CELEX: 62010CJ0350
Reenvio prejudicial
Sexta Directiva IVA
Artigo13.º, B, alínea d), n.os 3 e 5
Isenções
Transferências e pagamentos
Operações relativas a títulos
Serviços de mensagens electrónicas para estabelecimentos financeiros

O pedido de decisão prejudicial tem por objecto a interpretação do artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros
respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável
uniforme (JO L 145, p. 1; EE 09 F1 p. 54; a seguir «Sexta Directiva»).
Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio que opõe a Nordea Pankki Suomi Oyj (a seguir «Nordea») à Administração
Fiscal finlandesa, a propósito do indeferimento de um pedido de reembolso do imposto sobre o valor acrescentado (a seguir
«IVA»).

Quadro jurídico

Direito da União
O artigo 2.° da Sexta Directiva prevê:
«Estão sujeitas ao [IVA]:
1.      As entregas de bens e as prestações de serviços, efectuadas a título oneroso, no território do país, por um sujeito passivo
agindo nessa qualidade;
[...]»
O artigo 13.°, B, da Sexta Directiva dispõe:
«Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados‑Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de
assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:
[...]
d)      As seguintes operações:
[...]
3.      As operações, incluindo a negociação relativa a depósitos de fundos, contas‑correntes, pagamentos, transferências, créditos,
cheques e outros efeitos de comércio, com excepção da cobrança de dívidas;
[...]
5.      As operações, incluindo a negociação, mas exceptuando a guarda e a gestão, relativas às acções, participações em sociedades
ou em associações, obrigações e demais títulos, com exclusão:
–        dos títulos representativos de mercadorias,
–        dos direitos ou títulos referidos no n.° 3 do artigo 5.°;
[...]»

Direito nacional
Nos termos do artigo 1.°, n.° 1, ponto 1, da Lei relativa ao imposto sobre o valor acrescentado [Arvonlisäverolaki (1501/1993)]
de 30 de Dezembro de 1993, conforme alterada pela Lei de 29 de Dezembro de 1994 [(1486/1994), a seguir «AVL»], o IVA é pago
ao Estado por qualquer venda de bens e de serviços efectuada na Finlândia no âmbito de uma actividade comercial.
Resulta do artigo 9.°, primeiro parágrafo, da AVL que cabe ao comprador pagar o imposto devido sobre os bens e os serviços
vendidos na Finlândia por um estrangeiro que aí não tem estabelecimento estável e que não pediu para ser aí registado como
sujeito passivo ao abrigo do artigo 12.°, segundo parágrafo, da AVL.
Segundo o artigo 41.° da AVL, a venda de serviços financeiros não está sujeita a IVA. Resulta do artigo 42.°, n.° 1, pontos
4 e 6, dessa lei que os serviços financeiros incluem as operações de pagamento e as operações relativas a títulos.
O artigo 42.°, terceiro parágrafo, da AVL prevê que as operações relativas a títulos incluem a venda e a negociação de acções
e de títulos equivalentes, bem como de créditos e de derivados, ainda que desmaterializados.

Litígio no processo principal e questão prejudicial
A Nordea é a filial finlandesa da Nordea Bank AB, cuja sede social se situa na Suécia. Trata‑se de um banco comercial que
tem actividades respeitantes quer à clientela privada quer às empresas. A Nordea assegura, entre outras actividades bancárias,
a compra e a negociação de títulos e de divisas e oferece igualmente serviços de investimentos e serviços fiduciários. A Nordea
é a representante de um agrupamento para efeitos de IVA, constituído pelo grupo Nordea.
A Nordea comprou serviços à Society for Worldwide Interbank Financial Telecommunication – SWIFT SC (a seguir «SWIFT»), uma
cooperativa que pertence em comum a mais de duas mil instituições financeiras repartidas por mais de duzentos países.
A SWIFT gere um serviço mundial de mensagens electrónicas para estabelecimentos financeiros (a seguir «serviços
swift
»), que permite a mais de nove mil bancos, instituições financeiras e de gestão de títulos, bem como a outras sociedades clientes,
trocarem entre si mensagens financeiras estandardizadas, através de um programa desenvolvido pela própria empresa e da sua
rede internacional segura de intercâmbio de dados. A SWIFT assegura, graças a esta rede de intercâmbio de dados que criou
e gere, nomeadamente, o tratamento de mensagens relativas a pagamentos interbancários e a operações relativas a títulos. Os
estabelecimentos financeiros que aderiram à SWIFT estão ligados à rede através das suas próprias instalações informáticas,
por meio de uma ligação específica («gateway»). Para aceder aos seus serviços, esta empresa exige que os seus clientes utilizem
um material informático por esta previamente autorizado.
Os pagamentos interbancários podem ser divididos em pagamentos nacionais e pagamentos internacionais. Os serviços
swift
são sobretudo utilizados nos pagamentos internacionais, mas a proporção de pagamentos nacionais tende a aumentar.
Segundo o órgão jurisdicional de reenvio, o processo de transmissão de mensagens relativo aos pagamentos interbancários prevê
que, quando uma mensagem é enviada através da rede da SWIFT, o banco ordenador recebe um primeiro aviso de recepção («acknowledgment»),
que certifica que a mensagem foi recebida para ser processada pela SWIFT. Esta formalidade marca o ponto de partida da responsabilidade
financeira da SWIFT pela transmissão da mensagem em causa e pela realização da operação em conformidade com essa mensagem.
Após a chegada do primeiro aviso de recepção, a operação indicada na mensagem em causa torna‑se irrevogável. A partir do momento
em que o banco destinatário confirma ao sistema que recebeu essa mensagem, a SWIFT deixa de ser responsável pela realização
da operação. Ao mesmo tempo, a SWIFT envia ao banco ordenador um aviso de recepção da mensagem.
Além destas operações de pagamento, os serviços
swift
são igualmente utilizados para realizar operações transfronteiriças relativas a títulos. Segundo o órgão jurisdicional de
reenvio, apenas o registo das acções na conta de títulos do cliente, realizado através dos serviços
swift
assegura uma protecção contra terceiros, ainda que a propriedade dos títulos esteja já transferida no momento da realização
da operação na Bolsa. A responsabilidade da SWIFT pelas mensagens relativas às operações respeitantes a títulos é semelhante
à descrita para os pagamentos interbancários.
A fim de preservar o segredo bancário, a SWIFT só pode e só deve abrir os campos das mensagens que são necessários para verificar
a sua conformidade com as normas de transmissão das mensagens.
As despesas da Nordea com os serviços
swift
, a ligação e a manutenção dessa ligação a esses serviços ascenderam a 1 999 559,96 euros para o exercício de 2001. Em aplicação
do mecanismo de autoliquidação, foram pagos 439 903,19 euros de IVA sobre este valor.
Por decisão de 22 de Fevereiro de 2006, o Konserniverokeskus (serviço encarregado da tributação das grandes empresas) indeferiu
o pedido de reembolso do IVA apresentado pela Nordea para o exercício de 2001. O pedido tinha por objecto o IVA pago pelos
serviços
swift
no mês de Dezembro de 2001.
A Nordea intentou no Helsingin hallinto‑oikeus (Tribunal Administrativo de Helsínquia) uma acção para obter a anulação da
decisão do Konserniverokeskus e o reembolso do IVA que tinha pago pelos serviços
swift
em aplicação do mecanismo de autoliquidação.
Por decisão de 29 de Fevereiro de 2008, o Helsingin hallinto‑oikeus julgou improcedente a acção da Nordea, com base nas disposições
de direito nacional aplicáveis, no artigo 13.°, B, alínea d), ponto 3, da Sexta Directiva e no acórdão do Tribunal de Justiça
de 5 de Junho de 1997, SDC (C‑2/95, Colect., p. I‑3017).
A Nordea interpôs recurso dessa decisão para o Korkein hallinto‑oikeus, que decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal
de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«O artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva […] deve ser interpretado no sentido de que estão isentos de IVA os serviços
swift
descritos no ponto 1 da presente decisão, utilizados para realizar pagamentos e operações sobre títulos entre os estabelecimentos
financeiros?»

Quanto à questão prejudicial

Observações preliminares
Antes de analisar o fundamento jurídico de uma eventual isenção dos serviços
swift
, como os que estão em causa no processo principal, há que precisar que estes serviços estão abrangidos, o que não é contestado,
pelo âmbito de aplicação da Sexta Directiva, na medida em que constituem uma prestação de serviços efectuada a título oneroso
na acepção do artigo 2.°, n.° 1, desta directiva, tendo em conta que existe uma relação jurídica entre os estabelecimentos
financeiros clientes e a SWIFT e que o preço que esta recebe dos seus clientes representa a contrapartida efectiva dos serviços
prestados àqueles por esta empresa (v., neste sentido, acórdão de 10 de Março de 2011, Skandinaviska Enskilda Banken, C‑540/09,
ainda não publicado na Colectânea, n.° 18 e jurisprudência referida).
Há que recordar que, segundo a jurisprudência do Tribunal de Justiça, as isenções referidas no artigo 13.° da Sexta Directiva
constituem conceitos autónomos de direito da União, que têm por objecto evitar divergências na aplicação do regime do IVA
de um Estado‑Membro para outro (v. acórdão Skandinaviska Enskilda Banken, já referido, n.° 19 e jurisprudência referida).
Recorde‑se igualmente que os termos utilizados para designar as isenções referidas no artigo 13.° da Sexta Directiva são de
interpretação estrita, dado que essas isenções constituem derrogações ao princípio geral segundo o qual o IVA é cobrado sobre
cada prestação de serviços efectuada a título oneroso por um sujeito passivo (v., nesse sentido, acórdão Skandinaviska Enskilda
Banken, já referido, n.° 20 e jurisprudência referida).

Quanto à isenção de IVA dos serviços
swift
Segundo jurisprudência assente, para serem qualificados de operações isentas na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva, os serviços prestados devem formar um todo distinto, apreciado de modo global, que tenha por efeito
preencher as funções específicas e essenciais de um serviço descrito naqueles números. No que respeita às operações relativas
a transferências, na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 3, desta directiva, os serviços prestados devem ter por efeito
transferir fundos e originar alterações jurídicas e financeiras. Há que distinguir o serviço isento, na acepção da referida
directiva, do fornecimento de uma simples prestação material ou técnica, como a colocação de um sistema informático à disposição
do banco. Para o efeito, o juiz nacional deve examinar, em especial, o alcance da responsabilidade do prestador de serviços
perante os bancos, nomeadamente a questão de saber se essa responsabilidade se limita aos aspectos técnicos ou se é extensiva
aos elementos específicos e essenciais das operações (v., neste sentido, acórdão SDC, já referido, n.° 66, e acórdão de 13
de Dezembro de 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, Colect., p. I‑10237, n.
os
25 e 26).
O Tribunal de Justiça declarou igualmente que a transferência é uma operação que consiste na execução de uma ordem de transferência
de uma quantia de dinheiro de uma conta bancária para outra. Caracteriza‑se, nomeadamente, pelo facto de conduzir à alteração
da situação jurídica e financeira existente, por um lado, entre o dador da ordem e o beneficiário e, por outro, entre estes
e o seu banco respectivo, bem como, se for o caso, entre os bancos. Além disso, a operação que conduz a esta alteração é apenas
a transferência de fundos entre as contas, independentemente da sua causa (v., neste sentido, acórdão SDC, já referido, n.° 53).
Além disso, segundo a jurisprudência do Tribunal de Justiça, esta análise relativa às operações respeitantes às transferências
ou aos pagamentos na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 3, da Sexta Directiva vale, em princípio,
mutatis mutandis
, para as operações relativas a títulos, na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, desta directiva (v., neste sentido,
acórdãos, já referidos, CSC Financial Services, n.° 27, e Skandinaviska Enskilda Banken, n.° 33).
Assim, nada se opõe a que serviços confiados a operadores externos aos estabelecimentos financeiros, que não têm, por conseguinte,
uma ligação directa com os clientes desses estabelecimentos, sejam isentos de IVA (v., neste sentido, acórdão SDC, já referido,
n.° 59), desde que esses serviços formem um todo distinto, apreciado de modo global, que tenha por efeito preencher as funções
específicas e essenciais das operações financeiras previstas no artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva.
Para poder verificar se os serviços
swift
preenchem este critério, importa examinar, por um lado, se a prestação desses serviços é susceptível de conduzir a alterações
jurídicas e financeiras semelhantes às alterações provocadas pelos pagamentos interbancários ou pelas operações relativas
aos próprios títulos e, por outro, se a responsabilidade da SWIFT perante os seus clientes está limitada aos aspectos técnicos
ou se é extensiva aos elementos específicos e essenciais das referidas operações financeiras.
No que respeita ao primeiro aspecto, a Nordea sustenta, por um lado, que, sem os serviços
swift
, os pagamentos internacionais ou as operações transfronteiriças relativas a títulos seriam impossíveis na prática e, por
outro, que apenas o registo dos títulos na conta de títulos do cliente assegura uma protecção contra terceiros, ainda que
a propriedade dos títulos esteja já transferida no momento da realização da operação na Bolsa, antes da transmissão das mensagens
enviadas através da rede da SWIFT, pelo que esses serviços afectam implicitamente a situação jurídica e financeira dos estabelecimentos
financeiros bem como a dos seus clientes.
Todavia, tal como é indicado pelo órgão jurisdicional de reenvio, por todos os Estados‑Membros que apresentaram observações
e pela Comissão Europeia, sem ser contestado pela Nordea, os serviços
swift
são serviços de mensagens electrónicas através dos quais as ordens de pagamento e as ordens respeitantes às operações relativas
a títulos são transmitidas entre estabelecimentos financeiros, de modo seguro e fiável, uma vez que a SWIFT não tem acesso
ao próprio conteúdo das mensagens assim transmitidas.
Admitindo, como é sustentado pela Nordea, que os serviços
swift
são, em vários mercados, indispensáveis e os únicos disponíveis, a verdade é que o simples facto de uma componente ser indispensável
à realização de uma operação isenta não permite concluir pela isenção do serviço correspondente a esse componente (acórdão
SDC, já referido, n.° 65).
Também não se contesta que, embora as ordens de transferência de fundos ou as que se destinam à realização de certas operações
relativas a títulos devam ser transmitidas por intermédio de sistemas informáticos autorizados pela SWIFT de modo a garantir
a sua segurança, a transferência dos direitos de propriedade no que respeita a esses fundos, ou, se for o caso, a esses títulos,
é realizada exclusivamente pelos próprios estabelecimentos financeiros no quadro das relações jurídicas com os seus próprios
clientes.
Resulta igualmente da jurisprudência referida nos n.
os
24 a 26 do presente acórdão que as alterações jurídicas e financeiras susceptíveis de permitir caracterizar uma operação
isenta de IVA resultam unicamente da transferência de propriedade, efectiva ou potencial, de fundos ou títulos, sem que seja
necessário que a operação assim realizada seja oponível a terceiros.
Por conseguinte, uma vez que os serviços
swift
são serviços de mensagens electrónicas cujo único objecto é transmitir dados, eles próprios não asseguram nenhuma das funções
de uma das operações financeiras a que se refere o artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva, ou seja, as que têm por efeito transferir fundos ou títulos, e não têm as mesmas características.
No que respeita ao segundo aspecto, a Nordea sustenta que a responsabilidade económica muito ampla da SWIFT pela transmissão
correcta e segura de mensagens financeiras, cujo limite anual é de 75 milhões de euros por sinistro e de 150 milhões de euros
por ano, bem como o papel da SWIFT de garante da regularidade das transferências financeiras implicam que os serviços
swift
não sejam serviços puramente técnicos.
Todavia, a importância das consequências financeiras da responsabilidade da SWIFT não tem pertinência para se poder apreciar
se essa responsabilidade é extensiva aos elementos específicos e essenciais das operações financeiras em causa no processo
principal.
Além disso, como sustentou o Governo belga, segundo o n.° 4 das condições contratuais gerais da SWIFT («Swift General Terms
and Conditions») de 1 de Janeiro de 2010, disponíveis no sítio Internet da SWIFT, as obrigações contratuais desta empresa
estão limitadas aos aspectos técnicos dos serviços de mensagens electrónicas, em especial, à execução, à activação, à ligação,
à manutenção e às licenças de programas informáticos, pelo que a SWIFT é apenas responsável pela transmissão correcta das
mensagens financeiras através de um sistema informático autorizado.
Assim, como resulta do ensinamento retirado do n.° 34 do presente acórdão e como foi defendido por todos os Estados‑Membros
que apresentaram observações e pela Comissão, a responsabilidade contratual da SWIFT perante a Nordea está limitada à obrigação
de garantir a segurança e a legibilidade dos dados transmitidos assim como à obrigação de reparar os eventuais prejuízos provocados
pela transmissão deficiente ou tardia dos dados.
Por conseguinte, há que concluir que, no processo principal, a responsabilidade da SWIFT está limitada aos aspectos técnicos
e não é extensiva aos elementos específicos e essenciais das operações financeiras em causa no processo principal.
Tendo em conta as precedentes considerações, deve responder‑se à questão submetida que o artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva deve ser interpretado no sentido de que a isenção de IVA prevista nesta disposição não abrange
os serviços
swift
, como os que estão em causa no processo principal.

Quanto às despesas
Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional
de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efectuadas pelas outras partes para a apresentação de observações
ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.
Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Quarta Secção) declara:
O artigo 13.°, B, alínea d), n.
os
3 e 5, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros
respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável
uniforme, deve ser interpretado no sentido de que a isenção do imposto sobre o valor acrescentado prevista nesta disposição
não abrange os serviços de mensagens electrónicas para estabelecimentos financeiros, como os que estão em causa no processo
principal.
Assinaturas
*
? Língua do processo: finlandês.