CELEX: 62003CJ0472
Šeštoji PVM direktyva
13 straipsnio B dalies a punktas
Su draudimo sandoriais susijusių paslaugų, kurias atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai, atleidimas nuo mokesčio
Gyvybės draudimas
"Back office" veikla

Ginčo aplinkybės
1       Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių
narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L
145, p. 1, toliau − Šeštoji direktyva) 13 straipsnio B skirsnio a punkto išaiškinimo.
2       Šis prašymas buvo pateiktas byloje, iškeltoje
Staatssecretaris van Financiën
(Nyderlandų finansų valstybės sekretorius) atsisakius įmonės
Arthur Andersen & Co. Accountants c.s.
(toliau – atsakovė) gyvybės draudimo sektoriuje vykdomą „back office“ veiklą atleisti nuo pridėtinės vertės mokesčio (toliau
– PVM).

Teisinis pagrindas

Bendrijos teisė
3       Pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 1 dalį apmokestinamuoju asmeniu yra laikomas bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis
bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą to paties straipsnio 2 dalyje, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas
ar rezultatas.
4       To paties straipsnio 4 dalis nurodo, kad straipsnio 1 dalyje pavartotas žodis „savarankiškai“ reiškia, kad mokestis netaikomas
samdomiems ir kitiems asmenims tiek, kiek jie susaistyti su darbdaviu darbo sutartimi ar kitais teisiniais ryšiais, kurie
sukuria darbdavio ir dirbančiojo santykius, susijusius su darbo sąlygomis, atlyginimu ir darbdavio atsakomybe.
5       Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnis nurodo:
„Nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų, valstybės narės atleidžia nuo mokesčio toliau nurodytą veiklą taikydamos sąlygas,
kurias jos turi nustatyti siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir sąžiningas ir kad būtų užkirstas
kelias galimam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui:
a)      draudimo ir perdraudimo sandorius ir su jais susijusias paslaugas, kurias atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai;
<…>“
6       1976 m. gruodžio 13 d. Tarybos direktyvos 77/92/EEB dėl priemonių, padedančių veiksmingai naudotis įsisteigimo laisve ir laisve
teikti paslaugas draudimo agentų ir brokerių veiklos (ISIC ex 630 grupė) srityje, ypač dėl pereinamųjų šios veiklos priemonių
(OL L 26, 1977, p. 14), 2 straipsnis, galiojęs faktinių aplinkybių metu, nurodo:
„1. Ši direktyva taikoma šioms Bendrosios įsisteigimo laisvės apribojimų panaikinimo programos III priedo ISIC ex 630 grupėje
išvardytoms veiklos rūšims:
a)      profesinei veiklai asmenų, kurie, visiškai laisvai pasirinkdami įmonę, draudimo ir perdraudimo rizikų atžvilgiu suveda draustis
ir persidrausti norinčius asmenis su draudimo arba perdraudimo įmonėmis, atlieka draudimo ir perdraudimo sutarčių sudarymo
parengiamąjį darbą ir, jei reikia, padeda tokias sutartis administruoti ir vykdyti, ypač pateikus draudimo išmokos reikalavimą;
b)      profesinei veiklai asmenų, kuriems pagal vieną arba keletą sutarčių pavesta arba kurie įgalioti veikti vienos arba kelių draudimo
įmonių vardu ir naudai arba tik jų naudai, pristatant, pasiūlant ir atliekant draudimo sutarčių sudarymo parengiamąjį darbą
arba sudarant tokias sutartis, arba padedant administruoti ir vykdyti tokias sutartis, ypač pateikus draudimo išmokos reikalavimą;
<…>
2. Ši direktyva pirmiausia taikoma šioms valstybėse narėse taip apibūdintoms veiklos rūšims:
<…>
b) šio straipsnio 1 dalies b punkte nurodytai veiklai:
<…>
– Nyderlanduose:
– Gevolmachtigd agent,
− Verzekeringsagent
<…>“

Nacionalinė teisė
7       1968 m.
Wet op de omzetbelasting 1968
(1968 m. Įstatymas dėl apyvartos mokesčio) 11 straipsnis nurodo, kad:
„1. Valdžios institucijų bendromis priemonėmis nustatytomis sąlygomis nuo mokesčio atleidžiami:
<…>
k) draudimas ir paslaugos, kurias teikia draudimo agentai.“

Pagrindinės bylos faktinės aplinkybės ir prejudicinis klausimas
8       Faktinių aplinkybių atsiradimo metu pagrindinėje byloje Roterdame (Nyderlandai) įsteigtos atsakovės dalis buvo pagal Nyderlandų
teisę įsteigta įmonė
Andersen Consulting Management Consultants
(toliau −
ACMC
).
9       1997 m. gegužės 26 d.
Royal Nederland Verzekeringsgroep NV, Universal Leven NV
(toliau −
UL
), per draudimo agentus gyvybės draudimo rinkoje veikianti įmonė, ir
ACMC
sudarė bendradarbiavimo sutartį, numatančią, kad pastaroji vykdo
UL
įvairias sutartyje nurodytas „back office“ veiklos rūšis.
ACMC
šios veiklos vykdymą patikėjo savo skyriui
Accenture Insurance Services
(toliau −
AIS
), įsteigtam tame pačiame pastate kaip ir
UL
.
10     Minėta „back office“ veikla apima būtent prašymų apsidrausti priėmimą, sutarčių ir tarifų keitimą, platinimą, draudimo polisų
valdymą ir panaikinimą, draudimo išmokų administravimą, komisinių agentams nustatymą ir mokėjimą, informacinių technologijų
organizavimą ir valdymą, informacijos
UL
ir agentams teikimą bei ataskaitų, skirtų draudėjams ir tretiesiems asmenims, pavyzdžiui,
Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst
(FIOD mokesčių tyrimų ir kontrolės tarnyba), rengimą. Tuo atveju, kai norinčiajam apsidrausti pateikus informaciją pasirodo
būtinas medicininis patikrinimas,
UL
sprendžia, ar rizika draustina; priešingu atveju tai sprendžia
ACMC
ir šis sprendimą privalomas
UL
.
AIS
yra atsakinga už beveik visą kasdieninį bendravimą su agentais.
11
UL
personalas atitinka 2,9 darbo dienos ekvivalentų (toliau – DDE), o
AIS
„back office“ veiklai paskyrė 17 DDE.
AIS
personalas yra apmokytas gyvybės draudimo srityje.
12     Bendradarbiavimo sutartis numato dviejų komitetų (
Review Committee
ir
Operating Committee
) iš
UL
ir
ACMC
atstovų sudarymą. Šių komitetų užduotis – vertinti
UL
ir
AIS
bendradarbiavimą, prižiūrėti bendradarbiavimo sąlygų laikymąsi, planuoti „back office“ veiklą, svarstyti draudimo srities
vystymąsi ir jo įtaką šiai veiklai bei spręsti galimus ginčus, susijusius su šia sutartimi. Joje numatyta paskirti „Service
manager“ ir „Operational manager“, kurie turi užtikrinti kasdieninį
UL
ir
AIS
bendrą veikimą, kad būtų garantuotas „back office“ veiklos veiksmingumas. Sutartyje yra sąlyga, draudžianti
ACMC
vykdyti tretiesiems asmenims skirtą „back office“ veiklą, atitinkančią tokią pačią veiklą, vykdomą
UL
. Už „back office“ veiklą ji numato atlyginimą, apskaičiuojamą pagal sutarčių skaičių ir surinktas draudimo įmokas, taip pat
minimalų atlyginimą.
13     1998 m. rugsėjo mėnesio deklaracijoje atsakovė pagrindinėje byloje nurodė, kad ji sumokėjo 10 000 NLG apyvartos mokestį. Ši
suma atitinka skirtumą tarp, pirma, apyvartos mokesčio, apskaičiuoto pagal atlyginimą
UL
už „back office“ veiklą šiuo laikotarpiu, ir, antra, dėl jos išskaičiuoto apyvartos mokesčio.
14     Tvirtindama, kad „back office“ veikla nėra apmokestinama apyvartos mokesčiu, atsakovė pagrindinėje byloje reikalavo kompetentingo
inspektoriaus grąžinti 10 000 NLG, tačiau jos reikalavimas buvo atmestas. Dėl šio sprendimo, kuriuo reikalavimas buvo atmestas,
ji pateikė
Gerechtshof te ’s-Gravenhage
(Nyderlandai) ieškinį, kuris buvo patenkintas 2001 m. spalio 23 d. sprendimu. Šis teismas nurodė, kad bendradarbiaudamos
UL
ir
ACMC
ketino sujungti jų abiejų patirtį tam pačiam tikslui, tai yra bendram vienos draudimo įmonės naudojimui. Tos paties teismo
nuomone, taip
ACMC
vykdoma veikla
UL
negali būti nagrinėjama kaip ekonominės paslaugos, apmokestinamos apyvartos mokesčiu.
15     Nyderlandų finansų valstybės sekretorius dėl
Gerechtshof te ’s-Gravenhage
sprendimo padavė kasacinį skundą
Hoge Raad der Nederlanden
. Atsakovė pateikė priešpriešinį apeliacinį skundą.
16
Hoge Raad der Nederlanden
nurodo, kad nagrinėjama veikla negali būti atleista nuo PVM kaip draudimo sandoriai. Šiuo atžvilgiu jis nurodo, pirma, kad
iš bylos dokumentų ir
Gerechtshof te ’s-Gravenhage
paaiškinimų matyti, jog
UL
prisiima atsakomybę tik už rizikas, būdingas draudimo veiklos vykdymui, ir, antra, kad draudimo sutartys pasirašytos
UL
, o ne
ACMC
vardu.
17     Tačiau jis kelia klausimą dėl „paslaugų, kurias teikia draudimo agentas“ sąvokos Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio
a punkto prasme. Žinoma, jis nurodo,  kad šiuo atveju trūksta tam tikrų šiai sąvokai būdingų požymių, pavyzdžiui, būtino tiesioginio
ryšio tarp apmokestinamojo asmens ir apdraustųjų. Tačiau jis priduria, kad nagrinėjama veikla yra su draudimo sandoriais susijusios
paslaugos, kurių atžvilgiu
ACMC
veikia daugiau kaip tarpininkė. Jo nuomone,
ACMC
veikia kaip tarpininkė visų pirma tarp draudimo agentų ir
UL
, priimdama pastarųjų perduotus prašymus apsidrausti ir pasirašydama juos dažniausiai
UL
vardu, ir, antra, tarp
UL
ir draudėjų, pastarųjų atžvilgiu veikdama
UL
vardu galiojant sutarčiai ir jai pasibaigus.
18     Tokiomis aplinkybėmis
Hoge Raad der Nederlanden
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir kreipėsi į Teisingumo Teismą, užduodamas šį prejudicinį klausimą:
„Ar tokiu atveju, kai mokesčių mokėtojas su (gyvybės) draudimo įmone, šiuo atveju
ACMC
ir
UL
, sudaro sutartį, kuri numato, kad šis mokesčių mokėtojas vykdys didžiąją dalį su draudimo operacijomis susijusių faktinių
funkcijų − įskaitant sprendimų, paprastai susiejančių draudimo bendrovę sutarčių sudarymo atžvilgiu, priėmimą ir ryšių su
agentais ir prireikus su apdraustaisiais palaikymą (atsižvelgiant į reglamentavimą) − už tam tikrą atlyginimą ir su diplomuoto
personalo bei draudimo srities ekspertų pagalba, ir kai draudimo sutartys sudaromos draudimo kompanijos vardu, be to, ji prisiima
už jas atsakomybę, šio mokesčio mokėtojo pagal šią sutartį vykdomos funkcijos patenka į sąvoką „su draudimo ir perdraudimo
sandoriais susijusios paslaugos, kurias atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai“, nurodytą Šeštosios direktyvos 13 straipsnio
B skirsnio a punkte?“
19     2004 m. sausio 5 d. laišku prašymą dėl prejudicinio sprendimo priėmimo pateikęs teismas šalių paklausė, ar jos mano, kad Teisingumo
Teismo 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimas
Taksatorringen
(C‑8/01, Rink. p. I‑0000), pateisina prejudicinio klausimo atšaukimą. 2004 m. vasario 11 d. laišku, jau susipažinęs su šalių
nuomone, jis nurodė, kad palaiko savo prašymą dėl prejudicinio sprendimo priėmimo.

Dėl prejudicinio klausimo
20     Pirmiausia būtina paneigti teiginius, pateikiamus atsakovės rašytiniuose paaiškinimuose, kad
ACMC
susijusi su
UL
subordinacijos ryšiais, ir dėl to nagrinėjamai veiklai netaikomas PVM pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 4 dalį.
21     Iš tikrųjų šioje nuostatoje vartojamos sąvokos „dirbantysis“ ir „darbdavys“ patvirtina, kad joje numatytam mokesčio netaikymui
reikalingas darbo santykių egzistavimas, o to aiškiai nėra tarp
ACMC
ir
UL
.
22     Be to, kaip nurodyta sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, kurio neginčijo atsakovė,
ACMC
su draudėjais nesusijusi jokiais sutartiniais santykiais, nes draudimo sutartys pasirašytos
UL
vardu. Taigi prašymą dėl prejudicinio sprendimo priėmimo pateikęs teismas teisingai nurodo, kad
ACMC
veikla nėra draudimo sandoriai Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio a punkto prasme (žr. 2001 m. balandžio 8 d.
Sprendimo
Skandia
, C‑240/99, Rink. p. I‑1951, 41 ir 43 punktus).
23     Todėl Teisingumo Teismas šioje byloje raginamas išaiškinti išimtinai sąvoką „su draudimo sandoriais susijusios paslaugos,
kurias atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai“ Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio a punkto prasme ir patikslinti,
ar ši sąvoka, neapibrėžta minėtoje direktyvoje, nurodo tokią veiklą, kuri nagrinėjama pagrindinėje byloje.
24     Būtina priminti, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje nurodytam atleidimui nuo mokesčio apibūdinti naudojamos sąvokos turi
būti aiškinamos siaurai, nes tai yra išimtys iš bendro principo, pagal kurį PVM mokamas už visų mokesčio mokėtojo už atlygį
atliekamų paslaugų teikimą (minėtų sprendimų
Skandia
32 punktas ir
Taksatorringen
36 punktas).
25     Be to, pagal nusistovėjusią teismo praktiką atleidimas nuo PVM yra savarankiška Bendrijų teisės sąvoka, kurią reikia vertinti
atsižvelgiant į Šeštąja direktyva įtvirtintą bendros PVM sistemos kontekstą ir kurios tikslas turi būti prieštaravimų, taikant
PVM reglamentavimą kiekvienoje valstybėje narėje, pašalinimas (minėto sprendimo
Skandia
23 punktas).
26     Šiuo atveju atsakovė pažymi aplinkybę, kad
AIS
personalas, kuriam
ACMC
patikėjo nagrinėjamą veiklą, yra patyręs gyvybės draudimo srityje ir kad minėta veikla yra susijusi su draudimo sandoriais.
27     Tačiau, kaip posėdyje pripažino pati atsakovė, šių dviejų aplinkybių nepakanka, kad
ACMC
būtų laikoma draudimo agente. Iš tikrųjų būtina taip pat patikrinti, ar nagrinėjama veikla atitinka tokios agentės veiklą.
28     Atsakovė tvirtina, kad taip yra šiuo atveju. Ji priduria, kad
ACMC
susijusi tiek su draudike
UL
, tiek su draudėjais bei apdraustaisiais.
29     Šiuo požiūriu būtina nurodyti, kad remiantis sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą pateiktais duomenimis,
ACMC
, vykdydama savo veiklą, privalo laikytis išimtinumo sąlygos
UL
naudai (žr. šio sprendimo 12 punktą). Taigi ji negali pasirinkti draudiko, ir tai yra būdinga Direktyvos 77/92 2 straipsnio
1 dalyje a punkte aprašytai draudimo brokerio profesinei veiklai.
30     Atsakovė nurodo, kad
ACMC
veikla yra tapati Direktyvos 77/92 2 straipsnio 2 dalies b punkte nurodyto
gevolmachtigd agent
(įgaliotas pareigūnas) veiklai, aprašytai to paties straipsnio 1 dalies b punkte. Posėdyje ji pabrėžė aplinkybę, kad
ACMC
tiek pasirašydama, tiek vykdydama sutartį gali įpareigoti
UL
draudėjų bei apdraustųjų atžvilgiu.
31     Šiuo klausimu būtina priminti, kad, žinoma, Šeštosios direktyvos kontekste buvo nuspręsta, jog Direktyvos 77/92 2 straipsnio
1 dalies b punkte aprašyta profesinė veikla „apima teisę įpareigoti draudiką žalą patyrusio draudėjo atžvilgiu“ (minėto sprendimo
Taksatorringen
45 punktas).
32     Tačiau, kaip pažymi generalinis advokatas išvados 31 punkte, iš šios teismo praktikos negalima daryti išvados, kad teisė įpareigoti
draudiką būtų lemiamas kriterijus kvalifikuojant asmenį kaip draudimo agentą Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio
a punkto prasme. Iš tikrųjų tokiam kvalifikavimui reikalingas nagrinėjamos veiklos turinio patikrinimas.
33     Šiuo požiūriu, neatsižvelgiant į klausimą, ar atlikdama savo veiklą
ACMC
tuo pačiu metu yra susijusi ir su draudiku, ir su draudėju, o tai pagal teismo praktiką būtina kvalifikuojant asmenį kaip
draudimo agentą (minėto sprendimo
Taksatorringen
44 punktas), iš sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą pateiktų duomenų, kurie buvo papildyti atsakovės rašytiniuose
paaiškinimuose pateiktais patikslinimais, matyti, kad
ACMC
veiklą sudaro prašymų apsidrausti nagrinėjimas, draudimo rizikų vertinimas, medicininio patikrinimo būtinumo nustatymas,
sprendimas, ar rizika draustina, jeigu toks patikrinimas nebūtinas, draudimo polisų platinimas, valdymas ir panaikinimas bei
tarifų ir sutarčių keitimas, draudimo įmokų surinkimas, draudimo išmokų administravimas, komisinių draudimo agentams nustatymas
ir mokėjimas bei bendravimo su jais užtikrinimas, su perdraudimu susijusių aspektų nagrinėjimas ir informacijos draudėjams
bei draudimo agentams, taip pat kitiems suinteresuotiems asmenims, pavyzdžiui, mokesčių institucijoms, teikimas.
34     Atsižvelgiant į šiuos duomenis, būtina konstatuoti, kad nors
ACMC
paslaugos, teikiamos
UL
, kurios nėra draudimo paslaugos Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio a punkto prasme (žr. šio sprendimo 22 punktą),
ir prisideda prie draudimo įmonės esminės veiklos, jos nelaikytinos paslaugomis, būdingomis draudimo agentui.
35     Minėtos paslaugos turi tokių ypatybių, kaip antai komisinių draudimo agentams nustatymas ir mokėjimas, bendravimo su jais
užtikrinimas, su perdraudimu susijusių aspektų valdymas, informacijos draudimo agentams bei mokesčių institucijoms teikimas,
kurios, be abejo, nepriklauso draudimo agento veiklai.
36     Be to, kaip Europos Bendrijų Komisija pažymėjo rašytiniuose paaiškinimuose ir generalinis advokatas nurodė išvadų 32 punkte,
šiuo atveju aiškiai trūksta tokių esminių draudimo agento funkcijos aspektų, kaip antai klientų paieška ir santykių tarp jų
ir draudiko užmezgimas. Iš tikrųjų iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, ir atsakovė to neginčijo,
kad
ACMC
veikla prasideda nagrinėjant  prašymus apsidrausti, jai pateiktus draudimo agentų, kurių dėka
UL
suranda klientų Nyderlandų gyvybės draudimo rinkoje.
37     Kaip Komisija tvirtino rašytiniuose paaiškinimuose ir teismo posėdyje, tarp
ACMC
ir
UL
sudaryta bendradarbiavimo sutartis turėtų būti nagrinėjama kaip dalies veiklos perdavimo sutartis, pagal kurią
ACMC
teikia
UL
jai trūkstamus žmogiškuosius išteklius ir administracines priemones bei atlieka dalį paslaugų, padėdama vykdyti nuo draudėjo
veiklos neatskiriamas užduotis. Šiuo požiūriu, skaitant prašymą dėl prejudicinio sprendimo priėmimo pateikusio teismo pateiktus
duomenis, svarbu pastebėti, kad
UL
personalas atitinka tik 2,9 DDE, o
AIS
„back office“ veiklai paskyrė 17 DDE, ir kad
AIS
bei
UL
personalas naudojasi tuo pačiu pastatu.
38     Taigi
ACMC
paslaugos, už tam tikrą atlyginimą teikiamos
UL
, turėtų būti nagrinėjamos kaip tam tikra bendradarbiavimo forma, siekiant už atlyginimą padėti
UL
vykdyti paprastai pastarajai tenkančias užduotis, nepalaikant sutartinių santykių su draudėjais. Tokia veikla yra
UL
veiklos dalis, bet ne paslaugos, kurias atlieka draudimo agentas (žr. pagal analogiją 2001 m. gruodžio 13 d. Sprendimo
CSC Financial Services
, C‑235/00, Rink. p. I‑10237, 40 punktą).
39     Atsižvelgiant į tai, kas buvo pasakyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio
a punktas turi būti aiškinamas taip, kad „back office“ veikla, už atlyginimą teikiant paslaugas draudimo įmonei, nėra su draudimo
sandoriais susijusios paslaugos, kurias atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai šios nuostatos prasme.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
40     Kadangi šis procesas yra vienas iš etapų prašymą dėl prejudicinio sprendimo pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi
išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias
patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra
pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B skirsnio a punktas aiškintinas taip, kad
„back
office“ veikla, už atlyginimą teikiant paslaugas draudimo įmonei, nėra su draudimo sandoriais susijusios paslaugos, kurias
atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai šios nuostatos prasme.
Parašai.
*
Proceso kalba: olandų.