CELEX: 61996CJ0118
Palvelujen tarjoamisen vapaus
Pääomien vapaa liikkuvuus
Henkivakuutussäästämisen verotus
Jäsenvaltion lainsäädäntö, jonka perusteella sovelletaan eri verosäännöksiä palveluja tarjoavan yrityksen sijoittautumispaikan mukaan

Tuomion perustelut
1 Länsrätten i Dalarnas län, aiemmin Länsrätten i Kopparbergs län, on esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle 22.3.1996 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut yhteisöjen tuomioistuimeen 12.4.1996, EY:n perustamissopimuksen 177 artiklan nojalla ennakkoratkaisukysymyksen perustamissopimuksen 6, 59, 60, 73 b ja 73 d artiklan tulkinnasta.
2 Tämä kysymys on esitetty riidassa, jossa asianosaisina ovat J. Safir, jonka kotipaikka on Ruotsissa, ja Skattemyndigheten i Dalarnas län, aiemmin Skattemyndigheten i Kopparbergs län (Kopparbergin läänin veroviranomainen, jäljempänä Skattemyndigheten) ja joka koskee veron maksamista pääomahenkivakuutusmaksuista, jotka hän on suorittanut vuonna 1995 Skandia Life Assurance Company Ltd:lle (jäljempänä Skandia Life), joka on Ruotsin markkinoilla toimiva brittiläinen vakuutusyhtiö ja ruotsalaisen vakuutusyhtiön, Skandian, kokonaan omistama tytäryhtiö.
Ruotsin lainsäädäntö
3 Ruotsiin sijoittautuneilta vakuutusyhtiöiltä otettujen pääomahenkivakuutusten (K-vakuutukset) muodossa tapahtuvasta säästämisestä kannetaan veroa sekä vakuutusyhtiöiltä että vakuutuksenottajilta.
4 Ruotsiin sijoittautuneiden vakuutusyhtiöiden on maksettava veroa lag (1990: 661) om avkastingsskatt på pensionsmedelin (laki eläkevarojen tuottoverosta) mukaisesti. Tämä vero vastaa teknisiltä ominaisuuksiltaan vakuutuspääoman tuotosta maksettavaa veroa, joka kannetaan vakuutuksenantajalta. Se lasketaan kiinteää menetelmää noudattaen, ja sen perusteena käytetään vakuutusyhtiön pääomaa sen suuruisena kuin se oli verotusta edeltävän vuoden lopussa; pääomasta vähennetään samana ajankohtana olemassa olleiden velkojen arvo, minkä jälkeen se kerrotaan valtion obligaatioiden korkojen keskiarvolla verotusvuotta edeltävänä vuonna. Tällä tavalla lasketusta tuotosta kannetaan 27 prosentin suuruinen vero.
5 Vakuutuksenottajat, jotka ovat ottaneet vakuutuksia Ruotsiin sijoittautuneilta vakuutusyhtiöiltä, eivät voi vähentää vakuutusmaksuja verotettavasta tulostaan. Vastaavasti vakuutuksesta saaduista summista ei makseta veroa.
6 Sama koskee vakuutuksenottajia, jotka ovat ottaneet vakuutuksen ulkomailla sijaitsevista vakuutusyhtiöistä.
7 Ulkomailla sijaitsevilta vakuutusyhtiöiltä otetun pääomahenkivakuutuksen muodossa tapahtuvasta säästämisestä kannetaan veroa puolestaan lag (1990: 662) om skatt på vissa premiebetalningarin mukaan (premieskattelagen, laki vakuutusmaksujen verotuksesta; jäljempänä premieskattelag), joka tuli voimaan 1.1.1991.
8 Ennakkoratkaisupyynnön mukaan premieskattelagin tarkoituksena on taata Ruotsissa sijaitsevissa vakuutusyhtiöissä tapahtuvan pääomahenkivakuutussäästämisen ja ulkomailla sijaitsevissa vakuutusyhtiöissä tapahtuvan säästämisen välisen kilpailun neutraliteetti.
9 Premieskattelagin 1 §:n mukaan niiden luonnollisten henkilöiden tai oikeushenkilöiden, joilla on kotipaikka Ruotsissa tai jotka asuvat siellä pysyvästi ja jotka ovat ottaneet henkivakuutuksen sellaisilta vakuutusyhtiöiltä, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, on maksettava valtiolle veroa maksamistaan vakuutusmaksuista. Premieskattelagin 3 §:n mukaan vero on 15 prosenttia vakuutusmaksun suuruudesta.
10 Lisäksi näiden verovelvollisten on rekisteröitävä itsensä keskusveroviranomaisessa, Skattemyndighetenissä, ja tehtävä sille ilmoitus maksusta.
11 Premieskattelagin 5 §:ssä säädetään, että tämä viranomainen voi vakuutuksenottajan pyynnöstä myöntää vapautuksen verosta tai alentaa sen määrän puoleen silloin, kun vakuutusyhtiö, josta vakuutus on otettu, on sijaintivaltiossaan velvollinen maksamaan veroa, joka vastaa Ruotsiin sijoittautuneiden vakuutusyhtiöiden maksettavana olevaa veroa. Vakuutusmaksuista kannettava vero voidaan alentaa puoleen, jos ulkomailla maksettava vero on vähintään neljänneksen Ruotsissa voimassa olevasta verosta, ja se poistetaan, jos ulkomailla maksettava vero on vähintään puolet Ruotsissa voimassa olevasta verosta.
12 Kansallisen tuomioistuimen mukaan tällaisesta mahdollisuudesta vapauttaa verosta tai alentaa sitä on säädetty sen välttämiseksi, että vakuutussäästäjä, joka ottaa pääomahenkivakuutuksen ulkomailla sijaitsevasta vakuutusyhtiöstä, joutuisi ankaramman verotuksen kohteeksi kuin siinä tapauksessa, että hän ottaisi tällaisen vakuutuksen Ruotsissa sijaitsevasta vakuutusyhtiöstä.
Pääasian tosiseikat
13 J. Safir otti vuoden 1995 alussa pääomahenkivakuutuksen Skandia Lifelta, minkä jälkeen hän pyysi premieskattelagin 5 §:n mukaisesti Skattemyndigheteniltä vapautusta vakuutusmaksuista maksettavasta verosta.
14 Skattemyndigheten alensi 12.4.1995 tekemällään päätöksellä veron puoleen ja vahvisti sen määräksi 7,5 prosenttia, eli 75 Ruotsin kruunua, Skandia Lifelle vuonna 1995 maksetuista vakuutusmaksuista.
15 J. Safir valitti tästä päätöksestä Riksskatteverketiin, joka on verovapautusasioissa toimivaltainen viranomainen ja joka hylkäsi 3.7.1995 tämän valituksen päätöksellä, josta ei voi hakea muutosta.
16 J. Safir teki 4.1.1996 Skattemyndighetenille veroilmoituksen suorittamistaan vakuutusmaksuista, mutta samalla hän totesi, ettei hän ollut velvollinen maksamaan veroa vakuutusmaksuista, koska kyseinen vero oli yhteisön oikeuden vastainen.
17 Tutkittuaan asian uudelleen Skattemyndigheten pysytti veropäätöksensä 17.1. ja 25.1.1996 tekemillään päätöksillä.
18 J. Safir haki muutosta 22.1. ja 13.2.1996 tekemillään valituksilla vaatien Länsrätten i Dalarnas länissä Skattemyndighetenin veropäätöksen kumoamista.
19 Ennakkoratkaisupyyntöä koskevassa päätöksessään kansallinen tuomioistuin toteaa, että vaikka Ruotsin lainsäätäjän tavoite oli kotimaisen ja ulkomaisen vakuutussäästämisen välisen kilpailun neutraliteetin säilyttäminen, verorakenne on teknisesti erilainen sen mukaan, onko vakuutusyhtiö sijoittautunut Ruotsiin vai ulkomaille, ja että erilainen kohtelu saattaa olla ristiriidassa perustamissopimuksen kanssa. Näin ollen se esitti yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
"Kun jäsenvaltion perimä vero vakuutussäästämisestä kotimaisissa henkivakuutusyhtiöissä ja sellaisissa ulkomaisissa henkivakuutusyhtiöissä, jotka ovat sijoittautuneet jäsenvaltioon harjoittaakseen siellä vakuutusliikettä, on verotusteknisesti toteutettu kantamalla vakuutuksenantajalta vakuutuspääoman tuotosta kiinteää menetelmää noudattaen laskettava vero, onko Rooman sopimuksen 6, 59, 60 tai 73 b ja 73 d artiklan vastaista se, että kotimaisen ja ulkomaisen vakuutussäästämisen välisen kilpailun neutraliteetin säilyttämiseksi kannetaan vero vakuutusmaksusta, jonka jäsenvaltiossa asuva vakuutuksenottaja henkivakuutussopimuksen perusteella suorittaa toiseen jäsenvaltioon sijoittautuneelle vakuutuksenantajalle, joka toimii ensin mainitussa jäsenvaltiossa rajatylittävää vakuutustoimintaa koskevien sääntöjen mukaisesti, ottaen huomioon, että vakuutusmaksusta kannettava vero voidaan hallinnollisessa menettelyssä poistaa tai alentaa puoleen, jos ulkomaille sijoittautunutta vakuutusyhtiötä verotetaan siinä valtiossa, jossa sillä on kotipaikka, tuloverotuksessa tavalla, joka vastaa kotimaiseen vakuutussäästämiseen kohdistuvaa verorasitusta toisessa jäsenvaltiossa?"
20 Ennakkoratkaisukysymyksellään kansallinen tuomioistuin kysyy olennaisesti sitä, onko perustamissopimuksen 6, 59, 60, 73 b ja 73 d artiklan vastaisena pidettävä sellaisen kansallisen lainsäädännön soveltamista, joka koskee pääomahenkivakuutuksen verotusta ja josta vireillä olevassa pääasiassa on kyse.
21 Aluksi on syytä todeta, että vaikka välittömät verot eivät sinänsä kuulukaan yhteisöjen toimivallan piiriin yhteisön oikeuden nykytilassa, jäsenvaltioiden on silti käytettävä niiden omaa toimivaltaa yhteisön oikeutta noudattaen (ks. mm. asia C-279/93, Schumacker, tuomio 14.2.1995, Kok. 1995, s. I-225, 21 kohta).
22 Koska vakuutukset ovat perustamissopimuksen 60 artiklassa tarkoitettuja palveluja, on muistettava, että yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan perustamissopimuksen 59 artiklan vastaisena on pidettävä sellaisen kansallisen lainsäädännön soveltamista, jolla ilman objektiivista perustetta estetään palvelujen tarjoajaa todellisuudessa käyttämästä tätä vapautta (ks. mm. asia C-381/93, komissio v. Ranska, tuomio 5.10.1994, Kok. 1994, s. I-5145, 16 kohta).
23 Yhteismarkkinoiden toteuttamiseksi ja yhteismarkkinoiden tavoitteiden saavuttamiseksi perustamissopimuksen 59 artiklassa kielletään myös sellaisen kansallisen lainsäädännön soveltaminen, jonka vuoksi palvelujen tarjoaminen jäsenvaltioiden välillä on vaikeampaa kuin puhtaasti jäsenvaltion sisällä (em. asia komissio v. Ranska, tuomion 17 kohta).
24 Todettakoon, että kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevassa pääasiassa kyseessä olevassa lainsäädännössä on eri säännökset pääomahenkivakuutuksen verotuksesta sen mukaan, onko vakuutusyhtiö, jolta vakuutus on otettu, sijoittautunut Ruotsiin. Erilainen kohtelu johtuu Ruotsin hallituksen mukaan siitä, että näissä kahdessa tilanteessa ei ole mahdollista soveltaa samoja säännöksiä ja että on välttämätöntä täyttää verotuksessa oleva aukko, joka johtuu siitä, ettei pääomahenkivakuutussäästämistä veroteta, jos vakuutus on otettu sellaiselta vakuutusyhtiöltä, joka ei ole sijoittautunut Ruotsiin.
25 Näin ollen on tutkittava, luoko tällainen lainsäädäntö esteen palvelujen vapaalle liikkuvuudelle, ja jos näin on, ovatko nämä esteet perusteltuja Ruotsin hallituksen mainitsemista syistä.
26 Ensinnäkin Ruotsiin sijoittautuneilta vakuutusyhtiöiltä pääomahenkivakuutuksen ottavien henkilöiden tilanteesta poiketen henkilöt, jotka ottavat vakuutuksen vakuutusyhtiöiltä, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, joutuvat rekisteröimään itsensä keskusveroviranomaisessa, Skattemyndighetenissä, ja tekemään sille ilmoituksen vakuutusmaksuista; Skattemyndighetenillä on toimivalta myös myöntää vapautus verosta tai veron alennus. Vakuutuksenottajien on lisäksi itse maksettava vero ja käytettävä tätä varten varoja, mikä J. Safirin mukaan vaikuttaa negatiivisesti vakuutuksenottajien tilanteeseen siinä mielessä, että heillä on käytössään vähemmän käteisvaroja. Tosin tällaisia velvoitteita ei voida sinänsä pitää yhteisön oikeuden vastaisina. On kuitenkin todettava, että kun nämä velvoitteet lisätään tarpeeseen noudattaa keskitettyä menettelyä, ne saattavat johtaa siihen, etteivät asianomaiset henkilöt halua ottaa pääomahenkivakuutuksia vakuutusyhtiöiltä, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, koska heidän ei tarvitse tehdä tällaisia erityisiä toimenpiteitä, jos he ottavat vakuutuksia Ruotsiin sijoittautuneilta vakuutusyhtiöiltä, koska vero kannetaan tällöin vakuutusyhtiöltä.
27 Toiseksi Ruotsin hallituksen suullisessa käsittelyssä esittämistä huomautuksista ilmenee, että vaikka sellaiselta vakuutusyhtiöltä, joka ei ole sijoittautunut Ruotsiin, otetun pääomahenkivakuutuksen takaisinosto pitkän vakuutusajan jälkeen ei ole vakuutuksenottajalle kalliimpaa kuin Ruotsiin sijoittautuneelta vakuutusyhtiöltä otetun vakuutuksen takaisinosto, tilanne voi kuitenkin olla toinen, jos takaisinosto tapahtuu lyhyen vakuutusajan jälkeen. Se, että ulkomailla sijaitsevalta vakuutusyhtiöltä otetun henkivakuutuksen takaisinosto lyhyen vakuutusajan jälkeen on kalliimpaa, on toinen seikka, jonka vuoksi vakuutuksenottaja ei ehkä halua ottaa tällaista vakuutusta ulkomailta, koska hän ei vakuutuksen ottamisen ajankohtana tiedä, ostaako hän kyseisen vakuutuksen takaisin, ja jos ostaa, niin milloin.
28 Kolmanneksi on todettava, että jos vakuutusyhtiöltä, joka ei ole sijoittautunut Ruotsiin, vakuutuksen ottanut henkilö pyytää vakuutusmaksujen vapauttamista verosta tai veron alennusta, Skattemyndigheten vaatii täsmällisiä tietoja tuloverosta, jota vakuutusyhtiöön sovelletaan, jollei viranomaisella jo muuten ole näitä tietoja. Kuten J. Safir on todennut, vakuutuksenottajan on erityisen vaikea täyttää tätä vaatimusta. Tämä saattaa myös aiheuttaa sen, etteivät sellaiset vakuutusyhtiöt, joilla ei vielä ole toimintaa Ruotsin markkinoilla, halua tarjota palvelujaan siellä, koska se edellyttää, että nämä vakuutusyhtiöt antavat mahdollisille asiakkailleen täsmällisiä tietoja verosäännöksistä, joita näihin vakuutusyhtiöihin sovelletaan toisessa jäsenvaltiossa.
29 Neljänneksi todettakoon, että vireillä olevassa pääasiassa kyseessä olevan lainsäädännön mukaan vakuutusmaksuihin sovellettava vero määräytyy sen mukaan, miten veroviranomaiset arvioivat sellaiseen vakuutuksenantajaan sovellettavia verosäännöksiä, joka ei ole sijoittautunut Ruotsiin. Kuten asiakirja-aineistosta käy ilmi, Skattemyndigheten ja Riksskatteverket ovat tehneet vuonna 1995 toisistaan poikkeavia päätöksiä tiettyjen brittiläisten henkivakuutusyhtiöiden esittämien verovapautushakemusten osalta, vaikka Ison-Britannian verosäännöksiä ei ollut muutettu. Näin ollen on katsottava, että eroavuudet vakuutusyhtiöihin, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, sovellettavien verosäännösten arvioinnissa aiheuttavat epävarmuutta, jonka vuoksi vakuutuksenottajat eivät ehkä halua tehdä pääomahenkivakuutuksen kaltaisia pitkäaikaisia vakuutussopimuksia sellaisten vakuutusyhtiöiden kanssa, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin.
30 Näin ollen sellaiseen lainsäädäntöön, josta vireillä olevassa pääasiassa on kyse, liittyy useita seikkoja, joiden vuoksi vakuutuksenottajat eivät mahdollisesti halua ottaa pääomahenkivakuutuksia sellaisilta vakuutusyhtiöiltä, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, ja joiden vuoksi vakuutusyhtiöt eivät mahdollisesti halua tarjota palveluitaan Ruotsin markkinoilla.
31 Lisäksi on todettava, että vaikka vireillä olevassa pääasiassa kyseessä olevan kansallisen lainsäädännön mukaan voidaan ottaa huomioon toisessa jäsenvaltiossa sovellettava vero, ja Ruotsin hallituksen mukaan yhteisön oikeudessa määrättyä yhdenvertaisen kohtelun periaatetta näin noudatetaan, siitä, ettei tällaista veroa oteta huomioon, ellei se ole vähintään neljännes Ruotsissa voimassa olevasta verosta, aiheutuu kuitenkin kynnysvaikutus, kuten J. Safir on todennut. Toisessa jäsenvaltiossa sovellettavan veron on nimittäin vastattava vähintään neljännestä vakuutusmaksuista kannettavasta verosta, jotta se voidaan alentaa puoleen, ja vähintään puolet tästä verosta, jotta se voidaan poistaa. Tällaisen kynnysvaikutuksen vuoksi pääomahenkivakuutussäästöjen sijoittamisesta sellaisiin vakuutusyhtiöihin, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, kannetaan todennäköisesti suurimmassa osassa tapauksia korkeampaa veroa kuin tällaisesta Ruotsiin sijoittautuneisiin vakuutusyhtiöihin sijoitetuista säästöistä.
32 Lisäksi on todettava, että Ruotsin lainsäädännön kaltaisessa lainsäädännössä vaikeutetaan tai jopa estetään kansallista tuomioistuinta, jonka on käsiteltävänään olevassa asiassa varmistettava, etteivät verosäännökset ole syrjiviä, vertaamasta toisiinsa yhtäältä tuottoveroa, jota kannetaan Ruotsiin sijoittautuneilta vakuutusyhtiöiltä otetuista vakuutuksista, ja toisaalta sellaisista vakuutusmaksuista kannettavaa veroa, jotka maksetaan vakuutusyhtiöille, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin.
33 On olemassa myös muita mahdollisia järjestelmiä, jotka ovat avoimempia ja joilla voitaisiin täyttää Ruotsin hallituksen mainitsema aukko verotuksessa rajoittamalla kuitenkin vähemmän palvelujen tarjoamisen vapautta; tällainen olisi henkivakuutuspääoman tuotosta kiinteää menetelmää noudattaen laskettava vero, jota sovelletaan samalla tavalla kaikkiin vakuutuksiin siitä riippumatta, onko ne otettu Ruotsiin vai toiseen jäsenvaltioon sijoittautuneelta vakuutusyhtiöltä.
34 Näin ollen ne syyt, joihin Ruotsin hallitus on vedonnut ja jotka koskevat mahdottomuutta soveltaa samoja verosäännöksiä sellaisilta vakuutusyhtiöiltä otettuihin pääomahenkivakuutuksiin, jotka eivät ole sijoittautuneet Ruotsiin, ja Ruotsiin sijoittautuneilta vakuutusyhtiöiltä otettuihin vakuutuksiin sekä välttämättömyyttä täyttää verotuksessa oleva aukko, joka johtuu siitä, ettei pääomahenkivakuutussäästämistä veroteta, jos vakuutus on otettu sellaiselta vakuutusyhtiöltä, joka ei ole sijoittautunut Ruotsiin, eivät ole päteviä perusteita sellaiselle pääomahenkivakuutuksen verotusta koskevalle kansalliselle lainsäädännölle, johon liittyy useita seikkoja, jotka rajoittavat palvelujen tarjoamisen vapautta niin paljon kuin vireillä olevassa pääasiassa kyseessä oleva lainsäädäntö.
35 Edellä esitetty huomioon ottaen ei ole tarvetta arvioida, olisiko tällainen lainsäädäntö ristiriidassa myös perustamissopimuksen 6, 73 b ja 73 d artiklan kanssa.
36 Kansalliselle tuomioistuimelle on näin ollen vastattava, että perustamissopimuksen 59 artiklan vastaisena on pidettävä sellaista pääomahenkivakuutuksen verotusta koskevaa kansallista lainsäädäntöä, josta vireillä olevassa pääasiassa on kyse.
Päätökset oikeudenkäyntikuluista
Oikeudenkäyntikulut
37 Yhteisöjen tuomioistuimelle huomautuksensa esittäneille Ruotsin, Tanskan ja Yhdistyneen kuningaskunnan hallituksille sekä Euroopan yhteisöjen komissiolle aiheutuneita oikeudenkäyntikuluja ei voida määrätä korvattaviksi. Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
Päätöksen päätösosa
Näillä perusteilla
YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN
on ratkaissut Länsrätten i Dalarnas länin, aiemmin Länsrätten i Kopparbergs län, 22.3.1996 tekemällään päätöksellä esittämän kysymyksen seuraavasti:
EY:n perustamissopimuksen 59 artiklan vastaisena on pidettävä sellaista pääomahenkivakuutuksen verotusta koskevaa kansallista lainsäädäntöä, josta vireillä olevassa pääasiassa on kyse.