CELEX: 62012CJ0125
PVM
Direktyva 2006/112/EB
199 straipsnio 1 dalies g punktas
Savanoriško bankroto procedūra
Asmuo, kuriam tenka prievolė sumokėti mokestį
Apmokestinamasis asmuo, kuriam skirti tam tikri sandoriai
„Priverstinio pardavimo tvarkos“ sąvoka

Sprendimo motyvai
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1) 199 straipsnio 1 dalies g punkto aiškinimu.
2. Šis prašymas pateiktas vykstant Promociones y Construcciones BJ 200 SL (toliau – Promociones y Construcciones ) savanoriško bankroto procedūrai, per kurią pardavus du šiai bendrovei priklausančius pastatus kilo prievolė sumokėti pridėtinės vertės mokestį (toliau – PVM).
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3. Direktyvos 2006/112 42 konstatuojamoji dalis suformuluota taip:
„Konkrečiais atvejais valstybėms narėms turėtų būti sudaryta galimybė nustatyti, kad prievolė sumokėti PVM tenka prekes ar paslaugas gaunančiam asmeniui. Tai turėtų padėti valstybėms narėms supaprastinti taisykles ir užkirsti kelią mokesčio slėpimui ir vengimui nustatytuose sektoriuose bei sudarant tam tikrų rūšių sandorius.“
4. Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punkte nustatyta, jog valstybės narės gali numatyti, kad prievolė sumokėti mokestį tenka apmokestinamajam asmeniui, kuriam skirti nekilnojamojo turto, skolininko perleidžiamo priverstinio pardavimo tvarka, tiekimo sandoriai.
Ispanijos teisė
5. 1992 m. gruodžio 28 d. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 37/1992 ( Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido , BOE, Nr. 312, 1992 m. gruodžio 29 d., p. 44247), iš dalies pakeisto 2011 m. spalio 10 d. 2003 m. liepos 9 d. Bankroto procedūros įstatymo 22/2003 reformos įstatymu 38/2011 ( Ley 38/2011 de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio 2003, Concursal ) (BOE, Nr. 245, 2011 m. spalio 11 d., p. 106745), 84 straipsnio 1 dalis suformuluota taip:
„Mokesčio mokėtojai:
1. Fiziniai ar juridiniai asmenys, turintys įmonių ar profesinę veiklą vykdančių asmenų statusą, kurie tiekia apmokestinamas prekes ar teikia apmokestinamas paslaugas, atsižvelgiant į paskesnių dalių nuostatas.
2. Įmonės ar profesinę veiklą vykdantys asmenys, kurių naudai sudaromi mokesčiu apmokestinami sandoriai toliau išvardytais atvejais:
< ... >
e) nekilnojamojo turto tiekimo vykdant bankroto procedūrą atveju.
< ... > “
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
6. 2010 m. vasario 22 d. nutartimi Promociones y Construcciones pripažinta nemokia ir pradėta atitinkama savanoriško bankroto procedūra („proceso concursal voluntario“).
7. Bendrajame šios procedūros etape bankroto administratorius pranešė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui ir kreditoriams apie Promociones y Construcciones  turtą ir įsipareigojimus.
8. Tada atsirado galimybė parduoti du šiai bendrovei priklausančius pastatus. 2012 m. sausio 31 d. ji paprašė, pritarus bankroto administratoriui ir sutarus su pirkėju Banesto SA , leisti įvykdyti šį pardavimą pagal 2003 m. liepos 9 d. Bankroto procedūros įstatymą 22/2003 ( Ley 22/2003, Concursal ) (BOE, Nr. 164, 2003 m. liepos 10 d., p. 26905).
9. 2012 m. vasario 1 d. galutine ir neginčijama nutartimi Juzgado de lo Mercantil Nr. 1 de Granada pripažino, kad šis pardavimas tinkamas ir palankus daugelio kreditorių interesams, todėl leido jį atlikti.
10. Leidus atlikti šį pardavimą, neatsiejamą nuo Promociones y Construcciones  komercinės veiklos, atsirado apmokestinimo PVM momentas, todėl ir pareiga sumokėti atitinkamą sumą Agencia Estatal de Administracíon Tributaria  (Nacionalinė mokesčių administravimo agentūra).
11. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla abejonių, kam kyla ši  mokestinė pareiga: Promociones y Construcciones  ar pastatų pirkėjui. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad šis klausimas yra reikšmingas siekiant tiksliai nustatyti sąlygas, kuriomis turi vykti leistas pardavimas.
12. Šiomis aplinkybėmis Juzgado de lo Mercantil Nr. 1 de Granada nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokius prejudicinius klausimus:
„1. Ar Direktyvos [2006/112] 199 straipsnio 1 dalies g punktą, pagal kurį „valstybės narės gali numatyti, kad asmuo, kuriam tenka prievolė sumokėti PVM, yra apmokestinamasis asmuo, kuriam yra skirtas [skirti] šie tiekimo ar teikimo sandoriai: < ... > g) nekilnojamojo turto, kurį skolininkas perleidžia priverstinio pardavimo tvarka, tiekimas“, kai teisminė procedūra yra bendra procedūra, pradėta šio skolininko nemokumo pripažinimu, reikia aiškinti taip, kad jame nurodyti tik per likvidavimo procedūrą arba šios procedūros likvidaciniu etapu vykdomi perdavimai, todėl toks turtas turi būti perleistas likviduojant visą skolininko turtą, ar, atsižvelgiant į tai, kad bankroto procedūra, be kita ko, gali baigtis nemokios įmonės likvidavimu, šis punktas taip pat apima bet kurį kitą nekilnojamojo turto perleidimą, kurį atlieka nemokiu pripažintas skolininkas per visą bankroto procedūrą?
2. Ar Direktyvos [2006/112] 199 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytą „priverstinio pardavimo tvarką“ reikia aiškinti kaip apimančią bendrą teisminę bankroto procedūrą, per kurią, kai tai nesusiję su bet kokiu privalomo skolininko turto likvidavimo etapu ir vien dėl tinkamumo priežasčių, savanoriškai parduodamas vienas ar keli jo turto vienetai, ar, priešingai, ji reiškia tik tuos priverstinio vykdymo procesus, kurie skirti skolininko turtui likviduoti?
3. Pastaruoju atveju, jei Direktyvos [2006/112] 199 straipsnio 1 dalies g punkte nurodyti tik tie priverstinio vykdymo procesai, kurie skirti skolininko turtui likviduoti, ar šią nuostatą galima aiškinti taip, kad ja neleidžiama kitaip apibrėžti PVM apmokestinamojo asmens visais atvejais, kai nemokiu pripažintas skolininkas perleidžia nekilnojamąjį turtą dėl tinkamumo priežasčių ir atsižvelgiant į daugelio kreditorių interesus, o perleidimas vyksta ne pagal jam priklausančio viso turto likvidavimo procedūrą, ir tai reiškia, kad reikia netaikyti nacionalinės teisės, kuria išplėsta Direktyvos 2006/2012 199 straipsnio 1 dalies g punkto materialinio taikymo sritis atvejais, nenumatytais šioje nuostatoje?“
Dėl prejudicinių klausimų priimtinumo
13. Ispanijos vyriausybė ginčija prejudicinių klausimų priimtinumą dėl kelių aspektų. Pirma, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas neturi jurisdikcijos pateikti Teisingumo Teismui klausimų, susijusių su taisykle, kurią aiškinti turi tik administraciniai teismai. Antra, šie klausimai yra hipotetiniai ir nesusiję su pagrindinės bylos dalyku, nes apima mokesčių teisės santykį tarp nekilnojamojo turto pirkėjo ir mokesčių administratoriaus, taigi yra nesusiję su bankroto procedūra. Trečia, sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nenurodyti motyvai, kiek tai susiję su motyvais, dėl kurių atsakymas į šiuos klausimus yra reikalingas, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas galėtų priimti sprendimą.
14. Kalbant apie pirmąjį argumentą, susijusį su tuo, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas neturi jurisdikcijos, reikia priminti, kad Teisingumo Teismas neprivalo tikrinti, ar sprendimas dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą priimtas pagal nacionalines organizavimo ir teisminių procedūrų taisykles (žr. 1996 m. liepos 11 d. Sprendimo SFEI ir kt ., C-39/94, Rink. p. I-3547, 24 punktą ir 2005 m. gruodžio 1 d. Sprendimo Burtscher , C-213/04, Rink. p. I-10309, 30 punktą).
15. Be to, pagal nusistovėjusią teismo praktiką tik bylą nagrinėjantis nacionalinis teismas, kuris tai daro atsižvelgdamas į bylos ypatumus, gali įvertinti tai, ar norint tinkamai išspręsti bylą būtina pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą, ir Teisingumo Teismui pateikiamų klausimų tinkamumą. Todėl iš esmės Teisingumo Teismas turi priimti sprendimą tuo atveju, kai pateikiami klausimai susiję su Sąjungos teisės išaiškinimu (žr., be kita ko, 2012 m. liepos 19 d. Sprendimo Garkalns , C-470/11, 17 punktą ir nurodytą teismo praktiką). Todėl su Sąjungos teise susijusiems klausimams taikoma svarbumo prezumpcija (minėto Sprendimo Garkalns  18 punktas).
16. Kalbant apie antrąjį argumentą, susijusį su hipotetiniu prejudicinių klausimų pobūdžiu, reikia konstatuoti, kad jis nereikšmingas. Iš tiesų, pirma, jis pagrįstas prielaida, kad PVM turi mokėti nekilnojamojo turto pirkėjas. Tačiau šių klausimų tikslas yra tiksliai žinoti, kas privalo sumokėti PVM vykstant bankroto procedūrai: nemoki bendrovė, nekilnojamojo turto pardavėja ar pirkėjas. Antra, kaip, be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi sprendime, prejudiciniai klausimai yra reikšmingi siekiant tiksliai nustatyti sąlygas, kuriomis turi būti vykdomas leistas pardavimas.
17. Dėl trečiojo argumento, susijusio su sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą motyvų trūkumu, reikia konstatuoti, kad jis taip pat turi būti atmestas. Iš tiesų iš šio sprendimo matyti, kad dėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo leidimo parduoti nekilnojamąjį turtą atsirado apmokestinimo PVM momentas, taigi todėl pareiga sumokėti atitinkamą sumą mokesčių institucijoms. Kadangi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla abejonių dėl to, kuris subjektas privalo sumokėti šį mokestį, jis nusprendė sustabdyti suteikto leidimo vykdymą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus.
18. Iš pirma išdėstytų argumentų matyti, kad prejudiciniai klausimai yra priimtini.
Dėl prejudicinių klausimų
19. Pirmaisiais dviem klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punktas aiškintinas taip, kad „priverstinio pardavimo tvarkos“ sąvoka apima bet kokį nekilnojamojo turto pardavimą, skolininko įvykdytą per visą bankroto procedūrą, įskaitant pirmąjį etapą, kuris nėra likviduojamojo pobūdžio ir kai pardavimas įvykdytas pagal savanorišką šalių susitarimą.
20. Pagal Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punktą valstybės narės gali numatyti, kad asmuo, kuriam tenka prievolė sumokėti mokestį, yra apmokestinamasis asmuo, kuriam skirtas nekilnojamojo turto, skolininko perleidžiamo priverstinio pardavimo tvarka, tiekimas.
21. Pirmiausia reikia pažymėti, kad nors šios direktyvos versijoje ispanų kalba vartojama sąvoka „likvidavimas“ ( liquidación ), nagrinėjant skirtingas kalbines versijas matyti, kad daugiausia vartojama sąvoka „priverstinio pardavimo procedūra“ (t. y. versijose čekų kalba „řízení o nuceném prodeji“, vokiečių kalba „Zwangsversteigerungsverfahren“, anglų kalba „compulsory sale procedure“, lietuvių kalba „priverstinio pardavimo“, maltiečių kalba „proċedura ta’ bejgħ obbligatorju“, portugalų kalba „um processo de venda coerciva“ ir slovakų kalba „konanie o nútenom predaji“). Tokia sąvoka apima platesnę taikymo sritį nei likvidavimas, kaip tai suprantama tiesiogiai.
22. Pagal nusistovėjusią teismo praktiką vienoje Sąjungos teisės nuostatos kalbinių versijų vartojama formuluotė negali būti vienintelis šios nuostatos aiškinimo pagrindas ar dėl to įgyti pirmenybę kitų kalbinių versijų atžvilgiu. Iš tiesų toks požiūris būtų nesuderinamas su vienodo Sąjungos teisės taikymo reikalavimu. Esant neatitikimų tarp įvairių kalbinių versijų, nagrinėjama nuostata turi būti aiškinama atsižvelgiant į teisės akto, kurio dalis ji yra, bendrą struktūrą ir tikslą (žr. 1998 m. lapkričio 12 d. Sprendimo Institute of the Motor Industry , C-149/97, Rink. p. I-7053, 16 punktą ir 2010 m. kovo 25 d. Sprendimo Helmut Müller , C-451/08, Rink. p. I-2673, 38 punktą).
23. Kalbant, pirma, apie Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punkto bendrą struktūrą, pažymėtina, kad jis yra principo, priminto šios direktyvos 193 straipsnyje, pagal kurį prievolė mokėti PVM tenka apmokestinamajam asmeniui, atliekančiam apmokestinamą prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, išimtis. Iš tiesų šiuo 199 straipsniu valstybėms narėms leidžiama jo 1 dalies a–g punktuose nurodytais atvejais naudoti atvirkštinio apmokestinimo mechanizmą, pagal kurį prievolė sumokėti PVM tenka apmokestinamajam asmeniui, kuriam skirtas PVM apmokestinamas sandoris.
24. Kaip Europos Komisija ir Vengrijos vyriausybė pažymėjo Teisingumo Teismui pateiktose pastabose, Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punkte esanti nuostata pirmą kartą nustatyta 2006 m. liepos 24 d. Tarybos direktyva 2006/69/EB, iš dalies keičiančia Direktyvos 77/388/EEB nuostatas, susijusias su tam tikromis priemonėmis, kuriomis siekiama supaprastinti apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu tvarką ir padėti užkirsti kelią mokesčių slėpimui ar vengimui, ir panaikinančia tam tikrus sprendimus dėl leidžiančių nukrypti nuostatų (OL L 221, p. 9), 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (JO L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23) tekste.
25. Kaip matyti iš Direktyvos 2006/69 1 konstatuojamosios dalies, ja siekiama leisti visoms valstybėms narėms taikyti nukrypstamąsias priemones, kurios buvo leistos taikyti kai kurioms valstybėms narėms ir kuriomis siekta kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu.
26. Leidžiančios nukrypti nuostatos, kurios paskatino priimti Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punkto redakciją, pateisinamos tuo, kad jose nurodytais atvejais mokestį privalantis sumokėti asmuo dažniausiai negali sumokėti sąskaitoje faktūroje nurodyto PVM dėl finansinių sunkumų su kuriais susiduria.
27. Taip pat reikia pažymėti, kad nors 21 straipsnio 2 dalies redakcijoje, esančioje Direktyvos 77/388, iš dalies pakeistos Direktyva 2006/69, 28g straipsnio c punkto vii papunktyje, nurodoma „priverstinio pardavimo tvarka“, pirminiame Tarybos direktyvos, iš dalies keičiančios Direktyvos 77/388 nuostatas, susijusias su tam tikromis priemonėmis, kuriomis siekiama supaprastinti apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu tvarką ir padėti užkirsti kelią mokesčių slėpimui ar vengimui, bei panaikinančios tam tikrus sprendimus dėl leidžiančių nukrypti nuostatų [COM (2005) 89 galutinis], pasiūlyme nurodyta siauresnė sąvoka, t. y. „likvidavimo teismo sprendimu“ sąvoka. Taigi teisės aktų leidėjas siekė ne apriboti atvirkštinio apmokestinimo mechanizmo taikymą skolininko turto likvidavimo procedūroms stricto sensu , bet veikiau išplėsti jo taikymo sritį.
28. Kalbant, antra, apie Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punktu siekiamą tikslą, reikia pažymėti, kad pagal šios direktyvos 42 konstatuojamąją dalį valstybėms narėms turi būti sudaryta galimybė naudoti atvirkštinio apmokestinimo mechanizmą tam tikruose sektoriuose ar sudarant tam tikrų rūšių sandorius, siekiant supaprastinti taisykles ir kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje bei mokesčių vengimu. Taigi šia nuostata mokesčių institucijoms suteikiama galimybė gauti nagrinėjamiems sandoriams taikomą PVM, kai skolininko gebėjimas jį sumokėti yra pažeistas.
29. Kai skolininko gebėjimas sumokėti mokesčių institucijoms už nekilnojamojo turto pardavimą išrašytoje sąskaitoje faktūroje nurodytą PVM yra pažeistas pradėjus bankroto procedūrą, nes ji pradėta šio skolininko nemokumui pripažinti, atvirkštinio apmokestinimo schemos įgyvendinimas negali būti apribotas nekilnojamojo turto perdavimu vykstant nemokaus skolininko turto likvidavimo procedūrai. Aplinkybės, kad jis priverstas parduoti šį turtą vykstant bankroto procedūrai, kuri nesukelia likviduojamųjų pasekmių, kaip antai nagrinėjamajai pagrindinėje byloje, siekiant padengti kreditorių reikalavimus ar atkurti skolininko ekonominę arba profesinę veiklą, pakanka, kad būtų galima taikyti atvirkštinio apmokestinimo schemą.
30. Tuo remiantis darytina išvada, kad atvirkštinio apmokestinimo mechanizmas gali būti taikomas nekilnojamojo turto pardavimui, skolininko įvykdytam vykstant bet kokiai bankroto procedūrai, neatsižvelgiant į tai, ar ji yra likviduojamojo pobūdžio, ar ne, jeigu šis pardavimas įvykdytas siekiant padengti kreditorių reikalavimus arba atkurti skolininko ekonominę ar profesinę veiklą.
31. Žinoma, Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punktas yra įprastos šios direktyvos schemos išimtis, todėl pagal nusistovėjusią teismo praktiką turi būti aiškinamas siaurai. Tačiau reikia pažymėti, kad dėl šio siauro aiškinimo negali būti paneigtas šios nuostatos veiksmingumas (žr. 2012 m. gruodžio 13 d. Sprendimo BLV Wohn- und Gewerbebau , C-395/11, 33 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką). Taigi atvirkštinio apmokestinimo mechanizmo taikymo apribojimas nekilnojamojo turto pardavimui vykstant skolininko turto likvidavimo procedūrai nepadėtų visiškai įgyvendinti  siekiamą tikslą, nes mokesčių vengimo ir sukčiavimo mokesčių srityje rizika egzistuoja nuo tada, kai skolininkas pripažintas nemokiu.
32. Todėl į pirmąjį ir antrąjį klausimus reikia atsakyti, kad Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies g punktas aiškintinas taip, kad priverstinio pardavimo tvarkos sąvoka apima bet kokį nekilnojamojo turto pardavimą, skolininko įvykdytą ne tik vykstant jo turto likvidavimo procedūrai, bet ir vykstant bankroto procedūrai prieš tokią likvidavimo procedūrą, jeigu šis pardavimas įvykdytas siekiant padengti kreditorių reikalavimus arba atkurti šio skolininko ekonominę ar profesinę veiklą.
33. Atsižvelgiant į atsakymą, pateiktą į pirmąjį ir antrąjį klausimus, į trečiąjį klausimą atsakyti nereikia.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
34. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Rezoliucinė dalis
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (šeštoji kolegija) nusprendžia:
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 199 straipsnio 1 dalies g punktas aiškintinas taip, kad priverstinio pardavimo tvarkos sąvoka apima bet kokį nekilnojamojo turto pardavimą, skolininko įvykdytą ne tik vykstant jo turto likvidavimo procedūrai, bet ir vykstant bankroto procedūrai prieš tokią likvidavimo procedūrą, jeigu šis pardavimas įvykdytas siekiant padengti kreditorių reikalavimus arba atkurti šio skolininko ekonominę ar profesinę veiklą.