LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
CH.B
COUR DE CASSATION
______________________
Audience publique du 7 juillet 2020
Rejet
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 397 F-D
Pourvoi n° M 19-10.735
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
_________________________
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
_________________________
ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 7 JUILLET 2020
Mme C... W..., veuve S..., domiciliée [...] , a formé le pourvoi n° M 19-10.735 contre l'arrêt rendu le 13 novembre 2018 par la cour d'appel de Rennes (1re chambre), dans le litige l'opposant au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [...] , défendeur à la cassation.
La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, les sept moyens de cassation annexés au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations de la SCP L. Poulet-Odent, avocat de Mme W..., veuve S..., de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, et l'avis de M. Debacq, avocat général, après débats en l'audience publique du 26 mai 2020 où étaient présentes Mme Mouillard, président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Rennes, 13 novembre 2018), M... S..., président-directeur général de la société Saint-Nicolas distribution (la société), a, par testament du 14 juin 2001, légué à son épouse, Mme C... S..., l'usufruit temporaire de quatre cent soixante quatorze actions de cette société pour une durée de six ans à compter de la date de son décès. Il est décédé le [...] et Mme S... a été nommée présidente-directrice générale de la société.
2. Concomitamment à son départ à la retraite, Mme S... a, par actes authentiques des 30 et 31 mars 2006, souscrit, avec ses cinq enfants, nus-propriétaires des actions, un engagement collectif de conservation de ces titres pour une durée de six ans afin de bénéficier des dispositions de l'article 885 I bis du code général des impôts prévoyant une exonération d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) portant sur 75 % de la valeur des parts ou actions objets d'un tel engagement. Trois de ses enfants ont cependant cédé leurs actions avant le terme de cet engagement et Mme S... a perdu l'usufruit qu'elle détenait sur l'ensemble des titres le 23 août 2007.
3. Le 6 juillet 2012, l'administration fiscale lui a notifié une proposition de rectification intégrant la valeur de ces actions dans l'assiette de son ISF pour l'année 2007. Après avis de mise en recouvrement et rejet de sa réclamation, Mme S... a saisi un tribunal afin d'obtenir la décharge des impositions et pénalités réclamées.
Examen des moyens
Sur le sixième moyen, ci-après annexé
4. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
Sur les trois premiers moyens, réunis
Enoncé du moyen
5. Mme S... fait grief à l'arrêt de rejeter ses demandes alors :
« 1°/ que la déclaration d'inconstitutionnalité du second alinéa du I et du II de l'article 885 I quater du CGI, dans sa version applicable au litige, par le Conseil constitutionnel, à venir en application de l'article 61-1 de la Constitution et de l'article 23-5 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, privera de toute base légale l'arrêt attaqué fondé sur le texte susvisé ;
2°/ que la déclaration d'inconstitutionnalité du second alinéa du I et du II de l'article 885 I quater du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, par le Conseil constitutionnel, à venir en application de l'article 61-1 de la Constitution et de l'article 23-5 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, privera de toute base légale l'arrêt attaqué fondé sur le texte susvisé ;
3°/ que la déclaration d'inconstitutionnalité du a), du b) et du e) de l'article 885 I bis du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, par le Conseil constitutionnel, à venir en application de l'article 61-1 de la Constitution et de l'article 23-5 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, privera de toute base légale l'arrêt attaqué fondé sur le texte susvisé. »
Réponse de la Cour
6. La Cour de cassation ayant, par un arrêt n° 699 F-D du 2 juillet 2019, dit n'y avoir lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel les questions prioritaires de constitutionnalité relatives aux articles 885 I bis et 885 I quater du code général des impôts, le moyen est sans portée.
Sur les quatrième et cinquième moyens, réunis
Enoncé du moyen
7. Mme S... fait le même grief à l'arrêt alors :
« 1°/ que les éléments constitutifs de la situation juridique du contribuable à l'égard de l'impôt de solidarité sur la fortune, et notamment le critère de la détention des titres ouvrant droit à leur exonération instituée au profit des conjoints survivants, doivent être appréciés au 1er janvier de chaque année, indépendamment des modifications ultérieures qui peuvent affecter cette situation au cours de l'année d'imposition ; qu'en jugeant qu'elle ne pouvait se prévaloir de l'exonération établie au profit du conjoint survivant au seul motif qu'elle n'avait pas eu la qualité d'usufruitière des titres en question sur toute la période de détention des titres, quand cette condition devait être appréciée au 1er janvier de l'année d'imposition, de sorte que la perte de la qualité d'usufruitière à la date du 23 août 2007 ne pouvait emporter de conséquences rétroactives sur les conditions de son assujettissement à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2007, lesquelles ne pouvaient être appréciées qu'au regard de la situation existant au 1er janvier 2007, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 I quater du code général des impôts ;
2°/ que les éléments constitutifs de la situation juridique du contribuable à l'égard de l'impôt de solidarité sur la fortune, et notamment le critère de la détention des titres ouvrant droit à leur exonération instituée au profit des mandataires sociaux ou des salariés retraités, doivent être appréciés au 1er janvier de chaque année, indépendamment des modifications ultérieures qui peuvent affecter cette situation au cours de l'année d'imposition ; qu'en jugeant qu'elle ne pouvait se prévaloir de l'exonération établie au profit des mandataires sociaux ou des salariés retraités au seul motif qu'elle n'avait pas eu la qualité d'usufruitière des titres en question sur toute la période de détention des titres, quand cette condition devait être appréciée au 1er janvier de l'année d'imposition, de sorte que sa perte de la qualité d'usufruitière à la date du 23 août 2007 ne pouvait emporter de conséquences rétroactives sur les conditions de son assujettissement à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2007, lesquelles ne pouvaient être appréciées qu'au regard de la situation existant au 1er janvier 2007, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 I quater du code général des impôts. »
Réponse de la Cour
8. L'article 885 I quater du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005, qui instaure un régime d'exonération d'ISF portant sur 75 % de la valeur des parts ou actions en faveur des associés ou actionnaires exerçant leur activité dans la société ou en étant retraités, subordonne cette exonération à la condition que les parts ou actions restent la propriété du redevable pendant une durée minimale de six ans, de sorte qu'en dehors des cas prévus au paragraphe III de cet article, toute cession, donation des titres, ou perte des droits d'usufruit sur ces titres pendant le délai de six ans entraîne la remise en cause de l'exonération partielle depuis l'origine.
9. Après avoir relevé que Mme S..., qui avait bénéficié du régime d'exonération totale accordé par l'article 885 O bis du code général des impôts pour les années 2002 à 2006 et pris sa retraite le 31 mars 2006, avait demandé l'application du régime de faveur prévu à l'article 885 I quater à compter du 1er janvier 2007 tant en sa qualité de conjoint survivant de M... S... qu'à titre personnel, et constaté qu'à compter du 23 août 2007, elle avait perdu ses droits sur les titres litigieux, la cour d'appel a retenu à bon droit qu'elle ne remplissait pas la condition de conservation des actions pendant une durée minimale de six ans à compter du premier fait générateur au titre duquel elle demandait l'exonération partielle, soit le 1er janvier 2007, cette condition devant être appréciée en la personne du redevable lui-même, de sorte qu'elle ne pouvait se prévaloir ni de l'exonération portant sur la valeur des titres cédés avant l'expiration de ce délai, ni de celle portant sur les titres demeurés la propriété de deux de ses enfants pendant ce délai.
10. Le moyen n'est donc pas fondé.
Sur le septième moyen
11. Mme S... fait le même grief à l'arrêt alors :
« 1°/ que la réduction de six à deux ans de la durée de détention des titres, opérée par la loi du 24 décembre 2007, laquelle n'imposait pas la conclusion de nouveaux pactes, s'appliquant immédiatement aux pactes Dutreil en cours de validité et l'obligation de respecter le seuil de détention de 34 % du capital social n'étant plus exigée que pour les deux premières années de détention, le bénéfice de l'exonération partielle des titres demeurait acquis à l'usufruitier pour ces deux années, aucune distinction n'étant établie au regard de la qualité du détenteur des titres, à la condition que certains des signataires du pacte conservent leurs titres pendant au moins six ans ; que, dès lors que la durée d'engagement de deux ans avait été respectée par les signataires du pacte, fussent-il seulement usufruitiers des actions, le bénéfice de l'exonération partielle leur demeurait acquis pendant la durée légale de détention de deux ans pour la part de l'usufruit correspondant aux actions qui avaient été conservées pendant au moins six ans ; qu'en jugeant qu'elle ne pouvait se prévaloir du bénéfice de cette exonération parce que la réduction de la durée de détention opérée par la loi du 24 décembre 2007 n'aurait pas eu d'effets sur les pactes en cours et que la modification de leur durée aurait imposé la conclusion et l'enregistrement d'un nouveau pacte, la cour a violé l'article 885 I bis du code général des impôts ;
2°/ que les éléments constitutifs de la situation juridique du contribuable à l'égard de l'impôt de solidarité sur la fortune, et notamment le critère de la détention des titres ouvrant droit à leur exonération en cas de conclusion d'un pacte d'engagement de détention, doivent être appréciés au 1er janvier de chaque année, indépendamment des modifications ultérieures qui peuvent affecter cette situation au cours de l'année d'imposition ; qu'en jugeant qu'elle ne pouvait se prévaloir de l'exonération établie au profit des signataires d'un pacte Dutreil au seul motif qu'elle n'avait pas eu la qualité d'usufruitière des titres en question sur toute la période de détention des titres, quand cette condition devait être appréciée au 1er janvier de chaque année d'imposition, de sorte que sa perte de qualité d'usufruitière à la date du 23 août 2007 ne pouvait emporter de conséquences rétroactives sur les conditions de son assujettissement à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2007, lesquelles ne pouvaient être appréciées qu'au regard de la situation existant au 1er janvier 2007, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 I bis du code général des impôts. »
Réponse de la Cour
12. L'article 885 I bis du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007, qui instaure un régime d'exonération d'ISF portant sur 75 % de la valeur des parts ou actions détenues par les signataires d'un engagement collectif de conservation des titres, portant sur au moins 34 % des parts ou actions de la société si ses titres ne sont pas admis à la négociation sur un marché réglementé, sous réserve que l'un des signataires exerce une fonction de direction au sein de la société pendant la durée de l'engagement, subordonne cette exonération à la condition qu'à l'issue de l'engagement collectif de conservation, dont la durée ne peut être inférieure à deux ans, les parts ou actions restent la propriété du redevable jusqu'à ce que la durée globale de conservation atteigne six années. Ainsi, en dehors des cas prévus au paragraphe i) de cet article, toute cession, donation des titres, ou perte des droits d'usufruit sur ces titres, par le redevable, pendant le délai de six ans entraîne la remise en cause de l'exonération partielle depuis l'origine.
13. Ayant relevé que Mme S... ne remplissait plus, depuis le 23 août 2007, la condition posée par le texte précité, relative à la durée pendant laquelle les parts ou actions doivent rester la propriété du redevable à compter de la date d'expiration de l'engagement collectif, c'est à bon droit que la cour d'appel, abstraction faite du motif erroné mais surabondant critiqué par la première branche, a retenu que Mme S... ne pouvait pas bénéficier d'une exonération sur le fondement de ces dispositions.
14. Le moyen n'est donc pas fondé.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne Mme S... aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par Mme S... et la condamne à payer au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris la somme de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du sept juillet deux mille vingt.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyens produits par la SCP L. Poulet-Odent, avocat aux Conseils, pour Mme W..., veuve S....
PREMIER MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S... demande l'application du régime de faveur à compter du 1er janvier 2007, étant rappelé qu'elle a bénéficié du régime d'exonération totale accordé par l'article 885 0 bis du CGI pour les années 2002 à 2006 ; c'est donc à compter du 1er janvier 2007, première année d'application du régime de faveur revendiqué, qu'il convient d'apprécier les conditions d'application de cette doctrine administrative, s'agissant notamment de la condition relative à la durée de conservation des titres pendant six ans énoncée par l'article 885 I quater alinéa 2 ; or à compter du 23 août 2007, Mme S... n'avait plus de droits sur les titres litigieux de sorte qu'elle ne remplissait pas la condition de conservation des dits titres, laquelle doit être appréciée dans la personne du redevable de l'impôt lui-même ; ceci résulte de l'application de l'alinéa 2 du texte et de son interprétation par l'instruction en cause selon laquelle l'exonération est subordonnée à la condition que les parts ou actions restent la propriété du redevable pendant une durée minimale de six ans courant à compter du premier fait générateur au titre duquel l'exonération a été demandée ; en effet, la doctrine administrative invoquée, d'interprétation littérale, n'opère pas de distinction selon les motifs pour lesquels l'usufruitier redevable de l'impôt n'est plus titulaire de droits sur les titres de sorte que Mme S... ne peut en extrapoler l'application en revendiquant l'accomplissement de la condition en la personne de ses descendants devenus propriétaires des actions à compter du 23 août 2007 ; dès lors non seulement, Mme S... ne peut invoquer l'exonération, à concurrence de 75 %, de la valeur des titres cédés par leurs propriétaires dans le délai de six ans courant à compter du 1er janvier 2007 mais encore, elle ne peut se prévaloir de la dite exonération depuis le 23 août 2007 et ne pouvait donc prétendre les avoir personnellement conservés » ;
ALORS QUE la déclaration d'inconstitutionnalité du second alinéa du I et du II de l'article 885 I quater du CGI, dans sa version applicable au litige, par le Conseil constitutionnel, à venir en application de l'article 61-1 de la Constitution et de l'article 23-5 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, privera de toute base légale l'arrêt attaqué fondé sur le texte susvisé.
DEUXIEME MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S... a pris sa retraite le 31 mars 2006 ; elle pouvait donc bénéficier de ces dispositions applicables à compter du 1er janvier 2006 à la condition toutefois de conserver les actions pendant une durée minimale de six ans courant à compter du premier fait générateur au titre duquel elle demandait l'exonération, soit le 1er janvier 2007 ; or à compter du 23 août 2007, Mme S... n'avait plus de droits sur les titres litigieux de sorte qu'elle ne remplissait pas la condition de conservation des titres figurant au deuxième alinéa du I de l'article 885 1 quater laquelle doit être appréciée dans la personne du redevable de l'impôt lui-même ; il s'ensuit que Mme S... ne peut invoquer l'exonération, à concurrence de 75 %, de la valeur des titres cédés par leurs propriétaires dans le délai de six ans courant à compter du 1er janvier 2007 mais encore, elle ne peut se prévaloir de la dite exonération pour les 190 actions demeurées la propriété de deux de ses enfants pendant ce délai dès lors qu'elle-même, seule redevable de l'impôt, n'en était plus usufruitière depuis le 23 août 2007 et ne pouvait donc prétendre les avoir personnellement conservés » ;
ALORS QUE la déclaration d'inconstitutionnalité du second alinéa du I et du II de l'article 885 I quater du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, par le Conseil constitutionnel, à venir en application de l'article 61-1 de la Constitution et de l'article 23-5 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, privera de toute base légale l'arrêt attaqué fondé sur le texte susvisé.
TROISIEME MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S..., alors usufruitière des titres, et ses cinq enfants nus propriétaires, ont signé, les 30 et 31 mars 2006 un engagement de conservation des titres pendant six ans, soit jusqu'au 31 mars 2012. Mais cet engagement n'a pas été respecté par trois des cinq enfants signataires du pacte devenus plein propriétaires des titres puisque :
- O... S... a cédé ses 94 actions le 10 décembre 2009,
- X... S... a cédé ses 95 actions le 2 décembre 2010,
- R... S... a cédé ses 95 actions le 26 septembre 2011.
En outre à compter du 2 décembre 2010, la condition imposée par l'alinéa b de cet article relative au pourcentage minimum d'actions concernées par l'engagement collectif n'était plus respectée, puisque du fait des deux premières cessions intervenues, le pourcentage détenu par les associés non vendeurs devenait inférieur au seuil de 34 % ; les signataires du pacte ayant respecté leur engagement ne pouvaient donc se prévaloir de l'article e dudit article. Cependant, Mme S... estime pouvoir bénéficier rétroactivement de la loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 qui a réduit de six minimum à deux ans minimum, la durée minimale de conservation collective des titres, laquelle doit être suivie d'un engagement individuel de conservation des dits titres pour ouvrir le bénéfice de l'exonération partielle au redevable de l'impôt ; mais la durée de l'engagement collectif souscrit les 30 et 31 mars 2006 n'était pas remise en cause par la loi du 24 décembre 2007, laquelle n'a pas réduit automatiquement à deux ans la durée minimale des engagements de conservation en cours ; pour bénéficier de l'application de ces nouvelles dispositions, les associés devaient révoquer l'engagement en cours et souscrire un nouvel engagement d'une durée plus courte qui n'était opposable à l'administration qu'à compter de son enregistrement, ce qu'ils n'ont pas fait ; Mme S... ne justifie pas dès lors pouvoir bénéficier d'une exonération sur le fondement de ces dispositions, même à les supposer applicables rétroactivement au 1er janvier 2007 ; à titre superfétatoire, il sera relevé qu'en cas de conclusion d'un nouveau pacte réduisant la durée de l'engagement collectif de conservation des titres, elle serait tombée sous le coup de l'article c de l'article 815 I bis dans sa nouvelle rédaction laquelle énonce qu'à compter de la date d'expiration de l'engagement collectif, l'exonération partielle est subordonnée à la condition que les parts ou actions restent la propriété du redevable, ce qui n'était plus le cas pour elle depuis le 23 août 2007 » ;
ALORS QUE la déclaration d'inconstitutionnalité du a), du b) et du e) de l'article 885 I bis du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, par le Conseil constitutionnel, à venir en application de l'article 61-1 de la Constitution et de l'article 23-5 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, privera de toute base légale l'arrêt attaqué fondé sur le texte susvisé.
QUATRIEME MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S... demande l'application du régime de faveur à compter du 1er janvier 2007, étant rappelé qu'elle a bénéficié du régime d'exonération totale accordé par l'article 885 0 bis du CGI pour les années 2002 à 2006 ; c'est donc à compter du 1er janvier 2007, première année d'application du régime de faveur revendiqué, qu'il convient d'apprécier les conditions d'application de cette doctrine administrative, s'agissant notamment de la condition relative à la durée de conservation des titres pendant six ans énoncée par l'article 885 I quater alinéa 2 ; or à compter du 23 août 2007, Mme S... n'avait plus de droits sur les titres litigieux de sorte qu'elle ne remplissait pas la condition de conservation des dits titres, laquelle doit être appréciée dans la personne du redevable de l'impôt lui-même ; ceci résulte de l'application de l'alinéa 2 du texte et de son interprétation par l'instruction en cause selon laquelle l'exonération est subordonnée à la condition que les parts ou actions restent la propriété du redevable pendant une durée minimale de six ans courant à compter du premier fait générateur au titre duquel l'exonération a été demandée ; en effet, la doctrine administrative invoquée, d'interprétation littérale, n'opère pas de distinction selon les motifs pour lesquels l'usufruitier redevable de l'impôt n'est plus titulaire de droits sur les titres de sorte que Mme S... ne peut en extrapoler l'application en revendiquant l'accomplissement de la condition en la personne de ses descendants devenus propriétaires des actions à compter du 23 août 2007 ; dès lors non seulement, Mme S... ne peut invoquer l'exonération, à concurrence de 75 %, de la valeur des titres cédés par leurs propriétaires dans le délai de six ans courant à compter du 1er janvier 2007 mais encore, elle ne peut se prévaloir de la dite exonération depuis le 23 août 2007 et ne pouvait donc prétendre les avoir personnellement conservés » ;
ALORS QUE les éléments constitutifs de la situation juridique du contribuable à l'égard de l'impôt de solidarité sur la fortune, et notamment le critère de la détention des titres ouvrant droit à leur exonération instituée au profit des conjoints survivants, doivent être appréciés au 1er janvier de chaque année, indépendamment des modifications ultérieures qui peuvent affecter cette situation au cours de l'année d'imposition ; qu'en jugeant que Mme S... ne pouvait se prévaloir de l'exonération établie au profit du conjoint survivant au seul motif qu'elle n'avait pas eu la qualité d'usufruitière des titres en question sur toute la période de détention des titres, quand cette condition devait être appréciée au 1er janvier de l'année d'imposition, de sorte que la perte de la qualité d'usufruitière de Mme S... à la date du 23 août 2007 ne pouvait emporter de conséquences rétroactives sur les conditions de son assujettissement à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2007, lesquelles ne pouvaient être appréciées qu'au regard de la situation existant au 1er janvier 2007, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 I quater du code général des impôts.
CINQUIEME MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S... a pris sa retraite le 31 mars 2006 ; elle pouvait donc bénéficier de ces dispositions applicables à compter du 1er janvier 2006 à la condition toutefois de conserver les actions pendant une urée minimale de six ans courant à compter du premier fait générateur au titre duquel elle demandait l'exonération, soit le 1er janvier 2007 ; or à compter du 23 août 2007, Mme S... n'avait plus de droits sur les titres litigieux de sorte qu'elle ne remplissait pas la condition de conservation des titres figurant au deuxième alinéa du I de l'article 885 1 quater laquelle doit être appréciée dans la personne du redevable de l'impôt lui-même ; il s'ensuit que Mme S... ne peut invoquer l'exonération, à concurrence de 75 %, de la valeur des titres cédés par leurs propriétaires dans le délai de six ans courant à compter du 1er janvier 2007 mais encore, elle ne peut se prévaloir de la dite exonération pour les 190 actions demeurées la propriété de deux de ses enfants pendant ce délai dès lors qu'elle-même, seule redevable de l'impôt, n'en était plus usufruitière depuis le 23 août 2007 et ne pouvait donc prétendre les avoir personnellement conservés » ;
ALORS QUE les éléments constitutifs de la situation juridique du contribuable à l'égard de l'impôt de solidarité sur la fortune, et notamment le critère de la détention des titres ouvrant droit à leur exonération instituée au profit des mandataires sociaux ou des salariés retraités, doivent être appréciés au 1er janvier de chaque année, indépendamment des modifications ultérieures qui peuvent affecter cette situation au cours de l'année d'imposition ; qu'en jugeant que Mme S... ne pouvait se prévaloir de l'exonération établie au profit des mandataires sociaux ou des salariés retraités au seul motif qu'elle n'avait pas eu la qualité d'usufruitière des titres en question sur toute la période de détention des titres, quand cette condition devait être appréciée au 1er janvier de l'année d'imposition, de sorte que la perte de la qualité d'usufruitière de Mme S... à la date du 23 août 2007 ne pouvait emporter de conséquences rétroactives sur les conditions de son assujettissement à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2007, lesquelles ne pouvaient être appréciées qu'au regard de la situation existant au 1er janvier 2007, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 I quater du code général des impôts.
SIXIEME MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S..., alors usufruitière des titres, et ses cinq enfants nus propriétaires, ont signé, les 30 et 31 mars 2006 un engagement de conservation des titres pendant six ans, soit jusqu'au 31 mars 2012. Mais cet engagement n'a pas été respecté par trois des cinq enfants signataires du pacte devenus plein propriétaires des titres puisque :
- O... S... a cédé ses 94 actions le 10 décembre 2009,
- X... S... a cédé ses 95 actions le 2 décembre 2010,
- R... S... a cédé ses 95 actions le 26 septembre 2011.
En outre à compter du 2 décembre 2010, la condition imposée par l'alinéa b de cet article relative au pourcentage minimum d'actions concernées par l'engagement collectif n'était plus respectée, puisque du fait des deux premières cessions intervenues, le pourcentage détenu par les associés non vendeurs devenait inférieur au seuil de 34 % ; les signataires du pacte ayant respecté leur engagement ne pouvaient donc se prévaloir de l'article e dudit article ; cependant, Mme S... estime pouvoir bénéficier rétroactivement de la loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 qui a réduit de six minimum à deux ans minimum, la durée minimale de conservation collective des titres, laquelle doit être suivie d'un engagement individuel de conservation des dits titres pour ouvrir le bénéfice de l'exonération partielle au redevable de l'impôt : mais la durée de l'engagement collectif souscrit les 30 et 31 mars 2006 n'était pas remise en cause par la loi du 24 décembre 2007, laquelle n'a pas réduit automatiquement à deux ans la durée minimale des engagements de conservation en cours ; pour bénéficier de l'application de ces nouvelles dispositions, les associés devaient révoquer l'engagement en cours et souscrire un nouvel engagement d'une durée plus courte qui n'était opposable à l'administration qu'à compter de son enregistrement, ce qu'ils n'ont pas fait ; Mme S... ne justifie pas dès lors pouvoir bénéficier d'une exonération sur le fondement de ces dispositions, même à les supposer applicables rétroactivement au 1er janvier 2007 ; à titre superfétatoire, il sera relevé qu'en cas de conclusion d'un nouveau pacte réduisant la durée de l'engagement collectif de conservation des titres, elle serait tombée sous le coup de l'article c de l'article 815 I bis dans sa nouvelle rédaction laquelle énonce qu'à compter de la date d'expiration de l'engagement collectif, l'exonération partielle est subordonnée à la condition que les parts ou actions restent la propriété du redevable, ce qui n'était plus le cas pour elle depuis le 23 août 2007 » ;
ALORS QUE dans ses écritures d'appel, Mme S... invoquait l'application de la doctrine administrative et, en particulier, de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'en se bornant, pour écarter le moyen de Mme S..., à se fonder sur la loi fiscale sans répondre au moyen relatif à la doctrine administrative, la cour d'appel a méconnu les prescriptions de l'article 455 du CPC.
SEPTIEME MOYEN DE CASSATION
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué D'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions le jugement de tribunal de grande instance de Rennes du 6 mars 2017 qui avait débouté Mme S... de toutes ses demandes ;
AUX MOTIFS QUE « Mme S..., alors usufruitière des titres, et ses cinq enfants nus propriétaires, ont signé, les 30 et 31 mars 2006 un engagement de conservation des titres pendant six ans, soit jusqu'au 31 mars 2012. Mais cet engagement n'a pas été respecté par trois des cinq enfants signataires du pacte devenus plein propriétaires des titres puisque :
- O... S... a cédé ses 94 actions le 10 décembre 2009,
- X... S... a cédé ses 95 actions le 2 décembre 2010,
- R... S... a cédé ses 95 actions le 26 septembre 2011.
En outre à compter du 2 décembre 2010, la condition imposée par l'alinéa b de cet article relative au pourcentage minimum d'actions concernées par l'engagement collectif n'était plus respectée, puisque du fait des deux premières cessions intervenues, le pourcentage détenu par les associés non vendeurs devenait inférieur au seuil de 34 % ; les signataires du pacte ayant respecté leur engagement ne pouvaient donc se prévaloir de l'article e dudit article. Cependant, Mme S... estime pouvoir bénéficier rétroactivement de la loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 qui a réduit de six minimum à deux ans minimum, la durée minimale de conservation collective des titres, laquelle doit être suivie d'un engagement individuel de conservation des dits titres pour ouvrir le bénéfice de l'exonération partielle au redevable de l'impôt ; mais la durée de l'engagement collectif souscrit les 30 et 31 mars 2006 n'était pas remise en cause par la loi du 24 décembre 2007, laquelle n'a pas réduit automatiquement à deux ans la durée minimale des engagements de conservation en cours ; pour bénéficier de l'application de ces nouvelles dispositions, les associés devaient révoquer l'engagement en cours et souscrire un nouvel engagement d'une durée plus courte qui n'était opposable à l'administration qu'à compter de son enregistrement, ce qu'ils n'ont pas fait ; Mme S... ne justifie pas dès lors pouvoir bénéficier d'une exonération sur le fondement de ces dispositions, même à les supposer applicables rétroactivement au 1er janvier 2007 ; à titre superfétatoire, il sera relevé qu'en cas de conclusion d'un nouveau pacte réduisant la durée de l'engagement collectif de conservation des titres, elle serait tombée sous le coup de l'article c de l'article 815 I bis dans sa nouvelle rédaction laquelle énonce qu'à compter de la date d'expiration de l'engagement collectif, l'exonération partielle est subordonnée à la condition que les parts ou actions restent la propriété du redevable, ce qui n'était plus le cas pour elle depuis le 23 août 2007 » ;
1) ALORS QUE la réduction de 6 à 2 ans de la durée de détention des titres, opérée par la loi du 24 décembre 2007, laquelle n'imposait pas la conclusion de nouveaux pactes, s'appliquant immédiatement aux pactes Dutreil en cours de validité et l'obligation de respecter le seuil de détention de 34 % du capital social n'étant plus exigée que pour les deux premières années de détention, le bénéfice de l'exonération partielle des titres demeurait acquis à l'usufruitier pour ces deux années, aucune distinction n'étant établie au regard de la qualité du détenteur des titres, à la condition que certains des signataires du pacte conservent leurs titres pendant au moins six ans ; que, dès lors que la durée d'engagement de deux ans avait été respectée par les signataires du pacte, fussent-il seulement usufruitiers des actions, le bénéfice de l'exonération partielle leur demeurait acquis pendant la durée légale de détention de deux ans pour la part de l'usufruit correspondant aux actions qui avaient été conservées pendant au moins six ans ; qu'en jugeant que Mme S... ne pouvait se prévaloir du bénéfice de cette exonération parce que la réduction de la durée de détention opérée par la loi du 24 décembre 2007 n'aurait pas eu d'effets sur les pactes en cours et que la modification de leur durée aurait imposé la conclusion et l'enregistrement d'un nouveau pacte, la cour a violé l'article 885 I bis du code général des impôts ;
2) ALORS QUE les éléments constitutifs de la situation juridique du contribuable à l'égard de l'impôt de solidarité sur la fortune, et notamment le critère de la détention des titres ouvrant droit à leur exonération en cas de conclusion d'un pacte d'engagement de détention, doivent être appréciés au 1er janvier de chaque année, indépendamment des modifications ultérieures qui peuvent affecter cette situation au cours de l'année d'imposition ; qu'en jugeant que Mme S... ne pouvait se prévaloir de l'exonération établie au profit des signataires d'un pacte Dutreil au seul motif qu'elle n'avait pas eu la qualité d'usufruitière des titres en question sur toute la période de détention des titres, quand cette condition devait être appréciée au 1er janvier de chaque année d'imposition, de sorte que la perte de la qualité d'usufruitière de Mme S... à la date du 23 août 2007 ne pouvait emporter de conséquences rétroactives sur les conditions de son assujettissement à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2007, lesquelles ne pouvaient être appréciées qu'au regard de la situation existant au 1er janvier 2007, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 I bis du code général des impôts.