CELEX: 62009CJ0438
Szósta dyrektywa VAT
Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT
Wykonane usługi
Podatnik niewpisany do rejestru VAT
Obowiązkowe wzmianki w treści faktury dla celów podatku VAT
Krajowe przepisy podatkowe
Wyłączenie prawa do odliczenia na mocy art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy VAT

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 17 ust. 2 i 6, art. 18 oraz art. 22 szóstej dyrektywy
Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków
obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1) w brzmieniu
obowiązującym w okresie właściwym dla stanu faktycznego sprawy przed sądem krajowym (zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).
Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy B.J. Dankowskim a Dyrektorem Izby Skarbowej w Łodzi dotyczącego ograniczeń
prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „podatkiem VAT”).

Ramy prawne

Prawo Unii
Zgodnie z art. 2 szóstej dyrektywy:
„Opodatkowaniu podatkiem [VAT] podlega:
1)      dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [dostawa towarów
lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze];
[…]”.
Artykuł 4 tej dyrektywy stanowi:
„1. »Podatnikiem« jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania [od jej miejsca] działalność
gospodarczą określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
2.      Działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi
włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów [lub zawodów podobnych] […].
[…]”.
Zgodnie z art. 17 szóstej dyrektywy:
„1. Prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym odliczany podatek staje się wymagalny [Prawo do odliczenia powstaje
z chwilą powstania obowiązku podatkowego].
2.      O ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji [służą wykonywaniu czynności] podlegających opodatkowaniu,
podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, następujących kwot:
a)      należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone
przez innego podatnika [podlegającego zapłacie lub zapłaconego na terytorium kraju podatku VAT z tytułu towarów, które zostały
mu dostarczone bądź będą mu dostarczone, oraz usług, które zostały na jego rzecz wykonane bądź zostaną na jego rzecz wykonane
przez innego podatnika];
[…]
6.      Przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji,
podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku [VAT]. Odliczenie podatku od wartości dodanej
nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich
jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne [wydatki na artykuły luksusowe, wydatki na cele
rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne].
Do czasu wejścia w życie powyższych przepisów państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym
w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy.
[…]”.
Artykuł 18 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy stanowi:
„W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi spełnić następujące warunki:
a)      w odniesieniu do odliczeń określonych w art. 17 ust. 2 lit. a) – posiadać fakturę, sporządzoną zgodnie z art. 22 ust. 3 […]”;
Zgodnie z art. 22 ust. 1 tej dyrektywy:
„a)      Każdy podatnik oświadcza, kiedy jego działalność jako podatnika rozpoczyna się, zmienia lub kończy. [Każdy podatnik zgłasza
rozpoczęcie, zmianę i zakończenie swojej działalności podlegającej opodatkowaniu] […].
[…]
c)      Państwa członkowskie podejmują niezbędne środki w celu nadania indywidualnego numeru identyfikacji podatkowej:
–        każdy podatnik, […] który na terytorium kraju dokonuje dostaw towarów lub usług dających mu prawo do odliczenia podatku naliczonego,
innych niż dostawy towarów lub usług, od których podatek jest płacony wyłącznie przez klienta lub odbiorcę […] [każdemu podatnikowi
(…), który dostarcza towary lub świadczy usługi wewnątrz kraju, w związku z którymi nabywa prawo do odliczenia, z wyłączeniem
dostaw towarów lub świadczenia usług, z tytułu których zobowiązanym do zapłacenia podatku jest wyłącznie nabywca lub usługobiorca]”.
Artykuł 22 ust. 3 szóstej dyrektywy stanowi:
„a)      Podatnik zapewnia, aby faktura była wystawiana […] na […] usługi, jakie podatnik dostarczył lub wykonał dla innego podatnika
[…].
b)      Bez uszczerbku dla przepisów szczególnych przewidzianych w niniejszej dyrektywie w fakturach, do których mają zastosowanie
przepisy […] lit. a), obowiązuje przedstawienie tylko następujących danych:
–        data wystawienia,
–        kolejny numer […],
–        numer identyfikacji podatkowej VAT, określony w ust. 1 lit. c), pod jakim podatnik […] [świadczył] usługi,
–        […] numer identyfikacji podatkowej VAT [klienta] określony w ust. 1 lit. c), pod jakim […] wykonano usługi [na jego rzecz],
–        pełna nazwa (nazwisko) i adres podatnika i jego klienta;
–        […] zakres i charakter wykonanych usług;
–        data wykonania lub zakończenia […] [świadczenia] usług […],
–        […]”.
Artykuł 22 ust. 8 szóstej dyrektywy stanowi:
„Państwa członkowskie mogą nałożyć inne zobowiązania, które uznają za niezbędne dla poprawnego poboru podatków i aby zapobiec
oszustwom podatkowym […]
Opcji przewidzianej [Uprawnienia przewidzianego] w akapicie pierwszym nie można wykorzystywać w celu nakładania dodatkowych
obowiązków, wykraczających poza obowiązki ustanowione ust. 3”.

Przepisy krajowe
Zgodnie z art. 96 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej „ustawą o podatku VAT”) w brzmieniu
obowiązującym w okresie właściwym dla stanu faktycznego sprawy przed sądem krajowym podatnicy zobowiązani są, przed dniem
rozpoczęcia swej działalności, złożyć właściwemu organowi podatkowemu zgłoszenie rejestracyjne.
Artykuł 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku VAT stanowi, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego
oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w wypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami wystawionymi
przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur.
Zgodnie z jednym z wydanych przez Ministra Finansów rozporządzeń wykonawczych do ustawy o podatku VAT, podatnicy zarejestrowani
jako czynni podatnicy VAT, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.
Paragraf 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) tego rozporządzenia stanowi, że w wypadku gdy sprzedaż towarów lub świadczenie usług zostały
udokumentowane fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur, faktury te nie
stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Postępowanie przed sądami krajowymi i pytania prejudycjalne
B.J. Dankowski, skarżący przed sądem krajowym, prowadzi przedsiębiorstwo Dan‑Trak. W okresie od 2004 r. do 2006 r. M. Płacek,
prowadzący przedsiębiorstwo Artem‑Studio, wykonywał na rzecz skarżącego podlegające opodatkowaniu usługi marketingowe. M. Płacek
nie dopełnił obowiązku rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług ani nie rozliczył tego podatku, mimo że wystawiał
faktury dokumentujące wykonanie przez niego usług ze wskazaniem podatku należnego.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 23 marca 2007 r. stwierdził, że B.J. Dankowskiemu nie przysługiwało prawo do
odliczenia należnego podatku VAT ujętego w fakturach wystawionych przez M. Płacka, nie kwestionuje jednak rzeczywistego wykonania
tych usług.
W uzasadnieniu decyzji podniesiono, że wystawca spornych faktur nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a w konsekwencji
braku spełnienia obowiązku rejestracyjnego wymaganego na podstawie właściwych przepisów krajowych faktury wystawione przez
ten podmiot nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego.
Na wskazaną decyzję B.J. Dankowski wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W uzasadnieniu skargi podniósł
między innymi, że rejestracja podmiotu jako podatnika VAT jest tylko czynnością techniczną i nie może mieć wpływu na prawo
do odliczenia podatku naliczonego.
Wyrokiem z dnia 4 grudnia 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę.
W skardze kasacyjnej wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego B.J. Dankowski zaskarżonemu wyrokowi zarzucił między
innymi niezgodne z prawem Unii zastosowanie przepisów polskiego prawa podatkowego oraz błędną wykładnię art. 17 ust. 6 szóstej
dyrektywy.
W tych okolicznościach Naczelny Sąd Administracyjny postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi
pytaniami prejudycjalnymi:
„1)      Czy zasady […] systemu [podatku] VAT, w szczególności art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy […], nie sprzeciwiają się ustawodawstwu
państwa członkowskiego, zgodnie z którym podatnik nie nabywa prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury
VAT wystawionej przez podmiot niezarejestrowany w ewidencji podatników podatku od towarów i usług?
2)      Czy dla odpowiedzi na pytanie pierwsze istotne jest, że:
a)     nie ma wątpliwości, że transakcje wykazane w fakturze VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT oraz że rzeczywiście zostały
dokonane;
b)     faktura zawierała wszystkie dane, wymagane zgodnie z ustawodawstwem wspólnotowym;
c)     ograniczenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez podmiot niezarejestrowany
funkcjonowało w porządku krajowym przed dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Wspólnoty?
3)      Czy odpowiedź na pytanie pierwsze uzależniona jest od spełnienia dodatkowych kryteriów (np. udowodnienia, że podatnik działał
w dobrej wierze)?”.

W przedmiocie pytań prejudycjalnych
Zadane przez sąd krajowy trzy pytania prejudycjalne, które należy zbadać łącznie, zmierzają w istocie do ustalenia, czy w okolicznościach
faktycznych sprawy przed sądem krajowym oraz zważywszy na brzmienie art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej
dyrektywy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych
przez innego podatnika, który nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT, a w wypadku odpowiedzi twierdzącej – czy art. 17
ust. 6 tej dyrektywy sprzeciwia się przepisom krajowym, które wyłączają prawo do odliczenia w sytuacji, gdy usługi zostały
wykonane przez takiego podatnika.

W przedmiocie pierwszej części pytań prejudycjalnych
Na wstępie należy przypomnieć, że prawo do odliczenia podatku przewidziane w art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy stanowi integralną
część systemu podatku VAT i co do zasady nie może być ograniczane (zob. wyroki: z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C‑409/99
Metropol i Stadler, Rec. s. I‑81, pkt 42; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C‑465/03 Kretztechnik, Zb.Orz. s. I‑4357, pkt 33).
Prawo do odliczenia jest wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego czynności powodujące naliczenie
podatku (zob. wyroki: z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C‑437/06 Securenta, Zb.Orz. s. I‑1597, pkt 24; z dnia 4 czerwca 2009 r.
w sprawie C‑102/08 SALIX Grundstücks‑Vermietungsgesellschaft, Zb.Orz. s. I‑4629, pkt 70; z dnia 29 października 2009 r. w sprawie
C‑29/08 SKF, Zb.Orz. s. I‑10413, pkt 55).
Tak ustanowiony system odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego
zapłacie lub uiszczonego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób
w zakresie ciężaru podatkowego neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników
– pod warunkiem że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie
C‑137/02 Faxworld, Rec. s. I‑5547, pkt 37; ww. wyrok w sprawie SKF, pkt 56).
W odniesieniu do sprawy przed sądem krajowym nie ulega wątpliwości, że sporne usługi zostały wykonane przez podmiot stojący
wyżej w łańcuchu obrotu, a usługi te zostały wykorzystane przez skarżącego przed sądem krajowym na dalszym odcinku tego łańcucha
dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu.
W konsekwencji materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia, o których mowa w art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy, zostały
spełnione.
Zgodnie z art. 18 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku podatnik musi posiadać
fakturę, wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 tej dyrektywy.
Artykuł 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy określa wzmianki, jakie obowiązkowo powinny znaleźć się, dla celów podatku VAT,
w treści faktury wystawionej zgodnie z art. 22 ust. 3 lit. a) tejże dyrektywy; ten ostatni przepis nakłada na każdego podatnika
obowiązek zapewnienia, by za usługi wykonane na rzecz innego podatnika została wystawiona faktura.
Jeśli chodzi o wzmianki, o których mowa w art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy, sąd krajowy ustalił, że faktury okazane
przez skarżącego przed tym sądem zawierały wszystkie informacje wymagane przez ten przepis. Przede wszystkim z akt sprawy
przesłanych Trybunałowi, ale także z wyjaśnień dawanych przez rząd polski podczas rozprawy wynika, że faktury te zawierały
numer identyfikacji podatkowej usługodawcy, który wykonał sporne usługi, przy czym polskie organy podatkowe nadają poszczególnym
podmiotom numer identyfikacji podatkowej z urzędu, bez potrzeby składania przez nie wniosku o zarejestrowanie.
Nawet jeśli we wspomnianym przepisie mowa jest o „numerze identyfikacji podatkowej VAT”, należy jednak uznać, że numer identyfikacji
podatkowej przyznany w sprawie przed sądem krajowym pozwala ustalić tożsamość zainteresowanego podatnika, wobec czego spełnia
wymogi określone w art. 22 ust. 3 lit. b) tiret trzecie szóstej dyrektywy.
Tymczasem wskazany usługodawca, jak zauważył sąd krajowy, choć wystawiał faktury za usługi wykonywane na rzecz skarżącego
w postępowaniu przed sądem krajowym, nie dopełnił obowiązku rejestracji przed organem krajowym właściwym w zakresie podatku
VAT.
Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 szóstej dyrektywy każdy podatnik zobowiązany jest zgłosić rozpoczęcie działalności podlegającej
opodatkowaniu.
Niezależnie od wagi takiego zgłoszenia z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania systemu VAT uchybienie temu obowiązkowi
przez jednego podatnika nie może podważać przysługującego innemu podatnikowi prawa do odliczenia wynikającego z art. 17 ust. 2
szóstej dyrektywy.
Artykuł 22 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi bowiem jedynie, że podatnicy zobowiązani są do zgłaszania rozpoczęcia, zmian i zakończenia
działalności, jednakże przepis ten nie upoważnia państw członkowskich, w razie braku zgłoszenia, do odroczenia wykonania prawa
do odliczenia do momentu rzeczywistego rozpoczęcia zwykłego wykonywania opodatkowanych czynności lub do pozbawienia podatnika
możliwości wykonywania tego prawa (zob. wyroki: z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C‑110/98 do C‑147/98 Gabalfrisa
i in., Rec. s. I‑1577, pkt 51; z dnia 21 października 2010 r. w sprawie C‑385/09 Nidera Handelscompagnie, dotychczas nieopublikowany
w Zbiorze, pkt 48).
Wobec tego, w sytuacji gdy właściwe organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że podatnik - jako odbiorca
danej czynności handlowej - zobowiązany jest z tytułu podatku VAT, nie mogą one nakładać dodatkowych wymogów dotyczących przysługującego
temu podatnikowi prawa do odliczenia podatku należnego, które mogłyby skutkować uniemożliwieniem mu wykonywania wspomnianego
prawa (zob. wyroki: z dnia 8 maja 2008 r. w sprawach połączonych C‑95/07 i C‑96/07 Ecotrade, Zb.Orz. s. I‑3457, pkt 64; z dnia
30 września 2010 r. w sprawie C‑392/09 Uszodaépítő, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 40).
Wobec tego ewentualne uchybienie przez usługodawcę obowiązkowi określonemu w art. 22 ust. 1 szóstej dyrektywy nie może podważać
prawa do odliczenia podatku przysługującego odbiorcy tych usług na mocy art. 17 ust. 2 tej dyrektywy.
To samo dotyczy art. 22 ust. 8 szóstej dyrektywy, na mocy którego państwa członkowskie mogą ustanawiać inne obowiązki, które
uznają za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku i zapobiegania oszustwom podatkowym. O ile przepis ten pozwala
państwom na podjęcie pewnych środków, to jednak te środki nie powinny wykraczać poza to, co jest w tym celu niezbędne. W konsekwencji
wspomniane środki nie mogą być wykorzystywane w sposób systematycznie podważający prawo do odliczenia podatku VAT, które jest
podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT (zob. wyrok z dnia 18 grudnia 1997 r. w sprawach połączonych C‑286/94, C‑340/95,
C‑401/95 i C‑47/96 Molenheide i in., Rec. s. I‑7281, pkt 47; ww. wyroki: w sprawie Gabalfrisa i in., pkt 52; w sprawie Ecotrade,
pkt 65, 66).
Z powyższego wynika, że art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób,
że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika
niezarejestrowanego jako podatnik VAT, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany
art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te
faktury, oraz rodzaju wykonanych usług.

W przedmiocie drugiej części pytań prejudycjalnych
Ponieważ skarżącemu przed sądem krajowym przysługiwało prawo do odliczenia podatku na mocy szóstej dyrektywy, sąd krajowy
zmierza do ustalenia, czy art. 17 ust. 6 tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom
krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego innemu podatnikowi będącemu
usługodawcą niezarejestrowanym dla celów podatku VAT.
Należy w tej kwestii przypomnieć, że powyższy przepis ma charakter wyjątku, pozwalającego państwom członkowskim, w pewnych
okolicznościach, na utrzymanie w mocy uregulowań dotyczących wyłączenia prawa do odliczenia, obowiązujących w dniu wejścia
w życie szóstej dyrektywy, do czasu przyjęcia przez Radę przepisów, o których mowa w tym artykule (zob. wyroki: z dnia 11 grudnia
2008 r. w sprawie C‑371/07 Danfoss i AstraZeneca, Zb.Orz. s. I‑9549, pkt 28; z dnia 15 kwietnia 2010 r. w sprawach połączonych
C‑538/08 i C‑33/09 X Holding i Oracle Nederland, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 38).
Odnosząc się do znaczenia rzeczonego przepisu, Trybunał orzekł, że uprawnienie przyznane państwom członkowskim w art. 17 ust. 6
szóstej dyrektywy nie stanowi nieograniczonego upoważnienia do dyskrecjonalnego wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT
w zakresie wszystkich towarów i usług lub niemalże ich całości i podważenia w ten sposób istoty systemu ustanowionego w przepisach
tej dyrektywy. Uprawnienie to nie obejmuje zatem ogólnych wyłączeń i nie zwalnia państw członkowskich z obowiązku dostatecznego
określenia towarów i usług, dla których jest wyłączone prawo do odliczenia (zob. wyroki: z dnia 5 października 1999 r. w sprawie
C‑305/97 Royscot i in., Rec. s. I‑6671, pkt 22, 24; z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie C‑434/03 Charles i Charles‑Tijmens,
Zb.Orz. s. I‑7037, pkt 33, 35; z dnia 30 września 2010 r. w sprawie C‑395/09 Oasis East, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze,
pkt 23).
Ponadto przepisy te, przewidujące odstępstwo od zasady prawa do odliczenia podatku VAT, podlegają ścisłej wykładni (zob. wyrok
z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C‑414/07 Magoora, Zb.Orz. s. I‑10921, pkt 28; ww. wyrok w sprawie Oasis East, pkt 24).
W zakresie dotyczącym sprawy przed sądem krajowym i ewentualnej możliwości zastosowania regulacji wprowadzającej odstępstwo,
przewidzianej w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, należy zauważyć, że szósta dyrektywa weszła w życie w Polsce w dniu przystąpienia
tego państwa członkowskiego do Unii Europejskiej, czyli w dniu 1 maja 2004 r. Dzień ten jest zatem istotny dla celów zastosowania
wskazanego przepisu do tego państwa członkowskiego (zob. ww. wyrok w sprawie Oasis East, pkt 25).
W celu dokonania oceny przepisów krajowych będących przedmiotem sporu w postępowaniu przed sądem krajowym pod kątem art. 17
ust. 6 szóstej dyrektywy oraz przytoczonego orzecznictwa należy wskazać, że omawiane przepisy stanowią środek o charakterze
ogólnym, ograniczający prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w odniesieniu do wszelkich czynności dokonywanych przez
podatnika, który nie dopełnił obowiązku zarejestrowania się dla celów podatku VAT.
Ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT wynikające ze wskazanych przepisów wykracza poza zakres dopuszczalny na mocy
art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy.
Trybunał wskazał bowiem, że państwa członkowskie nie są uprawnione do utrzymania w mocy wyłączeń prawa do odliczenia podatku
VAT stosowanych w sposób ogólny do jakiegokolwiek wydatku związanego z nabyciem towarów lub usług (wyroki: z dnia 23 kwietnia
2009 r. w sprawie C‑74/08 PARAT Automotive Cabrio, Zb.Orz. s. I‑3459, pkt 28, 29; a także ww. wyrok w sprawie Oasis East,
pkt 30).
Z ogółu powyższych rozważań wynika, że art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się
on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego innemu podatnikowi
będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku.

W przedmiocie kosztów
Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje:
1)
Artykuł 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji
ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona
podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy Rady 2006/18/WE z dnia 14 lutego 2006 r., należy interpretować
w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług
wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury
zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne
do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług.
2)
Artykuł 17 ust. 6 szóstej dyrektywy 77/388 w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy 2006/18 należy interpretować w ten sposób,
że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości
dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku.
Podpisy
*
Język postępowania: polski.