CELEX: 62006CJ0240
EKL 56. panta 1. punkts
Direktīva 69/335/EEK
12. panta 1. punkta a) un c) apakšpunkts
Atkāpe no kapitāla dubultas aplikšanas ar nodokli aizlieguma
Kapitāla ieguldījums akciju veidā sabiedrībā, kas nodibināta citā dalībvalstī
Apmaiņa ar akcijām
Pārveduma nodoklis

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas uz to, kā interpretēt EKL 56. panta 1. punktu un 12. panta 1. punkta c) apakšpunktu Padomes 1969. gada 17. jūlija Direktīvā 69/335/EEK par netiešajiem nodokļiem, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai (
OV L 249, 25. lpp.
), kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 1985. gada 10. jūnija Direktīvu 85/303/EEK (
OV L 156, 23. lpp.
; turpmāk tekstā – “Direktīva 69/335”).
Šis lūgums tika iesniegts saistībā ar strīdu starp Luksemburgas sabiedrību
Fortum Project Finance SA
(turpmāk tekstā – “
Fortum Project Finance
”) un
Uudenmaan verovirasto
(Ūsimā [
Uusimaa
] reģiona Nodokļu centrs (Somija)) par Somijas pārveduma nodokļa (
varainsiirtovero
, turpmāk tekstā – “pārveduma nodoklis”) uzlikšanu visām Somijas sabiedrības
Fortum Oyj
(turpmāk tekstā – “
Fortum
”) kapitāla daļām, kas tai piederēja citas Somijas sabiedrības
Fortum Heat and Gas Oy
(turpmāk tekstā – “
Fortum Heat and Gas
”) kapitālā un ko tā kā kapitāla ieguldījumu nodeva
Fortum Project Finance
, kas kā atlīdzību par šo kapitāla ieguldījumu emitēja jaunas akcijas.
Atbilstošās Kopienu tiesību normas
Kopienu tiesiskais regulējums
EKL 56. panta 1. punktā ir noteikts:
“1.   Ievērojot šajā nodaļā izklāstītos noteikumus, ir aizliegti visi kapitāla aprites ierobežojumi dalībvalstu [..] starpā.”
Kā izriet no Direktīvas 69/335 pirmā un otrā apsvēruma, tās mērķis ir veicināt kapitāla brīvu apriti, kas tiek uzskatīta par būtisku pamatbrīvību iekšējā tirgus radīšanai. Šajā sakarā tās mērķis ir novērst ar nodokļiem saistītus šķēršļus kapitāla piesaistīšanai, it īpaši kapitāla ieguldījumu veikšanai sabiedrībā, proti, kapitāla ieguldījumiem, ko partneri vai akcionāri iegulda savās kapitāla sabiedrībās.
Tā Direktīvas 69/335 1.–9. pantā ir paredzēta saskaņota nodokļa iekasēšana par kapitāla ieguldījumiem sabiedrībās (turpmāk tekstā – “kapitāla nodoklis”).
Šīs direktīvas 4. panta 1. punktā ir uzskaitīti darījumi, par kuriem iekasē kapitāla nodokli, un tā c) apakšpunktā ir noteikts, ka “kapitāla nodokli uzliek kapitāla sabiedrības kapitāla palielināšanai ar jebkādu aktīvu iemaksām”.
Saskaņā ar minētās direktīvas 7. pantu šādām aktīvu iemaksām var piemērot vienotu likmi, kas mazāka par 1 %.
Direktīvas 69/335 10. pantā ir noteikts, ka, neskaitot kapitāla nodokli, dalībvalstis no uzņēmējsabiedrībām, apvienībām vai juridiskām personām, kas darbojas, lai gūtu peļņu, neiekasē nekādus nodokļus par šīs direktīvas 4. pantā minētiem darījumiem.
Saskaņā ar Direktīvas 69/335 11. pantu:
“Dalībvalstis neuzliek nekādus nodokļus:
a)
akciju, citu kapitāla daļu vai citu tā paša tipa vērtspapīru vai to sertifikātu izveidei, emisijai, kotēšanas sākšanai biržā, laišanai tirgū vai darījumiem ar tiem, neatkarīgi no tā, kas tos emitē;
b)
aizņēmumiem, arī valsts obligācijām, kas ir sagādāti, izdodot parādzīmes vai citus tirgojamus vērtspapīrus, neatkarīgi no tā, kas tos emitē, kā arī jebkādām formalitātēm, kas uz tiem attiecas, vai šādu parādzīmju vai citu tirgojamu vērtspapīru izveidei, emisijai, kotēšanas sākšanai biržā, laišanai tirgū vai darījumiem ar tiem.”
Direktīvas 69/335 12. panta 1. punktā tomēr ir precizēts, ka neatkarīgi no tās 10. un 11. panta dalībvalstis var iekasēt:
“a)
vērtspapīru pārvedumu nodokļus, neatkarīgi no tā, vai nodokļi ir uzlikti saskaņā ar nemainīgu likmi vai ne;
b)
pārvedumu nodokļus, ieskaitot zemes reģistrācijas nodokļus, ja uzņēmumus vai nekustamus īpašumus, kas ir dalībvalstu teritorijā, nodod uzņēmējsabiedrībai, apvienībai vai juridiskai personai, kura darbojas, lai gūtu peļņu;
c)
pārvedumu nodokļus par dažādiem aktīviem, ko pārved uzņēmējsabiedrībām, apvienībām vai juridiskām personām, kas darbojas, lai gūtu peļņu, ja šādus īpašumus pārved par tādu atlīdzību, kas nav uzņēmējsabiedrības kapitāla daļas;
[..]”.
Valsts tiesiskais regulējums
Saskaņā ar Somijas Likuma par pārveduma nodokli [
varainsiirtoverolaki
(931/1996)] 15. pantu par vērtspapīru īpašumtiesību pārvedumu saņēmējs maksā nodokli valstij.
Atbilstoši minētā likuma 20. panta 1. punktam vērtspapīru pārveduma gadījumā nodoklis ir 1,6 % no pirkuma cenas vai cita veida atlīdzības vērtības.
Saskaņā ar Somijas 1992. gada 30. decembra Likuma par ienākuma nodokli [
tuloverolaki
(1535/1992)] 9. panta 1. punkta 1) apakšpunktu nodokli par visiem Somijā vai ārvalstīs gūtajiem ienākumiem maksā ikviena fiziska vai juridiska persona vai kooperatīvs, kas attiecīgajā taksācijas gadā atrodas Somijā, vai mantojuma, kas ir atklājies Somijā, masa.
Somija neiekasē kapitāla nodokli Direktīvas 69/335 nozīmē.
Pamata prāva un prejudiciālais jautājums
Visas kapitāla daļas, kas
Fortum
piederēja sabiedrības
Fortum
Heat
and
Gas
kapitālā, tā nodeva
Fortum
Project
Finance
. Pēc tam, kad pēdējā minētā sabiedrība savu kapitālu bija palielinājusi par akciju vērtībai atbilstošu summu, tā emitēja jaunas akcijas, ko nodeva
Fortum
.
Pēc šī darījuma
Fortum
Project
Finance
bija jāmaksā Luksemburgai kapitāla nodoklis 1 % apmērā par kapitālu, kas iegūts, apmainoties ar akcijām.
Tā kā
Fortum
Project
Finance
nebija pārliecināta, ka tai par šo iegūto kapitālu ir jāmaksā arī pārveduma nodoklis, tā ar šo jautājumu vērsās
Uudenmaan
verovirasto
, kas pieņēma iepriekšēju lēmumu (turpmāk tekstā – “iepriekšējs lēmums”), kurā tā apstiprināja, ka šai sabiedrībai ir jāmaksā minētais nodoklis 1,6 % apmērā no
Fortum
Heat
and
Gas
akciju, kas saņemtas kā kapitāla ieguldījums, vērtības.
Fortum
Project
Finance
lūdza atcelt minēto lēmumu, vēršoties
Helsingin
hallinto
-
oikeus
(Helsinku Administratīvā tiesa). Tā norādīja, ka, iekasējot pārveduma nodokli, kapitāla daļu iegāde tiktu aplikta ar nodokļiem dubultā, kas būtu pretrunā EKL 56. panta 1. punktam, kā arī Direktīvai 69/335.
Pēc
Helsingin
hallinto
-
oikeus
lūguma Somijas Finanšu ministrija izdeva atzinumu, kurā tā atzina, pirmkārt, ka Direktīva 69/335 neliedz dalībvalstīm iekasēt nodokli par vērtspapīru īpašumtiesību pārvedumu un, otrkārt, ka apmaiņa ar akcijām ir uzskatāma par pārvedumu, par kuru ir jāmaksā šāds nodoklis. Tā piebilda, ka šīs direktīvas 12. panta 1. punkta c) apakšpunkta piemērošanas joma saskaņā ar 1997. gada 11. decembra spriedumu lietā
C-42/96
Immobiliare
SIF
(
Recueil
, I-7089. lpp.
) un 1998. gada 17. decembra spriedumu lietā
C-236/97
Codan
(
Recueil
, I-8679. lpp.
) ir stingri noteikta.
Fortum
Project
Finance
replikas rakstā apgalvoja, ka iepriekš minētais spriedums lietā
Codan
neattiecas ne uz Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunkta piemērošanas jomu, ne uz jautājumu par kapitāla piesaistīšanu. Attiecībā uz iepriekš minēto spriedumu lietā
Immobiliare
SIF
tā norādīja – tas, ka nodoklis ir izteikts procentos, pats par sevi nav absolūts pierādījums par tā fiskālo raksturu.
Helsingin
hallinto
-
oikeus
noraidīja
Fortum
Project
Finance
prasību un atzina, ka pārveduma nodokli, kas nebija piemērojams ne darījumam, kura rezultātā
Fortum
parakstījās uz akcijām, ko bija emitējusi
Fortum
Project
Finance
, ne arī kapitāla palielināšanai, bet gan
Fortum
Heat
and
Gas
akciju pārvedumam, tādējādi nevar uzskatīt par tādu, kas ir pretrunā Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunktam.
Minētā tiesa uzskatīja, ka, tā kā vērtspapīru pārveduma nodoklis tiek uzlikts akciju pārvedumam, nevis kapitāla pārvedumam no vienas dalībvalsts uz citu, nevar uzskatīt, ka minētais nodoklis ir pretrunā EKL 56. panta 1. punktam, un ka nav iemesla grozīt iepriekšējo lēmumu.
Apelācijas sūdzībā
Fortum
Project
Finance
lūdza iesniedzējtiesu atcelt
Helsingin
hallinto
-
oikeus
spriedumu un atzīt, ka pārveduma nodoklis nav piemērojams akcijām, kas saņemtas, samaksājot parakstīšanās cenu.
Iesniedzējtiesa uzskata, ka lēmuma pieņemšanai pamata prāvā ir nepieciešama EKL 56. panta 1. punkta un Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunkta interpretācija.
Šādos apstākļos
Korkein
hallinto
-
oikeus
[Augstākā administratīvā tiesa] nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai EKL 56. pants un Direktīvas 69/335/EEK [..] 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka tie nepieļauj Somijas pārveduma nodokļa [..] uzlikšanu, ja vērtspapīri lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu raksturotajā veidā kā kapitāla ieguldījums tiek nodoti akciju sabiedrībai, kas kā atlīdzību par to nodod savas no jauna emitētās akcijas?”
Par prejudiciālo jautājumu
Uzdodot šo jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vēlas uzzināt, vai EKL 56. panta 1. punkts un Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts nepieļauj tāda nodokļa kā pārveduma nodoklis iekasēšanu, ja vērtspapīri tiek nodoti kā kapitāla ieguldījums akciju sabiedrībai, kas kā atlīdzību par to nodod savas no jauna emitētās akcijas.
Vispirms ir jānorāda, ka šajā gadījumā EKL 56. panta 1. punkts nav jāinterpretē, jo
varainsiirtoverolaki
paredzētas identiskas nodokļu uzlikšanas normas vērtspapīru pārvedumiem valstī un pārrobežu pārvedumiem, līdz ar to šai normai, kā var secināt no Tiesai nodotajiem lietas materiāliem, nav tiešas vai netiešas diskriminējošas iedarbības.
Attiecībā uz Direktīvas 69/335 piemērošanu šajā lietā Apvienotās Karalistes valdība apgalvo, ka tāds darījums, kāds tiek aplūkots pamata prāvā, neietilpst šīs direktīvas piemērošanas jomā, jo tā attiecas tikai uz kapitāla piesaistīšanas darījumiem, kas nostiprina dalībnieku ekonomisko potenciālu. Šajā gadījumā attiecīgā apmaiņa ar akcijām kopumā nenostiprināja
Fortum
grupas ekonomisko potenciālu.
Tomēr šai argumentācijai nevar piekrist. Uz attiecīgo darījumu, kas izpaudās kā kapitāla palielināšana, ieguldot akcijas, skaidri attiecas Direktīvas 69/335 4. panta 1. punkta c) apakšpunkts, kurā paredzēts, ka saskaņoto kapitāla nodokli maksā par sabiedrības kapitāla palielināšanu ar jebkādu aktīvu iemaksām, bet kurā nekas nav minēts par šāda darījuma ekonomiskajām sekām uz tā dalībniekiem.
Tādējādi 2006. gada 30. marta spriedumā lietā
C-46/04
Aro
Tubi
Trafilerie
(Krājums, I-3009. lpp.
) Tiesa varēja “kapitāla palielināšanu” Direktīvas 69/335 4. panta 1. punkta c) apakšpunkta nozīmē definēt kā formālu kapitāla palielināšanu, vai nu emitējot jaunas daļas vai akcijas, vai arī palielinot esošo daļu vai akciju nominālvērtību (33. punkts un tajā minētā judikatūra).
Tā kā Direktīva 69/335 ir piemērojama tādam darījumam, kāds tiek aplūkots pamata prāvā, par šo darījumu Luksemburgas Lielhercogistē ir jāmaksā kapitāla nodoklis. Līdz ar to ir jānoskaidro, vai Somijas nodokļu iestādes var iekasēt arī pārveduma nodokli, vai arī savukārt tā iekasēšana, kā apgalvo
Fortum
Project
Finance
un Eiropas Kopienu Komisija, varētu būt aizliegta saskaņā ar šīs direktīvas 12. panta 1. punkta c) apakšpunktu.
Šajā sakarā Somijas un Apvienotās Karalistes valdības apgalvo, ka pamata prāvā aplūkojamā nodokļu uzlikšana ir pieļaujama saskaņā ar minētā 12. panta 1. punkta a) apakšpunktu, kas attiecas uz nodokļiem par vērtspapīru, piemēram, akciju, nodošanu. Šīs valdības uzskata, ka Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts ir interpretējams tādā veidā, ka tas attiecas uz nodokļiem par tādu aktīvu pārvedumu, kas nav paredzēti minētās direktīvas 12. panta 1. punkta a) un b) apakšpunktā, proti, aktīvu, kas nav ne vērtspapīri, ne nekustamais īpašums vai komerclīdzekļi, pārvedumu. Šīs argumentācijas pamatojumam minētās valdības atsaucas uz iepriekš minētajiem spriedumiem lietā
Immobiliare
SIF
un lietā
Codan
, kuros Tiesa apstākļos, kas līdzīgi tiem, kādi pastāv pamata prāvā, nav interpretējusi Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunktu, bet gan attiecīgi šīs normas a) un b) apakšpunktu.
Komisija, ko šajā jautājumā atbalsta
Fortum
Project
Finance
, savukārt norāda, ka Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkts ir pamatnorma jautājumā par nodokļu uzlikšanu vērtspapīru pārvedumam, turpretim tās pašas direktīvas 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts ir sīkāka norma jautājumā par nodokļu uzlikšanu vērtspapīru un citu aktīvu pārvedumiem sabiedrībai kapitāla ieguldījuma veidā. Ar iepriekš minētajiem spriedumiem lietā
Immobiliare
SIF
un lietā
Codan
nevar atspēkot šo analīzi, jo Tiesa minētajos spriedumos nav interpretējusi Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunktu.
Komisijas un
Fortum
Project
Finance
argumentācijai tomēr nevar piekrist.
Kā ģenerāladvokāts ir norādījis secinājumu 51. punktā, galvenā problēma šajā prejudiciālā nolēmuma tiesvedībā ir noskaidrot, vai Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkts ļauj dalībvalstīm iekasēt nodokļus par vērtspapīru nodošanu, tai skaitā gadījumā, ja sabiedrība, kas saņem šos vērtspapīrus, kā atlīdzību nodod savas no jauna emitētās akcijas, un vai šīs direktīvas 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts to pieļauj. Citiem vārdiem sakot, ir jānoskaidro, vai Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkts ir jāuzskata par speciālo normu salīdzinājumā ar tā paša 12. panta 1. punkta c) apakšpunktu, kā rezultātā pirmā minētā norma prevalē pār otro situācijās, kuras tai ir īpaši paredzēts reglamentēt.
Šajā sakarā vispirms ir jāatgādina, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru tad, ja Kopienu tiesību normai ir iespējami vairāki interpretācijas veidi, priekšroka ir jādod tam interpretācijas veidam, kas nodrošina tās lietderīgo iedarbību (2000. gada 24. februāra spriedums lietā
C-434/97 Komisija/Francija,
Recueil
, I-1129. lpp.
, 21. punkts un tajā minētā judikatūra).
Jāsecina, ka Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) un b) apakšpunkts attiecas uz īpašām aktīvu kategorijām, proti, pirmkārt, vērtspapīriem un, otrkārt, nekustamo īpašumu un komerclīdzekļiem, bet šī paša 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts attiecas uz aktīviem kopumā, proti, “dažādiem aktīviem”, un turklāt pārveduma nodokļa iekasēšanai tajā paredzēts nosacījums, ka aktīvus pārved par “tādu atlīdzību, kas nav uzņēmējsabiedrības kapitāla daļas”.
Šajos apstākļos saskaņā ar šī sprieduma 36. punktā minēto principu par lietderīgo iedarbību “dažādu aktīvu” jēdziens, kas ir iekļauts Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunktā, var attiekties tikai uz cita veida aktīviem, nevis tiem, kas ir minēti šī 12. panta 1. punkta a) un b) apakšpunktā, proti, attiecīgi “vērtspapīriem” un “nekustamu īpašumu vai komerclīdzekļiem”.
Kā ģenerāladvokāts ir norādījis secinājumu 63. punktā, ja Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunktu interpretētu tā, ka tas attiecas uz “dažādiem aktīviem”, to skaitā tā paša 12. panta 1. punkta a) un b) apakšpunktā paredzētajiem aktīviem, c) apakšpunkta saturs tā rezultātā pilnībā aptvertu minēto apakšpunktu saturu, kā rezultātā to esamībai nebūtu ne nozīmes, ne arī lietderības.
Tādējādi ir jāsecina, ka tādā situācijā, kāda tiek aplūkota pamata prāvā, kurā runa ir, pirmkārt, par vērtspapīru pārvedumu un, otrkārt, par atlīdzību par pārvedumu, kas tiek maksāta kapitāla daļu veidā, Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts neliedz iekasēt tādu nodokli kā pārveduma nodoklis.
Darījums, kas tiek aplūkots pamata prāvā, ietilpst Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta piemērošanas jomā, līdz ar to uz pārveduma nodokļa iekasēšanu šajā gadījumā attiecas šī norma.
Turklāt secinājumu 67.–70. punktā ģenerāladvokāta pausto iemeslu dēļ šāda interpretācija atbilst iepriekš minētajam spriedumam lietā
Codan
, kurā Tiesa atzina, ka apstākļos, kas identiski tiem, kādi pastāv pamata prāvā, Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkts ļauj akciju pārveduma gadījumā iekasēt nodokli papildus kapitāla nodoklim, kas piemērojams pēc kapitāla palielināšanas.
Ņemot vērā iepriekš izklāstīto, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild tā, ka Direktīva 69/335 ir interpretējama tādā veidā, ka tās 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts nav piemērojams tāda nodokļa uzlikšanai kā pārveduma nodoklis, ja vērtspapīri tiek nodoti kā kapitāla ieguldījums kapitāla sabiedrībā, kas kā atlīdzību par to no jauna emitē savas akcijas. Šāda nodokļa iekasēšana ir atļauta saskaņā ar minētās direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunktu.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (pirmā palāta) nospriež:

Padomes 1969. gada 17. jūlija Direktīva 69/335/EEK par netiešajiem nodokļiem, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai, kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 1985. gada 10. jūnija Direktīvu 85/303/EEK, ir interpretējama tādā veidā, ka tās 12. panta 1. punkta c) apakšpunkts nav piemērojams tāda nodokļa uzlikšanai kā Somijas pārveduma nodoklis (
varainsiirtovero
), ja vērtspapīri tiek nodoti kā kapitāla ieguldījums kapitāla sabiedrībā, kas kā atlīdzību par to no jauna emitē savas akcijas. Šāda nodokļa iekasēšana ir atļauta saskaņā ar minētās direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunktu.

[Paraksti]
(
*1
)	 Tiesvedības valoda – somu.