LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : 
COMM.
FB
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 2 décembre 2020
Rejet
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 714 F-D
Pourvoi n° D 18-19.648
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 2 DÉCEMBRE 2020
La société Doremi, société civile immobilière, dont le siège est [...] , a formé le pourvoi n° D 18-19.648 contre l'arrêt rendu le 15 mai 2018 par la cour d'appel de Pau (1re chambre), dans le litige l'opposant à la direction régionale des finances publiques de la région Provence-Alpes-Côte d'Azur agissant sous l'autorité de la direction générale des finances publiques, dont le siège est [...] ,
défenderesse à la cassation.
La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations de la SCP Rocheteau et Uzan-Sarano, avocat de la société Doremi, de la SCP Foussard et Froger, avocat de la direction régionale des finances publiques de la région Provence-Alpes-Côte d'Azur agissant sous l'autorité de la direction générale des finances publiques, après débats en l'audience publique du 13 octobre 2020 où étaient présents Mme Mouillard, président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, M. Guérin, conseiller doyen, et Mme Labat, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Pau, 15 mai 2018), et les productions, la SCI Doremi (la société), propriétaire d'un immeuble situé en France, mis gracieusement à la disposition de ses associés, Mme X... A..., épouse S..., gérante, et ses enfants, tous domiciliés en Belgique, est redevable de la taxe annuelle de 3 % sur la valeur vénale des biens immobiliers possédés en France.
2. Le 5 juin 2014, l'administration fiscale l'a mise en demeure de respecter ses obligations au regard de l'article 990 E 3° du code général des impôts, afin de pouvoir bénéficier de l'exonération de cette taxe, en déposant, dans un délai de 30 jours, pour les années 2008 à 2014, une déclaration contenant les renseignements énumérés par ce texte ou une lettre d'engagement de les communiquer à l'administration à sa demande. N'ayant pas reçu les documents requis, l'administration a procédé, le 6 novembre 2014, à une taxation d'office au titre des années 2011 à 2014, par une proposition de rectification notifiée, comme la mise en demeure, par lettre recommandée envoyée à l'adresse personnelle de sa gérante en Belgique, sous l'intitulé « Monsieur le représentant de la société Doremi », sans que le nom de Mme S... y soit mentionné. Ces lettres n'ont pas été remises à leur destinataire.
3. Par lettre recommandée du 16 décembre 2014, envoyée à la même adresse en Belgique, mais mentionnant cette fois comme destinataire « Mme S... X... P/ SCI Doremi », l'administration fiscale a notifié à la société un avis de mise en recouvrement (AMR), qui a été remis à sa destinataire.
4. N'ayant obtenu qu'un dégrèvement partiel des sommes qui lui étaient réclamées, la société a assigné l'administration fiscale afin de voir déclarer irrégulière la procédure ayant conduit à l'AMR du 16 décembre 2014, de voir annuler ce dernier et d'obtenir le dégrèvement total des impositions litigieuses.
Examen du moyen
Enoncé du moyen
5. La société fait grief à l'arrêt de valider la procédure de notification des actes de procédure ayant conduit à l'AMR du 16 décembre 2014 pour les montants fixés après dégrèvement partiel, alors :
« 1°/ que la procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure ; que sauf stipulation contraire, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire ; que, par suite, lorsqu'un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de cette procédure, celui-ci est, en principe, tenu d'adresser au mandataire l'ensemble des actes de cette procédure ; qu'au cas d'espèce, en s'abstenant de rechercher si, étant constant que l'administration fiscale adressait systématiquement ses correspondances destinées à la société, dont le siège social était situé à Biarritz, à l'adresse personnelle de sa gérante Mme A..., épouse S..., située à Bruxelles, en mentionnant son nom sur le pli, l'administration ne tenait pas ainsi Mme A... pour le mandataire de la société et si, dès lors, la mise en demeure du 5 juin 2014 et la proposition de rectification du 6 novembre 2014 n'étaient pas irrégulières pour avoir été envoyées, non pas à Mme A..., mais à la société, sans mention du nom de Mme A..., à une adresse qui n'était pas celle de son siège social, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales ;
2°/ que l'administration fiscale est tenue d'un devoir de loyauté à l'égard du contribuable ; qu'en l'espèce, en s'abstenant de rechercher si, alors même que l'administration fiscale avait toujours adressé ses plis concernant la société à Mme A... elle-même et à son adresse située à Bruxelles, la circonstance que la mise en demeure du 5 juin 2014 et la proposition de rectification du 6 novembre 2014 aient cette fois été adressés à la société sans mention du nom de Mme A..., mais au domicile personnel de cette dernière, tandis que les plis ultérieurs avaient de nouveau été adressés au nom et à l'adresse personnelle de Mme A..., ne révélaient pas un manquement de l'administration à son devoir de loyauté, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales, ensemble le principe de loyauté qui s'impose à l'administration fiscale ;
3°/ que de la même manière, nul ne peut se contredire au détriment d'autrui ; qu'en l'espèce, en s'abstenant de rechercher si les circonstances dans lesquelles l'administration fiscale avait notifié les différents actes de la procédure ne révélaient pas, dans le chef de l'administration fiscale, une contradiction au détriment du contribuable ayant induit en erreur ce dernier, ce qui privait de régularité la mise en demeure du 5 juin 2014 et la proposition de rectification du 6 novembre 2014, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales, ensemble le principe selon lequel nul ne peut se contredire au détriment d'autrui ;
4°/ que la délivrance d'une mise en demeure régulière est une condition préalable à la taxation d'office et son irrégularité, qui fait nécessairement grief au contribuable, n'est pas susceptible d'être couverte par la circonstance que le contribuable ait pu formuler une réclamation ayant abouti à un dégrèvement partiel ; qu'au cas d'espèce, en estimant que de toute façon, les irrégularités dénoncées par la société ne lui avaient pas fait grief puisqu'elle avait pu contester la proposition de rectification après réception de l'avis de mise en recouvrement, la cour d'appel a violé les articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales. »
Réponse de la Cour
6. Après avoir relevé que, si le siège social de la société était situé en France, l'administration fiscale adressait les correspondances qui lui étaient destinées au domicile personnel de sa gérante en Belgique, conformément à la demande de celle-ci, la cour d'appel a retenu que le défaut de délivrance de la mise en demeure du 5 juin 2014 et de la proposition de rectification du 6 novembre 2014, envoyées par lettres recommandées à ce même domicile, mentionnant comme destinataire « Monsieur le représentant de la SCI Doremi », était imputable à la gérante de la société, à qui il appartenait d'effectuer toutes les diligences nécessaires pour que les lettres destinées à la société puissent lui être remises, en toutes circonstances.
7. Par ces seuls motifs, abstraction faite de ceux, surabondants, critiqués par la quatrième branche, la cour d'appel, qui n'avait pas à procéder à la recherche invoquée par la première branche, relative à la possibilité de déduire de la pratique de l'administration, consistant à adresser les correspondances destinées à la société au domicile de sa gérante, le fait qu'elle tenait cette dernière pour le mandataire de la société, inopérante dès lors qu'un mandat valant élection de domicile ne peut être qu'exprès, ni à celles invoquées par les deuxième et troisième branches, qui ne lui étaient pas demandées, a légalement justifié sa décision.
8. Le moyen n'est donc pas fondé.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne la SCI Doremi aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par la SCI Doremi et la condamne à payer à la direction régionale des finances publiques de la région Provence-Alpes-Côte d'Azur, agissant sous l'autorité de la direction générale des finances publiques, la somme de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du deux décembre deux mille vingt. MOYEN ANNEXE au présent arrêt
Moyen produit par la SCP Rocheteau et Uzan-Sarano, avocat aux Conseils, pour la société Doremi.
Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'AVOIR validé la procédure et d'AVOIR validé l'avis de mise en recouvrement pour les montants figurant dans le rejet de la réclamation et pour les intérêts de retard postérieurs ayant couru sur les sommes dues après dégrèvement partiel ;
AUX MOTIFS QU'aucune contestation ne s'élève relativement à la procédure contentieuse suivie devant le tribunal puis la cour d'appel ; que le litige est limité à la régularité de la procédure précontentieuse ; que le domicile de la société est celui de son siège social, dont le KBIS, demandé à l'audience révèle qu'il se situe à BIARRITZ, à l'adresse de l'immeuble dont qu'elle possède ; que le siège social ne se situe pas à BRUXELLES à l'adresse de son représentant légal ; que l'administration rapporte la preuve que la gérante de la société, conformément à la possibilité que la loi ou la réglementation lui permettent, avait demandé à l'administration fiscale d'adresser à son adresse personnelle bruxelloise tous les courriers pouvant concerner la société ; l'administration s'est ainsi toujours adressée à la bonne adresse, qui est celle du domicile personne d'X... A... ; qu'X... A... habite bien à cette adresse ; qu'elle n'a pas cessé de gérer la société ; que l'administration n'avait donc pas à envoyer de courrier à l'adresse du siège social situé à BIARRITZ ; que la jurisprudence sur les erreurs d'adresses, celle sur les changements de domiciles, celle sur les changements de représentant légal ne trouvent pas à s'appliquer ; qu'étant précisé qu'X... A... sait qu'elle est bien la personne physique à qui doivent être remis tous les courrier adressés à son adresse personnelle mais destinés à la SCI, le litige se résume en fait à rechercher s'il fallait ou non que le nom d'X... A... figurât sur les enveloppes des lettres destinées à la SCI et envoyés, comme elle l'avait demandé, à son domicile personnel, que ce soit conjointement avec l'identité de cette dernière, ou que ce soit même sans aucune indication du nom de la société mais seulement le sien ; qu'en l'espèce les courriers des mois de juin (mise en demeure) et de novembre 2014 (proposition de rectification) ont été adressés à la bonne adresse avec indication du nom de la société mais non l'indication du nom de son représentant légal ; qu'il faut donc rechercher si l'indication du nom du représentant légal portée au RCS doit être porté sur l'enveloppe ; que la motivation du jugement est duale : 1. en ce qu'elle énonce que l'administration ne rapportait pas le preuve de ce que la société étaient domiciliée à l'adresse à laquelle elle a envoyé la mise en demeure, la motivation est erronée puisque qu'une vérification du KBIS (ni fourni ni réclamé par le tribunal) montre que la société avait son siège en France, et qu'elle avait de ce fait la nationalité française nonobstant la domiciliation à l'étranger de ses trois associés, tous de nationalité française ; 2. qu'en ce qu'elle énonce que les envois faits à l'adresse bruxelloise mentionnée par le gérante, la motivation du jugement affirme que les envois ont été irréguliers pour ne pas avoir mentionné le nom de la gérante sur les enveloppes d'expéditions, de sorte que cette circonstance [n']a pu assurer la remise de deux plis à savoir le pli du mois de juin 2014 emportant mise en demeure et le pli du 06 novembre 2014 contenant la proposition de rectification ; que sur ce point, X... A... s'explique, dans un courrier du 03 février 2015 adressé à l'administration fiscale ; que s'agissant de l'envoi de la mise en demeure du mois de juin 2014, elle expose ainsi qu'elle était absente de son domicile lors de la tentative de remise de la lettre, et que son mandataire n'a pu se faire remettre un pli qui ne lui était pas nommément adressé, de sorte que la lettre a été retournée à l'administration fiscale sans qu'elle puisse savoir l'identité de la personne qui la lui avait envoyée ; qu'à cela il suffit de répondre qu'elle devait prendre la précaution de donner aussi à son mandataire le pouvoir de recevoir le courrier destiné à la société ; que ses obligations envers le fisc français l'y contraignaient ; que s'agissant de la proposition de rectification du mois de novembre 2014, elle explique qu'elle était présente à son domicile mais qu'en raison de l'absence d'indication de son nom sur la lettre, le préposé aurait refusé de lui remettre l'envoi au prétexte qu'elle était adressée au représentant légal de la SCI et que le nom de celui-ci n'aurait pas été enregistré au bureau de poste ; que là encore, il appartenait à X... A..., qui savait nécessairement, malgré l'absence de son nom sur l'enveloppe, que le courrier adressé à la SCI la concernait, soit de justifier de sa qualité auprès du préposé, soit, en toute hypothèse, de faire sans délais les démarches nécessaires auprès des services postaux belges pour se faire remettre le pli avant qu'il ne soit renvoyé à son expéditeur ; qu'X... A... ajoute que la postière aurait refusé de lui donner le nom de l'expéditeur ; que cela est invérifiable mais, même en admettant que les choses se sont ainsi passées, cela ne se serait pas produit si elle avait fait les démarches qui auraient évité le refus puisque le pli lui aurait été remis ; que la SCI DOREMI admet dans les deux cas que le pli a été présenté au domicile de sa gérante ; que le défaut de remise n'incombe en rien à l'administration ; que les explications fournies par écrit par la gérante montrent au contraire que c'est à elle que le défaut de remise incombe car elle n'a pas fait en sorte qu'une lettre adressée à son domicile et destinée à la SCI puisse être remise sans difficulté à elle-même ou à son mandataire ; que si cela avait été le cas, les plis recommandés qui lui ont bien été adressés à son adresse, n'auraient pas été retournés au fisc français dans les circonstances qu'elle décrit ; que c'est à elle qu'il appartenait de désigner un mandataire ayant pouvoir exprès de recevoir ou de retirer les courriers destinés à la SCI et pas seulement les siens propres ; que c'est à elle encore qu'il incombait de faire enregistrer son adresse et son identité de personne habilitée à recevoir à cette adresse le courrier destiné à la SCI ; que ces obligations sont le prolongement nécessaire de l'octroi du bénéfice consistant à se faire envoyer le courrier destiné à la société à une autre adresse que celle du siège social ; que la gérante avait d'autant plus l'obligation de le faire, qu'il n'appartient à l'administration fiscale ni de vérifier préalablement les conditions réglementaires de remises des plis recommandés qu'elle adresse dans chaque pays étranger, ni de s'informer sur les procédures applicables par chaque service postal étranger en cas d'impossibilité ou de refus de remise de ces plis ; que l'administration n'avait qu'à s'adresser à l'adresse indiquée, sans avoir à mentionner sur les enveloppes le nom de la gérante qui, en l'espèce, n'avait indiqué aucun changement d'adresse ni sa cessation de fonction, ce que confirme le KBIS fourni à la cour ; qu'il est ainsi démontré que les griefs causés à la SCI DOREMI en raison de l'absence du nom de sa gérante sur les plis qui lui sont destinés et adressés à l'adresse personnelle de sa gérante, n'incombent qu'à cette dernière et non à l'administration qui était en droit de se contenter d'indiquer le nom de la société dans ses envois ; qu'aucun grief ne résulte au demeurant de ces péripéties puisqu'à réception de l'AMR, la SCI DOREMI a engagé les démarches utiles pour contester la rectification engagée ; qu'on relève qu'elle ne verse pas au débat l'enveloppe dans laquelle lui a été notifié l'AMR auquel elle a répondu ; qu'il aurait pu être intéressant de pouvoir vérifier si cette enveloppe portait le nom du représentant légal ; que la réponse à l'AMR montre aussi que la société redevable s'est manifestée avant que la procédure précontentieuse ne soit arrivée à son stade ultime du rejet de la réclamation, et qu'elle a même pu faire valoir ses droits dans sa réclamation qui a été partiellement accueillie ; que le jugement doit donc être infirmé puisque les courriers adressés par l'administration sont réguliers en la forme sans que cela ait affecté la validité d'une procédure précontentieuse dans laquelle la SCI a pu défendre ses droits, a pu faire les démarches nécessaires pour ne plus tomber sous le coup de la taxe réclamée et a pu obtenir un dégrèvement partiel ; que la procédure étant régulière, l'AMR émis conserve sa force exécutoire sauf à être réduit aux montants que l'administration a réclamés en mars 2015 après dégrèvement, et aux intérêts de retard dus sur les montants ainsi dégrevés ;
1) ALORS QUE la procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure ; que sauf stipulation contraire, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire ; que, par suite, lorsqu'un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de cette procédure, celui-ci est, en principe, tenu d'adresser au mandataire l'ensemble des actes de cette procédure ; qu'au cas d'espèce, en s'abstenant de rechercher si, étant constant que l'administration fiscale adressait systématiquement ses correspondances destinées à la SCI Doremi, dont le siège social était situé à Biarritz, à l'adresse personnelle de sa gérante Mme A... épouse S..., située à Bruxelles, en mentionnant son nom sur le pli, l'administration ne tenait pas ainsi Mme A... pour le mandataire de la SCI et si, dès lors, la mise en demeure du 5 juin 2014 et la proposition de rectification du 6 novembre 2014 n'étaient pas irrégulières pour avoir été envoyées, non pas à Mme A..., mais à la SCI Doremi, sans mention du nom de Mme A..., à une adresse qui n'était pas celle de son siège social, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales ;
2) ALORS QUE l'administration fiscale est tenue d'un devoir de loyauté à l'égard du contribuable ; qu'en l'espèce, en s'abstenant de rechercher si, alors même que l'administration fiscale avait toujours adressé ses plis concernant la SCI Doremi à Mme A... elle-même et à son adresse située à Bruxelles, la circonstance que la mise en demeure du 5 juin 2014 et la proposition de rectification du 6 novembre 2014 aient cette fois été adressés à la SCI Doremi sans mention du nom de Mme A..., mais au domicile personnel de cette dernière, tandis que les plis ultérieurs avaient de nouveau été adressés au nom et à l'adresse personnelle de Mme A... (conclusions d'appel de la SCI Doremi, p. 4-6, p. 11-14 et p. 16 alinéas 1 et 2), ne révélaient pas un manquement de l'administration à son devoir de loyauté, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales, ensemble le principe de loyauté qui s'impose à l'administration fiscale ;
3) ALORS QUE, de la même manière, nul ne peut se contredire au détriment d'autrui ; qu'en l'espèce, en s'abstenant de rechercher si les circonstances dans lesquelles l'administration fiscale avait notifié les différents actes de la procédure ne révélaient pas, dans le chef de l'administration fiscale, une contradiction au détriment du contribuable ayant induit en erreur ce dernier, ce qui privait de régularité la mise en demeure du 5 juin 2014 et la proposition de rectification du 6 novembre 2014, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales, ensemble le principe selon lequel nul ne peut se contredire au détriment d'autrui ;
4) ALORS QUE la délivrance d'une mise en demeure régulière est une condition préalable à la taxation d'office et son irrégularité, qui fait nécessairement grief au contribuable, n'est pas susceptible d'être couverte par la circonstance que le contribuable ait pu formuler une réclamation ayant abouti à un dégrèvement partiel ; qu'au cas d'espèce, en estimant que de toute façon, les irrégularités dénoncées par la SCI Doremi ne lui avaient pas fait grief puisqu'elle avait pu contester la proposition de rectification après réception de l'avis de mise en recouvrement, la cour d'appel a violé les articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales.