CELEX: 62004CJ0513
Tulumaks
Dividendid
Teises liikmesriigis asutatud äriühingu aktsiadividendide maksukoormus
Teises liikmesriigis kinnipeetud tulumaksu asukoha liikmesriigis mahaarvamise võimaluse puudumine

Eelotsusetaotlus puudutab EÜ asutamislepingu artikli 73b lõike 1 (nüüd EÜ artikli 56 lõige 1) tõlgendamist.
Nimetatud eelotsusetaotlus on esitatud M. Kerckhaert’i ja B. Morres’i (edaspidi „abikaasad Kerckhaert-Morres”) ja Gewestelijke
Directie Antwerpen I (edaspidi „Belgia maksuhaldur”) vahelises kohtuvaidluses, mis puudutab viimase keeldumist võimaldada
neil välisriigi maksust maha arvata kindlaksmääratud 15%-list osa, mis on ette nähtud Belgia ja Prantsusmaa vahel 10. märtsil
1964. aastal sõlmitud lepingu, millega nähakse ette topeltmaksustamise vältimise ja tulumaksualase vastastikuse haldus- ja
õiguskoostöö eeskirjad, mida on muudetud 15. veebruaril 1971 allkirjastatud lisaga (edaspidi „Prantsuse-Belgia leping”), artikli 19
A osa lõike 1 teises lõigus.

Belgia maksualased õigusaktid

Tulumaksukoodeks
Tulumaksukoodeksi (edaspidi „maksukoodeks”) artikli 171 lõike 3 kohaselt maksustatakse dividendid 25%-lise määraga.
Maksukoodeksi artikkel 187 nägi algselt ette, et aktsiatest või osadest ning investeeritud kapitalist saadud tulu puhul, millelt
on välisriigis makstud tulumaksu, ettevõtte tulumaksu või mitteresidentide poolt tasumisele kuuluvat tulumaksu, vähendatakse
eelnevalt maksu välisriigi vastava maksusumma kindlaksmääratud osa võrra.
Pärast seadusemuudatusi ei saa füüsilised isikud enam nõuda ettevõtte tulumaksukrediiti juhul, kui nad saavad teises liikmesriigis
asutatud ettevõtja dividende tulult, mis on juba selles liikmesriigis tulumaksuga maksustatud selliselt, et tulu maksustatakse
nii nimetatud liikmesriigis kinnipeetava maksu kui maksukoodeksi artikli 171 lõikes 3 ette nähtud 25%-lise määraga maksuga.

Prantsuse-Belgia leping
Prantsuse-Belgia lepingu eesmärk on eelkõige vältida topeltmaksustamise juhtumeid, mis puudutavad ühe ja sama isiku poolt
Prantsusmaal ja Belgias tulumaksuna tasumisele kuuluvaid makse.
Artikli 15 lõige 3 sätestab:
„Prantsusmaa residendiks oleva äriühingu poolt välja makstud dividendid, mis annavad õiguse saada tulumaksukrediiti, kui neid
makstakse Prantsusmaa residentidele, annavad nende maksmise korral Belgia residendist füüsilisele isikule õiguse saada tulumaksukrediiti
pärast kinnipeetud maksu mahaarvamist 15% määras brutodividendilt, mis koosneb jaotatavast dividendist, mida on suurendatud
tulumaksukrediidi võrra.”
Selle lepingu artikli 19 A osa lõige 1 sätestab, et kui dividendid makstakse välja Prantsusmaa residendiks oleva äriühingu
poolt Belgia residendile, kes ei ole ettevõtte tulumaksu tasumiseks kohustatud äriühing ja kui tegelikult peeti nendelt dividendidelt
kinnipeetav maks kinni Prantsusmaal, vähendatakse kinnipeetava maksu netosummalt Belgias tasumisele kuuluvat maksu, esiteks
tavamääras maksustatava dividendimaksu võrra ja teiseks, välisriigi maksusumma kindlaksmääratud osa võrra, mis on Belgia õigusnormidega
sätestatud tingimustel mahaarvatav juhul, kui see osa ei ole madalam kui 15% nimetatud netosummast.

Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimus
Abikaasad Kerckhaert-Morres, kes on Belgia residendid, said 1995. ja 1996. aastal dividende Prantsusmaal asutatud äriühingust
Eurofers SARL.
Üks osa saadud summast ehk 50% väljamakstud dividendidest vastas tulumaksukrediidile, mida Prantsusmaa maksuhaldur määras
Prantsuse-Belgia lepingu artikli 15 lõike 3 kohaselt ettevõtte tulumaksu kompenseerimiseks. Vastavalt sellele sättele on tulumaksukrediit
võrdsustatud dividendituluga. Prantsusmaal kohaldati brutodividendidele kinnipeetava tulumaksuna 15%-list maksu.
Abikaasad Kerckhaert-Morres deklareerisid äriühingult Eurofers SARL 1995. ja 1996. aastal saadud tulusid vastavalt 34 566 204
Belgia franki (856 873,81 eurot) ja 7 173 702 Belgia franki (177 831,43 eurot). Nad taotlesid oma tuludeklaratsioonis Prantsuse-Belgia
lepingu artikli 19 A osa lõikes 1 ette nähtud maksusoodustust, mis vastaks Prantsusmaal kinnipeetavale maksule.
Arvestades, et Belgia seadusandja on sellise maksusoodustuse tühistanud, jäeti nende taotlus rahuldamata.
Kuna abikaasad Kerckhaert-Morres leidsid, et põhikohtuasjas kõnealuse maksusoodustuse andmisest keeldumise tõttu maksustatakse
Prantsusmaalt pärit dividendid tunduvalt kõrgema maksukoormusega kui Belgias asutatud äriühingutest saadud dividendid, esitasid
nad Rechtbank van eerste aanleg te Gent’ile taotluse tühistada Belgia maksuhalduri otsus, millega jäeti nende taotlus rahuldamata,
viidates eelkõige asutamislepingu artikli 73b lõike 1 rikkumisele.
Kuna Rechtbank van eerste aanleg te Gent leidis, et pooleliolevas kohtuvaidluses on vaja tõlgendada ühenduse õigust, otsustas
ta menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
„Kas EÜ artikli 56 lõiget 1 (vaidlusaluste asjaolude tekkimise ajal EÜ asutamislepingu artikli 73b lõige 1) tuleb tõlgendada
nii, et on keelatud selline liikmesriigi (antud juhul Belgia) tulumaksualaste õigusaktide sättest tulenev piirang, mille kohaselt
nii liikmesriigis asutatud äriühingu kui ka sellise äriühingu, mis ei ole selles liikmesriigis asutatud, aktsiatelt saadud
dividendide suhtes kohaldatakse ühtset maksumäära, samas kui äriühingu, mis ei ole selles liikmesriigis asutatud, aktsiatelt
saadud dividendide puhul ei ole lubatud maha arvata teises liikmesriigis kinnipeetavat maksu?”

Eelotsuse küsimus
Esiteks tuleb meenutada, et ehkki Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt on otsene maksustamine liikmesriikide pädevuses,
peavad nad seda pädevust kasutama ühenduse õigust järgides (vt 11. augusti 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑80/94: Wielockx,
EKL 1995, lk I‑2493, punkt 16; 6. juuni 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑35/98: Verkooijen, EKL 2000, lk I‑4071, punkt 32; 4. märtsi
2004. aasta otsus kohtuasjas C‑334/02: komisjon
vs.
Prantsusmaa, EKL 2004, lk I‑2229, punkt 21; 15. juuli 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑315/02: Lenz, EKL 2004, lk I‑7063, punkt 19,
ja 7. septembri 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑319/02: Manninen, EKL 2004, lk I‑7477, punkt 19).
Eespool viidatud kohtuotsustes Verkooijen, Lenz ja Manninen leidis Euroopa Kohus, et kõnealuste liikmesriikide õigusaktidega
koheldi erinevalt asjaomase maksumaksja asukoha liikmesriigis asutatud äriühingutest saadud dividenditulusid ja teises liikmesriigis
asutatud äriühingute dividenditulusid, keeldudes viimati nimetatud dividendide saajatele andmast samasugust maksusoodustust
kui teistele. Kuna teises liikmesriigis asutatud äriühingust dividende saavate maksumaksjate olukord ei erinenud objektiivselt
nende maksumaksjate olukorrast, kes said dividende äriühingutest, mis olid asutatud liikmesriigis, mille residendid nad on,
leidis Euroopa Kohus, et kõnealused õigusaktid kujutavad endast asutamislepinguga tunnustatud põhivabaduste piirangut.
Vastupidi abikaasade Kerckhaert-Morres esitatud põhjendusele on põhikohtuasi siiski erinev eespool viidatud kohtuasjades tehtud
otsusteni viinud asjadest, kuna Belgia maksualased õigusaktid ei tee mingit vahet Belgias asutatud äriühingutest saadud dividendide
ja teises liikmesriigis asutatud äriühingutest saadud dividendide vahel, kuna Belgia õiguse kohaselt maksustatakse mõlemad
võrdselt 25%-lise tulumaksumääraga.
Peale selle ei saa toetada argumenti, mille kohaselt on antud juhul Belgias asuvad aktsionärid erinevas olukorras tulenevalt
sellest, kas nad saavad dividende samas liikmesriigis või teises liikmesriigis asutatud äriühingust, nii et nende ühesugune
kohtlemine, nimelt kohaldades mõlemale ühetaolist tulumaksumäära, kujutab endast diskrimineerimist.
Vastab tõele, et diskrimineerimine võib seisneda mitte üksnes võrreldavate olukordade suhtes erinevate reeglite kohaldamises,
vaid ka erinevate olukordade suhtes sama reegli kohaldamises (vt 14. veebruari 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑279/93: Schumacker,
EKL 1995, lk I‑225, punkt 30, ja 29. aprilli 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑311/97: Royal Bank of Scotland, EKL 1999, lk I‑2651,
punkt 26). Samas ei ole dividende saava aktsionäri olukord tema asukohariigi maksualaste õigusnormide osas tingimata muutunud
nimetatud kohtupraktika mõttes üksnes seetõttu, et ta saab neid äriühingust, mis on asutatud teises liikmesriigis, mis oma
maksupädevuse teostamisel maksustab dividendid kinnipeetava tulumaksuga.
Sellistel asjaoludel nagu antud asjas tulenevad ebasoodsad tagajärjed, mille võib kaasa tuua niisuguse tulumaksusüsteemi nagu
kõnealuse Belgia süsteemi kohaldamine, kahe liikmesriigi poolt oma maksupädevuste paralleelsest teostamisest.
Selles osas tuleb meenutada, et taoliste EÜ artiklis 293 sätestatud topeltmaksustamise vältimise lepingute eesmärk on vältida
või vähendada siseturu toimimisele negatiivset mõju, mis tuleneb eelmises punktis osutatud siseriiklike maksusüsteemide kooseksisteerimisest.
Seega ei näe käesoleval hetkel ja sellises olukorras nagu põhikohtuasjas kehtivad ühenduse õigusnormid ette üldisi kriteeriume
liikmesriikide vahel pädevuse jaotamiseks seoses ühenduse siseselt topeltmaksustamise kaotamisega. Välja arvatud nõukogu 23. juuli
1990. aasta direktiiv 90/435/EMÜ eri liikmesriikide emaettevõtjate ja tütarettevõtjate suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi
kohta (EÜT L 225, lk 6; ELT eriväljaanne 09/01, lk 147), 23. juuli 1990. aasta leping topeltmaksustamise kõrvaldamise kohta
omavahel seotud ettevõtjate kasumilt (EÜT L 225, lk 10) ja nõukogu 3. juuni 2003. aasta direktiiv 2003/48/EÜ hoiuste intresside
maksustamise kohta (ELT L 157, lk 38; ELT eriväljaanne 09/01, lk 369), ei ole ühenduse tasandil topeltmaksustamise kaotamiseks
võetud ühtegi ühtlustamis- ega harmoneerimismeedet.
Järelikult on liikmesriikide ülesanne võtta vajalikke meetmeid selliste olukordade ennetamiseks nagu põhikohtuasjas, kasutades
eelkõige rahvusvahelises maksunduses järgitavaid pädevuse jaotamise kriteeriume. See on sisuliselt eesmärk ka Prantsuse-Belgia
lepingul, mis teostab sellistes olukordades Prantsuse Vabariigi ja Belgia Kuningriigi vahelise maksupädevuse jaotamist. Samas
ei ole nimetatud leping käesoleva eelotsusetaotluse ese.
Arvestades eeltoodud kaalutlusi, tuleb esitatud küsimusele vastata, et EÜ asutamislepingu artikli 73b lõikega 1 ei ole vastuolus
sellised liikmesriigi õigusaktid nagu Belgia maksualased õigusaktid, mis tulumaksu osas kehtestavad ühetaolise maksumäära
nii nimetatud liikmesriigi territooriumil asutatud äriühingute aktsiatelt saadud dividendidele kui teise liikmesriigi territooriumil
asutatud äriühingute aktsiatelt saadud dividendidele, ilma et nad sätestaksid võimaluse arvata maha teises liikmesriigis kinnipeetavat
maksu.

Kohtukulud
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab
kohtukulude jaotamise siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, v.a poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (suurkoda) otsustab:
EÜ asutamislepingu artikli 73b lõikega 1 (nüüd EÜ artikkel 56 lõige 1) ei ole vastuolus sellised liikmesriigi õigusaktid nagu
Belgia maksualased õigusaktid, mis tulumaksu osas kehtestavad ühetaolise maksumäära nii nimetatud liikmesriigi territooriumil
asutatud äriühingute aktsiatelt saadud dividendidele kui teise liikmesriigi territooriumil asutatud äriühingute aktsiatelt
saadud dividendidele, ilma et nad sätestaksid võimaluse arvata maha teises liikmesriigis kinnipeetavat maksu.
Allkirjad
*
Kohtumenetluse keel: hollandi.