CELEX: 62011CJ0009
Свободно предоставяне на услуги
Данъчно законодателство
Данъчен кредит върху доходите от заеми, отпуснати за закупуването на активи, използвани на националната територия
Изключване на активите, правото на ползване върху които е отстъпено на трети лица, установени в друга държава членка

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на членове 10 ЕО и 49 ЕО.
Запитването е отправено в рамките на спор между Waypoint Aviation SA (наричано по-нататък „Waypoint Aviation“) и État belge –
SPF Finances (Обществена федерална служба „Финанси“) по повод на отказ за предоставяне на данъчен кредит, наричан „условен
авансов данък“, за данъчните 1995 г. и 1996 г.

Национална правна уредба
Кодексът за облагане на доходите предвижда, че данъкът върху лихвите по кредити и заеми се удържа при източника под формата
на авансов данък, наричан „авансов данък върху доходи от капитали“.
Кралският указ № 187 от 30 декември 1982 г. за създаването на координационни центрове (
Moniteur belge
от 13 януари 1983 г., стр. 502, наричан по-нататък „Кралски указ № 187“) въвежда специфичен данъчен режим за дружествата,
които отговарят на определени критерии, наричани „координационни центрове“.
Член 29 от Закона от 11 април 1983 г. относно финансови и бюджетни разпоредби (
Moniteur belge
от 16 април 1983 г.), изменен със Закона от 4 август 1986 г. относно финансови разпоредби
(Moniteur belge
от 20 август 1986 г., наричан по-нататък „Законът от 11 април 1983 г.“), предвижда:
„За всеки период на облагане, за който предприятията се ползват с предвидените […] в член 5 от Кралски указ № 187 предимства,
се прилагат следните видове освобождаване[…]:
[…]
2°      a)     […]
b)      „за да се определи по партидата на ползвателите чистият облагаем размер […] приходите от кредити или заеми се увеличават с
условен авансов данък, равен на 25/75 от размера на инкасираната или събраната нетна сума […] и в съответствие с членове 18,
97 и 211 от Кодекса за облагане на доходите този условен авансов данък се приравнява на предвидения в член 174 от кодекса
същински авансов данък“
[…]
d)      „що се отнася до приходите от кредити и заеми, предоставянето на условен авансов данък е приложим само доколкото заетите средства
са предназначени от тези предприятия или центрове, или от членове на група, от която центърът е част, за придобиването на
нови материални активи или за създаването на такива активи, които те използват в Белгия за осъществяване на своята професионална
дейност и правото на ползване върху които не е предоставено по силата на каквото и да е споразумение на трети лица, които
не са белгийски членове на групата […]“.
Тази разпоредба позволява на предприятията, които отпускат заем на координационен център, да добавят към получаваните от тях
лихви и условен авансов данък върху доходите от капитали, който след това се начислява върху дължимия от тях данък. Следователно
разпоредбата предоставя на тези предприятия данъчно предимство под формата на данъчен кредит, като по този начин позволява
на координационния център да получи финансиране при по-ниска цена.

Спорът по главното производство и преюдициалните въпроси
Waypoint Aviation, учредено по белгийското право дружество, има за предмет на дейност всички действия, които пряко или косвено
са свързани с придобиването, наемането и финансирането на самолети, предназначени за възмезден въздушен транспорт на пътници
и стоки.
През 90-те години дружеството Waypoint Aviation придобива два самолета Airbus с договор за финансов лизинг, сключен с Lizad —
европейско обединение по икономически интереси (ЕОИИ), регистрирано по френското право. Впоследствие тези два самолета са
придобити от белгийския координационен център на групата Sabena, Sabena Interservices Center SA (наричан по-нататък „координационният
център“) по силата на втори договор за финансов лизинг, сключен с Waypoint Aviation, съгласно който последното не отстъпва
на координационния център условния авансов данък в неговата цялост.
По силата на трети договор за финансов лизинг Atrix SA — дружество от групата Sabena, придобива тези два самолета, за да ги
даде под наем на Sabena по силата на договор за оперативен лизинг. Последното дружество, в рамките на договор за сътрудничество,
ги преотдава под наем на Air France за период от три години.
Позовавайки се на член 29, алинея 2, буква b) от Закона от 11 април 1983 г., Waypoint Aviation иска, за данъчните 1995 г.
и 1996 г., да му се предостави правото на условен авансов данък на стойност, съответно от 201 229 077 BEF и от 82 854 305
BEF върху лихвите, включени в дължимите от координационния център вноски по силата на сключения между тях договор за лизинг.
На 12 март 1997 г. данъчната администрация изпраща на Waypoint Aviation акт за изменение на данъчно задължение, в който тя
отказва да предостави на Waypoint Aviation условния авансов данък върху тези лихви. На 29 април 1998 г. Waypoint Aviation
подава възражение срещу определения въз основа на това изменение на данъчното задължение данък, което е отхвърлено с решение
на регионалния данъчен директор от 8 юли 2003 г. с мотива, че и двата самолета се използват от установеното във Франция дружество
Air France.
Waypoint Aviation сезира Tribunal de première instance de Bruxelles (Първоинстанционния съд на Брюксел), който с решение от
11 май 2005 г. намира за неоснователни неговите искания. Тогава дружеството подава въззивна жалба пред запитващата юрисдикция,
като изтъква, между другото, че член 29, алинея 2 от Закона от 11 април 1983 г. създава недопустимо ограничение за свободното
предоставяне на услуги, както и недопустимо ограничение на свободата на установяване.
В своя акт запитващата юрисдикция, след като дава телеологично тълкуване на този член, преценява, че той не допуска да се
отстъпва на трето лице, което не е белгийски член на съответната група, правото на ползване върху актив, придобит чрез финансиране,
което дава правото на условен авансов данък върху доходите от капитали, независимо от лицето, отстъпващо това право.
Тази юрисдикция посочва, че условният авансов данък върху доходите от капитали е предимство, което има пряко влияние за желаещото
да инвестира белгийско дружество върху разходите за финансиране, тъй като в случаите, в които е предоставено, то има за последица
намаляване на тежестта на разходите за финансиране в полза на кредитодателя.
Посочената юрисдикция установява, че член 29, алинея 2, буква d) от Закона от 11 април 1983 г. има за последица, че условният
авансов данък се предоставя, когато е налице отдаване под наем на самолетите в полза на белгийско дружество, но то бива отказвано,
когато получателят на същата тази услуга за отдаване под наем е установен в друга държава членка, която не е Белгия. От това
тя прави извода, че посоченият член по принцип е в противоречие с член 49 ЕО, тъй като той разубеждава белгийските предприятия
да предоставят наемни услуги на установено в друга държава членка дружество, поради това че оскъпява услугата за групата,
към която принадлежи това белгийско дружество, доколкото в такъв случай данъчното предимство, състоящо се в условния авансов
данък, няма да бъде предоставено на отдаващото под наем дружество. Тя се позовава на Решение от 4 декември 2008 г. по дело
Jobra (C‑330/07, Сборник, стр. I‑9099).
При тези условия Cour d’appel de Bruxelles решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)      Член 49 […] ЕО допуска ли прилагането на национална разпоредба, каквато е член 29, алинея 2, [буква] d) от Закона от 11 април
1983 г., доколкото: от една страна, тази разпоредба допуска предоставянето на данъчен кредит — условен авансов данък — на
ползвателите на доходи от кредити или от заеми, които са отпуснати на координационен център по смисъла на Кралски указ № 187
[…], когато дружеството, използващо взетите в заем от или чрез координационния център средства за придобиването на материален
актив, който то ползва в Белгия за осъществяването на своята професионална дейност, предостави правото на ползване върху актива
на дружество, което е част от същата група дружества и е установено в Белгия, а от друга страна, тази разпоредба не допуска
предоставянето на данъчен кредит, когато същото дружество отстъпва правото на ползване върху същия материален актив на дружество,
което е част от същата група дружества, но е установено в друга държава членка, а не в Белгия?
2)      Член 10 […] ЕО във връзка с член 49 […] ЕО допуска ли тълкуване на разпоредба като тази на член 29, алинея 2, [буква] d) от
Закона от 11 април 1983 г., която обвързва предоставянето на данъчен кредит — условен авансов данък — на ползвателите на доходи
от кредити или от заеми, които са отпуснати на координационен център по смисъла на Кралски указ № 187 […], с условието никакво
право на ползване върху финансирания чрез тези кредити или заеми материален актив да не бъде предоставяно на установен в друга
държава членка член на групата, от страна на никое дружество от групата, а не само от дружеството, което придобива материалния
актив в резултат от това финансиране и което го използва в Белгия за осъществяване на своята професионална дейност?“.

По преюдициалните въпроси
Най-напред следва да се посочи, че запитващата юрисдикция тълкува член 29, алинея 2, буква d), от Закона от 11 април 1983 г.
в смисъл, че той не допуска да се отстъпва правото на ползване върху актив, придобит чрез финансиране, което дава правото
на условен авансов данък върху доходите от капитали, на дружество, което не е установено в Белгия, независимо от лицето, отстъпващо
това право. От това тя прави извода, че по силата на тази разпоредба Waypoint Aviation не може да се ползва от условния авансов
данък за финансирането, което е позволило придобиването на самолетите, правото на ползване върху които е отстъпено от Sabena
на Air France в хода на спорните данъчни години. Тя преценява същевременно, че тази разпоредба по принцип е в противоречие
с член 49 ЕО.
При тези условия следва да се приеме, че със своите преюдициални въпроси, които следва да бъдат обсъдени заедно, запитващата
юрисдикция пита по същество дали член 49 ЕО трябва да се тълкува в смисъл, че той не допуска разпоредба на държава членка
като разглежданата в главното производство, която предвижда предоставянето на данъчен кредит върху доходите от заеми, отпуснати
на някои дружества за закупуване на нови активи, използвани на националната територия, при условие че правото на използване
на актива не е отстъпено от страна на дружеството, което го е придобило със заем, по който е получен данъчен кредит, или от
всяко друго дружество, участвуващо в същата група, на трети лица, различни от установените в тази държава членка членове на
тази група.
Според постоянната съдебна практика, макар и прякото данъчно облагане да е от компетентност на държавите членки, последните
трябва да упражняват тази компетентност при спазване на правото на Съюза (вж. по-специално Решение от 22 декември 2010 г.
по дело Tankreederei I, C‑287/10, все още непубликувано в Сборника, точка 14 и цитираната съдебна практика).
Лизингът и наемът на самолети обаче съставляват предоставяне на услуги по смисъла на член 50 ЕО (вж. по аналогия Решение от
21 март 2002 г. по дело Cura Anlagen, C‑451/99, Recueil, стр. I‑3193, точка 18 и Решение по дело Jobra, посочено по-горе,
точка 22), така че разпоредбите на Договора за ЕО, отнасящи се до свободното предоставяне на услуги, се прилагат към случай
като този по главното производство.
Свободното предоставяне на услуги може да бъде изтъкнато от предприятие срещу държавата членка, в която то е установено, когато
услугите се предоставят на получатели, установени в друга държава членка, и по-общо във всички случаи, когато доставчик на
услуги предлага услуги на територията на държава членка, различна от тази, в която той е установен (вж. по-специално Решение
по дело Tankreederei I, посочено по-горе, точка 16 и цитираната съдебна практика).
Съдът многократно е постановявал, че представляват ограничения на свободното предоставяне на услуги националните мерки, с
които се забранява, възпрепятства се или се прави по-непривлекателно упражняването на тази свобода (вж. по-специално Решение
по дело Jobra, посочено по-горе, точка 19 и Решение по дело Tankreederei I, посочено по-горе, точка 15).
В конкретния случай се налага изводът, че национална разпоредба като разглежданата в главното производство, която прилага
по отношение на доходите от заем за финансиране на актив, правото на ползване върху който е отстъпено на установено в друга
държава членка дружество, на по-неблагоприятен данъчен режим от режима, прилаган към доходите от заем за финансиране на придобиване
на актив, ползван от установено на националната територия дружество, може да възпре предприятията, които могат да поискат
правото да се ползват от това данъчно предимство, от предоставянето на услуги, предназначени за финансиране на придобиването
на активи, правото на ползване върху които ще се отстъпва на установени в други държави членки стопански субекти (вж. в този
смисъл Решение по дело Jobra, посочено по-горе, точка 24 и Решение по дело Tankreederei I, посочено по-горе, точка 17).
Също така, като се имат предвид възможните последици от данъчното предимство върху цената на заема, понасяна от заемополучателя,
обстоятелство, което освен това, видно от точка 8 от настоящото съдебно решение, е проверено в конкретния случай, подобна
разпоредба може да възпре предприятията, които искат да придобият актив чрез заем, от предоставяне на стопански субекти, установени
в други държави членки, на услуги, които изискват отстъпване на правото на ползване върху тези активи, като например услуги
за отдаване под наем.
Освен това, макар и по силата на тази разпоредба правото на ползване върху активите да не може да бъде отстъпвано на такива
стопански субекти не само от предприятието, придобило актива със заем, даващ правото на данъчното предимство, но и от всички
други дружества, принадлежащи към същата група, посочената разпоредба може да възпре и тези дружества да упражняват трансгранични
дейности, водещи до отстъпване на правото на ползване върху актива.
От това следва, че национална разпоредба като разглежданата в главното производство представлява ограничение на свободното
предоставяне на услуги по смисъла на член 49 ЕО.
Посоченото ограничение е допустимо единствено в случаите, в които то е обосновано с императивни съображения от общ интерес.
А освен това в подобен случай прилагането на това ограничение трябва да бъде в състояние да гарантира осъществяването на преследваната
цел и да не надхвърля необходимото за нейното постигане (Решение по дело Tankreederei I, посочено по-горе, точка 19 и цитираната
съдебна практика).
Нито белгийското правителство в рамките на настоящото дело, нито запитващата юрисдикция обаче излагат съображения в това отношение.
Следователно на поставените въпроси трябва да се отговори, че член 49 ЕО трябва да се тълкува в смисъл, че той не допуска
разпоредба на държава членка като разглежданата в главното производство, която предвижда предоставяне на данъчен кредит върху
доходите от заеми, отпуснати на някои дружества за закупуване на нови активи, използвани на националната територия, при условие
че правото на ползване върху актива не се отстъпва от страна на дружеството, което го е придобило със заем, по който е получен
данъчен кредит, или от всяко друго дружество, участващо в същата група, на трети лица, различни от установените в тази държава
членка членове на тази група.

По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход
на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени
за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (осми състав) реши:
Член 49 ЕО трябва да се тълкува в смисъл, че той не допуска разпоредба на държава членка като разглежданата в главното производство,
която предвижда предоставяне на данъчен кредит върху доходите от заеми, отпуснати на някои дружества за закупуване на нови
активи, използвани на националната територия, при условие че правото на ползване върху актива не се отстъпва от страна на
дружеството, което го е придобило със заем, по който е получен данъчен кредит, или от всяко друго дружество, участващо в същата
група, на трети лица, различни от установените в тази държава членка членове на тази група.
Подписи
*
Език на производството: френски.