CELEX: 62012CJ0437
Vnitrostátní zdanění
Článek 110 SFEU
Registrační daň
Podobné domácí výrobky
Neutralita daně ve vztahu k dovezeným ojetým vozidlům a ve vztahu k podobným vozidlům, která se již nacházejí na tuzemském trhu

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článku 110 SFEU.
Tato žádost byla předložena v rámci sporu zahájeného na návrh právnické osoby X, jehož předmětem je daň z osobních motorových vozidel a motocyklů („belasting personenauto's en motorrijwielen“, dále jen „BPM“), kterou tato osoba musela zaplatit, když v Nizozemsku registrovala osobní automobil pocházející z jiného členského státu.
Právní rámec
Článek 1 zákona z roku 1992 o dani z osobních motorových vozidel a motocyklů (Wet op de belasting personenauto’s en motorrijwielen 1992), ve znění, jež se použije na skutkový stav věci v původním řízení (dále jen „zákon o BPM“), stanoví:
„1.   Osobní motorová vozidla, motocykly a užitková vozidla podléhají dani nazvané ‚[BPM]‘.
2.   Povinnost zaplatit daň vzniká ke dni zápisu osobního motorového vozidla, motocyklu nebo užitkového vozidla do registru podle zákona o provozu na silničních komunikacích [Wegenkeerswet] z roku 1994.
[...]“
Od roku 2006 do roku 2009 se BMP v souladu s článkem 9 zákona o BPM stanovila jako procentní podíl z „čisté katalogové ceny“ daného vozidla, s výhradou snížení a navýšení uvedených v tomto ustanovení.
Ohledně čisté katalogové ceny článek 9 odst. 3 a 6 zákona o BPM stanoví:
„3.   Čistou katalogovou cenou se rozumí katalogová cena snížená o daň z obratu [...] zahrnutou v této ceně.
[...]
6.   V případě ojetých vozidel [...], se použije katalogová cena ke dni, kdy bylo uvedené vozidlo [...] poprvé uvedeno do provozu. [...]“
Od 1. února 2008 se základ BPM změnil. Tato daň se již nepočítá pouze z čisté katalogové ceny, ale zahrnuje také částku, která závisí na hodnotě emisí oxidu uhličitého (dále jen „CO
“), měřené podle směrnice Rady ze dne 16. prosince 1980 o sbližování právních předpisů členských států týkajících se spotřeby paliva motorových vozidel (
Úř. věst. L 375, s. 36
, Zvl. vyd. 13/006, s. 77). V základu BPM se část týkající se čisté katalogové ceny tedy postupně snižovala ve prospěch části týkající se hodnoty emisí CO
.
V letech 2006 až 2009 se v základu BMP zohledňovaly tyto procentní podíly čisté katalogové ceny:
—
od roku 2006 do 31. ledna 2008: 45,2 %;
—
od 1. února 2008: 42,3 %, a
—
v roce 2009: 40 %.
Dovezená ojetá vozidla zaregistrovaná v období od 1. února 2008 do 31. prosince 2009, jež byla uvedena do provozu před 1. únorem 2008, nepodléhala na základě přechodných ustanovení BMP stanovené na základě emisí CO
.
Od 1. ledna 2010 se BPM stanovená jak v závislosti na čisté katalogové ceně, tak na hodnotě emisí CO
uplatňuje na registraci všech vozidel, včetně těch, jež byly uvedeny do provozu před 1. únorem 2008.
Pokud jde o výši BPM u ojetých vozidel, článek 10 zákona o BPM stanoví:
„1.   [...] Výše daně [u vozidla] [...] se stanoví s přihlédnutím ke snížení hodnoty.
2.   Snížení hodnoty ve smyslu odstavce 1 přestavuje v procentech vyjádřený pokles kupní hodnoty v Nizozemsku od data prvního uvedení vozidla do provozu. [...]
[...]“
Zákon o BPM přiznává poplatníkovi daně možnost rozhodnout se pro sníženou BPM v případě, že částka BPM, která by se použila u nového vozidla při jeho prvním uvedení do provozu v Nizozemsku podle zákonných ustanovení týkajících se základu a sazby daně platných k tomuto datu, je nižší než částka vypočtená pro rok 2010.
Spor v původním řízení a předběžné otázky
Dne 11. ledna 2010 podala X za účelem registrace osobního motorového vozidla v Nizozemsku přiznání k BPM na částku 5776 eur a tuto částku zaplatila. Toto vozidlo bylo poprvé uvedeno do provozu v Německu dne 30. května 2006 a mělo tedy německou státní poznávací značku.
X podala proti částce BPM, již uhradila, odvolání. Vzhledem k tomu, že Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst / Z van de rijksbelastingdienst toto odvolání zamítl, podala X žalobu k Rechtbank Breda. Tento soud žalobě částečně vyhověl a nařídil vrácení BPM ve výši 1233 eur.
X podala proti rozsudku Rechtbank Breda kasační opravný prostředek k Gerechtshof te 's-Hertogenbosch. X je přesvědčena o tom, že se při výpočtu splatné BPM musí vycházet z částky daně, která se dosud vztahuje na podobná ojetá motorová vozidla zaregistrovaná v období od 1. února 2008 do 31. prosince 2009, do jejíhož základu nebyla zahrnuta část týkající se emisí CO
. X se tak domáhá toho, aby jí byla vrácena zaplacená BPM ve výši 2809 eur.
X tvrdí, že BPM je v rozporu s unijním právem. Částka daně, kterou uhradila, je vyšší než ta, která se dosud vztahuje na podobná ojetá motorová vozidla poprvé uvedená do provozu před 1. únorem 2008, která na rozdíl od dotyčného vozidla byla dovezena a zaregistrována v období od 1. února 2008 do 31. prosince 2009. Ojetá vozidla dovezená po uplynutí tohoto období se tedy zdaňují více než srovnatelná vozidla, jež byla zaregistrována v tomto období.
Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst / Z van de rijksbelastingdienst má za to, že se při výpočtu splatné BPM musí vycházet z částky daně, která se dosud vztahuje na podobná vozidla, která stejně jako dotčené vozidlo byla poprvé uvedena do provozu v roce 2006 a byla zaregistrována jakožto nová vozidla v Nizozemsku v průběhu téhož roku.
Předkládající soud má určité pochybnosti o slučitelnosti BPM s článkem 110 SFEU. Táže se, zda výběr této daně při registraci vozidla, o něž se jedná ve věci v původním řízení, do registru motorových vozidel musí být zrušen v rozsahu, v němž závisí na emisích CO
. Vznáší rovněž dotaz, zda musí být částka BPM, jež byla požadována při registraci tohoto vozidla v roce 2010, porovnána se zbytkovou částkou této daně, zahrnutou ještě v roce 2010 v hodnotě podobných vozidel, dovezených a registrovaných v Nizozemsku v roce 2006 jakožto nová vozidla, nebo také se zbytkovou částkou uvedené daně zahrnutou v roce 2010 v hodnotě vozidel, která stejně jako dotčené vozidlo byla poprvé uvedena do provozu v roce 2006 a která pak byla dovezena a zaregistrována jakožto ojetá vozidla v období od 1. února 2008 do 31. prosince 2009.
Za těchto podmínek se Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Je nutno – při posuzování otázky, která byla položena v rámci článku 110 SFEU, zda částka daně z registrace [dotčeného vozidla] za rok 2010 přesahuje (či nikoli) zbytkovou částku daně zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných v tuzemsku – považovat pro účely stanovení této zbytkové hodnoty za podobné:
—
srovnatelné [vozidlo], které bylo v roce prvního uvedení [dotčeného vozidla] do provozu (v roce 2006) zaregistrováno jakožto nové vozidlo, nebo
—
kromě toho i (jiná) [vozidla], která byla v roce 2010 dostupná na trhu ojetých vozidel a která byla stejně jako [dotčené vozidlo] poprvé uvedena do provozu dne 30. května 2006 a která jsou jinak srovnatelná, která ale byla po 30. květnu 2006 (v době od 30. května 2006 do roku 2009) (dovezena a) zaregistrována jakožto ojetá motorová vozidla nebo
—
kromě toho i (jiná) [vozidla], která byla v roce 2010 dostupná na trhu ojetých vozidel a která byla na rozdíl od [dotčeného vozidla] poprvé uvedena do provozu po 30. květnu 2006, která ale jsou jinak srovnatelná a která byla (dovezena a) zaregistrována jakožto nová nebo ojetá po 30. květnu 2006 (v době od 30. května 2006 do roku 2009)?
2)
Považuje se – při posuzování otázky, zda článek 110 SFEU brání výběru BMP při registraci [dotčeného vozidla] v roce 2010 v rozsahu, ve kterém se tato daň stanovila na základě emisí CO
[…] – tato část daně za novou daň, kterou je třeba odlišit od BMP, jež existovala až do 1. února 2008 a jež byla závislá jen na [čisté] katalogové ceně, takže pokud se uvedená daň stanoví na základě emisí CO
, je srovnání s (podobnými) ojetými motorovými vozidly, která byla zaregistrována před 1. lednem 2010, irelevantní?
3)
V případě, že by se nejednalo o novou daň ve smyslu druhé otázky: Brání podle článku 110 SFEU výběru BPM při registraci [dotčeného vozidla] v roce 2010 v rozsahu, ve kterém se tato daň stanovila na základě emisí CO
[…], skutečnost, že z [vozidel], která jsou srovnatelná s [dotčeným vozidlem] a která byla poprvé uvedena do provozu před 1. únorem 2008 a v době od 1. února 2008 do 31. prosince 2009 byla jakožto ojetá dovezena a zaregistrována, nebyla vybírána daň stanovená na základě emisí CO
[…], zatímco při registraci [vozidel], která byla poprvé uvedena do provozu po 1. únoru 2008, ale jinak jsou s [dotčeným vozidlem] srovnatelná, tato daň stanovená na základě emisí CO
vybírána byla?“
K předběžným otázkám
Podstatou otázek předkládajícího soudu, které je třeba přezkoumat společně, zaprvé je, které výrobky je třeba za účelem použití článku 110 SFEU považovat za podobné domácí výrobky, jež jsou srovnatelné s ojetým vozidlem poprvé uvedeným do provozu před 1. únorem 2008 a dovezeným a zaregistrovaným v Nizozemsku v roce 2010, a zadruhé, zda musí být článek 110 SFEU vykládán v tom smyslu, že brání takové dani, jako je BPM platná v roce 2010.
Podobné domácí výrobky
Nejprve je nutné uvést, že daň vybíraná členským státem při registraci motorových vozidel na jeho území za účelem uvedení vozidel do provozu představuje vnitrostátní zdanění a musí být tedy zkoumána s ohledem na článek 110 SFEU (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 7. dubna 2011, Tatu,
C-402/09, Sb. rozh. s. II-2711
, bod 32 a citovaná judikatura).
V tomto ohledu je třeba připomenout, že první pododstavec článku 110 SFEU zakazuje členským státům podrobit výrobky jiných členských států vyššímu vnitrostátnímu zdanění, než je to, jemuž jsou podrobeny podobné výrobky domácí.
Mimoto je nutné připomenout, že motorová vozidla nacházející se na trhu v členském státě jsou „domácími výrobky“ tohoto členského státu ve smyslu článku 110 SFEU (viz výše uvedený rozsudek Tatu, bod 55).
Jsou-li tyto výrobky prodávány na trhu ojetých vozidel v tomto členském státě, měly by být považovány za „výrobek podobný“ dovezeným ojetým vozidlům, pokud je jejich vlastnosti a potřeby, které splňují, staví do soutěžního vztahu. Stupeň hospodářské soutěže mezi dvěma modely závisí na míře, v jaké splňují různé požadavky, zejména pokud jde o cenu, velikost, pohodlí, výkon, spotřebu, živostnost a spolehlivost. Referenčním vozidlem by mělo být vozidlo, které má vlastnosti nejvíce podobné vlastnostem dovezeného vozidla. Je tedy třeba přihlédnout k modelu, typu a dalším vlastnostem, jako je například pohon nebo vybavení, stáří, jakož i k ujetým kilometrům, celkovému stavu nebo značce (zejména viz rozsudky ze dne 19. září 2002, Tulliasiamies a Siilin,
C-101/00, Recueil, s. I-7487
, body 75 a 76, jakož i ze dne 20. září 2007, Komise v. Řecko,
C-74/06, Sb. rozh. s. I-7585
, body 29 a 37).
V tomto ohledu je třeba poznamenat, že seznam kritérií zmíněných v předchozím bodě není vyčerpávající a že tato kritéria nejsou kategorická. Referenční vozidlo se bude samozřejmě lišit v závislosti na vlastnostech dováženého vozidla. Dvě vozidla, která mají stejné datum prvního uvedení do provozu, nemusí být nutně podobná například z důvodu rozdílného opotřebení. Vnitrostátnímu soudu při zohlednění takových vlastností, jako jsou vlastnosti uvedené v předchozím bodě, přísluší určit, které domácí výrobky mají vlastnosti nejvíce podobné vlastnostem dotčeného dovezeného vozidla.
Z toho vyplývá, že podobnými domácími výrobky, jež jsou srovnatelné s takovým ojetým vozidlem, jako je vozidlo dotčené ve věci v původním řízení, které bylo poprvé uvedeno do provozu před 1. únorem 2008 a které bylo dovezeno a zaregistrováno v Nizozemsku v roce 2010, jsou vozidla, která se již nachází na nizozemském trhu a mají vlastnosti nejvíce podobné vlastnostem dotčeného vozidla.
Slučitelnost BPM s článkem 110 SFEU
Cílem článku 110 SFEU je zajištění volného pohybu zboží mezi členskými státy za normálních podmínek hospodářské soutěže. Usiluje o vyloučení jakékoliv formy protekcionismu, který by mohl vyplývat z použití diskriminačního vnitrostátního zdanění výrobků, které pocházejí z jiných členských států (viz výše uvedený rozsudek Tatu, bod 34 a citovaná judikatura).
První pododstavec článku 110 SFEU za tímto účelem zakazuje členským státům podrobit výrobky jiných členských států vyššímu vnitrostátnímu zdanění, než je to, jemuž jsou podrobeny podobné výrobky domácí, jak je uvedeno v bodě 21 tohoto rozsudku.
V této souvislosti je třeba připomenout, že z judikatury Soudního dvora vyplývá, že systém zdanění je možno považovat za slučitelný s článkem 110 SFEU jen tehdy, jestliže je prokázáno, že funguje tak, že je v každém případě vyloučeno, aby byly dovážené výrobky zdaňovány více než domácí výrobky, a že tedy v žádném případě nemá diskriminační účinky (rozsudek ze dne 19. března 2009, Komise v. Finsko, C‑10/08, bod 24 a citovaná judikatura).
Soudní dvůr tak již rozhodl, že pokud jde o zdanění motorových vozidel, usiluje toto ustanovení Smlouvy o zajištění naprosté neutrality vnitrostátního zdanění s ohledem na hospodářskou soutěž mezi výrobky, které se již nacházejí na tuzemském trhu, a dovezenými výrobky (rozsudky ze dne 11. prosince 1990, Komise v. Dánsko,
C-47/88, Recueil, s. I-4509
, bod 9, a ze dne 29. dubna 2004, Weigel,
C-387/01, Recueil, s. I-4981
, bod 66).
Soudní dvůr rovněž upřesnil, že jakmile je registrační daň v některém členském státě uhrazena, je částka této daně zahrnuta do hodnoty vozidla. Když je tedy vozidlo zaregistrované v dotyčném členském státě následně prodáno jakožto ojeté vozidlo v tomtéž členském státě, jeho tržní hodnota obsahující zbytkovou částku registrační daně se bude rovnat procentnímu podílu jeho původní hodnoty určené znehodnocením tohoto vozidla (rozsudek ze dne 5. října 2006, Nádasdi a Németh, C‑290/05 a C‑333/05, Sb. rozh. p. I‑10115, bod 54).
K porušení článku 110 SFEU tedy dochází, když částka této daně, které je podrobeno ojeté vozidlo pocházející z jiného členského státu, přesahuje zbytkovou částku uvedené daně zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných v tuzemsku (rozsudky ze dne 9. března 1995, Nunes Tadeu,
C-345/93, Recueil, s. I-479
, bod 20; ze dne 22. února 2001, Gomes Valente,
C-393/98, Recueil, s. I-1327
, bod 23, jakož i výše uvedený rozsudek Tulliasiamies a Siilin, bod 55).
Pokud totiž částka registrační daně, které jsou podrobena ojetá dovážená vozidla, přesahuje zbytkovou částku této daně zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných na tuzemském trhu, vzniká riziko zvýhodnění prodeje domácích ojetých vozidel, a tedy odrazení od dovozu podobných ojetých vozidel.
Cílem článku 110 SFEU však není bránit členskému státu v zavedení nových daní nebo ve změně sazby nebo základu stávajících daní (výše uvedené rozsudky Nádasdi a Németh, bod 49, jakož i Tatu, bod 50).
Pravomoc členských států zavádět nové daně nebo měnit sazbu či základ stávajících daní není však neomezená. Zákaz zakotvený v článku 110 SFEU se musí uplatnit pokaždé, kdy může uložení daní odradit od dovozu výrobků pocházejících z jiných členských států ve prospěch domácích výrobků (v tomto smyslu viz výše uvedený rozsudek Tatu, bod 52 a citovaná judikatura).
Členským státům tak není povoleno zavádět nové daně nebo přijímat změny stávajících daní, jejichž cílem nebo účinkem je odradit od koupě dovezených výrobků ve prospěch podobných výrobků dostupných na tuzemském trhu a uvedených na tento trh před vstupem uvedených daní nebo změn v platnost (v tomto smyslu viz výše uvedený rozsudek Tatu, bod 53).
Pokud jde o BPM, ze spisu předloženého Soudnímu dvoru vyplývá, že se tato daň vztahuje pouze na první registraci vozidla na nizozemském území. Nizozemská právní úprava byla od roku 2006 několikrát novelizována. Před 1. únorem 2008 byla tato daň počítána pouze jako procentní podíl z čisté katalogové ceny. Od tohoto data zahrnuje základ této daně rovněž částku, která závisí na hodnotě emisí CO
. V tomto základu daně se část týkající se čisté katalogové ceny postupně snižovala ve prospěch části týkající se hodnoty emisí CO
.
Jak uvedla nizozemská vláda a Evropská komise, i přes změnu ve způsobu stanovení BPM je patrné, že skutečnost vedoucí ke vzniku povinnosti k této dani, a sice první registrace vozidla na nizozemském území, zůstává stejná, a to jak před, tak i po dotčené změně. V projednávaném případě se tedy jedná o stejnou daň jako předtím.
I za předpokladu, že by se jednalo o novou daň, musí se zákaz zakotvený v článku 110 SFEU, jak je uvedeno v bodě 34 tohoto rozsudku, uplatnit pokaždé, kdy může uložení daní odradit od dovozu výrobků pocházejících z jiných členských států ve prospěch podobných domácích výrobků.
Ve věci v původním řízení se spisu předloženého Soudnímu dvoru patrně vyplývá, že ojetá vozidla, která byla poprvé uvedena do provozu před 1. únorem 2008 a byla dovezena a zaregistrována v Nizozemsku v období od 1. února 2008 do 31. prosince 2009, byla v důsledku osvobození od části BPM závisející na emisích CO
podrobena nižší BPM, než které byla podrobena podobná ojetá vozidla, která byla dovezena a zaregistrována po 1. lednu 2010.
V takovém případě na tuzemském trhu existují podobná ojetá vozidla srovnatelná s vozidlem dotčeným v původním řízení, u nichž je zbytková částka BMP dosud zahrnutá v jejich hodnotě nižší než částka této daně u dotčeného vozidla.
Pokud posledně uvedená částka přesahuje nejnižší zbytkovou částku daně dosud zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel, která již byla zaregistrována v tuzemsku, pak není prokázáno, že zákon o BPM je koncipován tak, že je v každém případě vyloučeno, aby byly dovážené výrobky zdaňovány více než domácí výrobky, a že tedy v žádném případě nemá diskriminační účinky.
Takové diskriminační účinky lze vyloučit pouze tehdy, pokud je možné se rozhodnout pro nejnižší zbytkovou částku registrační daně dosud zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel, která již byla zaregistrována v tuzemsku.
Vnitrostátnímu soudu přísluší určit, zda částka BPM, které je podrobeno takové ojeté vozidlo, o jaké se jedná ve věci v původním řízení, přesahuje nejnižší zbytkovou částku této daně dosud zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných v tuzemsku.
Z toho vyplývá, že článek 110 SFEU brání takové dani, jako je daň stanovená zákonem o BPM, pokud částka této daně uvalená na dovezená ojetá vozidla při jejich registraci v Nizozemsku přesahuje nejnižší zbytkovou částku této daně zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných v tomto členském státě.
S ohledem na veškeré předchozí úvahy je třeba odpovědět na položené otázky tak, že:
—
za účelem použití článku 110 SFEU jsou podobnými domácími výrobky, jež jsou srovnatelné s takovým ojetým vozidlem, jako je vozidlo dotčené ve věci v původním řízení, které bylo poprvé uvedeno do provozu před 1. únorem 2008 a které bylo dovezeno a zaregistrováno v Nizozemsku v roce 2010, vozidla již se nacházející na nizozemském trhu a mající vlastnosti nejvíce podobné vlastnostem uvedeného dotčeného vozidla, a
—
článek 110 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že brání takové dani, jako je daň stanovená zákonem o BPM, pokud částka této daně zatěžující dovezená ojetá vozidla při jejich registraci v Nizozemsku přesahuje nejnižší zbytkovou částku této daně zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných v tomto členském státě.
K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (osmý senát) rozhodl takto:

Za účelem použití článku 110 SFEU jsou podobnými domácími výrobky, jež jsou srovnatelné s takovým ojetým vozidlem, jako je vozidlo dotčené ve věci v původním řízení, které bylo poprvé uvedeno do provozu před 1. únorem 2008 a které bylo dovezeno a zaregistrováno v Nizozemsku v roce 2010, vozidla již se nacházející na nizozemském trhu a mající vlastnosti nejvíce podobné vlastnostem uvedeného dotčeného vozidla.

Článek 110 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že brání takové dani, jako je daň z osobních motorových vozidel a motocyklů („belasting personenauto's en motorrijwielen“), ve znění platném v roce 2010, pokud částka této daně zatěžující dovezená ojetá vozidla při jejich registraci v Nizozemsku přesahuje nejnižší zbytkovou částku této daně zahrnutou v hodnotě podobných ojetých vozidel již zaregistrovaných v tomto členském státě.

Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: nizozemština.