CELEX: 62009CJ0443
Directiva 2008/7/CE
Impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales
Artículos 5, apartado 1, letra c), y 6, apartado 1, letra e)
Ámbito de aplicación
Derecho anual abonado a las cámaras de comercio, industria, artesanía y agricultura locales

La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 5, apartado 1, letra c), y 6, apartado 1, letra e), de la Directiva 2008/7/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (
DO L 46, p. 11
).
Dicha petición se suscitó en el marco del procedimiento de determinación de la masa pasiva de Grillo Star Srl (en lo sucesivo, «Grillo Star»), sociedad en situación concursal, por parte del juez concursal del Tribunale di Cosenza, que había de resolver sobre la solicitud de integración en la masa pasiva de un crédito de la Camera di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura di Cosenza (en lo sucesivo, «CCIAA di Cosenza»), relativo al impago por Grillo Star, para el año 2009, del derecho anual devengado por toda empresa inscrita o mencionada en el registro de empresas (en lo sucesivo, «derecho anual»).
Marco jurídico
Derecho de la Unión
El artículo 2 de la Directiva 2008/7, titulado «Sociedad de capital», establece:
«1.   A los efectos de la presente Directiva se entenderá por sociedad de capital:
a)
toda sociedad que adopte una de las formas enumeradas en el anexo I;
b)
toda sociedad, asociación o persona jurídica cuyas partes representativas del capital o del patrimonio social puedan ser negociadas en bolsa;
c)
toda sociedad, asociación o persona jurídica que persiga fines lucrativos, cuyos miembros tengan derecho a transmitir, sin previa autorización, sus partes en la sociedad a terceros y solo sean responsables de las deudas de la sociedad, asociación o persona jurídica por el importe de su participación.
2.   A los efectos de la presente Directiva, se asimilarán a las sociedades de capital cualesquiera otras sociedades, asociaciones o personas jurídicas que persigan fines lucrativos.»
El artículo 5, apartado 1, de dicha Directiva dispone:
«Los Estados miembros no someterán a las sociedades de capital a ninguna forma de imposición indirecta en lo que respecta a lo siguiente:
[…]
c)
inscripción en el registro o cualquier otra formalidad previa al ejercicio de una actividad, a que las sociedades de capital puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica;
[…]»
El artículo 6, apartado 1, de la misma Directiva es del siguiente tenor:
«No obstante lo dispuesto en el artículo 5, los Estados miembros podrán percibir los siguientes derechos e impuestos:
[…]
e)
derechos que tengan un carácter remunerativo;
[…]».
Normativa nacional
En su versión anterior a la reforma efectuada por el artículo 1, apartado 19, del Decreto legislativo n
o
23, por el que se reforma el sistema relativo a las cámaras de comercio, industria, artesanía y agricultura, con arreglo al artículo 53 de la Ley n
o
99, de 23 de julio de 2009 (decreto legislativo n. 23 – Reforma dell’ordinamento relativo alle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura, in attuazione dell’articolo 53 della legge 23 luglio 2009, n. 99), de 15 de febrero de 2010 (GURI n
o
46, de 25 de febrero de 2010, p. 1), que entró en vigor el 12 de marzo de 2010, las disposiciones nacionales aplicables al litigio principal son las siguientes.
Código Civil
El artículo 2.188, apartado 1, del Código Civil italiano (en lo sucesivo, «Código Civil»), introdujo un registro de empresas, en el que, de conformidad con el artículo 2.195 de este Código, han de inscribirse todas las empresas industriales, mercantiles y financieras, gestionadas individualmente o de forma asociada y, concretamente, según el artículo 2.200 del mismo código, las sociedades y las cooperativas, aun cuando no ejerzan ninguna actividad comercial.
Ley n
o
580/1993 y sus disposiciones de desarrollo
El artículo 8, apartados 1 y 2, de la Ley n
o
580, por la que se reorganizan las cámaras de comercio, industria, artesanía y agricultura (legge n. 580 – Recante Riordinamento delle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura), de 29 de diciembre de 1993 (suplemento ordinario de la GURI n
o
7, de 11 de enero de 1994; en lo sucesivo, «Ley n
o
580/1993»), dispone que el registro de las empresas es gestionado por las cámaras de comercio, industria, artesanía y agricultura.
El artículo 18, apartados 3 a 5, de la Ley n
o
580/1993 determina las modalidades para el cálculo del derecho anual.
El Decreto del Ministro de desarrollo económico relativo a la determinación de los importes del derecho anual devengado por las empresas a las cámaras de comercio para el año 2009 (decreto del ministro dello Sviluppo economico – Determinazione delle misure del diritto annuale dovuto per l’anno 2009, dalle imprese alle camere di commercio), de 30 de abril de 2009 (GURI n
o
114, de 19 de mayo de 2009, p. 37), fija, para el año de que se trata en el asunto principal, el importe del derecho anual. Este derecho asciende a un importe a tanto alzado de 200 euros para las empresas cuyo volumen de negocios sea inferior a 100.000 euros y, por encima de esta cuantía, se calcula, por tramos, como porcentaje del volumen de negocios de la empresa en cuestión.
Litigio principal y cuestiones prejudiciales
Mediante resolución de 29 de abril de 2009, la Sala concursal del Tribunale di Cosenza declaró el concurso de Grillo Star, así como la apertura del procedimiento de integración de los acreedores en la masa pasiva, conforme al artículo 93 de la Ley concursal italiana.
En el marco de este procedimiento, la CCIAA di Cosenza solicitó, el 4 de junio de 2009, la integración en la masa pasiva de Grillo Star de un crédito por importe de 200 euros, incrementado en 113,39 euros, en concepto de derecho anual adeudado correspondiente al año 2009.
El juez concursal del Tribunale di Cosenza que ha de resolver sobre la solicitud de integración de este crédito en la masa pasiva de Grillo Star duda de la compatibilidad de la normativa italiana relativa a la determinación del derecho anual con la Directiva 2008/7.
A este respecto, se remite a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia y, en particular, a las sentencias de 20 de abril de 1993, Ponente Carni y Cispadana Costruzioni (
C-71/91 y C-178/91, Rec. p. I-1915
); de 2 de diciembre de 1997, Fantask y otros (
C-188/95, Rec. p. I-6783
), así como de 10 de septiembre de 2002, Prisco y CASER (
C-216/99 y C-222/99, Rec. p. I-6761
), que definen el carácter remunerativo de los derechos que los Estados miembros pueden percibir, conforme a la excepción prevista en el artículo 12, apartado 1, letra e), de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (
DO L 249, p. 25
; EE 09/01, p. 22), que se recoge en esencia en el artículo 6, apartado 1, letra e), de la Directiva 2008/7. Pues bien, dicho juez considera que el derecho anual está desprovisto de tal carácter en la medida en que su cálculo no está vinculado a los costes del servicio prestado a las empresas para el mantenimiento de éstas en el registro gestionado por las cámaras de comercio, industria, artesanía y agricultura.
En estas circunstancias, el juez concursal del Tribunale di Cosenza acordó suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las cuestiones prejudiciales siguientes:
«1)
¿Son contrarios a la Directiva 2008/7 […] los criterios de determinación del derecho anual previsto en el artículo 18, letra b), de la Ley [n
o
580/1993], establecidos en los apartados 3, 4, 5 y 6 del citado artículo, en la medida en que no pueden incluirse en la excepción prevista en el artículo 6, [apartado 1,] letra e), de la citada Directiva?
2)
En particular:
—
¿Presenta carácter “remunerativo” este derecho anual, que se determina en función de “los recursos necesarios para la prestación de los servicios que el sistema de cámaras de comercio está obligado a ofrecer en todo el territorio nacional”?
—
¿Excluye el carácter remunerativo del derecho anual el establecimiento de un “fondo de compensación” que tiene por objeto homogeneizar en todo el territorio nacional el desarrollo de todas las “funciones administrativas” atribuidas por la ley a las cámaras de comercio?
—
¿Es compatible con el carácter remunerativo del citado derecho la facultad atribuida a las distintas cámaras de comercio de aumentar hasta un 20 % el importe del derecho anual con el objeto de cofinanciar iniciativas destinadas al incremento de la producción y a la mejora de las condiciones económicas de la circunscripción territorial a la que pertenecen?
—
¿Se opone al carácter remunerativo del derecho anual la inexistencia de una previsión expresa de las modalidades de determinación de los recursos necesarios para la llevanza y la actualización de las inscripciones y anotaciones en el registro mercantil por parte de las cámaras de comercio?
—
¿Es compatible el cálculo a tanto alzado del derecho anual con su carácter remunerativo cuando no está previsto que se compruebe “regularmente” su adecuación al coste medio del servicio?»
En lo que atañe a la aplicabilidad del artículo 5, apartado 1, letra c), de la Directiva 2008/7 al derecho anual, el juez concursal del Tribunale di Cosenza estimó procedente completar su resolución de remisión de 5 de noviembre con las siguientes cuestiones:
«1)   ¿Resulta contrario a la Directiva 2008/7 […] el hecho de que una sociedad de capital que no desarrolle ni haya desarrollado nunca actividad económica alguna y que por tanto figure como “inactiva” esté obligada al pago [del derecho anual]?
2)   ¿Resultan contrarios a la Directiva [2008/7] la naturaleza constitutiva de la inscripción en el registro mercantil, la cual constituye en el ordenamiento jurídico italiano un hecho indefectiblemente vinculado a la adquisición de la personalidad jurídica de la sociedad de capital, y, en consecuencia, el pago del “derecho anual”?»
A raíz de esta resolución de remisión complementaria, se decidió la reapertura de la fase escrita del procedimiento mediante auto del Presidente del Tribunal de Justicia de 20 de octubre de 2010.
Sobre la competencia del Tribunal de Justicia
La CCIAA di Cosenza alega, en esencia, que el Tribunal de Justicia no es competente para responder a las presentes peticiones de decisión prejudicial en la medida en que el juez concursal del Tribunale di Cosenza no puede calificarse de «órgano jurisdiccional» en el sentido del artículo 267 TFUE. A este respecto, sostiene que el procedimiento ante dicho juez no conduce a una resolución de carácter jurisdiccional. En este sentido, aduce que dicho juez ejerce en esencia funciones de supervisión y de control de la regularidad del procedimiento de determinación de la masa pasiva, estimando, total o parcialmente, desestimando o declarando inadmisible toda solicitud de inclusión de un crédito. Alega asimismo que el procedimiento ante el referido juez presenta numerosas limitaciones del principio contradictorio.
Grillo Star sostiene, en cambio, que el procedimiento desarrollado por el juez del concurso tiene carácter jurisdiccional por cuanto la legislación italiana le atribuye el cometido de adoptar decisiones motivadas sobre cada una de las solicitudes de integración en la masa pasiva del concurso y que tales decisiones, a falta de recurso, tienen fuerza de cosa juzgada y son vinculantes para las partes. Esgrime igualmente el hecho de que la decisión del juez del concurso se adopta tras una vista a la que se convoca a las partes y en la que éstas tienen derecho a participar.
A este respecto, procede recordar que, conforme a una reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, para apreciar si el organismo remitente posee el carácter de un «órgano jurisdiccional» en el sentido del artículo 267 TFUE, cuestión que pertenece únicamente al ámbito del Derecho de la Unión, el Tribunal de Justicia deberá tener en cuenta un conjunto de elementos, como son el origen legal del organismo, su permanencia, el carácter obligatorio de su jurisdicción, el carácter contradictorio del procedimiento, la aplicación por parte del organismo de normas jurídicas, así como su independencia (véase la sentencia de 14 de junio de 2011, Miles y otros,
C-196/09, Rec. p. I-5105
, apartado 37, y la jurisprudencia citada).
Además, los órganos jurisdiccionales nacionales sólo pueden pedir al Tribunal de Justicia que se pronuncie si ante ellos está pendiente un litigio y si deben adoptar su resolución en el marco de un procedimiento que concluya con una decisión de carácter jurisdiccional (auto de 24 de marzo de 2011, Bengtsson, C-344/09, apartado 18, y la jurisprudencia citada).
Así pues, cuando actúa en calidad de autoridad administrativa, sin que deba al mismo tiempo resolver un litigio, en el sentido de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, no se puede considerar que el órgano remitente ejerza una función jurisdiccional (auto Bengtsson, antes citado, apartado 19, y la jurisprudencia citada).
En el presente caso, de las indicaciones proporcionadas por la CCIAA di Cosenza y confirmadas por Grillo Star se desprende que el juez concursal tiene como misión determinar, sobre la base de un proyecto que recoge el estado de la masa pasiva elaborado por el administrador de la sociedad concursada, los créditos incluidos en dicha masa pasiva. Se desprende asimismo de la Ley concursal italiana que tanto el administrador concursal como los demás interesados tienen la facultad de impugnar ante el juez del concurso la solicitud de inclusión de un crédito presentada a dicho juez por un acreedor. Por último, es preciso señalar que, a falta de oposición, la decisión del referido juez por la que se deniega la inclusión de un crédito en la masa pasiva produce efectos jurídicos vinculantes.
Por lo demás, tal como señaló la Abogado General en el punto 19 de sus conclusiones, el administrador concursal y los acreedores tienen ocasión de presentar observaciones tanto por escrito como en la vista ante el juez concursal.
Habida cuenta de todos estos elementos, no cabe sostener válidamente que el juez concursal del Tribunale di Cosenza no debe adoptar, en el sentido del Derecho de la Unión, una decisión de carácter jurisdiccional para resolver un litigio en el marco de un procedimiento contradictorio.
En estas circunstancias, el Tribunal de Justicia es competente para responder a las cuestiones planteadas por el órgano jurisdiccional remitente.
Sobre las cuestiones prejudiciales
Mediante sus cuestiones, que procede examinar conjuntamente, el órgano jurisdiccional remitente pregunta en esencia si la Directiva 2008/7 y, en particular, sus artículos 5, apartado 1, letra c), y 6, apartado 1, letra c), deben interpretarse en el sentido de que se oponen a la percepción de un derecho anual como el controvertido en el asunto principal, que ha de pagar a las cámaras de comercio, industria, artesanía y agricultura italianas toda empresa inscrita o mencionada en el registro gestionado por dichas cámaras.
Con carácter preliminar, debe recordarse que el Tribunal de Justicia ya ha tenido ocasión de precisar que el artículo 12 de la Directiva 69/335, cuyo tenor literal era en esencia idéntico al del artículo 6 de la Directiva 2008/7, constituye una excepción a la prohibición de principio de los gravámenes que presentan las mismas características que el impuesto sobre las aportaciones establecida en el artículo 10 de la Directiva 69/335, a su vez reproducido en esencia en el artículo 5, apartado 1, de la Directiva 2008/7 (véase en este sentido, en particular, la sentencia Fantask y otros, antes citada, apartado 20).
Por tanto, es preciso examinar con carácter preliminar si un derecho anual como el controvertido en el asunto principal forma parte de las imposiciones prohibidas por el artículo 5, apartado 1, de la Directiva 2008/7.
Dicho artículo prohíbe, en particular, en su apartado 1, letra c), las imposiciones indirectas, cualquiera que sea su forma, que graven la inscripción en el registro o cualquier otra formalidad previa al ejercicio de una actividad, a que las sociedades de capital puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica.
Esta prohibición se justifica por el hecho de que, aunque dichos impuestos no graven las aportaciones de capital en sí mismas, recaen sin embargo sobre las formalidades relacionadas con la forma jurídica de la sociedad, es decir, sobre el instrumento utilizado para reunir el capital, de manera que el mantenimiento de tales derechos podría también poner en peligro los fines que persigue la Directiva 2008/7 (véase, en este sentido, la sentencia de 28 de junio de 2007, Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
C-466/03, Rec. p. I-5357
, apartado 50, y la jurisprudencia citada).
En principio, el artículo 5, apartado 1, letra c), de la Directiva 2008/7 debe interpretarse en sentido amplio, de modo que no sólo se refiere a los procedimientos formales previos al ejercicio de la actividad de una sociedad de capital, sino igualmente a las formalidades que condicionan el ejercicio y la continuación de la actividad de esa sociedad (véase, en este sentido, la sentencia Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft, antes citada, apartado 51, y la jurisprudencia citada).
No obstante, de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que este artículo no prohíbe un impuesto que ha de abonarse anualmente debido a la inscripción de una empresa en una cámara de comercio e industria en la medida en que el hecho imponible del tributo no es la inscripción de la sociedad o persona jurídica propietaria de una empresa, sino la inscripción de la propia empresa, en la medida en que este tributo es independiente de la forma jurídica que adopte la entidad propietaria de la empresa y en la medida en que, por tanto, no está relacionado con las formalidades a que las sociedades de capital puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica (véase, en este sentido, la sentencia de 11 de junio de 1996, Denkavit Internationaal y otros,
C-2/94, Rec. p. I-2827
, apartados 24 a 26).
Consta que el hecho imponible de un derecho anual como el controvertido en el asunto principal no es, según la legislación nacional, la inscripción de la sociedad o persona jurídica propietaria de la empresa, sino la inscripción de la propia empresa. Se trata de un derecho que grava, sobre la base de su volumen de negocios, a todas las entidades con ánimo de lucro.
Tal derecho, como confirmó Grillo Star en la vista, es independiente de la forma jurídica que adopte la entidad propietaria de la empresa, pues grava tanto a las empresas que tienen la forma de sociedades de capital en el sentido del artículo 2 de la Directiva 2008/7 como a las que adoptan otra forma jurídica y, en particular, a las controladas o gestionadas individualmente por las personas físicas (véase, por analogía, la sentencia Denkavit Internationaal y otros, antes citada, apartado 25).
Además, y como acertadamente señalan el Gobierno italiano y la Comisión Europea, que el derecho anual sea proporcional al volumen de negocios de la empresa de que se trate excluye que el pago de tal derecho constituya una formalidad más onerosa para una empresa que haya adoptado la forma jurídica de una sociedad de capital que para una empresa constituida con arreglo a una forma jurídica diferente.
Queda de manifiesto, por tanto, que un derecho anual como el controvertido en el asunto principal no está relacionado con las formalidades a las que pueden estar sometidas las sociedades de capital debido a su forma jurídica.
La circunstancia señalada por el órgano jurisdiccional remitente según la cual la inscripción de las sociedades de capital en el registro de empresas tiene, para las sociedades de capital en el sentido del Derecho nacional de que se trata y a diferencia de las demás empresas, un efecto constitutivo no permite cuestionar la apreciación efectuada en el apartado precedente. En efecto, aun cuando la inscripción en este registro y, en consecuencia, el pago del derecho anual correspondiente a éste, constituya un requisito de la existencia jurídica de las sociedades de capital, dicho elemento no puede por sí solo modificar el hecho imponible de ese derecho anual, tal como se identifica en el apartado 34 de la presente sentencia, y convertir este último en un tributo que grave la inscripción registral de la sociedad de capital propietaria de la empresa (véase, por analogía, la sentencia Denkavit Internationaal y otros, antes citada, apartado 28). Además, consta que el impago de ese derecho por parte de una sociedad de capital no implica su eliminación del registro de empresas.
Es asimismo irrelevante el hecho, invocado por la CCIAA di Cosenza, de que el pago de un derecho anual como el controvertido en el asunto principal se imponga a una sociedad de capital como Grillo Star incluso respecto del período de tiempo durante el cual dicha sociedad no ejerce ninguna actividad económica efectiva. En efecto, conforme al Derecho nacional de que se trata en el asunto principal, esa obligación de que las sociedades de capital abonen el derecho anual está justificada por la presunción de que toda sociedad de capital posee una empresa. A este respecto, el Tribunal de Justicia ha reconocido, por un lado, que la definición del concepto de empresa, en un ámbito como el de la Directiva 2008/7, es competencia del legislador nacional (véase, en este sentido, la sentencia Denkavit Internationaal y otros, antes citada, apartado 31) y, por otro lado, que esta presunción no afecta a la constatación de que el hecho imponible de un gravamen como el derecho anual reside, tal como se recuerda en el apartado 34 de la presente sentencia, en la inscripción de la propia empresa, independientemente de su forma jurídica (véase, en este sentido, la sentencia Denkavit Internationaal y otros, antes citada, apartado 29).
Por lo demás, de los documentos obrantes en autos se desprende que una sociedad como Grillo Star, que al menos efectuó operaciones preparatorias de una actividad hotelera, en particular, mediante la adquisición de unos terrenos, no puede en cualquier caso asimilarse a una «sociedad vacía» en el sentido del artículo 29 de la sentencia Denkavit Internationaal y otros, antes citada, es decir, a una sociedad que carece de activos y no desarrolla ya por tanto actividad alguna.
En estas circunstancias, es preciso estimar que un derecho anual como el controvertido en el asunto principal no constituye una imposición prohibida en el sentido del artículo 5, apartado 1, letra c), de la Directiva 2008/7.
Por tanto, no procede examinar si tal derecho está incluido en la excepción a dicho artículo prevista en el artículo 6, apartado 1, letra e), de la Directiva 2008/7.
En consecuencia, ha de responderse a las cuestiones planteadas que el artículo 5, apartado 1, letra c), de la Directiva 2008/7 debe interpretarse en el sentido de que no se opone a un derecho como el controvertido en el asunto principal, que ha de abonar anualmente toda empresa debido a su inscripción en el registro de empresas, aun cuando dicha inscripción tenga un efecto constitutivo para las sociedades de capital y tal derecho deba ser igualmente abonado por estas sociedades respecto del período de tiempo durante el cual únicamente ejercen actividades preparatorias de la explotación de una empresa.
Costas
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional remitente, corresponde a éste resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Tercera) declara:

El artículo 5, apartado 1, letra c), de la Directiva 2008/7/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, debe interpretarse en el sentido de que no se opone a un derecho como el controvertido en el asunto principal, que ha de abonar anualmente toda empresa debido a su inscripción en el registro de empresas, aun cuando dicha inscripción tenga un efecto constitutivo para las sociedades de capital y tal derecho deba ser igualmente abonado por estas sociedades respecto del período de tiempo durante el cual únicamente ejercen actividades preparatorias de la explotación de una empresa.

Firmas
(
*1
)	Lengua de procedimiento: italiano.