CELEX: 62013CJ0524
Előzetes döntéshozatal iránti kérelem
Adózás
69/335/EGK irányelv
Tőkefelhalmozást terhelő közvetett adók
A 10. cikk c) pontja
Tőketársaság másfajta tőketársasággá való átalakulása, amely nem jár a jegyzett tőke emelkedésével
Ezen átalakulást tanúsító közjegyzői okirat kiállításáért felszámolt díjak

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást] terhelő közvetett adókról szóló, 1969. július 17‑i 69/335/EGK tanácsi irányelv (
HL L 249., 25. o.
; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 11. o.) 10. cikke c) pontjának az értelmezésére irányul.
A jelen kérelmet a köztisztviselő közjegyzői minőségében eljáró E. Braun és a Land Baden‑Württemberg között annak tárgyában folyamatban lévő eljárásban terjesztették elő, hogy ez utóbbi beszedte egy bizonyos részét azon díjaknak, amelyeket E. Braun a tőketársaságok átalakulásával kapcsolatos különböző ügyletek keretében végzett közjegyzői hitelesítés során szedett be.
Jogi háttér
Az uniós jog
A 69/335 irányelv hetedik preambulumbekezdése értelmében „össze kell hangolni [a tőkeilletéket], tekintettel összetételére és mértékére”. Ezen irányelv nyolcadik preambulumbekezdése ezt kiegészíti azzal, hogy „mivel más közvetett adók fenntartása, amelyek a tőkeilletékhez vagy az értékpapírra kivetett adóhoz hasonló jellemzőkkel rendelkeznek, meghiúsíthatná az ezen irányelvben előírt intézkedéseket, és ezért ezen adókat el kell törölni”.
Az említett irányelv 4. cikke a következőképpen rendelkezik:
„(1)   A következő ügyletek tartoznak a tőkeilleték alá:
a)
egy tőketársaság alapítása
[...]
c)
egy tőketársaság tőkéjének [helyesen: jegyzett tőkéjének] emelése bármilyen jellegű vagyoni hozzájárulással;
[...]
e)
létesítő okirat szerint egy harmadik országban székhellyel rendelkező társaság, egyesület vagy jogi személy tényleges ügyvezetési központjának áthelyezése harmadik országból egy tagállamba, ahol azt a tőkeilleték megállapítása szempontjából tőketársaságnak tekintik;
f)
egy harmadik országban tényleges ügyvezetési központtal rendelkező társaság, egyesület vagy jogi személy létesítő okirat szerinti székhelyének áthelyezése harmadik országból egy tagállamba, ahol azt a tőkeilleték megállapítása szempontjából tőketársaságnak tekintik;
[...]
(3)   A tőketársaságnak az (1) bekezdés a) pontja értelmében való létrehozása nem foglalja magában a tőketársaság létesítő okiratának vagy szabályzatának módosítását, különösen nem a következőt:
a)
a tőketársaság átalakulása egy másfajta tőketársasággá;
[...]”
Ugyanezen irányelv 10. cikke a következőképpen rendelkezik:
„A tőkeilletéktől eltekintve, a tagállamok nem számíthatnak fel semmilyen adót vagy illetéket a nyereségszerzési céllal működő társaságoknak, egyesületeknek vagy jogi személyeknek [helyesen: A tagállamok a tőkeilletéken kívül semmilyen formában nem vetnek ki adót a nyereségszerzési céllal működő társaságokra, egyesületekre vagy jogi személyekre]:
a)
a 4. cikkben említett ügyletek tekintetében;
b)
a 4. cikkben említett ügyletek keretében a hozzájárulások, hitelek vagy szolgáltatások teljesítése tekintetében [helyesen: a 4. cikkben említett ügyletekhez kapcsolódó hozzájárulások, hitelek és szolgáltatások tekintetében];
c)
nyilvántartásba vétel vagy más alaki követelmény tekintetében, amelyre egy nyereségszerzési céllal működő társaságnak, egyesületnek vagy jogi személynek van szüksége a jogi forma alapján a tevékenység gyakorlásának megkezdése előtt [helyesen: nyilvántartásba vétel vagy más alaki követelmény tekintetében, amelyet a nyereségszerzési céllal működő társaság, egyesület vagy jogi személy számára jogi formája alapján a tevékenység gyakorlásának előfeltételeként írhatnak elő].”
A 69/335 irányelv 12. cikke (1) bekezdésének e) pontja úgy rendelkezik, hogy „[a] 10. és 11. cikktől függetlenül, a tagállamok kivethetik a következőket: […] díjak és hasonlók útján fizetendő illetékek [helyesen: díjjellegű illetékek]”.
A tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást] terhelő közvetett adókról szóló, 2008. február 12‑i 2008/7/EK tanácsi irányelv (
HL L 46., 11. o.
) 16. cikke értelmében a 69/335/EGK irányelv 2009. január 1‑jétől hatályát vesztette. Mivel azonban az alapügyben szóban forgó közjegyzői díjak megfizetésének alapjául szolgáló hitelesítési ügyletek a 2008/7 irányelv hatálybalépése előtt mentek végbe, azok továbbra is a 69/335 irányelv hatálya alá tartoznak.
A német jog
A szövetségi közjegyzői törvény (Bundesnotarordnung) 114. §‑a (1) bekezdésének megfelelően a Land Baden‑Württemberg rendelkezik a köztisztviselő közjegyzői tisztségről, így ez utóbbi egyfelől a köztisztviselők díjazásáról szóló tartományi törvény (Landesbesoldungsgesetz) értelmében állandó díjazásban részesül, másfelől az általa beszedett díjak egy része őt illeti.
A bírósági költségek megállapításáról szóló baden‑württembergi törvény (Baden‑Württembergisches Landesjustizkostengesetz) 2005. július 28‑án hatályos változata (2005. augusztus 5‑i, 12. sz.
Gesetzblatt für Baden‑Württemberg
, 580. o., a továbbiakban: LJKG BW) 11. §‑ának (2) bekezdése ekképpen rendelkezett:
„[A]z államkincstár a 12. és 13. § szerint részesedik:
a)
[...]
b)
az átvevő vagy az átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével nem járó átalakulás közokiratba foglalásáért felszámított díjakból,
c)
[...]”
Az LJKG BW‑t módosította a bírósági költségek megállapításáról szóló tartományi törvény és más törvények módosításáról szóló 2011. december 13‑i törvény (Gesetz zur Änderung des Landesjustizkostengesetzes und anderer Gesetze;
Gesetzblatt für Baden‑Württemberg
, 2011. december 16., 21. sz., 545. o.), és az most már úgy rendelkezik, hogy a Land az LJKG BW 11. §‑a szerinti esetekben, 2002. június 1‑jére visszaható hatállyal teljes mértékben lemond az ott szereplő díjakból való részesedésről. Az említett 2011. december 13‑i törvény 10. §‑a (2) bekezdésének második albekezdése azonban a következő átmeneti rendelkezést tartalmazza:
„[A] 2008. december 31‑éig
[...]
(2)
az átvevő vagy az átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével nem járó átalakulás közokiratba foglalásáért felszámított díjak
[...]
tekintetében továbbra is alkalmazandók a közokiratba foglalásra vonatkozó jogszabályok.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
E. Braun 2002 és 2005 között köztisztviselő közjegyzőként többek között különböző hitelesítéseket végzett, amelyek tárgya tőketársaságok másfajta tőketársasággá való átalakulása volt. A közokiratba foglalt átalakulások azonban nem vezettek az átvevő vagy átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedéséhez.
A Landgericht Freiburg elnökének az LJKG BW 11. §‑a (2) bekezdésének b) pontja alapján hozott, díjak megállapításáról szóló 2008. december 11‑i végzése 8124,62 euró összegben határozta meg az e hitelesítések folytán E. Braun által az államkincstár számára befizetendő részt.
E. Braun 2008. december 23‑i levelében vitatta e végzést.
A Landgericht Freiburg 2013. augusztus 19‑i módosító végzésében csekély mértékben módosította a 2008. december 11‑i végzésben megállapított díjakat. Az alapügyben szóban forgó hitelesítési ügyletek tekintetében azonban a bírósági költségek megállapításáról szóló tartományi törvény és más törvények módosításáról szóló 2011. december 13‑i törvény 10. §‑a (2) bekezdésének második albekezdésében található átmeneti rendelkezésre hivatkozással változatlan maradt a díj megállapítása.
A jogvita ezután az Amtsgericht Karlsruhe elé került.
A kérdést előterjesztő bíróság szerint a tőketársaságnak a 69/335 irányelv 4. cikke (3) bekezdésének a) pontja szerinti, másfajta tőketársasággá való átalakulása nem valósítja meg ezen irányelv 4. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerinti tőketársaság‑alapítást, és ezért nem tartozik a társaságokat terhelő tőkeilleték hatálya alá. E bíróság, miután emlékeztetett arra, hogy az említett irányelv 10. cikkének c) pontja – annak 10. cikke a) és b) pontjától eltérően – nem vonatkozik kifejezetten a 4. cikkében említett ügyletekre, úgy ítéli meg, hogy nem lehet kizárni, hogy a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontja szerinti tiltott adóztatásnak minősül a díjak egy részének az államkincstárba való megfizetése, amelyről a 2008. december 11‑i és a 2013. augusztus 19‑i végzés rendelkezik.
A kérdést előterjesztő bíróság továbbá úgy véli, hogy nem lehet arra következtetni az Agas‑ügyben hozott ítéletből (C‑152/97,
EU:C:1998:511
), hogy e 10. cikk c) pontja hatályának a 69/335 irányelv 4. cikkében említett ügyletekkel összefüggő alakiságokra kell korlátozódnia.
E körülmények között az Amtsgericht Karlsruhe felfüggesztette az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjesztette a Bíróság elé:
„Úgy kell‑e értelmezni a […] 69/335[…] irányelvet, hogy azok a díjak, amelyeket a tőketársaság másfajta tőketársasággá való átalakulására irányuló jogügylet közjegyzői hitelesítése tekintetében a köztisztviselő közjegyző [beszed], abban az esetben is adónak minősülnek ezen irányelv értelmében, ha az átalakulás nem vezet az átvevő vagy átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedéséhez?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan, az alapügyben is szóban forgóhoz hasonló nemzeti szabályozás, amely úgy rendelkezik, hogy az államkincstár megkapja a köztisztviselő közjegyző által a tőketársaság másfajta tőketársasággá való, az átvevő vagy átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével nem járó átalakulására irányuló jogügylet közjegyzői hitelesítése tekintetében beszedett díjak egy részét.
Az elfogadhatóságról
Noha – amint az a Land Baden‑Württember megjegyzi – az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés alárendelt tagmondatában nincs állítmány, ez a megállapítás nem teszi az említett kérdést elfogadhatatlanná, amennyiben annak tartalmára az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból bizonyossággal lehet következtetni.
A Land Baden‑Württemberg továbbá úgy véli, hogy a kérdést elfogadhatatlannak kell nyilvánítani, amennyiben az uniós jog kért értelmezése nem bír relevanciával az alapeljárásban, amely egy köztisztviselő közjegyző és a hatóságok között van folyamatban. Annak, hogy a szóban forgó nemzeti szabályozás állítólagosan az uniós jogba ütközik, csupán a közjegyzői díjak megfizetésének kötelezettje – azaz az átalakuló társaság – és a köztisztviselő közjegyző között folyamatban lévő eljárásban lenne jelentősége.
Kétségtelen, hogy a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából következően ez utóbbi megtagadhatja a valamely nemzeti bíróság által előterjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelemről való határozathozatalt, amennyiben – többek között – nyilvánvaló, hogy az uniós jog kért értelmezése nem függ össze az alapeljárás tényállásával vagy tárgyával (lásd ebben az értelemben: Rosenbladt‑ítélet, C‑45/09,
EU:C:2010:601
, 33. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat, valamint MA és társai ítélet, C‑648/11,
EU:C:2013:367
, 37. pont).
Mindazonáltal ez a feltétel a jelen esetben nem teljesül. Bár köztisztviselő közjegyzői minőségében nem maga E. Braun az alapügyben szóban forgó díjak megfizetésének kötelezettje, akkor sem lehetne őt arra kötelezni, hogy e díjak egy részét fizesse meg az államkincstárnak, ha kiderülne, hogy e rész befizetéséhez kapcsolódó kötelezettség sérti az uniós jogot. Ennélfogva az előzetes döntéshozatal iránti kérelem, amely arra irányul, hogy a kérdést előterjesztő bíróság értékelni tudja a szóban forgó, az ilyen részeknek a Land Baden‑Württemberg általi beszedését előíró nemzeti rendszer jogszerűségét, közvetlen összefüggésben van az alapeljárás tárgyával.
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés tehát elfogadható.
Az ügy érdeméről
Előzetesen emlékeztetni kell arra, hogy a 69/335 irányelv 10. cikke – ugyanezen irányelv nyolcadik preambulumbekezdésével összhangban értelmezve – tiltja a tőkeilletékkel azonos jellemzőkkel rendelkező adókat (lásd többek között: Ponente Carni és Cispadana Costruzioni ítélet, C‑71/91 és C‑178/91,
EU:C:1993:140
, 29. pont; Denkavit Internationaal és társai ítélet, C‑2/94,
EU:C:1996:229
, 23. pont, valamint Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft ítélet, C‑466/03,
EU:C:2007:385
, 48. pont).
Így a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontja – formájuktól függetlenül – azokra az adókra és illetékekre vonatkozik, amelyeket a társaságra a jogi forma alapján a nyilvántartásba vétel vagy a tevékenység gyakorlásának megkezdése előtti más alaki követelmény tekintetében vetnek ki (Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft ítélet,
EU:C:2007:385
, 49. pont).
E tekintetben a Bíróság már kifejtette a Land Baden‑Württembergben alkalmazandó szabályozással kapcsolatos ügyekben, hogy a 69/335 irányelv hatálya alá tartozó jogügylet tekintetében a köztisztviselő közjegyzők által beszedett közjegyzői díjak akkor minősülnek ezen irányelv értelmében adónak, ha e díjak legalább egy részét a köztisztviselő közjegyzőt alkalmazó hatóságnak fizetik be és az e hatóságra háruló feladatok finanszírozására fordítják (lásd ebben az értelemben: Gründerzentrum‑végzés, C‑264/00,
EU:C:2002:201
, 27. és 28. pont; Längst‑ítélet, C‑165/03,
EU:C:2005:412
, 37. és 41. pont, és Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft ítélet,
EU:C:2007:385
, 40. pont).
Azon kérdést illetően, hogy az alapügyben szóban forgóhoz hasonló közjegyzői díjakat a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontja értelmében „nyilvántartásba vétel vagy más[, a társaság számára jogi formája alapján a tevékenység gyakorlásának előfeltételeként előírható] alaki követelmény tekintetében” szedik‑e be, a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából kitűnik, hogy e rendelkezést tágan kell értelmezni, azaz úgy, mint amely nemcsak a tőketársaság tevékenysége gyakorlásának megkezdése előtti, hanem az e társaság tevékenységének gyakorlásához, illetve folytatásához szükséges alaki követelményekre is vonatkozik (lásd: Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft ítélet,
EU:C:2007:385
, 51. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
E tekintetben a Bíróság már több alkalommal is megállapította, hogy ha a tőketársaság által végrehajtott ügyletnek – többek között a jegyzett tőkéje emelésének, alapító okirata módosításának, vagy egyesülést követő ingatlanszerzésének – a nemzeti jog szerint kötelezően valamilyen jogi alaki követelmény tárgyát kell képeznie, akkor ez az alaki követelmény feltétele annak, hogy e társaság a tevékenységét gyakorolja, illetve folytassa (Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft ítélet,
EU:C:2007:385
, 52. pont, lásd ebben az értelemben még: Bizottság kontra Görögország ítélet, C‑426/98,
EU:C:2002:180
, 12. és 30. pont, valamint Badischer Winzerkeller ítélet, C‑264/04,
EU:C:2006:402
, 26–29. pont).
Az alapügyben a közjegyzői díjakat a tőketársaság másfajta tőketársasággá való átalakulásához kapcsolódó különböző ügyletek közjegyzői okiratba foglalása során szedték be. Tekintettel arra, hogy a Land Baden‑Württemberg szabályozása szerint az ilyen átalakulást kötelezően közokiratba kell foglalni, e kötelezettséget az ekképpen átalakult tőketársaság tevékenységének gyakorlásához, illetve folytatásához szükséges alaki követelménynek kell tekinteni (lásd analógia útján: Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft ítélet,
EU:C:2007:385
, 54. pont). Következésképpen az ilyen közjegyzői közokiratba foglalás előzetes alaki követelménynek minősül, amely a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontja értelmében a tőketársasággal szemben jogi formája alapján áll fenn.
A Land Baden‑Württemberg hangsúlyozza azonban, hogy az alapügy alapjául szolgáló társasági átalakulások egyetlen esetben sem vezettek az átvevő vagy átalakuló társaságok jegyzett tőkéjének emelkedéséhez. Az említett Land szerint csupán az érintett társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével járó ügylet során beszedett adó tartozhat a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontja alá.
Ennek az érvelésnek nem lehet helyt adni.
Ugyanis világosan kitűnik a 69/335 irányelv 4. cikke (3) bekezdésének a) pontjából, hogy a tagállamok nem szedhetnek be tőkeilletéket a „tőketársaság [másfajta tőketársasággá való] átalakulása” során. E rendelkezés szükségszerűen a társaságok olyan átalakulására vonatkozik, amely nem jár a jegyzett tőke emelkedésével. Ugyanis a jegyzett tőke emelkedésével járó átalakulás az említett irányelv 4. cikke (1) bekezdésének c) pontja alá tartozik. Márpedig a 69/335 irányelv 4. cikke (3) bekezdésének a) pontjának célkitűzése kerülne veszélybe, ha valamely tőketársaság másfajta tőketársasággá való átalakulása során ki lehetne vetni más, hatásukat tekintve a tőkeilletékkel azonos adókat.
Egyébiránt kitűnik a jelen ítélet 29. pontjában említett ítélkezési gyakorlatból, hogy a 69/335 irányelv 10. cikke c) pontjának hatálya nem korlátozódik az érintett társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével járó ügyletekre.
Következésképpen a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontjával ellentétes az olyan, az alapügyben is szóban forgóhoz hasonló nemzeti szabályozás, amely úgy rendelkezik, hogy az államkincstár megkapja a köztisztviselő közjegyző által a tőketársaság másfajta tőketársasággá való, az átvevő vagy átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével nem járó átalakulására irányuló jogügylet közjegyzői hitelesítése tekintetében beszedett díjak egy részét.
Ellenben a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontja nem tiltja, hogy a köztisztviselő közjegyző az ilyen hitelesítések során véglegesen őt illető díjakat szedjen be, amennyiben az említett díjak a 69/335 irányelv 12. cikke (1) bekezdésének e) pontja szerinti díjjellegű illetékek.
A fenti megfontolások alapján az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 69/335 irányelv 10. cikkének c) pontját úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan, az alapügyben is szóban forgóhoz hasonló nemzeti szabályozás, amely úgy rendelkezik, hogy az államkincstár megkapja a köztisztviselő közjegyző által a tőketársaság másfajta tőketársasággá való, az átvevő vagy átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével nem járó átalakulására irányuló jogügylet közjegyzői hitelesítése tekintetében beszedett díjak egy részét.
A költségekről
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (második tanács) a következőképpen határozott:

A tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást] terhelő közvetett adókról szóló, 1969. július 17‑i 69/335/EGK tanácsi irányelv 10. cikkének c) pontját úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan, az alapügyben is szóban forgóhoz hasonló nemzeti szabályozás, amely úgy rendelkezik, hogy az államkincstár megkapja a köztisztviselő közjegyző által a tőketársaság másfajta tőketársasággá való, az átvevő vagy átalakuló társaság jegyzett tőkéjének emelkedésével nem járó átalakulására irányuló jogügylet közjegyzői hitelesítése tekintetében beszedett díjak egy részét.

Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: német.