CELEX: 62004CJ0446
Brīvība veikt uzņēmējdarbību
Kapitāla brīva aprite
Direktīva 90/435/EEK
Uzņēmumu ienākuma nodoklis
Dividenžu izmaksāšana
Nodokļa uzlikšanas virknē novēršana vai samazināšana
Atbrīvojums
Dividendes, ko saņem citas dalībvalsts rezidentes vai trešās valsts rezidentes sabiedrības
Nodokļa atlaide
Uzņēmumu ienākuma nodokļa avansa maksājums
Vienlīdzīga attieksme
Prasījums atmaksāt nodokli vai prasība par zaudējumu atlīdzību

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par EKL 43. panta un EKL 56. panta, kā arī 4. panta 1. punkta un 6. panta interpretāciju
Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīvā 90/435/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātes uzņēmumiem un meitas uzņēmumiem,
kas atrodas dažādās dalībvalstīs (OV L 225, 6. lpp.).
Šis lūgums tika izteikts tiesvedībā starp Apvienotās Karalistes rezidentēm sabiedrībām un
Commissioners of Inland Revenue
(Apvienotās Karalistes Nodokļu administrācija) par nodokļu uzlikšanu dividendēm, kuras tiek saņemtas no šīs valsts nerezidentēm
sabiedrībām.

Atbilstošās tiesību normas

Kopienu tiesiskais regulējums
Direktīvas 90/435, tās sākotnējā redakcijā, 4. panta 1. punktā ir paredzēts:
“Ja mātes uzņēmums saņem sadalītu peļņu tādēļ, ka tam ir asociēts meitas uzņēmums, tad, ja vien šo uzņēmumu nelikvidē, mātes
uzņēmuma valsts vai nu:
–        atturas šādai peļņai uzlikt nodokļus, vai
–        uzliek šādai peļņai nodokļus saskaņā ar 5. pantā paredzētajiem ierobežojumiem tādā apjomā, kas nepārsniedz attiecīgā nodokļa
summu dalībvalstī, ļaujot mātes uzņēmumam no maksājamās nodokļu summas atskaitīt to uzņēmuma ienākumu nodokļa daļu, kas attiecas
uz šo peļņu, un, ja tas ir lietderīgi, tiešo peļņas nodokli [nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā], ko iekasējusi dalībvalsts,
kurā atrodas meitas uzņēmums.”
Saskaņā ar šīs direktīvas 6. pantu mātes uzņēmuma dalībvalsts nevar ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā no peļņas, ko šāda
sabiedrība saņem no meitas uzņēmuma.
Direktīvas 90/435 7. pantā ir noteikts:
“1.      Termins “tiešais peļņas nodoklis” [“nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā”] šajā direktīvā neattiecas uz sabiedrību ienākumu
nodokļa priekšmaksām [avansa maksājumiem] vai iepriekšēju samaksu (
précompte
) meitas uzņēmuma dalībvalstij, kas notiek saistībā ar peļņas sadalīšanu tā mātes uzņēmumam.
2.      Šī direktīva neliedz piemērot valstu noteikumus vai starptautiskos līgumos ietvertus noteikumus, kas paredzēti, lai novērstu
vai samazinātu divkāršu [dubultu] nodokļu uzlikšanu dividendēm, jo īpaši noteikumus, kas attiecas uz to, kā dividenžu saņēmējiem
maksāt nodokļu kredītus [atlaides].”

Valsts tiesiskais regulējums
Atbilstoši Apvienotajā Karalistē spēkā esošajiem nodokļu tiesību aktiem, jebkuras sabiedrības, kas ir šīs dalībvalsts rezidentes,
kā arī sabiedrības, kas nav šīs dalībvalsts rezidentes, bet kas tajā veic komercdarbību ar filiāles vai pārstāvniecības starpniecību,
realizētā peļņa finanšu gada laikā ir apliekama ar sabiedrību ienākuma nodokli šajā valstī.
No 1973. gada Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotajā Karalistē tiek piemērota tāda sistēma nodokļu uzlikšanai, ko sauc
par “daļēju nodokļa ieskaitīšanu”, saskaņā ar kuru, lai novērstu ekonomisko dubulto nodokļa uzlikšanu, ja sabiedrība rezidente
izmaksā peļņu, viena daļa no sabiedrību ienākuma nodokļa, kas šai sabiedrībai ir jāmaksā, tiek ieskaitīta tās akcionāriem.
Līdz 1999. gada 6. aprīlim šī sistēma pamatojās, pirmkārt, uz sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumu, ko veica peļņas
sadalītāja sabiedrība, un, otrkārt, uz nodokļa atlaidi, ko piešķīra izmaksāto dividenžu saņēmējiem akcionāriem, papildus piemērojot
Apvienotās Karalistes rezidentēm sabiedrībām, dividenžu saņēmējām, atbrīvojumu no sabiedrību ienākuma nodokļa par dividendēm,
kuras ir saņemtas no šīs dalībvalsts rezidentes sabiedrības.
Sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums
Atbilstoši 1988. gada Likuma par ienākuma nodokli un sabiedrību ienākuma nodokli (
Income and Corporation Taxes Act 1988
, turpmāk tekstā – “
ICTA
”) 14. pantam redakcijā, kas bija piemērojama pamata lietas faktisko apstākļu laikā, Apvienotās Karalistes rezidentei sabiedrībai,
kura izmaksā dividendes saviem akcionāriem, ir jāveic sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums (“advance corporation tax”,
turpmāk tekstā – “
ACT
”), ko aprēķina par izmaksāto dividenžu summu vai vērtību.
Sabiedrībai ierobežotā apmērā ir tiesības ieskaitīt
ACT
, kas ir maksājams par veikto dividenžu izmaksāšanu konkrētā finanšu gada laikā, summā, kas tai ir jāmaksā kā sabiedrību ienākuma
nodoklis (“mainstream corporation tax”) par šo finanšu gadu. Ja sabiedrību ienākuma nodokļa parāds ir nepietiekams, lai
ACT
varētu ieskaitīt pilnībā, tad
ACT
pārmaksu var pārskaitīt vai nu uz iepriekšējo vai nākošo finanšu gadu, vai arī šīs sabiedrības meitas uzņēmumiem, kuri to
var ieskaitīt to maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā. Meitas uzņēmumi, kuriem var pārskaitīt
ACT
pārmaksu, drīkst būt tikai Apvienotās Karalistes rezidenti.
Apvienotās Karalistes sabiedrību grupa var arī izvēlēties nodokļu uzlikšanas grupai sistēmu, kas ļauj šai grupai piederošām
sabiedrībām atlikt
ACT
samaksu līdz brīdim, kad minētās grupas mātes uzņēmums uzsāk dividenžu izmaksāšanu. Šī sistēma, par ko ir pieņemts 2001. gada
8. marta spriedums apvienotajās lietās C‑397/98 un C‑410/98
Metallgesellschaft
u.c. (
Recueil
, I‑1727. lpp.), netiek apspriesta šajā lietā.
Akcionāru rezidentu, kas saņem dividendes no sabiedrībām rezidentēm, stāvoklis
Piemērojot
ICTA
208. pantu, ja Apvienotās Karalistes rezidente sabiedrība saņem dividendes no sabiedrības, kas arī ir šīs dalībvalsts rezidente,
tai par šīm dividendēm nav jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.
Turklāt atbilstoši
ICTA
231. panta 1. punktam sabiedrības rezidentes veiktā dividenžu izmaksāšana citai sabiedrībai rezidentei, par ko jāmaksā
ACT
, rada pēdējai sabiedrībai tiesības uz tādu nodokļa atlaidi, kas atbilst pirmās sabiedrības pārskaitītajai
ACT
summas daļai. Atbilstoši
ICTA
238. panta 1. punktam – iegūtās dividendes un nodokļa atlaide kopā veido saņēmējas sabiedrības “ienākumu no investīcijām,
kas ir atbrīvots no nodokļiem” (“franked investment income” vai “FII”).
Apvienotās Karalistes rezidente sabiedrība, kas no citas sabiedrības rezidentes ir saņēmusi dividendes, kuru izmaksāšana ir
radījusi tiesības uz nodokļa atlaidi, var pārņemt
ACT
summu, ko ir samaksājusi šī cita sabiedrība, un to atskaitīt no
ACT
summas, kas tai pašai ir jāmaksā, ja tā uzsāk dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem tādā veidā, ka tā samaksā
ACT
tikai par atlikušo summu.
Atbilstoši
ICTA
F tabulai fiziska persona Apvienotās Karalistes rezidente ir ienākuma nodokļa maksātāja par dividendēm, kuras tā saņēmusi
no šīs dalībvalsts rezidentes sabiedrības. Tomēr tai ir tiesības uz nodokļa atlaidi, kas atbilst šīs sabiedrības samaksātās
ACT
summas daļai. Šo nodokļa atlaidi var atskaitīt no summas, kas šai personai ir jāmaksā kā ienākuma nodoklis par dividendi,
vai to var izmaksāt skaidrā naudā, ja nodokļa atlaide pārsniedz šai personai uzliktā nodokļa apmēru.
Akcionāru rezidentu, kas saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, situācija
Ja Apvienotās Karalistes rezidente sabiedrība saņem dividendes no sabiedrības, kuras rezidence ir ārpus Apvienotās Karalistes,
tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis par šīm dividendēm.
Šādā gadījumā minēto dividenžu saņēmējai sabiedrībai nav tiesību uz nodokļa atlaidi un saņemtās dividendes netiek uzskatītas
par to ienākumu no investīcijām, kas ir atbrīvots no nodokļiem. Savukārt atbilstoši
ICTA
788. un 790. pantam tai ir tiesības uz nodokļa samazinājumu par nodokli, ko dividenžu izmaksātāja sabiedrība samaksājusi savas
rezidences valstī; šo samazinājumu piešķir vai nu saskaņā ar Apvienotajā Karalistē spēkā esošajiem tiesību aktiem, vai atbilstoši
konvencijai par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu (turpmāk tekstā – “
CDI
”), ko tā ir noslēgusi ar šo citu valsti.
Tādējādi valsts tiesību akti atļauj sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas jāmaksā dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei,
ieskaitīt par šīm sabiedrības nerezidentes izmaksātajām dividendēm veikto nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā. Ja šī
dividenžu saņēmēja sabiedrība rezidente tieši vai netieši kontrolē 10 % vai vairāk no dividenžu izmaksātājas sabiedrības balsstiesībām
vai ja tā ir tieši vai netieši kontrolējošās sabiedrības meitas uzņēmums, nodokļa samazinājums attiecas uz ārvalstu sabiedrību
ienākuma nodokli, ko maksā par dividendēs izmaksāto peļņu. Šo ārvalsts nodokli var samazināt tikai atbilstoši tai sabiedrību
ienākuma nodokļa summai, kas Apvienotajā Karalistē jāmaksā par atbilstošo peļņu.
Līdzīgas tiesību normas ir piemērojamas saskaņā ar Apvienotās Karalistes noslēgtajām
CDI
.
Ja sabiedrība rezidente pati izmaksā dividendes saviem akcionāriem, tai ir jāmaksā
ACT
.
Attiecībā uz iespēju ieskaitīt
ACT
, kas ir maksājams par šādu dividenžu izmaksāšanu, apmērā, kas minētajai sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā kā sabiedrību ienākuma
nodoklis, tas, ka šāda sabiedrība rezidente saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, var radīt
ACT
pārmaksu divu iemeslu dēļ.
Pirmkārt, kā tika norādīts šī sprieduma 16. punktā, sabiedrības nerezidentes veiktā dividenžu izmaksāšana nerada tādu nodokļa
atlaidi, ko varētu atskaitīt no sabiedrības rezidentes maksājamās
ACT
summas par dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem.
Otrkārt, ja sabiedrība rezidente saņem nodokļa samazinājumu par šīs sabiedrības nerezidentes samaksāto nodokli ārvalstī, minētā
nodokļa ieskaitīšana maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā samazina to summu, no kuras sabiedrības rezidentes interesēs
var atskaitīt
ACT
.

FID
sistēma
No 1994. gada 1. jūlija sabiedrība rezidente, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, izmaksājot dividendes saviem
akcionāriem, var izvēlēties šīs dividendes kvalificēt par “dividendēm par ienākumu ārvalstī” (“foreign income dividend”, turpmāk
tekstā – “
FID
”), par kurām ir jāmaksā
ACT
, bet kas šai sabiedrībai, ar nosacījumu, ka
FID
ir tikpat lielas kā saņemtās ārvalsts izcelsmes dividendes, dod tiesības lūgt
ACT
pārmaksas atmaksu.

ACT
ir jāmaksā četrpadsmit dienu laikā pēc tā ceturkšņa, kura laikā tika izmaksāta dividende, bet
ACT
pārmaksa ir jāatmaksā tad, kad sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis, jeb deviņu mēnešu laikā pēc
finanšu gada beigām.
Ja par
FID
kvalificēta dividende tiek izmaksāta akcionāram – fiziskai personai, tai vairs nav tiesību uz nodokļa atlaidi, bet attiecībā
uz ienākuma nodokli tiek uzskatīts, ka šī persona ir guvusi ienākumu, kuram tika uzlikts nodoklis pēc zemākas likmes. No nodokļa
atbrīvotiem akcionāriem, piemēram, Apvienotās Karalistes pensiju fondiem, kas saņem
FID
, arī nav tiesību uz nodokļa atlaidi.

ACT
sistēma, ieskaitot
FID
sistēmu (turpmāk tekstā – “
FID
sistēma”), tika atcelta attiecībā uz pēc 1999. gada 6. aprīļa izmaksātajām dividendēm.

Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi
Pamata prāva pieder “group litigation” prāvu veidam par ienākumu no investīcijām, kas ir atbrīvots no nodokļiem (“Franked
Investment Income Group Litigation”), ko veido vairākas Apvienotās Karalistes rezidenšu sabiedrību, kurām pieder daļas citu
dalībvalstu vai trešo valstu rezidenšu sabiedrībās, celtās prasības
High Court of Justice
(Anglija un Velsa),
Chancery Division
.
Lietas, ko iesniedzējtiesa izvēlējās kā “izmēģinājuma lietas” šī prejudiciālā nolēmuma mērķiem, attiecas uz Apvienotās Karalistes
rezidenšu sabiedrību, kas ir
British American Tobacco
grupā (
BAT
, turpmāk tekstā – “prasītājas pamata lietā”), iesniegtajiem lūgumiem. Grupas vadībā ir mātes uzņēmums, kam tieši vai netieši
pieder 100 % to citu sabiedrību kapitāla, kurām pašām dažādās Eiropas Savienības dalībvalstīs un Eiropas Ekonomikas zonā dibinātajās
sabiedrībās pieder 100 % kapitāla.
Šīs lietas attiecas, pirmkārt, uz šo sabiedrību nerezidenšu izmaksātajām dividendēm prasītājām pamata lietā laikā no 1973. gada
30. septembrī noslēgtā finanšu gada un – saskaņā ar nolēmumu par prejudiciālā jautājuma uzdošanu – vismaz līdz šī nolēmuma
datumam, otrkārt, uz grupas
BAT
mātes uzņēmuma izmaksātajām dividendēm saviem akcionāriem laikā no šī paša finanšu gada līdz 1999. gada 31. martam, treškārt,
uz prasītāju pamata lietā veiktajiem
ACT
maksājumiem laikā no šī finanšu gada līdz 1999. gada 14. aprīlim un, ceturtkārt, uz dividendēm, kuras ir kvalificētas kā
FID
un kuras ir izmaksātas laikā no 1994. gada 30. septembra līdz 1997. gada 30. septembrim.
Prasītājas pamata lietā lūdz atmaksāt un/vai atlīdzināt zaudējumus, kas radušies no Apvienotajā Karalistē spēkā esošo tiesību
aktu piemērošanas prasītājām, it īpaši norādot uz:
–        sabiedrību ienākuma nodokli, kas ir samaksāts par saņemtajām ārvalsts izcelsmes dividendēm, un nodokļa atlaidi, kas ir piemērota
šim nodoklim, ko šāda nodokļa neesamības gadījumā varēja izmantot vai pārskaitīt, lai to atskaitītu no citos nodokļos maksājamām
summām;
–        samaksāto
ACT
par saviem akcionāriem izmaksātajām summām par ārvalsts izcelsmes dividendēm, kurām ir izveidojusies pārmaksa;
–        šajā pēdējā gadījumā to, ka attiecīgās summas nevarēja izmantot laikā no
ACT
samaksas datuma līdz brīdim, kad
ACT
tika ieskaitīts sabiedrību ienākuma nodokļa summā, un
–        attiecībā uz to dividenžu izmaksāšanu, kuras ir kvalificētas kā
FID
, to, ka
ACT
samaksātās summas nevarēja izmantot laikā no
ACT
samaksas līdz tās atmaksas brīdim, kā arī papildu summas, kas prasītājām pamata lietā bija jāpārskaita saviem akcionāriem,
lai tiem kompensētu nodokļa atlaides neesamību.
Šādos apstākļos
High Court of Justice
(Anglija un Velsa),
Chancery Division
, nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:
“1)      Vai EKL 43. vai EKL 56. pantam ir pretrunā tas, ka dalībvalsts patur spēkā un piemēro pasākumus, ar ko no sabiedrību ienākuma
nodokļa atbrīvo dividendes, kuras šīs dalībvalsts rezidente sabiedrība (“sabiedrība rezidente”) saņem no citām sabiedrībām
rezidentēm, un ar ko sabiedrību ienākuma nodokli uzliek sabiedrības rezidentes saņemtajām dividendēm no citu dalībvalstu rezidentēm
sabiedrībām (“sabiedrības nerezidentes”) (pēc nodokļa samazinājuma piešķiršanas, kas novērš nodokļu dubulto uzlikšanu par
jebkuru nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā, kas maksājams par šo dividendi, un noteiktos apstākļos par sākotnējo nodokli,
ko sabiedrības nerezidentes samaksājušas par savu peļņu savā rezidences valstī)?
2)      Ja kādā dalībvalstī ir sistēma, kas noteiktos apstākļos nosaka sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumu [..], veicot sabiedrības
rezidentes dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem, un piešķir nodokļu atlaidi par šīm dividendēm šīs dalībvalsts rezidentiem
akcionāriem, vai šī dalībvalsts pārkāpj EKL 43. vai EKL 56. pantu vai Direktīvas [90/435] 4. panta 1. punktu vai 6. pantu,
ja tā patur spēkā un piemēro pasākumus, kas atļauj sabiedrībai rezidentei izmaksāt dividendes saviem akcionāriem bez pienākuma
maksāt
ACT
, ja tā ir saņēmusi dividendes no šīs dalībvalsts rezidentēm sabiedrībām (tieši vai netieši, ar citu šīs dalībvalsts rezidenšu
sabiedrību starpniecību), un kas neatļauj sabiedrībai rezidentei izmaksāt dividendes saviem akcionāriem bez pienākuma maksāt
ACT
par saņemtajām dividendēm no sabiedrībām nerezidentēm?
3)      Vai iepriekš otrajā jautājumā minētajām Kopienu tiesībām ir pretrunā tas, ka dalībvalsts patur spēkā un piemēro pasākumus,
kas atļauj maksājamo
ACT
summu ieskaitīt dividenžu maksātājas sabiedrības, kā arī citu grupas sabiedrību, kas ir šīs dalībvalsts rezidentes, par šo
peļņu maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā:
a)      bet kas neparedz nekāda veida maksājamā
ACT
ieskaitīšanu vai ekvivalentu nodokļa samazinājumu (piemēram,
ACT
atmaksu) attiecībā uz to gūto peļņu šajā valstī vai citā dalībvalstī, kuru guvušas šīs dalībvalsts nerezidentes grupas sabiedrības,
un/vai
b)      kas paredz, ka jebkāds nodokļa samazinājums, kas novērš nodokļu dubulto uzlikšanu, ko saņem šīs dalībvalsts rezidente sabiedrība,
samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kurā var ieskaitīt maksājamo
ACT
?
4)      Ja dalībvalstī ir ieviesti pasākumi, kas noteiktos apstākļos paredz, ka, ja rezidentes sabiedrības izvēlas atgūt iekasēto
ACT
par akcionāriem izmaksātajām summām, ja sabiedrības rezidentes šīs summas saņem no sabiedrībām nerezidentēm (šim nolūkam
tostarp no trešo valstu rezidentēm sabiedrībām), – vai EKL 43. pants, EKL 56. pants vai Direktīvas [90/435] 4. panta 1. punkts
vai [šīs] direktīvas 6. pants tiek pārkāpts, ja šie pasākumi:
a)      nosaka pienākumu sabiedrībām rezidentēm samaksāt
ACT
un vēlāk pieprasīt tā atmaksu, un
b)      neparedz, ka sabiedrību rezidenšu akcionāri var saņemt nodokļa atlaidi, lai gan tie to būtu saņēmuši par tām sabiedrības rezidentes
izmaksātajām dividendēm, kuras tā pati nebūtu saņēmusi no sabiedrībām nerezidentēm?
5)      Ja pirms 1993. gada 31. decembra dalībvalsts veikusi pasākumus, kas būtībā izklāstīti pirmajā un otrajā jautājumā, un pēc
šī datuma veikusi citus pasākumus, kas būtībā izklāstīti ceturtajā jautājumā, un ja šie pēdējie pasākumi veido ierobežojumu,
ko aizliedz EKL 56. pants, vai šis ierobežojums ir uzskatāms par jaunu ierobežojumu, kas 1993. gada 31. decembrī vēl nepastāvēja?
6)      Ja kāds pirmajā līdz piektajā jautājumā izklāstītais pasākums pārkāpj kādu no šajos jautājumos minētajiem Kopienas tiesību
aktu noteikumiem, tad gadījumā, kad sabiedrība rezidente vai citas tās pašas grupas sabiedrības izvirza šādus prasījumus par
attiecīgajiem pārkāpumiem:
a)      prasījums atmaksāt sabiedrību ienākuma nodokli, kas nelikumīgi samaksāts pirmajā jautājumā izklāstītajos apstākļos;
b)      prasījums atjaunot nodokļa samazinājumu (vai kompensēt zaudējumus par tā neesamību), ko piemēro nelikumīgi iekasētajam sabiedrību
ienākuma nodoklim pirmajā jautājumā izklāstītajos apstākļos;
c)      prasījums atmaksāt (vai kompensēt)
ACT
, ko nevarēja ieskaitīt sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā vai kas citā veidā nevarēja būt pamatā nodokļa
samazinājumam, un kas nebūtu jāmaksā (vai kas būtu samazināts) pārkāpuma neesamības gadījumā;
d)      prasījums par attiecīgās summas lietošanas zaudējumu laikā no
ACT
samaksas dienas līdz šīs ieskaitīšanas dienai, ja
ACT
tika ieskaitīts sabiedrību ienākuma nodokļa summā;
e)      prasījums atmaksāt sabiedrību ienākuma nodokli, ko samaksāja sabiedrība vai cita šīs grupas sabiedrība, ja kādai no šīm sabiedrībām
tika uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis, atsakoties no citiem nodokļa samazinājumiem, lai pieļautu maksājamā
ACT
ieskaitīšanu tās maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā (
ACT
ieskaitīšanai noteiktās robežas radīja tās maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa pārmaksu);
f)      prasījums par naudas līdzekļu lietošanas zaudējumu, kas radās no sabiedrību ienākuma nodokļa agrākas samaksas, nekā tas būtu
bijis vajadzīgs, vai nodokļa samazinājuma zaudējuma iepriekšējā e) punktā minēto apstākļu dēļ;
g)      sabiedrības rezidentes prasījums samaksāt (vai kompensēt)
ACT
pārmaksu, ko šī sabiedrība ir nodevusi citai grupas sabiedrībai un par ko netiek piešķirts nodokļa samazinājums, ja šī cita
sabiedrība tiek pārdota, tā atdalās vai tiek likvidēta;
h)      prasījums par naudas līdzekļu lietošanas zaudējumu laikā no
ACT
samaksas dienas līdz atmaksāšanas dienai gadījumā, ja
ACT
būtu bijis samaksāts, bet vēlāk atgūts saskaņā ar ceturtajā jautājumā minētajiem noteikumiem;
i)      prasījums par kompensāciju, kad rezidente sabiedrība izvēlējusies lūgt
ACT
atmaksu saskaņā ar noteikumiem, kas izklāstīti ceturtajā jautājumā, un kompensējusi saviem akcionāriem nodokļa atlaides neesamību,
palielinot dividenžu summu, kur
katrs no minētajiem prasījumiem, kas izskatāmi atsevišķi, uzskatāms par:
–        prasījumu atmaksāt nepamatoti iekasētās summas tādā veidā, ka tiesības uz šo atmaksu rodas iepriekš minēto Kopienas tiesību
normu pārkāpuma dēļ vai saistībā ar to, vai
–        tiesībām uz kompensāciju vai zaudējumu atlīdzību tādā veidā, ka ir jāizpilda [1996. gada 5. marta] spriedumā [apvienotajās
lietās C‑46/93 un C‑48/93
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
,
Recueil
, I‑1029. lpp.] noteiktie nosacījumi zaudējumu atlīdzības jomā, vai
–        tiesībām uz tādas summas samaksu, kura atbilst nepamatoti liegtajai priekšrocībai?
7)      Gadījumā, ja atbilde uz jebkuru sestā jautājuma daļu ir, ka šis prasījums ir kvalificējams par prasījumu atmaksāt summu, kas
ir uzskatāma par nepamatoti liegtu priekšrocību, tad:
a)      vai tiesības uz šādu samaksu ir iepriekš minēto Kopienas tiesību aktu normās paredzēto tiesību rezultāts vai saistītas ar
tām;
b)      vai ir jāizpilda nosacījumi zaudējumu atlīdzības jomā, kas paredzēti iepriekš minētajā spriedumā [apvienotajās lietās
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
], vai
c)      ir jāizpilda kādi citi nosacījumi?
8)      Vai atbilde uz iepriekš uzdoto sesto vai septīto jautājumu atšķiras atkarībā no tā, vai, pamatojoties uz valsts tiesībām,
sestajā jautājumā izvirzītie prasījumi ir celti kā prasījumi par atmaksu vai tie ir celti vai jāceļ kā prasījumi par zaudējumu
atlīdzību?
9)      Kādas norādes, ja tādas ir, Tiesa uzskata par piemērotām sniegt šajā tiesvedībā, un kādi ir apstākļi, kuri valsts tiesnesim
jāņem vērā, ja tas nosaka, vai pastāv pietiekami būtisks pārkāpums sprieduma [apvienotajās lietās
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
] nozīmē, it īpaši attiecībā uz jautājumu, vai, ņemot vērā pašreizējo Tiesas judikatūru par attiecīgo Kopienas tiesību aktu
normu interpretāciju, šis pārkāpums bija atvainojams, vai attiecībā uz jautājumu par to, vai katrā konkrētā gadījumā pastāv
pietiekama cēloņsakarība, ko varētu uzskatīt par “tiešu cēloņsakarību” šī sprieduma nozīmē?”
Iesniedzējtiesa norāda, ka no EKL 57. panta 1. punkta izriet, ka attiecībās ar trešām valstīm kapitāla brīvas aprites ierobežojums,
kas pastāvēja 1993. gada 31. decembrī, nav uzskatāms par pretēju EKL 56. pantam. Tā uzskata, ka, tā kā pirmie trīs jautājumi
attiecas uz noteikumiem pirms šī datuma, tad tie ir piemērojami situācijām tikai Eiropas Kopienā. Tā kā ceturtais un piektais
jautājums attiecas uz noteikumiem pēc šī datuma, tas – jautājumā par EKL 56. panta piemērošanu – attiecas gan uz situācijām
tikai Kopienā, gan uz situācijām saistībā ar trešām valstīm.

Par prejudiciālajiem jautājumiem

Par pirmo jautājumu
Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. un EKL 56. pants ir pretrunā tādiem dalībvalsts tiesību
aktiem, ar kuriem sabiedrības rezidentes no šīs pašas valsts rezidentes sabiedrības saņemtās dividendes tiek atbrīvotas no
sabiedrību ienākuma nodokļa (turpmāk tekstā – “valsts izcelsmes dividendes”), lai gan šis nodoklis tiek uzlikts sabiedrības
rezidentes saņemtajām dividendēm no sabiedrības, kas nav šīs pašas valsts rezidente (turpmāk tekstā – “ārvalsts izcelsmes
dividendes”), šajā pēdējā gadījumā piešķirot arī nodokļa samazinājumu par nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā
– dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī – kā arī, ja dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei tieši vai netieši
pieder 10 % vai vairāk balsstiesību dividenžu izmaksātājā sabiedrībā, piešķirot nodokļa samazinājumu sakarā ar sabiedrību
ienākuma nodokli, ko dividenžu izmaksātāja sabiedrība maksājusi par peļņu, kura izmaksāta dividenžu veidā.
Pēc prasītāju pamata lietā domām, šādi valsts tiesību akti ir pretrunā EKL 43. un 56. pantam, jo, pirmkārt, tie var atturēt
sabiedrības rezidentes no savu meitas uzņēmumu dibināšanas vai kapitāla ieguldīšanas sabiedrībās citās dalībvalstīs un, otrkārt,
tos nevar pamatot ne ar atšķirīgām situācijām ārvalstu izcelsmes dividenžu gadījumā un valsts izcelsmes dividenžu gadījumā,
ne arī, lai nodrošinātu valsts nodokļu režīma konsekvenci.
Iesākumā ir jāatgādina, ka atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai, lai gan tiešie nodokļi ir dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm
tā tomēr ir jāīsteno, ievērojot Kopienu tiesības (skat. it īpaši Tiesas 2000. gada 6. jūnija spriedumu lietā C‑35/98
Verkooijen
,
Recueil
, I‑4071. lpp., 32. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietā
Metallgesellschaft
u.c., 37. punkts, un 2006. gada 23. februāra spriedumu lietā C‑471/04
Keller Holding
, Krājums, I‑2107. lpp., 28. punkts).
Šajā sakarā ir jānorāda, ka gan EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti
var attiekties uz valsts tiesību aktiem, kas nosaka, ka sabiedrībai rezidentei jāmaksā nodoklis par dividenžu saņemšanu, šī
nodokļa, kas tiek maksāts dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, bāzei un arī atskaitīšanas iespējai esot atkarīgai
no tā, vai dividendēm ir valsts vai ārvalsts izcelsme, kā arī no apmēra, kādā dividenžu saņēmēja sabiedrība piedalās dividenžu
izmaksātājā sabiedrībā.
No nolēmuma par prejudiciālo jautājumu uzdošanu izriet, ka lietas, kas ir izvēlētas kā “izmēģinājuma lietas” iesniedzējtiesas
izskatāmajā prāvā, attiecas uz Apvienotās Karalistes rezidentēm sabiedrībām, kuras ir saņēmušas dividendes no sabiedrībām
nerezidentēm, ko tās kontrolē 100 % apmērā. Tādēļ, ja runa ir par dalību, kas daļu īpašniekam ļauj īstenot noteiktu ietekmi
uz šīs sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību, tad jāpiemēro EK līguma noteikumi par brīvību veikt uzņēmējdarbību (2000. gada
13. aprīļa spriedums lietā C‑251/98
Baars
,
Recueil
, I‑2787. lpp., 21. un 22. punkts; 2002. gada 21. novembra spriedums lietā C‑436/00
X
un
Y
,
Recueil
, I‑10829. lpp., 37. un 66.–68. punkts, kā arī 2006. gada 12. septembra spriedums lietā C‑196/04
Cadbury Schweppes
un
Cadbury Schweppes Overseas
, Krājums, I‑7995. lpp., 31. punkts).
Kā norādījis ģenerāladvokāts savu secinājumu 33. punktā, Tiesā netika norādīts citu šīs lietas dalībnieču sabiedrību dalības
veids. Tādējādi nevar izslēgt, ka šī prāva ir arī par pamata lietā minēto valsts tiesību aktu ietekmi uz tādu sabiedrību rezidenšu
situāciju, kas ir saņēmušas dividendes uz tādas dalības pamata, kas tām neļauj īstenot noteiktu ietekmi uz dividenžu izmaksātājas
sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību. Līdz ar to šie tiesību akti ir jāizskata, ņemot vērā arī Līguma noteikumus par
kapitāla brīvu apriti.
Par brīvību veikt uzņēmējdarbību
Pirmkārt, attiecībā uz prasītāju pamata lietā situāciju ir jāatgādina, ka brīvība veikt uzņēmējdarbību, kas EKL 43. pantā
piešķirta Kopienu pilsoņiem un kas ietver arī to tiesības sākt un izvērst darbības kā pašnodarbinātām personām, kā arī dibināt
un vadīt uzņēmumus ar tādiem pašiem nosacījumiem, kādus saviem pilsoņiem paredz uzņēmējdarbības dalībvalsts tiesību akti,
atbilstoši EKL 48. pantam attiecībā uz sabiedrībām, kuras izveidotas saskaņā ar dalībvalsts tiesību aktiem un kuru juridiskā
adrese, galvenā vadība vai galvenā uzņēmējdarbības vieta ir Kopienā, ietver tiesības veikt savu darbību attiecīgajā dalībvalstī
ar meitas uzņēmuma, filiāles vai pārstāvniecības starpniecību (skat. it īpaši 1999. gada 21. septembra spriedumu lietā C‑307/97
Saint‑Gobain ZN
,
Recueil
, I‑6161. lpp., 35. punkts; 2005. gada 13. decembra spriedumu lietā C‑446/03
Marks & Spencer
, Krājums, I‑10837. lpp., 30. punkts, kā arī iepriekš minēto spriedumu lietā
Cadbury Schweppes
un
Cadbury Schweppes Overseas
, 41. punkts).
Attiecībā uz sabiedrībām ir būtiski norādīt, ka to juridiskā adrese EKL 48. panta izpratnē ir paredzēta, lai noteiktu to piesaisti
valsts tiesību sistēmai, tāpat kā fiziskām personām ir pilsonība šim nolūkam. Pieļaut, ka uzņēmējdarbības dalībvalsts var
brīvi piemērot atšķirīgu attieksmi tikai tādēļ, ka sabiedrības juridiskā adrese atrodas citā dalībvalstī, nozīmētu padarīt
EKL 43. pantu par bezjēdzīgu (šajā sakarā skat. 1986. gada 28. janvāra spriedumu lietā 270/83 Komisija/Francija,
Recueil
, 273. lpp., 18. punkts; 1993. gada 13. jūlija spriedumu lietā C‑330/91
Commerzbank
,
Recueil
, I‑4017. lpp., 13. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietā
Metallgesellschaft
u.c., 42. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā
Marks & Spencer
, 37. punkts). Brīvības veikt uzņēmējdarbību mērķis ir uzņemošajā dalībvalstī nodrošināt tādu pašu attieksmi kā pret šīs valsts
sabiedrībām, aizliedzot jebkādu diskrimināciju atkarībā no sabiedrību juridiskās adreses atrašanās vietas (šajā nozīmē skat.
iepriekš minētos spriedumus lietās Komisija/Francija, 14. punkts, un
Saint‑Gobain ZN
, 35. punkts).
Pamata lietā ir jāatzīst, ka minētie valsts tiesību akti sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no sabiedrības, kurā
tai tieši vai netieši pieder vismaz 10 % balsstiesību, paredz atšķirīgu nodokļu uzlikšanas kārtību atkarībā no tā, vai dividendes
ir saņemtas no Apvietotās Karalistes rezidentes sabiedrības vai no citas dalībvalsts rezidentes sabiedrības. Pirmajā gadījumā
saņemtās dividendes ir atbrīvotas no sabiedrību ienākuma nodokļa, bet otrajā gadījumā par tām šis nodoklis ir jāmaksā, bet
tās rada tiesības uz nodokļa samazinājumu par visu to nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, kas ir samaksāta, izmaksājot
dividendes, dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, kā arī par sabiedrību ienākuma nodokļa summu, ko šī pēdējā
sabiedrība samaksājusi par dividendēs izmaksāto peļņu.
Pēc prasītāju pamata lietā domām, tas, ka Apvienotajā Karalistē spēkā esošajos tiesību aktos dividenžu saņēmējai sabiedrībai
rezidentei tiek piemērots atbrīvojums no nodokļa par valsts izcelsmes dividendēm un nodokļa ieskaits par ārvalstu izcelsmes
dividendēm, rada situāciju, kurā nodokļa uzlikšana otrā veida dividendēm ir mazāk izdevīga nekā uz pirmā veida dividendēm
attiecinātā nodokļa uzlikšana.
Vispirms ir jānorāda, ka dalībvalsts, kura vēlas novērst vai samazināt nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu izmaksātajai peļņai,
rīcībā ir vairākas sistēmas. Dividenžu saņēmēja akcionāra gadījumā šīs sistēmas ne vienmēr izraisa vienādu rezultātu. Tādējādi
atbrīvojuma no nodokļa sistēmā dividenžu saņēmējs akcionārs principā nemaksā nodokli par saņemtajām dividendēm, un tas ir
neatkarīgi no nodokļa likmes, kura ir piemērota dividenžu izmaksātājas sabiedrības dividendēs izmaksātajai peļņai un summai,
ko šī pēdējā sabiedrība faktiski ir samaksājusi kā nodokli. Savukārt pamata lietā esošajā nodokļa ieskaitīšanas sistēmā akcionārs
maksājamā nodoklī par saņemtajām dividendēm var ieskaitīt tikai to nodokļa summu, kas dividenžu izmaksātājai sabiedrībai faktiski
bija jāmaksā par dividendēs izmaksāto peļņu, proti, summu, kas ir ieskaitāma tikai šī akcionāra nodokļa parāda apmērā.
Attiecībā uz dalībvalsts rezidentam mātes uzņēmumam izmaksātajām dividendēm, kuras izmaksā citas dalībvalsts rezidente sabiedrība,
no kuras kapitāla šim mātes uzņēmumam pieder vismaz 25 %, Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts skaidri atļauj dalībvalstīm
izvēlēties starp atbrīvojuma no nodokļa sistēmu un nodokļa ieskaitīšanas sistēmu. Ir paredzēts, ka, ja šāds mātes uzņēmums
saņem no sava meitas uzņēmuma peļņu, ko izmaksā tādā veidā, kas nav pēdējās likvidācijas gadījums, tad mātes uzņēmuma valstij
nav jāuzliek nodoklis šai peļņai vai arī to var uzlikt, atļaujot šim uzņēmumam atskaitīt no sava nodokļa summas meitas uzņēmuma
nodokļa daļu saistībā ar šo peļņu, un, vajadzības gadījumā, nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, ko meitas uzņēmuma
rezidences dalībvalsts ir iekasējusi, nepārsniedzot atbilstošā valsts nodokļa summu.
Tomēr, organizējot savu nodokļu režīmu un it īpaši ieviešot sistēmu nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās dubultās
nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, dalībvalstīm ir jāievēro prasības, kas izriet no Kopienu tiesībām, it īpaši
tās prasības, kas ir noteiktas Līguma noteikumos par brīvu apriti.
Tādējādi no pastāvīgās judikatūras izriet, ka, lai arī kāda būtu pieņemtā sistēma nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai dubultās
ekonomiskās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, Līgumā garantētajai brīvajai apritei ir pretrunā tas, ka dalībvalstī
pret ārvalsts izcelsmes dividendēm ir mazāk labvēlīga attieksme nekā pret valsts izcelsmes dividendēm, izņemot, ja šī atšķirīgā
attieksme skar situācijas, kas objektīvi nav salīdzināmas, vai to pamato primāri vispārējo interešu iemesli (šajā sakarā skat.
2004. gada 15. jūlija spriedumu lietā C‑315/02
Lenz
, Krājums, I‑7063. lpp., 20.–49. punkts, un 2004. gada 7. septembra spriedumu lietā C‑319/02
Manninen
, Krājums, I‑7477. lpp., 20.–55. punkts). Tāpat attiecībā uz dalībvalstīm sniegtajām iespējām Direktīvā 90/435 Tiesa ir atgādinājusi,
ka šādas iespējas var izmantot, tikai ievērojot Līguma pamatnoteikumus, it īpaši tos, kas attiecas uz brīvību veikt uzņēmējdarbību
(iepriekš minētais spriedums lietā
Keller Holding
, 45. punkts).
Attiecībā uz jautājumu, vai dalībvalsts var noteikt atbrīvojumu no nodokļa par valsts izcelsmes dividendēm, tai pašā laikā
ārvalsts izcelsmes dividendēm piemērojot nodokļa ieskaitīšanas sistēmu, ir svarīgi precizēt, ka dalībvalsts pienākums ir,
ievērojot Kopienu tiesības, organizēt savu nodokļu uzlikšanas sistēmu sadalītajai peļņai, tostarp noteikt ar nodokli apliekamo
summu, kā arī piemērojamo nodokļa likmi – ja vien tā ir nodokļu maksātāja šajā dalībvalstī – dividenžu izmaksātājas sabiedrības
un/vai dividenžu saņēmējas sabiedrības labā.
Tādējādi Kopienu tiesības principā dalībvalstij neaizliedz novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu sabiedrības rezidentes
saņemtajām dividendēm, piemērojot normas, kas atbrīvo šīs dividendes no nodokļa, ja tās izmaksā sabiedrība rezidente, un ar
nodokļa ieskaitīšanas sistēmas palīdzību novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu šīm dividendēm, ja tās izmaksā sabiedrība
nerezidente.
Lai šādā situācijā nodokļa ieskaitīšanas sistēmas piemērošana būtu saderīga ar Kopienu tiesībām, vispirms ir svarīgi, lai
ārvalsts izcelsmes dividendēm šajā dalībvalstī netiktu uzlikts nodoklis pēc lielākas likmes nekā tā, ko piemēro valsts izcelsmes
dividendēm.
Līdz ar to šai dalībvalstij ir jānovērš nodokļu vairākkārtēja uzlikšana ārvalsts izcelsmes dividendēm, dividenžu izmaksātājas
sabiedrības nerezidentes samaksātā nodokļa summu ieskaitot tajā nodokļa summā, ko piemēro dividenžu saņēmējai sabiedrībai
rezidentei, nepārsniedzot šo pēdējo summu.
Tādējādi, ja ārvalsts izcelsmes dividendēs izmaksātajai peļņai tiek uzlikts mazāks nodoklis dividenžu izmaksātājas sabiedrības
dalībvalstī nekā samaksātais nodoklis dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī, šai pēdējai valstij ir jāpiešķir nodokļa
atlaide, kuras kopsummai jāatbilst dividenžu izmaksātājas sabiedrības samaksātajam nodoklim savā rezidences dalībvalstī.
Savukārt, ja šai peļņai dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī uzliek lielāku nodokli nekā dividenžu saņēmējas sabiedrības
dalībvalsts iekasētais nodoklis, šai pēdējai valstij ir pienākums piešķirt tikai tik lielu nodokļa atlaidi, kāda ir sabiedrību
ienākuma nodokļa summa, kas ir jāmaksā dividenžu saņēmējai sabiedrībai. Tai nav pienākuma atmaksāt starpību, proti, dividenžu
izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī samaksāto summu, kura pārsniedz maksājamo nodokli dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.
Šajos apstākļos tikai tas vien, ka atšķirībā no atbrīvojuma no nodokļa sistēmas nodokļa ieskaitīšanas sistēmā nodokļa maksātājiem
tiek noteikti papildu administratīvie pienākumi un ir jāpierāda faktiski samaksātā nodokļa apmērs dividenžu izmaksātājas sabiedrības
rezidences valstī, nav uzskatāms par atšķirīgu attieksmi, kas būtu pretrunā brīvībai veikt uzņēmējdarbību, jo sabiedrību rezidenšu,
kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, īpašie administratīvie pienākumi ir daļa no nodokļa atlaides par ārvalstī samaksāto
nodokli sistēmas darbības.
Tomēr prasītājas pamata lietā norāda, ka atbilstoši Apvienotajā Karalistē spēkā esošajiem tiesību aktiem valsts izcelsmes
dividenžu izmaksāšanas gadījumā dividenžu saņēmējas sabiedrības ir atbrīvotas no sabiedrību ienākuma nodokļa par šīm dividendēm
neatkarīgi no dividenžu izmaksātājas sabiedrības samaksātā nodokļa summas, proti, arī tad, ja tai piešķirtā nodokļa samazinājuma
dēļ šī sabiedrība nav nodokļa parādniece vai maksā mazāku sabiedrību ienākuma nodokli par Apvienotajā Karalistē piemērojamo
nominālo likmi.
Apvienotās Karalistes valdība to nav apstrīdējusi, bet tomēr apgalvo, ka tas, ka dividenžu izmaksātājai sabiedrībai un dividenžu
saņēmējai sabiedrībai tiek piemērots dažāda nodokļa apmērs, pastāv tikai izņēmuma apstākļos, kuru nav pamata lietā.
Šajā sakarā iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai uzliktā nodokļa likme ir vienāda un atšķirīgais nodokļa apmērs pastāv tikai
konkrētos gadījumos ar nodokli apliekamās summas izmaiņu dēļ, kas rodas pēc īpašu izņēmuma nodokļa samazinājumu piešķiršanas.
No tā izriet, ka pamata lietā minēto valsts tiesību aktu kontekstā tas, ka valsts izcelsmes dividendēm tiek piemērota atbrīvojuma
no nodokļa sistēma un ārvalsts izcelsmes dividendēm – nodokļa ieskaitīšanas sistēma, nav pretrunā brīvībai veikt uzņēmējdarbību,
ko nosaka EKL 43. pants, ja vien ārvalsts izcelsmes dividendēm piemērotā nodokļa likme nav lielāka par valsts izcelsmes dividendēm
piemēroto nodokļa likmi un ja nodokļa atlaide ir vismaz vienāda ar dividenžu izmaksātājas sabiedrības samaksāto nodokli tās
dalībvalstī, maksimāli sasniedzot to nodokļa apmēru, ko piemēro dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.
Par kapitāla brīvu apriti
Otrkārt, attiecībā uz sabiedrībām rezidentēm, kuras ir saņēmušas dividendes no sabiedrības, kurā tām pieder 10 % vai vairāk
balsstiesību, šādai dalībai daļu īpašniekam neļaujot īstenot noteiktu ietekmi uz šīs sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību,
ir jāatzīst, ka arī minētajām sabiedrībām Apvienotajā Karalistē, ja tās saņem valsts izcelsmes dividendes, tiek piemērots
atbrīvojums no nodokļa, un – ārvalsts izcelsmes dividenžu gadījumā – nodokļa ieskaitīšanas sistēma.
Pēc prasītāju pamata lietā domām, runa ir par atšķirīgu attieksmi, kas attur Apvienotās Karalistes rezidentes sabiedrības
no kapitāla ieguldījumiem citu dalībvalstu rezidentēs sabiedrībās un kas ir – nepastāvot objektīvam pamatojumam – EKL 56. panta
par kapitāla aprites brīvību pārkāpums.
Šajā sakarā pietiek uzvērt, kā tas tika norādīts arī šī sprieduma 47.–56. punktā, ka tādi tiesību akti kā pamata lietā nav
diskriminējoši pret sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes. Līdz ar to šī sprieduma 57. punkta secinājums
attiecas arī uz Līguma noteikumiem par kapitāla brīvu apriti.
Visbeidzot, attiecībā uz sabiedrībām rezidentēm, kuras ir saņēmušas dividendes no sabiedrībām, kurās tām pieder mazāk par
10 % balsstiesību, no valsts tiesību aktiem pamata lietā izriet, ka valsts izcelsmes dividendes ir atbrīvotas no sabiedrību
ienākuma nodokļa, lai gan par ārvalsts izcelsmes dividendēm šis nodoklis ir jāmaksā un tās rada tiesības tikai uz nodokļa
samazinājumu par iespējamo tā nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, kas par šīm pašām dividendēm tiek uzlikts dividenžu
izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī.
Šajā sakarā vispirms ir jānorāda, ka attiecībā uz tādu nodokļu tiesību normu, kuras mērķis ir novērst vai samazināt nodokļa
uzlikšanu sadalītajai peļņai, akcionāres sabiedrības, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, situācija ir salīdzināma ar
akcionāres sabiedrības situāciju, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, jo abos gadījumos izmaksātajai peļņai var principā
vairākkārtēji uzlikt nodokli.
Tomēr, lai gan sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, piemērotā atbrīvojuma no nodokļa
sistēma samazina risku sadalītajai peļņai vairākkārtēji uzlikt nodokļus, tas tā nav attiecībā uz sabiedrību nerezidenšu sadalīto
peļņu. Ja pēdējā gadījumā dividenžu saņēmējas sabiedrības rezidences valsts piešķir nodokļa samazinājumu par nodokļa ieturējuma
summu ienākuma gūšanas vietā, kas ir ieturēts dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, šāda nodokļa samazinājuma
rezultātā juridiski tiek novērsta nodokļu dubulta uzlikšana dividenžu saņēmējai sabiedrībai. Savukārt šis nodokļa samazinājums
nenovērš nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu, kas pastāv, ja sadalītajai peļņai vispirms tiek uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis,
ko maksā dividenžu izmaksātāja sabiedrība savā rezidences valstī, un tad sabiedrību ienākuma nodoklis, ko maksā dividenžu
saņēmēja sabiedrība.
Šādas atšķirīgas attieksmes dēļ Apvienotās Karalistes rezidentes sabiedrības tiek atturētas ieguldīt savu kapitālu citā dalībvalstī
reģistrētās sabiedrībās. Turklāt tai ir ierobežojoša ietekme arī uz citās dalībvalstīs reģistrētām sabiedrībām, jo tā rada
tām šķērsli kapitāla piesaistei Apvienotajā Karalistē. Ciktāl attieksme nodokļu jomā pret gūtajiem ienākumiem no ārvalsts
izcelsmes kapitāla ir mazāk labvēlīga nekā pret tām dividendēm, kuras izmaksā Apvienotajā Karalistē reģistrētas sabiedrības,
citās dalībvalstīs reģistrētu sabiedrību akciju iegāde Apvienotās Karalistes rezidentiem investoriem ir mazāk pievilcīga nekā
to sabiedrību akciju iegāde, kuru juridiskā adrese ir šajā pašā dalībvalstī (skat. iepriekš minētos spriedumus lietā
Vekooijen
, 34. un 35. punkts; lietā
Lenz
, 20. un 21. punkts, kā arī lietā
Manninen
, 22. un 23. punkts).
No tā izriet, ka pamata lietā apspriežamajos tiesību aktos esošā atšķirīgā attieksme pret sabiedrību rezidenšu saņemtajām
dividendēm no sabiedrībām nerezidentēm, kurās pirmā veida sabiedrībām pieder mazāk par 10 % balsstiesību, ir kapitāla brīvas
aprites ierobežojums, ko EKL 56. pants principā aizliedz.
Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, piešķirt šīm sabiedrībām rezidentēm sabiedrību ienākuma nodokļa samazinājumu ir
leģitīmi un samērīgi tikai apmērā, kas atbilst tai iespējamai nodokļa ieturējuma summai ienākuma gūšanas vietā, ko iekasē
par dividendi. Praktiski šķēršļi sabiedrībai, kurai dividenžu izmaksātājā sabiedrībā ir tikai mazāk kā 10 % balsstiesību,
neļauj piešķirt nodokļa atlaidi, kas atbilstu šīs pēdējās sabiedrības faktiski samaksātai nodokļa summai. Atšķirībā no nodokļa
atlaides par nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, šādu nodokļa atlaidi var piešķirt tikai pēc ilgām un sarežģītām
pārbaudēm. Tādējādi šis apmērs tiesiski jānosaka atkarībā no piederošo daļu daudzuma. Turklāt Apvienotajā Karalistē noteiktais
10 % apmērs ir labvēlīgāks nekā 25 % apmērs, kas ir noteikts Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO) izstrādātajā
konvencijas modelī, kā arī Direktīvas 90/435 sākotnējā versijā.
Protams, dalībvalstu tiesības principā, ieviešot sistēmas, lai novērstu vai samazinātu nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu sadalāmajai
peļņai, ir noteikt nodokļu maksātājus, kuriem šīs sistēmas var piemērot, un sakarā ar to noteikt slieksni šo nodokļu maksātāju
dalībai attiecīgajās dividenžu izmaksātājās sabiedrībās. Direktīvas 90/435 4. pants kopā ar 3. pantu, redakcijā, kas ir piemērojama
pamata lietas faktisko apstākļu laikā, nosaka dalībvalstu pienākumu tikai attiecībā uz tām dalībvalstu sabiedrībām, kurām
pieder vismaz 25 % kapitāla citas dalībvalsts sabiedrībā, ja dalībvalstis neatbrīvo no nodokļiem peļņu, kuru mātes uzņēmums
rezidents saņem no tā meitas uzņēmuma, kas ir citas dalībvalsts rezidents, ļaujot šim mātes uzņēmumam atskaitīt no savas nodokļa
summas ne tikai samaksāto nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā – meitas uzņēmuma rezidences valstī –, bet arī meitas
uzņēmuma nodokļa daļu saistībā ar šo peļņu.
Tomēr, kaut arī uz dalību sabiedrībās, uz kuru neattiecas Direktīva 90/435, direktīvas 4. pants neierobežo dalībvalstu tiesības
uzlikt nodokli peļņai, ko sabiedrība nerezidente izmaksā sabiedrībai rezidentei, nepiešķirot šai pēdējai sabiedrībai nekādu
atvieglojumu sakarā ar sabiedrību ienākuma nodokli, ko pirmā sabiedrība ir samaksājusi savā rezidences valstī, tomēr dalībvalsts
var īstenot šo kompetenci tikai tad, ja saskaņā ar savas valsts tiesībām šī dalībvalsts uzliek nodokli, kas jāmaksā dividenžu
saņēmējai sabiedrībai, arī sabiedrības rezidentes saņemtām dividendēm no citas sabiedrības rezidentes un tā nevar saņemt samazinājumu
par sabiedrību ienākuma nodokļa summu, ko samaksājusi dividenžu izmaksātāja sabiedrība.
Tas vien, ka attiecībā uz šādu dalību dalībvalsts nosaka, vai un cik lielā apmērā ir jānovērš nodokļu vairākkārtēja uzlikšana,
vēl nenozīmē, ka tai ir atļauts piemērot sistēmu, kurā attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividendēm un valsts izcelsmes dividendēm
nav vienāda.
Turklāt neatkarīgi no tā, ka dalībvalstī katrā ziņā ir iespējamas atšķirīgas sistēmas nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas sadalītajai
peļņai novēršanai vai samazināšanai, iespējamās grūtības noteikt faktiski citā dalībvalstī samaksāto nodokļa summu nevar pamatot
tādu šķērsli brīvai kapitāla apritei, kāds izriet no tiesību aktiem pamata lietā (šajā sakarā skat. 2004. gada 4. marta spriedumu
lietā C‑334/02 Komisija/Francija,
Recueil
, I‑2229. lpp., 29. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā
Manninen
, 54. punkts).
No tā izriet, ka tādi nodokļu tiesību akti, kādi ir pamata lietā, ir pretrunā kapitāla brīvas aprites principam, ko nosaka
EKL 56. pants.
Tādējādi uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka EKL 43. pants un EKL 56. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja dalībvalstī pastāv
sistēma nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, gadījumos,
kad sabiedrības rezidentes izmaksā dividendes rezidentiem, tāda pati attieksme ir jāpiemēro arī attiecībā uz dividendēm, kuras
rezidentiem izmaksā sabiedrības nerezidentes.
EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras
sabiedrība rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, bet uzliek šo nodokli dividendēm, kuras sabiedrība rezidente saņem
no sabiedrības nerezidentes, kurā sabiedrībai rezidentei pieder vismaz 10 % balsstiesību, pēdējā gadījumā piešķirot nodokļa
atlaidi par dividenžu izmaksātājas sabiedrības savā rezidences dalībvalstī faktiski samaksātā nodokļa summu, ja vien ārvalsts
izcelsmes dividendēm uzliekamā nodokļa likme nav lielāka par nodokļa likmi, ko piemēro valsts izcelsmes dividendēm, un ja
nodokļa atlaide ir vismaz vienāda ar dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī samaksāto summu, sasniedzot to nodokļa
summas apmēru, ko piemēro dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.
EKL 56. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras sabiedrība
rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, lai gan šis nodoklis tiek uzlikts dividendēm, kuras sabiedrība rezidente
saņem no sabiedrības nerezidentes, kurā tai pieder mazāk par 10 % balsstiesību, nepiešķirot tai nodokļa atlaidi par dividenžu
izmaksātājas sabiedrības faktiski samaksāto nodokļa summu tās rezidences valstī.

Par otro jautājumu
Ar savu otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. pants un EKL 56. pants un/vai Direktīvas 90/435 4. panta
1. punkts un 6. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tādi valsts tiesību akti kā pamata lietā esošie, kuros,
piešķirot nodokļa atlaidi sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, atkarībā no šīs pēdējās
sabiedrības par šo dividenžu izmaksāšanu samaksātā
ACT
pirmajai sabiedrībai ir atļauts izmaksāt dividendes saviem akcionāriem bez pienākuma samaksāt
ACT
, lai gan sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi dividendes no sabiedrības nerezidentes, līdzīgā gadījumā ir pienākums nomaksāt
ACT
pilnībā.
Vispirms ir jānorāda, ka attiecībā uz izmaksāto peļņu, ko saņem vienas dalībvalsts sabiedrības un ko izmaksā meitas uzņēmumi
citās dalībvalstīs, atbilstoši Direktīvas 90/435 3. panta 1. punktam, redakcijā, ko piemēro pamata lietas faktisko apstākļu
rašanās laikā, šī direktīva ir piemērojama mātes uzņēmumiem, kuriem pieder meitas uzņēmumu kapitāls vismaz 25 % apmērā. Tādējādi,
kā ir atgādināts šī sprieduma 38. punktā, tā kā nolēmumā par prejudiciālo jautājumu uzdošanu nav precizēts citu iesniedzējtiesā
izskatāmās lietas dalībnieku – sabiedrību dalības veids, nevar izslēgt, ka nolēmums ietekmē arī to dalības veidu, uz kuru
šīs direktīvas materiālā piemērošanas joma šajā sakarā neattiecas.
Turklāt tiktāl, ciktāl “izmēģinājuma” pamata lietas skar dividenžu izmaksu, kas attiecas uz 1973. gada 31. decembrī noslēgto
finanšu gadu, tās vismaz daļēji attiecas uz situācijām, uz kurām netika attiecināta Direktīvas 90/435 piemērojamība laikā.
Tādējādi, lai atbildētu uz uzdoto jautājumu, vispirms ir jāizskata, cik lielā mērā tādi tiesību akti kā pamata lietā esošie
ir saderīgi ar Līguma noteikumiem.
Par Līguma noteikumiem attiecībā uz brīvību veikt uzņēmējdarbību un kapitāla brīvu apriti
Atbilstoši valsts tiesību aktiem pamata lietā sabiedrībai rezidentei, kura saņem citas sabiedrības rezidentes izmaksātās dividendes,
tiek piešķirta nodokļa atlaide, kura atbilst tai
ACT
summas daļai, ko šī cita sabiedrība ir samaksājusi, kas tai ļauj izmaksāt dividendes saviem akcionāriem,
ACT
summā, kas šajā sakarā ir jāmaksā, ieskaitot to
ACT
summu, ko šī cita sabiedrība jau ir samaksājusi. Savukārt sabiedrība rezidente, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes,
nesaņem šādu nodokļa atlaidi, un tādējādi tai, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, ir jāmaksā
ACT
pilnībā.
Tā kā šie tiesību akti ir piemērojami dividenžu izmaksai par labu sabiedrībām akcionārēm neatkarīgi no to dalības apmēra citās
sabiedrībās uz tiem var attiekties gan EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu
apriti.
Tomēr, ciktāl runa ir par tādu dalību, kas daļu īpašniekam ļauj īstenot noteiktu ietekmi uz šīs sabiedrības lēmumiem un noteikt
tās darbību, ir jāpiemēro Līguma noteikumi par brīvību veikt uzņēmējdarbību. Ņemot vērā pamata “izmēģinājuma” lietās esošos
apstākļus, valsts tiesību akti pamata lietā ir jāizskata no EKL 43. panta viedokļa (skat. šī sprieduma 37. punktu).
Kā apgalvo prasītājas pamata lietā, atbilstoši tādiem tiesību aktiem, kādi ir pamata lietā, sabiedrībai rezidentei, kura ir
saņēmusi ārvalsts izcelsmes dividendes un izmaksājusi saviem akcionāriem šo pašu dividenžu daudzumu, ir jāmaksā
ACT
pilnībā, lai gan sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi valsts izcelsmes dividendes un izmaksā tādu pašu dividenžu daudzumu
saviem akcionāriem, kādu tā ir saņēmusi,
ACT
parāds tiek kompensēts ar piešķirto nodokļa atlaidi tādā veidā, ka šādai sabiedrībai
ACT
vairs nav jāmaksā.
Šī sistēma sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, nodrošina, ka, ja dividenžu saņēmēja
sabiedrība sadala peļņu saviem akcionāriem,
ACT
ir jāmaksā tikai vienu reizi. Šai dividenžu saņēmējai sabiedrībai piešķirtais atbrīvojums no
ACT
sakrīt ar tai piešķirto sabiedrību ienākuma nodokļa samazinājuma summu par dividendēm, kuras ir saņemtas no citas sabiedrības
rezidentes.
Ir jāatzīst, ka
ACT
maksāšanas pienākuma neesamība ir naudas uzkrāšanas priekšrocība, jo attiecīgā sabiedrība var saglabāt naudas līdzekļus, kas
citādāk tai būtu bijis jāsamaksā kā
ACT
, līdz brīdim, kad tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis (iepriekš minētais spriedums lietā
Metallgesellschaft
u.c., 44. punkts).
Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, šī atšķirīgā attieksme nav Kopienu tiesībās aizliegtā diskriminācija, jo tā balstās
nevis uz atšķirību starp valsts izcelsmes dividendēm un ārvalsts izcelsmes dividendēm, bet uz atšķirību starp dividendēm,
par kurām
ACT
ir samaksāts, un tām, par kurām
ACT
nav maksāts. Sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, piešķirtās nodokļa atlaides mērķis
ir novērst ekonomisko dubulto nodokļu uzlikšanu
ACT
jomā. Tomēr tādas sabiedrības gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, tā kā šī pēdējā sabiedrība nav
maksājusi
ACT
, ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas risks attiecībā uz
ACT
nepastāv.
Kaut arī patiesība ir tāda, ka pamata lietā apspriežamie tiesību akti nosaka, ka
ACT
apmērs, kas sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, ir atkarīgs no tā, vai šī sabiedrība
ir saņēmusi dividendes no tādas sabiedrības, kura jau ir samaksājusi
ACT
, tomēr šīs metodes rezultātā praksē pret sabiedrību, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir mazāk labvēlīga attieksme
nekā pret sabiedrību, kura saņem valsts izcelsmes dividendes. Vēlāk, izmaksājot dividendes, pirmajai sabiedrībai ir pienākums
samaksāt visu
ACT
, bet otrajai sabiedrībai tas ir jāmaksā tikai tik lielā apmērā, par kādu summu tās akcionāriem izmaksātās dividendes pārsniedz
tās saņemtās dividendes.
Pretēji Apvienotās Karalistes valdības apgalvotajam tādas ārvalsts izcelsmes dividendes saņemošās sabiedrības situācija attiecībā
uz mērķi novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu, uz ko attiecas tiesiskais regulējums pamata lietā, ir salīdzināma ar tās
sabiedrības situāciju, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, pat ja šī pēdējā sabiedrība saņem tikai tādas dividendes, par
kurām
ACT
ir nomaksāts.
Kā norādījis ģenerāladvokāts savu secinājumu 65.–68. punktā,
ACT
, kas ir jāmaksā Apvienotās Karalistes rezidentei sabiedrībai, ir tikai sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums, pat
ja tas tiek ieturēts dividenžu izmaksas brīdī un aprēķināts par šo dividenžu daudzumu.
ACT
, ko maksā dividenžu izmaksas brīdī, principā var ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodoklī, kas sabiedrībai ir jāmaksā par savu
peļņu attiecīgajā finanšu gadā. Tāpat arī Tiesa, lemjot par Apvienotajā Karalistē spēkā esošajos tiesību aktos paredzēto sistēmu,
ar ko nodokli uzliek grupai, ir norādījusi, ka sabiedrību ienākuma nodokļa daļa, kas šādā sistēmā sabiedrībai rezidentei nav
jāmaksā avansā, ja tā izmaksā dividendes savam mātes uzņēmumam, principā tiek iekasēta tad, kad pirmā sabiedrība maksā sabiedrību
ienākuma nodokli (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Metallgesellschaft
u.c., 53. punkts).
Tomēr attiecībā uz sabiedrībām, kuras nemaksā
ACT
tādēļ, ka to juridiskā adrese ir ārpus Apvienotās Karalistes, tām izmaksājot dividendes sabiedrībai rezidentei, ir jāatzīst,
ka arī tām savā rezidences valstī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.
Šajā kontekstā nevar atsaukties uz to, ka sabiedrībai nerezidentei nav jāmaksā
ACT
, ja tā izmaksā dividendes sabiedrībai rezidentei, lai atteiktu šai pēdējai sabiedrībai iespēju samazināt
ACT
apmēru, kas tai ir jāmaksā vēlākas dividenžu izmaksāšanas laikā. Tas, ka tādai sabiedrībai nerezidentei netiek noteikts pienākums
maksāt
ACT
, rodas no tā, ka tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis nevis Apvienotajā Karalistē, bet tās rezidences valstī. Nevar
pieprasīt, lai sabiedrība maksā avansa veidā nodokli, kas tai nekad netiks uzlikts (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu
lietā
Metallgesellschaft
u.c., 55. un 56. punkts).
Tā kā gan sabiedrībām rezidentēm, kuras izmaksā dividendes citām sabiedrībām rezidentēm, gan sabiedrībām nerezidentēm, kuras
arī veic šādu izmaksu, to rezidences valstī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis, valsts pasākumu, kura mērķis ir novērst
nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu tikai tādai peļņai, ko izmaksā sabiedrības, kuras saņem dividendes no citām sabiedrībām rezidentēm,
tai pašā laikā sabiedrībām, kuras saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, radot naudas uzkrāšanai nelabvēlīgu situāciju,
nevar izskaidrot ar attiecīgās situācijas atšķirīgumu.
Nevar apgalvot, kā to dara Apvienotās Karalistes valdība, ka patiesībā šī atšķirīgā attieksme nepastāv, ja sabiedrība, kura
atrodas ārpus Apvienotās Karalistes un kura ir izmaksājusi dividendes, nenomaksājot
ACT
, var izmaksāt lielākas summas saviem akcionāriem. Ar šādu argumentu netiek ņemts vērā apstāklis, ka arī šādai sabiedrībai
savas rezidences valstī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis saskaņā ar tajā piemērojamām normām un likmēm.
Atšķirīgu attieksmi nevar pamatot arī ar nepieciešamību saglabāt Apvienotajā Karalistē spēkā esošās nodokļu sistēmas konsekvenci,
jo pastāv tieša sakarība starp piešķirto nodokļu priekšrocību, proti, sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas
sabiedrības rezidentes, piešķirto nodokļa atlaidi, un kompensējošo nodokļu parādu, proti, šīs pēdējās sabiedrības samaksāto
ACT
par šo dividenžu izmaksu. Šādas tiešas sakarības nepieciešamībai būtu noteikti jārada situācija, kurā sabiedrībām, kuras
saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, tiek piešķirta tāda pati nodokļu priekšrocība gadījumā, ja arī šīm pēdējām sabiedrībām
to rezidences valstī par sadalīto peļņu arī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.
No tā izriet, ka EKL 43. pantam ir pretrunā tāds valsts pasākums, kas ļauj sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi dividendes
no citas sabiedrības rezidentes, atskaitīt no pirmās sabiedrības maksājamās
ACT
summas to
ACT
summu, ko otrā sabiedrība ir samaksājusi, lai gan tādas sabiedrības rezidentes gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības
nerezidentes, šāds atskaitījums nav atļauts attiecībā uz sabiedrību ienākuma nodokli, kas šai sabiedrībai ir jāmaksā savā
rezidences valstī.
Tā kā nevar izslēgt, ka iesniedzējtiesā izskatāmā prāva attiecas arī uz sabiedrībām rezidentēm, kuras ir saņēmušas dividendes,
pamatojoties uz savu dalību citā sabiedrībā, kas tām neļauj īstenot noteiktu ietekmi uz dividenžu izmaksātājas sabiedrības
lēmumiem un noteikt tās darbību, šis pasākums ir jāizskata, ņemot vērā arī EKL 56. pantu par kapitāla brīvu apriti.
Šajā sakarā ir jāatgādina, ka pret sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir atšķirīga attieksme,
proti, tām nav naudas uzkrāšanas priekšrocības, un to nevar pamatot ar attiecīgās situācijas atšķirīgumu.
Šādas atšķirīgas attieksmes dēļ Apvienotās Karalistes rezidentes sabiedrības tiek atturētas ieguldīt savu kapitālu citā dalībvalstī
reģistrētās sabiedrībās un ierobežojoši tiek ietekmētas arī citās dalībvalstīs reģistrētas sabiedrības, tām radot šķērsli
kapitāla uzkrāšanai pirmajā dalībvalstī.
Tā kā Apvienotās Karalistes valdības norādītie pamati šī kapitāla brīvas aprites šķēršļa pamatojumam bija tādi paši kā tie,
kas jau ir noraidīti, izskatot valsts pasākumu sakarā ar brīvību veikt uzņēmējdarbību pamata lietā, ir jāsecina, ka EKL 56. pants
ir jāinterpretē tādējādi, ka šāds pasākums ir pretrunā arī šim pantam.
Par Direktīvu 90/435
Pēc prasītāju pamata lietā domām, valsts nodokļu normas, uz ko attiecas otrais prejudiciālais jautājums, arī ir pretrunā Direktīvas 90/435
4. panta 1. punktam un 6. pantam.
Pirmkārt, šīs direktīvas 4. panta 1. punkts ir pārkāpts, jo atšķirībā no mātes uzņēmuma rezidenta, kurš saņem valsts izcelsmes
dividendes, mātes uzņēmumam rezidentam, kurš saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, tās izmaksājot saviem akcionāriem,
ACT
ir jāmaksā pilnībā un šajā sakarā tam netiek piešķirts sabiedrību ienākuma nodokļa samazinājums par summu, ko tā meitas uzņēmums
jau ir samaksājis par sadalīto peļņu.
Otrkārt, par ārvalsts izcelsmes dividendēm samaksātais
ACT
ir tas nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā, ko aizliedz Direktīvas 90/435 6. pants un ko neatļauj arī šīs direktīvas
7. pants.
Šajā sakarā ir jāatgādina, ka, pirmkārt, saskaņā ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu dalībvalstij, kas mātes uzņēmuma
rezidenta saņemto peļņu no citas dalībvalsts rezidenta meitas uzņēmuma neatbrīvo no nodokļa, ir jāļauj šim mātes uzņēmumam
no savas nodokļu summas atskaitīt to meitas uzņēmuma ienākuma nodokļa daļu, kas attiecas uz šo peļņu, un, vajadzības gadījumā,
to nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, ko ir iekasējusi meitas uzņēmuma rezidences dalībvalsts, ievērojot atbilstošā
valsts nodokļa maksimālo apmēru.
Kā izriet no šīs direktīvas trešā apsvēruma, tās mērķis, ieviešot kopēju nodokļu sistēmu, ir izbeigt sadarbības starp dažādu
dalībvalstu sabiedrībām nostādīšanu nelabvēlīgākā stāvoklī salīdzinājumā ar sadarbību starp vienas dalībvalsts sabiedrībām
un tādējādi atvieglot sabiedrību apvienošanos grupās Kopienu līmenī (1996. gada 17. oktobra spriedums apvienotajās lietās
C‑283/94, C‑291/94 un C‑292/94
Denkavit
u.c.,
Recueil
, I‑5063. lpp., 22. punkts, un 2001. gada 4. oktobra spriedums lietā C‑294/99
Athinaïki Zythopoiïa
,
Recueil
, I‑6797. lpp., 25. punkts).
Attiecībā uz dalībvalstīm noteikto pienākumu saskaņā ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu nodoklī, kas par sadalīto peļņu
ir jāmaksā mātes uzņēmumam rezidentam, ieskaitīt meitas uzņēmuma nerezidenta samaksāto nodokli savas rezidences dalībvalstī
šī noteikuma mērķi – novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu sadalītajai peļņai – var sasniegt tikai tad, ja pirmās dalībvalsts
nodokļu sistēma garantē attiecīgajam mātes uzņēmumam, ka tā meitas uzņēmuma ārvalstī samaksātais nodoklis par sadalīto peļņu
pilnībā tiks ieskaitīts tajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas ir jāmaksā šajā dalībvalstī.
Tomēr pretēji prasītāju pamata lietā apgalvotajam šis noteikums neietver dalībvalsts, kurā pastāv tā sabiedrību ienākuma nodokļa
avansa samaksas sistēma, kas jāmaksā mātes uzņēmumam, ja tas izmaksā saviem akcionāriem no meitas uzņēmuma nerezidenta saņemtās
dividendes, pienākumu garantēt, ka jebkurā gadījumā avansā maksājamā summa ir jānosaka, izmantojot meitas uzņēmuma samaksāto
sabiedrību ienākuma nodokli savā rezidences valstī.
Otrkārt, ir jānorāda, ka pretēji prasītāju pamata lietā apgalvotajam uz minētajiem valsts pasākumiem neattiecas dalībvalstīm
Direktīvas 90/435 6. pantā noteiktais aizliegums jebkādā veidā ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā no peļņas, ko mātes
uzņēmums rezidents ir saņēmis no sava meitas uzņēmuma nerezidenta.
Šajā sakarā ir jāatgādina, ka šīs direktīvas kontekstā jēdziens “nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā” nav tikai daži
konkrēti valsts nodokļu veidi un ka valsts noteiktā nodokļa, nodevas vai atskaitījuma kvalificēšana Kopienu tiesību kontekstā
Tiesai ir jāveic atkarībā no objektīvām nodokļu iezīmēm neatkarīgi no tā, kā tas ir kvalificēts valsts tiesībās (skat. it
īpaši iepriekš minēto spriedumu lietā
Athinaïki Zythopoiïa
, 26. un 27. punkts, kā arī 2003. gada 25. septembra spriedumu lietā C‑58/01
Océ Van der Grinten
,
Recueil
, I‑9809. lpp., 46. punkts).
Attiecībā uz Direktīvas 90/435 5. pantā noteikto aizliegumu dalībvalstīm ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā no meitas
uzņēmuma rezidenta izmaksātās peļņas savam mātes uzņēmumam, kas ir citas dalībvalsts rezidents, Tiesa jau ir nospriedusi,
ka nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā veido jebkurš ienākuma nodoklis, kas tiek uzlikts dividenžu izmaksāšanas valstī,
un darījums, kuram tiek uzlikts šis nodoklis, ir dividenžu izmaksāšana vai citādāki ienākumi no vērtspapīriem, ja ar šo nodokli
apliekamā summa ir ienākumi no minētajiem vērtspapīriem un nodokļa maksātājs ir šo pašu vērtspapīru turētājs (2000. gada 8. jūnija
spriedums lietā C‑375/98
Epson Europe
,
Recueil
, I‑4243. lpp., 23. punkts; iepriekš minētais spriedums lietā
Athinaïki Zythopoiïa
, 28. un 29. punkts, kā arī iepriekš minētais spriedums lietā
Océ Van der Grinten
, 47. punkts).
Jēdziens “nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā” Direktīvas 90/435 6. panta kontekstā ir jāinterpretē tāpat. Tādējādi
“nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā” šī panta izpratnē ir jebkurš nodoklis peļņai, ko šāds mātes uzņēmums saņem no
citā dalībvalstī dibināta meitas uzņēmuma un ar kuru apliekamais darījums ir dividenžu izmaksāšana vai citādāki ienākumi no
vērtspapīriem, ja ar šo nodokli apliekamā summa ir ienākumi no minētajiem vērtspapīriem un šī nodokļa maksātājs ir vērtspapīru
īpašnieks.
Kā uzsver Apvienotās Karalistes valdība, sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā
ACT
, ja tā izmaksā dividendes saviem akcionāriem. Darbība, par kuru sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir
jāmaksā
ACT
, ir nevis šo dividenžu saņemšana, bet dividenžu izmaksāšana saviem akcionāriem.
No tā izriet, ka uz
ACT
, kas vēlākas dividenžu izmaksāšanas laikā jāmaksā sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, neattiecas Direktīvas 90/435
6. pantā noteiktais aizliegums ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā.
Tādējādi uz otro jautājumu ir jāatbild, ka EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros sabiedrībai rezidentei,
kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, ir atļauts atskaitīt no pirmās sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma
nodokļa avansa summas minētā nodokļa summu, ko avansā ir samaksājusi otrā sabiedrība, lai gan tās sabiedrības rezidentes gadījumā,
kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, šāds atskaitījums nav atļauts attiecībā uz šīs pēdējās sabiedrības savā
rezidences valstī samaksāto nodokli par sadalīto peļņu.

Par trešo jautājumu
Ar savu trešo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. pants un EKL 56. pants un/vai Direktīvas 90/435 4. panta
1. punkts un 6. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tādi tiesību akti, kādi ir pamata lietā:
–        kas paredz, ka jebkurš nodokļa samazinājums sabiedrības rezidentes labā, kas ir saņēmusi ārvalsts izcelsmes dividendes, par
ārvalstīs samaksāto nodokli samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kurā var ieskaitīt maksājamo
ACT
, un
–        kas neļauj sabiedrībai rezidentei pārskaitīt samaksātā
ACT
summu, kuru tā nevar ieskaitīt maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā konkrētajā finanšu gadā vai iepriekšējos vai vēlākajos
finanšu gados, saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem, lai tie varētu to ieskaitīt to maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa
summā.
Šajā jautājumā ir norādītas sabiedrības rezidentes, kurai ir meitas uzņēmumi nerezidenti un/vai kura saņem ārvalsts izcelsmes
dividendes, konkrētas problēmas attiecībā uz
ACT
, kas tai ir jāmaksā par dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem, ieskaitīšanu maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā.
Vispirms attiecībā uz otro uzdotā jautājuma daļu ir jānorāda, ka debates Tiesā bija tikai par to, ka sabiedrībai rezidentei
nav iespējas pārskaitīt
ACT
pārmaksu meitas uzņēmumiem nerezidentiem, lai tie varētu to ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tiem jāmaksā
Apvienotajā Karalistē par šajā dalībvalstī veiktajām darbībām.
Šī sprieduma 76.–78. punktā izklāstīto iemeslu dēļ, lai atbildētu uz uzdoto jautājumu, vispirms ir jāizskata, vai tiesību
akti pamata lietā ir pretrunā Līguma noteikumiem.
Ir jāatzīst, ka uz valsts pasākumiem, par kuriem ir uzdots trešais prejudiciālais jautājums, var attiekties gan EKL 43. pants
par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti. Attiecībā uz sabiedrības rezidentes, kura saņem
ārvalsts izcelsmes dividendes, saņemtajiem nodokļa samazinājumiem pamata lietā minēto tiesību aktu analīze, atbildot uz pirmo
prejudiciālo jautājumu, pierādīja, ka runa ir par dažādiem nodokļa samazinājumiem atkarībā no tā, cik daļu šīm sabiedrībām
pieder citā sabiedrībā.
Attiecībā uz otru valsts tiesību aktu aspektu, kas minēts trešajā prejudiciālajā jautājumā, tiktāl, ciktāl tas saistīts ar
sabiedrību grupām, – uz to drīzāk attiecas EKL 43. pants, nevis EKL 56. pants.
Pēc prasītāju pamata lietā domām, minētie tiesību akti ir pretrunā EKL 43. un 56. pantam, ciktāl tie ierobežo sabiedrības,
kurai ir ienākumi ārvalstīs un/vai kura pieder tādai sabiedrību grupai, kurā ir ietvertas arī sabiedrības nerezidentes, iespējas
samazināt
ACT
pārmaksu salīdzinājumā ar sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kas tai ir jāmaksā Apvienotajā Karalistē. Šie tiesību akti rada
atšķirīgu attieksmi, kas izpaužas kā nelabvēlīgi
ACT
ieskaita un cesijas nosacījumi sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes un/vai kurām ir meitas uzņēmumi
nerezidenti. Šādas atšķirības nav nedz piemērotas, nedz nepieciešamas, lai sasniegtu mērķi novērst izmaksāto dividenžu ekonomisko
dubulto nodokļu uzlikšanu.
Ir jāatceras, ka jebkurš sabiedrību ienākuma nodokļa, kas ir jāmaksā sabiedrībai rezidentei, kura saņem ārvalsts izcelsmes
dividendes, samazinājums par ārvalstī samaksātā nodokļa summu – šim pēdējam atbilstot iekasētajai nodokļa ieturējuma summai
ienākuma gūšanas vietā par dividendēm vai sabiedrību ienākuma nodoklim, ko ir samaksājusi sabiedrība nerezidente par dividendēs
izmaksāto peļņu – noteikti samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kas sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā un kurā šī pati
sabiedrība rezidente var ieskaitīt vēlāk saviem akcionāriem veiktās dividenžu izmaksāšanas laikā samaksāto
ACT
.
Šajā sakarā ir jāatgādina, ka attiecībā uz
ACT
, kas ir jāmaksā sabiedrībai, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, tad, kad tā izmaksā dividendes saviem akcionāriem,
no iepriekš minētā izriet, ka katrā ziņā EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā jebkāda veida diskriminējoša attieksme
ACT
uzlikšanas laikā pret tām sabiedrībām, kuras saņem valsts izcelsmes dividendes, salīdzinājumā ar tām sabiedrībām, kuras saņem
ārvalsts izcelsmes dividendes (skat. šī sprieduma 112. punktu).
Protams, nevar izslēgt, ka, pat nepastāvot šādai diskriminācijai, sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividenžu nozīmīgu
daudzumu, ir jāmaksā tāda
ACT
summa, kas pārsniedz tās sabiedrību ienākuma nodokļa parādu un kas tādējādi var izraisīt
ACT
pārmaksu. Tomēr šāda situācija izriet tieši no valsts tās normas piemērošanas, kuras mērķis ir novērst vai samazināt nodokļa
uzlikšanu dividendēs izmaksātajai peļņai.
Tādas sistēmas, kas ir pieņemta nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas sadalītajai peļņai novēršanai vai samazināšanai, ietvaros
šādu normu var uzskatīt par pretēju Līguma nosacījumiem par brīvu apriti tikai tad, ja tā attiecas pret dividendēm no ārvalstu
sabiedrībām mazāk labvēlīgā veidā nekā pret tām dividendēm, kuras pārskaitījušas sabiedrības rezidentes, lai gan runa ir par
objektīvi salīdzināmām situācijām un atšķirīgu attieksmi nevar pamatot ar primāriem vispārējo interešu iemesliem.
No lietas materiāliem neizriet, ka tikai tas, ka sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, piešķirtais nodokļa
samazinājums par ārvalstī samaksāto nodokli samazina tā sabiedrību ienākuma nodokļa apmēru, kas jāmaksā Apvienotajā Karalistē,
veido mazāk labvēlīgu attieksmi pret minētajām dividendēm salīdzinājumā ar valsts izcelsmes dividendēm. Faktiski, kā ir norādījusi
Apvienotās Karalistes valdība, šāda
ACT
pārmaksa var rasties arī tādas sabiedrības gadījumā, kura saņem valsts izcelsmes dividendes katru reizi, kad tās maksājamais
ACT
apmērs pārsniedz tās sabiedrību ienākuma nodokļa parādu, it īpaši, ja šādai sabiedrībai ir piešķirti tādi atbrīvojumi no nodokļa
vai tā samazinājumi, kas ir samazinājuši tās sabiedrību ienākuma nodokļa parādu.
Tas, ka sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, par kurām tiek piešķirts nodokļa samazinājums ārvalsts nodokļa
apmērā, tiek samazināts sabiedrību ienākuma nodoklis, kurā var ieskaitīt
ACT
pārmaksu, diskriminē šādu sabiedrību salīdzinājumā ar sabiedrību, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, tikai tad, ja šai
pirmajai sabiedrībai faktiski nav tādu pašu iespēju kā otrajai sabiedrībai, lai sabiedrību ienākuma nodoklī ieskaitītu samaksātā
ACT
pārmaksu.
Tomēr no valsts tiesību aktiem, ko pamata lietā izklāsta iesniedzējtiesa, neizriet, ka šajā sakarā attieksme pret sabiedrību
rezidenti, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir citādāka nekā pret sabiedrību rezidenti, kura saņem valsts izcelsmes
dividendes.
No tā izriet, ka Līguma noteikumiem par brīvību veikt uzņēmējdarbību nav pretrunā valsts pasākums, kas paredz, ka jebkurš
sabiedrības rezidentes, kura ir saņēmusi ārvalsts izcelsmes dividendes, saņemtais nodokļa samazinājums par ārvalstī samaksātā
nodokļa summu samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kurā var ieskaitīt
ACT
.
Līdz ar to, ja šāds pasākums nediskriminē sabiedrību, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, tad iepriekšējā punkta secinājums
ir piemērojams arī Līguma noteikumiem par kapitāla brīvu apriti.
Attiecībā uz otro valsts tiesību aktu aspektu, kas ir norādīts trešajā prejudiciālajā jautājumā, ir jānorāda – kā to atgādina
iesniedzējtiesa –, ka, ja sabiedrība rezidente var pārskaitīt
ACT
apmēru, ko nevarēja ieskaitīt maksājamajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā saistībā ar konkrēto finanšu gadu vai iepriekšējiem
vai nākošajiem finanšu gadiem, saviem meitas uzņēmumiem rezidentiem, kuri tad to var ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa
summā, kas tiem jāmaksā, tad tomēr šāda sabiedrība nevar pārskaitīt šo
ACT
pārmaksu sabiedrībām nerezidentēm, lai tās varētu ieskaitīt to sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tām ir jāmaksā Apvienotajā
Karalistē.
Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, sabiedrība rezidente nevar atsaukties uz to, ka tās meitas uzņēmumi nerezidenti
nevar ieskaitīt
ACT
pārmaksu sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tiem ir jāmaksā, ja vien šis fakts sabiedrībai rezidentei pašai nerada nelabvēlīgu
situāciju.
Tomēr ir jānorāda, ka noteikumi par brīvību veikt uzņēmējdarbību aizliedz izcelsmes dalībvalstij radīt šķēršļus kādam savam
pilsonim vai sabiedrībai, kas dibināta saskaņā ar tās tiesību aktiem, veikt uzņēmējdarbību citā dalībvalstī (skat. it īpaši
1998. gada 16. jūlija spriedumu lietā C‑264/96
ICI
,
Recueil
, I‑4695. lpp., 21. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietā
Marks & Spencer
, 31. punkts, kā arī iepriekš minēto spriedumu lietā
Cadbury Schweppes
un
Cadbury Schweppes Overseas
, 42. punkts).
Tomēr iespēja, ko minētie valsts tiesību akti paredz sabiedrību grupai – pārskaitīt konkrētu nodokļa summu, ko viena grupas
sabiedrība nevar ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tai ir jāmaksā Apvienotajā Karalistē, citai šīs grupas sabiedrībai,
lai tā to varētu ieskaitīt uzņēmumu nodokļa summā, kas tai jāmaksā šajā pašā dalībvalstī – ir attiecīgo sabiedrību nodokļu
priekšrocība. Tas, ka šādas priekšrocības nav minētās grupas sabiedrībām nerezidentēm, ierobežo grupas sabiedrību rezidenšu
iespēju īstenot brīvību veikt uzņēmējdarbību, tās atturot dibināt meitas uzņēmumus citās dalībvalstīs (šajā sakarā skat. attiecībā
uz nodokļa samazinājumu grupai sakarā ar zaudējumiem, ko cietuši meitas uzņēmumi nerezidenti, iepriekš minēto spriedumu lietā
Marks & Spencer
, 32. un 33. punkts).
Kā apgalvo prasītājas pamata lietā un Eiropas Kopienu Komisija, tas, ka sabiedrība rezidente nevar pārskaitīt
ACT
pārmaksu meitas uzņēmumiem nerezidentiem, kuri ir sabiedrību ienākuma nodokļa maksātāji Apvienotajā Karalistē, ierobežo tās
brīvību veikt uzņēmējdarbību. Tomēr ne nolēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu, ne Apvienotās Karalistes apsvērumos nav
norādīts neviens ar Līgumu saderīgs leģitīms mērķis, kas varētu pamatot šādu ierobežojumu.
No iepriekš minētā izriet, ka EKL 43. pantam ir pretrunā tāds valsts pasākums, kas neļauj sabiedrībai rezidentei pārskaitīt
saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem
ACT
pārmaksu, pat ja tie ir sabiedrību ienākuma nodokļa maksātāji šajā attiecīgajā dalībvalstī.
Visbeidzot, prasītājas pamata lietā apgalvo, ka, tā kā šo valsts tiesību aktu aspektu rezultātā mātes uzņēmumam rezidentam
jāmaksā pārmaksātais
ACT
, tad tie ir pretrunā arī Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktam un 6. pantam.
Kā norādīts šī sprieduma 106.–111. punktā, uz šiem pamata lietā minētajiem valsts tiesību aktu aspektiem neattiecas šīs direktīvas
6. pants.
Attiecībā uz Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu pietiek norādīt, ka šis noteikums nosaka dalībvalsts pienākumu garantēt
mātes uzņēmumam, kas saņem dividendes no citā dalībvalstī nodibināta meitas uzņēmuma, ka tā meitas uzņēmuma samaksātais nodoklis
ārvalstī par sadalīto peļņu tiks pilnībā ieskaitīts summā, kas mātes uzņēmumam ir jāmaksā kā sabiedrību ienākuma nodoklis
pirmajā dalībvalstī (skat. šī sprieduma 104. punktu), bet no tā neizriet šīs valsts pienākums šādā gadījumā ne nodrošināt,
ka šim mātes uzņēmumam piešķirtais nodokļa samazinājums par ārvalstī samaksāto nodokli nesamazina summu, kurā var ieskaitīt
daļu no sabiedrību ienākuma nodokļa, kas ir samaksāts avansā, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, ne arī sniegt iespēju
šim pašam mātes uzņēmumam pārskaitīt avansā samaksāto nodokļa summu, kuru tas nevar ieskaitīt savā nodokļu parādā, meitas
uzņēmumiem nerezidentiem, kas ir sabiedrību ienākuma nodokļa maksātāji šajā pašā valstī.
Tādējādi uz trešo jautājumu jāatbild, ka EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas paredz nodokļa samazinājumu
ārvalsts izcelsmes dividendes saņēmušai sabiedrībai rezidentei par ārvalstī samaksāto nodokli, ar ko tiek samazināta sabiedrību
ienākuma nodokļa summa, kurā tā var ieskaitīt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokli.
EKL 43. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kuros ir atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt saviem meitas
uzņēmumiem rezidentiem avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kuru nevar ieskaitīt pirmās sabiedrības maksājamā
sabiedrību ienākuma nodokļa summā par šo finanšu gadu vai iepriekšējiem vai nākošajiem finanšu gadiem, lai šie meitas uzņēmumi
varētu to ieskaitīt savā maksājamajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, bet nav atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt
šādu summu saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem gadījumā, kad to šajā dalībvalstī gūtajai peļņai tiek uzlikts nodoklis.

Par ceturto jautājumu
Ar savu ceturto jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. pants un EKL 56. pants, kā arī Direktīvas 90/435 4. panta
1. punkts un 6. pants pieļauj tādus valsts tiesību aktus, kādi ir pamata lietā, kas, piešķirot sabiedrībām rezidentēm, kuras
saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, tiesības izvēlēties sistēmu, kas tām ļauj atgūt samaksāto
ACT
par vēlāku dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem, pirmkārt, nosaka pienākumu šīm sabiedrībām samaksāt
ACT
, vēlāk lūdzot tā atmaksu, un, otrkārt, neparedz to akcionāriem nodokļa atlaidi, ko tie būtu saņēmuši, ja sabiedrības rezidentes
būtu veikušas valsts izcelsmes dividenžu izmaksu.
Attiecībā uz Direktīvas 90/435 noteikumiem – to piemērošanu iesniedzējtiesas norādītajai problēmai var noraidīt uzreiz. Pirmkārt,
kā ir precizēts šī sprieduma 137. punktā, šīs direktīvas 4. panta 1. punkts nereglamentē noteikumus, saskaņā ar kuriem varētu
noteikt pienākumu veikt sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumu. Paredzot normas nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas meitas
uzņēmuma nerezidenta izmaksātajai peļņai mātes uzņēmumam rezidentam novēršanai, šis noteikums nav piemērojams fizisko personu
– akcionāru situācijai. Otrkārt, ir jāatgādina, ka
ACT
nav nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā minētās direktīvas 6. panta izpratnē (skat. šī sprieduma 111. punktu).
Attiecībā uz Līguma noteikumiem par brīvu apriti ir jānorāda, ka, tā kā minētie tiesību akti ir piemērojami dividenžu izmaksāšanai
sabiedrībām rezidentēm neatkarīgi no šo sabiedrību dalības nozīmīguma, tad uz tiem var attiekties gan EKL 43. pants par brīvību
veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti.
Ņemot vērā pamata lietā izklāstītos apstākļus (skat. šī sprieduma 37. punktu), pamata lietā minētie tiesību akti ir jāizskata,
ņemot vērā EKL 43. pantu.
Kā ir norādījis ģenerāladvokāts savu secinājumu 94. punktā, ar šo jautājumu iesniedzējtiesa jautā Tiesai par
FID
sistēmas, ko Apvienotā Karaliste ieviesusi no 1994. gada 1. jūlija, tiesiskumu. Šī sistēma ļauj sabiedrībām rezidentēm, kuras
saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, saņemt
ACT
pārmaksas atmaksu, proti, tās
ACT
summas atmaksu, ko nevar ieskaitīt maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā.
Tomēr ir jāatzīst, ka attieksme nodokļu jomā pret tām sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes un kuras izvēlas
FID
sistēmu, divos veidos ir nelabvēlīgāka par attieksmi, kāda ir pret valsts izcelsmes dividendes saņemošām sabiedrībām rezidentēm.
Pirmkārt, attiecībā uz iespēju saņemt
ACT
pārmaksas atmaksu no nolēmuma par prejudiciālā jautājuma uzdošanu izriet, ka, lai gan
ACT
ir jāsamaksā četrpadsmit dienu laikā pēc ceturkšņa, kura laikā attiecīgā sabiedrība izmaksā dividendes saviem akcionāriem,
ACT
pārmaksas atmaksu var saņemt tikai tad, kad ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis, t.i., deviņus mēnešus pēc finanšu gada
beigām. Atkarībā no brīža, kurā sabiedrība izmaksā dividendes, tai ir jāgaida no astoņiem mēnešiem līdz pat septiņpadsmit
ar pusi mēnešiem, lai saņemtu samaksātā
ACT
atmaksu.
Tā rezultātā, kā norāda prasītājas pamata lietā, sabiedrībām rezidentēm, kuras izvēlas šo sistēmu, tādēļ ka tās saņem ārvalsts
izcelsmes dividendes, nav naudas uzkrāšanas priekšrocības, bet šāda priekšrocība ir sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem valsts
izcelsmes dividendes. Pēdējā gadījumā dividenžu izmaksātāja sabiedrība rezidente jau ir samaksājusi
ACT
par sadalīto peļņu, bet nodokļa atlaide tiek piešķirta sabiedrībai rezidentei, kura saņem šīs dividendes, un tas ļauj šai
sabiedrībai izmaksāt dividendēm līdzvērtīgu summu saviem akcionāriem, nemaksājot
ACT
.
Otrkārt, akcionāram, kurš saņem tās ārvalsts izcelsmes dividendes no sabiedrības rezidentes, kas ir kvalificētas kā
FID
, nav tiesību uz nodokļa atlaidi, bet tas ir uzskatāms par tādu, kurš ir guvis ar viszemāko nodokļa likmi apliktu ienākumu
minētajā finanšu gadā. Nodokļa atlaides neesamības dēļ šādam akcionāram nav tiesību uz atmaksu, ja tas nav peļņas nodokļa
maksātājs vai ja maksājamais peļņas nodoklis ir mazāks par dividendei uzlikto nodokli pēc viszemākās likmes.
Kā apgalvo prasītājas pamata lietā, tas rada situāciju, ka sabiedrībai, kura izvēlējusies
FID
sistēmu, ir jāpalielina savu izmaksājamo summu apmērs, ja tā vēlas garantēt akcionāriem tādu pašu rezultātu, kāds izriet no
valsts izcelsmes dividenžu izmaksas.
Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, šī atšķirīgā attieksme neierobežo brīvību veikt uzņēmējdarbību.
Attiecībā uz sabiedrības, kura izvēlējusies
FID
sistēmu, pienākumu maksāt
ACT
laikā, kamēr tiek gaidīta tā vēlāka atmaksa, šī valdība atkārto savu argumentu, ka sabiedrības, kura saņem ārvalsts izcelsmes
dividendes, situācija nav salīdzināma ar tādas sabiedrības situāciju, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, jo pirmās sabiedrības
pienākums maksāt
ACT
vēlākas dividenžu izmaksāšanas laikā ir pamatojams ar to, ka atšķirībā no otrā veida sabiedrības tā saņēmusi tādas dividendes,
par kurām nav samaksāts
ACT
. Ja citādākā kontekstā sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes un kura izvēlas
FID
sistēmu, tiek piešķirtas tiesības uz samaksātā
ACT
atmaksu, tad šī attieksme nekādā veidā nav diskriminējoša.
Tomēr, kā ir norādīts šī sprieduma 87.–91. punktā, ja sabiedrības izmaksātajai peļņai tiek uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis
tās rezidences valstī, tad, ja sabiedrību ienākuma nodokļa avansa samaksas sistēmā, kurai ir pakļauta dividenžu saņēmēja sabiedrība,
ir noteikts maksājamais apmērs, ņemot vērā sadalītai peļņai uzlikto nodokli, ko dividenžu izmaksātāja sabiedrība rezidente
ir samaksājusi, bet neņemot vērā dividenžu izmaksātājas sabiedrības nerezidentes ārvalstī samaksāto nodokli, šādā sistēmā
attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividenžu saņēmēju sabiedrību ir mazāk labvēlīga nekā pret valsts izcelsmes dividenžu saņēmēju
sabiedrību, lai gan abu sabiedrību situācija ir līdzīga.
Protams, ja šīs pirmās sabiedrības situācija uzlabojas, tāpēc ka avansā samaksāto nodokli, ko nevar ieskaitīt maksājamā sabiedrību
ienākuma nodokļa summā, var atmaksāt, šāda sabiedrība ir nelabvēlīgākā situācijā nekā sabiedrība, kura saņem valsts izcelsmes
dividendes, tajā ziņā, ka tai nav naudas uzkrāšanas priekšrocības.
Šāda atšķirīga attieksme, kuras rezultātā dalība sabiedrībā nerezidentē kļūst mazāk pievilcīga par dalību sabiedrībā rezidentē,
ir, nepastāvot objektīvam pamatojumam, brīvības veikt uzņēmējdarbību pārkāpums.
Pretēji Apvienotās Karalistes valdības norādītajam, naudas uzkrāšanai neizdevīgais stāvoklis, kas rodas sabiedrībām, kuras
izvēlējušās
FID
sistēmu, nav pamatojams ar praktiskas dabas apsvērumiem, kas saistīti ar to, ka, uzliekot nodokli minētajai dividendei, ir
nepieciešams laiks, lai dalībvalsts varētu ņemt vērā visus nodokļus, kas ir jau uzlikti sadalītajai peļņai šajā pašā valstī
vai ārvalstī.
Patiešām dalībvalsts rīcībā ir jābūt konkrētam termiņam, lai tā, nosakot galīgo maksājamo sabiedrību ienākuma nodokļa summu,
varētu ņemt vērā visus nodokļus, kas jau ir uzlikti sadalītajai peļņai. Tomēr tas nevar pamatot to, ka valsts izcelsmes dividenžu
gadījumā dalībvalstij, nosakot dividenžu izmaksātājas sabiedrības maksājamo
ACT
summu, ir jāņem vērā sabiedrības rezidentes, no kuras pati dividenžu izmaksātāja sabiedrība saņēmusi dividendes, samaksātā
ACT
daļa – brīdis, kurā nemaz nebija iespējams noteikt galīgo sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kas šai citai sabiedrībai rezidentei
būs jāmaksā –, lai gan ārvalsts izcelsmes dividenžu gadījumā šī valsts nosaka maksājamo
ACT
summu sabiedrībai rezidentei, kura izmaksā dividendes saviem akcionāriem, nesniedzot iespēju ieskaitīt šajā summā tā nodokļa
summu, kas ir uzlikts peļņai, kuru tai ir izmaksājusi sabiedrība nerezidente.
Ja izrādītos, ka praktisku iemeslu dēļ nevar nodrošināt, ka sabiedrību ienākuma nodokļa avansa samaksas sistēmā tiek ņemts
vērā par valsts izcelsmes dividendēs izmaksāto peļņu samaksātais nodoklis, attiecīgās dalībvalsts pienākums šīs nevienlīdzīgās
attieksmes izbeigšanai būtu grozīt vienu vai otru aspektu savā sistēmā, uzliekot nodokli sabiedrībām rezidentēm.
Attiecībā uz apstākli, ka
FID
sistēmā nav paredzēta nodokļa atlaide akcionāram, Apvienotās Karalistes valdība norāda, ka šāda nodokļa atlaide tiek piešķirta
dividenžu saņēmējam akcionāram tikai tad, ja pastāv ekonomiskā dubultā nodokļu uzlikšana sadalītajai peļņai, kas ir jānovērš
vai jāsamazina. Tāds nav gadījums attiecībā uz
FID
sistēmu, jo, pirmkārt, par ārvalsts izcelsmes dividendēm
ACT
netika maksāts un, otrkārt,
ACT
, kas minēto dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei jāmaksā, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, vēlāk tiek atmaksāts.
Tomēr šis arguments pamatojas uz to pašu kļūdaino premisu, saskaņā ar kuru ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas risks pastāv
tikai to dividenžu gadījumā, ko izmaksā sabiedrība rezidente, kurai ir pienākums maksāt
ACT
par dividenžu izmaksāšanu, lai gan patiesībā šis risks pastāv arī to dividenžu gadījumā, kuras izmaksā sabiedrība nerezidente,
kuras ienākumiem tās rezidences valstī arī ir uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis atbilstoši tajā piemērojamām likmēm un
normām.
Šī paša iemesla dēļ Apvienotās Karalistes valdība nevar apstrīdēt, ka pret dividendēm, kuras ir saņemtas no sabiedrības nerezidentes,
ir mazāk labvēlīga attieksme nodokļu jomā, apgalvojot, ka šāda sabiedrība, tā kā tai nav pienākuma maksāt
ACT
, saviem akcionāriem var maksāt lielākas dividendes.
Tāpat ir jānoraida arī arguments, saskaņā ar kuru
FID
sistēmas ietvaros piemērotā atšķirīgā attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividendēm nav brīvības veikt uzņēmējdarbību ierobežojums,
jo šai sistēmai ir tikai izvēles raksturs.
Kā norāda prasītājas pamata lietā, valsts sistēma, kas ierobežo brīvu apriti, ir nesaderīga ar Kopienu tiesībām arī tad, ja
tās piemērošana ir fakultatīva.
Visbeidzot, attiecībā uz Apvienotās Karalistes valdības argumentu, ka minētie ierobežojumi ir pamatoti ar nepieciešamību saglabāt
Apvienotās Karalistes nodokļu sistēmas konsekvenci, ir jāatzīst, ka šis arguments tikai norāda uz tiem pašiem argumentiem,
kas tika noraidīti jau otrā jautājuma izskatīšanas laikā (skat. šī sprieduma 93. punktu).
No iepriekš minētā izriet, ka EKL 43. pantam ir pretrunā tās
FID
sistēmas pazīmes, uz kurām atsaucas iesniedzējtiesa ceturtajā jautājumā.
Pēc iesniedzējtiesas domām, ja šis jautājums attiecas arī uz tādām sabiedrībām, kuras ir nodibinātas trešā valstī un uz kurām
līdz ar to neattiecas EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, kā arī šī sprieduma 38. punktā izklāstītā iemesla dēļ,
rodas jautājums, vai tādi valsts pasākumi kā pamata lietā apspriežamie ir pretrunā arī EKL 56. pantam par kapitāla brīvu apriti.
Šajā sakarā ir svarīgi norādīt, ka atšķirīga attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividendēm, ja tās saņem sabiedrība rezidente,
kura izvēlas
FID
sistēmu (skat. šī sprieduma 145.–149. punktu), attur šādu sabiedrību no sava kapitāla ieguldīšanas citā dalībvalstī reģistrētā
sabiedrībā un tai ir arī ierobežojoša ietekme uz citās dalībvalstīs reģistrētām sabiedrībām, tādējādi radot šķērsli kapitāla
uzkrāšanai Apvienotajā Karalistē.
Lai atšķirīga attieksme būtu saderīga ar Līguma noteikumiem par kapitāla brīvu apriti, tai ir jāattiecas uz situācijām, kuras
nav objektīvi salīdzināmas, vai tai ir jābūt pamatotai ar primāriem vispārējo interešu iemesliem.
Tā kā Apvienotās Karalistes valdība šajā kontekstā atsaucas uz tiem pašiem apsvērumiem, ko tā norādīja sakarā ar EKL 43. panta
analīzi, pietiek norādīt, ka šī sprieduma 150.–163. punktā izklāstīto iemeslu dēļ šī atšķirīgā attieksme skar situācijas,
kuras ir objektīvi salīdzināmas, un tā ir kapitāla brīvas aprites ierobežojums, kura pamatotība nav pierādīta.
Vienīgais šīs valdības īpaši norādītais arguments attiecībā uz kapitāla brīvu apriti ir balstīts uz to, ka situācijā, kurā
ir iesaistītas trešās valstīs nodibinātas dividenžu izmaksātājas sabiedrības, sabiedrību rezidences valstī samaksātā nodokļa
pārbaude var izrādīties grūtāka, nekā tas ir tikai Kopienas kontekstā.
Patiešām, tā kā pastāv noteikts integrācijas līmenis Savienības dalībvalstu starpā, it īpaši Kopienu tiesību akti, kuru mērķis
ir sadarbība starp valstu nodokļu administrācijām, piemēram, Padomes 1977. gada 19. decembra Direktīva 77/799/EEK par dalībvalstu
kompetentu iestāžu savstarpēju palīdzību tiešo un netiešo nodokļu jomā (OV L 336, 15. lpp.), dalībvalsts nodokļa uzlikšana
uzņēmējdarbībai ar pārrobežu raksturu Kopienā ne vienmēr ir pielīdzināma uzņēmējdarbībai, kuras iezīme ir attiecības starp
dalībvalstīm un trešām valstīm.
Turklāt, kā uzsvēris ģenerāladvokāts savu secinājumu 121. punktā, nevar izslēgt, ka dalībvalsts var pierādīt, ka kapitāla
aprites ierobežojums uz vai no trešām valstīm ir pamatots ar kādu konkrētu iemeslu, bet šis pats pamatojums tādos pašos apstākļos
nav pieņemams kapitāla aprites ierobežojumam starp dalībvalstīm.
Tomēr attiecībā uz minētajiem valsts tiesību aktiem Apvienotās Karalistes valdība norādīja, ka ārvalstī samaksātā nodokļa
pārbaude ir apgrūtināta, tikai tādēļ, lai paskaidrotu laika posma ilgumu, kas pagāja no
ACT
samaksas brīža līdz tā atmaksas brīdim. Tomēr, kā ir norādīts šī sprieduma 156. punktā, tas nevar pamatot tiesību aktus, kuros
ārvalsts izcelsmes dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei ir aizliegts ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumā
nodokļa summu, kas ir uzlikta ārvalstīs sadalītajai peļņai, lai gan valsts izcelsmes dividendēm minētā summa tiek automātiski
atskaitīta no samaksātā nodokļa, ja to avansa veidā maksā dividenžu izmaksātāja sabiedrība rezidente.
Tādējādi uz ceturto jautājumu ir jāatbild, ka EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros, atbrīvojot
no sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājuma samaksas sabiedrības rezidentes, kuras izmaksā saviem akcionāriem iepriekš
saņemtās valsts izcelsmes dividendes, sabiedrībām rezidentēm, kuras izmaksā saviem akcionāriem to iepriekš saņemtās ārvalsts
izcelsmes dividendes, ir piešķirtas tiesības izvēlēties sistēmu, kas tām ļauj atgūt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa
summu, bet kas, pirmkārt, šīm sabiedrībām uzliek pienākumu samaksāt minēto nodokli avansa veidā un lūgt tā vēlāku atmaksu
un, otrkārt, neparedz nodokļa atlaidi to akcionāriem, lai gan tie to saņemtu gadījumā, kad valsts izcelsmes dividendes izmaksā
sabiedrība rezidente.

Par piekto jautājumu
Ar savu piekto jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai, ņemot vērā, ka valsts pasākumi, uz ko attiecas pirmais un otrais
jautājums, tika veikti pirms 1993. gada 31. decembra, kā arī ceturtajā jautājumā norādītie valsts pasākumi, kas tika veikti
pēc šī datuma, bet kas groza šos valsts pasākumus, ar nosacījumu, ka tie arī ierobežo kapitāla brīvu apriti, ko principā aizliedz
EKL 56. pants, ir atļauti kā pirms 1993. gada 31. decembra pastāvoši ierobežojumi EKL 57. panta 1. punkta izpratnē.
Saskaņā ar šo pēdējo noteikumu EKL 56. pants neliedz attiecināt uz trešām valstīm ierobežojumus, kas 1993. gada 31. decembrī
pastāvēja valstu vai Kopienu tiesību aktos par kapitāla apriti starp dalībvalstīm un trešām valstīm, ja tā ietvēra tiešas
investīcijas, arī investīcijas nekustamā īpašumā, kā arī par uzņēmējdarbības veikšanu, finanšu pakalpojumu sniegšanu vai vērtspapīru
laišanu kapitāla tirgū.
Līdz ar to ir jānosaka, vai uz ceturtajā jautājumā minētajiem valsts pasākumiem EKL 57. panta 1. punkts attiecas kā uz kapitāla
aprites brīvības ierobežojumiem, kas ietver tiešas investīcijas, uzņēmējdarbības veikšanu, finanšu pakalpojumu sniegšanu vai
vērtspapīru laišanu kapitāla tirgū.
It īpaši attiecībā uz jēdzienu “tiešas investīcijas” ir jāatzīst, ka tas Līgumā nav definēts.
Tomēr Kopienu tiesībās šis jēdziens ir definēts kapitāla aprites nomenklatūrā, kura ir ietverta Padomes 1988. gada 24. jūnija
Direktīvas 88/361/EEK I pielikumā par Līguma 67. panta īstenošanu [ar Amsterdamas līgumu atceltais pants] (OV L 178, 5. lpp.)
un kura ietver trīspadsmit kapitāla aprites tipus.
No pastāvīgās judikatūras izriet, ka, ciktāl EKL 56. pantā būtībā ir pārņemts Direktīvas 88/361 1. panta saturs un pat ja
tā bija pieņemta uz EEK līguma 69. un 70. panta 1. punkta pamata (EEK līguma 67.–73. pants tika aizstāts ar EK līguma 73.B–73.G pantu,
jaunajā redakcijā – EKL 56.–60. pants), šai nomenklatūrai saglabājas norādoša vērtība, kāda tai bija pirms tās stāšanās spēkā,
lai definētu kapitāla aprites jēdzienu, ņemot vērā, ka atbilstoši tās ievadam tajā ietvertais saraksts nav izsmeļošs (skat.
it īpaši 1999. gada 16. marta spriedumu lietā C‑222/97
Trummer
un
Mayer
,
Recueil
, I‑1661. lpp., 21. punkts, un 2006. gada 23. februāra spriedumu lietā C‑513/03
Van Hilten–van der Heijden
, Krājums, I‑1957. lpp., 39. punkts).
Šai nomenklatūrai šāda norādošā vērtība ir jāatzīst, interpretējot tiešo investīciju jēdzienu. Pirmajā minētās nomenklatūras
sadaļā ar nosaukumu “Tiešie ieguldījumi” ir ietverta tādu uzņēmumu filiāļu vai jaunu uzņēmumu dibināšana vai paplašināšana,
kā arī tādu esošu uzņēmumu pilnīga iegāde, kuri pilnībā pieder personai, kas nodrošina kapitālu, līdzdalība jaunā vai esošā
uzņēmumā, lai izveidotu vai saglabātu stabilas ekonomiskas saiknes, kā arī peļņas atkārtoti ieguldījumi, lai saglabātu stabilas
ekonomiskas saiknes.
Kā izriet no šī uzskaitījuma un ar to saistītajiem paskaidrojumiem, tiešu ieguldījumu jēdziens attiecas uz visdažādākajiem
ieguldījumiem, kurus veic fiziskas vai juridiskas personas un kuri palīdz izveidot vai saglabāt stabilas un tiešas saiknes
starp personu, kas nodrošina kapitālu, un uzņēmumu, kam kapitāls ir darīts pieejams saimniecisku darbību veikšanai.
Attiecībā uz dalību jaunos vai jau pastāvošos uzņēmumos, kā ir apstiprināts paskaidrojumos, mērķis izveidot vai saglabāt stabilas
ekonomiskas saiknes nozīmē, ka akcionāra īpašumā esošās akcijas sniedz tam iespēju – saskaņā ar valsts tiesību normām par
akciju sabiedrībām vai citādākā veidā – faktiski piedalīties šīs sabiedrības vadībā vai kontrolē.
Pretēji prasītāju pamata lietā apgalvotajam kapitāla brīvas aprites ierobežojumi, kas ietver tiešās investīcijas vai uzņēmējdarbību
EKL 57. panta 1. punkta izpratnē, attiecas ne tikai uz valsts pasākumiem, kuri, ja tie piemēroti kapitāla apritei uz vai no
trešām valstīm, ierobežo investīcijas vai uzņēmējdarbību, bet arī uz tādiem valsts pasākumiem, kuri ierobežo no tā izrietošo
dividenžu izmaksāšanu.
No judikatūras izriet, ka jebkura mazāk labvēlīga attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividendēm salīdzinājumā ar iekšzemes
izcelsmes dividendēm ir jāuzskata par brīvas kapitāla aprites ierobežojumu, ciktāl tās rezultātā dalības iegūšana citās dalībvalstīs
nodibinātās sabiedrībās kļūst mazāk pievilcīga (iepriekš minētie spriedumi lietā
Verkooijen
, 35. punkts; lietā
Lenz
, 21. punkts, un lietā
Manninen
, 23. punkts).
No tā izriet, ka EKL 57. panta 1. punkts attiecas uz tādiem kapitāla aprites ierobežojumiem kā mazāk labvēlīga attieksme nodokļu
jomā pret ārvalsts izcelsmes dividendēm, ja šāda attieksme ir saistīta ar dalību citā sabiedrībā nolūkā izveidot vai saglabāt
stabilas un tiešas saiknes starp akcionāru un attiecīgo sabiedrību un ļauj akcionāram faktiski piedalīties akciju sabiedrības
vadībā vai kontrolē.
Ja tas tā nav, tad EKL 56. pantā aizliegtais kapitāla brīvas aprites ierobežojums nav piemērojams arī attiecībās ar trešām
valstīm.
Savukārt no EKL 57. panta 1. punkta izriet, ka dalībvalsts attiecībās ar trešām valstīm var piemērot brīvas kapitāla aprites
ierobežojumus, kuri ir ietverami šī noteikuma materiālajā piemērošanas jomā, pat ja tie ir pretēji EKL 56. pantā noteiktajam
kapitāla brīvas aprites principam, ar nosacījumu, ka tie pastāvēja jau 1993. gada 31. decembrī.
Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, ja Tiesai ir jāuzskata, ka EKL 56. pantam ir pretrunā pamata lietā apspriežamie
valsts tiesību akti par nodokļa uzlikšanu ārvalsts izcelsmes dividendēm, tad tādi ir ne tikai pirmajā līdz trešajā prejudiciālajā
jautājumā minētie valsts pasākumi, kas ir veikti pirms 1993. gada 31. decembra, bet arī
FID
sistēma, kas stājās spēkā 1994. gada 1. jūlijā, jo attiecībā uz pastāvošajiem pasākumiem
FID
sistēma neieviesa jaunus ierobežojumus, bet tieši pretēji – tikai samazināja pastāvošo tiesību aktu konkrēto ierobežojošo
ietekmi.
Vispirms ir jāprecizē 1993. gada 31. decembrī “pastāvošu ierobežojumu” jēdziens EKL 57. panta 1. punkta izpratnē.
Kā ir ieteikušas prasītājas pamata lietā, Apvienotās Karalistes valdība un Komisija, ir jāatsaucas uz 1999. gada 1. jūnija
spriedumu lietā C‑302/97
Konle
(
Recueil
, I‑3099. lpp.), kurā Tiesa interpretēja jēdzienu “pastāvoši tiesību akti”, kurš ir ietverts atkāpes noteikumos no akta par
Austrijas Republikas, Somijas Republikas un Zviedrijas Karalistes pievienošanās nosacījumiem un to līgumu pielāgojumiem, kas
ir Eiropas Savienības izveides pamatā (OV 1994, C 241, 21. lpp., un OV 1995, L 1, 1. lpp.), atļaujot Austrijas Republikai
uz noteiktu laiku saglabāt savus pastāvošos tiesību aktus par otro dzīves vietu.
Valsts tiesību aktu saturs, kas pastāv Kopienas tiesību aktā noteiktajā datumā, principā ir jānosaka valsts tiesai, bet Tiesa
šajā spriedumā ir precizējusi, ka tās pienākums ir sniegt vadlīnijas tāda Kopienas jēdziena interpretācijai, kurš ir pamatā
atkāpes no Kopienu tiesībām piemērošanai noteiktā datumā “pastāvošiem” valsts tiesību aktiem (šajā sakarā skat. iepriekš minēto
spriedumu lietā
Konle
, 27. punkts).
Kā Tiesa ir nospriedusi šajā pašā spriedumā, jebkurš valsts pasākums, kas ir veikts pēc šī noteiktā datuma, tikai tāpēc vien
netiek automātiski nodalīts no atkāpes ietverošā režīma, kas tika ieviests ar minēto Kopienas aktu. Atkāpe attiecas uz noteikumiem,
kas būtībā ir identiski iepriekšējiem tiesību aktiem vai kas tikai samazina vai atceļ iepriekšējos tiesību aktos esošo šķērsli
Kopienu tiesību un brīvību izmantošanai. Savukārt tādi tiesību akti, kas balstīti uz citādāku loģiku nekā iepriekšējās tiesības
un ievieš jaunas procedūras, nav pielīdzināmi minētajā Kopienu aktā norādītajā datumā pastāvošiem tiesību aktiem (skat. iepriekš
minēto spriedumu lietā
Konle
, 52. un 53. punkts).
Līdz ar to attiecībā uz saikni starp
FID
sistēmu un pastāvošajiem valsts tiesību aktiem par nodokļa uzlikšanu ārvalsts izcelsmes dividendēm, uz ko atsaucas iesniedzējtiesa,
šķiet, ka šīs sistēmas mērķis ir ierobežot no pastāvošajiem tiesību aktiem izrietošo ierobežojošo ietekmi attiecībā uz sabiedrībām
rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, it īpaši piedāvājot šīm sabiedrībām iespēju saņemt
ACT
pārmaksas, kas ir radusies dividenžu izmaksāšanas laikā saviem akcionāriem, atmaksu.
Tomēr valsts tiesai ir jānosaka, vai tas, – kā uzsver prasītājas pamata lietā – ka akcionāriem, kas saņem par
FID
kvalificētas dividendes, netiek piešķirta nodokļa atlaide, ir jāuzskata par jaunu ierobežojumu. Ja tā ir patiesība, ka valsts
nodokļu sistēmā, kurā ir ietverta
FID
sistēma, šādas nodokļa atlaides piešķiršana dividenžu saņēmējam akcionāram atbilst sabiedrības samaksātajam
ACT
par šo dividenžu izmaksu, no valsts nodokļu tiesību aktu apraksta nolēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu nevar secināt,
ka sabiedrībai, kura izvēlējusies
FID
sistēmu, ir tiesības uz pārmaksātā
ACT
atmaksu, kas pēc 1993. gada 31. decembrī pastāvējušo tiesību aktu loģikas pamato, ka šiem akcionāriem netiek piešķirta nodokļa
atlaide.
Katrā ziņā pretēji Apvienotās Karalistes valdības apgalvotajam
FID
sistēmu nevar kvalificēt kā pastāvošu ierobežojumu vienīgi tās izvēles rakstura dēļ, tā kā attiecīgajām sabiedrībām vienmēr
bija iespēja, ka tām tiks piemērota agrāk pieņemtā sistēma ar no tās izrietošo ierobežojošo ietekmi. Kā ir norādīts šī sprieduma
162. punktā, brīvu apriti ierobežojoša sistēma nav saderīga ar Kopienu tiesībām pat tad, ja tās piemērošana ir fakultatīva.
Tādējādi uz piekto jautājumu ir jāatbild, ka EKL 57. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja pirms 1993. gada 31. decembra
dalībvalsts ir pieņēmusi tiesību aktus, kas ietver EKL 56. pantā aizliegtos kapitāla brīvas aprites ierobežojumus uz vai no
trešām valstīm, un pēc šī datuma pieņem pasākumus, kuri arī ierobežo minēto apriti un pēc sava satura ir identiski agrākajiem
tiesību aktiem, vai tikai samazina vai atceļ Kopienu tiesību un brīvību izmantošanas šķērsli, kas bija ietverts agrākos tiesību
aktos, šo pēdējo pasākumu piemērošana trešām valstīm nav pretrunā EKL 56. pantam, ja tos piemēro kapitāla apritei, kas ietver
tiešas investīcijas – arī investīcijas nekustamā īpašumā –, uzņēmējdarbības veikšanai, finanšu pakalpojumu sniegšanai vai
vērtspapīru laišanai kapitāla tirgū. Šajā sakarā par tiešām investīcijām nav uzskatāma tāda dalība sabiedrībā, kas nenotiek
nolūkā izveidot vai saglabāt stabilas un tiešas ekonomiskas saiknes starp akcionāru un šo sabiedrību un kas neļauj akcionāram
faktiski piedalīties akciju sabiedrības vadībā vai kontrolē.

Par sesto līdz devīto jautājumu
Ar savu sesto līdz devīto jautājumu, kuri ir jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā jautā – gadījumā, ja iepriekšējos jautājumos
minētie valsts pasākumi ir nesaderīgi ar Kopienu tiesībām, vai tādi prasījumi, kādus ir cēlušas prasītājas pamata lietā, lai
novērstu šādu nesaderību, ir jāuzskata par prasījumu atmaksāt nepamatoti iekasētās summas vai piešķirt nepamatoti atteiktas
priekšrocības vai tieši pretēji – par prasījumu atlīdzināt radušos zaudējumus. Šajā pēdējā gadījumā tā jautā, vai ir jāizpilda
iepriekš minētajā spriedumā lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
noteiktie nosacījumi un vai šajā sakarā ir svarīgi ņemt vērā formu, kādā šādi prasījumi ir jāceļ atbilstoši valsts tiesībām.
Attiecībā uz tādu nosacījumu piemērošanu, saskaņā ar kuriem dalībvalstij ir pienākums atlīdzināt kaitējumu, kas ir nodarīts
indivīdiem, pārkāpjot Kopienu tiesības, iesniedzējtiesa jautā, vai Tiesa var sniegt norādījumus attiecībā uz prasību, ka minēto
tiesību pārkāpumam jābūt pietiekami būtiskam, kā arī jābūt cēloņsakarībai starp dalībvalsts pienākuma pārkāpumu un cietušajām
personām radušos zaudējumu.
Prasītājas pamata lietā norāda, ka visi sestajā jautājumā aprakstītie prasījumi ir ietverami atmaksāšanas prasību kategorijā
gan tāpēc, ka prasījumi attiecas uz nelikumīgi uzliktā nodokļa pārmaksas atmaksu vai uz zaudējumiem, kas radās no tā, ka priekšlaicīgi
samaksātās nodokļa summas nevarēja izmantot, gan tāpēc, ka tie attiecas uz nodokļu samazinājuma atgūšanu vai tās summas atmaksu,
par kuru attiecīgajām sabiedrībām rezidentēm bija jāpalielina par
FID
kvalificētās dividendes, lai kompensētu nodokļa atlaides neesamību saviem akcionāriem. Ja Kopienu tiesības atļautu valsts
tiesībās paredzēt tikai prasību par zaudējumu atlīdzību, katrā ziņā tas būtu citādāka veida prasījums nekā tas, uz kuru attiecas
iepriekš minētais spriedums lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
.
Savukārt Apvienotās Karalistes valdība apgalvo, ka visi prasītāju pamata lietā norādītie līdzekļi ir prasības par zaudējumu
atlīdzību, uz kuriem attiecas iepriekš minētā sprieduma lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
nosacījumi. Veidam, kādā šie prasījumi ir celti, ņemot vērā valsts tiesības, nav nozīmes to kvalificēšanai Kopienu tiesībās.
Šajā sakarā ir jānorāda, ka Tiesai nav juridiski jākvalificē prasītāju pamata lietā celtās prasības iesniedzējtiesā. Šajā
gadījumā prasītājām ir jāprecizē savu prasījumu raksturs un pamatojums (prasība par kompensāciju vai prasība atlīdzināt zaudējumus),
iesniedzējtiesai to kontrolējot (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā
Metallgesellschaft
u.c., 81. punkts).
Joprojām saskaņā ar pastāvīgo judikatūru tiesības uz to nodokļu atmaksāšanu, kas iekasēti dalībvalstī, pārkāpjot Kopienu tiesību
noteikumus, izriet no tiesībām, ko attiecīgajām personām piešķir Kopienu tiesības, kā tās ir interpretējusi Tiesa, un ir to
papildinājums (skat. it īpaši 1983. gada 9. novembra spriedumu lietā 199/82
San Giorgio
,
Recueil
, 3595. lpp., 12. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā
Metallgesellschaft
u.c., 84. punkts). Tādējādi dalībvalsts pienākums principā ir atmaksāt nodokļus, kas ir iekasēti, pārkāpjot Kopienu tiesības
(1997. gada 14. janvāra spriedums apvienotajās lietās no C‑192/95 līdz C‑218/95
Comateb
u.c.,
Recueil
, I‑165. lpp., 20. punkts, un iepriekš minētais spriedums lietā
Metallgesellschaft
u.c., 84. punkts).
Nepastāvot Kopienu tiesiskajam regulējumam jautājumā par prettiesiski iekasētu valsts nodokļu vai nodevu atmaksu, katras dalībvalsts
tiesību sistēmā ir jānosaka kompetentās tiesas un tiesvedības procesuālie noteikumi, kam jānodrošina to tiesību aizsardzība,
kuras attiecīgajām personām piešķir Kopienu tiesības, tomēr, pirmkārt, šie noteikumi nedrīkst būt mazāk labvēlīgi par tiem,
kas attiecas uz līdzīgām valsts rakstura prasībām (līdzvērtības princips), un, otrkārt, tie nedrīkst padarīt praktiski neiespējamu
vai pārmērīgi grūtu to tiesību īstenošanu, kas izriet no Kopienu tiesību sistēmas (efektivitātes princips) (skat. it īpaši
1976. gada 16. decembra spriedumu lietā 33/76
Rewe
,
Recueil
, 1989. lpp., 5. punkts, un spriedumu lietā 45/76
Comet
,
Recueil
, 2043. lpp., 13. un 16. punkts, kā arī nesenāk taisītos 1998. gada 15. septembra spriedumu lietā C‑231/96
Edis
,
Recueil
, I‑4951. lpp., 19. un 34. punkts; 1999. gada 9. februāra spriedumu lietā C‑343/96
Dilexport
,
Recueil
, I‑579. lpp., 25. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā
Metallgesellschaft
u.c., 85. punkts).
Turklāt Tiesa iepriekš minētā sprieduma lietā
Metallgesellschaft
u.c. 96. punktā ir nospriedusi, ka, ja sabiedrība rezidente vai tās mātes uzņēmums ir cietuši finansiālus zaudējumus par
labu dalībvalsts iestādēm pēc tā sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājuma samaksas, kas bija uzlikts sabiedrībai rezidentei
par savam mātes uzņēmumam nerezidentam izmaksātajām dividendēm, bet no kā bija atbrīvota sabiedrība rezidente, kura izmaksāja
šīs dividendes savam mātes uzņēmumam – šīs pašas dalībvalsts rezidentam, Līguma noteikumi par brīvu apriti nosaka, ka sabiedrībām
rezidentēm un to mātes uzņēmumiem nerezidentiem pastāv efektīvi tiesību aizsardzības līdzekļi, lai saņemtu šo zaudējumu atmaksu
vai atlīdzību.
No šīs judikatūras izriet, ka, ja dalībvalsts iekasē nodokļus, pārkāpjot Kopienu tiesības, attiecīgajām personām ir tiesības
ne tikai uz prettiesiski iekasētā nodokļa atmaksu, bet arī uz šajā valstī samaksāto summu vai tās ieturēto summu tiešā sakarā
ar šo nodokli atmaksu. Kā Tiesa ir nospriedusi iepriekš minētā sprieduma lietā
Metallgesellschaft
u.c. 87. un 88. punktā, tas ietver arī tos zaudējumus, ko rada nespēja rīkoties ar naudas summu priekšlaicīgas nodokļa samaksas
dēļ.
Ciktāl valsts tiesību normas par nodokļu samazinājumu neļauj atmaksāt tādu nodokli kā
ACT
, kas iekasēts, pārkāpjot Kopienu tiesības, nodokļu maksātājam, kas samaksājis
ACT
, ir tiesības uz šī nodokļa atmaksu.
Tomēr pretēji prasītāju pamata lietā apgalvotajam ne nodokļu samazinājumi, no kuriem nodokļu maksātājs atteicies, lai varētu
pilnībā ieskaitīt tāda nelikumīgi iekasētā nodokļa kā
ACT
summu cita maksājama nodokļa summā, ne to sabiedrību rezidenšu ciestie zaudējumi, kuras izvēlējušās
FID
sistēmu tāpēc, ka tām bija jāpalielina savu dividenžu summa, lai kompensētu nodokļa atlaides neesamību saviem akcionāriem,
nav kompensējami, pamatojoties uz Kopienu tiesībām un izmantojot prasību par nelikumīgi iekasētā nodokļa atmaksu vai par attiecīgajā
dalībvalstī samaksāto vai tās ieturēto summu atmaksu tiešā sakarā ar šo nodokli. Šāda atteikšanās no nodokļa samazinājuma
vai dividenžu summas palielināšana pamatojas uz šo sabiedrību pieņemtajiem lēmumiem un nav Apvienotās Karalistes atteikuma
piešķirt minētajiem akcionāriem līdzvērtīgu attieksmi tai, kāda ir attiecībā pret akcionāriem, kas saņem valsts izcelsmes
dividendes, neizbēgamas sekas.
Šajos apstākļos valsts tiesai ir jānosaka, vai atteikšanās no nodokļa samazinājuma vai dividenžu summas palielināšana attiecīgajām
sabiedrībām rada finansiālus zaudējumus, kas rodas Kopienu tiesību pārkāpuma dēļ un par ko ir atbildīga attiecīgā dalībvalsts.
Neizslēdzot, ka dalībvalsts atbildība var rasties mazāk ierobežojošos apstākļos saskaņā ar valsts tiesībām, Tiesa jau ir nospriedusi,
ka nosacījumi, ar kādiem dalībvalstij ir jāatlīdzina personām nodarītais kaitējums, kas nodarīts, pārkāpjot Kopienu tiesības,
un par ko ir atbildīga šī dalībvalsts, ir trīs, proti, pārkāptā tiesību norma piešķir tiesības personām, pārkāpums ir pietiekami
būtisks un pastāv tieša cēloņsakarība starp dalībvalsts izdarīto pienākuma pārkāpumu un cietušajām personām nodarīto kaitējumu
(iepriekš minētais spriedums lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 51. un 66. punkts, kā arī 2003. gada 30. septembra spriedums lietā C‑224/01
Köbler
,
Recueil
, I‑10239. lpp., 51. un 57. punkts).
Tādu nosacījumu piemērošana, kas ļauj noteikt dalībvalstu atbildību par personām nodarīto kaitējumu, kurš radies no Kopienu
tiesību pārkāpumiem, principā ir jāveic valsts tiesām (iepriekš minētie spriedumi lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 58. punkts, un lietā
Köbler
, 100. punkts) saskaņā ar Tiesas sniegtajām vadlīnijām šādu nosacījumu piemērošanai (iepriekš minētais spriedums lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 55.–57. punkts; 1996. gada 26. marta spriedums lietā C‑392/93
British Telecommunications
,
Recueil
, I‑1631. lpp., 41. punkts; iepriekš minētie spriedumi lietā
Denkavit
u.c., 49. punkts, un lietā
Konle
, 58. punkts).
Pamata lietā pirmais nosacījums acīmredzami ir izpildīts attiecībā uz EKL 43. pantu un EKL 56. pantu. Šīs tiesību normas personām
piešķir tiesības (skat. attiecīgi iepriekš minēto spriedumu lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 23. un 54. punkts, kā arī 1995. gada 14. decembra spriedumu apvienotajās lietās C‑163/94, C‑165/94 un C‑250/94
Sanz de Lera
u.c.,
Recueil
, I‑4821. lpp., 43. punkts).
Attiecībā uz otro nosacījumu ir jāatgādina, ka, pirmkārt, Kopienu tiesību pārkāpums ir pietiekami būtisks, ja dalībvalsts,
īstenojot savas normatīvās pilnvaras, acīmredzami un smagi ir pārkāpusi savu pilnvaru izmantošanas robežas (skat. iepriekš
minētos spriedumus lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 55. punkts; lietā
British Telecommunications
, 42. punkts, un 2000. gada 4. jūlija spriedumu lietā C‑424/97
Haim
,
Recueil
, I‑5123. lpp., 38. punkts). Otrkārt, ja attiecīgajai dalībvalstij brīdī, kad tā ir izdarījusi pārkāpumu, ir vienīgi būtiski
ierobežota rīcības brīvība vai pat tās nav, ar Kopienu tiesību pārkāpumu
per se
var pietikt, lai konstatētu pietiekami būtisku pārkāpumu (skat. 1996. gada 23. maija spriedumu lietā C‑5/94
Hedley Lomas
,
Recueil
, I‑2553. lpp., 28. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā
Haim
, 38. punkts).
Lai noteiktu, vai pārkāpums ir pietiekami būtisks, ir jāņem vērā visi faktori, kas raksturo valsts tiesā izskatāmo situāciju.
Šie faktori tostarp ietver pārkāptā noteikuma skaidrības un precizitātes pakāpi, pienākumu neizpildes vai nodarītā kaitējuma
tīšo vai netīšo raksturu, iespējamās kļūdas tiesību piemērošanā attaisnojamību vai neattaisnojamību, to, ka Kopienu iestādes
nostāja varēja veicināt Kopienu tiesībām pretēja valsts pasākuma veikšanu vai prakses īstenošanu vai uzturēšanu (iepriekš
minētie spriedumi lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 56. punkts, kā arī lietā
Haim
, 42. un 43. punkts).
Katrā ziņā Kopienu tiesību pārkāpums ir pietiekami būtisks, ja tas ir turpinājies, neņemot vērā sprieduma pasludināšanu, ar
ko tiek atzīta valsts pienākumu neizpilde, prejudiciāla nolēmuma pieņemšanu vai Tiesas pastāvīgo judikatūru šajā jautājumā,
no kā izriet, ka attiecīgajai rīcībai ir pārkāpuma raksturs (iepriekš minētais spriedums lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 57. punkts).
Šajā lietā valsts tiesai, lai izvērtētu, vai attiecīgās dalībvalsts izdarītais EKL 43. panta pārkāpums bija pietiekami būtisks,
ir jāņem vērā, ka tiešo nodokļu jomā sekas, kas izriet no Līgumā garantētās brīvas aprites, ir konstatētas tikai pakāpeniski,
tostarp ar principiem, kurus Tiesa ir norādījusi savā iepriekš minētajā 1986. gada 28. janvāra spriedumā lietā Komisija/Francija.
Turklāt jautājumā par nodokļa uzlikšanu dividendēm, kuras sabiedrības rezidentes saņem no sabiedrībām nerezidentēm, tikai
iepriekš minētajos spriedumos lietās
Verkooijen
,
Lenz
un
Manninen
Tiesai ir bijusi iespēja precizēt no šīs brīvās aprites izrietošās prasības, it īpaši attiecībā uz kapitāla brīvu apriti.
Bez Direktīvā 90/435 minētajiem grozījumiem Kopienu tiesībās nav skaidri precizēts dalībvalsts pienākums nodrošināt vienādu
attieksmi regulējumā par nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai
attiecībā uz dividendēm, kuras rezidentiem izmaksā sabiedrības rezidentes, un dividendēm, kuras izmaksā sabiedrības rezidentes.
No tā izriet, ka pirms iepriekš minētajiem spriedumiem lietās
Verkooijen
,
Lenz
un
Manninen
Tiesas judikatūrā šajā nolēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu minētā problēma kā tāda vēl nebija izskatīta.
Valsts tiesai, ņemot vērā šos apsvērumus, ir jāizvērtē šī sprieduma 213. punktā minētie faktori, it īpaši pārkāptā noteikuma
skaidrības un precizitātes pakāpe, kā arī iespējamo tiesību piemērošanas kļūdu attaisnojamība vai neattaisnojamība.
Attiecībā uz trešo nosacījumu, proti, par tiešas cēloņsakarības starp valsts pienākumu neizpildi un cietušajām personām nodarīto
kaitējumu pastāvēšanu, iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai apgalvotais kaitējums pietiekami tieši izriet no Kopienu tiesību
pārkāpuma, lai dalībvalstij rastos pienākums atlīdzināt kaitējumu (šajā sakarā jautājumā par Kopienas ārpuslīgumisko atbildību
skat. 1979. gada 4. oktobra spriedumu apvienotajās lietās 64/76, 113/76, 167/78, 239/78, 27/79, 28/79 un 45/79
Dumortier frères
u.c./Padome,
Recueil
, 3091. lpp., 21. punkts).
Ja vien tiesības uz kompensāciju nav tieši paredzētas Kopienu tiesībās, kad šie nosacījumi ir izpildīti, valstij ir pienākums
atlīdzināt radīto kaitējumu saskaņā ar valsts tiesībās paredzēto atbildību, ar noteikumu, ka valsts tiesību aktos ietvertie
nosacījumi par kaitējuma atlīdzināšanu nav nelabvēlīgāki par tiem, kas attiecas uz līdzīgām iekšēja rakstura prasībām, un
to piemērošana praksē nedrīkst būt tāda, kas kaitējuma atlīdzināšanu padara par neiespējamu vai pārmērīgi grūtu (1991. gada
19. novembra spriedums apvienotajās lietās C‑6/90 un C‑9/90
Francovich
u.c.,
Recueil
, I‑5357. lpp., 41.–43. punkts; iepriekš minētie spriedumi lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
, 67. punkts, kā arī lietā
Köbler
, 58. punkts).
Tādējādi uz sesto līdz devīto jautājumu ir jāatbild, ka, nepastāvot Kopienu tiesiskajam regulējumam, katras dalībvalsts tiesību
sistēmā ir jānosaka kompetentās tiesas un tiesvedības procesuālie noteikumi, kam ir jānodrošina lietas dalībniekiem ar Kopienu
tiesībām piešķirto tiesību aizsardzība, tostarp arī cietušo personu celto prasījumu valsts tiesās kvalifikācija. Tomēr tām
jānodrošina, ka lietas dalībniekiem ir faktisks tiesību aizsardzības līdzeklis, kas tiem ļauj saņemt nelikumīgi iekasētā nodokļa
atmaksu un šajā dalībvalstī samaksāto vai tās ieturēto summu tiešā sakarā ar šo nodokli atmaksu. Attiecībā uz citiem zaudējumiem,
ko persona ir cietusi Kopienu tiesību pārkāpuma dēļ un par ko ir atbildīga dalībvalsts, šai pēdējai ir jāatlīdzina personu
zaudējumi, kas tām radušies iepriekš minētā sprieduma lietā
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
51. punktā minētajos nosacījumos, neizslēdzot, ka, pamatojoties uz valsts tiesībām, valsts atbildība var iestāties arī ar
mazāk ierobežojošiem nosacījumiem.

Par lūgumu ierobežot šī sprieduma iedarbību laikā
Tiesas sēdē Apvienotās Karalistes valdība lūdz Tiesai gadījumā, ja tā interpretē Kopienu tiesības tādā veidā, ka tām ir pretrunā
tādi valsts tiesību akti, kādi ir apspriežami pamata lietā, ierobežot tās sprieduma iedarbību laikā pat attiecībā uz prasībām
tiesā, kas ir celtas pirms šī sprieduma pasludināšanas dienas.
Sava lūguma pamatojumam šī valdība uzsver, pirmkārt, ka kopš valsts tiesību aktu pieņemšanas 1973. gadā to saderība ar Kopienu
tiesībām nekad nav tikusi apstrīdēta un, otrkārt, ka Apvienotajai Karalistei no celtajām prasībām iesniedzējtiesā izrietētu
smagas finanšu sekas, kas ir novērtētas 4,7 miljardu sterliņu mārciņu (7 miljardi EUR) apmērā.
Šo minēto summu prasītājas pamata lietā apstrīd, jo tās uzskata, ka šī summa drīzāk ir starp 100 miljoniem un 2 miljardiem
sterliņu mārciņu. Turklāt tās uzsver, ka, kaut arī, protams, valsts tiesību aktu saderība ar EKL 43. pantu un EKL 56. pantu
acīmredzot nekad nav bijusi apstrīdēta valsts tiesās, tad tomēr par to iedarbību uz pārrobežu uzņēmējdarbību tiesā bija celtas
vairākas prasības.
Šajā sakarā pietiek atzīt, ka Apvienotās Karalistes valdība ir norādījusi summu, kas ietver prasītāju pamata lietā celtās
prasības, uz kurām attiecas visi prejudiciālie jautājumi, balstoties uz pieņēmumu, kas nav apstiprināts, ka Tiesas sniegtās
atbildes uz katru no šiem jautājumiem sakritīs ar prasītāju pamata lietā aizstāvēto viedokli.
Šajos apstākļos nav jāierobežo šī sprieduma iedarbība laikā.

Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, ko izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās
izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies sakarā ar apsvērumu iesniegšanu Tiesai, izņemot tādus izdevumus, kas radušies
lietas dalībniekiem, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:
1)
EKL 43. un 56. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja dalībvalstī pastāv sistēma nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās
dubultās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai gadījumos, kad sabiedrības rezidentes izmaksā dividendes rezidentiem,
tāda pati attieksme ir jāpiemēro arī attiecībā uz dividendēm, kuras rezidentiem izmaksā sabiedrības nerezidentes.
EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras
sabiedrība rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, bet uzliek šo nodokli dividendēm, kuras sabiedrība rezidente saņem
no sabiedrības nerezidentes, kurā sabiedrībai rezidentei pieder vismaz 10 % balsstiesību, pēdējā gadījumā piešķirot nodokļa
atlaidi par dividenžu izmaksātājas sabiedrības savā rezidences dalībvalstī faktiski samaksātā nodokļa summu, ja vien ārvalsts
izcelsmes dividendēm uzliekamā nodokļa likme nav lielāka par nodokļa likmi, ko piemēro valsts izcelsmes dividendēm, un ja
nodokļa atlaide ir vismaz vienāda ar dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī samaksāto summu, sasniedzot to nodokļa
summas apmēru, ko piemēro dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.
EKL 56. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras sabiedrība
rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, lai gan šis nodoklis tiek uzlikts dividendēm, kuras sabiedrība rezidente
saņem no sabiedrības nerezidentes, kurā tai pieder mazāk par 10 % balsstiesību, nepiešķirot tai nodokļa atlaidi par dividenžu
izmaksātājas sabiedrības faktiski samaksāto nodokļa summu tās rezidences valstī;
2)
EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības
rezidentes, ir atļauts atskaitīt no pirmās sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa avansa summas minētā nodokļa
summu, ko avansā ir samaksājusi otrā sabiedrība, lai gan tās sabiedrības rezidentes gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības
nerezidentes, šāds atskaitījums nav atļauts attiecībā uz šīs pēdējās sabiedrības savā rezidences valstī samaksāto nodokli
par sadalīto peļņu;
3)
EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas paredz nodokļa samazinājumu ārvalsts izcelsmes dividendes
saņēmušai sabiedrībai rezidentei par ārvalstī samaksāto nodokli, ar ko tiek samazināta sabiedrību ienākuma nodokļa summa,
kurā tā var ieskaitīt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokli.
4)
EKL 43. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kuros ir atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt saviem meitas
uzņēmumiem rezidentiem avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kuru nevar ieskaitīt pirmās sabiedrības maksājamā
sabiedrību ienākuma nodokļa summā par šo finanšu gadu vai iepriekšējiem vai nākošajiem finanšu gadiem, lai šie meitas uzņēmumi
varētu to ieskaitīt savā maksājamajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, bet nav atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt
šādu summu saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem gadījumā, kad to šajā dalībvalstī gūtajai peļņai tiek uzlikts nodoklis;
5)
EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros, atbrīvojot no sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājuma
samaksas sabiedrības rezidentes, kuras izmaksā saviem akcionāriem iepriekš saņemtās valsts izcelsmes dividendes, sabiedrībām
rezidentēm, kuras izmaksā saviem akcionāriem to iepriekš saņemtās ārvalsts izcelsmes dividendes, ir piešķirtas tiesības izvēlēties
sistēmu, kas tām ļauj atgūt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa summu, bet kas, pirmkārt, šīm sabiedrībām uzliek
pienākumu samaksāt minēto nodokli avansa veidā un lūgt tā vēlāku atmaksu un, otrkārt, neparedz nodokļa atlaidi to akcionāriem,
lai gan tie to saņemtu gadījumā, kad valsts izcelsmes dividendes izmaksā sabiedrība rezidente;
6)
EKL 57. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja pirms 1993. gada 31. decembra dalībvalsts ir pieņēmusi tiesību aktus,
kas ietver EKL 56. pantā aizliegtos kapitāla brīvas aprites ierobežojumus uz vai no trešām valstīm, un pēc šī datuma pieņem
pasākumus, kuri arī ierobežo minēto apriti un pēc sava satura ir identiski agrākajiem tiesību aktiem, vai tikai samazina vai
atceļ Kopienu tiesību un brīvību izmantošanas šķērsli, kas bija ietverts agrākos tiesību aktos, šo pēdējo pasākumu piemērošana
trešām valstīm nav pretrunā EKL 56. pantam, ja tos piemēro kapitāla apritei, kas ietver tiešas investīcijas – arī investīcijas
nekustamā īpašumā –, uzņēmējdarbības veikšanai, finanšu pakalpojumu sniegšanai vai vērtspapīru laišanai kapitāla tirgū. Šajā
sakarā par tiešām investīcijām nav uzskatāma tāda dalība sabiedrībā, kas nenotiek nolūkā izveidot vai saglabāt stabilas un
tiešas ekonomiskas saiknes starp akcionāru un šo sabiedrību un kas neļauj akcionāram faktiski piedalīties akciju sabiedrības
vadībā vai kontrolē;
7)
nepastāvot Kopienu tiesiskajam regulējumam, katras dalībvalsts tiesību sistēmā ir jānosaka kompetentās tiesas un tiesvedības
procesuālie noteikumi, kam jānodrošina lietas dalībniekiem ar Kopienu tiesībām piešķirto tiesību aizsardzība, tostarp arī
cietušo personu celto prasījumu valsts tiesās kvalifikācija. Tomēr tām ir jānodrošina, ka lietas dalībniekiem ir faktisks
tiesību aizsardzības līdzeklis, kas tiem ļauj saņemt nelikumīgi iekasētā nodokļa atmaksu un šajā dalībvalstī samaksāto vai
tās ieturēto summu tiešā sakarā ar šo nodokli atmaksu. Attiecībā uz citiem zaudējumiem, ko persona ir cietusi Kopienu tiesību
pārkāpuma dēļ un par ko ir atbildīga dalībvalsts, šai pēdējai ir jāatlīdzina personu zaudējumi, kas tām radušies 1996. gada
5. marta spriedumā apvienotajās lietās C‑46/93 un C‑48/93
Brasserie du Pêcheur
un
Factortame
51. punktā minētajos nosacījumos, neizslēdzot, ka, pamatojoties uz valsts tiesībām, valsts atbildība var iestāties arī ar
mazāk ierobežojošiem nosacījumiem.
[Paraksti]
*
Tiesvedības valoda – angļu.