LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant : 
Statuant sur le pourvoi formé par :
- M. Franck X..., 
contre l'arrêt de la cour d'appel de BORDEAUX, chambre correctionnelle, en date du 14 avril 2015, qui, dans la procédure suivie contre lui du chef de fraude fiscale, a prononcé sur la demande de l'administration fiscale, partie civile ; 
La COUR, statuant après débats en l'audience publique du 15 juin 2016 où étaient présents dans la formation prévue à l'article 567-1-1 du code de procédure pénale : M. Guérin, président, Mme Zerbib, conseiller rapporteur, M. Soulard, conseiller de la chambre ; 
Greffier de chambre : M. Bétron ; 
Sur le rapport de Mme le conseiller ZERBIB, les observations de la société civile professionnelle LYON-CAEN et THIRIEZ, de la société civile professionnelle FOUSSARD et FROGER, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général GAILLARDOT ; 
Vu les mémoires produits, en demande et en défense ; 
Sur le moyen unique de cassation, pris de la violation des articles 4 du Protocole additionnel à la Convention européenne des droits de l'homme, 50 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne articles 1741, 1745, du code général des impôts, L. 227 du livre des procédures fiscales, 509, 515, 591 et 593 du code de procédure pénale ; 
" en ce que l'arrêt attaqué a prononcé la solidarité de M. X... avec la société Aquitaine ravalement, redevable légal de la taxe à la valeur ajoutée (TVA) fraudée, la solidarité de M. Y... étant limitée à la période commençant le 25 février 2010 ; 
" aux motifs que devant la cour, le prévenu [M. Y...] reconnaît les faits et infraction commis en sa qualité de co-gérant à compter du 25 février 2010 puis de liquidateur de la société Aquitaine Ravalement, et se reconnaît débiteur de la somme de 23 242 euros au titre de cette période envers l'administration fiscale ; qu'en revanche, il nie les faits et infraction du 1 septembre 2008 au 24 février 2010 ; que M. Y... a été co-gérant de droit du 25 février au 23 juin 2010, puis liquidateur à compter du 24 juin 2010 ; qu'en revanche, du 1 septembre 2008 au 24 février 2010, la preuve de la gérance de fait de M. Y... n'est pas suffisamment rapportée ; qu'en effet, le 1 septembre 2008 M. Y... a certes mis en place sa SARL Holding Y... finances porteuse de 70 % des parts des cinq SARL régionales Y..., dont elle assurait la direction générale administrative comptable et financière, étant également destinataire des courriers adressés aux sociétés régionales ; que le prévenu dénonce les actions des gérants régionaux, dont de M. X..., condamné, le 24 mars 2014, par le tribunal correctionnel de Bordeaux, ayant eu pour conséquence de priver Y... finances et lui-même de pouvoir notamment sur Aquitaine ravalement dont il n'est devenu co-gérant de droit que le 25 février 2010 ; que la procédure, établissant la structure juridique Y... finances Aquitaine ravalement, et donc le principe du pouvoir de M. Y... sur Aquitaine ravalement, ne contient en revanche pas d'actes de direction gestion administration de la SARL Aquitaine ravalement par M. Y... ou par la SARL Y... finances, tous ceux visés à la procédure, contrats de sous-traitance, factures d'achats et ventes, contrats de travail, ordre bancaires, titres de paiement, ayant été réalisés sous la signature de M. X... ; que, de plus, eu réponse à la demande du 21 décembre 2009 de M. Y... d'accès à la comptabilité d'Aquitaine ravalement, par lettre du 25 janvier 2010, M. X... refusait la communication demandée, position qui amenait M. Y... à devenir co-gérant le 25 février 2010 ; qu'ainsi la procédure ne contient pas la preuve suffisante de la gestion de fait reprochée à M. Y... ; 
qu'il y a donc lieu de relaxer M. Y... pour la période antérieure au 25 février 2010, et de le retenir dans les liens de la prévention à partir du 25 février 2010 ; qu'en ce qui concerne la période à partir du 25 février 2010, répondant expressément aux observations du prévenu pendant l'enquête, comme, assisté devant le tribunal, par des énonciations suffisantes, auxquelles il y a lieu de se référer expressément et par des motifs qui doivent être adoptés, le tribunal a exactement analysé les faits poursuivis et les éléments constitutifs de l'infraction, objet de la prévention en procédant à une appréciation des éléments de preuve de la culpabilité du prévenu qui doit être approuvée, éléments de preuve dont les débats d'appel n'ont aucunement modifié le caractère déterminant ; que les motifs adoptés doivent être ainsi complétés à la suite des débats devant la cour :
- devant la cour, le prévenu reconnaît expressément les faits et infraction commis en sa qualité de co-gérant de liquidateur de Aquitaine ravalement à compter du 25 février 2010, et se reconnaît débiteur de la sommes de 23 242 euros au titre de cette période envers l'administration fiscale,
- M. X... mettait en cause M. Y... comme étant le seul détenteur de la comptabilité, du courrier et des déclarations fiscales, responsable de ces infractions, déclarant avoir déposé plainte contre lui ; 
que, par ailleurs, M. Y... était un professionnel ayant dirigé de nombreuses entreprises ; qu'il avait déjà fait l'objet de rappels de TVA collectée de 2005 à 2008, et fait l'objet d'autres procédures dans le cadre d'autres sociétés pour insuffisance de déclaration du chiffre d'affaires imposable, pour 2010, et 2008 à 2011, et pour absence de souscription mensuelle de TVA de septembre à décembre 2010 ; qu'ainsi, les faits et les éléments constitutifs de la prévention de soustraction frauduleuse à l'établissement et paiement de l'impôt par dissimulation de sommes imposables sont établis, comme la culpabilité du prévenu, qui doit être condamné du chef de la prévention à partir du 25 février 2010, et relaxé pour la période antérieure au 25 février 2010 ; 
que, sur l'action civile, le jugement déféré a reçu la partie civile Direction générale des finances publiques en sa constitution, prononcé la solidarité à l'encontre de M. Y..., et rejeté la demande de publication, disant par ailleurs n'y avoir lieu pour ce qui concerne M. X... à prononcer la solidarité et déclaré M. X... irrecevable en sa demande de constitution de partie civile à l'encontre de M. Y... ; que le prévenu appelant M. Y... fait valoir qu'il se reconnaît solidairement redevable d'une dette de 23 242 euros, demande la limitation de l'indemnisation de l'Etat à 23 242 euros, et le rejet de toute demande complémentaire ou contraire » ; que « M. X... non appelant demande l'absence de solidarité fiscale à son encontre ; que la partie civile appelante demande la confirmation, la solidarité de MM. X... et Y... avec la SARL Aquitaine ravalements au paiement des impôts fraudés et des pénalités afférentes ; qu'il convient de constater à sa demande que M. Y... se reconnaît solidairement redevable envers la Direction générale des finances publiques d'une dette de 23 242 euros ; qu'au regard des faits, de la culpabilité et de la condamnation pénale, la solidarité de M. Y... avec la SARL Aquitaine ravalement au paiement des impôts fraudés et pénalités afférentes, doit être confirmée pour la seule période à partir du 25 février 2010 ; que la solidarité à l'encontre de M. X... doit également être prononcée au regard des faits, de la culpabilité et de la condamnation pénale, M. X... ayant été le gérant puis co-gérant effectif de la SARL Aquitaine ravalement ainsi que l'établissent les éléments de l'enquête mais également les documents déposés à la procédure par M. Y... ; 
" 1°) alors que la solidarité prévue par l'article 1745 du code général des impôts est une mesure pénale ; qu'il s'ensuit que les juges du second degré, saisis du seul appel de l'administration fiscale, ne peuvent prononcer une telle mesure qui avait été écartée par le tribunal après déclaration de culpabilité du prévenu, du chef de fraude fiscale ; que le ministère public n'ayant pas interjeté appel contre M. X..., déclaré coupable de fraude fiscale, la cour d'appel ne pouvait sur le seul appel de la Direction générale des finances publiques décider que cette personne serait tenue solidairement avec la société Aquitaine ravalement au paiement des droits fraudés ; qu'en le décidant, néanmoins, la cour d'appel a violé les textes susvisés ; 
" 2°) alors que, subsidiairement, l'appel de l'administration fiscale en vue d'obtenir l'application de la solidarité prévue par l'article 1745 du code général des impôts avec le redevable légal de la personne condamnée pour fraude fiscale, laissant dans la cause la question de la culpabilité, et à tout le moins de la responsabilité fiscale, l'intimé peut contester devant la cour d'appel sa participation aux fraudes fiscales en cause dans l'acte de prévention ; que la cour d'appel qui ne s'est pas expliquée sur les conclusions de M. X... qui soutenait n'avoir pas été le véritable gérant de la société Aquitaine ravalement, a méconnu les articles 1745 du code général des impôts, 509 et 515 du code de procédure pénale ; 
" 3°) alors qu'en présence d'une délégation de pouvoirs, le gérant de droit ne peut voir sa responsabilité pour fraude fiscale retenue ; que la cour d'appel qui constatait que M. Y... dirigeait la holding qui était chargée d'assurer la gestion administrative, financière et comptable de la société Aquitaine ravalement, ne pouvait estimer que ce dernier n'était pas le véritable gérant de ladite société antérieurement à sa désignation comme gérant de droit de ladite société, aux motifs inopérants que M. X..., le gérant de droit passait l'ensemble des actes afférents à l'exercice de l'activité de la société, lesquels n'établissaient pas que la holding n'était pas destinataire des factures et paiements afférents à l'activité de la société Aquitaine ravalement ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a méconnu les dispositions susvisées ; 
" 4°) alors qu'à tout le moins, la cour d'appel ne pouvait estimer que M. Y... n'était pas le véritable gérant jusqu'à ce qu'il soit désigné comme gérant de droit le 25 février 2010, sans avoir recherché comment l'intimé aurait pu avoir une quelconque responsabilité dans la gestion de la société, alors que l'ensemble du courrier de la société Aquitaine ravalement devait être adressé à la holding Y... finances, dirigée par M. Y..., privant la dirigeant de droit de tout pouvoir d'initiative concernant la gestion de la société ; que la cour d'appel a ainsi privé son arrêt de base légale ; 
" 5°) alors que les juges peuvent retenir la solidarité de la personne condamnée pour fraude fiscale, concernant l'ensemble des impôts fraudés et des pénalités afférentes ; qu'en ne précisant pas quels impôts avaient été fraudés par les prévenus, en prononçant la solidarité en considération des seules dates auxquelles ils avaient été gérants de droit de la société Aquitaine ravalement, la cour d'appel a privé sa décision de base légale ; 
" 6°) alors qu'enfin, en permettant que soit imposé au dirigeant de droit le paiement des pénalités fiscales, pourrait-il éventuellement tenté d'en recouvrer le paiement auprès du redevable légale, la cour d'appel a méconnu les articles 4 du Protocole additionnel n° 7 à la Convention européenne des droits de l'homme et l'article 50 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne " ; 
Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué que M. X..., gérant de droit de la société Aquitaine ravalement, a été poursuivi du chef de fraude fiscale en matière d'établissement de déclarations de taxe sur la valeur ajoutée due par cette société au cours des périodes précisées par l'acte de poursuite ; qu'après l'avoir reconnu coupable de ce délit, le tribunal a rejeté la demande de l'administration fiscale tendant à le voir condamner, solidairement avec la société, au paiement des impôts fraudés ; que l'administration fiscale a seule fait appel de cette décision ; 
Attendu que M. X... ne saurait faire grief à l'arrêt d'avoir prononcé la solidarité sollicitée pour le paiement des impôts précisément visés dans la citation et pour lesquels il a été déclaré coupable de fraude ; 
Qu'en effet, d'une part, lorsque les juges prononcent une condamnation pour fraude fiscale en application des articles 1741, 1742 et 1743 du code général des impôts, l'administration fiscale, partie civile, est recevable devant la juridiction du second degré, y compris sur son seul appel, à demander que soit prononcée la solidarité du condamné avec le redevable légal des impôts fraudés ; d'autre part, la solidarité qui a pour objet de garantir pour le Trésor le recouvrement de sa créance, dont seul le redevable de l'impôt assure en définitive la charge, n'est pas une peine au sens des dispositions conventionnelles précitées ; 
D'où il suit que le moyen, irrecevable en ses deuxième, troisième et quatrième branches, qui reviennent à mettre en cause la déclaration de culpabilité devenue définitive, doit être écarté ; 
Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ; 
REJETTE le pourvoi ; 
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre criminelle, et prononcé par le président le vingt-huit septembre deux mille seize ; 
En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre.