CELEX: 62011CJ0225
Héa
2006/112/EK irányelv
Adómentességek
A 151. cikk (1) bekezdésének c) pontja
Az amerikai haditengerészet elavult hajóinak valamely tagállam területén való bontására irányuló ügylet

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, 2006. november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv (
HL L 347., 1. o.
; a továbbiakban: héairányelv) 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának értelmezésére vonatkozik.
A kérelmet a Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (a továbbiakban: Commissioners) és az Able UK Ltd (a továbbiakban: Able) között az amerikai haditengerészet elavult hajóinak bontására irányuló szolgáltatásokra alkalmazandó hozzáadottérték-adó (a továbbiakban: héa) tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
A nemzetközi jog
Az Észak-atlanti Szerződést 1949. április 4-én írták alá Washingtonban (Egyesült Államok).
Az Észak-atlanti Szerződés alapján felállított nemzetközi katonai parancsnokságok jogállásáról szóló, Párizsban, 1952. augusztus 28-án aláírt jegyzőkönyv VIII. cikkének 1. pontja értelmében:
„A Szövetséges Parancsnokságok felállítása, megtervezése, fenntartása és működtetése elősegítése érdekében ezeket a Parancsnokságokat, amennyire megvalósítható, mentesíteni kell azoktól a vámterhektől és adóktól, amelyek érintik a közös védelem érdekében és a hivatalos és kizárólagos hasznuk érdekében tett kiadásaikat. A jelen jegyzőkönyvben részes minden egyes Félnek tárgyalnia kell a területén működő Szövetséges Parancsnoksággal egy olyan megállapodás megkötése érdekében, amely érvényt szerez ezen rendelkezésnek.”
Az uniós jog
A héairányelv 151. cikkének (1) bekezdése értelmében:
„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
[...]
c)
az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamokban, a Szerződést aláíró más államok fegyveres erői számára végzett termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás, az említett fegyveres erők vagy polgári állományuk felhasználására, valamint étkezdéik vagy kantinjaik ellátására, amennyiben e fegyveres erők a közös védelmi feladatokban vesznek részt;
d)
más tagállamba irányuló termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás, amelyet az Észak-atlanti Szerződést aláíró, de a rendeltetési tagállamtól eltérő bármilyen más állam fegyveres erői számára végeztek, az említett fegyveres erők vagy polgári állományuk felhasználására, valamint étkezdéik vagy kantinjaik ellátására, amennyiben e fegyveres erők a közös védelmi feladatokban vesznek részt;
[...]”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az Able tizenhárom olyan hajó bontására szerződött a United States Department of Transportation Maritime Administrationnel (az Egyesült Államok közlekedési minisztériumának tengerészeti igazgatósága), amelyek az amerikai haditengerészet szolgálatában álltak, majd később a tartalékflottához kerültek, és a virginiai James Riveren (Egyesült Államok) horgonyoztak. A szerződés két különálló részből állt. A hajókat először is elő kellett készíteni, majd az Egyesült Államokból az Egyesült Királyságba kellett őket vontatni. Másodszor, miután kikötötték őket az Able teesside-i (Egyesült Királyság) létesítményében, le kellett őket bontani. Az Egyesült Államok kormánya felügyelőinek végig jelen kellett lenniük a helyszínen a szerződés teljesítése során.
Az Able 2008. augusztus 27-i levelében az általa nyújtott bontási szolgáltatást terhelő héára vonatkozó szabályozás tekintetében kérte a Commissioners döntését. Az Able azzal érvelt, hogy a szolgáltatásai adómentesek a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik irányelv (
HL L 145., 1. o.
; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. oldal) 15. cikke 10. pontjának harmadik francia bekezdése értelmében, amely rendelkezést azóta a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontja váltotta fel.
A Commissioners 2008. október 15-én határozatot hozott, amely szerint az Able által végzett bontási szolgáltatások az általános héamérték alá tartoznak. A társaság 2008. október 21-én az említett határozat felülvizsgálatát kérte. Miután a Commissioners 2008. november 18-án megerősítette ugyanezt a határozatot, az Able fellebbezést nyújtott be a First-tier Tribunalhoz (Tax Chamber), amely bíróság a 2009. november 24-i határozatában kimondta, hogy az Able által nyújtott hajóbontási szolgáltatások adómentesek.
A Commissioners fellebbezést nyújtott be a kérdést előterjesztő bírósághoz. Szerinte a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontja kizárólag valamely, az Észak-atlanti Szerződést aláíró államnak egy másik, e Szerződést aláíró tagállamban állomásozó fegyveres erőire alkalmazandó, és csak abban az esetben, ha ezen erők a közös védelmi feladatokhoz közvetlenül kapcsolódó tevékenységben vesznek részt.
Miután úgy ítélte meg, hogy az előtte lévő jogvita elbírálásához a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának értelmezése szükséges, az Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) felfüggesztette az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjesztette a Bíróság elé:
„Úgy kell-e értelmezni a [héairányelv] 151. cikke (1) bekezdésének c) pontját, hogy az amerikai haditengerészet elavult hajóinak az Egyesült Királyság területén való bontására irányuló, az United States Department of Transportation Maritime Administration számára végzett szolgáltatásnyújtás héamentes a következő körülmények egyikének vagy mindegyikének fennállása esetén:
a)
amennyiben a szolgáltatásnyújtást nem a NATO-ban [Észak-atlanti Szerződés Szervezete] részes állam közös védelmi feladatokban részt vevő fegyveres erőinek valamely egysége vagy azok polgári állománya számára végzik;
b)
amennyiben a szolgáltatásnyújtást nem a NATO valamelyik tagállamának az Egyesült Királyságban állomásozó vagy ott ideiglenesen tartózkodó fegyveres erőinek valamely egysége vagy azok polgári állománya számára végzik?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
Ami az előterjesztett kérdés első részét illeti, az előzetes döntésre utaló határozatból kitűnik, hogy az a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának megfogalmazásából ered. E megfogalmazás ugyanis lehetővé teszi e rendelkezés utolsó tagmondatának, azaz az „amennyiben e fegyveres erők a közös védelmi feladatokban vesznek rész” fordulatnak az olyan értelmezését, amely szerint az kizárólag az őt közvetlenül megelőző mondatrészre, vagyis „[a termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás] étkezdéik vagy kantinjaik ellátására” fordulatra, és nem pedig az egész rendelkezésre vonatkozik. Az ilyen olvasatot erősíti az, hogy bizonyos nyelvi változatokban, mint például az angol és francia nyelvű változatban nincs vessző ezen utolsó tagmondat előtt.
E tekintetben meg kell állapítani, hogy az említett rendelkezés egyes más, például spanyol, dán és holland nyelvi változatában vessző áll ugyanezen a helyen. Ilyen körülmények között a vessző megléte vagy hiánya nem tekinthető döntőnek a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának értelmezése szempontjából.
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint ugyanis egy uniós jogi rendelkezés valamely nyelvi változatának megfogalmazása nem szolgálhat e rendelkezés értelmezésének kizárólagos alapjául, illetve e tekintetben nem élvezhet elsőbbséget más nyelvi változatokkal szemben. Az ilyen megközelítés ugyanis összeegyeztethetetlen lenne az uniós jog egységes alkalmazásának követelményével. Az uniós szövegek egyes nyelvi változatai közötti eltérés esetén a szóban forgó rendelkezést azon szabályozás általános rendszerére és céljára tekintettel kell értelmezni, amelynek az a részét képezi (lásd különösen a
C-41/09. sz., Bizottság kontra Hollandia ügyben 2011. március 3-án hozott ítélet [EBHT 2011., I-831. o.]
44. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság szintén állandó ítélkezési gyakorlata szerint a héamentességeket – így például a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontjában megállapított mentességet – szigorúan kell értelmezni, mivel azon általános elv alóli kivételeket képeznek, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében nyújtott minden szolgáltatás ezen adó hatálya alá tartozik (lásd ebben az értelemben különösen a
C-116/10. sz., Feltgen és Bacino Charter Company ügyben 2010. december 22-én hozott ítélet [EBHT 2010., I-14187. o.]
19. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
Márpedig az olyan értelmezés, amely szerint a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának utolsó tagmondata kizárólag a közvetlenül azt megelőző tagmondathoz kapcsolódik, az e rendelkezés szerinti adómentességnek – ahogy azt az Egyesült Királyság Kormánya jogosan megállapítja – nemcsak kiterjedt, hanem ellentmondásos hatályt is tulajdonítana.
Az ilyen értelmezés elfogadása esetén ugyanis az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamokban, a Szerződést aláíró más államok fegyveres erői számára – az említett fegyveres erők vagy polgári állományuk felhasználására – végzett termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás minden körülmények között héamentes lenne, miközben az étkezdéik vagy kantinjaik ellátására végzett termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás csak akkor lenne héamentes, ha az említett fegyveres erők közös védelmi feladatokban vesznek részt. Márpedig a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontja szerinti adómentesség terjedelmével kapcsolatos ilyen különbségtétel egyáltalán nem tűnik ésszerűnek.
Ezenkívül az említett rendelkezést az általa létrehozott adómentesség céljára tekintettel kell értelmezni. Ami e célt illeti, egyáltalán nincs arra utaló jel, amely szerint az abban állna – ahogy arra a kérdést előterjesztő bíróság előtt hivatkoztak –, hogy megakadályozza az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamok valamely, NATO-hoz való csatlakozásukból eredő adózási előnyben való részesülését. Végeredményben – ahogy azt maga a kérdést előterjesztő bíróság megállapította – az ilyen cél a termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás általános adómentességét vonná maga után a NATO keretében vállalt kötelezettségek esetében, beleértve azon tagállam saját fegyveres erői által vállalt kötelezettségeket, amelyben e termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást végezték. Márpedig nyilvánvaló, hogy a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontja nem vezet be ilyen terjedelmű adómentességet.
Ugyanakkor megállapítható, hogy az uniós jogalkotó által az említett rendelkezés elfogadásával követett célt inkább úgy kell érteni – ahogy azt az Európai Bizottság kifejti –, mint amely arra irányul, hogy a tagállamok tiszteletben tarthassanak a NATO keretében vállalt bizonyos kötelezettségeket. Márpedig a Bírósághoz benyújtott egyetlen irat sem teszi lehetővé annak megállapítását, hogy az említett 151. cikk (1) bekezdése c) pontjának a jelen ítélet 15. pontjában kifejtett értelmezése lenne szükséges ahhoz, hogy az ilyen kötelezettségeket tiszteletben lehessen tartani.
Épp ellenkezőleg, a Szövetséges parancsnokságokról szóló jegyzőkönyv VIII. cikke – amelyből a Bizottság szerint különösen meríthetett az uniós jogalkotó a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának elfogadásakor – éppen „a közös védelem érdekében” viselt kiadásokat terhelő vámok és adók alóli mentességre utal.
A héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontját tehát úgy kell értelmezni, hogy valamely, Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamban végzett és e Szerződést aláíró másik állam haditengerészete elavult hajóinak bontására irányuló olyan szolgáltatásnyújtás, mint amely az alapügy tárgya, e rendelkezés értelmében csak akkor héamentes, ha e szolgáltatást e másik állam közös védelmi feladatokban részt vevő fegyveres erőinek valamely egysége vagy azok polgári állománya számára nyújtják.
Ami a kérdést előterjesztő bíróság kérdésének második részét illeti, meg kell állapítani, hogy a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának szövege önmagában nem jelzi, hogy a héamentességhez az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamban végzett olyan szolgáltatásnyújtást, mint amely az alapügy tárgya, az e Szerződést aláíró másik állam fegyveres erőinek valamely olyan egysége vagy azok polgári állománya számára kell-e végezni, amely az érintett tagállam területén állomásozik vagy ott ideiglenesen tartózkodik.
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint azonban valamely uniós jogi rendelkezés értelmezéséhez nemcsak annak kifejezéseit, hanem szövegkörnyezetét, és annak a szabályozásnak a célkitűzéseit is figyelembe kell venni, amelynek az részét képezi (lásd különösen a fent hivatkozott Feltgen és Bacino Charter Company ügyben hozott ítélet 12. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
Ami a héairányelv 151. cikke (1) bekezdése c) pontjának szövegkörnyezetét illeti, figyelembe kell venni ugyanezen cikk (1) bekezdésének d) pontját, ahogy azt az Egyesült Királyság Kormánya és a lengyel kormány jogosan megjegyzi. Jóllehet e két rendelkezés közül az első az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamokban, e Szerződést aláíró más államok fegyveres erői számára végzett termékértékesítést és szolgáltatásnyújtást mentesíti a héa alól bizonyos körülmények között, a második rendelkezés ugyanilyen körülmények között a más tagállamba irányuló olyan termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás számára biztosít mentességet, amelyet az Észak-atlanti Szerződést aláíró, de a rendeltetési tagállamtól eltérő bármilyen más állam fegyveres erői számára végeztek.
E két rendelkezésből kitűnik, hogy – amint azt a jelen ítélet 17. cikke már jelezte – az uniós jogalkotó azon termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás héamentességét kívánta kizárni, amelyet az ezen értékesítés és szolgáltatásnyújtás helye szerinti tagállam fegyveres erői számára végeznek.
Márpedig egyrészt az említett kizárás annyiban, amennyiben pontosan a saját tagállamuk területén állomásozó vagy ott ideiglenesen tartózkodó fegyveres erőkre vonatkozik, már önmagában sugallja, hogy az említett rendelkezések alkalmazása szempontjából a fegyveres erők állomás- vagy tartózkodási helye a releváns.
Másrészt, ha a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontját úgy értelmeznénk, hogy az akkor is mentesíti a héa alól az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamokban, a Szerződést aláíró más államok fegyveres erői számára végzett termékértékesítést és szolgáltatásnyújtást, ha az említett fegyveres erők nem állomásoznak vagy tartózkodnak az említett tagállam területén, e termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást végeredményben igénybe vehetnék héamentesen valamely másik tagállam olyan fegyveres erői is, amelyek az első tagállam területén állomásoznak vagy ott ideiglenesen tartózkodnak. Márpedig az említett rendelkezés ilyen értelmezése sértené az uniós jogalkotó jelen ítélet 24. pontjában említett szándékát.
Következésképpen, a fentiekre, valamint egyébiránt – ahogy arra a jelen ítélet 14. pontja is emlékeztetett – a héamentességek megszorító értelmezésének szükségességére tekintettel, a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontját úgy kell értelmezni, az az általa előírt feltételek mellett mentesíti a héa alól az Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamokban, a Szerződést aláíró más államok fegyveres erői számára végzett termékértékesítést és szolgáltatásnyújtást, ha e fegyveres erők az érintett tagállam területén állomásoznak vagy ott ideiglenesen tartózkodnak.
A Bírósághoz benyújtott iratokból nem derül ki, hogy az említett rendelkezés előző pontban elfogadott értelmezésétől eltérő értelmezés lenne szükséges annak érdekében, hogy a tagállamok tiszteletben tarthassák a NATO keretében általuk vállalt kötelezettségeket.
Ezzel szemben a Szövetséges parancsnokságokról szóló jegyzőkönyv VIII. cikkéből kitűnik, hogy – mivel az az Észak-atlanti Szerződést aláíró állam területén lévő szövetséges parancsnokságok felállítása, megtervezése, fenntartása és működtetése elősegítése érdekében vám- és adómentességet biztosít – e cikk magától értetődően az ezen állam területén állomásozó vagy ott ideiglenesen tartózkodó fegyveres erőkre vonatkozik.
Következésképpen az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontját úgy kell értelmezni, hogy valamely, Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamban végzett és az e Szerződést aláíró másik állam haditengerészete elavult hajóinak bontására irányuló olyan szolgáltatásnyújtás, mint amely az alapügy tárgya, e rendelkezés értelmében csak akkor héamentes:
—
ha e szolgáltatást e másik állam közös védelmi feladatokban részt vevő fegyveres erőinek valamely egysége vagy azok polgári állománya számára nyújtják, és ha
—
ugyanezen szolgáltatást az érintett tagállam területén állomásozó vagy ott ideiglenesen tartózkodó ilyen fegyveres erők valamely egysége vagy azok polgári állománya számára nyújtják.
A költségekről
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (nyolcadik tanács) a következőképpen határozott:

A közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, 2006. november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv 151. cikke (1) bekezdésének c) pontját úgy kell értelmezni, hogy valamely, Észak-atlanti Szerződést aláíró tagállamban végzett és az e Szerződést aláíró másik állam haditengerészete elavult hajóinak bontására irányuló olyan szolgáltatásnyújtás, mint amely az alapügy tárgya, e rendelkezés értelmében csak akkor héamentes:

—
ha e szolgáltatást e másik állam közös védelmi feladatokban részt vevő fegyveres erőinek valamely egysége vagy azok polgári állománya számára nyújtják, és ha

—
ugyanezen szolgáltatást az érintett tagállam területén állomásozó vagy ott ideiglenesen tartózkodó ilyen fegyveres erők valamely egysége vagy azok polgári állománya számára nyújtják.

Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: angol.