AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le pourvoi formé par :
   1°/ M. Roger Y...,
   2°/ Mme Madeleine X..., épouse Y..., demeurant ensemble 3, Cours Saint-Pierre, 40100 Dax, en cassation d'un jugement rendu le 19 juillet 1995 par le tribunal de grande instance de Dax, au profit de la Direction des services fiscaux, dont le siège est ..., 40000 Mont-de-Marsan, défenderesse à la cassation ;
   La directeur général des Impôts, défendeur au pourvoi principal, a formé un pourvoi incident contre le même arrêt ;
   Les demandeurs au pourvoi principal invoquent, à l'appui de leur recours, les deux moyens de cassation annexés au présent arrêt ;
   Le demandeur au pourvoi incident invoque, à l'appui de son recours, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt ;
   LA COUR, en l'audience publique du 13 mai 1997, où étaient présents : M. Bézard, président, M. Vigneron, conseiller rapporteur, MM. Nicot, Leclercq, Dumas, Gomez, Léonnet, Poullain, Métivet, conseillers, Mme Geerssen, M. Huglo, Mme Mouillard, M. Ponsot, conseillers référendaires, M. Lafortune, avocat général, Mme Moratille, greffier de chambre ;
   Sur le rapport de M. Vigneron, conseiller, les observations de Me Choucroy, avocat des époux Y..., de Me Goutet, avocat du directeur général des Impôts, les conclusions de M. Lafortune, avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;
   Statuant tant sur le pourvoi incident formé par le directeur général des Impôts que sur le pourvoi principal formé par les époux Y... ;
   Attendu, selon le jugement attaqué, que M. Y... a adhéré, en 1989, à un contrat collectif d'assurances sur la vie pour une durée de dix ans et a versé une prime unique d'environ trente millions de francs; que ce contrat, de nature mixte, stipulait en cas de décès le versement d'un capital de 30 000 000 francs, augmenté de 6,50 % par an et d'un pourcentage de la participation aux bénéfices de la compagnie; qu'en cas de vie au terme du contrat, l'assuré recevait un capital de base de 56 336 747 francs; que le contrat était rachetable, le montant minimum brut de la valeur de rachat semestrielle étant indiqué; qu'il était toutefois stipulé que M. Y... s'engageait à ne pas exercer son droit de rachat avant le 1er avril 1995, soit pendant six ans; qu'ayant omis de mentionner dans leurs déclarations, au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune, pour les années 1990, 1991 et 1992 la valeur de rachat au 1er janvier des années considérées, les époux Y... ont fait l'objet d'un redressement, suivi d'un avis de mise en recouvrement de l'impôt supplémentaire, dont il ont demandé l'annulation ;
   Sur les deux moyens du pourvoi principal, le premier, pris en ses trois branches, réunis :
   Attendu que les époux Y... reprochent au jugement d'avoir rejeté leur demande, sauf à réduire le montant de l'impôt dû, alors, selon le pourvoi, d'une part, que l'administration fiscale s'était bornée, tant dans ses notifications de redressement que dans son mémoire devant le Tribunal, à invoquer les dispositions de l'article 132-23 du Code des assurances sans jamais faire état de l'article 757 B du Code général des impôts; qu'en fondant sa décision sur un moyen soulevé d'office, le jugement a violé les droits de la défense et l'article 16 du nouveau Code de procédure civile ;
   alors, d'autre part, que le Tribunal a dénaturé les moyens des demandeurs qui n'ont aucunement avancé l'existence de deux contrats successifs, mais celle d'un seul contrat non rachetable pendant six ans en vertu d'une clause particulière du contrat qui prévaut sur les clauses générales; qu'ainsi, le Tribunal a violé les articles 4 du nouveau Code de procédure civile et 1834 du Code civil; alors, ensuite, que la présence d'une telle clause particulière suffit à qualifier le contrat de non rachetable pendant la période visée, nonobstant l'indication des valeurs de rachat pendant la période de non-rachat; que le jugement est entaché à cet égard d'une erreur de droit quant à la qualification du contrat en cause; qu'ainsi, le jugement a violé l'article L. 132-23 du Code des assurances; et alors, enfin, qu'en vertu de l'article 885 F du Code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur explicitée par une doctrine administrative dont le contribuable est fondé à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du Livre des procédures fiscales, les primes versées au titre des contrats d'assurances en cas de décès ne sont à rajouter au patrimoine de celui qui les a versées pour déterminer l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune que s'il s'agit de contrats rachetables; que le caractère non-rachetable du contrat litigieux pendant ses six années initiales faisait donc obstacle à la prise en compte, pendant cette période, de la valeur économique prédéterminée des droits et valeurs acquis par l'assuré pour le calcul de l'assiette de cet impôt; que le jugement est donc entaché à cet égard d'une violation des articles 885 E et F du Code général des impôts et de l'article L. 80 A du Livre des procédures fiscales ;
   Mais attendu, en premier lieu, que si le jugement a cité l'article 757 B du Code général des impôts, il n'en a pas fait application ;
   Attendu, en deuxième lieu, que c'est dans l'exercice de son pouvoir d'analyse du contrat litigieux que le Tribunal, sans y voir une double convention, a distingué ses effets selon sa double nature d'assurance en cas de vie et d'assurance en cas de décès ;
   Attendu, enfin, qu'aux termes de l'article 885 E du Code général des impôts l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune est constituée par la valeur nette, au 1er janvier de l'année, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant aux personnes redevables ;
   que si l'article précédent renvoie la détermination de cette assiette aux règles applicables aux droits de mutation par décès, parmi lesquelles celle qui résulte de l'article 757 B concernant certains contrats d'assurance-vie, il n'en résulte pas que les droits afférents aux autres contrats d'assurance-vie soient exonérés, dans la mesure où ils sont imposables en application de l'article 885 E; que c'est à bon droit que, se fondant sur ces dispositions, et non sur les articles invoqués au pourvoi, L. 132-23 du Code des assurances et 885 F du Code général des impôts, qui, tels qu'ils étaient alors rédigés, étaient inapplicables au litige qui lui était soumis, le Tribunal a retenu que le versement par M. Y... de la prime d'épargne a laissé subsister dans son patrimoine un droit qui n'est pas simplement virtuel et que ce droit à remboursement, même différé, a une valeur économique prédéterminée par le jeu même du taux d'intérêt du contrat aux dates prévues ;
   Que les griefs, irrecevables pour partie, ne sont pas fondés pour le surplus ;
   Mais sur le moyen unique du pourvoi incident, pris en sa deuxième branche :
   Vu les articles 885 D, 885 E et 885 F, en leurs rédactions applicables en la cause, du Code général des impôts ;
   Attendu que, pour décider que, dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, devait figurer, non la valeur de rachat, mais le montant des primes versées au 1er janvier de l'année considérée, le jugement énonce qu'il convient d'appliquer l'article 885 F en sa version alors applicable, la valeur de rachat n'ayant été substituée au montant de la prime que par l'effet de la nouvelle rédaction du texte applicable à compter du 1er janvier 1992 aux contrats d'assurance rachetables, sans référence à leur date de conclusion ;
   Attendu qu'en statuant ainsi, alors que l'article 885 F du Code général des impôts alors en vigueur ne concernait que les contrats visés par l'article 757 B du Code général des impôts, dont il n'avait pas été soutenu devant lui que le contrat litigieux fît partie, le Tribunal a violé les textes susvisés ;
   Et attendu que les faits appréciés par les juges permettent à la Cour de Cassation d'appliquer la règle de droit appropriée par application de l'article 627, alinéa 2, du nouveau Code de procédure civile ;
   PAR CES MOTIFS :
   CASSE ET ANNULE sans renvoi, mais seulement en ce qu'il a annulé partiellement l'avis de mise en recouvrement notifié le 1er mars 1994, le jugement rendu le 19 juillet 1995, entre les parties, par le tribunal de grande instance de Dax ;
   Statuant à nouveau :
   Rejette la demande des époux Y... ;
   Les condamne aux dépens de première instance et de pourvoi ;
   Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de Cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite du jugement partiellement cassé ;
   Ainsi fait et jugé par la Cour de Cassation, Chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-quatre juin mil neuf cent quatre-vingt-dix-sept.