CELEX: 62010CJ0351
Gemenskapens tullkodex
Tillämpningsförordningen för tullkodexen
Artiklarna 555.1 c och 558.1
Fordon som införts till tullområdet enligt förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtull
Fordon som används för intern trafik
Otillåten användning
Tullskuldens uppkomst
Nationella myndigheter med behörighet att uppbära tullen

Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 555.1 c och 558.1 i kommissionens förordning (EEG) nr 2454/93
av den 2 juli 1993 om tillämpningsföreskrifter för rådets förordning (EEG) nr 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen
(EGT L 253, s. 1; svensk specialutgåva, område 2, volym 10, s. 1), i dess lydelse enligt kommissionens förordning (EG) nr 993/2001
av den 4 maj 2001 (EGT L 141, s. 1) (nedan kallad tillämpningsförordningen), samt av artikel 61 i rådets direktiv 2006/112/EG
av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet).
Begäran har framställts i ett mål mellan Zollamt Linz Wels (tullmyndigheten i Linz Wels) och Laki DOOEL (nedan kallat Laki),
som är ett transportföretag med hemvist i före detta jugoslaviska republiken Makedonien, angående tull och mervärdesskatt
på import som detta företag ålagts att betala för import av ett fordon och ett släp till unionens territorium, enligt förfarandet
för temporär import med fullständig befrielse från importtull.

Tillämpliga bestämmelser

Unionsrätten
Tullkodexen
I bestämmelserna i avdelning IV, kapitel 2, avsnitt 3, F, i rådets förordning (EEG) nr 2913/92 av den 12 oktober 1992 om inrättandet
av en tullkodex för gemenskapen (EGT L 302, s. 1; svensk specialutgåva, område 2, volym 16, s. 4), i dess lydelse enligt Europaparlamentets
och rådets förordning (EG) nr 2700/2000 av den 16 november 2000 (EGT L 311, s. 17) (nedan kallad tullkodexen), fastställs
reglerna om förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtull.
I artikel 137 i tullkodexen, vilken återfinns under nämnda avdelning IV, föreskrivs följande:
”Förfarandet för temporär import skall medge att icke‑gemenskapsvaror används i gemenskapens tullområde fullständigt eller
partiellt befriade från importtullar och utan att de blir föremål för handelspolitiska åtgärder, då varorna är avsedda för
återexport och inte har genomgått någon förändring förutom vanlig värdeminskning till följd av att de använts.”
Avdelning VII, kapitel 2, i tullkodexen innehåller bestämmelser om tullskuldens uppkomst.
I artikel 204 i tullkodexen, som återfinns i avdelning VII, föreskrivs följande:
”1.      En tullskuld vid import uppkommer i andra fall än som avses i artikel 203 genom
”a)      bristande uppfyllelse av någon av de förpliktelser som är förenade med tillfällig förvaring av importtullpliktiga varor eller
med användning av det tullförfarande som varorna är hänförda till, eller
b)      åsidosättande av ett villkor som reglerar hänförandet av varorna till det aktuella tullförfarandet eller beviljandet av en
nedsatt importtullsats eller nolltullsats på grund av varornas användning för särskilda ändamål,
...
2.      Tullskulden uppkommer antingen vid den tidpunkt då den förpliktelse vars underlåtelse ger upphov till tullskulden inte längre
uppfylls, eller vid den tidpunkt då varorna hänförs till det berörda tullförfarandet, om det fastställs att ett villkor för
hänförandet av varorna till nämnda tullförfarande eller för beviljandet av en nedsatt importtullsats eller nolltullsats på
grund av varornas användning för särskilda ändamål i själva verket inte uppfylldes.”
I artikel 215 i tullkodexen föreskrivs följande:
”1.      En tullskuld anses uppkomma
–        på den plats där de omständigheter inträffar som förorsakar skulden, eller
...”
Tillämpningsförordningen
I artikel 232 i tillämpningsförordningen anges regler för förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtull
på bland annat transportmedel. Den har följande lydelse:
”1.      Om följande varor inte deklareras skriftligen eller muntligen för tullen skall de anses ha deklarerats för temporär import
genom den handling som avses i artikel 233, om inte annat sägs i artikel 579:
...
b)      Transportmedel som avses i artiklarna 556–561.
...”
Avdelning III, kapitel 5, avsnitt 2, underavsnitt 1 i tillämpningsförordningen innehåller artiklarna 555–562, och där fastställs
villkoren för fullständig befrielse från importtullar på transportmedel som omfattas av förfarandet för temporär import.
Artikel 555 i tillämpningsförordningen har följande lydelse:
”1.      I detta underavsnitt avses med:
...
c)
intern trafik
: transport av personer eller varor som tas upp eller lastas inom gemenskapens tullområde och släpps av eller lossas inom
detta område.
...”
Artikel 558 i denna förordning har följande lydelse:
”1.      Fullständig befrielse från importtullar skall beviljas för transportmedel för vägtrafik, för trafik på räls, i luften, till
sjöss och på inre vattenvägar under förutsättning att de
...
c)      vid kommersiellt bruk, med undantag för transportmedel på räls, används endast för transporter som börjar eller slutar utanför
gemenskapens tullområde. Transportmedlen får dock användas i intern trafik, om de gällande transportbestämmelserna, särskilt
de som rör tillträde till marknaden och utövande av verksamheten, medger detta.
...”
Mervärdesskattedirektivet
När det gäller mervärdesskatt på import av varor föreskrivs följande i artikel 61 i mervärdesskattedirektivet:
”Med avvikelse från artikel 60 skall, när varor som inte är i fri omsättning och som vid ankomsten till gemenskapen hänförts
till något av de förfaranden eller situationer som avses i artikel 156, ett förfarande för temporär import med fullständig
befrielse från importtull eller ett förfarande för extern transitering, importen av varorna anses äga rum i den medlemsstat
inom vars territorium varorna befinner sig när de upphör att omfattas av dessa förfaranden eller situationer.”
...”

Tillståndssystemet ”CEMT”
Genom en resolution av den 14 juni 1973 införde Rådet för europeiska transportministerkonferensen (CEMT), som består av 42 medlemmar
bland vilka unionens samtliga medlemsstater ingår, ett kvotsystem för internationella godstransporter på väg mellan medlemsstaterna.
Enligt detta system föreskrivs att de behöriga myndigheterna kan meddela tillstånd med stöd av respektive nationella kvoter
(nedan kallat CEMT‑tillstånd).
Av formuläret för detta tillstånd, vilket återfinns som bilaga till instruktionen för nämnda kvotering, framgår att detta
tillåter kommersiell transport av varor mellan lastnings- och lossningsplatserna i de stater som är medlemmar i nämnda konferens
liksom även trafik med tomma fordon på samtliga områden i dessa länder.

Nationell rätt
Det framgår av beslutet om hänskjutande att enligt 7 § stycke 1 i lagen om godstransporter på väg (Güterbeförderungsgesetz,
BGBl. 593/1995) (nedan kallad GütbefG), har de transportörer, som enligt den lagstiftning som är tillämplig i den stat där
deras företag är etablerat får transportera varor med motorfordon och som bland annat innehar ett CEMT‑tillstånd, rätt att
transportera varor till eller genom förbundsterritoriet eller från orter belägna inom förbundsterritoriet till utlandet.
Vid gränsöverskridande godstransporter är transportören enligt 9 § stycke 1 GütbefG skyldig att i fordonet medföra samtliga
handlingar som styrker att erforderliga tillstånd enligt 7 § stycke 1 i denna lag föreligger, och dessa handlingar ska vara
vederbörligen ifyllda och i förekommande fall godkända av den behöriga myndigheten. Enligt 9 § stycke 2 GütbefG är föraren
dessutom skyldig att vid all gränsöverskridande godstransport och under hela resan ha dessa handlingar tillgängliga och uppvisa
dem för kontrollmyndigheterna när dessa så begär.

Omständigheterna i målet och tolkningsfrågorna
Den 14 april 2008 infördes ett tomt av Laki ägt fordon med släp till unionens tullområde enligt förfarandet för temporär import
med fullständig befrielse från importtull. CEMT‑tillstånd hade utfärdats för fordonet och släpet med avseende på varutransport
mellan Sverige och Tyskland.
Fordonet hade lastats med varor i Sverige ämnade för Tyskland och Österrike. De varor som transporterades till Tyskland lossades
först. Resterande varor lossades i Österrike, varpå fordonet lastades med varor som skulle transporteras till Sverige. De
österrikiska tullmyndigheterna kontrollerade fordonet när det passerade den österrikiska gränsen.
Zollamt Linz Wels konstaterade efter genomförd kontroll att fordonet saknade tillstånd för varutransport i Österrike och att
Laki därför hade brutit mot villkoren för temporär import med fullständig befrielse från importtull. Företaget ålades att
erlägga tull med 7 524 euro samt mervärdesskatt på import med 10 909 euro för fordonet och släpet.
Laki överklagade Zollamt Linz Wels beslut hos Unabhängiger Finanzsenat, Auβenstelle Linz, och bestred beslutets giltighet.
Domstolen biföll talan med motiveringen att tullskulden hade uppkommit genom en överträdelse i form av att tillstånd för varutransport
till Österrike saknades, och att denna överträdelse hade begåtts i Sverige, eftersom de aktuella varorna hade lastats i den
medlemsstaten. Enligt nämnda domstol ankom det således på de svenska tullmyndigheterna att uppbära importtull i det nationella
målet.
Zollamt Linz Wels överklagade Unabhängiger Finanzsenats, Auβenstelle Linz, avgörande hos Verwaltungsgerichtshof.
Den nationella domstolen har i sin begäran om förhandsavgörande betonat att enligt artikel 558.1 c i tillämpningsförordningen
får fullständig befrielse från importtullar beviljas för transportmedel som används i intern trafik endast om de gällande
nationella transportbestämmelserna, särskilt de som rör tillträde till marknaden och utövande av verksamheten, medger att
transportmedlet används i trafik inom den berörda medlemsstaten.
Bestämmandet av vilka myndigheter som är behöriga att fastställa en eventuell överträdelse av denna bestämmelse i tillämpningsförordningen
förutsätter således enligt den nationella domstolen en definition av begreppet intern trafik i nämnda bestämmelse.
Verwaltungsgerichtshof har i detta avseende hänvisat till dom av den 15 december 2004 i mål C‑272/03, Siig (REG 2004, s. I‑11941),
där EU‑domstolen fann att det avgörande kriteriet vid bestämningen av huruvida användningen av ett fordon uppfyller kraven
enligt förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtullar, utgörs av den utförda transporten och
inte slutdestinationen för varorna. Den nationella domstolen har emellertid betonat att denna dom avser tolkningen av artikel 670
i tillämpningsförordningen i den lydelse, på tyska, som gällde före lydelsen enligt förordning nr 993/201, enligt vilken intern
trafik definierades som ”transport av … varor som … lastas i gemenskapens tullområde för att … avlastas på en plats inom detta
område”, medan definitionen av intern trafik enligt artikel 555 i tillämpningsförordningen, som är den artikel som är aktuell
i det nationella målet, tar sikte på ”transport av … varor som … lastas inom gemenskapens tullområde och … lossas inom detta
område”.
Den nationella domstolen har frågat huruvida denna ändring kan inverka på definitionen av kriterierna för bestämningen av
i vilken stat överträdelsen har ägt rum, och därmed avgöra vilka myndigheter som ska vara behöriga att fastställa överträdelsen.
Den nationella domstolen har särskilt frågat huruvida nämnda ändring kan tolkas som en ”åtstramning” av den tidigare lagstiftningen,
på så vis att redan den omständigheten att varorna utan erforderligt tillstånd lastas i ett fordon för att transporteras,
och att transporten påbörjas, utgör olaglig intern transport, och således huruvida tullskulden uppkommer i den stat där transporten
påbörjas. Den nationella domstolen har betonat att den nya definitionen av intern trafik enligt artikel 555 i tillämpningsförordningen
även skulle kunna tolkas så, att den mildrar villkoren enligt den tidigare lagstiftningen på så vis att den interna trafiken
skulle vara olaglig endast om transport och lossning fullgjorts i den medlemsstat som inte omfattas av tillståndet. Enligt
denna tolkning uppkommer tullskulden endast i den medlemsstat som är destination för de aktuella varorna.
Mot bakgrund av vad som redovisats ovan beslutade Verwaltungsgerichtshof att vilandeförklara målet och hänskjuta följande
tolkningsfrågor till domstolen:
”1)      Ska artikel 558.1 jämförd med artikel 555.1 c i [tillämpningsförordningen] tolkas så, att otillåten användning av ett transportmedel
i intern trafik föreligger så snart som fordonet har lastats och transporten har påbörjats, när tillstånd har utfärdats för
att använda det för kommersiellt bruk nyttjade fordonet i intern trafik mellan två medlemsstater och fordonet har lastats
i en av de två medlemsstaterna men bestämmelseorten (den plats där varorna ska lossas) är belägen i en tredje medlemsstat
för vilken tillstånd saknas?
2)      För det fall den första frågan ska besvaras jakande: Ska artikel 204.1 a jämförd med artikel 215 i [tullkodexen] tolkas så,
att i detta fall uppkommer tullskulden i den medlemsstat där lastningen ägde rum och det är den medlemsstaten som är behörig
att uppbära importtullar, även om det först i samband med lossningen fastställs att transporten har ägt rum i en medlemsstat
för vilken tillstånd för intern trafik saknas?
3)      För det fall den första frågan ska besvaras jakande: Ska artikel 61 i [mervärdesskattedirektivet] tolkas så, att importen
i detta fall ägde rum i den medlemsstat där fordonet lastades och det är den medlemsstaten som är behörig att påföra mervärdesskatt
på importen, även om det först i samband med lossningen fastställs att transporten har ägt rum i en medlemsstat för vilken
tillstånd för intern trafik saknas?”

Prövning av tolkningsfrågorna

Den första frågan
Den nationella domstolen har ställt sin första fråga för att få klarhet i huruvida artiklarna 555.1 och 558.1 c i tillämpningsförordningen
ska tolkas så, att otillåten användning av ett fordon, som registrerats i ett tredjeland och som enligt tillstånd får framföras
i intern trafik i två unionsmedlemsstater enligt det förfarande för temporär import med fullständig befrielse från importtull
som föreskrivs i artikel 137 i tullkodexen, samt från vilket fordon varorna har lossats i en tredje medlemsstat i strid med
de transportbestämmelser som gäller där, ska anses ha skett vid lastningen av varorna eller först vid tidpunkten för lossningen
av dessa.
Nämnda domstol har bland annat frågat vilka nationella myndigheter som i den mening som avses i artikel 204 i tullkodexen
är behöriga att uppbära importtull på ett sådant fordon.
För att fastställa dels i vilken stat det föreligger bristande uppfyllelse av förpliktelserna för att ett fordon ska få omfattas
av förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtull, dels i vilken medlemsstat fordonets ägare ska
betala tullen, erinrar EU‑domstolen om att sådan befrielse enligt artikel 558.1 c i tillämpningsförordningen ska medges för
sådana transportmedel för vägtrafik, såväl när de endast används för transporter som börjar eller slutar utanför tullområdet,
som när de används för intern trafik, det vill säga för en varutransport som börjar och slutar inom tullområdet. I sistnämnda
fall får fordonet användas för intern trafik endast om en sådan transport inte är otillåten enligt gällande nationella bestämmelser,
särskilt dem som rör tillträde och utövande.
För fullständig befrielse från tull för ett fordon som används i intern trafik gäller således bland annat villkoret att det
ska föreligga tillstånd för transporten av varorna ombord på fordonet i samtliga de medlemsstater där det används i trafik.
Av beslutet om hänskjutande framgår att det fordon som är i fråga i det nationella målet var tomt när det passerade in i unionens
tullområde, med ett CEMT‑tillstånd för transport av varor mellan Sverige och Tyskland, och att det lastades med varor som
inte enbart var destinerade till Tyskland utan också till Österrike. I sistnämnda medlemsstat lossade transportören de aktuella
varorna utan att inneha något CEMT‑tillstånd, och lastade därefter fordonet med varor som var destinerade för transport till
Sverige.
Frågan är följaktligen huruvida det är myndigheterna i Konungariket Sverige, som är den medlemsstat i vilken de aktuella varorna
lastades, som är behöriga att uppbära importtull för nämnda fordon eller om det är myndigheterna i Republiken Österrike, som
är den medlemsstat i vilken fordonet framförs i trafik i strid mot nationella bestämmelser och i vilken nämnda varor eller
en del av dessa varit föremål för otillåten lossning.
Av artikel 204.1 a i tullkodexen framgår att bristande uppfyllelse av någon av de förpliktelser som är förenade med förfarandet
för befrielse från importtull på en vara inom unionens territorium leder till att en tullskuld uppkommer. Av artikel 204.2
framgår vidare att denna skuld uppkommer vid den tidpunkt då någon av dessa förpliktelser inte längre uppfylls. Enligt artikel 215
i tullkodexen gäller dessutom att en tullskuld anses uppkomma på den plats där omständigheterna är sådana att en tullskuld
uppkommit. I ett fall som det i det nationella målet är detta den plats där den otillåtna gärningen har begåtts.
För att fastställa vilka myndigheter som är behöriga att uppbära importtull för det aktuella fordonet ska det alltså bestämmas
vilken gärning som ligger till grund för den bristande uppfyllelsen av de förpliktelser som åvilar fordonets ägare, och som
därmed medfört att fordonet inte omfattas av förfarandet för intern trafik. Det ska alltså avgöras om den otillåtna gärningen
bestått i lastning av varor destinerade till en medlemsstat i vilken det saknades tillstånd att genomföra en kommersiell varutransport
med fordonet, eller om denna otillåtna gärning begås vid den tidpunkt då gränsen till den medlemsstat i vilken fordonet framförs
i trafik i strid med nationella bestämmelser passeras, eller ytterst vid lossningen av varorna i sistnämnda stat.
Som kommissionen helt riktigt har konstaterat gäller i fråga om tullskuldens uppkomst att redan ett uppsåt att använda en
vara, som omfattas av temporärt tillstånd, på ett annat sätt än enligt de villkor som gäller för den, inte i sig utgör något
brott så länge som detta uppsåt inte omsätts i handling eller underlåtenhet som objektivt sett utgör ett brott mot tillämpliga
bestämmelser (se, för ett liknande resonemang, dom av den 1 februari 2001 i mål C‑66/99, D. Wandel, REG 2001, s. I‑873, punkt 48).
Fastställandet av att en otillåten gärning begåtts vid användandet av ett fordon som exporterats enligt förfarandet för fullständig
befrielse, ska följaktligen ske med beaktande endast av de transporter som utförts med detta fordon. Det saknar följaktligen
betydelse var slutdestinationen för varorna är belägen och i allmänhet även vilket eventuellt uppsåt fordonets ägare har haft
(se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet Siig, punkt 20). En otillåten användning av nämnda fordon kan
alltså konstateras redan genom beaktande av de resor som företagits med fordonet.
I ett fall som det i det nationella målet kan det konstateras att den otillåtna gärningen konkretiseras när det aktuella fordonet
faktiskt lämnar det förfarande för intern trafik för vilket tillstånd inom unionen beviljats för fordonet, genom att inom
Republiken Österrike genomföra en kommersiell transport som inte längre motsvarar kraven i CEMT‑tillståndet och inte längre
uppfyller villkoren för en sådan transport enligt gällande bestämmelser i denna stat. Den omständigheten att de varor som
lastas i fordonet i Sverige var destinerade för transport till Österrike, utan att transportören innehade tillstånd för detta,
utgjorde inte någon otillåten gärning så länge fordonet inte passerat gränsen till denna sistnämnda medlemsstat i vilken vederbörande
inte fick genomföra en kommersiell transport.
Den nationella domstolen har betonat att artikel 670 i tillämpningsförordningen, i dess lydelse före den som är tillämplig
i det nationella målet, vilken tolkats av domstolen i domen i det ovannämnda målet Siig, definierade intern trafik som ”transport
av … varor som … lastas i gemenskapens tullområde för att … avlastas på en plats inom detta område”. I artikel 555 i den nu
gällande tillämpningsförordningen definieras däremot intern trafik som ”transport av … varor som … lastas inom gemenskapens
tullområde och … lossas inom detta område”. Den nationella domstolen undrar om en sådan ändring inverkar på hur kriterierna
för att avgöra i vilken stat överträdelsen har ägt rum ska definieras, och således på fastställandet av vilka myndigheter
som är behöriga att fastställa denna överträdelse. Nämnda domstol undrar huruvida denna ändring av texten utgör ett införande
av ett uppsåtskriterium i definitionen av intern trafik.
Som den österrikiska regeringen och kommissionen har hävdat utgör inte ändringen av vissa språkversioner beträffande formuleringen
för att definiera begreppet intern trafik, i förhållande till den formulering som förekom i nämnda artikel 670, någon skillnad
när det gäller bestämmelsens innebörd. Enligt fast rättspraxis gäller nämligen att i fall av skillnader mellan de olika språkversionerna
av en unionstext ska bestämmelsen i fråga tolkas i enlighet med den allmänna systematiken i, och syftet med den lagstiftning
där bestämmelsen ingår (se, bland annat, dom av den 29 april 2010 i mål C‑340/08, M m.fl., REU 2010, s. I‑0000, punkt 44).
Som framgår av punkt 35 i förevarande dom, är en tolkning av nämnda artikel 555 som innebär att fastställandet av en otillåten
gärning baseras på transportörens uppsåt, oförenlig med systematiken i den lagstiftning där denna bestämmelse ingår.
Det ska dessutom påpekas att den språkliga ändring av bestämmelsen som den nationella domstolen hänvisat till endast återfinns
i vissa språkversioner av tillämpningsförordningen, medan det i det stora flertalet språkversioner inte har skett någon ändring
av denna mening i artikel 670 i tillämpningsförordningen.
Mot bakgrund av samtliga ovan redovisade överväganden ska den första frågan besvaras enligt följande. Artiklarna 555.1 och
558.1 c i tillämpningsförordningen ska tolkas så, att en otillåten användning av ett fordon som importerats till unionen enligt
förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtull och som används i intern trafik ska anses ha skett
vid den tidpunkt när gränsen till den medlemsstat i vilken fordonet framförs i trafik i strid mot de nationella bestämmelserna
på transportområdet passeras, det vill säga i avsaknad av lossningstillstånd från den medlemsstat där lossningen sker, varför
det är myndigheterna i denna stat som är behöriga att uppbära nämnda tull.

Den andra och den tredje frågan
Med hänsyn till svaret på den första frågan saknas skäl för domstolen att besvara den andra och den tredje frågan eftersom
den nationella domstolen har ställt dessa endast för det fallet att den första frågan besvaras jakande.

Rättegångskostnader
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma
mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till
domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (fjärde avdelningen) följande:
Artiklarna 555.1 och 558.1 c i kommissionens förordning (EEG) nr 2454/93 av den 2 juli 1993 om tillämpningsföreskrifter för
rådets förordning (EEG) nr 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen, i dess lydelse enligt kommissionens förordning
(EG) nr 993/2001 av den 4 maj 2001 ska tolkas så, att en otillåten användning av ett fordon som importerats till Europeiska
unionen enligt förfarandet för temporär import med fullständig befrielse från importtull och som används i intern trafik ska
anses ha skett vid den tidpunkt när gränsen till den medlemsstat i vilken fordonet framförs i trafik i strid mot de nationella
bestämmelserna på transportområdet passeras, det vill säga i avsaknad av lossningstillstånd från den medlemsstat där lossningen
sker, varför det är myndigheterna i denna stat som är behöriga att uppbära nämnda tull.
Underskrifter
*
Rättegångsspråk: tyska.