CELEX: 62007CJ0519
Recurso de decisão do Tribunal de Primeira Instância
Auxílios de Estado
Regime fiscal de auxílios implementado pelos Países Baixos para as actividades de financiamento internacionais
Decisão 2003/515/CE
Incompatibilidade com o mercado comum
Disposição transitória
Admissibilidade
Legitimidade activa
Interesse em agir
Princípio da protecção da confiança legítima
Princípio da igualdade de tratamento

Com o seu recurso, a Comissão das Comunidades Europeias pede a anulação do acórdão do Tribunal de Primeira Instância das Comunidades Europeias de 12 de Setembro de 2007, Koninklijke Friesland Foods/Comissão (T-348/03, a seguir «acórdão recorrido»), que anulou parcialmente a Decisão 2003/515/CE da Comissão, de 17 de Fevereiro de 2003, relativa ao auxílio concedido pelos Países Baixos a favor das actividades de financiamento internacional (
JO L 180, p. 52
, a seguir «decisão controvertida»).
Quadro jurídico nacional
A Lei que altera a lei relativa ao imposto sobre as sociedades de 1969 com vista a lutar contra a erosão da matéria colectável e a reforçar a estrutura fiscal (wet tot wijziging van de wet op de vennootschapsbelasting 1969 met het oog op het tegengaan van uitholling van de belastinggrondslag en het versterken van de fiscale infrastructuur), de 13 de Dezembro de 1996 (Stb. 1996, n.
o
651), inseriu o artigo 15.
o
b na Lei relativa ao imposto sobre as sociedades de 1969 (wet op de vennootschapsbelasting 1969, a seguir «Lei de 1969»), que prevê um regime fiscal especial para as actividades de financiamento internacionais de empresas pertencentes a um grupo (a seguir «regime CFA»). Este regime entrou em vigor em 1 de Janeiro de 1997.
O artigo 15.
o
b, n.
o
1, primeiro período, da Lei de 1969 enuncia:
«Relativamente a uma entidade que pertença a um grupo internacional e que só exerce a partir dos Países Baixos actividades de financiamento a favor de entidades que pertencem a esse grupo estabelecidas, ou que também estão estabelecidas, em pelo menos quatro Estados ou em dois continentes, a pedido do contribuinte, o inspector autoriza, especificando as respectivas condições, a constituição de uma reserva para a cobertura de riscos relacionados com essas actividades de financiamento […]»
Resulta do artigo 15.
o
b, n.
o
3, da Lei de 1969 que o contribuinte que beneficie do regime CFA pode afectar 80% do seu lucro tributável total a uma reserva para a cobertura de riscos. Os montantes assim afectados podem ser utilizados para os diferentes fins previstos nesta lei. Assim, segundo o seu artigo 15.
o
b, n.
o
5, em caso de uma aquisição de acções de uma sociedade neerlandesa ou estrangeira, ou de uma entrada de capital numa dessas sociedades, uma fracção do preço da aquisição ou da entrada de capital, entre 50% e 100%, pode ser paga com o fundo de reserva e com isenção de imposto.
O artigo 15.
o
b, n.
o
10, da Lei de 1969 prevê que cabe ao inspector decidir, a pedido do contribuinte, a concessão do regime CFA e especificar as condições desse regime, por meio de uma decisão susceptível de recurso (a seguir «autorização CFA»). A autorização CFA é concedida por um período de dez anos.
Na sequência da adopção da decisão controvertida, o artigo 1.
o
, D, da Lei de 15 de Setembro de 2005 que altera a lei relativa ao imposto sobre as sociedades de 1969 — Supressão do regime de financiamento de empresas pertencentes a um grupo (wet van 15 september 2005 houdende wijziging van de wet op de vennootschapsbelasting 1969 — vervallen van concernfinancieringsregeling, Stb. 2005, n.
o
468), revogou o artigo 15.
o
b da Lei de 1969.
O artigo 2.
o
da referida Lei de 15 de Setembro de 2005 precisa que o artigo 15.
o
b da Lei de 1969 e as disposições dele decorrentes continuam a aplicar-se aos contribuintes sujeitos ao imposto das sociedades que, em 11 de Julho de 2001, preenchiam os requisitos do regime CFA. O referido artigo 2.
o
prevê igualmente que esta disposição transitória se aplica durante um período de dez anos a partir da data em que o contribuinte podia constituir uma reserva, não podendo esse período terminar depois de 31 de Dezembro de 2010.
Antecedentes do litígio
Factos anteriores à decisão controvertida
No âmbito de uma reflexão global sobre a concorrência fiscal prejudicial, o Conselho da União Europeia e os representantes dos governos dos Estados-Membros adoptaram, em 1 de Dezembro de 1997, uma resolução relativa a um código de conduta no domínio da fiscalidade das empresas (
JO 1998, C 2, p. 2
). Neste contexto, os Estados-Membros comprometeram-se a desmantelar progressivamente determinadas medidas fiscais qualificadas de prejudiciais, tendo a Comissão manifestado a sua intenção de examinar ou reexaminar, à luz das regras relativas aos auxílios de Estado, os regimes fiscais em vigor nos Estados-Membros.
No âmbito desse exame, a Comissão, por carta de 12 de Fevereiro de 1999, solicitou informações sobre o regime CFA ao Reino dos Países Baixos. Essas informações foram fornecidas por este Estado-Membro em 8 de Março de 1999.
Em 27 de Dezembro de 2000, a Koninklijke FrieslandCampina NV (a seguir «KFC») apresentou um pedido de autorização CFA à Administração Fiscal neerlandesa.
Por carta de 11 de Julho de 2001, a Comissão notificou o Reino dos Países Baixos da sua decisão de dar início ao procedimento previsto no artigo 88.
o
, n.
o
2, CE relativamente ao regime CFA (a seguir «decisão de 11 de Julho de 2001»). Esta decisão e o convite feito aos interessados para a apresentação de observações sobre este regime foram publicados no
Jornal Oficial das Comunidades Europeias
(
JO 2001, C 306, p. 6
).
Em 26 de Julho de 2001, a Administração Fiscal neerlandesa informou a KFC da abertura do referido procedimento. O pedido de autorização CFA da KFC foi consequentemente suspenso.
Por carta de 3 de Outubro de 2002, o Reino dos Países Baixos alegou perante a Comissão que, atendendo aos princípios da protecção da confiança legítima e do respeito dos direitos adquiridos, esta instituição devia permitir que as empresas que àquela data eram beneficiárias do regime CFA continuassem a beneficiar desse regime até ao termo das autorizações CFS que haviam sido concedidas.
Em 5 de Dezembro de 2002, o Secretário de Estado das Finanças neerlandês adoptou uma decisão formulada do seguinte modo:
«[D]ecidi deixar de analisar a partir da presente data novos pedidos de aplicação do regime [CFA].»
Decisão controvertida
Na decisão controvertida, a Comissão declarou o regime CFA incompatível com o mercado comum. No entanto, reconheceu nos n.
os
111 e 112 dos fundamentos desta decisão que, sendo o regime comparável com o regime instituído na Bélgica pelo Decreto Real n.
o
187, de 30 de Dezembro de 1982, relativo à tributação dos centros de coordenação (a seguir «regime BCC»), regime esse que se considerara não conter auxílios na acepção do artigo 87.
o
, n.
o
1, CE, os beneficiários do regime CFA à data da decisão de 11 de Julho de 2001 podiam legitimamente invocar o princípio da protecção da confiança legítima. Deste modo, nos termos do artigo 14.
o
, n.
o
1, do Regulamento (CE) n.
o
659/1999 do Conselho, de 22 de Março de 1999, que estabelece as regras de execução do artigo [88.
o
CE] (
JO L 83, p. 1
), que dispõe designadamente que «[a] Comissão não deve exigir a recuperação do auxílio se tal for contrário a um princípio geral de direito comunitário», a Comissão renunciou a ordenar a recuperação dos auxílios recebidos ao abrigo do regime CFA.
Por outro lado, no artigo 2.
o
da decisão controvertida, a Comissão reconheceu que os beneficiários do regime CFA à data da decisão de 11 de Julho de 2001 podiam continuar a beneficiar deste regime até ao termo das autorizações CFA de dez anos que lhes tinham sido concedidas pela Administração Fiscal neerlandesa, terminando a aplicação do regime o mais tardar em 31 de Dezembro de 2010. Em especial, atendendo aos progressos obtidos a nível comunitário no domínio da luta contra a concorrência fiscal prejudicial e com o objectivo de reduzir progressivamente o número de beneficiários do regime CFA, a Comissão considerou, no n.
o
118 da fundamentação da decisão controvertida, que os beneficiários do referido regime podiam continuar, devido a «estas circunstâncias excepcionais», a constituir novas reservas ou utilizar as reservas já existentes.
Factos posteriores à decisão controvertida
Por carta de 11 de Abril de 2003, o Reino dos Países Baixos pediu à Comissão, nomeadamente, que confirmasse por escrito que o regime transitório previsto no artigo 2.
o
da decisão controvertida se aplicava igualmente às empresas que, embora não beneficiassem ainda de uma autorização CFA, tivessem apresentado um pedido de primeira autorização CFA antes de 5 de Dezembro de 2002, data a partir da qual qualquer novo pedido dessa autorização havia sido liminarmente indeferido, desde que essas empresas preenchessem os requisitos do regime CFA à data da decisão de 11 de Julho de 2001.
Por carta de 7 de Julho de 2003, a Comissão indicou que resultava claramente do n.
o
118 dos fundamentos e do artigo 2.
o
da decisão controvertida que o regime transitório previsto por esta não se aplicava às referidas empresas. Indicou igualmente que, se as autoridades neerlandesas concedessem uma autorização CFA às referidas empresas, estariam a conceder um novo auxílio contrário à referida decisão.
Em 21 de Agosto de 2003, a Administração Fiscal neerlandesa indeferiu o pedido de autorização CFA da KFC com o fundamento de que a Comissão tinha adoptado uma decisão negativa relativamente ao regime CFA, como especificado na carta desta última de 7 de Julho de 2003.
Recurso no Tribunal de Primeira Instância e acórdão recorrido
No Tribunal de Primeira Instância, a KFC pediu a anulação do artigo 2.
o
da decisão controvertida na parte em que este exclui do regime transitório nele previsto os operadores que, à data da decisão de 11 de Julho de 2001, já haviam apresentado à Administração Fiscal neerlandesa um pedido de autorização CFA relativamente ao qual ainda não havia sido proferida uma decisão nessa data.
Como resulta do n.
o
103 do acórdão recorrido, a KFC baseou o seu recurso em três fundamentos. O primeiro dividia-se em duas partes, invocando-se, na primeira, a violação do princípio da protecção da confiança legítima e, na segunda, a obrigação da Comissão de saber que havia pedidos de autorização CFA pendentes à data da decisão de 11 de Julho de 2001. No segundo fundamento, alegava-se a violação do princípio da igualdade de tratamento e no terceiro a violação do dever de fundamentação.
A Comissão suscitou, a título principal, duas excepções de inadmissibilidade e requereu, a título subsidiário, que o Tribunal de Primeira Instância julgasse o recurso improcedente.
O Tribunal de Primeira Instância julgou improcedentes as referidas excepções de inadmissibilidade. Desde logo, relativamente à excepção de inadmissibilidade relativa à inexistência de interesse em agir, o Tribunal de Primeira Instância considerou, no n.
o
72 do acórdão recorrido, que, caso o recurso viesse a ser julgado procedente, a KFC poderia fazer valer determinadas pretensões junto das autoridades neerlandesas para beneficiar do regime CFA ou, pelo menos, poderia fazer com que aquelas autoridades examinassem o seu pedido, facto que fundamenta a existência de um interesse processual.
No que respeita em seguida à excepção de inadmissibilidade relativa à falta de legitimidade activa, o Tribunal de Primeira Instância considerou, nos n.
os
94 e 98 do acórdão recorrido, que a decisão controvertida diz directa e individualmente respeito à KFC, na medida em que esta faz parte de um círculo fechado de contribuintes cujo pedido de autorização CFA ainda se encontrava pendente no momento em que as autoridades neerlandesas decidiram suspender a análise desses pedidos.
No n.
o
99 do acórdão recorrido, o Tribunal de Primeira Instância considerou que o facto de os pedidos dos contribuintes pertencentes a esse círculo fechado se referirem a uma primeira autorização que permitia beneficiar de um determinado regime fiscal, e não à renovação de uma autorização existente como sucedeu no processo que deu origem ao acórdão de 22 de Junho de 2006, Bélgica e Forum 187/Comissão (
C-182/03 e C-217/03, Colect., p. I-5479
), não é susceptível de afastar a conclusão de que esses contribuintes foram especialmente afectados pela decisão controvertida.
Em seguida, o Tribunal de Primeira Instância julgou procedente o recurso interposto pela KFC e anulou o artigo 2.
o
da decisão controvertida, na medida em que este artigo excluiu do regime transitório nele previsto os operadores que, à data da decisão de 11 de Julho de 2001, tinham apresentado à Administração Fiscal neerlandesa um pedido de autorização CFA relativamente ao qual ainda não havia sido proferida uma decisão.
Com efeito, o Tribunal de Primeira Instância julgou procedentes o primeiro e segundo fundamentos, relativos, respectivamente, à violação dos princípios da protecção da confiança legítima e da igualdade de tratamento.
Quanto à violação do princípio da protecção da confiança legítima, o Tribunal de Primeira Instância salientou, nos n.
os
125 e 126 do acórdão recorrido, que, visando este princípio garantir a previsibilidade das situações e das relações jurídicas regidas apenas pelo direito comunitário, o mesmo não se aplica a situações jurídicas regidas exclusivamente pelo direito nacional. Por conseguinte, a questão de saber se a KFC é ou não beneficiária do regime CFA e se preenche os requisitos para beneficiar desse regime é irrelevante para apreciar a existência de confiança legítima da sua parte relativamente à compatibilidade do regime CFA com o direito comunitário.
Referindo-se ao acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, o Tribunal de Primeira Instância recordou, no n.
o
127 do acórdão recorrido, que a aplicação do princípio da protecção da confiança legítima exige que uma instituição comunitária tenha criado expectativas fundadas a um sujeito de direito a partir de garantias específicas por ela fornecidas, impondo o carácter legítimo da confiança exigida que um operador económico prudente e avisado tenha podido confiar razoavelmente na manutenção da situação decorrente do acto ou do comportamento da instituição em causa. O Tribunal de Primeira Instância recordou igualmente que um interesse público superior pode, no entanto, opor-se à protecção conferida pelo referido princípio.
No caso em apreço, no que respeita, em primeiro lugar, à existência de confiança da KFC, o Tribunal de Primeira Instância considerou, no n.
o
131 do acórdão recorrido, que, pelos motivos enumerados nos n.
os
111 e 112 da fundamentação da decisão controvertida, referidos no n.
o
15 do presente acórdão, o comportamento da Comissão relativamente ao regime BCC criou uma confiança de que o regime CFA não constituía um regime de auxílios proibido.
Em segundo lugar, quanto ao carácter legítimo dessa confiança, o Tribunal de Primeira Instância entendeu, nos n.
os
132 a 135 do acórdão recorrido, que o início do procedimento formal de investigação do regime CFA, pela decisão de 11 de Julho de 2001, não podia antecipar a qualificação que a Comissão viria a fazer do referido regime na sua decisão final, de modo que esta decisão não podia, por si só, impedir que a KFC invocasse o princípio da protecção da confiança legítima. No n.
o
136 do acórdão recorrido, o Tribunal de Primeira Instância acrescentou que, ainda que se admitisse que a referida decisão era susceptível de enfraquecer a confiança da KFC na compatibilidade do regime CFA com as regras do Tratado CE, a KFC podia, no entanto, esperar que a decisão controvertida, que reanalisava a apreciação que a Comissão tinha anteriormente feito sobre um regime semelhante, a saber, o regime BCC, lhe permitia ter o tempo necessário para tomar efectivamente em consideração essa alteração da apreciação relativa à compatibilidade do regime CFA com o mercado comum.
A este respeito, o Tribunal de Primeira Instância declarou, no n.
o
137 do acórdão recorrido, que «o período de tempo decorrido entre a publicação da decisão que deu início ao procedimento formal, em 31 de Outubro de 2001, e a decisão [controvertida] foi insuficiente para permitir que a [KFC] tomasse em consideração o impacto de uma eventual decisão que pusesse termo ao regime em causa. Com efeito, o facto não contestado de que a [KFC] tomou as medidas que considerou necessárias para se conformar com os requisitos legais impostos pelo regime CFA […] implica a tomada de medidas contabilísticas e decisões financeiras e económicas que não podem ser alteradas num prazo de menos de quinze meses».
Em terceiro lugar, no que respeita à ponderação do interesse da KFC baseado numa confiança legítima, por um lado, e de um eventual interesse comunitário de ordem pública, por outro, o Tribunal de Primeira Instância decidiu, no n.
o
139 do acórdão recorrido, que, tendo a própria Comissão reconhecido na decisão controvertida que os beneficiários efectivos do regime CFA podiam invocar a protecção da confiança legítima para obterem um período transitório que lhes permitisse continuar a beneficiar do referido regime, continuando a utilizar as reservas existentes ou constituindo novas reservas, não há qualquer interesse superior que se oponha à aplicação do princípio da protecção da confiança legítima em benefício da KFC.
Baseando-se nestes elementos, o Tribunal de Primeira Instância, no n.
o
140 do acórdão recorrido, julgou procedente o primeiro fundamento da KFC na parte em que invocava a violação do princípio da protecção da confiança legítima.
Quanto à segunda parte deste fundamento, o Tribunal de Primeira Instância acrescentou em seguida, nos n.
os
141 a 143 desse acórdão, que a questão de saber se a instituição comunitária em causa conhecia efectivamente a situação do operador que invocava a protecção da confiança legítima não é relevante para aferir se estão reunidas as condições de aplicação do referido princípio. Com efeito, atendendo à função que este princípio desempenha, que consiste em garantir a previsibilidade das situações e das relações jurídicas reguladas pelo direito comunitário, a sua aplicabilidade não depende da questão de saber se a instituição que alterou uma apreciação anterior estava concretamente informada de todas as situações e de todas as relações jurídicas cuja previsibilidade é afectada pela alteração do seu comportamento. Por estes motivos, o Tribunal de Primeira Instância considerou que a questão do conhecimento efectivo, por parte da Comissão, da situação concreta da KFC à data da decisão de 11 de Julho de 2001 não é relevante para apreciar o fundamento relativo à violação do princípio da protecção da confiança legítima.
No que respeita ao segundo fundamento da KFC, relativo à violação do princípio da igualdade de tratamento, o Tribunal de Primeira Instância declarou, nos n.
os
149 e 150 do acórdão recorrido, que, não tendo previsto medidas transitórias no que respeita aos contribuintes cujo pedido ainda se encontrava pendente no momento da notificação da decisão controvertida, a Comissão violou esse princípio. A este respeito, o Tribunal de Primeira Instância baseou-se na sua análise do fundamento relativo à violação do princípio da protecção da confiança legítima.
Nestas condições, o Tribunal de Primeira Instância declarou que não havia que analisar o terceiro fundamento invocado pela KFC.
Pedidos das partes
A título principal, a Comissão pede ao Tribunal de Justiça que anule o acórdão recorrido, que julgue improcedente o recurso de anulação da decisão controvertida interposto pela KFC e que condene esta última nas despesas. A título subsidiário, pede igualmente que se anule o acórdão recorrido na parte em que este reconhece direitos a outros operadores, para além da KFC, que, à data da decisão de 11 de Julho de 2001, tinham apresentado à Administração Fiscal neerlandesa um pedido de autorização CFA e que julgue improcedente o recurso de anulação da decisão controvertida na parte em que reconhece direitos a esses operadores.
A KFC pede que seja negado provimento ao presente recurso e que a Comissão seja condenada nas despesas.
Quanto ao presente recurso
A Comissão invoca seis fundamentos em apoio do seu recurso. O primeiro e segundo fundamentos referem-se a um erro de direito cometido pelo Tribunal de Primeira Instância por ter considerado, respectivamente, no n.
o
66 do acórdão recorrido, que a KFC tinha interesse em agir contra a decisão controvertida, ainda que não reunisse os requisitos previstos no direito neerlandês para poder beneficiar do regime CFA, e, no n.
o
100 do referido acórdão, que a mencionada decisão diz individualmente respeito à KFC.
No terceiro fundamento, invoca um erro de direito que o Tribunal de Primeira Instância alegadamente cometeu ao considerar, nos n.
os
141 a 143 do acórdão recorrido, que o facto de a Comissão ignorar a existência e a situação da KFC e das outras empresas que se encontram numa situação idêntica à sua não é relevante para apreciar a existência de confiança legítima da KFC.
O quarto fundamento divide-se em duas partes, invocando-se, na primeira, uma desvirtuação dos factos cometida pelo Tribunal de Primeira Instância no n.
o
137 do acórdão recorrido e, na segunda, um erro de direito que o Tribunal de Primeira Instância alegadamente cometeu na análise, nos n.
os
125 a 140 do acórdão recorrido, da existência da confiança legítima invocada pela KFC.
No quinto fundamento, a Comissão invoca um erro de direito que o Tribunal de Primeira Instância alegadamente cometeu ao declarar, nos n.
os
149 e 150 desse acórdão, que a Comissão violara o princípio da igualdade de tratamento ao tratar de modo diferente os contribuintes aos quais podia ser reconhecido o direito a beneficiar do período transitório.
Por último, o sexto fundamento refere-se a um erro de direito que o Tribunal de Primeira Instância alegadamente cometeu por, na formulação da parte decisória do acórdão recorrido, ter reconhecido direitos a todos os operadores que, até 11 de Julho de 2001, tinham apresentado um primeiro pedido de autorização CFA.
Quanto ao segundo fundamento
Argumentos das partes
Com o seu segundo fundamento, que importa examinar em primeiro lugar, a Comissão alega que o Tribunal de Primeira Instância cometeu um erro de direito ao considerar no n.
o
100 do acórdão recorrido que a decisão controvertida diz individualmente respeito à KFC. Tal não sucede porque se trata de uma decisão de âmbito geral e porque a KFC, não sendo beneficiária do regime CFA, pertence a um grupo indeterminado de beneficiários potenciais desse regime. O facto de o pedido de autorização CFA da KFC ser anterior à decisão de 11 de Julho de 2001 é irrelevante para o presente caso. Por outro lado, a Comissão desconhecia que havia empresas que se encontravam numa situação idêntica à da KFC, e esta empresa não fez uso da possibilidade prevista no artigo 88.
o
, n.
o
2, CE de apresentar observações no âmbito do procedimento formal de investigação do regime CFA que teve a sua origem nesta última decisão.
Em especial, a Comissão alega que o Tribunal de Primeira Instância não distinguiu a situação da KFC, respeitante a um pedido de primeira autorização, da situação relativa a um pedido de renovação de autorização, como era o caso no processo que deu origem ao acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido. Segundo a Comissão, a KFC é afectada como todas as empresas que nunca beneficiaram do regime CFA, e não «especialmente», como sucedia com as empresas mencionadas nesse acórdão relativamente ao regime BCC, cuja situação existente se alterou devido à decisão que veio a ser anulada pelo referido acórdão, o que não sucedeu no caso da KFC no que respeita à decisão controvertida.
Apreciação do Tribunal de Justiça
Nos termos do artigo 230.
o
, quarto parágrafo, CE, qualquer pessoa singular ou colectiva pode interpor recurso de uma decisão dirigida a outra pessoa se a referida decisão lhe disser directa e individualmente respeito.
Quanto ao primeiro requisito assim formulado, é jurisprudência assente que, para que um particular seja directamente afectado, é necessário que a medida em causa produza directamente efeitos na situação jurídica desse particular e não deixe nenhum poder de apreciação aos destinatários dessa medida encarregados da sua aplicação, já que esta é de carácter puramente automático e decorre apenas da regulamentação comunitária, sem aplicação de normas intermédias (acórdão de 5 de Maio de 1998, Dreyfus/Comissão, C-386/96 P, Colect., p. I-2309, n.
o
43 e jurisprudência referida).
No presente caso, como foi constatado pelo Tribunal de Primeira Instância no n.
o
94 do acórdão recorrido, resulta do artigo 2.
o
da decisão controvertida que as autoridades neerlandesas estavam obrigadas, sem dispor da menor margem de apreciação, a indeferir todos os pedidos de primeira autorização CFA que se encontrassem pendentes, na medida em que as empresas que à data da decisão de 11 de Julho 2001 não eram beneficiárias do regime CFA não podiam beneficiar do regime transitório.
Nestas condições, o Tribunal de Primeira Instância considerou com razão que a decisão controvertida afecta directamente a KFC.
No que respeita ao segundo requisito previsto no artigo 230.
o
CE, há que recordar que o facto de uma disposição controvertida ter, pela sua natureza e pelo seu alcance, natureza geral, uma vez que se aplica à generalidade dos operadores económicos interessados, não exclui no entanto a possibilidade de essa disposição afectar individualmente alguns deles (acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, n.
o
58 e jurisprudência referida).
No entanto, uma pessoa singular ou colectiva só pode sustentar que é individualmente afectada se a disposição controvertida a afectar devido a certas qualidades que lhe são próprias ou a uma situação de facto que a caracteriza em relação a qualquer outra pessoa (acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, n.
o
59).
Com efeito, uma empresa não pode, em princípio, impugnar uma decisão da Comissão que proíbe um regime de auxílios sectorial se essa decisão apenas lhe diz respeito em virtude de pertencer ao sector em questão e de ser potencial beneficiário do referido regime. Com efeito, esta decisão apresenta-se, em relação à empresa recorrente, como uma medida de alcance geral que se aplica a situações determinadas objectivamente e que comporta efeitos jurídicos em relação a uma categoria de pessoas consideradas de modo geral e abstracto (acórdãos de 2 de Fevereiro de 1988, Kwekerij van der Kooy e o./Comissão, 67/85, 68/85 e 70/85, Colect., p. 219, n.
o
15; de 7 de Dezembro de 1993, Federmineraria e o./Comissão, C-6/92, Colect., p. I-6357, n.
o
14; e de 19 de Outubro de 2000, Itália e Sardegna Lines/Comissão,
C-15/98 e C-105/99, Colect., p. I-8855
, n.
o
33).
Pelo contrário, o Tribunal de Justiça já declarou que, quando o acto impugnado afecta um grupo de pessoas que estavam identificadas ou eram identificáveis no momento em que esse acto foi adoptado, em função de critérios específicos aos membros desse grupo, esse acto pode dizer individualmente respeito a essas pessoas na medida em que fazem parte de um círculo restrito de operadores económicos (v. acórdãos de 17 de Janeiro de 1985, Piraiki-Patraiki e o./Comissão, 11/82, Recueil, p. 207, n.
o
31; de 26 de Junho de 1990, Sofrimport/Comissão, C-152/88, Colect., p. I-2477, n.
o
11; e Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, n.
o
60).
É pacífico, por um lado, que a decisão controvertida conduziu ao indeferimento liminar dos pedidos de primeira autorização CFA que se encontravam pendentes à data da notificação dessa decisão e, por outro, que as empresas em causa eram perfeitamente identificáveis uma vez que esse pedido já havia sido apresentado no momento em que a referida decisão foi adoptada. A este respeito, há que recordar que a KFC fazia parte de um grupo de, pelo menos, catorze requerentes de uma primeira autorização CFA cujos pedidos se encontravam pendentes à data da decisão de 11 de Julho de 2001, que esses pedidos foram suspensos na sequência dessa decisão e que as autoridades neerlandesas anunciaram em 5 de Dezembro de 2002 que deixavam de analisar, com efeitos imediatos, quaisquer novos pedidos de aplicação do regime CFA.
Como o Tribunal de Primeira Instância afirmou com razão nos n.
os
98 e 100 do acórdão recorrido, a KFC fazia assim parte de um círculo fechado de empresas especialmente afectadas pela decisão controvertida e não de um grupo indeterminado de empresas pertencentes ao sector em causa.
Com efeito, cumpre salientar que, para beneficiar do regime CFA, uma empresa que tivesse apresentado um pedido de primeira autorização CFA tinha de ter adoptado previamente todas as medidas necessárias para preencher os requisitos impostos por esse regime. Por outro lado, por não disporem de nenhuma margem de apreciação a este respeito, as autoridades neerlandesas tinham de conceder essa autorização caso os referidos critérios estivessem preenchidos. Por conseguinte, deve considerar-se que as empresas cujo pedido de primeira autorização CFA estivesse pendente são afectadas pela decisão controvertida, devido a qualidades que lhes são próprias e a uma situação de facto que as caracteriza relativamente a qualquer outra empresa pertencente ao sector em causa e que não tivesse apresentado um pedido de primeira autorização CFA.
Daqui resulta que essas empresas têm legitimidade activa a título individual contra a decisão controvertida.
Esta constatação não é posta em causa pelo argumento da Comissão segundo o qual, por um lado, desconhecia que existiam empresas na situação da KFC e, por outro, esta última não fez uso da possibilidade prevista no artigo 88.
o
, n.
o
2, CE de apresentar observações no âmbito do procedimento formal de investigação do regime CFA. Com efeito, o facto de a Comissão conhecer a situação das empresas que pediram uma primeira autorização CFA não é relevante para que estas sejam individualmente afectadas pela decisão controvertida.
Por conseguinte, o Tribunal de Primeira Instância teve razão ao considerar que a KFC tinha legitimidade activa.
Há, assim, que julgar improcedente o segundo fundamento.
Quanto ao primeiro fundamento
Argumentos das partes
A Comissão considera que, tendo declarado, no n.
o
66 do acórdão recorrido, que a KFC tinha interesse em agir ainda que não preenchesse os requisitos do regime CFA, o Tribunal de Primeira Instância cometeu um erro de direito. Alega que, segundo jurisprudência assente, a existência de interesse em agir pressupõe que a anulação do acto recorrido seja susceptível, por si só, de produzir efeitos jurídicos. Ora, na medida em que a anulação que é pedida só confere uma vantagem à KFC se as autoridades neerlandesas constatarem no futuro que ela preenche os requisitos para a concessão do regime CFA, no caso de esses requisitos não estarem preenchidos, essa anulação não produzirá nenhum efeito jurídico na situação da KFC.
Apreciação do Tribunal de Justiça
Segundo jurisprudência assente, o interesse em agir de um recorrente, à luz do objecto do recurso, pressupõe que esse recurso seja susceptível, pelo seu resultado, de trazer um benefício à parte que o interpôs (v., neste sentido, acórdãos de 25 de Julho de 2002, Unión de Pequeños Agricultores/Conselho, C-50/00 P, Colect., p. I-6677, n.
o
21; de 3 de Abril de 2003, Parlamento/Samper, C-277/01 P, Colect., p. I-3019, n.
os
30 e 31; e despacho de 5 de Março de 2009, Comissão/Provincia di Imperia, C-183/08 P, n.
o
19 e jurisprudência referida).
No presente caso, é pacífico que, se a decisão controvertida tivesse alargado o regime transitório aos pedidos de primeira autorização CFA pendentes à data da notificação desta decisão, estes últimos teriam sido examinados pelas autoridades neerlandesas. A este respeito, deve recordar-se que essas autoridades não dispunham de nenhum poder discricionário, estando obrigadas a conceder a referida autorização se os requisitos para beneficiar do regime CFA estivessem preenchidos.
Deste modo, à data da interposição do seu recurso no Tribunal de Primeira Instância, a KFC dispunha de um interesse em agir, efectivo e actual, contra a decisão controvertida, na medida em que, caso esta viesse a ser anulada, o seu primeiro pedido de autorização CFA seria examinado, pelo que a KFC poderia beneficiar do referido regime caso preenchesse os mencionados requisitos. Como o Tribunal de Primeira Instância julgou acertadamente nos n.
os
59 e 66 do acórdão recorrido, esta circunstância é, por si só, suficiente para trazer à KFC um «benefício» na acepção da jurisprudência recordada no n.
o
63 do presente acórdão.
O argumento da Comissão de que a KFC não preenchia os requisitos do regime CFA não é susceptível de pôr em causa este entendimento, por não se tratar de um facto juridicamente provado e incontestável. Com efeito, em caso de improcedência do presente recurso ou de confirmação da anulação da decisão controvertida no termo ou na sequência do presente processo, não se exclui que as autoridades neerlandesas sejam levadas a conceder à KFC o direito a beneficiar do regime CFA (v., por analogia, despacho de 25 de Janeiro de 2001, Lech-Stahlwerke/Comissão, C-111/99 P, Colect., p. I-727, n.
o
19).
Nestas circunstâncias, a Comissão não provou que o recurso da KFC para o Tribunal de Primeira Instância não é susceptível, pelo seu resultado, de trazer um benefício à KFC.
Por conseguinte, foi com razão que o Tribunal de Primeira Instância considerou que a KFC tinha interesse em agir.
Há, assim, que julgar improcedente o primeiro fundamento.
Quanto à segunda parte do quarto fundamento
Argumentos das partes
Com a segunda parte do quarto fundamento, a Comissão alega que o Tribunal de Primeira Instância cometeu um erro de direito ao considerar, nos n.
os
125 a 140 do acórdão recorrido, que o não reconhecimento à KFC do direito de beneficiar do regime CFA é irrelevante para a aplicabilidade do princípio da protecção da confiança legítima, por se tratar de uma situação jurídica abrangida exclusivamente pelo direito nacional.
No entanto, haveria que determinar no presente caso se o direito comunitário impunha que a Comissão autorizasse a Administração Fiscal neerlandesa a conceder uma autorização CFA à KFC em aplicação deste princípio.
Ora, segundo a Comissão, o referido princípio não é aplicável ao presente caso.
Com efeito, antes de mais, a Comissão não deu à KFC, cuja existência desconhecia, uma garantia precisa de que o regime CFA era compatível com o mercado comum nem assumiu um compromisso específico em relação à KFC nesse sentido.
Em seguida, a KFC não é um operador económico prudente e avisado na acepção da jurisprudência relativa ao princípio de protecção da confiança legítima.
Com efeito, em primeiro lugar, há que distinguir a este respeito a situação de um operador económico que pediu a renovação de uma autorização que lhe permitia beneficiar de um regime de auxílios anteriormente considerado compatível com o mercado comum, como sucedeu no processo que deu origem ao acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, da de uma empresa, como a KFC, a quem essa autorização nunca foi concedida e que não podia, por conseguinte, invocar a confiança legítima para exigir poder beneficiar de um regime transitório que previa a manutenção temporária do regime de auxílios em causa.
Em segundo lugar, a Comissão alega que, ainda que se admitisse que a KFC realizou investimentos consideráveis para preencher os requisitos impostos pelo direito neerlandês para beneficiar do regime CFA, esta apresentou um pedido de primeira autorização CFA às autoridades neerlandesas em 27 de Dezembro de 2000, quando, no seguimento da publicação da resolução num código de conduta no domínio da fiscalidade das empresas, referida no n.
o
8 do presente acórdão, e da Comunicação da Comissão sobre a aplicação das regras relativas aos auxílios estatais às medidas que respeitam à fiscalidade directa das empresas (
JO 1998, C 384, p. 3
), todos os operadores económicos prudentes e avisados sabiam, desde 1998, que era provável que a Comissão viesse a qualificar o regime CFA de auxílios de Estado e o declarasse incompatível com o mercado comum. Por conseguinte, a constatação feita no n.
o
135 do acórdão recorrido segundo a qual, «baseando-se apenas na decisão de 11 de Julho de 2001, um operador prudente e avisado não podia prever a adopção da decisão [controvertida]» é incorrecta e justifica, por si só, a anulação desse acórdão.
Em terceiro lugar, a possibilidade de que, na sequência da decisão de 11 de Julho de 2001, a Comissão viesse a adoptar uma decisão que declarasse que o regime CFA não constituía um regime de auxílios não significa que a KFC pudesse invocar validamente a seu favor o princípio da protecção da confiança legítima, contrariamente ao que o Tribunal de Primeira Instância considerou no n.
o
132 do acórdão recorrido.
Finalmente, quanto à ponderação dos interesses, a Comissão considera que a confiança da KFC é, em qualquer caso, de natureza muito genérica e que não existe nenhuma relação lógica entre, por um lado, a constatação de que os beneficiários efectivos do regime CFA podem invocar o princípio da protecção da confiança legítima e, por outro, a conclusão do Tribunal de Primeira Instância segundo a qual nenhum interesse económico superior se opõe a que a KFC invoque utilmente esse princípio.
Por último, o acórdão recorrido incentiva a que, no futuro, todos os operadores que tenham apresentado um pedido de auxílio antes de iniciado o procedimento previsto no artigo 88.
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, n.
o
2, CE interponham um recurso de anulação.
A KFC contrapõe, antes de mais, que a jurisprudência do Tribunal de Justiça não impõe que a confiança legítima que deve ser protegida se baseie em compromissos concretos de uma instituição comunitária. Deste modo, é contraditório que a Comissão reconheça, como fez na decisão controvertida, que a sua decisão relativa ao regime BCC criou uma confiança legítima e afirme na petição inicial do recurso que se trata «apenas de uma decisão relativa a outro regime de auxílios só vagamente comparável», e não de um compromisso específico assumido com a KFC. Para mais, tal compromisso não foi assumido com nenhuma das empresas abrangidas pelo regime transitório previsto na decisão controvertida.
Em seguida, quanto à qualificação da KFC de operador económico prudente e avisado, esta sustenta que não existe nenhum motivo para considerar como tal os beneficiários do regime BCC que aguardavam uma decisão relativa ao respectivo pedido de renovação de autorização no âmbito desse regime, quando a própria KFC, que aguardava uma resposta ao seu pedido de primeira autorização CFA, não o era. Por outro lado, como o Tribunal de Primeira Instância constatou, a decisão de 11 de Julho de 2001 não podia, segundo a KFC, ter como consequência que a sua confiança legítima na compatibilidade do regime CFA com o mercado comum cessasse a partir dessa data.
A fortiori
, essa confiança legítima não podia ter cessado de existir antes dessa decisão.
Por último, no que respeita à ponderação dos interesses, a questão de saber se a confiança legítima da KFC é «de natureza muito genérica», ou não, é irrelevante. Com efeito, depois de provada a confiança legítima, independentemente dos factos em que ela assenta, deve ponderar-se o interesse do sujeito de direito em causa com o interesse comunitário.
Seja como for, a Comissão não justifica de modo algum que o interesse comunitário se opõe a que seja concedido o benefício de um regime transitório às catorze empresas cujo pedido de primeira autorização CFA se encontrava pendente à data da decisão controvertida. Por outro lado, a dimensão do apoio concedido ou a conceder e o número de empresas que podem invocar o princípio de protecção da confiança legítima para poderem beneficiar de um regime transitório não podem influenciar a aplicação deste princípio. Finalmente, na medida em que raramente sucedem situações como as do presente caso, o acórdão recorrido não se traduzirá, segundo a KFC, numa corrida aos regimes de auxílios não notificados.
Apreciação do Tribunal de Justiça
O Tribunal de Justiça tem decidido reiteradamente que o direito de fazer valer o princípio da protecção da confiança legítima se estende a todo o particular ao qual uma instituição comunitária tenha feito nascer esperanças fundadas na sequência de garantias precisas que essa instituição lhe tenha dado. No entanto, quando um operador económico prudente e avisado está em condições de prever a adopção de uma medida comunitária susceptível de afectar os seus interesses, não pode, quando essa medida for tomada, invocar esse princípio (v., neste sentido, acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, n.
o
147 e jurisprudência referida).
Por outro lado, ainda que se admita que a Comunidade Europeia tenha previamente criado uma situação susceptível de originar uma confiança legítima, um interesse público superior pode opor-se à adopção de medidas transitórias para situações surgidas antes da entrada em vigor da nova regulamentação, mas cuja evolução ainda não terminou (acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, n.
o
148 e jurisprudência referida).
O Tribunal de Justiça também já decidiu que, na ausência de interesse público superior, a Comissão, ao não ter acompanhado a supressão de uma regulamentação com medidas transitórias de protecção da confiança que o operador podia legitimamente ter na regulamentação comunitária, violou uma regra superior de direito (acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido, n.
o
149 e jurisprudência referida).
À luz do que precede, importa recordar, em primeiro lugar, que, nos n.
os
111 e 112 da fundamentação da decisão controvertida, a própria Comissão considerou que o regime CFA apresentava semelhanças com o regime BCC e que, tendo considerado, na sua decisão de 2 de Maio de 1984 sobre o regime BCC [Décimo quarto relatório sobre a política da concorrência (1984), p. 271], que o sistema no qual este último se baseava não consubstanciava um auxílio na acepção do artigo 92.
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, n.
o
1, do Tratado CEE (que passou a artigo 92.
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, n.
o
1, do Tratado CE, o qual, por sua vez, passou, após alteração, a artigo 87.
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, n.
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1, CE), aceitava os argumentos do Reino dos Países Baixos e dos terceiros interessados relativos à existência de uma confiança legítima dos beneficiários do regime CFA, renunciando assim a ordenar a recuperação dos auxílios concedidos.
Há no entanto que sublinhar que a KFC se encontrava numa situação diferente da dos contribuintes em relação aos quais a Comissão aceitou a existência da confiança legítima nos n.
os
113 a 118 da fundamentação da decisão controvertida, porquanto não era beneficiária do regime CFA, tendo apenas apresentado um pedido de primeira autorização CFA.
Com efeito, ainda que, como sustenta a KFC, o inspector seja obrigado a conceder uma autorização CFA a todos os contribuintes que tenham apresentado o pedido e que preencham os requisitos legais para dela poder beneficiar, não é menos certo que a lei neerlandesa prevê que a decisão do inspector só pode ser adoptada depois de se ter verificado que o contribuinte preenche esses requisitos legais, podendo ainda a própria decisão ser acompanhada de condições.
Por outro lado, a situação dos contribuintes que tinham apresentado um pedido de primeira autorização CFA não pode ser comparada à dos contribuintes que tinham apresentado um pedido de renovação de uma autorização do regime BCC, cuja confiança legítima foi reconhecida pelo Tribunal de Justiça no acórdão Bélgica e Forum 187/Comissão, já referido.
Nesse acórdão, o Tribunal de Justiça tomou em consideração investimentos importantes que tinham sido realizados pelos beneficiários da autorização do regime BCC que pediam a respectiva renovação e os compromissos a longo prazo que estes tinham assumido. Ora, os requerentes de uma primeira autorização do regime CFA não estão, em princípio, na mesma situação que um contribuinte que já beneficie de uma autorização CFA, no que respeita aos investimentos e aos compromissos.
Importa sublinhar a este respeito que a KFC nunca concretizou os investimentos já realizados nem os compromissos já assumidos. Resulta, pelo contrário, da sua posição no Tribunal de Primeira Instância, nos termos em que esta foi sintetizada no n.
o
51 do acórdão recorrido, que, «se a Comissão não tivesse adoptado a decisão controvertida, poderia ter alimentado, a partir do ano 2000, a sua reserva para a cobertura de riscos até à data da liquidação do imposto». De igual modo, a KFC referiu-se a decisões que podia ter adoptado em matéria de reservas para a cobertura de riscos e do local da sede da sociedade de financiamento.
Estes diferentes elementos indicam que a KFC alega que não pôde beneficiar, para o futuro, de uma autorização CFA.
Ora, tal situação é diferente da dos beneficiários de uma autorização CFA, que, caso não tivessem sido adoptadas medidas transitórias, teriam sofrido danos devido aos investimentos realizados ou aos compromissos anteriormente assumidos, num momento em que a legalidade do regime fiscal em causa não era questionada.
Por conseguinte, ao declarar, no n.
o
140 do acórdão recorrido, que a Comissão violou o princípio da protecção da confiança legítima por não ter permitido que a KFC beneficiasse do regime transitório previsto na decisão controvertida, o Tribunal de Primeira Instância cometeu um erro de direito.
Há assim que julgar procedente a segunda parte do quarto fundamento.
Quanto ao terceiro fundamento e à primeira parte do quarto fundamento
Tendo a segunda parte do quarto fundamento sido julgada procedente, não há que examinar a primeira parte do quarto fundamento nem o terceiro fundamento.
Quanto ao quinto fundamento
Argumentos das partes
A Comissão considera que o Tribunal de Primeira Instância cometeu um erro de direito ao declarar que a KFC podia invocar a seu favor o princípio da igualdade de tratamento. Alega designadamente que, de qualquer modo, a KFC não pode ser equiparada a empresas beneficiárias do regime CFA que apresentaram observações no âmbito do procedimento iniciado pela decisão de 11 de Julho de 2001 e para as quais as autoridades neerlandesas solicitaram a implementação de um regime transitório.
A KFC considera que este fundamento deve ser julgado inadmissível na parte em que se refere a questões de facto e julgado improcedente quanto ao mais. A este respeito, recorda que, relativamente ao princípio da igualdade de tratamento, a única questão relevante é a de saber se existem diferenças objectivas de determinada importância que justifiquem uma diferença de tratamento. Ora, nenhuma das pretensas diferenças alegadas pela Comissão quanto às situações da KFC e das empresas beneficiárias do regime CFA, respectivamente, à data da decisão de 11 de Julho de 2001 é susceptível de justificar uma diferença de tratamento.
Apreciação do Tribunal de Justiça
Há que recordar que, nos termos de jurisprudência assente, uma violação do princípio geral do direito comunitário da igualdade de tratamento consiste na aplicação de regras diferentes a situações comparáveis ou na aplicação da mesma regra a situações diferentes (v., designadamente, acórdãos de 7 de Maio de 1998, Lease Plan, C-390/96, Colect., p. I-2553, n.
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34, e de 19 de Setembro de 2000, Alemanha/Comissão, C-156/98, Colect., p. I-6857, n.
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84).
No presente caso, é facto assente que a Comissão tratou de modo diferente, na decisão controvertida, as empresas beneficiárias do regime CFA e as empresas cujo pedido de primeira autorização CFA se encontrava pendente à data daquela decisão, concedendo um regime transitório às primeiras e não às segundas.
Resulta dos n.
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87 a 94 do presente acórdão que essa diferença se justifica, na medida em que esse critério de diferenciação caracteriza situações objectivamente diferentes no que respeita a essas duas categorias de empresas.
Por conseguinte, ao declarar nos n.
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149 e 150 do acórdão recorrido que, pela decisão controvertida, a Comissão violou o princípio da igualdade de tratamento por não ter permitido que a KFC beneficiasse do referido regime transitório, por, desse modo, a Comissão ter tratado de modo diferente sujeitos de direito que se encontravam numa situação semelhante relativamente à confiança legítima que podiam ter relativamente à concessão de um período transitório razoável, o Tribunal de Primeira Instância cometeu um erro de direito.
Daqui resulta que há que julgar procedente o quinto fundamento.
Tendo presente o exposto, e sem que seja necessário examinar o sexto fundamento, há que anular o acórdão recorrido.
Quanto ao recurso no Tribunal de Primeira Instância
Nos termos do artigo 61.
o
, primeiro parágrafo, do Estatuto do Tribunal de Justiça, este, em caso de anulação da decisão do Tribunal de Primeira Instância, pode ele próprio decidir definitivamente o litígio, se estiver em condições de ser julgado, ou remeter o processo ao Tribunal de Primeira Instância para julgamento.
No caso em apreço, resultando dos n.
os
84 a 95 do presente acórdão que a primeira parte do primeiro fundamento invocado pela KFC em apoio do seu recurso da decisão controvertida não é procedente, há que examinar a segunda parte do referido fundamento e o segundo e terceiro fundamentos invocados em apoio desse recurso.
Ora, a resposta, designadamente aquela que deverá ser dada a esse terceiro fundamento, relativo à violação do dever de fundamentação, exige que sejam feitas apreciações baseadas em elementos que não foram examinados pelo Tribunal de Primeira Instância.
Daqui resulta que o litígio não está em condições de ser julgado pelo Tribunal de Justiça, de forma que há que remeter o processo ao Tribunal de Primeira Instância para que decida sobre essa parte e esses fundamentos.
Quanto às despesas
Uma vez que o processo deve ser remetido ao Tribunal de Primeira Instância, há que reservar para final a decisão quanto às despesas do presente recurso.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Terceira Secção) decide:

1)
O acórdão do Tribunal de Primeira Instância das Comunidades Europeias de 12 de Setembro de 2007, Koninklijke Friesland Foods/Comissão (T-348/03), é anulado.

2)
O processo é remetido ao Tribunal de Primeira Instância das Comunidades Europeias.

3)
Reserva-se para final a decisão quanto às despesas.

Assinaturas
(
*1
)	Língua do processo: neerlandês.