CELEX: 62005CJ0170
Niederlassungsfreiheit
Körperschaftsteuer
Dividendenausschüttung
Befreiung von Dividenden, die an gebietsansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden
Quellensteuer auf an gebietsfremde Gesellschaften ausgeschüttete Dividenden
Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
Möglichkeit der Anrechnung des einbehaltenen Betrags auf die in einem anderen Mitgliedstaat zu entrichtende Steuer

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Artikel 43 EG in Bezug auf französische Steuerrechtsvorschriften,
die zum maßgeblichen Zeitpunkt bei der Ausschüttung von Dividenden durch eine gebietsansässige Tochtergesellschaft an eine
gebietsfremde Muttergesellschaft eine Quellenbesteuerung vorsahen, wohingegen von einer gebietsansässigen Tochtergesellschaft
an eine gebietsansässige Muttergesellschaft ausgeschüttete Dividenden fast vollständig von der Körperschaftsteuer befreit
waren.
Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines beim Conseil d’État anhängigen Rechtsstreits, der die Besteuerung von Dividenden betrifft,
die von der Denkavit France SARL (im Folgenden: Denkavit France) und von der Agro Finances SARL (im Folgenden: Agro Finances),
die in Frankreich ihren Sitz haben, an ihre in den Niederlanden ansässige Muttergesellschaft Denkavit Internationaal BV (im
Folgenden: Denkavit Internationaal) ausgeschüttet wurden.

Rechtlicher Rahmen

Nationales Recht
Gemäß Artikel 119 bis Absatz 2 des Code général des impôts (Allgemeines Steuergesetzbuch, im Folgenden: CGI) in seiner zur
maßgeblichen Zeit geltenden Fassung unterlagen die Dividenden, die von einer gebietsansässigen Gesellschaft an eine natürliche
oder juristische Person ausgeschüttet wurden, die in Frankreich weder ihren steuerlichen Wohn- noch Firmensitz hatte, einer
Quellenbesteuerung mit einem Steuersatz von 25 %. Für die von einer gebietsansässigen Gesellschaft an einen gebietsansässigen
Aktionär ausgeschütteten Dividenden war keine Quellensteuer vorgesehen.
Gemäß den Artikeln 145 und 216 CGI konnte eine Muttergesellschaft mit Sitz oder Betriebstätte in Frankreich bei der Besteuerung
der Einkünfte der Gesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen in den Genuss einer fast völligen Befreiung der von ihrer
Tochtergesellschaft ausgeschütteten Dividenden gelangen. Denn bis auf einen Anteil von 5 % wurden diese Dividenden vom steuerpflichtigen
Nettogewinn der Muttergesellschaft ausgenommen und somit bei dieser steuerfrei gestellt. Der genannte Anteil von 5 % verblieb
im steuerpflichtigen Nettogewinn der Muttergesellschaft und unterlag der Körperschaftsteuer.

Französisch-niederländisches Doppelbesteuerungsabkommen
Artikel 10 Absatz 1 des von den Regierungen der Französischen Republik und des Königreichs der Niederlande am 16. März 1973
in Paris unterzeichneten Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerflucht auf dem Gebiet
der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (im Folgenden: französisch-niederländisches Abkommen) sieht vor, dass die von einer
in einem Vertragsstaat ansässigen Gesellschaft an eine im anderen Staat ansässige Person gezahlten Dividenden im zweiten Staat
der Besteuerung unterworfen sind. Nach Artikel 10 Absatz 2 des Abkommens können jedoch diese Dividenden im Fall einer Muttergesellschaft,
die mindestens 25 % des Kapitals der Tochtergesellschaft hält, im Sitzstaat der die Dividenden ausschüttenden Gesellschaft
mit einem Satz von höchstens 5 % besteuert werden.
Gemäß Artikel 24 Buchstabe A Absätze 1 und 3 des französisch-niederländischen Abkommens kann das Königreich der Niederlande
in die Grundlage für die Besteuerung seiner Gebietsansässigen die nach diesem Abkommen in Frankreich zu versteuernden Einkünfte
einbeziehen. Für die in Frankreich nach Artikel 10 Absatz 2 des genannten Abkommens zu versteuernden Einkünfte gewährt das
Königreich eine Ermäßigung in Höhe der in Frankreich erhobenen Steuer, wobei allerdings diese Ermäßigung nicht über die in
den Niederlanden für diese Einkünfte geschuldete Steuer hinausgehen kann.

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
Zur maßgeblichen Zeit hielt Denkavit Internationaal 50 % des Kapitals von Denkavit France und 99,9 % des Kapitals von Agro
Finances, die ihrerseits 50 % des Kapitals von Denkavit France hielt.
In den Jahren 1987 bis 1989 schütteten Denkavit France und Agro Finances, die später miteinander verschmolzen wurden, an Denkavit
Internationaal Dividenden in Höhe von insgesamt 14 500 000 FRF aus.
Gemäß Artikel 119 bis Absatz 2 CGI in Verbindung mit Artikel 10 Absatz 2 des französisch‑niederländischen Abkommens wurden
5 % des Betrags dieser Dividenden, mithin 725 000 FRF, als Quellensteuer abgeführt.
Im Zuge einer vor dem Tribunal administratif de Nantes erhobenen Klage erreichte Denkavit Internationaal die Rückerstattung
des Quellensteuerbetrags. Die Cour administrative d’appel de Nantes hob jedoch mit Urteil vom 13. März 2001 das Urteil des
Tribunal administratif de Nantes auf und verurteilte Denkavit Internationaal zur Zahlung von 725 000 FRF.
Denkavit Internationaal und Denkavit France legten gegen das letztgenannte Urteil Kassationsbeschwerde beim Conseil d’État
ein. Vor diesem Gericht trugen sie u. a. vor, dass die in Rede stehenden französischen Steuervorschriften gegen Artikel 43
EG verstießen.
Da die in den fraglichen französischen Rechtsvorschriften vorgesehene Quellensteuer nicht die Dividenden ausschüttende gebietsansässige
Gesellschaft, sondern die diese Dividenden beziehende gebietsfremde Muttergesellschaft beschwert, während eine gebietsansässige
Muttergesellschaft im Rahmen der Körperschaftsteuer in den Genuss einer fast vollständigen Befreiung der von ihren Tochtergesellschaften
ausgeschütteten Dividenden kommen kann, fragt sich das vorlegende Gericht wegen dieser unterschiedlichen steuerlichen Behandlung,
ob sich eine gebietsansässige Muttergesellschaft und eine gebietsfremde Muttergesellschaft bezüglich des Mechanismus der Quellenbesteuerung
der Dividenden in einer objektiv vergleichbaren Lage befinden.
Das vorlegende Gericht erörtert ebenfalls die Frage der Auswirkungen des französisch‑niederländischen Abkommens im Hinblick
auf die Beurteilung der Vereinbarkeit der Quellensteuer mit der Niederlassungsfreiheit.
Da sich eine in den Niederlanden ansässige Muttergesellschaft, die Dividenden von einer in Frankreich ansässigen Gesellschaft
bezieht, gemäß Artikel 24 des genannten Abkommens grundsätzlich die in Frankreich geschuldete Steuer auf die in den Niederlanden
zu entrichtende Steuer anrechnen lassen kann, fragt sich das vorlegende Gericht zum einen, ob sich die Quellensteuer, die
das französisch‑niederländische Abkommen zulässt, wobei es eine Obergrenze festsetzt und die Anrechnung der Quellensteuer
auf die Besteuerung des die Dividenden beziehenden niederländischen Aktionärs vorsieht, als eine bloße Methode zur Aufteilung
der Dividendenbesteuerung zwischen der Französischen Republik und dem Königreich der Niederlande darstellt, die keine Auswirkungen
auf die steuerliche Gesamtbelastung der niederländischen Muttergesellschaft und somit deren Niederlassungsfreiheit hat.
Zum anderen wirft das vorlegende Gericht die Frage auf, ob berücksichtigt werden muss, dass die in den Niederlanden ansässige
Gesellschaft nur in den Genuss einer solchen Anrechnung kommen kann, wenn die von ihr in den Niederlanden geschuldete Steuer
den Betrag der Steuerermäßigung übersteigt, die sie gemäß Artikel 24 des französisch‑niederländischen Abkommens geltend machen
kann.
Da der Conseil d’État der Auffassung ist, dass das Ergebnis des Ausgangsrechtsstreits eine Auslegung des Gemeinschaftsrechts
erfordert, hat er das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof die folgenden Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1.      Ist eine Regelung, die eine nicht in Frankreich ansässige Muttergesellschaft beim Bezug von Dividenden mit einer Steuer belastet,
in Frankreich ansässige Muttergesellschaften aber davon befreit, im Hinblick auf den Grundsatz der Niederlassungsfreiheit
zu beanstanden?
2.      Ist eine derartige Quellensteuerregelung bereits als solche im Hinblick auf den Grundsatz der Niederlassungsfreiheit zu beanstanden,
oder ist bei der Prüfung der Vereinbarkeit dieser Regelung mit dem Grundsatz der Niederlassungsfreiheit ein Doppelbesteuerungsabkommen
zwischen Frankreich und einem anderen Mitgliedstaat zu berücksichtigen, das diese Quellensteuer zulässt und die Möglichkeit
vorsieht, dass die aufgrund der streitigen Regelung gezahlten Steuern auf den in diesem anderen Staat zu entrichtenden Steuerbetrag
angerechnet werden können?
3.      Falls die zweite Alternative der zweiten Frage bejaht wird, genügt die Existenz des Abkommens, damit die streitige Regelung
als eine bloße Methode zur Aufteilung des Steuergegenstands zwischen den beiden beteiligten Staaten verstanden werden kann,
die keine Auswirkung auf die Unternehmen hat, oder muss der Umstand, dass es für eine nicht in Frankreich ansässige Muttergesellschaft
unmöglich sein kann, die in dem Abkommen vorgesehene Anrechnung vorzunehmen, dazu führen, dass diese Regelung als eine Verletzung
des Grundsatzes der Niederlassungsfreiheit anzusehen ist?

Die Vorlagefragen
Vorab ist zu bemerken, dass der Sachverhalt des Ausgangsrechtsstreits zeitlich vor dem Erlass der Richtlinie 90/435/EWG des
Rates vom 23. Juli 1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter‑ und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten
(ABl. L 225, S. 6) liegt. Folglich sind die Antworten auf die Vorlagefragen ausschließlich auf der Grundlage der einschlägigen
Bestimmungen des EG‑Vertrags zu geben.

Zur ersten Frage
Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob es Artikel 43 EG zuwiderläuft, wenn nationale
Rechtsvorschriften Dividenden, die von gebietsansässigen Tochtergesellschaften an ihre gebietsfremde Muttergesellschaft ausgeschüttet
werden, der Steuer unterwerfen, wohingegen gebietsansässige Muttergesellschaften hiervon fast vollständig befreit sind. Die
erste Frage ist deshalb so zu verstehen, dass sie sich auch auf Artikel 48 EG bezieht.
Nach ständiger Rechtsprechung fallen die direkten Steuern zwar in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten, doch müssen diese
ihre Befugnisse unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben (Urteile vom 14. Februar 1995 in der Rechtssache C‑279/93, Schumacker,
Slg. 1995, I‑225, Randnr. 21, vom 16. Juli 1998 in der Rechtssache C‑264/96, ICI, Slg. 1998, I‑4695, Randnr. 19, und vom 23.
Februar 2006, in der Rechtssache C‑471/04, Keller Holding, Slg. 2006, I‑2107, Randnr. 28) und sich jeder Diskriminierung aus
Gründen der Staatsangehörigkeit enthalten (Urteil vom 11. August 1995 in der Rechtssache C‑80/94, Wielockx, Slg. 1995, I‑2493,
Randnr. 16, vom 29. April 1999 in der Rechtssache C‑311/97, Royal Bank of Scotland, Slg. 1999, I‑2651, Randnr. 19, und vom
8. März 2001 in den Rechtssachen C‑397/98 und C‑410/98, Metallgesellschaft u. a., Slg. 2001, I‑1727, Randnr. 37).
Mit der Niederlassungsfreiheit, die Artikel 43 EG den Staatsangehörigen der Mitgliedstaaten zuerkennt und die für sie die
Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen unter den gleichen Bedingungen
wie den im Recht des Niederlassungsstaats für dessen eigene Angehörigen festgelegten umfasst, ist gemäß Artikel 48 EG für
die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung
oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Gemeinschaft haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit in dem betreffenden Mitgliedstaat
durch eine Tochtergesellschaft, Zweigniederlassung oder Agentur auszuüben (vgl. Urteil vom 21. September 1999 in der Rechtssache
C‑307/97, Saint‑Gobain ZN, Slg. 1999, I‑6161, Randnr. 35, und Keller Holding, Randnr. 29).
Die Aufhebung der Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit erstreckt sich auf die Beschränkungen der Gründung von Agenturen,
Zweigniederlassungen oder Tochtergesellschaften durch Angehörige eines Mitgliedstaats, die im Hoheitsgebiet eines anderen
Mitgliedstaats ansässig sind (Urteile vom 28. Januar 1986 in der Rechtssache 270/83, Kommission/Frankreich, Slg. 1986, 273,
Randnr. 13, und Royal Bank of Scotland, Randnr. 22).
In Bezug auf Gesellschaften ist hervorzuheben, dass deren Sitz im Sinne von Artikel 48 EG ebenso wie die Staatsangehörigkeit
einer natürlichen Person dazu dient, ihre Zugehörigkeit zur Rechtsordnung eines Staates zu bestimmen (vgl. Urteil Metallgesellschaft
u. a., Randnr. 42 und die dort angeführte Rechtsprechung). Artikel 43 EG würde seines Sinnes entleert, wenn man zuließe, dass
der Mitgliedstaat der Niederlassung der ansässigen Tochtergesellschaft nach Belieben die genannte Tochtergesellschaft allein
deshalb unterschiedlich behandeln könnte, weil der Sitz der Muttergesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat liegt (vgl.
in diesem Sinne Urteile Kommission/Frankreich, Randnr. 18, vom 13. Juli 1993 in der Rechtssache C‑330/91, Commerzbank, Slg.
1993, I‑4017, Randnr. 13, Metallgesellschaft u. a., Randnr. 42, und vom 13. Dezember 2005 in der Rechtssache C‑446/03, Marks
& Spencer, Slg. 2005, I‑10837, Randnr. 37). Mit der Niederlassungsfreiheit soll somit die Inländerbehandlung der Tochtergesellschaft
im Aufnahmemitgliedstaat sichergestellt werden, indem jede noch so geringfügige Diskriminierung verboten ist, die auf den
Ort des Sitzes der Gesellschaften abstellt (vgl. in diesem Sinne Urteile Kommission/Frankreich, Randnr. 14, und Saint‑Gobain
ZN, Randnr. 35).
Zwar hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass im Steuerrecht der Sitz des Steuerpflichtigen ein Kriterium sein kann,
das nationale Regelungen, die zu einer Ungleichbehandlung von gebietsansässigen und gebietsfremden Steuerpflichtigen führen,
rechtfertigen kann (Urteil Marks & Spencer, Randnr. 37).
Eine Ungleichbehandlung von gebietsansässigen und gebietsfremden Steuerpflichtigen kann daher als solche nicht als Diskriminierung
im Sinne des Vertrages eingestuft werden (vgl. in diesem Sinne Urteil Wielockx, Randnr. 19).
Jedoch muss eine Ungleichbehandlung dieser beiden Gruppen von Steuerpflichtigen als Diskriminierung im Sinne des Vertrages
angesehen werden, wenn kein objektiver Unterschied besteht, der eine solche Ungleichbehandlung begründen könnte (vgl. in diesem
Sinne Urteile Schumacker, Randnrn. 36 bis 38, und Royal Bank of Scotland, Randnr. 27).
Im vorliegenden Fall ergibt sich aus den im Ausgangsverfahren in Rede stehenden nationalen Rechtsvorschriften, unabhängig
von den Auswirkungen des französisch‑niederländischen Abkommens, eine unterschiedliche steuerliche Behandlung der von einer
gebietsansässigen Tochtergesellschaft an ihre Muttergesellschaft ausgeschütteten Dividenden, je nachdem, ob die Muttergesellschaft
gebietsansässig oder gebietsfremd ist.
Denn während die gebietsansässigen Muttergesellschaften in den Genuss einer fast vollständigen Befreiung der bezogenen Dividenden
kommen können, werden die gebietsfremden Muttergesellschaften demgegenüber einer Quellensteuer unterworfen, die sich auf 25 %
der ausgeschütteten Dividenden beläuft.
Folglich werden die an gebietsfremde Muttergesellschaften ausgeschütteten Dividenden im Gegensatz zu denjenigen, die an gebietsansässige
Muttergesellschaften ausgeschüttet werden, nach den französischen Steuervorschriften insofern mehrfach belastet, als sie,
wie der Generalanwalt in den Nummern 16 bis 18 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, einmal im Rahmen der Körperschaftsteuer
zulasten der gebietsansässigen Tochtergesellschaft, die diese Dividenden ausschüttet, und ein zweites Mal im Rahmen der Quellensteuer,
der die diese Dividenden beziehende gebietsfremde Muttergesellschaft unterliegt, steuerlich erfasst werden.
Eine solche steuerliche Ungleichbehandlung der Dividenden bei Muttergesellschaften je nach dem Ort ihres Sitzes stellt eine
Beschränkung der Niederlassungsfreiheit dar, die grundsätzlich nach den Artikeln 43 EG und 48 EG verboten ist.
Die im Ausgangsverfahren streitige Maßnahme macht nämlich die Ausübung der Niederlassungsfreiheit für in anderen Mitgliedstaaten
ansässige Gesellschaften weniger attraktiv; diese könnten infolgedessen auf den Erwerb, die Gründung oder die Aufrechterhaltung
einer Tochtergesellschaft in dem Mitgliedstaat verzichten, der diese Maßnahme erlässt (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 12.
Dezember 2002 in der Rechtssache C‑324/00, Lankhorst‑Hohorst, Slg. 2002, I‑11779, Randnr. 32, und Keller Holding, Randnr.
35).
Die französische Regierung macht allerdings geltend, dass die Möglichkeit einer fast vollständigen Befreiung der Dividenden
auch gebietsfremden Muttergesellschaften offenstehe, die in Frankreich über eine Betriebstätte verfügten. Bei einer Quellenbesteuerung
wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden sei die Lage gebietsfremder Muttergesellschaften, die in Frankreich keine Betriebstätte
hätten, nicht mit der gebietsansässiger Muttergesellschaften oder gebietsfremder Muttergesellschaften, die in Frankreich über
eine Betriebstätte verfügten, vergleichbar.
Nach dem Territorialitätsprinzip würde eine Befreiung der von Tochtergesellschaften an gebietsfremde Muttergesellschaften
ohne Betriebstätte in Frankreich ausgeschütteten Dividenden es solchen Muttergesellschaften ermöglichen, jeder Besteuerung
dieser Einkünfte, und zwar sowohl in Frankreich als auch in den Niederlanden, zu entgehen, und die Verteilung der Steuerhoheit
zwischen der Französischen Republik und dem Königreich der Niederlande in Frage stellen.
Diesem Vorbringen kann nicht gefolgt werden.
Zwar befinden sich Dividenden beziehende gebietsansässige Aktionäre in Bezug auf Maßnahmen eines Mitgliedstaats zur Vermeidung
oder Abschwächung der mehrfachen Belastung oder der Doppelbesteuerung der von einer gebietsansässigen Gesellschaft ausgeschütteten
Gewinne nicht unbedingt in einer Situation, die der von Dividenden beziehenden Aktionären vergleichbar wäre, die in einem
anderen Mitgliedstaat gebietsansässig sind (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 12. Dezember 2006 in der Rechtssache C‑374/04,
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Slg. 2006, I‑0000, Randnrn. 57 bis 65).
Doch wenn ein Mitgliedstaat nicht nur die gebietsansässigen, sondern auch die gebietsfremden Anteilseigner hinsichtlich der
Dividenden, die sie von einer gebietsansässigen Gesellschaft beziehen, einseitig oder im Wege eines Abkommens der Einkommensteuer
unterwirft, nähert sich die Situation der gebietsfremden Anteilseigner derjenigen der gebietsansässigen Anteilseigner an (Urteil
Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 68).
Bei der Besteuerung der von gebietsansässigen Tochtergesellschaften ausgeschütteten Dividenden in Frankreich, um die es im
vorliegenden Fall geht, befinden sich die diese Dividenden beziehenden Muttergesellschaften in einer vergleichbaren Situation,
gleichgültig, ob sie die Dividenden als gebietsansässige Muttergesellschaften, als gebietsfremde Muttergesellschaften mit
Betriebstätte in Frankreich oder als gebietsfremde Muttergesellschaften ohne Betriebstätte in Frankreich erhalten. Denn in
all diesen Fällen besteuert die Französische Republik die von einer gebietsansässigen Gesellschaft bezogenen Dividenden.
Hierbei ist zu beachten, dass durch die Befreiung der Dividenden im Fall gebietsansässiger Muttergesellschaften eine mehrfache
Belastung solcher Gewinne der Tochtergesellschaften, die in Form von Dividenden an deren Muttergesellschaften ausgeschüttet
werden, vermieden werden soll. Da die Französische Republik die Gebietsansässigen einer solchen Belastung nicht hat aussetzen
wollen, muss sie, wie der Generalanwalt in Nummer 22 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, diese Maßnahme auf Gebietsfremde
ausdehnen, soweit sich eine entsprechende Belastung dieser Gebietsfremden aus der Ausübung ihrer Steuerhoheit in Bezug auf
diese Gebietsfremden ergibt (vgl. in diesem Sinne Urteil Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 70).
Hierbei lässt sich der Mechanismus der Besteuerung an der Quelle, der allein für Dividenden gilt, die von gebietsansässigen
Tochtergesellschaften an gebietsfremde Muttergesellschaften ohne Betriebstätte in Frankreich ausgeschüttet werden, mit dem
Argument, es müsse verhindert werden, dass diese Gesellschaften jeder Besteuerung dieser Dividenden, sowohl in Frankreich
als auch in den Niederlanden, entgingen, nicht rechtfertigen, da die gebietsansässigen Muttergesellschaften hinsichtlich dieser
Dividenden auch keiner weiteren Besteuerung unterliegen.
Indem die im Ausgangsverfahren in Rede stehenden nationalen Rechtsvorschriften den gebietsfremden Muttergesellschaften die
– günstigere – Behandlung nach dem nationalen Steuerrecht, die gebietsansässigen Muttergesellschaften gewährt wird, vorenthält,
stellt sie eine mit dem Vertrag unvereinbare diskriminierende Maßnahme dar, da sie vorsieht, dass von gebietsansässigen Tochtergesellschaften
an niederländische Muttergesellschaften ausgeschüttete Dividenden stärker belastet werden als Dividenden gleicher Art, die
an französische Muttergesellschaften ausgeschüttet werden.
Da die französische Regierung keine weiteren Rechtfertigungsgründe vorgebracht hat, ist festzustellen, dass die streitigen
nationalen Vorschriften Maßnahmen darstellen, die die Muttergesellschaften je nach dem Ort ihres Sitzes, ob in Frankreich
oder in einem anderen Mitgliedstaat, diskriminieren und damit gegen die Artikel 43 EG und 48 EG verstoßen.
Folglich ist auf die erste Frage zu antworten, dass die Artikel 43 EG und 48 EG dahin auszulegen sind, dass sie nationalen
Rechtsvorschriften entgegenstehen, die eine gebietsfremde Muttergesellschaft mit einer Steuer auf Dividenden belasten, gebietsansässige
Muttergesellschaften aber fast völlig davon befreien und dadurch eine diskriminierende Beschränkung der Niederlassungsfreiheit
sind.

Zur zweiten und zur dritten Frage
Mit ihrer zweiten und ihrer dritten Frage, die gemeinsam zu prüfen sind, möchte das vorliegende Gericht im Wesentlichen wissen,
ob die Antwort auf die erste Frage anders ausfallen kann, wenn sich die in den Niederlanden ansässige Muttergesellschaft nach
dem französisch-niederländischen Abkommen grundsätzlich die in Frankreich erhobenen Steuern auf ihre Steuerschuld in den Niederlanden
anrechnen lassen kann und die Quellensteuer somit lediglich die Folge der Aufteilung der steuerlichen Zuständigkeiten zwischen
den betreffenden Mitgliedstaaten ist, die aus dem Blickwinkel der Artikel 43 EG und 48 EG selbst dann nicht zu beanstanden
wäre, wenn der in den Niederlanden ansässigen Muttergesellschaft die nach diesem Abkommen vorgesehene Anrechnung nicht möglich
wäre.
Zunächst ist daran zu erinnern, dass in Ermangelung gemeinschaftlicher Harmonisierungsmaßnahmen oder zwischen den Mitgliedstaaten
nach Artikel 293 zweiter Gedankenstrich EG geschlossener Abkommen die Mitgliedstaaten dafür zuständig bleiben, die Kriterien
für die Besteuerung der Einkünfte festzulegen, um die Doppelbesteuerung gegebenenfalls im Wege eines Abkommens zu beseitigen.
Dabei können die Mitgliedstaaten im Rahmen bilateraler Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die Anknüpfungspunkte
für die Aufteilung der Steuerhoheit festlegen (vgl. in diesem Sinne Urteile Saint-Gobain ZN, Randnr. 57, und vom 19. Januar
2006 in der Rechtssache C‑265/04, Bouanich, Slg. 2006, I‑923, Randnr. 49).
Trotzdem können die Mitgliedstaaten bei der Ausübung der auf diese Weise aufgeteilten Steuerhoheit die Vorschriften des Gemeinschaftsrechts
wegen des in Randnummer 19 des vorliegenden Urteils genannten Grundsatzes nicht unbeachtet lassen (Urteil Saint‑Gobain ZN,
Randnr. 58). Die Aufteilung der Steuerhoheit erlaubt es den Mitgliedstaaten insbesondere nicht, eine gegen die Gemeinschaftsvorschriften
verstoßende Diskriminierung einzuführen (Urteil Bouanich, Randnr. 50).
Da die sich aus dem französisch‑niederländischen Abkommen ergebende steuerliche Regelung Bestandteil des rechtlichen Rahmens
ist, der auf das Ausgangsverfahren anzuwenden ist, und als solche vom vorlegenden Gericht auch dargestellt worden ist, ist
sie vom Gerichtshof im vorliegenden Fall zu berücksichtigen, um das Gemeinschaftsrecht in einer für das nationale Gericht
nutzbringenden Weise auszulegen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 7. September 2004 in der Rechtssache C‑319/02, Manninen,
Slg. 2004, I‑7477, Randnr. 21, Bouanich, Randnr. 51, und Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 71).
Zur steuerlichen Behandlung, die sich aus dem französisch‑niederländischen Abkommen ergibt, ist festzustellen, dass eine gebietsfremde
Gesellschaft wie Denkavit Internationaal nach diesem Abkommen grundsätzlich berechtigt ist, sich die fünfprozentige Quellensteuer,
die auf die aus Frankreich stammenden Dividenden erhoben wird, auf ihre niederländische Steuerschuld anrechnen zu lassen.
Diese Anrechnung kann indessen nicht über den Betrag der niederländischen Steuer hinausgehen, der normalerweise für diese
Dividenden geschuldet würde. Es steht fest, dass die niederländischen Muttergesellschaften vom Königreich der Niederlande
von der Steuer auf ausländische Dividenden und somit auch auf französische befreit sind, so dass im Hinblick auf die französische
Quellensteuer keine Ermäßigung gewährt wird.
Infolgedessen ermöglicht die Anwendung des französisch‑niederländischen Abkommens in Verbindung mit den einschlägigen niederländischen
Rechtsvorschriften es nicht, die Auswirkungen der Beschränkung der Niederlassungsfreiheit zu neutralisieren, die im Rahmen
der Beantwortung der ersten Frage aufgezeigt wurde.
Denn nach dem französisch‑niederländischen Abkommen und den einschlägigen niederländischen Rechtsvorschriften ist eine in
den Niederlanden ansässige Muttergesellschaft, die Dividenden von einer in Frankreich ansässigen Tochtergesellschaft bezieht,
einer Quellensteuer unterworfen, die nach dem genannten Abkommen allerdings auf 5 % des Betrags der betreffenden Dividenden
begrenzt ist, während eine in Frankreich ansässige Muttergesellschaft, wie in Randnummer 4 des vorliegenden Urteils aufgezeigt,
hiervon fast vollständig befreit ist.
Unabhängig von ihrer Tragweite stellt die unterschiedliche steuerliche Behandlung, die sich aus der Anwendung dieses Abkommens
und dieser Rechtsvorschriften ergibt, eine Diskriminierung der Muttergesellschaften je nach dem Ort ihres Sitzes dar, die
mit der Niederlassungsfreiheit, die der Vertrag gewährleistet, unvereinbar ist.
Denn auch eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit von geringer Tragweite oder geringfügiger Bedeutung ist nach Artikel
43 EG untersagt (vgl. in diesem Sinne Urteile Kommission/Frankreich, Randnr. 21, vom 15. Februar 2000 in der Rechtssache C‑34/98,
Kommission/Frankreich, Slg. 2000, I‑995, Randnr. 49, und vom 11. März 2004 in der Rechtssache C‑9/02, De Lasteyrie du Saillant,
Slg. 2004, I‑2409, Randnr. 43).
Hierzu trägt die französische Regierung vor, nach den Grundsätzen des internationalen Steuerrechts und dem französisch‑niederländischen
Abkommen zufolge sei es Sache des Staates, in dem der Steuerpflichtige ansässig sei, und nicht des Staates, aus dem die besteuerten
Einkünfte stammten, die Auswirkungen einer Doppelbesteuerung zu beseitigen.
Dieser Argumentation kann nicht gefolgt werden, da sie im vorliegenden Zusammenhang ins Leere geht.
Die Französische Republik kann nämlich keine Einwände aus dem französisch‑niederländischen Abkommen herleiten, um ihren Verpflichtungen
aus dem Vertrag zu entgehen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 28. Januar 1986, Kommission/Frankreich, Randnr. 26).
Wie in den Randnummern 46 bis 48 des vorliegenden Urteils dargelegt worden ist, ermöglicht die Anwendung des französisch‑niederländischen
Abkommens in Verbindung mit den einschlägigen niederländischen Rechtsvorschriften es nicht, die mehrfache Belastung zu vermeiden,
der eine gebietsfremde Muttergesellschaft im Unterschied zu einer gebietsansässigen Muttergesellschaft unterliegt, und somit
die Auswirkungen der Beschränkung der Niederlassungsfreiheit zu neutralisieren, die im Rahmen der Antwort auf die erste Vorlagefrage
aufgezeigt worden ist.
Denn während die Dividenden beziehenden Muttergesellschaften, die gebietsansässig sind, in den Genuss einer steuerlichen Regelung
kommen, die sie, wie in Randnummer 37 des vorliegenden Urteils ausgeführt, vor einer mehrfachen Belastung bewahrt, sehen sich
die gebietsfremden Muttergesellschaften einer solchen mehrfachen Belastung bei den von ihren in Frankreich ansässigen Tochtergesellschaften
ausgeschütteten Dividenden gegenüber.
Somit ist auf die zweite und die dritte Frage zu antworten, dass die Artikel 43 EG und 48 EG dahin auszulegen sind, dass sie
Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats, die allein für gebietsfremde Muttergesellschaften eine Quellensteuer auf von ihren
gebietsansässigen Tochtergesellschaften ausgeschüttete Dividenden vorsehen, auch wenn ein Besteuerungsabkommen zwischen diesem
Mitgliedstaat und einem anderen Mitgliedstaat diese Quellensteuer zulässt und die Anrechnung der nach den Rechtsvorschriften
des erstgenannten Staates auferlegten Belastung auf die Steuerschuld in diesem anderen Staat erlaubt, entgegenstehen, wenn
für eine Muttergesellschaft in diesem anderen Mitgliedstaat die in dem genannten Abkommen vorgesehene Anrechnung nicht möglich
ist.

Kosten
Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen
Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von
Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Erste Kammer) für Recht erkannt:
1.
Die Artikel 43 EG und 48 EG sind dahin auszulegen, dass sie nationalen Rechtsvorschriften entgegenstehen, die eine gebietsfremde
Muttergesellschaft mit einer Steuer auf Dividenden belasten, gebietsansässige Muttergesellschaften aber fast völlig davon
befreien und dadurch eine diskriminierende Beschränkung der Niederlassungsfreiheit sind.
2.
Die Artikel 43 EG und 48 EG sind dahin auszulegen, dass sie Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats, die allein für gebietsfremde
Muttergesellschaften eine Quellensteuer auf von ihren gebietsansässigen Tochtergesellschaften ausgeschüttete Dividenden vorsehen,
auch wenn ein Besteuerungsabkommen zwischen diesem Mitgliedstaat und einem anderen Mitgliedstaat diese Quellensteuer zulässt
und die Anrechnung der nach den Rechtsvorschriften des erstgenannten Staates auferlegten Belastung auf die Steuerschuld in
diesem anderen Staat erlaubt, entgegenstehen, wenn für eine Muttergesellschaft in diesem anderen Mitgliedstaat die in dem
genannten Abkommen vorgesehene Anrechnung nicht möglich ist.
Unterschriften
*
Verfahrenssprache: Französisch.