CELEX: 62008CJ0150
Kombinovaná nomenklatura
Sazebníkové položky 2206 a 2208
Kvašený (fermentovaný) nápoj, který obsahuje destilovaný alkohol
Nápoj vyráběný z ovoce nebo přírodního produktu
Přidání látek
Důsledky
Ztráta chuti, vůně a vzhledu původního nápoje

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu kombinované nomenklatury (dále jen „KN“) uvedené v příloze I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 ze dne 23. července 1987 o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku (
Úř. věst. L 256, s. 1
; Zvl. vyd. 02/02, s. 382), ve znění nařízení Komise (EHS) č. 2587/91 ze dne (
Úř. věst. L 259, s. 1
, dále jen „nařízení č. 2658/87“).
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností Siebrand B.V., se sídlem v Kampenu (Nizozemsko) (dále jen „Siebrand“), a Staatssecretaris van Financiën (státní tajemník pro finance) ve věci osmi daňových výměrů v oblasti spotřebních daní ze tří alkoholických nápojů vyráběných touto společností za období od července 2003 do února 2004.
Právní rámec
Daňové výměry dotčené ve věci v původním řízení byly stanoveny na základě nizozemského zákona o spotřebních daních (Wet op de accijns), jímž byla provedena směrnice Rady 92/83/EHS ze dne 19. října 1992 o harmonizaci struktury spotřebních daní z alkoholu a alkoholických nápojů (
Úř. věst. L 316, s. 21
; Zvl. vyd. 09/01, s. 206).
Pro účely vymezení kategorií produktů podléhajících spotřebním daním podle sazby stanovené směrnicí Rady 92/84/EHS ze dne 19. října 1992 o sbližování sazeb spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů (
Úř. věst. L 316, s. 29
; Zvl. vyd. 09/01, s. 213) odkazuje článek 26 směrnice 92/83 na KN účinnou v době jejího přijetí.
KN
KN je založena na celosvětovém harmonizovaném systému popisu a číselného označování zboží (dále jen „HS“), který byl vypracován Radou pro celní spolupráci, nyní Světovou celní organizací, a zaveden mezinárodní úmluvou uzavřenou v Bruselu dne 14. června 1983 a schválenou jménem Evropského hospodářského společenství rozhodnutím Rady 87/369/EHS ze dne o uzavření Mezinárodní úmluvy o harmonizovaném systému popisu a číselného označování zboží a protokolu o její změně (
Úř. věst. L 198, s. 1
; Zvl. vyd. 02/02, s. 288).
Podle čl. 3 odst. 1 písm. a) nařízení č. 2658/87 je KN totožná s HS, pokud jde o položky a šestimístné položky.
Všeobecná pravidla pro výklad KN (dále jen „všeobecná pravidla“), která jsou uvedena v její první části hlavě I bodu A, mimo jiné stanoví:
„Zařazení zboží do [KN] se řídí těmito zásadami:
1.
Názvy tříd, kapitol a podkapitol jsou pouze orientační, pro právní účely jsou pro zařazení směrodatná znění položek a příslušných poznámek ke třídám nebo kapitolám a následující ustanovení, pokud znění těchto položek nebo poznámek nestanoví jinak.
2.
[…]
b)
Každé uvedení materiálu nebo látky v některé z položek se vztahuje také na tento materiál nebo látku ve směsi nebo v kombinaci s jinými materiály nebo látkami. […] Zařazení zboží sestávajícího z více než jednoho materiálu […] se provádí podle zásad uvedených ve všeobecném pravidle 3.
3.
Zboží, které lze podle pravidla 2 b) nebo z jiných důvodů zařadit do dvou nebo více položek, se zařazuje takto:
a)
položka se specifičtějším popisem má přednost před položkami s obecnějším popisem. Jestliže se však každá ze dvou nebo více položek vztahuje pouze na část materiálů nebo látek obsažených ve smíšeném zboží […], považují se tyto položky za stejně specifické ve vztahu k tomuto zboží, i když jedna z nich obsahuje úplnější nebo přesnější popis zboží.
b)
Směsi, […] které nelze zařadit podle pravidla 3 a), se zařadí podle materiálu […], které jim dávají podstatný charakter, lze-li takový materiál nebo složku určit.
[…]“
Pokud jde o produkty dotčené v původním řízení, KN obsahuje třídu IV nazvanou „Výrobky potravinářského průmyslu; nápoje, lihoviny a ocet; tabák a vyrobené tabákové náhražky“. Tato třída obsahuje zvláště kapitolu 22, nazvanou „Nápoje, lihoviny a ocet“. Tato kapitola obsahuje položku 2206, nazvanou „Ostatní kvašené (fermentované) nápoje (například jablečné víno, hruškové víno, medovina); směsi kvašených (fermentovaných) nápojů a směsi kvašených (fermentovaných) nápojů s nealkoholickými nápoji, jinde neuvedené ani nezahrnuté“, a položku 2208, nazvanou „Ethylalkohol nedenaturovaný s objemovým obsahem alkoholu nižším než 80 % obj.; destiláty, likéry a jiné lihové nápoje […]“.
Podle čl. 9 odst. 1 písm. a) druhé odrážky a článku 10 nařízení č. 2658/87 vypracovává Komise Evropských společenství vysvětlivky týkající se KN (dále jen „vysvětlivky ke KN“).
Vysvětlivka ke KN týkající se položky 2206 s ohledem na „ostatní“ produkty spadající do podpoložek 22060031 až 22060089 stanoví:
„Do těchto podpoložek spadají například kvašené (fermentované) nápoje uvedené ve vysvětlivkách k HS č. 2206 druhém pododstavci, číslech 1 až 10.“
Pojem nápoje „jiné než šumivé, v nádobách“, na nějž je učiněn odkaz v podpoložkách 22060051 až 22060089, je ve vysvětlivce k HS týkající se položky 2206 upřesněn následujícím způsobem:
„Do těchto podpoložek patří nápoje, které nejsou produktem přírodního kvašení (fermentace) moštu z čerstvých hroznů, ale jsou vyráběny z koncentrovaného vinného moštu. Tento mošt je stabilní a může být skladován pro požadované účely.
Kvasný (fermentační) proces obvykle začíná přidáním kvasnic. Před nebo během kvašení (fermentace) se také může přidávat cukr. Výrobek získaný tímto způsobem může být nakonec oslazen, obohacen alkoholem nebo smíchán.“
Vysvětlivka ke KN týkající se položky 2208 zní následovně:
„Destiláty, likéry a jiné lihové nápoje čísla 2208 jsou alkoholické kapaliny všeobecně určené k lidské spotřebě a připravené:
—
buď přímo destilací (s nebo bez přidaných aromatických přípravků) přírodně kvašených (fermentovaných) kapalin, jako je například víno nebo jablečné víno, nebo předem kvašeného (fermentovaného) ovoce, matolin, obilí nebo jiných rostlinných produktů,
—
nebo jednoduchým přidáním různých aromatických látek a někdy cukru k alkoholu vyrobenému destilací.
Různé lihové nápoje jsou popsány ve vysvětlivkách k HS k číslu 2208, třetí odstavec, body 1) až 17).
Pokud jde o nedenaturované destiláty, je nutno poznamenat, že zůstávají zařazeny do tohoto čísla, i když mají objemový obsah alkoholu 80 % obj. nebo vyšší, ať jsou, či nejsou připraveny ke spotřebě jako nápoje.
Do čísla 2208 nepatří alkoholické nápoje vyráběné kvašením (fermentací) (čísla 220300 až 220600).“
HS
Na základě čl. 3 odst. 1 mezinárodní úmluvy o HS ze dne 14. června 1983 se každá smluvní strana zavazuje, že její tarifní a statistické nomenklatury budou v souladu s HS. Smluvní strany tudíž musejí používat bez dodatků a změn všechny položky a podpoložky tohoto systému, jakož i jejich číselné znaky a dodržovat pořadí číslování uvedeného systému. Totéž ustanovení stanoví, že smluvní strany se rovněž zavazují používat všeobecná pravidla k výkladu HS, jakož i všechny poznámky k třídě, kapitole a podpoložce HS a že nebudou měnit dosah posledně uvedených.
Světová celní organizace vypracovává vysvětlivky týkající se HS (dále jen „vysvětlivky k HS“). Vysvětlivka k HS týkající se položky 2206 KN vypadá následovně:
„Tato položka obsahuje veškeré nápoje získané kvašením (fermentací) s výjimkou nápojů uvedených v číslech 2203 až 2205.
Řadí se do ní zejména:
1)
Jablečné víno, alkoholický nápoj vyráběný kvašením (fermentací) jablečné šťávy.
[…]
Všechny tyto nápoje mohou být přírodně šumivé nebo do nich může být uměle přidán oxid uhličitý. Tyto nápoje jsou zařazeny do této položky, i když do nich byl přidán alkohol nebo pokud obsah alkoholu nabyly druhým kvašením (fermentací) v rozsahu, v němž si zachovávají povahu produktů zařazených do této položky.
Tato položka zahrnuje rovněž směsi nealkoholických nápojů a kvašených (fermentovaných) nápojů, jakož i směsi kvašených (fermentovaných) nápojů uvedené v předchozích položkách Kapitoly 22, například směsi nealkoholických nápojů a piva nebo vína, směsi piva a vína, jejichž obsah alkoholu v objemových procentech přesahuje 0,5 % obj.
[…]“
Vysvětlivka k HS týkající se položky 2208 stanoví:
„Tato položka obsahuje jednak a bez ohledu na jejich stupeň alkoholu:
A)
Destiláty vyráběné (bez přidání jakékoli aromatické látky) destilací přírodně kvašených (fermentovaných) kapalin, jako je například víno nebo jablečné víno, nebo předem kvašeného (fermentovaného) ovoce, matolin, obilí nebo jiných rostlinných produktů; tyto destiláty se vyznačují zvláštní chutí a zvláštním aroma, což je způsobeno obsahem sekundárních složek [estery, aldehydy, kyseliny, vyšší alkoholy (těkavé látky) atd.], které závisí na druhu výchozích látek použitých k destilaci.
B)
Likéry, které jsou lihovými nápoji s přídavkem cukru, medu nebo jiných přírodních sladidel a extraktů nebo esencí (například lihové nápoje vyráběné buď destilací, nebo smícháním nedenaturovaného ethylalkoholu nebo destilovaných alkoholických nápojů s jedním nebo několika [z] následujících produktů: ovoce, květy nebo jiné části rostlin, extrakty, esence, vonné silice, nebo šťávy, též zahuštěné). Mezi těmito produkty lze uvést likéry, které obsahují krystaly cukru, likéry s přídavkem ovocné šťávy, likéry na bázi vajec, likéry na bázi bylin, bobulí a aromatických látek, čajové, čokoládové, mléčné a medové likéry.
C)
Veškeré lihové nápoje neobsažené v jakékoli jiné položce této kapitoly.“
Jako příklad uvedených produktů tato vysvětlivka cituje zejména:
„[…]
7)
Takzvané
smetanové
likéry, které jsou takto pojmenovány z důvodu své konsistence nebo barvy, všeobecně s nízkým obsahem alkoholu a s vysokým obsahem cukru (kakaový likér, banánový likér, vanilkový likér, kávový likér, likér z černého rybízu), jakož i takzvané
emulzní
likéry, zejména vaječné likéry a smetanové likéry.
8)
Ratafia
(
ovocné likéry)
likéry vyráběné z ovocné šťávy často s přídavkem malého množství cizorodých aromatických látek (třešňová, malinová, meruňková ratafia atd.).
[…]
15)
Ovocné nebo zeleninové šťávy s přídavkem alkoholu, jejichž obsah alkoholu v objemových procentech přesahuje 0,5 % obj., s výjimkou produktů čísla 2204.
[…]
17)
Nápoje podobající se vínu a vyráběné smícháním destilátu s ovocnou šťávou nebo vodou, cukrem, barvivy, aromatickými látkami nebo jinými ingrediencemi, s výjimkou produktů čísla 2204.“
Bod VIII vysvětlivek k HS, který se týká všeobecného pravidla číslo 3 b) stanoví, že faktor, který určuje podstatný charakter, může podle druhu zboží vycházet z vlastností základního materiálu nebo složek, z kterých sestává, jeho objemu, množství, váhy, hodnoty, nebo může vycházet z významu základního materiálu pro užití zboží.
Spor v původním řízení a předběžné otázky
Siebrand je společností vyrábějící alkoholické a nealkoholické nápoje. Vyrábí zejména tři alkoholické nápoje, pojmenované „Pina Colada“, „Whiskey Cream“ a „Apfel Cocktail“. Tyto produkty jsou vyráběny z jablečného vína, k němuž se přidává destilovaný alkohol, voda, cukrový sirup a různé aromatické látky a barviva, a konkrétněji v případě nápojů „Pina Colada“ a „Whiskey Cream“ smetanová báze. Všechny tři nápoje mají obsah alkoholu v objemových procentech 14,5 % obj., z čehož 12 % obj. připadá na destilovaný alkohol a 2,5 % obj. na alkohol vzniklý kvašením (fermentací) jablečného koncentrátu.
Do 1. ledna 2003 byly dotčené produkty daňovým inspektorem (dále jen „inspektor“) zařazeny pod položku 2206 KN, což podmiňovalo rovněž sazbu spotřebních daní, která se na tyto produkty vztahovala. Podle rozhodnutí Staatssecretaris van Financiën ze dne inspektor nicméně zastával názor, že s ohledem na obsah alkoholu a povahu dotčených produktů měly být uvedené nápoje od zařazeny do položky 2208 KN. Z toho vyplývá vyšší sazba spotřební daně.
Inspektor sice odložil použitelnost nové sazby na 1. červenec 2003, avšak zaslal společnosti Siebrand osm daňových výměrů za období od července 2003 do února 2004. Společnost Siebrand uvedené výměry zpochybnila, ale inspektor v rozhodnutí týkajícím se této stížnosti setrval na svém postoji.
Siebrand tudíž podala žalobu u Gerechtshof te Arnhem, který rozhodl, že dotčené produkty měly být zařazeny do položky 2208 KN.
Hoge Raad der Nederlanden, ke kterému byl společností Siebrand podán opravný prostředek, se rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Může být nápoj, který obsahuje určitou míru destilovaného alkoholu, ve zbývajícím však odpovídá definici položky 2206 KN, do této položky zařazen, pokud se přitom jedná o kvašený (fermentovaný) nápoj, který přidáním vody a určitých látek ztratil chuť, vůni a/nebo vzhled nápoje vyráběného z určitého ovoce nebo určitého přírodního produktu?
2)
V případě, že otázka 1 bude zodpovězena kladně, na základě jakých kritérií je třeba určit, zda nápoj musí být kvůli přídavku destilovaného alkoholu přesto zařazen do položky 2208 KN?“
K předběžným otázkám
Podstatou otázek předkládajícího soudu, které je třeba zkoumat společně, je, zda nápoje na bázi alkoholu vzniklého kvašením (fermentací) odpovídající původně položce 2206 KN, do nichž byly v určitém poměru přidány destilovaný alkohol, voda, cukrový sirup, aromatické látky, barviva a do některých z nich smetanová báze, což způsobilo ztrátu jejich chuti, vůně a/nebo vzhledu nápoje vyráběného z určitého ovoce nebo určitého přírodního produktu, spadají do položky 2206 KN jakožto kvašené (fermentované) nápoje, nebo do položky 2208 KN jakožto destiláty.
V tomto ohledu je třeba připomenout ustálenou judikaturu, podle níž je nutno za účelem zajištění právní jistoty a usnadnění kontrol hledat rozhodující kritérium pro sazební zařazení zboží obecně v jeho objektivních charakteristikách a vlastnostech, jak jsou definovány zněním položky KN a poznámek ke třídám nebo kapitolám (viz zejména rozsudky ze dne 18. července 2007, Olicom,
C-142/06, Sb. rozh. s. I-6675
, bod 16, jakož i ze dne , Kip Europe a další,
C-362/07 a C-363/07, Sb. rozh. s. I-9489
, bod 26).
Poznámky, které se vztahují ke kapitolám společného celního sazebníku, ostatně stejně jako vysvětlivky ke KN vypracované Komisí a vysvětlivky k HS vypracované Světovou celní organizací, přispívají významným způsobem k výkladu dosahu jednotlivých tarifních položek, aniž by však byly právně závazné (rozsudky Olicom uvedený výše, bod 17; ze dne 6. prosince 2007, Van Landeghem,
C-486/06, Sb. rozh. s. I-10661
, bod 25, a ze dne , Metherma,
C-403/07, Sb. rozh. s. I-8921
, bod 48).
Je nutné uvést, že podle vysvětlivky k HS týkající se položky 2206 KN nebrání přidání alkoholu do nápojů spadajících do této položky tomu, aby byly tyto nápoje nadále do této položky zařazeny, pokud si zachovaly charakteristické rysy produktů zařazených do této položky, a to rysy kvašených (fermentovaných) nápojů.
Z předkládacího rozhodnutí přitom vyplývá, že nápoje dotčené v původním řízení ztratily chuť, vůni a vzhled nápoje vyráběného z určitého ovoce nebo určitého přírodního produktu, tedy kvašeného (fermentovaného) nápoje. Takové produkty nemohou být zařazeny do položky 2206 KN.
Pokud jde o zařazení takových produktů, je třeba připomenout, že podle všeobecného pravidla číslo 2 b) každé uvedení materiálu nebo látky v některé z položek se vztahuje také na tento materiál nebo látku ve směsi nebo v kombinaci s jinými materiály nebo látkami. Tak je tomu v případě takových produktů, jako jsou produkty dotčené v původním řízení, které obsahují kvašený (fermentovaný) alkohol, jakož i destilovaný alkohol. Tyto látky spadají do odlišných sazebníkových položek.
Všeobecné pravidlo číslo 3 a) uvádí, že u zboží, které lze podle všeobecného pravidla číslo 2 b) nebo z jiných důvodů zařadit do dvou nebo více položek, má položka se specifičtějším popisem přednost před položkami s obecnějším popisem.
Jelikož takové produkty, jako jsou produkty dotčené ve sporu v původním řízení, sestávají z různých materiálů a ani jedna z obou položek uvedených výše není specifičtější než ta druhá, je jediným ustanovením, které je třeba použít pro účely zařazení výrobků dotčených ve sporu v původním řízení, všeobecné pravidlo číslo 3 b) (viz rozsudky ze dne 21. června 1988, Sportex, 253/87, Recueil, s. 3351, bod 7, a ze dne , Turbon International, C-250/05, Sb. rozh. s. I-10531, bod 20).
Na základě tohoto všeobecného pravidla číslo 3 b) je nezbytné pro účely sazebního zařazení určitého produktu stanovit jeden z materiálů, z nichž produkt sestává, který pro něj představuje podstatný charakter (viz rozsudky ze dne 10. května 2001, VauDe Sport,
C-288/99, Recueil, s. I-3683
, bod 25; ze dne , Turbon International, C-276/00, Recueil s. I-1389, point 26, a výše uvedený rozsudek ze dne , Turbon International, bod 21).
V důsledku toho je třeba určit, který z materiálů, z nichž takové produkty, jako jsou produkty dotčené v původním řízení, sestávají, pro ně představuje podstatný charakter.
Z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že jsou tyto produkty vyráběny z jablečného vína, ke kterému jsou přidány destilovaný alkohol, voda, cukr ve formě sirupu a různé aromatické látky a barviva, jakož i, v případě nápojů Pina Colada a Whiskey Cream, smetanová báze. Konečné produkty mají skutečný obsah alkoholu 14,5 % objemových, z čehož 2,5 % z kvašeného (fermentovaného) jablečného vína a 12 % z přidaného destilátu.
Jak uvádí bod VIII vysvětlivky k HS týkající se všeobecného pravidla číslo 3 b), faktor, který určuje podstatný charakter, může podle druhu zboží vycházet z vlastností základního materiálu nebo složek, z kterých sestává, jeho objemu, množství, váhy, hodnoty, nebo může vycházet z významu základního materiálu pro užití zboží.
Pokud jde o takové produkty, jako jsou produkty dotčené ve sporu v původním řízení, lze k určení jejich podstatného charakteru zohlednit několik objektivních charakteristik a vlastností. Zaprvé je tak třeba konstatovat, že destilovaný alkohol přispívá nejen k jejich celkovému objemu, ale rovněž k jejich obsahu alkoholu více než kvašený (fermentovaný) alkohol.
Zadruhé je třeba ověřit, zda zvláštní organoleptické charakteristiky těchto produktů odpovídají charakteristikám produktů zařazených do položky 2208 KN. Podle ustálené judikatury může totiž chuť představovat objektivní charakteristiku a vlastnost produktu (viz v tomto smyslu rozsudky ze dne 28. října 2004, Artrada a další,
C-124/03, Sb. rozh. s. I-10297
, bod 41, jakož i ze dne , Sachsenmilch,
C-196/05, Sb. rozh. s. I-5161
, bod 37).
V tomto ohledu, jak již bylo uvedeno, takové produkty, jako jsou produkty dotčené v původním řízení, z důvodu přidání vody a dalších látek ztratily chuť, vůni a vzhled nápoje vyráběného z určitého ovoce nebo určitého přírodního produktu, tedy kvašeného (fermentovaného) nápoje. Zvláštní organoleptické charakteristiky uvedených produktů, které definují jejich podstatný charakter, tudíž odpovídají charakteristikám produktů zařazených v položce 2208 KN.
Nakonec je třeba připomenout, že účel použití výrobku může tvořit objektivní kritérium pro zařazení, pokud je inherentní tomuto výrobku, přičemž zda toto souhlasí, musí být posouzeno v závislosti na objektivních charakteristikách a vlastnostech zboží (viz rozsudky ze dne 1. června 1995, Thyssen Haniel Logistic, C-459/93, Recueil, s. I-1381, bod 13; ze dne , DFDS,
C-396/02, Sb. rozh. s. I-8439
, bod 29, a ze dne , RUMA,
C-183/06, Sb. rozh. s. I-1559
, bod 36). Je nesporné, že objektivní charakteristiky a vlastnosti takových produktů, jako jsou produkty dotčené v původním řízení, zejména forma, barva a obchodní jméno, odpovídají charakteristikám lihového nápoje.
Z toho vyplývá, že podstatné charakteristiky takových nápojů, jako jsou nápoje dotčené v původním řízení, celkově odpovídají charakteristikám produktu spadajícího do položky 2208 KN.
Vzhledem k výše uvedeným úvahám je třeba odpovědět na položené otázky tak, že nápoje na bázi alkoholu vzniklého kvašením (fermentací) odpovídající původně položce 2206 KN, do nichž byly v určitém poměru přidány destilovaný alkohol, voda, cukrový sirup, aromatické látky, barviva a do některých z nich smetanová báze, což způsobilo ztrátu jejich chuti, vůně a/nebo vzhledu nápoje vyráběného z určitého ovoce nebo určitého přírodního produktu, nespadají do položky 2206 KN, ale do její položky 2208.
K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení vzhledem ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (třetí senát) rozhodl takto:

Nápoje na bázi alkoholu vzniklého kvašením (fermentací) odpovídající původně položce 2206 KN kombinované nomenklatury uvedené v příloze I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 ze dne 23. července 1987 o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku, ve znění nařízení Komise (EHS) č. 2587/91 ze dne , do nichž byly v určitém poměru přidány destilovaný alkohol, voda, cukrový sirup, aromatické látky, barviva a do některých z nich smetanová báze, což způsobilo ztrátu jejich chuti, vůně a/nebo vzhledu nápoje vyráběného z určitého ovoce nebo určitého přírodního produktu, nespadají do položky 2206 kombinované nomenklatury, ale do její položky 2208.

Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: nizozemština.