CELEX: 62011CJ0263
Sestā PVN direktīva
Direktīva 2006/112/EK
“Saimnieciskās darbības” jēdziens
Kokmateriālu piegāde nolūkā kompensēt vētras radītos zaudējumus
Apgrieztās iekasēšanas procedūra
Nereģistrēšanās ar nodokli apliekamo personu reģistrā
Naudas sods
Samērīguma princips

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt 4. panta 1. un 2. punktu Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem - Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (
OV L 145, 1. lpp.
), kas grozīta ar Padomes 2006. gada 20. novembra Direktīvu 2006/98/EK (
OV L 363, 129. lpp.
; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), kā arī 9. panta 1. punktu Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvā 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (
OV L 347, 1. lpp.
), kas grozīta ar Padomes 2006. gada 19. decembra Direktīvu 2006/138/EK (
OV L 384, 92. lpp.
; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”), un samērīguma principu.
Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar tiesvedību starp A. Rēdlihu un Valsts ieņēmumu dienestu (turpmāk tekstā – “VID”) par A. Rēdliha nereģistrēšanos ar pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”) apliekamo personu reģistrā.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
Ar PVN direktīvu – saskaņā ar tās 411. un 413. pantu – kopš 2007. gada 1. janvāra ir atcelti un aizstāti Savienības tiesību akti PVN jomā, tostarp Sestā direktīva. Atbilstoši PVN direktīvas preambulas pirmajam un trešajam apsvērumam Sestā direktīva bija jāpārstrādā, lai noteikumi par dalībvalstu tiesību aktu saskaņošanu PVN jomā būtu izklāstīti skaidri un racionāli pārstrādātā struktūrā un redakcijā, tomēr neveicot būtiskas izmaiņas.
Saskaņā ar PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunktu, kura formulējums būtībā ir identisks Sestās direktīvas 2. panta 1. punktam, “[PVN] uzliek preču piegādei, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds”.
PVN direktīvas 9. panta 1. punktā, kas būtībā ir formulēts līdzīgi Sestās direktīvas 4. panta 1. un 2. punktam, ir noteikts:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību”. Materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus jo īpaši ir uzskatāma par saimniecisku darbību.”
PVN direktīvas 213. panta 1. punktā, ar kuru būtībā ir pārņemti Sestās direktīvas 22. panta 1. punkta noteikumi, redakcijā, kas izriet no šīs pašas direktīvas 28.h panta 1. punkta, tostarp ir paredzēts, ka “katrs nodokļa maksātājs paziņo, kad sākas, mainās vai beidzas tā darbība kā nodokļa maksātāja darbība”.
Saskaņā ar Padomes 2006. gada 24. janvāra Lēmuma 2006/42/EK, ar ko Latvijai atļauj pagarināt pasākuma piemērošanu, atkāpjoties no 21. panta Padomes Sestajā direktīvā 77/388 (
OV L 25, 31. lpp.
), vienīgo pantu šai dalībvalstij laikā no 2005. gada 1. maija līdz 2009. gada 31. decembrim tika atļauts turpināt noteikt, ka darījumos ar kokmateriāliem atbildīgais par PVN maksāšanu ir preču vai pakalpojumu saņēmējs. Ar Padomes 2009. gada 7. decembra Īstenošanas lēmumu (
OV L 347, 30. lpp.
), atkāpjoties no PVN direktīvas 193. panta, Latvijai līdz 2012. gada 31. decembrim tika atļauts turpināt noteikt, ka kokmateriālu darījumos par PVN nomaksu atbildīgā persona ir preču vai pakalpojumu saņēmējs.
Latvijas tiesības
Piemērojamās valsts tiesību normas to redakcijā, kas ir piemērojama pamatlietā, ir ietvertas likumā par PVN (1995. gada 30. marta“Latvijas Vēstnesis” Nr. 49).
Saskaņā ar šī likuma 1. panta 6. punktu:
“Saimnieciskā darbība – jebkura sistemātiska darbība par atlīdzību, kas nav darba devēja izmaksāta darba samaksa vai cita atlīdzība darba ņēmējam, no kuras aprēķināmas valsts sociālās apdrošināšanas obligātās iemaksas un iedzīvotāju ienākuma nodoklis.”
Minētā likuma 3. panta trešajā un piektajā daļā bija noteikts:
“3)   [..] fiziskās vai juridiskās personas un ar līgumu vai norunu saistītās šādu personu grupas vai to pārstāvji reģistrējas [VID] ar [PVN] apliekamo personu reģistrā.
[..]
5)   Ja fizisko vai juridisko personu un ar līgumu vai norunu saistīto šādu personu grupu vai to pārstāvju ar [PVN] apliekamo preču piegāžu un sniegto pakalpojumu kopējā vērtība iepriekšējo 12 mēnešu laikā nav sasniegusi vai nav pārsniegusi 10000 latu, šīm personām, grupām un to pārstāvjiem ir tiesības nereģistrēties [VID] ar [PVN] apliekamo personu reģistrā. Minētā norma attiecināma arī uz budžeta finansētām institūcijām. Tām personām, kuras izmanto šajā panta daļā paredzētās tiesības, ir pienākums ne vēlāk kā 30 dienu laikā pēc minētās summas sasniegšanas vai pārsniegšanas reģistrēties [VID] ar [PVN] apliekamo personu reģistrā.”
Šī likuma 13.
pantā ir paredzēts:
“1.   [PVN] par šā panta otrajā daļā minēto kokmateriālu piegādi, ja kokmateriālu piegādātājs un kokmateriālu saņēmējs ir reģistrēti [VID] kā ar [PVN] apliekamās personas, budžetā maksā kokmateriālu saņēmējs Ministru kabineta noteiktajā kārtībā, ievērojot šādus nosacījumus:
1)
kokmateriālu piegādātāja un kokmateriālu saņēmēja darījuma attiecības noformē ar vienotā parauga stingrās uzskaites dokumentu – kokmateriālu transporta pavadzīmi–rēķinu, kura lietošanas un noformēšanas kārtību, kā arī savstarpējo norēķinu veikšanas kārtību apstiprina Ministru kabinets;
2)
ar nodokli apliekamā persona no aprēķinātā budžetā maksājamā nodokļa kā priekšnodokli par iegādātajiem kokmateriāliem atskaita tikai to nodokli, kas norādīts kokmateriālu transporta pavadzīmē–rēķinā, ja visi taksācijas periodā iegādātie kokmateriāli paredzēti savu apliekamo darījumu veikšanai. Šajā gadījumā [PVN] par iegādātajiem kokmateriāliem nav jābūt samaksātam [..].”
Minētā likuma 35. panta trešajā daļā ir noteikts:
“Ja persona saskaņā ar šā likuma 3. panta prasībām nav reģistrējusies [VID] kā apliekamā persona, bet veic apliekamus darījumus, šī persona no dienas, kad tai bija jāreģistrējas šajā likumā noteiktajā kārtībā, tiek pakļauta nodokļa maksājumiem bez tiesībām uz priekšnodokļa atskaitījumiem. Ja minētā persona veic ar nodokli apliekamas kokmateriālu piegādes, šai personai no dienas, kad tai bija jāreģistrējas šajā likumā noteiktajā kārtībā, tiek piemērota soda nauda, kas noteikta 18 procentu apmērā no piegādāto kokmateriālu vērtības.”
Pamattiesvedība un prejudiciālie jautājumi
VID veiktās pārbaudes laikā tika konstatēts, ka prasītājs pamatlietā ir veicis 12 kokmateriālu piegādes darījumus 2005. gada aprīlī un 25 tāda paša veida darījumus laikā no 2005. gada maija līdz 2006. gada decembrim. Tika arī konstatēts, ka prasītājs pamatlietā nebija reģistrējies ar PVN apliekamo personu reģistrā un nebija deklarējis saimniecisko darbību VID.
Ar 2007. gada 21. jūnija lēmumu VID par šo nereģistrēšanos, tostarp, piemērojot likuma par PVN 35. panta trešo daļu, A. Rēdliham noteica naudas sodu LVL 11 363,20 apmērā, t.i., 18 % apmērā no attiecīgo piegāžu vērtības, kas atbilda tobrīd piemērojamajai PVN likmei.
A. Rēdlihs cēla prasību par šī lēmuma atcelšanu. Viņš norādīja, ka viņa veiktās kokmateriālu piegādes nevarot tikt uzskatītas par saimniecisko darbību, jo tās nebija ne sistemātiskas, ne patstāvīgas. Minētajām piegādēm esot bijis ārkārtas raksturs, jo tās netika veiktas peļņas gūšanas nolūkā, bet gan, lai kompensētu vētras radītos zaudējumus, kas esot uzskatāms par nepārvaramas varas gadījumu. Viņš arī uzsvēra, ka meža dienesta izziņā ir apliecināts, ka šis mežs bija jauns un tādēļ šos kokus nedrīkstēja cirst. Turklāt neesot bijis iespējams visus šajā vētrā nolauztos kokus pārdot vienā reizē.
Pakārtoti viņš norādīja, ka attiecīgo mežu viņš esot iegādājies savām personiskajām vajadzībām un tādējādi šo kokmateriālu atsavināšana neesot apliekama ar PVN.
Prasītājs pamatlietā turklāt norādīja, ka viņam uzliktais naudas sods neesot samērīgs, ciktāl, pat ja tiktu uzskatīts, ka attiecīgās piegādes ir uzskatāmas par saimniecisku darbību, saskaņā ar likuma par PVN 13.
pantu PVN maksātājs būtu pircējs, nevis piegādātājs.
Šo prasību vēlāk noraidīja Administratīvā rajona tiesa un Administratīvā apgabaltiesa. Tiesas, kuras izskatīja minēto pieteikumu, norādīja, ka saskaņā ar likuma par PVN 1. panta 6. punktu “saimnieciskā darbība” ir jebkura patstāvīga, sistemātiska darbība par atlīdzību. Tiesas secināja, ka attiecīgās piegādes, ņemot vērā, ka tās ir veiktas peļņas gūšanas nolūkā prasītāja pamatlietā vārdā un interesēs, tika atkārtotas laikposmā no 2005. gada aprīļa līdz 2006. gada decembrim un tām nebija ārkārtas rakstura, ir jāuzskata par tādām, kuras ir veiktas saimnieciskās darbības ietvaros. Tika arī nospriests, ka faktam, ka kokmateriāli tika pārdoti, lai kompensētu vētras radītos zaudējumus, nav nozīmes. Attiecībā uz naudas sodu šīs tiesas uzskatīja, ka tā samazināšanai nav juridiska pamata.
Prasītājs pamatlietā iesniedza kasācijas sūdzību par Administratīvās apgabaltiesas spriedumu.
Šādos apstākļos Augstākās tiesas Senāts nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai fiziskā persona, kura iegādājusies preces (mežu) personiskām vajadzībām un veic preču piegādi, lai kompensētu nepārvaramas varas (piemēram, vētras) rezultātā radušās sekas, Direktīvas [2006/112] 9. panta 1. punkta un [Sestās direktīvas] 4. panta 1. un 2. punkta izpratnē ir [PVN] maksātāja, kurai ir pienākums maksāt [PVN]? Citiem vārdiem sakot – vai šāda preču piegāde ir saimnieciskā darbība minēto Savienības tiesību normu izpratnē?
2)
Vai samērīguma principam atbilstošs ir regulējums, ka par nereģistrēšanos ar [PVN] apliekamo personu reģistrā var tikt uzlikts [naudas sods] parasti maksājamā nodokļa apmērā atkarībā no piegādāto preču vērtības, kaut arī nodoklis šai personai nebūtu jāmaksā arī tad, ja viņa šajā reģistrā būtu reģistrējusies?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo jautājumu
Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 9. panta 1. punkts, kā arī Sestās direktīvas 4. panta 1. un 2. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka kokmateriālu piegāde, ko fiziska persona veikusi nolūkā kompensēt nepārvaramas varas gadījuma sekas, ietilpst “saimnieciskajā darbībā” šo tiesību normu izpratnē.
Kā izriet no pirmā prejudiciālā jautājuma formulējuma, tas skar attiecīgo Sestās direktīvas, kā arī PVN direktīvas tiesību normu interpretāciju. Tādējādi, sniedzot atbildes uz uzdotajiem jautājumiem, nav jāaplūko atšķirības starp tiesību normām, kas izriet no katras no šīm direktīvām, jo, sniedzot interpretāciju, kas Tiesai jāveic šajā lietā, ir uzskatāms, ka tām būtībā ir identiska piemērojamība.
Kā tika norādīts šī sprieduma 3. un 5. punktā, Sestās direktīvas 4. panta 1. un 2. punkta formulējums būtībā ir vienāds ar PVN direktīvas 9. panta 1. punkta formulējumu. Turklāt no PVN direktīvas preambulas pirmā un trešā apsvēruma izriet, ka tās mērķis principā nav veikt būtiskas izmaiņas attiecībā uz Sestās direktīvas noteikumiem.
Runājot par lietas būtību, vispirms ir jāatgādina, ka – tāpat kā Sestajā direktīvā – arī PVN direktīvā, tās 2. pantā, kas attiecas uz ar nodokli apliekamiem darījumiem, papildus preču importēšanai paredzot preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, kurus par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds, ir noteikta ļoti plaša PVN piemērošanas joma (skat. 2010. gada 10. jūnija spriedumu lietā
C-86/09
Future Health Technologies
, Krājums, I-5215. lpp.
, 25. punkts un tajā minētā judikatūra).
Saskaņā ar PVN direktīvas 9. panta 1. punkta pirmo daļu par “nodokļa maksātāju” ir uzskatāma jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Pirmkārt, ir jānorāda, ka saskaņā ar PVN direktīvas 10. pantu ar šīs direktīvas 9. panta 1. punktā paredzēto nosacījumu, ka saimnieciska darbība tiek veikta patstāvīgi, no PVN tiek atbrīvotas nodarbinātas un citas personas, ciktāl tās ar darba devēju saista darba līgums vai jebkādas citas juridiskas saites, kas rada darba devēja un darba ņēmēja tiesiskās attiecības saistībā ar darba apstākļiem, atalgojumu un darba devēja atbildību.
Tomēr tā tas nav pamatlietā, jo attiecīgās piegādes tika veiktas prasītāja pamatlietā vārdā un interesēs. Pretēji tam, ko prasītājs pamatlietā norādīja valsts tiesās, kuras izskatīja lietu, ir arī jākonstatē, ka tas, ka attiecīgās piegādes tika veiktas nolūkā kompensēt apgalvotā nepārvaramas varas gadījuma sekas, nekādā ziņā nenozīmē, ka šīs piegādes nevarēja tikt veiktas patstāvīgi.
Otrkārt, attiecībā uz “saimnieciskās darbības” jēdzienu PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē pastāvīgajā judikatūrā ir noteikts, ka šim jēdzienam ir objektīvs raksturs tādā nozīmē, ka pati darbība tiek aplūkota atsevišķi neatkarīgi no tās mērķiem vai rezultātiem (šajā ziņā skat. 2006. gada 21. februāra spriedumu lietā
C-223/03
University of Huddersfield
, Krājums, I-1751. lpp.
, 47. un 48. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
Tādējādi tas, ka pamatlietā aplūkotās piegādes tika veiktas nolūkā kompensēt nepārvaramas varas gadījuma sekas un šis nosacījums tādējādi ir saistīts ar veikto darbību mērķi, neietekmē jautājumu, vai šīs piegādes ir jākvalificē kā “saimnieciskā darbība” PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē.
“Saimnieciskās darbības” jēdziens šīs pašas tiesību normas otrajā daļā ir definēts kā jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbība, tostarp kalnrūpniecība, lauksaimnieciska darbība un brīvo profesiju darbība. Jo īpaši par saimniecisku darbību ir uzskatāma materiāla īpašuma izmantošana nolūkā gūt no tās ilglaicīgus ienākumus.
Šajā ziņā ir jāprecizē, ka materiāla īpašuma augļu pārdošana, piemēram, kokmateriālu, kuri ir iegūti privātā mežā, pārdošana, ir jāuzskata par šī īpašuma “izmantošanu” PVN direktīvas 9. panta 1. punkta otrās daļas izpratnē.
No tā izriet, ka tādas darbības, kādas ir aplūkotas pamatlietā, ir jākvalificē kā “saimnieciskā darbība” PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē, ja tās tiek veiktas nolūkā gūt no tām ilglaicīgus ienākumus (pēc analoģijas skat. 1996. gada 26. septembra spriedumu lietā
C-230/94
Enkler
,
Recueil
, I-4517. lpp.
, 22. punkts).
Jautājums par to, vai attiecīgā darbība, proti, privāta meža izmantošana, tiek veikta nolūkā gūt no tās ilglaicīgus ienākumus, ir fakta jautājums, kas ir jāvērtē, ņemot vērā visu informāciju lietā, tostarp attiecīgā īpašuma īpašības (šajā ziņā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Enkler
, 24. un 26. punkts).
Šim kritērijam ir jāļauj noteikt, vai indivīds īpašumu ir izmantojis tā, ka viņa darbība būtu jākvalificē kā “saimnieciskā darbība” PVN direktīvas izpratnē. Fakts, ka īpašums ir piemērots tikai saimnieciskai izmantošanai, parasti ir pietiekams, lai tiktu atzīts, ka tā īpašnieks to izmanto savām saimnieciskās darbības vajadzībām un attiecīgi – lai gūtu no tā ilglaicīgus ienākumus. Turpretī, ja īpašums savu īpašību dēļ var tikt izmantots gan saimnieciskiem, gan privātiem mērķiem, lai noteiktu, vai tas tiek izmantots nolūkā gūt no tā ienākumus, kuriem faktiski ir ilglaicīgs raksturs, būtu jāanalizē visi tā izmantošanas nosacījumi (iepriekš minētais spriedums lietā
Enkler
, 27. punkts).
Šajā pēdējā gadījumā salīdzinājums starp nosacījumiem, ar kādiem ieinteresētā persona faktiski izmanto īpašumu, no vienas puses, un nosacījumiem, ar kādiem parasti tiek veikta atbilstošā saimnieciskā darbība, no otras puses, var tikt uzskatīts par vienu no metodēm, kas ļauj pārliecināties, vai attiecīgā darbība tiek veikta nolūkā gūt ilglaicīgus ienākumus (iepriekš minētais spriedums lietā
Enkler
, 28. punkts).
Tādējādi, ja ieinteresētā persona sāk aktīvas meža pārvaldīšanas darbības, izmantojot līdzekļus, kas ir līdzīgi tiem, kurus iegulda ražotājs, tirgotājs vai pakalpojumu sniedzējs PVN direktīvas 9. panta 1. punkta otrās daļas izpratnē, pamatlietā aplūkotā darbība ir jākvalificē kā “saimnieciskā darbība” šīs tiesību normas izpratnē (šajā ziņā skat. 2011. gada 15. septembra spriedumu apvienotajās lietās
C-180/10 un C-181/10
Słaby
u.c., Krājums, I-8461. lpp.
, 39. punkts).
Turklāt apstāklis, ka attiecīgās kokmateriālu piegādes esot veiktas, lai kompensētu nepārvaramas varas gadījuma sekas, pats par sevi nevar novest pie secinājuma, ka šīs piegādes ir veiktas neregulāri un ne “nolūkā gūt no tām ilglaicīgus ienākumus” PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē. Šajā ziņā ir jānorāda, ka šādas piegādes var iekļauties materiāla īpašuma ilgstošā izmantošanā. Materiāla īpašuma augļi, piemēram, kokmateriāli, kas iegūti no meža, tikai to īpašību dēļ, kā arī ņemot vērā to pazīmes un tostarp to vecumu, var nederēt tūlītējai saimnieciskai izmantošanai, jo objektīvi var būt nepieciešams noteikts laika posms, pirms šie augļi kļūst saimnieciski izmantojami. Tomēr tas nenozīmē, ka starplaikā notikušās kokmateriālu piegādes iespējama nepārvaramas varas gadījuma dēļ neiekļaujas materiālā īpašuma izmantošanā nolūkā gūt no tās ilglaicīgus ienākumus PVN direktīvas 9. panta 1. punkta otrās daļas izpratnē.
Turklāt, lai gan kritēriji saistībā ar attiecīgās darbības rezultātiem paši par sevi nevarētu ļaut noteikt, vai darbība tiek veikta nolūkā gūt ilglaicīgus ienākumus, laika posma, kurā pamatlietā aplūkotās piegādes tika veiktas, ilgums, klientu daudzums un ienākumu apmērs ir apstākļi, kuri kā daļa no visas informācijas lietā kopā ar citiem apstākļiem var tikt ņemti vērā, veicot šo izvērtējumu (iepriekš minētais spriedums lietā
Enkler
, 29. punkts).
Vispirms ir jāprecizē, ka tas, ka prasītājs pamatlietā esot ieguvis attiecīgo materiālo īpašumu savām personiskajām vajadzībām, kā to liek domāt pirmā prejudiciālā jautājuma formulējums, nav šķērslis tam, lai šis īpašums vēlāk tiktu izmantots “saimnieciskās darbības” veikšanai PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē. Jautājums, vai indivīds attiecīgajā gadījumā ir iegādājies īpašumu savas saimnieciskās darbības vajadzībām vai savām personiskajām vajadzībām, rodas, ja šis indivīds pieprasa tiesības atskaitīt priekšnodokli par šī īpašuma iegādi (pēc analoģijas skat. 2001. gada 8. marta spriedumu lietā
C-415/98
Bakcsi
,
Recueil
, I-1831. lpp.
, 29. punkts). Tomēr pamatlietā šāds jautājums nerodas.
Ņemot vērā iepriekš minēto, uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 9. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka kokmateriālu piegādes, kuras veikusi fiziska persona nolūkā kompensēt nepārvaramas varas gadījuma sekas, iekļaujas materiālā īpašuma izmantošanā, kas ir jākvalificē kā “saimnieciskā darbība” šīs tiesību normas izpratnē, ja minētās piegādes ir veiktas nolūkā gūt no tām ilglaicīgus ienākumus. Valsts tiesai ir jāizvērtē visa informācija lietā, lai noteiktu, vai materiāla īpašuma, piemēram, meža, izmantošana tikusi veikta nolūkā gūt no tās ilglaicīgus ienākumus.
Par otro jautājumu
Ar otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Savienības tiesības ir jāinterpretē tādējādi, ka samērīguma principam atbilst valsts tiesību norma, ar kuru tiek atļauts noteikt naudas sodu parasti maksājamā piemērojamā PVN apmērā atkarībā no piegādāto preču vērtības indivīdam, kurš nav izpildījis savu pienākumu reģistrēties ar PVN apliekamo personu reģistrā, lai gan šis indivīds nav šī nodokļa maksātājs.
Saskaņā ar PVN direktīvas 213. panta 1. punktu katrs nodokļa maksātājs paziņo, kad sākas, mainās vai beidzas tā kā nodokļa maksātāja darbība.
Ar valsts tiesību normu, kas ir paredzēta likuma par PVN 3. panta trešajā un piektajā daļā un saskaņā ar kuru nodokļa maksātājiem, kuri ir veikuši darbības, kuru kopējā vērtība par preču tirdzniecību un pakalpojumu sniegšanu, kas ir apliekami ar PVN, iepriekšējo 12 mēnešu laikā ir pārsniegusi 10000 latu, ir jāreģistrējas ar PVN apliekamo personu reģistrā, konkrēti tiek interpretēti pienākumi, kuri ir noteikti nodokļa maksātājiem saskaņā ar PVN direktīvas 213. panta 1. punktu.
Šajā direktīvā nav tieši paredzēta sankciju sistēma gadījumā, ja netiek ievēroti tās 213. panta 1. punktā paredzētie pienākumi. Atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai, ja nav veikta Savienības tiesību saskaņošana attiecībā uz piemērojamajām sankcijām par tādu nosacījumu neievērošanu, kas paredzēti ar šīm tiesībām izveidotajā sistēmā, dalībvalstu kompetencē ir izvēlēties sankcijas, ko tās uzskata par piemērotām. Tomēr tām sava kompetence ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības un to vispārējos principus, tātad arī samērīguma principu (1989. gada 21. septembra spriedums lietā
68/88 Komisija/Grieķija,
Recueil
, 2965. lpp.
, 23. punkts; 1992. gada 16. decembra spriedums lietā
C-210/91 Komisija/Grieķija,
Recueil
, I-6735. lpp.
, 19. punkts, kā arī 1995. gada 26. oktobra spriedums lietā
C-36/94
Siesse
,
Recueil
, I-3573. lpp.
, 21. punkts).
Tādējādi dalībvalstis, lai nodrošinātu precīzu nodokļa iekasēšanu un izvairītos no krāpšanās, savos attiecīgajos valsts tiesību aktos var likumīgi noteikt piemērotas sankcijas, kuru mērķis ir sodīt par pienākuma reģistrēties ar PVN apliekamo personu reģistrā neievērošanu.
Tomēr šādas sankcijas nedrīkst pārsniegt to, kas ir nepieciešams šo mērķu sasniegšanai (šajā ziņā skat. 2008. gada 8. maija spriedumu apvienotajās lietās
C-95/07 un C-96/07
Ecotrade
, Krājums, I-3457. lpp.
, 65.–67. punkts, kā arī 2012. gada 12. jūlija spriedumu lietā C-284/11
EMS-Bulgaria Transport
, 67. punkts).
Lai izvērtētu, vai attiecīgā sankcija atbilst samērīguma principam, tostarp ir jāņem vērā pārkāpuma, kuru iecerēts sodīt ar šo sankciju, raksturs un smagums, kā arī tā apmēra noteikšanas nosacījumi.
Pirmkārt, attiecībā uz pārkāpuma, kuru iecerēts sodīt ar šo sankciju, raksturu un smagumu ir jānorāda, ka tā mērķis ir sodīt tikai par pienākuma reģistrēties ar PVN apliekamo personu reģistrā neievērošanu. Tiesai ir bijusi iespēja šajā saistībā precizēt, ka PVN direktīvas 213. pantā paredzētie pienākumi, kuros ietilpst nodokļa maksātāja pienākums paziņot par savu kā nodokļa maksātāja darbības uzsākšanu, ir tikai formāla prasība kontroles nolūkā (šajā ziņā skat. 2010. gada 21. oktobra spriedumu lietā
C-385/09
Nidera Handelscompagnie
, Krājums, I-10385. lpp.
, 50. punkts).
Tādējādi attiecīgās sankcijas mērķis nav nodrošināt nodokļa iekasēšanu no tā maksātāja. Kompetentās iestādes šādu iekasēšanu var veikt neatkarīgi no tā, vai ir piemērota sankcija par reģistrēšanās neveikšanu.
Otrkārt, attiecībā uz attiecīgās sankcijas apmēra noteikšanas noteikumiem ir jānorāda, ka to veido nemainīgi procenti, kuru apmērs ir līdzvērtīgs nodokļa, kas ir jāmaksā par veiktajām piegādēm, apmēram, pat ja sankcijas priekšmets, kā tika noteikts iepriekšējā punktā, nav nodokļa iekasēšana.
Turklāt ir jānorāda, ka Latvijas likumdevējs, kā tas izriet no Latvijas valdības rakstveida apsvērumiem, ir pieņēmis jaunus noteikumus, ar kuriem tiek sadalītas sankcijas par reģistrēšanās neveikšanu.
Šajā gadījumā nav izslēgts, ka sankciju apmēra noteikšanas noteikumi var pārsniegt to, kas ir nepieciešams šī sprieduma 45. punktā norādīto mērķu sasniegšanai.
Attiecīgi šāda sankcija var izrādīties nesamērīga.
Valsts tiesai ir jāpārbauda, vai sankciju apmērs nepārsniedz to, kas ir nepieciešams, lai sasniegtu mērķus – nodrošināt precīzu nodokļa iekasēšanu un izvairīties no krāpšanās, ņemot vērā lietas apstākļus, tostarp konkrēti noteikto summu un iespējamo krāpšanos vai indivīdam piemērojamo tiesību aktu, kuros ir noteikts sods par reģistrēšanās neveikšanu, apiešanu.
Tādējādi uz otro jautājumu ir jāatbild, ka Savienības tiesības ir jāinterpretē tādējādi, ka nav izslēgts, ka valsts tiesību norma, ar kuru tiek atļauts noteikt naudas sodu parasti maksājamā piemērojamā PVN apmērā atkarībā no piegādāto preču vērtības indivīdam, kurš nav izpildījis savu pienākumu reģistrēties ar PVN apliekamo personu reģistrā un kurš nav šī nodokļa maksātājs, varētu būt pretrunā samērīguma principam. Valsts tiesai ir jāpārliecinās, vai sankcijas apmērs nepārsniedz to, kas ir nepieciešams, lai sasniegtu mērķus nodrošināt precīzu nodokļa iekasēšanu un izvairīties no krāpšanās, ņemot vērā lietas apstākļus, tostarp konkrēti noteikto summu un iespējamo krāpšanos vai indivīdam piemērojamo tiesību aktu, kuros ir noteikts sods par reģistrēšanās neveikšanu, apiešanu.
Par Tiesas atbildes iedarbības ierobežošanu laikā
Savos rakstveida apsvērumos Latvijas valdība – gadījumā, ja Tiesa konstatētu, ka tādas kokmateriālu piegādes, kādas ir pirmā prejudiciālā jautājuma priekšmets, nebūtu uzskatāmas par “saimniecisku darbību” Sestās direktīvas 4. panta 2. punkta izpratnē vai tāda valsts tiesību norma, kāda ir otrā prejudiciālā jautājuma priekšmets, neatbilstu samērīguma principam, – ir lūgusi Tiesu ierobežot pasludināmā sprieduma iedarbību laikā.
Ņemot vērā uz pirmo jautājumu sniegto atbildi, par Latvijas valdības lūgumu ierobežot Tiesas atbildes uz šo jautājumu iedarbību laikā nav jālemj.
Attiecībā uz Tiesas atbildes uz otro jautājumu iedarbības ierobežošanu laikā Latvijas valdība sava lūguma pamatojumam ir norādījusi, ka tā ir rīkojusies labticīgi un ka šāds Tiesas spriedums radītu negatīvas finansiālas sekas Valsts kasei, jo kompetento iestāžu laikā no 2004. līdz 2008. gadam noteikto naudas sodu summa sasniedz LVL 900 000.
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka Tiesa tikai izņēmuma kārtā, piemērojot Savienības tiesību sistēmai raksturīgo vispārējo tiesiskās drošības principu, var ierobežot iespēju visām ieinteresētajām personām atsaukties uz tiesību normu, kuru tā ir interpretējusi, lai apstrīdētu labā ticībā nodibinātas tiesiskās attiecības. Lai varētu pieņemt lēmumu par šādu ierobežojumu, ir jāievēro divi kritēriji, proti, ieinteresēto personu labas ticības esamība un būtisku traucējumu rašanās risks (tostarp skat. 2006. gada 10. janvāra spriedumu lietā
C-402/03
Skov
un
Bilka
, Krājums, I-199. lpp.
, 51. punkts; 2007. gada 18. janvāra spriedumu lietā
C-313/05
Brzeziński
, Krājums, I-513. lpp.
, 56. punkts un tajā minētā judikatūra, kā arī 2010. gada 3. jūnija spriedumu lietā
C-2/09
Kalinchev
, Krājums, I-4939. lpp.
, 50. punkts).
Konkrētāk, Tiesa ir izmantojusi šādu risinājumu tikai ļoti konkrētos apstākļos, tostarp, kad pastāvēja risks, ka varētu iestāties smagas ekonomiskas sekas, it īpaši saistībā ar ļoti daudzām tiesiskām attiecībām, kas nodibinātas labā ticībā, pamatojoties uz tiesisko regulējumu, kurš tika uzskatīts par spēkā esošu, un izrādījās, ka privātpersonas un valsts iestādes bija iesaistītas rīcībā, kas neatbilda Savienības tiesiskajam regulējumam saistībā ar objektīvu un būtisku nenoteiktību attiecībā uz Savienības tiesību normu piemērojamību; šo nenoteiktību varēja veicināt tāda pati rīcība no citu dalībvalstu vai Eiropas Komisijas puses (tostarp skat. 2006. gada 27. aprīļa spriedumu lietā
C-423/04
Richards
, Krājums, I-3585. lpp.
, 42. punkts, kā arī iepriekš minētos spriedumus lietā
Brzeziński
, 57. punkts, un lietā
Kalinchev
, 51. punkts).
No pastāvīgās judikatūras arī izriet, ka finansiālās sekas, kādas dalībvalstij varētu rasties saistībā ar prejudiciālu nolēmumu, pašas par sevi nav pietiekams pamats ierobežot šī sprieduma iedarbību laikā (2001. gada 20. septembra spriedums lietā
C-184/99
Grzelczyk
,
Recueil
, I-6193. lpp.
, 52. punkts; 2005. gada 15. marta spriedums lietā
C-209/03
Bidar
, Krājums, I-2119. lpp.
, 68. punkts, kā arī iepriekš minētie spriedumi lietā
Brzeziński
, 58. punkts, un lietā
Kalinchev
, 52. punkts).
Šajā ziņā ir jānorāda, ka Latvijas valdības norādītais kompetento iestāžu laikā no 2004. līdz 2008. gadam noteiktā kopējā naudas soda apmērs neļauj izvērtēt, vai šī summa attiecas uz naudas sodu, kas ir otrā prejudiciālā jautājuma priekšmets. Turklāt Tiesai nav arī darīta zināma šī apmēra daļa, kuru varētu nākties atmaksāt. Šajā ziņā, kā izriet no secinājuma, pie kāda nonāca Tiesa, izvērtējot šo otro prejudiciālo jautājumu, ir jāprecizē, ka atmaksājamas ir tikai tās summas, kas pārsniedz to, kas ir nepieciešams precīzai nodokļa iekasēšanai un krāpšanās novēršanai.
Tādējādi ir jākonstatē, ka tāds risks, ka varētu iestāties smagas ekonomiskas sekas, šī sprieduma 60. punktā minētās judikatūras nozīmē, kas varētu pamatot šī sprieduma iedarbības ierobežošanu laikā, nevar tikt uzskatīts par pierādītu.
Šādos apstākļos nav jāpārbauda, vai ieinteresētās personas atbilst labticības kritērijam.
No šiem apsvērumiem izriet, ka šī sprieduma iedarbība laikā nav jāierobežo.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamatlietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (otrā palāta) nospriež:

1)
Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, kas grozīta ar Padomes 2006. gada 19. decembra Direktīvu 2006/138/EK, 9. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka kokmateriālu piegādes, kuras veikusi fiziska persona nolūkā kompensēt nepārvaramas varas gadījuma sekas, iekļaujas materiālā īpašuma izmantošanā, kas ir jākvalificē kā “saimnieciskā darbība” šīs tiesību normas izpratnē, ja minētās piegādes ir veiktas nolūkā gūt no tām ilglaicīgus ienākumus. Valsts tiesai ir jāizvērtē visa informācija lietā, lai noteiktu, vai materiāla īpašuma, piemēram, meža, izmantošana tikusi veikta nolūkā gūt no tās ilglaicīgus ienākumus;

2)
Savienības tiesības ir jāinterpretē tādējādi, ka nav izslēgts, ka valsts tiesību norma, ar kuru tiek atļauts noteikt naudas sodu parasti maksājamā piemērojamā pievienotās vērtības nodokļa apmērā atkarībā no piegādāto preču vērtības indivīdam, kurš nav izpildījis savu pienākumu reģistrēties ar pievienotās vērtības nodokli apliekamo personu reģistrā un kurš nav šī nodokļa maksātājs, varētu būt pretrunā samērīguma principam. Valsts tiesai ir jāpārliecinās, vai sankcijas apmērs nepārsniedz to, kas ir nepieciešams, lai sasniegtu mērķus nodrošināt precīzu nodokļa iekasēšanu un izvairīties no krāpšanās, ņemot vērā lietas apstākļus, tostarp konkrēti noteikto summu un iespējamo krāpšanos vai indivīdam piemērojamo tiesību aktu, kuros ir noteikts sods par reģistrēšanās neveikšanu, apiešanu.

[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – latviešu.