CELEX: 62009CJ0058
Преюдициално запитване
Данък върху добавената стойност
Директива 2006/112/ЕО
Член 135, параграф 1, буква и)
Освобождаване на залагането, лотариите и другите форми на хазарт
Условия и граници
Право на определяне от държавите членки

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от
28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, стр. 1; Специално издание на
български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7).
Запитването е отправено в рамките на спор между дружеството Leo-Libera GmbH (наричано по-нататък „Leo-Libera“) и Finanzamt
Buchholz in der Nordheide (германска данъчна администрация, наричана по-нататък „Finanzamt“) по повод на облагане с данък
върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) на постъпленията от хазартни игри, организирани с монетни игрални автомати.

Правна уредба

Правна уредба на Съюза
Член 131 от Директива 2006/112 гласи:
„Освобождаванията, предвидени в глави 2—9, се прилагат, без да се засягат други общностни разпоредби и в съответствие с условията,
които държавите членки определят, за да осигурят правилно и ясно прилагане на тези освобождавания, и да предотвратят всякакв[а]
възможн[а] [данъчна измама, избягване на данъци и евентуална] злоупотреба“
Член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 предвижда:
„Държавите членки освобождават следните сделки:
[…]
и)      залагането, лотариите и другите форми на хазарт при условията и ограниченията, постановени от държавите членки“.
Преди влизането в сила на Директива 2006/112 релевантната разпоредба на общностното право е член 13, Б, буква е) от Шеста
директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно
данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стр. 1, наричана
по-нататък „Шеста директива“). Текстът на член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 e идентичен с текста на член 13,
Б, буква е) от Шеста директива.

Национална правна уредба
Редакцията на член 1, параграф 1, точка 1, първо изречение от Закона за данъка върху оборота (Umsatzsteuergesetz 2005, BGBl.
2005 I, стр. 386), приложима към спора по главното производство (наричан по-нататък „UStG“), предвижда, че с ДДС се облагат
„доставките и другите сделки, които даден предприемач извършва възмездно и по занятие на територията на страната“.
До 5 май 2006 г. член 4, точка 9, буква б) от този закон гласи, че от сделките по член 1, параграф 1, точка 1, са освободени:
„сделките в приложното поле на Закона за лотариите и залаганията, свързани с конни надбягвания, както и сделките, които извършват
одобрените публични казина, свързани с дейността им в това качество. От това освобождаване не се ползват сделките по Закона
за лотариите и залаганията, свързани с конни надбягвания, освободени от данъка върху лотариите и залаганията, свързани с конни
надбягвания, или за които този данък по принцип не се събира“.
След Решението от 17 февруари 2005 г. по дело Linneweber и Akritidis (C‑453/02 и C‑462/02, Recueil, стр. I‑1131) член 4, точка 9,
буква б) от Umsatzsteuergesetz 2005 е изменен (Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen (StEindämmG) от 28 април
2006 г. (BGBl. 2006 I, стр. 1095), считано от 6 май 2006 г. От този момент от ДДС се освобождават:
„сделките в приложното поле на Закона за лотариите и залаганията, свързани с конни надбягвания. От това освобождаване не се
ползват сделките по Закона за лотариите и залаганията, свързани с конни надбягвания, освободени от данъка върху свързаните
с конни надбягвания залагания и върху лотариите, или за които този данък по принцип не се събира“.
В съответствие с прилагането на UStG във връзка със Закона за свързаните с конни надбягвания залагания и за лотариите (Rennwett-
und Lotteriegesetz (наричан по-нататък „RennwLottG“) от ДДС се освобождават залаганията върху резултатите от публични състезания
с коне („конни залагания“), залаганията с фиксиран коефициент („залагания oddset“), лотариите и тиражите.

Спорът по главното производство и преюдициалният въпрос
Leo-Libera стопанисва игрална зала, оборудвана с монетни игрални автомати. В декларацията за ДДС за януари 2007 г. то декларира
сделките, свързани в нея. След като Finanzamt определя авансово дължимия от Leo-Libera данък за внасяне, последното обжалва
същия по административен ред, като изтъква, че посочените сделки са освободени от ДДС. То всъщност приема, че изменението
в член 4, точка 9, буква б) от Umsatzsteuergesetz 2005, внесено със StEindämmG, е в противоречие с общностното право.
След като Finanzamt отхвърля посочената жалба като неоснователна, Leo-Libera обжалва пред Finanzgericht. Последният отхвърля
жалбата, поради това че разглежданите сделки не са освободени в приложение на член 4, точка 9, буква б) от UStG. Освободени
на основание на посочената разпоредба са единствено сделките, които попадат в приложното поле на RennwLottG. Поради това сделките,
свързани с монетните игрални автомати, не са сред освободените. Същата юрисдикция добавя, че член 135, параграф 1, буква и)
от Директива 2006/112 позволява на държавите членки да установяват изключения от случаите на освобождаване от данъчно облагане.
В подкрепа на ревизионната си жалба, подадена до Bundesfinanzhof, Leo-Libera поддържа, че в съответствие с член 135, параграф 1,
буква и) от Директива 2006/112 държава членка не може да освобождава от ДДС само залаганията и лотариите, а трябва да освобождава
и „другите форми на хазарт“. Действително националните законодатели имат право да наложат условия и ограничения във връзка
с това освобождаване. Все пак според него те не могат по принцип да облагат „другите форми на хазарт“. Тъй като съгласно германската
правна уредба с ДДС се облагат около 63 % от всички сделки в областта на хазартните игри, които се провеждат на територията
на тази държава членка, това означава, че едва малка част от тях все още се ползват от освобождаването, предвидено с Директива
2006/112. При това положение според него националната правна уредба не е в съответствие с общностното право. Освен това тя
нарушава принципа на данъчен неутралитет, тъй като поставя предприятията, стопанисващи монетни игрални автомати, в по-неблагоприятно
положение от това на публичните казина, които могат да прехвърлят тежестта на ДДС върху участниците в игрите.
Bundesfinanzhof изразява съмнения относно съответствието на член 4, точка 9, буква б) от UStG с общностното право. Всъщност
тази юрисдикция приема, че — съгласно приетото от Съда тълкуване — по силата на член 13, Б, буква е) от Шеста директива организирането
и провеждането по занятие на хазартни игри и други форми на хазарт по принцип трябва да се освобождава от ДДС. Същият извод
се налага според тази юрисдикция и с оглед на член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112, тъй като текстът на въпросните
две общностни разпоредби е идентичен.
Въпреки това според нея съгласно член 4, точка 9, буква б) от UStG освобождаването се запазва за ограничен брой игри, а именно
лотариите и залаганията, макар те да съставляват съвсем малка част от всички сделки, свързани с игри, извършвани на територията
на Германия, и от генерирания от тази дейност оборот в рамките на същата територия.
При това положение запитващата юрисдикция иска да установи дали при законодателната реформа от 2006 г. германският законодател
не е превишил свободата на действие, призната му от общностното право.
При тези условия Bundesfinanzhof решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Трябва ли член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 […] да се тълкува в смисъл, че държавите членки могат да приемат
правило, съгласно което само определени видове залагане (върху резултати от конни надбягвания) и лотарии са освободени от
данъчно облагане, а всички „други форми на хазарт“ са изключени от освобождаването от данъчно облагане?“

По искането за възобновяване на устната фаза на производството
С молба, внесена в секретариата на Съда на 17 март 2010 г., Leo-Libera иска възобновяване на устната фаза на производството
в приложение на член 61 от Процедурния правилник.
В това отношение следва да се напомни, че Съдът може да постанови възобновяване на устната фаза на производството съгласно
член 61 от своя процедурен правилник, ако счита, че делото не е достатъчно изяснено или трябва да се реши въз основа на довод,
който страните не са разисквали (Решение от 10 февруари 2000 г. по дело Deutsche Post, C‑270/97 и C‑271/97, Recueil, стр. I‑929,
точка 30, както и Решение от 18 юни 2002 г. по дело Philips, C‑299/99, Recueil, стр. I‑5475, точка 20).
След като изслуша генералния адвокат, Съдът смята, че в конкретния случай разполага с всички необходими сведения, за да се
произнесе по преюдициалното запитване, с което е сезиран, и че то не трябва да се разглежда предвид на довод, който не е обсъден
пред него.
Следователно молбата за разпореждане на възобновяване на устната фаза на производството трябва да се отхвърли.

По преюдициалния въпрос
С поставения въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112
трябва да се тълкува в смисъл, че упражняването на предоставената на държавите членки и предвидена в посочената разпоредба
възможност да определят условията и ограниченията за освобождаване от ДДС им позволява да освобождават от ДДС само някои форми
на хазарт.
За да се отговори на този въпрос, следва най-напред да се отбележи, че съгласно практиката на Съда понятията, използвани за
обозначаване на случаите на освобождаване като тези по член 135, параграф 1 от Директива 2006/112, подлежат на стриктно тълкуване,
тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчнозадължено
лице (във връзка с Шеста директива вж. по аналогия Решение от 13 юли 2006 г. по дело United Utilities, C‑89/05, Recueil, стр. I‑6813,
точка 21).
Освен това тълкуването на понятията, използвани в тази разпоредба, трябва да е в съответствие с целите, преследвани с въпросните
случаи на освобождаване, и да спазва изискванията на присъщия на общата система на ДДС принцип на данъчен неутралитет (вж.
по аналогия Решение по дело United Utilities, посочено по-горе, точка 22).
Що се отнася по-специално до залаганията, лотариите и други хазартни игри, следва да се напомни, че тъй като ДДС не е лесноприложим
за свързаните с хазартни игри сделки, освобождаването, от което те се ползват, е продиктувано от практически съображения,
а не от желанието да се осигури по-благоприятно третиране в областта на ДДС на тези дейности, както е например в случая на
някои услуги от общ интерес, предоставяни в социалния сектор (Решение по дело United Utilities, посочено по-горе, точка 23).
В светлината на изложените съображения следва да се провери дали държавите членки могат правомерно да ограничат приложното
поле на освобождаването от ДДС, предвидено в член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112, така че от него да може
да се ползва съвсем малка част от формите на хазарт, организирани на територията на посочените държави, определена или в зависимост
от броя на разрешените игри, или в зависимост от оборота, който те генерират.
В това отношение първо следва да се отбележи, че от самия текст на член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 следва,
че тази разпоредба предоставя на държавите членки широка свобода на преценка във връзка с освобождаването или облагането на
съответните сделки, като се има предвид, че им разрешава да определят условията и ограниченията, които могат да се наложат
във връзка с ползването от това освобождаване.
На следващо място, налага се констатацията, че текстът на член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 не дава никакво
основание за заключението, че общностният законодател е възнамерявал да въведе каквото и да било количествено ограничение,
по-специално за да гарантира, че под действието на освобождаването от ДДС, уредено в него, могат да попаднат поне 50 % от
формите на хазарт, организирани и провеждани по занятие в дадена държава членка, или поне 50 % от оборота, генериран от организирането
и провеждането им по занятие.
Предвид на целта, преследвана от член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112, както и на нейния общ смисъл, тази
констатация не би могло да се постави под съмнение с оглед на многократните решения на Съда в смисъл, че организирането и
провеждането по занятие на игри и стопанисването на апарати за хазартни игри трябва по принцип да се освобождават от ДДС (вж.
по-специално Решение от 11 юни 1998 г. по дело Fischer, C‑283/95, Recueil, стр. I‑3369, точка 25, както и Решение по дело
Linneweber и Akritidis, посочено по-горе, точка 23).
Действително, що се отнася, на първо място, до целта на въпросното освобождаване, следва да се напомни, че в областта на формите
на хазарт държавите членки не само са свободни да постановяват условията и ограниченията на освобождаването, предвидено в
член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 (Решение по дело Fischer, посочено по-горе, точка 25, както и Решение
по дело Linneweber и Akritidis, посочено по-горе, точка 23), но разполагат и с право на преценка, което им позволява изцяло
или отчасти да забраняват такива дейности или да ги ограничат, като в това отношение предвиждат повече или по-малко стриктни
правила за контрол (Решение от 24 март 1994 г. по дело Schindler, C‑275/92, Recueil, стр. I‑1039, точка 61 и Решение от 21 септември
1999 г. по дело Läärä и др., C‑124/97, Recueil, стр. I‑6067, точка 35).
От това следва, както отбелязва генералният адвокат в точка 47 от своето заключение, че може да се наложи държава членка да
ограничи на своя територия предлагането на формите на хазарт до такива форми на игри, за които ДДС се прилага лесно, и поради
това практическите съображения, които — както припомня точка 24 от настоящото решение — са в основата на освобождаването,
не се прилагат спрямо тях.
Тълкуването на член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112, съгласно което тази разпоредба, както изтъква Leo-Libera,
все пак би задължила държавите членки, избрали подход като описания в предходната точка, да освободят от плащането на ДДС
поне 50 % от разрешените игри и/или формите на игри, генериращи поне 50 % от оборота на националния пазар на всички форми
на хазарт, следователно би било в явно противоречие както с преследваната от общностния законодател цел, така и с припомнения
в точка 22 от настоящото решение принцип, според който разпоредбите, дерогиращи общ принцип, подлежат на стриктно тълкуване.
На второ място, що се отнася до общия смисъл на Директива 2006/112, следва да се отбележи, че след като безспорно с течение
на времето оборотът, съответно от освободените и неосвободените от ДДС хазартни игри, може значително да се променя, освобождаването
от ДДС, от което се ползва определена форма на хазарт, би могло да е или в съответствие, или в противоречие с член 135, параграф 1,
буква и) от Директива 2006/112, при положение че се възприеме застъпваното от Leo-Libera тълкуване.
В този смисъл подобно тълкуване би могло не само да породи значителна правна несигурност, но и да се окаже в противоречие
с изискването на член 131 от тази директива за правилно и ясно прилагане на случаите на освобождаване от ДДС (вж. в този смисъл
Решение от 12 януари 2006 г. по дело Turn- und Sportunion Waldburg, C‑246/04, Recueil, стр. I‑589, точка 31).
Накрая, следва да се добави, че за разлика от твърденията на Leo-Libera, правна уредба като разглежданата по главното производство
не противоречи и на принципа на данъчен неутралитет, според който подобни, а следователно и конкуриращи се помежду си доставки
на услуги не трябва да се третират по различен начин с оглед на ДДС.
Действително този принцип не би могъл да се тълкува в смисъл, че забранява дадена форма на хазарт да бъде освободена от ДДС,
докато в същото време друга форма на игра не е освободена, стига обаче двете форми на игра да не са в конкуренция помежду
си, тъй като в противен случай член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112 и широката свобода на преценка, призната
от тази разпоредба на държавите членки, биха се оказали лишени от всякакво полезно действие.
Както обаче следва от предоставените на Съда материали, разглежданата по главното производство национална правна уредба не
третира по различен начин от гледна точка на ДДС сходни форми на хазарт, за които може да се счита, че се намират в конкуренция
помежду си.
Обстоятелството, че освободените от заплащане на ДДС форми на хазарт съставляват съвсем незначителна част от разрешените на
национална територия игри и/или генерират съвсем малка част от общия оборот в областта на игрите в рамките на същата територия —
както в случая, предмет на главното производство, — следователно е ирелевантно от гледна точка на принципа на данъчен неутралитет.
Обратно на твърденията на Leo-Libera, от гледна точка на посочения принцип е ирелевантна и промяната в размера на нехармонизиран
данък върху игрите — по който задължени са и някои задължени по ДДС организатори и лица, провеждащи хазартни игри по занятие, —
която се определя в зависимост от дължимия във връзка с тази дейност ДДС, тъй като принципът на данъчен неутралитет не се
прилага за такъв данък (вж. в този смисъл Решение по дело Fischer, посочено по-горе, точка 30).
Предвид на изложените съображения, на поставения въпрос следва да се отговори, че член 135, параграф 1, буква и) от Директива
2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че упражняването на предоставената на държавите членки и предвидена в посочената разпоредба
възможност да определят условията и ограниченията за освобождаване от ДДС им позволява да освобождават от този данък само
някои форми на хазарт.

По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход
на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени
за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:
Член 135, параграф 1, буква и) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка
върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че упражняването на предоставената на държавите членки и предвидена
в посочената разпоредба възможност да определят условията и ограниченията за освобождаване от данъка върху добавената стойност
им позволява да освобождават от този данък само някои форми на хазарт.
Подписи
*
Език на производството: немски.