CELEX: 62010CJ0106
Dane
Smernica 2006/112/ES
DPH
Základ dane
Daňová povinnosť pri výrobe, montáži, uvedení do voľného obehu alebo dovoze vozidiel

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 78 prvého odseku písm. a) a článku 79 prvého odseku písm. c)
smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, s. 1, a korigendum
v Ú. v. EÚ L 335, 2007, s. 60).
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Lidl & Companhia a Fazenda Pública (štátna pokladnica) vo veci zahrnutia
dane z vozidiel („imposto sobre veículos“, ďalej len „ISV“) súvisiacej s nákupom dvoch vozidiel od portugalskej spoločnosti
dovážajúcej motorové vozidlá do základu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“).

Právny rámec

Právna úprava Únie
Článok 73 smernice 2006/112 stanovuje:
„V prípade dodania tovaru a poskytovania služieb, ktoré nie sú uvedené v článkoch 74 až 77, zahŕňa základ dane všetko, čo
tvorí protihodnotu, ktorú získal alebo má získať dodávateľ alebo poskytovateľ za tieto transakcie od odberateľa alebo od tretej
strany [nadobúdateľa, príjemcu alebo tretej osoby –
neoficiálny preklad
] vrátane dotácií priamo spojených s cenou týchto transakcií.“
Článok 78 prvý odsek písm. a) tejto smernice stanovuje:
„Do základu dane sa zahŕňajú aj tieto zložky:
a)      dane, clá, odvody a poplatky s výnimkou samotnej DPH“.
Článok 79 uvedenej smernice znie:
„Do základu dane sa nezahŕňajú tieto zložky:
…
c)      sumy, ktoré zdaniteľná osoba prijala od svojho odberateľa formou úhrady za výdavky platené v mene a na účet odberateľa [získala
od nadobúdateľa alebo príjemcu ako náhradu výdavkov vynaložených v ich mene a na ich účet –
neoficiálny preklad
] a ktoré boli zapísané do jej účtovných kníh ako prechodné položky.
Zdaniteľná osoba musí predložiť dôkaz o skutočnej výške výdavkov uvedených v písmene c) prvého odseku a nesmie odpočítať DPH,
ktorá mohla byť účtovaná.“
Článok 83 smernice 2006/112 stanovuje:
„Základ dane pri nadobudnutí tovaru v rámci Spoločenstva sa určí tým istým spôsobom, ako sa v súlade s kapitolou 1 určí základ
dane pri dodaní takého istého tovaru na území členského štátu. …“

Vnútroštátna právna úprava
Právna úprava týkajúca sa DPH
Článok 16 zákona o dani z pridanej hodnoty (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, ďalej len „CIVA“) stanovuje:
„1.      Bez toho, aby boli dotknuté ustanovenia odseku 2, základ dane pri dodaní tovaru a poskytovaní služieb, ktoré podliehajú dani,
zodpovedá hodnote protiplnenia, ktoré bolo získané alebo sa má získať od nadobúdateľa, príjemcu alebo od tretej osoby.
…
5.      Do základu dane sú pri dodaní tovaru a poskytovaní služieb, ktoré podliehajú dani, zahrnuté tieto zložky:
a)      dane, clá, odvody a poplatky s výnimkou samotnej [DPH];
…
6.      Do základu dane uvedeného v predchádzajúcom odseku sa nezahŕňajú tieto zložky:
…
c)      sumy zaplatené v mene a na účet nadobúdateľa tovaru alebo príjemcu služieb, ktoré boli platiteľom dane náležite zaevidované
na účte tretej osoby;
…“
Článok 17 CIVA uvádza:
„1.      Základ dane pri dovezenom tovare zodpovedá colnej hodnote, ktorá je určená v súlade s platnými pravidlami práva Európskej
únie.
2.      Do základu dane sú zahrnuté tieto zložky, pokiaľ už v ňom nie sú zahrnuté:
a)      dane, clá, odvody a poplatky dlhované pred dovozom alebo z dôvodu dovozu s výnimkou [DPH], ktorá sa má vybrať;
…“
Článok 17 úpravy DPH pri plneniach v rámci Spoločenstva (Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias) znie:
„1.      Ustanovenia článku 16 CIVA týkajúce sa dodania tovaru sa za rovnakých podmienok uplatnia na výpočet základu dane pri nadobudnutí
tovaru v rámci Spoločenstva.
…
3.      Pri nadobudnutí tovaru v rámci Spoločenstva, ktoré podlieha spotrebnej dani alebo dani z vozidiel, základ dane zahŕňa tieto
dane, aj keď sa nevymeriavajú súčasne.“
Právna úprava týkajúca sa ISV
Zákon o dani z vozidiel (Código do imposto sobre veículos), uverejnený v prílohe k zákonu č. 22‑A/2007 z 29. júna 2007 (
Diário da República
I, č. 124 z 29. júna 2007, ďalej len „CISV“) nadobudol účinnosť 1. júla 2007.
Článok 3 ods. 1 CISV stanovuje:
„Zdaniteľnými osobami sú autorizovaní predajcovia, uznaní predajcovia alebo jednotlivci tak, ako sú definovaní v tomto zákone,
ktorí uvádzajú do voľného obehu vozidlá podliehajúce dani, teda osoby, v ktorých mene je vystavené colné vyhlásenie k vozidlu
alebo doplnkové vyhlásenie k vozidlu.“
Článok 5 CISV znie:
„1.      Zdaniteľným plnením je výroba, montáž, uvedenie do voľného obehu alebo dovoz vozidiel do tuzemska, ktorých registrácia je
v Portugalsku povinná.
2.      Zdaniteľným plnením je tiež:
a)      pridelenie nového a konečného registračného čísla po dobrovoľnom výmaze tuzemskej registračnej značky spolu s vrátením dane
alebo akéhokoľvek iného daňového zvýhodnenia;
…
d)      výskyt vozidla v tuzemsku v rozpore s ustanoveniami tohto zákona.
3.      Na účely tohto zákona sa rozumie:
a)      ,uvedenie do voľného obehu‘: vstup vozidla, ktoré pochádza z iného členského štátu Európskej únie alebo v ňom bolo uvoľnené
do voľného obehu, do tuzemska;
b)      ,dovoz‘: vstup vozidla, ktoré pochádza z tretieho štátu, do tuzemska.
…“
V súlade s článkom 6 ods. 1 CISV daňová povinnosť k ISV vzniká v okamihu uvedenia do voľného obehu, a síce:
„a)      v okamihu podania žiadosti o uvedenie do voľného obehu autorizovanými alebo uznanými predajcami;
b)      v okamihu predloženia colného vyhlásenia k vozidlu alebo doplnkového vyhlásenia k vozidlám jednotlivcami.“
Článok 16 CISV definuje jednotlivca ako „každú zdaniteľnú osobu, ktorá uskutočňuje uvedenie do voľného obehu alebo dovoz vozidiel
podliehajúcich dani, a to buď nových, alebo ojazdených, ktorých hlavným účelom je uspokojiť jej vlastné potreby súvisiace
s dopravou“.
Podľa článku 27 ods. 3 CISV môžu orgány zodpovedné za registráciu registrovať vozidlá len vtedy, ak je predložený dôkaz najmä
o zaplatení ISV, pokiaľ je táto daň splatná.
Podľa článku 58 ods. 1 CISV nazvaného „Zmena bydliska“ sú vozidlá vlastnené osobami, ktoré menia svoje bydlisko z iného členského
štátu Európskej únie alebo z tretieho štátu do Portugalska, oslobodené od ISV.

Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
Spoločnosť Lidl & Companhia si 28. septembra 2007 kúpila dve motorové vozidlá. Faktúry vystavené dodávateľom, ktoré táto spoločnosť
zaplatila, zahŕňali základnú cenu, ISV a rôzne výdavky. DPH vo výške 21 % bola vymeraná z celkovej sumy.
Spoločnosť Lidl & Companhia podala 25. januára 2008 opravný prostriedok proti rozhodnutiu správneho orgánu, ktorým bola vymeraná
DPH uvedená na oboch vyššie uvedených faktúrach, ktorej výška bola v prvom prípade stanovená na 8 601,23 eura a v druhom prípade
na 4 554,33 eura. Riaditeľ finančného oddelenia regiónu Sintra 1 toto odvolanie 7. apríla 2008 uznesením oznámeným dotknutej
osobe zamietol.
Keďže Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra žalobu, ktorú proti vymeraniu DPH podala spoločnosť Lidl & Companhia, zamietol
v celom rozsahu, táto spoločnosť sa v tejto veci obrátila na Supremo Tribunal Administrativo. Žalobkyňa na tomto súde tvrdí,
že rozhodnutie Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra porušuje ustanovenia článku 16 ods. 6 písm. c) CIVA a článku 79
prvého odseku písm. c) smernice 2006/112, keď uznalo tvrdenie, podľa ktorého sa ISV, ktorá bola vymeraná a zaplatená pri dovoze
motorových vozidiel do tuzemska, musí zahrnúť do výpočtu základu DPH. Spoločnosť Lidl & Companhia tvrdí, že aj keď nie je
osobou povinnou platiť ISV, ktorou boli zaťažené vozidlá, ktoré si kúpila, táto daň bola na ňu prenesená a viedla k zaplateniu
preplatku na DPH, ktorého vrátenie táto spoločnosť požaduje.
Ministério Público na vnútroštátnom súde zastáva názor, že ISV je „jednorazovou“ daňou, ktorá sa platí len raz pri prvom uvedení
vozidla na portugalský trh, t. j. v okamihu prvej registrácie v Portugalsku. Ministério Público v tejto súvislosti tvrdil,
že táto daň, v prípade ktorej je zdaniteľným plnením uvedenie vozidla na portugalský trh v okamihu prvej registrácie v Portugalsku,
vykazuje podobné charakteristiky ako „registračná daň“, v súvislosti s ktorou bol vydaný rozsudok z 1. júna 2006, De Danske
Bilimportører (C‑98/05, Zb. s. I‑4945). Navrhuje preto, aby bol Súdnemu dvoru podaný návrh na začatie prejudiciálneho konania.
Vzhľadom na návrhy žalobkyne vo veci samej a návrhy Ministério Público, avšak so zreteľom na skutočnosť, že zahrnutie ISV
do základu DPH neporušuje právo Únie, Supremo Tribunal Administrativo rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto
prejudiciálnu otázku:
„Má sa článok 78 ods. 1 písm. a) v spojení s článkom 79 ods. 1 písm. c) smernice 2006/112… vykladať v tom zmysle, že pri nákupoch
v rámci Spoločenstva nedovoľuje zahrnúť sumu dane z vozidiel v zmysle zákona č. 22‑A/2007 z 29. júna 2007 do základu DPH?“

O prejudiciálnej otázke

O prípustnosti
Portugalská vláda vo svojich pripomienkach spochybňuje prípustnosť tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania.
Osobitne tvrdí, že táto otázka nie je dostatočne presná a to predovšetkým, pokiaľ ide o povahu plnenia, ktoré je predmetom
veci samej, a síce dodanie tovaru alebo nadobudnutie v rámci Spoločenstva, a ďalej, pokiaľ ide o spôsob, akým bola spoločnosť
Lidl & Companhia zaťažená ISV a spornou DPH, a napokon, pokiaľ ide o spojitosť medzi sporom vo veci samej a ustanoveniami,
ktorých výklad sa požaduje.
V tejto súvislosti treba pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry má v rámci konania podľa článku 267 ZFEÚ, ktoré je založené
na jasnom rozdelení úloh medzi vnútroštátnymi súdmi a Súdnym dvorom, výlučne vnútroštátny súd právomoc zistiť a posúdiť skutkový
stav veci, ako aj vykladať a uplatňovať vnútroštátne právo. Rovnako prislúcha výlučne vnútroštátnemu súdu, ktorému bol spor
predložený a ktorý musí prevziať zodpovednosť za vydané súdne rozhodnutie, aby s prihliadnutím na osobitosti veci posúdil
tak nevyhnutnosť, ako aj relevantnosť otázok, ktoré kladie Súdnemu dvoru. Preto pokiaľ sa predložené otázky týkajú výkladu
práva Únie, Súdny dvor je v zásade povinný rozhodnúť (pozri rozsudok z 26. mája 2011, Stichting Natuur en Milieu a i., C‑165/09
až C‑167/09, zatiaľ neuverejnený v Zbierke, bod 47 a citovanú judikatúru).
Z toho vyplýva, že pri prejudiciálnych otázkach týkajúcich sa práva Únie platí prezumpcia relevantnosti. Zamietnutie návrhu
vnútroštátneho súdu je možné len vtedy, ak je zjavné, že požadovaný výklad práva Únie nemá nijakú súvislosť s existenciou
alebo predmetom sporu vo veci samej, pokiaľ ide o hypotetický problém, alebo ak Súdny dvor nemá k dispozícii skutkové a právne
podklady nevyhnutné na užitočné zodpovedanie otázok, ktoré sú mu položené (pozri rozsudok z 2. decembra 2010, Jakubowska,
C‑225/09, Zb. s. I‑12329, bod 28 a citovanú judikatúru).
Treba však konštatovať, že rozhodnutie vnútroštátneho súdu dostatočne vymedzuje právny a skutkový rámec sporu vo veci samej
a informácie poskytnuté vnútroštátnym súdom umožňujú určiť rozsah položených otázok. Navyše treba, aby Súdny dvor nespochybnil
kvalifikáciu plnenia, o ktoré ide vo veci samej, ako nadobudnutia v rámci Spoločenstva, ku ktorej dospel vnútroštátny súd
v prejudiciálnej otázke, ani implicitnú úvahu, podľa ktorej žalobkyňa vo veci samej zaplatila DPH zo sumy ISV, ktorej vrátenie
požaduje. Vzhľadom na odkaz v článku 83 smernice 2006/112 na článok 73 a nasl. tejto smernice je výklad článkov 78 a 79 uvedenej
smernice v každom prípade relevantný na vyriešenie sporu vo veci samej, a to bez ohľadu na to, či plnenie, o ktoré ide vo
veci samej, predstavuje dodanie tovaru, alebo nadobudnutie v rámci Spoločenstva.
Z toho vyplýva, že návrh na začatie prejudiciálneho konania je prípustný.

O veci samej
Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či taká daň, akou je ISV, sa musí zahrnúť do základu DPH ako daň, clo,
odvod alebo poplatok v zmysle článku 78 prvého odseku písm. a) smernice 2006/112, alebo naopak, musí byť z tohto základu dane
vylúčená na základe článku 79 prvého odseku písm. c) tejto smernice.
Na úvod treba uviesť, že podľa článku 83 smernice 2006/112, pokiaľ ide o nadobudnutie tovaru v rámci Spoločenstva, základ
dane tvoria rovnaké zložky, aké sa v súlade s článkami 73 až 82 tejto smernice použijú na stanovenie základu dane pri dodaní
toho istého tovaru na územie členského štátu.
Článok 78 prvý odsek písm. a) smernice 2006/112 konkrétnejšie stanovuje, že v prípade dodania tovaru sa do základu dane zahŕňajú
dane, clá, odvody a poplatky s výnimkou samotnej DPH.
Článok 79 prvý odsek písm. c) uvedenej smernice stanovuje, že do základu dane sa nezahŕňajú sumy, ktoré zdaniteľná osoba prijala
od nadobúdateľa alebo príjemcu ako náhradu výdavkov vynaložených v ich mene a na ich účet a ktoré boli zapísané do jej účtovných
kníh ako prechodné položky.
Na preukázanie, či taká daň, akou je ISV, sa musí zahrnúť do základu DPH, alebo naopak, musí byť z neho vylúčená, treba určiť,
či spadá pod pojem „dane, clá, odvody a poplatky“ v zmysle článku 78 prvého odseku písm. a) smernice 2006/112, a ďalej, či
sa na ňu vzťahuje výnimka stanovená v článku 79 prvom odseku písm. c) tejto smernice.
Pokiaľ ide v prvom rade o článok 78 prvý odsek písm. a) smernice 2006/112, Súdny dvor spresnil, že na to, aby dane, clá, odvody
a poplatky mohli byť zahrnuté do základu DPH, aj keď samy nepredstavujú pridanú hodnotu a nie sú ekonomickou protihodnotou
dodania tovaru, musia sa priamo vzťahovať na toto dodanie (rozsudok z 22. decembra 2010, Komisia/Rakúsko, C‑433/09, bod 34
a citovaná judikatúra).
Z judikatúry v tejto súvislosti vyplýva, že otázka, či dodávateľ vozidla zaplatil daň vo svojom mene a na svoj účet, predstavuje
rozhodujúci aspekt na zahrnutie dane do hodnoty dodaného tovaru, a že pokiaľ to tak je, protiplnenie, ktoré sa zohľadňuje
na účely výpočtu, v zásade musí zahŕňať dotknutú sumu dane (pozri v tomto zmysle rozsudok z 20. mája 2010, Komisia/Poľsko,
C‑228/09, bod 40).
V prejednávanej veci článok 3 ods. 1 CISV stanovuje, že osobami povinnými platiť ISV sú autorizovaní predajcovia, uznaní predajcovia
a jednotlivci, ktorí uvádzajú do voľného obehu vozidlá podliehajúce dani, teda osoby, v ktorých mene je vystavené colné vyhlásenie
k vozidlu alebo doplnkové vyhlásenie k vozidlu. Pokiaľ však ide o jednotlivcov, ktorí sú definovaní v článku 16 CISV, zdá
sa, ako na pojednávaní uviedla Portugalská republika, že sú len zostatkovou kategóriou zdaniteľných osôb.
Treba teda konštatovať, že výdavky zaplatené ako ISV neboli v zásade zaplatené v mene nadobúdateľa vozidla, ale dodávateľom
uvedeného vozidla v zmysle článku 73 smernice 2006/112, a došlo tak k vytvoreniu priamej spojitosti medzi dodaním uskutočneným
touto poslednou uvedenou osobou a touto daňou.
Rovnako je potrebné uviesť, že bez ohľadu na neexistenciu výslovnej zmienky o dodaní, ktoré je zdaniteľným plnením na účely
ISV, z článku 5 ods. 1 CISV vyplýva, že všetky zdaniteľné plnenia sú zjavne plneniami uskutočnenými na vstupe, ktoré sú súčasťou
dodania. Sumy zaplatené dodávateľom ako ISV z dôvodu výroby, montáže, uvedenia do voľného obehu alebo dovozu vozidiel na portugalské
územie, ktorých registrácia je v Portugalsku povinná, sú teda, ako tvrdí Portugalská republika, súčasťou hodnoty dodaného
vozidla. Nadobúdateľ vozidla podliehajúceho ISV, ktorú zaplatil dodávateľ uvedeného vozidla, teda platí za predchádzajúce
plnenie, ktoré uskutočnila táto zdaniteľná osoba.
Navyše na rozdiel od prípadu dane, o ktorú išlo vo veci, v ktorej bol vydaný už citovaný rozsudok De Danske Bilimportører,
nemožno preukázať priamu právnu spojitosť medzi ISV a registráciou. Možno totiž predovšetkým uviesť, že CISV upravuje viaceré
prípady, v ktorých ISV nie je splatná, hoci dochádza k registrácii vozidla, ktorá patrí do jej pôsobnosti. To platí osobitne
v prípade oslobodenia od dane priznaného podľa článku 58 ods. 1 CISV vozidlám, ktorých vlastníkmi sú osoby, ktoré presúvajú
svoje bydlisko do Portugalska. V tejto súvislosti je tiež relevantná okolnosť, že tak zdaniteľné plnenie, ako aj splatnosť
ISV predchádzajú registrácii, ako vyplýva z článku 27 CISV, podľa ktorého vozidlo podliehajúce dani možno zaregistrovať len
vtedy, ak sú zaplatené všetky s ním súvisiace dane a poplatky.
Taká daň, akou je ISV, sa musí považovať za daň, ktorá má priamu spojitosť s dodaním vozidiel, ktoré patria do jej pôsobnosti,
a musí sa teda zahrnúť do základu DPH podľa článku 78 prvého odseku písm. a) smernice 2006/112.
Pokiaľ ide po druhé o článok 79 prvý odsek písm. c) smernice 2006/112, nemožno účinne tvrdiť, že k výdavkom vynaloženým ako
ISV zo strany autorizovaných alebo uznaných predajcov došlo v mene a na účet nadobúdateľa predmetného vozidla. Na tento účel
postačuje konštatovať, ako vyplýva z bodu 35 tohto rozsudku, že osobami povinnými zaplatiť ISV sú dodávatelia vozidiel a nie
ich nadobúdatelia (pozri analogicky rozsudok Komisia/Rakúsko, už citovaný, bod 48).
Takú daň, akou je ISV, nemožno preto vylúčiť zo základu DPH podľa článku 79 prvého odseku písm. c) smernice 2006/112.
Vzhľadom na predchádzajúce treba na položenú otázku odpovedať tak, že taká daň, akou je ISV, o ktorú ide vo veci samej, v prípade
ktorej je zdaniteľné plnenie priamo spojené s dodávkou vozidla, ktoré patrí do pôsobnosti tejto dane, a ktorá je zaplatená
dodávateľom tohto vozidla, spadá pod pojem „dane, clá, odvody a poplatky“ v zmysle článku 78 prvého odseku písm. a) smernice
2006/112 a musí sa podľa tohto ustanovenia zahrnúť do základu DPH pri dodaní uvedeného vozidla.

O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo
začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov
konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (siedma komora) rozhodol takto:
Taká daň, akou je daň z vozidiel (imposto sobre veículos), o ktorú ide vo veci samej, v prípade ktorej je zdaniteľné plnenie
priamo spojené s dodávkou vozidla, ktoré patrí do pôsobnosti tejto dane, a ktorá je zaplatená dodávateľom tohto vozidla, spadá
pod pojem „dane, clá, odvody a poplatky“ v zmysle článku 78 prvého odseku písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra
2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty a musí sa podľa tohto ustanovenia zahrnúť do základu DPH pri dodaní uvedeného
vozidla.
Podpisy
*
Jazyk konania: portugalčina.