LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
CH.B
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 16 décembre 2020
Cassation
Mme DARBOIS, conseiller le plus
ancien faisant fonction de président
Arrêt n° 782 F-D
Pourvoi n° T 18-19.569
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 16 DÉCEMBRE 2020
1°/ le directeur général des douanes et droits indirects, domicilié [...] ,
2°/ le directeur régional des douanes et droits indirects de Poitiers, domicilié [...] ,
ont formé le pourvoi n° T 18-19.569 contre l'arrêt rendu le 3 avril 2018 par la cour d'appel de Poitiers (2e chambre civile), dans le litige les opposant à M. S... I..., domicilié [...] , défendeur à la cassation.
Les demandeurs invoquent, à l'appui de leur pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Daubigney, conseiller, les observations de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des douanes et droits indirects et du directeur régional des douanes et droits indirects de Poitiers, de la SCP Nicolaÿ, de Lanouvelle et Hannotin, avocat de M. I..., et l'avis de M. Debacq, avocat général, après débats en l'audience publique du 3 novembre 2020 où étaient présentes Mme Darbois, conseiller le plus ancien faisant fonction de président, Mme Daubigney, conseiller rapporteur, Mme Champalaune, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Poitiers, 3 avril 2018), M. I..., en sa qualité d'entrepositaire agréé de Cognac, détient des alcools en suspension de droits d'accises. A la suite d'un contrôle, l'administration des douanes lui a notifié, par procès-verbal, diverses infractions à la réglementation des contributions indirectes. Après l'émission d'un avis de recouvrement et rejet de sa contestation, M. I... a saisi le tribunal de grande instance aux fins d'obtenir le dégrèvement des droits mis à sa charge.
Examen du moyen
Enoncé du moyen
2. L'administration des douanes fait grief à l'arrêt de prononcer la décharge de l'imposition contestée, alors :
« 1°/ que les marchandises qui ne se retrouvent pas dans les stocks de l'entrepositaire agréé sont sujettes à taxation, comme manquants, sans que l'entrepositaire agréé puisse revendiquer qu'elles correspondent à des pertes, dès lors que, obligé de tenir, année par année, une comptabilité matière et de l'adresser dans un certain délai à l'administration avec mention des marchandises disparues comme correspondant à des pertes, il n'a pas satisfait à cette obligation ; qu'en admettant de traiter comme des pertes des marchandises qui ne se trouvaient pas dans l'entrepôt de M. I..., sans constater qu'il avait tenu exercice par exercice une comptabilité matière et qu'il l'avait adressée à l'administration notamment pour faire état des pertes, les juges du fond ont violé les articles 302 D-I-1-2°bis, 302 D I-2bis, 302 G III du code général des impôts et l'article 286 J IV, 2e de l'annexe II du code général des impôts ;
2°/ que l'entrepositaire agréé est tenu de déposer chaque année, dans un certain délai, une déclaration annuelle d'inventaire sur laquelle figure les pertes ; qu'à défaut, les marchandises qui ne se retrouvent pas de l'entrepôt doivent être regardés comme des manquants ; qu'en traitant les marchandises disparues de l'entrepôt de M. I... comme des pertes, sans constater qu'il avait déposé des déclarations annuelles d'inventaire, exercice par exercice, mentionnant les marchandises en cause comme correspondant à des pertes, les juges du fond ont violé les articles 302 D-I-1-2°b, 302 D-I-2bis, 302 G III du code général des impôts, et l'article 286-I.IV de l'annexe 2 du code général des impôts. »
Réponse de la Cour
Vu les articles 302 D, 286 H de l'annexe 2, 286 J de l'annexe 2 et 286 H de l'annexe 2 du code général des impôts :
3. Il résulte de la combinaison de ces textes que l'entrepositaire agréé doit tenir, dans chacun de ses entrepôts suspensif de droit d'accises, une comptabilité matières des productions, transformations, stocks et mouvements de produits et doit adresser à l'administration des douanes, mensuellement, une déclaration retraçant les opérations réalisées dans le mois précédent et, annuellement, sa comptabilité matières après clôture de l'exercice ainsi qu'une déclaration annuelle d'inventaire établie sur la base d'un contrôle physique de ses stocks.
4. Pour dire que les quantités d'alcool non retrouvées par l'administration des douanes lors du contrôle physique de l'entrepôt de M. I... correspondaient à des pertes ne donnant pas lieu à perception de droits et non à des manquants soumis à accise, l'arrêt retient que la comptabilité matières, produite en cause d'appel, a permis d'identifier les différentes entrées et ventes intervenues pour la période couvrant notamment les trois années litigieuses. Il retient encore que des documents produits par M. I..., tels que des documents commerciaux d'accompagnement remis au Bureau national interprofessionnel du Cognac ou des lettres de professionnels, sont de nature à démontrer que les différences de volumes d'eau-de-vie constatées entre les entrées et les sorties étaient conformes aux pertes habituellement observées et imputables à l'évaporation. Il relève ensuite que, si, dans la déclaration des quantités en restes qu'il a faite au 14 mars 2013, M. I... a utilisé le mot de « manquants » d'alcool pur, terme renvoyant à la notion de taxation, il précise qu'il entendait, en réalité, évoquer le phénomène d'évaporation, soit la notion de « perte » au sens de la circulaire de 2012, cette allégation étant d'autant plus crédible que l'Union générale des Viticulteurs pour l'A.O.C Cognac oppose, dans une lettre du 16 mai 2013, les manquants taxables aux « manquants non soumis à taxation » et fait donc état de manquants pour évoquer le phénomène d'évaporation. L'arrêt relève enfin que si M. I... n'a pas déposé de déclarations annuelles d'inventaire, il a démontré que les quantités d'eau-de-vie présentées comme étant des « manquants » dans sa déclaration du 14 mars 2013 devaient être regardées comme des pertes.
5. En statuant ainsi, alors qu'elle avait constaté que M. I... avait manqué à ses obligations déclaratives et qu'il ne pouvait pallier cette carence en rapportant la preuve que les marchandises disparues correspondaient à des pertes exonérées de l'accise, la cour d'appel a violé les textes susvisés.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 3 avril 2018, entre les parties, par la cour d'appel de Poitiers ;
Remet l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel de Bordeaux ;
Condamne M. I... aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du seize décembre deux mille vingt. MOYEN ANNEXE au présent arrêt
Moyen produit par la SCP Foussard et Froger, avocat aux Conseils, pour le directeur général des douanes et droits indirects et le directeur régional des douanes et droits indirects de Poitiers.
L'arrêt infirmatif attaqué encourt la censure ;
EN CE QU'il a admis Monsieur I... à rapporter la preuve de pertes, puis décidé que, les quantités litigieuses correspondant à des pertes non taxables, il n'y avait pas lieu à perception de droits au titre des années 2007, 2008 et 2009 et a prononcé la décharge de l'imposition contestée ;
AUX MOTIFS TOUT D'ABORD QUE « l'article 302 D du Code Général des Impôts qui prévoit l'exonération des droits pour les produits détruits ou perdus dispose : "1. L'impôt est exigible : 1' Lors de la mise à la consommation (.) ; 2° Lors de la constatation de déchets ou de pertes de produits soumis à accise placés sous un régime de suspension de droits ; Par dérogation au premier alinéa du présent 2' sont exonérés de droits : a. (...) ; b. Les alcools et les boissons alcooliques détruits ou perdus en cours de fabrication, de transformation ou de stockage, lorsque le volume des produits détruits ou perdus est inférieur aux taux annuels de déchets ou de pertes fixés par arrêté du ministre chargé du budget pour chaque produit ou catégorie de produit, sous réserve que ces déchets ou ces pertes aient été dûment retracés en comptabilité matières." ; qu'il résulte de ce texte que l'exonération des droits pour les produits détruits ou perdus suppose qui ils soient retracés en comptabilité matières ; que la loi ne soumet pas cette suspension de droits au cumul d'une comptabilité matières et de déclarations annuelles d'inventaire ; qu'or, M. I... produit devant la Cour en pièce n° 7 un document intitulé "Comptabilité matières des eaux de vie de Cognac à la propriété''' ; que le fait de ne pas avoir adressé les déclarations annuelles d'inventaire rend certes M. I... coupable de contraventions mais ne l'empêche pas de tenter de démontrer que les manquants mentionnés dans le document du 14 mars 2013 sont susceptibles de bénéficier de I'exonération de droits prévue à l'article 302 D 1 2° b susvisé ; qu'il résulte en outre de l'article L 238 du Livre des Procédures Fiscales que les procès-verbaux des agents de l'Administration font foi jusqu'à preuve contraire » ;
ET AUX MOTIFS ENCORE QUE « sur les éléments de preuve rapportés par l'appelant, que la comptabilité matières versée aux débats permet, à partir du stock au 24 juin 2003 d'identifier les différentes entrées et ventes intervenues, leurs dates et leurs volumes. La période couvre les exercices compris entre 2003 et 2015 et inclut donc les trois années litigieuses : 2007, 2008 et 2009. Ce document n'a fait l'objet d'aucune observation de la part de l'administration des douanes, laquelle ne démontre ni même allègue qu'elle comprendrait des irrégularités. Qu'indépendamment de la comptabilité matières, d'autres pièces permettent de justifier l'absence des stocks relatifs aux récoltes 2007, 2008 et 2009 et la perte imputable à l'évaporation. En effet M. I... produit les Documents Commerciaux d'Accompagnement (DCA), visés par le correspondant local des Douanes, qui permettent pour chaque année concernée, de connaître la quantité d'eau de vie rentrée et la quantité sortie, la différence étant constituée par l'évaporation. Ces documents permettent d'expliquer l'absence de stock physique lors du contrôle pour chacune de ces années et de constater que le taux d'évaporation constaté, inférieur au taux réglementaire de 6 % n'a rien d'excessif. Qu'en outre, un exemplaire des Documents Commerciaux d'Accompagnement est remis au BNIC (Bureau National Interprofessionnel du Cognac), organisme qui, à l'instar de l'Administration des Douanes, est à même de suivre l'évolution des stocks des dépositaires agréés. Or, cet organisme verse aux débats une attestation aux termes de laquelle, au 30 septembre 2011, période pendant laquelle il est reproché à M. I... de n'avoir pas déposé de déclaration annuelle d'inventaire, son stock était de 207 hl6977. La comparaison entre ce chiffre et celui mentionné pour cette même période sur la comptabilité matières permet de constater la régularité et la fiabilité de cette dernière comptabilité. Qu'outre les Documents Commerciaux d'Accompagnement et l'attestation du BNIC, M. I... produit un courrier de M. E..., gérant d'une société de courtage et de M. B..., gérant de la Distillerie de la Groie, aux termes desquels les différences de volume d'eau de vie constatées entre les entrées et les sorties sont conformes aux pertes habituellement observées, imputables à l'évaporation naturelle. Que l'Administration des Douanes oppose enfin un argument terminologique aux termes duquel, la circulaire du 31 décembre 2012, oppose le manquant » défini comme un « produit soumis à accise (
) autre que ceux détruits ou perdus en cours de fabrication, de fabrication ou de stockage » et la « perte » correspondant à une perte de produit irrémédiablement perdue et ne donnant pas lieu à perception de droits. Que certes, la déclaration des quantités en restes faite par M. I... au 14 mars 2013 évoque des « manquants » d'alcool pur, terme renvoyant à la notion de taxation. Cependant, M. I... précise que par ce mot il entendait évoquer le phénomène d'évaporation, soit la notion de « perte » au sens de la circulaire de 2012. Son allégation est d'autant plus crédible que l'UGVC (Union Générale des Viticulteurs pour l'AOC Cognac) oppose dans un courrier du 16 mai 2013 les manquants taxables aux « manquants non soumis à taxation » et parle donc de manquants pour évoquer le phénomène d'évaporation. Qu'il résulte de l'ensemble de ces observations, qu'en dépit du fait qu'il ait manqué à son obligation de déposer des déclarations annuelles d'inventaire, M. I... a démontré que les quantités d'eau de vie présentées comme étant des « manquants »' dans sa déclaration du 14 mars 2013 relèvent bien de pertes correspondant à l'évaporation d'alcool et n'ouvrant pas droit à taxation »
ALORS QUE, premièrement, les marchandises qui ne se retrouvent pas dans les stocks de l'entrepositaire agréé sont sujettes à taxation, comme manquants, sans que l'entrepositaire agréé puisse revendiquer qu'elles correspondent à des pertes, dès lors que, obligé de tenir, année par année, une comptabilité matière et de l'adresser dans un certain délai à l'administration avec mention des marchandises disparues comme correspondant à des pertes, il n'a pas satisfait à cette obligation ; qu'en admettant de traiter comme des pertes des marchandises qui ne se trouvaient pas dans l'entrepôt de Monsieur I..., sans constater qu'il avait tenu exercice par exercice une comptabilité matière et qu'il l'avait adressée à l'administration notamment pour faire état des pertes, les juges du fond ont violé les articles 302 D-I-1-2°bis, 302 D I-2bis 302 G III du Code général des impôts, l'article 286 J IV, 2ème de l'annexe II du Code général des impôts.
ALORS QUE, deuxièmement, l'entrepositaire agréé est tenu de déposer chaque année, dans un certain délai, une déclaration annuelle d'inventaire sur laquelle figure les pertes ; qu'à défaut, les marchandises qui ne se retrouvent pas de l'entrepôt doivent être regardés comme des manquants ; qu'en traitant les marchandises disparues de l'entrepôt de Monsieur I... comme des pertes, sans constater qu'il avait déposé des déclarations annuelles d'inventaire, exercice par exercice, mentionnant les marchandises en cause comme correspondant à des pertes, les juges du fond ont violé les articles 302 D-I-1-2°b, 302 D I-2bis, 302.G.III du Code général des impôts, et l'article 286.I.IV de l'annexe 2 du Code général des impôts.