CELEX: 62011CJ0527
Mervärdesskatt
Direktiv 2006/112/EG
Artiklarna 213, 214 och 273
Identifiering av beskattningsbara personer i mervärdesskattehänseende
Avslag på ansökan om registreringsnummer för mervärdesskatt med hänvisning till att den beskattningsbara personen saknar materiell, teknisk och finansiell förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten
Lagenlighet
Bekämpning av skattebedrägeri
Proportionalitetsprincipen

Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 213, 214 och 273 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (
EUT L 347, s. 1
).
Begäran har framställts i ett mål mellan Valsts ieņēmumu dienests (den lettiska skattemyndigheten) (nedan kallad VID) och Ablessio SIA (nedan kallat Ablessio). Målet rör skattemyndighetens avslag på Ablessios ansökan om att bli registrerat för mervärdesskatt.
Tillämpliga bestämmelser
Direktiv 2006/112
Begreppen ”beskattningsbar person” och ”ekonomisk verksamhet” definieras i artikel 9.1 i direktiv 2006/112 på följande sätt:
”Med
beskattningsbar person
avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat.
Med
ekonomisk verksamhet
avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav skall särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet.”
I artikel 213.1 i samma direktiv föreskrivs följande:
”Varje beskattningsbar person skall uppge när hans ekonomiska verksamhet som beskattningsbar person inleds, förändras eller upphör.
Medlemsstaterna skall tillåta, och får kräva, att denna anmälan lämnas på elektronisk väg, i enlighet med de villkor som de själva fastställer.”
I artikel 214 i direktivet föreskrivs följande:
”1.   Medlemsstaterna skall vidta nödvändiga åtgärder för att med hjälp av ett individuellt registreringsnummer identifiera följande personer:
a)
Varje beskattningsbar person, med undantag av dem som avses i artikel 9.2, som inom medlemsstaternas respektive territorium utför sådana andra leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster som medför rätt till avdrag, än leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster för vilka mervärdesskatt skall betalas uteslutande av köparen eller mottagaren i enlighet med artiklarna 194–197 och artikel 199.
b)
Varje beskattningsbar person eller icke beskattningsbar juridisk person som gör gemenskapsinterna förvärv av varor vilka är föremål för mervärdesskatt i enlighet med artikel 2.1 b, eller som har utnyttjat möjligheten i artikel 3.3 att välja att låta sina gemenskapsinterna förvärv bli föremål för mervärdesskatt.
...
2.   Medlemsstaterna får dock underlåta att registrera vissa beskattningsbara personer som tillfälligtvis utför … transaktioner …”
I artikel 273 första stycket i direktiv 2006/112 föreskrivs följande:
”Medlemsstaterna får införa andra skyldigheter som de finner nödvändiga för en riktig uppbörd av mervärdesskatten och för förebyggande av bedrägeri med förbehåll för kravet på likabehandling av inhemska transaktioner och transaktioner som utförs mellan medlemsstater av beskattningsbara personer och på villkor att dessa skyldigheter inte i handeln mellan medlemsstaterna leder till formaliteter i samband med en gränspassage.”
Lettisk rätt
I artikel 3.1-1 andra stycket i lagen om mervärdesskatt (Likums Par pievienotās vērtības nodokli,
Latvijas Vēstnesis
, 1995, nr 49), i den lydelse som är tillämplig på omständigheterna i det nationella målet (nedan kallad mervärdesskattelagen), föreskrivs följande:
”VID får avslå en ansökan att registrera en beskattningsbar person för mervärdesskatt om denne
1.
inte kan nås på den officiella adress som har uppgetts eller på den anmälda bostadsadressen, eller
2.
efter begäran av VID, underlåter att lämna uppgifter eller lämnar felaktiga uppgifter om sin materiella, tekniska och finansiella förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten.”
Artikel 3.5 i mervärdesskattelagen har följande lydelse:
”Om det sammanlagda värdet av försäljning av mervärdesskattepliktiga varor och tjänster som en fysisk eller juridisk person och en sammanslutning av dessa personer eller dess företrädare enligt avtal eller överenskommelse genomfört under de tolv närmast föregående månaderna inte uppgår till eller överstiger 10000 LVL behöver dessa personer, denna grupp eller deras företrädare inte registrera sig som beskattningsbara personer hos VID. Denna bestämmelse är tillämplig även på institutioner som finansieras genom statsbudgeten. Personer som utnyttjar denna möjlighet är skyldiga att, inom 30 dagar från och med den dag som ovannämnda belopp uppnåtts eller överskridits, registrera sig.”
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
Ablessio, ett lettiskt bolag med begränsat ansvar, ansökte hos VID om att bli registrerat för mervärdesskatt. Genom beslut av den 15 november 2007, som efter begäran om omprövning vidhölls genom beslut av den 27 november 2007, avslog VID denna ansökan om registrering. Som skäl angav VID att bolaget saknade den materiella, tekniska och finansiella förmåga som krävs för att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten, nämligen att tillhandahålla byggtjänster.
Det framgår av begäran om förhandsavgörande att VID grundade sin bedömning på följande omständigheter. Ablessio saknade egna anläggningstillgångar i form av fast egendom och hade inte ingått något avtal om hyra av sådana tillgångar. Ett avtal om hyra av en lokal med en yta uppgående till endast 4 kvadratmeter hade ingåtts. Bolaget var slutligen inte upptaget i byggföretagarregistret och hade inte bedrivit någon faktisk verksamhet sedan bildandet, och den enda anställda personen i bolaget, vilken var oavlönad, var styrelsens ordförande.
Ablessio överklagade vid Administratīvā rajona tiesa (lokal förvaltningsdomstol), med yrkande om upphävande av besluten om avslag på ansökan om registrering för mervärdesskatt. Administratīvā rajona tiesa biföll överklagandet genom dom av den 20 oktober 2009 och ålade VID att uppta bolaget i registret. Som skäl anfördes att Ablessio till VID hade lämnat uppgifter angående sin förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten samt att riktigheten i dessa uppgifter inte var ifrågasatt. Förvaltningsdomstolen fann därför att villkoren i lagen, för att VID ska kunna avslå en ansökan om registrering av en ekonomisk aktör, inte var uppfyllda.
VID överklagade avgörandet till Administratīvā apgabaltiesa (regional förvaltningsdomstol), som genom dom av den 13 december 2010 fastställde avgörandet från den lokala förvaltningsdomstolen och instämde i bedömningen att mervärdesskattelagen inte ger VID rätt att pröva huruvida den person som ansökt om registrering för mervärdesskatt har förmåga att bedriva ekonomisk verksamhet. Det saknade härvid betydelse att personen i fråga tidigare ansökt om och beviljats registrering avseende flera bolag vilkas verksamhet, omedelbart efter registreringen, överlåtits på andra personer som saknat erforderliga inkomster för att täcka aktiekapitalet, eftersom mervärdesskattelagen inte föreskriver att en sådan omständighet kan utgöra hinder för registrering för mervärdesskatt. För att förhindra att en beskattningsbar person vidtar potentiellt rättsstridiga handlingar i samband med betalning av mervärdesskatt har VID en skyldighet, som en del av det rättsliga förfarandet, att granska den beskattningsbara personen och, för det fall överträdelser av nationella bestämmelser upptäcks, besluta om skattetillägg och vite.
VID överklagade Administratīvā apgabaltiesas avgörande till den hänskjutande domstolen och anförde att Administratīvā apgabaltiesa gjort en felaktig tolkning av artikel 3.1-1 andra stycket mervärdesskattelagen. VID anser sig, till följd av denna bestämmelse, ha en skyldighet att kontrollera huruvida en person har förmåga att bedriva den ekonomiska verksamhet som uppgetts.
Med hänvisning till EU-domstolens dom av den 21 oktober 2010 i mål C-385/09, Nidera Handelscompagnie (REU 2010, s. I-10385), har den hänskjutande domstolen ställt sig frågande till hur artiklarna 213, 214 och 273 i direktiv 2006/112 ska tolkas.
Mot denna bakgrund beslutade Augstākās tiesas Senāts att vilandeförklara målet och att ställa följande frågor till domstolen:
”1)
Ska rådets direktiv 2006/112 … tolkas så, att det utgör hinder för att neka en person ett individuellt registreringsnummer genom vilket en beskattningsbar person identifieras, med motiveringen att ägaren till andelarna i den beskattningsbara personen flera gånger tidigare har erhållit individuella registreringsnummer för andra bolag, som inte har bedrivit någon faktisk ekonomisk verksamhet och vars andelar har överlåtits av ägaren till andra personer omedelbart efter det att det individuella registreringsnumret har erhållits?
2)
Ska artikel 214 i [direktiv 2006/112], jämförd med artikel 273 i samma direktiv, tolkas så, att skattemyndigheten har rätt att, innan den tilldelar ett individuellt registreringsnummer, försäkra sig om att den beskattningsbara personen har förmåga att bedriva den skattepliktiga verksamheten, om denna kontroll syftar till att säkerställa en riktig uppbörd av skatten och förebygga skattebedrägeri?”
Prövning av tolkningsfrågorna
Den hänskjutande domstolen har ställt frågorna, vilka ska prövas gemensamt, för att få klarhet i huruvida artiklarna 213, 214 och 273 i direktiv 2006/112 ska tolkas så, att de utgör hinder för att en medlemsstats skattemyndighet avslår ett bolags ansökan om registreringsnummer för mervärdesskatt – i syfte att säkerställa en riktig uppbörd av skatten och förebygga bedrägeri – enbart med motiveringen att bolaget, enligt myndigheten, saknar materiell, teknisk och finansiell förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten samt att ägaren till andelarna i bolaget flera gånger tidigare har tilldelats registreringsnummer för bolag som inte har bedrivit någon faktisk ekonomisk verksamhet och vilkas andelar har överlåtits strax efter det att det individuella registreringsnumret har erhållits.
Domstolen erinrar härvid om att varje beskattningsbar person, enligt artikel 213.1 första stycket i direktiv 2006/112, är skyldig att uppge när hans eller hennes ekonomiska verksamhet som beskattningsbar person inleds, förändras eller upphör. Enligt artikel 214.1 i direktivet är medlemsstaterna skyldiga att vidta nödvändiga åtgärder för att de beskattningsbara personerna ska kunna identifieras med hjälp av ett individuellt registreringsnummer.
Det huvudsakliga syftet med identifiering av beskattningsbara personer på sätt som föreskrivs i artikel 214 i direktiv 2006/112 är att säkerställa mervärdesskattesystemets goda funktion (se, för ett liknande resonemang, dom av den 22 december 2010 i mål C-438/09, Dankowski, REU 2010, s. I-14009, punkt 33).
Domstolen har i detta hänseende sedan tidigare fastställt att tilldelning av ett registreringsnummer för mervärdesskatt ger en upplysning om den beskattningsbara personens status i mervärdesskattehänseende och förenklar kontrollen av de beskattningsbara personerna så att det sker en riktig uppbörd av skatten. Inom ramen för övergångsbestämmelserna om beskattning av handel inom Europeiska unionen, avser identifiering av beskattningsbara personer med hjälp av individuella registreringsnummer även att göra det enklare att fastställa i vilken medlemsstat den slutliga förbrukningen av de levererade varorna sker (se, för ett liknande resonemang, dom av den 6 september 2012 i mål C-273/11, Mecsek-Gabona, punkterna 57 och 60, och av den 27 september 2012 i mål C-587/10, VSTR, punkt 51).
Vidare är registreringsnummer för mervärdesskatt viktiga i bevishänseende för vilka transaktioner som genomförts. Enligt ett flertal bestämmelser i direktiv 2006/112, om bland annat fakturering, deklarationer och sammanställningar, krävs det nämligen att den beskattningsbara personens eller köparens registreringsnummer för mervärdesskatt anges i dessa handlingar.
Det är mot bakgrund av dessa överväganden som den hänskjutande domstolens frågor ska besvaras.
Även om det uppräknas i artikel 214 i direktiv 2006/112 vilka personer som ska identifieras med hjälp av ett individuellt registreringsnummer, kan det påpekas att det inte anges vilka förutsättningar som gäller för tilldelningen av registreringsnumret. Det följer av artiklarna 213 och 214 i direktivet att medlemsstaterna har ett visst utrymme för skönsmässig bedömning avseende vilka åtgärder som ska vidtas för att identifiera beskattningsbara personer i mervärdesskattehänseende.
Detta utrymme för skönsmässig bedömning är emellertid inte obegränsat. Det är visserligen tillåtet för en medlemsstat att neka en beskattningsbar person ett individuellt registreringsnummer, men detta får inte göras utan att det finns berättigade skäl härför.
Det framgår vidare av artikel 9.1 i direktiv 2006/112 att med ”beskattningsbar person” avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat.
Enligt domstolens praxis ska detta begrepp tolkas extensivt. Den som styrker sin uppgift om att han eller hon har för avsikt att självständigt bedriva ekonomisk verksamhet och som har sina första investeringsutgifter för detta ändamål, ska anses som en beskattningsbar person (se, för ett liknande resonemang, dom av den 8 juni 2000 i mål
C-400/98, Breitsohl, REG 2000, s. I-4321
, punkt 34, och av den 1 mars 2012 i mål C-280/10, Polski Trawertyn, punkt 30).
Det följer av denna rättspraxis samt av lydelsen av artikel 213.1 i direktiv 2006/112 att de beskattningsbara personer som har rätt att ansöka om ett registreringsnummer för mervärdesskatt inte begränsas till dem som redan bedriver ekonomisk verksamhet, utan även omfattar dem som har för avsikt att påbörja sådan verksamhet och som har sina första investeringsutgifter för detta ändamål. Dessa personer har, i detta inledande skede av sin ekonomiska verksamhet, inte möjlighet att styrka att de har den materiella, tekniska och finansiella förmågan att bedriva sådan verksamhet.
Följaktligen utgör direktiv 2006/112, och bland annat artiklarna 213 och 214 däri, hinder för att en medlemsstats skattemyndighet nekar en sökande ett registreringsnummer för mervärdesskatt, enbart av det skälet att sökanden inte har möjlighet att styrka att den har materiell, teknisk och finansiell förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten vid tidpunkten för ansökan om registrering för mervärdesskatt.
Det framgår dock av domstolens fasta praxis att medlemsstaterna har ett berättigat intresse av att vidta lämpliga åtgärder för att skydda sina ekonomiska angelägenheter samt att bekämpning av eventuellt skatteundandragande, skatteflykt och missbruk är ett mål som erkänns och främjas i direktiv 2006/112 (se, bland annat, domar av den 21 februari 2006 i mål
C-255/02, Halifax m.fl., REG 2006, s. I-1609
, punkt 71, av den 7 december 2010 i mål C-285/09, R., REU 2010, s. I-12605, punkt 36, och av den 18 oktober 2012 i mål C-525/11, Mednis, punkt 31).
Det åligger vidare medlemsstaterna att säkerställa att registreringarna för mervärdesskatt är riktiga, i syfte att säkerställa mervärdesskattesystemets goda funktion. Det åligger således behörig nationell myndighet att kontrollera om sökanden är att anse som beskattningsbar person innan myndigheten tilldelar denne ett registreringsnummer för mervärdesskatt (se domen i det ovannämnda målet Mecsek-Gabona, punkt 63).
Det är således berättigat av medlemsstaterna att vidta åtgärder i enlighet med artikel 273 första stycket i direktiv 2006/112 för att motverka att registreringsnumren missbrukas, särskilt av bolag vilkas verksamhet – liksom följaktligen även deras status som beskattningsbar person – endast är fiktiv. Dessa åtgärder får emellertid inte gå utöver vad som är nödvändigt för att uppnå en riktig uppbörd av skatten och för att förebygga skattebedrägeri, och de får således inte användas på ett sätt som systematiskt äventyrar rätten till avdrag för mervärdesskatt och därigenom principen om mervärdesskattens neutralitet (se, för ett liknande resonemang, dom av den 27 september 2007 i mål
C-146/05, Collée, REG 2007, s. I-7861
, punkt 26, samt domen i det ovannämnda målet Nidera Handelscompagnie, punkt 49, det ovannämnda målet Dankowski, punkt 37, och det ovannämnda målet VSTR, punkt 44).
Det kan härvid påpekas att sådana kontrollåtgärder som de som uppställs i den lettiska mervärdesskattelagen inte får begränsa den beskattningsbara personens avdragsrätt för investeringsutgifter för transaktioner som denne har för avsikt att utföra och som är avdragsgilla.
Det framgår nämligen av domstolens fasta praxis att sådan registrering som föreskrivs i artikel 214 i direktiv 2006/112 samt uppfyllandet av de skyldigheter som anges i artikel 213 i direktivet endast utgör formella krav som fyller en kontrollfunktion och som inte kan påverka bland annat avdragsrätten eller rätten till undantag från mervärdesskatteplikt, grundat på en gemenskapsintern leverans, i den mån som de materiella villkoren som gäller härför är uppfyllda (se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet Nidera Handelscompagnie, punkt 50, dom av den 19 juli 2012 i mål C-263/11, Rēdlihs, punkt 48, och domen i det ovannämnda målet Mecsek-Gabona, punkt 60).
Det följer av denna rättspraxis att registreringen av beskattningsbara personer i mervärdesskattehänseende utgör ett formellt krav som innebär att beskattningsbara personer inte får hindras från att utöva sin avdragsrätt, med hänvisning till att de inte har registrerat sig för mervärdesskatt innan de använde de varor som de hade förvärvat inom ramen för sin beskattade verksamhet (se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet Nidera Handelscompagnie, punkt 51, samt domen i det ovannämnda målet Dankowski, punkterna 33, 34 och 36). Ett avslag på ansökan om registreringsnummer för mervärdesskatt påverkar följaktligen i princip inte den beskattningsbara personens avdragsrätt, om de materiella villkor som gäller för avdragsrätten är uppfyllda.
För att anses proportionerligt i relation till syftet att förebygga skattebedrägeri, ska ett beslut att inte tilldela en beskattningsbar person ett individuellt registreringsnummer grunda sig på allvarliga indikationer som ger objektivt stöd för bedömningen att registreringsnumret för mervärdesskatt som den beskattningsbara personen tilldelas sannolikt kommer att användas för skattebedrägeri. Ett sådant beslut ska grunda sig på en helhetsbedömning av samtliga omständigheter i fallet och på den samlade bevisning som framkommit vid en kontroll av de upplysningar som lämnats av det berörda företaget.
Det ankommer på den hänskjutande domstolen – som är ensam behörig att tolka nationell rätt samt att fastställa och bedöma omständigheterna i det nationella målet, bland annat det sätt på vilket skattemyndigheten tillämpar nationell rätt (se domen i det ovannämnda målet Mednis, punkt 33 och där angiven rättspraxis) – att pröva huruvida en nationell åtgärd är förenlig med unionsrätten, särskilt med proportionalitetsprincipen. EU-domstolen har endast behörighet att tillhandahålla den hänskjutande domstolen tolkningsdata som denna kan behöva för att pröva huruvida den nationella rätten är förenlig med unionsrätten (se, för ett liknande resonemang, dom av den 30 november 1995 i mål
C-55/94, Gebhard, REG 1995, s. I-4165
, punkt 19, och av den 29 juli 2010 i mål C-188/09, Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski, REU 2010, s. I-7639, punkt 30).
Vad gäller omständigheterna i det nationella målet kan det påpekas att det förhållandet i sig att den beskattningsbara personen saknar materiell, teknisk och finansiell förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten inte räcker för att styrka att denne sannolikt har för avsikt att göra sig skyldig till skattebedrägeri. Det kan emellertid inte uteslutas att förhållanden som detta – med stöd av andra objektiva uppgifter som väcker misstanke om den beskattningsbara personens skatteundandragande avsikter – kan utgöra sådana indikationer som ska tas i beaktande vid en helhetsbedömning av risken för bedrägeri.
Vidare anges inga begränsningar i direktiv 2006/112 avseende antalet ansökningar om individuella registreringsnummer för mervärdesskatt som en och samma person får inge å olika juridiska personers vägnar. Det får enligt direktivet inte heller anses vara rättsstridigt att en person överlåter kontrollen över dessa juridiska personer efter det att de registrerats för mervärdesskatt. Sådana omständigheter kan dock även tas i beaktande vid en helhetsbedömning av risken för bedrägeri.
Det ankommer på den hänskjutande domstolen att pröva, med beaktande av samtliga omständigheter i målet, huruvida den nationella skattemyndigheten har styrkt att det framkommit allvarliga indikationer på att den ansökan om registrering för mervärdesskatt som Ablessio har ingett innebär en risk för att registreringsnumret missbrukas eller leder till annat skattebedrägeri.
Mot bakgrund av dessa överväganden ska de hänskjutna frågorna besvaras på följande sätt. Artiklarna 213, 214 och 273 i direktiv 2006/112 ska tolkas så, att de utgör hinder för att en medlemsstats skattemyndighet avslår ett bolags ansökan om registreringsnummer för mervärdesskatt, enbart med motiveringen att bolaget, enligt myndigheten, saknar materiell, teknisk och finansiell förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten samt att ägaren till andelarna i bolaget flera gånger tidigare har tilldelats registreringsnummer för bolag som inte har bedrivit någon faktisk ekonomisk verksamhet och vilkas andelar har överlåtits strax efter det att det individuella registreringsnumret har erhållits, utan att skattemyndigheten i fråga med stöd av objektiva uppgifter har styrkt att det föreligger allvarliga indikationer på att det registreringsnummer för mervärdesskatt som tilldelas kommer att användas för skattebedrägeri. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att bedöma huruvida skattemyndigheten har tillhandahållit allvarliga indikationer på att det föreligger en risk för skattebedrägeri i det nationella målet.
Rättegångskostnader
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (andra avdelningen) följande:

Artiklarna 213, 214 och 273 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt ska tolkas så, att de utgör hinder för att en medlemsstats skattemyndighet avslår ett bolags ansökan om registreringsnummer för mervärdesskatt, enbart med motiveringen att bolaget, enligt myndigheten, saknar materiell, teknisk och finansiell förmåga att bedriva den uppgivna ekonomiska verksamheten samt att ägaren till andelarna i bolaget flera gånger tidigare har tilldelats registreringsnummer för bolag som inte har bedrivit någon faktisk ekonomisk verksamhet och vilkas andelar har överlåtits strax efter det att det individuella registreringsnumret har erhållits, utan att skattemyndigheten i fråga med stöd av objektiva uppgifter har styrkt att det föreligger allvarliga indikationer på att det registreringsnummer för mervärdesskatt som tilldelas kommer att användas för skattebedrägeri. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att bedöma huruvida skattemyndigheten har tillhandahållit allvarliga indikationer på att det föreligger en risk för skattebedrägeri i det nationella målet.

Underskrifter
(
*1
)	Rättegångsspråk: lettiska.