AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le quinze mai mil neuf cent quatre-vingt-quinze, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le rapport de M. le conseiller référendaire de Y... de MASSIAC, les observations de la société civile professionnelle DELAPORTE et BRIARD, et de Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général PERFETTI ;
   Statuant sur le pourvoi formé par :
   - X... Yves,
   - Z... Simone, épouse X..., contre l'arrêt de la cour d'appel de PARIS, 9ème chambre, en date du 27 octobre 1993, qui, pour fraude fiscale, les a condamnés, Yves X..., à 18 mois d'emprisonnement dont 14 mois avec sursis, 15 000 francs d'amende, Simone X..., à 4 mois d'emprisonnement avec sursis, 15 000 francs d'amende, a ordonné la publication et l'affichage de la décision et a prononcé sur les demandes de l'administration des Impôts, partie civile ;
   Vu les mémoires en demande et en défense ;
   Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 47 du Livre des procédures fiscales et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité soulevée par Simone X... et relative à la violation des dispositions de l'article L. 47 du Livre des procédures fiscales ;
   "aux motifs qu'il est établi que Simone X... a reçu, le 9 avril 1984, conformément aux dispositions de l'article L. 47 du Livre des procédures fiscales, un avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble au titre des années 1982 et 1983, daté du 6 avril 1984, adressé à elle et à son mari et mentionnant la faculté qu'ils auraient de se faire assister d'un conseil de son choix au cours du contrôle à venir ;
   que les premières interventions n'ont débuté que le 26 avril 1984 ;
   que c'est à tort que Simone X... allègue que l'Administration ne peut à peine de nullité adresser au contribuable en même temps qu'un avis de vérification une quelconque demande d'information ;
   qu'en outre, la circonstance établie par les pièces du dossier que les opérations de contrôle ont commencé après un délai raisonnable le 26 avril, date à laquelle ont alors été communiqués les comptes bancaires des époux X..., la demande d'information n'ayant pas un caractère contraignant, il ne saurait être allégué par la prévenue qu'il y ait eu violation des droits de la défense ;
   "alors que l'envoi d'une demande d'information doit être précédé de l'envoi en temps utile d'un avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble qui constitue une garantie essentielle des droits de la défense ;
   qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que Simone X... a reçu le même jour une demande d'information et un avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble, de sorte que les droits de la défense ont été méconnus" ;
   Attendu que, pour écarter l'exception de nullité de la procédure, soulevée par Simone X..., prise de la violation de l'article L. 47 du Livre des procédures fiscales et des droits de la défense, la cour d'appel relève que, trois semaines avant la première intervention des services fiscaux, les époux X... avaient été avertis, par l'envoi d'un avis de vérification, de la nature du contrôle dont ils allaient faire l'objet et du droit dont ils disposaient à cette occasion de se faire assister d'un conseil ;
   Que les juges ajoutent que la demande d'informations, que les époux X... avaient reçue en même temps que l'avis de vérification, faute d'exécution de leur part avant la première intervention de l'inspecteur des impôts, n'avait pas eu pour effet d'anticiper le contrôle fiscal ;
   Attendu qu'en l'état de ces énonciations, dont il résulte qu'aucune atteinte n'a été portée à leurs intérêts, la cour d'appel a justifié sa décision ;
   Que, dès lors, le moyen doit être écarté ;
   Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 228 du Livre des procédures fiscales et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité soulevée par Simone X... et relative à la nullité de la saisine de la commission des infractions fiscales ;
   "aux motifs que le directeur général des Impôts, signataire de la lettre saisissant la commission des infractions fiscales, bénéficiait d'une délégation permanente de signature régulièrement à lui donnée pour saisir cette commission, selon arrêté du 6 juin 1986, et visant expressément le décret du 23 janvier 1947 autorisant les ministres à déléguer leur signature ;
   que, par ailleurs, il n'appartient pas à la Cour, ainsi qu'il a déjà été relevé, ni de juger de la constitutionnalité, ni d'apprécier l'opportunité des décrets étant au demeurant observé, d'une part, que la procédure suivie devant la commission des infractions fiscales n'est pas de nature juridictionnelle et, d'autre part, que la délégation de signature n'est pas en la forme prohibée tant explicitement qu'implicitement par la loi ;
   "alors que la décision de saisine de la commission des infractions fiscales n'est pas détachable de la procédure pénale engagée à l'encontre du contribuable et que le ministre des Finances, seul compétent en vertu de la loi pour saisir ladite commission, ne peut dès lors déléguer sa signature au directeur général des Impôts, sur le fondement de dispositions réglementaires ;
   qu'en l'espèce, la saisine de la commission des infractions fiscales par le directeur général des Impôts est donc irrégulière" ;
   Attendu que, pour écarter les conclusions de Simone X... soutenant que la commission des infractions fiscales avait été saisie par une autorité incompétente, la cour d'appel relève que cet organisme avait été saisi par le directeur général des Impôts, délégué à cet effet par le ministre chargé des Finances, en application des articles L. 228 et R. 228-1 du Livre des procédures fiscales, et conformément aux dispositions du décret du 23 janvier 1947, par un arrêté publié au Journal officiel ;
   qu'elle en conclut que la procédure avait été régulièrement suivie au regard des prescriptions du Livre des procédures fiscales ;
   Attendu qu'en prononçant ainsi, la cour d'appel a fait l'exacte application des textes visés au moyen et justifié sa décision ;
   Qu'en effet, si la saisine de la commission des infractions fiscales est un acte nécessaire à la mise en mouvement de l'action publique et comme tel non détachable de celle-ci, la procédure à suivre devant elle demeure réglée par le Livre des procédures fiscales ;
   D'où il suit que le moyen ne peut être  accueilli ;
   Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles 385, 593 et 802 du Code de procédure pénale, L. 47 et L. 228 du Livre des procédures fiscales ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a déclaré Yves X... irrecevable en ses exceptions de nullité ;
   "aux motifs qu'il est établi par la procédure et du reste non contesté par Yves X..., que ni lui ni son conseil n'ont, comme ils le devaient à peine de forclusion, soulevé devant le tribunal avant toute défense au fond les exceptions de nullité tirées des violations manifestes des droits de la défense commises au cours de la procédure suivie devant la commission des infractions fiscales et lors de la vérification fiscale ; que c'est en vain que, pour tenter de faire échec aux dispositions de l'article 385 du Code de procédure pénale, Yves X... allègue que certaines nullités ne rentreraient pas dans son champ d'application, alors que, compte tenu de son caractère très général, l'article 385 vise toutes les nullités mêmes substantielles et d'ordre public, hormis celles affectant la compétence, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ;
   que, de même, il est mal venu d'invoquer à cette fin l'article 802 du Code de procédure pénale, alors que celui-ci qui vise la protection de l'individu en cas de violation des formes prescrites par la loi à peine de nullité ou d'inobservation des formalités substantielles, ne saurait s'appliquer comme en l'espèce, afin de pallier à tout moment les défaillances des plaideurs en regard précisément des prescriptions de la loi en matière de procédure pénale et qui s'imposent impérativement à eux ;
   "alors, d'une part, que tout moyen relatif à l'incompétence de l'autorité qui a saisi la commission des infractions fiscales ou encore à la méconnaissance de certains principes fondamentaux de la procédure pénale et, notamment, au respect des droits de la défense, est d'ordre public et peut être invoqué à tout moment de la procédure ;
   qu'en l'espèce, les moyens soulevés pour la première fois en appel par Yves X..., relatifs l'un, au respect des prescriptions de l'article L. 47 du Livre des procédures fiscales, l'autre, à l'incompétence de l'autorité qui a saisi la commission des infractions fiscales, sont des moyens d'ordre public que les juges devaient donc relever d'office ;
   "alors, d'autre part, que l'envoi d'une demande d'éclaircissements et de justifications ou d'une demande d'information doit être précédé de l'envoi en temps utile d'un avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble qui constitue une garantie essentielle des droits de la défense ;
   qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que les époux X... ont reçu le même jour une demande d'information et un avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble, de sorte que les droits de la défense ont été méconnus ;
   "alors, enfin, que la décision de saisine de la commission des infractions fiscales n'est pas détachable de la procédure pénale engagée à l'encontre du contribuable et que le ministre des Finances, seul compétent en vertu de la loi pour saisir ladite commission, ne peut dès lors déléguer sa signature au directeur général des Impôts, sur le fondement de dispositions réglementaires ;
   qu'en l'espèce, la saisine de la commission des infractions fiscales par le directeur général des Impôts est donc irrégulière" ;
   Attendu que, pour écarter les exceptions de nullités de la procédure antérieure soulevées par Yves X..., la cour d'appel énonce que ce dernier avait comparu en première instance, contrairement à son épouse, et n'avait à cette occasion, avant de se défendre au fond, excipé d'aucune nullité ;
   que les juges en concluent qu'Yves X... n'était pas recevable, par application des dispositions de l'article 385 du Code de procédure pénale, à le faire pour la première fois en cause d'appel ;
   Attendu qu'en prononçant ainsi, la cour d'appel a justifié sa décision ;
   Que le moyen ne saurait en conséquence être  accueilli ;
   Sur le quatrième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 227, L. 230 du Livre des procédures fiscales, 1741 du Code général des impôts, 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a condamné Yves X... à 18 mois d'emprisonnement dont 14 mois avec sursis et 15 000 francs d'amende pour s'être frauduleusement soustrait à l'établissement et au paiement de l'impôt sur le revenu par dissimulation de sommes pour les années 1982 et 1983 ;
   "aux motifs qu'il est établi et non contesté que Simone Z..., épouse X..., et Yves X... ont, au sein de la société Media, créée à l'initiative de ce dernier, respectivement exercé les fonctions de directeur commercial jusqu'à fin 1982 et de gérante jusqu'en juin de la même année ;
   qu'il résulte de l'interrogatoire d'Yves X... du 13 octobre 1987, que celui-ci a expressément reconnu et en des termes dépourvus de toute ambiguïté s'être abstenu, certes d'après lui par insouciance, de déclarer en 1982 les rémunérations versées par la société Media tant à lui qu'à sa femme, qui lors de son audition du 25 janvier 1988 ne l'a pas contesté ;
   que les aveux initiaux d'Yves X... quant à l'existence de ces rémunérations, effectivement perçues à l'examen du compte bancaire CRAM de l'Eure, ouvert au nom des prévenus, sont en outre corroborés par l'envoi de ladite société à l'intéressé d'une attestation ASSEDIC ainsi qu'à l'administration d'une déclaration DAS pour les deux prévenus ;
   que les salaires ressortant de ces divers documents ont atteint 69 743 francs et 153 367 francs nets respectivement pour Yves X... et pour sa femme, qui ont été ainsi délibérément soustraits à l'impôt ;
   que les crédits du compte courant ouvert au nom des prévenus à la société Media apparaissent dans ses livres comptables pour une somme de 140 000 francs qui aurait dû elle aussi, comme les salaires, être déclarée ; qu'au vu de l'ensemble de ces éléments, les prévenus sont présentement mal venus sur ce premier point à contester la matérialité des faits de fraude fiscale qui leur sont reprochés ;
   qu'ils ne peuvent davantage dénier le caractère intentionnel de ces dissimulations compte tenu de leur importance dès lors qu'elles représentaient plus de 50 % du chiffre déclaré par les intéressés à l'administration fiscale pour l'année considérée et qu'Yves X... a, pour abuser du contrôleur des impôts, intentionnellement indiqué sur sa déclaration d'impôt que sa femme était sans profession ;
   que leur mauvaise foi se  trouve ainsi établie ;
   "alors que s'agissant du délit de fraude fiscale en matière d'impôt sur le revenu, la prescription de l'action publique vient à échéance le 31 décembre de la troisième année qui suit celle au cours de laquelle soit une déclaration exigée par la loi aurait dû être souscrite soit une déclaration des revenus inexacte a été déposée ;
   que, toutefois, l'Administration bénéficie, pour déposer plainte au-delà du 31 décembre, d'un report du terme d'échéance de la prescription pour une durée égale à la période pendant laquelle la commission des infractions fiscales est saisie, à la condition que le terme ne soit pas supérieur à 6 mois ;
   qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que le directeur des services fiscaux de Paris-Nord a déposé plainte le 12 février 1987, sur avis conforme en date du 2 décembre 1986 de la commission des infractions fiscales saisie le 30 septembre 1986, à l'encontre d'Yves X... et de son épouse Simone Z... ;
   que, dans ces conditions, l'action publique au titre de l'année 1982 se trouvait prescrite le 4 février 1987 et que le 12 février 1987, date à laquelle l'Administration a déposé plainte, Yves X... ne pouvait plus être poursuivi pour fraude fiscale au titre des revenus de l'année 1982" ;
   Attendu qu'il n'apparaît ni de l'arrêt attaqué, ni du jugement, ni d'aucunes conclusions, que les prévenus aient soulevé devant les juges du fond une exception prise de l'accomplissement de la prescription ;
   Que si une telle exception peut être présentée pour la première fois devant la Cour de Cassation, c'est à la condition que celle-ci trouve, dans les constatations des juges du fond, les éléments nécessaires pour en apprécier le bien-fondé ;
   Que tel n'étant pas le cas, le moyen doit être  écarté ;
   Sur le cinquième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 227 du Livre des procédures fiscales, 1741 du Code général des impôts, 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a condamné Simone Z..., épouse X..., à 4 mois d'emprisonnement avec sursis et 15 000 francs d'amende pour s'être frauduleusement soustraite à l'établissement et au paiement de l'impôt sur le revenu par dissimulation de sommes pour l'année 1983 ;
   "aux motifs que le juge répressif, qui n'est pas le juge de l'impôt, se doit seulement pour ce qui le concerne de constater l'existence d'une fraude fiscale, de la caractériser en tous ses éléments et de rechercher si la tolérance légale a été ou non dépassée ;
   que c'est donc vainement que les prévenus ont fait valoir que des poursuites ne pouvaient être engagées qu'autant que les revenus incriminés étaient affectés à une catégorie précise, alors que la ventilation des sommes sujettes à l'impôt relève du contrôle du seul juge de l'impôt ;
   que, pour ce qui a trait aux revenus d'origine indéterminée afférents à l'année 1983, face à des traitements de 177 958 francs nets, déclarés sous la signature de chacun des conjoints X..., le montant des retraits d'espèces et les règlements par chèques des prévenus ont atteint 314 415 francs, soit une dissimulation de l'ordre de 140 000 francs ;
   que, pour tenter de justifier les crédits bancaires leur ayant permis de faire face à ces sorties d'argent, les époux X..., qui contestent la reconstitution de l'Administration et la balance-espèces, ont donné des explications successivement contradictoires ;
   qu'ils ont ainsi prétendu tout d'abord bénéficier de prêts familiaux ;
   qu'Yves X... toutefois a dû convenir le 19 janvier 1988 qu'il n'existait alors ni contrat de prêt ni reconnaissance de dette et qu'ils n'avaient à cette date, soit plusieurs années après l'octroi de ces prétendus emprunts, pas commencé à les rembourser ;
   qu'ils ont également soutenu avoir encaissé des sommes sur leur compte bancaire par chèques à l'ordre le plus souvent de "X...", pour le compte d'un frère du prévenu, alors interdit bancaire pour lequel ils auraient réglé des dépenses ou reversé à sa demande des fonds retirés en espèces, points controuvés par les éléments du dossier de telle sorte que la Cour retiendra également, à la charge des prévenus, ce grief de fraude fiscale qui leur est fait par la prévention ;
   qu'il y a en effet lieu d'observer à cet égard que les attestations des prétendus prêts de la famille d'Yves X..., tardivement établies et postérieures aux poursuites, ne peuvent emporter la conviction de la Cour, qui tiendra donc comme non avérées les explications des prévenus ;
   qu'il ressort de ces constatations que le délit de fraude fiscale par dissimulation au titre de l'IRPP reproché aux époux X... est matériellement constitué ;
   que le caractère intentionnel du délit se déduit sans ambiguïté des circonstances de la cause et notamment de l'importance des dissimulations, et de la permanence des faits délictueux, alors que les prévenus étaient parfaitement instruits de leurs obligations fiscales, notamment Yves X... qui avait déjà fait l'objet d'une poursuite de même nature ;
   "alors, d'une part, que l'existence de l'élément matériel du délit de fraude fiscale suppose la dissimulation des sommes sujettes à l'impôt et que sont soumis à l'impôt sur le revenu les seuls revenus énumérés à l'article 1er du Code général des impôts ;
   qu'en l'espèce, il est reproché à Simone X... d'avoir dissimulé en 1983 au titre de l'impôt sur le revenu des revenus d'origine indéterminée qui n'appartiennent à aucune des catégories visées par cet article ;
   que, dans ces conditions, l'élément matériel du délit n'est pas constitué ;
   "alors, d'autre part, que, pour que le délit de fraude fiscale soit constitué, il faut qu'il y ait dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt ; qu'en se référant uniquement aux circonstances de la cause, à l'importance des dissimulations et aux poursuites dont a pu faire l'objet antérieurement Yves X..., la cour d'appel n'a pas caractérisé l'élément intentionnel du délit reproché à Simone X... au titre de la seule année 1983" ;
   Sur le sixième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 227, L. 230 du Livre des procédures fiscales, 1741 du Code général des impôts, 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a condamné Yves X... à 18 mois d'emprisonnement dont 14 mois avec sursis et 15 000 francs d'amende pour s'être frauduleusement soustrait à l'établissement et au paiement de l'impôt sur le revenu par dissimulation de sommes pour les années 1982 et 1983 ;
   "aux motifs que le juge répressif, qui n'est pas le juge de l'impôt, se doit seulement pour ce qui le concerne de constater l'existence d'une fraude fiscale, de la caractériser en tous ses éléments et de rechercher si la tolérance légale a été ou non dépassée ;
   que c'est donc vainement que les prévenus ont fait valoir que des poursuites ne pouvaient être engagées qu'autant que les revenus incriminés étaient affectés à une catégorie précise, alors que la ventilation des sommes sujettes à l'impôt relève du contrôle du seul juge de l'impôt ;
   que, pour ce qui a trait aux revenus d'origine indéterminée afférents à l'année 1983, face à des traitements de 177 958 francs nets, déclarés sous la signature de chacun des conjoints X..., le montant des retraits d'espèces et les règlements par chèques des prévenus ont atteint 314 415 francs, soit une dissimulation de l'ordre de 140 000 francs ;
   que, pour tenter de justifier les crédits bancaires leur ayant permis de faire face à ces sorties d'argent, les époux X..., qui contestent la reconstitution de l'Administration et la balance-espèces, ont donné des explications successivement contradictoires ;
   qu'ils ont ainsi prétendu tout d'abord bénéficier de prêts familiaux ;
   qu'Yves X... toutefois a dû convenir le 19 janvier 1988 qu'il n'existait alors ni contrat de prêt ni reconnaissance de dette et qu'ils n'avaient à cette date, soit plusieurs années après l'octroi de ces prétendus emprunts, pas commencé à les rembourser ;
   qu'ils ont également soutenu avoir encaissé des sommes sur leur compte bancaire par chèques à l'ordre le plus souvent de "X...", pour le compte d'un frère du prévenu, alors interdit bancaire pour lequel ils auraient réglé des dépenses ou reversé à sa demande des fonds retirés en espèces, points controuvés par les éléments du dossier de telle sorte que la Cour retiendra également à la charge des prévenus ce grief de fraude fiscale qui leur est fait par la prévention ;
   qu'il y a en effet lieu d'observer à cet égard que les attestations des prétendus prêts de la famille d'Yves X..., tardivement établies et postérieures aux poursuites, ne peuvent emporter la conviction de la Cour qui tiendra donc comme non avérées les explications des prévenus ;
   qu'il ressort de ces constatations que le délit de fraude fiscale par dissimulation au titre de l'IRPP reproché aux époux X... est matériellement constitué ;
   que le caractère intentionnel du délit se déduit sans ambiguïté des circonstances de la cause et notamment de l'importance des dissimulations et de la permanence des faits délictueux, alors que les prévenus étaient parfaitement instruits de leurs obligations fiscales, notamment Yves X... qui avait déjà fait l'objet d'une poursuite de même nature ;
   "alors, d'une part, que l'existence de l'élément matériel du délit de fraude fiscale suppose la dissimulation de sommes sujettes à l'impôt et que sont soumis à l'impôt sur le revenu les seuls revenus énumérés à l'article 1er du Code général des impôts ;
   qu'en l'espèce, il est reproché à Yves X... d'avoir dissimulé en 1982 et 1983 des revenus d'origine indéterminée qui n'appartiennent à aucune des catégories visées par cet article ;
   que, dans ces conditions, l'élément matériel du délit n'est pas constitué ;
   "alors, d'autre part, que, pour que le délit de fraude fiscale soit constitué, il faut qu'il y ait dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt ; qu'en statuant comme elle l'a fait, la cour d'appel n'a pas caractérisé l'intention frauduleuse d'Yves X... au titre d'une dissimulation de revenus d'origine indéterminée pour 1983" ;
   Les moyens étant réunis ;
   Attendu qu'il appert de l'arrêt attaqué et du jugement qu'il confirme qu'Yves et Simone X... ont été poursuivis devant le tribunal correctionnel, sur le fondement de l'article 1741 du Code général des impôts, pour s'être frauduleusement soustraits au paiement de l'impôt sur le revenu, en omettant volontairement de déclarer des salaires et des revenus d'origine indéterminée ;
   Attendu que, pour les déclarer coupables des faits visés à la prévention, la cour d'appel relève que les prévenus s'étaient délibérément abstenus, pendant plusieurs années, de déclarer non seulement certains revenus d'origine indéterminée mais même les revenus que leur avait versés la société qu'ils avaient successivement gérée alors que ceux-ci atteignaient des montants importants et qu'ils avaient, en outre, intentionnellement indiqué, dans leur déclaration, pour abuser le contrôleur des impôts, que Simone X... ne travaillait pas ;
   Attendu qu'en prononçant ainsi, et dès lors que toute soustraction à un quelconque des impôts visés au Code général des impôts entre dans les prévisions de l'article 1741 précité, la cour d'appel a justifié sa décision ;
   Que, dès lors, les moyens ne peuvent qu'être  écartés ;
   Et attendu que l'arrêt est régulier en la  forme ;
   REJETTE le pourvoi ;
   Ainsi jugé et prononcé par la Cour de Cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ;
   Où étaient présents : M. Gondre conseiller doyen, faisant fonctions de président en remplacement du président empêché, M. de Mordant de Massiac conseiller rapporteur, MM. Culié, Roman, Schumacher, Martin conseillers de la chambre, Mme Mouillard, M. de Larosière de Champfeu conseillers référendaires, M. Perfetti avocat général, Mme Mazard greffier de chambre ;
   En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;
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