LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant :
Statuant sur les pourvois formés par :
- LE PROCUREUR GÉNÉRAL PRÈS LA COUR D'APPEL DE 	  RENNES,
- L'ADMINISTRATION DES IMPÔTS, partie civile,
contre l'arrêt de ladite cour d'appel, 3e chambre, en date du 18 septembre 2008, qui a relaxé Yves X... et Dominique Y... du chef de fraude fiscale et débouté la partie civile de ses demandes ;
Joignant les pourvois en raison de la connexité ;
Vu les mémoires produits en demande et en défense ;
Sur le moyen unique de cassation proposé par le procureur général, pris  de la violation des articles 44 sexies du code général des impôts et 591 du code de procédure pénale ;
Sur le moyen unique de cassation proposé pour l'administration des impôts, pris de la violation des articles 44 sexies et 1741 du code général des impôts, 591 et 593 du code de procédure pénale, défaut de motifs ;
"en ce que l'arrêt infirmatif attaqué a relaxé Yves X... et Dominique Y... du chef de fraude fiscale ;
"aux motifs que, tout d'abord, sur la détention du capital, il est à l'évidence constant que Dominique Y... n'a pas mentionné dans le tableau joint à la correspondance du 21 décembre 2001, l'existence et l'objet social de la SA Marcenaire dont il détenait 50 % du capital social ; que la cour relève que cette dernière, en dépit de la définition extrêmement large de son objet social, a pour activité effective la conception et la réalisation de prototypes de moules de coques de bateaux de plaisance, à l'exclusion de toutes autres activités ; qu'en l'espèce, le rôle de la SA Marcenaire s'est limité à la conception, à la réalisation et à la fourniture à la société Catana du moule des catamarans de cinquante-deux pieds que cette dernière construisait, ce qui n'est, au demeurant, pas contesté par l'administration fiscale ; qu'il s'en déduit que l'activité de la SA Marcenaire est donc pour l'essentiel celui d'un bureau d'étude, tandis que la société Catlantech est un constructeur de bateaux de plaisance et plus particulièrement de catamarans en série et à façon ; qu'en outre, l'existence de deux factures adressées à la société Marcenaire par la société Catlantech établissent que cette dernière se livrait également à la réparation navale ; que cependant, pour autant que l'administration fiscale soit fondée à prétendre que l'activité de la société Catlantech constitue une activité connexe ou complémentaire de celle exercée par la société Catana, c'est vainement qu'elle fait grief à Dominique Y..., qui ne détenait que seulement 35% du capital social de la société Catlantech, d'avoir commis le délit dont il doit répondre, alors qu'il ne pouvait être privé du bénéfice des dispositions fiscales dont il se prévalait qu'à la condition de détenir plus de 50% du capital social de cette société () (arrêt, p. 6, § 1, 2, 3 et 4) ;
"aux motifs qu'ensuite, sur le caractère d'entreprise nouvelle, la cour relève que l'administration a soutenu, pour contester le caractère d'entreprise nouvelle de la SAS Catlantech, que celle-ci ne constituait qu'une simple extension d'activités de la SA Catana ; que l'extension d'activité se reconnaît, selon la jurisprudence administrative, « au fait que l'entreprise créée ne dispose d'aucune autonomie réelle et ne constitue que la simple émanation de l'entreprise existante» et se caractérise « par une similitude ou une complémentarité d'activité entre l'entreprise ancienne et l'entreprise nouvelle et l'existence de liens de dépendance entre les deux » ; que la restructuration, pour sa part, est caractérisée lorsque l'entreprise créée reprend une activité précédemment exercée pour son compte par l'entreprise ancienne qui l'a abandonnée et lorsque l'entreprise nouvelle est détenue par les mêmes associés, les deux sociétés entretenant des relations de sous-traitance exclusive pendant les premiers mois de l'entreprise nouvelle et alors même que le chiffre d'affaires de la société existante n'a pas diminué du fait de la création de l'entreprise sous-traitante, que le transfert de personnel a été limité et qu'il n'y a pas eu de transfert de matériel, et enfin, à la condition qu'il y ait identité d'activité entre lesdites entreprises ; qu'en l'espèce, il résulte des termes du « protocole de coopération » en date du 16 novembre 2001, qui s'analyse comme un contrat de sous-traitance, que la SA Catana a confié à la société Catlantech la fabrication exclusive des catamarans des séries 521 et 522 qu'elle construisait auparavant et dont elle avait décidé de cesser elle-même la production ; que ce contrat a été conclu pour deux exercices puis était tacitement reconductible pour chaque durée d'exercice ; que l'activité de la société Catlantech semble avoir été sans incidence sur les difficultés rencontrées par la société Catana, celles-ci pouvant être dues, selon les prévenus, à la conjoncture internationale et en tout état de cause, la preuve n'en est pas rapportée ; que le transfert de personnel s'est limité au détachement temporaire d'un chef de projet auprès de la société Catlantech ; qu'aux termes dudit contrat, la société Catana se limitait à fournir les matières premières et à prêter les moules nécessaires à la fabrication des catamarans des séries 521 et 522 ainsi que la technologie y afférent, l'article 8 de la convention susvisée stipulant que « l'ensemble des produits, équipements, moules et outillage resterait la propriété exclusive de la SA Catana ; qu'enfin, il n'est pas contesté que les deux entreprises étaient détenues par les mêmes associés, de sorte que la création de l'entreprise Catlantech s'analyse bien comme une opération de restructuration de l'entreprise SA Catana, ce critère devant être celui à la lumière duquel la demande de la société Catlantech devait être appréciée par l'autorité compétente ; qu'à cet égard, il y a lieu de relever que la SA Catana a conservé une activité de construction de bateaux de plaisance haut de gamme ou de luxe, personnalisés à la demande des particuliers auxquels ils étaient vendus et livrés, alors que l'activité de la SAS Catlantech consistait à fabriquer à façon et en série, selon des règles technologiques très précises et imposées, des bateaux de plaisance de moindre valeur destinés à être livrés de façon exclusive à la SA Catana en ce qui concerne les séries 521 e et 522, et à des professionnels de la navigation de plaisance en ce qui concerne ses autres productions ; que ces développements démontrent que l'activité de la société Catlantech n'étant pas identique à celle de la société Catana, elle pouvait prétendre à se voir appliquer par les services fiscaux le bénéfice des dispositions de l'article 1 92 de la loi 99-1172 du 30/12/1999 () (arrêt, p. 6, antépénultième, avant-dernier et dernier § et p. 7, § 1, 2 et 3) ;
"et aux motifs que, enfin, sur la participation libre et consciente des prévenus à la commission des faits poursuivis, l'envoi du questionnaire pour le moins succinct eu égard à la complexité de la matière avant que ne soit publiée le 20 novembre 2001 l'instruction d'interprétation, en date du 5 novembre 2001, la mise en conformité dudit questionnaire avec cette instruction par un simple échange téléphonique entre l'expert-comptable et l'administration fiscale le 14 décembre 2001, alors qu'un nouveau critère de non-éligibilité avait été introduit et les termes des courriers échangés entre Dominique Y... et la direction des impôts qui établit que les démarches du premier n'étaient qu'une demande d'avis sur l'éligibilité de la société Catlantech au dispositif d'exonération de l'impôt justifiant un examen approfondi de cette demande, ne permettent pas de caractériser la participation libre et consciente des prévenus à la commission des faits poursuivis, à les supposer avérés ; que, par suite, il y a lieu d'entrer en voie de relaxe () (arrêt, p. 7, antépénultième §) ;
"1°) alors qu'aux termes de l'article 44 sexies, paragraphe II, du code général des impôts, le seuil de 50%, retenu pour la détention directe ou indirecte par d'autres sociétés, concerne l'ensemble des participations ; que la condition, ainsi posée, suppose un examen des différentes participations ; qu'en décidant d'écarter l'obstacle lié au seuil de 50% en se bornant à considérer que Dominique Y... ne détenait que 35 % de la société Catlantech, les juges du fond, qui ont commis une erreur de droit affectant tant l'élément matériel que l'élément intentionnel, ont violé l'article 44 sexies du code général des impôts ;
"2°) et alors qu'en tout cas, en considérant les faits relatifs à la constitution du dossier et en se plaçant en novembre 2001, pour apprécier l'existence de l'élément intentionnel, quand la prévention visait la revendication d'un régime abusif lors du dépôt de la déclaration, en se plaçant en novembre 2002, les juges du fond, qui ont commis une erreur de droit s'agissant de l'élément intentionnel, ont violé les textes susvisés" ;
Les moyens étant réunis ;
Vu l'article 1741 du code général des impôts, ensemble l'article 44 sexies dudit code ;
Attendu que caractérise le délit de fraude fiscale le fait de placer indûment une société sous le régime de l'article 44 sexies du code général des impôts prévoyant une réduction d'imposition pour les entreprises industrielles nouvellement créées ;
Attendu qu'il résulte de l'arrêt infirmatif attaqué et des pièces de procédure que la société Catlantech, ayant pour objet la construction de bateaux de plaisance, a bénéficié de l'exonération de l'impôt sur les sociétés nouvellement créées ; qu'Yves X... et Dominique Y..., respectivement président et directeur général de la société, sont poursuivis pour l'avoir frauduleusement soustraite à l'établissement et au paiement partiels de l'impôt exigible au titre de l'exercice clos le 31 août 2002, en souscrivant une déclaration de résultats minorée par la revendication abusive de l'exonération ; qu'il leur est reproché d'avoir, dans la notice remise le 19 novembre 2001 au service des impôts par Dominique Y..., dissimulé les fonctions d'administrateur délégué exercées par ce dernier  dans la direction de la société luxembourgeoise Marcenaire, dont il détenait la moitié du capital et qui avait également pour objet la réalisation de toute activité en relation avec la construction navale, notamment la construction de bateaux de plaisance ;
Attendu que, pour relaxer les prévenus du chef de fraude fiscale, l'arrêt retient, notamment, que Dominique Y..., porteur de 35% seulement des parts de la société Catlantech,  ne peut être privé de l'avantage fiscal bénéficiant à cette société, faute de détenir plus de la moitié de son capital ; que les juges relèvent que la société Catana, propriétaire de 300 des 1 500 parts de la société Catlantech, qui réalisait avec elle 93% de son chiffre d'affaires en exécution d'un contrat de coopération commerciale, a conservé une activité distincte de construction de bateaux de plaisance haut de gamme, à l'unité, les activités de la seconde ne consistant que dans la fabrication d'embarcations en séries ; qu'ils ajoutent qu'en raison de la complexité de la réglementation, l'envoi d'un questionnaire succinct ne permet pas de caractériser la participation libre et consciente des prévenus à la commission des faits poursuivis ;
Mais attendu qu'en prononçant ainsi, sans tirer les conséquences légales de ses propres constatations, desquelles il résulte qu'à la date du dépôt de la déclaration inexacte, le capital de la société Catlantech était détenu, directement, à hauteur de 41%, par les sociétés Catana et YD Isle, et indirectement, par l'intermédiaire de Dominique Y..., pour 524 parts, soit 34,93 %, par la société  Marcenaire, dont l'activité était similaire ou complémentaire, conditions suffisantes de l'exclusion du bénéfice du régime fiscal favorable, la cour d'appel, qui relève par ailleurs que Dominique Y... a dissimulé sa participation et ses fonctions d'administrateur délégué dans la société luxembourgeoise, a méconnu le sens et la portée des textes susvisés et du principe ci-dessus énoncé ;
D'où il suit que la cassation est encourue ;
Par ces motifs :
CASSE et ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt susvisé de la cour d'appel de Rennes, en date du 18 septembre 2008, et pour qu'il soit à nouveau jugé, conformément à la loi,
RENVOIE la cause et les parties devant la cour d'appel de Caen, à ce désignée par délibération spéciale prise en chambre du conseil ;
ORDONNE l'impression du présent arrêt, sa transcription sur les registres du greffe de la cour d'appel de RENNES et sa mention en marge ou à la suite de l'arrêt annulé ;
Ainsi jugé et prononcé par la Cour de cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ;
Etaient présents aux débats et au délibéré : M. Dulin conseiller le plus ancien faisant fonction de président en remplacement du président empêché, M. Rognon conseiller rapporteur, Mmes Desgrange, Nocquet, Canivet-Beuzit, M. Bloch conseillers de la chambre, Mme Slove conseiller référendaire ;
Avocat général : M. Lucazeau ;
Greffier de chambre : Mme Randouin ;
En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;
Sur le délit de fraude fiscale, à rapprocher :Crim., 28 octobre 1991, pourvoi n° 90-84.643, Bull. crim. 1991, n° 382 (rejet) ;Crim., 11 janvier 1996, pourvoi n° 95-81.759, Bull. crim. 1996, n° 19 (rejet)