CELEX: 62009CJ0040
Sestā PVN direktīva
2. panta 1. punkts
Jēdziens "preču piegāde un pakalpojumu sniegšana pret atlīdzību"
Sabiedrības mazumtirdzniecības kuponi, ko sabiedrība izsniedz tās darbiniekiem, lai segtu to atalgojuma daļu

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par
to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota
aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.), kas ir grozīta ar Padomes 1995. gada 10. aprīļa Direktīvu 95/7/EK (OV L 102, 18. lpp.;
turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), 2. panta 1. punktu, 6. panta 2. punkta pirmās daļas b) apakšpunktu un 17. panta 2. punktu.
Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp
Astra Zeneca UK Ltd
(turpmāk tekstā – “
Astra Zeneca
”) un
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
(turpmāk tekstā – “
Commissioners
”) jautājumā par pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN), kurš tika uzlikts šai sabiedrībai par mazumtirdzniecības
kuponu izsniegšanu tās darbiniekiem, lai segtu šo darbinieku atalgojuma daļu.

Atbilstošās tiesību normas
Sestās direktīvas 2. panta 1. punktā ir noteikts:
“[PVN] jāmaksā:
1.      Par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā
tāds rīkojas.”
Šīs direktīvas 4. panta 1. un 2. punkts ir izteikti šādā redakcijā:
“1.      “Nodokļa maksātājs” nozīmē visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību
neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta.
2.      Šā panta 1. punktā minētā saimnieciskā darbība aptver visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu sniedzēju darbības, ieskaitot
kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbības. Ilglaicīga materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana
nolūkā gūt no tā ienākumus arī uzskatāma par saimniecisku darbību.”
Šīs pašas direktīvas 5. panta 1. punktā ir noteikts:
“Preču piegāde” nozīmē tiesību nodošanu rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam.”
Šīs direktīvas 6. panta 1. punkta pirmajā daļā ir noteikts:
“Pakalpojumu sniegšana” nozīmē jebkuru darījumu, kas nav preču piegāde 5. panta izpratnē.”
Sestās direktīvas 17. panta 2. punkta a) apakšpunktā redakcijā, kas izriet no tās 28.g panta, ir paredzēts:
“Ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa,
kurš viņam jāmaksā:
a)      [PVN], kas maksājams vai samaksāts [valsts iekšienē] par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis
vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs.”

Pamata lieta un prejudiciālie jautājumi

Astra Zeneca
ir sabiedrība, kas darbojas farmācijas nozarē.
Šī sabiedrība piedāvā saviem darbiniekiem, kas nav PVN maksātāji, atalgojuma sistēmu, no kuras vienu daļu veido ikgadēja fiksēta
summa – saukta par paketi “Priekšrocība” (“Advantage Fund”, turpmāk tekstā – “Priekšrocības fonds”) –, kurā ir ietverts maksājums
skaidrā naudā un, vajadzības gadījumā, darbinieku iepriekš izvēlētās priekšrocības, ņemot vērā, ka katra darbinieka izvēlētā
priekšrocība ir pamatā īpašam ieturējumam no šī darbinieka atalgojuma.
Kā vienu no šādām priekšrocībām
Astra Zeneca
piedāvā saviem darbiniekiem mazumtirdzniecības kuponus, kas ir derīgi konkrētos veikalos.
Šo kuponu nominālvērtība ir GBP 10, bet par tiem no darbinieku atalgojuma tiek ieturēta mazāka summa (no GBP 9,25 līdz GBP 9,55).

Astra Zeneca
iesniedza PVN deklarācijas, pamatojoties uz to, ka tai nav jāaprēķina PVN par mazumtirdzniecības kuponu izsniegšanu darbiniekiem
un ka tā nedrīkst kā priekšnodokli atskaitīt to PVN, ko tā ir samaksājusi, iegādājoties šos kuponus.
Tomēr
Astra Zeneca
vēlāk apgalvoja, ka tai ir jābūt tiesībām atskaitīt PVN, ko tā samaksāja priekšnodoklī, iegādājoties kuponus, jo kuponu izmaksas
ir uzņēmējdarbības izmaksas, un tai nav jāaprēķina PVN par kuponu izsniegšanu darbiniekiem, pamatojoties uz to, ka kuponi
darbiniekiem netiek izsniegti pret atlīdzību.
Līdz ar to
Astra Zeneca
kā nodrošinājumu ir prasījusi
Commissionners
atmaksāt, iegādājoties šos kuponus, priekšnodoklī samaksāto PVN.
Šajā sakarā
Commissionners
, pirmkārt, nolēma, ka
Astra Zeneca
nav tiesību atskaitīt PVN, ko tā samaksājusi kā priekšnodokli, iegādājoties kuponus, jo tā šos kuponus neizmanto ar nodokli
apliekamos darījumos.
Otrkārt,
Commissionners
nolēma, ka alternatīvi
Astra Zeneca
ir tiesības atskaitīt PVN, ko tā samaksājusi kā priekšnodokli, iegādājoties kuponus, bet tai ir jāaprēķina PVN par kuponu
izsniegšanu darbiniekiem, pamatojoties uz to, ka, vai nu kupons tiek izsniegts pret samaksu, jo tiek veikts atvilkums no darbinieka
Priekšrocības fonda, vai arī darbinieks tā rīcībā esošo kuponu var izmantot mērķiem, kas nav šī uzņēmuma mērķi. Pēdējā gadījumā
par atbilstošo pakalpojuma vērtību ir jāuzskata kuponu izsniegšanas izmaksas, un
Astra Zeneca
ir jāaprēķina par šo summu maksājamais PVN.
Līdz ar to
Commissionners
noraidīja
Astra Zeneca
atmaksāšanas lūgumu un kā nodrošinājumu aprēķināja maksājamo PVN, lai to atgūtu gadījumā, ja
Astra Zeneca
izsniedz kuponus saviem darbiniekiem pret atlīdzību.

Astra Zeneca
cēla prasību pret minētajiem
Commissionners
lēmumiem iesniedzējtiesā.
Šādos apstākļos
VAT and Duties Tribunal
,
Manchester
[PVN un nodokļu tiesa, Mančestera] nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)      Vai izskatāmās lietas apstākļos, kur darbiniekam saskaņā ar viņa darba līguma noteikumiem ir tiesības izvēlēties saņemt daļu
no atalgojuma nominālās vērtības kuponu veidā, Sestās Direktīvas [..] 2. panta 1. punkts [..] ir jāinterpretē tādējādi, ka
darba devēja kupona izsniegšana darbiniekam uzskatāma par pakalpojuma sniegšanu pret atlīdzību?
2)      Gadījumā, ja atbilde uz pirmo jautājumu ir noraidoša, vai [Sestās direktīvas] 6. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē
tādējādi, ka tas, ka darba devējs izsniedz darbiniekam kuponu saskaņā ar darba līguma noteikumiem, ir jāuzskata par pakalpojuma
sniegšanu, ja kupons tiks izmantots darbinieka privātajām vajadzībām?
3)      Ja kupona izsniegšana nav ne pakalpojuma sniegšana pret atlīdzību [Sestās direktīvas] 2. panta 1. punkta izpratnē, ne arī
uzskatāma par pakalpojuma sniegšanu saskaņā ar [šīs direktīvas] 6. panta 2. punkta b) apakšpunktu, vai [šīs pašas direktīvas]
17. panta 2. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka saskaņā ar to darba devējs drīkst atgūt [PVN], ko tas samaksājis, iegādājoties
uz izsniedzot darbiniekam kuponu saskaņā ar darba līgumu, ja kupons tiks izmantots darbinieka privātajām vajadzībām?”

Par prejudiciālajiem jautājumiem

Par pirmo jautājumu
Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai Sestās direktīvas 2. panta 1. punkts ir jāinterpretē
tādējādi, ka sabiedrības mazumtirdzniecības kupona izsniegšana tās darbiniekiem, lai segtu to atalgojuma daļu, ir pakalpojumu
sniegšana pret atlīdzību.
Šajā sakarā jāatgādina, ka Sestā direktīva paredz PVN ļoti plašu piemērošanas jomu, tās 2. pantā attiecībā uz ar nodokli apliekamiem
darījumiem līdz ar preču importu minot arī preču pārdošanu un pakalpojumu sniegšanu valsts iekšienē pret atlīdzību un tās
4. panta 1. punktā “nodokļa maksātājs” ir definējot kā visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku
darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta (skat. 1987. gada 26. marta spriedumu lietā 235/85 Komisija/Nīderlande,
Recueil
, 1471. lpp., 6. punkts; 2000. gada 12. septembra spriedumu lietā C‑260/98 Komisija/Grieķija,
Recueil
, I‑6537. lpp., 24. punkts, un 2009. gada 12. novembra spriedumu lietā C‑154/08 Komisija/Spānija, Krājums, I‑0000. lpp., 87. punkts).
Saimnieciskās darbības jēdziens ir definēts Sestās direktīvas 4. panta 2. punktā kā tāds, kas aptver visas ražotāju, tirgotāju
un pakalpojumu sniedzēju darbības (skat. iepriekš minētos spriedumus lietās Komisija/Nīderlande, 7. punkts; Komisija/Grieķija,
25. punkts, un Komisija/Spānija, 88. punkts).
Šo definīciju analīze atklāj saimnieciskās darbības jēdziena piemērošanas jomu un tā objektīvo raksturu tādā nozīmē, ka pati
darbība tiek aplūkota atsevišķi, neatkarīgi no tās mērķiem vai rezultātiem (skat. iepriekš minētos spriedumus lietās Komisija/Nīderlande,
8. punkts; Komisija/Grieķija, 26. punkts, un Komisija/Spānija, 89. punkts).
Ņemot vērā PVN plašo piemērošanas jomu, jākonstatē, ka tāda sabiedrība kā
Astra Zeneca
, izsniedzot saviem darbiniekiem mazumtirdzniecības kuponus, par ko tie atsakās no savas atalgojuma daļas, kas ir izteikta
skaidrā naudā, veic saimniecisku darbību Sestās direktīvas izpratnē.
Pamata lietā aplūkotie mazumtirdzniecības kuponi ļauj darbiniekiem, kas tos saņem, iegādāties preci vai saņemt pakalpojumu
noteiktos veikalos tādā veidā, – kā norādīja ģenerāladvokāts savu secinājumu 31. punktā – ka šie kuponi ir nākotnes tiesību
(kuru objekts vēl nav identificējams) attiecībā uz precēm un/vai pakalpojumiem nodošana.
Līdz ar to, tiktāl, ciktāl šie kuponi uzreiz nenodod personas rīcībā preci, to izsniegšana saistībā ar PVN nav “preces piegāde”
Sestās direktīvas 5. panta 1. punkta izpratnē, bet tā ir “pakalpojuma sniegšana” šīs direktīvas 6. panta 1. punkta nozīmē,
jo atbilstoši šai pēdējai normai jebkurš darījums, kas nav preces piegāde vai pakalpojuma sniegšana minētā 5. panta izpratnē,
ir uzskatāms par pakalpojumu sniegšanu.
Attiecībā uz to, vai tāda pakalpojumu sniegšana, kāda tiek aplūkota pamata lietā, tiek veikta pret atlīdzību, jāatgādina,
ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru jēdziens “pakalpojuma sniegšana pret atlīdzību” Sestās direktīvas 2. panta 1. punkta izpratnē
nozīmē, ka pastāv tieša saikne starp sniegto pakalpojumu un saņemto atlīdzību (skat. 1988. gada 8. marta spriedumu lietā 102/86
Apple and Pear Development Council
,
Recueil
, 1443. lpp., 12. punkts; 1997. gada 16. oktobra spriedumu lietā C‑258/95
Fillibeck
,
Recueil
, I‑5577. lpp., 12. punkts, un iepriekš minētos spriedumus lietās Komisija/Grieķija, 29. punkts, un Komisija/Spānija, 92. punkts).
Tāpat atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai nodokļu par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu bāzi veido šajā sakarā faktiski
saņemtā atlīdzība. Šai atlīdzībai ir subjektīva vērtība, proti, tā ir faktiski iekasētā maksa, nevis maksa, ko aprēķina saskaņā
ar objektīviem kritērijiem. Turklāt šai atlīdzībai būtu jābūt izteiktai naudas izteiksmē (skat. iepriekš minēto spriedumu
lietā
Fillibeck
, 13. un 14. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
Runājot par darījumu pamata lietā, jākonstatē, ka pastāv tieša saikne starp šiem mazumtirdzniecības kuponiem, ko
Astra Zeneca
izsniedza saviem darbiniekiem, un atalgojuma daļu, no kuras darbiniekiem jāatsakās un kura veido atlīdzību par šo pakalpojuma
sniegšanu.
Tā vietā, lai saņemtu visu algu skaidrā naudā,
Astra Zeneca
darbiniekiem, kas ir izvēlējušies saņemt šādus kuponus, ir jāatsakās no sava atalgojuma daļas apmaiņā pret šiem kuponiem,
šo darījumu atspoguļojot kā īpašu atvilkumu no to darbinieku Priekšrocības fonda, kuri ir izdarījuši šādu izvēli.
Turklāt nav apšaubāmi, ka
Astra Zeneca
patiešām saņem faktisku atlīdzību par šo mazumtirdzniecības kuponu izsniegšanu un ka šī atlīdzība ir izteikta naudā, jo tā
atbilst tās darbinieku atalgojuma daļai.
Turklāt, kā tas tika izklāstīts tiesas sēdē, PVN par šo kuponu izsniegšanu maksā preču un/vai pakalpojumu, kurus var iegādāties
par šiem kuponiem, galējais patērētājs, proti,
Astra Zeneca
darbinieki, kuri tos saņem, jo atvilkums no darbinieku atalgojuma par šī pakalpojumu sniegšanu ietver minēto kuponu cenu,
kā arī visu ar to saistīto PVN.
Līdz ar to, kā norāda ģenerāladvokāts savu secinājumu 45. punktā, ja darbinieks vēlas izmantot šādus kuponus, kuri ietver
PVN, viņam tie tikai ir jāiesniedz attiecīgajam pārdevējam vai pakalpojumu sniedzējam, lai apmaiņā pret tiem saņemtu sevis
izvēlētās preces vai pakalpojumus, ņemot vērā, ka šo preču vai pakalpojumu cenas, ieskaitot PVN, šis darbinieks samaksāja
brīdī, kad viņš izvēlējās saņemt šos mazumtirdzniecības kuponus, par to atsakoties no sava atalgojuma daļas, un ka tikai brīdī,
kas darbinieks šos kuponus izmanto, šis pārdevējs vai pakalpojumu sniedzējs valsts kasē pārskaitīs PVN saistībā ar šīm precēm
vai pakalpojumiem.
Šajos apstākļos pamata lietā aplūkojamā darbība ir pakalpojumu sniegšana pret atlīdzību Sestās direktīvas 2. panta 1. punkta
izpratnē.
Līdz ar to uz pirmo jautājumu jāatbild, ka Sestās direktīvas 2. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka sabiedrības mazumtirdzniecības
kupona, kurš ir iegādāts par cenu, kas ietver PVN, izsniegšana tās darbiniekiem, tiem atsakoties no sava atalgojuma daļas,
ir pakalpojumu sniegšana pret atlīdzību šīs normas izpratnē.

Par otro un trešo jautājumu
Ņemot vērā atbildi, kas sniegta uz pirmo jautājumu, uz iesniedzējtiesas uzdoto otro un trešo jautājumu nav jāatbild.

Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās
izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās
izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (trešā palāta) nospriež:
Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma
nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, kas ir grozīta ar Padomes 1995. gada 10. aprīļa
Direktīvu 95/7/EK, 2. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka sabiedrības mazumtirdzniecības kupona, kurš ir iegādāts
par cenu, kas ietver pievienotās vērtības nodokli, izsniegšana tās darbiniekiem, tiem atsakoties no sava atalgojuma daļas,
ir pakalpojumu sniegšana pret atlīdzību šīs normas izpratnē.
[Paraksti]
*
Tiesvedības valoda – angļu.