CELEX: 62009CJ0086
Podatek od wartości dodanej
Dyrektywa 2006/112/WE
Zwolnienia
Artykuł 132 ust. 1 lit. b) i c)
Opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności
Świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych
Pobieranie, analiza i przechowywanie krwi pępowinowej
Konserwacja komórek macierzystych
Ewentualne przyszłe wykorzystanie w celach terapeutycznych
Transakcja złożona z zespołu świadczeń i czynności

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2006/112/WE
z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347, s. 1).
Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Future Health Technologies Ltd (zwaną dalej „FHT”) a Commissioners for
Her Majesty’s Revenue and Customs (zwanymi dalej „HMRC”), organem właściwym w sprawach poboru podatku od wartości dodanej
w Zjednoczonym Królestwie (zwanego dalej „podatkiem VAT”), w przedmiocie odmowy przez rzeczony organ zwolnienia z podatku
VAT czynności wykonywanych za wynagrodzeniem polegających na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka, a także
na analizie i przetwarzaniu tej krwi, oraz, w odpowiednim przypadku, na zakonserwowaniu komórek macierzystych zawartych w owej
krwi w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania terapeutycznego.

Ramy prawne

Uregulowanie Unijne
Dyrektywa 2006/112 uchyliła i zastąpiła z dniem 1 stycznia 2007 r. uregulowanie wspólnotowe istniejące w dziedzinie podatku
VAT, w szczególności szóstą dyrektywę Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru
podatku (Dz.U. L 145, s. 1, zwaną dalej „szóstą dyrektywą”).
Zgodnie z motywami pierwszym i trzecim dyrektywy 2006/112 przekształcenie szóstej dyrektywy było konieczne, celem przedstawienia
wszystkich mających zastosowanie przepisów w sposób jasny i racjonalny w zmienionej strukturze i brzmieniu, zasadniczo bez
wprowadzania zmian merytorycznych.
Artykuł 2 dyrektywy 2006/112 ma następującą treść:
„1.      Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje:
a)      odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze;
[…]
c)      odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze;
d)      import towarów.
[...]”.
Artykuł 131 dyrektywy 2006/112 jest jedynym artykułem znajdującym się w rozdziale 1 tytuł IX tej dyrektywy, zatytułowanych,
odpowiednio, „Przepisy ogólne” i „Zwolnienia”. Artykuł ten brzmi następująco:
„Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2–9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych
przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim
możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć”.
Artykuł 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112 znajdujący się w jej rozdziale 2 tytuł IX stanowi:
„1.      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
[...]
b)      opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach
socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne
oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;
c)      świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie;
[...]”.
Poza częścią zdania wprowadzającego zwolnienia w art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112 są sformułowane w identyczny
sposób jak zwolnienia w art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) szóstej dyrektywy. Niemniej jednak część zdania wprowadzającego
tego ostatniego przepisu stanowi, co następuje:
„Nie naruszając innych przepisów wspólnotowych, państwa członkowskie zwalniają z podatku na warunkach, które określają w celu
zapewnienia prawidłowego i prostego zastosowania takich zwolnień, jak również aby zapobiec oszustwom podatkowym, unikaniu
opodatkowania i nadużyciom”.
Artykuł 133 dyrektywy 2006/112 przewiduje, że państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty
prawa publicznego zwolnienia przewidzianego między innymi w art. 132 ust. 1 lit. b) od spełnienia w poszczególnych przypadkach
jednego lub kilku przewidzianych w nim warunków.
Zgodnie z art. 134 dyrektywy 2006/112:
„Dostawa towarów ani świadczenie usług nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. b) […] w następujących
przypadkach:
a)      gdy nie są one niezbędne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu;
b)      gdy ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu dla danego podmiotu poprzez dokonywanie transakcji będących w bezpośredniej
konkurencji z działalnością przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT”.

Uregulowania krajowe
Artykuł 31 Value Added Tax Act 1994 (ustawy z 1994 r. w sprawie podatku od wartości dodanej, zwanej dalej „Act”) stanowi,
że dostawa towarów i świadczenie usług są zwolnione z podatku, jeżeli objęte są one w wykazem znajdującym się aktualnie w załączniku
9 do tej ustawy.
Grupa 7 załącznika 9 do rzeczonej ustawy stanowi że zwolnione są między innymi następujące usługi i dostawy:
–        świadczenie usług przez osobę wpisaną w szczególności do rejestru prowadzonego na podstawie Health Professions Order 2001
[Zarządzenia z 2001 r. w sprawie Zawodów Medycznych] (Statutory Instrument 2002 Nr 254),
–        świadczenie usług opieki lub usług leczenia medycznego lub chirurgicznego oraz w ich ramach dostawę wszelkiego rodzaju towarów
w szpitalach lub instytucji publicznej,
–        produkty służące celom terapeutycznym pochodzące z ludzkiej krwi, oraz
–        ludzkie (włączywszy w to płodowe) organy lub tkanki dla celów diagnostycznych lub terapeutycznych lub do badań medycznych.
W wytycznych HMRC wskazano, że co do zasady usługi świadczone przez osoby wpisane na listę osób wykonujących zawód medyczny
przewidzianą przez Health Professional Order 2001 uważane są za wykonywane głównie w celu ochrony, utrzymania lub powrotu
do zdrowia danej osoby, a tym samym zwolnione są z podatku VAT.

Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne
FHT posiada akredytację i licencję właściwych organów brytyjskich jako prywatny bank komórek macierzystych. W ramach usług
świadczonych przez nią na rzecz rodziców noworodków, dokonuje ona czynności polegających na wysyłce zestawu do poboru krwi
pępowinowej, a także na analizie i przetwarzaniu tej krwi, oraz, w odpowiednim przypadku, na zakonserwowaniu komórek macierzystych
zawartych w owej krwi.
Czynności te są bezpośrednio nadzorowane przez analityka medycznego wpisanego do rejestru osób wykonujących zawód medyczny
prowadzonego na podstawie Health Professions Order 2001. Komórki są pobierane przy urodzeniu w celu umożliwienia przyszłego
wykorzystania ich w leczeniu samego dziecka (wykorzystanie autologiczne) lub innych osób (wykorzystanie alogeniczne lub heterologiczne).
W szczególności na podstawie umowy pomiędzy FHT a rodzicami dziecka (zwanej dalej „umową”), przetworzone i zakonserwowane
przez FHT komórki przeznaczone są wyłącznie do celów leczniczych; nie mogą one być wykorzystywane do celów badawczych lub
doświadczalnych.
We wszystkich przypadkach, jeżeli FHT zobowiązuje się w drodze umowy do świadczenia usług, może dojść lub dochodzi do następujących
czynności:
a)      wysyła się zestaw do poboru krwi pępowinowej do rodziców jeszcze nienarodzonego dziecka;
b)      rodzice umawiają się (na swój własny koszt) z lekarzem odbierającym poród, ze pobierze on krew pępowinową zaraz po porodzie;
c)      krew jest transportowana kurierem medycznym do laboratorium FHT. Chodzi o szczególną instytucję wyspecjalizowaną w analizie
i poborze komórek macierzystych krwi pępowinowej;
d)      pracownicy FHT badają krew w celu zapewnienia, iż nie została ona skażona przez żadną chorobę przenoszoną poprzez krew. Badanie
to następuje zaraz po porodzie oraz ponownie po upływie 6 miesięcy;
e)      następnie krew jest przetwarzana w celu pozyskania próbki komórek macierzystych nadających się do wykorzystania leczniczego;
f)      próbka komórek macierzystych jest przechowywana w stanie zamrożonym i gotowym do wykorzystania;
g)      próbka jest przechowywana w oczekiwaniu na jej wykorzystanie w celach leczniczych; oraz
h)      próbka komórek macierzystych jest wydawana na wniosek rodziców (do czasu ukończenia przez dziecko 18 roku życia) dla wykorzystania
w celach leczniczych.
Umowa przewiduje dwa sposoby zapłaty. Pierwszy sposób polega na zapłacie przez klienta dwóch stałych kwot za wszystkie czynności,
o których mowa w sprawie przed sądem krajowym, włączywszy w to przechowywanie przez okres sześciu miesięcy wraz z dodatkową
rocznie płaconą kwotą za dalsze przechowywanie komórek macierzystych. Drugi sposób umożliwia klientowi zapłatę trzech ustalonych
kwot za wszystkie czynności, o których mowa w sprawie przed sądem krajowym, oraz z góry za 20 letni okres przechowywania.
Łączna cena w przypadku pierwszego sposobu wynosi 995 GBP, do której należy dodać roczną opłatę w wysokości 30 GBP. W przypadku
wyboru drugiego sposobu, łączna cena wynosi 1295 GBP.
Zgodnie z postanowieniem odsyłającym koszty ponoszone przez klienta, który wybrał pakiet przechowywania przez okres 20 lat,
rozkładają się w następujący sposób:
–        wydatki, o których mowa w lit. a) znajdującej się w pkt 16 niniejszego wyroku, wynoszą 15% wszystkich kosztów ponoszonych
przez klienta (związane są z zapłatą kwoty 200 GBP tytułem wynagrodzenia),
–        koszty związane z wydatkami znajdującymi się pod lit. b) są uzgadniane przez klienta w sposób niezależny,
–        wydatki, o których mowa w lit. c)–a) znajdującymi się w pkt 16 niniejszego wyroku, to znaczy wydatki związane z przesłaniem
do laboratorium FHT, przetwarzaniem, analizą i kontrolą, stanowią łącznie 62% łącznych kosztów ponoszonych przez klienta (związane
są z zapłatą kwoty 795 GBP tytułem wynagrodzenia),
–        wydatki, o których mowa w lit. g), to znaczy związane z przechowywaniem, stanowią 23% łącznych kosztów (związane są z zapłatą
kwoty 300 GBP tytułem wynagrodzenia).
Koszty ponoszone przez FHT przy wykonywaniu czynności, o których mowa w sprawie przed sądem krajowym, przedstawiają się w następujący
sposób:
–        dostawa zestawu do poboru krwi pępowinowej i koszty administracyjne – 7%,
–        przetwarzanie, analiza, badanie i przechowywanie próbki w stanie zamrożonym – 91%,
–        przechowywanie przygotowanej próbki – 2%.
Większa część wydatków związanych z nakładem pracy dotyczącym świadczenia usług na postawie umowy związana jest z analizą,
kontrolą, a następnie z przetwarzaniem krwi. Po zamrożeniu próbek, koszty nakładu pracy związane z przechowywaniem są minimalne.
Z postanowienia odsyłającego wynika, że początkowo HMRC byli zdania, że „pobieranie” i analiza komórek macierzystych były,
w przeciwieństwie do ich przechowywania, zwolnione na podstawie pkt 8 grupy 7 załącznika 9 do ustawy w sprawie podatku od
wartości dodanej z 1994 r. [dostawa ludzkich (włączywszy w to płodowych) organów lub tkanek, etc.]. Uznano w związku z tym,
że FHT dokonywał jednocześnie transakcji zwolnionych i podlegających opodatkowaniu.
Następnie HMRC uznali, że świadczeniem głównym było przechowywanie komórek macierzystych, a zatem czynność niestanowiąca leczenia
medycznego, oraz że analiza i przetwarzanie komórek miały charakter pomocniczy względem tej czynności. Ponadto, nawet w ramach
oddzielnej oceny tych czynności, nie można było zdaniem HMRC przyjąć, że analiza i przetwarzanie komórek macierzystych stanowią
opiekę medyczną.
FHT wniosła skargę do VAT and Duties Tribunal w Manchester (sądu ds. VAT i podatków), podnosząc, że:
–        jej usługi stanowią jednorodne złożone świadczenie usług polegające na świadczeniu profilaktycznej opieki medycznej, objętej
zwolnieniem przewidzianym w art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112, lub
–        usługi te stanowią jednorodne złożone świadczenie usług opieki szpitalnej i medycznej oraz ściśle z nimi związanych czynności
objęte zwolnieniem przewidzianym w art. 132 ust. 1 lit. b) tej dyrektywy, lub
–        na wypadek gdyby usługi świadczone przez FHT nie stanowiły jednorodnej złożonej transakcji, to każda z usług polegająca na
pobieraniu, badaniu, analizie, przetwarzaniu i zamrażaniu, jak również usługa polegająca na udostępnieniu komórek macierzystych
w należytym czasie dla celów terapeutycznych, jest czynnością zwolnioną na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) rzeczonej
dyrektywy.
W tych okolicznościach VAT and Duties Tribunal w Manchester postanowił zawiesić postępowanie i przedstawić Trybunałowi następujące
pytania prejudycjalne:
„1.      Czy w okolicznościach, gdy państwo członkowskie przyjmuje, że usługi świadczone przez daną placówkę, którą należy traktować
jako odpowiednio uznaną placówkę o charakterze podobnym do szpitala lub ośrodka medycznego lub diagnostycznego w rozumieniu
art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy [2006/112], wyrażenie „opieka szpitalna i medyczna” znajdujące się w art. 132 ust. 1 lit. b)
powinno być interpretowane jako obejmujące wszystkie opisane poniżej usługi, czy też przeciwnie, jedną lub kilka z nich (a jeżeli
tak, to które?):
a)      dostarczenie rodzicom nienarodzonego dziecka zestawu niezbędnego sprzętu medycznego umożliwiającego niezależnej osobie wykonującej
zawód medyczny odbierającej poród pobranie krwi pępowinowej dziecka zaraz po urodzeniu;
b)      badanie pobranej w ten sposób krwi w specjalnej placówce w celu zapewnienia, że nie została ona skażona przez żadną chorobę,
która mogłaby zostać przeniesiona poprzez krew lub poprzez komórki macierzyste pozyskane z krwi w przypadku terapeutycznego
wykorzystania komórek macierzystych (wraz z podobnym badaniem następującym ponownie po 6 miesiącach);
c)      przetwarzanie owej krwi pod nadzorem odpowiednio wykwalifikowanej osoby wykonującej zawód medyczny w celu pozyskania próbki
komórek macierzystych nadających się do terapeutycznego leczniczego wykorzystania;
d)      przechowywanie krwi i komórek macierzystych w warunkach kontrolowanych przez naukowców mających na celu utrzymanie i zachowanie
krwi i komórek macierzystych w idealnym stanie; lub
e)      wydanie krwi na wniosek rodziców (do czasu uzyskania przez dziecko 18 roku życia) dla wykorzystania jej do celów leczniczych?
2.      W przeciwnym wypadku, czy pojęcie czynności „ściśle związanych” z opieką medyczną lub szpitalną znajdujące się w art. 132
ust. 1 lit. b) dyrektywy [2006/112] powinno być interpretowane jako obejmujące wszystkie lub niektóre z ww. usług (a jeżeli
tak, to które)?
3.      Czy w okolicznościach, w których państwo członkowskie przyjmuje, że wspomniane usługi są wykonywane przez lub pod nadzorem
jednej lub kilku odpowiednio wykwalifikowanych osób wykonujących zawód medyczny, wyrażenie „świadczenie opieki medycznej”
znajdujące się w art. 132 ust. 1 c) dyrektywy [2006/112] powinno być interpretowane jako obejmujące wszystkie opisane poniżej
usługi (które zostały dokładniej opisane w uzgodnionym oświadczeniu stron co do okoliczności faktycznych), czy też przeciwnie,
jedną lub kilka z nich (a jeżeli tak, to które?):
f)      dostarczenie rodzicom nienarodzonego dziecka zestawu niezbędnego sprzętu medycznego umożliwiającego niezależnej osobie wykonującej
zawód medyczny odbierającej poród pobranie krwi pępowinowej dziecka zaraz po urodzeniu;
g)      badanie pobranej w ten sposób krwi w specjalnej placówce w celu zapewnienia, że nie została ona skażona przez żadną chorobę,
która mogłaby zostać przeniesiona poprzez krew lub poprzez komórki macierzyste pozyskane z krwi w przypadku terapeutycznego
wykorzystania komórek macierzystych (wraz z podobnym badaniem następującym ponownie po 6 miesiącach);
h)      przetwarzanie owej krwi pod nadzorem odpowiednio wykwalifikowanej osoby wykonującej zawód medyczny w celu pozyskania próbki
komórek macierzystych nadających się do terapeutycznego leczniczego wykorzystania;
i)      przechowywanie krwi i komórek macierzystych w warunkach kontrolowanych przez naukowców mających na celu utrzymanie i zachowanie
krwi i komórek macierzystych w idealnym stanie; lub
j)      wydanie krwi na wniosek rodziców (do czasu uzyskania przez dziecko 18 roku życia) dla wykorzystania jej do celów leczniczych?”.

W przedmiocie pytań prejudycjalnych

Uwagi wstępne
Tytułem wstępu należy przypomnieć, że podobnie jak szósta dyrektywa, dyrektywa 2006/112 wyznacza bardzo szeroki zakres przedmiotowy
podatku VAT, obejmując nim, w art. 2 dotyczącym czynności podlegających opodatkowaniu, oprócz przywozu towarów, także dostawy
towarów i świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze (zob.
podobnie w szczególności wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C‑255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I‑1609, pkt 49; z dnia
14 grudnia 2006 r. w sprawie C‑401/05 VDP Dental Laboratory, Zb.Orz. s. I‑12121, pkt 22; z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie
C‑88/09 Graphic Procédé, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 15). Niemniej jednak art. 132 dyrektywy 2006/112, podobnie
jak art. 13 szóstej dyrektywy, zwalnia nieuczynności z podatku VAT.
Tak jak to wynika z pkt 4,6 i 8 niniejszego artykułu, brzmienie art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) jest co do zasady identyczne
jak brzmienie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112 w związku z jej art. 131. Ponadto z pierwszego i trzeciego motywu
dyrektywy 2006/112 wynika, że zasadniczo nie ma ona na celu dokonania istotnych zmian w stosunku do przepisów szóstej dyrektywy.
Z powyższego wynika, że art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) szóstej dyrektywy oraz art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy
2006/112 powinny być interpretowane w ten sam sposób (zobacz również podobnie wyrok z dnia 6 listopada 2008 r. w sprawie C‑291/07
Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet, Zb.Orz. s. I‑8255, pkt 23). W ten sposób orzecznictwo wykształcone w odniesieniu
do zwolnień przewidzianych w art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) szóstej dyrektywy może służyć w niniejszej sprawie jako podstawa
do odpowiedzi na pytania zawarte w postanowieniu odsyłającym.
W tym zakresie należy przypomnieć, że z utrwalonego orzecznictwa wynika również, że zwolnienia, o których mowa w art. 13 szóstej
dyrektywy, stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które mają na celu unikanie rozbieżności w stosowaniu systemu
podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich (zob. podobnie w szczególności wyroki: z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie
C‑349/96 CPP, Rec. s. I‑973, pkt 15; z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie C‑473/08 Eulitz, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze,
pkt 25). Tak samo jest w przypadku zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112.
Ponadto w świetle utrwalonego orzecznictwa dotyczącego art. 13 części A szóstej dyrektywy wynika, że zwolnienia przewidziane
w art. 132 dyrektywy 2006/112 nie przewidują zwolnienia z podatku VAT wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie
publicznym, lecz jedynie zwolnienie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy
sposób (zob. w szczególności wyroki z dnia 11 lipca 1985 r. w sprawie 107/84 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. 2655, pkt 17;
z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C‑307/01 D’Ambrumenil i Dispute Resolution Services, Rec. s. I‑13989, pkt 54; a także
ww wyrok w sprawie Eulitz, pkt 26, oraz przytoczone tam orzecznictwo).
Z orzecznictwa dotyczącego szóstej dyrektywy wynika również, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 132
dyrektywy 2006/112 powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady wynikającej
z art. 2 ust. 1 lit. a) i c) dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa
świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia,
oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Tym samym powyższa
zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w rzeczonym art. 132 powinny
być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (zob. podobnie między innymi
wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C‑445/05 Haderer, Zb.Orz. s. I‑4841 pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; z dnia
19 listopada 2009 r. w sprawie C‑461/08 Don Bosco Onroerend Goed, Zb.Orz. s. I‑11079, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo;
a także ww. w sprawie Eulitz, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo).
To w świetle tych rozważań należy odpowiedzieć na przedłożone pytania.

W przedmiocie pytania pierwszego i trzeciego
Przez pytanie pierwsze sąd odsyłający zmierza do ustalenia, czy jeżeli państwo członkowskie przyjmuje, że usługi świadczone
przez placówkę, którą należy traktować jako odpowiednio uznaną placówkę o charakterze podobnym do szpitala lub ośrodka medycznego
lub diagnostycznego w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112, wyrażenie „opieka szpitalna i medyczna” znajdujące
się w art. 132 ust. 1 lit. b) powinno być interpretowane jako obejmujące wszystkie usługi, o których mowa w sprawie przed
sądem krajowym, to znaczy wysyłkę zestawu niezbędnego do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz analizę i przetwarzanie tej
krwi, a także, w odpowiednim przypadku, przechowywanie komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego
wykorzystania w celach terapeutycznych, czy też przeciwnie, jedną lub kilka z nich, a jeżeli tak, to która lub które.
Przez pytanie trzecie sąd ten zmierza do ustalenia tego, czy jeżeli państwo członkowskie przyjmuje, że wspomniane usługi są
wykonywane przez lub pod nadzorem jednej lub kilku odpowiednio wykwalifikowanych osób wykonujących zawód medyczny, wyrażenie
„świadczenie opieki medycznej” znajdujące się w art. 132 ust. 1 c) dyrektywy 2006/112 powinno być interpretowane jako obejmujące
wszystkie usługi wymienione w punkcie poprzedzającym niniejszego wyroku, czy też przeciwnie, jedną lub kilka z nich, a jeżeli
tak, to którą lub które.
Niemniej jednak, tak jak to wynika w szczególności z treści pierwszego i trzeciego pytania, wiadomo że w sprawie przed sądem
krajowym, po pierwsze, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112 FHT należy uznać za odpowiednio uznaną placówkę
o charakterze podobnym do szpitala lub ośrodka medycznego, oraz po drugie, że w rozumieniu tego samego artykułu i paragrafu
lit. c) działalność FHT jest wykonywana w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez odnośne państwo członkowskie.
W związku z tym w istocie pierwsze i trzecie pytanie dotyczy odpowiednio, wykładni wyrażeń „opieka szpitalna i medyczna” znajdujących
się w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112, a także „świadczenie opieki medycznej” znajdującego się w art. 132 ust. 1
lit. c) tej dyrektywy.
Jeśli chodzi o usługi o charakterze medycznym, to z orzecznictwa wynika, że art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy
obejmuje usługi wykonane w środowisku medycznym, podczas gdy lit. c) tego samego ustępu obejmuje usługi medyczne wykonane
poza środowiskiem szpitalnym, zarówno w prywatnym miejscu zamieszkania usługodawcy, jak i w miejscu zamieszkania pacjenta,
lub w innym miejscu (zob. podobnie wyrok z dnia 10 września 2002 r. w sprawie C‑141/00 Kügler, Rec. s. I‑6833, pkt 36). Z powyższego
wynika, że art. 13 część A ust. 1 lit. a) i b) szóstej dyrektywy, które mają różne zakresy zastosowania, mają na celu uregulowanie
wszystkich zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu (zob wyroki ww. w sprawie Kügler, pkt 36, oraz
z dnia 8 czerwca 2006 r. w sprawie C‑106/05 L.u.P., Zb.Orz. s. I‑5123, pkt 26).
W związku z tym, tak jak to orzekł już Trybunał, pojęcie „opieki medycznej” zawarte w art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej
dyrektywy, oraz pojęcie „ świadczeń opieki medycznej” znajdujące się w tym samym ustępie pod lit. lit. c) odnoszą się do świadczeń,
które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia (zob. podobnie wyroki: z dnia
6 listopada 2003 r. w sprawie C‑45/01 Dornier, pkt 48 i przytoczone tam orzecznictwo, oraz ww. w sprawie L.u.P., pkt 27).
Tak jak to wynika z pkt 27 niniejszego wyroku, dotyczy to również identycznych pojęć zawartych, odpowiednio, w art. 132 ust. 1
lit. b) i c) dyrektywy 2006/112.
W tych okolicznościach pytanie pierwsze i trzecie należy rozpatrzyć łącznie, przyjmując, że każde z nich zasadniczo zmierza
do ustalenia, czy w okolicznościach takich, jak w postępowaniu przed sądem krajowym, wszystkie lub część czynności polegających
na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także, w odpowiednim
przypadku, na przechowywaniu komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania w celach
terapeutycznych, służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.
Należy w tym zakresie przypomnieć, że nawet jeżeli „opiece medycznej” oraz „świadczeniom opieki medycznej” powinien przyświecać
cel terapeutyczny, to jednak niekoniecznie oznacza to, że należy nadać terapeutycznemu celowi świadczenia szczególnie wąskie
znaczenie (zob. wyroki: z dnia 11 stycznia 2001 r. w sprawie C‑76/99 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I‑249, pkt 24; z dnia
20 listopada 2003 r. w sprawie C‑212/01 Unterpertinger, Rec. s. I‑13859, pkt 40; ww. w sprawie L.u.P., pkt 29).
W związku z tym usługi medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia
dobrego stanu zdrowia ludzi, korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) rzeczonej dyrektywy
(zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Unterpertinger, pkt 40, 41; w sprawie D’Ambrumenil i Dispute Resolution Services, pkt 58
, 59, a także w sprawie L.u.P., pkt 29).
Tak jak to wynika z pkt 27 niniejszego wyroku, podobnie jest w odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112.
Niemniej jednak czynności, o których mowa w postępowaniu przed sądem krajowym, wykonywane przez FHT, to znaczy wysyłka zestawu
niezbędnego do poboru krwi pępowinowej noworodka, oraz analiza i przetwarzanie tej krwi, a także w odpowiednim przypadku przechowywanie
komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania w celach terapeutycznych, niezależnie
od tego, czy rozpatrywane są łącznie, czy tez oddzielnie, nie wydają się nie mieć bezpośredniego i rzeczywistego celu polegającego
na diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.
W tym zakresie, o ile wykrycie choroby może stanowić oczywiście jeden z celów uzasadniających pobranie krwi pępowinowej, to
jednak z akt sprawy, a w szczególności z umowy wynika, że usługi świadczone przez FHT mają na celu wyłącznie zapewnić, że
szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego w hipotetycznej sytuacji, gdy stałoby się ono niezbędne, jednakże
jako takie nie mają one na celu przeszkodzenia, uniknięcia lub zapobieżenia chorobie, obrażeniom lub zakłóceniom zdrowia lub
też wykrycia ukrytych chorób lub chorób w stadium początkowym. Jeżeli tak jest, co sąd odsyłający powinien sprawdzić w świetle
wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej przez niego sprawy, to czynności, o których mowa w sprawie przed sądem krajowym,
jako takie nie mogą zostać uznane za objęte zakresem, po pierwsze, pojęcia „opieka szpitalna i medyczna”, znajdującego się
w art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112, oraz, po drugie, zakresem pojęcia „świadczenie opieki medycznej”, znajdującego
się w art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112.
Z kolei, jeżeli sąd krajowy uzna, że analiza krwi pępowinowej rzeczywiście ma na celu umożliwić diagnozę medyczną i nie stanowi
jedynie części badania pozwalającego na ustalenie tego, czy komórki macierzyste są żywe, to należałoby stwierdzić istnienie
świadczenia opieki diagnostycznej, która mogłaby być objęta zakresem zwolnień przewidzianych w art. 132 ust. 1 lit. b) lub
c) dyrektywy 2006/112, z zastrzeżeniem spełnienia pozostałych warunków ustanowionych w tych literach oraz w rzeczonej dyrektywie.
Ponadto, w przeciwieństwie do argumentacji przestawionej przez FHT w trakcie rozprawy, zamrażanie żywych części ciała ludzkiego,
niezależnie od sposobu ich oddzielenia od ciała, jako takie nie może zostać uznane za świadczenie opieki medycznej o charakterze
profilaktycznym.
Z uwagi na powyższe rozważania na pytanie pierwsze i trzecie, rozpatrywane łącznie, należy odpowiedzieć, że jeżeli czynności
polegające na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także, w odpowiednim
przypadku, na przechowywaniu komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania w celach
terapeutycznych, mają jedynie zagwarantować, że szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego w hipotetycznej
sytuacji, gdy stałoby się ono niezbędne, a nie służą, jako takie, diagnozowaniu, opiece oraz leczeniu chorób lub zaburzeń
zdrowia, to takie czynności, niezależnie od tego, czy będą rozpatrywane łącznie, czy też oddzielnie, nie są objęte zakresem
pojęcia „opieka szpitalna i medyczna”, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112, ani zakresem pojęcia
„świadczenie opieki medycznej”, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy. Inaczej by było, gdyby analiza krwi
pępowinowej rzeczywiście miała na celu umożliwienie dokonania diagnozy lekarskiej, którą to okoliczność w razie potrzeby powinien
ustalić sąd krajowy.

W przedmiocie pytania drugiego
Przez drugie pytanie prejudycjalne sąd krajowy wnosi o ustalenie, czy pojęcie czynności „ściśle związanych” z „opieką medyczną
lub szpitalną” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112 powinno być interpretowane jako obejmujące wszystkie
lub niektóre z czynności, o których mowa w postępowaniu przed sądem krajowym, polegające na wysyłce zestawu do poboru krwi
pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także, w odpowiednim przypadku, na przechowywaniu komórek
macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania w celach terapeutycznych.
W tym zakresie, jeżeli chodzi o art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy, to z pkt 45–50 wyroku z dnia 10 czerwca
2010 r. w sprawie C‑262/08 CopyGene, dotychczas nieopublikowanego w Zbiorze, wynika, że pojęcie transakcji „ściśle związanych”
z „opieką medyczną lub szpitalną” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy powinno być interpretowane
w taki sposób, iż nie obejmuje ono czynności takich jak pobranie, transport i analiza krwi pępowinowej noworodka oraz przechowywanie
komórek macierzystych zawartych w tej krwi, jeżeli opieka medyczna świadczenia w środowisku szpitalnym, z którą te czynności
są jedynie ewentualnie związane, nie jest ani rzeczywista, ani nie jest w trakcie, ani też nie została jeszcze zaplanowana.
Tak samo jest, jeżeli chodzi o art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112.
W związku z tym, ponieważ czynności, o których mowa przed sądem krajowym są zasadniczo podobne do usług, o jakich mowa w ww.
wyroku w sprawie CopyGene, należy stwierdzić, że nie mogą one, zarówno gdy są rozpatrywane łącznie, jak i oddzielnie, zostać
objęte zakresem pojęcia transakcji „ściśle związanych” z „opieką medyczną lub szpitalną” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b)
dyrektywy 2006/112. Czynności te są bowiem jedynie w stanie, po zaistnieniu określonych okoliczności, być ściśle związane
z opieką medyczną świadczoną w środowisku szpitalnym, która ani nie jest rzeczywista, ani w trakcie, ani jeszcze nie została
zaplanowana.
Z uwagi na powyższe na pytanie drugie należy odpowiedzieć, że pojęcie transakcji „ściśle związanych” z „opieką medyczną lub
szpitalną” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112 powinno być interpretowane w ten sposób, iż nie obejmuje
ono czynności takich jak czynności, o których mowa w postępowaniu przed sądem krajowym, polegających na wysyłce zestawu do
poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także, w odpowiednim przypadku, na przechowywaniu
komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania w celach terapeutycznych, z którym
to wykorzystaniem czynności te są jedynie ewentualnie związane i które nie jest ani rzeczywiste, ani w trakcie, ani też nie
zostało jeszcze zaplanowane.

W przedmiocie kosztów
Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi
Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:
1)
Jeżeli czynności polegające na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi,
a także, w odpowiednim przypadku, na przechowywaniu komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego przyszłego
wykorzystania w celach terapeutycznych, mają jedynie zagwarantować, że szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego
w hipotetycznej sytuacji, gdy stałoby się ono niezbędne, a nie służą, jako takie, diagnozowaniu, opiece oraz leczeniu chorób
lub zaburzeń zdrowia, to takie czynności, niezależnie od tego, czy będą rozpatrywane łącznie, czy też oddzielnie, nie są objęte
zakresem pojęcia „opieka szpitalna i medyczna”, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia
28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, ani zakresem pojęcia „świadczenie opieki medycznej”,
znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy. Inaczej by było, gdyby analiza krwi pępowinowej rzeczywiście miała
na celu umożliwienie dokonania diagnozy lekarskiej, którą to okoliczność w razie potrzeby powinien ustalić sąd krajowy.
2)
Pojęcie transakcji „ściśle związanych” z „opieką medyczną lub szpitalną” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112
powinno być interpretowane w ten sposób, iż nie obejmuje ono czynności takich jak czynności, o których mowa w postępowaniu
przed sądem krajowym, polegających na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu
tej krwi, a także, w odpowiednim przypadku, na przechowywaniu komórek macierzystych zawartych w tej krwi w celu ewentualnego
przyszłego wykorzystania w celach terapeutycznych, z którym to wykorzystaniem czynności te są jedynie ewentualnie związane
i które nie jest ani rzeczywiste, ani w trakcie, ani też nie zostało jeszcze zaplanowane.
Podpisy
*
Język postępowania: angielski.