CELEX: 62009CJ0284
Valstybės įsipareigojimų neįvykdymas
Laisvas kapitalo judėjimas
EB 56 straipsnis ir Europos ekonominės erdvės susitarimo 40 straipsnis
Dividendų apmokestinimas
Bendrovėms, kurių buveinė yra nacionalinėje teritorijoje, ir kitoje valstybėje narėje arba Europos ekonominės erdvės valstybėje įsteigtoms bendrovėms pervesti dividendai
Skirtingas vertinimas

Savo ieškiniu Europos Bendrijų Komisija prašo Teisingumo Teismo pripažinti, kad apmokestinusi bendrovei, kurios buveinė yra
kitoje valstybėje narėje ar Europos ekonominėje erdvėje (EEE), išmokėtus dividendus didesniu tarifu nei bendrovei, kurios
buveinė yra Vokietijos Federacinėje Respublikoje, išmokėtus dividendus Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė įsipareigojimų
pagal EB 56 straipsnį tuo atveju, kai minimali patronuojančios bendrovės dalis jos dukterinės bendrovės kapitale, nustatyta
1990 m. liepos 23 d. Tarybos direktyvoje 90/435/EEB dėl bendrosios mokesčių sistemos, taikomos įvairių valstybių narių patronuojančioms
ir dukterinėms bendrovėms (OL L 225, p. 6; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 147), iš dalies pakeistoje
2003 m. gruodžio 22 d. Tarybos direktyva 2003/123/EB (OL L 7, p. 41; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 2 t.,
p. 3; toliau – Direktyva 90/435), o Islandijos Respublikos ir Norvegijos Karalystės atžvilgiu – 1992 m. gegužės 2 d. Europos
ekonominės erdvės susitarimo (OL L 1, 1994, p. 3; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 11 sk., 52 t., p. 3; toliau –
EEE susitarimas) 40 straipsnyje, nepasiekta.

Teisinis pagrindas

EEE susitarimas
EEE susitarimo 40 straipsnyje numatyta:
„Pagal šio Susitarimo nuostatas Susitariančiosios Šalys tarpusavyje netaiko jokių kapitalo, priklausančio [Europos Sąjungos]
valstybėse narėse ar [Europos laisvosios prekybos asociacijos (ELPA)] valstybėse gyvenantiems asmenims, judėjimo apribojimų,
taip pat nediskriminuoja dėl šalių pilietybės ar gyvenamosios vietos arba dėl vietos, kurioje kapitalas yra investuotas. Šiam
straipsniui įgyvendinti reikalingos nuostatos pateikiamos XII priede.“

Sąjungos teisė
Direktyvos 90/435 3 straipsnio 1 dalyje numatyta:
„Taikant šią direktyvą:
a)      patronuojančia bendrove būtinai laikoma kiekviena valstybės narės bendrovė, kuri atitinka 2 straipsnyje nustatytas sąlygas
ir turi ne mažesnę kaip 20 % kitoje valstybėje narėje esančios bendrovės, atitinkančios tas pačias sąlygas, kapitalo dalį.
<…>
nuo 2007 m. sausio 1 d. – minimali procentinė kapitalo dalis yra 15 %.
nuo 2009 m. sausio 1 d. – minimali procentinė kapitalo dalis yra 10 %.
<…>“
Pagal Direktyvos 90/435 5 straipsnio 1 dalį iš pelno, kurį dukterinė bendrovė paskirsto savo patronuojančiai bendrovei, mokestis
prie šaltinio neišskaitomas.

Nacionalinės teisės aktai
Bendras dividendų apmokestinimas
Vokietijos pajamų iš kapitalo apmokestinimo tvarka numatyta Pajamų mokesčio įstatymo (
BGBl.
2003 I, p. 179 paskelbtos redakcijos
Einkommensteuergesetz
,
BGBl.
2002 I, p. 4210, toliau –
EStG
) nuostatose, kurios, kalbant apie juridinius asmenis, taikomos kartu su Juridinių asmenų pelno mokesčio įstatymo (
Körperschaftssteuergesetz
,
BGBl.
2002 I, p. 4144, toliau –
KStG
) nuostatomis. Šiai bylai taikytinos redakcijos reikšmingos nuostatos nurodytos šio sprendimo 6−15 punktuose.
Pagal
EStG
20 straipsnio 1 dalies 1 punktą:
„Pajamas iš kapitalo sudaro:
1)      kapitalo bendrovės pelno dalis (dividendai) <...>, ribotos atsakomybės bendrovės, pagal Vokietijos teisę įsteigtos bendrovės
„Erwerbs-und-Wirtschaftsgenossenschaften“ ir kasyklų eksploatavimo asociacijų, turinčių juridinio asmens teises, dalys. Kitoms
pajamoms priskirtinas ir paslėptas pelno paskirstymas. Šios įplaukos nėra pajamos, jeigu jas lemia juridinio asmens paskirstymas
tuo atveju, kai laikoma, kad buvo panaudotos „depozitinės sąskaitos siekiant administruoti mokesčius“ (
steuerliches Einlagekonto
), kaip tai suprantama pagal [
KStG
] 27 straipsnį, sumos“.

EStG
43 straipsnio „Pajamos iš kapitalo, kurioms taikoma mokesčio atskaita“ 1 dalies pirmo sakinio 1 punkte ir trečiame sakinyje
numatyta:
„Pajamų mokestis renkamas iš pajamų iš kapitalo (mokestis už pajamas iš kapitalo), atskaitant tokias vietines <...> ir 7 punkto
a papunktyje ir 8 punkte bei antrame sakinyje numatytais atvejais – užsienio pajamas iš kapitalo:
1)      pajamas iš kapitalo, kaip jos suprantamos pagal 20 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktus.
<…>
Mokesčio atskaita taikoma, nepaisant [
KStG
] 3 straipsnio 40 punkto ir 8b straipsnio.“
Pagal
EStG
44 straipsnio 1 dalies pirmą–trečią sakinius, susijusius su mokesčio už pajamas iš kapitalo mokėjimu:
„43 straipsnio 1 dalies pirmame sakinyje [1 punkte] <…> numatytais atvejais mokesčio už pajamas iš kapitalo skolininkas yra
pajamų iš kapitalo kreditorius. Mokestis už pajamas iš kapitalo atsiranda tuo momentu, kai kreditorius gauna pajamų iš kapitalo.
Būtent tuo momentu pajamų iš kapitalo skolininkas 43 straipsnio 1 dalies pirmo sakinio 1–4 punktuose <…> numatytais atvejais
atlieka mokesčių atskaitą už pajamų iš kapitalo kreditorių.“
Mokesčio už pajamas iš kapitalo apskaičiavimas reglamentuojamas
EStG
43a straipsnio 1 dalies 1 punkte, suformuluotame taip:
„Mokestį už pajamas iš kapitalo sudaro:
1)      43 straipsnio 1 dalies pirmo sakinio [1 punkte] <...> numatytais atvejais:
–        25 % pajamų iš kapitalo <...>“
Dėl dukterinės bendrovės pervestų dividendų
KStG
8b straipsnio 1 dalies pirmame sakinyje numatyta, kad į juos neatsižvelgiama apskaičiuojant patronuojančios bendrovės pajamas.
Bendrovei, kurios buveinė yra Vokietijoje, paskirstytų dividendų apmokestinimas
Kalbant apie bendrovei, kurios buveinė yra Vokietijoje, paskirstytų dividendų apmokestinimą,
KStG
31 straipsnio 1 dalies pirmame sakinyje nukreipiama į taikytinas
EStG
nuostatas.

EStG
36 straipsnio 2 dalies 2 punktas ir 4 dalies antras sakinys, kuriame reglamentuojamas pajamų mokesčio atsiradimas ir mokėjimas,
suformuluotas taip:
„2.      Į pajamų mokestį įskaitomi:
<…>
2)      pajamų mokestis, sumokėtas taikant mokesčio atskaitą, jei jis apima <...> pajamas, į kurias, remiantis <...> [
KStG
] 8b straipsnio 1 dalimi ir 6 dalies antru sakiniu, neatsižvelgiama apskaičiuojant pajamas, ir jei nebuvo pateiktas prašymas
dėl grąžinimo arba grąžinimas nebuvo atliktas. Pajamų mokestis, sumokėtas taikant mokesčio atskaitą, neįskaitomas, jei nebuvo
pateikta 45a straipsnio 2 arba 3 dalyje nurodyta pažyma. <...>
<…>
4.      <…> Jei po atskaitos atsiranda perteklius apmokestinamojo asmens naudai, jis jam sumokamas po pranešimo apie mokesčius įteikimo.“
Bendrovei, kurios buveinė yra ne Vokietijoje, paskirstytų dividendų apmokestinimas
Bendrovės, kurių nei valdymo organai, nei buveinė nėra Vokietijoje arba kurios nėra neribotai mokesčiu apmokestinamieji asmenys
šioje valstybėje narėje, remiantis
KStG
2 straipsniu, laikomos ribotai apmokestinamaisiais asmenimis už pajamas, gautas nacionalinėje teritorijoje.
Pagal
KStG
32 straipsnio 1 dalies 2 punktą, kai pajamas gaunantis subjektas ribotai apmokestinamas Vokietijoje, pelno mokestis už pajamas,
kurių atžvilgiu taikoma mokesčio atskaita, galutinai sumokamas po mokesčio atskaitos.

EStG
43 b straipsnyje numatyta, kad, apmokestinamajam asmeniui prašant, mokestis už pajamas iš kapitalo nerenkamas tuomet, kai
kitoje nei Vokietijos Federacinė Respublika valstybėje narėje įsteigtos patronuojančios bendrovės dalis jos dukterinės bendrovės
kapitale pasiekia Direktyvos 90/435 3 straipsnio 1 dalies a punkte numatytą ribą.
Dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartys
Dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartyse, kurias Vokietijos Federacinė Respublika sudarė su visomis kitomis valstybėmis narėmis
ir Islandijos Respublika bei Norvegijos Karalyste, numatytos nuostatos dėl Vokietijoje renkamo mokesčio prie pajamų šaltinio
atskaitymo iš mokesčio, mokėtino valstybėje narėje, kurioje įsteigta patronuojanti bendrovė, sumos. Mokesčio kredito suma
negali viršyti iki atskaitos apskaičiuotos mokesčio dalies už Vokietijos kilmės pajamas ir šiose sutartyse nenumatytas galimo
mokesčio kredito, susidarančio dėl skirtingos mokesčių naštos atitinkamoje valstybėje narėje ir mokesčio prie pajamų šaltinio
Vokietijoje, grąžinimas.

Ikiteisminė procedūra
2005 m. spalio 12 d. oficialiu pranešimu Komisija atkreipė Vokietijos Federacinės Respublikos dėmesį į savo abejones dėl Vokietijos
dividendų apmokestinimo tvarkos suderinamumo su EB 56 straipsniu ir EEE susitarimo 40 straipsniu tiek, kiek dividendus gaunančioms
bendrovėms rezidentėms sudaromos palankesnės sąlygos mokesčių požiūriu nei kitoje valstybėje narėje ar EEE susitarimo šalyje
įsteigtoms dividendus gaunančioms bendrovėms.
Vokietijos vyriausybė į oficialų pranešimą atsakė 2005 m. gruodžio 21 d. laišku.
1997 m. birželio 27 d. Komisija išsiuntė Vokietijos Federacinei Respublikai pagrįstą nuomonę, kurioje nurodė, jog su EB 56 straipsniu
nesuderinama laiko aplinkybę, kad bendras visos nacionalinio mokesčio prie pajamų šaltinio atskaitos ir iš pajamų už nacionalinius
dividendus poveikis pasireiškia mažesniu apmokestinimu nei mokesčiu prie pajamų šaltinio iš į užsienį pervedamų dividendų.
Savo 2007 m. rugpjūčio 28 d. pranešime Vokietijos vyriausybė atkreipė dėmesį į neatitikimą tarp oficialaus pranešimo, grindžiamo
klaidingu Vokietijos mokesčių teisės aprašymu tiek, kiek jame buvo nurodyta, kad patronuojančios bendrovės rezidentės neturėjo
pareigos sumokėti mokestį prie pajamų šaltinio už dividendus, ir pagrįstos nuomonės, kurioje buvo teisingai nurodyta, jog
Vokietijos akcininkai taip pat privalo mokėti mokestį prie pajamų šaltinio, tačiau joje, skirtingai nei oficialiame pranešime,
buvo padaryta išvada, kad pavojus laisvam kapitalo judėjimui kilo dėl kitoje nei Vokietijos Federacinė Respublika valstybėje
narėje arba kitose EEE susitarimo šalyse įsteigtų patronuojančių bendrovių atleidimo nuo mokesčio prie pajamų šaltinio.
Atsakydama į šį pranešimą Komisija 2007 m. lapkričio 28 d. išsiuntė šiai valstybei narei papildomą oficialų pranešimą, kuriame
patikslino, kad, jos nuomone, klaidingas Vokietijos mokesčių teisės aprašymas neturėjo įtakos pagrindiniam ikiteisminės procedūros
turiniui. Ji pažymėjo: kadangi Vokietijos akcininkai naudojasi pelno mokesčio prie pajamų šaltinio atskaita, o kitose valstybėse
narėse ar EEE susitarimo šalyse įsteigtos bendrovės atleidžiamos nuo mokesčio prie pajamų šaltinio, šių bendrovių dividendai
apmokestinami didesniu mokesčio tarifu.
Nepatenkinusi Vokietijos vyriausybės prašymo pratęsti terminą atsakymui į minėtą papildomą oficialų pranešimą pateikti, Komisija
2008 m. vasario 28 d. išsiuntė papildomą pagrįstą nuomonę.
Vokietijos Federacinė Respublika į šią papildomą pagrįstą nuomonę atsakė 2008 m. balandžio 30 d. laišku, kuriuo informavo
Komisiją apie siekį imtis visų reikalingų priemonių, kad būtų atsižvelgta į šią papildomą pagrįstą nuomonę.
Konstatavusi, kad per papildomoje pagrįstoje nuomonėje Vokietijos Federacinei Respublikai nustatytą dviejų mėnesių terminą
ši nepakeitė savo mokesčių teisės nuostatų, kad būtų atsižvelgta į šią nuomonę ir užtikrintas vienodas bendrovių rezidenčių
ir nerezidenčių vertinimas, Komisija pareiškė šį ieškinį.

Dėl ieškinio

Šalių argumentai
Komisija tvirtina, kad Vokietijos Federacinė Respublika, panaikinusi ekonominę naštą, susijusią su mokesčiu už pajamas iš
kapitalo, tik patronuojančioms bendrovėms, kurių buveinė ir valdymo organai yra jos teritorijoje, ir numačiusi šio mokesčio
atskaitos ir grąžinimo galimybę, tačiau tokių mokesčių lengvatų vidaus priemonėmis ar dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartimis,
sudarytomis su kitomis Sąjungos valstybėmis narėmis arba su Islandijos Respublika ar Norvegijos Karalyste, nenumatydama šiose
valstybėse įsteigtoms patronuojančiomis bendrovėms, pažeidė EB 56 straipsniu ir EEE susitarimo 40 straipsniu užtikrinamą laisvą
kapitalo judėjimą.
Komisijos teigimu, Vokietijoje įsteigtų patronuojančių bendrovių ir patronuojančių bendrovių, kurių buveinė yra kitose valstybėse
narėse ar EEE susitarimo šalyse, padėtis yra objektyviai panaši. Vokietijos Federacinė Respublika siekia užkirsti kelią ekonominiam
paskirstyto pelno apmokestinimui kelis kartus, tačiau tik patronuojančios bendrovės, kurių buveinė ir valdymo organai yra
nacionalinėje teritorijoje, galiausiai išvengia ekonominės naštos, susijusios su mokesčio prie pajamų šaltinio mokėjimu, nes
jos gali ne tik atskaityti visą šį mokestį iš savo pelno mokesčio, bet dar ir susigrąžinti jį, jei mokėtinas pajamų mokestis
yra mažesnis už mokesčio prie pajamų šaltinio sumą, todėl jos iš tikrųjų nemoka jokio mokesčio už joms paskirstytus dividendus.
Tačiau kitose valstybėse narėse ar EEE susitarimo šalyse įsteigtos patronuojančios bendrovės neturi galimybės visiškai išvengti
ekonominės naštos, susijusios su mokesčiu prie pajamų šaltinio, kuris, jį atskaičius, laikomas galutinai sumokėtu.
Šiuo aspektu Komisija patikslina, kad jos ieškinys susijęs tik su kapitalo bendrovėms išmokėtais dividendais ir nėra būtina
lyginti bendrą mokesčių naštą, tenkančią Vokietijos fizinių asmenų bei partnerysčių ir užsienio kapitalo bendrovių gaunamiems
dividendams, nes nagrinėjamos situacijos yra skirtingos.
Komisijos teigimu, kai valstybė narė taiko lengvatas apmokestinant dividendus, įskaitant ir tokias lengvatas, kaip antai atskaita
ir grąžinimas, kurių ekonominis tikslas yra neutralizuoti pirma sumokėtą mokestį prie pajamų šaltinio, šios lengvatos negali
būti taikomos tik nacionalinėje teritorijoje įsteigtiems dividendų gavėjams, bet turi būti taikomos ir kitose valstybėse narėse
ar EEE susitarimo šalyse įsteigtiems dividendų gavėjams.
Kalbėdama apie galimą dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių poveikį, Komisija visų pirma tvirtina, kad dėl tokiomis sutartimis
numatyto paprasto mokesčio prie pajamų šaltinio už kitose valstybėse narėse ar EEE susitarimo šalyse įsteigtoms patronuojančioms
bendrovėms sumokėtus dividendus sumažinimo savaime neužtikrinamas visiškas vienodas ekonominis vertinimas, nes jis negali
būti prilygintas visiškam ekonominiam atleidimui nuo mokesčio prie pajamų šaltinio, kuris taikomas Vokietijoje įsteigtoms
patronuojančioms bendrovėms.
Antra, Vokietijos Federacinės Respublikos sudarytose dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartyse numatyti atskaitos mechanizmai
daugiausia prisideda prie dvigubo apmokestinimo sušvelninimo patronuojančioms bendrovėms, kurios nėra įsteigtos Vokietijoje,
ir bet kuriuo atveju nesudaro galimybių visiškam ekonominiam atleidimui nuo mokestinės pareigos, nes pareiga sumažinti mokestį
taikoma tik maksimaliai atskaitytinai sumai.
Be to, Komisija pažymi, kad patronuojančių bendrovių nerezidenčių neapmokestinimas absoliučiai nelaikytinas mokestine lengvata,
nes net jei tokia lengvata ir egzistuotų, dėl skirtingo pobūdžio jos nepakaktų siekiant kompensuoti nepalankų vertinimą mokesčių
tikslais dėl mokesčio už pajamas iš kapitalo, atskaityto būtent iš šių patronuojančių bendrovių pajamų šaltinio. Priežastį,
dėl kurios kitoje valstybėje narėje ar EEE susitarimo šalyje įsteigta patronuojanti bendrovė neprivalo mokėti verslo mokesčio,
lemia tai, kad ji nevykdo ekonominės veiklos kurioje nors Vokietijos savivaldybėje ir nėra apmokestinimo objekto.
Galiausiai Komisija tvirtina, kad nagrinėjama mokesčių sistema negali būti pateisinta nei būtinybe išlaikyti subalansuotą
apmokestinimo kompetencijos pasidalijimą tarp valstybių narių, nei būtinybe apsaugoti Vokietijos mokesčių sistemos darną.
Vokietijos Federacinė Respublika kaltina Komisiją tuo, kad ji atskirai nagrinėjo tarpininkaujančių kapitalo bendrovių atleidimo
nuo mokesčio klausimą, nors nuo 2001 m. ši valstybė narė taiko dalinę pajamų apmokestinimo sistemą, pagal kurią dividendų
apmokestinimas padalytas į du etapus. Pirmame tokio dalinio apmokestinimo etape dividendus paskirstanti bendrovė privalo sumokėti
galutinį, neatskaitytiną pelno mokestį, kurio dydis nuo 2008 m. sausio 1 d. yra 15 %, o antrame dalinio apmokestinimo etape
paskutinis dividendus gaunantis dalių savininkas apmokestinamas taip, kad visiškas paskirstyto pelno apmokestinimas pasiekiamas
kartu su daliniu apmokestinimu pirmame etape. Todėl vienas bendras apmokestinimas pasiekiamas taikant du dalinius apmokestinimus,
o dalis turinčios tarpininkaujančios bendrovės atleidžiamos nuo mokesčio siekiant išvengti per didelio apmokestinimo. Todėl
sprendimas neapmokestinti akcinei bendrovei rezidentei sumokėtus dividendus remiantis
KStG
8b straipsniu neturėtų būti laikomas sprendimu neįgyvendinti dividendų apmokestinimo kompetencijos, nes ji buvo įgyvendinta
taikant bendrą, kelis etapus apimančią sistemą.
Šis vieno bendro Vokietijoje gauto ir paskirstyto pelno apmokestinimo principas taikytinas ir tuo atveju, kai šis pelnas paskirstomas
nacionalinėje teritorijoje ir kai jis paskirstomas už jos ribų. Tačiau tam, kad Vokietijos Federacinės Respublikos numatyta
mokestinė pareiga dividendų atžvilgiu būtų vienoda esant vidaus ir tarpvalstybinei situacijai, pastaruoju atveju būtina taikyti
antrą apmokestinimo etapą, nes užsienio patronuojančios bendrovės dividendų paskirstymui savo užsienio akcininkui netaikomas
Vokietijos Federacinės Respublikos mokesčių suverenumas. Remiantis padalijimo ir teritorialumo principu, kiekviena valstybė
narė turi teisę apmokestinti savo teritorijoje gautą pelną.
Vokietijos Federacinė Respublika pripažįsta, kad nevienodai vertina kapitalo bendroves rezidentes ir nerezidentes, kai jos
gauna dividendų iš bendrovių rezidenčių, nes tik pastarosios gali pasinaudoti
KStG
8b straipsnyje numatytu atleidimu nuo mokesčio.
Tačiau šis skirtingas vertinimas tik formalus ir nelemia kitoje valstybėje narėje ar EEE susitarimo šalyje įsteigtų patronuojančių
bendrovių diskriminacijos ar mažiau palankesnės padėties.
Viena vertus, Vokietijoje įsteigtos bendrovės ir bendrovės, kurių nuolatinė buveinė yra kitose valstybėse narėse ar EEE susitarimo
šalyse, nėra panašioje situacijoje atsižvelgiant į
KStG
8b straipsniu siekiamą tikslą išvengti pernelyg didelio dividendų apmokestinimo Vokietijoje, taikant dalinio pajamų apmokestinimo
sistemą. Dividendų paskirstymo kitoje valstybėje narėje ar EEE susitarimo šalyje tokia rizika neatsiranda.
Kita vertus, Vokietijos mokesčių teisė neatgraso užsienio investuotojų investuoti į Vokietijoje įsteigtas kapitalo įmones,
nes jeigu taikomas sumažinimas, grindžiamas dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartimi, mokesčių našta Vokietijoje, tenkanti
už dividendus, pervestus jų gavėjams nerezidentams, iš esmės yra tokia pati kaip ir našta, tenkanti už dividendus, pervestus
jų gavėjams rezidentams.
Tarpvalstybinio dividendų paskirstymo atveju papildomas apmokestinimas atsiranda tik dėl jų gavėjo rezidavimo valstybės, o
tai lemia bendras skirtingų mokesčių teisės aktų taikymas.
Pagal dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis pajamų mokesčio ir pelno mokesčio srityje, sudarytas su visomis kitomis Sąjungos
valstybėmis narėmis bei Islandijos Respublika ir Norvegijos Karalyste, Vokietijos Federacinė Respublika tik išskaičiuoja pelno
mokestį iš dividendų, kurio dydis paprastai yra 10 % arba 15 %. Atsižvelgiant į šias sutartis, ši valstybė narė gerokai mažesniu
tarifu apmokestina dividendus, pervestus jų gavėjams nerezidentams, nei dividendus, pervestus jų gavėjams rezidentams.
Be to, dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartyse numatyta, kad dvigubo apmokestinimo rizikos išvengiama taikant mokesčio prie
šaltinio, sumokėto Vokietijoje, atskaitą iš mokesčio, mokėtino bendrovės dividendų gavėjos įsisteigimo valstybėje.
Galiausiai Vokietijos Federacinė Respublika pažymi, kad nors dividendų paskirstymas bendrovėms rezidentėms neapmokestinamas
pelno mokesčiu, į šiuos dividendus atsižvelgiama apskaičiuojant šių bendrovių mokėtiną verslo mokestį, kurį reglamentuoja
įstatymas dėl šio mokesčio. Tačiau užsienio bendrovėms paskirstyti dividendai neapmokestinami šiuo mokesčiu.
Papildomai Vokietijos Federacinė Respublika tvirtina, kad Vokietijos dividendų apmokestinimo sistema bet kuriuo atveju pateisinama
bendrojo intereso pagrindais, būtent būtinybe užtikrinti subalansuotą apmokestinimo kompetencijos pasidalijimą laikantis teritorialumo
principo ir būtinybe išsaugoti mokesčių sistemos darną.

Teisingumo Teismo vertinimas
Dėl EB 56 straipsnio 1 dalies pažeidimo
–       Dėl laisvo kapitalo judėjimo apribojimo egzistavimo
Primintina, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką, nors tiesioginių mokesčių sistemos reguliavimas priskirtinas
valstybių narių kompetencijai, šią kompetenciją įgyvendinti jos privalo laikydamosi Sąjungos teisės (žr., be kita ko, 2006 m.
gruodžio 12 d. Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
, C‑374/04, Rink. p. I‑11673, 36 punktą; 2007 m. lapkričio 8 d. Sprendimo
Amurta
, C‑379/05, Rink. p. I‑9569, 16 punktą; 2009 m. lapkričio 19 d. Sprendimo
Komisija prieš Italiją
, C‑540/07, Rink. p. I‑10983, 28 punktą ir 2010 m. birželio 3 d. Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
, C‑487/08, Rink. p. I‑0000, 37 punktą).
Visų pirma kiekviena valstybė narė turi laikydamasi Sąjungos teisės nustatyti savo paskirstytojo pelno apmokestinimo sistemą
ir atsižvelgdama į tai apibrėžti apmokestinimo bazę ir mokesčio tarifą, kurie taikomi dividendus gavusiam akcininkui (žr.,
be kita ko, minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
50 punktą; 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo
Test Claimants in the FII Group Litigation
, C‑446/04, Rink. p. I‑11753, 47 punktą; 2008 m. gegužės 20 d. Sprendimo
Orange European Smallcap Fund
, C‑194/06, Rink. p. I‑3747, 30 punktą ir 2009 m. liepos 16 d. Sprendimo
Damseaux
, C‑128/08, Rink. p. I‑6823, 25 punktą).
Taip pat svarbu pažymėti, kad, nesant Sąjungos lygmeniu suvienodinimo ar suderinimo priemonių, valstybės narės lieka kompetentingos
sutartimis arba vienašališkai nustatyti savo galių mokesčių srityje pasidalijimo kriterijus, siekiant, be kita ko, pašalinti
dvigubą apmokestinimą (1998 m. gegužės 12 d. Sprendimo
Gilly
, C‑336/96, Rink. p. I‑2793, 24 ir 30 punktai ir 1999 m. rugsėjo 21 d. Sprendimo
Saint‑Gobain ZN
, C‑307/97, Rink. p. I‑6161, 57 punktas ir minėto Sprendimo
Amurta
17 punktas; minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
29 punktas ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
38 punktas).
Kaip, be kita ko, matyti iš Direktyvos 90/435 trečios konstatuojamosios dalies, ja siekiama įtvirtinant bendrą mokesčių sistemą
pašalinti bet kokias nepalankias skirtingų valstybių narių bendrovių bendradarbiavimo sąlygas, palyginti su tos pačios valstybės
narės įmonių bendradarbiavimo sąlygomis, ir taip palengvinti bendrovių grupavimąsi Sąjungos mastu (minėto Sprendimo
Test Claimants in the FII Group Litigatio
n 103 punktas; minėto Sprendimo
Amurta
18 punktas ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
39 punktas).
Dalyvavimo kapitale, kuriam netaikoma Direktyva 90/435, atžvilgiu valstybės narės turi nustatyti, ar ir kiek reikia vengti
paskirstytojo pelno ekonominio arba grandininio dvigubo apmokestinimo, ir šiuo tikslu vienašališkai arba su kitomis valstybėmis
narėmis sudaromose sutartyse numatyti mechanizmus, kuriais būtų siekiama užkirsti kelią šiam ekonominiam ar grandininiam dvigubam
apmokestinimui arba jį sušvelninti. Vis dėlto vien tai joms neleidžia taikyti EB sutartimi garantuojamoms judėjimo laisvėms
prieštaraujančių priemonių (žr. minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
54 punktą; minėto Sprendimo
Amurta
24 punktą; minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
31 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
40 punktą).
Šiuo atveju akivaizdu, kad pagal Vokietijos teisės aktus prie šaltinio išskaičiuojamas mokestis taikomas Vokietijoje įsteigtos
bendrovės paskirstytiems dividendams tiek tos pačios valstybės narės bendrovėms rezidentėms, tiek bendrovėms, kurių buveinė
yra kitoje valstybėje narėje. Tačiau, kalbant apie Vokietijoje įsteigtoms bendrovėms paskirstytus dividendus, į juos, viena
vertus, remiantis
KStG
8b straipsnio 1 dalies pirmu sakiniu neatsižvelgiama apskaičiuojant šios bendrovės pajamas ir, kita vertus, jų atžvilgiu
taikomas mokesčio kreditas, susijęs su prie šaltinio išskaičiuojamu mokesčiu. Be to, pagal
EStG
36 straipsnio 2 ir 4 dalis šis mokesčio kreditas grąžinamas apmokestinamajam asmeniui, jei mokėtino pajamų mokesčio suma yra
mažesnė už mokesčio kredito sumą. Iš to darytina išvada, kad dividendų gavusios bendrovės rezidentės nepatiria mokesčių naštos,
tenkančios dėl prie šaltinio išskaičiuojamo mokesčio.
Tačiau, kalbant apie dividendus, pervestus kitoje valstybėje narėje įsteigtoms bendrovėms tuo atveju, jei nėra pasiekta Direktyvos 90/435
3 straipsnio 1 dalies a punkte numatyta patronuojančios bendrovės turima jos dukterinės bendrovės kapitalo dalies riba, prie
šaltinio išskaičiuojamas mokestis pagal Vokietijos mokesčių teisę laikomas sumokėtu galutinai.
Neginčijama, kad taip Vokietijos mokesčių teisės aktais įtvirtinamas skirtingas dividendų vertinimas, atsižvelgiant į tai,
ar jie paskirstomi bendrovėms rezidentėms, ar nerezidentėms.
Tačiau šiuo aspektu Vokietijos Federacinė Respublika tvirtina, viena vertus, kad dividendų gavusios bendrovės nėra panašioje
situacijoje nagrinėjamų mokesčių teisės aktų tikslo atžvilgiu, ir, antra vertus, kad mokesčių našta, taikoma kitose valstybėse
narėse įsteigtoms bendrovėms pervestiems dividendams, nėra didesnė, nei tenka bendrovėms rezidentėms paskirstytiems dividendams.
Todėl visų pirma reikia patikrinti ar, atsižvelgiant į minėtų teisės aktų tikslą, kuris, Vokietijos Federacinės Respublikos
teigimu, yra išvengti pernelyg didelio paskirstytų dividendų apmokestinimo, dividendų gavusios bendrovės yra, ar nėra panašiose
situacijose, atsižvelgiant į tai, ar jos yra Vokietijos rezidentės, ar ne.
Šiuo klausimu galima tik konstatuoti, kad tikslas išvengti pernelyg didelio paskirstytų dividendų apmokestinimo Vokietijoje
pasiekiamas panaikinant bendrovėms rezidentėms paskirstytų dividendų apmokestinimą kelis kartus laikantis šio sprendimo 49 punkte
aprašytos tvarkos.
Žinoma, iš teismų praktikos matyti, kad atsižvelgiant į valstybės narės numatytas priemones, kuriomis siekiama užkirsti kelią
bendrovės rezidentės paskirstytojo pelno apmokestinimo grandinei ar jo ekonominiam dvigubam apmokestinimui arba juos sušvelninti,
dividendų gaunančių bendrovių rezidenčių padėtis nebūtinai yra panaši į dividendų gaunančių kitų valstybių narių bendrovių
rezidenčių padėtį (šiuo klausimu žr. 2006 m. gruodžio 14 d. Sprendimo
Denkavit Internationaal ir Denkavit France
, C‑170/05, Rink. p. I‑11949, 34 punktą ir minėto Sprendimo
Amurta
37 punktą; minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
51 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
50 punktą).
Tačiau nuo to momento, kai valstybė narė vienašališkai arba sutartimis pajamų mokesčiu apmokestina ne tik bendroves rezidentes,
bet ir bendroves nerezidentes už iš bendrovės rezidentės gaunamus dividendus, šių bendrovių nerezidenčių padėtis tampa panaši
į bendrovių rezidenčių padėtį (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
68 punktą; minėto Sprendimo
Denkavit Internationaal ir Denkavit France
35 punktą; minėto Sprendimo
Amurta
38 punktą; minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
52 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
51 punktą).
Iš tikrųjų vien dėl to, kad ši valstybė narė įgyvendina savo kompetenciją mokesčių srityje, kyla apmokestinimo grandinės arba
ekonominio dvigubo apmokestinimo pavojus, neatsižvelgiant į kitoje valstybėje narėje taikomą bet kokį apmokestinimą. Tokiu
atveju tam, kad dividendų gaunančios bendrovės nerezidentės nepatirtų laisvo kapitalo judėjimo apribojimo, kuris iš esmės
draudžiamas EB 56 straipsniu, dividendus išmokančios bendrovės rezidavimo valstybė turi užtikrinti, kad pagal jos nacionalinės
teisės numatytą apmokestinimo grandinės arba ekonominio dvigubo apmokestinimo išvengimo ar jų sušvelninimo mechanizmą bendrovių
nerezidenčių vertinimas būtų toks pats kaip ir rezidenčių (žr. minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
70 punktą; minėto Sprendimo
Amurta
39 punktą; minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
53 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
52 punktą).
Taigi šiuo atveju reikia konstatuoti, kad Vokietijos Federacinė Respublika nusprendė įgyvendinti savo kompetenciją mokesčių
srityje kitose valstybėse narėse reziduojančioms bendrovėms išmokamų dividendų atžvilgiu. Todėl šiuos dividendus gaunančių
bendrovių nerezidenčių padėtis yra panaši į bendrovių rezidenčių padėtį, kiek tai susiję su bendrovių rezidenčių išmokamų
dividendų apmokestinimo grandinės pavojumi, vadinasi, dividendus gaunančios bendrovės nerezidentės negali būti skirtingai
vertinamos, palyginti su dividendus gaunančiomis bendrovėmis rezidentėmis (minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
53 punktas).
Šios išvados nepaneigia Vokietijos Federacinės Respublikos argumentas, kad dividendų gaunančios bendrovės rezidentės ir nerezidentės
nėra panašioje situacijoje tiek, kiek tik pirmųjų bendrovių paskirstyto pelno atžvilgiu gali būti taikomas pernelyg didelis
apmokestinimas Vokietijoje, nes ši valstybė narė gali apmokestinti tik minėtų bendrovių, kurios yra šios valstybės narės rezidentės,
akcininkų pajamas.
Be aplinkybės, kad negalima atmesti, jog kitos nei Vokietijos Federacinė Respublika valstybės narės bendrovės rezidentės gali
turėti Vokietijoje reziduojančių akcininkų, lyginti mokesčių naštą, taikomą bendrovėms nerezidentėms pervestiems dividendams,
ir bendrą mokesčių naštą, taikomą dividendams, kai dividendų gavusi bendrovė rezidentė juos perskirsto savo akcininkams rezidentams,
reikštų lyginti sistemas ir padėtį, kurios nėra panašios, t. y. viena vertus, nacionalinius dividendus gaunančius fizinius
asmenis ir jų pajamų apmokestinimo tvarką ir, antra vertus, į užsienį pervedamus dividendus gaunančias kapitalo bendroves
ir šioje valstybėje narėje prie šaltinio išskaičiuojamą mokestį (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
43 punktą).
Antra, siekdama įrodyti, kad mokesčių našta, tenkanti kitoje valstybėje narėje įsteigtoms bendrovėms pervestiems dividendams,
nėra didesnė už naštą, tenkančią bendrovėms rezidentėms paskirstytiems dividendams, Vokietijos Federacinė Respublika remiasi
su visomis valstybėmis narėmis sudarytomis dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartimis ir aplinkybe, kad, skirtingai nei bendrovės
nerezidentės, bendrovės rezidentės Vokietijoje apmokestinamos verslo mokesčiu.
Kalbant apie dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis, reikia priminti, kad Teisingumo Teismas iš tiesų yra nusprendęs, jog
negalima atmesti tikimybės, kad valstybė narei pavyksta užtikrinti įsipareigojimų pagal Sutartį laikymąsi su kita valstybe
nare sudarant dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
71 punktą; minėto Sprendimo
Amurta
79 punktą; minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
36 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
58 punktą).
Vis dėlto šiuo tikslu būtina, kad taikant tokią sutartį būtų galima kompensuoti iš nacionalinės teisės aktų kylančio skirtingo
vertinimo pasekmes (žr. minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
37 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
59 punktą).
Remiantis Vokietijos Federacinės Respublikos pateiktais argumentais, taikydama su kitomis valstybėmis narėmis sudarytas dvigubo
apmokestinimo išvengimo sutartis ši valstybė narė tik renka mokestį prie šaltinio už dividendus, kurio dydis paprastai yra
10 % arba 15 %, o šią ribą viršijantis mokestis prie šaltinio taikant nacionalinę teisę grąžinamas akcininkui.
Tačiau, kaip teisingai tvirtina Komisija, dėl paprasto mokesčio prie pajamų šaltinio už kitoje valstybėje narėje įsteigtoms
bendrovėms paskirstytus dividendus sumažinimo savaime nekompensuojamos nacionalinės mokesčių teisės aktuose įtvirtinto skirtingo
vertinimo pasekmės, nes tai negali būti prilyginta visiškam ekonominiam atleidimui nuo mokesčio prie pajamų šaltinio, taikomo
Vokietijoje įsteigtoms bendrovėms ir aprašyto šio sprendimo 49 punkte.
Be to, Vokietijos Federacinė Respublika tvirtina, jog dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartyse numatyta, kad dvigubo apmokestinimo
rizikos išvengiama mokestį prie šaltinio atskaitant iš įsisteigimo valstybėje mokėtino mokesčio. Remiantis Komisijos argumentais,
kurių neginčijo valstybė narė atsakovė, minėtose sutartyse numatyta, kad pareiga atskaityti siejama tik su maksimalia atskaitytina
suma.
Šiuo aspektu reikia pažymėti, kad taikant atskaitymo metodą turi būti galima visą Vokietijoje iš dividendų išskaičiuotą mokestį
atskaityti iš dividendus gaunančios bendrovės rezidavimo valstybėje mokėtino mokesčio taip, kad jei šios bendrovės gaunami
dividendai galiausiai būtų apmokestinami daugiau nei Vokietijoje įsteigtoms bendrovėms išmokami dividendai, ši didesnė mokesčių
našta galėtų būti priskirta jau nebe Vokietijos Federacinei Respublikai, o dividendus gaunančios bendrovės įsteigimo valstybei,
kuri pasinaudojo įgaliojimais apmokestinti (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
60 punktą).
Todėl skirtingas vertinimas gali būti neutralizuotas tik tada, kai iš Vokietijos gaunami dividendai yra pakankamai apmokestinami
kitoje valstybėje narėje. Jeigu šie dividendai neapmokestinami arba nepakankamai apmokestinami, Vokietijoje išskaičiuoto mokesčio
suma arba jos dalis negali būti atskaityta (žr. minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
38 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
62 punktą).
Reikia taip pat patikslinti, kad sprendimas apmokestinti kitoje valstybėje narėje pajamas iš Vokietijos arba ribos, iki kurios
jos apmokestinamos, nustatymas priklauso ne nuo Vokietijos Federacinės Respublikos, bet nuo kitos valstybės narės nustatytos
apmokestinimo tvarkos (minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
64 punktas).
Todėl Vokietijos Federacinė Respublika negali pagrįstai tvirtinti, kad taikant dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis Vokietijoje
prie šaltinio išskaičiuoto mokesčio atskaitymas iš kitoje valstybėje narėje mokėtino mokesčio leidžia visais atvejais neutralizuoti
taikant nacionalinės mokesčių teisės aktus ar sutarčių nuostatas, kuriomis siekiama sumažinti mokesčio prie šaltinio dydį,
atsiradusį skirtingą vertinimą (taip pat žr. minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
39 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Ispaniją
64 punktą).
Galiausiai, kalbant apie Vokietijos Federacinės Respublikos argumentą, susijusį su tuo, kad kitoje valstybėje narėje įsteigtos
dividendų gavusios bendrovės neprivalo mokėti verslo mokesčio, kurį moka Vokietijoje įsteigtos dividendų gavusios bendrovės,
pakanka priminti, kad, remiantis Teisingumo Teismo praktika, pagrindinei laisvei prieštaraujantis nepalankus mokestinis vertinimas
negali būti laikomas atitinkančiu Sąjungos teisę dėl to, kad galbūt egzistuoja kiti privalumai (šiuo klausimu žr. 2000 m.
birželio 6 d. Sprendimo
Verkooijen
, C‑35/98, Rink. p. I‑4071, 61 punktą; minėto Sprendimo
Amurta
75 punktą; taip pat 2010 m. liepos 1 d. Sprendimo
Dijkman ir Dijkman‑Lavaleije
, C‑233/09, Rink. p. I‑0000, 41 punktą).
Todėl, atsižvelgiant į prieš tai nurodytas pastabas, darytina išvada, kad Vokietijos mokesčių teisės aktuose įtvirtintas skirtingas
dividendų vertinimas atsižvelgiant į tai, ar jie paskirstomi bendrovėms rezidentėms, ar nerezidentėms, gali atgrasyti kitose
valstybėse narėse įsteigtas bendroves nuo investavimo Vokietijoje ir būti kliūtis bendrovėms rezidentėms kaupti kapitalą kitose
valstybėse narėse įsteigtose bendrovėse.
Todėl minėtais teisės aktais apribojamas laisvas kapitalo judėjimas, kuris iš principo draudžiamas EB 56 straipsnio 1 dalimi.
–       Dėl laisvo kapitalo judėjimo apribojimo pateisinimo
Kaip matyti iš nusistovėjusios teismų praktikos, laisvą kapitalo judėjimą ribojančios nacionalinės priemonės gali būti pateisinamos
privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais su sąlyga, kad jos yra tinkamos įgyvendinti siekiamą tikslą ir neviršija to,
kas būtina norint jį pasiekti (2007 m. spalio 23 d. Sprendimo
Komisija prieš Vokietiją
, C‑112/05, Rink. p. I‑8995, 72 ir 73 punktai; taip pat minėto Sprendimo
Dijkman ir Dijkman‑Lavaleije
49 punktas).
Šiuo klausimu Vokietijos Federacinė Respublika visų pirma tvirtina, kad su dividendų apmokestinimu susiję Vokietijos mokesčių
teisės aktai, kuriais siekiama įtvirtinti vieną ir bendrą pelno apmokestinimo sistemą tiek vidaus, tiek tarpvalstybinėse situacijose,
pateisinami būtinybe užtikrinti subalansuotą apmokestinimo kompetencijos pasidalijimą laikantis teritorialumo principo, pagal
kurį kiekviena valstybė narė turi teisę apmokestinti bendrą pelną jos teritorijoje. Tik taikydama mokestį prie pajamų šaltinio
ši valstybė narė gali užtikrinti, kad dėl jos teritorijoje vykdant ekonominę veiklą gauto pelno paskirstyti dividendai bus
vieną kartą ir bendrai apmokestinti Vokietijoje.
Be to, Vokietijos Federacinė Respublika pažymi, kad iš Teisingumo Teismo praktikos, būtent iš minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
59 punkto ir 2009 m. rugsėjo 17 d. Sprendimo
Glaxo Wellcome
(C‑182/08, Rink. p. I‑8591) 83 punkto, matyti, jog reikalauti, kad valstybė, kurios rezidentė yra dividendus išmokanti bendrovė,
užtikrintų, kad akcininkui nerezidentui išmokėtas paskirstytasis pelnas nebūtų kelis kartus ar ekonomiškai dvigubai apmokestintas,
faktiškai reikštų, jog ši valstybė narė turi atsisakyti teisės apmokestinti iš jos teritorijoje vykdomos ekonominės veiklos
gaunamas pajamas.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad pateisinimui būtinybe apsaugoti subalansuotą apmokestinimo kompetencijos pasidalijimą tarp
valstybių narių gali būti pritarta, būtent kai nagrinėjama sistema siekiama užkirsti kelią veiksmams, kurie gali pakenkti
valstybės narės teisei pasinaudoti kompetencija mokesčių srityje jos teritorijoje vykdomos veiklos atžvilgiu (žr. 2007 m.
kovo 29 d. Sprendimo
Rewe Zentralfinanz
, C‑347/04, Rink. p. I‑2647, 42 punktą; 2007 m. liepos 18 d. Sprendimo
Oy AA
, C‑231/05, Rink. p. I‑6373, 54 punktą; minėto Sprendimo
Amurta
58 punktą; taip pat 2009 m. birželio 18 d. Sprendimo
Aberdeen Property Fininvest Alpha
, C‑303/07, Rink. p. I‑5145, 66 punktą).
Tačiau iš Teisingumo Teismo praktikos taip pat matyti, kad jei valstybė narė nusprendė neapmokestinti savo teritorijoje įsteigtų
dividendus gaunančių bendrovių šios rūšies pajamų atžvilgiu, negalima remtis būtinybe apsaugoti subalansuotą apmokestinimo
kompetencijos pasidalijimą tarp valstybių narių, siekiant pateisinti kitoje valstybėje narėje įsteigtų dividendus gaunančių
bendrovių apmokestinimą (minėto Sprendimo
Amurta
59 punktas ir minėto Sprendimo
Aberdeen Property Fininvest Alpha
67 punktas).
Nors Vokietijos Federacinė Respublika tvirtina, kad
KStG
8b straipsnis neturėtų būti laikomas jos sprendimo neįgyvendinti savo kompetencijos dėl dividendų apmokestinimo išraiška,
akivaizdu, kad Vokietijoje įsteigtų bendrovių atžvilgiu taikomas visiškas mokesčio prie pajamų šaltinio už dividendus paskirstančių
bendrovių rezidenčių paskirstytus dividendus pasekmių neutralizavimas.
Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, jog reikalauti, kad valstybė, kurios rezidentė yra dividendus išmokanti bendrovė, užtikrintų,
jog akcininkui nerezidentui išmokėtas paskirstytasis pelnas nebūtų kelis kartus ar ekonomiškai dvigubai apmokestintas, neapmokestinusi
paskirstančios bendrovės už šį pelną arba suteikusi šiam akcininkui paskirstančios bendrovės už šį pelną sumokėto mokesčio
dydžio mokestinę naudą, faktiškai reikštų, kad ši valstybė narė turi atsisakyti teisės apmokestinti iš jos teritorijoje vykdomos
ekonominės veiklos gaunamas pajamas (žr. minėto Sprendimo
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
59 punktą ir minėto Sprendimo
Glaxo Wellcome
83 punktą).
Tačiau šioje byloje Vokietijos Federacinės Respublikos mokesčio prie pajamų šaltinio atskaitos netaikymas ar mokesčio lengvatos,
atitinkančios mokesčio prie pajamų šaltinio atskaitą, numatymas kitoje valstybėje narėje įsteigtoms bendrovėms faktiškai nereiškia,
kad pastaroji valstybė turi atsisakyti teisės apmokestinti dėl jos teritorijoje vykdomos ekonominės veiklos gautą pelną. Bendrovių
rezidenčių paskirstyti dividendai jau buvo apmokestinti juos paskirstančių bendrovių lygiu kaip jų gautas pelnas.
Žinoma, Vokietijos Federacinės Respublikos mokesčio prie pajamų šaltinio atskaitos netaikymas ar mokesčių lengvatos, atitinkančios
mokesčio prie pajamų šaltinio atskaitą, numatymas reikštų jos mokestinių įplaukų sumažėjimą.
Iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad mokestinių įplaukų sumažėjimas negali būti laikomas privalomuoju
bendrojo intereso pagrindu, kuriuo būtų galima remtis norint pateisinti pagrindinei laisvei iš principo prieštaraujančią priemonę
(žr., be kita ko, 2004 m. rugsėjo 7 d. Sprendimo
Manninen
, C‑319/02, Rink. p. I‑7477, 49 punktą ir jame nurodytą teismų praktiką).
Antra, Vokietijos Federacinė Respublika tvirtina, kad dividendų apmokestinimo tvarka pateisinama mokesčių sistemos darnos
tikslais.
KStG
8b straipsniu numatyta mokesčio lengvata iš esmės kompensuojama nepalankiu apmokestinimu, t. y. akcininkų apmokestinimu.
Net tuo atveju, kai pelnas nepaskirstomas akcininkams, Vokietijoje vykdomas antrasis apmokestinimo etapas.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad Teisingumo Teismas pripažino, jog būtinybė išlaikyti mokesčių sistemos darną gali pateisinti
Sutartimi garantuojamų pagrindinių judėjimo laisvių įgyvendinimo apribojimą (1992 m. sausio 28 d. Sprendimo
Bachmann
, C‑204/90, Rink. p. I‑249, 28 punktas; minėto Sprendimo
Manninen
42 punktas; 2008 m. lapkričio 27 d. Sprendimo
Papillon
, C‑418/07, Rink. p. I‑8947, 43 punktas ir minėto Sprendimo
Glaxo Wellcome
77 punktas).
Kad būtų galima remtis tokiu pateisinimu grindžiamu argumentu, Teisingumo Teismas reikalauja tiesioginio ryšio tarp atitinkamos
mokesčio lengvatos ir jos kompensavimo konkrečiu apmokestinimu, o tokio ryšio tiesioginis pobūdis turi būti vertinamas pagal
atitinkamų teisės aktų tikslus (žr. minėto Sprendimo
Papillon
44 punktą ir minėto Sprendimo
Glaxo Wellcome
78 punktą).
Šiuo atveju reikia konstatuoti, kad, taikant nagrinėjamus mokesčių teisės aktus, mokesčio prie pajamų šaltinio už bendrovės
rezidentės paskirstytus dividendus neutralizavimo pasekmėms netaikoma dviguba sąlyga, kad šiuos dividendus ji turi perskirstyti
ir kad jų apmokestinimas šios bendrovės akcininkų lygiu ekonominiu požiūriu leistų kompensuoti mokesčio prie pajamų šaltinio
atskaitos netaikymą.
Kaip matyti iš nagrinėjamų mokesčių teisės aktų konstatuojamųjų dalių, pakartotų Vokietijos Federacinės Respublikos atsiliepime
į ieškinį, vienas iš dalinio pajamų apmokestinimo sistemos tikslų yra sudaryti palankesnes sąlygas reinvestuoti bendrovės
veiklos pelną ir taip pagerinti įmonių finansavimą iš savo lėšų. Tokia dalinio apmokestinimo sistema, be kita ko, siekiama
pagerinti pelno išlaikymą bendrovėje ir išvengti, kad jis nebūtų paskirstytas akcininkams dividendų forma.
Kadangi antrasis apmokestinimo etapas vykdomas, tik jei pelnas paskirstomas akcininkams dividendų forma, dėl šios sistemos
mokesčių atžvilgiu palankiau kaupti pelną bendrovėje, o ne paskirstyti jį akcininkams.
Tiek, kiek siekimas išvengti antro apmokestinimo etapo gali būti traktuojamas kaip atitinkantis šios mokesčių sistemos tikslą
skatinti kaupti pelną jį gavusioje bendrovėje, o ne paskirstyti jį akcininkams dividendų forma, jis neturi būti traktuojamas
kaip lengvata, pasireiškianti mokesčio prie pajamų šaltinio už bendrovei rezidentei paskirstytus dividendus atskaitos netaikymu
ir visais atvejais kompensuojama apmokestinant šį pelną tiek, kiek tai yra pelno gavusios bendrovės akcininkų pajamos.
Negalima pritarti Vokietijos Federacinės Respublikos argumentui, kad net jei dividendų gaunančios bendrovės pelnas nepaskirstomas
akcininkams, antrasis apmokestinimo etapas vėliau vis tiek taikomas, jei apmokestinamasis veiksmas neišvengiamai bus atliktas
ateityje. Net jei taip būtų, galimas atidėtas apmokestinimas negali būti pateisintas skubiu mokesčio prie pajamų šaltinio
už dividendų gaunančioms bendrovėms rezidentėms išmokėtus dividendus atskaitos netaikymu.
Todėl pagal šio sprendimo 86 punkte nurodytą teismų praktiką nėra tiesioginio ryšio tarp mokesčio prie pajamų šaltinio už
dividendų gaunančioms bendrovėms rezidentėms išmokėtus dividendus netaikymo ir minėtų dividendų apmokestinimo kaip šių bendrovių
akcininkų pajamų arba kaip galimo vėliau apmokestinamo sandorio.
Iš to darytina išvada, kad laisvo kapitalo judėjimo apribojimo, kurį lemia nagrinėjami mokesčių teisės aktai, negalima pateisinti
Vokietijos Federacinės Respublikos nurodytais motyvais.
Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, darytina išvada, kad apmokestinusi kitose valstybėse narėse įsteigtoms bendrovėms
paskirstytus dividendus didesniu tarifu nei bendrovėms, kurių buveinė yra Vokietijos Federacinės Respublikos teritorijoje,
paskirstytus dividendus tuo atveju, kai patronuojančios bendrovės dalis jos dukterinės bendrovės kapitale, nustatyta Direktyvos 90/435
3 straipsnio 1 dalies a punkte, nepasiekta, Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė įsipareigojimų pagal EB 56 straipsnio
1 dalį.
Dėl EEE susitarimo 40 straipsnio pažeidimo
Viena pagrindinių EEE susitarimo tikslų yra kiek įmanoma visapusiškai užtikrinti laisvą prekių, asmenų, paslaugų ir kapitalo
judėjimą visoje EEE, kad Sąjungos teritorijoje įgyvendinama bendroji rinka būtų išplėsta į ELPA valstybes. Šiuo tikslu keliomis
minėto susitarimo nuostatomis siekiama užtikrinti kuo vienodesnį jo aiškinimą visoje EEE (žr. 1992 m. balandžio 10 d. Nuomonę 1/92,
Rink. p. I‑2821). Atsižvelgdamas į tai Teisingumo Teismas turi prižiūrėti, kad EEE susitarimo nuostatos, iš esmės identiškos
Sutarties nuostatoms, būtų vienodai aiškinamos valstybėse narėse (2003 m. rugsėjo 23 d. Sprendimo
Ospelt ir Schlössle Weissenberg
, C‑452/01, Rink. p. I‑9743, 29 punktas; taip pat minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
65 punktas).
Iš to darytina išvada, kad nors laisvo kapitalo judėjimo tarp EEE susitarimo šalimis esančių valstybių subjektų apribojimai
turi būti vertinami minėto susitarimo 40 straipsnio ir XII priedo atžvilgiu, šios nuostatos turi tokią pačią teisinę galią
kaip ir iš esmės joms identiškos EB 56 straipsnio nuostatos (žr. 2009 m. birželio 11 d. Sprendimo
Komisija prieš Nyderlandus
, C‑521/07, Rink. p. I‑4873, 33 punktą ir minėto Sprendimo
Komisija prieš Italiją
66 punktą).
Kaip buvo konstatuota šio sprendimo 49 punkte, Vokietijoje įsteigtos dividendų gaunančios bendrovės nepatiria mokesčių naštos,
kurią lemia mokestis prie pajamų šaltinio už joms jų dukterinių bendrovių paskirstytus dividendus.
Kalbant apie Islandijoje ir Norvegijoje įsteigtas bendroves, mokestis prie pajamų šaltinio pagal Vokietijos teisę laikomas
pritaikytu galutinai.
Todėl dėl tų pačių motyvų, kurie nurodyti nagrinėjant ieškinį EB 56 straipsnio 1 dalies atžvilgiu, reikia konstatuoti, kad
apmokestinusi Islandijoje ir Norvegijoje įsteigtoms bendrovėms paskirstytus dividendus didesniu tarifu nei bendrovėms, kurių
buveinė yra Vokietijos Federacinės Respublikos teritorijoje, paskirstytus dividendus, Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė
įsipareigojimų pagal EEE susitarimo 40 straipsnį.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
Pagal Procedūros reglamento 69 straipsnio 2 dalį pralaimėjusiai šaliai nurodoma padengti bylinėjimosi išlaidas, jeigu laimėjusi
šalis to reikalavo. Kadangi Komisija prašė priteisti bylinėjimosi išlaidas ir Vokietijos Federacinė Respublika pralaimėjo
bylą, pastaroji turi jas padengti.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:
1.
Apmokestinusi kitose valstybėse narėse įsteigtoms bendrovėms paskirstytus dividendus didesniu tarifu nei bendrovėms, kurių
buveinė yra Vokietijos Federacinės Respublikos teritorijoje, paskirstytus dividendus tuo atveju, kai patronuojančios bendrovės
dalis jos dukterinės bendrovės kapitale, nustatyta 1990 m. liepos 23 d. Tarybos direktyvos 90/435/EEB dėl bendrosios mokesčių
sistemos, taikomos įvairių valstybių narių patronuojančioms ir dukterinėms bendrovėms, iš dalies pakeistos 2003 m. gruodžio
22 d. Tarybos direktyva 2003/123/EB, 3 straipsnio 1 dalies a punkte, nepasiekta, Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė
įsipareigojimų pagal EB 56 straipsnio 1 dalį.
2.
Apmokestinusi Islandijoje ir Norvegijoje įsteigtoms bendrovėms paskirstytus dividendus didesniu tarifu nei bendrovėms, kurių
buveinė yra Vokietijos Federacinės Respublikos teritorijoje, paskirstytus dividendus, Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė
įsipareigojimų pagal 1992 m. gegužės 2 d. Europos ekonominės erdvės susitarimo 40 straipsnį.
3.
Vokietijos Federacinė Respublika padengia bylinėjimosi išlaidas.
Parašai.
*
Proceso kalba: vokiečių.