CELEX: 62009CJ0384
Neposredno obdavčenje
Prosti pretok kapitala
Člen 64 PDEU
Pravne osebe s sedežem v tretji državi
Posest nepremičnin v državi članici
Davek na tržno vrednost teh nepremičnin
Zavrnitev oprostitve
Presoja glede čezmorskih držav in ozemelj
Boj proti davčnim utajam
Solidarna odgovornost

Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 63 in naslednjih PDEU. Z vprašanjema v tej zadevi se v bistvu
želi ugotoviti, prvič, ali se francoski davek na tržno vrednost nepremičnin, ki jih ima v Franciji družba s sedežem v eni
od držav članic, uporablja tudi, če ima družba sedež v čezmorski državi ali ozemlju (v nadaljevanju: ČDO), v obravnavanem
primeru na Britanskih Deviških otokih, in drugič, ali gre pri solidarni odgovornosti za plačilo tega davka – pri čemer se
ta odgovornost nanaša na vsako pravno osebo, ki je med dolžnikom za plačilo davka in nepremičninami v Franciji – za omejitev
prostega pretoka kapitala.
Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Prunus SARL (v nadaljevanju: Prunus) in Polonium SA (v nadaljevanju: Polonium)
na eni strani in directeur général des impôts in directeur des services fiscaux d’Aix en-Provence (v nadaljevanju skupaj:
francoska davčna uprava) na drugi strani, in sicer glede plačila, ki ga je morala iz naslova obveznosti plačila davka na tržno
vrednost nepremičnin, ki jih imajo pravne osebe v Franciji (v nadaljevanju: 3-odstotni davek), izvršiti družba Prunus kot
solidarna dolžnica za dve družbi z deleži v osnovnem kapitalu družbe Prunus.

Pravni okvir

Pravo Unije
Svet je 25. julija 1991 sprejel Sklep 91/482/EGS o pridružitvi čezmorskih držav in ozemelj k Evropski gospodarski skupnosti
(UL L 263, str. 1, v nadaljevanju: šesti sklep ČDO), ki je veljal do 1. decembra 2001.
Člen 180(1) šestega sklepa ČDO glede pretoka kapitala določa:
„Pri pretoku kapitala v zvezi z naložbami in tekočimi plačili se pristojni organi ČDO in države članice Skupnosti vzdržijo
ukrepov na področju deviznega poslovanja, ki ne bi bili združljivi z njihovimi obveznostmi, ki izhajajo iz uporabe določb
tega sklepa v zvezi z blagovno menjavo, trgovino s storitvami, ustanavljanjem in industrijskim sodelovanjem. Vseeno pa te
obveznosti ne preprečujejo sprejetja potrebnih zaščitnih ukrepov, če so ti upravičeni zaradi resnih gospodarskih težav ali
velikih problemov v zvezi s plačilno bilanco.“
Svet je 27. novembra 2001 sprejel Sklep 2001/822/ES o pridružitvi čezmorskih držav in ozemelj k Evropski skupnosti („Sklep
o pridružitvi čezmorskih držav“) (UL L 314, str. 1, v nadaljevanju: sedmi sklep ČDO), ki je začel veljati 2. decembra 2001.
Člen 47(1)(b) sedmega sklepa ČDO glede pretoka kapitala določa, da ne glede na odstavek 2 tega člena „države članice in upravni
organi ČDO v zvezi s transakcijami v kapitalski plačilni bilanci za neposredne naložbe v družbe, ustanovljene v skladu z zakonodajo
sprejemne države članice, države ali ozemlja, ne uvedejo nobenih omejitev prostega pretoka kapitala, da bi zagotovili unovčenje
in ponovno vrnitev premoženja, ustvarjenega s temi naložbami, ter katerega koli dobička, ki iz njih izhaja“. Odstavek 2 tega
člena določa, da lahko Evropska unija, države članice in ČDO med drugim v skladu s pogoji, določenimi v členu 64 PDEU,
mutatis mutandis
sprejmejo ukrepe iz tega člena.

Nacionalno pravo
Člen 990 D in naslednji code général des impôts (splošni davčni zakonik, v nadaljevanju: CGI) so sestavni del ukrepov, ki
jih je francoski zakonodajalec sprejel za boj proti nekaterim oblikam izogibanja plačevanju davkov.
Člen 990 D CGI, kot se uporablja za dejansko stanje v sporu o glavni stvari, določa:
„Pravne osebe, ki neposredno ali po posredniku posedujejo eno ali več nepremičnin, ki so v Franciji, ali imajo stvarne pravice
na njih, so zavezane k plačilu letnega davka v višini 3 % tržne vrednosti teh nepremičnin ali pravic.
Pravna oseba poseduje nepremičnine ali je imetnica stvarne pravice na nepremičnini v Franciji po posredniku, kadar ima delež
v kakršni koli obliki ali količini v pravni osebi, ki ima v lasti te nepremičnine ali pravice ali ki ima delež v tretji pravni
osebi, ki ima sama v lasti nepremičnine ali pravice ali je posrednik v verigi deležev. Ta določba se uporablja ne glede na
število vmesnih pravnih oseb.“
Člen 990 E CGI, kot se uporablja za dejansko stanje v sporu o glavni stvari, določa:
„Davek, predviden v členu 990 D, se ne uporablja:
1. za pravne osebe, katerih nepremičninsko premoženje v smislu člena 990 D, ki je v Franciji, pomeni manj kot 50 % premoženja
v Franciji. Za namene uporabe te določbe v nepremičninsko premoženje ni vključeno tisto premoženje, ki ga pravne osebe iz
člena 990 D ali posredniki uporabljajo za svojo gospodarsko dejavnost, če se ne nanaša na nepremičnine;
2. za pravne osebe s sedežem v državi ali na ozemlju, ki je s Francijo sklenila konvencijo o upravni pomoči za boj proti davčnim
utajam in izogibanju plačevanju davkov, ki vsako leto najpozneje do 15. maja na kraju, določenem z odredbo iz člena 990 F,
sporočijo položaj, opis in vrednost nepremičnin v posesti 1. januarja, identiteto in naslov njihovih družbenikov na ta dan
ter število delnic ali deležev, ki jih ima vsak od njih;
3. za pravne osebe, ki imajo sedež dejanske uprave v Franciji, in druge pravne osebe, ki v skladu s pogodbo ne smejo biti
bolj obdavčene, če vsako leto davčni upravi na njeno zahtevo sporočijo položaj in opis nepremičnin v posesti 1. januarja,
identiteto in naslov njenih delničarjev, družbenikov ali drugih udeležencev, število delnic, deležev ali drugih pravic, ki
jih ima vsak od njih, in dokaz o njihovem davčnem rezidentstvu oziroma tako obveznost sporočanja sprejmejo in jo tudi izpolnijo.
Obveznost se sprejme na dan, ko pravna oseba pridobi nepremičnino, stvarne pravice na nepremičnini ali deleže iz člena 990
D, za nepremičnine, pravice ali deleže, ki so že bili v posesti 1. januarja 1993, pa najpozneje do 15. maja 1993;
[…]“
Člen 990 F CGI, kot se uporablja za dejansko stanje v sporu o glavni stvari, določa:
„Davek je treba plačati zaradi nepremičnin, ki so v posesti 1. januarja davčnega leta, ali zaradi imetništva stvarnih pravic
na nepremičnini na navedeni datum, če ne gre za nepremičnine, ki so v skladu s predpisi vpisane v inventar pravnih oseb, ki
poslujejo kot nepremičninski trgovci ali investitorji. Če obstaja veriga deležev, mora davek plačati pravna oseba oziroma
pravne osebe, ki so v tej verigi najbližje nepremičnini ali stvarni pravici na nepremični in ki na podlagi točke 2 ali točke
3 člena 990 E niso oproščene plačila davka. Vsaka vmesna pravna oseba med dolžnikom oziroma dolžniki za plačilo davka in nepremičninami
oziroma stvarnimi pravicami na nepremičninami je solidarno odgovorna za plačilo tega davka.
Pravna oseba, ki ni izpolnila obveznosti iz točke 3 člena 990 E in tako spada na področje uporabe davka iz člena 990 D, je
lahko oproščena plačila tega davka od leta, ko davčni upravi sporoči informacije, navedene v omenjeni točki 3, in za naprej
sprejme novo obveznost sporočanja informacij na zahtevo davčne uprave.
Davčni zavezanci morajo najpozneje do 15. maja vsakega leta sporočiti položaj, opis in vrednost zadevnih nepremičnin in stvarnih
pravic na nepremičnini. Ta prijava, skupaj s plačilom davka, je vložena na kraju, določenem z odredbo ministra za proračun.
Davek se izterja ob upoštevanju pravil, sankcij in garancij, ki veljajo za takse za registracijo. Za davek se uporabljajo
tudi določbe člena 223d A.
Če se nepremičnino odsvoji, je za davek, ki ga je treba plačati na ta dan, odgovoren zastopnik iz točke I člena 244a A.“

Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
Družba Prunus s sedežem v Franciji je v stoodstotni lasti družbe Polonium, ki je holdinška družba po luksemburškem pravu s
sedežem v Luksemburgu. Vsaka od družb Lovett Overseas SA in Grebell Investments SA (v nadaljevanju: Lovett in Grebell), registriranih
na Britanskih Deviških otokih, pa je 50-odstotna lastnica družbe Polonium.
Družba Prunus je imela med letoma 1998 in 2002 neposredno ali posredno v lasti nepremičnine na francoskem ozemlju.
Družbi Prunus in Polonium sta izpolnjevali svoje obveznosti v zvezi z obračuni in sta bili ob uporabi člena 990 E CGI oproščeni
plačila 3-odstotnega davka.
Nasprotno sta bili družbi Lovett in Grebbel, zadnja člena v verigi deležev, zavezani plačilu tega davka na tržno vrednost
nepremičnin, ki jih je imela družba Prunus neposredno ali posredno v lasti v Franciji, in sicer vsaka od njiju v višini 50
%, ker pogoji za oprostitev iz člena 990 E(3) CGI niso bili izpolnjeni.
Francoska davčna uprava je 19. septembra 2005 in 24. januarja 2006 družbo Prunus pozvala, naj kot solidarni dolžnik 3-odstotnega
davka, ki ga dolgujeta družbi Lovett in Grebell, plača zneske, ki sta jih ti dolžni glede na odločbo o odmeri, vročeni 7.
maja 2003. Družba Prunus je najprej vložila pritožbi 30. septembra 2005 in 8. februarja 2006, ki sta bili z odločbo z dne
12. decembra 2006 zavrnjeni, in nato to zavrnilno odločbo izpodbijala pri tribunal de grande instance de Paris, da bi bila
kot solidarna dolžnica oproščena plačila tega davka za leti 2001 in 2002.
Tribunal de grande instance de Paris je ugodilo zahtevi družbe Polonium za intervencijo v podporo družbi Prunus, ker ima vse
deleže zadnjenavedene družbe.
V teh okoliščinah je tribunal de grande instance de Paris prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo
ti vprašanji:
1.      Ali člen 56 in naslednji Pogodbe ES nasprotujejo zakonodaji, kot je določena v členu 990 D in naslednjih code général des
impôts, ki pravnim osebam, ki imajo sedež dejanske uprave v Franciji ali od 1. januarja 2008 v državi članici Evropske unije,
podeljuje pravico do oprostitve spornega davka in ki to pravico – v delu, v katerem se nanaša na pravne osebe, ki imajo sedež
dejanske uprave na ozemlju tretje države – pogojuje z obstojem konvencije o upravni pomoči, sklenjeni med Francijo in to državo
z namenom boja proti davčnim utajam in izogibanju plačevanja davkov, ali z okoliščino, da z uporabo pogodbe, ki vsebuje klavzulo
o prepovedi diskriminacije na podlagi državljanstva, te pravne osebe ne morejo biti obdavčene bolj kot pravne osebe, ki imajo
svoj sedež dejanske uprave v Franciji?
2.      Ali člen 56 in naslednji Pogodbe ES nasprotujejo zakonodaji, kot je določena v členu 990 F code général des impôts, ki davčnim
organom omogoča, da plačilo davka, določenega s členom 990 D in naslednjimi code général des impôts, solidarno naložijo vsaki
pravni osebi, ki je med enim ali več dolžniki za plačilo davka in nepremičninami ali stvarnimi pravicami na nepremičnini?“

Vprašanji za predhodno odločanje

Prvo vprašanje
Predložitveno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba načelo prostega pretoka kapitala razlagati tako,
da nasprotuje nacionalni ureditvi, kakršna je obravnavana v postopku v glavni stvari ter na podlagi katere je družbam s sedežem
na ozemlju države članice Unije podeljena pravica do oprostitve davka na tržno vrednost nepremičnine, ki je na ozemlju te
države, in na podlagi katere je ta pravica – glede družbe s sedežem na ozemlju ČDO – pogojena z obstojem konvencije o upravni
pomoči, sklenjeni med državo članico in tem ozemljem za boj proti davčnim utajam in izogibanju plačevanja davkov, ali z okoliščino,
da z uporabo pogodbe, ki vsebuje klavzulo o prepovedi diskriminacije na podlagi sedeža družbe, ta pravna oseba ne more biti
obdavčena bolj kot pravna oseba s sedežem na ozemlju države članice.
Ker so Britanski Deviški otoki, kjer sta družbi Lovett in Grebel registrirani, na seznamu ČDO iz Priloge II k Pogodbi DEU,
je treba preveriti, ali člen 63 PDEU velja za pretok kapitala med državami članicami in ČDO.
V zvezi s tem je treba ugotoviti, da člen 63 PDEU prepoveduje „vse omejitve pretoka kapitala med državami članicami ter med
državami članicami in tretjimi državami“. Glede na to, da je ozemeljska veljavnost te določbe neomejena, je treba šteti, da
se mora ta določba uporabljati za pretok kapitala v ČDO in iz njih.
V teh okoliščinah je treba preučiti, ali lahko nacionalna ureditev, kakršna je obravnavana v postopku v glavni stvari, ovira
prosti pretok kapitala.
Treba je navesti, da je Sodišče nacionalno ureditev, obravnavano v postopku v glavni stvari, glede na člen 63 PDEU že preizkušalo
v sodbi z dne 11. oktobra 2007 v zadevi ELISA (C-451/05, ZOdl., str. I-8251), glede na člen 40 Sporazuma o Evropskem gospodarskem
prostoru z dne 2. maja 1992 (UL 1994, L 1, str. 3) pa v sodbi z dne 28. oktobra 2010 v zadevi Établissements Rimbaud (C-72/09,
še neobjavljena v ZOdl.). Iz zgoraj navedene sodbe ELISA (točka 60) je razvidno, da čezmejna naložba v nepremičnine, kakršna
je obravnavana v postopku v glavni stvari, pomeni pretok kapitala v smislu člena 63 PDEU.
V zgoraj navedenih sodbah ELISA in Établissements Rimbaud je že bilo ugotovljeno, da ureditev, kakršna je obravnavana v postopku
v glavni stvari, omejuje načelo prostega pretoka kapitala, ker za pravne osebe, ki nimajo sedeža uprave v Franciji, da bi
bile lahko upravičene do ugodnosti, v nasprotju z drugimi davčnimi zavezanci na podlagi člena 990 E, točki 2 in 3, CGI velja
dodatni pogoj, in sicer ta, da obstaja konvencija ali pogodba, sklenjena med Republiko Francijo in zadevno državo. Če take
konvencije ni, pravna oseba, ki nima sedeža uprave v Franciji, nima možnosti uspešno uveljavljati oprostitve 3-odstotnega
davka iz členov 990 D in 990 E, točki 2 in 3, CGI. Ta dodatni pogoj lahko za to kategorijo pravnih oseb dejansko pomeni trajen
režim neoprostitve navedenega davka, ki za te družbe nerezidentke zmanjša privlačnost naložb v nepremičnine v Franciji.
V postopku v glavni stvari ni sporno, da Republika Francija in Britanski Deviški otoki niso podpisali nobene konvencije o
upravni pomoči za boj proti davčnim utajam in izogibanju plačevanja davkov ali pogodbe, na podlagi katere pravne osebe, ki
nimajo sedeža v Franciji, ne smejo biti bolj obdavčene kot pravne osebe s sedežem v tej državi članici.
Iz tega je razvidno, da pravne osebe s sedežem na Britanskih Deviških otokih nimajo možnosti uveljaviti oprostitve 3-odstotnega
davka. Ta režim zato za te družbe nerezidentke zmanjša privlačnost naložb v nepremičnine v Franciji. Zakonodaja, obravnavana
v postopku v glavni stvari, tako za te družbe pomeni omejitev prostega pretoka kapitala, ki je v skladu s členom 63 PDEU načeloma
prepovedana.
Vendar je treba še preveriti, ali je mogoče omejitev, kakršna je obravnavana v postopku v glavni stvari, obravnavati – kot
trdita francoska vlada in Evropska komisija – kot omejitev, ki velja na dan 31. decembra 1993 v skladu s členom 64(1) PDEU.
V skladu s členom 64(1) PDEU prepoved omejitev prostega pretoka kapitala v smislu člena 63 PDEU ne posega v uporabo tistih
omejitev za tretje države, ki veljajo po notranjem pravu ali pravu Unije na dan 31. decembra 1993 in so bile sprejete glede
pretoka kapitala v te države ali iz njih, nanašajo pa se na neposredne naložbe, med katerimi so tudi naložbe v nepremičnine.
V zvezi s tem je treba najprej ugotoviti, ali je treba za uporabo določb o prostem pretoku kapitala ČDO enačiti z državami
članicami ali tretjimi državami.
Treba je navesti, da je Sodišče že razsodilo, da so ČDO predmet posebne ureditve pridružitve, ki je opredeljena v četrtem
delu Pogodbe, tako da se brez izrecnega napotila splošne določbe Pogodbe, katerih ozemeljska veljavnost je načeloma omejena
na države članice, zanje ne uporabljajo (glej sodbe z dne 12. februarja 1992 v zadevi Leplat, C‑260/90, Recueil, str. I‑643,
točka 10; z dne 28. januarja 1999 v zadevi Van der Kooy, C‑181/97, Recueil, str. I‑483, točka 37; z dne 22. novembra 2001
v zadevi Nizozemska proti Svetu, C‑110/97, Recueil, str. I‑8763, točka 49, in z dne 12. septembra 2006 v zadevi Eman in Sevinger,
C‑300/04, ZOdl., str. I‑8055, točka 46). Določbe prava Unije torej veljajo za ČDO analogno kot za države članice le, če pravo
Unije izrecno določa tako izenačitev med ČDO in državami članicami.
Treba pa je ugotoviti, da v Pogodbi EU oziroma Pogodbi DEU ni nikakršnega izrecnega napotila na pretok kapitala med državami
članicami in ČDO.
Iz tega je razvidno, da za ČDO kot tretje države velja liberalizacija pretoka kapitala iz člena 63 PDEU.
Tako razlago potrjujejo določbe sedmega sklepa ČDO, ki je bil sprejet, ko je bila glede tretjih držav uresničena liberalizacija
pretoka kapitala. V členu 47(2) navedenega sklepa je namreč določeno, da se člen 64 PDEU
mutatis mutandis
uporablja za ČDO.
Nato je treba preučiti, ali je mogoče omejitev, ki izhaja iz zakonodaje, obravnavane v postopku v glavni stvari, in ki se
nanaša na naložbe v nepremičnine, obravnavati kot omejitev, ki velja na dan 31. decembra 1993.
V zvezi s tem je Sodišče že razsodilo, da pojem omejitve, ki je obstajala na dan 31. decembra 1993, predpostavlja, da je bil
pravni okvir, v katerega spada zadevna omejitev, od tega dne neprekinjeno del pravnega reda zadevne države članice. Če bi
bilo drugače, bi država članica lahko kadar koli ponovno uvedla omejitve pretoka kapitala v tretje države ali iz njih, ki
so v nacionalnem pravnem redu obstajale na dan 31. decembra 1993, vendar niso bile ohranjene (sodba z dne 18. decembra 2007
v zadevi A, C‑101/05, ZOdl., str. I‑11531, točka 48).
Iz spisa, predloženega Sodišču, je razvidno, da je bila ureditev, obravnavana v postopku v glavni stvari, sprejeta z zakonom
št. 92-1376 z dne 30. decembra 1992 o finančnem zakonu za leto 1993 (JORF št. 304 z dne 31. decembra 1992), ki je začel veljati
1. januarja 1993. Omejitev prostega pretoka kapitala iz ČDO, ki izhaja iz te zakonodaje, je torej veljala pred 31. decembrom
1993, določenim v členu 64(1) PDEU.
Poleg tega ni sporno, da je med različicama določb ureditve, ki je veljala 31. decembra 1993, in ureditve, ki je veljala za
davčni leti 2001 in 2002, obravnavani v sporu o glavni stvari, le nekaj redakcijskih razlik, ki v ničemer ne vplivajo na logiko
pravnega okvira, ki je od 31. decembra 1993 neprekinjeno del pravnega reda zadevne države članice.
Iz tega je razvidno, da so glede ČDO omejitve, ki izhajajo iz nacionalne ureditve, kakršna je obravnavana v postopku v glavni
stvari, v skladu s členom 64(1) PDEU dopustne.
V teh okoliščinah je treba na prvo postavljeno vprašanje odgovoriti, da je treba člen 64(1) PDEU razlagati tako, da člen 63
PDEU ne posega v uporabo nacionalne zakonodaje, ki je veljala na dan 31. decembra 1993 ter na podlagi katere je družbam s
sedežem na ozemlju države članice Unije podeljena pravica do oprostitve davka na tržno vrednost nepremičnine, ki je na ozemlju
te države, in na podlagi katere je ta pravica glede družbe s sedežem na ozemlju ČDO pogojena z obstojem konvencije o upravni
pomoči, sklenjeni med navedeno državo članico in tem ozemljem za boj proti davčnim utajam in izogibanju plačevanja davkov,
ali z okoliščino, da z uporabo pogodbe, ki vsebuje klavzulo o prepovedi diskriminacije na podlagi državljanstva, ta pravna
oseba ne more biti obdavčene bolj kot pravna oseba s sedežem na ozemlju te države članice.

Drugo vprašanje
Glede na predhodne preudarke na drugo vprašanje ni treba odgovoriti.

Stroški
Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči
o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (tretji senat) razsodilo:
Člen 64(1) PDEU je treba razlagati tako, da člen 63 PDEU ne posega v uporabo nacionalne zakonodaje, ki je veljala na dan 31.
decembra 1993 ter na podlagi katere je družbam s sedežem na ozemlju te države članice Evropske unije podeljena pravica do
oprostitve davka na tržno vrednost nepremičnine, ki je na ozemlju te države, in na podlagi katere je ta pravica glede družbe
s sedežem na ozemlju čezmorskih držav in ozemelj pogojena z obstojem konvencije o upravni pomoči, sklenjeni med navedeno državo
članico in tem ozemljem za boj proti davčnim utajam in izogibanju plačevanja davkov, ali z okoliščino, da z uporabo pogodbe,
ki vsebuje klavzulo o prepovedi diskriminacije na podlagi državljanstva, ta pravna oseba ne more biti obdavčena bolj kot pravna
oseba s sedežem na ozemlju te države članice.
Podpisi
*
Jezik postopka: francoščina.