CELEX: 62014CJ0126
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu
PVN
Direktīva 2006/112/EK
168. pants
Tiesības uz nodokļa atskaitīšanu
Priekšnodokļa, kas samaksāts par kapitālieguldījumu preču iegādi vai izgatavošanu, atskaitīšana
Atpūtas taka, kas ir tieši paredzēta, lai sabiedrība to izmantotu bez maksas
Atpūtas takas izmantošana ar nodokli apliekamu darījumu veikšanā

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (
OV L 347, 1. lpp.
; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 168. pantu.
Šis lūgums ir ticis iesniegts tiesvedībā starp “
Sveda” UAB
(turpmāk tekstā – “
Sveda
”) un
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
(Lietuvas Republikas Finanšu ministrijas pakļautībā esošā valsts nodokļu inspekcija, turpmāk tekstā – “Valsts nodokļu inspekcija”) par lēmumu atteikt atskaitīt pievienotās vērtības nodokli (PVN), ko
Sveda
samaksāja kā priekšnodokli saistībā ar atpūtas un baltu mitoloģijas izziņas takas (turpmāk tekstā – “atpūtas taka”) ierīkošanu.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
PVN direktīvas 9. panta 1. punktā ir noteikts:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību”. Materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus jo īpaši ir uzskatāma par saimniecisku darbību.”
Šīs direktīvas 63. pantā ir paredzēts:
“Nodokļa iekasējamības gadījums iestājas un nodoklis kļūst iekasējams tad, kad faktiski ir veikta preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana.”
Minētās direktīvas 167. panta teksts ir šāds:
“Atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams.”
Šīs pašas direktīvas 168. pantā ir noteikts:
“Ciktāl preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto darījumiem, par kuriem uzliek nodokli, nodokļa maksātājam ir tiesības tajā dalībvalstī, kurā viņš veic šos darījumus, atskaitīt no nodokļa, par kuru nomaksu viņš ir atbildīgs:
a)
PVN, kas attiecīgajā dalībvalstī maksājams vai samaksāts par preču piegādēm vai pakalpojumu sniegšanu, ko tam veicis vai veiks cits nodokļa maksātājs;
[..].”
Lietuvas tiesības
2002. gada 5. marta Likuma Nr. IX‑751 par pievienotās vērtības nodokli 58. panta 1. punkta 1) apakšpunkta teksts ir šāds:
“PVN maksātājam ir tiesības uz PVN priekšnodokļa un/vai importa PVN atskaitīšanu par iegādātajām un/vai importētajām precēm un/vai pakalpojumiem, ja šīs preces un/vai pakalpojumi tiek izmantoti šādām minētā PVN maksātāja darbībām:
1)
ar PVN apliekamo preču piegādei un/vai pakalpojumu sniegšanai.”
Pamatlieta un prejudiciālais jautājums
Sveda
ir peļņas gūšanai dibināta juridiska persona, kuras darbība ietver izmitināšanu, ēdienu un dzērienu pārdošanu, tirdzniecības izstāžu, kongresu un atpūtas pasākumu organizēšanu, inženiertehniskos darbus un ar šo darbību saistītās konsultācijas.
2012. gada 2. martā
Sveda
ar Zemkopības ministrijas Valsts maksājumu aģentūru (
Nacionalinė mokėjimo agentūra prie Žemės ūkio ministerijos
) noslēdza subsīdijas līgumu. Atbilstoši šim līgumam
Sveda
uzņēmās īstenot projektu ar nosaukumu “Baltu mitoloģijas atpūtas (izglītojošā) taka”, kā arī nodrošināt sabiedrībai bezmaksas pieeju tai. Šī aģentūra uzņēmās segt daļu līdz 90 % no šī projekta īstenošanas izmaksām, kamēr atlikušos īstenošanas izdevumus uzņēmās segt
Sveda
.
Sveda
atskaitīja PVN par dažu kapitālieguldījumu preču iegādi vai izgatavošanu saistībā ar attiecīgās atpūtas takas izbūves darbiem un sastādīja PVN deklarāciju par 2012. gada jūniju, kurā tā samaksāto priekšnodokli norādīja kā atskaitāmu. Tomēr Klaipēdas novada Valsts nodokļu inspekcija (
Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
), kurai
Sveda
iesniedza pieteikuma par attiecīgo PVN summu atmaksāšanu, uzskatīja, ka tāda atmaksa nav attaisnota, jo nav ticis pierādīts, ka iegādātās preces un pakalpojumi tika izmantoti ar PVN apliekamai darbībai. Uz šī pamata Klaipēdas novada Valsts nodokļu inspekcija 2012. gada 24. augustā atteica šo summu atskaitīšanu.
Sveda
cēla prasību
Vilniaus apygardos administracinis teismas
(Viļņas apgabala administratīvā tiesa) atcelt lēmumu par šīs atskaitīšanas atteikumu. Šī prasība tika noraidīta kā nepamatota.
Pēc tam
Sveda
iesniedza apelācijas sūdzību
Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
(Augstākā administratīvā tiesa).
Lai gan, iesniedzējtiesas skatījumā, attiecīgie izdevumi par kapitālieguldījumiem
Sveda
ir radušies saistībā ar nākotnē plānoto saimniecisko darbību, iesniedzējtiesai tomēr ir šaubas par PVN priekšnodokļa atskaitīšanu. Šajā ziņā tā šaubās par to, vai pastāv tieša un tūlītēja saikne starp izdevumiem, kas saistīti ar veiktajiem darbiem, un
Sveda
plānoto saimniecisko darbību, jo ir tieši paredzēts, ka sabiedrība atpūtas taku izmantos bez maksas.
Šādos apstākļos
Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
(Augstākā administratīvā tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai PVN direktīvas 168. pantu var interpretēt tādējādi, ka ar to nodokļa maksātājam ir piešķirtas tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli, kas samaksāts par tādu kapitālieguldījumu preču izgatavošanu (iegādi), kuras ir paredzētas pamatlietā plānotās saimnieciskās darbības veikšanai un kuras ir tieši paredzētas, lai tās bez maksas izmantotu sabiedrība, bet kuras tomēr tiek izmantotas kā apmeklētāju piesaistes veids vietai, kurā nodokļa maksātājs, veicot savu saimniecisko darbību, plāno piegādāt preces un/vai sniegt pakalpojumus?”
Par prejudiciālo jautājumu
Uzdodot jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vēlas zināt, vai PVN direktīvas 168. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka ar to tādos apstākļos kā pamatlietā nodokļa maksātājam ir piešķirtas tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli, kas samaksāts par tādu kapitālieguldījumu preču iegādi vai izgatavošanu saistībā ar plānotu saimniecisko darbību lauku tūrisma un izklaides jomā, attiecībā uz kurām, pirmkārt, ir tieši paredzēts, ka sabiedrība tās izmantos bez maksas, un kuras, otrkārt, ir līdzekļi ar nodokli apliekamu darījumu veikšanai.
Lai atbildētu uz šo jautājumu, vispirms ir jāatgādina, ka PVN direktīvas 168. panta a) punktā paredzētās tiesības atskaitīt nodokli ir neatņemama PVN mehānisma sastāvdaļa un principā nevar tikt ierobežotas. Tās ir nekavējoties izmantojamas attiecībā uz visiem ar iepriekš veiktiem darījumiem saistītajiem priekšnodokļiem (šajā ziņā skat. spriedumu SKF,
C‑29/08
,
EU:C:2009:665
,
55.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Atskaitīšanas sistēmas mērķis ir pilnībā atbrīvot uzņēmēju no PVN, kas tam jāmaksā vai ko tas samaksājis saistībā ar visu savu saimniecisko darbību. Tādējādi kopējā PVN sistēma nodrošina neitralitāti attiecībā uz nodokļa piemērošanu visai saimnieciskajai darbībai neatkarīgi no tās mērķiem vai rezultātiem, ja vien pati minētā saimnieciskā darbība principā ir apliekama ar PVN (skat. it īpaši spriedumu Eon Aset Menidjmunt,
C‑118/11
,
EU:C:2012:97
,
43.
punkts un tajā minētā judikatūra).
No Direktīvas 168. panta izriet, ka tad, ja nodokļa maksātājs, rīkojoties šādā statusā preces iegādes brīdī, izmanto preci saviem ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt PVN, kas maksājams vai samaksāts par minēto preci (skat. it īpaši spriedumu Klub,
C‑153/11
,
EU:C:2012:163
,
36.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Pirmkārt, attiecībā uz to, vai
Sveda
rīkojas kā nodokļu maksātājs atpūtas takas ierīkošanā, proti, saimnieciskās darbības vajadzībām PVN direktīvas 9. panta 1. punkta otrās daļas izpratnē, ir jāatgādina, ka persona, kas rīkojas kā nodokļu maksātājs, var iegādāties preces un pakalpojumu saimnieciskās darbības vajadzībām šīs normas izpratnē, pat ja preces netiek nekavējoties izmantotas šajā saimnieciskajā darbībā (šajā ziņā skat. spriedumu Lennartz,
C‑97/90
,
EU:C:1991:315
,
14.
punkts).
No pastāvīgās judikatūras izriet, ka tas, kurš veic ieguldījumus ar mērķi, ko apstiprina objektīvi fakti, lai veiktu saimniecisku darbību PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē, ir jāuzskata par nodokļa maksātāju. Rīkojoties šādā statusā, viņam saskaņā ar šīs direktīvas 167. un nākamajiem pantiem tādējādi ir tiesības nekavējoties atskaitīt maksājamo vai samaksāto PVN no veiktajiem ieguldījumiem attiecībā uz darījumiem, ko viņš ir iecerējis veikt un kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu (šajā ziņā skat. spriedumu Gran Via Moineşti,
C‑257/11
,
EU:C:2012:759
,
27.
punkts un tajā minētā judikatūra). Atbilstoši PVN direktīvas 63. un 167. pantam šīs atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams, proti, preču piegādes brīdī (spriedums Klub,
C‑153/11
,
EU:C:2012:163
,
36.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Jautājums par to, vai nodokļa maksātājs šādā statusā ir rīkojies saimnieciskās darbības vajadzībām, ir fakta jautājums, kas ir jāvērtē, ņemot vērā visu informāciju lietā, tostarp attiecīgās preces veidu un laikposmu starp tās iegādi un izmantošanu šī nodokļa maksātāja saimnieciskajā darbībā (šajā ziņā it īpaši skat. spriedumu Klub,
C‑153/11
,
EU:C:2012:163
,
40.
un
41.
punkts, kā arī tajos minētā judikatūra). Šis vērtējums ir jāveic iesniedzējtiesai.
Šajā lietā iesniedzējtiesa ir raksturojusi izdevumus saistībā ar kapitālieguldījumu precēm pamatlietā kā noteikti paredzētus
Sveda
plānotās saimnieciskās darbības īstenošanai. Atbilstoši šīs tiesas konstatētajam, ko pamato lietas materiālos minētie un tai iesniegtie objektīvie fakti, attiecīgo atpūtas taku var uzskatīt par apmeklētāju piesaistes veidu, lai nodrošinātu tiem preces un pakalpojumus, pateicoties suvenīru, pārtikas un dzērienu pārdošanai, kā arī piedāvātajai iespējai piekļūt atrakcijām un maksas peldvietām.
Tādējādi no minētajiem konstatējumiem, šķiet, izriet, ka
Sveda
ir iegādājusies vai izgatavojusi attiecīgās kapitālieguldījumu preces ar nolūku, ko apstiprina objektīvi fakti, veikt saimniecisko darbību un līdz ar to ir rīkojusies kā nodokļa maksātājs PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē.
Šo konstatējumu nekādā ziņā neatspēko Lietuvas valdības norādītais apstāklis, ka atbilstoši subsīdijas līgumam šīs kapitālieguldījumu preces ir jānodod sabiedrībai bezmaksas izmantošanai piecu gadu ilgā laikposmā no to iegādes brīža un tādējādi tās šajā pašā laikposmā nevar tikt izmantotas
Sveda
saimnieciskajā darbībā.
Tas, ka tāds subsīdijas līgums pamatlietā neļauj minētajā laikposmā nodot atpūtas taku izmantošanai par maksu, neliedz
Sveda
veikt šī sprieduma 22. punktā minēto saimniecisko darbību. It īpaši, iesniedzējtiesas skatījumā, var uzskatīt, ka šī atpūtas taka ir domāta apmeklētāju piesaistīšanai, lai mudinātu viņus iegādāties ar PVN apliekamās preces un pakalpojumus, kurus piedāvā
Sveda
. Turklāt, kā izriet no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu, ar kapitālieguldījumiem saistītie izdevumi, kurus sedz
Sveda
, peļņas gūšanai dibināta juridiska persona, šīs atpūtas takas izbūvei – vismaz daļēji – tiks segti no ieņēmumiem par preču un pakalpojumu nodrošināšanu saistībā ar šo plānoto saimniecisko darbību.
Otrkārt, attiecībā uz jautājumu, vai kapitālieguldījumu preces pamatlietā
Sveda
izmanto saviem ar nodokli apliekamajiem darījumiem atbilstoši PVN direktīvas 168. pantam, no iesniedzējtiesas konstatētā izriet, ka šo kapitālieguldījumu preču iegāde vai izgatavošana ir tieši domāta tam, lai sabiedrība tās izmantotu bez maksas, bet tajā pašā laikā tās atbilst nodokļa maksātāja mērķim ar nodokli apliekamo darījumus veikt vēlāk.
Lai saskaņā ar pastāvīgo judikatūru nodokļa maksātājam tiktu atzītas tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu un tiktu noteikts šo tiesību apjoms, principā ir nepieciešama tiešas un tūlītējas saiknes esamība starp konkrētu iepriekš veiktu darījumu un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas dod tiesības uz PVN priekšnodokļa atskaitīšanu. Tiesības atskaitīt PVN, kas samaksāts par iepriekš iegādātām precēm vai pakalpojumiem, paredz, ka to iegādes izdevumi veido daļu no tādu darījumu cenas, par kuriem nākotnē jāmaksā PVN, kas dod tiesības veikt atskaitījumu (skat. it īpaši spriedumu SKF,
C‑29/08
,
EU:C:2009:665
,
57.
punkts).
Taču, kā savu secinājumu 33. un 34. punktā ir norādījusi ģenerāladvokāte, Tiesa ir atzinusi atskaitīšanas tiesības nodokļa maksātājam arī tad, ja, pat nepastāvot tiešai un tūlītējai saiknei starp konkrētu iepriekš veiktu darījumu un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, radušies izdevumi veido daļu no šā nodokļa maksātāja vispārējiem izdevumiem un kā tādi tie veido daļu no tā pārdoto preču vai sniegto pakalpojumu cenas. Šādi izdevumi ir tieši un tūlītēji saistīti ar nodokļa maksātāja saimniecisko darbību kopumā (šajā ziņā skat. spriedumus Investrand,
C‑435/05
,
EU:C:2007:87
,
24.
punkts, un SKF,
C‑29/08
,
EU:C:2009:665
,
58.
punkts).
No Tiesas judikatūras izriet, ka, piemērojot tiešas saiknes kritēriju, kurš jāpiemēro nodokļu administrācijām un valsts tiesām, tām ir jāievēro visi apstākļi, kuros norisinājušies attiecīgie darījumi, un jāņem vērā tikai tie darījumi, kas ir objektīvi saistīti ar nodokļa maksātāja ar nodokli apliekamo darbību. Tādējādi tādas saiknes esamība ir jāvērtē, ņemot vērā attiecīgā darījuma objektīvo saturu (šajā ziņā skat. spriedumu Becker,
C‑104/12
,
EU:C:2013:99
,
22.
,
23.
un
33.
punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
No iesniedzējtiesas veiktajiem konstatējumiem izriet, ka pamatlietā
Sveda
izdevumus saistībā ar attiecīgās atpūtas takas izbūvi būtu jāiekļauj tās plānotās saimnieciskās darbības ietvaros nodrošināto preču un pakalpojumu cenā.
Iesniedzējtiesai ir radušās šaubas par tiešas un tūlītējas saiknes esamību starp iepriekš veiktiem darījumiem un
Sveda
plānoto saimniecisko darbību kopumā, jo ir tieši paredzēts, ka attiecīgās kapitālieguldījumu preces sabiedrība izmantos bez maksas.
Šajā ziņā no Tiesas judikatūras izriet, ka, ja nodokļa maksātāja iegādātās preces vai pakalpojumi tiek izmantoti darījumiem, kas ir atbrīvoti no nodokļa un kam netiek piemērots PVN, nodoklis netiek iekasēts un priekšnodoklis netiek atskaitīts (spriedums Eon Aset Menidjmunt,
C‑118/11
,
EU:C:2012:97
,
44.
punkts un tajā norādītā judikatūra). Šajos divos gadījumos nepastāv tieša un tūlītēja saikne starp izdevumiem, kas radušies iepriekš, un saimniecisko darbību, ko vēlāk veic nodokļu maksātājs.
Tomēr, pirmkārt, no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu nekādi neizriet, ka attiecīgās atpūtas takas nodošana sabiedrībai ietilptu kādā no PVN direktīvā paredzētiem atbrīvojumiem. Otrkārt, saistībā ar šīs takas ierīkošanu
Sveda
radušies izdevumi, kā izriet no šī sprieduma 23. punkta, var tikt saistīti ar nodokļa maksātāja plānoto saimniecisko darbību, taču tie neattiecas uz darbību, kas neietilpst PVN piemērošanas jomā.
Kapitālieguldījumu preču tūlītēja bezmaksas izmantošana tādos apstākļos kā pamatlietā tādējādi nedod pamatu apšaubīt tiešas un tūlītējas saiknes esamību starp iepriekš un vēlāk veiktiem darījumiem, kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, vai ar nodokļa maksātāja saimniecisko darbību kopumā, un šī izmantošana tātad neietekmē tiesību atskaitīt PVN esamību.
Tādējādi šķiet, ka pastāv tieša un tūlītēja saikne starp izdevumiem, kas radušies
Sveda
, un tās plānoto saimniecisko darbību kopumā, kas tomēr ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.
Turklāt atskaitīšanas koriģēšanas laikposmiem nav nekādas ietekmes uz tiesību atskaitīt PVN rašanos (šajā ziņā skat. spriedumu Lennartz,
C‑97/90
,
EU:C:1991:315
,
8.
un
20.
punkts), kuras atbilstoši judikatūrai, par ko atgādināts šī sprieduma 20. punktā, nosaka tikai statuss, kādā persona rīkojas attiecīgās preces iegādes brīdī. Taču tas neskar priekšnodokļa atmaksu, kas nodokļa maksātājam būs jāveic, ja izrādīsies, ka iegādātā prece vai iepriekšējā posma ražojums nav ticis izmantots viņa saimnieciskajā darbībā.
Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 168. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka ar to tādos apstākļos kā pamatlietā nodokļa maksātājam ir piešķirtas tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli, kas samaksāts par tādu kapitālieguldījumu preču iegādi vai izgatavošanu saistībā ar plānoto saimniecisko darbību lauku tūrisma un izklaides jomā, kuras, pirmkārt, ir tieši paredzētas sabiedrības izmantošanai bez maksas un, otrkārt, var ļaut īstenot ar nodokli apliekamus darījumus, ja ir konstatēta tieša un tūlītēja saikne starp izdevumiem, kas saistīti ar iepriekš veiktiem darījumiem un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, vai ar nodokļa maksātāja saimniecisko darbību kopumā, kas uz objektīvu faktu pamata ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (piektā palāta) nospriež:

Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 168. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka ar to tādos apstākļos kā pamatlietā nodokļa maksātājam ir piešķirtas tiesības atskaitīt pievienotās vērtības nodokļa priekšnodokli, kas samaksāts par tādu kapitālieguldījumu preču iegādi vai izgatavošanu saistībā ar plānoto saimniecisko darbību lauku tūrisma un izklaides jomā, kuras, pirmkārt, ir tieši paredzēts sabiedrības izmantošanai bez maksas un, otrkārt, var ļaut īstenot ar nodokli apliekamus darījumus, ja ir konstatēta tieša un tūlītēja saikne starp izdevumiem, kas saistīti ar iepriekš veiktiem darījumiem un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, vai ar nodokļa maksātāja saimniecisko darbību kopumā, kas uz objektīvu faktu pamata ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.

[Paraksti]
(
*
)   Tiesvedības valoda – lietuviešu.