CELEX: 62009CJ0041
Tagállami kötelezettségszegés
Hozzáadottérték-adó
Hatodik HÉA-irányelv
2006/112/EK irányelv
Kedvezményes adómérték alkalmazása
Általában emberi és állati fogyasztásra szánt élelmiszer készítésére szolgáló élő állatok
Lovak értékesítése, behozatala és beszerzése

Keresetével az Európai közösségek Bizottsága annak megállapítását kéri a Bíróságtól, hogy a Holland Királyság – mivel egyes,
általában nem emberi vagy állati fogyasztásra szánt élelmiszer készítésére szolgáló élő állatok, nevezetesen a lovak Közösségen
belüli értékesítésére, behozatalára és beszerzésére kedvezményes hozzáadottérték‑adó (a továbbiakban: HÉA) mértéket alkalmazott –
nem teljesítette a 2006. február 14‑i 2006/18/EK tanácsi irányelvvel (HL L 51., 12. o.) módosított, a tagállamok forgalmi
adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló,
1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.;
a továbbiakban: hatodik irányelv) H. mellékletével összefüggésben értelmezett 12. cikkéből, valamint a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről
szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL L 347., 1. o.) III. mellékletével (a továbbiakban: III. melléklet)
összefüggésben értelmezett 96., 97., 98. cikkéből és 99. cikkének (1) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.

Jogi háttér

Az Unió szabályozása
A 2006/112 irányelv 2007. január 1‑jével hatályon kívül helyezte az addig hatályos uniós HÉA‑szabályozást, így különösen a
hatodik tanácsi irányelvet, és annak helyébe lépett.
A 2006/112 irányelv (1) és (3) preambulumbekezdése értelmében a hatodik irányelv átdolgozására szükség volt annak biztosítása
érdekében, hogy valamennyi alkalmazandó rendelkezés világos és ésszerű módon kerüljön bemutatásra átdolgozott szerkezetben
és szövegezésben, bár ez elviekben nem eredményez érdemi változásokat a meglévő jogszabályban.
Így a 2006/112 irányelv 96., 97., 98. cikke és 99. cikkének (1) bekezdése a hatodik irányelv 12. cikke, illetve H. melléklete
különböző rendelkezéseinek felel meg.
A 2006/112. irányelv 96. cikke a következőképpen rendelkezik:
„A tagállamok egy általános HÉA‑mértéket alkalmaznak, amelyet minden egyes tagállam az adóalap százalékában határoz meg, és
amely azonos a termékértékesítésre és a szolgáltatásnyújtásra.”
Ezen irányelv 97. cikke előírja:
„(1)      2006. január 1‑jétől 2010. december 31‑ig az általános adómérték nem lehet kevesebb, mint 15%.
(2)      A Tanács a[z EK‑]Szerződés 93. cikkének megfelelően határoz a 2010. december 31‑e után alkalmazandó általános adómértékről.”
Ugyanezen irányelv 98. cikkének szövege a következő:
„(1)      A tagállamok egy vagy két kedvezményes adómértéket alkalmazhatnak.
(2)      A kedvezményes adómértéket csak a III. mellékletben szereplő kategóriák termékértékesítéseire és szolgáltatásnyújtásaira lehet
alkalmazni.
[...]
(3)      Ha a tagállamok az (1) bekezdésben meghatározott kedvezményes adómértéket az egyes termékekre alkalmazzák, a Kombinált Nómenklatúrát
alkalmazhatják az adott termékek pontos meghatározásához.”
A 2006/112 irányelv 99. cikkének (1) bekezdése szerint:
„A kedvezményes adómértéket az adóalap százalékában kell meghatározni, amely nem lehet kevesebb, mint 5%.”
A III. melléklet, amelynek címe: „Az olyan termékek és szolgáltatások jegyzéke, amelyek értékesítésére a 98. cikkben említett
kedvezményes adómértéket lehet alkalmazni”, 1. pontjában a következőket említi:
„Emberi és állati fogyasztásra szolgáló élelmiszerek (beleértve az italokat is, de az alkoholos italok kivételével); általában
élelmiszer‑készítésre szolgáló élő állatok, magvak, növények és összetevők; általában élelmiszer kiegészítésére vagy helyettesítésére
szolgáló termékek”.
E rendelkezés megfelel a hatodik irányelv H. mellékletének 1. pontjának.
A III. melléklet 11. pontja, amely megfelel a hatodik irányelv H. melléklete 10. pontjának, a következőképpen szól:
„olyan típusú termékek értékesítése és szolgáltatások nyújtása, amelyeket általában a mezőgazdasági termelésben használnak,
kivéve az olyan tárgyi eszközöket, mint a gépek és épületek”.

A nemzeti szabályozás
A forgalmi adóról szóló 1968. június 28‑i törvény (Wet op de omzetbelasting, Staatsblad 1968. 329. sz., a továbbiakban: forgalmi
adóról szóló törvény) 9. cikke a következőképpen rendelkezik:
„(1)      Az adó mértéke 19%.
(2)      Az (1) bekezdéstől eltérően az adó mértéke:
a)      a jelen törvényhez csatolt I. táblázatban szereplő termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások esetén 6%;
[…]”
Az említett I. táblázat a.1. és a.4. pontjának szövege a következő:
„a.
1.      élelmiszerek, nevezetesen:
a)      az általában emberi fogyasztásra szánt élelmiszerek és italok;
b)      a nyilvánvalóan az a) pontban meghatározott élelmiszerek és italok előállításához használt, és ezekben részben vagy egészben
előforduló termékek;
c)      az a) pontban meghatározott élelmiszerek és italok kiegészítésére vagy helyettesítésére szolgáló termékek, figyelembe véve,
hogy az alkoholos italok nem tekinthetőek élelmiszernek;
[...]
4.
a)      szarvasmarha-, juh-, kecske-, sertés-, illetve lófélék;
b)      az a) pontban nem szereplő állatok, amelyek nyilvánvalóan a fenti 1. pontban meghatározott élelmiszerek gyártására vagy előállítására
szolgálnak, vagy amelyeket nyilvánvalóan ezen állatok tenyésztéséhez használnak;
c)      az a) és b) pontban meghatározott állatok belsőségei;
d)      a nyilvánvalóan az a) és b) pontban meghatározott állatok szaporításához használt termékek”.

A pert megelőző és a Bíróság előtti eljárás
A Bizottság, miután úgy ítélte meg, hogy a Holland Királyság – mivel egyes, általában nem emberi vagy állati fogyasztásra
szánt élelmiszer készítésére szolgáló élő állatok, nevezetesen a lovak Közösségen belüli értékesítésére, behozatalára és beszerzésére
kedvezményes HÉA‑mértéket alkalmazott – nem teljesítette a hatodik irányelv H. mellékletével összefüggésben értelmezett 12. cikkéből
eredő kötelezettségeit, az EK 226. cikk szerinti eljárás megindításáról határozott. 2006. április 10‑i levelében a Bizottság
felszólította e tagállamot erre vonatkozó észrevételeinek megtételére.
A Holland Királyság 2006. június 27‑i válaszlevelében elismerte, hogy a nemzeti szabályozásban bizonyos élő állatok értékesítésére
megállapított kedvezményes HÉA‑mérték hatálya szélesebb körű, mint ahogyan azt a hatodik irányelv lehetővé teszi. Jelezte,
hogy az ezen irányelvnek való megfelelésre irányuló törvénytervezetet már benyújtották a holland parlamenthez, és a jogszabály‑módosítás
valószínűleg 2007. január 1‑jén fog hatályba lépni.
Mivel azonban a Holland Királyság e törvénytervezetet nem fogadta el, a Bizottság 2007. október 23‑án indokolással ellátott
véleményt bocsátott ki, amelyben felhívta e tagállamot arra, hogy a kézbesítéstől számított két hónapos határidőn belül tegye
meg a véleményben foglaltaknak való megfeleléshez szükséges intézkedéseket.
2007. november 26‑i levelében a Holland Királyság azt a választ adta erre az indokolással ellátott véleményre, hogy az említett
törvénytervezet vitája a parlament második kamarájának állandó pénzügyi bizottsága előtt folyamatban van. 2008. március 31‑én
azonban e tagállam arról tájékoztatta a Bizottságot, hogy az említett törvénytervezet elfogadását jelenleg nem tartja célszerűnek.
A Bizottság ilyen körülmények között nyújtotta be a jelen keresetet.
A Bíróság elnöke 2009. szeptember 18‑i és november 20‑i végzésével engedélyezte a Németországi Szövetségi Köztársaságnak és
a Francia Köztársaságnak a Holland Királyság kérelmeinek támogatása végett történő beavatkozását.

A keresetről

A felek érvei
A Bizottság hangsúlyozza, hogy a 2006/112 irányelv III. mellékletével összefüggésben értelmezett 96., 97., 98. cikke és 99. cikkének
(1) bekezdése a Közösségen belüli értékesítésekre és
– mutatis mutandis –
a Közösségbe történő behozatalokra és a Közösségen belüli beszerzésekre alkalmazandó.
A III. melléklet 1. pontja szövegének értelmében az élő állatokra, magvakra, növényekre és egyéb összetevőkre csak akkor alkalmazható
kedvezményes HÉA‑mérték, ha általában élelmiszer‑készítésre szolgálnak, amely feltétel a lovak esetében nem teljesül.
Emellett a Bizottság álláspontja szerint a Bíróság ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy az említett 1. pontot szigorúan
kell értelmezni, csakúgy mint valamennyi kedvezményes HÉA‑mértéket megállapító rendelkezést.
Következésképpen a forgalmi adóról szóló törvény, mivel egyes élő állatok, nevezetesen a lovak értékesítésére kedvezményes
HÉA‑mértéket ír elő még abban az esetben is, ha azok nem élelmiszerek készítésére vagy gyártására szolgálnak, nem felel meg
a 2006/112 irányelv rendelkezéseinek.
Válaszában a Bizottság hozzáteszi, hogy a III. melléklet 1. pontjának francia, olasz és angol nyelvi változata megerősíti,
hogy csak azon termékek esetében alkalmazható kedvezményes HÉA‑mérték, amelyek valamilyen módon emberi vagy állati fogyasztásra
szánt élelmiszerek készítésére szolgálnak.
A Bizottság előadja továbbá, hogy az állatok nem minősülnek élelmiszernek. A III. melléklet 1. pontjában az „élő állatok”
kifejezés használatával az uniós jogalkotónak tehát az volt a célja, hogy az élelmiszer‑előállítás jelentős részét figyelembe
vegye. E kitétel hiányában ugyanis az élő állatok értékesítése általános HÉA‑mérték alá esne, és így az élelmiszerek kategóriájába
tartozó feldolgozott késztermékek drágábbak lennének.
A Bizottság álláspontja szerint továbbá az említett 1. pontot nem úgy kell értelmezni, hogy a lovak minden értékesítése általános
HÉA‑mérték alá esik. E rendelkezés ugyanis a kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazását az ügylet tárgyát képező ló és az adott
ügylet függvényében teszi lehetővé. E tekintetben az állat szándékolt felhasználásának meghatározása olyan körülmények alapján
történhet, mint az ár és az állat fajtája.
Végül a Bizottság megjegyzi, hogy nem minden lovat használnak mezőgazdasági célokra.
A Holland Királyság mindenekelőtt előadja, hogy a Bizottság a pert megelőző eljárásban és a keresetlevelében a forgalmi adóról
szóló törvényhez csatolt I. táblázat a.4. pontja a) alpontjában felsorolt állatfajok közül csak lóféléket említette. Ennélfogva
a keresetet mint elfogadhatatlant el kell utasítani, amennyiben az a kedvezményes HÉA‑mértéknek a lovakon kívüli más élő állatok
esetében történő alkalmazására vonatkozik.
A Holland Királyság ezt követően elsősorban arra hivatkozik, hogy a III. melléklet 1. pontjának sem a holland, sem egyéb nyelvi
változata nem erősíti meg azt az értelmezést, hogy az „általában élelmiszer-készítésre szolgáló” kifejezést az élő állatokra,
a magvakra és a növényekre is alkalmazni kell. Épp ellenkezőleg, e rendelkezés német nyelvi változata szerint ezt a rendelkezést
kizárólag az összetevőkre kell alkalmazni. Álláspontja szerint ez az egyetlen lehetséges értelmezés, hiszen például a magvak
általában nem élelmiszerek készítésére szolgálnak. Ennélfogva a lovak, mint élő állatok, az említett 1. pont hatálya alá tartoznak
függetlenül attól, hogy általában élelmiszer‑készítésre szolgálnak‑e.
Másodlagosan, a Holland Királyság előadja, hogy a Bizottság semmilyen olyan tényt nem szolgáltatott, amelyből kiderülne, hogy
a lovak általában nem élelmiszer‑készítésre szolgálnak. Márpedig a Bizottság kötelezettségszegés megállapítására irányuló
keresetét nem alapíthatja vélelemre.
Harmadlagosan, a Holland Királyság azt állítja, hogy a lovak valójában általában élelmiszer‑készítésre szolgálnak. E tekintetben
a III. melléklet 1. pontjában az „általában” határozószó alkalmazásából az következik, hogy nem azt kell vizsgálni, hogy az
egyes lovak külön‑külön, hanem azt, hogy az állatok meghatározott csoportja élelmiszer‑készítésre szolgál-e. Márpedig vágóállatként
bármelyik ló a vágóhídra kerülhet, még akkor is, ha egy ló rendeltetése időlegesen módosítható, például annak versenylóként
történő használatával. A Holland Királyság e tekintetben a C‑233/05. sz. V.O.F. Dressuurstal Jespers ügyben 2006. június 1‑jén
hozott végzésre, valamint a 90/426/EGK és a 90/427/EGK tanácsi irányelvnek a lófélék azonosítási módszereinek tekintetében
történő végrehajtásáról szóló, 2008. június 6‑i 504/2008/EK bizottsági rendelet (HL L 149., 3. o.) 20. cikkére hivatkozik,
amelyekből álláspontja szerint az következik, hogy a lóféléket főszabályként emberi fogyasztásra való vágásra szánt állatoknak
kell tekinteni.
Emellett e tagállam álláspontja szerint a Bizottság megközelítése alkalmazhatatlan a gyakorlatban, amennyiben szükségessé
tenné valamennyi lóértékesítés esetében a ló rendeltetésének vizsgálatát, annál is inkább, mivel a vevő szándéka e tekintetben
eltérhet az eladóétól.
Utolsó érvként, a Holland Királyság szerint a lovak olyan termékek, amelyeket általában a mezőgazdasági termelésben használnak.
Így valamennyi lóértékesítés esetében kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazható a III. melléklet 11. pontja alapján.
Viszonválaszában a Holland Királyság hozzáteszi, hogy a Bizottság által javasolt megoldás, azaz a kedvezményes HÉA‑mérték
valamennyi alapanyagra és félkész termékre történő alkalmazása ellen szól az is, hogy a III. melléklet 1. pontja valamennyi
élő állatra vonatkozik. Továbbá nem bizonyítható, hogy a késztermék az árkövetés miatt drágább lenne.
Végül a Bizottság által javasolt értelmezés sértené a jogbiztonság elvét. Az adóalanynak ugyanis minden esetben külön kellene
vizsgálnia, hogy a ló értékesítésére az általános HÉA‑mérték vagy kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazandó‑e, holott az állat
rendeltetése csak utóbb állapítható meg.
A Németországi Szövetségi Köztársaság előadja, hogy noha a Bizottság által idézett egyetlen nyelvi változat sem teszi lehetővé
a III. melléklet 1. pontja hatályának egyértelmű meghatározását, e rendelkezés német nyelvi változatából az következik, hogy
az „általában élelmiszer-készítésre szolgáló” fordulat kizárólag az összetevőkre vonatkozik. Egyébiránt az alkalmazandó HÉA‑mértéknek
a vevő általi felhasználási módja alapján történő meghatározása sértené az adósemlegesség elvét.
A Francia Köztársaság álláspontja szerint az említett 1. pont lehetővé teszi a kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazását valamennyi
élő állat értékesítése esetén függetlenül azok felhasználásától. Ugyanis csakúgy, mint a növényeket és a magvakat, az élő
állatokat is meg kell különböztetni az általában élelmiszer‑készítésre szolgáló összetevőktől. Mindenesetre a lovak általában
élelmiszer‑készítésre szolgáló állatoknak minősülnek.

A Bíróság álláspontja
Mindenekelőtt emlékeztetni kell arra, hogy a tárgyaláson a Bizottság előadta, hogy a forgalmi adóról szóló törvény a.4. pontjának
a) alpontjában felsorolt állatok közül a keresete kizárólag a lovakra irányul, mivel a szarvasmarha-, juh-, kecske- és sertésféléket
legnagyobbrészt emberi vagy állati fogyasztásra tenyésztik.
Következésképpen a jelen keresetet úgy kell érteni, hogy a Bizottság azt kifogásolja a Holland Királysággal szemben, hogy
a lovak Közösségen belüli értékesítésére, behozatalára és beszerzésére kedvezményes HÉA‑mértéket alkalmaz.
A felek mindenekelőtt a III. melléklet 1. pontjának az értelmezésével kapcsolatban nem értenek egyet, és mindegyikük e rendelkezés
különböző nyelvi változataira hivatkozik az érvelése alátámasztására.
E tekintetben meg kell állapítani, hogy az említett 1. pontnak az Unió egyes hivatalos nyelvei szerinti értelme eltérő.
Egyfelől ugyanis a III. melléklet 1. pontjának német [„Nahrungs- und Futtermittel (einschließlich Getränke alkoholische Getränke
jedoch ausgenommen), lebende Tiere, Saatgut, Pflanzen und üblicherweise für die Zubereitung von Nahrungs- und Futtermitteln
verwendete Zutaten sowie üblicherweise als Zusatz oder als Ersatz für Nahrungs- und Futtermittel verwendete Erzeugnisse”]
és holland [„Levensmiddelen (met inbegrip van dranken, maar met uitsluiting van alcoholhoudende dranken) voor menselijke en
dierlijke consumptie, levende dieren, zaaigoed, planten en ingrediënten die gewoonlijk bestemd zijn voor gebruik bij de bereiding
van levensmiddelen, alsmede producten die gewoonlijk bestemd zijn ter aanvulling of vervanging van levensmiddelen”] nyelvi
változatai szerint, amelyekre a Holland Királyság alapozza álláspontját, az „általában élelmiszer‑készítésre szolgáló” fordulat
kizárólag az összetevőkre vonatkozik, amiből az következik, hogy az élő állatok valamennyi értékesítésére, függetlenül azok
felhasználásától, kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazható.
Másfelől ugyanezen 1. pont angol [„Foodstuffs (including beverages but excluding alcoholic beverages) for human and animal
consumption; live animals, seeds, plants and ingredients normally intended for use in the preparation of foodstuffs; products
normally used to supplement foodstuffs or as a substitute for foodstuffs”], francia [„Les denrées alimentaires (y compris
les boissons, à l’exclusion, toutefois, des boissons alcooliques) destinées à la consommation humaine et animale, les animaux
vivants, les graines, les plantes et les ingrédients normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées
alimentaires; les produits normalement utilisés pour compléter ou remplacer des denrées alimentaires”] és olasz [„Prodotti
alimentari (incluse le bevande, ad esclusione tuttavia delle bevande alcoliche) destinati al consumo umano e animale, animali
vivi, sementi, piante e ingredienti normalmente destinati ad essere utilizzati nella preparazione di prodotti alimentari,
prodotti normalmente utilizzati per integrare o sostituire prodotti alimentari”] nyelvi változatai, amelyekre a Bizottság
hivatkozik, eltérő mértékben ugyan, de értelmezhetők úgy, hogy az „általában élelmiszer‑készítésre szolgáló” fordulat nemcsak
az összetevőkre vonatkozik, hanem az élő állatokra, a növényekre és a magvakra is.
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint egy uniós jogi rendelkezés valamely nyelvi változatának megfogalmazása nem szolgálhat
e rendelkezés értelmezésének kizárólagos alapjául, illetve e tekintetben nem élvezhet elsőbbséget más nyelvi változatokkal
szemben. Az ilyen megközelítés ugyanis összeegyeztethetetlen lenne az uniós jog egységes alkalmazásának követelményével. Az
uniós szövegek egyes nyelvi változatai közötti eltérés esetén a szóban forgó rendelkezést azon szabályozás általános rendszerére
és céljára tekintettel kell értelmezni, amelynek az a részét képezi (lásd a C‑372/88. sz. Cricket St Thomas ügyben 1990. március
27‑én hozott ítélet [EBHT 1990., I‑1345. o.] 18. és 19. pontját, a C‑149/97. sz. Institute of the Motor Industry ügyben 1998.
november 12‑én hozott ítélet [EBHT 1998., I‑7053. o.] 16. pontját, valamint a C‑451/08. sz. Helmut Müller‑ügyben 2010. március
25‑én hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 38. pontját).
A III. melléklet 1. pontjának az általános rendszerét illetően először is meg kell állapítani, hogy az e III. melléklet összeállításánál
referenciaként szolgáló eredeti szöveg a hatodik irányelv H. mellékletének 1. pontjában szerepel, amely mellékletet a közös
hozzáadottértékadó‑rendszer kiegészítéséről és a 77/388/EGK irányelv módosításáról szóló, 1992. október 19‑i 92/77/EGK tanácsi
irányelv (HL L 316., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 202. o.) 1. cikkének 5. pontja illesztette be
a hatodik irányelvbe.
Ezen 1. pont kisebb módosításra került, amikor a 2006/112 irányelv a hatodik irányelv helyébe lépett. Amint ugyanis azt a
Bizottság a tárgyaláson helyesen megjegyezte, az „[e]mberi és állati fogyasztásra szolgáló élelmiszerek […]” fordulatot a
hatodik irányelv H. melléklete 1. pontjának – többek között – a dán, a francia, az olasz, a holland és az angol nyelvi változatában
pontosvessző követi. Márpedig e nyelvi változatokban az említett 1. pontban a pontosvessző helyére egyszerű vessző került
a dán, a francia, az olasz és a holland nyelvi változatban.
Ugyanakkor a 2006/112 irányelv (3) preambulumbekezdése szerint a hatodik irányelv szerkezetének és szövegezésének átdolgozása
annak biztosítására irányul, hogy a rendelkezések világos és ésszerű módon kerüljenek bemutatásra, elviekben anélkül, hogy
ez érdemi változásokat eredményezne a meglévő jogszabályban, jóllehet néhány lényegi módosítást, amelyek az átdolgozási művelettel
együtt járnak, mindenesetre el kell végezni.
A III. melléklet 1. pontjának lényegi módosítása hiányában e rendelkezés általános rendszerét a hatodik irányelv H. melléklete
1. pontjának szövegére tekintettel kell megvizsgálni, amely kifejezi az uniós jogalkotónak az azon termékek és szolgáltatások
jegyzékének összeállításakor követett szándékát, amelyek esetében kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazható.
E tekintetben szemantikai szempontból a pontosvessző használata az „[e]mberi és állati fogyasztásra szolgáló élelmiszerek
[…]” fordulatot követően világosan jelzi, hogy a hatodik irányelv H. mellékletének 1. pontja három jól elkülönülő mondatrészt
tartalmaz. Ebből tehát ‑ miután az uniós jogalkotó szándéka nem változott ‑ azt a következtetést kell levonni, hogy a III. melléklet
1. pontja ugyanebből a három mondatrészből áll.
Amint azt a főtanácsnok az indítványának 54. pontjában kifejtette, a fent említett mindhárom mondatrész az emberi és állati
fogyasztásra szolgáló élelmiszerekkel foglalkozik. Az első mondatrész említi a tulajdonképpeni élelmiszereket. A harmadik
mondatrész az élelmiszerek kiegészítésére vagy helyettesítésére szolgáló termékekre vonatkozik. A második mondatrész az élő
állatokra, magvakra, növényekre és összetevőkre vonatkozik, amelyek önmagukban nem minősülnek élelmiszernek. A logika azt
diktálja, hogy ezt a két másik mondatrész közé ékelt második mondatrészt úgy kell értelmezni, hogy az csak abban az esetben
terjed ki a fenti termékekre, ha azok általában élelmiszer‑készítésre szolgálnak. Ezt az értelmezést támasztja alá, hogy a
Holland Királyság állításával ellentétben egyes magvak és növények szolgálhatnak általában élelmiszer‑készítésre. Az „élő
állatok” kifejezés használata e felsorolásban arra utal, hogy a kedvezményes HÉA‑mérték az állatok levágása előtt történő
értékesítésekre alkalmazandó.
Következésképpen a III. melléklet 1. pontjának általános rendszere  azon értelmezés elfogadására vezet, amely szerint az élő
állatok értékesítése esetében akkor alkalmazható kedvezményes HÉA‑mérték, ha ezek az állatok általában élelmiszer‑készítésre
szolgálnak.
A III. melléklet 1. pontjának célját illetően meg kell jegyezni, hogy a Bíróság által írásban feltett kérdésre válaszul a
Bizottság – anélkül, hogy az eljárásban résztvevő többi fél ezt vitatta volna ‑ előadta, hogy az uniós jogalkotó a hatodik
irányelv H. mellékletének elfogadásakor azt a célt követte, hogy az alapvető termékek, valamint bizonyos szociális vagy kulturális
célnak megfelelő termékek és szolgáltatások esetében kedvezményes HÉA‑mérték legyen alkalmazható, amennyiben ez nem vagy csak
korlátozott mértékben jelent veszélyt a verseny torzítása szempontjából.
A III. melléklet legelején – így a „vízszolgáltatást” és a „gyógyszerészeti termékeket” megelőzően – említett élelmiszerek
az alapvető termékek körébe tartoznak. Az uniós jogalkotó célja azzal, hogy az élelmiszerek vonatkozásában az általános HÉA‑mérték
helyett lehetővé tette a kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazását, az volt, hogy e termékeket olcsóbbá, és így elérhetőbbé tegye
a végső fogyasztó részére, aki a HÉA terhét végül viseli (lásd különösen a C‑475/03. sz. Banca popolare di Cremona ügyben
2006. október 3‑án hozott ítélet [EBHT 2006., I‑9373. o.] 22. pontját, valamint a C‑283/06. és C‑312/06. sz., KÖZGÁZ és társai
egyesített ügyekben 2007. október 11‑én hozott ítélet [EBHT 2007., I‑8463. o.] 30. pontját). E cél teljes elérése érdekében
az említett jogalkotó logikusan kiterjesztette e kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazását azokra a termékekre is, amelyek önmagukban
nem minősülnek élelmiszernek, azonban általában élelmiszer‑készítésre szolgálnak.
A fentiekből következik egyfelől, hogy a III. melléklet 1. pontja csak az általában élelmiszer‑készítésre szolgáló élő állatok
esetében teszi lehetővé a kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazását, másfelől pedig, hogy e rendelkezés célja a végső fogyasztók
számára az élelmiszerek vásárlásának megkönnyítése.
Az említett 1. pont második mondatrészében az „általában” határozószó használatával az uniós jogalkotó azon állatokat kívánta
megjelölni, amelyen szokásos módon és általánosságban véve az emberi vagy állati táplálkozási lánc részét képezik. Ez megvalósul
többek között a forgalmi adóról szóló törvény a.4. pontjának a) alpontjában felsorolt szarvasmarha-, juh-, kecske- és sertésfélék
esetében. Az ezen állatokat érintő valamennyi értékesítési ügylet esetében tehát kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazható anélkül,
hogy az egyes állatok sajátos helyzetét vizsgálni kellene.
Ezzel szemben köztudomású, hogy az Unióban a lófélék az előző pontban említett állatfajtákhoz képest eltérő helyzetben vannak.
Amint ugyanis azt a főtanácsnok is megállapítja indítványának 65. pontjában, a lovak szokásos módon és általánosságban véve
nem élelmiszer‑készítésre szolgálnak, még ha egyes lovak ténylegesen emberi vagy állati fogyasztásra kerülnek is.
A lovak e sajátos helyzetére tekintettel, amely szerint ugyan általában nem élelmiszer‑készítésre szolgálnak, azonban egyes
példányaik mégis fogyasztásra kerülnek, úgy kell tekinteni, hogy az uniós jogalkotónak az alapvető termékek végső fogyasztó
számára történő olcsóbbá tételére irányuló célkitűzése fényében a III. melléklet 1. pontját úgy kell értelmezni, hogy a lovak
értékesítésére csak akkor alkalmazható kedvezményes HÉA‑mérték, ha arra az állat élelmiszer‑készítés végett történő levágása
érdekében kerül sor.
Hozzá kell tenni továbbá, hogy az állandó ítélkezési gyakorlat szerint szigorúan kell értelmezni az olyan rendelkezéseket,
amelyek eltérést engedélyeznek valamely elvtől (lásd különösen a C‑399/93. sz., Oude Luttikhuis és társai ügyben 1995. december
12‑én hozott ítélet [EBHT 1995, I‑4515. o.] 23. pontját, valamint a C‑492/08. sz., Bizottság kontra Franciaország ügyben 2010.
június 17‑én hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 35. pontját). Márpedig a kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazásának
valamennyi lóértékesítés vonatkozásában történő lehetővé tétele a III. melléklet 1. pontjának tág értelmezését jelentené.
Az említett 1. pont tehát nem teszi lehetővé a tagállamok számára, hogy kedvezményes HÉA‑mértéket alkalmazzanak az élő lovak
valamennyi értékesítése vonatkozásában, tekintet nélkül azok felhasználására.
A Holland Királyság, és a kérelmei támogatására beavatkozó két tagállam által felhozott egyik érv sem kérdőjelezi meg ezt
a következtetést.
Először is a lófélék azonosítási módszereiről szóló 504/2008 rendeletet illetően igaz ugyanis, hogy e rendelet 20. cikke (1) bekezdésének
értelmében a lóféléket „emberi fogyasztásra való vágásra szántnak kell tekinteni, hacsak nem nyilvánítják az állatot visszavonhatatlanul
nem a szóban forgó célra szántnak” az állat azonosító okmányában. Ugyanezen cikk (2) bekezdése előírja, hogy az ott leírt
bárminemű kezelést megelőzően az illetékes állatorvos megállapítja a lóféle státuszát, vagyis hogy az állatot emberi fogyasztásra
való vágásra szánták, ami „az alapértelmezett eset”, vagy nem szánják emberi fogyasztásra való vágásra.
Ugyanakkor meg kell jegyezni, hogy az 504/2008 rendelet célja nagymértékben eltér a III. melléklet 1. pontjának céljától.
Ez a rendelet ugyanis arra tekintettel, hogy a lovak emberi fogyasztásra is szolgálhatnak, egy olyan rendszert hoz létre,
amelynek a célja annak megelőzése, hogy fogyasztásra alkalmatlan lovak kerüljenek be az emberi táplálkozásba. E tekintetben
az állatgyógyászati készítmények nyilvántartásának a lehető legalaposabb ellenőrzése érdekében e rendelet kimondja, hogy a
lófélék főszabály szerint emberi fogyasztásra való vágásra szolgálnak.
Az 504/2008 rendelet azonban nem teszi lehetővé annak meghatározását, hogy végül mely lovak kerülnek ilyen célú felhasználásra.
Emellett e rendelet 20. cikke azt is kimondja, hogy a lovaknak létezik más felhasználása is, mint az emberi fogyasztás.
E körülmények között az 504/2008 rendelet 20. cikkéből nem vonható le az a következtetés, hogy az uniós jogalkotó szerint
a lovak általában élelmiszer‑készítésre szolgálnak.
Másodszor azon érvet illetően, miszerint a III. melléklet 11. pontja alapján a lovak valamennyi értékesítésére a kedvezményes
HÉA‑mértéket kellene alkalmazni, hangsúlyozni kell, hogy a tagállamokban a lovakat szokásos módon és általánosságban véve
nem a mezőgazdasági termelésben használják. Következésképpen e pont tekintetében az ugyanezen melléklet 1. pontja vonatkozásában
követett érveléssel analóg érvelést kell alkalmazni, miszerint csak azon lovak értékesítése esetében alkalmazható kedvezményes
HÉA‑mérték, amelyekre a lovak mezőgazdasági termelésben történő használata érdekében kerül sor. Csakúgy tehát mint az 1. pont,
a 11. pont sem teszi lehetővé a kedvezményes HÉA‑mérték alkalmazását valamennyi lóértékesítés esetében.
Harmadszor a HÉA‑semlegesség elvére alapított azon érvet illetően, miszerint ezen elvvel ellentétes lenne az alkalmazandó
HÉA‑mérték attól függően történő megállapítása, hogy a lovakat mire használják, emlékeztetni kell arra, hogy az állandó ítélkezési
gyakorlat szerint a közös HÉA‑rendszer alapját képező adósemlegesség elvével ellentétes, ha az egymással versenyző hasonló
árukat vagy szolgáltatásokat a HÉA szempontjából eltérően kezelik, így az ilyen termékeket és szolgáltatásokat azonos kulccsal
kell adóztatni (lásd különösen a C‑267/99. sz. Adam‑ügyben 2001. október 11‑én hozott ítélet [EBHT 2001., I‑7467. o.] 36. pontját
és a C‑94/09. sz., Bizottság kontra Franciaország ügyben 2010. május 6‑án hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé]
40. pontját). Mindazonáltal tekintettel a felhasználására, a vágásra szánt ló sem a versenylóhoz, sem a hobbiállatként tartott
lóhoz nem hasonlít, amennyiben azt ilyenként adják el. Ennélfogva, amint a főtanácsnok az indítványának 78. pontjában megállapította,
a lovak e kategóriái egymással nem versenyeznek, így azokra eltérő HÉA‑mérték alkalmazható.
Mindezek értelmében a Bizottság által benyújtott keresetet megalapozottnak kell tekinteni.
Következésképpen meg kell állapítani, hogy a Holland Királyság ‑ mivel a lovak valamennyi Közösségen belüli értékesítésére,
behozatalára és beszerzésére kedvezményes HÉA‑mértéket alkalmazott – nem teljesítette a hatodik irányelv H. mellékletével
összefüggésben értelmezett 12. cikkéből, valamint a 2006/112 irányelv III. mellékletével összefüggésben értelmezett 96., 97.,
98. cikkéből és 99. cikkének (1) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.

A költségekről
Az eljárási szabályzat 69. cikkének 2. §‑a alapján a Bíróság a pervesztes felet kötelezi a költségek viselésére, ha a pernyertes
fél ezt kérte. A Holland Királyságot, mivel pervesztes lett, a Bizottság kérelmének megfelelően kötelezni kell a költségek
viselésére.
E cikk 4. §‑ának első bekezdésével összhangban az eljárásba beavatkozó Németországi Szövetségi Köztársaság és Francia Köztársaság
maguk viselik saját költségeiket.
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
1)
A Holland Királyság – mivel a lovak valamennyi Közösségen belüli értékesítésére, behozatalára és beszerzésére kedvezményes
hozzáadottérték‑adó mértéket alkalmazott – nem teljesítette a 2006. február 14‑i 2006/18/EK tanácsi irányelvvel módosított,
a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap
megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv H. mellékletével összefüggésben értelmezett 12. cikkéből,
valamint a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv III. mellékletével
összefüggésben értelmezett 96., 97., 98. cikkéből és 99. cikkének (1) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.
2)
A Bíróság a Holland Királyságot kötelezi a költségek viselésére.
3)
A Németországi Szövetségi Köztársaság és a Francia Köztársaság maguk viselik saját költségeiket.
Aláírások
*
Az eljárás nyelve: holland.