CELEX: 62010CJ0203
Direktyva 2006/112/EB
Pridėtinės vertės mokestis
Naudotos variklinių transporto priemonių dalys
Apmokestinamojo prekybininko atliktas importas į Sąjungą
Maržos apmokestinimo schema ar įprasta PVM schema
Teisės į atskaitą atsiradimas
Tiesioginis veikimas

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės
mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1) 311 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 314 ir 320 straipsnių išaiškinimu.
Šis prašymas pateiktas sprendžiant bylą
Auto Nikolovi OOD
(toliau –
Auto Nikolovi
) prieš
direktsia „Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Varna
(Varnos miesto Skundų ir vykdymo administravimo direkcija) prie
Tsentralno upravlenie na Natsionalna agentsia za prihodite
(Nacionalinės pajamų agentūros centrinės valdyba) šiai institucijai atsisakius
Auto Nikolovi
suteikti teisę nedelsiant atskaityti pridėtinės vertės mokestį (toliau – PVM), sumokėtą į Europos Sąjungą iš Šveicarijos importavus
naudotas variklinių transporto priemonių dalis.

Teisinis pagrindas

Sąjungos teisė
Direktyvos 2006/112 51 konstatuojamojoje dalyje numatyta:
„Tikslinga patvirtinti Bendrijos apmokestinimo tvarką, taikytiną naudotoms prekėms, meno kūriniams, antikvariniams daiktams
ir kolekcionavimo objektams, siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo ir konkurencijos tarp apmokestinamųjų asmenų iškraipymo.“
Pagal šios direktyvos 30 straipsnio pirmą pastraipą:
„„Prekių importas“ – prekių, kurios nėra išleistos į laisvą apyvartą, kaip nustatyta Sutarties 24 straipsnyje, įvežimas į
Bendriją.“
Kalbant apie šios rūšies sandorius, minėtos direktyvos 70 straipsnyje numatyta, kad „apmokestinimo momentas įvyksta ir prievolė
apskaičiuoti PVM atsiranda tada, kai prekės yra importuotos“.
Pagal minėtos direktyvos 167 straipsnį „teisė į atskaitą atsiranda, atsiradus prievolei apskaičiuoti atskaitytiną PVM“.
Direktyvos 2006/112 168 straipsnyje numatyta:
„Jeigu prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, apmokestinamasis asmuo turi
turėti valstybėje narėje, kurioje jis vykdo šiuos sandorius, teisę iš PVM, kurį sumokėti jam tenka prievolė, atskaityti:
<...>
e)      mokėtiną arba sumokėtą PVM už prekių importą į tą valstybę narę“.
Direktyvos 2006/112 XII antraštinėje dalyje „Specialios schemos“ yra 4 skyrius „Naudotoms prekėms, meno kūriniams, kolekcionavimo
objektams ir antikvariniams daiktams skirtos specialios procedūros“, sudarytas iš 311–343 straipsnių.
Pagal šios direktyvos 311 straipsnio 1 dalies 1 ir 5 punktus:
„1. Taikant šį skyrių ir nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų, naudojamos šios sąvokos:
1)      „naudotos prekės“ – kilnojamasis materialusis turtas, kuris yra tinkamas toliau naudoti tokios būklės, kokios jis yra, arba
tampa tinkamu naudoti po remonto darbų, išskyrus meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius daiktus, taip pat
tauriuosius metalus ar brangakmenius, kaip apibrėžia valstybės narės;
<...>
5)      „apmokestinamasis prekybininkas“ – bet kuris apmokestinamasis asmuo, kuris vykdydamas savo ekonominę veiklą ir perpardavimo
tikslu perka ar savo verslo tikslais naudoja, ar importuoja naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius
daiktus, nepaisant to, ar tas apmokestinamasis asmuo veikia savo, ar kito asmens vardu pagal sutartį, kuria numatoma už pirkimą
ar pardavimą mokėti komisinį atlyginimą“.
Minėtos direktyvos 313 straipsnio 1 dalyje numatyta:
„1. Naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ar antikvariniu daiktų tiekimui, vykdomam apmokestinamųjų asmenų,
valstybės narės pagal šio poskirsnio nuostatas taiko specialią schemą, skirtą apmokestinamojo prekybininko pelno maržai apmokestinti.“
Direktyvos 2006/112 314 straipsnyje nurodyta:
„Maržos apmokestinimo schema taikoma naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ar antikvarinių daiktų tiekimui,
kurį atlieka apmokestinamasis prekybininkas, kai tas prekes jam Bendrijos viduje tiekė vienas iš šių asmenų:
a)      neapmokestinamasis asmuo;
b)      kitas apmokestinamasis asmuo, jei to kito apmokestinamojo asmens atliekamas prekių tiekimas neapmokestinamas pagal 136 straipsnį;
c)      kitas apmokestinamasis asmuo, jei to kito apmokestinamojo asmens atliekamam prekių tiekimui taikomas 282–292 straipsniuose
numatytas smulkaus verslo įmonių atleidimas nuo PVM ir yra tiekiamas ilgalaikis turtas;
d)      kitas apmokestinamasis prekybininkas, jei to kito apmokestinamojo prekybininko atliekamas prekių tiekimas apmokestinamas PVM
pagal šią maržos apmokestinimo schemą.“
Pagal šios direktyvos 316 straipsnio 1 dalį:
„1.      Valstybės narės apmokestinamiesiems prekybininkams suteikia teisę pasirinktinai taikyti maržos apmokestinimo schemą šiems
sandoriams:
a)      meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ir antikvarinių daiktų, kuriuos apmokestinamasis prekybininkas pats importavo, tiekimui;
<...>“
Minėtos direktyvos 319 straipsnyje numatyta, kad „apmokestinamasis prekybininkas gali taikyti įprastas PVM procedūras tiekimui,
kuriam taikoma maržos apmokestinimo schema“.
Pagal Direktyvos 2006/112 320 straipsnį:
„1.      Kai apmokestinamasis prekybininkas taiko įprastas PVM procedūras meno kūrinio, kolekcionavimo objekto ar antikvarinio daikto,
kurį pats ir importavo, tiekimui, jis turi teisę iš PVM, kurį privalo sumokėti, atskaityti už importą mokėtiną arba sumokėtą
PVM.
<....>
2.      Teisė į atskaitą atsiranda, kai atsiranda prievolė apskaičiuoti mokėtiną PVM už tiekimą, kuriam apmokestinamasis prekybininkas
pasirenka taikyti įprastines PVM procedūras.“

Nacionalinė teisė
Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (
Zakon za danak varhu dobavenata stoynost
, DV, Nr. 63, 2006 m. rugpjūčio 4 d., toliau – PVM įstatymas) bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos 16 straipsnio 1 dalyje
numatyta:
„Prekių importu, kaip jis suprantamas pagal šį įstatymą, laikomas ne Bendrijos prekių įvežimas į šalies teritoriją.“
Pagal PVM įstatymo 54 straipsnio 1 dalį:
„Importuojant prekes apmokestinimo momentas yra ir mokestis tampa mokėtinas, kai atsiranda prievolė sumokėti importo muitus
valstybės viduje ar ji turėtų atsirasti, jei nebūtų skolos ar ji būtų lygi nuliui.“
PVM įstatymo 68 straipsnyje nurodyta:
„1.      Mokesčio kreditas yra mokesčio suma, kurią registruotas asmuo pagal šį įstatymą gali atskaityti iš savo mokesčio skolos už
šiuos sandorius:
<...>
3)      jo atliktą importą;
<...>
2.      Teisė į mokesčio kredito atskaitą atsiranda atsiradus prievolei mokėti atskaitytiną mokestį.“
Pagal PVM įstatymo 69 straipsnio 1 dalies 2 punktą, jeigu prekes ir paslaugas registruotas asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems
sandoriams, jis gali atskaityti mokestį, surinktą importuojant prekes pagal 56 straipsnį.
Naudojimosi teise į mokesčio kredito atskaitą sąlygos išdėstytos PVM įstatymo 71 straipsnyje, kuriame, be kita ko, numatyta:
„Asmuo gali pasinaudoti teise į mokesčio kredito atskaitą, jei įvykdytos šios sąlygos:
<...>
3)      asmuo turi muitinės deklaraciją, kurioje jis nurodytas kaip importuotojas, ir mokestis sumokėtas 90 straipsnio 1 dalyje nustatyta
tvarka (jei importuojama pagal 16 straipsnį)“.
PVM įstatymo 90 straipsnio 1 dalyje numatyta:
„16 straipsnyje numatytais atvejais importuotojas į Respublikos biudžetą sumoka faktiškai muitinės įstaigų reikalaujamą sumokėti
mokestį <...>“
PVM įstatymo skyriaus „Speciali maržos apmokestinimo schema“ 143 straipsnis išdėstytas taip:
„1. Šio skyriaus nuostatos taikomos prekybininko atliekamam naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ar antikvarinių
daiktų tiekimui, kai tas prekes jam valstybės viduje arba iš kitos valstybės narės tiekė (įskaitant importą) vienas iš šių
asmenų:
1)      neapmokestinamasis asmuo;
2)      kitas apmokestinamasis asmuo, kurio atliekamas tiekimas neapmokestinamas pagal 50 straipsnį;
3)      kitas apmokestinamasis asmuo, neregistruotas pagal šį įstatymą;
4)      kitas prekybininkas, taikantis maržos apmokestinimo schemą.
3.      Prekybininkai turi teisę taikyti šio skyriaus nuostatas taip pat:
1)      jų pačių importuotų meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ir antikvarinių daiktų tiekimui“.
PVM įstatymo 151 straipsnyje „Pasirinkimo teisė“ numatyta:
„1. Prekybininkas gali taikyti įstatyme nustatytą įprastą apmokestinimo schemą naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo
objektų ir antikvarinių daiktų tiekimui.
2. Suinteresuotasis asmuo 1 dalyje nurodyta teise naudojasi kiekvieno tiekimo atveju, sąskaitoje faktūroje nenurodydamas,
kad taikoma šiame skyriuje numatyta speciali schema.
<...>
4. 2 dalyje nurodytais atvejais teisė į mokesčio kredito atskaitą už suinteresuotojo asmens gautas ar importuotas prekes,
kurioms netaikoma speciali maržos apmokestinimo schema, atsiranda ir įgyvendinama mokestiniu laikotarpiu, kuriuo atsiranda
prievolė mokėti mokestį už paskesnį tiekimą.“
PVM įstatymo papildomų nuostatų 1 dalies 19 punkte numatyta:
„„Naudotos prekės“ – tai naudoti, individualiai apibrėžti kilnojamieji daiktai, kurie esamos būklės ar po remonto vėl tinkami
naudoti ir gali būti naudojami pagal savo pradinę paskirtį. Naudotomis prekėmis nelaikomi:
a)      meno kūriniai;
b)      kolekcionavimo objektai;
c)      antikvariniai daiktai;
d)      bet kurios formos taurieji metalai ir brangakmeniai.“
Pagal šių papildomų nuostatų 23 punkto 1 dalį „naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ir antikvarinių daiktų
prekybininkas“ – tai apmokestinamasis asmuo, kuris, vykdydamas savo ekonominę veiklą, kad perparduotų, superka, įsigyja ar
importuoja naudotus daiktus, meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ir antikvarinius daiktus, net jei jis veikia kaip tarpininkas
Prekybos įstatyme pavartota prasme“.

Faktinės pagrindinės bylos aplinkybės ir prejudiciniai klausimai

Auto Nikolovi
– tai Silistros mieste (Bulgarija) įsisteigusi bendrovė. Ji daugiausia perparduoda naudotas transporto priemones.
2008 m. liepos mėn. buvo atliekamas jos mokestinis patikrinimas, be kita ko, už laikotarpį nuo 2003 m. sausio 17 d. iki 2008 m.
gegužės 31 d., kiek tai susiję su PVM skola.
Šis patikrinimas buvo baigtas priėmus 2009 m. sausio 16 d. sprendimą dėl mokesčio perskaičiavimo. Siekdama pagrįsti savo sprendimą
kompetentinga mokesčių tarnyba nurodė, jog per minėtą patikrinimą nustatė, kad dalis naudotų dalių, kurias
Auto Nikolovi
importavo iš Šveicarijos, vis dar buvo šios bendrovės patalpose ir todėl netapo vėlesnio apmokestinamojo tiekimo objektu.
Laikydama, kad
Auto Nikolovi
pasirinko taikyti įprastą PVM schemą, ji, remdamasi PVM įstatymo 151 straipsnio 1 ir 4 dalimis, atsisakė
Auto Nikolovi
pripažinti teisę į mokesčio kreditą, lygų 405,55 BGN, už mokestinį 2007 m. balandžio mėnesį dėl importuojant naudotas padangas
sumokėto PVM ir teisę į mokesčio kreditą, lygų 375,31 BGN, už mokestinį 2007 m. liepos mėnesį dėl importuojant naudotas padangas,
ratlankius, keltuvą ir buferius sumokėto PVM.

Auto Nikolovi
pateikė skundą dėl sprendimo perskaičiuoti mokestį
direktsia „Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Varna
(Varnos miesto Skundų ir vykdymo administravimo direkcija) direktoriui iš esmės nurodydama, kad nagrinėjamų prekių neapima
tokia „naudotų prekių“ sąvoka, kokia pavartota  PVM įstatymo papildomų nuostatų 1 dalies 19 punkte, nes šio įstatymo nuostatos,
susijusios su naudotomis prekėmis, netaikomos nagrinėjamu atveju.
2009 m. kovo 11 d. sprendimu šis skundas buvo atmestas minėtam direktoriui padarius išvadą, kad
Auto Nikolovi
užsiėmė naudotų prekių prekyba ir pasirinko nagrinėjamą prekių tiekimą apmokestinti taikant įprastas PVM nuostatas.

Auto Nikolovi
apskundė šį sprendimą
Administrativen sad Varna
(Varnos administraciniam teismui). Ji iš esmės nurodė, kad jos situacijai netaikoma maržos apmokestinimo schema, nes pagal
Direktyvos 2006/112 314 straipsnį, atvirkščiai, nei numatyta PVM įstatymo 143 straipsnio 1 dalyje, ši schema netaikoma pačių
apmokestinamųjų prekybininkų importuotų prekių tiekimui. Todėl ji gali pasinaudoti savo teise į mokesčio kreditą pagal minėto
įstatymo 71 straipsnio 1 dalyje numatytas sąlygas.
2009 m. birželio 11 d. sprendimu
Administrativen sad Varna
panaikino 2009 m. kovo 11 d. sprendimą tiek, kiek pagal jį
Auto Nikolovi
buvo neleista pasinaudoti teise į mokesčio kreditą už jos importuotas naudotas padangas, ratlankius ir keltuvą.

Administrativen sad Varna
nusprendė, kad šios prekės nėra naudotos prekės, kaip jos suprantamos pagal PVM įstatymą, nes jos yra tos pačios rūšies prekės,
o ne prekės, individualiai apibrėžtos pagal požymius, pagal kuriuos jas galima atskirti nuo kitų tos pačios rūšies daiktų.
Todėl jis, pritaikęs kartu šio įstatymo 54 straipsnio ir 68 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatas, manė, kad
Auto Nikolovi
teisingai pasinaudojo savo teise į mokesčio kreditą, susijusį su importuotomis prekėmis, už paskutinį mėnesį, kurį buvo atlikta
importo procedūra.

Direktsia „Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Varna
direktorius pateikė kasacinį skundą
Varhoven administrativen sad
(Aukščiausiajam administraciniam teismui).
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, kuris remiasi prielaida, kad
Auto Nikolovi
turi apmokestinamojo prekybininko statusą, sprendžiant pagrindinę bylą iškilo įvairių klausimų.
Jis abejoja dėl nagrinėjamų prekių laikymo „naudotomis prekėmis“, atsižvelgdamas į tai, kad, skirtingai nei šių prekių apibrėžime,
pateiktame Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punkte, PVM įstatymo papildomų nuostatų 1 dalies 19 punkte esančiame
apibrėžime nurodomos „individualiai apibrėžtos“ prekės. Šiuo atžvilgiu jam kyla klausimas, ar valstybės narės gali pačios
laisvai nustatyti „naudotų prekių“ sąvoką.
Darant prielaidą, kad nagrinėjamos prekės yra naudotos prekės, jam kyla klausimas, ar maržos apmokestinimo schema taikytina
šioje byloje, kai suinteresuotajam asmeniui nekyla dvigubo apmokestinimo pavojus, nes pagal PVM įstatymą jis turi teisę į
importuojant sumokėto PVM atskaitą.
Darant prielaidą, kad maržos apmokestinimo schema taikytina pagrindinėje byloje, kyla klausimas, ar teisės nuostata, kurioje
suinteresuotojo asmens teisė į mokesčio kreditą už importuojant sumokėtą PVM perkeliama į laikotarpį, kuriuo atliekamas vėlesnis
importuotų naudotų prekių apmokestinamasis tiekimas, yra suderinama su griežtomis tokio perkėlimo taikymo sąlygomis, kylančiomis
iš Direktyvos 2006/112 319 straipsnio ir 320 straipsnio 1 dalies pirmos pastraipos ir 2 dalies.
Darant prielaidą, kad toks perkėlimas nėra susijęs su paties apmokestinamojo prekybininko naudotų prekių importu, kyla klausimas,
ar Direktyvos 2006/112 314 straipsnio a–d punktai ir 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa bei 2 dalis veikia tiesiogiai,
o dėl to būtų galima šiomis normomis remtis siekiant netaikyti prieštaraujančių nacionalinių nuostatų.
Tokiomis aplinkybėmis
Varhoven administrativen sad
nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokius prejudicinius klausimus:
„1.      Ar <...> Direktyvos 2006/112 <...> 311 straipsnio 1 dalies 1 punkte įtvirtinta sąvoka „naudotos prekės“ taip pat apima naudotus
kilnojamuosius daiktus, kurie nėra pakankamai individualizuoti (pagal prekių ženklą, modelį, serijos numerį, gamybos metus
ir t. t.) taip, kad juos būtų galima atskirti nuo kitų tos pačios rūšies daiktų, tačiau kurie, atvirkščiai, apibūdinami rūšiniais
požymiais?
2.      Ar <..> Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punkte esančiais žodžiais „kaip apibrėžia valstybės narės“ valstybėms
narėms suteikiama galimybė pačioms apibrėžti „naudotų prekių“ sąvoką, ar, priešingai, nacionaliniame įstatyme turi būti tiksliai
pakartota direktyvoje įtvirtinta sąvoka?
3.      Ar nacionalinėje nuostatoje įtvirtintas reikalavimas, kad naudotos prekės turi būti individualiai apibrėžtos, atitinka Bendrijos
teisėje įtvirtinto „naudotų prekių“ apibrėžimo turinį ir prasmę?
4.      Ar, atsižvelgiant į <...> Direktyvos 2006/112 <...> 51 konstatuojamojoje dalyje nurodytus tikslus, galima daryti išvadą, kad
<...> Direktyvos 2006/112 <...> 314 straipsnyje <...> esantys žodžiai „kai tas prekes jam Bendrijos viduje tiekė“ taip pat
apima paties apmokestinamojo prekybininko atliekamą naudotų prekių importą?
5.      Jei maržos apmokestinimo schema taip pat taikoma apmokestinamojo prekybininko atliekamam jo paties importuotų naudotų prekių
tiekimui, ar asmuo, iš kurio apmokestinamasis asmuo įsigijo šias prekes, turi priklausyti vienai iš 314 straipsnio a, b, c,
d punktuose įvardytų asmenų grupių?
6.      Ar <...> Direktyvos 2006/112 <...> 320 straipsnio 1 dalyje nurodytas prekių sąrašas yra baigtinis?
7.      Ar <...> Direktyvos 2006/112 320 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą ir 2 dalį reikia aiškinti taip, kad jos draudžia nacionalinę
nuostatą, pagal kurią apmokestinamojo prekybininko teisė į importuojant naudotas prekes sumokėto PVM kreditą atsiranda ir
įgyvendinama laikotarpiu, kuriuo atliekamas vėlesnis šių prekių apmokestinamasis tiekimas, kuriam apmokestinamasis prekybininkas
taiko įprastą apmokestinimo schemą?
8.      Ar <...> Direktyvos 2006/112 <...> 314 straipsnio a–d punktai ir 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa bei 2 dalis yra tiesiogiai
veikiančios nuostatos ir ar tokiu atveju kaip nagrinėjamasis nacionalinis teismas gali tiesiogiai jomis remtis?“

Dėl prejudicinių klausimų

Dėl ketvirtojo klausimo
Ketvirtuoju klausimu, kurį reikia nagrinėti pirmiausia, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia,
ar Direktyvos 2006/112 314 straipsnis aiškintinas taip, kad maržos apmokestinimo schema taikoma paties apmokestinamojo prekybininko
į Sąjungą importuotų naudotų prekių tiekimui.
Šiuo atžvilgiu primintina, kad, siekiant nustatyti Sąjungos teisės nuostatos taikymo sritį, reikia atsižvelgti kartu į jos
formuluotę, tikslą ir kontekstą (šiuo klausimu žr. 2005 m. gruodžio 8 d. Sprendimo
Jyske Finans
, C‑280/04, Rink. p. I‑10683, 34 punktą ir 2010 m. gruodžio 22 d. Sprendimo
Feltgen ir Bacino Charter Company
, C‑116/10, Rink. p. I‑0000, 12 punktą).
Nagrinėjamu atveju pirmiausia reikia pažymėti, kad, kaip nurodo ir Europos Komisija, Direktyvos 2006/112 314 straipsnyje esanti
frazė „kai tas prekes jam Bendrijos viduje tiekė“ aiškiai susijusi su atveju, kai atitinkamos prekės, prieš apmokestinamajam
prekybininkui parduodant, buvo tiekiamos suinteresuotajam asmeniui valstybės narės ar Bendrijos viduje šioje direktyvoje pavartota
prasme.
Tačiau iš Direktyvos 2006/112 struktūros ir bendros sistemos, ypač apmokestinamųjų sandorių klasifikavimo jos IV antraštinėje
dalyje, matyti, kad sąvoka „prekių tiekimas“ turi būti atskirta pirmiausia nuo sąvokos „prekių importas“ į Sąjungą iš trečiosios
šalies. Darytina išvada, kad ankstesniame punkte nurodyta frazė negali apimti prekių, kurias pats apmokestinamasis prekybininkas
importuoja į Sąjungą iš trečiosios šalies.
Žinoma, kaip nurodė
direktsia „Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Varna
, Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 5 punkte nurodytas „apmokestinamasis prekybininkas“, bendrai apibrėžiamas kaip
bet koks apmokestinamasis asmuo, kuris vykdydamas savo ekonominę veiklą „perpardavimo tikslu perka ar savo verslo tikslais
naudoja, ar importuoja“ naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius daiktus.
Vis dėlto dėl šio apibrėžimo, kuris skirtas įvairioms Direktyvos 2006/112 skyriaus, skirto ypatingoms schemoms, taikomoms
minėtoms prekėms ir objektams, nuostatomis iš eilės reguliuojamoms situacijoms apimti, negalima paslėpti, kad šios direktyvos
314 straipsnio taikymo sritis apribota ir apima tik naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ar antikvarinių daiktų,
kai prieš tai apmokestinamajam prekybininkui jas „tiekė“ Sąjungos viduje, perpardavimą.
Be to, primintina, kad tiekiant naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius daiktus apmokestinamojo
prekybininko gautos pelno maržos apmokestinimo schema yra speciali nuo Direktyvos 2006/112 įprastos apmokestinimo schemos
nukrypstanti PVM schema, kuri, kaip ir kitos šioje direktyvoje numatytos specialios schemos, turi būti taikoma tik tiek, kiek
tai reikalinga jos tikslui pasiekti (žr. minėto Sprendimo
Jyske Finans
35 punktą).
Kaip matyti iš Direktyvos 2006/112 51 konstatuojamosios dalies, maržos apmokestinimo schema siekiama išvengti dvigubo apmokestinimo
ir konkurencijos tarp apmokestinamųjų asmenų iškraipymo naudotų prekių srityje (šiuo klausimu žr. 2004 m. balandžio 1 d. Sprendimo
Stenholmen
, C‑320/02, Rink. p. I‑3509, 25 punktą ir minėto Sprendimo
Jyske Finans
37 ir 41 punktus).
Tai, kad šios apmokestinamojo prekybininko prekės tiekimas apmokestinamas nuo visos naudotos prekės kainos, kai kaina, už
kurią jis įsigijo šią prekę, apima PVM, kurį pirkdamas sumokėjo vienas iš minėtos direktyvos 314 straipsnio a–d punktuose
numatytoms kategorijoms priklausančių asmenų, ir kai nei šis asmuo, nei apmokestinamasis prekybininkas negalėjo jo atskaityti,
iš tiesų kelia dvigubo apmokestinimo pavojų (šiuo klausimu žr. minėtų sprendimų
Stenholmen
25 punktą ir
Jyske Finans
38 punktą).
Vis dėlto, kai apmokestinamasis prekybininkas dėl savo apmokestinamųjų sandorių poreikių perparduoda tokias prekes, kaip antai
nagrinėjamos pagrindinėje byloje, kurias jis pats importavo taikydamas įprastą PVM schemą į valstybę narę, kurioje jis vykdo
šiuos sandorius, ir kai dėl to pagal Direktyvos 2006/112 168 straipsnio d punktą jis turi teisę atskaityti mokėtiną ar sumokėtą
PVM už šias importuotas prekes, kaip nurodė Komisija, neegzistuoja jokio dvigubo apmokestinimo pavojus, kuriuo būtų galima
pateisinti išimtinės maržos apmokestinimo schemos taikymą.
Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad aiškinamajame memorandume, pateiktame kartu su 1989 m. sausio 11 d. Komisijos pasiūlymu Europos
Sąjungos Tarybai priimti direktyvą, kuria papildoma pridėtinės vertės mokesčio sistema ir iš dalies keičiami Direktyvos 77/388/EEB
32 ir 38 straipsniai, – Speciali schema, taikoma naudotoms prekėms, meno kūriniams, antikvariniams daiktams ir kolekcionavimo
objektams (OL C 76, 1989, p. 10), aiškiai nurodyta, kad kai prekės buvo importuotos apmokestinamojo prekybininko, kuriam jas
importuojant taikyta įprasta PVM schema, teise į atskaitą panaikinamas bet koks dvigubo apmokestinimo pavojus, todėl nėra
jokios priežasties atsisakyti taikyti įprastą schemą ir taikyti specialią maržos apmokestinimo schemą.
Galiausiai šios specialios schemos netaikymas tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos pagrindinėje byloje, taip pat pagrįstas
Direktyvos 2006/112 316 straipsnio 1 dalies a punktu. Iš tiesų šioje nuostatoje, kurioje nustatomas paties apmokestinamojo
prekybininko importuotų prekių tiekimas, dėl kurio valstybės narės turi jam suteikti teisę pasirinkti taikyti minėtą schemą,
numatytas tiekimas, susijęs su „meno kūriniais, kolekcionavimo objektais ar antikvariniais daiktais“, o ne su tokiomis prekėmis,
kokias importavo
Auto Nikolovi
.
Darytina išvada, kad, neatsižvelgiant į tai, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamas prekes apima, ar neapima „naudotų prekių“
sąvoka, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą, bet kokiu atveju maržos apmokestinimo
schema netaikoma prekių, pavyzdžiui, su kuriomis susijusi ši byla, kurias pats apmokestinamasis prekybininkas importavo į
Sąjungą taikant įprastą PVM schemą, tiekimui.
Todėl atsakymas į ketvirtąjį klausimą yra toks: Direktyvos 2006/112 314 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad maržos apmokestinimo
schema netaikoma tokių prekių, kaip variklinių transporto priemonių naudotos dalys, kurias pats apmokestinamasis prekybininkas
importavo į Sąjungą taikant įprastą PVM schemą, tiekimui.
Šiomis aplinkybėmis nereikia atsakyti į pirmus tris klausimus ir į penktąjį klausimą.

Dėl šeštojo ir septintojo klausimų
Šeštuoju ir septintuoju klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas
iš esmės klausia, ar Direktyvos 2006/112 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa ir 2 dalis turi būti aiškinamos taip, kad
jos draudžia nacionalinę nuostatą, pagal kurią apmokestinamojo prekybininko teisė į importuojant kitas prekes nei meno kūriniai,
kolekcionavimo objektai ar antikvariniai daiktai sumokėto PVM atskaitą nukeliama iki vėlesnio prekių tiekimo, kuriam taikoma
įprasta PVM schema.
Šiuo atžvilgiu neabejotinai iš šių dviejų nuostatų formuluočių matyti, kad, išskyrus Direktyvos 2006/112 320 straipsnio 1 dalies
antroje pastraipoje numatytą atvejį, kuris nėra svarbus nagrinėjamu atveju, taisyklė, pagal kurią, nukrypstant nuo šios direktyvos
167 ir paskesniuose straipsniuose numatytos įprastos atskaitymo nedelsiant schemos, teisė į atskaitą atsiranda, kai vykdomas
vėlesnis apmokestinamasis tiekimas, taikoma, tik kai apmokestinamasis prekybininkas „pasirenka“ „meno kūrinio, kolekcionavimo
objekto ar antikvarinio daikto, kurį pats ir importavo, tiekimui“ taikyti įprastą PVM schemą, o ne pasinaudoja nacionalinėje
teisėje pagal minėtos direktyvos 316 straipsnį suteikta galimybe tokiam tiekimui taikyti maržos apmokestinimo schemą.
Kaip pažymi Komisija, šis pažodinis aiškinimas pagrįstas šios nukrypti leidžiančios taisyklės tikslu. Jos tikslas – išvengti
sukčiavimo, būdingo tiems atvejams, kai apmokestinamasis prekybininkas, kuris gali pasirinkti, ar taikyti įprastą PVM schemą,
ar maržos apmokestinimo schemą, importuodamas pasirenka įprastą PVM schemą, kad galėtų pasinaudoti teise nedelsiant atskaityti
visą importuojant mokėtiną ar sumokėtą PVM, vėliau naudoja netikrus sandorius, kad paskui perparduotiems daiktams galėtų taikyti
maržos apmokestinimo schemą.
Tačiau kai, kaip pagrindinėje byloje, maržos apmokestinimo schemos negalima taikyti, kaip tai matyti iš atsakymo į ketvirtąjį
klausimą, ir dėl to nebegalima pasirinkti, ar taikyti šią schemą, ar įprastą PVM schemą, nebėra jokio sukčiavimo pavojaus,
kuriuo būtų gali pateisinti įprastos PVM schemos netaikymą.
Todėl atsakymas į šeštąjį ir septintąjį klausimus yra toks: Direktyvos 2006/112 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa ir
2 dalis turi būti aiškinamos taip, kad jomis draudžiama tokia nacionalinė nuostata, kurioje numatyta, jog apmokestinamojo
prekybininko teisė į importuojant kitas prekes nei meno kūriniai, kolekcionavimo objektai ar antikvariniai daiktai pritaikius
įprastą PVM schemą sumokėto PVM atskaitą nukeliama iki vėlesnio prekių tiekimo, kuriam taikoma ši įprasta PVM schema.

Dėl aštuntojo klausimo
Aštuntuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar  Direktyvos 2006/112 314 straipsnio
nuostatos ir 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa bei 2 dalis yra tiesioginio veikimo, todėl tokioje byloje, kaip nagrinėjamoji,
jomis galima remtis.
Šiuo atžvilgiu primintina, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką visais atvejais, kai direktyvos nuostatos,
sprendžiant iš jų turinio, yra besąlyginės ir pakankamai aiškios, privatūs asmenys nacionaliniuose teismuose gali jomis remtis
valstybės atžvilgiu, jei ji laiku neperkėlė šios direktyvos į nacionalinę teisę arba ją perkėlė klaidingai (žr. 2008 m. liepos
17 d. Sprendimo
Flughafen Köln/Bonn
, C‑226/07, Rink. p. I‑5999, 23 punktą; 2009 m. vasario 12 d. Sprendimo
Cobelfret
, C‑138/07, Rink. p. I‑731, 58 punktą ir 2010 m. spalio 14 d. Sprendimo
Fuß
, C‑243/09, Rink. p. I‑0000, 56 punktą).
Kalbant apie Direktyvos 2006/112 314 straipsnį, pažymėtina, kad atvejai, kada taikoma maržos apmokestinimo schema, aiškiai
apibrėžti ir nepriklauso nuo jokios kitos Sąjungos institucijų ar valstybių narių priemonės priėmimo.
Šios direktyvos 320 straipsnio 1 dalies pirmoje pastraipoje aiškiai ir be išlygų nurodyti importuojami daiktai, dėl kurių
vėlesnio tiekimo taikant įprastą PVM schemą atsiranda apmokestinamojo prekybininko teisė į importuojant mokėtino ar sumokėto
PVM atskaitą. Šios direktyvos 320 straipsnio 2 dalyje savo ruožtu taip pat apibrėžta teisės į atskaitą perkėlimo taisyklės
taikymo sritis.
Taigi, kadangi Direktyvos 2006/112 314 straipsnio ir 320 straipsnio 1 dalies pirmos pastraipos bei 2 dalies nuostatos, atsižvelgiant
į jų turinį, yra besąlyginės ir pakankamai aiškios, dėl jų tiesioginio veikimo, kuris priklauso nuo šios išvados, privatus
asmuo gali jomis remtis nacionaliniuose teismuose, kai vyksta ginčas su nacionaliniu mokesčių administratoriumi, kaip antai
nagrinėjamas pagrindinėje byloje, siekdamas, kad nebūtų taikomos su šiomis nuostatomis nesuderinamos nacionalinės teisės nuostatos
(šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo
Flughafen Köln/Bonn
39 punktą).
Taigi atsakymas į aštuntąjį klausimą yra toks: Direktyvos 2006/112 314 straipsnis ir 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa
bei 2 dalis turi būti aiškinami kaip esantys tiesioginio veikimo, o dėl to nacionaliniame teisme privatus asmuo gali remtis
šiomis nuostatomis, siekdamas, kad nebūtų taikomos su jomis nesuderinamos nacionalinės teisės nuostatos.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo
Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
1.
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 314 straipsnis turi
būti aiškinamas taip, kad maržos apmokestinimo schema netaikoma tokių prekių, kaip variklinių transporto priemonių naudotos
dalys, kurias pats apmokestinamasis prekybininkas importavo į Europos Sąjungą taikydamas įprastą pridėtinės vertės mokesčio
schemą, tiekimui.
2.
Direktyvos 2006/112 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa ir 2 dalis turi būti aiškinamos taip, kad jomis draudžiama tokia
nacionalinė nuostata, kurioje numatyta, jog apmokestinamojo prekybininko teisė į importuojant kitas prekes nei meno kūriniai,
kolekcionavimo objektai ar antikvariniai daiktai pritaikius įprastą pridėtinės vertės mokesčio schemą sumokėto pridėtinės
vertės mokesčio atskaitą nukeliama iki vėlesnio prekių tiekimo, kuriam taikoma ši įprasta schema.
3.
Direktyvos 2006/112 314 straipsnis ir 320 straipsnio 1 dalies pirma pastraipa bei 2 dalis turi būti aiškinami kaip esantys
tiesioginio veikimo, o dėl to nacionaliniame teisme privatus asmuo gali remtis šiomis nuostatomis, siekdamas, kad nebūtų taikomos
su jomis nesuderinamos nacionalinės teisės nuostatos.
Parašai.
*
Proceso kalba: bulgarų.