CELEX: 62010CJ0116
Šestá směrnice o DPH
Osvobození
Článek 15 odst. 4 písm. a) a čl. 15 odst. 5
Osvobození nájmu námořních lodí
Působnost

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 15 odst. 5 šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977
o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný
základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 23), ve znění směrnice Rady 91/680/EHS ze dne 16. prosince 1991 (Úř.
věst. L 376, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 160; dále jen „šestá směrnice“).
Tato žádost byla podána v rámci sporu mezi Lucemburským velkovévodstvím a Administration de l’enregistrement et des domaines
(dále jen „daňová správa“) na jedné straně a P. Feltgenem, správcem konkurzní podstaty Bacino Charter Company SA, společnosti
podle lucemburského práva, a danou společností (dále jen „společnost Bacino“) na druhé straně ve věci zaplacení daně z přidané
hodnoty (dále jen „DPH“) uvedené v daňových výměrech za roky 1998 a 1999 uvedenou společností.

Právní rámec

Právní úprava Unie
Pod názvem „Osvobození vývozu ze Společenství a obdobných plnění a mezinárodní přepravy od daně“ článek 15 šesté směrnice
stanoví:
„Aniž jsou dotčeny jiné předpisy Společenství, osvobodí členské státy od daně následující plnění, a to za podmínek, které
samy stanoví k zajištění správného a jednoznačného uplatňování těchto osvobození a k zamezení jakýchkoli daňových úniků, vyhýbání
se daňovým povinnostem či zneužití daňového režimu:
[...]
4.      dodání zboží pro zásobování lodí:
a)      užívaných k plavbě po volném moři a přepravujících cestující za úplatu nebo užívaných k obchodní či průmyslové činnosti nebo
k rybolovu;
b)      užívaných k poskytování záchrany a pomoci na moři nebo k pobřežnímu rybolovu, v tomto případě však s výjimkou dodávek palubních
zásob;
[...]
5.      dodání, úpravu, opravu, údržbu a nájem námořních lodí uvedených v odst. 4 písm. a) a b) a dodání, nájem, opravu a údržbu zařízení
– včetně rybářského vybavení – které je na těchto lodích instalováno nebo používáno
[...]“

Vnitrostátní právní úprava
Šestá směrnice byla provedena do lucemburského právního řádu zákonem ze dne 12. února 1979 o dani z přidané hodnoty (dále
jen „lucemburský zákon“). Článek 43 odst. 1 bod i) druhá odrážka uvedeného zákona ve znění platném v době rozhodné z hlediska
skutečností v původním řízení stanoví, že poskytování služeb uskutečněná pro potřeby námořní plavby jsou osvobozena od DPH
v mezích a za podmínek stanovených velkovévodským nařízením.
Článek 7 odst. 2 písm. a) první odrážka velkovévodského nařízení ze dne 16. června 1999 o osvobození vývozu ze Společenství,
dodání zboží uvnitř Společenství a dalších plnění od daně z přidané hodnoty uvádí, že poskytováním služeb uskutečněným pro
potřeby námořní plavby podle článku 43 se rozumí nájem lodí určených k námořní plavbě a zajišťujících přepravu osob nebo zboží
za úplatu, nebo výkon obchodní nebo průmyslové činnosti nebo rybolovu, s výjimkou jachet a dalších rekreačních a sportovních
lodí a plavidel.

Spor v původním řízení a předběžná otázka
Mezi dny 10. července 1998 a 8. srpna 1999 společnost Bacino pravidelně poskytovala loď, kterou vlastnila, jakož i její posádku
za úplatu k dispozici fyzickým osobám podnikajícím zábavní výlety na volném moři. Jelikož se domnívala, že tato operace byla
osvobozena od DPH, společnost Bacino za danou operaci DPH nezaplatila.
Daňová správa měla za to, že se osvobození od DPH stanovené v čl. 43 odst. 1 bodu i) druhé odrážce lucemburského zákona neuplatní,
pokud nejde o obchodní loď, ale o jachtu ve smyslu velkovévodského nařízení uvedeného v bodě 5 tohoto rozsudku, a v průběhu
roku 2001 sdělila společnosti Bacino daňové výměry za roky 1998 a 1999, na nichž byly uvedeny částky, které uvedená společnost
dlužila z titulu DPH.
Po neúspěšné stížnosti napadla společnost Bacino tyto daňové výměry před tribunal d’arrondissement de Luxembourg (okresní
soud v Lucemburku) a tvrdila, že uvedená operace spadá do působnosti čl. 43 odst. 1 bodu i) druhé odrážky lucemburského zákona.
Uvedená žaloba byla zamítnuta a společnost Bacino podala odvolání k odvolacímu soudu, který jejímu podání vyhověl. Uvedený
soud konstatoval zejména to, že hlavním plněním byl nájem lodi s posádkou a vedlejším plněním přeprava. Uvedený soud konstatoval,
že loď, kterou společnost Bacino vlastnila, byla určena k plavbě na volném moři a že přeprava cestujících byla úplatná, takže
nájem uvedené lodi představoval obchodní operaci, a rozhodl, že obě podmínky stanovené v čl. 15 odst. 5 šesté směrnice byly
splněny.
Daňová správa podala kasační opravný prostředek ke Cour de cassation, který měl za to, že řešení sporu v původním řízení vyžaduje
výklad práva Unie, a rozhodl se přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
„Mohou být služby poskytované vlastníkem lodi, který loď za úplatu poskytuje i s posádkou fyzickým osobám pro zábavní výlety
těchto zákazníků na volném moři, osvobozeny podle čl. 15 odst. 5 šesté směrnice […], považují-li se tyto služby zároveň za
nájem lodi a přepravu?“

K předběžné otázce
Podstatou předběžné otázky předkládajícího soud je, zda lze čl. 15 odst. 5 šesté směrnice vykládat v tom smyslu, že se osvobození
od DPH stanovené tímto ustanovením vztahuje na poskytování služeb spočívajících v poskytování lodi s posádkou za úplatu k dispozici
fyzickým osobám pro účely zábavních výletů na volném moři.
V tomto ohledu je třeba připomenout ustálenou judikaturu Soudního dvora, podle níž je pro výklad ustanovení práva Unie třeba
vzít v úvahu nejen jeho znění, ale i jeho kontext a cíle sledované právní úpravou, jejíž je součástí (viz zejména rozsudky
ze dne 17. listopadu 1983, Merck, 292/82, Recueil, s. 3781, bod 12; ze dne 1. března 2007, Schouten, C‑34/05, Sb. rozh. s. I‑1687,
bod 25, a ze dne 3. prosince 2009, Yaesu Europe, C‑433/08, dosud nezveřejněný ve Sbírce rozhodnutí, bod 24).
V tomto ohledu je nutno uvést, že se samotné znění čl. 15 odst. 5 šesté směrnice, jež odkazuje na čl. 15 odst. 4 písm. a)
téže směrnice, týká nájmu lodí užívaných k plavbě na volném moři a zajišťujících přepravu cestujících za úplatu nebo výkon
obchodní či průmyslové činnosti nebo rybolovu. Aby takové poskytování služeb nájmu mohlo být osvobozeno od daně na základě
uvedeného ustanovení, je třeba, aby nájemce dotčené lodi tuto loď použil k výkonu hospodářské činnosti.
Z toho plyne, že pokud je – jako ve věci v původním řízení – loď pronajata osobám, které ji používají výhradně k zábavním
účelům, a nikoli k výdělečné činnosti, tedy mimo jakoukoli hospodářskou činnost, poskytování služby nájmu nesplňuje výslovné
podmínky pro osvobození od DPH stanovené v čl. 15 odst. 5 šesté směrnice.
Je ostatně třeba uvést, že čl. 15 odst. 5 šesté směrnice osvobozuje prostřednictvím odkazu na čl. 15 odst. 4 písm. b) téže
směrnice rovněž nájem lodí užívaných k poskytování záchrany a pomoci na moři nebo k pobřežnímu rybolovu, v tomto případě však
s výjimkou dodávek palubních zásob. Případy uvedené v daných ustanoveních se nicméně zjevně netýkají skutkových okolností
dotčených ve věci v původním řízení.
Výklad uvedený v bodech 13 a 14 tohoto rozsudku je mimoto potvrzen cílem režimu osvobození podle článku 15 šesté směrnice,
kterým je pokud jde o vývoz, obdobná plnění a mezinárodní přepravu, dodržení zásady zdanění dotyčného zboží nebo služeb v místě
jejich určení (viz rozsudek ze dne 18. října 2007, Navicon, C‑97/06, Sb. rozh. s. I‑8755, bod 29).
Za těchto podmínek se osvobození stanovené v čl. 15 odst. 5 šesté směrnice nemůže vztahovat na služby nájmu lodi nájemcům,
kteří zamýšlejí loď použít výhradně pro soukromé účely jako koneční spotřebitelé.
Je třeba uvést i to, že odůvodnění návrhu šesté směrnice Rady o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se
daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně, předloženého Komisí Evropských společenství
Radě Evropských společenství dne 29. června 1973, výslovně uvádí, že rekreační lodě jsou vyloučeny z osvobození stanoveného
v čl. 15 odst. 5 uvedené směrnice, a že s nimi spojené služby poskytované konečnému spotřebiteli musí podléhat DPH. Toto odůvodnění
potvrzuje, že poskytování služeb nájmu lodí konečným spotřebitelům, kteří je využívají pro účely zábavy nebo rekreace, je
vyloučeno z působnosti uvedeného osvobození.
Mimoto podle ustálené judikatury musejí být osvobození od DPH vykládána striktně, jelikož představují výjimku z obecné zásady,
podle které každá služba poskytnutá osobou povinnou k dani za protiplnění podléhá uvedené dani (viz zejména rozsudky ze dne
26. června 1990, Velker International Oil Company, C‑185/89, Recueil, s. I‑2561, bod 19, jakož i ze dne 14. září 2006, Elmeka,
C‑181/04 až C‑183/04, Sb. rozh. s. I‑8167, bod 15).
Krom toho výklad uvedený v bodě 13 a 14 tohoto rozsudku nelze zpochybnit kvalifikací dotčeného poskytování služeb ve vnitrostátním
právu, jež nemá dopad na odpověď, která musí být poskytnuta na otázku položenou předkládajícím soudem. Z judikatury Soudního
dvora, a zejména z bodů 27 a 28 výše uvedeného rozsudku Navicon, jehož předmětem byl právě výklad čl. 15 odst. 5 šesté směrnice,
totiž vyplývá, že podřízení určité operace DPH nebo její osvobození nemůže záviset na její kvalifikaci ve vnitrostátním právu,
neboť v souladu s ustálenou judikaturou členské státy sice na základě úvodní věty článku 15 stanoví podmínky osvobození pro
účely zajištění správného a jednoznačného uplatňování těchto osvobození a k zamezení jakýchkoli daňových úniků, vyhýbání se
daňovým povinnostem či zneužití daňového režimu, avšak tyto podmínky nemohou mít dopad na vymezení obsahu stanovených osvobození
od daně.
S ohledem na všechny předcházející úvahy je na položenou otázku třeba odpovědět tak, že čl. 15 odst. 5 šesté směrnice musí
být vykládán v tom smyslu, že se osvobození od DPH podle uvedeného ustanovení nevztahuje na poskytování služeb spočívajících
v poskytování lodi s posádkou za úplatu k dispozici fyzickým osobám pro účely zábavních výletů na volné moře.

K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu
před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření
Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (třetí senát) rozhodl takto:
Článek 15 odst. 5 šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících
se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně, ve znění směrnice Rady 91/680/EHS ze dne
16. prosince 1991, musí být vykládán v tom smyslu, že se osvobození od daně z přidané hodnoty podle uvedeného ustanovení nevztahuje
na poskytování služeb spočívajících v poskytování lodi s posádkou za úplatu k dispozici fyzickým osobám pro účely zábavních
výletů na volné moře.
Podpisy.
*
Jednací jazyk: francouzština.