CELEX: 62013CJ0512
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu
Darba ņēmēju brīva pārvietošanās
LESD 45. pants
Vienlīdzīga attieksme pret darba ņēmējiem nerezidentiem
Nodokļa priekšrocība kā atbrīvojums attiecībā uz darba devēja izmaksātām kompensācijām
Vienotas likmes veidā piešķirta priekšrocība
Darba ņēmēji, kuru izcelsmes dalībvalsts nav viņu darba vietas dalībvalsts
Nosacījums par dzīvesvietu noteiktā attālumā no darba vietas dalībvalsts robežas

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par noteikumu par darba ņēmēju brīvu pārvietošanos Eiropas Savienībā interpretāciju.
Šis lūgums tika iesniegts tiesvedībā starp
C
.
G. Sopora
un
Staatssecretaris van Financiën
[Valsts sekretāru finanšu jautājumos] par ieinteresētās personas noraidīto pieteikumu par vienotas likmes atbrīvojuma piešķiršanu attiecībā uz kompensāciju saistībā ar viņa darbu Nīderlandē.
Atbilstošās tiesību normas
Saskaņā ar 1964. gada Algas nodokļa likuma (
Wet op de loonbelasting 1964
) 2012. gada redakcijas (turpmāk tekstā – “Algas nodokļa likums”) 31. panta 1. punktu ar nodokli apliekamajā darba samaksā ir ietvertas konkrētas kompensācijas, kas tiek izmaksātas darba ņēmējiem.
Tomēr atbilstoši Algas nodokļa likuma 31.a panta 2. punkta e) apakšpunktam kompensācijas var tikt atbrīvotas no šī nodokļa, ja tās ir piešķirtas, lai kompensētu papildu izdevumus, dēvētus par “eksteritoriāliem izdevumiem”, kuri darba ņēmējam rodas tādēļ, ka viņš laikposmā, kas nepārsniedz astoņus gadus, uzturas ārpus savas izcelsmes valsts.
1965. gada 17. maija lēmumā par 1964. gada Algas nodokļa likuma piemērošanu, kas grozīts ar 2010. gada 23. decembra lēmumu, ir noteikti šī likuma piemērošanas noteikumi, sākot no 2012. gada 1. janvāra. Tajā ir paredzēts, ka no algas nodokļa ir atbrīvots “migrējošs darba ņēmējs”, kas šī lēmuma 10.e panta 2. punkta b) apakšpunktā ir definēts šādi:
“citā valstī darbā pieņemts darba ņēmējs, [..]:
1°
kuram ir īpaša kompetence, kādas Nīderlandes darba tirgū nav vai kas tajā ir reti sastopama, un
2°
kurš ilgāk par divām trešdaļām no pēdējo 24 mēnešu laikposma pirms viņa pieņemšanas darbā Nīderlandē ir dzīvojis vairāk nekā 150 [kilometru] attālumā no Nīderlandes robežas, izņemot Nīderlandes teritoriālo jūru un Karalistes ekskluzīvo ekonomisko zonu Likuma par ekskluzīvas ekonomiskas zonas izveidošanu 1. panta izpratnē.”
No Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka piešķirtās kompensācijas eksteritoriālo izdevumu segšanai, balstoties uz “migrējošā darba ņēmēja” un darba devēja kopīgo pieteikumu, ir atbrīvotas no nodokļiem 30 % apmērā no nodokļa bāzes, turklāt pierādījumu par šo izdevumu esamību nav jāiesniedz (turpmāk tekstā – “vienotas likmes režīms”). Nodokļa bāzi galvenokārt veido samaksa par darbu un eksteritoriālo izdevumu kompensācija. Ja ir radušies lielāki izdevumi, vienmēr ir iespējams iesniegt attiecīgu pierādījumu un saņemt atbrīvojumu no minētās kompensācijas [aplikšanas ar nodokli] šo izdevumu apmērā. Turklāt, ja citā dalībvalstī pieņemts darba ņēmējs neatbilst nosacījumam par dzīvesvietu vairāk nekā 150 kilometru attālumā no Nīderlandes robežas, viņam arī ir ļauts saņemt atbrīvojumu no kompensācijas par eksteritoriāliem izdevumiem, par kuru rašanos viņš var iesniegt pierādījumu.
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
C. G. Sopora
tika nodarbināts Nīderlandē no 2012. gada 1. februāra līdz 2012. gada 31. decembrim ar viņa Vācijā reģistrēto darba devēju saistītā sabiedrībā. 24 mēnešu laikposmā pirms viņa pieņemšanas darbā Nīderlandē
C. G. Sopora
dzīvoja Vācijā mazāk nekā 150 kilometru attālumā no Nīderlandes robežas. Pēc tam, saglabājot savu dzīvesvietu Vācijā, viņš īrēja dzīvokli Nīderlandē, lai tajā uzturētos kādu daļu no nedēļas.
C. G. Sopora
un viņa darba devējs lūdza kompetento iestādi piemērot vienotas likmes režīmu.
Šī iestāde ar 2012. gada 11. aprīļa lēmumu, kas tika apstiprināts pēc
C. G. Sopora
iesniegtās sūdzības, secināja, ka
C. G. Sopora
neatbilst nosacījumam, saskaņā ar kuru viņa dzīvesvietai ilgāk par divām trešdaļām no pēdējo 24 mēnešu laikposma pirms viņa pieņemšanas darbā Nīderlandē bija jābūt vairāk nekā 150 kilometru attālumā no Nīderlandes robežas.
Šo lēmumu
C. G. Sopora
pārsūdzēja
Rechtbank te Breda
(Bredas tiesa). Šī tiesa minēto prasību noraidīja, it īpaši uzskatot, ka prasība par darba ņēmēja dzīvesvietu tādā attālumā no Nīderlandes robežas nav pretēja Savienības tiesībām.
C. G. Sopora
iesniedza
Hoge Raad der Nederlanden
(Nīderlandes Augstākā tiesa) kasācijas sūdzību par
Rechtbank te Breda
nolēmumu.
Lēmumā par prejudiciālo jautājumu uzdošanu šī kasācijas instances tiesa apšauba vienotas likmes režīma atbilstību Savienības tiesībām.
Vispirms tā norāda, ka Nīderlandes likumdevējs ir uzsvēris, ka citu dalībvalstu darba ņēmējiem parasti uzturēšanās izdevumi ir lielāki nekā darba ņēmējiem, kas jau sen dzīvo Nīderlandē. Lai novērstu jebkādus strīdus par šo izdevumu apmēru, minētais likumdevējs sākotnēji esot vēlējies, lai šie pirmie minētie darba ņēmēji jebkurā gadījumā un bez jebkādiem pierādījumiem izmantotu vienotas likmes režīmu.
Pēc tam iesniedzējtiesa precizē iemeslus, kuru dēļ no 2012. gada 1. janvāra tika ieviests kritērijs par vairāk nekā 150 km attālumu no Nīderlandes robežas.
Tā norāda, ka vienotas likmes režīms ir ticis izmantots daudz plašāk, nekā bija paredzēts tā pieņemšanas brīdī, un ka tas radīja konkurences izkropļošanu pierobežas teritorijā, nelabvēlīgi ietekmējot Nīderlandē dzīvojošos darba ņēmējus. Šajā dalībvalstī reģistrētajiem darba devējiem bija iespēja izmantot ārpus šīs dalībvalsts dzīvojošus darba ņēmējus, kuriem saistībā ar vienotas likmes režīma piemērošanu tie varēja izmaksāt mazāku algu, vienlaikus viņiem nodrošinot lielāku neto darba samaksu par to pašu darbu. Valsts likumdevējs esot vēlējies novērst šo situāciju, izslēdzot no vienotas likmes režīma piemērošanas darba ņēmējus, attiecībā uz kuriem varēja pieņemt, ka viņiem ir mazāki eksteritoriāli izdevumi vai tādu vispār nav, ciktāl viņi katru dienu var doties no savas dzīvesvietas uz darba vietu un atgriezties atpakaļ. Tādējādi likumdevējs ieviesa kritēriju par 150 kilometru lineāro attālumu starp darba ņēmēja dzīvesvietu, kas atrodas izcelsmes dalībvalstī, un Nīderlandes robežu. Minētais likumdevējs uzskatīja, ka tad, ja šis attālums būtu lielāks, darba ņēmējs nevarētu katru dienu doties uz savu darba vietu un atgriezties atpakaļ.
Iesniedzējtiesas skatījumā valsts likumdevējs ir atzinis, ka attiecībā uz darba ņēmējiem, kas dzīvo izcelsmes dalībvalstī mazāk nekā 150 kilometru attālumā no Nīderlandes robežas, attālums, kas viņus šķir no viņu darba vietas, var būtiski atšķirties. Tomēr tas esot uzskatījis, ka nodokļu administrācijai radītu grūtības ņemt vērā attālumu starp darba vietu, kas atrodas Nīderlandē, un darba ņēmēja dzīvesvietu izcelsmes dalībvalstī pirms viņa pieņemšanas darbā Nīderlandē.
Visbeidzot iesniedzējtiesa jautā, vai izraudzītais attāluma kritērijs nošķir salīdzināmas situācijas un, ja tas rada darba ņēmēju brīvas pārvietošanās šķērsli, vai to var attaisnot.
Šādos apstākļos
Hoge Raad der Nederlanden
nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai pastāv netieša nošķiršana pilsonības dēļ vai darba ņēmēju brīvas pārvietošanās šķērslis – kam nepieciešams attaisnojums –, ja dalībvalsts tiesiskajā regulējumā “migrējošiem darba ņēmējiem” ir paredzēta no nodokļa atbrīvotas eksteritoriālu izdevumu kompensācijas iespēja, atbilstoši kurai darba ņēmējiem, kuri laikposmā pirms to pieņemšanas darbā šajā dalībvalstī dzīvoja ārvalstīs vairāk nekā 150 kilometru attālumā no minētās dalībvalsts robežas, neiesniedzot citus pierādījumus, var tikt piešķirta no nodokļa atbrīvota vienotas likmes izdevumu kompensācija, pat ja šīs kompensācijas summa pārsniedz faktiskos eksteritoriālos izdevumus, turpretim darba ņēmējam, kurš minētajā laikposmā dzīvoja mazākā attālumā no robežas, var tikt piešķirta no nodokļa atbrīvota kompensācija vienīgi tādā apmērā, kas ietver tikai pierādāmus faktiskos eksteritoriālos izdevumus?
2)
Ja atbilde uz pirmo jautājumu ir apstiprinoša, vai attiecīgais Nīderlandes tiesiskais regulējums, kas balstīts uz 1965. gada 17. maija lēmumu par 1964. gada Algas nodokļa likuma piemērošanu, šajā gadījumā balstās uz primāriem vispārējo interešu apsvērumiem?
3)
Ja arī uz otro jautājumu atbilde ir apstiprinoša, vai minētajā tiesiskajā regulējumā paredzētais 150 kilometru kritērijs pārsniedz to, kas nepieciešams, lai sasniegtu ar to izvirzīto mērķi?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Vispirms ir jānorāda, ka iesniedzējtiesas uzdotie jautājumi ir par tādas nodokļa priekšrocības atbilstību Savienības tiesībām, ko dalībvalsts piešķir darba ņēmējiem, kuri pirms darba veikšanas tās teritorijā dzīvoja citā dalībvalstī noteiktā attālumā no tās robežas. Šī priekšrocība izpaužas kā vienotas likmes atbrīvojums no algas nodokļa, ar kuru apliek eksteritoriālu izdevumu kompensāciju, un tās apmērs ir 30 % no nodokļa bāzes, un šiem darba ņēmējiem nav jāpierāda nedz tas, ka šie izdevumi viņiem ir faktiski radušies, nedz tas, ka šie izdevumi atbilst šīs kompensācijas summai.
Tādējādi iesniedzējtiesa, uzdodot šos jautājumus, kuri ir jāizskata kopā, būtībā jautā, vai LESD 45. pants ir jāinterpretē tādējādi, kas tas nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā, saskaņā ar kuru dalībvalsts darba ņēmējiem, kuri dzīvoja citā dalībvalstī pirms darba veikšanas tās teritorijā, ir paredzējusi piešķirt nodokļa priekšrocību, kas izpaužas kā vienotas likmes atbrīvojums [no nodokļa, ar kuru apliek] eksteritoriālu izdevumu kompensāciju, ar nosacījumu, ka šie darba ņēmēji ir dzīvojuši vairāk nekā 150 kilometru attālumā no tās robežas.
Saskaņā ar EKL 45. panta 2. punktu darba ņēmēju brīva pārvietošanās nozīmē, ka tiek novērsta jebkāda dalībvalstu darba ņēmēju diskriminācija pilsonības dēļ attiecībā uz nodarbinātību, darba samaksu un citiem darba nosacījumiem.
It īpaši Tiesa ir lēmusi, ka vienlīdzīgas attieksmes princips darba samaksas jomā kļūtu neefektīvs, ja to varētu apdraudēt diskriminējošas valsts tiesību normas ienākuma nodokļa jomā (spriedumi
Biehl
, C‑175/88,
EU:C:1990:186
, 12. punkts, un
Schumacker
, C‑279/93,
EU:C:1995:31
, 23. punkts).
Turklāt saskaņā ar pastāvīgo judikatūru noteikumi par vienlīdzīgu attieksmi aizliedz ne tikai atklātu diskrimināciju pilsonības dēļ, bet arī jebkura veida netiešu diskrimināciju, kura, piemērojot tādus citus nošķiršanas kritērijus kā dzīvesvietas kritēriju, rada tādu pašu rezultātu (spriedumi
Sotgiu
, 152/73,
EU:C:1974:13
, 11. punkts, un
Schumacker
,
EU:C:1995:31
, 26. punkts).
Tātad darba ņēmēju pārvietošanās brīvība, pirmkārt, aizliedz dalībvalstij veikt pasākumu, kas atbalsta tās teritorijā dzīvojošus darba ņēmējus, ja tā rezultātā tiek atbalstīti valsts pilsoņi, tādējādi radot diskrimināciju pilsonības dēļ.
Otrkārt, ņemot vērā EKL 45. panta 2. punkta tekstu, saskaņā ar kuru tiek novērsta jebkāda “dalībvalstu darba ņēmēju” diskriminācija pilsonības dēļ, to aplūkojot LESD 26. panta kontekstā, ir jāuzskata, ka minētā brīvība tāpat aizliedz darba ņēmēju nerezidentu diskrimināciju, ja tā atsevišķu dalībvalstu pilsoņiem nepamatoti rada priekšrocības salīdzinājumā ar citu dalībvalstu pilsoņiem.
Turklāt pamatlietā aplūkotā tiesiskā regulējuma pārbaudē ir jāņem vērā, ka ar to sasniedzamais mērķis ir atvieglot brīvu pārvietošanos citās dalībvalstīs dzīvojošiem darba ņēmējiem, kuri ir pieņēmuši darba piedāvājumu Nīderlandē un kuriem tāpēc var rasties papildu izdevumi, piešķirot šiem darba ņēmējiem, nevis Nīderlandē jau sen dzīvojošiem darba ņēmējiem vienotas likmes režīma priekšrocību.
Nīderlandes likumdevējs, uzskatot, pirmkārt, ka, sākot no konkrēta attāluma starp attiecīgo darba ņēmēju dzīvesvietu, kas atrodas citā dalībvalstī, un viņu darba vietu Nīderlandē, šiem darba ņēmējiem vairs nav iespējams katru dienu doties turp un atpakaļ un tāpēc šie darba ņēmēji principā ir spiesti atrast dzīvesvietu arī Nīderlandē, un, otrkārt, ka no tā izrietošie papildu uzturēšanās izdevumi ir būtiski, ir noteicis šo 150 km attālumu no Nīderlandes robežas un vienotas likmes atbrīvojuma maksimālo apmēru – 30 % no nodokļa bāzes.
Kā norādīts šī sprieduma 6. punktā, no iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka vienotas likmes režīms neietekmē minētos darba ņēmējus nelabvēlīgi. Ja faktiskie eksteritoriālie izdevumi pārsniedz vienotas likmes maksimālo robežu – 30 %, viņiem esot ļauts saņemt atbrīvojumu [no nodokļa] attiecībā uz eksteritoriālo izdevumu kompensāciju, iesniedzot attiecīgus pierādījumus, arī tad, ja vienotas likmes režīma piemērošanai paredzētie nosacījumi ir izpildīti.
Iesniedzējtiesa vēlas arī uzsvērt, ka saskaņā ar Algas nodokļa likuma 31.a panta 2. punkta e) apakšpunktā paredzēto noteikumu darba ņēmēji, kas neatbilst nosacījumam par dzīvesvietu vairāk nekā 150 km attālumā no Nīderlandes robežas, var saņemt atbrīvojumu [no nodokļa] attiecībā uz faktisko eksteritoriālo izdevumu kompensāciju, iesniedzot attiecīgus pierādījumus. Tomēr šajā gadījumā netiek pieļauta šo izdevumu pārmērīga kompensācija atšķirībā no situācijām, kad tiek piemērots vienotas likmes atbrīvojums no nodokļa, kurš tiek piešķirts neatkarīgi no eksteritoriālo izdevumu faktiskās summas un pat tad, ja tādu izdevumu summa ir nulle.
Tāpēc šķiet, ka atbrīvojumu no nodokļa attiecībā uz faktisko eksteritoriālo izdevumu kompensāciju var saņemt visi darba ņēmēji nerezidenti, kuru dzīvesvieta atrodas vairāk nekā 150 kilometru vai mazākā attālumā no Nīderlandes robežas. Tomēr šo eksteritoriālo izdevumu deklarēšanas administratīva vienkāršošana, ko rada vienotas likmes režīma priekšrocība, ir paredzēta vienīgi darba ņēmējiem, kas dzīvo vairāk nekā 150 kilometru attālumā no šīs robežas.
Tāpat ir skaidrs, ka tādējādi vienotas likmes režīma priekšrocību nevar saņemt lielākā daļa Beļģijas darba ņēmēju, kā arī daļa no Vācijas, Francijas, Luksemburgas un Apvienotās Karalistes darba ņēmējiem.
Vienotas likmes veidā piešķirtai nodokļa priekšrocībai, kurai ir jāaptver situācijas, kurās nenoliedzami ir izpildīti šīs priekšrocības saņemšanai izvirzītie materiālie nosacījumi, ir raksturīgs, ka pastāv citas situācijas, kurās dažādu iemeslu dēļ šie nosacījumi arī ir izpildīti, turklāt šajās situācijās, iesniedzot attiecīgus pierādījumus, rodas tiesības uz šo priekšrocību.
Lai gan administratīva rakstura apsvērumi nevar attaisnot dalībvalsts atkāpšanos no Savienības tiesību noteikumiem (spriedums
Terhoeve
, C‑18/95,
EU:C:1999:22
, 45. punkts), no Tiesas judikatūras arī izriet, ka dalībvalstīm nevar liegt iespēju īstenot likumīgos mērķus, ieviešot noteikumus, kuru izpildi kompetentās iestādes var viegli uzraudzīt un kontrolēt (skat. spriedumus Komisija/Itālija, C‑110/05,
EU:C:2009:66
, 67. punkts;
Josemans
, C‑137/09,
EU:C:2010:774
, 82. punkts, un Komisija/Spānija, C‑400/08,
EU:C:2011:172
, 124. punkts).
Tas vien, ka ir noteikti ierobežojumi attālumam attiecībā uz darba ņēmēju dzīvesvietu un piešķiramā atbrīvojuma maksimālā robeža, par pamatu ņemot attiecīgi Nīderlandes robežu un nodokļa bāzi, pat ja tiem, kā norāda iesniedzējtiesa, katrā ziņā ir aptuvens raksturs, pats par sevi nevar radīt netiešu diskrimināciju vai darba ņēmēju brīvas pārvietošanās šķērsli. Tas tā ir vēl jo vairāk tad, ja, kā šajā lietā, vienotas likmes režīmam ir labvēlīga ietekme uz darba ņēmējiem, kuri to izmanto, ciktāl tas ievērojami samazina administratīvās darbības, kas šiem darba ņēmējiem jāveic, lai saņemtu atbrīvojumu [no nodokļa] attiecībā uz eksteritoriālo izdevumu kompensāciju.
Taču citādi varētu būt, ja minētie ierobežojumi – tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai – būtu noteikti tādējādi, ka vienotas likmes režīms sistemātiski izraisītu nepārprotamu faktisko eksteritoriālo izdevumu pārmērīgu kompensāciju.
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ka LESD 45. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas pieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā, saskaņā ar kuru dalībvalsts darba ņēmējiem, kuri pirms darba veikšanas tās teritorijā dzīvoja citā dalībvalstī, paredz piešķirt nodokļa priekšrocību kā vienotas likmes atbrīvojumu attiecībā uz eksteritoriālu izdevumu kompensāciju līdz 30 % no nodokļa bāzes, ar nosacījumu, ka šie darba ņēmēji ir dzīvojuši vairāk nekā 150 km attālumā no tās robežas, izņemot – un tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai –, ja šie ierobežojumi ir tikuši noteikti tādējādi, ka šis atbrīvojums sistemātiski izraisa nepārprotamu faktisko eksteritoriālo izdevumu pārmērīgu kompensāciju.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:

LESD 45. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas pieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā, saskaņā ar kuru dalībvalsts darba ņēmējiem, kuri pirms darba veikšanas tās teritorijā dzīvoja citā dalībvalstī, paredz piešķirt nodokļa priekšrocību kā vienotas likmes atbrīvojumu attiecībā uz eksteritoriālu izdevumu kompensāciju līdz 30 % no nodokļa bāzes, ar nosacījumu, ka šie darba ņēmēji ir dzīvojuši vairāk nekā 150 km attālumā no tās robežas, izņemot – un tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai –, ja šie ierobežojumi ir tikuši noteikti tādējādi, ka šis atbrīvojums sistemātiski izraisa nepārprotamu faktisko eksteritoriālo izdevumu pārmērīgu kompensāciju.

[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – holandiešu.