LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Joint les pourvois n° 16-27.659 et n° 17-11.029 qui attaquent le même arrêt ;
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Paris, 29 novembre 2016), que la société Nutricia nutrition clinique (la société Nutricia), qui commercialise des produits destinés à l'alimentation médicale pour des personnes dénutries, a fait l'objet d'un contrôle au terme duquel l'administration des douanes a considéré que ces produits correspondaient à la qualification de boisson non-alcoolisée au sens de l'article 520 A du code général des impôts, et devaient à ce titre être soumis à un droit spécifique de 0,54 euro par hectolitre ; que, par procès-verbal du 22 octobre 2012, l'administration des douanes lui a notifié les infractions fiscales de défaut de dépôt des déclarations prévues à l'article 520 A du code général des impôts et de défaut de payement du droit spécifique à hauteur de 174 259 euros, puis, le 23 novembre 2012, a émis à son encontre un avis de mise en recouvrement de cette somme ; que sa contestation ayant été rejetée, la société Nutricia a assigné l'administration des douanes ;
Sur le moyen unique du pourvoi n° 16-27.659 :
Attendu que l'administration des douanes fait grief à l'arrêt de dire que l'avis de recouvrement émis le 23 novembre 2012 contre la société Nutricia porte sur la somme de 59 488,02 euros alors, selon le moyen :
1°/ qu'une boisson est un produit comestible qui emprunte la forme liquide à température ambiante, la forme solide à basse température et la forme gazeuse à température élevée, destiné à être absorbé, peu important le mode d'absorption ; qu'en refusant de qualifier de boisson les produits de la gamme Nutrison, au motif qu'ils s'absorberaient par voie entérale, quand cette circonstance était indifférente, les juges du fond ont violé l'article 520 A du code général des impôts ;
2°/ que le simple fait que le produit trouve une application dans la prévention ou le traitement de la maladie et soit administré sous contrôle médical n'exclut pas la qualification de boisson au sens de la loi fiscale ; pour avoir décidé le contraire, la cour d'appel de Paris a violé l'article 520 A du code général des impôts ;
Mais attendu qu'après avoir relevé, par motifs propres et adoptés, que les produits de la gamme Nutrison étaient administrés uniquement par voie entérale, sous contrôle médical, la cour d'appel a retenu à bon droit qu'ils ne pouvaient être qualifiés de boissons ; que le moyen n'est pas fondé ;
Et sur le moyen unique du pourvoi n° 17-11.029 :
Attendu que la société Nutricia fait grief à l'arrêt de refuser d'annuler dans son entier l'avis de mise en recouvrement du 23 novembre 2012 et de prononcer la décharge totale du droit spécifique prévu par l'article 520 A du code général des impôts ainsi mis en recouvrement, laissant à la charge de la société Nutricia la somme de 59 488,02 euros, alors, selon le moyen :
1°/ que la Cour de justice de l'Union européenne, saisie de la question de savoir si les aliments diététiques destinés à des fins médicales spéciales, administrés par voie entérale, constituaient des médicaments ou des boissons au sens de la nomenclature combinée (NC) qui figure à l'annexe I du règlement CEE n° 2658/87 du Conseil du 23 juillet 1987, relatif à la nomenclature tarifaire statistique et au tarif douanier commun, a rappelé que le critère décisif pour le classement tarifaire des marchandises devait être recherché, d'une manière générale, dans leurs caractéristiques et propriétés objectives, telles que définies dans le libellé de la position de la NC et des notes de sections ou de chapitres de celle-ci ; qu'elle a ajouté qu'en vertu d'une jurisprudence constante, il y avait lieu de rechercher si les produits en cause présentaient un profil thérapeutique ou prophylactique nettement défini, dont l'effet se concentrait sur des fonctions précises de l'organisme, ou encore s'ils étaient susceptibles d'une application dans la prévention ou le traitement d'une maladie ou d'une affection ; que même lorsque le produit n'avait pas d'effet thérapeutique propre, mais qu'il trouvait une application dans la prévention ou le traitement d'une maladie ou d'une affection, il devait, pour autant qu'il fût spécifiquement destiné à une telle utilisation, être considéré comme préparé en vue d'usages thérapeutiques ; que de tels principes généraux avaient vocation à s'appliquer à la question de savoir si des ADDFMS administrés par voie orale constituaient des médicaments ou des boissons; qu'en jugeant que ces produits constituaient des boissons aux seuls motifs qu'ils étaient liquides et ingérés par la bouche, et que leur vente n'était pas obligatoirement soumise à une prescription médicale, sans rechercher si, eu égard à leur destination inhérente appréciée en fonction de leurs caractéristiques et propriétés objectives, ils ne devaient pas être regardés comme étant destinés à être utilisés dans le cadre de la prévention ou le traitement d'une maladie ou d'une affection et qu'ils étaient naturellement destinés à une utilisation médicale de sorte qu'ils devaient être rangés dans la catégorie des médicaments au sens de la NC, ce qui excluait la qualification de boisson, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 520 A du code général des impôts ;
2°/ que le droit spécifique prévu à l'article 520 A du code général des impôts frappe les boissons non alcoolisées telles que les eaux minérales, de source, potables, de laboratoire filtrées, stérilisées ou pasteurisées, les boissons gazéifiées et les autres boissons ne refermant pas plus de 1,2 % vol d'alcool, à l'exception des sirops, des jus de fruits et de légumes et des nectars de fruits ; que les autres boissons s'entendent de celles vendues sous le vocable "boissons non gazeuses" ; que les ADDFMS sont des aliments liquides dont la fonction est, non pas de désaltérer ou de procurer un plaisir à une personne, mais de la nourrir lorsqu'elle n'est plus en état de s'alimenter normalement ou qu'elle se trouve dénutrie ; que ces produits sont le plus souvent prescrits par le personnel médical, font l'objet d'un suivi médical et varient en fonction de l'évolution de la pathologie et de l'état du patient ; qu'en jugeant qu'ils constituaient des boissons soumises au droit spécifique au seul motif qu'ils sont liquides et ingérés par voie orale, la cour d'appel a violé l'article 520 A du code général des impôts ;
3°/ que les ADDFMS administrés par voie entérale, dès lors qu'ils ont été considérés comme des médicaments au sens de la nomenclature combinée communautaire par la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 30 avril 2014 (C-267/13) et qu'ils ne peuvent être bus, ne constituent pas des boissons soumises au droit spécifique prévu par l'article 520 A du code général des impôts ; que la société Nutricia nutrition clinique a versé aux débats les fiches techniques de la gamme Nutrini d'où il ressort que les produits répertoriés dans les tableaux établis par l'administration des douanes dans son avis préalable de taxation et dans son procès verbal d'infraction, intitulés Nutrini Energy MF (Nutrini Energy multi fibres), Nutrini Energy Standard (Nutrini Energy), Nutrini Iso MF (Nutrini multi fibres), Nutrini Iso Standard (Nutrini), Nutrini Peptisorb, Nutrinimax Energy MF (Nutrinimax Energy multi fibre), Nutrinimax Energy Standard (Nutrinimax Energy), Nutrinimax Iso MF (Nutrinimax multi fibre), Nutrinimax Iso Standard (Nutrinimax) s'administraient par voie entérale ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel a méconnu le principe de l'interdiction faite au juge de dénaturer les documents de la cause ;
Mais attendu qu'après avoir retenu, par motifs propres et adoptés, qu'à défaut de définition fiscale, une boisson est un produit comestible qui s'ingère par voie orale, peu important sa fonction, et souverainement estimé, hors toute dénaturation, que la société Nutricia ne rapportait pas la preuve de ce que les produits de la gamme Nutrini, qui étaient en vente libre, s'ingéraient d'une façon autre que par la voie orale, la cour d'appel, qui n'était pas tenue à d'autres recherches, en a déduit à juste titre que les produits en cause étaient des boissons ; que le moyen n'est pas fondé ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE les pourvois  ;
Laisse à chaque partie la charge de ses dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du cinq juin deux mille dix-neuf. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyen produit au pourvoi n° V 16-27.659 par la SCP Foussard et Froger, avocat aux Conseils, pour le directeur général des douanes et droits indirects, le receveur régional de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières, représenté par le receveur régional des douanes et droits indirects, le directeur national du renseignement et des enquêtes douanières, représenté par le directeur interrégional des douanes et droits indirects, le ministre des finances et des comptes publics, agissant poursuites et diligences du directeur général des douanes et droits indirects, du receveur régional de la DNRED et du directeur national du renseignement et des enquêtes douanières.
L'arrêt attaqué encourt la censure
EN CE QU'il a, confirmant le jugement entrepris, dit que l'avis de recouvrement émis par l'administration des douanes le 23 novembre 2012 à l'encontre de la société NNC porterait sur la somme de 59 488,02 euros ;
AUX MOTIFS QUE « la société Nutricia nutrition clinique demande de réformer le jugement du 18 septembre 2015 en ce qu'il a soumis les produits de nutrition orale aux dispositions de l'article 520 A du code général des impôts et de définir les aliments destinés à des fins médicales spéciales (ADDFMS) comme ne relevant pas de l'article précité ; qu'elle fait valoir que les ADDFMS sont des produits d'alimentation destinés aux personnes dénutries, qu'elles sont prescrites médicalement ; que l'administration des douanes considère que l'ensemble des produits en cause doit être qualifié de boisson, conformément à l'article 520 A du code général des impôts, et doit supporter le droit spécifique prévu à l'article 520 A du code général des impôts ; que l'article 520 A du code général des impôts soumet à la perception d'un droit spécifique de 0,54 euro par hectolitre les boissons suivantes : - eaux minérales naturelles ou artificielles ; - eaux de source et autres eaux potables ; - eaux de laboratoire filtrées, stérilisées ou pasteurisées ; - boissons gazéifiées ou non, ne renfermant pas plus de 1,2% vol. d'alcool ; que les ADDFMS sont commercialisés en pharmacie, fournis par les établissements hospitaliers, mais sont également en vente libre sur internet ; que le jugement déféré a estimé que à défaut de définition fiscale, une boisson est un produit comestible qui s'ingère par voie orale et qui emprunte la voie liquide, alors que les produits administrés par voie entérale ne pouvaient être considérés comme des boissons au sens de l'article 520 A du code général des impôts et ne pouvaient être soumis au droit spécifique prévu par cet article ; que selon la société Nutricia nutrition clinique, l'ingestion orale ne suffit pas à permettre la qualification de boisson au sens fiscal ; qu'elle critique cette décision en ce que le tribunal n'aurait pas pris en considération la destination du produit comme l'exige la CJUE, la CJUE ayant indiqué que la destination d'un produit peut constituer un critère objectif de classement ; que si le produit trouve une application dans la prévention le traitement d'une maladie, il doit être considéré comme préparé en vue d'usages thérapeutiques ; qu'elle cite le règlement UE 1129/2011 du 11 novembre 2011, en application de la directive de 1999 relative aux aliments diététiques, transposée en France le 20 septembre 2000, qui distingue les aliments destinés à des fins médicales des boissons ; qu'elle en déduit que les boissons visées à l'article 520 du code général des impôts ne sont pas des produits de santé ; que cependant, l'administration établit que la réglementation communautaire invoquée, le règlement UE 1129/2011 pris en application de la directive 1999/21, fixe les exigences en matière de composition, d'étiquetage des aliments diététiques et le règlement précise les additifs autorisés ; que ces textes ne donnent pas une définition de la boisson ; que la solution adoptée par la CJUE n'est pas transposable aux produits administrés par voie buccale, puisque la CJUE faisait de l'administration par voie entérale une des conditions à la qualification des produits en tant que médicament ; qu'en outre, la CJUE précise que la qualification de médicament doit être retenue si les produits sont administrés dans un milieu médical, sous surveillance médicale, or en l'espèce, la vente des produits n'est pas obligatoirement soumise à une prescription médicale et la délivrance d'une ordonnance, puisque sa vente en officine et sur internet est libre ; que la société Nutricia nutrition clinique se réfère à l'analyse des laboratoires interrogés par l'administration des douanes, qui révèle que les ADDFMS sont des aliments liquides, mais cette analyse ne remet pas en cause les dispositions de l'article précité ; qu'elle invoque le code de sécurité sociale qui considère les ADDFMS comme étant des produits de nutrition médicale, remboursés par la sécurité sociale ; que cependant, les textes du code de la sécurité sociale poursuivent des objectifs de santé publique ; que ces dispositions ne répondent pas à la question d'une définition de boissons au sens de la législation fiscale ; qu'en outre, la Cour de cassation a jugé qu'il n'y avait pas lieu de se prononcer au regard de l'article L 3321-1 du code de la santé publique pour apprécier l'application de l'article 520 A du code général des impôts : qu'il s'ensuit que la société Nutricia nutrition clinique échoue à démontrer que l'ensemble des produits qu'elle commercialise ne peuvent être définis comme étant une boisson ou que ces aliments ne peuvent appartenir à la catégorie des boissons au sens des dispositions de l'article 520 A du code général des impôts ; que comme l'ont relevé à juste titre les premiers juges, à défaut de définition fiscale il peut être considéré qu'une boisson s'ingère par voie orale et emprunte la forme liquide ; que les produits commercialisés par la société Nutricia nutrition clinique, sur lesquels le contrôle a porté, sont liquides et ne contiennent pas d'alcool ; qu'ils s'ingèrent par voie orale ; que dans cette hypothèse, le produit peut être qualifié de boisson, d'autant que ces liquides sont en vente libre ; que dès lors en revanche que les produits trouvent une application dans la prévention ou le traitement d'une maladie, qu'ils sont administrés sous contrôle médical, par voie entérale, ils ne peuvent être qualifiés de boisson ; qu'il convient dans ces conditions de confirmer le jugement dans toutes ses dispositions » (arrêt, pp. 4-5) ;
ALORS QUE, premièrement, une boisson est un produit comestible qui emprunte la forme liquide à température ambiante, la forme solide à basse température et la forme gazeuse à température élevée, destiné à être absorbé, peu important le mode d'absorption ; qu'en refusant de qualifier de boisson les produits de la gamme Nutrison, au motif qu'ils s'absorberaient par voie entérale, quand cette circonstance était indifférente, les juges du fond ont violé l'article 520 A du code général des impôts ;
ALORS, deuxièmement, que le simple fait que le produit trouve une application dans la prévention ou le traitement de la maladie et soit administré sous contrôle médical n'exclut pas la qualification de boisson au sens de la loi fiscale ; pour avoir décidé le contraire, la cour d'appel de Paris a violé l'article 520 A du code général des impôts. Moyen produit au pourvoi n° Q 17-11.029 par la SCP Piwnica et Molinié, avocat aux Conseils, pour la société Nutricia nutrition clinique.
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir refusé d'annuler dans son entier l'avis de mise en recouvrement du 23 novembre 2012 et de prononcer la décharge totale du droit spécifique prévu par l'article 520 A du code général des impôts ainsi mis en recouvrement, laissant à la charge de la société Nutricia nutrition clinique la somme de 59 488,02 euros ;
AUX MOTIFS QUE l'article 520 A du code général des impôts soumet à la perception d'un droit spécifique de 0,54 euros par hectolitre les boissons suivantes : eaux minérales naturelles ou artificielles, eaux de source et autres eaux potables ; eaux de laboratoire filtrées, stérilisées ou pasteurisées ; boissons gazéifiées ou non, ne renfermant pas plus de 1,2 % vol d'alcool ; que les ADDFMS sont commercialisés en pharmacie, fournis par les établissements hospitaliers, mais sont également en vente libre sur internet ; que le jugement déféré a estimé que, à défaut de définition fiscale, une boisson est un produit comestible qui s'ingère par voie orale et qui emprunte la voie liquide, alors que les produits administrés par voie entérale, ne pouvaient être considérés comme des boissons au sens de l'article 520 A du code général des impôts et ne pouvaient être soumis au droit spécifique prévu par cet article
que l'administration établit que la réglementation communautaire invoquée, le règlement UE 1129/2011 du 11 novembre 2011, en application de la directive 1999/21/CE, fixe les exigences en matière de composition, d'étiquetage des aliments diététiques et le règlement précise les additifs autorisés ; que ces textes ne donnent pas une définition de la boisson ; que la solution adoptée par la CJUE n'est pas transposable aux produits administrés par voie buccale, puisque la CJUE faisant de l'administration par voie entérale une des conditions à la qualification des produits en tant que médicament ; qu'en outre, la CJUE précise que la qualification de médicament doit être retenue si les produits sont administrés dans un milieu médical, sous surveillance médicale, or en l'espèce la vente des produits n'est pas obligatoirement soumise à une prescription médicale et à la délivrance d'une ordonnance, puisque sa vente en officine et sur internet est libre ; que la société Nutricia nutrition clinique se réfère à l'analyse des laboratoires interrogés par l'administration des douanes, qui révèle que les ADDFMS sont des aliments liquides, mais cette analyse ne remet pas en cause les dispositions de l'article précité ; qu'elle invoque le code de la sécurité sociale qui considère les ADDFMS comme étant des produits de nutrition médicale, remboursés par la sécurité sociale ; que cependant les textes du code de la sécurité sociale poursuivent des objectifs de santé publique ; que ces dispositions ne répondent pas à la question d'une définition d'une boisson au sens de la législation fiscale ; qu'en outre, la cour de cassation a jugé qu'il n'y avait pas lieu de se prononcer au regard de l'article L 3321-1 du code de la santé publique pour apprécier l'application de l'article 520 A du code général des impôts ; qu'il s'ensuit que la société Nutricia nutrition clinique échoue à démontrer que l'ensemble des produits qu'elle commercialise ne peuvent être définis comme étant une boisson ou que ces aliments ne peuvent appartenir à la catégorie des boissons au sens des dispositions de l'article 520 A du code général des impôts ; comme l'ont relevé, à juste titre les premiers juges, à défaut de définition fiscale, il peut être considéré qu'une boisson s'ingère par voie orale et emprunte la forme liquide ; que les produits commercialisés par la société Nutricia nutrition clinique, sur lesquels a porté le contrôle, sont liquides et ne contiennent pas d'alcool ; qu'ils s'ingèrent par voie orale, que dans cette hypothèse, le produit peut être qualifié de boisson, d'autant que ces liquides sont en vente libre ; mais dès lors que le produit trouve une application dans la prévention ou le traitement d'une maladie, qu'ils sont administrés sous contrôle médical, par voie entérale ils ne peuvent être qualifiés de boissons ; il convient de confirmer le jugement en toutes ses dispositions ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES que la société demanderesse ne rapporte pas la preuve de ce que les produits de la gamme Nutrini mentionnés aux tableaux annexés à l'avis préalable de taxation et au procès-verbal de notification d'infraction sont, à l'exception de ceux nommés Nutrini Drink Standard et Nutrini Drink MF, administrés uniquement par voie rectale (sic) ; qu'en effet, elle fournit une documentation relative à des produits de la gamme précitée sur laquelle il n'apparaît pas clairement que les produits autres que ceux appelés Nutrini Drink et Nutrini Drink MF – qui sont évidemment buvables – s'ingèrent par voie intestinale ; que, par ailleurs, sauf en ce qui concerne les produits appelés Nutrini Drink et Nutrini Peptisorb, la documentation suscitée fait référence à des produits dont l'appellation est différente de ceux figurant aux tableaux réalisés par l'administration des douanes.
1°) ALORS QUE la Cour de justice de l'Union européenne, saisie de la question de savoir si les aliments diététiques destinés à des fins médicales spéciales, administrés par voie entérale, constituaient des médicaments ou des boissons au sens de la nomenclature combinée (NC) qui figure à l'annexe I du règlement CEE n°2658/87 du Conseil du 23 juillet 1987, relatif à la nomenclature tarifaire statistique et au tarif douanier commun, a rappelé que le critère décisif pour le classement tarifaire des marchandises devait être recherché, d'une manière générale, dans leurs caractéristiques et propriétés objectives, telles que définies dans le libellé de la position de la NC et des notes de sections ou de chapitres de celle-ci ; qu'elle a ajouté qu'en vertu d'une jurisprudence constante, il y avait lieu de rechercher si les produits en cause présentaient un profil thérapeutique ou prophylactique nettement défini, dont l'effet se concentrait sur des fonctions précises de l'organisme, ou encore s'ils étaient susceptibles d'une application dans la prévention ou le traitement d'une maladie ou d'une affection ; que même lorsque le produit n'avait pas d'effet thérapeutique propre, mais qu'il trouvait une application dans la prévention ou le traitement d'une maladie ou d'une affection, il devait, pour autant qu'il fût spécifiquement destiné à une telle utilisation, être considéré comme préparé en vue d'usages thérapeutiques ; que de tels principes généraux avaient vocation à s'appliquer à la question de savoir si des ADDFMS administrés par voie orale constituaient des médicaments ou des boissons; qu'en jugeant que ces produits constituaient des boissons aux seuls motifs qu'ils étaient liquides et ingérés par la bouche, et que leur vente n'était pas obligatoirement soumise à une prescription médicale, sans rechercher si, eu égard à leur destination inhérente appréciée en fonction de leurs caractéristiques et propriétés objectives, ils ne devaient pas être regardés comme étant destinés à être utilisés dans le cadre de la prévention ou le traitement d'une maladie ou d'une affection et qu'ils étaient naturellement destinés à une utilisation médicale de sorte qu'ils devaient être rangés dans la catégorie des médicaments au sens de la NC, ce qui excluait la qualification de boisson, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 520 A du code général des impôts ;
2°) ALORS QUE le droit spécifique prévu à l'article 520 A du code général des impôts frappe les boissons non alcoolisées telles que les eaux minérales, de source, potables, de laboratoire filtrées, stérilisées ou pasteurisées, les boissons gazéifiées et les autres boissons ne refermant pas plus de 1,2% vol d'alcool, à l'exception des sirops, des jus de fruits et de légumes et des nectars de fruits ; que les autres boissons s'entendent de celles vendues sous le vocable « boissons non gazeuses » ; que les ADDFMS sont des aliments liquides dont la fonction est, non pas de désaltérer ou de procurer un plaisir à une personne, mais de la nourrir lorsqu'elle n'est plus en état de s'alimenter normalement ou qu'elle se trouve dénutrie ; que ces produits sont le plus souvent prescrits par le personnel médical, font l'objet d'un suivi médical et varient en fonction de l'évolution de la pathologie et de l'état du patient ; qu'en jugeant qu'ils constituaient des boissons soumises au droit spécifique au seul motif qu'ils sont liquides et ingérés par voie orale, la cour d'appel a violé l'article 520 A du code général des impôts ;
3°) ALORS QUE les ADDFMS administrés par voie entérale, dès lors qu'ils ont été considérés comme des médicaments au sens de la nomenclature combinée communautaire par la cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 30 9 avril 2014 (C-267/13) et qu'ils ne peuvent être bus, ne constituent pas des boissons soumises au droit spécifique prévu par l'article 520 A du code général des impôts ; que la société Nutricia nutrition clinique a versé aux débats les fiches techniques de la gamme Nutrini d'où il ressort que les produits répertoriés dans les tableaux établis par l'administration des douanes dans son avis préalable de taxation et dans son procès verbal d'infraction, intitulés Nutrini Energy MF (Nutrini Energy multi fibres), Nutrini Energy Standard (Nutrini Energy), Nutrini Iso MF (Nutrini multi fibres), Nutrini Iso Standard (Nutrini), Nutrini Peptisorb, Nutrinimax Energy MF (Nutrinimax Energy multi fibre), Nutrinimax Energy Standard (Nutrinimax Energy), Nutrinimax Iso MF (Nutrinimax multi fibre), Nutrinimax Iso Standard (Nutrinimax) s'administraient par voie entérale ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel a méconnu le principe de l'interdiction faite au juge de dénaturer les documents de la cause.