CELEX: 62010CJ0511
Sitt Direttiva tal-VAT
It-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5)
Dritt għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa
Oġġetti u servizzi użati kemm għal tranżazzjonijiet taxxabbli kif ukoll għal tranżazzjonijiet eżenti
Kiri ta’ proprjetà għal skopijiet kummerċjali u residenzjali
Kriterju tal-kalkolu tal-proporzjon imnaqqsa tal-VAT

It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23 iktar ’il quddiem is-“Sitt Direttiva”).
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn il-Finanzamt Hildesheim (iktar ’il quddiem il-“Finanzamt”) u BLC Baumarkt GmbH & Co. KG (iktar ’il quddiem “BLC”), kumpannija rregolata mid-dritt Ġermaniż, fir-rigward tal-kalkolu tal-proporzjon imnaqqsa tat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT”) tal-input imħallsa għal proprjetà immobbli użata kemm għal operazzjonijiet suġġetti għal-VAT kif ukoll għal operazzjonijiet eżenti mill-VAT.
Il-kuntest ġuridiku
Il-leġiżlazzjoni tal-Unjoni
It-tnax-il premessa tas-Sitt Direttiva tipprovdi:
“Billi r-regoli dwar tnaqqis għandhom ikunu armonizzati sa fejn jolqtu l-ammonti attwalment miġbura; billi l-proporzjon deduċibbli għandha tkun ikkalkulata bl-istess mod fl-Istati Membri kollha”
L-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jipprovdi:
“Fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi li għandhom ikunu użati minn persuna taxxabbli kemm għal tranżazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li[ema] t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal tranżazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss [tal-VAT] għandu jkun imnaqqas kif hu attribwit għat-tranżazzjonijiet ta’ qabel.
Dan il-proporzjon għandu jkun determinat, b’mod konformi ma’ l-Artikolu 19, għat-transazzjonijiet kollha mwettqa minn persuna taxxabbli.
Madanakollu, l-Istati Membri jistgħu:
a)
jawtorizzaw lill-persuna taxxabbli biex tistabbilixxi proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu, sakemm kontijiet separati huma miżmuma għal kull settur;
b)
iġiegħlu ’l-persuna taxxabbli biex tiddetermina proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu u żżomm kontijiet separati għal kull settur;
c)
jawtorizzaw jew iġiegħlu l-persuna taxxabbli biex tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi ta’ l-użu ta’ kollha jew parti mill-oġġetti u s-servizzi;
d)
jawtorizzaw [jew iġiegħlu] lill-persuna taxxabbli […] tagħmel it-tnaqqis b’mod konformi mar-regola stabbilita fl-ewwel sub-paragrafu, fir-rigward ta’ l-oġġetti u s-servizzi kollha użati għal transazzjonijiet msemmija hemmhekk;
e)
jipprovdu li fejn il-[VAT] li m’hix imnaqqsa mill-persuna taxxabbli hi insinifikanti, hi għandha tkun trattata bħala xejn.”
L-Artikolu 19(1) tas-Sitt Direttiva jipprovdi:
“Il-proporzjon imnaqqas taħt l-ewwel sub-paragrafu ta’ l-Artikolu 17(5) għandu jkun magħmul minn frazzjoni li jkollha:
—
bħala numeratur, l-ammont totali, esklużiv [mingħajr il-VAT], tal-bejgħ kull sena attribwit għat-tranżazzjonijet li fuqhom [il-VAT] titnaqqas taħt l-Artikolu 17(2) u (3),
—
bħala denominatur, l-ammont totali, esklussiv [mingħajr il-VAT], tal-bejgħ kull sena attribwit lit-transazzjonijiet inklużi fin-numeratur u lit-transazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] [l-VAT] mhux imnaqq[sa]. L-Istati Membri jistgħu wkoll jinkludu fid-denominatur l-ammont ta’ sussidji, għajr dawk speċifikati fl-Artikolu 11 A(1)(a).
– Il-proporzjon għandu jkun stabbilit fuq bażi annwali, iffissat bħala persentaġġ u magħmul figura sħiħa li ma teċċedix in-numru li jmiss”.
Id-dritt Ġermaniż
L-Artikolu 15(4) tal-Liġi dwar it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ (Umsatzsteuergesetz 1999, BGBl. 1999 I, p. 1270), fil-verżjoni tagħha li tirriżulta mil-Liġi dwar l-emenda fit-taxxa, 2003 (Steueränderungsgesetz 2003, BGBl. 2003 I, p. 2645, iktar ’il quddiem l-“UstG”), jipprovdi
“Jekk, għall-iskopijiet tan-negozju tiegħu, negozjant juża oġġetti pprovduti, importati jew mixtrija fil-Komunità, jew xi servizz ipprovdut lilu, biss parzjalment sabiex iwettaq tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom id-dritt għal tnaqqis huwa eskluż, ma għandu jkun hemm l-ebda tnaqqis tal-parti tat-taxxa tal-input li hija ekonomikament attribwibbli għal dawn it-tranżazzjonijiet. In-negozjant jista’ jagħmel stima xierqa tal-ammonti li ma jistgħux jitnaqqsu. Id-determinazzjoni tal-parti li ma tistax titnaqqas tat-taxxa tal-input skont ir-relazzjoni bejn it-tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom id-dritt għal tnaqqis huwa eskluż u t-tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom hemm dritt għal tnaqqis hija permissibbli biss jekk ma hija possibbli ebda allokazzjoni ekonomika oħra”
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
Bejn l-2003 u l-2004, BLC Baumarkt bniet bini li jinkludi kemm unitajiet residenzjali kif ukoll unitajiet kummerċjali. Meta dan il-bini tlesta, BLC krietu u dan il-kiri kien parzjalment eżenti mill-VAT u parzjalment suġġett għaliha. Fid-dikjarazzjoni tal-VAT tagħha għall-2004, BLC għamlet tnaqqis parzjali tat-taxxa fir-rigward ta’ din il-proprjetà. F’dan ir-rigward, BLC ikkalkolat l-ammont tal-VAT deduċibbli billi applikat proporzjon imnaqqas ikkalkolat abbażi tar-relazzjoni bejn id-dħul mill-bejgħ magħmul mill-kiri kummerċjali u d-dħul mill-bejgħ magħmul mill-operazzjonijiet l-oħra ta’ kiri (iktar ’il quddiem il-“metodu bbażat fuq id-dħul mill-bejgħ”).
Wara verifika fiskali, il-Finanzamt ikkunsidra li skont l-Artikolu 15(4) tal-UstG l-ammont tal-VAT tal-input li jista’ jitnaqqas għandu jiġi ddeterminat abbażi tar-relazzjoni li teżisti bejn is-superfiċji tal-unitajiet kummerċjali u dik tal-unitajiet residenzjali. F’dan il-każ, it-tqassim imwettaq skont dan l-aħħar metodu wassal għal tnaqqis tal-ammont deduċibbli tal-VAT. Konsegwentement, il-Finanzamt ħarġet avviż ta’ aġġustament fil-konfront ta’ BLC.
BLC ressqet rikors kontra dan l-avviż ta’ aġġustament quddiem il-Finanzgericht. Din il-qorti laqgħet l-imsemmi rikors minħabba li t-tielet sentenza tal-Artikolu 15(4) tal-UStG tmur kontra d-dritt tal-Unjoni. Fil-fatt il-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jipprekludi Stat Membru milli jipprovdi, prinċipalment, kriterju ta’ tqassim ieħor għajr il-metodu bbażat fuq id-dħul mill-bejgħ.
Il-Finanzamt ippreżenta appell fuq punt ta’ liġi quddiem il-Bundesfinanzhof kontra d-deċiżjoni tal-Finanzgericht. Il-Bundesfinanzhof tikkunsidra li għandha tiġi deċiża l-kwistjoni dwar jekk waħda mill-possibbiltajiet previsti fit-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, speċifikatament il-punt (ċ) ta’ dan is-subparagrafu, tawtorizzax lill-Istati Membri jirrestrinġu t-tqassim li jirriżulta mill-applikazzjoni tal-metodu bbażat fuq id-dħul mill-bejgħ fis-sens li dan il-metodu jista’ jintuża biss meta ma tkun possibbli ebda rabta ekonomika oħra.
F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Bundesfinanzhof iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel id-domanda preliminari li ġejja lill-Qorti tal-Ġustizzja:
“It-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva […] għandu jiġi interpretat fis-sens li jawtorizza lill-Istati Membri jippreskrivu b’mod prinċipali kriterju ta’ determinazzjoni ta’ proporzjon li huwa differenti minn dak [li jirriżulta mill-metodu bbażat fuq id-dħul mill-bejgħ] għad-determinazzjoni tal-proporzjon tat-taxxa [tal-]input fuq il-kostruzzjoni ta’ bini ta’ użu mħallat?”
Fuq id-domanda preliminari
Permezz tad-domanda tagħha l-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva għandux jiġi interpretat fis-sens li jippermetti li l-Istati Membri jipprivileġġjaw, bħala kriterju ta’ tqassim għall-finijiet tal-kalkolu tal-proporzjoni tat-tnaqqis tal-VAT tal-input dovuta għall-kostruzzjoni ta’ bini ta’ użu mħallat, kriterju ta’ tqassim differenti minn dak ibbażat fuq id-dħul mill-bejgħ, previst fl-Artikolu 19(1) ta’ din id-direttiva.
Sabiex tingħata tweġiba għal din id-domanda, għandu jitfakkar li l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jistabbilixxi s-sistema applikabbli għad-dritt għal tnaqqis tal-VAT, meta dan ikun relatat ma’ oġġetti jew servizzi li jkunu użati mill-persuna taxxabbli “kemm għal transazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal transazzjonijiet fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx”. F’tali każ, skont l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, it-tnaqqis huwa ammess biss għall-parti tal-VAT li hija proporzjonali mal-ammont tal-ewwel tranżazzjonijiet intaxxati (sentenza tat-18 ta’ Diċembru 2008, Royal Bank of Scotland,
C-488/07, Ġabra p. I-10409
, punt 17).
Skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, id-dritt għal tnaqqis huwa kkalkolat skont proporzjon iddeterminat b’mod konformi mal-Artikolu 19 ta’ din l-istess direttiva (sentenza Royal Bank of Scotland, iċċitata iktar ’il fuq, punt 18).
Madankollu, kif jirriżulta mill-punt 19 tas-sentenza Royal Bank of Scotland, iċċitata iktar ’il fuq, l-imsemmi tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, li jibda bil-kelma “[m]adanakollu”, jawtorizza deroga mir-regola prevista fl-ewwel u t-tieni subparagrafi tal-imsemmi Artikolu 17(5), peress li jippermetti li l-Istati Membri jipprovdu wieħed mill-metodi l-oħra ta’ determinazzjoni tad-dritt għal tnaqqis elenkati fit-tielet subparagrafu ta’ din id-dispożizzjoni, jiġifieri l-istabbiliment ta’ proporzjon differenti għal kull settur ta’ attività jew it-tnaqqis skont l-użu ta’ kull parti jew parti mill-oġġetti u s-servizzi f’attività preċiża, jew saħansitra jipprovdu l-esklużjoni tad-dritt għal tnaqqis taħt ċerti kundizzjonijiet.
Sa fejn it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva għandu għalhekk jiġi kkunsidrat bħala li jikkostitwixxi dispożizzjoni li tidderoga mill-ewwel żewġ subparagrafi tal-imsemmi Artikolu 17(5), l-Istati Membri għandhom, fl-eżerċizzju tas-setgħat mogħtija lilhom minn din id-dispożizzjoni, jirrispettaw l-effettività tal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva kif ukoll il-prinċipji li fuqhom hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT, b’mod partikolari dawk ta’ newtralità fiskali u ta’ proporzjonalità.
Għalhekk, il-fatt li Stat Membru jiġi awtorizzat jadotta leġiżlazzjoni, bħal dik deskritta mill-qorti tar-rinviju, li tidderoga b’mod ġenerali mir-regoli stabbiliti mill-ewwel u mit-tieni subparagrafi tal-Artikoli 17(5) kif ukoll mill-Artikolu 19(1) tas-Sitt Direttiva, imur kontra din tal-aħħar. Fil-fatt, tali leġiżlazzjoni tpoġġi f’dubju l-għan tas-Sitt Direttiva, espost fit-tnax-il premessa tagħha, li jgħid li l-proporzjon deduċibbli għandha tkun ikkalkulata bl-istess mod fl-Istati Membri kollha.
Barra minn hekk, din l-interpretazzjoni hija konformi mal-għan tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva li d-dispożizzjonijiet tiegħu jistgħu japplikaw għal ipoteżi speċifiċi meta l-għan tagħhom ikun, b’mod partikolari, filwaqt li jittieħdu inkunsiderazzjoni l-karatteristiċi speċifiċi partikolari għall-kull attività ta’ persuna taxxabbli, li l-Istati Membri jkunu jistgħu jaslu għal riżultati tal-kalkolu tal-proporzjoni ta’ tnaqqis iktar preċiżi (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Royal Bank of Scotland, iċċitata iktar ’il fuq, punt 24).
Minn dan isegwi li l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva ma jipprekludix lill-Istati Membri milli, fl-osservanza tal-prinċipji li fuqhom hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT, jipprivileġġjaw, għal operazzjoni partikolari bħall kostruzjoni ta’ bini ta’ użu mħallat, wieħed mill-metodi ta’ kalkolu tal-proporzjon tat-tnaqqis previsti fit-tielet subparagrafu ta’ din id-dispożizzjoni.
F’dak li jirrigwarda r-regoli ta’ kalkolu tal-proporzjon tat-tnaqqis li għandu jiġi applikat f’dan it-tip ta’ sitwazzjoni, għandu jiġi speċifikat li, ħlief għal dawk li għandhom jintużaw f’każ ta’ applikazzjoni tal-punt (d) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, li jagħmel riferiment espliċitu għar-regola tal-kalkolu prevista fl-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 17(5) ta’ din id-direttiva, ir-regoli previsti fl-Artikolu 19(1) ta’ din id-direttiva ma japplikawx fil-każ fejn ipoteżi partikolari tkun suġġetta għal waħda mis-sistemi speċjali l-oħra previsti fit-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tal-imsemmija direttiva (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Royal Bank of Scotland, iċċitata iktar ’il fuq, punt 21).
Fil-fatt, mill-kliem tal-Artikoli 17(5) u 19(1) tas-Sitt Direttiva jirriżulta li din l-aħħar dispożizzjoni tirreferi biss għall-proporzjon tat-tnaqqis, previst fl-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 17(5) ta’ din id-direttiva, u għalhekk tistabbilixxi regola dettaljata ta’ kalkolu biss fir-rigward tal-proporzjon imsemmi fl-ewwel waħda minn dawn iż-żewġ dispożizzjonijiet (sentenza Royal Bank of Scotland, iċċitata iktar ’il fuq, punt 22) kif ukoll, b’estensjoni, fir-rigward tat-tnaqqis magħmul skont il-punt (d) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tal-imsemmija direttiva.
Issa, fin-nuqqas ta’ indikazzjonijiet fis-Sitt Direttiva, huma l-Istati Membri li għandhom jistabbilixxu, fil-limiti tal-osservanza tad-dritt tal-Unjoni kif ukoll tal-prinċipji li fuqhom hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT, metodi u regoli li jirregolaw il-kalkolu tal-proporzjon tat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa. Fl-eżerċizzju ta’ din is-setgħa, l-imsemmija Stati huma obbligati jieħdu inkunsiderazzjoni l-għan u l-istruttura ta’ din id-direttiva (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta,
C-437/06, Ġabra p. I-1597
, punti 34 u 35).
F’dan il-każ, għandu jiġi kkonstatat li, l-ewwel nett, fid-dawl tal-għan tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, li, kif imfakkar fil-punt 18 ta’ din is-sentenza, huwa intiż li jippermetti li l-Istati Membri jaslu għal riżultati tal-kalkolu tal-proporzjoni ta’ tnaqqis iktar preċiżi, it-tieni nett, fid-dawl tal-istruttura tal-Artikolu 17(5) ta’ din id-direttiva u, it-tielet nett, fid-dawl tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali, li fuqu hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT u fejn it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) jista’ jiġi kkunsidrat bħala li jikkostitwixxi implementazzjoni tagħha, l-Istati Membri għandhom jaraw li, fl-eżerċizzju tas-setgħa mogħtija lilhom minn din id-dispożizzjoni tal-aħħar, il-kalkolu tal-proporzjoni tat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa jkun l-iktar preċiż possibbli (ara, b’analoġija, f’dak li jirrigwarda d-determinazzjoni tal-proporzjon bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi, is-sentenza Securenta, iċċitata iktar ’il fuq, punt 37).
Għalhekk, is-Sitt Direttiva ma tipprekludix lill-Istati Membri milli, fl-eżerċizzju ta’ din is-setgħa, japplikaw, fir-rigward ta’ operazzjoni partikolari, metodu jew kriterju ta’ tqassim differenti mill-metodu bbażat fuq id-dħul mill-bejgħ, bħal, b’mod partikolari, dak ibbażat fuq is-superfiċji inkwistjoni fil-kawża prinċipali, sakemm il-metodu magħżul jiggarantixxi determinazzjoni tal-proporzjon tat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa li tkun iktar preċiża minn dik li tirriżulta mill-applikazzjoni tal-metodu bbażat fuq id-dħul mill-bejgħ.
Fil-kawża prinċipali, hija l-qorti tar-rinviju li għandha tivverifika l-osservanza ta’ dawn ir-rekwiżiti.
Konsegwentement, ir-risposta għad-domanda magħmula għandha tkun li t-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva għandu jiġi interpretat fis-sens li jippermetti li l-Istati Membri jipprivileġġjaw, bħala kriterju ta’ tqassim għall-finijiet tal-kalkolu tal-proporzjoni tat-tnaqqis tal-VAT tal-input dovuta għal operazzjoni partikolari, bħall kostruzzjoni ta’ bini ta’ użu mħallat, kriterju ta’ tqassim differenti minn dak ibbażat fuq id-dħul mill-bejgħ, previst fl-Artikolu 19(1) ta’ din id-direttiva, sakemm il-metodu magħżul jiggarantixxi determinazzjoni iktar preċiża tal-imsemmija proporzjon tat-tnaqqis.
Fuq l-ispejjeż
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

It-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, għandu jiġi interpretat fis-sens li jippermetti li l-Istati Membri jipprivileġġjaw, bħala kriterju ta’ tqassim għall-finijiet tal-kalkolu tal-proporzjoni tat-tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud tal-input dovuta għal operazzjoni partikolari, bħall kostruzzjoni ta’ bini ta’ użu mħallat, kriterju ta’ tqassim differenti minn dak ibbażat fuq id-dħul mill-bejgħ, previst fl-Artikolu 19(1) ta’ din id-direttiva, sakemm il-metodu magħżul jiggarantixxi determinazzjoni iktar preċiża tal-imsemmija proporzjon tat-tnaqqis.

Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Ġermaniż.