CELEX: 62013CJ0584
Begäran om förhandsavgörande
Beskattning
Omsättningsskatt
Tillämpningsområde
Undantag från skatteplikt
Begreppet försäkringstransaktioner
Begreppet tillhandahållande av tjänster
Schablonbelopp för en garanti mot fel på ett begagnat fordon

Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 2 och 13 B a i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (
EGT L 145, s. 1
; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28), i dess lydelse enligt rådets direktiv 91/680/EEG av den 16 december 1991 (
EGT 376, s. 1
; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 33) (nedan kallat sjätte direktivet).
Begäran har framställts dels i ett mål mellan Directeur général des finances publiques (nedan kallad generaldirektören för offentliga finanser) och Mapfre asistencia compania internacional de seguros y reaseguros SA (nedan kallat Mapfre asistencia), som är ett bolag som har bildats i enlighet med spansk rätt; dels i ett mål mellan Mapfre warranty SpA (nedan kallat Mapfre warranty), som är ett bolag som har bildats i enlighet med italiensk rätt, och generaldirektören för offentliga finanser. Målen rör beskattningen av de transaktioner som utförts av dessa två bolag.
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
I artikel 2 i sjätte direktivet föreskrivs följande:
”Mervärdesskatt skall betalas för:
1.
leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap,
2.
införsel av varor.”
I artikel 13 B a i sjätte direktivet föreskrivs följande:
”Utan att det påverkar tillämpningen av övriga gemenskapsbestämmelser, skall medlemsstaterna undanta följande verksamheter från skatteplikt och fastställa de villkor som krävs för att säkerställa en riktig och enkel tillämpning och förhindra eventuell skatteflykt, skatteundandragande eller missbruk:
a)
Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, däribland närstående tjänster som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter.”
I artikel 33.1 i sjätte direktivet föreskrivs följande:
”Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemenskapsbestämmelser, särskilt dem som fastställs i gällande allmänna gemenskapsbestämmelser om innehav, flyttning och övervakning av punktskattepliktiga varor, får detta direktiv inte hindra en medlemsstat från att behålla eller införa skatter på försäkringsavtal, skatter på vadslagning och spel, punktskatter, stämpelskatter och, mer generellt, alla skatter, tullar eller avgifter som inte kan karakteriseras som omsättningsskatter, under förutsättning att dessa skatter, tullar eller avgifter inte leder till gränsformaliteter i handeln medlemsstater emellan.”
Fransk rätt
I artikel 256 I i den allmänna skattelagen (code général des impôts) i den lydelse som är tillämplig i de nationella målen (nedan kallad CGI) stadgas följande:
”Mervärdesskatt ska betalas för leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker inom landet mot vederlag av en skattskyldig person i denna egenskap.”
I artikel 261 C CGI föreskrivs följande:
”Följande ska undantas från mervärdesskatteplikt:
...
2°
Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, samt närstående tjänster som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter.
...”
I artikel 991 CGI föreskrivs följande:
”Ett försäkringsavtal som slutits med ett försäkringsbolag eller med någon annan fransk eller utländsk försäkringsgivare är, oavsett platsen och tidpunkten för ingåendet, underkastat en årlig och obligatorisk skatt, varav betalningen medför att skrivelser om avtalets utformning, ändring eller uppsägning i godo, samt avskrifter, utdrag eller kopior av dessa, befrias från stämpelavgift och registreras utan kostnad, oavsett var de har upprättats, när ett sådant formkrav ska uppfyllas.
Skatten tas ut på summan av de belopp som försäkringsgivaren enligt avtalet ska erhålla och samtliga sidobetalningar som vederbörande direkt eller indirekt erhåller på grund av den försäkrade.”
I artikel 1001 punkt 5° bis CGI preciseras att skattesatsen för den särskilda skatt som tas ut på försäkringsavtal uppgår till 18 procent när det gäller allriskförsäkringar för motordrivna landfordon.
Dessutom framgår det av artikel 1001 punkt 6° CGI att den skattesats som i allmänhet gäller för den särskilda skatten på försäkringsavtal uppgår till 9 procent.
Målen vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan
Det framgår av beslutet om hänskjutande att i förevarande fall hade bilverkstäder som är återförsäljare av begagnade fordon erbjudit köparna en garanti för reparation av mekaniska fel på fordonen med anlitande av bolaget NSA Sage (sedermera Mapfre warranty).
Mapfre warranty ansåg sig utföra tjänster och tog därför ut mervärdesskatt. Mapfre asistencia erlade skatt på försäkringsavtal med 9 procent (motsvarande den skattesats som i allmänhet gäller) på de premier som bolaget Mapfre warranty betalade.
Skattemyndigheten delgav Mapfre warranty ett förslag till rättelse enligt vilket de av bolaget utförda tjänsterna kvalificerades som försäkringstransaktioner, för vilka det ska erläggas skatt på försäkringsavtal enligt artikel 991 CGI, med den skattesats på 18 procent för bilförsäkringar som föreskrivs i artikel 1001 punkt 5° bis CGI.
Skattemyndigheten ansåg att Mapfre warranty hade tecknat en försäkring av tredje mans intresse hos Mapfre asistencia, nämligen en försäkring som skyddar köparna av fordonen mot risken för mekaniska fel. Myndigheten delgav därför Mapfre asistencia ett beslut om efterbeskattning, enligt vilket bolaget påfördes skatt på försäkringsavtal med 18 procent på de belopp som köparna erlagt.
Efter det att myndigheten vid omprövning vidhållit sina beslut överklagade de båda bolagen dessa beslut till Tribunal de grande instance de Lyon och därefter till Cour d’appel de Lyon, med yrkande om befrielse från dessa skatter.
De gjorde gällande att återförsäljarna använde Mapfre warranty som underleverantör för en del av tjänsterna avseende underhåll och att detta bolag hade tecknat en försäkring hos Mapfre asistencia för att täcka sin risk för ekonomisk förlust.
Genom två domar av den 22 september 2011 fastställde Cour d’appel de Lyon de två domarna från Tribunal de grande instance de Lyon av den 31 mars 2010, där det i det ena fallet slogs fast att Mapfre warrantys tjänster skulle kvalificeras som försäkringstransaktioner som omfattas av skatt på försäkringsavtal med en skattesats på 18 procent och det i det andra fallet slogs fast att Mapfre asistencia skulle påföras skatt på försäkringsavtal med en skattesats på 9 procent.
Det framgår av de grunder som parterna i de nationella målen har åberopat och som återges i bilagor till beslutet om hänskjutande att Cour d’appel de Lyon bland annat gjorde följande konstateranden. Om en köpare av ett begagnat fordon beslutar sig för att teckna den tilläggsgaranti som återförsäljaren erbjuder, mottar köparen mot betalning av det begärda tilläggsbeloppet ett garantibevis i en service- och garantibok som är försedd med namnet på bolaget NSA Sage, sedermera Mapfre warranty. När köparen har anlitat en auktoriserad märkesverkstad skickar denna därefter en felrapport till Mapfre warranty som kontrollerar att garantin är giltig och försäkrar sig om att kostnadsförslaget är normenligt för att därefter godkänna reparationen eller bytet av den felaktiga delen.
Cour d’appel de Lyon har framhållit att det inte framgår, vare sig av någon av de bestämmelser som parterna har hänvisat till eller av någon annan handling i målet, att köparen skulle ha någon rätt att vända sig mot återförsäljaren och kräva fullgörande av prestationen om det uppstår en sådan brist som omfattas av garantin, framför allt om den gäldenär som anges i avtalet inte skulle betala. Säljaren kan inte anses ha anlitat en underleverantör för att infria en skyldighet som säljaren inte har. Däremot har det uppstått ett direkt avtalsförhållande mellan köparen och Mapfre warranty vid överlämnandet av service- och garantiboken, eftersom köparen kan vända sig mot detta bolag – och enbart mot detta bolag – med ett krav på att det ska vidta den överenskomna åtgärden och bära kostnaden för den. Då detta åtagande har gjorts genom ett avtal mellan köparen och en aktör som inte är part i försäljningen, ska åtagandet anses ha ett eget syfte och utgöra ett ändamål i sig. Eftersom Mapfre warranty, mot betalning av ett överenskommet belopp, har förbundit sig att till försäkringstagaren utge den prestation som avtalats vid avtalets ingående, för det fall det skulle uppstå en oförutsägbar skada på den försäkrade egendomen, utövar bolaget försäkringsverksamhet.
Dessutom konstaterade Cour d’appel de Lyon att Mapfre warranty hade tecknat en försäkring hos Mapfre asistencia för att vara garanterad ersättning för ekonomiska förluster till följd av uppkomsten av fel som omfattas av ett garantiavtal för fordon som köpts hos en bilverkstad och för vilka en service- och garantibok har lämnats ut. Enligt Cour d’appel de Lyon innebär dessa försäkringsvillkor dock inte att det föreligger en ”försäkring av tredje mans intresse” och villkoren avser inte en allriskförsäkring för motordrivna landfordon enligt artikel 1001 punkt 5° bis CGI.
Mapfre warranty inkom till Cour de cassation med ett överklagande av domen från Cour d’appel de Lyon som hade kvalificerat bolagets tjänster som försäkringstransaktioner för vilka skatt på försäkringsavtal ska erläggas med 18 procent.
Generaldirektören för offentliga finanser inkom å sin sida till Cour de cassation med ett överklagande av domen från Cour d’appel de Lyon som hade funnit att den tillämpliga skattessatsen för den skatt på försäkringsavtal som Mapfre asistencia skulle påföras inte var 18 procent, såsom skattemyndigheten hade bedömt, utan 9 procent.
Eftersom de två överklagandena har gemenskap med varandra beslutade Cour de cassation att handlägga målen i en rättegång.
Cour de cassation konstaterade att det föreligger osäkerhet kring tolkningen av begreppet försäkringstransaktioner, som inte definieras i sjätte direktivet, och beslutade därför att vilandeförklara målet och hänskjuta följande tolkningsfråga till EU-domstolen:
”Ska artiklarna 2 och 13 B a i sjätte direktivet tolkas så, att en tjänst, som består i att en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till en återförsäljare av begagnade bilar, mot betalning av ett schablonbelopp, lämnar en garanti mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av begagnade fordon, ska omfattas av kategorin försäkringstransaktioner vilka är undantagna från mervärdesskatt eller om den, tvärtom, ska omfattas av kategorin tillhandahållande av tjänster?”
Prövning av tolkningsfrågan
Den hänskjutande domstolen har ställt sin fråga för att få klarhet i huruvida artikel 13 B a i sjätte direktivet ska tolkas så, att det är fråga om en försäkringstransaktion som är undantagen från skatteplikt, i den mening som avses i den bestämmelsen, vid tillhandahållande av en tjänst som består i att en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till en återförsäljare av begagnade bilar, mot betalning av ett schablonbelopp, lämnar en garanti mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av det aktuella fordonet.
Det ska först och främst erinras om att det framgår av fast rättspraxis att de uttryck som används för att bestämma undantagen från skatteplikt i artikel 13 i sjätte direktivet ska tolkas restriktivt. Dock måste tolkningen av dessa uttryck vara förenlig med ändamålen med nämnda undantag från skatteplikt och uppfylla kraven enligt principen om skatteneutralitet, vilken ligger till grund för det gemensamma systemet för mervärdesskatt. Denna regel om restriktiv tolkning innebär således inte att de ord som används för att definiera undantagen i nämnda artikel 13 ska tolkas på ett sådant sätt att undantagen förlorar sin effekt (se, bland annat, dom Zimmermann, C‑174/11,
EU:C:2012:716
, punkt 22 och där angiven rättspraxis).
De transaktioner som omfattas av undantagen i artikel 13 i sjätte direktivet är självständiga unionsrättsliga begrepp som syftar till att förhindra att medlemsstaterna tillämpar mervärdesskattesystemet olika (se, för ett liknande resonemang, dom CPP, C‑349/96,
EU:C:1999:93
, punkt 15; dom Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, punkt 37; dom kommissionen/Grekland, C‑13/06,
EU:C:2006:765
, punkt 9, och dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 56).
Vad gäller just begreppet försäkringstransaktioner i artikel 13 B a i sjätte direktivet, som inte definieras i direktivet, har domstolen upprepade gånger slagit fast att en försäkringstransaktion, på ett allmänt vedertaget vis, kännetecknas av att en försäkringsgivare åtar sig att, mot förskottsbetalning av en premie, tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks för det fall försäkringsfall inträffar (se, för ett liknande resonemang, dom Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, punkt 39; dom kommissionen/Grekland, C‑13/06,
EU:C:2006:765
, punkt 10, och dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 58).
Domstolen har preciserat att försäkringstransaktioner till sin natur innefattar ett avtalsförhållande mellan den som tillhandahåller försäkringstjänsten och den person vars risk täcks av försäkringen, det vill säga den försäkrade (se dom Skandia, C‑240/99,
EU:C:2001:140
, punkt 41; dom Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, punkt 41, och dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 58).
Dessutom är begreppet försäkringstransaktioner i princip tillräckligt omfattande för att innefatta försäkringsskydd som ges av en beskattningsbar person som inte själv är försäkringsgivare, men som inom ramen för en kollektiv försäkring ger sina kunder ett sådant försäkringsskydd genom prestationerna från en försäkringsgivare som svarar för försäkringsrisken (se, för ett liknande resonemang, dom CPP, C‑349/96,
EU:C:1999:93
, punkt 22, och dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 59).
När det gäller prövningen av den aktuella begäran om förhandsavgörande framgår det av artikel 94 i domstolens rättegångsregler och fast rättspraxis att en begäran om förhandsavgörande, för att möjliggöra en tolkning av unionsrätten som är användbar för den nationella domstolen, för det första ska innehålla en sammanfattning av saken i det nationella målet och av de relevanta omständigheterna, såsom dessa har utretts av den hänskjutande domstolen eller, i vart fall, en redogörelse för de faktauppgifter som ligger till grund för frågorna. För det andra ska den innehålla lydelsen av de nationella bestämmelser som kan vara tillämpliga i det nationella målet och, i förekommande fall, relevant nationell rättspraxis. För det tredje ska den hänskjutande domstolen redogöra för de skäl som fått den att undra över tolkningen eller giltigheten av de aktuella unionsrättsliga bestämmelserna, och för det samband som den hänskjutande domstolen har funnit föreligga mellan de unionsrättsliga bestämmelserna och den nationella lagstiftning som är tillämplig i det nationella målet (se, bland annat, beslut Municipiul Piatra Neamț, C‑13/14, ECLI:EU:C:2014:2000, punkt 10 och där angiven rättspraxis).
Den hänskjutande domstolen har i sin begäran om förhandsavgörande dock inte inkluderat några fakta beträffande karaktären hos det tillhandahållande av tjänster som är aktuellt i de nationella målen, utan den har nöjt sig med att återge grunderna för överklagandena i bilagor till sitt beslut om hänskjutande. Det medför att EU-domstolen inte kan göra någon definitiv bedömning av huruvida ett sådant tillhandahållande av tjänster som det som är aktuellt i de nationella målen verkligen utgör en försäkringstransaktion, i den mening som avses i den rättspraxis som nämns ovan i punkterna 28 och 29, som är undantagen från mervärdesskatteplikt enligt artikel 13 B a i sjätte direktivet.
Den samarbetsanda som ska råda i förhållandet mellan nationella domstolar och EU-domstolen i ett mål om förhandsavgörande innebär att den omständigheten att den hänskjutande domstolen inte har fastställt de faktiska uppgifter som behövs inte nödvändigtvis leder till att begäran om förhandsavgörande ska avvisas, om domstolen, trots dessa brister, med beaktande av de uppgifter som framgår av handlingarna i målet bedömer att den kan ge ett användbart svar till den hänskjutande domstolen (se, för ett liknande resonemang, dom Azienda sanitaria locale n. 5 ”Spezzino” m.fl., C‑113/13, ECLI:EU:C:2014:2440, punkt 48).
När det rör sig om ett sådant tillhandahållande som det i de nationella målen framgår det av de handlingar i målet som ingetts till domstolen att Mapfre warranty, mot förskottsbetalning av ett schablonbelopp, åtar sig att stå för kostnaden för att reparera ett begagnat fordon i händelse av ett mekaniskt fel som kan uppkomma på vissa delar av fordonet och som omfattas av beskrivningen i den ”service- och garantibok” som överlämnats till fordonets köpare.
Mapfre warranty och Mapfre asistencia har dock i de nationella målen bestritt att det föreligger något avtalsförhållande mellan Mapfre warranty och köparen av det begagnade fordonet. De båda bolagen har bland annat uppgett att det endast föreligger ett avtalsförhållande mellan Mapfre warranty och återförsäljaren av fordonet. Den sistnämnde uppdrar helt enkelt åt Mapfre warranty att, i förhållande till köparen, infria de förpliktelser som åvilar vederbörande i egenskap av återförsäljare enligt lag- eller avtalsbestämmelser. Enligt Mapfre warranty och Mapfre asistencia är det även återförsäljaren av det begagnade fordonet som är gäldenär i förhållande till Mapfre warranty för det premiebelopp som ska erläggas för den garanti som bolaget lämnar. Återförsäljaren drar av detta belopp från sin vinstmarginal för att göra det begagnade fordonet mer attraktivt.
Med förbehåll för vad som kan framkomma vid en kontroll från den hänskjutande domstolens sida av den exakta karaktären hos det förhållande som föreligger mellan de olika aktörer som är inblandade i det tillhandahållande som de nationella målen handlar om, kan det konstateras att det av de handlingar i målen som ingetts till EU-domstolen för det första framgår att återförsäljaren av det begagnade fordonet inte deltar i fullgörandet av garantiavtalet. För det fall det uppstår ett sådant mekaniskt fel som omfattas av garantin är den berörda köparen av det begagnade fordonet nämligen inte tvungen att låta reparera fordonet i en verkstad som tillhör, eller som har anvisats av, denna återförsäljare. Det ankommer på den verkstad som köparen av fordonet anlitar för att reparera fordonet att kontakta Mapfre warranty direkt för ett godkännande från bolagets sida av verkstadens kostnadsförslag.
För det andra framgår det att även om det schablonbelopp som ger rätt till garantin, såsom Mapfre warranty och Mapfre asistencia har anfört, är inkluderat i försäljningspriset för det begagnade fordonet, är det i slutändan köparen av fordonet som betalar det.
I alla händelsen konstaterar domstolen att oberoende av om köparen av det begagnade fordonet sluter avtal med bolaget Mapfre Warranty, och återförsäljaren av fordonet enbart agerar som mellanhand, eller om återförsäljaren sluter avtal i eget namn men för köparens räkning, eller om återförsäljaren överför rättigheterna enligt det avtal som återförsäljaren slutit i eget namn och för egen räkning med bolaget Mapfre Warranty till köparen, framgår det bland annat av den rättspraxis om nämnts ovan i punkterna 28 och 30, att begreppet försäkringstransaktioner i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet är tillräckligt omfattande för att inkludera samtliga dessa situationer.
I var och en av dessa situationer föreligger nämligen de inslag som kännetecknar försäkringstransaktioner och som har fastställts i den rättspraxis som nämnts ovan i punkt 28. Det finns sålunda en försäkringsgivare, i det aktuella fallet Mapfre Warranty, som är en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till återförsäljaren av det begagnade fordonet, samt en försäkrad, nämligen köparen av fordonet. Det föreligger vidare en risk som består i att köparen av det begagnade fordonet tvingas betala för reparation om det uppstår ett sådant mekaniskt fel som omfattas av garantin, för vilken försäkringsgivaren har åtagit sig att bära kostnaden. Slutligen består premien av ett schablonbelopp som betalas av köparen av det begagnade fordonet, oavsett om det ingår i inköpspriset för fordonet eller betalas som ett tillägg vid sidan om.
Den omständigheten att dessa inslag föreligger gör det möjligt att, med förbehåll för vad som kan framkomma vid en kontroll från den hänskjutande domstolens sida, dra slutsatsen att det mellan försäkringsgivaren och den försäkrade föreligger ett sådant rättsförhållande som krävs enligt domstolens praxis för att tjänsten ska kunna betraktas som en ”försäkringstransaktion” i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet.
Dessutom kan kvalificeringen av en tjänst som ”försäkringstransaktion” i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet inte, vilket Mapfre warranty och Mapfre asistencia har hävdat, vara beroende av på vilket sätt försäkringsgivaren hanterar omfattningen av den risk som denne åtar sig att bära och hur försäkringsgivaren beräknar de exakta premiebeloppen.
Det framgår av generaladvokatens påpekande i punkt 28 i förslaget till avgörande och av den rättspraxis som nämnts ovan i punkt 28, att själva kärnan i en ”försäkringstransaktion” i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet är att den försäkrade skyddar sig mot risken för ekonomiska – ovissa men potentiellt omfattande – förluster, mot betalning av en – viss men begränsad – premie.
I det aktuella fallet förefaller det framgå av de handlingar i målen som har getts in till domstolen att det belopp som Mapfre Warranty fakturerar såsom premie inte återbetalas till köparen av det begagnade fordonet om garantitiden löper ut utan att fel uppstått eller om reparationskostnaden var lägre än premien. Samtidigt åligger det inte köparen av fordonet att, för det fall att det uppstår fel för vilket kostnaden är högre än den premie som betalats, erlägga mellanskillnaden. Det framgår alltså, med förbehåll för vad som kan framkomma vid en kontroll från den hänskjutande domstolens sida, att de premier som Mapfre Warranty fakturerar utgör verkliga försäkringspremier som fullständigt befriar den försäkrade från den täckta risken. Mapfre warranty har dessutom försäkrat sig hos Mapfre asistencia mot den risk för ekonomiska förluster som bolaget självt löper i detta avseende.
I detta sammanhang är metoden för beräkningen av premierna och hanteringen av reparationskostnaderna en fråga som regleras internt av Mapfre warranty och som inte kan vara avgörande för hur de tjänster som bolaget tillhandahåller ska kvalificeras.
Slutligen har Mapfre warranty och Mapfre asistencia gjort gällande att när tillverkare eller återförsäljare av fordon själva erbjuder sina kunder en tilläggsgaranti betraktas detta som en mervärdesskattepliktig tjänst avseende underhåll, även fast den tillhandahållna tjänsten liknar den som Mapfre warranty erbjuder köparna av begagnade fordon. Sådana tjänster borde emellertid behandlas på samma sätt.
Domstolen konstaterar dels att detta argument är baserat på uppgifter om faktiska omständigheter – bland annat den skattemässiga behandlingen av de garantier som lämnas av återförsäljaren – som inte återges i beslutet om hänskjutande, dels att något sådant argument inte återfinns i det beslutet. Såsom det har påpekats ovan i punkt 31 framgår det av artikel 94 i domstolens rättegångsregler att domstolen inte kan pröva ett sådant argument om sådana uppgifter saknas.
Det framgår av det ovan anförda att ett sådant tillhandahållande som det som är aktuellt i de nationella målen, med förbehåll för vad som kan framkomma vid en kontroll från den hänskjutande domstolens sida, kan omfattas av begreppet försäkringstransaktion i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet.
Det ska dock påpekas att Mapfre warranty och Mapfre asistencia därutöver har gjort gällande att även om det antas att ett sådant tillhandahållande ska kvalificeras som försäkringstransaktion ska det för den skull ändå inte omfattas av mervärdesskatteplikt, eftersom det är oupplösligt förbundet med försäljningen av ett begagnat fordon och således ska ges en likadan skattemässig behandling som försäljningen.
Det ska erinras om att i mervärdesskattehänseende ska varje transaktion i regel anses som fristående och självständig, såsom följer av artikel 2.1 i sjätte direktivet (se, för ett liknande resonemang, dom Aktiebolaget NN, C‑111/05,
EU:C:2007:195
, punkt 22, dom Field Fisher Waterhouse, C‑392/11,
EU:C:2012:597
, punkt 14, och dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 29).
Icke desto mindre följer det av domstolens praxis att flera formellt sett fristående tillhandahållanden, som skulle kunna utföras separat och som därmed var för sig skulle vara skattepliktiga eller undantagna från skatteplikt, under vissa omständigheter, anses utgöra en enda transaktion när de inte är självständiga. Det är bland annat fråga om en enda transaktion när två eller flera delar eller handlingar från en beskattningsbar person har ett så nära samband att de tillsammans objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och att det därför vore konstlat att försöka dela upp dem. Detta är även fallet när en eller flera delar ska anses utgöra det huvudsakliga tillhandahållandet medan en eller flera andra delar ska betraktas som ett eller flera underordnade tillhandahållanden som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som det huvudsakliga tillhandahållandet (se dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 30 och där angiven rättspraxis).
När det gäller försäkringstransaktioner har domstolen redan slagit fast att samtliga försäkringstransaktioner till sin natur har ett samband med det objekt som försäkringen avser. Det går emellertid inte att enbart på grundval av ett sådant samband fastställa huruvida det förligger ett enda sammansatt tillhandahållande i mervärdesskattehänseende. Om samtliga försäkringstransaktioner omfattades av mervärdesskatteplikt med anledning av att tillhandahållanden som avser de objekt som försäkringarna gäller omfattas av sådan skatteplikt skulle själva syftet med artikel 13 B a i sjätte direktivet nämligen äventyras, det vill säga att undanta försäkringstransaktioner från skatteplikt (se, för ett liknande resonemang, dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 36).
Med tillämpning av den regel som nämnts ovan i punkt 49, enligt vilken varje transaktion i regel anses som fristående och självständig, finner domstolen att försäljningen av ett begagnat fordon och tillhandahållandet, av en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till återförsäljaren av fordonet, av en garanti mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av nämnda fordon, i princip inte kan anses ha ett så nära samband att det är fråga om en enda transaktion. Den omständigheten att sådana tillhandahållanden bedöms separat kan nämligen i sig inte anses utgöra en konstlad uppdelning av en enda ekonomisk transaktion som kan undergräva mervärdesskattesystemets funktion.
Domstolen kommer trots detta att undersöka huruvida skäl föreligger, med beaktande av omständigheterna i de nationella målen, för att de aktuella delarna ska anses utgöra en enda transaktion (se, för ett liknande resonemang, dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 40).
Det ska därvid för det första erinras om att en tjänst ska – enligt domstolens praxis avseende begreppet en enda transaktion (se punkt 50 ovan) – betraktas som underordnad en huvudsaklig tjänst när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan tjänsten för dem endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta den huvudsakliga tjänsten (se dom BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, punkt 41).
Det är visserligen riktigt att en sådan garanti som den i de nationella målen gör att den risk för ekonomiska förluster som köparen av ett begagnat fordon utsätter sig för blir mindre i förhållande till den risk som föreligger när det saknas en sådan garanti. Denna omständighet följer emellertid av garantins själva beskaffenhet. Den omständigheten räcker inte sig för att det ska anses att en sådan tjänst är underordnad försäljningen av ett begagnat fordon.
Av de handlingar i målet som har getts in till domstolen förefaller det framgå att den aktuella garantin tillhandahålls köparen av ett begagnat fordon av en aktör som är självständig i förhållande till återförsäljaren och som inte är part i köpeavtalet, med följden att denna garanti inte, med förbehåll för vad som kan framkomma vid en kontroll från den hänskjutande domstolens sida, kan betraktas som en garanti som tillhandahålls av återförsäljaren. Dessutom kan köparen av ett begagnat fordon köpa fordonet utan att teckna denna garanti, och vederbörande har också möjlighet att – utan att gå via återförsäljaren – ingå ett garantiavtal med ett annat bolag än Mapfre warranty. Slutligen framgår det av service- och garantiboken, som den franska regeringen företedde under förhandlingen vid domstolen, att Mapfre warranty under vissa omständigheter förbehåller sig rätten att säga upp garantiavtalet utan att en sådan uppsägning påverkar köpeavtalet för fordonet.
Mot denna bakgrund och med förbehåll för vad som kan framkomma vid en kontroll från den hänskjutande domstolens sida, har en sådan garanti som den i de nationella målen inte ett så nära samband med försäljningen av det begagnade fordonet att dessa båda transaktioner, som dessutom utförs av två olika aktörer, utgör en enda odelbar ekonomisk transaktion och att det därför vore konstlat att försöka dela upp dem. Det ska således i princip anses att de i mervärdesskattehänseende utgör fristående och självständiga transaktioner.
Med beaktande av det ovan anförda ska den ställda tolkningsfrågan besvaras enligt följande. Artikel 13 B a i sjätte direktivet ska tolkas så, att det är fråga om en försäkringstransaktion som är undantagen från skatteplikt, i den mening som avses i den bestämmelsen, vid tillhandahållandet av en tjänst som består i att en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till en återförsäljare av begagnade bilar, mot betalning av ett schablonbelopp, lämnar en garanti mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av det aktuella fordonet. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att bedöma huruvida det aktuella tillhandahållandet av tjänster, under omständigheterna i de nationella målen, utgör ett sådant tillhandahållande. Tillhandahållandet av en sådan tjänst och försäljningen av ett begagnat fordon ska, i princip, betraktas som fristående och självständiga tillhandahållanden som ska behandlas separat i mervärdesskattehänseende. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att, med beaktande av de särskilda omständigheterna i de nationella målen, avgöra huruvida försäljningen av ett begagnat fordon och den garanti, mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av fordonet, som tillhandahålls av en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till återförsäljaren av fordonet har ett så nära samband att de ska anses utgöra en enda transaktion eller om de, tvärtom, utgör självständiga transaktioner.
Rättegångskostnader
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i de nationella målen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (femte avdelningen) följande:

Artikel 13 B a i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund, i dess lydelse enligt rådets direktiv 91/680/EEG av den 16 december 1991, ska tolkas så, att det är fråga om en försäkringstransaktion som är undantagen från skatteplikt, i den mening som avses i den bestämmelsen, vid tillhandahållandet av en tjänst som består i att en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till en återförsäljare av begagnade bilar, mot betalning av ett schablonbelopp, lämnar en garanti mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av det aktuella fordonet. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att bedöma huruvida det aktuella tillhandahållandet av tjänster, under omständigheterna i de nationella målen, utgör ett sådant tillhandahållande. Tillhandahållandet av en sådan tjänst och försäljningen av ett begagnat fordon ska, i princip, betraktas som fristående och självständiga tillhandahållanden som ska behandlas separat i mervärdesskattehänseende. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att, med beaktande av de särskilda omständigheterna i de nationella målen, avgöra huruvida försäljningen av ett begagnat fordon och den garanti, mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar av fordonet, som tillhandahålls av en ekonomisk aktör som är självständig i förhållande till återförsäljaren av fordonet har ett så nära samband att de ska anses utgöra en enda transaktion eller om de, tvärtom, utgör självständiga transaktioner.

Underskrifter
(
*1
)	* Rättegångsspråk: franska.