LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
FB
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 14 octobre 2020
Rejet
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 529 F-D
Pourvoi n° A 18-11.020
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 14 OCTOBRE 2020
La société JB conseil SLMT, société à responsabilité limitée, dont le siège est [...] , a formé le pourvoi n° A 18-11.020 contre l'arrêt rendu le 21 novembre 2017 par la cour d'appel d'Aix-en-Provence (1re chambre A), dans le litige l'opposant :
1°/ au directeur général des douanes et droits indirects, domicilié [...] ,
2°/ au directeur régional des douanes et droits indirects de Marseille, domicilié [...] ,
défendeurs à la cassation.
La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, les deux moyens de cassation annexés au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Daubigney, conseiller, les observations de la SCP Matuchansky, Poupot et Valdelièvre, avocat de la société JB conseil SLMT, de la SCP Boré, Salve de Bruneton et Mégret, avocat du directeur général des douanes et droits indirects et du directeur régional des douanes et droits indirects de Marseille, et l'avis de Mme Beaudonnet, avocat général, après débats en l'audience publique du 7 juillet 2020 où étaient présentes Mme Mouillard, président, Mme Daubigney, conseiller rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Labat, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Aix-en-Provence, 21 novembre 2017), la société JB conseil SLMT (la société JB conseil) distribue auprès de ses clients un gel amincissant conditionné en tube. Ce gel est produit en vrac, en France, par la société Naturveda qui le vend à un prix variant de 6,90 euros à 8,50 euros le kilogramme. La société Naturveda exporte ce gel en vrac au profit de la société Recife Concept Limited (la société Renco), située à Hong-Kong, qui le conditionne en tubes de 120 millilitres puis vend les produits finis au prix de 6 euros le tube à la société JB conseil, qui procède à leur réimportation en France aux fins de commercialisation.
2. A la suite d'un premier contrôle, l'administration des douanes a, le 23 janvier 2012, notifié à la société JB conseil une infraction d'inexécution des engagements souscrits au titre du régime de perfectionnement passif lui ayant permis d'éluder une partie de la TVA due. Le 21 juin 2012, après avoir effectué un second contrôle des opérations d'importation, elle a notifié, par procès-verbal, à la société JB conseil des infractions de fausses déclarations de valeur réputées importations sans déclaration de marchandises prohibées, lui ayant permis d'éluder des sommes au titre des droits de douane et de la TVA, et a émis un avis de mise en recouvrement (AMR).
3. Sa contestation de l'AMR ayant été rejetée par l'administration des douanes, la société JB conseil l'a assignée en annulation de la décision de rejet.
Examen des moyens
Sur le second moyen, pris en sa première branche, ci-après annexé
4. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
Sur le premier moyen
Enoncé du moyen
5. La société JB conseil fait grief à l'arrêt de rejeter ses demandes et de valider l'AMR, alors « que tout bien exporté temporairement hors du territoire de l'Union européenne puis réimporté sous le régime douanier du perfectionnement passif est soumis, lors de sa réimportation, à une TVA calculée conformément à l'article 293 du code général des impôts, quand bien même la réimportation serait le fait d'une autre personne que le titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif ayant procédé à l'exportation temporaire ; qu'en jugeant que l'article 293 susvisé exigeait nécessairement, pour son application, une identité de personne entre l'exportateur initial, titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif, d'une part, et l'importateur du produit compensateur, d'autre part, la cour d'appel a violé ce texte, par fausse interprétation. »
Réponse de la Cour
6. Il résulte des dispositions combinées des articles 145 à 160 du code des douanes communautaire, 585 du Règlement (CE) n° 993/2001 de la Commission du 4 mai 2001 et 293 et 293 A du code général des impôts que le régime du perfectionnement passif permet au titulaire d'une autorisation délivrée par l'administration des douanes d'exporter temporairement des marchandises communautaires en vue de les faire ouvrer, monter, transformer ou réparer dans un pays tiers puis de réimporter les produits compensateurs en exonération totale ou partielle des droits de douane et de la TVA.
7. C'est exactement que la cour d'appel a retenu que l'exonération de TVA accordée dans le cadre du régime de perfectionnement passif impose une identité entre l'exportateur initial et l'importateur du produit fini lorsque seul l'exportateur a obtenu une autorisation de l'administration des douanes.
8. Le moyen n'est donc pas fondé.
Et sur le second moyen, pris en sa seconde branche
Enoncé du moyen
9. La société JB conseil fait grief à l'arrêt de rejeter ses demandes et de valider l'AMR, alors « que le régime du perfectionnement passif ne comprend que deux méthodes de taxation laissées au choix de l'opérateur, à savoir la taxation différentielle et la taxation sur la plus-value respectivement prévues par les articles 151 et 153, alinéa 2, du code des douanes communautaire, dans leur rédaction applicable à la cause c'est-à-dire antérieure au règlement (CE) n° 450/2008 du Parlement européen et du Conseil du 23 avril 2008 ; que la taxation différentielle consiste à déduire du montant des droits à l'importation afférents aux produits compensateurs mis en libre pratique le montant des droits à l'importation qui seraient applicables à la même date aux marchandises d'exportation temporaire si elles étaient importées sur le territoire douanier de l'Union européenne en provenance du pays où elles ont fait l'objet de l'opération ou de la dernière opération de perfectionnement ; que la taxation sur la plus-value, quant à elle, consiste à prendre comme base de taxation le coût de l'opération de perfectionnement pratiquée hors du territoire douanier de l'Union européenne ; que l'administration des douanes et droits indirects ne saurait retenir, au titre de cette seconde méthode, une plus-value taxable qui serait déterminée, non en fonction du coût de l'opération de perfectionnement comme le prévoit l'article 153 susvisé, mais au moyen d'une simple opération arithmétique par laquelle le prix de la marchandise d'exportation temporaire serait déduit du prix du produit compensateur importé ; qu'en jugeant que l'administration des douanes et droits indirects avait "exactement estimé que la plus-value taxable aux droits de douane était constituée par la différence entre la valeur figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du gel exporté et celle figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du produit fini importé", cependant que la méthode de taxation sur la plus-value ne permettait de prendre en considération que les seuls coûts de perfectionnement, dussent-ils être réévalués par rapport au montant de 0,76 euro par unité déclaré au service des douanes, la cour d'appel a violé les articles 151 et 153 du code des douanes communautaire, dans leur rédaction applicable à la cause. »
Réponse de la Cour
10. Après avoir rappelé qu'en ce qui concerne les droits de douane, l'article 29 du code des douanes communautaire énonce que la valeur en douane des marchandises importées est leur valeur transactionnelle, c'est-à-dire le prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises lorsqu'elles sont vendues pour l'exportation à destination du territoire douanier de la communauté, l'arrêt retient que seule la société Naturveda, titulaire de l'autorisation du régime de perfectionnement passif, pouvait bénéficier de l'application de la taxation sur la plus-value et, par conséquent, d'une assiette de liquidation des droits de douane constituée des seuls coûts de perfectionnement et matières premières fournies par la société Renco, conformément aux dispositions des articles 151 et 153 du code des douanes communautaire. Il en déduit exactement que l'administration était fondée à retenir, pour le calcul de l'assiette des droits dus par la société JB conseil, la différence entre la valeur figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du gel exporté et celle figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du produit fini importé par la société JB conseil.
11. Le moyen n'est donc pas fondé.
12. En conséquence, et en l'absence de doute raisonnable quant à l'interprétation des dispositions du droit de l'Union en cause, il n'y a pas lieu de saisir la Cour de justice de l'Union européenne de la question préjudicielle proposée par la société JB conseil.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne la société JB conseil SLMT aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par la société JB conseil SLMT et la condamne à payer au directeur général des douanes et droits indirects et au directeur régional des douanes et droits indirects de Marseille la somme globale de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quatorze octobre deux mille vingt. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyens produits par la SCP Matuchansky, Poupot et Valdelièvre, avocat aux Conseils, pour la société JB conseil SLMT.
PREMIER MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'avoir débouté la société JB conseil de toutes ses demandes et validé l'avis de mise en recouvrement n° 898/14/6203 pour un montant de 300 372 euros ;
Aux motifs que l'interprétation abusivement extensive des textes douaniers pratiquée par la société JB conseil SLMT doit être écartée ; qu'en effet, à l'examen de ces textes, il apparaît que le bénéfice du régime de perfectionnement passif a pour finalité d'alléger les coûts d'une entreprise et que l'allègement fiscal s'applique lorsqu'il y a bien une identité entre l'exportateur initial et l'importateur du produit fini ; que cette condition ressort également, a contrario, de l'instruction des douanes n° 64-90 du 9 février 2001 publiée au Bulletin officiel des douanes qui prévoit que le bénéfice du régime de perfectionnement passif peut être octroyé à une personne « autre que le titulaire de l'autorisation », à condition que le titulaire donne son consentement et que l'identité du bénéficiaire soit prévue dans l'autorisation ou qu'elle soit indiquée à l'autorité douanière avant la réimportation ; qu'elle prévoit que le maintien de ce bénéfice au profit d'une personne autre que le titulaire ne concerne toutefois que le droit à l'importation, et non la TVA et les taxes fiscales et parafiscales qui sont dues sur la valeur totale du produit compensateur, puisque, dans cette hypothèse, les bénéficiaires du régime sont des personnes différentes du titulaire ; que l'instruction n° 06-030 datée du 6 juillet 2006 relative aux conditions d'application de l'article 293 du code général des impôts, ne rend pas caduque l'instruction n° 64-90 du 9 février 2001, contrairement à ce que soutient la société JB conseil ; que cette seconde instruction n'en fait en effet aucune mention, alors que les publications au Bulletin officiel des douanes comportent, à chaque fois qu'il s'agit d'un texte modificatif, la mention expresse du ou des textes qu'elles viennent modifier avec l'indication de leur numéro de publication au Bulletin officiel des douanes ; que dans l'espèce la société Naturveda est la seule titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif concernant la marchandise exportée qu'elle revend à la société Recife Concept Limited basée à Hong Kong ; que cette dernière conditionne le gel reçu en tubes pour la vente au détail et revend le produit fini à la société JB conseil SLMT ; qu'ainsi la société qui procède à l'importation des produits finis après perfectionnement n'est pas celle qui procède à l'exportation initiale du même produit ; qu'il y a successivement deux ventes qui interviennent : la première de Naturveda à Renco et la seconde de Renco à JB conseil, une fois le conditionnement effectué ; que la TVA applicable n'est pas celle qui correspond à l'application du régime de perfectionnement passif prévu par l'article 293 du code général des impôts ; que l'administration fiscale a justement procédé à une liquidation supplémentaire de la TVA éludée sur la valeur des marchandises d'exportation temporaire non incluse dans la liquidation initiale, puis, pour les importations suivantes, a liquidé la TVA sur la valeur totale du produit compensateur, l'assiette de taxation de la TVA devant porter sur la valeur totale du produit compensateur, et pas seulement sur la valeur des biens et services fournis par Renco Ltd ; que le redressement de TVA appliqué par l'administration des douanes est justifié (arrêt attaqué, p. 5, dernier § à p. 6, § 6) ;
Alors que tout bien exporté temporairement hors du territoire de l'Union européenne puis réimporté sous le régime douanier du perfectionnement passif est soumis, lors de sa réimportation, à une taxe sur la valeur ajoutée calculée conformément à l'article 293 du code général des impôts, quand bien même la réimportation serait le fait d'une autre personne que le titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif ayant procédé à l'exportation temporaire ; qu'en jugeant que l'article 293 susvisé exigeait nécessairement, pour son application, une identité de personne entre l'exportateur initial, titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif, d'une part, et l'importateur du produit compensateur, d'autre part, la cour d'appel a violé ce texte, par fausse interprétation.
SECOND MOYEN DE CASSATION
Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'avoir débouté la société JB conseil de toutes ses demandes et validé l'avis de mise en recouvrement n° 898/14/6203 pour un montant de 300 372 euros ;
Aux motifs qu'en ce qui concerne les droits de douane, l'article 29 du code des douanes communautaire énonce que la valeur en douane des marchandises importées est leur valeur transactionnelle, c'est-à-dire le prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises lorsqu'elles sont vendues pour l'exportation à destination du territoire douanier de la communauté ; que le régime du perfectionnement passif ayant été accordé à la société Naturveda, elle seule pouvait prétendre à l'application de la taxation sur la plus-value et à une assiette de liquidation des droits de douane constituée par les seuls coûts de perfectionnement et les matières premières fournies par la société Recife Concept Ltd ; que l'administration des douanes est fondée dans le redressement qu'elle a opéré à retenir la valeur du produit fini vendu à la société JB conseil, selon la facture commerciale de la société Renco enregistrée en comptabilité commerciale de la société JB conseil (6 € par tube), et non les coûts de perfectionnement déclarés dans ses « Customs invoices » (0,76 € par tube) et présentés au service des douanes, alors que les factures d'exportation de Naturveda à Renco mentionnent pour la matière première achetée par Renco un prix variant de 6,9 euros à 8,5 euros le kilo ; que si le coût du perfectionnement était comme le prétend la société JB conseil de 0,76 €, le coût de la matière première aurait été multiplié par 6 par la société Renco ; que la minoration du coût de perfectionnement est donc une fausse déclaration dans la valeur comme retenu par l'administration fiscale ; que celle-ci a en conséquence exactement estimé que la plus-value taxable aux droits de douane était constituée par la différence entre la valeur figurant sur la facture commerciale établie pour la vente de gel exporté et celle figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du produit fini importé par JB conseil ; qu'en définitive la contestation par la société JB conseil SLMT du redressement en droits de douane qui lui a été appliqué par l'avis de mise en recouvrement du 9 juillet 2014 est dépourvue de fondement (arrêt attaqué, p. 6, § 7 à p. 7, § 3) ;
1) Alors que l'objet du litige est déterminé par les prétentions respectives des parties ; que, tant dans le procès-verbal de constat du 21 juin 2012 sur le fondement duquel avait été émis l'avis de mise en recouvrement du 9 juillet 2014, que dans ses conclusions du 20 décembre 2016 visées par la cour d'appel, l'administration des douanes et droits indirects ne contestait pas en soi l'application du régime du perfectionnement passif, avec taxation sur la plus-value, pour la liquidation des droits de douane afférents au produit compensateur importé par la société JB Conseil, après exportation temporaire de la marchandise d'origine par la société Naturveda ; que l'administration des douanes et droits indirects prétendait uniquement que les coûts de perfectionnement déclarés lors de l'importation auraient été minorés, conduisant de manière indue à une moindre taxation sur la plus-value ; qu'en affirmant, pour rejeter la contestation de l'avis de mise en recouvrement en tant qu'il portait sur les droits de douane, que « le régime du perfectionnement passif ayant été accordé à la société Naturveda, elle seule pouvait prétendre à l'application de la taxation sur la plus-value et à une assiette de liquidation des droits de douane constituée par les seuls coûts de perfectionnement et les matières premières fournies par la société Recife Concept Ltd », la cour d'appel a modifié l'objet du litige, en violation de l'article 4 du code de procédure civile ;
2) Alors que le régime du perfectionnement passif ne comprend que deux méthodes de taxation laissées au choix de l'opérateur, à savoir la taxation différentielle et la taxation sur la plus-value respectivement prévues par les articles 151 et 153, alinéa 2, du code des douanes communautaire, dans leur rédaction applicable à la cause - c'est-à-dire antérieure au règlement (CE) n° 450/2008 du Parlement européen et du Conseil du 23 avril 2008 ; que la taxation différentielle consiste à déduire du montant des droits à l'importation afférents aux produits compensateurs mis en libre pratique le montant des droits à l'importation qui seraient applicables à la même date aux marchandises d'exportation temporaire si elles étaient importées sur le territoire douanier de l'Union européenne en provenance du pays où elles ont fait l'objet de l'opération ou de la dernière opération de perfectionnement ; que la taxation sur la plus-value, quant à elle, consiste à prendre comme base de taxation le coût de l'opération de perfectionnement pratiquée hors du territoire douanier de l'Union européenne ; que l'administration des douanes et droits indirects ne saurait retenir, au titre de cette seconde méthode, une plus-value taxable qui serait déterminée, non en fonction du coût de l'opération de perfectionnement comme le prévoit l'article 153 susvisé, mais au moyen d'une simple opération arithmétique par laquelle le prix de la marchandise d'exportation temporaire serait déduit du prix du produit compensateur importé ; qu'en jugeant que l'administration des douanes et droits indirects avait « exactement estimé que la plus-value taxable aux droits de douane était constituée par la différence entre la valeur figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du gel exporté et celle figurant sur la facture commerciale établie pour la vente du produit fini importé », cependant que la méthode de taxation sur la plus-value ne permettait de prendre en considération que les seuls coûts de perfectionnement, dussent-ils être réévalués par rapport au montant de 0,76 euro par unité déclaré au service des douanes, la cour d'appel a violé les articles 151 et 153 du code des douanes communautaire, dans leur rédaction applicable à la cause.