CELEX: 61988CJ0333
Protocole sur les privilèges et immunités des Communautés
Déduction d'intérêts hypothécaires

Motifs de l'arrêt
1 Par ordonnance du 15 novembre 1988, parvenue à la Cour le 18 novembre suivant, l' Office of the Special Commissioners of Income Tax a posé, en vertu de l' article 177 du traité CEE, plusieurs questions préjudicielles relatives à l' interprétation de l' article 13 du protocole sur les privilèges et immunités des Communautés européennes, ( ci-après "protocole "), ainsi que des articles 5 et 7 du traité CEE .
2 Ces questions ont été soulevées dans le cadre d' un litige qui oppose M . P . J . K . Tither, fonctionnaire de la Commission des Communautés européennes, au Commissioners of Inland Revenue ( ci-après "administration fiscale "). Ce litige porte sur l' octroi d' un avis prévu par une disposition du Finance Act 1982 ( loi fiscale ), qui était destinée à favoriser l' acquisition et l' amélioration de l' habitat individuel .
3 Le système dont il s' agit, dénommé MIRAS ( mortgage interest relief at source - déduction à la source des intérêts hypothécaires ), concerne le paiement des intérêts d' un "prêt qualifié" dans le cadre de la loi fiscale, contracté pour financer certaines opérations immobilières . Selon les dispositions de la loi fiscale, l' emprunteur peut déduire des intérêts qu' il verse une somme égale au montant de l' impôt sur le revenu correspondant à ces versements et calculé au taux de base . Le prêteur est tenu de consentir à cette déduction, et l' emprunteur est libéré de la somme déduite comme s' il l' avait effectivement payée .
4 Du point de vue de la fiscalité, la déduction en cause est considérée comme faisant partie de l' impôt sur le revenu payé par le prêteur . Quant à l' emprunteur, la déduction qu' il opère sur le paiement des intérêts a le même effet qu' un abattement de son impôt sur le revenu . Toutefois, l' application du système MIRAS n' est pas subordonnée au fait que l' emprunteur ait un montant suffisant de revenus imposables pour couvrir les intérêts hypothécaires . La déduction peut être opérée par l' emprunteur, alors même qu' il ne dispose pas de revenus imposables .
5 Le bénéfice du système MIRAS est ouvert à tout "emprunteur qualifié" résidant au Royaume-Uni, quelle que soit sa situation au regard de l' administration fiscale, et indépendamment de sa nationalité . Toutefois, la loi fiscale prévoit, dans le paragraphe 13 de l' annexe 7 de la loi fiscale nationale, que la notion d' "emprunteur qualifié" ne comprend pas les personnes qui occupent des fonctions ou des emplois pour lesquels elles touchent des émoluments qui ne sont pas imposables en vertu d' une exonération ou d' une immunité spéciale .
6 M . Tither, qui est propriétaire d' une maison au pays de Galles, a demandé à bénéficier du système MIRAS pour un prêt contracté auprès d' une société coopérative de construction immobilière en vue d' apporter des améliorations à cette maison . L' administration fiscale a refusé de lui délivrer l' avis nécessaire pour pouvoir bénéficier de ce système, au motif que M . Tither, en tant que fonctionnaire communautaire, n' était pas un "emprunteur qualifié ".
7 M . Tither a alors introduit un recours devant les Special Commissioners of Income Tax . Au soutien de ce recours, il a invoqué l' article 13 du protocole . Les Special Commissioners ont constaté que l' exemption des impôts nationaux prévue par l' article 13 était une exemption ou une exonération visée par le paragraphe 13 de l' annexe 7 de la loi fiscale nationale, de sorte qu' elle avait pour effet d' exclure les fonctionnaires des Communautés européennes du système MIRAS .
8 Les Special Commissioners ont alors estimé devoir solliciter de la Cour une décision à titre préjudiciel sur les questions suivantes :
"Lorsqu' un État membre subventionne les intérêts payés par un particulier sur un emprunt destiné à l' acquisition ou à l' amélioration de sa résidence principale, située dans cet État, si ses revenus imposables dans ce même État sont inférieurs au montant de ces paiements, mais ne subventionne pas de tels paiements, dans la même situation, lorsque l' intéressé ou son conjoint perçoit un salaire qui n' est pas imposable dans cet État en raison d' une exemption spéciale ou d' une exonération :
1 ) a ) L' article 13 du protocole sur les privilèges et immunités de Communautés européennes ou b ) l' article 5 ou c ) l' article 7 du traité ou d ) toute autre disposition du droit communautaire doivent-ils être interprétés comme imposant à cet État membre l' obligation de subventionner de tels paiements d' intérêts s' agissant d' une personne ressortissant de cet État membre qui reçoit un salaire exonéré de l' impôt perçu dans cet État en vertu dudit article 13, et dont le revenu imposable dans ce même État est inférieur au montant de ces paiements?
2 ) Si l' obligation décrite dans la première question s' impose à l' État membre, l' intéressé peut-il, au titre du droit communautaire, se prévaloir directement de cette obligation devant les juridictions de l' État membre, si cette obligation n' a pas été transposée par la loi nationale de cet État membre?"
9 Pour un plus ample exposé du cadre juridique et des faits du litige au principal, du déroulement de la procédure ainsi que des observations écrites déposées devant la Cour, il est renvoyé au rapport d' audience . Ces éléments du dossier ne sont repris ci-dessous que dans la mesure nécessaire au raisonnement de la Cour .
10 Quant à la première question, il y a lieu de souligner que celle-ci ne vise que la situation de personnes dont le salaire n' est pas imposable en vertu d' une exonération telle que prévue par l' article 13 du protocole et dont les autres revenus sont inférieurs aux intérêts hypothécaires payés, de sorte qu' ils ne sont pas soumis à l' impôt sur les revenus en vertu de la législation nationale .
11 Afin de répondre à cette question, il convient de déterminer la portée de l' article 13 du protocole selon lequel les fonctionnaires et autres agents de la Communauté sont exempts d' impôts nationaux sur les traitements, salaires et émoluments versés par celle-ci .
12 Quant à l' interprétation de cette disposition au regard d' un régime financier comme celui de l' espèce, il y a lieu de rappeler l' arrêt de la Cour du 24 février 1988, Commission/Belgique ( 260/86, Rec . p . 955 ). Dans cet arrêt, la Cour a jugé que l' article 13 du protocole vise l' exemption de toute imposition nationale basée tant directement qu' indirectement sur les traitements, salaires et émoluments visés et qu' il s' oppose à toute imposition nationale, quelles que soient sa nature ou ses modalités de perception, qui a pour effet de grever, directement ou indirectement, les fonctionnaires ou autres agents des Communautés, en raison du fait qu' ils sont bénéficiaires d' une rémunération versée par les Communautés, même si l' impôt en cause n' est pas calculé en proportion du montant de cette rémunération .
13 Dans ces conditions, il importe donc de déterminer si l' application d' une législation nationale comme celle instituant le système MIRAS revient à imposer aux fonctionnaires et autres agents de la Communauté, directement ou indirectement, une charge fiscale sur le traitement .
14 Il résulte des considérations figurant dans l' ordonnance de renvoi que le système MIRAS, qui est en cause dans le litige au principal, a pour objet d' alléger les charges résultant, pour les emprunteurs, du paiement d' intérêts hypothécaires, en vue de promouvoir l' achat ou l' amélioration de leur logement par les personnes privées . Pour les personnes dont les revenus imposables sont trop faibles pour qu' ils soient grevés au taux de base, ce même système a pour effet d' octroyer une subvention directe au bénéficiaire, étant donné que, dans ce cas, aucun lien n' existe entre une charge fiscale et une déduction opérée sur le paiement des intérêts .
15 Au regard d' une telle situation, il y a lieu de constater que l' article 13 du protocole n' oblige pas les États membres à accorder aux fonctionnaires et autres agents de la Communauté les mêmes subventions qu' aux bénéficiaires définis selon les dispositions nationales applicables . Cet article exige seulement que, lorsqu' une telle personne est soumise à certaines taxes, elle puisse bénéficier de tout avantage fiscal normalement ouvert aux assujettis, afin d' éviter qu' elle soit soumise à une charge fiscale plus élevée .
16 En ce qui concerne l' article 5 du traité CEE, il convient de rappeler que, comme la Cour l' a relevé dans l' arrêt du 15 janvier 1986, Hurd ( 44/84, Rec . p . 29 ), cette disposition interdit, notamment, aux États membres d' adopter des mesures susceptibles d' entraver le fonctionnement des institutions communautaires . Bien qu' une mesure telle que le système MIRAS puisse avoir pour effet de priver des fonctionnaires et agents des Communautés d' un avantage financier dont ils bénéficeraient s' ils n' avaient pas cette qualité, il n' apparaît pas que cette mesure soit susceptible de dissuader certaines personnes d' entrer au service des Communautés ou de les inciter à quitter les fonctions qu' elles y exercent, et soit, par conséquent, de nature à entraver le fonctionnement des institutions communautaires .
17 En ce qui concerne l' article 7 du traité, il est constant que le système MIRAS n' opère pas de distinction entre les bénéficiares selon leur nationalité . Cette disposition n' est donc pas non plus susceptible d' influer sur l' appréciation portée au sujet de l' article 13 du protocole .
18 Il y a donc lieu de répondre à la première question que les dispositions des articles 5 et 7 du traité et celles de l' article 13 du protocole sur les privilèges et immunités des Communautés européennes doivent être interprétées en ce sens qu' elles ne s' opposent pas à ce qu' un État membre, qui subventionne les intérêts versés par les particuliers sur les emprunts destinés à l' acquisition ou à l' amélioration de leur résidence principale située dans cet État lorsque les intéressés ont, dans l' État en cause, un revenu imposable inférieur au montant des intérêts versés refuse ce bénéfice aux personnes ayant la qualité de fonctionnaire ou d' agent des Communautés européennes, lorsque le revenu imposable de ces personnes dans l' État en cause est inférieur au montant des intérêts qu' elles versent .
19 Eu égard à la réponse apportée à cette question, la deuxième question est devenue sans objet .
Décisions sur les dépenses
Sur les dépens
20 Les frais exposés par le gouvernement britannique et par la Commission des Communautés européennes, qui ont soumis des observations à la Cour, ne peuvent faire l' objet d' un remboursement . La procédure revêtant, à l' égard des parties au principal, le caractère d' un incident soulevé devant la juridiction nationale, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens .
Dispositif
Par ces motifs,
LA COUR ( sixième chambre ),
statuant sur les questions à elle soumises par l' Office of the Special Commissioners of Income Tax, par ordonnance en date du 15 novembre 1988, dit pour droit :
Les dispositions des articles 5 et 7 du traité et celles de l' article 13 du protocole sur les privilèges et immunités des Communautés européennes doivent être interprétées en ce sens qu' elles ne s' opposent pas à ce qu' un État membre qui subventionne les intérêts versés par les particuliers sur les emprunts destinés à l' acquisition ou à l' amélioration de leur résidence principale située dans cet État lorsque les intéressés ont, dans l' État en cause, un revenu imposable inférieur au montant des intérêts versés refuse ce bénéfice aux personnes ayant la qualité de fonctionnaire ou d' agent des Communautés européennes, lorsque le revenu imposable de ces personnes dans l' État en cause est inférieur au montant des intérêts qu' elles versent .