CELEX: 62013CJ0584
Predhodno odločanje
Obdavčenje
Prometni davek
Področje uporabe
Oprostitev
Pojem ,zavarovalna transakcija‘
Pojem ,opravljanje storitev‘
Pavšalni znesek za garancijo za okvaro rabljenega vozila

Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 2 in 13(B)(a) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 91/680/EGS z dne 16. decembra 1991 (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 160, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
Ta predlog je bil vložen v okviru sporov med Directeur général des finances publiques (generalni direktor za javne finance) in Mapfre asistencia compania internacional de seguros y reaseguros SA (v nadaljevanju: Mapfre asistencia), ki je družba španskega prava, ter med Mapfre warranty SpA (v nadaljevanju: Mapfre warranty), ki je družba italijanskega prava, in Directeur général des finances publiques zaradi obdavčitve transakcij teh dveh družb.
Pravni okvir
Pravo Unije
Člen 2 Šeste direktive določa:
„Predmet davka na dodano vrednost [v nadaljevanju: DDV] je naslednje:
1.
dobava blaga ali storitev, ki jo davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države za plačilo;
2.
uvoz blaga.“
Člen 13(B)(a) Šeste direktive določa:
„Brez poseganja v druge določbe Skupnosti države članice pod pogoji, ki jih določijo zaradi zagotavljanja pravilne in enostavne uporabe oprostitev in preprečevanja vsakršnih možnih utaj, izogibanj ali zlorab, oprostijo:
(a)
zavarovalne in pozavarovalne transakcije, vključno s povezanimi storitvami, ki jih opravljajo zavarovalni posredniki in zavarovalni zastopniki.“
Člen 33(1) Šeste direktive določa:
„Brez vpliva na druge določbe Skupnosti, zlasti tiste iz veljavnih predpisov Skupnosti glede splošne ureditve razpolaganja, pretoka in spremljanja trošarinskih izdelkov, ta direktiva ne preprečuje, da država članica ohrani ali uvede davke na zavarovalne pogodbe, davke na stave in igre na srečo, trošarine, kolke in, bolj splošno, vse davke, dajatve ali bremenitve, ki jih ni mogoče označiti kot prometne davke, vendar s pogojem, da ti davki, dajatve in bremenitve v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.“
Francosko pravo
Člen 256(I) splošnega davčnega zakonika (code général des impôts, v nadaljevanju: CGI), v različici, ki se uporablja za dejansko stanje v sporih o glavni stvari, določa:
„Predmet [DDV] je dobava blaga ali storitev, ki jo davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države za plačilo.“
Člen 261 C CGI določa:
„[DDV] so oproščeni:
[…]
(2)
zavarovalne in pozavarovalne transakcije, vključno s povezanimi storitvami, ki jih opravljajo zavarovalni posredniki in zavarovalni zastopniki.
[…]“
Člen 991 CGI določa:
„Za vsako zavarovalno pogodbo, sklenjeno z zavarovalno družbo ali zavarovalnico ali s katerim koli drugim francoskim ali tujim zavarovateljem, se ne glede na kraj ali datum, na katerega je oziroma je bila sklenjena, plačuje obvezen letni davek, s plačilom katerega je vsa dokumentacija o njeni sklenitvi, spremembi ali sporazumni razvezi pogodbe ter vsak izdan overjen prepis, izvleček ali kopija, ne glede na to, kje so oziroma so bili pripravljeni, oproščeni kolkovine in so brezplačno registrirani, če se zahteva ta formalnost.
Davek se pobira od vsote zneskov, dogovorjenih v korist zavarovatelja, in vseh dodatnih zneskov, ki jih prejme neposredno ali posredno od zavarovanca.“
V členu 1001(5a) CGI je natančno opredeljeno, da se za zavarovanja pred vsakršnimi tveganji v zvezi s kopenskimi motornimi vozili uporablja 18‑odstotna stopnja posebnega davka na zavarovalne pogodbe.
Iz člena 1001(6) CGI je poleg tega razvidno, da je za zavarovalne pogodbe določena splošna 9‑odstotna stopnja posebnega davka.
Spora o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
Iz predložitvene odločbe je razvidno, da so lastniki avtomobilskih servisov, ki prodajajo rabljena vozila, z vključitvijo družbe NSA Sage, ki je postala Mapfre warranty, kupcem teh vozil ponujali garancijo za popravilo mehanskih okvar na teh vozilih.
Družba Mapfre warranty je, ker je menila, da je opravila storitev, zaračunala DDV. Družba Mapfre asistencia pa je za premije, ki jih je vplačala družba Mapfre warranty, plačala davek na zavarovalne pogodbe po splošni 9‑odstotni stopnji.
Davčna uprava je družbi Mapfre warranty poslala predlog popravka, v katerem so njene storitve opredeljene kot zavarovalne transakcije, za katere se plačuje davek na zavarovalne pogodbe iz člena 991 CGI, in sicer po 18‑odstotni stopnji, ki je za avtomobilska zavarovanja določena v členu 1001(5a) CGI.
Ker je navedena uprava poleg tega menila, da je družba Mapfre warranty pri družbi Mapfre asistencia sklenila zavarovanje na tuj račun v korist kupcev vozil, namenjeno kritju tveganja mehanskih okvar, je družbi Mapfre asistencia poslala popravek, pri čemer je od zneskov, ki so jih plačali ti kupci, obračunala davek na zavarovalne pogodbe po navedeni 18‑odstotni stopnji.
Ti družbi sta se po zavrnitvi njunih pritožb obrnili na Tribunal de grande instance de Lyon (prvostopenjsko sodišče v Lyonu) in nato na Cour d’appel de Lyon (pritožbeno sodišče v Lyonu), da bi bili oproščeni plačila tega davka.
Družbi sta zatrjevali, da prodajalci rabljenih vozil del svojih poprodajnih storitev oddajo v podizvajanje družbi Mapfre warranty in da je ta pri družbi Mapfre asistencia zavarovala tveganje finančne izgube.
Cour d’appel de Lyon je z dvema sodbama z dne 22. septembra 2011 potrdilo obe sodbi tribunal de grande instance de Lyon z dne 31. marca 2010, pri čemer je v zvezi s prvo potrdilo opredelitev storitev družbe Mapfre warranty kot zavarovalne transakcije, za katere se davek na zavarovalne pogodbe plača po 18‑odstotni stopnji, v zvezi z drugo pa, da mora družba Mapfre asistencia plačati 9‑odstotni davek na zavarovalne pogodbe.
Iz kasacijskih razlogov strank v postopku v glavni stvari, priloženih k predložitveni odločbi, je razvidno, da je cour d’appel de Lyon med drugim ugotovilo, da je kupcu rabljenega vozila, ki se odloči za dodatno garancijo, ki jo ponuja prodajalec, v zameno za plačilo zahtevanega dodatka izročena pristopnica, ki je del garancijskega lista, v glavi katerega je navedena družba NSA Sage, ki je postala Mapfre warranty. Po mnenju tega sodišča je zadnjenavedena družba od pooblaščenega avtomobilskega servisa, na katerega se je obrnil kupec, prejela poročilo o okvari, preverila veljavnost garancije in se prepričala, ali predračun stroškov ustreza normativom, na podlagi tega pa odobrila popravilo ali zamenjavo okvarjenega dela.
Cour d’appel de Lyon je poudarilo, da iz nobenega določila, na katere se sklicujeta stranki, niti iz nobenega drugega elementa postopka ni razvidno, da bi imel kupec pravico od prodajalca zahtevati, naj odpravi pomanjkljivost, na katero se nanaša garancija, zlasti če dolžnik, določen v pogodbi, ne bi izpolnil obveznosti. Po mnenju tega sodišča za prodajalca rabljenih vozil ni mogoče šteti, da je oddal v podizvajanje izpolnitev obveznosti, ki ga ne zavezuje. Nasprotno, med kupcem in družbo Mapfre warranty z izročitvijo garancijskega lista nastane neposredno pogodbeno razmerje, saj kupec lahko s tem garancijskim listom od nje in samo od nje zahteva, naj opravi obljubljeno popravilo in krije stroške zanj. Ta pogodbena zaveza, sklenjena med kupcem in posrednikom, ki ni stranka pri prodaji, ima lasten cilj in namen. Ker se je družba Mapfre warranty s plačilom dogovorjenega zneska zavezala, da bo v primeru naključnega nastanka škode na zavarovani stvari zavarovancu priskrbela storitev, dogovorjeno ob sklenitvi pogodbe, naj bi opravljala zavarovalno dejavnost.
Poleg tega je cour d’appel de Lyon ugotovilo, da je družba Mapfre warranty pri družbi Mapfre Asistencia sklenila zavarovalno polico, s katero se jamči povračilo finančne izgube, nastale iz naslova okvare, zajete s pogodbeno garancijo, na vozilih, ki so bila kupljena pri avtomobilskem servisu in za katera je bil izdan garancijski list. Po mnenju cour d’appel de Lyon pa s to zavarovalno polico ni bilo sklenjeno „zavarovanje za tuj račun“ in ta polica ne pokriva vsakršnih tveganj v zvezi s kopenskimi motornimi vozili, na katere se nanaša člen 1001(5a) CGI.
Družba Mapfre warranty je pri predložitvenem sodišču vložila kasacijsko pritožbo zoper sodbo cour d’appel de Lyon, s katero so bile njene storitve opredeljene kot zavarovalne transakcije, za katere se plačuje 18‑odstotni davek za zavarovalne pogodbe.
Directeur général des finances publiques pa je pri predložitvenem sodišču vložil kasacijsko pritožbo zoper sodbo cour d’appel de Lyon, s katero je bilo ugotovljeno, da davčna stopnja davka na zavarovalne pogodbe, ki ga mora plačati družba Mapfre asistencia, ni 18‑odstotna, kot je menila davčna uprava, ampak 9‑odstotna.
Zaradi povezanosti teh dveh pritožb je predložitveno sodišče kasacijski pritožbi združilo.
Cour de cassation (kasacijsko sodišče) je zaradi dvomov glede razlage pojma zavarovalne transakcije, ki ni opredeljen v Šesti direktivi, prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo to vprašanje:
„Ali je treba člena 2 in 13(B)(a) Šeste direktive razlagati tako, da storitev, ki jo ponuja gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca rabljenih vozil, in ki ob plačilu pavšalnega zneska vključuje garancijo za mehanske okvare nekaterih delov rabljenega vozila, spada med zavarovalne transakcije, ki so oproščene davka na dodano vrednost, ali pa, nasprotno, spada med storitve?“
Vprašanje za predhodno odločanje
Predložitveno sodišče s svojim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 13(B)(a) Šeste direktive razlagati tako, da je storitev, ki jo ponuja gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca rabljenih vozil, in ki ob plačilu pavšalnega zneska vključuje garancijo za mehanske okvare nekaterih delov rabljenega vozila, oproščena zavarovalna transakcija v smislu te določbe.
Najprej je treba opozoriti, da se v skladu z ustaljeno sodno prakso izrazi, uporabljeni za opis oprostitev iz člena 13 Šeste direktive, razlagajo ozko. Vendar mora biti razlaga teh izrazov v skladu s cilji navedenih oprostitev in zahtevami po davčni nevtralnosti, ki so del skupnega sistema DDV. To pravilo ozke razlage tako ne pomeni, da je treba izraze, uporabljene za opredelitev oprostitev iz navedenega člena 13, razlagati tako, da bi se jim odvzeli učinki (glej zlasti sodbo Zimmermann, C‑174/11,
EU:C:2012:716
, točka 22 in navedena sodna praksa).
Poleg tega so transakcije, ki so predmet oprostitev iz člena 13 Šeste direktive, samostojni pojmi prava Unije, da bi se izognili razlikam pri uporabi ureditve DDV od ene države članice do druge (glej v tem smislu sodbe CPP, C‑349/96,
EU:C:1999:93
, točka 15; Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, točka 37; Komisija/Grčija, C‑13/06,
EU:C:2006:765
, točka 9, in BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 56).
Sodišče je podrobneje glede pojma „zavarovalne transakcije“ iz člena 13(B)(a) Šeste direktive, ki ni opredeljen v tej direktivi, že večkrat presodilo, da je za pojem zavarovalne transakcije glede na splošno razumevanje značilno, da se zavarovatelj zaveže, da bo za zavarovanca v zameno za vnaprejšnje plačilo premije ob nastopu zavarovanega tveganja opravil storitev, ki je bila dogovorjena ob sklenitvi pogodbe (glej v tem smislu sodbe Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, točka 39; Komisija/Grčija, C‑13/06,
EU:C:2006:765
, točka 10, in BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 58).
Sodišče je natančno opredelilo, da zavarovalne transakcije po svoji naravi vključujejo obstoj pogodbenega razmerja med zavarovateljem in osebo, katere tveganja so pokrita z zavarovanjem, namreč zavarovancem (glej sodbe Skandia, C‑240/99,
EU:C:2001:140
, točka 41; Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, točka 41, in BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 58).
Poleg tega je navedeni izraz zavarovalne transakcije načeloma dovolj širok, da zajema tudi to, da zavarovalno kritje zagotovi davčni zavezanec, ki sam ni zavarovatelj, ampak ki v okviru kolektivnega zavarovanja svojim strankam priskrbi tako kritje z uporabo storitev zavarovatelja, ki prevzame zavarovano tveganje (glej v tem smislu sodbi CPP, C‑349/96,
EU:C:1999:93
, točka 22, in BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 59).
V zvezi s proučitvijo tega predloga za sprejetje predhodne odločbe je treba opozoriti, da iz člena 94 Poslovnika Sodišča in ustaljene sodne prakse izhaja, da mora predlog za sprejetje predhodne odločbe, da bi bila razlaga prava Unije koristna za nacionalno sodišče, vsebovati, prvič, povzetek predmeta spora v glavni stvari in upoštevna dejstva, kakor jih je ugotovilo predložitveno sodišče, ali vsaj navedbo dejanskih okoliščin, na katerih vprašanja temeljijo. Drugič, zajemati mora vsebino nacionalnih določb, ki naj bi se uporabile v zadevi v glavni stvari, in po potrebi upoštevno nacionalno sodno prakso. Tretjič, predložitveno sodišče mora navesti razloge, ki so predložitvenemu sodišču vzbudili dvom glede razlage ali veljavnosti nekaterih določb prava Unije, in pojasnitev zveze, ki po mnenju predložitvenega sodišča obstaja med temi določbami in nacionalno zakonodajo, ki jo je treba uporabiti v sporu o glavni stvari (glej zlasti sklep Municipiul Piatra Neamț, C‑13/14,
EU:C:2014:2000
, točka 10 in navedena sodna praksa).
Predložitveno sodišče pa v predlogu za sprejetje predhodne odločbe med drugim ni ugotovilo dejanskih okoliščin v zvezi z naravo storitev v postopku v glavni stvari, ampak je zgolj k svoji predložitveni odločbi priložilo kasacijske razloge, ki so mu bili predloženi, tako da Sodišče ne more dokončno presoditi, ali storitve, kot so te v postopku v glavni stvari, dejansko pomenijo zavarovalno transakcijo, ki je oproščena davka, v smislu člena 13(B)(a) Šeste direktive, v skladu s sodno prakso, navedeno v točkah 28 in 29 te sodbe.
Zaradi duha sodelovanja, ki je v okviru postopka za predhodno odločanje prisoten v odnosih med nacionalnimi sodišči in Sodiščem, dejstvo, da predložitveno sodišče ni navedlo potrebnih dejanskih ugotovitev, ne vodi do nedopustnosti predloga, če Sodišče kljub tej pomanjkljivosti in ob upoštevanju elementov iz spisa meni, da lahko predložitvenemu sodišču poda koristen odgovor (glej v tem smislu sodbo Azienda sanitaria locale n. 5 „Spezzino“ in drugi, C‑113/13, ECLI:EU:C:2014:2440, točka 48).
Glede storitev, kot so te v postopku v glavni stvari, je iz spisa, predloženega Sodišču, razvidno, da se družba Mapfre warranty na podlagi predhodnega plačila pavšalnega zneska zavezuje, da pokrije stroške popravila rabljenega vozila v primeru mehanske okvare, ki nastane na nekaterih delih tega vozila in je opredeljena v „garancijskem listu“, ki je bil izdan kupcu navedenega vozila.
Vendar družbi Mapfre warranty in Mapfre asistencia izpodbijata, da naj bi v zadevah v glavni stvari med družbo Mapfre warranty in kupcem rabljenega vozila obstajalo pogodbeno razmerje. Ti družbi med drugim poudarjata, da pogodbeno razmerje obstaja le med družbo Mapfre warranty in prodajalcem tega rabljenega vozila. Zadnjenavedeni naj bi družbi Mapfre warranty zgolj zaupal nalogo, da v odnosu do kupcev izvaja obveznosti, ki so mu kot prodajalcu naložene na podlagi zakonskih ali pogodbenih določb. Po trditvah družb Mapfre Warranty in Mapfre asistencia je prav tako prodajalec rabljenega vozila tisti, ki družbi Mapfre warranty dolguje znesek premije iz naslova garancije, ki jo zagotavlja ta družba. Prodajalec rabljenega vozila pa naj bi ta znesek odbil od realizirane marže, in sicer da bi povečal privlačnost rabljenega vozila.
S pridržkom, da predložitveno sodišče preveri pravo naravo razmerij med različnimi osebami, ki nastopajo v okviru storitve iz postopka v glavni stvari, je iz spisa, predloženega Sodišču, v zvezi s tem razvidno, po eni strani, da prodajalec rabljenega vozila nikakor ne sodeluje pri izvajanju garancijske pogodbe. V primeru nastanka mehanske okvare, krite z garancijo, namreč kupec zadevnega rabljenega vozila ni zavezan dati popraviti to vozilo v servisno delavnico, ki pripada prodajalcu, ali delavnico, ki bi jo ta določil. Servisna delavnica, za katero se je glede popravila odločil kupec navedenega vozila, neposredno naveže stik z družbo Mapfre Warranty, da ta potrdi predračun, ki ga predlaga ta servisna delavnica.
Po drugi strani pa, tudi če je, kot zatrjujeta družbi Mapfre warranty in Mapfre asistencia, pavšalni znesek, ki daje pravico do garancije, del prodajne cene rabljenega vozila, navedeni znesek navsezadnje plača kupec tega vozila.
V vsakem primeru – ne glede na to, ali je pogodba sklenjena med kupcem rabljenega vozila in družbo Mapfre warranty, pri čemer ima prodajalec tega rabljenega vozila zgolj vlogo posrednika, ali če ta prodajalec sklene pogodbo v svojem imenu, vendar za račun kupca, ali tudi če prodajalec prenese na kupca pravice iz pogodbe, ki jo je sklenil v svojem imenu in za svoj račun z družbo Mapfre warranty – je med drugim iz sodne prakse, navedene v točkah 28 in 30 te sodbe, razvidno, da je pojem „zavarovalna transakcija“ v smislu člena 13(B)(a) Šeste direktive dovolj širok, da zajame vsakega od teh primerov.
Vsak od teh primerov namreč vsebuje vse elemente, ki so značilni za zavarovalno transakcijo in so opredeljeni v sodni praksi, navedeni v točki 28 te sodbe. Zavarovatelj, ki je v tem primeru družba Mapfre Warranty, je torej gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca rabljenih vozil, zavarovanec pa je kupec tega vozila. Poleg tega za kupca avtomobila obstaja tveganje v obliki potrebe po tem, da plača popravila v primeru mehanske okvare, ki jo krije garancija, zavarovatelj pa se zaveže, da bo kril ta strošek. Nazadnje je tu še premija, ki jo v obliki pavšalnega zneska plača kupec rabljenega vozila, pa naj bo vključena v nakupno ceno tega avtomobila ali se plača dodatno.
Na podlagi teh elementov in s pridržkom, da predložitveno sodišče to preveri, je mogoče sklepati, da med zavarovateljem in zavarovancem obstaja pravno razmerje, ki ga zahteva sodna praksa Sodišča in na podlagi katerega storitev lahko šteje za „zavarovalno transakcijo“ v smislu člena 13(B)(a) Šeste direktive.
Poleg tega, v nasprotju s tem, kar v bistvu trdita družbi Mapfre warranty in Mapfre asistencia, opredelitev, ali storitev šteje za „zavarovalno transakcijo“ v smislu člena 13(B)(a) Šeste direktive, ne more biti odvisna od načina, kako zavarovatelj nadzoruje obseg zavarovanega tveganja in kako izračuna natančen znesek premij.
Kot je poudaril generalni pravobranilec v točki 28 sklepnih predlogov in je razvidno iz sodne prakse, navedene v točki 28 te sodbe, je bistvo „zavarovalne transakcije“ v smislu člena 13(B)(a) Šeste direktive v tem, da se zavarovanec z denarnim zneskom, katerega plačilo je gotovo, vendar omejeno, zavaruje pred tveganjem finančnih izgub, ki so negotove, vendar potencialno velike.
V obravnavanem primeru je iz spisa, predloženega Sodišču, razvidno, da se zneski, ki jih družba Mapfre Warranty v obliki premij zaračuna kupcem rabljenih avtomobilov, ne povrnejo, če ni bila do izteka garancijske dobe ugotovljena nobena okvara ali če so stroški popravil nižji od teh premij. V primeru okvare, katere stroški presegajo znesek plačane premije, pa kupcu avtomobila ni treba plačati dodatnih stroškov. Glede premij, ki jih zaračuna družba Mapfre Warranty, se torej zdi – to mora predložitveno sodišče še preveriti – da so resnične zavarovalne premije, s plačilom katerih je zavarovanec popolnoma razbremenjen tveganja, ki ga krije zavarovanje. Družba Mapfre warranty se je poleg tega pri družbi Mapfre asistencia zavarovala glede tveganja finančnih izgub, ki bi ji nastale v zvezi s tem.
V tem okviru je vprašanje načina izračuna premij in upravljanja stroškov popravila vozila del notranje ureditve družbe Mapfre warranty in ne more določati opredelitve storitev, ki jih ta opravlja.
Nazadnje, družbi Mapfre warranty in Mapfre asistencia poudarjata, da če proizvajalec vozil ali prodajalec rabljenih vozil svojim strankam sama predlagata dodatno garancijo, ta subjekta štejeta za ponudnika poprodajnih storitev, za katere se obračunava DDV, čeprav ponujata storitev, ki je podobna tisti, ki jo družba Mapfre warranty ponuja kupcem rabljenih vozil. Take storitve bi bilo torej treba enako obravnavati.
Ugotoviti je treba, po eni strani, da ta argument temelji na dejstvih – zlasti glede davčnega obravnavanja garancij, ki jih zagotavlja prodajalec rabljenih vozil – ki pa niso navedena v predložitveni odločbi, in po drugi strani, da predložitvena odločba ne vsebuje nobene navedbe takega argumenta. Kot je bilo poudarjeno v točki 31 te sodbe, iz člena 94 Poslovnika Sodišča torej izhaja, da če v predložitveni odločbi niso navedena ta dejstva, Sodišče ne more odgovoriti na tak argument.
Iz navedenih ugotovitev je razvidno, da storitev iz postopka v glavni stvari očitno lahko spada pod pojem „zavarovalna transakcija“ v smislu člena 13(B)(a) Šeste direktive, vendar mora predložitveno sodišče to še preveriti.
Kljub temu je treba opozoriti, da družbi Mapfre warranty in Mapfre asistencia še navajata, da ta storitev, če jo je treba opredeliti kot zavarovalno transakcijo, ni zato nič manj obdavčena z DDV, saj je neločljivo povezana s prodajo rabljenega vozila in jo je treba zato enako davčno obravnavati kot navedeno prodajo.
V zvezi s tem je treba opozoriti, da je treba za namene DDV vsako transakcijo običajno obravnavati kot ločeno in samostojno, kakor izhaja iz člena 2, točka 1, Šeste direktive (glej v tem smislu sodbe Aktiebolaget NN, C‑111/05,
EU:C:2007:195
, točka 22; Field Fisher Waterhouse, C‑392/11,
EU:C:2012:597
, točka 14, in BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 29).
Vendar je iz sodne prakse Sodišča razvidno, da je treba v nekaterih okoliščinah več formalno ločenih storitev, ki bi lahko bile opravljene ločeno in bi bile zato ločeno predmet obdavčitve ali oprostitve, obravnavati kot enotno transakcijo, če storitve niso samostojne. Gre za enotno transakcijo, zlasti kadar sta dva ali je več elementov ali dejanj, ki jih davčni zavezanec opravi, tako tesno povezanih, da objektivno sestavljajo eno samo nedeljivo gospodarsko storitev, katere razdelitev bi bila umetna. Za tak primer gre tudi, ko je treba enega ali več elementov šteti za glavno storitev in drugega ali druge elemente za eno ali več pomožnih storitev, ki se z davčnega vidika obravnavajo enako kot glavna storitev (glej sodbo BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 30 in navedena sodna praksa).
Sodišče je v zvezi z zavarovalnimi transakcijami že presodilo, da je vsaka zavarovalna transakcija glede na svojo naravo povezana s predmetom, ki ga krije. Vendar ta povezava sama po sebi ne zadostuje za to, da bi se ugotovilo, ali gre za namene DDV za enotno kompleksno storitev. Namreč, če bi se vsaka zavarovalna transakcija obdavčila z DDV glede na to, ali so s tem davkom obdavčene storitve, ki se nanašajo na zavarovano stvar, bi bil sam cilj člena 13(B)(a) Šeste direktive, namreč oprostitev zavarovalnih transakcij, onemogočen (glej v tem smislu sodbo BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 36).
Ob upoštevanju pravila, navedenega v točki 49 te sodbe, po katerem je treba vsako transakcijo običajno obravnavati kot ločeno in samostojno, je treba poudariti, da načeloma prodaje rabljenega vozila in zagotovitve garancije s strani gospodarskega subjekta, ki je neodvisen od prodajalca tega rabljenega vozila, glede mehanske okvare nekaterih delov navedenega vozila ni mogoče šteti za tako tesno povezani, da bi sestavljali enotno transakcijo. Če bi se taki storitvi upoštevali ločeno, to samo po sebi ne bi pomenilo, da se umetno razdeli enotna gospodarska transakcija, kar bi lahko izkrivilo delovanje sistema DDV.
Iz navedenega izhaja, da je treba ugotoviti, ali obstajajo posebne okoliščine v postopku v glavni stvari, zaradi katerih bi bilo mogoče ugotoviti, da zadevna elementa sestavljata enotno transakcijo (glej v tem smislu sodbo BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 40).
V zvezi s tem je treba opozoriti, prvič, da v skladu s sodno prakso Sodišča v zvezi s pojmom enotne transakcije, kot je navedena v točki 50 te sodbe, storitev šteje za pomožno storitev glavne storitve predvsem, če sama za stranko ni cilj, temveč sredstvo, da lahko uporablja glavno storitev pod boljšimi pogoji (glej sodbo BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, točka 41).
Čeprav se z garancijo, kot je ta v postopku v glavni stvari, tveganje finančnih izgub kupca rabljenega vozila zmanjša v primerjavi s tveganjem, ko ni take garancije, pa ta okoliščina izhaja iz same narave garancije. Navedena okoliščina tako sama zase ne pomeni, da je treba tako zavarovalno storitev šteti za pomožno v zvezi s prodajo rabljenega vozila.
Kot je razvidno iz spisa, predloženega Sodišču, garancijo iz postopka v glavni stvari kupcu rabljenega vozila zagotovi gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca tega vozila in ni stranka pri prodaji, tako da te garancije ni mogoče obravnavati kot garancijo, ki jo zagotavlja prodajalec rabljenih vozil, kar pa mora predložitveno sodišče še preveriti. Poleg tega lahko kupec rabljenega vozila to vozilo kupi brez te garancije in ima prav tako možnost, da brez posredovanja prodajalca tega rabljenega vozila sklene garancijsko pogodbo z neko drugo družbo, in ne z družbo Mapfre warranty. Nazadnje, iz garancijskega lista, ki ga je francoska vlada na obravnavi predložila Sodišču, je razvidno, da si družba Mapfre warranty v nekaterih okoliščinah pridržuje pravico do odpovedi garancijske pogodbe, kar pa nikakor ne vpliva na pogodbo o prodaji avtomobila.
V teh okoliščinah in s pridržkom, da predložitveno sodišče to preveri, garancija, kot je ta iz postopka v glavni stvari, ni tako tesno povezana s prodajo rabljenega vozila, da bi ti transakciji, ki ju poleg tega zagotavljata različna ponudnika storitev, pomenili eno samo nedeljivo gospodarsko storitev, katere razdelitev bi bila umetna. Zato ju je treba načeloma šteti za ločeni in samostojni transakciji za namene obdavčitve z DDV.
Glede na navedene ugotovitve je treba na postavljeno vprašanje odgovoriti, da je treba člen 13(B)(a) Šeste direktive razlagati tako, da je storitev, ki jo ponuja gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca rabljenih vozil, in ki ob plačilu pavšalnega zneska vključuje garancijo za mehanske okvare nekaterih delov rabljenega vozila, oproščena zavarovalna transakcija v smislu te določbe. Predložitveno sodišče mora preveriti, ali gre glede na okoliščine, kot so te iz postopkov v glavni stvari, v primeru zadevne storitve iz postopkov v glavni stvari za tako storitev. Zagotavljanje take storitve in prodajo rabljenih vozil je treba načeloma obravnavati kot ločeni in samostojni storitvi, ki ju je treba v zvezi z DDV obravnavati ločeno. Predložitveno sodišče mora odločiti, ali sta glede na posebne okoliščine zadev v glavni stvari prodaja rabljenega vozila in garancija, ki jo gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca tega vozila, zagotavlja za mehanske okvare nekaterih delov tega vozila, med sabo tako povezani, da ju je treba šteti za enotno transakcijo ali za neodvisni transakciji.
Stroški
Ker je ta postopek za stranke v postopkih v glavni stvari ena od stopenj v postopkih pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.

Iz teh razlogov je Sodišče (peti senat) razsodilo:

Člen 13(B)(a) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero, kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 91/680/EGS z dne 16. decembra 1991, je treba razlagati tako, da je storitev, ki jo ponuja gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca rabljenih vozil, in ki ob plačilu pavšalnega zneska vključuje garancijo za mehanske okvare nekaterih delov rabljenega vozila, oproščena zavarovalna transakcija v smislu te določbe. Predložitveno sodišče mora preveriti, ali gre glede na okoliščine, kot so te iz postopkov v glavni stvari, v primeru zadevne storitve iz postopkov v glavni stvari za tako storitev. Zagotavljanje take storitve in prodajo rabljenih vozil je treba načeloma obravnavati kot ločeni in samostojni storitvi, ki ju je treba v zvezi z davkom na dodano vrednost obravnavati ločeno. Predložitveno sodišče mora odločiti, ali sta glede na posebne okoliščine zadev v glavni stvari prodaja rabljenega vozila in garancija, ki jo gospodarski subjekt, ki je neodvisen od prodajalca tega vozila, zagotavlja za mehanske okvare nekaterih delov tega vozila, med sabo tako povezani, da ju je treba šteti za enotno transakcijo ali za neodvisni transakciji.

Podpisi
(
*1
)	* Jezik postopka: francoščina.