CELEX: 62003CJ0533
Regolamento (CE) nº 1798/2003
Direttiva 2003/93/CE
Scelta del fondamento normativo

1       Con il presente ricorso la Commissione delle Comunità europee chiede alla Corte, da un lato, di annullare il regolamento (CE)
del Consiglio 7 ottobre 2003, n. 1798, relativo alla cooperazione amministrativa in materia d’imposta sul valore aggiunto
e che abroga il regolamento (CEE) n. 218/92 (GU L 264, pag. 1), nonché la direttiva del Consiglio 7 ottobre 2003, 2003/93/CE,
che modifica la direttiva 77/799/CEE relativa alla reciproca assistenza fra le autorità competenti degli Stati membri nel
settore delle imposte dirette e indirette (GU L 264, pag. 23; in prosieguo, congiuntamente: gli «atti impugnati»), e, dall’altro,
di mantenere gli effetti di tali due provvedimenti fino all’entrata in vigore degli atti che li sostituiscono, adottati sulla
base di un fondamento giuridico corretto.
2       Con ordinanza del suo presidente 8 giugno 2004 la Corte ha ammesso come intervenienti a sostegno del Consiglio dell’Unione
europea, che chiede il rigetto del ricorso, l’Irlanda, la Repubblica portoghese ed il Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda
del Nord.

Fatti all’origine della controversia e contesto normativo
3       La direttiva del Consiglio 19 dicembre 1977, 77/799/CEE, relativa alla reciproca assistenza fra le autorità competenti degli
Stati membri in materia di imposte dirette, di talune accise e imposte sui premi assicurativi (GU L 336, pag. 15), prevede,
conformemente al suo art. 1, n. 1, che le competenti autorità degli Stati membri si scambino ogni informazione atta a permettere
loro una corretta determinazione delle imposte sul reddito e sul patrimonio. Ai sensi degli artt. 2‑4 di tale direttiva, tali
informazioni sono scambiate, secondo i casi, o su richiesta o automaticamente oppure ancora spontaneamente. Tuttavia, come
recita il suo art. 8, la detta direttiva non impone l’obbligo di far eseguire ricerche o di trasmettere informazioni quando
la legislazione o la prassi amministrativa dello Stato membro che dovrebbe fornire le informazioni non autorizzano l’autorità
competente né ad effettuare tali ricerche, né a raccogliere o ad utilizzare le dette informazioni per le necessità dello Stato.
4       Il regolamento (CEE) del Consiglio 27 gennaio 1992, n. 218, concernente la cooperazione amministrativa nel settore delle imposte
indirette (IVA) (GU L 24, pag. 1), stabilisce un sistema di scambio di informazioni fra le autorità competenti degli Stati
membri sulle transazioni intracomunitarie allo scopo di ridurre il rischio di frodi legato all’eliminazione dei controlli
fiscali alle frontiere interne.
5       Il 18 giugno 2001 la Commissione ha presentato al Consiglio una proposta di regolamento del Parlamento europeo e del Consiglio
relativo alla cooperazione amministrativa in materia d’imposta sul valore aggiunto (GU C 270 E, pag. 87) e una proposta di
direttiva del Parlamento europeo e del Consiglio che modifica la direttiva [77/799] (GU C 270 E, pag. 96). Tali proposte,
che erano finalizzate a consolidare e a rafforzare le disposizioni sulla cooperazione amministrativa in materia d’imposta
sul valore aggiunto (in prosieguo: l’«IVA») contenute nella detta direttiva e nel regolamento n. 218/92, ad escludere l’IVA
dall’ambito di applicazione di quest’ultima e ad includervi le imposte sui premi assicurativi, erano fondate sull’art. 95 CE.
6       Il 6 febbraio 2002 il Parlamento europeo ha espresso in prima lettura un parere favorevole sulla proposta di regolamento,
epperò con una lieve modifica (GU C 284, pag. 178).
7       Il Consiglio ha apportato alcune modifiche alle dette proposte e ha deciso di cambiarne il fondamento normativo, giacché esse
concernevano questioni fiscali e potevano pertanto essere adottate soltanto sulla base degli artt. 93 CE e 94 CE. Il Parlamento
è stato perciò consultato una seconda volta. Con risoluzione 2 settembre 2003 esso ha confermato di ritenere fondamento normativo
adeguato per l’adozione dei due atti l’art. 95 CE.
8       Il 7 ottobre 2003 il Consiglio ha adottato il regolamento n. 1798/2003 sul fondamento dell’art. 93 CE e la direttiva 2003/93
sul fondamento degli artt. 93 CE e 94 CE.
9       In seguito all’adozione del detto regolamento la Commissione ha fatto scrivere nel verbale della sessione del Consiglio che
in quel giorno è stata tenuta una comunicazione in cui essa «prende atto che il Consiglio ha adottato all’unanimità un testo
relativo a un regolamento sulla cooperazione amministrativa in materia d’imposta sul valore aggiunto fondato sull’articolo
93, nonché un testo relativo a una direttiva sulla reciproca assistenza nel settore delle imposte dirette e indirette fondata
sugli articoli 93 e 94 del Trattato. Essa ribadisce la propria posizione, in linea con la sua proposta originaria, secondo
la quale la base giuridica dovrebbe essere l’articolo 95 del Trattato. La Commissione ricorda che l’obiettivo principale del
regolamento e della direttiva non è armonizzare le disposizioni fiscali bensì garantire lo scambio di informazioni tra Stati
membri».
10     I primi cinque ‘considerando’ del regolamento n. 1798/2003 recitano quanto segue:
«(1)      La pratica della frode e dell’evasione fiscal[i] al di là dei confini degli Stati membri non solo conduce a perdite di bilancio,
ma lede anche il principio della giustizia fiscale e può provocare distorsioni dei movimenti di capitali e delle condizioni
di concorrenza. Pertanto essa pregiudica il funzionamento del mercato interno.
(2)      La lotta contro le frodi relative all’imposta sul valore aggiunto (IVA) esige una stretta cooperazione tra le autorità amministrative
che, in ciascuno degli Stati membri, sono incaricate dell’applicazione delle disposizioni in materia.
(3)      Le misure di armonizzazione delle disposizioni fiscali adottate per completare il mercato interno dovrebbero pertanto comprendere
l’istituzione di un sistema comune di scambio d’informazioni tra gli Stati membri nell’ambito del quale le autorità amministrative
degli Stati membri sono tenute a prestarsi mutua assistenza e a collaborare con la Commissione al fine di assicurare la corretta
applicazione dell’IVA alla fornitura di beni e alla prestazione di servizi, all’acquisizione intracomunitaria di beni e all’importazione
di beni.
(4)      La memorizzazione e la trasmissione elettronica di taluni dati ai fini del controllo dell’IVA è indispensabile per il corretto
funzionamento del regime dell’IVA.
(5)      Le condizioni per lo scambio e l’accesso diretto degli Stati membri ai dati memorizzati elettronicamente in ciascuno Stato
membro dovrebbero essere definite in maniera chiara. Gli operatori dovrebbero avere accesso a tali dati, se necessario, ai
fini del rispetto dei loro obblighi».
11     L’art. 1 del regolamento n. 1798/2003 dispone:
«1. Il presente regolamento stabilisce le condizioni secondo le quali le autorità amministrative degli Stati membri preposte
all’applicazione della legislazione relativa all’IVA alla fornitura di beni e alla prestazione di servizi, all’acquisizione
intracomunitaria di beni e all’importazione di beni devono collaborare tra loro e con la Commissione allo scopo di assicurare
l’osservanza di tale legislazione.
A tal fine esso definisce norme e procedure che consentono alle autorità competenti degli Stati membri di collaborare e di
scambiare tra loro ogni informazione che possa consentire loro di accertare correttamente tale imposta.
Il presente regolamento inoltre definisce norme e procedure per lo scambio di alcune informazioni con mezzi elettronici, in
particolare per quanto riguarda l’IVA sulle operazioni intracomunitarie.
Per il periodo di cui all’articolo 4 della direttiva 2002/38/CE (…) esso prevede altresì norme e procedure per lo scambio
con mezzi elettronici di informazioni relative all’imposta sul valore aggiunto su servizi prestati con mezzi elettronici conformemente
al regime particolare di cui all’articolo 26
quater
della direttiva 77/388/CEE, ed anche per eventuali altri scambi di informazioni e, per quanto riguarda i servizi coperti
da detto regime particolare, per i trasferimenti di denaro tra le autorità competenti degli Stati membri.
2. Il presente regolamento fa salva l’applicazione negli Stati membri delle norme di mutua assistenza giudiziaria in materia
penale».
12     Ai termini dell’art. 5 del detto regolamento:
«1. Su richiesta dell’autorità richiedente, l’autorità interpellata comunica le informazioni di cui all’articolo 1, anche
in relazione a uno o più casi specifici.
2. Ai fini della comunicazione di informazioni di cui al paragrafo 1, l’autorità interpellata fa eseguire le indagini amministrative
necessarie per ottenere le informazioni in oggetto.
3. La richiesta di cui al paragrafo 1 può contenere una richiesta motivata relativa ad un’indagine amministrativa specifica.
Se lo Stato membro ritiene che non siano necessarie indagini amministrative, comunica immediatamente all’autorità richiedente
le ragioni di questo parere.
4. Per procurarsi le informazioni richieste o condurre l’indagine amministrativa richiesta l’autorità interpellata, o l’autorità
amministrativa cui essa si rivolge, procede come se agisse per conto proprio o su richiesta di un’altra autorità del proprio
Stato membro».
13     L’art. 11, nn. 1 e 2, del medesimo regolamento enuncia:
«1. Previo accordo fra l’autorità richiedente e l’autorità interpellata e secondo le modalità fissate da quest’ultima, agenti
debitamente autorizzati dalla prima possono essere presenti negli uffici in cui esercitano le loro funzioni le autorità amministrative
dello Stato membro nel quale ha sede l’autorità interpellata per scambiare le informazioni di cui all’articolo 1. Qualora
le informazioni richieste siano contenute in una documentazione cui possono accedere gli agenti dell’autorità interpellata,
agli agenti dell’autorità richiedente è data copia della documentazione che riporta le informazioni richieste.
2. Previo accordo tra l’autorità richiedente e l’autorità interpellata e in base alle modalità stabilite da quest’ultima,
agenti designati dall’autorità richiedente possono essere presenti durante le indagini amministrative al fine di scambiare
le informazioni di cui all’articolo 1. Le indagini amministrative sono svolte esclusivamente dagli agenti dell’autorità interpellata.
Gli agenti dell’autorità richiedente non esercitano i poteri di controllo di cui sono titolari gli agenti dell’autorità interpellata.
Tuttavia possono avere accesso agli stessi locali e agli stessi documenti cui hanno accesso questi ultimi, per loro tramite
ed esclusivamente ai fini dell’indagine amministrativa in corso».
14     L’art. 17 del regolamento n. 1798/2003 così recita:
«Salvo il disposto dei capi V e VI, l’autorità competente di ogni Stato membro procede ad uno scambio automatico o a uno scambio
automatico organizzato delle informazioni di cui all’articolo 1 con l’autorità competente di ogni altro Stato membro interessato
nelle seguenti situazioni:
1)      se la tassazione deve aver luogo nello Stato membro di destinazione e l’efficacia del sistema di controllo dipende necessariamente
dalle informazioni fornite dallo Stato membro di origine;
2)      se uno Stato membro ha motivo di credere che nell’altro Stato membro è stata o potrebbe essere stata violata la legislazione
sull’IVA;
3)      se esiste un rischio di perdita di gettito fiscale nell’altro Stato membro».
15     L’art. 22, n. 1, del detto regolamento dispone:
«Ciascuno Stato membro tiene una banca dati elettronica nella quale archivia ed elabora le informazioni che raccoglie a norma
dell’articolo 22, paragrafo 6, lettera b), nella versione dell’articolo 28
nonies
, della direttiva 77/388/CEE.
Per consentire l’uso di tali informazioni nell’ambito delle procedure previste dal presente regolamento si procede alla loro
archiviazione per un periodo di almeno cinque anni a decorrere dalla fine dell’anno civile in cui si deve consentire l’accesso
alle medesime».
16     L’art. 23 del medesimo regolamento è del seguente tenore:
«Sulla base delle informazioni archiviate a norma dell’articolo 22, l’autorità competente di uno Stato membro ottiene da ogni
altro Stato membro comunicazione automatica e immediata delle seguenti informazioni, alle quali essa può anche accedere direttamente:
1)      i numeri di identificazione IVA attribuiti dallo Stato membro che riceve le informazioni;
2)      il valore totale di tutte le forniture intracomunitarie di beni effettuate alle persone titolari di detti numeri da tutti
gli operatori identificati ai fini dell’IVA nello Stato membro che fornisce le informazioni.
I valori di cui al punto 2 sono espressi nella moneta dello Stato membro che fornisce le informazioni e si riferiscono a trimestri
dell’anno civile».
17     A norma dell’art. 24 del regolamento n. 1798/2003:
«Sulla base delle informazioni archiviate a norma dell’articolo 22 e unicamente per prevenire violazioni della legislazione
in materia di IVA, l’autorità competente di uno Stato membro ottiene, quando lo ritenga necessario per controllare le acquisizioni
intracomunitarie di beni, comunicazione automatica e immediata di tutte le informazioni seguenti, alle quali essa può anche
accedere direttamente con mezzi elettronici:
1)      i numeri di identificazione IVA delle persone che hanno effettuato le forniture di cui all’articolo 23, punto 2; e
2)      il valore totale delle forniture suddette effettuate da ognuna di tali persone per ciascuna persona interessata titolare di
un numero di identificazione IVA di cui all’articolo 23, punto 1.
I valori di cui al punto 2 sono espressi nella moneta dello Stato membro che fornisce le informazioni e si riferiscono a trimestri
dell’anno civile».
18     L’art. 27, nn. 1-3, del detto regolamento prevede:
«1. Ciascuno Stato membro detiene una banca dati elettronica in cui è contenuto un registro delle persone alle quali è stato
rilasciato un numero d’identificazione IVA in tale Stato membro.
2. In qualsiasi momento l’autorità competente di uno Stato membro può ottenere direttamente o farsi trasmettere, sulla base
dei dati archiviati a norma dell’articolo 22, conferma della validità del numero di identificazione IVA sotto il quale una
persona ha effettuato o ricevuto una fornitura intracomunitaria di beni o una prestazione intracomunitaria di servizi.
Su specifica richiesta, l’autorità interpellata comunica altresì la data del rilascio e, se del caso, la data di scadenza
della validità del numero di identificazione IVA.
3. Su apposita richiesta, l’autorità competente comunica anche, senza indugio, il nome e l’indirizzo della persona cui è stato
rilasciato il numero, purché tali informazioni non vengano archiviate dall’autorità richiedente per essere eventualmente utilizzate
in seguito».
19     Ai termini dell’art. 41, n. 5, sempre del regolamento n. 1798/2003:
«Ai fini della corretta applicazione del presente regolamento, gli Stati membri limitano la portata degli obblighi e dei diritti
previsti dall’articolo 10, dall’articolo 11, paragrafo 1, dall’articolo 12 e dall’articolo 21 della direttiva 95/46/CE [del
Parlamento europeo e del Consiglio 24 ottobre 1995, relativa alla tutela delle persone fisiche con riguardo al trattamento
dei dati personali, nonché alla libera circolazione di tali dati (GU L 281, pag. 31),] nella misura in cui ciò sia necessario
al fine di salvaguardare gli interessi di cui all’articolo 13, lettera e), della medesima».
20     Dai ‘considerando’ e dall’art. 1, punto 1, della direttiva 2003/93 risulta che quest’ultima estende l’ambito di applicazione
della direttiva 77/799 alle imposte sui premi assicurativi di cui alla direttiva del Consiglio 15 marzo 1976, 76/308/CEE,
relativa all’assistenza reciproca in materia di ricupero dei crediti risultanti da operazioni che fanno parte del sistema
di finanziamento del Fondo europeo agricolo di orientamento e di garanzia, nonché dei prelievi agricoli e dei dazi doganali
(GU L 73, pag. 18).
21     La direttiva 2003/93 sostituisce, inoltre, come segue la versione iniziale dell’art. 7, n. 1, della direttiva 77/799:
«Tutte le informazioni che uno Stato membro abbia ottenuto in virtù della presente direttiva devono essere tenute segrete
in tale Stato, allo stesso modo delle informazioni raccolte in applicazione della legislazione nazionale. Tuttavia, tali informazioni:
–       devono essere accessibili soltanto alle persone direttamente interessate alle operazioni di accertamento o di controllo amministrativo
dell’accertamento dell’imposta,
–       devono essere rese note solo in occasione di un procedimento giudiziario, di un procedimento penale o di un procedimento che
comporti l’applicazione di sanzioni amministrative, avviate ai fini o in relazione con l’accertamento o il controllo dell’accertamento
dell’imposta ed unicamente alle persone che intervengono direttamente in tali procedimenti; tali informazioni possono tuttavia
essere riferite nel corso di pubbliche udienze o nelle sentenze, qualora l’autorità competente dello Stato membro che fornisce
le informazioni non vi si opponga;
–       non devono essere utilizzate in nessun caso per fini diversi da quelli fissati o ai fini di un procedimento giudiziario o
di un procedimento che comporti l’applicazione di sanzioni amministrative avviate ai fini o in relazione con l’accertamento
o il controllo dell’accertamento dell’imposta.
Inoltre, gli Stati membri possono fornire le informazioni di cui al primo comma da usare per accertare altri contributi, dazi
e imposte contemplati dall’articolo 2 della direttiva 76/308/CEE (…)».
22     Ritenendo che gli atti impugnati avrebbero dovuto essere adottati sul fondamento dell’art. 95 CE, la Commissione ha proposto
il presente ricorso.

Quanto al ricorso

Argomenti delle parti
23     La Commissione sostiene che gli artt. 93 CE e 94 CE non sono il corretto fondamento normativo per l’adozione degli atti impugnati.
Quest’ultimo sarebbe costituito dall’art. 95, n. 1, CE, la cui scelta si rivelerebbe impropria solo se quelle degli atti impugnati
fossero «disposizioni fiscali» nel senso dell’art. 95, n. 2, CE.
24     A tale riguardo la Commissione fa valere che l’art. 100 A del Trattato CE (divenuto, in seguito a modifica, art. 95 CE) è
stato adottato con l’obiettivo di facilitare l’attuazione della legislazione necessaria a completare il mercato interno entro
la fine del 1992. Solo alcuni settori particolarmente sensibili e strettamente legati alla sovranità degli Stati membri sono
stati sottratti all’applicazione della procedura instaurata dal detto articolo. Tra di essi ci sarebbe la fiscalità, riguardo
alla quale si sarebbe ritenuto che il ravvicinamento delle legislazioni dovesse avvenire ancora all’unanimità. Tale eccezione
sarebbe, tuttavia, da interpretare restrittivamente, poiché sottrae alcuni atti a quella che si dovrebbe considerare la procedura
legislativa «normale» per adottare atti intesi a completare il mercato interno.
25     Seppure applicabile a norme relative alla determinazione dei soggetti passivi, alle operazioni imponibili, alla base imponibile
e alle aliquote, alle esenzioni nonché alle modalità di calcolo e di recupero delle imposte, l’eccezione non varrebbe per
la mutua assistenza fra amministrazioni in materia fiscale. Misure di cooperazione, di verifica e d’informazione volte a facilitare
l’eliminazione delle frontiere senza pregiudicare il contenuto materiale delle normative fiscali nazionali non usurperebbero,
infatti, la sovranità fiscale degli Stati membri. Le leggi che disciplinano tale assistenza non armonizzerebbero le normative
fiscali propriamente dette, bensì intenderebbero solamente facilitare l’applicazione della propria normativa da parte di ciascuno
Stato membro.
26     Per l’esattezza, il regolamento n. 1798/2003 non procederebbe ad un’armonizzazione, né ad un ravvicinamento delle legislazioni
fiscali nazionali, ma mirerebbe unicamente a facilitare lo scambio di informazioni relative alle operazioni intracomunitarie
al fine di mettere le autorità competenti dei diversi Stati membri in condizione di cooperare tra loro e con la Commissione.
Il detto regolamento non toccherebbe nessuna disposizione che possa essere considerata una «disposizione fiscale» nel senso
dell’art. 95, n. 2, CE o una disposizione di «legislazioni relative alle imposte sulla cifra d’affari» nel senso dell’art. 93 CE.
27     La direttiva 2003/93, da parte sua, si limiterebbe a modificare la direttiva 77/799 andando ad escluderne l’IVA dall’ambito
di applicazione e ad aggiungervi, invece, le imposte sui premi assicurativi. Essa non inciderebbe in nessun modo sulla natura
della detta direttiva, che concerne lo scambio di informazioni, né armonizzerebbe «disposizioni fiscali» nel senso dell’art. 95,
n. 2, CE.
28     Ne discenderebbe che il giusto fondamento normativo per l’adozione degli atti impugnati è l’art. 95 CE. Questi ultimi, di
conseguenza, sarebbero fondati su una base normativa errata e, per rispettare l’equilibrio istituzionale instaurato dal Trattato,
andrebbero annullati.
29     In quanto benefici per lo stabilimento del mercato comune, tuttavia, la Commissione considera opportuno mantenere gli effetti
di tali atti, in caso di loro annullamento, fino all’adozione di atti sostitutivi su fondamento normativo appropriato.
30     Il Consiglio osserva, in primo luogo, che dopo l’introduzione dell’art. 100 A nel Trattato mediante l’Atto unico europeo gran
copia di atti riguardanti misure di mutua assistenza nel settore della fiscalità è stata adottata sul fondamento di una base
normativa diversa da quella costituita da tale articolo.
31     Il Consiglio ricorda, in secondo luogo, che è giurisprudenza consolidata che la scelta del fondamento normativo di un atto
deve basarsi su elementi oggettivi, suscettibili di sindacato giurisdizionale. Tra tali elementi figurano, in particolare,
lo scopo e il contenuto dell’atto (sentenza 17 marzo 1993, causa C‑155/91, Commissione/Consiglio, Racc. pag. I‑939, punto
7).
32     In ordine allo scopo degli atti impugnati, il Consiglio fa valere che dai ‘considerando’ e dall’art. 1 del regolamento n. 1798/2003
emerge che quest’ultimo intende combattere la frode e l’evasione fiscali ed assicurare l’osservanza della legislazione nel
settore dell’IVA a beneficio dei bilanci nazionali e del buon funzionamento del mercato interno. La direttiva 2003/93, da
parte sua, avrebbe anch’essa lo scopo di combattere la frode fiscale per proteggere gli interessi finanziari degli Stati membri
e la neutralità del mercato interno. Essa rafforzerebbe la direttiva 77/799 che mira ad assicurare l’esatta determinazione
della base imponibile per il calcolo delle imposte dirette e indirette. Orbene, disposizioni finalizzate ad assicurare il
corretto accertamento della base imponibile perseguirebbero uno scopo fiscale.
33     In ordine, invece, al contenuto degli atti impugnati, il Consiglio sostiene che ad un esame approfondito il regolamento n. 1798/2003
risulta assicurare l’applicazione di disposizioni fiscali e la lotta alla frode fiscale procedendo all’armonizzazione delle
norme e delle procedure di conseguimento e di scambio transfrontalieri di informazioni nel caso in cui queste ultime siano
necessarie ad accertare la base imponibile IVA. Il detto regolamento avrebbe pertanto un impatto diretto sui diritti dei soggetti
passivi e sulla determinazione della base imponibile, oltre che sul gettito fiscale degli Stati membri.
34     Quanto alla direttiva 2003/93, risulterebbe in particolare dal suo art. 1, punti 2 e 3, che essa, da un lato, modifica l’ambito
di applicazione della direttiva 77/799 estendendolo alle imposte sui premi assicurativi ed escludendovi l’IVA e, dall’altro,
consente alle autorità degli Stati membri di utilizzare le informazioni ottenute per calcolare le tasse e le imposte elencate
all’art. 2 della direttiva 76/308. Siccome è intesa alla lotta alla frode fiscale procedendo all’armonizzazione delle norme
e delle procedure per l’ottenimento di informazioni da uno Stato all’altro, la direttiva 2003/93 dovrebbe essere considerata
vertere sull’armonizzazione delle disposizioni fiscali. Visto che essa riguarda sia imposte dirette sia imposte indirette,
sarebbe giusto averla adottata sul fondamento del combinato disposto degli artt. 93 CE e 94 CE.
35     Non sussiste dunque alcun dubbio, secondo il Consiglio, che gli atti impugnati introducono disposizioni che riguardano l’«armonizzazione
delle legislazioni relative alle imposte sulla cifra d’affari», la quale è «necessaria per assicurare l’instaurazione ed il
funzionamento del mercato interno» nel senso dell’art. 93 CE. A parte il fatto che non si potrebbe parlare, contrariamente
a quanto fa la Commissione, di una procedura legislativa «normale», la posizione difesa da tale istituzione trascurerebbe
che gli artt. 93 CE e 94 CE costituiscono fondamenti normativi più specifici per l’adozione di misure come quelle contenute
negli atti impugnati e che l’art. 95 CE non restringe il loro ambito di applicazione.
36     In subordine, il Consiglio sostiene che l’interpretazione dell’art. 95, n. 2, CE offerta dalla Commissione è troppo restrittiva.
Né nel testo del Trattato, né nel diritto degli Stati membri ci sarebbero appigli per distinzioni in funzione del carattere
sostanziale o meno della regola da armonizzare.
37     L’interpretazione teleologica proposta dalla Commissione sarebbe pure contraria alla lettera dell’art. 95, n. 2, CE, sicché
non può essere accolta. Inoltre, salvo rimettere la scelta del fondamento normativo appropriato a considerazioni di ordine
politico, la qualificazione di una disposizione come «fiscale» nel senso del detto paragrafo 2 non può dipendere dal se questa
usurpi la sovranità degli Stati membri in materia fiscale o tocchi la sostanza delle loro regole nel settore.
38     In via del tutto subordinata, e per il caso in cui la Corte annulli gli atti impugnati, il Consiglio chiede che ne siano mantenuti
gli effetti giuridici fino all’adozione di atti sostitutivi sulla base di un corretto fondamento normativo.
39     Secondo il governo del Regno Unito, dallo scopo e dal contenuto degli atti impugnati risulta chiaramente che essi procedono
ad un’armonizzazione della legislazione nel settore delle imposte indirette. Il regolamento n. 1798/2003, che mira a combattere
l’evasione fiscale e l’elusione dell’imposta, garantirebbe l’efficacia delle disposizioni fiscali nazionali relative all’accertamento
e al recupero dell’IVA. Questo stesso regolamento, in particolare il suo art. 30, avrebbe pertanto un’incidenza manifesta
sulla posizione giuridica dei soggetti passivi e sarebbe artificioso affermare che misure siffatte non integrano un’armonizzazione
delle legislazioni nazionali relative alle imposte indirette.
40     Quanto alla direttiva 2003/93, il governo del Regno Unito fa valere che essa mette gli Stati membri in condizione di ottenere,
al di là delle loro frontiere, informazioni che gli consentono di accertare l’imposta dovuta e di far valere i propri crediti
verso i contribuenti. Al pari del regolamento n. 1798/2003, tale direttiva armonizzerebbe, quindi, le legislazioni nazionali
relative alle imposte dirette ed indirette.
41     L’Irlanda osserva come, dalla giurisprudenza della Corte, segnatamente dalla sentenza 29 aprile 2004, causa C‑388/01, Commissione/Consiglio
(Racc. pag. I‑4829), risulti che gli artt. 93 CE e 94 CE costituiscono il corretto fondamento normativo per l’adozione degli
atti impugnati i quali, come ne dimostrerebbero ‘considerando’ e disposizioni, procederebbero ad armonizzare la legislazione
sull’IVA prevedendo procedure uniformi per ottenere e comunicare dati relativi ai soggetti passivi, al fine di assicurare
la corretta applicazione delle disposizioni legislative concernenti l’amministrazione, l’accertamento e il recupero di tale
imposta.
42     A parere del governo portoghese, la lettura degli atti impugnati evidenzia che alcune loro disposizioni fissano termini, mentre
altre, come l’art. 41, n. 5, del regolamento n. 1798/2003, definiscono direttamente i diritti dei contribuenti. L’art. 7,
n. 1, della direttiva 77/799, nella versione risultante dalla direttiva 2003/93, regolerebbe, inoltre, aspetti materiali del
diritto fiscale. Orbene, in quanto disciplinano direttamente i diritti dei contribuenti restringendoli, tali norme sarebbero
«disposizioni fiscali» nel senso dell’art. 95, n. 2, CE.

Giudizio della Corte
43     Si ricordi che, secondo costante giurisprudenza, la scelta del fondamento normativo di un atto comunitario dev’essere basata
su circostanze obiettive, che possono essere sindacate in via giurisdizionale, tra cui figurano, segnatamente, lo scopo e
il contenuto dell’atto (v., in particolare, sentenze 11 giugno 1991, causa C‑300/89, Commissione/Consiglio, detta «Biossido
di titanio», Racc. pag. I‑2867, punto 10; 4 aprile 2000, causa C‑269/97, Commissione/Consiglio, Racc. pag. I‑2257, punto 43;
11 settembre 2003, causa C‑211/01, Commissione/Consiglio, Racc. pag. I‑8913, punto 38, e 29 aprile 2004, Commissione/Consiglio,
citata, punto 54).
44     Riguardo all’ambito di applicazione dell’art. 95 CE che, a parere della Commissione, avrebbe dovuto costituire il fondamento
normativo per l’adozione degli atti impugnati, deve osservarsi che dalla stessa lettera del suo n. 1 risulta che tale articolo
trova applicazione solo quando il Trattato non dispone diversamente.
45     Ne consegue che, come ha affermato la Corte al punto 60 della sentenza 29 aprile 2004, Commissione/Consiglio, citata, laddove
esista nel Trattato una disposizione più specifica che possa costituire il fondamento normativo dell’atto di cui trattasi,
quest’ultimo deve fondarsi su tale disposizione. È quanto si verifica, segnatamente, nel caso dell’art. 93 CE, per quanto
riguarda l’armonizzazione delle legislazioni concernenti le imposte sulla cifra d’affari, le accise e le altre imposte indirette.
46     Occorre sottolineare, d’altro canto, che, al n. 2, l’art. 95 CE esclude espressamente alcune materie dal suo ambito di applicazione.
Ciò vale, in particolare, per le «disposizioni fiscali», il cui ravvicinamento non può essere pertanto operato in base a tale
articolo (sentenza 29 aprile 2004, Commissione/Consiglio, citata, punto 61).
47     In merito, in particolare, all’interpretazione delle parole «disposizioni fiscali» contenute nell’art. 95, n. 2, CE, deve
ricordarsi che, al punto 63 della sentenza 29 aprile 2004, Commissione/Consiglio, citata, la Corte ha statuito che tale espressione,
in ragione del suo carattere generale, comprende non solo tutti i settori della fiscalità, senza differenziare il tipo di
imposte o di tasse interessate, ma anche tutti gli aspetti di tale materia, indipendentemente dalla circostanza che si tratti
di norme sostanziali o procedurali.
48     Dato che, nella fattispecie, è pacifico che gli atti impugnati sono necessari al funzionamento del mercato interno, è sufficiente
accertare se essi abbiano come scopo unico o prevalente quello di ravvicinare le disposizioni legislative, regolamentari ed
amministrative degli Stati membri in materia fiscale.
Quanto al regolamento n. 1798/2003
49     In ordine, in primo luogo, allo scopo del regolamento n. 1798/2003, dai suoi due primi ‘considerando’ risulta che esso intende
combattere la frode e l’evasione fiscali ed assicurare l’osservanza della legislazione nel settore dell’IVA a beneficio dei
bilanci nazionali e del buon funzionamento del mercato interno.
50     Ai termini del terzo ‘considerando’ del regolamento, per essere efficaci le misure di armonizzazione fiscale adottate per
completare il mercato interno «[devono] comprendere l’istituzione di un sistema comune di scambio d’informazioni tra gli Stati
membri nell’ambito del quale le autorità amministrative [di questi ultimi] sono tenute a prestarsi mutua assistenza e a collaborare
con la Commissione (...)».
51     Tenuto conto di questi ‘considerando’, il regolamento n. 1798/2003 intende, quindi, istituire, nell’ambito delle misure di
armonizzazione fiscale adottate per completare il mercato interno, un sistema di scambio di informazioni che assicuri la corretta
applicazione dell’IVA.
52     Orbene, lo scambio di informazioni così attuato si giustifica solo alla luce dell’obiettivo di accertamento esatto dell’IVA
di cui i soggetti passivi sono debitori, al fine di assicurare una maggiore efficienza del prelievo.
53     Tale constatazione è corroborata dal tenore dell’art. 1, n. 1, del regolamento n. 1798/2003, ai cui termini quest’ultimo stabilisce
le condizioni alle quali le autorità amministrative degli Stati membri preposte all’applicazione della legislazione relativa
all’IVA devono collaborare tra loro e con la Commissione per assicurare l’osservanza di tale legislazione. Al secondo comma
del medesimo paragrafo è affermato, poi, che le norme e procedure così messe in atto sono intese a consentire un accertamento
corretto dell’imposta nei diversi Stati membri.
54     In ordine, in secondo luogo, al contenuto del regolamento n. 1798/2003, si osservi innanzi tutto che, in conformità al suo
art. 5, le autorità di uno Stato membro devono comunicare alle autorità di un altro Stato membro che ne facciano richiesta
tutte le informazioni che consentano di accertare correttamente l’IVA nel loro paese, all’occorrenza eseguendo apposite indagini
amministrative.
55     È evidente che, come ha osservato l’avvocato generale al paragrafo 67 delle conclusioni, se è vero che per le informazioni
così trasmesse devono valere, in linea di principio, anche nello Stato di destinazione le stesse garanzie di riservatezza
previste nello Stato dell’autorità interpellata, il regolamento n. 1798/2003 prescrive agli Stati membri di ampliare il gruppo
di coloro che hanno accesso alle informazioni, spesso oggetto di una specifica protezione della legislazione fiscale, se del
caso modificando il loro diritto interno.
56     È importante ricordare, poi, che, in forza dell’art. 17 del regolamento n. 1798/2003, l’autorità competente di ogni Stato
membro procede, in determinate situazioni, ad uno scambio automatico o a uno scambio automatico organizzato delle informazioni
di cui all’art. 1 del medesimo regolamento con l’autorità competente di ogni altro Stato membro interessato. Tale disposizione
pone dunque agli Stati membri un obbligo cui non possono sottrarsi.
57     Si deve inoltre osservare che dal combinato disposto degli art. 22‑24 nonché 27 del detto regolamento risulta che gli Stati
membri devono tenere ciascuno una banca dati elettronica nella quale archiviano ed elaborano le informazioni relative agli
assegnatari di numeri di identificazione IVA, agli stessi numeri di identificazione IVA nonché al valore totale di tutte le
forniture intracomunitarie di beni effettuate dalle e alle persone titolari dei detti numeri; una banca dati che è direttamente
accessibile alle autorità competenti degli altri Stati membri.
58     Ebbene, è innegabile che l’accesso diretto a queste banche dati mette le autorità competenti degli Stati membri in grado di
determinare la base imponibile di un soggetto passivo e perfino di stabilire l’imposta da lui dovuta, potendo violare la particolare
riservatezza riconosciuta ad alcune informazioni in materia fiscale da numerosi Stati membri. Il gruppo di persone aventi
accesso alle informazioni di cui dispongono le autorità competenti di uno Stato membro viene così ad essere notevolmente ampliato,
ciò che può rendere eventualmente necessaria, come risulta dal punto 55 della presente sentenza, una modifica delle normative
fiscali nazionali, tanto più che, conformemente all’art. 41, n. 5, del regolamento n. 1798/2003, gli Stati membri devono limitare
la tutela dei dati previsti da alcune disposizioni della direttiva 95/46 ove contengano informazioni che possano consentire
il corretto accertamento dell’IVA.
59     Infine, dall’art. 11, nn. 1 e 2, del regolamento n. 1798/2003 risulta che le autorità interpellate possono autorizzare la
presenza di agenti dell’amministrazione richiedente, da un lato, negli uffici dove i servizi amministrativi dello Stato membro
cui appartengono le dette autorità esercitano le loro funzioni e, dall’altro, durante le indagini amministrative.
60     Come ha osservato l’avvocato generale al paragrafo 73 delle conclusioni, tale disposizione, oltre ad obbligare un gran numero
di Stati membri a procedere a modifiche della propria normativa sulle procedure fiscali, ha ripercussioni importanti sulla
posizione giuridica dei soggetti passivi. Questi ultimi potevano, infatti, in numerosi Stati membri, opporsi alla presenza
degli agenti al servizio dell’amministrazione di un altro Stato membro durante un’indagine; ora, in applicazione dell’art. 11,
nn. 1 e 2, del regolamento n. 1798/2003, non lo possono più.
61     Le disposizioni del regolamento n. 1798/2003 sono dunque tali da contribuire ad un ravvicinamento delle disposizioni procedurali
nazionali in materia fiscale.
62     Ciò considerato, si deve concludere che scopo e contenuto del regolamento n. 1798/2003 è il ravvicinamento di disposizioni
procedurali in materia fiscale al fine di facilitare la riscossione dell’IVA e di aumentare così le entrate degli Stati membri
costituite da tale imposta.
63     Ora, come è stato ricordato supra al punto 47, le norme di procedura fiscale devono, per l’applicazione dell’art. 95, n. 2,
CE, essere considerate «disposizioni fiscali» ai sensi di tale disposizione.
64     In tali circostanze non si può validamente sostenere che l’art. 95, n. 1, CE costituisce il giusto fondamento normativo per
l’adozione del regolamento n. 1798/2003.
65     Ne consegue che il ricorso della Commissione deve essere respinto nella parte in cui è diretto all’annullamento del detto
regolamento.
Quanto alla direttiva 2003/93
66     In ordine, in primo luogo, allo scopo della direttiva 2003/93, si deve ricordare che essa intende, da un lato, come risulta
dal suo primo ‘considerando’, rafforzare la cooperazione tra le amministrazioni fiscali degli Stati membri per combattere
più efficacemente la frode all’IVA e, dall’altro, come precisa il suo terzo ‘considerando’, proteggere meglio gli interessi
finanziari di questi ultimi e la neutralità del mercato interno estendendo l’ambito di applicazione della direttiva 77/799
alle imposte sui premi assicurativi di cui alla direttiva 76/308.
67     In ordine, in secondo luogo, al contenuto della direttiva 2003/93, è sufficiente constatare che esso si limita principalmente
all’introduzione delle modifiche necessarie ad estendere l’ambito di applicazione della direttiva 77/799 alle imposte sui
premi assicurativi e a sostituire, con una nuova, la versione iniziale dell’art. 7, n. 1, di quest’ultima.
68     La nuova versione del detto art. 7, n. 1, si caratterizza, rispetto alla vecchia, principalmente perché riconosce agli Stati
membri la facoltà di utilizzare le informazioni raccolte in applicazione di tale direttiva per accertare altri contributi,
dazi e imposte contemplati all’art. 2 della direttiva 76/308.
69     Atteso che la direttiva 2003/93 va, dunque, essenzialmente ad estendere l’ambito di applicazione della direttiva 77/799 alle
imposte sui premi assicurativi, occorre verificare se essa miri a ravvicinare disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative
degli Stati membri in materia fiscale.
70     Come risulta dai suoi ‘considerando’ primo, quarto e sesto, la direttiva 77/799 intende combattere la frode e l’evasione fiscali
transfrontaliere rafforzando la collaborazione tra le amministrazioni fiscali degli Stati membri in modo che possano accertare
più correttamente le imposte sui redditi e sul patrimonio.
71     A tal fine l’art. 1, n. 1, della direttiva 77/799 fa obbligo alle autorità competenti degli Stati membri di scambiarsi tutte
le informazioni atte a permettere un accertamento corretto delle dette imposte. Come è stato precisato al punto 3 della presente
sentenza, la detta direttiva prevede inoltre, agli artt. 2‑4, le modalità di scambio di tali informazioni, scambio che può
avvenire o su richiesta o automaticamente oppure ancora spontaneamente.
72     Se è vero che l’obbligo di far eseguire ricerche e di trasmettere le informazioni di cui trattasi non è illimitato, poiché
l’art. 8, n. 1, della direttiva 77/799 prevede che non si applichi alle autorità competenti allorché la legislazione o la
prassi amministrativa nazionali non le autorizzano ad eseguire ricerche, né a raccogliere o ad utilizzare tali informazioni
per le necessità dello Stato membro interessato, nondimeno, data l’esistenza di tale obbligo, il gruppo di persone aventi
accesso a tali informazioni è notevolmente ampliato al fine di consentire il corretto accertamento delle imposte sui redditi
e sul patrimonio.
73     È dunque evidente che lo scopo e il contenuto della direttiva 77/799 sono in larga misura analoghi, se non identici, a quelli
del regolamento n. 1798/2003 e che, considerate le sue caratteristiche, tale direttiva rientra nell’ambito di applicazione
dell’art. 95, n. 2, CE.
74     Ne consegue che anche la direttiva 2003/93 rientra nell’ambito di applicazione dell’art. 95, n. 2, CE e che non si può validamente
sostenere che avrebbe dovuto essere adottata sul fondamento dell’art. 95, n. 1, CE.
75     Il ricorso della Commissione deve pertanto essere respinto anche nella parte in cui è diretto all’annullamento della direttiva
2003/93.
76     Il ricorso della Commissione deve dunque essere respinto in toto, ragion per cui non è più necessario che la Corte si pronunci
sulla domanda relativa al mantenimento degli effetti degli atti impugnati.

Sulle spese
77     Ai sensi dell’art. 69, n. 2, del regolamento di procedura, la parte soccombente è condannata alle spese se ne è stata fatta
domanda. Poiché il Consiglio ne ha fatto domanda, la Commissione, rimasta soccombente, dev’essere condannata alle spese. A
norma del n. 4, primo comma, del medesimo articolo, l’Irlanda, la Repubblica portoghese ed il Regno Unito, intervenuti nella
causa, sopportano le proprie spese.
Per questi motivi, la Corte (Seconda Sezione) dichiara e statuisce:
1)
Il ricorso è respinto.
2)
La Commissione delle Comunità europee è condannata alle spese.
3)
L’Irlanda, la Repubblica portoghese ed il Regno unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord sopporteranno le proprie spese.
Firme
*
Lingua processuale: l'inglese.