CELEX: 62005CJ0114
PVM
Apmokestinamų sandorių vieta
Mokestinis priklausomumas
Paslaugos, teikiamos laivų parodose

1       Prašymas priimti prejudicinį sprendimą yra susijęs su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių
narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145,
p. 1, toliau – Šeštoji direktyva) 9 straipsnio 2 dalies išaiškinimu.
2       Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant bylą tarp Ūkio, finansų ir pramonės ministro (Ministre de l’Économie, des Finances
et de l’Industrie) ir Jungtinėje Karalystėje įsteigtos bendrovės
Gillan Beach Ltd
dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), kurį ši bendrovė sumokėjo pirkdama prekes ir paslaugas Prancūzijoje, rengiant
dvi laivų parodas Nicoje 1993 metais, grąžinimo.

Teisinis pagrindas

Bendrijos teisė
3       1979 m. gruodžio 6 d. Aštuntosios Tarybos direktyvos 79/1072/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų suderinimo
– Pridėtinės vertės mokesčio grąžinimo apmokestinamiesiems asmenims, kurie nėra įsisteigę šalies teritorijoje, tvarka (OL L 331,
p. 11, toliau – Aštuntoji direktyva) 1 straipsnis nurodo:
„Šioje direktyvoje apmokestinamas asmuo, kuris nėra įsikūręs šalies teritorijoje – tai asmuo, nurodytas Direktyvos 77/388/EEB
4 straipsnio 1 dalyje, kuris per 7 straipsnio 1 dalies 1 pastraipos pirmajame ir antrajame sakiniuose nurodytą laikotarpį
toje šalyje neturėjo nei savo ekonominės veiklos būstinės, nei fiksuotos vietos, per kurią būtų vykdomi verslo sandoriai,
o kai tokios būstinės ar fiksuotos vietos nėra – neturėjo toje šalyse nuolatinės ar įprastinės gyvenamosios vietos, ir kuris
per tą patį laikotarpį netiekė jokių prekių ar neteikė jokių paslaugų, kurios būtų laikomos patiektomis toje šalyje <...>“
4       Pagal Aštuntosios direktyvos 2 straipsnį:
„Kiekviena valstybė narė, atsižvelgdama į toliau išvardytas sąlygas, visiems apmokestinamiesiems asmenims, neįsikūrusiems
jos teritorijoje, tačiau įsikūrusiems kitoje valstybėje narėje, grąžina visą pridėtinės vertės mokestį, jų sumokėtą už kitų
apmokestinamųjų asmenų šalies teritorijoje jiems suteiktas paslaugas ar patiektą kilnojamąjį turtą arba už į šalį importuotas
prekes, jei tos prekės naudojamos Direktyvos 77/388/EEB 17 straipsnio 3 dalies a ir b punktuose nurodytai veiklai arba teikiant
paslaugas, nurodytas 1 straipsnio b punkte.“
5       Dėl vietos, kurioje buvo įvykdytas apmokestinamas sandoris, nustatymo Šeštosios direktyvos 9 straipsnis nurodo:
„1.      Paslaugų teikimo vieta laikoma ta vieta, kur paslaugų teikėjas turi įsteigęs savo verslą arba turi nuolatinę įmonę, iš kurios
teikia paslaugas, arba, nesant tokios verslo vietos ar nuolatinės įmonės, vieta, kur jis turi nuolatinį adresą arba kur paprastai
gyvena.
2.      Tačiau:
a)      paslaugų, susijusių su nekilnojamuoju turtu, įskaitant nekilnojamojo turto agentų ir ekspertų paslaugas, ir statybos parengimo
ir koordinavimo paslaugų, tokių kaip architektų ar firmų, vykdančių priežiūrą statybos vietoje, suteikimo vieta laikoma ta
vieta, kur yra tas nekilnojamasis turtas;
b)      <…>
c)      paslaugų, susijusių su:
–       kultūrine, menine, sportine, moksline, švietimo, pramogų ir kitokia panašia veikla, įskaitant tokios veiklos organizatorių
darbą ir tam tikrais atvejais papildomų paslaugų teikimą,
<…>
suteikimo vieta laikoma ta vieta, kur tos paslaugos yra fiziškai atliekamos;
<…>“

Nacionalinė teisė
6       Bendrojo muitų kodekso (toliau – BMK) 259 A straipsnyje, patvirtintame 1978 m. gruodžio 29 d. Pataisyto finansų įstatymo 1978 metams
Nr. 78-1240 (JORF, 1978 m. gruodžio 30 d., p. 4385) dėl Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies perkėlimo į nacionalinę
teisę 28 straipsniu, numatyta:
„Nukrypstant nuo 259 straipsnio nuostatų, šių paslaugų suteikimo vieta laikoma esančia Prancūzijoje:
<...>
4°       Šios paslaugos, kai jos fiziškai atliekamos Prancūzijoje:
–       kultūrinės, meninės, sportinės, mokslinės, švietimo, pramogų ir papildomos paslaugos bei jų organizavimas.
<...>“
7       BMK II priedo 242‑0 M straipsnyje, kuriuo Aštuntosios direktyvos 1 straipsnis buvo perkeltas į nacionalinę teisę, nurodoma:
„1. Apmokestinami asmenys, įsikūrę užsienyje, gali susigrąžinti (PVM), kuris jiems buvo tinkamai nurodytas sąskaitoje faktūroje,
jeigu jie per kalendorinių metų ketvirtį ar per kalendorinius metus, su kuriais susijęs prašymas dėl grąžinimo, Prancūzijoje
neturėjo nei savo ekonominės veiklos būstinės, nei fiksuotos vietos, o kai tokios būstinės ar fiksuotos vietos nėra – neturėjo
toje šalyse nuolatinės ar įprastinės gyvenamosios vietos, ir kurie per tą patį laikotarpį netiekė jokių prekių ar neteikė
jokių paslaugų, patenkančių į pridėtinės vertės mokesčio taikymo sritį (BMK) 256, 256 A–258 B, 259–259 C straipsnių prasme.
2. <...>“
8       1985 m. liepos 22 d. Mokesčių generalinio direktorato taisyklėse 3 A‑13‑85 nurodoma, kad paslaugos, teikiamos mugėse, parodose
ir kituose renginiuose, patenka į BMK 259 A straipsnio taikymo sritį, ir todėl jų suteikimo vieta laikoma esančia Prancūzijoje.
Be to, 1999 m. liepos 15 d. Mokesčių generalinio direktorato taisyklėse 3 D‑2‑99 numatyta, kad visų paslaugų teikimas eksponentui
prekybinėje mugėje ar panašiuose renginiuose patenka į minėto 259 A straipsnio 4 dalį.

Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
9
Gillan Beach Ltd
Nicoje 1993 m. vasario 18–20 d. ir gegužės 25–27 d. surengė dvi laivų parodas. Parodos dalyviams ji teikė bendras paslaugas,
įskaitant stendų ir komunikacijos priemonių įrengimą bei perdavimą naudoti, svečių pasitikimą ir eksponuojamų laivų prišvartavimo
vietų nuomą ir apsaugą.
10     1993 m. spalio 25 d.
Gillan Beach Ltd
, remdamasi BMK II priedo 242‑0 M straipsniu, pateikė prašymą dėl PVM, kuriuo buvo apmokestintos prekės ir paslaugos, kurias
ji pirko Prancūzijoje, organizuodama minėtas laivų parodas, grąžinimo. Šį prašymą mokesčių inspekcija atmetė tuo pagrindu,
kad, remiantis nacionaline nuostata, kuria į nacionalinę teisę buvo perkelta Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto
pirma įtrauka, mugių ir parodų rengimas, fiziškai vykstantis Prancūzijoje, yra paslauga, kurios suteikimo vieta laikoma esančia
Prancūzijoje. Todėl ši inspekcija nusprendė, kad pagrindinėje byloje PVM grąžinimui reikalaujamos sąlygos pagal Aštuntąją
direktyvą nebuvo įvykdytos.
11     Paryžiaus administracinis teismas (Tribunal administratif de Paris), į kurį kreipėsi
Gillan Beach Ltd
, nusprendė, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas PVM turi būti grąžintas šiai bendrovei. Šį sprendimą patvirtinus Paryžiaus
apeliacinio administracinio teismo (Cour administrative d’appel de Paris) sprendimu, Ūkio, finansų ir pramonės ministras pateikė
kasacinį skundą
Conseil d’État
.
12     Manydamas, kad bylai išspręsti reikia Bendrijos teisės išaiškinimo,
Conseil d’État
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar bendros paslaugos, kurias organizatorius teikia mugės ar parodos dalyviams, gali būti priskirtos Šeštosios direktyvos
9 straipsnio 2 dalies c punkto pirmai įtraukai <...>, šios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies a punktui ar bet kuriai kitai
šio 9 straipsnio 2 dalyje paminėtai teikiamų paslaugų rūšiai?“

Prejudicinis klausimas
13     Savo klausimu prašymą dėl prejudicinio sprendimo priėmimo pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 9 straipsnio
2 dalis turi būti aiškinama kaip bendras paslaugas, kurias organizatorius teikia mugės ar parodos dalyviams, leidžianti priskirti
vienai iš joje minėtų paslaugų rūšių.
14     Šiuo klausimu primintina, kad Šeštosios direktyvos 9 straipsnis numato mokestinio priklausomumo vietos nustatymo taisykles.
Šios nuostatos 1 dalis nustato bendrą šios srities taisyklę, o 2 dalis nurodo kelis specialius priskyrimus. Šiomis nuostatomis
siekiama išvengti, pirma, kompetencijos kolizijos, dėl kurios gali būti dvigubai apmokestinama, ir, antra, pajamų neapmokestinimo
(žr. 1985 m. liepos 4 d. Sprendimo
Berkholz
, 168/84, Rink. p. 2251, 14 punktą; 1996 m. rugsėjo 26 d. Sprendimo
Dudda
, C‑327/94, Rink. p. I‑4595, 20 punktą, 1997 m. kovo 6 d. Sprendimo
Linthorst, Pouwels en Scheres
, C‑167/95, Rink. p. I‑1195, 10 punktą ir 2005 m. gegužės 12 d. Sprendimo
RAL
(Channel Islands)
ir kt
., C‑452/03, Rink. p. 3947, 23 punktą).
15     Taip pat primintina, kad dėl ryšio tarp Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 1 ir 2 dalių Teisingumo Teismas yra nusprendęs,
jog šios nuostatos 1 dalis neturi pirmenybės 2 dalies atžvilgiu. Kiekvienu atveju klausiama, ar pastarajai situacijai taikytina
9 straipsnio 2 dalis. Jei ne – jai taikytina šio straipsnio 1 dalis (minėtų sprendimų
Dudda
21 punktas;
Linthorst, Pouwels en Scheres
11 punktas ir
RAL (Channel Islands) ir kt.
24 punktas).
16     Taigi reikia nustatyti 9 straipsnio 2 dalies taikymo sritį, atsižvelgiant į jos tikslą, kuris išplaukia iš Šeštosios direktyvos
septintosios konstatuojamosios dalies, numatančios:
„<...> vietos, kur vykdomi apmokestinamieji sandoriai, nustatymas yra sukėlęs tarp valstybių narių konfliktų dėl jurisdikcijos,
ypač ryšium su montavimui skirtų prekių tiekimu ir paslaugų teikimu, <...> vieta, kur teikiamos paslaugos, turėtų būti iš
principo apibrėžiama kaip vieta, kur yra teikiančio paslaugas asmens pagrindinė verslo vieta, vis dėlto toji vieta turėtų
būti apibrėžiama kaip esanti šalyje to asmens, kuriam teikiamos paslaugos, ypač tam tikrų apmokestinamųjų asmenų vienas kitam
teikiamų paslaugų atveju, kai paslaugų kaina įtraukiama į prekių kainą.“
17     Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies bendras tikslas – nustatyti specialią tvarką apmokestinamųjų asmenų vienas kitam
teikiamoms paslaugoms, kai paslaugų kaina įtraukiama į prekių kainą.
18     Panašaus tikslo siekiama ir Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirma įtrauka, kuri nustato, kad paslaugų,
susijusių su menine, sportine, pramogų ir papildoma veikla, suteikimo vieta laikoma ta vieta, kur tos paslaugos yra fiziškai
atliekamos. Bendrijos įstatymų leidėjas nusprendė, kad, kai tiekėjas teikia savo paslaugas valstybėje narėje, kurioje šios
paslaugos yra fiziškai atliekamos, ir kai renginio organizatorius toje pačioje valstybėje apmokestina PVM galutinį vartotoją,
PVM, kurio apmokestinimo pagrindas yra visos paslaugos, kurių kaina įtraukiama į vartotojo sumokėtą bendrą paslaugos kainą,
turi būti mokamas šiai valstybei, o ne tai, kurioje paslaugų tiekėjas yra įsteigęs savo verslą (žr. minėto sprendimo
Dudda
24 punktą).
19     Dėl kriterijų, pagal kuriuos konkreti paslauga turėtų būti laikoma patenkančia į Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies
c punkto pirmos įtraukos taikymo sritį, reikia konstatuoti, kad nereikalaujama jokio specialaus meninio ar sportinio lygio
ir kad paslaugos, susijusios ne tik, pavyzdžiui, su menine, sportine ar pramogų veikla, bet ir su panašiomis veiklos rūšimis,
patenka į šios nuostatos taikymo sritį (šiuo klausimu žr. minėto sprendimo
Dudda
25 punktą).
20     Svarbu priminti, kad Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalis yra normų kolizijos taisyklė, nustatanti paslaugų apmokestinimo
vietą, ir todėl apibrėžianti valstybių narių kompetencijas. Iš to išplaukia, kad sąvoka „panašios veiklos rūšys“ yra Bendrijos
teisės sąvoka, kuri turi būti aiškinama vienodai, siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo ar neapmokestinimo (šiuo klausimu
žr. 1993 m. lapkričio 17 d. Sprendimo
Komisija prieš Prancūziją
, C‑68/92, Rink. p. I‑5881, 14 punktą).
21     Aiškinant Bendrijos teisės nuostatą, reikia atsižvelgti ne tik į jos formuluotę, bet taip pat į jos kontekstą bei teisės aktu,
kuriame ji yra, siekiamus tikslus (žr.,
inter alia
, 2005 m. birželio 7 d. Sprendimo
VEMW ir kt
., C‑17/03, Rink. p. I‑4983, 41 punktą).
22     Atsižvelgiant į Bendrijos įstatymų leidėjo tikslą, nurodytą šio sprendimo 18 punkte, tai yra nustatyti apmokestinamų sandorių
vietą valstybėje narėje, kurios teritorijoje paslaugos yra fiziškai suteikiamos, nepaisant to, kur paslaugų tiekėjas yra įsteigęs
savo verslą, veikla turi būti laikoma panašia Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirmos įtraukos prasme,
jei ji turi ypatybių, būdingų kitoms šioje nuostatoje išvardytoms veiklos rūšims, ir jei ji šio tikslo atžvilgiu pateisina
tai, kad šios veiklos rūšys patenka į šios nuostatos taikymo sritį.
23     Šiuo atžvilgiu konstatuotina, kaip tai daro Prancūzijos vyriausybė ir Europos Bendrijų Komisija, kad bendros savybės, būdingos
skirtingoms Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirmoje įtraukoje numatytoms teikiamų paslaugų rūšims, atsirado
dėl kompleksinio atitinkamų paslaugų, apimančių kelias paslaugas, pobūdžio bei dėl to, kad šios paslaugos paprastai teikiamos
keliems skirtingiems gavėjams, tai yra visiems žmonėms, dalyvaujantiems įvairioje kultūrinėje, meninėje, sportinėje, mokslinėje,
švietimo ar pramogų veikloje.
24     Šios skirtingos paslaugų rūšys turi tą bendrą savybę, kad jos paprastai teikiamos vieno renginio metu, o vieta, kur šios kompleksinės
paslaugos yra fiziškai suteikiamos, dažniausiai yra lengvai nustatoma, nes tokie renginiai vyksta konkrečiose vietose.
25     Be to, mugė ar paroda, nesvarbu, kokio pobūdžio, įvairiems gavėjams dažniausiai vienoje vietoje ir vieno renginio metu tiekia
įvairias kompleksines paslaugas, siekiant, be kita ko, pateikti informaciją, prekes ar įvykius, juos reklamuojant lankytojams.
Šiomis aplinkybėmis turi būti manoma, kad paroda ar mugė gali būti priskirta Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto
pirmoje įtraukoje numatytoms panašios veiklos rūšims.
26     Paslaugų teikimas, susijęs su Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirmoje įtraukoje išvardytomis veiklos rūšimis,
apima šių veiklos rūšių organizatorių teikiamas paslaugas ir su jomis susijusias paslaugas.
27     Iš to išplaukia, kad visos mugės ar parodos organizatoriaus eksponentams teikiamos paslaugos turi būti laikomos esančiomis
tarp Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirmoje įtraukoje numatytų paslaugų.
28     Atsižvelgiant į šios nuostatos išaiškinimą šio sprendimo 25 punkte, kad pakanka nustatyti pagrindinėje byloje nagrinėjamos
paslaugos vietą, nereikia nagrinėti klausimo, ar ši paslauga taip pat gali būti priskirta prie bet kurios kitos Šeštosios
direktyvos 9 straipsnio 2 dalyje numatytos teikiamos paslaugos rūšies.
29     Todėl į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirma įtrauka turi būti
aiškinama taip, kad mugės ar parodos organizatoriaus dalyviams teikiamos bendros paslaugos laikytinos šioje nuostatoje numatytomis
paslaugomis.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
30     Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą dėl prejudicinio sprendimo pateikusio teismo nagrinėjamoje
byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui,
išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (šeštoji kolegija) nusprendžia:
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra
pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 9 straipsnio 2 dalies c punkto pirma įtrauka turi būti aiškinama
taip, kad mugės ar parodos organizatoriaus dalyviams teikiamos bendros paslaugos laikytinos šioje nuostatoje numatytomis paslaugomis.
Parašai.
*
Proceso kalba: prancūzų.