CELEX: 62004CJ0058
Hatodik HÉA irányelv
Az adóztatott tevékenységek teljesítési helye
Tengeri hajó fedélzetén teljesített termékértékesítés
A Közösségen belül végzett szállítás
Az adóztatás kizárása harmadik területen történő megállás esetén
A kizárás terjedelme

1       Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a 77/388/EGK irányelv módosításáról és a hozzáadottérték-adó tekintetében az egyszerűsített
eljárás bevezetéséről szóló, 1992. december 14‑i 92/111/EGK irányelv (HL L 384., 47. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet,
1. kötet, 224. o.) által módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer:
egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű
különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o., a továbbiakban: a hatodik irányelv) 8. cikke (1) bekezdésének c) pontja szerinti
„harmadik területen [történő] megállás” fogalmának értelmezésére vonatkozik.
2       A kérelmet az Antje Köhler és a Finanzamt (adóhatóság) között az érdekelt által a tengeri hajón található butikjában teljesített
értékesítések adóztathatósága tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
I –
Jogi háttér
A –
A Közösségi szabályozás
3       A hatodik irányelv 8. cikke ekként rendelkezik:
„(1)      A termékértékesítés helyének minősül:
[…]
b)      abban az esetben, ha a terméket nem adják fel vagy nem fuvarozzák: az a hely, ahol a termék az értékesítés időpontjában található.
c)      olyan termékek esetében, amelyeket a Közösség területén belül lebonyolított személyszállítás részeként [helyesen: a személyszállítás
Közösségen belül végzett része során] hajók és repülőgépek fedélzetén, illetve vonaton értékesítettek: a személyszállítás
indulási helye.
E rendelkezés alkalmazásában:
–       »a Közösség területén belül lebonyolított személyszállítás részeként« [helyesen: a személyszállítás Közösségen belül végzett
része]: a szállításnak azon része, amely harmadik területen [történő] megállás nélkül zajlik a személyszállítás indulási és
érkezési helye között,
–       »a személyszállítás indulási helye«: azon, a Közösség területén belüli első előrelátható hely, ahol az utasok, adott esetben
a Közösség területén kívüli útvonalszakaszt követően, felszállhatnak,
–       »a személyszállítás érkezési helye«: azon, a Közösség területén belüli utolsó előrelátható hely, ahol a Közösségen belül felszállt
utasok, adott esetben a Közösség területén kívüli útvonalszakasz előtt, leszállhatnak.
[...]”
B –
A nemzeti szabályozás
4       A forgalmi adóról szóló 1993. évi törvény (Umsatzsteuergesetz, a továbbiakban: UStG) 1. §‑a (1) bekezdése 1. pontjának első
mondata értelmében a forgalmi adó hatálya alá tartoznak a vállalkozó által vállalkozása keretében ellenszolgáltatás fejében,
belföldön teljesített értékesítések és szolgáltatások.
5       Az UStG 3. §‑ának (6) bekezdése szerint:
„Valamely termék értékesítését azon a helyen kell teljesítettnek tekinteni, ahol az a rendelkezési jog átszállásának időpontjában
található.”
6       Az UStG 3e. §‑ának (1) bekezdése ekként rendelkezik:
„Ha nem helybeni fogyasztásra szánt terméket hajó vagy légi jármű fedélzetén, illetve vonaton a Közösség területén belüli
személyszállítás során értékesítenek, az érintett szállítóeszköz Közösségen belüli indulási helyét kell a teljesítés helyének
tekinteni.”
7       Az UStG 3e. §‑a (2) bekezdésének értelmében:
„Az (1) bekezdésben írt, a Közösség területén belüli személyszállítás magában foglalja az olyan szállítást vagy annak egy
részét, amelyet a Közösség területén kívüli megállás nélkül a szállítóeszköz indulási és érkezési helye között a Közösség
területén belül végeznek. Az első mondat szerinti indulási hely a Közösség területén belüli első olyan hely, ahol az utasok
a szállítóeszközre felszállhatnak. Az első mondat szerinti érkezési hely a Közösség területén belüli utolsó olyan hely, ahol
az utasok a szállítóeszközről leszállhatnak. Az oda- és visszautat külön szállításnak kell tekinteni.”
II –
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
8       Az 1994‑es adóév folyamán Antje Köhler olyan tengeri hajón üzemeltetett butikot, amely Kielből, Bremerhavenből vagy Travemündéből
(németországi városok) indulva a Közösség területén kívül található kikötők érintésével (Norvégia, Észtország, Oroszország
és Marokkó) Kielben, Bremerhavenben vagy Genovában (Olaszország) befejeződő körutazásokat tett. Ezen utazásokat kizárólag
a teljes útvonalra lehetett igénybe venni, anélkül hogy az út folyamán lehetséges lett volna a felszállás vagy a leszállás.
Mindazonáltal úgy tervezték, hogy néhány órás vagy egy napig tartó megállások alkalmával turisztikai célokból rövid időre
el lehet hagyni a hajót.
9       A Finanzamt határozatában adóköteles ügyletnek tekintette az Antje Köhler butikjában teljesített termékértékesítéseket azon
az alapon, hogy a hajó indulási és érkezési helye is a Közösség területére esett. Antje Köhler keresetet nyújtott be e határozattal
szemben a Finanzgerichthez, amelyben azt állította, hogy a Közösség területén kívül történt megállások miatt a vitatott értékesítések
nem adóztathatók Németországban.
10     A Finanzgericht elutasította a keresetet. Álláspontja szerint az a tény, hogy a személyszállítást az indulási és érkezési
hely között a Közösség területén kívüli megállásokkal megszakították, nem jelenti azt, hogy az ügyleteket külföldön teljesítették.
Ezen felül pedig kizárólag az új utasok felszállása vagy végleges leszállása céljából végzett megállásokat lehet az UStG 3. §‑a
értelmében „megállásnak” tekintetni.
11     Antje Köhler fellebbezést nyújtott be a Bundesfinanzhofhoz, amelyben vitatja ezen értelmezést.
12     Tekintettel arra, hogy a „harmadik területen [történő] megállás” fogalma döntő jelentőségű a jogvita kimenetele szempontjából,
a Bundesfinanzhof akként határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést
terjeszti a Bíróság elé:
„A [hatodik irányelv] 8. cikke (1) bekezdésének c) pontja szerinti »harmadik területen [történő] megállás«‑nak minősül‑e valamely
hajó harmadik államok kikötőiben történő olyan megállása, amelynek során az utasok csak rövid időre, pl. városnézés céljából
hagyhatják el a hajót, anélkül hogy lehetőség lenne az utazás ottani megkezdésére vagy befejezésére?”
III –
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről

A Bíróság elé terjesztett észrevételek
13     A német kormány szerint az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre nemmel kell válaszolni. Álláspontja szerint a
„megállás” fogalmát nem lehet szűken, szó szerint úgy értelmezni, hogy az olyan utasra is vonatkozik, aki útjának folytatása
előtt valahol rövid pihenőt tart.
14     A „megállás” annak lehetőségét jelenti, hogy az utas az utazás megkezdése, illetve befejezése céljából a szállítóeszközre
felszálljon, illetve arról leszálljon. Az olyan kikötés „megállás[kénti]” minősítése, amelynek során az utasok csak rövid
időre hagyhatják el a szállítóeszközt, ellentétes lenne a szóban forgó rendelkezés értelmével és céljával. Ha a felperes által
javasolt meghatározást fogadnánk el „megállás[nak]”, könnyen meg lehetne kerülni a hatodik irányelv 8. cikke (1) bekezdésének
c) pontjában rögzített, a teljesítési hely meghatározására vonatkozó szabályokat, és ennélfogva e rendelkezés adózási célját
(a Közösségen belüli szállítások alatt a fedélzeten zajló értékesítések közösségi adóztatását). Ehhez elég lenne a szállítóeszközt
és az útvonalat oly módon megválasztani, amely lehetővé teszi, hogy harmadik államok területén megállva az utasok rövid időre
elhagyhassák a szállítóeszközt, anélkül azonban, hogy lehetőség lenne az utazás végleges befejezésére.
15     A felperes, az Európai Unió Bizottsága, valamint a görög kormány úgy véli, hogy az előzetes döntéshozatalra előterjesztett
kérdésre igennel kell válaszolni.
16     A felperes előadja, hogy a „megállás” nem feltétlenül jelenti a szállítóeszközre történő felszállást, illetve az arról való
leszállást. Ha ez lenne a közösségi jogalkotó szándéka, akkor kifejezetten a „felszáll”, illetve a „leszáll” kifejezéseket
használta volna, ahogy azt az „indulási hely” és az „érkezési hely” meghatározása esetében tette. A „megállás” fogalmát szünetnek,
az út megszakításának vagy rövid pihenőnek kell értelmezni.
17     A Bizottság szerint a hatodik irányelv 8. cikke (1) bekezdésének c) pontjában írt szabály nem alkalmazható, ha az ütközik
harmadik országok jogával. Úgy véli, hogy a Közösségen kívül történő rövid megállások folytán megszűnik a szállítás Közösségen
belüli jellege. Valahányszor az utasok az általános szabályok szerint adóköteles termékeket vásárolhatnak, a személyszállítás
indulási helye szerinti tagállam adóztatási jogát fel kell függeszteni annak érdekében, hogy az ne ütközzön a harmadik ország
saját területére kiterjedő adóztatási jogával.
18     A görög kormány szerint azzal, hogy a hajó átmenetileg megáll valamely harmadik országban vagy adózási szempontból a Közösséghez
nem tartozó területen, az harmadik országba lép be, illetve onnan tér vissza. Következésképpen az ilyen hajók üzleteiben értékesített
termékekre ki kell terjednie a harmadik országokba utazókat megillető adómentességnek. Ez azt feltételezi, hogy az utasok
a megállás alatt kiszállhatnak a harmadik ország területén, és ott adómentesen termékeket vásárolhatnak azon az alapon, hogy
azokat kiviszik az országból, függetlenül attól, hogy ezen államban mennyi időt töltenek, és anélkül, hogy kötelesek lennének
befejezni az utazást.

A Bíróság válasza
19     A „megállás” fogalomának a hatodik irányelvben rögzített pontos meghatározása hiányában e kifejezést az irányelv 8. cikke
(1) bekezdése c) pontjának rendszertani elhelyezkedésére és annak céljára tekintettel kell értelmezni.
20     E cikk a hatodik irányelv azon rendelkezései közé tartozik, amelyek meghatározzák az adóköteles tevékenységek teljesítési
helyét, továbbá a termékértékesítéseket illetően (1) bekezdésének b) pontjában rögzíti azt az általános szabályt, miszerint
abban az esetben, ha a terméket nem adják fel vagy nem fuvarozzák, az értékesítés helyének azt a helyet kell tekinteni, ahol
a termék az értékesítés időpontjában található.
21     Ugyanezen cikk (1) bekezdésének c) pontja e területi elvtől való eltérést fogalmaz meg. E szerint a termékértékesítés helyének
a személyszállítás indulási helyét kell tekinteni olyan termékek esetében, amelyeket a személyszállítás Közösségen belül végzett
része alatt hajók és repülőgépek fedélzetén, illetve vonaton értékesítettek.
22     A hatodik irányelv 8. cikke (1) bekezdése c) pontjának ily módon az a célja, hogy egységesen meghatározza a Közösség területén
kezdődő és ott véget érő utazás során hajók vagy repülőgépek fedélzetén, illetve vonaton teljesített termékértékesítések teljesítési
helyét, és a Közösség területén belül lebonyolított személyszállításra vonatkozóan az adóztatást a szállítóeszköz indulási
helyéhez kapcsolja. Ez egyszerűsített adózási rendszert eredményez, amely megakadályozza, hogy a Közösségen belül történő
utazás folyamán az utazással érintett valamennyi tagállam nemzeti HÉA-rendszerét egymást követően alkalmazni kelljen, és így
meggátolja tagállamok adóztatási jogának összeütközését.
23     Másfelől emlékeztetni kell arra, hogy a hatodik irányelv 8. cikke (1) bekezdésének c) pontja kifejezetten előírja, hogy „a
személyszállítás Közösségen belül végzett rész”‑ének a szállítás azon részét kell tekinteni, amely harmadik területen történő
megállás nélkül zajlik a személyszállítás indulási és érkezési helye között.
24     Azáltal, hogy a hatodik irányelv 8. cikke (1) bekezdésének c) pontja a harmadik területen történő megállás esetén ily módon
kizárja, hogy „a személyszállítás Közösségen belül végzett rész”‑éről legyen szó, e rendelkezés célja az is, hogy így elkerülje
a harmadik országok adórendszereivel való összeütközés veszélyét, amely akkor állna fenn, ha a Közösségen belüli utazásnak
a harmadik területen történő megállás miatti megszakítása alatt termékértékesítésre kerülne sor.
25     E tekintetben emlékezetni kell arra, hogy a hajó fedélzetén teljesített szolgáltatásnyújtások adóztatását illetően a Bíróság
már kimondta, hogy a hatodik irányelvvel nem ellentétes az, ha a tagállamok kiterjesztik adójogszabályaik hatályát területi
határaikon túlra, amíg nem csorbítják más tagállamok joghatóságát (a 283/84. sz., Trans Tirreno Express ügyben 1986. január
23‑án hozott ítélet [EBHT 1986., 231. o.] és a C‑30/89. sz., Bizottság kontra Franciaország ügyben 1990. március 13‑án hozott
ítélet [EBHT 1990., I‑691. o.] 18. pontja). Márpedig ezen okfejtés irányadó a termékértékesítések adóztatására is.
26     A hatodik irányelv 8. cikke (1) bekezdése c) pontjának rendszertani elhelyezkedésére és céljára figyelemmel tehát meg kell
állapítani, hogy a harmadik területen történő megállás során hajón teljesített valamennyi termékértékesítést a hatodik irányelv
hatályán kívül esőnek kell tekinteni, és ilyen esetben a termékértékesítés adójogi elbírálása a megállás helye szerinti állam
joghatósága alá tartozik.
27     Tekintettettel a fenti megfontolások összességére, azt a választ kell adni a feltett kérdésre, hogy a hatodik irányelv 8. cikke
(1) bekezdésének c) pontja szerinti „harmadik területen [történő] megállás”‑nak minősül valamely hajó olyan megállása harmadik
ország kikötőjében, amelynek során az utasok akár csak rövid időre is elhagyhatják azt.

A költségekről
28     Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
A 77/388/EGK irányelv módosításáról és a hozzáadottérték-adó tekintetében az egyszerűsített eljárás bevezetéséről szóló, 1992.
december 14‑i 92/111/EGK irányelv által módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról
– közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv
8. cikke (1) bekezdésének c) pontja szerinti „harmadik területen [történő] megállás”‑nak minősül valamely hajó olyan megállása
harmadik ország kikötőjében, amelynek során az utasok akár csak rövid időre is elhagyhatják azt.
Aláírások
*
Az eljárás nyelve: német.