AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le vingt-six janvier deux mille cinq, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le rapport de Mme le conseiller référendaire LABROUSSE, les observations de la société civile professionnelle WAQUET, FARGE et HAZAN, et de Me FOUSSARD, avocats en la Cour ;
   Vu la communication faite au Procureur général ;
   Statuant sur le pourvoi formé par :
   - X... Domenico,
   contre l'arrêt de la cour d'appel de PARIS, 9ème chambre, en date du 12 novembre 2003, qui, pour fraude fiscale et omission d'écriture en comptabilité, l'a condamné à 15 mois d'emprisonnement avec sursis, a ordonné des mesures de publication et a prononcé sur les demandes de l'administration des Impôts, partie civile ;
   Vu les mémoires produits en demande et en défense ;
   Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles 1741, 1743 du Code général des impôts, L. 227, du Livre des procédures fiscales, 385, 386 du Code de procédure pénale, 591 et 593 du même Code, 6 de la Convention européenne des droits de l'homme ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a confirmé le jugement entrepris en ce qu'il a déclaré irrecevable l'exception de nullité soulevée par Domenico X... ;
   "aux motifs que Domenico X... invoque la nullité de la procédure suivie par les services fiscaux au motif que l'avis de la Commission des infractions fiscales a été vicié par le fait que cette dernière a été saisie d'une procédure visant un commissionnaire en viande alors que celui-ci n'était qu'un simple agent commercial ; le tribunal a déclaré cette exception irrecevable comme n'ayant pas été soulevée in limine litis mais au début de la plaidoirie de la défense ;
   qu'aux termes de l'article 385 du Code de procédure pénale les exceptions de nullité doivent être soulevées avant toute défense au fond ; qu'il résulte des notes d'audience que l'avocat du prévenu a soulevé l'exception de nullité après les débats ;
   "alors, d'une part, qu'en n'apportant aucune réponse aux conclusions de Domenico X..., faisant valoir que "l'exception de nullité a été soulevée dans le cadre d'écritures déposées et communiquées aux parties avant l'audience, ce que confirme le jugement qui mentionne en page 3 : "'avant toute défense au fond une exception de nullité de la procédure a été soulevée par l'avocat du prévenu, puis, les parties entendues et le ministère public ayant pris des réquisitions, le tribunal a joint l'incident au fond, après en avoir délibéré", l'arrêt attaqué n'a pas justifié sa décision ;
   "alors, d'autre part, que, si les exceptions de nullité doivent être présentées avant toute défense au fond, cette règle est observée lorsque les conclusions du prévenu sont déposées avant l'audience et visées par le greffier, quand bien même elles n'ont pas été développées oralement avant les réquisitions du ministère public ; qu'en l'espèce le jugement du 10 juin 2002 précise, d'une part, que l'avocat du prévenu a déposé des conclusions écrites, visées et jointes au dossier, d'autre part, qu'avant toute défense au fond une exception de nullité de la procédure a été soulevée par l'avocat du prévenu et le tribunal a joint l'incident au fond ; que, dès lors, en estimant irrecevable l'exception soulevée par Domenico X... en introduction de sa plaidoirie en défense, l'arrêt attaqué a violé les textes susvisés et méconnu les droits de la défense" ;
   Attendu que le prévenu ne saurait se faire un grief de ce que la cour d'appel a déclaré irrecevable l'exception de nullité qu'il avait soulevée, dès lors qu'en application de l'article 385, alinéa 1, du Code de procédure pénale, les juridictions de jugement n'ont pas qualité pour statuer sur la nullité de la procédure dont elles sont saisies par le renvoi ordonné par le juge d'instruction ;
   Que le moyen ne saurait dès lors être admis ;
   Sur le deuxième moyen de cassation, pris des articles 1741, 1743, 259-A-6 du Code général des impôts, L. 227 du Livre des procédures fiscales, des articles 14, 15, 16, 22 de la Convention fiscale franco-italienne du 5 octobre 1989, 591 et 593 du Code de procédure pénale, 6 de la Convention européenne des droits de l'homme ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a déclaré Domenico X... coupable de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt sur le revenu au titre de 1994 et 1995 et d'omission de passation d'écritures comptables pour 1994 et 1995, le condamnant à la peine de 15 mois d'emprisonnement avec sursis, outre publication du présent arrêt, et recevant l'Administration en sa constitution de partie civile ;
   "aux motifs, adoptés des premiers juges, que les rémunérations perçues par Domenico X... d'entreprises françaises exportratrices de viande en Italie ne sont pas sérieusement contestés ; que la nécessité de sa présence à proximité du marché de Parthenay et des entreprises exportatrices ainsi que des abattoirs français est établie ; (...) que Domenico X... a effectué 45 vols en 1994 et 22 en 1995 entre Paris et Rome ; il s'est trouvé en France pendant 184 jours en 1993 (à raison de 3 à 4 jours en continu par semaine), 152 jours en 1994 (4 jours en continu par semaine) 135 jours en 1995 (à raison de 3 jours en continu par semaine) et 116 jours en 1996 (3 jours en continu par semaine) ; il séjournait systématiquement à l'hôtel Saint Jacques à Parthenay où il recevait une dizaine de lettres par jour de 1993 à 1995, et faisait entretenir régulièrement son véhicule Mercedes dans un garage de Challans ; il a reconnu avoir invité des clients italiens dans l'hôtel dont il payait les chambres ; qu'il ressort des éléments ci-dessus que, pendant au moins trois ans et notamment en 1994 et 1995, Domenico X... a exercé une activité d'intermédiaire en France en utilisant les locaux de l'hôtel Saint Jacques comme un établissement stable et une base fixe au sens de la convention franco-italienne ; qu'en effet ces locaux lui permettaient de disposer ainsi d'un lieu d'hébergement mais aussi d'une adresse professionnelle stable en France, d'un garage et d'une agence bancaire à proximité, ainsi que d'un lieu où il pouvait recevoir ses clients italiens sur l'un des principaux marchés de viandes et près des établissements de certaines entreprises exportatrices qui le commissionnaient ; que, dès lors, il est incontestable que Domenico X... disposait d'un établissement stable à Parthenay à l'hôtel Saint Jacques où il exerçait une activité d'intermédiaire lui procurant de substantiels bénéfices et revenus personnels en 1994 et 1995 entièrement réalisés en France à partir de cet établissement, bénéfices au titre des Bic et revenus personnels subséquents qu'il n'a pas déclarés ni en France ni en Italie sur la période de prévention visée courant 1995 et 1996 ;
   (...) qu'il ait été lié ou non par un contrat de commissionnaire avec les sociétés françaises ou qu'il ait effectué son entremise pour le compte de ces dernières en qualité de courtier, agent commercial, mandataire indépendant, en application de l'article 259-A-6 du Code général des impôts, il était assujetti à la TVA s'agissant de prestations de services réalisées en France en qualité d'intermédiaire ; (...) que l'intention frauduleuse d'omission déclarative est établie tant au plan de la TVA que des bénéfices et revenus personnels ; qu'il n'a tenu aucune comptabilité ;
   "alors, d'une part, que l'imposition des revenus d'une personne physique dans l'un des deux Etats est différemment appréciée, par la convention fiscale conclue le 5 octobre 1989 entre la France et l'Italie, selon qu'il s'agit de revenus d'une profession indépendante, de revenus d'une profession dépendante, ou "d'autres revenus" ; qu'en ayant relevé que Domenico X... exerçait en France "une activité d'intermédiaire", sans avoir défini de façon explicite, au vu des dispositions conventionnelles, la nature des revenus de Domenico X... et de la profession qu'il exerçait, l'arrêt attaqué, qui n'a alors pas justifié l'imposition des revenus de Domenico X... en France, n'a pas caractérisé l'élément matériel du délit de fraude fiscale ;
   "alors, d'autre part, que sont assujetties à la TVA, en application de l'article 259-1-6 du Code général des impôts, les prestations des "intermédiaires transparents" dans certaines opérations situées en France ; qu'il s'agit d'intermédiaires agissant "au nom et pour le compte d'autrui" dans des opérations portant sur des biens meubles - ce qui exclut précisément la catégorie des commissionnaires retenue pour Domenico X... par l'Administration ; que néanmoins l'arrêt attaqué a appliqué ledit texte au motif que, s'agissant de prestations de services réalisées en France en sa "qualité d'intermédiaire", peu importait "que Domenico X... ait été lié ou non par un contrat de commissionnaire avec les sociétés françaises exportatrices ou qu'il ait effectué son entremise pour le compte de ces dernières en qualité de courtier, d'agent commercial ou de mandataire indépendant" ;
   qu'en statuant ainsi l'arrêt attaqué a violé la loi, l'élément matériel du délit de fraude fiscale ne pouvant être caractérisé ;
   "alors, enfin, que l'omission d'écritures dans les documents comptables suppose la non-passation d'écritures au livre-journal et au livre d'inventaire prévus par les articles 8 et 9 du Code de commerce (aujourd'hui L. 123-12, L. 123-13, L. 123-14 du même Code) ; que, faute d'avoir caractérisé au préalable une activité commerciale exercée par Domenico X... et imposant la tenue des documents comptables susvisés, l'arrêt attaqué, qui n'a pas établi les manquements de Domenico X... et n'a pas caractérisé l'élément matériel du délit d'omission d'écritures dans les documents comptables est privé de toute base légale" ;
   Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles 1741, 1743 du Code général des impôts, L. 227 du Livre des procédures fiscales, 5, 14, 15, 16 et 22 de la Convention fiscale franco- italienne du 5 octobre 1989, 591 et 593 du Code de procédure pénale, 6 de la Convention européenne des droits de l'homme ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a déclaré Domenico X... coupable des délits de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt sur le revenu au titre de 1994 et 1995 et d'omission de passation d'écritures comptables pour 1994 et 1995, le condamnant à la peine de quinze mois d'emprisonnement avec sursis, outre publication du présent arrêt, et recevant l'Administration en sa constitution de partie civile ;
   "aux motifs que Domenico X..., qui bénéficiait d'une carte Fréquence plus, a effectué 45 vols en 1994 et 22 en 1995 entre Paris et Rome ; il s'est trouvé en France pendant 184 jours en 1993 (à raison de 3 à 4 jours en continu par semaine), 152 jours en 1994 (4 jours en continu par semaine), 135 jours en 1995 (à raison de 3 jours en continu par semaine) et 116 jours en 1996 (3 jours en continu par semaine), il séjournait systématiquement à l'hôtel Saint Jacques à Parthenay où il recevait une dizaine de lettres par jour de 1993 à 1995, et faisait entretenir régulièrement son véhicule Mercedes dans un garage de Challans ; il a reconnu avoir invité des clients italiens dans l'hôtel dont il payait les chambres ;
   qu'il ressort des éléments ci-dessus que, pendant au moins trois ans et notamment en 1994 et 1995, Domenico X... a exercé une activité d'intermédiaire en France en utilisant les locaux de l'hôtel Saint Jacques comme un établissement stable et une base fixe au sens de la convention franco-italienne ; qu'en effet ces locaux lui permettaient de disposer ainsi d'un lieu d'hébergement mais aussi d'une adresse professionnelle stable en France, d'un garage et d'une agence bancaire à proximité, ainsi que d'un lieu où il pouvait recevoir ses clients italiens sur l'un des principaux marchés de viandes et près des établissements de certaines entreprises exportatrices qui le commissionnaient ;
   que, dès lors, il est incontestable que Domenico X... disposait d'un établissement stable à Parthenay à l'hôtel Saint Jacques où il exerçait une activité d'intermédiaire lui procurant de substantiels bénéfices et revenus personnels en 1994 et 1995 entièrement réalisés en France à partir de cet établissement, bénéfices au titre des BIC et revenus personnels subséquents qu'il n'a pas déclarés ni en France ni en Italie sur la période de prévention visée courant 1995 et 1996 ;
   "alors que la notion de "base fixe" qui renvoie à celle "d'établissement stable" est définie par la Convention fiscale franco-italienne du 5 octobre 1989 comme une installation d'affaires fixe, c'est-à- dire l'installation telle que des locaux, du matériel, agencement, personnel, en un lieu précis, avec un certain degré de permanence ; qu'une chambre d'hôtel ne peut être regardée comme une base fixe, dès lors qu'elle caractérise un simple lieu de passage ; même si le contribuable y reçoit du courrier et des clients, que, dès lors, en l'espèce, en retenant que la chambre d'hôtel louée à Parthenay par Domenico X... constituait un établissement stable rendant imposable en France son activité d'intermédiaire, l'arrêt attaqué a violé la loi" ;
   Sur le quatrième moyen de cassation, pris de la violation des articles 1741, 1743 du Code général des impôts, L. 227 du Livre des procédures fiscales, 591 et 593 du Code de procédure pénale, 6 de la Convention européenne des droits de l'homme ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a déclaré Domenico X... coupable des délits de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt sur le revenu au titre de 1994 et 1995 et d'omission de passation d'écritures comptables pour 1994 et 1995, le condamnant à la peine de quinze mois d'emprisonnement avec sursis, outre publication du présent arrêt, et recevant l'Administration en sa constitution de partie civile ;
   "aux motifs qu'en réalité Domenico X..., en n'effectuant aucune déclaration fiscale, a exercé sciemment une activité d'intermédiaire de façon occulte en France, lui permettant de se soustraire à tout impôt, tant au plan de la TVA que s'agissant des bénéfices et revenus personnels subséquents, les autorités fiscales italiennes ayant indiqué que Domenico X... n'avait par ailleurs souscrit sur la période de prévention visée aucune déclaration en Italie au titre de cette activité qu'en conséquence l'intention frauduleuse d'omission déclarative est établie que Domenico X... reconnaissait devant le juge d'instruction n'avoir tenu aucune comptabilité relative à son activité exercée en France, se contentant de soutenir que son activité était située non en France, mais en Italie ;
   "alors, d'une part, que, en cas de poursuite pénale tendant à l'application des articles 1741 et 1743 du Code général des impôts, il revient aux parties poursuivantes de rapporter la preuve du caractère intentionnel de la soustraction ou de la tentative de soustraction à l'impôt ; que l'intention coupable résulte d'une accumulation de faits : absence répétée de dépôt des déclarations malgré plusieurs mises en demeure ; que, dès lors, en l'espèce, en se bornant à déduire l'intention du délit de l'absence de dépôt des déclarations, sans relever aucune circonstance de fait révélant le caractère volontaire de l'omission, l'arrêt attaqué n'a pas caractérisé l'élément intentionnel du délit de fraude fiscale ;
   "alors, d'autre part, que, en se bornant à reprocher à Domenico X... d'avoir soutenu que son activité était située non en France, mais en Italie où il n'avait pas besoin de tenir de comptabilité, l'arrêt attaqué n'a pas caractérisé l'élément intentionnel du délit d'omission d'écritures dans les documents comptables" ;
   Les moyens étant réunis ;
   Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué que Domenico X..., ressortissant italien, a perçu en France, en 1994 et 1995 des commissions à hauteur de 1, 2 millions de francs par an de la part d'entreprises françaises exportatrices de viandes vers l'Italie sans jamais procéder à aucune déclaration fiscale en France ou en Italie et sans tenir de comptabilité ; qu'il a été poursuivi des chefs, d'une part, de fraude fiscale, par omission de déclaration au titre des revenus et au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, d'omission de passation d'écritures en comptabilité ;
   Attendu que, pour le déclarer coupable de ces chefs, l'arrêt, après avoir rappelé qu'au cours des nombreux voyages qu'il a effectués en France entre 1993 et 1996, pour une durée totale comprise entre 184 et 116 jours par an, Domenico X... a séjourné dans un hôtel où il recevait quotidiennement une dizaine de lettres et près duquel il bénéficiait des services tant d'un garage pour l'entretien du véhicule qu'il utilisait que d'une agence bancaire, énonce notamment qu'il a disposé d'un lieu d'hébergement où il pouvait recevoir ses clients italiens et d'une adresse professionnelle stable en France constituant un établissement stable ; que les juges ajoutent que, contrairement à ce qu'il soutient, il résulte de deux contrats passés avec des entreprises exportatrices qu'il exerçait pour leur compte une activité de commissionnaire en viandes ; qu'ils relèvent qu'il a reconnu n'avoir tenu aucune comptabilité relative à l'activité qu'il a exercée en France ;
   Attendu qu'en l'état de ces seules énonciations, la cour d'appel qui a notamment caractérisé l'exercice, à partir d'un établissement stable en France, d'une activité de commissionnaire, qui, d'une part, relevait de la catégorie des professions indépendantes au sens de l'article 14 de la convention franco-italienne, d'autre part, entraînait l'assujettissement à la TVA en France sur le fondement de l'article 259 du Code général des impôts, enfin, obligeait à la tenue des documents comptables imposée aux commerçants, a justifié sa décision ;
   D'où il suit que les moyens ne sauraient être admis ;
   Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ;
   REJETTE le pourvoi ;
   Ainsi jugé et prononcé par la Cour de cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ;
   Etaient présents aux débats et au délibéré, dans la formation prévue à l'article L.131-6, alinéa 4, du Code de l'organisation judiciaire : M. Cotte président, Mme Labrousse conseiller rapporteur, M. Pibouleau conseiller de la chambre ;
   Greffier de chambre : M. Souchon ;
   En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;