AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
Joint les pourvois n° K 03-14.511 et n° Q 03-14.469, qui attaquent le même arrêt ;
Attendu, selon l'arrêt attaqué, que la société en nom collectif Pont Royal Hôtel (la SNC), qui avait pour associés MM. Pierre et Jacques X..., était propriétaire d'un fonds de commerce d'hôtel à Paris ; que Pierre X... est décédé le 29 octobre 1989 en laissant pour lui succéder son épouse, Mme Michèle X..., usufruitière de la totalité de ses biens, et deux enfants auxquels en revenait la nue-propriété ; que la SNC a cédé le fonds de commerce qu'elle exploitait le 4 septembre 1990 ; que sur la part leur revenant à la suite de cette vente, les héritiers de Pierre X... ont laissé une somme de 95 500 000 francs au crédit d'un compte courant ouvert dans les comptes de la SNC ; que M. Jacques X... s'est retiré de la société le 31 décembre 1990 en cédant ses parts aux héritiers de Pierre X... ;
que par décision de l'assemblée générale extraordinaire du 1er janvier 1991, enregistrée le 30 juillet 1991, la somme de 95 500 000 francs a été incorporée au capital de la SNC, la contrepartie de cette augmentation de capital étant inscrite au bilan sous l'intitulé "valeurs de placements" ; qu'au cours de la même année, la SNC a pris en location gérance un hôtel situé à Villers-Cotterêts ; que le 18 mars 1996, Mme X... s'est vue notifier des redressements au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 1991, 1992 et 1994 ;
qu'en l'absence de réponse à sa réclamation dans un délai de six mois, Mme X... a saisi le tribunal pour obtenir la décharge de cette imposition supplémentaire en faisant notamment valoir que l'administration avait considéré à tort que les parts de la SNC n'étaient pas des actifs professionnels, que la somme portée au crédit de son compte courant dans la SNC devait être prise en compte dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune 1991, qu'un redressement d'impôt sur le revenu 1990 dont elle avait ultérieurement obtenu le dégrèvement ne pouvait être déduit de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune 1991, et, en sollicitant une compensation avec certains éléments non pris en compte au titre du passif déductible de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune ; que, par jugement du 19 juin 1998, le tribunal a dit Mme X... fondée à déduire de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune 1991 un rappel d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1987, a prononcé le dégrèvement correspondant à la prise en compte de cette déduction, et a rejeté toutes les autres demandes ;
Sur le moyen unique du pourvoi Q 03-14.469 :
Attendu que le directeur général des impôts fait grief à l'arrêt d'avoir infirmé le jugement en admettant la déduction du rappel d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1989 de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, alors, selon le moyen, que pour être déductible de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, une dette doit avoir une existence certaine au 1er janvier de l'année d'imposition et ne pas être contestée ; qu'une dette fiscale établie à la suite d'une procédure de contrôle est incertaine aussi longtemps qu'elle reste litigieuse ; que si la contestation du redevable aboutit au dégrèvement du rappel d'impôt, la dette est rétroactivement privée d'existence et ne peut plus être prise en compte ; qu'en admettant néanmoins la déduction de la dette fiscale contestée puis ultérieurement dégrevée, la cour d'appel de Paris a violé les articles 885 D et 768 du Code général des impôts ;
Mais attendu, qu'après avoir rappelé qu'une dette fiscale établie à la suite d'une procédure de redressement est incertaine lorsqu'elle est contestée par le redevable, et qu'elle ne peut figurer au passif déductible de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune aussi longtemps qu'elle reste litigieuse, la cour d'appel a retenu, à bon droit, que la dette fiscale de 427 388 francs, qui n'avait été contestée que le 10 juillet 1991, n'était devenue incertaine qu'à cette date, de sorte qu'elle était certaine au 1er janvier de la même année, et, par conséquent, déductible de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de celle-ci ; que le moyen n'est pas fondé ;
Sur le premier moyen du pourvoi K 03-14.511 :
Attendu que Mme X... fait grief à l'arrêt d'avoir écarté l'exception de prescription par elle soulevée, alors, selon le moyen, que tous les éléments de nature à révéler l'exigibilité des droits et de taxes à l'administration, qu'ils résultent d'une déclaration ou d'une pièce figurant au dossier, ont pour effet de rendre opposable à cette dernière le délai de prescription abrégé ; que pour déclarer applicable la prescription décennale, la cour d'appel a relevé que les déclarations effectuées par Mme X... n'étaient pas complètes ; qu'en statuant ainsi sans rechercher comme elle en était requise si le dossier fiscal de celle-ci ne comportait pas déjà tous les éléments permettant à l'administration d'apprécier toute la portée de ses déclarations lesquelles devaient en conséquence être tenues comme "ayant révélé suffisamment l'exigibilité" des droits litigieux, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 180 du Livre des procédures fiscales ;
Mais attendu, que la cour dappel, qui a relevé que les déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune déposées par Mme X... au titre des années 1991, 1992 et 1994 n'avaient pas permis d'établir par elles-même l'exigibilité de l'impôt dû, mais avaient nécessité des recherches ultérieures, a légalement justifié sa décision sans avoir à procéder à une recherche inopérante ; que le moyen n'est pas fondé ;
Sur le troisième moyen du pourvoi K 03-14.511, pris en ses troisième et quatrième branches :
Attendu que Mme X... fait grief à l'arrêt d'avoir statué comme il a fait en ce qui concerne la somme de 16 207 486 francs déduite de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune au titre de l'impôt sur le revenu 1990, et les droits de succession différés incombant aux nus-propriétaires, alors, selon le moyen :
1 / qu'une dette fiscale non contestée ne perd pas son caractère certain du seul fait que l'administration a indiqué au contribuable que sa déclaration comporte une erreur en sa défaveur ; qu'en se fondant sur la seule information donnée par l'administration fiscale à Mme X... sur l'erreur commise par celle-ci dans sa déclaration d'impôt sur le revenu pour refuser la déduction de l'impôt sur le revenu correspondant de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, tout en constatant qu'à la date de sa déclaration d'impôt de solidarité sur la fortune, la dette fiscale au titre de l'impôt sur le revenu n'était pas contestée, la cour d'appel a violé les articles 768 et 885 D du Code général des impôts ;
2 / que le contribuable est autorisé à déduire l'ensemble des dettes afférentes à l'immeuble inclus dans l'assiette de l'impôt ; que Mme X..., nue-propriétaire (lire usufruitière) des parts de la SNC Pont Royal Hôtel, ayant déclaré la valeur en pleine propriété de ces parts, elle devait déduire de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune l'ensemble des droits afférents à ces biens au titre de l'impôt sur les successions ; qu'en décidant le contraire, la cour d'appel a violé le principe susvisé ensemble l'article 885 G du Code général des impôts ;
Mais attendu, d'une part, qu'après avoir relevé que Mme X... avait été informée par l'administration fiscale dès le 29 mars 1991 de l'inexactitude de sa déclaration de revenus pour l'année 1990, sur laquelle elle n'aurait dû porter que la part lui revenant en sa qualité d'usufruitière sur la plus-value de cession de l'hôtel, et non la totalité de cette plus-value intégrant la quote part des nus-propriétaires, et précisé que Mme X... avait reçu dès le 31 mai 1991, soit avant qu'elle ne souscrive sa déclaration d'impôt de solidarité sur la fortune, l'avis d'imposition sur les revenus de 1990 d'un montant de 8 079 588 francs, dont elle a contesté le montant en juillet de la même année en demandant l'imputation sur cette somme d'un déficit antérieur, la cour d'appel a retenu, à bon droit, que Mme X... ne pouvait déduire de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune 1991 la somme de 16 207 486 francs correspondant au montant d'impôt sur le revenu 1990 qu'elle avait elle-même initialement déterminé en incluant dans sa déclaration de revenu une somme erronée ;
Attendu, d'autre part, que la cour d'appel, qui a rappelé que seules les dettes à la charge personnelle du redevable pouvaient être déduites de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, a exactement décidé que les droits de succession afférents à la transmission de la nue-propriété des parts de la SNC, dont le paiement a été différé, n'étaient pas déductibles par l'usufruitier de l'assiette imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune dont il est redevable ;
Qu'il s'ensuit que le moyen n'est fondé en aucune de ses branches ;
Et, sur le quatrième moyen du pourvoi K 03-14.511 :
Attendu que Mme X... fait grief à l'arrêt d'avoir décidé que les pénalités qui lui étaient réclamées étaient dues, alors, selon le moyen, qu'en prévoyant au profit de l'administration fiscale un intérêt de retard dont le taux excède l'intérêt légal, l'article 1727 du Code général des impôts constitue pour partie une réparation, et pour le surplus une sanction dont le juge de l'impôt doit apprécier la proportionnalité au comportement du contribuable ; qu'en décidant le contraire, la cour d'appel a violé l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 1727 du Code général des impôts ;
Mais attendu que les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du Code général des impôts, qui sont destinés à compenser le préjudice financier subi par le Trésor public du fait de l'encaissement tardif de sa créance, ne constituent pas des sanctions susceptibles de justifier la mise en oeuvre des garanties résultant de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que dès lors, la cour d'appel n'a pas méconnu les dispositions visées par le moyen ; que celui-ci n'est pas fondé ;
Mais, sur le troisième moyen du pourvoi n° K 03-14.511, pris en sa première branche :
Vu les articles 885 N, 885 O et 885 O ter du Code général des impôts ;
Attendu que pour justifier la réintégration des valeurs de placement inscrites au bilan de la SNC dans l'assiette imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune des années 1992 et 1994, la cour d'appel a rappelé que si les fonds provenant de la vente du fonds de commerce pouvaient être considérés comme découlant de l'activité antérieure de la SNC, et présumés constituer des biens professionnels, cette présomption pouvait être remise en cause ; qu'elle a retenu à cet égard que ces fonds n'avaient pas été utilisés par la SNC dans le cadre de son activité de location-gérance d'un hôtel restaurant de juin 1991 à juin 1994, que si des pourparlers avaient effectivement été menés en 1991 entre la SNC et la société ACCOR pour la réalisation d'un ensemble hôtelier sur le site de Bercy, ce projet n'avait pas abouti, et que la volonté de réinvestir alléguée par la SNC était insuffisante dès lors que les dispositions des articles 885 N et 885 0 retenaient un critère objectif pour la détermination du caractère professionnel d'un bien ;
Attendu qu'en se déterminant ainsi, par des motifs impropres à renverser la présomption selon laquelle les valeurs de placements litigieuses étaient nécessaires aux investissements envisagés par la société dans le cadre de l'exercice de son activité commerciale, la cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision ;
Et, sur le deuxième moyen du pourvoi K 03-14.511 :
Vu l'article 455 du nouveau Code de procédure civile ;
Attendu que pour statuer comme elle a fait, la cour d'appel a retenu que la réintégration de la totalité de la valeur de la SNC dans l'actif imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune pour l'année 1991 était fondée ;
Attendu qu'en statuant ainsi, sans répondre aux conclusions de Mme X... , qui soutenait que l'administration fiscale avait procédé à une évaluation erronée de la SNC, et qui contestait la méthode d'évaluation retenue, la cour d'appel a méconnu les exigences du texte susvisé ;
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur la deuxième branche du troisième moyen du pourvoi K 03-14.511 :
Rejette le pourvoi n° Q 03-14.469 ;
CASSE ET ANNULE, mais seulement en ses dispositions relatives à la réintégration de la valeur de la SNC dans l'actif imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune 1991, et aux fonds figurant au bilan de la SNC au poste "valeurs de placement", l'arrêt rendu le 30 mars 2001, entre les parties, par la cour d'appel de Paris ; remet, en conséquence, quant à ce, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Paris, autrement composée ;
Laisse à chaque partie la charge de ses dépens ;
Vu l'article 700 du nouveau Code de procédure civile, rejette la demande de Mme X... ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de Cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de Cassation, Chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du dix-huit mai deux mille cinq.