CELEX: 62002CJ0334
Incumprimento de Estado
Livre prestação de serviços
Livre circulação de capitais
Imposto sobre os rendimentos mobiliários
Devedor não residente ou não estabelecido em França
Exclusão de uma taxa de retenção liberatória
Legislação nacional não conforme

Por petição apresentada na Secretaria do Tribunal de Justiça em 20 de Setembro de 2002, a Comissão das Comunidades Europeias
intentou, ao abrigo do artigo 226.° CE, uma acção destinada a obter a declaração de que, ao excluir, de forma absoluta, a
aplicação da taxa de retenção na fonte com carácter liberatório aos rendimentos provenientes dos investimentos e contratos
previstos nos artigos 125.º‑0 A e 125.º A do code général des impôts, cujo devedor não tenha domicílio ou sede em França,
a República Francesa não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força dos artigos 49.º CE e 56.º CE.
Enquadramento jurídico
Em França, o artigo 125.° A, do code général des impôts (a seguir «CGI») dispõe:
«I.

Sem prejuízo do disposto em 1 do artigo 119.º
bis
e do artigo 125.º B, as pessoas singulares que tenham rendimentos provenientes de juros e produtos de qualquer natureza de
fundos públicos, obrigações, títulos de participação, títulos de crédito, depósitos, cauções e contas‑correntes, cujo devedor
esteja domiciliado ou estabelecido em França, podem optar pela sujeição a uma retenção na fonte que libera do pagamento do
imposto sobre o rendimento as receitas a que se aplica.
A retenção na fonte, eventualmente efectuada sobre estes produtos, é imputada à retenção.
Esta última é efectuada pelo devedor ou pela pessoa que assegura o pagamento dos rendimentos. […]»
Nos termos do artigo 125.º A III
bis
do CGI, a taxa da retenção varia entre 15% e 60%, em função do tipo de produto em causa.
O artigo 125.º‑0 A, do CGI dispõe:
«I.

Os produtos ligados aos rendimentos provenientes de títulos ou de contratos de capitalização bem como de investimentos da
mesma natureza são, no momento do termo do contrato, sujeitos a imposto sobre o rendimento.
[…]
II.

O disposto no artigo 125.º A, com excepção do IV deste artigo, são aplicáveis aos produtos previsto em I […].»
Nos termos do artigo 125.°‑0 A II do CGI, a taxa de retenção sobre estes produtos, quando não beneficiam de uma isenção, varia
entre 7,5% e 60% consoante a duração do contrato.
Procedimento administrativo
Por carta de notificação para cumprir de 30 de Outubro de 2000, a Comissão informou o Governo francês de que considerava que
a regulamentação em causa poderia violar as disposições do Tratado CE relativas à livre prestação de serviços, bem como as
relativas à livre circulação de capitais. A Comissão convidou, portanto, este governo a apresentar‑lhe as suas observações
no prazo de dois meses.
O Governo francês respondeu, por carta recebida pela Comissão em 3 de Janeiro de 2001, que, em sua opinião, a regulamentação
em causa era justificada, e, por outro lado, referiu estar de acordo com uma evolução da sua legislação em matéria de retenção
liberatória, sem prejuízo, contudo, da instituição de um representante fiscal, designadamente no que respeita aos contratos
de seguro de vida.
Uma vez que estes argumentos não convenceram a Comissão, esta, em 26 de Julho de 2001, notificou um parecer fundamentado ao
Governo francês, em que o instava a dar‑lhe cumprimento no prazo de dois meses.
Não tendo o Governo francês respondido ao parecer fundamentado, a Comissão decidiu intentar a presente acção.
Quanto ao mérito
Fundamentos e argumentos das partes
A Comissão alega que o facto de a opção pela retenção liberatória, prevista no artigo 125.° A do CGI, apenas ser possível
quando o devedor do rendimento tem domicílio ou está estabelecido em França, constitui uma discriminação dos serviços das
empresas financeiras ou seguradoras estabelecidas fora de França.
A taxa da retenção liberatória é geralmente mais baixa do que a taxa marginal de tributação resultante da aplicação da tabela
progressiva do imposto sobre o rendimento e do coeficiente familiar. O facto de esta vantagem não existir em relação aos prestadores
estabelecidos fora de França não é susceptível de dissuadir os destinatários desses serviços de celebrar contratos com esses
prestadores, o que constituiria uma restrição à livre prestação de serviços.
A legislação em causa viola igualmente a liberdade de circulação de capitais, na medida em que as aplicações e investimentos
em causa, efectuados por residentes franceses, em fundos ou empresas estrangeiras nunca podem beneficiar de uma taxa mais
favorável, correspondente à taxa da retenção aplicável aos mesmos rendimentos obtidos por um devedor com domicílio ou estabelecido
em França.
Segundo a opinião do Governo francês, a acção não tem fundamento e deve ser julgada improcedente. A título liminar, alega
que a diferença de tratamento fiscal, admitindo que existe, deve ser relativizada porque, em muitas situações, os residentes
franceses, independentemente de terem subscrito aplicações ou celebrado contratos em França ou no estrangeiro, beneficiam
de um regime fiscal idêntico.
Da mesma forma, a diferença das taxas de tributação entre a retenção liberatória e a tabela do imposto sobre o rendimento
devia ser relativizada. Por um lado, a taxa média de tributação dos contribuintes é de 9% e à grande maioria era, portanto,
aplicada uma taxa de tributação inferior ou igual a 15%. Por outro lado, a taxa marginal média é de cerca de 25%.
Em contrapartida, a taxa de tributação da retenção liberatória particularmente baixa de 7,5% apenas dizia respeito aos contratos
de seguro com duração superior a oito anos. Para os contratos com uma duração inferior, as taxas eram de 15% e de 35% e aproximavam‑se,
portanto, da taxa marginal média da tabela do imposto sobre o rendimento.
A retenção liberatória apresenta, além disso, o inconveniente de ser efectuada na fonte, quer dizer, ser paga imediatamente.
Uma vez que o imposto sobre o rendimento apenas deve ser pago no mês de Setembro do ano seguinte ao da obtenção do rendimento,
de modo que o prazo de pagamento podia atingir 20 meses, o que era mais vantajoso.
Fundamentando‑se essencialmente no acórdão de 28 de Janeiro de 1992, Bachmann (C‑204/90, Colect., p. I‑249), o Governo francês
alega que, embora a retenção liberatória seja considerada, em certas situações, uma vantagem fiscal, isso justificava‑se por
considerações de interesse geral assentes na necessidade de garantir o pagamento do imposto e eficácia dos controlos.
Com efeito, no âmbito do actual dispositivo de retenção liberatória, o exercício do controlo fiscal pela administração efectua‑se
com facilidade junto dos devedores ou dos seus estabelecimentos pagadores residentes que são, devido à opção dos investidores
por este sistema, directamente devedores do imposto e sujeitos ao controlo em vez dos investidores. Quando o devedor dos produtos
financeiros tem a sua sede fora de França, a administração fiscal carece, contudo, de meios efectivos para controlar o respeito
das condições de aplicação aos produtos do contrato das taxas, eventualmente mais favoráveis, da retenção liberatória, designadamente
as condições atinentes à natureza dos contratos celebrados e à duração efectiva da imobilização da poupança. Esta dificuldade
tem uma acuidade particular quando a sociedade está estabelecida num Estado onde exista o segredo bancário ou cuja legislação
limite o alcance dos procedimentos existentes em matéria de troca de informações.
Em teoria, é possível que a administração fiscal exerça o seu controlo não junto do devedor, mas do próprio investidor. No
entanto, existem poucos meios de reconstituição dos elementos assim fornecidos e isto pressupõe o abandono de um sistema simples
e eficaz baseado num controlo global
ex ante
, efectuado antes da aplicação da retenção na fonte e sem risco de fraude, em proveito de um controlo
ex post
não sistemático, arriscado e que impõe encargos desproporcionados às administrações fiscais e aos contribuintes com vista
à fixação do imposto e à sua cobrança. Outras soluções não levam ao resultado desejado, ou seja, uma certa eficácia administrativa
e um tratamento equilibrado dos contribuintes.
O Governo francês considera, portanto, que, embora exista uma restrição à livre prestação de serviços e à livre circulação
de capitais, esta restrição é justificada e respeita o princípio da proporcionalidade.
Apreciação do Tribunal de Justiça
A título liminar, há que recordar que, embora a fiscalidade directa seja da competência dos Estados‑Membros, também é verdade
que estes últimos a devem exercer no respeito das disposições do direito comunitário e, por conseguinte, absterem‑se de qualquer
discriminação ostensiva ou dissimulada baseada na nacionalidade (v., nomeadamente, acórdãos de 12 de Dezembro de 2002, de
Groot, C‑385/00, Colect., p. I‑11819, n.º 75, e de 13 de Novembro de 2003, Schilling e Fleck‑Schilling, C‑209/01, ainda não
publicado na Colectânea, n.º 21).
No caso em apreço, é pacífico que a retenção liberatória em causa conduz, em certas situações, a uma vantagem fiscal não negligenciável
em relação à tributação normal sobre o rendimento. Esta vantagem não é afectada pelo facto de, noutras situações, a vantagem
para o contribuinte ser relativamente menor ou compensada pelo facto de a retenção se efectuar na fonte, ao passo que a tributação
normal apenas se verifica posteriormente. Por outro lado, a retenção liberatória apenas se aplica por opção do próprio contribuinte,
opção que este exerce, geralmente, quando esta lhe for mais favorável.
Uma vez que a aplicação da retenção liberatória está reservada, por força do artigo 125.º A I, do CGI, aos contratos financeiros
ou de seguro cujo devedor tem domicílio ou está estabelecido em França, essa retenção tem por efeito dissuadir os contribuintes
residentes em França de subscreverem contratos deste tipo com sociedades que tenham a sua sede noutro Estado‑Membro. Ora,
o artigo 49.º opõe‑se à aplicação de qualquer legislação nacional que tenha como efeito tornar a prestação de serviços entre
Estados‑Membros mais difícil que a prestação de serviços puramente interna de um Estado‑Membro (v., designadamente, acórdão
de 28 de Abril de 1998, Safir, C‑118/96, Colect., p. I‑1897, n.º 23).
A regulamentação em causa produz igualmente um efeito restritivo relativamente às sociedades estabelecidas noutro Estado‑Membro
porque representa, para estas, um obstáculo à recolha de capitais em França na medida em que os contratos celebrados com estas
sociedades são fiscalmente tratados de forma menos favorável do que os produtos originários de uma sociedade estabelecida
em França, pelo que os seus contratos são menos atractivos para os investidores residentes em França do que os das sociedades
que tenham a sua sede neste Estado‑Membro (v., em relação a uma situação similar, acórdãos de 6 de Junho de 2000, Verkooijen,
C‑35/98, Colect., p. I‑4071, n.º 35, e de 26 de Setembro de 2000, Comissão/Bélgica, C‑478/98, Colect., p. I‑7587, n.º 18).
Nestas condições, há que declarar que a regulamentação em causa constitui uma restrição à liberdade de prestação de serviços
nos termos do artigo 49.º CE e à livre circulação de capitais nos termos do artigo 56.° CE.
É, assim, necessário verificar se estas restrições se justificam pelas razões invocadas pelo Governo francês.
Este alega a necessidade de garantir o pagamento do imposto e a eficácia dos controlos fiscais. É certo que o Tribunal de
Justiça tem repetidamente considerado que a luta contra a evasão fiscal e a eficácia dos controlos fiscais podem ser invocados
para justificar restrições ao exercício das liberdades fundamentais garantidas pelo Tratado (v. acórdãos de 8 de Julho de
1999, Baxter e o., C‑254/97, Colect., p. I‑4809, n.º 18, e Comissão/Bélgica, já referido, n.º 39). Contudo, uma presunção
geral de evasão ou fraude fiscal não basta para justificar uma medida fiscal que afecte os objectivos do Tratado (v., neste
sentido, acórdão Comissão/Bélgica, já referido, n.º 45).
Por outro lado, para uma medida restritiva poder ser justificada, deve respeitar o princípio da proporcionalidade, no sentido
de que deve ser adequada a garantir a consecução do objectivo que prossegue e não ultrapassar o necessário para o atingir
(acórdão Comissão/Bélgica, já referido, n.º 41). O respeito deste princípio é particularmente importante quando uma regulamentação
nacional exclui do tratamento nacional, de maneira absoluta, as operações transfronteiriças.
No caso em apreço, é certo que a retenção na fonte, realizada directamente pelos devedores residentes em França, constitui
uma operação fácil para a administração fiscal. Com efeito, no caso de devedores residentes noutros Estados‑Membros, pode
tornar‑se difícil verificar se se encontram preenchidos todos os requisitos necessários para a aplicação de uma determinada
taxa de retenção. Contudo, trata‑se de simples inconvenientes administrativos que não são, como o advogado‑geral sublinhou
nos n.
os
29 e 30 das suas conclusões, suficientes para justificar um entrave à livre prestação de serviços e à livre circulação de
capitais como aquele que decorre da regulamentação francesa em causa.
Quanto às soluções menos gravosas possíveis, o próprio Governo francês reconhece que as dificuldades práticas podiam ser evitadas,
por exemplo, prevendo, com a finalidade de aplicação da retenção liberatória, uma declaração voluntária anual dos rendimentos
financeiros obtidos de sociedades estabelecidas noutros Estados‑Membros, no âmbito da declaração de imposto sobre o rendimento.
Uma solução deste tipo responderia perfeitamente às necessidades de controlo e, pelas razões invocadas no n.º 31 das conclusões
do advogado‑geral, não afectaria o equilíbrio do sistema fiscal em causa.
No que respeita à eficácia dos controlos fiscais, a Comissão refere‑se, com razão, à Directiva 77/799/CEE do Conselho, de
19 de Dezembro de 1977, relativa à assistência mútua das autoridades competentes dos Estados‑Membros no domínio dos impostos
directos (JO L 336, p. 15; EE 09 F1 p. 94), que pode ser invocada por um Estado‑Membro para controlar se foram efectuados
pagamentos noutro Estado‑Membro, ou para obter qualquer outra informação útil, quando a determinação correcta do imposto sobre
o rendimento deva ter em conta os referidos pagamentos e informações (v. acórdãos Bachmann, já referido, n.º 18, e de 28 de
Outubro de 1999, Vestergaard, C‑55/98, Colect., p. I‑7641, n.
os
26 e 28). Os Estados‑Membros podem recorrer a estes mecanismos quando isso lhes pareça adequado.
O argumento do Governo francês segundo o qual esta directiva não pode produzir efeitos nos Estados‑Membros onde exista o segredo
bancário já foi declarado improcedente pelo Tribunal de Justiça no seu acórdão de 28 de Janeiro de 1992, Comissão/Bélgica
(C‑300/90, Colect., p. I‑305, n.º 13). Por conseguinte, a impossibilidade de pedir esta colaboração não pode justificar a
não aplicação de uma vantagem aos rendimentos obtidos nesses Estados.
Por último, quanto aos obstáculos que o Governo francês denuncia em relação às possibilidades que oferece a Directiva 77/799,
remete‑se para a exposição dessa argumentação e para a sua refutação, como constam nos n.
os
34 a 37 das conclusões do advogado‑geral.
O Governo francês não conseguiu, portanto, apresentar uma justificação da medida em causa. Consequentemente, há que julgar
procedente a acção da Comissão e declarar que, ao excluir, de forma absoluta, a aplicação da taxa de retenção na fonte com
carácter liberatório aos rendimentos provenientes dos investimentos e contratos previstos nos artigos 125.º‑0 A e 125.º A
do code général des impôts, cujo devedor não tenha domicílio ou sede em França, a República Francesa não cumpriu as obrigações
que lhe incumbem por força dos artigos 49.º CE e 56.º CE.
Quanto às despesas
Nos termos do artigo 69.°, n.° 2, do Regulamento de Processo, a parte vencida é condenada nas despesas, se tal tiver sido
pedido. Tendo a Comissão pedido a condenação da República Francesa e tendo esta sido vencida, há que condená‑la nas despesas.
Pelos fundamentos expostos,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quinta Secção)
decide:
1)
Ao excluir, de forma absoluta, a aplicação da taxa de retenção na fonte com carácter liberatório aos rendimentos provenientes
dos investimentos e contratos previstos nos artigos 125.°‑0 A e 125.° A do code général des impôts, cujo devedor não tenha
domicílio ou sede em França, a República Francesa não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força dos artigos 49.° CE
e 56.° CE.
2)
Condenar a República Francesa nas despesas.
Jann
Timmermans
von Bahr
Proferido em audiência pública no Luxemburgo, em 4 de Março de 2004.
O secretário
O presidente
R. Grass
V. Skouris
–
Língua do processo: francês.