CELEX: 62003CJ0025
Έκτη οδηγία ΦΠΑ
Ανέγερση οικίας από κοινωνία συζύγων, που δεν ασκεί η ίδια οικονομική δραστηριότητα
Χρησιμοποίηση χώρου της οικίας από έναν εκ των συγκυρίων για επαγγελματικούς σκοπούς
Ιδιότητα του υποκειμένου στον φόρο
Δικαίωμα προς έκπτωση
Τρόπος ασκήσεως
Προϋποθέσεις ως προς το τιμολόγιο

Zita Modes, σκέψη 38).
71     Επομένως, επιχειρηματίας, όπως ο HE, ο οποίος εντάσσει στο ενεργητικό της επιχειρήσεώς του ολόκληρο τον χώρο που χρησιμοποιεί
ως χώρο γραφείου, πρέπει να μπορεί να επωφελείται από την έκπτωση ολόκληρου του ΦΠΑ που βάρυνε άμεσα τα διάφορα συστατικά
του αντιτίμου που καταβλήθηκε για το μέρος αυτό του ακινήτου. Αν του επιτρεπόταν να εκπέσει μέρος μόνον του ΦΠΑ που κατέβαλε
για τον χώρο που χρησιμοποιεί εξ ολοκλήρου για τις φορολογητέες πράξεις του –μέρος που καθορίζεται σε συνάρτηση με το μερίδιό
του κυριότητας επί του ακινήτου συνολικά–, ο εν λόγω επιχειρηματίας δεν θα απαλλασσόταν από το σύνολο του φόρου που βάρυνε
το αγαθό το οποίο χρησιμοποιεί για την οικονομική του δραστηριότητα, αντιθέτως προς τις επιταγές της αρχής της ουδετερότητας.
72     Η προηγηθείσα ερμηνεία εναρμονίζεται και με την αρχή της ίσης μεταχειρίσεως, η οποία αποτελεί συμπλήρωμα της αρχής της ουδετερότητας.
73     Επομένως, δύο υποκείμενοι στον φόρο, οι οποίοι βρίσκονται αντικειμενικά στην ίδια κατάσταση, με την έννοια ότι καθένας από
αυτούς χρησιμοποιεί κατ’ αποκλειστικότητα το ίδιο ποσοστό ενός ακινήτου ως χώρο γραφείου, τον οποίον εντάσσει στην επιχείρησή
του, τυγχάνουν της ίδιας μεταχειρίσεως, διότι δικαιούνται να εκπέσουν το ίδιο ποσοστό ΦΠΑ εισροών. Αντιθέτως, η διαφορά που
χαρακτηρίζει την κατάστασή τους –ο ένας είναι αποκλειστικός κύριος του ακινήτου ενώ ο άλλος διαθέτει μερίδιο μόνον κυριότητας–
λαμβάνεται υπόψη δεδομένου ότι ο πρώτος έχει τη δυνατότητα να εκπέσει το 100 % του ΦΠΑ εισροών, εφόσον επιλέξει να εντάξει
το μικτής χρήσεως ακίνητο εξ ολοκλήρου στην επιχείρησή του, ενώ ο δεύτερος ουδέποτε θα μπορεί να απαλλαγεί από τον ΦΠΑ για
ποσό μεγαλύτερο αυτού που πράγματι κατέβαλε, ήτοι από το ποσό που αντιστοιχεί στο μερίδιό του κυριότητας (ήτοι 25 % στην υπόθεση
της κύριας δίκης).
74     Κατόπιν των σκέψεων που αναπτύχθηκαν προηγουμένως, επιβάλλεται να δοθεί στο τρίτο ερώτημα η απάντηση ότι, όταν δύο σύζυγοι,
που έχουν σχηματίσει μεταξύ τους, λόγω του γάμου, κοινωνία ιδανικών μεριδιούχων, αποκτούν κυριότητα επί επενδυτικού αγαθού,
μέρος του οποίου χρησιμοποιεί αποκλειστικά ο ένας εξ αυτών για επαγγελματικούς σκοπούς, αυτός δικαιούται να εκπέσει το σύνολο
του ΦΠΑ εισροών που βάρυνε το μέρος του αγαθού που χρησιμοποιεί για τις ανάγκες της επιχειρήσεώς του, εφόσον το ποσό αυτό
δεν υπερβαίνει το μερίδιό του κυριότητας επί του αγαθού.

Επί του τέταρτου ερωτήματος
75     Το ερώτημα αυτό αφορά, κατ’ ουσίαν, το αν τα άρθρα 18, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, και 22, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας
επιβάλλουν στον υποκείμενο στον φόρο, προκειμένου αυτός να ασκήσει το δικαίωμα προς έκπτωση υπό περιστάσεις όπως αυτές της
κύριας δίκης, να διαθέτει τιμολόγιο εκδοθέν στο όνομά του, επί του οποίου αναγράφονται τα ποσοστά του αντιτίμου και του ΦΠΑ
που αντιστοιχούν στο μερίδιο κυριότητάς του ή αν αρκεί ένα τιμολόγιο που να έχει εκδοθεί στο όνομα αμφοτέρων των συγκυρίων-συζύγων,
χωρίς διάκριση μεταξύ τους και χωρίς αναγραφή τέτοιων ποσοστών.
76     Ιδίως από το άρθρο 22, παράγραφος 3, στοιχείο β΄, της έκτης οδηγίας, όπως είχε αρχικώς και όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία
91/860, προκύπτει συναφώς ότι στο τιμολόγιο πρέπει να αναγράφεται χωριστά η αντιπαροχή άνευ φόρου και ο αντιστοιχών φόρος
για κάθε διαφορετικό συντελεστή καθώς και τυχόν φορολογική απαλλαγή.
77     Επομένως, εκτός αυτών των κατ’ ελάχιστο όριο υποχρεωτικών στοιχείων, η έκτη οδηγία δεν επιβάλλει ως υποχρεωτική την αναγραφή
άλλων στοιχείων, όπως αυτά που μνημονεύονται στο τέταρτο προδικαστικό ερώτημα.
78     Βεβαίως, σύμφωνα με το άρθρο 22, παράγραφος 3, στοιχείο β΄, τα κράτη μέλη δύνανται να καθορίσουν τα κριτήρια σύμφωνα με τα
οποία ένα έγγραφο δύναται να θεωρηθεί ότι επέχει θέση τιμολογίου, δυνάμει δε της παραγράφου 8 του ίδιου άρθρου τα κράτη μέλη
έχουν την ευχέρεια να επιβάλλουν και άλλες υποχρεώσεις τις οποίες κρίνουν αναγκαίες για την εξασφάλιση της επακριβούς εισπράξεως
του φόρου και για την αποτροπή καταστρατηγήσεων.
79     Η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας χρησιμοποίησε την ευχέρεια αυτή. Σε αυτό το κράτος μέλος, ο UStG ορίζει ότι τα τιμολόγια
πρέπει να περιέχουν, μεταξύ άλλων, το όνομα και τη διεύθυνση του αγοραστή των αγαθών ή του αποδέκτη των υπηρεσιών, την ποσότητα
και τη συνήθη εμπορική ονομασία των παραδοθέντων αγαθών ή τη φύση και το περιεχόμενο των παρεχομένων υπηρεσιών, καθώς και
το αντίτιμο της παροχής.
80     Ωστόσο, όπως υπέμνησε η Επιτροπή, κατά πάγια νομολογία, η υποχρεωτική αναγραφή και άλλων ενδείξεων, πέραν των απαιτουμένων
από το άρθρο 22, παράγραφος 3, στοιχείο β΄, για την άσκηση του δικαιώματος προς έκπτωση, πρέπει πάντως να περιορίζεται σε
ό,τι είναι αναγκαίο για την είσπραξη του φόρου προστιθεμένης αξίας και τον έλεγχό της από τις φορολογικές αρχές. Εξάλλου,
οι ενδείξεις αυτές δεν πρέπει, λόγω του αριθμού τους ή του τεχνικού τους χαρακτήρα, να καθιστούν πρακτικά αδύνατη ή υπερβολικά
δυσχερή την άσκηση του δικαιώματος προς έκπτωση (απόφαση της 14ης Ιουλίου 1988, 123/87 και 330/87, Jeunehomme και EGI, Συλλογή
1988, σ. 4517, σκέψη 17). Επίσης, τα μέτρα που τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να λαμβάνουν, δυνάμει του άρθρου 22, παράγραφος
8, της ίδιας οδηγίας, για να διασφαλίζουν την ακριβή είσπραξη του φόρου και να αποτρέπουν τις καταστρατηγήσεις, δεν πρέπει
να υπερβαίνουν το μέτρο που είναι αναγκαίο για την επίτευξη τέτοιων σκοπών. Κατά συνέπεια, δεν πρέπει να χρησιμοποιούνται
κατά τρόπον ώστε να διακυβεύεται το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ, το οποίο αποτελεί θεμελιώδη αρχή του κοινού συστήματος
ΦΠΑ που θεσπίστηκε με τη σχετική κοινοτική νομοθεσία (αποφάσεις της 21ης Μαρτίου 2000, C-110/98 έως C­147/98, Gabalfrisa κ.λπ.,
Συλλογή 2000, σ. I-1577, σκέψη 52, και της 19ης Σεπτεμβρίου 2000, C-454/98, Schmeink & Cofreth και Strobel, Συλλογή 2000,
σ. I­6973, σκέψη 59).
81     Ωστόσο, σε περίπτωση όπως αυτή στην κύρια δίκη, δεν υφίσταται κανένας κίνδυνος φοροδιαφυγής ή καταχρήσεως, διότι η περίπτωση
αυτή αφορά έναν ιδιαίτερο τύπο κοινωνίας δικαιώματος, ήτοι την μεταξύ συζύγων κοινωνία, η οποία δεν έχει ιδιότητα υποκειμένου
στον φόρο και εντός της οποίας μόνον ο ένας σύζυγος ασκεί οικονομική δραστηριότητα, αποκλειομένου έτσι του ενδεχομένου να
χρησιμοποιηθούν τα τιμολόγια από τον μη υποκείμενο στον φόρο σύζυγο για να επιτύχει εκ νέου την έκπτωση του ίδιου ποσού ΦΠΑ,
ακόμη και αν τα τιμολόγια αυτά έχουν εκδοθεί στο όνομα «κύριος και κυρία ΗΕ», χωρίς αναγραφή του κλάσματος της αντιπαροχής
και του ΦΠΑ που αντιστοιχούν στο μερίδιο κυριότητας καθενός από τους συζύγους.
82     Υπό τις συνθήκες αυτές, δεν θα αντέβαινε προς την αρχή της αναλογικότητας η μη αναγνώριση δικαιώματος προς έκπτωση στον υποκείμενο
στον φόρο σύζυγο, με μόνο αιτιολογικό ότι στα τιμολόγια δεν αναγράφονται όσα επιτάσσει το εφαρμοστέο εθνικό δίκαιο.
83     Επομένως, στο τέταρτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 18, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, και 22, παράγραφος 3,
της έκτης οδηγίας δεν επιβάλλουν στον υποκείμενο στον φόρο, προκειμένου αυτός να ασκήσει το δικαίωμα προς έκπτωση υπό περιστάσεις
όπως οι επίδικες στο πλαίσιο της κύριας δίκης, να διαθέτει τιμολόγιο εκδοθέν στο όνομά του, επί του οποίου να αναγράφονται
τα κλάσματα του αντιτίμου και του ΦΠΑ που αντιστοιχούν στο μερίδιο κυριότητάς του. Αρκεί προς τούτο ένα τιμολόγιο που έχει
εκδοθεί στο όνομα των συζύγων-συγκυρίων, χωρίς διάκριση μεταξύ τους και χωρίς αναγραφή του ανωτέρω κλάσματος.

Επί των δικαστικών εξόδων
84     Δεδομένου ότι η διαδικασία έχει, ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης, τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον
του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι
κατέθεσαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ανωτέρω δύο διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (δεύτερο τμήμα) αποφασίζει:
Η έκτη οδηγία 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών
με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, τόσο υπό την αρχική
εκδοχή της όσο και υπό την εκδοχή της που προήλθε από την οδηγία 91/680/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 16ης Δεκεμβρίου 1991, για
τη συμπλήρωση του κοινού συστήματος φόρου προστιθέμενης αξίας και την τροποποίηση, ενόψει της κατάργησης των φορολογικών συνόρων,
της οδηγίας, πρέπει να ερμηνευθεί ως εξής:
–
πρόσωπο που αγοράζει ή ανεγείρει οικία προς στέγαση της οικογένειάς του ενεργεί ως υποκείμενος στον φόρο και, επομένως, έχει
δικαίωμα προς έκπτωση σύμφωνα με το άρθρο 17 της έκτης οδηγίας 77/388, εφόσον χρησιμοποιεί έναν από τους χώρους του ακινήτου
ως χώρο γραφείου για την άσκηση δευτερεύουσας οικονομικής δραστηριότητας, κατά την έννοια των άρθρων 2 και 4 της οδηγίας αυτής,
και εντάσσει τον χώρο αυτόν στο ενεργητικό της επιχειρήσεώς του·
–
όταν κοινωνία συζύγων, η οποία δεν έχει νομική προσωπικότητα και δεν ασκεί η ίδια οικονομική δραστηριότητα κατά την έννοια
της έκτης οδηγίας 77/388, παραγγείλει επενδυτικό αγαθό, οι συγκύριοι που την απαρτίζουν πρέπει να θεωρηθούν αγοραστές του
αγαθού για τις ανάγκες εφαρμογής της εν λόγω οδηγίας·
–
όταν δύο σύζυγοι, που έχουν σχηματίσει μεταξύ τους, λόγω του γάμου, κοινωνία ιδανικών μεριδιούχων, αγοράσουν επενδυτικό αγαθό,
μέρος του οποίου χρησιμοποιεί αποκλειστικά ο ένας εξ αυτών για επαγγελματικούς σκοπούς, αυτός δικαιούται να εκπέσει το σύνολο
του φόρου προστιθέμενης αξίας επί των εισροών που βάρυνε το μέρος του αγαθού που χρησιμοποιεί για τις ανάγκες της επιχειρήσεώς
του, εφόσον το ποσό αυτό δεν υπερβαίνει το μερίδιό του κυριότητας επί του αγαθού·
–
τα άρθρα 18, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, και 22, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας 77/388 δεν επιβάλλουν στον υποκείμενο στον
φόρο, προκειμένου αυτός να ασκήσει το δικαίωμα προς έκπτωση υπό περιστάσεις όπως οι επίδικες στο πλαίσιο της κύριας δίκης,
να διαθέτει τιμολόγιο εκδοθέν στο όνομά του, επί του οποίου να αναγράφονται τα κλάσματα του αντιτίμου και του ΦΠΑ που αντιστοιχούν
στο μερίδιο κυριότητάς του. Αρκεί προς τούτο ένα τιμολόγιο που έχει εκδοθεί στο όνομα των συζύγων-συγκυρίων, χωρίς διάκριση
μεταξύ τους και χωρίς αναγραφή του ανωτέρω κλάσματος.
(υπογραφές)
*
Γλώσσα διαδικασίας: η γερμανική.