CELEX: 62006CJ0484
Návrh na začatie prejudiciálneho konania
Prvá a Šiesta smernica o DPH
Zásady daňovej neutrality a proporcionality
Pravidlá týkajúce sa zaokrúhľovania súm DPH
Zaokrúhľovanie každej položky nadol

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 22 ods. 3 písm. b) a článku 22 ods. 5, ako aj článku 11A šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (
Ú. v. ES L 145, s. 1
; Mim. vyd. 09/001, s. 23), zmenenej a doplnenej smernicou Rady 91/680/EHS zo 16. decembra 1991 (
Ú. v. ES L 376, s. 1
; Mim. vyd. 09/001, s. 160, ďalej len „šiesta smernica“).
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Fiscale eenheid Koninklijke Ahold NV, daňovým subjektom, ktorý je majiteľom spoločnosti Albert Heijn BV, a Staatssecretaris van Financiën vzniknutého v dôsledku toho, že Inspecteur van de Belastingdienst (daňový kontrolór, ďalej len „kontrolór“) odmietol námietku, ktorú uvedený daňový subjekt podal s cieľom, aby mu bola vrátená suma 1414 eur, ktorú zaplatil ako daň z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“).
Právny rámec
Právna úprava Spoločenstva
Článok 2 prvej smernice Rady 67/227/EHS z 11. apríla 1967 o harmonizácii právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa dane z obratu (
Ú. v. ES 1967, 71, s. 1301
; Mim. vyd. 09/001, s. 3, ďalej len „prvá smernica“) stanovuje:
„Princíp spoločného systému dane z pridanej hodnoty je založený na zásade, že na tovar a služby sa uplatňuje všeobecná spotrebná daň presne proporčne k cene tovaru a služieb, bez ohľadu na počet plnení uskutočnených vo výrobnom a distribučnom procese pred stupňom, ktorý je zaťažený daňou.
Na každé plnenie sa vyrúbi daň z pridanej hodnoty vypočítaná z ceny tovaru alebo služieb podľa sadzieb platných pre tento tovar alebo služby po odrátaní dane z pridanej hodnoty, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky.
Spoločný systém dane z pridanej hodnoty sa uplatňuje až po a vrátane maloobchodného stupňa.
…“
Článok 11A ods. 1 písm. a) šiestej smernice stanovuje:
„Základom dane je:
a)
v prípade poskytovania tovaru alebo služieb, ktoré nie sú uvedené v nasledujúcich bodoch b), c) a d), všetko, čo predstavuje protihodnotu, ktorú získal alebo získa dodávateľ od kupujúceho, od zákazníka alebo od tretej strany za tento tovar alebo služby vrátane dotácií priamo súvisiacich s cenou tohto tovaru alebo služieb.“
Článok 22 ods. 3 písm. a) a b), článok 22 ods. 4 písm. b) a článok 22 ods. 5 šiestej smernice stanovujú:
a)
Každá zdaniteľná osoba musí vydať faktúru, alebo iný dokument slúžiaci ako faktúra s ohľadom na tovar alebo služby, ktoré dodal alebo poskytol inej zdaniteľnej osobe alebo nezdaniteľnej právnickej osobe. … Zdaniteľná osoba musí udržiavať kópiu každého vydaného dokumentu.
…
b)
Faktúra musí jasne stanovovať cenu, oddelene daň [cenu bez dane —
neoficiálny preklad
] a odpovedajúcu daň pri každej sadzbe ako aj každú výnimku.
…
a)
…
b)
Priznanie k dani musí podávať všetky informácie potrebné pre kalkuláciu dane, ktorá sa stane uplatniteľná a odpočty, ktoré sa majú zahrnúť tam, kde sú uplatniteľné a pokiaľ sa to považuje ako nevyhnutné pre stanovenie základu daňovej povinnosti, celková hodnota transakcií ohľadne tejto dane a odpočty a hodnota každej oslobodenej transakcie.
…
5.   Každá zdaniteľná osoba zaplatí čistú hodnotu dane z pridanej hodnoty, keď predkladá pravidelné daňové priznanie. Členské štáty však môžu stanoviť rozdielny dátum na platbu tejto hodnoty alebo môžu požadovať predbežnú platbu.“
Smernica Rady 2001/115/ES z 20. decembra 2001 upravujúca a doplňujúca smernicu 77/388/EHS s cieľom zjednodušenia, modernizovania a harmonizovania podmienok stanovených na faktúrovanie v súvislosti s daňou z pridanej hodnoty (
Ú. v. ES L 15, s. 24
; Mim. vyd. 09/001, s. 352), ktorej účinnosť mali zabezpečiť členské štáty do 1. januára 2004, zmenila článok 22 ods. 3 písm. b) šiestej smernice, pričom do tohto ustanovenia bol pridaný najmä desiaty pododsek, ktorý znie:
„Bez vplyvu na špecifické opatrenia stanovené v tejto smernici, len nasledovné podrobnosti sa vyžadujú na účely DPH na faktúrach vystavených podľa prvého, druhého a tretieho pododseku bodu a):
…
—
splatná čiastka DPH okrem toho, ak sa používa špecifická dohoda, pre ktorú táto smernica vylučuje tento podrobný údaj,
…“
Vnútroštátna právna úprava
Článok 35 zákona o dani z obratu (Wet op de omzetbelasting) z 28. júna 1968 (Stb. 1968, č. 329) v znení uplatniteľnom v spore vo veci samej znie:
„1.   Podnikateľ v prípade dodávok alebo služieb poskytnutých inému podnikateľovi alebo právnickej osobe, inej ako podnikateľovi, je povinný vydať číslovanú faktúru s dátumom, v ktorej sa jasne a jednoznačne uvedie toto:
…
i)
Odmena.
j)
Suma dane, ktorá je dlžná za dodávku alebo službu. Nie je povolené uvádzať inú sumu dane.
…“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
Spoločnosť Albert Hein BV patriaca Fiscale eenheid Koninklijke Ahold NV, ktorý je daňovým subjektom na účely výberu dane z obratu, prevádzkuje supermarkety, do ktorých dodáva klasický sortiment potravinových a iných výrobkov.
V relevantnom čase v spore vo veci samej, teda v októbri 2003, žalobca vo veci samej vypočítal DPH z predajov svojich supermarketov a uviedol ju v daňovom priznaní podľa svojej zvyčajnej praxe, ktorou je za základ vziať celkovú sumu, zodpovedajúcu každému pokladničnému dokladu (alebo „nákupnému košu“), zaplatenú zákazníkom v prípade nákupu viacerých položiek naraz.
Každá zo súm uvedených na týchto pokladničných dokladoch bola zaokrúhlená matematicky na eurocent. Toto matematické zaokrúhľovanie spôsobuje, že pri sumách, pri ktorých tretie desatinné miesto je číslo 5 alebo vyššie číslo sa suma zaokrúhli na najbližší vyšší eurocent a v prípade, že tretie desatinné miesto je číslo menšie ako 5 sa suma zaokrúhľuje na najbližší nižší eurocent. Žalobca vo veci samej takto postupoval v prípade všetkých svojich pobočiek.
V prípade dvoch pobočiek okrem toho uplatnil, pokiaľ ide o predmetné obdobie, inú metódu, spočívajúcu vo výpočte sumy dlžnej DPH nie v pokladničnom doklade, ale oddelene pri každej položke predanej zákazníkovi, pričom zaokrúhlil takto vypočítanú sumu pri každej položke na najbližší nižší eurocent.
Žalobca vo veci samej takto vypočítal, že v prípade svojich dvoch pobočiek a predmetného obdobia mal podľa tejto metódy zaokrúhľovania nadol pri každej položke zaplatiť o 1414 eur menej, ako uviedol v daňovom priznaní, a naozaj zaplatil v súlade so svojou zvyčajnou praxou zaokrúhľovania v pokladničnom doklade.
Žalobca vo veci samej požiadal o vrátenie sumy 1414 eur, ktorú podľa neho zaplatil neoprávnene ako DPH za dve predmetné pobočky. Táto žiadosť bola zamietnutá, a preto podal námietku kontrolórovi, pričom uviedol, že „zaokrúhľovanie za nákupný kôš“ nie je správne a že suma dane vypočítanej pri každej položke by mala byť prípadne zaokrúhlená na najbližšiu nižšiu sumu.
Kontrolór zamietol uvedenú námietku. Žalobca vo veci samej podal odvolanie, v ktorom navrhoval zrušenie tohto zamietavého rozhodnutia na Gerechtshof te Amsterdam. Gerechtshof te Amsterdam zamietol toto odvolanie ako nedôvodné rozsudkom zo 16. augusta 2004. Žalobca podal teda na Hoge Raad der Nederlanden kasačný opravný prostriedok proti tomuto rozsudku.
Hoge Raad der Nederlanden vo svojom rozhodnutí pripomína, že podľa Gerechtshof te Amsterdam, hoci uplatnenie matematickej metódy vedie k zaokrúhľovaniu na vyšší cent, táto metóda celkovo rešpektuje vo väčšej miere zásadu, v zmysle ktorej by daň mala byť striktne proporcionálna cene, než metóda zaokrúhľovania na najbližší nižší eurocent.
Uvedený súd dodáva, že pri výpočte DPH je povolené pristúpiť k matematickému zaokrúhľovaniu dane pri každej dodávke tovaru alebo pri každom poskytnutí služby alebo uplatňovať zaokrúhľovanie celkovej sumy určitého počtu dodávok alebo služieb posudzovaných spoločne, teda vo veci samej, za celý nákupný kôš. Podľa neho sú tieto dve metódy uvedené od 1. júla 2004 v článku 5a vykonávacieho predpisu o dani z obratu z roku 1968 (Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968).
Spor vo veci samej sa týka otázky, či prvá a šiesta smernica vyžadujú, aby metóda zaokrúhľovania pri každej položke nadol bola prípustná a konkrétne, či sú ustanovenia článku 2 prvého a druhého odseku prvej smernice, ako aj článku 11A ods. 1 písm. a), článku 22 ods. 3 písm. b) prvého pododseku v znení uplatniteľnom až do 1. januára 2004 a článku 22 ods. 5 šiestej smernice založené na metóde, podľa ktorej suma DPH musí byť vypočítaná pri každom plnení, hoci rôzne plnenia sú uvedené na faktúre a/alebo sú uvedené v tom istom daňovom priznaní.
Za týchto okolností sa Hoge Raad der Nederlanden rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1.
Pri zaokrúhľovaní súm DPH sa uplatňuje výlučne vnútroštátne právo alebo — najmä vzhľadom na [článok 22 ods. 3 písm. b) druhú odrážku a článok 22 ods. 5, ako aj článok 11A šiestej smernice] — toto zaokrúhľovanie patrí do oblasti práva Spoločenstva?
2.
Ak platí posledná uvedená možnosť, vyplýva z uvedených ustanovení smernice, že členské štáty sú povinné umožniť zaokrúhľovanie pri každej položke nadol, aj keď sa vo faktúre a/alebo v daňovom priznaní uvádzajú rôzne plnenia?“
O návrhu na opätovné otvorenie ústnej časti konania
Návrhom podaným do kancelárie Súdneho dvora 10. marca 2008 žalobca vo veci samej požiadal o opätovné otvorenie ústnej časti konania z dôvodu, že vo veci nemožno rozhodnúť na základe tvrdenia, ktoré účastníci konania vzájomne neprerokovali, a to v tom zmysle, že návrhy generálnej advokátky sa zakladajú na nesprávnom posúdení skutkových okolností.
V tejto súvislosti je potrebné pripomenúť, že Súdny dvor môže v súlade s článkom 61 svojho rokovacieho poriadku nariadiť bez návrhu, na návrh generálneho advokáta alebo tiež na návrh účastníkov konania opätovné otvorenie ústnej časti konania, ak usúdi, že nemá dostatok informácií, alebo že vec má byť rozhodnutá na základe tvrdenia, ktoré účastníci konania vzájomne neprerokovali (pozri uznesenie zo 4. februára 2000, Emesa Sugar,
C-17/98, Zb. s. I-665
, bod 18, rozsudky zo 14. decembra 2004, Swedish Match,
C-210/03, Zb. s. I-11893
, bod 25; z 28. júna 2007, Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,
C-466/03, Zb. s. I-5357
, bod 29, ako aj z 8. mája 2008, Danske Svineproducenter,
C-491/06, Zb. s. I-3339
, bod 21).
Žalobca vo veci samej vo svojom návrhu na opätovné otvorenie ústnej časti konania uvádza, že viackrát počas pojednávania okrem iného uviedol podľa neho správne skutočnosti, pokiaľ ide o účinky zaokrúhľovania.
Súdny dvor v prejednávanej veci po vypočutí generálneho advokáta usúdil, že má všetky podklady potrebné na to, aby mohol zodpovedať na položené otázky, a teda nie je potrebné nariadiť opätovné otvorenie ústnej časti konania.
Preto je potrebné zamietnuť návrh na nariadenie opätovného otvorenia ústnej časti konania.
O prejudiciálnych otázkach
O prvej otázke
V rámci odpovede na prvú otázku je potrené konštatovať, že ustanovenia prvej a šiestej smernice neobsahujú žiadne výslovné pravidlo týkajúce sa zaokrúhľovania súm DPH. Najmä šiesta smernica nestanovuje nič v tejto súvislosti.
Ustanovenia článku 22 ods. 3 písm. b) šiestej smernice, tak v znení uplatniteľnom v čase skutkových okolností v spore vo veci samej, ako aj v znení vyplývajúcom zo smernice 2001/115, ktorá nadobudla účinnosť 1. januára 2004 a ktorá preto nie je uplatniteľná na uvedený spor, ako aj ustanovenia odseku 5 toho istého článku, sú zjavne takej povahy, že odkazujú v podstate na zaokrúhlené sumy DPH, ako to aj uvádza vnútroštátny súd. Je však nesporné, že tieto ustanovenia nestanovujú žiadne výslovné pravidlo týkajúce sa spôsobu, akým sa má zaokrúhľovať.
To isté platí, pokiaľ ide o článok 11A ods. 1 písm. a) šiestej smernice. Toto ustanovenie sa totiž obmedzuje na určenie základu dane a odkazuje len na cenu dodaných tovarov a poskytnutých služieb ako protihodnotu za ne.
Uvedené konštatovanie nie je spochybnené účelom a systémom každého z ustanovení uvedených v dvoch predchádzajúcich bodoch, ktoré je potrebné zohľadniť pri výklade týchto ustanovení (pozri najmä rozsudky z 10. decembra 2002, British American Tobacco (Investments) a Imperial Tobacco,
C-491/01, Zb. s. I-11453
, bod 203 a citovanú judikatúru; zo 16. januára 2003, Komisia/Španielsko,
C-12/00, Zb. s. I-459
, bod 55, ako aj z 13. marca 2008, Securenta,
C-437/06, Zb. s. I-1597
, bod 35).
Z druhej smernice Rady 67/228/EHS z 11. apríla 1967 o harmonizácii právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa dane z obratu — štruktúra a spôsoby uplatňovania spoločného systému dane z pridanej hodnoty [
neoficiálny preklad
] (
Ú. v. ES 1967, 71, s. 1303
) vyplýva, že účelom dane z obratu je dosiahnuť cieľ rovnosti podmienok zdanenia toho istého plnenia bez ohľadu na to, v ktorom členskom štáte k nemu došlo (rozsudky z 3. októbra 2006, Banca Popolare di Cremona,
C-475/03, Zb. s. I-9373
, body 20 a 23). V tejto súvislosti je cieľom článku 11A ods. 1 písm. a) šiestej smernice zabezpečiť jednotnosť základu, z ktorého vychádza zdaňovanie, v členských štátoch.
To isté platí v prípade článku 22 ods. 3 písm. b) šiestej smernice, v súvislosti s ktorým štvrté odôvodnenie smernice 2001/115 uvádza, že cieľom údajov, ktoré sa povinne musia nachádzať na faktúrach, je zabezpečiť riadne fungovanie vnútorného trhu. Napokon cieľom článku 22 ods. 4 a 5 šiestej smernice je zabezpečiť to, aby daňovému orgánu boli k dispozícii všetky informácie potrebné na účely určenia a presného výberu sumy splatnej dane.
Z toho vyplýva, že ani znenie uvedených ustanovení, ani ich účel neumožňujú dospieť k záveru, že bola stanovená právom Spoločenstva konkrétna metóda zaokrúhľovania.
V dôsledku toho v prípade neexistencie právnej úpravy Spoločenstva prináleží právnemu poriadku členských štátov určiť, v rámci hraníc práva Spoločenstva, metódu a pravidlá upravujúce zaokrúhľovanie sumy uvedenej v daňovom priznaní ako DPH.
Teda, keď členské štáty stanovia alebo pripustia presnú metódu zaokrúhľovania, sú povinné dodržiavať zásady upravujúce spoločný systém DPH, ako sú zásady daňovej neutrality a proporcionality. Dodržiavanie týchto zásad uznaných v právnom poriadku Spoločenstva však nespôsobuje, že by otázka konkrétnej metódy zaokrúhľovania, ktorá sa má uplatniť, patrila sama osebe do práva Spoločenstva.
Vzhľadom na vyššie uvedené okolnosti je potrebné odpovedať na prvú otázku tak, že v prípade neexistencie konkrétnej právnej úpravy Spoločenstva prináleží členským štátom, aby stanovili pravidlá a metódy zaokrúhľovania súm DPH, pričom tieto členské štáty sú povinné pri takomto stanovení dodržiavať zásady, na ktorých je založený spoločný systém tejto dane, najmä zásady daňovej neutrality a proporcionality.
O druhej otázke
Vo svojej druhej otázke sa vnútroštátny súd pýta, či smernice obsahujú konkrétnu povinnosť, podľa ktorej sú členské štáty povinné povoliť zdaniteľným osobám zaokrúhľovať pri všetkých položkách sumu DPH nadol.
Vzhľadom na odpoveď na prvú prejudiciálnu otázku v tomto rozsudku je potrebné preveriť, s cieľom poskytnúť užitočnú odpoveď vnútroštátnemu súdu v rámci jeho druhej prejudiciálnej otázky, či právo Spoločenstva, tak ako vyplýva zo zásad, na ktorých je založený spoločný systém DPH, najmä zásad daňovej neutrality a proporcionality, stanovuje povinnosť členskému štátu povoliť zdaniteľným osobám zaokrúhľovať pri každej položke nadol sumu DPH dlžnú daňovému orgánu. Takáto povinnosť predpokladá, že iba metóda zaokrúhľovania, ktorá spočíva v zaokrúhľovaní pri každej položke sumy dane nadol, je schopná splniť takéto požiadavky.
Zásada daňovej neutrality, ktorá je vyjadrením zásady rovnosti zaobchádzania v oblasti DPH spôsobuje okrem iného, že so zdaniteľnými osobami sa nesmie zaobchádzať odlišne, pokiaľ ide o metódu zaokrúhľovania uplatňovanú pri výpočte DPH v prípade podobných plnení, ktoré si navzájom konkurujú (pozri v tomto zmysle rozsudok z 27. apríla 2006, Solleveld a van den Hout-van Eijnsbergen,
C-443/04 a C-444/04, Zb. s. I-3617
, bod 35 a citovanú judikatúru). Podľa tej istej zásady suma, ktorú má vybrať daňový orgán ako DPH, musí zodpovedať presne sume uvedenej ako DPH vo faktúre a zaplatenej konečným spotrebiteľom zdaniteľnej osobe (pozri v tomto zmysle rozsudok z 24. októbra 1996, Elida Gibbs,
C-317/94, Zb. s. I-5339
, bod 24).
Uvedená zásada teda neobsahuje žiadnu požiadavku, pokiaľ ide o uplatnenie konkrétnej metódy zaokrúhľovania, ak metóda stanovená predmetným členským štátom zaručuje, že suma, ktorú má vybrať daňový orgán ako DPH, zodpovedá presne sume uvedenej ako DPH na faktúre a zaplatenej konečným spotrebiteľom zdaniteľnej osobe.
Pokiaľ ide o zásadu proporcionality, z článku 2 prvého odseku prvej smernice vyplýva, že DPH je všeobecnou daňou zo spotreby, ktorá je presne proporcionálna cene tovarov a služieb (pozri najmä rozsudky Banca Popolare di Cremona, už citovaný, bod 21, ako aj z 11. októbra 2007, KÖGÁZ a i.,
C-283/06 a C-312/06, Zb. s. I-8463
, bod 29).
Hoci dodržiavanie poslednej uvedenej zásady vyžaduje, keď je nevyhnutné vykonať zaokrúhľovanie, zaokrúhľovať takým spôsobom, aby zaokrúhlená suma zodpovedala v najväčšej možnej miere sume DPH vyplývajúcej z uplatnenia platnej sadzby dane, nič to nemení na tom, že cieľom takejto operácie je z hľadiska jej povahy uľahčenie výpočtu a musí v dôsledku toho zmieriť požiadavku čo najpresnejšej možnej proporcionality s praktickými potrebami účinného uplatňovania spoločného systému DPH založeného na zásade podávania daňových priznaní zo strany zdaniteľnej osoby.
V každom prípade bez toho, aby bolo potrebné, aby sa Súdny dvor vyjadril k otázke, či metóda zaokrúhľovania pri každej položke nadol je takej povahy, že spĺňa požiadavky zásady proporcionality v zmysle článku 2 prvého pododseku prvej smernice, najmä z príkladov výpočtu uvedených v pripomienkach predložených Súdnemu dvoru a vymenovaných generálnou advokátkou v bode 47 návrhov vyplýva, že existujú spôsoby výpočtu, ktoré zodpovedajú uvedeným požiadavkám.
Preto, z dôvodu technickosti otázky zaokrúhľovania ani zásada proporcionality nie je takej povahy, že by obsahovala požiadavky umožňujúce dospieť k záveru, že iba jedna metóda zaokrúhľovania, konkrétne tá, ktorá spočíva v zaokrúhľovaní pri každej položke sumy DPH nadol, umožňuje dodržať zásadu proporcionality.
Z vyššie uvedeného vyplýva, že právo Spoločenstva, najmä ustanovenia prvej a šiestej smernice a zásady daňovej neutrality a proporcionality, neobsahuje žiadnu konkrétnu povinnosť, v zmysle ktorej by členské štáty mali povoliť zdaniteľným osobám zaokrúhľovať pri každej položke sumu DPH nadol.
V dôsledku toho je potrebné odpovedať na druhú otázku tak, že právo Spoločenstva vo svojom súčasnom stave neobsahuje žiadnu konkrétnu povinnosť, v zmysle ktorej by členské štáty boli povinné povoliť zdaniteľným osobám zaokrúhľovať pri každej položke sumu DPH nadol.
O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (štvrtá komora) rozhodol takto:

1.
V prípade neexistencie konkrétnej právnej úpravy Spoločenstva prináleží členským štátom, aby stanovili pravidlá a metódy zaokrúhľovania súm dane z pridanej hodnoty, pričom tieto členské štáty sú povinné pri takomto stanovení dodržiavať zásady, na ktorých je založený spoločný systém tejto dane, najmä zásady daňovej neutrality a proporcionality.

2.
Právo Spoločenstva vo svojom súčasnom stave neobsahuje žiadnu konkrétnu povinnosť, v zmysle ktorej by členské štáty boli povinné povoliť zdaniteľným osobám zaokrúhľovať pri každej položke sumu dane z pridanej hodnoty nadol.

Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: holandčina.