CELEX: 62009CJ0285
Έκτη οδηγία ΦΠΑ
Άρθρο 28γ, Α, στοιχείο α΄- Αποφυγή καταβολής του ΦΠΑ
Άρνηση χορηγήσεως απαλλαγής από την καταβολή ΦΠΑ στην περίπτωση ενδοκοινοτικής παραδόσεως αγαθών
Ενεργός συμμετοχή του πωλητή στη φοροδιαφυγή
Αρμοδιότητες των κρατών μελών στο πλαίσιο της πάταξης της ενδεχόμενης φοροδιαφυγής, φοροαποφυγής και κατάχρησης

Collée, σκέψη 24).
Επομένως, κατά τη διάταξη αυτή, αφενός, απόκειται στα κράτη μέλη να καθορίζουν τις προϋποθέσεις υπό τις οποίες απαλλάσσονται
από τον φόρο οι ενδοκοινοτικές παραδόσεις ώστε να διασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των εν λόγω φοροαπαλλαγών και να
αποτρέπεται κάθε ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή ή κατάχρηση.
Πάντως, κατά την άσκηση των εξουσιών τους, τα κράτη μέλη οφείλουν να τηρούν τις γενικές αρχές του δικαίου που αποτελούν τμήμα
της έννομης τάξης της Ένωσης, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται ειδικότερα οι αρχές της ασφάλειας δικαίου και της αναλογικότητας
καθώς και η αρχή της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 18ης Δεκεμβρίου 1997, C-286/94,
C‑340/95, C-401/95 και C-47/96, Molenheide κ.λπ., Συλλογή 1997, σ. I-7281, σκέψεις 45 έως 48· της 11ης Μαΐου 2006, C-384/04,
Federation of Technological Industries κ.λπ., Συλλογή 2006, σ. I-4191, σκέψεις 29 και 30, καθώς και της 21ης Φεβρουαρίου 2008,
C‑271/06, Netto Supermarkt, Συλλογή 2008, σ. I‑771, σκέψη 18). Όσον αφορά, ειδικότερα, την αρχή της αναλογικότητας, το Δικαστήριο
έχει κρίνει ότι, σύμφωνα με την αρχή αυτή, τα μέτρα που τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να λαμβάνουν κατά τα προεκτεθέντα
δεν πρέπει να βαίνουν πέραν του αναγκαίου μέτρου για την επίτευξη των σκοπών της επακριβούς εισπράξεως του φόρου και της αποφυγής
των καταστρατηγήσεων (βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 29ης Ιουλίου 2010, C‑188/09, Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak,
Orłowski, που δεν έχει ακόμα δημοσιευτεί στη Συλλογή, σκέψη 26).
Αφετέρου, από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι, προκειμένου οι επίμαχες πράξεις να τύχουν της φοροαπαλλαγής του
άρθρου 28γ, Α, στοιχείο α΄, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας, απόκειται στον προμηθευτή των αγαθών να αποδείξει ότι πληρούνται
οι προϋποθέσεις που προβλέπονται για την εφαρμογή της διατάξεως αυτής, συμπεριλαμβανομένων και των προϋποθέσεων που επιβάλλουν
τα κράτη μέλη ώστε να διασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των απαλλαγών και να αποτρέπεται κάθε ενδεχόμενη φοροδιαφυγή,
φοροαποφυγή ή κατάχρηση (βλ., συναφώς, προπαρατεθείσα απόφαση Twoh International, σκέψη 26).
Από την αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως προκύπτει ότι, στην υπόθεση της κύριας δίκης, ο R. επικαλέστηκε το δικαίωμά
του να τύχει απαλλαγής από την καταβολή του ΦΠΑ υπό συνθήκες κατά τις οποίες τα παραδιδόμενα αγαθά έχουν μεν όντως εγκαταλείψει
το γερμανικό έδαφος, εντούτοις, τα τιμολόγια και οι δηλώσεις που προσκόμισε στη φορολογική αρχή ως αποδεικτικά στοιχεία ενδοκοινοτικών
πράξεων περιέχουν εσκεμμένη ουσιαστική ανακρίβεια. Συγκεκριμένα, κατά το αιτούν δικαστήριο, ο R. απέκρυψε, στα τιμολόγια αυτά,
την ταυτότητα των πραγματικών αγοραστών, προκειμένου να τους παράσχει τη δυνατότητα να αποφύγουν την καταβολή του οφειλόμενου
ΦΠΑ για ενδοκοινοτική απόκτηση πραγματοποιηθείσα στην Πορτογαλία.
Συναφώς, η προσκόμιση πλαστών τιμολογίων ή ψευδών δηλώσεων, καθώς και οποιαδήποτε άλλη παραποίηση αποδεικτικών στοιχείων,
μπορεί να εμποδίσει την επακριβή είσπραξη του φόρου και, κατά συνέπεια, να διακυβεύσει την εύρυθμη λειτουργία του κοινού συστήματος
ΦΠΑ. Οι ενέργειες όμως αυτές είναι πολύ σοβαρότερες όταν διαπράττονται στο πλαίσιο του μεταβατικού συστήματος φορολογήσεως
των ενδοκοινοτικών παραδόσεων, το οποίο λειτουργεί, όπως υπομνήσθηκε με τη σκέψη 42 της παρούσας αποφάσεως, βάσει αποδεικτικών
στοιχείων που προσκομίζουν οι υποκείμενοι στον φόρο.
Ως εκ τούτου, το δίκαιο της Ένωσης δεν εμποδίζει τα κράτη μέλη να θεωρούν την έκδοση παράτυπων τιμολογίων ως φοροδιαφυγή και
να αρνούνται, σε τέτοιες περιπτώσεις, τη χορήγηση φοροαπαλλαγής (βλ., συναφώς, προπαρατεθείσα απόφαση Schmeink & Cofreth και
Strobel, σκέψη 62, καθώς και διάταξη της 3ης Μαρτίου 2004, C‑395/02, Transport Service, Συλλογή 2004, σ. I‑1991, σκέψη 30).
Συγκεκριμένα, η άρνηση χορηγήσεως φοροαπαλλαγής σε περίπτωση παραβάσεως υποχρεώσεως προβλεπόμενης από το εθνικό δίκαιο, εν
προκειμένω της υποχρεώσεως προσδιορισμού του αγοραστή που αποτελεί τον παραλήπτη της ενδοκοινοτικής παραδόσεως, έχει αποτρεπτικό
αποτέλεσμα που σκοπεί στην εξασφάλιση της αποτελεσματικότητας της εν λόγω υποχρεώσεως και στην πρόληψη παντός είδους φοροαποφυγής
και φοροδιαφυγής (βλ., κατ’ αναλογία, όσον αφορά την παρακράτηση ενός τμήματος του εκπεστέου ΦΠΑ, προπαρατεθείσα απόφαση Profaktor
Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski, σκέψη 28).
Κατά συνέπεια, υπό περιστάσεις όπως οι επίμαχες στην υπό κρίση υπόθεση, το κράτος μέλος αναχωρήσεως της ενδοκοινοτικής παραδόσεως
μπορεί να αρνηθεί τη χορήγηση φοροαπαλλαγής βασιζόμενο στις αρμοδιότητες που του αναγνωρίζονται από το πρώτο τμήμα της πρώτης
περιόδου του άρθρου 28γ, Α, της έκτης οδηγίας προς επιδίωξη του σκοπού που συνίσταται στην ορθή και απλή εφαρμογή των προβλεπομένων
κατωτέρω απαλλαγών και στην πρόληψη κάθε ενδεχόμενης φοροδιαφυγής, φοροαποφυγής ή κατάχρησης.
Ωστόσο, όσον αφορά ειδικές περιπτώσεις κατά τις οποίες υπάρχουν σοβαροί λόγοι να υποτεθεί ότι θα μπορούσε να επιχειρηθεί επιτυχώς
η αποφυγή καταβολής ΦΠΑ για την ενδοκοινοτική απόκτηση που αντιστοιχεί στην επίμαχη παράδοση, τούτο δε παρά την αμοιβαία αρωγή
και τη διοικητική συνεργασία μεταξύ των φορολογικών αρχών των οικείων κρατών, το κράτος μέλος αναχωρήσεως οφείλει, καταρχήν,
να αρνηθεί τη χορήγηση φοροαπαλλαγής υπέρ του προμηθευτή αγαθών και να υποχρεώσει αυτόν να καταβάλει τον φόρο εκ των υστέρων
ώστε να αποτραπεί το ενδεχόμενο να μην καταβληθεί καθόλου φόρος. Συγκεκριμένα, σύμφωνα με τη θεμελιώδη αρχή του κοινού συστήματος
ΦΠΑ, ο φόρος αυτός επιβάλλεται σε κάθε συναλλαγή κατά την παραγωγή ή τη διανομή, αφαιρουμένου του ΦΠΑ που έχει επιβαρύνει
απευθείας το κόστος των διαφόρων στοιχείων που συνθέτουν την τιμή (βλ., μεταξύ άλλων, προπαρατεθείσα διάταξη Transport Service,
σκέψεις 20 και 21· προπαρατεθείσες αποφάσεις Optigen κ.λπ., σκέψη 54, και Collée, σκέψη 22).
Όσον αφορά την αρχή της αναλογικότητας, επισημαίνεται ότι δεν αντίκειται στην αρχή αυτή η κατάσταση κατά την οποία προμηθευτής
που μετέχει στη φοροαποφυγή υποχρεούται να καταβάλει εκ των υστέρων τον ΦΠΑ επί της ενδοκοινοτικής παραδόσεως που πραγματοποίησε,
υπό την προϋπόθεση ότι η εμπλοκή του στη φοροαποφυγή συνιστά αποφασιστικό στοιχείο που πρέπει να ληφθεί υπόψη κατά την εξέταση
της αναλογικότητας κρατικού μέτρου.
Επιπλέον, η διαπίστωση στην οποία καταλήγει η σκέψη 51 της παρούσας αποφάσεως δεν τίθεται υπό αμφισβήτηση ούτε από τις αρχές
της φορολογικής ουδετερότητας και της ασφάλειας δικαίου ούτε από την αρχή της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης.
Συγκεκριμένα, οι αρχές αυτές δεν μπορούν να προβάλλονται παραδεκτώς από υποκείμενο στον φόρο που εκ προθέσεως μετέσχε σε φοροδιαφυγή,
διακυβεύοντας τη λειτουργία του κοινού συστήματος ΦΠΑ.
Κατόπιν των προεκτεθέντων, η απάντηση που πρέπει να δοθεί στο υποβληθέν ερώτημα είναι ότι υπό περιστάσεις όπως οι επίμαχες
στην κύρια δίκη, κατά τις οποίες έχει μεν πραγματοποιηθεί ενδοκοινοτική παράδοση αγαθών, εντούτοις, κατά την παράδοση αυτή,
ο προμηθευτής απέκρυψε την ταυτότητα του πραγματικού αγοραστή προκειμένου να του παράσχει τη δυνατότητα να αποφύγει την καταβολή
ΦΠΑ, το κράτος μέλος αναχωρήσεως της κοινοτικής παραδόσεως μπορεί να αρνηθεί τη χορήγηση φοροαπαλλαγής της πράξεως αυτής,
βασιζόμενο στις αρμοδιότητες που του αναγνωρίζονται από το πρώτο τμήμα της πρώτης περιόδου του άρθρου 28γ, Α, της έκτης οδηγίας.

Επί των δικαστικών εξόδων
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον
του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι κατέθεσαν
παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (τμήμα μείζονος συνθέσεως) αποφαίνεται:
Υπό περιστάσεις όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη, κατά τις οποίες έχει μεν πραγματοποιηθεί ενδοκοινοτική παράδοση αγαθών,
εντούτοις, κατά την παράδοση αυτή, ο προμηθευτής απέκρυψε την ταυτότητα του πραγματικού αγοραστή προκειμένου να του παράσχει
τη δυνατότητα να αποφύγει την καταβολή ΦΠΑ, το κράτος μέλος αναχωρήσεως της κοινοτικής παραδόσεως μπορεί να αρνηθεί τη χορήγηση
φοροαπαλλαγής της πράξεως αυτής, βασιζόμενο στις αρμοδιότητες που του αναγνωρίζονται από το πρώτο τμήμα της πρώτης περιόδου
του άρθρου 28γ, Α, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των
κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική
βάση, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2000/65/ΕΚ του Συμβουλίου, της 17ης Οκτωβρίου 2000.
(υπογραφές)
*
Γλώσσα διαδικασίας: η γερμανική.