CELEX: 62004CJ0039
Omezení volného pohybu služeb
Daňové právní předpisy
Daň z příjmů společností
Daňové úlevy na výzkum

1       Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článku 49 ES ohledně vnitrostátních právních předpisů, které zavádějí
mechanismus daňových úlev na výzkum vyhrazený pouze pro výzkum prováděný ve Francii.
2       Tato žádost byla podána v rámci sporu mezi společností Laboratoires Fournier SA (dále jen „Laboratoires Fournier“), společností
francouzského práva a direction des vérifications nationales et internationales de la direction générale des impôts du ministère
de l’Economie, des Finances et de l’Industrie [ředitelství vnitrostátních a mezinárodních kontrol generálního daňového ředitelství
ministerstva hospodářství, financí a průmyslu] (dále jen „ředitelství kontrol“) ve věci dodatečných stanovení daní, oznámených
ředitelství kontrol a vyplývajících ze zpochybnění daňových úlev na výzkum, které obdržely Laboratoires Fournier na základě
daně z příjmů společností.

Vnitrostátní právní úprava
3       Podle článku 244c bodu B code général des impôts [obecný daňový zákoník] (dále jen „obecný zákoník“) v jeho znění platném
v rozhodné době z hlediska skutečností v původním řízení:
„I.      Průmyslové a obchodní nebo zemědělské podniky zdaněné podle svého skutečného příjmu mohou obdržet daňovou úlevu ve výši 50 %
z částky, o níž výdaje na výzkum v průběhu roku přesáhnou průměrné výdaje stejné povahy, přepočtené ve shodě s jakýmkoli zvýšením
indexu spotřebních cen, kromě tabáku, k němuž došlo v předchozích dvou letech [...]“
4       Článek 49f bod H přílohy III obecného zákoníku, v jeho znění platném v rozhodné době z hlediska skutečností v původním řízení,
stanoví:
„Výdaje na činnosti prováděné ve Francii zakládají nárok na daňovou úlevu podle článku 244c bodu B obecného daňového zákoníku.“

Spor v původním řízení a předběžné otázky
5       Z předkládacího rozsudku vyplývá, že Laboratoires Fournier, jejichž činností je výroba a prodej hromadně vyráběných léčivých
přípravků, pověřily na základě subdodavatelské smlouvy výzkumná střediska v různých členských státech provedením některých
výzkumných projektů a výsledné výdaje zohlednily při výpočtu svých daňových úlev na výzkum pro roky 1995 a 1996.
6       V roce 1998 byla u Laboratoires Fournier provedena kontrola účetnictví týkající se těchto let.
7       Na konci této kontroly byla Laboratoires Fournier oznámena na základě čl. 244c bodu B obecného zákoníku a čl. 49f bodu H přílohy
III tohoto zákoníku dodatečná stanovení daně, jelikož ředitelství kontrol vyloučilo výše uvedené výdaje pro určení daňových
úlev na výzkum, které Laboratoires Fournier nárokovaly. Laboratoires Fournier byly vyměřeny příslušné dodatečné daně za období
dotčené v původním řízení.
8       Laboratoires Fournier podaly ohledně těchto zdanění stížnost. Tato stížnost byla zamítnuta dne 25. července 2001.
9       Dne 8. září 2001 podaly žalobu u tribunal administratif (správní soud) v Dijonu. Touto žalobou se domáhají zrušení dodatečných
příspěvků na daň z příjmů společností vyplývajících z dodatečných stanovení daní, které jim byly oznámeny, a rovněž úroků
z prodlení.
10     Předkládající soud uvádí, že Laboratoires Fournier uplatňují, že čl. 244c bod B obecného zákoníku a čl. 49f bod H přílohy
III tohoto zákoníku jsou v rozporu s ustanoveními článku 49 ES.
11     Podle tohoto soudu ředitelství kontrol tvrdí, že Soudní dvůr svým rozsudkem ze dne 28. ledna 1992, Bachmann (C‑204/90, Recueil,
s. I‑249) připustil porušení ustanovení článku 49 ES za účelem zachování soudržnosti vnitrostátního daňového systému každého
členského státu.
12     Za těchto podmínek tribunal administratif v Dijonu rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné
otázky:
„Jsou [u]stanovení [čl. 244c bodu B obecného zákoníku a čl. 49f bodu H přílohy III tohoto zákoníku] v rozsahu, v němž vyhrazují
nárok na daňové úlevy na výzkum pro výzkum provedený ve Francii, v rozporu s ustanovením článku 49 [ES] [?]
[V] případě kladné odpovědi na tuto otázku [...] je podmínka provedení výzkumu ve Francii upravená těmito ustanoveními součástí
zásady soudržnosti daní z příjmů společností, a umožňuje tak porušit ustanovení článku 49 [ES] [?]“

K předběžným otázkám
13     Podstatou dvou předběžných otázek vnitrostátního soudu, které je třeba přezkoumat společně, je, zda článek 49 ES brání právní
úpravě členského státu, která vyhrazuje nárok na daňové úlevy na výzkum pouze pro výzkum provedený na území tohoto členského
státu.
14     Přestože přímé daně spadají do pravomoci členských států, členské státy musejí při výkonu této pravomoci dodržovat právo Společenství
(viz zejména rozsudky ze dne 11. srpna 1995, Wielockx, C‑80/94, Recueil, s. I‑2493, bod 16, a ze dne 15. července 2004, Weidert
a Paulus, C‑242/03, Sb. rozh. s. I‑7379, bod 12).
15     Právní úprava členského státu, jako je právní úprava dotčená v původním řízení,  vyhrazující nárok na daňové úlevy na výzkum
pouze pro výzkum provedený v tomto členském státě, však podřizuje poskytování služeb, které představuje výzkum, odlišnému
daňovému systému podle toho, zda je prováděn v jiných členských státech nebo v dotyčném členském státě (viz v tomto smyslu
rozsudek ze dne 28. října 1999, Vestergaard, C‑55/98, Recueil, s. I‑7641, bod 21).
16     Taková právní úprava obsahuje rozdílné zacházení založené na místě poskytování služby v rozporu s článkem 49 ES.
17     Francouzská vláda nicméně uplatňuje, že toto rozdílné zacházení přímo vyplývá ze zásady daňové teritoriality, kterou Soudní
dvůr výslovně uznal v rozsudku ze dne 15. května 1997, Futura Participations a Singer (C‑250/95, Recueil, s. I‑2471, bod 22),
a že tedy nemůže být považováno za obsahující zjevnou či skrytou diskriminaci zakázanou Smlouvou o ES.
18     Ve věci, ve které byl vydán posledně uvedený rozsudek, však Soudní dvůr  přezkoumával slučitelnost vnitrostátních daňových
předpisů použitelných pro usazené a neusazené podniky s ustanoveními Smlouvy o svobodě usazování, zatímco ve sporu v původním
řízení, který byl na počátku projednávané věci, se jedná o analýzu slučitelnosti vnitrostátních daňových předpisů, které zakládají
nároky společností usazených v členském státě náhradou za služby poskytnuté těmto společnostem pouze v tomto členském státě,
se Smlouvou. Takové předpisy jsou v rozporu s článkem 49 ES, protože jsou, i když nepřímo, založeny na místě usazení poskytovatele
služeb, a mohou proto omezovat jeho přeshraniční činnosti.
19     Je však třeba přezkoumat, zda nerovné zacházení, které takové předpisy obsahují, může být odůvodněno vzhledem k ustanovením
Smlouvy o volném pohybu služeb.
20     V tomto ohledu je skutečností, že ve výše uvedeném rozsudku Bachmann (bod 28) a v rozsudku ze dne 28. ledna 1992, Komise v. Belgie
(C‑300/90, Recueil, s. I‑305, bod 21) Soudní dvůr připustil, že nezbytnost zajistit soudržnost daňového systému může odůvodnit
omezení výkonu základních svobod zaručených Smlouvou. Následně však upřesnil, že ve věcech, ve kterých byly vydány uvedené
rozsudky, existuje pro stejného daňového poplatníka podléhajícího dani z příjmů přímá souvislost mezi možností odečtu příspěvků
na pojištění ze zdanitelných příjmů a následným zdaněním částek placených pojišťovateli na základě smluv o penzijním a životním
pojištění, tedy souvislost, kterou je nezbytné zachovat za účelem zachování soudržnosti dotčeného daňového systému (viz zejména
rozsudky ze dne 14. listopadu 1995, Svensson a Gustavsson, C‑484/93, Recueil, s. I‑3955, bod 18, a ze dne 7. září 2004, Manninen,
C‑319/02, Sb. rozh. s. I‑7477, bod 42). Pokud taková přímá souvislost neexistuje, nelze uplatňovat argument vycházející z nezbytnosti
zajistit soudržnost daňového systému (viz zejména výše uvedený rozsudek Weidert a Paulus, body 20 a 21).
21     V takové situaci jako ve věci v původním řízení neexistuje žádná přímá souvislost této povahy jednak mezi obecnou daní z příjmů
společností a jednak daňovými úlevami odpovídajícími části výdajů na výzkum vynaložených podnikem.
22     Francouzská vláda však tvrdí, že vnitrostátní právní úprava dotčená v původním řízení je odůvodněna cílem podpory výzkumu
a nezbytností zajistit účinný daňový dohled.
23     Přestože nemůže být vyloučeno, jak to uplatňuje uvedená vláda, že podpora výzkumu a rozvoje představuje naléhavý důvod obecného
zájmu, skutečností zůstává, že nemůže odůvodnit vnitrostátní opatření, jako je opatření dotčené v původním řízení, které vylučuje
nároky na daňové úlevy na výzkum pro veškerý výzkum, který není proveden v dotyčném členském státě. Taková právní úprava je
totiž přímo v rozporu s cílem politiky Společenství v oblasti výzkumu a technologického rozvoje, kterým je v souladu s čl.
163 odst. 1 ES zejména „posilovat vědecké a technologické základy průmyslu Společenství a podporovat rozvoj jeho mezinárodní
konkurenceschopnosti.“ Odstavec 2 téhož článku zvláště upřesňuje, že Společenství za tímto účelem „podporuje snahy o vzájemnou
spolupráci [podniků], zejména tím, že umožňuje [podnikům] plně využívat potenciál vnitřního trhu Společenství, a to zvláště
[...] odstraněním právních a daňových překážek této spolupráce.“
24     Účinnost daňového dohledu představuje naléhavý důvod obecného zájmu, který může odůvodnit omezení výkonu základních svobod
zaručených Smlouvou (viz zejména výše uvedený rozsudek Futura Participations a Singer, bod 31). Členský stát tak může uplatňovat
opatření, která umožňují zřetelně a přesně zjistit částku výdajů odpočitatelných v daném státě jako výdaje na výzkum (viz
rozsudek ze dne 8. července 1999, Baxter a další, C‑254/97, Recueil, s. I‑4809, bod 18).
25     Vnitrostátní právní předpisy, které zcela brání daňovému poplatníku předložit důkaz o tom, že výdaje na výzkum provedený v jiném
členském státě byly skutečně vynaloženy a splňují stanovená kritéria, však nemohou být odůvodněny na základě účinnosti daňového
dohledu. Nelze totiž
a

priori
vyloučit, že by daňový poplatník mohl předložit vhodný listinný důkaz umožňující daňovým orgánům členského státu, které ukládají
daně, zřetelně a přesně zjistit povahu a autentičnost výdajů na výzkum vynaložených v jiných členských státech (viz výše uvedený
rozsudek Baxter a další, body 19 a 20).
26     Je tedy třeba odpovědět na položené otázky, že článek 49 ES brání právní úpravě členského státu, která vyhrazuje nárok na
daňové úlevy na výzkum pouze pro výzkum provedený na území tohoto členského státu.

K nákladům řízení
27     Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení vzhledem ke sporu probíhajícímu
před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření
Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (třetí senát) rozhodl takto:
Článek 49 ES brání právní úpravě členského státu, která vyhrazuje nárok na daňové úlevy na výzkum pouze pro výzkum provedený
na území tohoto členského státu.
Podpisy.
*
Jednací jazyk: francouzština.