CELEX: 61997CJ0408
Fördragsbrott
Artikel 4.5 i sjätte mervärdesskattedirektivet
Tillhandahållande av vägar mot betalning av vägtull
Befrielse från mervärdesskatteplikt

Domskäl
1 Europeiska gemenskapernas kommission har genom ansökan, som inkom till domstolens kansli den 4 december 1997, i enlighet med artikel 169 i EG-fördraget (nu artikel 226 EG) väckt talan om fastställelse av att Konungariket Nederländerna har åsidosatt sina skyldigheter enligt EG-fördraget genom att i strid med bestämmelserna i artiklarna 2 och 4 i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28) underlåta att belägga de vägtullar som tas ut vid användningen av delar av vägnätet som vederlag för den tjänst som tillhandahålls användarna med mervärdesskatt.
Tillämpliga bestämmelser
2 Enligt artikel 2 i sjätte direktivet gäller följande: "Mervärdesskatt skall betalas för
1. leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap,
2. införsel av varor."
3 I artikel 4.1, 4.2 och 4.5 i sjätte direktivet föreskrivs följande:
"1. Med 'skattskyldig person' avses varje person som självständigt någonstans bedriver någon form av ekonomisk verksamhet som anges i punkt 2, oberoende av syfte eller resultat.
2. De former av ekonomisk verksamhet som avses i punkt 1 skall omfatta alla verksamheter av producenter, återförsäljare och personer som tillhandahåller tjänster, däribland gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamhet inom fria yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav skall likaså betraktas som ekonomisk verksamhet.
...
5. Stater, regionala och lokala myndigheter och övriga offentligrättsliga organ anses inte såsom skattskyldiga när det gäller verksamhet eller transaktioner som de utför i sin egenskap av offentliga myndigheter, även om de i samband härmed uppbär avgifter, arvoden, bidrag eller inbetalningar.
När de genomför sådana verksamheter eller transaktioner, skall de dock ändå betraktas som skattskyldiga personer med avseende härpå, om det skulle leda till konkurrenssnedvridning av viss betydelse, ifall de behandlades som icke skattskyldiga personer.
Dessa organ skall i vart fall betraktas som skattskyldiga personer när det gäller de verksamheter som är förtecknade i bilaga D, såvida de inte genomförs i försumbart liten skala.
Medlemsstater kan betrakta sådana verksamheter av dessa organ som är undantagna enligt artikel 13 eller 28 såsom verksamheter som de bedriver i egenskap av myndigheter."
4 Det är ostridigt att den verksamhet som består av att en del av ett vägnät tillhandahålls mot betalning av en vägtull inte utgör någon sådan transaktion som anges i bilaga D till sjätte direktivet.
Det administrativa förfarandet
5 Kommissionen kritiserade i en skrivelse av den 20 april 1988 den nederländska regeringen för att den inte följde sjätte direktivet, genom att den underlät att belägga de vägtullar som togs ut på vissa delar av vägnätet med mervärdesskatt. Kommissionen gav genom en formell underrättelse enligt artikel 169 i fördraget den nederländska regeringen tillfälle att inom två månader yttra sig om denna fråga.
6 Kommissionen ansåg att den nederländska regeringen inte hade besvarat den formella underrättelsen och sände därför den 19 oktober 1989 ett motiverat yttrande till denna regering.
7 Den nederländska regeringen meddelade den 8 december 1989 kommissionen att den faktiskt hade besvarat den formella underrättelsen genom en skrivelse av den 5 juli 1988, av vilken en kopia bifogades, i vilken den hade bestritt kommissionens kritik.
8 Kommissionen ansåg inte att den nederländska regeringens förklaringar var tillfredsställande och sände, med hänsyn till den nederländska regeringens skrivelse, den 23 december 1996 ett kompletterande motiverat yttrande till nämnda regering i vilket den anförde att denna inte iakttog de skyldigheter som följer av sjätte direktivet. Kommissionen uppmanade följaktligen den nederländska regeringen att inom två månader vidta de åtgärder som var nödvändiga för att följa nämnda skyldigheter.
9 Den nederländska regeringen besvarade detta yttrande i en skrivelse av den 27 februari 1997.
10 Kommissionen ansåg inte att den nederländska regeringens svar på det motiverade yttrandet var tillfredsställande och väckte därför förevarande talan.
Upptagande till sakprövning
11 Den nederländska regeringen har uttryckt tvivel avseende huruvida talan kan tas upp till sakprövning. Den har gjort gällande att det åligger kommissionen att bevisa det påstådda fördragsbrottet genom att förse domstolen med de uppgifter som den behöver för att kunna kontrollera om fördragsbrott föreligger (se särskilt dom av den 25 maj 1982 i mål 96/81, kommissionen mot Nederländerna, REG 1982, s. 1791, punkt 6).
12 Enligt den nederländska regeringen har kommissionen i sin ansökan endast angett att Konungariket Nederländerna har åsidosatt sina skyldigheter, utan att vare sig över huvud taget visa på vilket sätt de nederländska bestämmelserna eller den nederländska praxisen skulle strida mot sjätte direktivet eller ange vilka åtgärder denna medlemsstat borde ha vidtagit för att iaktta de skyldigheter som följer av nämnda direktiv. Kommissionen har inte heller under det administrativa förfarandet kritiserat Konungariket Nederländerna för någon konkret överträdelse av sjätte direktivet.
13 Den nederländska regeringen har angett att den aldrig, vare sig under det administrativa förfarandet eller i domstolen, har medgett att det finns någon lagregel eller administrativ föreskrift som strider mot de skyldigheter som följer av sjätte direktivet. I den nederländska regeringens svar på det kompletterande motiverade yttrandet angavs visserligen att det numera endast finns en del av vägnätet som är belagd med vägtull i Nederländerna och att de vägtullar som tas ut inte är belagda med mervärdesskatt. Detta meddelande, som endast avsåg ett särskilt fall, gör det inte på något vis möjligt för kommissionen att dra den allmänna slutsatsen att "de" vägtullar som tas ut som vederlag för användningen av delar av vägnätet inte är belagda med mervärdesskatt. Denna allmänna slutsats av kommissionen är dessutom felaktig i sak, eftersom användningen av Westerscheldetunnel, vilken beräknas vara färdigbyggd år 2003 och vars användning kommer att vara avgiftsbelagd, skall beläggas med mervärdesskatt. Det finns således inte någon allmän regel eller policy som syftar till att undandra de vägtullar som tas ut av offentliga organ från mervärdesskatt.
14 Enligt den nederländska regeringen försöker kommissionen genom sin talan inte att uppnå en fastställelse av ett enskilt fördragsbrott utan att angripa en allmän praxis, som enligt kommissionen är oförenlig med de skyldigheter som följer av sjätte direktivet.
15 Av domstolens rättspraxis följer att det, då talan om fördragsbrott har väckts enligt artikel 169, åligger kommissionen att bevisa att det påstådda fördragsbrottet föreligger. Det är kommissionen som skall förse domstolen med de uppgifter som den behöver för att kunna kontrollera om fördragsbrott föreligger, utan att kunna stödja sig på någon presumtion (dom av den 25 maj 1982 i det ovannämnda målet kommissionen mot Nederländerna, punkt 6).
16 Det följer dock likaledes av domstolens rättspraxis att medlemsstaterna i enlighet med artikel 5 i EG-fördraget (nu artikel 10 EG) är skyldiga att underlätta för kommissionen att fullgöra sina uppgifter, vilka bland annat enligt artikel 155 i EG-fördraget (nu artikel 211 EG) består i att övervaka tillämpningen av bestämmelserna i fördraget och de bestämmelser som antagits av institutionerna med stöd av fördraget (dom av den 22 september 1988 i mål 272/86, kommissionen mot Grekland, REG 1988, s. 4875, punkt 30).
17 Mot bakgrund härav kan en medlemsstat, såsom generaladvokaten har angett i punkt 35 i sitt förslag till avgörande, inte med framgång hävda att de rättsliga och faktiska omständigheter som kommissionen har tagit upp inte är tillräckligt konkreta, och att talan därmed inte kan tas upp till sakprövning, då - såsom i förevarande fall - denna institution i stor utsträckning är beroende av uppgifter från den berörda medlemsstaten.
18 Den nederländska regeringen har i förevarande fall för övrigt inte kritiserat kommissionen för att den underlåtit att meddela den de uppgifter den behövt för att kunna förbereda sitt försvar, vilket i sådant fall hade kunnat påverka rättsenligheten av fördragsbrottsförfarandet (se bland annat dom av den 28 mars 1985 i mål 274/83, kommissionen mot Italien, REG 1985, s. 1977, punkterna 19 och 20).
19 I den mån som Konungariket Nederländerna genom sin argumentation har bestritt det påstådda fördragsbrottet, så hör prövningen av denna fråga till bedömningen av talan i sak.
I sak
20 Enligt kommissionen utgör tillhandahållandet av en del av ett vägnät mot betalning av en vägtull som tas ut av användaren en ekonomisk verksamhet i den mening som avses i artiklarna 2 och 4 i sjätte direktivet. Denna verksamhet måste anses som ett tillhandahållande av tjänster av en skattskyldig genom utnyttjande av en tillgång i syfte att fortlöpande vinna intäkter i den mening som avses i artikel 4.1 och 4.2 i sjätte direktivet.
21 Det förhållandet att denna verksamhet, såsom i Nederländerna, utövas av offentligrättsliga organ innebär enligt kommissionen inte att transaktionerna i fråga kan undantas från sjätte direktivets tillämpningsområde.
22 I detta hänseende har kommissionen understrukit att offentligrättsliga organ i enlighet med artikel 4.5 första stycket i sjätte direktivet endast undantas från skattskyldighet vad gäller verksamhet eller transaktioner som de utför i sin egenskap av offentliga myndigheter. Så är emellertid inte fallet vad gäller den omtvistade verksamheten, som inte omfattas av något sådant ansvar som är typiskt för offentlig myndighetsutövning, vilken inte i något fall kan delegeras till privata organ. Regeln om befrielse från skatteplikt för offentligrättsliga organ måste emellertid tolkas restriktivt.
23 Domstolen konstaterar inledningsvis att mervärdesskatten givits ett mycket stort tillämpningsområde genom sjätte direktivet, då leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium - vid sidan av import av materiella tillgångar - räknas upp i direktivets artikel 2, som rör skattepliktiga transaktioner, och eftersom skattskyldig person i artikel 4.1 definieras som varje person som självständigt bedriver ekonomisk verksamhet, oberoende av syfte eller resultat (dom av den 26 mars 1987 i mål 235/85, kommissionen mot Nederländerna, REG 1987, s. 1471, punkt 6).
24 Begreppet ekonomisk verksamhet definieras i artikel 4.2 i sjätte direktivet så att det omfattar alla verksamheter som bedrivs av producenter, återförsäljare och personer som tillhandahåller tjänster. Bland annat anses en transaktion som består av att materiella eller immateriella tillgångar utnyttjas i syfte att fortlöpande vinna intäkter som ekonomisk verksamhet.
25 En analys av dessa definitioner visar hur omfattande det tillämpningsområde som täcks av begreppet ekonomisk verksamhet är och att begreppet har en objektiv karaktär, eftersom verksamheten bedöms i sig, oberoende av syfte och resultat (domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Nederländerna, punkt 8).
26 Med hänsyn till omfattningen av det tillämpningsområde som definierats genom begreppet ekonomisk verksamhet, konstaterar domstolen att de ekonomiska aktörerna i Irland, genom att mot vederlag tillhandahålla en del av ett vägnät till användarna, utövar en ekonomisk verksamhet i den mening som avses i sjätte direktivet.
27 Den omständigheten att den verksamhet som avses i föregående punkt består av genomförandet av uppgifter som delegerats och reglerats genom lag och med hänsyn till allmänintresset saknar relevans med hänsyn till den objektiva karaktär som begreppet ekonomisk verksamhet har. I artikel 6 i sjätte direktivet föreskrivs nämligen uttryckligen att vissa verksamheter som utövas enligt lag är skattepliktiga enligt mervärdesskattesystemet (domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Nederländerna, punkt 10).
28 Det kan dessutom konstateras att det följer av domstolens rättspraxis (se bland annat dom av den 8 mars 1988 i mål 102/86, Apple and Pear Development Council, REG 1988, s. 1443, punkt 12, och dom av den 16 oktober 1997 i mål C-258/95, Fillibeck, REG 1997, s. I-5577, punkt 12) att begreppet tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag, i den mening som avses i artikel 2.1 i sjätte direktivet, förutsätter att det finns en direkt koppling mellan den tjänst som tillhandahålls och det motvärde som erhålls.
29 Tillhandahållandet av en del av ett vägnät mot betalning av vägtull uppfyller, såsom kommissionen med rätta har anfört, denna definition. Användningen av vägnätsdelen villkoras nämligen av betalningen av en vägtull, vars belopp bland annat är betingat av typen av fordon som används och den vägsträcka som tillryggaläggs. Det finns således ett direkt och nödvändigt samband mellan den tillhandahållna tjänsten och det penningvederlag som erhålls.
30 Under sådana förhållanden utgör tillhandahållandet av en del av ett vägnät mot betalning av en vägtull ett tillhandahållande av tjänster mot vederlag i den mening som avses i artikel 2.1 i sjätte direktivet.
31 I detta hänseende konstaterar domstolen att den nederländska regeringen i sin skrivelse av den 5 juli 1988 till svar på den formella underrättelsen av den 20 april 1988 har medgett att endast myndigheterna och offentligrättsliga organ har rätt att ta ut motorvägstullar, att två broar och en tunnel i Nederländerna utnyttjades av myndigheterna samt att de vägtullar som togs ut för användningen av dessa infrastrukturer inte var belagda med mervärdesskatt. Det framgår vidare av samma regerings skrivelse av den 27 februari 1997 till svar på det motiverade yttrandet av den 23 december 1996 att den tunnel som går under Dordtse Kil vid denna tidpunkt var den enda delen av vägnätet vars användning fortfarande var villkorad av att en vägtull skulle betalas. Betalningen utgick till förmån för det offentligrättsliga organet Wegschap Tunnel Dordtse Kil. Användningen av övriga delar av vägnätet var inte längre villkorad av att en vägtull hade erlagts. I samma skrivelse förklarade den nederländska regeringen även att offentligrättsliga organs tillhandahållande av delar av vägnät i Nederländerna inte ansågs vara en verksamhet som skulle vara belagd med mervärdesskatt.
32 Det skall därför prövas om de ekonomiska aktörerna i fråga åtnjuter det undantag som föreskrivs i artikel 4.5 i sjätte direktivet vad gäller verksamheten att tillhandahålla en del av ett vägnät mot erläggande av en vägtull.
33 I denna bestämmelses första stycke föreskrivs att offentligrättsliga organ inte anses såsom skattskyldiga när det gäller verksamhet eller transaktioner som de utför i sin egenskap av offentliga myndigheter.
34 En analys av denna bestämmelse mot bakgrund av direktivets syften visar, såsom domstolen har erinrat om vid flera tillfällen, att två villkor måste uppfyllas samtidigt för att regeln om skattebefrielse skall bli tillämplig, det vill säga att verksamheten skall bedrivas av ett offentligt organ och att detta organ skall bedriva verksamheten i egenskap av myndighet (se bland annat dom av den 25 juli 1991 i mål C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla, REG 1991, s. I-4247, punkt 18; svensk specialutgåva, volym 11, s. 385).
35 Vad gäller det sistnämnda villkoret framgår det av domstolens fasta rättspraxis (dom av den 17 oktober 1989 i de förenade målen 231/87 och 129/88, Ufficio distrettuale delle imposte dirette di Fiorenzuola d'Arda m.fl., REG 1989, s. 3233, punkt 16, svensk specialutgåva, volym 10, s. 201, dom av den 15 maj 1990 i mål C-4/89, Comune di Carpaneto Piacentino m.fl., REG 1990, s. I-1869, punkt 8, och av den 6 februari 1997 i mål C-247/95, Marktgemeinde Welden, REG 1997, s. I-779, punkt 17) att verksamheter som offentligrättsliga organ bedriver i egenskap av myndigheter i den mening som avses i artikel 4.5 första stycket i sjätte direktivet är sådana verksamheter som dessa organ utför inom ramen för den särskilda rättsliga reglering som gäller för dem, dock med undantag för verksamheter som de bedriver under samma rättsliga förutsättningar som privata företag.
36 Kommissionens påstående - som redovisats i punkt 22 i denna dom - att ett organ endast handlar "i egenskap av myndighet" vad gäller de verksamheter som omfattas av begreppet myndighet i strikt bemärkelse, vilket enligt kommissionen inte är fallet med tillhandahållandet av en del av ett vägnät mot erläggande av en vägtull, skall mot bakgrund av denna rättspraxis avfärdas.
37 Kommissionen, vars rättsliga bedömning således inte delas av domstolen, har i förevarande fall inte visat eller ens försökt visa att de organ som i Nederländerna bedriver verksamhet avseende delar av ett vägnät som är belagda med vägtullar agerar under samma förutsättningar som privata företag i den mening som avses i domstolens rättspraxis.
38 Följaktligen kan det konstateras att kommissionen inte har lämnat sådana uppgifter till domstolen som gör det möjligt för denna att fastställa att den påstådda överträdelsen är för handen vad gäller villkoret att en verksamhet skall bedrivas i egenskap av offentlig myndighet.
39 Regeln om undantag från skatteplikt i artikel 4.5 i sjätte direktivet förutsätter emellertid - såsom även har erinrats i punkt 34 i denna dom - förutom att den aktuella verksamheten skall utövas i egenskap av myndighet även att verksamheten utövas av ett offentligrättsligt organ.
40 Domstolen har i detta hänseende funnit att en verksamhet som en enskild bedriver inte är befriad från mervärdesskatteplikt redan på grund av den omständigheten att verksamheten består av utförande av handlingar som omfattas av myndigheternas exklusiva behörighetsområde (domarna i de ovannämnda målen kommissionen mot Nederländerna, punkt 21, och Ayuntamiento de Sevilla, punkt 19). Domstolen har på grund härav i punkt 20 i den ovannämnda domen i målet Ayuntamiento de Sevilla konstaterat att undantaget i artikel 4.5 i sjätte direktivet inte är tillämpligt när en kommun delegerar uppbörden av skatt till en oberoende utomstående. Domstolen har på samma sätt i punkt 22 i den ovannämnda domen i målet kommissionen mot Nederländerna funnit att även om man anser att notarier och utsökningsmän i Nederländerna med stöd av en offentlig delegation utövar en verksamhet som omfattas av myndigheternas exklusiva behörighet kan de inte dra nytta av undantaget i artikel 4.5 i sjätte direktivet, eftersom de inte utövar denna verksamhet i egenskap av ett offentligrättsligt organ - med hänsyn till att de inte ingår i organisationen för den offentliga förvaltningen - utan i stället utövar den såsom en oberoende ekonomisk verksamhet inom ramen för ett fritt yrke.
41 I föreliggande fall är det emellertid ostridigt att den verksamhet som består av att en del av ett vägnät tillhandahålls användare mot betalning av en vägtull i Nederländerna utövas av offentligrättsliga organ, vilket särskilt framgår av den nederländska regeringens skrivelser av den 5 juli 1988 och den 27 februari 1997.
42 Eftersom de argument som kommissionen har framfört inte har godtagits är anmärkningen avseende en överträdelse av sjätte direktivet inte befogad och talan skall således ogillas.
Beslut om rättegångskostnader
Rättegångskostnader
43 Enligt artikel 69.2 i rättegångsreglerna skall tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna, om detta har yrkats. Konungariket Nederländerna har yrkat att kommissionen skall förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna. Kommissionen har tappat målet och skall därför ersätta rättegångskostnaderna.
Domslut
På dessa grunder beslutar
DOMSTOLEN
följande dom:
44 Talan ogillas.
45 Europeiska gemenskapernas kommission förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna.