CELEX: 62009CJ0430
Έκτη οδηγία ΦΠΑ
Άρθρα 8, παράγραφος 1, στοιχεία α΄ και β΄, 28α, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, 28β, A, παράγραφος 1, και 28γ, A, στοιχείο α΄, πρώτο εδάφιο
Απαλλαγή από τον φόρο επί των παραδόσεων αγαθών που αποστέλλονται ή μεταφέρονται εντός της Ένωσης
Διαδοχικές παραδόσεις των ίδιων αγαθών που έχουν ως αποτέλεσμα μία μόνο ενδοκοινοτική αποστολή ή μεταφορά

X, προπαρατεθείσα, σκέψη 47 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Εν προκειμένω, εάν οι αγοραστές, ως πρώτοι αποκτώντες, εκδήλωσαν την πρόθεση να μεταφέρουν τα αγαθά σε κράτος μέλος διαφορετικό
από το κράτος μέλος παραδόσεως και δηλώνουν τον αριθμό φορολογικού μητρώου αυτού του άλλου κράτους μέλους, νομίμως η ETH θεώρησε
ότι οι πράξεις που πραγματοποίησε αποτελούσαν ενδοκοινοτικές παραδόσεις.
Ωστόσο, μετά τη μεταβίβαση στον αποκτώντα του δικαιώματος να διαθέτει αυτός το αγαθό ως κύριος, ο προμηθευτής που πραγματοποίησε
την πρώτη παράδοση οφείλει να καταβάλει ΦΠΑ για την πράξη αυτή εάν είχε πληροφορηθεί από τον αποκτώντα αυτόν ότι το αγαθό
επρόκειτο να μεταπωληθεί σε άλλον υποκείμενο σε φόρο πριν εξέλθει από το κράτος μέλος παράδοσης και εάν, αφού έλαβε την πληροφορία
αυτή, παρέλειψε να εκδώσει διορθωτικό τιμολόγιο με παραλήπτη τον αποκτώντα στο οποίο να συμπεριλαμβάνεται ο ΦΠΑ.
Στη συνέχεια, όσον αφορά την προϋπόθεση της απόδειξης, η οποία αποτελεί μία από τις προϋποθέσεις της απαλλαγής που αναφέρονται
στη σκέψη 29 της παρούσας αποφάσεως, πρέπει να τονιστεί ότι, ακόμη και αν ο προμηθευτής φέρει, κατ’ αρχήν, το βάρος να αποδείξει
ότι το αγαθό απεστάλη ή μεταφέρθηκε σε άλλο κράτος μέλος, στην περίπτωση που το δικαίωμα να διαθέτει κανείς το αγαθό ως κύριος
μεταβιβάζεται στον αποκτώντα εντός του κράτους μέλους παραδόσεως και ο αποκτών αυτός έχει αναλάβει την ευθύνη να το αποστείλει
ή να μεταφέρει εκτός του κράτους μέλους παραδόσεως, η απόδειξη την οποία θα υποβάλει, ενδεχομένως, ο προμηθευτής στις φορολογικές
αρχές εξαρτάται κατ’ ουσίαν από τα στοιχεία που του έδωσε προς τούτο ο αποκτών.
Βεβαίως, όπως προκύπτει από τη νομολογία του Δικαστηρίου, στην περίπτωση αυτή νομίμως απαιτείται από τον προμηθευτή να ενεργήσει
με καλή πίστη και να λάβει κάθε εύλογο μέτρο για να διασφαλίσει ότι η πράξη που πραγματοποιεί δεν θα έχει ως αποτέλεσμα τη
συμμετοχή του σε φορολογική απάτη. Ωστόσο, όταν ο προμηθευτής τήρησε τις υποχρεώσεις του όσον αφορά την απόδειξη της ενδοκοινοτικής
παραδόσεως, ενώ η συμβατική υποχρέωση αποστολής ή μεταφοράς των αγαθών εκτός του κράτους μέλους παραδόσεως δεν εκπληρώθηκε
εκ μέρους του αποκτώντος, ο αποκτών πρέπει να υποχρεωθεί στην καταβολή του ΦΠΑ στο κράτος μέλος αυτό (βλ., συναφώς, απόφαση
Teleos κ.λπ., προπαρατεθείσα, σκέψεις 66 και 67).
Όπως προκύπτει από τη δικογραφία, στην υπόθεση της κύριας δίκης, η ETH, χαρακτηρίζοντας την παράδοση ως ενδοκοινοτική και
απαλλάσσοντάς την από τον ΦΠΑ, στηρίχθηκε στον βελγικό αριθμό φορολογικού μητρώου των αγοραστών, του οποίου την εξακρίβωση
ζήτησε από τις ολλανδικές φορολογικές αρχές, και στη δήλωση των αγοραστριών, την οποία αυτές υπέβαλαν κατά την παραλαβή των
εμπορευμάτων από την αποθήκη της, όπου δήλωναν ότι τα εμπορεύματα θα μεταφερθούν στο Βέλγιο. Το ζήτημα αν η ETH, ενεργώντας
με τον τρόπο αυτόν, εκπλήρωσε τις υποχρεώσεις της όσον αφορά την απόδειξη και την επιμέλεια εμπίπτει στην εκτίμηση του αιτούντος
δικαστηρίου στην οποία θα προβεί βάσει των προϋποθέσεων που προβλέπει συναφώς η εθνική νομοθεσία.
Τέλος, όσον αφορά την προϋπόθεση σχετικά με την αποστολή ή τη μεταφορά αγαθού εκτός του κράτους μέλους παραδόσεως, πρέπει
να διευκρινιστεί ότι, μολονότι, όπως προκύπτει από τη σκέψη 45 της προπαρατεθείσας αποφάσεως EMAG Handel Eder, είναι άνευ
σημασίας το ζήτημα του ποιος έχει την εξουσία διαθέσεως των αγαθών κατά την ενδοκοινοτική μεταφορά, το γεγονός ότι η μεταφορά
αυτή εκτελείται από τον κύριο του αγαθού ή για λογαριασμό του μπορεί ωστόσο να ασκεί επιρροή στην απόφαση του καταλογισμού
της εν λόγω μεταφοράς στην πρώτη ή στη δεύτερη παράδοση. Εντούτοις, το γεγονός αυτό δεν είναι αποφασιστικής σημασίας στις
περιπτώσεις που η μεταφορά εκτελείται από αυτόν ή για λογαριασμό αυτού που συμμετέχει στις δύο πράξεις, όπως συμβαίνει στην
υπόθεση της κύριας δίκης.
Επομένως, το γεγονός ότι, στην υπόθεση της κύριας δίκης, ο δεύτερος αποκτών ενεπλάκη στη μεταφορά δεν αποτελεί στοιχείο από
το οποίο μπορεί να συναχθεί ότι η μεταφορά αυτή πρέπει να καταλογιστεί στη δεύτερη παράδοση.
Ομοίως, το γεγονός ότι τα αγαθά δεν μεταφέρθηκαν στη διεύθυνση των πρώτων αποκτώντων δεν μπορεί να αποκλείσει το ενδεχόμενο
να έχει εκτελεστεί η μεταφορά στο πλαίσιο της πρώτης παραδόσεως, στον βαθμό που η εφαρμογή της απαλλαγής σε ενδοκοινοτική
παράδοση εξαρτάται από την προϋπόθεση ότι η μεταφορά πρέπει να ολοκληρωθεί σε κράτος μέλος διαφορετικό από το κράτος μέλος
παραδόσεως, δεδομένου ότι, εν προκειμένω, είναι άνευ σημασίας η διεύθυνση στην οποία ολοκληρώνεται η μεταφορά.
Η ερμηνεία αυτή δεν αναιρείται από το γράμμα του άρθρου 28β, A, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, κατά το οποίο ως τόπος ενδοκοινοτικής
απόκτησης αγαθών θεωρείται το μέρος όπου βρίσκονται τα αγαθά κατά τη στιγμή της άφιξης της αποστολής ή της μεταφοράς προς
τον αποκτώντα. Όπως προκύπτει από τη νομολογία του Δικαστηρίου, ο σκοπός που επιδιώκει το μεταβατικό αυτό καθεστώς φορολογήσεως
των συναλλαγών μεταξύ των κρατών μελών, στο οποίο εντάσσεται η εν λόγω διάταξη, είναι η μεταφορά του φορολογικού εσόδου στο
κράτος μέλος εντός του οποίου συντελείται η τελική κατανάλωση των παραδοθέντων αγαθών (βλ., συναφώς, απόφαση της 22ας Απριλίου
2010, C‑536/08 και C‑539/08, X και fiscale eenheid Facet-Facet Trading, που δεν έχει ακόμη δημοσιευθεί στη Συλλογή, σκέψεις
30 και 31) και όχι ο προσδιορισμός του προσώπου που πραγματοποίησε ενδοκοινοτική απόκτηση.
Κατόπιν των προεκτεθέντων, στο υποβληθέν ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι, όταν ένα αγαθό αποτελεί αντικείμενο δύο διαδοχικών
παραδόσεων μεταξύ διαφορετικών υποκειμένων στον φόρο οι οποίοι ενεργούν υπ’ αυτή τους την ιδιότητα, αλλά υφίσταται μία μόνον
ενδοκοινοτική μεταφορά, η πράξη στην οποία θα καταλογιστεί η μεταφορά αυτή, δηλαδή η πρώτη ή η δεύτερη παράδοση, δεδομένου
ότι η πράξη αυτή θεωρείται, ως εκ τούτου, ενδοκοινοτική παράδοση κατά την έννοια του άρθρου 28γ, A, στοιχείο α΄, πρώτο εδάφιο,
της έκτης οδηγίας, σε συνδυασμό με τα άρθρα 8, παράγραφος 1, στοιχεία α΄ και β΄, 28α, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, πρώτο εδάφιο,
και 28β, A, παράγραφος 1, της ίδιας οδηγίας, πρέπει να προσδιοριστεί βάσει συνολικής εκτιμήσεως όλων των συναφών περιστάσεων
προκειμένου να καθοριστεί ποια από τις δύο αυτές παραδόσεις πληροί όλες τις σχετικές με την ενδοκοινοτική παράδοση προϋποθέσεις.
Υπό περιστάσεις όπως αυτές της κύριας δίκης, υπό τις οποίες ο πρώτος αποκτών, στον οποίο έχει μεταβιβαστεί το δικαίωμα να
διαθέτει το αγαθό ως κύριος στο έδαφος του κράτους μέλους της πρώτης παραδόσεως, εκδηλώνει την πρόθεσή του να μεταφέρει το
εν λόγω αγαθό σε άλλο κράτος μέλος και δηλώνει τον αριθμό φορολογικού μητρώου του άλλου αυτού κράτους, η ενδοκοινοτική μεταφορά
πρέπει να καταλογιστεί στην πρώτη παράδοση, υπό την προϋπόθεση ότι το δικαίωμα να διαθέτει το αγαθό ως κύριος μεταβιβάσθηκε
στον πρώτο αποκτώντα στο κράτος μέλος προορισμού της μεταφοράς. Στο αιτούν δικαστήριο εναπόκειται να εξακριβώσει αν πληρούται
η προϋπόθεση αυτή στην υπόθεση της οποίας έχει επιληφθεί.

Επί των δικαστικών εξόδων
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον
του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι κατέθεσαν
παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (δεύτερο τμήμα) αποφαίνεται:
Όταν ένα αγαθό αποτελεί αντικείμενο δύο διαδοχικών παραδόσεων μεταξύ διαφορετικών υποκειμένων στον φόρο οι οποίοι ενεργούν
υπ’ αυτή τους την ιδιότητα, αλλά υφίσταται μία μόνον ενδοκοινοτική μεταφορά, η πράξη στην οποία θα καταλογιστεί η μεταφορά
αυτή, δηλαδή η πρώτη ή η δεύτερη παράδοση, δεδομένου ότι η πράξη αυτή θεωρείται, ως εκ τούτου, ενδοκοινοτική παράδοση κατά
την έννοια του άρθρου 28γ, A, στοιχείο α΄, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977,
περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης
αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, όπως έχει τροποποιηθεί από την οδηγία 96/95/ΕΚ του Συμβουλίου, της 20ής Δεκεμβρίου 1996,
σε συνδυασμό με τα άρθρα 8, παράγραφος 1, στοιχεία α΄ και β΄, 28α, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, πρώτο εδάφιο, και 28β, A, παράγραφος
1, της ίδιας οδηγίας, πρέπει να προσδιοριστεί βάσει συνολικής εκτιμήσεως όλων των συναφών περιστάσεων προκειμένου να καθοριστεί
ποια από τις δύο αυτές παραδόσεις πληροί όλες τις σχετικές με την ενδοκοινοτική παράδοση προϋποθέσεις.
Υπό περιστάσεις όπως αυτές της κύριας δίκης, υπό τις οποίες ο πρώτος αποκτών, στον οποίο έχει μεταβιβαστεί το δικαίωμα να
διαθέτει το αγαθό ως κύριος στο έδαφος του κράτους μέλους της πρώτης παραδόσεως, εκδηλώνει την πρόθεσή του να μεταφέρει το
εν λόγω αγαθό σε άλλο κράτος μέλος και δηλώνει τον αριθμό φορολογικού μητρώου του άλλου αυτού κράτους, η ενδοκοινοτική μεταφορά
πρέπει να καταλογιστεί στην πρώτη παράδοση, υπό την προϋπόθεση ότι το δικαίωμα να διαθέτει το αγαθό ως κύριος μεταβιβάσθηκε
στον πρώτο αποκτώντα στο κράτος μέλος προορισμού της μεταφοράς. Στο αιτούν δικαστήριο εναπόκειται να εξακριβώσει αν πληρούται
η προϋπόθεση αυτή στην υπόθεση της οποίας έχει επιληφθεί.
(υπογραφές)
*
Γλώσσα διαδικασίας: η ολλανδική.