CELEX: 62011CJ0243
Henkivakuutuksen ensivakuutus
Vakuutustoimia koskeva vuotuinen vero
Direktiivi 2002/83/EY
1 artiklan 1 kohdan g alakohta ja 50 artikla
Sitoumusjäsenvaltion käsite
Alankomaihin sijoittautunut vakuutusyritys
Vakuutuksenottaja, joka on tehnyt vakuutussopimuksen Alankomaissa ja muuttanut vakinaisen asuinpaikkansa Belgiaan sopimuksen tekemisen jälkeen
Palvelujen tarjoamisen vapaus

Ennakkoratkaisupyyntö koskee henkivakuutuksesta 5.11.2002 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2002/83/EY (
EYVL L 345, s. 1
) 1 artiklan 1 kohdan g alakohdan ja 50 artiklan sekä SEUT 49 ja SEUT 56 artiklan tulkintaa.
Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa asianosaisina ovat RVS Levensverzekeringen NV (jäljempänä RVS) ja Belgian valtio ja joka koskee vuotuisen veron maksamista henkivakuutussopimuksista.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
Direktiivi 2002/83 on kumottu 1.11.2012 lukien vakuutus- ja jälleenvakuutustoiminnan aloittamisesta ja harjoittamisesta 25.11.2009 annetulla Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivillä 2009/138/EY (Solvenssi II) (
EUVL L 335, s. 1
). Pääasiaan sovelletaan kuitenkin vielä direktiiviä 2002/83.
Direktiivin 2002/83 johdanto-osan kolmannen perustelukappaleen sanamuoto on seuraava:
”On tarpeen toteuttaa henkivakuutuksen ensivakuutuksen alalla sisämarkkinat niin sijoittautumisvapauden kuin palvelujen tarjoamisen vapauden kannalta, jotta helpotettaisiin niiden vakuutusyritysten sitoumusten tekemistä yhteisön alueella, joiden kotipaikka on yhteisössä, ja annettaisiin vakuutuksenottajille mahdollisuus turvautua paitsi omaan jäsenvaltioonsa sijoittautuneisiin vakuutuksenantajiin, myös vakuutuksenantajiin, joiden kotipaikka on yhteisössä ja jotka ovat sijoittautuneet muihin jäsenvaltioihin.”
Kyseisen direktiivin johdanto-osan 13 perustelukappaleessa todetaan seuraavaa:
”Käytännön syistä palvelujen tarjoaminen olisi määriteltävä ottamalla huomioon sekä vakuutuksenantajan sijoittautumispaikka että paikka, jossa sitoumus on määrä kattaa. Tämän vuoksi myös sitoumus olisi määriteltävä. – –”
Direktiivin 2002/83 johdanto-osan 55 perustelukappaleessa todetaan seuraavaa:
”Tietyissä jäsenvaltioissa vakuutusliikkeeseen ei kohdistu minkäänlaista välillistä verotusta, kun taas useimmissa jäsenvaltioissa sovelletaan erityisiä veroja ja muunlaisia maksuja mukaan lukien korvauselimille suoritettavat lisämaksut. Verojen ja maksujen rakenne ja taso eroavat merkittävästi tällaisia veroja ja maksuja soveltavissa jäsenvaltioissa. On suotavaa välttää, että olemassa olevat erot johtavat vakuutuspalvelujen osalta jäsenvaltioiden välisen kilpailun vääristymiseen. Jollei myöhemmästä yhteensovittamisesta muuta johdu, sitoumusjäsenvaltion säätämän verojärjestelmän ja muiden maksumuotojen soveltaminen on luonteeltaan sellaista, että se korjaa tämän epäkohdan, ja jäsenvaltioiden tehtävänä on antaa yksityiskohtaiset määräykset näiden verojen ja maksujen kannon turvaamiseksi.”
Kyseisen direktiivin 1 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Tässä direktiivissä tarkoitetaan:
– –
d)
’sitoumuksella’ sitoumusta, joka on yksi 2 artiklassa tarkoitetuista vakuutusmuodoista tai toiminnoista;
– –
g)
’sitoumusjäsenvaltiolla’ jäsenvaltiota, jossa vakuutuksenottajalla on vakinainen asuinpaikka, tai jos vakuutuksenottaja on oikeushenkilö, jäsenvaltiota, jossa tällä on toimipaikka, johon sopimus liittyy;
h)
’jäsenvaltiolla, jossa palveluja tarjotaan’ sitoumusjäsenvaltiota, kun sitoumuksen kattaa toisessa jäsenvaltiossa sijaitseva vakuutusyritys tai sivukonttori;
– –”
Saman direktiivin 32 artiklassa säädetään seuraavaa:
”1.   Tässä direktiivissä tarkoitettua toimintaa koskeviin sopimuksiin sovelletaan sitoumusjäsenvaltion lakia. Silloin kun tuossa laissa niin sallitaan, sopimuspuolet voivat kuitenkin valita toisen valtion lain.
2.   Jos vakuutuksenottaja on luonnollinen henkilö ja hänellä on vakinainen asuinpaikka muussa kuin siinä jäsenvaltiossa, jonka kansalainen hän on, sopimuspuolet voivat valita jälkimmäisen jäsenvaltion lain.
– –”
Direktiivin 2002/83 36 artiklassa, jonka otsikko on ”Vakuutuksenottajalle annettavat tiedot”, säädetään seuraavaa:
”1.   Ennen vakuutussopimuksen tekemistä vakuutusyrityksen on ilmoitettava vakuutuksenottajalle vähintään ne tiedot, jotka ovat liitteessä III olevassa A kohdassa.
2.   Koko vakuutussopimuksen voimassaoloajan vakuutusyrityksen on ilmoitettava vakuutuksenottajalle kaikista muutoksista niihin tietoihin, jotka ovat liitteessä III olevassa B kohdassa.
– –”
Kyseisen direktiivin 41 artiklan, jonka otsikko on ”Palvelujen tarjoamisen vapaus: kotijäsenvaltiolle tehtävä ennakkoilmoitus”, sanamuoto on seuraava:
”Vakuutusyrityksen, joka aikoo ensimmäisen kerran harjoittaa liiketoimintaa yhdessä tai useammassa jäsenvaltiossa palvelujen tarjoamisen vapauden perusteella, on ilmoitettava asiasta ennalta kotijäsenvaltion toimivaltaisille viranomaisille ja esitettävä niiden sitoumusten laatu, joita se aikoo kattaa.”
Direktiivin 2002/83 IV osastossa, jonka otsikko on ”Sijoittautumisvapautta ja palvelujen tarjoamisen vapautta koskevat säännökset”, olevassa 50 artiklassa, jonka otsikko on ”Vakuutusmaksuja koskevat verot”, säädetään seuraavaa:
”1.   Jokaiseen vakuutussopimukseen sovelletaan yksinomaan sitoumusjäsenvaltion vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja ja veronluonteisia [maksuja] – – sanotun kuitenkaan rajoittamatta myöhempää yhteensovittamista.
2.   Sopimukseen 32 artiklan nojalla sovellettava laki ei vaikuta sovellettavaan verotusjärjestelmään.
3.   Jokaisen jäsenvaltion on sovellettava alueellaan sitoumuksia kattaviin vakuutusyrityksiin kansallisia säännöksiä, jotka koskevat toimenpiteitä, joiden tarkoituksena on turvata 1 kohdan nojalla maksettavien välillisien verojen ja veronluonteisien maksujen periminen.”
Belgian oikeus
Eräistä veroista ja maksuista annetun lain (Wetboek diverse rechten en taksen, jäljempänä WDRT) 173 §:ssä säädetään seuraavaa:
”Vakuutustoimista peritään vuotuista veroa, jos riski sijaitsee Belgiassa.
Vakuutustoimen kohteena olevan riskin katsotaan sijaitsevan Belgiassa, jos vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on Belgiassa tai, vakuutuksenottajan ollessa oikeushenkilö, jos oikeushenkilön toimipaikka, johon sopimus liittyy, sijaitsee Belgiassa.
– –
Edellä 2 momentissa toimipaikalla tarkoitetaan oikeushenkilön päätoimipaikkaa tai muuta paikkaa, jossa oikeushenkilö on millä tahansa tavalla pysyvästi läsnä.”
WDRT:n 175/3 §:ssä säädetään seuraavaa:
”Luonnollisten henkilöiden toteuttamista henkivakuutustoimista, myös sijoitusrahastoihin liittyvistä, sekä elinajan kestävien tai määräaikaisten elinkorkojen kerryttämisestä perittävä vero alennetaan 1,10 prosenttiin.
Henkivakuutuksella tarkoitetaan henkilövakuutusta, jonka perusteella maksettava vakuutuskorvaus on määrältään kiinteä ja jossa vakuutustapahtuman sattuminen riippuu yksinomaan ihmisen elinajasta.”
WDRT:n 176/1 §:n mukaan perittävä vero lasketaan sellaisten vakuutusmaksujen, henkilökohtaisten maksujen ja työnantajamaksujen kokonaismäärän perusteella, joihin on lisätty kulut ja joita joko vakuutuksenottajat tai vakuutetut ja heidän työnantajansa maksavat tai joista ne vastaavat verovuoden aikana.
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset
RVS on alankomaalainen vakuutusyhtiö, jolla ei ole päätoimipaikkaa, asioimisliikettä, sivuliikettä, edustajaa tai muuta toimipaikkaa Belgiassa. RVS teki henkivakuutussopimuksia eräiden sellaisten henkilöiden kanssa, jotka asuivat vakuutussopimuksen allekirjoituspäivänä Alankomaissa mutta muuttivat myöhemmin Belgiaan.
RVS:n ja Belgian verohallinnon välille on syntynyt erimielisyyttä siitä, koskeeko luonnollisten henkilöiden toteuttamia vakuutustoimia koskevan 1,10 prosentin suuruisen vuotuisen veron, joka on otettu käyttöön 1.1.2006 alkanein vaikutuksin, maksuvelvollisuus myös henkivakuutussopimuksia, jotka Alankomaihin sijoittautunut vakuutuksenantaja, jolla ei ole toimipaikkaa Belgiassa, on tehnyt, tilanteessa, jossa vakuutuksenottaja asui vakuutussopimuksen allekirjoituspäivänä Alankomaissa mutta muutti myöhemmin Belgiaan.
Neuvoteltuaan Belgian valtion kanssa RVS teki 29.1.2009”kaikin varauksin” vuotuista vakuutustoimia koskevaa veroa varten ilmoituksen verovuosilta 2006 ja 2007 ja mainitsi kyseisessä ilmoituksessa, että vakuutusmaksut olivat 801178 euroa vuonna 2006 ja 702 636 euroa vuonna 2007. Belgian verohallinto määräsi tällöin RVS:n maksamaan veroa 8813 euroa verovuodelta 2006 ja 7729 euroa verovuodelta 2007, jotka RVS maksoi 4.2.2009 yhä kaikin varauksin.
RVS katsoi, ettei se ole velvollinen maksamaan kyseistä veroa, ja esitti 16.6.2009 verohallinnolle takaisinmaksuhakemuksia, jotka verohallinto hylkäsi 1.9.2009 tehdyllä päätöksellä perusteettomina.
RVS nosti 30.4.2010 kyseisestä 1.9.2009 tehdystä päätöksestä kanteen ennakkoratkaisua pyytäneessä tuomioistuimessa.
Kyseisessä tuomioistuimessa pääasian asianosaiset kiistelevät siitä, miten direktiivin 2002/83 1 artiklan 1 kohdan g alakohtaa ja 50 artiklaa pitäisi tulkita, ja etenkin siitä, onko vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka määritettävä sitoumuksen tekopäivän vai vakuutusmaksun maksamispäivän mukaan.
Tässä tilanteessa rechtbank van eerste aanleg te Brussel on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)
Onko – – direktiivin [2002/83] 50 artikla – – esteenä [WDRT:n] 173 §:n ja 175/3 §:n kaltaisille kansallisille säännöksille, joiden mukaan vakuutustoimista (siten myös henkivakuutuksista) peritään vuotuista veroa, jos riski sijaitsee Belgiassa eli jos vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on Belgiassa tai, vakuutuksenottajan ollessa oikeushenkilö, jos oikeushenkilön toimipaikka, johon sopimus liittyy, sijaitsee Belgiassa, ottamatta tällöin huomioon vakuutuksenottajan asuinpaikkaa sopimuksen tekoajankohtana?
2)
Ovatko henkilöiden ja palveluiden vapaaseen liikkuvuuteen jäsenvaltioiden välillä kohdistuvien esteiden poistamista koskevat yhteisön periaatteet, sellaisina kuin ne ilmenevät [SEUT] 49 ja [SEUT] 56 artiklasta, esteenä [WDRT:n] 173 §:n ja 175/3 §:n kaltaisille kansallisille säännöksille, joiden mukaan vakuutustoimista (siten myös henkivakuutuksista) peritään vuotuista veroa, jos riski sijaitsee Belgiassa eli jos vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on Belgiassa tai, vakuutuksenottajan ollessa oikeushenkilö, jos oikeushenkilön toimipaikka, johon sopimus liittyy, sijaitsee Belgiassa, ottamatta tällöin huomioon vakuutuksenottajan asuinpaikkaa sopimuksen tekoajankohtana?”
Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
Ensimmäinen kysymys
Ensimmäisellä kysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee, onko direktiivin 2002/83 50 artiklaa tulkittava siten, että se on esteenä sille, että jäsenvaltio perii välillistä veroa vakuutuksenottajien, jotka ovat luonnollisia henkilöitä ja joiden vakinainen asuinpaikka on kyseisessä jäsenvaltiossa, maksamista henkivakuutusmaksuista, kun kyseiset vakuutussopimukset on tehty toisessa jäsenvaltiossa, jossa vakuutuksenottajien vakinainen asuinpaikka oli sopimusten tekopäivänä.
Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan unionin oikeuden säännöksen tai määräyksen tulkitsemisessa on otettava huomioon paitsi sen sanamuoto myös asiayhteys ja sillä lainsäädännöllä tavoitellut päämäärät, jonka osa säännös tai määräys on (ks. mm. asia
292/82, Merck, tuomio 17.11.1983, Kok., s. 3781
, 12 kohta; asia
C-191/99, Kvaerner, tuomio 14.6.2001, Kok., s. I-4447
, 30 kohta; asia
C-34/05, Schouten, tuomio 1.3.2007, Kok., s. I-1687
, 25 kohta ja asia C-112/11, ebookers.com Deutschland, tuomio 19.7.2012, 12 kohta).
Kuten direktiivin 2002/83 johdanto-osan kolmannesta perustelukappaleesta ilmenee, kyseinen direktiivi on annettu sen vuoksi, että on tarpeen toteuttaa henkivakuutuksen ensivakuutuksen alalla sisämarkkinat niin sijoittautumisvapauden kuin palvelujen tarjoamisen vapauden kannalta, jotta helpotettaisiin niiden vakuutusyritysten sitoumusten tekemistä unionin alueella, joiden kotipaikka on unionissa, ja annettaisiin vakuutuksenottajille mahdollisuus turvautua paitsi omaan jäsenvaltioonsa sijoittautuneisiin vakuutuksenantajiin, myös vakuutuksenantajiin, joiden kotipaikka on unionissa ja jotka ovat sijoittautuneet muihin jäsenvaltioihin.
Koska henkivakuutustoimien välillistä verotusta ei ole tähän mennessä yhdenmukaistettu unionissa, kuten myös direktiivin 2002/83 johdanto-osan 55 perustelukappaleessa todetaan, tietyissä jäsenvaltioissa vakuutusliikkeeseen ei kohdistu minkäänlaista välillistä verotusta, kun taas muissa jäsenvaltioissa sovelletaan sellaisia erityisiä veroja ja sellaisia muunlaisia maksuja, joiden rakenne ja taso eroavat toisistaan merkittävästi.
Samasta perustelukappaleesta ilmenee, että antamalla direktiivin 2002/83 unionin lainsäätäjä on pyrkinyt välttämään sen, että olemassa olevat erot johtavat vakuutuspalvelujen osalta jäsenvaltioiden välisen kilpailun vääristymiseen, ja että unionin lainsäätäjä on katsonut, että jollei myöhemmästä yhteensovittamisesta muuta johdu, sitoumusjäsenvaltion säätämän verojärjestelmän ja muiden maksumuotojen soveltaminen on luonteeltaan sellaista, että se korjaa tämän epäkohdan.
Näin ollen direktiivin 2002/83 IV osastossa, johon sisältyvät sijoittautumisvapautta ja palvelujen tarjoamisen vapautta koskevat säännökset, olevan 50 artiklan 1 kohdassa säädetään, että jokaiseen vakuutussopimukseen sovelletaan yksinomaan sitoumusjäsenvaltion vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja ja veronluonteisia lisämaksuja sanotun kuitenkaan rajoittamatta myöhempää yhteensovittamista. Sitoumusjäsenvaltio määritellään kyseisen direktiivin 1 artiklan 1 kohdan g alakohdassa jäsenvaltioksi, jossa vakuutuksenottajalla on vakinainen asuinpaikka, kun kyseessä on vakuutuksenottaja, joka on luonnollinen henkilö.
Tässä yhteydessä RVS ja Viron hallitus väittävät, että kun direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohtaa luetaan yhdessä kyseisen direktiivin 1 artiklan 1 kohdan g alakohdan kanssa, 50 artiklan 1 kohtaa on tulkittava siten, että sitoumusjäsenvaltio on se jäsenvaltio, jossa vakuutuksenottajalla on vakinainen asuinpaikka henkivakuutussopimuksen tekopäivänä, ja että kyseinen sitoumusjäsenvaltio pysyy samana myös sen jälkeen, kun vakuutuksenottaja on muuttanut toiseen jäsenvaltioon säilyttäen vakuutussopimuksensa. Ne siis puoltavat tässä tilanteessa sitä, että ilmaisua ”sitoumusjäsenvaltio” tulkitaan tavalla, jota ne luonnehtivat ”staattiseksi”.
Sen sijaan Belgian ja Itävallan hallitukset ja Euroopan komissio katsovat, että sitoumusjäsenvaltio määräytyy vakuutusmaksun, josta veroa on perittävä, maksamispäivän mukaan. Kyseiset hallitukset ja komissio puoltavat sitä, että kyseistä ilmaisua tulkitaan tavalla, jota ne luonnehtivat ”dynaamiseksi”.
Tässä yhteydessä on aluksi todettava, että direktiivin 2002/83 1 artiklan 1 kohdan g alakohdassa, johon sisältyy kyseisessä direktiivissä tarkoitetun ”sitoumusjäsenvaltion” määritelmä, ei määritellä päivää, jonka mukaan vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on määritettävä, eikä myöskään täsmennetä sitä, voivatko henkivakuutussopimuksen voimassaoloaikana tapahtuneet vakuutuksenottajan vakinaista asuinpaikkaa koskevat tosiasialliset muutokset vaikuttaa sitoumusjäsenvaltion määräytymiseen.
Myöskään direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdassa ei täsmennetä, että vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka vakuutussopimuksen tekopäivänä on otettava huomioon, eikä vahvisteta muuta yhtä ainoaa ja merkityksellistä päivää sen määrittämiseksi, mikä jäsenvaltio on toimivaltainen soveltamaan vakuutussopimukseen välillisiä veroja ja veronluonteisia maksuja koko sopimuksen voimassaoloajan siitä riippumatta, että vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka mahdollisesti muuttuu vakuutussopimuksen voimassaoloaikana.
Direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan, kun sitä luetaan yhdessä kyseisen direktiivin 1 artiklan 1 kohdan g alakohdan kanssa, sanamuodon tarkastelun perusteella voidaan nimittäin ainoastaan todeta, että vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on merkityksellinen peruste määritettäessä jäsenvaltiota, joka on toimivaltainen soveltamaan vakuutussopimukseen vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja ja veronluonteisia maksuja.
Kuten komissio on perustellusti todennut, vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on kuitenkin luonteeltaan peruste, joka voi muuttua etenkin henkivakuutussopimuksen kaltaisen pitkäaikaisen sopimuksen voimassaoloaikana.
Näin ollen tällaisen perusteen valitseminen ja se, että direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdassa ei viitata vakuutuksenottajan vakinaiseen asuinpaikkaan vakuutussopimuksen tekopäivänä tai muuna yhtenä ainoana ja merkityksellisenä päivänä, puoltavat kyseisen säännöksen niin sanottua dynaamista tulkintaa.
Direktiivin 2002/83 yleisestä rakenteesta on seuraavaksi ensinnäkin todettava, että kyseisen direktiivin 50 artiklan 3 kohdan tarkastelusta ilmenee, että jäsenvaltion, jolla on verotustoimivalta, on sovellettava kansallisia säännöksiä, jotka koskevat toimenpiteitä, joiden tarkoituksena on turvata kyseisten välillisten verojen ja veronluonteisten maksujen periminen. Kyseisen säännöksen perusteella ei kuitenkaan voida päätellä tapaa, jolla kyseinen toimivaltainen jäsenvaltio määritetään.
Toisin kuin RVS väittää, sen, että tietyissä kyseisen säännöksen kieliversioissa, kuten ranskankielisissä ja hollanninkielisissä versioissa, käytetään ilmaisua ”[jäsenvaltion alueella] sitoumuksia kattavat vakuutusyritykset” niiden yritysten osoittamiseen, joihin toimivaltainen jäsenvaltio soveltaa kyseisiä toimenpiteitä, perusteella ei nimittäin voida päätellä, että verotusvalta määräytyy vakuutussopimuksen allekirjoituspäivän mukaan.
Sen lisäksi, että kyseisissä versioissa käytettyä muotoilua voidaan tulkita eri tavoin, koska se voi merkitä sekä vakuutussopimuksen allekirjoittamista että sitä, missä sitoumukset kulloinkin sijaitsevat, kuten julkisasiamies on todennut ratkaisuehdotuksensa 40 kohdassa, RVS:n ehdottama tulkinta on ristiriidassa muiden kieliversioiden, kuten englanninkielisen version, kanssa. Kyseisessä versiossa, jossa puhutaan selkeästi yrityksistä, jotka kattavat tietyssä jäsenvaltiossa sijaitsevia sitoumuksia, ei nimittäin lainkaan viitata vakuutussopimuksen tekemiseen tai allekirjoittamiseen.
Toiseksi direktiivin 2002/83 32 artiklan 1 kohdasta, johon RVS ja Viron hallitus ovat vedonneet ja jossa säädetään, että kyseisessä direktiivissä tarkoitettua toimintaa koskeviin sopimuksiin sovelletaan sitoumusjäsenvaltion lakia, on todettava, että vaikka kyseistä säännöstä on tosiasiallisesti mahdollista tulkita siten, että sovellettava laki ei voi muuttua, kun vakuutuksenottaja muuttaa vakinaista asuinpaikkaansa, tämä ei merkitse sitä, että myös kyseisen direktiivin 50 artiklan 1 kohtaa on tulkittava tällä tavalla.
Ensinnäkin on niin, että – kuten tämän tuomion 30 kohdassa on todettu – ”sitoumusjäsenvaltion” määritelmässä, sellaisena kuin se on esitetty direktiivin 2002/83 1 artiklan 1 kohdan g alakohdassa, ei täsmennetä asianmukaista päivää, jonka mukaan vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on määritettävä. Kun merkityksellinen päivä ei näin ollen sisälly ilmaisun ”sitoumusjäsenvaltio” määritelmään, kyseinen ilmaisu voidaan määrittää eri tavoin kunkin sellaisen säännöksen perusteella, jossa sitä käytetään, kuten julkisasiamies on todennut ratkaisuehdotuksensa 43 kohdassa.
Toiseksi direktiivin 2002/83 50 artiklan 2 kohdassa säädetään, että kyseisen direktiivin 32 artiklan nojalla sovellettava laki ei vaikuta sovellettavaan verojärjestelmään, mikä osoittaa, kuten julkisasiamies on todennut ratkaisuehdotuksensa 45 kohdassa, riippumattomuutta sovellettavasta laista ja verojärjestelmästä.
Kolmanneksi Viron hallitus väittää, että direktiivin 2002/83 41 artikla, jossa säädetään, että vakuutusyrityksen, joka aikoo ensimmäisen kerran harjoittaa liiketoimintaa yhdessä tai useammassa jäsenvaltiossa palvelujen tarjoamisen vapauden perusteella, on ilmoitettava asiasta ennalta kotijäsenvaltion valvontaviranomaisille ja esitettävä niiden riskien tai sitoumusten laatu, joita se aikoo kattaa, on esteenä ilmaisun ”sitoumusjäsenvaltio” niin sanotulle dynaamiselle tulkinnalle. Jos vakuutuksenottajan vakinaisen asuinpaikan määrittämisen perustana olisi pidettävä vakuutusmaksun maksamispäivää, saattaisi nimittäin syntyä tilanne, jossa vakuutusyritys harjoittaa tietämättään ja ilman, että se on ilmoittanut asiasta valvontaviranomaisille, liiketoimintaa muussa jäsenvaltiossa kuin kotijäsenvaltiossa palvelujen tarjoamisen vapauden perusteella.
Tässä yhteydessä on todettava, että se, että vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka siirtyy muuhun jäsenvaltioon kuin siihen, johon vakuutusyritys, jonka kanssa henkivakuutussopimus on tehty, on sijoittautunut, voi saada pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa tilanteessa aikaan sen, että kyseinen tilanne kuuluu palvelujen tarjoamisen vapautta koskevien määräysten soveltamisalaan kyseiseen sopimukseen sovellettavasta verojärjestelmästä riippumatta. Jotta palvelujen tarjoamisen vapautta koskeviin EUT-sopimuksen määräyksiin voidaan vedota, riittää nimittäin, että palveluja suoritetaan jäsenvaltion kansalaisille jonkin toisen jäsenvaltion alueella (ks. vastaavasti asia
C-55/98, Vestergaard, tuomio 28.10.1999, Kok., s. I-7641
, 18 kohta).
Direktiivin 2002/83 1 artiklan 1 kohdan h alakohdassa säädetään lisäksi, että jäsenvaltiolla, jossa palveluja tarjotaan, tarkoitetaan sitoumusjäsenvaltiota, kun sitoumuksen kattaa toisessa jäsenvaltiossa sijaitseva vakuutusyritys. Kyseisen direktiivin johdanto-osan 13 perustelukappaleesta ilmenee, että käytännön syistä palvelujen tarjoaminen määritellään ottamalla huomioon sekä vakuutuksenantajan sijoittautumispaikka että paikka, jossa sitoumus on määrä kattaa.
Vastaus kysymykseen siitä, missä määrin direktiivin 2002/83 41 artiklan mukaiset velvoitteet koskevat vakuutusyritystä, joka on sopimussuhteessa sellaiseen vakuutuksenottajaan, jonka vakinainen asuinpaikka on muussa jäsenvaltiossa kuin siinä, johon kyseinen yritys on sijoittautunut, sen vuoksi, että vakuutuksenottaja on muuttanut vakinaista asuinpaikkaansa sopimuksen voimassaoloaikana, saadaan tulkitsemalla kyseistä 41 artiklaa luettuna yhdessä edellisessä kohdassa mainittujen säännösten kanssa, mutta tämä vastaus ei vaikuta direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun jäsenvaltion, jolla on verotustoimivalta, määrittämiseen.
Neljänneksi on todettava, että se, että vakuutuksenottajalle on direktiivin 2002/83 liitteessä III olevan A kohdan, johon kyseisen direktiivin 36 artiklan 1 kohdassa viitataan, mukaan annettava tieto kyseisen vakuutusmuodon verokohtelusta ennen vakuutussopimuksen tekemistä muttei vakuutussopimuksen voimassaoloaikana, kuten direktiivin 2002/83 liitteessä III olevasta B kohdasta, johon kyseisen direktiivin 36 artiklan 2 kohdassa viitataan, ilmenee, ei merkitse sitä, että kyseisen direktiivin 50 artiklan 1 kohdan niin sanottua dynaamista tulkintaa ei voida hyväksyä.
On nimittäin selvää, että jäsenvaltio voi milloin tahansa ottaa käyttöön vakuutustoimia koskevan välillisen veron tai lopettaa sen tai muuttaa sen verokantaa tai perustetta, koska alaa ei ole yhdenmukaistettu unionissa. Direktiivin 2002/83 36 artiklan 2 kohdassa ja kyseisen direktiivin liitteessä III olevassa B kohdassa ei säädetä myöskään siitä, että vakuutuksenottajalle pitäisi antaa tieto siinä tapauksessa, että saman valtion verojärjestelmää on muutettu tällä tavalla. Vaikka kyseisen direktiivin 50 artiklan 1 kohtaa tulkittaisiin niin sanotusti staattisesti, vakuutuksenottaja voi näin ollen joutua tilanteeseen, jossa vakuutussopimukseen alun perin sovellettavaa verojärjestelmää on olennaisesti muutettu ilman, että vakuutusyritys on velvollinen antamaan sille tietoa tällaisista muutoksista.
Näin ollen on todettava, että direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan sanamuoto ja sen tulkinta kyseisen direktiivin muiden säännösten kanssa mahdollistavat kyseisen säännöksen molemmat tulkinnat ja että kyseisen säännöksen ulottuvuus on ensisijaisesti määritettävä kyseisellä säännöksellä ja koko direktiivillä 2002/83 tavoiteltujen päämäärien perusteella.
Direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdalla, jossa säädetään, että jokaiseen vakuutussopimukseen sovelletaan yksinomaan sitoumusjäsenvaltion vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja ja veronluonteisia maksuja, pyritään siihen, että yhdelle ainoalle jäsenvaltiolle annetaan toimivalta kantaa veroa henkivakuutusmaksuista tällaisten maksujen kaksinkertaisen verotuksen poistamiseksi.
Vaikka oikeuskäytännöstä ilmenee, että tällaisen toimivallan antamisen on niin pitkälle kuin mahdollista perustuttava aineelliseen ja objektiiviseen perusteeseen (ks. vastaavasti em. asia Kvaerner, tuomion 52 kohta), mistään ei käy ilmi, että kyseisen perusteen mukaisesti annetun toimivallan on pysyttävä muuttumattomana koko sopimuksen voimassaoloajan.
Direktiivissä 2002/83 valittu peruste merkitsee sitä, että jäsenvaltion toimivalta kantaa vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja ja veronluonteisia maksuja on riippuvainen kyseisen jäsenvaltion alueen ja vakuutuksenottajan välisestä yhteydestä, joka perustuu vakuutuksenottajan vakinaiseen asuinpaikkaan.
Direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanotusta staattisesta tulkinnasta seuraisi, että yhteyttä, joka oli olemassa vakuutussopimuksen allekirjoituspäivänä, suosittaisiin sellaisen nykyisen yhteyden kustannuksella, joka on olemassa vakuutusmaksujen maksamispäivänä.
Kuten sekä RVS että Belgian hallitus toteavat, silloin, kun kyse on vakuutusmaksuihin kohdistuvista välillisistä veroista, verotettava tapahtuma ei kuitenkaan ole vakuutussopimuksen tekeminen vaan vakuutusmaksujen maksaminen.
Tästä seuraa, että jäsenvaltion, joka on toimivaltainen kantamaan veroa vakuutusmaksuista, pitäisi olla se jäsenvaltio, jonka alueeseen vakuutuksenottajalla on yhteys kyseisten maksujen maksamispäivänä vakinaisen asuinpaikan muodossa, ja että direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanottu dynaaminen tulkinta on hyväksyttävä.
Tätä toteamusta ei kyseenalaisteta tarpeella määrittää jokaisen vakuutusmaksun maksamisen yhteydessä vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka.
Jopa päinvastaisessa tulkinnassa, jonka mukaan vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka määritetään ainoastaan yhden kerran vakuutussopimuksen allekirjoituspäivän mukaan, vakuutusmaksun maksamispäivänä pitäisi nimittäin määrittää joka kerran, kun se jäsenvaltio, jossa vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on, on vaihtunut, mikä vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka oli vakuutussopimuksen tekopäivänä.
Pitkäaikaisten sopimusten, jollaisia henkivakuutussopimukset usein ovat, yhteydessä todisteiden esittäminen siitä, mikä vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka oli vakuutussopimuksen tekopäivänä, voi kuitenkin olla vaikeampaa kuin todisteiden esittäminen vakuutuksenottajan nykyisestä tilanteesta.
Direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohtaa on myös tarkasteltava sen tavoitteen, joka muodostuu sen välttämisestä, että jäsenvaltioissa voimassa olevien verojärjestelmien väliset erot johtavat vakuutuspalvelujen osalta jäsenvaltioiden välisen kilpailun vääristymiseen, valossa.
Kun toimivalta kantaa veroa vakuutusmaksuista liitetään direktiivissä 2002/83 vakuutuksenottajan vakinaiseen asuinpaikkaan, kyseisellä direktiivillä pyritään takaamaan se, että henkivakuutussopimusten tarjontaa, joka on vakuutuksenottajan ulottuvilla, kohdellaan verotuksessa samalla tavalla jäsenvaltiosta, johon vakuutusyritys on sijoittautunut, riippumatta, ja se, että kyseisten maksujen verottamiseen liittyvät seikat eivät näin ollen vaikuta henkivakuutuspalvelujen tarjoajan valitsemiseen. Näin vakuutusyritykset eivät hyödy tai niille ei aiheudu haittaa siitä, että verotus on edullisempaa tai epäedullisempaa niiden kotijäsenvaltiossa, ja ne voivat kilpailla yhdenvertaisesti jäsenvaltioon, jossa vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on, sijoittautuneiden vakuutusyritysten kanssa.
Ainoastaan direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanotulla dynaamisella tulkinnalla voidaan kuitenkin taata tällainen yhdenvertaisuus ja estää kilpailun vääristyminen takaamalla, että samaa verojärjestelmää sovelletaan voimassa olevaan sopimukseen ja mahdolliseen uuteen sopimukseen.
Kuten julkisasiamies on todennut ratkaisuehdotuksensa 67 ja 70 kohdassa, voimassa olevien vakuutussopimusten ja vakuutussopimusten, jotka mahdollisesti tehdään toisen vakuutusyrityksen kanssa, välillä on kilpailua, joka koskee sitä, että vakuutuksenottaja vaihtaa vakuutusyritystä, vaikka se onkin luonteeltaan rajoitetumpaa kuin kilpailu, jota harjoitetaan tarjottaessa uusia vakuutussopimuksia. Mahdollisuus hyötyä yhä jäsenvaltion, jossa vakinainen asuinpaikka on, vaihtumisen jälkeen järjestelmästä, jota sovelletaan jäsenvaltiossa, jossa vakuutuksenottajalla oli vakinainen asuinpaikka vakuutussopimuksen tekopäivänä, ja joka on edullisempi kuin siinä jäsenvaltiossa voimassa oleva järjestelmä, jossa vakuutuksenottajan uusi vakinainen asuinpaikka on, voi saada vakuutuksenottajan luopumaan vakuutusyrityksen vaihtamisesta. Kun direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohtaa tulkitaan niin sanotusti dynaamisesti, tällaista verotusnäkökohtiin liittyvää luopumista ei tapahdu.
Tästä seuraa, että direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdalla tavoitellut päämäärät mahdollistavat sen, että vakuutuksenottajan vakinaisen asuinpaikan muuttuminen voidaan ottaa huomioon.
On vielä tutkittava, sopiiko tällainen tulkinta yhteen direktiivin 2002/83 yleisen tavoitteen kanssa. Kuten tämän tuomion 24 kohdassa on muistutettu, direktiivillä pyritään toteuttamaan henkivakuutuksen ensivakuutuksen alalla sisämarkkinat niin sijoittautumisvapauden kuin palvelujen tarjoamisen vapauden kannalta, jotta helpotettaisiin niiden vakuutusyritysten sitoumusten tekemistä unionin alueella, joiden kotipaikka on unionissa, ja annettaisiin vakuutuksenottajille mahdollisuus turvautua paitsi omaan jäsenvaltioonsa sijoittautuneisiin vakuutuksenantajiin, myös vakuutuksenantajiin, joiden kotipaikka on unionissa ja jotka ovat sijoittautuneet muihin jäsenvaltioihin.
Koska kysymys direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanotusta staattisesta tai dynaamisesta tulkinnasta nousee esiin, kun jäsenvaltio, jossa vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on vakuutussopimuksen allekirjoituspäivänä, on muu kuin se, jossa vakinainen asuinpaikka on vakuutusmaksun maksamispäivänä, ja kun vakuutusyritys sijaitsee tai sijaitsi aikaisemmin muussa jäsenvaltiossa kuin siinä, jossa vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on, kyseisen säännöksen tulkintaa on tarkasteltava palvelujen tarjoamisen vapauden kannalta.
Tässä yhteydessä on toki myönnettävä, että siitä, että vakuutussopimukseen sovellettava verojärjestelmä muuttuu sen vuoksi, että vakuutuksenottaja muuttaa vakinaisen asuinpaikkansa muuhun jäsenvaltioon kuin siihen, johon vakuutusyritys, jonka kanssa kyseinen sopimus on tehty, on sijoittautunut, aiheutuu vakuutusyritykselle lisäkustannuksia, koska kyseisen yrityksen on perehdyttävä erilaisiin verosääntöihin ja sovellettava niitä, vaikka on mahdollista, ettei se ole valinnut vakuutuspalvelujen tarjoamista kyseisessä jäsenvaltiossa.
On kuitenkin muistutettava, että – kuten tämän tuomion 46 kohdassa on todettu – jäsenvaltio voi milloin tahansa ottaa käyttöön vakuutustoimia koskevan välillisen veron tai lopettaa sen tai muuttaa sen verokantaa tai perustetta, koska alaa ei ole yhdenmukaistettu unionissa. Vaikka direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohtaa tulkittaisiin niin sanotusti staattisesti, vakuutusyritykset voivat näin ollen joutua tilanteeseen, jossa uusia verosääntöjä sovelletaan kyseisten yritysten perimiin vakuutusmaksuihin ilman, että jäsenvaltio, joka on toimivaltainen kantamaan veroa vakuutusmaksuista, muuttuu.
RVS:n ja Viron hallituksen esittämästä väitteestä, joka koskee lisäkustannuksia ja hallinnollisia vaikeuksia, joita aiheutuu tarpeesta ottaa selvää jäsenvaltiosta, jossa vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka on, koko vakuutussopimuksen voimassaoloajan ja kyseisessä jäsenvaltiossa voimassa olevasta verojärjestelmästä, on todettava yhtäältä, että siitä, että vakuutuksenottaja ilmoittaa vakuutuksenantajalleen muutosta, on yleensä sovittu tai joka tapauksessa voidaan sopia sopimuksessa. Toisaalta velvollisuutta ottaa selvää voimassa olevasta lainsäädännöstä edellytetään sekä direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanotussa staattisessa tulkinnassa että kyseisen säännöksen niin sanotussa dynaamisessa tulkinnassa. Lisäksi tilanteissa, joissa vakuutuspalvelu suoritetaan palvelujen tarjoamisen vapauden perusteella ja joissa sekä vakuutusyritys että vakuutuksenottaja ovat poistuneet jäsenvaltiosta, jossa palveluja tarjotaan, kyseisen säännöksen niin sanottu staattinen tulkinta voi velvoittaa vakuutusyrityksen pitämään itsensä ajan tasalla jäsenvaltion, johon sillä ja vakuutuksenottajalla ei ole enää mitään yhteyttä, verojärjestelmästä.
Viron hallituksen mainitsemasta riskistä, joka koskee vakuutussopimuksen irtisanomista siinä tapauksessa, että vakuutuksenottaja muuttaa muuhun kuin siihen jäsenvaltioon, jossa vakuutuksenottajan vakinainen asuinpaikka oli sopimuksen allekirjoituspäivänä, on todettava, että vaikka tällainen riski olisi olemassa, se ei johdu suoraan direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanotusta dynaamisesta tulkinnasta vaan vakuutusyrityksen tulevasta ja hypoteettisesta toiminnasta, ja sitä on näin ollen pidettävä niin satunnaisena ja välillisenä, ettei se vaikuta kyseisen säännöksen tulkintaan.
Näin ollen on todettava, että direktiivin 2002/83 50 artiklan 1 kohdan niin sanotulla dynaamisella tulkinnalla voidaan saavuttaa paremmin kaksinkertaisen verotuksen välttämistä ja kilpailun vääristymisen estämistä koskevat tavoitteet, ja samalla kyseinen tulkinta sopii yhteen kyseisen direktiivin yleisen tavoitteen, joka koskee sisämarkkinoiden toteuttamista henkivakuutuksen ensivakuutuksen alalla, kanssa etenkin palvelujen tarjoamisen vapauden näkökulmasta tarkasteltuna.
Kaiken edellä esitetyn perusteella ensimmäiseen kysymykseen on vastattava, että direktiivin 2002/83 50 artiklaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä sille, että jäsenvaltio perii välillistä veroa vakuutuksenottajien, jotka ovat luonnollisia henkilöitä ja joiden vakinainen asuinpaikka on kyseisessä jäsenvaltiossa, maksamista henkivakuutusmaksuista, kun kyseiset vakuutussopimukset on tehty toisessa jäsenvaltiossa, jossa vakuutuksenottajien vakinainen asuinpaikka oli sopimusten tekopäivänä.
Toinen kysymys
Kun otetaan huomioon ensimmäiseen kysymykseen annettu vastaus, toiseen kysymykseen ei ole tarpeen vastata.
Oikeudenkäyntikulut
Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (ensimmäinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

Henkivakuutuksesta 5.11.2002 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2002/83/EY 50 artiklaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä sille, että jäsenvaltio perii välillistä veroa vakuutuksenottajien, jotka ovat luonnollisia henkilöitä ja joiden vakinainen asuinpaikka on kyseisessä jäsenvaltiossa, maksamista henkivakuutusmaksuista, kun kyseiset vakuutussopimukset on tehty toisessa jäsenvaltiossa, jossa vakuutuksenottajien vakinainen asuinpaikka oli sopimusten tekopäivänä.

Allekirjoitukset
(
*1
)	Oikeudenkäyntikieli: hollanti.