CELEX: 62012CJ0437
Tributos internos
Artículo 110 TFUE
Impuesto de matriculación
Productos nacionales similares
Neutralidad del impuesto entre vehículos automóviles usados importados y vehículos similares que ya se encuentrenen el mercado nacional

La petición de decisión prejudicial versa sobre la interpretación del artículo 110 CE.
Dicha petición se ha presentado en el marco de un litigio iniciado por X, una persona jurídica, en relación con el impuesto sobre turismos y motocicletas (belasting personenauto’s en motorrijwielen; en lo sucesivo, «BPM») que hubo de abonar al matricular en los Países Bajos un automóvil procedente de otro Estado miembro.
Marco jurídico
El artículo 1 de la Ley de 1992 relativa al impuesto sobre turismos y motocicletas (Wet op de belasting personenauto’s en motorrijwielen 1992), en su versión aplicable a los hechos del procedimiento principal (en lo sucesivo, «Ley BPM»)l, dispone:
«1.   Los turismos, las motocicletas y los vehículos industriales estarán sometidos al impuesto denominado ‘[BPM]’.
2.   El impuesto se devengará con motivo de la inscripción de un turismo, de una motocicleta o de un vehículo industrial en el registro de matriculación regulado en la Ley de la circulación de 1994 [Wegenverkeerswet] de 1994.
[...]»
De 2006 à 2009, el BPM se calculaba, en virtud del artículo 9 de la Ley BPM, en función de un porcentaje del «precio neto de catálogo» del vehículo en cuestión, sin perjuicio de las reducciones y de los incrementos que se indicaban en dicha disposición.
Respecto al precio neto de catálogo, el artículo 9, apartados 3 y 6, de la Ley BPM dispone:
«3.   Se entiende por precio neto de catálogo el precio de catálogo reducido en la cuantía del impuesto sobre el volumen de negocios […] incluido en dicho precio.
[...]
6.   Respecto a los vehículos usados [...], se aplicará el precio de catálogo en vigor en el momento en que el vehículo [...] fue utilizado por primera vez [...]»
A partir del 1 de febrero de 2008, se modificó la base imponible del BPM. Ya no se calcula únicamente en función del precio neto de catálogo, sino que incluye también una cuantía que depende de la tasa de emisión de dióxido de carbono (en lo sucesivo, «CO
»), medido conforme a la Directiva 80/1268/CEE del Consejo, de 16 de diciembre de 1980, relativa a la aproximación de las legislaciones de los Estados miembros sobre el consumo de carburante de los vehículos a motor (
DO L 375, p. 36
). Por consiguiente, en la base del BPM, la parte relativa al precio neto de catálogo ha disminuido gradualmente en beneficio de la parte relativa a la tasa de emisión de CO
.
En el período comprendido entre los años 2006 y 2009, los porcentajes del precio neto de catálogo que se tuvieron en cuenta en la base del BPM fueron los siguientes:
—
desde 2006 hasta el 31 de enero de 2008: 45,2 %;
—
a partir del 1 de febrero de 2008: 42,3 %, y
—
en 2009: 40 %.
En el período comprendido entre el 1 de febrero de 2008 y el 31 de diciembre de 2009, debido a las disposiciones transitorias, los vehículos usados importados y matriculados en dicho período que hubieran sido utilizados por primera vez antes del 1 de febrero de 2008 no fueron sometidos al BPM calculado en función de las emisiones de CO
.
A partir del 1 de enero de 2010, el BPM, calculado tanto en función del precio neto de catálogo como de la tasa de emisión de CO
, se aplica con ocasión de la matriculación a todos los vehículos, incluidos aquellos que hubieran sido utilizados por primera vez antes del 1 de febrero de 2008.
Por lo que se refiere a la cuota del BPM para los vehículos usados, el artículo 10 de la Ley BPM dispone:
«1.   [...] la cuota del impuesto aplicable [al vehículo] [...] se calculará teniendo en cuenta una reducción.
2.   La reducción mencionada en el apartado 1 es la amortización expresada en un porcentaje del valor de compra en los Países Bajos en la fecha de la primera utilización del vehículo. [...]
[...]»
La Ley BPM confiere al sujeto pasivo la facultad de optar por un BPM reducido si la cuota del BPM que debería haberse aplicado en la fecha de la primera utilización del vehículo en los Países Bajos como vehículo nuevo era inferior a la cuota calculada para 2010 en virtud de las disposiciones relativas a la base y al tipo impositivo vigentes en esa fecha.
Litigio principal y cuestiones prejudiciales
El 11 de enero de 2010 y con objeto de matricular un vehículo de turismo en los Países Bajos, X llevó a cabo una declaración relativa al BPM por un importe de 5.776 euros y abonó dicho importe. El vehículo había sido utilizado por primera vez en Alemania el 30 de mayo de 2006 y llevaba entonces una matrícula alemana.
X presentó una reclamación contra el importe del BPM adeudado y abonado. Como quiera que el voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst desestimó esta reclamación, X interpuso un recurso ante el Rechtbank Breda. Este órgano jurisdiccional estimó parcialmente el recurso y ordenó que se le reembolsara la cantidad de 1.233 euros en concepto de BPM.
X interpuso un recurso de apelación ante el Gerechtshof ’s-Hertogenbosch contra la sentencia dictada por el Rechtbank Breda. X considera que, para calcular el importe del BPM adeudado, hay que partir de la cuantía del impuesto que sigue gravando los vehículos usados similares matriculados en el período comprendido entre el 1 de febrero de 2008 y el 31 de diciembre de 2009, en cuya base no se había incorporado la parte relativa a las emisiones de CO
. Solicita, por tanto, la devolución de 2.809 euros en concepto de BPM abonado.
X alega que el BPM es incompatible con el Derecho de la Unión. Afirma que su cuantía es superior a la que grava los vehículos usados similares utilizados por primera vez antes del 1 de febrero de 2008 y que, a diferencia de lo que sucede con el vehículo de que se trata, habían sido importados y matriculados en el período comprendido entre el 1 de febrero de 2008 y el 31 de diciembre de 2009. Afirma que los vehículos usados importados después de este período soportan un gravamen superior al de los vehículos comparables matriculados dentro de ese período.
El voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst entiende que, para calcular el importe del BPM adeudado, hay que partir del importe del impuesto que sigue gravando los vehículos similares que, como sucede con el vehículo de que se trata, fueron utilizados por primera vez en 2006 y matriculados como vehículos nuevos en los Países Bajos ese mismo año.
El órgano jurisdiccional remitente alberga ciertas dudas sobre la compatibilidad del BPM con el artículo 110 TFUE. Se pregunta si la percepción de este impuesto en el momento de la inscripción del vehículo de que se trata en el procedimiento principal en el registro de matrículas debe ser omitida en la medida en que este gravamen se aplica en función de las emisiones de CO
. También se pregunta si la cuantía del BPM reclamada en el momento de matriculación de dicho vehículo en 2010 debe compararse con el importe residual de este impuesto que en 2010 se incorporaba todavía en el valor de los vehículos similares, importados y matriculados en los Países Bajos en 2006 como vehículos nuevos, o también con el importe residual de dicho impuesto incorporado en 2010 en el valor de los vehículos que, al igual que el automóvil de que se trata, fueron utilizados por primera vez en 2006, pero que después fueron importados y matriculados como vehículos usados en el período comprendido entre el 1 de febrero de 2008 y el 31 de diciembre de 2009.
En estas circunstancias, el Gerechtshof ’s-Hertogenbosch decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:
«1)
Para responder a la cuestión, planteada en el marco del artículo 110 TFUE, de si el importe del impuesto que grava en 2010 la matriculación [del automóvil de turismo de que se trata] excede (o no) del importe residual del impuesto incorporado al valor de automóviles de turismo usados similares ya matriculados en el interior del país, ¿debe considerarse similar a efectos de la determinación de dicho importe residual:
—
[un vehículo] comparable que haya sido matriculado en el año de la primera utilización del vehículo [de que se trate] (2006) como vehículo nuevo, o
—
también los (demás) [vehículos] disponibles en 2010 en el mercado de vehículos usados y que, al igual que el [vehículo de que se trata], hayan sido utilizados por vez primera a 30 de mayo de 2006 y sean comparables en los demás aspectos, pero hayan sido (importados y) matriculados después del 30 de mayo de 2006 como automóviles de turismo usados (desde el 30 de mayo de 2006 hasta 2009 incluido), y/o
—
también los (demás) [vehículos] disponibles en 2010 en el mercado de vehículos usados y que, a diferencia del [vehículo de que se trata], fueron utilizados por vez primera después del 30 de mayo de 2006 pero son comparables en los demás aspectos, y que fueron (importados y) matriculados después del 30 de mayo de 2006 como vehículos nuevos o usados (desde el 30 de mayo de 2006 hasta 2009 incluido)?
2)
Para responder a la cuestión de si el artículo 110 TFUE se opone a la aplicación del BPM con ocasión de la matriculación del [vehículo de que se trata] en 2010 en la medida en que dicho impuesto se calcula en función de las emisiones de CO
[…] ¿debe considerarse esta parte del impuesto un nuevo impuesto que debe distinguirse del BPM vigente hasta el 1 de febrero de 2008, que se aplicaba únicamente en función del precio [neto] de catálogo, de manera que, en la medida en que el impuesto se calcula en función de las emisiones de CO
, carece de pertinencia una comparación con vehículos usados (similares) matriculados antes del 1 de enero de 2010?
3)
Si se considera que no existe un nuevo impuesto en el sentido de la segunda cuestión: ¿se opone, en virtud del artículo 110 TFUE, a la percepción del BPM con ocasión de la matriculación [del vehículo de que se trata] en 2010, en la medida en que dicho impuesto se calcula en función de las emisiones de CO
[…], el hecho de que [vehículos] comparables al [vehículo de que se trata], que fueron utilizados por vez primera antes del 1 de febrero de 2008 y que fueron importados y registrados como vehículos usados en el período comprendido entre el 1 de febrero 2008 y el 31 de diciembre de 2009, no fueran gravados con el impuesto en función de las emisiones de CO
[…], mientras que sí fueron gravados con el impuesto calculado en función de las emisiones de CO
con ocasión de la matriculación en el período citado de [vehículos] que fueron utilizados por vez primera después del 1 de febrero de 2008 pero que son comparables en los demás aspectos al [vehículo de que se trata]?»
Sobre las cuestiones prejudiciales
Mediante sus cuestiones prejudiciales, que procede examinar en conjunto, el órgano jurisdiccional remitente desea esencialmente averiguar, por una parte, cuáles son, a efectos de la aplicación del artículo 110 TFUE, los productos nacionales similares, comparables a un vehículo usado que fue utilizado por vez primera con anterioridad al 1 de febrero de 2008 y que ha sido importado y matriculado en los Países Bajos en 2010 y, por otra parte, si procede interpretar el artículo 110 TFUE en el sentido de que se opone a un impuesto como el BPM vigente en 2010.
Productos nacionales similares
Con carácter preliminar procede señalar que un impuesto recaudado por un Estado miembro con ocasión de la matriculación de automóviles en su territorio para su puesta en circulación es un tributo interno y, por tanto, debe analizarse desde el punto de vista del artículo 110 TFUE (véase, en este sentido, la sentencia de 7 de abril de 2011, Tatu,
C-402/09, Rec. p. I-2711
, apartado 32 y jurisprudencia citada).
Al respecto, es preciso recordar que el párrafo primero de este artículo prohíbe a todos los Estados miembros gravar los productos de los demás Estados miembros con tributos internos superiores a los que gravan los productos nacionales similares.
Además, procede recordar que los automóviles presentes en el mercado de un Estado miembro son «productos nacionales» de éste, en el sentido del artículo 110 TFUE (véase la sentencia Tatu, antes citada, apartado 55).
Cuando estos productos se ponen a la venta en el mercado de vehículos usados de este Estado miembro, deben ser considerados «productos similares» a los vehículos usados importados si sus características y las necesidades a las que responden los colocan en una relación de competencia, siendo así que el grado de competencia entre dos modelos depende de la medida en que ambos responden a diversas exigencias, en particular, en materia de precios, dimensiones, confort, prestaciones, consumo, duración y fiabilidad. El vehículo de referencia debe ser el que presente las características más semejantes a las del vehículo importado, lo que implica tener en cuenta el modelo, el tipo y otras propiedades, como el modo de propulsión o el equipamiento, la antigüedad, el kilometraje, el estado general o la marca (véanse, en particular, las sentencias de 19 de septiembre de 2002, Tulliasiamies y Siilin,
C-101/00, Rec. p. I-7487
, apartados 75 y 76, y de 20 de septiembre de 2007, Comisión/Grecia,
C-74/06, Rec. p. I-7585
, apartados 29 y 37).
A este respecto procede señalar que los criterios mencionados en el apartado anterior no se enumeran de modo exhaustivo ni imperativo. Obviamente el vehículo de referencia puede variar según las características propias del vehículo importado. Dos vehículos que se utilizaron por primera vez el mismo día no son necesariamente similares, debido, por ejemplo, al distinto grado de utilización. Corresponde al órgano jurisdiccional nacional, teniendo en cuenta características como las mencionadas en el apartado anterior, determinar cuáles son los productos nacionales que presentan las características más próximas a las del vehículo importado de que se trata.
De ello se deduce que los productos nacionales similares, comparables a un vehículo usado como el controvertido en el procedimiento principal, que fue utilizado por primera vez con anterioridad al 1 de febrero de 2008 y que ha sido importado y matriculado en los Países Bajos en 2010, son los vehículos que se encontraban ya en el mercado neerlandés y que presentan las características más próximas a las del vehículo de que se trata.
Compatibilidad del BPM con el artículo 110 TFUE
El objetivo del artículo 110 TFUE es garantizar la libre circulación de mercancías entre los Estados miembros en condiciones normales de competencia. Este artículo pretende eliminar cualquier forma de protección que pueda derivarse de la aplicación de tributos internos que sean discriminatorios para los productos originarios de otros Estados miembros (sentencia Tatu, antes citada, apartado 34 y jurisprudencia citada).
A tal fin, como se indica en el apartado 21 de esta sentencia, el párrafo primero de este artículo prohíbe a todos los Estados miembros gravar los productos de los demás Estados miembros con tributos internos superiores a los que gravan los productos nacionales similares.
A este respecto procede recordar que, según reiterada jurisprudencia, un régimen impositivo solamente puede considerarse compatible con el artículo 110 TFUE si se demuestra que está estructurado de forma que se descarte cualquier supuesto en el que los productos importados hayan de soportar un gravamen más riguroso que los productos nacionales y, en consecuencia, que no produce, en ningún caso, efectos discriminatorios (véase la sentencia de 19 de marzo de 2009, Comisión/Finlandia, C‑10/08, apartado 24 y jurisprudencia citada).
Así, el Tribunal de Justicia ya ha declarado que, en materia de tributación de vehículos, el objetivo de esta disposición es garantizar la perfecta neutralidad de los tributos internos por lo que refiere a la competencia entre productos nacionales y productos importados (sentencias de 11 de diciembre de 1990, Comisión/Dinamarca,
C-47/88, Rec. p. I-4509
, apartado 9, y de 29 de abril de 2004, Weigel,
C-387/01, Rec. p. I-4981
, apartado 66).
Asimismo, el Tribunal de Justicia ha precisado que, desde que se abona un impuesto de matriculación en un Estado miembro, el importe de este impuesto se incorpora al valor del vehículo. De este modo, cuando un vehículo matriculado en el Estado miembro en cuestión es vendido luego como vehículo de segunda mano en ese mismo Estado miembro, su valor de mercado, que incluirá el importe residual del impuesto de matriculación, será igual a un porcentaje, determinado por la depreciación de dicho vehículo, de su valor inicial (sentencia de 5 de octubre de 2006, Nádasdi y Németh,
C-290/05 y C-333/05, Rec. p. I-10115
, apartado 54).
Por tanto, se vulnera el artículo 110 TFUE cuando la cuantía del impuesto que grava un vehículo de segunda mano importado excede de la cuantía residual del impuesto incorporada al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en el interior del país (sentencias de 9 de marzo de 1995, Nunes Tadeu,
C-345/93, Rec. p. I-479
, apartado 20; de 22 de febrero de 2001, Gomes Valente,
C-393/98, Rec. p. I-1327
, apartado 23, y Tulliasiamies y Siilin, antes citada, apartado 55).
En efecto, si el importe del impuesto que grava los vehículos usados importados es superior al importe residual de dicho impuesto incorporado en el valor de los vehículos usados similares ya matriculados en el mercado nacional, se favorecería la venta de vehículos usados nacionales y se desincentivaría la importación de vehículos usados similares.
No obstante, el artículo 110 TFUE no tiene por objeto impedir que un Estado miembro establezca nuevos impuestos o modifique el tipo o la base imponible de los impuestos en vigor (sentencias antes citadas Nádasdi y Németh, apartado 49, y Tatu, apartado 50).
Sin embargo, el poder de los Estados miembros en la estructuración de nuevos impuestos o en la modificación del tipo o de la base imponible de los impuestos en vigor no es ilimitado. La prohibición contenida en el artículo 110 TFUE debe aplicarse siempre que un gravamen fiscal pueda desalentar la importación de bienes procedentes de otros Estados miembros en beneficio de los productos nacionales (véase, en este sentido, la sentencia Tatu, antes citada, apartado 52 y jurisprudencia citada).
De esta forma, los Estados miembros no pueden adoptar nuevos impuestos o introducir modificaciones en los existentes que tengan por objeto o por efecto desincentivar la venta de productos importados en beneficio de la venta de productos similares disponibles en el mercado nacional e introducidos en éste con anterioridad a la entrada en vigor de dichos impuestos o modificaciones (véase, en este sentido, la sentencia Tatu, antes citada, apartado 53).
Por lo que atañe al BPM, de los autos presentados al Tribunal de Justicia se desprende que este impuesto sólo se adeuda y abona en el momento de la primera matriculación de un vehículo en territorio neerlandés. Desde 2006 la normativa neerlandesa ha sido modificada en varias ocasiones. Antes del 1 de febrero de 2008 dicho impuesto se calculaba únicamente en función de un porcentaje de precio neto de catálogo. Desde esa fecha, la base imponible del impuesto incluye también una cantidad que depende de la tasa de emisiones de CO
. Consiguientemente, en esta base impositiva, la parte relativa al precio neto de catálogo ha ido disminuyendo paulatinamente en beneficio de la parte relativa a la tasa de emisiones de CO
.
Como han señalado el Gobierno neerlandés y la Comisión Europea, resulta que, a pesar de la modificación del modo de cálculo del BPM, el devengo de dicho tributo, es decir, la primera matriculación de un vehículo en el territorio de los Países Bajos, sigue siendo el mismo que antes de dicha modificación. Por tanto, en el presente asunto, se trata del mismo tributo que antes.
Incluso suponiendo que se tratara de un nuevo tributo, la prohibición impuesta por el artículo 110 TFUE se aplica, como se ha puesto de manifiesto en el apartado 34 de esta sentencia, siempre que un tributo interno de un Estado miembro pueda desalentar la importación de bienes procedentes de otros Estados miembros en beneficio de los productos nacionales similares.
En el procedimiento principal, de los autos sometidos al Tribunal de Justicia parece desprenderse que los vehículos usados utilizados por primera vez antes del 1 de febrero de 2008 pero importados y matriculados en los Países Bajos en el período comprendido entre el 1 de febrero de 2008 y el 31 de diciembre de 2009 están sometidos, debido a una exención de la parte del BPM que depende de la tasa de emisión de CO
, a un BPM inferior al que grava los vehículos usados similares importados y matriculados después del 1 de enero de 2010.
En este supuesto, existirían en el mercado nacional vehículos usados similares comparables al controvertido en el procedimiento principal, cuya cuantía residual del BPM incorporada aún a su valor es inferior al importe de este impuesto que grava el vehículo de que se trata.
Si este último importe excede del importe residual menor que sigue incorporado al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en territorio nacional, no se ha demostrado que la Ley BPM se haya estructurado de forma que se descarte cualquier supuesto en el que los productos importados hayan de soportar un gravamen más riguroso que los productos nacionales y, en consecuencia, que no produce, en ningún caso, efectos discriminatorios.
Tales efectos discriminatorios sólo pueden evitarse si es posible optar por el menor importe residual del impuesto de matriculación aún incorporado al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en el territorio nacional.
Corresponde al órgano jurisdiccional remitente comprobar si el importe del BPM que grava un vehículo usado como el controvertido en el procedimiento principal excede o no del importe residual menor de este impuesto aún incorporado al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en territorio nacional.
De ello se desprende que el artículo 110 TFUE se opone a un impuesto como el previsto por la BPM, si y en la medida en que el importe de este impuesto, que grava los vehículos usados importados en el momento de su matriculación en los Países Bajos, excede del importe residual menor de éste incorporado al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en ese mismo Estado miembro.
Habida cuenta de las consideraciones anteriores, procede responder a las cuestiones planteadas que:
—
a efectos de la aplicación del artículo 110 TFUE, los productos nacionales similares comparables a un vehículo usado, como el controvertido en el procedimiento principal, que fue utilizado por primera vez con anterioridad al 1 de febrero de 2008 y que ha sido importado y matriculado en los Países Bajos en 2010, son los vehículos que se encontraban ya en el mercado neerlandés y que presentan las características más próximas a las del vehículo de que se trata.
—
procede interpretar el artículo 110 TFUE en el sentido de que se opone a un impuesto como el BPM, en la medida en que el importe de este impuesto que grava los vehículos usados importados en el momento de su matriculación en los Países Bajos excede del importe residual menor de éste incorporado al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en ese mismo Estado miembro.
Costas
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Octava) declara:

A efectos de la aplicación del artículo 110 TFUE, los productos nacionales similares comparables a un vehículo usado, como el controvertido en el procedimiento principal, que fue utilizado por primera vez con anterioridad al 1 de febrero de 2008 y que ha sido importado y matriculado en los Países Bajos en 2010, son los vehículos que se encontraban ya en el mercado neerlandés y que presentan las características más próximas a las del vehículo de que se trata.

Procede interpretar el artículo 110 TFUE en el sentido de que se opone a un impuesto como el impuesto sobre turismos y motocicletas («belasting personenauto’s en motorrijwielen») en vigor en 2010 en la medida en que el importe de este impuesto que grava los vehículos usados importados en el momento de su matriculación en los Países Bajos excede del importe residual menor de éste incorporado al valor de los vehículos usados similares ya matriculados en ese mismo Estado miembro.

Firmas
(
*1
)   Lengua de procedimiento: neerlandés.