LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
 CH.B
 COUR DE CASSATION
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 Audience publique du 9 juin 2021
 Rejet
 M. GUÉRIN, conseiller doyen
 faisant fonction de président
 Arrêt n° 505 F-D
 Pourvoi n° U 18-18.696 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 _________________________
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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 ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 9 JUIN 2021
 La société Baia promotion, société à responsabilité limitée, dont le siège est [Adresse 1], a formé le pourvoi n° U 18-18.696 contre l'arrêt rendu le 21 décembre 2017 par la cour d'appel de Nouméa (chambre civile), dans le litige l'opposant à la direction des services fiscaux de la Nouvelle-Calédonie (DSF) et au gouvernement de la Nouvelle-Calédonie, représenté par le président du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie et, par délégation, le chef de service du contentieux fiscal par intérim, domicilié [Adresse 2], défenderesse à la cassation.
 La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt.
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations de la SCP Waquet, Farge et Hazan, avocat de la société Baia promotion, de la SCP Buk Lament-Robillot, avocat de la direction des services fiscaux de la Nouvelle-Calédonie et au gouvernement de la Nouvelle-Calédonie, représenté par le président du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie et, par délégation, le chef de service du contentieux fiscal par intérim, et l'avis de Mme Beaudonnet, avocat général, après débats en l'audience publique du 13 avril 2021 où étaient présents M. Guérin, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
 Faits et procédure
 1. Selon l'arrêt attaqué (Nouméa, 21 décembre 2017), la société Baia promotion a, par acte du 24 décembre 2008, acquis un ensemble immobilier situé à Nouméa en se plaçant sous le régime de faveur des marchands de biens, promoteurs et lotisseurs, prévu aux articles Lp. 276 à Lp. 280 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie. Pour bénéficier d'un taux d'imposition aux droits d'enregistrement proportionnels réduit à 1 %, elle s'est engagée à revendre les biens dans un délai maximal de quatre ans.
 2. L'administration fiscale, constatant qu'à l'échéance de ce délai, la totalité des lots de l'ensemble immobilier acquis n'avait pas été revendue et que la société Baia promotion ne lui avait pas adressé d'état faisant apparaître, pour chaque opération, le nombre et la superficie des lots non vendus ou le nombre de millièmes de copropriété invendus, lui a notifié, le 7 novembre 2013, une proposition de rectification portant rappel des droits calculés, au taux de droit commun, sur la valeur totale des biens acquis, majorés d'un droit supplémentaire de 1 %.
 3. Après rejet de sa réclamation contentieuse, la société Baia promotion a assigné la direction des services fiscaux de la Nouvelle-Calédonie en annulation de la décision de rejet et décharge des rappels de droits mis à sa charge.
 Examen du moyen
 Enoncé du moyen
 4. La société Baia promotion fait grief à l'arrêt de rejeter ses demandes, alors :
 « 1°/ qu'en application de l'article Lp. 278 du code général des impôts de la Nouvelle-Calédonie, le droit proportionnel dont le taux est prévu à l'article R. 283 est appliqué aux achats de terrains effectués par les personnes mentionnées à l'article Lp. 76 à condition, d'une part, qu'elles se conforment aux obligations particulières qui leur sont faites par l'article Lp. 277, d'autre part, qu'elles fassent connaître leur intention de revendre dans un délai de quatre ans à compter de l'acquisition ; que selon l'article Lp. 279 II du même code, à défaut de revente dans le délai de quatre ans prévu à l'article Lp. 278, éventuellement prorogé, l'acquéreur est tenu d'acquitter les droits de mutation dont la perception a été différée ; que lorsque les immeubles acquis ou construits ont été soumis au régime de la copropriété, le complément de droits exigible est alors calculé au taux de droit commun, augmenté d'un droit supplémentaire de 1 % et d'intérêts de retard à concurrence des millièmes de copropriété invendus qui doivent être déclarés aux services fiscaux dans les trois mois de l'échéance prévue ; que, dès lors, l'application des droits complémentaires et supplémentaires de 1 % sur la totalité du prix de l'acquisition ayant bénéficié des droits réduits lorsque le promoteur a omis de déclarer le nombre de millièmes de copropriété invendus dans le délai prévu à l'article Lp. 279 II, in fine du code général des impôts de la Nouvelle-Calédonie constitue une sanction fiscale ; qu'en jugeant néanmoins qu'il ne s'agissait que de la déchéance du régime de faveur et non d'une pénalité fiscale venant sanctionner la méconnaissance d'une obligation déclarative, la cour d'appel a violé les articles Lp. 276, Lp. 278, Lp. 279, Lp. 280 du code général des impôts de la Nouvelle-Calédonie, ensemble l'article 6§1 de la Convention européenne des droits de l'homme ;
 2°/ que l'article 6§1 de la Convention européenne des droits de l'homme ouvre un recours de pleine juridiction pour que la sanction fiscale appliquée par l'administration puisse être proportionnée au comportement du contribuable ; qu'en l'espèce, la société Baia promotion s'est vue infligée des droits complémentaires et supplémentaires sur la totalité du prix d'acquisition des deux terrains pour avoir seulement omis de communiquer aux services fiscaux un état faisant apparaître les 5/1004e de copropriété invendus à l'échéance légale ; qu'en refusant de rechercher, ainsi qu'elle en était requise, si cette sanction était proportionnée au comportement reproché à la société Baia promotion, la cour d'appel a méconnu l'étendue de ses pouvoirs et a violé les dispositions conventionnelles susvisées. »
 Réponse de la Cour
 5. Il résulte de l'article Lp. 279, II, du code des impôts de Nouvelle-Calédonie, dans sa rédaction issue de la loi du pays n° 2007-1 du 9 janvier 2007, qu'à défaut de revente dans le délai de quatre ans, l'acquéreur qui s'est placé sous le régime de faveur des marchands de biens, promoteurs et lotisseurs afin de bénéficier d'un taux d'imposition aux droits d'enregistrement proportionnels réduit à 1 %, est tenu d'acquitter le complément de droits exigible, calculé au taux de droit commun, augmenté d'un droit supplémentaire de 1 %, et qu'en cas de revente partielle dans le délai de quatre ans, le bénéfice du taux réduit pour les surfaces vendues est subordonné à la condition que le contribuable transmette à l'administration fiscale un état des lots invendus, faute de quoi il est tenu d'acquitter les droits de mutation de droit commun sur la totalité du prix d'acquisition.
 6. En l'état des conclusions de la société Baia promotion qui, après avoir reconnu que la totalité des lots n'avait pas été vendue à l'expiration du délai imparti pour l'achèvement des travaux et qu'elle n'avait pas transmis à la direction des services fiscaux un état faisant apparaître le nombre de millièmes de copropriété invendus, contestaient le redressement dont elle avait fait l'objet sans faire de distinction entre la déchéance totale du régime de faveur entraînant le paiement des droits calculés, au taux de droit commun, sur la valeur totale des biens acquis et le droit supplémentaire de 1 %, prévus, dans cette circonstance, par l'article Lp. 279, II, précité, c'est à bon droit que la cour d'appel, qui n'avait pas à procéder d'office à cette distinction, a retenu que la société Baia promotion s'était placée, de son seul fait, sous le régime de droits complémentaire et supplémentaire s'appliquant sur la totalité du prix de l'acquisition et que la déchéance du régime de faveur dont elle avait bénéficié n'était pas une sanction fiscale, ce qui la dispensait d'en apprécier la proportionnalité au regard du comportement de cette société.
 7. Le moyen n'est donc pas fondé.
 PAR CES MOTIFS, la Cour :
 REJETTE le pourvoi ;
 Condamne la société Baia promotion aux dépens ;
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par la société Baia promotion et la condamne à payer à la direction des services fiscaux de la Nouvelle-Calédonie et au gouvernement de la Nouvelle-Calédonie, représenté par le président du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie et, par délégation, au chef du service du contentieux fiscal par intérim, la somme globale de 3 000 euros ;
 Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du neuf juin deux mille vingt et un. 
 MOYEN ANNEXE au présent arrêt
 Moyen produit par la SCP Waquet, Farge et Hazan, avocat aux Conseils, pour la société Baia promotion.
 IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR débouté la société Baia Promotion de ses demandes ;
 AUX MOTIFS PROPRES ET ADOPTES QUE par l'acte notarié du 24 décembre 2008, la SARL BAIA PROMOTION, pour pouvoir bénéficier du droit d'enregistrement minoré au taux de 1 % prévu à l'article Lp. 76 du code des impôts, s'est engagée à revendre les biens dans un délai maximal de quatre ans, soit au plus tard le 24 décembre 2012 ; que selon l'article Lp. 279, l'acquéreur, à défaut de revente dans le délai prévu est tenu d'acquitter les droits de mutation dont la perception a été différée, le complément de droits exigible étant calculé pour les promoteurs, à concurrence des millièmes de copropriété invendus lorsque les immeubles acquis ou construits ont été soumis au régime de la copropriété ; que toutefois, pour bénéficier de ces dispositions et notamment du calcul sur les seuls millièmes de copropriété invendus, les promoteurs ou marchands de biens doivent, dans les trois mois, adresser à la direction des services fiscaux, un état faisant apparaître le nombre de millièmes de copropriété invendus ; qu'à défaut, les droits complémentaire et supplémentaire s'appliquent sur la totalité du prix de l'acquisition ayant bénéficié des droits réduits ou de sa valeur vénale ; que la cour constate en cet état : que la totalité des lots n'avait pas été vendue à l'expiration du délai imparti pour l'achèvement des travaux, la distinction entre parties privées et parties communes non prévue par les textes étant inopérante ; que le promoteur n'a pas transmis à la direction des services fiscaux un état faisant apparaître le nombre de millièmes de copropriété invendus, se plaçant dès lors, de son seul fait, sous le régime de droits complémentaire et supplémentaire s'appliquant sur la totalité du prix de l'acquisition ; que le promoteur avait bénéficié d'un tarif minoré et que la déchéance d'un régime de faveur entraînant l'application des droits de mutation de droit commun n'est pas une sanction, fiscale ; que c'est donc à bon droit que la direction des services fiscaux, faisant application de l'article Lp. 279 dernier alinéa au vu de la carence du promoteur, a procédé à l'application des droits de mutation de droit commun sur la totalité du prix de l'acquisition ;
 1°) ALORS QU'en application de l'article Lp. 278 du code général des impôts de la Nouvelle-Calédonie, le droit proportionnel dont le taux est prévu à l'article R. 283 est appliqué aux achats de terrains effectués par les personnes mentionnées à l'article Lp. 76 à condition d'une part, qu'elles se conforment aux obligations particulières qui leur sont faites par l'article Lp. 277 d'autre part, qu'elles fassent connaître leur intention de revendre dans un délai de quatre ans à compter de l'acquisition ; que selon l'article Lp. 279 II du même code, à défaut de revente dans le délai de quatre ans prévu à l'article Lp. 278, éventuellement prorogé, l'acquéreur est tenu d'acquitter les droits de mutation dont la perception a été différée ; que lorsque les immeubles acquis ou construits ont été soumis au régime de la copropriété, le complément de droits exigible est alors calculé au taux de droit commun, augmenté d'un droit supplémentaire de 1 % et d'intérêts de retard à concurrence des millièmes de copropriété invendus qui doivent être déclarés aux services fiscaux dans les trois mois de l'échéance prévue ; que dès lors l'application des droits complémentaires et supplémentaires de 1 % sur la totalité du prix de l'acquisition ayant bénéficié des droits réduits lorsque le promoteur a omis de déclarer le nombre de millièmes de copropriété invendus dans le délai prévu à l'article à l'article Lp. 279 II, in fine du code général des impôts de la Nouvelle-Calédonie constitue une sanction fiscale ; qu'en jugeant néanmoins qu'il ne s'agissait que de la déchéance du régime de faveur et non d'une pénalité fiscale venant sanctionner la méconnaissance d'une obligation déclarative, la cour d'appel a violé les articles Lp. 276, Lp. 278, Lp. 279, Lp. 280 du code général des impôts de la Nouvelle-Calédonie, ensemble l'article 6§1 de la Convention européenne des droits de l'homme ;
 2°) ALORS QUE l'article 6§1 de la Convention européenne des droits de l'homme ouvre un recours de pleine juridiction pour que la sanction fiscale appliquée par l'Administration puisse être proportionnée au comportement du contribuable ; qu'en l'espèce, la société Baia Promotion s'est vue infligée des droits complémentaires et supplémentaires sur la totalité du prix d'acquisition des deux terrains pour avoir seulement omis de communiquer aux services fiscaux un état faisant apparaitre les 5/1004ème de copropriété invendus à l'échéance légale ; qu'en refusant de rechercher, ainsi qu'elle en était requise, si cette sanction était proportionnée au comportement reproché à la société Baia Promotion, la cour d'appel a méconnu l'étendue de ses pouvoirs et a violé les dispositions conventionnelles susvisées.