LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
Sur le troisième moyen, pris en sa seconde branche : 
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Paris, 31 janvier 2012), qu'à la suite du décès de sa mère, Mme X... a déposé une déclaration de succession dans laquelle figurait la totalité des parts de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, " SARL Anne-Sophie Y... " ; qu'elle a ensuite sollicité une réduction des droits d'enregistrement en se prévalant des dispositions de l'article 787 B du code général des impôts ; que l'administration ayant rejeté cette demande au motif que la situation n'était pas régie par les dispositions de l'article 787 B relatives aux titres de sociétés, mais par celles de l'article 787 C relatives aux biens des entreprises individuelles et que les conditions posées par ce texte n'avaient pas été respectées, Mme X... a fait assigner le directeur des services fiscaux devant le tribunal de grande instance afin d'obtenir décharge partielle des droits d'enregistrement auxquels elle a été assujettie ; 
Attendu que Mme X... fait grief à l'arrêt de l'avoir déboutée de sa demande tendant à obtenir la décharge partielle des droits d'enregistrement auxquelles elle a été assujettie suite au décès de sa mère, alors, selon le moyen, que l'exonération partielle des titres de sociétés transmis par décès ou entre vifs, comme celle des biens affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle, est subordonnée à l'engagement individuel du ou des héritiers de conserver pendant quatre années, les titres ou les biens ; que cet engagement doit, en principe, être pris dans la déclaration de succession ; que toutefois, à défaut de disposition en sens contraire, l'héritier peut, dans le délai de réclamation, rectifier sa déclaration de succession, et prendre à cette occasion, l'engagement qu'il aurait omis de souscrire ; qu'en l'espèce, il est constant que Mme X... a, dans sa réclamation du 9 avril 2009, sollicité le bénéfice de l'exonération partielle des droits d'enregistrement, sur le fondement de l'article 787 B du code général des impôts, en joignant à sa demande son engagement individuel de conserver les titres transmis pendant six ans ; qu'en jugeant que Mme X... n'était pas en droit d'obtenir cette exonération au motif qu'elle n'avait pas pris, dans la déclaration de succession l'engagement de conserver les titres transmis, la cour d'appel a violé les articles 787 B, 787 C du code général des impôts, ensemble les articles L. 190 et R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; 
Mais attendu qu'il résulte tant du c) de l'article 787 B du code 
général des impôts que du b) de l'article 787 C du même code que, pour bénéficier de l'exonération, l'héritier doit prendre l'engagement, dans la déclaration de succession ou l'acte de donation, de conserver les parts ou les actions transmises pendant une certaine durée ; qu'ayant constaté que la déclaration déposée par Mme X... ne comportait aucun engagement de conservation des titres par l'héritière, la cour d'appel a fait l'exacte application de la loi ; que le moyen n'est pas fondé ; 
Et attendu que les autres griefs ne seraient pas de nature à permettre l'admission du pourvoi ; 
PAR CES MOTIFS : 
REJETTE le pourvoi ; 
Condamne Mme X... aux dépens ; 
Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 2 500 euros et rejette sa demande ; 
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du seize avril deux mille treize. 
MOYENS ANNEXES au présent arrêt 
Moyens produits par la SCP Piwnica et Molinié, avocat aux Conseils, pour Mme Julie Z...

PREMIER MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté Mme X... de sa demande tendant à la décharge partielle des droits d'enregistrement auxquelles elle a été assujettie suite au décès de sa mère, Mme Anne Sophie Y..., le 15 avril 2008 ; 
AUX MOTIFS QUE l'article 60 de l'instruction du 18 juillet 2001, publiée au Bulletin Officiel des impôts du 30 juillet 2001 dispose que : « l'article 789 B (devenu l'article 787 C) du code général des impôts prévoit l'exonération de droits de mutation par décès, à concurrence de la moitié de leur valeur, de l'ensemble des biens meubles et immeubles, incorporels ou corporels, affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale. Le régime d'imposition (bénéfice réel, régime simplifié) est sans incidence sur le champ d'application du régime ; » que l'article 63 de la même instruction précise : 
« Remarque : pour l'application de ce dispositif, les entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée sont assimilées aux entreprises individuelles. Elles doivent, en conséquence, répondre aux mêmes conditions ; » que, contrairement à ce que soutient l'appelante, il ne résulte de cette instruction ni que l'EURL n'est assimilée à une entreprise individuelle que si elle est soumise au même régime fiscal (réel ou simplifié) que l'entreprise individuelle ni que lorsqu'une entreprise est, comme l'est l'EURL Anne Sophie Y..., assujettie à l'impôt sur les sociétés, les dispositions de l'article 787 C du code général des impôts relative à l'entreprise individuelle ne lui sont pas applicables mais celles de l'article 787 B du même code ;  que s'agissant d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, sont applicables les dispositions de l'article 787 C du code général des impôts relatives aux entreprises individuelles, et non celles, invoquées par l'appelante, de l'article 787 B du même code relatives aux transmissions de parts ou actions de sociétés ; 
1°) ALORS QU'il appartient au juge de l'impôt, saisi de la question de savoir si les parts d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, transmises par décès, relevaient du régime d'exonération prévue pour les titres de sociétés ou de celui des biens meubles et immeubles affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle, d'interpréter les dispositions des articles 787 B et 787 C du code général des impôts relatifs à ces deux régimes ; qu'en se retranchant derrière l'interprétation qu'en avait faite l'administration fiscale, dans son instruction administrative du 18 juillet 2001, publiée au Bulletin officiel des impôts du 30 juillet 2001, sans procéder elle-même à cette analyse et en s'estimant liée par l'instruction administrative précitée, la cour d'appel a commis un excès de pouvoir et violé la loi des 16 et 24 août 1789 ; 
2°) ALORS QUE le juge de l'impôt ne peut opposer au contribuable qui ne s'en prévaut pas, l'interprétation que l'administration a pu faire d'un texte de loi dans sa doctrine administrative ; que Mme X... n'a pas entendu opposer à l'administration fiscale l'interprétation qu'elle avait faite, dans son instruction administrative du 18 juillet 2001, des articles 787 B et 787 C du code général des impôts, en ce qu'elle assimilait les entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée aux entreprises individuelles, interprétation qui lui était défavorable ; qu'en se fondant, pour dire que les entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée devaient être assimilées aux entreprises individuelles, et dire en conséquence applicable en l'espère l'article 787 C du code général des impôts, sur l'article 63 de l'instruction du 18 juillet 2001, la cour d'appel a violé, par fausse application les articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; 
3°) ALORS QUE l'article 787 B du code général des impôts concerne les parts ou les actions d'une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ; que l'article 787 C du code général des impôts s'applique aux biens meubles et immeubles, corporels et incorporels affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ; qu'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée est une société à responsabilité limitée instituée par une seule personne qui ne supporte les pertes qu'à concurrence de ses apports ; qu'elle dispose de la personnalité morale distincte de celle de son associé, d'un capital et d'un patrimoine qui lui sont propres, à la différence de l'entreprise individuelle ; qu'en jugeant que les titres de l'EURL « Anne Sophie Y... SARL », transmis à Mme X... du fait du décès de sa mère, relevaient du régime applicable aux biens meubles affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle, la cour d'appel a violé, par fausse application, l'article 787 C du code général des impôts et, par refus d'application, l'article 787 B du même code. 
DEUXIEME MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté Mme X... de sa demande tendant à la décharge partielle des droits d'enregistrement auxquelles elle a été assujettie suite au décès de sa mère, Mme Anne Sophie Y..., le 15 avril 2008 ; 
AUX MOTIFS QUE l'article 60 de l'instruction du 18 juillet 2001, publiée au Bulletin Officiel des impôts du 30 juillet 2001 dispose que : « l'article 789 B (devenu l'article 787 C) du code général des impôts prévoit l'exonération de droits de mutation par décès, à concurrence de la moitié de leur valeur, de l'ensemble des biens meubles et immeubles, incorporels ou corporels, affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale. Le régime d'imposition (bénéfice réel, régime simplifié) est sans incidence sur le champ d'application du régime ; » que l'article 63 de la même instruction précise : « Remarque : pour l'application de ce dispositif, les entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée sont assimilées aux entreprises individuelles. Elles doivent, en conséquence, répondre aux mêmes conditions ; » que, contrairement à ce que soutient l'appelante, il ne résulte de cette instruction ni que l'EURL n'est assimilée à une entreprise individuelle que si elle est soumise au même régime fiscal (réel ou simplifié) que l'entreprise individuelle ni que lorsqu'une entreprise est, comme l'est l'EURL Anne Sophie Y..., assujettie à l'impôt sur les sociétés, les dispositions de l'article 787 C du code général des impôts relative à l'entreprise individuelle ne lui sont pas applicables mais celles de l'article 787 B du même code ; qu'ainsi que le relève l'administration, en précisant que le régime d'imposition de la personne morale est sans incidence sur le champ d'application du régime des droits de mutation à titre gratuit, l'instruction confirme que seul le régime juridique de l'entreprise doit être pris en considération pour l'application de l'article 787 C du code général des impôts ; qu'il résulte des pièces produites que la SARL « Anne Sophie Y... » a été créée en janvier 2003 par Mme Anne-Sophie Y... et que celle-ci était l'associée unique depuis sa création ; que la déclaration de succession signée par Mme X... comprend à l'actif l'intégralité des parts d'EURL dénommée « Anne Sophie Y... SARL » ; que s'agissant d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, sont applicables les dispositions de l'article 787 C du code général des impôts relatives aux entreprises individuelles, et non celles, invoquées par l'appelante, de l'article 787 B du même code relatives aux transmissions de parts ou actions de sociétés ; que la déclaration de succession mentionne la totalité des parts de l'EURL Anne Sophie sans exonération de 75 % ni engagement de conservation des titres par l'héritière ; que Mme X... n'ayant pas pris, dans la déclaration de succession, d'engagement de conserver l'ensemble des biens affectés à l'exploitation de l'entreprise, c'est à juste titre que le tribunal retient que ledit engagement, qu'elle a pris dans sa réclamation du 9 avril 2009, est tardif et ne peut donc être pris en compte dans le cadre de l'article 787 C du code général des impôts ; qu'il résulte de ce qui précède que le jugement doit être confirmé en toutes ses dispositions ; 
ALORS QUE sont inconstitutionnelles les dispositions de l'article 787 C du code général des impôts en ce qu'elles assimilent une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée à une entreprise individuelle ; que l'arrêt attaqué fondé sur une disposition qui sera déclarée inconstitutionnelle ne pourra qu'être annulé. 
TROISIEME MOYEN DE CASSATION 
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté Mme X... de sa demande tendant à la décharge partielle des droits d'enregistrement auxquelles elle a été assujettie suite au décès de sa mère, Mme Anne Sophie Y..., le 15 avril 2008 ; 
AUX MOTIFS QU'il résulte des pièces produites que la SARL « Anne Sophie Y... » a été créée en janvier 2003 par Mme Anne-Sophie Y... et que celle-ci était l'associée unique depuis sa création ; que la déclaration de succession signée par Mme X... comprend à l'actif l'intégralité des parts d'EURL dénommée « Anne Sophie Y... SARL » ; que s'agissant d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, sont applicables les dispositions de l'article 787 C du code général des impôts relatives aux entreprises individuelles, et non celles, invoquées par l'appelante, de l'article 787 B du même code relatives aux transmissions de parts ou actions de sociétés ; que la déclaration de succession mentionne la totalité des parts de l'EURL Anne Sophie sans exonération de 75 % ni engagement de conservation des titres par l'héritière ; que Mme X... n'ayant pas pris, dans la déclaration de succession, d'engagement de conserver l'ensemble des biens affectés à l'exploitation de l'entreprise, c'est à juste titre que le tribunal retient que ledit engagement, qu'elle a pris dans sa réclamation du 9 avril 2009, est tardif et ne peut donc être pris en compte dans le cadre de l'article 787 C du code général des impôts ; qu'il résulte de ce qui précède que le jugement doit être confirmé en toutes ses dispositions ; 
1°) ALORS QUE l'exonération de droits de mutation à titre gratuit, à concurrence de 75 % de leur valeur, des titres ou parts de société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, transmis par décès, est subordonnée à l'engagement collectif de conservation de 34 % au moins des parts, d'une durée minimum de deux ans en cours au jour de la transmission, pris par le défunt, pour lui et ses ayants cause à titre gratuit, avec d'autres associés ; que, toutefois, l'engagement collectif de conservation est réputé acquis lorsque les parts ou actions détenues, depuis deux ans au moins par une personne physique seule, son conjoint ou le partenaire avec qui elle est liée par un pacte civile de solidarité atteignent le seuil précité, sous réserve que cette personne, son conjoint ou son partenaire exerce depuis plus de deux ans au moins, dans la société concernée, son activité professionnelle principale, ou l'une des fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis lorsque la société est soumise à l'impôt sur les sociétés ; que Mme X... a fait valoir, sans être contredite, que sa mère détenait depuis deux ans au moins l'intégralité des parts de la société Anne Sophie Y..., laquelle était assujettie à l'impôt sur les sociétés, et exerçait les fonctions de gérante de cette société, de sorte que la condition relative à l'engagement collectif était réputée être remplie ; qu'en refusant néanmoins le bénéfice de l'exonération partielle des droits d'enregistrement attachés aux titres de cette société, la cour d'appel a derechef violé l'article 787 B du code général des impôts ; 
2°) ALORS QUE l'exonération partielle des titres de sociétés transmis par décès ou entre vifs, comme celle des biens affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle, est subordonnée à l'engagement individuel du ou des héritiers de conserver pendant quatre années, les titres ou les biens ; que cet engagement doit, en principe, être pris dans la déclaration de succession ; que toutefois, à défaut de disposition en sens contraire, l'héritier peut, dans le délai de réclamation, rectifier sa déclaration de succession, et prendre à cette occasion, l'engagement qu'il aurait omis de souscrire ; qu'en l'espèce, il est constant que Mme X... a, dans sa réclamation du 9 avril 2009, sollicité le bénéfice de l'exonération partielle des droits d'enregistrement, sur le fondement de l'article 787 B du code général des impôts, en joignant à sa demande son engagement individuel de conserver les titres transmis pendant six ans ; qu'en jugeant que Mme X... n'était pas en droit d'obtenir cette exonération au motif qu'elle n'avait pas pris, dans la déclaration de succession l'engagement de conserver les titres transmis, la cour d'appel a violé les articles 787 B, 787 C du code général des impôts, ensemble les articles L. 190 et R 196-1 du livre des procédures fiscales.