CELEX: 61995CJ0347
National afgift på salg af mejeriprodukter
Afgift med tilsvarende virkning
Intern afgift
Omsætningsafgift

Dommens præmisser
1 Ved dom af 11. oktober 1995, indgaaet til Domstolen den 13. november 1995, har Supremo Tribunal Administrativo i medfoer af EF-traktatens artikel 177 forelagt tre praejudicielle spoergsmaal vedroerende fortolkningen af EF-traktatens artikel 9, 12 og 95 og af artikel 33 i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1, herefter »sjette direktiv«).
2 Spoergsmaalene er blevet rejst under en sag, som Fazenda Pública (det portugisiske Finansministerium) har anlagt mod União das Cooperativas Abastecedoras de Leite de Lisboa UCRL (sammenslutningen af andelsmejerier i Lissabon, herefter »UCAL«) i anledning af, at denne ikke har betalt de afgifter paa salg af mejeriprodukter, der var fastsat i artikel 1 i lovdekret nr. 309/86 af 23. september 1986.
3 Den naevnte bestemmelse foreskriver, at »af indenlandsk fremstillede og indfoerte mejeriprodukter, der er bestemt til konsum, opkraeves foelgende beloeb:
Smoer: 4 ESC pr. kg
...
Aromatiseret maelk og chokolademaelk: 1 ESC pr. liter«.
4 Provenuet af disse afgifter tilfaldt oprindelig Junta Nacional dos Produtos Pecuários (Det Nationale Kontor for Produkter fra Kvaegavl), et organ for oekonomisk samordning, der blev oprettet i 1939.
5 Efter Den Portugisiske Republiks tiltraedelse af De Europaeiske Faellesskaber blev alle det naevnte organs rettigheder og befoejelser ved lovdekret nr. 15/87 overfoert til en nyoprettet offentlig institution, Instituto Regulador e Orientador dos Mercados Agrícolas (Institut for Regulering og Orientering af Landbrugsmarkederne, herefter »IROMA«).
6 Ved artikel 3, stk. 4, i lovdekret nr. 15/87 blev det paalagt IROMA - en institution, der er en juridisk person og er tillagt oekonomisk og administrativ selvstaendighed - at forvalte og samordne markederne for produkter fra jordbrug og kvaegavl. Der blev naermere paalagt institutionen foelgende opgaver: tilvejebringelse af de institutionelle garantier, som skal indfoeres for disse produkter i henhold til de nationale ordninger og faellesskabsordningerne vedroerende intervention og priser samt ydelse af praemier, stoette og tilskud (punkt b); forvaltning af de oekonomiske mekanismer, der er indfoert nationalt eller paa faellesskabsplan til finansiering af foranstaltninger vedroerende intervention, regulering, orientering samt ordning af de paagaeldende markeder (punkt c); loebende overvaagning af udviklingen af markederne inden for jordbrug og kvaegavl i Portugal og i de andre medlemsstater og af disse markeders funktion (punkt d); fastsaettelse af bestemmelser for og regulering af udenrigshandelen med produkter fra jordbrug og kvaegavl (punkt e); national medvirken i forvaltningen af faellesskabsmarkederne for disse produkter (punkt f); samarbejde med de nationale myndigheder og med Kommissionens kompetente tjenestegrene, navnlig vedroerende indsamling og formidling af oplysninger om disse markeders funktion (punkt g); samarbejde med organisationerne, der repraesenterer de erhvervsdrivende, som beroeres af de paagaeldende markeders funktion (punkt h); oplysnings- og uddannelsesaktiviteter over for producenter, industridrivende, handlende og forbrugere inden for sektoren (punkt i); initiativ til lovgivning vedroerende regulering, orientering og ordning af de paagaeldende markeder (punkt j) og endelig forvaltning af slagterierne (punkt l).
7 Med vedtagelsen af lovdekret nr. 282/88 af 12. august 1988 blev alle disse befoejelser, med undtagelse af forvaltningen af slagterierne, overfoert til en ny institution, Instituto Nacional de Intervenção e Garantia Agrícola (herefter »INGA«), der blev sammenlagt med IROMA.
8 Den sidstnaevnte institution fortsatte dog med at oppebaere halvdelen af provenuet af de afgifter, der er genstand for hovedsagen, mens den anden halvdel tilfaldt INGA.
9 Ved lovdekret nr. 56/90 af 13. februar 1990 oprettedes endvidere et nyt saerligt direktorat under Landbrugsministeriet, Direcção-Geral dos Mercados Agrícolas e da Indústria Agro-Alimentar (herefter »DGMAIAA«). I medfoer af samme dekret blev alle de befoejelser, der tidligere var tildelt IROMA og INGA (artikel 6), tillige med en raekke andre saerlige befoejelser vedroerende forvaltning og regulering af markederne for produkter fra jordbrug og kvaegavl overfoert til DGMAIAA (artikel 2).
10 Det bestemmes i artikel 2, stk. 2, i lovdekret nr. 56/90:
»DGMAIAA har navnlig til opgave at:
...
f) tilvejebringe den institutionelle ramme for de paagaeldende erhvervsdrivendes repraesentative organisationer, saaledes at det sikres, at disse samarbejder om jordbrugs- og kvaegavlsmarkedernes funktion og forvaltning saavel som med hensyn til fastlaeggelse af udviklingsstrategien for produktions- og afsaetningsvirksomhederne inden for landbrugs- og levnedsmiddelsektoren
...
i) udvikle programmer og planer for anvendelse paa produktions- og afsaetningsvirksomhederne inden for landbrugs- og levnedsmiddelsektoren af de nationale ordninger og faellesskabsordningerne vedroerende stoette og oekonomiske og skattemaessige erhvervsfremmeforanstaltninger
...«
11 I en senere fase, nemlig da lovdekret nr. 284/91 af 9. august 1991 traadte i kraft, blev en del af provenuet af de omhandlede afgifter - 15% - tildelt DGMAIAA. Fra det naevnte aar er det samlede provenu af disse afgifter saaledes blevet delt mellem DGMAIAA, INGA og IROMA.
12 Det omtvistede afgifter udgik af det portugisiske retssystem den 23. oktober 1993, da lovdekret nr. 365/93 af 22. oktober 1993 traadte i kraft.
13 IROMA ivaerksatte en afgiftssag mod UCAL med henblik paa inddrivelse af et beloeb paa 16 810 ESC, der for august 1991 skyldtes som ubetalte afgifter paa salg af mejeriprodukter.
14 UCAL anfaegtede det betalingspaalaeg, hvormed afgiftssagen blev afgjort, ved Tribunal Tributário de Lisboa, idet sammenslutningen gjorde gaeldende, at de paagaeldende afgifter var forfatningsstridige. Tribunal Tributário gav sammenslutningen medhold, men fastslog, at afgifterne var uforenelige med traktatens artikel 9 og 12.
15 Fazenda Pública har indanket denne dom for Supremo Tribunal Administrativo, der har besluttet at udsaette sagen og forelaegge Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal:
»1) Strider de omtvistede 'afgifter', der har de for skatter naevnte kendetegn, mod Rom-traktatens artikel 95?
2) Kan de naevnte afgifter anses for at vaere afgifter med tilsvarende virkning som told ved indfoersel, der er forbudt i medfoer af samme traktats artikel 9 og 12?
3) Skal de naevnte afgifter anses for at vaere omsaetningsafgifter i sjette direktivs artikel 33's forstand, jf. dog eventuelt artikel 378 i akten vedroerende Portugals tiltraedelse eller andre faellesskabsretlige bestemmelser?«
Det foerste og det andet spoergsmaal
16 Med de to foerste spoergsmaal oensker den nationale ret reelt oplyst, om afgifter som de omtvistede kan udgoere afgifter med tilsvarende virkning som told ved indfoersel i traktatens artikel 9's og artikel 12's forstand eller diskriminerende interne afgifter, der er forbudt ifoelge traktatens artikel 95.
17 Det bemaerkes indledningsvis, at bestemmelserne vedroerende afgifter med tilsvarende virkning som told og bestemmelserne vedroerende diskriminerende interne afgifter ikke kan anvendes kumulativt, hvorfor en og samme afgift ikke samtidig kan henhoere under de to grupper, saaledes som traktaten er opbygget (dom af 8.7.1965, sag 10/65, Deutschmann, Sml. 1965-1968, s. 95, org. ref.: Rec. s. 601, paa s. 607, af 16.6.1966, sag 57/65, Luetticke, Sml. 1965-1968, s. 199, paa s. 202, org. ref.: Rec. s. 293, paa s. 303, og af 2.8.1993, sag C-266/91, Celbi, Sml. I, s. 4337, praemis 9).
18 Ifoelge fast retspraksis udgoer enhver ensidigt paalagt oekonomisk byrde, uanset betegnelse og opkraevningsmaade, som rammer varerne, fordi de passerer graensen, men som ikke er en told i egentlig forstand, en afgift med tilsvarende virkning som told, jf. traktatens artikel 9, 12, 13 og 16, ogsaa selv om afgiften ikke tilfalder staten (jf. navnlig dom af 9.11.1983, sag 158/82, Kommissionen mod Danmark, Sml. s. 3573, praemis 18).
19 OEkonomiske byrder, der foelger af et almindeligt internt afgiftssystem, som finder anvendelse konsekvent efter de samme kriterier paa indenlandske saavel som paa importerede produkter, er derimod omfattet af traktatens artikel 95 ff. (Celbi-dommen, a.st., praemis 11). Ifoelge disse bestemmelser maa ingen medlemsstat direkte eller indirekte paalaegge varer fra andre medlemsstater interne afgifter, som er hoejere end de afgifter, der paalaegges lignende indenlandske varer, eller som kan beskytte andre indenlandske varer, og for at artikel 95 finder anvendelse, skal de naevnte afgifter saaledes indebaere en forskelsbehandling eller have beskyttende virkning (jf. navnlig dom af 16.12.1992, sag C-17/91, Lornoy m.fl., Sml. I, s. 6523, praemis 19).
20 Imidlertid bemaerkes, at det med henblik paa den retlige subsumption af en afgift, der rammer indenlandske og importerede produkter efter samme kriterier, kan vaere noedvendigt at tage hensyn til det formaal, hvortil afgiftsprovenuet skal anvendes.
21 Naar provenuet af en saadan afgift er bestemt til at betale aktiviteter, der i saerlig grad er til fordel for de indenlandske, afgiftsbelagte produkter, kan dette nemlig medfoere, at afgiften, der opkraeves efter de samme kriterier, alligevel er en diskriminerende beskatning i det omfang, den afgiftsbyrde, der paahviler indenlandske produkter, opvejes af de fordele, som afgiften skal finansiere, hvorimod den afgift, der paahviler de importerede produkter, udgoer en nettobyrde (dom af 21.5.1980, sag 73/79, Kommissionen mod Italien, Sml. s. 1533, praemis 15, og af 11.3.1992, forenede sager C-78/90 - C-83/90, Compagnie commerciale de l'Ouest m.fl., Sml. I, s. 1847, praemis 26).
22 Det foelger af fast retspraksis (jf. navnlig Compagnie commerciale de l'Ouest-dommen, a.st., praemis 27, Lornoy-dommen, a.st., praemis 21, og dom af 27.10.1993, sag C-72/92, Scharbatke, Sml. I, s. 5509, praemis 10), at saafremt de fordele, som opnaas ved anvendelsen af provenuet af en afgift, der hoerer til en generel, intern afgiftsordning og systematisk rammer indenlandske og indfoerte produkter, fuldt ud udligner den byrde, der baeres af det indenlandske produkt, naar det bringes i omsaetning, maa afgiften anses for en afgift med tilsvarende virkning som told, der er omfattet af forbuddet efter traktatens artikel 9 og 12. Derimod er en saadan afgift en overtraedelse af forbuddet mod forskelsbehandling i traktatens artikel 95, saafremt de fordele, som de indenlandske produkter opnaar ved anvendelsen af afgiftsprovenuet, kun delvis udligner den byrde, der paahviler dem.
23 Saafremt fordelene for de indenlandske produkter fuldt ud udligner den byrde, der paahviler dem, maa den afgift, der opkraeves af produktet, anses for ulovlig i sin helhed, idet den er en afgift med tilsvarende virkning som told; saafremt fordelene derimod delvis udligner den byrde, der paahviler de indenlandske produkter, skal den afgift, der opkraeves af det indfoerte produkt - og som principielt er lovlig - blot nedsaettes forholdsmaessigt (dom af 18.6.1975, sag 94/74, IGAV, Sml. s. 699, praemis 13, og Compagnie commerciale de l'Ouest-dommen, a.st., praemis 27).
24 Det fremgaar i oevrigt af Domstolens praksis, at anvendelsen af princippet om udligning forudsaetter, at der er identitet mellem den beskattede vare og den begunstigede indenlandske vare (domme af 25.5.1977, sag 77/76, Cucchi, Sml. s. 987, praemis 19, og sag 105/76, Interzuccheri, Sml. s. 1029, praemis 12).
25 Endvidere bemaerkes, at for at kriteriet om udligning kan anvendes hensigtsmaessigt og korrekt, maa det undersoeges, om det fulde provenu af den paagaeldende afgift af de indenlandske varer, opgjort i penge i en bestemt referenceperiode, svarer til de fordele, der udelukkende kommer disse varer til gode. Ingen andre kriterier, som f.eks. arten, betydningen eller uomgaengeligheden af disse fordele, giver et tilstraekkeligt objektivt grundlag for at afgoere, om en national skatteforanstaltning er forenelig med traktaten (Celbi-dommen, a.st., praemis 18).
26 For saa vidt angaar hovedsagen paahviler det saaledes den nationale ret under anvendelse af de principper, som er gengivet i det foregaaende, at undersoege, om de indenlandske produkter faktisk - som de eneste eller i forholdsmaessigt stoerre omfang end indfoerte produkter - opnaar en fordel som foelge af ydelserne fra de organer, der modtager afgifterne, som helt eller delvis kan udligne byrden ved disse afgifter.
27 Den nationale ret skal herved tage hensyn til IROMA's, senere DGMAIAA's rolle i forbindelse med styringen og reguleringen af udenrigshandelen med produkter fra jordbrug og kvaegavl i henhold til artikel 3, stk. 4, litra e), i lovdekret nr. 15/87. Saafremt udtrykket »udenrigshandel« ikke kun vedroerer handelen med de omhandlede produkter med tredjelande, men ogsaa handelen inden for Faellesskabet, er den naevnte virksomhed nemlig alene til fordel for indenlandske produkter.
28 Ud fra de samme synspunkter skal den nationale ret endvidere undersoege, om de opgaver, DGMAIAA er paalagt vedroerende tilvejebringelse af den institutionelle ramme for de organisationer, der repraesenterer de beroerte erhvervsdrivende [artikel 2, stk. 2, litra f), i lovdekret nr. 56/90], og vedroerende udarbejdelse af programmer og planer for anvendelse paa produktions- og afsaetningsvirksomhederne inden for landbrugs- og levnedsmiddelsektoren af de nationalt og paa faellesskabsplan fastsatte stoetteordninger og oekonomiske og skattemaessige erhvervsfremmeforanstaltninger [artikel 2, stk. 2, litra i), i lovdekret nr. 56/90], udelukkende er til fordel for indenlandske produkter, eller om de i det mindste begunstiger dem forholdsmaessigt mere end indfoerte produkter.
29 I betragtning af det anfoerte skal de to foerste praejudicielle spoergsmaal besvares saaledes:
1) a) En afgift, der opkraeves uden forskel af indenlandske og indfoerte produkter, er en afgift med tilsvarende virkning som told, der er forbudt ifoelge traktatens artikel 9 og 12, saafremt dens provenu er bestemt til at finansiere aktiviteter, der alene begunstiger de afgiftsbelagte indenlandske produkter, og saafremt de fordele, der foelger heraf, fuldt ud udligner den byrde, der paahviler dem; saafremt disse fordele kun udligner en del af den byrde, der paahviler de indenlandske produkter, udgoer afgiften en diskriminerende intern beskatning, der er forbudt ifoelge traktatens artikel 95, og skal nedsaettes forholdsmaessigt.
b) Saafremt de aktiviteter, der finansieres af afgiften, gavner de afgiftsbelagte indenlandske og indfoerte produkter, men er til forholdsmaessig stoerre fordel for de foerstnaevnte, er afgiften i dette omfang en afgift med tilsvarende virkning som told eller en diskriminerende intern beskatning, alt efter om den fordel, som de afgiftsbelagte indenlandske produkter opnaar, fuldt ud eller kun delvis udligner den byrde, der paahviler dem.
2)  Det paahviler den nationale ret at foretage de fornoedne undersoegelser med henblik paa at fastslaa den omtvistede afgifts retlige karakter. Herved skal den nationale ret undersoege,
a) om provenuet af afgiften alene anvendes ved reguleringen af handelen med de andre medlemsstater med de afgiftsbelagte produkter
b) om den institutionelle ramme for de organisationer, der repraesenterer de beroerte erhvervsdrivende, og gennemfoerelsen af de paa nationalt og faellesskabsplan fastsatte stoetteordninger og oekonomiske og skattemaessige erhvervsfremmeforanstaltninger for produktions- og afsaetningsvirksomhederne inden for landbrugs- og levnedsmiddelsektoren - som en del af provenuet af de omtvistede afgifter er bestemt til anvendelse for - udelukkende er til gavn for de indenlandske produkter, eller om de gavner dem forholdsmaessigt mere end indfoerte produkter.
Det tredje spoergsmaal
30 Med det tredje spoergsmaal oensker den nationale ret reelt oplyst, om afgifter som de i hovedsagen omtvistede skal anses for omsaetningsafgifter i sjette direktivs artikel 33's forstand.
31 Med henblik paa besvarelsen af dette spoergsmaal bemaerkes indledningsvis, at artikel 33 i Raadets sjette direktiv bestemmer:
»Med forbehold af andre faellesskabsbestemmelser ... er bestemmelserne i dette direktiv ikke til hinder for, at en medlemsstat opretholder eller indfoerer afgifter paa forsikringsaftaler, afgifter paa spil og vaeddemaal, punktafgifter, indregistreringsafgifter og i det hele taget alle former for skatter og afgifter, der ikke har karakter af omsaetningsafgift ...«
32 Det fremgaar af denne bestemmelses ordlyd, at den forbyder medlemsstaterne at indfoere eller opretholde skatter og afgifter, der har karakter af omsaetningsafgift (dom af 3.3.1988, sag 252/86, Bergandi, Sml. s. 1343, praemis 10 og 11, af 13.7.1989, forenede sager 93/88 og 94/88, Wisselink m.fl., Sml. s. 2671, praemis 13 og 14, og af 31.3.1992, sag C-200/90, Dansk Denkavit og Poulsen Trading, Sml. I, s. 2217, praemis 10).
33 Som Domstolen har fastslaaet i de ovennaevnte domme samt i dom af 27. november 1985 (sag 295/84, Rousseau Wilmot, Sml. s. 3759, praemis 16), har artikel 33 i sjette direktiv til formaal at forhindre, at der indfoeres skatter og afgifter, der bringer det faelles mervaerdiafgiftssystems funktion i fare, fordi de paalaegges omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms. Skatter og afgifter, der har momsens vaesentligste kendetegn, maa under alle omstaendigheder anses for at ramme omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms (Dansk Denkavit og Poulsen Trading-dommen, a.st., praemis 11).
34 Som Domstolen har fastslaaet i de ovennaevnte domme, er disse kendetegn foelgende: Momsen anvendes generelt paa transaktioner vedroerende varer eller tjenesteydelser; den er proportional med prisen for disse varer og tjenesteydelser; den opkraeves i hvert led af produktions- og omsaetningsforloebet; endelig finder den anvendelse paa varernes og tjenesteydelsernes mervaerdi, idet den afgift, der skal betales ved en transaktion, beregnes efter fradrag af den afgift, der er blevet betalt i det forudgaaende led.
35 Afgifter som de i hovedsagen omtvistede, der ikke udviser nogen af disse kendetegn, paalaegges imidlertid ikke omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms.
36 For det foerste anvendes de ikke generelt, men alene paa visse produkter; for det andet er de ikke proportionale med prisen for disse produkter; for det tredje opkraeves de ikke i hvert led af produktions- og omsaetningsforloebet; endelig finder de ikke anvendelse paa produkternes mervaerdi, saaledes at den del af afgiften, der er blevet betalt i det forudgaaende led, ikke kan fradrages.
37 Den nationale rets tredje spoergsmaal skal herefter besvares med, at en afgift, der alene opkraeves af visse produkter, som hverken er proportional med disse produkters pris eller opkraeves i hvert led af produktions- og omsaetningsforloebet, og som ikke finder anvendelse paa produkternes mervaerdi, ikke har karakter af omsaetningsafgift i den forstand, hvori dette udtryk er anvendt i sjette direktivs artikel 33.
Afgørelse om sagsomkostninger
Sagens omkostninger
38 De udgifter, der er afholdt af den portugisiske regering og af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.
Afgørelse
Paa grundlag af disse praemisser
kender
DOMSTOLEN
(Femte Afdeling)
vedroerende de spoergsmaal, der er forelagt af Supremo Tribunal Administrativo ved dom af 11. oktober 1995, for ret:
1) a) En afgift, der opkraeves uden forskel af indenlandske og indfoerte produkter, er en afgift med tilsvarende virkning som told, der er forbudt ifoelge EF-traktatens artikel 9 og 12, saafremt dens provenu er bestemt til at finansiere aktiviteter, der alene begunstiger de afgiftsbelagte indenlandske produkter, og saafremt de fordele, der foelger heraf, fuldt ud udligner den byrde, der paahviler dem; saafremt disse fordele kun udligner en del af den byrde, der paahviler de indenlandske produkter, udgoer afgiften en diskriminerende intern beskatning, der er forbudt ifoelge EF-traktatens artikel 95, og skal nedsaettes forholdsmaessigt.
b) Saafremt de aktiviteter, der finansieres af afgiften, gavner de afgiftsbelagte indenlandske og indfoerte produkter, men er til forholdsmaessig stoerre fordel for de foerstnaevnte, er afgiften i dette omfang en afgift med tilsvarende virkning som told eller en diskriminerende intern beskatning, alt efter om den fordel, som de afgiftsbelagte indenlandske produkter opnaar, fuldt ud eller kun delvis udligner den byrde, der paahviler dem.
2)  Det paahviler den nationale ret at foretage de fornoedne undersoegelser med henblik paa at fastslaa den omtvistede afgifts retlige karakter. Herved skal den nationale ret undersoege:
a) om provenuet af afgiften alene anvendes ved reguleringen af handelen med de andre medlemsstater med de afgiftsbelagte produkter
b) om den institutionelle ramme for de organisationer, der repraesenterer de beroerte erhvervsdrivende, og gennemfoerelsen af de paa nationalt og faellesskabsplan fastsatte stoetteordninger og oekonomiske og skattemaessige erhvervsfremmeforanstaltninger for produktions- og afsaetningsvirksomhederne inden for landbrugs- og levnedsmiddelsektoren - som en del af provenuet af de omtvistede afgifter er bestemt til anvendelse for - udelukkende er til gavn for de indenlandske produkter, eller om de gavner dem forholdsmaessigt mere end indfoerte produkter.
3)  En afgift, der alene opkraeves af visse produkter, som hverken er proportional med disse produkters pris eller opkraeves i hvert led af produktions- og omsaetningsforloebet, og som ikke finder anvendelse paa produkternes mervaerdi, har ikke karakter af omsaetningsafgift i den forstand, hvori dette udtryk er anvendt i artikel 33 i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag.