AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le moyen unique :
   Attendu, selon l'arrêt attaqué (Caen, 9 décembre 2003), que le 14 avril 1997, Mme X... a acquis l'intégralité des droits sociaux d'une société de fait exploitant une pharmacie, qui étaient détenus par Mme Y... et son frère, M. Y..., pour les avoir eux-mêmes achetés, le 11 avril 1996, à M. Z... et sa soeur, Mme Z..., qui avaient acquis l'officine auprès de leur père, chacun pour une moitié indivise respectivement en janvier 1974 et en octobre 1979 ; que la cession intervenue au profit de Mme X... a été soumise au droit d'enregistrement de 4,80 % en application de l'article 726-I 2 du Code général des impôts ; qu'en 1999, l'administration fiscale a remis en cause cette taxation au motif qu'en l'absence d'enregistrement de l'apport du fonds de commerce de pharmacie à la société de fait, la cession litigieuse devait s'analyser en une cession de fonds de commerce taxable en application des dispositions de l'article 719 du même Code ; que le redressement correspondant a été notifié à Mme X... ; qu'après le rejet de sa réclamation, Mme X... a saisi le tribunal d'une demande de dégrèvement des droits mis à sa charge, qui n'a pas été accueillie ;
   Attendu que Mme X... fait grief à l'arrêt du rejet sa demande, alors, selon le moyen :
   1 / qu'en application des dispositions de l'article 726 du Code général des impôts, les cessions de parts sociales de sociétés de fait sont soumises à un droit d'enregistrement de 4,80 %, peu important que leur patrimoine comprenne un fonds de commerce et que la cession porte donc indirectement sur celui-ci ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué qu'elle a acquis, le 14 avril 1997, les parts sociales d'une société de fait qui exploitait un fonds de commerce de pharmacie inscrit à l'actif de son bilan et faisant partie de son patrimoine fiscal depuis sa constitution le 23 janvier 1974 ; qu'en retenant que cet acte constatait en outre la cession d'un fonds de commerce justifiant l'application des droits d'enregistrement prévus par l'article 719 du Code général des impôts pour les mutations de fonds de commerce, bien que ce fonds faisait partie du patrimoine fiscal de la société de fait et que la cession ne pouvait porter que sur les parts sociales de la société de fait à l'exclusion dudit fonds de commerce, les juges ont violé les dispositions des articles 719 et 726 du Code général des impôts ;
   2 / qu'en application des dispositions de l'article 726 du Code général des impôts, toute cession de droits sociaux d'une société quelconque dont le capital n'est pas divisé en actions et notamment d'une société de fait, est soumise à des droits d'enregistrement au taux de 4,80 %, peu important que l'actif de la société en cause soit composé de biens meubles ou immeubles n'ayant pas été soumis effectivement à un droit d'apport ; que, l'article 726 n'est nullement dérogatoire aux dispositions de l'article 719 du Code général des impôts, lequel est applicable aux seules cessions de fonds de commerce et de clientèle, à l'exclusion des cessions de parts sociales ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué qu'elle a acquis le 14 avril 1997, les parts sociales d'une société de fait créée en 1974 et régulièrement déclarée auprès de l'administration fiscale, en particulier, de la recette des impôts, et que cette société a toujours souscrit ses déclarations fiscales dans les délais légaux, le fonds de commerce de pharmacie ayant toujours été inscrit à l'actif de son bilan depuis 1974 ; qu'en lui refusant le bénéfice des dispositions de l'article 726 du Code général des impôts sous prétexte que l'apport de la pharmacie à la société de fait régulièrement déclarée, réalisé 23 ans auparavant, n'avait été soumis à aucun droit d'enregistrement, les juges d'appel ont subordonné l'application de ce texte à une condition qu'il ne prévoit pas et l'ont violé au même titre que les dispositions des articles 719 et 638 A du Code général des impôts ;
   3 / qu'en application des dispositions de l'article 638 A du Code général des impôts, doivent seuls faire l'objet d'une déclaration, les actes constatant la formation, la prorogation ou la dissolution d'une société et ceux constatant l'augmentation, l'amortissement ou la réduction de son capital ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt confirmatif attaqué que la société de fait en cause dont elle a acquis les parts le 14 avril 1997, a été créée le 23 janvier 1974 par Emilien et Jean Z..., et que M. et Mme Y... ont eux-mêmes acquis le 11 avril 1996 ces parts sociales, qui lui ont ensuite été cédées ; que, dans ces conditions, les consorts Y... n'ont pas réalisé une opération de constitution d'une nouvelle société de fait autre que celle initialement constituée par les consorts Z... ou encore une opération d'augmentation de capital soumises à la déclaration prévue par l'article 638 A précité et au paiement des droits d'enregistrement correspondants, de sorte qu'en statuant comme ils l'ont fait, les juges d'appel n'ont pas tiré toutes les conséquences légales de leurs constatations et ont violé les dispositions du texte précité et de l'article 726 du Code général des impôts ;
   Mais attendu qu'après avoir constaté qu'à aucun moment de l'exploitation du fonds de commerce en société créée de fait entre les consorts Z..., puis entre les consorts Y..., il n'avait été procédé à la régularisation des droits d'apport de celui-ci à défaut d'avoir effectué la déclaration requise à l'article 638 A du Code général des impôts, la cour d'appel a retenu, à bon droit, que ce fonds, qui ne pouvait, par conséquent, pas être considéré comme faisant partie du patrimoine affecté à la société, n'avait pas vocation à être représenté par les droits sociaux, de sorte que sa cession, sous couvert de cession des droits sociaux, devait s'analyser en une mutation à titre onéreux de fonds de commerce soumise aux dispositions de l'article 719 du Code général des impôts ; qu'ainsi, la cour d'appel n'a méconnu aucune des dispositions visées par le moyen ; que celui-ci n'est pas fondé ;
   PAR CES MOTIFS :
   REJETTE le pourvoi ;
   Condamne Mme X... aux dépens ;
   Vu l'article 700 du nouveau Code de procédure civile, rejette la demande du directeur général des impôts ;
   Ainsi fait et jugé par la Cour de Cassation, Chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du dix-sept janvier deux mille six.