LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :


COUR DE CASSATION
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Audience publique du 15 décembre 2021
Cassation partielle
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 895 FS-B
Pourvoi n° G 18-26.115
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 15 DÉCEMBRE 2021
L'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales (DVNI), domiciliée [Adresse 3], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, lui-même domicilié en cette qualité [Adresse 1], a formé le pourvoi n° G 18-26.115 contre l'arrêt rendu le 15 octobre 2018 par la cour d'appel de Paris (pôle 5, chambre 10), dans le litige l'opposant à la société Prima, société anonyme, dont le siège est [Adresse 2], défenderesse à la cassation.
La société Prima a formé un pourvoi incident contre le même arrêt.
La demanderesse au pourvoi principal et la demanderesse au pourvoi incident invoquent, chacune, à l'appui de leur recours, un moyen unique de cassation annexé au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations de la SCP Foussard et Froger, avocat de l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, de la SAS Cabinet Colin-Stoclet, avocat de la société Prima, et l'avis de M. Douvreleur, avocat général, après débats en l'audience publique du 3 novembre 2021 où étaient présents Mme Mouillard, président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, M. Guérin, conseiller doyen, M. Ponsot, Mmes Daubigney, Fèvre, Ducloz, conseillers, M. Guerlot, Mme de Cabarrus, M. Blanc, Mmes Lefeuvre, Tostain, MM. Boutié, Gillis, conseillers référendaires, M. Douvreleur, avocat général, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée, en application de l'article R. 431-5 du code de l'organisation judiciaire, des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt ;
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Paris, 15 octobre 2018), la société Prima commercialise un contrat collectif d'assurance dépendance à adhésion facultative, prévoyant le versement d'une rente trimestrielle et d'un capital en cas de perte d'autonomie ainsi que la possibilité d'opter, en outre, pour une garantie « frais d'obsèques » permettant de bénéficier d'une allocation forfaitaire, laquelle est doublée en cas de décès consécutif à un accident survenu dans certaines conditions. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices 2010 et 2011.
2. Estimant que la garantie « frais d'obsèques » incluse dans le contrat d'assurance dépendance couvrait en réalité deux risques, le décès et l'accident, le second échappant à l'exonération de taxe sur les conventions d'assurances dont bénéficient les contrats d'assurances sur la vie conformément aux dispositions de l'article 995, 5° du code général des impôts, l'administration fiscale a notifié à la société Prima un rappel de taxe sur les conventions d'assurance, appliqué à la totalité de la prime se rapportant à la garantie « frais d'obsèques » au motif que la part de cette prime relative à la couverture du risque de décès accidentel n'avait pas été isolée.
3. Après rejet de sa réclamation, la société Prima a saisi un tribunal de grande instance afin d'obtenir le dégrèvement des impositions.
Examen des moyens
Sur le moyen du pourvoi principal
Enoncé du moyen
4. L'administration fait grief à l'arrêt de dire que la garantie obsèques est exonérée de la taxe sur les conventions d'assurances, alors « qu'il résulte des dispositions de l'article 991 du code général des impôts que la taxe sur les conventions d'assurances atteint en principe toutes les conventions d'assurances conclues avec une société ou compagnie d'assurances ou avec tout autre assureur français ou étranger ; que la taxe est perçue d'après un tarif dont le taux varie suivant la nature du risque assuré ; que quand un contrat garantit plusieurs risques soumis à des taux différents, la taxe est en principe liquidée d'après le taux afférent au risque en vue duquel le contrat a été spécialement souscrit et dont l'autre ou les autres risques ne sont que la conséquence ; que cependant, lorsque les risques couverts sont indépendants les uns des autres, la notion d'accessoire ne peut trouver son application et la prime afférente à la couverture de chacun des risques est taxée au taux propre à chacun des risques couverts, la prime unique faisant l'objet, le cas échéant, d'une ventilation ; que tel est souvent le cas en matière de contrats d'assurance-vie ; que le décret n° 56-281 du 20 mars 1956 a en effet autorisé les compagnies d'assurances à garantir, dans les contrats prévoyant le versement d'un capital en cas de décès, le doublement de ce capital lorsque le décès résulte d'un accident ; qu'en pratique, les compagnies d'assurances sur la vie qui utilisent la faculté que leur offre ce décret émettent, soit des polices distinctes pour l'assurance-vie et l'assurance complémentaire, soit des polices garantissant à la fois un capital en cas de décès et des prestations complémentaires pour le cas d'invalidité ou d'accident ayant entraîné le décès ; que dans la seconde hypothèse, si la fraction des primes correspondant à des garanties liées à la vie humaine est exonérée de taxe sur les conventions d'assurances conformément aux dispositions du 5° de l'article 995 du code général des impôts, l'autre fraction, qui concerne des risques ressortant de l'assurance-dommages, demeure nécessairement soumise à la taxe sur les conventions d'assurances au taux prévu à l'article 1001, 6° du code général des impôts ; qu'une telle solution est justifiée par le fait que l'on est en présence de deux risques couverts indépendants l'un de l'autre : la première garantie visant le risque de décès, la seconde visant le risque d'accident corporel ; qu'en l'espèce, la société Prima a commercialisé une garantie " frais d'obsèques" ; que cette garantie prévoit le "versement d'une allocation forfaitaire frais d'obsèques en cas de décès" ; que cette garantie prévoit également le doublement de l'allocation "si le décès est consécutif à un accident survenu avant le 80ème anniversaire" ; que la garantie en cause couvre ainsi deux risques : le risque de décès d'une part, et le risque d'accident corporel d'autre part ; qu'au regard des principes susvisés, si la première garantie peut bénéficier de l'exonération prévue au 5° de l'article 995 du code général des impôts, la seconde relève à l'inverse des assurances contre les risques corporels et ne peut donc bénéficier de l'exonération ; qu'en jugeant le contraire, en retenant en particulier que la garantie en cause "ne prévoit pas la garantie d'un risque d'une autre nature que celui des obsèques qui est la conséquence du décès du souscripteur" la cour d'appel de Paris a violé l'article L. 310-1 du code des assurances, ensemble l'article 995, 5° du code général des impôts, et 1001, 6°du code général des impôts. »
Réponse de la Cour
Vu les articles 991 et 995, 5°, du code général des impôts et l'article R. 321-5 du code des assurances :
5. Il résulte de la combinaison de ces textes que l'exonération de taxe sur les conventions d'assurance dont bénéficient les contrats d'assurance sur la vie n'est pas applicable aux opérations d'assurance complémentaires contre les risques d'atteintes corporelles, de décès accidentel ou d'invalidité à la suite d'accident ou de maladie que les entreprises agréées pour pratiquer des opérations d'assurance sur la vie peuvent être autorisées à réaliser moyennant le paiement d'une prime ou cotisation distincte.
6. Pour juger que la garantie « frais d'obsèques » litigieuse est entièrement exonérée de taxe sur les conventions d'assurances, l'arrêt, après avoir exactement énoncé que le versement d'une allocation forfaitaire « frais d'obsèques » en cas de décès relève de l'exonération prévue par l'article 995, 5°, du code général des impôts, en ce que cette garantie dépend de la durée de la vie humaine au sens de l'article L. 310-1, 1°, du code des assurances, retient, par motifs propres et adoptés, que le versement de cette allocation en cas de décès constitue une assurance vie destinée à financer les frais d'obsèques, quelle que soit la cause du décès, et que si cette garantie prévoit un doublement de l'allocation forfaitaire dans l'hypothèse où le décès est consécutif à un accident, elle ne prévoit pas la garantie d'un risque d'une autre nature que celui des obsèques, qui est la conséquence du décès du souscripteur et ne peut donc pas être assimilée à une garantie contre le risque d'accidents corporels.
7. En statuant ainsi, alors que la garantie qui prévoit le doublement de l'allocation « frais d'obsèques » en cas de décès accidentel constitue une opération d'assurance complémentaire couvrant un risque distinct du risque de décès, de sorte que la fraction des primes correspondant à cette garantie est exclue de l'exonération de taxe sur les conventions d'assurances dont bénéficient les contrats d'assurance sur la vie, la cour d'appel a violé les textes susvisés.
Portée et conséquences de la cassation
8. La cassation prononcée rend sans objet le pourvoi incident formé par la société Prima.
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur le pourvoi incident, la Cour :
CASSE ET ANNULE, sauf en ce qu'il infirme le jugement rendu par le tribunal de grande instance de Bobigny en ce qu'il annulait l'avis de mise en recouvrement du 22 avril 2014 et la décision de rejet du 24 août 2015, l'arrêt rendu le 15 octobre 2018, entre les parties, par la cour d'appel de Paris ;
Remet, sauf sur ce point, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel de Paris autrement composée  ;
Condamne la société Prima aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par la société Prima et la condamne à payer à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, la somme de 3 000 euros ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quinze décembre deux mille vingt et un. MOYENS ANNEXES au présent arrêt
Moyen produit au pourvoi principal par la SCP Foussard et Froger, avocat aux Conseils, pour l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction des vérifications nationales et internationales, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques,
L'arrêt attaqué encourt la censure ;
EN CE QU' il a confirmé le jugement rendu par le tribunal de grande instance de Bobigny le 19 janvier 2017, sauf en ce qu'il a annulé l'avis de mise en recouvrement du 22 avril 2014 et la décision du 24 août 2015 et, statuant à nouveau, et dit que la garantie obsèques était exonérée de la taxe sur les conventions d'assurances ;
AUX MOTIFS PROPRES QU' « l'article 991 du code général des impôts prévoit que : " Toute convention d'assurance conclue avec une société ou compagnie d'assurances ou avec tout autre assureur français ou étranger est soumise, quels que soient le lieu et la date auxquels elle est ou a été conclue, à une taxe annuelle et obligatoire moyennant le paiement de laquelle tout écrit qui constate sa formation, sa modification ou sa résiliation amiable, ainsi que les expéditions, extraits ou copies qui en sont délivrés, sont, quel que soit le lieu où ils sont ou ont été rédigés, enregistrés gratis lorsque la formalité est requise. " ; qu'en application de l'article 995 du même code, " Sont exonérés de la taxe spéciale sur les conventions d'assurances : 5° Les contrats d'assurances sur la vie et assimilés y compris les contrats de rente viagère ; 14° Les contrats d'assurance dépendance. " ; qu'il est établi que la garantie obsèques n'est pas une assurance dépendance puisque son objet n'est pas de garantir le risque de dépendance, peu importe qu'elle soit comprise dans un contrat d'assurance dépendance. La garantie frais obsèques peut être mise en oeuvre de manière indépendamment d'un état de dépendance et n'est donc pas la conséquence de celui-ci ; que le versement d'une allocation forfaitaire frais d'obsèques en cas de décès relève bien de l'exonération prévue par l'article 995 précité puisqu'effectivement, cette garantie dépend de la durée de la vie humaine au sens du 1° de l'article L.310-1 du code des assurances. Il s'agit donc d'une assurance vie destinée à financer les frais d'obsèques, quelle que soit la cause du décès ; que si la garantie obsèques en question prévoit un doublement de l'allocation forfaitaire dans l'hypothèse où le décès est consécutif à un accident survenu avant le 80ème anniversaire, elle ne prévoit pas la garantie d'un risque d'une autre nature que celui des obsèques qui est la conséquence du décès du souscripteur et/ou bénéficiaire et ne peut donc pas être assimilée à la garantie accidents corporels ; (...) ; qu'en conséquence, la cour infirmera le jugement entrepris du seul chef de l'annulation de l'avis de mis en recouvrement et de la décision de rejet et dira que la garantie obsèques est exonérée de la taxe sur les conventions d'assurances. » ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE «le litige concerne un contrat Safir proposé par la société Prima, contrat dont les conditions générales stipulent qu'il s'agit d'un contrat collectif d'assurance dépendance ; que ce contrat prévoit : - que l'assuré peut recevoir une rente lorsqu'il se trouve dans différentes situations (par exemple, lorsqu'il est hospitalisé dans un centre de long séjour ou est atteint de démence sénile invalidante); - le versement d'une allocation forfaitaire «frais d'obsèques» en cas de décès, si l'assuré a souscrit cette option. «Cette allocation est doublée si le décès est consécutif à un accident survenu avant le 80e anniversaire», le décès devant alors survenir dans les 60 jours de l'accident ; que l'administration fiscale fait en substance valoir que contrairement à ce que prétend la société Prima, la taxe sur les conventions d'assurances est bien due car la garantie vise l'hypothèse d'un décès survenant suite à un accident, de sorte qu'elle couvre en réalité deux risques, à savoir le décès et l'accident. Par suite, selon l'administration fiscale, la part de la prime correspondant au prix de l'assurance du décès accidentel ne peut pas bénéficier de l'exonération de la taxe; et puisque la société PRIMA n'a pas isolé cette part, ce doit être la totalité de la prime se rapportant à la garantie «frais obsèques» qui devrait être soumise à la taxe d'un taux de 9 % ; que la position de l'administration fiscale sera toutefois écartée, pour les motifs suivants: -l'article 991 du Code général des impôts dispose que «toute convention d'assurance conclue avec une société ou compagnie d'assurances ou avec tout autre assureur français ou étranger est soumise, quels que soient le lieu et la date auxquels elle est ou a été conclue, à une taxe annuelle et obligatoire moyennant le paiement de laquelle tout écrit qui constate sa formation, sa modification ou sa résiliation amiable, ainsi que les expéditions, extraits ou copies qui en sont délivrés, sont, quelque soit le lieu où ils sont ou ont été rédigés, enregistrés gratis lorsque la formalité est requise»; - l'article 995 du même code ajoute que sont exonérés de la taxe spéciale sur les conventions d'assurances, notamment, les contrats d'assurances sur la vie et assimilés y compris les contrats de rente viagère, ainsi que les contrats d'assurance dépendance; - l'administration fiscale ne conteste pas que le versement d‘une allocation forfaitaire « frais d'obsèques » en cas de décès relève bien de l'exonération prévue par l'article 995 au titre des contrats d'assurance sur la vie; - l'administration fait en effet uniquement valoir que l'hypothèse d'une allocation versée en cas de décès accidentel échappe à cette exonération puisque, dans cette hypothèse, le contrat vise le risque d'accident; - cette interprétation retenue par l'administration fiscale n'est toutefois pas pertinente car les conditions générales du contrat prévoient simplement un doublement de l'allocation forfaitaire de frais d'obsèques si le décès est consécutif à un accident survenu avant le 80e anniversaire. Elles n'évoquent donc pas la prise en charge d'un risque d'une autre nature que le décès.» ;
ALORS QU' il résulte des dispositions de l'article 991 du C.G.I. que la taxe sur les conventions d'assurances atteint en principe toutes les conventions d'assurances conclues avec une société ou compagnie d'assurances ou avec tout autre assureur français ou étranger ; que la taxe est perçue d'après un tarif dont le taux varie suivant la nature du risque assuré ; que quand un contrat garantit plusieurs risques soumis à des taux différents, la taxe est en principe liquidée d'après le taux afférent au risque en vue duquel le contrat a été spécialement souscrit et dont l'autre ou les autres risques ne sont que la conséquence ; que cependant, lorsque les risques couverts sont indépendants les uns des autres, la notion d'accessoire ne peut trouver son application et la prime afférente à la couverture de chacun des risques est taxée au taux propre à chacun des risques couverts, la prime unique faisant l'objet, le cas échéant, d'une ventilation; que tel est souvent le cas en matière de contrats d'assurancevie ; que le décret n° 56-281 du 20 mars 1956 a en effet autorisé les compagnies d'assurances à garantir, dans les contrats prévoyant le versement d'un capital en cas de décès, le doublement de ce capital lorsque le décès résulte d'un accident ; qu'en pratique, les compagnies d'assurances sur la vie qui utilisent la faculté que leur offre ce décret émettent, soit des polices distinctes pour l'assurance-vie et l'assurance complémentaire, soit des polices garantissant à la fois un capital en cas de décès et des prestations complémentaires pour le cas d'invalidité ou d'accident ayant entraîné le décès ; que dans la seconde hypothèse, si la fraction des primes correspondant à des garanties liées à la vie humaine est exonérée de taxe sur les conventions d'assurances conformément aux dispositions du 5° de l'article 995 du C.G.I., l'autre fraction, qui concerne des risques ressortant de l'assurance-dommages, demeure nécessairement soumise à la taxe sur les conventions d'assurances au taux prévu à l'article 1001, 6° du C.G.I. ; qu'une telle solution est justifiée par le fait que l'on est en présence de deux risques couverts indépendants l'un de l'autre : la première garantie visant le risque de décès, la seconde visant le risque d'accident corporel; qu'en l'espèce, la société Prima a commercialisé une garantie « frais d'obsèques » ; que cette garantie prévoit le « versement d'une allocation forfaitaire frais d'obsèques en cas de décès » ; que cette garantie prévoit également le doublement de l'allocation « si le décès est consécutif à un accident survenu avant le 80ème anniversaire » ; que la garantie en cause couvre ainsi deux risques : le risque de décès d'une part, et le risque d'accident corporel d'autre part ; qu'au regard des principes susvisés, si la première garantie peut bénéficier de l'exonération prévue au 5° de l'article 995 du C.G.I., la seconde relève à l'inverse des assurances contre les risques corporels et ne peut donc bénéficier de l'exonération ; qu'en jugeant le contraire, en retenant en particulier que la garantie en cause « ne prévoit pas la garantie d'un risque d'une autre nature que celui des obsèques qui est la conséquence du décès du souscripteur » la cour d'appel de Paris a violé l'article L. 310-1 du code des assurances, ensemble l'article 995, 5° du C.G.I., et 1001, 6°du C.G.I.
Moyen produit au pourvoi incident par la SAS Cabinet Colin-Stoclet, avocat aux Conseils, pour la société Prima.
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement rendu par le tribunal de grande instance de Bobigny le 19 janvier 2017 en ce qu'il a annulé l'avis de mise en recouvrement du 22 avril 2014 et de la décision du 24 août 2015 ;
AUX MOTIFS QU'au terme de la motivation de son jugement, le tribunal n'a pas retenu la position de l'administration fiscale mais a cependant annulé l'avis de mise en recouvrement du 22 avril 2014 et la décision du 24 août 2015 alors que la société Prima ne sollicitait que la confirmation de l'exonération de la garantie frais d'obsèques de la taxe sur les conventions d'assurances ; que le tribunal a donc statué ultra petita sur les conséquences de l'exonération ; qu'en conséquence, la cour infirmera le jugement entrepris du seul chef de l'annulation de l'avis de mise en recouvrement et de la décision de rejet et dira que la garantie obsèques est exonéré de la taxe sur les conventions d'assurances ;
ALORS QUE la juridiction qui constate que des impositions ne sont pas justifiées doit prononcer leur décharge et annuler l'avis de mise en recouvrement émis par l'administration fiscale, alors même que la demande ne serait pas expressément formulée ; qu'en jugeant que le tribunal avait statué ultra petita sur les conséquences de l'exonération et en en déduisant qu'il y avait lieu d'infirmer le jugement en ce qu'il avait annulé l'avis de mise en recouvrement du 22 avril 2014 et la décision du 1er août 2015, tandis que les premiers juges devaient, dès lors qu'ils avaient constaté que le versement d'une allocation forfaitaire frais d'obsèques en cas de décès relevait bien de l'exonération prévue par l'article 995 du code général des impôts, prononcer la décharge des impositions mises en recouvrement et annuler l'avis de mise en recouvrement, la cour d'appel a violé l'article 4 du code de procédure civile.