CELEX: 62009CJ0530
DPH
Smernica 2006/112/ES
Článok 52 písm. a) a článok 56 ods. 1 písm. b) a g)
Miesto zdaniteľných plnení
Daňový hraničný ukazovateľ
Vývoj, nájom a montáž veľtrhových stánkov

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 52 písm. a) a článku 56 ods. 1 písm. b) smernice Rady 2006/112/ES
z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, s. 1).
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Inter‑Mark Group sp. z o.o. sp. komandytowa (ďalej len „Inter‑Mark“), obchodnou
spoločnosťou založenou podľa poľského práva, ktorá je v Poľsku platcom dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“), a Dyrektor
Izby Skarbowej w Poznaniu (riaditeľ Daňovej komory v Poznani, ďalej len „Dyrektor“), ktorý koná v mene Minister Finansów (ministra
financií), týkajúceho sa určenia miesta, kde sa poskytnutie služieb považuje na účely vybratia DPH za vykonané.

Právny rámec

Právna úprava Únie
Článok 45 smernice 2006/112 stanovuje:
„Miestom poskytovania služieb vzťahujúcich sa na nehnuteľný majetok vrátane služieb realitných agentov a znalcov, ako aj služieb
zameraných na prípravu a koordináciu stavebných prác, ako sú služby poskytované architektmi alebo podnikmi zabezpečujúcimi
stavebný dozor je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza.“
Článok 52 písm. a) tejto smernice stanovuje:
„Miestom poskytovania nižšie uvedených služieb je miesto, kde sa tieto služby fyzicky vykonávajú:
a)      kultúrne, umelecké, športové, vedecké, vzdelávacie, zábavné alebo podobné aktivity vrátane aktivít organizátorov týchto aktivít
a prípadne aj doplnkové služby.“
Podľa článku 56 ods. 1 písm. b) a g) uvedenej smernice:
„1.      Miestom poskytovania nižšie uvedených služieb odberateľom usadeným mimo Spoločenstva alebo zdaniteľným osobám usadeným v Spoločenstve,
ale v inom členskom štáte ako v štáte poskytovateľa, je miesto, kde má odberateľ zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti
alebo stálu prevádzkáreň, pre ktoré sa služby poskytli, alebo ak takéto sídlo ekonomickej činnosti alebo stála prevádzkáreň
neexistujú, miesto, kde má trvalé bydlisko alebo kde sa obvykle zdržiava:
...
b)      reklamné služby;
...
g)      nájom hmotného hnuteľného majetku s výnimkou všetkých dopravných prostriedkov;
...“

Vnútroštátna právna úprava
Článok 27 ods. 2 bod 3 písm. a) zákona z 11. marca 2004 o dani z pridanej hodnoty (Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku
od towarów i usług, Dz. U. č. 54, publ. č. 535) v znení uplatniteľnom v čase skutkových okolností vo veci samej (ďalej len
„zákon o DPH“) stanovoval:
„Pokiaľ ide o služby v oblasti kultúry, umenia, športu, vedy, vzdelávania, zábavy a im podobné plnenia, ako sú veľtrhy a výstavy,
ako aj vedľajšie plnenia k týmto plneniam, miestom poskytovania týchto služieb je miesto, kde sa služby fyzicky vykonávajú...“.
Článok 27 ods. 3 zákona o DPH znie:
„Miestom poskytovania služieb uvedených v odseku 4, ktoré sú poskytované:
1.      fyzickým osobám, právnickým osobám alebo organizačným jednotkám bez právnej subjektivity, ktoré majú sídlo alebo bydlisko
na území tretieho štátu, alebo
2.      zdaniteľným osobám, ktoré majú sídlo alebo bydlisko na území Spoločenstva, ale v inom štáte ako v štáte poskytovateľa služieb,
je miesto, kde má odberateľ služieb zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti alebo stálu prevádzkareň, pre ktorú sú dotknuté
služby poskytnuté, alebo ak takéto sídlo ekonomickej činnosti alebo stála prevádzkareň neexistujú, miesto, kde má trvalé bydlisko
alebo kde sa obvykle zdržiava.“
Podľa článku 27 ods. 4 bodu 2 zákona o DPH sa odsek 3 uplatňuje najmä na poskytovanie reklamných služieb.

Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
Dňa 11. februára 2009 spoločnosť Inter‑Mark požiadala, aby Dyrektor podal písomný výklad ustanovení zákona o DPH týkajúcich
sa určenia miesta poskytovania služieb nájmu stánkov na veľtrhoch a výstavách a určenia tohto miesta, ak sú tie isté služby
poskytnuté subdodávateľom. Z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že časť týkajúca sa subdodávky je v rámci
tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania irelevantná.
Vo svojom návrhu spoločnosť Inter‑Mark opísala činnosť, ktorú chce vykonávať, ako činnosť spočívajúcu v časovo obmedzenom
poskytnutí veľtrhových a výstavných stánkov pre zákazníkov, ktorí predstavujú svoje výrobky a svoje služby počas týchto podujatí.
Uvedenému poskytnutiu stánkov bude všeobecne predchádzať vypracovanie a vizualizácia projektu. Poskytnutie služieb môže prípadne
zahŕňať prepravu súčastí stánku, ako aj jeho montáž na mieste organizácie veľtrhu alebo výstavy. Služby nájmu stánkov sú zabezpečované
najmä pre zmluvných partnerov zo zahraničia, ktorí majú svoje sídlo alebo bydlisko na území členských štátov Únie alebo tretích
štátov. Spoločnosť Inter‑Mark však nevylučuje, že bude tieto služby poskytovať aj domácim subjektom. Predmetné stánky majú
byť poskytované nájomcom na poľskom území, ako aj na území členských štátov Únie a tretích štátov. Na konci zmluvy majú odberatelia
tieto stránky vrátiť spoločnosti Inter‑Mark.
Podľa spoločnosti Inter‑Mark sa náklady na poskytnutie uvedených stánkov pridávajú k poplatkom, ktoré vystavovatelia platia
organizátorovi predmetného podujatia za možnosť zúčastniť sa na tomto podujatí. Tieto poplatky zahŕňajú najmä náklady na zásobovanie,
infraštruktúru veľtrhu, ako aj služby komunikácie s médiami. Za vybavenie a inštaláciu vlastného stánku je naopak zodpovedný
každý vystavovateľ sám, ktorý na ten účel využíva služby spoločnosti Inter‑Mark. Organizátorom pripadá v celom rozsahu vstupné
požadované od návštevníkov za vstup na niektoré veľtrhy a výstavy.
Vo svojej žiadosti spoločnosť Inter‑Mark spresnila, že služby, ktoré poskytuje, predstavujú podľa smernice 2006/112 reklamné
služby. Subsidiárne by mohli byť predmetné služby kvalifikované ako nájom hnuteľných vecí, nehnuteľností a iné služby podobného
druhu týkajúce sa hmotného hnuteľného majetku s výnimkou dopravných prostriedkov.
Dňa 4. mája 2009 Dyrektor, ktorý konal v mene Minister Finansów, podal individuálny výklad, v ktorom uviedol, že služby, o aké
ide v konaní vo veci samej, treba podľa článku 27 ods. 2 bodu 3 písm. a) zákona o DPH považovať za poskytnuté v mieste, kde
sa fyzicky vykonávajú. Na podporu svojho výkladu Dyrektor uviedol, že reklama je druh presvedčovacej komunikácie, ktorá zahŕňa
techniky a činnosti, prostredníctvom ktorých sa upriamuje pozornosť na nejaký tovar, službu či myšlienku. Činnosti spoločnosti
Inter‑Mark nie sú takýmto druhom komunikácie, ale skôr vedľajšími plneniami k organizácii veľtrhov a výstav.
Spoločnosť Inter‑Mark podala proti tomuto individuálnemu výkladu na vnútroštátny súd žalobu. Na podporu žaloby uvádzala, že
výklad, ktorý podal Dyrektor, odporuje najmä článku 52 písm. a) a článku 56 ods. 1 písm. b) a/alebo g) smernice 2006/112,
ako aj judikatúre Súdneho dvora, tak ako vyplýva z rozsudkov zo 17. novembra 1993, Komisia/Francúzsko (C‑68/92, Zb. s. I‑5881);
Komisia/Luxembursko (C‑69/92, Zb. s. I‑5907) a Komisia/Španielsko (C‑73/92, Zb. s. I‑5997), ako aj rozsudkov z 26. septembra
1996, Dudda (C‑327/94, Zb. s. I‑4595); z 5. júna 2003, Design Concept (C‑438/01, Zb. s. I‑5617), a z 9. marca 2006, Gillan
Beach (C‑114/05, Zb. s. I‑2427), týkajúcich sa šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov
členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES
L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23, ďalej len „šiesta smernica“).
Za týchto podmienok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúcu
prejudiciálnu otázku:
„a)      Má sa ustanovenie článku 52 písm. a) smernice [2006/112] vykladať v tom zmysle, že služby spočívajúce v časovo obmedzenom
poskytnutí výstavných a veľtrhových stánkov zákazníkom, ktorí predstavujú svoje ponuky na veľtrhoch a výstavách, patria k doplnkovým
službám uvedeným v tomto ustanovení k službám organizovania veľtrhov a výstav, t. j. k službám podobným niektorej z aktivít
v oblasti kultúry, umenia, športu, vedy, vzdelávania či zábavy, ktoré podliehajú zdaneniu v mieste, kde sa služby fyzicky
vykonávajú,
b)      alebo je potrebné vychádzať z toho, že ide o reklamné služby, ktoré na základe článku 56 ods. 1 písm. b) smernice [2006/112]
podliehajú zdaneniu v mieste, kde má odberateľ zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti alebo stálu prevádzkareň, pre ktoré
sa služby poskytli, alebo ak takéto sídlo ekonomickej činnosti či stála prevádzkareň neexistujú, v mieste, kde má trvalé bydlisko
alebo kde sa obvykle zdržiava,
pokiaľ sa tieto služby týkajú časovo obmedzeného poskytnutia stánkov zákazníkom, ktorí predstavujú svoje ponuky na veľtrhoch
a výstavách, pričom tieto služby obvykle predpokladajú predchádzajúce vypracovanie projektu a vizualizácie stánku, a prípadne
aj dopravu súčastí stánku a jeho montáž na mieste konania veľtrhu či výstavy, a pokiaľ zákazníci poskytovateľa služby, ktorí
predstavujú svoj tovar a služby, platia organizátorovi každej akcie len za možnosť zúčastniť sa na týchto veľtrhoch či výstavách
osobitný poplatok, ktorý zahŕňa najmä náklady na zásobovanie, infraštruktúru veľtrhu, služby komunikácie s médiami atď.?
Za vybavenie a inštaláciu vlastného stánku je zodpovedný každý vystavovateľ sám a využíva služby, ktoré sú predmetom výkladu
v prejednávanej veci.
Organizátori veľtrhov alebo výstav požadujú od návštevníkov za vstup zvláštne vstupné, ktoré pripadne usporiadateľovi, a nie
poskytovateľovi služieb.“

O prejudiciálnej otázke
Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má smernica 2006/112 vykladať tak, že poskytovanie služieb, ktoré
spočíva vo vytvorení, v časovo obmedzenom poskytnutí a prípadne v doprave a montáži výstavných stánkov pre zákazníkov, ktorí
predstavujú svoje tovary a svoje služby počas veľtrhov a výstav, treba považovať za poskytovanie služieb, ktoré sú doplnkové
k službám organizovania činnosti uvedenej v článku 52 písm. a) smernice 2006/112, alebo za reklamné služby uvedené v článku
56 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice.
Na účely poskytnutia užitočnej odpovede vnútroštátnemu súdu treba najprv skúmať, ako to uvádzajú spoločnosť Inter‑Mark a Komisia,
či poskytovanie služieb, ktoré sú uvedené v prejudiciálnej otázke, môže patriť pod článok 56 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112.
V tejto súvislosti treba pripomenúť, že Súdny dvor konštatoval, že na to, aby činnosť na podporu predaja bolo možné kvalifikovať
ako reklamné služby v zmysle článku 9 ods. 2 písm. e) šiestej smernice, ktorého znenie je zhodné so znením článku 56 ods. 1
písm. b) smernice 2006/112, postačuje, aby obsahovala odovzdanie správy určenej na informovanie verejnosti o existencii alebo
o kvalitách výrobku alebo služby s cieľom zvýšenia ich predaja (pozri v tomto zmysle rozsudok Komisia/Francúzsko, už citovaný,
bod 18).
Je to tak v prípade akejkoľvek činnosti, ktorá je neoddeliteľnou súčasťou reklamnej kampane a ktorá z toho dôvodu prispieva
k odovzdaniu reklamnej správy. Taký je prípad výroby reklamných nosičov využívaných na určitú reklamu (pozri rozsudok Komisia/Francúzsko,
už citovaný, bod 19).
Z toho vyplýva, že poskytovanie služieb spočívajúcich v zostavení a časovo obmedzenom poskytnutí veľtrhového alebo výstavného
stánku treba považovať za reklamnú službu v zmysle článku 56 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112, ak sa tento stánok používa
na odovzdanie správy určenej na informovanie verejnosti o existencii alebo kvalitách výrobku alebo služby ponúkaných príjemcom
služby na zvýšenie ich predaja, alebo je neoddeliteľnou súčasťou reklamnej kampane a prispieva k odovzdaniu reklamnej správy.
Takým je najmä prípad, ak uvedený stánok predstavuje nosič na odovzdanie správy informujúcej verejnosť o existencii alebo
kvalite výrobkov alebo slúži na organizáciu reklamných podujatí.
Naopak, ak stánok nespĺňa tieto podmienky, poskytovanie služieb, o aké ide v konaní vo veci samej, nemožno kvalifikovať ako
reklamné služby v zmysle článku 56 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112.
V nadväznosti na to, keďže v takom prípade zamýšľané poskytovanie služieb nepatrí pod článok 56 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112,
treba určiť, či toto poskytovanie služieb môže patriť pod článok 52 písm. a) tejto smernice.
V tejto súvislosti treba pripomenúť, že pokiaľ ide o poskytovanie služieb, ktoré môžu byť kvalifikované ako doplnkové vo vzťahu
k činnosti podobnej poskytovaniu služieb uvedených v článku 52 písm. a) smernice 2006/112, medzi ktoré patria činnosti vykonávané
organizátorom veľtrhov alebo výstav, Súdny dvor rozhodol, že spoločnou vlastnosťou rôznych kategórií plnení uvádzaných v článku
9 ods. 2 písm. c) šiestej smernice, ktorého znenie je zhodné so znením článku 52 písm. a) smernice 2006/112, je to, že sa
vo všeobecnosti poskytujú pri príležitosti konkrétnych podujatí, a miesto, kde sa tieto komplexné plnenia fyzicky realizujú,
je v zásade jednoduché identifikovať, lebo uvedené podujatia sa odohrávajú na presne stanovenom mieste (rozsudok Gillan Beach,
už citovaný, bod 24).
Z toho vyplýva, že poskytovanie služieb, aké uvádza prejudiciálna otázka, možno kvalifikovať ako doplnkovú službu v zmysle
článku 52 písm. a) smernice 2006/112, pokiaľ sa týka navrhnutia a časovo obmedzeného poskytnutia stánku pre veľtrh alebo výstavu
s témou kultúry, umenia, športu, vedy, vzdelávania, zábavy alebo podobných aktivít, alebo stánku zodpovedajúcemu modelu, ktorému
organizátor veľtrhu alebo výstavy určil tvar, rozmer, zloženie materiálu alebo vzhľad.
Napokon treba uviesť, že všetky oprávnené osoby, ktoré predložili Súdnemu dvoru pripomienky, pripustili, že v prípade vytvorenia
a časovo obmedzeného poskytnutia stánku používaného pre potreby konkrétneho veľtrhu alebo výstavy treba služby považovať za
doplnkové služby vo vzťahu k činnosti, ktorú vykonáva organizátor takéhoto veľtrhu alebo výstavy, patriace pod článok 52 písm. a)
smernice 2006/112.
V tejto súvislosti je dôležité, aby bol stánok poskytnutý na veľtrh alebo na výstavu, ktoré sa konajú raz alebo opakovane,
na určitom mieste. Keďže článok 52 písm. a) smernice 2006/112 vyžaduje vybratie DPH na mieste, kde sa služby fyzicky poskytnú,
uplatnenie tohto ustanovenia na poskytnutie stánku, ktorý sa používa na mnohých veľtrhoch alebo výstavách konajúcich sa vo
viacerých členských štátoch, by mohlo byť mimoriadne zložité a ohrozilo by tak spoľahlivý a správny výber DPH.
Napokon za predpokladu, že v niektorých prípadoch by poskytovanie služieb, ktorých sa týka konanie vo veci samej, nepatrilo
ani pod článok 56 ods. 1 písm. b), ani pod článok 52 písm. a) smernice 2006/112, na účel poskytnutia užitočnej odpovede vnútroštátnemu
súdu treba určiť, pod aké iné ustanovenie uvedenej smernice by toto plnenie mohlo patriť.
V tomto ohľade treba konštatovať, že vzhľadom na charakteristiky uvedeného poskytovania služieb treba odplatné časovo obmedzené
poskytnutie materiálnych prvkov predstavujúcich stánok za týchto podmienok považovať za rozhodujúci prvok tohto plnenia. Za
takejto situácie musí byť predmetné plnenie kvalifikované ako nájom hmotného hnuteľného majetku v zmysle článku 56 ods. 1
písm. g) smernice 2006/112. Ako vyplýva z bodu 26 tohto rozsudku, takým je najmä prípad, ak sa predmetný stánok používa počas
viacerých veľtrhov alebo výstav, ktoré sa konajú v rôznych členských štátoch.
Treba dodať, že v každom prípade a nezávisle od situácie nemožno plnenie, ako je plnenie v konaní vo veci samej, a to v rozpore
s tým, čo uviedla nemecká vláda, považovať za poskytovanie služieb vzťahujúcich sa na nehnuteľný majetok v zmysle článku 45
smernice 2006/112.
Z judikatúry Súdneho dvora totiž vyplýva, že do pôsobnosti uvedeného článku 45 môže patriť iba poskytovanie služieb, ktoré
dostatočne úzko súvisí s nehnuteľným majetkom [pozri analogicky rozsudok zo 7. septembra 2006, Heger, C‑166/05, Zb. s. I‑7749,
bod 24, týkajúci sa výkladu článku 9 ods. 2 písm. a) šiestej smernice].
Treba konštatovať, že v konaní vo veci samej zamýšľané poskytovanie služieb nemá nijaký priamy súvis s nehnuteľným majetkom,
lebo samotná skutočnosť, že veľtrhový alebo výstavný stánok musia byť presne a dočasne inštalované na nehnuteľnom majetku
alebo vo vnútri neho, v tejto súvislosti nepostačuje.
Vnútroštátnym súdom, ktoré sú jediné príslušné na posúdenie skutkového stavu, prislúcha vzhľadom na okolnosti každého prípadu
určiť základné charakteristiky predmetného poskytovania služieb na účely jeho kvalifikovania vo vzťahu k smernici 2006/112.
Vzhľadom na všetky tieto úvahy je potrebné na položenú otázku odpovedať tak, že smernica 2006/112 sa má vykladať v tom zmysle,
že poskytovanie služieb, ktoré spočíva vo vytvorení, v časovo obmedzenom poskytnutí a prípadne doprave a montáži veľtrhových
alebo výstavných stánkov pre zákazníkov, ktorí predstavujú svoje tovary alebo svoje služby počas veľtrhov a výstav, môže patriť
do pôsobnosti:
–        článku 56 ods. 1 písm. b) tejto smernice, ak je tento stánok zostavený alebo sa používa na reklamné účely,
–        článku 52 písm. a) uvedenej smernice, ak sa uvedený stánok vyvíja a poskytuje pre veľtrh alebo výstavu s témou kultúry, umenia,
športu, vedy, vzdelávania, zábavy alebo podobných aktivít, alebo ide o stánok, ktorý zodpovedá modelu, ktorému organizátor
veľtrhu alebo výstavy, určil tvar, rozmer, zloženie materiálu alebo vzhľad,
–        článku 56 ods. 1 písm. g) tej istej smernice, ak odplatné časovo obmedzené poskytnutie materiálnych prvkov predstavujúcich
predmetný stánok predstavuje rozhodujúci prvok uvedeného plnenia.

O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo
začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov
konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:
Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že
poskytovanie služieb, ktoré spočíva vo vytvorení, v časovo obmedzenom poskytnutí a prípadne v doprave a montáži veľtrhových
alebo výstavných stánkov pre zákazníkov, ktorí predstavujú svoje tovary alebo služby počas veľtrhov a výstav, môže patriť
do pôsobnosti:
–
článku 56 ods. 1 písm. b) tejto smernice, ak je tento stánok zostavený alebo používaný na reklamné účely,
–
článku 52 písm. a) uvedenej smernice, ak sa uvedený stánok vytvorí a poskytuje sa pre veľtrh alebo výstavu s témou kultúry,
umenia, športu, vedy, vzdelávania, zábavy alebo podobných aktivít, alebo ide o stánok, ktorý zodpovedá modelu, ktorému organizátor
veľtrhu alebo výstavy určil tvar, rozmer, zloženie materiálu alebo vzhľad,
–
článku 56 ods. 1 písm. g) tej istej smernice, ak odplatné časovo obmedzené poskytnutie materiálnych prvkov predstavujúcich
predmetný stánok predstavuje rozhodujúci prvok uvedeného plnenia.
Podpisy
*
Jazyk konania: poľština.