CELEX: 61995CJ0258
Kuudes arvonlisäverodirektiivi
Vastikkeellisten palvelujen suorittamisen käsite
Työnantajan suorittma työntekijöiden kuljetus

Tuomion perustelut
1 Bundesfinanzhof on esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle 11.5.1995 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut yhteisöjen tuomioistuimeen 31.7.1995, EY:n perustamissopimuksen 177 artiklan nojalla kolme ennakkoratkaisukysymystä jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1, jäljempänä kuudes direktiivi) 2 artiklan 1 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan tulkinnasta.
2 Nämä kysymykset on esitetty Julius Fillibeck Söhne GmbH & Co. KG:n (jäljempänä Julius Fillibeck Söhne) ja Finanzamt Neustadtin välisessä asiassa, joka koskee arvonlisäveron kantamista Julius Fillibeck Söhnen suorittamasta vastikkeettomasta työntekijöidensä kuljetuksesta näiden asunnoilta työpaikoille.
3 Rakennusalalla liiketoimintaa harjoittava Julius Fillibeck Söhne on vuosina 1980-1985 kuljettanut vastikkeetta tälle yhtiölle kuuluvilla ajoneuvoilla joitakin työntekijöitään näiden asunnoilta eri työmaille, joilla heidät on osoitettu työskentelemään. Tänä samana aikana se on lisäksi antanut yhden työntekijänsä tehtäväksi kuljettaa tämän yksityisellä ajoneuvolla muita tämän yhtiön työntekijöitä näiden asunnoilta eri työkohteisiin.
4 Julius Fillibeck Söhne on huolehtinut näistä kuljetuksista Bundesrahmentarifvertrag für das Baugewerben (Saksan rakennusalan yleinen työehtosopimus) mukaisesti niissä tapauksissa, kun asunnon ja työpaikan välinen vähimmäismatka on ylittynyt.
5 Finanzamt Neustadt katsoi, että kysymys on Saksan arvonlisäverolainsäädännön mukaan veronalaisesta toiminnasta.
6 Julius Fillibeck Söhne vastusti kyseisen toiminnan arvonlisäverottamista. Koska sen tekemää oikaisuvaatimusta ja valitusta ei hyväksytty, se haki muutosta (Revision) Bundesfinanzhofissa, joka katsoi, että asiaan liittyy kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan tulkintaa koskevia kysymyksiä.
7 Kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
"Arvonlisäveroa on kannettava:
1. verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta."
8 Kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
"Vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin on rinnastettava:
a) yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvien tavaroiden ottaminen verovelvollisen omaan tai hänen henkilöstönsä yksityiseen käyttöön taikka yleisesti ottaen käyttö yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin, jos tavarat oikeuttavat arvonlisäveron täyteen tai osittaiseen vähennykseen;
b) verovelvollisen vastikkeettomasti omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai yleensä yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin suorittama palvelu.
- - "
9 Tämän vuoksi Bundesfinanzhof on päättänyt lykätä asian ratkaisemista ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
"1) Kuuluuko työnantajan kuljetussuoritus myös silloin direktiivin 77/388/ETY 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuihin 'vastikkeellisiin' palveluihin - vastikkeen tällöin koostuessa erikseen arvioitavissa olevasta osasta työntekijän työpanosta - kun työnantaja kuljettaa työehtosopimuksen perusteella tietyn vähimmäismatkan päässä työpaikalta asuvan työntekijän (ilman työnantajalle tulevaa erityisesti sovittua tai laskettua korvausta tästä) asunnolta työpaikalle ja kun työntekijä muiden työntekijöiden tavoin suorittaa työnsä - joka ei liity konkreettisesti tällaisiin kuljetussuorituksiin - sovittua rahapalkkaa vastaan?
2) Soveltuuko direktiivin 77/388/ETY 6 artiklan 2 kohta yritykselle kuuluvan tavaran käyttämiseen tai vastikkeettomasti suoritettuun palveluun myös silloin, kun - kuten kuljetettaessa vastikkeetta työntekijöitä yrityksen ajoneuvolla asunnolta työpaikalle ja takaisin - työnantajalla ei ole yritykselle kuulumatonta tarkoitusta, mutta palvelu sen sijaan tyydyttää työntekijän yksityisiäkin tarpeita, ilman että työntekijä on (vastikkeetta saamistaan kuljetuspalveluista) liikevaihtoverovelvollinen?
3) Jos toiseen kysymykseen vastataan myöntävästi:
Onko silloinkin kysymys direktiivin 77/388/ETY 6 artiklan 2 kohdassa tarkoitetusta tilanteesta, kun työnantaja ei kuljeta työntekijää omilla ajoneuvoillaan, vaan kuljetus on annettu kolmannen henkilön (käsiteltävässä asiassa toisen työntekijän) tehtäväksi?"
Ensimmäinen kysymys
10 Kansallinen tuomioistuin pyrkii ensimmäisellä kysymyksellään selvittämään, onko kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohtaa tulkittava siten, että työnantajan huolehtiessa tietyn matkan päässä työpaikalta asuvien työntekijöidensä kuljettamisesta näiden asunnoilta työpaikoille vastikkeetta ja ilman konkreettista yhteyttä työskentelyyn tai palkkaukseen hänen toimintaansa on pidettävä tässä säännöksessä tarkoitettuna vastikkeellisena palveluna.
11 On todettava, että kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan verovelvollisten maan alueella tarjoamat vastikkeelliset palvelut ovat arvonlisäveron alaisia.
12 Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan tarjotun palvelun ja saadun vastikkeen välinen suora yhteys on edellytyksenä sille, että kyseistä palvelua voidaan pitää vastikkeellisena kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla (ks. erityisesti asia 102/86, Apple and Pear Development Council, tuomio 8.3.1988, Kok. 1988, s. 1443, 12 kohta).
13 Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaista on lisäksi, että veron peruste on tavaran luovutuksesta tai palvelun tarjoamisesta tosiasiassa saatu vastike. Tällä vastikkeella on siis osapuolten välillä sovittu ja siten tosiasiallisesti saatu subjektiivinen arvo eikä objektiivisten perusteiden mukaisesti arvioitu arvo (ks. asia 154/80, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, tuomio 5.2.1981, Kok. 1981, s. 445, 13 kohta; asia 230/87, Naturally Yours Cosmetics, tuomio 23.11.1988, Kok. 1988, s. 6365, 16 kohta; asia C-126/88, Boots Company, tuomio 27.3.1990, Kok. 1990, s. I-1235, 19 kohta; asia C-38/93, Glawe, tuomio 5.5.1994, Kok. 1994, s. I-1679, 8 kohta; asia C-33/93, Empire Stores, tuomio 2.6.1994, Kok. 1994, s. I-2329, 18 kohta ja asia C-288/94, Argos Distributors, tuomio 24.10.1996, Kok. 1996, s. I-5311, 16 kohta).
14 Edellä mainitun oikeuskäytännön mukaan tämä vastike on lisäksi voitava ilmaista rahamääräisenä (em. asia Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, tuomion 13 kohta; em. asia Naturally Yours Cosmetics, tuomion 16 kohta ja em. asia Argos Distributors, tuomion 17 kohta).
15 Ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee toisaalta, että Julius Fillibeck Söhne huolehtii työntekijöidensä kuljetuksesta näiden asunnoilta työpaikoille silloin, kun tämä matka pituudeltaan ylittää tietyn vähimmäisetäisyyden, ja toisaalta, että nämä työntekijät eivät maksa minkäänlaista vastiketta tästä eikä heidän palkkaansa alenneta tämän palvelun arvoa vastaavalla määrällä.
16 Koska tehtävä työ ja siitä saatava palkka ovat sitä paitsi riippumattomia siitä, käyttävätkö työntekijät työnantajan heille tarjoamaa kuljetusta, työsuorituksen jotakin osaa ei voida pitää kuljetuspalvelun vastikkeena.
17 Tällaisessa tilanteessa ei ole olemassa sellaista vastiketta, jolla olisi subjektiivinen arvo, eikä suoraa yhteyttä tarjottuun palveluun. Tämän vuoksi edellytykset sille, että kyseistä palvelua voitaisiin pitää vastikkeellisena, eivät ole täyttyneet.
18 Ensimmäiseen kysymykseen on näin ollen vastattava, että direktiivin 2 artiklan 1 kohtaa on tulkittava siten, että huolehtiessaan tietyn matkan päässä työpaikalta asuvien työntekijöidensä kuljettamisesta näiden asunnoilta työpaikoille vastikkeetta ja ilman konkreettista yhteyttä työskentelyyn tai palkkaukseen työnantaja ei suorita tässä säännöksessä tarkoitettua vastikkeellista palvelua.
Toinen kysymys
19 Kansallinen tuomioistuin pyrkii toisella kysymyksellään ennen kaikkea selvittämään, onko kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdassa tarkoitettuun vastikkeellisen palvelun suorittamiseen rinnastettava se, että työnantaja huolehtii vastikkeetta yrityksen ajoneuvolla työntekijöiden kuljettamisesta asunnon ja työpaikan välillä ilman yritykselle kuulumatonta tarkoitusta mutta kuitenkin samalla tyydyttäen työntekijöiden yksityisiäkin tarpeita.
20 Aluksi on todettava, että kansallinen tuomioistuin viittaa 6 artiklan 2 kohdan a ja b alakohtaan, ilman että se olisi kuitenkaan määrittänyt, kumpaa näistä kahdesta säännöksestä on sen mielestä sovellettava vireillä olevaan asiaan. Pääasian asianosaiset katsovat, että valinta a ja b alakohdan välillä ei ole tässä asiassa ratkaisevaa. Tästä ennakkoratkaisukysymyksestä ilmenee lisäksi, että näiden säännösten tulkinta koskee tarkemmin ottaen niille yhteisiä ilmaisuja "verovelvollisen omaan tai hänen henkilöstönsä yksityiseen käyttöön" ja "yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin". Tämän vuoksi näitä säännöksiä on syytä tarkastella yhdessä.
21 Kansallisen tuomioistuimen mukaan pääasian kantaja on huolehtinut työntekijöidensä kuljettamisesta näiden asunnoilta kantajan eri työmaille, joilla työntekijät on osoitettu työskentelemään.
22 Julius Fillibeck Söhne selosti istunnossa, että sillä oli ollut useita toisistaan kaukana sijaitsevia työmaita, joihin ei aina ollut ollut mahdollista päästä julkisilla kulkuvälineillä, ja että työntekijät olivat vuorotelleet eri työmailla.
23 Julius Fillibeck Söhne totesi myös, että työntekijöiden kuljetus hyödyttää suoraan yritystä muodostaessaan osan sen liiketoiminnan harjoittamisesta, eikä se näin ollen kuulu työntekijöiden yksityiselämään. Kuljetuksesta huolehtiminen perustuu sitä paitsi työehtosopimukseen.
24 Muut huomautuksensa esittäneet osapuolet katsovat sitä vastoin, että työnantajan vastikkeetta tarjoama kuljetus kuuluu kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan soveltamisalaan. Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus ja komissio ovat kuitenkin täsmentäneet, että erityiset olosuhteet voivat oikeuttaa katsomaan työntekijöiden kuljetuksen kuuluvan yrityksen tarkoituksiin.
25 On syytä huomauttaa, että kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan tarkoituksena on taata verovelvollisen ja lopullisen kuluttajan yhdenvertainen kohtelu (ks. asia C-230/94, Enkler, tuomio 26.9.1996, Kok. 1996, s. I-4517, 35 kohta). Tällä säännöksellä pyritään välttämään se, ettei yksityiseen käyttöön otettua liikeomaisuutta tai verovelvollisen vastikkeettomasti yksityiseen käyttöön tarjoamaa palvelua lainkaan verotettaisi (ks. vastaavasti asia 50/88, Kühne, tuomio 27.6.1989, Kok. 1989, s. 1925, 8 kohta ja asia C-193/91, Mohsche, tuomio 25.5.1993, Kok.1993, s. I-2615, 8 kohta).
26 Tältä osin on korostettava, että yleensä työntekijä valitsee itse asuinpaikkansa ottaen tarvittaessa huomioon työpaikkansa sijainnin, josta työmatkan pituus riippuu, sekä sen, mitä kulkuvälinettä hän aikoo käyttää. Työnantaja ei puutu näihin valintoihin, koska työntekijän velvollisuutena on ainoastaan olla työpaikallaan sovittuina työaikoina. Tämän vuoksi tavanomaisessa tilanteessa työntekijöitä kuljetetaan heidän yksityisten tarpeidensa tyydyttämiseksi sekä siten kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan tarkoituksessa.
27 On syytä täsmentää, että vaikka siirtyminen asunnolta työpaikalle onkin työssäolon ja siten työskentelyn välttämätön edellytys, yksinomaan tämän seikan perusteella ei ole katsottava, ettei työntekijän kuljettaminen hänen asuntonsa ja työpaikkansa välillä palvelisi hänen yksityisiä tarpeitaan siten kuin 6 artiklan 2 kohdassa on tarkoitettu. Olisi nimittäin tämän säännöksen tarkoituksen vastaista, jos yksinomaan tällainen välillinen yhteys riittäisi estämään työmatkakuljetuksen rinnastamisen vastikkeelliseen palveluun.
28 Kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan tällainen tulkinta soveltuu tavanomaisiin tapauksiin, joissa työntekijällä on mahdollisuus käyttää yleisiä kulkuvälineitä työmatkallaan asuntonsa ja kiinteän työpaikkansa välillä.
29 Sitä vastoin on myönnettävä, että erityisissä olosuhteissa yrityksen tarpeet saattavat edellyttää, että työnantaja huolehtii itse työntekijöiden kuljettamisesta näiden asuntojen ja työpaikkojen välillä. Näin ollen työnantaja saattaa olla pakotettu huolehtimaan työntekijöidensä kuljettamisesta sen vuoksi, että ainoastaan hän voi tarjota sopivan kulkuvälineen tai että työpaikka ei ole sijainniltaan pysyvä vaan vaihtelee.
30 Tällaisissa erityisissä olosuhteissa työnantaja järjestää kuljetuksen tarkoituksiin, jotka eivät ole yritykselle kuulumattomia. Työntekijän siitä saama henkilökohtainen hyöty on yrityksen tarpeisiin nähden ainoastaan toissijainen.
31 Vaikka työehtosopimukseen perustuvan kuljetuspalveluiden tarjoamisvelvollisuuden olemassaolo ei sinänsä voikaan ratkaista kysymystä näiden palvelujen kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdassa tarkoitetusta luonteesta, tämä seikka on kuitenkin osoitus siitä, että kuljetuksesta huolehditaan tarkoituksissa, jotka eivät ole yritykselle kuulumattomia.
32 Rakennusalan yritysten sellaiset erityispiirteet, joita käsiteltävässä asiassa erityisesti Julius Fillibeck Söhne on kuvannut, ovat omiaan osoittamaan, että kuljetus on järjestetty tarkoituksissa, jotka eivät ole yritykselle kuulumattomia.
33 Kansallisen tuomioistuimen tehtävänä on ratkaista yhteisöjen tuomioistuimen esittämien tulkintojen perusteella, edellyttävätkö sen käsiteltävänä olevan asian erityispiirteet yrityksen tarpeet huomioon ottaen sitä, että työnantaja huolehtii työntekijöiden kuljettamisesta näiden asuntojen ja työpaikan välillä.
34 Toiseen kysymykseen on näin ollen vastattava, että kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohtaa on tulkittava siten, että se, että työnantaja huolehtii vastikkeetta yritykselle kuuluvalla ajoneuvolla työntekijöiden kuljettamisesta näiden asuntojen ja työpaikan välillä, tyydyttää pääasiallisesti työntekijöiden yksityisiä tarpeita ja palvelee siten yritykselle kuulumattomia tarkoituksia. Tätä säännöstä ei kuitenkaan voida soveltaa silloin, kun yrityksen tarpeet edellyttävät tietyissä erityisissä olosuhteissa, kuten silloin kun muita sopivia kulkuvälineitä ei ole mahdollista käyttää ja kun työpaikan sijainti vaihtelee, että työnantaja huolehtii työntekijöiden kuljettamisesta, jolloin tätä palvelua ei näistä syistä suoriteta yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin.
Kolmas kysymys
35 Kansallinen tuomioistuin pyrkii kolmannella kysymyksellään ennen kaikkea selvittämään, käykö toiseen kysymykseen annettava vastaus myös silloin, kun työnantaja ei kuljeta työntekijöitään omilla ajoneuvoillaan, vaan on antanut kuljetuksen yhden työntekijänsä tehtäväksi tämän yksityisellä ajoneuvolla.
36 Tältä osin on riittävää todeta, että työnantajan menettelyllä sen antaessa kuljetuksen yhden työntekijänsä tehtäväksi tämän yksityisellä ajoneuvolla sen sijaan, että kuljetus hoidettaisiin yrityksen omilla ajoneuvoilla, ei ole vaikutusta kysymykseen siitä, tyydyttääkö kuljetus yrityksen henkilöstön yksityisiä tarpeita tai, yleisesti ottaen, suoritetaanko se kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdassa tarkoitettuihin yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin.
37 Tämän vuoksi kolmanteen kysymykseen on vastattava, että toiseen kysymykseen annettu vastaus käy myös silloin, kun työnantaja ei kuljeta työntekijöitä omilla ajoneuvoillaan, vaan antaa kuljetuksen yhden työntekijänsä tehtäväksi tämän yksityisellä ajoneuvolla.
Päätökset oikeudenkäyntikuluista
Oikeudenkäyntikulut
38 Yhteisöjen tuomioistuimelle huomautuksensa esittäneille Saksan ja Yhdistyneen kuningaskunnan hallituksille ja Euroopan yhteisöjen komissiolle aiheutuneita oikeudenkäyntikuluja ei voida määrätä korvattaviksi. Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
Päätöksen päätösosa
Näillä perusteilla
YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN
(viides jaosto)
on ratkaissut Bundesfinanzhofin 11.5.1995 tekemällään päätöksellä esittämät kysymykset seuraavasti:
1) Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 2 artiklan 1 kohtaa on tulkittava siten, että huolehtiessaan tietyn matkan päässä työpaikalta asuvien työntekijöidensä kuljettamisesta näiden asunnoilta työpaikoille vastikkeetta ja ilman konkreettista yhteyttä työskentelyyn tai palkkaukseen työnantaja ei suorita tässä säännöksessä tarkoitettua vastikkeellista palvelua.
2) Kuudennen direktiivin 77/388/ETY 6 artiklan 2 kohtaa on tulkittava siten, että se, että työnantaja huolehtii vastikkeetta yritykselle kuuluvalla ajoneuvolla työntekijöiden kuljettamisesta näiden asuntojen ja työpaikan välillä, tyydyttää pääasiallisesti työntekijöiden yksityisiä tarpeita ja palvelee siten yritykselle kuulumattomia tarkoituksia. Tätä säännöstä ei kuitenkaan voida soveltaa silloin, kun yrityksen tarpeet edellyttävät tietyissä erityisissä olosuhteissa, kuten silloin kun muita sopivia kulkuvälineitä ei ole mahdollista käyttää ja kun työpaikan sijainti vaihtelee, että työnantaja huolehtii työntekijöiden kuljettamisesta, jolloin tätä palvelua ei näistä syistä suoriteta yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin.
3) Toiseen kysymykseen annettu vastaus käy myös silloin, kun työnantaja ei kuljeta työntekijöitä omilla ajoneuvoillaan, vaan antaa kuljetuksen yhden työntekijänsä tehtäväksi tämän yksityisellä ajoneuvolla.