CELEX: 62021CJ0827
Trimitere preliminară
Directiva 2009/133/CE
Articolul 7
Fuziune prin absorbție
Operațiune pur internă
Supremație a dreptului Uniunii în afara domeniului de aplicare al dreptului Uniunii
Lipsă
Interpretare a dreptului Uniunii în afara domeniului său de aplicare
Competență a Curții cu titlu preliminar
Condiție
Aplicabilitate a dreptului Uniunii determinată de dreptul național în mod direct și necondiționat

Cererea de decizie preliminară privește obligația de a da dreptului național o interpretare conformă cu dreptul Uniunii și interpretarea articolului 7 din Directiva 2009/133/CE a Consiliului din 19 octombrie 2009 privind regimul fiscal comun care se aplică fuziunilor, divizărilor, divizărilor parțiale, cesionării de active și schimburilor de acțiuni între societățile din state membre diferite și transferului sediului social al unei SE sau SCE între statele membre (JO 2009, L 310, p. 34).
Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Banca A, pe de o parte, și Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) (România), pe de altă parte, cu privire la aplicarea impozitului pe profit câștigului  înscris de Banca A în contul de venituri pentru exercițiul financiar 2015, în urma cumpărării de către aceasta, în condiții avantajoase, a tuturor acțiunilor unei Bănci B pe care ulterior a absorbit-o.

Cadrul juridic

Dreptul Uniunii
Articolul 2 din Directiva 2009/133 prevede:
„În sensul prezentei directive:
(a)      «fuziune» înseamnă o operațiune prin care:
(i)      una sau mai multe societăți, în momentul și ca efect al dizolvării fără lichidare, își transferă totalitatea activelor și pasivelor către o altă societate existentă, în schimbul emiterii către acționarii lor a unor acțiuni reprezentând capitalul celeilalte societăți și, dacă este cazul, al plății în numerar a maximum 10 % din valoarea nominală sau, în absența valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor respective;
(ii)      două sau mai multe societăți, în momentul și ca efect al dizolvării fără lichidare, își transferă totalitatea activelor și pasivelor unei alte societăți pe care o înființează, în schimbul emiterii către acționarii lor a unor titluri reprezentând capitalul noii societăți și, dacă este cazul, al plății în numerar a maximum 10 % din valoarea nominală sau, în absența valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor respective;
(iii)      o societate, în momentul și ca efect al dizolvării fără lichidare, își transferă totalitatea activelor și pasivelor către societatea care deține toate titlurile ce reprezintă capitalul său;
[...]”
Articolul 4 alineatul (1) din aceeași directivă prevede:
„O fuziune, divizare sau divizare parțială nu determină impozitarea plusvalorii calculate prin diferența între valorile reale ale activelor și pasivelor transferate și valorile lor fiscale.”
Articolul 7 din Directiva 2009/133 are următorul cuprins:
„(1)      Atunci când o societate beneficiară deține o participație în capitalul societății cedente, veniturile societății beneficiare provenite din anularea participației sale nu se impozitează.
(2)      Statele membre pot deroga de la dispozițiile alineatului (1), în cazul în care societatea beneficiară deține mai puțin de 15 % din capitalul societății care efectuează transferul.
De la 1 ianuarie 2009, procentul minim de participație este de 10 %.”

Dreptul român
Potrivit articolului 21 alineatul (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554 din 2 decembrie 2004 (
Monitorul Oficial al României
, Partea I, nr. 1154 din 7 decembrie 2004):
„Constituie motiv de revizuire, care se adaugă la cele prevăzute de Codul de procedură civilă, pronunțarea hotărârilor rămase definitive prin încălcarea principiului priorității dreptului Uniunii Europene, reglementat la articolul 148 alineatul (2) coroborat cu articolul 20 alineatul (2) din Constituția României, republicată.”
Articolul 27 din Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal (
Monitorul Oficial al României,
Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003), în versiunea aplicabilă litigiului principal (denumită în continuare „Codul fiscal”), prevedea la alineatele (3)-(5):
„(3)      Prevederile prezentului articol se aplică următoarelor operațiuni de reorganizare, dacă acestea nu au ca principal obiectiv evaziunea fiscală sau evitarea plății impozitelor:
a)      fuziunea între două sau mai multe persoane juridice române, în cazul în care participanții la oricare persoană juridică care fuzionează primesc titluri de participare la persoana juridică succesoare;
b)      divizarea unei persoane juridice române în două sau mai multe persoane juridice române, în cazul în care participanții la persoana juridică inițială beneficiază de o distribuire proporțională a titlurilor de participare la persoanele juridice succesoare;
c)      achiziționarea de către o persoană juridică română a tuturor activelor și pasivelor aparținând uneia sau mai multor activități economice ale altei persoane juridice române, numai în schimbul unor titluri de participare;
d)      achiziționarea de către o persoană juridică română a minimum 50 % din titlurile de participare la altă persoană juridică română, în schimbul unor titluri de participare la persoana juridică achizitoare și, dacă este cazul, al unei plăți în numerar care nu depășește 10 % din valoarea nominală a titlurilor de participare emise în schimb.
(4)      În cazul operațiunilor de reorganizare prevăzute la alineatul (3) se aplică următoarele reguli:
a)      transferul activelor și pasivelor nu se tratează ca un transfer impozabil în înțelesul prezentului titlu; [...]
(5)      Dacă o persoană juridică română deține minimum 15 %, respectiv 10 %, începând cu anul 2009, din titlurile de participare la o altă persoană juridică română care transferă active și pasive către prima persoană juridică, printr-o operațiune prevăzută la alineatul (3), anularea acestor titluri de participare nu se consideră transfer impozabil.”
Dispozițiile articolului 7 din Directiva 2009/133 au fost transpuse prin articolul 27
din Codul fiscal.
Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, adoptate prin Hotărârea Guvernului nr. 44 din 22 ianuarie 2004 (
Monitorul Oficial al României
, Partea I, nr. 112 din 6 februarie 2004), în versiunea aplicabilă litigiului principal, prevedeau la punctul 85:
„În înțelesul articolului 27 alineatul (3) literele a) și b) din Codul fiscal, operațiunile de fuziune și divizare sunt reglementate prin [Legea nr. 31 din 16 noiembrie 1990 privind societățile comerciale (
Monitorul Oficial al României
, Partea I, nr. 33 din 29 ianuarie 1998)], republicată, cu modificările și completările ulterioare.”
Articolul 238 alineatul (1) din Legea nr. 31/1990 prevede:
„Fuziunea este operațiunea prin care:
a)      una sau mai multe societăți sunt dizolvate fără a intra în lichidare și transferă totalitatea patrimoniului lor unei alte societăți în schimbul repartizării către acționarii societății sau societăților absorbite de acțiuni la societatea absorbantă și, eventual, al unei plăți în numerar de maximum 10 % din valoarea nominală a acțiunilor astfel repartizate; sau
b)      mai multe societăți sunt dizolvate fără a intra în lichidare și transferă totalitatea patrimoniului lor unei societăți pe care o constituie, în schimbul repartizării către acționarii lor de acțiuni la societatea nou-constituită și, eventual, al unei plăți în numerar de maximum 10 % din valoarea nominală a acțiunilor astfel repartizate.”
Articolul 243
din Legea nr. 31/1990 are următorul cuprins:
„În cazul unei fuziuni prin absorbție, prin care una sau mai multe societăți sunt dizolvate fără a intra în lichidare și transferă toate activele și pasivele lor unei alte societăți care deține toate acțiunile lor sau alte titluri conferind drepturi de vot în adunarea generală, următoarele articole nu se vor aplica: articolul 241 literele c)-e), articolul 243
, articolul 243
, articolul 244 alineatul (1) literele b) și f), articolul 245 și articolul 250 alineatul (1) litera b). Articolul 242 alineatul (3) rămâne aplicabil.”
Potrivit articolului 250 alineatul (1) din Legea nr. 31/1990:
„Fuziunea sau divizarea are următoarele consecințe:
[...]
b)      acționarii sau asociații societății absorbite sau divizate devin acționari, respectiv asociați ai societății absorbante, respectiv ai societăților beneficiare, în conformitate cu regulile de repartizare stabilite în proiectul de fuziune/divizare [...]”

Litigiul principal și întrebările preliminare
Printr-o încheiere civilă din 25 noiembrie 2015, Tribunalul Specializat Cluj (România) a autorizat efectuarea mențiunilor în Registrul Comerțului referitoare la fuziunea prin absorbție intervenită între Banca A, societate absorbantă, și Banca B, societate absorbită, în condițiile în care Banca A cumpărase deja 100 % din acțiunile băncii absorbite. Părțile negociaseră un preț al acțiunilor inferior valorii lor de piață, iar câștigul obținut în urma cumpărării acestor acțiuni în condiții avantajoase fusese înscris de Banca A în situațiile sale financiare la data efectivă a fuziunii, 31 decembrie 2015.
Banca A a adresat ANAF o cerere de emitere a unei soluții fiscale individuale anticipate cu privire la tratamentul fiscal al acestui câștig, susținând că acesta nu ar trebui să fie inclus în calculul impozitului pe profit aferent exercițiului fiscal în cursul căruia fuziunea a devenit efectivă, întrucât fuziunea este o operațiune neutră din punct de vedere fiscal, transferul activelor și pasivelor nefiind, în opinia sa, impozabil.
La 1 noiembrie 2016, președintele ANAF a respins această cerere, pentru motivul că respectivul câștig nu intră în categoriile de venituri neimpozabile expres menționate la articolul 20 din Codul fiscal și trebuie, prin urmare, să fie inclus în venitul impozabil al societății absorbante. Banca A a introdus o contestație care a fost respinsă de ANAF la 12 noiembrie 2017.
Banca A a sesizat Curtea de Apel Cluj – Secția de contencios administrativ și fiscal (România) cu o acțiune prin care urmărea ca tratamentul fiscal al câștigului în urma cumpărării în condiții avantajoase, înregistrat la data fuziunii, să fie cel al unui venit neimpozabil.
Printr-o sentință civilă din 9 noiembrie 2017, această instanță a admis acțiunea formulată de Banca A, reținând că câștigul în litigiu intra în domeniul de aplicare al articolului 27 alineatul (5) din Codul fiscal, care prevede soluția de neimpozitare a operațiunii de anulare a titlurilor de participare ale societății absorbante la societatea absorbită. Această hotărâre a făcut obiectul unui recurs formulat de ANAF.
Printr-o decizie din 23 iunie 2020, Înalta Curte de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal (România) a casat sentința civilă a Curții de Apel Cluj – Secția de contencios administrativ și fiscal și, pronunțându-se pe fond, a respins acțiunea Băncii A ca nefondată.
Înalta Curte de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal a considerat că câștigul rezultat în urma cumpărării în condiții avantajoase de către Banca A a acțiunilor băncii absorbite nu se încadra în nicio prevedere a Codului fiscal care să stabilească neimpozitarea.
Potrivit acestei instanțe, operațiunea de fuziune prin absorbție, în care societatea absorbantă deține toate titlurile de participare ale societății absorbite, nu se numără printre operațiunile menționate la articolul 27 alineatul (3) din Codul fiscal. În consecință, articolul 27 alineatul (5) din Codul fiscal, al cărui domeniu de aplicare este expres limitat la operațiunile prevăzute la articolul 27 alineatul (3) din acest cod, nu este aplicabil în cauza cu care este sesizată.
Pe de altă parte, ea apreciază că articolul 27
din Codul fiscal, care transpune Directiva 90/434/CEE a Consiliului din 23 iulie 1990 privind regimul fiscal comun care se aplică fuziunilor, scindărilor, cesionării de active și schimburilor de acțiuni între societățile din diferite state membre (JO 1990, L 225, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 92), nu este aplicabil, întrucât se referă la reorganizările transfrontaliere, în timp ce fuziunea în discuție în speță privește două societăți care au sediul social în România.
La 28 octombrie 2010, Banca A a formulat o cerere de revizuire a deciziei civile a Înaltei Curți de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal.
Această cerere de revizuire este întemeiată pe articolul 21 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, potrivit căruia o astfel de cale extraordinară de atac poate fi formulată împotriva unei decizii definitive dacă aceasta a fost pronunțată „cu încălcarea priorității dreptului comunitar”.
Instanța de trimitere, Înalta Curte de Casație și Justiție (România), consideră, prin urmare, că hotărârea pronunțată în recurs poate fi revizuită numai dacă dreptul Uniunii se aplică litigiului principal și dacă, prin urmare, ar fi ținută de obligația instanțelor naționale de a da dreptului lor național o interpretare conformă cu dreptul Uniunii.
Cu toate acestea, întrucât domeniul de aplicare al Directivei 2009/133 este limitat la operațiunile transfrontaliere, astfel cum s-a amintit la punctul 21 din prezenta hotărâre, fuziunea a două societăți care au sediul în același stat membru, cum este cazul în speță, nu este reglementată de dreptul Uniunii.
Instanța de trimitere amintește totuși că, potrivit jurisprudenței Curții, atunci când, în privința soluționării unor situații pur interne, o legislație națională se conformează soluțiilor adoptate în dreptul Uniunii, în special pentru a evita apariția unor discriminări împotriva resortisanților naționali sau a unor eventuale denaturări ale concurenței, există un interes cert ca, pentru evitarea unor viitoare divergențe de interpretare, dispozițiile sau noțiunile preluate din dreptul Uniunii să primească o interpretare uniformă, oricare ar fi condițiile în care acestea urmează a fi aplicate.
Cu toate acestea, instanța de trimitere își exprimă îndoielile cu privire la aspectul dacă dreptul național a făcut aplicabilă Directiva 2009/133 în cazul operațiunii de fuziune în discuție, care a avut loc într-un context pur național.
Desigur, din expunerea de motive a Codului fiscal reiese că legiuitorul român și-a propus armonizarea cadrului legal fiscal intern cu Directiva 90/434, care a fost codificată ulterior prin Directiva 2009/133.
Cu toate acestea, introducând, prin Legea nr. 343 din 17 iulie 2006 (
Monitorul Oficial al României,
Partea I, nr. 662 din 1 august 2006), articolul 27
din Codul fiscal, destinat să reglementeze operațiunile transfrontaliere și care constituie  o transpunere fidelă a prevederilor Directivei 90/434, legiuitorul național nu a modificat, în schimb, articolul 27 din Codul fiscal, care reglementează operațiunile pur naționale, pentru a-l face identic cu articolul 27
menționat.
De asemenea, definiția „fuziunii” din dreptul național nu corespunde în întregime cu cea din Directiva 90/434, din moment ce definiția fuziunii de la articolul 238 din Legea nr. 31/1990, la care fac trimitere Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, nu prevede operațiunea prin care o societate își transferă, în momentul și ca efect al dizolvării fără lichidare, totalitatea activelor și pasivelor către societatea care deține toate titlurile ce reprezintă capitalul său, operațiune pe care o menționează în schimb în mod explicit definiția de la articolul 2 litera (a) punctul (iii) din Directiva 90/434.
În consecință, instanța de trimitere consideră necesar, pentru a fi în măsură să aprecieze dacă cererea de revizuire este admisibilă, să se stabilească, pe de o parte, dacă este ținută să dea regimului fiscal național aplicabil operațiunii pur naționale de fuziune prin absorbție în discuție în litigiul principal o interpretare conformă cu Directiva 2009/133 și, pe de altă parte, cum trebuie interpretat articolul 7 din această directivă.
În aceste condiții, Înalta Curte de Casație și Justiție a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1)      Instanța națională are obligația să interpreteze conform cu Directiva 2009/133 [...] norma fiscală națională aplicabilă situațiilor interne, care reglementează neimpozitarea veniturilor provenite din anularea participației societății beneficiare la capitalul societății cedente, în circumstanțe precum cele în cauză, în care:
–        legiuitorul național a reglementat prin norme distincte operațiunile interne și pe cele transfrontaliere similare, normele nefiind identice;
–        norma națională aplicabilă operațiunilor interne operează însă cu noțiuni cuprinse în Directiva [2009/122]  – fuziune, transfer de active și pasive, anularea participației;
–        expunerea de motive a legii fiscale naționale poate fi interpretată în sensul că legiuitorul a intenționat stabilirea aceleiași soluții fiscale pentru operațiunile interne ca și pentru operațiunile transfrontaliere, reglementate prin transpunerea directivei, pentru a respecta principiul neutralității fiscale a fuziunii într-o manieră nediscriminatorie și aptă să împiedice denaturări ale concurenței?
2)      Articolul 7 din Directiva 2009/133 se interpretează în sensul că nu poate fi refuzat beneficiul neimpozitării veniturilor provenite dintr‑o operațiune de anulare a participației pe care o societate o deține la o altă societate, ca urmare a transferului activelor și pasivelor societății din urmă către cea dintâi, pe motiv că operațiunea în cauză nu îndeplinește toate condițiile prevăzute de norma națională pentru calificarea ei drept fuziune?
3)      Articolul 7 din Directiva 2009/133 se interpretează în sensul că beneficiul neimpozitării se aplică câștigului în urma cumpărării în condiții avantajoase, reflectat în contul de venituri al societății absorbante?”

Cu privire la întrebările preliminare

Cu privire la prima întrebare
Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă dreptul Uniunii obligă o instanță națională să dea o interpretare conformă cu Directiva 2009/133 unei dispoziții de drept național aplicabile unei operațiuni pur interne a două societăți care au fiecare sediul social în același stat membru, din moment ce această operațiune nu intră în domeniul de aplicare al acestei directive.
Trebuie amintit că, pentru a garanta efectivitatea ansamblului dispozițiilor dreptului Uniunii, principiul supremației impune printre altele instanțelor naționale să dea, în cea mai mare măsură posibilă, dreptului lor intern o interpretare conformă cu dreptul Uniunii [Hotărârea din 13 noiembrie 1990, Marleasing, C-106/89, EU:C:1990:395, punctul 13, Hotărârea din 24 iunie 2019, Popławski, C-573/17, EU:C:2019:530, punctul 57, și Hotărârea din 8 martie 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg-Fürstenfeld (Efect direct), C-205/20, punctul 35].

A contrario
, dreptul Uniunii nu impune o astfel de obligație în afara domeniului său de aplicare, din moment ce principiul supremației nu este aplicabil în această ipoteză.
Desigur, obligația de a da dreptului național o interpretare conformă cu dreptul Uniunii în afara domeniului său de aplicare poate rezulta de asemenea dintr-o dispoziție de drept național (a se vedea în acest sens Hotărârea din 18 octombrie 1990, Dzodzi, C-297/88 și C-197/89, EU:C:1990:360, punctul 41, precum și Hotărârea din 14 martie 2013, Allianz Hungária Biztosító și alții, C-32/11, EU:C:2013:160, punctele 21 și 22).
Totuși, într-un asemenea caz, existența și întinderea acestei obligații sunt chestiuni de interpretare a dreptului național care nu sunt de competența Curții în cadrul trimiterii preliminare în temeiul articolului 267 TFUE (a se vedea în acest sens Hotărârea din 18 octombrie 1990, Dzodzi, C-297/88 și C-197/89, EU:C:1990:360, punctul 42, precum și Hotărârea din 20 mai 2010, Modehuis A. Zwijnenburg, C-352/08, EU:C:2010:282, punctul 34 și jurisprudența citată).
În speță, este cert că dispoziția de drept național menționată de instanța de trimitere reglementează o operațiune pur internă de fuziune a două întreprinderi care au sediul social în România, care nu intră în domeniul de aplicare al Directivei 2009/133, care definește un regim fiscal comun ce vizează numai operațiunile transfrontaliere.
În aceste condiții, dreptul Uniunii nu impune instanței naționale să dea acestei dispoziții de drept național o interpretare conformă cu Directiva 2009/133.
Având în vedere ansamblul considerațiilor care precedă, este necesar să se răspundă la prima întrebare că dreptul Uniunii nu obligă o instanță națională să dea o interpretare conformă cu Directiva 2009/133 unei dispoziții de drept național aplicabile unei operațiuni pur interne de fuziune a două întreprinderi care au fiecare sediul social în același stat membru, din moment ce această operațiune nu intră în domeniul de aplicare al acestei directive.

Cu privire la a doua și la a treia întrebare
Prin intermediul celei de a doua și al celei de a treia întrebări, care trebuie analizate  împreună, instanța de trimitere solicită Curții să se pronunțe cu privire la interpretarea articolului 7 din Directiva 2009/133.
Conform articolului 267 TFUE, Curtea este competentă să se pronunțe, cu titlu preliminar, cu privire la interpretarea tratatelor, precum și a actelor adoptate de instituțiile Uniunii Europene. În cadrul cooperării dintre Curte și instanțele naționale, instituită prin acest articol, numai instanța națională are competența să aprecieze, luând în considerare particularitățile fiecărei cauze, atât necesitatea unei decizii preliminare pentru a fi în măsură să pronunțe propria hotărâre, cât și pertinența întrebărilor pe care le adresează Curții. În consecință, în cazul în care întrebările adresate de instanțele naționale privesc interpretarea unei prevederi de drept al Uniunii, Curtea este, în principiu, obligată să se pronunțe (Hotărârea din 30 ianuarie 2020, I.G.I., C-394/18, EU:C:2020:56, punctul 44 și jurisprudența citată).
În temeiul acestei jurisprudențe, Curtea s-a declarat în mai multe rânduri competentă să statueze asupra unor cereri de decizie preliminară referitoare la dispoziții de drept al Uniunii în cazuri în care situația de fapt din cauza principală se situa în afara domeniului de aplicare al dreptului Uniunii, dar în care aplicabilitatea respectivelor dispoziții fusese determinată de dreptul național ca urmare a trimiterii realizate de acesta din urmă la conținutul acelor dispoziții. În aceste cazuri, deși faptele din litigiul principal nu intrau în mod direct în domeniul de aplicare al dreptului Uniunii, aplicabilitatea dispozițiilor acestui drept a fost determinată de legislația națională, care s-a conformat, în soluționarea unor situații pur interne, soluțiilor reținute de dreptul Uniunii (Hotărârea din 30 ianuarie 2020, I.G.I., C-394/18, EU:C:2020:56, punctul 45 și jurisprudența citată).
Astfel, atunci când, în soluționarea unor situații pur interne, o legislație națională se conformează soluțiilor adoptate în dreptul Uniunii, de exemplu pentru a evita apariția unor discriminări împotriva resortisanților naționali sau a unor eventuale denaturări ale concurenței ori pentru a asigura o procedură unică în situații comparabile, există un interes cert al Uniunii ca, pentru evitarea unor viitoare divergențe de interpretare, dispozițiile sau noțiunile preluate din dreptul Uniunii să primească o interpretare uniformă, indiferent de condițiile în care acestea urmează să fie aplicate. Astfel, o interpretare de către Curte a dispozițiilor dreptului Uniunii în situații pur interne se justifică pentru motivul că aplicabilitatea acestora a fost determinată de dreptul național în mod direct și necondiționat pentru a asigura un tratament identic situațiilor interne și situațiilor reglementate de dreptul Uniunii (Hotărârea din 30 ianuarie 2020, I.G.I., C-394/18, EU:C:2020:56, punctul 46 și jurisprudența citată).
Atunci când Curtea este sesizată de o instanță națională în contextul unei situații care nu intră în domeniul de aplicare al dreptului Uniunii, aceasta nu poate, fără o altă precizare din partea instanței de trimitere în afara faptului că reglementarea națională în cauză este aplicabilă fără deosebire situațiilor reglementate de dispozițiile de drept al Uniunii în cauză și situațiilor pur interne, să considere că cererea de interpretare preliminară privind dispozițiile acestui drept îi este necesară pentru soluționarea litigiului pendinte în fața sa (Hotărârea din 30 ianuarie 2020, I.G.I., C-394/18, EU:C:2020:56, punctul 47 și jurisprudența citată).
Elementele concrete care permit să se stabilească faptul că aplicabilitatea dispozițiilor dreptului Uniunii a fost determinată de dreptul național în mod direct și necondiționat, pentru a asigura un tratament identic situațiilor interne și situațiilor reglementate de dreptul Uniunii, trebuie să reiasă din decizia de trimitere (Hotărârea din 30 ianuarie 2020, I.G.I., C‑394/18, EU:C:2020:56, punctul 48 și jurisprudența citată).
În acest scop, revine instanței de trimitere sarcina să indice, în conformitate cu articolul 94 din Regulamentul de procedură al Curții, motivul pentru care, în pofida caracterului său pur intern, litigiul pendinte în fața sa prezintă un element de legătură cu dispozițiile dreptului Uniunii care face ca interpretarea preliminară solicitată să fie necesară pentru soluționarea respectivului litigiu (Hotărârea din 30 ianuarie 2020, I.G.I., C‑394/18, EU:C:2020:56, punctul 49).
În speță, astfel cum s-a amintit la punctul 39 din prezenta hotărâre, operațiunea de fuziune a celor două societăți românești în discuție în litigiul principal nu intră în domeniul de aplicare al Directivei 2009/133, care definește regimul fiscal comun aplicabil printre altele fuziunilor societăților care au sediul în state membre diferite.
În această situație pur internă, o interpretare de către Curte a dispozițiilor Directivei 2009/133 nu se justifică, astfel cum s-a amintit la punctul 44 din prezenta hotărâre, decât dacă aplicabilitatea acestora a fost determinată de dreptul național în mod direct și necondiționat.
Or, nu numai că instanța de trimitere nu a arătat, astfel cum punctele 46 și 47 din prezenta hotărâre au amintit că este necesar, motivul pentru care, în pofida caracterului său pur intern, litigiul pendinte în fața acesteia prezintă un element de legătură cu dispozițiile dreptului Uniunii care face ca interpretarea preliminară solicitată să fie necesară pentru soluționarea respectivului litigiu, dar aceasta, dimpotrivă, a indicat în mod expres în cererea sa de decizie preliminară că aplicabilitatea Directivei 2009/133 în temeiul dreptului național situației din litigiul principal i se pare incertă și parțială.
Desigur, aceasta a menționat că din expunerea de motive a Codului fiscal reieșea că legiuitorul român și-a propus armonizarea cadrului legal fiscal intern cu Directiva 90/434, care a fost înlocuită prin Directiva 2009/133.
Totuși, instanța națională a arătat că, atunci când a introdus, prin Legea nr. 343/2006, articolul 27
din Codul fiscal, destinat să reglementeze operațiunile transfrontaliere prin transpunerea dispozițiilor Directivei 90/434, legiuitorul român nu a modificat articolul 27 din Codul fiscal, care reglementează operațiunile pur naționale, pentru a-l face identic cu articolul 27
menționat.
Instanța de trimitere a subliniat, în plus, că definiția fuziunii din dreptul național nu corespunde în întregime cu cea din Directiva 90/434. Astfel, potrivit instanței de trimitere, definiția fuziunii de la articolul 238 din Legea nr. 31/1990, la care fac trimitere Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, nu prevede fuziunea prin care o societate, în momentul și ca efect al dizolvării fără lichidare, își transferă totalitatea activelor și pasivelor către societatea care deține toate titlurile ce reprezintă capitalul său, operațiune pe care o menționează în schimb în mod explicit definiția de la articolul 2 litera (a) punctul (iii) din Directiva 90/434.
În aceste condiții, nu se poate considera, conform jurisprudenței Curții amintite la punctul 47 din prezenta hotărâre, că din decizia de trimitere reiese că aplicabilitatea dispozițiilor Directivei 2009/133 în situația pur internă din litigiul principal a fost determinată de dreptul național în mod direct și necondiționat.
Din moment ce, pe de o parte, situația de fapt din litigiul principal nu intră în domeniul de aplicare al Directivei 2009/133 și, pe de altă parte, aplicabilitatea acestei directive nu a fost determinată de dreptul național în cazul faptelor respective în mod direct și necondiționat, Curtea nu este competentă să răspundă la întrebările preliminare privind interpretarea directivei menționate.
Având în vedere ansamblul considerațiilor care precedă, este necesar să se răspundă la a doua și la a treia întrebare că Curtea nu este competentă să răspundă la întrebările preliminare privind interpretarea Directivei 2009/133, din moment ce, pe de o parte, situația de fapt din litigiul principal nu intră în domeniul de aplicare al acesteia și, pe de altă parte, aplicabilitatea acestei directive nu a fost determinată de dreptul național în cazul faptelor respective în mod direct și necondiționat.

Cu privire la cheltuielile de judecată
Întrucât, în privința părților din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a noua) declară:
1)
Dreptul Uniunii nu obligă o instanță națională să dea o interpretare conformă cu Directiva 2009/133/CE a Consiliului din 19 octombrie 2009 privind regimul fiscal comun care se aplică fuziunilor, divizărilor, divizărilor parțiale, cesionării de active și schimburilor de acțiuni între societățile din state membre diferite și transferului sediului social al unei SE sau SCE între statele membre unei dispoziții de drept național aplicabile unei operațiuni pur interne de fuziune a două întreprinderi care au fiecare sediul social în același stat membru, din moment ce această operațiune nu intră în domeniul de aplicare al acestei directive.
2)
Curtea nu este competentă să răspundă la întrebările preliminare privind interpretarea Directivei 2009/133, din moment ce, pe de o parte, situația de fapt din litigiul principal nu intră în domeniul de aplicare al acesteia și, pe de altă parte, aplicabilitatea acestei directive nu a fost determinată de dreptul național în cazul faptelor respective în mod direct și necondiționat.
Rossi
Bonichot
Spineanu-Matei
Pronunțată astfel în ședință publică la Luxemburg, la  27 aprilie 2023.
Grefierul

Președintă de cameră
A. Calot Escobar

L.S. Rossi
*
Limba de procedură: româna.