CELEX: 62013CJ0524
Преюдициално запитване
Данъчно облагане
Директива 69/335/ЕИО
Косвени данъци върху набирането на капитал
Член 10, буква в)
Преобразуване на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество, което не води до увеличаване на капитала
Такси, дължими за съставянето на нотариалния акт, удостоверяващ това преобразуване

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 10, буква в) от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли 1969 година относно косвените данъци върху набирането на капитал (
ОВ L 249, стр. 25
; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 9).
Запитването е отправено в рамките на спор между г‑н Braun, в качеството му на нотариус — държавен служител, и Land Baden-Württemberg, по повод на събирането от последната на част от таксите, които самият г‑н Braun събира за нотариалните удостоверяващи актове, издавани от него при различните сделки, свързани с преобразуването на капиталови дружества.
Правна уредба
Правото на Съюза
Съгласно седмо съображение от Директива 69/335 „този данък [върху вноската] трябва да бъде хармонизиран по отношение на неговата структура и ставки“. Осмо съображение от Директивата добавя, че „запазването на другите косвени данъци с характеристики, идентични с тези на данъка върху вноската или гербовия налог върху ценните книжа, може да препятства целта на мерките, предвидени в настоящата директива, и поради това тези данъци би трябвало да се премахнат“.
Член 4 от посочената директива гласи:
„1.   Следните транзакции са облагаеми с данък върху вноската:
а)
учредяването на капиталово дружество;
[…]
в)
увеличаването на капитала на капиталово дружество чрез вноски на активи от всякакъв вид;
[…]
д)
прехвърлянето от трета държава в държава членка на ефективния център на управление на дружество, асоциация или юридическо лице с регистрация на офиса в трета държава, които се приемат в тази държава членка като капиталово дружество за целите на облагането с данък върху вноската;
е)
прехвърлянето от трета държава в държава членка на регистрирания офис на дружество, асоциация или юридическо лице, чийто ефективен център на управление е в трета страна, които се приемат в тази държава членка като капиталово дружество за целите на облагането с данък върху вноската;
[…]
3.   Не представлява учредяване по смисъла на параграф 1, буква а) каквото и да било изменение на учредителния акт или на устава на капиталово дружество, и по-специално:
а)
преобразуването на капиталово дружество в друг тип капиталово дружество;
[…]“.
Член 10 от същата директива предвижда:
„Независимо от данъка върху вноската, държавите членки не облагат с каквито и да било данъци дружествата, асоциациите или юридическите лица, осъществяващи стопанска дейност:
а)
по отношение на транзакциите, посочени в член 4;
б)
по отношение на вноските, заемите или предоставянето на услуги, явяващи се като част от транзакциите, посочени в член 4;
в)
по отношение на регистрацията или всяка друга необходима формалност за започването на бизнес, на която може да бъде подложено дружество, асоциация или юридическо лице, опериращи с търговска цел, поради правната си форма“.
Член 12, параграф 1, буква д) от Директива 69/335 предвижда, че „[ч]рез дерогация от членове 10 и 11, държавите членки могат да налагат […] данък, платим посредством такси или дължими вземания“.
Съгласно член 16 от Директива 2008/7/ЕО на Съвета от 12 февруари 2008 година относно косвените данъци върху набирането на капитал (
ОВ L 46, стр. 11
) Директива 69/335/ЕИО се отменя, считано от 1 януари 2009 г. Въпреки това, тъй като нотариалните удостоверителни сделки, въз основа на които се плащат нотариалните такси по настоящото главно производство, са извършени преди влизането в сила на Директива 2008/7, те продължават да се уреждат от Директива 69/335.
Германското право
Съгласно член 114, параграф 1 от Федералния кодекс на нотариусите (Bundesnotarordnung) Land Baden-Württemberg признава функцията на нотариус държавен служител, която се заплаща, от една страна, чрез възнаграждение във фиксиран размер съгласно Закона на провинцията за възнаграждението на държавните служители (Landesbesoldungsgesetz), а от друга страна, чрез част от таксите, които те събират.
Член 11, параграф 2 от Закона на провинция Баден Вюртемберг относно облагането на процесуалните разноски (Baden-Württembergisches Landesjustizkostengesetz, наричан по-нататък „LJKG BW“), в неговата редакция от 28 юли 2005 г. (
Gesetzblatt für Baden-Württemberg
2005, № 12 от 5 август 2005 г., стр. 580), предвижда:
„[В] държавния бюджет се внасят съгласно 12 и 13 част от таксите за
a)
[…]
b)
нотариално удостоверяване на преобразуване, което не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество,
c)
[…]“.
LJKG BW е изменен със Закон за изменение на Закона на провинцията относно облагането на процесуалните разноски и на други закони (Gesetz zur Änderung des Landesjustizkostengesetzes und anderer Gesetze) от 13 декември 2011 г. (
Gesetzblatt für Baden-Württemberg
2011 г., № 21 от 16 декември 2011 г., стр. 545) и понастоящем предвижда, че в случаите по член 11 LJKG BW, считано от 1 юни 2002 г., провинцията с обратна сила изцяло се отказва да получава част от посочените в тази разпоредба такси. Член 10, параграф 2, втора алинея от посочения закон от 13 декември 2011 г. предвижда обаче следната преходна разпоредба:
„[З]а възникналите до 31 декември 2008 г. такси за
[…]
2.
нотариално удостоверяване на преобразуване, което не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество,
[…]
продължава да се прилага приложимата досега по отношение на тези нотариални удостоверявания правна уредба“.
Спорът по главното производство и преюдициалният въпрос
В качеството си на нотариус — държавен служител, в периода 2002—2005 г. г‑н Braun извършва по-конкретно различни нотариални удостоверявания на преобразуването на капиталови дружества в друг вид капиталови дружества. Нито едно от нотариално удостоверените действия по преобразуване не води съответно до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество.
С постановление на председателя на Landgericht Freiburg от 11 декември 2008 г., прието на основание член 11, параграф 2, буква b) от LJKG BW, частта от таксите, които г‑н Braun следва да внесе в държавния бюджет на основание извършените нотариални удостоверявания, е установена в размер на 8124,62 EUR.
С писмо от 23 декември 2008 г. г‑н Braun оспорва това постановление.
С акт за изменение от 19 август 2013 г. Landgericht Freiburg изменя незначително установените в постановлението от 11 декември 2008 г. такси. По отношение на нотариалните удостоверявания, разглеждани в главното производство, размерът обаче не е изменен на основание преходната разпоредба на член 10, параграф 2, втора алинея от Закона за изменение на Закона на провинцията относно облагането на процесуалните разноски и на други закони от 13 декември 2011 г.
Спорът впоследствие е отнесен до Amtsgericht Karlsruhe.
Според запитващата юрисдикция преобразуването на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество съгласно член 4, параграф 3, буква a) от Директива 69/335 не е учредяване на капиталово дружество по смисъла на член 4, параграф 1, буква a) от тази директива и поради това не подлежи на облагане с данък върху вноската. След като припомня, че член 10, буква в) от посочената директива не предвижда изрично посочените в член 4 от нея транзакции, за разлика от член 10, букви a) и б) от Директивата според запитващата юрисдикция не може да се изключи възможността възстановяването в държавния бюджет на частта от таксите, посочени в постановленията от 11 декември 2008 г. и 19 август 2013 г., да представлява данъчно облагане, забранено съгласно член 10, буква в) от Директива 69/335.
Запитващата юрисдикция смята също така, че от решение Agas (C‑152/97,
EU:C:1998:511
) не може да се направи извод, че приложното поле на посочения член 10, буква в) трябва да се ограничи до формалности, свързани със сделките, посочени в член 4 от Директива 69/335.
При тези обстоятелства Amtsgericht Karlsruhe решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Следва ли Директива 69/335/ЕИО […] да се тълкува в смисъл, че таксите, [събирани] от нотариус държавен служител за нотариално удостоверяване на правна сделка, която има за предмет преобразуването на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество, представляват данъци по смисъла на директивата дори ако преобразуването не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество?“.
По преюдициалния въпрос
С въпроса си запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали член 10, буква в) от Директива 69/335 следва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, като разглежданата в главното производство, която предвижда, че в държавния бюджет се внасят част от таксите, събирани от нотариус държавен служител при нотариалното удостоверяване на правна сделка, която има за предмет преобразуването на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество, което не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество.
По допустимостта
Въпреки че, както посочва Land Baden-Württemberg, подчиненото изречение на преюдициалния въпрос не съдържа предикат, тази констатация не води до недопустимост на посочения въпрос, когато съдържанието на въпроса може да се изведе със сигурност от преюдициалното запитване.
Според Land Baden-Württemberg въпросът също така следва да се обяви за недопустим, тъй като исканото тълкуване на правото на Съюза е без значение за спора в главното производство между нотариуса държавен служител и публичните органи. Твърдяното противоречие на разглежданата национална правна уредба с правото на Съюза би имало значение единствено при спор между длъжника на нотариалните такси, а именно преобразуващото се дружество, и нотариуса държавен служител.
От постоянната практика на Съда несъмнено следва, че той може да откаже да се произнесе по отправеното от национална юрисдикция преюдициално запитване, ако е съвсем очевидно, че по-специално исканото тълкуване на правото на Съюза няма никаква връзка с действителността или с предмета на спора в главното производство (вж. в този смисъл решения Rosenbladt, C‑45/09,
EU:C:2010:601
, т. 33 и цитираната съдебна практика, както и MA и др., C‑648/11,
EU:C:2013:367
, т. 37).
Това условие обаче не е изпълнено в настоящия случай. Въпреки че самият г‑н Braun в качеството си на нотариус — държавен служител, не е длъжник на разглежданите в главното производство такси, той не може да бъде задължен да внесе част от тези такси в държавния бюджет, ако се окаже, че свързаното с внасянето им задължение противоречи на правото на Съюза. Следователно преюдициалното запитване, което цели да позволи на запитващата юрисдикция да прецени законосъобразността на разглежданата национална правна уредба, която предвижда събиране на такава част от таксите от Land Baden-Württemberg, има пряка връзка с предмета на спора в главното производство.
Поради това преюдициалният въпрос е допустим.
По съществото на спора
В самото начало следва да се припомни, че член 10 от Директива 69/335, разглеждан в светлината на осмото съображение от нея, забранява данъчното облагане, което има същите характеристики като данъка върху вноската (вж. по-конкретно решения Ponente Carni и Cispadana Costruzioni, C‑71/91 и C‑178/91,
EU:C:1993:140
, т. 29, Denkavit Internationaal и др., C‑2/94,
EU:C:1996:229
, т. 23, както и Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft, C‑466/03,
EU:C:2007:385
, т. 48).
В член 10, буква в) от Директива 69/335 са посочени именно данъците, дължими, независимо от вида им, при регистриране или всяко друго изискване във връзка с правната форма на дружеството, което е задължителна предпоставка за извършване на определена дейност (решение Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2007:385
, т. 49).
В това отношение по делата относно приложимата в Land Baden-Württemberg правна уредба Съдът вече е уточнил, че нотариалните такси, събирани от нотариуси държавни служители за сделка, която попада в приложното поле на директива 69/335, представляват данъчно облагане по смисъла на директивата, когато тези такси, макар и отчасти, се внасят в полза на публичните органи, наели нотариусите — държавни служители, и се използват за финансиране на основните задачи на тези органи (вж. в този смисъл определение Gründerzentrum, C‑264/00,
EU:C:2002:201
, т. 27 и 28, решения Längst, C‑165/03,
EU:C:2005:412
, т. 37 и 41 и Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2007:385
, т. 40).
Що се отнася до въпроса дали нотариалните такси като тези, разглеждани в главното производство, са събирани „по отношение на регистрацията или всяка друга необходима формалност за започването на бизнес, на която може да бъде подложено дружество […] поради правната си форма“ по смисъла на член 10, буква в) от Директива 69/335, от постоянната практика на Съда е видно, че тази разпоредба трябва да се тълкува разширително, така че в нея се имат предвид не само процедурите, свързани с изискванията за форма, преди капиталовото дружество да започне дейността си, но също така и изискванията, които представляват условия за упражняване и за продължаване на дейността на такова дружество (вж. решение Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2007:385
, т. 51 и цитираната съдебна практика).
В това отношение Съдът многократно е установявал, че когато за дадена сделка, извършена от капиталово дружество, по-специално увеличаване на дружествения капитал, изменение на устава или придобиване на недвижимо имущество в резултат на сливане, националното право предвижда спазването на правно изискване, то упражняването и продължаването на дейността на това дружество зависи от изпълнението на това изискване (решение Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2007:385
, т. 52; в този смисъл вж. и решения Комисия/Гърция, C‑426/98,
EU:C:2002:180
, т. 12 и 30 и Badischer Winzerkeller, C‑264/04,
EU:C:2006:402
, т. 26—29).
В главното производство нотариалните такси са събирани при нотариално удостоверяване на различни сделки за преобразуване на капиталови дружества в друг вид капиталови дружества. Съгласно правната уредба на Land Baden-Württemberg такова преобразуване подлежи на задължително нотариално удостоверяване, поради което това задължение се счита за изискване, обуславящо упражняването и продължаването на дейността на така преобразуваното капиталово дружество (вж. по аналогия решение Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2007:385
, т. 54). Следователно такова нотариално удостоверяване представлява за капиталовото дружество задължително изискване във връзка с неговата правна форма по смисъла на член 10, буква в) от Директива 69/335.
Land Baden-Württemberg подчертава обаче, че преобразуванията на дружествата, които са в основата на спора по главното производство, не са довели до никакво увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество. Според нея единствено таксата, събирана при сделката, която води до увеличаване на капитала на въпросното дружество, може да попадне в приложното поле на член 10, буква в) от Директива 69/335.
Тези доводи не могат да бъдат приети.
Действително от член 4, параграф 3, буква a) от Директива 69/335 ясно следва, че държавите членки не могат да събират данък върху вноската при „преобразуването на капиталово дружество в друг тип капиталово дружество“. Тази разпоредба със сигурност се отнася до преобразуванията на дружества без увеличаване на капитала. Преобразуването, което е придружено с увеличаване на капитала всъщност би попаднало в приложното поле на член 4, параграф 1, буква в) от посочената директива. Постигането на целта на член 4, параграф 3, буква а) от Директива 69/335 обаче би било осуетено, ако при преобразуването на капиталовото дружество в друг вид капиталово дружество могат да се събират други такси, които имат същото действие, както данъкът върху вноските.
Освен това от посочената в точка 29 от настоящото решение съдебна практика следва, че приложното поле на член 10, буква в) от Директива 69/335 не се ограничава до сделки, които водят до увеличаване на капитала на съответното дружество.
Следователно член 10, буква в) от Директива 69/335 не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която предвижда, че в държавния бюджет се внася част от таксите, събирани от нотариус държавен служител при нотариалното удостоверяване на правна сделка, която има за предмет преобразуването на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество, което не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество.
Член 10, буква в) от Директива 69/335 обаче не забранява нотариус държавен служител да събира при такива нотариални удостоверявания окончателно дължимите му такси, доколкото те имат характера на дължимо вземане по смисъла на член 12, параграф 1, буква д) от Директива 69/335.
Въз основа на всички гореизложени съображения на преюдициалния въпрос следва да се отговори, че член 10, буква в) от Директива 69/335 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която предвижда, че в държавния бюджет се внася част от таксите, събирани от нотариус — държавен служител, при нотариалното удостоверяване на правна сделка, която има за предмет преобразуването на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество, което не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество.
По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:

Член 10, буква в) от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли 1969 година относно косвените данъци върху набирането на капитал трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която предвижда, че в държавния бюджет се внася част от таксите, събирани от нотариус — държавен служител, при нотариалното удостоверяване на правна сделка, която има за предмет преобразуването на капиталово дружество в друг вид капиталово дружество, което не води до увеличаване на капитала на приемащото или на преобразуваното дружество.

Подписи
(
*1
)	Език на производството: немски.