CELEX: 62006CJ0355
Zesde btw-richtlijn
Zelfstandige economische activiteit
Vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
Uitoefening van activiteiten van vennootschap door natuurlijke persoon die enig bestuurder, aandeelhouder en werknemer is

1       Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG)
van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna: „Zesde richtlijn”).
2       Deze vraag is gesteld in het kader van een geding tussen Van der Steen en de Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor
Utrecht (hierna: „Inspecteur”) over de ongegrondverklaring van het bezwaar tegen een beschikking waarbij deze laatste heeft
bepaald dat hij een vennootschap en verzoeker zelf, enig bestuurder, aandeelhouder en werknemer van die vennootschap, als
fiscale eenheid aanmerkte voor de heffing van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „btw”).

Toepasselijke bepalingen

Gemeenschapsregeling
3       Artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn onderwerpt de levering van goederen en diensten welke in het binnenland door een
als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht aan btw.
4       Artikel 4 van de Zesde richtlijn bepaalt:
„1.      Als belastingplichtige wordt beschouwd ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 omschreven economische
activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.
2.      De in lid 1 bedoelde economische activiteiten omvatten alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter,
met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen.
Als economische activiteit wordt onder andere beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam
opbrengst uit te verkrijgen.
[...]
4.      De in lid 1 gebezigde term ,zelfstandig’ sluit van de belastingheffing loontrekkenden en andere personen uit, voor zover die
met hun werkgever een arbeidsovereenkomst hebben aangegaan of enige andere juridische band hebben waaruit een verhouding van
ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van de arbeids‑ en bezoldigingsvoorwaarden en de verantwoordelijkheid van de werkgever.
Onder voorbehoud van de in artikel 29 bedoelde raadpleging, kan elke lidstaat personen die in het binnenland gevestigd zijn
en die juridisch gezien wel zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn,
tezamen als één belastingplichtige aanmerken.
[...]”

Nationale regeling
5       Artikel 7, lid 1, van de wet op de omzetbelasting 28 juni 1968 (Stb. 1968, nr. 329, hierna: „Wet OB”) bepaalt:
„Ondernemer is ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent”.
6       Overeenkomstig artikel 7, lid 2, van de Wet OB moet onder „bedrijf” mede worden verstaan de uitoefening van een beroep of
de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.
7       Artikel 7, lid 4, van deze wet luidt:
„Natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die op grond van het bepaalde in
dit artikel ondernemer zijn en die in Nederland wonen of zijn gevestigd dan wel aldaar een vaste inrichting hebben en die
in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven, dat zij een eenheid vormen, worden, al dan niet
op verzoek van één of meer van deze natuurlijke personen of lichamen, bij voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur
als één ondernemer aangemerkt en wel met ingang van de eerste dag van de maand, volgende op die waarin de inspecteur die beschikking
heeft afgegeven. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld ter zake van de vorming, wijziging en beëindiging
van de fiscale eenheid.”

Feiten van het hoofdgeding en prejudiciële vraag
8       Van der Steen exploiteerde tot 6 maart 1998 een eenmanszaak die schoonmaakdiensten verrichtte. Als zodanig was hij ondernemer
in de zin van de Wet OB.
9       Op 6 maart 1998 is hij directeur en enig aandeelhouder geworden van de op 4 juli 1991 opgerichte besloten vennootschap met
beperkte aansprakelijkheid J. A. van der Steen Schoonmaakdiensten BV (hierna: „vennootschap”), die het voorheen door de eenmanszaak
uitgeoefende bedrijf heeft overgenomen en voortgezet. De vennootschap was als zodanig een ondernemer in de zin van de Wet
OB.
10     Van der Steen had met de vennootschap een arbeidsovereenkomst gesloten op grond waarvan hij een vast maandsalaris en een jaarlijkse
vakantie-uitkering ter hoogte van 8 % van zijn jaarsalaris ontving. De vennootschap hield ter zake van dit loon loonbelasting
en premies volksverzekeringen in. Hij was de enige werknemer van de vennootschap.
11     In december 2002 bleek de vennootschap niet in staat haar schulden te betalen. Het daarop aangevraagde faillissement is op
5 januari 2005 uitgesproken.
12     Bij brief van 18 december 2002 heeft Van der Steen de Inspecteur verzocht om toekenning van een eigen btw-nummer los van dat
van de vennootschap, omdat hij geen fiscale eenheid in de zin van de Wet OB met zijn vennootschap wenste te vormen.
13     Bij beschikking van 28 april 2004 heeft de Inspecteur onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van
26 april 2002, nr. 35 775, bepaald dat hij Van der Steen en de vennootschap per 1 mei 2004 als een fiscale eenheid in de zin
van artikel 7, lid 4, van de Wet OB aanmerkte. Het daarop ingediende bezwaar heeft de Inspecteur onder verwijzing naar een
op voormeld arrest gebaseerd besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 24 juli 2002 bij uitspraak van 16 augustus
2004 afgewezen.
14     Van der Steen is tegen deze beschikking en deze uitspraak in beroep gegaan bij het Gerechtshof te Amsterdam. Volgens deze
rechterlijke instantie kan het standpunt van de Inspecteur slechts gerechtvaardigd zijn indien betrokkene de hoedanigheid
van ondernemer in de zin van de Wet OB heeft, maar zij vraagt zich af of een dergelijke vaststelling met het gemeenschapsrecht
verenigbaar is.
15     Het Gerechtshof te Amsterdam is van oordeel dat niet kan worden gezegd dat Van der Steen ten opzichte van de vennootschap
in een verhouding van ondergeschiktheid stond. Het vraagt zich echter af of op grond van artikel 7, lid 4, van de Wet OB,
dat aan artikel 4, lid 4, tweede alinea, van de Zesde richtlijn uitvoering geeft in nationaal recht, betrokkene kan worden
geacht zijn activiteiten zelfstandig te hebben verricht, zonder dat evenwel sprake was van het zelfstandig verrichten van
economische activiteiten in de zin van artikel 4, lid 1, van deze richtlijn.
16     In die omstandigheden heeft het Gerechtshof te Amsterdam de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële
vraag gesteld:
„Dient artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn aldus te worden uitgelegd dat indien een natuurlijk persoon als enige activiteit
heeft het feitelijk uitvoeren van alle werkzaamheden die voortvloeien uit de activiteiten van een besloten vennootschap waarvan
hijzelf enig bestuurder, enig aandeelhouder en enig ‚personeelslid’ is, deze werkzaamheden geen economische activiteiten zijn
omdat zij binnen het kader van het beheer en de vertegenwoordiging van de besloten vennootschap en derhalve niet in het economisch
verkeer zijn verricht?”

Beantwoording van de prejudiciële vraag
17     Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of voor de toepassing van artikel 4, lid 4, tweede alinea,
van de Zesde richtlijn een natuurlijke persoon die in naam en voor rekening van een belastingplichtige vennootschap alle werkzaamheden
van deze laatste verricht ter uitvoering van een arbeidsovereenkomst die hem aan deze vennootschap, waarvan hij overigens
enig aandeelhouder, bestuurder en personeelslid is, bindt, zelf moet worden beschouwd als belastingplichtige in de zin van
artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn.
18     Allereerst moet eraan worden herinnerd dat artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn als belastingplichtige aanmerkt een persoon
die zelfstandig een van de in lid 2 van dat artikel omschreven economische activiteiten verricht.
19     Artikel 4, lid 4, eerste alinea, van de Zesde richtlijn verduidelijkt dat de term „zelfstandig” van belastingheffing uitsluit
werknemers in loondienst en andere personen, voor zover die met hun werkgever een arbeidsovereenkomst zijn aangegaan of enige
andere juridische band hebben waaruit een verhouding van ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van de arbeids‑ en bezoldigingsvoorwaarden
en de verantwoordelijkheid van de werkgever.
20     Lid 4, tweede alinea, van dit artikel bepaalt dat de lidstaten, onder voorbehoud van de in artikel 29 van de Zesde richtlijn
bedoelde raadpleging, personen die in het binnenland zijn gevestigd en die juridisch gezien wel zelfstandig zijn, maar financieel,
economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, tezamen als één belastingplichtige mogen aanmerken.
21     Dienaangaande moet worden vastgesteld dat in een situatie zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, sprake is van
een verhouding van ondergeschiktheid tussen de twee betrokken personen.
22     In de eerste plaats immers werden de schoonmaakwerkzaamheden van de vennootschap weliswaar enkel door Van der Steen verricht,
maar werden de schoonmaakcontracten daarentegen gesloten door de vennootschap, die de betrokkene een vast maandsalaris en
een jaarlijkse vakantievergoeding uitkeerde. De vennootschap hield loonbelasting en premies volksverzekeringen in. Van der
Steen was dus van de vennootschap afhankelijk voor de bepaling van zijn bezoldigingsvoorwaarden.
23     In de tweede plaats moet worden opgemerkt dat Van der Steen bij de verrichting van zijn diensten als werknemer niet in eigen
naam, voor eigen rekening en onder zijn eigen verantwoordelijkheid handelde, maar voor rekening en onder verantwoordelijkheid
van de vennootschap.
24     Wat in de derde plaats de bezoldigingsvoorwaarden betreft heeft het Hof geoordeeld dat er geen sprake is van een verhouding
van ondergeschiktheid wanneer de betrokkenen het economische risico van hun werkzaamheden dragen (zie arrest van 25 juli 1991,
Ayuntamiento de Sevilla, C‑202/90, Jurispr. blz. I‑4247, punt 13).
25     De verwijzende rechter preciseert in dit verband dat Van der Steen geen enkel economisch bedrijfsrisico droeg voor het optreden
als bestuurder van de vennootschap en het uitvoeren van de werkzaamheden in het kader van de door de vennootschap jegens derden
verrichte handelingen.
26     Hieruit volgt dat een werknemer in loondienst in de situatie van verzoeker in het hoofdgeding niet kan worden aangemerkt als
belastingplichtige in de zin van artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn.
27     De arresten van 27 juni 1996, Asscher (C‑107/94, Jurispr. blz. I‑3089), en 27 januari 2000, Heerma (C‑23/98, Jurispr. blz. I‑419),
leiden niet tot een andersluidende uitlegging van die bepaling.
28     In het reeds aangehaalde arrest Heerma heeft het Hof, na te hebben vastgesteld dat de verhuur van een onroerende zaak door
de betrokkene aan een maatschap waarvan hij deel uitmaakte, voor welke verhuur hij huur ontving, een verrichting onder bezwarende
titel was in de zin van artikel 2 van de Zesde richtlijn, in punt 17 geoordeeld dat een maat die een onroerende zaak verhuurt
aan de belastingplichtige rechtspersoon waarin hij deelneemt, zelfstandig handelt in de zin van artikel 4, lid 1, van de Zesde
richtlijn.
29     In punt 18 van dit arrest heeft het Hof eveneens verduidelijkt dat wat de betrokken activiteit betrof, er tussen de maatschap
en de maat geen verhouding van ondergeschiktheid analoog aan die bedoeld in artikel 4, lid 4, eerste alinea, van de Zesde
richtlijn bestond. Integendeel, bij de verhuur van een lichamelijke zaak aan de maatschap handelde de maat in eigen naam,
voor eigen rekening en onder eigen verantwoordelijkheid, ook indien hij tegelijkertijd de maatschap die de zaak huurde, beheerde.
30     In het hoofdgeding staat vast dat Van der Steen weliswaar enig bestuurder en enig aandeelhouder van de vennootschap was, maar
dat hij zijn werkzaamheden niettemin in het kader van een arbeidsovereenkomst verrichtte. Hieruit volgt dat de situatie van
Van der Steen niet dezelfde is als die welke in het arrest Heerma, reeds aangehaald, is omschreven en dat, zoals de advocaat-generaal
in punt 22 van haar conclusie heeft opgemerkt, voor zover de werkzaamheden die hij voor de vennootschap verrichtte binnen
de werkingssfeer van die arbeidsovereenkomst vielen, zij volgens de duidelijke bewoordingen van artikel 4, lid 4, van de Zesde
richtlijn in beginsel niet aan btw onderworpen waren.
31     Voor het overige kan de redenering van het Hof, dat in punt 26 van het reeds aangehaalde arrest Asscher heeft geoordeeld dat
een directeur van een vennootschap waarvan hij enig aandeelhouder is, zijn werkzaamheden niet in het kader van een positie
van ondergeschiktheid verricht, zodat hij niet kan worden aangemerkt als „werknemer” in de zin van artikel 48 EG-Verdrag (thans,
na wijziging, artikel 39 EG), maar moet worden beschouwd als een persoon die een werkzaamheid anders dan in loondienst uitoefent
in de zin van artikel 52 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 43 EG), niet worden toegepast op de thans aan de orde zijnde
zaak. Deze heeft geen betrekking op het vrije verkeer van personen, maar betreft enkel de btw, meer bepaald de definitie van
de hoedanigheid van btw-plichtige.
32     Gelet op het voorgaande moet de gestelde vraag aldus worden beantwoord dat voor de toepassing van artikel 4, lid 4, tweede
alinea, van de Zesde richtlijn, een natuurlijke persoon die in naam en voor rekening van een belastingplichtige vennootschap
alle werkzaamheden van deze laatste verricht ter uitvoering van een arbeidsovereenkomst die hem aan die vennootschap, waarvan
hij overigens enig aandeelhouder, bestuurder en personeelslid is, bindt, zelf niet een belastingplichtige in de zin van artikel 4,
lid 1, van genoemde richtlijn is.

Kosten
33     Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale
rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof
gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Het Hof van Justitie (Tweede kamer) verklaart voor recht:
Voor de toepassing van artikel 4, lid 4, tweede alinea, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende
de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde
waarde: uniforme grondslag, is een natuurlijke persoon die in naam en voor rekening van een belastingplichtige vennootschap
alle werkzaamheden van deze laatste verricht ter uitvoering van een arbeidsovereenkomst die hem aan die vennootschap, waarvan
hij overigens enig aandeelhouder, bestuurder en personeelslid is, bindt, zelf niet een belastingplichtige in de zin van artikel 4,
lid 1, van genoemde richtlijn.
ondertekeningen
*
Procestaal: Nederlands.