AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS 
LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le sept mars deux mille un, a rendu l'arrêt suivant : 
Sur le rapport de M. le conseiller MARTIN, les observations de la société civile professionnelle DELAPORTE et BRIARD, de Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général LAUNAY ; 
Statuant sur le pourvoi formé par :
- Y... Jacques, 
contre l'arrêt de la cour d'appel de ROUEN, chambre correctionnelle, en date du 16 février 2000, qui, pour fraude fiscale, l'a condamné à 1 an d'emprisonnement avec sursis et 10 000 francs d'amende, a ordonné la publication et l'affichage de la décision et prononcé sur les demandes de l'administration des Impôts, partie civile ; 
Vu les mémoires produits en demande et en défense ; 
Sur le moyen unique de cassation, pris de la violation des articles 1741 et 1750 du Code général des impôts, 121-3, 122-3 et 131-35 du Code pénal, 2, 427, 485, 512, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a déclaré Jacques Y... coupable de fraude fiscale, pour avoir, à Louviers, en sa qualité de gérant de la SARL Techman, au cours des années 1992 et 1993, volontairement et frauduleusement soustrait la société à l'établissement et au paiement partiel de la TVA exigible au titre de la période du 1er janvier 1992 au 30 avril 1993, en souscrivant de déclarations minorées faisant indûment état, pour la plupart d'entre elles, d'une situation de crédit de taxe, les dissimulations opérées excédant le dixième de la somme imposable ou la somme de 1 000 francs, et, en répression, a condamné le prévenu à un an d'emprisonnement avec sursis et 10 000 francs d'amende ; 
" aux motifs que si aux termes de l'article 261-4-4 du Code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 23 de la loi du 30 décembre 1993, les prestations de services liées à la formation professionnelle continue effectuées par les personnes de droit privé titulaires d'une attestation délivrée par l'autorité administrative compétente et remplissant les conditions fixées pour exercer une activité dans le cadre de la formation professionnelle continue sont exonérées de TVA, ce même texte dans sa rédaction antérieure au 30 décembre 1993 ne visait que les personnes morales de droit public ; l'instruction du 5 mars 1985, à laquelle fait référence le demandeur, a fait l'objet d'une annulation pour excès de pouvoir par le Conseil d'Etat dans une décision du 8 août 1990, aux dires mêmes du prévenu ; jusqu'à l'entrée en vigueur de l'article 23 de la loi du 30 décembre 1993 précitée, les personnes de droit privé effectuant des prestations de services à titre onéreux liées à la formation professionnelle étaient assujetties au paiement de la TVA en application des dispositions de l'article 256-1 du Code général des impôts et Jacques Y..., qui ne rapporte pas la preuve que la société Techman ait bénéficié d'une autorisation dérogatoire au droit commun alors applicable et a d'ailleurs assorti les factures de la TVA, n'est pas fondé, pour se soustraire à ses obligations fiscales, à invoquer une " instruction " annulée antérieurement à la commission des faits qui lui sont reprochés ; par ailleurs, il est établi, par les pièces de la procédure, que la société Techman dans lé cadre de " convention d'assistance juridique et financière ", effectuait auprès de sociétés, par l'intermédiaire de son département financier " Cofirec ", diverses prestations précités, dont en particulier le recouvrement de créances, et contrairement aux prétentions de l'appelant, ces prestations n'entraient pas dans le champ d'application de l'article 261- C du Code général des impôts ; en conséquence, les prestations de services effectuées à titre onéreux par la société Techman étaient bien soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et en raison du montant du chiffre d'affaires réalisé la société Techman, qui mentionnait sur ses factures la taxe sur la valeur ajoutée et était redevable du seul fait de sa facturation, en application de l'article 283 du Code général des impôts, était assujettie à son paiement selon le régime normal d'imposition ; que, subsidiairement, Jacques Y... fait plaider que la méthode de reconstitution justifiant les conclusions de l'Administration quant à l'existence de l'infraction et ayant consisté à comparer les recettes enregistrées en comptabilité et constitutives des bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés avec celles figurant sur les états mensuels de TVA CA3 est inadaptée et ne permet pas de conclure à l'existence des dissimulations dénoncées ; que l'exigibilité de la TVA est régie par les dispositions de l'article 269-2- C du Code général des impôts qui prévoit que la taxe est exigible lors de l'encaissement des prix de la prestation et non pas à la date de sa facturation ; que faute d'avoir vérifié les encaissements réels par un examen des comptes de trésorerie et un rapprochement avec les comptes bancaires, l'Administration n'établit pas la preuve de la matérialité de l'infraction et a fortiori son caractère intentionnel ; qu'au surplus les données chiffrées de la reconstitution et le 
montant des redressements sont inexacts ; que la Cour rappelle qu'en vertu d'une jurisprudence constante la procédure pour fraude fiscale est indépendante de la procédure administrative tendant à la fixation de l'assiette des impôts et il lui appartient simplement, dans le cadre de sa compétence, de vérifier dans les documents soumis au débat contradictoire, l'existence ou non de dissimulations volontaires de sommes sujettes à l'impôt ; l'insuffisance d'imposition au titre de l'année 1992 fixée à la somme de 2 522 984 francs par l'administration fiscale, pour un montant de TVA éludé et visé pénalement de 165 361 francs, à partir d'une comparaison avec le chiffre d'affaires encaissé au 31 décembre 1992, selon le compte de résultats et celui déclaré comme encaissé sur les déclarations CA3, n'est pas contestable au regard de sa méthode d'évaluation et Jacques Y... ne peut sérieusement prétendre que ce mode d'évaluation serait insuffisant et inadapté pour établir la réalité de la dissimulation alors que, dans le mémoire déposé devant la Commission départementale, il a reconnu qu'après examen des comptes de trésorerie et des relevés bancaires, méthode qu'il préconise comme devant être appliquée afin d'isoler les opérations taxables du fait de leur encaissement, force lui était de reconnaître le bien fondé du redressement envisagé par l'administration de sorte que la société Techman ne contestait pas devoir le rappel de TVA et qu'au cours de son audition le 18 octobre 1996 par les services de police il a réitéré cette reconnaissance ; par ailleurs, Jacques Y..., s'il conteste dans les conclusions déposées devant la Cour le montant du crédit de TVA au 31 décembre 1992 (234 665 francs), au motif que l'administration aurait commis des erreurs dans le calcul des opérations enregistrées au compte de résultat au titre de l'année 1991, ne conteste pas en revanche son existence, le chiffrant après rectification à la somme de 31 054 francs et il admet que ce crédit indû a été reporté sur le premier trimestre 1993 ; l'élément matériel du délit de soustraction à l'établissement et au paiement partiel de la TVA due par la société Techman au titre de la période du 1er janvier 1992 au 30 avril 1993 reproché au prévenu en sa qualité de gérant est donc établi par les pièces de la procédure ; Jacques Y..., qui a effectué des déclarations de taxes sur le chiffre d'affaire, minorées tout en inscrivant au passif du bilan de la société le montant dû au titre de la TVA, ne méconnaissait pas la nature et l'ampleur des obligations déclaratives qui lui incombaient en sa qualité de gérant pour avoir fait l'objet d'une précédente vérification en 1991 à l'issue de laquelle des redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée lui avaient été notifiés et ce faisant il a bien volontairement soustrait la société Techman à l'établissement et au paiement partiel de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période considérée ; la Cour confirmera donc le jugement déféré sur la déclaration de culpabilité (arrêt, pages 9 à 11) ; 
" 1/ alors que dans ses conclusions d'appel (page 13), le demandeur a expressément fait valoir que nonobstant l'annulation, par l'arrêt du Conseil d'Etat en date du 8 août 1990, de l'instruction du 5 mars 1985, aux termes de laquelle les prestations effectuées par les organismes privés de formation professionnelle étaient exonéré es de TVA, l'administration avait maintenu la même exonération, par une nouvelle instruction en date du 31 janvier 1991, dans l'attente de la définition d'un nouveau régime fiscal, finalement consacré par l'article 23 de la loi de la loi du 30 décembre 1993, de sorte que sur ces bases, et pour la période considérée de 1991 et 1992, Jacques Y... avait pu, par une erreur sur le droit qu'il n'était pas en mesure d'éviter, considérer légitimement que l'activité de formation professionnelle exercée par la société Techman n'était pas assujettie à la TVA ; que, dès lors, en se bornant à énoncer que le prévenu n'est pas fondé à se prévaloir de l'instruction du 5 mars 1985, dès lors que celle-ci a été annulée en 1990, soit antérieurement à la date des faits poursuivis, sans répondre à ce chef péremptoire des conclusions du prévenu, qui démontrait qu'il avait agi sur la foi d'une nouvelle instruction de l'Administration qui, en date du 31 janvier 1991, était postérieure à l'annulation de la précédente instruction, et en reproduisait la teneur, la cour d'appel a méconnu les exigences de l'article 593 du Code de procédure pénale ; 
" 2 l alors qu'il n'y a point de délit sans intention de le commettre ; qu'en l'espèce, Jacques Y... a fait valoir, dans ses conclusions d'appel, que les calculs opérés par l'Administration pour conclure à la fraude étaient erronés, qu'en réalité, le montant des droits prétendument éludés ne pouvait excéder la somme de 31 054 francs, soit une somme dérisoire par rapport au chiffre d'affaires de la société, de sorte qu'en cet état, le prévenu ne pouvait se voir reprocher une dissimulation volontaire de sommes soumises à l'impôt ; qu'en se bornant à énoncer que Jacques Y... ne conteste pas l'existence du crédit de TVA au 31 décembre 1992, le chiffrant à la somme de 31 054 francs, pour en déduire que le demandeur a volontairement soustrait la société Techman à l'établissement et au paiement partiel de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période considérée, sans répondre à ce chef péremptoire des conclusions d'appel du prévenu, la cour d'appel a méconnu les exigences de l'article 593 du Code de procédure pénale " ; 
Sur la première branche du moyen : 
Attendu que le demandeur qui, contrairement à ses allégations, n'a pas invoqué l'erreur sur le droit devant les juges du fond, ne saurait reprocher à la cour d'appel de ne pas avoir répondu à son argumentation selon laquelle une nouvelle instruction de l'administration fiscale avait maintenu les dispositions de celle du 5 mars 1985, annulée par le Conseil d'Etat, et exonérant de la TVA les organismes de droit privé dûment autorisés à exercer une activité de formation professionnelle, dès lors que l'arrêt a constaté, d'une part, que la société gérée par Jacques Y... facturait la TVA à ses clients et était ainsi, du seul fait de cette facturation et par application de l'article 283-3. du Code général des impôts, assujettie à son paiement selon le régime normal d'imposition, d'autre part, qu'elle exerçait d'autres activités, notamment de recouvrement de créances, n'entrant pas dans le champ d'exonération de la TVA ; 
Sur la seconde branche du moyen : 
Attendu que les énonciations de l'arrêt attaqué mettent la Cour de Cassation en mesure de s'assurer que la cour d'appel a, sans insuffisance ni contradiction, et en répondant aux chefs péremptoires des conclusions dont elle était saisie, caractérisé en tous ses éléments, notamment intentionnel, le délit de fraude fiscale dont elle a déclaré le prévenu coupable ; 
D'où il suit que le moyen, inopérant en sa première branche et qui se borne, en sa seconde branche, à remettre en question l'appréciation souveraine, par les juges du fond, de l'élément intentionnel, ne saurait être admis ; 
Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ; 
REJETTE le pourvoi ; 
Ainsi jugé et prononcé par la Cour de Cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ; 
Etaient présents aux débats et au délibéré, dans la formation prévue à l'article L. 131-6, alinéa 4, du Code de l'organisation judiciaire : M. Cotte président, M. Martin conseiller rapporteur, M. Schumacher conseiller de la chambre ; 
Avocat général : M. Launay ; 
Greffier de chambre : Mme Lambert ; 
En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;