CELEX: 62013CJ0512
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Laisvas darbuotojų judėjimas
SESV 45 straipsnis
Vienodas požiūris į darbuotojus nerezidentus
Mokesčio lengvata, pasireiškianti darbdavio mokamų kompensacijų neapmokestinimu
Fiksuoto dydžio lengvata
Darbuotojai iš kitos valstybės narės nei darbo vietos valstybė
Sąlyga gyventi tam tikru atstumu nuo darbo vietos valstybės narės sienos

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl taisyklių, susijusių su laisvu darbuotojų judėjimu Europos Sąjungos teritorijoje, išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas sprendžiant C. G. Sopora ir
Staatssecretaris van Financiën
(valstybės sekretorius, atsakingas už finansus) ginčą dėl atmesto suinteresuotojo asmens prašymo taikyti fiksuoto dydžio mokesčio lengvatą kompensacijai, susijusiai su jo darbu Nyderlanduose.
Teisinis pagrindas
Pagal 2012 m. galiojusios 1964 m. Mokesčio nuo darbo užmokesčio įstatymo (
Wet op de loonbelasting 1964
) redakcijos (toliau – Mokesčio nuo darbo užmokesčio įstatymas) 31 straipsnio 1 dalį prie apmokestinamojo darbo užmokesčio priskiriamos ir tam tikros darbuotojui sumokėtos kompensacijos.
Tačiau pagal Mokesčio nuo darbo užmokesčio įstatymo 31a straipsnio 2 dalies e punktą kompensacijos gali būti neapmokestinamos, jei jos skiriamos siekiant kompensuoti papildomas išlaidas, vadinamąsias ekspatriacijos išlaidas, kurias darbuotojas patiria dėl to, kad ne ilgiau kaip aštuonerius metus gyvena ne savo kilmės valstybėje.
1965 m. gegužės 17 d. nutarime, kuriuo įgyvendinamas 1964 m. Mokesčio nuo darbo užmokesčio įstatymas ir kuris iš dalies pakeistas 2010 m. gruodžio 23 d. nutarimu, nurodytos šio įstatymo įgyvendinimo taisyklės, įsigaliojusios nuo 2012 m. sausio 1 d. Nutarime numatyta neapmokestinti darbo užmokesčio, mokamo „atvykusiam darbuotojui“, kuris 10e straipsnio 2 dalies b punkte apibrėžtas kaip:
„kitoje valstybėje įdarbintas toks darbuotojas <…>:
1.
kuris turi ypatingą kompetenciją, kurios nėra arba trūksta Nyderlandų darbo rinkoje, ir
2.
kuris daugiau nei du trečdalius laiko per 24 mėnesių laikotarpį iki įdarbinimo Nyderlanduose pradžios gyveno didesniu nei 150 [kilometrų] atstumu nuo Nyderlandų sienos, išskyrus Nyderlandų teritorinės jūros vandenis ir išskirtinę Karalystės ekonominę zoną, kaip tai suprantama pagal Įstatymo dėl išskirtinės ekonominės zonos steigimo 1 straipsnį.“
Iš Teisingumo Teismui pateiktų bylos dokumentų matyti, kad kompensacijos, suteiktos siekiant padengti ekspatriacijos išlaidas, bendru „atvykusio darbuotojo“ ir darbdavio prašymu yra neapmokestinamos neviršijant 30 % apmokestinimo bazės ir nereikalaujant šių išlaidų įrodyti (toliau – fiksuoto dydžio taisyklė). Mokesčio bazę iš esmės sudaro darbo užmokestis ir ekspatriacijos išlaidų kompensacija. Taip pat visada įmanoma pateikti didesnių išlaidų įrodymus ir gauti minėtą neapmokestinamąją kompensaciją, lygią šioms išlaidoms. Be to, kitoje valstybėje narėje įdarbintas darbuotojas, kuris neatitinka sąlygos turėti gyvenamąją vietą didesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo Nyderlandų sienos, taip pat turi teisę į neapmokestinamąją kompensaciją, atitinkančią patirtas ekspatriacijos išlaidas, kurias jis gali įrodyti.
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
Nuo 2012 m. vasario 1 d. iki gruodžio 31 d. C. G. Sopora dirbo Nyderlanduose bendrovėje, susijusioje su Vokietijoje įsisteigusiu jo darbdaviu. Per paskutinius 24 mėnesius iki įdarbinimo Nyderlanduose pradžios C. G. Sopora gyveno Vokietijoje mažesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo Nyderlandų sienos. Vėliau jis liko gyventi Vokietijoje ir išsinuomojo butą Nyderlanduose, kad galėtų ten būti dalį savaitės.
C. G. Sopora ir jo darbdavys kreipėsi į kompetentingą instituciją, prašydami taikyti fiksuoto dydžio taisyklę.
2012 m. balandžio 11 d. sprendime, patvirtintame po to, kai C. G. Sopora pateikė skundą, ši institucija nurodė, kad jis neatitinka sąlygos, pagal kurią per paskutinius 24 mėnesius iki įdarbinimo Nyderlanduose pradžios daugiau nei du trečdalius šio laikotarpio jis turėjo būti gyvenęs didesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo Nyderlandų sienos.
Šį sprendimą C. G. Sopora užginčijo
Rechtbank te Breda
(Bredos apylinkės teismas). Tas teismas atmetė jo ieškinį, visų pirma nustatęs, kad reikalavimas, jog darbuotojas turi gyventi tam tikru atstumu nuo Nyderlandų sienos, neprieštarauja Sąjungos teisei.
Dėl
Rechtbank te Breda
sprendimo C. G. Sopora pateikė kasacinį skundą
Hoge Raad der Nederlanden
(Nyderlandų Aukščiausiasis Teismas).
Prašyme priimti prejudicinį sprendimą šį prašymą pateikęs teismas klausia, ar fiksuoto dydžio taisyklė suderinama su Sąjungos teise.
Jis visų pirma pažymi, kad Nyderlandų įstatymų leidėjas nurodė, jog darbuotojai iš kitų valstybių narių paprastai turi didesnių pragyvenimo išlaidų nei darbuotojai, ilgą laiką gyvenantys Nyderlanduose. Siekdamas išvengti bet kokių ginčų dėl šių išlaidų dydžio, minėtas įstatymų leidėjas iš pradžių siekė pirmiau nurodytiems darbuotojams suteikti teisę naudotis fiksuoto dydžio taisykle bet kokiu atveju ir be papildomų įrodymų.
Paskui prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas išdėsto priežastis, kodėl nuo 2012 m. sausio 1 d. buvo nustatytas kriterijus, grindžiamas didesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo Nyderlandų sienos.
Jis pažymi, kad fiksuoto dydžio taisyklė buvo taikyta daug plačiau, nei buvo tikimasi ją nustatant, ir kad dėl jos pasienio zonoje buvo iškraipoma konkurencija Nyderlanduose gyvenančių darbuotojų nenaudai. Toje valstybėje narėje įsisteigę darbdaviai stengėsi įdarbinti darbuotojus, gyvenančius už šalies ribų, kuriems dėl taikomos fiksuoto dydžio taisyklės galėjo mokėti mažesnį darbo užmokestį, užtikrindami didesnį neto darbo užmokestį už tą patį darbą. Nacionalinis įstatymų leidėjas norėjo ištaisyti šią situaciją, uždrausdamas taikyti šią fiksuoto dydžio taisyklę darbuotojams tais atvejais, kai buvo galima daryti prielaidą, kad jie patirdavo mažiau ekspatriacijos išlaidų arba jų išvis nepatirdavo, nes kasdien galėjo nuvykti iš savo namų į darbą ir grįžti iš jo. Todėl jis nustatė kriterijų, pagrįstą 150 kilometrų (skaičiuojant tiesia linija) atstumu nuo darbuotojo gyvenamosios vietos kilmės valstybėje narėje iki Nyderlandų sienos. Nacionalinis įstatymų leidėjas manė, kad darbuotojas negali kasdien važinėti didesnio atstumo į savo darbo vietą ir iš jos.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teigimu, nacionalinis įstatymų aktų leidėjas pripažino, kad darbuotojų, kurie kilmės valstybėje narėje gyvena mažesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo Nyderlandų sienos, atveju atstumas, skiriantis juos nuo darbo vietos, gali gerokai pasikeisti. Tačiau jis laikėsi nuomonės, kad, atsižvelgiant į atstumą tarp darbo vietos Nyderlanduose ir darbuotojo gyvenamosios vietos kilmės valstybėje narėje prieš jį įdarbinant Nyderlanduose, mokesčių institucijoms kiltų sunkumų, susijusių su minėtos taisyklės įgyvendinimu.
Galiausiai prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar taikant atstumo kriterijų daromas skirtumas tarp panašių situacijų ir, jei tai yra laisvo darbuotojų judėjimo ribojimas, ar jis gali būti pateisinamas.
Šiomis aplinkybėmis
Hoge Raad der Nederlanden
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar egzistuoja netiesioginis skirstymas dėl pilietybės, kurį reikėtų pateisinti, arba laisvo darbuotojų judėjimo ribojimas, jei pagal valstybės narės teisės normą leidžiama atlyginti „atvykusiems darbuotojams“ ekspatriacijos išlaidas, šių neapmokestinant, ir jei darbuotojui, kuris, prieš pradėdamas darbinę veiklą šioje valstybėje narėje, gyveno užsienyje didesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo šios valstybės narės sienos, be jokių įrodymų gali būti suteikta fiksuoto dydžio nustatyta neapmokestinamoji išlaidų kompensacija, net jei kompensacijos suma yra didesnė nei faktinės ekspatriacijos išlaidos, o darbuotojui, kuris tuo laikotarpiu gyveno daug mažesniu atstumu nuo tos valstybės narės, neapmokestinamoji kompensacija apribojama faktiškai patirtų įrodomų ekspatriacijos išlaidų dydžiu?
2.
Jei atsakymas į pirmąjį klausimą būtų teigiamas, ar šiuo atveju 1965 m. gegužės 17 d. nutarime, kuriuo įgyvendinamas 1964 m. Mokesčio nuo darbo užmokesčio įstatymas, nustatyta atitinkama Nyderlandų taisyklė yra pagrįsta privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais?
3.
Jei atsakymas į antrąjį klausimą taip pat būtų teigiamas, ar šiuo atveju šioje taisyklėje nustatytas 150 kilometrų kriterijus viršija tai, kas būtina ja siekiamam tikslui pasiekti?“
Dėl prejudicinių klausimų
Pirmiausia reikia pažymėti, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimai susiję su mokesčio lengvatos, kurią valstybė narė suteikia darbuotojams, kurie prieš įsidarbindami jos teritorijoje gyveno kitoje valstybėje narėje tam tikru atstumu nuo sienos, atitiktimi Sąjungos teisei. Šios lengvatos esmė yra ta, kad ekspatriacijos išlaidų kompensacija – fiksuotas dydis yra 30 % nuo apmokestinimo bazės – atleidžiama nuo mokesčio nuo darbo užmokesčio, ir šie darbuotojai neprivalo įrodyti, jog šias išlaidas faktiškai patyrė arba šios išlaidos siekia šios kompensacijos dydį.
Taigi klausimais, kuriuos tikslinga nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar SESV 45 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad pagal jį draudžiamas toks nacionalinės teisės aktas, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kuriuo valstybė narė numato suteikti darbuotojams, prieš įsidarbinimą jos teritorijoje gyvenusiems kitoje valstybėje narėje, mokesčio lengvatą, kurios esmė yra ta, kad fiksuoto dydžio ekspatriacijos išlaidų kompensacija atleidžiama nuo mokesčio su sąlyga, kad šie darbuotojai gyvena didesniu kaip 150 kilometrų atstumu nuo jos sienos.
Pagal EB 45 straipsnio 2 dalį darbuotojų judėjimo laisvė reiškia, kad panaikinama bet kokia valstybių narių darbuotojų diskriminacija dėl pilietybės, susijusi su įdarbinimu, darbo užmokesčiu ir kitomis darbo sąlygomis.
Visų pirma, Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad vienodo požiūrio principas darbo užmokesčio srityje taptų neveiksmingas, jeigu jo būtų nepaisoma diskriminacinėmis nacionalinės teisės nuostatomis pajamų mokesčio srityje (Sprendimo
Biehl
, C‑175/88,
EU:C:1990:186
, 12 punktas ir Sprendimo
Schumacker
, C‑279/93,
EU:C:1995:31
, 23 punktas).
Be to, pagal nusistovėjusią teismų praktiką vienodo požiūrio taisyklėmis draudžiama ne tik atvira diskriminacija dėl pilietybės, bet ir bet kokios kitos paslėptos diskriminacijos formos, kuriomis, taikant kitus atskyrimo kriterijus, pavyzdžiui, gyvenamosios vietos kriterijų, iš tiesų pasiekiamas toks pats rezultatas (Sprendimo
Sotgiu
, 152/73,
EU:C:1974:13
, 11 punktas ir Sprendimo
Schumacker
,
EU:C:1995:31
, 26 punktas).
Todėl laisvas darbuotojų judėjimas, pirma, draudžia valstybei narei priimti priemonę, kuri sudaro palankesnes sąlygas darbuotojams, gyvenantiems jos teritorijoje, jei šia priemone privilegijuojami savos valstybės piliečiai, taip sukeliant diskriminaciją dėl pilietybės.
Antra, atsižvelgiant į SESV 45 straipsnio 2 dalies tekstą, pagal kurį siekiama panaikinti bet kokią „valstybių narių darbuotojų“ diskriminaciją dėl pilietybės, nagrinėjamą kartu su SESV 26 straipsniu, laikytina, kad minėtu laisvu judėjimu taip pat draudžiama darbuotojų nerezidentų diskriminacija, jei dėl jos nepagrįstai suteikiamos privilegijos kai kurių valstybių narių piliečiams, palyginti su kitų valstybių narių piliečiais.
Be to, nagrinėjant pagrindinėje byloje aptariamus teisės aktus reikia atsižvelgti į tais teisės aktais siekiamą tikslą palengvinti laisvą kitose valstybėse narėse gyvenančių darbuotojų, kurie buvo įdarbinti Nyderlanduose ir dėl to priversti patirti papildomų išlaidų, judėjimą, suteikiant šiems darbuotojams, o ne darbuotojams, ilgą laiką gyvenantiems Nyderlanduose, teisę naudotis fiksuoto dydžio taisykle.
Manydamas, pirma, kad tam tikras atstumas tarp atitinkamų darbuotojų gyvenamosios vietos, esančios kitoje valstybėje narėje, ir jų darbo vietos Nyderlanduose nebeleidžia šiems darbuotojams kasdien vykti į darbą ir grįžti iš jo, todėl jie iš principo yra priversti gyventi ir Nyderlanduose, ir, antra, kad atsiradusios papildomos pragyvenimo išlaidos yra didelės, Nyderlandų įstatymų leidėjas nustatė šį 150 kilometrų atstumą nuo Nyderlandų sienos ir maksimalią fiksuoto dydžio neapmokestinamąją sumą, lygią 30 % apmokestinimo bazės.
Kaip jau nurodyta šio sprendimo 6 punkte, iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad fiksuoto dydžio taisyklė niekada nepakenkia minėtiems darbuotojams. Jei faktiškai patirtos ekspatriacijos išlaidos viršija maksimalią fiksuotą 30 % dydžio ribą, jiems, pateikus tinkamų įrodymų, gali būti suteikta neapmokestinamoji ekspatriacijos išlaidų kompensacija, net jeigu įvykdytos nustatytos fiksuoto dydžio taisyklės taikymo sąlygos.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat pabrėžia, kad darbuotojai, kurie neatitinka sąlygos gyventi didesniu nei 150 kilometrų nuo Nyderlandų sienos atstumu, pateikę tinkamus įrodymus gali pasinaudoti teise į tai, kad kompensacija už faktiškai patirtas ekspatriacijos išlaidas būtų neapmokestinta, kaip numatyta pagal Mokesčio nuo darbo užmokesčio įstatymo 31a straipsnio 2 dalies e punkto taisyklę. Tačiau šiuo atveju, skirtingai nuo situacijų, kai taikoma fiksuoto dydžio mokesčio lengvata, suteikiama neatsižvelgiant į faktinių ekspatriacijos išlaidų dydį ir netgi tada, kai tų išlaidų nėra, neleidžiama kompensuoti daugiau išlaidų, nei patirta realiai.
Taigi, atrodo, visi darbuotojai nerezidentai, nesvarbu, ar jie gyvena toliau nei 150 kilometrų nuo Nyderlandų sienos, ar arčiau, gali naudotis teise į neapmokestinamąją faktinių ekspatriacijos išlaidų kompensaciją. Tačiau administracinių formalumų supaprastinimu, susijusiu su šių ekspatriacijos išlaidų deklaravimu ir atsirandančiu dėl fiksuoto dydžio taisyklės taikymo, gali naudotis tik darbuotojai, kurie gyvena didesniu nei 150 kilometrų atstumu nuo šios sienos.
Taip pat neginčijama, kad fiksuoto dydžio taisykle neturi teisės naudotis dauguma Belgijos ir dalis Vokietijos, Prancūzijos, Liuksemburgo ir Jungtinės Karalystės darbuotojų.
Nuo suteikiamos fiksuoto dydžio mokesčio lengvatos, kuri skirta taikyti situacijose, kai materialinės sąlygos, būtinos naudotis šia lengvata, neginčijamai įvykdytos, neatsiejama tai, kad yra ir kitų situacijų, kai dėl įvairių priežasčių taip pat įvykdomos šios sąlygos ir, pateikus tinkamų įrodymų, taip pat suteikiama teisė į šią lengvatą.
Nors administracinio pobūdžio svarstymai negali pateisinti nuo Sąjungos teisės normų leidžiančios nukrypti valstybės narės nuostatos (Sprendimo
Terhoeve
, C‑18/95,
EU:C:1999:22
, 45 punktas), iš Teisingumo Teismo praktikos taip pat matyti, kad negalima iš valstybių narių atimti galimybės pasiekti teisėtus tikslus, nustatant taisykles, kurias kompetentingos institucijos lengvai taikytų ir kontroliuotų jų laikymąsi (žr. Sprendimo
Komisija / Italija
, C‑110/05,
EU:C:2009:66
, 67 punktą; Sprendimo
Josemans
, C‑137/09,
EU:C:2010:774
, 82 punktą ir Sprendimo
Komisija / Ispanija
, C‑400/08,
EU:C:2011:172
, 124 punktą).
Todėl vien aplinkybė, kad buvo nustatyti apribojimai dėl atstumo iki darbuotojų gyvenamosios vietos ir maksimalios neapmokestinamosios sumos, net jei, kaip pažymi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, tai neišvengiamai yra nelabai tikslu, atskaitos tašku laikant atitinkamai Nyderlandų sieną ir apmokestinimo bazę, negali savaime reikšti netiesioginės diskriminacijos arba laisvo darbuotojų judėjimo ribojimo, Tą dar labiau patvirtina tai, kad, kaip šioje byloje, fiksuoto dydžio taisyklė naudinga darbuotojams, kurie ja naudojasi, nes taikant šią taisyklę gerokai sumažėja administracinių veiksmų, kuriuos šie darbuotojai turi atlikti, siekdami gauti neapmokestinamąją ekspatriacijos išlaidų kompensaciją.
Kitaip vis dėlto galėtų būti tuo atveju, jei – tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas – minėti apribojimai būtų buvę nustatyti taip, kad dėl fiksuoto dydžio taisyklės reguliariai būtų kompensuojama daugiau ekspatriacijos išlaidų, nei faktiškai patirta.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pateiktus klausimus reikia atsakyti, jog SESV 45 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad pagal jį nedraudžiamas toks nacionalinės teisės aktas, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kuriuo valstybė narė numato suteikti darbuotojams, prieš įdarbinimą jos teritorijoje gyvenusiems kitoje valstybėje narėje, mokesčio lengvatą, kurios esmė yra ta, kad fiksuoto dydžio (iki 30 % nuo apmokestinimo bazės) ekspatriacijos išlaidų kompensacija atleidžiama nuo mokesčio su sąlyga, kad šie darbuotojai gyvena didesniu kaip 150 kilometrų atstumu nuo jos sienos, nebent – tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas – šie apribojimai būtų buvę nustatyti taip, kad dėl tokio neapmokestinimo reguliariai būtų kompensuojama daugiau ekspatriacijos išlaidų, nei faktiškai patirta.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (didžioji kolegija) nusprendžia:

SESV 45 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad pagal jį nedraudžiamas toks nacionalinės teisės aktas, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kuriuo valstybė narė numato suteikti darbuotojams, prieš įdarbinimą jos teritorijoje gyvenusiems kitoje valstybėje narėje, mokesčio lengvatą, kurios esmė yra ta, kad fiksuoto dydžio (iki 30 % nuo apmokestinimo bazės) ekspatriacijos išlaidų kompensacija atleidžiama nuo mokesčio su sąlyga, kad šie darbuotojai gyvena didesniu kaip 150 kilometrų atstumu nuo jos sienos, nebent – tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas – šie apribojimai būtų buvę nustatyti taip, kad dėl tokio neapmokestinimo reguliariai būtų kompensuojama daugiau ekspatriacijos išlaidų, nei faktiškai patirta.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: nyderlandų.