CELEX: 62008CJ0035
Laisvas kapitalo judėjimas
Nekilnojamasis turtas
Pajamų mokestis
Nuostolių iš nuomos atskaitymas iš mokesčio mokėtojo apmokestinamųjų pajamų
Mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodo taikymas įsigijimo ar statybos išlaidoms
Nekilnojamo turto, esančio nacionalinėje teritorijoje, palankesnis vertinimas mokesčių atžvilgiu

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su EB 18 ir 56 straipsnių išaiškinimu.
Šis prašymas pateiktas sprendžiant ginčą tarp Busley ir Cibrian Fernandez ir
Finanzamt Stuttgart-Körperschaften
(Štutgarto mokesčių inspekcija įmonių klausimais, toliau –
Finanzamt
) dėl pastarosios sprendimo apmokestinti nuo 1997 m. iki 2003 metų gautas pajamas iš Ispanijoje esančio namo, kurį jie paveldėjo iš tėvų.
Teisinis pagrindas
Bendrijos teisės aktai
1988 m. birželio 24 d. Tarybos direktyvos 88/361/EEB dėl Sutarties 67 straipsnio įgyvendinimo (straipsnis panaikintas Amsterdamo sutartimi) (
OL L 178, p. 5
; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 10 sk., 1 t., p. 10) 1 straipsnio 1 dalyje numatyta:
„Nepažeisdamos toliau pateikiamų nuostatų, valstybės narės panaikina kapitalo judėjimų tarp asmenų, gyvenančių valstybėse narėse, apribojimus. Šios direktyvos taikymui palengvinti kapitalo judėjimai skirstomi pagal I priede pateiktą nomenklatūrą.“
Direktyvos 88/361 I priedo XI skyriuje „Asmeninio kapitalo judėjimai“ tarp išvardytų kapitalo judėjimų yra asmeninio kapitalo judėjimai, tarp jų – paveldėjimai ir palikimai.
Nacionalinės teisės aktai
Nuo 1997 m. iki 2003 m. galiojusiosios redakcijos Pajamų mokesčio įstatymo (Einkommensteuergesetz, toliau - EStG) 2a straipsnio 1 dalyje numatyta, kad kai kurios negatyviosios užsienio kilmės pajamos gali būti užskaitomos tik su to paties pobūdžio pozityviosiomis pajamos, gautomis toje pačioje valstybėje. Jeigu negatyviosios pajamos negali būti taip užskaitomos, jos išskaitomos atitinkamai iš to paties pobūdžio pozityviųjų pajamų, kurias mokesčių mokėtojas gauna paskesniais mokestiniais laikotarpiais toje pačioje valstybėje. Išskaitymas leidžiamas tik tiek, kiek negatyviosios pajamos negalėjo būti įskaičiuotos ankstesniais mokestiniais laikotarpiais. Tarp šių pajamų šios dalies pirmo sakinio 6 punkto a papunktyje numatytos negatyviosios pajamos iš nekilnojamojo turto arba turtinių kompleksų, esančių kitoje valstybėje nuomos.
EStG 7 straipsnio 4 dalies pirmajame sakinyje, nukrypstant nuo 1 dalies, numatyta, kad iki visiško nusidėvėjimo kaip išskaitymai dėl turto nusidėvėjimo gali būti išskaitoma pastatų, kurie yra įmonės turtas ir kurie nenaudojami gyvenamosioms reikmėms, dėl kurių prašymas išduoti statybos leidimą buvo pateiktas po 1985 m. kovo 31 d., atveju 3% įsigijimo arba statybos išlaidų. Šio sakinio 2 punkte numatyta, kad 1 punkto sąlygų neatitinkančių pastatų, kurie buvo pastatyti po 1924 m. gruodžio 31 d., atveju išskaitoma 2%įsigijimo arba statybos išlaidų.
Nukrypstant nuo 7 straipsnio 4 dalies, pagal EStG 7 straipsnio 5 dalies pirmąjį sakinį galima taikyti mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą nacionalinėje teritorijoje esančių pastatų, kuriuos mokesčių mokėtojas pastatė arba kuriuos įsigijo iki tų metų, kuriais jie buvo pastatyti, pabaigos, atveju. Pagal šio sakinio 3 punkto a papunktį tokie išskaitymai galimi pastatų EStG 7 straipsnio 4 dalies pirmojo sakinio 2 punkto prasme, kuriuos mokesčių mokėtojas pastatė remdamasis po 1989 m. vasario 28 d. ir iki 1996 m. sausio 1 d. pateiktu prašymu išduoti statybos leidimą arba įsigijo pagal po 1989 m. vasario 28 d. ir iki 1996 m. sausio 1 d. teisėtai sudarytą privalomą sutartį, atveju, jei pastatus naudoja gyvenamosioms reikmėms, tokiomis statybos ar įsigijimo išlaidų procentinėmis dalimis:
—
statybos užbaigimo ir trejus paskesnius metus – po 7%,
—
po to einančius šešerius metus – po 5%,
—
po to einančius šešerius metus – po 2%,
—
po to einančius 24 metus – po 1,25%,
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
Ieškovai pagrindinėje byloje (brolis ir sesuo) yra Ispanijos piliečiai, kurie nuo gimimo gyvena Vokietijoje. Nuo 1997 m. iki 2003 m. jie gavo pajamų iš darbo pagal darbo sutartį ir visos jų pajamos buvo apmokestinamos Vokietijoje.
Ieškovų tėvai, taip pat Ispanijos piliečiai, 1990 m. pradėjo statytis namą Ispanijoje, kuris buvo užbaigtas 1993 metais. Ieškovų motina ir tėvas mirė atitinkamai 1995 m. ir 1996 metais. Abu ieškovai, 1996 m. lapkričio mėn. bendrai paveldėję šį namą, tapo jo savininkais („Erbengemeinschaft“), bet jame niekada negyveno. Nuo 2001 m. sausio 1 d. namas buvo išnuomotas, o 2006 m. parduotas.
Už 1997–2003 m.
Finanzamt
pateiktose deklaracijose aptariamo namo atžvilgiu jie, pirma, prašė pritaikyti EStG 7 straipsnio 5 dalyje numatytą mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą ir, antra, netaikyti riboto nuostolių išskaitymo, numatyto EStG 2a straipsnio 1 dalies pirmojo sakinio 6 punkto a papunktyje.
Finanzamt
atmetė šiuo prašymus ir pritaikė pastarąją nuostatą bei EStG 7 straipsnio 4 dalyje numatytą linijinį nusidėvėjimo metodą, nes šis namas buvo ne nacionalinėje teritorijoje.
Finanzamt
dėl laiku pateiktų prieštaravimų nepriėmė sprendimų, todėl ieškovai pagrindinėje byloje pareiškė ieškinį prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme, teigdami, kad mokestinis vertinimas, susijęs su pajamomis iš jų namo, esančio Ispanijoje, pažeidžia EB 39 ir 43 straipsnius.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nuomone, ieškovų pagrindinėje byloje pareikštas ieškinys neturėtų būti patenkintas pagal nacionalinę teisę, nes aptariamas namas yra ne Vokietijoje. Todėl teismas turi abejonių dėl EStG 2a straipsnio 1 dalies pirmojo sakinio 6 punkto a papunkčio ir 7 straipsnio 5 dalies suderinamumo su EB 56 straipsniu ir pabrėžia, kad jei Teisingumo Teismas nuspręstų, jog EB sutartis draudžia tokias nuostatas kaip pastarosios, ieškinį reikėtų patenkinti.
Tokiomis aplinkybėmis
Finanzgericht Baden-Württemberg
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
a)
Ar EB 56 straipsniui prieštarauja tai, kad Vokietijoje (neribotai apmokestinamas) fizinis asmuo tais metais, kuriais atsirado nuostolių, negali išskaityti nuostolių iš kitoje (Europos Sąjungos) valstybėje narėje esančio nekilnojamojo turto nuomos iš pajamų mokesčio Vokietijoje apmokestinamosios vertės, tačiau gali tai padaryti, jei nuostolis patiriamas iš nacionalinėje teritorijoje esančio nekilnojamojo turto?
b)
Ar tam turi įtakos aplinkybė, kad fizinis asmuo pats atliko investiciją į nekilnojamąjį turtą, ar pažeidimą reikia pripažinti ir tuomet, kai fizinis asmuo kitoje valstybėje narėje esančio nekilnojamojo turto savininku tapo paveldėjimo būdu?
2.
Ar EB 56 straipsniui prieštarauja tai, kad, nustatant iš kitoje (Europos Sąjungos) valstybėje narėje esančio nekilnojamojo turto nuomos gautas pajamas, Vokietijoje (neribotai apmokestinamas) fizinis asmuo gali taikyti tik normalų nusidėvėjimą, o nacionalinėje teritorijoje esančio nekilnojamojo turto atveju galėtų taikyti padidinto mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą?
3.
Jei į pirmą ir antrą klausimus būtų atsakyta neigiamai, ar nacionalinės nuostatos, dėl kurių kilo ginčas, pažeidžia EB 18 straipsnyje įtvirtintą judėjimo laisvę?“
Per posėdį ieškovai pagrindinėje byloje Teisingumo Teismui nurodė, kad
Finanzamt
pateikė jiems pranešimą, pagal kurį ji patenkino jų prašymą įskaičiuoti jų namo Ispanijoje nuomos nuostolius, kuris buvo pirmojo prejudicinio klausimo objektas. Tačiau kadangi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas neatsiėmė šio klausimo, į jį atsakyti reikia.
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo ir antrojo klausimų
Pirmuoju ir antruoju klausimais, kuriuos reikia išnagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar EB 56 straipsnis draudžia valstybės narės teisės aktą, susijusį su pajamų mokesčiu, pagal kurį rezidentas ir neribotai apmokestinamas fizinis asmuo turi teisę tiek iš apmokestinamosios vertės išskaityti nekilnojamojo turto nuomos nuostolius tais metais, kai nuostoliai patirti, tiek, nustatydamas pajamas iš tokio turto, taikyti mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą, tik jei šis turtas yra šios valstybės narės teritorijoje.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat nori žinoti, ar EB 56 straipsnis taikomas ir tokiais atvejais kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kai suinteresuotieji asmenys tampa atitinkamo turto savininkais paveldėjimo būdu.
Šiuo klausimu iš nusistovėjusios teismo praktikos matyti, jog kadangi EB sutartyje „kapitalo judėjimo“ sąvoka EB 56 straipsnio 1 dalies prasme nėra apibrėžta, Direktyvos 88/361 I priede esanti nomenklatūra pripažinta pagalbinėmis gairėmis, net jei ši direktyva buvo priimta remiantis EEB sutarties 69 straipsniu ir 70 straipsnio 1 dalimi (EB sutarties 69 straipsnis ir 70 straipsnio 1 dalis, panaikinti Amsterdamo sutartimi), turint omenyje, kad, remiantis šio priedo įžanginės dalies trečiąja pastraipa, jame pateikiamoje nomenklatūroje išsamiai neišvardijami visi kapitalo judėjimo atvejai, patenkantys į šią sąvoką (žr., be kita ko, 2006 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo
Centro di Musicologia Walter Stauffer
, C-386/04, Rink. p. I-8203, 22 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką, taip pat 2009 m. vasario 12 d. Sprendimo
Block
,
C-67/08, Rink. p. I-883
, 19 punktą).
Šiuo klausimu, be kita ko, pažymėjęs, kad palikimas, kuris yra mirusio asmens turto perdavimas vienam arba keliems asmenims, patenka į Direktyvos 88/361 I priedo XI skyrių „Asmeninio kapitalo judėjimai“, Teisingumo Teismas konstatavo, jog palikimas, neatsižvelgiant į tai, ar paliekamos piniginės lėšos, nekilnojamasis turtas ar kilnojamasis turtas, yra kapitalo judėjimas EB 56 straipsnio prasme, išskyrus tuos atvejus, kai jo sudėtinės dalys yra vienoje valstybėje narėje (žr., be kita ko, 2006 m. vasario 23 d. Sprendimo
van Hilten-van der Heijden
, C-513/03, Rink. p. I-1957, 40–42 punktus; 2008 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo
Arens-Sikken
, C-43/07, Rink. p. I-6887, 30 punktą ir 2009 m. sausio 27 d. Sprendimo
Persche
,
C-318/07, Rink. p. I-359
, 30 ir 31 punktus).
Taigi situacija, kai Vokietijos rezidentas ir šioje valstybėje narėje neribotai apmokestinamas fizinis asmuo paveldi namą, esantį Ispanijoje, patenka į EB 56 straipsnio taikymo sritį. Todėl nebūtina nagrinėti EB 39 ir 43 straipsnio taikytinumo, kurį nurodo ieškovai pagrindinėje byloje.
Reikia priminti, kad tarp EB 56 straipsnio 1 dalimi draudžiamų priemonių, kaip antai laisvo kapitalo judėjimo apribojimas, yra tos, kurios gali atgrasyti ne rezidentus investuoti valstybėje narėje arba atgrasyti minėtos valstybės narės piliečius investuoti kitose valstybėse narėse (žr. 2007 m. sausio 25 d. Sprendimo
Festersen
, C-370/05, Rink. p. I-1129, 24 punktą; 2007 m. gruodžio 18 d. Sprendimo
A
, C-101/05, Rink. p. I-11531, 40 punktą bei 2009 m. sausio 22 d. Sprendimo
STEKO Industriemontage
,
C-377/07, Rink. p. I-299
, 23 punktą).
Tokiais apribojimais galima laikyti ne tik nacionalines priemones, kurios gali sukliudyti arba apriboti kitose valstybėse esančio nekilnojamojo turto įsigijimą, bet ir priemones, kurios gali atgrasyti toliau valdyti tokį turtą (pagal analogiją žr. minėto sprendimo
STEKO Industriemontage
24 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
Iš prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo sprendimo matyti, kad, pirma, siekiant nustatyti mokesčių mokėtojo Vokietijoje pajamų mokesčio apmokestinamąją vertę visi nuostoliai, be kita ko, patirti iš Vokietijoje esančio nekilnojamojo turto nuomos, gali būti įskaičiuoti tais metais, kuriais jie patirti. Tačiau pagal EStG 2a straipsnio 1 dalies pirmosios pastraipos pirmojo sakinio 6 punkto a papunktį nekilnojamojo turto, kuris nėra nacionalinėje teritorijoje, nuomos nuostoliai gali būti iškaityti, tik jei anksčiau buvo gauta pozityviųjų pajamų iš šio turto nuomos.
Antra, mokesčių mokėtojas Vokietijoje gali pagal EStG 7 straipsnio 5 dalį taikyti mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą su šioje nuostatoje numatytomis sąlygomis nekilnojamojo turto, esančio nacionalinėje teritorijoje, atžvilgiu. Dėl šio nusidėvėjimo metodo pirmaisiais metais gali susidaryti didesnė nuomos nuostolių suma, todėl mokesčių mokėtojas patirtų mažesnę neto mokesčių naštą, nei taikant linijinį nusidėvėjimą, numatytą EStG 7 straipsnio 4 dalies pirmojo sakinio 2 punkte, kuris yra vienintelis nusidėvėjimo metodas, taikytinas šioje nuostatoje numatytam nekilnojamajam turtui, esančiam ne Vokietijos teritorijoje.
Aišku, negatyviosios mokesčių mokėtojo, gyvenančio Vokietijoje, pajamos iš nekilnojamojo turto nuomos kitoje valstybėje narėje galiausiai turi būti įskaitytos Vokietijoje, jei anksčiau iš šio turto buvo gauta pozityviųjų pajamų. Be to, kaip teigia
Finanzamt
, mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodo taikymo poveikis yra atidėtas apmokestinimas dėl nusidėvėjimo taikymo.
Nepaisant to, kad net manant, jog šis mokesčių mokėtojas disponuoja šiuo turtu pakankamai ilgai, kad galėtų užskaityti visus nuostolius ankstesnių pozityviųjų pajamų atžvilgiu ir visiškai nurašyti šio turto statybos ar įsigijimo išlaidas, jam, priešingai nei Vokietijoje gyvenančiam mokesčių mokėtojui, investavusiam į nekilnojamąjį turtą šioje valstybėje narėje, neleidžiama nei nedelsiant įskaičiuoti tų nuostolių, nei taikyti didesnės pradinės nusidėvėjimo normos, taip pat jam nesuteikiama lengvata apyvartinių lėšų atžvilgiu, kaip teigia Europos Bendrijų Komisija (pagal analogiją žr. 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo
Test Claimants in the FII Group Litigation
, C-446/04, Rink. p. I-11753, 84 ir 153 punktus, taip pat 2007 m. kovo 29 d. Sprendimo
Rewe Zentralfinanz
, C-347/04, Rink. p. I-2647, 29 punktą).
Iš to matyti, kad Vokietijos rezidento ir joje neribotai apmokestinamo fizinio asmens, kuris, kaip ieškovai pagrindinėje byloje, disponuoja nekilnojamuoju turtu kitoje valstybėje narėje, situacija yra ne tokia palanki nei situacija, kai toks turtas yra Vokietijoje.
Šis mokestinis nepanašumas gali atgrasyti tokį asmenį investuoti į nekilnojamąjį turtą kitoje valstybėje narėje ir toliau valdyti turtą, kurio savininkas jis yra. Iš to matyti, kad nacionalinės priemonės, kaip aptariamos pagrindinėje byloje, yra iš esmės pagal EB 56 straipsnį draudžiami laisvo kapitalo judėjimo apribojimai.
Tačiau reikia išnagrinėti, ar šie apribojimai yra pateisinami, kaip teigia
Finanzamt
ir Vokietijos vyriausybė, t. y. tinkami jais siekiamo tikslo įgyvendinimui užtikrinti ir neviršija to, kas būtina jam pasiekti (šiuo klausimu žr. 2007 m. spalio 11 d. Sprendimo
ELISA
, C-451/05, Rink. p. I-8251, 79 punktą; 2008 m. sausio 17 d. Sprendimo
Komisija prieš Vokietiją
, C-152/05, Rink. p. I-39, 26 punktą bei 2009 m. vasario 10 d. Sprendimo
Komisija prieš Italiją
,
C-110/05, Rink. p. I-519
, 59 punktą).
Dėl EStG 2a straipsnio 1 dalies pirmojo sakinio 6 punkto a papunkčio
Finanzamt
teigė, kad ši nuostata atitinka teritorialumo principą, kurį Teisingumo Teismas pripažįsta 1997 m. gegužės 15 d. Sprendimo
Futura Participations ir Singer
(
C-250/95, Rink. p. I-2471
) 22 punkte.
Tačiau šis principas, kuriuo siekiama taikant Bendrijos teisę nustatyti prievolę atsižvelgti į valstybių narių fiskalinės kompetencijos ribas, nedraudžia, kad valstybėje narėje neribotai apmokestinamas asmuo įskaičiuotų negatyviąsias pajamas iš nekilnojamojo turto, esančio kitoje valstybėje (pagal analogiją žr. minėto sprendimo
Rewe Zentralfinanz
69 punktą). Todėl ši nuostata, pagal kurią ieškovai pagrindinėje byloje neribotai Vokietijoje apmokestinami asmenys negali įskaičiuoti nuostolių iš savo namo Ispanijoje, neturėtų būti laikoma teritorialumo principo įgyvendinimu.
Dėl EStG 7 straipsnio 5 dalies
Finanzamt
bei Vokietijos vyriausybė tvirtina, kad šios dalies pirmojo sakinio 3 punkto a papunkčio tikslas skatinti gyvenamojo būsto, skirto nuomoti, statybą, kad būtų patenkinti Vokietijos gyventojų gyvenamojo būsto poreikiai. Jų teigimu, šio tikslo pobūdis yra sociopolitinis ir tai yra bendrojo intereso privalomoji priežastis. Be to, ši vyriausybė, atsakydama į Teisingumo Teismo klausimus, pateiktus per posėdį, dar pabrėžė, kad tik nuomai skirtam gyvenamajam būstui gali būti taikomas šioje nuostatoje numatytas mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodas, kuris buvo nustatytas dėl bendro tokios rūšies būsto trūkumo Vokietijoje.
Šiuo klausimu net manant, kad šis tikslas gali pateisinti laisvo kapitalo judėjimo apribojimą, neatrodo, kad tokia nacionalinė priemonė, pagal kurią aiškiai atskiriama, ar nuomojamas būstas yra nacionalinėje teritorijoje, ar ne, yra tinkama tokio tikslo įgyvendinimui užtikrinti. Iš tiesų, užuot tiksliai nustačius tokio trūkstamo būsto vietą, EStG 7 straipsnio 5 dalies pirmojo sakinio 3 punkto a papunktyje neatsižvelgiama, kaip teigė ieškovai pagrindinėje byloje ir Komisija per posėdį, į skirtingų Vokietijos regionų poreikius. Be to, visoms gyvenamojo būsto rūšims, nuo paprasčiausio iki prabangiausio, gali būti taikomas mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodas. Šiomis aplinkybėmis negalima preziumuoti, kad privatūs investuotojai, kuriuos motyvuoja finansinės priežastys, gali atitikti šios nuostatos sociopolitinį tikslą.
Todėl į pirmąjį ir antrąjį klausimus reikia atsakyti: EB 56 straipsnis draudžia valstybės narės teisės aktus, susijusius su pajamų mokesčiu, pagal kuriuos neribotai apmokestinami rezidentai fiziniai asmenys turi teisę tiek iš apmokestinamosios vertės išskaityti nekilnojamojo turto nuomos nuostolius tais metais, kuriais jie patirti, tiek taikyti mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą nustatydami pajamas iš tokio turto, tik jei turtas yra šios valstybės narės teritorijoje.
Dėl trečiojo klausimo
Atsižvelgiant į pirmųjų dviejų klausimų atsakymus, į trečiąjį klausimą atsakyti nereikia.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:

EB 56 straipsnis draudžia valstybės narės teisės aktus, susijusius su pajamų mokesčiu, pagal kuriuos neribotai apmokestinami rezidentai fiziniai asmenys turi teisę tiek iš apmokestinamosios vertės išskaityti nekilnojamojo turto nuomos nuostolius tais metais, kuriais jie patirti, tiek taikyti mažėjančio balanso nusidėvėjimo metodą nustatydami pajamas iš tokio turto, tik jei turtas yra šios valstybės narės teritorijoje.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.