CELEX: 62009CJ0041
Nesplnenie povinnosti členským štátom
Daň z pridanej hodnoty
Šiesta smernica o DPH
Smernica 2006/112/ES
Uplatnenie zníženej sadzby
Živé zvieratá obvykle určené na prípravu potravín na ľudskú alebo zvieraciu spotrebu
Dodania, dovozy a nákupy koní

Komisia Európskych spoločenstiev vo svojej žalobe navrhuje, aby Súdny dvor určil, že Holandské kráľovstvo si tým, že na dodania,
dovozy a nákupy určitých živých zvierat v rámci Spoločenstva, najmä koní, ktoré nie sú obvykle určené na prípravu potravín
na ľudskú a zvieraciu spotrebu, uplatňovalo zníženú sadzbu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“), nesplnilo povinnosti,
ktoré mu vyplývajú z článku 12 v spojení s prílohou H šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych
predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia
(Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23), zmenenej a doplnenej smernicou Rady 2006/18/ES zo 14. februára 2006 (Ú. v. EÚ
L 51, s. 12, ďalej len „šiesta smernica“), ako aj z článkov 96 až 98 a článku 99 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra
2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, s. 1) v spojení s jej prílohou III (ďalej len „príloha III“).

Právny rámec

Právna úprava Únie
Smernica 2006/112 od 1. januára 2007 zrušila a nahradila existujúcu právnu úpravu Európskej únie v oblasti DPH, najmä šiestu
smernicu.
Podľa odôvodnení č. 1 a 3 smernice 2006/112 bolo prepracovanie šiestej smernice nevyhnutné, aby uplatniteľné ustanovenia boli
jasne a prehľadne usporiadané do novej štruktúry a znenia bez toho, aby to v zásade viedlo k podstatným zmenám v existujúcej
právnej úprave.
Články 96 až 98 a článok 99 ods. 1 smernice 2006/112 tak zodpovedajú ustanoveniam článku 12 šiestej smernice a jej prílohe
H.
Článok 96 smernice 2006/112 stanovuje:
„Členské štáty uplatňujú štandardnú sadzbu DPH, ktorú určí každý členský štát ako percento zo základu dane a ktorá je rovnaká
pre dodanie tovaru a poskytovanie služieb.“
Článok 97 tejto smernice stanovuje:
„1.      Od 1. januára 2006 do 31. decembra 2010 nesmie byť štandardná sadzba nižšia ako 15 %.
2.      Rada rozhodne v súlade s článkom 93 [Z]mluvy [ES] o výške štandardnej sadzby, ktorá sa bude uplatňovať po 31. decembri 2010.“
Článok 98 tej istej smernice znie:
„1.      Členské štáty môžu uplatňovať buď jednu alebo dve znížené sadzby.
2.      Znížené sadzby sa uplatňujú len na dodania tovaru a poskytovania služieb, ktoré patria do kategórií uvedených v prílohe III.
…
3.      Pri uplatňovaní znížených sadzieb uvedených v odseku 1 na kategórie tovarov môžu členské štáty použiť kombinovanú nomenklatúru
s cieľom presne vymedziť dotknutú kategóriu.“
Článok 99 ods. 1 uvedenej smernice stanovuje:
„Znížené sadzby sa stanovia ako percento základu dane, ktoré nesmie byť nižšie ako 5 %.“
Príloha III s názvom „Zoznam dodaní tovarov a poskytnutí služieb, na ktoré sa môžu uplatniť znížené sadzby uvedené v článku
98“ vo svojom bode 1 uvádza:
„Potraviny (vrátane nápojov okrem alkoholických nápojov) určené na ľudskú a zvieraciu spotrebu, živé zvieratá, osivá, rastliny
a zložky obvykle určené na použitie pri príprave potravín; výrobky obvykle určené ako doplnok alebo náhrada potravín.“
Toto ustanovenie zodpovedá bodu 1 prílohy H šiestej smernice.
Bod 11 prílohy III, ktorý zodpovedá bodu 10 prílohy H šiestej smernice, znie:
„dodania tovaru a poskytnutia služieb takého druhu, ktoré sú bežne určené na použitie v poľnohospodárskej výrobe s výnimkou
investičných tovarov, akými sú stroje a budovy“.

Vnútroštátna právna úprava
Článok 9 zákona o dani z obratu (Wet op de omzetbelasting) z 28. júna 1968 (
Staatsblad
1968, č. 329, ďalej len „zákon o dani z obratu“) stanovuje:
„1.      Daň je vo výške 19 %.
2.      Odchylne od odseku 1 je daň vo výške:
a)      6 %, pokiaľ ide o dodania tovarov a poskytnutia služieb uvedených v tabuľke I, ktorá tvorí prílohu tohto zákona;
…“
Body a. 1 a a. 4 uvedenej tabuľky I znejú:
„a.
1.      potraviny, najmä:
a)      potraviny a nápoje obvykle určené na ľudskú spotrebu;
b)      výrobky zjavne určené na používanie pri príprave potravín a nápojov uvedených v písmene a), ktoré sú celkom alebo čiastočne
v nich obsiahnuté;
c)      výrobky určené na používanie ako doplnok alebo náhrada potravín a nápojov uvedených v písmene a), pričom alkoholické nápoje
sa za potraviny nepovažujú;
…
4.
a)      hovädzí dobytok, ovce, kozy, ošípané a kone;
b)      iné zvieratá než sú uvedené pod písmenom a), ktoré sú zjavne určené na výrobu potravín uvedených v bode 1 vyššie, a zvieratá,
ktoré sú zjavne určené na chov týchto zvierat;
c)      vnútornosti zvierat uvedených pod písmenami a) a b);
d)      výrobky, ktoré sú zjavne určené na reprodukciu zvierat uvedených pod písmenami a) a b).“

Konanie pred podaním žaloby a konanie na Súdnom dvore
Keďže sa Komisia domnievala, že Holandské kráľovstvo si tým, že na dodania, dovozy a nákupy určitých živých zvierat v rámci
Spoločenstva, najmä koní, ktoré nie sú obvykle určené na prípravu potravín na ľudskú a zvieraciu spotrebu, uplatňovalo zníženú
sadzbu DPH, nesplnilo povinnosti, ktoré mu vyplývajú z článku 12 šiestej smernice v spojení s jej prílohou H, rozhodla sa
začať konanie podľa článku 226 ES. Komisia v liste z 10. apríla 2006 vyzvala tento členský štát, aby v tejto veci predložil
svoje pripomienky.
Vo svojej odpovedi z 27. júna 2006 Holandské kráľovstvo pripustilo, že znížená sadzba DPH na dodania určitých živých zvierat,
ako ju stanovuje vnútroštátna právna úprava, sa uplatňuje vo väčšom rozsahu, než povoľuje šiesta smernica. Holandské kráľovstvo
uviedlo, že holandskému Parlamentu mal byť predložený návrh zákona na účely dodržania tejto smernice, pričom pravdepodobný
dátum účinnosti zmeny právnej úpravy bol stanovený na 1. januára 2007.
Keďže však Holandské kráľovstvo neprijalo tento návrh zákona, Komisia mu 23. októbra 2007 zaslala odôvodnené stanovisko, v ktorom
ho vyzvala na prijatie opatrení potrebných na to, aby uvedenému stanovisku vyhovelo v lehote dvoch mesiacov od jeho doručenia.
Dňa 26. novembra 2007 Holandské kráľovstvo odpovedalo na odôvodnené stanovisko, pričom uviedlo, že o návrhu uvedeného zákona
rokuje stály finančný výbor druhej komory Parlamentu. Dňa 31. marca 2008 však tento členský štát oznámil Komisii, že v súčasnosti
nepovažuje za vhodné, aby bol uvedený návrh zákona prijatý.
Za týchto okolností Komisia podala túto žalobu.
Uzneseniami predsedu Súdneho dvora z 18. septembra a 20. novembra 2009 boli Spolková republika Nemecko a Francúzska republika
pribraté do konania ako vedľajší účastníci konania na podporu tvrdení Holandského kráľovstva.

O žalobe

Argumentácia účastníkov konania
Komisia uvádza, že články 96 až 98 a článok 99 ods. 1 smernice 2006/112 v spojení s prílohou III sú uplatniteľné na dodania
a
mutatis mutandis
na dovozy a nákupy v rámci Spoločenstva.
Podľa znenia bodu 1 prílohy III sa na živé zvieratá, ako aj osivá, rastliny a ostatné zložky môže uplatniť znížená sadzba
DPH len v prípade, ak sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín, čo by nemal byť prípad koní.
Okrem toho z ustálenej judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že uvedený bod 1 sa má vykladať reštriktívne tak ako akékoľvek ďalšie
ustanovenie upravujúce zníženú sadzbu DPH.
Z tohto dôvodu zákon o dani z obratu tým, že stanovuje zníženú sadzbu DPH na dodania určitých živých zvierat, najmä koní,
aj v prípade, keď nie sú určené na prípravu alebo výrobu potravín, nie je v súlade s ustanoveniami smernice 2006/112.
Komisia vo svojej replike dodáva, že verzie bodu 1 prílohy III vo francúzskom, talianskom a anglickom jazyku potvrdzujú, že
jedine na výrobky, ktoré sa akýmkoľvek spôsobom používajú pri príprave potravín, sa môže uplatniť znížená sadzba DPH.
Navyše Komisia zdôrazňuje, že zvieratá nie sú potravinami. Normotvorca Únie tým, že v bode 1 prílohy III použil pojem „živé
zvieratá“, zamýšľal, aby sa zohľadnil celý proces výroby potravín. V prípade neexistencie tohto spresnenia by totiž dodania
živých zvierat podliehali štandardnej sadzbe DPH, pričom cena samotných konečných výrobkov, ktoré by spadali do kategórie
potravín, by bola vyššia.
Okrem toho podľa Komisie sa uvedený bod 1 nesmie vykladať v tom zmysle, že akékoľvek dodania koní podliehajú štandardnej sadzbe
DPH. Toto ustanovenie totiž stanovuje uplatnenie zníženej sadzby DPH v závislosti od koňa a dotknutého plnenia. V tejto súvislosti
také prvky, ako sú cena a rasa zvieraťa, predstavujú údaje umožňujúce identifikovať jeho stanovené využitie.
Komisia napokon tvrdí, že všetky kone sa nevyužívajú na poľnohospodárske účely.
Holandské kráľovstvo predovšetkým tvrdí, že Komisia sa počas konania pred podaním žaloby a vo svojej žalobe zamerala len na
kone uvedené v bode a. 4, písm. a) tabuľky I zákona o dani z obratu. Z tohto dôvodu musí byť žaloba zamietnutá ako neprípustná,
pokiaľ ide o uplatnenie zníženej sadzby DPH na určité živé zvieratá okrem koní.
Holandské kráľovstvo ďalej tvrdí, že ani verzia v holandskom jazyku a ani iná ďalšia jazyková verzia bodu 1 prílohy III nepotvrdzuje,
že sa výraz „obvykle určené na použitie pri príprave potravín“ vzťahuje na živé zvieratá, osivá a rastliny. Naopak z verzie
v nemeckom jazyku toho istého ustanovenia vyplýva, že tento výraz sa vzťahuje iba na prísady. Tento výklad by bol logický,
keďže napríklad osivá nie sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín. Z tohto dôvodu sa na kone ako živé zvieratá
bez ohľadu na to, či sú alebo nie sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín, vzťahuje uvedený bod 1.
Holandské kráľovstvo subsidiárne poukazuje na to, že Komisia neuviedla žiadnu skutkovú okolnosť, z ktorej by vyplývalo, že
kone nie sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín. Komisia však nemohla vychádzať z akejkoľvek domnienky, ak navrhuje,
aby Súdny dvor určil nesplnenie povinnosti členským štátom.
Holandské kráľovstvo ďalej subsidiárne tvrdí, že kone sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín. V tejto súvislosti
z použitia príslovky „obvykle“ v bode 1 prílohy III vyplýva, že treba preskúmať nie každé zviera jednotlivo, ale či je na
použitie pri príprave potravín obvykle určená príslušná kategória zvierat. Akýkoľvek kôň však môže ísť na porážku ako jatočné
zviera, hoci určenie koňa môže byť dočasne zmenené, napríklad jeho využitím ako dostihového koňa. Holandské kráľovstvo v tomto
zmysle uvádza uznesenie z 1. júna 2006, V.O.F. Dressuurstal Jespers (C‑233/05), ako aj článok 20 nariadenia Komisie (ES) č. 504/2008
zo 6. júna 2008, ktorým sa vykonávajú smernice Rady 90/426/EHS a 90/427/EHS, pokiaľ ide o spôsoby identifikácie koňovitých
zvierat (Ú. v. EÚ L 149, s. 3), z ktorého vyplýva, že koňovité zviera sa v zásade považuje za zviera určené na porážku na
ľudskú spotrebu.
Okrem toho tvrdenie Komisie by sa nemalo uplatniť v praxi, pretože v rámci každého dodania určitého koňa by bolo potrebné
overiť jeho určenie, a to o to viac, ak sa zámer kupujúceho môže líšiť od zámeru predávajúceho.
Holandské kráľovstvo sa napokon subsidiárne domnieva, že kone predstavujú druh tovaru, ktorý je obvykle určený na použitie
v rámci poľnohospodárskej výroby. Na každé dodanie koňa sa teda môže uplatniť znížená sadzba DPH podľa bodu 11 prílohy III.
Holandské kráľovstvo vo svojej duplike dodáva, že výsledok, ktorý si želá Komisia, konkrétne uplatnenie zníženej sadzby DPH
na suroviny a medziprodukty, sa takisto dosiahne, ak sa domnievame, že bod 1 prílohy III sa vzťahuje na všetky živé zvieratá.
Okrem toho skutočnosť, že cena konečných výrobkov by sa prostredníctvom vyrovnávacieho efektu zvýšila, nebola overená.
Napokon výklad navrhovaný Komisiou by bol v rozpore so zásadou právnej istoty. Zdaniteľná osoba by totiž musela zakaždým skúmať,
či dodanie koňa podlieha štandardnej sadzbe alebo zníženej sadzbe DPH, zatiaľ čo určenie zvieraťa môže byť stanovené až
a posteriori
.
Spolková republika Nemecko uvádza, že v prípade, ak žiadna z jazykových verzií uvedených Komisiou neumožňuje jasne stanoviť
pôsobnosť bodu 1 prílohy III, potom z verzie tohto ustanovenia v nemeckom jazyku vyplýva, že výraz „obvykle určené na použitie
pri príprave potravín“ sa týka výlučne prísad. Navyše určiť uplatniteľnú sadzbu DPH na základe spôsobu využitia koňa kupujúcim
by bolo v rozpore so zásadou neutrality tejto dane.
Francúzska republika sa domnieva, že uvedený bod 1 umožňuje uplatniť zníženú sadzbu DPH na všetky dodania živých zvierat bez
ohľadu na ich určenie. Živé zvieratá sa tak ako rastliny a osivá odlišujú od prísad obvykle určených na prípravu potravín.
V každom prípade kone patria medzi živé zvieratá obvykle určené na spotrebu.

Posúdenie Súdnym dvorom
Najskôr je potrebné uviesť, že Komisia na pojednávaní spresnila, že spomedzi zvierat uvedených v bode a. 4 písm. a) zákona
o dani z obratu sa jej žaloba vzťahuje výlučne na kone, keďže hovädzí dobytok, ovce, kozy a ošípané sa prevažne chovajú na
účely ľudskej a zvieracej spotreby.
Preto treba túto žalobu chápať v tom zmysle, že Komisia Holandskému kráľovstvu vytýka uplatňovanie zníženej sadzby DPH výlučne
na dodania, dovozy a nákupy koní v rámci Spoločenstva.
Účastníci konania si predovšetkým odporujú v súvislosti s výkladom bodu 1 prílohy III, pričom na podporu svojho tvrdenia každý
poukazuje na odlišnú jazykovú verziu tohto ustanovenia.
V tejto súvislosti je potrebné konštatovať, že uvedený bod 1 nemá v rôznych úradných jazykoch Únie rovnaký zmysel.
Na jednej strane z verzií bodu 1 prílohy III v nemeckom [„Nahrungs- und Futtermittel (einschließlich Getränke alkoholische
Getränke jedoch ausgenommen), lebende Tiere, Saatgut, Pflanzen und üblicherweise für die Zubereitung von Nahrungs- und Futtermitteln
verwendete Zutaten sowie üblicherweise als Zusatz oder als Ersatz für Nahrungs- und Futtermittel verwendete Erzeugnisse“]
a holandskom jazyku [„Levensmiddelen (met inbegrip van dranken, maar met uitsluiting van alcoholhoudende dranken) voor menselijke
en dierlijke consumptie, levende dieren, zaaigoed, planten en ingrediënten die gewoonlijk bestemd zijn voor gebruik bij de
bereiding van levensmiddelen, alsmede producten die gewoonlijk bestemd zijn ter aanvulling of vervanging van levensmiddelen“],
o ktoré sa Holandské kráľovstvo opiera, totiž vyplýva, že výraz „obvykle určené na použitie pri príprave potravín“ sa nevzťahuje
na prísady, čo znamená, že na všetky dodania živých zvierat sa bez ohľadu na ich určenie môže uplatniť znížená sadzba DPH.
Na druhej strane verzie toho istého bodu 1 v anglickom [„Foodstuffs (including beverages but excluding alcoholic beverages)
for human and animal consumption; live animals, seeds, plants and ingredients normally intended for use in the preparation
of foodstuffs; products normally used to supplement foodstuffs or as a substitute for foodstuffs“], francúzskom [„Les denrées
alimentaires (y compris les boissons, à l’exclusion, toutefois, des boissons alcooliques) destinées à la consommation humaine
et animale, les animaux vivants, les graines, les plantes et les ingrédients normalement destinés à être utilisés dans la
préparation des denrées alimentaires; les produits normalement utilisés pour compléter ou remplacer des denrées alimentaires“]
a talianskom jazyku [„Prodotti alimentari (incluse le bevande, ad esclusione tuttavia delle bevande alcoliche) destinati al
consumo umano e animale, animali vivi, sementi, piante e ingredienti normalmente destinati ad essere utilizzati nella preparazione
di prodotti alimentari, prodotti normalmente utilizzati per integrare o sostituire prodotti alimentari“], na ktoré odkazuje
Komisia, sa môžu vykladať odlišne tak, že výraz „obvykle určené na použitie pri príprave potravín“ sa týka nielen prísad,
ale takisto živých zvierat, osív a rastlín.
Podľa ustálenej judikatúry nemôže byť formulácia použitá v jednej z jazykových verzií ustanovenia Spoločenstva chápaná ako
jediný základ na výklad tohto ustanovenia, alebo sa v tejto súvislosti považovať za ustanovenie, ktoré má prednosť pred inými
jazykovými verziami. Takýto prístup by totiž nebol v súlade s požiadavkou jednotnosti pri uplatňovaní práva Únie. V prípade
rozporu medzi rôznymi jazykovými verziami textu sa má predmetné ustanovenie vykladať podľa všeobecnej štruktúry a účelu právneho
predpisu, ktorého je súčasťou (pozri rozsudky z 27. marca 1990, Cricket St Thomas, C‑372/88, Zb. s. I‑1345, body 18 a 19;
z 12. novembra 1988, Institute of the Motor Industry, C‑149/97, Zb. s. I‑7053, bod 16, ako aj z 25. marca 2010, Helmut Müller,
C‑451/08, Zb. s. I‑2673, bod 38).
Pokiaľ ide o všeobecnú štruktúru bodu 1 prílohy III, treba v prvom rade uviesť, že pôvodné znenie, ktoré slúžilo ako porovnávacie
kritérium pri vypracovaní tejto prílohy III, sa nachádza v bode 1 prílohy H šiestej smernice, teda prílohy, ktorá bola do
tejto smernice doplnená prostredníctvom článku 1 bodu 5 smernice Rady 92/77/EHS z 19. októbra 1992, ktorá dopĺňa spoločný
systém dane z pridanej hodnoty, mení a dopĺňa smernicu 77/388/EHS (Ú. v. ES L 316, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 202).
Tento bod 1 bol mierne zmenený, keď smernica 2006/112 nahradila šiestu smernicu. Ako na pojednávaní správne zdôraznila Komisia
za výrazom „potraviny… určené na ľudskú a zvieraciu spotrebu“, najmä vo verziách bodu 1 prílohy H šiestej smernice v dánskom,
francúzskom, talianskom, holandskom a anglickom jazyku, nasleduje bodkočiarka. Pokiaľ však ide o tieto verzie, obyčajnú čiarku
vo verziách uvedeného bodu 1 v dánskom, francúzskom, talianskom a holandskom jazyku tiež nahradila bodkočiarka.
Podľa odôvodnenia č. 3 smernice 2006/112 cieľom prepracovania štruktúry a znenia šiestej smernice je zabezpečiť, aby boli
ustanovenia uvedené jasne a prehľadne bez toho, aby to v zásade prinieslo podstatné zmeny platných právnych predpisov, hoci
s procesom prepracovania súvisí malý počet podstatných zmien a doplnení, ktoré by sa preto mali vykonať.
V prípade neexistencie podstatnej zmeny v bode 1 prílohy III sa všeobecná štruktúra tohto ustanovenia musí skúmať vzhľadom
na znenie bodu 1 prílohy H šiestej smernice, ktorá vyjadruje zámer normotvorcu Únie, keďže vytvoril zoznam tovarov a služieb,
ktoré môžu byť predmetom zníženej sadzby DPH.
Zo sémantického hľadiska použitie bodkočiarky po výraze „potraviny… určené na ľudskú a zvieraciu spotrebu“ jasne znamená,
že bod 1 prílohy H šiestej smernice sa skladá z troch rôznych vetných častí. Na základe toho je teda potrebné dospieť k záveru,
že vzhľadom na to, že zámer uvedeného normotvorcu zostal nezmenený, potom sa bod 1 prílohy III skladá z troch rovnakých vetných
častí.
Ako uviedol generálny advokát v bode 54 svojich návrhov, každá z týchto troch vetných častí sa týka potravín určených na ľudskú
a zvieraciu spotrebu. Prvá časť totiž uvádza samotné potraviny. Tretia vetná časť sa týka výrobkov určených ako doplnok alebo
náhrada potravín. Druhá vetná časť sa týka živých zvierat, osív, rastlín a zložiek, ktoré samy osebe nie sú potravinami. Logicky
túto druhú vetnú časť, ktorá je ohraničená dvoma ďalšími časťami, je potrebné chápať tak, že sa týchto prvkov týka výlučne
v rozsahu, v akom sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín. Tento záver je podporený skutočnosťou, že na rozdiel
od toho, čo tvrdí Holandské kráľovstvo, určité osivá a rastliny môžu byť obvykle určené na použitie pri príprave potravín.
Použitie pojmu „živé zvieratá“ v tomto zozname znamená, že znížená sadzba DPH sa uplatní na dodania uskutočnené pred porážkou
zvierat.
Z tohto dôvodu všeobecná štruktúra bodu 1 prílohy III vedie k výkladu, podľa ktorého sa na dodania živých zvierat môže uplatniť
znížená sadzba DPH jedine v prípade, keď sú tieto zvieratá obvykle určené na použitie pri príprave potravín.
Pokiaľ ide o účel bodu 1 prílohy III, je potrebné uviesť, že v odpovedi na písomnú otázku Súdneho dvora Komisia bez toho,
aby jej ostatní účastníci konania odporovali, uviedla, že pri vypracovaní prílohy H šiestej smernice bolo zámerom normotvorcu
Únie, aby sa na základné tovary, ako aj tovary a služby zodpovedajúce spoločenským a kultúrnym cieľom, za predpokladu, že
vôbec nepredstavujú alebo predstavujú len veľmi malé riziko skreslenia hospodárskej súťaže, uplatnila znížená sadzba DPH.
Potraviny, keďže sú uvedené na začiatku prílohy III pred „rozvodom vody“ a „farmaceutickými výrobkami“, patria medzi základné
tovary. Normotvorca Únie tým, že umožnil uplatnenie zníženej sadzby DPH na potraviny namiesto štandardnej sadzby, zamýšľal,
aby ich cena bola nižšia, teda aby boli prístupnejšie pre konečného spotrebiteľa, ktorý napokon znáša DPH (pozri najmä rozsudky
z 3. októbra 2006, Banca popolare di Cremona, C‑475/03, Zb. s. I‑9373, bod 22, ako aj z 11. októbra 2007, KÖGÁZ a i., C‑283/06
a C‑312/06, Zb. s. I‑8463, bod 30). Normotvorca Únie na dosiahnutie tohto cieľa logicky rozšíril uplatnenie tejto zníženej
sadzby DPH na prvky, ktoré, hoci samy osebe nie sú potravinami, sú obvykle určené na použitie pri príprave týchto potravín.
Z uvedeného na jednej strane vyplýva, že bod 1 prílohy III umožňuje uplatnenie zníženej sadzby DPH len v prípade živých zvierat,
ktoré sú obvykle určené na použitie pri príprave potravín, a na druhej strane, že účelom tohto ustanovenia je uľahčiť konečnému
spotrebiteľovi nákup týchto potravín.
Normotvorca Únie tým, že v druhej časti vety uvedeného bodu 1 použil príslovku „obvykle“, zamýšľal zohľadniť zvieratá, ktoré
sú obvykle a všeobecne určené na to, aby boli súčasťou ľudského a zvieracieho potravinového reťazca. Takým je najmä prípad
hovädzieho dobytka, oviec, kôz a ošípaných, ktoré sú uvedené v bode a. 4 písm. a) zákona o dani z obratu. Na všetky dodania
zvierat, ktoré patria k týmto druhom, sa tak môže uplatniť znížená sadzba DPH bez toho, aby bolo potrebné skúmať osobitnú
situáciu konkrétneho zvieraťa.
Naopak je všeobecne známe, že kone sa v rámci Únie nachádzajú v odlišnej situácii ako druhy uvedené v predchádzajúcom bode.
Ako totiž uviedol generálny advokát v bode 65 svojich návrhov, kone nie sú obvykle a všeobecne určené na použitie pri príprave
potravín, hoci niektoré z nich skutočne slúžia na ľudskú alebo zvieraciu spotrebu.
V súvislosti s osobitnou situáciou koní, ktoré bez toho, aby boli obvykle určené na použitie pri príprave potravín, však môžu
byť, pokiaľ ide o niektoré z nich, dodané na spotrebu, je potrebné domnievať sa, že vzhľadom na cieľ normotvorcu znížiť cenu
základných tovarov pre konečného spotrebiteľa sa má bod 1 prílohy III vykladať v tom zmysle, že znížená sadzba DPH sa môže
uplatniť jedine na dodanie koňa určeného na porážku, aby bol použitý pri príprave potravín.
Je potrebné uviesť, že z ustálenej judikatúry vyplýva, že ustanovenia, ktoré majú povahu výnimky zo zásady, musia byť vykladané
doslovne (pozri najmä rozsudky z 12. decembra 1995, Oude Luttikhuis a i., C‑399/93, Zb. s. I‑4515, bod 23, a zo 17. júna 2010,
Komisia/Francúzsko, C‑492/08, Zb. s. I‑5471, bod 35). Stanovenie možnosti uplatniť zníženú sadzbu DPH na akékoľvek dodanie
koňa by viedlo k extenzívnemu výkladu bodu 1 prílohy III.
Uvedený bod 1 tak neumožňuje členskému štátu, aby uplatnil zníženú sadzbu DPH na všetky dodania živých koní bez ohľadu na
ich určenie.
Žiadne z tvrdení Holandského kráľovstva a dvoch členských štátov, ktoré podporujú jeho návrhy, nemôže spochybniť tento záver.
Po prvé vzhľadom na nariadenie č. 504/2008, pokiaľ ide o spôsoby identifikácie koňovitých zvierat, je totiž pravda, že podľa
článku 20 ods. 1 tohto nariadenia sa za koňovité zviera „považuje… zviera určené na porážku na ľudskú spotrebu, pokiaľ nie
je neodvolateľným spôsobom prehlásené za zviera bez takéhoto určenia“ na identifikačnom dokumente zvieraťa. Odsek 2 toho istého
článku spresňuje, že pred akoukoľvek stanovenou liečbou zodpovedný veterinár určí status koňovitého zvieraťa ako zvieraťa,
ktoré buď je určené na porážku na ľudskú spotrebu, „čo je štandardný prípad“, alebo nie je určené na porážku na ľudskú spotrebu.
Je však potrebné uviesť, že cieľ nariadenia č. 504/2008 je celkom odlišný od cieľa bodu 1 prílohy III. Toto nariadenie totiž
zohľadňuje skutočnosť, že kôň môže byť skonzumovaný v rámci ľudskej spotreby, a v dôsledku toho stanovuje systém, ktorého
účelom je zabezpečiť, aby kôň vstupujúci do ľudského potravinového reťazca nebol nevhodný na spotrebu. V rámci toho na účely
lepšieho používania veterinárnych liečiv toto nariadenie stanovuje, že koňovité zviera je v zásade určené na porážku na ľudskú
spotrebu.
Nariadenie č. 504/2008 však neumožňuje určiť, ktoré kone budú mať napokon také určenie. Okrem toho článok 20 tohto nariadenia
takisto stanovuje, že kôň nemusí byť určený na ľudskú spotrebu.
Za týchto podmienok nemožno z článku 20 nariadenia č. 504/2008 vyvodiť, že podľa normotvorcu Únie je kôň obvykle určený na
použitie pri príprave potravín.
Po druhé, pokiaľ ide o tvrdenie, podľa ktorého sa na všetky dodávky koní mohla uplatniť znížená sadzba DPH na základe bodu
11 prílohy III, je potrebné zdôrazniť, že v členských štátoch nie sú kone obvykle a všeobecne používané v poľnohospodárskej
výrobe. Z toho vyplýva, že sa musí uplatniť úvaha, ktorá je analogická s úvahou sledovanou v rámci bodu 1 tej istej prílohy,
a to že jedine na dodania koní na účely ich využitia v poľnohospodárskej výrobe sa môže uplatniť znížená sadzba DPH. O nič
viac ako tento bod 1 neumožňuje teda uvedený bod 11 uplatniť zníženú sadzbu DPH na súbor dodávok koní.
Po tretie, pokiaľ ide o tvrdenie založené na zásade neutrality DPH, ktorá by mohla byť prekážkou pri určení uplatniteľnej
sadzby tejto dane na základe určenia koní, je potrebné pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry zásada daňovej neutrality
bráni tomu, aby sa s podobnými tovarmi alebo poskytovaniami služieb, ktoré si tak navzájom konkurujú, zaobchádzalo odlišne
z hľadiska DPH, takže uvedené tovary a poskytovania služieb musia podliehať jednotnej sadzbe (pozri najmä rozsudky z 11. októbra
2001, Adam, C‑267/99, Zb. s. I‑7467, bod 36, a zo 6. mája 2010, Komisia/Francúzsko, C‑94/09, Zb. s. I‑4261, bod 40). Vzhľadom
na príslušné spôsoby využitia sa však kôň určený na porážku nepodobá ani na súťažného a ani na úžitkového koňa, keďže toto
zviera sa predáva ako také. Z tohto dôvodu, ako uviedol generálny advokát v bode 78 svojich návrhov, si tieto kategórie koní
navzájom nekonkurujú, a preto môžu podliehať rôznym sadzbám DPH.
Za týchto podmienok žaloba podaná Komisiou musí byť považovaná za dôvodnú.
Preto je potrebné konštatovať, že Holandské kráľovstvo si tým, že na všetky dodania, dovozy a nákupy koní v rámci Spoločenstva
uplatňovalo zníženú sadzbu DPH, nesplnilo povinnosti, ktoré mu vyplývajú z článku 12 v spojení s prílohou H šiestej smernice,
ako aj z článkov 96 až 98 a článku 99 ods. 1 smernice 2006/112 v spojení s prílohou III.

O trovách
Podľa článku 69 ods. 2 rokovacieho poriadku účastník konania, ktorý vo veci nemal úspech, je povinný nahradiť trovy konania,
ak to bolo v tomto zmysle navrhnuté. Keďže Komisia navrhla zaviazať Holandské kráľovstvo na náhradu trov konania a Holandské
kráľovstvo nemalo úspech vo svojich dôvodoch, je opodstatnené zaviazať ho na náhradu trov konania.
Podľa odseku 4 prvého pododseku toho istého článku Spolková republika Nemecko a Francúzska republika, ktoré vstúpili do konania
ako vedľajší účastníci konania, znášajú svoje vlastné trovy konania.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol a vyhlásil:
1.
Holandské kráľovstvo si tým, že na všetky dodania, dovozy a nákupy koní v rámci Spoločenstva uplatňovalo zníženú sadzbu DPH,
nesplnilo povinnosti, ktoré mu vyplývajú z článku 12 v spojení s prílohou H šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977
o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný
základ jej stanovenia, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 2006/18/ES zo 14. februára 2006, ako aj z článkov 96 až 98 a článku
99 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v spojení s jej prílohou
III.
2.
Holandské kráľovstvo je povinné nahradiť trovy konania.
3.
Spolková republika Nemecko a Francúzska republika znášajú svoje vlastné trovy konania.
Podpisy
*
Jazyk konania: holandčina.