CELEX: 61999CJ0240
Sexta Directiva sobre el IVA
Exenciones
Operaciones de seguro y reaseguro

Motivación de la sentencia
1 Mediante resolución de 10 de junio de 1999, recibida en el Tribunal de Justicia el 25 de junio siguiente, el Regeringsrätten (Tribunal Superior de lo Contencioso Administrativo) planteó, con arreglo al artículo 234 CE, una cuestión prejudicial sobre la interpretación del artículo 13, parte B, letra a), de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54; en lo sucesivo, «Sexta Directiva»).
2 Dicha cuestión se suscitó en el marco de un procedimiento de revisión promovido por la compañía de seguros Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ) (en lo sucesivo, «Skandia») contra una sentencia del Regeringsrätten, en la que este órgano jurisdiccional consideró que el compromiso de que Skandia asumiera la actividad de otra compañía de seguros, cuyo capital social posee íntegramente, no constituía un servicio de seguro, exento del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «IVA»), con arreglo a la legislación sueca.
El Derecho comunitario
3 El artículo 13 de la Sexta Directiva, que trata de las exenciones del IVA en el interior del país, establece:
«[...]
B. Otras exenciones
Sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones comunitarias, los Estados miembros eximirán, en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones previstas a continuación y de evitar todo posible fraude, evasión o abusos:
a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros;
[...]»
La legislación sueca
4 La legislación sueca se adaptó al artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva mediante el capítulo 3, artículo 10, de la mervärdesskattelagen (1994:200) (Ley sobre el IVA), que, en su versión publicada en el nº 300 de la Svensk författningssamling 1998, dispone:
«Estarán exentos del pago del impuesto los volúmenes de negocios resultantes de la prestación de servicios de seguro.
Se entenderá por servicios de seguro
1. Los servicios cuya prestación constituya actividades de seguro conforme a la försäkringsrörelselagen (1982:713) [Ley sobre el ejercicio de las actividades de seguro], a la lagen (1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder [Ley sobre los seguros de vida relacionados con fondos de valores mobiliarios] o con arreglo a la lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i Sverige [Ley sobre la actividad de los aseguradores extranjeros en Suecia], y
2. Los servicios prestados por corredores y otros agentes de seguros que tengan relación con los seguros.»
5 Según la resolución de remisión, la legislación sueca, incluidas las disposiciones a las que se remite el artículo de la mervärdesskattelagen, anteriormente citado, no define el concepto de actividad de seguro.
6 Por otra parte, desde 1951 existe en Suecia la posibilidad de obtener, con respecto a las cuestiones fiscales, un dictamen previo que vincula a la Administración. El Skatterättsnämnden (Comisión de Derecho fiscal) examina las cuestiones sobre las que versan los dictámenes previos en materia fiscal. En lo que atañe a los dictámenes en materia de IVA, las disposiciones aplicables en el momento de los hechos del procedimiento principal figuraban en el capítulo 21 de la mervärdesskattelagen y en la lagen (1951:442) om förhandsbesked i taxeringsfrågor (Ley sobre los dictámenes previos en materia fiscal), vigentes hasta el 1 de julio de 1998. Desde esta fecha las disposiciones pertinentes en materia de IVA figuran en la lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor (Ley sobre los dictámenes previos en materia fiscal).
Los hechos del procedimiento principal y la cuestión prejudicial
7 Skandia es una compañía de seguros que tiene, entre otras, una filial denominada Livförsäkringsaktiebolaget Skandia (publ) (en lo sucesivo, «Livbolaget»), cuyo capital social posee íntegramente.
8 Livbolaget opera en el ramo del seguro de vida, en particular, en el sector de los seguros de vejez y de los «seguros de capital garantizado». Livbolaget y Skandia estudiaron la posibilidad de unificar, en sentido amplio, sus actividades de seguro en el seno de una única compañía. Así, previeron transferir el personal y las funciones de Livbolaget a Skandia, de manera que, de hecho, Skandia realizara toda la actividad de Livbolaget, ya se trate de la venta de productos de seguro, de la transacción sobre siniestros, de las previsiones actuariales o de la gestión de los capitales. Como contraprestación por los servicios prestados, Skandia percibiría de Livbolaget una retribución calculada sobre la base de los precios del mercado. Skandia no asumiría ningún riesgo derivado de dichas actividades de seguro. Livbolaget correría íntegramente con todos los riesgos y continuaría actuando como asegurador en el sentido del Derecho civil sueco.
9 El 28 de junio de 1995, Skandia solicitó un dictamen previo del Skatterättsnämnden sobre la posibilidad de considerar el compromiso de asumir la actividad de Livbolaget como una prestación de servicios en materia de seguros, con arreglo al capítulo 3, artículo 10, de la mervärdesskattelagen, lo cual le eximiría del pago del IVA.
10 Mediante resolución de 15 de enero de 1996, el Skatterättsnämnden respondió que, para que haya un servicio de seguro como el previsto en dicha disposición de la mervärdesskattelagen, ese servicio debe prestarlo un asegurador y el objeto del servicio debe constituir una actividad de seguro. Sobre esta base, a juicio del Skatterättsnämnden, el compromiso de Skandia, controvertido en el asunto principal, no constituye un servicio de seguro sino que, por el contrario, debe considerarse un servicio de administración y de explotación cuyo destinatario es Livbolaget. En estas circunstancias, según el Skatterättsnämnden, a tal compromiso no se le aplica la exención del IVA de la que gozan los servicios de seguro.
11 Skandia recurrió contra dicho dictamen ante el Regeringsrätten.
12 Mediante sentencia de 16 de junio de 1997, el Regeringsrätten desestimó el recurso afirmando, en particular, que la exención prevista en el capítulo 3, artículo 10, de la mervärdesskattelagen se aplicaba exclusivamente a las «prestaciones de servicios de seguro». Habitualmente esta expresión designa los servicios prestados directamente a un tomador del seguro por un asegurador. Señala que, por lo demás, los trabajos preparatorios de la mervärdesskattelagen indican la voluntad de precisar y de limitar el alcance del concepto de «prestaciones de servicios de seguro».
13 El 26 de junio de 1997, Skandia interpuso ante el Regeringsrätten un recurso de revisión contra su sentencia de 16 de junio de 1997, invocando, en particular, la sentencia del Tribunal de Justicia de 5 de junio de 1997, SDC (C-2/95, Rec. p. I-3017).
14 En su sentencia SDC, antes citada, el Tribunal de Justicia interpretó lo dispuesto en el artículo 13, parte B, letra d), números 3 y 5, de la Sexta Directiva, que se refieren, en particular, a la exención de operaciones relativas, entre otras cosas, a las transferencias y los pagos, así como a las operaciones sobre acciones, participaciones en sociedades o asociaciones, obligaciones y algunos otros títulos. El Tribunal de Justicia consideró, en particular, en el apartado 33 de la sentencia SDC, antes citada, que la identidad del destinatario del servicio era irrelevante para determinar las operaciones exentas en virtud de dicha disposición y, en el apartado 57 de la misma sentencia, que carece de fundamento una interpretación que limite la aplicación de la exención prevista en el artículo 13, parte B, letra d), número 3, a los servicios prestados directamente al cliente del banco. En consecuencia, el Tribunal de Justicia declaró, en el apartado 59, que la exención prevista en el artículo 13, parte B, letra d), números 3 y 5, de la Sexta Directiva no está subordinada al requisito de que la prestación sea efectuada por una entidad que tenga una relación jurídica con el cliente final del banco.
15 Skandia deduce de ello que, en general, no es necesario que un servicio se preste directamente a un cliente final para que esté exento, en virtud del artículo 13, parte B, de la Sexta Directiva. Por ello, a su juicio, la sentencia del Regeringsrätten de 16 de junio de 1997 se desvía de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia sobre la interpretación de la Sexta Directiva.
16 La resolución de remisión expone que las circunstancias del asunto principal difieren de las que examinó el Tribunal de Justicia en anteriores asuntos. Señala, especialmente, que la cooperación prevista por Skandia y Livbolaget corresponde a servicios cuyo prestador no es el asegurador y cuyo destinatario no es el tomador del seguro o asegurado, sin que, por ello, se trate de servicios prestados por corredores o agentes de seguros.
17 Por considerar, consecuentemente, que la jurisprudencia del Tribunal de Justicia no permite determinar con exactitud si el compromiso de Skandia, controvertido en el asunto principal, constituye o no una operación de seguro con arreglo al artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, el Regeringsrätten decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:
«¿Constituye un compromiso como aquel a que se refiere la sociedad Skandia en el presente asunto, contraído por una compañía de seguros y consistente en asumir la actividad de otra compañía de seguros cuyo capital posee íntegramente, una operación de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme?»
Sobre el fondo
18 Mediante su cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pide, esencialmente, que se dilucide si el compromiso de una compañía de seguros de ejercer, a cambio de una retribución calculada sobre la base de los precios del mercado, las actividades de otra compañía de seguro, que es su filial al 100 % y que continuaría celebrando los contratos de seguros en nombre propio, constituye una operación de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
19 El artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva exime expresamente las operaciones de seguro y de reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a dichas operaciones efectuadas por los corredores y los agentes de seguros.
20 No se ha negado que Skandia prevé realizar la actividad de Livbolaget sin asumir riesgo alguno relacionado con esa actividad, por lo que el servicio prestado por Skandia no constituye un reaseguro. Por otra parte, en el procedimiento principal Skandia reconoció que el servicio que se proponía prestar a Livbolaget no constituía una prestación de servicios relativa a una operación de seguro o de reaseguro, que sería efectuada por un corredor o un agente de seguros.
21 En consecuencia, en el marco del presente asunto, se pide al Tribunal de Justicia que interprete exclusivamente el concepto de «operaciones de seguro», en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
22 Procede señalar al respecto que la Sexta Directiva no define el concepto de «operaciones de seguro».
23 Según jurisprudencia reiterada, las exenciones establecidas en el artículo 13 de la Sexta Directiva constituyen conceptos autónomos de Derecho comunitario que tienen por objeto evitar divergencias de un Estado miembro a otro a la hora de aplicar el régimen del IVA (sentencias de 15 de junio de 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Rec. p. 1737, apartado 11, y de 25 de febrero de 1999, CPP, C-349/96, Rec. p. I-973, apartado 15) y que deben sustituirse en el contexto general del sistema común del IVA (véase, en este sentido, la sentencia de 26 de marzo de 1987, Comisión/Países Bajos, 235/85, Rec. p. 1471, apartado 18).
24 Skandia sostiene que los servicios que prevé prestar a Livbolaget constituyen operaciones de seguro exentas en virtud del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
25 A este respecto, alega que debe interpretarse el término «seguro» del mismo modo, tanto si figura en el texto de las Directivas comunitarias relativas al seguro como en el de la Sexta Directiva (en este sentido, sentencia CPP, antes citada, apartado 18).
26 Skandia sostiene, en particular, que, para interpretar el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, es pertinente lo dispuesto en el artículo 8, apartado 1, de la Directiva 73/239/CEE del Consejo, de 24 de julio de 1973, Primera Directiva sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al acceso a la actividad del seguro directo distinto del seguro de vida, y a su ejercicio (DO L 228, p. 3; EE 06/01, p. 143), en su versión modificada por el artículo 6 de la Directiva 92/49/CEE del Consejo, de 18 de junio de 1992, sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al seguro directo distinto del seguro de vida y por la que se modifican las Directivas 73/239/CEE y 88/357/CEE (Tercera Directiva «de seguros distintos del seguro de vida») (DO L 228, p. 1), y en el artículo 8, apartado 1, de la Directiva 79/267/CEE del Consejo, de 5 de marzo de 1979, Primera Directiva sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas, referentes al acceso a la actividad del seguro directo sobre la vida, y a su ejercicio (DO L 63, p. 1; EE 06/02, p. 62), en su versión modificada por el artículo 5 de la Directiva 92/96/CEE del Consejo, de 10 de noviembre de 1992, sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al seguro directo de vida, y por la que se modifican las Directivas 79/267/CEE y 90/619/CEE (Tercera Directiva de seguros de vida) (DO L 360, p. 1). Según dichas disposiciones, una compañía de seguros debe limitar su objeto social a la actividad de seguro y a las operaciones que se deriven directamente de ella, con exclusión de cualquier otra actividad comercial.
27 Skandia concluye de ello que todas las operaciones que una sociedad que opera en el sector de los seguros, como ella misma, puede realizar en virtud de las Directivas relativas al seguro, por su propia naturaleza, deberían estar exentas del IVA, en virtud del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
28 Skandia se basa igualmente en la sentencia SDC, antes citada, para sostener que, en relación con la exención prevista en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, deben utilizarse idénticos principios de interpretación a los establecidos por el Tribunal de Justicia en dicha sentencia sobre la exención de las operaciones a que se refiere el artículo 13, parte B, letra d), números 3 y 5, de la misma Directiva. Según Skandia, a efectos de la exención de las operaciones de seguro prevista en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, no es preciso que efectúe la operación una sociedad que tenga una relación jurídica con el cliente final del asegurador. Por lo tanto, a su juicio, en virtud del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, están exentos los servicios prestados por una compañía de seguros a otra y considera que la circunstancia de que no exista relación jurídica alguna directa entre Skandia y los clientes de Livbolaget carece de importancia para apreciar si los servicios que Skandia pretende prestar a Livbolaget deben estar exentos del IVA.
29 No puede acogerse tal argumentación por las siguientes razones.
30 En primer lugar, es cierto que en el apartado 18 de la sentencia CPP, antes citada, el Tribunal de Justicia declaró que ninguna razón autoriza una interpretación diferente del término «seguro», según figure en el texto de las Directivas relativas a los seguros o en el de la Sexta Directiva.
31 No obstante, es erróneo sostener que, en la medida en que, con arreglo a las Directivas relativas al seguro, los Estados miembros deben exigir a las compañías de seguro que limiten su objeto social a las operaciones de seguro y a las operaciones que se deriven directamente de ellas, con exclusión de cualquier otra actividad comercial, tales sociedades solamente efectúan operaciones de seguro, que estarían exentas del IVA, en virtud del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
32 En efecto, según reiterada jurisprudencia, los términos empleados para designar las exenciones previstas en el artículo 13 de la Sexta Directiva se han de interpretar restrictivamente, dado que constituyen excepciones al principio general de que el impuesto sobre el volumen de negocios se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (en este sentido, sentencias Stichting Uitvoering Financiële Acties, antes citada, apartado 13; de 11 de agosto de 1995, Bulthuis-Griffioen, C-453/93, Rec. p. I-2341, apartado 19; de 12 de febrero de 1998, Blasi, C-346/95, Rec. p. I-481, apartado 18, y de 12 de noviembre de 1998, Institute of the Motor Industry, C-149/97, Rec. p. I-7053, apartado 17).
33 Por otra parte, debe señalarse que las Directivas relativas al seguro permiten a las compañías de seguros efectuar no sólo las operaciones de seguro propiamente dichas, sino también «las operaciones que se deriven directamente de ellas».
34 Por consiguiente, el hecho de que una compañía de seguros no pueda ejercer una actividad comercial distinta de las operaciones de seguro o de las operaciones que se deriven directamente de ellas no implica que todas las operaciones que efectúe constituyan, en el plano fiscal, operaciones de seguro en sentido estricto, como las contempladas en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
35 En segundo lugar, debe desestimarse la alegación según la cual, por analogía con la sentencia SDC, antes citada, a efectos de la exención de las operaciones de seguro prevista en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, no es necesario que la operación sea efectuada por una sociedad que tenga una relación jurídica con el cliente final, es decir, con el asegurado.
36 A este respecto, debe señalarse con carácter preliminar que, a diferencia del asunto en el que se dictó la sentencia SDC, antes citada, en el que el Tribunal de Justicia debía interpretar el artículo 13, parte B, letra d), de la Sexta Directiva, que se refiere, en general, en sus números 3 y 5 a las operaciones «relativas» a operaciones bancarias determinadas, sin limitarse a las operaciones bancarias propiamente dichas, la exención prevista en el artículo 13, parte B, letra a), se refiere a las operaciones de seguro propiamente dichas.
37 En el apartado 17 de la sentencia CPP, antes citada, el Tribunal de Justicia, al que se había pedido que interpretara el concepto de «operaciones de seguro» a que se refiere el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, declaró que una operación de seguro se caracteriza, de forma generalmente admitida, por el hecho de que el asegurador se obliga, mediante el pago previo de una prima, a proporcionar al asegurado, en caso de materialización del riesgo cubierto, la prestación convenida en el momento de la celebración del contrato.
38 En la misma sentencia CPP, antes citada, tras observar en el apartado 19 que es sabido que los términos «operaciones de seguro» utilizados en el artículo 13, parte B, letra a), en todo caso engloban el supuesto de que el mismo asegurador que haya asumido la cobertura del riesgo asegurado efectúe la operación de que se trate, el Tribunal de Justicia consideró en el apartado 22 que tal expresión no se refería únicamente a las operaciones efectuadas por los propios aseguradores y que era, en principio, suficientemente amplia para incluir la concesión de una cobertura de seguro por un sujeto pasivo que no sea, él mismo, asegurador, pero que, en el marco de un seguro colectivo, procura a sus clientes dicha cobertura utilizando las prestaciones de un asegurador que asume el riesgo asegurado.
39 En el apartado 21 de la sentencia CPP, antes citada, el Tribunal de Justicia declaró que podía considerarse que una sociedad como Card Protection Plan Ltd, demandante en el procedimiento principal en dicho asunto, efectuaba operaciones de seguro exentas, en la medida en que era el tomador de un seguro colectivo cuyos asegurados eran sus clientes. De este modo, proporcionaba a sus clientes, mediante retribución, en nombre propio y por cuenta propia, una cobertura de seguro a través de un asegurador, la Continental Assurance Company of London. Por lo que respecta al IVA, se habían acordado prestaciones recíprocas, por una parte, entre el asegurador Continental Assurance Company of London y Card Protection Plan Ltd y, por otra, entre Card Protection Plan Ltd y sus clientes, lo que implicaba una relación jurídica entre esta última sociedad, que ofrecía la cobertura de un riesgo, y los asegurados, a saber, aquellos cuyos riesgos cubría el seguro.
40 Debe señalarse que, en el marco de la cooperación prevista entre Skandia y Livbolaget en el asunto principal, no existiría tal relación jurídica entre Skandia y los clientes de Livbolaget. En efecto, Skandia no mantendría ninguna relación contractual con los asegurados de Livbolaget ni asumiría riesgo alguno derivado de las actividades de seguro, por cuanto todos los riesgos recaerían íntegramente en Livbolaget, que seguiría actuando como asegurador en el sentido del Derecho civil sueco.
41 Pues bien, conforme a la definición de la operación de seguro que figura en el apartado 17 de la sentencia CPP, antes citada, y recordada en el apartado 37 de la presente sentencia, resulta que la identidad del destinatario de la prestación es importante a efectos de la definición del tipo de servicios previsto en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, y que una operación de seguro implica, por naturaleza, la existencia de una relación contractual entre el prestador del servicio de seguro y la persona cuyos riesgos cubre el seguro, a saber, el asegurado.
42 Por otra parte, el hecho de que el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva se refiera a otras operaciones distintas de las operaciones de seguro, concretamente a las «prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros», corrobora el análisis según el cual la operación de seguro no puede interpretarse en sentido amplio, como si incluyera todos los servicios prestados entre compañías de seguros, como preconiza Skandia. Si el concepto de «operaciones de seguro» debiera interpretarse en este sentido, las «prestaciones de servicios relativas a [las] operaciones [de seguro]» estarían comprendidas en el concepto de operación de seguro, por lo que sería superflua la precisión contenida en el artículo 13, parte B, letra a).
43 De las consideraciones que preceden se desprende que una forma de cooperación consistente en que, mediante una retribución calculada sobre la base de los precios del mercado, una compañía de seguros asuma la actividad de otra compañía de seguros sin asumir los riesgos y en que esta última compañía suscriba los contratos de seguro en su propio nombre, no constituye una operación de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva. Tal actividad, retribuida sobre la base de los precios del mercado, constituye un servicio a título oneroso, en el sentido del artículo 2, apartado 1, de la Sexta Directiva, sujeto, por ello, al IVA.
44 Teniendo en cuenta lo que precede, procede responder a la cuestión prejudicial que el compromiso de una compañía de seguros de ejercer, a cambio de una retribución calculada sobre la base de los precios de mercado, las actividades de otra compañía de seguros, que es su filial al 100 % y que continuaría celebrando los contratos de seguro en su propio nombre, no constituye una operación de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva.
Decisión sobre las costas
Costas
45 Los gastos efectuados por el Gobierno sueco y por la Comisión, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.
Parte dispositiva
En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Primera),
pronunciándose sobre la cuestión planteada por el Regeringsrätten mediante resolución de 10 de junio de 1999, declara:
El compromiso de una compañía de seguros de ejercer, a cambio de una retribución calculada sobre la base de los precios del mercado, las actividades de otra compañía de seguros, que es su filial al 100 % y que continuaría celebrando los contratos de seguro en su propio nombre, no constituye una operación de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Directiva 77/388/CEE, del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme.