CELEX: 62010CJ0342
Fördragsbrott
Fri rörlighet för kapital
Artikel 63 FEUF
EES-avtalet
Artikel 40
Beskattning av utdelning till pensionsstiftelser utan hemvist i landet

Europeiska kommissionen har yrkat att domstolen ska fastställa att Republiken Finland har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 63 FEUF och artikel 40 i avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet av den 2 maj 1992 (
EGT L 1, 1994, s. 3
) (nedan kallat EES-avtalet) genom att införa och bibehålla en diskriminerande skatteordning för utdelning som lämnas till pensionsstiftelser utan hemvist i landet.
Genom beslut av domstolens ordförande den 22 november 2010 tilläts Konungariket Danmark, Republiken Frankrike, Konungariket Nederländerna, Konungariket Sverige och Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland att intervenera i tvisten till stöd för Republiken Finlands yrkanden.
Tillämpliga finländska bestämmelser
När det gäller pensionsstiftelser med hemvist i landet framgår det av 6 a § i lag om beskattning av inkomst av näringsverksamhet 360/1968 av den 13 december 1992, jämförd med 124 § 2 mom. i inkomstskattelag 1992/1535, att utdelning som pensionsstiftelser uppbär i princip beskattas med en effektiv skattesats på 19,5 procent.
I 7 § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet föreskrivs följande:
”Avdragbara inom näringsverksamheten äro utgifter för inkomstens förvärvande och bibehållande samt därav härrörande förluster.”
I 8 § 1 mom. i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet föreskrivs följande:
”Ovan i 7 § avsedda avdragbara utgifter äro bland andra:
...
10)
försäkringsbolags, försäkringsföreningars, försäkringskassors och övriga med dem jämförliga försäkringsanstalters lagbestämda överföringar till ersättnings- och försäkringspremieansvaret samt de belopp som enligt försäkringstekniska grunder behövs för täckning av pensionsstiftelsers och andra med dem jämförliga pensionsanstalters pensionsförbindelser och andra sådana förbindelser, ...”
Utdelning från källa i Finland som uppbärs av en pensionsstiftelse utan hemvist i landet beskattas enligt lag om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst 627/1978.
Enligt 3 § och 7 § 1 mom. 3 punkten i nämnda lag ska, utom i de fall som bland annat följer av en tillämpning av rådets direktiv 90/435/EEG av den 23 juli 1990 om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (
EGT L 225, s. 6
; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 25), källskatt innehållas med 19,5 procent på utdelning som en pensionsstiftelse utan hemvist i Finland uppbär där. Denna skattesats varierar mellan 15 och 0 procent vid tillämpning av ett avtal för undvikande av dubbelbeskattning. Republiken Finland har ingått sådana avtal med samtliga medlemsstater i Europeiska unionen och Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES), med undantag av Republiken Cypern och Furstendömet Liechtenstein.
Det administrativa förfarandet
Enligt kommissionen är den finländska skatteordningen diskriminerande beträffande utdelning som lämnas till pensionsstiftelser utan hemvist i landet, varför den också strider mot artikel 63 FEUF och mot artikel 40 i EES-avtalet. Kommissionen skickade därför en formell underrättelse till Republiken Finland den 19 juli 2007 som denna medlemsstat besvarade genom skrivelse av den 19 september 2007.
Den 23 september 2008 skickade kommissionen en kompletterande formell underrättelse till denna medlemsstat, som besvarade underrättelsen genom skrivelse av den 20 november 2008.
Den 26 juni 2009 skickade kommissionen ett motiverat yttrande vilket besvarades av Republiken Finland den 25 augusti 2009.
Kommissionen ansåg inte att nämnda medlemsstats förklaringar var tillfredsställande, varför den beslutade att väcka förevarande talan.
Begäran om återupptagande av det muntliga förfarandet
Republiken Finland har i en skrivelse som inkom till domstolens kansli den 3 september 2012 begärt att domstolen, med tillämpning av artikel 61 i domstolens rättegångsregler, ska återuppta det muntliga förfarandet. Enligt denna medlemsstat innehåller generaladvokatens förslag till avgörande flera felaktiga påståenden beträffande innehållet i den finländska lagstiftning som är föremål för förevarande fördragsbrottstalan.
Av domstolens praxis framgår att den på eget initiativ eller efter att ha hört generaladvokaten, eller på parternas begäran, kan återuppta det muntliga förfarandet om den anser att den inte har tillräcklig kännedom om omständigheterna i målet eller om detsamma ska avgöras på grundval av ett argument som inte har kunnat avhandlas mellan parterna (se, bland annat, dom av den 16 december 2008 i mål
C-210/06, Cartesio, REG 2008, s. I-9641
, punkt 46).
Parterna har dock utförligt diskuterat innehållet i den finländska lagstiftning som är föremål för förevarande fördragsbrottstalan, såväl under det skriftliga förfarandet som under förhandlingen. Domstolen anser därför att den förfogar över samtliga uppgifter som behövs för att avgöra målet.
Det har heller inte påståtts att förevarande mål ska avgöras på grundval av ett argument som inte har kunnat avhandlas inför domstolen.
Domstolen finner därmed, efter att ha hört generaladvokaten, att begäran om återupptagande av det muntliga förfarandet ska avslås.
Talan
Upptagande till sakprövning
Republiken Finland har med hänvisning till domstolens dom av den 26 april 2007 i mål
C-195/04, kommissionen mot Finland (REG 2007, s. I-3351)
, hävdat att de väsentliga faktiska och rättsliga omständigheter på vilka talan grundas på ett konsekvent och begripligt sätt ska framgå av själva texten i ansökan. Detta är inte fallet här eftersom texten i ansökan inte anger exakt vad som är föremålet för talan.
Denna medlemsstat har dock i sitt svaromål anfört att föremålet för talan avser en skattemässig diskriminering som består i att inhemska pensionsstiftelser har rätt att från den utdelade vinsten dra av de belopp som avses i 7 § och 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet, det vill säga pensionsförbindelser, medan pensionsstiftelser med hemvist i andra medlemsstater eller i de EES-länder som är medlemmar i Europeiska frihandelssammanslutningen (Efta) inte åtnjuter sådan rätt att göra avdrag från de vinster som är hänförliga till deras investeringar i Finland.
Det framgår inte av ansökan eller av kommissionens inlagor att föremålet för talan skulle vara ett annat än det av Republiken Finland beskrivna.
Det är visserligen korrekt att kommissionen, beträffande innehållandet av källskatt, i andra hand har hävdat att pensionsstiftelser utan hemvist i landet beskattas för den bruttoutdelning de uppburit, och att inte ens de kostnader som obestridligen har direkt samband med den aktuella inkomsten är avdragsgilla i Finland för dessa pensionsstiftelser.
Som Republiken Finland utan bestridande av kommissionen har hävdat, avser föremålet för talan emellertid endast avdragsrätten för pensionsförbindelser som föreskrivs i 7 § och 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet.
Republiken Finlands uppfattning att kommissionen inte har angett tvisteföremålet tillräckligt precist kan under dessa förhållanden inte godtas.
Härav följer att talan kan tas upp till sakprövning.
Prövning i sak
Kommissionen har tillstått att dess talan uteslutande rör pensionsstiftelser med hemvist i unionens medlemsstater eller i de länder som är medlemmar i Efta med vilka Republiken Finland har ingått ett avtal om utbyte av upplysningar. Enligt kommissionen utgör det ett hinder för den fria rörligheten för kapital att Republiken Finland, de facto, undantar utdelning som uppbärs av pensionsstiftelser med hemvist i Finland från skatt, medan samma slags utdelning som lämnas till pensionsstiftelser utan hemvist där blir beskattade.
Kommissionen har påpekat att pensionsstiftelser med hemvist i landet, vilka när det gäller utdelning som de uppburit, visserligen ska erlägga 19,5 procent i skatt på utdelningen men att de också enligt 7 § och 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet har rätt att dra av de belopp som avsatts för att täcka deras pensionsförbindelser, vilket medför att de inte beskattas för nämnda utdelning.
Den utdelning som pensionsstiftelser utan hemvist i landet uppbär beskattas däremot med 15 procent eller mindre enligt avtalen för undvikande av dubbelbeskattning, eller med 19,5 procent enligt den nationella skattelagstiftningen, utan att Republiken Finland ger dem möjlighet till skatterättsligt avdrag för dessa belopp vilka avsatts för täckande av pensionsförbindelser, trots att de enligt lagstiftningen i den medlemsstaten utgör kostnader som har direkt samband med den aktuella inkomsten.
Republiken Finland och de stater som intervenerat har bestritt att det föreligger en diskriminering till nackdel för pensionsstiftelser utan hemvist i landet som strider mot artikel 63 FEUF och artikel 40 i EES-avtalet, huvudsakligen av det skälet att skillnaden i beskattning av utdelning som lämnats till pensionsstiftelser med hemvist i landet respektive till pensionsstiftelser utan hemvist i landet avser situationer som inte är objektivt jämförbara.
Domstolen erinrar i detta hänseende, i likhet med vad som framgår av fast rättspraxis, om att de åtgärder som i egenskap av restriktioner för kapitalrörelser är förbjudna enligt artikel 63.1 FEUF omfattar sådana åtgärder som kan avhålla personer utan hemvist i landet från att investera i denna medlemsstat eller som kan avhålla personer med hemvist i landet från att investera i andra stater (se, bland annat, dom av den 10 februari 2011 i de förenade målen C-436/08 och C-437/08, Haribo Lakritzen Hans Riegel och Österreichische Salinen, REU 2011, s. I-305, punkt 50, och av den 6 oktober 2011 i mål C-493/09, kommissionen mot Portugal, REU 2011, s. I-9247, punkt 28).
När det gäller den nationella lagstiftning som nu är i fråga, har kommissionen hävdat att den möjlighet som endast gäller för pensionsstiftelser med hemvist i landet att med stöd av 7 § och 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet erhålla skatterättsligt avdrag för de belopp som avsatts för att täcka deras pensionsförbindelser, innebär att ett särskilt beskattningsunderlag tillämpas för dessa bolag, vilket leder till ett faktiskt undantagande från skatt, till förmån endast för dessa pensionsstiftelser med hemvist i landet. I praktiken används nämligen samtliga inkomster i dessa pensionsstiftelser helt naturligt för detta ändamål.
Republiken Finland har inte bestritt kommissionens påståenden, vilka för övrigt underbyggts med konkreta exempel enligt vilka de pensionsstiftelser som har hemvist i landet knappt alls redovisar några skattepliktiga inkomster. Den anser det dock vara oklart huruvida denna situation är ett resultat av att pensionsstiftelser med hemvist i landet enligt 7 § och 8 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet har rätt att skatterättsligt dra av de belopp som avsatts för att täcka deras pensionsförbindelser.
När Republiken Finland under förhandlingen fick en fråga härom kunde den emellertid inte visa att denna situation av nästintill fullständig avsaknad av skattepliktiga inkomster för pensionsstiftelser med hemvist i landet har någon annan förklaring än denna avdragsrätt. Framför allt finns det inget som tyder på att, såsom Republiken Finland har påstått utan närmare preciseringar, det finns ”många andra möjliga former av avdrag” som är knutna till deras verksamhet och som i sig kan ha gett upphov till denna situation.
Utdelning som pensionsstiftelser med hemvist i landet uppbär visar sig alltså i praktiken vara undantagen eller nästan undantagen från skatt på inkomst genom inverkan av nämnda bestämmelser i den nationella lagstiftningen, medan utdelning som uppbärs av pensionsstiftelser utan hemvist i landet däremot har att betala 19,5 i skatt enligt samma nationella lagstiftning, eller 15 procent eller mindre enligt de avtal för undvikande av dubbelbeskattning som Republiken Finland ingått.
Den, i jämförelse med behandlingen av utdelning till pensionsstiftelser med hemvist i landet, oförmånliga behandlingen av utdelning till pensionsstiftelser utan hemvist i landet, kan avhålla bolag med hemvist i en annan medlemsstat än Republiken Finland från att investera där och utgör följaktligen en restriktion för den fria rörligheten för kapital som i princip är förbjuden enligt artikel 63 FEUF (se dom av den 8 november 2007 i mål
C-379/05, Amurta, REG 2007, s. I-9569
, punkt 28).
I motsats till vad Republiken Frankrike och Förenade kungariket har föreslagit, kan det inte anses att denna oförmånliga behandling kompenseras genom de avtal för undvikande av dubbelbeskattning som Republiken Finland har ingått. För att så ska vara fallet krävs nämligen att verkningarna av den skillnad i behandling som följer av den nationella lagstiftningen kan kompenseras genom att ett sådant avtal tillämpas (dom av den 20 oktober 2011 i mål C-284/09, kommissionen mot Tyskland, REU 2011, s. I-9879, punkt 63 och där angiven rättspraxis). Som framgår av Republiken Finlands förklaringar på denna punkt under förhandlingen har denna medlemsstat ingått endast tre avtal i vilka det föreskrivs en skattesats för utdelningar på noll procent, medan det i de flesta övriga avtal föreskrivs en skattesats på 15 procent.
För att en sådan oförmånlig skillnad i behandling ska kunna anses vara förenlig med EUF-fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital krävs det att den tar sikte på situationer som inte är objektivt jämförbara eller att den kan motiveras av tvingande skäl av allmänintresse (se, bland annat, dom av den 12 december 2006 i mål
C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation, REG 2006, s. I-11753
, punkt 167, och av den 18 december 2007 i mål
C-436/06, Grønfeldt, REG 2007, s. I-12357
, punkt 16).
För bedömningen av om de aktuella situationerna är objektivt jämförbara erinrar domstolen om att frågan huruvida en gränsöverskridande situation är jämförbar med en inhemsk situation ska prövas med beaktande av det ändamål som eftersträvas med de aktuella nationella bestämmelserna (dom av den 25 februari 2010 i mål C-337/08, X Holding, REU 2010, s. I-1215, punkt 22, och av den 6 september 2012 i mål C-18/11, Philips Electronics, punkt 17).
Av fast rättspraxis följer också att i fråga om sådana kostnader som de för intäkternas förvärvande, vilka har direkt samband med verksamhet som genererat skattepliktiga inkomster i en medlemsstat, befinner sig personer med hemvist i landet respektive personer som saknar hemvist i landet i jämförbara situationer, varför en nationell lagstiftning i nämnda stat enligt vilken personer som saknar hemvist i landet inte har rätt att vid beskattningen dra av sådana kostnader, medan samma lagstiftning däremot medger sådan avdragsrätt för personer som har hemvist i landet, riskerar att medföra nackdelar framför allt för medborgare i andra medlemsstater, varför den innebär en indirekt diskriminering på grund av nationalitet (dom av den 31 mars 2011 i mål C-450/09, Schröder, REU 2011, s. I-2497, punkt 40 och där angiven rättspraxis).
Enligt Republiken Finland, vars uppfattning på denna punkt stöds av intervenienterna, är detta inte fallet i förevarande mål eftersom avdraget för pensionsförbindelser enligt 7 § och 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet inte avser kostnader som har direkt samband med en verksamhet som genererat skattepliktig inkomst i Finland.
Republiken Finland har uppgett att detta avdrag är kopplat till arten av den verksamhet som bedrivs av pensionsförsäkringsorganen, i vilken intäkterna uppbärs innan skyldigheten att göra utbetalningarna inträder. De tekniska avsättningar som avses i denna bestämmelse motsvarar kapitalvärdet av de utbetalningar som ska göras när försäkringsfallet inträffar på grundval av gällande avtal samt de belopp som ska utges för försäkringsfall som redan inträffat, det vill säga försäkringsorganens avsättningar för framtida pensionsutbetalningar. Enligt denna medlemsstat fastställs den tekniska avsättningen i enlighet med tillämpliga nationella bestämmelser. Varje ökning av denna tekniska avsättning under räkenskapsåret är skatterättsligt avdragsgill och varje minskning av nämnda avsättning anses utgöra skattepliktig intäkt.
Enligt Republiken Finland utgör ökningen av avsättningen för pensioner en kostnad som har samband med pensionsstiftelsers samlade verksamhet, varför det inte föreligger något direkt samband ‐ såsom domstolen i sin praxis har definierat detta begrepp ‐ mellan denna ökning och den utdelning som pensionsstiftelserna uppbär.
Det ska i detta hänseende endast konstateras att den nationella lagstiftaren har valt att i den aktuella nationella lagstiftningen, i synnerhet i 7 § och 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet, uttryckligen likställa de belopp som avsatts för att täcka deras pensionsförbindelser med ”utgifter för inkomstens förvärvande och bibehållande”. Lagstiftaren har därmed skapat ett direkt och oupplösligt samband mellan dessa belopp och verksamheten i pensionsförsäkringsorgan som genererar skattepliktig inkomst.
Detta direkta samband mellan utgift och skattepliktig inkomst följer således redan av den likställandeteknik som den finländska lagstiftaren har valt, till förfång för andra möjliga tekniker, såsom ett rent undantagande från skatt, i syfte att beakta det specifika ändamålet för pensionsstiftelser, som är att anskaffa kapital genom investeringar som bland annat ger en inkomst i form av aktieutdelningar, i syfte att därigenom täcka framtida åligganden enligt försäkringsavtal.
Eftersom detta specifika ändamål även kan vara det ändamål som eftersträvas av pensionsstiftelser utan hemvist i landet och som ägnar sig åt samma verksamhet, befinner sig de senare i en situation som är objektivt jämförbar med situationen för pensionsstiftelser med hemvist i landet när det gäller utdelning från källa i Finland.
I motsats till vad Konungariket Danmark, Konungariket Nederländerna och Konungariket Sverige har gjort gällande, kan det för övrigt inte anses att pensionsstiftelser med respektive utan hemvist i landet befinner sig i olika situationer enbart av det skälet att källskatt innehålls på utdelning som lämnas till de sistnämnda. Den nationella lagstiftning som nu är i fråga begränsas nämligen inte till föreskrifter om olika uppbördsmetoder beroende på var mottagaren av inhemska utdelningar har sitt hemvist, utan innehåller i själva verket bestämmelser om att dessa utdelningar endast ska beskattas hos pensionsstiftelser som saknar hemvist i landet (se, analogt, dom av den 10 maj 2012 i de förenade målen C-338/11–C-347/11, Santander Asset Management SGIIC m.fl., punkt 43).
När det gäller frågan huruvida den här aktuella nationella lagstiftningen är motiverad av tvingande skäl av allmänintresse, har Republiken Finland med stöd av Konungariket Danmark, Republiken Frankrike, Konungariket Nederländerna och Konungariket Sverige hänvisat till den territorialitetsprincip som utgör ett sådant tvingande skäl av allmänintresse och vilken leder till att beskattningsunderlaget i en medlemsstat för de skattskyldiga som saknar hemvist i landet fastställs med hänsyn endast till de över- och underskott som härrör från deras verksamhet i denna stat.
Detta argument motsvarar i allt väsentligt det argument som återges i punkt 38 i förevarande dom, och som innebär att pensionsstiftelser med respektive utan hemvist i landet inte befinner sig i objektivt jämförbara situationer, eftersom avdraget för pensionsåtaganden inte berör kostnader som har direkt samband med en verksamhet som genererat skattepliktig inkomst i Finland för en pensionsstiftelse utan hemvist där.
Av de skäl som redovisas i punkterna 41–44 i förevarande dom kan ett sådant argument dock inte godtas.
Republiken Finland har även gjort gällande att skillnaden i behandling mellan pensionsstiftelser med respektive utan hemvist i landet är motiverad av behovet att säkerställa skattesystemets inre sammanhang. Innehav av aktier ger inte bara utdelning, utan kan också leda till en kapitalvinst. En pensionsstiftelse utan hemvist i Finland betalar i praktiken inte någon skatt på kapitalvinst avseende aktier i finländska börsnoterade bolag som den äger. Det är logiskt att pensionsstiftelsen inte får dra av kostnader som hänför sig till samtliga aktier från en del av avkastningen av dessa aktier, det vill säga utdelningen.
För att en sådan motivering ska kunna godtas krävs att det fastställs att det finns ett direkt samband mellan den aktuella skattefördelen och den kompensation för denna fördel som består i ett visst skatteuttag (se, bland annat, dom av den 6 september 2012 i mål C-380/11, DI VI Finanziaria SAPA di Diego della Valle, punkt 47 och där angiven rättspraxis).
Som kommissionen har påpekat utan att bestridas av Republiken Finland, gäller beträffande pensionsstiftelser med hemvist i landet att såväl kapitalvinst som utdelning används för att öka reserverna och att de är helt eller nästan helt undantagna från inkomstskatteplikt. Under dessa förhållanden har Republiken Finland inte visat att den skattefördel som medges pensionsstiftelser med hemvist i landet kompenseras av ett visst uttag av skatt som således motiverar en beskattning av utdelning som lämnas till pensionsstiftelser utan hemvist i landet.
Konungariket Nederländerna har vidare gjort gällande att skillnaden i behandling är motiverad av behovet att säkerställa skattesystemets inre sammanhang, eftersom möjligheten att göra avdrag för pensionsåtaganden också innebär att de delar av dessa avsättningar som används är skattepliktiga.
Det ska i det avseendet endast konstateras att enbart en hänvisning till en eventuell senare beskattning av pensionsutbetalningar från pensionsstiftelserna till mottagarna inte innebär att det i tillräcklig grad visats i rättsligt hänseende att det föreligger ett direkt samband i den mening som avses i den rättspraxis som anges i punkt 49 i förevarande dom (se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Portugal, punkt 37).
Vad beträffar frågan, som kommissionen väckt, huruvida det omtvistade systemet strider mot artikel 40 i EES-avtalet, gör sig samtliga ovan redovisade överväganden under förevarande förhållanden gällande i tillämpliga delar i fråga om nämnda artikel, i den mån bestämmelserna i den artikeln har samma rättsliga räckvidd som de i sak identiska bestämmelserna i artikel 63 FEUF (se dom av den 1 december 2011 i mål C-250/08, kommissionen mot Belgien, REU 2011, s. I-12341, punkt 83 och där angiven rättspraxis).
Domstolen konstaterar följaktligen att Republiken Finland har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 63 FEUF och artikel 40 i EES-avtalet genom att införa och bibehålla en diskriminerande skatteordning för utdelning som lämnas till pensionsstiftelser utan hemvist i landet.
Rättegångskostnader
Enligt artikel 138.1 i rättegångsreglerna ska tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna, om detta har yrkats. Kommissionen har yrkat att Republiken Finland ska förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna. Eftersom Republiken Finland har tappat målet, ska kommissionens yrkande bifallas.
Enligt artikel 140 första stycket i rättegångsreglerna ska de medlemsstater som intervenerat i målet bära sina rättegångskostnader. Konungariket Danmark, Republiken Frankrike, Konungariket Nederländerna, Konungariket Sverige och Förenade kungariket ska därför bära sina rättegångskostnader.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (fjärde avdelningen) följande:

1)
Republiken Finland har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 63 FEUF och artikel 40 i avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet genom att införa och bibehålla en diskriminerande skatteordning för utdelning som lämnas till pensionsstiftelser utan hemvist i landet.

2)
Republiken Finland ska bära sina rättegångskostnader och ersätta Europeiska kommissionens rättegångskostnader.

3)
Konungariket Danmark, Republiken Frankrike, Konungariket Nederländerna, Konungariket Sverige och Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland ska bära sina rättegångskostnader.

Underskrifter
(
*1
)	Rättegångsspråk: finska.