CELEX: 61989CJ0153
Ειδικός φόρος καταναλώσεως επί του ζύθου
Επιστροφή λόγω εξαγωγής
Εξισωτική εισφορά κατά την εισαγωγή

Με προσφυγή που κατέθεσε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 27 Απριλίου 1989 η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων άσκησε, δυνάμει του άρθρου 169 της Συνθήκης ΕΟΚ, προσφυγή με την οποία ζητεί να αναγνωριστεί ότι το Βασίλειο του Βελγίου, καθορίζοντας για την επιβολή της εξισωτικής εισφοράς κατά την εισαγωγή και την επιστροφή λόγω εξαγωγής του ειδικού φόρου καταναλώσεως επί του ζύθου το ποσοστό απώλειας που χαρακτηρίζει το τελικό προϊόν έναντι του μούστου σε ύψος υπερβαίνον το κατά μέσον όρον ισχύον για τη βιομηχανία παρασκευής ζύθου του Βελγίου και υπερβαίνον, εν πάση περιπτώσει, το ποσοστό που ισχύει για ορισμένα βελγικά ζυθοποιεία, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 95 και 96 της Συνθήκης ΕΟΚ.
Δυνάμει των κοινών κανόνων της οικονομικής ενώσεως μεταξύ Βελγίου και Λουξεμβούργου, ο ειδικός φόρος καταναλώσεως επί του ζύθου στο Λουξεμβούργο και το Βέλγιο δεν επιβάλλεται επί του τελικού προϊόντος αλλά επί του θερμού μούστου, χωρίς να λαμβάνονται υπόψη οι απώλειες που προκύπτουν κατά τα επόμενα στάδια παρασκευής και συσκευασίας. Στα πλαίσια ενός τέτοιου συστήματος, η συνολική φορολογική επιβάρυνση επί του τελικού προϊόντος, που είναι η μπύρα, εξαρτάται από τις απώλειες που συνεπάγεται η μετατροπή του μούστου σε μπύρα. Όσο μικρότερες είναι οι απώλειες αυτές, τόσο μικρότερη είναι η εν λόγω φορολογική επιβάρυνση.
Ο καθορισμός του ποσού του ειδικού φόρου καταναλώσεως που πρέπει να βαρύνει το τελικό προϊόν κατά την εξαγωγή ή την εισαγωγή του, προϋποθέτει αναγωγή στη βάση επιβολής του φόρου, ήτοι στον θερμό μούστο από τον οποίο προέρχεται η μπύρα, λαμβανομένων υπόψη των απωλειών που συνεπάγεται η μετατροπή του μούστου σε ζύθο. Κατά την εξαγωγή, η μετατροπή αυτή του εξαγομένου προϊόντος σε θερμό μούστο πραγματοποιείται βάσει ποσοστού απώλειας 10 ο/ο του μούστου. Κατά την εισαγωγή, οι πράγματι εισαγόμενες ποσότητες ζύθου αυξάνονται κατά 5 ο/ο προκειμένου να ληφθούν υπόψη οι απώλειες των ζυθοποιείων του κράτους μέλους καταγωγής, που αντιστοιχούν σε ποσοστό απωλείας 4,7619 ο/ο του θερμού μούστου.
Στις 16 Δεκεμβρίου 1983, η Επιτροπή απηύθυνε στη Βελγική Κυβέρνηση, κατ' εφαρμογή του άρθρου 169 της Συνθήκης ΕΟΚ, έγγραφο οχλήσεως. Κατά το εν λόγω έγγραφο, τα ποσοστά απωλείας που εφαρμόζονται από το Βέλγιο για την είσπραξη κατά την εισαγωγή και την επιστροφή κατά την εξαγωγή του ειδικού φόρου καταναλώσεως υπερβαίνουν το πραγματικό επίπεδο των απωλειών στο εσωτερικό της χώρας και, κατά συνέπεια, συνιστούν παράβαση των άρθρων 95 και 96 της Συνθήκης. Η Επιτροπή ανέφερε ότι, κατά τις πληροφορίες που είχε στη διάθεση της, οι απώλειες σε ένα σύγχρονο ζυθοποιείο μπορούσαν να κατέλθουν μέχρι το 2 ο/ο και ότι δεν υπήρχε κανένας λόγος να υποτεθεί ότι οι απώλειες των βελγικών ζυθοποιείων υπερέβαιναν το ποσοστό αυτό. Κατά την Επιτροπή, στο πλαίσιο του βελγικού συστήματος φορολογήσεως του ζύθου, η επιστροφή λόγω εξαγωγής είναι ανώτερη του ποσού του φόρου που έχει πράγματι επιβληθεί στο τελικό προϊόν, ενώ ο φόρος που βαρύνει το προϊόν κατά την εισαγωγή είναι υψηλότερος από εκείνον που βαρύνει το ομοειδές εγχώριο προϊόν.
Στην απάντηση της, η Βελγική Κυβέρνηση εξήγησε το βελγικό σύστημα φορολογήσεως του ζύθου και αμφισβήτησε ότι τα εφαρμοζόμενα στα σύνορα του Βελγίου ποσοστά συνιστούν παράβαση των άρθρων 95 και 96 της Συνθήκης. Κατόπιν αυτού, η Επιτροπή ζήτησε από δύο ανεξαρτήτους εμπειρογνώμονες, τους καθηγητές Dalgliesh και Narziss, την εκπόνηση μελέτης και, βάσει των εκθέσεων τους, εξέδωσε, στις 2 Φεβρουαρίου 1987, αιτιολογημένη γνώμη, δεχόμενη, για το Βέλγιο, ποσοστά απωλείας κυμαινόμενα στο κάτω μέρος του περιθωρίου 3,8 έως 5,1 ο/ο για τις εξαγόμενες μπύρες και του περιθωρίου 2,7 έως 4 ο/ο για τις διατιθέμενες στο εσωτερικό της χώρας μπύρες.
Με το από 6 Απριλίου 1987 έγγραφό της, η Βελγική Κυβέρνηση απάντησε ότι το μεσαίο μέγεθος της πλειονότητας των βελγικών ζυθοποιείων έχει ως αποτέλεσμα ότι η παραγωγικότητα των εν λόγω μονάδων δεν μπορεί να φθάσει τα επίπεδα παραγωγικότητας των αποδοτικοτέρων ζυθοποιείων που χρησίμευσαν ως σημείο αναφοράς για τις εκθέσεις των εμπειρογνωμόνων της Επιτροπής. Η Βελγική Κυβέρνηση πρότεινε, εξάλλου, στην Επιτροπή την πραγματοποίηση συναντήσεως μεταξύ της Επιτροπής και εκπροσώπων της βελγικής διοικήσεως και των βέλγων ζυθοποιών, που έλαβε χώρα στις 9 Ιουλίου 1987. Κατόπιν της συναντήσεως αυτής, η Βελγική Κυβέρνηση απέστειλε στην Επιτροπή σημείωμα συνοδευόμενο από μελέτη εκπονηθείσα από τον Δόκτορα Wittmann κατ' εντολή της συνομοσπονδίας των βελγικών ζυθοποιείων, όπου εκτιμάται ότι το ποσοστό απωλείας στα βελγικά ζυθοποιεία όσον αφορά τον εξαγόμενο ζύθο ανέρχεται σε 10,25 ο/ο. Κρίνοντας ανεπαρκή την εξήγηση αυτή, η Επιτροπή άσκησε την παρούσα προσφυγή.
Στην έκθεση για την επ' ακροατηρίου συζήτηση εκτίθενται διεξοδικά η οικεία νομοθεσία, η εξέλιξη της διαδικασίας καθώς και οι ισχυρισμοί και τα επιχειρήματα των διαδίκων. Τα στοιχεία αυτά της δικογραφίας δεν επαναλαμβάνονται στη συνέχεια παρά μόνο καθόσον αυτό είναι αναγκαίο για τη συλλογιστική του Δικαστηρίου.
Ως προς το άρθρο 95
Η Επιτροπή ισχυρίζεται ότι το σύστημα φορολογήσεως του εισαγομένου ζύθου που εφαρμόζει το Βέλγιο είναι διαφορετικό από εκείνο που ισχύει για την εγχώρια μπύρα. Αναφέρει ότι, ενώ ένα βελγικό ζυθοποιείο που λειτουργεί οικονομικά απολαμβάνει ορισμένο πλεονέκτημα ως προς το ποσό του ειδικού φόρου καταναλώσεως, το εισαγόμενο προϊόν φορολογείται πάντοτε κατ' αποκοπήν. Θεωρεί ότι το εν λόγω σύστημα δεν συμβιβάζεται με το άρθρο 95 παρά μόνο εάν το Βέλγιο είναι σε θέση να αποδείξει ότι τα ζυθοποιεία του, ακόμη και τα πλέον αποδοτικά, φθάνουν το κατ' αποκοπήν ποσοστό απωλείας που ισχύει για τις εισαγόμενες μπύρες, ήτοι 4,7619 ο/ο.
Η Βελγική Κυβέρνηση παρατηρεί καταρχάς ότι, στα πλαίσια προσφυγής λόγω παραβάσεως, η Επιτροπή που φέρει το βάρος αποδείξεως ουδόλως απέδειξε την ύπαρξη υπερβάσεως εξισώσεως. Τονίζει σχετικώς ότι οι μελέτες των καθηγητών Dalgliesh και Narziss, στις οποίες βασίστηκε η Επιτροπή, παρουσιάζουν κενά και αντιφάσεις. Κατά τη γνώμη της, οι εν λόγω μελέτες στηρίχθηκαν σε στοιχεία αλλοδαπών ζυθοποιείων και δεν έλαβαν υπόψη όλες τις ιδιομορφίες της βελγικής ζυθοποιίας.
Πρέπει καταρχάς να επισημανθεί ότι το πρόβλημα συμφωνίας του επιδίκου συστήματος φορολογήσεως με το άρθρο 95 απορρέει από το γεγονός ότι η φορολογική βάση που λαμβάνεται υπόψη στην περίπτωση των εισαγομένων προϊόντων είναι διαφορετική από εκείνη που χρησιμοποιείται για τα εγχώρια προϊόντα. Συγκεκριμένα, ο εγχώριος ζύθος φορολογείται βάσει της ποσότητας του χρησιμοποιουμένου θερμού μούστου, χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η ποσότητα που χάνεται κατά τη μετατροπή του θερμού μούστου σε μπύρα, με αποτέλεσμα τα αποδοτικά ζυθοποιεία να απολαμβάνουν ορισμένου φορολογικού πλεονεκτήματος. Αντίθετα, η εισαγόμενη μπύρα φορολογείται βάσει της ποσότητας του τελικού προϊόντος, η οποία υφίσταται μια κατ' αποκοπήν διόρθωση προκειμένου να ληφθεί υπόψη η ποσότητα θερμού μούστου που τεκμαίρεται ότι χρησιμοποιήθηκε για την παραγωγή της μπύρας.
Περαιτέρω διαπιστώνεται ότι οι λεπτομέρειες φορολογήσεως της εγχώριας μπύρας, που εφαρμόζονται με σημείο αναφοράς τον θερμό μούστο και όχι το τελικό προϊόν, δεν μπορούν να εφαρμοστούν στην εισαγόμενη μπύρα, καθότι είναι τεχνικώς αδύνατο να ελεγχθούν εκ των υστέρων οι πραγματικές απώλειες θερμού μούστου που σημειώνονται στο πλαίσιο της διαδικασίας παρασκευής της μπύρας.
Υπενθυμίζεται ότι το Δικαστήριο έχει ήδη κρίνει ότι υφίσταται παράβαση του άρθρου 95, παράγραφος 1, στην περίπτωση που ο φόρος επί του εισαγομένου προϊόντος και ο φόρος επί του εγχωρίου ομοειδούς προϊόντος υπολογίζονται κατά διαφορετικό τρόπο, με αποτέλεσμα να φορολογείται περισσότερο, έστω και σε ορισμένες περιπτώσεις, το εισαγόμενο προϊόν (απόφαση της 17ης Φεβρουαρίου 1976,
45/75, Rewe, Rec. 1976, σ. 181
).
Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι το επίδικο σύστημα φορολογήσεως δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι συμβιβάζεται με το άρθρο 95, παράγραφος 1, παρά μόνον εάν αποδειχθεί ότι είναι διαρρυθμισμένο κατά τρόπο που να αποκλείει σε κάθε περίπτωση την μεγαλύτερη επιβάρυνση της εισαγομένης μπύρας σε σχέση με την εγχώρια.
Για να διαπιστωθεί αν πληρούται η προϋπόθεση αυτή, ο φόρος που βαρύνει την εισαγόμενη μπύρα βάσει του κατ' αποκοπήν καθοριζομένου ποσοστού απώλειας θερμού μούστου πρέπει να συγκριθεί με τη μειωμένη φορολογική επιβάρυνση που επιβάλλεται πράγματι στις εγχώριες μπύρες, της οποίας το ύψος δεν μπορεί να καθοριστεί παρά βάσει του ποσοστού απώλειας του πλέον αποδοτικού βελγικού ζυθοποιείου.
Η εφαρμογή των προεκτεθέντων κριτηρίων στα πραγματικά δεδομένα της συγκεκριμένης περιπτώσεως οδηγεί το Δικαστήριο στη διαπίστωση ότι το εφαρμοζόμενο στο Βέλγιο σύστημα δεν είναι διαρρυθμισμένο κατά τρόπο που να αποκλείει σε κάθε περίπτωση τη μεγαλύτερη φορολογική επιβάρυνση της εισαγόμενης μπύρας σε σχέση με την εγχώρια.
Ενόψει δε της ελλείψεως διαφανειας του εν λόγω συστήματος φορολογήσεως, εναπέκειτο στην καθής κυβέρνηση να αποδείξει ότι το σύστημα αυτό δεν συνεπάγεται σε καμία περίπτωση διακρίσεις.
Από τις εκθέσεις των εμπειρογνωμόνων που προσκόμισε η Επιτροπή — μια έκθεση του καθηγητή Dalgliesh και δύο εκθέσεις του καθηγητή Narziss — προκύπτει ότι δεν είναι δυνατόν να υπάρξει ένας απόλυτος αριθμός που να εκφράζει τα ποσοστά απώλειας που προκύπτουν κατά την παρασκευή της μπύρας στα διάφορα ζυθοποιεία στις διάφορες χώρες. Ο καθηγητής Dalgliesh ισχυρίζεται ότι, « αν είναι ανάγκη να δοθεί, προς διευκόλυνση της διοικήσεως, ένας ενιαίος αριθμός που να αντιστοιχεί σε μια' καλή μέθοδο παρασκευής σε ένα σύγχρονο ζυθοποιείο με σχετικά καλό εξοπλισμό, το 5 ο/ο θα ήταν γενναιόδωρο και το 4 ο/ο δεν θα ήταν πολύ χαμηλό ». Η πρώτη έκθεση του καθηγητή Narziss καταλήγει στο ότι είναι δυνατόν ένα μέσο ζυθοποιείο να φθάνει το 5 ο/ο για την κοινή μπύρα, αλλά η τιμή αυτή θα μπορούσε να μειωθεί κατά τι, μολονότι αυτό προϋποθέτει σημαντικές τεχνικές βελτιώσεις.
Στη δεύτερη έκθεση του, ο καθηγητής Narziss αναφέρει, για τα διάφορα στάδια παραγωγής, διάφορα ποσοστά μεταξύ των οποίων κυμαίνονται οι απώλειες των ζυθοποιείων. Από την άθροιση των μέσων όρων των μεγεθών αυτών για κάθε στάδιο της παραγωγής, προκύπτει ποσοστό απωλειας για ένα μέσο ζυθοποιείο 7,35 ο/ο για τις μπύρες που διατίθενται στο εσωτερικό της χώρας και 7,95 ο/ο για τις μπύρες που προορίζονται για εξαγωγή. Εκκινώντας από τα κεντρικά αυτά ποσοστά διαπιστώνονται, πάντα κατά τον καθηγητή Narziss, αποκλίσεις ύψους 1,5 ο/ο προς τα πάνω ή προς τα κάτω. Ωστόσο, κατόπιν αθροίσεως των χαμηλότερων μέσων τιμών για κάθε στάδιο της διαδικασίας, προκύπτει ένας αριθμός 4,25 ο/ο.
Το Βέλγιο επικαλείται δύο διαφορετικές εκθέσεις. Η πρώτη, που προέρχεται από το τεχνικό και επιστημονικό κέντρο της βιομηχανίας παραγωγής ζύθου, βύνης και των συναφών βιομηχανιών, καταλήγει στο ότι ένα ελάχιστο ποσοστό απώλειας 10 ο/ο είναι πλέον ή εύλογο, εν όψει των ιδιαιτεροτήτων της βελγικής ζυθοποιίας. Η δεύτερη έκθεση, που συντάχθηκε από τον καθηγητή Wittman και στηρίζεται στη μελέτη των δεδομένων τεσσάρων ζυθοποιείων που αντιπροσωπεύουν το 70 % της βελγικής παραγωγής, καταλήγει στο ότι ένας συντελεστής απωλείας 10,25 % μπορεί να θεωρηθεί αντιπροσωπευτικός για τη βιομηχανία της Μπενελούξ.
Από τις εν λόγω εκθέσεις των εμπειρογνωμόνων που προσκόμισε η Επιτροπή προκύπτει ότι το κατ' αποκοπήν ποσοστό απωλείας 4,7619 % που λαμβάνεται υπόψη για τη φορολόγηση των εισαγομένων ζύθων δεν μπορεί να θεωρηθεί ως το χαμηλότερο ποσοστό απωλείας που μπορούν να φθάσουν τα πλέον αποδοτικά ζυθοποιεία του Βελγίου. Το συμπέρασμα αυτό δεν μπορεί να αμφισβητηθεί βάσει των εκθέσεων που προσκόμισε το Βέλγιο, όπου δεν εξετάζεται το ζήτημα του κατωτάτου ποσοστού απωλείας που μπορεί να επιτευχθεί από ένα ιδιαιτέρως αποδοτικό βελγικό ζυθοποιείο.
Υπό τις συνθήκες αυτές, δεδομένου ότι η καθής κυβέρνηση δεν απέδειξε το αντίθετο, πρέπει να γίνει δεκτό ότι ορισμένα ζυθοποιεία του Βελγίου είναι δυνατό να έχουν ποσοστό απωλείας χαμηλότερο του 4,7619 %.
Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι, όσον αφορά την παράβαση του άρθρου 95, η προσφυγή είναι βάσιμη.
Ως προς το άρθρο 96
Όσον αφορά τις εξαγωγές, η Επιτροπή ισχυρίζεται ότι το βελγικό ζυθοποιείο που μειώνει τις απώλειες του σε ποσοστό κατώτερο του κατ' αποκοπήν καθοριζομένου μέσου όρου 10% δικαιούται επιστροφή του φόρου που αντιστοιχεί σε ποσότητες μούστου που δεν έχουν χρησιμοποιηθεί για την παρασκευή της εξαγομένης μπύρας, τούτο δε κατά παράβαση του άρθρου 96 της Συνθήκης. Η Επιτροπή παρατηρεί σχετικώς ότι η Βελγική Κυβέρνηση, όχι μόνο δεν απέδειξε, ως όφειλε, ότι τα πλέον αποδοτικά ζυθοποιεία της δεν υφίστανται απώλειες ίσες ή κατώτερες του 10 %, αλλά ούτε ήταν καν σε θέση να αποδείξει ότι το εν λόγω μέγεθος εκφράζει το κατά μέσο όρο ποσοστό των απωλειών.
Κατά τη δεύτερη έκθεση του καθηγητή Narziss, το κατά μέσο όρο ποσοστό απωλείας για τις μπύρες που προορίζονται για εξαγωγή ανέρχεται σε 7,95 ο/ο, με περιθώριο αυξομειώσεων 1,5θ/ο. Επομένως, το υψηλότερο δυνατό ποσοστό απωλείας φθάνει το 9,45θ/ο.
Επομένως, από την εν λόγω έκθεση προκύπτει ότι το ποσοστό 10 ο/ο δεν αποτελεί απόλυτο όριο πέραν του οποίου δεν μπορεί ποτέ κανένα βελγικό ζυθοποιείο να μειώσει τις απώλειές του για τις εξαγώγιμες μπύρες.
Δεδομένου ότι η καθής κυβέρνηση δεν προσκόμισε καμία απόδειξη περί του αντιθέτου, πρέπει να θεωρηθεί ότι η επιστροφή λόγω εξαγωγής είναι, σε ορισμένες περιπτώσεις, υψηλότερη της φορολογικής επιβαρύνσεως στην οποία πράγματι υποβάλλεται ο εξαγόμενος ζύθος.
Όπως έκρινε το Δικαστήριο με την απόφαση του της 1ης Δεκεμβρίου 1965,
45/64, Επιτροπή κατά Ιταλίας, Rec. 1965, σ. 1057
), όταν ένα κράτος μέλος επιλέγει μια κατ' αποκοπήν μέθοδο καθορισμού του ποσού των εσωτερικών φόρων που μπορούν να καταστούν αντικείμενο επιστροφής λόγω εξαγωγής προς άλλο κράτος μέλος, εναπόκειται στο πρώτο κράτος μέλος να αποδείξει ότι η μέθοδος αυτή δεν οδηγεί σε υπέρβαση των δεσμευτικών ορίων του άρθρου 96.
Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η προσφυγή είναι επίσης βάσιμη όσον αφορά την παράβαση του άρθρου 96 της Συνθήκης.
Κατά συνέπεια, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι το Βασίλειο του Βελγίου, λαμβάνοντας υπόψη, για την είσπραξη του ειδικού φόρου καταναλώσεως ζύθου κατά την εισαγωγή και για την επιστροφή λόγω εξαγωγής, ποσοστό απώλειας συνεπεία της μετατροπής του μούστου σε τελικό προϊόν υπερβαίνον το ποσοστό απώλειας που βαρύνει ορισμένα βελγικά ζυθοποιία, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 95 και 96 της Συνθήκης ΕΟΚ.
Επί των δικαστικών εξόδων
Κατά το άρθρο 69, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, ο ηττηθείς διάδικος καταδικάζεται στα δικαστικά έξοδα. Δεδομένου ότι το Βασίλειο του Βελγίου ηττήθηκε, πρέπει να καταδικαστεί στα δικαστικά έξοδα.

Για τους λόγους αυτούς,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ
αποφασίζει:

1)
Το Βασίλειο του Βελγίου, λαμβάνοντας υπόψη, για την είσπραξη του ειδικού φόρου καταναλώσεως ζύθου κατά την εισαγωγή και για την επιστροφή λόγω εξαγωγής, ποσοστό απωλείας συνεπεία της μετατροπής του μούστου σε τελικό προϊόν υπερβαίνον το ποσοστό απωλείας που βαρύνει ορισμένα βελγικά ζυθοποιεία, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 95 και 96 της Συνθήκης ΕΟΚ.

2)
Καταδικάζει το Βασίλειο του Βελγίου στα δικαστικά έξοδα.

Due
Mancini
O'Higgins
Rodríguez Inglesias
Slynn
Joliét
Schockweiler
Grévisse
Zuleeg
Δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση στο Λουξεμβούργο στις 26 Ιουνίου 1991.
Ο Γραμματέας
J.-G. Giraud
Ο Πρόεδρος
Ο. Due
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η γαλλική.