CELEX: 62003CJ0376
Nodokļu tiesību akti
Īpašuma nodoklis
Nodokļa atlaide
Dažāda attieksme pret rezidentiem un nerezidentiem
Konvencija par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu

Schumacker
. Risinājumi, kas ir piemērojami ienākuma nodokļa jomā, nav obligāti piemērojami īpašuma nodoklim. Pretēji tam, kas ir pieļaujams
attiecībā uz ienākuma nodokli, īpašuma nodokļa kontekstā maza nozīme ir tam, ka nodokļa maksātāja īpašuma būtiskākā daļa atrodas
viņa dzīvesvietas valstī.
23     Turpretī Nīderlandes, Beļģijas, Vācijas un Francijas valdības, kā arī Eiropas Kopienu Komisija uzskata, ka rezidenti un nerezidenti
neatrodas salīdzināmā stāvoklī tiešo nodokļu jomā un atšķirīgā attieksme, ko apstrīd D., ir saderīga ar EK līguma normām.

Tiesas atbilde
24     Vispirms ir jāatgādina, ka tāds ieguldījums nekustamajā īpašumā kā tas, ko D. ir veicis Nīderlandē, ir uzskatāms par kapitāla
apriti Padomes 1988. gada 24. jūnija Direktīvas 88/361/EEK par Līguma 67. panta īstenošanu (OV L 178, 5. lpp.) 1. panta un
Direktīvas 1. pielikuma – kapitāla aprites tipu nomenklatūras – nozīmē. Šī nomenklatūra ir saglabājusi indikatīvo nozīmi –
definēt kapitāla aprites jēdzienu (skat. Tiesas 2003. gada 23. septembra spriedumu lietā C‑452/01
Ospelt
un
Schlössle Weissenberg
,
Recueil
, I‑9743. lpp., 7. punkts). Šāds ieguldījums ietilpst EKL 56. un turpmākajos pantos paredzēto noteikumu piemērošanas jomā.
25     EKL 56. pants aizliedz ierobežojumus kapitāla apritei, ievērojot EKL 58. panta noteikumus. No šīs tiesību normas 1. un 3. punkta
izriet, ka dalībvalstis savos nodokļu tiesību aktos var piemērot atšķirīgas attiecīgās nodokļu tiesību normas nodokļu maksātājiem
rezidentiem un nerezidentiem, ja tas nerada iespēju patvaļīgi diskriminēt vai slēpti ierobežot kapitāla brīvu apriti.
26     Tiešo nodokļu jomā Tiesa pieļāva, ka kopumā rezidentu un nerezidentu stāvoklis nav salīdzināms (iepriekš minētā sprieduma
lietā
Schumacker
31. punkts).
27     Attiecībā uz ienākuma nodokli Tiesa nosprieda, ka rezidenta stāvoklis atšķiras no nerezidenta stāvokļa, jo tā ienākumu būtiskākā
daļa parasti koncentrējas dzīvesvietas valstī. Tādējādi šai valstij kopumā ir visa nepieciešamā informācija, lai novērtētu
nodokļa maksātāja kopējo maksājamo nodokļa apmēru, ievērojot viņa personīgo un ģimenes stāvokli (iepriekš minētā sprieduma
lietā
Schumacker
33. punkts).
28     Tiesa no tā secināja, ka apstāklis, ka dalībvalsts nepiešķir nerezidentiem dažas nodokļu priekšrocības, ko tā piešķir rezidentiem,
pamatā nav diskriminējošs, jo šīs nodokļu maksātāju kategorijas neatrodas salīdzināmā stāvoklī.
29     Tomēr Tiesa nosprieda, ka varētu notikt savādāk, ja nerezidents nesaņem nozīmīgus ienākumus dzīvesvietas dalībvalstī un gūst
savu ar nodokli apliekamo ienākumu galveno daļu no darba, kas tiek veikts nodarbinātības valstī, un dzīvesvietas valsts nevar
viņam sniegt priekšrocības, ņemot vērā viņa personīgo un ģimenes stāvokli. Līdz ar to starp šādu nerezidentu un rezidentu,
kas veic līdzvērtīgu algotu darbu, nepastāv nekāda objektīva atšķirība, kura pamatotu atšķirīgu attieksmi, nodokļu uzlikšanas
laikā ņemot vērā nodokļu maksātāja personīgo un ģimenes stāvokli (skat. it īpaši iepriekš minēto spriedumu lietā
Schumacker
, 36. un 37. punkts, kā arī Tiesas 2004. gada 1. jūlija spriedumu lietā C‑169/03
Wallentin
, Krājums, I‑6443. lpp., 17. punkts).
30     Tiesa turklāt ļāva dalībvalstij piešķirt priekšrocības nerezidentiem tikai ar nosacījumu, ka vismaz 90 % no to ienākumiem
visā pasaulē ir apliekami ar nodokli šajā valstī (Tiesas 1999. gada 14. septembra spriedums lietā C‑391/97
Gschwind
,
Recueil
, I‑5451. lpp., 32. punkts).
31     Īpašuma nodokļa maksātāja stāvoklis daudzējādā ziņā ir līdzīgs ienākuma nodokļa maksātāja stāvoklim.
32     Pirmkārt, īpašuma nodoklis tāpat kā ienākuma nodoklis ir tiešais nodoklis, kura apmērs ir noteikts, ievērojot nodokļa maksātāja
maksātspēju. Īpašuma nodoklis bieži tiek uzskatīts par ienākuma nodokļa papildinājumu, kas tiek uzlikts kapitālam.
33     Otrkārt, īpašuma nodokļa maksātājs parasti tur lielāko daļu sava īpašuma valstī, kur atrodas viņa dzīvesvieta. Kā to Tiesa
jau ir konstatējusi, visbiežāk šī valsts ir vieta, kur atrodas nodokļa maksātāja personīgo un materiālo interešu centrs (skat.
Tiesas 2003. gada 12. jūnija spriedumu lietā C‑234/01
Gerritse
,
Recueil
, I‑5933. lpp., 43. punkts).
34     Līdz ar to ir jāizvērtē, vai tāpat kā ienākuma nodokļa gadījumā īpašuma nodokļa ietvaros rezidenta un nerezidenta stāvoklis
kopumā ir salīdzināms.
35     Šajā sakarā ir jāpārbauda tāds personas stāvoklis, kāds tas ir D. gadījumā, kad 90 % no personas īpašuma apmēra atrodas viņa
dzīvesvietas valstī, bet 10 % – citā dalībvalstī, kurai ir tādi tiesību akti īpašuma nodokļa jomā kā Nīderlandē. Šai personai
ir jāmaksā īpašuma nodoklis otrā dalībvalstī no daļas, kas atbilst 10 % viņa īpašuma, nepastāvot tiesībām uz nodokļa atlaidi.
Šīs dalībvalsts rezidentiem nodoklis tiek uzlikts ne tikai to īpašumam valsts teritorijā, bet visam īpašumam pasaulē, piemērojot
nodokļa atlaidi.
36     Ir jākonstatē, ka šī atlaide, kuras mērķis ir nodrošināt, ka vismaz daļa no nodokļa maksātāju īpašuma pasaulē tiek atbrīvota
no īpašuma nodokļa, pilda savu lomu tikai tad, ja nodoklis tiek uzlikts visam attiecīgās personas īpašumam. Līdz ar to nerezidentiem,
kuriem nodoklis tiek uzlikts tikai attiecībā uz vienu daļu no to īpašuma, nav pamata pretendēt uz tiesībām uz minēto nodokļa
atlaidi.
37     Tāpat kā ienākuma nodokļa gadījumā arī īpašuma nodokļa gadījumā nerezidenta stāvoklis atšķiras no rezidenta stāvokļa, ciktāl
viņa ienākumu, kā arī īpašuma būtiskākā daļa parasti ir koncentrēta viņa dzīvesvietas valstī. Līdz ar to šī dalībvalsts var
labāk novērtēt sava rezidenta kopējo maksātspēju, vajadzības gadījumā piemērojot tiesību aktos paredzētās atlaides.
38     No tā izriet, ka nodokļu maksātājs, kuram kādā dalībvalstī, kas nav tā dzīvesvietas dalībvalsts, atrodas nebūtiska īpašuma
daļa, kopumā neatrodas salīdzināmā stāvoklī ar šīs dalībvalsts rezidentiem un ka attiecīgo iestāžu atteikums piešķirt nodokļa
atlaidi, uz kuru ir tiesības rezidentiem, nav uzskatāms par diskrimināciju.
39     Tomēr D. uzskata – apstāklis, ka attiecīgās personas uzturēšanās dalībvalsts neparedz īpašuma nodokli, noved pie tā, ka šīs
personas personīgo un ģimenes stāvokli neņem vērā neviena dalībvalsts, lai piemērotu nodokļa atlaidi, un tādējādi šī persona
tiek diskriminēta. D. norāda, ka Nīderlandē, piemērojot nodokļa atlaidi rezidentiem, tiek ņemts vērā viņu personīgais un ģimenes
stāvoklis, jo tā ir dažāda atkarībā no konkrētā nodokļa maksātāja mantiskā stāvokļa. Lai izvairītos no tā, ka pret D. tiek
piemērota nelabvēlīgāka attieksme nekā pret Nīderlandes rezidentiem, viņš uzskata, ka šai dalībvalstij vajadzētu viņam piešķirt
tādas pašas priekšrocības kā rezidentiem.
40     Šis arguments nav atbalstāms.
41     Dažādo attieksmi pret rezidentiem un nerezidentiem dalībvalstī, kur atrodas tikai 10 % no attiecīgās personas īpašuma apmēra,
un šādā gadījumā – nodokļa atlaides nepiemērošanu – izskaidro fakts, ka šajā valstī atrodas tikai nebūtiska attiecīgās personas
īpašuma daļa un tādējādi tā neatrodas ar rezidentiem salīdzināmā stāvoklī. Apstāklim, ka šīs personas dzīvesvietas valsts
ir atcēlusi īpašuma nodokli, nav nekādas nozīmes šajā faktiskajā situācijā. Ja personas īpašuma būtiska daļa atrodas tajā
dalībvalstī, par kuras rezidentu šī persona ir uzskatāma, tad dalībvalstij, kurā atrodas tikai daļa no personas īpašuma, nav
pienākuma piešķirt šai personai priekšrocības, ko tā piešķir saviem rezidentiem.
42     Ir jāpiebilst, ka pamata prāvas apstākļi atšķiras no apstākļiem lietā, kurā tika pieņemts iepriekš minētais spriedums
Wallentin
, jo tādi maksājumi kā uzturlīdzekļi, kurus Vallentins [
Wallentin
] saņēma no saviem vecākiem, kā arī Vācijas valsts piešķirtais pabalsts nebija uzskatāmi par apliekamiem ienākumiem šīs valsts
nodokļu tiesībās. Šādos apstākļos Vallentina saņemtie maksājumi no Vācijas un D. īpašumi šajā dalībvalstī nav uzskatāmi par
salīdzināmiem, lai noteiktu, vai, uzliekot nodokli Nīderlandē piederošam īpašumam, D. ir tiesības uz nodokļa atlaidi, ko paredz
šīs dalībvalsts tiesību akti.
43     Līdz ar to uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka EKL 56. un 58. pants neiestājas pret tādu tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru
dalībvalsts nepiešķir nodokļa maksātājiem nerezidentiem, kuru būtiskākā īpašuma daļa atrodas viņu dzīvesvietas valstī, tādas
nodokļa atlaides, kādas tā piešķir nodokļa maksātājiem rezidentiem.

Par otro jautājumu

Ievada piezīmes
44     Otrais jautājums ir saistīts ar Beļģijas-Nīderlandes konvencijas piemērošanu, ievērojot līguma noteikumus, kas aizliedz diskrimināciju
kapitāla brīvas aprites jomā. Saskaņā ar šīs konvencijas, kuras normas attiecas uz abām līgumslēdzējām dalībvalstīm, 25. panta
3. punktu fiziskai personai, kas dzīvo Beļģijā, Nīderlandē ir tiesības uz tādām nodokļu atlaidēm un priekšrocībām, ko Nīderlande
piemēro saviem rezidentiem.
45     No tā izriet, ka Beļģijas rezidentam, kas atrodas ar D. identiskā situācijā, kuram Nīderlandē pieder nekustamais īpašums,
kas veido tika 10 % no visa viņa īpašuma apmēra, atšķirībā no D. ir tiesības uz Nīderlandes Karalistes saviem rezidentiem
piešķirto nodokļa atlaidi īpašuma nodokļa jomā.
46     Otrajā jautājumā iesniedzējtiesa jautā, vai atšķirīgā attieksme, kas pastāv attiecībā pret Beļģijas rezidentiem un Vācijas
rezidentiem, atbilst Līgumam. Šī tiesa pēc būtības jautā, vai EKL 56. un 58. pants iestājas pret to, ka, piemērojot divpusēju
konvenciju par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu, dalībvalsts atzīst tiesības uz nodokļa atlaidi, ko tā piešķir saviem
rezidentiem, tikai otras līgumslēdzējas valsts rezidentiem, to nepiemērojot citu dalībvalstu rezidentiem.

Tiesai iesniegtie apsvērumi
47     D. apgalvo, ka atšķirība, kas izriet no Beļģijas-Nīderlandes konvencijas piemērošanas, starp viņa stāvokli un Beļģijas rezidentu,
kurš atrodas līdzvērtīgā stāvoklī, ir uzskatāma par diskrimināciju, ko aizliedz Līgums. No vienas puses, Tiesa patiešām ir
atļāvusi atšķirīgu attieksmi pret Kopienu pilsoņiem, kas izriet no fiskālās kompetences sadales, tomēr nodokļa atlaides piešķiršana
tikai Beļģijas rezidentiem neizriet no šādas sadales. No otras puses, Nīderlandes Karalistes attieksme pret Beļģijas rezidentiem
arī neatspoguļo abpusēju attieksmi pret Nīderlandes rezidentiem no Beļģijas Karalistes puses, jo Beļģija vairs neparedz īpašuma
nodokli un līdz ar to nepiešķir nekādas atlaides Nīderlandes rezidentiem, kuriem tās teritorijā pieder nekustamais īpašums.
48     Valdības, kuras iesniedza apsvērumus, un Komisija uzskata, ka atšķirīgā attieksme pret tādām personām kā D. un Beļģijas rezidentiem
nav diskriminējoša. Tās norāda, ka dalībvalstij, kas ir divpusējas konvencijas puse, nav nekāda pienākuma, ievērojot Līgumu,
piešķirt visiem Kopienu rezidentiem tādas priekšrocības, ko tā piešķir līgumslēdzējas dalībvalsts rezidentiem. Minētās valdības
un Komisija norāda uz risku, ko pastāvošo divpusējo konvenciju un tādu konvenciju, kuras dalībvalstis vēlētos slēgt nākotnē,
piemērošanai radītu divpusējo konvenciju piešķirto priekšrocību piemērošana visiem Kopienu rezidentiem, un tiesisko nedrošību,
ko šāda piemērošana radītu.

Tiesas atbilde
49     Ir jāatgādina, ka, ievērojot EKL 293. pantu, vajadzības gadījumā dalībvalstis rīko savstarpējas sarunas, lai nodrošinātu,
ka to pilsoņiem tiek atcelta nodokļu dubultā uzlikšana Kopienā.
50     Tiesa 1998. gada 12. maija spriedumā lietā C‑336/96
Gilly
(
Recueil
, I‑2793. lpp., 23. punkts) atzina, ka, abstrahējoties no Konvencijas 90/436/EEK par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu,
koriģējot saistīto uzņēmumu ienākumus (OV 1990, L 225, 10. lpp.), Kopienas ietvaros nav pieņemts neviens unificēšanas vai
saskaņošanas pasākums, lai novērstu nodokļu dubulto uzlikšanu, un ka dalībvalstis atbilstoši EKL 293. pantam nav noslēgušas
nevienu daudzpusēju konvenciju.
51     Nepastāvot Kopienu pasākumiem vai konvencijām, kurās piedalītos visas dalībvalstis, starp tām ir noslēgtas vairākas divpusējas
konvencijas.
52     Līdz ar to, kā Tiesa to jau ir atgādinājusi, dalībvalstis konvenciju ietvaros var brīvi noteikt piesaistes kritērijus, lai
sadalītu savu fiskālo kompetenci (skat. Tiesas 1999. gada 21. septembra spriedumu lietā C‑307/97
Saint-Gobain ZN
,
Recueil
, I‑6161. lpp., 57. punkts). Tiesa turklāt piekrita, ka atšķirīga attieksme pret divu līgumslēdzēju dalībvalstu rezidentiem,
kas izriet no šādas sadales, nav uzskatāma par diskrimināciju, kas ir pretēja EKL 39. pantam (skat. iepriekš minētā sprieduma
lietā
Gilly
30. punktu).
53     Tomēr pamata prāvas priekšmets nav fiskālās kompetences sadale attiecībā uz dalībvalstu, kas ir vienas konvencijas puses,
pilsoņiem vai rezidentiem, bet gan starpība starp konvencijas kontekstā trešās valsts rezidenta stāvokli un tādas personas
stāvokli, uz kuru šī konvencija attiecas.
54     Šajā sakarā ir jāatgādina, ka divpusējas nodokļu konvencijas piemērošanas jomā ietilpst tikai tajā minētās fiziskās un juridiskās
personas.
55     Tomēr pastāv situācijas, kad divpusējā konvencijā paredzētās priekšrocības var attiecināt uz tādas dalībvalsts, kura nav attiecīgās
konvencijas līgumslēdzēja puse, rezidentu.
56     Līdz ar to Tiesa nosprieda, ka attiecībā uz konvenciju par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu, kas noslēgta starp dalībvalsti
un trešo valsti, princips, saskaņā ar kuru citu valstu pilsoņiem tiek piešķirtas tādas pašas tiesības, kādas valsts piešķir
saviem pilsoņiem, uzliek dalībvalstij, kas ir minētās konvencijas puse, pienākumu nerezidentu pastāvīgajām pārstāvniecībām
piešķirt konvencijā paredzētās priekšrocības, ko valsts piemēro sabiedrībām rezidentēm (skat. iepriekš minētā sprieduma lietā
Saint-Gobain ZN
59. punktu).
57     Tādā gadījumā tiek uzskatīts, ka nodokļa maksātājs nerezidents, kuram kādā dalībvalstī ir pastāvīga pārstāvniecība, atrodas
šīs valsts nodokļa maksātājam rezidentam līdzvērtīgā stāvoklī.
58     Tomēr ir jāatgādina, ka iesniedzējtiesas otrā jautājuma premisa paredz, ka tāds nerezidents kā D. neatrodas salīdzināmā stāvoklī
ar Nīderlandes nerezidentu. Jautājums attiecas uz to, vai D. stāvoklis ir salīdzināms ar cita nerezidenta stāvokli, kuram
ir tiesības uz īpašu attieksmi atbilstoši konvencijai par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu.
59     Lai Nīderlandē īpašuma nodokļa kontekstā būtu iespējama vienlīdzīga attieksme pret tādu nodokļa maksātāju kā D., Vācijas rezidentu,
un nodokļa maksātāju Beļģijas rezidentu, ir jāuzskata, ka abi nodokļa maksātāji atrodas vienādā stāvoklī.
60     Tomēr ir jāatgādina – lai izvairītos no tā, ka vieni ienākumi un viens īpašums tiek vienlaicīgi aplikti ar nodokļiem Nīderlandē
un Beļģijā, Beļģijas-Nīderlandes konvencijas 24. pantā ir paredzēta fiskālās kompetences sadale starp šīm dalībvalstīm, kā
arī 25. panta 3. punktā ir minēts noteikums, ka fiziskām personām, kas ir rezidenti vienā no abām valstīm, otrā valstī ir
tiesības uz personīga rakstura nodokļu atskaitījumiem, ko šī pēdējā minētā valsts piešķir saviem rezidentiem.
61     Fakts, ka šīs abpusējās tiesības un pienākumi attiecas tikai uz abu līgumslēdzēju dalībvalstu rezidentiem, ir apstāklis, kas
izriet no divpusējām konvencijām par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu. No tā ir secināms, ka attiecībā uz īpašuma nodokli,
kas tiek uzlikts nekustamajam īpašumam Nīderlandē, nodokļa maksātājs Beļģijas rezidents neatrodas vienādā stāvoklī ar nodokļa
maksātāju, kurš nedzīvo Beļģijā.
62     Beļģijas-Nīderlandes konvencijas 25. panta 3. punktā paredzētais noteikums nav analizējams kā priekšrocība, kas ir nodalāma
no konvencijas pārējās daļas, bet gan ir neatņemama konvencijas sastāvdaļa un nodrošina tās vispārējo līdzsvaru.
63     Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz otro jautājumu ir jāatbild, ka EKL 56. un 58. pants neiestājas pret to, ka situācijā
un apstākļos, kādi ir pamata prāvā, tāds noteikums divpusējā konvencijā par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu kā pamata
prāvā esošais netiek piemērots dalībvalsts, kura nav minētās konvencijas līgumslēdzēja puse, rezidentam.

Par trešo jautājumu
64     Tā kā trešais jautājums tika uzdots tikai tādā gadījumā, ja uz kādu no pirmajiem diviem jautājumiem tiktu dota apstiprinoša
atbilde, tad uz to nav jāatbild.

Par tiesāšanās izdevumiem
65     Attiecībā uz lietas dalībniekiem pamata lietā šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par
tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās
izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šā pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:
1)
EKL 56. un 58. pants neiestājas pret tādu tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru dalībvalsts nepiešķir nodokļa maksātājiem nerezidentiem,
kuru būtiskākā īpašuma daļa atrodas viņu dzīvesvietas valstī, tādas nodokļa atlaides, kādas tā piešķir nodokļa maksātājiem
rezidentiem;
2)
EKL 56. un 58. pants neiestājas pret to, ka situācijā un apstākļos, kādi ir pamata prāvā, tāds noteikums divpusējā konvencijā
par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu kā pamata prāvā esošais netiek piemērots dalībvalsts, kura nav minētās konvencijas
līgumslēdzēja puse, rezidentam.
[Paraksti]
*
Tiesvedības valoda – holandiešu.