CELEX: 62004CJ0520
Isikute vaba liikumine
Tulumaks
Vanaduspension
Teises liikmesriigis elavate pensionäride kõrgem maksustamine

Eelotsusetaotlus käsitleb EÜ artiklite 18 ja 39 ning nõukogu 28. juuni 1990. aasta direktiivi 90/365/EMÜ kutsetegevuse lõpetanud
töötajate ja füüsilisest isikust ettevõtjate elamisõiguse kohta (EÜT L 180, lk 28; ELT eriväljaanne 20/01, lk 5) tõlgendamist.
Taotlus esitati menetluse käigus, mille algatas P. M. Turpeinen, pensionil olev Soome kodanik, kes põhikohtuasja asjaolude
toimumise ajal elas Hispaanias, ning mis käsitles temale Soome asutuse poolt makstava vanaduspensioni maksustamist Soomes.

Menetlus põhikohtuasjas ja õiguslik raamistik
P. M. Turpeinen elas 1998. aastani Soomes ja töötas Soome avalikus teenistuses lastepsühhiaatrina. 1998. aastal läks ta osalise
tööajaga pensionile ja kolis Belgiasse. Kui ta 1999. aastal läks lõplikult pensionile, asus ta püsivalt elama Hispaaniasse.
P. M. Turpeineni sissetulek seisneb vaid vanaduspensionis, mida talle maksab Kuntien Eläkevakuutus (valdade pensionikindlustus).
Soome Vabariigi ja Hispaania Kuningriigi vahel sõlmitud topeltmaksustamist käsitleva lepingu kohaselt on selline vanaduspension,
mida makstakse avalikus sektoris töötamise eest, maksustatav üksnes Soomes.
Kuni 2001. aastani kohaldati P. M. Turpeineni suhtes residendist maksukohustuslasele kohaldatavat maksustamissüsteemi, mis
hõlmab maksukohustuslase kogutulu. Kõnesolev süsteem nägi ette astmelise maksustamise, mille kohaselt P. M. Turpeineni vanaduspensionist
koosnevale tulule kohaldati 28,5% maksumäära.
2002. aastal ehk põhikohtuasjas käsitluses oleval maksustamisperioodil teavitas Uudenmaa verovirasto (Uudenmaa maksuamet)
P. M. Turpeineni asjaolust, et edaspidi kohaldatakse tema suhtes mitteresidendile kohaldatavat maksustamissüsteemi, mis Soome
tulumaksuseaduse (tuloverolaki, seadus nr 1535/1992) artiklite 9 ja 11 kohaselt hõlmab vaid Soomest saadud tulu ja mida kohaldatakse
Soome kodanikele, kellel ei ole Soomes kolmel järjestikusel aastal olnud püsivat elukohta. Selle korra kohaselt peeti Soome
seaduse, mis reguleerib mitteresidentide tulu ja varanduse maksustamist (lähdeverolaki, seadus nr 627/1978), artikli 1 lõike 1,
artikli 2 lõike 1, artikli 3 lõike 1 ja artikli 7 alusel P. M. Turpeineni vanaduspensionilt kinni tulumaks, kohaldades 35%
ühtset maksumäära.
Kuna P. M. Turpeinen leidis, et tema tulu tuleb maksustada kui Soome residendi tulu ehk astmeliselt, siis esitas ta Uudenmaan
verovirasto otsuse peale vaide. Tema hinnangul ei tohi isiku kohtlemine Euroopa Liidu siseselt muutuda, kui teda kohtlev asutus
on sama ja kui juhtumi kõik ülejäänud asjaolud peale elukoha ei ole muutunud. Kuna tema vaiet ei rahuldatud, esitas ta kaebuse
Helsingin hallinto-oikeus’ele (Helsingi halduskohus).
Hallinto-oikeus jättis kaebuse rahuldamata, mille peale P. M. Turpeinen esitas apellatsioonkaebuse eelotsusetaotluse esitanud
kohtule.

Eelotsuse küsimused
Korkein hallinto-oikeus (kõrgeim halduskohus) otsustas kohtuliku arutamise peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse
küsimused:
„1.      Kas EÜ artiklit 18 liidu kodaniku õiguse kohta vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil või EÜ artiklit 39, millega
tagatakse töötajate liikumisvabadus ühenduse piires, tuleb tõlgendada nii, et ühe või mõlemaga neist artikleist on vastuolus
siseriiklikud õigusnormid, mille alusel välisriigis elava liikmesriigi mitteresidendist maksukohustuslase poolt selles liikmesriigis
talle avalik-õigusliku teenistussuhte alusel makstavalt maksustatavalt pensionilt kinnipeetav tulumaks on teatud juhtudel
kõrgem kui tulumaks, mida maksukohustuslane peaks tasuma siis, kui ta elaks kõnealuses liikmesriigis ja oleks seega residendist
maksukohustuslane?
2.      Kas nõukogu direktiivi [90/365] tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus esimeses küsimuses kirjeldatud siseriiklikud
sätted?”

Eelotsuse küsimused
Eelotsuse küsimustega küsib eelotsuse taotluse esitanud kohus sisuliselt seda, kas EÜ artiklitega 18 ja 39 ning direktiiviga 90/365
on vastuolus sellised liikmesriigi õigusnormid, nagu on vaatluse all põhikohtuasjas ning mille kohaselt tulumaks vanaduspensionilt,
mida kõnealuses liikmesriigis makstakse isikule, kes elab muus liikmesriigis, on teatud juhtudel kõrgem kui tulumaks, mida
tuleks tasuda siis, kui see isik elaks esimesena mainitud liikmesriigis.
Kõigepealt tuleb meenutada, et ehkki kehtiva ühenduse õiguse kohaselt on otsene maksustamine liikmesriikide pädevuses, peavad
nad sellegipoolest seda pädevust kasutama järgides ühenduse õigust, eriti asutamislepingu sätteid iga liidu kodaniku õiguse
kohta vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil (12. juuli 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑403/03: Schempp, EKL
2005, lk I‑6421, punkt 19 ja seal viidatud kohtupraktika).
Neil asjaoludel tuleb esiti kindlaks teha, kas sellised liikmesriigi õigusnormid, nagu on vaatluse all põhikohtuasjas, on
vastuolus EÜ artiklitega 18 ja 39.

EÜ artiklid 18 ja 39
EÜ artiklit 18, milles on üldiselt sätestatud iga liidu kodaniku õigus vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil,
on seoses töötajate vaba liikumisega täpsustatud EÜ artiklis 39 (vt 26. novembri 2002. aasta otsus kohtuasjas C‑100/01: Oteiza
Olazabal, EKL 2002, lk I‑10981, punkt 26). Neil asjaoludel tuleb esmalt kindlaks teha, kas põhikohtuasi kuulub EÜ artikli 39
kohaldamisalasse.
Euroopa Kohus on korduvalt otsustanud, et asutamislepingu töötajate liikumisvabadust käsitlevad sätted on mõeldud liikmesriikide
kodanike jaoks kogu Euroopa Ühenduse piires mis tahes erialase töö tegemise lihtsustamiseks ja nendega on vastuolus meetmed,
mis võivad seada ebasoodsamasse olukorda need kodanikud, kes soovivad tegeleda majandustegevusega mõne teise liikmesriigi
territooriumil (vt 26. jaanuari 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑18/95: Terhoeve, EKL 1999, lk I‑345, punkt 37; 15. juuni 2000. aasta
otsus kohtuasjas C‑302/98: Sehrer, EKL 2000, lk I‑4585, punkt 32, ja 17. märtsi 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑109/04: Kranemann,
EKL 2005, lk I‑2421, punkt 25).
Siseriiklikud õigusnormid, mis takistavad liikmesriigi kodanikust töötajal lahkuda päritoluriigist, et kasutada oma õigust
liikumisvabadusele, või sunnivad teda sellest loobuma, kujutavad järelikult endast selle vabaduse piirangut, isegi kui neid
kohaldatakse sõltumatult asjaomaste töötajate kodakondsusest (eespool viidatud otsused Terhoeve, punkt 39; Sehrer, punkt 33,
ja Kranemann, punkt 26).
Kuid nagu seda on märkinud ka kohtujurist oma ettepaneku punktis 60, ei või isikud, kelle kogu ametialane tegevus on möödunud
samas liikmesriigis, mille kodanikud nad on, ja kes on õigust elada muus liikmesriigis kasutanud alles pärast pensionile jäämist
ning soovimata seal tegeleda palgalise tegevusega, tugineda EÜ artikliga 39 tagatud liikumisvabadusele. Eelotsusetaotluses
esitatud põhikohtuasja asjaoludest nähtub, et P. M. Turpeineni puhul on tegemist just sellise juhtumiga.
Kuna põhikohtuasi ei kuulu EÜ artikli 39 kohaldamisalasse, tuleb võtta seisukoht EÜ artikli 18 kohaldatavuse kohta.
Euroopa Kohtu praktika kohaselt on liikmesriikide kodanike põhistaatus olla liidu kodanik, mis tähendab, et liikmesriikide
kodanikke, kes on samas olukorras, tuleb
ratione materiae
asutamislepingu kohaldamisalasse kuuluvates olukordades kohelda seaduse ees võrdselt sõltumata nende kodakondsusest ja ilma
et see piiraks sõnaselgelt ette nähtud erandite kohaldamist (vt eelkõige 20. septembri 2001. aasta otsus kohtuasjas C‑184/99:
Grzelczyk, EKL 2001, lk I‑6193, punkt 31, ja 29. aprilli 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑224/02: Pusa, EKL 2004, lk I‑5763,
punkt 16).
Ühenduse õiguse kohaldamisalasse kuuluvad ka olukorrad, mis on seotud asutamislepinguga tagatud põhivabaduste kasutamisega
ning eelkõige need, mis puudutavad EÜ artiklis 18 antud vabadust liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil (vt eelkõige
eespool viidatud kohtuotsused Grzelczyk, punkt 33, ja Pusa, punkt 17).
Kuna liidu kodanikku tuleb kõigis liikmesriikides kohelda seaduse ees sama moodi nagu vastavate liikmesriikide samas olukorras
olevaid kodanikke, oleks õigusega vabalt liikuda vastuolus, kui seda kodanikku koheldaks selles liikmesriigis, mille kodanik
ta on, ebasoodsamalt kui juhul, kui ta ei oleks kasutanud asutamislepinguga antud liikumisvabadusega seotud võimalusi (11. juuli
2002. aasta otsus kohtuasjas C‑224/98: D’Hoop, ELK 2002, lk I‑6191, punkt 30, ja eespool viidatud kohtuotsus Pusa, punkt 18).
Need võimalused ei pääseks täielikult mõjule, kui takistused, mis liikmesriigi kodaniku päritoluriigi õigusnormid on seadnud
tema elamisele vastuvõtvas liikmesriigis ja mis karistavad teda selle eest, et ta on neid võimalusi kasutanud, võiksid liikmesriigi
kodanikku sundida nende võimaluste kasutamisest loobuma (eespool viidatud kohtuotsus Pusa, punkt 19).
Liikmesriigi õigusnormid, mis seavad mõned liikmesriikide kodanikud ebasoodsamasse olukorda üksnes seetõttu, et nad on kasutanud
oma vabadust liikuda ja elada teises liikmesriigis, tooks seega kaasa ebavõrdse kohtlemise, mis on vastuolus ühenduse kodaniku
staatuse aluseks olevate põhimõtetega ehk seaduse ees võrdse kohtlemisega liikumisvabaduse kasutamisel (eespool viidatud kohtuotsus
Pusa, punkt 20).
Kuna P. M. Turpeinen on kasutanud EÜ artikli 18 lõikes 1 antud õigust vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil,
siis võib ta järelikult tugineda sellele sättele oma päritoluriigi vastu.
On selge, et põhikohtuasjas vaatluse all olev Soome seadus kohtleb Soomes elavaid Soome kodanikke teatud juhtudel erinevalt
nendest kodanikest, kes on asunud elama mõnda muusse liikmesriiki, ning selline kohtlemine on teisena mainitute jaoks ebasoodsam
üksnes seetõttu, et nad on kasutanud oma õigust vabalt liikuda.
Kuna residentidest pensionäride tulule kohaldatav astmeline maksumäär on tulenevalt Soome avalik-õigusliku asutuse poolt makstava
vanaduspensioni brutosumma tõttu madalam kui 35% ühtne maksumäär, mida kohaldatakse mitteresidentidest pensionäride tulule,
siis peavad pensionärid, kes elavad kolmel järjestikusel aastal mõnes muus liikmesriigis ja saavad samasugust pensioni, kandma
kõrgemat maksukoormat.
On tõsi, et otseste maksude osas on Euroopa Kohus nõustunud seisukohaga, et üldreeglina ei ole residendist ja mitteresidendist
maksukohustuslaste olukord võrreldav (14. veebruari 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑279/03: Schumacker, EKL 1995, lk I‑225,
punkt 31).
Nõnda on Euroopa Kohus tulumaksu kohta otsustanud, et residendi olukord erineb mitteresidendi olukorrast seetõttu, et põhiline
osa tema tulust koondub reeglina tema elukohariiki. Lisaks on viimati nimetatud liikmesriigil üldjuhul kogu vajalik informatsioon,
et hinnata maksukohustuslase üldist maksu tasumise võimet, arvestades tema isiklikke ja perekondlikke asjaolusid (eespool
viidatud kohtuotsus Schumacker, punkt 33, ja 5. juuli 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑376/03: D., EKL 2005, lk I‑5821, punkt 27).
Siiski on Euroopa Kohus samuti tunnistanud, et kui mitteresidendist maksukohustuslane – kas palgatöötaja või eraettevõtja
– saab kogu või peaaegu kogu oma tulu riigist, milles ta tegeleb oma ametialase tegevusega, siis on ta tulumaksu puudutavas
osas objektiivselt samas olukorras, kui selle liikmesriigi resident, kes tegeleb seal samasuguse tegevusega. Mõlemaid maksustatakse
ainult selles liikmesriigis ja nende maksubaas on sama (11. augusti 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑80/94: Wielockx, EKL 1995,
lk I‑2493, punkt 20).
Niisugune arutluskäik on
mutatis mutandis
kohaldatav ka põhikohtuasjas arutlusel olevale olukorrale, kus maksustatav tulu seisneb vanaduspensionis.
Nagu kohtujurist on oma ettepaneku punktis 74 õigustatult märkinud, näeb Soome maksuõigus ette, et sellist vanaduspensioni,
nagu makstakse P. M. Turpeinenile, maksustatakse residentidest maksukohustuslaste puhul nagu mis tahes majanduslikust tegevusest
saadavat tulu koos astmelise maksumäära ja mahaarvamiste kohaldamisega, mille eesmärk on arvestada maksukohustuslase maksu
tasumise võimet ning tema isiklikku ja perekondlikku olukorda.
Järelikult tuleb tõdeda, et kui Soomes makstav vanaduspension on selliste mitteresidendist pensionäride nagu P. M. Turpeineni
kogu või peaaegu kogu tulu, siis on need isikud tulumaksu puudutavas osas objektiivselt samas olukorras kui pensionärid, kes
elavad Soomes ja saavad samasugust vanaduspensioni.
Erinevat kohtlemist, mis tuleneb sellistest õigusnormidest, nagu on vaidluse all põhikohtuasjas, saab õigustada vaid siis,
kui see põhineb objektiivsetel ja siseriiklikus õiguses õiguspäraselt taotletud eesmärgi suhtes proportsionaalsetel kaalutlustel
(vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Pusa, punkt 20).
Ühegi Soome valitsuse argumendiga, mis ta esitas Euroopa Kohtus sellise erineva kohtlemise õigustamiseks nagu põhikohtuasjas,
ei saa nõustuda.
Nagu kohtujurist on märkinud oma ettepaneku punktis 78, on Soome mitteresidente puudutava maksustamissüsteemi lihtsustamist
ja selgust võimalik saavutada liidu kodanike liikumisvabadust vähem piiravate vahenditega kui maksuga, mis võib teatud juhtudel
osutuda kõrgemaks kui see, mida kohaldatakse residendist maksukohustuslastele, kes saavad samasugust tulu.
Mitteresidentidelt lõpliku maksusumma sissenõudmise raskuste kohta tuleb märkida, et põhikohtuasjas vaidluse all olev maksustamissüsteem
läheb kaugemale kui see, mis on vajalik maksu tõhusa sissenõudmise tagamiseks.
Selle kohta tuleb meenutada, et nõukogu 19. detsembri 1977. aasta direktiiv 77/799/EMÜ liikmesriikide pädevate asutuste vastastikuse
abi kohta otsese maksustamise valdkonnas (EÜT L 336, lk 15; ELT eriväljaanne 09/01, lk 63) annab liikmesriikidele võimaluse
saada teiste liikmesriikide pädevatelt asutustelt igasugust teavet, mis võimaldab neil õigesti kindlaks teha tulumaksusumma
suuruse, või igasugust teavet, mida ta peab vajalikuks, et hinnata selle tulumaksusumma täpset suurust, mis kuulub maksukohustuslase
poolt tasumisele selle liikmesriigi kohaldatavate õigusaktide alusel (23. juuni 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑422/01: Skandia
ja Ramstedt, EKL 2003, lk I‑6817, punkt 42 ja viidatud kohtupraktika).
Veelgi enam, vastavalt nõukogu 15. märtsi 1976. aasta direktiivile 76/308/EMÜ vastastikuse abi kohta teatavate lõivude, tollimaksude,
maksude ja muude meetmetega seotud nõuete sissenõudmisel (EÜT L 73, lk 18), redaktsioonis, mis tuleneb nõukogu 15. juuni 2001. aasta
direktiivist 2001/44/EÜ (EÜT L 175, lk 17), võib üks liikmesriik paluda teiselt liikmesriigilt abi maksmisele kuuluva tulumaksu
sissenõudmisel viimatimainitud liikmesriigis elavalt maksukohustuslaselt.
Lisaks on Soome valitsus kohtuistungil kinnitanud, et vaidlusalust maksustamissüsteemi muudeti ning edaspidi maksustatakse
mitteresidendi vanaduspensioni sama moodi kui Soome residendi vanaduspensioni ehk vastavalt astmelisele maksumäärale, koos
samade mahaarvamistega ja vastavalt samasugusele deklareerimiskorrale. Mainitud valitsuse kohaselt tingisid sellise lahenduse
praktilised kaalutlused ja poliitiline valik kergendada tagasihoidliku pensioniga isikute maksukoormat.
Eespool esitatud kaalutlusi arvestades tuleb esitatud küsimustele vastata, et EÜ artiklit 18 tuleb tõlgendada nii, et sellega
on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mille kohaselt tulumaks vanaduspensionilt, mida asjaomase liikmesriigi asutus maksab
teises liikmesriigis elavale isikule, kelle jaoks mainitud pension on kogu või peaaegu kogu tulu, on teatud juhtudel kõrgem
kui maks, mis kuuluks tasumisele siis, kui kõnesolev isik elaks esimesena mainitud liikmesriigis.
Direktiivi 90/365 tõlgendamise kohta ei ole neil asjaoludel vaja otsust teha.

Kohtukulud
Et põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab
kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, v.a poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (esimene koda) otsustab:
EÜ artiklit 18 tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mille kohaselt tulumaks vanaduspensionilt,
mida asjaomase liikmesriigi asutus maksab teises liikmesriigis elavale isikule, kelle jaoks mainitud pension on kogu või peaaegu
kogu tulu, on teatud juhtudel kõrgem kui maks, mis kuuluks tasumisele siis, kui kõnesolev isik elaks esimesena mainitud liikmesriigis.
Allkirjad
*
Kohtumenetluse keel: soome.