CELEX: 62012CJ0437
Impozite interne
Articolul 110 TFUE
Taxă de înmatriculare
Produse naționale similare
Neutralitatea taxei între autovehiculele de ocazie importate și vehiculele similare aflate deja pe piața națională

Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 110 TFUE.
Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu inițiat de X, persoană juridică, în legătură cu taxa pe autoturisme și pe motociclete („belasting personenauto's en motorrijwielen”, denumită în continuare „BPM”) pe care a trebuit să o achite cu ocazia înmatriculării în Țările de Jos a unui autovehicul provenind dintr‑un alt stat membru.
Cadrul juridic
Articolul 1 din Legea din 1992 privind taxa pe autoturisme și pe motociclete (Wet op de belasting personenauto's en motorrijwielen 1992), în versiunea aplicabilă faptelor din cauza principală (denumită în continuare „Legea BPM”), prevede:
„1.   Autoturismele, motocicletele și vehiculele utilitare sunt supuse plății unei taxe, denumite «[BPM]».
2.   Taxa este datorată la momentul înscrierii autoturismului, a motocicletei sau a vehiculului utilitar în registrul de înmatriculări prevăzut de Legea din 1994 privind traficul rutier (Wegenverkeerswet).
[...]”
Din 2006 până în 2009, BPM a fost calculată, în temeiul articolului 9 din Legea BPM, în funcție de un procent din „prețul net de catalog” al vehiculului în cauză, sub rezerva unor reduceri și a unor majorări indicate în această dispoziție.
În ceea ce privește prețul net de catalog, articolul 9 punctele 3 și 6 din Legea BPM prevede:
„3.   Prețul net de catalog este prețul de catalog fără taxa pe valoarea adăugată (TVA).
[...]
6.   Pentru autoturismele de ocazie [...], prețul de catalog aplicabil este cel de la momentul [...] la care autoturismul a fost utilizat prima dată. [...]”
Începând cu 1 februarie 2008, baza impozabilă a BPM a fost modificată. Ea nu se mai calculează doar în funcție de prețul net de catalog, ci include și un cuantum care depinde de emisiile de dioxid de carbon (denumit în continuare „CO
”), măsurate în conformitate cu Directiva 80/1268/CEE a Consiliului din 16 decembrie 1980 privind apropierea legislațiilor statelor membre referitoare la consumul de carburant al autovehiculelor (
JO L 375, p. 36
, Ediție specială, 13/vol. 5, p. 134). În consecință, în baza impozabilă a BPM, partea referitoare la prețul net de catalog s‑a redus progresiv în favoarea părții referitoare la emisiile de CO
.
În perioada 2006-2009, procentele din prețul net de catalog luate în considerare în baza impozabilă a BPM au fost următoarele:
—
din 2006 până la 31 ianuarie 2008: 45,2 %;
—
de la 1 februarie 2008: 42,3 %, și
—
în 2009: 40 %
În perioada cuprinsă între 1 februarie 2008 și 31 decembrie 2009, în temeiul unor dispoziții tranzitorii, vehiculele de ocazie importate și înmatriculate în această perioadă, a căror primă utilizare era anterioară datei de 1 februarie 2008, nu au fost supuse BPM calculate în funcție de emisiile de CO
.
Începând cu 1 ianuarie 2010, BPM calculată atât în funcție de prețul net de catalog, cât și de emisiile de CO
se aplică înmatriculării tuturor vehiculelor, inclusiv cele a căror primă utilizare este anterioară datei de 1 februarie 2008.
În ceea ce privește cuantumul BPM pentru vehiculele de ocazie, articolul 10 din Legea BPM prevede:
„1.   [...] cuantumul taxei aplicabile [vehiculului] [...] se calculează ținându‑se seama de reducere.
2.   Reducerea prevăzută la alineatul 1 este deprecierea exprimată în procente a valorii prețului de cumpărare în Țările de Jos la momentul primei utilizări a vehiculului. [...]
[...]”
Legea BPM acordă persoanei impozabile posibilitatea de a opta pentru o BPM redusă dacă cuantumul BPM care ar fi trebuit aplicat cu ocazia primei utilizări a vehiculului în Țările de Jos ca vehicul nou, în temeiul dispozițiilor legale referitoare la baza de impozitare și la cota impozitului, astfel cum erau în vigoare la acea dată, este mai mic decât cuantumul calculat pentru 2010.
Litigiul principal și întrebările preliminare
La 11 ianuarie 2010, X a efectuat o declarație referitoare la BPM în sumă de 5776 de euro și a achitat această sumă în vederea înmatriculării unui autoturism în Țările de Jos. Vehiculul fusese pus în circulație pentru prima dată în Germania la 30 mai 2006 și purta atunci o placă de înmatriculare germană.
X a depus o contestație împotriva cuantumului BPM datorat și achitat. Întrucât voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst a respins această contestație, X a introdus o acțiune la Rechtbank Breda. Această instanță a admis în parte acțiunea și a dispus rambursarea din BPM achitată a sumei de 1233 de euro.
X a formulat apel împotriva hotărârii pronunțate de Rechtbank Breda la Gerechtshof 's‑Hertogenbosch. X consideră că, pentru calculul BPM datorate, trebuie să se plece de la cuantumul taxei aplicate încă vehiculelor de ocazie similare înmatriculate în perioada cuprinsă între 1 februarie 2008 și 31 decembrie 2009, în a cărei bază impozabilă nu era inclusă partea referitoare la emisiile de CO
. X solicită astfel rambursarea unei sume de 2809 euro din BPM achitată.
X arată că BPM este incompatibilă cu dreptul Uniunii. Cuantumul acesteia ar fi superior celui aplicat încă vehiculelor de ocazie similare utilizate pentru prima dată anterior datei de 1 februarie 2008 și care, spre deosebire de vehiculul în discuție, au fost importate și înmatriculate în perioada cuprinsă între 1 februarie 2008 și 31 decembrie 2009. Vehiculele de ocazie importate ulterior acestei perioade ar fi astfel taxate mai mult decât vehiculele comparabile înmatriculate în perioada respectivă.
Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst consideră că, pentru calcularea cuantumului BPM datorat, trebuie să se plece de la cuantumul taxei aplicate încă vehiculelor similare care, precum vehiculul în cauză, au fost utilizate pentru prima dată în anul 2006 și care au fost înmatriculate ca vehicule noi în Țările de Jos în cursul aceluiași an.
Instanța de trimitere are anumite îndoieli cu privire la compatibilitatea BPM cu articolul 110 TFUE. Ea se întreabă dacă nu ar trebui să se excludă plata acestei taxe aplicate la înmatricularea vehiculului în discuție în litigiul principal în registrul de înmatriculări întrucât depinde de emisiile de CO
. De asemenea, se întreabă dacă cuantumul BPM solicitat cu ocazia înmatriculării acestui vehicul în anul 2010 trebuie să fie comparat cu valoarea reziduală a acestei taxe, încorporată încă în anul 2010 în valoarea vehiculelor similare, importate și înmatriculate în Țările de Jos în anul 2006 ca vehicule noi, sau și cu valoarea reziduală a taxei menționate încorporate în anul 2010 în valoarea vehiculelor care, precum vehiculul în cauză, au făcut obiectul unei prime utilizări în anul 2006 și care au fost ulterior importate și înmatriculate ca vehicule de ocazie în perioada cuprinsă între 1 februarie 2008 și 31 decembrie 2009.
În aceste condiții Gerechtshof 's‑Hertogenbosch a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1)
Pentru a răspunde la întrebarea, formulată în contextul articolului 110 TFUE, dacă cuantumul taxei percepute în 2010 pentru înmatricularea [vehiculului în discuție] depășește (sau nu depășește) valoarea reziduală a taxei incluse în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate pe teritoriul național, în vederea stabilirii acestei valori reziduale trebuie să se considere ca fiind similare:
—
un [vehicul] comparabil care a fost înmatriculat ca vehicul nou în anul primei utilizări a [vehiculului în discuție] (2006) sau
—
și (celelalte) [vehicule] care erau disponibile pe piața vehiculelor de ocazie în anul 2010 și care, la fel ca [vehiculul în discuție], au fost utilizate pentru prima dată la 30 mai 2006 și erau în plus comparabile, dar care au fost (importate și) înmatriculate ca vehicule de ocazie după 30 mai 2006 (între 30 mai 2006 și 2009) și/sau
—
și (celelalte) [vehicule] care erau disponibile pe piața vehiculelor de ocazie în anul 2010 și care, spre deosebire de [vehiculul în discuție], au fost utilizate pentru prima dată după 30 mai 2006, însă altfel sunt comparabile cu acesta, iar după 30 mai 2006 (între 30 mai 2006 și 2009) au fost (importate și) înmatriculate ca vehicule noi sau ca vehicule de ocazie?
2)
Pentru a răspunde la întrebarea dacă articolul 110 TFUE se opune perceperii BPM la înmatricularea [vehiculului în cauză] în anul 2010, în măsura în care această taxă se calculează în funcție de emisiile de CO
[...], acest element al taxei trebuie considerat o taxă nouă, diferită de BPM calculată exclusiv în funcție de prețul [...] de catalog și aplicabilă până la 1 februarie 2008, astfel încât, în măsura în care această taxă se calculează în funcție de emisiile de CO
, o comparație cu vehiculele de ocazie (similare) înmatriculate înainte de 1 ianuarie 2010 este irelevantă?
3)
În cazul în care se consideră că nu este vorba despre o taxă nouă în sensul celei de a doua întrebări: faptul că, pentru [vehiculele] comparabile cu cel [în discuție] care au fost utilizate pentru prima dată înainte de 1 februarie 2008 și care au fost importate și înmatriculate ca vehicule de ocazie în perioada 1 februarie 2008-31 decembrie 2009, nu se aplică taxa calculată în funcție de emisiile de CO
[...], în timp ce această taxă calculată în funcție de emisiile de CO
a fost percepută în perioada amintită anterior la înmatricularea [vehiculelor] care au fost utilizate pentru prima dată după 1 februarie 2008, care sunt de altfel comparabile cu [vehiculul în discuție], se opune, în temeiul articolului 110 TFUE, perceperii BPM la înmatricularea [vehiculului în cauză] în anul 2010 în măsura în care această taxă se calculează în funcție de emisiile de CO
[...]?”
Cu privire la întrebările preliminare
Prin intermediul întrebărilor formulate, care trebuie analizate împreună, instanța de trimitere solicită, în esență, să se stabilească, pe de o parte, care sunt, în vederea aplicării articolului 110 TFUE, produsele naționale similare comparabile cu un vehicul de ocazie a cărui primă utilizare este anterioară datei de 1 februarie 2008 și care a fost importat și înmatriculat în Țările de Jos în anul 2010, precum și, pe de altă parte, dacă articolul 110 TFUE trebuie interpretat în sensul că se opune unei taxe precum BPM în vigoare în anul 2010.
Produsele naționale similare
Cu titlu introductiv, trebuie arătat că o taxă încasată de un stat membru cu ocazia înmatriculării unor autovehicule pe teritoriul său în vederea unei puneri în circulație constituie un impozit intern și trebuie, așadar, examinată în raport cu articolul 110 TFUE (a se vedea în acest sens Hotărârea din 7 aprilie 2011, Tatu,
C-402/09, Rep., p. I-2711
, punctul 32 și jurisprudența citată).
În această privință, trebuie amintit că primul paragraf al acestui articol interzice fiecărui stat membru să aplice produselor celorlalte state membre impozite interne mai mari decât cele care se aplică produselor naționale similare.
În plus, trebuie amintit că autovehiculele prezente pe piața unui stat membru sunt „produse naționale” ale acestuia în sensul articolului 110 TFUE (a se vedea Hotărârea Tatu, citată anterior, punctul 55).
Atunci când aceste produse sunt puse în vânzare pe piața vehiculelor de ocazie din acest stat membru, ele trebuie considerate „produse similare” cu vehiculele de ocazie importate dacă proprietarii lor și nevoile la care răspund le plasează într‑un raport de concurență. Gradul de concurență dintre două modele depinde de măsura în care ele răspund unor diverse cerințe, în special în materie de preț, de dimensiuni, de confort, de performanțe, de consum, de durată de viață și de fiabilitate. Vehiculul de referință trebuie să fie cel care prezintă caracteristicile cele mai apropiate de cele ale vehiculului importat. Aceasta implică luarea în considerare a modelului, a tipului și a altor caracteristici, precum modul de propulsie sau dotarea, vechimea, kilometrajul, starea generală sau marca (a se vedea în special Hotărârea din 19 septembrie 2002, Tulliasiamies și Siilin,
C-101/00, Rec., p. I-7487
, punctele 75 și 76, precum și Hotărârea din 20 septembrie 2007, Comisia/Grecia,
C-74/06, Rep., p. I-7585
, punctele 29 și 37).
În această privință, trebuie arătat că criteriile menționate la punctul anterior nu au fost enumerate nici în mod exhaustiv, nici în mod imperativ. În mod evident, vehiculul de referință poate varia în funcție de caracteristicile proprii ale vehiculului importat. Două vehicule care au aceeași dată de primă utilizare nu sunt în mod obligatoriu similare, de exemplu din cauza unei diferențe de uzură. Instanța națională are sarcina ca, luând în considerare caracteristici precum cele menționate la punctul anterior, să determine care sunt produsele naționale care prezintă caracteristicile cele mai apropiate de cele ale vehiculului importat în discuție.
În consecință, produsele naționale similare comparabile cu un vehicul de ocazie precum cel în discuție în litigiul principal, a cărui primă utilizare este anterioară datei de 1 februarie 2008 și care este importat și înmatriculat în Țările de Jos în anul 2010, sunt vehiculele care se află deja pe piața olandeză și care prezintă caracteristicile cele mai apropiate de cele ale vehiculului în cauză.
Compatibilitatea BPM cu articolul 110 TFUE
Articolul 110 TFUE are drept obiectiv asigurarea liberei circulații a mărfurilor între statele membre în condiții normale de concurență. El vizează eliminarea oricărei forme de protecție care poate decurge din aplicarea unor impozite interne discriminatorii față de produsele provenind din alte state membre (Hotărârea Tatu, citată anterior, punctul 34 și jurisprudența citată).
În acest scop, după cum s‑a indicat la punctul 21 din prezenta hotărâre, primul paragraf al acestui articol interzice fiecărui stat membru să aplice produselor celorlalte state membre impozite interne mai mari decât cele care se aplică produselor naționale similare.
În această privință, trebuie amintit că, potrivit unei jurisprudențe constante, un sistem de impozitare nu poate fi considerat compatibil cu articolul 110 TFUE decât dacă se dovedește că este organizat astfel încât să excludă, în orice situație, posibilitatea ca produsele importate să fie supuse unor impozite mai mari decât produsele naționale și, prin urmare, să nu producă în niciun caz efecte discriminatorii (Hotărârea din 19 martie 2009, Comisia/Finlanda, C‑10/08, punctul 24 și jurisprudența citată).
Astfel, Curtea a statuat deja că, în materie de impozitare a autovehiculelor, această dispoziție a tratatului vizează garantarea neutralității depline a impozitelor interne față de concurența dintre produsele care se află deja pe piața internă și produsele importate (Hotărârea din 11 decembrie 1990, Comisia/Danemarca,
C-47/88, Rec., p. I-4509
, punctul 9, și Hotărârea din 29 aprilie 2004, Weigel,
C-387/01, Rec., p. I-4981
, punctul 66).
Curtea a precizat de asemenea că, din momentul achitării unei taxe de înmatriculare într‑un stat membru, valoarea acestei taxe se încorporează în valoarea vehiculului. Astfel, atunci când un vehicul înmatriculat în statul membru în cauză este ulterior vândut ca vehicul de ocazie în același stat membru, valoarea sa de piață include valoarea reziduală a taxei de înmatriculare și va fi egală cu un procentaj, determinat de deprecierea acestui vehicul, din valoarea sa inițială (Hotărârea Nádasdi și Németh, C-290/05 și C-333/05, Rec., p. I-10115, punctul 54).
Prin urmare, există o încălcare a articolului 110 TFUE atunci când valoarea acestei taxe aplicate unui vehicul de ocazie importat dintr‑un alt stat membru depășește valoarea reziduală a taxei respective încorporate în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate pe teritoriul național (Hotărârea din 9 martie 1995, Nunes Tadeu,
C-345/93, Rec., p. I-479
, punctul 20, Hotărârea din 20 februarie 2001, Gomes Valente,
C-393/98, Rec., p. I-1327
, punctul 23, precum și Hotărârea Tulliasiamies și Siilin, citată anterior, punctul 55).
Astfel, dacă cuantumul taxei de înmatriculare aplicate vehiculelor de ocazie importate depășește valoarea reziduală a acesteia încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate pe piața națională, aceasta ar putea avea ca efect favorizarea vânzării vehiculelor de ocazie naționale și descurajarea în acest mod a importului de vehicule de ocazie similare.
Articolul 110 TFUE nu urmărește totuși să împiedice un stat membru să introducă impozite noi sau să modifice cota ori baza impozabilă a impozitelor existente (Hotărârile citate anterior Nádasdi și Németh, punctul 49, și Tatu, punctul 50).
Cu toate acestea, competența statelor membre în ceea ce privește stabilirea unor taxe noi sau modificarea cotei ori a bazei impozabile a taxelor deja existente nu este nelimitată. Interdicția prevăzută la articolul 110 TFUE se aplică de fiecare dată când un impozit fiscal este de natură să descurajeze importul de bunuri provenind din alte state membre favorizând produsele naționale (a se vedea în acest sens Hotărârea Tatu, citată anterior, punctul 52 și jurisprudența citată).
Astfel, statele membre nu pot să instituie taxe noi sau să aducă modificări celor existente care au ca obiect sau ca efect descurajarea vânzării de produse importate în favoarea vânzării de produse similare disponibile pe piața națională și introduse pe această piață înainte de intrarea în vigoare a taxelor sau a modificărilor menționate (a se vedea în acest sens Hotărârea Tatu, citată anterior, punctul 53).
În ceea ce privește BPM, din dosarul prezentat Curții reiese că această taxă nu este datorată și achitată decât cu ocazia primei înmatriculări a unui vehicul pe teritoriul olandez. Legislația olandeză a fost modificată de mai multe ori din 2006. Înainte de 1 februarie 2008, taxa menționată era calculată exclusiv în funcție de un procent din prețul net de catalog. Începând de la această dată, baza de impozitare a BPM include și un cuantum care depinde de emisiile de CO
. În această bază de impozitare, partea referitoare la prețul net de catalog s‑a redus astfel progresiv în favoarea părții referitoare la emisiile de CO
.
După cum au subliniat guvernul olandez și Comisia Europeană, în pofida modificărilor aduse modului de calcul al BPM, se constată că faptul generator al acesteia, și anume prima înmatriculare a unui vehicul pe teritoriul Țărilor de Jos, rămâne același, atât înainte, cât și după modificarea în cauză. În speță, este vorba, așadar, despre aceeași taxă ca mai înainte.
Chiar dacă s‑ar presupune că ar fi vorba despre o taxă nouă, interdicția prevăzută la articolul 110 TFUE se aplică, astfel cum s‑a arătat la punctul 34 din prezenta hotărâre, de fiecare dată când un impozit intern dintr‑un stat membru este de natură să descurajeze importul de bunuri provenind din alte state membre favorizând produsele naționale similare.
În cauza principală, pare să rezulte din dosarul prezentat Curții că vehiculele de ocazie a căror primă utilizare era anterioară datei de 1 februarie 2008, dar care au fost importate și înmatriculate în Țările de Jos în perioada cuprinsă între 1 februarie 2008 și 31 decembrie 2009 au fost supuse, datorită unei exonerări referitoare la partea din BPM care depindea de emisiile de CO
, unei BPM mai reduse decât cea la care au fost supuse vehiculele de ocazie similare care au fost importate și înmatriculate începând cu 1 ianuarie 2010.
În această ipoteză, ar exista pe piața națională vehicule de ocazie similare comparabile celui în discuție în cauza principală a căror valoare reziduală a BPM încorporată încă în valoarea lor este mai mică decât cuantumul acestei taxe aplicate vehiculului în discuție.
Dacă acest din urmă cuantum depășește valoarea reziduală cea mai mică încă încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate pe teritoriul național, atunci nu s‑a dovedit că Legea BPM este concepută în așa fel încât să excludă, în orice situație, posibilitatea ca produsele importate să fie supuse unor impozite mai mari decât produsele naționale și, prin urmare, să nu producă în niciun caz efecte discriminatorii.
Asemenea efecte discriminatorii nu pot fi evitate decât dacă este posibil să se opteze pentru valoarea reziduală a taxei de înmatriculare cea mai mică încă încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate pe teritoriul național.
Instanța națională are sarcina să verifice dacă cuantumul BPM aplicate unui vehicul de ocazie precum cel în discuție în litigiul principal depășește sau nu depășește valoarea reziduală cea mai mică a acestei taxe încă încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate pe teritoriul național.
Rezultă că articolul 110 TFUE se opune unei taxe precum cea prevăzută de Legea BPM dacă și în măsura în care cuantumul acestei taxe aplicate vehiculelor de ocazie importate cu ocazia înmatriculării lor în Țările de Jos depășește valoarea reziduală cea mai mică a acesteia încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate în același stat membru.
Având în vedere toate considerațiile care precedă, trebuie să se răspundă la întrebările adresate că:
—
în vederea aplicării articolului 110 TFUE, produsele naționale similare, comparabile cu un vehicul de ocazie precum cel în discuție în litigiul principal, a cărui primă utilizare este anterioară datei de 1 februarie 2008 și care a fost importat și înmatriculat în Țările de Jos în anul 2010, sunt vehiculele care se află pe piața olandeză și care prezintă caracteristicile cele mai apropiate de cele ale vehiculului în cauză și că
—
articolul 110 TFUE trebuie interpretat în sensul că se opune unei taxe precum BPM dacă și în măsura în care cuantumul acestei taxe aplicate vehiculelor de ocazie importate cu ocazia înmatriculării lor în Țările de Jos depășește valoarea reziduală cea mai mică a acesteia încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate în același stat membru.
Cu privire la cheltuielile de judecată
Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera a opta) declară:

În vederea aplicării articolului 110 TFUE, produsele naționale similare, comparabile cu un vehicul de ocazie precum cel în discuție în litigiul principal, a cărui primă utilizare este anterioară datei de 1 februarie 2008 și care a fost importat și înmatriculat în Țările de Jos în anul 2010, sunt vehiculele care se află pe piața olandeză și care prezintă caracteristicile cele mai apropiate de cele ale vehiculului în cauză.

Articolul 110 TFUE trebuie interpretat în sensul că se opune unei taxe precum taxa pe autoturisme și pe motociclete („belasting personenauto's en motorrijwielen”) în vigoare în anul 2010 dacă și în măsura în care cuantumul acestei taxe aplicate vehiculelor de ocazie importate cu ocazia înmatriculării lor în Țările de Jos depășește valoarea reziduală cea mai mică a acesteia încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie similare deja înmatriculate în același stat membru.

Semnături
(
*1
)	Limba de procedură: neerlandeza.