AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
   LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le premier décembre deux mille quatre, a rendu l'arrêt suivant :
   Sur le rapport de M. le conseiller ROGNON, les observations de la société civile professionnelle DELAPORTE, BRIARD, TRICHET, de Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général DI GUARDIA ;
   Statuant sur le pourvoi formé par :
   - X... Francis,
   contre l'arrêt de la cour d'appel de MONTPELLIER, chambre correctionnelle, en date du 7 octobre 2003, qui, pour fraude fiscale, l'a condamné à 6 mois d'emprisonnement et 30 500 euros d'amende, a ordonné la publication et l'affichage de la décision, et a prononcé sur les demandes de l'administration des Impôts, partie civile ;
   Vu les mémoires produits en demande et en défense ;
   Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué et du jugement qu'il confirme que Francis X..., actionnaire majoritaire de la société holding Casino du grand sud, devenue Cap sud investissements, ayant son siège social à Béziers et détenant des participations dans plusieurs sociétés ayant pour activités les loteries et les jeux de hasard, a fait l'objet d'un examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle ( ECESFP), notifié par avis recommandé du 19 juillet 1996 ; que, concomitamment, l'administration fiscale lui a adressé des demandes de renseignements, d'éclaircissements et de justifications et a exercé ses droits de communication, notamment auprès de l'autorité judiciaire ; que, sur la plainte du directeur des services fiscaux de l'Hérault, après avis conforme de la Commission des infractions fiscales, Francis X... est poursuivi pour s'être frauduleusement soustrait à l'établissement et au paiement de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 1995, en déposant une déclaration d'ensemble de ses revenus ne mentionnant que des recettes foncières pour 30 731 francs et dissimulant, d'une part, des sommes, d'un montant total de 628 200 francs, créditées sur ses comptes bancaires et considérées comme des ressources d'origine indéterminée, d'autre part, le solde créditeur de son compte-courant ouvert dans les livres de la société holding et évalué à 5 769 753 francs ;
   En cet état :
   Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 47, L. 10, L. 16 et L. 69 du Livre des procédures fiscales, des dispositions de la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié, des articles 1741 du Code général des impôts, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité soulevée par Francis X... ;
   "aux motifs qu'il résulte des pièces du dossier que Francis X... a été avisé (AR signé le 24 juillet 1996) de la procédure de vérification fiscale ; qu'un entretien contradictoire a eu lieu le 27 août 1996 ; que son conseil a, le 2 décembre 1996, adressé une note et des pièces à l'administration ; que le redressement lui a été régulièrement notifié le 12 décembre 1996 (AR du 19 décembre 1996) ; que d'autres échanges de courriers et de pièces ont eu lieu en 1997 ; que par suite, c'est à tort qu'il est soutenu que la procédure fiscale est nulle, faute du respect du principe du contradictoire ;
   "alors, d'une part, que pour être motivés, les jugements et arrêts doivent répondre à tout moyen pertinent des parties ; qu'en l'espèce, il résulte de ses conclusions écrites que pour justifier la nullité de la procédure pour fraude fiscale engagée contre lui, Francis X... se prévalait du défaut du respect du contradictoire et donc des droits de la défense préalablement à l'envoi des demandes de justifications et d'éclaircissements n° 2172 des 25 mars et 6 octobre 1997 par lesquelles il lui était demandé, au titre de l'année 1995, de justifier l'origine des crédits qui ont donné lieu aux redressements d'impôt sur le revenu en cause et qui ont conduit aux poursuites pour fraude fiscale litigieuses ; qu'en se bornant, pour considérer que le principe du contradictoire avait été respecté, à faire référence à "d'autres échanges de courriers et de pièces en 1997", tandis que l'entretien du 27 août 1996, l'envoi du 2 décembre 1996 et la notification de redressements du 12 décembre 1996 concernaient l'année 1993 et non les crédits bancaires et les crédits de comptes courants d'associé litigieux se rapportant à l'année 1995, les juges d'appel n'ont pas répondu au moyen invoqué devant eux et n'ont pas motivé leur décision ;
   "alors, d'autre part, que toute personne poursuivie pour fraude fiscale, peut invoquer pour justifier la nullité de la procédure pénale engagée, la méconnaissance par l'administration fiscale des droits de la défense lors de la procédure fiscale de vérification dont il a fait l'objet et que constitue une violation des droits de la défense en application des dispositions de l'article L. 10 du Livre des procédures fiscales et de la Charte du contribuable vérifié, l'absence de débat contradictoire entre le contribuable et le vérificateur sur les crédits figurant sur ses comptes bancaires et sur ses comptes courants d'associé, préalablement à l'envoi de la demande de justifications et d'éclaircissements - n° 2172 - prévue par l'article L. 16 du Livre des procédures fiscales et à la taxation d'office des crédits demeurés injustifiés en application de l'article L. 69 du même livre ; que la régularité de la procédure d'imposition s'apprécie année par année et non globalement pour l'ensemble de la période vérifiée ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que Francis X... a invoqué les exceptions de nullité avant toute défense au fond ; que, par ailleurs, il résulte de ses écritures d'appel qu'il invoquait l'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à son encontre en raison de la violation des droits de la défense et, par suite, la nullité de la procédure pénale dont il est l'objet, en raison de l'absence de débat contradictoire avec le vérificateur préalablement à l'envoi des demandes d'éclaircissements et de justifications n° 2172 du 25 mars et du 6 octobre 1997 relatives aux crédits bancaires et aux sommes portées au crédit de son compte courant d'associé dans les écritures comptables de la société Casino du Grand Sud, lesquelles ont donné lieu aux redressements d'impôt sur le revenu litigieux afférents à l'année 1995, notifiés le 25 mars 1998, pour lesquels il est poursuivi pour fraude fiscale ; que, dans ces conditions, en se bornant à faire référence à des échanges de courriers et de pièces en 1997 et à une notification de redressements du 12 décembre 1996 qui ne concerne pas l'année 1995, sans rechercher, comme ils y étaient invités par le demandeur dans ses écritures d'appel, si préalablement à l'envoi de la demande de justifications du 25 mars 1997 n° 2172 puis à l'envoi de celle du 6 octobre 1997, afférentes l'une et l'autre à l'année 1995, un débat contradictoire avait effectivement été engagé par le vérificateur, sur les crédits bancaires litigieux afférents à l'année 1995 et sur les crédits de son compte courant d'associé dans les écritures comptables de la société Casino du Grand Sud afférents à cette même année, les juges d'appel n'ont pas donné de base légale à leur décision au regard des textes susvisés" ;
   Attendu que, pour écarter l'exception de nullité de la procédure de contrôle fiscal, tirée de l'absence de débat oral et contradictoire, l'arrêt attaqué prononce par les motifs propres et adoptés partiellement repris au moyen ;
   Attendu qu'en l'état de ces énonciations, et dès lors que les demandes de renseignements, d'éclaircissements et de justifications adressées au contribuable par l'administration des Impôts, en application des articles L.10, L.11 et L.16 du Livre des procédures fiscales, ne sont pas soumises aux dispositions de l'article L.47 du Livre précité, la cour d'appel a justifié sa décision ;
   D'où il suit que le moyen doit être écarté ;
   Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation des articles 41, 75, 593 du Code de procédure pénale et L. 230 du Livre des procédures fiscales, défaut de motifs, manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de prescription soulevée par Francis X... ;
   "aux motifs qu'il est établi par les pièces de la procédure que la prescription a été interrompue par le soit-transmis adressé le 23 mars 2000 par le procureur de la République aux services fiscaux ;
   "alors que, pour interrompre valablement la prescription de l'action publique, le soit-transmis adressé par le procureur de la République à l'officier de police judiciaire, doit préciser l'objet de l'audition et de l'enquête sollicitées, c'est-à-dire l'infraction poursuivie ou les faits dénoncés par la plainte de l'administration fiscale ; qu'en l'espèce, le soit-transmis du 23 mars 2000 adressé à M. le commissaire central mentionne uniquement comme objet "faire et entendre Francis X..." et "faire procéder à une enquête", sans préciser l'objet de cette enquête, l'infraction poursuivie et sans même viser ou lui annexer la plainte de l'administration fiscale ;
   qu'en attachant néanmoins à ce soit-transmis un effet interruptif du délai de prescription de l'action publique au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1995, sans s'assurer que cet acte était régulier et concernait bien la recherche des infractions ultérieurement poursuivies, comme les y invitait le demandeur dans ses conclusions, les juges d'appel n'ont pas mis la Cour de cassation à même d'exercer son contrôle et ont privé leur décision de base légale" ;
   Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué que, saisi le 23 mars 2000 de la plainte de l'administration des Impôts, le procureur de la République de Montpellier a fait procéder à une enquête par réquisition aux fins d'enquête adressée le même jour à un service de police judiciaire ;
   Attendu que, pour écarter la prescription, les juges retiennent que cette réquisition a valablement interrompu le délai triennal ;
   Attendu qu'en cet état, et dès lors qu'il n'est pas établi que cet acte de poursuite ait pu concerner une autre procédure, la cour d'appel a fait l'exacte application de l'article L. 230 du Livre des procédures fiscales ;
   D'où il suit que le moyen n'est pas fondé ;
   Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 12, L. 227 et L. 230 du Livre des procédures fiscales, 4B, 38-2, 109-1 et 1741 du Code général des impôts, des articles 2 et 8 de la Convention fiscale bilatérale franco-togolaise du 24 novembre 1971, 111-5 du Code pénal, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;
   "en ce que l'arrêt confirmatif attaqué a déclaré Francis X... coupable de s'être à Sète (34) courant 1996 et depuis temps non prescrit, soustrait frauduleusement à l'établissement ou au paiement partiel de l'impôt sur le revenu, dû au titre de l'année 1995, en souscrivant une déclaration minorée avec la circonstance que les dissimulations excèdent le dixième de la somme imposable ou le chiffre de 1 000 francs, en l'espèce 3 794 587 francs d'impôt éludé ;
   "aux motifs qu'il résulte des pièces du dossier que Francis X... qui s'était abstenu de présenter au vérificateur la totalité de ses comptes bancaires a, lors de ses déclarations de revenus pour les périodes concernées, omis de mentionner des sommes importantes portées pourtant au crédit de ses comptes et sur la provenance desquelles il a donné des explications contradictoires et peu crédibles ; qu'il a soutenu en particulier que ces crédits provenaient de virements de compte à compte, de prêts accordés par des tiers, de remboursements de comptes courants par les sociétés du groupe SA Casino du Grand Sud dans lequel il était associé ; que ces affirmations n'ont été accompagnées que de pièces justificatives très parcellaires ; qu'en ce qui concerne les revenus de l'année 1995, Francis X... n'a déclaré que des revenus fonciers d'un montant de 30 731 francs ; que l'examen de ses comptes a démontré qu'il a bénéficié, au titre d'une distribution de revenus en provenance de la SA Casino du Grand Sud dont il détient les deux tiers du capital social, de la somme de 5 769 753 francs ;
   que la vérification de comptabilité de cette société exclut que cette somme puisse être considérée comme le remboursement d'un compte courant, l'existence d'une créance de Francis X... résultant d'un transfert de fonds artificiel et sans justificatif entre la société du Grand Sud et la société Gippi n'étant pas justifié par l'examen de sa comptabilité; qu'enfin, Francis X... n'a pas justifié l'origine de crédits bancaires pour un total de 628 200 francs ; qu'en conséquence, la dissimulation de revenus est clairement établie ;
   que Francis X... a déjà fait l'objet en 1996 et 1994 de procédures de vérification ayant démontré des dissimulations ; que, lors de sa déclaration de revenus de l'année 1995 il était parfaitement au courant de la procédure fiscale ;
   que ses activités professionnelles le conduisent à s'entourer de personnes qualifiées ; qu'il ne peut par suite ignorer ses obligations de contribuable ; qu'en ce qui concerne l'année 1995, il s'est domicilié à Sète et les différents courriers qui lui ont été adressés lui sont bien parvenus, qu'il a établi sa déclaration de revenus en qualité de résident (lesdits revenus provenant effectivement d'une participation dans une société française) et que, par suite, lesdits revenus sont soumis à déclaration et imposition en France ; qu'il échet eu égard à l'ensemble de ces éléments et à l'importance de la fraude réalisée de confirmer le jugement entrepris ;
   "alors, d'une part, que le contribuable objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle n'est pas tenu de communiquer à l'administration fiscale qui le lui demande, les relevés de ses comptes bancaires afférents aux années vérifiées, en raison de l'absence de caractère contraignant de ce contrôle;
   qu'en retenant néanmoins, pour considérer que le demandeur était coupable de fraude fiscale au titre de l'année 1995, qu'il s'était abstenu de présenter au vérificateur la totalité de ses comptes bancaires bien qu'une telle abstention n'ait nullement constitué une quelconque violation d'une obligation légale, les juges d'appel ont violé les dispositions des articles L.12 du Livre des procédures fiscales et 1741 du Code général des impôts ;
   "alors, d'autre part, que pour caractériser la fraude à l'impôt sur le revenu, le juge répressif doit statuer sur l'existence d'un domicile fiscal en France au regard des trois critères définis par l'article 4 B du Code général des impôts, c'est-à-dire du lieu du foyer ou de séjour principal, du lieu d'exercice de l'activité professionnelle principale, enfin, du lieu du centre des intérêts économiques, puis, le cas échéant, au vu des conventions fiscales internationales éventuellement applicables, peu important que le contribuable poursuivi pour fraude fiscale ait déclaré les revenus qu'il a perçus en France en qualité de non résident ou de résident ; que l'article 2 de la convention fiscale franco-togolaise du 24 novembre 1971 définit elle-même comme critère du domicile fiscal le centre des intérêts vitaux, à défaut le lieu où la personne physique en cause séjourne le plus longtemps, à défaut encore l'Etat contractant dont elle est ressortissante ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que Francis X... exerçait des activités à l'étranger, étant en particulier président directeur général de la société djiboutienne de Loterie et exploitant d'une salle de bingo au Brésil et qu'il détenait les deux tiers du capital de la société Casino du Grand Sud, holding détenant des participations dans plusieurs sociétés d'exploitation d'établissements de jeux et qu'à compter de 1996, il était résident au Togo ; que, par ailleurs, que Francis X... faisait valoir dans ses conclusions visées le 9 septembre 2003, en particulier, qu'il était domicilié fiscalement au Togo depuis 1993, produisant à cet effet les quitus qui lui ont été délivrés par l'administration fiscale togolaise ;
   qu'en considérant néanmoins que le domicile fiscal de Francis X... était en France, parce que les courriers qui lui étaient adressés à Sète lui étaient parvenus, qu'il avait souscrit sa déclaration en qualité de résident, enfin, qu'il avait une participation dans une société française, les juges d'appel n'ont pas caractérisé la domiciliation fiscale en France du demandeur au regard de l'un des trois critères définis par l'article 4 B susvisés ou de l'un des critères de la convention fiscale franco-togolaise et n'ont donc pas donné de base légale à leur décision ;
   "alors, encore, que le juge répressif ne peut fonder l'existence de dissimulations volontaires de sommes sujettes à l'impôt sur les seules évaluations que l'administration a été amenée à faire, selon ses procédures propres, pour établir l'assiette de l'impôt et notamment sur les redressements effectués par les vérificateurs et résultant d'une taxation d'office de crédits bancaires demeurés injustifiés et contestés devant le juge de l'impôt ; qu'en l'espèce, il résulte de la notification de redressements du 25 mars 1998 relative aux revenus de l'année 1995 et des demandes d'éclaircissements et de justifications des 25 mars et 6 octobre 1997 afférentes à cette même année, que les crédits bancaires d'un montant de 628 200 francs objet des redressements notifiés à Francis X..., résultent de la mise en oeuvre par l'administration fiscale de la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 69 du Livre des procédures fiscales et d'une imposition dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; qu'il résulte par ailleurs des conclusions du demandeur, visées le 9 septembre 2003, que les redressements litigieux et les impositions qui en résultent font actuellement l'objet d'un contentieux devant le juge de l'impôt ;
   qu'en décidant que la dissimulation de revenus était clairement établie parce que Francis X... n'avait justifié que de manière très parcellaire l'origine de crédits bancaires pour un total de 628 000 francs et en se fondant sur les seules constatations de l'administration fiscale résultant d'une taxation d'office, les juges d'appel n'ont pas donné de base légale à leur décision ;
   "alors, enfin, qu'il ne peut y avoir distribution de revenus sans un désinvestissement de l'entreprise, c'est-à-dire un prélèvement sur ses fonds ou sur les bénéfices, de sorte qu'une opération qui permet le transfert du crédit d'un compte courant à un autre compte courant d'associé dans les écritures comptables d'une société n'emporte nullement une distribution de revenus par cette dernière puisqu'il s'agit de deux écritures affectant des comptes de passif au bilan de cette société n'ayant pas pour effet d'augmenter ou de réduire son endettement mais qui a uniquement pour effet un changement de débiteur ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que Francis X... a fait l'objet d'un redressement d'impôt sur le revenu au titre d'une somme de 5 769 753 francs qui a été portée au crédit de son compte courant d'associé dans les écritures comptables de la société Casino du Grand Sud dont il est actionnaire et que, dans le même temps, un crédit d'un même montant figurant sur le compte courant d'associé de la société Gippi dans les écritures comptables de la même société était annulé ; que, par ailleurs, il résulte d'une attestation de la société d'expertise comptable Sudexco, datée du 18 octobre 2002, que par ces écritures comptables, la société Gippi s'était libérée de sa propre dette à l'égard de Francis X... ; qu'en considérant néanmoins que ce dernier avait bénéficié d'une distribution de revenus en provenance de la SA Casino du Grand Sud pour 5 769 753 francs sans rechercher si l'existence d'une distribution au sens de l'article 109-1 du Code général des impôts était caractérisée et s'il pouvait en résulter une volonté de fraude de la part du demandeur, les juges d'appel n'ont pas donné de base légale à leur décision au regard des exigences des articles 109-1, 110, 111 et 1741 du Code général des impôts" ;
   Attendu que les énonciations de l'arrêt attaqué mettent la Cour de cassation en mesure de s'assurer que la cour d'appel a, sans insuffisance ni contradiction, répondu aux chefs péremptoires des conclusions dont elle était saisie et caractérisé en tous ses éléments, tant matériels qu'intentionnel, le délit de fraude fiscale dont elle a déclaré le prévenu coupable ;
   D'où il suit que le moyen, qui se borne à remettre en question l'appréciation souveraine, par les juges du fond, des faits et circonstances de la cause, ainsi que des éléments de preuve contradictoirement débattus, ne saurait être admis ;
   Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ;
   REJETTE le pourvoi ;
   Ainsi jugé et prononcé par la Cour de Cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ;
   Etaient présents aux débats et au délibéré, dans la formation prévue à l'article L.131-6, alinéa 4, du Code de l'organisation judiciaire : M. Cotte président, M. Rognon conseiller rapporteur, M. Pibouleau conseiller de la chambre ;
   Greffier de chambre : Mme Randouin ;
   En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;