CELEX: 62006CJ0182
Artikel 39 EG
Inkomstskatt för personer som saknar hemvist i beskattningslandet
Beräkning av skattesats
Fast egendom som är belägen i en annan medlemsstat
Underskott vid uthyrning beaktas inte

Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 39 EG.
Begäran har framställts i ett mål mellan luxemburgska staten och makarna Hans Ulrich Lakebrink och Katrin Peters-Lakebrink
(nedan kallade makarna Lakebrink) angående inkomstskatt som påförts dem i Luxemburg för år 2002.

Tillämpliga bestämmelser, målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan
Makarna Lakebrink är tyska medborgare och har hemvist i Tyskland. De förvärvsarbetar emellertid uteslutande i Luxemburg. Makarna
begärde sambeskattning i Luxemburg för år 2002 i den mening som avses i artikel 157ter i lagen av den 4 december 1967 om inkomstskatt
i ändrad lydelse (loi relative à l’impôt sur le revenu) (nedan kallad LIR).
I den inkomstdeklaration som makarna Lakebrink ingav till den luxemburgska skattemyndigheten uppgav de att de hade ett underskott
vid uthyrning på 26 080 euro som var hänförligt till två fastigheter som de ägde i Tyskland men inte nyttjade för eget bruk.
De begärde att underskottet skulle beaktas vid fastställandet av skattesatsen, vilket personer som hade hemvist i landet hade
rätt att kräva.
Finanzamt Trier (Tyskland) fattade den 30 juli 2003 ett beslut om taxering av makarna för år 2002, vilket innehöll uppgift
om nämnda underskott vid uthyrning. Av taxeringsbeslutet framgick att makarna Lakebrink inte hade uppburit någon skattepliktig
inkomst i Tyskland. De skulle således inte betala någon skatt i Tyskland.
Till följd av sin begäran blev makarna Lakebrink sambeskattade i Luxemburg. I enlighet med artikel 157ter LIR fastställdes
skatten med hjälp av den skattesats som skulle ha varit tillämplig om de hade haft hemvist i Luxemburg. Underskottet vid uthyrning
som var hänförligt till deras fasta egendom i Tyskland beaktades dock inte vid fastställandet av skattesatsen.
Det föreskrivs nämligen i artikel 157ter LIR att ett undantag skall göras från de bestämmelser om skatt som är tillämpliga
på skattskyldiga personer som har hemvist i landet, enligt vilka regeln om progressiv skattesats omfattar samtliga inkomster
som andra stater har beskattningsrätten till. I de bestämmelser om skatt som är tillämpliga på skattskyldiga personer som
saknar hemvist i landet anges nämligen att förutom dessa personers inhemska inkomster omfattar regeln om progressiv skattesats,
enligt artikel 134 LIR, endast dessa personers utländska inkomster av tjänst.
Enligt artikel 4 i avtalet mellan Storhertigdömet Luxemburg och Förbundsrepubliken Tyskland om undvikande av dubbelbeskattning
och fastställelse av ömsesidigt administrativt bistånd beträffande inkomst- och förmögenhetsskatt och beträffande kommunal
företagsskatt och fastighetsskatt, som ingicks den 23 augusti 1958, tillkommer rätten att beskatta hyresinkomster från fast
egendom den stat där den fasta egendomen är belägen, i förevarande fall Förbundsrepubliken Tyskland.
Makarna Lakebrink begärde omprövning av taxeringsbeslutet från den luxemburgska skattemyndigheten. Då denna begäran inte föranledde
någon ändring överklagade makarna beslutet till Tribunal administratif i Luxemburg som biföll deras talan.
Luxemburgska staten överklagade domen till Cour administrative. Denna domstol ställde sig bland annat frågan huruvida artikel 157ter
LIR medför en sådan indirekt diskriminering som är förbjuden enligt artikel 39 EG på grund av att den innebär att ett underskott
vid uthyrning som är hänförligt till makarna Lakebrinks fasta egendom i Tyskland inte kan beaktas vid fastställandet av den
skattesats som är tillämplig på deras inkomster i Luxemburg.
Cour administrative beslutade mot denna bakgrund att vilandeförklara målet och ställa följande tolkningsfråga till domstolen:
”Skall artikel 39 EG tolkas så att den utgör hinder mot nationell lagstiftning, av den typ som införts i … Luxemburg genom
artikel 157ter LIR, enligt vilken en gemenskapsmedborgare som saknar hemvist i Luxemburg men som har inkomster från anställning
i Luxemburg, vilka utgör huvuddelen av dennes skattepliktiga inkomster, saknar rätt att kräva att underskott vid uthyrning
av fast egendom belägen i en annan medlemsstat (i detta fall Tyskland) som vederbörande inte nyttjar för eget bruk skall beaktas
vid fastställandet av den skattesats som är tillämplig på inkomsterna i Luxemburg?”

Prövning av tolkningsfrågan
Den hänskjutande domstolen har ställt frågan för att få klarhet i huruvida artikel 39 EG skall tolkas så, att den utgör hinder
för en sådan nationell lagstiftning som den som är i fråga i målet vid den nationella domstolen och enligt vilken en gemenskapsmedborgare,
som saknar hemvist i den medlemsstat där vederbörande har huvuddelen av sina skattepliktiga inkomster, saknar rätt att kräva
att underskott vid uthyrning av fast egendom belägen i en annan medlemsstat som vederbörande inte nyttjar för eget bruk skall
beaktas vid fastställandet av den skattesats som är tillämplig på nämnda inkomster, medan den som har hemvist i den förstnämnda
staten har en sådan rätt.
Den lagstiftning som är i fråga i målet vid den nationella domstolen innebär att skattereglerna skiljer sig åt beroende på
om en arbetstagare som erhåller huvuddelen av sina skattepliktiga inkomster i Luxemburg också har hemvist där eller inte.
Domstolen erinrar härvid inledningsvis om att även om frågor om direkta skatter i sig inte omfattas av Europeiska gemenskapens
behörighet, skall medlemsstaterna inte desto mindre iaktta gemenskapsrätten när de utövar sin behörighet (se bland annat dom
av den 14 februari 1995 i mål C‑279/93, Schumacker, REG 1995, s. I‑225, punkt 21, och av den 3 oktober 2006 i mål C‑290/04, FKP Scorpio Konzertproduktionen, REG 2006,
s. I‑9461, punkt 30).
Vidare omfattas alla gemenskapsmedborgare som förvärvsarbetar i en annan medlemsstat än den där de har hemvist av tillämpningsområdet
för artikel 39 EG, oavsett bosättningsort och nationalitet (se dom av den 21 februari 2006 i mål C‑152/03, Ritter-Coulais, REG 2006, s. I‑1711, punkt 31).
Således är artikel 39 EG tillämplig på den situation i vilken makarna Lakebrink befann sig, eftersom dessa arbetade i en annan
medlemsstat än hemviststaten.
Det följer slutligen av fast rättspraxis att alla bestämmelser i EG-fördraget om fri rörlighet för personer har till syfte
att underlätta för gemenskapsmedborgarna att utöva all slags yrkesverksamhet inom hela gemenskapen och att de utgör hinder
för åtgärder som kan missgynna dessa medborgare när de önskar utöva ekonomisk verksamhet i en annan medlemsstat (se dom av
den 15 juni 2000 i mål C‑302/98, Sehrer, REG 2000, s. I‑4585, punkt 32, och av den 13 november 2003 i mål C‑209/01, Schilling och Fleck‑Schilling, REG 2003,
s. I‑13389, punkt 24).
Makarna Lakebrink, som arbetade i Luxemburg men hade hemvist i Tyskland, saknade enligt den luxemburgska lagstiftningen, till
skillnad från personer som både arbetar och har hemvist i Luxemburg, rätt att kräva att det underskott vid uthyrning som var
hänförligt till makarnas fasta egendom i Tyskland skulle beaktas vid fastställandet av den skattesats som var tillämplig på
deras inkomster i Luxemburg.
Den nationella lagstiftningen innebär således att arbetstagare som saknar hemvist i landet, såsom makarna Lakebrink, behandlas
mindre förmånligt än arbetstagare som har sådant hemvist.
Den luxemburgska och den nederländska regeringen har anfört att eftersom den aktuella lagstiftningen innebär att inga utländska
överskott eller underskott som inte är hänförliga till inkomstslaget tjänst skall beaktas är reglerna tvärtom allmänt sett
fördelaktigare för skattskyldiga personer som saknar hemvist i landet än för personer som har sådant hemvist.
En sådan allmän bedömning av effekterna av nämnda lagstiftning kan inte godtas eftersom det skulle innebära att förbudet i
artikel 39 EG förlorade sitt innehåll.
En sådan lagstiftning som den som är i fråga i målet vid den nationella domstolen kan visserligen erbjuda fördelar för sådana
skattskyldiga personer som saknar hemvist i landet och som har ett utländskt överskott, om än lågt, som inte är hänförligt
till inkomstslaget tjänst. Det är dock inte fallet när det gäller sådana skattskyldiga personer som makarna Lakebrink, som
saknar hemvist i landet och som endast har ett utländskt underskott som inte är hänförligt till inkomstslaget tjänst.
Den omständigheten att den aktuella lagstiftningen i ett sådant fall som i målet vid den nationella domstolen missgynnar personer
som saknar hemvist i landet kan inte, såsom generaladvokaten har påpekat i punkt 29 i sitt förslag, rättfärdigas av att samma
lagstiftning i andra situationer inte medför några nackdelar för personer som saknar hemvist i landet i förhållande till personer
som har sådant hemvist.
Enligt fast rättspraxis kan skattemässigt missgynnande som strider mot en grundläggande frihet inte rättfärdigas av att det
förekommer andra skatteförmåner, om sådana förmåner över huvud taget finns (se dom av den 12 december 2002 i mål C-385/00,
de Groot, REG 2002, s. I-11819, punkt 97 och där angiven rättspraxis).
Dessutom är det viktigt att framhålla att sådana arbetstagare som makarna Lakebrink inte har möjlighet att kräva att deras
underskott vid uthyrning, som var hänförligt till deras fasta egendom i den medlemsstaten, skall beaktas, om de saknar skattepliktig
inkomst i hemviststaten. De saknar således helt möjlighet att få detta underskott beaktat vid fastställandet av den skattesats
som skall tillämpas på samtliga deras inkomster.
Under dessa förhållanden skall det undersökas huruvida den skattemässiga nackdel som drabbar arbetstagare som saknar hemvist
i Luxemburg, såsom makarna Lakebrink, kan utgöra sådan indirekt diskriminering på grund av nationalitet som är förbjuden enligt
artikel 39 EG.
Enligt fast rättspraxis föreligger diskriminering endast när olika regler tillämpas på lika situationer eller när samma regel
tillämpas på olika situationer (domen i det ovannämnda målet Schumacker, punkt 30, dom av den 29 april 1999 i mål C‑311/97, Royal Bank of Scotland, REG 1999, s. I‑2651, punkt 26, och av den 22 mars 2007 i mål C‑383/05, Talotta,REG 2007, s. I‑0000, punkt 18).
I fråga om direkta skatter befinner sig personer som har hemvist i ett land och personer som saknar hemvist i det landet generellt
sett inte i lika situationer (domen i det ovannämnda målet Schumacker, punkt 31).
Således kan en medlemsstat generellt sett neka en skattskyldig person som saknar hemvist i landet vissa skatteförmåner, vilka
däremot medges skattskyldiga personer som har hemvist i landet, utan att detta innebär en diskriminering. De båda kategorierna
av skattskyldiga befinner sig nämligen inte i lika situationer.
Det följer av fast rättspraxis att situationen dock är en annan när en person som saknar hemvist i beskattningsstaten inte
uppbär någon nämnvärd inkomst i hemviststaten och erhåller huvuddelen av sina skattepliktiga inkomster från en verksamhet
som utövas i anställningsstaten, varför hemviststaten inte kan ge honom de förmåner som han skulle ha rätt till om hans personliga
förhållanden och familjesituation beaktades (se, bland annat, domen i det ovannämnda målet Schumacker, punkt 36).
Det följer av samma rättspraxis att diskrimineringen av en person som saknar hemvist i beskattningsstaten, och som uppbär
huvuddelen av sina inkomster och nästan samtliga av familjens inkomster i en annan medlemsstat än hemviststaten, består i
att hans personliga förhållanden och familjesituation inte beaktas vare sig i den stat där han har hemvist eller i den stat
där han arbetar (se domen i det ovannämnda målet Schumacker, punkt 38).
Nämnda rättspraxis är tillämplig i ett fall som det förevarande.
Den diskriminering som avses i punkt 31 i förevarande dom gäller nämligen
a fortiori
sådana arbetstagare som saknar hemvist i beskattningsstaten, såsom makarna Lakebrink, och som i enlighet med vad som framhålls
ovan i punkt 25 saknar inkomst i hemviststaten och uppbär samtliga av familjens inkomster från en verksamhet som utövas i
anställningsstaten.
Det resonemang som låg till grund för domstolens fastställande av att det förelåg diskriminering i det ovannämnda målet Schumacker,
och som det erinras om ovan i punkt 31, gäller, liksom även generaladvokaten har påpekat i punkt 36 i sitt förslag till avgörande,
samtliga skatteförmåner som är kopplade till skatteförmågan hos en skattskyldig person som saknar hemvist i beskattningsstaten
och vilka varken beaktas i hemviststaten eller i anställningsstaten (se även generaladvokaten Légers förslag till avgörande
i det ovannämnda målet Ritter-Coulais, punkterna 97–99). Skatteförmågan hos en person som saknar hemvist i beskattningsstaten
kan dessutom betecknas som en del av dennes personliga förhållanden i den mening som avses i det ovannämnda målet Schumacker.
Det föreligger således en diskriminering som är förbjuden enligt artikel 39 EG när skattemyndigheten i en medlemsstat vägrar
att beakta ett underskott vid uthyrning som är hänförligt till den skattskyldiges fasta egendom som är belägen utomlands.
Av vad som anförts följer att tolkningsfrågan skall besvaras så, att artikel 39 EG skall tolkas så att den utgör hinder för
en sådan nationell lagstiftning enligt vilken en gemenskapsmedborgare, som saknar hemvist i den medlemsstat där vederbörande
har huvuddelen av sina skattepliktiga inkomster, saknar rätt att kräva att underskott vid uthyrning av fast egendom belägen
i en annan medlemsstat som vederbörande inte nyttjar för eget bruk skall beaktas vid fastställandet av den skattesats som
är tillämplig på nämnda inkomster, medan den som har hemvist i den förstnämnda staten har en sådan rätt.

Rättegångskostnader
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma
mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till
domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (första avdelningen) följande:
Artikel 39 EG skall tolkas så, att den utgör hinder för en sådan nationell lagstiftning enligt vilken en gemenskapsmedborgare,
som saknar hemvist i den medlemsstat där vederbörande har huvuddelen av sina skattepliktiga inkomster, saknar rätt att kräva
att underskott vid uthyrning av fast egendom belägen i en annan medlemsstat som vederbörande inte nyttjar för eget bruk skall
beaktas vid fastställandet av den skattesats som är tillämplig på nämnda inkomster, medan den som har hemvist i den förstnämnda
staten har en sådan rätt.
Underskrifter
*
Rättegångsspråk: franska.