CELEX: 62004CJ0043
Kuudes arvonlisäverodirektiivi
25 artikla
Maataloustuottajiin sovellettava yhteinen vakiokantajärjestelmä
Metsästysalueiden vuokraaminen osana kunnallista metsätalouden harjoittamista
Maatalouspalvelujen käsite

1       Ennakkoratkaisupyyntö koskee jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä:
yhdenmukainen määräytymisperuste – 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145,
s. 1; jäljempänä kuudes direktiivi) 25 artiklan tulkintaa.
2       Tämä pyyntö on esitetty riita-asiassa, jossa asianosaisina ovat Stadt Sundern (Sundernin kaupunki) ja Finanzamt Arnsberg (jäljempänä
Finanzamt) ja jossa on kyse siitä, voidaanko kyseisessä artiklassa säädettyä maatalouden yhteistä vakiokantajärjestelmää soveltaa
metsästysalueiden vuokraamiseen, jota kunta harjoittaa osana metsätalouttaan.

Asiaa koskevat oikeussäännöt

Yhteisön lainsäädäntö
3       Kuudennen direktiivin 25 artiklassa, jonka otsikko on ”yhteinen maataloustuottajia koskeva vakiokantajärjestelmä”, säädetään
seuraavaa:
”1.      Jos tavanomaisen arvonlisäverojärjestelmän tai 24 artiklan mukaisen yksinkertaistetun järjestelmän soveltaminen maataloustuottajiin
aiheuttaisi vaikeuksia, jäsenvaltiot voivat soveltaa maataloustuottajiin vakiokantajärjestelmää maataloustuottajien ostamista
tavaroista ja palveluista maksetun arvonlisäveron hyvittämiseksi.
2.      Tässä artiklassa tarkoitetaan
–       ’maataloustuottajalla’ verovelvollista, joka harjoittaa toimintaansa jäljempänä määritellyllä talouden alalla,
–       ’maa‑, metsä‑ tai kalatalouden harjoittamisella’ kussakin jäsenvaltiossa sellaisena talouden harjoittamisena pidettyä liitteessä
A lueteltua tuotantotoimintaa,
–       ’vakiokantajärjestelmän alaisella maataloustuottajalla’ maataloustuottajaa, johon sovelletaan 3 kohdassa ja sitä seuraavissa
kohdissa tarkoitettua vakiokantajärjestelmää,
–       ’maataloustuotteilla’ liitteessä A luetellun toiminnan tuloksina saatuja tuotteita, jotka tuotetaan kunkin jäsenvaltion maa‑,
metsä‑ tai kalataloudessa,
–       ’maatalouspalveluilla’ liitteessä B lueteltuja palveluja, joita maataloustuottaja suorittaa maa‑, metsä‑ tai kalataloutensa
tavanomaista työvoimaa ja/tai varustusta käyttäen,
– –
5.      Edellä 3 kohdassa säädettyjä vakiokantaprosentteja on sovellettava – – verottomaan hintaan. Tämä hyvitys sulkee pois kaikki
muut vähennysmuodot.
– –
9.      Jäsenvaltio voi sulkea vakiokantajärjestelmän ulkopuolelle tiettyjä maataloustuottajaryhmiä sekä sellaisia maataloustuottajia,
joiden osalta tavanomaisen arvonlisäverojärjestelmän tai tarvittaessa 24 artiklan 1 kohdan mukaisen yksinkertaistetun järjestelmän
soveltaminen ei aiheuta hallinnollisia vaikeuksia.
– – ”
4       Tuon saman direktiivin liitteessä B, jonka otsikko on ”luettelo maatalouspalveluista”, säädetään seuraavaa:
”Maatalouspalveluina on pidettävä maataloustuotannon toteutumista tavanomaisesti edistäviä palveluja, ja erityisesti
– –
–       maa‑, metsä‑ tai kalataloudessa tavanomaisesti käytettyjen välineiden vuokrausta maataloustarkoituksiin,
– – ”

Kansallinen lainsäädäntö
5       Liikevaihtoverolain (Umsatzsteuergesetz, jäljempänä UStG), sellaisena kuin se oli voimassa pääasian riidan tosiseikkojen tapahtuessa,
2 §:ssä säädetään seuraavaa:
”1)      Elinkeinonharjoittaja on henkilö, joka harjoittaa itsenäisesti liike‑ tai ammattitoimintaa. Elinkeinotoiminta käsittää elinkeinonharjoittajan
kaiken liike‑ tai ammattitoiminnan. – –
– –
3)      Julkisoikeudelliset oikeushenkilöt harjoittavat liike‑ tai ammattitoimintaa ainoastaan, jos ne harjoittavat sitä liikeyrityksessä
(Körperschaftsteuergesetzin 1 §:n 1 momentin 6 kohta ja 4 §) taikka maa‑ tai metsätaloudessa.”
6       UStG:n 24 §:ssä säädetään seuraavaa:
”1)      Maa‑ ja metsätaloudessa suoritetuista liiketoimista maksetaan veroa seuraavasti, sanotun kuitenkaan rajoittamatta toisen,
kolmannen ja neljännen virkkeen soveltamista:
1.      metsätaloustuotteiden luovutuksista, lukuun ottamatta sahatavaraa, 5 prosenttia veron määräytymisperusteesta,
– –
3.      muiden 1 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettujen liiketoimien osalta 9 prosenttia veron perusteesta. – – Ostoihin sisältyvän
veron määrä ensimmäisen virkkeen 1 kohdassa tarkoitetuista liiketoimista on 5 prosenttia ja muista ensimmäisessä virkkeessä
tarkoitetuista liiketoimista 9 prosenttia näiden liiketoimien veron perusteesta. Ostoihin sisältyvästä verosta ei voida tehdä
muita vähennyksiä. – –
2)      Maa‑ ja metsätalouden harjoittamiseksi katsotaan
1.      maatalous, metsätalous, viininviljely, puutarhanhoito, hedelmien ja vihannesten viljely, taimitarhat, kasvien tai kasvinosien
tuottaminen luonnonvoimia hyväksi käyttäen, sisävesikalastus, kalojen lammikkoviljely, sisävesikalastukseen ja kalojen lammikkoviljelyyn
liittyvä kalanviljely, mehiläishoito, lampaiden hoito sekä siemenviljely;
2.      – –
Maa‑ ja metsätalouteen kuuluvat myös ne sivuliikkeet, joiden tarkoituksena on palvella maa‑ ja metsätalouden harjoittamista.
– –
3)      Jos yrittäjä harjoittaa 1 momentissa mainitun liiketoiminnan lisäksi myös muuta liiketoimintaa, maa‑ ja metsätaloustoimintaa
on käsiteltävä yhtenä yritykseen kuuluvana erikseen johdettuna toimintana.
– – ”

Pääasian oikeudenkäynti ja ennakkoratkaisukysymykset
7       Stadt Sundern sai vuosina 1994–1999 tuloja puun myynnistä ja metsätaloudesta sekä metsästysalueiden vuokrauksesta. Koska se
piti tätä vuokraamista UStG:n 24 §:ssä tarkoitetun ”vakiokantajärjestelmän” mukaisena liiketoimintana, se ei tällä perusteella
antanut liikevaihtoveroilmoitusta.
8       Finanzamt katsoi paikan päällä tehdyn tarkastuksen jälkeen, ettei kyseinen metsästysalueiden vuokraaminen ollut tuossa säännöksessä
tarkoitettu maa‑ ja metsätaloustoiminnassa suoritettu liiketoimi vaan että sitä piti verottaa yleisen verojärjestelmän mukaan
tavanomaista verokantaa soveltaen. Näin se vaati Stadt Sundernia maksamaan arvonlisäveron kyseisestä vuokraamisesta saaduista
tuloista.
9       Stadt Sundern nosti kyseisestä verotuspäätöksestä kanteen Finanzgerichtissä. Viimeksi mainittu hyväksyi kanteen, koska se
katsoi, ettei metsästysalueiden vuokraamista ollut suoritettu UStG:n 2 §:n 3 momentissa tarkoitetussa maa‑ ja metsätaloustoiminnassa
eikä liiketoiminnassa. Kyseessä oli näet pelkästään omaisuudenhoito.
10     Finanzamt haki muutosta (Revision) Bundesfinanzhofissa. Se väitti, että kyseiset alueet oli UStG:n 2 §:n 3 momentin mukaisesti
annettu vuokralle Stadt Sundernin harjoittaman metsätaloustoiminnan yhteydessä mutta että tämä vuokraaminen ei ollut UStG:n
24 §:ssä tarkoitettu, maataloustoiminnassa suoritettu liiketoimi. Se katsoi, että kyseiseen vuokraamiseen oli tästä syystä
sovellettava yleistä verojärjestelmää.
11     Bundesfinanzhof pohtii, onko sen oma oikeuskäytäntö, jonka mukaan metsästysalueiden vuokraaminen ei kuulu maataloustuottajien
vakiokantajärjestelmään ja jonka mukaan siihen sovelletaan yleistä verojärjestelmää, yhteensoveltuva kuudennen direktiivin
25 artiklan kanssa silloin, kun maa-alueet, joille metsästysoikeus annetaan, ovat osa maa‑ tai metsätaloustoimintaa. Tuo tuomioistuin
on näin ollen päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)      Voivatko jäsenvaltiot tai pitääkö jäsenvaltioiden, jotka ovat saattaneet [kuudennen] direktiivin – – 25 artiklassa tarkoitetun
maataloustuottajiin sovellettavan yhteisen vakiokantajärjestelmän osaksi kansallista oikeusjärjestystään, vapauttaa tällä
perusteella vakiokantajärjestelmän alaiset maataloustuottajat liikevaihtoveron suorittamisesta?
2)      Mikäli ensimmäiseen kysymykseen vastataan myöntävästi: koskeeko tämä vain maataloustuotteiden luovutuksia ja maatalouspalvelujen suorituksia vai myös muita vakiokantajärjestelmän
alaisen maataloustuottajan liiketoimia vai sovelletaanko muihin liiketoimiin [kuudennen] direktiivin – – mukaista yleistä
järjestelmää?
Mitä seurauksia tästä on sille, että vakiokantajärjestelmän alainen maataloustuottaja antaa metsästysalueen vuokralle?”

Alustavia huomioita
12     Aluksi on syytä todeta, että ensimmäisen ennakkoratkaisukysymyksen täsmällinen laajuus ja sen suhde toiseen kysymykseen eivät
käy selkeästi esille ennakkoratkaisupyynnöstä.
13     Ensimmäinen kysymys voidaan kuitenkin ymmärtää siten, että sillä halutaan selvittää, onko jäsenvaltiolla, joka on käyttänyt
kuudennen direktiivin 25 artiklalla annettua mahdollisuutta soveltaa maataloustuottajiin yhteistä vakiokantajärjestelmää,
velvollisuus soveltaa tätä järjestelmää näihin maataloustuottajiin silloin, kun nämä suorittavat tähän järjestelmään kuuluvia
liiketoimia, vai onko sillä pikemminkin tällainen mahdollisuus.
14     Toisessa ennakkoratkaisukysymyksessä puolestaan on kaksi osaa. Kansallinen tuomioistuin kysyy yhtäältä, sovelletaanko vakiokantajärjestelmän
alaisen maataloustuottajan suorittamiin muihin liiketoimiin kuin maataloustuotteiden luovutuksiin ja maatalouspalveluihin
yhteistä vakiokantajärjestelmää. Toisaalta se haluaa selvittää, onko metsästysalueiden vuokraamista pidettävä kuudennen direktiivin
25 artiklassa tarkoitettuna maatalouspalveluna.
15     Ensimmäiseen kysymykseen, sellaisena kuin se tulkitaan tämän tuomion 13 kohdassa, on kuitenkin tarpeen vastata vain, jos toisen
kysymyksen toiseen osaan vastataan myöntävästi.
16     Näin ollen kysymysten järjestystä on vaihdettava ja ensimmäiseksi on tutkittava toisen kysymyksen kaksi osaa ja tämän jälkeen
tarvittaessa ensimmäinen kysymys.

Toisen ennakkoratkaisukysymyksen ensimmäinen osa
17     Kansallinen tuomioistuin kysyy toisen ennakkoratkaisukysymyksensä ensimmäisessä osassa, onko kuudennen direktiivin 25 artiklaa
tulkittava siten, että maataloustuottajia koskevaa yhteistä vakiokantajärjestelmää sovelletaan ainoastaan maataloustuotteiden
luovutuksiin ja maatalouspalvelujen suorituksiin, sellaisina kuin ne on määritelty tuon artiklan 2 kohdassa, ja kuuluvatko
vakiokantajärjestelmän alaisuuteen kuuluvien maataloustuottajien suorittamat muut liiketoimet yleisen arvonlisäverojärjestelmän
soveltamisalaan.
18     Saksan ja Kreikan hallitukset sekä Euroopan yhteisöjen komissio ehdottavat, että tähän kysymykseen vastattaisiin myöntävästi.
19     On todettava, että yhteisöjen tuomioistuimella on jo ollut tilaisuus lausua maataloustuottajia koskevan yhteisen vakiokantajärjestelmän
ja yleisen arvonlisäverojärjestelmän välisestä suhteesta asiassa C‑321/02, Harbs, 15.7.2004 antamassaan tuomiossa (ei vielä
julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
20     Tuosta tuomiosta ilmenee, että vakiokantajärjestelmän alaisuuteen kuuluvan maataloustuottajan maataloustoiminnassaan suorittamiin
muihin liiketoimiin kuin kuudennen direktiivin 25 artiklan 2 kohdassa tarkoitettuihin maataloustuotteiden luovutuksiin tai
maatalouspalvelujen suorituksiin sovelletaan edelleen kuudennen direktiivin yleistä järjestelmää (ks. vastaavasti em. asia
Harbs, tuomion 31 ja 36 kohta).
21     Näin ollen toisen kysymyksen ensimmäiseen osaan on vastattava, että kuudennen direktiivin 25 artiklaa on tulkittava siten,
että maataloustuottajia koskevaa yhteistä vakiokantajärjestelmää sovelletaan ainoastaan maataloustuotteiden luovutuksiin ja
maatalouspalvelujen suorituksiin, sellaisina kuin ne on määritelty tuon artiklan 2 kohdassa, ja että vakiokantajärjestelmän
alaisuuteen kuuluvien maataloustuottajien suorittamat muut liiketoimet kuuluvat kyseisessä direktiivissä säädetyn yleisen
järjestelmän soveltamisalaan.

Toisen ennakkoratkaisukysymyksen toinen osa
22     Kansallinen tuomioistuin kysyy toisen ennakkoratkaisukysymyksen toisessa osassa, onko sitä, että vakiokantajärjestelmän alaisuuteen
kuuluva maataloustuottaja vuokraa metsästysalueita, pidettävä kuudennen direktiivin 25 artiklan 2 kohdan viidennessä luetelmakohdassa,
luettuna yhdessä direktiivin liitteen B kanssa, jossa maatalouspalvelut luetellaan, tarkoitettuna maatalouspalveluna.
23     Saksan hallitus ja komissio katsovat, että tähän kysymykseen on vastattava kieltävästi, koska metsästysalueiden vuokraamista
ei mainita kuudennen direktiivin liitteessä B. Ne korostavat tässä suhteessa sitä, että tuon direktiivin 25 artiklaa on tulkittava
suppeasti, koska se on poikkeussäännös.
24     On syytä muistuttaa, että yhteisön oikeuden säännöksen ulottuvuuden määrittelemiseksi on otettava huomioon samanaikaisesti
sen sanamuoto, asiayhteys ja tarkoitus (asia C‑162/91, Tenuta il Bosco, tuomio 15.10.1992, Kok. 1992, s. I‑5279, 11 kohta
ja em. asia Harbs, tuomion 28 kohta). Sekä yhteisön oikeuden yhdenmukaisen soveltamisen periaate että yhdenvertaisuusperiaate
edellyttävät lisäksi, että yhteisön oikeuden sellaisen säännöksen sanamuotoa, joka ei sisällä nimenomaista viittausta jäsenvaltioiden
oikeuteen säännöksen sisällön ja ulottuvuuden määrittämiseksi, on tavallisesti tulkittava koko yhteisössä itsenäisesti ja
yhdenmukaisesti ja että tässä tulkinnassa on otettava huomioon säännöksen asiayhteys ja kyseisellä lainsäädännöllä tavoiteltu
päämäärä (asia 327/82, Ekro, tuomio 18.1.1984, Kok. 1984, s. 107, 11 kohta ja asia C‑170/03, Feron, tuomio 17.3.2005, 26 kohta,
ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
25     On todettava, että Saksan hallituksen ja komission esittämää tulkintaa tukevat kyseisten säännösten sanamuoto, niiden asiayhteys
ja yhteisen vakiokantajärjestelmän tavoitteet.
26     Ensiksi on todettava, että kuudennen direktiivin 25 artiklan 2 kohdan viidennen luetelmakohdan ja sen liitteen B mukaan maatalouspalveluina
on pidettävä maataloustuotannon toteutumista tavanomaisesti edistäviä palveluja ja erityisesti ”maa – – taloudessa tavanomaisesti
käytettyjen välineiden vuokrausta maataloustarkoituksiin”. Metsästysalueiden vuokraamista ei nimenomaisesti mainita näissä
säännöksissä, eikä se myöskään täytä niissä asetettuja edellytyksiä.
27     Näiden säännösten asiayhteydestä on seuraavaksi todettava, että ne liittyvät sellaiseen erityisjärjestelmään, jolla poiketaan
kuudennen direktiivin yleisestä järjestelmästä. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan jokaista poikkeusta tai rajoitusta pääsääntöön
on tulkittava suppeasti (ks. mm. asia C‑399/93, Oude Luttikhuis ym., tuomio 12.12.1995, Kok. 1995, s. I‑4515, 23 kohta ja
asia C‑5/01, Belgia v. komissio, tuomio 12.12.2002, Kok. 2002, s. I‑11991, 56 kohta). Kuudennessa direktiivissä säädettyjen
muiden erityisjärjestelmien tavoin tätä järjestelmää voidaan näin ollen soveltaa ainoastaan sikäli kuin se on tarpeen direktiivin
tavoitteen saavuttamiseksi (ks. em. asia Harbs, tuomion 27 kohta).
28     Yhteisen vakiokantajärjestelmän tavoitteita tutkittaessa on lopuksi muistutettava, että järjestelmä vastaa yksinkertaistamista
koskevaan tarpeeseen. Kuten edellä mainitussa asiassa Harbs annetun tuomion 29 kohdassa on todettu, tällä järjestelmällä pyritään
hyvittämään maanviljelijöiden ostamista tuotteista ja palveluista maksettu vero maksamalla sellaisille maataloustuottajille
vakiokantahyvitys, jotka harjoittavat toimintaansa maa‑, metsä‑ tai kalataloudessa, kun nämä luovuttavat maataloustuotteita
tai suorittavat maatalouspalveluja.
29     Yhteisen vakiokantajärjestelmän soveltaminen ei perustu yhteen ainoaan maataloustuottajan muodollista luokittelua koskevaan
perusteeseen, vaan se riippuu myös viimeksi mainitun suorittamien liiketoimien luonteesta (ks. vastaavasti em. asia Harbs,
tuomion 31 kohta). Kuudennen direktiivin 25 artiklan 2 kohdan viidennessä luetelmakohdassa olevan käsitteen ”maatalouspalvelu”
tulkitseminen siten, että se kattaisi metsästysalueiden vuokraamisen kaltaisen vuokraamisen, joka ei tapahdu maataloustarkoituksiin
ja joka ei kohdistu maa‑, metsä‑ tai kalataloudessa tavanomaisesti käytettyihin välineisiin, ei ole kyseisen järjestelmän
luonteen eikä tavoitteen mukaista.
30     Pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa tilanteessa, jossa maataloustuottaja antaa vuokralle metsästysalueita, sen ei siis
voida katsoa suorittavan kuudennen direktiivin 25 artiklan 2 kohdan viidennessä luetelmakohdassa, luettuna yhdessä direktiivin
liitteen B kanssa, tarkoitettuja maatalouspalveluja.
31     Toisen kysymyksen toiseen osaan on näin ollen vastattava, että kuudennen direktiivin 25 artiklan 2 kohdan viidettä luetelmakohtaa,
luettuna yhdessä direktiivin liitteen B kanssa, on tulkittava siten, että tuossa direktiivissä tarkoitettuna maatalouspalveluna
ei ole pidettävä sitä, että vakiokantajärjestelmän alaisuuteen kuuluva maataloustuottaja vuokraa metsästysalueita.
32     Toisen kysymyksen toiseen osaan annettu vastaus huomioon ottaen ja tämän tuomion 12–16 kohdassa esitetyistä syistä ensimmäiseen
kysymykseen ei ole syytä vastata.

Oikeudenkäyntikulut
33     Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä
olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä yhteisöjen tuomioistuimelle,
ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla yhteisöjen tuomioistuin (kolmas jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
1)
Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste
– 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 25 artiklaa on tulkittava siten, että maataloustuottajia
koskevaa yhteistä vakiokantajärjestelmää sovelletaan ainoastaan maataloustuotteiden luovutuksiin ja maatalouspalvelujen suorituksiin,
sellaisina kuin ne on määritelty tuon artiklan 2 kohdassa, ja että vakiokantajärjestelmän alaisuuteen kuuluvien maataloustuottajien
suorittamat muut liiketoimet kuuluvat kyseisessä direktiivissä säädetyn yleisen järjestelmän soveltamisalaan.
2)
Direktiivin 77/388 25 artiklan 2 kohdan viidettä luetelmakohtaa, luettuna yhdessä direktiivin liitteen B kanssa, on tulkittava
siten, että tuossa direktiivissä tarkoitettuna maatalouspalveluna ei ole pidettävä sitä, että vakiokantajärjestelmän alaisuuteen
kuuluva maataloustuottaja vuokraa metsästysalueita.
Allekirjoitukset
*
Oikeudenkäyntikieli: saksa.