CELEX: 62005CJ0072
Kuudes arvonlisäverodirektiivi
11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohta
Yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvan kiinteän omaisuuden ottaminen verovelvollisen omaan yksityiseen käyttöön
Tämän käytön rinnastaminen palvelujen vastikkeelliseen suoritukseen
Veron perusteen määrittäminen
Verovelvolliselle näiden palvelujen suorituksesta aiheutuvien kustannusten määrän käsite

1       Ennakkoratkaisupyyntö koskee jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä:
yhdenmukainen määräytymisperuste – 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145,
s. 1), sellaisena kuin se on muutettuna 10.4.1995 annetulla neuvoston direktiivillä 95/7/EY (EYVL L 102, s. 18; jäljempänä
kuudes direktiivi), 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdan tulkintaa.
2       Tämä pyyntö on esitetty asiassa, joka koskee arvonlisäveron perusteen määrittämistä yrityksen liikeomaisuuteen kokonaan kuuluvan
kiinteistön osan ottamiselle verovelvollisen yksityiseen käyttöön.

Asiaa koskevat oikeussäännöt

Yhteisön lainsäädäntö
3       Kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava ”verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan
alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta”.
4       Kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan a alakohdassa vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin rinnastetaan ”yrityksen
liikeomaisuuteen kuuluvien tavaroiden ottaminen verovelvollisen omaan tai hänen henkilöstönsä yksityiseen käyttöön taikka
yleisesti ottaen käyttö yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin, jos tavarat oikeuttavat arvonlisäveron täyteen tai osittaiseen
vähennykseen”.
5       Kuudennen direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdassa veron perusteena on ”edellä 6 artiklan 2 kohdassa tarkoitettujen
liiketoimien osalta verovelvolliselle palvelujen suorituksesta aiheutuvien kustannusten määrä”.
6       Kuudennen direktiivin 17 artiklan 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Jos tavaroita ja palveluja käytetään verovelvollisen verollisiin liiketoimiin, verovelvollinen saa vähentää verosta, jonka
on velvollinen maksamaan:
a)      arvonlisäveron, joka on maan alueella maksettu tai maksettava tavaroista tai palveluista, jotka toinen verovelvolliselle on
toimittanut tai toimittaa hänelle;
– –”
7       Kuudennen direktiivin 20 artiklassa säädetään seuraavaa:
”1.      Alun perin tehty vähennys on oikaistava jäsenvaltioiden vahvistamien yksityiskohtaisten sääntöjen mukaan, erityisesti
a)      jos vähennys on suurempi tai pienempi kuin se, jonka tekemiseen verovelvollinen oli oikeutettu;
b)      jos vähennysten määrän määräytymisessä huomioon otetuissa erissä on veroilmoituksen antamisen jälkeen tapahtunut muutoksia,
etenkin jos kauppa on peruutettu tai hinnanalennus saatu – –
2.      Investointitavaroiden osalta oikaisu suoritetaan viiden vuoden ajalta, mukaan lukien tavaran hankinta- tai valmistusvuosi.
Kunakin vuonna oikaisu kohdistuu vain viidennekseen näiden tavaroiden verosta. Oikaisu perustuu seuraavien vuosien aikana
tapahtuneisiin vähennysoikeuden muutoksiin suhteessa tavaran hankinta- tai valmistusvuoteen.
Jäsenvaltiot voivat edellisestä alakohdasta poiketen oikaisua tehdessään käyttää perusteena täydet viisi vuotta kestävää kautta,
joka alkaa tavaran ensimmäisestä käyttöönotosta.
Kiinteistöinvestointien osalta oikaisun perusteena toimivaa kautta voidaan pidentää kahteenkymmeneen vuoteen.
3.      Oikaisukauden aikana luovutettua investointitavaraa on katsottava käytetyksi verovelvollisen taloudellisessa toiminnassa oikaisukauden
loppuun saakka. Tätä taloudellista toimintaa on pidettävä kokonaisuudessaan verollisena, jos mainitun tavaran luovutus on
verollinen: ja sitä on pidettävä kokonaan vapautettuna, jos luovutus on vapautettu. Oikaisu on suoritettava kerralla koko
jäljellä olevan oikaisukauden osalta.
– –”

Kansallinen lainsäädäntö
8       Liikevaihtoverolain (Umsatzsteuergesetz, BGBl. 1993, I, s. 565; jäljempänä UStG) 3 §:n 9 a momentin 1 kohdassa palvelujen
vastikkeelliseen suoritukseen rinnastetaan yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvien tavaroiden, jotka ovat oikeuttaneet ostoihin
sisältyvän veron täyteen tai osittaiseen vähennykseen, käyttö yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin.
9       Mainitussa 3 §:n 9 a momentin 1 kohdassa tarkoitettujen suoritusten osalta veron peruste määritetään UStG:n 10 §:ssä. Mainitussa
10 §:ssä säädettiin sen 30.6.2004 saakka voimassa olleessa muodossa, että näiden suoritusten osalta veron peruste määräytyy
”kyseisten liiketointen toteuttamiseen käytettyjen kulujen perusteella, niiltä osin kuin kyseiset liiketoimet ovat oikeuttaneet
täyteen tai osittaiseen vähennykseen”.
10     UStG:n 10 §:n 4 momentin 2 kohdassa säädetään sen 1.7.2004 voimaan tulleessa versiossa seuraavaa:
”4.      Veron perusteena on – – kyseisten liiketointen suorituksesta aiheutuvien kustannusten määrä, niiltä osin kuin kyseiset toimet
ovat oikeuttaneet ostoihin sisältyvän veron täyteen tai osittaiseen vähennykseen. Näihin kustannuksiin kuuluvat omaisuuden
hankinnasta tai sen valmistamisesta aiheutuvat kulut, niiltä osin kuin kyseinen omaisuus kuuluu yrityksen liikeomaisuuteen
ja sitä käytetään muun suorituksen toteuttamiseen. Jos hankinnan tai valmistamisen kulut ovat suuruudeltaan vähintään 500
euroa, kulut jaetaan tasasuuruisesti ajanjaksolle, joka vastaa kyseiseen omaisuuteen 15 a §:n mukaisesti sovellettavaa oikaisukautta.”
11     UStG:n 15 a § koskee vähennysten oikaisemista. Sen 1 momentissa säädetään seuraavaa:
”Jos viiden vuoden kuluessa omaisuuden ensimmäisestä käyttöönotosta ilmenee, että alkuperäistä vähennystä koskevat olosuhteet
muuttuvat, kunkin muutoksia vastaavan kalenterivuoden osalta on toteutettava tasoitus oikaisemalla vähennystä hankinta- tai
valmistuskuluihin kohdistuvan veron osalta. Jos kyse on kiinteistöistä, niiden ainesosat mukaan lukien, oikaisuista, joihin
sovelletaan kiinteistöjä koskevia siviilioikeudellisia säännöksiä, ja rakennuksista, jotka sijaitsevat muulla kuin itse omistetulla
maalla, sovelletaan viiden vuoden pituisen kauden sijaan kymmenen vuoden pituista kautta.”
12     Tuloverolain (Einkommensteuergesetz) 7 artiklan 4 momentin 2 kohdan a alakohdassa säädetään 1.1.1925 jälkeen valmistuneiden
asuinkäyttöön tarkoitettujen rakennusten osalta, että ”poistoprosentit, joita rakennuksiin sovelletaan täysimääräiseen poistoon
asti, ovat – – kaksi prosenttia vuodessa”.

Pääasian tosiseikat ja ennakkoratkaisukysymys
13     Vuoden 2003 kuluessa Hausgemeinschaft Jörg und Stefanie Wollny, Jörg ja Stefanie Wollnyn muodostama kotitalous (jäljempänä
kotitalous), rakennutti kiinteistön, jonka se luki kokonaan yrityksensä liikeomaisuuteen. Tähän kiinteistöön kuuluu mainitun
kotitalouden kahden jäsenen yksityisasunto sekä toiselle mainituista jäsenistä vuokratut verokonsulttitoimiston tilat. Vuokrattu
osa vastaa 20,33:a prosenttia kiinteistöstä. Tästä vuokrauksesta kannetaan arvonlisäveroa.
14     Joulukuun 2003 sekä tammi-maaliskuun 2004 arvonlisäveroa koskevissa ennakkoilmoituksissaan kotitalous vähensi kokonaisuudessaan
siltä kiinteistön rakennuskustannusten perusteella laskutetut arvonlisäverot. Se käytti perusteena EStG:n 7 §:n 4 momentin
2 kohdan a alakohdassa vahvistettua poistoprosenttia ja katsoi, että kuukausittaisen veron peruste kiinteistön 79,67 prosentin
yksityisen käytön osalta vastaa 1/12:aa 2 prosentista tämän yksityiseen käyttöön otetun osan rakennuskustannuksista.
15     Finanzamt Landshut käytti perusteenaan Bundesministerium für Finanzenin (Saksan valtiovarainministeriö) 13.4.2004 päiväämää
kirjettä (BStBl. I 2004, s. 468) ja katsoi puolestaan, että mainittu veron peruste oli määriteltävä arvonlisäveroa koskevan
vähennysten oikaisukauden keston eli kymmenen vuoden perusteella siten kuin UStG:n 15 a §:ssä on säädetty. Se siis korjasi
kotitalouden laskelmia ja määräsi kiinteistön osan yksityiseen käyttöön ottamista koskevan kuukausittaisen arvonlisäveron
perusteeksi 1/12:n 10 prosentista kiinteistön kyseiseen osaan liittyvien rakennuskustannusten määrästä.
16     Koska Finanzamt Landshut hylkäsi kotitalouden edellisessä kohdassa mainitun laskelman mukaisesti määrätystä veron ennakkoperinnästä
tekemät oikaisuvaatimukset, mainittu kotitalous nosti asiassa kanteen Finanzgericht Münchenissä.
17     Tämä tuomioistuin katsoo, että sen käsiteltäväksi saatetun asian ratkaisun kannalta olennaista on sen määrittäminen, mitä
veron perustetta sovelletaan yrityksen liikeomaisuuteen kokonaisuudessaan kuuluvan kiinteistön ottamiseen kotitalouden yksityiseen
käyttöön. Se korostaa, että kuudennen direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdassa ei määritellä ”kustannusten
määrän” käsitettä, ja pohtii, mikä tämän käsitteen merkitys on.
18     Se toteaa tältä osin, että yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-230/94, Enkler, 26.9.1996 antamaan tuomioon (Kok. 1996, s.
I-4517) ja asiassa C-296/00, Seeling, 8.5.2003 antamaan tuomioon (Kok. 2003, s. I-4101, 54 kohta) sisältyy seikkoja, joista
osa on edullisia kantajalle ja osa Saksan verohallinnolle.
19     Näin ollen Finanzgericht München on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
”Miten [kuudennen direktiivin] 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdassa mainittua ’kustannusten määrän’ käsitettä on
tulkittava? Kattaako sellaisen huoneiston, jota käytetään yksityistarkoituksiin mutta joka on osa yrityksen liikeomaisuuteen
kuuluvaa rakennusta, kustannusten määrä (juoksevien kulujen lisäksi) kansallisen lainsäädännön nojalla tehtävät rakennusten
arvon alenemisesta aiheutuvat vuotuiset poistot ja/tai arvonlisäveron vähennykseen oikeuttaneiden hankinta- ja rakennuskustannusten
vuotuisen osuuden, joka lasketaan kansallisessa lainsäädännössä säädetyn vähennysten oikaisua koskevan jakson perusteella?”

Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
20     Aluksi on muistutettava, että kuudennella arvonlisäverodirektiivillä käyttöön otetun järjestelmän logiikan mukaan sellaiset
ostoihin sisältyvät verot, jotka verovelvollinen on maksanut verollisiin liiketoimiinsa käyttämistään tavaroista ja palveluista,
voidaan vähentää. Ostoihin sisältyvien verojen vähentäminen on sidoksissa myyntitoimista maksettavien verojen suorittamiseen.
Siinä tapauksessa, että tavaroita tai palveluja käytetään verollisten liiketoimien suorittamiseen, niihin liittyviin ostoihin
sisältyvän veron vähentäminen on välttämätöntä kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi. Sitä vastoin silloin, kun verovelvollisen
hankkimia tavaroita tai palveluja käytetään sellaisessa toiminnassa, joka on vapautettu verosta tai joka ei kuulu arvonlisäveron
soveltamisalaan, veroa ei suoriteta myynneistä eikä ostoihin sisältyvää veroa voida vähentää (ks. asia C-184/04, Uudenkaupungin
kaupunki, tuomio 30.3.2006, 24 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
21     Tilanteessa, jossa investointitavaraa käytetään sekä liiketoimintaan että yksityisiin tarkoituksiin, verovelvollinen voi arvonlisäveron
kannalta joko lukea tämän tavaran liikeomaisuuteensa tai pitää sen kokonaisuudessaan osana yksityisomaisuuttaan ja sulkea
sen näin ollen kokonaan arvonlisäverojärjestelmän ulkopuolelle taikka lukea sen liikeomaisuuteensa ainoastaan siltä osin kuin
sitä käytetään liiketoimintaan (asia C-434/03, Charles ja Charles-Tijmens, tuomio 14.7.2005, Kok. 2005, s. I-7037, 23 kohta).
22     Jos verovelvollinen päättää käsitellä yrityksen omaisuutena investointitavaraa, jota käytetään sekä liiketoimintaan että yksityisiin
tarkoituksiin, tämän tavaran hankintahintaan tai rakennuskustannuksiin sisältyvä arvonlisävero on lähtökohtaisesti täysin
ja välittömästi vähennettävissä (em. asia Seeling, tuomion 41 kohta sekä asia Charles ja Charles-Tijmens, tuomion 24 kohta).
23     Kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdasta kuitenkin seuraa, että jos yrityksen liikeomaisuuteen
kuuluva tavara on oikeuttanut hankintahintaan sisältyvän arvonlisäveron täyteen tai osittaiseen vähennykseen, sen käyttö verovelvollisen
omiin tai hänen henkilöstönsä yksityisiin tarkoituksiin taikka yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin rinnastetaan vastikkeelliseen
palvelun suoritukseen. Tätä käyttöä, joka on siis saman direktiivin 17 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu verollinen liiketoimi,
verotetaan kyseisen direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdan mukaisesti palvelujen suorituksesta aiheutuvien
kustannusten määrän perusteella (em. asia Charles ja Charles-Tijmens, tuomion 25 kohta).
24     Näin ollen verovelvollisella, joka päättää, että rakennus kokonaisuudessaan kuuluu hänen yrityksensä liikeomaisuuteen, ja
joka käyttää osaa tästä rakennuksesta yksityisiin tarkoituksiin, on oikeus vähentää kyseisen rakennuksen rakentamiskustannusten
kokonaismäärään sisältynyt arvonlisävero ja toisaalta vastaavasti velvollisuus maksaa arvonlisävero kyseisestä käytöstä aiheutuvien
kustannusten määrästä (em. asia Sterling, tuomion 43 kohta).
25     Kansallisen tuomioistuimen esittämä kysymys koskee tässä yhteydessä sitä, miten kuudennen direktiivin 11 artiklan A kohdan
1 alakohdan c alakohdassa tarkoitettua ”palvelujen suorituksesta aiheutuvien kustannusten määrän” käsitettä on tulkittava.
Mainittu tuomioistuin pohtii ennen kaikkea sitä, onko tämä summa määritettävä kiinteistön arvon alenemisesta aiheutuviin poistoihin
sovellettavien kansallisten säännösten mukaisesti vai kansallisessa oikeudessa kuudennen direktiivin 20 artiklan mukaisesti
vahvistetun arvonlisäveroa koskevan vähennysten oikaisukauden keston mukaan.
26     Kyseinen käsite on yhteisön oikeussäännöksessä, jossa ei viitata jäsenvaltioiden oikeuteen säännöksen merkityksen ja ulottuvuuden
määrittämiseksi. Tämän vuoksi kyseisen käsitteen tulkintaa ei koko laajuudessaan voida jättää kunkin jäsenvaltion harkintaan
(ks. vastaavasti asia 51/76, Verbond van Nederlandse Ondernemingen, tuomio 1.2.1977, Kok. 1977, s. 113, 10 ja 11 kohta).
27     Tämä käsite vastaa yleisesti kustannuksia, jotka liittyvät tavaraan itseensä (ks. em. asia Enkler, tuomion 36 kohta). Siihen
kuuluvat mainitun tavaran hankinta- tai rakennuskulujen kaltaiset kustannukset, jotka ovat synnyttäneet oikeuden arvonlisäveron
vähentämiseen ja joita ilman kyseistä yksityiseen käyttöön ottamista ei olisi tapahtunut.
28     Koska kuudenteen direktiiviin ei kuitenkaan sisälly kyseessä olevien kustannusten määrän yhdenmukaista ja täsmällistä määrittämistä
varten tarvittavia tietoja, on myönnettävä, että jäsenvaltioilla on tietty harkintavalta näiden sääntöjen osalta, kunhan ne
ottavat huomioon kyseisen säännöksen tarkoituksen ja aseman kuudennen direktiivin systematiikassa (ks. vastaavasti em. asia
Verbond van Nederlandse Ondernemingen, tuomion 16 ja 17 kohta).
29     Tässä tapauksessa on siis tutkittava, onko kansallisessa oikeudessa mainittujen kustannusten määrän määrittämistä varten tehty
viittaus vähennysten oikaisukauden kuudennen direktiivin 20 artiklan mukaisesti vahvistettuun kestoon yhteensopiva mainitun
direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdan ja sillä tämän direktiivin systematiikassa olevan aseman kanssa.
30     Mainitun 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdan tavoitteena on määrittää veron peruste verovelvollisen yrityksen liikeomaisuuteen
lukeman hyödykkeen ottamiselle yksityiseen käyttöön – tai yleisemmin käyttöön mainitulle yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin
– kun otetaan huomioon, että mainitun direktiivin 6 artiklan 2 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdassa rinnastetaan tällainen
käyttö palvelujen vastikkeelliseen tarjoamiseen, josta näin ollen kannetaan arvonlisäveroa.
31     Tämän rinnastuksen tarkoituksena on estää se, että verovelvollinen, joka on voinut vähentää arvonlisäveron yrityksensä liikeomaisuuteen
kuuluvan tavaran hankinnasta tai rakentamisesta, välttyy maksamasta tätä veroa ottaessaan tämän tavaran tai osan siitä yksityiseen
käyttöön (ks. asia 50/88, Kühne, tuomio 27.6.1989, Kok. 1989, s. 1925, 8 kohta).
32     Kuten Saksan hallitus ja istunnossa Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus ovat korostaneet, tämän rakenteen osalta kyse on yhtäältä
verovelvollisen ja loppukuluttajan yhdenvertaisen kohtelun varmistamisesta estämällä se, että verovelvollinen saa aiheetonta
etua verrattuna kuluttajaan, joka tavaran ostaessaan maksaa arvonlisäveron (ks. vastaavasti em. asia Enkler, tuomion 33 ja
35 kohta sekä asia C-412/03, Hotel Scandic Gåsabäck, tuomio 20.1.2005, Kok. 2005, s. I-743, 23 kohta).
33     Tavoitteena on toisaalta taata kuudennella direktiivillä käyttöön otetun järjestelmän logiikan mukaisesti (ks. tämän tuomion
20 kohta) se, että ostoista tehtävä arvonlisäveron vähennys vastaa myynneistä tehtävää arvonlisäveron suoritusta (ks. vastaavasti
julkisasiamies Jacobsin ratkaisuehdotus em. asiassa Charles ja Charles-Tijmens, 60 kohta).
34     Vaikka mainitun direktiivin 20 artiklalla käyttöön otetun vähennysten oikaisua koskevan järjestelmän soveltamisala ei ole
täysin sama kuin kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdan, tätä järjestelmää sovelletaan,
kuten mainittua säännöstä, tilanteessa, jossa tavaraa, jonka käyttö oikeuttaa vähennykseen, aletaan myöhemmin käyttää toimintaan,
joka ei oikeuta vähennykseen (ks. em. asia Uudenkaupungin kaupunki, tuomion 30 kohta). Kuten julkisasiamies on ratkaisuehdotuksensa
98 kohdassa todennut, sekä kuudennen direktiivin 6 artiklan 2 kohta että 20 artikla koskevat tilanteita, joissa tavaraa käytetään
samaan aikaan sekä liiketoimintaan että yksityisiin tarkoituksiin.
35     Lisäksi oikaisua koskevan järjestelmän tavoite on vastaava kuin investointitavaran yksityiskäytöstä tapahtuvan arvonlisäveron
kantamisen. Kyse on näet yhtäältä sen välttämisestä, ettei verovelvollinen saa perusteetonta etua loppukuluttajaan nähden,
velvoittamalla verovelvollinen maksamaan niitä vähennyksiä vastaavat määrät, joihin sillä ei ollut oikeutta (ks. vastaavasti
yhdistetyt asiat C-487/01 ja C-7/02, Gemeente Leusden ja Holin Groep, tuomio 29.4.2004, Kok. 2004, s. I-5337, 90 kohta sekä
em. asia Uudenkaupungin kaupunki, tuomion 30 kohta).
36     Kyse on toisaalta siitä, että taataan ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähennyksen ja myynneistä tehtävän arvonlisäveron
suorituksen vastaavuus (ks. julkisasiamiehen ratkaisuehdotus em. asiassa Charles ja Charles-Tijmens, 60 kohta).
37     Kun otetaan huomioon tämä yhteinen tavoite sekä 6 ja 20 artiklalle tästä syystä kuudennen direktiivin systematiikassa annettu
täydentävä rooli, jäsenvaltio ei ylitä harkintavaltaansa säätämällä, että yrityksen tavaran yksityisen käytön osalta veron
perusteen määrittämisessä sovelletaan vähennysten oikaisemiseen liittyviä sääntöjä.
38     Kuten Saksan hallitus on istunnossa korostanut ja kuten julkisasiamies ratkaisuehdotuksensa 95 kohdassa huomauttaa, tämä ratkaisu
pienentää lisäksi kassaetua, jonka yrityksen kiinteää omaisuutta yksityiseen käyttöön ottava verovelvollinen saa arvonlisäveron
hajautetusta kantamisesta, suhteessa loppukuluttajaan, joka joutuu maksamaan arvonlisäveron kokonaisuudessaan tällaisen kiinteistön
hankinnan tai rakentamisen yhteydessä.
39     Lisäksi kuten sama hallitus sekä istunnossa Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus ovat korostaneet, tämä ratkaisu mahdollistaa
tilanteiden, joissa lopullinen kulutus jää verottamatta, välttämisen siinä tapauksessa, että kiinteistö luovutetaan arvonlisäverovapaasti
vähennysten oikaisukauden päätteeksi. Sillä näet sovitetaan yhteen kyseisen kiinteistön yksityiseen käyttöön ottamisesta kannettavan
arvonlisäveron porrastaminen mainitun kauden keston kanssa ja taataan tämän käytön osalta tämän ostoista vähennettyä veroa
vastaavan veron koko määrän kantaminen ennen kiinteistön mahdollista arvonlisäverovapaata myyntiä, joka tapahtuisi tämän kauden
päättyessä.
40     Edellä esitetystä seuraa, että kyseisessä kansallisessa lainsäädännössä vahvistettu ratkaisu on kuudennen direktiivin 6 artiklan
2 kohdan tarkoituksen mukainen.
41     Kuten kotitalous on huomauttanut, yhteisöjen tuomioistuin on edellä mainitussa asiassa Enkler annetun tuomion 36 kohdassa
tosin viitannut 6 artiklan 2 kohdan ja 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdan yhteydessä ”tavaran arvon alenemisesta
johtuvien poistojen kaltaisiin” kustannuksiin.
42     Tämän tiedon ei kuitenkaan voida loukkaamatta jäsenvaltioilla tältä osin olevaa harkintavaltaa tulkita tarkoittavan sitä,
että jäsenvaltiot voisivat yrityksen kiinteän omaisuuden yksityiseen käyttöön ottamisesta kannettavan veron perustetta määritettäessä
ainoastaan soveltaa kiinteistön arvon alenemisen vuoksi tehtäviä poistoja koskevia kansallisia sääntöjä eivätkä mitään muuta
menetelmää, joka kyseessä olevan kansallisen lainsäädännön tavoin olisi kuitenkin yhteensopiva kuudennen direktiivin 6 artiklan
2 kohdan tarkoituksen kanssa.
43     Päinvastoin kuin kotitalous on väittänyt, myöskään edellä mainitulla asiassa Seeling annetulla tuomiolla ei kyseenalaisteta
edellä esitettyä arviota.
44     Asiassa, jonka johdosta tämä tuomio on annettu ja joka myös koski verovelvollisen yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvan kiinteistön
sekakäyttöä, Saksan hallitus oli suositellut voimakkaasti tämän kiinteistön yksityiseen käyttöön ottamisen rinnastamista kiinteistön
kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan b alakohdan nojalla arvonlisäverosta vapautettuun vuokraamiseen, joka ei siis voi
antaa oikeutta ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähentämiseen. Väitteensä tueksi se oli esittänyt muun muassa, että toisin
kuin ratkaisu, jossa hyväksyttäisiin tämän kiinteistön kaikista rakentamiskuluista maksetun veron vähentäminen ja kannettaisiin
vero osittain kiinteistön yksityiseen käyttöön ottamisesta, sen suosittelema ratkaisu voisi estää tilanteet, joissa lopullinen
kulutus jäisi verottamatta siinä tapauksessa, että kiinteistö myydään arvonlisäverovapaasti kuudennen direktiivin 20 artiklassa
säädetyn vähennysten oikaisukauden päätyttyä.
45     Yhteisöjen tuomioistuin katsoi kuitenkin, että tällainen yksityinen käyttö ei ollut kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan
b alakohdassa tarkoitettua vuokraamista (em. asia Seeling, tuomion 49–52 kohta).
46     Tässä yhteydessä se edellä mainitun asiassa Seeling annetun tuomion 54 kohdassa totesi, että jos siitä seikasta, että verovelvollisen
sallitaan lukevan rakennus kokonaisuudessaan yrityksensä liikeomaisuuteen ja siten vähentävän rakentamiskustannusten kokonaismäärään
sisältyneen arvonlisäveron, voi olla seurauksena se, että lopullista kulutusta ei veroteta, koska kuudennen direktiivin 20 artiklan
2 kohdassa säädetyllä oikaisukaudella voidaan vain osittain korjata rakennuksen rakentamisen yhteydessä tehty hankintahintaan
sisältyneen arvonlisäveron vähennys, tämä on kuitenkin seuraus yhteisön lainsäätäjän tekemästä tarkoituksellisesta valinnasta,
eikä se voi pakottaa tulkitsemaan kyseisen direktiivin 13 artiklan B kohdan b alakohtaa artiklaa laajasti.
47     Näin ollen yhteisöjen tuomioistuin totesi, että kuudennen direktiivin 20 artiklassa säädetyn oikaisukauden kestolla voitiin
vain rajatusti estää tilanteita, joissa lopullinen kulutus jää verottamatta, siinä tapauksessa, että yrityksen kiinteän omaisuuden
yksityiseen käyttöön ottamisesta kannettavan arvonlisäveron porrastaminen sallitaan mainittua oikaisukautta pidemmälle ajalle.
48     Kuten Saksan hallitus on esittänyt ja julkisasiamies on ratkaisuehdotuksensa 90 kohdassa korostanut, tätä toteamusta ei voida
kuitenkaan tulkita siten, että sillä evätään jäsenvaltioilta mahdollisuus käyttää tällaisesta yksityiseen käyttöön ottamisesta
kannettavan veron perusteen määrittämisessä menetelmää, joka mahdollistaa, kuten se, että vero kannetaan porrastetusti vähennysten
oikaisujaksoa vastaavana aikana, niin suuressa määrin kuin mahdollista verovelvollisten ja loppukuluttajien yhdenvertaisuuden
takaamiseksi tilanteiden, joissa lopullinen kulutus jää verottamatta, välttämisen siinä tapauksessa, että verovelvollinen
luovuttaa kiinteistön arvonlisäverovapaasti.
49     Jotta kansalliselle tuomioistuimelle voidaan antaa hyödyllinen vastaus erään kirjallisissa huomautuksissa ja istunnossa esiin
nousseen seikan osalta, on lopuksi vielä täsmennettävä, kuten Euroopan yhteisöjen komissio sekä Saksan ja Yhdistyneen kuningaskunnan
hallitukset ovat tehneet, että siinä tapauksessa, että maan, jolle osittain yksityiseen käyttöön otettu kiinteistö on rakennettu,
hankintahinnasta on kannettu arvonlisäveroa ja verovelvollinen on saanut vähentää tämän veron, koska maa on kuulunut hänen
yrityksensä liikeomaisuuteen, mainitut kulut on sisällytettävä arvonlisäveron perusteeseen tämän yksityisen käytön osalta.
50     Yhtäältä näet kuudennen direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdassa tarkoitettu verovelvolliselle palvelujen
suorituksesta aiheutuvien kustannusten määrän käsite on ymmärrettävä siten, että siihen kuuluvat kaikki tästä aiheutuneet
kulut, mukaan lukien maan hankintaan liittyvät, joita ilman kyseistä yksityiseen käyttöön ottamista ei olisi voinut tapahtua.
51     Toisaalta se, että maan hankintakulut, jotka ovat antaneet oikeuden arvonlisäveron vähentämiseen, jätettäisiin arvonlisäveron
perusteen ulkopuolelle, rikkoisi ostoista tehtävän arvonlisäveron vähennyksen ja myynneistä kannettavan veron suorituksen
välisen vastaavuuden.
52     Tässä asiassa kansallisen tuomioistuimen asiana on arvioida, onko kantajalta kannettu arvonlisäveroa maan, jolle kyseinen
kiinteistö on rakennettu, hankinnasta ja onko kantaja saanut vähentää tämän veron.
53     Edellä esitetyn perusteella esitettyyn kysymykseen on vastattava, että kuudennen direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan
c alakohtaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä sille, että arvonlisäveron peruste verovelvollisen yrityksensä liikeomaisuuteen
kokonaan lukeman kiinteistön osan ottamisesta yksityiseen käyttöön vahvistetaan kiinteistön hankinta- tai rakennuskulujen
osaksi, joka määritetään mainitun direktiivin 20 artiklan mukaisen arvonlisäveroa koskevan vähennysten oikaisukauden keston
mukaan. Maan, jolle kiinteistö on rakennettu, hankintakulut on sisällytettävä tähän veron perusteeseen, kun tästä hankinnasta
on kannettu tätä veroa ja kun verovelvollinen on saanut vähentää sen.

Oikeudenkäyntikulut
54     Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä
olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä yhteisöjen tuomioistuimelle,
ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla yhteisöjen tuomioistuin (ensimmäinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste
– 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY, sellaisena kuin se on muutettuna 10.4.1995
annetulla neuvoston direktiivillä 95/7/EY, 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohtaa on tulkittava siten, että se ei ole
esteenä sille, että arvonlisäveron peruste verovelvollisen yrityksensä liikeomaisuuteen kokonaan lukeman kiinteistön osan
ottamisesta yksityiseen käyttöön vahvistetaan kiinteistön hankinta- tai rakennuskulujen osaksi, joka määritetään mainitun
direktiivin 20 artiklan mukaisen arvonlisäveroa koskevan vähennysten oikaisukauden keston mukaan.
Maan, jolle kiinteistö on rakennettu, hankintakulut on sisällytettävä tähän veron perusteeseen, kun tästä hankinnasta on kannettu
tätä veroa ja kun verovelvollinen on saanut vähentää sen.
Allekirjoitukset
*
Oikeudenkäyntikieli: saksa.