CELEX: 62002CJ0428
Zesde BTW-richtlijn
Artikel 13, B, sub b
Vrijstellingen
Verhuur van onroerende goederen
Verhuur van parkeerruimte voor voertuigen
Ligplaatsen voor boten in water
Stalling op wal van boten

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG)
van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 92/111/EEG
van de Raad van 14 december 1992 (PB L 384, blz. 47; hierna: „Zesde richtlijn”).
Deze vraag is gerezen in het kader van twee gedingen, respectievelijk tussen Fonden Marselisborg Lystbådehavn [stichting van
de jachthaven van Marselisborg (Denemarken); hierna: „FML”] en het Skatteministerium (Deens ministerie van Financiën) en tussen
laatstgenoemde en FML, over de vraag of de verhuur van ligplaatsen in het water en van winterstalling op de wal voor pleziervaartuigen
in een jachthaven aan belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „BTW”) is onderworpen.
Rechtskader
Gemeenschapsregelgeving
Volgens de elfde overweging van de considerans ervan heeft de Zesde richtlijn onder meer tot doel een gemeenschappelijke lijst
van vrijstellingen van BTW vast te stellen met het oog op een vergelijkbare heffing van de eigen middelen in alle lidstaten.
Artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn onderwerpt „de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door
een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht”, aan BTW.
Artikel 4, leden 1 en 2, van de Zesde richtlijn luidt:
„1.

Als belastingplichtige wordt beschouwd ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 omschreven economische
activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.
2.

De in lid 1 bedoelde economische activiteiten omvatten alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter,
met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen.
Als economische activiteit wordt onder andere beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam
opbrengst uit te verkrijgen.”
Artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn, dat in titel X daarvan, getiteld „Vrijstellingen”, is opgenomen, bepaalt:
„Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de
voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en
alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:
[…]
b)
verpachting en verhuur van onroerende goederen, met uitzondering van:
1.
het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een
soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen;
2.
verhuur van parkeerruimte voor voertuigen;
3.
verhuur van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines;
4.
verhuur van safeloketten.
De lidstaten kunnen nog andere handelingen van de toepassing van deze vrijstelling uitsluiten;
[…]”
Nationale regelgeving
Artikel 13, lid 1, sub 8, van de momslov (Deense wet op de BTW) bepaalt:
„De volgende producten en diensten zijn vrijgesteld van BTW:
[…]
8)
Administratie, verhuur en verpachting van onroerende goederen, met inbegrip van de levering van gas, water, elektriciteit
en verwarming in verband met deze verhuur of verpachting. De vrijstelling geldt evenwel niet voor verhuur van kamers in hotels
en dergelijke, verhuur van kamers in bedrijven die verhuren voor kortere tijd dan een maand, verhuur van kampeer‑, parkeer‑ en
reclameruimte en verhuur van safeloketten.”
Het hoofdgeding en de prejudiciële vragen
FML beheert de jachthaven van Marselisborg. Een van de activiteiten van deze zelfstandige instelling is het verhuren van ligplaatsen
voor boten in het water en van winterstalling op de wal.
Een ligplaats in het water wordt verhuurd voor één jaar, op maandbasis of voor een kortere periode, dat wil zeggen voor een
of meer dagen.
In het geval van verhuur voor een jaar, verkrijgt de huurder het recht om een vaste, afgebakende ligplaats te gebruiken en
om de gemeenschappelijke havenfaciliteiten, zoals de toiletten en de douches, te gebruiken. De ligplaatsen zijn aan de grootte
van de boten aangepast. Iedere ligplaats is van een individueel nummer voorzien en is door aanlegpalen of een drijvende steiger
aangeduid. Wanneer de huurder van een dergelijke ligplaats deze gedurende meer dan 24 uur niet wenst te gebruiken, wordt zij
zonder vergoeding ter beschikking gesteld van bezoekers.
Langetermijnhuurders van ligplaatsen voor boten met recht op een plaats op de wal, moeten een jaarlijks huurbedrag en een,
onder meer volgens de grootte van de boot berekende, waarborgsom betalen. Bij de verhuur van een ligplaats in het water zonder
recht op een plaats op de wal daarentegen, wordt geen waarborgsom verlangd. In dit geval is de jaarlijkse huurprijs evenwel
hoger.
In geval van verhuur op maandbasis wordt elke maand huur geïnd, maar wordt geen waarborgsom verlangd. De huurder heeft in
beginsel de zekerheid dat hij over een genummerde, afgebakende en aan zijn boot aangepaste ligplaats beschikt.
Verhuur op korte termijn bestaat voor bezoekers, die slechts voor een of meer dagen ligplaatsen in de haven krijgen. Voor
deze soort verhuur wordt geen waarborgsom verlangd.
In geval van verhuur van plaatsen op de wal kan de gebruiker het recht verkrijgen om een bepaalde, voor de overwintering van
zijn boot bestemde plaats te gebruiken. Deze plaats bestaat uit een bok, dat wil zeggen een structuur waarop de boot wordt
geplaatst, die genummerd is en waartoe de huurder vrij toegang heeft voor het toezicht op en het onderhoud van zijn boot.
Aan het hoofdgeding ligt het feit ten grondslag dat de regionale belastingdienst van Århus (Denemarken) in antwoord op een
in 1999 aan haar verricht verzoek van FML heeft verklaard dat inkomsten uit de verhuur van ligplaatsen voor boten aan BTW
waren onderworpen. FML heeft deze beslissing bij het Landesskatteret (Denemarken) aangevochten.
Bij beslissing van 6 december 2000 heeft deze rechterlijke instantie geoordeeld dat de verhuur van ligplaatsen voor boten
in het water niet in aanmerking kwam voor de in artikel 13, lid 1, sub 8, van de momslov neergelegde vrijstelling van BTW,
aangezien deze activiteit niet als verhuur van onroerende goederen kon worden beschouwd. Het Landsskatteret was van mening
dat de eigenaar van de boot geen afgebakende en identificeerbare oppervlakte of een deel van een onroerend goed huurt, maar
enkel een gebruiksrecht krijgt, dat erin bestaat dat hij in de haven beschikt over een ligplaats in het water voor zijn boot.
Wat daarentegen de winterstalling van de boot betreft, heeft het Landsskatteret geoordeeld dat deze activiteit niet aan BTW
onderworpen is, omdat zij als „verhuur van onroerende goederen” in de zin van artikel 13, lid 1, sub 8, van de momslov kan
worden beschouwd. Het was namelijk van oordeel dat de eigenaar van een boot, tegen een volgens de ingenomen oppervlakte bepaalde
prijs, een afgebakende en identificeerbare plaats huurt waar hij tijdens het winterseizoen vrij kan komen. Volgens deze rechterlijke
instantie valt dergelijke verhuur niet onder de uitzonderingsbepaling betreffende „verhuur van parkeerruimte voor voertuigen”,
omdat boten niet onder het begrip „voertuigen” in de zin van artikel 13, B, sub b, punt 2, van de Zesde richtlijn vallen.
Zowel FML als het Skatteministerium hebben tegen deze beslissing van het Landsskatteret beroep ingesteld bij het Vestre Landsret.
Van oordeel dat voor de beslechting van het bij haar aanhangige geding een uitlegging van artikel 13, B, sub b, van de Zesde
richtlijn nodig is, heeft deze instantie de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:
„1)

Moet artikel 13, B, sub b, van de Zesde BTW-richtlijn […] aldus worden uitgelegd dat het begrip ‚verhuur van onroerende goederen’
ook de verhuur van een ligplaats voor een boot omvat, bestaande uit een deel van een haventerrein op de wal en een afgebakende,
identificeerbare plek in het water?
2)

Moet artikel 13, B, sub b, punt 2, van de Zesde BTW-richtlijn aldus worden uitgelegd dat het begrip ‚køretøjer’ (voertuigen)
ook boten omvat?”
Beantwoording van de eerste vraag
Met de eerste vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn aldus moet worden
uitgelegd dat het begrip verhuur van onroerende goederen ook de verhuur van ligplaatsen voor het meren van boten in het water
en van plaatsen voor het stallen van deze boten op de wal op het haventerrein omvat.
Bij het Hof ingediende opmerkingen
FML betoogt dat de verhuur van ligplaatsen voor boten en van winterstalling op de wal, beantwoordt aan de door de rechtspraak
van het Hof vastgestelde voorwaarden om te kunnen spreken van verhuur van onroerende goederen in de zin van de Zesde richtlijn.
Immers, volgens haar geeft haar activiteit aanleiding tot de betaling van een huurprijs, wordt de plaats voor een concrete
contractuele periode gehuurd en brengt deze verhuur mee dat rechten om de eigendom te gebruiken en derden daarvan uit te sluiten,
aan de huurder worden overgedragen.
Wat de aard van het verhuurde voorwerp betreft, voert zij aan dat haveninstallaties vaste constructies zijn die niet gemakkelijk
kunnen worden gedemonteerd of verplaatst.
Volgens de Deense regering kan de verhuur van ligplaatsen voor boten niet als verhuur van onroerende goederen in de zin van
artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn worden beschouwd, omdat de in deze bepaling neergelegde uitzonderingen strikt
moeten worden uitgelegd.
Deze regering is van mening dat, zelfs indien haveninstallaties kunnen worden beschouwd als „onroerend”, welke term het wezenlijke
bestanddeel is voor de analyse van het begrip „onroerende goederen” in de zin van de Zesde richtlijn, het gebruik van deze
installaties bij het meren slechts een bijkomende dienst vormt die dezelfde fiscale behandeling moet krijgen als de hoofddienst,
de toewijzing van een plaats in het water in de haven aan booteigenaars. Deze laatste voldoet niet aan de voorwaarden om onder
het begrip onroerende goederen te vallen.
De verhuur van een duidelijk afgebakende winterstalling op de wal aan een booteigenaar dient daarentegen als verhuur van onroerend
goed in de zin van de Zesde richtlijn te worden aangemerkt.
De Griekse regering is evenals de Deense regering van oordeel dat het begrip „verhuur van onroerende goederen” geen betrekking
heeft op een afgebakende en identificeerbare plaats in het water, maar wel de verhuur van winterstalling op de wal voor boten
omvat.
De Commissie van de Europese Gemeenschappen betoogt dat uit de zeer ruime uitlegging van de termen „verpachting en verhuur
van onroerende goederen” door het Hof volgt, dat de verhuur van een deel van een droog haventerrein, bestemd voor de overwintering
van boten, ontegenzeglijk verhuur van onroerend goed in de zin van de Zesde richtlijn vormt. Overigens mag de verhuur van
een ligplaats in het water niet verschillend worden behandeld naar gelang van technische bijzonderheden, zoals het meren van
de boot op een drijvende boei of steiger in plaats van het ankeren in de zeebodem of het meren op een in de bodem vastgemaakte
dukdalf.
Antwoord van het Hof
Volgens vaste rechtspraak zijn de vrijstellingen van artikel 13 van de Zesde richtlijn autonome begrippen van gemeenschapsrecht,
die derhalve een communautaire omschrijving dienen te krijgen (zie arresten van 12 september 2000, Commissie/Ierland, C‑358/97,
Jurispr. blz. I‑6301, punt 51; 16 januari 2003, Maierhofer, C‑315/00, Jurispr. blz. I‑563, punt 25; 12 juni 2003, Sinclair
Collis, C‑275/01, Jurispr. blz. I‑5965, punt 22, en 18 november 2004, Temco Europe, C‑284/03, nog niet gepubliceerd in de
Jurisprudentie, punt 16).
Daar artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn het begrip „verhuur van onroerende goederen” niet omschrijft, dient deze
bepaling in het licht van haar context en de doelstellingen en de algemene opzet van deze richtlijn te worden uitgelegd, waarbij
in het bijzonder rekening moet worden gehouden met de ratio legis van de daarin neergelegde vrijstelling (zie in die zin arrest
Temco Europe, reeds aangehaald, punt 18).
Aangezien de in artikel 13 van de Zesde richtlijn bedoelde vrijstellingen uitzonderingen vormen op het algemene beginsel,
dat BTW wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht, moeten zij strikt
worden uitgelegd (zie met name arrest Commissie/Ierland, reeds aangehaald, punt 52; arrest van 12 september 2000, Commissie/Verenigd
Koninkrijk, C‑359/97, Jurispr. blz. I‑6355, punt 64, en arrest Sinclair Collis, reeds aangehaald, punt 23).
Het Hof heeft in talrijke arresten het begrip verhuur van onroerende goederen in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde
richtlijn omschreven als het door de eigenaar van een onroerend goed onder bezwarende titel en voor een overeengekomen tijdsduur
aan de huurder verleende recht, dit onroerend goed te gebruiken en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten
(zie in die zin arrest Commissie/Ierland, reeds aangehaald, punten 52‑57; arresten van 9 oktober 2001, Mirror Group, C‑409/98,
Jurispr. blz. I‑7175, punt 31, en 4 oktober 2001, „Goed Wonen”, C‑326/99, Jurispr. blz. I‑6831, punt 55, en arrest Temco Europe,
reeds aangehaald, punt 19).
In het hoofdgeding staat vast dat de betrekkingen tussen FML en de gebruikers van plaatsen op de wal, die de hun toegewezen
plaatsen voor een bepaalde tijdsduur exclusief mogen gebruiken, onder het begrip verhuur in de zin van genoemde bepaling vallen.
Hetzelfde geldt voor de betrekkingen tussen FML en de gebruikers van ligplaatsen in het water, ook al kunnen dergelijke plaatsen
bij gelegenheid, wanneer de houder ervan die niet voor zijn eigen boot gebruikt, tijdelijk worden ingenomen door een andere
boot dan die van de houder. Een dergelijk incidenteel gebruik, dat de houder niet benadeelt, doet namelijk geen afbreuk aan
de relatie tussen laatstgenoemde en de havenbeheerder.
Om de eerste vraag te beantwoorden moet bijgevolg nog worden vastgesteld of, respectievelijk, plaatsen voor boten op de wal
en ligplaatsen voor boten in het water als onroerende goederen moeten worden beschouwd.
Wat plaatsen op de wal betreft, zij vastgesteld dat de grond die voor de stalling van de boten wordt gebruikt, een onroerend
goed is.
Aangaande ligplaatsen in het water, blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat FML eigenaar is van het haventerrein en het havenbekken.
Dat dit terrein geheel of gedeeltelijk onder water ligt, staat de kwalificatie ervan als onroerend goed dat verhuurd of verpacht
kan worden, niet in de weg. Als eigenaar kan FML dit terrein in zijn geheel, met inbegrip van de afgebakende delen ervan,
in concessie geven. De verhuur heeft evenwel geen betrekking op een willekeurige hoeveelheid water, maar op een bepaald gedeelte
van het havenbekken. Deze met water bedekte oppervlakte is blijvend afgebakend en kan niet worden verplaatst.
Bijgevolg beantwoordt een ligplaats in een havenbekken, zoals ook de advocaat‑generaal in punt 32 van haar conclusie opmerkt,
zelfs bij een strikte uitlegging van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn aan de omschrijving van onroerend goed in
de zin van deze bepaling.
Derhalve dient op de eerste vraag te worden geantwoord dat artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn aldus moet worden
uitgelegd dat het begrip verhuur van onroerende goederen ook de verhuur van ligplaatsen voor het meren van boten in het water
en van plaatsen voor het stallen van deze boten op de wal op het haventerrein omvat.
Beantwoording van de tweede vraag
Met de tweede vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of het begrip „voertuigen” in artikel 13, B, sub b, punt 2, van
de Zesde richtlijn ook boten omvat.
Bij het Hof ingediende opmerkingen
FML betoogt dat uit de artikelen 15, sub 2, 28 bis, lid 2, sub a, en 28 quindecies, lid 4, sub b en c, van de Zesde richtlijn
volgt, dat de communautaire wetgever een onderscheid maakt tussen de termen „vervoermiddelen” en „voertuigen”. Wanneer een
voorschrift elke vorm van vervoermiddelen dekt, dit wil zeggen luchtvaartuigen, motorvoertuigen, boten, enzovoort, wordt de
uitdrukking „vervoermiddelen” gebruikt. Het begrip „voertuigen” daarentegen, wordt enkel gebruikt voor vervoermiddelen over
land die kunnen rijden. Het begrip „voertuigen” als bedoeld in artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn omvat dus enkel
vervoermiddelen voor over land, zodat de tweede vraag ontkennend moet worden beantwoord.
De Deense en de Griekse regering zijn van mening dat het begrip „voertuigen” niet strikt moet worden uitgelegd. Dit begrip
moet dus al datgene omvatten dat een persoon tussen twee punten kan vervoeren, met inbegrip van boten.
De Commissie voert eveneens aan dat, niettegenstaande de terminologische verschillen tussen de diverse taalversies van artikel
13, B, sub b, punt 2, van de Zesde richtlijn, de term „voertuigen” in feite in de gehele richtlijn coherent wordt gebruikt
en vervoermiddelen in ruime zin omvat, met inbegrip van boten. Een tegenovergestelde uitlegging heeft onlogische gevolgen,
die onverenigbaar zijn met het beginsel van fiscale neutraliteit.
Antwoord van het Hof
De in de verschillende taalversies van artikel 13, B, sub b, punt 2, gebruikte uitdrukkingen om het begrip „voertuigen” te
benoemen, zijn niet coherent. Zoals de Commissie terecht opmerkt, omvat dit begrip in bepaalde taalversies, waaronder de Franse,
de Engelse, de Italiaanse, de Spaanse, de Portugese, de Duitse en de Finse versie, vervoermiddelen in het algemeen, met inbegrip
van luchtvaartuigen en boten. Andere versies daarentegen, zoals de Deense, de Zweedse, de Nederlandse en de Griekse versie,
hebben een meer precieze term met een beperktere betekenis gekozen, die vooral verwijst naar „vervoermiddelen voor over land”.
Meer in het bijzonder heeft de Deense term „kjøretøjer” betrekking op vervoermiddelen voor over land op wielen.
In dit verband zij eraan herinnerd dat het vaste rechtspraak is dat, wanneer de diverse taalversies van een communautaire
bepaling uiteenlopen, bij de uitlegging van deze bepaling moet worden gelet op de algemene opzet en de doelstelling van de
regeling waarvan zij deel uitmaakt (zie met name arresten van 27 maart 1990, Cricket St Thomas, C‑372/88, Jurispr. blz. I‑1345,
punt 19, en 14 september 2000, D., C‑384/98, Jurispr. blz. I‑6795, punt 16).
Wat de verhuur van ruimte voor het stallen van voertuigen betreft, voert artikel 13, B, sub b, punt 2, van de Zesde richtlijn
een uitzondering in op de in die bepaling neergelegde vrijstelling voor verpachting en verhuur van onroerende goederen. De
in dat zinsdeel bedoelde handelingen worden dus geplaatst onder het algemene stelsel van deze richtlijn, dat alle belastbare
handelingen aan BTW onderwerpt, behoudens de uitdrukkelijk voorziene uitzonderingen. Deze bepaling mag dan ook niet strikt
worden uitgelegd (zie arrest van 12 februari 1998, Blasi, C‑346/95, Jurispr. blz. I‑481, punt 19).
Bijgevolg moet het in genoemde bepaling gebruikte begrip „voertuig” aldus worden uitgelegd dat het alle vervoermiddelen betreft,
met inbegrip van boten.
De verhuur van ligplaatsen voor boten is namelijk niet beperkt tot het loutere recht om de oppervlakte van het water privatief
te gebruiken, maar omvat tevens de terbeschikkingstelling van diverse havenvoorzieningen die onder meer het meren van de boot
mogelijk maken, ontschepings‑ en inschepingsfaciliteiten voor de bemanning en het eventuele gebruik door deze van diverse
sanitaire of andere voorzieningen. Zoals de advocaat-generaal in punt 51 van haar conclusie opmerkt, kan geen van de, onder
meer sociale, overwegingen die een rol hebben gespeeld om de voor de verhuur van onroerende goederen ingevoerde vrijstelling
van BTW te rechtvaardigen, worden toegepast op de onder de omstandigheden van het hoofdgeding aan de orde zijnde verhuur van
ligplaatsen voor boten.
In deze omstandigheden moet, gezien de doelstellingen van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn, punt 2 van deze bepaling,
dat verhuur van parkeerruimte voor voertuigen van de uitzondering op de BTW-plicht uitsluit, aldus worden uitgelegd dat het
algemeen van toepassing is op verhuur van ruimte voor het stallen van alle vervoermiddelen, met inbegrip van boten.
Gelet op het voorgaande dient op de tweede vraag te worden geantwoord dat artikel 13, B, sub b, punt 2, van de Zesde richtlijn
aldus moet worden uitgelegd dat het begrip „voertuigen” ook boten omvat.
Kosten
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale
rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof
gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Het Hof van Justitie (Derde kamer) verklaart voor recht:
1)
Artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen
der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag,
zoals gewijzigd bij richtlijn 92/111/EEG van de Raad van 14 december 1992, moet aldus worden uitgelegd dat het begrip verhuur
van onroerende goederen ook de verhuur van ligplaatsen voor het meren van boten in het water en van plaatsen voor het stallen
van deze boten op de wal op het haventerrein omvat.
2)
Artikel 13, B, sub b, punt 2, van de Zesde richtlijn (77/388), zoals gewijzigd bij richtlijn 92/111, moet aldus worden uitgelegd
dat het begrip „voertuigen” ook boten omvat.
ondertekeningen
–
Procestaal: Deens.