CELEX: 62007CJ0330
Libre prestación de servicios
Libertad de establecimiento
Legislación tributaria
Prima por inversión
Normativa nacional que reserva el disfrute de una ventaja fiscal a los bienes utilizados en un establecimiento permanente situado en el territorio nacional
Exclusión de los bienes cedidos a título oneroso y utilizados principalmente en otros Estados miembros
Leasing de vehículos
Prevención de prácticas abusivas

La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 43 CE y 49 CE.
Dicha petición se presentó en el marco de un litigio entre Jobra Vermögensverwaltungs-Gesellschaft mbH (en lo sucesivo, «Jobra»), sociedad austriaca, y el Finanzamt Amstetten Melk Scheibbs, en relación con la negativa de éste a conceder a dicha sociedad una prima por incremento de la inversión (en lo sucesivo, «prima por inversión») por los camiones que ésta había adquirido y dado en leasing a Braunshofer GmbH (en lo sucesivo, «Braunshofer»), otra sociedad austriaca, debido a que esta última los utilizaba principalmente en otros Estados miembros.
Marco jurídico
El artículo 108 e, apartados 1 y 2, de la Ley de 1988 del impuesto sobre la renta (Einkommensteuergesetz, BGBl. 400/1988), en su versión publicada en el BGBl. I 155/2002 (en lo sucesivo, «EStG de 1988»), dispone:
«1.   Se podrá solicitar una prima del diez por ciento por incremento de la inversión cuando se incremente la inversión en bienes económicos que puedan beneficiarse de la prima. La condición para ello será que se deduzcan los gastos de adquisición o producción mediante la amortización por depreciación, (artículos 7 y 8).
2.   Los bienes económicos que se beneficien de la prima serán bienes corporales nuevos del activo inmovilizado susceptible de depreciación. No se incluirán entre ellos:
[…]
—
los bienes económicos que no se utilicen en un establecimiento permanente en el territorio nacional destinado a generar rendimientos en el sentido del artículo 2, apartado 3, números 1 a 3. No se considerarán bienes económicos utilizados en un establecimiento permanente en el territorio nacional aquellos que, en virtud de una cesión a título oneroso, se utilicen principalmente en el extranjero.»
El artículo 24, apartado 6, de la Ley de 1988 del impuesto de sociedades (Körperschaftsteuergesetz, BGBl. 401/1988), en su versión publicada en el BGBl. I 155/2002, establece:
«Lo dispuesto en los artículos […] 108 e y 108 f de la EStG de 1988 se aplicará
mutatis mutandis
a las sociedades en el sentido del artículo 1, en la medida en que no estén exentas del impuesto sobre sociedades.»
Litigio principal y cuestión prejudicial
Jobra es una sociedad de gestión de patrimonio que tiene su domicilio social en Austria y cuyo capital social es propiedad al 100 % del Sr. Josef Braunshofer. Braunshofer es una sociedad de transportes internacionales que también tiene su domicilio social en Austria. Jobra posee el 100 % del capital social de esta última sociedad. En el mes de agosto de 2003, Braunshofer creó una sucursal en Alemania.
Jobra es propietaria de un parque de vehículos. Cede sus camiones a Braunshofer, a través de un contrato de leasing, para uso profesional de esta última. Ésta los utiliza principalmente en otros Estados miembros, en el ejercicio de su actividad de transporte.
En su declaración de ingresos correspondientes al año 2003, Jobra solicitó, con arreglo al artículo 108 e de la EStG de 1988, una prima por inversión por importe de 46.770 euros por los camiones que había adquirido durante el período comprendido entre los meses de abril a septiembre de 2002. En el mes de junio de 2004, se abonó este importe en la cuenta tributaria.
Sin embargo, en el marco de una inspección realizada en Jobra, la administración tributaria comprobó que no se reunían las condiciones de concesión de la prima de que se trata en el litigio principal, ya que los camiones arrendados mediante leasing a Braunshofer eran utilizados por ésta principalmente en el extranjero y, por ello, no podían ser considerados bienes económicos utilizados en un establecimiento permanente situado en el territorio nacional, en el sentido de la normativa controvertida en el litigio principal. Por consiguiente, se denegó a Jobra dicha ventaja fiscal.
El recurso tributario interpuesto por Jobra fue desestimado por el Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Wien, mediante resolución de 2 de noviembre de 2005. Mediante sentencia de 20 de abril de 2006, el Verwaltungsgerichtshof anuló dicha resolución, principalmente por infracción de normas procesales. Además, manifestó dudar de que fuera compatible con el concepto de libre prestación de servicios, en el sentido del artículo 49 CE, el hecho de que «los bienes económicos que, en virtud de una cesión a título oneroso, se utilicen principalmente en otros Estados miembros […] no se consideren bienes económicos que den derecho a las primas».
El órgano jurisdiccional remitente considera que la normativa controvertida en el litigio principal establece una diferencia de trato basada en el lugar de ejecución de la prestación de servicios y se pregunta sobre la conformidad de esta normativa con los artículos 43 CE y 49 CE.
En estas circunstancias, el Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Wien, decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:
«Las disposiciones relativas a la libertad de establecimiento (artículos 43 CE y siguientes) y/o a la libre prestación de servicios (artículos 49 CE y siguientes), ¿se oponen a una normativa nacional existente el 31 de diciembre de 2003 según la cual la concesión de una ventaja fiscal (prima por incremento de la inversión) a las empresas por la adquisición de bienes económicos corporales nuevos está supeditada al requisito de que dichos bienes se utilicen exclusivamente en un establecimiento permanente en el territorio nacional, mientras que no se concede dicha ventaja fiscal (prima por incremento de la inversión) por la adquisición de bienes económicos corporales nuevos que se utilicen en un establecimiento permanente situado en el extranjero y, por ende, en el resto del espacio de la Unión Europea?»
Sobre la cuestión prejudicial
Observaciones preliminares
Mediante su cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si los artículos 43 CE y siguientes, así como el 49 CE y siguientes, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional que supedita el disfrute de una prima por inversión, destinada a las empresas que adquieren bienes corporales, a la condición de que los bienes por los que se solicita dicha prima se utilicen exclusivamente en un establecimiento permanente situado en dicho Estado, a la vez que precisa que los bienes, que, habiendo sido cedidos a título oneroso, se utilicen principalmente en otros Estados miembros, no se considerarán utilizados en tal establecimiento.
Respecto al marco jurídico nacional en el que se inscribe la petición de decisión prejudicial, el Gobierno austriaco sostiene que la utilización, en el territorio de otros Estados miembros, de los bienes por los que se solicita la prima por inversión no afecta a la concesión de ésta. La normativa controvertida en el litigio principal supedita el disfrute de esta ventaja fiscal a la condición de que los bienes de que se trate sean afectados a un establecimiento permanente situado en territorio austriaco. Según la jurisprudencia nacional, es preciso determinar si se han utilizado estos bienes a partir de tal establecimiento durante un tiempo, por lo menos, igual a la mitad de su período de utilización.
Por lo que se refiere al contexto fáctico, el Gobierno austriaco subraya que Braunshofer creó, en el mes de agosto de 2003, una sucursal en Alemania. Por ello, en las circunstancias del litigio principal, se plantea la cuestión de si un contribuyente que utiliza un bien económico principalmente a partir de un establecimiento permanente residente y un contribuyente que utilice tal bien a partir de un establecimiento permanente no residente se encuentran en una situación comparable en relación con la concesión de la prima por inversión.
El órgano jurisdiccional remitente recuerda que debe aplicar, en el procedimiento principal, las disposiciones de la EStG de 1988 relativas a los requisitos para la obtención de la prima por inversión en bienes económicos que, cedidos a título oneroso, se utilizan principalmente en otros Estados miembros. Manifiesta dudas sobre la compatibilidad de estas disposiciones con los artículos 43 CE y 49 CE, en la medida en que pueda existir una desigualdad de trato basada en el lugar de ejecución de la prestación de los servicios.
Si bien de la resolución de remisión resulta que Braunshofer creó una sucursal en Alemania, la descripción del marco fáctico que figura en esta resolución no muestra que se le hubiera denegado a Jobra la prima controvertida en el litigio principal por consideraciones sobre la existencia de tal establecimiento en otro Estado.
En este contexto, procede recordar que, en el marco de una remisión prejudicial, no corresponde al Tribunal de Justicia pronunciarse sobre la interpretación de las disposiciones nacionales ni sobre la definición del marco fáctico. En efecto, incumbe al Tribunal de Justicia, en el marco del reparto de competencias entre los órganos jurisdiccionales comunitarios y nacionales, tener en cuenta el contexto fáctico y normativo en el que se insertan las cuestiones prejudiciales, tal como lo define la resolución de remisión (véanse, en particular, las sentencias de 25 de octubre de 2001, Ambulanz Glöckner,
C-475/99, Rec. p. I-8089
, apartado 10; de 2 de junio de 2005, Dörr y Ünal,
C-136/03, Rec. p. I-4759
, apartado 46, y de 14 de febrero de 2008, Dynamic Medien,
C-244/06, Rec. p. I-505
, apartado 19).
Por otro lado, aun cuando la interpretación de la normativa controvertida en el litigio principal defendida por el Gobierno austriaco fuera exacta, se observa que la cuestión planteada por el órgano jurisdiccional remitente conserva toda su pertinencia. En efecto, aun suponiendo que el disfrute de la prima por inversión se deniegue en el supuesto en que los bienes, cedidos a título oneroso, por los que se solicita esta ventaja se utilizan a partir de un establecimiento permanente no residente durante un tiempo que excede la mitad de su período de utilización, esta circunstancia no disipa por sí sola las dudas manifestadas por este órgano jurisdiccional sobre la compatibilidad de dicha normativa con las libertades fundamentales.
Sobre la existencia de una restricción de las libertades fundamentales
El Tribunal de Justicia ha considerado reiteradamente que constituyen restricciones a la libertad de establecimiento y a la libre prestación de servicios a que se refieren respectivamente los artículos 43 CE y 49 CE las medidas que prohíban, obstaculicen o hagan menos interesante el ejercicio de dichas libertades (véanse, en ese sentido, las sentencias de 15 de enero de 2002, Comisión/Italia,
C-439/99, Rec. p. I-305
, apartado 22; de 30 de marzo de 2006, Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti,
C-451/03, Rec. p. I-2941
, apartado 31, y de 13 de marzo de 2008, Comisión/España, C-248/06, apartado 21).
Los Gobiernos alemán y austriaco estiman que la normativa controvertida en el litigio principal debe apreciarse a la luz de las disposiciones de los artículos 43 CE y siguientes que regulan la libertad de establecimiento. Según estos Gobiernos, esta normativa constituye una aplicación del principio de territorialidad. Un contribuyente que utilice un bien económico a partir de un establecimiento permanente residente no se encuentra, desde el punto de vista fiscal, en una situación comparable a la de un contribuyente que utilice tal bien a partir de un establecimiento permanente no residente. Dado que las citadas situaciones no son comparables, la referida normativa no constituye una restricción de las libertades fundamentales.
La Comisión considera que resultan aplicables las disposiciones que regulan la libre prestación de servicios en el sentido del artículo 49 CE. Se denegó a Jobra la prima por inversión sobre la base de las disposiciones nacionales relativas a la cesión, a título oneroso, de bienes económicos. Además, el ámbito de aplicación de la normativa controvertida en el litigio principal no se limita a situaciones intragrupos. Según la Comisión, denegar el disfrute de la prima por inversión a los arrendadores, en el supuesto de que sus arrendatarios utilicen los bienes cedidos, a título oneroso, en otros Estados miembros, puede obstaculizar el ejercicio de esa libertad.
En el presente caso, Jobra arrienda en
leasing
a Braunshofer camiones. El alquiler de vehículos constituye una prestación de servicios en el sentido del artículo 50 CE (véase, en particular, la sentencia de 21 de marzo de 2002, Cura Anlagen,
C-451/99, Rec. p. I-3193
, apartado 18). Braunshofer utiliza estos vehículos en el ejercicio de su actividad de transporte.
Según la resolución de remisión, se denegó a Jobra la prima por inversión, con arreglo a la normativa controvertida en el litigio principal, porque los camiones que había arrendado en
leasing
a Braunshofer los utilizaba ésta principalmente en otros Estados miembros.
Es preciso observar que una normativa nacional como la controvertida en el litigio principal que somete las inversiones en bienes, que, cedidos a título oneroso, se utilizan en otros Estados miembros, a un régimen fiscal menos favorable que el reservado a las inversiones en tales bienes utilizados en el territorio nacional, puede disuadir a las empresas que pueden solicitar esta ventaja fiscal de prestar servicios de alquiler a los operadores económicos que ejerzan actividades en otros Estados miembros.
Por otro lado, en una situación en la que la empresa cede, a título oneroso, bienes a otra empresa, estando ambas estrechamente vinculadas en el plano económico, la normativa nacional controvertida puede disuadir a la empresa arrendataria de ejercer actividades transfronterizas.
Habida cuenta de las consideraciones anteriores, procede declarar que una normativa nacional como la controvertida en el litigio principal constituye, en principio, una restricción a la libre prestación de servicios en el sentido del artículo 49 CE. Por tanto, hay que examinar si tal restricción puede estar objetivamente justificada.
Sobre la eventual justificación de la normativa controvertida en el litigio principal
De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se deriva que una restricción a la libre prestación de servicios sólo puede admitirse cuando persigue un objetivo legítimo compatible con el Tratado CE y está justificada por razones imperiosas de interés general, si bien, en tal caso, debe ser adecuada para garantizar la realización del objetivo perseguido y no ir más allá de lo necesario para lograrlo (véanse, en particular, las sentencias de 5 de junio de 1997, SETTG,
C-398/95, Rec. p. I-3091
, apartado 21, y de 18 de diciembre de 2007, Laval un Partneri,
C-341/05, Rec. p. I-11767
, apartado 101).
Los Gobiernos austriaco y alemán alegan que la normativa controvertida en el litigio principal se ajusta al reparto de la potestad tributaria entre los Estados miembros. Someter la concesión de la prima por inversión a la condición de que los bienes por los que se solicite sean afectados a un establecimiento permanente residente pretende garantizar una relación entre, por una parte, el abono de esta ventaja fiscal y, por otra, la tributación de los beneficios obtenidos gracias a la utilización de tales bienes.
El Gobierno austriaco invoca igualmente la necesidad de combatir las prácticas abusivas. La normativa controvertida en el litigio principal pretende evitar los montajes puramente artificiales en caso de transferencias a título oneroso. Sin esta disposición, un bien adscrito al arrendador podría dar derecho a la prima por inversión con independencia de donde sitúe el arrendatario este bien. Así, existiría el peligro de que el arrendador transmitiera esta prima, en todo o en parte, al arrendatario que, por su parte, utilizaría el bien de que se trate para obtener beneficios en otros Estados miembros. De este modo, sería posible eludir la limitación, al territorio nacional, de esta ventaja.
Este Gobierno precisa que, sin la normativa controvertida en el litigio principal, estableciendo una sociedad de
leasing
de grupo en Austria, se podría reivindicar el disfrute de la prima por inversión para la totalidad de las adquisiciones de este grupo, cualquiera que fuera el lugar de utilización de dichos bienes.
Según la Comisión, la normativa controvertida en el litigio principal no se puede justificar, ni por la necesidad de garantizar la coherencia del régimen fiscal nacional o de preservar la eficacia de los controles fiscales ni por objetivos de carácter puramente económico.
Por lo que se refiere al primer motivo de justificación invocado por los Gobiernos austriaco y alemán, es cierto que el Tribunal de Justicia ha reconocido en su jurisprudencia que, en relación con otros motivos de justificación, el reparto equilibrado de la potestad tributaria entre los Estados miembros podía considerarse una exigencia legítima (véanse, en particular, las sentencias de 13 de diciembre de 2005, Marks & Spencer,
C-446/03, Rec. p. I-10837
, apartados 45, 46 y 51; de 29 de marzo de 2007, Rewe Zentralfinanz,
C-347/04, Rec. p. I-2647
, apartado 41; de 18 de julio de 2007, Oy AA,
C-231/05, Rec. p. I-6373
, apartado 51, y de 15 de mayo de 2008, Lidl Belgium,
C-414/06, Rec. p. I-3601
, apartado 42). Sin embargo, esta jurisprudencia no es de aplicación en circunstancias como las del asunto principal.
A este respecto, sin que sea necesario analizar todas las condiciones de aplicación de la jurisprudencia antes mencionada, basta señalar que, en el caso de autos, tributan en Austria las rentas de alquiler obtenidas de la cesión de bienes corporales por los que Jobra solicita la prima por inversión. Por tanto, no puede alegarse que, sin la normativa controvertida en el litigio principal, se comprometería el derecho de la República de Austria de ejercer su competencia fiscal en relación con las actividades realizadas en su territorio (véanse, asimismo, las sentencias, antes citadas, Marks & Spencer, apartado 46, y Rewe Zentralfinanz, apartado 42).
En la medida en que las alegaciones de los interesados que han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia se refieren, de manera más amplia, a la necesidad de garantizar la coherencia del régimen fiscal nacional, procede señalar que no existe relación directa, desde el punto de vista del régimen fiscal, entre, por una parte, la prima por inversión, concedida al arrendador por los bienes corporales que ha adquirido, y, por otra parte, la tributación posterior, por el arrendatario, de los ingresos obtenidos gracias a la utilización de dichos bienes cedidos a título oneroso (véase, por analogía, la sentencia de 10 de marzo de 2005, Laboratoires Fournier,
C-39/04, Rec. p. I-2057
, apartados 20 y 21).
En cuanto a la justificación basada en la necesidad de prevenir las prácticas abusivas, procede señalar que una medida nacional que restrinja la libre prestación de servicios puede estar justificada cuando tenga por objeto específico los montajes puramente artificiales, carentes de realidad económica, cuyo único objetivo sea lograr una ventaja fiscal (véanse, en este sentido, las sentencias de 12 de septiembre de 2006, Cadbury Schweppes y Cadbury Schweppes Overseas,
C-196/04, Rec. p. I-7995
, apartados 51 y 55, y de 13 de marzo de 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation,
C-524/04, Rec. p. I-2107
, apartado 74).
En el presente caso, no puede sostenerse que el hecho de que una empresa que puede solicitar la prima por inversión ceda bienes, a título oneroso, a una empresa que los utilice principalmente en otros Estados miembros constituya, como tal, un abuso.
Tal cesión tampoco puede fundamentar una presunción general de la existencia de una práctica abusiva ni justificar una medida que vaya en detrimento del ejercicio de una libertad fundamental garantizada por el Tratado (véanse, en este sentido, las sentencias Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, antes citada, apartado 73, y de 17 de enero de 2008, Lammers & Van Cleef,
C-105/07, Rec. p. I-173
, apartado 27).
En este contexto, procede subrayar que la normativa controvertida en el litigio principal afecta a cualquier arrendador que pueda aspirar a la prima por inversión, que cede, a título oneroso, bienes a empresas que ejercen actividades transfronterizas, y ello a pesar de la inexistencia de elementos objetivos que puedan demostrar la existencia de tal montaje. Además, no se evidencia que esta normativa permita a los arrendadores aportar pruebas de la inexistencia de una práctica abusiva.
Por ello, hay que señalar que la normativa controvertida en el asunto principal no permite limitar la denegación del disfrute de la prima por inversión únicamente a los montajes puramente artificiales. Por otro lado, no se ha sostenido ante el Tribunal de Justicia que, en las circunstancias del asunto principal, exista tal montaje.
A la luz de las anteriores consideraciones, procede señalar que esta normativa no puede ser justificada por razones imperiosas de interés general.
En consecuencia, procede responder a la cuestión planteada que el artículo 49 CE se opone a una normativa de un Estado miembro, como la controvertida en el litigio principal, en virtud de la cual se deniega el disfrute de una prima por inversión a las empresas que adquieren bienes corporales, por el mero hecho de que los bienes por los que se solicita esta prima y que se ceden a título oneroso se utilicen principalmente en otros Estados miembros.
Por tanto, dado que las disposiciones del Tratado relativas a la libre prestación de servicios se oponen a una normativa como la controvertida en el litigio principal, no es necesario examinar el supuesto según el cual las disposiciones del Tratado relativas a la libertad de establecimiento también podrían oponerse a ésta.
Costas
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Tercera) declara:

El artículo 49 CE se opone a una normativa de un Estado miembro, como la controvertida en el litigio principal, en virtud de la cual se deniega el disfrute de una prima por inversión a las empresas que adquieren bienes corporales, por el mero hecho de que los bienes por los que se solicita esta prima y que se ceden a título oneroso se utilicen principalmente en otros Estados miembros.

Firmas
(
*1
)	Lengua de procedimiento: alemán.