CELEX: 62012CJ0461
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Šeštoji PVM direktyva
Atleidimas nuo mokesčio
13 straipsnio B skirsnio d punkto 3
5 papunkčiai
„Kitų vertybinių popierių“ ir „kitų apyvartinių dokumentų“ sąvokos“
Pardavimo skatinimo sistema
Nuolaidų kortelė
Apmokestinamoji vertė

Granton Advertising
apeliacine tvarka apskundė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui
Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch
(Hertogenboso apeliacinis teismas). Šis teismas mano, kad sąvokas „kiti vertybiniai popieriai“ ir „kiti apyvartiniai dokumentai“ galbūt būtų galima aiškinti plačiau, nei aiškino
Rechtbank Breda
. Tačiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas konstatuoja, kad nei direktyvos priėmimo parengiamieji dokumentai, nei doktrina, nei teismų praktika nepadeda apibrėžti šių sąvokų apimties tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamoje byloje.
Šiomis aplinkybėmis
Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1)
Ar <...> Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto [5] papunktyje vartojama sąvoka „kiti vertybiniai popieriai“ turi būti aiškinama kaip apimanti
Granton
kortelę, kuri yra perleidžiama kortelė, naudojama (iš dalies) sumokėti už prekes ir paslaugas, ir jeigu taip, ar tokios kortelės leidyba ir pardavimas atleidžiami nuo PVM?
2)
Jeigu atsakymas į pirmąjį klausimą būtų neigiamas, ar <...> Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktyje vartojama sąvoka „kiti apyvartiniai dokumentai“ turi būti aiškinama kaip apimanti
Granton
kortelę, kuri yra perleidžiama kortelė, naudojama (iš dalies) sumokėti už prekes ir paslaugas, ir jeigu taip, ar tokios kortelės leidyba ir pardavimas atleidžiami nuo PVM?
3)
Jeigu
Granton
kortelė yra „kitas vertybinis popierius“ arba „kitas apyvartinis dokumentas“, kaip jie suprantami pagal nurodytas nuostatas, ar atsakant į klausimą dėl jų leidybos arba pardavimo atleidimo nuo PVM yra svarbu tai, kad, naudojant tokią kortelę, praktikoje surinkti PVM (nuo proporcingos už tokią kortelę sumokėto atlygio dalies) būtų iliuzija?“
Dėl prejudicinių klausimų
Šiais klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės nori sužinoti, ar Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punktas aiškintinas taip, kad nuolaidų kortelės pardavimas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, yra sandoris, susijęs su „kitais vertybiniais popieriais“, arba dėl „kitų apyvartinių dokumentų“, kaip jie suprantami atitinkamai pagal šios nuostatos, kurioje numatyti tam tikri sandoriai, kuriuos valstybės narės turi atleisti nuo PVM, 5 ir 3 papunkčius.
Pirminės pastabos
Pažymėtina, kad
Granton
kortelių apmokestinimas PVM ir galimas šio mokesčio apskaičiavimas priklauso nuo teisinių ir ekonominių šių kortelių ypatumų (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Komisija / Vokietija
, C‑427/98,
EU:C:2002:581
, 57 punktą ir nurodytą teismo praktiką). Kadangi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimai visų pirma susiję su galimu tokių kortelių pardavimo sandorio atleidimu nuo mokesčio, pirmiausia reikia išsiaiškinti, kokios sąlygos taikomos prekybai minėtomis kortelėmis, nes tie aspektai turi įtakos apmokestinamo sandorio nustatymui ir jo pobūdžio vertinimui.
Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą šiuo klausimu paaiškėja, kad
Granton
kortelės turėtojas gali gauti dalyvaujančių įmonių siūlomus produktus arba paslaugas iš įmonių ir
Granton Advertising
sutartomis palankiomis sąlygomis, įskaitant kainų nuolaidas. Nors iš prejudicinio klausimo formuluotės matyti, kad
Granton
kortelė „naudojama (iš dalies) sumokėti“ už tiekiamas prekes ir teikiamas paslaugas, remiantis kitais sprendimo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą turinio elementais, akivaizdu, kad kortelės turėtojui ją pateikus dalyvaujančiai įmonei, ši atsisako reikalauti dalies įprastos kainos, o kortelės turėtojas nemoka atitinkamos nuolaidos dydžio sumos.
Darytina prielaida, kad aplinkybė, jog dalyvaujanti įmonė sutinka atsisakyti sumos, kuri atitinka pagal minėtas palankias sąlygas gautos nuolaidos dydį, yra, kaip rašytinėse pastabose teigia ir Europos Komisija, kainos nuolaida, kaip ji suprantama pagal Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 3 dalies b papunktį. Remiantis Teisingumo Teismo praktika, tokia nuolaida, kuri nėra įtrauktina į nagrinėjamo sandorio apmokestinamąją vertę, sudaro visų pirma įprastos mažmeninės pardavimo kainos ir mažmenininko faktiškai gautos pinigų sumos skirtumą (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Boots Company
, C‑126/88,
EU:C:1990:136
, 22 punktą ir Sprendimo
Argos Distributors
, C‑288/94,
EU:C:1996:398
, 16 punktą).
Be to, dėl
Granton
kortelių pardavimo sandorio apmokestinamosios vertės pažymėtina, kad vartotojų už
Granton
kortelės įsigijimą
Granton Advertising
sumokėtos sumos negalima laikyti netiesioginiu atlygiu arba jo dalimi už naudą, kurią vartotojai vėliau gali gauti iš dalyvaujančių įmonių. Iš esmės nėra pakankamo tiesioginio ryšio tarp sumos, kurią vartotojas sumokėjo siekdamas gauti
Granton
kortelę, ir pačių vartotojų iš dalyvaujančių įmonių galbūt gautų prekių arba paslaugų (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats
, 154/80,
EU:C:1981:38
, 12 punktą ir Sprendimo
Hotel Scandic Gåsabäck
, C‑412/03,
EU:C:2005:47
, 22 punktą).
Nepaisant to, kad
Granton
kortelių turėtojai ir dalyvaujančios įmonės nėra sudarę susitarimo, o šios įmonės negauna jokios dalies pajamų, kurias iš šių kortelių pardavimo gauna
Granton Advertising
, šiuo atveju nėra ir būtino ryšio tarp vartotojo mokėjimo
Granton Advertising
, siekiant gauti
Granton
kortelę, ir paties vartotojo iš dalyvaujančių įmonių galbūt gautos nuolaidos vertės. Galimų nuolaidų dydis, kurį lemia visų pirma minėtos kortelės naudojimas ir dalyvaujančių įmonių pasiūlymų buvimas, yra atsitiktinis ir jo iš anksto praktiškai neįmanoma nustatyti (pagal analogiją žr. Sprendimo
Lebara
, C‑520/10,
EU:C:2012:264
, 38 punktą).
Šiomis aplinkybėmis laikytina: pirma, priešingai, nei nurodo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas,
Granton
kortelės naudojimas negali būti „mokėjimas“ pagal Šeštąją direktyvą, nes tai faktiškai yra kainos nuolaida, antra, dalyvaujančių įmonių duotos kainų nuolaidos neįeina į šių įmonių ir
Granton
kortelės turėtojų galbūt įvykdytų sandorių apmokestinamąją vertę ir, trečia, minėto prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo užduotais klausimais siekiama visų pirma nustatyti, ar
Granton
kortelių pardavimo vartotojams sandoris – neatsižvelgiant į kitus tų pačių vartotojų su dalyvaujančiomis įmonėmis galbūt įvykdytus sandorius – turi būti atleidžiamas nuo PVM.
Dėl Granton kortelių pardavimo sandorio atleidimo nuo mokesčio
Sprendžiant, ar
Granton
kortelių pardavimo sandorį atleisti nuo PVM, reikia nustatyti, ar tokios nuolaidų kortelės patenka į „kitų vertybinių popierių“ ir „kitų apyvartinių dokumentų“ sąvokas, įtvirtintas atitinkamai Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 ir 3 papunkčiuose.
Visos rašytines pastabas Teisingumo Teismui pateikusios bylos šalys, t. y. Nyderlandų ir Jungtinės Karalystės vyriausybės ir Europos Komisija, mano, kad nuolaidų kortelės, kaip antai
Granton
kortelės, neįeina į minėtas sąvokas ir todėl jų pardavimas nėra nuo PVM atleistas sandoris.
Svarbu priminti, kad, remiantis Teisingumo Teismo praktika, Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje numatyti atleidimo nuo mokesčio atvejai yra savarankiški Sąjungos teisės institutai, kurių tikslas – išvengti skirtumų taikant PVM sistemą įvairiose valstybėse narėse (Sprendimo
Nordea Pankki Suomi
, C‑350/10,
EU:C:2011:532
, 22 punktas ir nurodyta teismo praktika), ir kad šios sąvokos turi būti aiškinamos siaurai, nes jomis nukrypstama nuo bendro principo, pagal kurį PVM apmokestinamas kiekvienas apmokestinamojo asmens paslaugų teikimas už atlygį (Sprendimo
Stichting Uitvoering Financiële Acties
, 348/87,
EU:C:1989:246
, 13 punktas ir Sprendimo
Skandinaviska Enskilda Banken
, C‑540/09,
EU:C:2011:137
, 20 punktas).
Norint nustatyti, ar nuolaidų kortelės, kaip antai
Granton
kortelės, patenka, viena vertus, į „kitų vertybinių popierių“, o, kita vertus, į „kitų apyvartinių dokumentų“ sąvokas, įtvirtintas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkte, visų pirma reikia atsižvelgti į šios nuostatos formuluotę, kontekstą, kuriame vartojamos šios sąvokos, ir toje nuostatoje numatyto atleidimo nuo mokesčio tikslus (šiuo klausimu, be kita ko, žr. Sprendimo
Merck
, 292/82,
EU:C:1983:335
, 12 punktą; Sprendimo
ebookers.com Deutschland
, C‑112/11,
EU:C:2012:487
, 12 punktą ir Sprendimo
RVS Levensverzekeringen
, C‑243/11,
EU:C:2013:85
, 23 punktą).
Dėl klausimo, ar
Granton
kortelės patenka į „kitų vertybinių popierių“ sąvoką
Kiek tai susiję su nagrinėjimą atleidimą nuo mokesčio numatančios nuostatos formuluote, primintina, kad pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunktį valstybės narės nuo mokesčio atleidžia visų pirma sandorius, susijusius su „akcijomis, turto dalimis bendrovėse ar asociacijose, įmonių obligacijomis ir kitais vertybiniais popieriais“. Nors šis atleidimas nuo mokesčio konkrečiai susijęs, viena vertus, su vertybiniais popieriais, kurie suteikia teisę turėti juridinių asmenų kapitalo dalių, o, kita vertus, su obligacijomis, šioje nuostatoje reglamentuojamus „kitus vertybinius popierius“ turi būti galima taip pat priskirti bent jau prie „vertybinių popierių“. Taigi pagal savo pobūdį jie turi būti laikomi panašiais į šioje nuostatoje konkrečiai nurodytus vertybinius popierius.
Pastarąjį teiginį patvirtina vertybiniai popieriai, kuriems aiškiai netaikomas toje pačioje nuostatoje numatytas atleidimas nuo mokesčio, t. y. dokumentai, nustatantys nuosavybės teisę į prekes, ir akcijos ar akcijoms ekvivalentiškos nuosavybės dalys, kurios jų savininkui
de jure
ar
de facto
suteikia nekilnojamojo turto ar jo dalies nuosavybės ar valdymo teises, jeigu pastarieji valstybėje narėje pagal Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 3 dalies c punktą laikomi materialiuoju turtu (šiuo klausimu žr. Sprendimo
DTZ Zadelhoff
, C‑259/11,
EU:C:2012:423
, 42 punktą). Pastarųjų kaip „vertybinių popierių“ pobūdis, pagal kurį jie visų pirma reiškia nuosavybės į kilnojamąjį arba nekilnojamąjį turtą teises, nors jiems ir netaikomas šioje nuostatoje numatytas atleidimas nuo mokesčio, yra atspirties taškas sprendžiant, kaip pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunktį turi būti suprantamas „vertybinis popierius“.
Dėl šios nuostatos konteksto reikia priminti Teisingumo Teismo praktiką, kuria remiantis pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punktą nuo PVM atleisti sandoriai pagal savo prigimtį yra finansiniai sandoriai. Nors tokie sandoriai, apibrėžti pagal teikiamų paslaugų pobūdį, nebūtinai atliekami bankų ar kitų finansų įstaigų, visi jie patenka į finansinių sandorių sritį (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Velvet & Steel Immobilien
, C‑455/05,
EU:C:2007:232
, 21 ir 22 punktus ir nurodytą teismo praktiką).
Dėl minėtos nuostatos tikslų pridurtina, kad, kaip matyti iš Teisingumo Teismo praktikos, Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunktyje išvardytų finansinių sandorių atleidimo nuo PVM tikslas – visų pirma palengvinti apmokestinamosios vertės ir atskaitomo PVM sumos nustatymą (Sprendimo
Velvet & Steel Immobilien
,
EU:C:2007:232
, 24 punktas ir Sprendimo
Skandinaviska Enskilda Banken
,
EU:C:2011:137
, 21 punktas).
Kiek tai susiję su klausimu, ar šiuo atveju nuolaidų kortelė, kaip antai
Granton
kortelė, turi būti laikoma „kitu vertybiniu popieriumi“, kaip jis suprantamas pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunktį, pirmiausia pažymėtina, kad pirkdamas tokią kortelę vartotojas neįgyja nei teisės į bendrovės
Granton Advertising
nuosavybę, nei teisės pareikšti šiai įmonei reikalavimą ar apskritai bet kokios kitokios su šiomis teisėmis susijusios teisės.
Granton
kortelei būdinga tai, kad ji suteikia jos turėtojui tik teisę pasinaudoti dalyvaujančių įmonių siūlomų produktų ir paslaugų kainos nuolaida.
Išanalizavus pagrindinius
Granton
kortelės ypatumus, matomus iš Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos, taip pat paaiškėja, kad ji neturi jokios nominalios vertės ir dalyvaujančioje įmonėje negali būti išmainyta į pinigus ar prekes. Šiomis aplinkybėmis tokios kortelės pardavimas vartotojams pagal savo pobūdį nėra finansinis sandoris, kaip jis suprantamas Teisingumo Teismo praktikoje dėl Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Velvet & Steel Immobilien
,
EU:C:2007:232
, 22 ir 23 punktus ir Sprendimo
Nordea Pankki Suomi
,
EU:C:2011:532
, 24–27 punktus).
Galiausiai, kadangi apmokestinamų sandorių apmokestinamoji vertė atitinka atlygį, kurį vartotojai sumoka už įsigytas
Granton
korteles, nekiltų ypatingų sunkumų remiantis šia verte apskaičiuoti PVM.
Kadangi Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkte numatyti atleidimo nuo mokesčio atvejai, kaip jau buvo minėta šio sprendimo 25 punkte, turi būti aiškinami siaurai, laikytina, kad tokios kaip pagrindinėje byloje nagrinėjamos nuolaidų kortelės nepatenka į „kitų vertybinių popierių“ sąvoką, kaip ji suprantama pagal šios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunktį.
Dėl klausimo, ar
Granton
kortelės patenka į „kitų apyvartinių dokumentų“ sąvoką
Primintina, kad pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį valstybės narės nuo mokesčio atleidžia sandorius, visų pirma „dėl indėlių ir einamųjų sąskaitų, mokėjimų, pervedimų, skolų, čekių ir kitų apyvarčių [apyvartinių] dokumentų“.
Kaip šio sprendimo 29 punkte jau buvo pažymėta dėl „kitų vertybinių popierių“ sąvokos, numatytos Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunktyje, laikytina, kad pagal šios nuostatos 3 papunktį nuo mokesčio atleisti sandoriai taip pat patenka į finansinių sandorių sritį (šiuo klausimu žr. Sprendimo
Velvet & Steel Immobilien
,
EU:C:2007:232
, 22 punktą).
Reikėtų patikslinti, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis pirmiausia skirtas tokioms mokėjimo priemonėms kaip čekiai. Kaip nurodyta šio sprendimo 18 ir 31 punktuose, nors
Granton
kortelės suteikia teisę į kainos nuolaidą, jos pačios nėra mokėjimo priemonė pagal šią direktyvą. Kaip teigia ir Jungtinės Karalystės vyriausybė, net jeigu šios kortelės yra perleidžiamos ir gali būti perparduotos už tam tikrą kainą, jų veikimo būdas, priešingai nei mokėjimų, pervedimų ir čekių atveju, neapima pinigų perdavimo.
Šiomis aplinkybėmis ir atsižvelgiant į tai, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkte numatyti atleidimo nuo mokesčio atvejai, kaip jau buvo minėta šio sprendimo 25 punkte, turi būti aiškinami siaurai, laikytina, kad tokios kaip pagrindinėje byloje nagrinėjamos nuolaidų kortelės nepatenka į „kitų apyvartinių dokumentų“ sąvoką, kaip ji suprantama pagal šios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį.
Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pateiktus klausimus atsakytina taip: Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punktas aiškintinas taip, kad nuolaidų kortelės pardavimas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, nėra sandoris, susijęs su „kitais vertybiniais popieriais“, arba sandoris dėl „kitų apyvartinių dokumentų“, kaip jie suprantami atitinkamai pagal šios nuostatos, kurioje numatyti tam tikri sandoriai, kuriuos valstybės narės turi atleisti nuo PVM, 5 ir 3 papunkčius.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:

1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B skirsnio d punktas aiškintinas taip, kad nuolaidų kortelės pardavimas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, nėra sandoris, susijęs su „kitais vertybiniais popieriais“, arba sandoris dėl „kitų apyvartinių dokumentų“, kaip jie suprantami atitinkamai pagal šios nuostatos, kurioje numatyti tam tikri sandoriai, kuriuos valstybės narės turi atleisti nuo pridėtinės vertės mokesčio, 5 ir 3 papunkčius.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: nyderlandų.