CELEX: 62005CJ0464
EB 43 ir 56 straipsniai
Nacionalinės mokesčių teisės aktai
Paveldėjimo mokestis
Šeimai priklausanti bendrovė
Atleidimas nuo mokesčio
Sąlygos
Tam tikro skaičiaus darbuotojų įdarbinimas valstybės narės regione

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą yra susijęs su EB 43 ir 56 straipsnių, reglamentuojančių atitinkamai įsisteigimo laisvę ir laisvą kapitalo judėjimą, išaiškinimu.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant ginčą, kilusį tarp Maria Geurts ir Dennis Vogten, veikiančių kaip teisėti Joseph Vogten paveldėtojai, bei Pridėtinės vertės mokesčio ir nekilnojamojo turto registro tarnybos (
Administratie van de BTW, registratie en domeinen
, toliau – Belgijos mokesčių institucijos) dėl šios atsisakymo atleisti juos nuo paveldėjimo mokesčio.
Teisinis pagrindas
Nacionalinės teisės aktai
Pagal Belgijos konstitucijos 3 straipsnį Belgiją sudaro trys regionai: Valonijos, Flandrijos ir Briuselio.
Pagal 1989 m. sausio 16 d. Specialiojo įstatymo dėl bendruomenių ir regionų finansavimo (
Moniteur belge
, 1989 m. sausio 17 d., p. 850), iš dalies pakeisto 2001 m. liepos 13 d. Specialiuoju įstatymu dėl pakartotinio bendruomenių finansavimo ir regionų kompetencijos išplėtimo mokesčių srityje (
Moniteur belge
, 2001 m. rugpjūčio 3 d., p. 26646), 3 straipsnio pirmosios pastraipos 4 punktą Belgijos Karalystės gyventojų paveldėjimo mokestis yra regioninis mokestis. Pagal šio 1989 m. sausio 16 d. Specialiojo įstatymo 4 straipsnio 2 dalį regionas turi kompetenciją nustatyti paveldėjimo mokesčio tarifą bei atleisti nuo jo.
Paveldėjimo mokesčio kodekso, priimto 1936 m. kovo 31 d. Karaliaus dekretu Nr. 308 (
Moniteur belge
, 1936 m. balandžio 7 d., p. 2403) ir patvirtinto 1936 m. gegužės 4 d. Įstatymu (
Moniteur belge
, 1936 m. gegužės 7 d., p. 3426, toliau – Paveldėjimo mokesčio kodeksas), 1 straipsnio 1 punkte nustatyta, kad paveldėjimo mokesčiu apmokestinama visų paveldėtojų iš palikėjo pagal paveldėjimą įgytų daiktų vertė, atskaičius skolinius įsipareigojimus.
Minėto kodekso, taikomo Flandrijos regione atsiradusiam palikimui, 60a straipsnyje, įtrauktame į kodeksą 1996 m. gruodžio 20 d. Flandrijos parlamento dekretu, nustatančiu įvairias 1997 m. biudžetą lydinčiąsias priemones (
decreet houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 1997
) (
Moniteur belge
, 1996 m. gruodžio 31 d., p. 32555), iš dalies pakeistu 1999 m. gruodžio 22 d. Flandrijos parlamento dekretu, nustatančiu įvairias 2000 m. biudžetą lydinčiąsias priemones (
decreet houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2000
) (
Moniteur belge
, 1999 m. gruodžio 30 d., p. 50232), nustatoma:
„1.   Nukrypstant nuo 48 ir 48
straipsnių nuostatų, paveldėjimo mokesčiu neapmokestinama tokia grynoji vertė:
a)
turto, kurį palikėjas ar jo sutuoktinis, vykdydami ūkinę veiklą, investavo į šeimai priklausančią įmonę, ir
b)
šeimai priklausančių bendrovės akcijų arba reikalavimų minėtai bendrovei grynoji vertė, jeigu mažiausia 50 % įmonės arba bendrovės akcijų trejus metus iki palikėjo mirties nenutrūkstamai priklausė palikėjui ir (arba) jo sutuoktiniui ir jeigu šios akcijos ar reikalavimo teisės aiškiai buvo nurodytos paveldėjimo mokesčio deklaracijoje.
<…>
2.   Šeimai priklausanti įmonė – tai pramonės, prekybos, amatų ar žemės ūkio įmonė arba laisvai samdomo asmens profesinė veikla, kurią asmeniškai eksploatuoja arba vykdo palikėjas ir (arba) jo sutuoktinis, bendradarbiaudamas su kitais asmenimis ar savarankiškai.
3.   Šeimai priklausanti bendrovė – tai bendrovė, kurios faktinės administracijos buveinė yra vienoje iš ES valstybių narių, kuri:
—
pati atitinka 1, 5 ir 8 dalyse nurodytas sąlygas arba
—
turi antrinių bendrovių, kurios atitinka šias sąlygas, akcijų ir galimas šių antrinių bendrovių reikalavimų teises.
<…>
5.   Atleidimas nuo mokesčio taikomas tik tuo atveju, jeigu įmonė arba bendrovė trejus metus iki palikėjo mirties Flandrijos regione visu etatu buvo įdarbinusi mažiausiai penkis darbuotojus.
Nukrypstant nuo pirmosios pastraipos, nuo mokesčio atleidžiama atitinkamai 20 %, 40 %, 60 % arba 80 % nuo 9 dalyje apibrėžtos grynosios vertės, jei įmonėje arba bendrovėje Flandrijos regione visu etatu trejus metus iki palikėjo mirties dirbo 1, 2, 3 ar 4 darbuotojai. Atleidimas nuo mokesčio suteikiamas ir taikomas tik tuomet, kai akcijos arba reikalavimo teisės penkerius metus po palikėjo mirties priklauso lengvata besinaudojantiems paveldėtojams. <…>
Darbuotojų skaičius nustatomas remiantis pagal socialinius teisės aktus pateiktomis deklaracijomis. <…>
Nuo mokesčio atleidžiama tik tuomet, jei visu etatu dirbančių darbuotojų skaičius Flandrijos regione kiekvienais metais per pirmuosius penkerius metus po palikėjo mirties išlieka toks pats. <…>
<…>
8.   Įmonė arba bendrovė gali pasinaudoti atleidimu nuo mokesčio tik tuomet, jei per trejų metų laikotarpį iki palikėjo mirties ir penkerių metų laikotarpį po jo mirties bei vadovaudamasi 1976 m. spalio 8 d. Karaliaus dekretu dėl metinių įmonių finansinių ataskaitų ji parengia metines finansines ataskaitas, kurios taip pat naudojamos pagrindžiant pajamų mokesčio deklaraciją.
Įmonės arba bendrovės, neturinčios pagrindinės buveinės Flandrijos regiono teritorijoje, turi parengti metines finansines ataskaitas pagal šią sritį reglamentuojančius teisės aktus, kurie taikomi pagrindinės buveinės įsteigimo vietovėje.
<…>
10.   60a straipsnis taikomas tik tuo atveju, jeigu įvykdytos toliau nurodytos sąlygos, o kitu atveju atleidimas nuo mokesčio gali būti atšauktas:
1)
mokesčių deklaracijoje aiškiai prašoma taikyti 60a straipsnį;
2)
prie mokesčių deklaracijos yra pridėta Flandrijos regiono išduota pažyma, patvirtinanti, jog įvykdytos šiame straipsnyje numatytos su įdarbinimu ir kapitalu susijusios sąlygos.
<…>
11.   Paveldėtojai, norintys pasinaudoti 60a straipsnio nuostatomis, Flandrijos vyriausybei pateikia prašymą, išsiųsdami jį registruotu laišku, kad gautų 10 dalyje nurodytą pažymą. <…>“
Faktinės aplinkybės ir prejudiciniai klausimai
Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą aišku, kad Maria Geurts ir Dennis Vogten yra atitinkamai Nyderlandų piliečio Joseph Vogten (gim. 1959 m. birželio 25 d. Nyderlanduose ir mirusio 2003 m. sausio 6 d.) našlė ir sūnus. Jo mirties dieną ir nemažiau kaip penkerius pastaruosius metus Joseph Vogten gyveno Flandrijos regione. Neginčijama, kad jo gyvenamoji vieta mokesčių tikslais buvo šio regiono teritorijoje, todėl jo palikimui taikytinas Paveldėjimo mokesčių kodekso 60a straipsnis.
Joseph Vogten ir jo sutuoktinei bendrosios jungtinės nuosavybės teise priklausė, be kita ko, 100 %
Jos Vogten Beheer BV
ir
Vogten Staal BV
– pagal Nyderlandų teisę įsteigtos bendrovės su buveine Mastrichte (Nyderlandai) – akcijų. Neginčijama, kad šios dvi įmonės buvo šeimai priklausančios bendrovės Paveldėjimo mokesčių kodekso 60a straipsnio 3 dalies prasme. Be to, bendrajam turtui priklausė 1110568 EUR dydžio reikalavimo teisė bendrovei
Jos Vogten Beheer
, atitinkanti šio kodekso 60a straipsnio 1 dalies b punktą.
Taip pat neginčijama, kad kiekvienoje iš abiejų nagrinėjamų bendrovių Nyderlanduose ilgiau negu trejus metus iki J. Vogten mirties nenutrūkstamai dirbo daugiau kaip penki darbuotojai. Konkrečiai kalbant, iš Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos matyti, kad bendrovėje
Vogten Staal BV
dirbo devyni darbuotojai, o bendrovėje
Jos Vogten Beheer BV
– aštuoniolika.
Belgijos mokesčių institucijos atsisakė leisti Joseph Vogten paveldėtojams pasinaudoti Paveldėjimo mokesčio kodekso 60a straipsnyje nustatytu atleidimu nuo mokesčio, nes nebuvo įvykdyta viena iš šioje nuostatoje nustatytų sąlygų, būtent bendrovių
Vogten Staal
ir
Jos Vogten Beheer
darbuotojai dirbo ne Flandrijos regione. Mokėtino paveldėjimo mokesčio suma šiuo atveju yra 839485,60 EUR.
Gavęs Joseph Vogten paveldėtojų ieškinį dėl šio neigiamo sprendimo,
Rechtbank van eerste aanleg te Hasselt
, kadangi jam kilo abejonių dėl Paveldėjimo mokesčio kodekso 60a straipsnio 5 dalies pirmojoje pastraipoje nustatytos sąlygos suderinamumo su EB sutarties nuostatomis įsisteigimo laisvės ir laisvo kapitalo judėjimo srityje, ir manydamas, jog Teisingumo Teismo praktikoje toks klausimas nebuvo išnagrinėtas, nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir Teisingumo Teismui pateikti tokį prejudicinį klausimą:
„Ar Bendrijos teisę, konkrečiai kalbant, EB 43 ir EB 56 straipsnius reikia aiškinti taip, kad apribojimas, pagrįstas valstybės narės paveldėjimą reglamentuojančių teisės aktų nuostata, šiuo atveju <…> paveldėjimo mokesčio kodekso <…> 60a straipsniu, pagal kurį paveldėjimo mokestis netaikomas palikėjo teisių perėmėjo, t. y. paveldėtojo turimoms šeimai priklausančios bendrovės akcijoms arba reikalavimo teisėms šios bendrovės atžvilgiu, jei bendrovėje trejus metus iki palikėjo mirties dirbo bent penki darbuotojai, tačiau šis atleidimas nuo mokesčio taikomas tik tais atvejais, kai šie darbuotojai dirbo konkrečiame šios valstybės narės regione (šiuo atveju Flandrijos regione), yra suderinamas su šiais straipsniais?“
Dėl prejudicinio klausimo
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar EB 43 ir 56 straipsniai draudžia taikyti valstybės narės nacionalinės teisės aktus paveldėjimo mokesčio srityje, pagal kuriuos nuo paveldėjimo mokesčio neatleidžiamos šeimai priklausančios bendrovės, kuriose trejus metus iki palikėjo mirties dirbo bent penki darbuotojai kitoje valstybėje narėje, nors šis atleidimas nuo mokesčio taikomas tais atvejais, kai šie darbuotojai dirba šios valstybės narės regione.
Preliminariai reikia pažymėti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjimas mokestis taikomas šeimai priklausančioms bendrovėms, t. y. toms, kurių mažiausia 50 % akcijų trejus metus iki mirties nenutrūkstamai priklausė palikėjui ir galbūt jo šeimos nariams – tai suteikė jiems galimybę daryti tam tikrą įtaką nagrinėjamos bendrovės sprendimams bei nustatyti jos veiklą.
Vertinant pagrindinėje byloje ginčijamus teisės aktus pagrindinių laisvių požiūriu, reikia pažymėti, kad Bendrijos piliečio, gyvenančio vienoje valstybėje narėje ir turinčio daugumą kitoje valstybėje narėje įsteigtų bendrovių akcijų, situacijai po gyvenamosios vietos pakeitimo taikomas EB 43 straipsnis (šiuo klausimu žr. 2006 m. rugsėjo 7 d. Sprendimo
N
,
C-470/04, Rink. p. I-7409
, 28 punktą).
Nusistovėjusioje Teisingumo Teismo praktikoje taip pat nustatyta, kad nors, atsižvelgiant į EB 43 straipsnio tekstą, jis skirtas užtikrinti naudojimąsi priimančiojoje valstybėje narėje tomis pačiomis teisėmis, kuriomis naudojasi nacionaliniai subjektai, jis taip pat draudžia, kad kilmės valstybė narė savo piliečiui bei joje gyvenantiems kitų valstybių narių piliečiams ribotų įsisteigimo laisvę kitoje valstybėje narėje (šiuo klausimu žr. 2000 m. balandžio 13 d. Sprendimo
Baars
,
C-251/98, Rink. p. I-2787
, 28 ir 29 punktus bei juose nurodytą teismo praktiką).
Pagrindinėje byloje ginčijami teisės aktai turi didelį poveikį įsisteigimo laisvei ir pagal Teisingumo Teismo praktiką jiems turi būti taikomi tik su šia laisve susijusios Sutarties nuostatos. Darant prielaidą, kad ši nacionalinė priemonė, kaip teigia ieškovai pagrindinėje byloje, turi ribojantį poveikį laisvam kapitalo judėjimui, toks poveikis yra neišvengiama galimo įsisteigimo laisvės apribojimo pasekmė ir jis nepateisina minėtų teisės aktų nagrinėjimo EB 56–58 straipsnių atžvilgiu (šiuo klausimu žr. 2007 m. kovo 13 d. Sprendimo
Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation
,
C-524/04, Rink. p. I-2107
, 33 ir 34 punktus ir 2007 m. gegužės 10 d. Nutarties
A ir B
,
C-102/05, Rink. p. I-3871
, 26 ir 27 punktus).
Kaip Teisingumo Teismas jau nusprendė, valstybės narės pilietis, spręsdamas, ar pasiremti Sutartyje įtvirtinta judėjimo laisve, gali, be kita ko, pagrįstai atsižvelgti į mokesčių teisės aktų nuostatas paveldėjimo mokesčio srityje (2003 m. gruodžio 11 d. Sprendimo
Barbier
,
C-364/01, Rink. p. I-15013
, 75 punktą).
Šeimoms priklausančioms bendrovėms kaip atleidimo nuo paveldėjimo mokesčio sąlygą nustatydami tam tikro skaičiaus darbuotojų įdarbinimą atitinkamos valstybės narės regione pastaruosius trejus metus iki palikėjo mirties, pagrindinėje byloje nagrinėjami ginčijami teisės aktai tokios įmonės savininką bei po jo mirties paveldėtojus traktuoja skirtingai, atsižvelgiant į tai, ar įmonė įdarbina darbuotojus šioje valstybėje narėje, ar kitoje valstybėje narėje.
Pagal Teisingumo Teismo praktiką valstybės narės teisės aktai, kuriuose įtvirtinamas skirtingas apmokestinamųjų asmenų traktavimas, atsižvelgiant į bendrovės, kurios akcininkai jie yra, buveinės vietą, iš esmės prieštarauja EB 43 straipsniui (šiuo klausimu žr. minėto sprendimo
Baars
30 ir 31 punktus). Tas pats pasakytina ir apie valstybės narės teisės aktus, kuriuose įtvirtinamas skirtingas apmokestinamųjų asmenų traktavimas, atsižvelgiant į vietą, kur jiems priklausančioje bendrovėje per tam tikrą laikotarpį dirbo tam tikras skaičius darbuotojų.
Iš tikrųjų iš Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad įsisteigimo laisvės srityje vienodo požiūrio taisyklės draudžia ne tik atvirą diskriminaciją dėl pilietybės arba buveinės vietos, kiek tai susiję su bendrovėmis, bet ir visas paslėptas diskriminacijos formas, kuriomis, pritaikius kitus atskyrimo kriterijus, pasiekiamas toks pats rezultatas (2000 m. rugsėjo 19 d. Sprendimo
Vokietija prieš Komisiją
,
C-156/98, Rink. p. I-6857
, 83 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
Pagrindinėje byloje nagrinėjami teisės aktai nustato minėtos lengvatos, susijusios su tam tikro skaičiaus darbuotojų įdarbinimu tam tikru laikotarpiu šioje teritorijoje, suteikimo sąlygą, kurią neginčijamai lengvai gali įvykdyti minėtoje valstybėje narėje įsteigta bendrovė.
Todėl šie teisės aktai, suteikdami mokesčių lengvatą, netiesiogiai diskriminuoja apmokestinamuosius asmenis atsižvelgiant į vietą, kurioje per tam tikrą laikotarpį dirbo tam tikras skaičius darbuotojų, ir ši diskriminacija gali pažeisti šių apmokestinamųjų asmenų naudojimąsi įsisteigimo laisve.
Priešingai nei teigia Belgijos vyriausybė, negalima atmesti tokio diskriminuojančio traktavimo vien dėl to, kad nagrinėjami teisės aktai yra paremti ne įmonės įsteigimu atitinkamos valstybės narės teritorijoje, bet tik tam tikro skaičiaus darbuotojų įdarbinimu šioje valstybėje narėje, suteikiant įmonėms, turinčioms buveinę kitoje valstybėje narėje, teisę pasinaudoti nagrinėjama mokesčių lengvata, jei jos įdarbina reikalaujamą skaičių darbuotojų šioje pirmoje valstybėje narėje.
Toks įsisteigimo laivės ribojimas neleistinas, išskyrus, jeigu juo siekiama Sutartį atitinkančio teisėto tikslo ir jis grindžiamas viršesniu bendruoju interesu. Tačiau net ir tokiu atveju reikia, kad ši priemonė būtų tinkama nagrinėjamam tikslui įgyvendinti ir neviršytų to, kas būtina jį pasiekti (žr., be kita ko, 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimo
Marks & Spencer
,
C-446/03, Rink. p. I-10837
, 35 punktą; 2006 m. rugsėjo 12 d. Sprendimo
Cadbury Schweppes ir Cadbury Schweppes Overseas
,
C-196/04, Rink. p. I-7995
, 47 punktą bei 2007 m. kovo 29 d. Sprendimo
Rewe Zentralfinanz
,
C-347/04, Rink. p. I-2647
, 37 punktą).
Siekdama pateisinti nagrinėjamus teisės aktus, Belgijos vyriausybė nurodo argumentus, susijusius su mažų ir vidutinių įmonių išlikimu rinkoje ir darbo vietų jose išsaugojimu, paveldint šioje valstybėje narėje, bei su mokesčių kontrolės veiksmingumo reikalavimais.
Negalima atmesti to, kad šie argumentai, visų pirma susiję su mažų ir vidutinių įmonių išlikimu rinkoje ir darbo vietų jose išsaugojimu, atitinkamomis aplinkybėmis ir esant tam tikroms sąlygoms gali priimtinai pateisinti nacionalinės teisės aktus, nustatančius mokesčių lengvatas fiziniams ir juridiniams asmenims.
Kalbant apie Belgijos vyriausybės pateiktus argumentus, reikia pažymėti, kad ji negalėjo įrodyti būtinybės taikyti atleidimo nuo pagrindinėje byloje nagrinėjimo mokesčio tik vadinamosioms „šeimoms priklausančioms“ įmonėms, kuriose yra apibrėžtas skaičius darbo vietų atitinkamos valstybės narės teritorijoje. Iš tiesų šioje byloje, atsižvelgiant į tikslą išvengti, kad paveldėjimui taikomas mokestis nesužlugdytų tolesnės šeimoms priklausančių įmonių veiklos, taigi – ir jose esančių darbo vietų, įmonės, turinčios buveinę kitoje valstybėje narėje, yra panašioje padėtyje kaip ir pirmojoje valstybėje narėje įsteigtos įmonės.
Be to, kalbant apie šios vyriausybės argumentą, jog būtina apsaugoti mokesčių kontrolės veiksmingumą, nes 1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyva dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo srityje (
OL L 336, p. 15
) netaikoma paveldėjimo mokesčiui, pakanka pažymėti, kad ši problema negali pateisinti kategoriško atsisakymo suteikti nagrinėjamas mokesčių lengvatas, nes mokesčių institucijos gali pačių suinteresuotų apmokestinamųjų asmenų paprašyti pateikti, jų manymu, reikalingus įrodymus, kad būtų užtikrinta, jog nagrinėjamos mokesčių lengvatos būtų teikiamos tik tais atvejais, kai darbo vietos atitinka nacionalinėje teisėje nustatytus reikalavimus (šiuo klausimu žr. 2007 m. spalio 11 d. Sprendimo
Elisa
,
C-451/05, Rink. p. I-8251
, 98 punktą).
Taigi į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad, nesant tinkamo pateisinimo, EB 43 straipsnis draudžia taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus paveldėjimo mokesčio srityje, kurie neleidžia atleisti nuo šio mokesčio šeimoms priklausančių bendrovių, kur per trejų metų laikotarpį iki palikėjo mirties dirbo mažiausia penki darbuotojai kitoje valstybėje narėje, nors jie ir taiko šį atleidimą nuo mokesčio, jei darbuotojai įdarbinami pirmosios valstybės narės regione.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (ketvirtoji kolegija) nusprendžia:

Nesant tinkamo pateisinimo, EB 43 straipsnis draudžia taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus paveldėjimo mokesčio srityje, kurie neleidžia atleisti nuo šio mokesčio šeimoms priklausančių bendrovių, kur per trejų metų laikotarpį iki palikėjo mirties dirbo mažiausia penki darbuotojai kitoje valstybėje narėje, nors jie ir taiko šį atleidimą nuo mokesčio, jei darbuotojai įdarbinami pirmosios valstybės narės regione.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: olandų.