CELEX: 62014CJ0543
Käibemaks
Direktiiv 2006/112/EÜ
Direktiivi kehtivus ja tõlgendamine
Advokaaditeenused
Maksustamine käibemaksuga
Õigus tõhusale õiguskaitsevahendile
Poolte võrdsus
Tasuta õigusabi

Eelotsusetaotlus käsitleb nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (
ELT 2006, L 347, lk 1
), sätete tõlgendamist ja kehtivust.
Taotlus esitati Ordre des barreaux francophones et germanophone’i, Jimmy Tessensi, Orde van Vlaamse Baliesi, Ordre des avocats du barreau d’Arloni ning muude füüsiliste ja juriidiliste isikute ning Conseil des ministres (valitsus, Belgia) vahelises vaidlustes, mille ese on 30. juuli 2013. aasta seaduse eri valdkondade sätete kehtestamise kohta (
Moniteur belge
, 1.8.2013, lk 48270; edaspidi „30. juuli 2013. aasta seadus“), millega lõpetati käibemaksuvabastus advokaatide poolt nende tavapärases majandustegevuses osutatavatelt teenustelt, artikli 60 tühistamise nõue.
Õiguslik raamistik
Rahvusvaheline õigus
EIÕK
4. novembril 1950 Roomas allakirjutatud Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni (edaspidi „EIÕK“) artikkel 6 sätestab:
„1.   Igaühel on oma tsiviilõiguste ja -kohustuste või temale esitatud kriminaalsüüdistuse üle otsustamise korral õigus õiglasele ja avalikule asja arutamisele mõistliku aja jooksul sõltumatus ja erapooletus, seaduse alusel moodustatud õigusemõistmise volitustega institutsioonis. [...]
[...]
3.   Igal kuriteos süüdistataval on vähemalt järgmised õigused:
[...]
c)
kaitsta end ise või enda valitud kaitsja abil või saada tasuta õigusabi juhul, kui see on õigusemõistmise huvides vajalik ja süüdistataval pole piisavalt vahendeid õigusabi eest tasumiseks;
[...]“.
EIÕK artikkel 14 sätestab:
„Konventsioonis sätestatud õiguste ja vabaduste kasutamine tagatakse ilma mingi diskrimineerimiseta selliste tunnuste alusel nagu sugu, rass, nahavärvus, keel, usutunnistus, poliitilised või muud veendumused, rahvuslik või sotsiaalne päritolu, rahvusvähemusse kuuluvus, varanduslik, sünni- või muu seisund.“
Kodaniku‑ ja poliitiliste õiguste rahvusvaheline pakt
Ühendatud Rahvaste Organisatsiooni peaassamblee poolt 16. detsembril 1966 vastu võetud ja 23. märtsil 1976 jõustunud kodaniku‑ ja poliitiliste õiguste rahvusvahelise pakti (edaspidi „KPÕRP“) artikli 14 lõiked 1 ja 3 on sõnastatud järgmiselt:
„1.   Kõik isikud on kohtute ja tribunalide ees võrdsed. Igaühel on õigus mis tahes talle esitatud kriminaalsüüdistuse läbivaatamisel või tema õiguste ja kohustuste kindlaksmääramisel mingi tsiviilprotsessi käigus kohtuasja õiglasele ja avalikule arutamisele kompetentse, sõltumatu ja erapooletu kohtu poolt, mis on loodud seaduslikul alusel. [...]
[...]
3.   Igaühel on õigus mis tahes temale esitatud kriminaalsüüdistuse arutamisel vähemalt järgmistele garantiidele täieliku võrdõiguslikkuse alusel:
[...]
b)
omada küllaldaselt aega ja võimalusi kaitse ettevalmistamiseks ja kontaktiks enda poolt valitud kaitsjaga;
[...]
d)
kohtupidamisele tema enda juuresolekul ja võimalusele kaitsta end ise või enda valitud kaitsja läbi; kaitsja puudumisel olla sellest õigusest informeeritud ja omada määratud kaitsjat, mil iganes õigusemõistmise huvid seda nõuavad. Kaitse on tasuta juhul, kui tal puuduvad piisavad vahendid kaitsjale tasumiseks;
[...]“.
KPÕRP artikkel 26 sätestab:
„Kõik inimesed on seaduse ees võrdsed ja neil on ilma igasuguse diskrimineerimiseta õigus seaduse võrdsele kaitsele. Selles suhtes tuleb igasugune diskrimineerimine keelata seadusega ja seadus peab kõikidele isikutele garanteerima võrdse ja efektiivse kaitse igasuguse diskrimineerimise vastu, olgu see siis rassi, nahavärvuse, soo, keele, usutunnistuse, poliitiliste või muude tõekspidamiste, rahvusliku või sotsiaalse päritolu, varandusliku seisundi, sünni või muu asjaolu põhjal“.
Århusi konventsioon
Keskkonnainfo kättesaadavuse, keskkonnaasjade otsustamises üldsuse osalemise ning neis asjus kohtu poole pöördumise konventsiooni, mis kirjutati alla 25. juunil 1998 Århusis ning kiideti Euroopa Ühenduse nimel heaks nõukogu 17. veebruari 2005. aasta otsusega 2005/370/EÜ (
ELT 2005, L 124, lk 1
) (edaspidi „Århusi konventsioon“), artikkel 9 sätestab:
„1.   Konventsiooniosaline tagab oma õigussüsteemi raames, et igal isikul, kes leiab, et tema artikli 4 kohaselt esitatud teabenõuet on eiratud, osaliselt või täielikult ebaseaduslikult rahuldamata jäetud või sellele ebapiisavalt vastatud või seda muul viisil nimetatud artikliga vastuolus käsitletud, on juurdepääs vaidlustamise menetlusele kohtus või seaduse alusel loodud muus sõltumatus ja erapooletus asutuses.
[...]
2.   Konventsiooniosaline tagab siseriiklike õigusaktidega, et asjast huvitatud üldsuse esindajal,
a)
kellel on küllaldane huvi või
b)
kelle õigust on rikutud, kui see tingimus on ette nähtud konventsiooniosalise haldusmenetluse normidega,
on õigus pöörduda kohtusse või seaduse alusel loodud muu sõltumatu ja erapooletu asutuse poole artikli 6 alusel tehtud otsuse, tegevuse või tegevusetuse materiaalse või protsessuaalse õiguspärasuse vaidlustamiseks ning kui siseriiklik õigus seda ette näeb ja ilma, et see piiraks selle artikli lõike 3 kohaldamist, ka konventsiooni muude asjakohaste sätete alusel tehtud otsuse, tegevuse või tegevusetuse materiaalse või protsessuaalse õiguspärasuse vaidlustamiseks.
Mõisted põhjendatud huvi ja õiguse rikkumine määratletakse kooskõlas siseriikliku õiguse ning konventsiooni eesmärgiga tagada konventsiooniga seotud küsimustes asjast huvitatud üldsusele laiaulatuslik juurdepääs õigusemõistmisele. Artikli 2 lõike 5 nõuetele vastava valitsusvälise organisatsiooni huvi loetakse käesoleva artikli punkti a tähenduses põhjendatuks. Nimetatud organisatsioonil eeldatakse olevat õigusi, mida punkti b tähenduses saab rikkuda.
[...]
3.   Lisaks lõigetes 1 ja 2 nimetatud menetlustele ning ilma et see piiraks lõigetes 1 ja 2 nimetatud menetluste kohaldamist tagab konventsiooniosaline siseriiklike õigusaktide nõuetele vastavale üldsuse esindajale, juhul kui need nõuded on sätestatud, juurdepääsu kohtulikule või haldusmenetlusele, et vaidlustada eraõigusliku isiku või avaliku võimu organi tegevus või tegevusetus, mis on vastuolus siseriiklike keskkonnaõigusnormidega.
4.   Lisaks lõikele 1 ja piiramata selle kohaldamist, peavad lõigetes 1, 2 ja 3 nimetatud menetlused nägema ette kohased ja tõhusad õiguskaitsevahendid, sealhulgas vajaduse korral esialgse õiguskaitse, ning olema ausad, õiglased, õigeaegsed ja mitte takistavalt kallid. Selle artikli alusel tehakse või talletatakse otsused kirjalikult. Kohtuotsused ja võimaluse korral ka muu asutuse otsused peavad olema üldsusele kättesaadavad.
5.   Selle artikli sätete mõju tõhustamiseks tagab konventsiooniosaline, et üldsust teavitatakse haldus- ja kohtumenetlusele juurdepääsu võimalustest, ning kaalub võimalust luua kohased abistamise mehhanismid, et kõrvaldada või vähendada õigusemõistmisele juurdepääsu rahalisi ja muid takistusi.“
Liidu õigus
Direktiivi 2006/112 artikli 1 lõige 2 sätestab:
„Ühise käibemaksusüsteemi põhimõtteks on kohaldada kaupade ja teenuste suhtes üldist tarbimismaksu, mis on täpselt võrdeline kaupade ja teenuste hinnaga, olenemata nende tehingute arvust, mis tehakse tootmise ja turustamise käigus enne maksustamisetappi.
Igalt tehingult võetakse käibemaksu, mis arvutatakse kaupade ja teenuste hinna põhjal selliste kaupade ja teenuste suhtes kehtiva määraga ja millest on eelnevalt maha arvatud käibemaksu summa, mis on vahetult makstud hinna kujunemise aluseks olevate eri kulukomponentide pealt.
Ühist käibemaksusüsteemi kohaldatakse kuni jaemüügietapi lõpuni.“
Selle direktiivi artikli 2 lõige 1 sätestab:
„Käibemaksuga maksustatakse järgmisi tehinguid:
[...]
c)
teenuste osutamine tasu eest liikmesriigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb;
[...]“.
Selle direktiivi artikli 96 kohaselt kohaldavad liikmesriigid harilikku maksumäära, mille iga liikmesriik on kindlaks määranud teatava protsendina maksustatavast väärtusest ning mis on sama kaubatarnete ja teenuste osutamise puhul.
Selle direktiivi artikli 98 lõiked 1 ja 2 sätestavad:
„1.   Liikmesriigid võivad kohaldada kas üht või kaht vähendatud maksumäära.
2.   Vähendatud maksumäärasid kohaldatakse üksnes III lisas nimetatud rühmadesse kuuluvate kaubatarnete ja teenuste osutamise suhtes.
[...]“.
Direktiivi 2006/112 III lisa „Loend kaubatarnetest ja teenuste osutamistest, mille suhtes võib kohaldada artiklis 98 nimetatud vähendatud käibemaksumäärasid“ punktis 15 on välja toodud „selliste organisatsioonide kaubatarned ja teenuste osutamine, keda liikmesriigid tunnustavad heategevuslikena ja kes tegelevad hoolekande ja sotsiaalkindlustusega, kui need tehingud ei ole artiklite 132, 135 ja 136 alusel maksust vabastatud“.
Selle direktiivi IX jaotise 2. peatükki „Maksuvabastused teatavate tegevuste puhul avalikes huvides“ kuuluva artikli 132 lõige 1 sätestab:
„Liikmesriigid vabastavad käibemaksust järgmised tehingud:
[...]
g)
otseselt hoolekande ja sotsiaalkindlustusega seotud teenuste osutamine ja kaubatarned, sealhulgas vanadekodus osutatavad teenused, avalik-õiguslike organisatsioonide või teiste asjaomases liikmesriigis heategevana tunnustatud organisatsioonide poolt;
[...]“.
Selle direktiivi artikli 168 punkt a sätestab:
„Kui kaupu ja teenuseid kasutatakse maksukohustuslase maksustatavate tehingute tarbeks, on maksukohustuslasel õigus selles liikmesriigis, kus ta neid tehinguid teeb, käibemaksust, mida ta on kohustatud tasuma, maha arvata:
a)
käibemaks, mis kuulub tasumisele või on tasutud selle liikmesriigi territooriumil kaupade või teenuste eest, mille talle on tarninud või osutanud või tarnib või osutab mõni teine maksukohustuslane;
[...]“.
Sama direktiivi artikkel 371 sätestab, et „[l]iikmesriigid, kes 1. jaanuaril 1978 vabastasid maksust X lisa B osas nimetatud tehingud, võivad nende maksust vabastamist jätkata samal kuupäeval igas asjaomases liikmesriigis kehtinud tingimuste kohaselt“. Nimetatud tehingute loetelus on ka advokaaditeenused.
Belgia õigus
3. juuli 1969. aasta käibemaksuseadustiku (
Moniteur belge
, 17.7.1969, lk 7046) artikli 44 lõige 1 sätestas enne 30. juuli 2013. aasta seaduse jõustumist kehtinud versioonis:
„Teenuste osutamine on maksuvaba, kui neid osutavad oma tavapärase majandustegevuse raames järgmised isikud:
1°
advokaadid
[...]“.
1. jaanuaril 2014 jõustunud 30. juuli 2013. aasta seaduse artikkel 60 sätestab:
„28. detsembri 1992. aasta seadusega asendatud ja 28. detsembri 2011. aasta seadusega muudetud käibemaksuseadustiku artikli 44 [lõikes 1] muudetakse kehtetuks punkt 1.“
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
Põhikohtuasjas esitati Cour constitutionnelle’ile (konstitutsioonikohus, Belgia) mitu kaebust, milles paluti 30. juuli 2013. aasta seaduse artikkel 60 tühistada. See säte lõpetas alates 1. jaanuarist 2014 advokaaditeenustelt käibemaksuvabastuse, mis kehtis seni Belgias direktiivi 2006/112 artikli 371 üleminekusätete alusel.
Belgias on advokaaditeenuste käibemaksumäär 21%.
Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib teada, kas advokaaditeenuste maksustamine käibemaksuga ja nende teenuste maksumuse suurenemine, mis selle maksustamisega kaasneb, on kooskõlas õigusega tõhusale õiguskaitsevahendile, eelkõige õigusega saada advokaadi abi. Lisaks soovib ta teada, kas põhikohtuasjas kohaldatavad õigusnormid on kooskõlas poolte võrdsuse põhimõttega, kuna see maksumuse suurenemine mõjutab ainult mittemaksukohustuslastest õigussubjekte, kes ei saa tasuta õigusabi, samas kui maksukohustuslastest õigussubjektidel on õigus selle teenuse eest makstud käibemaks maha arvata.
Neil asjaoludel otsustas Cour constitutionnelle (konstitutsioonikohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.
a)
Kas direktiiv 2006/112, millega maksustatakse advokaaditeenused käibemaksuga, võtmata, lähtuvalt õigusest saada advokaadi abi ja poolte võrdsuse põhimõttest, arvesse asjaolu, kas õigussubjekt, kes ei saa tasuta õigusabi, on käibemaksukohustuslane või mitte, on kooskõlas Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikliga 47, koostoimes KPÕRP artikliga 14 ja EIÕK artikliga 6, arvestades sellega, et see artikkel tunnustab igaühe õigust asja õiglasele arutamisele, võimalust saada nõu ja kaitset ning olla esindatud ning isiku, kellel puuduvad piisavad vahendid, õigust saada tasuta õigusabi, kui see abi on vajalik, et tagada talle võimalus kohtusse pöörduda?
b)
Kas samadel põhjustel on direktiiv 2006/112 kooskõlas Århusi konventsiooni artikli 9 lõigetega 4 ja 5, arvestades sellega, et need sätted näevad ette võimaluse pöörduda kohtusse, kusjuures see ei tohi olla takistavalt kallis ning tuleb luua „kohased abistamise mehhanismid, et kõrvaldada või vähendada õigusemõistmisele juurdepääsu rahalisi ja muid takistusi“?
c)
Kas teenused, mida advokaadid osutavad riigi tasuta õigusabi süsteemi raames, võivad kuuluda eespool viidatud direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktis g nimetatud teenuste hulka, mis on otseselt seotud hoolekande ja sotsiaalkindlustusega, või saab neid maksust vabastada selle direktiivi mõne muu sätte alusel? Kui vastus sellele küsimusele on eitav, siis kas direktiiv 2006/112, mida tõlgendatakse nii, et see ei luba vabastada käibemaksust teenuseid, mida advokaadid osutavad õigussubjektidele, kes saavad tasuta õigusabi riigi tasuta õigusabi süsteemi raames, on kooskõlas Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikliga 47, koostoimes KPÕRP artikliga 14 ja EIÕK artikliga 6?
2.
Kui [esimese küsimuse punktidele a kuni c] tuleb vastata eitavalt, siis kas direktiivi 2006/112 artikkel 98 on osas, milles see ei näe ette võimalust kohaldada vähendatud käibemaksumäära advokaaditeenuste suhtes, vajaduse korral sõltuvalt sellest, kas õigussubjekt, kes ei saa tasuta õigusabi, on käibemaksukohustuslane või mitte, kooskõlas Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikliga 47, koostoimes KPÕRP artikliga 14 ja EIÕK artikliga 6, arvestades sellega, et see artikkel tunnustab igaühe õigust asja õiglasele arutamisele, võimalust saada nõu ja kaitset ning olla esindatud ning isiku, kellel puuduvad piisavad vahendid, õigust saada tasuta õigusabi, kui see abi on vajalik, et tagada talle võimalus kohtusse pöörduda?
3.
Kui [esimese küsimuse punktidele a kuni c] tuleb vastata eitavalt, siis kas direktiivi 2006/112 artikkel 132 on kooskõlas võrdsuse ja diskrimineerimiskeelu põhimõttega, mis on sätestatud Euroopa Liidu põhiõiguste harta artiklites 20 ja 21 ning ELL artiklis 9, koostoimes harta artikliga 47, osas, milles kõnealune direktiivi artikkel ei näe avalikes huvides tegevuste hulgas ette käibemaksuvabastust advokaaditeenustele, samas kui teised teenused, näiteks riiklike postiteenistuste poolt teenuste osutamine, erinevad meditsiiniteenused ja hariduse, spordi või kultuuriga seotud teenused, on tegevustena avalikes huvides maksust vabastatud, ja kui see advokaaditeenuste ja selle direktiivi artikliga 132 maksust vabastatud teenuste erinev kohtlemine tekitab piisavalt kahtlusi, kuna advokaaditeenused aitavad kaasa teatud põhiõiguste järgimisele?
4.
a)
Kui [esimese küsimuse punktidele a kuni c ja kolmandale küsimusele] tuleb vastata eitavalt, siis kas direktiivi 2006/112 artiklit 371 saab Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikli 47 alusel tõlgendada nii, et see lubab liidu liikmesriigil osaliselt säilitada advokaaditeenuste maksuvabastuse, kui neid teenuseid osutatakse õigussubjektidele, kes ei ole käibemaksukohustuslased?
b)
Kas direktiivi 2006/112 artiklit 371 saab Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikli 47 alusel samuti tõlgendada nii, et see lubab liidu liikmesriigil osaliselt säilitada advokaaditeenuste maksuvabastuse, kui neid teenuseid osutatakse õigussubjektidele, kes saavad tasuta õigusabi riigi tasuta õigusabi süsteemi raames?“
Eelotsuse küsimuste analüüs
Esimese küsimuse punkt a
Oma esimese küsimuse punktis a palub eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt seda, et Euroopa Kohus analüüsiks direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c kehtivust õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile ja poolte võrdsuse põhimõtte seisukohast, mis on tagatud Euroopa Liidu põhiõiguste harta (edaspidi „harta“) artikliga 47, kuna need sätted kehtestavad käibemaksu teenustele, mida advokaadid osutavad õigussubjektidele, kes ei saa tasuta õigusabi riigi tasuta õigusabi süsteemi raames.
Kuna eelotsusetaotluse esitanud kohus viitab mitte ainult harta artiklile 47, vaid ka KPÕRP artiklile 14 ja EIÕK artiklile 6, siis tuleb meelde tuletada, et kuigi – nagu seda kinnitab ELL artikli 6 lõige 3 – EIÕKga tagatud põhiõigused on liidu õiguse üldpõhimõtted ning kuigi harta artikli 52 lõikes 3 on sätestatud, et hartas sisalduvate selliste õiguste tähendus ja ulatus, mis vastavad EIÕKga tagatud õigustele, on samad, mis neile nimetatud konventsiooniga ette on nähtud, ei kujuta viimane endast liidu õiguskorda ametlikult integreeritud õigusakti seni kuni liit ei ole selle konventsiooniga ühinenud (kohtuotsused, 26.2.2013, Åkerberg Fransson,
C‑617/10
,
EU:C:2013:105
, punkt
; 3.9.2015, Inuit Tapiriit Kanatami jt vs. komisjon,
C‑398/13 P
,
EU:C:2015:535
, punkt
, ning 15.2.2016, N.,
C‑601/15 PPU
,
EU:C:2016:84
, punkt
). See seisukoht kehtib ka KPÕRP suhtes. Seega tuleb direktiivi 2006/112 kehtivust analüüsida ainult hartaga tagatud põhiõiguste seisukohast (vt selle kohta kohtuotsus, 15.2.2016, N.,
C‑601/15 PPU
,
EU:C:2016:84
, punkt
ja seal viidatud kohtupraktika).
Mis puudutab esitatud küsimusega nõutud uurimise ulatust, siis piirdub see konkreetse hinnaga, mis tuleneb advokaaditeenuste maksustamisest 21% käibemaksuga, ega puuduta kõiki kohtumenetlusega seotud kulusid.
Lisaks on eelotsusetaotluse esitanud kohtu kahtlused seotud ainult nende õigussubjektide olukorraga, kellel siseriikliku õiguse asjassepuutuvate sätete alusel tasuta õigusabi saamise õigust ei ole. Nimelt nähtub selle kohtu esitatud teabest, et seda abi saavaid õigussubjekte ei mõjuta advokaaditasu võimalik suurenemine, mis võib tuleneda advokaaditeenuste maksustamisest käibemaksuga, kuna nende teenuste eest tasub Belgia riik.
Ent teised õigussubjektid on siseriikliku õiguse normide kohaselt üldjuhul kohustatud tasuma advokaaditasud koos käibemaksuga, mis eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnangul tõstatab küsimuse selle maksu kooskõlast õigusega tõhusale õiguskaitsevahendile, mille tagab harta artikkel 47. Nimetatud kohus kahtleb ka selle maksu kooskõlas poolte võrdsuse põhimõttega, kuna ainult nendel õigussubjektidel, kes on maksukohustuslased, on direktiivi 2006/112 artikli 168 punkti a alusel õigus advokaaditeenuste eest tasutud sisendkäibemaks maha arvata ning et nende teenuste maksustamine käibemaksuga mõjutab õigussubjekte seega erinevalt olenevalt sellest, kas nad on või ei ole maksukohustuslased.
Õigus tõhusale õiguskaitsevahendile
Harta artikkel 47 kehtestab õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile, mis seisneb vastavalt selle artikli teisele lõigule muu hulgas igaühe võimaluses saada nõu ja kaitset ning olla esindatud advokaadi poolt. Selle artikli kolmas lõik tagab õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile sellega, et isikule, kellel puuduvad piisavad vahendid, antakse tasuta õigusabi.
Selle kohta tuleb märkida, et Euroopa Kohtule esitatud toimikust nähtub, et õigussubjektide puhul, kellel ei ole õigust tasuta õigusabile ja keda ainsana puudutab esimese küsimuse punkt a, eeldatakse asjassepuutuvate siseriiklike õigusnormide alusel, et neil on piisavad vahendid kohtusse pöördumiseks nii, et neid esindab advokaat. Ent nende õigussubjektide osas ei taga harta artikliga 47 kehtestatud õigus tõhusale õiguskaitsevahendile üldjuhul õigust sellele, et advokaaditeenused oleksid vabastatud käibemaksust.
Kuivõrd esimese küsimuse punkt a puudutab direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c kehtivust harta artikli 47 seisukohast, tuleb seda hinnata nende sätete eripärasid arvestades ning see hinnang ei saa sõltuda iga konkreetse juhtumi asjaoludest.
Lisaks, kuigi kohtusse pöördumise võimalus ja kohtuliku kaitse tõhusus sõltub mitmest erilaadilisest tegurist, võivad siiski ka kohtumenetlusega seotud kulud – mille hulka kuulub käibemaks advokaaditeenustelt – mõjutada õigussubjekti otsust oma õiguste tuvastamist kohtus nõuda nii, et teda esindab advokaat.
Kuid Euroopa Kohtu praktikast mitmes käibemaksuõigusest erinevas valdkonnas tuleneb, et nende kulude kandmise kohustuse saab kahtluse alla seada harta artikliga 47 tagatud õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile seisukohast ainult siis, kui need kulud kujutavad endast ületamatut takistust (vt analoogia alusel kohtuotsus, 22.12.2010, DEB,
C‑279/09
,
EU:C:2010:811
, punkt
, ja kohtumäärus, 13.6.2012, GREP,
C‑156/12
, ei avaldata,
EU:C:2012:342
, punkt
) või kui need muudavad liidu õiguskorraga antud õiguste teostamise praktiliselt võimatuks või liiga keeruliseks (vt analoogia alusel kohtuotsus, 6.10.2015, Orizzonte Salute,
C‑61/14
,
EU:C:2015:655
, punktid
,
ja
).
Põhikohtuasja hagejad on küll toonitanud, et advokaaditeenuste maksustamine 21% käibemaksuga tähendab õigussubjektidele, kellel ei ole õigust tasuta õigusabile ja keda ainsana puudutab esimese küsimuse punkt a, et nende kohtumenetluse kulud suurenevad oluliselt.
Nagu aga märgib muu hulgas Belgia valitsus oma kirjalikes seisukohtades, ei tähenda nende teenuste maksustamine 21% käibemaksuga advokaaditeenuste suurenemist samas proportsioonis, kuna maksukohustuslasena on advokaatidel direktiivi 2006/112 artikli 168 punkti a alusel õigus maha arvata kaupade või teenuste soetamisel makstav sisendkäibemaks nende endi osutatavate teenuste raames arvestatavast käibemaksust. Kuna mahaarvamisõiguse teostamine võib vähendada nende kulusid, ei ole kindel, mis ulatuses on advokaadid majanduslikult kohustatud käibemaksust tuleneva kulu üle kandma oma teenustasudesse.
Nende tasude võimaliku suurenemise ulatus on seda enam ebakindel, et seda kohaldatakse Belgias vabalt kokkulepitavate teenustasude korra kontekstis. Sellise korra raames, mis põhineb advokaatidevahelisel konkurentsil, peavad nad võtma arvesse oma klientide majanduslikku olukorda. Lisaks, nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktis 85, peaksid vastavalt asjassepuutuvale siseriiklikele õigusnormidele advokaaditasud jääma vahemikku, mis vastab õiglase mõõdukuse nõudele.
Seetõttu ei saa esineda mingit tihedat või lausa mehhaanilist seost advokaaditeenuste käibemaksuga maksustamise ja nende teenuste hinna suurenemise vahel.
Igal juhul, kuna põhikohtuasjas ei ole käibemaksu summa kaugeltki suurim osa kohtumenetlusega kaasnevatest kuludest, ei saa asuda seisukohale, et advokaaditeenuste maksustamine käibemaksuga on iseenesest ületamatu takistus kohtusse pöördumiseks või et see muudab liidu õiguskorraga antud õiguste teostamise praktiliselt võimatuks või liiga keeruliseks. Neid kaalutlusi arvestades ei saa seetõttu, et niisugune maksustamine võib kaasa tuua nimetatud kulude suurenemise, seda maksustamist vaidlustada harta artikliga 47 tagatud õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile alusel.
Kui konkreetse juhtumi asjaoludel tekitab advokaaditeenuste maksustamine käibemaksuga iseenesest ületamatu takistuse kohtusse pöördumiseks või kui see muudab liidu õiguskorraga antud õiguste teostamise praktiliselt võimatuks või liiga keeruliseks, tuleb seda arvesse võtta tasuta õigusabi reguleerivate õigusnormide kohase muutmisega, et need oleksid kooskõlas harta artikli 47 kolmanda lõiguga.
Arvestades eespool esitatud kaalutlusi tuleb asuda seisukohale, et õigusega tõhusale õiguskaitsevahendile antud kaitse ei laiene advokaaditeenuste maksustamisele käibemaksuga.
Poolte võrdsuse põhimõte
Põhikohtuasja hagejad vaidlustavad direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c ka poolte võrdsuse põhimõtte seisukohast põhjusel, et advokaaditeenuste maksustamine 21% käibemaksuga seab ebasoodsamasse olukorda maksukohustuslaseks mitteolevad õigussubjektid võrreldes maksukohustuslastest õigussubjektidega. See ebasoodsam olukord tuleneb asjaolust, et erinevalt esimestest on viimastel mahaarvamisõigus ja neil ei teki käibemaksu kohaldamisega seoses rahalist kulu.
Vastavalt Euroopa Kohtu väljakujunenud kohtupraktikale tähendab poolte võrdsuse põhimõte, mis tuleneb õiglase kohtumenetluse mõistest endast ja mille eesmärk on tagada pooltevaheline tasakaal kohtumenetluses, kohustust anda kummalegi poolele mõistlik võimalus oma seisukoha ja tõendite esitamiseks tingimustes, mis ei asetaks ühte neist oma vastasega võrreldes oluliselt ebasoodsamasse olukorda (vt selle kohta kohtuotsused, 6.11.2012, Otis jt,
C‑199/11
,
EU:C:2012:684
, punktid
ja
; ja 12.11.2014, Guardian Industries ja Guardian Europe vs. komisjon,
C‑580/12 P
,
EU:C:2014:2363
, punkt
; kohtumäärus, 16.7.2015, Sánchez Morcillo ja Abril García,
C‑539/14
,
EU:C:2015:508
, punkt
).
Selle põhimõtte eesmärk on tagada kohtumenetluse poolte menetluslik võrdsus, tagades nende poolte õiguste ja kohustuste võrdsuse muu hulgas tõendite esitamist reguleerivate normide ja kohtuvaidluse (vt selle kohta kohtuotsus, 6.11.2012, Otis jt,
C‑199/11
,
EU:C:2012:684
, punktid
ja
) ning poolte edasikaebamisõiguse seisukohast (kohtuotsus, 17.7.2014, Sánchez Morcillo ja Abril García,
C‑169/14
,
EU:C:2014:2099
, punktid
,
ja
).
Kuid nagu märkis nõukogu Euroopa Kohtule esitatud seisukohtades, ei tähenda poolte võrdsuse põhimõte kohustust panna pooled võrdsesse seisu kohtumenetlusega seoses tehtavate rahaliste kulutuste osas.
Advokaaditeenuste maksustamise osas 21% käibemaksuga tuleb märkida, et kuigi maksustamine selle maksuga ja mahaarvamisõiguse teostamine võivad tõesti samasummalise teenustasu suhtes anda rahalise eelise maksukohustuslasest õigussubjektile võrreldes õigussubjektiga, kes maksukohustuslane ei ole, ei saa see rahaline eelis siiski mõjutada poolte menetluslikku võrdsust.
Nimelt tuvastati käesoleva kohtuotsuse punktis 28, et nende õigussubjektide puhul tõesti eeldatakse, et neil on piisavad vahendid kohtumenetlusega seotud kulude katmiseks, sealhulgas advokaaditasude maksmiseks. Seega, olenemata võimalikust rahalisest eelisest, mille see võib anda ühele või teisele õigussubjektile, ei ole põhikohtuasjas käsitletav advokaaditeenuste maksustamine käibemaksuga laadilt niisugune, mis õiguse osas õiglasele kohtumenetlusele asetaks õigussubjektid, kes maksukohustuslased ei ole, selgelt ebasoodsamasse olukorda võrreldes maksukohustuslastest õigussubjektidega.
Nagu märkis komisjon oma Euroopa Kohtule esitatud seisukohtades, ei pruugi see, et vaidluse üks pool suudab maksta suuremaid advokaaditasusid kui teine, tähendada kindlasti seda, et teda õiguslikult paremini esindatakse. Nimelt võivad vastavalt käesoleva kohtuotsuse punktis 34 esitatud seisukohale advokaadid vabalt kokkulepitavate teenustasude korra kontekstis, mis esineb Belgias, arvesse võtta oma klientide majanduslikku olukorda ja nõuda nendelt klientidelt, kes maksukohustuslased ei ole, käibemaksu sisaldavaid teenustasusid, mis on väiksemad kui tasu, mida nad nõuavad maksukohustuslasest klientidelt.
Seega tuleb asuda seisukohale, et poolte võrdsuse põhimõttega antud tagatis ei laiene advokaaditeenuste maksustamisele 21% käibemaksuga.
Arvestades kõiki eespool esitatud kaalutlusi tuleb esimese küsimuse punktile a vastata, et direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c analüüs harta artikliga 47 tagatud õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile ja poolte võrdsuse põhimõtte seisukohast ei toonud esile mingeid asjaolusid, mis mõjutaksid nende sätete kehtivust seetõttu, et need sätted kehtestavad käibemaksu advokaaditeenustele, mida osutatakse õigussubjektidele, kes ei saa tasuta õigusabi riigi tasuta õigusabi süsteemi raames.
Esimese küsimuse punkt b
Esimese küsimuse punktis b soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt seda, et Euroopa Kohus analüüsiks direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c kehtivust Århusi konventsiooni artikli 9 lõigete 4 ja 5 seisukohast osas, milles nende sätete alusel on advokaaditeenused maksustatavad käibemaksuga.
Selle kohta tuleb meenutada, et vastavalt Euroopa Kohtu väljakujunenud kohtupraktikale saab sellise rahvusvahelise lepingu sätetele, mille pool liit on, liidu teisese õiguse akti peale esitatud tühistamishagi või sellise akti õigusvastasusel põhineva vastuväite põhjendamiseks tugineda üksnes topelttingimusel, et esiteks selle lepingu laad ja ülesehitus seda ei välista ning teiseks, et lepingu sätted on oma sisult tingimusetud ja piisavalt täpsed (kohtuotsus, 13.1.2015, nõukogu jt vs. Vereniging Milieudefensie ja Stichting Stop Luchtverontreiniging Utrecht,
C‑401/12 P–C‑403/12 P
,
EU:C:2015:4
, punkt
ja seal viidatud kohtupraktika).
Mis puudutab Århusi konventsiooni artikli 9 lõiget 4, siis tuleneb sellest sättest endast, et seda kohaldatakse ainult nimetatud konventsiooni artikli 9 lõigetes 1, 2, ja 3 nimetatud menetlustele. Kuid viimati nimetatud sätted ei näe ette ühtegi tingimusetut ja piisavalt täpset kohustust, mis võiks eraõiguslike isikute õiguslikku olukorda otseselt mõjutada.
Nimelt on Euroopa Kohus nimetatud konventsiooni artikli 9 lõike 3 kohta otsustanud, et kuna selles sättes ette nähtud õigused laienevad ainult „siseriiklike õigusaktide nõuetele vastavale üldsuse esindajale“, sõltub nimetatud sätte täitmine või sellest tagajärgede tekkimine hilisema akti vastuvõtmisest (kohtuotsused, 8.3.2011, Lesoochranárske zoskupenie,
C‑240/09
,
EU:C:2011:125
, punkt
, ja 13.1.2015, nõukogu jt vs. Vereniging Milieudefensie ja Stichting Stop Luchtverontreiniging Utrecht,
C‑401/12 P–C‑403/12 P
,
EU:C:2015:4
, punkt
).
Nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktis 92, viitavad Århusi konventsiooni artikli 9 lõiked 1 ja 2 ka siseriiklike õigusaktidega kehtestatud nõuetele. Nimelt on nendes sätetes märgitud, et nendes ette nähtud vaidlustamise menetlused peavad olema ette nähtud konventsiooniosaliste „siseriiklike õigusaktidega“ ja siseriiklik seadusandja peab muu hulgas otsustama, kas ta näeb ette võimaluse vaidlustamiseks „kohtus või seaduse alusel loodud muus sõltumatus ja erapooletus asutuses“. Lisaks tuleneb nimetatud konventsiooni artikli 9 lõike 2 teisest lõigust, et „mõisted põhjendatud huvi ja õiguse rikkumine“ määratletakse kooskõlas siseriikliku õigusega.
Sellest tuleneb, et Århusi konventsiooni artikli 9 lõike 4 kohaldamisel peetakse silmas ainult konventsiooni neid sätteid, mis ei täida käesoleva kohtuotsuse punktis 49 nimetatud tingimusi, mis peavad olema täidetud selleks, et nende alusel saaks esitada tühistamishagi liidu teisese õiguse akti peale.
Seetõttu ei saa direktiivi 2006/112 kehtivust vaidlustada nimetatud konventsiooni artikli 9 lõike 4 alusel.
Mis puudutab Århusi konventsiooni artikli 9 lõiget 5, siis nähtub sellest sättest – milles on märgitud, et konventsiooniosaline „kaalub võimalust“ luua „kohased abistamise mehhanismid“, et kõrvaldada või vähendada õigusemõistmisele juurdepääsu rahalisi ja muid takistusi –, et ka see ei sisalda ühtegi tingimusetut ja piisavalt täpset kohustust ning et selle sätte täitmine või sellest tagajärgede tekkimine sõltub hilisema akti vastuvõtmisest.
Seda arvestades ei saa direktiivi 2006/112 kehtivust vaidlustada nimetatud konventsiooni artikli 9 lõike 5 alusel juba selle sätte laadi tõttu.
Arvestades eespool esitatud kaalutlusi tuleb esimese küsimuse punktile b vastata, et direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c kehtivuse hindamisel ei saa tugineda Århusi konventsiooni artikli 9 lõigetele 4 ja 5.
Esimene küsimuse punkt c
Esimese küsimuse punktis c küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt seda, kas direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punkti g või selle direktiivi „mõnda muud sätet“ tuleb tõlgendada nii, et see ei vabasta käibemaksust teenuseid, mida advokaadid osutavad õigussubjektidele, kes saavad tasuta õigusabi riigi niisuguse tasuta õigusabi süsteemi raames nagu see, mida käsitletakse põhikohtuasjas. Kui vastus sellele küsimusele on eitav, palub eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt, et Euroopa Kohus analüüsiks selle direktiivi artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c kehtivust harta artikli 47 seisukohast osas, milles nende sätete alusel on need teenused maksustavad käibemaksuga.
Kõigepealt tuleb märkida, et kuigi põhiküsimuses viidatakse nii direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktile g kui ka selle direktiivi „mõnele muule sättele“, ei ole eelotsusetaotlusest võimalik välja lugeda, milliste direktiivi sätete alusel peale artikli 132 lõike 1 punkti g võiksid riigi tasuta õigusabi süsteemi raames osutatud advokaaditeenused olla käibemaksust vabastatud.
Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktides 54 ja 55 märgib, ei ole Euroopa Kohtul olnud varem võimalust kaaluda direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktis g ette nähtud maksuvabastuse kohaldatavust siseriikliku tasuta õigusabi süsteemi raames osutatavale advokaaditeenusele, kuid ta on siiski otsustanud, et nende teenuste osutamisele ei saa kohaldada vähendatud käibemaksumäära nimetatud direktiivi artikli 98 lõike 2 alusel, koosmõjus viidatud direktiivi III lisa punktiga 15 (vt selle kohta kohtuotsus, 17.6.2010, komisjon vs. Prantsusmaa,
C‑492/08
,
EU:C:2010:348
, punkt
).
Selles kohtuotsuses leidis Euroopa Kohus, et kuna selle direktiivi III lisa punkt 15 annab liikmesriikidele õiguse kohaldada vähendatud käibemaksumäära mitte kõigile heategevuslikele teenustele, vaid üksnes teenustele, mida osutavad organisatsioonid, mis vastavad kahele nõudele, mille kohaselt peab organisatsiooni puhul olema tegemist heategevusliku organisatsiooniga ja see peab tegelema hoolekande ja sotsiaalkindlustusega, siis oleks liidu seadusandja tahtega anda võimalus vähendatud käibemaksumäära kohaldamiseks üksnes selliste organisatsioonide poolt osutatavatele teenustele, mis vastavad nimetatud kahele tingimusele, vastuolus see, kui liikmesriik võiks tulunduslikke eraõiguslikke üksusi määratleda organisatsioonina kõnealuse punkti 15 tähenduses üksnes seetõttu, et need üksused osutavad ka heategevuslikke teenuseid (vt selle kohta kohtuotsus, 17.6.2010, komisjon vs. Prantsusmaa,
C‑492/08
,
EU:C:2010:348
, punktid
ja
).
Seega otsustas Euroopa Kohus, et liikmesriik ei või kohaldada vähendatud käibemaksumäära tulunduslike eraõiguslike üksuste poolt osutatavatele teenustele üksnes nende teenuste laadi hindamise põhjal, võtmata arvesse muu hulgas nende üksuste taotletavaid eesmärke tervikuna ja nende sotsiaalabialase tegevuse püsivat iseloomu. Ent advokaatide kutseala tervikuna ei saa pidada heategevuslikuks, võttes arvesse nende tegevuse üldisi eesmärke ja seda, et nende võimalik heategevuslik tegevus ei ole püsiv (vt selle kohta kohtuotsus, 17.6.2010, komisjon vs. Prantsusmaa,
C‑492/08
,
EU:C:2010:348
, punktid
ja
).
See kohtupraktika on
mutatis mutandis
kohaldatav direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktis g ette nähtud maksuvabastusele, kuna selle kohaldatavus ei sõltu mitte ainult asjassepuutuva teenuse heategevuslikust laadist – nimelt peavad need teenused olema otseselt seotud hoolekande ja sotsiaalkindlustusega –, vaid seda kohaldatakse ka ainult teenuste suhtes, mida osutavad heategevana tunnustatud organisatsioonid.
Käesolevas asjas tuleneb Euroopa Kohtule esitatud toimikust, et riigi tasuta õigusabi süsteemi raames ei osuta teenust mitte kõik advokaadid, vaid ainult need, kes tegelevad sellega põhi- või kõrvaltegevusena vabatahtlikult ja kes on kantud igal aastal koostatavasse asjakohasesse nimekirja. Järelikult on teenuste osutamine niisuguse süsteemi raames vaid üks advokaadikutse eesmärk teiste seas.
Seega ei ole direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punkti g alusel käibemaksust vabastatud advokaaditeenused, mida osutatakse riikliku niisuguse tasuta õigusabi süsteemi raames nagu see, mida käsitletakse põhikohtuasjas.
Lõpuks, juhul kui nende teenuste osutamine käibemaksust vabastatud ei ole, küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus, kas harta artikli 47 seisukohast on nimetatud direktiivi artikli 1 lõige 2 ja artikli 2 lõike 1 punkt c kehtivad osas, milles nende sätete alusel on need teenused maksustavad 21% käibemaksuga. Selle kohta tuleneb eelotsusetaotluse esitanud kohtu esitatud teabest, et põhikohtuasjas käsitletav siseriiklik tasuta õigusabi süsteem kannab kõik advokaadikulud, mis seda abi saavatel isikutel tekivad, sealhulgas advokaaditeenustele lisanduv käibemaks.
Ent kuna eelotsusetaotluse esitanud kohus ei ole esitanud täiendavat teavet selle tagajärgede kohta, ei sea siseriikliku tasuta õigusabi süsteemi raames advokaatide osutatud teenuste käibemaksuga maksustamine kahtluse alla seda abi saavate õigussubjektide õigust tõhusale õiguskaitsevahendile.
Arvestades eespool esitatud kaalutlusi tuleb esimese küsimuse punktile c vastata, et direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punkti g tuleb tõlgendada nii, et see ei vabasta käibemaksust teenuseid, mida advokaadid osutavad õigussubjektidele, kes saavad tasuta õigusabi riigi niisuguse tasuta õigusabi süsteemi raames nagu see, mida käsitletakse põhikohtuasjas.
Teine kuni neljas küsimus
Arvestades esimese küsimuse punktidele a kuni c antud vastuseid puudub vajadus analüüsida teist kuni neljandat küsimust.
Kohtukulud
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (neljas koda) otsustab:

1.
Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c analüüs Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikliga 47 tagatud õiguse tõhusale õiguskaitsevahendile ja poolte võrdsuse põhimõtte seisukohast ei toonud esile mingeid asjaolusid, mis mõjutaksid nende sätete kehtivust seetõttu, et need sätted kehtestavad käibemaksu advokaaditeenustele, mida osutatakse õigussubjektidele, kes ei saa tasuta õigusabi riigi tasuta õigusabi süsteemi raames.

2.
Direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 ja artikli 2 lõike 1 punkti c kehtivuse hindamisel ei saa tugineda keskkonnainfo kättesaadavuse, keskkonnaasjade otsustamises üldsuse osalemise ning neis asjus kohtu poole pöördumise konventsiooni, mis kirjutati alla 25. juunil 1998 Århusis, artikli 9 lõigetele 4 ja 5.

3.
Direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punkti g tuleb tõlgendada nii, et see ei vabasta käibemaksust teenuseid, mida advokaadid osutavad õigussubjektidele, kes saavad tasuta õigusabi riigi niisuguse tasuta õigusabi süsteemi raames nagu see, mida käsitletakse põhikohtuasjas.

Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: prantsuse.