CELEX: 61998CJ0228
Impuestos sobre productos importados
Valor imponible
Artículos 30 y 95 del Tratado CE (actualmente artículos 28 CE y 90 CE, tras su modificación)
Reglamento (CEE) nº 1224/80

Motivación de la sentencia
1 Mediante resolución de 6 de abril de 1998, recibida en el Tribunal de Justicia el 26 de junio siguiente, el Symvoulio tis Epikrateias (Consejo de Estado) planteó, con arreglo al artículo 177 del Tratado CE (actualmente artículo 234 CE), siete cuestiones prejudiciales sobre la interpretación de los artículos 30 y 95 del Tratado CE (actualmente artículos 28 CE y 90 CE, tras su modificación) y de las disposiciones del Reglamento (CEE) nº 1224/80 del Consejo, de 28 de mayo de 1980, referente al valor en aduana de las mercancías (DO L 134, p. 1; EE 02/06, p. 224).
2 Dichas cuestiones se suscitaron en el marco de un recurso de indemnización interpuesto por el Sr. Dounias contra la República Helénica con objeto de obtener la reparación del daño que afirma haber sufrido, en infracción del Derecho comunitario, a consecuencia de la fijación por las autoridades helénicas competentes de un valor de la mercancía, para fotocopiadoras que había importado, superior al precio que figuraba en las facturas.
Normativa comunitaria
3 El artículo 3, apartado 1, del Reglamento nº 1224/80 del Consejo dispone que, en determinadas circunstancias, que no son pertinentes en el procedimiento principal,
«el valor en aduana de las mercancías importadas, determinado según el presente artículo, será el valor de transacción, es decir, el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías, cuando éstas se vendan para su exportación al territorio aduanero de la Comunidad, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8 [...]».
4 El artículo 8, apartado 1, de este Reglamento dispone lo siguiente:
«Para determinar el valor en aduana aplicando el artículo 3, se sumará al precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas:
a) los siguientes elementos, en la medida en que los soporte el comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías:
(i) las comisiones y los gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra,
(ii) el coste de los envases que, a efectos aduaneros, se consideren como formando un todo con la mercancía,
(iii) el coste de embalaje, tanto de mano de obra como de materiales;
b) el valor, imputado de forma adecuada, de los bienes y servicios que se indican a continuación, cuando hayan sido suministrados, directa o indirectamente, por el comprador, gratuitamente o a precios reducidos, y utilizados en la producción y venta para la exportación de las mercancías importadas, en la medida en que dicho valor no esté incluido en el precio efectivamente pagado o por pagar:
(i) materiales, componentes, partes y elementos similares incorporados a las mercancías importadas,
(ii) herramientas, matrices, moldes y objetos similares utilizados en la producción de las mercancías importadas,
(iii) materiales consumidos en la producción de las mercancías importadas,
(iv) trabajos de ingeniería, de desarrollo, artísticos y de diseño, planos y croquis, realizados fuera de la Comunidad y necesarios para la producción de las mercancías importadas;
c) los cánones y derechos de licencia relativos a las mercancías objeto de valoración, que el comprador esté obligado a pagar, directa o indirectamente, como condición de la venta de dichas mercancías, en la medida en que tales cánones y derechos de licencia no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar;
d) el valor de cualquier parte del producto de la reventa, cesión o utilización posterior de las mercancías importadas, que revierta directa o indirectamente al vendedor;
e) (i) los gastos de transporte y de seguro de las mercancías importadas, y
(ii) los gastos de carga y de manipulación asociados al transporte de las mercancías importadas,
hasta el punto de entrada de las mercancías en el territorio aduanero de la Comunidad.»
5 El artículo 11 del Reglamento nº 1224/80 dispone lo siguiente:
«Cuando en el curso de la determinación del valor en aduana de mercancías importadas, resulte necesario demorar su determinación definitiva, el importador podrá, no obstante, retirar sus mercancías de la Aduana, con la condición de prestar, si se le exigiere, garantía suficiente, en forma de fianza, depósito u otro instrumento apropiado, que cubra el pago de los derechos de aduana a que puedan estar sujetas, en definitiva, las mercancías.»
Normativa nacional controvertida en el procedimiento principal
La Ley nº 1477/1984
6 La Ley nº 1477/1984 se adoptó, tras la adhesión de la República Helénica a las Comunidades, con objeto de adaptar su legislación a los principios del artículo 95 del Tratado. Esta Ley establece que el valor imponible a efectos del cálculo de los impuestos y derechos de aduana se fija teniendo en cuenta, para los productos importados, el valor en aduana de estos productos, tal como se determina con arreglo a lo dispuesto en el Reglamento nº 1224/80. Las disposiciones nacionales aplicables que hacen referencia a la determinación del valor imponible de los productos importados figuran en los artículos 1, 2, 3 y 4 de esta Ley.
7 Las disposiciones pertinentes de la Ley nº 1477/1984, tal como resultan de las observaciones presentadas por la Comisión y por el Gobierno helénico, son las siguientes.
Impuesto sobre el volumen de negocios
8 El artículo 1 de la Ley nº 1477/1984, que se remite al Decreto-ley nº 660/1937, por el que se estableció el impuesto sobre el volumen de negocios (en lo sucesivo, «IVN»), dispone que éste se aplica a los productos tanto nacionales como importados, con arreglo a tipos que representan un porcentaje del valor imponible determinado de la forma siguiente.
9 En el caso de productos nacionales, el valor imponible a efectos del cálculo del IVN está determinado por los ingresos brutos procedentes de la venta de los productos de las empresas industriales y artesanales. El precio de las ventas definitivas se tiene en cuenta deduciendo, si procede, las rebajas concedidas al comprador, el IVN, si está incluido en el precio de venta, y el valor de las materias primas. En los ingresos brutos están incluidos los intereses, los gastos accesorios, como gastos de transporte, de almacén, de montaje, de carga, de manipulación, etc.; las comisiones y los gastos de corretaje; el valor de los servicios prestados que guarden relación con la venta, los impuestos, excepto el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y las cotizaciones y cargas en general.
10 En el caso de productos importados, el valor imponible viene determinado por su valor en aduana calculado conforme a las disposiciones del Reglamento nº 1224/80, al que se añaden los gastos de comisión de venta, de envasado, de transporte y de seguro hasta el primer lugar de destino de los bienes dentro del país; los intereses de capital; los derechos de importación y los derechos antidumping, cuando proceda; los impuestos, excepto los Impuestos de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y las cotizaciones y otras cargas en general.
El Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
11 El artículo 2 de la Ley nº 1477/1984 dispone que el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados sobre las importaciones de productos y sobre las ventas dentro del país se calcula con arreglo a los mismos tipos.
12 Respecto a las ventas efectuadas dentro del país, el valor imponible viene determinado por el total del precio de venta, es decir, el precio de venta más los intereses de venta a crédito, los derechos de aduana, los impuestos, las cotizaciones y las cargas en general que pesen sobre el comprador.
13 En el caso de productos importados, el valor imponible viene determinado por el valor en aduana calculado conforme a las disposiciones del Reglamento nº 1224/80, al que se añaden los gastos de comisión de venta, de envase, de transporte y de seguro hasta el primer lugar de destino de los bienes dentro del país; los intereses de capital; los derechos de importación y los derechos antidumping cuando proceda; los impuestos, excepto el de Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, las cotizaciones y otras cargas en general y el IVN.
El Impuesto Especial sobre el Consumo
14 El artículo 3 de la Ley nº 1477/1984 dispone que los bienes nacionales o importados soportarán un Impuesto Especial sobre el Consumo calculado con arreglo a los mismos tipos.
15 En el caso de productos nacionales, el valor imponible viene determinado por el precio de venta del productor, constructor o montador de estos productos, con exclusión de cualquier otra carga, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 5, apartado 2, de la Ley nº 1223/1981.
16 Respecto a los productos importados, el valor imponible viene determinado por el valor en aduana calculado conforme a lo dispuesto en el Reglamento nº 1224/80, al que se añaden los gastos de comisión de venta, de envase, de transporte y de seguro hasta el primer lugar de destino de los bienes dentro del país y los intereses de capital y, cuando proceda, los derechos de importación y los derechos antidumping o compensatorios.
El Impuesto de Regulación
17 Según el Gobierno helénico, el Impuesto de Regulación, previsto por el artículo 4 de la Ley nº 1477/1984 y aplicable a los productos importados, tiene carácter transitorio. Se estableció a raíz de la adhesión de la República Helénica a las Comunidades. El valor imponible viene determinado por el valor en aduana calculado conforme a las disposiciones del Reglamento nº 1224/80, al que se añaden los gastos de comisión de venta, de envase, de transporte y de seguro hasta el primer lugar de destino de los bienes dentro del país y los intereses de capital y, cuando proceda, los derechos de importación efectivamente abonados.
18 En virtud del Acta relativa a las condiciones de adhesión de la República Helénica y a las adaptaciones de los Tratados (DO 1979, L 291, p. 17), las cargas suplementarias sobre los productos importados en relación con los productos nacionales podían mantenerse durante un período transitorio que expiró el 1 de enero de 1986.
La Ley nº 1642/1986
19 La finalidad de la Ley nº 1642/1986 consiste en ejecutar las disposiciones de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54; en lo sucesivo, «Sexta Directiva»).
Normas procesales
20 El artículo 10 del código peri teloneiakou dasmologiou (Decreto de Codificación de 25/30 de julio de 1920, FEK A' 170; en lo sucesivo, «Código de Leyes relativas al Arancel Aduanero»), sustituido por el artículo 33 del Decreto-ley nº 1805/1951 y completado por el artículo 3 del Decreto-ley nº 2680/1953, prevé que la clasificación de las mercancías, a efectos de despacho en aduana, en la partida correspondiente será realizada por la autoridad aduanera. En caso de reclamaciones formuladas por el destinatario de los productos importados, el litigio se planteará ante la Comisión de Primera Instancia y, a continuación, ante la Comisión Superior de Litigios Aduaneros.
21 El órgano jurisdiccional nacional señala que, cuando se le sometieron las reclamaciones del Sr. Dounias, la Comisión Superior de Litigios Aduaneros era competente para dirimir definitivamente los litigios que se le hubieran sometido por vía de reclamación administrativa.
22 El artículo 16 del Código de Leyes relativas al Arancel Aduanero, sustituido por el artículo 1 de la Ley nº 428/1943, establece que, en caso de reclamación y en los todos los demás supuestos en los que se hayan constituido depósitos aduaneros conforme a las disposiciones vigentes, se suspenderá la entrega de las mercancías, salvo si el destinatario ingresa en la Tamion Parakatathikon kai Daneion (Caja de Préstamos y Consignaciones) los derechos de aduana exigidos por la autoridad aduanera, en cuyo caso la mercancía le será entregada previa recogida de muestras, por triplicado, del producto objeto de reclamación.
23 El artículo 49 del Decreto Presidencial nº 341/1978 establece que, para que las afirmaciones de las partes puedan ser confirmadas por testigos, éstas están obligadas a presentar previamente al juez ponente del asunto los testimonios prestados bajo juramento ante un juez de paz o ante un notario.
24 El artículo 50 del mismo Decreto Presidencial establece que, en casos excepcionales, el tribunal puede examinar a testigos, de oficio o a instancia de parte, excepto si la prueba testifical está excluida por razón de las cuestiones o de las situaciones de Derecho de que se trata, y aplicando, además los artículos 152 a 157 del Código de Procedimiento Tributario.
25 En virtud del artículo 4 de la Ley nº 1406/1983, en caso de litigios en los que se ponga en entredicho la responsabilidad del Estado con fines indemnizatorios, las partes no pueden, para probar sus afirmaciones, presentar ante el órgano jurisdiccional de lo contencioso-administrativo declaraciones testificales de las que se haya levantado acta conforme al artículo 49 del Decreto Presidencial nº 341/1978, pero dicho órgano jurisdiccional puede, en casos excepcionales, ordenar, de oficio o a instancia de parte, el examen de testigos.
Hechos del procedimiento principal
26 En marzo de 1986, el Sr. Dounias importó de Alemania para su reventa 15 fotocopiadoras usadas, de distintos modelos, de la marca Rank Xerox y, posteriormente, en octubre de 1986, otras 165 fotocopiadoras y 122 bases de fotocopiadoras.
27 Por lo que respecta a las fotocopiadoras objeto de la primera importación, la Dirección del Ministerio de Economía competente para determinar el valor de las mercancías (en lo sucesivo, «DIPAE») estableció un valor de la mercancía superior al precio que figuraba en las facturas. Para poder retirar dichas mercancías, el Sr. Dounias pagó los impuestos correspondientes al valor así fijado, aunque presentó una reclamación ante la Comisión de Litigios Aduaneros de Primera Instancia del Pireo y, a continuación, ante la Comisión Superior de Litigios Aduaneros. Esta última estimó en parte su reclamación y redujo el valor fijado para las mercancías.
28 Respecto a las mercancías objeto de la segunda importación, la DIPAE fijó también un valor de la mercancía considerablemente superior al facturado, fijación contra la que el Sr. Dounais presentó reclamación. El 21 de abril de 1988, la Comisión Superior de Litigios Aduaneros decidió aceptar el precio que figuraba en las facturas.
29 Entre tanto, el Sr. Dounais sólo había podido pagar una parte del impuesto reclamado sobre las mercancías objeto de la segunda importación, que correspondía a 80 de las 165 fotocopiadoras importadas, de forma que sólo pudo retirar alrededor de la mitad de los aparatos. Tras la Decisión de 21 de abril de 1988, se le reembolsó la parte del impuesto que se le había cobrado en exceso, y que ascendía a 2.160.000 GRD. Sin embargo, el órgano jurisdiccional remitente precisa que el Sr. Dounias no retiró 77 fotocopiadoras y 2 bases para fotocopiadoras.
30 El Sr. Dounias interpuso una demanda de indemnización contra el Estado ante el Dioikitiko Protodikeio Athinon (Tribunal contencioso-administrativo de Primera Instancia de Atenas) con objeto de obtener la reparación del perjuicio que afirma haber sufrido, en concreto:
a) 2.019.000 GRD en concepto de gastos de almacenamiento de las mercancías importadas durante el procedimiento administrativo;
b) 11.270.000 GRD que el Sr. Dounais habría obtenido con la venta de mercancías no despachadas en aduana;
c) 42.000 GRD en concepto de gastos de transporte;
d) 2.800.000 GRD en concepto de pérdidas sufridas;
e) 1.113.000 GRD en concepto de tratamiento psiquiátrico;
f) 2.000.000 de GRD en concepto de daños morales;
g) 5.000.000 de GRD por la pérdida de la posibilidad de desarrollar su empresa.
31 El Sr. Dounias también reclamó intereses de demora por un importe respectivo de 50.467 GRD y de 259.200 GRD sobre los impuestos suplementarios que se le habían reclamado inicialmente y que, posteriormente, le fueron reembolsados.
32 El Dioikitiko Protodikeio Athinon consideró que el Estado debía abonar al Sr. Dounias la cantidad de 1.346.000 GRD en concepto de gastos de almacenamiento pagados a consecuencia de demoras ilícitas en la determinación del valor de las mercancías importadas imputables a la DIPAE, y 500.000 GRD en concepto de reparación de los daños morales sufridos. El Sr. Dounias y el Estado interpusieron sendos recursos de apelación contra esta sentencia. El Dioikitiko Efeteio Athinon (Tribunal contencioso-administrativo de Apelación de Atenas) desestimó por infundado el recurso de apelación del Sr. Dounias, que solicitaba que se estimara completamente su recurso, y estimó parcialmente el recurso interpuesto por el Estado, reduciendo a 100.000 GRD la indemnización en concepto de reparación de los perjuicios morales.
33 El Sr. Dounias y el Estado interpusieron sendos recursos de casación. El Sr. Dounias alega diferentes violaciones del Tratado CE como consecuencia de la demora en la recepción de las mercancías. Afirma que el Estado le causó un perjuicio moral que no ha sido reparado por la sentencia impugnada en toda la medida que exige el Tratado.
Las cuestiones prejudiciales
34 En estas circunstancias, el Symvoulio tis Epikrateias resolvió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las siete cuestiones prejudiciales siguientes:
«1) ¿Es contrario a las disposiciones por las que se rige la Comunidad Económica Europea y, en particular, a los artículos 30 y 95 del Tratado de Roma, el método de cálculo del valor imponible previsto en la Ley nº 1477/1984 y, en particular, en el apartado 2 del artículo 1, el apartado 3 del artículo 2, el apartado 3 del artículo 3 y el apartado 3 del artículo 4 de ésta, así como en el artículo 16 de la Ley nº 1642/1986, a efectos de la exacción de los tributos contemplados en dichas Leyes?
2) ¿Es directamente aplicable el Reglamento nº 1224/80 del Consejo, de 28 de mayo de 1980, también en relación con la imposición de un tributo previsto en la legislación de un Estado miembro a un producto importado de otro Estado miembro?
3) Si la respuesta a la cuestión precedente fuese afirmativa, ¿es contrario el artículo 11 de dicho Reglamento a las disposiciones del Tratado de Roma y, en particular, a su artículo 30?
4) Si la respuesta a la segunda cuestión fuese negativa, ¿es contraria a las disposiciones del Tratado de Roma y, en particular, a su artículo 30 la remisión efectuada por las disposiciones citadas de las Leyes nos 1477/1984 y 1642/1986 al Reglamento nº 1224/80 del Consejo, de 28 de mayo de 1980?
5) Si la respuesta a la segunda cuestión fuese negativa, ¿es contrario el artículo 16 del Código de Leyes relativas al Arancel Aduanero (Decreto de Codificación de 25/30 de julio de 1920), sustituido por el artículo 1 de la Ley nº 428/1943, a las disposiciones del Tratado de Roma y, en particular, a su artículo 30?
6) ¿Es contrario el procedimiento de resolución administrativa de los litigios contemplado en el artículo 10 del citado Código de Leyes relativas al Arancel Aduanero y en el artículo 136 del Decreto Presidencial nº 636/1977 a las disposiciones del Tratado de Roma y, en particular, a su artículo 30, en el caso de un tributo interno que grava un producto importado de otro Estado miembro?
7) ¿Son contrarias las disposiciones del artículo 50 del Decreto Presidencial nº 341/1978, en relación con el artículo 152 del Kodikos Forologikis Dikonomias (Código de Procedimiento Tributario) y con el artículo 4 de la Ley nº 1406/1983, a las disposiciones del Tratado de Roma y, en particular, a su artículo 30, cuando el procedimiento de que conoce el órgano jurisdiccional contencioso-administrativo tiene por objeto la responsabilidad del Estado para la reparación de un perjuicio ocasionado por la infracción de las disposiciones por las que se rige la Comunidad Económica Europea?»
Sobre las cuestiones primera y cuarta
35 Mediante sus cuestiones primera y cuarta, que procede examinar conjuntamente, el órgano jurisdiccional nacional pide fundamentalmente que se dilucide si el método de cálculo del valor imponible establecido por la normativa controvertida en el procedimiento principal, que establece la remisión al Reglamento nº 1224/80 para la aplicación del IVN, del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, del Impuesto Especial sobre el Consumo, del Impuesto de Regulación y del impuesto sobre el valor añadido, es conforme con el Derecho comunitario, en particular con los artículos 30 y 95 del Tratado.
36 Con carácter preliminar procede recordar que, aunque no corresponda al Tribunal de Justicia pronunciarse, en el marco del artículo 177 del Tratado, sobre la compatibilidad de una normativa interna con lo dispuesto en el Derecho comunitario, sin embargo, sí tiene competencia para proporcionar al órgano jurisdiccional nacional todos los elementos de interpretación relacionados con el Derecho comunitario que puedan permitir a éste apreciar esta compatibilidad (véase la sentencia de 6 de junio de 1984, Melkunie, 97/83, Rec. p. 2367, apartado 7).
37 Procede además señalar que, en la medida en que el Impuesto sobre el Valor Añadido se introdujo en la República Helénica, con arreglo a la Sexta Directiva, con efectos de 1 de enero de 1987, es decir, después de los hechos del procedimiento principal, las disposiciones relativas a este Impuesto no son pertinentes para permitir al órgano jurisdiccional nacional dirimir el litigio que se le ha sometido.
38 Por tanto, procede interpretar las cuestiones prejudiciales primera y cuarta en el sentido de que mediante ellas se desea saber si el Derecho comunitario y, en particular los artículos 30 y 95 del Tratado, se oponen a una normativa nacional, como la controvertida en el procedimiento principal, que establece un método de cálculo del valor imponible que se remite al Reglamento nº 1224/80 a efectos de la aplicación del IVN, del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, del Impuesto Especial sobre el Consumo y del Impuesto de Regulación.
39 Procede recordar, en primer lugar, que el ámbito de aplicación del artículo 30 del Tratado no incluye los obstáculos contemplados por otras disposiciones específicas del Tratado y los obstáculos de naturaleza fiscal o de efecto equivalente a los derechos de aduana que se contemplan en los artículos 9 y 12 del Tratado CE (actualmente artículos 23 CE y 25 CE, tras su modificación) y 95 del Tratado quedan fuera de la prohibición que establece el artículo 30 (véase la sentencia de 11 de marzo de 1992, Compagnie commerciale de l'Ouest y otros, asuntos acumulados C-78/90 a C-83/90, Rec. p. I-1847, apartado 20).
40 En la medida en que el IVN, el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y el Impuesto Especial sobre el Consumo se aplican tanto a los productos importados como a los productos nacionales, forman parte de un régimen general de tributos internos sobre las mercancías que está incluido en el ámbito de aplicación del artículo 95 del Tratado. Por consiguiente, procede examinar estos tres impuestos desde el punto de vista de dicho artículo.
41 Conforme a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, un régimen impositivo solamente puede considerarse compatible con el artículo 95 del Tratado si está estructurado de forma que se descarte cualquier supuesto en el que los productos importados hayan de soportar un gravamen más riguroso que los productos nacionales similares (véase, en particular, la sentencia de 17 de junio de 1998, Grundig Italiana, C-68/96, Rec. p. I-3775, apartado 12).
42 Respecto a la existencia de productos similares, procede recordar que las mercancías de que se trata en el procedimiento principal son fotocopiadoras usadas. Como ha indicado el Abogado General en el punto 28 de sus conclusiones, el hecho de que en Grecia no se fabriquen fotocopiadoras no significa que en este Estado no haya mercado de fotocopiadoras usadas. En efecto, como ya ha declarado el Tribunal de Justicia, los bienes usados importados y los comprados in situ constituyen productos similares o competidores (véase la sentencia de 11 de diciembre de 1990, Comisión/Dinamarca, C-47/88, Rec. p. I-4509, apartado 17).
43 Por tanto, procede comprobar si disposiciones como las controvertidas en el procedimiento principal, incluida la remisión al Reglamento nº 1224/80, infringen el Tratado al gravar las mercancías importadas en mayor medida que los productos nacionales.
44 A este respecto, procede examinar en primer lugar si la remisión al Reglamento nº 1224/80 para la determinación del valor imponible de las mercancías procedentes de otro Estado miembro es compatible con el Tratado.
45 Habida cuenta de las diferencias en la comercialización de los productos nacionales y de los productos importados no es fácil, como señala el órgano jurisdiccional nacional, determinar el valor imponible de estos últimos basándose en las disposiciones aplicables a los productos nacionales. Por el contrario, respecto a la operación que gravan los impuestos de que se trata, existe similitud entre los productos importados de países terceros y los procedentes de los Estados miembros. En estas circunstancias, procede considerar que un Estado miembro puede estimar oportuno basarse en el Reglamento nº 1224/80 para determinar la base imponible de los productos importados y que la mera remisión a dicho Reglamento para la determinación del valor imponible a efectos del cálculo de los distintos impuestos controvertidos no es, en sí, contraria al Tratado.
46 A continuación, procede examinar, para cada uno de los tres impuestos de que se trata, en concreto, el IVN, el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados y el Impuesto Especial sobre el Consumo, si el método de cálculo del valor imponible crea discriminaciones contrarias al artículo 95 del Tratado.
47 A este respecto, corresponde al órgano jurisdiccional nacional comprobar si el valor imponible se determina teniendo en cuenta los mismos elementos de precio y de coste para los productos nacionales y para los productos importados. Si la base imponible de los productos importados incluye precios o costes que no están incluidos en el valor imponible de los productos nacionales, implica cargas suplementarias sobre los primeros y crea de esta forma una discriminación contraria al artículo 95 del Tratado.
48 Respecto al IVN, de los autos del procedimiento principal no se deduce que el cálculo del valor imponible se base en el cómputo de elementos de precios y de costes distintos para los productos importados y los productos nacionales. Por el contrario, respecto al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y al Impuesto Especial sobre el Consumo de dichos autos se deduce que podrían existir diferencias. En primer lugar, no es cierto que, en el cálculo del valor imponible a efectos de aplicación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se compute el IVN tanto en el caso de los productos nacionales como el de los productos importados. A continuación, en el cálculo del valor imponible a efectos de la aplicación del Impuesto Especial sobre el Consumo, los productos importados son, al parecer, los únicos que soportan los gastos accesorios, como gastos de comisión, de envasado y de transporte. Corresponde al órgano jurisdiccional nacional comprobar la existencia de tales diferencias y controlar si el cálculo del valor imponible, en el caso de productos nacionales y de productos importados, contiene otras divergencias.
49 Por último, procede examinar el Impuesto de Regulación.
50 Debe señalarse que, dado que este Impuesto únicamente grava los productos importados, no forma parte necesariamente de un régimen de tributos internos incluido en el ámbito de aplicación del artículo 95 del Tratado. Podría constituir un derecho de aduana o una exacción de efecto equivalente en el sentido de los artículos 9 y 12 del Tratado. No obstante, basta señalar, como ha indicado el Abogado General en el punto 34 de sus conclusiones, que, al gravar con un impuesto adicional únicamente los productos importados, el Impuesto de Regulación es intrínsecamente discriminatorio y contrario al artículo 95 o a los artículos 9 y 12 del Tratado.
51 Habida cuenta de las consideraciones precedentes, procede responder a las cuestiones primera y cuarta:
- El artículo 95 del Tratado se opone a una normativa nacional, como la controvertida en el procedimiento principal, que establece un método de cálculo del valor imponible a los efectos de la aplicación del IVN, del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto Especial sobre el Consumo, si este método difiere dependiendo de que se refiera a impuestos percibidos sobre productos nacionales o sobre productos importados, de forma que da lugar a gravar estos últimos con una carga tributaria mayor. La remisión por parte de la normativa nacional al Reglamento nº 1224/80 para la determinación del valor imponible de los productos procedentes de otros Estados miembros no es, en sí, contraria al Tratado;
- el artículo 95 o los artículos 9 y 12 del Tratado se oponen a una normativa nacional relativa a la aplicación de un impuesto, como el Impuesto de Regulación controvertido en el procedimiento principal, conforme a la cual las mercancías procedentes de otro Estado miembro están sujetas a este impuesto, mientras que las mercancías equivalentes producidas en el territorio nacional no lo están.
Sobre las cuestiones segunda y tercera
52 Mediante su segunda cuestión, el órgano jurisdiccional nacional pretende que se dilucide si el Reglamento nº 1224/80 es directamente aplicable a efectos de la aplicación de un impuesto a un producto procedente de otro Estado miembro.
53 A este respecto basta señalar que el Reglamento nº 1224/80, que se basa en el artículo 113 del Tratado CE (actualmente artículo 133 CE, tras su modificación), únicamente se refiere a los intercambios con países terceros y, por tanto, no es aplicable a los intercambios entre Estados miembros.
54 Procede responder a la segunda cuestión que el Reglamento nº 1224/80 no es aplicable a los intercambios entre los Estados miembros.
55 Dado que la tercera cuestión únicamente se ha planteado para el supuesto de respuesta afirmativa a la segunda cuestión, no procede responder a ella.
Sobre la quinta cuestión
56 Mediante su quinta cuestión, el órgano jurisdiccional nacional pregunta fundamentalmente si el Tratado se opone a una normativa nacional, como la prevista en el artículo 16 del Código de Leyes relativas al Arancel Aduanero, sustituido por el artículo 1 de la Ley nº 428/1943.
57 Esta cuestión debe interpretarse en el sentido de que mediante ella se desea saber si el Derecho comunitario se opone a una normativa nacional que impone a las autoridades aduaneras la obligación de conservar las mercancías importadas en caso de reclamación sobre el importe de los impuestos exigidos, excepto si el interesado abona este importe.
58 Según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, a falta de normativa comunitaria en la materia, corresponde al ordenamiento jurídico interno de cada Estado miembro configurar la regulación procesal de los recursos destinados a garantizar la salvaguardia de los derechos que el efecto directo del Derecho comunitario confiere a los justiciables. No obstante, esta configuración no puede ser menos favorable que la referente a recursos semejantes de naturaleza interna, ni puede articularse de tal manera que haga prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio de los derechos conferidos por el ordenamiento jurídico comunitario (véase, por ejemplo, la sentencia de 14 de diciembre de 1995, Peterbroeck, C-312/93, Rec. p. I-4599, apartado 12).
59 Corresponde al órgano jurisdiccional nacional comprobar, en primer lugar, si existe una norma procesal aplicable a las reclamaciones sobre el importe de los impuestos que gravan los productos nacionales comparable a la aplicable a los productos importados y, de ser así, si los requisitos aplicables a las reclamaciones relativas a los productos nacionales son más favorables. A este respecto, si se comprobara que, en el caso de los productos importados, éstos sólo pueden comercializarse tras un control efectuado por las autoridades aduaneras y después de que el interesado haya pagado el importe de los impuestos exigidos por estas últimas, a pesar de haberse opuesto a dicho importe, mientras que, en el caso de productos nacionales, éstos pueden comercializarse inmediatamente, sin esperar el eventual control de las autoridades tributarias y una posible reclamación del interesado, habría que considerar que el procedimiento aplicable es contrario al Derecho comunitario.
60 Si la comparación con un procedimiento interno similar no revela un trato desfavorable de los productos importados o si no existe procedimiento comparable, corresponde al órgano jurisdiccional nacional comprobar, en segundo lugar, si el procedimiento aplicable hace la importación de productos procedentes de otros Estados miembros prácticamente imposible o excesivamente difícil, en cuyo caso, este procedimiento también sería contrario al Derecho comunitario.
61 Por tanto, procede responder a la quinta cuestión que el Derecho comunitario se opone a una normativa nacional que impone a las autoridades aduaneras la obligación de conservar las mercancías importadas en caso de reclamación sobre el importe de los impuestos exigidos, excepto en el caso de que el interesado abone este importe, si este procedimiento es menos favorable que el relativo a recursos similares de naturaleza interna o hace prácticamente imposible o excesivamente difícil para el interesado la importación de productos procedentes de otros Estados miembros.
Sobre la sexta cuestión
62 Con carácter preliminar, procede señalar que la sexta cuestión se refiere a la compatibilidad con el Tratado de un procedimiento administrativo para dirimir litigios relativos a la imposición de un tributo interno sobre productos procedentes de otros Estados miembros. Como se indica en los apartados 56 y 57 de esta sentencia, el proceso de que se trata en el procedimiento principal implica la adopción por las autoridades administrativas de una decisión que puede producir efectos sobre los productos importados.
63 Por tanto, procede interpretar la cuestión planteada en el sentido de que mediante ella se desea averiguar si el Tratado se opone a una disposición nacional que establece que las reclamaciones relativas a la percepción de impuestos sobre los productos importados se dirimen en el marco de un procedimiento administrativo que puede producir efectos sobre la importación de los productos.
64 Como se ha recordado en el apartado 58 de esta sentencia, para ser compatible con el Derecho comunitario, tal procedimiento no puede ser menos favorable que el correspondiente a recursos similares del ordenamiento jurídico interno, ni pueden hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio de los derechos conferidos por el ordenamiento jurídico comunitario. Además, es jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia que la existencia de una vía de recurso de carácter jurisdiccional contra cualquier decisión de una autoridad nacional que impida el ejercicio de este derecho es esencial para garantizar al particular la protección efectiva de su derecho (véanse las sentencias de 15 de octubre de 1987, Heylens y otros, 222/86, Rec. p. 4097, apartado 14, y de 13 de diciembre de 1991, GB-Inno-BMN, C-18/88, Rec. p. I-5941, apartado 34).
65 A este respecto, procede señalar que una norma procesal como la controvertida en el procedimiento principal, en virtud de la cual una reclamación relativa al importe de los impuestos adeudados sobre los productos importados debe dirimirse, en primer lugar, por vía administrativa, no basta, por sí sola, para favorecer los productos nacionales ni para hacer imposible o excesivamente difícil la importación de las mercancías de que se trata. No obstante, corresponde al órgano jurisdiccional nacional comprobar si la normativa nacional prevé un procedimiento comparable aplicable a las reclamaciones relativas a los productos nacionales para cerciorarse de que no contiene ninguna discriminación a favor de estos últimos.
66 Respecto a la facultad de interponer un recurso jurisdiccional, de la resolución de remisión se deduce que este requisito se cumple puesto que, si lo hubiera deseado, el Sr. Dounias habría podido reclamar contra la decisión administrativa ante la jurisdicción contencioso-administrativa.
67 Por consiguiente, procede responder a la sexta cuestión que el Tratado no se opone a una disposición nacional que establece que las reclamaciones relativas a la percepción de impuestos sobre los productos importados se dirimen en el marco de un procedimiento administrativo que puede producir efectos sobre la importación de los productos, siempre y cuando no exista un procedimiento similar aplicable a las reclamaciones relativas a los productos nacionales más favorable a estos últimos y las decisiones de las autoridades administrativas que denieguen o limiten la importación de productos puedan ser objeto de recurso de carácter jurisdiccional.
Sobre la séptima cuestión
68 Mediante su séptima cuestión, el órgano jurisdiccional nacional pregunta fundamentalmente si el Derecho comunitario se opone a una normativa nacional que prevé que, en el marco de un recurso de carácter jurisdiccional que tenga por objeto la responsabilidad del Estado para obtener la reparación de un daño causado por la infracción del Derecho comunitario, la prueba de examen de testigos sólo es posible en casos excepcionales.
69 Procede recordar que incumbe a los órganos jurisdiccionales nacionales de los Estados miembros, en virtud del principio de cooperación establecido por el artículo 5 del Tratado CE (actualmente artículo 10 CE), proporcionar la protección jurídica que se deriva para los justiciables del efecto directo del Derecho comunitario (sentencia Peterbroeck, antes citada, apartado 12). Al cumplir esta exigencia, los Estados miembros deben cerciorarse de que el régimen de prueba aplicable a los recursos relativos a litigios sobre infracciones de Derecho comunitario, en primer lugar, no sea menos favorable que el referente a recursos semejantes de naturaleza interna y, en segundo lugar, no haga prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio de los derechos conferidos por el ordenamiento jurídico comunitario (véase, en este sentido, la sentencia de 9 de noviembre de 1983, San Giorgio, 199/82, Rec. p. 3595, apartado 14).
70 En cuanto al primer requisito, de los autos del procedimiento principal se deduce que las normas de prueba aplicables a los litigios relativos a la responsabilidad del Estado en los que se reclama una indemnización no establecen distinción alguna dependiendo de que esta responsabilidad derive de la infracción de normas jurídicas internas o de Derecho comunitario. De ello se deduce que una norma como la aplicable en el procedimiento principal es conforme al principio de que el régimen de prueba aplicable a los recursos de naturaleza jurisdiccional relativos a infracciones de Derecho comunitario no debe ser menos favorable a los justiciables que el que se aplica a recursos semejantes de carácter interno.
71 Respecto al segundo requisito, conforme al cual el régimen de prueba no debe hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio por el justiciable de los derechos conferidos por el ordenamiento jurídico comunitario, corresponde al juez nacional comprobar si un justiciable como el Sr. Dounias podía acogerse al procedimiento excepcional que permite el examen de testigos o, de no ser así, si podía aportar de otro modo, por ejemplo, por escrito, la prueba de los daños sufridos.
72 Procede responder a la séptima cuestión que el Derecho comunitario no se opone a una norma nacional que prevé que, en el marco de un recurso de carácter jurisdiccional que tenga por objeto la responsabilidad del Estado para obtener la reparación de un daño causado por la infracción del Derecho comunitario, la prueba de examen de testigos sólo es posible en casos excepcionales, siempre y cuando esta disposición se aplique por igual a recursos semejantes de carácter interno y a condición de que no impida al justiciable ejercitar los derechos cuya titularidad le corresponde en virtud del efecto directo del Derecho comunitario.
Decisión sobre las costas
Costas
73 Los gastos efectuados por el Gobierno helénico, por el Consejo y por la Comisión, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.
Parte dispositiva
En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA
(Sala Sexta),
pronunciándose sobre las cuestiones planteadas por el Symvoulio tis Epikrateias mediante resolución de 6 de abril de 1998, declara:
1) El artículo 95 del Tratado CE (actualmente artículo 90 CE, tras su modificación) se opone a una normativa nacional, como la controvertida en el procedimiento principal, que establece un método de cálculo del valor imponible a los efectos de la aplicación del impuesto sobre el volumen de negocios, del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto Especial sobre el Consumo si este método difiere dependiendo de que se refiera a impuestos percibidos sobre productos nacionales o sobre productos importados, de forma que da lugar a gravar estos últimos con una carga tributaria mayor. La remisión por parte de la normativa nacional al Reglamento (CEE) nº 1224/80 del Consejo, de 28 de mayo de 1980, referente al valor en aduana de las mercancías, para la determinación del valor imponible de los productos procedentes de otros Estados miembros no es, en sí, contraria al Tratado CE.
2) El artículo 95 del Tratado o los artículos 9 y 12 del Tratado CE (actualmente artículos 23 CE y 25 CE, tras su modificación) se oponen a una normativa nacional relativa a la aplicación de un impuesto, como el Impuesto de Regulación controvertido en el procedimiento principal, conforme a la cual las mercancías procedentes de otro Estado miembro están sujetas a este Impuesto, mientras que las mercancías equivalentes producidas en el territorio nacional no lo están.
3) El Reglamento nº 1224/80 no es aplicable a los intercambios entre los Estados miembros.
4) El Derecho comunitario se opone a una normativa nacional que impone a las autoridades aduaneras la obligación de conservar las mercancías importadas en caso de reclamación sobre el importe de los impuestos exigidos, excepto en el caso de que el interesado abone este importe, si este procedimiento es menos favorable que el relativo a recursos similares de naturaleza interna o hace prácticamente imposible o excesivamente difícil para el interesado la importación de productos procedentes de otros Estados miembros.
5) El Tratado no se opone a una disposición nacional que establece que las reclamaciones relativas a la percepción de impuestos sobre los productos importados se dirimen en el marco de un procedimiento administrativo que puede producir efectos sobre la importación de los productos, siempre y cuando no exista un procedimiento similar aplicable a las reclamaciones relativas a los productos nacionales más favorable a estos últimos y las decisiones de las autoridades administrativas que denieguen o limiten la importación de productos puedan ser objeto de recurso de carácter jurisdiccional.
6) El Derecho comunitario no se opone a una norma nacional que prevé que, en el marco de un recurso de carácter jurisdiccional que tenga por objeto la responsabilidad del Estado para obtener la reparación de un daño causado por la infracción del Derecho comunitario, la prueba de examen de testigos sólo es posible en casos excepcionales, siempre y cuando esta disposición se aplique por igual a recursos semejantes de carácter interno y a condición de que no impida al justiciable ejercitar los derechos cuya titularidad le corresponden en virtud del efecto directo del Derecho comunitario.