CELEX: 62005CJ0383
Įsisteigimo laisvė
EB sutarties 52 straipsnis (po pakeitimų
EB 43 straipsnis)
Savarankiška veikla užsiimantis mokesčių mokėtojas nerezidentas
Minimalių apmokestinamųjų pajamų dydžių nustatymas tik mokesčių mokėtojų nerezidentų atžvilgiu
Pateisinimas viešuoju interesu
Mokesčių kontrolės veiksmingumas
Nebuvimas

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su EB 52 straipsnio (po pakeitimo − EB 43 straipsnis) aiškinimu.
Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant ginčą tarp R. Talotta ir Belgijos valstybės dėl jam, kaip mokesčių mokėtojui ne rezidentui,
1992 m. mokestiniu laikotarpiu taikyto minimalaus apmokestinamųjų pajamų dydžio.

Teisinis pagrindas
Fizinių ir juridinių asmenų pajamų mokestį Belgijoje reglamentuoja 1992 m. Pajamų mokesčio kodeksas (
Moniteur belge
, 1992 m. liepos 30 d.), kurio pagrindinės bylos aplinkybių metu galiojusios redakcijos 341 straipsnio pirmojoje pastraipoje
numatyta:
„Jeigu neįrodyta priešingai, juridinių ir fizinių asmenų apmokestinamųjų pajamų dydis gali būti įvertintas atsižvelgiant į
požymius ar duomenis, kurie byloja apie aukštesnes pajamas  nei tos, kurias patvirtina deklaracija“.
To paties kodekso 342 straipsnis skelbia:
„. Nesant suinteresuotųjų asmenų arba administracijos pateiktų įrodymų, 23 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktuose nurodytos
pajamos arba pelnas kiekvieno mokesčių mokėtojo atžvilgiu apskaičiuojami atsižvelgiant į ne mažiau kaip trijų panašių mokesčių
mokėtojų vidutines pajamas ar pelną ir, atsižvelgiant į atvejį, į investuotą kapitalą, apyvartą, darbuotojų skaičių, pagrindinį
naudojamų pajėgumų šaltinį, naudojamos žemės nuomos vertę, taip pat ir į kitą reikšmingą informaciją.
<...>
2. Karalius, atsižvelgdamas į 1 dalies pirmojoje pastraipoje nurodytas aplinkybes, nustato Belgijoje veiklą vykdančių užsienio
įmonių minimalų apmokestinamąjį pelną.“
1993 m. rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekreto, įgyvendinančio 1992 m. Pajamų mokesčio kodeksą (
Moniteur belge
, 1993 m. rugsėjo 13 d., toliau − 1993 m. rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekretas), 182 straipsnyje numatyta:
„1. Belgijoje veiklą vykdančių užsienio įmonių, kurios apmokestinamos remiantis 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio
1 dalies pirmojoje pastraipoje numatyta palyginimo procedūra, minimalus apmokestinamasis pelnas yra toks:
<...>
3. komercijos ir paslaugų teikimo sektoriaus įmonės:
a)      <…> „vireka“ (viešbučiai, restoranai, kavinės) <...>: 100 (BEF) už 1000 (BEF) apyvartos taikant 300 000 (BEF) minimumą už
vieną darbuotoją (vidutinis skaičius per atitinkamus metus);
<…>
2. Bet kuriuo atveju pagal 1 dalį apskaičiuotų apmokestinamojo pelno suma negali būti mažesnė nei 400 000 (BEF).
<…>“
Pagal 1970 m. rugsėjo 17 d. Liuksemburge tarp Belgijos ir Liuksemburgo pasirašyto susitarimo, skirto išvengti dvigubo apmokestinimo
ir sureglamentuoti tam tikrus kitus su pajamų ir pelno mokesčiu susijusius klausimus (toliau − Susitarimas), 24 straipsnio
5 dalį:
„Jei vienos Susitariančiosios valstybės įmonė nuolatinę veiklą vykdo kitoje Susitariančioje valstybėje, pastaroji valstybė
tokiai įmonei negali nustatyti mažiau palankų apmokestinimą, nei yra taikomas tokią pačią veiklą vykdančioms vietinėms įmonėms.“

Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
R. Talotta gyvena Liuksemburgo Didžiojoje Hercogystėje, o Belgijoje kaip fizinis asmuo eksploatuoja restoraną.
Kadangi R. Talotta Belgijoje neturi nuolatinės gyvenamosios vietos dėl mokesčių mokėjimo, tik jo šioje valstybėje narėje gautos
pajamos yra apmokestinamos fizinių asmenų ne rezidentų pajamų mokesčiu.
Kadangi R. Talotta pavėluotai pateikė savo deklaraciją dėl fizinių asmenų ne rezidentų pajamų mokesčio už 1992 m. mokestinį
laikotarpį, Belgijos mokesčių administratorius jam pranešė apie ketinimą jį apmokestinti
ex officio
, remiantis 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio 2 dalimi. Ši nuostata minėtam administratoriui leidžia, nesant
mokesčių mokėtojo ar administratoriaus pateiktų įrodymų, apmokestinti, atsižvelgiant į apyvartą ir į darbuotojų skaičių, Belgijoje
veiklą vykdančias užsienio įmones, taikant 1993 m. rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekretu nustatytus minimalius apmokestinamųjų
pajamų dydžius, kurie „vireka“ sektoriuje veikiančioms įmonėms per nagrinėjamą mokestinį laikotarpį negali būti mažesni nei
400 000 BEF.
Belgijos mokesčių administratorius, remdamasis šiais teisės aktais, įpareigojo R. Talotta už 1992 m. mokestinį laikotarpį
sumokėti fizinių asmenų ne rezidentų pajamų mokestį, apskaičiuotą šešių darbuotojų pagrindu.
Tas pats administratorius 1998 m. birželio 23 d. Sprendimu atmetė R. Tallota pateiktą skundą dėl minėto apmokestinimo.
Ieškovas pagrindinėje byloje apskundė šį sprendimą Liežo apeliaciniame teisme (
Cour d’appel de Liège
), kuris 2004 m. birželio 16 d. Sprendimu atmetė suinteresuotojo asmens pateiktą ieškinį.
Kasaciniam teismui pateiktame kasaciniame skunde R. Talotta pirmojo kaltinimo pirmąja dalimi nurodo, kad
Cour d’appel de Liège
, nesilaikydamas Belgijos konstitucijos 149 straipsnio, netinkamai motyvavo skundžiamą sprendimą, nes jis neatsakė į nurodytą
pagrindą, kad apmokestinant jo pajamas buvo remiamasi mažiau palankiomis nuostatomis nei tos, kurios taikomos tą pačią veiklą
vykdančių Belgijos įmonių atžvilgiu. R. Talotta pirmojo kaltinimo antrąja dalimi tvirtino, jog minėtas Apeliacinis teismas,
nuspręsdamas, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas apmokestinimas buvo teisėtai nustatytas taikant 1992 m. Pajamų mokesčio
kodekso 342 straipsnio 2 dalį ir 1993 m. rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekreto 182 straipsnį, pažeidė Susitarimo 24 straipsnio
5 dalį ir Sutarties 52 straipsnį.
Atmetęs pirmojo kaltinimo pirmąją dalį kaip nepagrįstą, Kasacinis teismas nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą dėl pirmojo
kaltinimo antrosios dalies ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:
„Ar (Sutarties 52 straipsnis) turi būti aiškinamas kaip draudžiantis nacionalinės teisės nuostatą, kuri, kaip ir 1999 m. rugpjūčio
27 d. Karaliaus dekreto 182 straipsnis, priimtas įgyvendinant 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio 2 dalį, minimalius
apmokestinamųjų pajamų dydžius taiko tik ne rezidentams?“

Dėl prejudicinio klausimo
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas savo klausimu siekia išsiaiškinti, ar Sutarties 52 straipsnis draudžia
tokią valstybės narės teisės nuostatą, kokia išplaukia iš 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio 2 dalies ir 1993 m.
rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekreto 182 straipsnio, kuri minimalius apmokestinamųjų pajamų dydžius numato tik mokesčių mokėtojams
ne rezidentams.
Visų pirma reikia priminti, kad, nors tiesioginiai mokesčiai priklauso valstybių narių kompetencijai, pastarosios vis dėlto
turi ją įgyvendinti laikydamosi Bendrijos teisės (2004 m. rugsėjo 7 d. Sprendimas
Manninen
, C‑319/02, Rink., p. I‑7477, 19 punktas ir ten nurodoma teismo praktika).
Vienodo vertinimo taisyklės draudžia ne tik atvirą diskriminaciją dėl nacionalinės priklausomybės, bet ir bet kokias kitas
paslėptas diskriminacijos formas, kuriomis, pritaikius kitus skirtumų kriterijus, pasiekiamas toks pats rezultatas (1995 m.
vasario 14 d. Sprendimo
Schumacker
, C‑279/93, Rink., p. I‑225, 26 punktas ir ten nurodoma teismo praktika).
Diskriminacija gali atsirasti tik tuomet, kai panašiomis aplinkybėmis taikomos skirtingos taisyklės arba kai ta pati taisyklė
taikoma skirtingoms situacijoms (minėto sprendimo
Schumacker
30 punktas ir 1999 m. rugsėjo 14 d. Sprendimas
Gschwind
, C‑391/97, Rink., p. I‑5451, 21 punktas).
Dėl tiesioginių mokesčių Teisingumo Teismas su fizinių asmenų pajamų apmokestinimu susijusiose bylose pripažino, kad bendra
taisyklė ta, jog rezidentų ir ne rezidentų situacijos atitinkamoje valstybėje nėra panašios, nes jos yra objektyviai skirtingos
tiek jų pajamų šaltinio požiūriu, tiek asmeninių galimybių mokėti mokesčius arba asmeninės ir šeimyninės padėties požiūriu
(minėto sprendimo
Schumacker
31–34 punktai; 1995 m. rugpjūčio 11 d. Sprendimo
Wielockx
, C‑80/94, Rink. p. I-2493, 18 punktas ir 1996 m. birželio 27 d. Sprendimo
Asscher
, C‑107/94, Rink. p. I‑3089, 41 punktas). Tačiau jis patikslino, kad, numačius mokesčių lengvatą, kuri netaikoma ne rezidentams,
skirtingas šių dviejų mokesčių mokėtojų grupių vertinimas gali būti kvalifikuojamas kaip diskriminacija Sutarties prasme,
jeigu nėra jokių objektyvių situacijos skirtumų, kurie pateisintų skirtingą šių dviejų mokesčių mokėtojų grupių vertinimą
tuo klausimu (minėto sprendimo
Schumacker
36-38 punktai ir minėto sprendimo
Asscher
42 punktas).
Šiuo požiūriu reikia pažymėti, kad iš Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos išplaukia, jog 1992 m. Pajamų mokesčio
kodekso 342 straipsnio 1 dalimi siekiama reglamentuoti situacijas, kuriose mokesčių mokėtojas, rezidentas arba ne rezidentas,
nepateikė mokesčių administratoriui įrodymų dėl jo pajamų ar pelno.
Kiek tai susiję su mokesčių mokėtojais rezidentais, iš Teisingumo Teismui pateiktos medžiagos taip pat matyti, kad Belgijos
mokesčių administratorius, remdamasis 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio 1 dalyje nurodytais kriterijais, gali
palyginti pajamas, į kurias reikia atsižvelgti, su vidutinėmis mažiausiai trijų panašių mokesčių mokėtojų rezidentų pajamomis.
Jeigu negalima remtis šiuo pajamų nustatymo metodu, iš Teisingumo Teismui pateiktos medžiagos taip pat išplaukia, kad minėtas
administratorius, remdamasis minėto kodekso 341 straipsnio pirmąja pastraipa, gali tik mokesčių mokėtojų rezidentų atžvilgiu
taikyti vienodo tarifo taikymo metodą, pagrįstą „požymiais ar duomenimis, kurie byloja apie aukštesnes pajamas nei tos, kurias
patvirtina deklaracija“.
Atvirkščiai, nesant įrodymų, mokesčių mokėtojų ne rezidentų apyvarta yra apskaičiuojama taikant minimalius apmokestinamųjų
pajamų dydžius.
Todėl reikia konstatuoti, kad aptariami nacionalinės teisės aktai skirtingai traktuoja mokesčių mokėtojus pagal tai, ar jie
yra Belgijos rezidentai, ar ne.
Negali būti pritarta tam, kad įsisteigimo valstybė narė minimalius apmokestinamųjų pajamų dydžius taikytų mokesčių mokėtojams
ne rezidentams tik dėl to, jog jie reziduoja kitoje valstybėje narėje, nes priešingu atveju Sutarties 52 straipsnis taptų
beprasmis (analogiškai žr. 1986 m. sausio 28 d. Sprendimą
Komisija prieš Prancūziją
, C‑270/83, Rink. p. 273, 18 punktą).
Savarankiškai tam tikros valstybės narės teritorijoje dirbančio mokesčių mokėtojo rezidento gautos pajamos ir pajamos, kurias
gauna taip pat savarankiškai šioje valstybės narės teritorijoje dirbantis mokesčių mokėtojas ne rezidentas, yra priskiriamos
tai pačiai pajamų, gaunamų iš savarankiškos tos pačios valstybės narės teritorijoje vykdomos veiklos, kategorijai.
Belgijos vyriausybė, grįsdama savo teiginius, kad, kiek tai susiję su mokesčių administratoriaus turimais įrodymais apmokestinamųjų
pajamų dydžiui nustatyti, yra objektyvių skirtumų tarp rezidentų ir ne rezidentų situacijų, tvirtina, kad jei dalis mokesčių
mokėtojo ne rezidento veiklos būtų vykdoma kitoje valstybėje narėje, nei jis vykdo savo savarankišką veiklą, galimas apsikeitimas
informacija su rezidavimo valstybe, remiantis 1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyvoje dėl valstybių narių kompetentingų
institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo srityje (OL L 336, p. 15) numatytu mechanizmu, yra nerealus ir neveiksmingas,
siekiant išvengti praktinių sunkumų, atsiradusių taikant apmokestinimą remiantis palyginimo metodu, nes Belgijos mokesčių
administratorius tokiu atveju neturi, pirma, rezidavimo valstybės savaime ar automatiškai apsikeičiant informacija atsiųstos
informacijos ir, antra, tikslios informacijos, vadinasi, prašymas pateikti informaciją nebūtų priimtinas.
Kaip nurodė ir generalinis advokatas savo išvadų 70 punkte, mokesčių mokėtojas – rezidentas ar ne rezidentas, – jei dalis
šių mokesčių mokėtojų vykdomos veiklos vykdoma kitoje valstybės narės teritorijoje nei tos, kurioje jie vykdo savarankišką
veiklą, aptariamam mokesčių administratoriui sukelia tas pačias problemas, nes šios dvi mokesčių mokėtojų grupės yra objektyviai
panašioje situacijoje.
Be to, reikia priminti, kad valstybė narė, jei dalis mokesčių mokėtojo veiklos vykdoma kitos valstybės narės teritorijoje
nei tos valstybės teritorijoje, kurioje jis vykdo savarankišką veiklą, siekdama gauti iš kitos valstybės narės kompetentingų
institucijų visą informaciją, leidžiančią jai tiksliai apskaičiuoti pajamų mokestį, arba visą informaciją, kurios, jos manymu,
reikia nustatant tikslią mokesčio mokėtojo jos taikomų teisės aktų pagrindu privalomą mokėti pajamų mokesčio sumą, gali remtis
Direktyva 77/799 (2003 m. birželio 26 d. Sprendimo
Skandia ir Ramstedt
, C-422/01, Rink. p. I-6817, 42 punktas ir ten nurodoma teismo praktika).
Todėl reikia konstatuoti, kad mokesčių mokėtojai rezidentai ir mokesčių mokėtojai ne rezidentai yra objektyviai panašioje
situacijoje pagrindinėje byloje nagrinėjamų nacionalinės teisės aktų prasme.
Šio aiškinimo jokiu būdu nepaneigia Belgijos vyriausybės teiginys, kad minimalios apmokestinamosios vertės pagrindinėje byloje
nagrinėjamų nacionalinės teisės aktų prasme yra dažnai labiau palankios mokesčių mokėtojams ne rezidentams nei mokesčių mokėtojų
rezidentams, taikant palyginimo metodą. Iš tikrųjų, net jei Belgijos mokesčių sistema būtų dažniau palanki mokesčių mokėtojams
ne rezidentams, negalima atmesti galimybės, kad jei ši sistema nepalanki minėtiems mokesčių mokėtojams, ji lemia nevienodą
vertinimą, palyginti su mokesčių mokėtojais rezidentais, ir taip sudaro kliūtis Sutarties 52 straipsniu garantuojamai įsisteigimo
laisvei (analogiškai žr. 2000 m. gruodžio 14 d. Sprendimą AMID, C‑141/99, Rink. p. I‑11619, 27 punktą ir ten nurodomą teismo
praktiką).
Tokiomis aplinkybėmis valstybės narės teisės  nuostatos,  išplaukiančios iš 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio
2 dalies ir 1993 m. rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekreto 182 straipsnio, kurios minimalius apmokestinamųjų pajamų dydžius numato
tik mokesčių mokėtojams ne rezidentams, yra netiesioginė diskriminacija dėl nacionalinės priklausomybės Sutarties 52 straipsnio
prasme. Taigi, net jei minėtos nuostatos kaip rezidavimo vietos kriterijų numato pagrįstą apribojimą, nes jomis ne rezidentams
nesuteikiama tam tikrų mokesčio lengvatų, kurios, atvirkščiai, suteikiamos nacionalinės teritorijos rezidentams, jos daugiausia
gali kenkti kitų valstybių narių nacionaliniams subjektams, nes ne rezidentai dažniausiai yra užsieniečiai (analogiškai žr.
minėto sprendimo
Schumacker
28 punktą).
Todėl reikia išsiaiškinti, ar tokia diskriminacija gali būti pateisinama.
Belgijos vyriausybė teigia, kad minimalių apmokestinamųjų pajamų dydžių nustatymas tik mokesčių mokėtojams ne rezidentams
pateisinamas būtinybe užtikrinti veiksmingą mokesčių kontrolę ir kad jis atitinka  proporcingumo principą. Ji patikslina,
kad mokesčių mokėtojams rezidentams numatytas apmokestinimas, taikant palyginimo metodą, nėra taikomas mokesčių mokėtojams
ne rezidentams dėl praktinio pobūdžio sunkumų, būtent negalėjimo remtis Direktyva 77/799.
Šiuo požiūriu reikia paminėti, kad mokesčių kontrolės veiksmingumas yra privalomas viešojo intereso pagrindas, galintis pateisinti
Sutartimi garantuojamų pagrindinių laisvių naudojimosi apribojimą (šiuo klausimu žr. 1999 m. liepos 8 d. Sprendimą
Baxter ir kt
., C‑254/97, Rink., p. I‑4809, 18 punktą ir ten nurodytą teismo praktiką).
Taigi reikia konstatuoti, kad, viena vertus, Belgijos vyriausybės nurodyti praktinio pobūdžio sunkumai, kaip tai išplaukia
ir iš šio sprendimo 28 punkto, yra tokie patys ir mokesčių mokėtojų rezidentų atveju ir kad, kita vertus, iš šio sprendimo
29 punkto išplaukia, jog aptariama valstybė narė turi galimybę, remdamasi Direktyva 77/799, apsikeisti informacija su kitomis
valstybėmis narėmis.
Esant šioms aplinkybėms, būtinybė užtikrinti mokesčių kontrolės veiksmingumą nepateisina skirtingo vertinimo, todėl mokesčių
mokėtojams ne rezidentams reikia taikyti tas pačias taisykles kaip ir mokesčių mokėtojams rezidentams.
Remiantis prieš tai nurodytais argumentais, į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip, kad Sutarties 52 straipsnis draudžia
tokias valstybės narės nuostatas, kokios išplaukia iš 1992 m. Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio 2 dalies ir 1993 m. rugpjūčio
27 d. Karaliaus dekreto 182 straipsnio, kurios minimalius apmokestinamųjų pajamų dydžius numato tik mokesčių mokėtojams ne
rezidentams.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo
Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:
Sutarties 52 straipsnis (po pakeitimo − EB 43 straipsnis) draudžia tokias valstybės narės nuostatas, kokios išplaukia iš 1992 m.
Pajamų mokesčio kodekso 342 straipsnio 2 dalies ir 1993 m. rugpjūčio 27 d. Karaliaus dekreto, priimto įgyvendinant 1992 m.
Pajamų mokesčio kodeksą, 182 straipsnio, kurios minimalius apmokestinamųjų pajamų dydžius numato tik mokesčių mokėtojams ne
rezidentams.
Parašai.
*
Proceso kalba: prancūzų.