CELEX: 62002CJ0376
Apgrozījuma nodokļi
Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma
Sestās direktīvas 77/388/EEK 17. pants
Priekšnodokļa atskaitīšana
Valsts tiesību aktu grozīšana
Atpakaļejošs spēks
Tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības princips

1       Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt 17. un 20. pantu Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā
77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu
sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), kā arī tiesiskās paļāvības un tiesiskās
drošības aizsardzības principus.
2       Šie lūgumi tika iesniegti tiesvedībā starp
Stichting
“
Goed Wonen
”, Nīderlandes fondu, un
Staatssecretaris van Financiën
(finanšu valsts sekretārs) sakarā ar nodokļu inspektora izdotu paziņojumu par nodokļu maksājumu apmēru un minētā fonda deklarēto
pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”) par laika posmu no 1995. gada 1. aprīļa līdz 30. jūnijam. Šī strīda
sakarā Tiesa jau ir pasludinājusi spriedumu par prejudiciālo jautājumu, ko arī bija uzdevusi
Hoge Raad
[Augstākā tiesa] (2001. gada 4. oktobra spriedums lietā C‑326/99 “
Goed Wonen
”,
Recueil
, I‑6831. lpp.; turpmāk tekstā – “spriedums
Goed Wonen I
”).

Atbilstošās tiesību normas

Kopienu tiesiskais regulējums
3       Sestās direktīvas 17. pants paredz:
“Atskaitīšanas tiesību izcelsme un darbības joma
1.      Atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams.
2.      Ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa,
kurš viņam jāmaksā:
a)      pievienotās vērtības nodokli, kas maksājams vai samaksāts par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis
vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs;
[..].”
4       Sestās direktīvas 20. panta redakcija ir šāda:
“Atskaitījumu koriģēšana
1.      Sākotnējo atskaitījumu koriģē saskaņā ar procedūru, kādu nosaka dalībvalstis, jo īpaši:
a)      ja šis atskaitījums bijis lielāks vai mazāks par to, uz kādu nodokļa maksātājam bijušas tiesības;
b)      ja pēc atmaksāšanas mainās faktori, kas izmantoti, lai noteiktu atskaitāmo summu, it īpaši ja ir anulēti pirkumi vai saņemti
cenu samazinājumi; tomēr koriģēšanu neveic darījumiem, kuri paliek pilnīgi vai daļēji neapmaksāti, un pienācīgi pierādītai
vai apstiprinātai īpašuma iznīcināšanai, zudumam vai zādzībai, kā arī preču izmantošanai, lai sniegtu mazas vērtības dāvanas
vai dotu paraugus, kā aprakstīts 5. panta 6. punktā. Tomēr dalībvalstis var pieprasīt korekcijas darījumiem, kuri paliek pilnīgi
vai daļēji neapmaksāti, kā arī zādzības gadījumā.
2.      Ražošanas līdzekļiem koriģēšana ilgst piecus gadus, ieskaitot gadu, kurā tie ir iegādāti vai ražoti. Koriģēšanu katru gadu
veic tikai par vienu piektdaļu no tiem uzliktā nodokļa. Koriģēšanu veic, balstoties uz svārstībām atskaitīšanas tiesībās nākamajos
gados attiecībā pret atskaitīšanas tiesībām tajā gadā, kurā tie ir iegādāti vai ražoti.
Atkāpjoties no iepriekšējās daļas, dalībvalstis var veikt koriģēšanu pilnus piecus gadus, sākot no brīža, kad šos ražošanas
līdzekļus pirmoreiz lieto.
Nekustamam īpašumam, kas iegādāts kā ražošanas līdzeklis, koriģēšanas laiku var pagarināt līdz pat 10 gadiem.
[..]
4.      Lai piemērotu 2. un 3. punkta noteikumus, dalībvalstis var:
–      noteikt ražošanas līdzekļu jēdzienu,
–      uzrādīt nodokļa summu, kas ņemama vērā koriģēšanai,
–      paredzēt visus piemērotus pasākumus, lai nodrošinātu, ka koriģēšana nerada nekādas nepamatotas priekšrocības,
–      atļaut administratīvus vienkāršojumus.
[..]
6.      Ja nodokļa maksātājs pāriet no nodokļu uzlikšanas parastā veidā uz īpašu režīmu vai otrādi, dalībvalstis var veikt visus vajadzīgos
pasākumus, lai nodrošinātu, ka šis nodokļa maksātājs nepamatoti negūst priekšrocības, nedz arī tam nav nodarīts kaitējums.”

Valsts tiesiskais regulējums
5       Lai cīnītos pret finanšu kombinācijām nekustamā īpašuma jomā,
Wet op de Omzetbelasting 1968
(1968. gada likums par apgrozījuma nodokli, turpmāk tekstā – “
Wet OB 1968
”) tika grozīts ar
Wet houdende wijziging van de Wet op de Omzetbelasting 1968, de Wet op belastingen van rechtsverkeer en enkele andere belastingwetten
in verband met de bestrijding van constructies met betrekking tot onroerende zaken
(likums par grozījumiem 1968. gada likumā par apgrozījuma nodokli, likumā par juridisko aktu nodokli un noteiktā skaitā citu
nodokļu likumu sakarā ar cīņu pret kombinācijām ar nekustamo īpašumu), kas tika pieņemts 1995. gada 18. decembrī (
Stbl.
, 659. lpp., turpmāk tekstā – “Likums par grozījumiem”).
6       Atbilstoši Sestās direktīvas 5. panta 3. punkta b) apakšpunktam Nīderlandes likumdevējs pieņēma
Wet OB 1968
3. panta 2. punktu, kas paredz, ka lietu tiesību piešķiršana uz nekustamo īpašumu ir uzskatāma par “preču piegādi”. Tomēr
Likums par grozījumiem ieviesa izņēmumu šādai kvalifikācijai un lietojuma tiesību nodibināšanu pielīdzināja nekustamā īpašuma
izīrēšanai, ja atlīdzība, kurai pieskaita apgrozījuma nodokli, ir mazāka par īpašuma saimniecisko vērtību.
7       Līdz ar to no
Wet OB 1968
11. panta 1. punkta b) apakšpunkta 5. daļas grozījuma izriet, ka nekustamā īpašuma izīrēšana principā ir atbrīvota no PVN
un ka “nekustamā īpašuma izīrēšana” ietver arī jebkāda cita veida nekustamā īpašuma nodošanu lietošanā, kas nav uzskatāma
par šo preču piegādi.
8       Likums par grozījumiem stājās spēkā 1995. gada 29. decembrī. Tomēr tas paredzēja, ka to piemēro no 1995. gada 31. marta plkst.
18.00, t.i., tad, kad jaunā likuma saturs tika norādīts paziņojumā presei.
9       Saskaņā ar iesniedzējtiesas precizējumiem
Staatssecretaris van Financiën
1995. gada 31. marta un 3. aprīļa paziņojumos presei darīja zināmu, ka Ministru padomei bija nodoms iesniegt Nīderlandes
Parlamentā
Wet OB 1968
grozījumu projektu, it īpaši saistībā ar likuma 3. panta 2. punktu un 11. panta 1. punkta b) apakšpunkta 5. daļu. Viņš arī
norādīja Ministru padomes nodomu pēc piedāvāto grozījumu stāšanās spēkā interpretēt
Wet OB 1968
atbilstoši tai jēgai, kuru no 1995. gada 31. marta plkst. 18.00 paredzēja Likums par grozījumiem.

Pamata prāva un prejudiciālais jautājums
10     No iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka
Stichting
“
Goed Wonen
”, atbildētāja pamata prāvā, ir
Woningbouwvereniging
“
Goed Wonen
” (dzīvojamo māju būvniecības apvienība “
Goed Wonen
”, turpmāk tekstā – “Apvienība
GW
”) tiesību un saistību pārņēmēja.
11     Ar 1995. gada 28. aprīļa notariālu aktu Apvienība
GW
izveidoja fondu “De Goede Woning” (turpmāk tekstā – “Fonds
GW
”). Tajā pašā dienā tā piešķīra fondam trīs dzīvojamo māju kompleksu lietojuma tiesības uz desmit gadiem, par to saņemot samaksu,
kas ir mazāka par pašizmaksu. Daļa dzīvojamo māju vēl nebija uzbūvēta. Līdz minētajai dienai atbildētāja pamata prāvā neatskaitīja
nodokli, kura rēķins tai tika izrakstīts sakarā ar preču piegādi vai dzīvojamo māju būvniecību.
12     Nodokļu deklarācijā par laika posmu no 1995. gada 1. aprīlim līdz 30. jūnijam Apvienība
GW
norādīja, pirmkārt, ka tā par lietojuma tiesībām izrakstīja Fondam
GW
PVN rēķinu NLG 645 067 apmērā, un, otrkārt, ka Apvienībai
GW
tika izrakstīts PVN rēķins par dzīvojamo māju būvniecību NLG 1 285 059 apmērā, kas tika atskaitīts kā priekšnodoklis. Pamatojoties
uz šo deklarāciju, Apvienībai
GW
pielāgojumu rezultātā tika atmaksāti NLG 639 992.
13     Ievērojot Likumu par grozījumiem, nodokļu inspektors vēlāk izdeva paziņojumu par nodokļu maksājumu apmēru, tajā iekļaujot
Apvienības
GW
atskaitīto summu. Šo paziņojumu apstiprināja 1996. gada 12. decembra lēmums, kuru Apvienība
GW
apstrīdēja
Gerechtshof te Arnhem
(Arnemas tiesa). Tomēr ar 1997. gada 14. februāra lēmumu minētais inspektors pēc savas ierosmes samazināja nodokļu maksājumu
apmēru līdz NLG 639 992, kas atbilda summai, ko nodokļu administrācija atmaksāja Apvienībai
GW
, pamatojoties uz tās nodokļu deklarāciju.
14     1997. gada 21. augustā Apvienība
GW
tika juridiski pārveidota par fondu un kļuva par
Stichting
“
Goed Wonen
”.
15
Gerechtshof te Arnhem
1998. gada 20. maija spriedumā atstāja spēkā paziņojumu par nodokļu maksājumu apmēru, kurā minēto summu bija samazinājis
nodokļu inspektors. Šo spriedumu kasācijas kārtībā
Stichting
“
Goed Wonen
” pārsūdzēja iesniedzējtiesā.
16     Pirmajā lietā, kas tika iesniegta Tiesā, uzdotie jautājumi attiecās uz Sestās direktīvas interpretāciju, lai pārbaudītu, vai
Sestās direktīvas 5. panta 3. punkta b) apakšpunkts, 13. panta B daļas b) apakšpunkts un C daļas a) apakšpunkts iestājas pret
tādiem valsts tiesību aktiem kā Likums par grozījumiem, kas likumā noteiktajos apstākļos lietojuma tiesību piešķiršanu pielīdzina
nekustamā īpašuma izīrēšanai, kas ir atbrīvota no PVN. Iepriekš minētajā spriedumā
Goed Wonen I
Tiesa nosprieda:
“1)      Sestās direktīvas 5. panta 3. punkta b) apakšpunkts [..] ir jāinterpretē tādējādi, ka tas neiestājas pret tādu valsts tiesību
normu kā
Wet OB 1968
3. panta 2. punkts [..] ar grozījumiem [..], kas lietu tiesību uz nekustamo īpašumu nodibināšanu, piešķiršanu, grozīšanu,
izbeigšanu vai atteikšanos no tām uzskata par “preču piegādi”, ja atlīdzība par šīm darbībām, kurai pieskaita apgrozījuma
nodokli, ir lielāka vai vienāda ar īpašuma, uz kuru attiecas šīs tiesības, saimniecisko vērtību.
2)      [Sestās] direktīvas 13. panta B daļas b) apakšpunkts un C daļas a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas neiestājas
pret tādu valsts tiesību normu kā minētā 1968. gada 28. jūnija Likums ar grozījumiem [..], kas, lai piemērotu atbrīvojumu
no pievienotās vērtības nodokļa, ļauj pielīdzināt nekustamā īpašuma iznomāšanai vai izīrēšanai tādu lietu tiesību nodibināšanu
pret atlīdzību uz noteiktu laiku, kas piešķir tās izmantotājam tiesības lietot nekustamo īpašumu, kā, piemēram, pamata prāvā
esošās lietojuma tiesības.”
17     1998. gada 20. maija lēmumā
Gerechtshof
cita starpā nolēma, ka Likuma par grozījumiem atpakaļejošais spēks nav nesaderīgs ar Sestās direktīvas normām. Šajā sakarā
Stichting
“
Goed Wonen
” kasācijas sūdzībā norādīja, ka šī likuma atpakaļejošais spēks no 1995. gada 31. marta plkst. 18.00 ir pretrunā ar Kopienu
tiesībām. Jebkurā gadījumā minētajam Likumam par grozījumiem nevarēja būt atpakaļejoša spēka pirms tā projekta iesniegšanas
Nīderlandes Parlamentā, t.i., pirms 1995. gada 23. maija.
18     1999. gada 24. augusta spriedumā, ar ko tika uzdoti prejudiciālie jautājumi pirmajā lietā,
Hoge Raad
uzskatīja, ka
Stichting
“
Goed Wonen
” minētie pamati nav atbalstāmi un ka
Gerechtshof
vērtējums ir pamatots.
19     Lēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu šajā lietā
Hoge Raad
tomēr norāda, ka iepriekšējā spriedumā minētais viedoklis ir apšaubāms kopš Tiesas 2000. gada 8. jūnija sprieduma lietā
Schlossstraße
(C‑396/98,
Recueil
, I‑4279. lpp.), kurā Tiesa nosprieda, ka “Sestās direktīvas [..] 17. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka nodokļa maksātāja
tiesības atskaitīt samaksāto pievienotās vērtības nodokli par piegādātajām precēm vai saņemtajiem pakalpojumiem, lai veiktu
noteiktas izīrēšanas darbības, saglabājas, ja tiesību akti, kas pieņemti pēc preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas, bet
pirms minēto darbību sākuma, atņem šim nodokļa maksātājam tiesības atteikties no to atbrīvojuma no nodokļa [..]”.
20     Iesniedzējtiesa paskaidro, kāpēc
Stichting
“
Goed Wonen
” pirms 1995. gada 28. aprīļa neatskaitīja PVN, kas bija samaksāts sakarā ar būvniecības darbiem:
“6.3.1. Šajā lietā ieinteresētā persona sāka dzīvojamo māju kompleksa būvniecību pirms 1995. gada 28. aprīļa. Sākumā tai bija
nodoms izīrēt dzīvokļus pēc to pabeigšanas. Šāda veida izīrēšana ir atbrīvota no nodokļa bez iespējas atteikties no šī atbrīvojuma
saskaņā ar [
Wet OB 1968
] 11. panta 1. punkta b) apakšpunktu (Sestās direktīvas 13. panta B daļa un tās b) apakšpunkts). Principā ieinteresētajai
personai bija tiesības būvniecības laikā atskaitīt samaksāto nodokli, kura rēķins tai tika izrakstīts. Ja pēc tam notiktu
izīrēšana, tad notiktu piegāde Likuma 3. panta 1. punkta h) apakšpunkta nozīmē (Nīderlandes likumdevējs izmantoja iespēju
uzskatīt šādu darbību par piegādi, ko piešķir Sestās direktīvas 5. panta 7. punkts un tā a) apakšpunkts). Sakarā ar šo piegādi
ieinteresētajai personai bija jāmaksā nodoklis no nodokļa bāzes, ko nosaka Likuma 8. panta 3. punkts (Sestās direktīvas 11. panta
A daļas 1. punkta b) apakšpunkts).
6.3.2. Saskaņā ar ministrijas rīkojumu tādām dzīvojamo māju būvētāju sabiedrībām kā ieinteresētajām pusēm tomēr bija iespēja
atteikties no Likuma 3. panta 1. punkta h) apakšpunkta piemērošanas. Šī norma, tāpat kā Sestās direktīvas 5. panta 7. punkta
a) apakšpunkts tām ir piemērojama tikai tad, ja tās izrāda šādu gribu, ko saskaņā ar ministrijas rīkojumu tās var izrādīt,
dzīvojamo māju būvniecības laikā neatskaitot nodokli, kura rēķins tām ir izrakstīts. Atbilstoši šim regulējumam ieinteresētā
persona neatskaitīja nodokli dzīvojamo māju būvniecības laikā.
6.3.3. 1995. gada 28. aprīlī ieinteresētā persona veica dzīvojamo māju piegādi Likuma 3. panta 2. punkta nozīmē (atbilstoši
toreiz spēkā esošajai redakcijai), kas pamatots ar Sestās direktīvas 5. panta 3. punkta b) apakšpunktu. Šī piegāde nebija
atbrīvota no apgrozījuma nodokļa. Līdz ar to ieinteresētā persona varēja šajā brīdī veikt koriģēšanu saskaņā ar Likuma 15. panta
4. punktu, kas bija pamatots ar Sestās direktīvas 17. pantu un 20. panta 1. punktu un tā a) apakšpunktu, lai veiktu iepriekš
neizdarīto nodokļa atskaitījumu. Tomēr pirms lietojuma tiesību nodibināšanas šādas tiesības tai atņēma Likums [par grozījumiem,
kuram bija atpakaļejošs spēks].”
21     Iesniedzējtiesas lēmuma par prejudiciālā jautājuma uzdošanu 6.3.4. punktā
Hoge Raad
šādi precizēja atšķirības starp pamata prāvu un iepriekš minētajā spriedumā
Schlossstraße
aplūkoto situāciju:
“Lietā
Schlossstraße
tiesību aktu grozījumu, kuriem nebija atpakaļejoša spēka, rezultātā tika atceltas iegūtās tiesības uz nodokļa atskaitījumu,
jo darbības, no kurām bija atkarīgas tiesības uz nodokļa atskaitījumu, bija veiktas pēc grozījumu spēkā stāšanās un pretēji
iepriekšējai situācijai tās bija atbrīvotas no nodokļa bez tiesībām uz atskaitījumu.
Šī lieta ir atšķirīga, jo gan tiesību uz nodokļa atskaitījumu rašanās, gan darbību, no kurām bija atkarīgas tiesības uz nodokļa
atskaitījumu (pirms tam ieinteresētajai personai nebija tiesību uz nodokļa atskaitījumu), realizācija notika vienlaicīgi un
tiesību aktu grozījumi notika pēc šī brīža. Šajā sakarā ir jāpiezīmē, ka paredzētie grozījumi bija paziņoti presē pirms šī
brīža un ka cita starpā tika norādīts, ka ar šo lietu saistītajiem grozījumiem būs atpakaļejošs spēks no 1995. gada 31. marta
plkst. 18.00, kā iemeslu norādot nevēlamās sekas, kas varētu izrietēt no tiesību aktu grozījumiem bez atpakaļejoša spēka.”
22     Pastāvot šādiem apstākļiem,
Hoge Raad der Nederlanden
nolēma apturēt tiesvedību lietā un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai 6.3.4. punktā norādītajos apstākļos un gadījumā, ja netiek konstatēta ne krāpšana, ne arī ļaunprātīga rīcība un lietas
izmantošanas projekts nav grozīts, kā tas ir minēts Tiesas sprieduma
Schlossstraße
50. un 51. punktā, Sestās direktīvas 17. un 20. pants vai arī Kopienu tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības
principi iestājas pret to, ka tiek atceltas nodokļu maksātāja tiesības koriģēt neatskaitīto PVN, kas ir samaksāts sakarā ar
tādas lietas (nekustamā īpašuma) piegādi, ko sākumā bija paredzēts izīrēt (ar PVN neapliekams darījums), bet ar ko vēlāk tika
veikts ar PVN apliekams darījums (šajā gadījumā – lietojuma tiesību nodibināšana), pamatojoties vienīgi uz to, ka saskaņā
ar tiesību aktu grozījumiem, kas vēl nebija stājušies spēkā šī darījuma norises laikā, šis darījums ar atpakaļejošu spēku
ir uzskatāms par atbrīvotu no nodokļa bez tiesībām uz nodokļa atskaitījumu?”
23     Iesniedzējtiesa savā lēmumā ir minējusi lietas C‑487/01
Gemeente Leusden
un C‑7/02
Holin Groep
, kurās tā uzdeva prejudiciālos jautājumus par šīm normām. Tā kā 2004. gada 29. aprīlī šajās lietās tika pasludināts spriedums
(C‑487/01 un C‑7/02
Gemeente Leusden
un
Holin Groep
,
Recueil
, I‑5337. lpp.), tad tas tika nosūtīts iesniedzējtiesai ar jautājumu, vai vēl aizvien ir vajadzīga atbilde uz jautājumu, kas
ir uzdots šajā pamata prāvā. 2004. gada 3. jūnija vēstulē
Hoge Raad
informēja Tiesu, ka tā savu lūgumu uztur spēkā.

Par lietas būtību
24     Savā jautājumā iesniedzējtiesa pēc būtības jautā, vai Sestās direktīvas 17. un 20. pants vai arī Kopienu tiesiskās paļāvības
un tiesiskās drošības principi iestājas pret to, ka PVN koriģēšana, lai izmantotu tiesības atskaitīt samaksāto PVN par šī
nekustamā īpašuma piegādi brīdī, kad ar nekustamo īpašumu tiek veikts ar nodokli apliekams darījums, tiek atcelta sakarā ar
likuma pieņemšanu pēc minētās koriģēšanas, kas atceļ šī darījuma aplikšanu ar nodokli un kas saskaņā ar valsts likumdevēja
lēmumu tiek piemērots, pirms ar nekustamo īpašumu tiek veikts ar nodokli apliekams darījums un rodas tiesības uz nodokļa atskaitījumu.
25     Kā tas izriet no iesniedzējtiesas rīkojuma, šis jautājums ir uzdots, lai pārbaudītu, vai Tiesas pieņemtais risinājums iepriekš
minētajā spriedumā
Schlossstraße
ir piemērojams šīs pamata prāvas faktiem.
26     Sākumā ir jāatgādina, ka nodokļu atskaitījumu sistēmas mērķis ir pilnībā atbrīvot uzņēmēju no PVN sloga, kas ir maksājams
vai samaksāts visas tā saimnieciskās darbības ietvaros. Kopēja PVN sistēma nodrošina pilnīgu saimniecisko darbību aplikšanas
ar nodokļiem neitralitāti neatkarīgi no šīs darbības mērķiem vai rezultātiem, ja minētās darbības arī ir apliktas ar PVN (1988. gada
21. septembra spriedums 50/87 Komisija/Francija,
Recueil
, 4797. lpp., 15. punkts).
27     Iepriekš minētā sprieduma
Schlossstraße
53. punktā Tiesa nosprieda, ka Sestās direktīvas 17. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka nodokļa maksātāja tiesības atskaitīt
samaksāto pievienotās vērtības nodokli par piegādātajām precēm vai saņemtajiem pakalpojumiem, lai veiktu noteiktas izīrēšanas
darbības, saglabājas, ja tiesību akti, kas pieņemti pēc preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas, bet pirms minēto darbību
sākuma atņem šim nodokļa maksātājam tiesības atteikties no to atbrīvojuma no nodokļa.
28     Tomēr ir jānorāda, ka prasītājas pamata prāvā situācija atšķiras no situācijas, kāda ir aprakstīta iepriekš minētajā spriedumā
Schlossstraße
, no kura izriet, ka nodokļa maksātājs atskaitīja samaksāto PVN pirms tiesību aktu grozījumu piemērošanas. Prasītāja pamata
prāvā atskaitīja PVN, kas bija samaksāts par preces piegādi tikai 1995. gada 28. aprīlī, t.i., pirms Likuma par grozījumiem
pieņemšanas 1995. gada 18. decembrī, bet pēc tā piemērošanas – 1995. gada 31. marta, kad saskaņā ar valsts likumdevēja lēmumu
tam skaidri tika piešķirts atpakaļejošs spēks.
29     Tā kā Likums par grozījumiem sakarā ar tā atpakaļejošo spēku tika piemērots, pirms nodokļa maksātājs veica nodokļu atskaitījumu,
tad nav jāatsaucas uz Sestās direktīvas 17. pantu, lai atbildētu uz iesniedzējtiesas jautājumu.
30     Attiecībā uz Sestās direktīvas 20. pantu, šķiet, ka to iesniedzējtiesa ir minējusi prejudiciālajā jautājumā kopā ar šīs direktīvas
17. pantu, lai pārbaudītu, vai tas ir interpretējams tādējādi, ka tādos apstākļos kā pamata prāvā minētie tas iestājas pret
tādas koriģēšanas atcelšanu, kas izriet no veiktā nodokļa atskaitījuma. Iepriekšējā punktā minētā iemesla dēļ 20. panta kontekstā
nav novērtējams, vai Kopienu tiesības iestājas pret Likuma par grozījumiem atpakaļejošo spēku.
31     Turpretī ir jāizpēta vispārējie Kopienu tiesību principi, t.i., tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības principi,
lai pārbaudītu, vai tie iestājas pret koriģēšanas, kas izriet no veiktā nodokļa atskaitījuma, atcelšanu ar atpakaļejošu likuma
spēku.
32     Šajā sakarā ir jāatgādina, ka tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības principi ir daļa no Kopienu tiesību sistēmas.
Tādējādi tie ir jāievēro Kopienu iestādēm (1975. gada 14. maija spriedums lietā 74/74
CNTA
/Komisija,
Recueil
, 533. lpp.), kā arī dalībvalstīm, īstenojot pilnvaras, ko tām piešķir Kopienu direktīvas (iepriekš minētais spriedums lietās
Gemeente Leusden
un
Holin Groep
, 57. punkts).
33     Kaut arī vispārīgi tiesiskās drošības princips iestājas pret to, ka Kopienu akta piemērošanas laikā sākums ir noteikts pirms
tā publicēšanas, tomēr izņēmuma kārtā ir pieļaujami citādāki gadījumi, ja to pieprasa vispārējo interešu mērķi un ieinteresēto
personu tiesiskā paļāvība ir atbilstošā veidā ievērota (skat. šajā sakarā 1991. gada 11. jūlija spriedumu lietā C‑368/89
Crispoltoni
,
Recueil
, I‑3695. lpp., 17. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietās
Gemeente Leusden
un
Holin Groep
, 59. punkts; skat. arī Eiropas Cilvēktiesību tiesas 1997. gada 23. oktobra spriedumu lietā
National & Provincial Building Society
pret Apvienoto Karalisti,
Recueil des arrêts et décisions
, 1997‑VII, § 80).
34     Šis princips ir jāievēro valsts likumdevējam, pieņemot tiesību aktus, kas izriet no Kopienu tiesībām.
35
Stichting
“
Goed Wonen
” norāda, ka Likuma par grozījumiem atpakaļejošais spēks nebija vajadzīgs, jo Nīderlandes valdība vairākus gadus zināja par
tādām kombinācijām kā tās, ko tā veica. Turklāt šāda rīcība nav ne krāpšana, ne arī izvairīšanās no nodokļu maksāšanas, jo
likums bija ievērots.
36     Turpretī Nīderlandes valdība norāda, kā tas bija precizēts arī
Staatssecretaris van Financiën
paziņojumā, ka atpakaļejošo spēku pamatoja bažas, ka no brīža, kad tika nolemts veikt grozījumus likumā, līdz brīdim, kad
tas stājās spēkā, kombinācijas tiks veiktas plašā mērogā. Atzinumā par likuma projektu
Raad van State
(Valsts Padome) uzskatīja atpakaļejošo spēku par pamatotu. Turklāt to atbalstīja abas Nīderlandes Parlamenta palātas, kaut
arī tās parasti neatbalsta grozījumu tiesību aktos atpakaļejošu spēku.
37     Šajā jautājumā Nīderlandes valdību atbalsta Zviedrijas valdība. Tā precizē, ka, neskatoties uz pastiprināto uzmanību, kāda
Zviedrijā pievērsta tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības principu ievērošanai, Zviedrijas Konstitūcija paredz,
ka, lai novērstu pieaugošu izvairīšanos no nodokļiem, pirms stājas spēkā likums, kuram tā ir jāierobežo, Zviedrijas Parlaments
var nolemt, ka jaunie nodokļu likumi būs piemērojami no dienas, kad valsts valdība ir nosūtījusi Parlamentam vēstuli par nodomu
grozīt likumu.
38     Šajā sakarā, lasot 1995. gada 31. marta paziņojumu presei, izriet, ka Likumu par grozījumiem nepamatoja rūpes izbeigt vairāku
gadu garumā veiktās finanšu kombinācijas, bet gan bailes, ka šādas kombinācijas tiks veiktas plašā mērogā no brīža, kad tika
nolemts veikt likuma grozījumus, līdz brīdim, kad stājās spēkā minētie grozījumi.
39     Šādas bailes ir pamatotas, un šādu kombināciju novēršanu var uzskatīt par vispārēju interesi, kas izņēmuma kārtā pamato to,
ka dalībvalsts izmanto likuma atpakaļejošu spēku, ja nodokļa maksātāju tiesiskā paļāvība ir atbilstošā veidā ievērota. Tomēr
valsts tiesnesim, kas labāk pārzina lietas apstākļus, ir jānovērtē, vai risks, ka šajā laika posmā tiks veiktas finanšu kombinācijas,
ir pietiekami nozīmīgs, lai pamatotu likuma atpakaļejošo spēku.
40     Attiecībā uz uzņēmēju tiesisko paļāvību
Stichting
“
Goed Wonen
” norāda, ka no tiem nevar gaidīt, lai tie iepazītos ar visiem iestāžu paziņojumiem presei, ne arī lai tie domātu, ka visi
paziņotie ieteikumi tiks patiesībā īstenoti. Turklāt paziņojums presei ir pārāk vispārīgs un nekonkrēts. Pilns paredzēto grozījumu
teksts bija zināms tikai pēc likuma projekta iesniegšanas Nīderlandes Parlamentā 1995. gada 23. maijā.
41     Nīderlandes valdība norāda, ka pirms paziņojuma presei notika vairākas
Staatssecretaris van Financiën
uzstāšanās Nīderlandes Parlamentā, paziņojot par attiecīgajiem pasākumiem. Turklāt paziņojums bija skaidrs, un tas skaidri
attiecās uz tādām finanšu kombinācijām kā prasītājas pamata prāvā lietotā. Projektā tika ieviestas izmaiņas tā pieņemšanas
procedūras laikā, bet tās tikai precizēja dažus izņēmumus likuma projekta piemērošanas principiem, un šīs izmaiņas neattiecās
uz prasītājas pamata prāvā stāvokli.
42     Zviedrijas valdība uzskata, ka tiesiskās paļāvības ievērošana ir jāvērtē, ņemot vērā likumdošanas tradīcijas katrā dalībvalstī.
Zviedrijā konstitucionālās tradīcijas pieprasa, lai atpakaļejošais spēks sāktos ar dienu, kad valdība nosūta valsts Parlamentam
vēstuli par likuma projekta iesniegšanu. Pamata lietā būtu jāizvērtē, vai uzņēmēju tiesiskā paļāvība ir pienācīgi ievērota,
ņemot vērā Nīderlandes likumdošanas tradīcijas.
43     Šajā sakarā attiecībā uz pamata prāvā minēto valsts tiesisko regulējumu ir jāņem vērā parastais informācijas izplatīšanas
veids dalībvalstī, kas ir to pieņēmusi, un lietas apstākļi, lai izvērtētu
in concreto
, vai uzņēmēju, kurus skar šie tiesību akti, tiesiskā paļāvība ir ievērota.
44     No iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka
Staatssecretaris van Financiën
1995. gada 31. marta un 3. aprīļa paziņojumos presei oficiāli paziņoja, ka Ministru padomei ir nodoms iesniegt Nīderlandes
Parlamentā
Wet OB 1968
3. panta 2. punkta un 11. panta 1. punkta b) apakšpunkta 5. daļas grozījumu projektu un piemērot Likumu par grozījumiem no
1995. gada 31. marta plkst. 18.00. Tomēr iesniedzējtiesai ir jānovērtē, vai šie dokumenti bija pietiekami skaidri, lai uzņēmēji,
kas veic likumā minētās saimnieciskās darbības, varētu saprast paredzēto tiesību aktu grozījumu ietekmi uz to veiktajām darbībām.
45     Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild šādi:
“Tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības principi neiestājas pret to, ka dalībvalsts izņēmuma kārtā un, lai
izvairītos no tādu finanšu kombināciju veikšanas plašā mērogā ar nolūku izvairīties no PVN sloga, pret kurām ir paredzēts
cīnīties ar likumu par grozījumiem, piešķir šim likumam atpakaļejošu spēku, ja tādos apstākļos kā pamata lietā esošie uzņēmēji,
kas veic likumā minētās saimnieciskās darbības, ir bijuši brīdināti par šī likuma paredzēto pieņemšanu un tā atpakaļejošo
spēku tādā veidā, lai tie varētu saprast paredzēto tiesību aktu grozījumu ietekmi uz to veiktajām darbībām.
Gadījumā, ja šis likums atbrīvo no nodokļa tādu saimniecisku darījumu ar nekustamu īpašumu, kas agrāk bija aplikts ar PVN,
tas var atcelt PVN koriģēšanu, kas tiek veikta, izmantojot tiesības atskaitīt samaksāto PVN par šī nekustamā īpašuma piegādi
brīdī, kad ar nekustamo īpašumu tiek veikts darījums, kuru šajā laikā uzskata par apliekamu ar nodokli.”

Par tiesāšanās izdevumiem
46     Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās
izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās
izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:
tiesiskās paļāvības un tiesiskās drošības aizsardzības principi neiestājas pret to, ka dalībvalsts izņēmuma kārtā un, lai
izvairītos no tādu finanšu kombināciju veikšanas plašā mērogā ar nolūku izvairīties no pievienotās vērtības nodokļa sloga,
pret kurām ir paredzēts cīnīties ar likumu par grozījumiem, piešķir šim likumam atpakaļejošu spēku, ja tādos apstākļos kā
pamata lietā esošie uzņēmēji, kas veic likumā minētās saimnieciskās darbības, ir bijuši brīdināti par šī likuma paredzēto
pieņemšanu un tā atpakaļejošo spēku tādā veidā, lai tie varētu saprast paredzēto tiesību aktu grozījumu ietekmi uz to veiktajām
darbībām;
gadījumā, ja šis likums atbrīvo no nodokļa tādu saimniecisku darījumu ar nekustamu īpašumu, kas agrāk bija aplikts ar pievienotās
vērtības nodokli, tas var atcelt pievienotās vērtības nodokļa koriģēšanu, kas tiek veikta, izmantojot tiesības atskaitīt samaksāto
pievienotās vērtības nodokli par šī nekustamā īpašuma piegādi brīdī, kad ar nekustamo īpašumu tiek veikts darījums, kuru šajā
laikā uzskata par apliekamu ar nodokli.
[Paraksti]
*
Tiesvedības valoda – holandiešu.