LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :

  Sur le pourvoi formé par Monsieur A... GENERAL DES IMPOTS, MINISTERE DE L'ECONOMIE, des FINANCES et du BUDGET, palais du Louvre, ... (1er),

  en cassation d'un jugement rendu le 28 avril 1988 par le tribunal de grande instance de Bourges (1re chambre), au profit de :

  1°) Monsieur X... ;  2°) Madame Bernadette B..., son épouse, demeurant ensemble à Bourges (Cher), ... ;  défendeurs à la cassation ;  Le demandeur invoque à l'appui de son pourvoi, les deux moyens de cassation annexés au présent arrêt ;  LA COUR, en l'audience publique du 4 janvier 1990, où étaient présents :

  M. Defontaine, président, M. Bodevin, rapporteur, MM. Z..., Le Tallec, Peyrat, Nicot, Sablayrolles, Plantard, Edin, Grimaldi, conseillers, Mlle Y..., M. Lacan, conseillers référendaires, M. Montanier, avocat général, Mme Arnoux, greffier de chambre ;  Sur le rapport de M. le conseiller Bodevin, les observations de Me Goutet, avocat du directeur général des impôts, ministère de l'économie, des finances et du budget, de la SCP Delaporte et Briard, avocat des époux X..., les conclusions de M. Montanier, avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;  Sur le premier moyen :

  Attendu qu'il résulte du jugement attaqué (tribunal de grande instance de Bourges, 28 avril 1988) que Mme X..., propriétaire de 1271 ha. en a loué 700 à sa belle-soeur et à ses fils ;  que M. et Mme X... ont constitué avec ceux-ci une société de fait pour exploiter les 1271 ha ;  que M. et Mme X... dans les déclarations pour l'impôt sur les grandes fortunes pour les années 1982 et 1983 ont compris 571 ha. parmi leurs biens professionnels ;  que l'administration des Impôts a contesté ce caractère en estimant que les biens mis à la dispositions de la société de fait ne devaient être considérés comme professionnels que dans la proportion des droits détenus par le redevable dans la société et non sur la valeur totale des biens mis à la disposition de la société ;  qu'elle a émis un avis de mise en recouvrement en ce sens le 14 mars 1984 ;  Attendu que l'administration des Impôts fait grief au jugement d'avoir dit que les 571 ha. devaient être considérés comme biens professionnels et annulé partiellement l'avis de mise en recouvrement

accordant à M. X... le bénéfice du régime prévu au n° 183, alinéa 2, de l'instruction n° 7-R-282 du 19 mai 1982 alors, selon le pourvoi, que l'instruction en cause prise en application de l'article 885 N du Code général des impôts prévoit expressément que les immeubles mis à la dispositon ou loués à une société de personnes ne sont admis comme biens professionnels que s'ils appartiennent au contribuable ;  qu'en l'espèce, 

  le redevable ne peut bénéficier que des dispositions de l'instruction prévues dans le cas où un seul des associés loue un immeuble  ;  qu'en dénaturant ainsi la mesure de tempérament admise par l'administration, le tribunal s'est rendu coupable d'une violation de la règle de droit constituée par ladite instruction qui, impérative pour l'administration et créatrice de droits en faveur des redevables, revêt un caractère réglementaire ;  Mais attendu que le tribunal a retenu à bon droit que le n° 183 de l'instruction du 19 mai 1982 ne définissait pas la notion de "mise à la disposition d'une société" et n'exigeait pas que la mise à la disposition soit le fait du propriétaire ;  que s'agissant d'une société de fait, il convenait de considérer au regard de l'article 1832 du Code civil que cette expression équivalait à celle d'apport ;  qu'il a pu en déduire que la participation des fils et de la belle-soeur de Mme X... s'analysait comme un apport en jouissance des terres louées et non en un apport de leur droit au bail et que ceux-ci mettaient à la disposition de la société de fait 700 ha tandis que Mme X... apportait les 571 ha restants et que la situation de fait correspondait bien à la deuxième hypothèse visée par le n° 183 de l'instruction précitée ;  qu'il a ainsi légalement jusitifé sa décision et que le moyen n'est pas fondé ;  Et sur le second moyen, pris en ses deux branches :

  Attendu que l'administration des Impôts fait encore grief au jugement d'avoir statué comme il a fait, alors, selon le pourvoi, que d'une part, faute d'avoir suffissamment constaté, dans leurs motifs, les faits nécessaires pour statuer sur le droit, les juges de Bourges n'ont pas donné de base légale à leur décision au regard de l'article 885 N du Code général des Impôts et alors que, d'autre part, pour que des biens aient la qualification de biens professionnels, l'activité professionnelle doit être exercée par leur propriétaire ;  que des biens qui, comme en l'espèce, sont mis à la disposition d'un tiers (en l'occurrence, la société d'exploitation) ne peuvent pas être considérés comme des biens professionnels ;  qu'ainsi le tribunal a violé l'article 885 N par refus d'application ;  Mais attendu que le tribunal qui a constaté tous les faits

nécessaires pour statuer en droit, s'est borné à faire application des dispositions de la doctrine administrative énoncée dans le n° 183 de l'instruction du 19 mai 1983, opposable à l'administration aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;  que le moyen n'est pas fondé ;  PAR CES MOTIFS :

  REJETTE le pourvoi ;