CELEX: 62008CJ0230
Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας
Άρθρα 202, 215, παράγραφοι 1 και 3, 217, παράγραφος 1, και 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄
Έννοια της φράσεως "όταν τα εμπορεύματα […] κατασχεθούν και συγχρόνως ή στη συνέχεια δημευθούν"
Κανονισμός εφαρμογής του τελωνειακού κώδικα
Άρθρο 867α
Οδηγία 92/12/ΕΟΚ
Άρθρα 5, παράγραφοι 1 και 2, 6, 7, παράγραφος 1, 8 και 9
Έκτη οδηγία ΦΠΑ
Άρθρα 7, 10, παράγραφος 3, και 16, παράγραφος 1
Παράτυπη είσοδος εμπορευμάτων
Μεταφορά εμπορευμάτων με δελτίο TIR
Κατάσχεση και καταστροφή
Προσδιορισμός του κράτους μέλους στο οποίο γεννάται η τελωνειακή οφειλή, καθώς και η υποχρέωση καταβολής ειδικού φόρου καταναλώσεως και ΦΠΑ
Απόσβεση της τελωνειακής και της φορολογικής οφειλής

Elshani, σκέψη 31).
Αφετέρου, λόγω της παρουσίας και μόνο, στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, εμπορευμάτων που εισήχθησαν παρατύπως, υφίσταται
ο κίνδυνος να συμπεριληφθούν τα εμπορεύματα αυτά στο κύκλωμα οικονομικών συναλλαγών στα κράτη μέλη, το ενδεχόμενο δε τυχαίου
εντοπισμού των εμπορευμάτων αυτών από τις τελωνειακές αρχές στο πλαίσιο αιφνιδιαστικών ελέγχων περιορίζεται σημαντικά μετά
την απομάκρυνση των εν λόγω εμπορευμάτων από τη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στο τελωνειακό έδαφος της
Κοινότητας (προπαρατεθείσα απόφαση Elshani, σκέψη 32).
Επομένως, η κατά το άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα κατάσχεση τέτοιων εμπορευμάτων, σε συνδυασμό
με ταυτόχρονη ή μεταγενέστερη δήμευσή τους, επιφέρει απόσβεση της τελωνειακής οφειλής μόνον αν η κατάσχεση πραγματοποιηθεί
πριν την απομάκρυνση των εμπορευμάτων από τη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας.
Τέλος, αντίθετα προς ό,τι υποστηρίζει η Δανική Κυβέρνηση, η ερμηνεία αυτή ισχύει και για τις μεταφορές εμπορευμάτων με δελτίο
TIR.
Συναφώς, μολονότι, αφενός, κατά το άρθρο 4 της συμβάσεως TIR, για τα υπό το καθεστώς TIR μεταφερόμενα εμπορεύματα δεν υφίσταται
υποχρέωση καταβολής ή παρακαταθήκης των εισαγωγικών ή εξαγωγικών δασμών και φόρων στα τελωνεία διελεύσεως και, αφετέρου, κατά
το άρθρο 5 της συμβάσεως αυτής τα εν λόγω εμπορεύματα δεν υπόκεινται, κατά γενικό κανόνα, σε τελωνειακό έλεγχο στα τελωνεία
διελεύσεως, εντούτοις δεν αμφισβητείται ότι, κατά την εισαγωγή των εμπορευμάτων στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, το δελτίο
TIR ελέγχεται κατ’ αρχήν στο τελωνείο που βρίσκεται στα εξωτερικά σύνορα της Κοινότητας. Συγχρόνως ελέγχονται οι τελωνειακές
σφραγίδες.
Επιπλέον, όπως επισήμανε η γενική εισαγγελέας στο σημείο 102 των προτάσεών της, ακόμη και στο πλαίσιο μεταφορών TIR, άπαξ
και τα εμπορεύματα που έχουν εισαχθεί παράτυπα στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας απομακρυνθούν από τη ζώνη στην οποία βρίσκεται
το πρώτο εντός του κοινοτικού εδάφους τελωνείο, μειώνονται οι πιθανότητες τυχαίου εντοπισμού τους από τις τελωνειακές αρχές
στο πλαίσιο αιφνιδιαστικών ελέγχων. Επομένως, ο κίνδυνος να εισέλθουν εν τέλει τα λαθραία εμπορεύματα στον κύκλο των οικονομικών
συναλλαγών της Κοινότητας είναι μεγάλος.
Επομένως, πρέπει να γίνει δεκτό ότι, ακόμη και στο πλαίσιο μεταφορών εμπορευμάτων με δελτίο TIR, η τελωνειακή οφειλή αποσβένεται,
κατά το άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα, μόνον αν τα εμπορεύματα αυτά κατασχεθούν πριν την απομάκρυνσή
τους από τη ζώνη στην οποία βρίσκεται το πρώτο εντός του κοινοτικού εδάφους τελωνείο.
Εν προκειμένω, όσον αφορά τις δύο υποθέσεις της κύριας δίκης στο πλαίσιο των οποίων τα εμπορεύματα εισήχθησαν στο τελωνειακό
έδαφος της Κοινότητας δια θαλάσσης, προκύπτει ότι τα εμπορεύματα αυτά δεσμεύθηκαν από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές
αρχές κατά την παράτυπη είσοδό τους στο τελωνειακό έδαφος, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο
δ΄, του τελωνειακού κώδικα. Επομένως, οι δύο αυτές υποθέσεις εμπίπτουν στην περίπτωση αυτή.
Όσον αφορά την υπόθεση της κύριας δίκης στο πλαίσιο της οποίας τα εμπορεύματα εισήλθαν στη Δανία δια της χερσαίας οδού, από
την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι η παράτυπη εισαγωγή στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας έγινε στα σύνορα μεταξύ
Πολωνίας και Γερμανίας. Πάντως, η κατάσχεση και η καταστροφή των εμπορευμάτων αυτών πραγματοποιήθηκαν κατά τη διέλευση των
συνόρων μεταξύ Γερμανίας και Δανίας, δηλαδή μετά και όχι κατά την «παράτυπη εισαγωγή». Επομένως, τα πραγματικά περιστατικά
της υποθέσεως αυτής δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα.
Δεύτερον, σχετικά με την ερμηνεία των εννοιών «κατάσχεση» και «δήμευση» του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού
κώδικα, η DTL φρονεί ότι η δήμευση έπεται και είναι επαχθέστερη της κατασχέσεως. Αντιθέτως, η Δανική Κυβέρνηση υποστηρίζει
ότι, σύμφωνα με την εν λόγω διάταξη, η απόσβεση της τελωνειακής οφειλής προϋποθέτει τόσο την κατάσχεση όσο και τη δήμευση
των παρατύπως εισαχθέντων εμπορευμάτων.
Σημειωτέον, συναφώς, ότι τα δύο αυτά μέτρα, αν και διακριτά μεταξύ τους, ενδέχεται, στην πράξη, να συμπίπτουν από χρονικής
απόψεως. Συγκεκριμένα, όπως επισήμανε η γενική εισαγγελέας στο σημείο 110 των προτάσεών της, ως «κατάσχεση» εμπορευμάτων,
κατά την έννοια του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα, νοείται η παρέμβαση των αρμοδίων αρχών
για την απόκτηση πραγματικής εξουσίας επί των πραγμάτων, ώστε τα εμπορεύματα να διασφαλιστούν και να αποτραπεί η είσοδός τους
στον κύκλο των οικονομικών συναλλαγών των κρατών μελών.
Όσον αφορά το αν η καταστροφή των εμπορευμάτων μπορεί να θεωρηθεί «δήμευση», κατά την έννοια του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο,
στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα, η DTL, η Ολλανδική Κυβέρνηση και η Επιτροπή υποστηρίζουν ότι η δήμευση συνεπάγεται απόσβεση
του δικαιώματος κυριότητας του κυρίου των εμπορευμάτων, ανεξαρτήτως του αν οι διοικητικές αρχές απέκτησαν σε κάποιο χρονικό
σημείο κυριότητα επί των εμπορευμάτων αυτών. Η DTL φρονεί, ειδικότερα, ότι η δήμευση συντελείται από το χρονικό σημείο κατά
το οποίο ο αρχικός κύριος χάνει το δικαίωμά του κυριότητας επί των κατασχεθέντων εμπορευμάτων. Η Δανική Κυβέρνηση υποστηρίζει,
αντιθέτως, ότι η δήμευση συνεπάγεται μεταβίβαση της κυριότητας στο Δημόσιο. Πάντως, στις υποθέσεις της κύριας δίκης, το δανικό
Δημόσιο δεν απέκτησε σε κανένα χρονικό σημείο κυριότητα επί των δεσμευθέντων εμπορευμάτων.
Τονίζεται, συναφώς, ότι, αφενός, στο άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα δεν γίνεται καθόλου λόγος
για μεταβίβαση κυριότητας επί των εμπορευμάτων και, αφετέρου, η διάταξη αυτή αποσκοπεί μόνο στην οριστική αφαίρεση της εξουσίας
διαθέσεως από τον αρχικό κύριο, προκειμένου τα εμπορεύματα αυτά να μην εισέλθουν στον κύκλο των οικονομικών συναλλαγών της
Κοινότητας χωρίς να έχουν καταβληθεί οι αντίστοιχοι φόροι. Δεδομένου, πάντως, ότι, με την υπό κρατικό έλεγχο καταστροφή των
εν λόγω εμπορευμάτων, αποτρέπεται οριστικά η είσοδός τους στον κύκλο των οικονομικών συναλλαγών, δεν έχει αποφασιστική σημασία
το αν το κράτος αποκτά την κυριότητα επί των κατασχεθέντων εμπορευμάτων.
Τέλος, αντιθέτως προς ό,τι προβάλλει η Δανική Κυβέρνηση, η διαπίστωση αυτή δεν αναιρείται από το γεγονός ότι, στο άρθρο 233,
πρώτο εδάφιο, στοιχείο γ΄, δεύτερη περίπτωση, του τελωνειακού κώδικα, η καταστροφή των εμπορευμάτων αναφέρεται χωριστά από
την κατάσχεση και τη δήμευση ή, ακόμη, ότι, στο άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του εν λόγω κώδικα, γίνεται λόγος μόνο
για δήμευση.
Συγκεκριμένα, το άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο γ΄, δεύτερη περίπτωση, του τελωνειακού κώδικα αφορά τις περιπτώσεις κατά
τις οποίες τα υπαχθέντα σε τελωνειακό καθεστώς εμπορεύματα παραμένουν στην εξουσία διαθέσεως του εισαγωγέα, προβλέποντας επίσης
λόγους αποσβέσεως της τελωνειακής οφειλής στην περίπτωση των εμπορευμάτων που δεν βρίσκονται στην εξουσία διαθέσεως των τελωνειακών
αρχών και έχουν καταστραφεί με εντολή τους. Αντιθέτως, το άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα αφορά
μόνον εμπορεύματα που δεν βρίσκονται στην εξουσία διαθέσεως του εισαγωγέα.
Από τα προεκτεθέντα προκύπτει ότι στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι η διατύπωση «κατασχεθούν […]
και συγχρόνως ή στη συνέχεια δημευθούν» του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα έχει την έννοια
ότι η διάταξη αυτή αφορά περιπτώσεις όπου εμπορεύματα τα οποία, κατά την εισαγωγή τους στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας,
δεσμεύονται από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές στη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στα
εξωτερικά σύνορα της Κοινότητας, καταστρέφονται συγχρόνως ή στη συνέχεια από τις εν λόγω αρχές, χωρίς όμως, στη δεύτερη περίπτωση,
να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή τους, οπότε η τελωνειακή οφειλή αποσβένεται δυνάμει της διατάξεως αυτής.

Επί του δευτέρου ερωτήματος
Με το δεύτερο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν τα παρατύπως εισαχθέντα εμπορεύματα
τα οποία κατάσχονται κατά την εισαγωγή και συγχρόνως ή εν συνεχεία καταστρέφονται από τις αρμόδιες αρχές θεωρείται ότι βρίσκονται
«υπό καθεστώς αναστολής της επιβολής των ειδικών φόρων καταναλώσεως», κατά την έννοια των άρθρων 5, παράγραφος 2, πρώτο εδάφιο,
και 6, παράγραφος 1, στοιχείο γ΄, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, καθώς και των άρθρων 84, παράγραφος 1, στοιχείο
α΄, και 98 του τελωνειακού κώδικα και του άρθρου 867α του κανονισμού εφαρμογής, οπότε είτε δεν γεννάται ως προς αυτά υποχρέωση
καταβολής ειδικού φόρου καταναλώσεως είτε η υποχρέωση αυτή παύει να υφίσταται.
Το αιτούν δικαστήριο ερωτά επίσης αν η απάντηση στο δεύτερο ερώτημα διαφοροποιείται ανάλογα με το αν η τελωνειακή οφειλή που
γεννάται στο πλαίσιο μιας τέτοιας παράτυπης εισαγωγής αποσβένεται κατά το άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού
κώδικα.
Για να διαπιστωθεί αν και κατά πόσον η δέσμευση και η καταστροφή των εμπορευμάτων ασκεί επιρροή όσον αφορά τη γένεση της υποχρεώσεως
καταβολής ειδικού φόρου καταναλώσεως, πρέπει να εξεταστεί, καταρχάς, αν έχει επέλθει το γενεσιουργό γεγονός του φόρου αυτού,
σύμφωνα με το άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως. Κατόπιν τούτου, τίθενται τα ζητήματα του
απαιτητού και της ενδεχόμενης αναστολής της υποχρεώσεως καταβολής ειδικού φόρου καταναλώσεως, σύμφωνα με τα άρθρα 6, παράγραφος
1, και 5, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής, αντιστοίχως.
Όσον αφορά, πρώτον, το γενεσιουργό γεγονός του ειδικού φόρου καταναλώσεως, από το άρθρο 5, παράγραφος 1, πρώτο εδάφιο, της
οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως προκύπτει ότι τέτοιο γεγονός είναι η παραγωγή υποκείμενων στον φόρο προϊόντων στο
έδαφος της Κοινότητας ή εισαγωγή των εν λόγω προϊόντων στο κοινοτικό έδαφος. Στο δεύτερο εδάφιο της παραγράφου αυτής διευκρινίζεται
ότι ως «εισαγωγή» νοείται «η είσοδος […] στο εσωτερικό της Κοινότητας».
Προς διασφάλιση συνεκτικής ερμηνείας της οικείας κοινοτικής νομοθεσίας, η έννοια αυτή πρέπει να ερμηνευθεί κατ’ αντιστοιχία
προς την έννοια του όρου «εισαγωγή» του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού κώδικα.
Επομένως, τα εμπορεύματα που υπόκεινται σε ειδικό φόρο καταναλώσεως θεωρείται ότι έχουν εισέλθει στην Κοινότητα, κατά την
έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, άπαξ και απομακρυνθούν από τη ζώνη εντός της
οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας (βλ., κατ’ αναλογία, προπαρατεθείσα απόφαση Elshani,
σκέψη 25).
Υπό περιστάσεις όπως αυτές των δύο υποθέσεων της κύριας δίκης, στο πλαίσιο των οποίων τα δια θαλάσσης μεταφερθέντα εμπορεύματα
κατασχέθηκαν και εν συνεχεία καταστράφηκαν προτού απομακρυνθούν από το πρώτο τελωνείο στο έδαφος της Κοινότητας, τα εμπορεύματα
αυτά δεν εισήλθαν στην Κοινότητα και, ως εκ τούτου, δεν επήλθε το κατά το άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ειδικών
φόρων καταναλώσεως γενεσιουργό γεγονός του εν λόγω φόρου. Επομένως, τα επίμαχα εμπορεύματα δεν υπόκεινται σε ειδικό φόρο καταναλώσεως.
Αντιθέτως, αν τα εμπορεύματα κατασχεθούν και, εν συνεχεία, καταστραφούν αφού απομακρυνθούν από το πρώτο τελωνείο στο έδαφος
της Κοινότητας, θεωρείται ότι έχουν εισαχθεί στην Κοινότητα και, συνεπώς, ότι έχει επέλθει ως προς αυτά το γενεσιουργό γεγονός
του ειδικού φόρου καταναλώσεως, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 5, παράγραφος 1, της οικείας οδηγίας. Τούτο φαίνεται να ισχύει για
τα εμπορεύματα που αποτελούν αντικείμενο της υποθέσεως της κύριας δίκης στο πλαίσιο της οποίας η παράτυπη είσοδος στο έδαφος
της Κοινότητας πραγματοποιήθηκε στη Γερμανία, ενώ η κατάσχεση και, εν συνεχεία, η καταστροφή τους στη Δανία.
Δεύτερον, όσον αφορά το χρονικό σημείο κατά το οποίο καθίσταται απαιτητός ο ειδικός φόρος καταναλώσεως, του οποίου το γενεσιουργό
γεγονός συνίσταται στην είσοδο των προϊόντων στο έδαφος της Κοινότητας, επισημαίνεται ότι, κατά το άρθρο 6, παράγραφος 1,
της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, ο φόρος αυτός καθίσταται απαιτητός μεταξύ άλλων κατά τη θέση των προϊόντων σε
ανάλωση. Κατά το σημείο γ΄, δεύτερο εδάφιο, του ίδιου άρθρου, ως θέση σε ανάλωση προϊόντων νοείται «κάθε εισαγωγή, ακόμη και
αντικανονική, τέτοιων προϊόντων, εφόσον δεν τίθενται υπό καθεστώς αναστολής».
Όπως, όμως, διαπιστώθηκε με τις σκέψεις 71 και 72 της παρούσας αποφάσεως, η «εισαγωγή» εμπορευμάτων, κατά την έννοια της οδηγίας
περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, προϋποθέτει απομάκρυνσή τους από τη ζώνη του πρώτου τελωνείου στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας.
Τρίτον, όσον αφορά την υπόθεση της κύριας δίκης στο πλαίσιο της οποίας τα εμπορεύματα μεταφέρθηκαν δια της χερσαίας οδού,
το αιτούν δικαστήριο ζητεί να διευκρινιστεί αν η υποχρέωση καταβολής ειδικού φόρου καταναλώσεως αναστέλλεται, βάσει του άρθρου
5, παράγραφος 2, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, σε περίπτωση που τα κατασχεθέντα και δημευθέντα, μετά την παράτυπη
είσοδό τους στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, εμπορεύματα έχουν τεθεί υπό καθεστώς τελωνειακής αποταμίευσης, σύμφωνα με
το άρθρο 867α του κανονισμού εφαρμογής.
Υπενθυμίζεται, συναφώς, ότι καθεστώς αναστολής, κατά το άρθρο 4, στοιχείο γ΄, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως,
είναι το φορολογικό καθεστώς που εφαρμόζεται στην παραγωγή, μεταποίηση, κατοχή και κυκλοφορία των προϊόντων που τελούν υπό
αναστολή της επιβολής ειδικών φόρων καταναλώσεως. Το καθεστώς αυτό χαρακτηρίζεται από το ότι οι ειδικοί φόροι καταναλώσεως
στους οποίους υπόκεινται τα υπαγόμενα στο εν λόγω καθεστώς προϊόντα δεν έχουν καταστεί ακόμη απαιτητοί, καίτοι έχει επέλθει
το γενεσιουργό γεγονός του φόρου (απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 2002, C‑395/00, Cipriani, Συλλογή 2002, σ. I‑11877, σκέψη 42).
Επομένως, στο πλαίσιο του καθεστώτος αυτού, ο ειδικός φόρος καταναλώσεως επί των οικείων εμπορευμάτων καθίσταται απαιτητός
μόνον εφόσον πληρούνται οι σχετικές προϋποθέσεις.
Βεβαίως, από το άρθρο 5, παράγραφος 2, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως προκύπτει ότι η αναστολή της υποχρεώσεως
καταβολής του ειδικού φόρου καταναλώσεως προϋποθέτει ότι τα παρατύπως εισαχθέντα εμπορεύματα έχουν τεθεί υπό ένα εκ των αναφερομένων
στο άρθρο 84, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του κοινοτικού τελωνειακού κώδικα καθεστώτων αναστολής, στα οποία καταλέγεται το
καθεστώς τελωνειακής αποταμίευσης.
Εντούτοις, από τις σκέψεις 75 και 76 της παρούσας αποφάσεως προκύπτει ότι, στο πλαίσιο των υποθέσεων της κύριας δίκης, ο ειδικός
φόρος καταναλώσεως κατέστη απαιτητός άπαξ και τα εμπορεύματα απομακρύνθηκαν από τη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο
τελωνείο στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας.
Κατά συνέπεια, τα παρατύπως εισαχθέντα λαθραία εμπορεύματα θεωρείται ότι έχουν τεθεί σε ανάλωση και, συνεπώς, το γεγονός ότι,
μετά την κατάσχεση και τη δήμευσή τους, τέθηκαν υπό καθεστώς τελωνειακής αποταμίευσης, δυνάμει του άρθρου 867α του κανονισμού
εφαρμογής, δεν ασκεί καμία επιρροή όσον αφορά το απαιτητό του ειδικού φόρου καταναλώσεως.
Συγκεκριμένα, το άρθρο 867α του κανονισμού εφαρμογής, σε συνδυασμό με το άρθρο 84, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του τελωνειακού
κώδικα και το άρθρο 5, παράγραφος 2, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, δεν αναιρεί το απαιτητό του
ειδικού φόρου καταναλώσεως, σύμφωνα με το άρθρο 6, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, στοιχείο γ΄, της οδηγίας αυτής.
Τέλος, σχετικά με το αν η απόσβεση της τελωνειακής οφειλής, δυνάμει του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού
κώδικα, ασκεί επιρροή όσον αφορά την απόσβεση της οφειλής του ειδικού φόρου καταναλώσεως επί των εμπορευμάτων αυτών, η οδηγία
περί ειδικών φόρων καταναλώσεως δεν περιέχει ρητή διάταξη για την απόσβεση της εν λόγω φορολογικής οφειλής σε περίπτωση παράτυπης
εισαγωγής εμπορευμάτων.
Υπό τις συνθήκες αυτές, λαμβανομένης υπόψη της ομοιότητας μεταξύ δασμών και ειδικών φόρων καταναλώσεως, υπό την έννοια ότι
γενεσιουργό γεγονός αμφοτέρων είναι η εισαγωγή των εμπορευμάτων στην Κοινότητα και η επακόλουθη ένταξή τους στο κύκλωμα οικονομικών
συναλλαγών στα κράτη μέλη, και προκειμένου να διασφαλιστεί η συνεκτική ερμηνεία της οικείας κοινοτικής νομοθεσίας, πρέπει
να γίνει δεκτό ότι η οφειλή ειδικού φόρου καταναλώσεως αποσβένεται υπό τις ίδιες περιστάσεις όπως η τελωνειακή οφειλή.
Επομένως, όπως προκύπτει από τη σκέψη 50 της παρούσας αποφάσεως, η οφειλή ειδικού φόρου καταναλώσεως αποσβένεται εφόσον τα
εμπορεύματα κατασχεθούν ή δημευθούν προτού απομακρυνθούν από το πρώτο εντός του τελωνειακού εδάφους της Κοινότητας τελωνείο.
Επομένως, στο δεύτερο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 5, παράγραφος 1, τρίτο εδάφιο, και 6, παράγραφος 1,
της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως έχουν την έννοια ότι εμπορεύματα τα οποία κατάσχονται από τις κατά τόπους τελωνειακές
και φορολογικές αρχές κατά την είσοδό τους στο έδαφος της Κοινότητας και συγχρόνως ή εν συνεχεία καταστρέφονται από αυτές,
χωρίς να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή τους, πρέπει να θεωρούνται ως μη εισαχθέντα στην Κοινότητα, οπότε δεν επέρχεται
ως προς αυτά το γενεσιουργό γεγονός του ειδικού φόρου καταναλώσεως. Τα εμπορεύματα που κατάσχονται μετά την παράτυπη είσοδό
τους στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, δηλαδή αφού απομακρυνθούν από τη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο κοινοτικό
τελωνείο, και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστρέφονται από τις αρχές αυτές, χωρίς να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή
τους, δεν βρίσκονται υπό καθεστώς «αναστολής των ειδικών φόρων καταναλώσεως», κατά την έννοια των άρθρων 5, παράγραφος 2,
πρώτο εδάφιο, και 6, παράγραφος 1, στοιχείο γ΄, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, καθώς και των άρθρων 84, παράγραφος
1, στοιχείο α΄, και 98 του τελωνειακού κώδικα και του άρθρου 867α του κανονισμού εφαρμογής, οπότε επέρχεται ως προς αυτά το
γενεσιουργό γεγονός του ειδικού φόρου καταναλώσεως, ο οποίος καθίσταται, ως εκ τούτου, απαιτητός.

Επί του τρίτου ερωτήματος
Με το τρίτο ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν τα άρθρα 7, παράγραφος 3, 10, παράγραφος 3, και 16, παράγραφος
l, τίτλος B, σημείο γ΄, της έκτης οδηγίας, καθώς και το άρθρο 867α του κανονισμού εφαρμογής έχουν την έννοια ότι εμπορεύματα
που κατάσχονται από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές, είτε κατά είτε μετά την εισαγωγή τους, και συγχρόνως
ή στη συνέχεια καταστρέφονται από τις εν λόγω αρχές, χωρίς να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή τους, πρέπει να θεωρούνται
ως ευρισκόμενα υπό καθεστώς τελωνειακής αποταμίευσης, οπότε δεν επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός του ΦΠΑ, ο οποίος δεν καθίσταται,
ως εκ τούτου, απαιτητός.
Το αιτούν δικαστήριο ερωτά επίσης αν η απάντηση στο τρίτο ερώτημα διαφοροποιείται ανάλογα με το αν η τελωνειακή οφειλή που
γεννάται στο πλαίσιο μιας τέτοιας παράτυπης εισαγωγής αποσβένεται κατά το άρθρο 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού
κώδικα.
Πρώτον, όσον αφορά το γενεσιουργό γεγονός και το απαιτητό του ΦΠΑ επί των παρατύπως εισαχθέντων στην Κοινότητα εμπορευμάτων,
διευκρινίζεται, καταρχάς, ότι, σύμφωνα με το άρθρο 2, σημείο 2, της έκτης οδηγίας, οι «εισαγωγές» υπόκεινται σε ΦΠΑ. Κατά
το άρθρο 7, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, της οδηγίας αυτής, η εισαγωγή πραγματοποιείται με την «είσοδο στο εσωτερικό της Κοινότητας»
των εμπορευμάτων αυτών.
Επισημαίνεται, περαιτέρω, ότι το άρθρο 10, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, της έκτης οδηγίας ορίζει ότι, όταν τα εισαγόμενα
αγαθά υπόκεινται σε δασμούς, «η γενεσιουργός αιτία επέρχεται και ο φόρος καθίσταται απαιτητός τη στιγμή που επέρχεται η γενεσιουργός
αιτία και καθίστανται απαιτητές οι εν λόγω κοινοτικές επιβαρύνσεις».
Εξάλλου, από τη νομολογία του Δικαστηρίου σχετικά με τη δυνατότητα εφαρμογής της έκτης οδηγίας στην περίπτωση παράνομης εισαγωγής
ναρκωτικών ουσιών, προκύπτει ότι, σε τέτοιες περιπτώσεις, το ίδιο γεγονός μπορεί, αφενός, να προκαλεί γένεση της οφειλής δασμών
και, αφετέρου, να καθιστά τον ΦΠΑ απαιτητό. Συγκεκριμένα, οι δύο αυτοί φόροι έχουν παρόμοια ουσιώδη χαρακτηριστικά, καθώς
γενεσιουργό γεγονός αμφοτέρων είναι η εισαγωγή των εμπορευμάτων στην Κοινότητα και η ένταξή τους στη συνέχεια στο κύκλωμα
οικονομικών συναλλαγών των κρατών μελών (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 28ης Φεβρουαρίου 1984, 294/82, Einberger, Συλλογή 1984,
σ. 1177, σκέψη 18, καθώς και της 6ης Δεκεμβρίου 1990, C‑343/89, Witzemann, Συλλογή 1990, σ. I‑4477, σκέψη 18).
Συναφώς, λαμβανομένων υπόψη των επισημάνσεων στη σκέψη 48 της παρούσας αποφάσεως, το άρθρο 10, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο,
της έκτης οδηγίας έχει την έννοια ότι ο ΦΠΑ επί λαθραίων εμπορευμάτων τα οποία κατάσχονται και συγχρόνως ή στη συνέχεια δημεύονται
γεννάται και καθίσταται απαιτητός άπαξ και τα εμπορεύματα απομακρυνθούν από τη ζώνη στην οποία βρίσκεται το πρώτο εντός του
κοινοτικού εδάφους τελωνείο.
Επομένως, αν τα εισαχθέντα εμπορεύματα κατασχεθούν και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστραφούν από τις αρμόδιες αρχές προτού
απομακρυνθούν από το πρώτο εντός του κοινοτικού εδάφους τελωνείο, δεν επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός του ΦΠΑ και ο φόρος
αυτός δεν καθίσταται απαιτητός κατά την έννοια του άρθρου αυτού. Τούτο φαίνεται να συμβαίνει στις δύο υποθέσεις της κύριας
δίκης, στο πλαίσιο των οποίων τα εμπορεύματα μεταφέρθηκαν δια θαλάσσης.
Αντιθέτως, αν τα εμπορεύματα κατασχεθούν και ταυτοχρόνως ή στη συνέχεια δημευθούν από τις αρχές άλλου κράτους μέλους μετά
την απομάκρυνσή τους από το πρώτο τελωνείο στο έδαφος της Κοινότητας, το γενεσιουργό γεγονός του ΦΠΑ επέρχεται και ο φόρος
αυτός καθίσταται, ως εκ τούτου, απαιτητός, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 10, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, της έκτης οδηγίας.
Τούτο φαίνεται να συμβαίνει στην τρίτη υπόθεση της κύριας δίκης, στο πλαίσιο της οποίας τα εμπορεύματα εισήχθησαν δια της
χερσαίας οδού.
Δεύτερον, από το υποβληθέν στο Δικαστήριο ερώτημα προκύπτει ότι το αιτούν δικαστήριο ζητεί να διευκρινιστεί αν το άρθρο 867α
του κανονισμού εφαρμογής έχει σημασία όσον αφορά το απαιτητό του ΦΠΑ, πράγμα που θα σήμαινε ότι τα κατασχεθέντα εμπορεύματα
πρέπει να θεωρούνται ως υποκείμενα στο «καθεστώς τελωνειακής αποταμίευσης», το οποίο περιλαμβάνεται στα απαριθμούμενα στο
άρθρο 16, παράγραφος 1, τίτλος B, σημείο γ΄, της έκτης οδηγίας καθεστώτα, οπότε δεν επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός του ΦΠΑ
και ο φόρος αυτός δεν καθίσταται απαιτητός. Το αιτούν δικαστήριο ερωτά επίσης ως προς τα εμπορεύματα αυτά αν ισχύει η κατά
το άρθρο 10, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, δεύτερη περίοδος, της έκτης οδηγίας αναστολή της επελεύσεως του γενεσιουργού γεγονότος
και της υποχρεώσεως καταβολής του φόρου.
Συναφώς, όσον αφορά τα «αγαθά [που] τίθενται, από τη στιγμή της εισαγωγής τους στο εσωτερικό της Κοινότητας, σε ένα από τα
καθεστώτα που προβλέπονται στο άρθρο 7, παράγραφος 3», κατά την έννοια του άρθρου 10, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, δεύτερη
περίοδος, της έκτης οδηγίας, διαπιστώνεται ότι ο όρος «από τη στιγμή της εισαγωγής τους» έχει τη σημασία ότι τα εμπορεύματα
δεν έχουν απομακρυνθεί από το πρώτο τελωνείο και, συνεπώς, δεν έχουν εισαχθεί στην Κοινότητα. Επομένως, αν τα εμπορεύματα
κατασχεθούν και δημευθούν κατά την παράτυπη εισαγωγή τους στα εξωτερικά σύνορα της Κοινότητας, δεν επέρχεται το γενεσιουργό
γεγονός του φόρου και ο φόρος δεν καθίσταται απαιτητός, οπότε δεν είναι απαραίτητο να εξεταστεί αν τα άρθρα 10, παράγραφος
3, δεύτερο εδάφιο, και 16, παράγραφος 1, τίτλος B, της εν λόγω οδηγίας και το άρθρο 867α του κανονισμού εφαρμογής ασκούν επιρροή,
όπως συμβαίνει στην περίπτωση των δια θαλάσσης εισαχθέντων εμπορευμάτων στο πλαίσιο των υποθέσεων της κύριας δίκης.
Αντιθέτως, όπως διαπιστώθηκε με τις σκέψεις 81 και 82 της παρούσας αποφάσεως σχετικά με το απαιτητό του ειδικού φόρου καταναλώσεως,
αν τα εμπορεύματα που έχουν παρατύπως εισαχθεί στην Κοινότητα κατασχεθούν και δημευθούν από τις αρμόδιες αρχές μετά την απομάκρυνσή
τους από το πρώτο τελωνείο, το άρθρο 867α του κανονισμού εφαρμογής, καθώς και το άρθρο 10, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, της
έκτης οδηγίας δεν αναιρούν το απαιτητό του ΦΠΑ επί των εν λόγω εμπορευμάτων, ακόμη και αν αυτά τεθούν στη συνέχεια υπό καθεστώς
τελωνειακής αποταμίευσης. Τούτο προφανώς ισχύει για τα εμπορεύματα που μεταφέρθηκαν δια της χερσαίας οδού, στο πλαίσιο της
τρίτης υποθέσεως της κύριας δίκης.
Τρίτον, όσον αφορά το αν η απόσβεση της τελωνειακής οφειλής δυνάμει του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του τελωνειακού
κώδικα ασκεί επιρροή στο γενεσιουργό γεγονός και στο απαιτητό του ΦΠΑ, λαμβανομένου υπόψη του ότι, όπως προαναφέρθηκε στη
σκέψη 91 της παρούσας αποφάσεως, το γενεσιουργό γεγονός και το απαιτητό των δασμών και του ΦΠΑ συσχετίζονται, βάσει του άρθρου
10, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, της έκτης οδηγίας, με την εισαγωγή των εμπορευμάτων πρέπει να γίνει δεκτό ότι τόσο η οφειλή
των εισαγωγικών δασμών όσο και η οφειλή του ΦΠΑ αποσβένονται υπό τις ίδιες προϋποθέσεις.
Βάσει των προεκτεθέντων, στο τρίτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 2, σημείο 2, 7 και 10, παράγραφος 3, της
έκτης οδηγίας έχουν την έννοια ότι τα εμπορεύματα που κατάσχονται από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές, κατά
την παράτυπη είσοδό τους στο έδαφος της Κοινότητας, και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστρέφονται από αυτές χωρίς να έχουν παύσει
να βρίσκονται στην κατοχή τους θεωρείται ότι δεν έχουν εισαχθεί στην Κοινότητα, οπότε δεν επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός
του ΦΠΑ και, ως εκ τούτου, ο φόρος δεν καθίσταται απαιτητός. Αντιθέτως, οι διατάξεις των άρθρων 10, παράγραφος 3, δεύτερο
εδάφιο, και 16, παράγραφος 1, τίτλος B, σημείο γ΄, της έκτης οδηγίας, καθώς και του άρθρου 867α του κανονισμού εφαρμογής έχουν
την έννοια ότι, αν τα εμπορεύματα κατασχεθούν από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές μετά την παράτυπη είσοδό
τους στο έδαφος αυτό, δηλαδή μετά την απομάκρυνσή τους από τη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στο έδαφος
της Κοινότητας, και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστραφούν από τις εν λόγω αρχές, χωρίς να παύσουν να βρίσκονται στην κατοχή
τους, επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός του ΦΠΑ και ο φόρος αυτός καθίσταται απαιτητός, έστω και αν τα εμπορεύματα έχουν στη
συνέχεια τεθεί υπό τελωνειακό καθεστώς.

Επί του τέταρτου ερωτήματος
Με το τέταρτο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν, βάσει των άρθρων 215 και 217 του τελωνειακού κώδικα,
454, παράγραφοι 2 και 3, του κανονισμού εφαρμογής, καθώς και του άρθρου 7 της έκτης οδηγίας, οι τελωνειακές αρχές κράτους
μέλους όπου διαπιστώνεται παράτυπη εισαγωγή εμπορευμάτων στο πλαίσιο μεταφοράς TIR είναι αρμόδιες για την είσπραξη του δασμού,
του ειδικού φόρου καταναλώσεως και του ΦΠΑ που αντιστοιχούν στα λαθραία εμπορεύματα, σε περίπτωση που οι αρχές του κράτους
μέλους όπου πραγματοποιήθηκε η παράτυπη εισαγωγή στην Κοινότητα δεν διαπίστωσαν την παρατυπία και, κατά συνέπεια, δεν εισέπραξαν
τον δασμό, τον ειδικό φόρο καταναλώσεως και τον ΦΠΑ.
Σημειωτέον, καταρχάς, ότι, υπό το πρίσμα των απαντήσεων που δόθηκαν στα προηγούμενα ερωτήματα, το ερώτημα αυτό αφορά μόνον
την υπόθεση της κύριας δίκης στο πλαίσιο της οποίας τα τσιγάρα εισήχθησαν στην Κοινότητα, δια της χερσαίας οδού, από τα σύνορα
μεταξύ Πολωνίας και Γερμανίας, και εν συνεχεία εντοπίστηκαν και κατασχέθηκαν από τις δανικές αρχές στα σύνορα μεταξύ Γερμανίας
και Δανίας.
Εξάλλου, όπως προβάλλουν η Ολλανδική Κυβέρνηση και η Επιτροπή, η αρμοδιότητα εισπράξεως πρέπει να εξεταστεί χωριστά για τους
δασμούς, τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως και τον ΦΠΑ.
Όσον αφορά, πρώτον, την αρμοδιότητα εισπράξεως τελωνειακής οφειλής, από το άρθρο 215, παράγραφος 1, πρώτη περίπτωση, του τελωνειακού
κώδικα προκύπτει ότι η τελωνειακή οφειλή γεννάται «στον τόπο όπου λαμβάνουν χώρα τα γενεσιουργά γεγονότα της οφειλής αυτής».
Συναφώς, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, ο τόπος γενέσεως της τελωνειακής οφειλής προσδιορίζει το αρμόδιο για την είσπραξη
των δασμών κράτος μέλος. Επομένως, σκοπός της διατάξεως αυτής είναι να προσδιοριστεί η κατά τόπον αρμοδιότητα για είσπραξη
της τελωνειακής οφειλής (βλ., συναφώς, απόφαση της 13ης Δεκεμβρίου 2007, C‑526/06, Road Air Logistics Customs, Συλλογή 2007,
σ. I‑11337, σκέψη 26).
Περαιτέρω, κατά το άρθρο 215, παράγραφος 3, του τελωνειακού κώδικα, οι τελωνειακές αρχές που μνημονεύονται στο άρθρο 217,
παράγραφος 1, του εν λόγω κώδικα «είναι οι τελωνειακές αρχές του κράτους μέλους στο οποίο […] η τελωνειακή οφειλή γεννάται
ή λογίζεται γεννηθείσα».
Τέλος, όπως διευκρινίστηκε με τη σκέψη 48 της παρούσας αποφάσεως, η τελωνειακή οφειλή γεννάται, σύμφωνα με το άρθρο 202 του
τελωνειακού κώδικα, στον τόπο όπου εμπορεύματα υποκείμενα σε δασμούς διέρχονται από το πρώτο τελωνείο εισόδου στο τελωνειακό
έδαφος της Κοινότητας, χωρίς να προσκομισθούν σε αυτό.
Επομένως, από τον συνδυασμό των διατάξεων που προαναφέρθηκαν προκύπτει ότι, υπό περιστάσεις όπως αυτές της συγκεκριμένης υποθέσεως
της κύριας δίκης, αρμόδιες για την είσπραξη της τελωνειακής οφειλής είναι οι αρχές του κράτους μέλους στα εξωτερικά σύνορα
της Κοινότητας από τα οποία τα εμπορεύματα εισήχθησαν παρατύπως στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, ήτοι, στη συγκεκριμένη
υπόθεση της κύριας δίκης, οι γερμανικές αρχές, παρά το γεγονός ότι η παράτυπη εισαγωγή των εμπορευμάτων διαπιστώθηκε στο έδαφος
άλλου κράτους μέλους.
Εξάλλου, όπως επισήμανε η DTL, από το άρθρο 454 του κανονισμού εφαρμογής συνάγεται ότι αυτή η κατανομή αρμοδιοτήτων ισχύει
και στο πλαίσιο μεταφορών TIR.
Δεύτερον, πρέπει να τονιστεί ότι η αρμοδιότητα εισπράξεως του ΦΠΑ προκύπτει από τις διατάξεις των άρθρων 7, παράγραφος 2,
και 10, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας.
Συγκεκριμένα, αφενός, το εν λόγω άρθρο 7, παράγραφος 2, ορίζει ότι η «εισαγωγή ενός αγαθού πραγματοποιείται στο κράτος μέλος
στο έδαφος του οποίου βρίσκεται το αγαθό τη στιγμή της εισόδου του στο εσωτερικό της Κοινότητας». Αφετέρου, όπως διευκρινίστηκε
με τη σκέψη 90 της παρούσας αποφάσεως, το άρθρο 10, παράγραφος 3, προβλέπει ότι η «γενεσιουργός αιτία επέρχεται και ο φόρος
καθίσταται απαιτητός τη στιγμή της πραγματοποίησης της εισαγωγής του αγαθού».
Συνεπώς, όπως και οι δασμοί, ο ΦΠΑ καθίσταται απαιτητός στο κράτος μέλος όπου τα εμπορεύματα εισήχθησαν παρατύπως στην Κοινότητα
και, συνεπώς, αρμόδιες για την είσπραξή του είναι οι αρχές του κράτους αυτού, δηλαδή, στη συγκεκριμένη υπόθεση της κύριας
δίκης, οι γερμανικές.
Όσον αφορά, τέλος, την αρμοδιότητα εισπράξεως του ειδικού φόρου καταναλώσεως, το άρθρο 7, παράγραφος 1, της οικείας οδηγίας
προβλέπει, μεταξύ άλλων, ότι, αν τα υποκείμενα στον φόρο αυτόν προϊόντα που έχουν τεθεί σε ανάλωση εντός κράτους μέλους βρίσκονται
για εμπορικούς σκοπούς στο εσωτερικό άλλου κράτους μέλους, ο ειδικός φόρος καταναλώσεως εισπράττεται από το δεύτερο κράτος
μέλος.
Εν προκειμένω, πιθανολογείται ότι τα εντοπισθέντα και κατασχεθέντα εμπορεύματα κατέχονταν για εμπορικούς σκοπούς. Αρμόδιο,
πάντως, να κρίνει αν τούτο συμβαίνει εν προκειμένω είναι το αιτούν δικαστήριο, καθώς μόνον αυτό έχει άμεση γνώση της διαφοράς
της οποίας έχει επιληφθεί.
Εφόσον τούτο συμβαίνει, αρμόδιες για την είσπραξη των φόρων αυτών είναι, βάσει των διατάξεων του άρθρου 6, παράγραφος 1, και
του άρθρου 7, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως, οι αρχές του κράτους μέλους στο οποίο εντοπίστηκαν
και κατασχέθηκαν τα εμπορεύματα που εισήχθησαν παρατύπως στην Κοινότητα. Στη συγκεκριμένη υπόθεση της κύριας δίκης, αρμόδιες
είναι οι δανικές αρχές.
Σε αντίθετη περίπτωση, αρμόδιο για την είσπραξη των ειδικών φόρων καταναλώσεως δυνάμει του άρθρου 6 της οικείας οδηγίας εξακολουθεί
να είναι το πρώτο κράτος μέλος εισαγωγής, ήτοι, στη συγκεκριμένη υπόθεση της κύριας δίκης, η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας,
έστω και αν τα παρατύπως εισαχθέντα εμπορεύματα εντοπίστηκαν αργότερα από τις αρχές άλλου κράτους μέλους.
Συνεπώς, στο τέταρτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 202, 215, παράγραφοι 1 και 3, και 217 του τελωνειακού
κώδικα καθώς και τα άρθρα 7, παράγραφος 2, και 10, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας έχουν την έννοια ότι αρμόδιες να εισπράξουν
την τελωνειακή οφειλή και τον ΦΠΑ είναι οι αρχές του κράτους μέλους στα εξωτερικά σύνορα της Κοινότητας, από τα οποία εισήχθησαν
παρατύπως στην Κοινότητα τα εμπορεύματα, έστω και αν αυτά μεταφέρθηκαν στη συνέχεια σε άλλο κράτος μέλος, όπου εντοπίστηκαν
και κατόπιν κατασχέθηκαν. Τα άρθρα 6, παράγραφος 1, και 7, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ειδικών φόρων καταναλώσεως έχουν
την έννοια ότι οι αρχές του δεύτερου κράτους μέλους είναι αρμόδιες για την είσπραξη των φόρων αυτών, υπό την προϋπόθεση ότι
τα εμπορεύματα αυτά κατέχονται για εμπορικούς σκοπούς. Απόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εκτιμήσει αν η προϋπόθεση αυτή συντρέχει
στο πλαίσιο της υποθέσεως της οποίας έχει επιληφθεί.

Επί των δικαστικών εξόδων
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον
του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν
παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (τρίτο τμήμα) αποφαίνεται:
1)
Η διατύπωση «κατασχεθούν […] και συγχρόνως ή στη συνέχεια δημευθούν» του άρθρου 233, πρώτο εδάφιο, στοιχείο δ΄, του κανονισμού
(ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα, όπως έχει τροποποιηθεί
από τον κανονισμό (ΕΚ) 955/1999 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 13ης Απριλίου 1999, έχει την έννοια ότι
η διάταξη αυτή αφορά περιπτώσεις όπου εμπορεύματα τα οποία, κατά την εισαγωγή τους στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, δεσμεύονται
από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές στη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στα εξωτερικά
σύνορα της Κοινότητας, καταστρέφονται συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστρέφονται από τις εν λόγω αρχές, χωρίς όμως, στη δεύτερη
περίπτωση, να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή τους, οπότε η τελωνειακή οφειλή αποσβένεται δυνάμει της διατάξεως αυτής.
2)
Τα άρθρα 5, παράγραφος 1, τρίτο εδάφιο, και 6, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992,
σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους
καταναλώσεως, όπως έχει τροποποιηθεί από την οδηγία 96/99/ΕΚ του Συμβουλίου, της 30ής Δεκεμβρίου 1996, έχουν την έννοια ότι
εμπορεύματα τα οποία κατάσχονται από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές κατά την είσοδό τους στο έδαφος της
Κοινότητας και συγχρόνως ή εν συνεχεία καταστρέφονται από αυτές, χωρίς να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή τους, πρέπει
να θεωρούνται ως μη εισαχθέντα στην Κοινότητα, οπότε δεν επέρχεται ως προς αυτά το γενεσιουργό γεγονός του ειδικού φόρου καταναλώσεως.
Τα εμπορεύματα που κατάσχονται μετά την παράτυπη είσοδό τους στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, δηλαδή αφού απομακρυνθούν
από τη ζώνη εντός της οποίας βρίσκεται το πρώτο κοινοτικό τελωνείο, και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστρέφονται από τις αρχές
αυτές, χωρίς να έχουν παύσει να βρίσκονται στην κατοχή τους, δεν βρίσκονται υπό καθεστώς «αναστολής των ειδικών φόρων καταναλώσεως»,
κατά την έννοια των άρθρων 5, παράγραφος 2, πρώτο εδάφιο, και 6, παράγραφος 1, στοιχείο γ΄, της εν λόγω οδηγίας, καθώς και
των άρθρων 84, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, και 98 του κανονισμού 2913/92, όπως τροποποιήθηκε από τον κανονισμό 955/99, και
του άρθρου 867α του κανονισμού (ΕΟΚ) 2454/93 της Επιτροπής, της 2ας Ιουλίου 1993, για τον καθορισμό ορισμένων διατάξεων εφαρμογής
του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, για τη θέσπιση του κοινοτικού τελωνειακού κώδικα, όπως έχει τροποποιηθεί από
τον κανονισμό (ΕΚ) 1662/1999 της Επιτροπής, της 28ης Ιουλίου 1999, οπότε επέρχεται ως προς αυτά το γενεσιουργό γεγονός του
ειδικού φόρου καταναλώσεως, ο οποίος καθίσταται, ως εκ τούτου, απαιτητός.
3)
Τα άρθρα 2, σημείο 2, 7 και 10, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως
των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη
φορολογική βάση, όπως έχει τροποποιηθεί από την οδηγία 1999/85/ΕΚ του Συμβουλίου, της 22ας Οκτωβρίου 1999, έχουν την έννοια
ότι τα εμπορεύματα που κατάσχονται από τις κατά τόπους τελωνειακές και φορολογικές αρχές, κατά την παράτυπη είσοδό τους στο
τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστρέφονται από αυτές χωρίς να έχουν παύσει να βρίσκονται
στην κατοχή τους θεωρείται ότι δεν έχουν εισαχθεί στην Κοινότητα, οπότε δεν επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός του φόρου προστιθέμενης
αξίας και, ως εκ τούτου, ο φόρος δεν καθίσταται απαιτητός. Αντιθέτως, οι διατάξεις των άρθρων 10, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο,
και 16, παράγραφος 1, τίτλος B, σημείο γ΄, της εν λόγω οδηγίας, καθώς και του άρθρου 867α του κανονισμού 2454/93, όπως έχει
τροποποιηθεί από τον κανονισμό 1662/99, έχουν την έννοια ότι, αν τα εμπορεύματα κατασχεθούν από τις κατά τόπους τελωνειακές
και φορολογικές αρχές μετά την παράτυπη είσοδό τους στο έδαφος αυτό, δηλαδή μετά την απομάκρυνσή τους από τη ζώνη εντός της
οποίας βρίσκεται το πρώτο τελωνείο στο έδαφος της Κοινότητας, και συγχρόνως ή στη συνέχεια καταστραφούν από τις εν λόγω αρχές,
χωρίς να παύσουν να βρίσκονται στην κατοχή τους, επέρχεται το γενεσιουργό γεγονός του φόρου προστιθέμενης αξίας και ο φόρος
αυτός καθίσταται απαιτητός, έστω και αν τα εμπορεύματα έχουν στη συνέχεια τεθεί υπό τελωνειακό καθεστώς.
4)
Τα άρθρα 202, 215, παράγραφοι 1 και 3, και 217 του κανονισμού 2913/92, όπως έχει τροποποιηθεί από τον κανονισμό 955/1999,
καθώς και τα άρθρα 7, παράγραφος 2, και 10, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας 77/388, όπως έχει τροποποιηθεί από την οδηγία
1999/85, έχουν την έννοια ότι αρμόδιες να εισπράξουν την τελωνειακή οφειλή και τον φόρο προστιθέμενης αξίας είναι οι αρχές
του κράτους μέλους στα εξωτερικά σύνορα της Κοινότητας, από τα οποία εισήχθησαν παρατύπως στην Κοινότητα τα εμπορεύματα, έστω
και αν αυτά μεταφέρθηκαν στη συνέχεια σε άλλο κράτος μέλος, όπου εντοπίστηκαν και κατόπιν κατασχέθηκαν. Τα άρθρα 6, παράγραφος
1, και 7, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/12, όπως έχει τροποποιηθεί με την οδηγία 96/99, έχουν την έννοια ότι οι αρχές του δεύτερου
κράτους μέλους είναι αρμόδιες για την είσπραξη των φόρων αυτών, υπό την προϋπόθεση ότι τα εμπορεύματα αυτά κατέχονται για
εμπορικούς σκοπούς. Απόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εκτιμήσει αν η προϋπόθεση αυτή συντρέχει στο πλαίσιο της υποθέσεως
της οποίας έχει επιληφθεί.
(υπογραφές)
*
Γλώσσα διαδικασίας: η δανική.