CELEX: 61990CJ0060
Interpretación del artículo 4 y del número 5 de la letra d) del punto B del artículo 13 de la Sexta Directiva
Sujeto pasivo
Actividades de una sociedad holding

Mediante resolución de 30 de enero de 1990, recibida en el Tribunal de Justicia el 12 de marzo siguiente, el gerechtshof de Arnhem planteó, con arreglo al artículo 177 del Tratado CEE, varias cuestiones prejudiciales sobre la interpretación del artículo 4, del número 5 de la letra d) del punto B del artículo 13 y del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (
DO L 145, p. 1
; EE 09/01, p. 54, en lo sucesivo, «Sexta Directiva»), para conseguir precisar los conceptos de sujeto pasivo y derecho a deducir, en el sentido de esta Directiva, a propósito de las sociedades holding.
Dichas cuestiones se suscitaron en el marco de un litigio entre la sociedad neerlandesa Polysar Investments Netherlands BV (en lo sucesivo, «Polysar BV») y el Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen de Arnhem, a propósito de una liquidación complementaria del impuesto sobre el volumen de negocios dirigida a Polysar BV.
A tenor de los apartados 1, 2 y 4 del artículo 4 de la Sexta Directiva:
«1)
Serán considerados como sujetos pasivos quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna de las actividades económicas mencionadas en el apartado 2, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad.
2)
Las actividades económicas a que se alude en el apartado 1 son todas las de fabricación, comercio o prestación de servicios [...]. En especial será considerada como actividad económica la operación que implique la explotación de un bien [corporal o] incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
3)
[...]
4)
[...] cada Estado miembro quedará facultado para considerar como un solo sujeto pasivo a las personas establecidas en el interior del país que gocen de independencia jurídica, pero que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización.»
De conformidad con el punto B del artículo 13, los Estados miembros eximirán del Impuesto sobre el Valor Añadido (en lo sucesivo, «IVA») determinadas actividades, entre las cuales figuran, especialmente, en virtud del número 5 de la letra d) de dicho artículo:
«5)
las operaciones, incluida la negociación, pero exceptuados el depósito y la gestión, relativas a acciones, participaciones en sociedades o asociaciones, obligaciones y demás títulos-valores, con excepción de :
—
los títulos representativos de mercaderías, y
—
los derechos o títulos enunciados en el apartado 3 del artículo 5.»
Según lo dispuesto en la letra c) del apartado 3 del artículo 17 de la Sexta Directiva, los Estados miembros concederán a todos los sujetos pasivos el Derecho a la deducción o a la devolución del IVA siempre que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades
«de sus operaciones exentas conforme a los números 1 a 5 de la letra d) y a la letra a) del punto B del artículo 13, cuando el destinatario esté establecido fuera de la Comunidad o cuando estas operaciones estén directamente relacionadas con bienes destinados a ser exportados hacia un país extracomunitario».
Según los autos, Polysar BV forma parte del grupo mundial Polysar. Es titular de participaciones en distintas sociedades extranjeras, cobra dividendos anualmente y paga regularmente dividendos a la sociedad Polysar Holding Ltd, domiciliada en Canadá, titular del 100 % de su capital social. Polysar BV no ejerce ninguna actividad comercial. Con respecto al período comprendido entre el 1 de enero de 1981 y el 31 de diciembre de 1985, Polysar BV satisfizo determinada cantidad en concepto de IVA por diversos servicios que le fueron prestados, cuya devolución obtuvo. El Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen, al denegar a Polysar BV el derecho a deducir el IVA pagado, practicó una liquidación complementaria para recuperar dicha cantidad.
Tras formular, sin éxito, una reclamación contra la liquidación complementaria, Polysar BV interpuso un recurso ante el gerechtshof de Arnhem, el cual resolvió suspender el procedimiento y dirigir al Tribunal de Justicia las cuestiones prejudiciales siguientes:
«1)
a)
¿Debe considerarse como sujeto pasivo, en el sentido de los artículos 4 y 17 de la Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios, una sociedad holding que no desarrolla más actividades que las vinculadas a la tenencia de acciones en filiales?
b)
En caso de que se dé respuesta negativa a la cuestión anterior, ¿estará sujeta de todos modos al impuesto la sociedad holding si constituye un eslabón y forma parte integrante de un grupo mundial, que generalmente se presenta al exterior con una única denominación, la denominación del grupo?
2)
a)
Si una sociedad holding debe considerarse sujeto pasivo, ¿constituyen las actividades que desarrolla como tal operaciones en el sentido del número 5 de la letra d) del punto B del artículo 13 de la citada Directiva, de manera que debe considerarse como servicios exentos del impuesto sobre el volumen de negocios, sin que sea deducible el impuesto sobre el volumen de negocios facturado en concepto de tal por terceros?
b)
En caso de respuesta afirmativa a las cuestiones planteadas en el apartado 2) a), ¿debe ser distinta la contestación si el grupo a que pertenece la sociedad holding, como tal, efectúa exclusivamente, según los criterios comunitarios, prestaciones sujetas a impuesto en el sentido de la citada Sexta Directiva?
Para una más amplia exposición de los hechos, del desarrollo del procedimiento, así como de las observaciones escritas presentadas ante el Tribunal de Justicia, esta Sala se remite al informe para la vista. En lo sucesivo, sólo se hará referencia a estos elementos en la medida exigida por el razonamiento del Tribunal.
Sobre la primera cuestión
Esta cuestión consta de dos partes. Por una parte, se trata de saber, fundamentalmente, si una sociedad holding, que no desarrolla más actividades que las vinculadas con la tenencia de acciones en filiales, puede calificarse de sujeto pasivo del IVA en el sentido de los artículos 4 y 17 de la Sexta Directiva y, por otra, si dicha calificación depende de la pertenencia de esta sociedad a un grupo mundial que se presenta al exterior como una única denominación.
En relación con la primera parte, procede hacer constar de entrada que el artículo 17 de la Sexta Directiva se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir de que, en determinadas circunstancias, disfruta un sujeto pasivo del IVA. Ahora bien, el término «sujeto pasivo» se utiliza en dicha disposición en el sentido de los artículos 2 y 4 de la misma Directiva. Por consiguiente, procede interpretar dichos artículos 2 y 4.
A continuación debe recordarse que, según el artículo 2 de la Sexta Directiva, que delimita el campo de aplicación del IVA, en el interior del país únicamente se hallan sujetas a dicho Impuesto las actividades que tengan carácter económico. En virtud del apartado 1 del artículo 4, se considerará sujeto pasivo quien realice con carácter independiente alguna de las actividades económicas mencionadas. El concepto de «actividades económicas» se define en el apartado 2 del artículo 4 como comprensivo de todas las actividades de fabricación, comercio o prestación de servicios, y especialmente las operaciones que impliquen la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
Según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, tal como aparece especialmente en la sentencia de 4 de diciembre de 1990, Van Tiem (
C-186/89, Rec. p. I-4363
), el artículo 4 de la Sexta Directiva atribuye al IVA un ámbito de aplicación muy amplio. En esta sentencia, el Tribunal de Justicia puntualizó que el concepto de «explotación», en el sentido del apartado 2 de dicho artículo, se refiere, de conformidad con las exigencias del principio de neutralidad del sistema del IVA, a todas las operaciones, cualquiera que sea su forma jurídica, con el fin de obtener, del bien de que se trate, ingresos continuados en el tiempo.
Sin embargo, según jurisprudencia, la mera adquisición y la mera tenencia de participaciones sociales no deben considerarse como una actividad económica, en el sentido de la Sexta Directiva, lo que daría a quien la realiza la calidad de sujeto pasivo. En efecto, la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye una explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, ya que el eventual dividendo, fruto de esta participación, depende de la mera propiedad del bien.
Distinto es el caso cuando la participación va acompañada de una intervención directa o indirecta en la gestión de las sociedades en las que se haya producido la adquisición de participación, sin perjuicio de los derechos que ostente el titular de las participaciones en su calidad de accionista o socio.
En cuanto a la segunda parte de la primera cuestión, hay que destacar que la pertenencia de una sociedad holding a un grupo mundial no le hace cambiar su calidad de no ser sujeto pasivo del IVA cuando esta sociedad holding limite sus actividades a simples adquisiciones de participaciones financieras. En efecto, según el párrafo segundo del apartado 4 del artículo 4 de la Sexta Directiva, pueden considerarse como un solo sujeto pasivo únicamente las personas que gocen de independencia jurídica, pero que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización, cuando estén establecidas en el territorio de un solo y mismo Estado miembro.
Por consiguiente, procede declarar que la pertenencia de una sociedad holding a un grupo mundial que generalmente se presenta al exterior con una única denominación no debe tomarse en consideración para calificar dicha sociedad como sujeto pasivo del IVA.
En consecuencia, procede contestar a la primera cuestión que el artículo 4 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que no tiene la calidad de sujeto pasivo del IVA, y, por lo tanto, no tiene derecho a deducir, según el artículo 17 de esta Sexta Directiva, una sociedad holding cuyo único objeto es la adquisición de participaciones en otras empresas, sin que dicha sociedad intervenga directa o indirectamente en la gestión de estas empresas, sin perjuicio de los derechos de que sea titular dicha sociedad holding en su calidad de accionista o socio. La pertenencia de la sociedad holding a un grupo mundial, que se presenta al exterior con una única denominación no ha de ser tenida en cuenta para la calificación de la sociedad como sujeto pasivo del IVA.
Sobre la segunda cuestión
Habida cuenta de la respuesta dada a la primera cuestión, la segunda queda sin objeto.
Costas
Los gastos efectuados por los Gobiernos francés y neerlandés, así como por la Comisión de las Comunidades Europeas, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.

En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Sexta),
pronunciándose sobre las cuestiones planteadas por el gerechtshof de Arnhem mediante resolución de 30 de enero de 1990, declara:

El artículo 4 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, debe interpretarse en el sentido de que no tiene la calidad de sujeto pasivo del IVA, y, por lo tanto, no tiene derecho a deducir, según el artículo 17 de la Sexta Directiva, una sociedad holding cuyo único objeto es la adquisición de participaciones en otras empresas, sin que dicha sociedad intervenga directa o indirectamente en la gestión de estas empresas, sin perjuicio de los derechos de que sea titular dicha sociedad holding en su calidad de accionista o socio. La pertenencia de la sociedad holding a un grupo mundial, que se presenta al exterior con una única denominación, no ha de ser tenida en cuenta para la calificación de la sociedad como sujeto pasivo del IVA.

Mancini
O'Higgins
Kakouris
Schockweiler
Kapteyn
Pronunciada en audiencia pública en Luxemburgo, a 20 de junio de 1991.
El Secretario
J.-G. Giraud
El Presidente de la Sala Sexta
G. F. Mancini
(
*1
)	Lengua de procedimiento: neerlandés.