CELEX: 62014CJ0522
Predhodno odločanje
Svoboda ustanavljanja
Člen 49 PDEU
Ureditev države članice, s katero se kreditnim institucijam nalaga obveznost, da davčni upravi sporočijo informacije o sredstvih umrlih strank zaradi pobiranja davka na dediščine
Uporaba te ureditve za podružnice, ustanovljene v drugi državi članici, v kateri je sporočanje takih informacij zaradi bančne tajnosti načeloma prepovedano

Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 49 PDEU.
Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Sparkasse Allgäu in Finanzamt Kempten (davčni urad v Kemptnu), ker je ta kreditna institucija zavrnila, da temu uradu prijavi račune, ki jih imajo pri njeni nesamostojni podružnici, ustanovljeni v Avstriji, osebe, ki so bile ob smrti davčne rezidentke Nemčije.
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva 2006/48/ES
Člen 23 Direktive 2006/48/ES Evropskega parlamenta in Sveta z dne 14. junija 2006 o začetku opravljanja in opravljanju dejavnosti kreditnih institucij (
UL L 177, str. 1
) določa:
„Države članice predvidijo, da lahko, bodisi z ustanovitvijo podružnice ali z neposrednim opravljanjem storitev, opravlja dejavnosti iz Priloge I na njihovem ozemlju v skladu s členi 25, 26(1) do (3), 28(1) in (2) ter 29 do 37 katera koli kreditna institucija, ki ima dovoljenje in je pod nadzorom pristojnih organov druge države članice, pod pogojem, da dovoljenje velja za te dejavnosti.“
Med dejavnostmi iz Priloge I k Direktivi 2006/48 je med drugim navedeno „zbiranje depozitov in drugih vračljivih sredstev“.
Člen 31 navedene direktive določa:
„Člena 29 in 30 ne vplivata na pooblastila držav članic gostiteljic za sprejetje ustreznih ukrepov, s katerimi bi preprečile ali kaznovale nepravilnosti na njihovem ozemlju, ki so v nasprotju s pravnimi predpisi, sprejetimi v javnem interesu. Ta pooblastila vključujejo možnost, da se kreditnim institucijam kršiteljicam prepreči nadaljnje poslovanje na njihovem ozemlju.“
Direktiva 2011/16/EU
Člen 8(3a) Direktive Sveta 2011/16/EU z dne 15. februarja 2011 o upravnem sodelovanju na področju obdavčevanja in razveljavitvi Direktive 77/799/EGS (
UL L 64, str. 1
), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2014/107/EU z dne 9. decembra 2014 (
UL L 359, str. 1
) (v nadaljevanju: Direktiva 2011/16), določa:
„Vsaka država članica sprejme potrebne ukrepe, s katerimi zahteva, da njene Poročevalske finančne institucije izvajajo pravila o poročanju in dolžni skrbnosti iz prilog I in II, ter zagotovi uspešno izvajanje in spoštovanje takšnih pravil v skladu z oddelkom IX Priloge I.
Na podlagi veljavnih pravil o poročanju in dolžni skrbnosti iz prilog I in II pristojni organ vsake države članice v okviru avtomatične izmenjave pristojnemu organu katere koli druge države članice v roku iz točke (b) odstavka 6 sporoči naslednje podatke v zvezi z davčnimi obdobji od 1. januarja 2016 dalje, ki se nanašajo na Račun, o katerem se poroča:
(a)
ime, naslov, identifikacijsko(-e) številko(-e) davkoplačevalca (IŠD) ter datum in kraj rojstva (v primeru posameznikov) vsake Osebe, o kateri se poroča in ki je Imetnik računa, v primeru subjekta, ki je imetnik računa in za katerega se po uporabi pravil o dolžni skrbnosti iz prilog ugotovi, da ima eno ali več Obvladujočih oseb, ki so Osebe, o katerih se poroča, pa ime, naslov in IŠD subjekta ter ime, naslov, IŠD ter datum in kraj rojstva vsake osebe, o kateri se poroča;
(b)
številko računa (ali ustrezno oznako, če ni številke računa);
(c)
ime in morebitno identifikacijsko številko Poročevalske finančne institucije;
(d)
stanje na računu ali vrednost računa (vključno z Odkupno vrednostjo ali vrednostjo ob odstopu v primeru Zavarovalne pogodbe z odkupno vrednostjo ali Pogodbe rentnega zavarovanja) ob koncu zadevnega koledarskega leta ali drugega ustreznega poročevalskega obdobja ali, če je bil račun zaprt med takim letom ali obdobjem, neposredno pred zaprtjem računa;
[…]“
V skladu s točko 1 v pododdelku D iz oddelka VIII v Prilogi I k Direktivi 2011/16 izraz „Račun, o katerem se poroča“ pomeni finančni račun, ki ga vodi poročevalska finančna institucija države članice in ga ima ena ali več oseb, o katerih se poroča, ali pasivni NFS z eno ali več obvladujočimi osebami, ki so osebe, o katerih se poroča, če je bil kot tak opredeljen v skladu s postopki dolžne skrbnosti iz oddelkov II do VII.
Nemško pravo
V skladu s členom 33(1) zakona o davku na dediščine in darila (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, v nadaljevanju: ErbStG) mora vsakdo, ki opravlja gospodarsko dejavnost sprejemanja depozitov ali upravljanja tujega premoženja, za sredstva, ki so bila vplačana pri njem, in terjatve zoper njega, ki so bile ob zapustnikovi smrti del njegovega premoženja, vložiti pisno prijavo pri pristojnem davčnem uradu za davek na dediščine.
Avstrijsko pravo
V skladu s členom 9(1) in (7) zakona o bančništvu (Bankwesengesetz, v nadaljevanju: BWG) lahko podružnice kreditnih institucij, ki imajo sedež v drugih državah članicah, opravljajo dejavnost v Avstriji, pri čemer so dolžne spoštovati nekatere določbe avstrijskega prava, med katerimi je člen 38 BWG.
Člen 38 BWG določa:
„1.   Kreditne institucije, njihovi družbeniki, člani vodstvenih organov, zaposleni in druge osebe, ki opravljajo dejavnost za kreditne institucije, ne smejo razkriti ali uporabiti tajnosti, ki so jim bile zaupane ali dostopne izključno na podlagi poslovnih stikov s strankami […] (bančna tajnost) […].
2.   Dolžnost varovanja bančne tajnosti ne velja
[…]
5.
če stranka izrecno in pisno soglaša z razkritjem tajnosti;
[…]“
Člen 101 BWG določa kazenske sankcije v primeru kršitve bančne tajnosti.
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
Sparkasse Allgäu je kreditna institucija v smislu Direktive 2006/48, ki opravlja dejavnosti na podlagi dovoljenja, ki so ga izdali nemški organi. Ta institucija ima med drugim nesamostojno podružnico v Avstriji.
Davčni urad v Kemptnu je 25. septembra 2008 od Sparkasse Allgäu zahteval, naj mu za obdobje od 1. januarja 2001 predloži informacije iz člena 33 ErbStG glede strank njene podružnice, ustanovljene v Avstriji, ki so bili ob smrti rezidenti Nemčije.
Sparkasse Allgäu je zoper to odločbo vložila pritožbo, ki je bila zavrnjena, prav tako kot tudi njena tožba, vložena pri prvostopenjskem sodišču. V teh okoliščinah je tožeča stranka v postopku o glavni stvari vložila revizijo pri Bundesfinanzhof (zvezno finančno sodišče).
Predložitveno sodišče se sprašuje, ali člen 33(1) ErbStG omejuje svobodo ustanavljanja, čeprav obveznost prijave iz te določbe enako zadeva vse nemške kreditne institucije. Zaradi te obveznosti naj bi se namreč nemške kreditne institucije odvračalo od opravljanja pridobitne dejavnosti v Avstriji prek podružnice. Vendar se navedeno sodišče tudi sprašuje, ali lahko do omejitve svobode ustanavljanja pripelje tudi skupni učinek predpisov države članice, v kateri ima sedež kreditna institucija, in sicer Zvezne republike Nemčije, in države članice, v kateri je podružnica, in sicer Republike Avstrije, ter kateri državi članici je treba pripisati tako omejitev.
V teh okoliščinah je Bundesfinanzhof (zvezno finančno sodišče) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje postavilo to vprašanje:
„Ali svoboda ustanavljanja (člen 49 PDEU, prej člen 43 ES) nasprotuje predpisu države članice, ki določa, da mora kreditna institucija s sedežem na nacionalnem ozemlju v primeru smrti zapustnika rezidenta Finanzamtu (davčnemu uradu), pristojnemu za davek na dediščine na nacionalnem ozemlju, prijaviti tudi tista zapustnikova sredstva, ki jih je vplačal pri nesamostojni podružnici kreditne institucije v drugi državi članici ali ki jih ta upravlja, če v tej drugi državi članici ni primerljive obveznosti prijave in tam za kreditne institucije velja dolžnost varovanja bančne tajnosti, katere kršitve se kazensko sankcionirajo?“
Vprašanje za predhodno odločanje
Predložitveno sodišče v bistvu sprašuje, ali je treba člen 49 PDEU razlagati tako, da nasprotuje predpisu države članice, ki kreditnim institucijam s sedežem v tej državi članici nalaga, da nacionalnim organom prijavijo sredstva, ki so vložena pri njihovih nesamostojnih podružnicah, ustanovljenih v drugi državi članici, ali ki jih te upravljajo, v primeru smrti lastnika teh sredstev, ki je bil rezident prve države članice, če v drugi državi članici ni določena primerljiva obveznost prijave in tam za kreditne institucije velja dolžnost varovanja bančne tajnosti, katere kršitve se kazensko sankcionirajo.
Najprej je treba spomniti, da člen 49 PDEU nalaga ukinitev omejitev svobode ustanavljanja. V skladu s to določbo ta svoboda za državljane ene države članice na ozemlju druge države članice zajema pravico začeti in opravljati dejavnost kot samozaposlena oseba ter pravico do ustanovitve in vodenja podjetij pod pogoji, ki jih za svoje državljane določa zakonodaja države, v kateri se taka ustanovitev izvede. Ukinitev omejitev pravice do ustanavljanja vključuje omejitve pri ustanavljanju agencij, podružnic ali hčerinskih družb državljanov katere koli države članice s sedežem na ozemlju katere koli države članice (glej predvsem sodbe Komisija/Francija,
270/83
,
EU:C:1986:37
, točka
; Royal Bank of Scotland,
C‑311/97
,
EU:C:1999:216
, točka
, in CLT-UFA,
C‑253/03
,
EU:C:2006:129
, točka
).
V skladu s členom 54, drugi odstavek, PDEU se pravne osebe javnega prava, razen tistih, ki ne opravljajo pridobitne dejavnosti, štejejo za družbe, za katere se uporablja člen 49 PDEU. Glede na podatke, ki jih je predložilo predložitveno sodišče, je Sparkasse Allgäu pravna oseba javnega prava, za katero se uporablja člen 49 PDEU.
Iz ustaljene sodne prakse izhaja, da čeprav je namen določb Pogodbe DEU v zvezi s svobodo ustanavljanja glede na njihovo besedilo zagotoviti, da so tuji državljani in družbe v državi članici gostiteljici obravnavani enako kot državljani in družbe te države, obenem tudi prepovedujejo, da bi matična država članica enega od svojih državljanov ali družbo, ustanovljeno v skladu z njeno zakonodajo, ovirala pri ustanavljanju v drugi državi članici (sodba Verder LabTec,
C‑657/13
,
EU:C:2015:331
, točka
in navedena sodna praksa).
Prav tako je treba opozoriti, da je iz člena 33(1) ErbStG razvidno, da mora vsakdo, ki opravlja gospodarsko dejavnost sprejemanja depozitov ali upravljanja tujega premoženja, za sredstva, ki so bila vplačana pri njem, in terjatve zoper njega, ki so bile ob zapustnikovi smrti del njegovega premoženja, vložiti pisno prijavo pri pristojnem davčnem uradu za davek na dediščine.
Ugotoviti je treba, da je ta določba napisana splošno in ne razlikuje glede na kraj, kjer se opravljajo dejavnosti sprejemanja depozitov ali upravljanja tujega premoženja. Zato za tožečo stranko iz postopka v glavni stvari, ki je pravna oseba, ustanovljena v skladu z nemškim pravom in ima sedež v Nemčiji, veljajo obveznosti iz te določbe ne le v zvezi z računi, ki jih vodijo različne agencije in podružnice s sedežem v Nemčiji, ampak tudi v zvezi z računi, ki so odprti pri njeni nesamostojni podružnici, ustanovljeni v Avstriji.
Predložitveno sodišče se sprašuje, ali je opravljanje dejavnosti nemške kreditne institucije, ki je odprla podružnico v Avstriji, težje tako zaradi obveznosti posredovanja informacij, določene v členu 33(1) ErbStG, kot zaradi obveznosti varovanja bančne tajnosti v Avstriji, ki jo določata člena 38(2) in 101 BWG. V zvezi s tem to sodišče navaja, da je kreditna institucija, ki je v položaju tožeče stranke v postopku v glavni stvari, da bi izpolnila ti obveznosti, zavezana, da v skladu s členom 38(2), točka 5, BWG zahteva soglasje svojih strank za morebitno posredovanje informacij, ki se nanje nanašajo, nemškim organom. Zahteva po takem soglasju bi lahko povzročila, da morebitne stranke avstrijske podružnice take kreditne institucije morebiti pristopijo k avstrijskim bankam ali k avstrijskim hčerinskim družbam nemških bank, ker niti prve niti druge niso zavezane podobni obveznosti posredovanja informacij.
Čeprav ni mogoče izključiti, da bi lahko člen 33(1) ErbStG kreditne institucije s sedežem v Nemčiji odvračal, da odprejo podružnice v Avstriji, ker bi bile zaradi spoštovanja te obveznosti postavljene v manj ugoden položaj zgolj zato, ker bi tako za njih veljala obveznost, ki ne velja za kreditne institucije s sedežem v tej zadnjenavedeni državi članici, na podlagi tega vseeno ni mogoče sklepati, da je mogoče obstoj te obveznosti opredeliti za omejitev svobode ustanavljanja v smislu člena 49 PDEU.
Ob upoštevanju podatkov, ki jih je predložilo predložitveno sodišče, je namreč treba ugotoviti, da v okoliščinah, kakršne so te iz postopka v glavni stvari, neugodne posledice, ki jih lahko povzroči obveznost, kakršna je ta iz člena 33(1) ErbStG, izhajajo iz dejstva, da dve državi članici vzporedno izvršujeta svojo pristojnost na področju ureditve obveznosti bank in drugih kreditnih institucij do njihovih strank glede varovanja bančne tajnosti na eni strani in davčnega nadzora na drugi (glej v tem smislu sodbe Kerckhaert in Morres,
C‑513/04
,
EU:C:2006:713
, točka
; Columbus Container Services,
C‑298/05
,
EU:C:2007:754
, točka
, in CIBA,
C‑96/08
,
EU:C:2010:185
, točka
).
Natančneje, v skladu z nemškim pravom varovanje bančne tajnosti ne more prevladati nad zahtevo, da se zagotovi učinkovitost davčnega nadzora, čeprav člen 33(1) ErbStG v okoliščinah, ki jih določa, vzpostavlja obveznost posredovanja informacij davčnim organom brez soglasja imetnika zadevnega računa. Nasprotno je avstrijsko pravo v členu 38 BWG sprejelo nasprotno odločitev, in sicer, da je treba bančno tajnost načeloma varovati v razmerju do vseh, tudi do davčnih organov.
Res je, da dvostranski sporazum med zadevnima državama članicama in ukrepi, sprejeti na ravni Unije, kot je obvezna avtomatična izmenjava informacij, določena v členu 8(3a) Direktive 2011/16, omogočajo zagotovitev upravnega sodelovanja na davčnem področju in zato nemški davčni organi v okoliščinah, kot so te iz postopka v glavni stvari, lažje pridobijo informacije, na katere se nanaša ukrep iz postopka v glavni stvari.
Predložitveno sodišče sicer navaja, da se kljub obstoju sporazuma med Zvezno republiko Nemčijo in Republiko Avstrijo, ki določa izmenjavo informacij na davčnem področju in je začel veljati 1. marca 2012, ta sporazum uporablja le za davčna leta ali obdobja obdavčitve po 1. januarju 2011, ki pa niso zajeta z vlogo, ki jo je davčni urad v Kemptnu naslovil na Sparkasse Allgäu. Prav tako je bila Direktiva 2011/16 sprejeta šele po nastanku dejstev, ki so podlaga postopka v glavni stvari.
Ugotoviti je torej treba, da so bile glede na stanje prava Unije v času dejanskega stanja v postopku v glavni stvari in ker ni bilo nobenega usklajevalnega ukrepa na področju izmenjave informacij za potrebe davčnega nadzora države članice svobodne pri določanju obveznosti, kot je ta iz postopka v glavni stvari, nacionalnim kreditnim institucijam v zvezi z njihovimi podružnicami, ki poslujejo v tujini, katere namen je zagotoviti učinkovitost davčnega nadzora, če transakcije, ki jih opravijo navedene podružnice, niso diskriminatorno obravnavane v primerjavi s transakcijami, ki jih opravijo njihove nacionalne podružnice (glej v tem smislu sodbo Columbus Container Services,
C‑298/05
,
EU:C:2007:754
, točki
in
, ter sklep KBC Bank in Beleggen, Risicokapitaal, Beheer,
C‑439/07 in C‑499/07
,
EU:C:2009:339
, točka
).
Kot je bilo že navedeno v točki 22 te sodbe, se člen 33(1) ErbStG v skladu s svojim besedilom uporablja za kreditne institucije s sedežem v Nemčiji, kar zadeva njihove transakcije, opravljene tako v Nemčiji kot v tujini.
Le na podlagi dejstva, da obveznost prijave, kakršna je ta iz postopka v glavni stvari, ni določena v avstrijskem pravu, ni mogoče izključiti možnosti, da Zvezna republika Nemčija uzakoni tako obveznost. Iz sodne prakse Sodišča je namreč razvidno, da se svobode ustanavljanja ne more razumeti tako, da je država članica dolžna prilagajati svoja davčna pravila – natančneje obveznost prijave, kakršna je v postopku v glavni stvari – tistim v drugi državi članici, da bi se v vseh položajih zagotovila odprava vsakršne neenakosti, ki izhaja iz nacionalnih ureditev (glej v tem smislu sodbi Columbus Container Services,
C‑298/05
,
EU:C:2007:754
, točka
, in National Grid Indus,
C‑371/10
,
EU:C:2011:785
, točka
).
Glede na vse navedene preudarke je treba na postavljeno vprašanje odgovoriti, da je treba člen 49 PDEU razlagati tako, da ne nasprotuje ureditvi države članice, ki kreditnim institucijam s sedežem v tej državi članici nalaga, da nacionalnim organom prijavijo sredstva, ki so vložena pri njihovih nesamostojnih podružnicah, ustanovljenih v drugi državi članici, ali ki jih te upravljajo, v primeru smrti lastnika teh sredstev, ki je bil rezident prve države članice, če v drugi državi članici ni določena primerljiva obveznost prijave in tam za kreditne institucije velja dolžnost varovanja bančne tajnosti, katere kršitve se kazensko sankcionirajo.
Stroški
Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.

Iz teh razlogov je Sodišče (tretji senat) razsodilo:

Člen 49 PDEU je treba razlagati tako, da ne nasprotuje ureditvi države članice, ki kreditnim institucijam s sedežem v tej državi članici nalaga, da nacionalnim organom prijavijo sredstva, ki so vložena pri njihovih nesamostojnih podružnicah v drugi državi članici, ali ki jih te upravljajo, v primeru smrti lastnika teh sredstev, ki je bil rezident prve države članice, če v drugi državi članici ni določena primerljiva obveznost prijave in tam za kreditne institucije velja dolžnost varovanja bančne tajnosti, katere kršitve se kazensko sankcionirajo.

Podpisi
(
*1
)	Jezik postopka: nemščina.