CELEX: 62001CJ0308
Sexta Directiva IVA
Imposto sobre os prémios de seguro
Taxa agravada aplicável a determinados contratos de seguro
Seguros conexos à locação ou à venda de aparelhos electrodomésticos
Auxílios de Estado

Por despacho de 24 de Julho de 2001, que deu entrada no Tribunal de Justiça a 6 de Agosto seguinte, o VAT and Duties Tribunal,
London, apresentou, nos termos do artigo 234.° CE, cinco questões prejudiciais relativas à interpretação, por um lado, dos
artigos 27.° e 33.° da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações
dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado:
matéria colectável uniforme (JO L 145, p. 1; EE 09 F1 p. 54; a seguir «Sexta Directiva»), e, por outro, dos artigos 87.° CE
e 88.° CE.
Estas questões foram suscitadas num quadro de litígios que opõem a GIL Insurance e outras sociedades também constituídas no
Reino Unido aos Commissioners of Customs and Excise (a autoridade competente em matéria de imposto sobre o valor acrescentado)
e que têm como objecto a cobrança do imposto sobre os contratos de seguro conexos a determinadas prestações de serviços a
uma taxa superior à aplicável a outros prémios de seguro.
Enquadramento jurídico
Direito comunitário
Segundo o artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva:
«Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados‑Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de
assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:
a)
As operações de seguro e de resseguro, incluindo as prestações de serviços relacionadas com essas operações efectuadas por
correctores e intermediários de seguros».
O artigo 27.°, n.
os
1 e 2, da Sexta Directiva determina:
«1.

O Conselho, deliberando por unanimidade, sob proposta da Comissão, pode autorizar os Estados‑Membros a introduzirem medidas
especiais derrogatórias da presente directiva para simplificar a cobrança do imposto ou para evitar certas fraudes ou evasões
fiscais. As medidas destinadas a simplificar a cobrança do imposto não devem influir, a não ser de modo insignificante, sobre
o montante do imposto devido no estádio de consumo final.
2.

O Estado‑Membro que deseje introduzir as medidas referidas no n.° 1 delas informará a Comissão […]»
Por último, nos termos do artigo 33.°, n.° 1, da Sexta Directiva,
«Salvo o disposto noutras normas comunitárias, designadamente nas disposições comunitárias em vigor relativas ao regime geral
da detenção, circulação e controlos dos produtos sujeitos a impostos especiais sobre o consumo, as disposições da presente
directiva não impedem que um Estado‑Membro mantenha ou introduza impostos sobre os contratos de seguros, sobre jogos e apostas,
sobre consumos especiais, direitos de registo e, em geral, todos os impostos, direitos e taxas que não tenham a natureza de
impostos sobre o volume de negócios, desde que esses impostos, direitos e taxas não dêem origem, nas trocas comerciais entre
Estados‑Membros, a formalidades relacionadas com a passagem de uma fronteira.»
Direito nacional
Nos termos da Section 31 e do Group 2 do anexo 9 da Value Added Tax Act 1994 (Lei relativa ao imposto sobre o valor acrescentado
de 1994), que transpõem, no Reino Unido, as disposições do artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva, as prestações de
serviços de seguros e os serviços conexos estão isentos do imposto sobre o valor acrescentado (a seguir «IVA») no Reino Unido.
Em 1994, foi criado no Reino Unido um imposto sobre os prémios de seguro («Insurance Premium Tax», a seguir «IPT»), à taxa
de 2,5% (Parte III, Sections 48 a 74, da Finance Act 1994, Lei relativa às finanças de 1994). O IPT constitui um imposto sobre
as receitas dos prémios recebidos no quadro de contratos de seguro por um segurador ou por um mediador de seguros tributável.
Pela Section 21 da Finance Act 1997 (Lei relativa às finanças de 1997), a taxa normal de IPT foi aumentada de 2,5% para 4%
e foi introduzida uma nova taxa de IPT, dita «taxa agravada», de 17,5%.
A taxa normal é de aplicação geral. A taxa agravada, que correspondia, no momento dos factos em causa na acção principal,
à taxa normal do IVA no Reino Unido, apenas se aplica aos prémios de seguro de aparelhos electrodomésticos, de veículos automóveis
e de viagens.
No que diz respeito às viagens, a taxa agravada só se aplica a seguros de viagem vendidos por agências de viagens. Os seguros
de viagem vendidos directamente por operadores de seguros estão sujeitos à taxa normal. No acórdão R v Commissioners of Customs
and Excise, ex parte Lunn Poly Limited and another [1999] STC 350, a Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Reino
Unido) considerou que, relativamente aos seguros de viagem, as taxas diferenciais de tributação constituem um auxílio de Estado
na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE.
Os autos não contêm quaisquer elementos precisos relativos à aplicação da taxa agravada do IPT aos veículos automóveis.
No que se refere aos aparelhos electrodomésticos, a taxa agravada só se aplica quando o operador de seguros está ligado ao
fornecedor dos aparelhos ou quando o seguro é contratado através do fornecedor ou ainda quando este último recebe uma comissão
pela subscrição de um contrato de seguros. Ao invés, um seguro semelhante vendido por corretores de seguros ou directamente
por companhias de seguros está sujeito à taxa normal.
Importa precisar as circunstâncias em que a taxa agravada de IPT foi criada, em especial no que se refere ao sector dos aparelhos
electrodomésticos.
O IPT foi introduzido em 1994 para se aplicar, em princípio, a todos os contratos de seguro e a uma taxa uniforme. O objectivo
deste tipo de taxa consistia em abolir a tendência, nomeadamente por parte dos fornecedores de aparelhos electrodomésticos,
de se substituir progressivamente os contratos de serviços de reparação e de manutenção de aparelhos alugados ou postos à
venda, sujeitos à taxa normal do IVA de 17,5%, por contratos de seguro acessórios a contratos de locação ou de venda, no intuito
de tirar proveito da isenção de IVA aplicável às operações de seguros.
A introdução do IPT a uma taxa muito inferior à taxa normal do IVA não conseguiu, porém, inverter a tendência acima descrita.
Com efeito, em 1994, a grande maioria dos seguros contra defeitos mecânicos de aparelhos electrodomésticos era vendida pelo
fornecedor dos aparelhos. Estes seguros são chamados «acessórios». Apenas uma pequena parte dos seguros era vendida directamente
por seguradoras ao consumidor.
Daqui resultou para a Administração Fiscal uma perda em termos de receitas de IVA, tendo, por conseguinte, sido introduzida
em 1997 uma segunda taxa do IPT, equivalente à taxa normal do IVA e aplicável exclusivamente aos prémios recebidos no quadro
de contratos de seguro acessórios. A razão invocada para a introdução da taxa agravada era evitar transferências de valores
(«value shifting»), sustentando a Administração Fiscal que os fornecedores de aparelhos electrodomésticos podiam tirar proveito
da isenção do IVA aplicável à prestação de serviços de seguros através da manipulação dos preços fixados para os aparelhos
e para os respectivos seguros.
Esta medida conduziu a uma modificação do comportamento dos fornecedores, que voltaram a celebrar contratos de serviço comuns
para os aparelhos fornecidos. Por outro lado, a percentagem de seguros directos aumentou.
O litígio no processo principal e as questões prejudiciais
As sociedades recorrentes no processo principal (a seguir «GIL Insurance e o.») exercem a sua actividade no Reino Unido e
prestam serviços de seguros ou serviços conexos relacionados com aparelhos electrodomésticos. Algumas são companhias de seguros.
Outras sociedades de locação e de venda a retalho que operam na qualidade de mediadores de seguros sujeitos a imposto. Os
recorridos no processo principal são os Commissioners of Costums and Excise, responsáveis pela administração, cobrança e reembolso
do IPT e do IVA no Reino Unido.
A GIL Insurance e o. pagaram a taxa agravada do IPT relativamente a seguros vendidos em conexão com a venda ou o aluguer de
aparelhos electrodomésticos. Na sequência da decisão da Court of Appeal no processo Rv Commissioners of Customs an Excise,
ex parte Lunn Poly and another, já referida, requereram aos recorridos a restituição das quantias que haviam pago. Tendo os
requerimentos sido indeferidos, as recorrentes interpuseram recurso para o VAT and Duties Tribunal.
Neste órgão jurisdicional nacional, a GIL Insurance e o. sustentaram que a taxa agravada não lhes podia ser aplicada e pediram
a restituição das quantias pagas a título de IPT à taxa agravada, uma vez que:
–
a taxa agravada é uma medida especial derrogatória das disposições da Sexta Directiva, pelo que é necessária uma autorização
prévia ao abrigo do artigo 27.°, a qual não foi solicitada nem obtida;
–
a taxa agravada é susceptível de ser qualificada como um imposto sobre o volume de negócios proibido pelo artigo 33.° da Sexta
Directiva;
–
a diferença entre a taxa normal e a taxa agravada do IPT constitui um auxílio de Estado na acepção do artigo 87.° CE, do qual
a Comissão das Comunidades Europeias não foi informada em conformidade com o artigo 88.° CE.
Os recorridos na causa principal contestaram estas alegações.
Na sequência do exposto, o VAT and Duties Tribunal, London, suspendeu a instância e submeteu ao Tribunal de Justiça as seguintes
questões prejudiciais:
«1)
Deve o artigo 27.° da Sexta Directiva [...] ser interpretado no sentido de que impunha a autorização do Conselho da União
Europeia previamente à introdução da taxa agravada do imposto sobre os prémios de seguro, taxa esta que foi criada para anular
os efeitos da isenção dos serviços de seguros prevista no artigo 13.° da directiva, que tinha um valor idêntico ao da taxa
normal do [IVA], que era aplicada do mesmo modo que o [IVA] e que se destinava a formar, em conjunto com o imposto sobre o
valor acrescentado, um todo indivisível, tudo isto nos casos em que não existisse fraude ou evasão fiscal?
2)
Deve o artigo 33.° da Sexta Directiva [...] ser interpretado no sentido de que obsta a que um Estado‑Membro introduza um imposto
sobre os prémios de seguro que seja calculado com base nos serviços prestados, que seja proporcional ao preço dos serviços
prestados, que seja cobrado na fase final da venda ao consumidor, que seja repercutido no consumidor final da mesma forma
que o [IVA], recaindo sobre o consumidor o encargo dele resultante, que seja aplicável à totalidade do território do Reino
Unido, mas que não seja aplicável de uma forma geral a todas as transacções sobre bens e serviços?
3)
Deve o artigo 87.°, n.° 1, CE ser interpretado no sentido de se dever entender que um auxílio afecta as trocas comerciais
entre os Estados‑Membros apenas se provocar, ou puder provocar, um efeito apreciável sobre as mesmas? Em caso de resposta
afirmativa, quais são os critérios que permitem apreciar se uma medida tem ou não esse efeito?
4)
Deve o artigo 87.°, n.° 1, CE ser interpretado no sentido de se dever considerar que um auxílio afecta as trocas comerciais
entre os Estados‑Membros se, em consequência desse auxílio, 1) os comerciantes de um Estado‑Membro reduzirem as quantidades
de bens que importam de outros Estados‑Membros; 2) um comerciante que aluga aparelhos electrodomésticos a consumidores num
Estado‑Membro se deparar com a resolução de alguns dos seus contratos de aluguer, colocando esses aparelhos noutro Estado‑Membro;
ou 3) as companhias seguradoras de um Estado‑Membro que operam no domínio dos seguros conexos com a venda de aparelhos electrodomésticos
ficarem numa posição concorrencial desvantajosa face às companhias que oferecem seguros directos, sendo algumas destas filiais
de companhias de outros Estados‑Membros?
5)
Se, à luz das respostas às terceira e quarta questões, a taxa agravada do imposto sobre os prémios de seguro constituir um
auxílio de Estado nos termos do artigo 87.°, n.° 1, CE, deve o artigo 88.° CE ser interpretado no sentido de que, quando a
Comissão não for informada do projecto de concessão do auxílio, as medidas legislativas que o criem não devem ser aplicadas,
devendo qualquer imposto pago ao abrigo das mesmas ser restituído?»
Quanto à primeira e à segunda questões prejudiciais
Quanto à segunda questão
Pela sua segunda questão, que importa examinar em primeiro lugar, o VAT and Duties Tribunal pretende saber, no essencial,
se um imposto sobre os prémios de seguro como o que está em causa no processo principal é compatível com o artigo 33.° da
Sexta Directiva.
Observações apresentadas ao Tribunal de Justiça
A GIL Insurance e o. alegam que apenas está em causa a taxa agravada do IPT. Trata‑se de um imposto especial sobre o fornecimento
de seguros (e os serviços conexos com seguros), quando este esteja particularmente associado ao fornecimento de bens ou serviços
sujeitos a IVA. Este imposto especial foi adoptado no intuito de combater a evasão fiscal que a Administração Fiscal julgava
existir. Por conseguinte, deve ser considerado um imposto distinto do IPT cobrado à taxa normal, sendo este último compatível
com o artigo 33.° da Sexta Directiva.
Segundo a GIL Insurance e o., o IPT à taxa agravada constitui um imposto sobre o volume de negócios proibido pelo artigo 33.°
da Sexta Directiva, visto que apresenta de forma suficiente todas as características essenciais do IVA, incluindo a respeitante
à sua aplicabilidade geral.
É certo que a taxa agravada do IPT não é aplicável a todas as transacções económicas no Reino Unido, na medida em que a sua
cobrança está limitada a um tipo de operações, a saber, o fornecimento de seguros relativos a bens ou serviços sujeitos ao
IVA. No entanto, o IPT cobrado à taxa agravada deve ser considerado um imposto de aplicação geral, na medida em que se aplica,
com carácter geral, ao seguro de uma grande variedade de bens que constituem uma parte importante da economia nacional.
A GIL Insurance e o. alegam ainda que o IPT à taxa agravada não está incluído nos impostos sobre os contratos de seguro autorizados
pelo artigo 33.° da Sexta Directiva. Entende que apenas o IPT à taxa normal constitui um imposto desta natureza.
O IPT à taxa agravada está indissociavelmente ligado ao IVA. Aquele imposto incide especificamente sobre a venda de seguros
realizada por revendedores de aparelhos electrodomésticos e está associado ao fornecimento de bens sujeitos ao IVA à taxa
normal. A ligação entre o seguro e o fornecimento tributado à taxa normal constitui uma condição essencial à sua cobrança.
Este tipo de imposto destina‑se, por hipótese, a surtir efeitos sobre o sistema comum do IVA. Tendo em conta a sua finalidade
e os seus efeitos, o imposto em causa compromete o funcionamento do sistema comum do IVA em tal medida que deve ser julgado
incompatível com o artigo 33.° da Sexta Directiva.
O Reino Unido e a Comissão sustentam que o IPT, além de não constituir um imposto sobre o volume de negócios proibido pelo
artigo 33.° da Sexta Directiva, é um imposto aplicável aos contratos de seguro expressamente autorizado por esta mesma disposição.
Resposta do Tribunal de Justiça
Ao contrário do entendimento da GIL Insurance e o., a compatibilidade de um imposto como o IPT com o artigo 33.° da Sexta
Directiva deve ser apreciada no seu conjunto, na medida em que o mesmo é aplicável à taxa normal e à taxa agravada, uma vez
que está em causa uma única imposição com duas taxas.
Segundo jurisprudência constante, o artigo 33.° da Sexta Directiva proíbe os Estados‑Membros de instituírem ou manterem impostos,
direitos e taxas que tenham a natureza de impostos sobre o volume de negócios (acórdãos de 3 de Março de 1988, Bergandi, 252/86,
Colect., p. 1343, n.
os
10 e 11; de 13 de Julho de 1989, Wisselink e o., 93/88 e 94/88, Colect., p. 2671, n.
os
13 e 14; de 31 de Março de 1992, Dansk Denkavit e Poulsen Trading, C‑200/90, Colect., p. I‑2217, n.° 10, e de 17 de Setembro
de 1997, Fricarnes, C‑28/96, Colect., p. I‑4939, n.° 36).
Em todo o caso, devem considerar‑se constituir tais medidas os impostos, direitos e taxas que apresentem as características
essenciais do IVA, mesmo que não sejam em tudo idênticos a ele (v., nomeadamente, acórdão Fricarnes, já referido, n.° 37).
Essas características são as seguintes: o IVA aplica‑se de modo genérico às transacções que tenham por objecto bens ou serviços;
é proporcional ao preço desses bens e serviços, seja qual for o número de transacções efectuadas; é cobrado em cada fase do
processo de produção e de distribuição; por fim, aplica‑se ao valor acrescentado dos bens e serviços, sendo o imposto devido
aquando de uma transacção calculado após dedução do que foi pago aquando da transacção precedente (v., designadamente, acórdãos
Bergandi, já referido, n.° 15; de 7 de Maio de 1992, Bozzi, C‑347/90, Colect., p. I‑2947, n.° 12, e de 17 de Setembro de 1997,
Solisnor‑Estaleiros Navais, C‑130/96, Colect., p. I‑5053, n.
o
14).
Ao invés, o artigo 33.° da Sexta Directiva não se opõe à manutenção ou à introdução de um imposto que não apresente uma das
características essenciais do IVA (acórdão Solisnor‑Estaleiros Navais, já referido, n.
os
19 e 20).
A esse respeito, é pacífico que um imposto como o descrito pelo órgão jurisdicional nacional não é um imposto geral, uma vez
que não se destina a abranger a totalidade das operações económicas no Estado‑Membro em causa (v., neste sentido, acórdãos
Solisnor‑Estaleiros Navais, já referido, n.° 17, e de 16 de Dezembro de 1992, Beaulande, C‑208/91, Colect., p. I‑6709, n.° 16).
Com efeito, o IPT apenas é aplicável a um serviço específico, nomeadamente o fornecimento de seguros, uma vez que incide à
sua taxa normal sobre os prémios cobrados no quadro de contratos de seguro e tributa à sua taxa agravada os prémios de seguro
relativos a veículos automóveis, aparelhos electrodomésticos e viagens, desde que, no caso destes dois últimos sectores, o
contrato de seguro apresente determinadas características.
Em qualquer caso, cumpre constatar que o IPT não é cobrado em cada fase do processo de produção e de distribuição, visto que
é cobrado uma única vez, no momento da celebração do contrato de seguro, e não incide sobre o valor acrescentado dos bens
e serviços.
Em consequência, há que responder à segunda questão que um imposto sobre os prémios de seguro como o que está em causa no
processo principal é compatível com o artigo 33.° da Sexta Directiva.
Quanto à primeira questão
Com a sua primeira questão, o órgão jurisdicional nacional pretende, no essencial, saber se o artigo 13.°, B, alínea a), da
Sexta Directiva, que isenta as operações de seguro do IVA, se opõe, no que se refere a um imposto sobre os prémios de seguro
como o que está em causa no processo principal, à introdução de uma taxa especial idêntica à taxa normal do IVA, devendo,
em consequência, o procedimento previsto no artigo 27.° da mesma directiva, que obriga cada Estado‑Membro que deseje introduzir
medidas especiais derrogatórias da referida directiva a pedir uma autorização prévia ao Conselho, ter sido respeitado previamente
à instituição da referida taxa.
Observações apresentadas ao Tribunal de Justiça
A GIL Insurance e o. defendem que, nos termos do artigo 27.° da Sexta Directiva, as autoridades britânicas deviam ter pedido
ao Conselho uma autorização para fixarem a taxa agravada do IPT. Com efeito, esta imposição derroga as regras da referida
directiva, dado que foi introduzida para anular os efeitos da isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea a), desta directiva,
com o objectivo declarado de combater a evasão fiscal. Ora, é facto assente que o Reino Unido não solicitou nem obteve autorização
para introduzir a taxa agravada do IPT.
O Reino Unido alega que os autores da Sexta Directiva não podiam ignorar a isenção do IVA, estabelecida no referido artigo
13.°, B, alínea a), em benefício das operações de seguro. Estavam cientes da possibilidade de os Estados‑Membros instituírem
um imposto como o IPT, não obstante a isenção do IVA de que beneficiavam as operações de seguro, visto que o artigo 33.° da
Sexta Directiva dispõe expressamente que esta última não se opõe à manutenção ou à introdução pelos Estados‑Membros de um
imposto sobre os contratos de seguro que não tenha a natureza de imposto sobre o volume de negócios.
Entende, assim, que a Sexta Directiva deve ser interpretada no sentido de que autoriza os Estados‑Membros a compensar a perda
de receitas resultante da isenção do IVA prevista no seu artigo 13.°, B, alínea a), através da aplicação às operações de seguro
de um imposto diferente do IVA ou sobre o volume de negócios, sem ter que pedir uma autorização ao Conselho em conformidade
com o seu artigo 27.°, n.° 1.
De igual modo, a Comissão considera que, uma vez que o IPT não tem o carácter de imposto sobre o volume de negócios, é expressamente
autorizado pelo artigo 33.° da Sexta Directiva e não é incompatível com a isenção do IVA prevista no artigo 13.°, B, alínea
a), da referida directiva. Assim, a sua introdução não podia estar subordinada a uma autorização prévia nos termos do artigo
27.°, n.° 1, da Sexta Directiva.
Resposta do Tribunal de Justiça
Importa salientar que, não obstante os serviços de seguros se encontrarem isentos de IVA, nos termos do artigo 13.°, B, alínea
a), da Sexta Directiva, podem, como estipula o artigo 33.° da mesma, ser submetidos a outros impostos indirectos, na condição
de que não tenham a natureza de impostos sobre o volume de negócios. Nestas condições, os Estados‑Membros têm, portanto, o
direito de manter ou de instituir um imposto sobre os contratos de seguro e de fixar taxas diferentes deste imposto.
Decorre da resposta à segunda questão prejudicial que um imposto como o IPT não constitui um imposto sobre o volume de negócios
proibido pelo artigo 33.° da Sexta Directiva.
Em consequência, a sua cobrança não é incompatível com a isenção de IVA de que beneficiam os serviços de seguros, nos termos
do artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva.
Um imposto desta natureza não pode, portanto, ser considerado uma medida derrogatória do artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta
Directiva e não existia necessidade de as autoridades do Reino Unido recorrerem ao procedimento previsto no artigo 27.° da
Sexta Directiva.
Face ao exposto, deve responder‑se à primeira questão que o artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva, nos termos do qual
as operações de seguro estão isentas de IVA, não se opõe, no que se refere a um imposto sobre os prémios de seguro como o
que está em causa no processo principal, à introdução de uma taxa especial idêntica à taxa normal do IVA, uma vez que o referido
imposto é compatível com o artigo 33.° da Sexta Directiva, o que significa que o procedimento previsto no artigo 27.° da mesma
directiva, que obriga todos os Estados‑Membros que desejem introduzir medidas especiais derrogatórias da referida directiva
a pedir uma autorização prévia ao Conselho, não tem de ser respeitado previamente à introdução da referida taxa.
Quanto às terceira a quinta questões prejudiciais
Através das suas terceira a quinta questões, o VAT and Duties Tribunal pergunta, no essencial, ao Tribunal de Justiça se a
existência de taxas diferentes de um imposto sobre os prémios de seguro como o que está em causa no processo principal é susceptível
de criar distorções de concorrência na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE, pretendendo, em particular, saber qual é o conteúdo
do critério relativo à afectação das trocas intracomunitárias. Sendo esse o caso, pretende saber quais são as consequências
da eventual inexistência de notificação desta medida para os contribuintes sujeitos à taxa agravada do imposto.
Há que salientar que estas questões assentam no pressuposto de que a existência de duas taxas diferentes de um imposto como
o IPT se traduz num auxílio de Estado na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE, incompatível com o direito comunitário.
Conforme o advogado‑geral observou no n.° 53 das suas conclusões, se este pressuposto for infundado, as terceira a quinta
questões revestem uma natureza hipotética e o Tribunal de Justiça não lhes pode dar resposta.
Por conseguinte, antes de proceder ao exame das terceira a quinta questões colocadas pelo órgão jurisdicional nacional, importa
questionar se, pelo facto de existirem duas taxas, o regime do IPT constitui um auxílio de Estado na acepção do artigo 87.°,
n.° 1, CE.
Observações apresentadas ao Tribunal de Justiça
No entendimento da GIL Insurance e o., em virtude da existência de duas taxas diferentes, o regime do IPT deve ser entendido
no sentido de que comporta um auxílio de Estado, no sentido do artigo 87.°, n.° 1, CE, que beneficia as empresas sujeitas
à taxa normal do IPT.
A este respeito, a GIL Insurance e o. alegam que exercem a sua actividade em domínios em que o comércio entre os Estados‑Membros
é considerável, a saber, o da produção e distribuição de aparelhos electrodomésticos como televisores e câmaras de vídeo,
bem como o do fornecimento de seguros que cobrem estes aparelhos, quer se trate de seguros conexos ou directos.
A introdução da taxa agravada do IPT teve por efeito falsear sensivelmente a concorrência nestes mercados, tanto o dos aparelhos
electrodomésticos como o dos serviços de seguros. O efeito desta tributação sobre as trocas entre os Estados‑Membros é de
nível suficiente para se verificar um auxílio de Estado.
Entendem que a aplicação da taxa agravada conduziu, em particular, a uma diminuição do volume de aparelhos electrodomésticos
e de peças sobressalentes compradas noutros Estados‑Membros. Dificultou o acesso ao mercado britânico de seguros, tornando
mais difícil para as companhias estabelecidas noutros Estados‑Membros a via de acesso mais fácil a este mercado, nomeadamente
o fornecimento de seguros conexos. Por último, colocou em desvantagem certas companhias de seguros em relação a outras, o
que, quando estas companhias pertençam a sociedades de outros Estados‑Membros, é susceptível de afectar as relações financeiras
entre a sociedade‑mãe e a filial.
O Reino Unido e a Comissão manifestam dúvidas quanto à questão de saber se a existência de taxas diferentes representa efectivamente
um auxílio de Estado no sentido do artigo 87.°, n.° 1, CE.
O Reino Unido observa, a título liminar, que esta alegada medida de auxílio não corresponde à definição geral de auxílio de
Estado, visto que não consiste numa vantagem positiva nem numa redução dos encargos que oneram normalmente o orçamento de
uma empresa.
A existência de duas taxas do IPT não favorece «certas empresas ou a produção de certos bens», na medida em que a legislação
não impõe a taxa normal e a taxa agravada a classes distintas de sujeitos passivos. Em princípio, no quadro da legislação
relativa ao IPT, qualquer companhia de seguros pode ser, em simultâneo, sujeito passivo da taxa normal e da taxa agravada
e transferir livremente as suas actividades de uma categoria para outra.
Finalmente, resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça que um auxílio apenas produz efeitos sobre as trocas comerciais
quando a vantagem outorgada reforce a posição de uma empresa em relação a outras empresas concorrentes no comércio intracomunitário.
No presente caso, para se apreciar o efeito do alegado auxílio nas trocas comerciais, é necessário examinar o mercado dos
seguros relativos a aparelhos electrodomésticos entregues a clientes estabelecidos no Reino Unido ou o mercado dos serviços
prestados por mediadores sujeitos à obrigação de imposto. No entanto, o órgão jurisdicional nacional considerou que a GIL
Insurance e o. não operavam num mercado intracomunitário e que a sua actividade também não envolvia trocas intracomunitárias.
A Comissão afirma que, para se determinar se uma medida constitui um auxílio de Estado na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE,
é necessário verificar se encontra fundamento na natureza ou na economia do sistema. Com efeito, de acordo com a jurisprudência,
uma medida justificada pela natureza ou pela economia do sistema em que se inscreve não constitui um auxílio de Estado na
acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE.
Para efeitos do referido exame, importa, em particular, verificar se existe ou não uma distorção de concorrência que favoreça
determinadas empresas no sector dos seguros, sector este que se encontra sujeito ao IPT. A selectividade da medida deve ser
apreciada com referência à taxa normal do IPT e é necessário averiguar se a medida específica que constitui a introdução de
uma taxa agravada de imposto é justificada pela natureza ou pela economia do sistema.
No processo principal, esta apreciação deve ter em conta a Sexta Directiva por diversas razões. Em primeiro lugar, a Comissão
observa que esta directiva constitui um instrumento de harmonização comunitário que refere expressamente quer uma derrogação
obrigatória a favor dos serviços de seguros quer a possibilidade de introduzir um imposto como o IPT. Em seguida, alega que
no processo principal é indiferente para o consumidor que a sua situação seja configurada como um contrato de serviços sujeito
à taxa normal do IVA ou como um contrato de seguro isento de IVA, mas sujeito à taxa normal do IPT. Por fim, a Comissão sublinha
que a taxa agravada do IPT é equivalente à taxa normal do IVA.
A interpretação do conceito de «natureza ou economia do sistema» é suficiente para permitir ao órgão jurisdicional de reenvio
decidir as causas submetidas à sua apreciação. Nestes termos, é inútil continuar a aprofundar a resposta às terceira a quinta
questões.
Durante a audiência, o Governo dos Países Baixos apenas apresentou observações a respeito da quinta questão. Afirmou nesta
ocasião que a taxa agravada do IPT não foi instituída para favorecer determinadas empresas em relação a outras e insistiu
na circunstância de que, diferentemente do que sucede nas situações de auxílios de Estado clássicos, a taxa agravada não financia
a taxa inferior.
Resposta do Tribunal de Justiça
Para verificar se um regime de tributação como o do IPT constitui um auxílio de Estado na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE,
pelo facto de existirem duas taxas, há que examinar se este regime reúne os diversos elementos constitutivos do conceito de
auxílio de Estado que figuram nessa disposição do Tratado.
Segundo jurisprudência assente, o artigo 87.°, n.° 1, CE define os auxílios de Estado, em princípio, incompatíveis com o mercado
comum como aqueles que são concedidos pelos Estados ou provenientes de recursos estatais, independentemente da forma que assumam,
que falseiem ou ameacem falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções, na medida em que afectem
as trocas comerciais entre os Estados‑Membros. (v. acórdão de 20 de Novembro de 2003, GEMO, C‑126/01, ainda não publicado
na Colectânea, n.° 22, e a jurisprudência aí referida).
Nesta matéria, cumpre verificar, em primeiro lugar, se o regime do IPT é susceptível de favorecer as empresas que oferecem
contratos de seguro sujeitos à taxa normal relativamente às empresas que prestam, no sector dos electrodomésticos, contratos
de seguro conexos ao fornecimento destes bens, o que é contestado quer pelos Governos neerlandês e do Reino Unido quer pela
Comissão.
Com efeito, o artigo 87.°, n.° 1, CE impõe que se determine se, no quadro de um dado regime jurídico, uma medida estatal é
susceptível de favorecer «certas empresas ou certas produções» relativamente a outras empresas que se encontrem, na perspectiva
do objectivo prosseguido pelo referido regime, numa situação factual e jurídica comparável (acórdãos de 8 de Novembro de 2001,
Adria‑Wien Pipeline e Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, C‑143/99, Colect., p. I‑8365, n.° 41, e de 13 de Fevereiro de
2003, Espanha/Comissão, C‑409/00, Colect., p. I‑1487, n.° 47). Em caso afirmativo, a medida preenche a condição de selectividade
que é constitutiva do conceito de auxílio de Estado previsto nessa disposição (acórdãos, já referidos, GEMO, n.° 35, e Espanha/Comissão,
n.° 47).
O conceito de auxílio compreende as vantagens conferidas pelas autoridades públicas que, sob formas diversas, atenuam os encargos
que normalmente oneram o orçamento de uma empresa (v., nomeadamente, acórdão de 7 de Março de 2002, Itália/Comissão, C‑310/99,
Colect, p. I‑2289, n.° 51).
Nesta matéria, há que referir que o IPT foi inicialmente instituído como uma medida de tributação genérica aplicável, em princípio,
a todos os contratos de seguro e a uma taxa uniforme.
Segundo a GIL Insurance e o., uma medida desta natureza deve, na medida em que introduz uma taxa agravada, ser considerada
um auxílio de Estado aplicável a uma determinada categoria de contratos de seguro. Com efeito, dela resulta uma vantagem para
as empresas que prestam contratos de seguro sujeitos à taxa normal.
No acórdão Adria‑Wien Pipeline e Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, já referido (n.
os
42 a 54), o Tribunal de Justiça decidiu, em conformidade com a sua jurisprudência, que não preenche a condição de selectividade
uma medida que, ainda que constitutiva de uma vantagem para o seu beneficiário, se justifique pela natureza ou pela economia
geral do sistema em que se inscreve (v. acórdãos de 2 de Julho de 1974, Itália/Comissão, 173/73, Colect., p. 357, n.° 33,
e de 17 de Junho de 1999, Bélgica/Comissão, C‑75/97, Colect., p. I‑3671, n.° 33). O Tribunal de Justiça examinou se o critério
de distinção utilizado pela legislação nacional em causa no processo principal era justificado pela natureza e/ou pela economia
geral dessa legislação, o que retiraria à medida em litígio o seu carácter de auxílio de Estado.
No presente processo, mesmo que se admita que a instituição da taxa agravada implica uma vantagem para os operadores que propõem
contratos sujeitos à taxa normal, há que verificar se a aplicação da taxa agravada do IPT a uma parte determinada dos contratos
de seguro anteriormente sujeitos à taxa normal é justificada pela natureza ou pela economia do sistema em que este imposto
se insere.
Para este efeito, convém salientar que o órgão jurisdicional nacional considera, no n.° 10 (6) do seu despacho, que a taxa
agravada do IPT e o imposto sobre o valor acrescentado fazem parte de um todo indissociável, o que correspondia ao objectivo
prosseguido quando da introdução da taxa agravada. Com efeito, esta taxa foi fixada com o objectivo de combater os comportamentos
que procuram tirar proveito da disparidade entre a taxa normal do IPT e a do IVA mediante a manipulação dos preços de locação
ou de venda de aparelhos e dos seguros conexos. Estes comportamentos estavam na origem de, por um lado, uma redução das receitas
do IVA e, por outro, de uma alteração das relações de concorrência no sector dos aparelhos electrodomésticos.
Como o advogado‑geral sustenta no n.° 84 das suas conclusões, por força do seu alcance e efeito, a taxa agravada do IPT revela‑se
uma taxa reguladora, cujo escopo específico consiste em desincentivar a celebração de contratos de seguro conexos. A imposição
de uma taxa agravada do IPT a certos contratos de seguro não se destinava a conferir uma vantagem ao conjunto dos operadores
que propõem contratos de seguro sujeitos à taxa normal do IPT nos termos do sistema geral de tributação dos seguros.
A este respeito, refira‑se que o IPT cobrado à taxa normal não constitui um regime derrogatório face ao regime geral de tributação
dos seguros no Reino Unido. Não se trata de um regime fiscal que favoreça um determinado sector, uma vez que se trata de um
sistema de tributação de prémios de seguro que visa compensar a isenção de IVA de que beneficiam as operações de seguros.
Por outro lado, decorre das respostas às duas primeiras questões prejudiciais que o regime do IPT é compatível com a Sexta
Directiva.
Nestas circunstâncias, mesmo admitindo que a instituição da taxa agravada implica uma vantagem para os operadores que propõem
contratos sujeitos à taxa normal, a aplicação da taxa agravada do IPT a uma parte determinada dos contratos de seguro anteriormente
sujeitos à taxa normal deve ser considerada justificada pela natureza e pela economia do sistema nacional de tributação dos
seguros. Por conseguinte, o regime do IPT não pode ser considerado constitutivo de uma medida de auxílio na acepção do artigo
87.°, n.° 1, CE.
Tendo em conta as considerações que precedem, não é necessário responder às terceira a quinta questões.
Quanto às despesas
As despesas efectuadas pelos Governos dos Países Baixos e do Reino Unido, e pela Comissão, que apresentaram observações ao
Tribunal, não são reembolsáveis. Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado
perante o órgão jurisdicional nacional, compete a este decidir quanto às despesas.
Pelos fundamentos expostos,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quinta Secção),
pronunciando‑se sobre as questões submetidas pelo VAT and Duties Tribunal, London, por despacho de 24 de Julho de 2001, declara:
1)
Um imposto sobre os prémios de seguro como o que está em causa no processo principal é compatível com o artigo 33.° da Sexta
Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes
aos impostos sobre o volume de negócios ‑ Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme.
2)
O artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva 77/388, nos termos do qual as operações de seguro estão isentas de imposto
sobre o valor acrescentado, não se opõe, no que se refere a um imposto sobre os prémios de seguro como o que está em causa
no processo principal, à introdução de uma taxa especial idêntica à taxa normal do imposto sobre o valor acrescentado, uma
vez que o referido imposto é compatível com o artigo 33.° da Sexta Directiva 77/388, o que significa que o procedimento previsto
no artigo 27.° da mesma directiva, que obriga todos os Estados‑Membros que desejem introduzir medidas especiais derrogatórias
da referida directiva a pedir uma autorização prévia ao Conselho da União Europeia, não tem de ser respeitado previamente
à introdução da referida taxa.
Timmermans
Rosas
von Bahr
Proferido em audiência pública no Luxemburgo, em 29 de Abril de 2004.
O secretário
O presidente
R. Grass
V. Skouris
–
Língua do processo: inglês.