COPIE + GROSSE
Me Hervé RAHON
Me Jacques-André GUILLAUMIN
LE : 29 MAI 2008
COUR D'APPEL DE BOURGES
CHAMBRE CIVILE
ARRÊT DU 29 MAI 2008

Numéro d'Inscription au Répertoire Général : 07 / 01473
Décision déférée à la Cour : Jugement du Tribunal de Grande Instance de BOURGES en date du 20 Septembre 2007
PARTIES EN CAUSE :
I-DIRECTION DES SERVICES FISCAUX DU CHER, agissant sur les poursuites et diligences de M. le Directeur des Services Fiscaux du Cher domicilié en cette qualité au siège social :

18000 BOURGES
représentée par Me Hervé RAHON, avoué à la Cour
et Mme Y..., Inspectrice des Impôts
APPELANTE suivant déclaration du 30 / 10 / 2007
II-M. Philippe Z...
né le 07 Janvier 1942 à AVESNES LE COMTE (PAS DE CALAIS)

18000 BOURGES
représenté par Me Jacques-André GUILLAUMIN, avoué à la Cour
assisté de Me Eugène BANGOURA, avocat au barreau de BOURGES, membre de la SCP SOREL, PILLET, CHAMBOULIVE, VERNAY-AUMEUNIER, BANGOURA, VOISIN, RAYMOND JAMET et SALLE

29 MAI 2008

COMPOSITION DE LA COUR :
L'affaire a été débattue le 22 Avril 2008 en audience publique, la Cour étant composée de :
M. PUECHMAILLE Président de Chambre, entendu en son rapport
Mme LADANT Conseiller
Mme LE MEUNIER-POELS Conseiller
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GREFFIER LORS DES DÉBATS : Mme MINOIS
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ARRÊT : contradictoire
prononcé publiquement par mise à disposition de l'arrêt au Greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du Code de Procédure Civile.
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Vu le jugement dont appel rendu entre les parties le 20 septembre 2007 par le Tribunal de Grande Instance de BOURGES ;
Vu les dernières conclusions signifiées le 18 avril 2008 par l'appelante, la DIRECTION DES SERVICES FISCAUX DU DEPARTEMENT DU CHER, tendant à voir, par réformation dudit jugement, débouter M. Z... de l'ensemble de ses demandes, fins et conclusions ;
Vu les dernières conclusions signifiées le 11 avril 2008 par l'intimé, M. Philippe Z..., tendant à voir confirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions, et en toute hypothèse, annuler les avis de mise en recouvrement visés dans l'ensemble des assignations introductives d'instance et prononcer la décharge de la totalité des impositions mises à la charge de M. Philippe Z..., tant en principal, intérêts de retard que pénalités, visées par ces avis de mise en recouvrement, l'appelant étant par ailleurs condamné à payer à M. Philippe Z... une somme complémentaire de 7 000 euros au titre de l'article 700 du Code de procédure civile, ainsi qu'aux entiers dépens de première instance et d'appel ;
Vu l'Ordonnance de clôture en date du 21 avril 2008 ;
SUR QUOI, LA COUR :
Sur la régularité de la procédure de vérification fiscale :
Attendu que pour un plus ample exposé des faits, de la procédure ainsi que des prétentions et moyens des parties, la Cour se réfère aux énonciations de la décision entreprise et aux conclusions déposées ;
Qu'il suffit de rappeler que l'administration des impôts a adressé à M. Philippe Z... un avis de vérification de comptabilité par lettre recommandée avec accusé de réception en date du 14 janvier 2002 conformément à l'article L 47 du Livre des Procédure Fiscales ;
Qu'aux termes de cet avis, l'intéressé a été informé d'une vérification de l'ensemble des déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées et portant sur la période du 1er juin 1998 au 31 mai 2000 ainsi que des déclarations fiscales relatives aux impôts, droits ou taxes portant sur les périodes suivantes : en matière de taxes
sur le chiffre d'affaires, du 1er juin 1998 au 30 novembre 2001 ;
Que M. Z... s'est vu notifier un redressement fiscal en matière de droits d'enregistrement consécutivement à des manquements formels constatés sur le répertoire de l'article 852- 2o du Code Général des Impôts, irrégularités ayant entraîné la remise en cause du régime fiscal particulier prévu par l'article 1115 du même Code en faveur des marchands de biens ;
Que l'administration des impôts ayant maintenu son redressement malgré les contestations de l'intéressé et procédé à la mise en recouvrement des rappels d'impôts pour une somme totale de 155 527 euros en principal outre 116 505 euros de pénalités, M. Philippe Z... a porté le litige devant le Tribunal de Grande Instance de BOURGES suivant actes d'huissier en date du 22 mars 2006, pour demander l'annulation des avis de mise en recouvrement délivrés par l'administration des impôts et la décharge de la totalité des impositions visées par ces avis ;
Qu'il faisait essentiellement valoir, ce qu'il réitère devant la Cour, que la procédure de vérification fiscale était irrégulière dès lors que le vérificateur s'était fait assister, en son absence, d'un agent dont ni l'identité, ni la qualité ne lui avaient été déclinées et sans qu'il en ait été informé au préalable ; que selon lui, cette information aurait dû lui être communiquée dès l'envoi de l'avis de vérification de comptabilité, conformément aux dispositions de la Charte du contribuable vérifié, rendues opposables à l'administration en vertu de l'article L 10 du Livre des procédure fiscales ;
Que l'administration répondait en indiquant que le 08 mars 2002, date convenue avec l'intéressé, la vérificatrice, Mme Marie-Paule
X..., s'était présentée dans l'entreprise de M. 
Z...
, accompagnée de Mme Patricia D..., contrôleur à la brigade régionale de vérification de BOURGES ;
Que M. Z... s'étant étonné par courrier du 13 mars 2002 de ne pas avoir été informé de l'intervention d'une tierce personne dont ni la qualité, ni la compétence ne lui avaient été précisées au préalable, il lui était répondu par la vérificatrice le 15 mars 2002, que lors de l'intervention du 08 mars, elle avait été assistée par Mme D..., contrôleur à la 7ème brigade de vérification de la direction du contrôle fiscal Centre ;
Que lors des interventions ultérieures, la vérificatrice avait systématiquement informé par courriers M. Z... de la date et de l'heure des interventions ainsi que de la présence ou non de Mme D..., en qualité d'assistante ;
Que le Tribunal a néanmoins estimé que le contribuable aurait dû être informé au préalable, au moyen notamment de l'avis de vérification, de l'intervention d'une tierce personne ainsi que de sa qualité, et a considéré qu'il en était résulté une irrégularité substantielle de la procédure de vérification fiscale lui permettant de faire droit aux demandes de M. Z... telles qu'exposées ci-avant ;
Attendu qu'aux termes de l'article 350 terdecies de l'annexe III du Code Général des Impôts, " seuls les fonctionnaires de la Direction Générale des Impôts appartenant à des corps des catégories A et B sont compétents pour fixer les bases d'imposition, liquider les impôts, taxes et redevances et notifier les redressements " ; que selon le second alinéa de cet article, ces fonctionnaires peuvent, dans le cadre des opérations de contrôle, se faire assister par des stagiaires et par tout autre fonctionnaire des impôts ;
Que ce texte n'impose nullement que le contribuable soit informé, au préalable, des nom et qualité de la personne portant assistance au vérificateur ;
Que la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié, qui a été remise à M. Z... (millésime mai 2001) stipule quant à elle que " le nom et la qualité du vérificateur sont précisés sur le document (l'avis de vérification de comptabilité) ", et ajoute : " Si votre comptabilité est tenue au moyen d'un système informatisé, le vérificateur peut faire appel à des agents spécialisés dans le contrôle informatique. Dans ce cas, vous serez informé des noms et adresses administratives de ces derniers " ;
Que la Charte n'impose donc d'informer au préalable le contribuable des nom et qualité de la personne portant assistance au vérificateur, qu'au cas où cette assistance est requise pour contrôler une comptabilité tenue au moyen d'un système informatisé, ce qui n'était pas le cas en l'espèce de celle tenue par M. Z... ;
Attendu d'autre part, que Mme X... étant un agent assermenté tenu comme tel à des obligations de secret professionnel prévu à l'article L 103 du Livre des procédures fiscales ainsi que de probité, il ne peut être soutenu, comme le fait M. Z... sans le démontrer, que la personne qui l'assistait au cours de la vérification de comptabilité, n'était pas Mme D... ;
Qu'il ne saurait davantage prétendre que l'introduction au sein de son entreprise, d'un tiers dont l'habilitation ne lui a pas été justifiée, constitue une violation de l'article 8 de la Convention Européenne des Droits de l'Homme, le droit au respect de la vie privée reconnu par ce texte ne dispensant pas le contribuable de ses obligations comptables et fiscales ;
Qu'il s'ensuit que c'est en toute légalité que la vérificatrice a agi en se faisant accompagner d'un contrôleur dont le nom et la qualité n'avaient pas été portés au préalable à la connaissance du contribuable, et que c'est donc à tort que le Tribunal a cru pouvoir énoncer que la procédure de vérification fiscale en cause était entachée d'une irrégularité substantielle ;
Que le jugement entrepris de ce chef doit être infirmé ;
Attendu que M. Z... invoque comme autre motif d'irrégularité le fait que l'administration, pour avoir accès au répertoire des actes professionnels visés à l'article 852 du Code général des impôts, aurait dû effectuer un droit de communication prévu à l'article L 88 du Livre des procédure fiscales et formaliser sa demande ;
Qu'il ajoute que le défaut de demande formalisée de communication du répertoire des actes professionnels dans le cadre de l'article L 88 du Livre des procédure fiscales, aurait pu être couvert par la production d'un avis de vérification visant expressément les droits d'enregistrement et demandant au contribuable vérifié de tenir à la disposition du service vérificateur les documents comptables et pièces justificatives, ce qui n'a pas été le cas en l'espèce ;
Mais attendu qu'il sera rappelé qu'en vertu des dispositions de l'article 852- 2o du Code général des impôts, les personnes qui réalisent des opérations définies au 6o de l'article 257 du même Code doivent tenir un répertoire à colonnes, non sujet au timbre, présentant au jour le jour, sans blanc, ni interligne et par ordre de numéros, tous les mandats, promesses de vente, actes translatifs de propriété, et, d'une manière générale, tous actes se rattachant à la profession de marchand de biens ;
Que M. Z..., qui réalise des opérations taxables en vertu des dispositions de l'article 257- 6o précité, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;
Que l'avis de vérification du 14 janvier 2002 demande expressément à M. Z... de tenir à la disposition du vérificateur ses documents comptables et pièces justificatives ;
Qu'il avait donc l'obligation, dans le cadre de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet, de présenter le répertoire de marchand de biens, l'administration n'étant quant à elle aucunement tenue de mettre en oeuvre l'article L 88 du Livre des procédures fiscales ;
Que M. Z... soutient à tort que la vérification de comptabilité en matière de TVA ne permettait pas d'avoir accès au répertoire, mais seulement aux documents comptables et pièces justificatives afférents à cet impôt ; que dès lors en effet que la vérification portait aussi sur les résultats de l'entreprise, la consultation du répertoire s'avérait nécessaire aux recoupements permettant d'asseoir le chiffre d'affaires ;
Qu'il s'ensuit que le vérificateur fiscal était pleinement en droit, à l'occasion de ses opérations de vérification de comptabilité, et sans avoir à se référer expressément aux dispositions de l'article L 88 du Livre des procédures fiscales, de constater les irrégularités dans la tenue du répertoire de l'article 852- 2o du Code général des impôts et d'en tirer toutes conséquences quant aux droits d'enregistrement ;
Que pas plus qu'il ne l'était pour le moyen déjà rejeté tiré de la présence aux côtés du vérificateur d'une tierce personne non préalablement présentée au contribuable vérifié, M. Z... n'est donc fondé à soulever les autres moyens sus-énoncés visant à faire constater l'irrégularité de la procédure de vérification fiscale dont il a fait l'objet ; qu'il convient de les rejeter ;
Sur le fond :
Attendu que dans le cadre de ses opérations de contrôle, le vérificateur a constaté de nombreuses anomalies dans la tenue du répertoire prévu par l'article 852 du Code général des impôts : non respect de la chronologie ; absence d'identité et d'adresse du vendeur ou de l'acquéreur pour certains actes ; existence de surcharges ; emploi de correcteurs ; absence de références cadastrales du bien, de l'adresse du notaire et des suites données ;
Que l'administration a estimé que ces manquements étaient suffisamment graves pour entraîner la déchéance du régime particulier prévu à l'article 1115 du Code général des Impôts et justifier les redressements notifiés à M. Z... ;
Or attendu que l'Ordonnance du 07 décembre 2005 a modifié l'article 1829 du Code général des Impôts, ce texte prévoyant désormais que " toute infraction aux dispositions du 2ème de l'article 852 est exclusivement punie : (...) 3o : d'une amende de 15 euros pour toute infraction aux obligations formelles " ;
Que l'administration fait valoir que ladite ordonnance a prévu des modalités d'application dans le temps de ces nouvelles dispositions et plus spécialement, s'agissant de l'article 1829 du Code général des Impôts, que le dispositif nouveau n'était applicable qu'aux infractions constatées à compter du 1er janvier 2006, la déchéance du régime de l'article 1115 trouvant donc encore selon elle à s'appliquer aux situations constatées antérieurement à cette date ;
Mais attendu que la déchéance du régime de faveur des marchands de biens a la nature juridique d'une sanction, comme le prouve l'intitulé même du chapitre II de l'Ordonnance précitée faisant référence à des " pénalités ", chapitre dans lequel se trouve inséré de surcroît l'article 20 de ladite Ordonnance modifiant l'article 1829 du Code Général des Impôts dans les termes sus-rappelés ;
Qu'il semble d'ailleurs que ce soit également l'avis de l'administration puisque dans son commentaire des dispositions nouvelles de l'Ordonnance du 07 décembre 2005 (Bulletin Officiel des Impôts no 29 du 19 février 2007 page 84), elle écrit : " Jusqu'à présent, toute infraction relevée dans la tenue du registre des opérations de marchands de biens était susceptible d'entraîner la remise en cause du régime de faveur prévu par l'article 1115 du Code Général des Impôts. La réforme opérée par l'Ordonnance du 07 décembre 2005 a permis de mieux proportionner les conséquences financières des infractions à leur gravité " ;
Or attendu que la loi nouvelle qui abaisse ou supprime des sanctions fiscales, est immédiatement applicable aux affaires non encore définitivement jugées, comme le serait une loi pénale plus douce ;
Qu'il s'ensuit que M. Philippe Z... est fondé à invoquer les dispositions nouvelles résultant de l'Ordonnance du 07 décembre 2005, pour contester la remise en cause par l'administration du régime de faveur lié à sa qualité de marchand de biens, et obtenir, après annulation de l'ensemble des avis de mise en recouvrement qui lui ont été délivrés, la décharge de la totalité des impositions mises à sa charge, tant en principal, intérêts de retard que pénalités ;
Que le jugement entrepris sera réformé en ce sens ;
Attendu que l'équité ne commandant pas de faire bénéficier M. Z... des dispositions de l'article 700 du Code de procédure civile, il convient de le débouter de ce chef de demande ;
Que la DIRECTION DES SERVICES FISCAUX DU CHER qui succombe en toutes ses demandes, aura la charge des entiers dépens de première instance et d'appel ;
PAR CES MOTIFS :

Statuant publiquement, contradictoirement, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;
Infirme le jugement entrepris en ce qu'il a dit que la procédure de vérification fiscale à laquelle a été soumis M. Philippe Z..., était entachée d'une irrégularité substantielle ;
Statuant à nouveau ;
Déclare régulière l'ensemble de cette procédure ;

Fait droit aux demandes formées par M. Philippe Z... ;
Prononce en conséquence la nullité de l'ensemble des avis de mise en recouvrement dont il a été l'objet ;
Prononce la décharge de la totalité des impositions mises à la charge de M. Philippe Z..., tant en principal, intérêts de retard que pénalités, visées par ces avis de recouvrement ;
Déboute les parties du surplus de leurs prétentions, dont celle de M. Philippe Z... fondée sur l'article 700 du Code de procédure civile ;
Condamne la DIRECTION DES SERVICES FISCAUX DU CHER aux entiers dépens de première instance et d'appel.
L'arrêt a été signé par M. PUECHMAILLE, Président, et par Mme MINOIS, Greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.
LE GREFFIER, LE PRESIDENT,
A. MINOIS G. PUECHMAILLE