COUR D'APPEL D'AIX EN PROVENCE
1o Chambre A
ARRÊT AU FOND
DU 12 NOVEMBRE 2008


Rôle No 07 / 18210


Monsieur le DIRECTEUR DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS
Grosse délivrée



Décision déférée à la Cour :
Jugement du Tribunal de Grande Instance de NICE en date du 15 Octobre 2007 enregistré au répertoire général sous le no 04 / 07427.

SARL X..., agissant poursuites et diligences de son représentant légal en exercice, domicilié en cette qualité audit siège sis Place Wilson-06230 VILLEFRANCHE SUR MER
représentée par la SCP DE SAINT FERREOL-TOUBOUL, avoués à la Cour, assistée par Me Valérie FOATA, avocat au barreau de NICE

Monsieur le DIRECTEUR DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS ayant ses bureaux au Ministère de l'Economie et des Finances 23 bis rue de l'Université PARIS SP, pris en la personne de M. le Directeur Régional des Douanes et Droits indirects des Alpes Maritimes, dont le siège social est 18 Rue Tondutti de l'Escarène-06000 NICE
représenté par la SCP BLANC AMSELLEM-MIMRAN CHERFILS, avoués à la Cour
assisté par Me Delphine THOMAT, avocat au barreau de PARIS
*- *- *- *- *
COMPOSITION DE LA COUR
L'affaire a été débattue le 13 Octobre 2008 en audience publique. Conformément à l'article 785 du Code de Procédure Civile, M. VEYRE, Conseiller a fait un rapport oral de l'affaire à l'audience avant les plaidoiries.
La Cour était composée de :
Monsieur Gérard LAMBREY, Président
Monsieur Jean VEYRE, Conseiller
Madame Marie-Annick VARLAMOFF, Conseiller
qui en ont délibéré.
Greffier lors des débats : Mademoiselle Patricia POGGI.
Les parties ont été avisées que le prononcé public de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 12 Novembre 2008.

Contradictoire,
Prononcé par mise à disposition au greffe le 12 Novembre 2008,
Signé par Monsieur Gérard LAMBREY, Président et Mademoiselle Patricia POGGI, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

Vu le jugement rendu le 15 octobre 2007 par le Tribunal de Grande Instance de NICE dans le procès opposant la S. A. R. L. X... au directeur général des douanes et droits indirects,
Vu la déclaration d'appel de la S. A. R. L. X... du 8 novembre 2007,
Vu les conclusions déposées par le directeur général des douanes et droits indirects, le 28 août 2008,
Vu les conclusions récapitulatives déposées par la S. A. R. L. X... le 13 septembre 2008,

Attendu que la société X... exploite une activité de vente d'articles divers à partir d'une boutique située dans la gare maritime de VILLEFRANCHE SUR MER ; que le 15 janvier 1996 la direction générale des douanes et droits directs lui a écrit :
" (...), je vous précise que les ventes aux passagers étrangers (pays tiers uniquement) que vous envisagez de réaliser à partir de votre boutique installée dans l'enceinte de la gare maritime du port de VILLEFRANCHE SUR MER, pourront être intégrées à la procédure de dédouanement à domicile combinée au régime de l'entrepôt douanier de stockage dont vous bénéficiez auprès de la recette des douanes de NICE AÉROPORT C. R. D.
Je vous confirme, cependant, que vos locaux ne seront pas constitués sous le statut juridique du comptoir de vente ainsi que je vous l'ai indiqué dans mon courrier précédent ".
Que par courrier du 16 juin 1999, elle précisait à l'intimée :
" En réponse à votre lettre, je vous confirme que votre boutique installée sur le site de VILLEFRANCHE n'est pas constituée sous le statut juridique des comptoirs de vente.
Par conséquent, elle n'est pas remise en cause dans le cadre de la disparition au 1er juillet 1999 des ventes intra-communautaires en détaxe.
Votre activité de vente aux passagers des navires de croisières s'inscrit dans le cadre de la procédure de dédouanement à domicile, dont vous êtes titulaire auprès de la recette des douanes de NICE Aéroport C. R. D. ".
Que par lettre du 23 septembre 1999, l'administration a indiqué à la Société X... :
" A compter du 1er juillet 1999 conformément aux articles 262 quater et 302 F du code général des impôts, les opérations suivantes sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et aux droits d'accises applicables aux alcools, boissons alcooliques et tabacs manufacturés.
 les livraisons par les comptoirs de vente situés dans l'enceinte des ports et des aéroports, de biens à emporter par les voyageurs qui se rendent par la voie maritime ou aérienne dans un autre Etat membre de l'Union européenne.
 les livraisons à bord des navires ou des aéronefs à des passagers, au cours d'un transport intracommunautaire de voyageurs.
Ces nouvelles dispositions légales s'appliquent ainsi aux voyageurs intracommunautaires (déplacement d'un passager entre deux ports situés dans les Etats membres distincts), mais aussi aux croisières intracommunautaires au cours desquelles le navire quitte un Etat membre pour y revenir à la fin du voyage, après passage éventuel dans les eaux internationales et / ou escale dans d'autres Etats membres.
Vous réalisez depuis de nombreuses années, à partir de votre boutique, située dans la gare maritime du port de VILLEFRANCHE SUR MER, des ventes hors taxes aux passagers des navires de croisières étrangers, faisant escale dans la rade de VILLEFRANCHE, en vertu d'une autorisation qui vous a été accordée, à titre exceptionnel, par courrier GV / AB numéro 407 du 15 janvier 1996, et selon une procédure suivie par la recette principale des douanes de NICE Aéroport C. R. D.
Le statut fiscal et douanier des comptoirs de vente a cependant été refusé à votre établissement.
Compte tenu des modifications législatives précitées le maintien de ces facilités ne peut être autorisé pour toutes les personnes effectuant des voyages ou des croisières intracommunautaires. Seules les opérations d'avitaillement des navires de commerce bénéficient d'une exonération.
Le courrier qui vous a été adressé le 16 juin 1999 (réf. 99 / 6 / GV / pg numéro 5661), avant la publication des textes officiels, ne prenait pas en compte ces points particuliers.
Je vous invite dans ces conditions, à procéder dans les meilleurs délais, à la régularisation de toutes les ventes répondant aux critères précédemment énoncés, que vous avez réalisées depuis le 1er juillet 1999 en exonération des droits et taxes normalement exigibles. "
Que par courrier du 8 octobre 1999, l'administration a fourni à la société X... les précisions suivantes :
" Comme suite à mon courrier rappelé en référence et à l'issue de l'entretien que je vous ai accordé le 7 octobre courant, au siège de la direction régionale, j'ai décidé, à titre exceptionnel, d'autoriser la poursuite de l'activité de votre boutique de VILLEFRANCHE SUR MER jusqu'à la fin du mois d'octobre 1999.
Vous pourrez, par conséquent, vendre vos produits hors droits et taxes (à savoir les droits de douane éventuels, la TVA et les accises), exclusivement aux voyageurs à destination d'un pays tiers.
Sont considérés comme des voyageurs à destination d'un pays tiers les situations suivantes :
 les liaisons directes qui se finissent comme des trajets effectués directement au départ d'un Etat membre à destination d'un pays tiers à l'Union Européenne ou d'un territoire exclu du territoire fiscal communautaire.
 les croisières pays tiers qui se définissent comme des voyages avec départ et retour dans un Etat membre de l'Union Européenne et au moins une escale dans un pays tiers, ou un territoire exclu du territoire fiscal communautaire, au cours de laquelle les passagers ont la possibilité de descendre à terre.
En revanche aucune vente exonérée ne pourra être réalisée aux passagers, quelle que soit leur nationalité, participant à des croisières intracommunautaires, qui se déroulent uniquement avec des escales dans des Etats membres de l'Union Européenne.
Afin de permettre à mes services de procéder aux contrôles d'embarquement, vous devrez informer préalablement, par télécopie, de l'arrivée des navires de croisière, la recette principale des douanes de NICE Aéroport C. R. D (numéro télécopie : 04. 93. 21. 40. 50) et la brigade de surveillance de NICE (numéro télécopie : 04. 92. 00. 83. 08).
Cette information prendra la forme d'un préavis, qui devra être adressé au moins 48 heures à l'avance, et comporter les renseignements suivants :
 nom et nationalité du navire de croisière,
 heure d'arrivée et de départ prévue du navire de croisière,
 nombre et nationalité des passagers,
 descriptif de la croisière avec la liste des escales,
 plages horaires d'ouverture de votre boutique.
Je vous invite, également, à mettre en place, dans votre boutique, une caisse enregistreuse.
Les formalités de dédouanement liées à vos opérations continueront d'être effectuées auprès de la recette principale de NICE Aéroport C. R. D, désignée comme bureau de rattachement, selon les modalités définies par la procédure spéciale d'avitaillement dont vous êtes titulaire.
Comme je vous l'ai indiqué lors de notre entretien, je consulterai mon administration centrale sur les possibilités réglementaires de maintien de votre activité sur le site de VILLEFRANCHE en tenant compte de la nouvelle réglementation applicable aux ventes aux voyageurs, en vigueur depuis le 1er juillet 1999. "
Qu'enfin, par une lettre du 2 mai 2000, l'administration a rappelé en ces termes à la société X... comment elle devait régulariser auprès de ses services les questions réalisées à partir du 1er juillet 1999 :
" je vous confirme que seuls les passagers en partance vers un pays tiers à l'Union européenne ou un territoire assimilé peuvent prétendre à des achats hors droits et / ou taxes à partir d'un comptoir de vente. La qualité d'acheteur bénéficiaire de ce régime est justifiée par la présentation au vendeur d'un titre de transport indiquant la destination des voyageurs.
En conséquence, les croisières maritimes débutant dans un Etat membre de l'Union européenne avec retour dans le même ou un autre Etat membre et escale intermédiaire dans un pays tiers où les passagers peuvent débarquer, n'entrent pas dans le champ d'application du régime de vente hors taxes aux voyageurs à partir d'un comptoir de vente situé sur le territoire communautaire.
Dans la mesure où vos clients répondent aux critères mentionnés ci-dessus, votre boutique pourra être constituée sous le régime juridique de comptoir de vente assorti des obligations suivantes :
 constitution de vos locaux sous le régime de l'entrepôt communautaire d'importation, de l'entrepôt national d'exportation ou d'importation et / ou de l'entrepôt d'accises en fonction de la nature des marchandises que vous détenez. Vous devrez vérifier auprès de la recette des douanes de NICE Aéroport C. R. D. que vous possédez les différentes autorisations demandées et les crédits correspondants mis en place auprès de la recette régionale de douanes de NICE ;
 parallèlement au statut d'entrepositaire agrée pour les alcools vous devrez solliciter l'agrément d'acheteur-revendeur de tabacs manufacturés pour votre activité de vente aux voyageurs ;
 mise en place d'une caisse enregistreuse délivrant un ticket de caisse pour chaque vente aux voyageurs comportant les indications suivantes :
 nature, valeur unitaire et nombre d'articles vendus,
 identité de l'acheteur,
 référence du titre de transport,
 destination de l'acheteur,
 date de la transaction.
S'agissant des modalités de contrôle de votre comptoir de vente le dispositif retenu dans mes précédents courriers sera maintenu à savoir notamment l'information préalable 48 heures à l'avance de l'arrivée des navires de croisière (c. f. : mon courrier 99 / 6 / GV / cc / N. 8975 du 8 octobre 1999).
Je vous invite par conséquent à m'adresser une demande d'ouverture d'un comptoir de vente qui devra comprendre les différents documents exigés par la décision administrative 99. 114 du 30 juin 1999 (BOD numéro 6357).
Je vous rappelle également que vous devez régulariser auprès de la recette principale des douanes de NICE Aéroport C. R. D. les opérations réalisées à partir du 1er juillet 1999 conformément à mon courrier du 23 septembre 1999. "
Attendu que la recette de NICE Aéroport C. R. D. a émis le 26 avril 2000, trois avis de mise en recouvrement qui portaient sur les droits de consommation, cotisation CNAM, droit de circulation, TVA, droit de consommation tabacs / cigares / cigarettes, BAPSA et part spécifique cigarettes non acquittés au titre des mois de juillet, août et septembre 1999 pour des montants respectifs de 58. 888, 62 euros (386. 284, 00 francs), 45. 533, 93 euros (298. 683, 00 francs) et 63. 423, 97 euros (416. 034, 00 francs) ;
Que par courrier en date du 26 mai 2000, la S. A. R. L. X... a demandé au Receveur des Douanes NICE Aéroport " une copie des trois documents cités en référence (les AMR précités) et s'ils sont censés m'avoir été adressés les avis de réception postaux signés par mes soins ", tout en précisant qu'elle contestait les impositions correspondant à ces AMR ;
Que le 31 mai 2000, le Receveur Principal de la Recette NICE Aéroport a adressé à la S. A. R. L. X..., qui en a accusé réception le 14 juin suivant, les " photocopies des liquidations d'office concernant les sorties d'entrepôt des mois de juillet, août et septembre 1999 ".
Que par lettre du 14 juin 2000, l'appelante a demandé au Receveur les déclarations primitives (EX 9bis numéro 487375 du 10 août 1999, EX 9bid numéro 487423 du 14 septembre 1999 et EX 9bis numéro 487456 du 22 octobre 1999) auxquelles se référaient les liquidations d'office ainsi que la copie des accusés réception des AMR dont elle n'avait pas été rendue destinataire précédemment ;
Que ces documents ont été transmis par le receveur, par courrier en date du 23 juin 2000, dont Monsieur X... a accusé réception le 29 juin suivant ;
Que le 26 juillet 2000, le conseil de Monsieur X... a demandé la décharge des impositions mises en recouvrement à hauteur de 167. 846, 52 euros ;
Attendu, sur le moyen tiré de la violation du principe du contradictoire, que les dispositions de l'article L. 56 du livre des procédures fiscales, en vertu desquelles la procédure de redressement contradictoire prévue par les articles L. 55à L. 61 de ce livre n'est pas applicable en matière de contribution indirecte, ont pour seul effet d'écarter cette procédure de redressement contradictoire mais ne dispense pas du respect des obligations qui découlent du principe général des droits de la défense ;
Attendu que pour s'opposer à ce moyen, l'administration soutient que : " la violation du contradictoire ne saurait être due à la seule circonstance que les liquidations d'office n'avaient pas été envoyées avant mais après la notification des avis de mise en recouvrement dans la mesure où le calcul des accises reposait sur les déclarations primitives déposées par la société X... qui connaissait tous les éléments permettant le calcul des accises dont elle avait été invitée à s'acquitter avant l'envoi des avis de mise en recouvrement " ;
Que l'appelante réplique qu'il s'agissait de déclarations globales complémentaires devant être déposées mensuellement et transcrivant l'intégralité des opérations d'avitaillement réalisées au titre de la période concernée, auxquelles étaient jointes les factures relatives à chacune des opérations relatées, et qui ont d'ailleurs été visées par le bureau de domiciliation de NICE Aéroport en charge d'en contrôler l'exactitude, et qu'elles n'avaient aucunement pour objet de communiquer à l'administration l'assiette des contributions en cause ;
Attendu qu'il apparaît, à l'examen de ses déclarations qu'aucune distinction n'est opérée entre la nature des produits vendus et leur régime fiscal, et qu'aucune ventilation n'est faite en fonction des types de navires avitaillés et des destinataires sur ces navires, si bien que l'administration n'a dans ces conditions pas pu, au vu de ces documents, distinguer entre les produits qui devaient être taxés et ceux qui ne devaient pas l'être ;
Attendu qu'il n'avait jamais été indiqué à la société X..., dans les courriers précités qui lui ont été adressés, qu'elle devait effectuer des déclarations opérant une telle distinction ; qu'il n'apparaît pas que les factures annexées à ces déclarations aient pu permettre à l'administration de distinguer le régime fiscal applicable aux produits vendus ;
Attendu dans ces conditions que les liquidations d'office auraient dû s'effectuer contradictoirement avec la société appelante, après qu'il lui ait été demandé, ce qui n'a jamais été fait, de détailler les ventes réalisées au cours de la période considérée par types de destinataires ;
Attendu qu'en ne mettant pas la société X... à même de présenter ses observations, l'administration a méconnu le principe du contradictoire : que l'appelante est en conséquence fondée à soutenir que les contributions litigieuses ont été établies à l'issue d'une procédure entâchée d'une irrégularité de nature à en entraîner la décharge ;
Attendu que l'administration, qui succombe, doit supporter les dépens et qu'il apparaît équitable de la condamner à payer à la société X... 1. 500 euros en application de l'article 700 du Code de Procédure Civile ;
PAR CES MOTIFS

Statuant publiquement, contradictoirement et en dernier ressort,
Réformant le jugement entrepris,
Décharge la société X... des rappels de droits d'accises sur les ventes qu'elle a effectuées du 1er juillet au 30 septembre 1999 ainsi que des pénalités de retard y afférentes ;
Condamne l'administration fiscale à payer à la société X... 1. 500 euros en application de l'article 700 du Code de Procédure Civile ;
Condamne l'administration fiscale aux dépens de première instance et d'appel et dit qu'ils seront recouvrés dans les conditions de l'article 699 du Code de Procédure Civile.
LE GREFFIERLE PRESIDENT