AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le pourvoi formé par M. Patrick X..., demeurant lotissement Terrasses d'Azur, ... 29, 83160 La Valette-du-Var, en cassation d'un arrêt rendu le 13 décembre 1993 par la cour d'appel d'Aix-en-Provence (1re chambre, section A), au profit :
   1 / de M. le receveur divisionnaire de Toulon Nord Ouest, comptable du Trésor, chargé du recouvrement, domicilié en cette qualité en ses bureaux ...,
   2 / de M. le directeur des services fiscaux du Var, domicilié en ses bureaux ...,
   3 / de M. le directeur général des Impôts, domicilié en cette qualité en ses bureaux ..., défendeurs à la cassation ;
   Le demandeur invoque, à l'appui de son pourvoi, les deux moyens de cassation annexé au présent arrêt ;
   LA COUR, composée selon l'article L. 131-6, alinéa 2, du Code de l'organisation judiciaire, en l'audience publique du 17 octobre 1995, où étaient présents : M. Bézard, président, M. Poullain, conseiller rapporteur, M. Nicot, conseiller, M. de Gouttes, avocat général, Mme Moratille, greffier de chambre ;
   Sur le rapport de M. le conseiller Poullain, les observations de Me Vuitton, avocat de M. X..., de Me Foussard, avocat de M. le receveur divisionnaire de Toulon Nord Ouest, de M. le directeur des services fiscaux du Var et de M. le directeur général des Impôts, les conclusions de M. de Gouttes, avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;
   Attendu, selon l'arrêt attaqué (Aix-en-Provence, 13 décembre 1993), que M. X..., gérant de la société à responsabilité limitée Provence systèmes informatiques et électroniques (la société), mise en liquidation judiciaire le 21 avril 1988, a été assigné, le 15 février 1990, par le receveur divisionnaire de Toulon Nord-ouest (le receveur) en paiement solidaire des impositions dues par la société ;
   Sur le premier moyen pris en ses deux  branches :
   Attendu que M. X... reproche à l'arrêt de l'avoir condamné solidairement avec la société au paiement de ses dettes fiscales alors, selon le pourvoi, d'une part, que dans sa note de service du 24 janvier 1990, le directeur des services fiscaux indique avoir approuvé l'engagement de la procédure prévue à l'article L. 267 du Livre des procédures fiscales à son encontre ;
   que, dès lors, en retenant que dans cette même note de service, le directeur des services fiscaux avait autorisé l'engagement de cette procédure, l'arrêt a dénaturé la note de service du 24 janvier 1990, en violation de l'article 1134 du Code civil ;
   et alors, d'autre part, que tout intéressé est fondé à se prévaloir à l'encontre de l'Administration des instructions, directives et circulaires publiées dans les conditions prévues à l'article 9 de la loi du 17 juillet 1978 ;
   que l'instruction du 6 septembre 1988 appelle l'attention du directeur des services fiscaux sur la nécessité de s'assurer que les circonstances propres à chaque affaire justifient ou non l'engagement de la procédure prévue à l'article L. 267 du Livre des procédures fiscales ;
   que, dès lors, en l'espèce, en ne sanctionnant pas le contenu lacunaire de la décision du directeur des services fiscaux du 24 janvier 1990, révèlant l'absence d'examen du cas présent, l'arrêt a violé l'instruction du 6 septembre 1988 ;
   Mais attendu que l'arrêt, qui ne dénature pas la décision prise par le directeur des services fiscaux avant l'engagement de l'action en responsabilité, relève qu'aucune disposition n'impose à cette autorité de motiver l'autorisation qu'elle donne au comptable public ;
   que la cour d'appel en a déduit justement que la fin de non-recevoir tirée de cette absence de motivation n'avait pas lieu d'être accueillie ;
   que le moyen n'est  fondé en aucune de ses deux branches ;
   Sur le second moyen pris en ses deux branches :
   Attendu que M. X... reproche à l'arrêt de l'avoir condamné solidairement avec la société au paiement de sa dette fiscale, alors, selon le pourvoi, d'une part, que le défaut de dépôt ou de paiement des déclarations fiscales ne suffit pas à retenir la responsabilité solidaire du dirigeant de la société ;
   que la responsabilité solidaire du dirigeant de la société ne peut être retenue que si le dirigeant a commis une inobservation grave et répétée des obligations fiscales concernant la société ;
   que dès lors, en l'espèce, en se bornant à relever l'existence d'un certain nombre de manquements fiscaux imputables au dirigeant, sans rechercher si ceux-ci pouvaient constituer un manquement grave et répété des obligations fiscales de la société, l'arrêt a privé sa décision de base légale au regard des articles L. 266 et L. 267 du Livre des procédures fiscales ;
   et alors, d'autre part, que des négligences portant seulement sur quelques mois pas même toujours consécutifs, ne constituaient pas une inobservation grave et répétée des obligations fiscales, que la constatation par les juges du fond que les manquements de la société qu'il dirigeait ont porté sur plusieurs mois ne suffit pas à engager la responsabilité solidaire du dirigeant, que, dès lors, en retenant néanmoins sa responsabilité solidaire avec la société au vu de cette constatation, l'arrêt a violé les articles L. 266 et L. 267 du Livre des procédures fiscales ;
   Mais attendu qu'après avoir relevé que n'ayant pas payé la taxe sur la valeur ajoutée avec ses déclarations de novembre et décembre 1986, ni avec trois déclarations de 1987, et ayant contraint l'Administration à procéder à la taxation d'office pour la TVA et la taxe d'apprentissage en 1988, la société devait plus de 200 000 francs au titre de la TVA et plus de 140 000 francs au titre de la taxe d'apprentissage au jour de sa mise en liquidation, l'arrêt retient que les manquements graves de la société, qui se sont poursuivis sur de nombreux mois, sont imputables à M. X... qui a sciemment omis de procéder aux déclarations et aux paiements qui lui incombaient ;
   qu'ayant justifié sa décision par ces constatations et appréciations, la cour d'appel a pu statuer comme elle a fait ;
   que le moyen  n'est fondé en aucune de ses deux branches ;
   PAR CES MOTIFS :
   REJETTE le pourvoi ;
   Condamne M. X..., envers les défendeurs, aux dépens et aux frais d'exécution du présent arrêt ;
   Ainsi fait et jugé par la Cour de Cassation, Chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par M. le président en son audience publique du vingt-huit novembre mil neuf cent quatre-vingt-quinze.
   1973