CELEX: 62009CJ0430
Sexta Directiva IVA
Artículos 8, apartado 1, letras a) y b), 28 bis, apartado 1, letra a), 28 ter, parte A, apartado 1, y 28 quater, parte A, letra a), párrafo primero
Exención de las entregas de mercancías expedidas o transportadas en el interior de la Unión
Entregas sucesivas de las mismas mercancías que dan lugar a una única expedición o a un solo transporte intracomunitario

La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia
de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios – Sistema
común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54), en su versión modificada
por la Directiva 96/95/CE del Consejo, de 20 de diciembre de 1996 (DO L 338, p. 89; en lo sucesivo, «Sexta Directiva»), en
relación con los artículos 8, apartado 1, letras a) y b), 28
bis,
apartado 1, letra a), y 28
ter,
parte A, apartado 1, de esta misma Directiva.
Dicha petición se presentó en el marco de un litigio entre Euro Tyre Holding BV (en lo sucesivo, «ETH») y el Staatssecretaris
van Financiën (Secretario de Estado de Hacienda neerlandés), en relación con las liquidaciones complementarias del impuesto
sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «IVA») que se habían girado a esta sociedad a raíz de una transacción relativa a unas
mercancías que fueron objeto de dos entregas sucesivas.

Marco jurídico

Sexta Directiva
El artículo 8, apartado 1, letras a) y b), de la Sexta Directiva dispone:
«Se considerará que el lugar en que las entregas de bienes se consuman es:
a)      en los supuestos en que los bienes sean expedidos o transportados por el proveedor, por el adquiriente, o por un tercero,
en el lugar en que los bienes se encuentren en el momento de iniciarse la expedición o el transporte con destino al adquiriente. […]
b)      en los supuestos en que los bienes no hayan de ser expedidos o transportados: en el lugar en que los bienes se hallen en el
momento de la entrega.»
A tenor del artículo 28
bis,
apartado 1, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva:
«Están también sujetas al [IVA]:
a)      Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso en el interior del país por un sujeto pasivo actuando
en su condición de tal, o por una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, cuando el vendedor es un sujeto pasivo actuando
en su condición de tal, que no se beneficia de la franquicia del impuesto prevista en el artículo 24 y en cuanto no le afecten
las disposiciones previstas en el artículo 8, apartado 1, letra a), segunda frase o en el artículo 28
ter,
parte B, apartado 1.»
El artículo 28
ter,
parte A, apartado 1, de dicha Directiva establece:
«Se considerará que la adquisición intracomunitaria de bienes se ha efectuado en el lugar donde se encuentren los bienes en
el momento de la llegada de la expedición o del transporte con destino al adquirente.»
El artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de esta misma Directiva está redactado de la manera siguiente:
«Sin perjuicio de otras disposiciones comunitarias y en las condiciones que fijen para asegurar la aplicación correcta y simple
de las exenciones previstas a continuación y de prevenir todo fraude, evasión o abusos eventuales, los Estados miembros concederán
la exención a:
a)      las entregas de bienes comprendidas en el artículo 5, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por
cuenta de ellos, fuera del territorio contemplado en el artículo 3 pero en el interior de la Comunidad, efectuadas para otro
sujeto pasivo, o para una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, actuando en su condición de tal en un Estado miembro
distinto del de partida de la expedición o del transporte de los bienes.»
El artículo 22 de la Sexta Directiva, en su redacción resultante del artículo 28
nono,
de ésta, establece varias obligaciones para los sujetos pasivos relativas, en particular, a la compatibilidad, la facturación,
la declaración, así como al estado recapitulativo que éstos están obligados a presentar a la administración tributaria. El
apartado 6, letra b), párrafo primero, de este artículo dispone:
«Los sujetos pasivos identificados a efectos del [IVA] deberán también presentar un estado recapitulativo de los adquirentes
identificados a efectos del [IVA] a quienes hayan entregado bienes en las condiciones previstas en las letras a) y d) de la
parte A del artículo 28
quater,
y de los destinatarios identificados a efectos del [IVA] de las operaciones mencionadas en el párrafo quinto.»

Normativa nacional
Se desprende de las observaciones escritas presentadas al Tribunal de Justicia por el Gobierno neerlandés que las disposiciones
nacionales aplicables al litigio principal resultan de la Ley de 1968 del impuesto sobre el volumen de negocios (Wet op de
omzetbelasting 1968), de 28 de junio de 1968
(Staatsblad
1968, nº 329; en lo sucesivo, «Ley de 1968»).
Según el artículo 5 de la Ley de 1968, en el supuesto de que la mercancía objeto de la entrega sea expedida o transportada,
el lugar de entrega se sitúa en el lugar en el que se inicie la expedición o el transporte.
Según el artículo 9, apartado 2, letra b), de la Ley de 1968, el impuesto es de 0 % para las entregas de bienes y servicios
enumerados en el cuadro II de dicha Ley siempre que se respeten los requisitos que se establezcan mediante una disposición
general de la Administración.
La rúbrica 6, letra a), de dicho cuadro II, en su versión en vigor en la fecha de los hechos del litigio principal, mencionaba
«los bienes que se transporten a otro Estado miembro cuando estén sujetos en dicho Estado miembro a la percepción de un impuesto
sobre la adquisición intracomunitaria».

Litigio principal y cuestión prejudicial
ETH es una sociedad neerlandesa cuya actividad comercial consistía en el suministro de piezas de recambio para coches automóviles
y otros vehículos. En el período comprendido entre el 1 de octubre de 1997 y el 31 de enero de 1999, vendió varias partidas
de neumáticos, con la condición de entrega «en almacén», a dos sociedades establecidas en Bélgica, Miroco BVBA y VBS BVBA
(en lo sucesivo, respectivamente, «Miroco» y «VBS» o, conjuntamente, «compradores»). Esta condición de entrega, implicaba
que ETH debía entregar las mercancías en su almacén situado en Venlo (Países Bajos) y que el transporte desde el almacén debía
efectuarse por cuenta y riesgo de los compradores. Al celebrarse los contratos de compraventa, dichos compradores indicaron
a ETH que las mercancías serían transportadas a Bélgica.
En relación con las referidas compraventas, ETH entregó a los compradores facturas sin mención del IVA. Los compradores habían
pagado las mercancías antes de la entrega de éstas.
Antes de la entrega de las mercancías en ejecución de los contratos de compraventa, los compradores las revendieron, cada
uno por su cuenta, a Banden Decof NV (en lo sucesivo, «Decof»), sociedad domiciliada en Bélgica, estableciéndose como condición
de entrega que el transporte de las mercancías hasta el establecimiento de Decof se efectuara por cuenta y riesgo de Miroco
o, en su caso, VBS.
Las mercancías fueron recogidas en el almacén de ETH en los Países Bajos por un representante de Miroco o de VBS, y fueron
transportadas directamente al establecimiento de Decof en Bélgica en un camión con conductor puesto a disposición de dichas
sociedades, a título oneroso, por Decof. Cada vez que iba a recoger las mercancías, el conductor entregaba a ETH una declaración,
firmada por él, de que las mercancías se transportaban a Bélgica. Posteriormente, ETH fue informada de que las mercancías
no habían sido transportadas con destino a los compradores. ETH no intervino en el transporte.
Con anterioridad a las entregas, la administración tributaria había declarado, a petición de ETH, que los números de identificación
del IVA de los compradores eran correctos. A continuación, por lo que se refiere a dichas entregas, ETH presentó la declaración
a que se refiere el artículo 22, apartado 6, letra b), de la Sexta Directiva.
Como consecuencia de una inspección efectuada en ETH en 1999, el Inspecteur, en calidad de autoridad competente en los Países
Bajos en materia de recaudación del IVA, rechazó la declaración de aplicación del tipo cero del impuesto y notificó a esta
sociedad dos liquidaciones complementarias del IVA correspondientes, respectivamente, al período comprendido entre el 1 de
enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1998, y al mes de enero de 1999. Tras una primera reclamación, el Inspecteur anuló las
liquidaciones complementarias por contener un error en el nombre del destinatario. Una vez corregido el error, el Inspecteur
estableció dos nuevas liquidaciones complementarias. Como consecuencia de una nueva reclamación, el Inspecteur redujo el importe
de la primera liquidación complementaria y confirmó el importe de la segunda.
ETH recurrió estas últimas liquidaciones complementarias ante el Gerechtshof te ’s‑Hertogenbosch. En su sentencia de 6 de
marzo de 2007, este órgano jurisdiccional declaró que el transporte intracomunitario de los Países Bajos a Bélgica se efectuaba
en el marco de las entregas de los compradores a Decof. Por consiguiente, habida cuenta de la sentencia de 6 de abril de 2006,
EMAG Handel Eder (C‑245/04, Rec. p. I‑3227), ETH no estaba facultada para aplicar, en relación con sus entregas a los compradores,
la exención basada en la entrega intracomunitaria contemplada en el artículo 28
quater,
parte A, letra a), de la Sexta Directiva. No obstante, dicho órgano jurisdiccional, por otros motivos, declaró el recurso
parcialmente fundado y redujo las dos liquidaciones controvertidas. ETH interpuso recurso de casación contra dicha sentencia
ante el órgano jurisdiccional remitente.
En estas circunstancias, el Hoge Raad der Nederlanden decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia
la siguiente cuestión prejudicial:
«A la luz del artículo 28
quater,
parte A, inicio y letra a), de la Sexta Directiva IVA, así como del artículo 8, apartado 1, letras a) y b), del artículo 28
bis,
apartado 1, letra a), párrafo primero, y del artículo 28
ter,
parte A, letra a), párrafo primero, de la misma Directiva, en el supuesto de dos entregas consecutivas de la misma mercancía
entre sujetos pasivos que actúan en su condición de tales, en las que sólo hay una única expedición intracomunitaria o un
solo transporte intracomunitario, ¿cómo procede determinar a qué entrega debe imputarse el transporte intracomunitario cuando
es efectuado por la persona o por cuenta de la persona que tiene tanto la condición de comprador en la primera entrega como
la de vendedor en la segunda entrega?»

Sobre la cuestión prejudicial
Mediante su cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si, cuando una mercancía es objeto de dos entregas
sucesivas entre diferentes sujetos pasivos que actúan en su condición de tales, pero de un solo transporte intracomunitario,
debe imputarse dicho transporte a la primera o a la segunda entrega, al corresponder de este modo dicha operación al concepto
de entrega intracomunitaria en el sentido del artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva, en relación con los artículos 8, apartado 1, letras a) y b),
28 bis,
apartado 1, letra a), párrafo primero, y 28
ter,
parte A, apartado 1, de la misma Directiva.
De la resolución de remisión se desprende que, mediante esta cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pretende que el
Tribunal de Justicia precise la respuesta que éste dio en la sentencia EMAG Handel Eder, antes citada. En efecto, en el apartado
45 de dicha sentencia, y en el punto 1, párrafo primero, de su fallo, el Tribunal de Justicia declaró que, cuando dos entregas
sucesivas sobre los mismos bienes, realizadas a título oneroso entre sujetos pasivos que actúan en su condición de tales,
dan lugar a una única expedición intracomunitaria o a un único transporte intracomunitario de dichos bienes, esta expedición
o este transporte sólo puede imputarse a una de las dos entregas, que será la única exenta con arreglo al artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva. A este respecto, el órgano jurisdiccional remitente señala que
el Tribunal de Justicia no precisó cómo procedía determinar a cuál de las dos entregas debía imputarse el transporte.
El asunto que dio lugar a la sentencia EMAG Handel Eder, antes citada, se situaba en un contexto fáctico análogo al del litigio
principal. En efecto, en dicho asunto, se trataba de dos entregas sucesivas de una misma mercancía que había sido objeto de
un único transporte intracomunitario. Al igual que en el litigio principal, en ambas entregas se veían implicados tres sujetos
domiciliados en dos Estados miembros diferentes. No obstante, en dicho asunto, el comprador intermediario había recibido un
encargo de suministro de mercancías del comprador final antes de adquirir dichas mercancías de su proveedor, mientras que
el litigio principal se refiere a una situación en la que el comprador intermediario revende al comprador final las mercancías
que previamente había adquirido de su proveedor, sin que haya habido un encargo previo.
En el apartado 38 de la sentencia EMAG Handel Eder, antes citada, el Tribunal de Justicia declaró que, aunque dos entregas
sucesivas sólo den lugar a un único desplazamiento de bienes, debe considerarse que se han sucedido en el tiempo.
Por lo que se refiere al lugar de estas dos entregas, el Tribunal de Justicia consideró que, si la entrega que da lugar a
la expedición o al transporte intracomunitario de bienes, y que tiene, por tanto, como corolario una adquisición intracomunitaria
gravada en el Estado miembro de llegada de la citada expedición o del citado transporte, es la primera de las dos entregas
sucesivas, la segunda entrega se considerará consumada en el lugar de la adquisición intracomunitaria que la precede, es decir,
en el Estado miembro de llegada. A la inversa, si la entrega que da lugar a la expedición o al transporte intracomunitario
de bienes es la segunda de las dos entregas sucesivas, la primera entrega, que se supone realizada antes de la expedición
o el transporte de los bienes, se considerará consumada en el Estado miembro de partida de dicha expedición o de dicho transporte
(sentencia EMAG Handel Eder, antes citada, apartado 50).
Por ello, únicamente el lugar de la entrega que da lugar a expedición o a transporte intracomunitario de bienes se determina
de conformidad con el artículo 8, apartado 1, letra a), de la Sexta Directiva, considerándose que dicho lugar está situado
en el Estado miembro de partida de dicha expedición o de dicho transporte. El lugar de la otra entrega se determinará de conformidad
con el artículo 8, apartado 1, letra b), de la misma Directiva. Tal lugar se considerará situado bien en el Estado miembro
de partida, bien en el Estado miembro de llegada de la citada expedición o del citado transporte, según que dicha entrega
sea la primera o la segunda de las dos entregas sucesivas (sentencia EMAG Handel Eder, antes citada, apartado 51).
Estas consideraciones pueden hacerse extensivas a circunstancias como las del asunto principal.
Por lo que se refiere a la cuestión de a qué entrega debe imputarse el transporte intracomunitario si éste es efectuado por
la persona o por cuenta de la persona que, en su condición de primer adquirente y de segundo proveedor, se ha visto implicada
en ambas entregas, debe señalarse que la Sexta Directiva no establece ninguna regla general a este respecto. La respuesta
a esta cuestión depende de una apreciación global de todas las circunstancias particulares que permiten determinar qué entrega
cumple todos los requisitos correspondientes a una entrega intracomunitaria.
A este respecto, debe recordarse que, igual que otros conceptos que definen las operaciones imponibles con arreglo a la Sexta
Directiva (véanse, en particular, las sentencias de 12 de enero de 2006, Optigen y otros, C‑354/03, C‑355/03 y C‑484/03, Rec.
p. I‑483, apartado 44, y de 6 de julio de 2006, Kittel y Recolta Recycling, C‑439/04 y C‑440/04, Rec. p. I‑6161, apartado
41), los conceptos de entrega y de adquisición intracomunitarias tienen carácter objetivo y se aplican con independencia de
los fines y de los resultados de las operaciones de que se trate (sentencias de 27 de septiembre de 2007, Teleos y otros,
C‑409/04, Rec. p. I‑7797, apartado 38, y de 7 de diciembre de 2010, R., C‑285/09, Rec. p. I‑0000, apartado 39).
También se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia que una exención de la entrega intracomunitaria de un bien,
en el sentido del artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva, únicamente es aplicable si se ha transmitido al adquirente el poder
de disponer del bien en calidad de propietario, si el proveedor demuestra que dicho bien ha sido expedido o transportado a
otro Estado miembro y si, a resultas de esta expedición o de este transporte, dicho bien ha abandonado físicamente el territorio
del Estado de entrega (véanse, en este sentido, las sentencias Teleos y otros, antes citada, apartado 42; de 27 de septiembre
de 2007, Twoh International, C‑184/05, Rec. p. I‑7897, apartado 23, y de 18 de noviembre de 2010, X, C‑84/09, Rec. p. I‑0000,
apartado 27).
Aunque el órgano jurisdiccional remitente sólo se pregunta acerca del requisito relativo al transporte intracomunitario, deben
asimismo tenerse en cuenta los otros dos requisitos enumerados en el apartado anterior en la medida en que las circunstancias
en que éstos se cumplan pueden tener importancia al apreciar el requisito de que se trata en el litigio principal.
Por lo que atañe, en primer lugar, a la transmisión del poder de disponer del bien en calidad de propietario en el marco de
las entregas efectuadas de manera sucesiva, procede recordar que el Tribunal de Justicia declaró, en el apartado 38 de la
sentencia EMAG Handel Eder, antes citada, que el adquirente intermedio sólo puede transmitir al segundo adquirente el poder
de disposición sobre el bien con las facultades atribuidas a su propietario si previamente lo ha recibido del primer vendedor.
En circunstancias como las examinadas en el litigio principal, procede considerar por lo tanto, que la retirada de las mercancías
del almacén de ETH por el representante del primer adquirente constituye la transmisión a éste del poder de disponer del bien
en calidad de propietario, efecto que debe imputarse a la primera entrega.
Ahora bien, esta circunstancia no basta por sí misma para concluir que la primera entrega constituye una entrega intracomunitaria.
Efectivamente, no puede descartarse que la segunda transmisión del poder de disposición sobre el bien en calidad de propietario
pueda producirse también en el territorio del Estado miembro de la primera entrega, y ello antes de que se efectúe el transporte
intracomunitario. En tal caso, el transporte intracomunitario ya no podría imputarse a tal entrega.
En el caso de que el adquirente obtenga el poder de disposición sobre el bien como propietario en el Estado miembro de entrega
y sea él mismo quien se encargue de transportarlo al Estado miembro de destino, como ocurre con las entregas que tienen como
condición la retirada de las mercancías del almacén del proveedor, deben asimismo tomarse en consideración, en la medida de
lo posible, las intenciones que albergaba el comprador en el momento de la adquisición, siempre que éstas se deduzcan a partir
de elementos objetivos (véase, en este sentido, la sentencia X, antes citada, apartado 47 y jurisprudencia citada).
En el caso de autos, si los compradores, como primeros adquirentes, manifestaron su intención de transportar las mercancías
a un Estado miembro distinto del Estado de entrega y se presentaron con su número de identificación a efectos del IVA atribuido
por ese otro Estado miembro, ETH podía considerar que las operaciones que efectuaba constituían entregas intracomunitarias.
No obstante, tras la transmisión al adquirente del poder de disposición sobre el bien en calidad de propietario, el proveedor
que efectuó la primera entrega podría ser considerado deudor del IVA que gravaba esta operación si el adquirente le hubiera
informado de que la mercancía se revendería a otro sujeto pasivo antes de salir del Estado miembro de entrega y si, a raíz
de esta información, no hubiera presentado al adquirente una factura rectificada que incluyera el IVA.
Por otra parte, por lo que se refiere al requisito relativo a la prueba, habida cuenta de que constituye uno de los requisitos
de la exención recordados en el apartado 29 de la presente sentencia, debe señalarse que, aunque en principio corresponde
al proveedor comprobar que la mercancía haya sido expedida o transportada a otro Estado miembro, en aquellas circunstancias
en que el poder de disposición sobre el bien como propietario se transmite al adquirente en el territorio del Estado miembro
de entrega y en que corresponde a dicho adquirente expedir o transportar la mercancía fuera del Estado miembro de entrega,
la prueba que el proveedor pueda presentar a la autoridad tributaria depende esencialmente de los elementos que a este fin
reciba del adquirente.
Es cierto que de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que, en tal caso, es legítimo exigir que el proveedor
actúe de buena fe y adopte toda medida razonable a su alcance para asegurarse de que la operación que efectúa no le conduce
a participar en un fraude fiscal. No obstante, una vez que el proveedor ha cumplido sus obligaciones relativas a la prueba
de una entrega intracomunitaria, es al adquirente a quien debe considerarse responsable del IVA en el Estado miembro de entrega
cuando no ha cumplido la obligación contractual de expedir o transportar los bienes fuera de dicho Estado (véase, en este
sentido, la sentencia Teleos y otros, antes citada, apartados 66 y 67).
Resulta de los autos que, en el asunto principal, al calificar su entrega de intracomunitaria y considerarla exenta de IVA,
ETH se basó en el número belga de identificación del IVA de los compradores, cuya verificación solicitó a las autoridades
tributarias neerlandesas, y en la declaración de los compradores, presentada en el momento en que las mercancías fueron retiradas
de su almacén, que indicaba que éstas se transportarían a Bélgica. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente apreciar
la cuestión de si ETH, al actuar de esta manera, cumplió con sus obligaciones de prueba y de diligencia, conforme a los requisitos
establecidos por el Derecho nacional a este respecto.
Por último, por lo que atañe al requisito relativo a la expedición o al transporte de la mercancía fuera del Estado miembro
de entrega, debe precisarse que, si tal como resulta del apartado 45 de la sentencia EMAG Handel Eder, antes citada, la cuestión
de quién dispone del poder de disposición sobre los bienes durante el transporte intracomunitario carece de pertinencia, la
circunstancia de que este transporte se efectúe por el propietario del bien o por su cuenta puede, no obstante, desempeñar
un papel importante en la decisión de imputar dicho transporte a la primera o a la segunda entrega. Ahora bien, en los casos
en que el transporte se efectúe por o por cuenta de la persona que participa en ambas operaciones, como en el asunto principal,
esta circunstancia no es determinante.
En consecuencia, el hecho de que en el asunto principal el segundo adquirente estuviera implicado en el transporte no es un
dato que permita concluir que el transporte debe imputarse a la segunda entrega.
Asimismo, la circunstancia de que las mercancías no fueran transportadas al destino de los primeros adquirentes no permite
excluir que el transporte se efectuara en el marco de la primera entrega, en la medida en que la aplicación de la exención
a una entrega intracomunitaria está sujeta al requisito de que el transporte finalice en un Estado miembro que no sea el Estado
miembro de entrega, careciendo de pertinencia a este respecto la dirección en la que finalice el transporte.
Esta interpretación no queda invalidada por el tenor del artículo 28
ter,
parte A, apartado 1, de la Sexta Directiva, según el cual se considerará que la adquisición intracomunitaria de bienes se
ha efectuado en el lugar donde se encuentren los bienes en el momento de la llegada de la expedición o del transporte con
destino al adquirente. Tal como se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el objetivo perseguido por el
régimen transitorio de tributación de los intercambios entre los Estados miembros, en el que se inscribe dicha disposición,
es transmitir el ingreso fiscal al Estado miembro en el que tiene lugar el consumo final de los bienes entregados (véase,
en este sentido, la sentencia de 22 de abril de 2010, X y fiscale eenheid Facet-Facet Trading, C‑536/08 y C‑539/08, Rec. p. I‑3581,
apartados 30 y 31) y no determinar la persona que efectuó una adquisición intracomunitaria.
A la vista de las anteriores consideraciones, procede responder a la cuestión planteada que, cuando una mercancía es objeto
de dos entregas sucesivas entre diferentes sujetos pasivos que actúan en su condición de tales, pero de un solo transporte
intracomunitario, la determinación de la operación a la que debe imputarse dicho transporte, a saber, la primera o la segunda
entrega –al corresponder de este modo dicha operación al concepto de entrega intracomunitaria en el sentido del artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva, en relación con los artículos 8, apartado 1, letras a) y b), 28
bis,
apartado 1, letra a), párrafo primero, y 28
ter,
parte A, apartado 1, de la misma Directiva–, ha de efectuarse en función de una apreciación global de todas las circunstancias
particulares con el fin de determinar cuál de esas dos entregas cumple todos los requisitos correspondientes a una entrega
intracomunitaria.
En circunstancias como las del asunto principal, en las que el primer adquirente, que obtuvo el poder de disponer del bien
en calidad de propietario en el territorio del Estado miembro de la primera entrega, manifiesta su intención de transportar
dicho bien a otro Estado miembro y se presenta con su número de identificación a efectos del IVA atribuido por este último
Estado, el transporte intracomunitario debería imputarse a la primera entrega, siempre que el poder de disponer del bien en
calidad de propietario se haya transmitido al segundo adquirente en el Estado miembro de destino del transporte intracomunitario.
Corresponde al órgano jurisdiccional remitente comprobar si este requisito se cumple en el litigio del que conoce.

Costas
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano
jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes
del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.
En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Segunda) declara:
Cuando una mercancía es objeto de dos entregas sucesivas entre diferentes sujetos pasivos que actúan en su condición de tales,
pero de un solo transporte intracomunitario, la determinación de la operación a la que debe imputarse dicho transporte, a
saber, la primera o la segunda entrega –al corresponder de este modo dicha operación al concepto de entrega intracomunitaria
en el sentido del artículo 28
quater,
parte A, letra a), párrafo primero, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia
de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios – Sistema
común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 96/95/CE del
Consejo, de 20 de diciembre de 1996, en relación con los artículos 8, apartado 1, letras a) y b), 28
bis,
apartado 1, letra a), párrafo primero, y 28
ter,
parte A, apartado 1, de la misma Directiva–, ha de efectuarse en función de una apreciación global de todas las circunstancias
particulares con el fin de determinar cuál de esas dos entregas cumple todos los requisitos correspondientes a una entrega
intracomunitaria.
En circunstancias como las del asunto principal, en las que el primer adquirente, que obtuvo el poder de disponer del bien
en calidad de propietario en el territorio del Estado miembro de la primera entrega, manifiesta su intención de transportar
dicho bien a otro Estado miembro y se presenta con su número de identificación a efectos del IVA atribuido por este último
Estado, el transporte intracomunitario debería imputarse a la primera entrega, siempre que el poder de disponer del bien en
calidad de propietario se haya transmitido al segundo adquirente en el Estado miembro de destino del transporte intracomunitario.
Corresponde al órgano jurisdiccional remitente comprobar si este requisito se cumple en el litigio del que conoce.
Firmas
*
Lengua de procedimiento: neerlandés.