CELEX: 62001CJ0438
Zesde BTWrichtlijn
Artikel9, lid2, sube
Plaats van belastbare handelingen
Fiscaal aanknopingspunt
Diensten op gebied van reclame

Bij arrest van 8 november 2001, ingekomen bij het Hof op 13 november daaraanvolgend, heeft de Cour de cassation krachtens
artikel 234 EG een prejudiciële vraag gesteld over de uitlegging van artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG)
van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting ─ Gemeenschappelijk
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna:
Zesde richtlijn).
Deze vraag is gerezen in een geding tussen Flanders Expo NV (hierna:
Flanders Expo), een te Gent (België) gevestigde vennootschap naar Belgisch recht, en Design Concept SA (hierna:
Design Concept), een te Hesperange (Luxemburg) gevestigde vennootschap naar Luxemburgs recht, betreffende de weigering van deze laatste
om voor aan haar verstrekte diensten belasting over de toegevoegde waarde (hierna:
BTW) te betalen.
De communautaire regelgeving
De zevende overweging van de considerans van de Zesde richtlijn luidt: Overwegende dat de vaststelling van de plaats van de belastbare handelingen heeft geleid tot competentieconflicten tussen
de lidstaten, met name met betrekking tot de levering inclusief montage van een goed en met betrekking tot diensten; dat de
plaats van diensten in beginsel moet worden vastgesteld op de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening
heeft gevestigd, maar dat die plaats evenwel in bepaalde gevallen moet worden vastgesteld in het land van de ontvanger van
de diensten, met name voor sommige diensten tussen belastingplichtigen waarvan de kosten in de prijs van de goederen worden
opgenomen.
Artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn bepaalt: Als plaats van een dienst wordt aangemerkt de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een
vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting,
zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.
Artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn bepaalt: de plaats van de hieronder vermelde diensten, die worden verleend aan ontvangers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd
of aan belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, [is]
de plaats waar de ontvanger de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst
is verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats:[...]
─
diensten op het gebied van de reclame;
[...].
Het hoofdgeding en de prejudiciële vraag
In het kader van een te Gent georganiseerde vakbeurs voor het hotel-, restaurant- en caféwezen, bekend onder de naam
Horeca, heeft Design Concept, optredend voor het Luxemburgse ministerie van Economische Zaken, Flanders Expo belast met een aantal
diensten, waaronder de oprichting van twee stands, het schoonmaken ervan gedurende de tentoonstelling en het ter beschikking
stellen van personeel voor het vervoer van materiaal.
Bij de facturatie van haar diensten heeft Flanders Expo aan Design Concept BTW in rekening gebracht. Bij de betaling heeft
Design Concept evenwel het bedrag van de BTW afgetrokken, op grond dat aangezien de geleverde diensten diensten op het gebied
van de reclame zijn en de ontvanger ervan, Design Concept, niet is gevestigd in dezelfde lidstaat als de dienstverrichter,
Flanders Expo, de plaats van de diensten ingevolge artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn de plaats is waar de ontvanger
is gevestigd, dat wil zeggen Luxemburg. Derhalve achtte Design Concept zich niet verplicht de door Flanders Expo in België
gevorderde BTW te betalen.
Flanders Expo heeft beroep ingesteld bij het Tribunal de paix (Luxemburg) dat haar vordering tot betaling van de BTW heeft
toegewezen. In hoger beroep heeft het Tribunal d'arrondissement (Luxemburg) het vonnis in eerste aanleg bevestigd, op grond
dat de door Flanders Expo geleverde diensten, anders dan Design Concept verdedigt, geen diensten op het gebied van de reclame
zijn en dat de in artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn gestelde algemene regel inzake de plaats van de heffing van toepassing
is. Volgens die regel is de plaats van een dienst de plaats van waaruit de dienst wordt verricht, in casu België.
De Cour de cassation, waarbij Design Concept hogere voorziening heeft ingesteld, is van mening dat de feitenrechters waarschijnlijk
ten onrechte hebben geweigerd de door Flanders Expo geleverde diensten aan te merken als diensten op het gebied van de reclame.
Hij vraagt zich evenwel af of hun beslissing niet gerechtvaardigd is om een andere reden, gegrond op een uitlegging van artikel 9,
lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn in het licht van de zevende overweging van de considerans.
Na de bewoordingen van de zevende overweging van de considerans in herinnering te hebben gebracht, wijst de Cour de cassation
erop dat, zo de opname van de kosten voor de diensten op het gebied van de reclame in de prijs van de goederen een noodzakelijke
voorwaarde was voor de overdracht van de belasting naar het land van de ontvanger, de beslissing van de feitenrechters gerechtvaardigd
zou zijn, aangezien in de onderhavige zaak de kosten van die diensten uiteindelijk niet door een marktdeelnemer worden gedragen,
maar door de Luxemburgse Staat, de adverteerder die deze diensten bij de ontvanger als tussenpersoon had besteld.
Daar de Cour de cassation twijfelde aan de oplossing voor het probleem van gemeenschapsrecht dat in de bij hem aanhangige
hogere voorziening aan de orde is gesteld, heeft hij de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële
vraag gesteld: Is artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van
de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting ─ Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme
grondslag, wat de
diensten op het gebied van de reclame betreft, van toepassing op diensten die onrechtstreeks worden geleverd aan de adverteerder en worden gefactureerd aan een
derde die ze aan de adverteerder zal doorfactureren, indien deze laatste geen goed produceert, in de prijs waarvan de kosten
van de dienst zullen worden opgenomen?
Voorafgaande opmerkingen
In het verwijzingsarrest vermeldt de Cour de cassation
a priori dat de feitenrechters het begrip
diensten op het gebied van de reclame in artikel 9, lid 2, sub e, tweede streepje, van de Zesde richtlijn, niet juist hebben uitgelegd. De door deze rechterlijke
instantie gestelde vraag gaat dus uit van de veronderstelling dat de door Flanders Expo geleverde diensten
diensten op het gebied van de reclame in de zin van die bepaling vormen.
Ofschoon geen prejudiciële vraag is gesteld over de aard van de door Flanders Expo geleverde diensten, hebben Design Concept,
de Franse regering en de Commissie daarover uitvoerige opmerkingen ingediend.
Dienaangaande zij eraan herinnerd dat het volgens vaste rechtspraak in het kader van de in artikel 234 EG voorgeschreven samenwerking
tussen het Hof en de nationale rechterlijke instanties uitsluitend aan de nationale rechter staat aan wie het geschil is voorgelegd
en die de verantwoordelijkheid draagt voor de te geven rechterlijke beslissing, om, gelet op de bijzonderheden van het geval,
zowel de noodzaak van een prejudiciële beslissing voor het wijzen van zijn vonnis te beoordelen, als de relevantie van de
vragen die hij aan het Hof voorlegt (zie, met name, arrest van 13 maart 2001, PreussenElektra, C-379/98, Jurispr. blz. I-2099,
punt 38).
In het onderhavige geval moet bij de beantwoording van de enige gestelde vraag dan ook worden uitgegaan van de veronderstelling
waarop de verwijzende rechter zich baseert, namelijk dat de diensten die in het hoofdgeding aan de orde zijn, diensten op
het gebied van de reclame vormen. Aangezien die veronderstelling berust op een vaststelling die deze rechter zelf als
a priori aanmerkt, moet evenwel worden beklemtoond dat het in artikel 9, lid 2, sub e, tweede streepje, van de Zesde richtlijn bedoelde
begrip
diensten op het gebied van de reclame een begrip van communautair recht is, dat eenvormig moet worden uitgelegd (zie, met name, arrest van 17 november 1993, Commissie/Luxemburg,
C-69/92, Jurispr. blz. I-5907, punt 15), en dat het in voorkomend geval aan de verwijzende rechter staat om de kwalificatie
van de betrokken diensten te toetsen aan de rechtspraak van het Hof.
De prejudiciële vraag
Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn aldus
moet worden uitgelegd dat het van toepassing is op diensten op het gebied van reclame die onrechtstreeks worden geleverd en
worden gefactureerd aan een derde die ze op zijn beurt doorfactureert aan de adverteerder, en of deze bepaling van toepassing
is indien de adverteerder geen goed of dienst produceert, in de prijs waarvan de kosten van die diensten kunnen worden opgenomen?
Het eerste deel van de vraag
Er zij aan herinnerd dat artikel 9, lid 2, sub e, tweede streepje, van de Zesde richtlijn volgens de rechtspraak van het Hof
aldus moet worden uitgelegd, dat het niet enkel van toepassing is op diensten op het gebied van reclame die de dienstverrichter
rechtstreeks ten behoeve van de belastingplichtige adverteerder verricht en aan hem factureert, maar tevens op onrechtstreeks
ten behoeve van de adverteerder verrichte diensten die worden gefactureerd aan een derde die ze aan de adverteerder doorfactureert
(arrest van 15 maart 2001, SPI, C-108/00, Jurispr. blz. I-2361, punt 22).
Hieruit volgt dat de indirecte aard van de diensten, die een gevolg is van het feit dat zij zijn verleend en gefactureerd
door een eerste dienstverrichter aan een onderneming die zelf belast is met het verrichten van diensten op het gebied van
de reclame, alvorens zij door deze laatste aan de adverteerder zijn gefactureerd, niet in de weg staat aan de toepassing van
artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn.
Het tweede deel van de vraag
Volgens Design Concept en de Commissie doet het feit dat de adverteerder, namelijk in het hoofdgeding het Luxemburgse ministerie
van Economische Zaken, geen goed produceert of dienst levert in de prijs waarvan de kosten van die diensten kunnen worden
opgenomen, voor de oplossing van dit geding niet ter zake.
Zij zijn van mening dat de band tussen de eerste dienstverrichter en de eerste ontvanger van de diensten onafhankelijk van
de verhouding tussen deze laatste en de adverteerder moet worden onderzocht. Het is dus niet nodig de hoedanigheid van de
eindontvanger ─ in casu de adverteerder ─ na te gaan en inzonderheid te onderzoeken of hij zelf belastingplichtig is en derhalve
de kosten van de ontvangen diensten kan doorberekenen in de prijs van de goederen die hij levert of de diensten die hij verleent.
De Franse regering is daarentegen van mening dat wanneer de eindontvanger van de diensten het als tegenprestatie daarvoor
betaalde bedrag niet opneemt in de prijs van een door hem verkocht goed of dienst, de regel van artikel 9, lid 2, sub e, van
de Zesde richtlijn geen toepassing kan vinden.
Dienaangaande zij eraan herinnerd dat blijkens de zevende overweging van de considerans van de Zesde richtlijn, artikel 9
regels voorschrijft voor de vaststelling van de plaats van de belastbare handelingen teneinde bevoegdheidsconflicten te vermijden.
Bovendien is het fundamentele beginsel van het BTW-stelsel dat die belasting bij elke transactie inzake de levering van goederen
of de verrichting van diensten verschuldigd is onder aftrek van de BTW waarmee de verrichtingen in eerdere handelsfasen rechtstreeks
waren belast (zie, met name, arrest van 6 juli 1995, BP Soupergaz, C-62/93, Jurispr. blz. I-1883, punt 16).
Derhalve moeten de in artikel 9 van de Zesde richtlijn bedoelde regels voor de vaststelling van de plaats van de belastbare
handelingen worden toegepast op elke dienstverrichting.
In een geval zoals dat van het hoofdgeding, moet de regel van artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn bijgevolg worden
toegepast op de diensten die de eerste dienstverrichter levert aan de eerste ontvanger.
Ingevolge artikel 9, leden 1 en 2, hangt de vaststelling van de plaats van een dienst alleen af van de plaats waar de verrichter
en de ontvanger van de betrokken dienst zijn gevestigd. Op basis van dit artikel moet geen rekening worden gehouden met verrichtingen
na die eerste dienst.
Zoals de advocaat-generaal in de punten 22 tot en met 33 van zijn conclusie heeft opgemerkt, leidt de zevende overweging van
de considerans van de Zesde richtlijn niet tot een andere uitlegging dan die welke blijkt uit de punten 24 tot en met 26 van
dit arrest.
Uit een en ander volgt dat in een geval van indirecte diensten zoals in het hoofdgeding, met een eerste dienstverrichter,
een eerste ontvanger en een adverteerder die diensten ontvangt van de eerste ontvanger, de door de eerste dienstverrichter
aan de eerste ontvanger verleende dienst apart moet worden onderzocht teneinde vast te stellen waar die transactie moet worden
belast. Artikel 9, lid 2, sub e, tweede streepje, van de Zesde richtlijn vindt in beginsel toepassing wanneer de eerste ontvanger,
als ontvanger van diensten op het gebied van de reclame, een belastingplichtige is die is gevestigd in een andere lidstaat
dan die waarin de eerste verrichter zich bevindt. Het is niet nodig na te gaan of de adverteerder, die de eindontvanger van
de diensten is, eveneens een belastingplichtige is die de kosten van die diensten opneemt in de prijs van de door hem geleverde
goederen of verstrekte diensten.
Derhalve moet op de vraag worden geantwoord dat artikel 9, lid 2, sub e, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd
dat het van toepassing is op diensten op het gebied van reclame die onrechtstreeks worden geleverd aan de adverteerder en
worden gefactureerd aan een eerste ontvanger die ze op zijn beurt factureert aan de adverteerder. De omstandigheid dat de
adverteerder geen goed of dienst produceert, in de prijs waarvan de kosten van die diensten kunnen worden opgenomen, doet
voor de vaststelling van de plaats waar de aan de eerste ontvanger geleverde diensten worden verricht, niet ter zake.
Kosten
De kosten door de Griekse en de Franse regering en door de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt,
kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar
gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),
uitspraak doende op de door de Cour de cassation bij arrest van 8 november 2001 gestelde vraag, verklaart voor recht:
Wathelet
Timmermans
Edward
La Pergola
von Bahr
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 5 juni 2003.
De griffier
De president van de Vijfde kamer
R. Grass
M. Wathelet
–
Procestaal: Frans.