CELEX: 62012CJ0125
Arvonlisävero
Direktiivin 2006/112/EY 199 artiklan 1 kohdan g alakohta
Vapaaehtoinen maksukyvyttömyysmenettely
Veronmaksuvelvollinen
Verovelvollinen, jolle suoritetaan tiettyjä liiketoimia
Käsite ˮpakkomyyntiˮ

Tuomion perustelut
1. Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL L 347, s. 1) 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan tulkintaa.
2. Tämä pyyntö on esitetty Promociones y Construcciones BJ 200 SL:n (jäljempänä Promociones y Construcciones) vapaaehtoisessa maksukyvyttömyysmenettelyssä, jonka aikana kahden kyseiselle yhtiölle kuuluvan kiinteistön myynnistä on seurannut velvollisuus maksaa arvonlisäveroa.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
3. Direktiivin 2006/112 johdanto-osan 42 perustelukappaleessa todetaan seuraavaa:
”Jäsenvaltioiden olisi määrätyissä tapauksissa voitava määrätä tavaroiden luovutusten tai palvelujen suoritusten vastaanottaja veronmaksuvelvolliseksi. Tämä toimenpide antaisi jäsenvaltioille mahdollisuuden yksinkertaistaa sääntöjä sekä torjua veropetoksia ja veron kiertämistä tietyillä aloilla tai tietyntyyppisten liiketoimien yhteydessä.”
4. Direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan mukaan jäsenvaltiot voivat säätää, että veronmaksuvelvollinen on verovelvollinen, joka vastaanottaa sellaista velallisen kiinteää omaisuutta, joka luovutetaan maksuvelvollisuuden määräävän päätöksen perusteella pakkomyyntimenettelyssä.
Espanjan oikeus
5. Arvonlisäverosta 28.12.1992 annetun Espanjan lain nro 37/1992 (Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido; BOE nro 312, 29.12.1992, s. 44247), sellaisena kuin se on muutettuna konkurssimenettelystä 9.7.2003 annetun lain nro 22/2003 muuttamisesta 10.10.2011 annetulla lailla nro 38/2011 (Ley 38/2011 de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio 2003, Concursal; BOE nro 245, 11.10.2011, s. 106745) 84 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:
”Verovelvollisia ovat
1. liikkeen- tai ammatinharjoittajan asemassa olevat luonnolliset henkilöt ja oikeushenkilöt, jotka suorittavat verollisia tavaroiden luovutuksia ja palvelujen suorituksia, ellei jäljempänä olevista säännöksistä muuta johdu
2 liikkeen- tai ammatinharjoittajat, joille suoritetaan verollisia liiketoimia, seuraavissa tapauksissa
– –
e) kun kyse on konkurssimenettelyn seurauksena luovutettavista kiinteistöistä.
– –”
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset
6. Promociones y Construccionesin maksukyvyttömyys todettiin ja vapaaehtoinen konkurssimenettely (proceso concursal voluntario) aloitettiin 22.2.2010 tehdyllä päätöksellä.
7. Konkurssipesän pesänhoitaja ilmoitti menettelyn yleisen vaiheen aikana ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle ja velkojille Promociones y Construccionesin varat ja velat.
8. Menettelyn yleisen vaiheen aikana tarjoutui mahdollisuus myydä kaksi kyseiselle yhtiölle kuuluvaa kiinteistöä. Yhtiö haki 31.1.2012 konkurssihallinnon suostumuksella ja ostaja Banesto SA:n kanssa tehdyn sopimuksen perusteella myyntilupaa konkurssimenettelystä 9.7.2003 annetun lain nro 22/2003 (Ley 22/2003 Concursal; BOE nro 164, 10.7.2003, s. 26905) nojalla.
9. Juzgado de lo Mercantil n° 1 de Granada totesi 1.2.2012 tekemällään lainvoiman saaneella ja asianosaisten hyväksymällä päätöksellä myynnin tarkoituksenmukaiseksi ja konkurssipesän edun mukaiseksi ja hyväksyi sen.
10. Myynnin, joka kuuluu olennaisena osana Promociones y Construccionesin liiketoimintaan, hyväksyminen aiheutti verotettavan tapahtuman toteutumisen ja synnytti sen seurauksena velvollisuuden maksaa vastaava määrä Agencia Estatal de Administracíon Tributarialle (valtion verohallinto).
11. Ennakkoratkaisupyynnön esittänyt tuomioistuin on epävarma siitä, kuka on velvollinen maksamaan kyseisen veron, Promociones y Construcciones -yhtiö vai kiinteistöjen ostaja. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mielestä kysymys on hyväksytyn myynnin toteuttamisedellytysten täsmällisen määrittämisen kannalta keskeinen.
12. Tässä tilanteessa Juzgado de lo Mercantil n° 1 de Granada on päättänyt lykätä asian ratkaisemista ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1) Onko [direktiivin 2006/112] 199 artiklan 1 kohdan g alakohtaa, jossa säädetään, että '[j]äsenvaltiot voivat säätää, että veronmaksuvelvollinen on verovelvollinen, joka vastaanottaa minkä tahansa seuraavista luovutuksista tai suorituksista: – – g) velallisen kiinteän omaisuuden luovutus maksuvelvollisuuden määräävän päätöksen perusteella pakkomyyntimenettelyssä', tulkittava silloin, kun tuomioistuinmenettely on mainitun velallisen maksukyvyttömyysilmoituksen perusteella alkanut konkurssi, siten, että siinä viitataan vain luovutuksiin, jotka ovat tarkasti menettelyn oman likvidaatiotarkoituksen mukaisia tai kuuluvat likvidaatiovaiheeseen, jossa kyseinen menettely on, minkä seurauksena mainittujen kiinteistöjen luovutuksen on tapahduttava velallisen kaiken omaisuuden rahaksi muuttamisen seurauksena, vai käsittääkö se myös minkä tahansa konkurssiin julistetun velallisen konkurssimenettelyn aikana suorittaman kiinteistöjen luovutuksen, kun otetaan huomioon, että konkurssimenettely voidaan muiden vaihtoehtojen ohella päättää konkurssiyrityksen likvidaatioon?
2) Onko [direktiivin 2006/112] 199 artiklan 1 kohdan g alakohtaa tulkittava siten, että siinä tarkoitettu ”pakkomyyntimenettely” käsittää kaikkia velkojia koskevan maksukyvyttömyysmenettelyn, jonka yhteydessä on pakkomyyntivaiheen ulkopuolella ja pelkästään tarkoituksenmukaisuussyistä myyty vapaaehtoisesti jotakin velallisen omaisuutta, vai viitataanko siinä sen sijaan vain velallisen omaisuuden rahaksi muuttamiseen tarkoitettuihin pakkotäytäntömenettelyihin?
3) Onko mainittua käsitettä viimeksi mainitussa tapauksessa, jos [direktiivin 2006/112] 199 artiklan 1 kohdan g alakohdassa viitataan ainoastaan velallisen omaisuuden rahaksi muuttamiseen tarkoitettuihin pakkotäytäntömenettelyihin, tulkittava siten, että se sulkee pois veronmaksuvelvollisuuden siirtymisen missä tahansa tapauksessa, jossa konkurssiin julistettu velallinen luovuttaa kiinteistön pelkästään tarkoituksenmukaisuussyistä ja konkurssipesän etujen mukaisesti sen kaiken omaisuuden rahaksi muuttamiseen tarkoitetun vaiheen ulkopuolella, jolloin on jätettävä soveltamatta kansallista lakia, jolla on laajennettu direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan tunnusmerkistö koskemaan tilanteita, joita kyseisessä säännöksessä ei tarkoiteta?”
Ennakkoratkaisukysymysten tutkittavaksi ottaminen
13. Espanjan hallitus riitauttaa ennakkoratkaisukysymysten tutkittavaksi ottamisen useista syistä. Ensinnäkin se katsoo, ettei ennakkoratkaisua pyytäneellä tuomioistuimella ole toimivaltaa esittää unionin tuomioistuimelle kysymyksiä sellaisen säännöksen tulkinnasta, jonka soveltaminen kuuluu ainoastaan hallintotuomioistuimille. Toiseksi se katsoo, että kysymykset ovat hypoteettisia eikä niillä ole yhteyttä pääasian kohteeseen, koska ne koskevat kiinteistön ostajan ja verohallinnon vero-oikeudellista suhdetta eivätkä siten liity konkurssimenettelyyn. Kolmanneksi Espanjan hallitus katsoo, että ennakkoratkaisupyyntöä myös rasittaa se, ettei siinä perustella syitä, joiden vuoksi vastaaminen mainittuihin kysymyksiin olisi tarpeen, jotta ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin voisi antaa tuomion.
14. Ennakkoratkaisua pyytäneeltä tuomioistuimelta puuttuvaa toimivaltaa koskevasta ensimmäisestä väitteestä on huomautettava, että unionin tuomioistuimen tehtävänä ei ole tutkia sitä, onko päätös, jolla ennakkoratkaisupyyntö esitetään, tehty oikeudenkäyntimenettelyä ja tuomioistuinten organisaatiota koskevien kansallisten säännösten mukaisesti (ks. asia C-39/94, SFEI ym., tuomio 11.7.1996, Kok., s. I-3547, 24 kohta ja asia C-213/04, Burtscher, tuomio 1.12.2005, Kok., s. I-10309, 30 kohta).
15. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan on lisäksi niin, että yksinomaan kansallisen tuomioistuimen, jossa asia on vireillä ja joka vastaa annettavasta ratkaisusta, tehtävänä on kunkin asian erityispiirteiden perusteella harkita, onko ennakkoratkaisu tarpeen asian ratkaisemiseksi ja onko sen unionin tuomioistuimelle esittämillä kysymyksillä merkitystä asian kannalta. Jos esitetyt kysymykset koskevat unionin oikeuden tulkintaa, unionin tuomioistuimen on tämän vuoksi lähtökohtaisesti ratkaistava ne (ks. mm. asia C-470/11, Garkalns, tuomio 19.7.2012, 17 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Olettamana on siis, että unionin oikeuteen liittyvillä kysymyksillä on merkitystä asian ratkaisun kannalta (em. asia Garkalns, tuomion 18 kohta).
16. Ennakkoratkaisukysymysten hypoteettisuutta koskevasta toisesta väitteestä on todettava, ettei väitteellä ole merkitystä. Yhtäältä se perustuu oletukseen, että kiinteistön ostajan on maksettava arvonlisävero. Kysymyksillä pyritään kuitenkin nimenomaan selvittämään, kuka on konkurssimenettelyn tapauksessa velvollinen maksamaan arvonlisäveron, kiinteistöt myyvä konkurssiyritys vai ostaja. Toisaalta – kuten ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin esittää päätöksessään – ennakkoratkaisukysymyksillä on merkitystä, kun määritetään hyväksytyn myynnin täsmällisiä toteuttamisedellytyksiä.
17. Ennakkoratkaisupyynnön perustelujen puuttumista koskevasta kolmannesta väitteestä on todettava, että myös se on hylättävä. Kyseisestä päätöksestä ilmenee, että se, että ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin hyväksyi kiinteistöjen myynnin, aiheutti verotettavan tapahtuman toteutumisen ja synnytti sen seurauksena velvollisuuden maksaa vastaava määrä veroviranomaisille. Koska ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on epävarma siitä, kuka on velvollinen maksamaan kyseisen veron, se on päättänyt keskeyttää myönnetyn myyntiluvan täytäntöönpanon ja esittää unionin tuomioistuimelle ennakkoratkaisukysymykset.
18. Mainituista seikoista seuraa, että ennakkoratkaisukysymykset voidaan ottaa tutkittavaksi.
Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
19. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kahdella ensimmäisellä kysymyksellään, jotka voidaan käsitellä yhdessä, pääasiallisesti sitä, onko direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohtaa tulkittava siten, että käsite ”pakkomyyntimenettely” käsittää kaikki velallisen toteuttamat kiinteistön myynnit maksukyvyttömyysmenettelyn aikana, mukaan lukien sen ensimmäisessä vaiheessa, jolla ei ole likvidaatioluonnetta ja jossa myynti toteutetaan osapuolten vapaaehtoisella sopimuksella.
20. Direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan mukaan jäsenvaltiot voivat säätää, että veronmaksuvelvollinen on verovelvollinen, joka vastaanottaa sellaista velallisen kiinteää omaisuutta, joka luovutetaan maksuvelvollisuuden määräävän päätöksen perusteella pakkomyyntimenettelyssä.
21. Aluksi on mainittava, että vaikka kyseisen direktiivin espanjankielisessä versiossa käytetään käsitettä ”likvidaatio” (liquidación), eri kieliversioiden tarkastelu osoittaa, että yleisimmin käytetty ilmaisu on ”pakkomyyntimenettely” (ranskankielisessä versiossa ”procédure de vente forcée”, tšekinkielisessä versiossa ”řízení o nuceném prodeji”, saksankielisessä versiossa ”Zwangsversteigerungsverfahren”, englanninkielisessä versiossa ”compulsory sale procedure”, liettuankielisessä versiossa ”priverstinio pardavimo”, maltankielisessä versiossa ”proċedura ta’ bejgћ obbligatorju”, portugalinkielisessä versiossa ”processo de venda coerciva” ja slovakinkielisessä versiossa ”konanie o nútenom predaji”). Tällainen käsite kattaa laajemman soveltamisalan kuin varsinainen likvidaatio.
22. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan jossakin kieliversiossa käytettyä unionin oikeuden säännöksen sanamuotoa ei voida käyttää tämän säännöksen ainoana tulkintaperusteena eikä sille voida antaa tältä osin etusijaa muihin kieliversioihin nähden. Tällainen lähestymistapa ei vastaisi unionin oikeuden yhtenäisen soveltamisen vaatimusta. Erikielisten versioiden poiketessa toisistaan kyseessä olevaa säännöstä on tulkittava sen lainsäädännön yleisen systematiikan ja tavoitteen mukaan, jonka osa säännös on (ks. asia C-149/97, Institute of the Motor Industry, tuomio 12.11.1998, Kok., s. I-7053, 16 kohta ja asia C-451/08, Helmut Müller, tuomio 25.3.2010, Kok., s. I-2673, 38 kohta).
23. Direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan systematiikasta on ensimmäiseksi todettava, että mainittu säännös on poikkeus kyseisen direktiivin 193 artiklassa esitetystä periaatteesta, jonka mukaan arvonlisäveron on velvollinen maksamaan verovelvollinen, joka suorittaa verollisen tavaroiden luovutuksen tai verollisen palvelun. Mainitulla 199 artiklalla annetaan jäsenvaltioille mahdollisuus soveltaa sen 1 kohdan a–g alakohdassa tarkoitetuissa tilanteissa käännetyn verovelvollisuuden järjestelmää, jossa arvonlisäveron on velvollinen maksamaan se verovelvollinen, jolle arvonlisäverollinen suoritus tehdään.
24. Kuten Euroopan komissio ja Unkarin hallitus ovat unionin tuomioistuimelle jättämissään huomautuksissa esittäneet, direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan säännös sisällytettiin jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annettuun kuudenteen neuvoston direktiiviin 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1) ensimmäistä kertaa direktiivin 77/388/ETY muuttamisesta tiettyjen arvonlisäveron kantamisen yksinkertaistamiseen ja veropetosten tai veron kiertämisen estämiseen tähtäävien toimenpiteiden osalta sekä tiettyjen poikkeuslupapäätösten kumoamisesta 24.7.2006 annetulla neuvoston direktiivillä 2006/69/EY (EUVL L 221, s. 9).
25. Kuten direktiivin 2006/69 johdanto-osan ensimmäisestä perustelukappaleesta ilmenee, kyseisellä direktiivillä oli tarkoitus antaa kaikille jäsenvaltiolle mahdollisuus soveltaa poikkeustoimenpiteitä, joihin tietyille jäsenvaltioille oli myönnetty oikeus ja joilla pyrittiin veropetosten ja veronkierron estämiseen.
26. Direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakoh dan laatimiseen aiheen antaneet poikkeukset olivat perusteltuja siitä syystä, että veronmaksuvelvollinen ei tilanteissa, joita kyseiset poikkeukset koskivat, useimmiten kyennyt taloudellisten vaikeuksiensa vuoksi maksamaan laskutettua arvonlisäveroa.
27. On huomautettava vielä, että vaikka direktiivin 77/388, sellaisena kuin se on muutettuna direktiivillä 2006/69, 21 artiklan 2 kohdan, sellaisena kuin se on esitetty saman direktiivin 28 g artiklassa, c alakohdan vii alakohdassa viitataan ”pakkomyyntimenettelyyn”, ehdotuksessa neuvoston direktiiviksi direktiivin 77/388 muuttamisesta tiettyjen arvonlisäveron kantamisen yksinkertaistamiseen ja veropetosten ja veron kiertämisen estämiseen tähtäävien toimenpiteiden osalta sekä tiettyjen poikkeuslupapäätösten kumoamisesta (KOM(2005) 89 lopullinen) viitattiin suppeammin tuomioistuimissa tapahtuvaan likvidaatioon (suomenkielisessä ”selvitysmenettely”). Niinpä lainsäätäjän tarkoituksena ei ollut, että käännetyn verovelvollisuuden järjestelmää sovellettaisiin vain velallisen omaisuuden likvidaatiomenettelyihin suppeasti ymmärrettynä, vaan tarkoituksena oli antaa sille laajempi soveltamisala.
28. Toiseksi on todettava direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohdan tavoitteesta, että kyseisen direktiivin johdanto-osan 42 perustelukappaleen mukaan jäsenvaltioiden olisi voitava soveltaa käännetyn verovelvollisuuden järjestelmää tietyillä aloilla tai tietyntyyppisten liiketoimien yhteydessä sääntöjen yksinkertaistamiseksi sekä veropetosten ja veronkierron estämiseksi. Niinpä kyseisellä säännöksellä annetaan veroviranomaisille mahdollisuus kantaa arvonlisävero kyseessä olevista liiketoimista silloin, kun velallisen kyky sen maksamiseen on vaarantunut.
29. Koska jo maksukyvyttömyysmenettelyn alkamisesta alkaen on kyseenalaista, kykeneekö velallinen maksamaan kiinteistön myynnin yhteydessä laskutetun arvonlisäveron veroviranomaisille, sillä menettely on alkanut kyseisen velallisen maksukyvyttömyyden toteamisella, käännetyn verovelvollisuuden järjestelmän käyttöön ottamista ei voida rajoittaa sellaisiin kiinteän omaisuuden luovutuksiin, jotka on toteutettu maksukyvyttömän velallisen omaisuuden likvidaatiomenettelyssä. Se, että velallinen joutuu velkojien tyydyttämiseksi tai liikkeen- tai ammatinharjoittamisen jatkamiseksi myymään mainitut kiinteistöt pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa maksukyvyttömyysmenettelyssä, jolla ei ole likvidaatiovaikutuksia, on riittävä syy soveltaa käännetyn verovelvollisuuden järjestelmää.
30. Tästä seuraa, että käännetyn verovelvollisuuden järjestelmää voidaan soveltaa kiinteän omaisuuden myyntiin, jonka velallinen toteuttaa maksuvelvollisuuden määräävän päätöksen perusteella missä tahansa maksukyvyttömyysmenettelyssä riippumatta siitä, onko menettelyllä likvidaatioluonnetta, jos myynti on toteutettava velkojien tyydyttämiseksi tai velallisen liikkeen- tai ammatinharjoittamisen jatkamiseksi.
31. On totta, että direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohta on poikkeus kyseisen direktiivin mukaisesta tavanomaisesta järjestelmästä ja sitä on vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan tulkittava näin ollen suppeasti. On kuitenkin mainittava, ettei tällainen suppea tulkinta saa johtaa siihen, että poikkeus menettää vaikutuksensa (ks. asia C-395/11, BLV Wohn- und Gewerbebau, tuomio 13.12.2012, 33 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Käänteisen verovelvollisuuden järjestelmän soveltamisen rajoittaminen velallisen omaisuuden likvidaatiomenettelyssä toteutettavaan kiinteän omaisuuden myyntiin ei edesauttaisi tavoitteen täysimääräistä saavuttamista, koska veronkierron ja veropetosten riski on olemassa jo velallisen maksukyvyttömyyden toteamisesta alkaen.
32. Niinpä ensimmäiseen ja toiseen kysymykseen on vastattava, että direktiivin 2006/112 199 artiklan 1 kohdan g alakohtaa on tulkittava siten, että pakkomyyntimenettelyn käsite kattaa kaikki velallisen maksuvelvollisuuden määräävän päätöksen perusteella toteuttamat kiinteän omaisuuden myynnit paitsi velallisen omaisuuden likvidaatiomenettelyssä myös tällaista likvidaatiomenettelyä edeltävässä maksukyvyttömyysmenettelyssä, jos myynti on toteutettava velkojien tyydyttämiseksi tai mainitun velallisen liikkeen- tai ammatinharjoittamisen jatkamiseksi.
33. Kun otetaan huomioon ensimmäiseen ja toiseen kysymykseen annettu vastaus, kolmanteen kysymykseen ei ole tarpeen vastata.
Oikeudenkäyntikulut
34. Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Päätöksen päätösosa
Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (kuudes jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 199 artiklan 1 kohdan g alakohtaa on tulkittava siten, että pakkomyyntimenettelyn käsite kattaa kaikki velallisen maksuvelvollisuuden määräävän päätöksen perusteella toteuttamat kiinteän omaisuuden myynnit paitsi velallisen omaisuuden likvidaatiomenettelyssä myös tällaista likvidaatiomenettelyä edeltävässä maksukyvyttömyysmenettelyssä, jos myynti on toteutettava velkojien tyydyttämiseksi tai mainitun velallisen liikkeen- tai ammatinharjoittamisen jatkamiseksi.