CELEX: 62008CJ0144
Manquement d'État
Directive 83/182/CEE
Franchises fiscales
Importation temporaire de véhicules
Résidence normale

Par sa requête, la Commission des Communautés européennes demande à la Cour de constater que, en utilisant une définition
incomplète de la résidence normale aux fins de l’établissement éventuel du droit à la franchise fiscale en cas d’importation
temporaire de véhicules, la République de Finlande a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu de l’article 7, paragraphe
1, de la directive 83/182/CEE du Conseil, du 28 mars 1983, relative aux franchises fiscales applicables à l’intérieur de la
Communauté en matière d’importation temporaire de certains moyens de transport (JO L 105, p. 59).

Le cadre juridique

La réglementation communautaire
Le premier considérant de la directive 83/182 énonce «que la libre circulation des résidents communautaires à l’intérieur
de la Communauté est gênée par les régimes fiscaux appliqués à l’importation temporaire de certains moyens de transport à
usage privé ou professionnel».
Le deuxième considérant de cette directive précise «que la suppression des entraves qui résultent de ces régimes fiscaux est
particulièrement nécessaire à la constitution d’un marché économique ayant des caractéristiques analogues à celles d’un marché
intérieur».
L’article 1
er
, paragraphe 1, de ladite directive dispose:
«Les États membres accordent, aux conditions fixées ci-après, lors de l’importation temporaire en provenance d’un État membre
de véhicules routiers à moteur – y compris leurs remorques – de caravanes, de bateaux de plaisance, d’avions de tourisme,
de vélocipèdes et de chevaux de selle, une franchise:
–        des taxes sur le chiffre d’affaires, des accises et de toute autre taxe à la consommation;
–        des taxes mentionnées en annexe.»
L’article 3 de la directive 83/182 prévoit:
«Une franchise des taxes visées à l’article 1
er
est accordée pour une durée continue ou non qui n’excède pas six mois par période de douze mois lors de l’importation temporaire
des véhicules de tourisme, des caravanes, des bateaux de plaisance, des avions de tourisme et des vélocipèdes, aux conditions
suivantes:
a)      le particulier important ces biens doit:
aa)      avoir sa résidence normale dans un État membre autre que celui de l’importation temporaire;
bb)      utiliser ces moyens de transport pour son usage privé;
[…]»
L’article 7, paragraphe 1, de cette directive, qui expose les règles générales d’établissement de la résidence, est libellé
comme suit:
«Pour l’application de la présente directive, on entend par ‛résidence normale’ le lieu où une personne demeure habituellement,
c’est-à-dire pendant au moins 185 jours par année civile, en raison d’attaches personnelles et professionnelles, ou, dans
le cas d’une personne sans attaches professionnelles, en raison d’attaches personnelles, révélant des liens étroits entre
elle-même et l’endroit où elle habite.
Toutefois, la résidence normale d’une personne dont les attaches professionnelles sont situées dans un lieu différent de celui
de ses attaches personnelles, et qui, de ce fait, est amenée à séjourner alternativement dans des lieux différents situés
dans deux ou plusieurs États membres, est censée se situer au lieu de ses attaches personnelles, à condition qu’elle y retourne
régulièrement. Cette dernière condition n’est pas requise lorsque la personne effectue un séjour dans un État membre pour
l’exécution d’une mission d’une durée déterminée. La fréquentation d’une université ou d’une école n’implique pas le transfert
de la résidence normale.»

La réglementation nationale
Les règles relatives au droit d’utilisation d’un véhicule importé temporairement en franchise fiscale au sens de la directive
83/182 ont été transposées en droit finlandais par la loi n° 1482/1994 relative à la taxe sur les véhicules [autoverolaki
(1482/1994)], du 29 décembre 1994, dans sa version en vigueur à l’expiration du délai fixé dans l’avis motivé (ci-après la
«loi n° 1482/1994»), et notamment par son article 2 selon lequel:
«Aux fins de la présente loi, on entend par mise en service en Finlande la mise en circulation d’un véhicule sur le territoire
finlandais, même lorsque celui-ci n’a pas été immatriculé en Finlande
.
N’est cependant pas considéré comme fait imposable l’utilisation d’un véhicule immatriculé dans un État autre que la Finlande,
importé temporairement dans ce dernier État par un particulier résidant habituellement dans un État autre que la Finlande
pour ses propres besoins et destiné uniquement à son propre usage pendant une durée continue ou non qui n’excède pas six mois
par période de douze mois ou pendant une durée plus longue déterminée par le bureau de douane du district sur la base de l’article
32, pour autant que cette utilisation ne soit pas liée à l’acquisition du véhicule en Finlande.»
Aux termes de l’article 32 de la loi n° 1482/1994:
«Le bureau de douane du district peut, aux conditions qu’il établit, proroger d’un an au maximum, sur demande, le délai d’utilisation
en régime temporaire visé à l’article 2, deuxième alinéa. La demande de prorogation doit être déposée avant l’expiration du
délai.
Si le délai est prorogé en application du premier alinéa, le véhicule peut être utilisé de nouveau en franchise fiscale sur
la base de l’article 2, deuxième alinéa, de la loi [n° 1482/1994], au plus tôt au bout de six mois à compter de l’expiration
du délai prorogé.
Si le délai est prorogé en application du premier alinéa, il n’est pas perçu de taxe pendant cette période, bien que la personne
ayant importé le véhicule doive être considérée conformément à la présente loi comme résidant habituellement en Finlande pendant
cette période. Passé ce délai, le véhicule est soumis aux dispositions de l’article 36.»
L’article 33 de la loi n° 1482/1994 définit ainsi la notion de «résidence habituelle»:
«Par résidence habituelle, on entend le lieu où la personne demeure pendant au moins 185 jours par année civile, en raison
d’attaches personnelles, professionnelles et autres.
Si une personne séjourne dans deux ou plusieurs États, sa résidence habituelle sera le lieu où elle retourne régulièrement
pour des raisons personnelles. Pour évaluer ce que peuvent être des raisons personnelles, peuvent être pris en compte la nature
et la stabilité du travail dans l’autre État ainsi que d’autres circonstances particulières. L’autorité fiscale peut, aux
conditions qu’elle établit, pour au maximum une année à la fois, prendre une décision établissant dans quel État se situe
la résidence de la personne sur la base des justificatifs présentés.
La résidence habituelle n’est pas modifiée pour une personne qui séjourne en Finlande ou dans un autre pays pour y suivre
des études à l’université ou dans un autre établissement de formation.»
L’article 34, premier alinéa, de la loi n° 1482/1994 dispose:
«Le véhicule immatriculé dans un autre État que la Finlande d’un particulier résidant habituellement dans un État membre autre
que la Finlande n’est pas soumis aux dispositions de l’article 2, deuxième alinéa, concernant la durée maximale de l’utilisation
en régime temporaire, dès lors que cette personne travaille en Finlande et retourne régulièrement avec son véhicule dans son
lieu de résidence situé dans un autre État.»

La procédure précontentieuse
Estimant que la réglementation finlandaise n’assurait pas une transposition complète de la directive 83/182, la Commission
a décidé d’engager la procédure prévue à l’article 226 CE et a mis en demeure la République de Finlande par lettre du 4 avril
2006.
Étant toujours d’avis, à la suite de la réponse de la République de Finlande du 9 juin 2006, que les dispositions y invoquées
ne permettaient pas d’assurer la transposition complète de la directive 83/182, la Commission lui a, le 15 décembre 2006,
transmis un avis motivé l’invitant à prendre les mesures nécessaires pour se conformer à cet avis dans un délai de deux mois
à compter de sa réception.
La République de Finlande a répondu à l’avis motivé par lettre du 15 février 2007. N’ayant pas été en mesure de conclure que
toutes les mesures nécessaires à la transposition de la directive 83/182 avaient été effectivement adoptées, la Commission
a décidé d’introduire le présent recours.

Sur le recours

Argumentation des parties
La Commission reproche, en substance, à la République de Finlande de ne pas avoir correctement transposé l’article 7, paragraphe
1, de la directive 83/182, et plus particulièrement la règle figurant au second alinéa, deuxième phrase, de cet article relative
aux travailleurs effectuant une mission à durée déterminée. En effet, d’après la Commission, la loi n° 1482/1994 subordonnerait
la qualification de «résidence habituelle» à la condition de retours réguliers effectués dans l’État membre d’origine, sans
prévoir l’exception relative aux travailleurs exécutant une mission à durée déterminée dans un autre État membre, de sorte
qu’un travailleur accomplissant une telle mission en Finlande sans retourner régulièrement dans son État membre d’origine
serait considéré comme résidant normalement en Finlande et ainsi privé du bénéfice de la franchise fiscale.
En application de la législation finlandaise, les travailleurs originaires d’États membres géographiquement éloignés de la
Finlande seraient obligés de retourner régulièrement dans leur État membre d’origine pour y maintenir leur résidence normale
et se verraient ainsi moins bien traités que les ressortissants des États membres voisins pour qui cette obligation serait
moins lourde, ce qui constituerait une entrave à la liberté de circulation, visée au premier considérant de la directive 83/182.
La Commission relève également que, malgré l’existence d’une possibilité de prorogation d’un an du délai initial de franchise
fiscale de six mois par les bureaux de douane, prévue par la loi n° 1482/1994, l’absence de transposition de la règle de détermination
de la résidence normale des personnes exécutant une mission à durée déterminée aurait pour conséquence de les empêcher de
bénéficier de la franchise pendant toute la durée de leur contrat si celui-ci est supérieur à 18 mois, ou, du moins, d’être
assurées d’en bénéficier d’emblée.
La Commission fait enfin valoir que la pratique de prorogation découlant de la loi n° 1482/1994 ne parviendrait pas à rendre
cette loi conforme à la directive 83/182, car l’obtention d’une franchise prolongée ne serait pas automatique, mais dépendrait
de la large marge d’appréciation laissée en ce domaine aux autorités douanières. Or, la jurisprudence communautaire établirait
que de simples pratiques administratives ne sauraient être considérées comme constituant une exécution valable de l’obligation
de transposition des directives incombant aux États membres (voir arrêt du 18 octobre 2001, Commission/Irlande, C‑354/99,
Rec. p. I‑7657, point 28).
La République de Finlande soutient, pour sa part, en premier lieu, que, contrairement à ce qu’affirme la Commission, l’article
7 de la directive 83/182 n’ouvre pas droit à utilisation d’un véhicule en franchise fiscale pendant toute la durée d’un contrat
de travail à durée déterminée, mais précise seulement les critères relatifs à la détermination du lieu de résidence normale.
Selon cet État membre, la question distincte de la durée de la franchise fiscale accordée aux véhicules importés est traitée
exclusivement aux articles 3 à 5 de la directive 83/182. Ainsi, les articles 4 et 5 de cette directive constitueraient les
seules dérogations à la règle posée audit article 3, selon laquelle la franchise temporaire serait accordée pour tout type
de véhicules pour une durée continue ou non qui n’excède pas six mois par période de douze mois. Or, au regard du principe
de l’interprétation stricte des dispositions communautaires à caractère dérogatoire et en l’absence de dérogation spécifique
pour les personnes effectuant des missions à durée déterminée, ce serait la règle énoncée à cet article 3 qui s’appliquerait
aux personnes se trouvant dans une telle situation.
Cette argumentation serait, en outre, confortée par le document d’information TAXUD/255/02 de la Commission, sur les droits
et les devoirs des citoyens européens, relatif à la fiscalité des transferts intracommunautaires de voitures et leur utilisation
transfrontalière (Taxation of cars transferred within the Community or used regularly on cross-border journeys, Information
document from the Commission on the rights and duties of the European citizens), du 9 septembre 2002, dans lequel seules les
deux exceptions suscitées seraient mentionnées.
La République de Finlande avance, en deuxième lieu, que, malgré une définition de la notion de «résidence habituelle» ne reprenant
pas exactement le texte de l’article 7, paragraphe 1, de la directive 83/182, toutes les personnes séjournant en Finlande
pour y effectuer une mission à durée déterminée pourraient, en réalité, bénéficier de la franchise fiscale. En effet, cet
État membre a indiqué, au cours de l’audience, que, conformément à l’article 2, deuxième alinéa, de la loi n° 1482/1994, il
n’exigerait pas qu’une telle personne retourne régulièrement dans son État membre d’origine pour bénéficier de la franchise
fiscale. L’application de la loi n° 1482/1994 n’entraînerait donc pas un traitement moins favorable des personnes séjournant
en Finlande pour y effectuer une mission à durée déterminée, au regard du régime établi par la directive 83/182, et ne les
priverait pas de jouir de la franchise temporaire pendant la période visée à l’article 3 de cette directive.
Au contraire, le régime finlandais serait plus libéral que celui prévu par la directive 83/182 en ce que la prorogation d’un
an du délai de franchise par le bureau de douane compétent permettrait une utilisation du véhicule importé en franchise fiscale
pour une durée totale de 18 mois et que la réalisation d’une mission à durée déterminée serait en pratique reconnue comme
une raison valable de prorogation.
En dernier lieu, la République de Finlande ajoute que la notion de «résidence habituelle» figurant à l’article 33 de la loi
n° 1482/1994 sera précisée par un projet de loi, envoyé au Parlement national le 19 septembre 2008, prévoyant que des retours
réguliers dans l’État membre d’origine ne sont pas nécessaire pour qu’une personne réalisant une mission d’une durée déterminée
en Finlande puisse conserver sa résidence habituelle dans son État membre d’origine. Elle précise toutefois que ce projet
n’aura aucune incidence sur la durée maximale de 18 mois de la franchise fiscale.
La Commission, dans sa réplique, rejette la pertinence du document d’information TAXUD/255/02 pour le cas d’espèce en invoquant
que, en vertu de la note en bas de page n° 33 dudit document, celui-ci ne traiterait pas de la détermination du lieu de résidence
normale des personnes effectuant un séjour dans un État membre pour y exécuter une mission à durée déterminée.

Appréciation de la Cour
La Commission reproche à la République de Finlande d’avoir inscrit dans sa législation une définition incomplète de la notion
de «résidence normale», posée à l’article 7, paragraphe 1, de la directive 83/182, en ne transposant pas la règle selon laquelle
les personnes séjournant dans un État membre en vue de l’exécution d’une mission à durée déterminée ne sont pas obligées de
retourner régulièrement dans l’État membre de leurs attaches personnelles pour y maintenir leur résidence normale.
En l’espèce, il est constant qu’aucune règle particulière relative à la détermination du lieu de résidence normale d’une personne
effectuant une mission à durée déterminée en Finlande ne figure à l’article 33 de la loi n° 1482/1994 qui transpose l’article
7, paragraphe 1, de la directive 83/182 ni dans les autres articles pertinents de cette loi.
Même si la République de Finlande a affirmé, lors de l’audience, qu’il résulterait de l’article 2, deuxième alinéa, de la
loi n° 1482/1994 que cette loi n’imposait pas des retours réguliers à ces personnes et leur permettait ainsi de bénéficier
de la franchise fiscale, il n’en demeure pas moins que la transposition de la disposition de l’article 7, paragraphe 1, de
la directive 83/182, relative au lieu de résidence normale dans le cas d’une mission à durée déterminée, fait défaut.
D’ailleurs, dans son mémoire en défense, la République de Finlande ne conteste pas le caractère incomplet de la définition
de la notion de résidence normale et reconnaît implicitement le besoin de compléter sa législation. Elle indique ainsi avoir
transmis au Parlement national, le 19 septembre 2008, un projet de loi par lequel la définition de «résidence habituelle»
figurant à l’article 33 de la loi n° 1482/1994 serait précisée en ce sens qu’il ne serait pas nécessaire qu’une personne séjournant
en Finlande pour une mission d’une durée déterminée retourne régulièrement dans son État membre d’origine pour y conserver
sa résidence normale.
À cet égard, il convient de rappeler que, selon une jurisprudence constante, l’existence d’un manquement doit être appréciée
en fonction de la situation de l’État membre telle qu’elle se présentait au terme du délai fixé dans l’avis motivé et que
les changements intervenus par la suite ne sauraient être pris en compte par la Cour (voir, notamment, arrêts du 30 janvier
2002, Commission/Grèce, C‑103/00, Rec. p. I‑1147, point 23, et du 10 avril 2008, Commission/Portugal, C‑265/06, Rec. p. I‑2245,
point 25).
S’agissant, enfin, de l’argument de la République de Finlande selon lequel l’absence de transposition de la règle concernant
les personnes effectuant une mission à durée déterminée par le législateur finlandais n’aurait pas d’incidence pratique sur
le droit de ces personnes à obtenir une franchise fiscale, il ne saurait être accueilli.
En effet, le fait que ces personnes puissent bénéficier, en vertu de l’article 2, deuxième alinéa, de la loi n° 1482/1994,
d’une franchise temporaire de 18 mois en raison d’une pratique – discrétionnaire et dont les contours ne sont pas précisés
dans les mémoires de la partie défenderesse – de prorogation du délai de franchise initial de six mois par le bureau de douane
compétent n’est pas pertinent.
À cet égard, il suffit de rappeler que, d’après une jurisprudence constante, les dispositions d’une directive doivent être
mises en œuvre avec une force contraignante incontestable, ainsi qu’avec la spécificité, la précision et la clarté requises.
De simples pratiques administratives, par nature modifiables au gré de l’administration et dépourvues d’une publicité adéquate,
ne sauraient être considérées comme une exécution valable des obligations qui incombent aux États membres dans le cadre de
la transposition d’une directive (voir, notamment, arrêts Commission/Irlande, précité, points 27 et 28; du 14 mars 2006, Commission/France,
C‑177/04, Rec. p. I‑2461, point 48, ainsi que du 14 février 2008, Commission/Espagne, C‑58/07, point 13).
En outre, pour apprécier le bien-fondé de ce recours et déterminer si la République de Finlande a adopté une définition incomplète
de la notion de résidence normale dans la loi n° 1482/1994, l’évaluation des effets de cette transposition incomplète et de
la pratique de prorogation sur la durée des franchises fiscales octroyées aux personnes effectuant une mission à durée déterminée
en Finlande est sans importance.
Dans ces conditions, le recours introduit par la Commission doit être considéré comme fondé.
Par conséquent, il convient de constater que, en utilisant une définition incomplète de la résidence normale aux fins de l’établissement
éventuel du droit à la franchise fiscale en cas d’importation temporaire de véhicules, la République de Finlande a manqué
aux obligations qui lui incombent en vertu de l’article 7, paragraphe 1, de la directive 83/182.

Sur les dépens
Aux termes de l’article 69, paragraphe 2, du règlement de procédure, toute partie qui succombe est condamnée aux dépens, s’il
est conclu en ce sens. La Commission ayant conclu à la condamnation de la République de Finlande et cette dernière ayant succombé
en ses moyens, il y a lieu de la condamner aux dépens.
Par ces motifs, la Cour (huitième chambre) déclare et arrête:
1)
En utilisant une définition incomplète de la résidence normale aux fins de l’établissement éventuel du droit à la franchise
fiscale en cas d’importation temporaire de véhicules, la République de Finlande a manqué aux obligations qui lui incombent
en vertu de l’article 7, paragraphe 1, de la directive 83/182/CEE du Conseil, du 28 mars 1983, relative aux franchises fiscales
applicables à l’intérieur de la Communauté en matière d’importation temporaire de certains moyens de transport.
2)
La République de Finlande est condamnée aux dépens.
Signatures
*
Langue de procédure: le finnois.