CELEX: 62005CJ0455
Šeštoji PVM direktyva
Atleidimo nuo mokesčio atvejai
13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktis
Sąvoka "įsipareigojimų prisiėmimas"
Įsipareigojimas atnaujinti nekilnojamąjį turtą
Atsisakymas atleisti nuo mokesčio

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių
apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145,
p. 1, toliau – Šeštoji direktyva) 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunkčio išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant bylą tarp
Velvet & Steel Immobilien und Handels GmbH
(toliau –
Velvet & Steel
) ir
Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel
(mokesčių inspekcija, toliau –
Finanzamt
) dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) taikymo
Velvet & Steel
įsipareigojimui atnaujinti nekilnojamąjį turtą.

Teisinis pagrindas

Bendrijos teisė
Pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktį:
„Nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų, valstybės narės atleidžia nuo mokesčio toliau nurodytą veiklą taikydamos sąlygas,
kurias jos turi nustatyti siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir sąžiningas ir kad būtų užkirstas
kelias galimam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui:
<...>
d) šiuos sandorius:
2)      derybas ir bet kokius sandorius dėl paskolų garantijų ar kitokių finansinių užtikrinimų, taip pat paskolų garantijų priežiūrą,
kai ją vykdo paskolą suteikęs asmuo“.

Nacionalinė teisė
Pagal apyvartos mokesčių įstatymo (Umsatzsteuergesetz, toliau – UStG) 1 straipsnio 1 dalies 1 punkto redakciją, taikomą pagrindinės
bylos aplinkybėms, apyvartos mokesčiu apmokestinami verslininko prekių tiekimas ir paslaugų teikimas, kuriuos valstybėje už
atlygį atlieka jo įmonė.
Pagal UStG 4 straipsnio 8 punkto g papunktį nuo apyvartos mokesčio atleidžiami šie 1 straipsnio 1 dalies 1–3 punktuose numatyti
sandoriai:
„įsipareigojimų, garantijų ir kitokių finansinių įsipareigojimų prisiėmimas ir derybos dėl šio tipo sandorių.“

Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
1998 m. rugsėjo mėn.
Burmeister Immobilien GmbH
(toliau –
Burmeister
) pardavė žemės sklypą, kuriame pastatytas išnuomotas bendras gyvenamasis pastatas. 1999 m. liepos mėn. du privatūs asmenys
sudarė panašius pardavimo sandorius. Pagal dvi pardavimo sutartis dėl šių sandorių pardavėjai įsipareigojo atlikti būtinus
nagrinėjamų pastatų atnaujinimo darbus. Šie du privatūs asmenys taip pat prisiėmė nuomininko garantiją.
Po šių pardavimo sandorių pardavėjai sudarė su
Velvet & Steel
atitinkamai 1998 m. rugsėjo 25 d. ir 1999 m. liepos 12 d. sutartis „Pardavimo kainos dalies perleidimas už įsipareigojimo
perėmimą“.
Šiomis sutartimis
Velvet & Steel
perėmė pardavėjų įsipareigojimus atnaujinti nurodytus pastatus ir nuomininko garantiją už šių pastatų pardavimo kainos dalį,
būtent 200 000 DEM sutarties su
Burmeister
ir 250 000 DEM sutarties su privačiais asmenimis atžvilgiu. Pagal minėtas sutartis
Velvet & Steel
įsipareigojo prisiimti visus pardavėjams pirkėjų atžvilgiu tenkančius įsipareigojimus ir išlaidas, susijusias su atnaujinimo
darbais ir nuomininko garantija.
Vėliau šie du pastatų pirkėjai sutiko atleisti
Velvet & Steel
nuo prisiimtų įsipareigojimų, jei jiems sumokės dalį jai prieš tai perleistos pardavimo kainos. Pelnas iš šio sandorio, t. y.
11 000 ir 13 750 DEM atitinkamai iš sutarties su
Burmeister
ir privačiais asmenimis turėjo likti
Velvet & Steel
kaip „nustatyto dydžio atlyginimas arba kompensacija už negautą pelną“. Šį pelną
Velvet & Steel
deklaravo PVM tikslais.
Atlikusi patikrinimą
Finanzamt
nusprendė, kad
Velvet & Steel
sandorio dėl įsipareigojimo atnaujinti perėmimas yra paslaugos teikimas, neišvengiamai apmokestinamas PVM pagal UStG 1 straipsnio
1 dalies 1 punkto pirmą sakinį.
Velvet & Steel
pateikė skundą dėl
Finanzamt
pranešimo apie apmokestinimą, kurį pastaroji atmetė 2003 m. birželio 10 dieną.
2003 m. liepos 14 d.
Velvet & Steel
apskundė šį sprendimą
Finanzgericht Hamburg
. Remdamasi argumentais, kad nė vienas iš dviejų jos perimtų įsipareigojimų nebuvo įvykdytas, šiame teisme ji tvirtino, kad
nagrinėjamus sandorius reikia priskirti prie „įsipareigojimų prisiėmimo“ UStG 4 straipsnio 8 punkto g papunkčio, į nacionalinę
teisę perkeliančio Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktį, prasme.
Finanzamt
priešingai tvirtina, kad nurodyta Bendrijos teisės nuostata skirta tik finansiniams įsipareigojimams, o įsipareigojimas atnaujinti
pastatą priklauso veiklos įsipareigojimų kategorijai.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar įsipareigojimas atnaujinti nekilnojamąjį turtą yra sandoris,
atleidžiamas nuo mokesčio pagal UStG 4 straipsnio 8 punkto g papunktį. Jo manymu, pagal šio straipsnio formuluotę nuo mokesčio
atleidžiami ne tik finansiniai įsipareigojimai. Vis dėlto jis abejoja, ar šis aiškinimas atitinka Šeštosios direktyvos 13 straipsnio
B skirsnio d punkto 2 papunktį, nes, priešingai nei prancūzų ir vokiečių kalbomis, šios Šeštosios direktyvos nuostatos versija
anglų kalba numato tik specifines garantijų ir užtikrinimo formas, o ne įsipareigojimų prisiėmimą apskritai. Šiomis aplinkybėmis
Finanzgericht Hamburg
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį klausimą:
„Ar <...> Šeštosios direktyvos <...> 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktį sąvokos „įsipareigojimų perėmimas“ atžvilgiu
reikia aiškinti kaip taikomą tik finansiniams įsipareigojimams, ar ši nuostata apima ir kitus įsipareigojimus, pavyzdžiui,
veiklos įsipareigojimus?“

Prejudicinis klausimas
Prejudiciniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 13 straipsnio
B skirsnio d punkto 2 papunktį reikia aiškinti taip, kad sąvoka sąvoka „įsipareigojimų prisiėmimas“ reiškia, kad į šios nuostatos
taikymo sritį nepatenka nefinansinio pobūdžio įsipareigojimai, pavyzdžiui, įsipareigojimas atnaujinti nekilnojamąjį turtą.
Pirmiausia reikia priminti, kad formuluotės, vartojamos Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje nurodytam atleidimui nuo mokesčio
apibrėžti, turi būti aiškinamos griežtai, nes šis atleidimas yra bendro principo, pagal kurį PVM taikomas kiekvienam mokesčio
mokėtojo už atlygį atliekamam paslaugų teikimui, išimtis (žr.,
inter alia
, 2005 m. kovo 3 d. Sprendimo
Arthur Andersen
, C‑472/03, Rink. p. I‑1719, 24 punktą; 2006 m. vasario 9 d. Sprendimo
Stichting Kinderopvang Enschede
, C‑415/04, Rink. p. I‑1385, 13 punktą ir 2006 m. liepos 13 d. Sprendimo
United Utilities
, C‑89/05, Rink. p. I‑6813, 21 punktą).
Taip pat iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad minėti atleidimo nuo mokesčio atvejai yra savarankiškos
Bendrijos teisės sąvokos, kurių tikslas – išvengti skirtumų taikant PVM sistemą kiekvienoje valstybėje narėje (2003 m. lapkričio
20 d. Sprendimo
Taksatorringen
, C‑8/01, Rink. p. I‑13711, 37 punktas ir 2005 m. gruodžio 1 d. Sprendimo
Ygeia,
C‑394/04 bei C‑395/04, Rink. p. I‑10373, 15 punktas).
Taigi Bendrijos teisės aktų nuostatos turi būti aiškinamos ir taikomos vienodai, atsižvelgiant į visomis Bendrijos kalbomis
parengtas versijas (žr. 1995 m. gruodžio 7 d. Sprendimo
Rockfon
, C‑449/93, Rink. p. I‑4291, 28 punktą ir 2005 m. gruodžio 8 d. Sprendimo
Jyske Finans
, C‑280/04, Rink. p. I‑10683, 31 punktą).
Šiuo atžvilgiu galima pripažinti, kad Šeštojoje direktyvoje nėra jokio 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktyje esančios
sąvokos „įsipareigojimų prisiėmimas“ apibrėžimo.
Palyginus šios Šeštosios direktyvos nuostatos skirtingas kalbines versijas matyti, kad sąvoka „įsipareigojimų prisiėmimas“
(pranc. „prise en charge d’engagements“) išreikšta skirtingais terminais. Iš tiesų tam tikrose kalbinėse versijose, pavyzdžiui,
versijose prancūzų, vokiečių, italų kalbomis, šis žodžių junginys turi bendro pobūdžio reikšmę, o kitose versijose, pavyzdžiui,
anglų ir ispanų kalbomis, jis aiškiai reiškia finansinius įsipareigojimus.
Pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką, aiškinant Bendrijos teisės nuostatą, negalima remtis tik vienoje iš kalbinių
versijų naudojama jos formuluote, teikiant jai šiuo atžvilgiu pirmenybę, palyginus su kitomis kalbinėmis versijomis. Toks
požiūris prieštarautų reikalavimui vienodai taikyti Bendrijos teisę (žr. 1998 m. lapkričio 12 d. Sprendimo
Institute of the Motor Industry
, C‑149/97, Rink. p. I‑7053, 16 punktą).
Taigi, kai kalbinės versijos skiriasi, negalima nagrinėjamo žodžių junginio turinio vertinti remiantis tik pažodiniu aiškinimu.
Šį žodžių junginį reikia aiškinti atsižvelgiant į jo kontekstą, Šeštosios direktyvos struktūrą ir tikslus (šia prasme žr.
1997 m. birželio 5 d. Sprendimo
SDC
, C‑2/95, Rink. p. I‑3017, 22 punktą; 2005 m. kovo 3 d. Sprendimo
Fonden Marselisborg Lystbådehavn
, C‑428/02, Rink. p. I‑1527, 42 punktą ir minėto sprendimo
Jyske Finans
31 punktą).
Kalbant apie minėto žodžių junginio kontekstą reikia priminti, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto
2 papunktyje numatytas atleidimas nuo mokesčio be įsipareigojimų prisiėmimo taikomas ir deryboms, ir sandoriams dėl paskolų
garantijų ar kitokių finansinių užtikrinimų, taip pat paskolų garantijų priežiūrai. Aišku, kad visi šie sandoriai pagal savo
pobūdį yra finansinės paslaugos.
Tokią pačią išvadą galima daryti ir kitų Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 1 ir 3–6 papunkčių atžvilgiu.
1 papunktis skirtas paskoloms, 3 papunktis – indėliams, einamosioms sąskaitoms, mokėjimams, pervedimams, skoloms, čekiams
ir kitiems apyvartiniams dokumentams, 4 papunktis – mokėjimo priemonėms, 5 papunktis – akcijoms ir kitiems vertybiniams popieriams,
o 6 papunktis – specialių investicinių fondų valdymui. Nors šie sandoriai, apibrėžti pagal teikiamų paslaugų pobūdį, nebūtinai
atliekami bankų ar kitų finansų įstaigų (šia prasme žr. minėtą sprendimo
SDC
32 punktą; 2003 m. birželio 26 d. Sprendimo
MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring
, C‑305/01, Rink. p. I‑6729, 64 punktą ir 2006 m. gegužės 4 d.
Abbey National
, C‑169/04, Rink. p. I‑4027, 66 punktą), visi jie patenka į finansinių sandorių sritį.
Šiuo atveju įsipareigojimas atnaujinti pastatą pagal savo pobūdį nėra finansinis sandoris Šeštosios direktyvos 13 straipsnio
B skirsnio d punkto prasme, todėl nepatenka į šios nuostatos taikymo sritį.
Be to, tokį aiškinimą patvirtina finansinių sandorių atleidimo nuo mokesčio tikslai, kaip savo pastabose raštu paaiškina Europos
Bendrijų Komisija, t. y. palengvinti apmokestinimo pagrindo ir atskaitomo PVM sumos nustatymą bei išvengti vartojimo paskolos
kainos didėjimo. Kadangi įsipareigojimo atnaujinti nekilnojamąjį turtą apmokestinimas PVM nesukelia tokių sunkumų, tokio sandorio
nereikia atleisti nuo mokesčio.
Todėl iš Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunkčio formuluotės, konteksto ir tikslo negalima daryti
išvados, kad Bendrijos teisės aktų leidėjas siekė atleisti nuo PVM nefinansinio pobūdžio įsipareigojimų prisiėmimą. Taigi
tokių įsipareigojimų prisiėmimui taikomas PVM.
Todėl į pateiktą klausimą atsakytina, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktį reikia aiškinti
taip, jog sąvoka „įsipareigojimų prisiėmimas“ reiškia, kad į šios nuostatos taikymo sritį nepatenka nefinansinio pobūdžio
įsipareigojimai, pavyzdžiui, įsipareigojimas atnaujinti nekilnojamąjį turtą.

Bylinėjimosi išlaidos
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą dėl prejudicinio sprendimo pateikusio teismo nagrinėjamoje
byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti pastarasis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo
Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės
vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B skirsnio d punkto 2 papunktį reikia aiškinti taip, jog
sąvoka „įsipareigojimų prisiėmimas“ reiškia, kad į šios nuostatos taikymo sritį nepatenka nefinansinio pobūdžio įsipareigojimai,
pavyzdžiui, įsipareigojimas atnaujinti nekilnojamąjį turtą.
Parašai.
*
Proceso kalba: vokiečių.