CELEX: 62013CJ0349
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Akcizai
Direktyvos 92/12/EEB ir 2008/118/EB
Taikymo sritis
Mineralinės alyvos ir energetikos produktai
Tepalinės alyvos, naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams
Netaikymas
Remiantis suderinto akcizo sistemos taisyklėmis valstybės narės renkamas akcizas už energetikos produktų vartojimą
Sąvoka „su sienų kirtimu susiję formalumai“
SESV 110 straipsnis
Tam tikriems įsigijimams Bendrijos viduje taikomi trumpesni mokesčio mokėjimo terminai nei nacionalinėje rinkoje įsigytoms prekėms

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1992 m. vasario 25 d. Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole (
OL L 76, p. 1
; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 179), 3 straipsnio 3 dalies ir 2008 m. gruodžio 16 d. Tarybos direktyvos 2008/118/EB dėl bendros akcizų tvarkos, panaikinančios Direktyvą 92/12/EEB (
OL L 9, 2009, p. 12
), 1 straipsnio 3 dalies išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant
Minister Finansów
(finansų ministras, toliau – ministras) ir
Oil Trading Poland sp. z o.o
. (toliau – OTP) ginčą dėl tepalinių alyvų, naudojamų ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, apmokestinimo akcizu Lenkijoje.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
Direktyvos 92/12 3 straipsnyje buvo numatyta:
„1.   Ši direktyva Bendrijos lygiu taikoma toliau išvardytiems atitinkamose direktyvose apibrėžtiems produktams:
—
mineraliniam kurui,
<…>
2.   1 dalyje išvardyti produktai gali būti siekiant specialių tikslų apmokestinami ir kitais netiesioginiais mokesčiais, jeigu šie atitinka akcizams ir PVM taikomas apmokestinimo bazės nustatymo, mokesčio apskaičiavimo, apmokestinimo momento nustatymo ir kontrolės taisykles.
3.   Valstybės narės turi teisę įvesti arba toliau taikyti mokesčius kitiems nei nurodytieji 1 dalyje produktams, jeigu tokių mokesčių taikymas nereikalauja prekybos tarp valstybių narių atveju atlikti formalumus kertant sieną.“
<…>“
Direktyvą 92/12 nuo 2010 m. balandžio 1 d. panaikino Direktyva 2008/118.
Direktyvos 2008/118 4 ir 5 konstatuojamosiose dalyse nurodyta:
„(4)
Akcizais apmokestinamoms prekėms specifiniais tikslais gali būti taikomi kiti netiesioginiai mokesčiai. <…>
(5)
Siekiant užtikrinti laisvą judėjimą, dėl prekių, išskyrus akcizais apmokestinamas prekes, apmokestinimo neturėtų atsirasti formalumų, susijusių su sienų kirtimu.“
Pagal šios direktyvos 1 straipsnį:
„1.   Šia direktyva nustatomos bendrosios nuostatos dėl akcizų, kuriais tiesiogiai ar netiesiogiai yra apmokestinamas toliau nurodytų prekių (toliau – akcizais apmokestinamos prekės) vartojimas:
a)
energetikos produktų ir elektros energijos, kuriuos apima [2003 m. spalio 27 d. Tarybos direktyva 2003/96/EB, pakeičianti Bendrijos energetikos produktų ir elektros energijos mokesčių struktūrą (
OL L 283, p. 51
; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 405)];
<…>
2.   Specifiniais tikslais valstybės narės gali akcizais apmokestinamas prekes apmokestinti kitais netiesioginiais mokesčiais <…>
3.   Valstybės narės gali apmokestinti:
a)
produktus, kurie nėra akcizais apmokestinamos prekės;
<…>
Tačiau prekyboje tarp valstybių narių dėl tokių mokesčių taikymo negali atsirasti su sienų kirtimu susijusių formalumų.“
Direktyvos 2008/118 34 straipsnio 2 dalyje numatyta:
„33 straipsnio 3 dalyje nurodyti asmenys turi įvykdyti šiuos reikalavimus:
a)
prieš prekių išsiuntimą pateikti paskirties valstybės narės kompetentingoms institucijoms deklaraciją ir garantuoti, kad akcizai bus sumokėti;
b)
sumokėti akcizus paskirties valstybėje narėje jos nustatyta tvarka;
c)
leisti atlikti bet kokius patikrinimus, leidžiančius paskirties valstybės narės kompetentingoms institucijoms įsitikinti, kad akcizais apmokestinamos prekės iš tiesų buvo gautos ir kad už jas apskaičiuotini akcizai yra sumokėti.
<…>“
Direktyvos 2003/96/EB 1 straipsnyje nustatyta, kad valstybės narės energetikos produktus ir elektros energiją apmokestina pagal šią direktyvą.
Šios direktyvos 2 straipsnio 1, 4 ir 5 dalys suformuluotos taip:
„1.   Šioje direktyvoje terminas „energetikos produktai“ taikomas produktams:
<…>
b)
kurie atitinka KN kodus 2701, 2702 ir 2704–2715;
<…>
4.   Ši direktyva netaikoma:
<…>
b)
toliau išvardytai energetikos produktų ir elektros energijos paskirčiai:
—
energetikos produktams, kurie naudojami ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams,
<…>
5.   Šioje direktyvoje nurodomi kombinuotosios nomenklatūros kodai atitinka 2001 m. rugpjūčio 6 d. Komisijos reglamente (EB) Nr. 2031/2001, iš dalies pakeičiančiame Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2658/87 dėl tarifų ir statistinės prekių nomenklatūros bei dėl Bendrojo muitų tarifo I priedą, nurodytus kodus [(
OL L 279, p. 1
, toliau – Kombinuotoji nomenklatūra)]
<...>“
Tepalinės alyvos atitinka Kombinuotosios nomenklatūros kodus 2710 19 71–2710 19 99.
Direktyvos 2003/96 20 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad Direktyvos 92/12 nuostatos dėl kontrolės ir judėjimo taikomos tik šioje dalyje pateiktame sąraše esantiems energetikos produktams. Tepalinių alyvų, atitinkančių KN kodus 2710 19 71–2710 19 99, šiame sąraše nėra.
Lenkijos teisė
Pagrindinės bylos faktinėms aplinkybėms taikomos 2008 m. gruodžio 6 d. Akcizų įstatymo (
Ustawa o podatku akcyzowym
) redakcijos (
Dz. U
., 2011, Nr. 108, 626 pozicija, toliau – Akcizų įstatymas) 1 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Įstatymas nustato prekių, kurios yra akcizų objektas, ir lengvųjų automobilių apmokestinimą akcizais (toliau – akcizai) bei akcizais apmokestinamų prekių apyvartos ir ženklinimo fiskaliniais žymenimis tvarką.“
Remiantis Akcizų įstatymo 2 straipsnio 1 dalies 1 punktu ir šio įstatymo 1 priedo, kuriame pateikiamas akcizais apmokestinamų prekių sąrašas, 27 punktu, prie akcizais apmokestinamų prekių, be kitų, priskiriami energetiniai produktai, kuriems taikomas KN kodas 2710.
Šio įstatymo 86 straipsnio 1 dalyje numatyta:
„Šio įstatymo tikslais prie energetinių produktų priskiriami produktai:
<…>
2)
kuriems taikomi KN kodai 2701, 2702 ir 2704–2715.“
Minėto įstatymo 89 straipsnio 1 dalyje nurodyta:
„Energetiniams produktams taikomi tokie akcizų tarifai:
<…>
11)
tepalinėms ir kitoms alyvoms, kurioms taikomi KN kodai 2710 19 71–2710 19 99, išskyrus produktus, kuriems taikomas KN kodas 2710 19 85 (šviesiosios alyvos, skystasis parafinas), ir plastiškuosius tepalus, kuriems taikomas KN kodas 2710 19 99, – 1 180,00 [Lenkijos zlotų (PLN)] už 1000 litrų.“
To paties įstatymo 40 straipsnio 6 dalis suformuluota taip:
„Akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas šalies teritorijoje taikomas ir kitoms akcizais apmokestinamoms prekėms, nei nurodytos įstatymo 2 priede, kurioms taikomas ne nulinis akcizų tarifas, atsižvelgus į 47 straipsnio 1 dalies 1 ir 5 punktus.“
Pagal Akcizų įstatymo 21 straipsnio 1–3 dalis:
„1.   Apmokestinamasis asmuo privalo be mokesčių institucijos pranešimo:
<…>
2)
apskaičiuoti ir sumokėti į atitinkamos muitinės įstaigos sąskaitą akcizus:
—
už kasmėnesinius atsiskaitomuosius laikotarpius iki mėnesio, einančio po mėnesio, kurį atsirado mokestinė prievolė, 25 dienos, nebent specialiosiose nuostatose nustatyta kitaip.
<…>
2.   Jei taikomas akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas, apmokestinamasis asmuo privalo be mokesčių institucijos pranešimo:
<…>
2)
apskaičiuoti ir sumokėti į atitinkamos muitinės įstaigos sąskaitą akcizus:
—
už kasmėnesinius atsiskaitomuosius laikotarpius iki mėnesio, einančio po mėnesio, kurį mokestinė prievolė atsirado nustojus galioti akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimui, 25 dienos.
3.   1 ir 2 dalys netaikomos:
1)
kai apmokestinamasis asmuo privalo pateikti supaprastintą deklaraciją, apskaičiuoti ir sumokėti akcizus, kaip nurodyta 78 straipsnio 1 dalies 3 punkte;
<…>“
Akcizų įstatymo 78 straipsnio 1 ir 3 dalyse numatyta:
„1.   Apmokestinamasis asmuo, kuris savo verslo Lenkijos Respublikoje reikmėms Bendrijos viduje įsigyja akcizais apmokestinamų prekių, už kurias akcizai buvo sumokėti kitoje valstybėje narėje, privalo:
1)
prieš importuodamas akcizais apmokestinamas prekes į Lenkijos Respubliką pranešti apie numatomą prekių įsigijimą Bendrijos viduje kompetentingos muitinės įstaigos viršininkui ir pateikti akcizų sumokėjimo garantiją;
2)
supaprastintos formos lydraštyje patvirtinti, kad akcizais apmokestinamos prekės gautos, ir išrašyti bei pridėti prie grąžinamo supaprastintos formos lydraščio patvirtinimą, kad akcizų sumokėjimas garantuotas arba akcizai sumokėti Lenkijos Respublikoje;
3)
be mokesčių institucijos kvietimo pateikti kompetentingai muitinės įstaigai nustatytos formos supaprastintą deklaraciją ir apskaičiuoti akcizus bei juos sumokėti į kompetentingos Lenkijos Respublikos muitinės įstaigos sąskaitą per 10 dienų nuo mokestinės prievolės atsiradimo dienos;
4)
vykdyti Bendrijos viduje įsigyjamų akcizais apmokestinamų prekių apskaitą.
<…>
3.   1 dalies 1, 3 ir 4 punktų nuostatos atitinkamai taikomos akcizais apmokestinamų prekių, kurios neišvardytos įstatymo 2 priede ir kurioms Lenkijos Respublikoje taikomas ne nulinis akcizų tarifas, įsigijimui Bendrijos viduje.“
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
OTP verčiasi prekyba tepalinėmis alyvomis, kurioms taikomi Kombinuotosios nomenklatūros kodai 2710 19 71–2710 19 99 ir kurios naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams. OTP perka šias tepalines alyvas sudarydama sandorius Bendrijos viduje ir po to jas perparduoda Lenkijoje.
2009 m. balandžio 10 d. OTP pateikė prašymą pateikti Lenkijos mokesčių teisės nuostatų išaiškinimą dėl klausimo, ar minėtos tepalinės alyvos yra apmokestinamos akcizais. 2010 m. balandžio 23 d. rašytiniame išaiškinime Bydgoščiaus (Lenkija) mokesčių inspekcijos direktorius, veikdamas finansų ministro vardu, teigiamai atsakė į šį klausimą.
Gavęs skundą dėl šio išaiškinimo,
Wojewodzki Sąd Administracyjny w Szczecienie
(Ščecino vaivadijos administracinis teismas) nusprendė, kad tepalinėms alyvoms, kurios naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, Europos Sąjungos suderinto akcizo sistema negalioja, todėl Lenkijos teisės nuostatos, pagal kurias šios prekės apmokestinamos akcizais, netaikomos.
Ministrui pateikus kasacinį skundą dėl šio sprendimo,
Naczelny Sąd Adminsitracyjny
(Vyriausiasis administracinis teismas) pažymėjo, kad iš Sprendimo
Fendt Italiana
(C‑145/06 ir C‑146/06,
EU:C:2007:411
) matyti, kad tepalinės alyvos, kurioms netaikomas suderintas akcizas, yra kiti produktai, nei numatyti Direktyvos 92/12 3 straipsnio 1 dalies pirmoje įtraukoje, todėl pagal šios direktyvos 3 straipsnio 3 dalies pirmą pastraipą, valstybės narės turi teisę nustatyti arba toliau taikyti mokesčius šiems produktams, jeigu tokių mokesčių taikymas nereikalauja prekybos tarp valstybių narių atveju atlikti formalumų kertant sieną.
Vis dėlto, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad šiuo sprendimu neatsakyta į klausimą, ar tokių tepalinių alyvų vartojimo mokestis gali būti taikomas remiantis suderinto akcizo sistema, t. y. taikant šioms prekėms, kai jos įsigyjamos Bendrijos viduje, tokius pačius reikalavimus ir formalumus, kokie taikomi prekėms, kuriems galioja ši sistema.
Šiuo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pabrėžia, kad iš kitos valstybės narės importuotų tepalinių alyvų, kurios naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, Lenkijoje galima įsigyti pagal dvejopą tvarką. Pirma, remiantis Akcizų įstatymo 40 straipsnio 6 dalimi, joms gali būti taikomas akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas, tačiau tik įvykdžius griežtus administracinius formalumus, t. y. būtina įgyti registruoto gavėjo statusą ir sandėliuoti prekes. Anot prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo, taikomi dideles išlaidas lemiantys mokestinio sandėlio įsteigimo ir eksploatavimo reikalavimai, kurių mažos bendrovės, įsigyjančios tepalinių alyvų Bendrijos viduje, praktiškai dažnai negali įvykdyti, o naudojimasis kito ūkio subjekto teikiama mokestinio sandėlio paslauga taip pat susijęs su papildomomis išlaidomis. Todėl šios bendrovės patenka į blogesnę padėtį, palyginti su asmenimis, veikiančiais nacionalinėje tepalinių alyvų rinkoje.
Antra, remiantis Akcizų įstatymo 78 straipsnio 3 dalimi, kai minėtų prekių įsigyjama Bendrijos viduje sumokant akcizą, joms taikomi šio įstatymo 78 straipsnio 1 dalyje numatyti reikalavimai. Remdamasis sprendimais
Brzeziński
(C‑313/05,
EU:C:2007:33
) ir
Kalinchev
(C‑2/09,
EU:C:2010:312
), prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar reikalavimai deklaruoti įsigijimą Bendrijos viduje ir pateikti akcizo sumokėjimo garantiją prieš importuojant prekes laikytini formalumais, susijusiais su sienų kirtimu, kaip jie suprantami pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 3 dalį ir Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalį. Jam kilo abejonių dėl to, ar minėtus reikalavimus reikia laikyti skirtais akcizo sumokėjimui užtikrinti, kai šį tikslą galima pasiekti laikantis kitų reikalavimų, numatytų minėto įstatymo 78 straipsnio 1 dalyje, t. y. reikalavimų pateikti supaprastintą deklaraciją, apskaičiuoti akcizus ir juos sumokėti per 10 dienų nuo mokestinės prievolės atsiradimo dienos, taip pat vykdyti Bendrijos viduje įsigyjamų akcizais apmokestinamų prekių apskaitą.
Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, kad Akcizų įstatymo 21 straipsnio 1 dalies 2 punkte ir 78 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatyti skirtingi akcizų mokėjimo terminai, atsižvelgiant į tai, ar tepalinių alyvų įsigyjama nacionalinėje rinkoje, ar Bendrijos viduje netaikant atleidimo nuo akcizo, o toks skirtumas gali neatitikti SESV 110 straipsnio.
Tokiomis aplinkybėmis
Naczelny Sąd Administracyjny
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar Direktyvos 92/12 3 straipsnio 3 dalis, atitinkanti dabar galiojančios Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalies pirmos pastraipos a punktą ir antrą pastraipą, aiškintina kaip nedraudžianti valstybei narei apmokestinti akcizais tepalinių alyvų, žymimų KN kodais 2710 19 71–2710 19 99, kurios naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, remiantis suderinto akcizo, kuriuo apmokestinamas energetikos produktų vartojimas, reikalavimais?“
Dėl prejudicinio klausimo
Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar Direktyvos 92/12 3 straipsnio 3 dalis ir Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalis aiškintinos taip, kad jomis draudžiama į šių direktyvų taikymo sritį nepatenkančioms prekėms, kaip antai tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, taikyti mokestį, kurį reglamentuoja taisyklės, analogiškos šiose direktyvose numatytos suderinto akcizo sistemos taisyklėms.
Pirmiausia pažymėtina, kad pagrindinė byla susijusi su nacionalinės teisės aiškinimo klausimu, OTP pateiktu dar galiojant Direktyvai 92/12, o ministro atsakymas į šį klausimą pateiktas po to, kai 2010 m. balandžio 1 d. šią direktyvą panaikino Direktyva 2008/118. Kadangi šis atsakymas taikytinas sandoriams, sudarytiems iki ir po Direktyvos 2008/118 įsigaliojimo, šias dvi direktyvas reikia laikyti taikytinomis ginčo aplinkybėms
ratione temporis
. Taip yra tuo labiau dėl to, kad Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalis atitinka Direktyvos 92/12 3 straipsnio 3 dalį.
Dėl mokesčio, kurį reglamentuoja suderinto akcizo sistemos taisyklėms analogiškos taisyklės, taikymo prekėms, nepatenkančioms į šią sistemą
Kaip pažymėjo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas ir visi Teisingumo Teismui pastabas pateikę suinteresuotieji asmenys, iš Sprendimo
Fendt Italiana
(
EU:C:2007:411
) 43 punkto matyti, kad, nors tepalinės alyvos, naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, patenka į sąvokos „energetikos produktai“ apibrėžtį pagal Direktyvos 2003/96 2 straipsnio 1 dalies b punktą, jos pagal šios direktyvos 2 straipsnio 4 dalies b punkto pirmą įtrauką aiškiai nepatenka į šios direktyvos taikymo sritį. Vadinasi, pagal Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 1 dalies a punktą šioms tepalinėms alyvoms netaikoma šioje direktyvoje numatyta suderinto akcizo sistema.
Tokiomis aplinkybėmis reikia nuspręsti, kad minėtos tepalinės alyvos yra kiti produktai, nei Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 1 dalyje numatytos „akcizais apmokestinamos prekės“, todėl pagal šio 1 straipsnio 3 dalį valstybės narės turi teisę taikyti mokesčius šiems produktams, jeigu dėl tokių mokesčių taikymo prekyboje tarp valstybių narių neatsiranda su sienų kirtimu susijusių formalumų (šiuo klausimu žr., kiek tai susiję su Direktyvos 92/12 3 straipsnio 1 ir 3 dalimis, Sprendimo
Fendt Italiana
,
EU:C:2007:411
, 44 punktą).
OTP ginčija pagrindinėje byloje nagrinėjamo Lenkijos teisės akto atitiktį Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 daliai, kiek pagal šį teisės aktą tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, taikomas mokestis, kurį reglamentuoja taisyklės, analogiškos šioje direktyvoje numatytos suderinto akcizo sistemos taisyklėms.
Šiuo klausimu svarbu pabrėžti, kad, kaip matyti iš šio sprendimo 31 punkto, pagal šią nuostatą valstybių narių teisė taikyti mokesčius kitoms prekėms, nei patenkančios į suderinto akcizo sistemą, siejama su vienintele sąlyga, kad dėl tokių mokesčių taikymo prekyboje tarp valstybių narių neatsirastų su sienų kirtimu susijusių formalumų. Skirtingai nuo Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 2 dalies, analizuojamos atsižvelgiant į šios direktyvos 4 konstatuojamąją dalį, kurioje numatytos į šią sistemą patenkančios prekės, 1 straipsnio 3 dalyje nenumatyta, kad minimi mokesčiai turi skirtis nuo suderinto akcizo arba kad jais turi būti siekiama specifinių tikslų.
Vadinasi, minėtos direktyvos 1 straipsnio 3 dalimi valstybėms narėms nedraudžiama taikyti kitoms prekėms, nei patenkančios į suderinto akcizo sistemą, mokestį, kurį reglamentuoja šios sistemos taisyklėms analogiškos taisyklės.
Šios išvados nepaneigia Direktyvos 2003/96 20 straipsnio 1 dalis, kuria remiasi OTP ir pagal kurią tik šioje nuostatoje pateiktame sąraše esantiems energetikos produktams taikomos Direktyvos 2008/118 nuostatos dėl kontrolės ir judėjimo. Aplinkybė, kad šiame sąraše neminimos tepalinės alyvos, naudojamos ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, kurios nepatenka į Direktyvos 2003/96 taikymo sritį, neturi reikšmės aiškinant Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalį.
Dėl susijusių su sienų kirtimu formalumų draudimo
Kaip jau priminta, kad tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, taikomas mokestis atitiktų Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalyje įtvirtintus reikalavimus, dėl jo prekyboje tarp valstybių narių neturi atsirasti su sienų kirtimu susijusių formalumų.
Šiuo klausimu iš Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad, jeigu nacionaliniu mokesčiu apmokestinamos prekės importuotojui taikomo formalumo tikslas yra užtikrinti šio mokesčio dydį atitinkančios skolos sumokėjimą, toks formalumas yra susijęs su šio mokesčio taikymą sukeliančiu įvykiu, t. y. įsigijimu Bendrijos viduje, o ne su sienos kirtimu, kaip jis suprantamas pagal šią nuostatą (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Brzeziński
,
EU:C:2007:33
, 47 ir 48 punktus ir Sprendimo
Kalinchev
,
EU:C:2010:312
, 27 punktą).
Kiek tai susiję, pirma, su akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimu, kuris pagal Akcizų įstatymo 40 straipsnio 6 dalį taikomas tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, matyti, kad šio režimo reikalavimai taikomi ir iš kitos valstybės narės importuotoms, ir Lenkijos vidaus rinkoje įsigytoms prekėms, tačiau tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas. Vien dėl šios aplinkybės, kaip pažymėjo Europos Komisija, šių reikalavimų negalima laikyti su sienos kirtimu susijusiais formalumais.
Antra, kiek tai susiję su akcizo sumokėjimo režimu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kilo klausimas, ar Akcizų įstatymo 78 straipsnio 1 dalies 1 punkte numatytos pareigos, kaip antai pareiga deklaruoti numatomą įsigijimą Bendrijos viduje ir pateikti akcizo sumokėjimo garantiją prieš importuojant atitinkamas prekes, yra su sienos kirtimu susiję formalumai.
Šiuo klausimu pažymėtina, kad pagal šios nuostatos formuluotę joje įtvirtintos pareigos turi būti įvykdytos, kol atitinkamos prekės dar nekirto Lenkijos sienos. Be to, akivaizdu, kad akcizo sumokėjimo garantijos pateikimu siekiama užtikrinti jo sumokėjimą, taigi tai susiję su šio akcizo taikymą lemiančiu įvykiu, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 37 punkte nurodytą teismo praktiką.
Be to, Akcizų įstatymo 78 straipsnio 1 dalies 1 punkte numatytos pareigos atitinka reikalavimus, kuriuos suderintu akcizu apmokestinamų prekių atveju turi įvykdyti akcizo mokėtojai pagal Direktyvos 2008/118 34 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punktą. Iš to darytina išvada, kad Sąjungos teisės aktų leidėjas nelaikė šių reikalavimų su sienų kirtimu susijusiais formalumais.
Galiausiai iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad jį pateikęs teismas mano, jog Akcizų įstatymo 78 straipsnio 1 dalies 3 ir 4 punktuose numatytais reikalavimais pateikti supaprastintą deklaraciją, apskaičiuoti akcizus ir juos sumokėti per 10 dienų nuo mokestinės prievolės atsiradimo dienos, taip pat vykdyti Bendrijos viduje įsigyjamų akcizais apmokestinamų prekių apskaitą siekiama užtikrinti mokėtino akcizo sumokėjimą. Tačiau šiuo argumentu neatmetama galimybė, kad įstatymo 78 straipsnio 1 dalies 1 punkte numatytomis pareigomis siekiama to paties tikslo.
Iš to matyti, kad tokių pareigų, kokios numatytos Akcizų įstatymo 78 straipsnio 1 dalies 1, 3 ir 4 punktuose, negalima laikyti pagal Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalies antrą pastraipą draudžiamais su sienų kirtimu susijusiais formalumais prekyboje tarp valstybių narių.
Dėl SESV 110 straipsnio laikymosi
Nors prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas tiesiogiai nepateikė klausimo dėl SESV 110 straipsnio išaiškinimo, vis dėlto savo prašymo motyvuose jis abejoja dėl įvairiose Akcizų įstatymo nuostatose numatytų akcizo mokėjimo terminų atitikties šiam straipsniui.
Remiantis nusistovėjusia Teisingumo Teismo praktika, tai, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas suformulavo prejudicinį klausimą nurodęs tik tam tikras Sąjungos teisės nuostatas, netrukdo Teisingumo Teismui pateikti jam išsamų aiškinimą, kuris gali būti naudingas sprendimui šio teismo nagrinėjamoje byloje priimti, neatsižvelgiant į tai, ar jis apie tai užsimena savo pateiktuose klausimuose. Šiuo atžvilgiu Teisingumo Teismas turi iš visos nacionalinio teismo pateiktos informacijos, ypač iš sprendimo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą motyvuojamosios dalies, atrinkti aiškintinus Sąjungos teisės klausimus, atsižvelgdamas į bylos dalyką (žr., be kita ko, Sprendimo
Ville d’Ottignies‑Louvain‑la‑Neuve ir kt
., C‑225/13,
EU:C:2014:245
, 30 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką). Vadinasi, reikia išnagrinėti, ar pagal SESV 110 straipsnį draudžiama nustatyti šiuos mokėjimo terminus.
Pagal nusistovėjusią teismo praktiką valstybės narės mokesčių sistema gali būti laikoma suderinama su SESV 110 straipsniu, tik jei nustatyta, kad ji sutvarkyta taip, kad bet kuriuo atveju importuoti gaminiai nebūtų apmokestinami daugiau nei nacionaliniai gaminiai ir kad bet kuriuo atveju jos veikimas nėra diskriminuojantis (žr. Sprendimo
X
, C‑437/12,
EU:C:2013:857
, 28 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
Šiuo klausimu pažymėtina, kad SESV 110 straipsnio pirma pastraipa pažeidžiama tada, kai importuotam gaminiui ir panašiam vietos gaminiui taikomas mokestis apskaičiuojamas skirtingu būdu pagal skirtingas taisykles, ir tai, nors tik tam tikrais atvejais, lemia didesnio mokesčio taikymą importuotam gaminiui (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Bobie Getränkevertrieb
, 127/75,
EU:C:1976:95
, 3 punktą ir Sprendimo
Stadtgemeinde Frohnleiten ir Gemeindebetriebe Frohnleiten
, C‑221/06,
EU:C:2007:657
, 49 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
Teisingumo Teismas jau turėjo progos pažymėti, kad taip yra tuomet, kai nacionalinėms prekėms taikomo mokesčio mokėjimo terminai yra ilgesni nei iš kitų valstybių narių importuojamoms prekėms taikomi terminai. Iš tiesų, tokia tik nacionalinėms prekėms taikoma lengvata reiškia importuotoms prekėms nepalankų nevienodą vertinimą, kuris pažeidžia SESV 110 straipsnyje įtvirtintą draudimą (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Grundig Italiana
, C‑68/96,
EU:C:1998:299
, 23 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
Iš sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, atrodo, matyti, kad Lenkijos teritorijoje įsigyjamoms tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, privalomai taikomas akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas, ir tai per posėdį patvirtino Lenkijos vyriausybė, tačiau nacionalinis teismas vis dėlto turi tai patikrinti. Pagal Akcizų įstatymo 21 straipsnio 2 dalį apmokestinamasis asmuo privalo apskaičiuoti ir sumokėti akcizą vėliausiai iki mėnesio, einančio po mėnesio, kurį mokestinė prievolė atsirado nustojus galioti minėtam režimui, 25 dienos. Šis mokėjimo terminas taip pat taikomas iš kitos valstybės narės importuotoms tepalinėms alyvoms, kurioms galioja akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas. Atvirkščiai, remiantis šio įstatymo 21 straipsnio 3 dalies 1 punktu ir 78 straipsnio 1 dalies 3 punktu ir 3 dalimi, importavus prekes taikant akcizo sumokėjimo režimą, akcizo mokėjimo terminas yra 10 dienų nuo mokestinės prievolės atsiradimo dienos.
Taigi matyti, kad tepalinėms alyvoms, importuotoms taikant akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimą, nustatytas akcizo mokėjimo terminas, skaičiuojamas nuo jų išleidimo į apyvartą Lenkijos rinkoje, yra tapatus terminui, taikomam šioje rikoje įsigyjamoms tepalinėms alyvoms, tačiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi tai patikrinti. Be to, tepalinės alyvos gali būti importuojamos taikant akcizo sumokėjimo režimą, o tai lemia trumpesnio akcizo mokėjimo termino taikymą.
Darytina išvada, kad, kalbant apie akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimą, kuris, atrodo, privalomai taikomas tepalinėms alyvoms įsigyti nacionalinėje rinkoje, importuotos tepalinės alyvos nėra vertinamos nepalankiau, kiek tai susiję su mokėtino akcizo sumokėjimo terminu. Aplinkybė, kad tik importuotoms prekėms taip pat galima taikyti trumpesnį mokėjimo terminą lemiantį akcizo sumokėjimo režimą, neturi įtakos pagrindinėje byloje nagrinėjamo teisės akto nediskriminaciniam pobūdžiui.
Atsižvelgiant į visus išdėstytus samprotavimus, į pateiktą klausimą reikia atsakyti: Direktyvos 92/12 3 straipsnio 3 dalis ir Direktyvos 2008/118 1 straipsnio 3 dalis aiškintinos taip, kad jomis nedraudžiama į šių direktyvų taikymo sritį nepatenkančioms prekėms, kaip antai tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, taikyti mokestį, kurį reglamentuoja taisyklės, analogiškos šiose direktyvose numatytos suderinto akcizo sistemos taisyklėms, jeigu dėl tokio mokesčio taikymo šioms prekėms prekyboje tarp valstybių narių neatsiranda su sienų kirtimu susijusių formalumų.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (dešimtoji kolegija) nusprendžia:

1992 m. vasario 25 d. Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole, 3 straipsnio 3 dalis ir 2008 m. gruodžio 16 d. Tarybos direktyvos 2008/118/EB dėl bendros akcizų tvarkos, panaikinančios Direktyvą 92/12/EEB, 1 straipsnio 3 dalis aiškintinos taip, kad jomis nedraudžiama į šių direktyvų taikymo sritį nepatenkančioms prekėms, kaip antai tepalinėms alyvoms, naudojamoms ne variklių degalams ar krosnių kurui, o kitiems tikslams, taikyti mokestį, kurį reglamentuoja taisyklės, analogiškos šiose direktyvose numatytos suderinto akcizo sistemos taisyklėms, jeigu dėl tokio mokesčio taikymo šioms prekėms prekyboje tarp valstybių narių neatsiranda su sienų kirtimu susijusių formalumų.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: lenkų.