CELEX: 62009CJ0284
Liikmesriigi kohustuste rikkumine
Kapitali vaba liikumine
EÜ artikkel 56 ja Euroopa Majanduspiirkonna lepingu artikkel 40
Dividendide maksustamine
Dividendide maksmine äriühingule, kelle tegevuskoht on sama riigi territooriumil, ja äriühingule, kelle asukoht on teises liikmesriigis või Euroopa Majanduspiirkonna riigis
Erinev kohtlemine

Euroopa Ühenduste Komisjon palub oma hagiavalduses Euroopa Kohtul tuvastada, et kuna Saksamaa Liitvabariik maksustab sellisele
äriühingule jaotatavaid dividende, mille asukoht on teises liikmesriigis või Euroopa Majanduspiirkonna (EMP) riigis, majanduslikus
mõttes rohkem kui dividende, mis jaotatakse äriühingule, mille asukoht on Saksamaa Liitvabariigi territooriumil, on ta rikkunud
kohustusi, mis tulenevad EÜ artiklist 56, juhul kui emaettevõtja osalus tütarettevõtjas ei ulatu nõukogu 23. juuli 1990. aasta
direktiivis 90/435/EMÜ eri liikmesriikide emaettevõtjate ja tütarettevõtjate suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi
kohta (EÜT L 225, lk 6; ELT eriväljaanne 09/01, lk 147), muudetud nõukogu 22. detsembri 2003. aasta direktiiviga 2003/123/EÜ
(ELT L 7, lk 41; ELT eriväljaanne 09/02, lk 3; edaspidi „direktiiv 90/435”) ette nähtud künniseni, ja kohustusi, mis tulenevad
2. mai 1992. aasta Euroopa Majanduspiirkonna lepingust (EÜT L 1, lk 3; ELT eriväljaanne 11/52, lk 3; edaspidi „EMP leping”)
selles osas, mis puudutab Islandi Vabariiki ja Norra Kuningriiki.

Õiguslik raamistik

EMP leping
EMP lepingu artikkel 40 sätestab:
„Käesoleva lepingu raames ei seata lepinguosalistele mingeid piiranguid [Euroopa Liidu] liikmesriikide või [Euroopa Vabakaubanduse
Assotsiatsiooni (EFTA)] riikide residentidele kuuluva kapitali liikumise suhtes ega diskrimineerita kodakondsuse, elukoha
või kapitali investeerimiskoha alusel. Käesoleva artikli kohaldamiseks vajalikud sätted on esitatud XII lisas.”

Liidu õigus
Direktiivi 90/435 artikli 3 lõige 1 sätestab:
„Käesolevas direktiivis:
a)      loetakse emaettevõtjaks liikmesriigi mis tahes äriühing, mis vastab artiklis 2 sätestatud tingimustele ning millel on vähemalt
20%-line osalus teise liikmesriigi samadele tingimustele vastava äriühingu kapitalis.
[…]
–      alates 1. jaanuarist 2007 on miinimumosalus 15%;
–      alates 1. jaanuarist 2009 on miinimumosalus 10%.
[…]”
Direktiivi 90/435 artikli 5 lõike 1 kohaselt vabastatakse kasum, mida tütarühing oma emaettevõtjale jaotab, kinnipeetavast
maksust.

Siseriiklikud õigusnormid
Dividendide maksustamise üldine kord
Saksa kapitalitulu maksustamise kord tuleneb tulumaksuseaduse (Einkommensteuergesetz,
BGBl
. 2002 I, lk 4210, versioonis, mis on avaldatud
BGBl
. 2003 I, lk 179, edaspidi „EStG”) sätetest, mida juriidiliste isikute maksustamist puudutavas osas kohaldatakse koosmõjus
ettevõtte tulumaksu seaduse (Körperschaftssteuergesetz,
BGBl
. 2002 I, lk 4144, edaspidi „KStG”) sätetega. Asjassepuutuvad õigusnormid käesolevale kohtuasjale kohaldatavas versioonis
on esitatud käesoleva otsuse punktides 6–15.
EStG § 20 lõike 1 punkt 1 sätestab:
„Kapitalitulu moodustab:
1)      kasumiosa (dividendid) […] kapitaliühingute, osaühingute, Saksa õiguse alusel asutatud äriühingute, mida nimetatakse
Erwerbs-und-Wirtschaftsgenossenschaften
, ja kaevandusi käitlevate ühingute, millel on juriidilise isiku staatus, osaluselt. Muu kapitalitulu hulka kuuluvad ka varjatult
makstud dividendid. Nimetatud tulu ei arvata kapitalitulu hulka, kui see on saadud juriidilise isiku makstud dividendidena
erikontolt (
steuerliches Einlagekonto
), mille puhul summa loetakse kasutatuks [KStG] § 27 tähenduses.”
EStG § 43 „Kapitalitulu, millelt peetakse kinni tulumaks” sätestab lõike 1 esimese lause punktis 1 ja kolmandas lauses järgmist:
„Tulumaks peetakse kinni kapitalitulult (kapitalitulu maks), kodumaiselt kapitalilt saadud tulult […] ning punkti 7 alapunktis a,
punktis 8 ja teises lauses sätestatud juhul järgmiselt kapitalitulult:
1)      kapitalitulu § 20 lõike 1 punktide 1 ja 2 tähenduses.
[…]
Maks peetakse kinni sõltumata [KStG] § 3 punktis 40 ja §‑s 8b sätestatust.”
EStG § 44 lõike 1 esimene kuni kolmas lause, mis käsitlevad kapitalitulu maksu tasumist, sätestavad:
„Paragrahvi 43 lõike 1 esimeses lauses [punkt 1] […] sätestatud juhul on kapitalitulu maksu tasumise kohustus kapitalitulu
saajal. Kapitalitulu maksu tasumise kohustus tekib hetkel, kui kapitalitulu saaja saab kapitalitulu. Sel hetkel peab kapitalitulu
väljamaksja § 43 lõike 1 esimese lause punktides 1–4 […] sätestatud juhtudel kinni kapitalitulu saaja maksu.”
Kapitalitulu maksu arvutamist reguleerib EStG § 43a lõike 1 punkt 1, mis on sõnastatud järgmiselt:
„Kapitalitulu maks kuulub tasumisele:
1)      paragrahvi 43 lõike 1 esimese lause [punktis 1] ette nähtud juhul […]
–        25% tegelikult saadud summast [...]”
KStG näeb § 8b lõike 1 esimeses lauses ette, et tütarettevõtja poolt makstud dividende ei võeta emaettevõtja tulu arvutamisel
arvesse.
Saksamaal asuvale äriühingule jaotatud dividendide maksustamine
Saksamaal asuvale äriühingule jaotatud dividendide maksustamise osas viitab KStG § 31 lõike 1 esimene lause EStG asjassepuutuvatele
sätetele.
EStG § 36 lõike 2 punkt 2 ja lõike 4 teine lause, mis käsitlevad tulumaksu tasumise kohustuse tekkimist ja lõppemist, on sõnastatud
järgmiselt:
„(2)      Tulumaksust arvatakse maha:
[…]
2)      tulumaks, mis on kinni peetud tulult, mida [KStG] § 8b lõike 1 ja lõike 6 teise lause kohaselt ei võetud tulu arvutamisel
arvesse, kui tagasimakset ei ole taotletud ega tehtud. Kinnipeetud tulumaksu ei arvata maha, kui ei ole esitatud § 45a lõigetes 2
või 3 sätestatud tõendit. […]
[…]
(4)      […] Kui pärast arvestust selgub, et maksukohustuslane on tulumaksu maksnud enam, kantakse enammakstud summa pärast maksuteatise
esitamist maksukohustuslasele tagasi.”
Sellisele äriühingule makstud dividendide maksustamine, mis ei asu Saksamaal
Äriühingutel, mille juhatus ega asukoht ei ole Saksamaal või millel ei ole selles liikmesriigis täieulatuslikku maksukohustust,
on KStG § 2 kohaselt piiratud maksukohustus Saksamaal saadud tulu osas.
KStG § 32 lõike 1 punkt 2 sätestab, et kui tulusaajal on Saksamaal piiratud maksukohustus, siis loetakse tema tulult kinnipidamisele
kuuluv juriidiliste isikute tulumaks maksu kinnipidamisega lõplikult tasutuks.
EStG § 43b sätestab, et maksukohustuslase taotlusel võib ta kapitalitulu maksu tasumisest vabastada, kui muus liikmesriigis
kui Saksamaa Liitvabariik asuva emaettevõtja osalus oma tütarettevõtja kapitalis ulatub direktiivi 90/435 artikli 3 lõike 1
punktis a sätestatud künniseni.
Topeltmaksustamise vältimise lepingud
Topeltmaksustamise vältimise lepingutes, mille Saksamaa on kõigi teiste liikmesriikidega ning Islandi Vabariigi ja Norra Kuningriigiga
sõlminud, sisalduvad sätted, mis käsitlevad Saksamaal kinnipeetud maksu mahaarvamist emaettevõtja asukohaliikmesriigis tasumisele
kuuluvast maksusummast. Maksu ümberarvutuse summa ei või ületada enne mahaarvamist arvutatud maksusumma seda osa, mis puudutab
Saksamaalt saadud tulu, ja need lepingud ei näe ette niisuguse võimaliku tulumaksukrediidi hüvitamist, mis tekib asjaomases
liikmesriigis makstavate maksude ja Saksamaal kinnipeetava maksu erinevusest.

Kohtueelne menetlus
Komisjon juhtis 12. oktoobri 2005. aasta märgukirjas Saksamaa Liitvabariigi tähelepanu oma kahtlustele selles osas, kas Saksa
dividendide maksustamise kord on kooskõlas EÜ artikliga 56 ja EMP lepingu artikliga 40, kuna selle korra kohaselt on residendist
dividende saavad äriühingud maksustamisel soodsamas olukorras kui muus liikmesriigis või EMP lepingu osalisriigis asuvad dividende
saavad äriühingud.
Saksamaa valitsus vastas märgukirjale 21. detsembri 2005. aasta kirjas.
Komisjon esitas Saksamaa Liitvabariigile 27. juunil 2007 põhjendatud arvamuse, milles väitis, et tema arvates on EÜ artikliga 56
vastuolus see, et Saksamaal makstavatelt dividendidelt kinnipeetava maksu ja tasumisele kuuluva tulumaksu koosmõju toob endaga
kaasa väiksemad maksud kui maksu kinnipidamine välismaale makstavatelt dividendidelt.
Saksamaa valitsus viitas oma 28. augusti 2007. aasta kirjas vastuolule, mis ilmneb märgukirja, mis põhines Saksa õiguse ekslikul
tõlgendusel, kuna selle tõlgenduse kohaselt ei peeta residendist emaettevõtjatele jaotatud dividendidelt kinni tulumaksu,
ja põhjendatud arvamuse vahel, kuna selles märgiti õigesti, et Saksa aktsionäridelt peetakse samuti tulumaks kinni, kuid järeldati
erinevalt märgukirjas esitatust, et kapitali vaba liikumise piirang tuleneb sellest, et muus liikmesriigis kui Saksamaa Liitvabariik
või EMP lepingu osalisriigis asuvatelt emaettevõtjatelt kinni peetud tulumaksu peetakse lõplikult tasutuks.
Vastuseks sellele teatele saatis komisjon 28. novembril 2007 nimetatud liikmesriigile täiendava märgukirja, milles ta täpsustas,
et tema arvates ei mõjutanud kohtueelse menetluse põhiküsimust Saksa maksuõiguse ekslik tõlgendus. Komisjon märkis, et kuna
Saksa aktsionäridel on õigus kinnipeetud maks juriidilise isiku tulumaksust maha arvata, samas kui muus liikmesriigis või
EMP lepinguosalises riigis asuvate äriühingute samasuguselt tulult peetakse see maks kinni lõplikult, on viimasena nimetatud
äriühingute dividendide maksukoormus suurem.
Komisjon ei rahuldanud Saksamaa valitsuse taotlust saada pikendust täiendavale märgukirjale vastamiseks ja väljastas 28. veebruaril
2008 täiendava põhjendatud arvamuse.
Saksamaa Liitvabariik vastas täiendavale põhjendatud arvamusele 30. aprilli 2008. aasta kirjas, milles ta teatas komisjonile
oma kavatsusest võtta kõik täiendava põhjendatud arvamuse järgimiseks vajalikud meetmed.
Kuna komisjon tuvastas, et täiendavas põhjendatud arvamuses Saksamaa Liitvabariigile ette nähtud kahekuulise tähtaja lõpuks
ei olnud viimane oma maksuõigusnorme muutnud nii, et need oleksid põhjendatud arvamuses esitatuga kooskõlas ning tagaksid
residendist ja mitteresidendist äriühingute võrdse kohtlemise, esitas ta käesolevas asjas hagi.

Hagi

Poolte argumendid
Komisjon väidab, et Saksamaa Liitvabariik piirab EÜ artiklis 56 ja EMP lepingu artiklis 40 sätestatud kapitali vaba liikumist,
kuna ta kaotas dividendide väljamaksetelt kinnipeetava kapitalitulu maksuga seotud majandusliku koorma nii, et üksnes emaettevõtjatel,
kelle asukoht ja juhtorgan asub Saksamaal, on võimalik see maks maha arvata või tagasi saada, võimaldamata seejuures neid
maksusoodustusi kas siseriiklike meetmete või teiste liidu liikmesriikidega või Islandi Vabariigi või Norra Kuningriigiga
sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingu alusel neis riikides asuvatele emaettevõtjatele.
Komisjoni arvates on Saksamaal asuvad emaettevõtjad ja need emaettevõtjad, kelle asukoht on teistes liikmesriikides või EMP
lepingu osalisriikides, objektiivselt sarnases olukorras. Saksamaa Liitvabariik on otsustanud vältida jaotatud kasumi järjestikust
maksustamist, kuid kinnipeetava maksuga seotud majanduslikust koormast on lõpuks vabastatud üksnes emaettevõtjad, kelle asukoht
ja juhtorgan on Saksamaa territooriumil, kuna neil on mitte üksnes võimalik see maks täielikult juriidilise isiku tulumaksust
maha arvata, vaid ka õigus saada maks tagasi, kui tasumisele kuuluv tulumaksusumma on väiksem kui kinnipeetud maks, nii et
tegelikult ei tasu need ettevõtjad neile jaotatud dividendidelt üldse maksu. Seevastu teistes liikmesriikides või EMP lepingu
osalisriikides asuvatel emaettevõtjatel ei ole võimalik saada täielikku vabastust kinnipeetava maksuga seotud majanduslikust
koormast, kuna kinnipeetav tulumaks loetakse selle kinnipidamisega lõplikult tasutuks.
Selles küsimuses täpsustab komisjon, et tema nõue piirdub üksnes kapitaliühingutele tehtavate dividendimaksetega ning et Saksamaal
asuvate füüsiliste isikute ja isikuühingute ning välismaa kapitaliühingute poolt saadud dividendidest tuleneva üldise maksukoormuse
võrdlemine ei ole asjassepuutuv, kuna nende olukord on erinev.
Komisjon leiab, et kui liikmesriik annab dividendide maksustamisel maksusoodustusi, sealhulgas selliseid maksusoodustusi nagu
mahaarvamine või tagastamine, mille majanduslik mõju on niisugune, et nende tagajärjel kaob eelnevalt kinni peetud maksu tasumisel
tekkinud maksukoormus, ei või neid maksusoodustusi kohaldada üksnes selle riigi territooriumil asuvatele dividendisaajatele,
vaid neid tuleb laiendada teistes liikmesriikides või EMP lepingu osalisriikides asuvatele dividendisaajatele.
Topeltmaksustamise vältimise lepingute võimaliku toimega seoses väidab komisjon esiteks, et üksnes see, et nende lepingute
kohaselt maksustatakse teistes liikmesriikides või EMP lepingu osalisriikides asuvatele emaettevõtjatele jaotatud dividende
madalama maksumääraga, ei taga iseenesest majanduslikus mõttes täiesti võrdset kohtlemist, kuna see ei võrdu majanduslikult
täieliku vabastusega kinnipeetavast maksust, mis aga antakse Saksamaal asuvatele emaettevõtjatele.
Teiseks on Saksamaa Liitvabariigi poolt sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingutes ette nähtud kõigi mahaarvamismehhanismide
eesmärk pigem leevendada nende emaettevõtjate topeltmaksustamist, kes ei asu Saksamaal, ning need ei võimalda neil mingil
juhul saada täielikku vabastust majanduslikust koormast, kuna maksuvähenduse andmise kohustus on piiratud mahaarvatava summa
ülemmääraga.
Lisaks väidab komisjon, et asjaolu, et mitteresidendist emaettevõtjatel ei ole ettevõtlusmaksu kohustust, ei kujuta endast
maksusoodustust, sest isegi kui nimetatud maksusoodustus oleks olemas, ei oleks see oma olemuslikust erinevusest tulenevalt
piisav, et heastada nende emaettevõtjate kapitalitulult kinnipeetava maksu lõplikkusest tulenevat ebasoodsat kohtlemist. Põhjus,
miks teistes liikmesriikides või EMP lepingu osalisriikides asuvatel emaettevõtjatel ei ole ettevõtlusmaksu tasumise kohustust,
tuleneb sellest, et nad ei teosta Saksa omavalitsusüksuse haldusalas majandustegevust ja et maksustamise objekt puudub.
Lõpuks väidab komisjon, et arutusel olevat maksustamiskorda ei saa õigustada vajadusega säilitada liikmesriikide maksustamispädevuse
tasakaalustatud jaotus ega eesmärgiga tagada Saksa maksusüsteemi ühtsus.
Saksamaa Liitvabariik heidab komisjonile ette seda, et ta analüüsis ühte kontserni kuuluvate kapitaliühingute maksuvabastust
väljaspool asjaomast raamistikku, kuna see liikmesriik kohaldab alates 2001. aastast osade kaupa maksustamise süsteemi, mis
jagab dividendide maksustamise kahte etappi. Osade kaupa maksustamise esimeses etapis maksab dividende jaotav äriühing lõpliku
juriidiliste isikute tulumaksu, mida ei saa maha arvata ja mille määr on alates 1. jaanuarist 2008 15%, samas kui teises osade
kaupa maksustamise etapis maksab aktsiate või osade omanik, kellele dividendid lõplikult üle lähevad, maksu sellises ulatuses,
et kui liita sellele maksule osade kaupa maksustamise esimeses etapis saadud maks, siis on jaotatud kasum täielikult maksustatud.
Järelikult saavutatakse selline üks terviklik maksustamine kahe osa maksustamise tulemusel ja ühte kontserni kuuluvad äriühingud,
kellel on teises äriühingus osalus, on maksust vabastatud, et vältida ülemaksustamist. Seega ei saa residendist äriühingus
osalust omavale äriühingule jaotatud dividendide maksustamist vastavalt KStG §‑le 8b pidada otsuseks mitte kasutada dividendide
maksustamise pädevust, kuna seda pädevust teostatakse mitut erinevat etappe hõlmava ühtse süsteemi alusel.
See Saksamaal tekkinud jaotatava kasumi ainulaadne ühtse maksustamise põhimõte on kohaldatav niihästi juhul, kui kasumit ei
viida riigist välja, kui ka piiriüleses olukorras. Kuid selleks, et Saksamaa Liitvabariigi poolt dividendide maksustamine
oleks ühesugune siseriiklikus olukorras ja piiriüleses olukorras, on vaja, et viimasel juhul kohaldataks esimesena teist maksustamise
etappi, kuna välismaal asuva emaettevõtja poolt välismaal asuvale aktsionärile dividendide jagamine ei kuulu Saksamaa Liitvabariigi
maksualase suveräänsuse kohaldamisalasse. Ent maksustamispädevuse jaotuse põhimõtte ja territoriaalsuspõhimõtte kohaselt on
igal liikmesriigil õigus maksustada tema territooriumil tekkinud kasumit.
Saksamaa Liitvabariik möönab, et ta kohtleb residendist kapitaliühinguid ja mitteresidendist kapitaliühinguid erinevalt olukorras,
kus nad saavad residendist äriühingutelt dividende, kuna üksnes viimastel on võimalik saada KStG §‑s 8b ette nähtud maksuvabastust.
Kuid see erinev kohtlemine on pelgalt formaalne ega too endaga kaasa teistes liikmesriikides või EMP lepingu osalisriikides
asuvate emaettevõtjate diskrimineerimist.
Esiteks ei ole Saksamaal asuvad äriühingud ning teistes liikmesriikides või EMP lepingu osalisriikides asuvad äriühingud sarnases
olukorras, kui silmas pidada KStG § 8b eesmärki vältida Saksamaal dividendide ülemaksustamist tulu osade kaupa maksustamise
süsteemi alusel. Ent dividendide jaotamisel teistes liikmesriikides või EMP lepingu osalisriikides asuvatele äriühingutele
puudub ülemaksustamise oht.
Teiseks ei pärsi Saksa õigusnormid välisinvestorite soovi investeerida Saksamaal asuvate äriühingute kapitali, kuna – kui
topeltmaksustamise vältimise lepingu alusel kohaldatav maksuvähendus välja arvata – mitteresidendist dividendisaajatel on
neile jaotatud dividendidega seoses lasuv maksukoormus Saksamaal põhimõtteliselt sama kui residendist dividendisaajate maksukoormus.
Täiendavalt võib piiriülese dividendide jaotamise puhul tulumaksu tasumise kohustus tekkida üksnes dividendisaaja asukohaliikmesriigis,
mis võib tuleneda liikmesriikide maksuõigusnormide erinevusest.
Saksamaa Liitvabariik peab kõigi liidu liikmesriikide ning Islandi Vabariigi ja Norra Kuningriigiga sõlmitud tulumaksuga ja
juriidiliste isikute tulumaksuga topeltmaksustamise vältimise lepingute kohaselt dividendidelt üldjuhul kinni 10% või 15%
suuruse määraga tulumaksu. Neid lepinguid arvesse võttes maksustab see liikmesriik mitteresidendist dividendisaajatele jaotatud
dividende isegi vähem kui residendist dividendisaajatele jaotatud dividende.
Lisaks näevad topeltmaksustamise vältimise lepingud ette, et topeltmaksustamist välditakse Saksamaal kinnipeetud maksu mahaarvamisega
dividendisaajast äriühingu asukohaliikmesriigis tasumisele kuuluvast maksust.
Lõpuks märgib Saksamaa Liitvabariik, et kuigi residendist äriühingutele jaotatud dividende juriidiliste isikute tulumaksuga
ei maksustata, võetakse neid dividende arvesse nimetatud äriühingute poolt ettevõtlusmaksu seaduse alusel tasumisele kuuluva
ettevõtlusmaksu arvutamisel. Seevastu välismaa äriühingutele jaotatud dividende selle maksuga ei maksustata.
Saksamaa Liitvabariik väidab teise võimalusena, et Saksamaal kohaldatav dividendide maksustamise kord on igal juhul põhjendatud
ülekaaluka üldise huviga, eeskätt vajadusega säilitada maksustamispädevuse tasakaalustatud jaotus liikmesriikide vahel, koostoimes
territoriaalsuspõhimõttega, ja vajadusega tagada riikliku maksusüsteemi ühtsus.

Euroopa Kohtu hinnang
EÜ artikli 56 lõike 1 rikkumine
–       Kapitali vaba liikumise piirangu esinemine
Tuleb meenutada, et Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt on liikmesriigid olenemata sellest, et otsene maksustamine
on nende pädevuses, kohustatud selle pädevuse kasutamisel järgima liidu õigust (vt eelkõige 12. detsembri 2006. aasta otsus
kohtuasjas C‑374/04: Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, EKL 2006, lk I‑11673, punkt 36; 8. novembri 2007. aasta
otsus kohtuasjas C‑379/05: Amurta, EKL 2007, lk I‑9569, punkt 16; 19. novembri 2009. aasta otsus kohtuasjas C‑540/07: komisjon
vs
. Itaalia, EKL 2009, lk I‑10983, punkt 28, ja 3. juuni 2010. aasta otsus kohtuasjas C‑487/08: komisjon
vs
. Hispaania, kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 37).
Igal liikmesriigil on kohustus kehtestada liidu õigusega kooskõlas olev jaotatava kasumi maksustamise süsteem, määratledes
täpsemalt nii maksustatava summa kui ka maksumäära, mis kehtib dividende saava aktsionäri suhtes (vt eelkõige eespool viidatud
kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 50; 12. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑446/04:
Test Claimants in the FII Group Litigation, EKL 2006, lk I‑11753, punkt 47; 20. mai 2008. aasta otsus kohtuasjas C‑194/06:
Orange European Smallcap Fund, EKL 2008, lk I‑3747, punkt 30, ja 16. juuli 2009. aasta otsus kohtuasjas C‑128/08: Damseaux,
EKL 2009, lk I‑6823, punkt 25).
Tuleb ka märkida, et liidu tasandil ühtlustamis‑ või harmoneerimismeetmete puudumisel jääb liikmesriikidele õigus määratleda
kahepoolsete lepingutega või ühepoolselt maksustamispädevuse jaotuse tingimused, pidades eelkõige silmas topeltmaksustamise
kaotamist (12. mai 1998. aasta otsus kohtuasjas C‑336/96: Gilly, EKL 1998, lk I‑2793, punktid 24 ja 30, ja 21. septembri 1999. aasta
otsus kohtuasjas C‑307/97: Saint-Gobain ZN, EKL 1999, lk I‑6161, punkt 57, ning eespool viidatud kohtuotsused Amurta, punkt 17;
komisjon
vs
. Itaalia, punkt 29, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 38).
Nagu tuleneb eeskätt direktiivi 90/435 põhjendusest 3, on direktiivi eesmärk kõrvaldada maksualase ühtse süsteemi kehtestamise
kaudu olukord, kus eri liikmesriikide äriühingute vaheline koostöö on ebasoodsam koostööst sama liikmesriigi äriühingute vahel,
ning selliselt lihtsustada äriühingute grupeerumist liidu tasandil (eespool viidatud kohtuotsused Test Claimants in the FII
Group Litigation, punkt 103; Amurta, punkt 18, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 39).
Osaluste puhul, millele direktiiv 90/435 ei laiene, on liikmesriikidel õigus määratleda, kas ja millises ulatuses tuleb jaotatud
kasumi majanduslikku topeltmaksustamist ja järjestikust maksustamist vältida, ning luua sel eesmärgil ühepoolselt või teiste
liikmesriikidega sõlmitud lepingute abil mehhanisme majandusliku topeltmaksustamise ja järjestikuse maksustamise vältimiseks
või vähendamiseks. See aga ei tähenda seda, et liikmesriik võib kohaldada meetmeid, mis on EÜ asutamislepinguga tagatud liikumisvabadustega
vastuolus (vt eespool viidatud kohtuotsused Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 54; Amurta, punkt 24;
komisjon
vs
. Itaalia, punkt 31, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 40).
Käesolevas asjas puudub vaidlus selle üle, et Saksa õigusnormide kohaselt peetakse tulumaks kinni Saksamaal asuva äriühingu
poolt nii residendist äriühingule kui ka teises liikmesriigis asuvale äriühingule jaotatavatelt dividendidelt. Kuid esiteks
ei võeta Saksamaal asuvatele äriühingule jaotatavaid dividende arvesse selle äriühingu tulu arvutamisel vastavalt KStG § 8b
lõike 1 esimesele lausele ja teiseks kohaldatakse neile dividendidele tulumaksu kinnipidamisega seoses maksu ümberarvutust.
Lisaks tehakse maksukohustuslasele maksu ümberarvutuse tulemusel EStG § 36 lõigete 2 ja 4 alusel tagasimakse, kui tasumisele
kuuluva tulumaksu summa on väiksem kui maksu ümberarvutuse summa. Seega ei lasu residendist dividende saavatel emaettevõtjatel
tulumaksu kinnipidamisest tulenevat maksukoormat.
Seevastu teises liikmesriigis asuvatele äriühingutele jaotatavate dividendide puhul, juhul kui emaettevõtja osalus tütarettevõtja
kapitalis ei ulatu direktiivi 90/435 artikli 3 lõike 1 punktis a sätestatud künniseni, peetakse maksu kinnipidamist Saksa
õigusnormide kohaselt lõplikuks.
On selge, et Saksa maksuõigusnormid näevad seega dividendide maksustamisel ette erineva kohtlemise sõltuvalt sellest, kas
dividendid jaotatakse residendist või mitteresidendist dividendisaajale.
Selles küsimuses väidab Saksamaa Liitvabariik esiteks, et dividendisaajast äriühingud ei ole asjaomaste maksuõigusnormide
eesmärki arvesse võttes sarnases olukorras, ja teiseks, et muus liikmesriigis asuvatele äriühingutele jaotatavaid dividende
ei maksustata kõrgemalt kui residendist äriühingutele jaotatavaid dividende.
Esiteks tuleb kindlaks teha, kas – võttes arvesse nimetatud õigusnormide eesmärki, mis Saksamaa Liitvabariigi sõnul on vältida
jaotatava kasumi ülemaksustamist Saksamaal – dividendisaajast äriühingud on sarnases olukorras või mitte sõltuvalt sellest,
kas nad on Saksamaal residendid või mitteresidendid.
Antud küsimuses piisab sellest, kui märkida, et jaotatava kasumi Saksamaal ülemaksustamise vältimise eesmärk saavutatakse
nii, et residendist äriühingutele jaotatavaid dividende ei maksustata vastavalt käesoleva kohtuotsuse punktis 49 nimetatud
korrale järjestikku.
Väljakujunenud kohtupraktikast tuleneb, et liikmesriigi poolt võetud meetmete suhtes, mille eesmärk on vältida või vähendada
residendist äriühingu jaotatud kasumi järjestikust maksustamist või topeltmaksustamist, ei ole dividende saavad residendist
äriühingud tingimata olukorras, mis sarnaneb dividende saavate mõne teise liikmesriigi residendist aktsionäride olukorraga
(vt selle kohta 14. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑170/05: Denkavit Internationaal ja Denkavit France, EKL 2006,
lk I‑11949, punkt 34, ning eespool viidatud kohtuotsused Amurta, punkt 37; komisjon
vs
. Itaalia, punkt 51, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 50).
Kuid alates hetkest, mil liikmesriik maksustab ühepoolselt või kahepoolsete lepingute alusel tulumaksuga mitte üksnes residendist
äriühingute tulu, vaid ka mitteresidendist äriühingute tulu, mis on saadud residendist äriühingu dividendidena, hakkab mainitud
mitteresidendist äriühingute olukord sarnanema residendist äriühingute olukorraga (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsused
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 68; Denkavit Internationaal ja Denkavit France, punkt 35; Amurta,
punkt 38; komisjon
vs
. Itaalia, punkt 52, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 51).
Nimelt, ainuüksi see, et nimetatud liikmesriik otsustab oma maksupädevust teostada, tekitabki järjestikuse maksustamise või
majandusliku topeltmaksustamise ohu, sõltumata mis tahes maksustamisest teises liikmesriigis. Selleks et niisugusel juhul
mitte seada dividende saavatele mitteresidendist äriühingutele kapitali vaba liikumise piirangut, mis on EÜ artikliga 56 põhimõtteliselt
keelatud, on dividende jaotava äriühingu asukohariik kohustatud ka jälgima, et siseriikliku õigusega ette nähtud järjestikuse
või topeltmaksustamise vältimise või vähendamise mehhanismi rakendamisel koheldaks mitteresidente võrdselt residentidega (vt
eespool viidatud kohtuotsused Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 70; Amurta, punkt 39; komisjon
vs
. Itaalia, punkt 53, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 52).
Ent käesoleval juhul tuleb nentida, et Saksamaa Liitvabariik otsustas kasutada oma maksupädevust teistes liikmesriikides asuvatele
äriühingutele jaotatavate dividendide osas. Neid dividende saavad mitteresidendid on seetõttu residendist äriühingutega sarnases
olukorras osas, mis puudutab residendist äriühingute jaotatavate dividendide järjestikuse maksustamise ohtu, mistõttu dividende
saavaid mitteresidendist äriühinguid ei või kohelda erinevalt dividende saavatest residendist äriühingutest (eespool viidatud
kohtuotsus komisjon
vs
. Hispaania, punkt 53).
Seda järeldust ei sea kahtluse alla Saksamaa Liitvabariigi argument, et dividende saavad residendist ja mitteresidendist äriühingud
ei ole sarnases olukorras, kuna üksnes esimeste poolt jaotatud kasumit on võimalik Saksamaal üle maksustada, sest see liikmesriik
saab maksustada ainult nende äriühingute selliste aktsionäride tulu, kes on selle liikmesriigi residendid.
Lisaks asjaolule, et muu liikmesriigi kui Saksamaa Liitvabariigi residendist äriühingul võib olla aktsionäre, kes on Saksmaa
residendid, tähendab see, kui võrrelda selle maksu suurust, mis tuleb tasuda mitteresidendist äriühingutele jaotatavatelt
dividendidelt dividendidele üldiselt kohaldatava maksuga, kui residendist dividende saav emaettevõtja jaotab dividende residendist
aktsionäridele, et võrreldakse maksustamiskordasid ja olukordi, mis ei ole võrreldavad, nimelt ühelt poolt riigisiseseid dividende
saavaid füüsilisi isikuid ja nende tulu maksustamise korda ja teiselt poolt välismaale makstavaid dividende saavaid kapitaliühinguid
ja selles liikmesriigis kinnipeetavat maksu (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus komisjon
vs
. Itaalia, punkt 43).
Teiseks, selleks et tõendada, et teises liikmesriigis asuvale äriühingule jaotatavatelt dividendidelt tasumisele kuuluv maks
ei ole suurem kui residendist äriühingule jaotatavatelt dividendidelt tasumisele kuuluv maks, viitab Saksamaa Liitvabariik
kõigi liikmesriikidega sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingutele ja sellele, et erinevalt mitteresidendist äriühingutest
tuleb residendist äriühingutel Saksamaal tasuda ettevõtlusmaksu.
Mis puudutab topeltmaksustamise vältimise lepingute mõju, siis on Euroopa Kohus sedastanud, et ei saa välistada, et liikmesriik
suudab oma asutamislepingust tulenevate kohustuste täitmise tagada, sõlmides teise liikmesriigiga topeltmaksustamise vältimise
lepingu (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsused Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 71; Amurta,
punkt 79; komisjon
vs
. Itaalia, punkt 36, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 58).
Selleks on aga siiski vaja, et topeltmaksustamise vältimise lepingu kohaldamine võimaldaks tasandada siseriiklikest õigusnormidest
tuleneva erineva kohtlemise mõju (vt eespool viidatud kohtuotsused komisjon
vs
. Itaalia, punkt 37, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 59).
Saksamaa Liitvabariigi väitel peab ta teiste liikmesriikidega sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingute kohaselt dividendidelt
kinni tulumaksu, mille määr on tavaliselt 10% või 15%, kusjuures üle selle piirmäära kinni peetud maks tagastatakse aktsionärile
siseriiklike õigusnormide kohaselt.
Kuid nagu komisjon õigesti väidab, ei tasanda ainuüksi teises liikmesriigis asuvale äriühingule jaotatavatelt dividendidelt
kinnipeetava maksu madalam määr iseseenesest siseriiklikest õigusnormidest tuleneva erineva kohtlemise mõju, kuna see ei ole
võrdne käesoleva kohtuotsuse punktis 49 kirjeldatud viisil maksu kinnipidamisega seotud maksukoormuse kaotamisega, mida kohaldatakse
Saksamaal asuvatele äriühingutele.
Saksamaa Liitvabariik väidab lisaks, et topeltmaksustamise vältimise lepingute kohaselt välditakse topeltmaksustamise ohtu
nii, et Saksamaal kinni peetud maks arvatakse asukohaliikmesriigis tasumisele kuuluvast maksust maha. Komisjoni väidete kohaselt,
millele kostjaks olev liikmesriik ei ole vastu vaielnud, näevad need lepingud ette, et mahaarvamise kohustus on piiratud mahaarvatava
summa ülemmääraga.
Selles küsimuses tuleb märkida, et mahaarvamise kord peab võimaldama seda, et Saksamaal dividendidelt kinni peetud maksu saab
dividende saanud äriühingu asukohaliikmesriigis tasumisele kuuluvast maksust täielikult maha arvata, nii et see, kui kõnealuse
äriühingu poolt saadud dividendidelt tasutud maks on kokkuvõttes suurem kui Saksamaa residendist äriühingule makstud dividendidelt
tasutud maks, ei ole enam omistatav Saksamaa Liitvabariigile, vaid dividende saanud äriühingu asukohariigile, kes oma maksupädevust
teostas (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus komisjon
vs
. Hispaania, punkt 60).
Seega saab erinevat kohtlemist sellise mahaarvamise korra alusel tasandada üksnes juhul, kui Saksamaalt saadud dividende teises
liikmesriigis piisavalt maksustatakse. Kui neid dividende ei maksustata või ei maksustata piisavalt, ei saa Saksamaal kinni
peetud maksusummat sellest tervikuna või osaliselt maha arvata (vt eespool viidatud kohtuotsused komisjon
vs
. Itaalia, punkt 38, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 62).
Tuleb ka täpsustada, et selle üle otsustamine, kas ja mil määral maksustada Saksamaalt pärinevat tulu teises liikmesriigis,
ei sõltu mitte Saksamaa Liitvabariigist, vaid selle teise liikmesriigi poolt kehtestatud maksustamiseeskirjadest (eespool
viidatud kohtuotsus komisjon
vs
. Hispaania, punkt 64).
Saksamaa Liitvabariigil ei ole seega alust väita, et Saksamaal kinni peetud maksu mahaarvamine teises liikmesriigis tasumisele
kuuluvast maksust vastavalt topeltmaksustamise vältimise lepingute sätetele võimaldab kõikidel juhtudel tasandada liikmesriigi
õigusnormide või topeltmaksustamise lepingute nende sätete kohaldamisest, mille tulemusel väheneb kinnipeetava maksu suurus,
tulenevat erinevat kohtlemist (vt ka eespool viidatud kohtuotsused komisjon
vs
. Itaalia, punkt 39, ja komisjon
vs
. Hispaania, punkt 64).
Lõpuks, mis puudutab Saksamaa Liitvabariigi argumenti, et teises liikmesriigis asuvad dividende saavad äriühingud ei ole kohustatud
tasuma ettevõtlusmaksu, mida on kohustatud tasuma Saksamaal asuvad dividende saavad äriühingud, siis piisab sellest, kui tuletada
meelde, et Euroopa Kohtu praktika kohaselt ei saa põhivabadusega vastuolus olevat ebasoodsat maksualast kohtlemist pidada
liidu õigusega kooskõlas olevaks teiste maksusoodustuste tõttu isegi siis, kui eeldada, et sellised soodustused on olemas
(vt selle kohta 6. juuni 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑35/98: Verkooijen, EKL 2000, lk I‑4071, punkt 61; eespool viidatud
kohtuotsus Amurta, punkt 75, ja 1. juuli 2010. aasta otsus kohtuasjas C‑233/09: Dijkman ja Dijkman-Lavaleije, kohtulahendite
kogumikus veel avaldamata, punkt 41).
Seega tuleb eeltoodud kaalutlusi arvesse võttes järeldada, et Saksa maksuõigusnormidest tulenev erinev kohtlemine dividendide
maksustamisel sõltuvalt sellest, kas dividendid jaotatakse residendist või mitteresidendist äriühingule, võib pärssida teistes
liikmesriikides asuvate äriühingute soovi teha Saksamaal investeeringuid ja takistada ka residendist äriühingutel teistes
liikmesriikides asuvate äriühingute kapitali kaasamist.
Seetõttu kujutavad need õigusnormid endast kapitali vaba liikumise piirangut, mis on EÜ artikli 56 lõikega 1 põhimõtteliselt
keelatud.
–       Kapitali vaba liikumise piirangu põhjendatus
Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt võivad kapitali vaba liikumist piiravad siseriiklikud meetmed olla põhjendatud ülekaalukast
üldisest huvist tulenevatel põhjustel, tingimusel et need on taotletava eesmärgi saavutamiseks sobivad ega lähe kaugemale
sellest, mis on eesmärgi saavutamiseks vajalik (23. oktoobri 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑112/05: komisjon
vs
. Saksamaa, EKL 2007, lk I‑8995, punktid 72 ja 73, ning eespool viidatud kohtuotsus Dijkman ja Dijkman-Lavaleije, punkt 49).
Selles küsimuses väidab Saksamaa Liitvabariik esiteks, et dividendide maksustamist käsitlevad Saksa maksuõigusnormid, mille
eesmärk on kehtestada kasumi ühtne ja terviklik maksustamine nii siseriiklikus kui piiriüleses olukorras, on põhjendatud vajadusega
säilitada maksustamispädevuse tasakaalustatud jaotus koosmõjus territoriaalsuspõhimõttega, mille kohaselt on igal liikmesriigil
õigus tema territooriumil tekkinud kasumit maksustada. Ainult maksu tuluallikalt kinnipidamise kohaldamine võimaldab sellel
liikmesriigil teostada järelevalvet selle üle, et tema territooriumil toimunud majandustegevusest saadud tulust jaotatud dividende
maksustatakse Saksamaal ühekordselt ja tervikuna.
Lisaks märgib Saksamaa Liitvabariik, et Euroopa Kohtu praktikast, eeskätt eespool viidatud kohtuotsuse Test Claimants in Class IV
of the ACT Group Litigation punktist 59 ja 17. septembri 2009. aasta otsuse kohtuasjas C‑182/08: Glaxo Wellcome (EKL 2009,
lk I‑8591) punktist 83 tuleneb, et kui dividende maksva äriühingu asukohariigilt nõuda selle tagamist, et mitteresidendist
aktsionärile makstud kasum ei osutuks järjestikuse maksustamise ega majandusliku topeltmaksustamise objektiks, tähendaks see
tegelikult nõuet, et see riik peab loobuma oma õigusest maksustada tema territooriumil teostatud majandustegevusest tekkinud
tulu.
Selles küsimuses tuleb meelde tuletada, et vajadus säilitada liikmesriikidevaheline maksustamispädevuse tasakaalustatud jaotus
võib olla põhjendusena vastuvõetav eeskätt siis, kui asjassepuutuva korra eesmärk on vältida käitumist, mis ohustab liikmesriigi
õigust teostada maksustamispädevust tema territooriumil teostatava tegevuse suhtes (vt 29. märtsi 2007. aasta otsus kohtuasjas
C‑347/04: Rewe Zentralfinanz, EKL 2007, lk I‑2647, punkt 42; 18. juuli 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑231/05: Oy AA, EKL 2007,
lk I‑6373, punkt 54; eespool viidatud kohtuotsus Amurta, punkt 58, ja 18. juuni 2009. aasta otsus kohtuasjas C‑303/07: Aberdeen
Property Fininvest Alpha, EKL 2009, lk I‑5145, punkt 66).
Kuid Euroopa Kohtu praktikast tuleneb veel, et kui liikmesriik on otsustanud tema territooriumil asuva dividende saava äriühingu
seda liiki tulu mitte maksustada, ei saa ta tugineda liikmesriikidevahelise maksustamispädevuse tasakaalustatud jaotuse tagamise
vajadusele selleks, et põhjendada teises liikmesriigis asutatud äriühingu dividendide maksustamist (eespool viidatud kohtuotsused
Amurta, punkt 59, ja Aberdeen Property Fininvest Alpha, punkt 67).
Ent kuigi Saksamaa Liitvabariik väidab, et KStG § 8b ei saa pidada selle väljenduseks, et ta otsustas mitte kasutada talle
kuuluvat pädevust dividendid maksustada, on selge, et Saksamaal asuvatel äriühingutel on võimalik residendist tütarettevõtjate
poolt jaotatud dividendidelt kinni peetud maksu mõju täielikult kaotada.
Euroopa Kohus on juba selgitanud, et kui dividende maksva äriühingu asukohariigilt nõuda selle tagamist, et mitteresidendist
aktsionärile makstud kasum ei osutuks järjestikuse maksustamise ega majandusliku topeltmaksustamise objektiks, olgu siis selle
kasumi maksuvabastuse andmisega dividende jaotavale äriühingule või andes kõnealusele aktsionärile maksusoodustuse, mis vastab
dividende jaotava äriühingu poolt sellelt kasumilt tasutud maksule, tähendaks see tegelikult nõuet, et see riik peab loobuma
oma õigusest maksustada tema territooriumil teostatud majandustegevusest tekkinud tulu (vt eespool viidatud kohtuotsused Test
Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 59, ja Glaxo Wellcome, punkt 83).
Kuid käesolevas asjas ei tähenda see, kui Saksamaa Liitvabariik vabastab teises liikmesriigis asuva äriühingu kinnipeetavast
maksust või annab talle maksusoodustuse ulatuses, mis vastab kinnipeetud maksu suurusele, et Saksamaa Liitvabariik peab loobuma
õigusest maksustada tema territooriumil toimunud majandustegevusest tekkinud tulu. Nimelt on residendist äriühingud nende
poolt jaotatud dividendidelt kui saadud kasumilt juba tulumaksu tasunud.
On selge, et Saksamaa Liitvabariigi poolt kinnipeetavast maksust vabastamine või maksusoodustuse andmine ulatuses, mis vastab
kinnipeetud maksu suurusele, tooks viimase jaoks kaasa tema maksutulu vähenemise.
Ent Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikast tuleneb, et maksutulu vähenemist ei saa pidada ülekaalukaks üldiseks huviks, millele
tuginedes võib õigustada mõnd põhivabadusega põhimõtteliselt vastuolus olevat meedet (vt eelkõige 7. septembri 2004. aasta
otsus kohtuasjas C‑319/02: Manninen, EKL 2004, lk I‑7477, punkt 49 ja seal viidatud kohtupraktika).
Teiseks väidab Saksamaa Liitvabariik, et dividendide maksustamise korda õigustavad maksusüsteemi ühtsuse tagamisega seotud
põhjused. Nimelt tasakaalustab KStG §‑ga 8b antud maksusoodustuse maksualane ebasoodus olukord ehk aktsionäride maksustamine.
Isegi juhul, kui kasumit ei jaotata aktsionäridele, toimub maksustamise teine etapp Saksamaal.
Selles osas tuleb meelde tuletada, et Euroopa Kohus on juba nõustunud sellega, et maksusüsteemi ühtsuse säilitamise vajadus
võib õigustada asutamislepinguga tagatud liikumisvabaduste teostamise piirangut (vt 28. jaanuari 1992. aasta otsus kohtuasjas
C‑204/90: Bachmann, EKL 1992, lk I‑249, punkt 28; eespool viidatud kohtuotsus Manninen, punkt 42; 27. novembri 2008. aasta
otsus kohtuasjas C‑418/07: Papillon, EKL 2008, lk I‑8947, punkt 43, ja eespool viidatud kohtuotsus Glaxo Wellcome, punkt 77).
Selleks et niisugune õigustus oleks põhjendatud, peab Euroopa Kohtu arvates igal juhul esinema otsene seos asjaomase maksusoodustuse
ja kindla soodustust tasakaalustava maksu vahel; otsest seost tuleb hinnata lähtuvalt asjaomaste õigusnormide eesmärgist (vt
eespool viidatud kohtuotsused Papillon, punkt 44, ja Glaxo Wellcome, punkt 78).
Käesolevas asjas tuleb märkida, et arutusel olevas maksuõiguslikus raamistikus ei kohaldata residendist äriühingule makstud
dividendidelt kinnipeetava maksu mõju tasakaalustamisel kaht tingimust, mille kohaselt tuleb sellel äriühingul need dividendid
edasi jaotada ja selle äriühingu aktsionäride maksustamine nende dividendide osas peab võimaldama majanduslikus mõttes tasandada
kinnipeetavast maksust vabastamist.
Nagu tuleneb kõnesolevate maksuõigusnormide põhjendustest, mida Saksamaa Liitvabariik on kostja vastuses korranud, on tulu
osade kaupa maksustamise korra üks eesmärkidest soodustada ettevõtte tegevusest saadud kasumi reinvesteerimist ettevõttesse
ja seega parandada ettevõtete omafinantseeringuid. Sellise osade kaupa maksustamise korra eesmärk on eeskätt soodustada kasumi
säilitamist äriühingu sees ja vältida seda, et kasum jaotatakse dividendidena aktsionäridele.
Nimelt, kuna maksustamise teine etapp läbitakse üksnes siis, kui kasum on dividendidena aktsionäridele jaotatud, muudab see
süsteem kasumi säilitamise äriühingus maksualaselt soodsamaks kui selle jaotamise aktsionäridele.
Kuna teise etapi vältimist võib pidada kooskõlas olevaks kõnealuse maksustamiskorra eesmärgiga, mis on soodustada dividende
saavas äriühingus kasumi säilitamist ja vältida selle dividendidena aktsionäridele jaotamist, ei saa väita, et maksusoodustus,
mis seisneb residendist emaettevõtjale jaotatud dividendidelt kinni peetud maksust vabastamises, on igal juhul tasakaalustatud
selle kasumi maksustamisega, kui sellest moodustub dividende saava äriühingu aktsionäride tulu.
Nõustuda ei saa Saksamaa Liitvabariigi argumendiga, mille kohaselt, isegi kui dividende saava äriühingu kasumit aktsionäridele
ei jaotata, läbitakse maksustamise teine etapp siiski hiljem, kui maksustatav tehing tulevikus kindlasti toimub. Ka eeldades,
et tegemist on niisuguse olukorraga, ei õigusta hiljem toimuda võiv maksustamine dividende saavale residendist äriühingule
jaotatud dividendide kohest vabastamist kinnipeetavast maksust.
Järelikult ei esine dividende saavale residendist äriühingule jaotatud dividendidelt kinnipeetavast maksust vabastamise ja
nende dividendide kas siis nimetatud äriühingute aktsionäride tuluna või hiljem toimuda võiva tehinguna maksustamise vahel
otsest seost käesoleva kohtuotsuse punktis 86 viidatud kohtupraktika tähenduses.
Seetõttu ei saa vaidlustatud maksustamiskorrast tulenev kapitali liikumise piirang olla Saksamaa Liitvabariigi poolt esitatud
põhjendustel õigustatud.
Kõigist eeltoodud kaalutlustest tuleneb, et kuna Saksamaa Liitvabariik maksustab sellisele äriühingule jaotatavaid dividende,
mille asukoht on teises liikmesriigis, majanduslikus mõttes rohkem kui dividende, mis jaotatakse äriühingule, mille asukoht
on Saksamaa Liitvabariigi territooriumil, juhul kui emaettevõtja osalus tütarettevõtjas ei ulatu direktiivi 90/435 artikli 3
lõike 1 punktis a ette nähtud künniseni, siis on ta rikkunud EÜ artikli 56 lõikest 1 tulenevaid kohustusi.
EMP lepingu artikli 40 rikkumine
EMP lepingu üks peamisi eesmärke on ellu viia võimalikult täielikult terves EMP‑s kaupade, isikute, teenuste ja kapitali vaba
liikumine nii, et liidu territooriumil loodud siseturg laieneks EFTA riikidele. Sellest lähtuvalt on mitme nimetatud lepingu
sätte eesmärk tagada see, et lepingut tõlgendataks kogu EMP‑s võimalikult ühetaoliselt (vt 10. aprilli 1992. aasta arvamus 1/92,
EKL 1992, lk I‑2821). Euroopa Kohtu ülesanne on selle raames tagada, et neid EMP lepingu sätteid, mis on sisult identsed EÜ
asutamislepingu sätetega, tõlgendataks liikmesriikides ühetaoliselt (23. septembri 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑452/01:
Ospelt ja Schlössle Weissenberg, EKL 2003, lk I‑9743, punkt 29, ja eespool viidatud kohtuotsus komisjon
vs
. Itaalia, punkt 65).
Siit tuleneb, et kui kapitali vaba liikumise piiranguid EMP osalisriikide kodanike vahel tuleb hinnata nimetatud lepingu artikli 40
ja XII lisa alusel, siis on neil sätetel samasugune õiguslik tähendus kui sisult identsetel EÜ artikli 56 sätetel (vt 11. juuni
2009. aasta otsus kohtuasjas C‑521/07: komisjon
vs
. Madalmaad, EKL 2009, lk I‑4873, punkt 33, ja eespool viidatud kohtuotsus komisjon
vs
. Itaalia, punkt 66).
Nagu on tuvastatud käesoleva otsuse punktis 49, ei ole Saksamaal asuvatel dividende saavatel äriühingutel maksukoormust, mis
tuleneb tütarettevõtjate poolt neile jaotatud dividendidelt kinnipeetavast maksust.
Mis puudutab Islandil ja Norras asuvatele äriühingutele makstud dividende, siis Saksa õigusnormide kohaselt loetakse kinnipeetud
maks lõplikult tasutuks.
Järelikult tuleb samadel põhjustel nagu need, mis on esitatud hagi analüüsimisel EÜ artikli 56 lõikest 1 lähtudes, asuda seisukohale,
et kuna Saksamaa Liitvabariik maksustab Islandil ja Norras asuvatele äriühingutele jaotatud dividende majanduslikus mõttes
rohkem kui dividende, mis jaotatakse äriühingule, mille asukoht on Saksamaa Liitvabariigi territooriumil, siis on ta rikkunud
EMP lepingu artiklist 40 tulenevaid kohustusi.

Kohtukulud
Kodukorra artikli 69 lõike 2 alusel on kohtuvaidluse kaotanud pool kohustatud hüvitama kohtukulud, kui vastaspool on seda
nõudnud. Kuna komisjon on Saksamaa Liitvabariigilt kohtukulude hüvitamist nõudnud ja viimane on kohtuvaidluse kaotanud, tuleb
kohtukulud temalt välja mõista.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (esimene koda) otsustab:
1.
Kuna Saksamaa Liitvabariik maksustab sellisele äriühingule jaotatavaid dividende, mille asukoht on teises liikmesriigis, majanduslikus
mõttes rohkem kui dividende, mis jaotatakse äriühingule, mille asukoht on Saksamaa Liitvabariigi territooriumil, juhul kui
emaettevõtja osalus tütarettevõtjas ei ulatu nõukogu 23. juuli 1990. aasta direktiivi 90/435/EMÜ eri liikmesriikide emaettevõtjate
ja tütarettevõtjate suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi kohta (muudetud nõukogu 22. detsembri 2003. aasta direktiiviga
2003/123/EÜ) artikli 3 lõike 1 punktis a ette nähtud künniseni, siis on ta rikkunud EÜ artikli 56 lõikest 1 tulenevaid kohustusi.
2.
Kuna Saksamaa Liitvabariik maksustab Islandil ja Norras asuvatele äriühingutele jaotatud dividende majanduslikus mõttes rohkem
kui dividende, mis jaotatakse äriühingule, mille asukoht on Saksamaa Liitvabariigi territooriumil, siis on ta rikkunud 2. mai
1992. aasta Euroopa Majanduspiirkonna lepingu artiklist 40 tulenevaid kohustusi.
3.
Mõista kohtukulud välja Saksamaa Liitvabariigilt.
Allkirjad
*
Kohtumenetluse keel: saksa.