CELEX: 62010CJ0350
Előzetes döntéshozatal iránti kérelem
Hatodik HÉA-irányelv
13. cikk, B. rész, d) pont, 3. és 5. alpont
Adómentességek
Átutalások és fizetések
Értékpapírokra vonatkozó ügyletek
Elektronikus üzenetküldési szolgáltatások pénzügyi intézmények számára

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer:
egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű
különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o., a továbbiakban: hatodik irányelv) 13. cikke B. része d) pontja 3. és 5. alpontjának
értelmezésére vonatkozik.
E kérelmet a Nordea Pankki Suomi Oyj (a továbbiakban: Nordea) társaság és a finn adóhatóság között folyamatban lévő eljárásban
terjesztették elő hozzáadottérték‑adó (a továbbiakban: HÉA) visszaigénylésének elutasítása tárgyában.

Jogi háttér

Az uniós jog
A hatodik irányelv 2. cikke előírja:
„A [HÉA] alá tartozik:
1.      az adóalany által belföldön ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás;
[...]”
A hatodik irányelv 13. cikkének B. pontja így rendelkezik:
„Az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az általuk meghatározott feltételek mellett a tagállamok mentesítik az adó
alól a következőket, annak érdekében, hogy biztosítsák az ilyen mentességek megfelelő és egyértelmű alkalmazását, valamint,
hogy megakadályozzák az adókijátszásokat, az adókikerüléseket és az esetleges visszaéléseket:
[...]
d)      a következő ügyletek
[...]
3.      azon ügyletek, beleértve a közvetítést is, amelyek a betétekre, a folyószámlákra, a fizetésekre, az átutalási forgalomra,
a követelésekre, a csekkekre és az egyéb forgatható értékpapírokra vonatkoznak, kivéve a követelésbehajtást […];
[...]
5.      azon ügyletek, beleértve a közvetítést is, de kivéve a kezelést és a letéti kezelést, amelyek részvényekre, gazdasági társaságokban
vagy egyesületekben megtestesülő részesedésre, adóskötelezvényekre vagy egyéb értékpapírokra vonatkoznak, a következők kivételével:
–        termékek feletti rendelkezési jogot megtestesítő okmányok,
–        az 5. cikk (3) bekezdése szerinti jogok vagy értékpapírok;
[...]”

A nemzeti jog
Az 1994. december 29‑i törvénnyel (1486/1994) módosított, a HÉÁ‑ról szóló 1993. december 30‑i törvény (Arvonlisäverolaki 1501/1993,
a továbbiakban: AVL) 1. §‑a (1) bekezdésének 1. pontja értelmében a gazdasági tevékenység keretében Finnországban értékesített
áruk vagy szolgáltatások után az állam részére HÉÁ‑t kell fizetni.
Az AVL 9. §‑ának (1) bekezdéséből következik, hogy amennyiben a külföldi személy nem rendelkezik állandó finnországi székhellyel,
és az AVL 12. §‑ának (2) bekezdése alapján nem kérelmezte HÉA‑alanyként történő nyilvántartásba vételét, akkor az adót a külföldi
személy által Finnországban értékesített áruk vagy szolgáltatások után a vevő köteles megfizetni.
Az AVL 41. §‑a értelmében a pénzügyi szolgáltatások értékesítése nem HÉA‑köteles. E törvény 42. §‑a (1) bekezdésének 4. és
6. pontja alapján a fizetési műveletek és az értékpapírokra vonatkozó ügyletek pénzügyi szolgáltatásnak minősülnek.
Az AVL 42. § (3) bekezdése előírja, hogy értékpapírokra vonatkozó ügyletnek minősül a részvények, az azokhoz hasonló értékpapírok,
valamint a követelést megtestesítő és származtatott eszközök értékesítése, illetve közvetítése, ideértve a dematerializált
értékpapírokat is.

Az alapügy és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
A Nordea a svédországi székhelyű Nordea Bank AB leányvállalata. Olyan kereskedelmi bankról van szó, amelynek tevékenysége
kiterjed a lakossági és a vállalati ügyfélkörre is. Más banki tevékenységek mellett értékpapír‑ és devizakereskedelmet, illetve
‑közvetítést folytat, befektetési szolgáltatásokat nyújt, valamint vagyonkezelési tevékenységet végez. A Nordea a Nordea‑csoport
által alkotott HÉA‑csoport képviselője.
A Nordea szolgáltatásokat vásárolt a Society for Worldwide Interbank Financial Telecommunication – SWIFT SC‑től (a továbbiakban:
SWIFT), amely szövetkezet több mint kétezer pénzügyi intézmény közös tulajdonában van, amelyek több mint kétszáz országban
rendelkeznek székhellyel.
A SWIFT az egész világot behálózó elektronikus üzenetküldési szolgáltatást üzemeltet pénzügyi intézmények számára (a továbbiakban:
SWIFT‑szolgáltatások), amely lehetővé teszi, hogy több mint kilencezer bank, pénzügyi intézmény, értékpapír‑letétkezelő társaság
és egyéb vállalati ügyfél egymás között szabványosított pénzügyi üzeneteket cseréljen a SWIFT által kifejlesztett számítógépes
szoftver és a SWIFT kódolt nemzetközi adatátviteli hálózata segítségével. Az általa létrehozott és fenntartott adatátviteli
hálózatnak köszönhetően a SWIFT végzi többek között a bankközi fizetésekre és az értékpapírügyletekre vonatkozó üzenetek feldolgozását.
A SWIFT‑tagsággal rendelkező pénzügyi intézmények saját számítástechnikai berendezéseiken keresztül egy különleges SWIFT‑csatlakozás
(„gateway”) útján kapcsolódnak a hálózathoz. E szolgáltatások igénybevételéhez a SWIFT előírja az általa előzetesen jóváhagyott
számítástechnikai eszköz használatát.
A bankközi fizetési forgalmat nemzeti és nemzetközi fizetésekre lehet felosztani. A SWIFT‑szolgáltatásokat főként a nemzetközi
fizetésekre használják, de folyamatosan növekszik a nemzeti fizetések aránya.
A kérdést előterjesztő bíróság szerint a bankközi fizetéseket érintő üzenettovábbítási folyamat úgy néz ki, hogy amennyiben
üzenetet küldenek a SWIFT‑hálózatba, akkor a küldő bank megkapja az első átvételi igazolást („acknowledgement”) arról, hogy
az üzenetet a SWIFT általi feldolgozásra átvették. E formalitással veszi kezdetét a SWIFT pénzügyi felelőssége aziránt, hogy
a szóban forgó üzenetet továbbítja, és hogy a műveletet az üzenetnek megfelelően végrehajtja. A szóban forgó üzenetben feltüntetett
megbízás azt követően válik visszavonhatatlanná, hogy az első átvételi igazolás megérkezett. Amint a fogadó bank a SWIFT‑rendszer
felé igazolja ezen üzenet átvételét, megszűnik a SWIFT felelőssége a tranzakció végrehajtásáért. A SWIFT ezzel egy időben
a megbízó banknak igazolást küld az üzenet kézbesítéséről.
A fenti fizetési műveleteken kívül a SWIFT‑szolgáltatásokat a határokon átnyúló értékpapírügyletek lebonyolítása során is
használják. A kérdést előterjesztő bíróság szerint csak az nyújt védelmet harmadik személyekkel szemben, ha a részvényeket
SWIFT‑szolgáltatások segítségével lekönyvelik az ügyfél értékpapírszámláján, noha az értékpapírok feletti tulajdonjog már
az ügylet tőzsdei teljesítésének időpontjában átszáll. A SWIFT felelőssége az értékpapírügyletekkel kapcsolatos üzenetek tekintetében
hasonló, mint a bankközi fizetési forgalom kapcsán ismertetett felelősség.
A SWIFT a banktitok védelme érdekében csak a SWIFT‑üzenetek azon adatmezőit nyithatja meg és képes megnyitni, amelyek annak
megállapításához szükségesek, hogy az üzenetek megfelelnek az üzenettovábbítási szabványoknak.
A Nordea SWIFT‑szolgáltatásokkal, SWIFT‑csatlakozással és annak fenntartásával kapcsolatos kiadásai a 2001‑es üzleti évben
1 999 559,96 eurót tettek ki. Ezen összeg után fordított adózás alapján 439 903,19 euró HÉÁ‑t fizetett.
A Konserniverokeskus (kiemelt adózók hivatala) 2006. február 22‑i határozatával elutasította a Nordea által a 2001‑es üzleti
év vonatkozásában benyújtott HÉA‑visszaigénylést. A kérelem a SWIFT‑szolgáltatások után 2001 decemberében megfizetett HÉÁ‑ra
vonatkozott.
A Nordea a Helsingin hallinto‑oikeushoz (helsinki közigazgatási bíróság) fordult, és kérte a Konserniverokeskus határozatának
megsemmisítését, valamint a fordított adózás alapján a SWIFT‑szolgáltatások után megfizetett HÉA visszatérítését.
A Helsingin hallinto‑oikeus 2008. február 29‑i határozatával – a hatályos nemzeti jogi rendelkezésekre, a hatodik irányelv
13. cikke B. része d) pontjának 3. alpontjára, valamint a C‑2/95. sz. SDC‑ügyben 1997. június 5‑én hozott ítéletre (EBHT 1997.,
I‑3017. o.) hivatkozva – elutasította a Nordea keresetét.
A Nordea ezen utóbbi határozat ellen fellebbezést nyújtott be a Korkein hallinto‑oikeushoz, amely úgy határozott, hogy az
eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„Úgy kell‑e értelmezni a [hatodik irányelv] 13. cikke B. része d) pontjának 3. és 5. alpontját, hogy a pénzügyi intézmények
közötti fizetési forgalom és értékpapírügyletek lebonyolítása során igénybe vett – a jelen végzés 1. pontjában ismertetett –
SWIFT‑szolgáltatások mentesek a HÉA alól?”

Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről

Előzetes észrevételek
Mielőtt megvizsgálnánk az olyan SWIFT‑szolgáltatásokra vonatkozó esetleges adómentesség jogalapját, mint amelyek az alapügyben
szerepelnek, meg kell állapítani, hogy e SWIFT‑szolgáltatások – nem vitatottan – a hatodik irányelv hatálya alá tartoznak,
mivel ezen irányelv 2. cikkének 1. pontja értelmében ellenszolgáltatás fejében teljesített szolgáltatásnyújtásnak minősülnek,
tekintettel arra, hogy a pénzügyi intézményi ügyfelek és a SWIFT között jogviszony áll fenn, és az a díj, amelyet a SWIFT
az ügyfeleitől kap, az e vállalkozás által nekik nyújtott szolgáltatások tényleges ellenértékét képezi (lásd ebben az értelemben
a C‑540/09. sz. Skandinaviska Enskilda Banken ügyben 2011. március 10‑én hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé]
18. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
Emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint a hatodik irányelv 13. cikkében előírt adómentességek
az uniós jog autonóm fogalmainak minősülnek, amelyek célja annak elkerülése, hogy a HÉA‑rendszer alkalmazása tagállamonként
eltérjen (lásd a fent hivatkozott Skandinaviska Enskilda Banken ügyben hozott ítélet 19. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési
gyakorlatot).
Arra is emlékeztetni kell, hogy a hatodik irányelv 13. cikkében foglalt adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan
kell értelmezni, mivel ezek kivételt jelentenek a főszabályhoz képest, miszerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében
teljesített minden szolgáltatásnyújtás után HÉÁ‑t kell fizetni (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Skandinaviska
Enskilda Banken ügyben hozott ítélet 20. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).

A SWIFT‑szolgáltatások HÉA‑mentessége
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a nyújtott szolgáltatások akkor minősülnek a hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontjának
3. és 5. alpontja szerinti adómentes ügyleteknek, ha azok átfogóan értékelve önálló egységet alkotnak, és arra irányulnak,
hogy ellássák az e rendelkezésben leírt egyik szolgáltatás jellemző és annak lényegéhez tartozó funkcióit. Az ezen irányelv
13. cikke B. része d) pontjának 3. alpontja szerinti átutalásokra vonatkozó ügyletek esetében követelmény, hogy a nyújtott
szolgáltatás pénzmozgással járjon, és változást eredményezzen a jogi és pénzügyi helyzetben. Az említett irányelv szerinti
adómentes szolgáltatást meg kell különböztetni az olyan puszta dologi vagy technikai jellegű szolgáltatásnyújtástól, mint
amilyen például a számítástechnikai rendszer banki rendelkezésre bocsátása. E célból a nemzeti bíróságnak különösen a szolgáltatást
nyújtó személy bankokkal szembeni felelősségét, pontosabban pedig azt a kérdést kell tisztáznia, hogy e felelősség csak technikai
szempontokat érint‑e, vagy kiterjed az ügyletek jellemző és lényegi elemeire is (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott
SDC‑ügyben hozott ítélet 66. pontját, valamint a C‑235/00. sz. CSC Financial Services ügyben 2001. december 13‑án hozott ítélet
(EBHT 2001., I‑10237. o.) 25. és 26. pontját).
A Bíróság azt is kimondta, hogy az átutalás olyan ügylet, amely valamely pénzösszegnek az egyik bankszámláról a másikra történő
áthelyezésére irányuló megbízás teljesítéséből áll. Különösen az jellemzi, hogy változást idéz elő egyrészről a megbízást
adó személy és a kedvezményezett közötti, másrészről pedig az e személyek, illetve a bankjuk közötti, valamint adott esetben
a bankok közötti jogi és pénzügyi helyzetben. Továbbá az ügylet, amely e változást előidézi, maga a számlák közötti pénzmozgás,
annak okától függetlenül (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott SDC‑ügyben hozott ítélet 53. pontját).
Ezenkívül a Bíróság ítélkezési gyakorlata értelmében a hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 3. alpontja szerinti
átutalási és fizetési ügyletekre vonatkozó elemzés főszabály szerint és értelemszerűen érvényes a hatodik irányelv 13. cikke
B. része d) pontjának 5. alpontja szerinti értékpapírügyletekre is (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott CSC Financial
Services ügyben hozott ítélet 27. pontját, valamint a fent hivatkozott Skandinaviska Enskilda Banken ügyben hozott ítélet
33. pontját).
Így nincs akadálya annak, hogy a pénzügyi intézmények ügyfeleivel közvetlen kapcsolatban nem álló, külső szolgáltatókra bízott
szolgáltatások mentesüljenek a HÉA alól (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott SDC‑ügyben hozott ítélet 59. pontját),
feltéve ha e szolgáltatások átfogóan értékelve önálló egységet alkotnak, és arra irányulnak, hogy ellássák a hatodik irányelv
13. cikke B. része d) pontjának 3. és 5. alpontjában nevesített ügyletek jellemző és lényegi funkcióit.
Ahhoz, hogy megítélhessük, hogy a SWIFT‑szolgáltatások megfelelnek‑e ennek a követelménynek, meg kell vizsgálni, hogy egyrészről
e szolgáltatások nyújtása olyan jogi és pénzügyi változásokat eredményezhet‑e, amelyek hasonlóak azokhoz a változásokhoz,
amelyeket a bankközi fizetések vagy maguk az értékpapírügyletek idéznek elő, másrészről pedig, hogy a SWIFT ügyfeleivel szemben
viselt felelőssége csak technikai szempontokat érint‑e, vagy kiterjed az említett pénzügyi műveletek jellemző és lényegi elemeire
is.
Az első szemponttal kapcsolatban a Nordea egyrészt úgy érvel, hogy a gyakorlatban képtelenség SWIFT‑szolgáltatások nélkül
lebonyolítani a nemzetközi fizetéseket és a határokon átnyúló értékpapírügyleteket, másrészt pedig csak az értékpapíroknak
az ügyfél értékpapírszámláján történő lekönyvelése nyújt védelmet harmadik személyekkel szemben, még akkor is, ha a részvények
tulajdonjoga már az ügylet tőzsdei teljesítésének időpontjában, a SWIFT‑rendszerbe küldött üzenetek továbbítása előtt átszáll,
így e szolgáltatások magától értetődően befolyásolják a pénzügyi intézmények, valamint ügyfeleik jogi és pénzügyi helyzetét.
Ugyanakkor, amint a kérdést előterjesztő bíróság, valamennyi észrevételt benyújtó tagállam, valamint az Európai Bizottság
is jelezte, és anélkül, hogy ezt a Nordea vitatta volna, a SWIFT‑szolgáltatások olyan elektronikus üzenetküldési szolgáltatások,
amelyek segítségével kódolt formában és megbízhatóan fizetési megbízásokat és értékpapírügyletekre vonatkozó megbízásokat
továbbítanak az egyik pénzügyi intézményből a másikba, miközben a SWIFT nem fér hozzá az így továbbított üzenetek közvetlen
tartalmához.
Még ha feltételezzük is, hogy a SWIFT‑szolgáltatás, amint a Nordea állítja, több üzletágban is nélkülözhetetlen, és az egyedül
szóba jöhető megoldás, önmagában abból a körülményből, hogy valamely adómentes ügylet egyik eleme nélkülözhetetlen a teljesítéshez,
nem vonható le az a következtetés, hogy az ezen elemnek megfelelő szolgáltatás adómentes (a fent hivatkozott SDC‑ügyben hozott
ítélet 65. pontja).
Az sem vitatott, hogy noha a pénzátutalási megbízásokat vagy bizonyos értékpapírügyletek teljesítésére irányuló megbízásokat
biztonsági okokból a SWIFT által jóváhagyott számítástechnikai rendszeren keresztül kell továbbítani, e pénzeszközök, vagy
adott esetben ezen értékpapírok tekintetében a tulajdonjog‑átruházást kizárólag és közvetlenül a pénzügyi intézmények bonyolítják
a saját ügyfeleikkel szemben fennálló jogviszony keretében.
A jelen ítélet 24–26. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlatból az is kitűnik, hogy azok a jogi és pénzügyi változások,
amelyek alapján valamely ügylet HÉA‑mentesnek minősülhet, csakis a pénzeszközök vagy értékpapírok feletti tulajdonjog tényleges
vagy feltételes átruházásából eredhetnek, anélkül hogy szükséges lenne, hogy az így teljesített ügylet harmadik személyekkel
szemben érvényesíthető legyen.
Következésképpen a SWIFT‑szolgáltatások, mivel olyan elektronikus üzenetküldési szolgáltatások, amelyek egyetlen célja az
adattovábbítás, közvetlenül nem biztosítják a hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 3. és 5. alpontjában nevesített
egyik ügylet funkcióit sem, vagyis azokat, amelyek pénzeszköz‑, illetve értékpapírmozgásra irányulnak, és így nem is rendelkeznek
azok sajátosságaival.
A második szemponttal kapcsolatban a Nordea előadja, hogy a SWIFT igen széles körű gazdasági felelőssége a pénzügyi üzenetek
pontos és kódolt továbbításáért, amely káreseményenként legfeljebb évi 75 millió euróig, illetve éves szinten legfeljebb 150 millió euróig
terjed, valamint az, hogy a SWIFT jótáll a pénzmozgások szabályos lebonyolításáért, azt jelenti, hogy a SWIFT‑szolgáltatások
nem tisztán technikai jellegűek.
Ugyanakkor a SWIFT felelősségével együtt járó pénzügyi következmények súlya nem lehet releváns annak megítélése során, hogy
e felelősség kiterjed‑e az alapügybeli pénzügyi műveletek jellemző és lényegi elemeire.
Ezenkívül – amint a belga kormány is jelezte – a SWIFT honlapján elérhető 2010. január 1‑jei SWIFT általános szerződési feltételek
(„Swift General Terms and Conditions”) 4. pontja szerint e vállalkozás szerződéses kötelezettségei csupán az üzenetküldési
szolgáltatások technikai részére, így különösen a szoftvertelepítésre, ‑aktiválásra, ‑csatlakoztatásra, ‑karbantartásra és
a szoftverlicenciákra korlátozódnak, ennélfogva a SWIFT felelőssége csak arra terjed ki, hogy a pénzügyi üzeneteket a jóváhagyott
számítástechnikai rendszeren keresztül megfelelően továbbítja.
Ezért – amint a jelen ítélet 34. pontjából levont következtetés is mutatja, és valamennyi észrevételt benyújtó tagállam, valamint
a Bizottság is állította – a SWIFT szerződéses felelőssége a Nordeával szemben kizárólag arra a kötelezettségre terjed ki,
hogy garantálja a továbbított adatok biztonságát és sértetlenségét, valamint hogy orvosolja azt az esetleges sérelmet, amelyet
a hibás vagy késedelmes adattovábbítás idéz elő.
Ebből következően meg kell állapítani, hogy az alapügyben a SWIFT felelőssége technikai szempontokra korlátozódik, és nem
terjed ki az alapügybeli pénzügyi műveletek sajátos és lényegi elemeire.
A fenti megfontolások alapján a feltett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontjának
3. és 5. alpontját akként kell értelmezni, hogy az e rendelkezésben foglalt HÉA‑mentesség nem terjed ki az olyan SWIFT‑szolgáltatásokra,
mint amelyek az alapügyben szerepelnek.

A költségekről
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott:
A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról
szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 3. és 5. alpontját akként kell
értelmezni, hogy az e rendelkezésben foglalt hozzáadottértékadó‑mentesség nem terjed ki az olyan, pénzügyi intézmények számára
nyújtott elektronikus üzenetküldési szolgáltatásokra, mint amelyek az alapügyben szerepelnek.
Aláírások
*
Az eljárás nyelve: finn.