CELEX: 62003CJ0452
DPH
Šiesta smernica
Článok 9 ods. 1 a 2
Hracie automaty
Zábavné alebo podobné činnosti
Poskytovateľ služieb usadený mimo územia Spoločenstva
Určenie miesta poskytovania služieb

1       Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 2, 4 a 9 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977
o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný
základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23, ďalej len „šiesta smernica“), ako aj článkov 1 a 2 trinástej
smernice Rady 86/560/EHS zo 17. novembra 1986 o harmonizácii zákonov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – postup
vrátenia dane z pridanej hodnoty osobám podliehajúcim zdaneniu, ktoré nesídlia na území Spoločenstva (Ú. v. ES L 326, s. 40;
Mim. vyd. 09/001, s. 129, ďalej len „trinásta smernica“).
2       Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi RAL (Channel Islands) Ltd (ďalej len „CI“), RAL Ltd (ďalej len „RAL“), RAL Services
Ltd (ďalej len „Services“) a RAL Machines Ltd (ďalej len „Machines“) a Commissioners of Customs & Excise (ďalej len „Commissioners“),
orgánom Spojeného kráľovstva príslušným pre daň z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“), v súvislosti s určením miesta, ktoré
sa považuje za miesto poskytovania služieb prevádzkovania hracích automatov.

Právny rámec
3       Podľa článku 2 bodu 1 šiestej smernice podlieha DPH „dodávka tovaru alebo služieb za úhradu [protihodnotu –
neoficiálny preklad
] v rámci územia štátu osobou podliehajúcou dani [platiteľom dane –
neoficiálny preklad
]“.
4       Článok 3 ods. 1 šiestej smernice uvádza:
„Na účely tejto smernice pojem ‚územie štátu‘ predstavuje oblasť pôsobnosti Zmluvy o založení Európskeho hospodárskeho spoločenstva,
ako ho vzhľadom na každý členský štát vymedzuje článok 227.“
5       Podľa článku 4 ods. 1 šiestej smernice „osoba podliehajúca dani [platiteľ dane –
neoficiálny preklad
] predstavuje osobu, ktorá nezávisle na ľubovoľnom mieste vykonáva hospodársku činnosť bližšie určenú v odseku 2, odhliadajúc
od účelu a výsledkov tejto činnosti“.
6       Pokiaľ ide o určenie miesta, ktoré sa považuje za miesto poskytovania služieb, článok 9 šiestej smernice uvádza:
„1.      Za miesto, kde sa služba poskytuje, sa považuje miesto, kde má dodávateľ založený svoj podnik [sídlo –
neoficiálny preklad
] alebo kde má trvalé pôsobisko [stálu prevádzkareň –
neoficiálny preklad
], z ktorého poskytuje služby, alebo v prípade neexistencie žiadneho z uvedených miest, miesto, kde má trvalé bydlisko alebo
kde sa väčšinou zdržiava.
2.      Ale:
…
c)      miestom poskytovania služieb týkajúcich sa:
–       kultúrnych, umeleckých, športových, vedeckých, vzdelávacích, zábavných alebo podobných aktivít, vrátane aktivít organizátorov
týchto aktivít, a prípadne aj poskytovanie doplnkových služieb,
–       …
je miesto, kde sa tieto služby fyzicky realizujú,
…“
7       Článok 1 trinástej smernice je formulovaný takto:
„Na účely tejto smernice:
1.      pojem ‚osoba podliehajúca zdaneniu [platiteľ dane –
neoficiálny preklad
], ktorá nesídli na území spoločenstva‘ predstavuje osobu podliehajúcu zdaneniu [platiteľa dane –
neoficiálny preklad
] podľa článku 4 ods. 1 smernice 77/388/EHS, ktorá v priebehu obdobia uvedeného v článku 3 ods. 1 tejto smernice nemala na
uvedenom území ani pracovisko [sídlo –
neoficiálny preklad
] ani trvalé sídlo [stálu prevádzkáreň –
neoficiálny preklad
], z ktorého sa uskutočňovali obchodné operácie, a ak takéto pracovisko [sídlo –
neoficiálny preklad
] ani trvalé sídlo [stála prevádzkáreň –
neoficiálny preklad
] neexistovalo, ani trvalú adresu [bydlisko –
neoficiálny preklad
] alebo zvyčajné miesto pobytu, a ktorá počas uvedeného obdobia neposkytla žiadny tovar ani služby, ktoré sa považujú za dodané
v členskom štáte podľa článku 2…“
8       Článok 2 ods. 1 trinástej smernice uvádza:
„... vráti každý členský štát všetkým osobám podliehajúcim zdaneniu [platiteľom dane –
neoficiálny preklad
], ktoré nesídlia na území spoločenstva, na základe podmienok stanovených v nasledujúcom texte daň z pridanej hodnoty, ktorou
sú zaťažené poskytnuté služby alebo hnuteľný majetok dodané týmto osobám na príslušnom území alebo v príslušnej krajine inými
osobami podliehajúcimi zdaneniu [platiteľmi dane –
neoficiálny preklad
], alebo ktorou je zaťažený dovoz tovaru do tejto krajiny, pokiaľ sa tento tovar a služby použijú na účely plnení uvedených
v článku 17 ods. 3 písm. a) a b) smernice 77/388/EHS alebo na zabezpečenie služieb uvedených v článku 1 bode 1 písm. b) tejto
smernice.“

Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
9       CI je spoločnosť založená na Guernesey (Normanské ostrovy). RAL, Services a Machines sú spoločnosťami založenými v Spojenom
kráľovstve. Tieto štyri spoločnosti sú dcérskymi spoločnosťami RAL Holdings Ltd (ďalej len „Holdings“), ktorá je spoločnosťou
taktiež založenou v Spojenom kráľovstve. Spoločnosti CI, RAL, Services, Machines a Holdings spolu tvoria skupinu RAL.
10     Do konca roka 2000 spoločnosť RAL prevádzkovala hracie automaty v Spojenom kráľovstve v priestoroch, ktoré vlastnila alebo
mala prenajaté. Vlastnila automaty umiestnené v týchto priestoroch a zamestnávala vlastný personál. Mala potrebné povolenia
na prevádzku herní, ako aj hracích automatov.
11     Spoločnosť Holdings bola ako typický zástupca skupiny platiteľov DPH zodpovedná za platenie tejto dane z príjmov z prevádzkovania
hracích automatov.
12     Neskôr vznikol plán na reštrukturalizáciu skupiny RAL. Jeho cieľom bolo podľa informácií vnútroštátneho súdu založiť dcérsku
offshore spoločnosť na prevádzku hracích automatov a oddeliť túto funkciu od vlastníctva automatov a prevádzkovania miestností
tak, aby skupina RAL nebola platiteľom DPH z prevádzkovania hracích automatov a mohla získať späť daň zaplatenú na vstupe.
13     Z tohto dôvodu bola na Guernesey, ktorý je jedným z Normanských ostrovov nachádzajúcich sa mimo územia Spoločenstva, založená
spoločnosť CI. V rámci tohto plánu boli v Spojenom kráľovstve založené spoločnosti Machines a Services.
14     Spoločnosť RAL je nájomcom miestností, v ktorých sú umiestnené hracie automaty, a je držiteľom povolení na prevádzku herní.
Spoločnosť RAL poskytla CI povolenie na umiestnenie a prevádzku automatov v uvedených miestnostiach.
15     Spoločnosť Machines vlastní všetky hracie automaty používané skupinou RAL a povolenia na ich používanie. Na základe nájomnej
zmluvy uzatvorenej s CI sa Machines zaviazala poskytnúť CI hracie automaty a zabezpečiť ich údržbu.
16     Činnosť spoločnosti CI spočíva v umožnení verejnosti používať hracie automaty poskytnuté spoločnosťou Machines v miestnostiach
poskytnutých spoločnosťou RAL. Túto činnosť však CI vykonáva prostredníctvom subdodávateľa, spoločnosti Services, ktorý zabezpečuje
každodennú prevádzku automatov. Táto naposledy menovaná spoločnosť zamestnáva skoro všetok personál skupiny RAL, teda približne
600 osôb. Spoločnosť CI nemá vlastný personál v Spojenom kráľovstve.
17     Po uvedenej reštrukturalizácii skupiny RAL zastávala spoločnosť CI na základe článkov 2, 4 a 9 šiestej smernice názor, že
miestom poskytovania služieb prevádzkovania hracích automatov je Guernesey. Keďže tieto služby podľa jej názoru poskytovala
mimo územia Spoločenstva, domnievala sa, že nie je povinná platiť DPH zo služieb poskytovaných svojim zákazníkom v Spojenom
kráľovstve. V súlade s článkami 1 a 2 trinástej smernice požiadala tiež o vrátenie DPH zaplatenej na vstupe.
18     Commissioners rozhodnutím z 28. augusta 2001 zamietli žiadosti spoločnosti CI. Zaujali stanovisko, že CI je platiteľom DPH
v Spojenom kráľovstve. Subsidiárne konštatovali, že nie je potrebné zohľadniť reštrukturalizáciu skupiny RAL, pretože rovnako
ako pred reštrukturalizáciou predmetné služby poskytovala spoločnosť Holdings naďalej v Spojenom kráľovstve. Podľa Commissioners
bolo treba žiadosti CI v každom prípade zamietnuť, lebo boli zneužitím práva.
19     Spoločnosti CI, RAL, Machines a Services napadli toto rozhodnutie o zamietnutí na VAT and Duties Tribunal, Londýn. Tento vo
svojom rozsudku z 3. decembra 2002 rozhodol, že predmetné služby poskytovala CI zo stálej prevádzkarne umiestnenej v Spojenom
kráľovstve v zmysle článku 9 ods. 1 šiestej smernice. Tento súd tak konštatoval, že CI poskytovala službu prevádzkovania hracích
automatov v Spojenom kráľovstve a že tieto činnosti podliehajú DPH v tomto členskom štáte. Napriek tomu vyhovel žalobe uvedených
spoločností v rozsahu, v ktorom smerovala proti subsidiárnym návrhom Commissioners, týkajúcich sa toho, že služby boli v skutočnosti
poskytované spoločnosťou CI, a nie Holdings, a že zásada zákazu zneužitia práva sa na tento prípad nevzťahovala.
20     Spoločnosť CI podala odvolanie proti uvedenému rozsudku na vnútroštátny súd podávajúci návrh na začatie prejudiciálneho konania.
Commissioners podal tiež odvolanie proti tomu istému rozsudku v rozsahu, v ktorom tento zamietol jeho subsidiárne návrhy.
21     Za týchto okolností High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu
dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„Za okolností daného prípadu a vzhľadom na šiestu smernicu..., konkrétne na jej články 2, 4 a 9, a trinástu smernicu..., konkrétne
na jej články 1 a 2, a na všeobecné zásady práva Spoločenstva:
1.      Ako treba vykladať výraz ‚stála prevádzkareň‘ uvedený v článku 9 šiestej smernice?
2.      Aké okolnosti treba zohľadniť pri určení, či je služba prevádzkovania hracích automatov poskytovaná v obchodných priestoroch
spoločnosti, akou je CI, alebo vo všetkých stálych prevádzkarniach, ktoré by spoločnosť, akou je CI, mohla mať?
3.      Konkrétne:
a)      Ak je činnosť spoločnosti (‚A‘) členená ako v predmetnom prípade tak, že prepojená spoločnosť (‚B‘), ktorej sídlo sa nachádza
mimo Spoločenstva, poskytuje službu prevádzkovania hracích automatov, a pokiaľ je jediným cieľom takejto štruktúry vyhnúť
sa povinnosti A platiť DPH v štáte, v ktorom má sídlo:
i)      možno považovať prevádzku hracích automatov za službu poskytovanú v stálej prevádzkarni v tomto členskom štáte a v prípade
kladnej odpovede;
ii)      treba službu prevádzkovania hracích automatov považovať za poskytovanú v stálej prevádzkarni alebo v sídle B?
b)      Ak je činnosť spoločnosti (‚A‘) členená tak, že na účely predpisov týkajúcich sa miesta poskytovania služieb prepojená spoločnosť
(‚B‘), za okolností, aké sú v tomto prípade, poskytuje službu prevádzkovania hracích automatov zo sídla mimo územia Spoločenstva
a nemá stálu prevádzkareň, v ktorej by tieto služby poskytovala, v členskom štáte, v ktorom má A sídlo, a že jediným cieľom
takejto štruktúry je vyhnúť sa povinnosti A platiť DPH z týchto služieb v danom štáte:
i)      spĺňajú transakcie medzi B a prepojenými spoločnosťami v rámci členského štátu (‚A‘, ‚C‘ a ‚D‘) podmienky týkajúce sa DPH,
aby mohli byť kvalifikované ako poskytnutie služieb uskutočnené týmito alebo pre tieto spoločnosti v rámci ich hospodárskej
činnosti, v prípade zápornej odpovede;
ii)      aké okolnosti treba zohľadniť na určenie totožnosti poskytovateľa služby prevádzkovania hracích automatov?
4.      a)     Existuje zásada zákazu zneužitia práva, ktorá je (nezávisle na výklade smerníc týkajúcich sa DPH) spôsobilá zabrániť takému
starostlivo vypracovanému zvýhodneniu, ako je to v danom prípade?
b)      V prípade kladnej odpovede, ako sa táto zásada prejaví za okolností, aké sú v danom prípade?
5.      a)     Ako závažná je prípadne okolnosť, že A, C a D nie sú dcérskymi spoločnosťami B a že B nekontroluje A, C alebo D z právneho
ani hospodárskeho hľadiska?
b)      Líšili by sa odpovede na uvedené otázky, ak by bol spôsob riadenia podniku B z jeho sídla mimo územia Spoločenstva potrebný
pre poskytovanie služby prevádzkovania hracích automatov zákazníkom a ani A, ani C a ani D by tieto činnosti nevykonávali?“

O prejudiciálnych otázkach

Úvodné poznámky
22     Činnosť, o ktorú ide v návrhu na začatie prejudiciálneho konania, teda sprístupňovanie hracích automatov umiestnených v herniach
za odplatu verejnosti, je poskytovaním služieb v zmysle článku 6 ods. 1 šiestej smernice. Svojimi otázkami sa vnútroštátny
súd snaží v podstate určiť miesto, ktoré sa považuje za miesto poskytovania týchto služieb.
23     Článok 9 šiestej smernice obsahuje pravidlá pre určenie miesta poskytovania služieb na daňové účely. Zatiaľ čo odsek 1 tohto
ustanovenia určuje všeobecné pravidlo, jeho odsek 2 uvádza rad špecifických príkladov. Cieľom týchto ustanovení je predísť
po prvé konfliktu právomocí, ktorý by mohol viesť k dvojitému zdaneniu a po druhé nezdaneniu príjmov (pozri rozsudky zo 4. júla
1985, Berkholz, 168/84, Zb. s. 2251, bod 14; z 26. septembra 1996, Dudda, C‑327/94, Zb. s. I‑4595, bod 20, a zo 6. marca 1997,
Linthorst, Pouwels en Scheres, C‑167/95, Zb. s. I‑1195, bod 10).
24     Pokiaľ ide o vzťah medzi prvými dvomi odsekmi článku 9 šiestej smernice, Súdny dvor už rozhodol, že odsek 1 nemá prednosť
pred odsekom 2 tohto ustanovenia. V každom jednotlivom prípade vzniká otázka, či ide o jeden z prípadov uvedených v článku
9 ods. 2, ak nie, tak platí odsek 1 (pozri už citované rozsudky Dudda, bod 21, a Linthorst, Pouwels en Scheres, bod 11).
25     Treba teda najprv preskúmať, či činnosť, o ktorú ide v návrhu na začatie prejudiciálneho konania, ako uvádza írska a portugalská
vláda, patrí do pôsobnosti článku 9 ods. 2 písm. c) šiestej smernice, ktorý určuje miesto poskytovania „zábavných alebo podobných
aktivít“ na daňové účely. V tomto ohľade treba pripomenúť, že do kompetencie Súdneho dvora patrí poskytnúť vnútroštátnemu
súdu všetky skutočnosti pre výklad práva Spoločenstva, ktoré môžu byť užitočné pri rozhodovaní veci, ktorá je mu predložená,
bez ohľadu na to, či sa na ne vnútroštátny súd výslovne odvolával vo svojich otázkach alebo nie (pozri rozsudky z 12. decembra
1990, SARPP, C‑241/89, Zb. s. I‑4695, bod 8; z 2. februára 1994, Verband Sozialer Wettbewerb, nazývaný „Clinique“, C‑315/92,
Zb. s. I‑317, bod 7; zo 4. marca 1999, Consorzio per la tutela del formaggio Gorgonzola, C‑87/97, Zb. s. I‑1301, bod 16, a zo
7. septembra 2004, Trojani, C‑456/02, Zb. s. I‑7573, bod 38).

O výklade článku 9 ods. 2 písm. c) šiestej smernice
26     Írska a portugalská vláda uvádzajú, že činnosť, ktorú vykonáva spoločnosť CI, patrí do pôsobnosti článku 9 ods. 2 písm. c)
šiestej smernice, lebo spočíva v poskytovaní služieb priamo spojených so zábavou. Miestom tejto činnosti je teda miesto, kde
sa tieto služby fyzicky realizujú, v prípade, o ktorý ide v konaní pred vnútroštátnym súdom, je to teda územie Spojeného kráľovstva.
27     Vláda Spojeného kráľovstva a spoločnosti patriace do skupiny RAL naopak tvrdia, že poskytovanie služieb, o ktoré ide v návrhu
na začatie prejudiciálneho konania, nepatrí do pôsobnosti článku 9 ods. 2 písm. c) šiestej smernice. K tomu poznamenávajú,
že hlavným cieľom, ktorý sleduje príjemca služby, je získanie finančnej výhry a nie zábava. Uvedené spoločnosti dodávajú,
že použitie uvedeného ustanovenia zahŕňa v každom prípade umeleckú činnosť poskytovateľa služieb. Skutočnosť, že použitie
hracieho automatu môže mať zábavný aspekt, rovnako ako použitie mobilného telefónu, nemení predmetné poskytovanie služieb
na zábavnú činnosť v zmysle článku 9 ods. 2 písm. c) prvej zarážky.
28     Komisia zastáva názor, že cieľom článku 9 ods. 2 písm. c) šiestej smernice je zaviesť osobitnú úpravu pre poskytovanie určitých
druhov služieb, ktoré sú uskutočňované medzi platiteľmi dane a ktorých náklady sú súčasťou ceny tovaru alebo služieb (pozri
rozsudok Dudda, už citovaný, body 23 a 24). Konanie pred vnútroštátnym súdom sa však týka poskytovania služieb prevádzkovania
hracích automatov konečnému spotrebiteľovi, takže možno použiť len odsek 1 uvedeného článku.
29     V tomto ohľade treba pripomenúť, že v súlade s článkom 9 ods. 2 písm. c) šiestej smernice je miestom poskytovania služieb,
ktorých predmetom sú zábavné alebo podobné činnosti, miesto, kde sa tieto služby fyzicky realizujú.
30     Pokiaľ ide o otázku, či poskytovanie služieb, o ktoré ide v konaní pred vnútroštátnym súdom, je zábavnou alebo podobnou činnosťou,
treba pripomenúť že CI sprístupňuje hracie automaty verejnosti za odplatu v herniach zariadených špeciálne pre tento účel.
31     V danom prípade je hlavným cieľom činnosti, ktorá je predmetom návrhu na začatie prejudiciálneho konania, zábava užívateľov
hracích automatov, a nie poskytovanie finančných výhier týmto užívateľom. Ako okrem toho uviedol generálny advokát v bode
29 svojich návrhov, neistota v súvislosti s finančnou výhrou je práve zásadným zábavným prvkom, ktorý užívatelia hracích automatov
sledujú.
32     Zábavné alebo podobné činnosti v zmysle článku 9 ods. 2 písm. c) prvej zarážky šiestej smernice nevyžadujú podávanie umeleckých
výkonov poskytovateľom služieb. Činnosť, ktorej hlavným cieľom sledovaným poskytovateľom je zábava zákazníkov – ku ktorej
patrí aj poskytnutie automatov –, je zábavnou alebo podobnou činnosťou v zmysle tohto ustanovenia.
33     Ako tiež uviedol generálny advokát v bode 33 svojich návrhov, nemožno vylúčiť použitie pravidla o mieste poskytovania služieb
uvedeného v spomenutom ustanovení na situáciu, o akú ide v konaní pred vnútroštátnym súdom, z dôvodu, že príjemcami predmetných
služieb sú koneční spotrebitelia. Pôsobnosť tohto ustanovenia nie je obmedzená na poskytovanie služieb medzi platiteľmi dane.
Okrem toho je potrebné konštatovať, že použitie uvedeného pravidla určenia miesta poskytovania služieb na takúto situáciu
nevyvoláva žiadne praktické ťažkosti. Miesto, kde sú predmetné činnosti vykonávané, sa dá totiž ľahko určiť. Nakoniec vedie
použitie takéhoto pravidla k rozumnému riešeniu z hľadiska daní, lebo predmetné služby podliehajú úprave DPH členského štátu,
na území ktorého sú usadení príjemcovia týchto služieb.
34     Na otázku vnútroštátneho súdu treba odpovedať tak, že poskytovanie služieb spočívajúcich v umožnení verejnosti používať za
odplatu hracie automaty umiestnené v herniach na území členského štátu sa má považovať za zábavné alebo podobné činnosti v zmysle
článku 9 ods. 2 písm. c) prvej zarážky šiestej smernice, takže miestom poskytovania týchto služieb je miesto, kde sa tieto
služby fyzicky realizujú.

O trovách
35     Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo
začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov
konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:
Poskytovanie služieb spočívajúcich v umožnení verejnosti používať za odplatu hracie automaty umiestnené v herniach na území
členského štátu sa má považovať za zábavné alebo podobné činnosti v zmysle článku 9 ods. 2 písm. c) prvej zarážky šiestej
smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný
systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, takže miestom poskytovania týchto služieb je miesto, kde sa
tieto služby fyzicky realizujú.
Podpisy
*
Jazyk konania: angličtina.