CELEX: 62010CJ0600
Vertragsverletzung eines Mitgliedstaats
Freier Kapitalverkehr
Besteuerung von Dividenden und Zinsen, die an Pensionsfonds und Pensionskassen gezahlt werden
Behandlung von Dividenden und Zinsen, die an gebietsfremde Einrichtungen gezahlt werden
Abzug von Betriebsausgaben, die mit der Erzielung von Einkünften in Form von Dividenden und Zinsen in unmittelbarem Zusammenhang stehen
Beweislast

Mit ihrer Klage beantragt die Europäische Kommission, festzustellen, dass die Bundesrepublik Deutschland dadurch gegen ihre
Verpflichtungen aus Art. 63 AEUV und Art. 40 des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum vom 2. Mai 1992 (ABl. 1994,
L 1, S. 3, im Folgenden: EWR-Abkommen) verstoßen hat, dass sie Rechtsvorschriften beibehalten hat, nach denen Dividenden,
die an beschränkt steuerpflichtige Pensionsfonds gezahlt werden, sowie Zinsen, die an beschränkt steuerpflichtige Pensionsfonds
und Pensionskassen gezahlt werden, in der Bundesrepublik Deutschland steuerlich ungünstiger behandelt werden als Dividenden
oder Zinsen, die an in diesem Mitgliedstaat unbeschränkt steuerpflichtige Pensionskassen oder Pensionsfonds gezahlt werden.

Deutsches Recht
Das Einkommensteuergesetz (BGBl. 2002 I S. 4210) in der auf den Sachverhalt des vorliegenden Falles anwendbaren Fassung (BGBl.
2009 I S. 3366) sieht in § 43a vor:
„(1)      Die Kapitalertragsteuer beträgt
1.      in den Fällen des § 43 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6 bis 7a und 8 bis 12 sowie Satz 2:
25 Prozent des Kapitalertrags;
…
(2)      Dem Steuerabzug unterliegen die vollen Kapitalerträge ohne jeden Abzug. …“
Das Körperschaftsteuergesetz (BGBl. 2002 I S. 4144) in der für den vorliegenden Rechtsstreit maßgebenden Fassung sieht in
§ 32 Abs. 1 vor:
„Die Körperschaftsteuer für Einkünfte, die dem Steuerabzug unterliegen, ist durch den Steuerabzug abgegolten,
…
2.      wenn der Bezieher der Einkünfte beschränkt steuerpflichtig ist und die Einkünfte nicht in einem inländischen gewerblichen
oder land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb angefallen sind.“

Vorverfahren
Da die Kommission der Ansicht war, dass die Besteuerungsbedingungen für die an beschränkt steuerpflichtige Pensionsfonds und
Pensionskassen gezahlten Dividenden und Zinsen gegen Art. 63 AEUV und Art. 40 des EWR-Abkommens verstießen, richtete sie am
23. Oktober 2007 ein Mahnschreiben an die Bundesrepublik Deutschland, das diese mit Schreiben vom 22. Februar 2008 beantwortete.
Am 1. Dezember 2008 richtete die Kommission ein ergänzendes Mahnschreiben an die Bundesrepublik Deutschland, das diese mit
Schreiben vom 29. Januar 2009 beantwortete.
Die Kommission, die ihren in den beiden Mahnschreiben zum Ausdruck gebrachten Standpunkt aufrechterhielt, gab am 3. November
2009 eine mit Gründen versehene Stellungnahme ab, in der sie die Bundesrepublik Deutschland aufforderte, die erforderlichen
Maßnahmen zu ergreifen, um dieser Stellungnahme innerhalb von zwei Monaten nach deren Zugang nachzukommen.
Da die Antwort der Bundesrepublik Deutschland vom 29. Dezember 2009 auf diese mit Gründen versehene Stellungnahme die Kommission
nicht zufriedenstellte, hat sie die vorliegende Klage erhoben.

Verfahren vor dem Gerichtshof
Mit Beschluss des Präsidenten des Gerichtshofs vom 11. Juli 2011 sind das Königreich Dänemark, die Französische Republik,
das Königreich der Niederlande, die Republik Finnland, das Königreich Schweden und das Vereinigte Königreich Großbritannien
und Nordirland als Streithelfer zur Unterstützung der Anträge der Bundesrepublik Deutschland zugelassen worden. Das Königreich
Dänemark ist jedoch nach Rücknahme seines Streithilfeantrags mit Beschluss des Präsidenten des Gerichtshofs vom 14. Dezember
2011 als Streithelfer im Register gestrichen worden.
Wegen einer zwei Tage vor Klageeinreichung in der vorliegenden Rechtssache veröffentlichten Änderung der nationalen Rechtsvorschriften
hat die Kommission dem Gerichtshof mit Schreiben vom 19. Januar 2012 mitgeteilt, dass sie ihre Klage zurücknehme, soweit diese
im Fall gebietsfremder Pensionskassen die Erhebung einer Kapitalertragsteuer auf die von diesen Kassen bezogenen Zinsen und
im Fall gebietsfremder Pensionsfonds, die Dividenden und Zinsen aus deutscher Quelle bezögen, die Anwendung eines höheren
Steuersatzes als bei gebietsansässigen Pensionsfonds betreffe.
Die Kommission erhält ihre Klage jedoch aufrecht, soweit sie sich dagegen richtet, dass nach der deutschen Regelung gebietsfremde
Pensionsfonds von den in Deutschland bezogenen Dividenden und Zinsen keinerlei Betriebsausgaben abziehen könnten.

Zur Klage
Die Kommission trägt vor, die Regelung in der auf den Sachverhalt des vorliegenden Falles anwendbaren Fassung von § 43a Abs. 1
Nrn. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes und in der für den vorliegenden Rechtsstreit maßgebenden Fassung von § 32 Abs. 1
Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes, wonach beschränkt steuerpflichtige Pensionsfonds von den in Deutschland bezogenen Dividenden
und Zinsen die mit der Erzielung dieser Einnahmen in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben nicht abziehen
könnten, sei nicht mit Art. 63 AEUV vereinbar. Unter Bezugnahme u. a. auf die Urteile vom 12. Juni 2003, Gerritse (C‑234/01,
Slg. 2003, I‑5933), vom 3. Oktober 2006, FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, Slg. 2006, I‑9461), und vom 15. Februar
2007, Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, Slg. 2007, I‑1425), macht sie geltend, ein beschränkt Steuerpflichtiger
müsse in der Lage sein, solche Betriebsausgaben abzuziehen, da er sonst gegenüber unbeschränkt Steuerpflichtigen, die diese
Ausgaben nach den allgemeinen Regeln abziehen könnten, benachteiligt würde.
Die Bundesrepublik Deutschland trägt, unterstützt von den Streithelfern, u. a. vor, die Kommission weise den behaupteten Verstoß
nicht nach, sondern stütze sich auf bloße Vermutungen.
Hierzu ist erstens darauf hinzuweisen, dass es nach ständiger Rechtsprechung in einem Vertragsverletzungsverfahren nach Art. 258
AEUV der Kommission obliegt, das Vorliegen der gerügten Vertragsverletzung nachzuweisen. Sie muss dem Gerichtshof die erforderlichen
Anhaltspunkte liefern, anhand deren er das Vorliegen der Vertragsverletzung prüfen kann, und darf sich dabei nicht auf irgendeine
Vermutung stützen (vgl. u. a. Urteil vom 17. Juni 2010, Kommission/Portugal, C‑105/08, Slg. 2010, I‑5331, Randnr. 26 und die
dort angeführte Rechtsprechung).
Zweitens gehören zu den Maßnahmen, die Art. 63 Abs. 1 AEUV als Beschränkungen des Kapitalverkehrs verbietet, nach ständiger
Rechtsprechung solche, die geeignet sind, Gebietsfremde von Investitionen in einem Mitgliedstaat oder die in diesem Mitgliedstaat
Ansässigen von Investitionen in anderen Staaten abzuhalten (vgl. u. a. Urteil vom 8. November 2012, Kommission/Finnland, C‑342/10,
noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 28 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Insbesondere kann eine ungünstigere Behandlung der an gebietsfremde Pensionsfonds gezahlten Dividenden gegenüber den an gebietsansässige
Pensionsfonds gezahlten Dividenden durch einen Mitgliedstaat die in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaften
davon abhalten, im erstgenannten Mitgliedstaat zu investieren, und stellt damit eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs
dar, die nach Art. 63 AEUV grundsätzlich verboten ist (vgl. in diesem Sinne Urteil Kommission/Finnland, Randnr. 33).
Eine solche Behandlung ist jedoch u. a. dann mit den Bestimmungen des AEU-Vertrags über den freien Kapitalverkehr vereinbar,
wenn sie Sachlagen betrifft, die nicht objektiv miteinander vergleichbar sind (vgl. in diesem Sinne Urteil Kommission/Finnland,
Randnr. 35 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Nach ständiger Rechtsprechung befinden sich Gebietsansässige und Gebietsfremde in Bezug auf Betriebsausgaben, die unmittelbar
mit einer Tätigkeit zusammenhängen, aus der die in einem Mitgliedstaat zu versteuernden Einkünfte erzielt wurden, in einer
vergleichbaren Lage, so dass die Gefahr besteht, dass sich eine Regelung dieses Staates, die Gebietsfremden bei der Besteuerung
den Abzug solcher Ausgaben verweigert, ihn Gebietsansässigen aber gewährt, hauptsächlich zum Nachteil der Angehörigen anderer
Mitgliedstaaten auswirkt und damit eine mittelbare Diskriminierung aus Gründen der Staatsangehörigkeit beinhaltet (vgl. Urteile
vom 31. März 2011, Schröder, C‑450/09, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 40 und die dort angeführte
Rechtsprechung, sowie Kommission/Finnland, Randnr. 37).
Nach Ansicht der Kommission verstößt die Bundesrepublik Deutschland dadurch gegen ihre Verpflichtungen aus Art. 63 AEUV, dass
sie gebietsfremden Pensionsfonds den Abzug von Betriebsausgaben versage, die mit dem Bezug von Dividenden und Zinsen in Deutschland
in unmittelbarem Zusammenhang stünden. Sie fügt jedoch hinzu, dass auf Rentenverpflichtungen beruhende Rückstellungen, wie
sie Gegenstand der im Urteil Kommission/Finnland behandelten finnischen Rechtsvorschriften gewesen seien, nicht Gegenstand
ihrer Klage seien.
Als Beispiele für Betriebsausgaben, die in unmittelbarem Zusammenhang mit dem Bezug von Dividenden und Zinsen durch gebietsfremde
Pensionsfonds in Deutschland stehen, nennt die Kommission – im Wesentlichen in ihrer Stellungnahme zu den Streithilfeschriftsätzen
– Bankgebühren und ähnliche Transaktionskosten, Kosten im Zusammenhang mit einer Auseinandersetzung über die Zahlung der von
einer gebietsansässigen Gesellschaft an einen gebietsfremden Fonds ausgeschütteten Dividenden und Ausgaben für den Einsatz
von Personal, das speziell mit dem Erwerb von Aktien befasst sei, mit denen Dividenden erzielt werden sollten.
Was erstens Bankgebühren und ähnliche Transaktionskosten anbelangt, hat die Kommission jedoch, wie das Königreich Schweden
in der mündlichen Verhandlung zutreffend ausgeführt hat, keine Belege dafür beigebracht, dass solche Ausgaben, mögen sie auch
gegebenenfalls unmittelbar mit einem bei einer Wertpapiertransaktion gezahlten Betrag zusammenhängen (vgl. in diesem Sinne
Urteil vom 19. Januar 2006, Bouanich, C‑265/04, Slg. 2006, I‑923, Randnr. 40), zwangsläufig auch mit der Erzielung von Einkünften
in Form von Dividenden oder Zinsen als solcher in unmittelbarem Zusammenhang stehen.
Was zweitens die Kosten im Zusammenhang mit einer Auseinandersetzung über die Zahlung der von einer gebietsansässigen Gesellschaft
an einen gebietsfremden Fonds ausgeschütteten Dividenden betrifft, so handelt es sich dabei um ein hypothetisches Beispiel;
darauf weist im Übrigen auch die Bundesrepublik Deutschland hin.
Selbst wenn man aber davon ausginge, dass solche Kosten unter allen Umständen als Ausgaben in unmittelbarem Zusammenhang mit
der Erzielung von Einkünften in Form von Dividenden angesehen werden könnten, ließe sich in Ermangelung jeglicher Angaben
der Kommission dazu, dass solche Kosten tatsächlich bei nicht in Deutschland ansässigen Pensionsfonds anfallen, daraus nicht
schließen, dass die Bundesrepublik Deutschland den gebietsfremden Pensionsfonds in der Praxis eine ungünstigere Behandlung
als den gebietsansässigen Pensionsfonds zuteil werden lässt, die eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellen kann.
Was drittens die Ausgaben für den Einsatz von Personal angeht, das speziell mit dem Erwerb von Aktien befasst ist, mit denen
Dividenden erzielt werden sollen, ist festzustellen, dass die Kommission keine Belege beigebracht hat, aus denen ersichtlich
wäre, welche Personalausgaben bei den gebietsfremden Fonds in der Praxis für den Bezug von Dividenden und Zinsen in Deutschland
anfallen.
Wie die Bundesrepublik Deutschland in der mündlichen Verhandlung zutreffend ausgeführt hat, erscheint es aber wenig wahrscheinlich,
dass die Pensionsfonds spezielle laufende Kosten haben, von denen angenommen werden kann, dass sie mit der Erzielung bestimmter
Einkünfte in Form von Dividenden oder Zinsen in unmittelbarem Zusammenhang stehen.
Die Kommission macht ferner geltend, unabhängig von diesen drei Beispielen lasse der bloße Umstand, dass die Bundesrepublik
Deutschland den gebietsfremden Pensionsfonds nicht gestatte, die mit dem Bezug von Dividenden und Zinsen in Deutschland in
unmittelbarem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben abzuziehen, die Feststellung zu, dass dieser Mitgliedstaat seine Verpflichtungen
aus Art. 63 AEUV verletzt habe.
Die Verletzung der Verpflichtungen der Bundesrepublik Deutschland aus Art. 63 AEUV kann jedoch nicht als rechtlich hinreichend
nachgewiesen angesehen werden, wenn es der Kommission nicht gelingt, ein plausibles Beispiel für eine Situation anzuführen,
in der dieser Mitgliedstaat die gebietsfremden Pensionsfonds in der Praxis tatsächlich ungünstiger behandelt hat als die gebietsansässigen
Pensionsfonds, indem er Ersteren den Abzug von Betriebsausgaben verweigert hat, die in unmittelbarem Zusammenhang mit dem
Bezug von Dividenden und Zinsen in Deutschland stehen; sonst könnte sich die Kommission nämlich auf bloße Vermutungen stützen
(vgl. entsprechend Urteil Kommission/Portugal, Randnrn. 30 und 31).
Gleiches gilt für Art. 40 des EWR-Abkommens, da die Bestimmungen dieses Artikels dieselbe rechtliche Tragweite wie die im
Wesentlichen mit ihnen übereinstimmenden Bestimmungen des Art. 63 AEUV haben (vgl. in diesem Sinne Urteil Kommission/Finnland,
Randnr. 53).
Die Klage der Kommission ist daher abzuweisen.

Kosten
Nach Art. 138 Abs. 1 der Verfahrensordnung ist die unterliegende Partei auf Antrag zur Tragung der Kosten zu verurteilen.
Da die Kommission mit ihrem Vorbringen unterlegen ist, sind ihr gemäß dem Antrag der Bundesrepublik Deutschland ihre eigenen
Kosten und die Kosten der Bundesrepublik Deutschland aufzuerlegen.
Die Französische Republik, das Königreich der Niederlande, die Republik Finnland, das Königreich Schweden und das Vereinigte
Königreich, die dem Rechtsstreit als Streithelfer zur Unterstützung der Anträge der Bundesrepublik Deutschland beigetreten
sind, tragen nach Art. 140 Abs. 1 der Verfahrensordnung ihre eigenen Kosten.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Vierte Kammer) für Recht erkannt und entschieden:
1.
Die Klage wird abgewiesen.
2.
Die Europäische Kommission trägt ihre eigenen Kosten und die Kosten, die der Bundesrepublik Deutschland entstanden sind.
3.
Die Französische Republik, das Königreich der Niederlande, die Republik Finnland, das Königreich Schweden und das Vereinigte
Königreich Großbritannien und Nordirland tragen ihre eigenen Kosten.
Unterschriften
*
Verfahrenssprache: Deutsch.