CELEX: 62009CJ0398
Nepagrįstai sumokėto mokesčio negrąžinimas
Nepagrįstas praturtėjimas dėl ryšio, egzistuojančio tarp šio mokesčio įvedimo ir kitų mokesčių panaikinimo

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su Bendrijos teisės aiškinimu nepagrįstai sumokėtų sumų grąžinimo srityje.
Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant ginčą tarp
Lady & Kid A/S Direct Nyt ApS
(toliau –
Direct Nyt
),
A/S Harald Nyborg Isenkram- og Sportsforretning
(toliau –
Harald Nyborg
) bei
KID-Holding A/S
ir
Skatteministeriet
(Mokesčių ministerija) dėl atsisakymo joms grąžinti pažeidžiant Bendrijos teisę surinktą mokestį (toliau – neteisėtas mokestis).

Teisinis pagrindas
1987 m. gruodžio 18 d. Įstatymu Nr. 840 Danijos Karalystė nustatė, kad nuo 1988 m. sausio 1 d. įvedamas darbdavio mokestis,
pavadintas „įmoka darbo rinkai paremti“ (
arbejsmarkedsbidrag
, toliau – AMBI). AMBI, kurio tarifas 2,5 %, iš esmės buvo skaičiuojamas nuo tokios pačios apmokestinamosios vertės kaip ir
pridėtinės vertės mokestis (toliau – PVM). Tačiau jis buvo mokamas ne importuojant prekes į Danijos teritoriją, o skaičiuojamas
nuo visos šių prekių pardavimo kainos pirmą kartą jas parduodant šioje teritorijoje.
Įvedus AMBI buvo panaikintos kai kurios darbdavio socialinės įmokos, kurias turėjo mokėti Danijos įmonės ir kurios sudarė
apie 10 300 DKK (Danijos kronų) už visą darbo dieną dirbantį darbuotoją.
Šia mokesčių reforma buvo siekiama panaikinti ryšį tarp mokėtinų įmokų ir darbuotojų skaičiaus, siekiant atnaujinti augimą
ir vystyti užimtumą, išsaugant neutralumą viešųjų finansų atžvilgiu.
AMBI iš Danijos įmonių buvo renkamas laikotarpiu nuo 1988 m. sausio 1 d. iki 1991 m. gruodžio 31 d., nes 1987 m. gruodžio
18 d. Įstatymas Nr. 840 buvo panaikintas 1991 m. gruodžio 21 d. įstatymu, kuris įsigaliojo 1992 m. sausio 1 d.
1989 metais įmonės importuotojos AMBI teisėtumą ginčijo
Østre
Landsret, kuris nusprendė, jog būtina pateikti Teisingumo Teismui klausimą dėl AMBI atitikties Bendrijos teisei. Atsakydamas
Teisingumo Teismas 1992 m. kovo 31 d. Sprendime
Dansk Denkavit ir Poulsen Trading
(C‑200/90, Rink. p. I‑2217), nusprendė, kad 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių
apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145,
p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23) 33 straipsniu draudžiamas mokestis, kaip antai AMBI, nes
toks mokestis:
–        buvo mokamas tiek už PVM apmokestinamą veiklą, tiek už kitą gamybos ar prekybos veiklą, kurią sudarė atlygintinis paslaugų
teikimas,
–        PVM apmokestinamų įmonių atveju buvo mokamas nuo tokios pačios apmokestinamosios vertės kaip ir PVM, t. y. kaip procentinė
dalis nuo už pardavimo sandorius gautos sumos, atėmus įvykdytiems pirkimams išleistą sumą,
–        priešingai nei PVM, buvo mokamas ne importuojant, bet nuo visos importuotų prekių pardavimo kainos, pirmą kartą jas parduodant
atitinkamoje valstybėje narėje,
–        priešingai nei PVM, atskirai nenurodomas sąskaitose ir
–        taikomas kartu su PVM.
Vykdant minėtą teismo sprendimą, 1992 m. gegužės 20 d. buvo priimtas Įstatymas Nr. 389, kuris įsigaliojo 1992 m. gegužės 22 d.
ir kuriuo detaliai numatyta neteisėtai surinkto AMBI grąžinimo tvarka. Jame, be kita ko, įtvirtintos šios nuostatos:
„
1 straipsnis
Bendrosios Danijos teisės nuostatos reglamentuoja klausimą, ar ir prireikus kiek egzistuoja teisė į sumų, sumokėtų į valstybės
biudžetą pagal pakeistos redakcijos 1987 m. gruodžio 18 d. Įstatymą dėl įmokos darbo rinkai paremti, grąžinimą ar kompensavimą.
2 straipsnis
<…>
2. Reikalaujama suma turi būti apibrėžta ir pagrįsta, be to, turi būti pateikti dokumentai, leidžiantys įvertinti, ar mokesčių
mokėtojas patyrė žalą.
<...>“
1992 m. gegužės 20 d. Įstatymas Nr. 389 buvo papildytas 1996 m. liepos 10 d. Aplinkraščiu Nr. 122, kuriuo, siekiant administracine
tvarka išnagrinėti prašymus grąžinti, buvo detaliai nurodytos sąlygos, kurias turi įvykdyti įmonė importuotoja, t. y.:
–        įmonė turi realiai konkuruoti su panašių produktų Danijos gamintojais,
–        socialinių įmokų ir kitų mokesčių atžvilgiu įmonių sutaupyta suma turi būti mažesnė nei sumokėta AMBI suma,
–        dėl reformos įmonės konkurencinė padėtis turi būti pablogėjusi, t. y. turi egzistuoti tam tikri Danijos produktai, reikalaujantys
didelių išlaidų darbo jėgai, dėl ko Danijos įmonės socialinių įmokų atžvilgiu sutaupė daugiau nei konkuruojančių produktų
importuotojai,
–        konkuruojančios Danijos įmonės socialinių įmokų atžvilgiu turi būti sutaupiusios daugiau, nei sumokėjo AMBI,
–        konkurencingumo praradimas turi būti žymus, ir
–        AMBI neturi būti perkeltas padidinant kainas.

Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
Ieškovės pagrindinėje byloje, kurios visos vertėsi mažmenine prekyba, 1997–1998 metais
Københavns Byret
pareiškė ieškinius
Skatteministeriet
ir pareikalavo panaikinti sprendimus atmesti jų prašymus grąžinti neteisėtai surinktą AMBI. Toks atmetimas buvo grindžiamas
tuo, kad dėl panaikintų socialinių įmokų šių įmonių sutaupytos sumos laikotarpiu, kuriuo jos buvo apmokestinamos AMBI, buvo
didesnės už sumas, kurias jos sumokėjo kaip AMBI, ir kad dėl to šių įmonių sumokėtas AMBI buvo visiškai kompensuotas.
2002 m. gruodžio 16 d.
Københavns Byret
sprendimu ieškiniai buvo atmesti keturiose bylose. Todėl 2003 m. sausio 13 d. ieškovės pagrindinėse bylose jį apskundė apeliacine
tvarka
Østre Landsret
.
Iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad:
–
KID-Holding A/S
eksploatavo, komerciniu pavadinimu
Daells Varehus
, dideles parduotuves, siūlančias įvairius produktus, tarp kurių – importuotus tekstilės produktus. Ši bendrovė sumokėjo 20 053 556 DKK
AMBI ir sutaupė 23 151 291 DKK socialinių įmokų.
–
Lady & Kid A/S
eksploatavo, komerciniu pavadinimu
Daells Discount A/S
ir
Madeleine
, keletą išparduotuvių, kuriose buvo siūlomas ribotas
Daells Varehus
produktų asortimentas, daugiausia tekstilės gaminiai. Ši bendrovė sumokėjo 779 986 DKK AMBI ir tuo pačiu laikotarpiu sutaupė
1 872 901 DKK socialinių įmokų.
–
Harald Nyborg
eksploatavo keletą didelių parduotuvių, prekiaujančių, be kita ko, metalo gaminiais, sporto prekėmis, automobilių aksesuarais
ir žemės ūkio inventoriumi. Ši bendrovė sumokėjo 5 333 609 DKK AMBI ir sutaupė 3 322 105 DKK socialinių įmokų.
–
Direct Nyt
vykdė veiklą tik importuotų produktų, kurie buvo labai įvairūs, prekybos paštu sektoriuje. Ši bendrovė sumokėjo 709 933 DKK
AMBI ir, kadangi darbuotojų neturėjo, mokėdama šį mokestį socialinių įmokų atžvilgiu nieko nesutaupė.
Vykstant procesui
Østre Landsret
,
Skatteministeriet
pripažino, kad
Harald Nyborg
ir
Direct Nyt
pardavė tam tikrą kiekį importuotų produktų, konkuruojančių su didelių išlaidų darbo jėgai reikalaujančiais daniškais produktais,
kad socialinių įmokų panaikinimas neturėjo įtakos daniškų produktų, reikalaujančių didelių išlaidų darbo jėgai, kainai ir
kad todėl šios dvi įmonės dėl konkurencijos priežasčių negalėjo padidinti jų kainų dėl padidėjusių išlaidų, susijusių su AMBI.
Be to, manydama, kad AMBI nebuvo perkeltas kitiems subjektams,
Skatteministeriet
nusprendė šioms įmonėms grąžinti atitinkamai tokio dydžio AMBI: 760 349 DKK dydžio sumą kartu su atitinkamomis palūkanomis
ir 319 469 DKK dydžio sumą su atitinkamomis palūkanomis.
Per tą patį procesą pagrindinių bylų šalys taip pat sutiko, kad 35 %
Harald Nyborg
pirkimų sudarė importuoti produktai, o 84 % šios įmonės sumokėto AMBI buvo susiję su šiais produktais, ir kad 40 %
Daells Varehus
pirkimų sudarė importuoti produktai, o 94 % šios įmonės sumokėto AMBI buvo susiję su šiais produktais. Šios šalys taip pat
pripažino, kad ankstesnės socialinės įmokos buvo proporcingai taikomos tiek importuotų, tiek daniškų produktų prekybai.
Kadangi ieškovės pagrindinėje byloje pareiškė abejonių dėl nacionalinės teisės ir
Skatteministeriet
sprendimų atmesti atitikties Bendrijos teisei,
Østre Landsret
nusprendė, jog būtina kreiptis į Teisingumo Teismą dėl Bendrijos teisės išaiškinimo nepagrįstai sumokėtų sumų grąžinimo srityje.
Taigi jis nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti šiuos prejudicinius klausimus:
„1.      Ar 1997 m. sausio 14 d. Teisingumo Teismo sprendimas
Comateb ir kt.
(C‑192/95–C‑218/95, [Rink. p. I‑165]) turi būti aiškinamas taip, jog neteisėto mokesčio perkėlimas produktui reiškia, kad
mokestis buvo perkeltas produkto pirkėjui vykdant konkretų prekybos sandorį, o gal perkelti į kainas galima kitų produktų
kainų atžvilgiu vykdant kitokius visiškai skirtingus sandorius prieš ar po atitinkamo produkto pardavimo, pavyzdžiui, vertinant
visus perkėlimus per ketverių metų laikotarpį, kiek tai susiję su daugeliu produktų – tiek importuotų, tiek neimportuotų –
grupių?
2.      Ar Bendrijos sąvoka „perkėlimas“ turi būti aiškinama taip, kad parduodant produktus neteisėtai surinktas mokestis gali būti
laikomas perkeltu, tik jei produkto kaina padidėja, palyginti su kaina, kuri buvo taikoma iki šio mokesčio įvedimo, ar šis
mokestis gali taip pat būti laikomas perkeltu, jeigu jį įvedus apmokestinama įmonė sutaupė kitų mokesčių, renkamų remiantis
kita apmokestinamąja verte, atžvilgiu ir dėl to įmonė nepakeitė kainų?
3.      Ar Bendrijos sąvoka „nepagrįstas praturtėjimas“ turi būti aiškinama taip, kad parduodant produktus neteisėtai surinkto mokesčio
grąžinimas gali būti laikomas sukeliančiu nepagrįstą praturtėjimą, jei prieš parduodama ar pardavusi apmokestintą produktą
įmonė sutaupė dėl kitų mokesčių, renkamų remiantis kita apmokestinamąja verte, panaikinimo, jeigu šis kitų mokesčių panaikinimas
buvo naudingas ir kitoms įmonėms ir, be kita ko, toms, kurios nemokėjo neteisėto mokesčio arba jį mokėjo mažesnį?
4.      Jeigu neteisėto mokesčio pasekmė dėl jo pobūdžio buvo ta, jog proporcingai daugiau mokesčių sumokėjo produktus importavusios
nei labiau nacionalinius produktus pirkusios įmonės, ir jeigu įvedus neteisėtą mokestį buvo panaikintas kitas, remiantis kita
apmokestinamąja verte renkamas teisėtas mokestis, taikytas proporcingai dviem įmonių rūšims vienodai, neatsižvelgiant į įmonių
pirkimų sudėtį:
a)      ar pagal Bendrijos teisę galima atsisakyti grąžinti prekes importuojančiai įmonei visą ar dalį neteisėto mokesčio remiantis
perkėlimu ar nepagrįstu praturtėjimu, jei atsisakius įmonė, kuri mokėjo didesnę neteisėto mokesčio sumą nei nacionalinėje
rinkoje panašius produktus pirkusi įmonė, kai visos kitos aplinkybės vienodos, atsidurtų mažiau palankesnėje padėtyje dėl
mokesčių reformos ir atsisakymo grąžinti, palyginti su panašiomis įmonėmis, kurios labiau pirko nacionalinius produktus;
b)      ar neteisėto mokesčio grąžinimas atitinkamoje situacijoje konceptualiu požiūriu gali sukelti „nepagrįstą praturtėjimą“ ir
dėl to gali būti atsisakyta grąžinti, jei grąžinimas – net jei mokestis laikomas perkeltu – yra būtinas, siekiant sukurti
situaciją, kad pačios mokesčių reformos poveikis, kai visos kitos aplinkybės vienodos, po galimo grąžinimo įmonėms, kurios
importavo produktus ir kurios pirko nacionalinius produktus, būtų vienodas;
c)      ar atsisakymas grąžinti tokioje situacijoje, kai įmonės, kurios labiau pirko nacionalinius produktus ir dėl to buvo pranašesnėje
padėtyje nei įmonės, kurios daugiau importavo, dėl kitų priežasčių prieštarauja Bendrijos teisei ir, be kita ko, vienodo požiūrio
principui; ir
d)      ar iš atsakymo į trečiąjį klausimą darytina išvada, kad negalima atsisakyti grąžinti nepagrįstai surinktą mokestį remiantis
nepagrįstu praturtėjimu, jei toks grąžinimas tik panaikina įmonių, pirkusių nacionalinius produktus, palyginti su įmonėmis,
kurios daugiau importavo, pranašumą?“

Dėl prejudicinių klausimų

Dėl antrojo ir trečiojo klausimo
Antrasis ir trečiasis klausimai, kurie nagrinėtini pirmiausia ir kartu, turi būti suprantami taip, kad jais siekiama sužinoti,
ar vien neteisėto mokesčio perkėlimas, padidinant produktų pardavimo, kurio metu šis mokestis buvo renkamas, kainas, nepagrįstai
sumokėtų sumų grąžinimo atveju gali lemti apmokestinamojo asmens nepagrįstą praturtėjimą arba ar nepagrįstas praturtėjimas
taip pat gali kilti dėl sutaupytų sumų tuo pat metu panaikinus kitus mokesčius, renkamus skirtingos apmokestinamosios vertės
pagrindu, nors apmokestinamasis asmuo nepakeitė savo pardavimo kainų.
Šiuo atžvilgiu reikia priminti, kad teisė susigrąžinti pažeidžiant Sąjungos teisę valstybėje narėje surinktus mokesčius yra
Sąjungos teisės nuostatomis, kuriomis tokie mokesčiai draudžiami, jos subjektams suteikiamų teisių pasekmė ir papildymas.
Taigi valstybė narė iš principo privalo grąžinti pažeidžiant Sąjungos teisę surinktus mokesčius (žr. 1983 m. lapkričio 9 d.
Sprendimo
San Giorgio
, 199/82, Rink. p. 3595, 12 punktą; 2000 m. rugsėjo 21 d. Sprendimo
Michaïlidis
, C‑441/98 ir C‑442/98, Rink. p. I‑7145, 30 punktą; 2008 m. balandžio 10 d. Sprendimo
Marks & Spencer
, C‑309/06, Rink. p. I‑2283, 35 punktą ir 2010 m. sausio 28 d. Sprendimo
Direct Parcel Distribution Belgium
, C‑264/08, Rink. p. I‑0000, 45 punktą).
Tačiau, darant Sąjungos teisės neatitinkančių mokesčių grąžinimo principo išimtį, gali būti atsisakyta grąžinti nepagrįstai
surinktą mokestį, jeigu dėl to subjektai nepagrįstai praturtėtų. Taigi šioje srityje Sąjungos teisės sistema garantuojamų
teisių apsauga neįpareigoja grąžinti pažeidžiant Sąjungos teisę surinktų mokesčių, muitų ir rinkliavų, kai įrodoma, kad tokias
rinkliavas turintis mokėti asmuo juos iš tikrųjų perkėlė kitiems subjektams (žr. minėto Sprendimo
Comateb ir kt.
21 punktą).
Iš tikrųjų esant tokioms sąlygoms nepagrįstai surinkto mokesčio našta teko ne ūkio subjektui, o pirkėjui, kuriam ji buvo perkelta.
Todėl mokesčio, kurį ūkio subjektas perkėlė pirkėjui, grąžinimas pirmojo atžvilgiu reikštų dvigubą mokėjimą, kuris gali būti
pripažintas „nepagrįstu praturtėjimu“, o pirkėjui nebūtų pašalintos mokesčio neteisėtumo pasekmės (žr. minėto Sprendimo
Comateb ir kt.
22 punktą).
Tačiau kadangi toks atsisakymas grąžinti produktų pardavimui nustatytą mokestį yra Sąjungos teisine sistema garantuojamos
subjektinės teisės apribojimas, jį reikia aiškinti siaurai. Taigi nepagrįstai sumokėto mokesčio tiesioginis perkėlimas pirkėjui
yra vienintelė teisės susigrąžinti pažeidžiant Sąjungos teisę surinktus mokesčius išimtis.
Teisingumo Teismas taip pat patikslino, kad net tuo atveju, jeigu įrodoma, kad nepagrįstai sumokėto mokesčio našta buvo perkelta
tretiesiems asmenims, jo grąžinimas ūkio subjektui nebūtinai lemia pastarojo nepagrįstą praturtėjimą, nes šio mokesčio įtraukimas
į taikomas kainas gali jam padaryti žalą, susijusią su jo pardavimo apimties sumažėjimu (žr. minėto Sprendimo
Comateb ir kt.
29–32 punktus; minėto Sprendimo
Michaïlidis
34 ir 35 punktus bei 2003 m. spalio 2 d. Sprendimo
Weber’s Wine World ir kt.
, C–147/01, Rink. p. I–11365, 98 ir 99 punktus).
Lygiai taip pat valstybė narė negali atsisakyti patenkinti prašymą grąžinti neteisėtą mokestį motyvuodama tuo, kad šis mokestis
ekonomiškai buvo kompensuotas panaikinus lygiaverčio dydžio teisėtą mokestį.
Iš tikrųjų, nors neteisėto mokesčio grąžinimas ūkio subjektui, kuris jį perkėlė savo klientams, anksčiau nurodytomis sąlygomis
gali lemti šio ūkio subjekto nepagrįstą praturtėjimą, taip nėra tuo atveju, kai įvedus Sąjungos teisei prieštaraujantį mokestį
tariamai panaikinami kiti mokesčiai.
Toks panaikinimas yra valstybės narės pasirinkimas mokesčių srityje, kuris atspindi jos bendrą ekonominę ir socialinę politiką.
Toks pasirinkimas gali sukelti pačias įvairiausias pasekmes, kurios, nepaisant sunkumų, galinčių kilti siekiant nustatyti
ar ir kiek mokestis iš tikrųjų visiškai ir tiesiog pakeitė kitą mokestį, nesuderinamos su tuo, kad neteisėto mokesčio grąžinimas
tokiomis aplinkybėmis galėtų būti laikomas sukeliančiu nepagrįstą praturtėjimą.
Šios išvados nepaneigia 1979 m. birželio 26 d. Teisingumo Teismo sprendimas
McCarren
(177/78, Rink. p. 2161) ir 1983 m. gruodžio 13 d. Teisingumo Teismo sprendimas
Apple and Pear Development Council
(222/82, Rink. p. 4083). Nors Sprendimo
McCarren
25 punkte ir Sprendimo
Apple and Pear Development Council
41 punkte Teisingumo Teismas neatmetė galimybės, kad taikydamas nacionalinę teisę nacionalinis teismas gali atmesti prašymą
grąžinti neteisėtą mokestį dėl kitos priežasties nei jo perkėlimas, neteisėtai sumokėto mokesčio tiesioginis perkėlimas pirkėjui,
kaip matyti iš šio sprendimo 20 punkto, yra vienintelė teisės susigrąžinti pažeidžiant Sąjungos teisę surinktus mokesčius
išimtis.
Todėl į antrąjį ir trečiąjį klausimus reikia atsakyti taip: nepagrįstai sumokėtų sumų grąžinimas gali lemti nepagrįstą praturtėjimą
tik tuo atveju, jeigu apmokestinamojo asmens nepagrįstai sumokėtos mokesčio, renkamo valstybėje narėje pažeidžiant Sąjungos
teisę, sumos buvo tiesiogiai perkeltos pirkėjui. Todėl pagal Sąjungos teisę draudžiama, kad valstybė narė atsisakytų grąžinti
neteisėtą mokestį motyvuodama tuo, kad apmokestinamojo asmens nepagrįstai sumokėtos sumos buvo kompensuotos sutaupius dėl
tuo pačiu metu panaikintų kitų mokesčių, nes remiantis Sąjungos teise tokia kompensacija negali būti laikoma nepagrįstu praturtėjimu,
kiek tai susiję su šiuo mokesčiu.
Atsižvelgiant į atsakymus, pateiktus į antrąjį ir trečiąjį klausimus, į pirmąjį ir ketvirtąjį klausimus atsakyti nereikia.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo
Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (didžioji kolegija) nusprendžia:
Sąjungos teisės nuostatos dėl nepagrįstai sumokėtų sumų grąžinimo turi būti aiškinamos taip, kad nepagrįstai sumokėtų sumų
grąžinimas gali lemti nepagrįstą praturtėjimą tik tuo atveju, jeigu apmokestinamojo asmens nepagrįstai sumokėtos mokesčio,
renkamo valstybėje narėje pažeidžiant Sąjungos teisę, sumos buvo tiesiogiai perkeltos pirkėjui. Todėl pagal Sąjungos teisę
draudžiama, kad valstybė narė atsisakytų grąžinti neteisėtą mokestį motyvuodama tuo, jog apmokestinamojo asmens nepagrįstai
sumokėtos sumos buvo kompensuotos sutaupius dėl tuo pačiu metu panaikintų kitų mokesčių, nes remiantis Sąjungos teise tokia
kompensacija negali būti laikoma nepagrįstu praturtėjimu, kiek tai susiję su šiuo mokesčiu.
Parašai.
*
Proceso kalba: danų.