CELEX: 62010CJ0093
Kuues käibemaksudirektiiv
Artikli 2 punkt 1 ja artikkel 4
Kohaldamisala
Mõisted "tasu eest teenuste osutamine" ja "majandustegevus"
Halbade nõuete müük
Nende nõuete hind, mis on nominaalhinnast väiksem
Ostja poolt nende nõuete sissenõudmise ja täitmata jätmise riski ülevõtmine

Eelotsusetaotlus käsitleb seda, kuidas tõlgendada nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate
käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145,
lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23, edaspidi „kuues direktiiv”) artikli 2 punkti 1, artiklit 4, artikli 11 A osa lõike 1
punkti a ja artikli 13 B osa punkti d alapunkte 2 ja 3.
Taotlus on esitatud Finanzamt Essen-NordOst (edaspidi Finanzamt) ja GFKL Financial Services AG (edaspidi GFKL) vahelises kohtuvaidluses
seoses viimasele käibemaksu kohaldamisega seetõttu, et üks tema tütarettevõtjatest ostis nõuded, mis tulenesid 70‑st üles
öeldud laenulepingust.

Õiguslik raamistik
Kuuenda direktiivi artikli 2 punkt 1 sätestab:
„Käibemaksuga maksustatakse:
1.      kauba tarnimine või teenuste osutamine tasu eest riigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb […].”
Selle direktiivi artikli 4 lõiked 1 ja 2 on sõnastatud järgmiselt:
„1.      Maksukohustuslane on iga isik, kes mis tahes paigas teostab iseseisvalt lõikes 2 sätestatud mis tahes majandustegevust, olenemata
nimetatud tegevuse eesmärgist või tulemustest.
2.      Lõikes 1 nimetatud majandustegevus on tootjate, ettevõtjate ja teenuseid osutavate isikute mis tahes tegevus, sealhulgas kaevandamine
ja põllumajandus ning vabakutseline tegevus. Majandustegevuseks loetakse ka materiaalse või immateriaalse vara kasutamine
kestva tulu saamise eesmärgil.”

Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
GFKL on Saksa õiguse alusel asutatud sellise äriühingu ainuosanik ja emaettevõtja, mis omandas 26. oktoobril 2004 müügilepinguga
pangalt kinnispandiõigused ja nõuded 70‑st üles öeldud laenulepingust, mille nõuete maksetähtaeg oli saabunud.
Viidatud kuupäeval ehk 29. aprillil 2004 oli nimetatud nõuete nominaalväärtus 15 500 915,16 eurot.
Müügileping nägi eeskätt ette, et viidatud kuupäevast alates loetakse, et müüdud õigused ja nõuded on ostja nimele registreeritud
või tema valduses ning tema riskil, et nendega seotud maksed kuuluvad viimasele ja et müüjal ei ole kohustust neid nõudeid
sisse nõuda.
Pärast seda, kui müügilepingu pooled olid saanud föderaalse rahandusministeeriumi 3. juuni 2004. aasta kirja, mis käsitles
Euroopa Kohtu 26. juuni 2003. aasta otsuse kohtuasjas C‑305/01: MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (EKL 2003, lk I‑6729) rakendamist,
leidsid nad, et võttes arvesse maksetelt tasumisele kuuluvaid märkimisväärseid viiviseid, on nõuete sissenõutava osa väärtus
oluliselt madalam nende nimiväärtusest ja määrasid nende majanduslikuks väärtuseks 8 956 101 eurot.
Leides lisaks, et võlgade sissenõudmine võib toimuda ligikaudu kolme aasta jooksul, otsustasid lepingupooled, et ostja poolt
müüjale antud laen sisaldab ühiselt kehtestatud intressimäära 5,97% alusel 556 293 euro suurust intressi, nii et pärast intresside
mahaarvamist on nõuete majanduslik väärtus 8 399 808 eurot.
Lõplik nõuete ostuhind määrati lõpuks kindlaks summas 8 034 883 eurot ja müügileping ei näinud ette võimalust, et seda hinda
võib hiljem muuta.
Lisaks olid pooled seisukohal, et nõuete omandaja ei osuta nõuete müüjale käibemaksuga maksustatavat teenust. Sellegipoolest
nägid nad müügilepingus ette, et kui maksuhaldur seda seisukohta ei jaga, peetakse vahet summas 364 925 eurot nõuete majandusliku
väärtuse, ilma intressideta, ja nõuete lõpliku müügihinna vahel tasuks selle teenuse eest.
Pärast seda, kui GFKL oli esitanud esialgse käibemaksudeklaratsiooni, milles ta märkis, et nimetatud vahe kujutab endast tasu
kõnealuste nõuete müüjale osutatud maksustatavate teenuste eest, esitas ta oma esialgse käibemaksudeklaratsiooni peale vaide,
mille Finanzamt põhjendamatuse tõttu rahuldamata jättis.
GFKL esitas seejärel kaebuse Finanzgerichtile, kes selle rahuldas, leides, et erinevalt ehtsast faktooringust ei kujuta halbade
nõuete ülevõtmine endast müüjale osutatavat käibemaksuga maksustatavat teenust.
Finanzamt esitas Finanzgerichti otsuse peale kassatsioonkaebuse eelotsusetaotluse esitanud kohtule.
Neil asjaoludel otsustas Bundesfinanzhof menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.      […] kuuenda direktiivi artikli 2 punkti 1 ja artikli 4 tõlgendamise kohta:
kas halbade nõuete müügi (ostu) puhul, millega ostja võtab üle nõuete sissenõudmise ja krediidiriski, on tegemist teenuse
osutamisega tasu eest ja nõuete ostja majandustegevusega, kui ostuhind
–        ei ole määratud nõuete nimiväärtuse alusel, millest on tehtud kokkuleppeline ühtne mahaarvamine nõuete sissenõudmise ja krediidiriski
ülevõtmise eest, vaid
–        on määratud vastavate nõuete puhul hinnatud krediidiriski alusel ning nõuete sissenõudmisel on võrreldes krediidiriskiga seotud
mahaarvamisega üksnes teisejärguline tähendus?
2.      Kui vastus esimesele küsimusele on jaatav, siis kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktide 2 ja 3 kohta [...]:
a)      kas halbade nõuete omandamisel krediidiriski ülevõtmine nõuete ostja poolt nõuete nimiväärtusest oluliselt madalama ostuhinnaga
on muu tagatise või garantiina maksust vabastatud?
b)      Kui tegemist on riski maksust vabastatud ülevõtmisega:
kas nõuete sissenõudmine on ühtse teenuse osana või kõrvalteenusena maksust vabastatud või on ta eraldiseisva teenusena maksustatav?
3.      Kui vastus esimesele küsimusele on jaatav ning tegemist ei ole maksust vabastatud teenusega, siis [...]:
kas tasu maksustatava teenuse eest määratakse poolte oletatavate või tegelike sissenõudmiskulude alusel?”

Eelotsuse küsimused

Esimene küsimus
Esimese küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas kuuenda direktiivi artikli 2 punkte 1 ja 4
tuleb tõlgendada nii, et ettevõtja, kes omal riskil ostab halbu nõudeid nende nõuete nominaalväärtusest madalama hinnaga,
osutab tasu eest teenuseid ja teostab majandustegevust.
Kõigepealt tuleb meenutada, et käibemaksu süsteemi raames eeldab maksustatav tehing pooltevahelist tehingut, mille raames
on kokku lepitud hinnas või tasus. Kui teenuse osutaja tegevus seisneb üksnes teenuse osutamises otsese tasuta, puudub maksustatav
summa ja teenuseid seega käibemaksuga ei maksustata (vt 29. oktoobri 2009. aasta otsus kohtuasjas C‑246/08: komisjon
vs
. Soome, EKL 2009, lk I‑10605, punkt 43).
Neil asjaoludel on teenus osutatud „tasu eest” kuuenda direktiivi artikli 2 punkti 1 tähenduses vaid juhul, kui teenuse osutaja
ja teenuse saaja vahel on õigussuhe, millega seotud toimingud on vastastikused, ja teenuse osutaja saadav vastutasu vastab
majanduslikult väärtuselt teenuse saajale osutatavale teenusele (vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsus MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring,
punkt 47).
Selles küsimuses tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et „teenuste osutamine tasu eest” eeldab kuuenda direktiivi artikli 2
punkti 1 tähenduses otsest seost osutatud teenuse ja selle eest saadud tasu vahel (29. juuli 2010. aasta otsus kohtuasjas
C‑40/09: Astra Zeneca UK, kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 27 ja seal viidatud kohtupraktika).
Eespool viidatud kohtuotsuses MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring leidis Euroopa Kohus, et asjaolu, et faktoor tagab kliendile nõuete
tasumise, võttes endale nende tasumata jätmise riski, tuleb pidada selle vara kasutamiseks kestva tulu saamise eesmärgil kuuenda
direktiivi artikli 4 lõike 2 tähenduses, kui see tehing tehakse tasu eest teatud kindla ajavahemiku suhtes (vt eespool viidatud
kohtuotsus MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, punkt 50).
Selles osas tuleb meenutada, et viidatud kohtuotsuse aluseks olevas asjas arutusel olevate võlanõuete võõrandamise tehingutega
kohustus nõuete ülevõtja osutama võõrandajale faktooringuteenuseid, mille eest ta saab tasu ehk faktooringutasu ja krediidiriski
võtmise tasu.
Ent põhikohtuasjaga seoses tuleb märkida, et erinevalt eespool viidatud kohtuotsuse MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring aluseks olnud
asjaoludest ei saa nõuete ülevõtja võõrandajalt mingit tasu, nii et ta ei teosta majandustegevust kuuenda direktiivi artikli 4
tähenduses ega osuta teenust selle direktiivi artikli 2 punkti 1 tähenduses.
On selge, et võõrandatud nõuete nominaalväärtuse ja nende müügihinna vahel on vahe.
Kuid erinevalt faktooringutasust ja krediidiriski võtmise tasust, mida faktoor eespool viidatud kohtuotsuse MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring
aluseks olnud asja asjaoludel tasus, ei kujuta see vahe põhikohtuasjas endast tasu, mille eesmärk on võõrandatud nõuete ostja
poolt osutatud teenuse eest tasumine.
Nimelt ei kujuta võõrandatud nõuete nominaalväärtuse ja müügihinna vahe endast tasu selle teenuse eest, vaid kajastab nende
nõuete tegelikku majanduslikku väärtust võõrandamise hetkel, mille tõttu on nende nõuete puhul tegemist halbade nõuetega ja
sellega kaasneb nõuete täitmata jäämise oht.
Neil asjaoludel tuleb esimesele küsimusele vastata, et kuuenda direktiivi artikli 2 punkti 1 ja artiklit 4 tuleb tõlgendada
nii, et ettevõtja, kes ostab omal riskil halbu nõudeid hinnaga, mis on madalam nende nõuete nominaalväärtusest, ei osuta tasu
eest teenust artikli 2 punkti 1 tähenduses ega teosta selle direktiivi kohaldamisalasse kuulvat majandustegevust, kui vahe
nõuete nominaalväärtuse ja müügihinna vahel kajastab nende nõuete tegelikku majanduslikku väärtust võõrandamise hetkel.

Teine ja kolmas küsimus
Arvestades esimesele küsimusele antud vastust, ei ole teisele ja kolmandale küsimusele vaja vastata.

Kohtukulud
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab
kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud,
ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kolmas koda) otsustab:
Nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise
kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas artikli 2 punkti 1 ja artiklit 4 tuleb tõlgendada nii, et ettevõtja, kes
ostab omal riskil halbu nõudeid hinnaga, mis on madalam nende nõuete nominaalväärtusest, ei osuta tasu eest teenust artikli 2
punkti 1 tähenduses ega teosta selle direktiivi kohaldamisalasse kuulvat majandustegevust, kui vahe nõuete nominaalväärtuse
ja müügihinna vahel kajastab nende nõuete tegelikku majanduslikku väärtust võõrandamise hetkel.
Allkirjad
*
Kohtumenetluse keel: saksa.