CELEX: 61984CJ0249
IVA a la importación
Aplicación a los vehículos automóviles de uso privado

(No se transcriben los antecedentes de hecho.)
Fundamentos de Derecho
Mediante resolución de 26 de septiembre de 1984, recibida en el Tribunal de Justicia el 16 de octubre del mismo año, la cour d'appel de Bruxelles planteó, con arreglo al artículo 177 del Tratado CEE, una cuestión prejudicial sobre la interpretación de las disposiciones del Tratado sobre la libre circulación de mercancías, con el fin de apreciar la compatibilidad con el Tratado de la legislación belga en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido (en lo sucesivo, «IVA»).
Dicha cuestión se suscitó en el marco de un proceso penal seguido contra el Sr. Venceslas Profant por haberse negado a pagar el IVA a la importación por dos vehículos automóviles comprados en el Gran Ducado de Luxemburgo y matriculados en dicho Estado, pero utilizados en el territorio belga.
El Sr. Profant, nacional luxemburgués, vivía en casa de su madre en Diekirch, en el Gran Ducado, cuando comenzó, en 1976, sus estudios de zoología en la Universidad de Lieja. Durante dichos estudios, que terminaron en 1981, tenía una dirección en Lieja, notificada a la policía de extranjeros de esa ciudad aunque seguía inscrito en el censo de habitantes del municipio de Diekirch como domiciliado en casa de su madre, a donde volvía regularmente. Al terminar sus estudios, se estableció en el Gran Ducado. De 1976 a 1981, el Sr. Profant, utilizó sucesivamente los dos automóviles referidos; se trataba en primer lugar de un automóvil de marca Alfa Romeo que ya poseía en 1976 y que vendió en 1979, y luego de un automóvil de marca Volkswagen. Estos dos automóviles fueron comprados en el Gran Ducado, pagando el IVA luxemburgués, y estaban matriculados allí. Entre 1976 y 1981, fueron utilizados, en particular, para hacer el trayecto entre Lieja y Diekirch, así como para el tráfico urbano en Lieja. El Alfa Romeo fue vendido a un comprador luxemburgués en el Gran Ducado; el Sr. Profant conservó la posesión del Volkswagen cuando se estableció en el Gran Ducado al finalizar sus estudios.
En 1980, la Administración Tributaria belga comunicó al Sr. Profant que había residido normalmente en Lieja desde su matrimonio celebrado en 1978, y que, por tanto, estaba obligado a pagar el IVA a la importación por cada uno de los dos automóviles. Efectivamente, el 15 de septiembre de 1978, el Sr. Profant se había casado en el Gran Ducado con la Srta. Charlotte Kaiser, nacional francesa actualmente naturalizada luxemburguesa, que ejercía la profesión de enfermera en Lieja desde enero de 1978. El matrimonio vivió en una habitación de estudiante en Lieja hasta su regreso al Gran Ducado; su dirección estaba inscrita en el registro de extranjeros de la ciudad de Lieja.
El artículo 40 del Código belga del IVA prevé la posibilidad de eximir de este impuesto la importación temporal de determinados bienes. Sobre la base de esta disposición, el Real Decreto n
o
7, de 27 de diciembre de 1977, relativo a las importaciones de bienes para la aplicación del IVA
(Moniteur belge,
de 31 de diciembre de 1977) prevé que pueden importarse temporalmente con franquicia del IVA, entre otros, «los medios de transporte», en las condiciones fijadas por las disposiciones que regulan la franquicia en materia de derechos de entrada. Estas últimas disposiciones, establecidas por Orden Ministerial de 17 de febrero de 1960, sólo conceden la franquicia a los medios de transporte «importados por personas físicas cuya residencia normal se encuentra en el extranjero y que son utilizados por ellas para su uso privado». Para la aplicación de estas disposiciones, se considera que tienen su residencia normal en el extranjero, entre otras, las personas que ejercen su profesión en Bélgica, pero que vuelven por lo menos una vez al mes al extranjero, cuando su hogar se encuentre allí o cuando, a falta de hogar, estén inscritas allí en los registros de población. A tenor de la letra a) del apartado 3
quater
del artículo 25 de dicha Orden Ministerial, debe entenderse por hogar, en el caso de personas casadas, el lugar del domicilio familiar.
De los autos resulta que, en virtud de estas disposiciones, la Administración Tributaria belga, por lo general, a los estudiantes luxemburgueses que residen normalmente en el Gran Ducado y cursan estudios en un establecimiento de enseñanza en Bélgica, concede la franquicia para sus vehículos automóviles matriculados en el Gran Ducado, pero que ésta no se concede a los estudiantes casados, por considerarse que éstos tienen su hogar en Bélgica. Durante la fase escrita ante el Tribunal de Justicia, el Gobierno belga confirmó inicialmente esta práctica, explicando que, hasta la fecha de su matrimonio, el señor Profant cumplía los requisitos para disfrutar de la franquicia, pero que a partir de ese momento se presume que el hogar está situado en el lugar del domicilio familiar. No obstante, en la vista recalcó que las autoridades belgas sólo niegan la concesión de la franquicia a los estudiantes extranjeros si resulta que éstos han establecido en el territorio belga «el hogar de la nueva familia creada por el matrimonio».
Al negarse el Sr. Profant a pagar las liquidaciones giradas en concepto de IVA por los dos automóviles, se inició contra él un proceso penal ante el Tribunal correctionnel de Liège a efectos de obtener, con carácter principal, el decomiso de los dos automóviles y, con carácter subsidiario, el pago de su valor, a saber, respectivamente, 61.565 y 168.950 BFR. El Tribunal estimó la pretensión y su decisión fue confirmada por la cour d'appel de Liège. No obstante, la Cour de cassation anuló la resolución de la cour d'appel debido a que en ella no se indicaban las disposiciones legales pertinentes. El asunto fue remitido a la cour d'appel de Bruxelles, que en primer lugar dictó, en julio de 1984, una resolución en rebeldía, teniendo en consideración la sentencia de la Cour de cassation. La oposición formulada por el inculpado contra dicha resolución dio lugar después a la resolución de remisión.
En esta resolución, la cour d'appel de Bruxelles declaró en primer lugar la inadmisibilidad de las pretensiones de las autoridades fiscales en la medida en que se referían al uso en Bélgica del automóvil Alfa Romeo, ya que mientras tanto había prescrito la acción penal sobre ese punto. En lo que respecta al uso del automóvil Volkswagen, la cour d'appel se planteó ciertas consideraciones que le llevaron a formular una cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia.
El órgano jurisdiccional nacional expresó, en primer lugar, sus dudas sobre una interpretación —inmoral, en su opinión— de la ley según la cual, como reconoció el ministère des Finances en la vista, no habría habido delito si el inculpado no se hubiera casado, sino que hubiera vivido en concubinato. Luego, consideró que, antes de decidir sobre los problemas de domicilio y, por consiguiente, de franquicia a la importación temporal, procedía hacer constar que el vehículo objeto de litigio había sido comprado en Luxemburgo y que se había pagado el impuesto general sobre el consumo, denominado, como en Bélgica, IVA, y, como en Bélgica, no reembolsable. En tales circunstancias, el órgano jurisdiccional nacional se planteaba la cuestión de si esta doble imposición que grava a un luxemburgués que haya comprado su automóvil en su país y lo utilice momentánea pero principalmente en Bélgica no es contraria a los principios que los Tratados internacionales han querido establecer.
En este orden de ideas, el órgano jurisdiccional nacional se preguntó si no podía haber, en las circunstancias del presente asunto, un obstáculo a la libre circulación de mercancías, dado que el IVA belga parece muy próximo en este caso a un derecho de aduana encubierto, en la medida en que el hecho generador del impuesto era la importación en Bélgica de un bien procedente del Gran Ducado, si bien, ya no hay frontera aduanera entre estos dos Estados.
Al considerar que el litigio planteaba problemas de interpretación del Derecho comunitario, el órgano jurisdiccional nacional decidió suspender el procedimiento hasta que el Tribunal de Justicia se pronunciara sobre la cuestión prejudicial siguiente:
«Las disposiciones de la Ley belga de 3 de julio de 1969 por la que se crea el Código del Impuesto sobre el Valor Añadido, tal como son interpretadas por el ministère des Finances, ¿no son, en el presente asunto, contrarias a la normativa comunitaria en materia de libre circulación de mercancías y de servicios, en la medida en que dichas disposiciones, especialmente los artículos 23 y 24, han creado, bajo el nombre de Impuesto sobre el Valor Añadido, un verdadero derecho de aduana?»
No corresponde al Tribunal de Justicia, en el marco del artículo 177 del Tratado, determinar si el modo en que las autoridades fiscales de un Estado miembro interpretan su legislación nacional es compatible con el Tratado. Sin embargo, puede, a partir del tenor de la cuestión formulada por el órgano jurisdiccional nacional, y teniendo en cuenta los datos proporcionados por éste, señalar los elementos que se refieren a la interpretación de las normas del Derecho comunitario.
Del tenor de la cuestión planteada, en relación con las consideraciones expuestas por el órgano jurisdiccional nacional y con las circunstancias de hecho por éste descritas, resulta que mediante dicha cuestión se pide que se dilucide si las normas comunitarias en materia de libre circulación de mercancías y, en particular, las relativas a la supresión de los derechos de aduana dentro de la Comunidad, se oponen a que un Estado miembro perciba el IVA a la importación en lo que respecta a un automóvil comprado en otro Estado miembro, con pago del IVA en ese Estado, y matriculado en él, cuando dicho automóvil es utilizado por un nacional del segundo Estado miembro que tiene un domicilio en este Estado pero cursa estudios en el territorio del primer Estado miembro donde está inscrito, por el período de duración de sus estudios, en el registro de extranjeros.
El inculpado en el asunto principal estima que el impuesto cuyo pago se le exige tiene como único objeto gravar la importación de un bien y que, por tanto, debe considerarse como un derecho de aduana encubierto. El Gobierno belga y la Comisión mantienen, en cambio, que la percepción de un IVA a la importación no puede equipararse a un derecho de aduana o a una exacción de efecto equivalente en el sentido de los artículos 9, 12 y 13 del Tratado.
A este respecto, procede recordar que de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, y especialmente de su sentencia de 5 de mayo de 1982, Schul (
15/81, Rec. p. 1409
), resulta que el IVA que un Estado miembro percibe con ocasión de la importación de productos procedentes de otro Estado miembro forma parte del sistema común del IVA, cuya estructura y modalidades determinantes fueron fijados mediante Directivas de armonización del Consejo que han establecido un mecanismo fiscal uniforme que abarca sistemáticamente y atendiendo a criterios objetivos tanto las operaciones efectuadas en el interior de los Estados miembros como las operaciones de importación. Por tanto un impuesto de estas características debe ser considerado parte integrante de un régimen general de tributos internos en el sentido del artículo 95 del Tratado y su compatibilidad con el Derecho comunitario debe apreciarse en el marco de este artículo y no en el del artículo 12 y siguientes del Tratado.
Por consiguiente, el IVA que un Estado miembro percibe con ocasión de la importación de un vehículo automóvil procedente de otro Estado miembro no constituye un derecho de aduana de importación o una exacción de efecto equivalente a tal derecho, en el sentido de los artículos 12 y 13 del Tratado.
En el sistema del Tratado, la libre circulación de mercancías en el interior de la Comunidad, en condiciones normales de competencia, está regulada por las disposiciones relativas a la supresión de los derechos de aduana y de las exacciones de efecto equivalente, junto con las relativas a los tributos internos, especialmente el artículo 95. Así pues, el Tribunal de Justicia en la mencionada sentencia de 5 de mayo de 1982, examinó el efecto, sobre la libre circulación de mercancías, de una acumulación de imposiciones consistente en percibir el IVA a la importación sobre un bien ya gravado con un IVA pagado en el Estado miembro de exportación y no desgravado.
La Comisión mantiene que el mismo problema podría plantearse en el presente asunto, dado que la percepción del IVA sobre las importaciones es compatible con el artículo 95 sólo en la medida en que se tenga en cuenta el IVA residual ya pagado en el Estado miembro de exportación. Sin embargo, considera que este problema no se plantearía si el Derecho comunitario aplicable se opusiera a cualquier percepción del IVA a la importación en un caso como el del presente asunto. La Comisión estima que un caso de este tipo está cubierto por la exención para las importaciones temporales prevista por el apartado 1 del artículo 14 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (
DO L 145, p. 1
; EE 09/01, p. 54).
A efectos de proporcionar al órgano jurisdiccional nacional cualquier elemento útil que pueda permitirle resolver el litigio que le ha sido sometido, procede examinar primero esta tesis de la Comisión.
El artículo 14 de la Sexta Directiva regula las exenciones del IVA a la importación de bienes. Esta disposición distingue entre las importaciones definitivas y temporales de bienes; exime en particular, en la letra c) de su apartado 1 las importaciones de bienes respecto de las que se haya formalizado declaración de importación temporal y a las que son de aplicación, por tanto, las normas sobre franquicia aduanera, o a las que se aplicaría esta franquicia si su importación procediera de un país no comunitario. Según el apartado 2 del artículo 14, Directivas posteriores deben establecer normas fiscales comunitarias que delimiten el ámbito de aplicación de las exenciones enunciadas en el apartado 1. Hasta la entrada en vigor de dichas normas, los Estados miembros pueden «mantener las disposiciones nacionales vigentes en el ámbito de las disposiciones arriba señaladas», adaptándolas a fin de reducir la doble imposición en materia de IVA en el interior de la Comunidad.
La Comisión deduce del conjunto del artículo 14 de la Sexta Directiva que el concepto de importación temporal tiene un contenido comunitario que debe ser respetado por los Estados miembros a la hora de aplicar las exenciones. Según ella, a efectos de establecer dicho contenido comunitario, es indicado hacer referencia a la Directiva 83/182/CEE del Consejo, de 28 de marzo de 1983, relativa a las franquicias fiscales aplicables en el interior de la Comunidad en materia de importación temporal de determinados medios de transporte (
DO L 105, p. 59
; EE 09/01, p. 156). Si bien es cierto que esta Directiva es posterior a los hechos del presente asunto, no obstante puede aclarar los conceptos en que se basa el régimen de las exenciones previsto por la Sexta Directiva. Ahora bien, añade la Comisión, de los artículos 5 y 7 de la Directiva 83/182 resulta que un estudiante que deja su país de origen no pierde sus vínculos familiares y la presunción de residencia normal en ese país no es afectada por el hecho de que resida en otro Estado miembro durante la mayor parte del año con el fin de cursar allí sus estudios, y que el matrimonio del estudiante no modifica esta situación.
El Gobierno belga recuerda, en primer lugar, que el artículo 10 de la Directiva 83/182 prevé que los Estados miembros deben aplicar las disposiciones necesarias para atenerse a ella antes del 1 de enero de 1984. Según él, dicha Directiva concede, por otra parte, la aplicación del régimen de franquicia a la importación temporal de un vehículo automóvil efectuada por un estudiante cuando éste reside en el territorio del Estado miembro de que se trate con la única finalidad de cursar allí sus estudios. No obstante, añade, en un caso como el del Sr. Profant, se trata de una pareja que vive en Bélgica aunque tenga también un domicilio en el Gran Ducado de Luxemburgo. El Gobierno belga estima, efectivamente, que dicha pareja, por el hecho del matrimonio, se hace independiente de sus respectivos padres, y que, por tanto, hay una independencia de la nueva célula familiar que hace desaparecer los antiguos vínculos con la familia luxemburguesa.
En primer lugar, debe señalarse, a este respecto, que el artículo 14 de la Sexta Directiva, al prever las exenciones del IVA a la importación, utiliza conceptos que deben ser precisados, como el de importación «temporal». Por esta razón, el apartado 2 de dicho artículo contempla el ulterior establecimiento de normas comunitarias y, hasta la entrada en vigor de éstas, siguen aplicándose las disposiciones nacionales de los Estados miembros. De ello se deduce que las disposiciones nacionales mantenidas en vigor deben respetar los límites trazados por las normas de Derecho comunitario, que ellas desarrollan.
En segundo lugar, debe destacarse que, a tenor del mencionado artículo 14, el mantenimiento de las disposiciones nacionales de que se trata debe hacerse en el «ámbito» de las exenciones previstas por las normas comunitarias y adaptarse a la reducción de los casos de doble imposición en materia del IVA en el interior de la Comunidad. Estos requisitos deben considerarse, a su vez, a la luz de uno de los objetivos de la armonización en materia del IVA, que es, como indica uno de los considerandos de la Sexta Directiva, proseguir la liberalizáción efectiva de la circulación de personas y bienes, así como la interpenetración de las economías.
Estas consideraciones muestran que la aplicación de las exenciones previstas por el artículo 14 de la Sexta Directiva no se deja totalmente a la discreción de las autoridades de los Estados miembros, ya que éstas deben respetar los objetivos fundamentales perseguidos por la armonización en materia de IVA, tales como, especialmente, facilitar la libre circulación de personas y de mercancías y evitar los casos de doble imposición.
De ello se desprende que las autoridades fiscales de un Estado miembro, al aplicar su legislación nacional, en materia de exención del IVA a los vehículos automóviles utilizados por estudiantes procedentes de otro Estado miembro, están obligadas a aplicar el concepto de importación temporal de modo que no obstaculicen, mediante una doble imposición de los referidos vehículos, la libertad de los nacionales de los Estados miembros de cursar sus estudios en el Estado miembro de su elección.
El mero hecho de que un estudiante procedente de otro Estado miembro contraiga matrimonio no puede modificar esta situación. Sería distinto si el matrimonio en cuestión se instalase en el Estado miembro de acogida de forma que manifestara la intención de no volver al Estado miembro de origen. No obstante, la resolución del órgano jurisdiccional remitente no contempla tal situación, y los documentos que obran en autos no sugieren que eso sea lo que ocurre en el presente asunto.
Procede, pues, responder a la cuestión planteada que las normas del Derecho comunitario, y especialmente las establecidas por la Sexta Directiva, se oponen a que un Estado miembro perciba el IVA a la importación por un vehículo automóvil comprado en otro Estado miembro, con pago del IVA en ese Estado, y matriculado en él, cuando dicho vehículo es utilizado por un nacional del segundo Estado miembro que tiene un domicilio en ese Estado pero cursa sus estudios en el primer Estado miembro donde está inscrito, por el período de duración de sus estudios, en el registro de extranjeros. El hecho de que la persona interesada esté o no casada es irrelevante a este respecto.
Costas
Los gastos efectuados por el Gobierno belga y por la Comisión de las Comunidades Europeas, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.

En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Cuarta),
pronunciándose sobre la cuestión prejudicial planteada por la cour d'appel de Bruxelles mediante resolución de 26 de septiembre de 1984, declara:

1)
E1 IVA que un Estado miembro percibe con ocasión de la importación de un vehículo automóvil procedente de otro Estado miembro no constituye un derecho de aduana de importación o una exacción de efecto equivalente a tal derecho, en el sentido de los artículos 12 y 13 del Tratado CEE.

2)
Las normas del Derecho comunitario, y especialmente las establecidas por la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, se oponen a que un Estado miembro perciba el IVA a la importación por un vehículo automóvil comprado en otro Estado miembro, con pago del IVA en ese Estado, y matriculado en él, cuando dicho vehículo es utilizado por un nacional del segundo Estado miembro que tiene un domicilio en ese Estado pero cursa sus estudios en el primer Estado miembro donde está inscrito, por el período de duración de sus estudios, en el registro de extranjeros. El hecho de que la persona interesada esté o no casada es irrelevante a este respecto.

Bosco
Pescatore
Koopmans
Bahlmann
O'Higgins
Pronunciada en audiencia pública en Luxemburgo, a 3 de octubre de 1985.
El Secretario
P. Heim
El Presidente de la Sala Cuarta
G. Bosco
(
*1
)	Lengua de procedimiento: francés.