CELEX: 62016CJ0303
Προδικαστική παραπομπή
Έκτη οδηγία ΦΠΑ
Οδηγία 2006/112/ΕΚ
Εργασίες σε ακίνητα
Γαλλικά υπερπόντια διοικητικά διαμερίσματα
Διατάξεις που καθίστανται εφαρμοστέες βάσει του εθνικού δικαίου
Πράξεις πωλήσεως και εγκαταστάσεως επί ακινήτων
Χαρακτηρισμός πράξεως ως ενιαίας
Αναρμοδιότητα

H αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 5, παράγραφος 5, και του άρθρου 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7/ΕΚ του Συμβουλίου, της 10ης Απριλίου 1995 (
ΕΕ 1995, L 102, σ. 18
) (στο εξής: έκτη οδηγία), καθώς και του άρθρου 14, παράγραφος 3, και του άρθρου 24, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (
ΕΕ 2006, L 347, σ. 1
, στο εξής: οδηγία περί ΦΠΑ), η οποία αντικατέστησε, από 1ης Ιανουαρίου 2007, την έκτη οδηγία.
Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της Solar Electric Martinique SARL και του ministre des Finances et des Comptes publics (Υπουργού Οικονομικών και Δημοσίου Λογιστικού, Γαλλία) όσον αφορά ορισμένες πράξεις επιβολής καθυστερούμενου φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) εις βάρος της εταιρίας αυτής για την περίοδο από την 1η Ιανουαρίου 2005 έως την 31η Δεκεμβρίου 2007.
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
Το άρθρο 3 της έκτης οδηγίας, που επιγράφεται «Εδαφικότης», προβλέπει τα εξής:
«1.   Κατά την έννοια της παρούσας οδηγίας νοείται ως:
–
“έδαφος κράτους μέλους”: το εσωτερικό της χώρας, όπως ορίζεται, για κάθε κράτος μέλος, στις παραγράφους 2 και 3,
[…]
3.   Εξαιρούνται από την έννοια του “εσωτερικού της χώρας” τα ακόλουθα εθνικά εδάφη:
[…]
Εξαιρούνται επίσης από την έννοια του “εσωτερικού της χώρας” τα ακόλουθα εθνικά εδάφη:
[…]
–
από τη Γαλλική Δημοκρατία:
[οι υπερπόντιοι νομοί],
[…]».
Το άρθρο 5 της έκτης οδηγίας, που επιγράφεται: «Παράδοση αγαθών», ορίζει τα εξής:
«1.   Ως «παράδοση αγαθού» θεωρείται η μεταβίβαση της εξουσίας να διαθέτει κανείς ενσώματο αγαθό ως κύριος.
[…]
5.   Τα κράτη μέλη δύνανται να θεωρούν ως παράδοση, κατά την έννοια της παραγράφου 1, την παράδοση ορισμένων εργασιών επί ακινήτων.
[…]»
Το άρθρο 6 της έκτης οδηγίας, το οποίο φέρει τον τίτλο «Παροχή υπηρεσιών», προβλέπει, στην παράγραφο 1, τα εξής:
«1.   Ως “παροχή υπηρεσιών” θεωρείται κάθε πράξη, η οποία δεν αποτελεί παράδοση αγαθών κατά την έννοια του άρθρου 5.
Η πράξη αυτή δύναται να συνίσταται, μεταξύ άλλων, σε:
–
εκχώρηση άυλου αγαθού, το οποίο αντιπροσωπεύεται ή όχι από τίτλο,
–
υποχρέωση προς παράλειψη ή ανοχή πράξεως ή καταστάσεως,
–
εκτέλεση υπηρεσίας κατ’ επιταγήν της δημοσίας αρχής ή επ’ ονόματί της ή εις εκτέλεση νόμου.»
Σύμφωνα με το άρθρο 6, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, η οδηγία περί ΦΠΑ δεν εφαρμόζεται στους γαλλικούς υπερπόντιους νομούς.
Το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας περί ΦΠΑ αντιστοιχεί στο άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας.
Κατά το άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ΦΠΑ, ως «παροχή υπηρεσιών» νοείται κάθε πράξη η οποία δεν αποτελεί παράδοση αγαθών.
Το γαλλικό δίκαιο
Κατά το άρθρο 256, σημείο IV, 1°, του γενικού φορολογικού κώδικα (στο εξής: CGI), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πράξεων επιβολής φόρου που αποτελούν το αντικείμενο της κύριας δίκης, «οι εργασίες επί ακινήτων λογίζονται ως παροχή υπηρεσιών οι οποίες υπόκεινται στον [ΦΠΑ]».
Το άρθρο 266 του κώδικα αυτού ορίζει τα εξής:
«1.   Βάση επιβολής του φόρου είναι:
[…]
f.
Για τις εργασίες επί ακινήτων, το ποσό των συμβάσεων, αποδείξεων ή τιμολογίων·
[…]».
Το άρθρο 268bis του εν λόγω κώδικα προβλέπει τα εξής:
«Αν ένα πρόσωπο πραγματοποιεί ταυτόχρονα δραστηριότητες οι οποίες εμπίπτουν σε πλείονες κατηγορίες που προβλέπονται στα άρθρα του παρόντος κεφαλαίου, ο κύκλος εργασιών του καθορίζεται εφαρμόζοντας σε κάθε μία από τις κατηγορίες δραστηριοτήτων τους κανόνες οι οποίοι προβλέπονται στα εν λόγω άρθρα.»
Το άρθρο 295 του CGI έχει ως εξής:
«1.   Απαλλάσσονται του [ΦΠΑ]:
[…]
5°
Στους νομούς της Γουαδελούπης, της Μαρτινίκας και της Ρεϋνιόν:
a.
οι εισαγωγές […] προϊόντων των οποίων ο κατάλογος καθορίζεται με κοινές αποφάσεις του Υπουργού Εθνικής Οικονομίας και Οικονομικών και του Υπουργού […] που είναι αρμόδιος για τους υπερπόντιους νομούς·
b.
οι πωλήσεις […] των προϊόντων εγχώριας παραγωγής που είναι παραπλήσια των προϊόντων των οποίων η εισαγωγή στους ανωτέρω νομούς απαλλάσσεται του φόρου δυνάμει των προμνησθεισών διατάξεων».
[…]»
Το άρθρο 50duodecies, σημείο I, του παραρτήματος IV του κώδικα αυτού αναφέρει, μεταξύ των προϊόντων τα οποία μπορούν να εισάγονται σους νομούς της Γουαδελούπης, της Μαρτινίκας και της Ρεϋνιόν υπό καθεστώς απαλλαγής από τον ΦΠΑ, τις «φωτοευαίσθητες διατάξεις με ημιαγωγούς, στις οποίες περιλαμβάνονται και τα φωτοβολταϊκά κύτταρα, έστω και συναρμολογημένα σε αυτοτελείς μονάδες ή παραταγμένα σε πλαίσια».
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
Η Solar Electric Martinique, η οποία δραστηριοποιείται κυρίως στην πώληση και εγκατάσταση εξοπλισμού σχετικού με την ηλιακή ενέργεια στον νομό της Μαρτινίκας, δήλωσε ως υποκείμενες στον ΦΠΑ τις πράξεις εγκαταστάσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων στη στέγη κατοικιών μόνον ως προς το κόστος των εργασιών εγκαταστάσεως.
Κατόπιν φορολογικού ελέγχου για την περίοδο από 1ης Ιανουαρίου 2005 έως 31 Δεκεμβρίου 2007, η φορολογική αρχή θεώρησε ότι οι πράξεις αυτές είχαν τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων και έπρεπε, συνεπώς, να περιλαμβάνουν το κόστος του παραδοθέντος εξοπλισμού. Κατά συνέπεια, η διοικητική αυτή αρχή προέβη σε διόρθωση της βάσεως επιβολής του φόρου για τις πράξεις αυτές.
Στις 21 Σεπτεμβρίου 2010, η Solar Electric Martinique άσκησε ενώπιον του tribunal administratif de Fort-de-France (διοικητικό πρωτοδικείο του Fort-de-France, Γαλλία) προσφυγή αιτούμενη την απαλλαγή από τις κατόπιν της διορθώσεως αυτής εις βάρος της πράξεις βεβαιώσεως καθυστερούμενου ΦΠΑ.
Κατόπιν της απορρίψεως της προσφυγής της με απόφαση της 26ης Ιουνίου 2012, η Solar Electric Martinique άσκησε έφεση κατ’ αυτής ενώπιον του cour administrative d’appel de Bordeaux (διοικητικό εφετείο, Γαλλία), το οποίο, με απόφαση της 10ης Ιουλίου 2014, απέρριψε την ασκηθείσα ενώπιόν του έφεση.
Η Solar Electric Martinique άσκησε αναίρεση ενώπιον του Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία) υποστηρίζοντας, μεταξύ άλλων, ότι το εν λόγω cour administrative d’appel (διοικητικό εφετείο) είχε υποπέσει σε πλάνη περί το δίκαιο κρίνοντας ότι οι εργασίες εγκαταστάσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων στις οποίες είχε προβεί αποτελούσαν εργασίες επί ακινήτων, ενώ ο εξοπλισμός αυτός μπορεί να τοποθετηθεί χωρίς να προκαλέσει σοβαρές βλάβες στο σχετικό ακίνητο και δεν τοποθετείται συνήθως ταυτόχρονα με την ανέγερση κτιρίων.
Το αιτούν δικαστήριο αναφέρει ότι οι πωλήσεις και η εγκατάσταση εξοπλισμού που αναφέρονται στο άρθρο 295 του CGI και στο σημείο Ι του άρθρου 50duodecies του παραρτήματος IV του κώδικα αυτού υπόκεινται στον ΦΠΑ μόνον όσον αφορά το κόστος των εργασιών εγκαταστάσεως, αποκλειομένου του κόστους αγοράς του εξοπλισμού, εκτός αν αυτές οι πράξεις εγκαταστάσεως έχουν τον χαρακτήρα εκτελέσεως εργασιών επί ακινήτων, οπότε οι πράξεις αυτές υπόκεινται στον ΦΠΑ για το ποσό της συνολικής τιμής που χρεώνεται στον πελάτη.
Το δικαστήριο αυτό διευκρινίζει ότι το άρθρο 295 του CGI ισχύει μεν μόνο για τους υπερπόντιους νομούς, δηλαδή εκτός του εδαφικού πεδίου εφαρμογής της έκτης οδηγίας, ωστόσο οι διατάξεις του άρθρου 256 του κώδικα αυτού σχετικά με τις εργασίες επί ακινήτων ισχύουν και στη μητροπολιτική Γαλλία, με αυτές δε μεταφέρεται στο γαλλικό δίκαιο το άρθρο 5, παράγραφος 5, και το άρθρο 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, της οποίας οι διατάξεις έχουν επαναληφθεί στο άρθρο 14, παράγραφος 3, και στο άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ΦΠΑ.
Κατά το αιτούν δικαστήριο, πρέπει να επιδιώκεται η ομοιόμορφη εφαρμογή των διατάξεων των οδηγιών αυτών εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Επομένως, μολονότι η διαφορά που αυτό καλείται να τάμει αφορά πράξεις που διενεργούνται εκτός του εδαφικού πεδίου εφαρμογής των οδηγιών αυτών, ωστόσο τίθεται το ζήτημα αν η πώληση και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων επί ακινήτων με σκοπό την τροφοδότησή τους με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό αποτελούν ενιαία πράξη έχουσα τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων, κατά την έννοια των εν λόγω οδηγιών.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:
«Αποτελούν η πώληση και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων σε ακίνητα με σκοπό την τροφοδότησή τους με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό ενιαία πράξη η οποία έχει τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 5, και του άρθρου 6, παράγραφος l, της [έκτης οδηγίας], τα οποία κατέστησαν, αντίστοιχα, άρθρο 14, παράγραφος 3, και άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας περί [ΦΠΑ];»
Επί της αρμοδιότητας του Δικαστηρίου
Από την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως συνάγεται ότι τα πραγματικά περιστατικά της υποθέσεως της κύριας δίκης εντοπίζονται καθ’ ολοκληρίαν στη Μαρτινίκα, έναν από τους υπερπόντιους νομούς της Γαλλικής Δημοκρατίας.
Αυτοί οι νομοί αποκλείονται, δυνάμει του άρθρου 3, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας και του άρθρου 6, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, της οδηγίας περί ΦΠΑ ρητώς από το πεδίο εφαρμογής των οδηγιών αυτών.
Συναφώς, πρέπει να υπομνησθεί ότι το Δικαστήριο έχει επανειλημμένως κρίνει ότι έχει δικαιοδοσία να αποφαίνεται επί των αιτήσεων προδικαστικής αποφάσεως που αφορούν διατάξεις του δικαίου της Ένωσης σε περιπτώσεις στις οποίες τα πραγματικά περιστατικά της κύριας δίκης δεν εμπίπτουν μεν στο πεδίο εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης, πλην όμως οι εν λόγω διατάξεις του δικαίου αυτού έχουν εφαρμογή βάσει του εθνικού δικαίου, λόγω παραπομπής του εθνικού δικαίου στο περιεχόμενο των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης (βλ., στο ίδιο πνεύμα, αποφάσεις της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala,
C-482/10
,
EU:C:2011:868
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan,
C-583/10
,
EU:C:2012:638
, σκέψη
).
Πράγματι, όταν η εθνική νομοθεσία εναρμονίζει τις προβλεπόμενες λύσεις για καταστάσεις που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της συναφούς ρυθμίσεως της Ένωσης προς τις λύσεις που έχουν γίνει δεκτές από την εν λόγω ρύθμιση, υφίσταται βέβαιο συμφέρον της Ένωσης για ομοιόμορφη ερμηνεία των διατάξεων που έχουν περιληφθεί στην ανωτέρω ρύθμιση, προκειμένου να αποφεύγονται ερμηνευτικές αποκλίσεις στο μέλλον (βλ., στο ίδιο πνεύμα, αποφάσεις της 7ης Ιουλίου 2011, Agafiţei κ.λπ.,
C-310/10
,
EU:C:2011:467
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan,
C-583/10
,
EU:C:2012:638
, σκέψη
).
Έτσι, η ερμηνεία από το Δικαστήριο διατάξεων του δικαίου της Ένωσης σε καταστάσεις που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του δικαιολογείται όταν το εθνικό δίκαιο προβλέπει την εφαρμογή τους ευθέως και ανεπιφυλάκτως, προκειμένου να εξασφαλίζεται η ομοιόμορφη μεταχείριση τόσο των εν λόγω καταστάσεων όσο και εκείνων που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης (βλ., στο ίδιο πνεύμα, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala,
C-482/10
,
EU:C:2012:868
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Εν προκειμένω, το αιτούν δικαστήριο ερωτά κατά πόσον η αγορά και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων σε ακίνητα με σκοπό την τροφοδότησή τους με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό αποτελούν ενιαία πράξη η οποία έχει τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων κατά την έννοια της έκτης οδηγίας και της οδηγίας περί ΦΠΑ, διευκρινίζοντας ταυτοχρόνως, αφενός, ότι το άρθρο 256 του CGI διασφαλίζει τη μεταφορά των κρίσιμων διατάξεων των εν λόγω οδηγιών στο εθνικό δίκαιο και, αφετέρου, ότι οι έννοιες αυτές έχουν το ίδιο περιεχόμενο όσον αφορά τους υπερπόντιους νομούς, εδάφη τα οποία ρητώς αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής των εν λόγω οδηγιών.
Είναι, βεβαίως, πιθανόν η Ένωση να έχει συμφέρον να ερμηνεύονται κατά τρόπο ενιαίο η έννοια των εργασιών επί ακινήτων καθώς και αυτή της ενιαίας πράξεως που έχει τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων προκειμένου να αποφεύγονται στο μέλλον αποκλίσεις ως προς την ερμηνεία.
Εντούτοις, όπως τόνισε ο γενικός εισαγγελέας στα σημεία 41 έως 44 των προτάσεών του, πρώτον, οι κρίσιμες διατάξεις της έκτης οδηγίας και της οδηγίας περί ΦΠΑ δεν μπορούν να θεωρηθεί ότι μεταφέρθηκαν στην εσωτερική έννομη τάξη με το άρθρο 256 του CGI.
Πράγματι, ενώ το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας περί ΦΠΑ παρέχουν στα κράτη μέλη τη δυνατότητα να θεωρούν ως παράδοση την εκτέλεση ορισμένων εργασιών επί ακινήτων, το άρθρο 256 του CGI προβλέπει, αντιθέτως, ότι οι εργασίες επί ακινήτων χαρακτηρίζονται ως παροχή υπηρεσιών.
Δεύτερον, τα άρθρα 256 και 295 του CGI δεν αποτελούν, κατά την έννοια της νομολογίας που παρατίθεται στη σκέψη 27 της παρούσας αποφάσεως, ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στις εν λόγω κρίσιμες διατάξεις των οδηγιών αυτών.
Αφενός, από τη γενόμενη στο άρθρο 256 του CGI επιλογή μπορεί μόνον να συναχθεί εξ αντιδιαστολής ότι οι εργασίες επί ακινήτων, όπως εξάλλου όλες οι πράξεις οι οποίες δεν συνιστούν παράδοση αγαθών, εμπίπτουν στο άρθρο 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας και στο άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ΦΠΑ.
Αφετέρου, το άρθρο 295 του CGI, χορηγώντας καθεστώς απαλλαγής, κατά παρέκκλιση από τους εφαρμοστέους στο γαλλικό μητροπολιτικό έδαφος κανόνες, στις παραδόσεις αγαθών οι οποίες πραγματοποιούνται σε εδάφη που ρητώς αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας και της οδηγίας περί ΦΠΑ, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι προβαίνει σε ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στις διατάξεις των οδηγιών αυτών.
Εξάλλου, η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως υποβλήθηκε ακριβώς διότι υφίστανται, όσον αφορά τους υπερπόντιους νομούς στους οποίους δεν ισχύουν η έκτη οδηγία και η οδηγία περί ΦΠΑ, ειδικές διατάξεις που προβλέπουν την απαλλαγή της πωλήσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων.
Κατά συνέπεια, όσον αφορά τις λύσεις που δόθηκαν σε καταστάσεις οι οποίες δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής των σχετικών πράξεων της Ένωσης, η επίμαχη στο πλαίσιο της κύριας δίκης εθνική νομοθεσία δεν εναρμονίζεται ούτε προς τις λύσεις που προκρίθηκαν με την έκτη οδηγία και με την οδηγία περί ΦΠΑ, στον βαθμό που χορηγεί απαλλαγή μη προβλεπόμενη από τις οδηγίες αυτές. Ως εκ τούτου, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι το εθνικό δίκαιο προβλέπει την εφαρμογή των διατάξεων των εν λόγω οδηγιών ευθέως και ανεπιφυλάκτως σε καταστάσεις οι οποίες δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής των ιδίων αυτών οδηγιών.
Υπό τις συνθήκες αυτές, διαπιστώνεται ότι το Δικαστήριο είναι αναρμόδιο να απαντήσει στο ερώτημα του Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας).
Επί των δικαστικών εξόδων
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πέμπτο τμήμα) αποφαίνεται:

Το Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης δεν είναι αρμόδιο να απαντήσει στο ερώτημα που υπέβαλε το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία) με την απόφαση της 20ής Μαΐου 2016.

(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η γαλλική.