CELEX: 62008CJ0473
Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie
Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j
Befreiung
Von Privatlehrern erteilter Schul- und Hochschulunterricht
Leistungen, die von einer unabhängigen Lehrkraft im Rahmen von durch eine dritte Einrichtung organisierten Lehrgängen zur beruflichen Fortbildung erbracht werden

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG
des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames
Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Richtlinie).
Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen dem Ingenieurbüro Eulitz GbR Thomas und Marion Eulitz (im Folgenden:
Eulitz GbR) und dem Finanzamt Dresden I (im Folgenden: Finanzamt) wegen dessen Weigerung, die Tätigkeiten, die von dem Gesellschafter
der Eulitz GbR, Thomas Eulitz, im Rahmen von durch eine dritte Einrichtung organisierten Lehrgängen zur beruflichen Fortbildung
ausgeübt werden, von der Mehrwertsteuer zu befreien.

Rechtlicher Rahmen

Gemeinschaftsrecht
Nach Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Richtlinie unterliegen der Mehrwertsteuer „Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen,
die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt“.
Nach Art. 4 Abs. 1 dieser Richtlinie gilt als Steuerpflichtiger, wer eine der in Abs. 2 dieses Artikels genannten wirtschaftlichen
Tätigkeiten selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis.
In Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 dieser Richtlinie heißt es, dass „der in Absatz 1 verwendete Begriff ‚selbständig‘ … die Lohn-
und Gehaltsempfänger und sonstige Personen von der Besteuerung aus[schließt], soweit sie an ihren Arbeitgeber durch einen
Arbeitsvertrag oder ein sonstiges Rechtsverhältnis gebunden sind, das hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts
sowie der Verantwortlichkeit des Arbeitgebers ein Verhältnis der Unterordnung schafft“.
Art. 13 Teil A Abs. 1 der Sechsten Richtlinie bestimmt:
„Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung
einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen
und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer:
…
i)      die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- oder Hochschulunterricht, die Ausbildung, die Fortbildung oder die
berufliche Umschulung sowie die damit eng verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen
des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat
anerkannter vergleichbarer Zielsetzung;
j)       den von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht;
…“

Nationales Recht
Zum maßgeblichen Zeitpunkt sah § 4 Nr. 21 („Steuerbefreiungen bei Lieferungen und sonstigen Leistungen“) des Umsatzsteuergesetzes
(UStG) eine Mehrwertsteuerbefreiung vor für
„a)      die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender
Einrichtungen,
aa)      wenn sie als Ersatzschulen gemäß Artikel 7 Abs. 4 des Grundgesetzes staatlich genehmigt oder nach Landesrecht erlaubt sind
oder
bb)      wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen
Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten,
b)      die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer
aa)      an Hochschulen im Sinne der §§ 1 und 70 des Hochschulrahmengesetzes und öffentlichen allgemeinbildenden oder berufsbildenden
Schulen oder
bb)      an privaten Schulen und anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtungen, soweit diese die Voraussetzungen des
Buchstabens a erfüllen“.
Nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG waren Vorträge, Kurse und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art, die
von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, von Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien, von Volkshochschulen oder von
Einrichtungen, die gemeinnützigen Zwecken oder dem Zweck eines Berufsverbands dienen, durchgeführt wurden, wenn die Einnahmen
überwiegend zur Deckung der Kosten verwendet wurden, von der Steuer befreit.

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
Die Eulitz GbR, eine Gesellschaft des bürgerlichen Rechts, betreibt ein Ingenieurbüro in Dresden.
Der Gesellschafter der Eulitz GbR, Herr Eulitz, ist Diplom-Ingenieur für vorbeugenden Brandschutz. In den im Ausgangsverfahren
streitigen Jahren 2001 bis 2005 hielt er am Europäischen Institut für postgraduale Bildung an der Technischen Universität
Dresden (EIPOS e.V., im Folgenden: EIPOS), einem privatrechtlichen Verein, Vorlesungen und nahm im Rahmen von Prüfungskommissionen
Prüfungen ab.
Neben seiner Lehr- und Prüfungstätigkeit hatte Herr Eulitz innerhalb dieses Vereins bei einigen der Lehrgänge die fachliche
und organisatorische Gesamtleitung inne. Er hatte also die Absprachen mit den anderen Dozenten über Zeitpunkte und Inhalte
ihrer Kurse zu leisten und war der zentrale Ansprechpartner für die Teilnehmer in den Fragen, die diese Lehrgänge insgesamt
betrafen.
Herr Eulitz übte seine Tätigkeit in verschiedenen Lehrgängen aus, die alle dem Brandschutz galten. Zulassungsvoraussetzung
für die Teilnehmer an allen diesen Lehrgängen war mindestens ein Abschluss als Architekt bzw. Ingenieur an einer Universität
oder Fachhochschule oder eine mindestens zweijährige berufspraktische Tätigkeit auf dem Gebiet der Brandschutzplanung oder
gegebenenfalls im Baubereich. Das Bestehen des Sachverständigenlehrgangs führte auf Antrag zur Bestellung der Absolventen
zu Sachverständigen für vorbeugenden Brandschutz durch die Industrie- und Handelskammer.
Das Finanzamt unterwarf die sich aus dieser Tätigkeit von Herrn Eulitz ergebenden Umsätze der Eulitz GbR der Umsatzsteuer,
da es der Meinung war, dass dieser keine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 oder Nr. 22 UStG zugutekomme.
Nach Zurückweisung des von ihr gegen diesen Bescheid eingelegten Einspruchs erhob die Eulitz GbR die im Ausgangsverfahren
anhängige Klage mit dem Ziel, die Steuerbefreiung für die betreffenden Einnahmen zu erwirken, die ihrer Meinung nach als Gegenleistung
zu den von Herrn Eulitz als Privatlehrer für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung erbrachten Leistungen erzielt worden
waren.
Das Finanzamt hält demgegenüber eine Steuerbefreiung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i oder j der Sechsten Richtlinie für
ausgeschlossen. Die Eulitz GbR sei nämlich zum einen weder eine Einrichtung des öffentlichen Rechts, die mit der Erziehung
von Kindern und Jugendlichen, dem Schul- oder Hochschulunterricht, der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung
betraut sei, noch sei sie eine andere Einrichtung mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung.
Zum anderen könnten die streitigen Leistungen nicht als Erteilung von Schul- oder Hochschulunterricht durch einen Privatlehrer
angesehen werden. Insbesondere habe Herr Eulitz als Lehrer im Rahmen der vom EIPOS angebotenen Lehrveranstaltungen und damit
in der Verantwortung und für Rechnung dieses Instituts gehandelt.
Das Sächsische Finanzgericht führt u. a. aus, dass die Eulitz GbR selbständige Unternehmerin im Sinne von § 2 Abs. 1 UStG
sei, ihr aber für die streitigen Leistungen nach dem nationalen deutschen Recht keine Umsatzsteuerfreiheit zustehe. Insbesondere
habe nicht die Eulitz GbR, sondern das EIPOS diese Leistungen an die Teilnehmer der Lehrgänge erbracht. Außerdem verfügten
weder das EIPOS noch die Eulitz GbR über eine Bescheinigung gemäß § 4 Nr. 21 Buchst. a Unterbuchst. bb UStG, aus der hervorgehe,
dass sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß
vorbereiteten. Aufgrund dieses letztgenannten Umstands scheidet nach Auffassung des vorlegenden Gerichts im Ausgangsverfahren
die Anwendung der Steuerbefreiung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Sechsten Richtlinie aus, da die Eulitz GbR nicht
zu den „Einrichtungen mit [von dem betreffenden Mitgliedstaat] anerkannter“ vergleichbarer Zielsetzung im Sinne dieser Bestimmung
zähle. In Bezug auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j dieser Richtlinie hegt das vorlegende Gericht Zweifel an der Eigenschaft
von Herrn Eulitz als „Privatlehrer“.
Unter diesen Umständen sieht sich das Sächsische Finanzgericht vor die Frage gestellt, ob die Steuerbefreiung nach Art. 13
Teil A Abs. 1 Buchst. j dieser Richtlinie in dem dem Ausgangsverfahren zugrunde liegenden Fall anwendbar ist, und hat beschlossen,
das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:
1.      Sind Lehr- und Prüfungsleistungen, die ein Diplom-Ingenieur an einem als privatrechtlicher Verein verfassten Bildungsinstitut
für die Teilnehmer von Fortbildungslehrgängen erbringt, die bereits mindestens einen Universitäts- oder Fachhochschulabschluss
als Architekt bzw. Ingenieur oder eine gleichwertige Bildung besitzen, wobei die Kurse mit einer Prüfung abgeschlossen werden,
„Schul- und Hochschulunterricht“ im Sinne des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Richtlinie 77/388?
2.      a)     Ist eine Person, die ansonsten die Voraussetzungen als „Privatlehrer“ im Sinne dieser Vorschrift erfüllt, aus diesem Personenkreis
ausgeschlossen, wenn sie
–        die Bezahlung für ihre Lehrveranstaltungen auch dann (ganz oder teilweise) erhält, wenn sich kein Teilnehmer für die konkrete
Lehrveranstaltung angemeldet hat, sie aber hierfür bereits Vorbereitungsleistungen erbracht hat, oder
–        wiederholt und in fortlaufender zeitlicher Folge über einen erheblichen Zeitraum mit der Abhaltung der entsprechenden Lehr-
und Prüfungsleistungen beauftragt wird oder
–        neben ihrer unmittelbaren Unterrichtstätigkeit gegenüber den anderen Dozenten des betreffenden Lehrgangs eine fachlich und/oder
organisatorisch herausgehobene Position eingenommen hat?
b)      Ist ein solcher Ausschluss gegebenenfalls schon dann zu bejahen, wenn nur ein einziges dieser Merkmale vorliegt, oder erst,
wenn zwei oder alle drei Merkmale gegeben sind?

Zu den Vorlagefragen
Mit seinen beiden Fragen möchte das vorlegende Gericht feststellen lassen, ob Tätigkeiten, wie sie der Gesellschafter der
Klägerin des Ausgangsverfahrens unter Umständen wie den im Ausgangsverfahren gegebenen ausübt, unter den Begriff „von Privatlehrern
erteilter Schul- und Hochschulunterricht“ im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie fallen.
Zunächst ist mit der Kommission der Europäischen Gemeinschaften festzustellen, dass nach deutschem Recht die im Ausgangsverfahren
fraglichen Tätigkeiten ersichtlich nicht von der Eulitz GbR als eigenständiger Rechtsperson, sondern von deren Gesellschafter,
Herrn Eulitz, ausgeübt wurden. Vor diesem Hintergrund richtet das vorlegende Gericht sein Augenmerk auf die Tätigkeiten dieses
Gesellschafters, da diese den Tätigkeiten dieser Gesellschaft selbst gleichgestellt werden können.

Zur ersten Frage
Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie dahin
auszulegen ist, dass Lehr- und Prüfungsleistungen, die ein Diplom-Ingenieur an einem als privatrechtlicher Verein verfassten
Bildungsinstitut für die Teilnehmer von Fortbildungslehrgängen erbringt, die bereits mindestens einen Universitäts- oder Fachhochschulabschluss
als Architekt bzw. Ingenieur oder eine gleichwertige Bildung besitzen, wobei die Kurse mit einer Prüfung abgeschlossen werden,
unter den Begriff „Schul- und Hochschulunterricht“ im Sinne dieser Bestimmung fallen können.
Der Wortlaut der deutschen Fassung von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie, in der auf „von Privatlehrern
erteilten Schul- und Hochschulunterricht“ Bezug genommen wird, unterscheidet sich vom Wortlaut aller anderen Sprachfassungen,
in denen die Sechste Richtlinie ursprünglich erlassen wurde, da in diesen anderen Fassungen die in dieser Bestimmung genannte
Befreiung nicht unmittelbar auf den „Schul- und Hochschulunterricht“, sondern auf einen damit zusammenhängenden Begriff abstellt,
der im Französischen mit den Worten „leçons … portant sur“ (Unterrichtseinheiten, die sich auf … beziehen) ausgedrückt ist.
Nach ständiger Rechtsprechung schließt es die Notwendigkeit einheitlicher Anwendung und damit Auslegung einer Vorschrift des
Gemeinschaftsrechts aus, sie in einer ihrer Fassungen isoliert zu betrachten, sondern gebietet vielmehr, sie nach dem wirklichen
Willen ihres Urhebers und dem von diesem verfolgten Zweck namentlich im Licht ihrer Fassung in allen Sprachen auszulegen (vgl.
u. a. Urteile vom 12. November 1969, Stauder, 29/69, Slg. 1969, 419, Randnr. 3, und vom 22. Oktober 2009, Zurita García und
Choque Cabrera, C‑261/08 und C‑348/08, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 54).
Die erste Frage ist demnach so zu verstehen, dass sie im Wesentlichen dahin geht, ob Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten
Richtlinie so auszulegen ist, dass Tätigkeiten wie die im Ausgangsverfahren fraglichen „Unterrichtseinheiten, die … sich auf
Schul- und Hochschulunterricht beziehen“, im Sinne dieser Bestimmung sein können.
Sodann ist daran zu erinnern, dass die Sechste Richtlinie den Anwendungsbereich für die Mehrwertsteuer sehr weit fasst und
alle wirtschaftlichen Aktivitäten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden in ihn einbezieht. Art. 13 dieser Richtlinie
befreit jedoch bestimmte Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer (vgl. Urteil vom 16. Oktober 2008, Canterbury Hockey Club und
Canterbury Ladies Hockey Club, C‑253/07, Slg. 2008, I‑7821, Randnr. 15).
Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs sind die in Art. 13 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Steuerbefreiungen autonome
gemeinschaftsrechtliche Begriffe, die eine von Mitgliedstaat zu Mitgliedstaat unterschiedliche Anwendung des Mehrwertsteuersystems
verhindern sollen (vgl. u. a. Urteile vom 25. Februar 1999, CPP, C‑349/96, Slg. 1999, I‑973, Randnr. 15, vom 14. Juni 2007,
Horizon College, C‑434/05, Slg. 2007, I‑4793, Randnr. 15, und vom 22. Oktober 2009, Swiss Re Germany Holding, C‑242/08, noch
nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 33).
Nach ständiger Rechtsprechung sollen zudem mit den in Art. 13 Teil A der Sechsten Richtlinie aufgeführten Steuerbefreiungen
nicht alle dem Gemeinwohl dienenden Tätigkeiten, sondern nur diejenigen von der Mehrwertsteuer befreit werden, die in der
Vorschrift einzeln aufgeführt und sehr genau beschrieben sind (vgl. in diesem Sinne u. a. Urteile vom 11. Juli 1985, Kommission/Deutschland,
107/84, Slg. 1985, 2655, Randnr. 17, vom 20. November 2003, D’Ambrumenil und Dispute Resolution Services, C‑307/01, Slg. 2003, I‑13989,
Randnr. 54, vom 14. Juni 2007, Haderer, C‑445/05, Slg. 2007, I‑4841, Randnr. 16 und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie
Canterbury Hockey Club und Canterbury Ladies Hockey Club, Randnr. 18).
Die Begriffe, mit denen die in Art. 13 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Steuerbefreiungen bezeichnet sind, sind eng auszulegen,
da diese Steuerbefreiungen Ausnahmen von dem allgemeinen Grundsatz darstellen, dass jede Dienstleistung, die ein Steuerpflichtiger
gegen Entgelt erbringt, der Mehrwertsteuer unterliegt. Die Auslegung dieser Begriffe muss jedoch mit den Zielen in Einklang
stehen, die mit den Befreiungen verfolgt werden, und den Erfordernissen des Grundsatzes der steuerlichen Neutralität entsprechen,
auf dem das gemeinsame Mehrwertsteuersystem beruht. Daher entspricht es nicht dem Sinn dieser Regel einer engen Auslegung,
wenn die zur Umschreibung der in Art. 13 genannten Befreiungen verwendeten Begriffe so ausgelegt werden, dass sie den Befreiungen
ihre Wirkung nehmen (vgl. Urteile Horizon College, Randnr. 16, Haderer, Randnr. 18 und die dort angeführte Rechtsprechung,
sowie vom 19. November 2009, Don Bosco Onroerend Goed, C‑461/08, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 25
und die dort angeführte Rechtsprechung).
Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie enthält keine Definition der Wendung „Unterrichtseinheiten, die …
sich auf Schul- und Hochschulunterricht beziehen“ für die Zwecke dieser Bestimmung.
Was den in dieser Wendung enthaltenen Begriff „Schul- und Hochschulunterricht“ betrifft, hat der Gerichtshof eine genaue Definition
ausdrücklich vermieden, in Randnr. 26 des Urteils Haderer aber ausgeführt, dass sich dieser Begriff nicht auf Unterricht beschränkt,
der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer
Berufstätigkeit vermittelt, sondern dass er andere Tätigkeiten einschließt, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen
erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht
den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben.
Insbesondere in Bezug auf den Begriff „Unterricht“ hat der Gerichtshof im Wesentlichen entschieden, dass die Vermittlung von
Kenntnissen und Fähigkeiten durch den Unterrichtenden an Studierende zwar ein besonders wichtiger Bestandteil der Unterrichtstätigkeit
im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Sechsten Richtlinie ist, diese Tätigkeit aber aus einer Gesamtheit von Elementen
besteht, zu denen neben denjenigen, die die zwischen den Unterrichtenden und den Studierenden zustande kommenden Beziehungen
betreffen, gleichzeitig auch diejenigen gehören, die den organisatorischen Rahmen der Einrichtung ausmachen, in der der Unterricht
erteilt wird (vgl. in diesem Sinne Urteil Horizon College, Randnrn. 18 bis 20).
Derselbe Begriff ist im Rahmen von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie entsprechend zu verstehen.
Wie in Randnr. 21 des vorliegenden Urteils ausgeführt worden ist, bezieht sich jedoch die in dieser Bestimmung genannte Steuerbefreiung
nicht unmittelbar auf den „Schul- und Hochschulunterricht“, sondern in den anderen Sprachfassungen als der deutschen auf einen
damit zusammenhängenden Begriff, der im Französischen mit den Worten „leçons … portant sur [un tel enseignement]“ (Unterrichtseinheiten,
die sich auf [einen solchen Unterricht] beziehen) ausgedrückt ist. Das Wort „Unterrichtseinheiten“ ist in diesem Zusammenhang
so zu verstehen, dass es im Wesentlichen die Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten durch den Unterrichtenden an Schüler
oder Studierende einschließt.
Folglich sind Lehrleistungen, die an einem Bildungsinstitut erbracht werden, zwar ohne jeden sonstigen Anhaltspunkt nicht
zwangsläufig „Schul- und Hochschulunterricht“ im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie, doch können
solche Leistungen unter den Begriff „Unterrichtseinheiten, die von Unterrichtenden … erteilt werden und sich auf Schul- und
Hochschulunterricht beziehen“ im Sinne dieser Bestimmung fallen, soweit sie im Wesentlichen die Vermittlung von Kenntnissen
und Fähigkeiten durch den Unterrichtenden an Schüler oder Studierende im Rahmen einer Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung
einer Berufstätigkeit einschließen.
In diesem Punkt ist es, wie die deutsche Regierung vorträgt, für die Auslegung von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten
Richtlinie unerheblich, dass die Formulierung der in dieser Bestimmung vorgesehenen Steuerbefreiung – sowohl in der deutschen
als auch in anderen Sprachfassungen – insbesondere insofern weniger weit ist als die der Steuerbefreiung, die in Art. 13 Teil A
Abs. 1 Buchst. i dieser Richtlinie vorgesehen ist, als Buchst. j anders als Buchst. i neben dem Schul- und Hochschulunterricht
nicht ausdrücklich die Aus- und Fortbildung erwähnt.
Wie das vorlegende Gericht selbst anregt, ist für die Zwecke der Mehrwertsteuer nicht zwischen dem Unterricht, der Schülern
oder Studierenden erteilt wird, die an einer erstmaligen Schul- oder Hochschulausbildung teilnehmen, und dem Unterricht zu
unterscheiden, der Personen erteilt wird, die bereits über einen Schul- oder Hochschulabschluss verfügen und die aufgrund
dieses Abschlusses ihre Berufsausbildung betreiben. Das Gleiche gilt für die Unterrichtseinheiten, die sich auf diesen Unterricht
beziehen.
Im Übrigen könnte sich, wie die Kommission geltend macht, eine solche Unterscheidung anhand der Unterrichtsinhalte als schwierig
erweisen. Zwar sind die Begriffe, mit denen die Steuerbefreiungen nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie
umschrieben sind, eng auszulegen, doch würde eine besonders enge Auslegung des Begriffs „Schul- und Hochschulunterricht“ die
Gefahr einer je nach Mitgliedstaat unterschiedlichen Anwendung des Mehrwertsteuersystems hervorrufen, weil die jeweiligen
Unterrichtssysteme der Mitgliedstaaten unterschiedlich gestaltet sind. Derartige Unterschiede wären mit den in Randnr. 25
des vorliegenden Urteils genannten Anforderungen der Rechtsprechung unvereinbar (vgl. Urteil Haderer, Randnr. 24).
Aus dieser Sicht können die Tätigkeiten von Herrn Eulitz, die kein Unterricht im eigentlichen Sinne sind, wie die Prüfungstätigkeit
und die anderen in Randnr. 11 des vorliegenden Urteils genannten Tätigkeiten, nur insoweit als vom Begriff „Unterrichtseinheiten“
im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie erfasst angesehen werden, als davon ausgegangen werden
kann, dass sie im Wesentlichen im Rahmen der Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten durch den Unterrichtenden an Schüler
oder Studierende ausgeübt werden. Es ist, soweit erforderlich, Sache des vorlegenden Gerichts, zu prüfen, ob dies in Bezug
auf bestimmte im Ausgangsverfahren in Rede stehende Tätigkeiten der Fall ist.
Auf die erste Vorlagefrage ist daher zu antworten, dass Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen
ist, dass Lehrleistungen, die ein Diplom-Ingenieur an einem als privatrechtlicher Verein verfassten Bildungsinstitut für die
Teilnehmer von Fortbildungslehrgängen erbringt, die bereits mindestens einen Universitäts- oder Fachhochschulabschluss als
Architekt bzw. Ingenieur oder eine gleichwertige Bildung besitzen, wobei die Kurse mit einer Prüfung abgeschlossen werden,
„Unterrichtseinheiten, die sich auf Schul- und Hochschulunterricht beziehen“, im Sinne dieser Bestimmung sein können. Auch
andere Tätigkeiten als die Lehrtätigkeit im eigentlichen Sinne können solche Unterrichtseinheiten sein, sofern diese Tätigkeiten
im Wesentlichen im Rahmen der sich auf Schul- und Hochschulunterricht beziehenden Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten
durch den Unterrichtenden an Schüler oder Studierende ausgeübt werden. Soweit erforderlich, hat das vorlegende Gericht zu
prüfen, ob alle im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Tätigkeiten „Unterrichtseinheiten“ sind, die sich auf den „Schul- und
Hochschulunterricht“ im Sinne dieser Bestimmung beziehen.

Zur zweiten Frage
Mit seiner zweiten Frage möchte das vorlegende Gericht feststellen lassen, ob eine Person wie Herr Eulitz, der Gesellschafter
der Klägerin des Ausgangsverfahrens ist, unter Umständen wie den im Ausgangsverfahren gegebenen als „Privatlehrer“ im Sinne
von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie angesehen werden kann.
Dem Wortlaut dieser Frage ist zu entnehmen, dass das vorlegende Gericht davon ausgeht, dass es möglich ist, im Ausgangsrechtsstreit
die Eulitz GbR über Herrn Eulitz als „Privatlehrer“ im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie anzusehen,
vorbehaltlich allein des Einflusses, der gegebenenfalls den in dieser Frage aufgeführten Umständen beizumessen ist.
Wie sich aus dem Wortlaut von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie ergibt, muss es sich für die Inanspruchnahme
der Steuerbefreiung nach dieser Bestimmung bei dem Unterricht nicht nur um Schul- oder Hochschulunterricht handeln, sondern
darüber hinaus muss er „von Privatlehrern erteilt“ werden (vgl. Urteil Haderer, Randnr. 28).
Hierzu ist darauf hinzuweisen, dass die in Randnr. 27 des vorliegenden Urteils dargelegten Regeln für die Auslegung der Steuerbefreiungen
nach Art. 13 der Sechsten Richtlinie auch für die spezifischen Bedingungen gelten, von denen die Gewährung dieser Befreiungen
abhängig gemacht wird, und insbesondere für diejenigen, die die Eigenschaft oder die Identität des Wirtschaftsteilnehmers
betreffen, der die von der Befreiung erfassten Leistungen erbringt (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 7. September 1999, Gregg,
C‑216/97, Slg. 1999, I‑4947, Randnrn. 16 bis 20, vom 26. Mai 2005, Kingscrest Associates und Montecello, C‑498/03, Slg. 2005,
I‑4427, Randnr. 23, sowie Haderer, Randnr. 19).
Im Ausgangsverfahren scheint festzustehen, dass Herr Eulitz zumindest im Wesentlichen als Lehrkraft tätig war. Jedenfalls
wurde dies weder vom Finanzamt noch von den anderen Beteiligten, die nach Art. 23 der Satzung des Gerichtshofs Erklärungen
abgegeben haben, bestritten.
Es stellt sich im Ausgangsverfahren jedoch die Frage, ob Herr Eulitz die Tätigkeiten als „Privatlehrer“ im Sinne von Art. 13
Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie ausgeübt hat.
Hierzu macht die Kommission, gestützt auf Randnr. 33 des Urteils Haderer, geltend, da Herr Eulitz nach deutschem Zivil- und
Steuerrecht offenbar selbständig sei, übe er seine Tätigkeiten „privat“ im Sinne dieser Bestimmung aus.
Dem Vorabentscheidungsersuchen ist zwar zu entnehmen, dass die deutschen Steuerbehörden während des im Ausgangsverfahren streitigen
Zeitraums davon ausgingen, dass die Eulitz GbR über Herrn Eulitz die in Art. 4 der Sechsten Richtlinie aufgestellten Kriterien
erfüllte, um als Mehrwertsteuerpflichtiger zu gelten, insbesondere das Kriterium, dass eine der in Abs. 2 dieses Artikels
genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten „selbständig“ ausgeübt wird.
Der Umstand jedoch, dass es für die Zwecke der Ausübung der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Tätigkeiten zwischen dem
EIPOS und Herrn Eulitz, dem Gesellschafter der Klägerin des Ausgangsverfahrens, an einem Unterordnungsverhältnis fehlt, das
denen entspricht, die in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie genannt sind, ist als solcher nicht ausreichend
dafür, dass die Tätigkeiten dieses Gesellschafters als „privat“ im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten
Richtlinie ausgeübt gelten können.
Wie die deutsche Regierung betont, kann nämlich der bloße Umstand, dass eine wirtschaftliche Tätigkeit „selbständig“ ausgeübt
wird und die übrigen in Art. 4 der Sechsten Richtlinie aufgestellten Kriterien dafür, als Mehrwertsteuerpflichtiger gelten
zu können, erfüllt sind, nicht ohne Weiteres zu der Schlussfolgerung führen, dass eine Lehrkraft, die nicht durch einen Arbeitsvertrag
oder ein Verhältnis der Unterordnung gebunden ist, das dem sich aus einem solchen Vertrag ergebenden entspricht, ihre wirtschaftlichen
Tätigkeiten „privat“ im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j dieser Richtlinie ausübt. Wäre dies der Fall, hätte der
Begriff „Privatlehrer“ keine eigenständige Bedeutung, da alle Lehrkräfte, die die in Art. 4 dieser Richtlinie aufgestellten
Voraussetzungen erfüllen, um als Mehrwertsteuerpflichtige zu gelten, ohne Weiteres „Privatlehrer“ im Sinne von Art. 13 Teil A
Abs. 1 Buchst. j dieser Richtlinie wären.
Die Argumentation der Kommission, die in Randnr. 45 des vorliegenden Urteils dargelegt ist, geht möglicherweise zum einen
auf die Formulierung der einschlägigen Bestimmungen des innerstaatlichen deutschen Rechts und zum anderen darauf zurück, dass
der Wortlaut der deutschen Fassung von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie, wie aus Randnr. 21 des vorliegenden
Urteils hervorgeht, eventuell als Bezugnahme auf jede Art von Lehrveranstaltung einer nicht bei einer Lehreinrichtung fest
angestellten Lehrkraft ausgelegt werden kann.
Hierzu ist jedoch darauf hinzuweisen, dass zum einen die Frage, ob ein bestimmter Umsatz der Mehrwertsteuer unterworfen oder
von ihr befreit ist, nicht davon abhängen kann, wie er nach nationalem Recht qualifiziert wird (vgl. in diesem Sinne u. a.
Urteile Kingscrest Associates und Montecello, Randnr. 25 und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie Haderer, Randnr. 25).
Zum anderen darf, wie aus Randnr. 22 des vorliegenden Urteils hervorgeht, eine Bestimmung wegen der Notwendigkeit einer einheitlichen
Auslegung der Gemeinschaftsrichtlinien im Zweifelsfall nicht isoliert betrachtet werden, sondern muss unter Berücksichtigung
ihrer Fassungen in den anderen Amtssprachen ausgelegt werden (vgl. auch Urteile Kingscrest Associates und Montecello, Randnr. 26
und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie vom 10. September 2009, Eschig, C‑199/08, noch nicht in der amtlichen Sammlung
veröffentlicht, Randnr. 54).
Aus mehreren anderen Sprachfassungen von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie als der deutschen ergibt
sich, dass die in Randnr. 49 des vorliegenden Urteils dargestellte Auslegung dieser Bestimmung in deren Wortlaut keine echte
Stütze findet (vgl. u. a. neben der französischen die englische [„tuition given privately by teachers and covering school
or university education“], die italienische [„le lezioni impartite da insegnanti a titolo personale e relative all’insegnamento
scolastico o universitario“], die polnische [„nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące edukację szkolna i uniwersytecką“],
die portugiesische [„As lições dadas, a título pessoal, por docentes, relativas ao ensino escolar ou universitário“], die
finnische [„opettajan koulu- tai yliopisto-opetuksen tueksi antamat yksityisoppitunnit“] und die schwedische Fassung [„Undervisning
som ges privat av lärare och omfattar skolundervisning eller universitetsutbildning“]).
Auf jeden Fall ist, ohne dass die drei in der zweiten Vorlagefrage aufgeführten Umstände geprüft werden müssen, darauf hinzuweisen,
dass nach den eigenen Feststellungen des vorlegenden Gerichts Herr Eulitz als Lehrer im Rahmen von Lehrgängen tätig war, die
von einer dritten Einrichtung, dem EIPOS, angeboten wurden. Danach war diese Einrichtung – nicht aber Herr Eulitz – Träger
der Bildungseinrichtung, an der Herr Eulitz Unterricht erteilte und Ausbildungsleistungen für die Teilnehmer an diesem Unterricht
erbrachte.
Wie die deutsche und die griechische Regierung geltend machen, schließt dieser Umstand als solcher die Möglichkeit aus, dass
Herr Eulitz – und somit die Eulitz GbR – als „Privatlehrer“ im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie
angesehen werden kann. Die in der zweiten Vorlagefrage aufgeführten Umstände können, zusammen oder für sich genommen, nicht
zu einem anderen Ergebnis führen.
Die Hinweise, die der Gerichtshof im Urteil Haderer gegeben hat, weisen im Übrigen in die gleiche Richtung. In den Randnrn. 33
bis 35 des genannten Urteils hat er nämlich im Wesentlichen ausgeführt, dass unter Berücksichtigung aller Umstände jener Rechtssache
Herr Haderer anscheinend, was das vorlegende Gericht zu prüfen hatte, einer dritten Einrichtung, die ihn für die Erbringung
von Dienstleistungen für das von dieser Einrichtung verwaltete Bildungssystem bezahlte, als Lehrer zur Verfügung stand, so
dass nicht davon ausgegangen werden konnte, dass eine Person in der Stellung von Herrn Haderer „privat“ gehandelt hatte.
Auf die zweite Vorlagefrage ist daher zu antworten, dass Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen
ist, dass eine Person wie Herr Eulitz, der Gesellschafter der Klägerin des Ausgangsverfahrens ist und der als Lehrkraft im
Rahmen der von einer dritten Einrichtung angebotenen Lehrveranstaltungen Leistungen erbringt, unter Umständen wie den im Ausgangsverfahren
gegebenen nicht als „Privatlehrer“ im Sinne dieser Bestimmung angesehen werden kann.

Kosten
Für die Beteiligten des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen
Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von
Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Dritte Kammer) für Recht erkannt:
1.
Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften
der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage
ist dahin auszulegen, dass Lehrleistungen, die ein Diplom-Ingenieur an einem als privatrechtlicher Verein verfassten Bildungsinstitut
für die Teilnehmer von Fortbildungslehrgängen erbringt, die bereits mindestens einen Universitäts- oder Fachhochschulabschluss
als Architekt bzw. Ingenieur oder eine gleichwertige Bildung besitzen, wobei die Kurse mit einer Prüfung abgeschlossen werden,
„Unterrichtseinheiten, die sich auf Schul- und Hochschulunterricht beziehen“, im Sinne dieser Bestimmung sein können. Auch
andere Tätigkeiten als die Lehrtätigkeit im eigentlichen Sinne können solche Unterrichtseinheiten sein, sofern diese Tätigkeiten
im Wesentlichen im Rahmen der sich auf den Schul- und Hochschulunterricht beziehenden Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten
durch den Unterrichtenden an Schüler oder Studierende ausgeübt werden. Soweit erforderlich, hat das vorlegende Gericht zu
prüfen, ob alle im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Tätigkeiten Unterrichtseinheiten sind, die sich auf den „Schul- und
Hochschulunterricht“ im Sinne dieser Bestimmung beziehen.
2.
Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j dieser Richtlinie ist dahin auszulegen, dass eine Person wie Herr Eulitz, der Gesellschafter
der Klägerin des Ausgangsverfahrens ist und der als Lehrkraft im Rahmen der von einer dritten Einrichtung angebotenen Lehrveranstaltungen
Leistungen erbringt, unter Umständen wie den im Ausgangsverfahren gegebenen nicht als „Privatlehrer“ im Sinne dieser Bestimmung
angesehen werden kann.
Unterschriften
*
Verfahrenssprache: Deutsch.