CELEX: 62005CJ0455
Шеста директива ДДС
Освобождавания
Член 13, част Б, буква г), точка 2
Понятие за "поемане на задължения"
Поемане на задължение за извършване на обновителни работи върху недвижим имот
Отказ да се предостави освобождаване

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета
от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота — обща система
на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стр. 1, наричана по-нататък „Шеста директива“).
Запитването е отправено в рамките на спор между Velvet & Steel Immobilien und Handels GmbH (наричано по-нататък „Velvet &
Steel“) и Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel (данъчна служба, наричана по-нататък „Finanzamt“) по повод на облагането с данък върху
добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) на поемането на задължение за извършване на възстановителни работи върху недвижим
имот от Velvet & Steel.

Правна уредба

Общностно право
Съгласно член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива:
„Без да се засягат други общностни разпоредби, държавите-членки при условия, които те определят, за да осигурят правилно и
ясно прилагане на правилата за освободени доставки и да предотвратят възможно отклонение от данъчно облагане, избягване на
данъци или злоупотреба, освобождават от данък върху добавената стойност:
[…]
г)      следните сделки:
[…]
2.      договарянето или всякакви операции с кредитни гаранции или други обезпечения на парични средства, както и управлението на
кредитните гаранции от страна на кредитора“ [в текста на френски език: „договарянето и поемането на задължения, поръчителство,
други обезпечения и гаранции, както и управлението на гаранциите по кредита от лицето, което го е предоставило“] [неофициален
превод]

Национално право
Съгласно § 1, алинея 1, точка 1 от Закона за данъка върху оборота (Umsatzsteuergesetz, наричан по-нататък „UStG“), в приложимата
му към момента на настъпване на фактите по главното производство редакция, подлежат на облагане с данък върху оборота доставките
и другите услуги, които даден предприемач извършва възмездно и по занятие на територията на страната.
§ 4, точка 8, буква g) от UStG освобождава от облагане с данък върху оборота следните сделки, попадащи в обхвата на § 1 алинея 1,
точки 1—3:
„поемането на задължения, на поръчителство и на други обезпечения, както и договарянето на този вид сделки.“

Спорът по главното производство и преюдициалният въпрос
През септември 1998 г. Burmeister Immobilien GmbH (наричано по-нататък „Burmeister“) продава парцел, върху който е построена
многофамилна жилищна сграда, отдадена под наем. Две физически лица извършват подобна продажба през юли 1999 г. Съгласно двата
договора за продажба продавачите поемат задължение да извършат необходимите възстановителни работи по съответните сгради.
Двете физически лица предоставят и гаранция по договора за наем.
Вследствие на посочените продажби продавачите сключват с Velvet & Steel, съответно на 25 септември 1998 г. и на 12 юли 1999 г.,
договори, наречени „Прехвърляне на част от продажната цена срещу поемане на задължение“.
С тези договори Velvet & Steel поема задълженията на продавачите за извършване на възстановителни работи върху сградите, както
и гаранциите по договорите за наем, като в замяна получава част от продажната цена на тези сгради, а именно 200 000 DEM по
сключения с Burmeister договор и 250 000 DEM по сключения с физическите лица договор. С посочените договори Velvet & Steel
поема задължение да освободи продавачите от всякакви разходи и претенции, които могат да предявят приобретателите на сградите
във връзка с възстановителните работи и с гаранцията по договора за наем.
Впоследствие двамата приобретатели на сградите се съгласяват да освободят Velvet & Steel от задълженията му, като в замяна
то превежда в тяхна полза част от продажната цена, която му е прехвърлена. Печалбата от тази сделка, а именно 11 000 DEM и
13 750 DEM във връзка със сключените съответно с Burmeister и с физическите лица договори, се придобива от Velvet & Steel
като „възнаграждение или предварително определено по размер обезщетение/компенсация за евентуално пропусната печалба“. Velvet &
Steel декларира тази печалба с оглед на облагане с ДДС.
В резултат на проверка Finanzamt приема, че поемането от Velvet & Steel на задължението за извършване на възстановителни работи
представлява доставка на услуга, която задължително подлежи на облагане с ДДС в съответствие с § 1, алинея 1, точка 1, първо
изречение от UStG. Velvet & Steel подава жалба срещу съставения от Finanzamt данъчнооблагателен акт, която е отхвърлена от
Finanzamt на 10 юни 2003 г.
На 14 юли 2003 г. Velvet & Steel обжалва това решение пред Finanzgericht Hamburg. Като се основава на довода, че нито едно
от поетите от него две задължения не е било изпълнено, той застъпва пред тази юрисдикция тезата, че процесните сделки трябва
да бъдат квалифицирани като „поемане на задължения“ по смисъла на § 4, точка 8, буква g) от UStG, с който е транспониран в
националното право член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива. Finanzamt посочва обаче, че общностната разпоредба,
на която се позовава Velvet & Steel, се отнася само до поемането на финансови задължения, докато поемането на задължение за
извършване на възстановителни работи върху сграда попада в категорията на задълженията за действие.
Препращащата юрисдикция си задава въпроса дали поемането на задължението за извършване на възстановителни работи върху недвижим
имот представлява сделка, освободена от данък върху добавената стойност на основание § 4, точка 8, буква g) от UStG. Тя счита,
че посоченият член, предвид начина, по който е формулиран, изключва всякакво ограничаване на освобождаването единствено до
финансовите задължения. Въпреки това изразява съмнение относно съответствието на това тълкуване с член 13, част Б, буква г),
точка 2 от Шеста директива, тъй като за разлика от редакциите на френски и немски език, текстът на същата разпоредба на Шеста
директива на английски език не се отнася общо до поемането на задължения, а единствено до особени видове гаранции или обезпечения.
При тези обстоятелства Finanzgericht Hamburg решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Следва ли член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива [...], и по-точно понятието „поемане на задължения“, да се
тълкува в смисъл, че обхваща единствено финансови задължения, или тази разпоредба се отнася и до поемането на други задължения,
например на задължения за действие?“

По преюдициалния въпрос
Със своя преюдициален въпрос препращащата юрисдикция иска по същество да установи дали член 13, част Б, буква г), точка 2
от Шеста директива следва да се тълкува в смисъл, че понятието „поемане на задължения“ изключва от приложното поле на тази
разпоредба задължения, различни от финансовите, каквото е например задължението за извършване на възстановителни работи по
недвижим имот.
На първо място следва да се припомни, че термините, използвани за обозначаване на случаите на освобождаване по член 13 от
Шеста директива, подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който ДДС се начислява
върху всяка услуга, предоставена възмездно от данъчнозадължено лице (вж. по-специално Решение от 3 март 2005 г. по дело Arthur
Andersen, C‑472/03, Recueil, стp. I‑1719, точка 24, Решение от 9 февруари 2006 г. по дело Stichting Kinderopvang Enschede,
C‑415/04, Recueil, стр. I‑1385, точка 13, както и Решение от 13 юли 2006 г. по дело United Utilities, C‑89/05, Recueil, стp. I‑6813,
точка 21).
Също съгласно постоянната съдебна практика посочените случаи на освобождаване представляват самостоятелни понятия на общностното
право, чиято цел е да се избегнат различия в прилагането на режима на ДДС в държавите-членки (Решение от 20 ноември 2003 г.
по дело Taksatorringen, C‑8/01, Recueil, стp. I‑13711, точка 37 и Решение от 1 декември 2005 г. по дело Ygeia, C‑394/04 и
C‑395/04, Recueil, стp. I‑10373, точка 15).
Предвид това, общностните разпоредби трябва да се тълкуват и прилагат по еднакъв начин с оглед на редакциите на всички езици
на Общността (вж. Решение от 7 декември 1995 г. по дело Rockfon, C‑449/93, Recueil, стр. I‑4291, точка 28 и Решение от 8 декември
2005 г. по дело Jyske Finans, C‑280/04, Recueil, стp. I‑10683, точка 31).
В това отношение е уместно да се отбележи, че Шеста директива не дава никакво определение на съдържащото се в член 13, част Б,
буква г), точка 2 понятие „поемане на задължения“.
Сравнителното проучване на редакциите на тази разпоредба от Шеста директива на различните езици показва, че са налице терминологични
различия, що се отнася до понятието „поемане на задължения“. Всъщност в редакциите на някои езици като немски, френски и италиански
този израз е формулиран по общ начин, докато редакциите на други езици, като английски и испански, ясно се позовават на финансови
задължения.
Съгласно постоянната съдебна практика формулировката на разпоредба от общностното право в редакцията ѝ на един език не би
могла да служи като единствена основа за тълкуването на тази разпоредба или да ѝ бъде отдаден приоритет в това отношение спрямо
редакциите на останалите езици. Всъщност подобен подход би бил несъвместим с изискването за еднакво прилагане на общностното
право (вж. Решение от 12 ноември 1998 г. по дело Institute of the Motor Industry, C‑149/97, Recueil, стp. I‑7053, точка 16).
При наличие на различия в текстовете на различните езици обхватът на съответния израз не би могъл да бъде преценен единствено
на основата на граматическо тълкуване. Следователно този израз следва да бъде тълкуван в светлината на контекста, в който
се вписва, на целите и структурата на Шеста директива. (вж. в този смисъл Решение от 5 юни 1997 г. по дело SDC, C‑2/95, Recueil,
стp. I‑3017, точка 22; Решение от 3 март 2005 г. по дело Fonden Marselisborg Lystbådehavn, C‑428/02, Recueil, стр. I‑1527,
точка 42, както и Решение по дело Jyske Finans, посочено по-горе, точка 31).
По отношение на контекста, в който се вписва въпросната разпоредба, уместно е да се подчертае, че предвиденият в член 13,
част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива случай на освобождаване се отнася, освен до поемането на задължения, договарянето
и поемането на поръчителство и предоставянето на други обезпечения и гаранции, и до управлението на гаранциите по кредита.
Със сигурност всички тези доставки представляват по своето естество финансови услуги.
Същият извод се налага и по отношение на другите посочени в точки 1 и 3—6 от член 13, част Б, буква г) от Шеста директива
доставки. По-специално точка 1 се отнася до кредитни операции, точка 3 — до депозитни операции, текущи сметки, плащания, преводи,
сделки с вземания, чекове и други търговски ефекти, точка 4 — до платежни средства, точка 5 — до акции и други ценни книги,
а точка 6 — до управление на имуществото на общи инвестиционни фондове. Независимо от факта, че не е задължително тези определени
в зависимост от естеството на предоставената услуга доставки да бъдат извършвани от банки или финансови институции (вж. в
този смисъл Решение по дело SDC, посочено по-горе, точка 32, Решение от 26 юни 2003 г. по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring,
C‑305/01, Recueil, стp. I‑6729, точка 64, и Решение от 4 май 2006 г. по дело Abbey National, C‑169/04, Recueil, стp. I‑4027,
точка 66), всички те принадлежат към областта на доставките на финансови услуги.
В конкретния случай поемането на задължение за извършване на възстановителни работи върху сграда по естеството си не представлява
доставка на финансова услуга по смисъла на член 13, част Б, буква г) от Шеста директива и поради това не попада в приложното
поле на тази разпоредба.
Това тълкуване впрочем се потвърждава от целта на освобождаването на доставките на финансови услуги, обяснена от Комисията
на Европейските общности в писменото ѝ становище, а именно отстраняване на трудностите, свързани с определянето на данъчната
основа и на размера на подлежащия на приспадане ДДС, както и избягване на повишаването на разходите по потребителските кредити.
Тъй като облагането с ДДС на поемането на задължение за извършване на възстановителни работи по недвижим имот не е свързано
с подобни трудности, тази сделка не следва да бъде освободена.
Следователно нито текстът, нито контекстът, нито целта на член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива позволяват
да се приеме, че намерението на общностния законодател е било да освободи от облагане с ДДС поемането на задължения, които
нямат финансов характер. Следователно поемането на подобни задължения се облага с ДДС.
Предвид изложеното, на поставения въпрос следва да се отговори, че член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива трябва
да се тълкува в смисъл, че понятието „поемане на задължения“ изключва от приложното поле на тази разпоредба задължения, различни
от финансови, каквото е задължението за извършване на възстановителни работи върху недвижим имот.

По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход
на производството пред препращащата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени
за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (трети състав) реши:
Член 13, част Б, буква г), точка 2 от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на
законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна
данъчна основа трябва да се тълкува в смисъл, че понятието „поемане на задължения“ изключва от приложното поле на тази разпоредба
задължения, различни от финансови, каквото е задължението за извършване на възстановителни работи върху недвижим имот.
Подписи
*
Език на производството: немски.