CELEX: 62013CJ0087
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu
Brīvība veikt uzņēmējdarbību
Nodokļu tiesību akti
Ienākuma nodoklis
Nodokļu maksātājs nerezidents
Ar vēstures pieminekli, kurā mitinās tā īpašnieks, saistīto izdevumu atskaitīšana
Atskaitīšanas neiespējamība pieminekļa gadījumā tikai tāpēc vien, ka tas nav reģistrēts nodokļu aplikšanas valstī, savukārt ir reģistrēts dzīvesvietas valstī

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas uz LESD 49. un 63. panta interpretāciju.
Šis lūgums tika iesniegts tiesvedībā starp
Staatssecretaris van Financiën
(Valsts sekretārs finanšu lietās) un
X
sakarā ar Nīderlandes nodokļu iestāžu atteikumu atskaitīt no šī nodokļu maksātāja ienākumiem noteiktus izdevumus, saistītus ar viņa rezidences – pils, kas atrodas Beļģijā un kas ir aizsargāta saskaņā ar šīs dalībvalsts tiesību aktiem par vēstures pieminekļiem, – uzturēšanu, pamatojoties tikai uz to, ka minētā pils nav aizsargāta saskaņā ar Nīderlandes Karalistes tiesību aktiem par vēstures pieminekļiem.
Nīderlandes tiesības
2001. gada Likuma par ienākuma nodokli (
wet inkomstenbelasting 2001
), tā redakcijā, kas ir piemērojama strīdā pamatlietā (turpmāk tekstā – “Likums par ienākuma nodokli”), 2.5. panta 1. punktā ir noteikts:
“Ikviens valsts nodokļu maksātājs, kurš uzturas Nīderlandē tikai daļu no kalendārā gada, un ikviens ārvalsts nodokļu maksātājs, kurš uzturas citā Eiropas Savienības dalībvalstī, Nīderlandes salās Bonaire, Sintēstatiusa un Saba vai ar ministra lēmumu noteiktā valsts teritorijā, ar kuru Nīderlandes Karaliste ir noslēgusi vienošanos par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem, paredzot informācijas apmaiņu, un kurš ir nodokļu maksātājs minētajā dalībvalstī, Nīderlandes salās Bonaire, Sintēstatiusa un Saba vai minētajā valsts teritorijā, var izvēlēties nodokļu režīmu, kāds šajā likumā ir paredzēts attiecībā uz valsts nodokļu maksātājiem. [..]”
Saskaņā ar šī likuma 3.1. pantu:
“1.   Ar nodokli apliekamie ienākumi no darba un mājokļa ir ienākumi no profesionālās darbības un rezidences, no tiem atskaitot jebkādus iespējamos zaudējumus saistībā ar profesionālo darbību un mājokli (3.13. nodaļa).
2.   Ienākumi no darba un mājokļa ir vienādi ar kopsummu:
a)
ar nodokli apliekamajai uzņēmuma peļņai (3.2. nodaļa),
b)
ar nodokli apliekamajai algai (3.3. nodaļa),
c)
dažādu darbību apliekamajam rezultātam (3.4. nodaļa),
d)
ar nodokli apliekamiem periodiskiem pabalstiem un pārskaitījumiem (3.5. nodaļa),
e)
ar nodokli apliekamiem ienākumiem no mitekļa (3.6. nodaļa);
f)
negatīviem izdevumiem saistībā ar ienākumu piešķiršanu (3.8. nodaļa) un
g)
privāta rakstura negatīviem atskaitījumiem (3.9. nodaļa),
no tās atņemot:
h)
atskaitījumu par parādu saistībā ar mitekli neesamību vai daļēju esamību (3.6.a nodaļa),
i)
izdevumus saistībā ar ienākumu piešķiršanu (3.7. nodaļa) un
j)
privāta rakstura atskaitījumus (6. nodaļa).”
No lēmuma par prejudiciālu jautājumu uzdošanu izklāsta izriet, ka ar nodokli apliekamie ienākumi no nodokļu maksātāja mājokļa tiek noteikti, izmantojot vienotu likmi un pamatojoties uz daļu no mājokļa procentuālās vērtības.
Likuma par ienākuma nodokli 6. nodaļā cita starpā ir ietvertas īpašas normas par izdevumu atskaitīšanu attiecībā uz aizsargājumu ēku. Tiesības atskaitīt ir attiecībā gan uz savu mājokli, gan aizsargājamām ēkām, kas nes ienākumus, izrietošus no uzkrājumiem un ieguldījumiem, kā tas ir paredzēts minētā likuma 5. nodaļā, proti, no sekundārām rezidencēm un īpašumiem investīcijām. Pamatojoties uz Likuma par ienākuma nodokli 6.31. pantu, skatot to kopā ar minētā likuma 6.1. panta 2. punkta g) apakšpunktu, noteiktos apstākļos izdevumus saistībā ar aizsargājamu ēku, ciktāl tie pārsniedz noteiktu slieksni, var ņemt vērā kā personīgām vajadzībām veikta atskaitījuma pozīciju. Šie apstākļi nav saistīti ar personu vai nodokļa maksātāja spēju maksāt nodokļus. Gadījumā, kad aizsargājama ēka ir jāuzskata par savu mājokli, minētā režīma mērķis ir ļaut atskaitīt uzturēšanas izmaksas līdz vienotās likmes summai, kas minēta iepriekšējā punktā.
Likuma par ienākuma nodokli 6.2. pantā “Personīgajām vajadzībām veiktu atskaitījumu ņemšana vērā” ir noteikts:
“1.   Personīgajām vajadzībām veikts atskaitījums samazina taksācijas gadā gūtos ienākumus no darba un mājokļa, taču to apmērs nevar būt mazāks par nulli.
2.   Ja personīgajām vajadzībām veikts atskaitījums nesamazina taksācijas gadā gūtos ienākumus no darba un mājokļa, tad tas samazina taksācijas gadā gūtos apliekamos ienākumus no uzkrājumiem un ieguldījumiem, taču to apmērs nevar būt mazāks par nulli.
3.   Ja personīgajām vajadzībām veikts atskaitījums nesamazina taksācijas gadā gūtos ienākumus no darba un mājokļa vai taksācijas gadā gūtos apliekamos ienākumus no uzkrājumiem un ieguldījumiem, tad tas samazina taksācijas gadā gūtos ienākumus no būtiskas daļas uzņēmumā, taču to apmērs nevar būt mazāks par nulli.
4.   1. un 3. punkta piemērošanas nolūkā taksācijas gadā gūtie ienākumi no darba un mājokļa un no būtiskas daļas uzņēmumā tiek noteikti, neņemot vērā saglabājamos ienākumus.
5.   Samazināšanas gadījumā vispirms tiek ņemti vērā īpaši ar uzturēšanas izmaksām saistīti izdevumi, kas paredzēti 6.1. panta 2. punkta d) apakšpunktā.”
1988. gada Likuma par vēstures pieminekļiem (
Monumentenwet 1988
), tā redakcijā, kāda ir piemērojama strīdam pamatlietā, 6. pantā ir paredzēts:
“1.   Ministrs uztur katras pašvaldību teritorijas aizsargāto ēku reģistru. Viņš iekļauj reģistrā norādītos vēstures pieminekļus, ciktāl nav celta prasība par šādu norādīšanu vai ciktāl šāda prasība ir tikusi noraidīta.
2.   Ministrs nosūta pastāvīgajām deputātu komisijām, kā arī birģermeistaram un birģermeistara vietniekiem ikviena ieraksta reģistrā kopiju.
3.   Birģermeistaram un viņa vietniekiem adresēto eksemplāru iesniedz pašvaldības sekretariātam apspriešanai. Ikviens pilsonis var tur vērsties, lai par maksu saņemtu kopiju.”
Šī likuma 7. pantā ir paredzēts:
“1.   Ja vēstures piemineklis neatrodas pašvaldības teritorijā, tad 3. panta 2.–6. punkts, 4. pants un 6. pants nav piemērojami.
2.   Pirms lēmuma par 1. punktā minēto pieminekli pieņemšanas ministrs uzklausa Padomi.
3.   Ministrs uztur valsts reģistru, kurā tiek reģistrēti viņa norādītie un 1. punktā minētie pieminekļi, ciktāl nav celta prasība par šādu norādīšanu vai ciktāl šāda prasība ir tikusi noraidīta. Ieraksta reģistrā kopiju nosūta iestādei, kas pārvalda attiecīgo teritoriju, kā arī pastāvīgajām deputātu komisijām, ja piemineklis atrodas pašvaldības teritorijā.”
Šī paša likuma 3. pantā ir paredzēta kārtība, kādā īpašums tiek atzīts par vēstures pieminekli saskaņā ar šādiem noteikumiem:
“1.   Ministrs pēc savas ierosmes var atzīt vēsturisku ēku par aizsargājumu ēku.
2.   Pirms lēmuma pieņemšanas ministrs konsultējas ar tās pašvaldības birģermeistaru un viņa vietniekiem, kurā atrodas piemineklis, kā arī ar pastāvīgajām deputātu komisijām, ja piemineklis atrodas ārpus apdzīvotajām vietām, kuras ir norādītas saskaņā ar 1994. gada Likumu par ceļu satiksmi.
3.   Ministrs paziņo par 2. punktā minēto lūgumu sniegt viedokli personām, kuras kadastra pamatreģistrā ir norādītas kā īpašnieces un tiesību turētājas.
4.   Birģermeistars un viņa vietnieki piedāvā 3. punktā minētajām ieinteresētajām personām iespēju tikt uzklausītām un organizē 2. panta 2. punktā paredzēto apspriedi.
5.   Birģermeistars un viņa vietnieki paziņo savu viedokli piecu, bet pastāvīgās deputātu komisijas – sešu mēnešu laikā pēc 2. punktā paredzētā lūguma sniegt viedokli nosūtīšanas.
6.   Ministrs pēc Padomes uzklausīšanas pieņem lēmumu desmit mēnešu laikā pēc lūguma sniegt viedokli nosūtīšanas birģermeistaram un viņa vietniekiem.”
Kaut arī Likumā par vēstures pieminekļiem nav ietverta skaidra prasība par to, ka piemineklim ir jāatrodas Nīderlandes teritorijā, iesniedzējtiesa ir pārliecināta, ka šī prasība pavisam noteikti izriet no šī likuma vispārējās sistēmas, kāda tā ir izskaidrota tā sagatavošanas dokumentos.
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
X
, Nīderlandes pilsonis, 2004. gadā pārcēlās no Nīderlandes uz Beļģiju, lai dzīvotu pilī, kas ir viņa īpašumā.
Šī pils Beļģijā ir aizsargājams vēstures piemineklis. Turpretim Nīderlandē tā nav iekļauta nevienā no Likuma par vēstures pieminekļiem 6. vai 7. pantā minētajiem reģistriem.
Pamatlietā apskatāmā taksācijas gada laikā
X
Nīderlandē pildīja uzņēmuma, kurā viņš bija vienīgais akcionārs, vadītāja pienākumus. Beļģijā viņš neguva nekādus ienākumus.
Izvēlējies nodokļu režīmu, kāds ir paredzēts Nīderlandē dzīvojošiem nodokļu maksātājiem, viņš deklarēja savus ienākumus šajā dalībvalstī, atskaitot summu EUR 18 140 apmērā kā pils, kas bija viņa mājoklis Nīderlandes Likuma par ienākuma nodokli izpratnē, uzturēšanas un amortizācijas izdevumus.
Pēc tam attiecībā pret
X
tika veikta nodokļa apjoma precizēšana saistībā ar šo atskaitījumu, pamatojoties uz to, ka neesot bijis izpildīts Likuma par ienākuma nodokli 6.31. panta 2. punktā paredzētais nosacījums, kas prasa, lai piemineklis būtu iekļauts kādā no Likuma par vēstures pieminekļiem 6. un7. pantā minētajiem reģistriem.
Rechtbank Breda
[Bredas tiesa], uzskatot, ka attiecīgās atskaitīšanas tiesības attiecas ne tikai uz Nīderlandē esošiem pieminekļiem, apmierināja
X
celto prasību par šo nodokļa apjoma precizēšanu.
Gerechtshof te ‘s‑Hertogenbosch
[Hertogenbosas Apelācijas tiesa] noraidīja Nīderlandes nodokļu administrācijas celto apelācijas sūdzību.
Staatssecretaris van Financiën
to pārsūdzēja kasācijas kārtībā
Hoge Raad der Nederlanden
[Nīderlandes Augstākajā tiesā].
Šādos apstākļos
Hoge Raad der Nederlanden
nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai ar Savienības tiesībām un, it īpaši, ar tiesisko regulējumu attiecībā uz brīvību veikt uzņēmējdarbību un kapitāla brīvu apriti netiek pieļauts, ka Beļģijas rezidents, kurš pēc viņa lūguma tiek aplikts ar nodokli Nīderlandē kā Nīderlandes rezidents un kuram ir radušies izdevumi saistībā ar pili, kas ir viņa mājoklis, kas atrodas Beļģijā un kas šajā valstī ir atzīta par aizsargājamu pieminekli un lauku ainavu veidojošu objektu, Nīderlandē nevar atskaitīt šos izdevumus saistībā ar ienākuma nodokli, jo Nīderlandē pils nav reģistrēta kā aizsargājams vēstures piemineklis?
2)
Ciktāl šajā ziņā nozīme ir tam, vai ieinteresētā persona savā rezidences valstī Beļģijā šos izdevumus saistībā ar ienākuma nodokli var atskaitīt no saviem pašreizējiem vai nākotnes ienākumiem no kustamās mantas, izvēloties šo ienākumu progresīvu aplikšanu ar nodokli?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Ar šiem jautājumiem, kuri ir jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai LESD 49. un 63. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nepieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru valsts kultūras mantojuma aizsardzības nolūkā izdevumus saistībā ar reģistrētiem pieminekļiem var atskaitīt tikai tie pieminekļu īpašnieki, kas atrodas šīs dalībvalsts teritorijā.
Vispirms ir jāprecizē, ka, kaut arī var tikt ietekmēta gan kapitāla brīva aprite, gan brīvība veikt uzņēmējdarbību, pamatlietas kontekstā uz pārformulētajiem jautājumiem ir jāatbild brīvības veikt uzņēmējdarbību gaismā.
LESD 49. panta piemērošanas jomā ietilpst ikviens dalībvalsts rezidents neatkarīgi no pilsonības, kuram citā dalībvalstī dibinātā sabiedrībā pieder daļas, kas tam piešķir noteiktu ietekmi uz šīs sabiedrības lēmumiem, ļaujot kontrolēt šīs sabiedrības darbības (skat. spriedumu
N
, C‑470/04,
EU:C:2006:525
, 27. punkts).
Tā tas ir
X
gadījumā, kurš pamatlietā apskatāmā taksācijas gada laikā apmetās uz dzīvi Beļģijā un Nīderlandē vadīja sabiedrību, kas dibināta saskaņā ar Nīderlandes tiesību aktiem un kurā viņš bija vienīgais akcionārs.
Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru LESD 49. pants aizliedz jebkādus valsts pasākumus, kuri, pat ja tie būtu piemērojami bez diskriminācijas pēc pilsonības, var traucēt vai padarīt mazāk pievilcīgu Savienības pilsoņiem LESD garantētās uzņēmējdarbības brīvības īstenošanu (skat. cita starpā spriedumu
Attanasio Group
, C‑384/08,
EU:C:2010:133
, 43. punkts un tajā minētā judikatūra).
Jākonstatē, ka pamatlietā apskatāmie tiesību akti ir uzskatāmi par brīvības veikt uzņēmējdarbību ierobežojumu.
Tādās situācijās, kādā ir
X
, kurš nedzīvo Nīderlandē, bet kurš, ņemot vērā, ka visu savu komercdarbību viņš veic šajā dalībvalstī, ir izvēlējies rezidentiem piemērojamo nodokļu režīmu, šie tiesību akti paredz atšķirīgu attieksmi pret nodokļu maksātājiem, kuri dzīvo par vēstures pieminekli uzskatītā ēkā, atkarībā no tā, vai viņu mājoklis atrodas vai neatrodas Nīderlandes teritorijā.
Šī atšķirīgā attieksme var atbaidīt nodokļu maksātājus, kuru mājoklis ir atzīts par vēstures pieminekli un atrodas vienā dalībvalstī, veikt uzņēmējdarbību citā dalībvalstī.
Tomēr diskriminācija Līguma izpratnē starp rezidentiem un nerezidentiem varētu rasties tikai tad, ja neatkarīgi no to pastāvīgās dzīvesvietas dažādās dalībvalstīs tiktu konstatēts, ka atbilstoši attiecīgā valsts tiesiskā regulējuma mērķim un saturam šīs divas nodokļu maksātāju kategorijas ir salīdzināmā situācijā (skat. spriedumu Komisija/Igaunija, C‑39/10,
EU:C:2012:282
, 51. punkts).
Tomēr Tiesa uzskata, ka tāds nav pamatlietā apskatāmais gadījums.
Pamatlietā apskatāmā tiesiskā regulējuma mērķis, kā izriet it īpaši no pamatojuma likumprojektam, kura rezultātā tika pieņemts Likums par ienākuma nodokli, ir saglabāt un pasargāt Nīderlandes kultūras un vēstures mantojumu, izmantojot īpašas tiesības atskaitīt noteiktus izdevumus, saistītus ar aizsargātiem pieminekļiem, tostarp tādiem, kuros dzīvo to īpašnieki.
Turklāt, kā tas izriet no Nīderlandes valdības iesniegtajiem rakstveida apsvērumiem, tieši ņemot vērā šo mērķi, Nīderlandes Karaliste piešķīra minētās atskaitīšanas tiesības nodokļu maksātājiem, kuri ir īpašnieki aizsargātiem pieminekļiem, kas atrodas Nīderlandē, pat ja viņi dzīvo citā dalībvalstī.
Tādējādi valsts likumdevēja mērķi raksturo fakts, ka vienīgi Nīderlandes teritorijā esošu aizsargātu pieminekļu īpašnieki var saņemt nodokļu priekšrocību, kuras mērķis ir saglabāt Nīderlandes kultūras un vēstures mantojumu.
Līdz ar to no minētā izrietošā atšķirīgā attieksme attiecas uz tādu nodokļu maksātāju kategorijām, kuri nav objektīvi līdzīgās situācijās.
Situācija atšķirtos vienīgi tad, ja nodokļu maksātājs varētu pierādīt, ka viņa īpašumā esošais piemineklis, kaut arī tas atrodas citas dalībvalsts, nevis Nīderlandes Karalistes teritorijā, tomēr pieder Nīderlandes kultūras un vēstures mantojumam un ka tāpēc šis piemineklis, ja tas neatrastos ārpus teritorijas, būtu aizsargājams saskaņā ar Nīderlandes Likumu par vēstures pieminekļiem.
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ka LESD 49. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas neaizliedz tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru valsts kultūras un vēstures mantojuma aizsardzības nolūkā tiesības atskaitīt ar aizsargājamiem pieminekļiem saistītus izdevumus tiek piešķirtas vienīgi tādu pieminekļu īpašniekiem, kuri atrodas šīs dalībvalsts teritorijā, ar nosacījumu, ka šī iespēja ir pieejama arī tādu pieminekļu īpašniekiem, kurus var sasaistīt ar šīs dalībvalsts kultūras un vēsturisko mantojumu, neraugoties uz to atrašanos citas dalībvalsts teritorijā.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (otrā palāta) nospriež:

LESD 49. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas neaizliedz tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru valsts kultūras un vēstures mantojuma aizsardzības nolūkā tiesības atskaitīt ar aizsargājamiem pieminekļiem saistītus izdevumus tiek piešķirtas vienīgi tādu pieminekļu īpašniekiem, kuri atrodas šīs dalībvalsts teritorijā, ar nosacījumu, ka šī iespēja ir pieejama arī tādu pieminekļu īpašniekiem, kurus var sasaistīt ar šīs dalībvalsts kultūras un vēsturisko mantojumu, neraugoties uz to atrašanos citas dalībvalsts teritorijā.

[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – holandiešu.