CELEX: 62008TJ0335
Állami támogatások
Az olasz hatóságok által az átszervezésen átesett egyes hitelintézetekkel kapcsolatosan hozott intézkedések
Eszközérték-adókiigazítási rendszer
A támogatási rendszert a közös piaccal összeegyeztethetetlennek nyilvánító és a támogatás visszatéríttetését elrendelő határozat
Megsemmisítés iránti kereset
Személyében való érintettség
Elfogadhatóság
Az állami támogatás fogalma
Előny
Szelektív jelleg
Indokolási kötelezettség

A jogvita előzményei

A szóban forgó olasz rendelkezések
1990‑ben az olasz jog szerint valamely tevékenységi ágazat átruházása adóügyi szempontból eszközök átruházásához hasonló ügyletnek
minősült, amely az adott társaság számára az átruházott eszközök rendes piaci értéke és ezen eszközök adóértéke közötti különbség
tekintetében társasági adó megfizetését vonta maga után.
Az olaszországi banki tevékenység ésszerűsítése, valamint különösen a bankszektor állami szervezeteinek a megfelelőbbnek ítélt
részvénytársasági jogi formára történő módosítása érdekében az állami hitelintézetek pénzügyi támogatásának szerkezetátalakítására
és megszilárdítására vonatkozó rendelkezések megállapításáról szóló, 1990. július 30‑i 218. sz. törvény (legge n° 218 su disposizione
in materia di ristrutturazione e integrazione patrimoniale degli istituti di credito di diritto pubblico; a GURI 1990. augusztus
6‑i 182. száma, 8. o., a továbbiakban: 218/1990 törvény) az általános adószabályoktól eltérést engedélyező adózási rendszert
hozott létre a fenti állami szervezetek tulajdonában álló befektetett eszközöknek és egyéb banki eszközöknek az újonnan alakult
vagy már létező magán‑hitelintézetekre való átruházásának megkönnyítése céljából (a 218/1990 törvény 1. cikke és 7. cikkének
(2) bekezdése).
E rendszer értelmében az állami hitelintézetek által a magán‑hitelintézetekre az utóbbiak részvényei fejében történt eszközátruházás
útján realizált tőkenyereség annak 85%‑áig a műveletek adósemlegességének biztosítása céljából adózási szempontból nem került
jóváírásra – és így megadóztatásra – mindaddig, amíg ez a tőkenyereség ténylegesen nem realizálódik, akár az átadó hitelintézet
által kötelezően létrehozott eredménytartalék részvényesek közötti osztalék formájában történő szétosztásáig (amely az eszközök
mérlegben feltüntetett értéke és az átruházott eszközök adóértéke közötti eltérésből származó különbségnek felel meg), vagy
akár az átadó hitelintézet által kapott részvények átruházása révén, akár az átvevő társaságra átruházott eszközök átruházása
révén.
Ezzel szemben az átadó hitelintézeteknél az ilyen eszközátruházásokból realizált tőkenyereség 15%‑a egyből adóköteles jövedelmet
jelentett, ezért e nyereség után általános mértékű társasági adót kötelesek voltak fizetni. Ezzel az adózással összefüggésben
a tőkenyereség 15%‑a az átruházott eszközökért kapott részvények adóértékének növekedése címén az átadó hitelintézet, illetve
az eszközöket átvevő társaság könyvelésében elszámolható volt.
Következésképpen a 218/1990 törvény által létrehozott részleges adósemlegességi rendszer az adóérték és a könyv szerinti érték
– vagyis az átruházott eszközök (az átvevő társaság könyvelésében elszámolt) adóértéke, illetve az ezen eszközökért kapott
részvények (az átadó hitelintézet könyvelésében megjelenő) adóértéke – között kettős eltérést hozott létre. Miközben ugyanis
az átruházott eszközök és az eszközökért kapott részvények könyv szerinti értéke ezen eszközök átruházáskori piaci értékének
felelt meg, ezen eszközök, illetve részvények adóértéke az eszközök akkori – a tőkenyereség 15%‑ával növelt és egyből adóköteles –
adóértékével volt egyenlő, amikor még ezen eszközök az átadó hitelintézet tulajdonában álltak.
A többek között a 218/1990 törvény 7. cikkének (6) bekezdésében megállapított határidő meghosszabbításáról szóló, 1993. november
26‑i 489. törvény (legge n° 489 su proroga del termine di cui all’articolo 7, comma 6, della legge 30 luglio 1990, n° 218,
recante disposizioni per la ristrutturazione e la integrazione del patrimonio degli istituti di credito di diritto pubblico,
nonche’altre norme sugli istituti medesimi, a GURI 1993. december 3‑i 284. száma, 4. o.) 2. cikke kötelezővé tette az állami
hitelintézeteknek a 218/1990 törvény rendelkezéseinek megfelelően legkésőbb 1994. június 30‑ig történő részvénytársasággá
alakítását.
A 218/1990 törvény által létrehozott részleges adósemlegességi rendszer mellett – amelynek célja  kifejezetten az olasz állami
bankrendszer átszervezése volt – az Olasz Köztársaság a 90/434/EK rendelet átültetéséről szóló 1992. december 30‑i 544. törvényrendelettel
(decreto legislativo n° 544 su attuazione della direttiva del Consiglio 90/434/CEE relativa al regime fiscale comune da applicare
alle fusioni, alle scissioni, ai conferimenti d’attivo ed agli altri scambi concernenti societa’ di Stati membri diversi,
a GURI 1993. január 13‑i 9. száma) átültette a különböző tagállamok társaságainak egyesülésére, szétválására, eszközátruházására
és részesedéscseréjére alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről szóló, 1990. július 23‑i 90/434/EGK tanácsi irányelvet (HL L 225.,
1. o.; magyar nyelvű különkiadás: 9. fejezet, 1. kötet, 142. o.). Ezen irányelv célja az volt, hogy egy közös adózási rendszer
létrehozásával véget vessen a nemzeti jogrendszerekből eredő versenytorzításoknak, és elősegítse a különböző tagállamok társaságainak
átszervezését oly módon, hogy mentességet biztosít e műveletek végrehajtáskori adóztatása alól, miközben védi az érintett
tagállamok pénzügyi érdekeit (a 90/434 irányelv első és hatodik preambulumbekezdése).
A 90/434 irányelv és az azt átültető olasz rendelkezések a 218/1990 törvényhez hasonló adósemlegességi rendszerről rendelkeztek,
azzal az eltéréssel, hogy teljes adósemlegességet hoztak létre, amely a realizált tőkenyereség bizonyos része azonnali adóztatásának
mellőzésével járt, így nem jött létre kettős eltérés a kapott részvények, valamint az átruházott eszközök adóértéke és könyv
szerinti értéke között, így csupán az átruházott eszközök adóértéke tekintetében, vagyis az eszközöket átvevő társaság könyvelésében
keletkezett (egyszeri) eltérés.
Az olasz jogalkotó a hátrányos helyzetű régiók költségvetési konszolidációja és az e régiókbeli foglalkoztatás érdekében hozott
szükségintézkedésekről szóló 1995. február 23‑i 41. törvényrendelet (decreto législativo n° 41 su misure urgenti per il risanamento
della finanza pubblica e per l’occupazione nelle aree depresse; a GURI 1995. február 23‑i 45. száma, a továbbiakban: 41/1995
törvényrendelet) 23. cikkében először ismerte el a 218/1990 törvény értelmében az átadott eszközök és az átadó szervezetek
által ezekért kapott részvények adóértékének ezen eszközök és részvények magasabb könyv szerinti értékéhez való igazítását,
kiiktatva ezzel az adóértékek közötti eltérést és megszüntetve az átadó hitelintézet könyvelésében a kötelező eredménytartalék
adóelhatárolását. Ennek a kiigazításnak a feltétele az átvevő társaság által az eszközök utáni 14%‑os pótadó fizetése kizárólag
az eszközökért kapott részvények adókiigazítása érdekében, illetve 18%‑os pótadó fizetése nem csupán ezen eszközöknek, hanem
az átadó hitelintézet által kapott részvényeknek az adóértéke kiigazítása érdekében is. Amennyiben az érintett társaság élt
a kiigazítás lehetőségével, a kiigazításnak a 218/1990 törvény értelmében történt átszervezés keretében átruházott eszközök
összességére kell vonatkoznia más olyan eszközök kizárásával, amelyek adóértéke alacsonyabb volt a könyv szerinti értéküknél.
Mivel a 90/434 irányelv csak a különböző tagállamok társasági átszervezéseire alkalmazandó, az Olasz Köztársaság a vállalkozások
értékesítésére, átruházására, egyesülésére, szétválására és részesedéscseréjére alkalmazandó adók átszervezéséről szóló 1997.
október 8‑i 358. törvényrendelet (decreto legislativo n° 358 su riordino delle imposte sui redditi applicabili alle operazioni
di cessione e conferimento di aziende, fusione, scissione e permuta di partecipazioni, a GURI 1997. október 24‑i 249. száma,
a továbbiakban: 358/1997 törvényrendelet) saját kezdeményezésre kiterjesztette az adósemlegességi rendszert az Olaszország
területén található társaságok átszervezésére is, a tőkenyereség azonnali adóztatása helyett alternatív megoldást kínálva
a gazdasági szereplők részére.
Az adósemlegességi rendszert a 358/1997 törvényrendelet 4. cikke írta elő. E rendszer értelmében egy tevékenységi ág Olaszországban
található társaságok között történő eszközátruházása adóügyi szempontból semleges, feltéve hogy az átruházott eszközök adóértékén
jegyzik az átadó társaság által kapott részesedéseket [részvényeket], és hogy a kapott részvényeket azon az adóértéken számolják
el, amelyet akkor képviseltek, amikor még az átadó tulajdonát képezték (adósemlegességi rendszerben való átruházás).
A 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében meghatározott adósemlegességi rendszer tehát, csakúgy mint a 218/1990 törvény által
létrehozott rendszer, kettős eltérést hozott létre mind az átadott eszközök (az eszközöket átvevő társaság könyvelésében),
mind az ezen eszközökért kapott részvények (az átadó társaság könyvelésében) adóértéke, illetve könyv szerinti értéke között.
A tőkenyereség azonnali adóztatásának alternatívájaként a 358/1997 törvényrendelet 3. cikke a realizált tőkenyereség után
egy 19%‑os pótadó átszervezés során történő megfizetéséről rendelkezett. A tőkenyereség adójóváírásának köszönhetően az eszközök
adóértéke nem tért el azok könyv szerinti értékétől (adósemlegességi rendszerben való átruházás).
Az olasz jogalkotó az adóügyi intézkedésekről szóló 2000. november 21‑i 342. törvénnyel (legge n° 342 su misure in materia
fiscale, a GURI 2000. november 25‑i 276. számának rendes melléklete, a továbbiakban: 342/2000 törvény) három ideiglenes rendszert
vezetett be.
A 342/2000 törvény 10. cikkében meghatározott első rendszer a vállalkozások bizonyos eszközei átértékelésére vonatkozott.
E rendelkezés lehetővé tette a vállalkozások számára, „a materiális és immateriális eszközök átértékelés[ét], azon eszközök
kivételével, amelyeknek termelésére vagy kereskedelmére irányul a társaság tevékenysége, valamint az irányítás alatt álló,
illetve a[z olasz] polgári törvénykönyv 2359. cikke értelmében vett kapcsolt vállalkozásokban birtokolt részesedések kivételével,
amennyiben e részesedések a legkésőbb 1999. december 31‑ig lezárt pénzügyi évre vonatkozó mérlegben lekötött eszközökként
jelennek meg”.
A 342/2000 törvény 12. cikke értelmében ez az átértékelési rendszer az átértékelést követően a mérlegben feltüntetett magasabb
értékre nézve az amortizálható eszközök átértékelése esetén 19%‑os pótadót, a nem amortizálható eszközök esetén 15%‑os pótadót
írt elő.
A 342/2000 törvény 14. cikkében meghatározott második rendszer a hivatkozott törvény 10. cikkében említett eszközöknek a mérlegben
feltüntetett magasabb könyv szerinti értékükhöz való igazítására vonatkozott. A 14. cikk úgy rendelkezett, hogy „[a] 12. cikk
rendelkezései alkalmazhatók a természetes személyek és a jogi személyek jövedelemadója, valamint a termelési tevékenységek
után fizetendő regionális adó tekintetében a 10. cikkben hivatkozott eszközök mérlegben szereplő legmagasabb értékének ugyanazon
cikk rendelkezései szerinti jóváírása érdekében”.
Amennyiben a 342/2000 törvény 10. cikke értelmében történő átértékelés – amely egy adójogi vonzattal járó számviteli művelet –
és a hivatkozott törvény 14. cikke szerinti kiigazítás – amely adójogi művelet – együttes alkalmazása ún. „adóátértékeléshez”
vezet, amely a mérlegben feltüntetett érték piaci értéken történő átértékeléséből és az eltérő adóérték fentiek szerint átértékelt
könyv szerinti értékhez igazításából áll.
A harmadik rendszer az adóértéknek a 218/1990 törvény vagy 358/1997 törvényrendelet 4. cikke értelmében vett átszervezés által
érintett társaságok mérlegében feltüntetett könyv szerinti értékhez való igazítására vonatkozott. A 342/2000 törvény 17.,
18. és 19. cikke ezzel kapcsolatosan a következőképpen rendelkezett:
„17. cikk
(1) A [218/1990 törvény] 7. cikkének (2) és (5) bekezdésében meghatározott eszközöket átvevő társaságok [...] a hivatkozott
eszközátruházást követően kapott eszközök értéke és ezen eszközök adózási szempontból jóváírt értéke közötti különbség tekintetében
[…] 19%‑os [pót]adót alkalmazhatnak. Az eszközök így kapott értéke a jelen törvény hatálybalépését megelőző pénzügyi évre
vonatkozó mérlegben feltüntetett érték.
(2) Az (1) bekezdésben meghatározott pótadózás tárgyát képező különbség adózási szempontból jóváírt eszközköltségnek minősül,
amely tételhez az (1) bekezdésben meghatározott pénzügyi évet követő pénzügyi évtől kezdve e különbség hozzáadható. Ugyanez
a különbség a kapott részvények az eszközt átadó társaság vagy intézmény adózási szempontból jóváírt költségének minősül az
(1) bekezdésben meghatározott pénzügyi év lezárása időpontjában folyamatban lévő pénzügyi évre vagy ügyviteli időszakra vonatkozó
mérlegben feltüntetett értékük erejéig. Következésképpen az eszközátadás során feltüntetett legmagasabb érték alapján képzett
tartalékok, illetve alapok adókötelesnek minősülnek [...].
(3) Az (1) bekezdésben meghatározott társaságok az ugyanabban a bekezdésben előírt pótadó helyett 15%‑os mértékű pótadót is
alkalmazhatnak. Ebben az esetben a pótadózás tárgyát képező különbség az átadó társaságnál vagy intézménynél nem kerül adójóváírásra.
[...]
(5) A pótadózást a jelen törvény hatálybalépésekor releváns adózási időszakra vonatkozó jövedelembevallásban kell kérelmezni.
A pótadót legfeljebb három egyenlő összegű éves részletben kell megfizetni [...].
18. cikk
(1) Azon társaságok tekintetében, amelyeknél a [218/1990 törvény] 7. cikkének (5) bekezdése értelmében történt eszközátruházás,
a kapott részvények értéke és azok adójóváírt értéke közötti különbség realizált tőkenyereségnek minősül, feltéve hogy a 17. cikkében
meghatározott feltételek mellett és határidőn belül [...] 19%‑os pótadót befizetik. A részvények így kapott értéke a jelen
törvény hatálybalépését megelőző pénzügyi évre vonatkozó mérlegben szereplő érték.
(2) Az (1) bekezdés értelmében pótadó tárgyát képező különbség a kapott részvények adózási szempontból jóváírt költségének
minősül. Az eszközátruházás során feltüntetett legmagasabb érték alapján képzett tartalékok, illetve alapok a fent hivatkozott
különbség összegének erejéig adókötelesnek minősülnek, amely különbséget le kell vonni a pótadó mértékéből. Ez a különbség
az eszközátvevő társaságok tekintetében nem minősül adózási szempontból jóváírt költségnek [...]
19. cikk
A 17. cikk rendelkezései a [358/1997 törvényrendelet] 4. cikkének (1) bekezdésében meghatározott eszközátvevő adóalanyokra
is alkalmazandók.”
A 342/2000. sz. törvény 20. cikke részletes előírásokat állapított meg a tőkenyereség után fizetendő pótadóra és a vonatkozó
adóhitelre azon részvényesek javára, akik részesülnek a jóváírt tőkenyereségből származó osztalékokból.
Az olasz jogalkotó az éves, illetve többéves állami költségvetési rendelkezésekről szóló 2001. december 28‑i 448. törvényben
(legge n° 448 su disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato [legge finanziaria 2002], a
GURI 2001. december 29‑i 301. számának rendes melléklete, a továbbiakban: 448/2001 törvény) meghosszabbította 342/2000 törvény
10. és 14. cikkében szabályozott átértékelési és kiigazítási rendszernek a 2000. december 31‑ét megelőzően lezárt pénzügyi
évre vonatkozó mérlegéből származó eszközökre – az amortizálható eszközök átértékelése esetén 19%‑os pótadóval, a nem amortizálható
eszközök esetén 15%‑os pótadóval – való alkalmazhatóságát.
Az olasz jogalkotó a 448/2001 törvény 3. cikke (11) bekezdésével meghosszabbította a 342/2000 törvény 17‑19. cikkében meghatározott
kiigazítási rendszernek a 2001. december 31‑én még le nem zárt pénzügyi évre vonatkozó mérlegéből származó eszközökre való
alkalmazhatóságát, és a releváns kiigazítás mértékétől függően a pótadó mértékét 12%‑ban, illetve 9%‑ban állapította meg.
Az olasz társasági adózás rendszerének reformjára 2003‑ban a 2003. április 7‑i 80. törvény 4. cikke értelmében a társasági
adózás rendszerének reformjáról szóló, 2003. december 12‑i 344. törvényrendelettel került sor (decreto legislativo n° 344
su riforma dell’imposizione sul reddito delle societa’, a norma dell’articolo 4 della legge 7 aprile 2003, n° 80, a GURI 2003.
december 16‑i 291. számának rendes melléklete).
Az olasz jogalkotó az éves, illetve többéves állami költségvetési rendelkezésekről szóló 2003. december 24‑i 350. törvénnyel
(2004. évi költségvetési törvény) (legge n° 350 su disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello
Stato (legge finanziaria 2004) a GURI 2003. december 27‑i 299. száma rendes mellékletének 1. oldala, a továbbiakban: 350/2003
törvény) újfent meghosszabbította a 342/2000 törvényben szabályozott átértékelési és kiigazítási rendszer hatályát.
A 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„A [342/2000 törvény] 10. cikkének a „legkésőbb 1999. december 31‑ig lezárt” mondatrésze helyébe a „legkésőbb 2002. december
31‑ig lezárt” mondatrész lép. A jelen bekezdésben meghatározott rendelkezések alapján kivetendő pótadót a jövedelemadó összegének
esedékességét megelőzően három, évenként fizetendő részletben kell megfizetni, az alábbiak szerint: 2004‑ben 50%‑ot, 2005‑ben
25%‑ot és 2006‑ban 25%‑ot.”
Ez a rendelkezés tehát oly módon módosította a 342/2000 törvény 10. cikkét, hogy lehetővé tette a vállalkozásoknak, hogy a
legkésőbb 2002. december 31‑ig lezárt pénzügyi évre vonatkozó mérlegben feltüntetett eszközök tekintetében az önkéntes átértékelési
mechanizmust alkalmazzák.
Ez a rendelkezés továbbá azt is lehetővé tette a vállalkozások számára, hogy a 342/2000 törvény 14. cikkében szabályozott
kiigazítási rendszerrel éljenek. A 14. cikk ugyanis lehetővé tette, hogy a kiigazítási rendszert alkalmazzák ugyanazon eszközök
tekintetében, mint amelyek a 342/2000 törvény 10. cikkében előírt átértékelési mechanizmusnak is tárgyát képezhetik. Következésképpen
minden vállalkozás számára lehetővé vált az eszközök adóértéke és könyv szerinti értéke közötti eltérések kiküszöbölése, amelyet
az amortizálható eszközök átértékelése esetén 19%‑os pótadó megfizetésével, a nem amortizálható eszközök esetén 15%‑os pótadó
megfizetésével hajthattak végre.
A 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése ekképpen rendelkezik:
„A [342/2000 törvény] 17., 18. és 20. cikkében előírt rendelkezések a 2003. december 31‑én még le nem zárt pénzügyi évre vonatkozó
mérlegéből származó eszközökre is alkalmazhatók. Ebben az esetben a 19%‑os pótadó mértéke 12%‑ra, a 15%‑os pótadó mértéke
pedig 9%‑ra csökken. A jelen bekezdésben meghatározott rendelkezések alapján kivetendő pótadót a jövedelemadó összegének esedékességét
megelőzően három, évenként fizetendő kamatmentes részletben kell megfizetni, az alábbiak szerint: 2004‑ben 50%‑ot, 2005‑ben
25%‑ot és 2006‑ban 25%‑ot. A pótadó alkalmazását az arra az adózási időszakra vonatkozó jövedelembevallásban kell kérelmezni,
amikor az adóérték és könyv szerinti érték közötti kiigazítás megtörtént.”
Ez, a [342/2000 törvény] 17., 18. és 20. cikkének hatályát meghosszabbító és a pótadó mértékét az átértékelés mértéke szerint
12%‑ra, illetve 9%‑ra mérséklő rendelkezés nem hosszabbította meg a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében meghatározott adósemlegességi
rendszer alapján a társasági eszközátruházások tekintetében lehetővé tett átértékelésre vonatkozó 19. cikk hatályát.

A közigazgatási eljárás és a megtámadott határozat
Miután az Európai Közösségek Bizottsága befejezte a 350/2003 törvény 2. cikke (26) bekezdésének előzetes vizsgálatát – mivel
úgy vélte, hogy ez a rendelkezés olyan állami támogatásnak minősülhet, amely összeegyeztethetetlen a közös piaccal – 2007.
május 30‑i levelében tájékoztatta az Olasz Köztársaságot az EK 88. cikk (2) bekezdésében előírt hivatalos vizsgálati eljárás
megindításáról szóló határozatáról (a továbbiakban: az eljárást megindító határozat). Ezt a határozatot az
Európai Unió Hivatalos Lapjában
2007. július 7‑én tették közzé (HL C 154., 15. o.).
Miután a Bizottság az eljárást megindító határozatban felhívta az Olasz Köztársaságot és az érintett feleket észrevételeik
előterjesztésére, Olasz Köztársaság, valamint többek között a Paribas bankcsoport – amelynek részét képezi a Banca Nazionale
del Lavoro SpA (BNL) – benyújtotta észrevételeit.
A Bizottság 2008. március 11‑én meghozta a társasági átszervezésen átesett egyes hitelintézeteknek nyújtott adóösztönzőket
illetően Olaszország által végrehajtott C 15/07 (ex NN 20/07) állami támogatásról szóló 2008/711/EK határozatot (HL L 237.,
70. o., a továbbiakban: megtámadott határozat).
A Bizottság a megtámadott határozatban – az olasz adórendszerben a tőkenyereségek adóztatására vonatkozó szabályok (a megtámadott
határozat (13)–(56) preambulumbekezdése), a közigazgatási eljárás, valamint az Olasz Köztársaság és az érdekelt felek észrevételeinek
(a megtámadott határozat (57)–(79) preambulumbekezdése) ismertetését követően – a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdését
az állami támogatásokra vonatkozó rendelkezések tükrében értékelte.
Miután a Bizottság a megtámadott határozat (81) preambulumbekezdésében megállapította, hogy valamely állami támogatás létezésének
az állami források felhasználásától függő feltétele teljesült, a megtámadott határozat (82)–(107) preambulumbekezdésében a
szelektív jellegű előny létezésére vonatkozó feltétel létezését és annak a rendszer természetére tekintettel való igazoltságát
vizsgálta.
A Bizottság ennek keretében emlékeztetett azon álláspontjára, miszerint a 218/1990 törvény, valamint a 358/1997 törvényrendelet
4. cikke által bevezetett adósemlegességi rendszerek nem minősültek állami támogatásnak, mivel az adósemlegességre vonatkozóan
alkalmazott adóhalasztást véleménye szerint az adórendszer logikája igazolta (a megtámadott határozat (82)–(86) preambulumbekezdése).
A Bizottság úgy vélte, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott adókiigazítási rendszer lehetővé
tette az adóérték növelését, amely után általános társasági adót kellett volna fizetni, ha nem állt rendelkezésre az azt helyettesítő
és jelen ügyben vizsgált különös pótadó. A Bizottság úgy vélte, hogy az általánosnál kedvezőbb mértékű pótadó meghatározása
elvben igazolható, amennyiben olyan technikai intézkedésről van szó, ami megkönnyíti az a tőkenyereség jóváírását (a megtámadott
határozat (87) preambulumbekezdésének első és utolsó mondata).
Mindamellett a Bizottság hozzáfűzte, hogy a kedvezményes adókiigazítás azonban csak abban az esetben igazolható, ha ugyanolyan
feltételek mellett minden összevethető tőkenyereség adójóváírása esetén alkalmazható, így például a nem a 218/1990 törvény
keretében végrehajtott egyéb átszervezések esetében, ideértve az egyéb hitelintézetek átalakítását is (a megtámadott határozat
(88) preambulumbekezdése).
A Bizottság úgy vélte, hogy a 342/2000 törvényben és a 448/2001 törvényben meghatározott kiigazítások – amelyek az ugyanolyan
feltételek mellett elérhetők voltak minden olyan vállalkozásra alkalmazható pótadó megfizetése révén, amely úgy döntött, hogy
jóváírja a 218/1990 törvény és a 358/1997 törvényrendelet alkalmazásában ideiglenesen jóvá nem írt történelmi tőkenyereséget –
az adórendszer logikája által igazolt általános jellegű adózási intézkedések voltak, és ezért nem minősültek állami támogatásnak
(a megtámadott határozat (89) preambulumbekezdése).
Ezzel szemben a Bizottság fenntartotta azt a véleményét, miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése nem általános
rendelkezés volt, mivel kizárólag egyes hitelintézetek által a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott átszervezés során
keletkezett tőkenyereségre volt alkalmazható (a megtámadott határozat (90) és (93) preambulumbekezdése).
A Bizottság úgy vélte, hogy a vizsgálat tárgyát képező adórendszer olyan mértékű előnnyel járt, amely az eszközök kiigazítása
érdekében ténylegesen fizetett adó és az általános adó közötti azon különbözettel volt egyenlő, amelyet ugyanilyen kiigazítás
esetén a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése hiányában fizetni kellett volna (a megtámadott határozat (91) preambulumbekezdése),
továbbá megjegyezte, hogy a pótadót három részletben kellett megfizetni kamatok nélkül, míg az e rendelkezés hiányában fizetendő
általános adó teljes összegét 2004‑ben kellett volna megfizetni (a megtámadott határozat (92) preambulumbekezdése).
A Bizottság az érdekelt felek azon észrevételeire hivatkozott, miszerint először is a szóban forgó rendszer egyetlen kedvezményezettje
sem igazította volna ki saját eszközei értékét, amennyiben ezzel azok után általános társasági adót kellett volna fizetnie,
másodszor azok a társaságok, amelyek átszervezését nem érintette a 218/1990 törvény, a 342/2000 törvény 17. cikkében meghatározott
általános, alapvetően egyenértékű módszer szerint implicit módon részesültek a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében
meghatározott adókiigazítási rendszerből, harmadszor figyelembe kell venni az eredeti átruházások idején történt adófizetést
is, amely rendszer ebből kifolyólag tulajdonképpen semmilyen előnnyel sem járt (a megtámadott határozat (94) és (95) preambulumbekezdése).
A Bizottság „azonban visszautasítja azt a nézetet, miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott
program nem képezi adósemleges átszervezésekből adódó nem kiigazított értékek adókiigazítását, hanem olyan adókiigazítási
rendszer, amely a kedvezményezett gazdasági társaságok eszközeinek piaci értéken való kiigazítása nyomán lehetővé tette az
elhatárolt tőkenyereség jóváírását. A Bizottság szerint „a két rendszer nem vethető össze, s felhívta a figyelmet, hogy a
350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott adó‑újraértékelési rendszer nem egyezik meg ugyanezen 2. cikkének
(26) bekezdésében meghatározott adókiigazítási rendszerrel, hiszen a két rendszerben eltérő a pótadó mértéke” (a megtámadott
határozat (96) preambulumbekezdése).
A Bizottság ezért arra a következtetésre jutott, hogy azok a gazdasági társaságok, amelyek a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdése értelmében igazították ki eszközeik adóértékét, jelentős külön előnyhöz jutottak, amely a jóváírt nyereség
után általános mértékű adó, illetve pótadó szerinti adóztatása közötti különbséggel volt egyenlő (a megtámadott határozat
(97) preambulumbekezdése).
Miután a Bizottság utalt az érdekelt felek azon érvére, miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott,
az általános adó mértékénél alacsonyabb mértékű pótadó nem szelektív jellegű, hiszen azt a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott
átszervezések nyomán keletkezett tőkenyereség adóztatásának különös ténybeli és jogi sajátosságai, továbbá az igazolja, hogy
az Olasz Köztársaság ennyi év után nem adóztathatta volna meg jogszerűen ezeket a tőkenyereségeket oly módon, mintha másfajta
átszervezésekből eredő tőkenyereségek lennének (a megtámadott határozat (98) preambulumbekezdése), megállapította, hogy e
sajátosságoktól függetlenül a 218/1990 törvényben meghatározott részleges adósemlegesség rendszere lényegét tekintve megegyezik
a 358/1997 törvényerejű rendelet által előírt teljes adósemlegességi rendszerrel, és az olasz jogalkotónak 2003‑ban ugyanazt
a bánásmódot kellett volna előírnia, mint amikor az elhatárolt tőkenyereség jóváírásáról rendelkezett (a megtámadott határozat
(99) preambulumbekezdése).
A Bizottság a megtámadott határozat (100) preambulumbekezdésében továbbá úgy vélte, hogy egy alacsonyabb mértékű adó alkalmazását
nem lehet pusztán a bankágazat átszervezéséből eredő és a részvényesek között osztalék formájában kiosztott tőkenyereségnek
a 218/1990 törvény szerinti – az adósemlegesség rendszerében végrehajtott egyéb átszervezések nyomán osztalék formájában a
részvényesek között kiosztott tőkenyereség enyhébb adóztatásához képest – szigorúbb megadóztatásának ellentételezéseként minősíteni.
A Bizottság álláspontja szerint ez az álláspont nem elfogadható, mivel a tőkenyereség után fizetendő különböző mértékű pótadók
nem mindig igazolhatók arra való hivatkozással, hogy az alkalmazandó adóterhek eltérőek, amennyiben az elhatárolt tőkenyereségek
osztalékként kerülnek kifizetésre. A Bizottság megjegyezte továbbá, hogy ez az indokolás bizonyos társaságok tekintetében
különböző mértékű adók kivetésének megengedését jelentené pusztán azon indokból, hogy bizonyos, az állam által kedvezményezett
átszervezési rendszerekben vettek részt.
A Bizottság egyébiránt úgy ítélte meg, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott adókiigazítási
rendszer alkalmazásából származó előnyt nem lehet elenyésző mértékűnek
(de minimis)
tekinteni, és hogy ezen előny feltételezett elenyésző volta önmagában nem elégséges indok arra, hogy az ilyen típusú előny
ne minősüljön támogatásnak, illetve egy nem átlátható támogatási intézkedés tekintetében nem lehet a
de minimis
kivételre hivatkozni (a megtámadott határozat (101) és (102) preambulumbekezdése).
A Bizottság továbbá úgy vélte, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott kiigazítási rendszer nem
az általános rendszert átültető és a bankágazat megkülönböztető jellemzőivel rendelkező szabályozásnak, hanem sokkal inkább
szelektív jellegű előnynek minősül, amelynek következményeképpen a 218/1990 törvény alapján szervezeti átalakításon átesett
hitelintézetek versenyképessége javul. Ezen túlmenően e rendszer nem a 342/2000 törvénnyel bevezetett rendszer pontos mása,
tekintettel arra, hogy a 350/2003 törvény értelmében vett kiigazítás hatálya sokkal szűkebb volt, mint a 342/2000 törvény
által létrehozott általános adókiigazítás (a megtámadott határozat (105) és (106) preambulumbekezdése).
A Bizottság arra a következtetésre jutott, hogy a 350/2003 törvény értelmében az egyes hitelintézeteknek a tevékenységi ágazat
egyes átruházásai során realizált nyereségének adóztatása során az általános mértékű adó megfizetése helyett alkalmazott pótadó
különös előnynek minősül, amelyet nem igazol az adórendszer belső logikája (a megtámadott határozat (107) preambulumbekezdése).
Miután a Bizottság megállapította, hogy a versenytorzítás és a tagállamok közötti kereskedelem érintettségére vonatkozó feltételek
fennállnak (a megtámadott határozat (108)–(110) preambulumbekezdése), és az EK 87. cikk (2) és (3) bekezdésében felsorolt
mentesítések egyike sem alkalmazható (a megtámadott határozat (111) és (116) preambulumbekezdése), arra a következtetésre
jutott, hogy a vizsgálat tárgyát képező rendszer nem összeegyeztethető a közös piaccal (a megtámadott határozat (117) preambulumbekezdése).
A Bizottság úgy ítélte meg, hogy mivel jogellenes támogatásról van szó, el kell rendelni annak visszafizettetését, ám úgy
vélte, hogy „a támogatásból kizárólag azt az összeget kell visszafizettetni, amellyel a kedvezményezettek kevesebbet fizettek,
mint ha az adott időben alkalmazandó más adórendszer szerint fizették volna meg adójukat”. A Bizottság úgy ítélte meg, hogy
ebben az esetben a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott alternatív átértékelési rendszer nem csupán
feltételezett, hanem olyan ésszerű választási lehetőség, amellyel az érintett kedvezményezettek eszközeik tényleges adójóváírása
folyamán élhettek volna (a megtámadott határozat (118) preambulumbekezdése). A Bizottság ugyanis úgy vélte, hogy annak ellenére,
hogy az átértékelés és a kiigazítás nem egyenértékű egymással, amennyiben a kiigazítási rendszer annak idején nem létezett
volna, az érdekelt hitelintézetek minden bizonnyal a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott általános
újraértékelési lehetőséggel éltek volna (a megtámadott határozat (119) preambulumbekezdése).
A Bizottság ezért arra a következtetésre jutott, hogy a támogatás visszafizettetését kizárólag a 350/2003 törvény 2. cikkének
(25) bekezdésében meghatározott módon fizetendő adóösszeg és az ugyanezen törvény 2. cikkének (26) bekezdése értelmében ténylegesen
befizetett adóösszeg közötti különbségre kell korlátozni (a megtámadott határozat (120) preambulumbekezdése).
A fentiek alapján a Bizottság a következőképpen határozott:
„1. cikk
Az Olaszország által bevezetett, a 350/2003. sz. törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott eltérő adórendszer állami
támogatásnak minősül, és a közös piaccal nem összeegyeztethető.
2. cikk
Az [Olasz Köztársaság] köteles megszüntetni az 1. cikkben hivatkozott programot.
3. cikk
(1) [Az Olasz Köztársaság] minden szükséges lépést köteles megtenni annak érdekében, hogy visszafizettesse a 218/1990 törvény
értelmében végrehajtott átszervezések nyomán keletkező tőkenyereség [adójóváírására] vonatkozó 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdésében meghatározott pótadó alkalmazása révén a kedvezményezetteknek juttatott támogatást, amelyet az érintettek
már jogellenesen megkaptak.
(2) A visszafizettetendő összeg arra a különbségre korlátozódik, amit a kedvezményezettek a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében
meghatározott módon fizettek volna, és amennyit ugyanezen […] törvény 2. cikkének (26) bekezdése értelmében ténylegesen megfizettek.
(3) A visszafizettetést haladéktalanul végre kell hajtani a nemzeti eljárásjog szerint – feltéve, hogy a nemzeti jogrend lehetővé
teszi ennek a határozatnak a haladéktalan és hatékony végrehajtását [helyesen: a visszatérítést késedelem nélkül és az érintett
tagállam nemzeti joga szerinti eljárás keretében kell végrehajtani, feltéve hogy e rendelkezések lehetővé teszik a Bizottság
határozatának azonnali és hatékony végrehajtását].
[...]
5. cikk
Ennek a határozatnak a címzettje az Olasz Köztársaság.”

Az eljárás és a felek kérelmei
A Törvényszék Hivatalához 2008. augusztus 14‑én benyújtott keresetlevelükkel a felperesek, a BNP Paribas (a továbbiakban:
BNP) és a BNL megindították a jelen keresetet.
Az előadó bíró jelentése alapján a Törvényszék (ötödik tanács) a szóbeli szakasz megnyitásáról határozott. A Törvényszék a
2010. január 21‑i tárgyaláson meghallgatta a felek szóbeli előterjesztéseit és a Törvényszék szóbeli kérdéseire adott válaszaikat.
A felperesek azt kérik a Törvényszéktől, hogy:
–        a keresetet nyilvánítsa elfogadhatónak;
–        semmisítse meg a megtámadott határozatot.
A Bizottság azt kéri, hogy a Törvényszék:
–        a keresetet mint elfogadhatatlant utasítsa el;
–        másodlagosan, a keresetet mint megalapozatlant utasítsa el;
–        a felpereseket kötelezze a költségek viselésére.

A jogkérdésről

Az elfogadhatóságról
A felek érvei
A Bizottság – anélkül, hogy a Törvényszék eljárási szabályzata 114. cikkének 1. §‑a alapján külön beadványban elfogadhatatlansági
kifogást terjesztett volna elő – vitatja a kereset elfogadhatóságát. A megtámadott határozat ugyanis – amelyben a Bizottság
a szóban forgó adózási rendszert jogellenes és a közös piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatásnak minősítette, és az
Olasz Köztársaságot a nyújtott támogatások visszafizettetésére kötelezte – általános hatályú jogi aktusnak minősül. Márpedig
a Bizottság álláspontja értelmében az a körülmény, hogy a felperesek e rendszer tényleges kedvezményezettjei, nem jelenti
azt, hogy az utóbbiak megsemmisítés iránti kereset indítására jogosult, személyükben érintett személyeknek minősülnének.
A Bizottság e kifogását a Bíróság és a Törvényszék ítélkezési gyakorlatára alapozza, amely többször is kimondta, hogy a valamely
támogatási program tényleges vagy potenciális kedvezményezettjei által az e programokat a közös piaccal összeegyeztethetetlennek
nyilvánító határozatokkal szemben indított keresetek elfogadhatatlanok.
A Bizottság ismeri a Törvényszék azon ítéleteit is, amelyek éppen ellenkezőleg afelé mutatnak, hogy a Törvényszék bizonyos,
a közös piaccal összeegyeztethetetlennek nyilvánított támogatások kedvezményezettjei által indított kereseteket elfogadhatónak
nyilvánított azon indokból, hogy a felpereseknek az e programok keretében részükre nyújtott támogatásokat vissza kellett fizetniük.
Mindazonáltal kétli, hogy az ilyen értelmű ítélkezési gyakorlat tiszteletben tartaná a magánszemélyek által indítható megsemmisítés
iránti keresetekre irányadó elveket.
Másodlagosan abban az esetben, amennyiben a Törvényszék mégis úgy ítélné meg, hogy a tényleges kedvezményezetti helyzet lehetővé
teszi a kereset elfogadhatóságát, a Bizottság lényegében arra hivatkozik, hogy a BNL‑nek nincs kereshetőségi joga, mivel nem
tekinthető a szóban forgó intézkedések tényleges kedvezményezettjének, ugyanis a 218/1990 törvény 7. cikkében meghatározott
adósemlegességi rendszer keretében annak idején eszközöket átvevő vállalkozás tulajdonosa (a továbbiakban: régi BNL) beolvadt
a BNP‑be. Az a tény, hogy a BNL eszközátruházás címén átvette a régi BNL bankágazatát, nem áll semmiféle összefüggésben a
támogatásokból való részesüléssel és e támogatások visszafizetésével. Harmadlagosan amennyiben úgy tűnne, hogy a Bizottság
által nem ismert indokok miatt a BNL‑nek, és nem a BNP‑nek kellene visszafizetnie a támogatásokat, a BNP által benyújtott
keresetet kellene elfogadhatatlannak nyilvánítani.
A felperesek vitatják a Bizottság érvelését. A valamely támogatási programot a közös piaccal összeegyeztethetetlennek nyilvánító
és az adott tagállammal szemben a nyújtott támogatások visszatéríttetésének kötelezettségét előíró bizottsági határozat tárgyát
képező támogatási programok alkalmazásával nyújtott támogatások tényleges kedvezményezettjeinek személyes érdekeltségét az
ítélkezési gyakorlat egyértelműen elismerte.
A Bizottság másodlagos érve pedig hatástalan, mivel a kereset mindenesetre a két felperes közül legalább az egyik tekintetében
elfogadható.
A Törvényszék álláspontja
Meg kell jegyezni, hogy valamely természetes vagy jogi személy csak akkor indíthat megsemmisítés iránti keresetet egy másik
személyhez címzett határozat ellen, ha e határozat közvetlenül és személyében érinti őt.
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint azon természetes vagy jogi személy, aki nem címzettje egy határozatnak, csak akkor
állíthatja, hogy személyében érintett, ha a határozat bizonyos sajátos jellemzői vagy egy őt minden más személytől megkülönböztető
ténybeli helyzet folytán vonatkozik rá, és ezáltal a címzetthez hasonló módon egyéníti őt (a Bíróság 25/62. sz., Plaumann
kontra Bizottság ügyben 1963. július 15‑én hozott ítélete [EBHT 1963., 197., 223. o.] és a C‑321/95. P. sz., Greenpeace Council
és társai kontra Bizottság ügyben 1998. április 2‑án hozott ítéletének [EBHT 1998., I‑1651. o.] 7. és 28. pontja).
A Bíróság tehát úgy ítélte meg, hogy valamely vállalkozás a Bizottság ágazati támogatási programot megtiltó határozata ellen
főszabály szerint nem nyújthat be megsemmisítés iránti keresetet, ha e határozat őt csak a szóban forgó ágazathoz való tartozása
miatt és az említett program potenciális kedvezményezettje minőségében érinti. Az ilyen határozat ugyanis a felperes vállalkozás
vonatkozásában olyan általános hatályú intézkedésként jelenik meg, amely objektív módon meghatározott helyzetekre alkalmazandó,
és amely általánosan és elvontan körülírt személyek kategóriája vonatkozásában fejt ki joghatásokat (lásd a Bíróság C‑298/00. P. sz.,
Olaszország kontra Bizottság ügyben 2004. április 29‑én hozott ítéletének [EBHT 2004., I‑4087. o.] 37. pontját, valamint az
ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot, továbbá a C‑519/07. P. sz., Bizottság kontra Koninklijke Friesland Campina ügyben
2009. szeptember 17‑én hozott ítéletének [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 53. pontját; lásd továbbá ebben az értelemben
a 67/85., 68/85. és 70/85. sz., Van der Kooy és társai kontra Bizottság egyesített ügyekben 1988. február 2‑án hozott ítéletének
[EBHT 1988., 219. o.] 15. pontját).
A Bíróság azonban a C‑15/98. és C‑105/99. sz., Sardegna Lines egyesített ügyekben 2000. október 19‑én hozott ítélet (EBHT 2000.,
I‑8855. o.) 34. és 35. pontjában úgy ítélte meg, hogy mivel ezen ügyben a kérdéses határozat a Sardegna Lines nevű vállalkozást
nem csupán a szardíniai hajózási ágazatban működő vállalkozásként, vagyis a szardíniai hajótulajdonosokra vonatkozó támogatási
program potenciális kedvezményezettjeként, hanem az e program címén nyújtott olyan egyedi támogatás tényleges kedvezményezettje
minőségében is érintette, amelynek a visszatéríttetését a Bizottság elrendelte, a vállalkozás az említett határozat által
személyében érintett, és a határozat ellen benyújtott keresete elfogadható (lásd továbbá ebben az értelemben a fenti 65. pontban
hivatkozott Olaszország kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 39. pontját).
Ennélfogva meg kell vizsgálni, hogy a felperes valamely ágazati támogatási program címén nyújtott olyan egyedi támogatás tényleges
kedvezményezettjének minősül‑e, amelynek a visszatéríttetését a Bizottság elrendelte (lásd ebben az értelemben a Törvényszék
T‑136/05. sz., Salvat père & fils és társai kontra Bizottság ügyben 2007. szeptember 20‑án hozott ítéletének [EBHT 2007.,
II‑4063. o.] 70. pontját, valamint a T‑445/05. sz., Associazione italiana del risparmio gestito és Fineco Asset Management
kontra Bizottság ügyben 2009. március 4‑én hozott ítéletének [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 49. pontját).
A felperesek a Törvényszék elé terjesztett beadványukban e tekintetben három olyan körülményre hivatkoztak, amelyeket a Bizottság
sem vitatott.
Először is a régi BNL – miközben egy olyan bankintézet tulajdonosa volt, amely a 218/1990 törvény értelmében az adósemlegességi
rendszer hatálya alá tartozó eszközátruházás során eszközöket vett át – a 2003. évi adóévre vonatkozó 2004. október 29‑én
benyújtott adóbevallásában a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében előírt kiigazítási rendszert alkalmazta az utóbbi
vállalkozás tulajdonát képező eszközök tekintetében.
Másodszor a régi BNL 2007. október 1‑jén olaszországi bankágazatát – ideértve azon eszközöket is, amelyek tekintetében a fent
hivatkozott kiigazítással élt – átruházta az újonnan létrehozott Banca Nazionale del Lavoro SpA (BNL) elnevezésű részvénytársaságra,
amely nem más, mint a másik felperes.
Harmadszor ugyanazon a napon – közvetlenül az eszközátruházást követően – a régi BNL beolvadt az első felperes BNP‑be, és
a BNP ezen ügylet következményeképpen átvállalta a régi BNL jogait és kötelezettségeit, így a régi BNL jogutódjává vált az
utóbbi társaságra vonatkozó összes jogviszonyban, ideértve az összeolvadást megelőzően indított eljárásokat is.
A fenti körülményekből következően a régi BNL által a jogvita tárgyát képező adórendszerből eredő kedvezmény vagy – a fenti
pontban hivatkozott beolvadás következtében – a BNP‑re szállt át, vagy – a régi BNL banki tevékenységének e társaságra való
átruházása következtében – a BNL‑re szállt át, ezért vagy a BNP, vagy a BNL tekintendő a szóban forgó adórendszer címén nyújtott
támogatás tényleges kedvezményezettjének, és így a megtámadott határozat által személyében érintettnek.
A Törvényszék által feltett kérdésre válaszul a felperesek kijelentették, hogy a fent hivatkozott beolvadás következtében
a BNP lett a jogvita tárgyát képező intézkedés tényleges kedvezményezettje, amely tény a tárgyalási jegyzőkönyvben is rögzítésre
került.
Ebből következik, hogy a megtámadott határozat a BNP‑t személyében érinti.
E felperes közvetlen érintettségének fennállására vonatkozó feltételre vonatkozóan meg kell állapítani, hogy mivel a megtámadott
határozat 3. cikke arra kötelezi az Olasz Köztársaságot, hogy tegyen meg minden szükséges intézkedést annak érdekében, hogy
a kedvezményezettekkel visszafizettesse a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott pótadó alkalmazása
révén a kedvezményezetteknek juttatott támogatást, e felperest a támogatás tényleges kedvezményezettjeként a megtámadott határozat
közvetlenül érinti.
A fenti megfontolásokra tekintettel a jelen kereset elfogadható annyiban, amennyiben azt a BNP terjesztette elő.
Amennyiben egy és ugyanazon kérelemről van szó, nem szükséges vizsgálni a többi felperes kereshetőségi jogát (lásd a Törvényszék
T‑326/07. sz., Cheminova és társai kontra Bizottság ügyben 2009. szeptember 3‑án hozott ítéletének [az EBHT‑ban még nem tették
közzé] 68. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot; lásd ebben az értelemben még a T‑447/93–T‑449/93. sz., AITEC
és társai kontra Bizottság egyesített ügyekben 1995. július 6‑án hozott ítélet [EBHT 1995., II‑1971. o.] 82. pontját, a T‑266/94. sz.,
Skibsværftsforeningen és társai ügyben 1996. október 22‑én hozott ítélet [EBHT 1996., II‑1399. o.] 51. és 52. pontját, valamint
a T‑127/99., T‑129/99. és T‑148/99. sz., Diputación Foral de Álava és társai kontra Bizottság egyesített ügyekben 2002. március
6‑án hozott ítélet [EBHT 2002., II‑1275. o.] 52. pontját).

Az ügy érdeméről
A felperesek két megsemmisítési jogalapra hivatkoznak. Az első jogalap az EK 87. cikk (1) bekezdésének megsértésére vonatkozik
annyiban, amennyiben a Bizottság tévesen állapította meg állami támogatás létezését egy olyan támogatási programmal kapcsolatosan,
amely e rendelkezés értelmében nem nyújt előnyt. A második jogalap az indokolási kötelezettség ténybeli tévedésből eredő megsértésére
vonatkozik.
A vizsgálatot a második jogalappal kell kezdeni.
Ténybeli tévedésből eredő indokolási kötelezettség megsértésére vonatkozó második jogalapról
–       A felek érvei
A felperesek azt sérelmezik, hogy a Bizottság a megtámadott határozatban nem vette figyelembe a 350/2003 törvény 2. cikkének
(25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszert, amelyet össze kellett volna hasonlítania a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszerrel. Mindazonáltal a hivatalos vizsgálati eljárás során mind az olasz hatóságok,
mind a felperesek jelezték a Bizottságnak, hogy össze kellene hasonlítania e két rendszert annak megállapítása érdekében,
hogy az utóbbi rendszer összességében vizsgálva az előzőhöz viszonyítva bármilyen előnyt nyújtott‑e.
Márpedig a Bizottság azon puszta megállapításra támaszkodva, hogy 2000‑ben és 2001‑ben a jogalkotó az eredetileg a 218/1990
törvényben meghatározott átszervezések által érintett szervezetek részére fenntartott kiigazítási rendszert kiterjesztette
a 358/1997 törvényrendelet 4. cikke értelmében végrehajtott eszközátruházások átvevő társaságaira, miközben a 350/2003 törvény
már nem tartalmazta e kiterjesztést, gyakorlatilag kivonta magát ezen összehasonlítási kötelezettség alól. A Bizottság eleve
elutasította az olasz hatóságok és a felperesek kifogásait, anélkül hogy a megtámadott határozatban ezt megindokolta volna,
és csupán annak megállapítására szorítkozott, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott kiigazítás
csupán a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházás révén eszközöket átvevő társaságokra alkalmazandó, és nem
az összes eszközátruházással érintett társaságra.
A megtámadott határozat ugyanis azon a téves meggyőződésen alapul, hogy a 350/2003 törvény csupán a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdésében meghatározott kiigazítási rendszert szabályozta, anélkül hogy valamely általánosságban alkalmazandó más
rendszert is előírt volna. Ez az álláspont egyértelműen kitűnik a megtámadott határozat (96) preambulumbekezdéséből.
Mindazonáltal a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése oly módon módosította a 342/2000 törvény 10. cikkét, hogy lehetővé
tette a vállalkozásoknak, hogy „a legkésőbb 2002. december 31‑ig lezárt pénzügyi évre vonatkozó mérlegben” feltüntetett eszközök
tekintetében az önkéntes átértékelési mechanizmust alkalmazzák. Ezzel a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése közvetetten
azt is lehetővé tette a vállalkozások számára, hogy a 342/2000 törvény 14. cikkében szabályozott kiigazítási rendszerrel éljenek.
E rendelkezés ugyanis lehetővé tette, hogy a kiigazítási rendszerrel éljenek ugyanazon eszközök tekintetében, mint amelyek
a 342/2000 törvény 10. cikkében előírt átértékelési mechanizmusnak is tárgyát képezhetik. Következésképpen minden vállalkozás
számára lehetővé vált az eszközök adóértéke és könyv szerinti értéke közötti eltérések kiküszöbölése, amelyet az amortizálható
eszközök átértékelése esetén 19%‑os pótadó kifizetésével, a nem amortizálható eszközök esetén 15%‑os pótadó megfizetésével
hajthattak végre.
Azt a tényt egyébiránt, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott kiigazítási rendszer ténylegesen
alkalmazható és elérhető volt minden érdekelt vállalkozás számára, az ügy iratai is bizonyítják.
A felperesek hozzáfűzik továbbá, hogy amennyiben a Bizottság összehasonlította volna a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
meghatározott kiigazítási rendszert az ugyanezen törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszerrel,
arra a következtetésre jutott volna, hogy az előbbi rendszer semmiféle gazdasági előnyt nem nyújtott az utóbbihoz képest.
A Bizottság által az ellenkérelemben az utóbbi kiigazítási rendszer figyelmen kívül hagyásának igazolása érdekében nyújtott
magyarázat utólagos indokolási kísérletnek minősül, és ennélfogva elfogadhatatlan.
A Bizottság előadja, hogy a felperesekkel egyetértésben úgy véli, hogy a 342/2000 törvény 14. cikkének hatályát hosszabbítja
meg a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése. Mindazonáltal ez nem befolyásolja a megtámadott határozat (96) preambulumbekezdésében
kifejtett megfelelő indokolást, amely úgy szól, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdése által meghosszabbított hatályú rendelkezésektől eltérő jellegű rendelkezések hatályát hosszabbította meg. Még
ha igaz is, hogy e preambulumbekezdés kifejezettebb módon hivatkozhatott volna a (25) bekezdés tárgyát képező mindkét helyzetre,
vagyis mind az átértékelésre, mind a kiigazításra, ettől függetlenül az alapérvelés egyértelmű, és az „adósemleges átszervezésekből
adódó nem kiigazított értékek adókiigazítását” állítja szembe a „kedvezményezett gazdasági társaságok eszközeinek piaci értéken
való kiigazítása nyomán létrejött elhatárolt tőkenyereséggel”.
A Bizottság a két helyzet közötti különbséget ezenfelül a megtámadott határozat (56) preambulumbekezdésében fejti ki. Miközben
ugyanis a társaságok átruházásából, illetve átszervezéséből származó tőkenyereség az eszközök átadásával realizálódik, ám
felfüggesztésre kerül, és „csupán feltüntetésre kerül”, nem áll összefüggésben egy „korábbi eseménnyel”. Másképpen fogalmazva
a 342/2000 törvény 14. cikkében szabályozott kiigazítás a nem realizált tőkenyereségre vonatkozik, amely teljes mértékben
összevethető az ugyanazon törvény 10. cikkében szabályozott átértékelésből származó tőkenyereséggel, és ez ad magyarázatot
arra, hogy az objektív alkalmazási keret és az adómértékek miért egyeznek meg a két adótechnikai eszköz tekintetében.
A fenti két adótechnikai eszköz közötti alapvető hasonlóság a 342/2000 törvény 10. cikke címén végrehajtott átértékelések,
valamint az ugyanezen törvény 14. cikke értelmében megvalósított kiigazítások létjogosultságával kapcsolatos, amely gyökeresen
megkülönbözteti azokat az ugyanazon törvény 17. cikkében szabályozott átruházások és a társaságok átszervezése során már realizált
tőkenyereségtől.
Nem áll fenn tehát a felperesek által hivatkozott ténybeli tévedés, illetve az ebből a tévedésből eredő indokolás hiánya sem.
A Bizottság úgy ítélte meg, hogy az átruházások és a társaságok átszervezése során már realizált tőkenyereség kiigazítása
– amely lehetőséget a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése a 218/1990 törvény értelmében átszervezett hitelintézetek
részére tartott fenn – csupán egy olyan, a 342/2000 törvény 19. cikkéből eredő hasonló általános jellegű intézkedéssel volt
összehasonlítható, amely ugyanakkor volt hatályos, ám amelynek hatálya nem került meghosszabbításra. A Bizottság tehát alappal
állapíthatta meg, hogy a kérdéses általános jellegű előny különössé vált, és ezért jogszerűen juthatott arra a következtetésre,
hogy állami támogatásról van szó.
Végül a Bizottság ugyan valóban úgy vélte, hogy a támogatás visszatéríttetését egyrészt a 342/2000 törvény 10. cikkében szabályozott
átértékelésre tekintettel fizetendő adó, illetve az ugyanazon törvény 14. cikkében szabályozott nem realizált tőkenyereség
kiigazítása tekintetében fizetendő adó – amely adótechnikai eszközök hatályát a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése
meghosszabbította –, másrészt a 342/2000 törvény a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése által meghosszabbított hatályú
17. cikkének értelmében ténylegesen megfizetett adó közötti különbségre kell korlátozni. Mindazonáltal még ha a Bizottság
el is ismerte a fentieket, amennyiben e választás az állami támogatás megállapításához vezető érveléshez képest inkoherens
is, ez az inkoherencia a rendszer kedvezményezettjeinek – így a felperesek – előnyére szolgált, akiknek egyáltalán nem áll
érdekükben, hogy ezen érvelést vitassák. Az is egyértelmű, hogy amennyiben a Törvényszék a megtámadott határozatot az indokolás
hiánya miatt megsemmisíti, a Bizottságnak újra kell majd vizsgálnia a kérdéses intézkedést, és új határozatot kell hoznia.
A Bizottság úgy véli, hogy a második jogalap mindenesetre hatástalan. Egyrészt mivel a felperesek azt állítják, hogy a 350/2003
törvény 2. cikkének (25) bekezdése címén, illetve a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése címén történt kiigazítás két
különböző adótechnikai eszköz, még ha a felperesek a Bizottság érveitől eltérő megfontolásra is támaszkodnak, a két adótechnikai
eszköz alaposabb összehasonlítása sem módosíthatta volna a megtámadott határozatban kifejtett következtetéseket.
Másrészt, amint azt a Bizottság már megjegyezte, a megtámadott határozat a visszatéríttetést azon különbség megfizetésére
korlátozta, amely azon adó között áll fenn, amelyet akkor kellett volna megfizetni, ha a jogvita tárgyát képező adózási rendszer
kedvezményezettjei a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott adó‑újraértékelési rendszert alkalmazták
volna, és azon adó között, amelyet ugyanazon törvény 2. cikkének (26) bekezdése értelmében a kedvezményezettek ténylegesen
megfizettek. Irreleváns tehát, hogy a megtámadott határozat csupán az átértékelésről tesz említést, tekintettel arra, hogy
a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése által meghosszabbított hatályú két adótechnikai eszközre – vagyis az átértékelésre
és a kiigazításra – ugyanolyan mértékű adó volt alkalmazandó. Következésképpen még ha a Bizottság azt is állapította volna
meg a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítás alaposabb vizsgálatát követően, hogy az utóbbi
általános mértékű adónak minősül ahhoz képest, amelyhez a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott átértékelést
kellett volna viszonyítani, mindenképpen arra jutott volna, hogy az előny a két adó mértéke közötti különbséggel egyenlő,
és a visszatéríttetést a megtámadott határozatban meghatározottal megegyező mértékben rendelte volna el.
–       A Törvényszék álláspontja
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az EK 253. cikk által megkövetelt indokolást az adott ügy természetéhez kell igazítani,
valamint világosan és kétértelműségtől mentesen kell megfogalmazni a jogi aktust elfogadó intézmény érvelését, hogy az az
érdekeltek számára a meghozott intézkedés indokait megismerhetővé, a hatáskörrel rendelkező bíróság számára pedig a felülvizsgálati
jogkört gyakorolhatóvá tegye. Az indokolás követelményét az ügy körülményeire, így többek között a jogi aktus tartalmára,
az előadott indokok jellegére, és a címzettek, illetve a jogi aktus által közvetlenül és személyükben érintett más személyek
válaszadás iránti érdekére figyelemmel kell értékelni. Nem követelmény az indokolással szemben, hogy a releváns tény- és jogkérdések
minden részletére kitérjen, amennyiben nem csupán szövege, hanem egyben kontextusa, valamint a tárgyra vonatkozó jogszabályok
összessége alapján eldönthető a kérdés, hogy az indokolás megfelel‑e az EK 253. cikk követelményeinek (lásd a Bíróság C‑367/95. P. sz.,
Bizottság kontra Sytraval és Brink’s France ügyben 1998. április 2‑án hozott ítéletének [EBHT 1998., I‑1719. o.] 63. pontját
és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
Ezenkívül, még ha azon határozatok indokolásában, amelyeket a versenyszabályok alkalmazásának biztosítása érdekében hoz, a
Bizottság nem is köteles feltüntetni minden olyan ténybeli és jogi kérdést, amelyek alapján határozatát meghozta, az EK 253. cikk
értelmében köteles legalább azokat a tényeket és megfontolásokat megemlíteni, amelyek a határozat összefüggésében alapvető
jelentőségűek, lehetővé téve a közösségi bíróságnak és az érdekelt feleknek azon feltételek megismerését, amelyek között a
Bizottság a Szerződést alkalmazta (lásd ebben az értelemben a Törvényszék T‑374/94., T‑375/94., T‑384/94. és T‑388/94. sz.,
European Night Services és társai kontra Bizottság egyesített ügyekben 1998. szeptember 15‑én hozott ítéletének [EBHT 1998.,
II‑3141. o.] 95. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
Azon kifogás tekintetében, miszerint a Bizottság a megtámadott határozatban nem vette figyelembe a 350/2003 törvény 2. cikkének
(25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszert, meg kell állapítani, hogy a felperesek állításával ellentétben a Bizottság
azt nem hagyta figyelmen kívül, miután a megtámadott határozat (94) preambulumbekezdésének második mondatában kifejtette azon
érvét, miszerint „azok a társaságok, amelyek átszervezését nem érintette a 218/1990 […] törvény, a 342/2000 […] törvény 17. cikkében
meghatározott általános, alapvetően egyenértékű [feltételek] szerint implicit módon részesültek a 350/2003 törvény 2. cikkének
(25) bekezdésében meghatározott adókiigazítási rendszerből”.
Vagyis még ha – amint azt a Bizottság egyébiránt elismeri – a megtámadott határozat (96) preambulumbekezdésében kifejezettebben
meg is említhette volna a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítást, ettől függetlenül a hivatkozott
preambulumbekezdésben kifejtett érvelés választ nyújtott az érdekelt felek érvére.
A Bizottság a hivatkozott preambulumbekezdésben fenntartotta, hogy „a 350/2003 […] törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott
program nem képez[te] adósemleges átszervezésekből adódó nem kiigazított értékek adókiigazítását, hanem olyan adókiigazítási
rendszer [volt], amely a kedvezményezett gazdasági társaságok eszközeinek piaci értéken való kiigazítása nyomán lehetővé tette
a látens tőkenyereség elismerését”.
Ez az – a megtámadott határozat (16)–(19) és (56) preambulumbekezdésében foglaltakkal összefüggésben értelmezendő – észrevétel
világosan kifejti a Bizottság azon álláspontját, miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítás
irreleváns, mivel az csupán egy olyan – tudniillik a 342/2000 törvény 14. cikkében meghatározott – kiigazítás hatályának meghosszabbítása,
amelynek célja nem az olyan adósemleges ügyletekből adódó nem kiigazított értékek adókiigazításának biztosítása volt, mint
például az átszervezéseké.
A Bizottság szerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott kiigazítás – ugyanúgy mint a 342/2000 törvény
14. cikkében meghatározott kiigazítás, amelynek hatályát meghosszabbította – nem egy korábbi átszervezés keretében, hanem
egy olyan korábbi újraértékelés során a valóstól eltérő értéken könyvelt eszközök kiigazítására vonatkozik, amelynek keretében
„azért, hogy a társaságoknak ne kelljen adót fizetniük a még nem realizált tőkenyereségek után, az adórendszer […] megenged[te]
az adó tőkenyereségének befagyasztását, az eszközöknek továbbra is a történeti/bekerüléskori adóértéket tulajdonítva, amely
kevesebb a[z újraértékelt] [mérlegben feltüntetett] értéknél” (a megtámadott határozat (18) preambulumbekezdésének harmadik
mondata). Másképpen fogalmazva, és a Bizottság ellenkérelmében használt kifejezéssel élve a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében
szabályozott kiigazítási rendszer nem a felfüggesztett, ám realizált tőkenyereségre vonatkozott, hanem „csupán a mérlegben
feltüntetett” tőkenyereségre, vagyis arra, amely nem áll összefüggésben egy „korábban megvalósított eseménnyel”.
A fenti megfontolásokból következően a Bizottság egyáltalán nem hagyta figyelmen kívül az érdekelt feleknek a 350/2003 törvény
2. cikke (25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszerre vonatkozó érvét, és ezen érvre válaszolt, illetve arra megfelelő
indokolást nyújtott, amikor lényegében azt állapította meg, hogy a fenti kiigazítási rendszer irreleváns.
Következésképpen e jogalapot el kell utasítani.
Az EK 87. cikk (1) bekezdésének megsértésére vonatkozó első jogalapról
–       A felek érvei
A felperesek elsősorban is kijelentik, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer
nem nyújt gazdasági előnyt a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházások átvevő társaságai részére.
Először is a vállalkozások nyereségére alkalmazandó általános adórendszer nem nyújt érvényes összehasonlítási alapot annak
meghatározásához, a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítás gazdasági előnyt nyújt‑e, vagy
sem.
Mivel ugyanis az olasz adórendszer nem rendelkezett az önkéntes kiigazítási lehetőségről, a szóban forgó társaságok egyébként
sem tudták volna önkéntesen kiigazítani eszközeik értékét, és a kiigazított érték alapján általános mértékű adót fizetni.
Azt kifogásolva, hogy az általános adórendszer szolgál összehasonlítási alapul, mivel e társaságok általános adót lettek volna
kötelesek fizetni, amennyiben átruházták volna eszközeiket, egyértelmű, hogy amennyiben az eszközátruházásnak ilyen adózási
következményei lennének, a szóban forgó társaságoknak egyáltalán nem állna érdekében az eszközöket átruházni. Mindenesetre
ha az eszközátruházásra az általános mértékű adót kellene alkalmazni, ez ugyan kiküszöbölné az eszközök értékének eltérését,
ám nem akadályozná az átadó szervezet által kapott részvények értékének eltérését.
Mindenesetre még ha el is fogadjuk, hogy az általános adózási rendszer érvényes összehasonlítási alapot nyújthat, akkor is
azt kellene megállapítani, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítás e rendszerhez viszonyítva
nem nyújt semmiféle tényleges gazdasági előnyt.
Az e kiigazítás keretében alkalmazandó alacsonyabb mértékű adóból származó gazdasági előny ugyanis teljesen eltűnik amiatt,
hogy ezt az adót haladéktalanul (vagyis a kiigazítás során) be kell fizetni, amelyet egyébként csak később (egy esetleges
eszközátruházás esetén) vagy egyáltalán (átruházás hiányában) nem kellett volna megfizetni. Ráadásul a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdésében szabályozott kiigazítás a 218/1990 törvény 7. cikke értelmében az adósemlegességi rendszerben az összes
átruházott eszközre kötelezően alkalmazandó volt, illetve a pótadót még azon eszközök tekintetében is meg kellett fizetni,
amelyeknek eladását nem tervezték (a banki tevékenység gyakorlása során használt ingatlanok), illetve olyan eszközök tekintetében
is, az amelyek utáni tőkenyereség egy esetleges eszközeladás esetén majdnem teljes egészében mentes lett volna az általános
adózás alól (tőkelekötésnek minősülő részesedések).
Az sem igaz, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer előnyt nyújtott az eszközátruházások
átvevő társaságai részére, amelynek indoka a pótadó összegének három kamatmentes részletben történő megfizetésében rejlik,
miközben az általános adó megfizetése haladéktalanul esedékes. Eszközeladás esetén ugyanis a tőkenyereség után fizetendő adó
kamatmentes összegének megfizetése öt adóidőszakra osztható, amely még előnyösebb, mint a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
meghatározott rendszer.
Végül a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer nem nyújtott gazdasági előnyt. Egyébként ez
a magyarázata annak, hogy a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházások során az eszközöket átvevő társaságok
közül nem mindegyik élt egyből a kiigazítási rendszerrel, amikor az 2001‑ben lehetővé vált, és a jogalkotó emiatt hosszabbította
meg e rendszer hatályát annak érdekében, hogy a szóban forgó társaságok 2003‑ban is élhessenek e rendszerrel. Az újraértékelésből
származó előny csupán az adminisztratív és könyvelési ügyvitel egyszerűsítésében állt, mivel ezáltal a könyv szerinti érték
és az adóérték közötti kettős rendszer megszűnt.
Másodszor a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer – az általános adózási rendszerhez
képest – nem szolgálhat összehasonlítási alapul annak meghatározása tekintetében, hogy létezett‑e gazdasági előny, mivel e
rendszer jellemzői különböztek a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer jellemzőitől.
A 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítás ugyanis csupán a kiigazítással élő társaság részére
teszi lehetővé a más társaságok tulajdonában lévő eszközök adóértékének átértékelését, miközben a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdésében szabályozott kiigazítás lehetővé tette a kettős eltérés megszüntetését. Ráadásul a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdésében szabályozott kiigazítás nem tette lehetővé sem azt, hogy a nem az adósemlegességi rendszer értelmében átruházott
eszközöket kiigazítsák, sem azt, hogy az érintett társaságok kiválaszthassák, mely eszközeik értékét kívánják kiigazítani,
ellentétben a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítással, amely nemcsak az összes eszköz – függetlenül
ezen eszközök értéke eltérésének okától – kiigazítását teszi lehetővé, hanem azt is, hogy az érintett társaságok kiválaszthassák,
mely eszközeik értékét kívánják kiigazítani.
Mindenesetre még ha el is fogadjuk, hogy a két kiigazítási rendszer összehasonlítható, a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
szabályozott kiigazítás nem nyújt semmiféle gazdasági előnyt a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott
kiigazításhoz képest.
Igaz, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítás keretében fizetendő pótadó mértéke alacsonyabb
volt, mint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítás után fizetendő adó mértéke. Mindazonáltal
a két rendszer keretében összesített adóterhek lényegében egybeesnek, mivel az átruházás két fele – vagyis az eszközt átruházó
szervezet és az azt átvevő vállalkozás által – az eszközátruházásból eredő bevétel után fizetett adó egészét figyelembe kell
venni. Ettől a megfontolástól is függetlenül a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer
keretében fizetendő pótadó mértéke és a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítás tekintetében
fizetendő adó mértéke közötti különbséget továbbá az is indokolja, hogy az előbbi rendelkezés az összes átruházott eszköz
adókiigazítását rendeli el, miközben az utóbbi rendelkezés lehetővé teszi bizonyos eszközök külön‑külön történő adókiigazítását.
Továbbá az eltérő adómértékeket az a tény is indokolja, hogy mivel a 218/1990 törvény az eszközöket átadó szervezetekkel szemben
nem csupán a részvények tőkenyereségére nézve írt elő adófelfüggesztést, hanem elszámolási tartalékra nézve is, amelybe az
eszközátruházás nyereségét helyezték, az átadó szervezetek már megfizették az adófelfüggesztés alatt álló tőkenyereség utáni
nyereségadót, amennyiben a kapott részvényeket már eladták, vagy azon tartalékot, amelybe az eszközátruházásból származó nyereséget
elhelyezték, már kiosztották.
Következésképpen a 218/1990 törvény értelmében az adósemlegességi rendszerben történt eszközátruházásokban eszközöket átvevő
társaságok részére nyújtott azon lehetőség, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítási
rendszer keretében fizetendő adómértékhez képest alacsonyabb mértékű pótadót fizessenek, nem nyújtott gazdasági előnyt az
utóbbi társaságok részére.
Végül a felperesek válaszukban arra hivatkoznak, hogy valamely társaság 2000‑ben a 342/2000 törvény 14. cikkében meghatározott
kiigazítást alkalmazta volna a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházásokból származó tőkenyereség elhatárolásának
megszüntetése érdekében, továbbá az olasz adóhatóság 2000. november 16‑i 207. körlevelére hivatkoznak (a továbbiakban: 207/2000
körlevél) amelyből kitűnik, hogy e kiigazítás a 358/1997 törvényrendelet 4. cikke értelmében végrehajtott eszközátruházásokból
származó elhatárolt tőkenyereségre volt alkalmazandó. E körülmények azt bizonyítják, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében
meghatározott rendszer tökéletesen alkalmazható volt a 218/1990 törvény, illetve a 358/1997 törvényrendelet 4. cikke értelmében
létrejött tőkenyereség jóváírása érdekében.
Másodsorban a felperesek azt állítják, hogy még ha fel is tételezzük, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
meghatározott rendszer gazdasági előnyt nyújtott a kedvezményezettjeinek, ettől ez még nem állami támogatás, mivel ez az előny
nem minősíthető szelektív jellegűnek.
Először is, miközben a szelektív jelleg vizsgálata megkövetelné az előnyből részesült kedvezményezett vállalkozások és a szóban
forgó rendszer célja tekintetében összehasonlítható jogi és ténybeli helyzetben lévő egyéb vállalkozások közötti összehasonlítást,
kitűnik, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazításból részesülő kedvezményezettek teljesen
eltérő helyzetben vannak, mint a nem a 218/1990 törvény hatálya alá tartozó eszközátruházást végrehajtó átvevő vállalkozások.
Az állami hitelintézetek által végrehajtott eszközátruházásokra ugyanis teljesen más szabályozás volt alkalmazandó, mint amely
az adott időszakban az egyéb társaságok által végrehajtott eszközátruházásokat szabályozta. A 218/1990 törvényben meghatározott
adósemlegességi rendszer – amint azt egyébiránt a Bizottság megjegyezte – nem minősült állami támogatásnak, továbbá e rendszert
azon tény indokolta, hogy az olyan átszervezésekre volt alkalmazandó, amelyek nem önkéntesen, hanem egy javaslat, majd 1993‑tól
pedig egy előírt kötelezettség alapján történtek meg. Erről a rendszerről mindazonáltal gyorsan kiderült, hogy nem csupán
általánosságban, hanem az általános adózási rendszerhez képest is hátrányos, mivel lehetővé tette az átruházott eszközökből
származó tőkenyereség teljes kettős adóztatását, egyszerre sújtva mind az eszközöket átadó társaságot, mind az átvevő társaságot.
Semmiféle, a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében előírthoz hasonló korrekció – amely abból állt, hogy átvevő társaság által
az átadó társaságnak az eszközátruházás által generált nettó vagyongyarapodás értékét osztaléknak minősítette – nem került
bevezetésre a fenti kettős adózás elkerülése vagy enyhítése érdekében.
A 41/1995 törvényrendelet 23. cikke éppen a teljes kettős adóztatás kockázatának megszüntetése érdekében írta elő a kettős
kiigazítás lehetőségét, amelyet az érintett társaságok pótadó megfizetésével hajthattak végre, és amely rendszer 2000‑ben,
2001‑ben és 2003‑ban meghosszabbításra került.
Ezen túlmenően a 218/1990 törvényben szabályozott adósemlegességi rendszert a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkének értelmében
a társaságok és a kereskedelmi szervezetek közötti eszközátruházások tekintetében bevezetett adósemlegességi rendszer nem
tette feleslegessé. Az előző rendszer ugyanis teljesen más jellemzőkkel bírt, mint az utóbbi.
Először is a 218/1990 törvényben szabályozott adósemlegességi rendszer „különleges” és átmeneti volt, mivel annak célja az
állami hitelintézetek privatizációjának lehetővé tétele volt, és csupán korlátozott időszakban (1990‑től 1995‑ig) volt alkalmazható,
miközben a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében meghatározott rendszer „általános” és állandó jellegű volt. Továbbá a 358/1997
törvényrendelet 4. cikkében előírt rendszerrel ellentétben az előbbi rendszer nem tette lehetővé a tőkenyereség teljes összege
adóztatásának elhalasztását. Ezen túlmenően a tőkenyereség teljes kettős adóztatását idézhette volna elő, miközben a 358/1997
törvényrendelet 4. cikkében szabályozott rendszer nem idézhetett volna elő ilyen kettős adóztatást, legalábbis akkor nem,
ha az eszközöket átvevő társaságok a fenti 118. pontban hivatkozott korrekciót alkalmazták. Végül az eszközátadó társaságok
tekintetében a 358/1997 törvényrendeletben meghatározott rendszer a 218/1990 törvényben meghatározottakkal ellentétben csupán
a kapott részvényekből eredő tőkenyereség tekintetében rendelkezett adóhalasztásról, az eszközátruházás révén keletkezett
nyereségből tartalékba helyezett tőkenyereség kapcsán nem.
A jogalkotó azon 2003‑as döntését, hogy a 342/2000 törvény 17. és 18. cikkében előírt kiigazítás lehetőségének hatályát kizárólag
a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházás átvevő társaságai tekintetében meghosszabbítja, e társaságoknak
a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében szabályozott eszközátruházások átvevő társaságához viszonyított eltérő jogi és ténybeli
helyzete igazolja.
Másodszor a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer nem nyújt szelektív előnyt, mivel ezen előnyt
az olasz adórendszer szerkezete igazolja.
A társasági adózás 344/2003 törvényrendelettel történt reformja ugyanis lehetővé tette a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkének
értelmében vett adósemlegességi rendszerben átruházott eszközök révén létrejött tőkenyereség kettős adóztatásával – amely
egyszerre sújtotta mind az eszközöket átadó társaságot, mind az átvevő társaságot – járó gazdasági kockázat megszüntetését.
Pontosabban e reform a jogi személyek jövedelemadóztatása (a továbbiakban: JSZJ) helyébe a társasági adóztatást (a továbbiakban:
TA) léptette, amelynek mértéke a JSZJ hatálya alá tartozó adóalanyok – vagyis nemcsak a kereskedelmi szervezetek, hanem a
nem kereskedelmi tevékenységet folytató szervezetek – tekintetében 33%‑os volt. Miközben a reformot megelőzően az osztalékok
kettős adóztatását a részvényes részére az osztalékot fizető társaság által fizetett JSZJ‑val megegyező mértékű adókövetelés
jóváírásával lehetett elkerülni, a reformot követően ezt az osztalékok TA alóli mentességével lehetett elérni, azok összegének
95%‑áig.
A reform egy „részesedés adómentesítése” elnevezésű különleges mentességi rendszert (a részesedések adómentessége) is bevezetett
a TA adóalany társaságok által a tőkelekötésként elkönyvelt részesedések visszterhes eladása révén realizált tőkenyereség
tekintetében. A 95%‑ig TA mentes osztalékok tőkésedéséből származó tőkenyereség a „részesedés adómentesítése” révén ugyancsak
ugyanilyen mértékben mentesült az adózás alól.
A „részesedés adómentesítése” rendszerének bevezetésével a társasági adó reformja gyakorlatilag kiiktatta 358/1997 törvényrendelet
4. cikkének értelmében átruházott eszközök kettős adóztatásának kockázatát. E rendszer értelmében a 358/1997 törvényrendelet
4. cikkében keretében végrehajtott eszközátruházások során az eszközökért kapott részvények visszterhes eladása révén realizált
tőkenyereség összegének 95%‑ig adómentes volt. Egyébiránt mivel a részvények könyv szerinti értéke és adóértéke közötti különbség
nem volt társasági adóköteles, az eszközátadó társaságok a részvényeseik között teljes mértékben szétoszthatták azon tartalékot,
amelybe e különbséget az adott társaságok helyezték. Következésképpen a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében szabályozott
adósemlegességi rendszer gyakorlatilag elveszítette kettős felfüggesztési jellegét, és egyszeres felfüggesztési rendszerré
vált.
Ezzel szemben a társasági adózás reformja nem vezetett ugyanezen eredmény eléréséhez, vagyis a kettős adóztatás megszüntetéséhez
a 218/1990 törvény 7. cikkében előírt adósemlegességi rendszer keretében átruházott eszközökből származó tőkenyereség tekintetében,
pontosan e rendszer
sui generis
jellemzői miatt.
A felperesek álláspontja szerint a fenti rendelkezés által szabályozott azon esetben, amikor az eszközöket a 218/1990 törvény
keretében átruházó szervezetek eszközeik egészét egy részvénytársaságnak adták el, és így a TA szempontjából nem kereskedelmi
szervezetté váltak, nem részesülhettek a „részesedés adómentesítéséből”, és a minősített részesedések visszterhes eladásából
származó tőkenyereség után 40%‑os adót, a nem minősített részesedések visszterhes eladásból származó tőkenyereség után pedig
12,5%‑os pótjövedelemadót kellett fizetni. Ezen túlmenően a 218/1990 törvény keretében történt eszközátruházások összes átadó
társasága – a „részesedés adómentesítés” rendszerének bevezetésétől függetlenül – a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében történt
eszközátruházás átvevő társaságaival ellentétben köteles volt társasági adót fizetni azon tartalék után, amelybe a kapott
részvények könyv szerinti értéke és adóértéke közötti különbséget helyezték, amennyiben e tartalékot kiosztották a részvényeseik
között. Következésképpen a 218/1990 törvényben szabályozott adósemlegességi rendszer gyakorlatilag kettős felfüggesztésű rendszer
maradt.
Végül a jogalkotó azon döntése, hogy a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházások tekintetében előírt kiigazítási
rendszer hatályát, és nem a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében előírt adósemlegességi rendszer alapján végrehajtott eszközátruházások
átvevőinek minősülő kereskedelmi társaságok részére előírt kiigazítást hosszabbítja meg, azon ténnyel magyarázható, hogy a
társasági adó reformjával a két rendszer közül csupán az előbbi idézhette volna elő továbbra is a tőkenyereség kettős adóztatását.
A kettős adóztatás elkerülését szolgáló megfelelő rendszer előírásának szükségessége csupán a 218/1990 törvény keretében végrehajtott
eszközátruházások rendszerének kapcsán merült fel, így a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszert
az olasz adórendszer szerkezete indokolja.
Harmadsorban a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer nem nyújtott szelektív gazdasági
előnyt, mivel a jogalkotó arra szorítkozott, hogy újra bevezessen egy olyan rendszert, amelyből a 218/1990 törvény alkalmazásában
végrehajtott eszközátruházások átvevő társaságai a korábbi adóidőszakok során már jogszerűen részesülhettek. Ez az 1995‑ben
bevezetett és 2000‑ben, valamint 2001‑ben meghosszabbított kiigazítási rendszer a 2003‑ban hatályos alkalmazása tekintetében
rögzített adómértékekkel megegyező mértékű adót írt elő, anélkül hogy e rendszert a Bizottság bármikor a közös piaccal összeegyeztethetetlen
állami támogatásnak minősítette volna.
A Bizottság úgy véli, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer szelektív jellegű támogatás
nyújtásának lehetőségét hordja magában, amelyet nem igazol az olasz adórendszer szerkezete.
Elsősorban a szelektív jellegű előny kérdésével kapcsolatosan a Bizottság emlékeztet, hogy magának az előnynek a létezése
csupán az általános adóztatáshoz viszonyítva, illetve a közösségi jogi szabályozáshoz viszonyítva állapítható meg.
A jelen ügyben a Bizottság úgy ítélte meg, hogy a 350/2003 törvény értelmében átszervezett hitelintézetek részére előírt kiigazítás
nem hordozott magában szelektív jellegű előnyt, mivel egy hasonló intézkedés hatályban volt az összes olyan társaság javára,
amely társasági átszervezésen esett át. Másképpen fogalmazva e rendszer általános jellegű lett volna, amennyiben azt az összes
hasonló helyzetben lévő vállalkozásra alkalmazni lehetett volna.
Ez a helyzet a 350/2003 törvény 2. cikke (26) bekezdésének hatályba lépésével változott, amely kizárólag a 342/2000 törvény
17. cikkének hatályát hosszabbította meg, miközben a 19. cikk hatályát nem érintette. Ettől a pillanattól fogva kizárólag
a 218/1990 törvény értelmében átszervezett hitelintézetek tudták az átszervezést követően a mérlegben feltüntetett tőkenyereség
értékét kiigazítani, miközben a többi hasonló helyzetben lévő vállalkozás nem élhetett ezzel a lehetőséggel. Azon érv kapcsán,
miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer minősül referenciának, a Bizottság
azt válaszolja, hogy e szabály alkalmazási köre, valamint a kiigazítható eszközök mennyisége teljesen eltérő. Az az állítólagos
körülmény, hogy valamely más bank a másik rendszerrel élt az egyéb tőkenyereségeinek kiigazítása céljából, nem bizonyít semmit.
Mindenesetre a megtámadott határozat 3. cikkének (2) bekezdése a visszatéríttetést azon különbség megfizetésére korlátozta,
amely azon adó között áll fenn, amelyet akkor kellett volna megfizetni, ha a jogvita tárgyát képező adózási rendszer kedvezményezettjei
a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott adóátértékelési rendszert alkalmazták volna, és azon adó között,
amelyet ugyanazon törvény 2. cikkének (26) bekezdése értelmében a kedvezményezettek ténylegesen megfizettek.
A 350/2003 törvényből származó új rendszer értelmében az általános mértékű adó már nem volt alkalmazható az átszervezést követően
a mérlegben feltüntetett tőkenyereség értékével kapcsolatos kiigazításra, mivel e kiigazítás már általánosságban nem volt
alkalmazható, ezért ezen adó mértéke kizárólag a társaságok jövedelmére vonatkozó általános adó mértékével lehetett egyenlő.
A 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítás lehetővé tette a 218/1990 törvény értelmében átszervezett
hitelintézetek számára, hogy az eszközátruházások során realizált, ám adójogi okokból felfüggesztett tőkenyereséget feltüntessék.
Először is, a kiigazított értékű tőkenyereség a részvényesek között szétosztható volt, anélkül hogy az adott hitelintézet
köteles lett volna társasági adót fizetni, mint ahogy ezt tennie kellett volna akkor, ha a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott
átszervezést követően képzett tartalék szétosztásáról döntött volna. Továbbá ugyan a kiigazított értékű tartalék amortizálható
is lett volna, ezt az amortizációt a kiigazításnak köszönhetően jóváírt új értéken kellett volna kiszámítani. Végül egy esetleges
eladás esetén a kiigazított értékű tőkenyereségre a társasági jövedelemadó nem volt már alkalmazható. A felperesek helyzete
pontosan bizonyítja a fentieket.
Éppen ellenkezőleg, 2003‑tól a 358/1997 törvényrendelet 4. cikke értelmében átszervezett összes egyéb vállalkozásnak nem lett
volna többé lehetősége az eszközátruházásból származó tartalék egészének kiigazítására, és a tartalék eladása esetén a felfüggesztett
tőkenyereségre az általános adózás volt irányadó.
Hatástalan az a kifogás, miszerint 342/2000 törvény 17. cikkében szabályozott és a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése
által meghosszabbított hatályú kiigazítási rendszer hiányában a 218/1990 törvény értelmében átszervezett hitelintézetek nem
adták volna el tartalékukat. Egyrészt a pénzügyi válsággal kapcsolatos új keletű tények ennek ellenkezőjét bizonyítják. Másrészt
– és különösen olyan esetben, amikor valamely állami támogatás létezésének megállapításáról van szó – a Bizottságnak nem a
kedvezményezettek szubjektív döntésének problematikáját kell szem előtt tartania, hanem azt kell vizsgálnia, hogy egy hasonló
jogi és ténybeli helyzetben milyen mértékű az alkalmazott általános adó, amelynek mértéke a vizsgált pótadóval kiváltott adókkal
egyenlő.
Ugyanez az érvelés alkalmazható azon érvre, miszerint az esetleges előny szinte nullára csökken azáltal, hogy az érintett
társaságok  haladéktalanul kötelesek befizetni az adót, miközben egyéb esetben egyáltalán nem, vagy csak később kellett volna
megfizetni. Ez az érv már csak azért is téves, mert az a kiigazítás, amelyből csupán a 218/1990 törvény értelmében átszervezett
hitelintézetek részesülhettek, lehetővé tette számukra az amortizáció kiszámítása és osztalékfizetés érdekében adójóváírt
tőkenyereségre való ugyanolyan módon történt hivatkozást, mint ha az adót teljes mértékben befizették volna ugyanabban az
időpontban.
Továbbá sem a 342/2000 törvény 17. cikke, sem a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott meghosszabbítás
nem kötelezte a hitelintézeteket ezen kiigazítási rendszer alkalmazására. A fenti rendelkezések alkalmazása ugyanis tetszőleges
volt, mivel az egyetlen kötelezettsége az volt, hogy amint úgy döntött, hogy ezt a rendszert választja, azt a vállalkozásnak
a mérlegben feltüntetett eszközátruházásból származó tartalékára alkalmazni kellett.
A Bizottság hozzáfűzi, hogy az ítélkezési gyakorlat értelmében a általános adórendszer alóli egyéb eltérések létezése nem
vonja kétségbe azt a megállapítást, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer gyakorlatilag
az általános rendszer alóli kivételt képező szabály, és hogy a hatálya meghatározott személyekre korlátozódik. Ezért el kell
utasítani minden olyan érvet, amely a 218/1990 törvény értelmében átszervezésre került hitelintézetek részére fenntartott
kivételeket előíró rendszert – vagyis a jelen jogvita tárgyát – kívánja más, esetleg létező kivételeket előíró rendszerekkel
összehasonlítani.
A felperesek a hivatalos vizsgálati eljárás során nem hivatkoztak arra az érvre, miszerint a pótadó összegének három részletben
történő megfizetése hátrányt jelentett az általános adó megfizetésére nyitva álló ötéves lehetőséggel szemben, miközben ezt
a tényezőt az eljárást megindító határozat kifejezetten hangsúlyozta. Ráadásul ez az érv azt feltételezi – anélkül, hogy bizonyítaná –,
hogy az adófizetés ötéves határideje még mindig hatályos még az adósemlegességi rendszerek alapján felfüggesztett tőkenyereségre
is.
Ezzel szemben a Bizottság osztja a felperesek azon következtetését, miszerint 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdése
által meghosszabbított hatályú mérlegben feltüntetett tőkenyereség értékével kapcsolatos kiigazítás nem tekinthető viszonyítási
alapul szolgáló általános adózási rendszernek, és így a Bizottság nem is vette azt figyelembe ekként.
A Bizottság ezzel kapcsolatosan a felperesekétől eltérő magyarázatot ad. A Bizottság szerint ugyanis a 350/2003 törvény 2. cikkének
(25) bekezdésében szabályozott és a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott kiigazítási rendszer közötti
alapvető különbség az, hogy az előbbi bizonyos eszközök csoportjára korlátozódik, és csupán a mérlegben feltüntetett tőkenyereséget
szabályozza, miközben az utóbbi a társaságok átszervezése során már realizált tőkenyereségre vonatkozik, és ezért a eszközök
egészére, illetve az ezen átszervezések során átadott tartalékokra is alkalmazható.
Egyébiránt a felperesek által a különböző adómértékek összehasonlítása céljából javasolt módszer a megtámadott határozat (99)
és (100) preambulumbekezdésében meghatározott indokokból nem fogadható el. Azon tény, hogy az átadó hitelintézetek az eszközátruházás
során a realizált tőkenyereség után 15%‑os általános adót fizettek, ettől független tényezőnek minősül. Annak van jelentősége,
hogy a semlegesített, ám a mérlegben még feltüntetett tőkenyereségre nézve a 218/1990 törvény értelmében átszervezett hitelintézeteknek
kedvezményesebb mértékű adót kellett fizetniük, mint az ugyanilyen jogi és ténybeli helyzetben lévő egyéb társaságoknak. Ezt
az álláspontot még az is alátámasztja, hogy a felperesek érvelésének alapja nem került megerősítésre, mivel nem tudható – és
a Bizottság nem is köteles egy adott adózási rendszerre vonatkozó határozatban ezt elemezni – sem az, hogy az egyes kedvezményezetteknek
az eredetileg realizált és mérlegben feltüntetett tőkenyereségből mennyi van birtokában, sem azt főképpen, hogy más, hitelintézetnek
nem minősülő átszervezett társaságok milyen összegű általános adót fizettek ugyanezen tőkenyereség után.
Azon érvvel kapcsolatosan, miszerint a 218/1990 törvény értelmében átszervezett hitelintézetek helyzete eltér a 358/1997 törvényrendelet
4. cikke értelmében átszervezett egyéb vállalkozásokétól, először is hangsúlyozni kell, hogy nem a Bizottság, hanem az olasz
jogalkotó ítélte úgy, hogy az utóbbi rendelkezés „lényegében a [218/1990] törvény [rendelkezéseit] vette át”, és hogy következésképpen
a fenti két csoportba tartozó vállalkozásokra ugyanazon kiigazítási rendszert kellett [volna] alkalmazni. Továbbá ugyan a
218/1990 törvényben, illetve a 358/1997 törvényrendeletben szabályozott helyzetek lényeges eltéréseket mutattak, ezek nem
befolyásolták a megtámadott határozat tárgyát képező intézkedést, vagyis a felfüggesztett tőkenyereség utólagos kiigazításának
adójogi megítélését.
Végül nem helytálló az a vélekedés, hogy a 218/1990 törvény a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkéhez képes különös jellemzőkkel
rendelkezne, vagy hogy ezek a jellemzők meghatározóak lennének a jelen ügyre nézve. Először is a 218/1990 törvényben szabályozott
adókedvezmények nem igazolhatók e törvény kötelező jellegével, mivel e rendszer csak 1993‑ban vált kógenssé. Továbbá az a
tény, hogy a 218/1990 törvényben meghatározott rendszer „különleges” és átmeneti jellegű volt, amikor a jogalkotó létrehozta,
nem zárja ki, hogy az 1997‑ben létrehozott újabb keletű állandó rendszernek ne lehessen ugyanolyan adójogi jellege. Továbbá
irreleváns, hogy a 218/1990 törvény csupán a tőkenyereség 85%‑ának adósemlegesítését írta elő – és nem 100%‑nak, amit azt
az újabb keletű rendszer előírta –, mivel a kiigazítás problémája – amely eleve csak az eltérést mutató összegekre vonatkozott –
ugyanúgy fennállt. Ráadásul az eszközöket átadó társaságok eltérő helyzete ugyancsak irreleváns, mivel a 342/2000 törvény
19. cikke kizárólag az eszközöket átvevő társaságokra alkalmazható, és mindenesetre a megtámadott határozat kizárólag az eszközöket
átvevő hitelintézetek helyzetét tárgyalja.
Másodsorban azon kérdésre, hogy a kérdéses intézkedést a rendszer természete igazolja‑e, a Bizottság kijelenti, hogy nemleges
választ kell adni.
E kifogásnak az eszközátadó szervezeteknek a kettős adóztatási mechanizmus tekintetében fennálló helyzetére vonatkozó első
része kapcsán a Bizottság hozzáteszi, hogy a megtámadott határozat egyáltalán nem foglalkozik az eszközátadó szervezetekkel,
ugyanis kizárólag az átszervezett hitelintézetekre hivatkozik. Az eszközátadó szervezetek már nem lehetnek hitelintézetek,
ugyanis banki tevékenységükkel éppen a 218/1990 törvény értelmében fel kellett hagyniuk. Továbbá a legtöbb esetben nem vállalkozásokról
van szó, ugyanis tevékenységük csupán részesedések tulajdonlására korlátozódik.
Mindemellett a felperesek továbbá azt állítják, hogy az eszközátadó szervezetek és az eszközátvevő társaságok adójogi megítélését
összességében kellene vizsgálni, figyelembe véve a jogi alanyok két csoportja tekintetében kirótt terheket és különösen az
állítólagos kettős adóztatást. Ezzel a felperesek figyelmen kívül hagyják azt a tényt, hogy állami hitelintézetnek nem minősülő
eszközátadó társaságok soha nem alkalmazhatták a kiigazítási rendszert javaik eszközátruházása tekintetében, mivel a 342/2000
törvény 19. cikke csupán ugyanezen törvény 17. cikkére, és nem annak 18. cikkére hivatkozik, amely utóbbi viszont az eszközátadó
banki alapítványokra vonatkozik.
Alaposabban megvizsgálva nem logikus a jogalanyok két csoportjának adójogi megítélését ugyanúgy kezelni, ugyanis e két csoport
között az esetek nagy részében nincs semmiféle kapcsolat, így például akkor, amikor a banki alapítványnak már nincs részesedése
az átvevő társaságban, illetve amikor e társaságok adójogi szempontból teljesen szétváltak (példaképpen ez az eset áll fenn,
amikor az egyik társaság kisebbségi részesedéssel rendelkezik a másikban).
A Bizottság továbbá kétségbe vonja a szóban forgó kifogás második részét is, miszerint a kérdéses intézkedést a rendszer természete
igazolja, mivel a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott csökkentett – a 350/2003 törvény 2. cikkének
(25) bekezdésében meghatározottaknál alacsonyabb – mértékű adók figyelembe veszik a 218/1990 törvény értelmében az eszközátruházás
pillanatában elkönyvelt tőkenyereség 15%‑os adókötelezettségét. Arra a tagállamra hárul ugyanis annak bizonyítása, hogy a
szóban forgó intézkedést az adott rendszer természete és belső felépítése igazolja, amelyik a vállalkozások közötti adózási
megkülönböztetést bevezette.
Ezen túlmenően a felperesek erre vonatkozó érvelése megalapozatlan. Elegendő megjegyezni, hogy a 342/2000 törvény 19. cikkének
értelmében a hitelintézetek által végrehajtott kiigazítás tekintetében rögzített adókulcsot több éven keresztül alkalmazták
a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében meghatározott adósemlegességi rendszer keretében végrehajtott eszközök átruházásának
kiigazítására is. Nyilvánvaló tehát, hogy a csökkentett adókulcs előírása egyáltalán nem függ össze a realizált tőkenyereség
egy részére kivetett adó korábbi megfizetésével.
Ráadásul nem állapítható meg, hogy az eredetileg realizált és mérlegben feltüntetett tőkenyereségből mennyi van az adott kedvezményezettek
birtokában, sem az, hogy más, hitelintézetnek nem minősülő átszervezett társaságok milyen összegű általános adót fizettek
ugyanezen tőkenyereségek után.
Harmadsorban az azon tényre vonatkozó érvekkel kapcsolatosan, miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott
kiigazítási rendszer nem nyújtott szelektív gazdasági előnyt, mivel a jogalkotó arra szorítkozott, hogy újra bevezessen egy
már létező rendszert, a Bizottság arra hivatkozik, hogy érdektelen, hogy valamely intézkedés feltételezett kedvezményezettjének
helyzete korábbi jogi helyzetéhez képest javult vagy rosszabbodott‑e, vagy éppen ellenkezőleg, egyáltalán nem változott. Az
a megoldás, amely egy támogatási intézkedés minősítését attól tenné függővé, hogy az adott tagállam ezen intézkedést általánossá
kívánta‑e tenni, megfosztaná a közösségi jog hatékonyságát az állami támogatások területén. Az érintett tagállam ugyanis hasonló
esetben kibújhatna a közösségi jogszabályok hatálya alól pusztán annak kijelentésével, hogy a jövőre nézve szándékában állt
a szóban forgó intézkedés általános hatályúvá tenni. Ugyanez az érvelés még inkább érvényes olyan esetekre, mint a jelen ügy,
amikor is a korábban általános hatályú intézkedést a jogalkotó egy bizonyos ágazatra nézve továbbra is hatályban tartja, és
ezzel azt szelektív jellegű intézkedéssé változtatja.
Még ha el is fogadjuk, hogy a felperesek egy már létező támogatásra hivatkoznak, az EK‑Szerződés 93. cikkének alkalmazására
vonatkozó részletes szabályok megállapításáról szóló, 1999. március 22‑i 659/1999/EK tanácsi rendelet (HL 83., 1. o.; magyar
nyelvű különkiadás 8. fejezet, 1. kötet, 339. o.) 1. cikkében meghatározott egyetlen létező és a jelen ügyre nézve esetleg
releváns támogatás olyan támogatás, amely „hatálybalépése idején nem minősült támogatásnak, és ezt követően – a közös piac
fejlődésének eredményeként, és anélkül, hogy a tagállam módosította volna – vált támogatássá”. Az itt vizsgált intézkedés
esetében azonban nem ez a helyzet, ugyanis az a jogalkotó beavatkozása révén vált állami támogatássá úgy, hogy általános hatályú
intézkedésből ágazati hatályú, vagyis szelektív jellegű intézkedéssé vált.
–       A Törvényszék álláspontja
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a támogatásként minősítéshez az EK 87. cikk (1) bekezdése szerinti minden feltételnek
teljesülnie kell (a Bíróság C‑142/87. sz., Belgium kontra Bizottság ügyben 1990. március 21‑én hozott ítéletének [EBHT 1990.,
I‑959. o.] 25. pontja, C‑278/92–C‑280/92. sz., Spanyolország kontra Bizottság egyesített ügyekben 1994. szeptember 14‑én hozott
ítéletének [EBHT 1994., I‑4103. o.] 20. pontja, valamint C‑482/99. sz., Franciaország kontra Bizottság ügyben 2002. május
16‑án hozott ítéletének [EBHT 2002., I‑4397. o.] 68. pontja).
Az állami támogatások tilalmára vonatkozó, az EK 87. cikk (1) bekezdésében foglalt elv a következő feltételeket foglalja magában.
Először is, a beavatkozásnak az állam által vagy állami forrásból kell történnie. Másodszor, e beavatkozásnak alkalmasnak
kell lennie arra, hogy érintse a tagállamok közötti kereskedelmet. Harmadszor, előnyt kell biztosítania a kedvezményezettje
számára. Negyedszer, torzítania kell a versenyt, vagy azzal kell fenyegetnie.
A fentiekben az előny létezésére vonatkozóan meghatározott harmadik feltétel kapcsán az EK 87. cikk (1) bekezdése azt követeli
meg, hogy az adott intézkedés „bizonyos vállalkozások[at] vagy bizonyos áruk termelésé[t]” előnyben részesítse olyan vállalkozásokkal
és áruk termelésével szemben, amelyek az említett rendszer céljára tekintettel jogilag és tényszerűen azokkal összehasonlíthatók
(a Bíróság C‑143/99. sz., Adria‑Wien Pipeline és Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke ügyben 2001. november 8‑án hozott ítéletének
[EBHT 2001., I‑8365. o.] 41. pontja, C‑308/01. sz., GIL Insurance és társai ügyben 2004. április 29‑én hozott ítéletének [EBHT 2004.,
I‑4777. o.] 68. pontja, C‑172/03. sz. Heiser‑ügyben 2005. március 3‑án hozott ítéletének [EBHT 2005., I‑1627. o.] 40. pontja,
és a fent hivatkozott Portugália kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 54. pontja). Az adott intézkedés különös, sőt szelektív
jellege az állami támogatás fogalmának egyik jellemzője (a Bíróság C‑200/97. sz. Ecotrade‑ügyben 1998. december 1‑jén hozott
ítéletének [EBHT 1998., I‑7907. o.] 40. pontja és a Törvényszék T‑55/99. sz., CETM kontra Bizottság ügyben 2000. szeptember
29‑én hozott ítéletének [EBHT 2000., II‑3207. o.] 39. pontja).
A Bíróság megjegyezte, hogy a viszonyítási alap meghatározása különösen fontos az adóintézkedések szelektív jellegének vizsgálata
esetében, mivel az előny fennállását csupán egy ún. „általános” adóztatáshoz (a fenti 160. pontban hivatkozott Portugália
kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 56. pontja), vagyis az e rendszer kedvezményezettjeihez képest – a jogvita tárgyát képező
rendszer célja szempontjából – hasonló jogi és ténybeli helyzetben lévő vállalkozásokra általánosságban irányadó adóztatáshoz
viszonyítva lehet megállapítani (a fenti 160. pontban hivatkozott Adria‑Wien Pipeline és Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke
ügyben hozott ítélet 41. pontja).
A Bíróság továbbá megállapította, hogy az általános adóztatás alóli mentességben részesülő vállalkozások tekintetében fennálló
gazdasági előny nem vitatható azon indokkal, hogy az ezen adóztatás alól más vállalkozások részére léteznek más mentességek.
Az a körülmény tehát, hogy az általános adózás alól a szóban forgó rendszertől eltérő más mentességek is léteznek, nem cáfolhatja
meg azt a megállapítást, miszerint az adott rendszer az általánoshoz képest derogációt ír elő (lásd ebben az értelemben a
Bíróság C‑182/03. és C‑217/03. sz., Belgium és Forum 187 kontra Bizottság ügyben 2006. június 22‑én hozott ítéletének [EBHT 2006.,
I‑5479. o.] 112. és 120. pontját).
Végül, az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az állami támogatás fogalma nem vonatkozik olyan állami intézkedésekre, amelyek
különbséget tesznek a vállalkozások között, és következésképpen eleve szelektív jellegűek, amennyiben ez a megkülönböztetés
a vonatkozó adórendszer természetéből vagy belső felépítéséből ered (lásd a fenti 160. pontban hivatkozott Portugália kontra
Bizottság ügyben hozott ítélet 52. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot). Az adott intézkedés szelektív jellegét
tehát „a[z adó]rendszer természete vagy belső felépítése” igazolhatja (lásd ebben az értelemben a Bíróság 173/73. sz., Olaszország
kontra Bizottság ügyben 1974. július 2‑án hozott ítéletének [EBHT 1974., 709. o.] 33. pontját). Ebben az esetben ugyanis az
intézkedés nem minősülne az EK 87. cikk (1) bekezdésében értelmében vett állami támogatásnak, mivel az előny fennállására
vonatkozó feltétel nem teljesülne.
A jelen jogalappal a felperesek lényegében arra hivatkoznak, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott
rendszer nem nyújtott szelektív gazdasági előnyt, valamint másodlagosan arra, hogy e rendszert az adórendszer természete vagy
belső felépítése igazolja.
Először is, a felpereseknek a Bizottság által az általános társasági adó viszonyítási alapul választása, illetve az ily módon
meghatározott alap tekintetében a szelektív gazdasági előny fennállásával kapcsolatos megállapításaira vonatkozó kifogásait
kell megvizsgálni.
A jelen ügyben a Bizottság azt állapította meg, hogy ugyan a 218/1990 törvényben meghatározott adósemlegességi rendszer a
realizált, ám jóvá nem írt tőkenyereség tekintetében megegyezett a 358/1997 törvényerejű rendelet 4. cikke által előírt adósemlegességi
rendszerrel (a megtámadott határozat (99) preambulumbekezdésének második mondata) – amely megállapítás arra engedett következtetni,
hogy a jogalkotó által esetlegesen létrehozott bármelyik kiigazítási rendszer ugyanúgy és ugyanolyan feltételek mellett alkalmazható
a két rendszer közül az egyiknek vagy a másiknak a keretében realizált tőkenyereség jóváírására (a megtámadott határozat (88) preambulumbekezdése) –
az Olasz Köztársaság mégis kizárólag a 218/1990 törvény értelmében átszervezett vállalkozások részére tartotta fenn a 350/2003
törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer alkalmazásának lehetőségét (a megtámadott határozat
(90) preambulumbekezdése).
E megfontolások alapján a Bizottság arra a következtetésre jutott, hogy az Olasz Köztársaság szelektív jellegű előnyt nyújtott
e vállalkozásoknak, amely megegyezik a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése értelmében ténylegesen befizetett adó összege,
valamint azon összeg közötti különbségnek, amelyet e vállalkozásoknak az általános adókulcs alapján akkor kellett volna fizetniük,
ha a kiigazításra a fenti kedvezményes rendszer hiányában került volna sor (a megtámadott határozat (91) preambulumbekezdése).
E megfontolásokkal szemben a felperesek arra hivatkoznak (lásd a fenti 104. pontot), hogy az általános adózási rendszer nem
szolgálhat valamely előny kiszámításának viszonyítási alapjául lényegében azon indokból, hogy a jogvita tárgyát képező kiigazítási
rendszer hiányában az érintett vállalkozások egyáltalán nem adták volna el az általános adóztatás tárgyát képező eszközeiket.
Mindemellett meg kell jegyezni, hogy a Bizottságnak nem az a feladata, hogy egy rendszernek az állami támogatásokra vonatkozó
rendelkezésekre tekintettel történő vizsgálata során figyelembe vegye a kedvezményezettek által a rendszer hiányában hozandó
szubjektív döntését, hanem az, hogy annak megállapítása érdekében vizsgálja meg e rendszert, hogy az objektíven gazdasági
előnyt tartalmaz‑e azon adózáshoz képest, amelytől eltérést ír elő, és amelynek hiányában az általános adózás lenne alkalmazandó
(lásd ebben az értelemben a Bíróság C‑148/04. sz. Unicredito Italiano ügyben 2005. december 15‑én hozott ítéletének [EBHT 2005.,
I‑11137. o.], 118. pontját). Az az észrevétel, miszerint a jogvita tárgyát képező kiigazítási rendszer hiányában az érintett
vállalkozások egyáltalán nem adták volna el az eszközeiket, az ilyen objektív értékelés keretében irreleváns.
A felperesek továbbá arra hivatkoznak (lásd a fenti 104. pontot), hogy az általános adózás viszonyítási alapjául választott
adózás nem megfelelő, mivel ugyan az eszközeladás esetén alkalmazandó általános adókulcs valóban megszüntetné a 218/1990 törvény
értelmében történt eszközátruházás átvevő szervezete eszközei terén fennálló eltérést, ám az átadó szervezet által kapott
részvények értékének eltérését nem orvosolná.
A felpereseknek a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházás átadó szervezeteinek helyzetére vonatkozó utalása
kapcsán meg kell jegyezni, hogy a megtámadott határozat e szervezetekre egyáltalán nem, csupán a fenti törvény értelmében
létrejött eszközátruházások átvevő bankjaira vonatkozik. A megtámadott határozat tehát kizárólag bankok tekintetében vizsgálja
és állapítja meg az előny létezését.
Következésképpen felpereseknek a jelen keresetben a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházás átadó szervezeteinek
helyzetére vonatkozó többszöri (lásd különösen a fenti 118. és 119. pontot), és különösen arra a tényre való utalása, hogy
a 2003. évi adóreform e szervezetek tekintetében nem szüntette meg az osztalékként kiosztott tőkenyereség kettős adóztatásának
veszélyét, irreleváns.
A felperesek azon érve, miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítási rendszer – az
általános adózási rendszerhez képest – nem szolgálhat érvényes összehasonlítási alapul (lásd a fenti 109. pontot), amely érv
végül is ellentmond az alábbi 174. pontban kifejtett érvnek, meg kell jegyezni, hogy a Bizottság a megtámadott határozatban
nem a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott rendszert vette viszonyítási alapul.
A felperesek azon érvét (lásd a fenti 111–115. pontot), miszerint a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott
kiigazítási rendszer teljes mértékben alkalmazható lett volna a 218/1990 törvény vagy a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkének
értelmében az eszközátruházás során realizált tőkenyereség tekintetében – amely érv azt kívánja alátámasztani, hogy ez a kiigazítási
rendszer mindenesetre megfelelőbb lett volna, mint az általános adózás és arra a következtetésre vezetett, hogy nem létezett
gazdasági előny –, el kell utasítani.
Azon állítások, miszerint először is valamely bank 2000‑ben a 342/2000 törvény 14. cikkében meghatározott kiigazítást alkalmazta
volna a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházásokból származó tőkenyereség elhatárolásának megszüntetése
érdekében, másodszor pedig hogy a 207/2000 körlevél megjegyzi, hogy e kiigazítás a 358/1997 törvényrendelet 4. cikke értelmében
végrehajtott eszközátruházásokból származó elhatárolt tőkenyereségre volt alkalmazandó (lásd a fenti 115. pontot), nem kérdőjelezik
meg a Bizottság azon döntését, hogy az általános társasági adót választotta viszonyítási alapul az előny kiszámításához.
A fentiek közül az első állítást – miszerint valamely bank 2000‑ben a 342/2000 törvény 14. cikkében meghatározott kiigazítást
alkalmazta volna a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházásokból származó tőkenyereség elhatárolásának megszüntetése
érdekében – nem támasztja alá az ennek bizonyítására benyújtott irat, amely a felperesek szerint e bank éves beszámolójának
kivonata volt. Ezen iratnak a válasz szakaszában történő, annak késedelmét nem igazoló benyújtása az eljárási szabályzat 48. cikke
1. §‑ának értelmében elfogadhatatlan.
A 207/2000 körlevélre vonatkozó második állítással kapcsolatosan a felperesek a körlevélre való hivatkozásukban nem állítják,
hogy a Bizottság álláspontja téves lett volna, és hogy a 342/2000 törvény 14. cikke célja ugyancsak a 218/1990 törvény, illetve
a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkének értelmében végrehajtott eszközátruházásokból származó elhatárolt tőkenyereség jóváírása
volt.
Vagyis a felperesek pontatlan állításával ellentétben – miszerint ez a körlevél „szó szerint úgy szólt, hogy »[a 342/2000
törvény 14. cikkében szabályozott] rendszer lehetővé tette a mérlegben feltüntetett, ám [a jövedelemadóról szóló egységes
szerkezetű törvény] 54. cikke (1) bekezdésének c) pontjában meghatározott hatályon kívül helyezés miatt nem adójóváírt tőkenyereség
[elhatárolásának megszüntetését], [...] a pótadó alkalmazhatóságát azon feltételtől téve függővé, hogy az [adott] […] eszközök
még fel legyenek tüntetve a [törvény által előírt napon] lezárt mérlegben«, ez a körlevél csupán úgy rendelkezett, hogy „lényegében
a [342/2000 törvény] 14. cikke kimondja, hogy a mérlegben megjelenő magasabb ám [a jövedelemadóról szóló egységes szerkezetű
törvény] 54. cikke (1) bekezdésének c) pontjában meghatározott hatályon kívül helyezés miatt nem adójóváírt értékek is jóváírhatók
a pótadó alkalmazásával, azon feltételtől függően, hogy az adott eszközök – feltéve, hogy a [342/2000] 10. cikkében felsorolt
eszközök között szerepelnek – még fel legyenek tüntetve a kollektív költségvetés hatálybalépését követően lezárt mérlegben”.
Tehát a 207/2000 körlevél nemcsak hogy nem tartalmazta, hogy a 342/2000 törvény 14. cikke az összes felfüggesztett tőkenyereségre
alkalmazható volt, hanem éppen ellenkezőleg, arra emlékeztetett, hogy ez a rendelkezés – a 342/2000 törvény 17–19. cikkével
ellentétben – nem alkalmazható a mérlegben feltüntetett összes eszközre, hanem csak a hivatkozott törvény 10. cikkében felsoroltakra.
Ezen túlmenően a 207/2000 körlevél – és a felperesek arra történő olyan rövid utalásai, amelyek nem tartalmazzák a fent hivatkozott
olasz rendelkezéseket – nem tesz említést a jelen ügy tárgyát képező felfüggesztett tőkenyereségről, vagyis a 218/1990 törvény
vagy a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkének értelmében az eszközátruházás során realizált tőkenyereségről, amely ezzel szemben
a 207/2000 körlevélnek a 342/2000 törvény 17–19. cikkre vonatkozó 1.3. pontjának tárgyát képezi. E körlevél egyébként az 1.3. pontot
megelőző mondatban hozzáteszi, hogy „meg kell erősíteni, hogy az átértékelt eszközök jóváírása kizárólag az idáig kommentált
rendelkezések alapján újraértékelt eszközök tekintetében alkalmazható”.
Ebből következően a felpereseknek a 207/2000 körlevélre való hivatkozásaival – amelyek hiányos idézeteken alapulnak, és nem
kerülnek megfelelően magyarázatra – nem sikerül bizonyítaniuk a Bizottság azon álláspontjának téves voltát, miszerint a 342/2000
törvény 10. és 14. cikke, valamint 17–19. cikke, és következésképpen a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében, valamint
(26) bekezdésében szabályozott két kiigazítási rendszer különböző célokat követ.
A két kiigazítási rendszer tárgyának különbözőségére tekintettel nincs helye a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
szabályozott kiigazításnak a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében szabályozott kiigazítással való összehasonlításának.
Az egyetlen intézkedés, amellyel a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítást össze lehetett
volna hasonlítani, az a 342/2000 törvény 19. cikkből származó kiigazítási intézkedés volt, amellyel a jogalkotó a 358/1997
törvényrendelet 4. cikkének értelmében átszervezett vállalkozásokra is kiterjesztette a 342/2000 törvény 17. cikkében szabályozott
kiigazításban való részesülés lehetőségét.
Mindazonáltal, mivel a 350/2003 törvény nem hosszabbította meg a 342/2000 törvény 19. cikkének hatályát, és emiatt a 350/2003
törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítás nem minősül olyan általános hatályú intézkedésnek, amely ugyanolyan
feltételek mellett minden összevethető tőkenyereség adójóváírása esetén alkalmazható (a megtámadott határozat (88) preambulumbekezdése),
hanem olyan intézkedés, amely kizárólag egyes hitelintézetek által a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott átszervezés
során keletkezett tőkenyereségre volt alkalmazható (a megtámadott határozat (90) preambulumbekezdése), a Bizottság helyesen
állapította meg, hogy e kiigazítási rendszer hiányában az általános adózás lett volna alkalmazandó.
Továbbá meg kell jegyezni, hogy a fenti 162. pontban hivatkozott ítélkezési gyakorlat értelmében a körülmény, hogy az általános
adózás alól a szóban forgó rendszertől eltérő más mentességek is léteznek, mint a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
meghatározott rendszer, nem cáfolhatja meg azt a megállapítást, miszerint az adott rendszer az általánoshoz képest derogációt
ír elő, amelynek alkalmazására csak meghatározott vállalkozások jogosultak.
A fenti megfontolásokból következően a felperesek állításával ellentétben a Bizottság nem alkalmazta tévesen a jogot, amikor
az általános adózást választotta viszonyítási alapul annak meghatározása tekintetében, hogy létezett‑e gazdasági előny.
A felperesek fenti 105. és azt követő pontokban kifejtett érveit, miszerint még ha az általános adózást is vesszük viszonyítási
alapnak, nem létezik gazdasági előny, el kell utasítani, mivel azok újfent az egyes vállalkozások azzal kapcsolatos szubjektív
döntésére vonatkozó megfontolásokon alapulnak, amellyel a jogvita tárgyát képező kiigazítási rendszer hiányában éltek volna.
Amint azt már a fenti 169. pontban említettük, a Bizottságnak nem az a feladata, hogy egy rendszernek az állami támogatásokra
vonatkozó rendelkezésekre tekintettel történő vizsgálata során figyelembe vegye, e rendszer kedvezményezettjei milyen szubjektív
döntéseket hoztak volna e rendszer hiányában, hanem az, hogy annak megállapítása érdekében vizsgálja meg e rendszert, hogy
az objektíven gazdasági előnyt tartalmaz‑e azon adózáshoz képest, amelytől eltérést ír elő, és amelynek hiányában az általános
adózás lenne alkalmazandó.
A felpereseknek a fenti 107. pontban azon tényre vonatkozóan kifejtett érve, miszerint a Bizottságnak az előny kiszámításakor
figyelembe kellett volna vennie azt a tényt, hogy eszközeladás esetén a tőkenyereség után fizetendő adó kamatmentes összegének
megfizetése öt adóidőszakra osztható, amelyet a megtámadott határozat (92) preambulumbekezdésében nem vett figyelembe, meg
kell jegyezni, hogy ugyan az ítélkezési gyakorlat értelmében az EK 88. cikk (2) bekezdés azt írja elő, hogy a Bizottság köteles
a határozathozatal előtt teljes körű információkat szerezni az érdekelt felektől, ám nem tiltható meg, hogy ezen észrevételek
hiányában állapítsa meg, hogy valamely támogatás összeegyeztethetetlen a közös piaccal (a Bíróság C‑113/00. sz., Spanyolország
kontra Bizottság ügyben 2002. szeptember 19‑én hozott ítéletének [EBHT 2002., I‑7601. o.] 39. pontja). Különösen nem róható
fel a Bizottságnak az, hogy nem vette figyelembe azon jogi és ténybeli elemeket, amelyeket közölni lehetett volna vele a közigazgatási
eljárás folyamán, de nem adták elő őket, mivel a Bizottság nem köteles annak hivatalból és feltételezések alapján történő
vizsgálatára, hogy milyen tényeket lehetett volna közölni vele (lásd a Törvényszék T‑109/01. sz., Fleuren Compost kontra Bizottság
ügyben 2004. január 14‑én hozott ítéletének [EBHT 2004., II‑127. o.] 48. és 49. pontját, valamint T‑200/04. sz., Regione autonoma
della Sardegna kontra Bizottság ügyben 2005. december 14‑én hozott ítéletének [az EBHT‑ban nem tették közzé] 52. pontját,
és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot). Ugyan a felperesek nem vitatják, hogy a hivatalos vizsgálati eljárás során
nem éltek ezzel a kifogással, miközben az eljárást megindító határozat (29) és (37) bekezdésében maga a Bizottság is felhívta
az érdekelt felek figyelmét az előny kiszámításának ezen aspektusára. A felperesek érvét tehát el kell utasítani.
Mindenesetre meg kell állapítani, hogy a felperesek érvüket nem támasztották alá a releváns olasz adójogszabályok ismertetésével,
sőt azt sem állítják – illetve még kevésbé bizonyítják –, hogy a hivatkozott részletekben történő adófizetés figyelembevétele
– feltéve, hogy az egyáltalán alkalmazható volt a jelen ügyre nézve – megszüntette volna a Bizottság által a megtámadott határozat
(92) preambulumbekezdésében kiszámított több mint 586 millió eurónyi összegű gazdasági előnyt.
A felpereseknek a fenti 117. pontban arra vonatkozóan megfogalmazott érvét, miszerint nem tekinthető úgy, hogy a 350/2003
törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer szelektív jellegű előnyt biztosított, mivel az ebből a rendszerből
részesülő vállalkozások teljesen eltérő helyzetben vannak, mint a nem a 218/1990 törvény hatálya alá tartozó eszközátruházást
végrehajtó átvevő vállalkozások, el kell utasítani.
Ugyanis, amint arra a Bizottság is emlékeztet, meg kell állapítani
,
hogy nem a Bizottság, hanem az olasz jogalkotó ítélte úgy a 342/2000 törvény kidolgozása során, hogy a 358/1997 törvényrendeletben
előírt adósemlegességi rendszer lényegében a 218/1990 törvény adósemlegességi rendszerét vette át, amelynek következményeképpen
a fentiek közül az egyik vagy a másik rendszer értelmében létrehozott adósemlegességi rendszernek megfelelően végrehajtott
eszközátruházásokból eredő felfüggesztett tőkenyereség jóváírása érdekében egységes kiigazítási rendszert kellett létrehozni,
miként azt a jogalkotó meg is tette a 342/2000 törvény 17–19. cikkében.
Mindenesetre a felperesek által hivatkozott különbségek vagy nem meghatározók, vagy irrelevánsak.
A 218/1990 törvényben meghatározott rendszer kógens jellegére, valamint arra vonatkozóan, hogy az állami hitelintézetek azon
kötelezettsége, hogy a bankágazatukhoz tartozó eszközeiket részvénytársaságokra kellett átruházniuk (lásd a fenti 118. pontot),
elegendő megállapítani, hogy ez a kötelezettség csupán 1993‑ban keletkezett (lásd a fenti 6. pontot). Vagyis 218/1990 törvény
már e kötelezettség létrejöttét megelőzően elismerte az e törvény értelmében az állami hitelintézetek által végrehajtott eszközátruházások
adósemlegességét.
Azon körülmény tekintetében, miszerint a 218/1990 törvénnyel szabályozott rendszer a felperesek álláspontja szerint „különleges”
és átmeneti volt, mivel csupán az állami hitelintézetekre és korlátozott időszakban (1990‑től 1995‑ig) volt alkalmazható,
miközben a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkében meghatározott rendszer „általános” és állandó jellegű volt (lásd a fenti 121. pontot),
meg kell jegyezni, hogy ez a körülmény egyáltalán nem jelenti azt, hogy e két rendszer adójogilag elkülönült volna.
Azon ténnyel kapcsolatosan, miszerint a 218/1990 törvény értelmében vett eszközátadó szervezeteknek az eszközátruházás során
a realizált tőkenyereség után 15%‑os általános adót kellett fizetniük, miközben a 358/1997 törvényrendeletben meghatározott
rendszer teljes adósemlegességet írt elő (lásd a fenti 121. pontot), emlékeztetni kell (lásd a fenti 171. pontot), hogy a
megtámadott határozat egyáltalán nem vonatkozik eszközátadó szervezetekre, hanem csupán a 218/1990 törvény értelmében létrejött
eszközátruházások átvevő bankjaira, illetve az e vállalkozások által annak révén kapott szelektív jellegű előnyre, hogy a
350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében szabályozott kiigazítás hatálya kizárólag ezen vállalkozásokra terjedt ki.
Továbbá amint az lényegében a megtámadott határozat (100) preambulumbekezdéséből kitűnik, és amint arra a Bizottság ellenkérelmében
is hivatkozott, hogy a kezdetektől az eszközátruházásokra nehezedő összes adóteher – ideértve az eszközátadó szervezetek által
viselt terheket is – irreleváns, mivel az egyetlen felmerült kérdés a még a 218/1990 törvény értelmében létrejött eszközátruházások
átvevő vállalkozásai mérlegében feltüntetett felfüggesztett tőkenyereség kedvezményes kezelése volt. Ezen túlmenően lehetetlen
volt ennek figyelembevétele, mivel a Bizottság – lévén, hogy egy támogatási rendszer vizsgálatáról volt szó – nem tudhatta,
és egyébként nem is kellett tudnia, mekkora az ilyen, a mérlegben feltüntetett felfüggesztett és már – akár valamely kiigazítást,
akár annak osztalékként történő kiosztását követően – adózott tőkenyereségek konkrét mennyisége.
A felperesek tehát hiába hivatkoznak a 218/1990 törvényben, illetve a 358/1997 törvényrendeletben szabályozott adósemlegességi
rendszer közötti különbségre azt állítva, hogy e különbségekre tekintettel nem állapítható meg, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének
(26) bekezdése szelektív jellegű előnyt nyújtott volna.
A fenti megfontolásokból következően a Bizottság nem alkalmazta tévesen a jogot, amikor a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
meghatározott rendszer és az általános adózás összehasonlítására alapozva szelektív gazdasági előny létezését állapította
meg, amelynek összege a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése alkalmazásában fizetett adó összege, és aközött az össze
közötti különbséggel egyenlő, amelyet az általános adó alkalmazása esetén kellett volna megfizetni.
Továbbá a felpereseknek a 123. és az azt követő pontokban kifejtetett és arra vonatkozó kifogását kell megvizsgálni, miszerint
a Bizottság tévesen állapította meg, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer szelektív
jellegét az adórendszer logikája nem igazolta.
Ennek keretében a felperesek lényegében arra hivatkoznak (lásd a fenti 124–130. pontot), hogy a 2003. évi adóreform lehetővé
tette a 358/1997 törvényrendelet 4. cikkének értelmében vett adósemlegességi rendszerben átruházott eszközök révén létrejött
tőkenyereség kettős adóztatásával járó – vagyis az eszközöket átadó társaságokat, illetve az átvevő társaságokat egyszerre
sújtó – gazdasági kockázat megszüntetését. Ezzel szemben az adóreform nem szüntette meg 218/1990 törvény értelmében vett adósemlegességi
rendszerben átruházott eszközök révén létrejött tőkenyereség kettős adóztatásával járó gazdasági kockázatot. Ez a körülmény
ad magyarázatot arra, hogy az olasz jogalkotó miért döntött úgy, hogy a 342/2000 törvény 17. és 18. cikkben szabályozott kiigazítási
rendszer hatályát miért csupán a 218/1990 törvény értelmében végrehajtott eszközátruházások tekintetében hosszabbítja meg.
Mindazonáltal emlékeztetni kell, hogy a megtámadott határozat egyáltalán nem vonatkozik eszközátadó szervezetekre, hanem csupán
a 218/1990 törvény értelmében létrejött eszközátruházások átvevő bankjaira, illetve a jogvita tárgyát képező rendszerrel kizárólag
az utóbbi szervezetek részére fenntartott szelektív gazdasági előnyre. Következésképpen az a körülmény, hogy a 218/1990 törvény
értelmében vett eszközátadó szervezetek a kettős adóztatás lehetősége miatt adókötelesek, nem alkalmas annak igazolására,
hogy az olasz jogalkotó a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdése révén szelektív jellegű előnyhöz juttatta az eszközátvevő
bankokat.
A Bizottság tehát jogszerűen állapította meg a megtámadott határozat (105) preambulumbekezdésében, hogy a 350/2003 törvény
2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott rendszer versenyelőnyt eredményező szelektív előnyhöz jutatta a 218/1990 törvény
értelmében átszervezésen átesett hitelintézeteket a többi vállalkozáshoz képest.
Végül a fenti 131. pontban arra vonatkozóan kifejtett érvet, miszerint a jogvita tárgyát képező rendszer csupán újra bevezetett
egy olyan, a 218/1990 törvény alkalmazásában végrehajtott eszközátruházások átvevő bankintézményeinek javára szolgáló kiigazítási
rendszert, amely korábban már létezett, és amelyről akkor a Bizottság úgy ítélte meg, hogy nem minősült állami támogatásnak,
el kell utasítani.
Az ítélkezési gyakorlat értelmében az EK 87. cikk alkalmazásának szempontjából közömbös, hogy az intézkedés feltételezett
kedvezményezettjének helyzete javult vagy romlott a korábbi jogi helyzethez képest, vagy ellenkezőleg, nem változott az idővel.
Kizárólag azt kell eldönteni, hogy adott jogi rendszer keretén belül valamely nemzeti intézkedés alkalmas‑e arra, hogy az
EK 87. cikk (1) bekezdésének értelmében „bizonyos vállalkozásokat vagy bizonyos termékek előállítását” előnyben részesítse
olyan vállalkozásokkal és termékekkel szemben, amelyek az intézkedés céljára tekintettel jogilag és tényszerűen azokkal összehasonlíthatók
(lásd a fenti 160. pontban hivatkozott Adria‑Wien Pipeline és Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke ügyben hozott ítélet 41. pontját,
és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
Márpedig a jelen ügyben a Bizottság helyesen úgy ítélte meg, hogy a 342/2000 törvény 17. és 18. cikkében szabályozott kiigazítási
rendszernek kizárólag a 218/1990 törvény értelmében létrejött eszközátruházások átvevő vállalkozásai javára való, a 350/2003
törvény 2. cikkének (26) bekezdése általi fenntartása e vállalkozások részére szelektív jellegű előnyt nyújtott a nem a 218/1990
törvény értelmében végrehajtott átszervezések átvevő vállalkozásaihoz viszonyítva (lásd  a fenti 202. pontot).
Végül azzal kapcsolatosan, hogy a felperesek ezen érvvel azt állítják, hogy a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében
meghatározott rendszer a 659/1999 rendelet 1. cikke értlemében már létező támogatás, a Bizottsággal egyetértésben meg kell
jegyezni, hogy a jelen ügyre nézve esetleg releváns támogatás olyan támogatás lehetne, amely „hatálybalépése idején nem minősült
támogatásnak, és ezt követően – a közös piac fejlődésének eredményeként, és anélkül, hogy a tagállam módosította volna – vált
támogatássá”. A jelen ügyben viszont a jogvita tárgyát képező kiigazítási rendszer – amelyet a korábbiakban az összes adósemlegességi
rendszer értelmében eszközátruházást végrehajtó vállalkozás alkalmazhatott – az olasz jogalkotó beavatkozása révén a továbbiakban
kizárólag a 218/1990 törvény értelmében létrejött eszközátruházások átvevő vállalkozásai részére volt elérhető.
A fenti megfontolások összességéből következően a Bizottság nem sértette meg az EK 87. cikk (1) bekezdését azzal, hogy megállapította
a jelen ügyben az állami támogatás létezését.
Másodlagosan meg kell jegyezni, hogy még ha fel is tételezzük, hogy a Bizottság nem az általános adózást, hanem a 350/2003
törvény 2. cikkének (25) bekezdését választotta volna viszonyítási alapul annak meghatározása tekintetében, hogy létezett‑e
gazdasági előny, a Bizottság a megtámadott határozat rendelkező részében meghatározottakkal megegyező feltételek mellett rendelte
volna el az állami támogatás visszafizettetését.
Ugyanis a Bizottság ebben az esetben – először is tekintetbe véve a 350/2003 törvény hatálybalépését megelőzően megfizetett
adóknak (nevezetesen a 218/1990 törvény értelmében az eszközátadó szervezetek által az eszközátruházás során a realizált tőkenyereség
15%‑ára nézve haladéktalanul megfizetett adónak) az előny kiszámításával kapcsolatos irrelevanciáját (lásd a fenti 195. pontot)
másodszor, a 350/2003 törvény 2. cikkének (25), illetve (26) bekezdésében meghatározott alacsonyabb adókulcsok közötti különbségeket
(lásd a fenti 27. és 29. pontot), valamint harmadszor az előny megállapításának objektív jellegét (lásd a fenti 169. és 187. pontot) –
is megállapította volna a szelektív gazdasági előny létezését, amely – még ha annak összege alacsonyabb is lett volna, mint
amelyet a Bizottság a megtámadott határozat (92) preambulumbekezdésében megállapított – nem részesülhetett volna
de minimis
mentességben, mivel – amint azt a megtámadott határozat (102) preambulumbekezdése kimondja – nem átlátható előnyt tartalmaz.
Továbbá ezt az előnyt nem lehetett volna a felperesek által előterjesztett – a 2003. évi adóreformot követően a 218/1990 törvény
értelmében vett eszközátadó szervezetekkel szembeni hátrányosabb adójogi bánásmódra vonatkozó – észrevételek sem igazolták
volna jobban, mint ahogy azt a megtámadott határozat megállapította. Amint az ugyanis már megállapításra került, a megtámadott
határozat az eszközátadó szervezetekre egyáltalán nem, csupán a 218/1990 törvény értelmében létrejött eszközátruházások átvevő
bankjaira vonatkozik, amelyeket a kizárólag számukra fenntartott, a 350/2003 törvény 2. cikkének (26) bekezdésében meghatározott
rendszer versenyelőnyt eredményező szelektív előnyhöz jutatta a többi vállalkozáshoz képest (lásd e tekintetben a megtámadott
határozat (105) preambulumbekezdését).
Következésképpen még amennyiben a jogvita tárgyát képező rendszert a 350/2003 törvény 2. cikkének (25) bekezdésében meghatározott
rendszerrel is hasonlította volna össze a Bizottság, akkor is az állami támogatásának a megtámadott határozat 1. cikkében
rögzített rendelkezésekkel megegyező megállapítására jutott volna, és ugyanúgy a fenti határozat 3. cikkének (2) bekezdésében
meghatározottaknak megfelelően rendelte volna el annak visszatéríttetését.
Mivel a felperesek által hivatkozott jogalapok egyike sem helytálló, a keresetet el kell utasítani.

A költségekről
Az eljárási szabályzat 69. cikkének 2. §‑a alapján a Törvényszék a pervesztes felet kötelezi a költségek viselésére, ha a
pernyertes fél ezt kérte.
A felpereseket, mivel pervesztesek lettek, a Bizottság kérelmének megfelelően kötelezni kell saját költségeiknek és a Bizottság
költségeinek viselésére.
A fenti indokok alapján
A TÖRVÉNYSZÉK (ötödik tanács)
a következőképpen határozott:
1)
A Törvényszék a keresetet elutasítja.
2)
A Törvényszék a BNP Paribas‑t és a Banca Nazionale del Lavoro SpA‑t (BNL) kötelezi a költségek viselésére.
Vilaras
Prek
Ciucă
Kihirdetve Luxembourgban, a 2010. július 1‑jei nyilvános ülésen.
Aláírások
*
Az eljárás nyelve: olasz.