CELEX: 62013CJ0131
Prašymai priimti prejudicinį sprendimą
PVM
Šeštoji direktyva
Valstybių narių tarpusavio prekybos pereinamojo laikotarpio sistema
Bendrijos viduje siunčiamos arba vežamos prekės
Sukčiavimas atvykimo valstybėje narėje
Atsižvelgimas į sukčiavimą siuntimo valstybėje narėje
Atsisakymas suteikti teisę į atskaitą, teisę į atleidimą nuo mokesčio arba teisę į mokesčio grąžinimą
Nacionalinės teisės nuostatų nebuvimas

Prašymai priimti prejudicinį sprendimą yra susiję su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (
OL L 145, p. 1
; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23), iš dalies pakeistos 1995 m. balandžio 10 d. Tarybos direktyva 95/7/EB (
OL L 102, p. 18
, toliau – Šeštoji direktyva), 17 straipsnio 2 ir 3 dalių, taip pat dėl 28b straipsnio A skirsnio 2 dalies išaiškinimo.
Šie prašymai buvo pateikti nagrinėjant du ginčus atitinkamai tarp
Staatssecretaris van Financiën
(toliau –
Staatssecretaris
), vienos šalies, ir
Schoenimport „Italmoda“ Mariano Previti BV vof
(toliau –
Italmoda
) bei
Turbu.com BV
(toliau –
Turbu.com
), kitos šalies, ir tarp
Turbu.com Mobile Phone’s BV
(toliau – TMP) ir
Staatssecretaris
dėl atsisakymo atleisti šias bendroves nuo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), leisti jį atskaityti arba grąžinti dėl dalyvavimo sukčiaujant PVM srityje.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalies a ir d punktų ir 3 dalies b punkto redakcijoje pagal šios direktyvos 28f straipsnio 1 punktą nustatyta:
„2.   Tiek, kiek prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, jis turi teisę iš mokesčio, kurį jis turi sumokėti, atskaityti:
a)
mokėtiną ar sumokėtą [PVM] toje valstybėje narėje už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, kurį jam atliko ar turi atlikti kitas apmokestinamasis asmuo;
<...>
d)
[PVM], kurį reikia sumokėti pagal 28a straipsnio 1 dalies a punktą.
3.   Valstybės narės taip pat suteikia kiekvienam apmokestinamajam asmeniui teisę atskaityti ar susigrąžinti šio straipsnio 2 dalyje nurodytą [PVM] tiek, kiek prekės ir paslaugos naudojamos šiais tikslais:
<...>
b)
sandoriuose, kurie neapmokestinami pagal <... > 28c straipsnio A <...> [skirsnį] <...>“
Šeštosios direktyvos 28a straipsnyje nustatyta:
„1.   [PVM] taip pat apmokestinami:
a)
prekių įsigijimai Bendrijos viduje, kai jas už atlygį šalies teritorijoje įsigyja apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks, arba neapmokestinamasis juridinis asmuo, jeigu pardavėjas yra apmokestinamasis asmuo, veikiantis kaip toks, kuris neatleidžiamas nuo mokesčio pagal 24 straipsnį ir kuriam netaikomos 8 straipsnio 1 dalies a punkto antro sakinio arba 28
b
straipsnio B dalies 1 punkto nuostatos.
<...>
3.   „Prekių įsigijimas Bendrijos viduje“ yra teisės disponuoti kilnojamuoju materialiu turtu įsigijimas, tampant jo savininku, kai prekes įsigyjančiam asmeniui į kitą valstybę narę, nei valstybė narė, iš kurios prekės yra išsiųstos arba išgabentos, atsiunčia arba atgabena pardavėjas ar prekes įsigyjantis asmuo parduodančiojo ar prekes įsigyjančio asmens vardu.
<...>“
Šios direktyvos 28b straipsnio „Prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta“ A skirsnio 1 dalyje patikslinama:
„1.   Prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta laikoma ta vieta, kur baigiasi prekių siuntimas ar gabenimas jas įsigyjančiam asmeniui.
2.   Nepažeidžiant 1 dalies, vis dėlto 28a straipsnio 1 dalies a punkte nurodyto prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta yra teritorijoje valstybės narės, suteikusios [PVM] identifikavimo numerį, kurį naudodamas prekes įsigyjantis asmuo jas įsigijo, jeigu prekes įsigyjantis asmuo neįrodo, kad minėtos prekės buvo apmokestintos šio straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka.
Jeigu įsigijimas pagal 1 dalies nuostatas apmokestinamas valstybėje narėje, į kurią siunčiamos ar gabenamos prekės pristatomos, o prieš tai prekės buvo apmokestintos pagal pirmosios pastraipos nuostatas, apmokestinamoji vertė valstybėje narėje, išdavusioje [PVM] identifikavimo numerį, kurį naudodamas prekes įsigyjantis asmuo jas įsigijo, atitinkamai sumažinama.
Taikant pirmąją pastraipą, Bendrijoje įsigyjamos prekės laikomos apmokestintomis pagal 1 pastraipą, kai laikomasi šių sąlygų:
—
prekes įsigijęs asmuo įrodo, kad prekes Bendrijos viduje jis įsigijo tam, kad galėtų jas tiekti 1 dalyje nurodytoje valstybėje narėje esančiam gavėjui, kuris turi mokėti nustatytą mokestį pagal 28
c
straipsnio E dalies 3 punktą,
—
prekes įsigyjantis asmuo įvykdė įsipareigojimą pateikti 22 straipsnio 6 dalies b punkte nurodytą deklaraciją.“
Minėtos direktyvos 28c straipsnio A skirsnyje numatyta:
„Valstybės narės, nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų ir taikydamos sąlygas, kurias jos nustato, siekdamos užtikrinti teisingą ir sąžiningą toliau nurodytų atleidimo nuo mokesčio atvejų taikymą, užkirsti kelią bet kokiam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui, atleidžia nuo mokesčio:
a)
prekių tiekimą, kaip apibrėžta 5 straipsnyje, kurios pardavėjo ar prekes įsigyjančio asmens ar bet kurio jų vardu išsiųstos arba išgabentos ne iš 3 straipsnyje nurodytos teritorijos, bet vis tiek Bendrijos viduje, o prekių pirkėjas yra kitas apmokestinamasis asmuo ar neapmokestinamasis juridinis asmuo, kuris veikia kaip toks kitoje valstybėje narėje, nei valstybė narė, iš kurios prekės išsiųstos arba išgabentos.
<...>“
Nyderlandų teisė
Minėtos Šeštosios direktyvos nuostatos į Nyderlandų teisę buvo perkeltos 1968 m. birželio 28 d. Apyvartos mokesčio įstatymo (
wet op de omzetbelasting
,
Staatsblad 1968
, Nr. 329) pagrindinėms byloms taikytinos redakcijos 9, 15, 17
ter
ir 30 straipsniais.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teigimu, Nyderlandų teisėje nenumatyta, kad nesuteikiama teisė į atskaitą, netaikomas atleidimas nuo mokesčio ar jis negrąžinamas, jei nustatoma, kad apmokestinamasis asmuo dalyvavo sukčiavime mokesčių srityje, apie kurį jis žinojo arba turėjo žinoti.
Pagrindinės bylos ir prejudiciniai klausimai
Byla C‑131/13
Pagal Nyderlandų teisę įsteigta įmonė
Italmoda
užsiima avalynės prekyba. Pagrindinės bylos faktinių aplinkybių laikotarpiu, t. y. 1999–2000 m., ji taip pat vykdė sandorius, susijusius su kompiuterių įranga. Ši įranga, kurią
Italmoda
įsigijo Nyderlanduose ir Vokietijoje, buvo parduodama ir tiekiama klientams, apmokestinamiems PVM Italijoje. Kalbant apie iš Vokietijos kilusias prekes, pasakytina, kad
Italmoda
nusipirko jas naudodama savo Nyderlandų PVM identifikavimo numerį (įgijimas, apmokestinamas identifikavimo numerį suteikusios valstybės narės PVM, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 28b straipsnio A skirsnio 2 dalį), tačiau iš Vokietijos jos buvo vežamos tiesiai į Italiją.
Dėl Nyderlanduose įsigytų prekių
Italmoda
pateikė visas būtinas deklaracijas ir savo PVM deklaracijose atskaitė pirkimo mokestį. Tačiau iš Vokietijos kilusių prekių
Italmoda
nedeklaravo nei tiekimo Bendrijos viduje toje valstybėje narėje, nei įgijimo Bendrijos viduje Nyderlanduose, nors Vokietijoje šis sandoris buvo atleistas nuo PVM. Italijoje nė vienas pirkėjas nedeklaravo nė vieno iš šių įsigijimų Bendrijos viduje ir PVM nebuvo sumokėtas. Italijos mokesčių institucijos nesuteikė minėtiems pirkėjams teisės į atskaitą ir ėmėsi išieškoti mokėtiną mokestį.
Nyderlandų mokesčių institucijos, manydamos, kad
Italmoda
sąmoningai sukčiavo siekdama išvengti PVM Italijoje, atsisakė suteikti jai teisę į tiekimo Bendrijos viduje į minėtą valstybę narę atleidimą nuo PVM, teisę į pirkimo mokesčio atskaitą ir teisę susigrąžinti sumokėtą mokestį už prekes, kilusias iš Vokietijos, ir tuo remdamosi
Italmoda
pateikė tris mokestinius pranešimus.
Pirmosios instancijos teismas
Rechtbank te Haarlem
(Harlemo teismas) patenkino
Italmoda
ieškinį dėl šių pranešimų ir įpareigojo mokesčių institucijas priimti sprendimą iš naujo dėl šio ginčo.
Tačiau
Italmoda
pateikė apeliacinį skundą dėl šio sprendimo
Gerechtshof te Amsterdam
(Amsterdamo teismas). Šis teismas 2011 m. gegužės 12 d. sprendimu panaikino
Rechtbank te Haarlem
sprendimą ir ginčijamus mokestinius pranešimus bei nusprendė, kad nagrinėjamu atveju nebuvo pateisinama netaikyti bendros apmokestinimo PVM tvarkos ir atsisakyti taikyti atleidimą nuo mokesčio arba nesuteikti teisės į PVM atskaitą. Šiuo klausimu
Gerechtshof te Amsterdam
ypač atsižvelgė į tai, kad sukčiauta buvo ne Nyderlanduose, bet Italijoje, ir kad
Italmoda
pirmoje iš šių valstybių narių laikėsi visų formalių teisinių sąlygų, susijusių su atleidimo nuo mokesčio taikymu.
Staatssecretaris van Financiën
pateikė kasacinį skundą
Hoge Raad der Nederlanden
(Vyriausiasis teismas) dėl minėto sprendimo. Šis teismas būtent pastebi, kad nagrinėjamu atveju svarbiu laikotarpiu Nyderlandų teisėje atleidimui nuo mokesčio arba teisei į atskaitą taikyti nebuvo taikoma sąlyga, kad apmokestinamasis asmuo nebūtų tyčia dalyvavęs sukčiaujant PVM srityje arba sudarant kitą sandorį mokesčiams išvengti. Taigi kyla klausimas, ar tyčinis dalyvavimas taip sukčiaujant prieštarauja teisei į PVM grąžinimą, nors dėl to ir nėra jokios nuostatos nacionalinėje teisėje.
Šiomis aplinkybėmis
Hoge Raad der Nederlanden
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar nacionalinės institucijos ir teismai, remdamiesi Sąjungos teise, gali uždrausti taikyti atleidimą nuo mokesčio įsigijimui Bendrijos viduje, teisę į PVM atskaitą už prekių, kurios nupirktos siunčiamos į kitą valstybę narę, pirkimą arba PVM susigrąžinimą pagal Šeštosios direktyvos 28b straipsnio A dalies 2 punkto antrą pastraipą, kai remiantis objektyviomis aplinkybėmis konstatuojama, kad su šiomis prekėmis buvo sukčiaujama PVM srityje, apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, jog jis dalyvauja sukčiaujant, ir kai nacionalinėje teisėje nenumatytas draudimas atleisti nuo mokesčio, netaikyti teisės į atskaitą arba susigrąžinti mokestį šiomis aplinkybėmis?
2.
Jeigu į pirmąjį klausimą bus atsakyta teigiamai: ar atleidimas nuo mokesčio, atskaita arba grąžinimas draudžiami ir tuomet, kai įvykdytas sukčiavimas PVM srityje kitoje valstybėje narėje (nei prekių išsiuntimo valstybėje narėje) ir apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti apie šį sukčiavimą ir kai išsiuntimo valstybėje narėje įgyvendintos (visos) formalios nacionalinėje teisėje nustatytos atleidimo nuo mokesčio, atskaitos arba mokesčio susigrąžinimo sąlygos ir pateikti visi reikalingi duomenys apie prekes, siuntimą ir pirkėjus prekių priėmimo valstybėje narėje?
3.
Jeigu į pirmąjį klausimą bus atsakyta neigiamai: kaip suprantama Šeštosios direktyvos 28b straipsnio A dalies 2 punkto pirmos pastraipos sąvoka „apmokestintos“: už įsigijimą Bendrijos viduje priimančioje valstybėje narėje mokėtino PVM nurodymas įstatyme nustatytoje PVM deklaracijoje arba – taip nenurodžius – ir tai, kad priimančiosios valstybės narės mokesčių institucijos priima priemones sureguliuoti situaciją, susiklosčiusią dėl šios deklaracijos nebuvimo? Ar atsakant į šį klausimą svarbu, ar atitinkamas sandoris yra sandorių grandinės, kuria siekiama sukčiauti mokesčių srityje priimančiojoje valstybėje, dalis ir ar apmokestinamasis asmuo tai žinojo ar turėjo žinoti?“
Byla C‑163/13
Pagal Nyderlandų teisę įsteigta bendrovė
Turbu.com
užsiima kompiuterių įrangos, telekomunikacijų ir programinės įrangos didmenine prekyba.
Per laikotarpį nuo 2001 m. rugpjūčio iki gruodžio mėn.
Turbu.com
keletą kartų Bendrijos viduje tiekė mobiliojo ryšio telefonus ir taikė numatytą atleidimą nuo PVM bei šio pirkimo mokesčio atskaitą.
Mokesčių tyrimo tarnyboms atlikus tyrimą, Nyderlandų mokesčių institucijos nusprendė, kad
Turbu.com
klaidingai manė galinti taikyti atleidimą nuo PVM, ir pateikė jai mokestinį pranešimą. Taip pat buvo pradėtas, be kita ko,
Turbu.com
direktoriaus baudžiamasis persekiojimas dėl sukčiavimo PVM srityje ir 2005 m. jis buvo nuteistas už dokumentų klastojimą ir neišsamios bei netikslios mokesčių deklaracijos pateikimą.
Kalbant apie
Turbu.com
pateiktą mokestinį pranešimą, šiai bendrovei pareiškus ieškinį, pirmosios instancijos teismas
Rechtbank te Breda
(Bredos teismas), o vėliau – 2011 m. vasario 25 d. sprendimu apeliacinis teismas
Gerechtshof te ‘s‑Hertogenbosch
(Š. Brabanto provincijos apeliacinis teismas) patvirtino šį pranešimą. Šiame sprendime pastarasis teismas manė, jog tikėtina, kad atitinkami tiekimai iš tiesų nebuvo tiekimai Bendrijos viduje ir kad
Turbu.com
savo noru ir sąmoningai dalyvavo sukčiaujant PVM srityje.
Turbu.com
pateikė
Hoge Raad der Nederlanden
kasacinį skundą dėl minėto teismo sprendimo. Šis teismas, be kita ko, nurodo, kad jei bylą grąžinus apeliaciniam teismui būtų nustatyta, jog atitinkami tiekimai sudarė grandinę sandorių, kuriais siekiama apeiti PVM taisykles, ir kad
Turbu.com
tai žinojo arba turėjo žinoti, kyla Sąjungos teisės aiškinimo klausimų. Šioje situacijoje jis ypač nori išsiaiškinti, ar turi būti atsisakyta taikyti atleidimą nuo PVM sukčiavimo PVM srityje atveju, nors nacionalinėje teisėje tam nenumatytas teisinis pagrindas.
Šiomis aplinkybėmis
Hoge Raad der Nederlanden
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar nacionalinės institucijos ir teismai, remdamiesi Europos Sąjungos teise, privalo neleisti pasinaudoti atleidimu nuo PVM tiekiant prekes Bendrijos viduje, kai objektyvios aplinkybės tam tikrų prekių tiekimo atveju leidžia konstatuoti sukčiavimą PVM srityje, o apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, kad jis tokioje veikloje dalyvauja, jeigu nacionalinėje teisėje nenumatyta, kad esant tokioms aplinkybėms turi būti neleidžiama pasinaudoti atleidimu nuo mokesčio?“
Byla C‑164/13
Pagal Nyderlandų teisę įsteigta bendrovė TMP užsiima mobiliojo ryšio telefonų prekyba.
2003 m. liepos mėn. ji Bendrijos viduje tiekė mobiliojo ryšio telefonus, taikė numatytą atleidimą nuo PVM ir prašė grąžinti už šių telefonų įsigijimą iš Nyderlandų teritorijoje įsteigtų įmonių sumokėtą pirkimo PVM.
Nyderlandų mokesčių institucijos, nustačiusios keletą pažeidimų TMP pateiktose deklaracijose, taip pat dėl pirkimo sandorių ir minėto tiekimo Bendrijos viduje, atsisakė grąžinti prašomą PVM.
Rechtbank te Breda
panaikino šį sprendimą grąžinti PVM TMP, o 2011 m. vasario 25 d. sprendimu
Gerechtshof te ‘s‑Hertogenbosch
savo ruožtu panaikino
Rechtbank te Breda
sprendimą. Šiame sprendime pastarasis teismas manė, kad TMP negalėjo atskaityti pirkimo PVM iš esmės dėl to, jog ši bendrovė žinojo arba turėjo žinoti dalyvaujanti sukčiaujant PVM srityje.
TMP
Hoge Raad der Nederlanden
pateikė kasacinį skundą dėl minėto sprendimo. Šis teismas, be kita ko, nurodo, kad jei bylą grąžinus apeliaciniam teismui būtų nustatyta, jog atitinkami tiekimai sudarė grandinę sandorių, kuriais siekiama apeiti PVM taisykles, ir kad TMP tai žinojo arba turėjo žinoti, kyla Sąjungos teisės aiškinimo klausimų. Šiuo klausimu jis nurodo, kad, konkrečiai kalbant, per atitinkamą mokestinį laikotarpį Nyderlandų teisėje teisei į PVM atskaitą taikyti nebuvo taikoma sąlyga, kad apmokestinamasis asmuo sąmoningai nedalyvautų vengiant PVM arba sukčiaujant PVM srityje.
Šiomis aplinkybėmis
Hoge Raad der Nederlanden
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar nacionalinės institucijos ir teismai, remdamiesi Europos Sąjungos teise, privalo neleisti pasinaudoti teise į pirkimo PVM atskaitą, kai objektyvios aplinkybės tam tikrų prekių tiekimo atveju leidžia konstatuoti sukčiavimą PVM srityje, o apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, kad jis tokioje veikloje dalyvauja, jeigu nacionalinėje teisėje nenumatyta, kad esant tokioms aplinkybėms turi būti neleidžiama pasinaudoti teise į pirkimo PVM atskaitą?“
Dėl prašymų priimti prejudicinį sprendimą priimtinumo
Dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje C‑131/13 priimtinumo
Pirmiausia
Italmoda
teigia, kad pirmasis prejudicinis klausimas byloje C‑131/13 yra nepriimtinas, nes jis susijęs su nacionalinės teisės aiškinimu.
Šiuo klausimu reikia konstatuoti, kad akivaizdu, jog minėtas kausimas susijęs ne su nacionalinės teisės aiškinimu, bet su Sąjungos teisės, konkrečiai kalbant, Šeštosios direktyvos nuostatų aiškinimu.
Todėl reikia atmesti
Italmoda
nepriimtinumu grindžiamą prieštaravimą tiek, kiek jis susijęs su minėtu prejudiciniu klausimu.
Antra, Komisija ginčija antrojo prejudicinio klausimo šioje byloje priimtinumą. Jame numatyta prielaida nėra ginčijama konkrečiu atveju, nes, kaip matyti iš sprendimo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą,
Italmoda
teisingai neinformavo Nyderlandų mokesčių institucijų apie atitinkamus sandorius.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią teismo praktiką nacionalinio teismo pateiktiems klausimams dėl Sąjungos teisės aiškinimo, atsižvelgiant į jo paties nurodytas faktines aplinkybes ir teisinius pagrindus, kurių tikslumo Teisingumo Teismas neprivalo tikrinti, taikoma reikšmingumo prezumpcija. Teisingumo Teismas gali atsisakyti priimti sprendimą dėl nacionalinio teismo pateikto prejudicinio klausimo, tik jeigu akivaizdu, kad prašomas Sąjungos teisės išaiškinimas neturi jokio ryšio su pagrindinės bylos dalyku, jeigu problema hipotetinė arba jeigu Teisingumo Teismas neturi faktinės ir teisinės informacijos, būtinos naudingai atsakyti į jam pateiktus klausimus (žr., be kita ko, Sprendimo
Budějovický Budvar
, C‑478/07,
EU:C:2009:521
, 63 punktą; Sprendimo
Zanotti
, C‑56/09,
EU:C:2010:288
, 15 punktą ir Sprendimo
Melki ir Abdeli
, C‑188/10 ir C‑189/10,
EU:C:2010:363
, 27 punktą).
Taigi nagrinėjamu atveju, nors Komisija teigia, kad jokiu būdu negalima remtis situacija, nurodyta šioje byloje pateiktame antrajame klausime, nes
Italmoda
būtent teisingai neįvykdė visų su informacija susijusių pareigų, kurias turėjo įvykdyti atitinkamų prekių išsiuntimo valstybės narės mokesčių institucijose, pažymėtina, jog, pirma, iš sprendimo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą nematyti, kad šios pareigos informuoti mokesčių institucijas galiausiai nebuvo teisingai įvykdytos. Veikiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas ketina pritarti pagrindui, kuriuo prieštaraujama apeliacinio teismo konstatavimui, kad mokesčių institucijų informacija teisinga, remiantis vien tuo, jog nėra motyvų šiuo klausimu, manydamas, kad taip konstatuota negalėjo būti vien vadovaujantis vieninteliu pagrindu, jog
Italmoda
deklaracijos šiomis aplinkybėmis nebuvo užginčytos.
Antra, šiomis aplinkybėmis pažymėtina, kad šiuo prejudiciniu klausimu, šalia kitų aspektų, siekiama išsiaiškinti klausimo, ar įvykdytos pareigos informuoti norint įvertinti teisės į atskaitą, teisės į atleidimą nuo mokesčio arba teisės į PVM grąžinimą, svarbumą. Todėl nėra akivaizdu, kad šis klausimas yra hipotetinis arba nėra susijęs su ginčo pagrindinėje byloje realumu arba dalyku.
Darytina išvada, kad antrasis klausimas byloje C‑131/13 turi būti taip pat laikomas priimtinu.
Dėl prašymų priimti prejudicinį sprendimą bylose C‑163/13 ir C‑164/13 priimtinumo
Komisija teigia, kad prašymai priimti prejudicinį sprendimą bylose C‑163/13 ir C‑164/13 nepriimtini, nes jie yra hipotetiniai. Iš tiesų svarbiausios faktinės ir teisinės aplinkybės dar nebuvo nustatytos pagrindinėse bylose.
Taigi, kaip buvo priminta šio sprendimo 31 punkte, pagal nusistovėjusią teismo praktiką Teisingumo Teismas iš esmės privalo priimti sprendimą dėl prejudicinių klausimų, susijusių su Sąjungos teisės aiškinimu, nebent akivaizdu, kad prašomas Sąjungos teisės išaiškinimas neturi jokio ryšio su pagrindinės bylos realiomis faktinėmis aplinkybėmis arba dalyku, jeigu problema hipotetinė arba jeigu Teisingumo Teismas neturi faktinės ir teisinės informacijos, būtinos naudingai atsakyti į jam pateiktus klausimus.
Pažymėtina, kad taip yra, kalbant apie prašymus priimti prejudicinius sprendimus bylose C‑163/13 ir C‑164/13.
Šiose bylose Teisingumo Teismas prašė patikslinti, ar ir prireikus kokiomis aplinkybėmis nacionalinės institucijos ir teismai gali atsisakyti suteikti teisę pasinaudoti teise į atleidimą nuo mokesčio ir teise į PVM atskaitą sukčiavimo PVM srityje atveju.
Taigi iš sprendimų pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad
Hoge Raad der Nederlanden
nenustatė, jog buvo sukčiauta PVM srityje pagrindinėse bylose nagrinėjamais sandoriais. Turint mintyje, kad pateiktais prejudiciniais klausimais daroma prielaida, jog būtent buvo sukčiauta, jie turi būti laikomi hipotetiniais, kiek tai susiję su pagrindinėmis bylomis.
Dėl šių priežasčių reikia pripažinti bylose C‑163/13 ir C‑164/13 pateiktus prejudicinius klausimus nepriimtinais.
Dėl byloje C‑131/13 pateiktų prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo
Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės nori sužinoti, ar nacionalinės institucijos ir teismai gali atsisakyti suteikti teisę į pirkimo PVM atskaitą pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 3 dalį, teisę į atleidimą nuo mokesčio, numatytą šios direktyvos 28c straipsnio A skirsnio a punkte, ir teisę į PVM grąžinimą pagal minėtos direktyvos 28b straipsnio A skirsnio 2 dalį apmokestinamajam asmeniui, kuris žinojo ar turėjo žinoti, kad dalyvauja sukčiaujant PVM srityje tiekiant prekes Bendrijos viduje, jei nacionalinėje teisėje šiuo klausimu nėra nuostatų, kuriose numatytas toks atsisakymas.
Siekiant atsakyti į šį klausimą, pirmiausia reikia priminti, kad kova su sukčiavimu, mokesčių vengimu ir piktnaudžiavimu yra Šeštosios direktyvos pripažintas ir palaikomas tikslas (žr., be kita ko, Sprendimo
Halifax ir kt
., C‑255/02,
EU:C:2006:121
, 71 punktą; Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
, C‑439/04 ir C‑440/04,
EU:C:2006:446
, 54 punktą ir Sprendimo
Mahagében ir Dávid
, C‑80/11 ir C‑142/11,
EU:C:2012:373
, 41 punktą).
Šiuo klausimu Teisingumo Teismas daug kartų pažymėjo, kad asmenys sukčiaudami arba piktnaudžiaudami negali remtis Sąjungos teisės normomis (žr., be kita ko, Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
,
EU:C:2006:446
, 54 punktą; Sprendimo
Fini H
, C‑32/03,
EU:C:2005:128
, 32 punktą ir Sprendimo
Maks Pen
, C‑18/13,
EU:C:2014:69
, 26 punktą).
Pirma, nusistovėjusioje teismo praktikoje, susijusioje su Šeštojoje direktyvoje numatyta teise į PVM atskaitą, Teisingumo Teismas nurodė, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi atsisakyti suteikti šią teisę, jei atsižvelgiant į objektyvius įrodymus nustatyta, kad šia teise remiamasi sukčiaujant ar piktnaudžiaujant (žr., be kita ko, Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
,
EU:C:2006:446
, 55 punktą; Sprendimo
Bonik
, C‑285/11,
EU:C:2012:774
, 37 punktą ir Sprendimo
Maks Pen
,
EU:C:2014:69
, 26 punktą).
Antra, iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad ši piktnaudžiavimo ar sukčiavimo pasekmė iš esmės taikoma ir teisei į atleidimą nuo mokesčio tiekiant prekes Bendrijos viduje (šiuo klausimu žr. Sprendimo
R
., C‑285/09,
EU:C:2010:742
, 55 punktą ir Sprendimo
Mecsek-Gabona
, C‑273/11,
EU:C:2012:547
, 54 punktą).
Trečia, kaip pabrėžė generalinis advokatas išvados 50–52 punktuose, tiek, kiek galimas atsisakymas suteikti teisę, pagrįstą Šeštąja direktyva, atspindi bendrąjį principą, minėtą šio sprendimo 43 punkte, pagal kurį niekas negali piktnaudžiaudamas ar sukčiaudamas įgyti iš Sąjungos teisinės sistemos kylančių teisių, toks atsisakymas patenka į nacionalinių institucijų ir teismų kompetenciją, neatsižvelgiant į tai, kokia teisė PVM srityje yra paveikta sukčiaujant, todėl tai taikoma ir teisei į PVM grąžinimą.
Priešingai nei teigia Komisija, šia išvada negalima abejoti remiantis tuo, kad pastaroji teisė yra speciali tiek, kiek sudaro tikslinimo mechanizmą, kuriuo galima užtikrinti PVM neutralumą tam tikrais tiekimo Bendrijos viduje atvejais.
Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad iš šio sprendimo 44 punkte minėtos teismo praktikos matyti, jog Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 3 dalyje numatytos teisės į atskaitą pagrindinė funkcija užtikrinti visišką mokesčio neutralumą neprieštarauja tam, kad būtų atsisakyta suteikti šią teisę apmokestinamajam asmeniui, dalyvavusiam sukčiaujant (šiuo klausimu be kita ko žr. Sprendimo
Bonik
,
EU:C:2012:774
, 25–27 ir 37 punktus ir Sprendimo
Maks Pen
,
EU:C:2014:69
, 24–26 punktus). Be to, negalima remtis teisės į PVM grąžinimą specialia funkcija, kuria siekiama užtikrinti PVM neutralumą, atsisakant suteikti šią teisę apmokestinamajam asmeniui tokiu atveju.
Atsižvelgiant į pirmiau išdėstytus svarstymus, nacionalinės institucijos ir teismai iš esmės gali atsisakyti suteikti Šeštojoje direktyvoje numatytas teises, kuriomis remiamasi sukčiaujant arba piktnaudžiaujant, neatsižvelgiant į tai, ar tai teisė į atskaitą, teisė į atleidimą nuo mokesčio ar teisė į PVM, susijusio su tiekimu Bendrijos viduje, grąžinimą, kaip antai nagrinėjamos pagrindinėje byloje.
Be to, reikia konstatuoti, kad pagal nusistovėjusią teismo praktiką tai taikytina ne tik tais atvejais, kai pats apmokestinamasis asmuo sukčiavo mokesčių srityje, bet ir kai jis žinojo ar turėjo žinoti, kad dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje (šiuo klausimu, be kita ko, žr. Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
,
EU:C:2006:446
, 45, 46, 56 ir 60 punktus ir Sprendimo
Bonik
,
EU:C:2012:774
, 38–40 punktus).
Kalbant apie klausimą, ar toks atsisakymas priklauso nacionalinių institucijų ir teismų kompetencijai nesant konkrečių nuostatų šiuo klausimu nacionalinės teisės sistemoje, pirmiausia reikia pažymėti, kad per posėdį Nyderlandų vyriausybė atkakliai tvirtino, jog Nyderlandų teisėje, kiek tai susiję su Šeštosios direktyvos perkėlimu į nacionalinę teisę, nėra spragų, ir kad sukčiavimo prevencija buvo taikoma kaip bendrasis teisės principas taikant šią direktyvą perkeliančias nacionalines nuostatas.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad nacionalinis teismas turi aiškinti nacionalinę teisę kuo labiau atsižvelgdamas į atitinkamos direktyvos tekstą ir tikslą, kad būtų pasiektas joje numatytas rezultatas; dėl to iš jo reikalaujama imtis visų jo kompetencijai priskiriamų veiksmų atsižvelgiant į visą vidaus teisę ir taikyti joje pripažintus aiškinimo metodus (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Adeneler ir kt
., C‑212/04,
EU:C:2006:443
, 111 punktą; Sprendimo
Kofoed
, C‑321/05,
EU:C:2007:408
, 45 punktą ir Sprendimo
Maks Pen
,
EU:C:2014:69
, 36 punktą).
Todėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi nustatyti, ar, kaip teigia Nyderlandų vyriausybė, Nyderlandų teisėje yra teisės normų, ar tai būtų nuostata, ar bendrasis principas, pagal kurias piktnaudžiavimas teise yra uždraustas, arba kitų nuostatų dėl sukčiavimo mokesčių srityje ar mokesčių vengimo, kurios galėtų būti aiškinamos pagal Sąjungos teisės reikalavimus dėl kovos su sukčiavimu mokesčių srityje, kaip antai minėtus šio sprendimo 49 ir 50 punktuose (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Kofoed
,
EU:C:2007:408
, 46 punktą ir Sprendimo
Maks Pen
,
EU:C:2014:69
, 36 punktą).
Antra, jei paaiškėtų, kad nacionalinėje teisėje nėra tokių teisės normų, kurios galėtų būti aiškinamos pagal minėtus reikalavimus, tai nereiškia, jog tokiomis aplinkybėmis, kaip susiklosčiusios pagrindinėje byloje, nacionalinėms institucijoms ir teismams būtų kliudoma laikytis minėtų reikalavimų ir taip sukčiavimo atveju atsisakyti suteikti lengvatą, pagrįsta Šeštojoje direktyvoje numatyta teise.
Pirmiausia, nors, kaip tai tvirtino
Italmoda
, pagal nusistovėjusią teismo praktiką pačia direktyva negalima įpareigoti asmens ir dėl to ja valstybė narė iš esmės negali remtis prieš asmenį (žr., be kita ko, Sprendimo
Pfeiffer ir kt
., C‑397/01–C‑403/01,
EU:C:2004:584
, 108 punktą ir Sprendimo
Kücükdeveci
, C‑555/07,
EU:C:2010:21
, 46 punktą), atsisakymo suteikti teisę, kaip nagrinėjamu atveju, dėl sukčiavimo neapima šioje teismo praktikoje minėti atvejai.
Atvirkščiai, kaip pažymėta šio sprendimo 43 ir 46 punktuose, šis atsisakymas atitinka principą, pagal kurį niekas sukčiaudamas arba piktnaudžiaudamas negali remtis Sąjungos teisės normomis, nes jų taikymas negali būti išplėstas tiek, kad apimtų veiklą, kuria piktnaudžiaujama ir sukčiaujama (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Halifax ir kt
.,
EU:C:2006:121
, 68 ir 69 punktus ir Sprendimo
Collée
, C‑146/05,
EU:C:2007:549
, 38 punktą).
Taigi tiek, kiek faktinėmis aplinkybėmis, susijusiomis su piktnaudžiavimu arba sukčiavimu, negalima pagrįsti Sąjungos teisinėje sistemoje numatytos teisės, atsisakymas suteikti lengvatą pagal nagrinėjamu atveju Šeštąją direktyvą nereiškia, kad atitinkamam asmeniui nustatoma pareiga pagal šią direktyvą, nes tai yra tik paprasta pasekmė to, jog nustatyta, kad minėtoje direktyvoje, kiek tai susiję su šia teise, numatytos objektyvios sąlygos, kurios būtinos, kad būtų suteikta siekiama lengvata, faktiškai nėra įvykdytos (šiuo klausimu, be kita ko, žr. Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
,
EU:C:2006:446
, 53 punktą ir Sprendimo
FIRIN
, C‑107/13,
EU:C:2014:151
, 41 punktą).
Todėl šiuo atveju veikiau kalbama apie apmokestinamojo asmens negalėjimą remtis Šeštojoje direktyvoje numatyta teise, kurios objektyvūs kriterijai, kuriais ji yra pagrįsta, nėra įvykdyti arba dėl sukčiavimo, kuris daro įtaką paties apmokestinamojo asmens vykdomam sandoriui, arba dėl visos sandorių grandinės, kurioje jis dalyvauja, sukčiavimo pobūdžio, kaip tai buvo nurodyta šio sprendimo 50 punkte.
Taigi tokiu atveju aiškus leidimas nereikalingas tam, kad nacionalinės institucijos ir teismai galėtų atsisakyti suteikti lengvatą pagal bendrą PVM sistemą, nes ši pasekmė turi būti laikoma būdinga minėtai sistemai.
Be to, atvirkščiai, nei teigė
Italmoda
, apmokestinamasis asmuo, kuris susikūrė sąlygas teisei įgyti dalyvaudamas tik sandoriuose, kuriais sukčiauta, akivaizdžiai pagrįstai negali remtis teisėtų lūkesčių arba teisinio saugumo principais tam, kad ginčytų atsisakymą suteikti atitinkamą teisę (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Breitsohl
, C‑400/98,
EU:C:2000:304
, 38 punktą ir Sprendimo
Halifax ir kt
.,
EU:C:2006:121
, 84 punktą).
Galiausiai, kadangi atsisakymas suteikti teisę, išplaukiančią iš bendros PVM sistemos, dėl apmokestinamojo asmens dalyvavimo sukčiaujant yra paprasčiausia pasekmė to, kad neįvykdytos tam Šeštosios direktyvos taikytinose nuostatose reikalaujamos sąlygos, kaip tai nurodė generalinis advokatas išvados 60 punkte, šis atsisakymas nėra bauda arba sankcija, kaip tai suprantama pagal 1950 m. lapkričio 4 d. Romoje pasirašytos Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 7 straipsnį arba Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos 49 straipsnį (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Emsland-Stärke
, C‑110/99,
EU:C:2000:695
, 56 punktą; Sprendimo
Halifax ir kt
.,
EU:C:2006:121
, 93 punktą ir Sprendimo
Döhler Neuenkirchen
, C‑262/10,
EU:C:2012:559
, 43 punktą).
Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pirmąjį klausimą reikia atsakyti taip: Šeštoji direktyva turi būti aiškinama taip, kad nacionalinės institucijos ir teismai gali tiekimo Bendrijos viduje atveju atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, teisę į atleidimą nuo mokesčio ir teisę į PVM grąžinimą apmokestinamajam asmeniui, kuris žinojo ar turėjo žinoti, kad sandoriu, kuriuo grindžiama atitinkama teisė, jis dalyvavo sukčiaujant PVM srityje naudojant tiekimų grandinę, net jei nacionalinėje teisėje šiuo klausimu nėra nuostatų, kuriose numatytas toks atsisakymas.
Dėl antrojo klausimo
Pateikdamas antrąjį klausimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia Teisingumo Teismo apie aplinkybių, pagal kurias, pirma, sukčiauta PVM srityje kitoje valstybėje narėje, nei prašoma suteikti šias įvairias teises, ir, antra, pastarojoje valstybėje narėje atitinkamas apmokestinamasis asmuo laikėsi nacionalinės teisės aktuose numatytų formalių reikalavimų minėtoms teisėms gauti, svarbą tiek, kiek jos susijusios su galima pareiga atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, teisę į atleidimą nuo mokesčio arba teisę į PVM grąžinimą, kaip minėta pirmajame prejudiciniame klausime.
Šiuo klausimu, kaip jau buvo pažymėta šio sprendimo 50 punkte, pagal nusistovėjusią teismo praktiką apmokestinamojo asmens elgesys sukčiaujant, dėl kurio jam gali būti atsisakyta suteikti teisę, numatytą Šeštojoje direktyvoje, yra situacija, kai ne tik pats vienas apmokestinamasis asmuo mokesčių srityje iš karto sukčiauja, bet ir kai apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad įsigydamas arba tiekdamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje (žr., be kita ko, Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
,
EU:C:2006:446
, 45, 46 ir 56 punktus; Sprendimo
Mahagében ir Dávid
,
EU:C:2012:373
, 46 punktą ir Sprendimo
Bonik
,
EU:C:2012:774
, 40 punktą).
Tačiau nėra jokios objektyvios priežasties prieiti prie išvados, kad būtų kitaip vien dėl to, kad tiekimų grandinė, paveikta sukčiavimo, tęsiasi dviejose arba daugiau valstybių narių arba kad sandoris, kuriuo sukčiauta PVM srityje, buvo įvykdytas kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje apmokestinamasis asmuo, dalyvavęs vykdant atitinkamus sandorius sukčiaujant, neteisėtai siekia pasinaudoti teise, pagrįsta Šeštąja direktyva.
Be to, tiek, kiek tai susiję su atsisakymu suteikti teisę, numatytą Šeštojoje direktyvoje, visai nesvarbus konstatavimas, pagal kurį, remiantis vien valstybės narės, kuri turi nuspręsti dėl šios teisės suteikimo, teisine tvarka, šiuo klausimu numatytos sąlygos, atrodo, yra įvykdytos, nes, kaip jau buvo pažymėta, dalyvavimas sukčiaujant PVM srityje gali būti sąmoningas arba tai turėjo būti sąmoningas dalyvavimas sandorių grandinėje, iš kurios kitas ūkio subjektas vėlesniu sandoriu kitoje valstybėje narėje gauna naudos dėl šio sukčiavimo.
Be to, kaip teisingai nurodė Nyderlandų vyriausybė, pagrindinėje byloje nagrinėjamas „karuselės“ tipo sukčiavimas PVM srityje, kuris atliekamas tiekiant prekes Bendrijos viduje, dažnai išsiskiria tuo, kad atskiros valstybės narės požiūriu sąlygos remtis teise PVM srityje, atrodo, įvykdytos, nes būtent dėl specialios sandorių, įvykdytų keliose valstybėse narėse, kombinacijos atsiranda sukčiavimas šiais sandoriais, vertinant juos kartu.
Be to, bet koks kitoks aiškinimas, nei nurodytas pirmiau, būtų nesuderinamas su kovos prieš sukčiavimą mokesčių srityje tikslu, kaip antai pripažintu Šeštojoje direktyvoje ir ja siekiamu (žr., be kita ko, Sprendimo
Tanoarch
, C‑504/10,
EU:C:2011:707
, 50 punktą).
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į antrąjį klausimą reikia atsakyti taip: Šeštoji direktyva turi būti aiškinama taip, kad apmokestinamajam asmeniui, kuris žinojo arba turėjo žinoti, jog sandoriu, kuriuo grindžiama teisė į atskaitą, teisė į atleidimą nuo mokesčio arba teisė į PVM grąžinimą, jis dalyvavo sukčiaujant PVM srityje naudojant tiekimų grandinę, gali būti atsisakyta leisti pasinaudoti šiomis teisėmis, neatsižvelgiant į tai, kad sukčiauta kitoje valstybėje narėje, nei prašoma suteikti šias teises, ir kad pastarojoje valstybėje narėje šis apmokestinamasis asmuo laikėsi nacionalinės teisės aktuose numatytų formalių reikalavimų minėtoms teisėms gauti.
Dėl trečiojo klausimo
Atsižvelgiant į atsakymą į pirmąjį klausimą nereikia atsakyti į trečiąjį klausimą, kuris pateiktas vien tuo atveju, jei į šį pirmąjį klausimą būtų atsakyta neigiamai.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:

1.
Hoge Raad der Nederlanden
bylose C‑163/13 ir C‑164/13 pateikti prejudiciniai klausimai yra nepriimtini.

2.
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas, iš dalies pakeistos 1995 m. balandžio 10 d. Tarybos direktyva 95/7/EB, turi būti aiškinama taip, kad nacionalinės institucijos ir teismai gali tiekimo Bendrijos viduje atveju atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, teisę į atleidimą nuo mokesčio ir teisę į pridėtinės vertės mokesčio grąžinimą apmokestinamajam asmeniui, kuris žinojo ar turėjo žinoti, kad sandoriu, kuriuo grindžiama atitinkama teisė, jis dalyvavo sukčiaujant pridėtinės vertės mokesčio srityje naudojant tiekimų grandinę, net jei nacionalinėje teisėje šiuo klausimu nėra nuostatų, kuriose numatytas toks atsisakymas.

3.
Šeštoji direktyva 77/388, iš dalies pakeista Direktyva 95/7, turi būti aiškinama taip, kad apmokestinamajam asmeniui, kuris žinojo arba turėjo žinoti, jog sandoriu, kuriuo grindžiama teisė į atskaitą, teisė į atleidimą nuo mokesčio arba teisė į pridėtinės vertės mokesčio grąžinimą, jis dalyvavo sukčiaujant pridėtinės vertės mokesčio srityje naudojant tiekimų grandinę, gali būti atsisakyta leisti pasinaudoti šiomis teisėmis, neatsižvelgiant į tai, kad sukčiauta kitoje valstybėje narėje, nei prašoma suteikti šias teises, ir kad pastarojoje valstybėje narėje šis apmokestinamasis asmuo laikėsi nacionalinės teisės aktuose numatytų formalių reikalavimų minėtoms teisėms gauti.

Parašai.
(
*1
)   Proceso kalba: olandų.