CELEX: 62002CJ0389
Punktskatter
Befrielse från skatt på mineraloljor
Direktiv 92/81/EEG
Artikel 8.1 c
Begreppet sjöfart

Finanzgericht Hamburg har, genom beslut av den 16 oktober 2002 som inkom till domstolen den 5 november samma år, i enlighet
med artikel 234 EG ställt en fråga om tolkningen av artikel 8.1 c i rådets direktiv 92/81/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering
av strukturerna för punktskatter på mineraloljor (EGT L 316, s. 12; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 91).
Denna fråga har uppkommit i en tvist mellan Deutsche See‑Bestattungs‑Genossenschaft eG (nedan kallat Deutsche See) och Hauptzollamt
Kiel angående tillämpningen av punktskatt på mineraloljor.
Tillämpliga bestämmelser
Gemenskapslagstiftningen
I artikel 8.1 c i direktiv 92/81 föreskrivs följande:
”Förutom de allmänna bestämmelser som anges i direktiv 92/12/EEG om skattebefriade användningsområden för skattepliktiga produkter,
och utan att det påverkar tillämpningen av andra av gemenskapens bestämmelser, skall medlemsstaterna undanta följande från
den harmoniserade punktskatten, på villkor som de skall fastställa i syfte att säkerställa en riktig och okomplicerad tillämpning
av dessa undantag samt förebygga skattefusk, skatteundandragande eller missbruk:
…
c)
mineraloljor som tillhandahålls för användning som bränsle vid sjöfart i gemenskapens farvatten (inklusive fiske), förutom
i privata nöjesfartyg.
I detta direktiv avses med privat nöjesfartyg fartyg som används av sin ägare eller av annan fysisk eller juridisk person
som fått nyttjanderätt till det genom hyresavtal eller på något annat sätt, för annat än kommersiella ändamål och särskilt
för annat ändamål än passagerar- eller godsbefordran eller för att tillhandahålla tjänster mot ersättning eller i offentlig
myndighets verksamhet.”
Den nationella lagstiftningen
I Tyskland finns de nationella bestämmelserna om skattebefriad användning av mineraloljor i Mineralölsteuergesetz (lag om
skatt på mineralolja) av den 21 december 1992 (BGBl. s. 2150 och s. 2185) (nedan kallad MinöStG) och i Mineralölsteuer-Durchführungsverordnung
(förordning om genomförande av skatt på mineralolja av den 15 september 1993 (BGBl. 1993 I, s. 1602) (nedan kallad MinöStV).
I detta hänseende föreskrivs i 4.1.4 § MinöStG att, med förbehåll för 12 § i samma lag, undantag från skatteplikt kan medges
för mineraloljor som används som bränsle och för uppvärmning, på fartyg som uteslutande brukas inom handelssjöfart och därmed
sammanhängande sidoverksamheter, såsom lotsning, bogsering och liknande tjänster, eller vid verksamhetsintern transport, samt
på krigsfartyg och fartyg som används i offentlig verksamhet, för sjöräddning eller yrkesfiske.
Bundesfinanzhof (Tyskland) tolkar regelmässigt begreppet handelssjöfart så att det uteslutande omfattar sjöfart som avser
passagerar- eller godsbefordran. Det är följaktligen endast fråga om handelssjöfart i den mening som avses i 4.1.4 § MinöStG
om sjöfarten är det direkta föremålet för näringsverksamheten.
Från begreppet fartyg i den mening som avses i 4.1.4 § MinöStG har dessutom uteslutits vissa typer av fartyg genom 17.5 §
MinöStV, som antagits med stöd av det bemyndigande att meddela föreskrifter som ges i 31.2.5 § MinöStG. I 17.5.1 § föreskrivs
bland annat att fartyg som används i begravningsbyråers verksamhet eller för liknande ändamål inte är fartyg i den mening
som avses i 4.1 § MinöStG, vilket innebär att undantaget från skyldigheten att betala skatt på mineraloljor inte kan tillämpas
på sådana fartygs motorbränsle och bränsle för uppvärmning.
Tvisten vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan
Deutsche See är en begravningsbyrå. För att utföra begravningar till havs använder bolaget tre fartyg som utrustats för detta
ändamål, nämligen MS Mira, MS Aries och MS Pollux. Genom skrivelse av den 1 augusti 2000 begärde Deutsche See vid Hauptzollamt
Kiel tillstånd att på dessa fartyg få använda mineralolja som omfattades av undantaget från skyldigheten att betala punktskatt.
Hauptzollamt Kiel avslog begäran genom beslut av den 21 augusti 2000 med motiveringen att begravningsbyråer enligt 17.5.1
§ MinöStV inte omfattas av undantaget från skyldigheten att betala punktskatt på mineralolja som används som fartygsbränsle.
Deutsche See klagade på beslutet och gjorde därvid gällande att den omständigheten att byråer som tillhandahåller begravningstjänster
till havs utesluts från undantaget från skatt på mineralolja innebär att 17.5 § MinöStV strider mot  artikel 8.1 c i direktiv
92/81. Deutsche See påpekade att det enligt nämnda artikel endast är mineraloljor som används för privata nöjesfartyg som
undantas från skattebefrielsen. Uttrycket privata nöjesfartyg kan inte anses vara tillämpligt på en sådan begravningsbyrå
som Deutsche See, eftersom dess begravningsfartyg används för kommersiella ändamål, det vill säga för att mot ersättning utföra
passagerarbefordran och andra  tjänster.
Hauptzollamt Kiel avslog klagomålet genom beslut av den 26 september 2000 med motiveringen att det enligt 4.1.4 MinöStG endast
skall medges skattebefrielse för bränslen som brukas av fartyg som används för handelssjöfart. Eftersom Deutsche Sees verksamhetsföremål
är att tillhandahålla begravningstjänster till havs, och inte att driva näringsverksamhet avseende passagerar- eller godsbefordran,
kunde skattebefrielse inte medges i detta fall.
Deutsche See överklagade sistnämnda beslut till Finanzgericht Hamburg den 12 oktober 2000, och yrkade att nämnda domstol skulle
dels ogiltigförklara detta beslut och beslutet av den 21 augusti 2000, dels ålägga Hauptzollamt Kiel att medge bolaget skattebefrielse
för den mineralolja som det använder på sina fartyg.
Finanzgericht Hamburg anser att Deutsche See, enligt bestämmelserna i den nationella rätten, inte kan medges skattebefrielse
för de mineraloljor som används på de fartyg genom vilka det tillhandahåller begravningstjänster till havs. Det är emellertid
oklart hur tvisten skall bedömas mot bakgrund av direktiv 92/81. Gemenskapslagstiftaren har nämligen inte definierat uttrycket
”sjöfart i gemenskapens farvatten”, utan det ges i artikel 8.1 c andra stycket endast en definition av uttrycket ”privata
nöjesfartyg”.
Finanzgericht Hamburg bedömer, med hänsyn till den definition av uttrycket ”privata nöjesfartyg” som ges i artikel 8.1 c andra
stycket i direktiv 92/81, att det i artikelns första stycke förekommande uttrycket ”sjöfart i gemenskapens farvatten” är vidare
än uttrycket ”handelssjöfart”, som förekommer i 4.1.4 MinöStG, såsom denna artikel har tolkats i Bundesfinanzhofs rättspraxis.
Finanzgericht Hamburg har påpekat att det är uppenbart att de begravningstjänster som Deutsche See anordnar till havs tillhandahålls
mot ersättning. Det är också klart att de fartyg som gör det möjligt att utföra dessa tjänster används för kommersiella ändamål.
Sådana fartyg omfattas följaktligen av uttrycket ”sjöfart i gemenskapens farvatten” i den mening som avses i artikel 8.1 c
i direktiv 92/81.
Det är mot denna bakgrund som Finanzgericht Hamburg har beslutat att förklara målet vilande och att ställa följande tolkningsfråga
till domstolen:
”Skall begreppet sjöfart i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81 tolkas på så sätt att det
avser trafik i gemenskapens farvatten med fartyg som används på annat sätt än som privata nöjesfartyg?”
Prövningen av tolkningsfrågan
Vid besvarandet av tolkningsfrågan erinrar domstolen först om att det av tredje och femte skälen i direktiv 92/81 framgår
att direktivet syftar till dels att bestämma vissa gemensamma definitioner för mineraloljeprodukter som omfattas av det allmänna
systemet för punktskatter, dels att lägga fast vissa obligatoriska regler om skattebefrielse för dessa produkter på gemenskapsnivå.
Av nämnda skäl liksom av rubriken till direktiv 92/81 framgår dessutom att de gemensamma definitionerna och reglerna om skattebefrielse
är avsedda att säkerställa att den inre marknaden fungerar riktigt och att harmonisera strukturerna för punktskatter på mineraloljor
på gemenskapsnivå.
Definitionerna avseende de produkter som omfattas av direktiv 92/81 och de regler om skattebefrielse som tillämpas på dem
skall följaktligen ges en självständig tolkning, på grundval av de aktuella bestämmelsernas lydelse och direktivets ändamål.
En sådan självständig tolkning av nämnda regler om skattebefrielse krävs i ännu högre grad eftersom, såsom domstolen har slagit
fast i sin dom av den 10 juni 1999 i mål C-346/97, Braathens (REG 1999, s. I-3419), punkt 31, medlemsstaterna enligt artikel
8.1 i direktiv 92/81 har en skyldighet att inte ta ut den harmoniserade punktskatten på mineraloljor som tillhandahålls för
att användas som bränsle för ett visst antal verksamheter som anges i bestämmelsen.
Varje annan tolkning som görs på nationell nivå av dessa skyldigheter att medge skattebefrielse skulle inte bara äventyra
gemenskapslagstiftningens syften och rättssäkerheten, utan också medföra en risk för att ekonomiska aktörer behandlas olika.
Av artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81 framgår att ”mineraloljor som tillhandahålls för användning som bränsle vid
sjöfart i gemenskapens farvatten” skall undantas från den harmoniserade punktskatten. I bestämmelsen anges såsom enda undantag
att skattebefrielsen inte skall gälla för mineraloljor som används för sjöfart ”i privata nöjesfartyg”. I artikel 8.1 c andra
stycket definieras privata nöjesfartyg som fartyg som används ”för annat än kommersiella ändamål”.
Av detta följer att det undantag från den harmoniserade punktskatten som föreskrivs i artikel 8.1 c första stycket i direktiv
92/81 skall tillämpas på all sjöfart för kommersiella ändamål.
Gemenskapslagstiftarens vilja att noggrant definiera uttrycket privata nöjesfartyg i artikel 8.1 c andra stycket i direktiv
92/81 och att samtidigt ange hur tillämpningsområdet för detta uttryck skall avgränsas i förhållande till användning av fartyg
för att tillhandahålla tjänster mot ersättning ger dessutom stöd för denna tolkning.
Det skall i detta hänseende understrykas att det i artikel 8.1 c i nämnda direktiv inte görs någon åtskillnad beroende på
den aktuella sjöfartens syfte. De snedvridningar av konkurrensen som direktivets bestämmelser syftar till att hindra kan nämligen
uppkomma oavsett vilken typ av handelssjöfart det rör sig om.
Det skall tilläggas att om gemenskapslagstiftaren hade önskat att, förutom sjöfart i privata nöjesfartyg, utesluta vissa typer
av sjöfart av kommersiell karaktär från skattebefrielsen i fråga, skulle det ha varit nödvändigt att uttryckligen ange en
sådan begränsning av skattebefrielsen i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81.
Mot bakgrund av dessa förhållanden skall uttrycket ”inklusive fiske”, som förekommer inom parentes i nämnda stycke, enbart
anses vara en precisering av syftet med skattebefrielsen för handelssjöfart.
Det har, såvitt avser målet vid den nationella domstolen, inte bestridits att den sjöfartsverksamhet som Deutsche See driver
består i att tillhandahålla tjänster mot ersättning. En sådan sjöfart kan på grund av dess kommersiella natur inte anses omfattas
av undantaget för privata nöjesfartyg. Denna sjöfart skall därför medges befrielse från skatt.
Mot denna bakgrund skall den ställda frågan besvaras så att artikel 8.1 c i direktiv 92/81 skall tolkas på så sätt att uttrycket
”sjöfart i gemenskapens farvatten (inklusive fiske), förutom i privata nöjesfartyg” innefattar varje form av sjöfart, oavsett
resans syfte, om den drivs för kommersiella ändamål.
Rättegångskostnader
De kostnader som har förorsakats kommissionen, som har inkommit med yttrande till domstolen, är inte ersättningsgilla. Eftersom
förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer
det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna.
På dessa grunder beslutar
DOMSTOLEN (första avdelningen)
– angående de frågor som genom beslut av den 16 oktober 2002 har ställts av  Finanzgericht Hamburg – följande dom:
Artikel 8.1 c i rådets direktiv 92/81/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på mineraloljor
skall tolkas på så sätt att uttrycket ”sjöfart i gemenskapens farvatten (inklusive fiske), förutom i privata nöjesfartyg”
innefattar varje form av sjöfart, oavsett resans syfte, om den drivs för kommersiella ändamål.
Jann
Rosas
La Pergola
Silva de Lapuerta
Lenaerts
Avkunnad vid offentligt sammanträde i Luxemburg den 1 april 2004.
R. Grass
P. Jann
Justtiesekreterare
Ordförande på första avdelningen
–
Rättegångsspråk: tyska.