CELEX: 62005CJ0335
Tizenharmadik HÉA-irányelv
2. cikk, (2) bekezdés
GATS
Legnagyobb kedvezményről szóló záradék
A másodlagos közösségi jognak a Közösség által kötött nemzetközi megállapodásokra tekintettel történő értelmezése

1       Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgya a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról –
a hozzáadottérték-adónak az ország [helyesen: a Közösség] területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének
szabályairól szóló, 1986. november 17‑i 86/560/EGK tizenharmadik tanácsi irányelv (HL L 326., 40. o.; magyar nyelvű különkiadás
9. fejezet, 1. kötet, 129. o.) a továbbiakban: a tizenharmadik irányelv) 2. cikke (2) bekezdésének értelmezésére irányul.
2       E kérelmet a cseh jog alá tartozó Řízení Letového Provozu ČR, s. p. (a továbbiakban: ŘLP) és a Németországban a hozzáadottérték-adó
(a továbbiakban: HÉA) beszedése tekintetében hatáskörrel rendelkező Bundesamt für Finanzen (Szövetségi Pénzügyi Hivatal) között
az ŘLP által Németországban megfizetett HÉA visszatérítése tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében nyújtották be.

Jogi háttér

Nemzetközi megállapodások
3       Az Európai Unió Tanácsa a többoldalú tárgyalások uruguayi fordulóján (1986–1994) elért megállapodásoknak a Közösség nevében
a hatáskörébe tartozó ügyek tekintetében történő megkötéséről szóló, 1994. december 22‑i 94/800/EK határozatában (HL L 336.,
1. o.; magyar nyelvű különkiadás 11. fejezet,  21. kötet, 80. o.) jóváhagyta a Kereskedelmi Világszervezet létrehozásáról
szóló megállapodást, illetve az ezen megállapodás 1., 2. és 3. mellékletében szereplő megállapodásokat, többek között a szolgáltatások
kereskedelméről szóló általános egyezményt (a továbbiakban: GATS).
4       A GATS II. cikkének (1) bekezdése:
„Az Egyezmény által érintett bármely intézkedés tekintetében, minden tag bármely másik tag szolgáltatásainak és szolgáltatóinak
azonnal és feltétel nélkül köteles biztosítani legalább azt a kedvezményes elbánást, amelyet bármely más tag hasonló szolgáltatásainak
és szolgáltatóinak megad.”

A közösségi szabályozás
5       A tizenharmadik irányelv második preambulumbekezdése:
„mivel biztosítani kell a Közösség és a harmadik országok között a 79/1072/EGK irányelv rendelkezései alapján fennálló kereskedelmi
kapcsolatok harmonikus fejlődését, eközben figyelembe kell venni a változó helyzeteket a harmadik országokban;”
6       A tizenharmadik irányelv 2. cikke az alábbiak szerint rendelkezik:
„(1) A 3. és 4. cikk sérelme nélkül valamennyi tagállam a Közösség területén nem honos adóalanyoknak az alább meghatározott
feltételek szerint visszatérít minden olyan szolgáltatásnyújtás vagy ingó vagyon tekintetében felszámított hozzáadottérték-adót,
amelyet az ország területén más adóalanyok értékesítettek részére, vagy amelyet termékeknek az országba történő behozatala
tekintetében számítottak fel, amennyiben az ilyen termékeket és szolgáltatásokat a 77/388/EGK irányelv 17. cikke (3) bekezdésének
a) és b) pontjában említett ügyletekre vagy az ezen irányelv 1. cikke 1. pontjának b) alpontjában említett szolgáltatásokra
használják fel.
(2) A tagállamok azon feltétellel teljesíthetik [helyesen: a tagállamok ahhoz a feltételhez köthetik] az (1) bekezdésben említett
visszatérítéseket, hogy harmadik államok hasonló előnyöket nyújtanak a forgalmi adókra vonatkozóan.
(3) A tagállamok adóképviselő kinevezését írhatják elő.”

A nemzeti szabályozás
7       A forgalmi adóról szóló 1999. évi törvény (Umsatzsteuergesetz 1999, BGBl. 1999 I, 1270. o., a továbbiakban: UStG) 18. §‑a
(9) bekezdésének hatodik mondata az alábbiak szerint rendelkezik:
„Amennyiben a vállalkozó nem rendelkezik székhellyel a Közösség területén, csak akkor térítik vissza számára az előzetesen
felszámított adót, ha a székhelye szerinti országban nem vetnek ki forgalmi, illetve ahhoz hasonló jellegű adót, vagy – abban
az esetben, ha ilyen adót kivetetnek – azt a [Németország területén] székhellyel rendelkező vállalkozások részére visszatérítik.”

Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
8       A Cseh Köztársaság területén székhellyel rendelkező ŘLP a légi biztonság területén nyújt szolgáltatásokat. Annak ellenére,
hogy a tevékenysége a Cseh Köztársaság területére korlátozódik, annak igénybevevői nem csak cseh, hanem német jogalanyok is.
Ezenfelül pilótaképzést biztosít a Cseh Köztársaságban. E képzés keretében azonban igénybe vett Németországban végzett repülésszimulátoros,
illetve egyéb képzéseket. Mivel a szolgáltatás az utóbbi államban a HÉA alá tartozik, az ŘLP kérte ezen adó visszatérítését
a 2002. évre.
9       A Bundesamt für Finanzen azzal az indokolással utasította el e kérelmet, hogy az UStG 18. §‑a (9) bekezdése hatodik mondata
alkalmazásának feltételei – különösen a viszonosság követelménye – az adott ügyben nem valósultak meg.
10     Miután az e határozat ellen benyújtott kifogást szintén elutasították, az ŘLP keresetet nyújtott be a Finanzgericht Kölnhöz.
11     A kérdést előterjesztő bíróság szerint a Cseh Köztársaság az érintett időszakban kivetett forgalmi adót, azonban nem írta
elő sem az előzetesen felszámított adó levonását, sem ezen adó külföldi vállalkozók részére történő visszatérítését. A bíróság
ezért tudni kívánja, hogy az alapeljárás felperesét a GATS II. cikkének (1) bekezdése értelmében nem kell‑e mentesíteni a
fent említett adó alól. E tekintetben megjegyezte, hogy a GATS nemzetközi jogi egyezmény, amely kizárólag a részesei számára
teremt jogokat vagy kötelezettségeket. A GATS‑ból eredő kötelezettségek megsértése esetén kizárólag a Kereskedelmi Világszervezet
keretében elfogadott vitarendezési szabályokra vonatkozó megállapodás alkalmazandó.
12     Azonban az EK 300. cikk (3) bekezdése értelmében az olyan egyezmények, mint a GATS, kötelezőek a közösségi intézményekre,
valamint a tagállamokra, és szerves részét képezik a közösségi jogrendnek. A másodlagos közösségi jogot ezért ezen egyezmény
és különösen a II. cikkének (1) bekezdésében foglalt legnagyobb kedvezmény elve figyelembevételével kell értelmezni.
13     Mivel az alapeljárás kimenetele attól függ, hogy az UStG összeegyeztethető‑e a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdésével,
és kétségek merültek fel e rendelkezéseknek a GATS tekintetében történő pontos értelmezését illetően, a Finanzgericht Köln
úgy határozott, hogy felfüggeszti az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság
elé:
„Úgy kell‑e megszorítóan értelmezni a […] tizenharmadik tanácsi irányelv 2. cikkének (2) bekezdését, hogy a tagállamok részére
ott biztosított azon lehetőség, miszerint azon feltételnek vethetik alá a HÉA-visszatérítéseket, hogy harmadik államok hasonló
előnyöket nyújtanak a forgalmi adókra vonatkozóan, nem vonatkozik olyan államokra, amelyek a [GATS] (BGBl. 1994 II, 1473. o.
[…]) szerződő államaiként hivatkozhatnak az abban foglalt legnagyobb kedvezmény elvére (GATS II. cikk, (1) bekezdés)?”

Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
14     A kérdést előterjesztő bíróság lényegében azt kívánja megtudni, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdését úgy
kell‑e értelmezni, hogy az abban szereplő „harmadik államok” kifejezés magában foglalja‑e azon harmadik államokat, amelyek
hivatkozhatnak a GATS II. cikkének (1) bekezdésében előírt legnagyobb kedvezmény elvére.
15     E tekintetben meg kell állapítani, hogy amint arra a főtanácsnok indítványának 59. pontjában rámutatott, a tizenharmadik irányelv
2. cikkének (2) bekezdése – ezen irányelv egyéb rendelkezéseihez hasonlóan – megkülönböztetés nélkül egyértelműen minden harmadik
államra utal.
16     Ami az olyan nemzetközi egyezményeknek a másodlagos jog értelmezésére kifejtett hatását illeti, amelyeknek részese a Közösség,
mint a GATS, az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a Közösség által megkötött nemzetközi megállapodásoknak a másodlagos
közösségi joggal szembeni elsőbbsége azt írja elő, hogy az utóbbi szövegét úgy kell értelmezni, hogy az lehetőleg összhangban
legyen e megállapodásokkal (a C‑61/94. sz., Bizottság kontra Németország ügyben 1996. szeptember 10‑én hozott ítélet (EBHT 1996.,
I‑3989. o.) 52. pontja; a C‑286/02. sz., Bellio F.lli ügyben 2004. április 1‑jén hozott ítélet (EBHT 2004., I‑3465. o.) 33. pontja;
a C‑311/04. sz., Algemene Scheeps Agentuur Dordrecht ügyben 2006. január 12‑én hozott ítélet (EBHT 2006., I‑609. o.) 25. pontja
és a C‑447/05. és C‑448/05. sz., Thomson és Vestel France egyesített ügyekben 2007. március 8‑án hozott ítélet (az EBHT‑ban
még nem tették közzé) 30. pontja).
17     A jelen ügyben elegendő azonban megállapítani, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése, amennyiben kimondja,
hogy a tagállamok ahhoz a feltételhez köthetik az (1) bekezdésben említett visszatérítéseket, hogy harmadik államok hasonló
előnyöket nyújtanak a forgalmi adókra vonatkozóan, nem ró semmilyen kötelezettséget a tagállamra, csupán arra korlátozódik,
hogy egyszerűen lehetőséget biztosít számukra, és nem akadályozza őket semmilyen módon abban, hogy betartsák a nemzetközi
megállapodásokból, például a GATS‑ból, eredő kötelezettségeiket.
18     Ugyanis az, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése az egyes harmadik államok tekintetében a tagállamokra
hagyja annak szabad mérlegelését, hogy szükséges‑e viszonossági feltételt alkalmazni, lehetővé teszi a tagállamok számára,
hogy a mérlegelési mozgásterüknek az egyes harmadik államokkal kötött megállapodások általi fokozatos korlátozásával párhuzamosan
jogszabályaikat e megállapodásokhoz igazítsák.
19     E feltételek mellett annak követelménye, hogy a másodlagos közösségi jogot a lehető leginkább a Közösség által kötött nemzetközi
megállapodásokkal összhangban értelmezzék, nem követeli meg, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdésében szereplő
„harmadik államok” kifejezést úgy értelmezzék, hogy az azon harmadik államokra korlátozódik, amelyek nem hivatkozhatnak a
GATS II. cikkének (1) bekezdése által előírt legnagyobb kedvezményről szóló záradékra.
20     Mindazonáltal a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése nem érinti a tagállamok arra vonatkozó hatáskörét és felelősségét
sem, hogy tiszteletben tartsák az őket olyan nemzetközi megállapodások alapján terhelő kötelezettségeket, mint a GATS.
21     Tekintettel a fenti megállapodásokra, a kérdésre azt a választ kell adni, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdését
úgy kell értelmezni, hogy az abban szereplő „harmadik államok” kifejezés magában foglalja az összes harmadik államot, és e
rendelkezés nem érinti a tagállamok arra vonatkozó hatáskörét és felelősségét, hogy tiszteletben tartsák az őket olyan nemzetközi
megállapodások alapján terhelő kötelezettségeket, mint a GATS.

A költségekről
22     Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – a hozzáadottérték-adónak az ország [helyesen: a
Közösség] területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének szabályairól szóló, 1986. november 17‑i 86/560/EGK
tizenharmadik tanácsi irányelv 2. cikkének (2) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az abban szereplő „harmadik államok” kifejezés
magában foglalja az összes harmadik államot, és e rendelkezés nem érinti a tagállamok arra vonatkozó hatáskörét és felelősségét,
hogy tiszteletben tartsák az őket olyan nemzetközi megállapodások alapján terhelő kötelezettségeket, mint a GATS.
Aláírások
*
Az eljárás nyelve: német.