CELEX: 62013CJ0584
Ennakkoratkaisupyyntö
Verotus
Liikevaihtovero
Soveltamisala
Vapautus
Vakuutustoiminnan käsite
Palvelujen suorituksen käsite
Käytetyn ajoneuvon vikoja koskeva takuu kiinteämääräistä maksua vastaan

Ennakkoratkaisupyyntö koskee jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (
EYVL L 145, s. 1
), sellaisena kuin se on muutettuna 16.12.1991 annetulla neuvoston direktiivillä 91/680/ETY (
EYVL L 376, s. 1
; jäljempänä kuudes direktiivi), 2 artiklan ja 13 artiklan B kohdan a alakohdan tulkintaa.
Tämä pyyntö on esitetty asioissa, joista toisessa ovat asianosaisina Directeur général des finances publiques ja Espanjan oikeuden mukaan perustettu yhtiö Mapfre asistencia compania internacional de seguros y reaseguros SA (jäljempänä Mapfre asistencia) ja toisessa Italian oikeuden mukaan perustettu yhtiö Mapfre warranty SpA (jäljempänä Mapfre warranty) ja Directeur général des finances publiques ja jotka koskevat näiden kahden yhtiön toteuttamien liiketoimien verotusta.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
Kuudennen direktiivin 2 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveroa on kannettava:
1.
verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta;
2.
tavaroiden maahantuonnista.”
Kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa säädetään seuraavaa:
”Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta jäljempänä luetellut liiketoimet edellytyksillä, joita ne asettavat vapautusten oikeaksi ja selkeäksi soveltamiseksi sekä veropetosten, veron kiertämisen ja muiden väärinkäytösten estämiseksi, edellä sanotun kuitenkaan rajoittamatta yhteisön muiden säännösten soveltamista;
a)
vakuutus- ja jälleenvakuutustoiminnat, mukaan lukien näihin liiketoimiin liittyvät vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen palvelujen suoritukset”.
Kuudennen direktiivin 33 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Tämän direktiivin säännökset eivät estä jäsenvaltiota pitämästä voimassa tai ottamasta käyttöön vakuutussopimusveroja, peli- ja uhkapeliveroja, valmisteveroja, rekisteröintimaksuja ja yleisesti ottaen muita kuin liikevaihtoveron luonteisia veroja, tulleja ja maksuja, jos nämä verot, tullit ja maksut eivät aiheuta rajanylitykseen liittyviä muodollisuuksia jäsenvaltioiden välisessä kaupassa, sanotun kuitenkaan rajoittamatta muita, erityisesti voimassa oleviin valmisteveron alaisten tuotteiden hallussapidosta, liikkuvuudesta ja tarkastuksista annettuihin yhteisön säännöksiin sisältyviä yhteisön säännöksiä.”
Ranskan oikeus
Yleisen verokoodeksin (code général des impôts) 256 §:n I momentissa, sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasian oikeudenkäynnin tosiseikkoihin, säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta.”
Yleisen verokoodeksin 261 C §:ssä säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäverosta vapautetaan:
– –
2°
vakuutus- ja jälleenvakuutustoiminnat, mukaan lukien näihin liiketoimiin liittyvät vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen palvelujen suoritukset
– –”
Yleisen verokoodeksin 991 §:ssä säädetään seuraavaa:
”Kaikista vakuutusyhtiön tai muun ranskalaisen tai ulkomaisen vakuuttajan kanssa tehdyistä vakuutussopimuksista kannetaan sopimuksen tekopaikasta ja tekoajasta riippumatta pakollista vuotuista veroa, jonka maksamisen perusteella kaikki asiakirjat, joissa todetaan vakuutussopimuksen syntyminen, muutos tai päättyminen yhteisymmärryksessä, sekä kaikki tällaisista asiakirjoista annetut toimituskirjat, otteet ja jäljennökset niiden laatimispaikasta riippumatta vapautetaan leimaverosta ja ne rekisteröidään maksutta silloin, kun rekisteröinti on pakollista.
Vero kannetaan sopimuksessa vakuutuksenantajan hyväksi sovituista määristä ja kaikista liitännäisistä määristä, jotka se saa vakuutetulta suoraan tai välillisesti.”
Yleisen verokoodeksin 1001 §:n 5 bis momentissa täsmennetään, että vakuutussopimuksista kannettavan erityisveron määrä on 18 prosenttia vakuutuksista, jotka kattavat kaikenlaiset maalla kulkeviin moottoriajoneuvoihin liittyvät riskit.
Yleisen verokoodeksin 1001 §:n 6 momentista ilmenee lisäksi, että vakuutussopimuksista kannettavan erityisveron yleisesti sovellettava määrä on 9 prosenttia.
Pääasioiden oikeudenkäynnit ja ennakkoratkaisukysymys
Ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että eräät käytettyjä ajoneuvoja myyvät autokorjaamot tarjosivat näiden ajoneuvojen ostajille NSA Sage ‑yhtiön, josta on sittemmin tullut Mapfre warranty, välityksellä takuusopimuksia, jotka kattoivat näiden ajoneuvojen mekaanisten vikojen korjaukset.
Mapfre warranty katsoi suorittavansa palveluja ja kantoi arvonlisäveron. Mapfre asistencia puolestaan maksoi 9 prosentin yleisen verokannan mukaisen vakuutussopimusveron Mapfre warrantyn suorittamista vakuutusmaksuista.
Verohallinto antoi Mapfre warrantylle tiedoksi oikaisuehdotuksen, jossa yhtiön suorittamat palvelut luokiteltiin vakuutustoiminnaksi, josta on yleisen verokoodeksin 991 §:n mukaan maksettava vakuutussopimusveroa, jonka verokanta on yleisen verokoodeksin 1001 §:n 5 bis momentin perusteella moottoriajoneuvovakuutuksiin sovellettava 18 prosenttia.
Verohallinto katsoi lisäksi, että Mapfre warranty oli ottanut Mapfre asistencialta vakuutuksen ajoneuvojen ostajien hyväksi siten, että vakuutettuna riskinä olivat mekaaniset viat, ja verohallinto antoi sen vuoksi Mapfre asistencialle tiedoksi jälkiverotuspäätöksen, jossa vakuutussopimusvero oli laskettu kyseisten ostajien maksamista rahamääristä 18 prosentin verokannan mukaan.
Näiden yhtiöiden tekemät oikaisuvaatimukset hylättiin, minkä jälkeen yhtiöt saattoivat asian ensin tribunal de grande instance de Lyonin ja sitten cour d’appel de Lyonin käsiteltäväksi vaatien niiden vapauttamista kyseisillä päätöksillä määrätyistä veroista.
Yhtiöt vetosivat siihen, että käytettyjen ajoneuvojen myyjät teettivät osan jälkimarkkinointipalveluistaan alihankintana Mapfre warrantylla, joka oli ottanut Mapfre asistencialta vakuutuksen taloudellisen tappionsa riskin varalta.
Cour d’appel de Lyon vahvisti kahdella 22.9.2011 antamallaan tuomiolla tribunal de grande instance de Lyonin 31.3.2010 antamat kaksi tuomiota, joista ensimmäisessä vahvistettiin Mapfre warrantyn suorittamien palvelujen osalta niiden luokittelu vakuutustoiminnaksi, josta oli kannettava vakuutussopimusveroa 18 prosentin verokannan mukaan, ja toisessa vahvistettiin, että Mapfre asistencian maksettavaksi kuuluvan vakuutussopimusveron verokanta oli 9 prosenttia.
Ennakkoratkaisupyyntöön liitetyistä perusteista, joihin pääasioiden asianosaiset ovat vedonneet, ilmenee, että cour d’appel de Lyon on todennut muun muassa, että jos käytetyn ajoneuvon ostaja päätti ottaa myyjän tarjoaman lisätakuun, ostajalle annettiin vaaditun lisämaksun suorittamisen vastineeksi liittymistodistus, joka sisältyi takuutodistukseen, jossa oli NSA Sagen – josta on sittemmin tullut Mapfre warranty – ylätunniste. Kyseisen tuomioistuimen mukaan Mapfre warranty vastaanotti vikailmoituksen siltä hyväksytyltä korjaamolta, jonka puoleen ostaja oli kääntynyt, tarkisti takuun voimassaolon ja varmisti, että kustannusarvio on asianmukainen, ja antoi sitten luvan viallisen osan korjaamiseen tai vaihtamiseen.
Cour d’appel de Lyon korosti, että asianosaisten mainitsemista sopimusehdoista tai muista menettelyyn liittyvistä tiedoista ei käy ilmi, että ostajalla olisi oikeus vaatia takuusopimuksen piiriin kuuluvan vian korjaamista myyjältä esimerkiksi siinä tapauksessa, että tämän sopimuksen mukaan suoritusvelvollinen osapuoli ei täyttänyt velvollisuuksiaan. Kyseisen tuomioistuimen mukaan jälleenmyyjän ei voida katsoa teettäneen alihankkijalla sellaisen velvoitteen täyttämistä, jota jälleenmyyjällä ei edes ole. Sen sijaan takuutodistuksen antamisella syntyi sopimussuhde suoraan ostajan ja Mapfre warrantyn välille, koska ostajalla oli oikeus vaatia tätä yhtiötä ja vain sitä toteuttamaan sopimuksessa luvattu toimenpide omalla kustannuksellaan. Koska tästä sopimusoikeudellisesta sitoumuksesta oli sovittu ostajan ja kolmannen tahon välillä, joka ei ollut kaupan osapuoli, tällä sitoumuksella on oma kohteensa ja se on tavoite sinällään. Koska Mapfre warranty sitoutui sovitun rahamäärän maksamista vastaan tekemään vakuutetulle sopimusta tehtäessä sovitun suorituksen siinä sattumanvaraisessa tapauksessa, että vakuutettuun esineeseen kohdistuu vahinko, yhtiö oli harjoittanut vakuutustoimintaa.
Lisäksi cour d’appel de Lyon totesi, että Mapfre warranty oli ottanut Mapfre asistencialta vakuutuksen, jonka kohteena oli turvata niiden taloudellisten tappioiden korvaaminen, joita aiheutui jälleenmyyjänä olevalta autokorjaamolta ostettua ajoneuvoa koskevassa sopimuksessa annetun takuun piiriin kuuluvista vioista, joita varten takuutodistus oli annettu. Cour d’appel de Lyonin mukaan tämä vakuutussopimus ei kuitenkaan merkinnyt vakuutuksen ottamista toisen osapuolen hyväksi eikä se ollut yleisen verokoodeksin 1001 §:n 5 bis momentissa tarkoitettu vakuutus, joka kattaa kaikenlaiset maalla kulkeviin moottoriajoneuvoihin liittyvät riskit.
Mapfre warranty teki ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen kassaatiovalituksen cour d’appel de Lyonin tuomiosta, jossa sen suorittamat palvelut oli luokiteltu vakuutustoiminnaksi, josta oli kannettava vakuutussopimusveroa 18 prosentin verokannan mukaan.
Directeur général des finances publiques puolestaan teki ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen kassaatiovalituksen cour d’appel de Lyonin tuomiosta, jossa katsottiin, ettei Mapfre asistencian maksettavaksi kuuluvan vakuutussopimusveron verokanta ollut 18 prosenttia, kuten verohallinto oli katsonut, vaan 9 prosenttia.
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin päätti yhdistää näiden muutoksenhakuasioiden käsittelyn niiden keskinäisen yhteyden vuoksi.
Cour de cassation katsoi, että vakuutustoiminnan käsitteen, jota ei ole määritelty kuudennessa direktiivissä, tulkinnasta on epätietoisuutta, ja päätti sen vuoksi lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
”Onko kuudennen direktiivin 2 artiklaa ja 13 artiklan B kohdan a alakohtaa tulkittava siten, että käytettyjen ajoneuvojen jälleenmyyjästä riippumattoman talouden toimijan suorittama palvelu, jolla tämä takaa kiinteää maksua vastaan käytetyn ajoneuvon tiettyjen osien mahdollisten mekaanisten vikojen korjaamisen, on arvonlisäverosta vapautettua vakuutustoimintaa, vai päinvastoin siten, että se on palvelujen suorittamista?”
Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kysymyksellään lähinnä, onko kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohtaa tulkittava siten, että käytetyn ajoneuvon myyjästä riippumattoman talouden toimijan suorittama palvelu, jonka sisältönä on tämän ajoneuvon tiettyjen osien mekaanisia vikoja koskevan takuun antaminen kiinteämääräistä maksua vastaan, on tässä säännöksessä tarkoitettua arvonlisäverosta vapautettua vakuutustoimintaa.
Aluksi on muistutettava, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan kuudennen direktiivin 13 artiklassa tarkoitettujen vapautusten kuvaamisessa käytettyjä ilmaisuja on tulkittava suppeasti. Ilmaisujen tulkinnan on kuitenkin sovelluttava yhteen vapautuksille asetettujen tavoitteiden kanssa, ja siinä on noudatettava yhteiseen arvonlisäverojärjestelmään kuuluvaa verotuksen neutraalisuuden periaatetta. Suppean tulkinnan sääntö ei näin ollen tarkoita sitä, että 13 artiklassa tarkoitettujen vapautusten määrittelemisessä käytettyä sanamuotoa pitäisi tulkita niin, että vapautukset menettäisivät tavoitellut vaikutuksensa (ks. mm. tuomio Zimmermann, C‑174/11,
EU:C:2012:716
, 22 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Lisäksi kuudennen direktiivin 13 artiklassa säädettyjen vapautusten kohteena olevat liiketoimet ovat unionin oikeuden itsenäisiä käsitteitä, joiden tarkoituksena on välttää eroavaisuudet arvonlisäverojärjestelmän soveltamisessa eri jäsenvaltioissa (ks. vastaavasti tuomio CPP, C‑349/96,
EU:C:1999:93
, 15 kohta; tuomio Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, 37 kohta; tuomio komissio v. Kreikka, C‑13/06,
EU:C:2006:765
, 9 kohta ja tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 56 kohta).
Erityisesti kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohtaan sisältyvästä vakuutustoiminnan käsitteestä, jota tässä direktiivissä ei millään tavoin määritellä, unionin tuomioistuin on toistuvasti katsonut, että vakuutustoiminnalle on yleisesti hyväksytyn mukaisesti ominaista, että vakuutuksenantaja sitoutuu ennakolta maksettua vakuutusmaksua vastaan suorittamaan vakuutetulle vakuutustapahtuman sattuessa korvauksen, josta on sovittu sopimusta tehtäessä (ks. vastaavasti tuomio Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, 39 kohta; tuomio komissio v. Kreikka, C‑13/06,
EU:C:2006:765
, 10 kohta ja tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 58 kohta).
Unionin tuomioistuin on täsmentänyt, että vakuutustoiminta edellyttää luonteensa vuoksi vakuutuspalvelun tarjoajan ja henkilön, jonka riskit vakuutuksella katetaan, eli vakuutetun välistä sopimussuhdetta (ks. tuomio Skandia, C‑240/99,
EU:C:2001:140
, 41 kohta; tuomio Taksatorringen, C‑8/01,
EU:C:2003:621
, 41 kohta ja tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 58 kohta).
Lisäksi kyseinen vakuutustoiminnan käsite on periaatteessa riittävän laaja sisältämään sellaisen verovelvollisen antaman vakuutusturvan, joka ei itse ole vakuutuksenantaja mutta joka hankkii ryhmävakuutuksen avulla tällaisen vakuutusturvan asiakkailleen käyttämällä sellaisen vakuutuksenantajan palveluja, joka sitoutuu vastaamaan vakuutetusta riskistä (ks. vastaavasti tuomio CPP, C‑349/96,
EU:C:1999:93
, 22 kohta ja tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 59 kohta).
Käsiteltävänä olevan ennakkoratkaisupyynnön tutkimisen kannalta on syytä muistuttaa, että unionin tuomioistuimen työjärjestyksen 94 artiklasta ja vakiintuneesta oikeuskäytännöstä johtuu, että tarve saada sellainen unionin oikeuden tulkintaratkaisu, josta olisi kansalliselle tuomioistuimelle hyötyä, edellyttää, että ennakkoratkaisukysymykseen on ensinnäkin sisällytettävä yhteenveto pääasian oikeudenkäynnin kohteesta ja asiaa koskevista tosiseikoista, siten kuin ennakkoratkaisua pyytävä tuomioistuin on ne todennut, tai ainakin selostus niistä tosiseikoista, joihin kysymykset perustuvat. Siihen on toiseksi sisällytettävä asiassa mahdollisesti sovellettaviksi tulevien kansallisten säännösten sisältö ja tarvittaessa asiaan liittyvä kansallinen oikeuskäytäntö. Kolmanneksi ennakkoratkaisua pyytävän tuomioistuimen on esitettävä selostus niistä syistä, joiden vuoksi se on ryhtynyt tarkastelemaan kysymystä unionin oikeuden tiettyjen säännösten tulkinnasta tai pätevyydestä, sekä ennakkoratkaisua pyytävän tuomioistuimen toteama yhteys kyseisten säännösten ja pääasian oikeudenkäynnissä sovellettavien kansallisen oikeuden säännösten välillä (ks. mm. määräys Municipiul Piatra Neamț, C-13/14,
EU:C:2014:2000
, 10 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei kuitenkaan esimerkiksi ole ennakkoratkaisupyynnössä todennut pääasian oikeudenkäynnin kohteena olevaan palveluun liittyviä tosiseikkoja vaan ainoastaan liittänyt ennakkoratkaisupyyntöönsä sille esitetyt valitusperusteet, joten unionin tuomioistuin ei voi ratkaista lopullisesti, onko pääasian oikeudenkäynnin kohteena olevassa palvelussa todella kyse kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitetusta arvonlisäverottomasta vakuutustoiminnasta tämän tuomion 28 ja 29 kohdassa mainitussa oikeuskäytännössä tarkoitetulla tavalla.
Kansallisten tuomioistuinten ja unionin tuomioistuimen välillä ennakkoratkaisumenettelyssä vallitsevan yhteistyön hengen vuoksi siitä, ettei ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ole esittänyt tarvittavia toteamuksia tosiseikoista, ei välttämättä seuraa, että pyyntö on jätettävä tutkimatta, jos unionin tuomioistuin katsoo kyseisistä puutteista huolimatta asiakirja-aineistosta ilmenevien seikkojen perusteella, että se voi antaa hyödyllisen vastauksen ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle (ks. vastaavasti tuomio Azienda sanitaria locale n. 5 ”Spezzino” ym., C-113/13,
EU:C:2014:2440
, 48 kohta).
Unionin tuomioistuimelle toimitetusta asiakirja-aineistosta ilmenee pääasian oikeudenkäynnin kohteena olevan kaltaisen suorituksen osalta, että Mapfre warranty sitoutuu kiinteää maksua vastaan korvaamaan käytetyn ajoneuvon korjauskulut, jos sen tiettyihin osiin tulee kyseisen ajoneuvon ostajalle annetussa takuutodistuksessa määritelty mekaaninen vika.
Pääasioiden oikeudenkäynnissä Mapfre warranty ja Mapfre asistencia kuitenkin kiistävät, että Mapfre warrantyn ja käytetyn ajoneuvon ostajan välillä olisi olemassa sopimussuhdetta. Molemmat yhtiöt korostavat erityisesti sitä, että sopimussuhde on olemassa vain Mapfre warrantyn ja ajoneuvon myyjän välillä. Myyjä ainoastaan antaa Mapfre warrantyn tehtäväksi täyttää ostajaa kohtaan ne velvoitteet, jotka sille myyjänä kuuluvat joko lain säännösten tai sopimusmääräysten perusteella. Mapfre warrantyn ja Mapfre asistencian mukaan auton myyjä on vastuussa myös maksusta, joka on suoritettava Mapfre warrantylle sen antamasta takuusta. Myyjä vähentää tämän maksun omasta katteestaan lisätäkseen käytetyn ajoneuvon houkuttelevuutta.
Sillä varauksella, että ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen kuuluu tutkia pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevaan suoritukseen eri tavoin osallistuvien henkilöiden välisten suhteiden täsmällinen luonne, unionin tuomioistuimelle toimitetusta asiakirja-aineistosta ilmenee yhtäältä, ettei käytetyn ajoneuvon myyjä osallistu takuusopimuksen täyttämiseen. Takuun piiriin kuuluvan mekaanisen vian sattuessa asianomaisella käytetyn ajoneuvon ostajalla ei nimittäin ole velvollisuutta korjauttaa ajoneuvoa myyjän omistamassa tai sen ostajalle osoittamassa korjaamossa. Sen korjaamon, jonka puoleen ajoneuvon ostaja kääntyy ajoneuvon korjaamiseksi, on puolestaan otettava suoraan yhteyttä Mapfre warrantyyn, jotta tämä yhtiö hyväksyisi korjaamon esittämän kustannusarvion.
Toisaalta on niin, että vaikka se kiinteä rahamäärä, jonka maksamisella oikeus takuuseen syntyy, sisältyy Mapfre warrantyn ja Mapfre asistencian väittämän mukaisesti kyseisen käytetyn ajoneuvon myyntihintaan, tämän rahamäärän lopullinen maksaja on kuitenkin ajoneuvon ostaja.
Siitä riippumatta, tehdäänkö käytetyn ajoneuvon ostajan ja Mapfre warrantyn välillä sopimus, jonka yhteydessä ajoneuvon myyjä toimii ainoastaan välittäjänä, vai tekeekö myyjä tämän sopimuksen omissa nimissään mutta ajoneuvon ostajan puolesta vai siirtääkö myyjä ostajalle oikeudet, jotka perustuvat sen omissa nimissään ja omaan lukuunsa tekemään sopimukseen Mapfre warrantyn kanssa, erityisesti tämän tuomion 28 ja 30 kohdassa mainitusta oikeuskäytännöstä ilmenee, että kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitettu vakuutustoiminnan käsite on riittävän laaja kattamaan jokaisen näistä tilanteista.
Vakuutustoiminnalle ominaiset seikat, sellaisina kuin ne on määritelty tämän tuomion 28 kohdassa mainitussa oikeuskäytännössä, toteutuvat nimittäin jokaisessa näistä tilanteista. Vakuuttaja eli tässä tapauksessa Mapfre warranty on käytetyn ajoneuvon myyjästä riippumaton talouden toimija, ja vakuutettuna on tämän ajoneuvon ostaja. Lisäksi riski on se, että takuun piiriin kuuluvan mekaanisen vian sattuessa käytetyn ajoneuvon ostaja joutuu maksamaan korjauskustannukset, joista vakuuttaja sitoutuu vastaamaan. Vakuutusmaksuna puolestaan on käytetyn ajoneuvon ostajan maksama kiinteä rahamäärä siitä riippumatta, sisältyykö se tämän ajoneuvon myyntihintaan vai onko se lisämaksu.
Jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen todettaviksi kuuluvista seikoista muuta johdu, näiden seikkojen olemassaolosta voidaan päätellä, että vakuuttajan ja vakuutetun välillä on olemassa oikeussuhde, jota unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä edellytetään suorituksen luokittelemiseksi kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitetuksi vakuutustoiminnaksi.
Toisin kuin Mapfre warranty ja Mapfre asistencia pääpiirteittäin väittävät, suorituksen luokitteleminen kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitetuksi vakuutustoiminnaksi ei myöskään riipu siitä, millä tavoin vakuuttaja käsittelee vastattavakseen ottamansa riskin suuruutta ja millä tavoin se laskee vakuutusmaksujen täsmällisen määrän.
Kuten julkisasiamies on todennut ratkaisuehdotuksensa 28 kohdassa ja kuten tämän tuomion 28 kohdassa mainitusta oikeuskäytännöstä ilmenee, tältä osin kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitetun vakuutustoiminnan olennaisin ominaispiirre on siinä, että vakuutettu suojautuu epävarmoilta mutta mahdollisesti huomattavilta taloudellisilta tappioilta vakuutusmaksulla, jonka maksaminen on varmaa mutta jonka määrä on rajattu.
Tässä tapauksessa unionin tuomioistuimelle toimitetusta asiakirja-aineistosta näyttää ilmenevän, että rahamäärää, jonka Mapfre warranty on perinyt palkkiona, ei palauteta käytetyn ajoneuvon ostajalle siinä tapauksessa, että takuuajan päättyessä ei ole todettu vikoja tai korjauskustannukset ovat jääneet pienemmiksi kuin tämä palkkio. Vastaavasti siinä tapauksessa, että viasta aiheutuvat kustannukset ovat suuremmat kuin maksettu palkkio, ajoneuvon ostaja ei joudu maksamaan sen ylittävää osaa kustannuksista. Jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tarkistettaviksi kuuluvista seikoista muuta johdu, Mapfre warrantyn perimät palkkiot ovat siten ilmeisesti todellisia vakuutusmaksuja, joiden maksamisella vakuutettu kokonaan vapautuu vakuutuksen kattamasta riskistä. Mapfre warranty on sitä paitsi ottanut Mapfre asistencialta vakuutuksen, joka kattaa sille itselleen tältä osin aiheutuvien taloudellisten tappioiden riskin.
Tässä yhteydessä vakuutusmaksujen laskentamenetelmä ja korjauskustannusten hallinnointi on Mapfre warrantyn sisäiseen organisaatioon kuuluva asia, joka ei voi vaikuttaa siihen, miten sen suorittamat palvelut on luokiteltava.
Lopuksi Mapfre warranty ja Mapfre asistencia vetoavat siihen, että kun ajoneuvojen valmistajat tai myyjät itse tarjoavat asiakkailleen lisätakuuta, näitä liiketoimia pidetään arvonlisäveron alaisina jälkimarkkinointipalveluina, vaikka ne suorittavat palvelun, joka muistuttaa Mapfre warrantyn käytettyjen ajoneuvojen ostajille tarjoamaa palvelua. Tällaisia suorituksia olisi niiden mukaan kuitenkin käsiteltävä yhdenmukaisella tavalla.
On todettava yhtäältä, että tämä perustelu nojautuu sellaisiin tosiseikkoihin ja erityisesti jälleenmyyjän antamien takuiden verokohteluun, joita ennakkoratkaisupyynnössä ei mainita, ja toisaalta, ettei tällaista perustelua millään tavoin selosteta ennakkoratkaisupyynnössä. Kuten tämän tuomion 31 kohdassa on todettu, unionin tuomioistuimen työjärjestyksen 94 artiklasta johtuu, ettei unionin tuomioistuin kyseisten tietojen puuttuessa voi vastata tällaiseen perusteluun.
Edellä esitetystä seuraa, että jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tarkistettaviksi kuuluvista seikoista muuta johdu, pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevan kaltainen suoritus näyttäisi voivan kuulua kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitetun vakuutustoiminnan käsitteen piiriin.
On kuitenkin todettava, että Mapfre warranty ja Mapfre asistencia väittävät vielä, että vaikka tällainen suoritus olisi luokiteltava vakuutustoiminnaksi, siitä olisi siinäkin tapauksessa kannettava arvonlisäveroa, koska se on erottamattomassa yhteydessä käytetyn ajoneuvon myyntiin ja sitä on sen vuoksi käsiteltävä verotuksessa samalla tavalla kuin kyseistä myyntiä.
Tältä osin on muistutettava, että arvonlisäverotuksessa jokaista liiketoimea on tavallisesti pidettävä erillisenä ja itsenäisenä, kuten kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 alakohdasta seuraa (ks. vastaavasti tuomio Aktiebolaget NN, C‑111/05,
EU:C:2007:195
, 22 kohta; tuomio Field Fisher Waterhouse, C‑392/11,
EU:C:2012:597
, 14 kohta ja tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 29 kohta).
Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä kuitenkin ilmenee, että useita muodollisesti erillisiä suorituksia, jotka voidaan tehdä erikseen ja jotka voivat näin olla erikseen verotettavia tai vapautettavia suorituksia, on tietyissä olosuhteissa pidettävä yhtenä ainoana liiketoimena, kun ne eivät ole itsenäisiä. Kyse on yhdestä ainoasta liiketoimesta muun muassa silloin, kun verovelvollisen tarjoamat kaksi osatekijää tai toimintoa tai sitä useammat osatekijät tai toiminnot liittyvät niin läheisesti yhteen, että ne muodostavat objektiivisesti tarkasteltuna yhden jakamattoman taloudellisen suorituksen, jonka paloittelu osiin olisi keinotekoista. Näin on myös siinä tapauksessa, että yhden tai useamman osatekijän on katsottava muodostavan pääasiallisen suorituksen, kun taas päinvastoin yhden tai useamman osatekijän on katsottava olevan liitännäinen suoritus tai liitännäisiä suorituksia, joita kohdellaan verotuksessa samoin kuin pääasiallista suoritusta (ks. tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 30 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Vakuutustoiminnan osalta unionin tuomioistuin on jo katsonut, että kaikenlainen vakuutustoiminta liittyy luonteensa vuoksi kohteeseen, joka sillä pyritään kattamaan. Tällainen liityntä ei voi kuitenkaan sellaisenaan riittää sen ratkaisemiseksi, onko arvonlisäverotuksen kannalta olemassa yksi ainoa monitahoinen suoritus. Jos nimittäin vakuutustoiminnasta olisi aina suoritettava arvonlisäveroa sillä perusteella, että suorituksista, jotka koskevat vakuutuksen kohdetta, on suoritettava kyseistä veroa, kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdan tavoite eli vakuutustoiminnan vapauttaminen verosta vaarantuisi (ks. vastaavasti tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 36 kohta).
Tämän tuomion 49 kohdassa mainitun säännön, jonka mukaan jokaista liiketoimea on tavallisesti pidettävä erillisenä ja itsenäisenä, nojalla on syytä todeta, että käytetyn ajoneuvon myyntiä ja sitä, että tämän ajoneuvon myyjästä riippumaton talouden toimija antaa ajoneuvon tiettyihin osiin kohdistuvia mekaanisia vikoja koskevan takuun, ei lähtökohtaisesti voida pitää niin läheisesti toisiinsa liittyvinä, että ne muodostaisivat yhden ainoan liiketoimen. Se, että tällaisia suorituksia arvioidaan erikseen, ei nimittäin voi sellaisenaan merkitä yhtenä kokonaisuutena pidettävän liiketoimen keinotekoista paloittelua osiin, joka voisi vaarantaa arvonlisäverojärjestelmän toimivuuden.
On kuitenkin tutkittava, onko pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevissa olosuhteissa olemassa syitä, joiden perusteella voitaisiin katsoa, että kyseiset osatekijät muodostavat yhden ainoan liiketoimen (ks. vastaavasti tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 40 kohta).
Tässä yhteydessä on muistutettava ensiksi, että suoritusta pidetään yhden ainoan liiketoimen käsitettä koskevan oikeuskäytännön mukaan, sellaisena kuin se on mainittu tämän tuomion 50 kohdassa, pääasialliselle suoritukselle liitännäisenä etenkin silloin, kun se ei ole asiakaskunnan kannalta tavoite sinällään vaan keino nauttia toimijan tarjoamasta pääasiallisesta palvelusta parhaissa olosuhteissa (ks. tuomio BGŻ Leasing, C‑224/11,
EU:C:2013:15
, 41 kohta).
Vaikka pitääkin paikkansa, että pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevan kaltaisen takuun ansiosta käytetyn ajoneuvon ostajaan kohdistuvien taloudellisten tappioiden riski pienenee verrattuna riskiin siinä tapauksessa, ettei tällaista takuuta ole, tämä seikka johtuu tässäkin tapauksessa jo takuun ominaisluonteesta. Kyseinen seikka sellaisenaan ei kuitenkaan merkitse sitä, että tällainen suoritus olisi luonteeltaan liitännäinen suhteessa käytetyn ajoneuvon myyntiin.
Kuten unionin tuomioistuimelle toimitetusta asiakirja-aineistosta näyttää ilmenevän, pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevan takuun käytetyn ajoneuvon ostajalle antaa toimija, joka on tämän ajoneuvon myyjästä riippumaton ja joka ei ole myynnissä osapuolena, joten tätä takuuta ei voida pitää myyjän antamana takuuna, jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tarkistettaviksi kuuluvista seikoista muuta johdu. Lisäksi tällaisen käytetyn ajoneuvon ostaja voi ostaa ajoneuvon ilman tätä takuusopimusta, ja ostajalla on myös mahdollisuus tehdä ilman kyseisen ajoneuvon myyjän välitystä takuusopimus muun yhtiön kuin Mapfre warrantyn kanssa. Takuutodistuksesta, jonka Ranskan hallitus on istunnossa esittänyt unionin tuomioistuimelle, ilmenee myös, että Mapfre warranty varaa itselleen oikeuden takuusopimuksen irtisanomiseen tietyissä tilanteissa mutta ettei tällainen irtisanominen ilmeisesti vaikuta ajoneuvon myynnistä tehtyyn sopimukseen.
Jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tarkistettaviksi kuuluvista seikoista muuta johdu, pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevan kaltainen takuu ei näissä olosuhteissa näytä liittyvän käytetyn ajoneuvon myyntiin niin läheisesti, että nämä kaksi suoritusta, jotka kaiken lisäksi ovat kahden eri palveluntarjoajan tekemiä, muodostaisivat yhden jakamattoman taloudellisen suorituksen, jonka paloittelu osiin olisi keinotekoista. Näin ollen niitä on lähtökohtaisesti käsiteltävä arvonlisäverotuksessa erillisinä ja itsenäisinä liiketoimina.
Esitettyyn kysymykseen on kaiken edellä todetun perusteella vastattava, että kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, että käytetyn ajoneuvon myyjästä riippumattoman talouden toimijan suorittama palvelu, jonka sisältönä on tämän ajoneuvon tiettyjen osien mekaanisia vikoja koskevan takuun antaminen kiinteämääräistä maksua vastaan, on tässä säännöksessä tarkoitettua arvonlisäverosta vapautettua vakuutustoimintaa. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävänä on tarkistaa, onko pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena oleva palvelun suoritus pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevan kaltaisissa olosuhteissa tällainen suoritus. Tällaisen palvelun suorittamista ja käytetyn ajoneuvon myyntiä on lähtökohtaisesti pidettävä erillisinä ja itsenäisinä suorituksina, joita on käsiteltävä arvonlisäverotuksessa erikseen. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävänä on määrittää, liittyvätkö käytetyn ajoneuvon myynti ja tämän ajoneuvon myyjästä riippumattoman talouden toimijan antama takuu ajoneuvon tiettyjen osien mahdollisten mekaanisten vikojen varalta pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevissa olosuhteissa toisiinsa siinä määrin, että niitä on pidettävä yhtenä ainoana liiketoimena, vai ovatko ne päinvastoin itsenäisiä liiketoimia.
Oikeudenkäyntikulut
Pääasioiden asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (viides jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY, sellaisena kuin se on muutettuna 16.12.1991 annetulla neuvoston direktiivillä 91/680/ETY, 13 artiklan B kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, että käytetyn ajoneuvon myyjästä riippumattoman talouden toimijan suorittama palvelu, jonka sisältönä on tämän ajoneuvon tiettyjen osien mekaanisia vikoja koskevan takuun antaminen kiinteämääräistä maksua vastaan, on tässä säännöksessä tarkoitettua arvonlisäverosta vapautettua vakuutustoimintaa. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävänä on tarkistaa, onko pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena oleva palvelun suoritus pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevan kaltaisissa olosuhteissa tällainen suoritus. Tällaisen palvelun suorittamista ja käytetyn ajoneuvon myyntiä on lähtökohtaisesti pidettävä erillisinä ja itsenäisinä suorituksina, joita on käsiteltävä arvonlisäverotuksessa erikseen. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävänä on määrittää, liittyvätkö käytetyn ajoneuvon myynti ja tämän ajoneuvon myyjästä riippumattoman talouden toimijan antama takuu ajoneuvon tiettyjen osien mahdollisten mekaanisten vikojen varalta pääasioiden oikeudenkäynnin kohteena olevissa olosuhteissa toisiinsa siinä määrin, että niitä on pidettävä yhtenä ainoana liiketoimena, vai ovatko ne päinvastoin itsenäisiä liiketoimia.

Allekirjoitukset
(
*1
)	* Oikeudenkäyntikieli: ranska.