CELEX: 62009CJ0237
Sexta Directiva IVA
Artigo 13.º, A, n.º 1, alínea d)
Isenções em benefício de actividades de interesse geral
Entregas de órgãos, de sangue e de leite humanos
Actividade de transporte, a título independente, de órgãos e de produtos biológicos de origem humana destinados a hospitais e laboratórios
Conceito de ‘entrega de bens’ e de ‘prestação de serviços’
Critérios de distinção

O pedido de decisão prejudicial tem por objecto a interpretação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d), da Sexta Directiva 77/388/CEE
do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos
sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme (JO L 145, p. 1;
EE 09 F1 p. 54; a seguir «Sexta Directiva»).
Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio que opõe N. De Fruytier ao Estado belga a propósito da sujeição ao imposto
sobre o valor acrescentado (a seguir «IVA») da actividade de transporte de órgãos e de produtos biológicos de origem humana
para diferentes hospitais e laboratórios, que a interessada exerce a título independente.

Quadro jurídico

Direito da União
Nos termos do artigo 5.°, n.° 1, da Sexta Directiva, por «entrega de um bem» entende‑se a transferência do poder de dispor
de um bem corpóreo, como proprietário.
Nos termos do artigo 6.°, n.° 1, da Sexta Directiva, por «prestação de serviços» entende‑se qualquer prestação que não constitua
uma entrega de bens na acepção do artigo 5 .° desta directiva.
O artigo 13.°, A, n.° 1, da Sexta Directiva dispõe:
«[...] os Estados‑Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples
das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:
[...]
d)       as entregas de órgãos, sangue e leite humanos;
[...]»

Direito nacional
Os artigos 10.° e 18.° do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (a seguir «CIVA») transpõem as definições de entrega
de bens e de prestação de serviços que figuram, respectivamente, nos artigos 5.°, n.° 1, e 6.°, n.° 1, da Sexta Directiva.
O artigo 10.° do CIVA dispõe:
«1. Considera‑se entrega de um bem a transferência do poder de dispor de um bem como proprietário. Tal consiste, nomeadamente,
em colocar um bem à disposição do adquirente ou do cessionário em execução de um contrato translativo ou declarativo.»
[...]»
Nos termos do artigo 18.° do CIVA:
«1. Considera‑se prestação de serviços qualquer operação que não constitua uma entrega de um bem na acepção do presente código.
[...]»
O artigo 44.° do CIVA, que transpõe o artigo 13.°, A, da Sexta Directiva, relativo à isenção do IVA em benefício de certas
actividades de interesse geral, dispõe:
«1. Estão isentas de imposto as prestações de serviços executadas, no exercício da sua actividade habitual, pelas seguintes
pessoas:
[...]
2.° médicos, dentistas, fisioterapeutas, parteiras, enfermeiros e enfermeiras, massagistas desportivos, acompanhantes de doentes,
massagistas, cujas prestações de cuidados a pessoas façam parte da nomenclatura das prestações de saúde em matéria de seguro
obrigatório contra a doença e a invalidez;
2. Estão igualmente isentos de imposto:
1.° as prestações de serviços e as entregas de bens com estas estreitamente conexas, efectuadas, no exercício da sua actividade
habitual, pelos estabelecimentos hospitalares e psiquiátricos, as clínicas e os dispensários; o transporte de doentes e de
feridos por meios de transporte especialmente equipados para esses fins;
[...]
1.°
ter
as entregas de órgãos humanos, de sangue humano e de leite materno;
[...]»

Litígio no processo principal e questão prejudicial
N. De Fruytier exerce a título independente uma actividade de transporte de órgãos e de produtos biológicos de origem humana
por conta de diversos hospitais e laboratórios.
A Administração Fiscal belga sujeitou a IVA a actividade exercida por N. De Fruytier.
Considerando que a sua actividade deveria estar isenta de IVA, N. De Fruytier interpôs um recurso judicial. O tribunal de
première instance de Namur, por sentença de 1 de Junho de 2006, e posteriormente a cour d'appel de Liège, por acórdão de 26
de Outubro de 2007, deram razão à interessada e ordenaram os desagravamentos correspondentes.
No seu acórdão, a cour d’appel de Liège considerou que a actividade de transporte de órgãos e de produtos biológicos de origem
humana exercida por N. De Fruytier estava isenta em aplicação do artigo 44.°, n.° 2, 1.°
ter
, do CIVA, com base, no essencial, no raciocínio seguinte.
No direito belga, é proibido o comércio de órgãos e de produtos biológicos de origem humana. Assim, por forma a preservar
o efeito útil das disposições do artigo 44.°, n.° 2, 1.°
ter
, do CIVA, a actividade de interesse geral visada por estas disposições no que respeita aos órgãos, ao sangue e ao leite humanos
não pode ser a entrega destes no sentido de «entrega de bens», como definida no artigo 10.° do CIVA, já que tal «entrega»
está, por definição, excluída, por ser proibida por lei. A «entrega» na acepção do artigo 44.°, n.° 2, l.°
ter
, do CIVA deve, assim, ser vista como relacionada com a acção de entregar efectivamente um bem, à qual correspondem as prestações
de transporte efectuadas por N. De Fruytier.
O Estado belga recorreu deste acórdão.
Como fundamento de recurso, alega que deve entender‑se o termo «entrega» constante do artigo 44.°, n.° 2, 1.°
ter
, do CIVA, na acepção do artigo 10.° do CIVA, isto é, como qualquer operação de transferência de um bem corpóreo de uma parte
para outra, a qual fica a partir desse momento autorizada a dele dispor como proprietário ou na qualidade de proprietário.
Por conseguinte, dado que a actividade de transporte exercida por N. De Fruytier pode ser encarada, não como uma «entrega»
na acepção do artigo 10.° do CIVA, mas como uma prestação de serviços, não está abrangida pela isenção prevista no artigo
44.°, n.° 2, 1.°
ter
, do CIVA.
Nestas condições, a Cour de cassation decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«A actividade de transporte de órgãos e de produtos biológicos de origem humana, a título independente, para hospitais e laboratórios
constitui uma entrega de órgãos, [de] sangue e [de] leite humanos, isenta de [IVA] pelo artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d),
da Sexta Directiva [...]?»

Quanto à questão prejudicial
Com a sua questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, no essencial, se o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d), da Sexta
Directiva, que isenta de IVA as «entregas de órgãos, sangue e leite humanos», deve ser interpretado no sentido de que se aplica
a uma actividade de transporte, efectuada a título independente, de órgãos e de produtos biológicos de origem humana, por
conta de hospitais e de laboratórios.
Há que recordar, antes de mais, que a Sexta Directiva atribui um âmbito de aplicação muito vasto ao IVA, abrangendo todas
as actividades económicas de produtor, de comerciante ou de prestador de serviços. Contudo, o artigo 13.° desta directiva
isenta de IVA certas actividades de interesse geral (artigo 13.°, A) e outras actividades (artigo 13.°, B) (v. acórdãos de
16 de Outubro de 2008, Canterbury Hockey Club e Canterbury Ladies Hockey Club, C‑253/07, Colect., p. I‑7821, n.° 15, e de
28 de Janeiro de 2010, Eulitz, C‑473/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 24).
Além disso, decorre de jurisprudência assente que os termos usados para designar as isenções previstas no artigo 13.° da Sexta
Directiva são de interpretação estrita, dado que constituem derrogações ao princípio geral segundo o qual o IVA é cobrado
sobre cada prestação de serviços efectuada a título oneroso por um sujeito passivo. Todavia, a interpretação desses termos
deve ser feita em conformidade com os objectivos prosseguidos pelas referidas isenções e respeitar as exigências do princípio
da neutralidade fiscal inerente ao sistema comum do IVA. Assim, esta regra da interpretação estrita não significa que os termos
utilizados para definir as isenções previstas no referido artigo 13.° devam ser interpretados de maneira a privar estas dos
seus efeitos (v. acórdãos de 14 de Junho de 2007, Horizon College, C‑434/05, Colect., p. I‑4793, n.° 16; Haderer, C‑445/05,
Colect., p. I‑4841, n.° 18 e jurisprudência referida; e de 19 de Novembro de 2009, Don Bosco Onroerend Goed, C‑461/08, ainda
não publicado na Colectânea, n.° 25 e jurisprudência referida).
Segundo a jurisprudência do Tribunal de Justiça, as isenções previstas no artigo 13.° da Sexta Directiva são conceitos autónomos
de direito da União, que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado‑Membro para outro
(v., designadamente, acórdãos de 25 de Fevereiro de 1999, CPP, C‑349/96, Colect., p. I‑973, n.° 15; Horizon College, já referido,
n.° 15; e de 22 de Outubro de 2009, Swiss Re Germany Holding, C‑242/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 33). Por consequência,
os termos de uma disposição da Sexta Directiva que não contenha qualquer remissão expressa para o direito dos Estados‑Membros
para determinar o seu sentido e o seu alcance devem normalmente encontrar, em toda a União, uma interpretação autónoma e uniforme
(v., neste sentido, acórdãos de 27 de Novembro de 2003, Zita Modes, C‑497/01, Colect., p. I‑14393, n.° 34, e de 21 de Abril
de 2005, HE, C‑25/03, Colect., p. I‑3123, n.° 63).
Decorre das considerações precedentes que a expressão «entrega de um bem» à qual se refere o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea
d), da Sexta Directiva, a propósito das «entregas de órgãos, sangue e leite humanos», deve receber uma definição autónoma
e uniforme, própria do direito da União.
A este respeito, há que recordar que, nos termos do artigo 5.°, n.° 1, da Sexta Directiva, «[p]or ‘entrega de um bem’ entende‑se
a transferência do poder de dispor de um bem corpóreo, como proprietário» (v. acórdão de 29 de Março de 2007, Aktiebolaget
NN, C‑111/05, Colect., p. I‑2697, n.° 31). Além disso, resulta do artigo 6.°, n.° 1, da Sexta Directiva que o conceito de
«prestação de serviços» abrange qualquer prestação que não constitua uma entrega de bens na acepção do artigo 5.° desta directiva
(v. acórdão de 11 de Fevereiro de 2010, Graphic Procédé, C‑88/09, ainda não publicado na Colectânea, n.° 17).
Resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça que o conceito de entrega de um bem não se refere à transferência da propriedade
nas formas previstas no direito nacional aplicável, mas inclui qualquer operação de transferência de um bem corpóreo por uma
parte que confira a outra parte o poder de dispor dele, de facto, como se fosse o proprietário desse bem (v., neste sentido,
acórdãos de 8 de Fevereiro de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C‑320/88, Colect., p. I‑285, n.
os
7 e 8; de 4 de Outubro de 1995, Armbrecht, C‑291/92, Colect., p. I‑2775, n.
os
13 e 14; de 6 de Fevereiro de 2003, Auto Lease Holland, C‑185/01, Colect., p. I‑1317, n.
os
32 e 33; e Aktiebolaget NN, já referido, n.° 32 e jurisprudência referida).
Ora, se uma actividade de transporte de órgãos e de produtos biológicos de origem humana, como a que está em causa no processo
principal, consiste unicamente no facto, para o transportador, de deslocar materialmente os produtos em causa de um local
para outro, por conta de diferentes hospitais e laboratórios, tal actividade não pode ser equiparada a uma «entrega de bens»,
na acepção do artigo 5.°, n.° 1, da Sexta Directiva, uma vez que não confere à outra parte o poder de dispor, de facto, dos
produtos em causa como se fosse o seu proprietário.
Por conseguinte, tal actividade não pode beneficiar da isenção de IVA prevista, em benefício das «entregas de órgãos, sangue,
e leite humanos», no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d), da Sexta Directiva.
A este respeito, embora resulte da decisão de reenvio que, na Bélgica, os órgãos e os produtos biológicos de origem humana
estão fora do comércio e apesar de a Convenção para a Protecção dos Direitos do Homem e da Dignidade do Ser Humano face às
Aplicações da Biologia e da Medicina: Convenção sobre os Direitos do Homem e a Biomedicina, celebrada em Oviedo, em 4 de Abril
de 1997, enunciar, no seu artigo 21.°, sob a epígrafe «Proibição de obtenção de lucros», que o corpo humano e as suas partes
não devem ser, enquanto tal, fonte de quaisquer lucros, não se pode considerar que estes elementos, por si só, privem de efeito
útil o disposto no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d), da Sexta Directiva. Com efeito, esta Convenção, aberta à assinatura,
designadamente, dos Estados‑Membros do Conselho da Europa, por um lado, e da União Europeia, por outro, como resulta do artigo
33.°, n.° 1, da referida Convenção, não foi assinada pela União. Além disso, entre os Estados‑Membros, só uma ligeira maioria
deles ratificou até hoje esta mesma Convenção.
Como tal, não pode excluir‑se que, noutros Estados‑Membros para além do Reino da Bélgica, tais transacções, designadamente
as que têm por objecto o leite humano, sejam lícitas e, por conseguinte, susceptíveis de beneficiar da isenção prevista no
artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d), da Sexta Directiva.
Tendo em conta as considerações precedentes, há que responder à questão submetida que o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d),
da Sexta Directiva, que isenta de IVA as «entregas de órgãos, sangue e leite humanos», deve ser interpretado no sentido de
que não é aplicável a uma actividade de transporte, efectuada a título independente, de órgãos e de produtos biológicos de
origem humana, por conta de hospitais e de laboratórios.

Quanto às despesas
Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional
nacional, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efectuadas pelas outras partes para a apresentação de observações
ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.
Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Terceira Secção) declara:
O artigo 13.°, A, n.° 1, alínea d), da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização
das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre
o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, que isenta de imposto sobre o valor acrescentado «as entregas de órgãos,
sangue e leite humanos», deve ser interpretado no sentido de que não é aplicável a uma actividade de transporte, efectuada
a título independente, de órgãos e de produtos biológicos de origem humana, por conta de hospitais e de laboratórios.
Assinaturas
*
Língua do processo: francês.