AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le vingt novembre mil neuf cent quatre-vingt-dix-sept, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le rapport de M. le conseiller MARTIN, les observations de Me Le PRADO et de Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général DINTILHAC ;
   Statuant sur les pourvois formés par :
   - DION Y...,
   - Z... Franca, épouse X..., contre l'arrêt de la cour d'appel de VERSAILLES, 9ème chambre, en date du 10 avril 1996, qui, pour fraude fiscale, les a condamnés, chacun, à 6 mois d'emprisonnement avec sursis et a prononcé sur les demandes de l'administration des Impôts, partie civile ;
   Joignant les pourvois en raison de la connexité ;
   Vu les mémoires produits en demande, en défense et en réplique ;
   Sur les faits :
   Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué et du jugement qu'il confirme que les époux X... ont constitué le 19 février 1986 la Société Senec, dont ils étaient les seuls associés, et qui avait pour objet la mise à disposition de représentants salariés en vue de la vente de matériels de traitement des eaux et de chauffage électrique;
   qu'ils ont opté pour le régime fiscal d'imposition des sociétés de personnes, selon lequel les associés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour leur part dans les bénéfices sociaux ;
   Attendu que, courant 1990, une vérification de comptabilité a permis d'établir que la société Senec était issue de la restructuration d'activités préexistantes exercées par les époux X... au travers de deux entités ayant la même activité, les Etablissements Europur, entreprise personnelle de Franca X..., et la SARL Europur, créée par les époux X..., et que, l'activité de la société Senec n'étant pas nouvelle, les époux X... s'étaient placés à tort sous le régime fiscal de l'article 44 quater, alors en vigueur, du Code général des impôts, exonérant de l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux, pendant leurs premiers exercices, les entreprises créées entre début 1983 et fin 1986 et répondant à certaines conditions légales ;
   Que les époux X... sont poursuivis pour s'être frauduleusement soustraits, en leur qualité de porteurs de parts de la société Senec, à l'établissement et au paiement de l'impôt sur le revenu au titre des années 1987 à 1989, en minorant de 1 551 005 francs leurs déclarations ;
   En cet état ;
   Sur le premier moyen de cassation proposé pour les époux X..., pris de la violation de l'article 6.1 de la Convention européenne des droits de l'homme et de sauvegarde des libertés individuelles, 1741 et 1743 du Code général des impôts, 591 et 593 du Code de procédure pénale, violation des droits de la défense, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté la demande de sursis à statuer des époux X... dans l'attente de l'issue de la procédure administrative en cours ;
   "aux motifs qu'il convient d'observer à cet égard que la présente affaire a déjà fait l'objet de trois renvois successifs pour la même raison, qu'il ne paraît pas opportun aujourd'hui, pour une bonne administration de la justice, de surseoir à statuer une nouvelle fois dans la mesure où la procédure pénale est indépendante de la procédure administrative et qu'elle obéit à ses propres règles de preuve ;
   "alors que dans le cadre du principe selon lequel, exception faite de l'obligation imposée à l'Administration, préalablement à la vérification fiscale, d'informer le contribuable de la faculté qu'il a de se faire assister d'un conseil de son choix, le respect des diverses obligations et formalités prévues par les articles L. 47 à L. 52 du Livre des procédures fiscales relève du seul contrôle du juge administratif, auquel il appartient également de déterminer l'assiette et l'étendue de l'imposition, l'exigence d'un procès équitable tel que garanti par l'article 6.1 de la Convention européenne des droits de l'homme et de sauvegarde des libertés fondamentales doit nécessairement conduire le juge pénal, lorsque la juridiction administrative a été saisie d'un recours tendant à contester la régularité de la procédure de vérification comme du reste le bien-fondé de l'imposition, à surseoir à statuer dans l'attente de la décision à intervenir sur ce recours et s'oppose en tout état de cause à ce qu'une déclaration de culpabilité puisse être prononcée sur la base d'éléments recueillis au cours d'une procédure de vérification dont l'irrégularité viendrait à être constatée par le juge administratif et sans que ce dernier ait pu se prononcer sur le bien-fondé des redressements mis à la charge du contribuable poursuivi;
   que, dès lors, en refusant de surseoir à statuer dans l'attente du résultat du recours intenté par les époux X... devant la juridiction administrative, motif pris d'une prétendue bonne administration de la justice, la Cour a privé les époux X... d'un procès équitable" ;
   Attendu que, pour rejeter la demande de sursis à statuer présentée par les prévenus jusqu'à la décision du tribunal administratif, saisi par leurs soins, l'arrêt attaqué se prononce par les motifs repris au moyen ;
   Attendu qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a justifié sa décision sans méconnaître les textes visés au moyen ;
   Qu'en effet, en raison de l'indépendance et de la différence d'objet des poursuites pénales pour fraude fiscale et de l'action exercée devant le juge administratif, tendant à fixer l'assiette et l'étendue de l'impôt, le juge répressif n'est pas tenu de surseoir à statuer jusqu'à décision de la juridiction administrative, laquelle, au demeurant, n'a pas autorité de chose jugée à son égard ;
   D'où il suit que le moyen ne peut être accueilli ;
   Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 169 et L. 230 du Livre des procédures fiscales, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité soulevée par les époux X... et tirée de ce que les investigations avaient été effectuées sur 1986, et donc sur une période prescrite, la vérification de comptabilité de la SARL Senec ayant été entreprise en 1990 ;
   "aux motifs que l'Administration ayant estimé que la SARL Senec avait été placée sous un régime fiscal avantageux indu, elle ne pouvait établir la fraude qu'en procédant à certaines investigations portant sur l'année 1986, date de création de la société litigieuse, afin de confirmer s'il s'agissait bien d'une création ou d'une restructuration au sens de la loi;
   que, par conséquent, les investigations contestées étaient nécessaires pour établir les impositions de la période postérieure non prescrite;
   qu'aucun redressement n'ayant été effectué au titre de l'année 1986, les dispositions des articles L. 169 et L. 230 du Livre des procédures fiscales ont été parfaitement respectées ;
   "alors que la prescription de l'action publique ayant pour effet d'ôter aux faits auxquels elle s'applique tout caractère délictueux, il s'ensuit nécessairement que de tels faits, dorénavant dépourvus de caractère délictueux, ne sauraient légalement servir de fondement à des poursuites à raison d'agissements ultérieurs qui n'en sont que la conséquence;
   qu'en l'espèce, la déclaration de la SARL Senec comme entreprise nouvelle ayant eu lieu en 1986, donc à une époque prescrite au moment où a été entreprise la vérification de sa comptabilité en 1990, il s'ensuit que l'exactitude ou non de cette déclaration initiale, qui ne pouvait plus être remise en cause, s'opposait nécessairement à ce que des résultats d'investigation tendant précisément à en établir la prétendue fausseté puissent être retenus pour déduire l'existence d'infractions de fraude fiscale pour l'exercice 1987, 1988 et 1989 tenant au fait que la société en cause aurait pour ces exercices bénéficié d'un régime indu à raison même de la déclaration faite en 1986 ;
   "que, dès lors, en considérant que l'Administration pouvait procéder à des investigations sur des exercices prescrits et retenir le résultat de celles-ci pour établir l'existence d'une fraude fiscale commise ultérieurement, la cour d'appel a radicalement privé sa décision de base légale" ;
   Attendu qu'il n'importe que des investigations aient porté sur l'année 1986, au cours de laquelle la société Senec a été constituée et a opté pour le régime fiscal des entreprises nouvelles, dès lors que les fraudes poursuivies concernent les exercices 1987 à 1989, non couverts par la prescription, et que les époux X... ont continué, lors de chaque déclaration annuelle, à se placer sous un régime fiscal indu ;
   Que le moyen, inopérant, doit être écarté ;
   Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles 1741 et 1743 du Code général des impôts, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de réponse à conclusions, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt confirmatif attaqué a déclaré constitué le délit de fraude fiscale ;
   "aux motifs qu'il incombe à la Cour, au vu des éléments de preuve rapportés par les services fiscaux, de déterminer si la SARL Senec est en fait une simple restructuration d'entreprise préexistante constituant un montage de nature à faire bénéficier les époux X... abusivement des mesures fiscales plus avantageuses prévues en faveur des entreprises nouvelles;
   qu'il est établi par les pièces produites aux débats que l'activité de la SARL Senec consiste à mettre à la disposition de ses clients, moyennant le versement d'une commission, des représentants salariés qui vendent pour le compte de ces derniers du matériel de traitement des eaux et de chauffage dans les foires, les salons et les expositions précaires des grandes surfaces;
   que les seuls clients de cette société sont les établissements Europur, la SARL Europur, la SARL Eurocho et la SARL Adionic, qui toutes ont été créées par les époux X... et ont pour objet la fabrication et la vente de matériel de traitement des eaux et de chauffage électrique;
   qu'il n'est pas contesté que jusqu'à la création de la SARL Senec, les établissements Europur et la SARL Europur, respectivement créés en 1974 et 1983, commercialisaient eux-mêmes leurs produits par l'intermédiaire de représentants salariés;
   que la SARL Europur a arrêté toute activité en 1989;
   que trois salariés employés par les établissements Europur ont été affectés fin février 1986 à la SARL Senec, constituée le 19 février 1986;
   qu'il est, par ailleurs, établi par l'Administration que 4 autres salariés avaient quitté la SARL Europur pour être affectés également en juin 1986 à la SARL Senec;
   que ces éléments suffisent à établir de façon certaine que la SARL Senec a été créée dans le cadre d'une restructuration d'un groupe d'entreprises préexistantes qui ne lui donnait pas la qualité d'entreprise nouvelle exigée par la loi pour bénéficier de l'abattement résultant de l'article 44 quater du Code général des impôts ;
   "alors que l'indépendance des procédures administrative et pénale interdisant au juge répressif de fonder sa décision sur les seules constatations faites par les vérificateurs fiscaux, la Cour, qui a ainsi expressément affirmé fonder sa conviction sur les éléments de preuve rapportés par les services fiscaux, a violé le principe ci-dessus rappelé et, de ce chef, privé sa décision de toute base légale, d'autant :
   "que, d'une part, elle s'est abstenue de répondre aux arguments péremptoires des conclusions des époux X... faisant valoir que la société Senec ne bénéficiait d'aucune clause d'exclusivité de vente de la part de ses clients, de même qu'elle avait vocation à intervenir pour le compte d'autres entreprises que celles créées par les époux X... et, que, par ailleurs, cette société avait engagé des commerciaux qui n'étaient pas d'anciens salariés des établissements ou de la société Europur, ensemble d'éléments de nature à établir que la société Senec était bien une nouvelle entreprise ;
   "que, d'autre part, elle ne pouvait, sans entacher sa décision d'insuffisance et de contradiction, constater que la SARL Europur, qui avait précisément pour objet la vente d'adoucisseurs d'eau à domicile, avait poursuivi son activité en 1989 et considérer que la société Senec, ayant pour objet la commercialisation d'adoucisseurs d'eau, créée en février 1986, avait en fait repris l'activité de la SARL Europur" ;
   Sur le quatrième moyen de cassation, pris de la violation des articles 121-1 du Nouveau Code pénal, 1741 et 1743 du Code général des impôts, L. 277 du Livre des procédures fiscales, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt confirmatif attaqué a déclaré les époux X... coupables de fraude fiscale ;
   "aux motifs qu'ils ont sciemment organisé une situation juridique ayant pour objet de les placer dans une situation fiscale meilleure alors qu'ils ne pouvaient ignorer que la SARL Senec ne pouvait revêtir la qualité d'entreprise nouvelle au sens de la loi puisqu'intégrée dans un groupe préexistant, elle ne faisait que participer au réaménagement fonctionnel de l'ensemble;
   qu'en réalité, ils ont délibérément mis en place une démarche astucieuse au regard des dispositions légales visant à les faire bénéficier abusivement de mesures fiscales indues;
   que l'élément intentionnel est en conséquence suffisamment établi ;
   "alors que, d'une part, le réaménagement d'un groupe d'activités préexistantes n'exclut aucunement la constitution d'une entreprise nouvelle pouvant prétendre légitimement au bénéfice des dispositions de l'article 44 quater du Code général des impôts;
   que la Cour ne pouvait donc déduire la mauvaise foi des époux X... de ce qu'ils ne pouvaient ignorer que la société Senec n'était pas une entreprise nouvelle car elle ne faisait que participer au réaménagement fonctionnel de l'ensemble;
   qu'elle n'a pas, en l'état de ce motif totalement inopérant, légalement justifié sa décision ;
   "alors que, d'autre part, la divergence d'appréciation entre un contribuable et l'Administration, voire même l'erreur commise par le premier quant à l'application de certaines dispositions fiscales, ne sauraient suffire à caractériser l'élément intentionnel requis en matière de fraude fiscale et qui consiste en la conscience de se soustraire au paiement d'un impôt incontestablement dû ;
   "alors qu'enfin, en déclarant ainsi coupables conjointement les époux X... sans aucunement examiner le rôle tenu par chacun d'entre eux dans les faits poursuivis, la Cour a violé le principe posé par l'article 121-1 du nouveau Code pénal selon lequel nul n'est responsable pénalement que de son propre fait" ;
   Les moyens étant réunis ;
   Attendu que, pour déclarer les époux X... coupables des faits visés à la prévention, les juges se prononcent par les motifs repris aux moyens ;
   Attendu qu'en l'état de ces énonciations, abstraction faite d'un motif erroné, mais surabondant, relevé dans la première branche du quatrième moyen, la cour d'appel, qui n'était pas tenue d'entrer dans le détail de l'argumentation des prévenus et qui a caractérisé à l'égard de chacun d'eux, souscripteurs de déclarations communes de revenus, les éléments constitutifs, tant matériels qu'intentionnel, des infractions reprochées, a justifié sa décision ;
   Qu'en effet, s'il est vrai que le juge répressif ne peut se fonder sur les seules constatations de fait relevées par les vérificateurs fiscaux, il a en revanche le droit d'y puiser les éléments de sa conviction, dès lors que, par une appréciation souveraine exempte, comme en l'espèce, d'insuffisance et de contradiction, il en a reconnu l'exactitude ;
   Que, par ailleurs, sont exclues du bénéfice des dispositions des articles 44 bis, ter et quater du Code général des impôts, les entreprises créées dans le cadre d'une concentration ou d'une restructuration d'activités préexistantes, même lorsque l'activité reprise n'est que partiellement poursuivie par les entreprises restructurées ;
   D'où il suit que les moyens ne peuvent être admis ;
   Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ;
   REJETTE les pourvois ;
   Ainsi jugé et prononcé par la Cour de Cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ;
   Etaient présents aux débats et au délibéré : M. Roman conseiller le plus ancien, faisant fonctions de président en remplacement du président empêché, M. Martin conseiller rapporteur, MM. Schumacher, Pibouleau, Challe, Pelletier, Ruyssen conseillers de la chambre, MM. de Mordant de Massiac, de Larosière de Champfeu, Mme de la Lance conseillers référendaires ;
   Avocat général : M. Dintilhac ;
   Greffier de chambre : Mme Daudé ;
   En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;