CELEX: 62012CJ0375
Trimitere preliminară
Articolul 63 TFUE
Libera circulație a capitalurilor
Articolul 49 TFUE
Libertatea de stabilire
Impozitul pe veniturile persoanelor fizice
Dispozitiv de plafonare a impozitelor directe în funcție de venituri
Convenție fiscală bilaterală pentru evitarea dublei impuneri
Impozitarea unor dividende distribuite de o societate cu sediul în alt stat membru și supuse deja unei rețineri la sursă
Lipsa luării în considerare sau luarea parțială în considerare a impozitului plătit în acest alt stat membru la calculul plafonului impozitului
Articolul 65 TFUE
Restricție
Justificare

Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolelor 49 TFUE, 63 TFUE și 65 TFUE.
Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între doamna Bouanich, pe de o parte, și directorul serviciului fiscal din Drôme (în continuare „administrația fiscală”), pe de altă parte, cu privire la refuzul acesteia din urmă de a include reținerea la sursă plătită în Suedia de doamna Bouanich în totalul impozitelor directe luat în considerare la calculul unui dispozitiv de plafonare a impozitului în funcție de venituri.
Cadrul juridic
Dreptul francez
În versiunea care rezultă din articolul 74 din Legea nr. 2005-1719 din 30 decembrie 2005 (JORF din 31 decembrie 2005, p. 20597), aplicabilă impozitelor plătite în cursul anului 2006 pentru veniturile aferente anului 2005, articolul 1 din Codul general al impozitelor (denumit în continuare „CGI”) prevedea că impozitele directe plătite de un contribuabil nu puteau depăși 60 % din veniturile acestuia.
Articolul 11 din Legea nr. 2007-1223 din 21 august 2007 privind promovarea locurilor de muncă, a forței de muncă și a puterii de cumpărare (JORF din 22 august 2007, p. 13945), aplicabil impozitelor plătite în cursul anilor 2007 și 2008 pentru veniturile din anii 2006 și, respectiv, 2007, a modificat articolul 1 din CGI în sensul că impozitele directe plătite de un contribuabil nu mai puteau depăși 50 % din veniturile acestuia.
Condițiile de aplicare a acestui plafon al impozitelor directe sunt prevăzute la articolul 1649-0 A din CGI și cuprind, printre altele, un drept de restituire a impozitului perceput cu depășirea pragului stabilit la articolul 1 din CGI (denumit în continuare „scutul fiscal”).
Articolul 1649-0 A alineatele 1-5 din CGI, aplicabil dreptului de restituire născut pentru anul 2007 în funcție de veniturile din anul 2005, astfel cum a fost modificat prin Legea nr. 2005-1719, prevedea:
„1.   Dreptul de restituire a fracțiunii de impozite care depășește pragul menționat la articolul 1 este dobândit de contribuabil la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care au fost plătite impozitele pe care le datorează.
[...]
2.   Cu condiția să nu fie deductibile dintr‑o anumită categorie de venit supus impozitării și să fi fost plătite în Franța și, referitor la impozitele menționate la literele a) și b), să fi fost declarate în mod legal, impozitele care trebuie luate în considerare la stabilirea dreptului de restituire sunt:
a)
Impozitul pe venit;
b)
Impozitul de solidaritate pe avere;
c)
Taxa funciară pe proprietățile cu construcții și taxa funciară pe proprietățile fără construcții aferente locuinței principale a contribuabilului [...];
d)
Impozitul pe locuință perceput în favoarea colectivităților teritoriale [...]
3.   Impozitele menționate la alineatul 2 se diminuează cu restituirile de impozit pe venit încasate sau cu deducerile obținute în cursul anului în care au fost plătite aceste impozite.
[...]
4.   Venitul care trebuie luat în considerare la stabilirea dreptului de restituire este cel realizat de contribuabil în anul precedent celui în care s‑au plătit impozitele, cu excepția veniturilor în natură nesupuse la plata impozitului pe venit în temeiul articolului 15 secțiunea II. Acesta este constituit din:
a)
Veniturile supuse impozitului pe veniturile nete din taxe profesionale [...];
b)
Produsele supuse unei prelevări liberatorii;
c)
Veniturile scutite de plata impozitului pe venit obținute în cursul aceluiași an în Franța sau în afara Franței [...]
5.   Venitul menționat la alineatul 4 se diminuează cu:
a)
Deficitele profesionale a căror deducere este autorizată în temeiul secțiunii I a articolului 156;
b)
Cuantumul pensiilor alimentare dedus în temeiul punctului 2 din secțiunea II a articolului 156;
c)
Cotizațiile sau primele deduse în temeiul articolului 163 quatervicies.”
În versiunea care rezultă din Legea nr. 2008-776 din 4 august 2008 privind modernizarea economiei (JORF din 5 august 2008, p. 12471), aplicabilă dreptului de restituire născut în anii 2008 și 2009 în funcție de veniturile din anul 2006 și, respectiv, din anul 2007, articolul 1649-0 A alineatele 1-5 din CGI prevedeau:
„1.   Dreptul de restituire a fracțiunii de impozite care depășește pragul menționat la articolul 1 este dobândit de contribuabil la data de 1 ianuarie a celui de al doilea an ulterior anului în care au fost realizate veniturile menționate la alineatul 4.
[...]
2.   Cu condiția să fi fost plătite în Franța și, pe de o parte, pentru celelalte impozite decât cele menționate la literele e) și f), cu condiția să nu fie deductibile dintr‑o anumită categorie de venit supus impozitării, iar, pe de altă parte, pentru impozitele menționate la literele a), b) și e), cu condiția să fi fost declarate în mod legal, impozitele care trebuie luate în considerare la stabilirea dreptului de restituire sunt:
a)
Impozitul pe venit datorat pentru veniturile menționate la alineatul 4;
b)
Impozitul de solidaritate pe avere stabilit pentru anul următor celui în care au fost realizate veniturile menționate la alineatul 4;
c)
Taxa funciară [...];
d)
Impozitul pe locuință [...];
e)
Contribuțiile și prelevările prevăzute la articolele [...] din Codul securității sociale [...];
f)
Contribuțiile și prelevările prevăzute la articolele [...] din Codul securității sociale [...]
3.   Impozitele menționate la alineatul 2 se diminuează cu restituirile de impozit pe venit încasate sau cu degrevările obținute în cursul anului următor celui în care s‑au obținut veniturile menționate la alineatul 4.
[...]
4.   Venitul care trebuie luat în considerare la stabilirea dreptului de restituire este cel realizat de contribuabil, cu excepția veniturilor în natură nesupuse impozitului pe venit în temeiul articolului 15 secțiunea II. Acesta este constituit din:
a)
Veniturile nete supuse impozitului pe venit [...];
b)
Produsele supuse unei prelevări liberatorii;
c)
Veniturile scutite de plata impozitului pe venit obținute în cursul aceluiași an în Franța sau în afara Franței [...]
5.   Venitul menționat la alineatul 4 se diminuează cu:
[...]
d)
impozitele echivalente cu cele menționate la alineatul 2 literele a), e) și f) atunci când acestea au fost plătite în străinătate.”
Convenția franco‑suedeză privind evitarea dublei impuneri
Articolul 10 alineatele 1 și 2 din Convenția dintre Republica Franceză și Regatul Suediei privind evitarea dublelor impuneri și prevenirea evaziunii fiscale în materie de impozite pe venit și pe avere, semnată la Stockholm la 27 noiembrie 1990 (denumită în continuare „Convenția franco‑suedeză”), prevede:
„1.   Dividendele plătite de o societate cu sediul într‑un stat contractant unui rezident din celălalt stat contractant sunt impozabile în acest din urmă stat.
2.   Dividendele respective sunt de asemenea impozabile în statul contractant în care are sediul societatea care plătește dividendele conform legislației acestui stat, dar dacă persoana care încasează dividendele este beneficiarul efectiv al acestora, impozitul astfel stabilit nu poate depăși 15 [%] din cuantumul brut al dividendelor. [...]”
Articolul 23 din această convenție prevede:
„Dublele impuneri sunt evitate după cum urmează:
1.   În ceea ce privește Franța:
a)
Veniturile care provin din Suedia și care sunt sau nu sunt impozabile decât în acest stat, conform dispozițiilor convenției, sunt luate în considerare la calculul impozitului francez atunci când beneficiarul acestora are reședința în Franța și când veniturile nu sunt scutite de impozitul pe profit în temeiul legislației franceze. În acest caz, impozitul suedez nu este deductibil din aceste venituri, dar beneficiarul are dreptul la un credit fiscal deductibil din impozitul francez. Acest credit fiscal este egal:
[...]
ii)
în cazul veniturilor menționate la articolul 10 alineatul 2 [...], cu valoarea impozitului plătit în Suedia conform dispozițiilor acestor articole; acest credit nu poate însă depăși cuantumul impozitului francez corespunzător veniturilor respective.
[...]”
Dispozițiile privind scutul fiscal au fost abrogate începând cu data de 1 ianuarie 2013, în temeiul articolului 30 din Legea nr. 2011-900 din 29 iulie 2011 privind rectificări financiare pentru anul 2011 (JORF din 30 iulie 2011, p. 12969).
Litigiul principal și întrebările preliminare
La momentul faptelor din cauza principală, doamna Bouanich, rezident fiscal în Franța, era acționar la Ratos AB, societate cotată la bursă și cu sediul în Suedia.
Doamna Bouanich a declarat pentru exercițiile fiscale din anii 2005, 2006 și 2007 că a încasat venituri din valori mobiliare în cuantumuri brute de 812148 de euro, de 3303998 de euro și, respectiv, de 677082 de euro. Potrivit deciziei de trimitere, aceste venituri proveneau în principal din dividende plătite de Ratos AB.
În temeiul articolului 10 din Convenția franco‑suedeză, aceste dividende au fost supuse în Suedia unei rețineri la sursă în valoare de 121426 de euro pentru anul 2005, de 692296 de euro pentru anul 2006 și de 119130 de euro pentru anul 2007.
Conform articolului 23 alineatul 1 din Convenția franco‑suedeză, la calculul impozitului pe venit la care este supusă doamna Bouanich în Franța, administrația fiscală franceză a inclus dividendele care proveneau din Suedia în baza impozabilă pentru exercițiile fiscale din anii 2005, 2006 și 2007.
După ce a calculat valoarea brută a impozitului pe venit cu aplicarea baremului progresiv la baza impozabilă, administrația fiscală a dedus din acest cuantum brut, în temeiul articolului 23 alineatul 1 litera a) punctul ii) din Convenția franco‑suedeză, un credit fiscal egal cu reținerea la sursă care i‑a fost aplicată doamnei Bouanich în Suedia.
După această deducere și după diverse alte reduceri fiscale, doamna Bouanich a rămas obligată la plata unui impozit pe venit în cuantum net de 19730 de euro pentru anul 2005 și de 48130 de euro pentru anul 2006, pentru anul 2007 nedatorând niciun impozit.
Ulterior, doamna Bouanich a solicitat să beneficieze de dreptul de restituire care rezultă din aplicarea scutului fiscal.
În cererile sale de restituire a impozitelor, doamna Bouanich a inclus, printre impozitele care trebuiau luate în considerare la aplicarea scutului fiscal, cuantumul creditelor fiscale corespunzătoare reținerii la sursă aplicate dividendelor sale obținute din Suedia. Această metodă de calcul a fost însă respinsă de administrația fiscală pentru motivul că nu era vorba despre un impozit plătit în Franța.
Prin intermediul a trei cereri succesive având ca obiect calculul dreptului de restituire născut în 2007, în 2008 și în 2009 în temeiul scutului pentru exercițiile fiscale din anii 2005, 2006 și, respectiv, 2007, doamna Bouanich a sesizat tribunal administratif de Grenoble (Tribunalul Administrativ din Grenoble) pentru a obține includerea, în totalul impozitelor luat în considerare la calculul plafonului de impozitare, a cuantumului corespunzător reținerii la sursă prelevate asupra dividendelor sale obținute din Suedia, și anume 121426 de euro, 265069 de euro și, respectiv, 59565 de euro.
În opinia doamnei Bouanich, articolele 1 și 1649-0 A din CGI, în versiunea aplicabilă dreptului de restituire născut în anul 2007 pentru veniturile din anul 2005, au determinat administrația fiscală să elimine din calculul plafonului întreaga reținere la sursă plătită în Suedia pentru aceste venituri. Aceleași dispoziții, astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 2008-776 și aplicabile dreptului de restituire născut pentru anii 2008 și 2009, prin faptul că permit mai curând deducerea reținerii la sursă din veniturile luate în considerare în legătură cu dreptul de restituire decât adăugarea ei la totalul impozitelor care intervin în calcul, au avut ca efect limitarea avantajului fiscal care rezultă din acest calcul la jumătate din ceea ce ar fi rezultat dacă dividendele ar fi fost plătite de o societate cu sediul în Franța.
La instanța de trimitere, doamna Bouanich a invocat că legislația franceză constituie un obstacol în calea libertății de stabilire și a libertății de circulație a capitalurilor garantate prin Tratatul FUE.
În aceste condiții, după conexarea celor trei cereri introductive ale doamnei Bouanich, tribunal administratif de Grenoble a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1)
Articolele [49 TFUE, 63 TFUE și 65 TFUE] se opun unei legislații precum cea în discuție în litigiul principal în temeiul căreia, atunci când un rezident al unui stat membru al Uniunii Europene, acționar la o societate cu sediul în alt stat membru al Uniunii, încasează dividende impozitate în cele două state și când dubla impunere este reglementată prin deducerea în statul de reședință a unui credit fiscal de aceeași valoare ca impozitul plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele, mecanismul de plafonare a impozitelor până la concurența a 60 % sau a 50 % din veniturile obținute în cursul unui an nu ia în considerare sau ia în considerare doar parțial impozitul plătit în celălalt stat?
2)
În cazul unui răspuns afirmativ, o astfel de restricție poate fi justificată fie prin necesitatea de a menține coerența regimului fiscal, fie prin repartizarea echilibrată a competenței de impozitare între statele membre, fie prin orice alt motiv imperativ de interes general?”
Cu privire la întrebările preliminare
Prin intermediul întrebărilor formulate, care trebuie analizate împreună, instanța de trimitere solicită, în esență, să se stabilească dacă articolele 49 TFUE, 63 TFUE și 65 TFUE se opun legislației unui stat membru în temeiul căreia, atunci când un rezident al acestui stat membru, acționar la o societate cu sediul în alt stat membru, încasează dividende impozitate în ambele state și când dubla impunere este reglementată prin deducerea în statul de reședință a unui credit fiscal cu o valoare care corespunde cu cea a impozitului plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele, un dispozitiv de plafonare a diverselor impozite directe până la concurența unui anumit procent din veniturile obținute în cursul unui an nu ia în considerare sau ia în considerare doar parțial impozitul plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele.
Cu privire la libertatea în discuție
Întrucât întrebările preliminare au fost adresate atât cu privire la articolul 49 TFUE, cât și cu privire la articolele 63 TFUE și 65 TFUE, trebuie să se stabilească dacă legislația națională se circumscrie libertății de stabilire, liberei circulații a capitalurilor sau ambelor libertăți menționate.
Doamna Bouanich, guvernele francez și al Regatului Unit, precum și Comisia Europeană consideră că libertatea în discuție în litigiul principal este libera circulație a capitalurilor, consacrată la articolul 63 TFUE. În opinia Autorității de Supraveghere AELS, întrucât legislația națională contestată este aplicabilă indiferent de importanța participării la capital care dă dreptul la dividende și făcând abstracție de problema dacă această participare este de natură să confere o influență certă asupra deciziilor societății și să permită acționarilor să stabilească activitățile acesteia, măsurile contestate intră în domeniul de aplicare atât al articolului 49 TFUE, cât și al articolului 63 TFUE. Prin urmare, aplicarea acestora ar trebui să fie analizată în paralel.
În această privință, trebuie amintit că tratamentul fiscal al dividendelor poate face parte din domeniul de aplicare al articolului 49 TFUE, referitor la libertatea de stabilire, și din cel al articolului 63 TFUE, privitor la libera circulație a capitalurilor (a se vedea Hotărârea din 10 februarie 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel și Österreichische Salinen,
C-436/08 și C-437/08, Rep., p. I-305
, punctul 33, Hotărârea din 13 noiembrie 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑35/11, punctul 89, precum și Hotărârea din 28 februarie 2013, Beker, C‑168/11, punctul 23).
În ceea ce privește întrebarea dacă o reglementare națională ține de una sau de alta dintre libertățile de circulație, rezultă dintr‑o jurisprudență consacrată că trebuie luat în considerare obiectul reglementării în cauză (Hotărârile citate anterior Test Claimants in the FII Group Litigation, punctul 90 și jurisprudența citată, precum și Beker, punctul 24).
În această privință, s‑a statuat deja că o reglementare națională care este aplicabilă numai participațiilor care permit să se exercite o influență certă asupra deciziilor unei societăți și să se stabilească activitățile acesteia face parte din domeniul de aplicare al articolului 49 TFUE referitor la libertatea de stabilire (a se vedea Hotărârea din 25 octombrie 2012, Comisia/Belgia, C‑387/11, punctul 34, Hotărârea Test Claimants in the FII Group Litigation, citată anterior, punctul 91 și jurisprudența citată, precum și Hotărârea Beker, citată anterior, punctul 25). În schimb, dispozițiile naționale care se aplică participațiilor efectuate numai cu intenția de a realiza un plasament financiar, fără a exista intenția de a influența administrarea și controlul întreprinderii, trebuie examinate exclusiv din perspectiva liberei circulații a capitalurilor (a se vedea Hotărârile citate anterior Comisia/Belgia, punctul 34, Test Claimants in the FII Group Litigation, punctul 92 și jurisprudența citată, precum și Beker, punctul 26).
În speță, legislația națională în discuție în litigiul principal se aplică indiferent de valoarea participației deținute la o societate. Astfel cum a arătat guvernul francez, aplicarea acestei legislații nu depinde de amploarea participației la o societate nerezidentă și nu se limitează la situațiile în care persoana care deține părți sociale poate exercita o influență certă asupra deciziilor societății în cauză și poate stabili activitățile acesteia.
În consecință, în măsura în care această reglementare are în vedere dividende provenite dintr‑un stat membru, obiectul legislației menționate nu permite să se stabilească dacă aceasta face parte în mod preponderent din domeniul de aplicare al articolului 49 TFUE sau al articolului 63 TFUE. În astfel de împrejurări, Curtea ia în considerare elementele de fapt ale speței pentru a stabili dacă situația avută în vedere în litigiul principal face parte din domeniul de aplicare al uneia sau al alteia dintre dispozițiile menționate (Hotărârile citate anterior Test Claimants in the FII Group Litigation, punctele 93 și 94 și jurisprudența citată, precum și Beker, punctele 27 și 28).
Or, nici decizia de trimitere, nici dosarul prezentat Curții nu conțin o indicație în această privință. În consecință, este necesar să se considere că o legislație națională precum cea în discuție în litigiul principal poate afecta atât libera circulație a capitalurilor, cât și libertatea de stabilire și, prin urmare, trebuie să fie analizată atât în raport cu articolele 63 TFUE și 65 TFUE, cât și în raport cu articolul 49 TFUE.
Cu privire la existența unei restricții privind libera circulație a capitalurilor
În opinia doamnei Bouanich, a Autorității de Supraveghere AELS și a Comisiei, scutul fiscal penalizează veniturile obținute din dividende distribuite de societăți cu sediul în alt stat membru decât Republica Franceză (dividende numite „intrate”) în raport cu veniturile obținute din dividende distribuite de societăți cu sediul în Franța.
Astfel, întrucât reținerea la sursă prelevată în afara Franței nu a fost luată în considerare sau a fost luată în considerare doar parțial la calculul impozitului pe venit susceptibil să fie rambursat contribuabilului care beneficiază de scutul fiscal, cuantumul care corespunde reținerii la sursă în străinătate ar rămâne în mod definitiv în sarcina acestuia din urmă, ceea ce ar majora sistematic presiunea fiscală asupra dividendelor intrate în raport cu cea aplicabilă dividendelor obținute din Franța.
Acest tratament fiscal dezavantajos al dividendelor intrate ar face investițiile în societăți cu sediul în alt stat membru decât Republica Franceză mai puțin atractive pentru persoanele fizice cu reședința în Franța decât cele efectuate în societăți franceze.
În schimb, guvernele francez și al Regatului Unit susțin că legislația franceză referitoare la scutul fiscal nu a creat restricții privind libera circulație a capitalurilor întrucât Republica Franceză nu și‑a exercitat competența fiscală în mod discriminatoriu.
În opinia acestor guverne, refuzul Republicii Franceze de a include reținerea la sursă plătită în Suedia în totalul impozitelor directe plătite de contribuabil este doar un inconvenient care provine din exercitarea în paralel a competențelor fiscale de către Regatul Suediei și de către Republica Franceză. Libera circulație a capitalurilor nu ar obliga un stat membru să prevină o dublă impunere juridică a dividendelor care rezultă dintr‑o convenție bilaterală în cazul în care ambele state părți la convenție au dreptul să impoziteze veniturile respective. Referindu‑se la Hotărârea din 14 noiembrie 2006, Kerckhaert și Morres (
C-513/04, Rec., p. I-10967
), guvernul Regatului Unit susține că o diferență de tratament ca urmare a aplicării combinate a exercitării legitime a competențelor fiscale de către două state membre, în măsura în care o astfel de exercitare nu este discriminatorie, nu constituie o restricție privind libertățile fundamentale.
În această privință, trebuie subliniat de la bun început că litigiul principal nu privește evitarea dublei impuneri, ci tratamentul fiscal național în Franța a unor dividende distribuite de o societate cu sediul în Suedia, în vederea aplicării unui mecanism de plafonare a diverselor impozite directe.
Astfel, această cauză privește o diferență de tratament în ceea ce privește aplicarea scutului fiscal între, pe de o parte, un contribuabil cu reședința într‑un stat membru al Uniunii care încasează dividende de la o societate cu sediul în același stat membru și, pe de altă parte, un contribuabil cu reședința în același stat membru, acționar la o societate cu sediul în alt stat membru, care încasează dividende impozitate în ambele state, dubla impunere fiind reglementată prin deducerea în statul de reședință a unui credit fiscal de o valoare egală cu impozitul plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele.
Cauza principală se distinge, așadar, de cea în care s‑a pronunțat Hotărârea Kerckhaert și Morres, citată anterior. Astfel, legislația națională în discuție în cauza în care s‑a pronunțat această din urmă hotărâre nu făcea nicio distincție între dividendele aferente acțiunilor la societăți care au sediul pe teritoriul statului în cauză și dividendele aferente acțiunilor la societăți cu sediul în alt stat membru, care au făcut obiectul unui impozit prelevat prin reținere la sursă în acest ultim stat membru, întrucât legislația menționată supunea aceste dividende, în cadrul impozitului pe venit, aceleiași cote unice de impozitare (a se vedea în acest sens Hotărârea Kerckhaert și Morres, citată anterior, punctul 17). În astfel de circumstanțe, Curtea a decis că consecințele defavorabile pe care ar putea să le producă aplicarea unui sistem de impozitare a veniturilor precum cel în discuție în cauza în care s‑a pronunțat această hotărâre rezulta din exercitarea în paralel de către două state membre a competenței lor fiscale (Hotărârea Kerckhaert și Morres, citată anterior, punctul 20).
Pentru a răspunde la prima întrebare adresată, trebuie să se facă o distincție între acordarea creditului fiscal care rezultă din Convenția franco‑suedeză, pe de o parte, și aplicarea scutului fiscal în discuție în cauza principală, pe de altă parte, întrucât acestea constituie două avantaje fiscale distincte.
Astfel, acordarea în Franța a unui credit fiscal pentru reținerile la sursă efectuate în Suedia rezultă din Convenția franco‑suedeză și se înscrie în cadrul impozitării în paralel, de către Regatul Suediei și de către Republica Franceză, a veniturilor mobiliare obținute din Suedia. Republica Franceză și‑a rezervat dreptul de a impozita veniturile obținute din Suedia și acordă un credit fiscal pentru limitarea și chiar evitarea dublei impuneri.
În schimb, un dispozitiv precum scutul fiscal nu are legătură cu exercitarea în paralel a unor competențe fiscale și privește numai competența fiscală a Republicii Franceze. Acest dispozitiv fiscal are ca obiect și ca efect reducerea nivelului de impozitare a veniturilor asupra cărora statul membru respectiv își exercită competența de impozitare.
Potrivit unei jurisprudențe constante, măsurile interzise prin articolul 63 alineatul (1) TFUE, fiind restricții privind circulația capitalurilor, le includ pe cele care sunt de natură să descurajeze nerezidenții să facă investiții într‑un stat membru sau să descurajeze rezidenții statului membru respectiv să facă investiții în alte state (Hotărârea din 10 mai 2012, Santander Asset Management SGIIC și alții, C‑338/11-C‑347/11, punctul 15 și jurisprudența citată).
Prin urmare, trebuie să se cerceteze dacă legislația fiscală în discuție în litigiul principal este, din cauza diferenței de tratament pe care o instituie între contribuabilii care încasează dividende de la o societate cu sediul în Franța și contribuabilii care încasează dividende de la o societate cu sediul în alt stat membru, discriminatorie și de natură să îi descurajeze pe aceștia din urmă să își exercite dreptul la libera circulație a capitalurilor.
Conform unei jurisprudențe consacrate, o discriminare în materie fiscală poate rezulta numai din aplicarea unor reguli diferite unor situații comparabile sau din aplicarea aceleiași reguli unor situații diferite (a se vedea Hotărârea din 14 februarie 1995, Schumacker,
C-279/93, Rec., p. I-225
, punctul 30, Hotărârea din 22 martie 2007, Talotta,
C-383/05, Rep., p. I-2555
, punctul 18, precum și Hotărârea din 18 iulie 2007, Lakebrink și Peters‑Lakebrink,
C-182/06, Rep., p. I-6705
, punctul 27). Prin urmare, o diferență de tratament între două categorii de contribuabili poate fi calificată drept discriminare în sensul tratatului atunci când situațiile acestor categorii de contribuabili sunt comparabile în raport cu normele fiscale în discuție (Hotărârea din 1 decembrie 2011, Comisia/Ungaria,
C-253/09, Rep., p. I-12391
, punctul 51).
În consecință, trebuie examinat dacă diferența de tratament între un acționar impozabil în Franța care încasează dividende de la o societate cu sediul în acest stat membru și un alt acționar impozabil în același mod în Franța, dar care încasează dividende de la o societate cu sediul în alt stat membru, în speță Suedia, privește situații care sunt obiectiv comparabile.
Astfel cum a arătat Autoritatea de Supraveghere AELS și Comisia, faptul că Republica Franceză, pe de o parte, impozitează dividendele intrate încasate de doamna Bouanich în temeiul articolului 10 alineatul (1) și al articolului 23 din Convenția franco‑suedeză și include aceste dividende în baza de impozitare a doamnei Bouanich în Franța în vederea calculării impozitului său pe venit și, pe de altă parte, ia în considerare aceste dividende la aplicarea plafonului de impozitare prevăzut la articolele 1 și 1649-0 A din CGI plasează contribuabilul respectiv în aceeași situație ca a unui contribuabil care încasează dividende de la o societate cu sediul în Franța.
În consecință, persoanele care încasează dividende de la o societate cu sediul în Franța și cele care încasează dividende de la o societate cu sediul în Suedia se află în situații obiectiv comparabile în ceea ce privește obligațiile lor fiscale.
În ceea ce privește dividendele pe care un acționar cu reședința în Franța le încasează de la o societate cu sediul în alt stat membru precum Regatul Suediei, care au făcut obiectul unei rețineri la sursă în acest ultim stat și care sunt incluse în baza de impozitare în Franța, diferența de tratament în aplicarea scutului fiscal constă în aceea că la calculul dreptului de restituire a cuantumului impozitelor directe care depășește plafonul de impozitare nu se ia în considerare reținerea la sursă prelevată în Suedia. Această lipsă de luare în considerare este totală în cadrul scutului fiscal în versiunea aplicabilă pentru anul 2007 cu privire la veniturile din anul 2005 și doar parțială în cadrul acestui dispozitiv, astfel cum a fost modificat prin Legea nr. 2008-776, care s‑a aplicat pentru anii 2008 și 2009 cu privire la veniturile din anii 2006 și 2007.
Astfel cum reiese din dosarul înaintat Curții, dreptul de restituire a cuantumului impozitelor care depășește pragul prevăzut la articolul 1 din CGI este stabilit în funcție de raportul pe care îl reprezintă fracția compusă, la numărător, din valoarea impozitelor directe aflate în sarcina contribuabilului și, la numitor, din suma veniturilor încasate de același contribuabil în cursul anului anterior celui în care impozitele menționate au fost plătite.
În cauza principală, în ceea ce privește scutul fiscal aplicabil pentru anul 2007, impozitul plătit de doamna Bouanich în Suedia nu a fost deloc luat în considerare la calculul plafonului impozitelor directe până la concurența a 60 % din veniturile încasate de aceasta în cursul anului 2005. Pe de o parte, valoarea impozitelor directe luată în considerare nu o includea pe cea a creditului fiscal corespunzător reținerii la sursă efectuate de Regatul Suediei. Pe de altă parte, veniturile luate în considerare cuprindeau valoarea brută a dividendelor încasate de doamna Bouanich, incluzând astfel valoarea reținerii la sursă.
Această dubă operațiune a condus la diminuarea numărătorului și la creșterea numitorului raportului care trebuie stabilit între impozitele directe și venituri în vederea aplicării scutului fiscal și, prin urmare, la reducerea și chiar la anularea cuantumului impozitelor directe care depășește plafonul de 60 % pentru contribuabilii cu reședința în Franța care, precum doamna Bouanich, încasează dividende din străinătate.
Astfel cum a arătat Comisia, dispozitivul de plafonare a impozitelor care rezultă din Legea nr. 2008-776, aplicabil începând cu anul 2008 veniturilor încasate în cursul anului 2006, a eliminat restricția privind libera circulație a capitalurilor în măsura în care aceasta privea veniturile luate în considerare la calculul plafonului. Astfel, doar dividendele nete au fost ulterior luate în considerare în valoarea veniturilor impozabile care figurează la numitorul împărțirii efectuate în vederea calculării scutului fiscal, indiferent de originea acestor dividende. În schimb, reținerea la sursă efectuată în Suedia tot nu era luată în considerare în suma impozitelor care figurează la numărătorul acestei împărțiri și care dă dreptul la restituirea impozitului în temeiul articolelor 1 și 1649-0 A din CGI.
Faptul că impozitul plătit în Suedia este exclus de la impozitele luate în considerare pentru aplicarea scutului fiscal constituie un tratament fiscal dezavantajos pentru contribuabili precum doamna Bouanich care au reședința în Franța și care încasează dividende de la o societate cu sediul în Suedia.
În împrejurări precum cele din cauza principală, un astfel de tratament fiscal dezavantajos poate descuraja persoanele fizice supuse impozitului pe venit cu titlu principal în Franța să își investească capitalul în societăți cu sediul în alt stat membru. Întrucât condițiile de aplicare a scutului fiscal în privința contribuabililor francezi care și‑au investit capitalul în alt stat membru sunt mai restrictive decât cele aplicabile într‑o situație națională, acest lucru ar putea de asemenea să aibă un efect restrictiv în privința societăților cu sediul în alt stat membru decât Republica Franceză prin faptul că ele reprezintă pentru acestea un obstacol în calea colectării de capitaluri în Franța.
În aceste condiții, este necesar să se constate că o legislație precum cea în discuție în litigiul principal, din cauza diferenței de tratament pe care o instituie între contribuabilii rezidenți după cum aceștia încasează dividende de la o societate cu sediul pe teritoriul național sau de la o societate cu sediul în alt stat membru, constituie o restricție privind libera circulație a capitalurilor interzisă, în principiu, de articolul 63 TFUE.
Cu privire la existența unei restricții privind libertatea de stabilire
Articolul 49 TFUE impune eliminarea restricțiilor privind libertatea de stabilire. În consecință, deși, potrivit modului lor de redactare, prevederile tratatului referitoare la libertatea de stabilire urmăresc să asigure beneficiul tratamentului național în statul membru gazdă, acestea interzic, în egală măsură, ca statul membru de origine să împiedice stabilirea în alt stat membru a unuia dintre resortisanții săi ori a unei societăți constituite în conformitate cu legislația sa (a se vedea Hotărârea din 13 decembrie 2005, Marks & Spencer,
C-446/03, Rec., p. I-10837
, punctul 31, și Hotărârea din 29 noiembrie 2011, National Grid Indus,
C-371/10, Rep., p. I-12273
, punctul 35).
Potrivit unei jurisprudențe constante, trebuie considerate drept astfel de restricții toate măsurile care interzic, împiedică sau fac mai puțin atractivă exercitarea acestei libertăți (a se vedea Hotărârea din 6 septembrie 2012, DI. VI. Finanziaria di Diego della Valle & C., C‑380/11, punctul 33).
O diferență de tratament fiscal a dividendelor încasate de contribuabilii cu reședința într‑un stat membru în funcție de locul unde se află sediul societății care distribuie dividendele, precum cea care rezultă din legislația în discuție în litigiul principal și care este prezentată la punctele 49, 51 și 52 din prezenta hotărâre, poate constitui o restricție privind libertatea de stabilire interzisă, în principiu, de articolul 49 TFUE, întrucât face mai puțin atractivă stabilirea în alt stat membru a unui resortisant al primului stat membru.
Reiese că o astfel de legislație precum cea în discuție în litigiul principal constituie de asemenea o restricție interzisă, în principiu, de articolul 49 TFUE.
Cu privire la existența unei justificări
Potrivit articolului 65 alineatul (1) litera (a) TFUE, articolul 63 TFUE nu aduce atingere dreptului statelor membre de a aplica dispozițiile incidente ale legislațiilor fiscale care stabilesc o distincție între contribuabilii care nu se găsesc în aceeași situație în ceea ce privește locul unde capitalurile lor au fost investite.
Trebuie însă arătat că derogarea prevăzută la articolul 65 alineatul (1) litera (a) TFUE, care este de strictă interpretare, este ea însăși limitată de articolul 65 alineatul (3) TFUE care prevede că dispozițiile naționale menționate la alineatul (1) al acestui articol „nu trebuie să constituie un mijloc de discriminare arbitrară și nici o restrângere disimulată a liberei circulații a capitalurilor și plăților, astfel cum este aceasta definită la articolul 63 [TFUE]” (a se vedea Hotărârea din 7 septembrie 2004, Manninen,
C-319/02, Rec., p. I-7477
, punctul 28, și Hotărârea din 20 mai 2008, Orange European Smallcap Fund,
C-194/06, Rep., p. I-3747
, punctul 58).
Așadar, trebuie să se facă distincție între tratamentele inegale permise în temeiul articolului 65 alineatul (1) litera (a) TFUE și discriminările interzise prin alineatul (3) al aceluiași articol. Or, din jurisprudența Curții reiese că, pentru ca o reglementare fiscală națională care realizează o distincție între contribuabili în funcție de locul în care sunt investite capitalurile acestora să poată fi considerată compatibilă cu prevederile tratatului referitoare la libera circulație a capitalurilor, trebuie ca diferența de tratament să privească situații care nu sunt comparabile în mod obiectiv sau să fie justificată de un motiv imperativ de interes general (a se vedea în acest sens Hotărârea din 6 iunie 2000, Verkooijen,
C-35/98, Rec., p. I-4071
, punctul 43, și Hotărârile citate anterior Manninen, punctul 29, și Orange European Smallcap Fund, punctul 59).
La punctele 47 și 48 din prezenta hotărâre s‑a constatat deja că tratamentul fiscal diferit rezervat de legislația franceză în discuție în litigiul principal dividendelor societăților cu sediul în alte state membre se raportează la situații de altfel obiectiv comparabile.
În aceste condiții, o restricție privind libera circulație a capitalurilor sau libertatea de stabilire precum cea care rezultă din legislația în discuție în litigiul principal nu poate fi admisă decât dacă este justificată de un motiv imperativ de interes general. În plus, în această ipoteză, trebuie ca restricția să fie de natură să asigure realizarea obiectivului în cauză și să nu depășească ceea ce este necesar pentru atingerea acestui obiectiv (a se vedea Hotărârea National Grid Indus, citată anterior, punctul 42, Hotărârea din 1 decembrie 2011, Comisia/Belgia,
C-250/08, Rep., p. I-12341
, punctul 51, și, în acest sens, Hotărârea Test Claimants in the FII Group Litigation, citată anterior, punctele 54 și 55).
În consecință, trebuie să se verifice dacă restricția în discuție în litigiul principal poate fi justificată de motivele imperative de interes general invocate de diferitele guverne care au prezentat observații Curții și care privesc necesitatea de a menține coerența regimului fiscal francez, precum și de a sigura o repartizare echilibrată a competenței de impozitare între Republica Franceză și Regatul Suediei.
Cu privire la necesitatea de a menține coerența regimului fiscal
Potrivit guvernului francez, scutul fiscal vizează să se evite ca impozitele directe să aibă un caracter de confiscare sau ca o categorie de contribuabili să suporte o sarcină excesivă în raport cu posibilitățile lor contributive. Având în vedere acest obiectiv, ar exista o legătură directă între, pe de o parte, avantajul fiscal acordat, și anume restituirea către contribuabil a fracțiunii impozitelor achitate în Franța care depășește pragul stabilit la articolul 1 din CGI, și, pe de altă parte, compensarea acestui avantaj prin impozitele directe pe care contribuabilul le‑a plătit în Franța.
Potrivit aceluiași guvern, nu există în schimb nicio legătură directă între impozitul plătit în străinătate și restituirea acestui impozit de către statul francez.
În această privință, trebuie arătat că, desigur, Curtea a statuat deja că necesitatea de a proteja coerența regimului fiscal poate justifica o reglementare de natură să restrângă libertățile fundamentale (a se vedea Hotărârea Test Claimants in the FII Group Litigation, citată anterior, punctul 57 și jurisprudența citată). Cu toate acestea, pentru ca un argument întemeiat pe o asemenea justificare să poată fi admis, trebuie stabilită existența unei legături directe între avantajul fiscal respectiv și compensarea acestui avantaj printr‑o prelevare fiscală determinată (a se vedea Hotărârile citate anterior Manninen, punctul 42, precum și Santander Asset Management SGIIC și alții, punctul 51 și jurisprudența citată), caracterul direct al unei astfel de legături trebuind să fie apreciat în funcție de obiectivul reglementării în cauză (a se vedea în acest sens Hotărârea din 27 noiembrie 2008, Papillon,
C-418/07, Rep., p. I-8947
, punctul 44, Hotărârea din 18 iunie 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha,
C-303/07, Rep., p. I-5145
, punctul 72, și Hotărârea Test Claimants in the FII Group Litigation, citată anterior, punctul 58).
Astfel cum a arătat Comisia, pentru examinarea eventualelor justificări privind legislația în discuție în litigiul principal, trebuie să se distingă între acordarea creditului fiscal care rezultă din Convenția franco‑suedeză, pe de o parte, și acordarea dreptului de restituire a impozitului ca efect al scutului fiscal, pe de altă parte.
În ceea ce privește creditul fiscal care rezultă din Convenția franco‑suedeză, există o legătură directă între avantajul fiscal acordat și compensarea acestui avantaj printr‑o prelevare determinată, respectiv prelevarea efectuată la sursă de Regatul Suediei asupra veniturilor mobiliare obținute din Suedia.
În schimb, în ceea ce privește scutul fiscal, nu există o legătură între avantajul fiscal reprezentat de restituirea impozitului pe care acest dispozitiv o poate genera în beneficiul contribuabilului și compensarea acestui avantaj printr‑o prelevare determinată.
De fapt, avantajul fiscal acordat ca efect al scutului fiscal nu este compensat prin orice prelevare întrucât acest dispozitiv fiscal are ca obiect și ca efect doar reducerea nivelului de impozitare a veniturilor asupra cărora Republica Franceză își exercită competența de impozitare.
Astfel cum a arătat Autoritatea de Supraveghere AELS, cuantumul impozitului restituit ca efect al scutului fiscal depinde de valoarea globală a impozitelor directe care au fost plătite de contribuabil și de problema dacă această valoare depășește pragul stabilit de CGI. Avantajul fiscal în discuție în litigiul principal nu este acordat în corelație cu un anumit impozit perceput, ci doar în cazul în care valoarea plătită pentru ansamblul impozitelor în cauză depășește un anumit procent din veniturile anuale ale contribuabililor. Reiese de aici că nu poate fi stabilită nicio legătură directă între avantajul fiscal în cauză și o prelevare fiscală determinată.
Cu privire la necesitatea de a proteja repartizarea echilibrată a competenței de impozitare între statele membre
În ceea ce privește necesitatea de a proteja repartizarea echilibrată a competenței de impozitare între statele membre, guvernul francez arată că, în cadrul Convenției franco‑suedeze, fiecare dintre cele două state semnatare renunță la o parte din impozitul pe care l‑ar putea preleva dacă nu ar fi încheiat această convenție. Pe de o parte, Regatul Suediei a acceptat să limiteze la 15 % cota reținerii la sursă aplicabilă dividendelor plătite unui rezident fiscal francez. Pe de altă parte, Republica Franceză a consimțit să evite dubla impunere a acestor dividende prin imputarea asupra impozitului francez a unui credit fiscal egal cu reținerea la sursă efectuată în Suedia.
Potrivit acestui guvern, scutul fiscal se conformează regimului convențional amintit și eliminării dublei impuneri asumate de Republica Franceză în calitate de stat de reședință al contribuabilului. Astfel, la calculul impozitelor care pot fi plafonate s‑ar lua în considerare numai valoarea impozitelor directe plătite în Franța după imputarea creditului fiscal egal cu reținerea la sursă plătită în Suedia.
Prin natura sa, scutul fiscal ar avea ca obiect limitarea exercitării competenței fiscale a Republicii Franceze prin plafonarea valorii globale a impozitelor directe datorate teoretic de contribuabil în acest stat membru la o fracțiune (60 % sau 50 %) din veniturile de care dispune. Întrucât acest dispozitiv este numai de competența statului membru menționat, ar fi pertinent ca la calculul restituirii de care poate beneficia contribuabilul să se rețină numai impozitele plătite în Franța.
Guvernul francez consideră că luarea în considerare a impozitelor plătite în străinătate în acest calcul ar obliga în schimb statul de reședință al contribuabilului să suporte sarcina restituirii unui impozit care nu a contribuit la veniturile sale fiscale, ci la cele ale unui alt stat membru care are calitatea de stat de origine al veniturilor.
În același sens, Regatul Unit susține că o repartizare echilibrată a competenței de impozitare între statele membre implică dreptul unui stat membru de a‑și exercita competența de a impozita activități desfășurate pe teritoriul său fără să trebuiască să țină seama de exercitarea, de către un alt stat membru, a propriei competențe de impozitare. În opinia acestui guvern, a constrânge Republica Franceză, în vederea stabilirii plafonului de impozitare prevăzut la articolul 1 din CGI, să adauge la totalul impozitelor directe achitate de contribuabil în Franța o eventuală reținere la sursă plătită în Suedia ar impune ca Republica Franceză să ia în considerare exercitarea de către Regatul Suediei a competenței sale de impozitare și ar indemniza contribuabilul pentru orice reținere la sursă plătită în Suedia.
O asemenea justificare nu poate fi însă reținută.
Astfel, o justificare legată de necesitatea de a proteja repartizarea echilibrată a competenței de impozitare între statele membre poate fi admisă în special atunci când regimul fiscal în cauză urmărește prevenirea comportamentelor de natură să compromită dreptul unui stat membru de a‑și exercita competența fiscală în legătură cu activitățile realizate pe teritoriul său (a se vedea Hotărârea din 29 martie 2007, Rewe Zentralfinanz,
C-347/04, Rep., p. I-2647
, punctul 42, Hotărârea din 18 iulie 2007, Oy AA,
C-231/05, Rep., p. I-6373
, punctul 54, Hotărârea din 18 iunie 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha,
C-303/07, Rep., p. I-5145
, punctul 66, și Hotărârea din 20 octombrie 2011, C‑284/09, Comisia/Germania, Rep., p. I‑9879, punctul 77).
În speță, problema repartizării competenței de impozitare între Republica Franceză și Regatul Suediei a fost reglementată prin Convenția franco‑suedeză care stabilește dreptul, pentru fiecare dintre aceste state, de a impozita dividendele dobândite și încasate pe teritoriul său. În acest context, Republica Franceză și‑a păstrat dreptul de a impozita veniturile mobiliare obținute din Suedia și a acceptat să acorde un credit fiscal destinat să reducă efectele acestei duble impozitări în beneficiul contribuabililor cu reședința în Franța. Prin urmare, acest stat membru a acceptat în mod liber repartizarea competenței de impozitare astfel cum aceasta rezultă din înseși prevederile Convenției franco‑suedeze.
Acest mecanism de repartizare a impozitării prevăzut de Convenția franco‑suedeză nu poate justifica însă restricția care rezultă din aplicarea legislației referitoare la scutul fiscal.
În această privință, trebuie amintit că, în temeiul unei jurisprudențe constante, deși statele membre sunt libere, în cadrul convențiilor bilaterale pentru evitarea dublei impuneri, să stabilească factorii de legătură în vederea partajării competenței fiscale, această repartizare a competenței fiscale nu le permite însă aplicarea unor măsuri contrare libertăților de circulație garantate de tratat. Așadar, în ceea ce privește exercitarea competenței de impozitare astfel repartizate în cadrul convențiilor bilaterale de prevenire a dublei impuneri, statele membre au obligația de a respecta normele Uniunii (a se vedea în acest sens Hotărârea din 12 decembrie 2002, de Groot,
C-385/00, Rec., p. I-11819
, punctele 93 și 94, Hotărârea din 19 ianuarie 2006, Bouanich,
C-265/04, Rec., p. I-923
, punctele 49 și 50, și Hotărârea din 12 decembrie 2013, Imfeld și Garcet, C‑303/12, punctele 41 și 42).
Restituirea impozitului acordată în temeiul scutului fiscal este un avantaj fiscal prevăzut de legislația franceză, care limitează sarcina fiscală a contribuabililor prin aplicarea unui sistem de plafonare care garantează restituirea impozitului plătit peste un anumit procent. Un astfel de dispozitiv de plafonare a impozitării nu afectează posibilitatea Republicii Franceze de a impozita activitățile exercitate pe teritoriul său și nu împiedică nici posibilitatea acestui stat membru de a impozita veniturile dobândite într‑un alt stat membru.
În consecință, în ceea ce privește condițiile de aplicare a acestui dispozitiv fiscal, nu se pune problema vreunei repartizări a competenței de impozitare între statele membre.
În aceste condiții, restricția privind libera circulație a capitalurilor și libertatea de stabilire pe care o reprezintă o legislație națională precum cea în discuție în litigiul principal nu poate fi justificată nici prin necesitatea de a garanta coerența regimului fiscal național, nici prin necesitatea de a proteja repartizarea competenței de impozitare între statele membre.
Prin urmare, trebuie să se răspundă la întrebările adresate că articolele 49 TFUE, 63 TFUE și 65 TFUE trebuie interpretate în sensul că se opun legislației unui stat membru în temeiul căreia, atunci când un rezident al acestui stat membru, acționar la o societate cu sediul în alt stat membru, încasează dividende impozitate în ambele state și când dubla impunere este reglementată prin deducerea în statul de reședință a unui credit fiscal cu o valoare care corespunde cu cea a impozitului plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele, un dispozitiv de plafonare a diverselor impozite directe până la concurența unui anumit procent din veniturile obținute în cursul unui an nu ia în considerare sau ia în considerare doar parțial impozitul plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele.
Cu privire la cheltuielile de judecată
Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera a cincea) declară:

Articolele 49 TFUE, 63 TFUE și 65 TFUE trebuie interpretate în sensul că se opun legislației unui stat membru în temeiul căreia, atunci când un rezident al acestui stat membru, acționar la o societate cu sediul în alt stat membru, încasează dividende impozitate în ambele state și când dubla impunere este reglementată prin deducerea în statul de reședință a unui credit fiscal cu o valoare care corespunde cu cea a impozitului plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele, un dispozitiv de plafonare a diverselor impozite directe până la concurența unui anumit procent din veniturile obținute în cursul unui an nu ia în considerare sau ia în considerare doar parțial impozitul plătit în statul în care se află societatea care distribuie dividendele.

Semnături
(
*1
)	Limba de procedură: franceza.