CELEX: 61997CJ0338
Kuudennen direktiivin 77/388/ETY 33 artikla
Liikevaihtovero
Matkailuyhdistyksille ja matkailunkehittämisrahastolle suoritetut maksut

Tuomion perustelut
1 Verwaltungsgerichtshof on esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle 12.8.1997 tekemällään kahdella päätöksellä ja 27.10.1997 tekemällään päätöksellä, jotka ovat saapuneet yhteisöjen tuomioistuimeen 29.9., 2.10. ja 17.11.1997, EY:n perustamissopimuksen 177 artiklan (josta on tullut EY 234 artikla) nojalla kolme ennakkoratkaisukysymystä jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin (EYVL L 145, s. 1; jäljempänä kuudes direktiivi) 33 artiklan tulkinnasta.
2 Nämä kysymykset on esitetty asioissa, joissa asianosaisina ovat Pelzl ym. ja Steiermärkische Landesregierung (Steiermarkin osavaltion hallitus), Wiener Städtische Allgemeine Versicherungs AG ym. ja Tiroler Landesregierung (Tirolin osavaltion hallitus) sekä STUAG Bau-Aktiengesellschaft ja Kärntner Landesregierung (Kärntenin osavaltion hallitus) ja jotka koskevat pääasian kantajien velvollisuutta maksaa Steiermärkische Tourismusgesetzin (Steiermarkin osavaltion matkailulaki), Tiroler Tourismusgesetzin (Tirolin osavaltion matkailulaki) ja Kärntner Fremdenverkehrsabgabegesetzin (Kärntenin osavaltion laki matkailunedistämismaksuista) mukaisia maksuja.
3 Näiden maksujen tarkoituksena on edistää matkailua kyseisissä osavaltioissa. Steiermarkissa maksulla rahoitetaan paikallisia matkailuyhdistyksiä. Tirolissa sitä maksetaan osittain paikallisille matkailuyhdistyksille ja osittain matkailunedistämisrahastoon (Tourismusförderungsfonds). Kärntenissä se jaetaan osavaltion ja kuntien kesken.
4 Näitä maksuja on maksettava periaatteessa kaikkien yrittäjien, jotka ovat taloudelliselta näkökannalta katsottuna välillisesti tai välittömästi tekemisissä matkailun kanssa ja joiden kotipaikka tai kiinteä toimipaikka on Tirolissa tai Kärntenissä taikka jossakin Steiermärkische Tourismusgesetzissä mainitussa Steiermarkin kunnassa; viimeksi mainittua lakia sovelletaan itse asiassa suurimpaan osaan Steiermarkin aluetta, ei kuitenkaan koko alueeseen.
5 Maksua kannetaan eri perusteiden nojalla sen hyödyn mukaan, jota maksuvelvollinen saa matkailusta ja joka määritetään ammattiluokituksen perusteella, sekä Steiermarkissa ja Tirolissa matkailualan yrittäjän kotipaikan kuntaluokituksen mukaan.
6 Maksun perusteena on pääasiassa ja tiettyjä helpotuksia lukuun ottamatta liikevaihtoverosta annetussa liittovaltion laissa tarkoitettu kulloinkin kyseessä olevassa osavaltiossa toteutettu vuotuinen veronalainen liikevaihto.
7 Pelzl ym., Wiener Städtische Allgemeine Versicherungs AG ym. ja STUAG Bau-Aktiengesellschaft ovat saattaneet Verwaltungsgerichtshofin käsiteltäväksi hylkäävät päätökset, jotka on tehty heidän valituksistaan hallinnollisista päätöksistä, joilla heidät on määrätty maksamaan matkailunedistämismaksuja. He ovat väittäneet muun muassa, että nämä maksut ovat kuudennen direktiivin 33 artiklan 1 kohdan vastaisia; kyseisen säännöksen mukaan "tämän direktiivin säännökset eivät estä jäsenvaltiota pysyttämästä voimassa tai ottamasta käyttöön vakuutussopimuksia koskevia veroja, pelejä ja vedonlyöntiä koskevia veroja, valmisteveroja, rekisteröintimaksuja tai yleisesti ottaen veroja ja maksuja, jotka eivät ole luonteeltaan liikevaihtoveroja, sanotun kuitenkaan rajoittamatta yhteisön muiden säännösten soveltamista".
8 Verwaltungsgerichtshof on epätietoinen matkailunedistämismaksujen yhteensoveltuvuudesta kuudennen direktiivin 33 artiklan kanssa ja se on päättänyt lykätä asioiden käsittelyä ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
Asia C-338/97:
"Onko jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 33 artiklan 1 kohdan vastaista (liikevaihtoveron kaltaisuutensa vuoksi) sellaisen veron kantaminen, jota Euroopan yhteisöjen jäsenvaltion osavaltio (Bundesland) kantaa
-  kalenterivuosittain kaikilta matkailuun välillisesti tai välittömästi liittyvää liiketoimintaa harjoittavilta yrittäjiltä, joilla on kotipaikka tai kiinteä toimipaikka tietyllä rajoitetulla ja tarkemmin määritetyllä alueella, kun tällaiset alueet kattavat yhteensä lähes koko osavaltion alueen,
- jonka suuruus pääpiirteissään määräytyy suhteellisesti kunkin yrittäjän ennen kaikkea tässä osavaltiossa kertyneen vuotuisen liikevaihdon perusteella, joskin vaihdellen kunkin alueen matkailullisen merkittävyyden ja lainsäätäjän mielestä matkailusta asianomaiselle elinkeinonhaaralle (ammattiryhmälle) aiheutuvien hyötyjen mukaan, ja
- jota koskevassa järjestelmässä aikaisemmin maksetun veron vähentäminen (Vorsteuerabzug) ei ole mahdollista?"
Asia C-344/97:
"Onko jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL 1977, L 145, kuudes arvonlisäverodirektiivi) 33 artiklan 1 kohdan mukaista ilmaisua 'luonteeltaan liikevaihtoveroja' tulkittava siten, että tämän säännöksen vastaista on kantaa yrittäjältä seuraavanlaista matkailunedistämismaksua:
-  maksu peritään matkailuun välittömästi tai välillisesti liittyvää liiketoimintaa harjoittavilta yrittäjiltä, ja siten lukumääräisesti suurelta määrältä, mutta ei kuitenkaan kaikilta yrittäjiltä;
-  maksu tulee joko paikallisen matkailualan elinkeinoyhdistyksen hyväksi käytettäväksi matkailun edistämiseen tai sellaisen rahaston hyväksi, joka on toimivaltainen koko osavaltion alueella;
-  maksu määräytyy vuotuisen liikevaihdon perusteella, kuitenkin sillä poikkeuksella, että tämän liikevaihdon osalta ei oteta huomioon sellaisille asiakkaille suoritettuja palveluja, joiden kotipaikka sijaitsee säännöksen alueellisen soveltamisalan ulkopuolella, jos kysymys ei ole palveluista, jotka on tarkoitettu säännöksen alueelliseen soveltamisalaan kuuluvalla alueella sijaitsevan toimipaikan toimintaa varten (liittovaltiomuotoisen jäsenvaltion osavaltiossa) ja jos kysymyksessä ei ole loppukuluttajalle suoritettava palvelu, sekä sillä poikkeuksella, että liikevaihto liittyy muihin palveluihin, siltä osin kuin näitä palveluja ei suoriteta pelkästään tai suurimmaksi osaksi säännöksen alueellisella soveltamisalalla (jäsenvaltion osavaltiossa);
-  maksun suuruus on porrastettu sen hyödyn perusteella, jonka lainsäätäjä on arvioinut eri elinkeinohaarojen, joilla verovelvolliset toimivat, saavan matkailusta;
-  maksun määrä on matkailun kannalta merkittävissä paikoissa suurempi kuin muissa paikoissa ja
-  järjestelmässä aikaisemmin maksetun veron vähentäminen (Vorsteuerabzug) ei ole mahdollista?"
Asia C-390/97:
"Onko jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 33 artiklan 1 kohdan vastaista (liikevaihtoveron kaltaisuutensa vuoksi) sellaisen maksun kantaminen, jota Euroopan yhteisöjen liittovaltiomuotoisen jäsenvaltion osavaltio kantaa kalenterivuosittain kaikilta matkailuun välillisesti tai välittömästi liittyvää liiketoimintaa harjoittavilta yrittäjiltä, joilla on kotipaikka tai kiinteä toimipaikka osavaltion alueella, ja jonka suuruus pääpiirteissään määräytyy suhteellisesti kunkin yrittäjän tässä osavaltiossa kertyneen vuotuisen liikevaihdon perusteella, mutta joka vaihtelee matkailusta asianomaiselle elinkeinonhaaralle (ammattiryhmälle) lainsäätäjän arvioiden perusteella koituvan hyödyn mukaan ja jota koskevassa järjestelmässä aikaisemmin maksetun veron vähentäminen (Vorsteuerabzug) ei ole mahdollista?"
9 Yhteisöjen tuomioistuimen presidentin 18.11.1997 antamalla määräyksellä asiat C-338/97 ja C-344/97 yhdistettiin kirjallista käsittelyä, suullista käsittelyä ja tuomiota varten. Yhteisöjen tuomioistuimen viidennen jaoston puheenjohtajan 15.12.1998 antamalla määräyksellä yhdistetyt asiat C-338/97 ja C-344/97 ja asia C-390/97 yhdistettiin suullista käsittelyä ja tuomiota varten.
10 Näillä kolmella kysymyksellä, joita on tutkittava yhdessä, kansallinen tuomioistuin haluaa pääasiallisesti selvittää, onko kuudennen direktiivin ja erityisesti sen 33 artiklan kanssa ristiriidassa Steiermärkische Tourismusgesetzillä, Tiroler Tourismusgesetzillä ja Kärntner Fremdenverkehrsabgabegesetzillä käyttöön otetun sellaisen maksun kantaminen, jota matkailusta taloudellista hyötyä saavien osavaltion yrittäjien on maksettava ja joka pääasiallisesti lasketaan vuotuisen liikevaihdon perusteella ja josta ei voida vähentää aikaisemmin maksettuja veroja?
11 Steiermarkin osavaltion hallitus ja Tirolin osavaltion hallitus sekä Itävallan hallitus ja komissio katsovat, ettei tällainen maksu ole kuudennen direktiivin vastainen. Ne väittävät, ettei se ole kuudennen direktiivin 33 artiklassa kielletty liikevaihtovero, koskei se ole verrattavissa arvonlisäveroon eikä se haittaa yhteisen arvonlisäverojärjestelmän toimimista.
12 Pääasian kantajat katsovat sitä vastoin, että tällaista maksua on pidettävä liikevaihtoverona, joka haittaa yhteistä arvonlisäverojärjestelmää ja joka on kielletty kuudennen direktiivin 33 artiklassa.
13 Tältä osin on muistutettava mieleen yhteisen arvonlisäverojärjestelmän tavoitteet.
14 Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta 11 päivänä huhtikuuta 1967 annetun ensimmäisen neuvoston direktiivin 67/227/ETY (EYVL 1967, 71, s. 1301; jäljempänä ensimmäinen direktiivi) perustelukappaleista ilmenee, että liikevaihtoveroa koskevan lainsäädännön yhdenmukaistamisen tulee mahdollistaa sellaiset yhteismarkkinat, joilla käydään vääristymätöntä kilpailua ja jotka ominaisuuksiltaan vastaavat sisämarkkinoita, ja että tämä edellyttää sellaisten veroeroavuuksien poistamista, jotka ovat omiaan vääristämään kilpailun edellytyksiä ja vaikeuttamaan tavaroiden ja palvelujen vapaata liikkuvuutta.
15 Yhteisen arvonlisäverojärjestelmän käyttöönotto toteutettiin jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteisen arvonlisäverojärjestelmän rakenne ja yksityiskohtaiset soveltamissäännöt - 11 päivänä huhtikuuta 1967 annetulla toisella neuvoston direktiivillä 67/228/ETY (EYVL 1967, 71, s. 1303; jäljempänä toinen direktiivi) sekä kuudennella direktiivillä.
16 Yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan (ks. viimeksi asia C-318/96, SPAR, tuomio 19.2.1998, Kok. 1998, s. I-785) yhteisen arvonlisäverojärjestelmän periaatteena on ensimmäisen direktiivin 2 artiklan mukaisesti se, että tavaroihin ja palveluihin sovelletaan aina vähittäismyyntiin asti kulutukseen perustuvaa yleisveroa, joka määräytyy täsmällisesti suhteellisena osuutena tavaroiden ja palvelujen hinnasta riippumatta niiden liiketoimien lukumäärästä, jotka tuotanto- ja jakeluketjun eri vaiheissa on ennen verotusta suoritettu.
17 Jokaisen liiketoimen osalta arvonlisävero lankeaa kuitenkin maksettavaksi vasta sitten, kun on vähennetty se arvonlisäveron määrä, joka rasittaa suoraan hinnan muodostavia eri elementtejä; vähennysmekanismista säädetään kuudennen direktiivin 17 artiklan 2 kohdassa, jonka mukaan verovelvolliset voivat vähentää siitä arvonlisäverosta, joka heidän on maksettava, sen arvonlisäveron määrän, joka jo sisältyy tavaroiden ja palvelujen ostoihin, ja vero kohdistuu kussakin vaiheessa vain arvonlisään ja tulee lopullisesti loppukuluttajan maksettavaksi.
18 Sen tavoitteen saavuttamiseksi, että samaa liiketointa verotetaan yhdenvertaisin edellytyksin riippumatta siitä jäsenvaltiosta, jossa liiketoimi suoritetaan, yhteisen arvonlisäverojärjestelmän piti toisen direktiivin perustelukappaleiden mukaisesti korvata eri jäsenvaltioissa voimassa olleet liikevaihtoverot.
19 Tämän ajatusmallin mukaisesti kuudennen direktiivin 33 artiklassa sallitaan se, että jäsenvaltio soveltaa tai ottaa käyttöön veroja ja maksuja, jotka kohdistuvat tavaroiden luovutuksiin, palvelujen suorituksiin tai tuontiin vain, jos nämä verot ja maksut eivät ole luonteeltaan liikevaihtoveroja.
20 Sen arvioimiseksi, onko veroa tai maksua pidettävä kuudennen direktiivin 33 artiklassa tarkoitettuna liikevaihtoverona, on erityisesti selvitettävä, vaarantaako se yhteisen arvonlisäverojärjestelmän toimintaa rasittamalla tavaroiden ja palvelujen liikkuvuutta ja kohdistumalla liiketoimiin arvonlisäveron tavoin. Tältä osin yhteisöjen tuomioistuin on täsmentänyt, että joka tapauksessa tavaroiden ja palvelujen liikkuvuutta rasittavat arvonlisäveron tavoin sellaiset verot ja maksut, jotka ovat keskeisiltä ominaisuuksiltaan arvonlisäveron kaltaisia (asia C-200/90, Dansk Denkavit ja Poulsen Trading, tuomio 31.3.1992, Kok. 1992, s. I-2217).
21 Yhteisöjen tuomioistuin on määritellyt arvonlisäveron keskeiset ominaisuudet seuraavasti: Arvonlisävero kannetaan yleisesti tavaroita ja palveluja koskevista liiketoimista; vero määräytyy verovelvollisen toimittamista tavaroista ja palveluista vastikkeena saaman hinnan suhteellisena osuutena; vero kannetaan aikaisempien liiketoimien lukumäärästä riippumatta kussakin tuotanto- ja jakeluportaassa vähittäismyynti mukaan lukien; kunkin liiketoimen yhteydessä verovelvollisen suorittamasta verosta vähennetään edellisen liiketoimen yhteydessä maksettu vero niin, että vero kohdistuu kussakin vaiheessa vain tämän vaiheen arvonlisään ja että lopullinen vero rasittaa kuluttajaa (ks. tämänsuuntaisesti asia C-347/90, Bozzi, tuomio 7.5.1992, Kok. 1992, s. I-2947).
22 Steiermärkische Tourismusgesetzillä, Tiroler Tourismusgesetzillä ja Kärntner Fremdenverkehrsabgabegesetzillä käyttöön otettu maksu ei kuitenkaan vaikeuta tavaroiden ja palvelujen vapaata liikkuvuutta eikä se kohdistu liiketoimiin arvonlisäverolle ominaiseen tapaan verrattavalla tavalla.
23 Ensinnäkään ei ole säädetty aikaisemmin maksettujen verojen vähentämisestä, joten maksu kohdistuu paitsi arvonlisään tietyssä tuotannon ja jakelun vaiheessa, myös verovelvollisten yritysten kokonaisliikevaihtoon.
24 Toiseksi maksuja ei vyörytetä loppukuluttajalle arvonlisäverolle ominaisella tavalla. Vaikka voitaisiinkin olettaa, että yritys, joka myy tuotteitaan loppukuluttajille, ottaa hintojensa vahvistamiseksi huomioon yleiskuluihinsa sisältyvät maksut, kaikilla yrityksillä ei ole mahdollisuutta vyöryttää verotaakkaa tällä tavoin.
25 Koska matkailunedistämismaksut lisäksi lasketaan tiettyjä vapautuksia myöntämällä vuotuisen kokonaisliikevaihdon perusteella, ei ole mahdollista määritellä tarkasti asiakkaalle kunkin myyntitapahtuman tai suoritetun palvelun yhteydessä vyörytetyn maksun määrää eikä edellytys tämän määrän suhteellisesta osuudesta verovelvollisen perimään hintaan nähden myöskään näin ollen täyty.
26 Tästä seuraa, että matkailunedistämismaksu ei ole kulutusvero, joka jäisi tuotteen loppukuluttajan maksettavaksi, vaan se on matkailualan yritysten toiminnasta kannettava maksu.
27 Vaikka oletettaisiinkin, että pääasiassa kyseessä olevaa maksua sovellettaisiin yleisesti taikka lähes yleisesti kyseisissä osavaltioissa, tämä seikka ei riittäisi sen luokittelemiseksi kuudennen direktiivin 33 artiklassa tarkoitetuksi liikevaihtoveroksi, koska se ei koske liiketoimia arvonlisäveroon verrattavissa olevalla tavalla.
28 Näin ollen esitettyihin kolmeen kysymykseen on vastattava, että kuudennen direktiivin ja erityisesti sen 33 artiklan kanssa ei ole ristiriidassa Steiermärkische Tourismusgesetzillä, Tiroler Tourismusgesetzillä ja Kärntner Fremdenverkehrsabgabegesetzillä käyttöön otetun sellaisen maksun kantaminen, jota matkailusta taloudellista hyötyä saavien osavaltion yrittäjien on maksettava ja jonka suuruus lasketaan pääasiallisesti vuotuisen liikevaihdon perusteella ja josta ei voida vähentää aikaisemmin maksettuja veroja.
Päätökset oikeudenkäyntikuluista
Oikeudenkäyntikulut
29 Yhteisöjen tuomioistuimelle huomautuksensa esittäneelle Itävallan hallitukselle ja komissiolle aiheutuneita oikeudenkäyntikuluja ei voida määrätä korvattaviksi. Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
Päätöksen päätösosa
Näillä perusteilla
YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN
(viides jaosto)
on ratkaissut Verwaltungsgerichtshofin 12.8.1997 ja 27.10.1997 tekemillään päätöksillä esittämät kysymykset seuraavasti:
Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY ja erityisesti sen 33 artiklan kanssa ei ole ristiriidassa Steiermärkische Tourismusgesetzillä, Tiroler Tourismusgesetzillä ja Kärntner Fremdenverkehrsabgabegesetzillä käyttöön otetun sellaisen maksun kantaminen, jota matkailusta taloudellista hyötyä saavien osavaltion yrittäjien on maksettava ja jonka suuruus lasketaan pääasiallisesti vuotuisen liikevaihdon perusteella ja josta ei voida vähentää aikaisemmin maksettuja veroja.