CELEX: 62010CJ0587
Nodokļi
Pievienotās vērtības nodoklis
Preču piegāde
Secīgu darījumu aplikšana ar nodokli
Atbrīvojuma atteikums pircēja identifikācijas numura PVN mērķiem neesamības dēļ

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 1977. gada 17. maija Sesto direktīvu 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem - Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (
OV L 145, 1. lpp.
; OV Īpašais izdevums latviešu valodā: 9. nod., 1. sēj., 23. lpp.), redakcijā ar grozījumiem, kas pēdējoreiz izdarīti ar Padomes 1998. gada 12. oktobra Direktīvu 98/80/EK (
OV L 281, 31. lpp.
; OV Īpašais izdevums latviešu valodā: 9. nod., 1. sēj., 315. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”).
Šis lūgums tika iesniegts saistībā ar tiesvedību
Vogtländische Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR)
(turpmāk tekstā – “
VSTR
”) prasībā pret
Finanzamt Plauen
[Plauenes Nodokļu iestādi] par šīs pēdējās atteikšanos atbrīvot kādu šā uzņēmuma meitassabiedrības veiktu preču piegādi no pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk tekstā – “PVN”).
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
Sestās direktīvas 4. panta 1. punktā “nodokļa maksātāja” jēdziens ir definēts šādi:
“Nodokļa maksātājs” nozīmē visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta.”
Sestās direktīvas 22. pantā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, nodokļu maksātājiem ir paredzēti vairāki pienākumi iekšējā sistēmā īpaši saistībā ar uzskaiti, rēķinu izrakstīšanu un nodokļu administrācijai iesniedzamo pārskatu, kā arī kopsavilkuma paziņojumu sagatavošanu.
Sestās direktīvas 22. panta 1. punkta c) apakšpunkta pirmajā un trešajā ievilkumā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, ir paredzēts:
“Dalībvalstis veic vajadzīgos pasākumus, lai ar individuālu numuru identificētu:
—
ikvienu nodokļu maksātāju, izņemot 28.a panta 4. punktā minētos nodokļu maksātājus, kas valsts teritorijā piegādā preces vai sniedz pakalpojumus, kas viņam dod tiesības uz samazinājumu [..]
[..]
—
ikvien[u] nodokļa maksātāj[u], kas valsts teritorijā veic Kopienas iekšējās preču iegādes savām darbībām, kas attiecas uz 4. panta 2. punktā noteikto ārzemēs veikto saimniecisko darbību.”
Sestās direktīvas 22. panta 3. punkta a) apakšpunktā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, ir precizēts:
“Ikviens nodokļu maksātājs izsniedz faktūrrēķinu vai citu dokumentu, kas aizstāj faktūrrēķinu, par precēm un pakalpojumiem, ko tas ir piegādājis vai sniedzis citam nodokļu maksātājam vai juridiskai personai, kas nav nodokļu maksātāja. Ikviens nodokļu maksātājs arī izsniedz faktūrrēķinu [..] par precēm, kas piegādātas atbilstīgi [28.c panta A daļas] nosacījumiem. [..]”
Sestās direktīvas 22. panta 3. punkta b) apakšpunkta otrajā daļā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, ir noteikts:
“Faktūrrēķinā norāda arī:
[..]
—
darījumiem, kas minēti [28.c panta A daļas a) punktā], numuru, ar kuru nodokļu maksātājs ir identificēts valsts teritorijā, un numuru, ar kuru persona, kas iegādājas preces, ir identificēta citā dalībvalstī,
[..].”
Sestās direktīvas 22. panta 8. punktā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, ir paredzēts:
“Dalībvalstis var uzlikt citas saistības, ko tās uzskata par vajadzīgām, lai pareizi iekasētu nodokli un novērstu nodokļu nemaksāšanu, saskaņā ar prasību par vienādu režīmu iekšzemes darījumiem un darījumiem starp dalībvalstīm, ko veic nodokļu maksātāji, ar noteikumu, ka šādas saistības tirdzniecībā starp dalībvalstīm nerada formalitātes, šķērsojot robežas.”
Sestās direktīvas 28.a panta 1. punkta a) apakšpunkta pirmajā un otrajā daļā, kā arī 3. punkta pirmajā daļā ir noteikts:
“1.   [PVN] jāmaksā arī:
a)
par Kopienas iekšējām preču iegādēm, ko valsts teritorijā par atlīdzību veic nodokļu maksātājs, kas attiecīgi [šādā statusā] darbojas, vai juridiska persona, kas nav nodokļu maksātāja, ja pārdevējs ir nodokļu maksātājs, kas attiecīgi [šādā statusā] darbojas, kuram nav tiesību uz 24. pantā noteikto atbrīvojumu un uz kuru neattiecas 8. panta 1. punkta a) apakšpunkta otr[ajā] teikumā vai 28.b panta B daļas 1. punktā noteiktais režīms.
Atkāpjoties no pirmās daļas, uz Kopienas iekšējām preču iegādēm, ko saskaņā ar 1. punkta a) apakšpunkta nosacījumiem veicis nodokļa maksātājs vai juridiska persona, kas nav nodokļa maksātāja, [PVN] neattiecina.
[..]
3.   “Kopienas iekšējā preču iegāde” nozīmē iegūt tiesības rīkoties kā īpašniekam ar kustamu materiālu īpašumu, ko personai, kas iegādājusies preces, atsūtījis vai atvedis pārdevējs vai kāds viņa vārdā, vai persona, kas iegādājas preces citai dalībvalstij, nevis tai, no kuras preces ir nosūtītas vai transportētas.”
Minētās direktīvas 28.b panta A daļā ir precizēts:
“1.   Par Kopienas iekšējās preču iegādes vietu uzskata vietu, kur preces atrodas laikā, kad beidzas to sūtīšana vai transportēšana personai, kas tās iegādājas.
2.   Neskarot 1. punktu, tomēr uzskata, ka Kopienas iekšējās preču iegādes vieta, kas minēta 28.a panta 1. punkta a) apakšpunktā, atrodas dalībvalsts teritorijā, kas ir izdevusi [PVN] identifikācijas numuru, ar kuru persona, kas iegādājas preces, ir veikusi iegādi, izņemot gadījumu, ja persona, kas iegādājas preces, apstiprina, ka šai iegādei ir uzlikts nodoklis saskaņā ar 1. punktu.
Ja iegādei tomēr ir jāuzliek nodoklis atbilstīgi 1. punktam preču sūtījuma vai transporta galapunkta dalībvalstī pēc tam, kad tai ir uzlikts nodoklis saskaņā ar pirmo daļu, summu, kam uzliek nodokli, atbilstīgi samazina dalībvalstī, kas izdevusi [PVN] identifikācijas numuru, ar kuru persona, kas iegādājusies preces, ir veikusi iegādi.
[..]”
Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmajā daļā ir noteikts:
“Neietekmējot citus Kopienas noteikumus un saskaņā ar nosacījumiem, kas tajos izklāstīti, lai nodrošinātu turpmāk paredzēto atbrīvojumu pareizu un godīgu piemērošanu un novērstu jebkuru nodokļu nemaksāšanu, nodokļu apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu, dalībvalstis atbrīvo no nodokļiem:
a)
piegādātās preces, kā tās definētas 5. pantā, ko nosūtījis vai transportējis pārdevējs vai kāds viņa vārdā, vai persona, kas ārpus 3. pantā minētās teritorijas, bet Kopienas iekšienē preces iegādājusies citam nodokļu maksātājam vai juridiskai personai, kas nav nodokļu maksātāja, kura attiecīgi [šādā statusā] darbojas dalībvalstī, kas nav preču sūtījuma vai transportēšanas sākumpunkts.”
Vācijas tiesības
Apgrozījuma nodokļa likuma (
Umsatzsteuergesetz
; turpmāk tekstā – “
UStG
”) 6.a pantā piegāde Kopienas iekšienē ir definēta šādi:
“1.   Piegāde Kopienas iekšienē [4. panta 1. punkta b) apakšpunkts] notiek tad, ja piegāde atbilst šādiem nosacījumiem:
1)
komersants vai pircējs ir pārvadājis vai nosūtījis piegādes priekšmetu citviet Kopienas teritorijā;
2)
pircējs ir
a)
komersants, kas piegādes priekšmetu ir iegādājies savam uzņēmumam;
b)
juridiska persona, kas nav komersants vai piegādes priekšmetu nav iegādājusies savam uzņēmumam, vai
c)
jebkurš cits pircējs jauna transportlīdzekļa piegādes gadījumā;
un
3)
piegādes priekšmeta iegādei attiecībā uz kādā citā dalībvalstī reģistrētu pircēju ir piemērojamas tiesību normas par apgrozījuma aplikšanu ar nodokli.
[..]
3.   Komersantam ir jāapliecina, ka ir izpildīti 1. un 2. punktā paredzētie nosacījumi. [..]”
Apgrozījuma nodokļa piemērošanas noteikumu (
Umsatzsteuer-Durchfürungsverordnung
, turpmāk tekstā – “
UStDV
”) 17.c panta 1. punktā piegādātājam ir noteikti šādi pienākumi:
“Piegāžu Kopienas iekšienē ([
UStG
] 6.a panta 1. un 2. punkts) gadījumā komersantam, kuram ir saistoši šie noteikumi, ar grāmatvedības dokumentiem ir jāapliecina, ka ir izpildīti nosacījumi atbrīvojumam no nodokļa, tostarp norādot pircēja identifikācijas numuru PVN mērķiem. Grāmatvedībā ir skaidri un viegli pārbaudāmi jāparāda, ka šie nosacījumi ir izpildīti.”
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
1998. gada novembrī kāda Vācijā iedibināta
VSTR
meitassabiedrība pārdeva divas akmeņu drupināšanas ierīces ASV iedibinātam uzņēmumam
Atlantic International Trading Co.
(turpmāk tekstā – “
Atlantic
”). Uzņēmumam
Atlantic
piederēja kāda filiāle Portugālē, taču tas nevienā dalībvalstī nebija reģistrēts kā PVN maksātājs.
VSTR
meitassabiedrība lūdza uzņēmumam
Atlantic
tai paziņot savu identifikācijas numuru PVN mērķiem. Savukārt tas paskaidroja, ka esot pārdevis attiecīgās preces tālāk kādam Somijā iedibinātam uzņēmumam, darot tai zināmu šā uzņēmuma identifikācijas numuru PVN mērķiem, kuru šī meitassabiedrība pārbaudīja.
Tad šīs preces
VSTR
meitassabiedrības telpās paņēma kāds
Atlantic
nolīgts pārvadājumu uzņēmums, tās ar autotransportu aizvedot uz Lībeku (Vācija) un pēc tam ar kuģi – uz Somiju.
Par akmens drupinātāju piegādi
VSTR
meitassabiedrība uzņēmumam
Atlantic
izrakstīja faktūrrēķinu bez PVN, tajā tika norādīts Somijas uzņēmuma, kuram šīs preces tika tālāk pārdotas, identifikācijas numurs PVN mērķiem.
Tomēr
Finanzamt Plauen
uzskatīja, ka
VSTR
meitassabiedrības un uzņēmuma
Atlantic
starpā notikusī piegāde nav atbrīvojama no PVN, tāpēc ka pirmā no tām nav iesniegusi otrā identifikācijas numuru PVN mērķiem.
VSTR
celto prasību atcelt šo
Finanzamt Plauen
lēmumu pirmajā instancē lietu izskatījusī
Sächsisches Finanzgericht
[Saksijas Finanšu tiesa] noraidīja.
Tad
VSTR
“Revision” kārtībā iesniedza pārsūdzību
Bundesfinanzhof
[Federālajā Finanšu tiesā], apgalvojot, ka pamatojums, ar kuru
Finanzamt Plauen
tai bija atteikusi atbrīvojumu no PVN, esot pretrunā Sestajai direktīvai. Tā savukārt uzskata, ka dalībvalstis drīkstot, nepārkāpjot Savienības tiesības, piegādes Kopienas iekšienē atbrīvojuma no nodokļa piemērošanu pakārtot nosacījumam, ka pircējam ir identifikācijas numurs PVN mērķiem kādā dalībvalstī.
Bundesfinanzhof
konstatēja, ka pamatlietā aplūkotā darījuma rezultātā ir veiktas divas secīgas piegādes, pirmā – no
VSTR
meitassabiedrības uzņēmumam
Atlantic
, bet otrā – no uzņēmuma
Atlantic
Somijas uzņēmumam.
Tās ieskatā pirmā piegāde varētu būt atbrīvota no PVN kā piegāde Kopienas iekšienē ar nosacījumu, ka tostarp atbilstoši
UStG
6.a panta 1. punkta pirmās daļas 3. punktam pircēja veiktā preču iegāde faktiski tiek aplikta ar nodokli Somijā. Tā uzskata, ka šāds nosacījums varētu nozīmēt, ka pircējam faktiski ir jābūt identifikācijas numuram PVN mērķiem galamērķa dalībvalstī, lai šīs pēdējās dalībvalsts administrācija varētu darījumu aplikt ar PVN.
Bundesfinanzhof
uzskata, ka atbrīvojums no PVN varētu tikt atteikts, piemērojot Apgrozījuma nodokļa piemērošanas noteikumu 17.c panta 1. punkta pirmo daļu, kurā piegādātājam ir noteikts pienākums ar grāmatvedības dokumentiem apliecināt pircēja identifikācijas numuru PVN mērķiem.
Tā norāda, ka, lai arī Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmajā daļā nav skaidri prasīts, ka pircējam, lai piegāde Kopienas iekšienē būtu atbrīvota no PVN, jārīkojas ar individuālu identifikācijas numuru PVN mērķiem, šāda prasība tomēr varētu izrietēt no minētajā tiesību normā izklāstītā nosacījuma, ka šim pircējam jābūt “nodokļa maksātāj[am] [..], kurš attiecīgi [šādā statusā] darbojas [citā] dalībvalstī”. Tā arīdzan vēlas noskaidrot, vai, ņemot vērā Sestās direktīvas 22. panta 8. punktu, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, un šīs direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmo daļu, šis nosacījums neatļauj dalībvalstīm saistoši noteikt šādu pierādīšanas kārtību piegādātājam, it īpaši gadījumā, ja, kā tas ir noticis pamatlietā, trešajā valstī iedibināts pircējs nav reģistrējies nevienā dalībvalstī un piegādātājs arīdzan nav pierādījis, ka pircējs Kopienas iekšējo preču iegādi būtu deklarējis nodokļu administrācijai.
Iesniedzējtiesa vienlīdz šaubās, vai pienākumu norādīt identifikācijas numuru PVN mērķiem nevarētu pamatot Sestajā direktīvā noteiktā un Tiesas judikatūrā apstiprinātā loģiskā saikne starp Kopienas iekšienē veiktas piegādes atbrīvošanu no nodokļa un Kopienas iekšienē veiktas iegādes aplikšanu ar to.
Tādēļ
Bundesfinanzhof
nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai [..] Sestajā direktīvā [..] dalībvalstīm tiek ļauts piegādes Kopienas iekšienē uzskatīšanu par atbrīvotu no nodokļa pakārtot nosacījumam, ka nodokļa maksātājs ar grāmatvedības dokumentiem apliecina pircēja identifikācijas numuru [PVN] mērķiem?
2)
Vai, lai atbildētu uz šo jautājumu, ir nozīme tam, vai:
—
pircējs ir kādā trešajā valstī iedibināts komersants, kurš, lai arī piegādes priekšmetu secīgā darījumā ir nosūtījis no vienas dalībvalsts uz kādu citu, tomēr nevienā dalībvalstī nav reģistrēts kā apgrozījuma nodokļa maksātājs, un
—
nodokļa maksātājs ir pierādījis, ka pircējs ir iesniedzis nodokļa deklarāciju par iegādi Kopienas iekšienē?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Ievada apsvērumi
Piegādes Kopienas iekšienē no PVN atbrīvojošā Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmā daļa ietilpst šīs direktīvas XVI a sadaļā paredzētajos pārejas noteikumos par kārtību, kādā ar nodokļiem apliekama tirdzniecība starp dalībvalstīm, kuru mērķis ir nodokļu ieņēmumus piešķirt tai dalībvalstij, kurā notiek piegādāto preču gala patēriņš (skat. tostarp 2010. gada 7. decembra spriedumu lietā
C-285/09
R
, Krājums, I-12605. lpp.
, 37. punkts).
Ar šiem pārejas noteikumiem radītais mehānisms darbojas tādējādi, ka, pirmkārt, nosūtīšanas dalībvalsts no nodokļa atbrīvo piegādi, kuras dēļ tiek veikta nosūtīšana vai pārvadāšana Kopienas iekšienē, turklāt paredzot tiesības uz šajā dalībvalstī priekšnodoklī samaksātā PVN atskaitīšanu vai atmaksāšanu, un, otrkārt, iegādi Kopienas iekšienē ar nodokli apliek galamērķa dalībvalsts. Šādi ar to tiek nodrošināta skaidra attiecīgo dalībvalstu fiskālās suverenitātes nodalīšana (šajā ziņā skat. tostarp iepriekš minēto spriedumu lietā
R
, 38. punkts) un ļauts novērst divkāršu aplikšanu ar nodokļiem, kā arī tādējādi tiek nodrošināta kopējai PVN sistēmai piemītošā nodokļu neitralitāte (skat. tostarp 2007. gada 27. septembra spriedumus lietā
C-409/04
Teleos
u.c., Krājums, I-7797. lpp.
, 25. punkts, kā arī lietā
C-146/05
Collée
, Krājums, I-7861. lpp.
, 23. punkts).
Savukārt jautājumā par nosacījumiem, ar kuriem darījums var tikt uzskatīts par piegādi Kopienas iekšienē Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmās daļas izpratnē, no judikatūras izriet, ka šajā jēdzienā ietilpst un tādēļ no PVN ir atbrīvotas tādu preču piegādes, kuras pārdevējs vai pircējs, vai kāds to vārdā nosūta vai izved ārpus kādas dalībvalsts teritorijas, bet Savienības iekšienē citam nodokļu maksātājam vai juridiskai personai, kas nav nodokļu maksātāja, kura šādā statusā rīkojas dalībvalstī, kas nav preču nosūtīšanas vai pārvadāšanas sākumpunkts (skat. tostarp iepriekš minēto spriedumu lietā
R
, 40. punkts).
Tādējādi, izņemot šos nosacījumus par nodokļu maksātāja statusu, par tiesību ar preci rīkoties kā īpašniekam nodošanu un par preču fizisku pārvietošanu no vienas dalībvalsts uz kādu citu, nevar tikt prasīts izpildīt nevienu citu nosacījumu, lai darījums varētu tikt atzīts par preču piegādi vai iegādi Kopienas iekšienē (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Teleos
u.c., 70. punkts), jo piegādes Kopienas iekšienē jēdziens, gluži tāpat kā iegādes Kopienas iekšienē jēdziens, ir objektīvs un piemērojams neatkarīgi no attiecīgo darījumu mērķiem un rezultātiem (skat. tostarp iepriekš minēto spriedumu lietā
Teleos
u.c., 38. punkts).
Lai arī iesniedzējtiesas uzdotie jautājumi attiecas uz pircēja nodokļa maksātāja statusu, Tiesa tomēr uzskata par vajadzīgu iesniedzējtiesai dot arī kādas norādes jautājumā par nosacījumu attiecībā uz pārvadāšanu. Proti, tā kā strīds pamatlietā ir par kādu darījumu, kurā pārdotās preces divreiz tikušas secīgi piegādātas, bet tikai vienreiz pārvadātas Kopienas iekšienē, iespēja par piegādi Kopienas iekšienē uzskatīt pirmo piegādi no
VSTR
meitassabiedrības uzņēmumam
Atlantic
, kura tādējādi saskaņā ar Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmo daļu varētu būt atbrīvota no PVN, ir atkarīga no tā, vai, kā norādīts iesniedzējtiesas lēmumā, šis pārvadājums var faktiski tikt attiecināts uz šo pirmo piegādi (šajā ziņā skat. 2006. gada 6. aprīļa spriedumu lietā
C-245/04
EMAG Handel Eder
, Krājums, I-3227. lpp.
, 45. punkts, un 2010. gada 16. decembra spriedumu lietā
C-430/09
Euro Tyre Holding
, Krājums, I-13335. lpp.
, 21. punkts).
Lai varētu atbildēt uz šo jautājumu, vispusīgi ir jānovērtē visi šīs lietas īpašie apstākļi (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Euro Tyre Holding
, 27. punkts) un tostarp jākonstatē, kad tieši tiesības rīkoties ar preci kā īpašniekam tikušas nodotas galīgajam pircējam (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Euro Tyre Holding
, 31.–35. punkts). Proti, gadījumā, ja otrā tiesību rīkoties ar preci kā īpašniekam nodošana ir notikusi, pirms ir veikts pārvadājums Kopienas iekšienē, šis pārvadājums vairs nevarētu tikt attiecināts uz pirmo piegādi pirmajam pircējam (šajā ziņā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Euro Tyre Holding
, 33. punkts).
Tādējādi pamatlietā piegāde no
VSTR
meitassabiedrības uzņēmumam
Atlantic
nebūtu no PVN atbilstoši Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmajai daļai atbrīvota piegāde Kopienas iekšienē gadījumā, ja otrā attiecīgo preču īpašumtiesību pāreja no uzņēmuma
Atlantic
Somijas uzņēmumam būtu notikusi pirms šo preču pārvadājuma Kopienas iekšienē uz Somiju.
Savukārt jautājumā par vērtējumā vērā ņemamajiem apstākļiem Tiesa jau ir nospriedusi, ka, ja pirmais pircējs ir ieguvis tiesības rīkoties ar preci kā īpašnieks pirmās piegādes dalībvalsts teritorijā, ja tas izrāda vēlmi pārvadāt šo preci uz citu dalībvalsti un norāda šajā pēdējā valstī piešķirtu identifikācijas numuru PVN mērķiem, pārvadājums Kopienas iekšienē būtu jāattiecina uz pirmo piegādi, ja vien tiesības rīkoties ar preci kā īpašniekam otrajam pircējam ir nodotas pārvadājuma Kopienas iekšienē galamērķa valstī (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Euro Tyre Holding
, 44. un 45. punkts).
Tomēr Tiesa ir arī paskaidrojusi, ka tā tas nav gadījumā, ja pēc tam, kad pircējam ir tikušas nodotas tiesības rīkoties ar preci kā īpašniekam, pirmo piegādi veicošajam piegādātājam šis pircējs ir darījis zināmu, ka prece pirms tās izvešanas no piegādes dalībvalsts tiks pārdota tālāk kādam citam nodokļu maksātājam (iepriekš minētais spriedums lietā
Euro Tyre Holding
, 36. punkts).
No iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka pamatlietas fakti daļēji atbilst šim pēdējam gadījumam, jo uzņēmums
Atlantic
pirms attiecīgo preču pārvadāšanas uz Somiju skaidri esot norādījis
VSTR
meitassabiedrībai, ka tās jau ir pārdotas tālāk kādam Somijas uzņēmumam, nosūtot tai šā uzņēmuma identifikācijas numuru PVN mērķiem.
Tomēr ar šiem apstākļiem pašiem par sevi vien nevar tikt pierādīts, ka tiesību rīkoties ar attiecīgajām precēm kā īpašniekam nodošana Somijas uzņēmumam ir notikusi pirms to vešanas uz Somiju, un novērtēt, ņemot vērā visus šīs lietas apstākļus, vai tas tā ir vai nav bijis, ir valsts tiesas ziņā.
No tā izriet, ka, tā kā pamatlietā aplūkotā piegāde varētu būt uzskatāma par piegādi Kopienas iekšienē, uz abiem uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild.
Par abiem uzdotajiem jautājumiem
Ar abiem šiem kopīgi iztirzājamajiem jautājumiem iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka tai nav pretrunā, ja dalībvalsts nodokļu administrācija piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanu no PVN pakārto nosacījumam, ka piegādātājs norāda pircēja identifikācijas numuru PVN mērķiem. Iesniedzējtiesa lūdz Tiesai precizēt, vai atbildi uz šiem jautājumiem spēj mainīt vai nu apstāklis, ka pircējs ir iedibināts trešajā valstī, nebūdams reģistrējies kādā dalībvalstī, vai arī apstāklis, ka piegādātājs pierāda, ka pircējs ir iesniedzis nodokļa deklarāciju par iegādi Kopienas iekšienē.
Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmajā daļā izklāstītais nosacījums, ka pircējam jābūt “nodokļa maksātāj[am] [..], kurš attiecīgi [šādā statusā] darbojas [citā] dalībvalstī”, pats par sevi vēl nenozīmē, ka pircējam ar identifikācijas numuru PVN mērķiem jārīkojas konkrētajā iegādē.
Tātad domājams, ka iesniedzējtiesas uzdotie jautājumi ir par pierādīšanas kārtību, kāda var tikt kā saistoša noteikta piegādātājam, lai apliecinātu, ka konkrētajā darījumā ir izpildīts nosacījums par pircēja nodokļa maksātāja statusu.
Šajā ziņā Tiesa jau ir nospriedusi, ka lemt par to, kādus pierādījumus nodokļa maksātāji var iesniegt, lai varētu saņemt atbrīvojumu no PVN, ir dalībvalstu kompetencē, jo par to Sestajā direktīvā nekas nav teikts, tās 28.c panta A daļas pirmajā daļā vienīgi paredzot, ka nosacījumus, ar kādiem no nodokļa atbrīvo preču piegādes Kopienas iekšienē, nosaka dalībvalstis (skat. tostarp iepriekš minētos spriedumus lietā
Collée
, 24. punkts, un lietā
R
, 43. punkts).
Tiesa vienlīdz ir paskaidrojusi, ka preču piegādātājam ir jāpierāda, ka ir izpildīti Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmās daļas piemērošanai paredzētie nosacījumi, tostarp tie, kurus dalībvalstis paredzējušas, lai nodrošinātu pareizu un godīgu minēto atbrīvojumu piemērošanu, kā arī novērstu jebkādu iespējamu krāpšanu, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un ļaunprātīgu izmantošanu (skat. tostarp iepriekš minēto spriedumu lietā
R
, 46. punkts).
Turklāt Sestās direktīvas 22. panta 8. punktā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, dalībvalstīm ir dotas tiesības veikt pasākumus, lai nodrošinātu pareizu nodokļa iekasēšanu un novērstu krāpšanu, ja vien tostarp tie nepārsniedz šo mērķu sasniegšanai vajadzīgo (šajā ziņā skat. iepriekš minētos spriedumus lietā
Collée
, 26. punkts, un lietā
R
, 45. punkts). Tādēļ šie pasākumi nevar tikt izmantoti tādējādi, ka ar tiem tiktu apdraudēta PVN neitralitāte, kas ir PVN kopējās sistēmas pamatprincips (skat. iepriekš minētos spriedumus lietā
Teleos
u.c., 46. punkts, kā arī lietā
Collée
, 26. punkts).
Tādējādi tiesību attiecībā uz piegādi Kopienas iekšienē saņemt atbrīvojumu no PVN pakārtošana būtībā formālu pienākumu izpildei, neņemot vērā substanciālās prasības un tostarp neinteresējoties, vai tās ir ievērotas, pārsniegtu to, kas ir vajadzīgs, lai nodrošinātu pareizu nodokļa iekasēšanu (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Collée
, 29. punkts).
Proti, nodokļu neitralitātes princips prasa, lai atbrīvojums no PVN tiktu piešķirts, ja ir ievērotas substanciālās prasības, pat ja nodokļa maksātāji nav izpildījuši kādas formālas prasības, un citādi ir tikai tad, ja šādu formālo prasību pārkāpums neļautu pārliecinoši pierādīt, ka ir ievērotas substanciālās prasības (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Collée
, 31. punkts), ja vien preču piegādātājs tomēr tīši nav piedalījies krāpšanā nodokļu jomā, kas ir apdraudējusi kopējās PVN sistēmas pareizu darbību. Proti, Tiesa ir nospriedusi, ka nupat minētajā gadījumā šī persona uz nodokļu neitralitātes principu nav tiesīga atsaukties (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
R
, 54. punkts).
No iepriekš izklāstītā izriet, ka dalībvalstis preču piegādātājam var noteikt pienākumu pierādīt, ka pircējs ir nodokļa maksātājs, kas šādā statusā rīkojas kādā citā, nevis attiecīgo preču nosūtīšanas vai pārvadāšanas sākumpunkta dalībvalstī, ja vien tiek ievēroti vispārējie tiesību principi, konkrēti, samērīguma prasība.
Jautājumā par to, vai šīs prasības ir ievērotas, ja, kā tas ir noticis pamatlietā, dalībvalsts nosaka piegādātājam pienākumu norādīt pircēja identifikācijas numuru PVN mērķiem, nav apstrīdams, ka šis identifikācijas numurs ir cieši saistīts ar nodokļa maksātāja statusu sistēmā, kas paredzēta Sestajā direktīvā. Tādējādi Sestās direktīvas 22. panta 1. punkta c) apakšpunkta pirmajā un trešajā ievilkumā, redakcijā, kas izriet no tās 28.h panta, dalībvalstīm ir noteikts pienākums veikt vajadzīgos pasākumus, lai nodokļa maksātājs tiktu identificēts ar individuālu numuru.
Tomēr šis apliecinājums nevar allaž būt atkarīgs tikai un vienīgi no tā, vai ir piešķirts šis numurs, jo Sestās direktīvas 4. panta 1. punktā nodokļa maksātājs ir definēts vienīgi kā persona, kura patstāvīgi un jebkur veic kādu no šā panta 2. punktā minētajām saimnieciskajām darbībām neatkarīgi no šīs darbības mērķiem vai rezultātiem, šo statusu nepakārtojot apstāklim, ka šai personai ir identifikācijas numurs PVN mērķiem. Turklāt no judikatūras izriet, ka nodokļa maksātājs šādā statusā rīkojas, ja tas darījumus veic, īstenojot savu ar nodokli apliekamo darbību (šajā ziņā skat. 2006. gada 12. janvāra spriedumu apvienotajās lietās
C-354/03, C-355/03 un C-484/03
Optigen
u.c., Krājums, I-483. lpp.
, 42. punkts).
Vienlīdz nav izslēdzams, ka piegādātājam kaut kādu iemeslu dēļ minētā numura nav, vēl jo vairāk tāpēc, ka šā pienākuma izpilde no piegādātāja puses ir atkarīga no informācijas, kas saņemta no pircēja.
Tādējādi, lai arī identifikācijas numurs PVN mērķiem apliecina nodokļa maksātāja statusu nodokļu ziņā un atvieglo Kopienas iekšienē veikto darījumu kontroli, tā tik un tā ir tikai formāla prasība, kas nedrīkst apdraudēt tiesības uz atbrīvojumu no PVN, ja ir izpildīti piegādei Kopienas iekšienē izvirzītie substanciālie nosacījumi (skat. 2012. gada 6. septembra spriedumu lietā C-273/11
Mecsek-Gabona
, 60. punkts).
Tādēļ, kaut gan piegādātājam var tikt leģitīmi prasīts, lai tas rīkotos labticīgi un darītu visu, kas no tā būtu saprātīgi sagaidāms, lai pārliecinātos, ka viņa veiktā darījuma iznākumā tas nepiedalās nodokļu krāpšanā (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Euro Tyre Holding
, 38. punkts), dalībvalstu rīcība, ja tās attiecībā uz piegādi Kopienas iekšienē liegtu tiesības saņemt atbrīvojumu no PVN tāpēc vien, ka piegādātājs nav norādījis identifikācijas numuru PVN mērķiem, pat ja tas, rīkodamies labticīgi un būdams izdarījis visu, kas no tā būtu saprātīgi sagaidāms, nespēj norādīt šo numuru, taču ir sniedzis citas norādes, ar kurām pietiekami var tikt apliecināts, ka pircējs ir nodokļa maksātājs un konkrētajā darījumā rīkojas šādā statusā, pārsniegtu to, kas, stingri ņemot, vajadzīgs pareizai nodokļa iekasēšanai.
Šajā ziņā no iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka pamatlietā piegādātājs uzņēmumam
Atlantic
ir lūdzis norādīt tā identifikācijas numuru un ka šis pēdējais, kuram šā numura nebija, tam ir norādījis otrā pircēja identifikācijas numuru. Tādējādi neviens no abiem šiem lietas dalībniekiem, šķiet, nav rīkojies krāpnieciski. Turklāt pamatlietā piegādātās preces pēc to iedabas, šķiet, ir paredzētas izmantošanai saimnieciskās darbības vajadzībām.
Apstāklis, ka pircējs, kā tas ir noticis pamatlietā, ir iedibināts kādā trešajā valstī, principā nav tāds, kas spētu pamatot atšķirīgu atbildi. Proti, nedz Sestās direktīvas pārejas noteikumos par piegādi Kopienas iekšienē, nedz Tiesas judikatūrā šajā jautājumā nav paredzēta atšķirība atkarībā no vietas, kurā pircējs ir iedibināts.
Jautājumā par apstākli, ka piegādātājs esot iesniedzis pircēja nodokļu deklarāciju par tā preču iegādi Kopienas iekšienē, jāatgādina, kā nospriests arī šā sprieduma 30. punktā, ka, atskaitot nosacījumus par nodokļu maksātāja statusu, par tiesību ar preci rīkoties kā īpašniekam nodošanu un par preču fizisku pārvietošanu no vienas dalībvalsts uz kādu citu, nevar tikt prasīts izpildīt nevienu citu nosacījumu, lai darījums varētu tikt atzīts par preču piegādi vai iegādi Kopienas iekšienē. Tādēļ, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa saskaņā ar Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmo daļu, piegādātājam nevar tikt noteikts pienākums iesniegt pierādījumus par attiecīgo preču Kopienas iekšējās iegādes aplikšanu ar nodokli.
Turklāt šāda deklarācija pati par sevi vien nevar tikt uzskatīta par pircēja nodokļa maksātāja statusa pārliecinošu pierādījumu un nevar būt nekas vairāk kā tikai par to liecinoša pazīme (pēc analoģijas skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Teleos
u.c., 71. punkts, kā arī 2007. gada 27. septembra spriedumu lietā
C-184/05
Twoh International
, Krājums, I-7897. lpp.
, 37. punkts).
Tādēļ atbildi uz iesniedzējtiesas uzdotajiem jautājumiem nespēj ietekmēt arī tas, vai piegādātājs ir vai nav iesniedzis šo deklarāciju.
Tāpēc, ņemot vērā iepriekš izklāstīto, uz abiem jautājumiem jāatbild, ka Sestās direktīvas 28.c panta A daļas a) punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka tai nav pretrunā, ja dalībvalsts nodokļu administrācija piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanu no PVN pakārto prasībai, ka piegādātājs norāda pircēja identifikācijas numuru PVN mērķiem, tomēr ar nosacījumu, ka tiesību izmantot šo atbrīvojumu no nodokļa piešķiršana netiek atteikta tāpēc vien, ka nav ticis izpildīts šis pienākums, ja piegādātājs, rīkodamies labticīgi un būdams izdarījis visu, kas no tā būtu saprātīgi sagaidāms, nespēj norādīt šo identifikācijas numuru, taču sniedz arī citas norādes, ar kurām pietiekami var tikt apliecināts, ka pircējs ir nodokļa maksātājs un konkrētajā darījumā rīkojas šādā statusā.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (ceturtā palāta) nospriež:

Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, tās redakcijā ar grozījumiem, kas izdarīti ar Padomes 1998. gada 12. oktobra Direktīvu 98/80/EK, 28.c panta A daļas a) punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka tai nav pretrunā, ja dalībvalsts nodokļu administrācija piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanu no pievienotās vērtības nodokļa pakārto prasībai, ka piegādātājs norāda pircēja identifikācijas numuru pievienotās vērtības nodokļa mērķiem, tomēr ar nosacījumu, ka tiesību izmantot šo atbrīvojumu no nodokļa piešķiršana netiek atteikta tāpēc vien, ka nav ticis izpildīts šis pienākums, ja piegādātājs, rīkodamies labticīgi un būdams izdarījis visu, kas no tā būtu saprātīgi sagaidāms, nespēj norādīt šo identifikācijas numuru, taču sniedz arī citas norādes, ar kurām pietiekami var tikt apliecināts, ka pircējs ir nodokļa maksātājs un konkrētajā darījumā rīkojas šādā statusā.

[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – vācu.