CELEX: 62011CJ0324
Daně
DPH
Směrnice 2006/112/ES
Článek 9
Pojem ,osoba povinná k dani‘
Nárok na odpočet daně
Odmítnutí
Zásada daňové neutrality
Vystavitel faktury vyškrtnutý z rejstříku fyzických osob
podnikatelů
Vystavitel faktury, který nesplnil povinnost hlásit své zaměstnance správci daně
Povinnost osoby povinné k dani ověřit, že vystavitel faktury jednal vůči správci daně v souladu s právem

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (
Úř. věst. L 347, s. 1
).
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi G. Tóthem a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága (finanční ředitelství pro region Severní Maďarsko, spadající pod vnitrostátní správu daní a cel), právním nástupcem Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Hatósági Főosztály Észak-magyarországi Kihelyezett Hatósági Osztály (místní finanční úřad, spadající pod finanční úřad regionu Severní Maďarsko pro správu daní a finanční kontrolu), jehož předmětem je odmítnutí posledně uvedeného orgánu přiznat nárok na odpočet daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) odvedené na vstupu z plnění považovaných za podezřelá.
Právní rámec
Unijní právo
Článek 2 odst. 1 písm. a) a c) směrnice 2006/112 podrobuje DPH dodání zboží nebo poskytnutí služby za úplatu uskutečněné v rámci členského státu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková.
Článek 9 odst. 1 uvedené směrnice stanoví:
„‚Osobou povinnou k dani‘ se rozumí jakákoliv osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost, a to bez ohledu na účel nebo výsledky této činnosti.
‚Ekonomickou činností‘ se rozumí veškerá činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně těžební činnosti, zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných obdobných povolání. […]“
Článek 167 téže směrnice, uvedený v její hlavě X, nadepsané „Odpočet daně“, v kapitole 1, nadepsané „Vznik a rozsah nároku na odpočet daně“, stanoví, že „[n]árok na odpočet daně vzniká okamžikem vzniku daňové povinnosti z odpočitatelné daně“.
Článek 168 písm. a) směrnice 2006/112 stanoví, že jsou-li zboží a služby použity pro účely zdaněných plnění osoby povinné dani, má tato osoba nárok ve členském státě, v němž tato plnění uskutečňuje, odpočíst od daně, kterou je povinna odvést, DPH, která je splatná nebo byla odvedena v tomto členském státě za zboží, jež jí bylo nebo bude dodáno, nebo za službu, jež jí byla nebo bude poskytnuta jinou osobou povinnou k dani.
Článek 178 uvedené směrnice, uvedený v téže hlavě X, v kapitole 4, nadepsané „Pravidla pro uplatnění nároku na odpočet daně“, stanoví:
„Pro uplatnění nároku na odpočet daně musí osoba povinná k dani splňovat tyto podmínky:
a)
při odpočtu daně podle čl. 168 písm. a) při dodáních zboží a poskytnutích služeb musí mít fakturu vystavenou v souladu s články 220 až 236 a články 238, 239 a 240;
[…]“
Podle čl. 213 odst. 1 prvního pododstavce téže směrnice, obsaženého v hlavě XI, nadepsané „Povinnosti osob povinných k dani a některých osob nepovinných k dani“, v kapitole 2, nadepsané „Identifikace“, oznámí každá osoba povinná k dani zahájení, změnu nebo ukončení činnosti, kterou vykonává jako osoba povinná k dani.
Článek 220 bod 1 směrnice 2006/112, uvedený v téže hlavě XI, v kapitole 3, nadepsané „Fakturace“, stanoví, že každá osoba povinná k dani musí zajistit, aby ona sama nebo pořizovatel či příjemce anebo třetí osoba jejím jménem a na její účet vystavila fakturu za dodání zboží nebo poskytnutí služby jiné osobě povinné k dani nebo právnické osobě nepovinné k dani.
Článek 226 směrnice 2006/112 vyjmenovává údaje, které se jako jediné povinně uvádějí na fakturách vystavovaných podle článků 220 a 221 této směrnice pro účely DPH, aniž jsou dotčena zvláštní ustanovení této směrnice.
Článek 273 uvedené směrnice, uvedený v téže hlavě XI, v kapitole 7, nadepsané „Různá ustanovení“, stanoví:
„Členské státy mohou uložit další povinnosti, které považují za nezbytné k správnému výběru daně a k předcházení daňovým únikům, dostojí-li požadavku rovného zacházení s domácími plněními i plněními mezi členskými státy uskutečňovanými osobami povinnými k dani, a za podmínky, že tyto povinnosti nevedou při obchodu mezi členskými státy k formalitám spojeným s překračováním hranic.
Možnost stanovená v prvním pododstavci nemůže být využita k ukládání dodatečných fakturačních povinností nad povinnosti stanovené v kapitole 3.“
Maďarské právo
Podle § 32 odst. 1 písm. a) zákona LXXIV z roku 1992 o dani z přidané hodnoty (az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény,
Magyar Közlöny
1992/128, dále jen „zákon o DPH“), má osoba povinná k dani nárok odpočíst od daně, kterou je povinna odvést, částku daně, kterou jí v souvislosti s dodáním zboží nebo poskytnutím služeb účtovala jiná osoba povinná k dani.
Podle § 35 odst. 1 písm. a) uvedeného zákona lze nárok na odpočet daně uplatnit, nestanoví-li zákon o daních jinak, pouze v případě, že má osoba povinná k dani k dispozici doklady, které věrohodně prokazují výši daně účtované na vstupu. Za takové doklady se považují faktury, zjednodušené faktury a doklady vystavované namísto faktur na jméno osoby povinné k dani.
Ustanovení § 44 odst. 5 zákona o DPH uvádí:
„Vystavitel faktury nebo zjednodušené faktury odpovídá za pravdivost údajů v nich uvedených. Daňové nároky osoby povinné k dani, která je v dokladu uvedena jako pořizovatel, nejsou dotčeny, jestliže tato osoba stran zdanitelného plnění postupovala s veškerou náležitou péčí a zohlednila při tom okolnosti, za nichž bylo zboží dodáno či služby poskytnuty.“
Spor v původním řízení a předběžné otázky
V roce 2007 provedl G. Tóth stavební práce pro několik osob povinných k dani, zčásti za pomoci subdodavatelů, mimo jiné M. L., fyzické osoby – podnikatele. Smlouvy uzavřené mezi touto osobou a G. Tóthem ukládaly subdodavateli povinnost vést stavební deník a vystavit předávací protokol prací. Podle stavebních deníků zaměstnával M. L. na stavbě osm až čtrnáct osob. Vystavení předávacího protokolu prací probíhalo v okamžiku, kdy je G. Tóth předával svým zákazníkům. M. L. vystavil za zmíněné práce 20 faktur, jež G. Tóth přijal a zanesl do svého účetnictví a daňových přiznání. Gábor Tóth tvrdí, že faktury platil v hotovosti.
M. L. neplnil od roku 2003 své daňové povinnosti. Nenahlásil správci daně ani žádné své zaměstnance či dočasné pracovníky. Konečným rozhodnutím přijatým dne 20. června 2007 příslušný obecní úřad zrušil M. L. živnostenské oprávnění, jehož byl držitelem.
Správce daně doměřil G. Tóthovi DPH ve výši 5600000 HUF za rok 2007 z důvodu nemožnosti odpočíst DPH obsaženou ve fakturách vystavených M. L., neboť ten ode dne 20. června 2007 přestal být osobou povinnou k dani, takže od tohoto dne již nemohl vystavovat platné faktury. Mimoto na části faktur, které M. L. vystavil, bylo uvedeno starší datum, než bylo datum nákupu bločku faktur, z něhož byly faktury vytrženy, a to 7. září 2007. Konečně, G. Tóth se neinformoval o postavení, v jakém se osoby provádějící práce na těchto podílely.
Na základě odvolání podaného G. Tóthem bylo toto rozhodnutí potvrzeno rozhodnutím ze dne 8. ledna 2010 vydaným orgánem žalovaným v původním řízení. Tento orgán měl zejména za to, že v okamžiku vystavení 16 z 20 dotčených faktur již M. L. nebyl osobou povinnou k dani, a tudíž neměl právo fakturovat daň. Skutečnost, že během dotčeného daňového roku nebylo jeho daňové identifikační číslo vyškrtnuto z rejstříku správce daně, není v tomto ohledu relevantní.
Nógrád megyei bíróság (župní soud v Nógrád) zamítl žalobu podanou G. Tóthem proti rozhodnutí žalovaného v prvním stupni rozhodnutím ze dne 9. června 2010. Toto zamítavé rozhodnutí vycházelo ze skutečnosti, že dne 20. června 2007 M. L. ztratil postavení osoby povinné k dani, a že v důsledku toho již neměl právo fakturovat DPH. Ohledně faktur vystavených M. L. před tímto datem tento soud konstatoval, že M. L. neměl k dispozici žádné hlášené zaměstnance nebo dočasné pracovníky, takže nebylo prokázáno, že dotčené práce skutečně provedl. Mimoto G. Tóth neověřil, zda služba uvedená na faktuře byla vystavitelem faktury skutečně poskytnuta ani zda osoby provádějící práci na stavbě byly zaměstnanci nebo dočasnými pracovníky M. L.
Gábor Tóth podal proti uvedenému zamítavému rozhodnutí Nógrád megyei bíróság kasační opravný prostředek k předkládajícímu soudu. Tento soud má pochybnosti o tom, zda může být nárok na odpočet daně omezen na základě skutečnosti, že byl vystavitel faktury vyškrtnut z rejstříku fyzických osob – podnikatelů. Dále se tento soud táže, zda lze mít za to, že G. Tóth věděl nebo musel vědět, že se podílí na plnění, které je součástí úniku na DPH ve smyslu bodu 59 rozsudku ze dne 6. července 2006, Kittel a Recolta Recycling (
C-439/04 a C-440/04, Sb. rozh. s. I-6161
), jelikož se nezajímal o to, zda jsou osoby provádějící práce v právním vztahu s vystavitelem faktury.
Vzhledem k tomu, že měl Legfelsőbb Bíróság (nejvyšší soud) za to, že řešení sporu v původním řízení závisí na výkladu unijního práva, rozhodl se přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Je právní výklad, který vylučuje uplatnění nároku na odpočet daně příjemcem faktury v případě, kdy bylo živnostenské oprávnění fyzické osoby – podnikatele, který ji vystavil, zrušeno úředníkem obecního živnostenského úřadu před splněním smlouvy nebo vystavením faktury, v rozporu se zásadou daňové neutrality (článek 9 směrnice [2006/112])?
2)
Může okolnost, že fyzická osoba – podnikatel, který vystavil fakturu, nenahlásil pracovníky, které zaměstnává (kteří tudíž pracují ‚načerno‘), a že z tohoto důvodu správce daně konstatoval, že ‚neměl k dispozici hlášené zaměstnance‘, bránit z hlediska zásady daňové neutrality uplatnění nároku na odpočet daně příjemcem faktury?
3)
Lze považovat za nedbalost příjemce faktury skutečnost, že neověřil, zda existuje právní vztah mezi pracovníky zaměstnanými v místě výkonu práce a vystavitelem faktury ani zda vystavitel faktury splnil svou oznamovací daňovou povinnost nebo jakoukoli jinou povinnost, která se týká těchto pracovníků? Lze považovat toto jednání za objektivní skutkovou okolnost, vzhledem ke které příjemce faktury věděl nebo musel vědět, že se podílí na plnění, jež má za cíl únik na DPH?
4)
Může se zřetelem k zásadě daňové neutrality vnitrostátní soud v rámci svého posouzení zohlednit výše uvedené okolnosti, když ho celkový přezkum všech okolností vede k závěru, že se plnění mezi stranami uvedenými na faktuře neuskutečnilo?“
K předběžným otázkám
K první otázce
Podstatou první otázky předkládajícího je, zda musí být směrnice 2006/112 a zásada daňové neutrality vykládány tak, že brání tomu, aby daňový orgán odmítl přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet DPH, která je splatná nebo byla odvedena za služby, jež jí byly poskytnuty, z důvodu, že vystaviteli faktury bylo před tím, než poskytl dotčené služby nebo vystavil odpovídající fakturu, zrušeno živnostenské oprávnění.
Z ustálené judikatury vyplývá, že nárok osob povinných k dani na odpočtení od DPH, kterou jsou povinny odvést, částky DPH, která je splatná či byla odvedena za zboží a služby, které obdržely na vstupu, představuje základní zásadu společného systému DPH zavedeného unijními právními předpisy (viz zejména rozsudky ze dne 25. října 2001, Komise v. Itálie,
C-78/00, Recueil, s. I-8195
, bod 28; ze dne 10. července 2008, Sosnowska,
C-25/07, Sb. rozh. s. I-5129
, bod 14, jakož i ze dne 21. června 2012, Mahagében a Dávid, C-80/11 a C-142/11,, bod 37).
Soudní dvůr opakovaně zdůraznil, že nárok na odpočet stanovený v článku 167 a následujících směrnice 2006/112 je nedílnou součástí mechanismu DPH a nemůže být v zásadě omezen. Tento nárok se především uplatňuje přímo u všech daní, které zatěžují plnění uskutečněná na vstupu (viz zejména rozsudek ze dne 21. března 2000, Gabalfrisa a další,
C-110/98 až C-147/98, Recueil, s. I-1577
, bod 43; výše uvedený rozsudek Kittel a Recolta Recycling, bod 47, jakož i výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid, bod 38).
Cílem režimu odpočtů je zcela sejmout z podnikatele zatížení DPH, která je splatná nebo byla odvedena v rámci všech jeho hospodářských činností. Společný systém DPH tedy zajišťuje neutralitu daňové zátěže všech hospodářských činností bez ohledu na účel nebo výsledky těchto činností, za podmínky, že uvedené činnosti v zásadě samy podléhají DPH (viz zejména výše uvedený rozsudek Gabalfrisa a další, bod 44; rozsudek ze dne 21. února 2006, Halifax a další,
C-255/02, Sb. rozh. I-1609
, bod 78, jakož i výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid, bod 39).
Pokud jde o hmotněprávní podmínky vyžadované pro vznik nároku na odpočet daně, z čl. 168 písm. a) směrnice 2006/112 vyplývá, že na výstupu musí být zboží nebo služby uplatňované k odůvodnění tohoto nároku použity osobou povinnou k dani pro účely jejích zdaněných plnění a že na vstupu musí být toto zboží dodáno nebo tyto služby poskytnuty jinou osobou povinnou k dani.
Co se týče věci v původním řízení, z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že na výstupu byly dotčené služby žalobcem v původním řízení použity pro účely jeho zdaněných plnění.
Pokud jde o postavení vystavitele faktury, která se týká uvedených služeb, jakožto osoby povinné k dani, je třeba připomenout definici tohoto pojmu stanovenou v čl. 9 odst. 1 směrnice 2006/112.
Podle prvního pododstavce uvedeného ustanovení se „osobou povinnou k dani“ rozumí jakákoliv osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost, a to bez ohledu na účel nebo výsledky této činnosti. Podle druhého pododstavce téhož ustanovení se „ekonomickou činností“ rozumí veškerá činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně těžební činnosti, zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných obdobných povolání.
Z toho vyplývá, že je pojem „osoba povinná k dani“ definován široce, přičemž se opírá o skutkové okolnosti. Z uvedeného čl. 9 odst. 1 naopak nevyplývá, že postavení osoby povinné k dani závisí na jakémkoli povolení nebo oprávnění uděleném správou za účelem výkonu ekonomické činnosti.
Článek 213 odst. 1 první pododstavec směrnice 2006/112 sice stanoví, že každá osoba povinná k dani oznámí zahájení, změnu nebo ukončení činnosti, kterou vykonává jako osoba povinná k dani. Avšak bez ohledu na důležitost takového oznámení pro řádné fungování systému DPH nemůže toto oznámení představovat dodatečnou podmínku, která se vyžaduje pro uznání postavení osoby povinné k dani ve smyslu čl. 9 odst. 1 téže směrnice, jelikož tento článek 213 je uveden v její hlavě XI, v kapitole 2, nadepsané „Identifikace“.
Mimoto Soudní dvůr již rozhodl, že případné porušení povinnosti oznámit zahájení zdanitelné činnosti poskytovatelem služeb nemůže zpochybnit nárok na odpočet daně příjemce poskytnutých služeb, pokud jde o DPH odvedenou za tyto služby. Uvedený příjemce služeb má tedy nárok na odpočet daně, i když je poskytovatel služeb osobou povinnou k dani, která není registrována k DPH, pokud faktury týkající se poskytnutých služeb obsahují veškeré údaje požadované článkem 226 směrnice 2006/112, především pak údaje, které jsou nezbytné k identifikaci osoby, která uvedené faktury vystavila, a povahy uvedených služeb (viz rozsudek ze dne 22. prosince 2010, Dankowski,
C-438/09, Sb. rozh. s. I-14009
, body 33, 36 a 38).
Z toho vyplývá, že daňové orgány nemohou odepřít nárok na odpočet daně z důvodu, že vystavitel faktury již nemá živnostenské oprávnění, a že tedy již nemá právo používat své daňové identifikační číslo, pokud tato faktura obsahuje veškeré údaje uvedené v článku 226 směrnice 2006/112.
S ohledem na předcházející úvahy je třeba odpovědět na první otázku v tom smyslu, že směrnice 2006/112 a zásada daňové neutrality musí být vykládány tak, že brání tomu, aby daňový orgán odmítl přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet DPH, která je splatná nebo byla odvedena za služby, jež jí byly poskytnuty, z pouhého důvodu, že vystaviteli faktury bylo před tím, než poskytl dotčené služby nebo vystavil odpovídající fakturu, zrušeno živnostenské oprávnění, pokud tato faktura obsahuje veškeré údaje požadované článkem 226 této směrnice, především pak údaje, které jsou nezbytné k identifikaci osoby, která uvedenou fakturu vystavila, a povahy poskytnutých služeb.
Ke druhé otázce
Podstatou této otázky předkládajícího soudu je, zda musí být směrnice 2006/112 a zásada daňové neutrality vykládány tak, že brání tomu, aby daňový orgán odmítl přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet DPH, která je splatná nebo byla odvedena za služby, jež jí byly poskytnuty, z důvodu, že vystavitel faktury, která se týká těchto služeb, nenahlásil pracovníky, které zaměstnával.
Tato otázka tím, že poukazuje na poskytovatele služeb, který se dopustil protiprávního jednání tak, že nenahlásil pracovníky, které zaměstnával, takže tito pracovníci vykonávali při poskytování dotčených služeb nepřiznanou práci, se zaměřuje na situaci obdobnou situaci, o kterou se jednalo ve věci C-142/11, ve které byl vydán výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid.
V tomto rozsudku Soudní dvůr vycházel za zásad, jimiž se řídí nárok na odpočet daně, a z judikatury týkající se odepření nároků, jichž se osoba dovolává podvodně nebo protiprávně (viz výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid, body 37 až 42 a 46 až 48).
Soudní dvůr dospěl na tomto základě k závěru, že směrnice 2006/112 brání vnitrostátní praxi, podle níž daňový orgán odmítne přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet DPH z důvodu, že se vystavitel faktury týkající se poskytnutých služeb dopustil protiprávního jednání, aniž tento orgán z hlediska objektivních okolností prokáže, že dotyčná osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného uvedeným vystavitelem či jiným hospodářským subjektem vystupujícím na předcházejícím stupni dodavatelského řetězce (viz výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid, bod 50).
Na druhou otázku je tedy třeba odpovědět v tom smyslu, že směrnice 2006/112 musí být vykládána tak, že brání tomu, aby daňový orgán odmítl přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet DPH, která je splatná nebo byla odvedena za služby, jež jí byly poskytnuty, z důvodu, že vystavitel faktury, která se týká těchto služeb, nenahlásil pracovníky, které zaměstnával, aniž by tento orgán z hlediska objektivních okolností prokázal, že dotyčná osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného uvedeným vystavitelem či jiným hospodářským subjektem vystupujícím na předcházejícím stupni dodavatelského řetězce.
Ke třetí otázce
Podstatou třetí otázky předkládajícího soudu je, zda musí být směrnice 2006/112 vykládána tak, že skutečnost, že osoba povinná k dani neověřila, zda existuje právní vztah mezi pracovníky zaměstnanými na stavbě a vystavitelem faktury ani zda tento vystavitel nenahlásil své pracovníky, představuje objektivní okolnost umožňující dojít k závěru, že příjemce faktury věděl nebo musel vědět, že se podílí na plnění, které je součástí úniku na DPH.
Tato otázka se zaměřuje na situaci obdobnou situaci, o kterou se jednalo ve věci C-80/11, ve které byl vydán výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid.
V bodech 53 a 54 uvedeného rozsudku Soudní dvůr především připomenul judikaturu, podle níž hospodářské subjekty, které přijmou veškerá opatření, která od nich mohou být rozumně vyžadována k ověření, že jejich plnění nejsou součástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná o únik na DPH nebo jiné podvody, musejí mít možnost důvěřovat legalitě těchto plnění, aniž riskují ztrátu nároku na odpočet DPH odvedené na vstupu. Mimoto v bodech 55 až 57 a 62 až 65 téhož rozsudku Soudní dvůr přihlédl k článku 273 směrnice 2006/112 a ke skutečnosti, že je v zásadě na daňových orgánech, aby u osob povinných k dani provedly nezbytné kontroly za účelem odhalení nesrovnalostí nebo úniků na DPH, jakož i uložily sankce osobě povinné k dani, která se těchto nesrovnalostí či daňových úniků dopustila.
Soudní dvůr na tomto základě došel k závěru, že směrnice 2006/112 brání vnitrostátní praxi, podle níž daňový orgán odmítne přiznat nárok na odpočet daně z důvodu, že se osoba povinná k dani neujistila, že vystavitel faktury na zboží, na které je uplatňován nárok na odpočet daně, byl v postavení osoby povinné k dani, která měla k dispozici dotčené zboží a byla schopna toto zboží dodat, a že splnil své povinnosti ohledně podání daňového přiznání a úhrady DPH, ačkoli hmotněprávní a formální podmínky stanovené směrnicí 2006/112 pro uplatnění nároku na odpočet daně byly splněny a osoba povinná k dani nemá žádné indicie odůvodňující podezření, že na straně uvedeného vystavitele došlo k nesrovnalostem či podvodu (viz výše uvedený rozsudek Mahagében a Dávid, bod 66).
Tento závěr ohledně dodání zboží se rovněž vztahuje na poskytování služeb, pokud jde o otázku, zda lze mít za to, že osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného vystavitelem faktury, z důvodu, že neověřila, zda vystavitel faktury disponoval zaměstnanci nutnými k tomu, aby byl schopen poskytnout dotčené služby, zda tento vystavitel splnil své povinnosti týkající se hlášení těchto zaměstnanců a zda zaměstnanci uvedeného vystavitele provedli dotčené práce.
Na třetí otázku je tedy třeba odpovědět v tom smyslu, že směrnice 2006/112 musí být vykládána tak, že skutečnost, že osoba povinná k dani neověřila, zda existuje právní vztah mezi pracovníky zaměstnanými na stavbě a vystavitelem faktury ani zda tento vystavitel nahlásil své pracovníky, nepředstavuje objektivní okolnost umožňující dojít k závěru, že příjemce faktury věděl nebo musel vědět, že se podílí na plnění, které je součástí úniku na DPH, pokud tento příjemce neměl žádné indicie odůvodňující podezření, že na straně uvedeného vystavitele došlo k nesrovnalostem či daňovému úniku. Nárok na odpočet daně tedy nelze z uvedeného důvodu odmítnout přiznat, jsou-li hmotněprávní a formální podmínky stanovené uvedenou směrnicí pro uplatnění tohoto nároku splněny.
Ke čtvrté otázce
Podstatou této otázky předkládajícího soudu je, zda směrnice 2006/112 a zásada daňové neutrality brání tomu, aby tento soud zohlednil okolnosti uvedené v prvních třech otázkách, když na základě celkového přezkumu všech okolností projednávaného případu dochází k závěru, že se plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně ve skutečnosti neuskutečnilo mezi stranami uvedenými na faktuře.
Podle předkládacího rozhodnutí je nesporné, že žalovaný v původním řízení, který si přeje uplatnit nárok na odpočet daně, má postavení osoby povinné k dani a že dodal jiným osobám povinným k dani stavební práce, a tedy zdanitelné plnění spočívající v poskytnutí služeb. Vzhledem k tomu, že tato osoba povinná k dani neprovedla tyto práce za pomoci svých zaměstnanců, ale za pomoci subdodavatelů, byly jí dotčené služby poskytnuty jiným hospodářským subjektem a použila je na výstupu pro účely svých zdaněných plnění.
Mimoto z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že žalobce v původním řízení uzavřel s M. L. smlouvu na provedení dotčených prací a že předložil faktury vystavené touto posledně uvedenou osobou, které se týkaly se těchto prací a obsahovaly veškeré údaje požadované směrnicí 2006/112. Předkládací rozhodnutí neobsahuje žádné upřesnění, které by bylo možné chápat tak, že se žalobce v původním řízení sám uchýlil k manipulacím, jako je předkládání nepravdivých oznámení nebo vystavování falešných faktur.
Za těchto okolností je třeba mít za to, že se čtvrtá otázka zaměřuje na situaci, kdy nebyly dotčené služby poskytnuty zaměstnanci vystavitele faktury, ale zaměstnanci jiného hospodářského subjektu, což může být důsledkem jak podvodného zamlčení poskytovatele služeb, tak pouhého využití subdodavatele. Z předkládacího rozhodnutí přitom nevyplývá, že tato otázka zpochybňuje předpoklad, ze kterého vycházela první až třetí otázka, a to, že jsou ve věci v původním řízení splněny hmotněprávní a procesní podmínky stanovené směrnicí 2006/112 pro vznik a uplatnění nároku na odpočet daně.
Pokud daňový orgán předloží konkrétní indicie o existenci daňového úniku, nebrání směrnice 2006/112 ani zásada daňové neutrality zajisté tomu, aby vnitrostátní soud v rámci sporu mezi osobou povinnou k dani a daňovým orgánem, jehož předmětem je odmítnutí přiznat nárok na odpočet daně, ověřil, zda vystavitel faktury uskutečnil dotčené plnění osobně, a aby za tímto účelem přihlédl ke všem okolnostem projednávaného případu, včetně okolností uvedených v první a druhé otázce položené předkládajícím soudem.
Je však třeba konstatovat, že takové ověření nemůže zpochybnit úvahy, ze kterých vycházejí odpovědi na první tři otázky, pokud daňový orgán z hlediska objektivních okolností neprokáže, že dotyčná osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného vystavitelem faktury či jiným hospodářským subjektem vystupujícím na předcházejícím stupni dodavatelského řetězce.
Tento závěr je podporován rozsudkem ze dne 21. února 2008, Netto Supermarkt (
C-271/06, Sb. rozh. s. I-771
, body 27 a 29), který se týkal osvobození dodání zboží na vývoz mimo Evropskou unii od DPH a ve kterém Soudní dvůr rozhodl, že dodavatel musí mít možnost spolehnout se na legalitu plnění, které uskutečňuje, aniž riskuje, že ztratí svoje právo na osvobození od DPH, pokud není ani při vynaložení veškeré odborné péče schopen zjistit, že podmínky osvobození nebyly ve skutečnosti splněny z důvodu padělání dokladu o vývozu předloženého kupujícím.
S ohledem na výše uvedené je třeba odpovědět na čtvrtou otázku tak, že pokud daňový orgán předloží konkrétní indicie o existenci daňového úniku, nebrání směrnice 2006/112 ani zásada daňové neutrality tomu, aby vnitrostátní soud na základě celkového přezkumu všech okolností projednávaného případu ověřil, zda vystavitel faktury uskutečnil dotčené plnění osobně. V takové situaci, o jakou se jedná ve věci v původním řízení, lze však nárok na odpočet daně odmítnout přiznat pouze tehdy, pokud daňový orgán z hlediska objektivních okolností prokáže, že příjemce faktury věděl nebo musel vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného uvedeným vystavitelem či jiným hospodářským subjektem vystupujícím na předcházejícím stupni dodavatelského řetězce.
K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (třetí senát) rozhodl takto:

1)
Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty a zásada daňové neutrality musí být vykládány tak, že brání tomu, aby daňový orgán odmítl přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet daně z přidané hodnoty, která je splatná nebo byla odvedena za služby, jež jí byly poskytnuty, z pouhého důvodu, že vystaviteli faktury bylo před tím, než poskytl dotčené služby nebo vystavil odpovídající fakturu, zrušeno živnostenské oprávnění, pokud tato faktura obsahuje veškeré údaje požadované článkem 226 této směrnice, především pak údaje, které jsou nezbytné k identifikaci osoby, která uvedenou fakturu vystavila, a povahy poskytnutých služeb.

2)
Směrnice 2006/112 musí být vykládána tak, že brání tomu, aby daňový orgán odmítl přiznat osobě povinné k dani nárok na odpočet daně z přidané hodnoty, která je splatná nebo byla odvedena za služby, jež jí byly poskytnuty, z důvodu, že vystavitel faktury, která se týká těchto služeb, nenahlásil pracovníky, které zaměstnával, aniž by tento orgán z hlediska objektivních okolností prokázal, že dotyčná osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného uvedeným vystavitelem či jiným hospodářským subjektem vystupujícím na předcházejícím stupni dodavatelského řetězce.

3)
Směrnice 2006/112 musí být vykládána tak, že skutečnost, že osoba povinná k dani neověřila, zda existuje právní vztah mezi pracovníky zaměstnanými na stavbě a vystavitelem faktury ani zda tento vystavitel nahlásil své pracovníky, nepředstavuje objektivní okolnost umožňující dojít k závěru, že příjemce faktury věděl nebo musel vědět, že se podílí na plnění, které je součástí úniku na dani z přidané hodnoty, pokud tento příjemce neměl žádné indicie odůvodňující podezření, že na straně uvedeného vystavitele došlo k nesrovnalostem či daňovému úniku. Nárok na odpočet daně nelze tedy z uvedeného důvodu odmítnout přiznat, jsou-li hmotněprávní a formální podmínky stanovené uvedenou směrnicí pro uplatnění tohoto nároku splněny.

4)
Pokud daňový orgán předloží konkrétní indicie o existenci daňového úniku, nebrání směrnice 2006/112 ani zásada daňové neutrality tomu, aby vnitrostátní soud na základě celkového přezkumu všech okolností projednávaného případu ověřil, zda vystavitel faktury uskutečnil dotčené plnění osobně. V takové situaci, o jakou se jedná ve věci v původním řízení, lze však nárok na odpočet daně odmítnout přiznat pouze tehdy, pokud daňový orgán z hlediska objektivních okolností prokáže, že příjemce faktury věděl nebo musel vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí daňového úniku spáchaného uvedeným vystavitelem či jiným hospodářským subjektem vystupujícím na předcházejícím stupni dodavatelského řetězce.

Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: maďarština.