AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS 
LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le treize février mil neuf cent quatre vingt quinze, a rendu l'arrêt suivant : 
Sur le rapport de M. le conseiller ROMAN, les observations de la société civile professionnelle VIER et BARTHELEMY et de Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général LIBOUBAN ; 
Statuant sur les pourvois formés par :
- B...Jacqueline,
- A... Brigitte,
- X...Alain,
 contre l'arrêt de la cour d'appel de PARIS, 9ème chambre, en date du 17 décembre 1993, qui, pour fraudes fiscales et omission d'écritures en comptabilité, les a condamnés respectivement, les deux premières, chacune, à 6 mois d'emprisonnement avec sursis et 5 000 francs d'amende, le troisième à 1 an d'emprisonnement avec sursis et 30 000 francs d'amende, a ordonné la publication et l'affichage de la décision de condamnation et a prononcé sur les demandes de l'administration des Impôts, partie civile ; 
Joignant les pourvois en raison de la connexité ; 
Vu les mémoires produits en demande et en défense ; 
Sur le premier moyen de cassation pris de la violation des articles 1741 et 1743 du Code général des impôts, 593 du Code de procédure pénale, défaut de réponse à conclusions, défaut de motifs, manque de base légale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a déclaré que Jacqueline B... en qualité de co-gérante de la société SPDT et Alain X... en sa qualité de dirigeant de fait étaient coupables de fraude fiscale et d'omission de passation d'écritures ; 
" aux motifs que Jacqueline B... exerçait ses fonctions au sein de la société à temps complet, disposait de la signature bancaire, endossait les chèques d'encaissements clients et émettait des chèques, même si elle ne l'a fait que très rarement ; 
qu'en outre, la demanderesse avait " la compétence ", Brigitte A... ne venant que deux fois par semaine à la société ; 
que la distinction que Jacqueline B... tente d'opérer entre ses attributions commerciales et la gestion proprement dite de la société apparaît totalement artificielle dans une entreprise d'aussi faible envergure ; 
que la prévenue a effectivement assuré ses fonctions de co-gérante ; 
" qu'en ce qui concerne Alain X..., il a été à l'origine de la création de la société ; 
qu'il détenait la moitié du capital et disposait de la signature bancaire sur le compte de la société ; 
qu'il a été trouvé trace d'un courrier qui lui a été personnellement adressé, le 18 octobre 1985, à la société et d'une facture JBM du 2 mai 1984, adressée à la société sous son couvert ; 
qu'il a assuré seul la représentation de la société tout au long du contrôle fiscal, confirmant sa parfaite connaissance de son fonctionnement ; 
qu'enfin, il n'a pu justifier d'aucune autre activité professionnelle au cours de la période d'activité de la société ; 
que le prévenu a participé, de manière effective, à la gestion de la société ; 
" alors que, d'une part, la cour d'appel a omis de répondre aux conclusion d'appel de Jacqueline B... dans lesquelles celle-ci faisait valoir qu'elle s'occupait exclusivement de la partie commerciale de l'activité de la société SPDT et qu'elle n'a jamais participé, de près ou de loin, à la gestion de l'entreprise dont elle ne détenait aucune part ; 
qu'elle n'a été nommée co-gérante que dans le seul but d'obtenir, en sa qualité de professionnel du tourisme, l'accréditation des autorités de tutelle ; 
" alors, d'autre part, que le dirigeant de fait d'une société est celui qui aura, en fait, exercé la gestion d'une société au lieu et place de son dirigeant légal ; 
qu'en l'espèce, la cour d'appel, qui se borne à affirmer que le prévenu détenait la moitié du capital de la société, qu'il disposait de la signature bancaire pour le compte de la société et qu'il était juriste de formation, et avait assuré la représentation de la société tout au long du contrôle fiscal, n'a pas caractérisé d'élément propre à établir la qualité de dirigeant de fait du demandeur, ni un acte positif de gestion dans le fonctionnement de la société ; 
qu'ainsi la Cour n'a pas établi l'exercice d'actes de gestion de fait et n'a pas légalement justifié sa décision " ; 
Sur le deuxième moyen de cassation pris de la violation des articles 1743 du Code général des impôts, 8 et 9 du Code du commerce, L. 227 du Livre des procédures fiscales, 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a déclaré les prévenus coupables d'omission de passation d'écritures comptables au livre journal et au livre d'inventaire de la société SPDT ; 
" aux motifs qu'aucun document comptable n'a été remis au fonctionnaire vérificateur pour l'exercice 1985-1986 ; 
que si la comptabilité a été saisie dans le cadre des poursuites engagées contre les dirigeants de droit de la société, la comptabilité a été restituée courant 1987 tandis que la première intervention sur place du fonctionnaire-vérificateur n'a pu avoir lieu, en raison de l'attitude dilatoire des dirigeants de la société, que le 5 janvier 1988 et que, le 18 février 1988, un procès-verbal constatant cette absence de présentation de la comptabilité pour la période en cause a été dressé et remis directement à Alain X... qui a alors indiqué que les documents comptables manquants seraient présentés ultérieurement, ce qui n'a pas été fait ; 
" que si, dans sa note d'observations du 31 mars 1990 à la Commission des infractions fiscales, Brigitte A... a souligné que cette saisie de documents comptables avait occasionné une charge de travail supplémentaire, il ressort, néanmoins, des termes de la lettre adressée par Brigitte A..., le 16 septembre 1986, au magistrat instructeur, dans le cadre de ces poursuites distinctes de la présente procédure, que les documents comptables saisis le 8 septembre 1986, n'étaient constitués que des " facturiers et brouillons de fiches clients ", ce qui n'interdisait donc pas toute tenue de comptabilité, comme l'a constaté le fonctionnaire vérificateur ; 
" qu'en réalité l'absence de tenue de toute comptabilité avait pour finalité d'occulter les résultats de la société-laquelle exerçait, à cette époque, son activité en toute illégalité puisque sa licence d'agence de voyages avait été suspendue, le 8 janvier 1986, pour défaut de caution bancaire, puis retirée définitivement par arrêté préfectoral du 15 avril 1986 et que la société avait été radiée d'office du registre du commerce le 15 mai 1985 sans y avoir été réinscrite jusqu'à la cessation de son activité et de la soustraire à l'établissement au paiement total de l'impôt sur les sociétés et de la TVA " ; 
" alors que le délit d'omission de passation d'écritures n'est constitué que si la preuve du caractère intentionnel, soit de la soustraction, soit de la tentative de se soustraire à l'établissement et au paiement des impôts est rapportée par le ministère public et l'Administration ; 
qu'en l'espèce, la cour d'appel qui, pour déclarer les prévenus coupables du délit prévu à l'article 1743 du Code général des impôts, se borne à énoncer que la comptabilité saisie dans le cadre des poursuites engagées contre les dirigeants de la société pour exercice irrégulier de l'activité d'agent de voyage a été restituée courant 1987 sans répondre aux conclusions des demandeurs faisant valoir que cette saisie avait occasionné une charge de travail supplémentaire et constitué un cas de force majeure propre à exclure tout élément intentionnel, n'a pas suffisamment motivé sa décision et n'a pas mis la Cour de Cassation en mesure d'exercer son contrôle " ; 
Sur le troisième moyen de cassation pris de la violation des articles 1741 du Code général des impôts, L. 227 du Livre des procédures fiscales, 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a déclaré les prévenus coupables d'omission de souscription de déclaration d'impôt sur les sociétés et de TVA ; 
" aux motifs qu'aucune déclaration, tant en matière d'impôt sur les sociétés que de TVA, n'a été déposée au titre de la période vérifiée malgré les mises en demeure adressées à la société et dont il a été accusé réception, seules des photocopies de déclarations de résultats des exercices 1982-1983 et 1983-1984, au demeurant non visées par la prévention, ayant été produites en cours de vérification ; 
que c'est ainsi que le fonctionnaire vérificateur a dû, d'une part, reconstituer les recettes à partir de l'examen des documents comptables présentés pour l'exercice clos en 1985 et, en l'absence de toute comptabilité pour 1986, sur la base des encaissements constatés sur l'unique compte bancaire ouvert par l'entreprise auprès de la Société Centrale de Banque, d'autre part, recourir à la procédure de taxation d'office pour l'imposition des bénéfices de la société et des recettes passibles de la TVA ; 
que l'intention délibérée dont étaient animés les prévenus de soustraire la société à l'établissement et au paiement de l'impôt sur les société et de la TVA en ne respectant pas l'ensemble des obligations déclaratives auxquelles ils étaient tenus en leur qualité de co-gérantes, pour Brigitte A... et Jacqueline B..., et de dirigeant de fait pour Alain X..., est caractérisée par :
- la répétition même des omissions déclaratives ;
- l'absence de réponse aux mises en demeure de l'Administration ;
- le refus de toute coopération avec le fonctionnaire vérificateur et leur volonté de faire obstacle à la régularisation de la situation fiscale de la société en faisant en sorte, sous des prétextes fallacieux, de retarder l'engagement et le déroulement du contrôle à compter du 5 novembre 1987, date de la première intervention sur place prévue par le fonctionnaire vérificateur, lequel n'a pas pu, de ce fait, entreprendre ses opérations de contrôle que le 5 janvier 1988 ;
- le défaut de reversement de la TVA au Trésor public alors que l'entreprise n'en était que dépositaire ; 
" alors qu'en application de l'article L. 227 du Livre des procédures fiscales, les juges qui prononcent une condamnation sur le fondement de l'article 1741 du Code général des impôts ne peuvent se borner à analyser les éléments matériels de la prévention, mais doivent également caractériser à la charge de chacun des prévenus l'élément personnel de mauvaise foi exigé par ce texte et dont la preuve incombe au ministère public et à l'administration fiscale ; 
qu'en l'espèce, la Cour ne s'est aucunement prononcée sur l'existence de cet élément intentionnel, mais s'est bornée à déduire l'élément intentionnel de l'infraction du caractère répétitif des omissions déclaratives, de l'absence de réponse aux mises en demeure de l'Administration et du défaut de reversement de la TVA au Trésor public, élément matériel des infractions incriminées ; 
qu'ainsi, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision ; 
Sur le quatrième moyen de cassation pris de la violation des articles 1741 du Code général des Impôts, L. 227 du Livre des procédures fiscales, 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a déclaré le prévenu coupable d'omission de souscription de déclaration de revenus personnels pour les exercices 1985-1986-1987 ; 
" aux motifs qu'au titre de la période vérifiée, soit celle ayant trait aux exercices 1985-1986-1987, aucune déclaration de revenus n'a été déposée par le prévenu malgré cinq mises en demeure qui lui ont été adressées et dont il a accusé réception ; 
que les seuls renseignements dont disposait l'Administration, s'agissant de son activité professionnelle, résultaient des mentions portées par le prévenu sur la déclaration d'ensemble de ses revenus pour l'année 1983 dans laquelle il se déclarait " directeur général de la société SDPT et administrateur de société ; 
qu'aucune précision complémentaire n'a pu être obtenue lors de l'examen de sa situation fiscale dans la mesure où il n'a jamais répondu aux demandes d'information et de renseignements que lui a adressées le fonctionnaire vérificateur ; 
que, malgré les nombreuses initiatives prises par ce fonctionnaire en vue d'obtenir des explications quant à l'origine des crédits constatés sur les salaires de ses comptes bancaires tels que communiqués par la brigade de recherches de l'administration des Impôts, il n'a jamais honoré les rendez-vous qui lui avaient été fixés ni fourni les justifications demandées ; 
que le fonctionnaire vérificateur s'est donc vu contraint d'utiliser, là encore, la procédure de taxation d'office pour l'imposition des revenus à partir de l'examen des comptes bancaires-lequel a permis de mettre en évidence la perception, par le prévenu, de sommes importantes dont la cause n'a aucunement été indiquée par celui-ci-des salaires et indemnités ASSEDIC de son épouse et de la balance espèce ; 
qu'en définitive, il ressort des énonciations susvisées ainsi que de l'importance des revenus non déclarés que le comportement du prévenu a procédé non pas d'une simple négligence ou d'ennuis de santé-dont il a fait état, sans pour autant, en justifier et qui, en tout état de cause, ne sauraient excuser sa carence dans l'accomplissement de ses obligations déclaratives durant les trois années visées par la prévention-mais de la volonté de se soustraire, en totalité, à l'établissement et au paiement de l'impôt afférent aux revenus dont il a disposé ainsi que son épouse durant cette période ; 
" alors que les poursuites pénales du chef de fraude fiscale et la procédure administrative tendant à la fixation de l'assiette et l'étendue des impositions étant, par leur nature et par leur objet, différentes et indépendantes l'une de l'autre, la cour d'appel a privé sa décision de base légale en déduisant l'existence de dissimulation des seules évaluations de l'Administration " ; 
Les moyens étant réunis ; 
Attendu que les énonciations de l'arrêt attaqué et du jugement qu'il confirme mettent la Cour de Cassation en mesure de s'assurer que la cour d'appel a, sans insuffisance ni contradiction, répondu aux articulations essentielles des conclusions dont elle était saisie et caractérisé en tous leurs éléments, tant matériels qu'intentionnel, les délits retenus à la charge des prévenus ; 
D'où il suit que les moyens, qui se bornent à remettre en question l'appréciation souveraine, par les juges du fond, des faits et circonstances de la cause ainsi que des éléments de preuve contradictoirement débattus devant eux, ne sauraient être admis ; 
Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ; 
REJETTE les pourvois ; 
Ainsi jugé et prononcé par la Cour de Cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ; 
Où étaient présents : M. Le Gunehec président, M. Roman conseiller rapporteur, MM. Gondre, Culié, Schumacher, Pibouleau, Aldebert, Grapinet, Le Gall conseillers de la chambre, M. de Mordant de Massiac, Mme Mouillard, M. de Larosière de Champfeu conseillers référendaires, M. Libouban avocat général, Mme Arnoult greffier de chambre ; 
En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;