CELEX: 62010CJ0503
Direttiva 2003/30/CE
Art. 2, n. 2, lett. a)
Nozione di bioetanolo
Prodotto ricavato dalla biomassa, avente un tenore in alcole etilico superiore al 98,5% e non denaturato
Rilevanza dell’utilizzo effettivo come biocarburante
Regolamento (CEE) n. 2658/87
Nomenclatura combinata
Classificazione doganale del bioetanolo ai fini della riscossione di accise
Direttiva 2003/96/CE
Prodotti energetici
Direttiva 92/83/CEE
Artt. 20, primo trattino, e 27, n. 1, lett. a) e b)
Nozione di alcole etilico
Esenzione dall’accisa armonizzata
Denaturazione

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva del Parlamento
europeo e del Consiglio 8 maggio 2003, 2003/30/CE, sulla promozione dell’uso dei biocarburanti o di altri carburanti rinnovabili
nei trasporti (GU L 123, pag. 42), della nomenclatura combinata della Tariffa doganale comune (in prosieguo: la «NC») di cui
all’allegato I del regolamento (CEE) del Consiglio 23 luglio 1987, n. 2658, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica
ed alla tariffa doganale comune (GU L 256, pag. 1), come modificato dal regolamento (CEE) della Commissione 26 luglio 1991,
n. 2587 (GU L 259, pag. 1), dell’art. 2, n. 1, della direttiva del Consiglio 27 ottobre 2003, 2003/96/CE, che ristruttura
il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità (GU L 283, pag. 51), e dell’art. 20, primo
trattino, della direttiva del Consiglio 19 ottobre 1992, 92/83/CEE, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise
sull’alcole e sulle bevande alcoliche (GU L 316, pag. 21).
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra l’Evroetil AD (in prosieguo: l’«Evroetil») e il Direktor
na Agentsia «Mitnitsi» (direttore dell’agenzia «Dogane», in prosieguo: il «Direktor») relativa alla legittimità di un avviso
di riscossione di accise relative ai mesi di novembre e dicembre 2006 nonché di gennaio, marzo e maggio 2007.

Contesto normativo

Il diritto dell’Unione
La direttiva 92/83 e il regolamento (CE) n. 3199/93
L’art. 19, n. 1, della direttiva 92/83 dispone quanto segue:
«Gli Stati membri applicano un’accisa sull’alcole etilico conformemente alla presente direttiva».
Ai sensi dell’art. 20, primo trattino, della direttiva 92/83:
«Ai fini dell’applicazione della presente direttiva, si intendono per “alcole etilico”:
–        tutti i prodotti che hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% vol e che rientrano nei codici NC 2207 e 2208,
anche quando essi sono parte di un prodotto di un altro capitolo della nomenclatura combinata».
Ai sensi dell’art. 26 della direttiva 92/83, i codici della NC menzionati nella direttiva stessa riguardano la versione della
NC in vigore il giorno dell’adozione di tale direttiva, ovvero quella risultante dal regolamento n. 2587/91.
L’art. 27, n. 1, della direttiva 92/83 dispone quanto segue:
«Gli Stati membri esentano i prodotti previsti dalla presente direttiva dall’accisa armonizzata alle condizioni da essi stabilite
per assicurare l’applicazione agevole e corretta di tali esenzioni e per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso quando
sono:
a)      distribuiti sotto forma di alcole completamente denaturato in conformità dei requisiti previsti dagli Stati membri, sempreché
tali requisiti siano stati debitamente notificati ed accettati (...);
b)      allo stesso tempo denaturati conformemente ai requisiti previsti dagli Stati membri ed impiegati per la fabbricazione di prodotti
non destinati al consumo umano;
(...)».
Il regolamento (CE) della Commissione 22 novembre 1993, n. 3199, relativo al riconoscimento reciproco dei processi di completa
denaturazione dell’alcole ai fini dell’esenzione d[a]ll’accisa (GU L 288, pag. 12), precisa i denaturanti autorizzati in ciascuno
Stato membro per la denaturazione completa dell’alcole, conformemente alle disposizioni dell’art. 27, n. 1, lett. a), della
direttiva 92/83. L’indicazione dei denaturanti autorizzati per la Repubblica di Bulgaria è stata introdotta nel regolamento
n. 3199/93 dal regolamento (CE) della Commissione 25 gennaio 2008, n. 67 (GU L 23, pag. 13), entrato in vigore il 29 gennaio
2008.
La NC
Istituita dal regolamento n. 2658/87, la NC si basa sul sistema armonizzato mondiale di designazione e di codificazione delle
merci (in prosieguo: il «SA»), elaborato dal Consiglio di cooperazione doganale, divenuto Organizzazione mondiale delle dogane,
e introdotto mediante la Convenzione internazionale conclusa a Bruxelles il 14 giugno 1983, approvata per conto della Comunità
economica europea con la decisione del Consiglio 7 aprile 1987, 87/369/CEE, relativa alla conclusione della convenzione internazionale
sul sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci e il relativo protocollo di emendamento (GU L 198,
pag. 1). Nella sua versione risultante dal regolamento n. 2587/91, la NC comprende, nella sua parte seconda, sezione IV, un
capitolo 22 intitolato «Bevande, liquidi alcolici ed aceti». In tale capitolo, la voce 2207 recita:
«2207 Alcole etilico non denaturato con titolo alcolometrico volumico uguale o superiore a 80% vol; alcole etilico ed acquaviti,
denaturati, di qualsiasi titolo:
2207 10 00  – Alcole etilico non denaturato con titolo alcolometrico volumico uguale o superiore a 80% vol
2207 20 00 – Alcole etilico ed acquaviti, denaturati, di qualsiasi titolo».
La direttiva 2003/30
Ai sensi dei ‘considerando’ dal quarto al settimo, decimo, quattordicesimo e ventitreesimo della direttiva 2003/30:
«(4)      L’energia impiegata dal settore dei trasporti rappresenta oltre il 30% del consumo finale di energia nella Comunità. Essendo
questo settore in espansione, i suoi consumi di energia e quindi le sue emissioni di biossido di carbonio sono destinati ad
aumentare e questa espansione sarà maggiore in percentuale nei paesi candidati dopo la loro adesione all’Unione europea.
(5)      (...) In una prospettiva ecologica il Libro bianco [della Commissione: “La politica europea dei trasporti fino al 2010: il
momento delle scelte”] chiede (...) di ridurre la dipendenza dal petrolio (attualmente del 98%) nel settore dei trasporti
mediante l’utilizzazione di carburanti alternativi come i biocarburanti.
(6)      Un maggior uso dei biocarburanti nei trasporti fa parte del pacchetto di misure necessarie per conformarsi al protocollo di
Kyoto e di qualsiasi pacchetto di politiche necessarie per rispettare gli impegni ulteriormente assunti al riguardo.
(7)      Il maggior uso dei biocarburanti nei trasporti (…) è uno degli strumenti con cui la Comunità può ridurre la sua dipendenza
dall’energia importata ed influire sul mercato dei carburanti per i trasporti (…).
(...)
(10)      La promozione dell’utilizzazione dei biocarburanti nei trasporti costituisce una tappa verso un’applicazione più ampia della
biomassa che permetterà in futuro di sviluppare ulteriormente i biocarburanti (...).
(...)
(14)      Il bioetanolo e il biodiesel quando sono usati per i veicoli allo stato puro o in forma di miscela dovrebbero soddisfare le
norme di qualità stabilite per assicurare un rendimento ottimale dei motori. (...).
(23)      Poiché gli scopi dell’intervento prospettato, cioè l’introduzione di regole generali che prevedono una percentuale minima
di biocarburanti da immettere in commercio e distribuire, non possono essere realizzati in misura sufficiente dagli Stati
membri (...)».
L’art. 1 della direttiva 2003/30 dispone quanto segue:
«La presente direttiva ha come scopo la promozione dell’utilizzazione di biocarburanti o di altri carburanti rinnovabili in
sostituzione di carburante diesel o di benzina nei trasporti in ciascuno Stato membro, al fine di contribuire al raggiungimento
di obiettivi quali rispettare gli impegni in materia di cambiamenti climatici, contribuire alla sicurezza dell’approvvigionamento
rispettando l’ambiente e promuovere le fonti di energia rinnovabili».
Al suo art. 2 tale direttiva enuncia quanto segue:
«1.      Ai fini della presente direttiva si intende per:
a)      “biocarburante”, un carburante liquido o gassoso per i trasporti ricavato dalla biomassa;
(...).
2.      Sono considerati biocarburanti almeno i prodotti elencati in appresso:
a)      “bioetanolo”: etanolo ricavato dalla biomassa e/o dalla parte biodegradabile dei rifiuti, destinato ad essere usato come biocarburante;
(...)».
Ai sensi dell’art. 3, n. 1, della stessa direttiva:
«a)      Gli Stati membri dovrebbero provvedere affinché una percentuale minima di biocarburanti e di altri carburanti rinnovabili
sia immessa sui loro mercati e a tal fine stabiliscono obiettivi indicativi nazionali.
(...)».
La direttiva 2003/96
Il ventisettesimo ‘considerando’ della direttiva 2003/96 dispone quanto segue:
«La presente direttiva fa salva l’applicazione delle pertinenti disposizioni della direttiva 92/12/CEE del Consiglio del 25
febbraio 1992 relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa
[GU L 76, pag. 1] e della direttiva 92/83/CEE (…), allorché il prodotto destinato ad essere utilizzato ovvero messo in vendita
o utilizzato come carburante per motori o come additivo di un carburante è l’alcole etilico quale definito nella direttiva
92/83/CEE».
Ai sensi dell’art. 1 della direttiva 2003/96, «[g]li Stati membri tassano i prodotti energetici e l’elettricità conformemente
alla presente direttiva». All’art. 2, n. 1, di tale direttiva figura un elenco di prodotti considerati «prodotti energetici»
ai fini della stessa. Tali prodotti sono identificati tramite i codici della NC in cui rientrano, i quali, ai sensi dell’art. 2,
n. 5, della medesima direttiva, devono intendersi come quelli della NC come risulta dal regolamento (CE) della Commissione
6 agosto 2001, n. 2031, che modifica l’allegato I del regolamento n. 2658/87 (GU L 279, pag. 1), nella quale il testo della
voce 2207 è identico a quello del regolamento n. 2587/91.
Nell’elenco di cui all’art. 2, n. 1, della direttiva 2003/96 non figurano né il codice 2207 della NC, né il codice 2207 10 00
della NC, né il codice 2207 20 00 della NC.
Ai sensi dell’art. 2, n. 3, di tale direttiva:
«Qualora siano destinati ad essere utilizzati, siano messi in vendita o siano utilizzati come carburante per motori o combustibile
per riscaldamento, i prodotti energetici diversi da quelli per i quali nella presente direttiva è specificato un livello di
tassazione sono tassati, in relazione al loro uso, all’aliquota applicabile al combustibile per riscaldamento o carburante
per motori equivalente.
Oltre ai prodotti tassabili elencati al paragrafo 1, è tassato all’aliquota dell’equivalente carburante per motori qualsiasi
prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come carburante per motori o come additivo, oppure
per accrescere il volume finale dei carburanti per motori.
(...)».
L’art. 16, n. 1, terzo e quarto trattino, di tale direttiva dispone quanto segue:
«(…) Gli Stati membri possono applicare, sotto controllo fiscale, esenzioni o riduzioni dell’aliquota di imposta ai prodotti
soggetti ad accisa di cui all’articolo 2 quando questi sono costituiti da uno o più dei prodotti seguenti o li contengono:
(...)
–        i prodotti di cui ai codici NC 2207 20 00 e 2905 11 00 che non siano di origine sintetica,
–        i prodotti derivati dalla biomassa, inclusi i prodotti di cui ai codici NC 4401 e 4402».

Il diritto nazionale
L’art. 2 della legge sulle accise e sui depositi fiscali (Zakon za aktsizite i danachnite skladove, DV n. 91 del 15 novembre
2005), nella sua versione applicabile ai periodi d’imposta in oggetto (DV n. 81 del 6 ottobre 2006, e n. 105 del 22 dicembre
2006; in prosieguo: la «legge sulle accise»), prevede che siano soggetti ad accisa:
«1)      l’alcole e le bevande alcoliche;
(...)
3)      i prodotti energetici e l’elettricità;
(...)».
L’art. 4 della legge sulle accise dispone quanto segue:
«1)      “Prodotti sottoposti ad accisa”: prodotti menzionati all’art. 2;
(...)
5)      “Codici NC”: codici della [NC] che figura all’allegato I del [regolamento n. 2658/87]. Per l’alcole e per le bevande alcoliche
valgono i codici NC della [NC] in vigore il 31 dicembre 1992, e per i prodotti energetici e l’elettricità i codici NC della
[NC] in vigore il 1° gennaio 2002;
(...)
12)      “Denaturazione”: processo mediante il quale all’alcole etilico vengono aggiunte sostanze velenose o sgradevoli al gusto o
all’olfatto (additivi), che lo rendono pericoloso per la salute o inadatto ad essere bevuto;
(...)
23)      “Bioetanolo”: etanolo ricavato dalla biomassa e/o dalla parte biodegradabile dei rifiuti, destinato ad essere usato come biocarburante.
(...)».
Ai sensi dell’art. 9 della legge sulle accise:
«Alcole etilico (alcole) è ogni prodotto:
1.      che fa parte dei codici NC 2207 e 2208, e il cui titolo alcolometrico volumico effettivo è superiore a 1,2% vol, anche se
siffatto prodotto è parte di un prodotto che rientra in un altro capitolo della [NC] della Repubblica di Bulgaria;
(...)».
All’art. 13 della legge sulle accise figura un elenco di prodotti considerati «prodotti energetici» ai sensi di tale legge.
Tale elenco è sostanzialmente identico a quello di cui all’art. 2, n. 1, della direttiva 2003/96.
L’art. 31, punto 5, della legge sulle accise fissa a BGN 1 100 per ettolitro di alcole puro i diritti di accisa per l’alcole
etilico. L’art. 32, n. 1, punto 7, di tale legge stabilisce i diritti di accisa per i carburanti, che, per il bioetanolo classificato
con il codice 2207 20 00 della NC, sono pari a BGN 0 per 1 000 litri.
L’art. 35, nn. 1 e 2, della legge sulle accise dispone quanto segue:
«1.      I prodotti energetici di cui all’art. 13, i quali sono destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento
o come carburante per motori o che sono messi in vendita ovvero utilizzati come tali, e per i quali agli artt. 32, n. 1, e
33, n. 1, non è stata prevista un’accisa, vengono tassati al livello applicabile ad un combustibile o ad un carburante per
motori equivalente.
2.      Oltre ai prodotti energetici di cui all’art. 13 e al bioetanolo, è tassato al livello di accisa applicabile ad un carburante
per motori equivalente fissato all’art. 32, n. 1, qualsiasi prodotto destinato ad essere utilizzato come carburante per motori
oppure come additivo o per accrescere il volume finale dei carburanti per motori, oppure ad essere messo in vendita o utilizzato
come tale».

Causa principale e questioni pregiudiziali
L’Evroetil, depositaria autorizzata per la gestione di un deposito fiscale, è autorizzata a produrre alcole e bioetanolo.
Essa è stata oggetto di un controllo relativo ai periodi d’imposta dal 1° luglio 2006 al 10 maggio 2007, nel corso dei quali
aveva immesso al consumo 124 346,05 litri di un prodotto dichiarato come bioetanolo classificato con il codice 2207 20 00
della NC. Tale prodotto era pertanto soggetto ad un’accisa pari a zero. In seguito, 111 425 litri di tale prodotto erano stati
restituiti all’Evroetil e si trovavano presso tale deposito fiscale al momento del controllo. Presso l’acquirente, 10 555,55
litri sono stati contabilizzati come bioetanolo e venduti in quanto tali dall’acquirente stesso come carburante misto a benzina.
Nell’ambito del loro controllo, le autorità doganali hanno prelevato diversi campioni del prodotto di cui alla causa principale.
Un’analisi di laboratorio ha stabilito che esso presentava un titolo alcolometrico volumico uguale o superiore al 98,5%, conteneva
esteri, vale a dire acetato di etile, alcoli superiori, aldeidi nonché alcole metilico, e non era denaturato. Quest’ultimo
elemento non è controverso. Le autorità doganali ne hanno concluso che si sarebbe dovuto classificare tale prodotto con il
codice 2207 10 00 della NC come alcole etilico non denaturato e che, pertanto, si sarebbe dovuta imporre un’accisa pari a
BGN 1 100 per ettolitro di alcole puro. Di conseguenza, hanno emesso un avviso di riscossione constatante debiti di accisa
per un importo pari a BGN 1 397 973,17, maggiorati di interessi che, al 5 novembre 2007, ammontavano a BGN 148 897,89.
Poiché i debiti di accisa e gli interessi dovuti relativi ai mesi di novembre e dicembre 2006, nonché di gennaio, marzo e
maggio 2007, vale a dire BGN 1 372 000,41 di diritti di accisa e BGN 144 292,54 di interessi, erano stati confermati in seguito
ad un ricorso proposto dinanzi all’Administrativen sad gr. Ruse (tribunale amministrativo di Ruse), l’Evroetil ha adito in
cassazione il giudice del rinvio.
Quest’ultimo precisa che, nell’ambito del ricorso dinanzi all’Administrativen sad gr. Ruse, un esperto ha sostanzialmente
concluso che il prodotto di cui alla causa principale non era adatto al consumo umano, in quanto cancerogeno, che era adatto
ad essere utilizzato come biocarburante, poiché la sua composizione soddisfava i requisiti previsti dalla specifica tecnica
elaborata dall’Evroetil per il bioetanolo destinato ad essere utilizzato come biocarburante, che soddisfaceva i requisiti
della prenorma europea Pr EN 15376 per il bioetanolo carburante e che era prodotto con una tecnologia diversa da quella utilizzata
per la produzione di alcole etilico. Il giudice del rinvio precisa di accettare tali conclusioni.
L’Evroetil sostiene dinanzi a tale giudice che il prodotto di cui alla causa principale dev’essere soggetto ad un’accisa pari
a zero. A tale riguardo sottolinea in particolare che la denaturazione rende il prodotto inidoneo ad essere utilizzato come
carburante. Essa aggiunge che ritiene di dover essere esentata dal pagamento dell’accisa per la parte del prodotto restituita
dagli acquirenti.
Il Direktor sostiene che il prodotto di cui alla causa principale è alcole etilico non denaturato ai sensi del regolamento
n. 3199/93 e che, di conseguenza, va classificato con il codice 2207 10 00 della NC e dev’essere soggetto ad un’accisa. Secondo
il Direktor, a tale riguardo non rileva il fatto che tale prodotto non sia adatto al consumo umano. Esso ritiene inoltre che
il rientro di una parte del prodotto nel deposito dell’Evroetil non costituisca un motivo per dispensarla dall’obbligo di
corrispondere le accise.
Il giudice del rinvio precisa che l’assoggettamento del prodotto di cui alla causa principale ad un’accisa e la somma eventualmente
dovuta a tale titolo dipendono direttamente dalla classificazione del prodotto in questione nella NC e pertanto dalla sua
natura. A tale riguardo, afferma di incontrare difficoltà nel determinare, da un lato, se tale prodotto sia bioetanolo ai
sensi della direttiva 2003/30, considerando in particolare il fatto che tale direttiva si riferisce all’utilizzo come biocarburante
e che una parte del prodotto di cui alla causa principale è stato restituito al deposito dell’Evroetil, e, dall’altro, se
il bioetanolo possa essere considerato un prodotto energetico, dal momento che una tale qualifica avrebbe conseguenze sul
suo trattamento fiscale in forza del diritto nazionale. Il giudice del rinvio nutre parimenti dubbi sulla possibilità di considerare
il bioetanolo un alcole, non essendo esso menzionato nella NC.
Alla luce di quanto sopra, il Varhoven administrativen sad ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte
le seguenti questioni pregiudiziali, precisando che esse vertono solo sui debiti di accisa relativi ai periodi d’imposta successivi
all’adesione della Repubblica di Bulgaria all’Unione, vale a dire i mesi di gennaio, marzo e maggio 2007:
«1)      Se l’art. 2, n. 2, lett. a), della [direttiva 2003/30] debba essere interpretato nel senso che la definizione di bioetanolo
si riferisce a prodotti del tipo di quello controverso, il quale presenta le seguenti caratteristiche e proprietà oggettive:
–        viene ricavato dalla biomassa;
–        la produzione avviene mediante l’impiego di una speciale tecnologia, che viene descritta in una delle specifiche tecniche
per la produzione di bioetanolo redatte dall’[Evroetil] e che si distingue dalla tecnologia impiegata per la produzione di
alcole etilico di origine agricola, secondo una delle specifiche tecniche redatte dalla stessa produttrice;
–        contiene più del 98,5% di alcole e le seguenti sostanze, le quali lo rendono inadatto al consumo: alcoli superiori – 714,49
fino a 8 311 mg/dm³; aldeidi – 238,16 fino a 411 mg/dm³; esteri (acetato di etile) – 1 014 fino a 8 929 mg/dm³;
–        soddisfa i requisiti previsti dalla prenorma europea Pr EN 15376 per il bioetanolo‑carburante;
–        è destinato ad essere utilizzato come carburante e, aggiunto alla benzina A95, viene effettivamente utilizzato come biocarburante
e viene venduto presso le stazioni di servizio;
–        non viene denaturato mediante una speciale procedura di denaturazione.
2)      Se l’art. 2, n. 2, lett. a), della [direttiva 2003/30], debba essere interpretato nel senso che il prodotto controverso può
essere classificato come bioetanolo solo qualora esso venga effettivamente utilizzato come biocarburante, oppure se è sufficiente
che esso sia destinato all’utilizzazione come biocarburante e/o che sia effettivamente idoneo all’utilizzazione come biocarburante.
3)      Qualora, a causa delle soluzioni fornite alla prima e alla seconda questione, si debba partire dal presupposto che il prodotto
controverso o una parte del medesimo sia bioetanolo, con quale codice della [NC] tale prodotto controverso debba allora essere
classificato.
a)      Se le disposizioni del capitolo 22 della NC e, in particolare, la voce 2207 debbano essere interpretate nel senso che comprendono
il prodotto bioetanolo.
b)      In caso di soluzione affermativa della [terza] questione [, lett. a)]: se occorra prendere in considerazione, in sede di classificazione
del bioetanolo, e in particolare del prodotto controverso, l’avvenuta denaturazione del medesimo (mediante i processi menzionati
nel [regolamento n. 3199/93] o in esito ad altri processi consentiti).
c)      In caso di soluzione affermativa della [terza] questione [, lett. b)]: se le disposizioni della NC concernenti la voce 2207
debbano essere interpretate nel senso che solo il bioetanolo denaturato deve essere classificato con il codice NC 2207 20 [00].
d)      In caso di soluzione affermativa della [terza] questione [, lett. c)]: se le disposizioni della NC concernenti la voce 2207
debbano essere interpretate nel senso che il bioetanolo non denaturato deve essere classificato con il codice 2207 10 [00].
e)      In caso di soluzione affermativa della [terza] questione [, lett. a)] e di soluzione negativa della [terza] questione [, lett. b)]:
in quale delle due sottovoci – 2207 10 [00] o 2207 20 [00] – debba allora essere classificato il prodotto controverso.
f)      In caso di soluzione negativa della [terza] questione [, lett. a)]: se il bioetanolo debba essere classificato con uno dei
codici NC menzionati nella definizione dell’art. 2, n. 1, della [direttiva 2003/96] e, in caso di soluzione affermativa, con
quale.
4)      Qualora, in base alle soluzioni fornite alla prima e alla seconda questione, occorra ritenere che il prodotto controverso,
o una parte del medesimo, non sia bioetanolo, se tale prodotto, che presenta le caratteristiche e le proprietà obiettive menzionate
nella prima questione, debba essere qualificato come alcole etilico ai sensi dell’art. 20, [primo trattino], della [direttiva
92/83]».

Sulle questioni pregiudiziali

Sulla ricevibilità
L’Evroetil contesta la ricevibilità di tutte le questioni sollevate, che sarebbero materiali e di natura consultiva. Inoltre,
le disposizioni di cui si chiede l’interpretazione nelle questioni prima, seconda e quarta sarebbero chiare e la risposta
che potrebbe essere data alla terza questione sarebbe inutile per la soluzione della controversia principale.
In primo luogo, occorre ricordare che, nell’ambito della cooperazione tra la Corte e i giudici nazionali, stabilita dall’art. 267
TFUE, spetta esclusivamente al giudice nazionale, cui è stata sottoposta la controversia e che deve assumersi la responsabilità
dell’emananda decisione giurisdizionale, valutare, alla luce delle particolari circostanze della causa dinanzi ad esso pendente,
sia la necessità di una pronuncia pregiudiziale ai fini della pronuncia della propria sentenza, sia la rilevanza delle questioni
che esso sottopone alla Corte (sentenza 14 dicembre 2006, causa C‑217/05, Confederación Española de Empresarios de Estaciones
de Servicio, Racc. pag. I‑11987, punto 16 e giurisprudenza ivi citata).
Quando le questioni poste dai giudici nazionali riguardano l’interpretazione di una norma del diritto dell’Unione, la Corte
è quindi, in via di principio, tenuta a statuire, a meno che non appaia in modo manifesto che la domanda di pronuncia pregiudiziale
tende in realtà ad indurla a pronunciarsi mediante una controversia fittizia o a formulare pareri consultivi su questioni
generali o astratte, che l’interpretazione del diritto dell’Unione richiesta non ha alcuna relazione con i reali termini o
con l’oggetto della controversia, o ancora che la Corte non dispone degli elementi di fatto o di diritto necessari per fornire
una soluzione utile alle questioni che le vengono sottoposte (sentenza Confederación Española de Empresarios de Estaciones
de Servicio, cit., punto 17 e giurisprudenza ivi citata).
Tuttavia non è questo il caso della presente domanda di pronuncia pregiudiziale. Risulta infatti chiaramente dalla decisione
di rinvio che il giudice nazionale ritiene che le risposte alle questioni sollevate, che vertono sull’interpretazione di diverse
disposizioni del diritto dell’Unione, gli siano necessarie al fine di determinare il trattamento fiscale che, in forza del
diritto dell’Unione, dovrebbe essere riservato ad un prodotto del tipo di quello descritto nella prima questione e, in tal
senso, di risolvere la controversia di cui è investito.
In secondo luogo, l’asserita chiarezza delle risposte alle questioni sollevate non vieta in alcun modo al giudice nazionale
di sottoporre alla Corte questioni pregiudiziali e non ha l’effetto di rendere la Corte incompetente a statuire su siffatte
questioni (v., in tal senso, sentenza 11 settembre 2008, cause riunite da C‑428/06 a C‑434/06, UGT‑Rioja e a., Racc. pag. I‑6747,
punti 42 e 43 nonché giurisprudenza ivi citata).
Ne risulta che occorre risolvere le questioni sollevate.

Sulla prima e sulla seconda questione
Con la prima e con la seconda questione, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede sostanzialmente
se la definizione del bioetanolo, che figura all’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30, debba essere interpretata
nel senso che, da un lato, essa include un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, ricavato dalla
biomassa mediante una tecnologia diversa da quella utilizzata per la produzione di alcole etilico di origine agricola, che
presenta un tenore in alcole etilico superiore al 98,5%, contiene sostanze che lo rendono inadatto al consumo umano, soddisfa
i requisiti previsti dalla prenorma europea Pr EN 15376 per il bioetanolo carburante e non è stato denaturato mediante una
specifica procedura di denaturazione, e, dall’altro, nel senso che essa esige che tale prodotto venga effettivamente utilizzato
come biocarburante.
Il Direktor, i governi bulgaro ed ellenico nonché la Commissione europea ritengono che la definizione che figura in tale disposizione
includa un prodotto siffatto. Il Direktor e il governo bulgaro considerano inoltre che esso debba essere effettivamente utilizzato
come carburante e il governo ellenico ritiene che la nozione di «bioetanolo» ai sensi della direttiva 2003/30 non possa essere
interpretata indipendentemente dalla destinazione di tale prodotto. Su quest’ultimo punto, la Commissione ha sostenuto in
udienza che il criterio decisivo per qualificare un prodotto come «bioetanolo» ai sensi della disposizione medesima è l’utilizzo
effettivo di tale prodotto come biocarburante, sottolineando tuttavia, quando è stata interrogata su tale elemento, che la
direttiva 2003/30 pone l’accento sulla capacità di detto prodotto di essere utilizzato in quanto tale.
Ai sensi dell’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30, il bioetanolo è un etanolo, ovvero, in altri termini, un alcole
etilico, ricavato segnatamente dalla biomassa e usato come biocarburante. Ai sensi dell’art. 2, n. 1, lett. a), un biocarburante
è un carburante liquido o gassoso per i trasporti ricavato dalla biomassa. Ne risulta che un prodotto che presenta un tenore
in alcole etilico superiore al 98,5% ed è ricavato dalla biomassa corrisponde alla definizione del bioetanolo di cui all’art. 2,
n. 2, lett. a), di tale direttiva qualora sia «usato come biocarburante».
Per quanto riguarda quest’ultima condizione, e come rilevato dal governo bulgaro, da un esame comparato delle diverse versioni
linguistiche di tale disposizione risulta che talune versioni, come quelle in lingua ceca e francese, fanno pensare che sia
richiesto l’utilizzo effettivo come biocarburante. Altre versioni tuttavia, come quelle in lingua italiana e lituana, sembrano
indicare che sia sufficiente il semplice fatto che il prodotto sia destinato ad essere utilizzato come carburante. Altre versioni
linguistiche inoltre, come quelle in lingua spagnola e polacca, possono essere interpretate nell’uno o nell’altro senso.
Secondo una giurisprudenza costante, la necessità di un’applicazione e, pertanto, di un’interpretazione uniformi delle diverse
versioni linguistiche di una disposizione del diritto dell’Unione richiede che, in caso di disparità tra esse, la disposizione
di cui è causa dev’essere intesa in funzione del sistema e della finalità della normativa di cui fa parte (sentenze 24 ottobre
1996, causa C‑72/95, Kraaijeveld e a., Racc. pag. I‑5403, punto 28, nonché 19 aprile 2007, causa C‑63/06, Profisa, Racc. pag. I‑3239,
punto 14).
A tale riguardo, risulta dall’art. 2, n. 2, della direttiva 2003/30 che il bioetanolo, descritto in detto n. 2, lett. a),
costituisce solo un esempio di prodotto che può essere considerato un biocarburante ai sensi di tale direttiva. Come già rilevato
al punto 40 della presente sentenza, quest’ultima nozione riguarda nello specifico un combustibile ricavato dalla biomassa
e utilizzato per i trasporti. Risulta inoltre in particolare dai ‘considerando’ dal quarto al settimo, decimo e quattordicesimo
della direttiva 2003/30, così come dal suo titolo e dal suo art. 1, che essa ha come scopo la promozione dell’utilizzazione
di biocarburanti o di altri carburanti rinnovabili per i trasporti, in sostituzione del carburante diesel o della benzina
attualmente utilizzati.
Orbene, interpretare la nozione di «bioetanolo» ai sensi dell’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30 come limitata
alla semplice facoltà di un dato prodotto di essere utilizzato come biocarburante sarebbe contrario a tale scopo. Tuttavia,
considerare che un prodotto corrisponde a tale nozione solo qualora sia effettivamente utilizzato come biocarburante farebbe
dipendere una siffatta qualifica da ulteriori verifiche fattuali tali da renderla difficilmente praticabile. Va parimenti
rilevato che, ai sensi del ventitreesimo ‘considerando’ e dell’art. 3, n. 1, lett. a), della direttiva 2003/30, è tramite
l’immissione sul mercato dei biocarburanti e di altri carburanti rinnovabili che dovrebbe essere incoraggiato il loro utilizzo
come carburanti alternativi per il trasporto.
Ne risulta che un etanolo ricavato dalla biomassa è un bioetanolo ai sensi dell’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30
solo qualora sia messo in vendita come biocarburante per trasporti.
Peraltro, dal momento che tale disposizione non prevede altre condizioni relative alla tecnica di produzione utilizzata, alle
sostanze che il prodotto conterrebbe, alle norme che dovrebbe rispettare o alla sua eventuale denaturazione, tali elementi
non incidono sulla possibilità di considerare un dato prodotto un bioetanolo ai sensi di detta disposizione.
Da quanto precede risulta che occorre risolvere le questioni prima e seconda nel senso che la definizione del bioetanolo,
che figura all’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30, dev’essere interpretata nel senso che essa include un prodotto
del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, ricavato segnatamente dalla biomassa e che presenta un tenore in
alcole etilico superiore al 98,5%, una volta che è messo in vendita come biocarburante per trasporti.

Sulla terza e sulla quarta questione
Secondo una giurisprudenza costante, nell’ambito della procedura di cooperazione tra i giudici nazionali e la Corte creata
dall’art. 267 TFUE, spetta a quest’ultima fornire al giudice nazionale una risposta utile che gli consenta di dirimere la
controversia sottopostagli. In tale prospettiva spetta alla Corte, se necessario, riformulare le questioni che le sono sottoposte
(sentenze 17 luglio 1997, causa C‑334/95, Krüger, Racc. pag. I‑4517, punti 22 e 23, nonché 11 marzo 2008, causa C‑420/06,
Jager, Racc. pag. I‑1315, punto 46).
Nel caso di specie, dalla decisione di rinvio risulta che, con la terza e con la quarta questione, il giudice nazionale si
interroga in realtà sul regime fiscale cui è soggetto un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale
e che eventualmente corrisponde alla definizione del bioetanolo che figura all’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30.
Risulta infatti dalle direttive 92/83 e 2003/96 che il trattamento fiscale di un siffatto prodotto dipende in particolare
dalla sua classificazione nella NC.
Per fornire una risposta utile al giudice del rinvio, occorre quindi interpretare le questioni terza e quarta come sostanzialmente
dirette ad accertare se il diritto dell’Unione debba essere interpretato nel senso che un prodotto del tipo di quello di cui
trattasi nella causa principale, che eventualmente corrisponde alla definizione del bioetanolo che figura all’art. 2, n. 2,
lett. a), della direttiva 2003/30, il quale è ricavato dalla biomassa mediante una tecnologia diversa da quella utilizzata
per la produzione di alcole etilico di origine agricola, presenta un tenore in alcole etilico superiore al 98,5%, contiene
sostanze che lo rendono inadatto al consumo umano, soddisfa i requisiti previsti dalla prenorma europea Pr EN 15376 per il
bioetanolo carburante e non è stato denaturato mediante una specifica procedura di denaturazione, sia soggetto, per quanto
riguarda l’accisa applicabile, alle disposizioni della direttiva 92/83 o a quelle della direttiva 2003/96.
L’Evroetil ritiene che un prodotto siffatto rientri nel campo di applicazione della direttiva 2003/96, in particolare poiché,
non essendo adatto al consumo umano, non può essere tassato come alcole alimentare. Per contro, il Direktor, i governi bulgaro
ed ellenico nonché la Commissione ritengono che un prodotto siffatto rientri, per quanto riguarda il suo trattamento fiscale,
nella direttiva 92/83. La Commissione fa in particolare notare che l’applicazione della direttiva 92/83 è prioritaria rispetto
a quella della direttiva 2003/96.
A tale riguardo occorre, in primo luogo, ricordare che le disposizioni della direttiva 2003/30 non prescrivono agli Stati
membri l’obbligo di istituire o mantenere in vigore un regime di esenzione fiscale per i biocarburanti. Di conseguenza, da
tale direttiva non può essere dedotto alcun diritto ad un’esenzione fiscale (v., in tal senso, sentenza 10 settembre 2009,
causa C‑201/08, Plantanol, Racc. pag. I‑8343, punti 33‑38). In tal senso, contrariamente a quanto sembrano ritenere l’Evroetil
e il giudice del rinvio, la qualifica di «bioetanolo» ai sensi della direttiva 2003/30 non incide sul trattamento fiscale
da riservare, in forza del diritto dell’Unione, a un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale.
In secondo luogo, occorre rilevare che, secondo il ventisettesimo ‘considerando’ della direttiva 2003/96, quest’ultima fa
salva l’applicazione delle pertinenti disposizioni della direttiva 92/83 allorché il prodotto destinato ad essere utilizzato
ovvero messo in vendita o utilizzato come carburante per motori o come additivo di un carburante è l’alcole etilico quale
definito nella direttiva 92/83. Pertanto, come giustamente rilevato dalla Commissione, l’applicazione delle disposizioni della
direttiva 2003/96 è subordinata, per quanto riguarda l’alcole etilico ai sensi della direttiva 92/83, rispetto all’applicazione
delle disposizioni della direttiva 92/83. In tal senso, solo nel caso in cui un prodotto qualificato come «alcole etilico»
ai sensi di quest’ultima direttiva sia esente dall’accisa in forza della stessa, a tale prodotto potranno essere applicate,
se del caso, le disposizioni della direttiva 2003/96.
Ai sensi dell’art. 20, primo trattino, della direttiva 92/83, la nozione di «alcole etilico» riguarda in particolare «tutti
i prodotti che hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore a 1,2% vol e che rientrano nei codici NC 2207 e 2208». Il
codice 2207 della NC riguarda segnatamente l’alcole etilico non denaturato con titolo alcolometrico volumico uguale o superiore
a 80% vol, nonché l’alcole etilico denaturato di qualsiasi titolo.
Un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, che è un alcole etilico con titolo alcolometrico volumico
superiore a 80% vol, rientra pertanto nel codice 2207 della NC.
A tale riguardo non è rilevante il fatto che il termine «bioetanolo» non appaia nel testo di tale voce della NC. Infatti,
per garantire la certezza del diritto e facilitare i controlli, il criterio decisivo per la classificazione doganale delle
merci va ricercato, in linea di principio, nelle loro caratteristiche e proprietà oggettive, quali definite nel testo della
voce della NC e delle note delle sezioni o dei capitoli (v., segnatamente, sentenza 18 luglio 2007, causa C‑142/06, Olicom,
Racc. pag. I‑6675, punto 16 e giurisprudenza ivi citata). Orbene, un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa
principale, sebbene presenti determinate particolarità collegate in particolare alle sue modalità di produzione, nondimeno
rimane, per quanto riguarda le sue caratteristiche e proprietà oggettive, un alcole etilico con titolo alcolometrico volumico
superiore a 80% vol.
Il fatto che un prodotto siffatto non sia adatto al consumo umano è parimenti irrilevante per quanto riguarda la sua classificazione
nella voce 2207 della NC. Come risulta dal titolo stesso della direttiva 92/83, essa mira ad armonizzare le strutture delle
accise sia sulle bevande alcoliche che sull’alcole in generale (sentenza 9 dicembre 2010, causa C‑163/09, Repertoire Culinarie,
Racc. pag. I‑12717, punti 27 e 29).
Da quanto precede risulta che un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, che rientra nella voce
2207 della NC ed ha un titolo alcolometrico effettivo superiore a 1,2% vol, corrisponde alla definizione di alcole etilico
che figura all’art. 20, primo trattino, della direttiva 92/83. Di conseguenza, ai sensi dell’art. 19, n. 1, di tale direttiva,
dev’essere soggetto all’accisa armonizzata prevista dalla stessa, fatta salva tuttavia l’esenzione prevista dall’art. 27,
n. 1, lett. a) e b), della medesima direttiva.
Dalla formulazione di tale disposizione risulta che la concessione o il rifiuto dell’esenzione dall’accisa dipendono dal metodo
di denaturazione. Se quest’ultimo è stato approvato nell’ambito dell’Unione, l’alcole è esente dall’accisa in applicazione
dell’art. 27, lett. a). Se invece l’alcole contenuto in un prodotto che non è destinato al consumo umano è stato denaturato
secondo un metodo approvato in uno Stato membro, occorre applicare l’esenzione prevista dall’art. 27, lett. b). Inoltre, se
il metodo di denaturazione non corrisponde a nessuno di quelli approvati dalle norme dell’Unione o dagli ordinamenti giuridici
nazionali, il prodotto non può essere esentato (sentenza 7 dicembre 2000, causa C‑482/98, Italia/Commissione, Racc. pag. I‑10861,
punti 40 e 41).
A tale riguardo, occorre anche ricordare che la denaturazione è un’operazione consistente nel rendere l’alcole tossico, tramite
l’aggiunta intenzionale di determinate sostanze, affinché ne sia impossibile la riconversione ad uso alimentare (v., in tal
senso, sentenza Italia/Commissione, cit., punti 21 e 22; v. altresì, a titolo informativo, le note esplicative del SA relative
alla voce 2207 del SA, elaborate dell’Organizzazione mondiale delle dogane, alle quali rinviano le note esplicative della
NC relative alla voce 2207 della NC, adottate dalla Commissione ai sensi degli artt. 9, n. 1, lett. a), secondo trattino,
e 10 del regolamento n. 2658/87, come modificato dal regolamento (CE) del Consiglio 31 gennaio 2000, n. 254/2000 (GU L 28,
pag. 16), nella loro versione in vigore il 1° gennaio 2007; GU 2006, C 50, pag. 1).
Nel caso di specie, dalla decisione di rinvio risulta che al prodotto di cui alla causa principale non è stata aggiunta intenzionalmente
alcuna sostanza denaturante al fine di renderlo inadatto al consumo umano in modo irreversibile. Pertanto è sufficiente constatare
che esso non è stato denaturato ai sensi dell’art. 27, n. 1, lett. a) o b), della direttiva 92/83, senza che sia necessario
chiedersi se il metodo di denaturazione seguito corrisponda ad uno di quelli approvati dalle normative dell’Unione o dall’ordinamento
giuridico bulgaro.
Di conseguenza è irrilevante il fatto che, per quanto riguarda la Repubblica di Bulgaria, è solo con il regolamento n. 67/2008
che la descrizione dei denaturanti da utilizzare ai fini della denaturazione completa dell’alcole ai sensi delle disposizioni
dell’art. 27, n. 1, lett. a), della direttiva 92/83 è stata introdotta nel regolamento n. 3199/93, così come il fatto, dedotto
in udienza dall’Evroetil, e sempre ammesso che venga dimostrato, che disposizioni specificamente attinenti alla denaturazione
del bioetanolo sono state introdotte nella legislazione bulgara solo nel corso del 2011. Del resto, dalla decisione di rinvio
risulta che, all’epoca dei fatti su cui vertono le questioni sollevate dinanzi alla Corte, l’art. 4, punto 12, della legge
sulle accise, già disponeva quanto segue: «“Denaturazione”: processo nel quale all’alcole etilico vengono aggiunte sostanze
velenose o sgradevoli al gusto o all’olfatto (additivi), che lo rendono pericoloso per la salute o inadatto ad essere bevuto».
Peraltro, il fatto che un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale sia di per sé inadatto al consumo
umano non è sufficiente per consentire di ritenere che sia stato denaturato ai sensi dell’art. 27, n. 1, lett. a) o b), della
direttiva 92/83. Come infatti risulta dal punto 60 della presente sentenza, la denaturazione consiste nell’aggiunta intenzionale
di determinate sostanze ad un alcole al fine di renderlo inadatto al consumo umano in modo irreversibile. Orbene, il semplice
fatto che tale alcole sia di per sé tossico non esclude che possa in seguito venire trattato al fine di privarlo della sua
tossicità. A tale riguardo, considerando che il requisito del carattere irreversibile della denaturazione mira a prevenire
qualsiasi evasione, frode o abuso eventuali nell’ambito delle esenzioni dalle accise, il semplice costo di tale trattamento,
anche qualora fosse molto elevato, non può, contrariamente a quanto suggerito dall’Evroetil, essere sufficiente per scartare
una siffatta possibilità.
Infine, come giustamente indicato dalla Commissione in udienza, la prenorma europea Pr EN 15376, in seguito sostituita dalla
norma EN 15376:2011, intitolata «Combustibili per autotrazione – Etanolo come componente della benzina – Requisiti e metodi
di prova» e approvata dal Comitato europeo di normalizzazione il 24 dicembre 2010, al suo punto 4.3 contiene un elenco di
denaturanti raccomandati che non danneggiano i veicoli. L’allegazione dell’Evroetil secondo cui la denaturazione del prodotto
di cui alla causa principale non potrebbe essere richiesta, poiché lo renderebbe inadatto all’utilizzo come biocarburante,
deve quindi essere respinta.
Da quanto precede risulta che un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, che corrisponde alla
definizione di alcole etilico che figura all’art. 20, primo trattino, della direttiva 92/83 e non è stato denaturato ai sensi
dell’art. 27, n. 1, lett. a) e b), della stessa, non può essere esentato dall’accisa armonizzata prevista da tale direttiva.
Come risulta dal punto 53 della presente sentenza, una siffatta constatazione esclude che detto prodotto possa rientrare nel
campo di applicazione della direttiva 2003/96.
Alla luce delle suesposte considerazioni, occorre risolvere le questioni terza e quarta dichiarando che il diritto dell’Unione
dev’essere interpretato nel senso che a un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, che presenta
un tenore in alcole etilico superiore al 98,5% e non è stato denaturato mediante una specifica procedura di denaturazione,
dev’essere applicata l’accisa prevista all’art. 19, n. 1, della direttiva 92/83, anche qualora sia ricavato dalla biomassa
mediante una tecnologia diversa da quella utilizzata per la produzione di alcole etilico di origine agricola, contenga sostanze
che lo rendono inadatto al consumo umano, soddisfi i requisiti previsti dalla prenorma europea Pr EN 15376 per il bioetanolo
carburante ed eventualmente corrisponda alla definizione del bioetanolo che figura all’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva
2003/30.

Sulle spese
Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice
nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte
non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi, la Corte (Ottava Sezione) dichiara:
1)
La definizione del bioetanolo, che figura all’art. 2, n. 2, lett. a), della direttiva del Parlamento europeo e del Consiglio
8 maggio 2003, 2003/30/CE, sulla promozione dell’uso dei biocarburanti o di altri carburanti rinnovabili nei trasporti, dev’essere
interpretata nel senso che essa include un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa principale, ricavato segnatamente
dalla biomassa e che presenta un tenore in alcole etilico superiore al 98,5%, una volta che è messo in vendita come biocarburante
per trasporti.
2)
Il diritto dell’Unione dev’essere interpretato nel senso che a un prodotto del tipo di quello di cui trattasi nella causa
principale, che presenta un tenore in alcole etilico superiore al 98,5% e non è stato denaturato mediante una specifica procedura
di denaturazione, dev’essere applicata l’accisa prevista all’art. 19, n. 1, della direttiva del Consiglio 19 ottobre 1992,
92/83/CEE, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche, anche qualora sia
ricavato dalla biomassa mediante una tecnologia diversa da quella utilizzata per la produzione di alcole etilico di origine
agricola, contenga sostanze che lo rendono inadatto al consumo umano, soddisfi i requisiti previsti dalla prenorma europea
Pr EN 15376 per il bioetanolo carburante ed eventualmente corrisponda alla definizione del bioetanolo che figura all’art. 2,
n. 2, lett. a), della direttiva 2003/30.
Firme
*
Lingua processuale: il bulgaro.