LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :

  Sur le pourvoi formé par M. le directeur général des impôts, ministère de l'Economie, des Finances et du Budget, domicilié à Paris (1er), Palais du Louvre, ...,

  en cassation d'un jugement rendu le 17 février 1989 par le tribunal de grande instance de Draguignan (1re chambre civile), au profit de :

  1°/ Mme Mathilde, Césarine C..., épouse F..., demeurant à Fréjus (Var), avenue des Sauges, central résidence B2,

  2°/ Mme Claire, Antoinette F..., épouse Z..., demeurant à Saint-Raphaël (Var), résidence du Golf de Valescure,

  3°/ Mme Christiane, Annie, Odette F..., épouse Y..., demeurant à Fréjus (Var), villa "La Sousta", ...,

  4°/ M. Gérard, François, Bernard F..., demeurant à Paris (16e), ... et Coli,

  défendeurs à la cassation ;  Le demandeur invoque, à l'appui de son pourvoi, les deux moyens de cassation annexés au présent arrêt ;  LA COUR, en l'audience publique du 26 juin 1990, où étaient présents :

  M. Defontaine, président, M. Bodevin, rapporteur, MM. B..., Le Tallec, Peyrat, Plantard, Mme D..., MM. Vigneron, Leclercq, Dumas, conseillers, Mme Geerssen, conseiller référendaire, M. Curti, avocat général, Mme Arnoux, greffier de chambre ;  Sur le rapport de M. le conseiller Bodevin, les observations de Me Goutet, avocat de M. le directeur général des impôts, de la SCP Guiguet, Bachellier et Potier de la Varde, avocat des consorts F..., les conclusions de M. Curti, avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;  Attendu, selon le jugement attaqué (tribunal de grande instance de Draguignan, 17 février 1989), que M. F... est décédé le 7 octobre 1979 en laissant pour héritiers son épouse, Mme veuve F... et ses trois enfants, M. et Mmes A..., Henriette et Christine F... (les consorts F...) ;  que dans sa succession figurait un important domaine rural ;  qu'un plan d'occupation des sols (POS) publié en août 1979 et approuvé le 5 février 1983, classait 30 hectares de terrains en zone constructible ;  que ce POS fut immédiatement mis en révision ;  qu'après avis d'un premier expert, M. X..., les consorts F... déposèrent une déclaration de succession évaluant l'ensemble de la propriété à 22 170 000 francs, en tenant compte de la constructibilité d'une partie des terrains ;  qu'en mars 1985 fut publié un nouveau POS qui classait l'ensemble de la propriété en zone inconstructible ;  que Mme veuve F..., qui avait effectué une déclaration personnelle pour l'impôt sur les grandes fortunes de l'année 1982 en

se fondant sur les prix des terrains en zone constructible, a saisi 

  l'Administration d'une réclamation qui fut rejetée mais que le tribunal de grande instance de Draguignan nomma un expert, M. E..., qui déposa un rapport le 27 février 1987, tandis que M. X... déposait également une note rectificative le 5 février 1986 à son premier rapport ;  que l'administration des Impôts admit alors la valeur des biens proposée par les experts par lettre du 23 janvier 1987 ;  que les consorts F... déposèrent, le 6 avril l987, une déclaration rectificative en ce qui concernait les terrains de la succession ;  que leur réclamation ayant été rejetée, ils saisirent le tribunal qui a déclaré leur réclamation recevable et bien fondée ;  Sur le premier moyen :

  Attendu que le directeur général des impôts fait grief au jugement déféré d'avoir déclaré recevable la réclamation des consorts F..., alors selon le pourvoi, que dans le litige dont il s'agit, tout évènement susceptible d'être retenu comme servant de point de départ au délai de réclamation doit avoir pour effet de modifier rétroactivement l'assiette de l'imposition contestée ;  que de simples conclusions d'expert ne répondent pas à cette exigence, spécialement lorsque, comme en l'espèce, elles concernent, outre des périodes différentes, une imposition distincte de celle visée dans la réclamation ou sont exclusivement dues à l'initiative des contribuables euxmêmes ;  qu'ainsi, le tribunal a violé l'article R. 196-1-c du Livre des procédures fiscales ;  Mais attendu que le tribunal a retenu que les rapports d'expertise litigieux contenaient des éléments propres à affecter la valeur vénale des biens successoraux au jour du décès, ignorés des contribuables à ce moment ;  que, ces rapports étant ainsi relatifs aux éléments de base de l'imposition contestée et étant susceptibles d'en modifier l'assiette et le calcul, le tribunal a pu en déduire qu'ils constituaient un évènement au sens de l'article R. 196-1 du Livre des procédures fiscales et que la réclamation des consorts F... était recevable ;  que le moyen n'est pas fondé ;  Et sur le second moyen, pris en ses deux branches :

  Attendu que le directeur général des impôts fait encore grief au jugement d'avoir retenu que la valeur vénale des terrains était conforme à celle retenue dans la déclaration rectificative des consorts F... du 6 avril 1987, alors, selon le pourvoi, que, d'une part, pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, les immeubles sont estimés d'après leur valeur vénale réelle à la date de la transmission, en fonction notamment de la situation juridique de ces biens au moment du fait générateur de l'impôt ;  qu'en prenant en compte, au regard des règles d'urbanisme, des faits

postérieurs au décès, le tribunal a violé l'article 761 du Code général des impôts ;  et alors que, d'autre part, en se déterminant par des motifs imprécis et d'ordre général sur l'évolution de la valeur des terrains entre le 7 octobre 1979 et le 1er janvier 1982, le tribunal n'a pas donné de base légale à sa décision au regard de l'article 761 du Code général des impôts ;  Mais attendu, d'une part, que le tribunal a retenu que les 30 hectares classés en zone constructible par le POS de 1979 ne pouvaient être évalués sur la base de terrains constructibles puisque ce POS a été immédiatement mis en révision et que l'Administration communale a reconnu ses erreurs de classement, que d'ailleurs aucun permis de construire n'a pu être délivré sur des terrains analogues ainsi classés ;  que l'Administration des impôts avait elle-même admis ce point de vue en accueillant la réclamation présentée en matière d'impôt sur les grandes fortunes par Mme F... ;  qu'il a pu en déduire que la valeur des terrains au jour du décès devait donc être fixée conformément aux évaluations des experts ;  Attendu, d'autre part, que le tribunal n'a pas statué par des motifs imprécis ou d'ordre général en retenant que la valeur des terrains litigieux ne pouvait qu'avoir augmenté entre 1979 (date du décès) et 1982 (date d'évaluation des terrains admise par l'Administration pour l'impôt sur les grandes fortunes) ;  Que le moyen en ses deux branches n'est donc pas fondé ;  PAR CES MOTIFS :

  REJETTE le pourvoi ;