CELEX: 62003CJ0291
Έκτη οδηγία ΦΠΑ
Καθεστώς που διέπει τα πρακτορεία ταξιδίων
Ταξίδια με κατ' αποκοπή τιμή
Υπηρεσίες που αγοράστηκαν από τρίτους και υπηρεσίες που παρέχουν οι ίδιοι
Μέθοδος υπολογισμού του φόρου

της 3ης Ιανουαρίου 2004, Kühne & Heitz, προπαρατεθείσα, σκέψη 22). Ελλείψει κοινοτικής ρυθμίσεως για τις αιτήσεις
επιστροφής φόρων, στην εσωτερική έννομη τάξη κάθε κράτους μέλους εναπόκειται να προβλέψει τους όρους υπό τους οποίους μπορούν
να υποβληθούν αυτές οι αιτήσεις επιστροφής, υπό την προϋπόθεση ότι οι όροι αυτοί σέβονται τις αρχές της ισοδυναμίας και της
αποτελεσματικότητας, ότι, δηλαδή, δεν είναι λιγότερο ευνοϊκοί από εκείνους που διέπουν παρόμοιες καταστάσεις της εσωτερικής
έννομης τάξεως ούτε καθιστούν πρακτικώς αδύνατη την άσκηση των δικαιωμάτων που χορηγεί η κοινοτική έννομη τάξη (βλ., στην
κατεύθυνση αυτή, αποφάσεις της 9ης Νοεμβρίου 1983, 199/82, San Giorgio, Συλλογή 1983, σ. 3595, σκέψη 12, και της 2ας Οκτωβρίου
2003, C-147/01, Weber’s Wine World κ.λπ., Συλλογή 2003, σ. I 11365, σκέψη 103).
18     Υπό τις συνθήκες αυτές, στο πρώτο μέρος του πρώτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το πρακτορείο ταξιδίων ή ο οργανωτής
περιηγήσεων, ο οποίος υπέβαλε δηλώσεις ΦΠΑ για ένα οικονομικό έτος, βάσει της μεθόδου που προβλέπει η εθνική νομοθεσία περί
μεταφοράς της οδηγίας στο εσωτερικό δίκαιο, έχει δικαίωμα να υπολογίσει εκ νέου το οφειλόμενο ποσό του ΦΠΑ σύμφωνα με τη μέθοδο
που έκρινε το Δικαστήριο ως σύμφωνη με το κοινοτικό δίκαιο, υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται από την εθνική του νομοθεσία,
οι οποίες πρέπει να σέβονται τις αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας.
Όσον αφορά τα υπόλοιπα μέρη του πρώτου ερωτήματος
19     Πρέπει να εξεταστεί, κατ’ αρχάς, αν ο επιμερισμός της κατ’ αποκοπή τιμής από τον φορολογούμενο που υπάγεται στο άρθρο 26 της
έκτης οδηγίας με τη χρησιμοποίηση του κριτηρίου της αγοραίας αξίας για τις υπηρεσίες που παρέσχε ο ίδιος εξαρτάται από την
προϋπόθεση ότι η χρησιμοποίηση του κριτηρίου αυτού είναι πράγματι απλούστερη στη συγκεκριμένη περίπτωση του φορολογούμενου
αυτού και ότι καταλήγει στο ίδιο ποσό οφειλόμενου ΦΠΑ με αυτό που θα προέκυπτε από την εφαρμογή του κριτηρίου του πραγματικού
κόστους.
20     Όσον αφορά, πρώτον, το κριτήριο της απλότητας, η MyTravel αναφέρει ότι το να εξαρτάται η χρησιμοποίηση της εν λόγω μεθόδου
για τον καθορισμό του οφειλόμενου από το πρακτορείο ταξιδίων ή τον οργανωτή περιηγήσεων ΦΠΑ από την προϋπόθεση ότι, στη συγκεκριμένη
περίπτωση κάθε φορολογούμενου, η μέθοδος αυτή είναι πράγματι απλούστερη από τη μέθοδο που βασίζεται στο πραγματικό κόστος
θα είχε ως αποτέλεσμα να εξαρτάται ο καθορισμός της βάσεως επιβολής φόρου, που αποτελεί βασικό στοιχείο του συστήματος ΦΠΑ,
από εκτίμηση αβέβαιη και υποκειμενική.
21     Αντιθέτως, η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου υποστηρίζει ότι φορολογούμενος, όπως η MyTravel, δεν μπορεί να προβεί σε τροποποίηση
των δηλώσεών του ΦΠΑ εφαρμόζοντας το κριτήριο της αγοραίας αξίας, στηριζόμενος στον λόγο ότι μπορούσε να τις συντάξει χωρίς
ιδιαίτερη δυσκολία βάσει του κριτηρίου του πραγματικού κόστους και στο ότι η τροποποίηση αυτή έχει ως αποτέλεσμα τη σημαντική
μείωση της φορολογικής του οφειλής.
22     Πάντως, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 51 των προτάσεών του, από την εξέταση της σκέψεως 45 της προπαρατεθείσας
αποφάσεως Madgett και Baldwin προκύπτει ότι οι λόγοι για τους οποίους το Δικαστήριο θεώρησε ότι η στηριζόμενη στην αγοραία
αξία μέθοδος παρουσιάζει το πλεονέκτημα της απλότητας δεν συμβαδίζουν με τις ειδικές περιστάσεις της παρούσας υποθέσεως.
23     Υπό τις συνθήκες αυτές, η χρησιμοποίηση του κριτηρίου της αγοραίας αξίας δεν εξαρτάται από την προϋπόθεση να είναι αυτή απλούστερη
από τη στηριζόμενη στο πραγματικό κόστος μέθοδο.
24     Όσον αφορά στη συνέχεια το ποσό του οφειλόμενου ΦΠΑ, πρέπει να εξεταστεί αν η χρησιμοποίηση της μεθόδου που βασίζεται στην
αγοραία αξία εξαρτάται από την προϋπόθεση ότι προκύπτει ποσό οφειλόμενου ΦΠΑ ίσο ή ανάλογο με το ποσό που θα προέκυπτε από
τον υπολογισμό με βάση το πραγματικό κόστος των παροχών.
25     Η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου υποστηρίζει ότι, με τις σκέψεις 45 και 46 της προπαρατεθείσας αποφάσεως Madgett και Baldwin,
το Δικαστήριο, επιτρέποντας τη χρησιμοποίηση της μεθόδου που βασίζεται στην αγοραία αξία, είχε επηρεαστεί από το γεγονός ότι
προσδοκούσε ότι η μέθοδος αυτή θα κατέληγε σε ποσό οφειλόμενου ΦΠΑ ανάλογο με αυτό που προέκυπτε από τη στηριζόμενη στο πραγματικό
κόστος μέθοδο.
26     Επιβάλλεται η διαπίστωση ότι η προϋπόθεση να προκύπτει από τις δύο αυτές μεθόδους ανάλογο ποσό οφειλόμενου φόρου, στον βαθμό
που τοποθετείται ανάμεσα σε παύλες στη σκέψη 46 της προαναφερθείσας αποφάσεως Madgett και Baldwin, είναι πλεονάζον στοιχείο.
27     Επιπλέον, η αντίθετη ερμηνεία, που προτείνει η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, θα είχε ως αποτέλεσμα να είναι υποχρεωμένοι
οι φορολογούμενοι, αφού καταρτίσουν τη φορολογική τους δήλωση σύμφωνα με τη μέθοδο που βασίζεται στην αγοραία αξία, να υπολογίσουν
οπωσδήποτε τον οφειλόμενο ΦΠΑ σύμφωνα με τη μέθοδο βάσει του πραγματικού κόστους, περιορίζοντας έτσι τη χρησιμότητα της μεθόδου
που βασίζεται στην αγοραία αξία.
28     Υπό τις συνθήκες αυτές, η χρησιμοποίηση από φορολογούμενο που υπάγεται στο άρθρο 26 της έκτης οδηγίας, ο οποίος προσφέρει
στους ταξιδιώτες έναντι κατ’ αποκοπή τιμής υπηρεσίες που αγόρασε από τρίτους και υπηρεσίες που παρέχει ο ίδιος, του κριτηρίου
της αγοραίας αξίας για τον επιμερισμό της κατ’ αποκοπή τιμής δεν εξαρτάται επομένως από την προϋπόθεση ότι προκύπτει ποσό
οφειλόμενου ΦΠΑ ανάλογο με αυτό που θα προέκυπτε από τον υπολογισμό με βάση το κριτήριο του πραγματικού κόστους.
29     Επιβάλλεται να εξεταστεί αν η χρησιμοποίηση του κριτηρίου της αγοραίας αξίας, όταν είναι δυνατό να καθοριστεί, μπορεί να αφεθεί
στη διακριτική ευχέρεια του φορολογουμένου.
30     Πρέπει να υπομνηστεί ότι η βασική αρχή του ΦΠΑ έγκειται στο γεγονός ότι το σύστημα του φόρου αυτού επί της καταναλώσεως αποσκοπεί
στην αποκλειστική επιβάρυνση του τελικού αγοραστή. Ο ΦΠΑ είναι ευθέως ανάλογος με την τιμή των προϊόντων και των υπηρεσιών
και οι φορολογούμενοι υποχρεούνται να την καταβάλλουν στην αρμόδια φορολογική υπηρεσία σε κάθε στάδιο παραγωγής ή διανομής.
Σύμφωνα με τη βασική αρχή του συστήματος αυτού και τις λεπτομέρειες εφαρμογής του, ο ΦΠΑ που εισπράττεται από τη φορολογική
αρχή δεν μπορεί να είναι υψηλότερος από τον φόρο που κατέβαλε ο τελικός αγοραστής (βλ., σε αυτή την κατεύθυνση, απόφαση της
24ης Οκτωβρίου 1996, C-317/94, Elida Gibbs, Συλλογή 1996, σ. I-5339, σκέψεις 18 έως 24). Οι προϋποθέσεις εφαρμογής του ειδικού
καθεστώτος του άρθρου 26 της έκτης οδηγίας υπέρ των πρακτορείων ταξιδίων και των οργανωτών περιηγήσεων, όταν ο φορολογούμενος
παρέχει στον ταξιδιώτη έναντι κατ’ αποκοπή τιμής ταυτόχρονα υπηρεσίες που απέκτησε από τρίτους και δικές του, δεν θα έπρεπε
να αμφισβητούν τη βασική αυτή αρχή του συστήματος ΦΠΑ.
31     Πάντως, από την προπαρατεθείσα απόφαση Madgett και Baldwin προκύπτει ότι η μέθοδος που βασίζεται στην αγοραία αξία μπορεί
να γίνει δεκτή όταν είναι δυνατόν να απομονωθεί το τμήμα του πακέτου που αντιστοιχεί στη δική του υπηρεσία βάσει της αγοραίας
αξίας των υπηρεσιών που είναι ανάλογες με αυτές του πακέτου. Ωστόσο, αυτό δεν πρέπει να έχει ως αποτέλεσμα να αναγνωριστεί
στον φορολογούμενο η δυνατότητα να χρησιμοποιεί κατά διακριτική ευχέρεια την πρώτη μέθοδο, ανάλογα με το αν η χρησιμοποίηση
αυτή έχει ή όχι ως αποτέλεσμα τη μείωση του οφειλόμενου φόρου του φορολογουμένου αυτού σε σχέση με τον φόρο που θα προέκυπτε
από τον υπολογισμό βάσει της μεθόδου του πραγματικού κόστους.
32     Η παροχή της δυνατότητας αυτής στους φορολογούμενους θα είχε ως συνέπεια να τους επιτραπεί να αυξήσουν τεχνητά τη βάση επιβολής
του φόρου που υπάγεται στον χαμηλότερο συντελεστή και να προκληθεί έτσι ανισότητα στον ανταγωνισμό μεταξύ των επιχειρηματιών,
προς όφελος αυτών που έχουν την έδρα τους ή τη μόνιμη εγκατάστασή τους σε κράτος μέλος που φορολογεί ορισμένες πράξεις με
πολύ μειωμένους συντελεστές, δηλαδή με μηδενικό συντελεστή, όπως φορολογείται στο Ηνωμένο Βασίλειο η μεταφορά προσώπων. Η
ερμηνεία αυτή αντιβαίνει, επομένως, στην αρχή ουδετερότητας του ΦΠΑ.
33     Πάντως, επιβάλλεται να υπομνηστεί, συναφώς, ότι ο κοινοτικός νομοθέτης θέλησε, όπως προκύπτει από την ένατη αιτιολογική σκέψη
της έκτης οδηγίας, να εναρμονισθεί η βάση επιβολής του φόρου «ώστε η εφαρμογή του κοινοτικού συντελεστού στις φορολογητέες
πράξεις να οδηγεί σε συγκρίσιμα αποτελέσματα σε όλα τα κράτη μέλη». Η εναρμόνιση αυτή έχει επομένως ως σκοπό να εξασφαλίσει
ότι δεν θα υπάρχει διαφορετική μεταχείριση σε ανάλογες, από οικονομικής ή εμπορικής πλευράς, περιπτώσεις όσον αφορά την εφαρμογή
του συστήματος ΦΠΑ. Η εναρμόνιση αυτή συμβάλλει έτσι στην εξασφάλιση της ουδετερότητας του συστήματος αυτού.
34     Όπως επισήμανε και ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 68 των προτάσεών του, είναι δικαιολογημένη η θέση της Επιτροπής των Ευρωπαϊκών
Κοινοτήτων σύμφωνα με την οποία ο επιμερισμός της κατ’ αποκοπή τιμής μεταξύ των υπηρεσιών που αγοράστηκαν και των υπηρεσιών
που παρέχουν οι ίδιοι πρέπει να γίνει βάσει της αγοραίας αξίας των τελευταίων, όταν η αξία αυτή είναι δυνατό να καθοριστεί.
Αντιθέτως, όπως επίσης επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 69 των ίδιων προτάσεων είναι δύσκολο να αποκλειστεί παντελώς
η απόκλιση από τη λύση αυτή. Επομένως, μπορεί να γίνει δεκτό ότι πρακτορείο ταξιδίων ή οργανωτής περιηγήσεων, που είναι σε
θέση να αποδείξει ότι με τη μέθοδο που βασίζεται στο πραγματικό κόστος λαμβάνεται υπόψη πιστά η πραγματική δομή του πακέτου,
μπορεί να προβεί σε επιμερισμό των κατ’ αποκοπή τιμών του χρησιμοποιώντας τη μέθοδο αυτή αντί της μεθόδου που βασίζεται στην
αγοραία αξία.
35     Υπό τις συνθήκες αυτές, πρακτορείο ταξιδίων ή οργανωτής περιηγήσεων που παρέχει στον ταξιδιώτη έναντι κατ’ αποκοπή τιμής υπηρεσίες
που απέκτησε από τρίτους και δικές του υπηρεσίες πρέπει, κατ’ αρχήν, να απομονώσει το τμήμα του πακέτου που αντιστοιχεί στις
δικές του υπηρεσίες βάσει της αγοραίας τους αξίας, εφόσον η αξία αυτή μπορεί να καθοριστεί, εκτός αν είναι σε θέση να αποδείξει
ότι, για την οικεία φορολογική περίοδο, η μέθοδος που βασίζεται στο κριτήριο του πραγματικού κόστους αποδίδει πιστά την πραγματική
δομή του πακέτου.
36     Εξάλλου, στην εθνική φορολογική αρχή και, ενδεχομένως, στα εθνικά δικαστήρια εναπόκειται να εκτιμήσουν αν είναι δυνατό να
απομονωθεί το τμήμα του πακέτου που αντιστοιχεί στις υπηρεσίες που παρέχουν οι ίδιοι βάσει της αγοραίας τους αξίας και, στο
πλαίσιο αυτό, να καθορίσουν την πλέον ενδεδειγμένη αγορά.
37     Τέλος, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, τον τρόπο επιμερισμού της κατ’ αποκοπή τιμής όταν ο φορολογούμενος δεν είναι
σε θέση να καθορίσει την αγοραία αξία ορισμένων από τις υπηρεσίες που παρέχει ο ίδιος, για τον λόγο ότι δεν πωλεί ανάλογες
υπηρεσίες εκτός πακέτου. Το δικαστήριο ερωτά επομένως αν, υπό τις συνθήκες αυτές, το κριτήριο αυτό έχει εν πάση περιπτώσει
εφαρμογή στις υπηρεσίες που παρέχει ο ίδιος των οποίων η αγοραία αξία είναι ενδεχομένως γνωστή.
38     Συναφώς, όπως ανέφερε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 77 των προτάσεών του, το γεγονός ότι η αγοραία αξία δεν μπορεί να καθοριστεί
για το σύνολο των υπηρεσιών που παρέχει ο ίδιος ο φορολογούμενος δεν μπορεί να δικαιολογήσει, κατά τη γνώμη μου, την εξαίρεση
από την εφαρμογή του κριτηρίου αυτού για την εκτίμηση των υπηρεσιών των οποίων η εν λόγω αξία μπορεί να είναι γνωστή. Στην
περίπτωση αυτή, είναι αληθές ότι ο φορολογούμενος υποχρεούται να επιμερίσει την κατ’ αποκοπή τιμή χρησιμοποιώντας και τις
δύο μεθόδους υπολογισμού για τις δικές του υπηρεσίες. Ωστόσο, η συνδυασμένη εφαρμογή των δύο αυτών μεθόδων δεν πρέπει να προσκρούει
σε ανυπέρβλητες στην πράξη δυσκολίες.
39     Εξάλλου, όπως ανέφερε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 79 των ίδιων προτάσεών του, αν το άρθρο 26 της έκτης οδηγίας σκοπεί
στην προσαρμογή των κανόνων που εφαρμόζονται σε θέματα ΦΠΑ προς τις ιδιαιτερότητες της δραστηριότητας του πρακτορείου ταξιδίων
και στη μείωση έτσι των πρακτικών δυσκολιών που θα μπορούσαν να εμποδίσουν την εν λόγω δραστηριότητα, το καθεστώς που καθιερώνει
το άρθρο αυτό δεν έχει ως στόχο, αντίθετα προς το καθεστώς που καθιερώθηκε υπέρ των μικρών επιχειρήσεων και των γεωργών, να
απλοποιήσει τις απαιτήσεις τηρήσεως λογιστικής που συνεπάγεται το κανονικό καθεστώς ΦΠΑ. Έτσι, το άρθρο αυτό προβλέπει, στην
τρίτη παράγραφό του, ότι, αν οι πράξεις αυτές συντελούνται τόσο εντός όσο και εκτός της Κοινότητας, πρέπει να θεωρείται ως
απαλλασσόμενο μόνον το μέρος της παροχής υπηρεσιών του πρακτορείου ταξιδίων το οποίο αφορά τις συντελεσθείσες εκτός της Κοινότητας
πράξεις. Η εφαρμογή της διατάξεως αυτής μπορεί επίσης να υποχρεώσει τα πρακτορεία ταξιδίων σε σχετικώς τεχνικές πράξεις επιμερισμού
των πακέτων τους.
40     Υπό τις συνθήκες αυτές, δεν υφίσταται επαρκής δικαιολογία, σε περίπτωση όπως αυτή της υποθέσεως της κύριας δίκης, για να αποκλειστεί
η εφαρμογή του κριτηρίου της αγοραίας αξίας. Ο φορολογούμενος, στο πλαίσιο της ίδιας φορολογικής περιόδου, μπορεί επομένως
να εφαρμόσει το κριτήριο της αγοραίας αξίας σε ορισμένες παροχές και να μην το εφαρμόσει σε άλλες όταν δεν είναι σε θέση να
καθορίσει την αγοραία αξία των άλλων αυτών παροχών.
41     Επομένως στα υπόλοιπα μέρη του πρώτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 26 της έκτης οδηγίας πρέπει να ερμηνευθεί
υπό την έννοια ότι πρακτορείο ταξιδίων ή οργανωτής περιηγήσεων ο οποίος παρέχει στους ταξιδιώτες έναντι κατ’ αποκοπή τιμής
υπηρεσίες που αγοράστηκαν από τρίτους και δικές του υπηρεσίες οφείλει, κατ’ αρχήν, να απομονώσει το τμήμα εκείνο του πακέτου
που αντιστοιχεί στις δικές του υπηρεσίες βάσει της αγοραίας τους αξίας, εφόσον η αξία αυτή μπορεί να καθοριστεί. Στην περίπτωση
αυτή, ο φορολογούμενος μπορεί να χρησιμοποιήσει το κριτήριο του πραγματικού κόστους μόνον εφόσον αποδείξει ότι το κριτήριο
αυτό αποδίδει πιστά την πραγματική δομή του πακέτου. Η εφαρμογή του κριτηρίου της αγοραίας αξίας δεν εξαρτάται από την προϋπόθεση
ότι αποτελεί απλούστερη μέθοδο από τη μέθοδο που βασίζεται στο πραγματικό κόστος ούτε από την προϋπόθεση ότι προκύπτει ποσό
οφειλόμενου ΦΠΑ ίσο ή παραπλήσιο με αυτό που θα προέκυπτε από τη χρησιμοποίηση της μεθόδου που βασίζεται στο πραγματικό κόστος.
Επομένως:
–       το πρακτορείο ταξιδίων ή ο οργανωτής περιηγήσεων δεν μπορεί να χρησιμοποιήσει κατά διακριτική ευχέρεια τη μέθοδο που βασίζεται
στην αγοραία αξία και
–       η μέθοδος αυτή εφαρμόζεται για τις δικές τους υπηρεσίες των οποίων η αγοραία αξία μπορεί να καθοριστεί, ακόμη και αν, στο
πλαίσιο του ίδιου οικονομικού έτους, η αξία ορισμένων συνθετικών του πακέτου τα οποία παρέχουν οι ίδιοι δεν μπορεί να προσδιοριστεί
στον βαθμό που ο φορολογούμενος δεν πωλεί ανάλογες υπηρεσίες εκτός πακέτου.

Επί του δευτέρου ερωτήματος
42     Με το δεύτερο ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ερωτά αν είναι δυνατόν, υπό τις περιστάσεις της υποθέσεως της κύριας δίκης, να
καθοριστεί το τμήμα των δικών τους υπηρεσιών που αφορά τις πτήσεις που πωλούνται ως μέρος του πακέτου διακοπών, λαμβάνοντας
υπόψη είτε το μέσο κόστος αεροπορικής θέσης, αυξημένο κατά το μέσο περιθώριο κέρδους που είχε ο οργανωτής περιηγήσεων από
τις πωλήσεις μεμονωμένων θέσεων κατά το εν λόγω οικονομικό έτος, είτε τον μέσο όρο των εσόδων που είχε ο οργανωτής περιηγήσεων
από τις πωλήσεις μεμονωμένων θέσεων κατά το ίδιο εν λόγω οικονομικό έτος.
43     Πρέπει να υπομνηστεί ότι το Δικαστήριο, αποφαινόμενο στο πλαίσιο του άρθρου 234 ΕΚ, δεν είναι αρμόδιο να εφαρμόζει τους κοινοτικούς
κανόνες σε συγκεκριμένες περιπτώσεις, αλλά μόνο να αποφαίνεται επί της ερμηνείας της Συνθήκης και των πράξεων των οργάνων
της Κοινότητας (βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 15ης Ιουλίου 1964, 100/63, Van der Veen, Συλλογή τόμος 1954-1964, σ. 1173·
της 2ας Δεκεμβρίου 1964, 24/64, Dingemans, Συλλογή τόμος 1954-1964, σ. 1227· της 22ας Οκτωβρίου 1998, C-9/97 και C-118/97,
Jokela και Pitkäranta, Συλλογή 1998, σ. I-6267, σκέψη 30· της 25ης Φεβρουαρίου 1999, C-86/97, Trans-Ex-Import, Συλλογή 1999,
σ. I‑1041, σκέψη 15· της 7ης Σεπτεμβρίου 1999, C-61/98, De Haan, Συλλογή 1999, σ. I-5003, σκέψη 29, και της 10ης Μαΐου 2001,
C-203/99, Veedfald, Συλλογή 2001, σ. I-3569, σκέψη 31). Εν πάση περιπτώσει, στο πλαίσιο της ερμηνείας του άρθρου 26 της έκτης
οδηγίας και λαμβανομένων υπόψη των πληροφοριακών στοιχείων που κοινοποιήθηκαν ήδη για τον τρόπο επιμερισμού της κατ’ αποκοπή
τιμής όταν ο φορολογούμενος παρέχει υπηρεσίες που αγόρασε από τρίτους και δικές του υπηρεσίες, στο δεύτερο ερώτημα πρέπει
να δοθεί απάντηση, στον βαθμό που ερωτάται αν είναι δυνατό να χρησιμοποιηθεί ως βάση για τον καθορισμό της αγοραίας αξίας
ο μέσος όρος των αξιών.
44     Συναφώς, όπως ανέφερε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 86 των προτάσεών του, η πρακτική αυτή δεν απαγορεύεται. Μια μέση τιμή
μπορεί να είναι περισσότερο αντιπροσωπευτική όταν, όπως στην υπόθεση της κύριας δίκης, οι τιμές των ανάλογων υπηρεσιών που
πωλούνται εκτός πακέτου παρουσιάζουν σημαντικές διαφοροποιήσεις. Το αιτούν δικαστήριο, στο οποίο εναπόκειται να προσδιορίσει,
σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, την αξία που αντιστοιχεί καλύτερα στο πνεύμα της έκτης οδηγίας και ιδίως στο άρθρο της 11,
μπορεί επομένως νομίμως να καθορίσει την αγοραία αξία των αεροπορικών ταξιδιών που πωλεί η MyTravel στο πλαίσιο του πακέτου
διακοπών βάσει της μέσης τιμής πωλήσεως των αεροπορικών εισιτηρίων που πωλούνται από τον φορολογούμενο αυτό για τον ίδιο ή
παρόμοιο προορισμό. Στο δικαστήριο αυτό εναπόκειται να προβεί στις απαιτούμενες διορθώσεις των μέσων τιμών προκειμένου να
ληφθεί υπόψη, π.χ., το γεγονός ότι, στο πλαίσιο των πακέτων, προσφέρονται αεροπορικές θέσεις για τα παιδιά των ταξιδιωτών
δωρεάν ή με μειωμένες τιμές.
45     Κατόπιν των ανωτέρω σκέψεων, στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι στον εθνικό δικαστή εναπόκειται
να καθορίσει, ενόψει των περιστάσεων της διαφοράς της κύριας δίκης, την αγοραία αξία των αεροπορικών ταξιδιών που παρείχε
η MyTravel στο πλαίσιο των πακέτων διακοπών. Το αιτούν δικαστήριο μπορεί να καθορίσει την αγοραία αυτή αξία βάσει των μέσων
τιμών. Στο πλαίσιο αυτό, η αγορά που βασίζεται στις θέσεις που πωλήθηκαν στους άλλους οργανωτές περιηγήσεων μπορεί να αποτελεί
την πλέον ενδεδειγμένη αγορά.

Επί των δικαστικών εξόδων
46     Δεδομένου ότι η διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του
εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις
στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (τρίτο τμήμα) αποφαίνεται:
1)
Το πρακτορείο ταξιδίων ή ο οργανωτής περιηγήσεων, ο οποίος υπέβαλε δηλώσεις φόρου προστιθέμενης αξίας για ένα οικονομικό έτος,
βάσει της μεθόδου που προβλέπει η εθνική νομοθεσία περί μεταφοράς στο εσωτερικό δίκαιο της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου,
της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών
?
Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, μπορεί να υπολογίσει εκ νέου το οφειλόμενο ποσό του
φόρου προστιθέμενης αξίας σύμφωνα με τη μέθοδο που έκρινε το Δικαστήριο ως σύμφωνη με το κοινοτικό δίκαιο, υπό τις προϋποθέσεις
που προβλέπονται από την εθνική του νομοθεσία, οι οποίες πρέπει να σέβονται τις αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας.
2)
Το άρθρο 26 της έκτης οδηγίας 77/388 πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι πρακτορείο ταξιδίων ή οργανωτής περιηγήσεων ο
οποίος παρέχει στους ταξιδιώτες έναντι κατ’ αποκοπή τιμής υπηρεσίες που αγοράστηκαν από τρίτους και δικές του υπηρεσίες οφείλει,
κατ’ αρχήν, να απομονώσει το τμήμα εκείνο του πακέτου που αντιστοιχεί στις δικές του υπηρεσίες βάσει της αγοραίας τους αξίας,
εφόσον η αξία αυτή μπορεί να καθοριστεί. Στην περίπτωση αυτή, ο φορολογούμενος μπορεί να χρησιμοποιήσει το κριτήριο του πραγματικού
κόστους μόνον εφόσον αποδείξει ότι το κριτήριο αυτό αποδίδει πιστά την πραγματική δομή του πακέτου. Η εφαρμογή του κριτηρίου
της αγοραίας αξίας δεν εξαρτάται από την προϋπόθεση ότι αποτελεί απλούστερη μέθοδο από τη μέθοδο που βασίζεται στο πραγματικό
κόστος ούτε από την προϋπόθεση ότι προκύπτει ποσό οφειλόμενου ΦΠΑ ίσο ή παραπλήσιο με αυτό που θα προέκυπτε από τη χρησιμοποίηση
της μεθόδου που βασίζεται στο πραγματικό κόστος. Επομένως:
–
το πρακτορείο ταξιδίων ή ο οργανωτής περιηγήσεων δεν μπορεί να χρησιμοποιήσει κατά διακριτική ευχέρεια τη μέθοδο που βασίζεται
στην αγοραία αξία·
–
η μέθοδος αυτή εφαρμόζεται για τις δικές τους υπηρεσίες των οποίων η αγοραία αξία μπορεί να καθοριστεί, ακόμη και αν, στο
πλαίσιο του ίδιου οικονομικού έτους, η αξία ορισμένων συνθετικών του πακέτου τα οποία παρέχουν οι ίδιοι δεν μπορεί να προσδιοριστεί
στον βαθμό που ο φορολογούμενος δεν πωλεί ανάλογες υπηρεσίες εκτός πακέτου.
3)
Στον εθνικό δικαστή εναπόκειται να καθορίσει, ενόψει των περιστάσεων της διαφοράς της κύριας δίκης, την αγοραία αξία των αεροπορικών
ταξιδιών που παρασχέθηκαν στην υπόθεση της κύριας δίκης στο πλαίσιο των πακέτων διακοπών. Το αιτούν δικαστήριο μπορεί να καθορίσει
την αγοραία αυτή αξία βάσει των μέσων τιμών. Στο πλαίσιο αυτό, η αγορά που βασίζεται στις αεροπορικές θέσεις που πωλήθηκαν
στους άλλους οργανωτές περιηγήσεων μπορεί να αποτελεί την πλέον ενδεδειγμένη αγορά.
(υπογραφές)
*
Γλώσσα διαδικασίας: η αγγλική.