmes ratios concernant les sociétés appelantes ressortent comme suit :
*S.A.R.L. E... C :
Ratio de rentabilité 9,6% en 2012, 9,4% en 2013 et 1,6% en 2014.
Ratio d'efficacité du personnel 38% en 2012, 40,7% en 2013 et 42,4% en 2014.
Ratio d'évolution du CA est de -1,7% entre 2013 et 2012 et 3% entre 2014 et 2013.
*S.A.R.L. D... C :
Ratio de rentabilité 4,4% en 2012, 8,9% en 2013 et 6,7% en 2014.
Ratio d'efficacité du personnel 53,6% en 2012, 48,8% en 2013 et 38,2% en 2014.
Ratio d'évolution du CA est de -4,4% entre 2013 et 2012 et -0,3% entre 2014 et 2013.
*S.A.R.L F... C :
Ratio de rentabilité 5,5% en 2012,
*S.A.R.L. A... C:
Ratio de rentabilité 2,5 % en 2013 et 1,5% en 2014.
Ratio d'efficacité du personnel 42,3% en 2013 et 40,7% en 2014,
Ratio d'évolution du CA 19,7% entre 2014 et 2013.
*S.A.R.L. P... C:
Ratio de rentabilité 7,8 % en 2012, 10,2 % en 2013 et 5,1 % en 2014.
Ratio d'efficacité du personnel 51,8% en 2012, 49,8 % en 2013 et 50 % en 2014.
Ratio d'évolution du CA est de -1,4% entre 2013 et 2012 et -3,6% entre 2014 et 2013 ;
qu'il apparaît donc que les sociétés appelantes réalisent des marges d'exploitation supérieures au Q1 du panel de comparables (pour mémoire 1%), que les SARL E... C, D... C sur deux exercices, F... C et A... C supportent des charges de personnel anormalement faibles par rapport au Q1 de l'étude de comparabilité (49%pour mémoire), que les SARL A... C et D... C enregistrent une variation du CA plus importante que l'intervalle interquartile des comparables (pour mémoire entre -4 et 4%) ; que si un ratio, composé d'un numérateur et d'un dénominateur, n'est pas en soi significatif (étant précisé qu'un fraudeur supposé peut modifier simultanément les deux termes du ratio pour lui donner une apparence de cohérence comptable), le juge des libertés et de la détention n'avait pas à rechercher qu'une fraude était ainsi établie et avérée mais seulement à constater qu'il existait des ratios atypiques permettant d'établir une présomption simple d'agissements frauduleux et de minoration du chiffre d'affaires, pouvant par la suite être infirmée ou confirmée par une étude analytique de la comptabilité ; qu'il a suffisamment relevé une présomption simple de ratio atypique ou d'évolution incohérente d'un ratio, ou de mise en perspective de charges avec l'évolution du chiffre d'affaires des sociétés concernées, étant précisé que les logiciels permissifs deviennent de plus en plus sophistiqués et peuvent laisser croire à une apparence de cohérence (notamment, le cas échéant par le recours à du personnel non déclaré ou à des stagiaires et la minoration corrélative de recettes) ; qu'en présence d'une fraude complexe, le champ d'application de l'enquête préparatoire doit être relativement étendu ; que le moyen sera donc écarté ; que sur l'absence de contrôle de proportionnalité, les appelantes reprochent enfin au juge des libertés et de la détention de ne pas avoir rempli son obligation de contrôle de la proportionnalité de l'autorisation qu'il accordait, notamment au regard des autres voies dont disposait l'administration ou des autres procédures qu'elle aurait pu mettre en oeuvre ; qu'aux termes de l'article 8 de la CEDH :
« Toute personne a droit au respect de sa vie privée et familiale, de son domicile et de sa correspondance.
Il ne peut y avoir ingérence d'une autorité publique dans l'exercice de ce droit que pour autant que cette ingérence est prévue par la loi et qu'elle constitue une mesure qui, dans une société démocratique, est nécessaire à la sécurité nationale, à la sûreté publique, au bien-être économique du pays, à la défense de l'ordre et à la prévention des infractions pénales, à la protection de la santé ou de la morale, ou à la protection des droits et libertés d'autrui » ;
que la présomption de fraude doit être suffisante pour que l'atteinte aux droits fondamentaux que constitue une visite domiciliaire soit proportionnée aux craintes objectives de l'administration et à l'ampleur ou la complexité du processus frauduleux et l'article 8 de la CEDH impose un contrôle de proportionnalité de la mesure ; que toutefois, la recherche d'autres moyens d'investigation n'est pas exigée par l'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme, la Cour européenne exigeant seulement que la législation et la pratique en la matière offrent des garanties suffisantes contre les abus lorsque les Etats estiment nécessaire de recourir à des mesures de visite domiciliaire pour établir la preuve matérielle des délits, notamment de fraude fiscale, et en poursuivre le cas échéant les auteurs ; que pour la France, les dispositions de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de la loi du 4 août 2008, assurent les garanties suffisantes exigées par la Convention ; qu'aucun texte ne subordonne non plus la saisine de l'autorité judiciaire, pour l'application des dispositions de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales, à l'impossibilité de recourir à d'autres procédures de contrôle ; que le premier président, statuant en appel, apprécie l'existence des présomptions de fraude, sans avoir à justifier autrement la proportionnalité de la mesure qu'il confirme ; que la présomption de fraude claire et indiscutable est en l'espèce suffisante pour que l'atteinte aux droits fondamentaux qu'apporte une visite domiciliaire apparaisse proportionnée aux craintes objectives de l'Administration et à l'ampleur ou la complexité du processus frauduleux, et pour que le juge des libertés et de la détention estime, au vu des documents produits et examinés, que la mesure autorisée soit elle-même proportionnée au but recherché conformément à 1'article 8 de la Convention Européenne des Droits de l'Homme, les autres moyens moins coercitifs dont dispose l'Administration lui apparaissant en l'espèce insuffisants et aucun texte ne faisant obligation à l'Administration de justifier de son choix de recourir à la procédure de l'article 16 B du livre des procédures fiscales ; que le moyen sera donc écarté ;
1°) ALORS QUE le juge des libertés et de la détention ne peut autoriser l'administration fiscale à effectuer une visite domiciliaire que s'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires ; que le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; qu'il doit motiver sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée ; qu'en énonçant, pour confirmer l'autorisation de visite domiciliaire, que si le Juge des libertés et de la détention s'était référé à tort à des pièces saisies dans les locaux de la Société MARLIX, et notamment à son fichier clients, dès lors que l'autorisation de visite domiciliaire visant cette société avait été annulée, il avait néanmoins constaté, pour justifier cette mesure, l'existence de ratios discordants par rapport à un panel de sociétés comparables, bien que l'annulation de l'autorisation de visite domiciliaire visant la Société MARLIX ait privé l'administration fiscale du droit de faire état, au soutien de sa demande d'autorisation, de ratios prétendument discordants qu'elle n'avait été conduite à établir qu'en raison de ce que les noms des contribuables étaient mentionnés dans le fichier clients irrégulièrement saisi dans les locaux de la Société MARLIX, le Premier Président de la Cour d'appel a violé l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales ;
2°) ALORS QUE le juge des libertés et de la détention ne peut autoriser l'administration fiscale à effectuer une visite domiciliaire que s'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires ; que le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; qu'il doit motiver sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée ; qu'en se bornant à relever, pour confirmer l'autorisation de visite domiciliaire, que l'administration fiscale avait produit, au soutien de sa demande d'autorisation, une attestation visuelle, trois extraits K-bis, l'enregistrement au Service des Impôts des Entreprise d'un acte réitératif de cession de fonds de commerce du 2 novembre 2015 entre la Société MARLIX et la Société FIDUCIAL INFORMATIQUE, lequel comporte en son annexe la synthèse du portefeuille clients MARLIX, ainsi que des attestations des services vérificateurs ayant procédé ou procédant à des vérifications de comptabilité de sociétés exploitant un salon de coiffure sous l'enseigne X... R... et ayant un système de caisse piloté par le logiciel MARLIX avec l'utilisation de l'application « Image », sans indiquer en quoi ces pièces auraient été de nature à établir une présomption de ce que les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C utiliseraient l'application « Image », combinée au logiciel MARLIX, à des fins de fraude fiscale, le Premier Président a privé sa décision de base légale au regard de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales ;
3°) ALORS QUE, tant dans sa requête aux fins de mise en oeuvre de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales que dans ses conclusions d'appel, l'administration fiscale se bornait à énoncer que les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C étaient clientes de la Société MARLIX et utilisaient le logiciel de caisse MARLIX, sans pour autant admettre que l'utilisation dudit logiciel n'impliquait pas celle de l'application additionnelle « Image » permettant la fraude ; qu'en affirmant néanmoins que l'administration fiscale convenait que le seul fait pour un salon de coiffure d'utiliser le logiciel MARLIX n'impliquait pas nécessairement l'utilisation de l'application additionnelle « Image », pour en déduire que les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C n'étaient pas fondées à lui reprocher de ne pas avoir versé aux débats, à décharge, le résultat d'un contrôle inopiné réalisé au sein d'une société franchisée, qui établissait l'absence d'anomalie dans l'utilisation qu'elle faisait du logiciel MARLIX, le Premier Président a violé l'obligation faite au juge de ne pas dénaturer l'écrit qui lui est soumis ;
4°) ALORS QUE le juge des libertés et de la détention ne peut autoriser l'administration fiscale à effectuer une visite domiciliaire que s'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires ; que le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; qu'il doit motiver sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée ; qu'en énonçant, pour confirmer l'ordonnance du Juge des libertés et de la détention autorisant une visite domiciliaire dans les locaux et dépendances susceptibles d'être occupés par la Société A... C, que si l'analyse de ses résultats comptables et des ratios observés chez des entreprises comparables ne permettait pas de tirer de conclusions utiles, elle appartenait cependant au même groupe informel contrôlé par Monsieur U... et Madame N..., composé des sociétés E... C, D... C, F... C et P... C, et était cliente de la Société MARLIX, le Premier Président, qui s'est prononcé par des motifs impropres à caractériser une présomption de ce que la Société HAIR G se livrerait à une fraude fiscale, a privé sa décision de base légale au regard de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales ;
5°) ALORS QUE le juge des libertés et de la détention ne peut autoriser l'administration fiscale à effectuer une visite domiciliaire que s'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires ; que le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; qu'il doit motiver sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée ; qu'en se bornant à énoncer, pour confirmer l'ordonnance du Juge des libertés et de la détention, que les sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C ne contestaient pas avoir été utilisatrices du logiciel MARLIX, lequel dispose de fonctionnalités comptables permissives, et qu'elles avaient des ratios anormalement bas ou élevés par rapport à un panel de sociétés comparables, sans rechercher, comme il y était invité, si les discordances relevées par l'administration fiscale n'étaient manifestement pas susceptibles de présumer une fraude fiscale, dès lors qu'une prétendue fraude aurait notamment dû conduire à une stabilité du chiffre d'affaires des sociétés suspectées et supposé que lesdites sociétés aient présenté les mêmes discordances, dans le même sens, et pour l'ensemble des ratios financiers, le Premier Président a privé sa décision de base légale au regard de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales ;
6°) ALORS QUE le juge des libertés et de la détention doit s'assurer que la visite domiciliaire pour laquelle sont autorisation est sollicitée ne constitue pas une atteinte à la vie privée et au domicile de l'intéressé disproportionnée au but poursuivi par l'administration ; qu'en se bornant à énoncer, pour décider que l'autorisation de pratiquer des visites domiciliaires ne présentait pas un caractère disproportionnée, que la présomption de fraude était suffisante pour que le juge des libertés et de la détention ait pu estimer, au vu des documents produits et examinés, que les autres moyens de recherche de preuve moins coercitifs dont disposait l'administration fiscale étaient insuffisants, sans indiquer en quoi ces autres moyens de recherche de preuve n'auraient pas été de nature à permettre la recherche de preuves d'une présomption d'utilisation frauduleuse de l'application « Image », le Premier Président a privé sa décision de base légale au regard de l'article L 16 B du Livre des procédures fiscales, ensemble les articles 6 et 8 de la convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.
SECOND MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir rejeté la demande des sociétés E... C, D... C, F... C, A... C et P... C tendant à voir prononcer la nullité des opérations de visite et de saisie réalisées dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par Monsieur Q... U... et/ou Madame D... N... et/ou la Société HOLDING C et/ou la Société SC MAJOR C et/ou la Société MAJOR 2C et/ou la SCI MAJOR 3C et/ou la SCI MAJOR 4C et/ou Madame F... U... et/ou Monsieur K... O... , et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société E... C, et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société D... C, et dans les locaux et dépendances situés [...], [...]-
Colombes, susceptibles d'être occupés par la Société F... C, et dans les locaux et dépendances situés [...] , susceptibles d'être occupés par la Société A... C ;
ALORS QUE la cassation entraîne, sans qu'il y ait lieu à une nouvelle décision, l'annulation par voie de conséquence de toute décision qui est la suite, l'application ou l'exécution du jugement cassé ou qui s'y rattache par un lien de dépendance nécessaire ; que la censure, à intervenir sur le premier moyen de cassation, du chef du dispositif de l'ordonnance attaquée ayant autorisé les visites domiciliaires entraînera, par voie de conséquence, l'annulation des opérations de visite et de saisies effectuées sur le fondement de cette autorisation et ce, en application de l'article 625 du Code de procédure civile.