CELEX: 62009CJ0392
Šeštoji PVM direktyva
Direktyva 2006/112/EB
Teisė į pirkimo mokesčio atskaitą
Nauji nacionalinės teisės aktai
Su sąskaitos faktūros turiniu susiję reikalavimai
Taikymas atgaline data
Teisės į atskaitą praradimas

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių
narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145,
p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23; toliau – Šeštoji direktyva), iš dalies pakeistos 2001 m.
gruodžio 20 d. Tarybos direktyva 2001/115/EB (OL L 15, 2002, p. 24; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t.,
p. 352), 17 ir 20 straipsnių bei bendrųjų Sąjungos teisės principų išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant bylą tarp
Uszodaépítő kft
ir
APEH Központi Hivatal Hatósági Főosztály
(Centrinio mokesčių ir finansų kontrolės administratoriaus pagrindinis biuras, toliau – APEH) dėl APEH atsisakymo leisti ieškovei
pagrindinėje byloje iš jos mokėtinos pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) sumos atskaityti su jai atliktais statybos
darbais susijusį PVM.

Teisinis pagrindas

Sąjungos teisės aktai
Remiantis 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347,
p. 1) 411 ir 413 straipsniais, šia direktyva nuo 2007 m. sausio 1 d. panaikinti ir pakeisti PVM srities Sąjungos teisės aktai
ir, be kita ko, Šeštoji direktyva. Pagal Direktyvos 2006/112 pirmą ir trečią konstatuojamąsias dalis direktyvos pakeitimas
yra būtinas siekiant aiškiai ir racionaliai nauja struktūros ir formulavimo redakcija į išdėstytą tekstą įtraukti valstybių
narių teisės aktų, reglamentuojančių apyvartos mokesčius, suderinimo nuostatas iš esmės nepadarant esminių pakeitimų. Todėl
Direktyvos 2006/112 nuostatos iš esmės identiškos atitinkamoms Šeštosios direktyvos nuostatoms.
Pagal Direktyvos 2006/112 167 straipsnį, kuriame perteiktas Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 1 dalies tekstas, „teisė į
atskaitą atsiranda, atsiradus prievolei apskaičiuoti atskaitytiną PVM“.
Direktyvos 2006/112 168 straipsnio a punkte, kurio formuluotė iš esmės atitinka Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalies
a punkto redakciją, įtvirtintą tos pačios direktyvos 28f straipsnio 1 dalyje, numatyta:
„Jeigu prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, apmokestinamasis asmuo turi
turėti valstybėje narėje, kurioje jis vykdo šiuos sandorius, teisę iš PVM, kurį sumokėti jam tenka prievolė, atskaityti:
a)      mokėtiną ar sumokėtą PVM toje valstybėje narėje už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, kurį jam atliko ar turi atlikti kitas
apmokestinamasis asmuo.“
Direktyvos 2006/112 178 straipsnyje, kuris iš esmės atitinka Šeštosios direktyvos 18 straipsnio 1 dalies redakciją, įtvirtintą
tos pačios direktyvos 28f straipsnio 2 punkte, yra tokios nuostatos:
„Kad galėtų įgyvendinti teisę į atskaitą, apmokestinamasis asmuo privalo tenkinti šias sąlygas:
<…>
f)      kai apmokestinamasis asmuo turi mokėti PVM kaip paslaugas ar prekes įsigyjantis asmuo pagal 194–197 ar 199 straipsnius, jis
privalo laikytis kiekvienos valstybės narės nustatytų formalumų.“
Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies a punkte nustatyta:
„1.      Valstybės narės gali numatyti, kad asmuo, kuriam tenka prievolė sumokėti PVM, yra apmokestinamasis asmuo, kuriam yra skirtas
šie tiekimo ar teikimo sandoriai:
a)      <...> statybos paslaug[os] <...>“.
Sistema, įtvirtinta Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies a punkte, yra žinoma įprastu pavadinimu „atvirkštinis apmokestinimas“
ir anksčiau buvo nustatyta Šeštosios direktyvos 21 straipsnio 1 dalyje.

Nacionalinės teisės aktai
2008 m. sausio 1 d. įsigaliojusio 2007 m. CXXVII PVM įstatymo (
Általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII törvény
, toliau – naujasis PVM įstatymas) 127 straipsnio 1 dalies a punkte numatyta, kad „reikalaujama, kad apmokestinamasis asmuo,
norėdamas pasinaudoti teise į atskaitą, turėtų savo vardu išrašytą sąskaitą faktūrą, kuri patvirtina sandorio įvykdymą“.
Naujojo PVM įstatymo 142 straipsnio 1 dalies b punkte numatyta:
„1)      Mokestį moka prekių įgijėjas arba paslaugų gavėjas:
<…>
b)      kai vykdomi statybos darbai <…>“.
Pagal naujojo PVM įstatymo 142 straipsnio 7 dalį, „jei taikoma 1 dalis, prekių tiekėjas arba paslaugų teikėjas įsipareigoja
išrašyti sąskaitą faktūrą, kurioje nebūtų nurodytas nei sumokėtas pirkimo mokestis, nei jo <...> tarifas“.
Naujojo PVM įstatymo 169 straipsnio k punkte numatyta:
„Sąskaitoje faktūroje privalo būti nurodyta tokia informacija:
k)      <...> tuo atveju, kai mokestį privalo mokėti prekių įgijėjas ar paslaugų gavėjas, nuoroda į teisės nuostatą arba kita aiški
nuoroda į tai, kad prekių pardavimo arba paslaugų teikimo atveju
<…>
kb)      mokestį moka prekių įgijėjas ar paslaugų gavėjas“.
Naujo PVM įstatymo 269 straipsnio 1 dalyje dar numatyta:
„Jei šiame įstatyme ir 1992 m. Įstatyme Nr. LXXIV (toliau − ankstesnis PVM įstatymas) nustatomos visų identiškų asmenų teisės
ir pareigos, kurios turi būti įgyvendinamos taikant atvirkštinį apmokestinimą ir kurios atsiranda kaip apmokestinamo sandorio
rezultatas, grindžiamas tomis pačiomis faktinėmis aplinkybėmis, tokių teisių ir pareigų nustatymas ir taikymas, įsigaliojus
šiam įstatymui, bus reglamentuojamas išimtinai pagal (ankstesnio) PVM įstatymo nuostatas, išskyrus atvejus, kai šiuo įstatymu,
priešingai nei (ankstesniu) PVM įstatymu, panaikinamos pareigos visiems susijusiems asmenims kartu, nustatomos mažesnės pareigos
arba nustatomos naujos ar papildomos teisės. Tokiu atveju teisės ir pareigos gali būti nustatomos ir taikomos, jei visi suinteresuotieji
asmenys pateikia bendrą prašymą pagal šio įstatymo nuostatas, net jeigu tos teisės ir pareigos atsirado prieš šio įstatymo
įsigaliojimą, laikantis galutinio termino, tačiau visi suinteresuotieji asmenys turi iš anksto raštu išreikšti bendrą sprendimą
ir pateikti bendrą prašymą, kurį valstybės mokesčių institucija turi gauti ne vėliau kaip 2008 m. vasario 15 dieną. Šis terminas
privalomas ir negali būti pratęstas. Tokiu atveju bus galima pateikti papildomą deklaraciją netaikant jokios nuobaudos už
vėlavimą.“

Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
2006 m. birželio 9 d. ieškovė pagrindinėje byloje sudarė rangos sutartį su rangove
NÁD MPS 4 Kft.
dėl statybos darbų. Ieškovė pagrindinėje byloje atliko šiuos darbus kartu su kitais subrangovais.
Darbai buvo pradėti 2007 m. pavasarį, tačiau dėl finansinių priežasčių nutraukti tų pačių metų vasarą. Už iki darbų nutraukimo
suteiktas paslaugas buvo išrašytos sąskaitos faktūros. Tiek ieškovė pagrindinėje byloje, tiek jos subrangovai įvykdė savo
pareigas, susijusias su PVM deklaracijomis ir PVM sumokėjimu pagal ankstesnį PVM įstatymą.
2008 m. vasario 14 d., įsigaliojus naujajam PVM įstatymui, ieškovė pagrindinėje byloje, rangovė ir subrangovai bendru sprendimu
ir pagal minėto įstatymo 269 straipsnio 1 dalį prašė taikyti naujojo įstatymo nuostatas darbams, atliktiems tiek pagal sutartį,
sudarytą ieškovės pagrindinėje byloje ir rangovės, tiek sutartims, sudarytoms šios ieškovės ir jos subrangovų (toliau – 2008 m.
vasario 14 d. deklaracija).
Mokesčių administratorius, atlikęs ieškovės pagrindinėje byloje pateiktos 2007 finansinių metų PVM deklaracijos patikrinimą,
2008 m. gegužės 23 d. sprendimu nustatė, kad ji privalo sumokėti 52 822 000 HUF dydžio mokestinę skolą už laikotarpį nuo 2007 m.
balandžio mėn. iki rugsėjo mėnesio. Mokesčių institucija šiuo aspektu paaiškino, kad ieškovė pagrindinėje byloje negalėjo
pasinaudoti teise į atskaitą remdamasi subrangovų išrašytomis sąskaitomis faktūromis, nes šios faktūros neatitiko naujojo
PVM įstatymo nuostatų. Po 2008 m. vasario 14 d. deklaracijos naujojo PVM įstatymo nuostatos, susijusios su atvirkštiniu apmokestinimu
atgaline data, buvo taikomos sąskaitoms faktūroms, išrašytoms per 2007 finansinius metus. Šios institucijos teigimu, subrangovų
išrašytos sąskaitos faktūros turėjo atitikti šio naujojo įstatymo 142 straipsnio 7 dalies ir 169 straipsnio k punkto nuostatas.
Todėl tam, kad ieškovė pagrindinėje byloje galėtų pasinaudoti teise į atskaitą, viena vertus, subrangovai turėjo pakeisti
išrašytas sąskaitas faktūras ir, antra vertus, ši ieškovė turėjo pakeisti savo 2007 finansinių metų PVM deklaraciją pateikdama
papildomą deklaraciją.
2008 m. rugsėjo 5 d. sprendimu APEH patvirtino 2008 m. gegužės 23 d. sprendimą.
Ieškovė pagrindinėje byloje pateikė ieškinį prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui dėl 2008 m. rugsėjo
5 d. APEH sprendimo panaikinimo. Šis teismas mano, kad naujojo PVM įstatymo 269 straipsnio 1 dalimi, kuria atgaline data panaikinama
teisė į atskaitą, kuria ieškovė pagrindinėje byloje nuolat naudojosi remdamasi ankstesniu įstatymu dėl PVM, pažeidžiami Šeštosios
direktyvos 17 ir 20 straipsniai bei įvairūs bendrieji Sąjungos teisės principai.
Tokiomis aplinkybėmis
Baranya Megyei Bíróság
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.      Ar valstybės narės teisės nuostata prieštarauja Šeštosios direktyvos 17 ir 20 straipsniams, jei ji įsigaliojo 2008 m. sausio
1 d., t. y. po to, kai atsirado teisė į atskaitą, ir pagal ją norint atskaityti sumokėtą ir deklaruotą PVM už 2007 finansiniais
metais patiektas prekes ar suteiktas paslaugas reikalaujama pakeisti sąskaitų faktūrų turinį ir pateikti papildomą deklaraciją?
2.      Ar naujojo PVM įstatymo 269 straipsnio 1 dalies nuostata, pagal kurią, jei tenkinami minėtame straipsnyje nustatyti reikalavimai,
teises ir pareigas reikia vertinti bei taikyti remiantis minėto įstatymo nuostatomis, jei laikomasi galutinio termino, nors
tos teisės ir pareigos atsirado iki įstatymo įsigaliojimo, atitinka bendruosius (Sąjungos) teisės principus, t. y. ar ji objektyviai
pagrįsta, protinga, proporcinga ir atitinka teisinio saugumo principą?“

Dėl prejudicinių klausimų

Dėl priimtinumo
Vengrijos vyriausybė tvirtina, kad siekiant išspręsti ginčą pagrindinėje byloje nebūtina išaiškinti sprendime pateikti prašymą
priimti prejudicinį sprendimą nurodytų teisės nuostatų ir principų. Šiuo požiūriu reikia pažymėti, viena vertus, kad naujojo
įstatymo dėl PVM nuostatų taikymas atgaline data galimas tik esant aiškiai ir laisvai ieškovės pagrindinėje byloje ir kitų
suinteresuotųjų apmokestinamųjų asmenų valiai. Tačiau jei ieškovė pagrindinėje byloje aiškiai prašytų taip taikyti šį įstatymą,
ji turėtų paisyti su tuo susijusių teisinių pasekmių. Kita vertus, ginčą pagrindinėje byloje lemia klaidingas ieškovės pagrindinėje
byloje pereinamųjų naujojo PVM įstatymo nuostatų aiškinimas. Toks ginčas susijęs su nacionalinės, o ne Sąjungos teisės aiškinimu.
Šiuo atžvilgiu reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką, šiam teismui ir nacionaliniams teismams
bendradarbiaujant pagal SESV 267 straipsnį, tik nagrinėjantis bylą nacionalinis teismas, atsakingas už sprendimo priėmimą,
atsižvelgdamas į konkrečios bylos ypatumus turi įvertinti, ar jo sprendimui būtinas prejudicinis sprendimas, ir nustatyti
Teisingumo Teismui pateikiamų klausimų svarbą. Todėl jeigu pateikti klausimai susiję su Sąjungos teisės nuostatos aiškinimu,
Teisingumo Teismas iš esmės privalo priimti sprendimą (žr., be kita ko, 2001 m. kovo 13 d. Sprendimo
PreussenElektra
, C‑379/98, Rink. p. I‑2099, 38 punktą; 2009 m. spalio 1 d. Sprendimo
Gottwald
, C‑103/08, Rink. p. I‑9117, 16 punktą ir 2010 m. balandžio 22 d. Sprendimo
Dimos Agiou Nikolaou
, C‑82/09, Rink. p. I‑0000, 14 punktą).
Iš to matyti, kad nacionalinio teismo pateiktų prejudicinių klausimų svarbos prezumpcija gali būti paneigiama tik išimtiniais
atvejais, ypač jei akivaizdu, kad prašomas šiuose klausimuose nurodytų Sąjungos teisės normų išaiškinimas nesusijęs su pagrindinės
bylos faktais arba dalyku (žr., be kita ko, minėto Sprendimo
Gottwald
17 punktą ir jame nurodytą teismų praktiką).
Kiek tai susiję su šia byla, nepaisant to, kad ieškovė pagrindinėje byloje pasirinko taikyti naująjį PVM įstatymą, nors jos
pasirinkimas pagrįstas klaidingu nagrinėjamo įstatymo aiškinimu, šio naujojo įstatymo nuostatos taikytinos ginčui pagrindinėje
byloje, ir prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas išreiškia abejones dėl pereinamųjų minėto įstatymo nuostatų
suderinamumo su skirtingomis Sąjungos teisės nuostatomis, jei šios priemonės trukdo ieškovei pagrindinėje byloje įgyvendinti
savo teisę į PVM atskaitą.
Todėl reikia konstatuoti, kad nėra akivaizdu, jog prašomas Sąjungos teisės išaiškinimas yra nesvarbus prašymą priimti prejudicinį
sprendimą pateikusiam teismui priimant sprendimą.
Todėl prašymas priimti prejudicinį sprendimą turi būti pripažintas priimtinu.

Dėl pirmojo klausimo
Pirma, kalbant apie pirmojo klausimo objektą, reikia konstatuoti, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
prašymas susijęs su Šeštosios direktyvos 17 ir 20 straipsnių aiškinimu.
Tačiau, remiantis Direktyvos 2006/112 411 ir 413 straipsniais, nuo 2007 m. sausio 1 d. ja panaikinta ir pakeista Šeštoji direktyva.
Kadangi visos pagrindinės bylos faktinės aplinkybės susiklostė po 2007 m. sausio 1 d., pagrindinei bylai reikšmingas tik Direktyvos
2006/112 nuostatų išaiškinimas.
Aplinkybė, kad nacionalinis teismas formaliai suformulavo prejudicinius klausimus, darydamas nuorodą vien į Šeštosios direktyvos
nuostatas, nėra Teisingumo Teismui kliūtis pateikti šiam teismui visas išaiškinimo nuorodas, kurios gali būti naudingos sprendimui
jo nagrinėjamoje byloje priimti, nesvarbu, ar jis darė atitinkamas nuorodas savo klausimuose (šiuo klausimu žr. 2009 m. spalio
27 d. Sprendimo
ČEZ
, C‑115/08, Rink. p. I‑10265, 81 punktą ir 2010 m. sausio 12 d. Sprendimo
Petersen
, C‑341/08, Rink. p. I‑0000, 48 punktą).
Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad, kaip matyti iš Direktyvos 2006/112 trečios konstatuojamosios dalies, ji skirta naujai galiojančių
teisės aktų, be kita ko, ir Šeštosios direktyvos, redakcijai išdėstyti iš principo nedarant esminių pakeitimų.
Šiomis aplinkybėmis reikia traktuoti, kad pirmasis klausimas pateiktas dėl Direktyvos 2006/112 167 ir 168 straipsnių, kurie
atitinka sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nurodytas Šeštosios direktyvos nuostatas, išaiškinimo. Be to,
kadangi pirmasis klausimas iš esmės susijęs su teisės į PVM atskaitą įgyvendinimo tvarka, reikia traktuoti, kad jis pateiktas
ir dėl Direktyvos 2006/112 178 straipsnio išaiškinimo.
Antra, dėl esmės prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Direktyvos 2006/112 167, 168
ir 178 straipsniai draudžia pagrindinėje byloje nagrinėjamus teisės aktus, kuriuose, atgaline data taikant naujas nuostatas,
susijusias su atvirkštiniu apmokestinimu, galimybė taikyti PVM atskaitą siejama su sąskaitų faktūrų dėl sandorių, sudarytų
prieš įsigaliojant naujajam įstatymui, pakeitimu ir papildomos mokesčių deklaracijos pateikimu.
Šiuo klausimu, viena vertus, reikia priminti, kad Direktyvos 2006/112 167 ir 168 straipsniuose numatyta teisė į atskaitą yra
sudedamoji PVM sistemos dalis ir iš esmės negali būti ribojama. Ji galioja visiems dėl anksčiau sudarytų sandorių taikomiems
mokesčiams (2010 m. liepos 15 d. Sprendimo
Pannon Gép Centrum
, C‑368/09, Rink. p. I‑0000, 37 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
Atskaitos sistema siekiama visiškai atleisti apmokestinamąjį asmenį nuo bet kokios jo ekonominės veiklos atveju mokėtino ar
sumokėto PVM naštos. Todėl bendra PVM sistema užtikrinamas bet kokios ekonominės veiklos apmokestinimo neutralumas, neatsižvelgiant
į jos tikslą ar rezultatą, su sąlyga, kad pati ši veikla iš principo būtų apmokestinama PVM (žr. 2001 m. vasario 22 d. Sprendimo
Abbey National
, C‑408/98, Rink. p. I‑1361, 24 punktą; 2005 m. balandžio 21 d. Sprendimo
HE
, C‑25/03, Rink. p. I‑3123, 70 punktą ir 2006 m. liepos 6 d. Sprendimo
Kittel ir Recolta Recycling
, C‑439/04 ir C‑440/04, Rink. p. I‑6161, 48 punktą).
Todėl tai, kad apmokestinamasis asmuo pasirinko taikyti naująjį, o ne senąjį PVM įstatymą, savaime neturėtų daryti įtakos
teisei į pirkimo PVM atskaitą, tiesiogiai kylančiai iš Direktyvos 2006/112 167 ir 168 straipsnių.
Kita vertus, kalbant apie teisės į PVM atskaitą įgyvendinimo tvarką, numatytą Direktyvos 2006/112 178 straipsnyje, kadangi
taikytina Direktyvos 2006/112 199 straipsnio 1 dalies a punkte numatyta atvirkštinio apmokestinimo procedūra, reikia konstatuoti,
kad taikytina tik 178 straipsnio f punkte numatyta tvarka. Todėl tik apmokestinamasis asmuo, kuris kaip paslaugų gavėjas privalo
sumokėti su šiomis paslaugomis susijusį PVM, neprivalo turėti sąskaitos faktūros, išrašytos remiantis formaliomis Direktyvos
2006/112 sąlygomis, kad galėtų įgyvendinti teisę į atskaitą, ir, pasinaudodamas galimybe, kuri jam numatyta tos pačios direktyvos
178 straipsnio f punkte, turi laikytis tik atitinkamos valstybės narės nustatytų formalumų (šiuo klausimu žr. 2004 m. balandžio
1 d. Sprendimo
Bockemühl
, C‑90/02, Rink. p. I‑3303, 47 punktą).
Iš Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad tokie atitinkamos valstybės narės nustatyti formalumai, kurių privalo laikytis
apmokestinamasis asmuo, kad galėtų įgyvendinti teisę į PVM atskaitą, neturėtų viršyti to, kas griežtai būtina, siekiant tinkamai
kontroliuoti atvirkštinio apmokestinimo procedūrą (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo
Bockemühl
50 punktą).
Šiuo atžvilgiu jau buvo nuspręsta, kad pagal mokestinio neutralumo principą reikalaujama, kad būtų suteikta teisė į pirkimo
PVM atskaitą, jeigu esminiai reikalavimai yra įvykdyti, net jei apmokestinamieji asmenys neįvykdė kai kurių formalių reikalavimų
(2008 m. gegužės 8 d. Sprendimo
Ecotrade
, C‑95/07 ir C‑96/07, Rink. p. I‑3457, 63 punktas).
Todėl kadangi mokesčių administratorius turi reikiamą informaciją nustatyti, kad apmokestinamasis asmuo, kaip aptariamų teikiamų
paslaugų gavėjas, turėjo sumokėti PVM, pagal Direktyvos 2006/112 167, 168 straipsnius ir 178 straipsnio f punktą draudžiama,
kiek tai susiję su šio asmens teise atskaityti šį mokestį, nustatyti papildomas sąlygas, galinčias naudojimąsi šia teise padaryti
neįmanomą (šiuo klausimu žr. minėtų sprendimų
Bockemühl
51 punktą ir
Ecotrade
64 punktą).
Pagrindinėje byloje mokesčių administratorius atsisakė pripažinti ieškovės pagrindinėje byloje teisę atskaityti PVM dėl statybos
darbų, kuriuos jos subrangovės atliko per 2007 m., motyvuodamas tuo, kad, pirma, ši ieškovė, kiek tai susiję su minėtais sandoriais,
neturėjo pakeistų sąskaitų faktūrų, kaip to reikalaujama pagal naujojo PVM įstatymo 142 straipsnio 7 dalį ir 169 straipsnio
k punktą, kurie buvo taikomi atgaline data nuo 2008 m. sausio 1 d., ir kad, antra, ji nepakeitė savo 2007 m. mokesčių deklaracijos
remdamasi tokiomis pakeistomis sąskaitomis faktūromis.
Pirma, iš bylos medžiagos matyti, kad buvo įvykdytos Direktyvos 2006/112 168 straipsnio a punkte nustatytos materialinės teisės
į PVM atskaitą įgijimo sąlygos, kad ieškovė pagrindinėje byloje galėtų pasinaudoti šia teise dėl PVM, susijusio su jos subrangovų
atliktais statybos darbais. Reikia pažymėti, kad šios paslaugos iš esmės buvo skirtos apmokestinamojo asmens apmokestinamiesiems
sandoriams atitinkamoje valstybėje narėje. Be to, remiantis 2007 mokestinių metų mokesčio deklaracija, nagrinėjamas mokesčių
administratorius buvo informuotas apie šių materialinių sąlygų įvykdymą.
Antra, nebuvo ginčijama tai, kad tada, kai mokesčių institucija atsisakė pripažinti ieškovės pagrindinėje byloje teisę į PVM
atskaitą, ši institucija, remdamasi mokesčio deklaracija už 2007 mokestinius metus ir 2008 m. vasario 14 d. deklaracija, turėjo
visą informaciją, reikalingą nustatyti, kad ieškovė pagrindinėje byloje, kaip jos subrangovų atliktų statybos darbų gavėja,
privalėjo sumokėti PVM.
Kaip pažymėjo Europos Komisija, dėl tokių formalumų, kokie nagrinėjami pagrindinėje byloje, nustatymo ieškovei pagrindinėje
byloje gali tapti neįmanoma pasinaudoti teise į atskaitą.
Todėl, atsižvelgiant į šio sprendimo 39 ir 40 punktuose minėtą teismo praktiką, reikia konstatuoti, kad pagal Direktyvos 2006/112
167, 168 straipsnius ir 178 straipsnio f punktą draudžiama nustatyti pagrindinėje byloje nagrinėjamus formalumus.
Šiomis aplinkybėmis Direktyvos 2006/112 167, 168 ir 178 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad jie draudžia taikyti atgaline
data nacionalinės teisės aktus, pagal kuriuos taikant atvirkštinį apmokestinimą PVM už statybos darbus atskaita siejama su
sąskaitų faktūrų už šiuos darbus pakeitimu ir papildomos pakeistos deklaracijos pateikimu, nors atitinkama mokesčių institucija
turi visą informaciją,  reikalingą nustatyti, kad apmokestinamasis asmuo, kaip nagrinėjamų paslaugų gavėjas, privalo sumokėti
PVM ir patikrinti mokėtino mokesčio sumą.

Dėl antrojo klausimo
Atsižvelgiant į atsakymą, pateiktą į pirmąjį klausimą, nereikia atsakyti į antrąjį klausimą.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo
Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 167, 168 ir 178 straipsniai
turi būti aiškinami taip, kad jie draudžia taikyti atgaline data nacionalinės teisės aktus, pagal kuriuos taikant atvirkštinį
apmokestinimą PVM už statybos darbus atskaita siejama su sąskaitų faktūrų už šiuos darbus pakeitimu ir papildomos pakeistos
deklaracijos pateikimu, nors atitinkama mokesčių institucija turi visą informaciją, reikalingą nustatyti, kad apmokestinamasis
asmuo, kaip nagrinėjamų paslaugų gavėjas, privalo sumokėti PVM ir patikrinti mokėtino mokesčio sumą.
Parašai.
*
Proceso kalba: vengrų.