LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant : 
Statuant sur le pourvoi formé par :
- M. Férid X..., 
contre l'arrêt de la cour d'appel de PARIS, chambre 5-12, en date du 18 mars 2014, qui, pour fraude fiscale et omission d'écritures en comptabilité, l'a condamné à un an d'emprisonnement avec sursis, à 25 000 euros d'amende, et a prononcé sur les demandes de l'administration fiscale, partie civile ; 
La COUR, statuant après débats en l'audience publique du 30 septembre 2015 où étaient présents dans la formation prévue à l'article 567-1-1 du code de procédure pénale : M. Guérin, président, M. Soulard, conseiller rapporteur, Mme de la Lance, conseiller de la chambre ; 
Greffier de chambre : M. Bétron ; 
Sur le rapport de M. le conseiller SOULARD, les observations de la société civile professionnelle FABIANI, LUC-THALER et PINATEL, de la société civile professionnelle FOUSSARD et FROGER, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général GAUTHIER ; 
Vu les mémoires en demande et en défense et les observations complémentaires produits ; 
Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des des articles L. 230 du livre des procédures fiscales, 209, 1741, 1743, 1745 et 1750 du code général des impôts, des articles 4 et 11 de la Convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie le 28 mai 1973, de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales, des articles 591 et 593 du code de procédure pénale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a déclaré M. X... coupable des faits étaient reprochés   ; 
" aux motifs que, sur la soustraction de la société MMS au paiement de l'impôt sur les sociétés, l'examen du compte UTB de la société permettait de constater d'importants mouvements de fonds et notamment des avances de trésorerie à sa filiale ALL NET par MMS, la distribution de dividendes Securinfor, le règlement du solde d'acquisition de titres Lincoln Services par Securinfor, après cession de ses titres par MMS pour un montant de 670   000 euros   ; que deux avances, pour un total de 1   016   891 euros en juin 2002, avaient été consenties par MMS à la société TGI et qu'un remboursement progressif de ces sommes était réalisé ; qu'il existait des conventions réglementées entre MMS et les sociétés du groupe   ; que Mmes Y...Claire, comptable chez Securinfor, et Mme Nelly Z..., secrétaire de M. X..., attestaient du rôle de holding joué par MMS   ; qu'il apparaissait que la société MMS n'avait aucune autre activité que celle de gestion de titres   ; que, de plus, comme l'ont souligné à juste titre les premiers juges, M. X... n'a produit aucun élément probant sur la nature réelle et l'étendue des activités informatiques de la société MMS   ; qu'ainsi le caractère de holding de la société MMS ne saurait être contesté   ; qu'en deuxième lieu, l'administration relevait que la société MMS disposait d'un établissement stable en France à l'époque de la vérification, ce que M. X... niait   ; qu'aux termes de l'article 4 de la Convention franco-tunisienne du 28 mai 1973, «   l'expression établissement stable désigne une installation fixe d'affaires ou une entreprise exerce tout ou partie de son activité   »   ; que «   l'expression «   établissement stable   » comprend notamment a) un siège de direction, b) une succursale   ; c) un bureau (¿)   ; que les investigations ont démontré que la société MMS avait quatre comptes bancaires en France auprès des banques UTB, Natexis et Oudart   ; que de l'examen des documents relatifs à l'ouverture et à la gestion des comptes, il en ressortait que M. X... disposait de la signature ou de la procuration sur les comptes bancaires   ; que les documents obtenus auprès de la banque Oudart concernant une saisie simplifiée des comptes de tiers montre que le compte titre ordinaire de la société MMS mentionne lors de l'ouverture le 2 avril 2004 l'adresse du ...Paris   ; que l'envoi des relevés bancaires était effectué en France, aux adresses postales indiquées sur les conventions d'ouverture des comptes au ...75016 Paris, soit Multi Media System c/ M. X... soit ...c/ Securinfor à Paris 16e, et aucunement à une adresse en Tunisie   ; qu'il apparaissait que la société MMS émettait des chèques depuis le territoire français, les chèques et ordre de virements étant tous faits à Paris, sauf en août 2004 et en août et septembre 2005   ; que la société MMS utilisait à l'adresse du ...à Paris, une ligne téléphonique (
...
) figurant sur la demande d'ouverture du compte n° 6360084564 à la banque Natexis   ; qu'il ressortait de l'examen des documents obtenus par l'administration fiscale que M. X... apparaissait comme le dirigeant de la société Multi Media Systems et qu'il détenait la signature sur l'ensemble des comptes   ; que M. X... était, pendant toute la période vérifiée, domicilié en France, résident fiscal en France et avait déposé à ce titre des déclarations de revenus pour les années 2000 à 2005   ; que, de même, Mme A...Chantal, épouse X..., était comme son mari prise en compte, au titre de l'impôt sur le revenu, à l'adresse du 59 boulevard Lannes 75016 Paris, jusqu'au 15 juillet 2006   ; que M. X... exerçait son activité pour MMS depuis son bureau sis ...à Paris 16e   ; que c'est de ce même bureau, que M. X... exerçait de manière permanente l'ensemble de ses activités professionnelles, réunissant les moyens humains et techniques nécessaires à l'exercice de l'activité liée au fonctionnement de la société Multi Media Systems   ; que l'étude des activités réalisées dans le cadre de MMS, confirmait l'existence d'un cycle économique en France de ladite société, gérant les participations des sociétés Securinfor, Servinfor et ALL NET, toutes sociétés ayant uniquement une activité en France   ; que, malgré les courriers adressés en Tunisie, ce dont M. X... était parfaitement informé, aucune réponse n'a été transmise de la Tunisie, les différents courriers envoyés au siège supposé de la société Multi Media Systems, étant soit revenus «   non réclamés   »- retour à l'envoyeur, soit ont été récupérés par un commissaire aux comptes d'un cabinet indépendant se trouvant dans le même immeuble que la société   ; que, toutefois, aucun élément probant n'a permis de justifier une quelconque activité en Tunisie, M. X... n'ayant jamais transmis aux enquêteurs les éléments de comptabilité promis et notamment les justificatifs de paiement ou d'exonération d'impôt sur les sociétés de MMS en France ou en Tunisie pour 2004-2005-2006, et provenant de MMS   ; qu'en effet, bien que les policiers aient réclamé au prévenu, le 3 février 2009, de se présenter avec toutes les pièces, prétendument transmises par le comptable tunisien, par DHL, ces documents ne parviendront jamais aux services de police   ; que les attestations de la société BMDA du 25 février 2011 de M. Moncef B...
C..., dont l'adresse est sise ...à Tunis, soit strictement à la même adresse que le siège social prétendu que la société MMS, ne sauraient, en l'absence de tout document officiel des services fiscaux tunisiens, servir de justificatifs pertinents prouvant une activité réelle   ; qu'il résulte des éléments précédemment énumérés que l'activité de holding de la société Multi Media Systems gérant notamment les actions de la société Securinfor, dirigée par M. X..., a été déployée au cours de la période de vérification à partir d'un établissement stable situé à Paris (16e)   ; qu'une société holding est également soumise à l'impôt sur les sociétés conformément aux dispositions de l'article 209- I du CGI, qui n'exclut pas cette catégorie de sociétés de son champ d'application   ; que cet article dispose notamment que les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminées d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative à la double imposition ; qu'en l'espèce, et aux termes de l'article 11 de la Convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé   ; qu'il a été démontré que la société MMS, holding, ayant son siège social en Tunisie, exerçait son activité en France, au moyen d'un établissement stable, que cette société est soumise, en France, à l'impôt sur les sociétés   ; que M. X..., représentant de la société MMS était tenu, dans les trois mois de la clôture de l'exercice, de faire une déclaration de résultat passibles de l'impôt sur les sociétés exigible, au titre des exercices clos les 31 décembre 2004 et 2005   ; que cette omission déclarative manifeste sa volonté de soustraire la société MMS à l'établissement et au paiement de la totalité de l'impôt sur les sociétés   ; que cette réticence s'est illustrée par l'obstruction évidente au contrôle fiscal précédemment rappelée   ; que, dans ces conditions, la mise en ¿ uvre de la procédure de taxation d'office paraît parfaitement justifiée, ce dont le tribunal administratif de Paris a d'ailleurs convenu   ; que, compte tenu des reconstitutions des chiffres d'affaires au titre des années 2004 et 2005, il apparaît que le montant de l'impôt fraudé s'élève à 183 652 euros pour l'année 2004 et 81 816 euros pour l'année 2005   ; que les faits d'omission déclarative sont donc parfaitement caractérisés   ; que, sur le délit d'omission de passation d'écritures, M. X... n'a produit aucune comptabilité   et que le délit d'omission de passation d'écritures dans les documents comptables obligatoires au titre des exercices clos les 31 décembre 2004 et 2005 est donc également caractérisé en tous ses éléments   ; 
" 1°) alors qu'un dirigeant ne peut être poursuivi pour défaut de souscription des déclarations fiscales d'une société étrangère ou pour défaut de tenue de comptabilité par cette dernière, que, si cette société est effectivement imposable en France, autrement dit que si elle y a une installation permanente disposant de services commerciaux, techniques ou financiers propres lui conférant un certain degré d'autonomie, ou à tout le moins son siège de direction où se réunissent ses organes sociaux et où sont tenus sa comptabilité et l'ensemble des documents sociaux   ; que la détention en France par une société étrangère de filiales et de comptes bancaires recevant les dividendes desdites filiales, le produit de cession de titres et les remboursements d'avances en compte courant à ces dernières, ne caractérisent pas l'existence en France d'un cycle économique et d'un établissement stable passible à ce titre de l'impôt sur les sociétés dans cet Etat, même si les relevés bancaires sont adressés en France à l'adresse professionnelle du dirigeant domicilié en France   ; que, par ailleurs, la décision du juge de l'impôt n'a pas l'autorité de chose jugée à l'égard du juge répressif   ; qu'en se bornant à retenir que la société de droit tunisien MMS disposait d'un établissement stable en France sous prétexte qu'elle y détenait et utilisait des comptes bancaires et que son gérant, M. X..., également dirigeant des filiales françaises, était domicilié en France, en vue de déclarer ce dernier coupable d'omission des déclarations fiscales de cette société et d'omission de passation d'écritures comptables à raison de cet établissement stable, les juges d'appel ont privé leur décision de base légale   ; 
" 2°) alors qu'en application de l'article 1741 du code général des impôts, le juge répressif doit caractériser l'existence de la soustraction volontaire à l'établissement et au paiement de l'impôt ou l'existence d'une omission de passation des écritures comptables, c'est-à-dire l'élément matériel et l'élément intentionnel constitutifs du délit de fraude fiscale   ; que l'intention de fraude n'est pas caractérisée lorsque le défaut de souscription des déclarations fiscales et de paiement de l'impôt ou le défaut de tenue de comptabilité en France résulte d'une difficulté d'appréciation de l'existence ou non d'un établissement stable d'une société étrangère qui n'y détient et n'utilise que des comptes bancaires et dont le dirigeant réside dans cet Etat, mais qui n'y exerce aucune activité économique et n'y dispose, de manière permanente, d'aucun moyen matériel et humain et d'aucun local dont elle serait locataire ou propriétaire, et où elle aurait tenu ses assemblées générales et conservé ses documents sociaux   ; qu'en estimant implicitement qu'un dirigeant de société est nécessairement un professionnel de la fiscalité française ne pouvant se méprendre sur les dispositions de l'article 209 du code général des impôts ou sur les stipulations de l'article 4 de la Convention fiscale internationale conclue entre la France et la Tunisie le 28 mai 1973, pour retenir la volonté de M. X... de soustraire la société MMS à l'établissement et au paiement de l'impôt sur les sociétés et omettre la passation d'écritures comptables, les juges d'appel ont privé leur décision de base légale au regard des textes susvisés   ; 
" 3°) alors qu'en retenant que   les différents courriers envoyés au siège supposé de la société multi Media Systems, étant soit revenus «   non réclamés   »- retour à l'envoyeur   » et qu'«   aucun élément probant n'a permis de justifier une quelconque activité en Tunisie, M. X... n'ayant jamais transmis aux enquêteurs les éléments de comptabilité promis et notamment les justificatifs de paiement ou d'exonération d'impôt sur les sociétés de MMS en France ou en Tunisie pour 2004-2005-2006 et provenant de MMS   », bien que les enveloppes des courriers envoyés au siège de MMS en Tunisie, qui figurent au dossier soumis aux juges du fond ne comportent pas la mention «   non réclamé   » mais uniquement la mention «   retour à l'envoyeur   » et que M. X... soulignait dans ses conclusions aux fins de nullité enregistrées le 12 décembre 2013, que les courriers expédiés au siège de la société, à l'exception d'un seul, l'avaient été à une adresse erronée et qu'il résulte du rapport établi le 26 mars 2009 par la brigade de répression de la délinquance économique que M. X... a produit trois quittances des services fiscaux tunisiens en date du 3 décembre 2007 concernant le paiement de l'impôt sur les sociétés par MMS pour les années 2004-2005 et 2006, les juges d'appel ont encore privé leur décision de base légale au regard des textes susvisés ; 
" 4°) alors que la poursuite pénale du chef de soustraction volontaire à l'établissement et au paiement de l'impôt et la procédure administrative tendant à la fixation de l'assiette et de l'étendue des impositions sont, par leur nature et par leur objet, différentes et indépendantes l'une de l'autre ; que le juge pénal ne peut donc fonder l'existence du délit de fraude fiscale sur les seules évaluations que l'administration a été amenée à faire par le biais d'une reconstitution d'office du chiffre d'affaires réalisé, à partir de crédits bancaires, en application des articles L. 72 et L. 66 du livre des procédures fiscales qui n'édictent aucune présomption légale de fraude ; qu'en retenant que les faits d'omission déclarative étaient parfaitement caractérisés compte tenu des reconstitutions des chiffres d'affaires de la société MMS opérées par l'administration fiscale et d'une procédure de taxation d'office parfaitement justifiée, les juges d'appel ont violé les textes susvisés " ; 
Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué et des pièces de procédure que M. Férid X..., gérant de la société Multi Média Systems, domiciliée en Tunisie, a été poursuivi pour avoir frauduleusement soustrait cette société à l'établissement et au paiement de l'impôt sur les sociétés pour la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2005 et pour avoir omis, sur cette même période, de tenir une comptabilité régulière ; 
Attendu que, pour déclarer M. X... coupable de ces faits, l'arrêt prononce par les motifs repris aux moyens ; 
Attendu qu'en l'état de ces énonciations, dépourvues d'insuffisance comme de contradiction, d'où il résulte que la société Multi Média Systems exploitait en France un établissement stable, permanent et autonome, à partir duquel elle réalisait des opérations formant un cycle commercial complet, gérant les participations des différentes sociétés du groupe qui n'avaient d'activité qu'en France, produisant des profits et assujetti, en tant que tel, à l'impôt sur les sociétés et aux obligations comptables et déclaratives en découlant, la cour d'appel, qui a caractérisé le rôle du prévenu dans la gestion de la société et les éléments, tant matériel qu'intentionnel, des infractions auxquelles il a participé, a justifié sa décision sans méconnaître les dispositions légales et conventionnelles invoquées ; 
D'où il suit que le moyen, qui revient à remettre en question l'appréciation souveraine, par les juges du fond, des faits et circonstances de la cause, ainsi que des éléments de preuve contradictoirement débattus, ne saurait être admis ; 
Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales, des articles 1741, 1743 et 1750 du code général des impôts, 132-19 et 132-24 du code pénal, 593 du code de procédure pénale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a condamné M. X... à une peine d'un an d'emprisonnement avec sursis et une amende de 25 000 euros ; 
" aux motifs que, compte tenu de la gravité des faits et de ce que l'intéressé a déjà été condamné à deux reprises pour des faits d'abus de biens sociaux et de soustraction au paiement de l'impôt, il convient d'infirmer la décision des premiers juges et de condamner M. X... à la peine d'un an d'emprisonnement avec sursis, outre le paiement d'une amende de 25 000 euros ; 
" alors qu'en matière correctionnelle, la juridiction ne peut prononcer une peine d'emprisonnement avec ou sans sursis qu'après avoir spécialement motivé le choix de cette peine ; qu'en se bornant à faire référence, pour justifier la condamnation prononcée à l'encontre de M. X..., à la gravité des faits et, dans des termes vagues et généraux, à deux précédentes condamnations pour abus de biens sociaux et de soustraction au paiement de l'impôt sans précision sur la date des faits, et la nature et la date de la condamnation, les juges d'appel n'ont pas motivé leur décision au regard des exigences des textes précités " ; 
Attendu que, hormis les cas expressément prévus par la loi, les juges ne sont pas tenus de motiver spécialement le choix de la sanction qu'ils prononcent dans les limites légales ; 
D'où il suit que le moyen ne peut qu'être écarté ; 
Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 232 du livre des procédures fiscales, 1741, 1745 et 1750 du code général des impôts, de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme, des articles 497, 591 et 593 du code de procédure pénale   ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a dit que M. X... sera tenu solidairement avec la société Multi Media Systems, redevable légal de l'impôt, au paiement des impôts fraudés et à celui des majorations et pénalités y afférentes ; 
" aux motifs que la direction générale des finances publiques sollicite que sa constitution de partie civile soit déclarée recevable conformément aux dispositions de l'article L. 232 du livre des procédures fiscales   ; qu'il convient de faire droit à cette demande   ; qu'elle sollicite, en application de l'article 1745 du code général des impôts de dire, qu'au titre de la période visée dans la prévention, M. X... soit solidairement tenu avec la société MMS, redevable légale de l'impôt, au paiement des impôts fraudés ainsi qu'à celui des pénalités y afférentes   ; que M. X... fait valoir, comme d'ailleurs la société MMS devant la juridiction administrative, que l'administration aurait commis une violation de la clause de non discrimination prévue à l'article 6 de la Convention franco-tunisienne   ; qu'en effet, selon le prévenu, l'imposition en France, au titre d'un établissement stable, des sommes encaissées par une holding de droit tunisien, serait contraire à ladite convention, les mêmes sommes perçues par une holding de droit français, étant exonérées en vertu de l'article 145 du CGI   ; que, toutefois, s'agissant du principe même de l'imposition, le tribunal administratif de Paris a rappelé que c'était à bon droit que la société MMS a été assujettie en France à l'impôt sur les sociétés, sur les profits tirés de son activité de holding et souligné qu'il ne suffit pas d'être une holding pour bénéficier du régime des sociétés mères prévue aux articles 145 et 216 du code général des impôts   ; que, sur ce point, force est de constater que la direction générale des finances publiques indique que le jugement du tribunal administratif de Paris du 5 juillet 2011 étant définitif, en l'absence d'appel de la part de la société MMS, le principe et le quantum de l'impôt dû ont été définitivement établis par le juge administratif ; que M. X... sollicite, subsidiairement, que la solidarité, éventuellement prononcée, soit limitée au montant de l'impôt qui aurait dû être établi en tenant compte du régime de la société mère prévu à l'article 145 du code général des impôts   ; qu'outre que le principe et le montant de l'imposition ont été définitivement validés par le tribunal administratif, il convient de rappeler que le juge, qui prononce la solidarité, n'est pas le juge de l'assiette de l'impôt   ; qu'en conséquence, il résulte de ce qui précède, qu'il convient de dire que M. X... sera solidairement tenu avec la société Multi Media Systems, redevable légale de l'impôt, au paiement des impôts fraudés ainsi qu'à celui des majorations et pénalités y afférentes ; 
" alors que la condamnation au paiement solidaire des impôts fraudés et des pénalités y afférentes constitue une sanction pénale ; qu'elle ne saurait donc être automatique et qu'elle doit être justifiée par des motifs propres, distincts de ceux ayant justifié une première peine d'emprisonnement avec ou sans sursis en application de l'article 1741 du code général des impôts ; qu'en condamnant solidairement M. X... au paiement des rappels d'impôt sur les sociétés et des pénalités dus par la société MMS, sans justifier cette sanction au regard de la peine d'emprisonnement avec sursis déjà prononcée par eux, les juges d'appel n'ont pas motivé leur décision " ; 
Attendu qu'ayant été déclaré coupable de fraude fiscale, M. X... ne saurait se faire un grief d'avoir été condamné solidairement avec la société au paiement des droits fraudés et des pénalités y afférentes, dès lors que le prononcé de la solidarité relève d'une faculté que les juges tiennent de la loi ; 
D'où il suit que le moyen ne peut être accueilli ; 
Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ; 
REJETTE le pourvoi ; 
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre criminelle, et prononcé par le président le douze novembre deux mille quinze ; 
En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre.