CELEX: 62015CJ0471
Návrh na začatie prejudiciálneho konania
Dane
Daň z pridanej hodnoty
Smernica 2006/112/ES
Osobitná úprava zdaňovania prirážky
Pojem ‚použitý tovar‘
Predaj náhradných dielov z vozidiel po dobe životnosti

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 311 ods. 1 bodu 1 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (
Ú. v. EÚ L 347
, 2006, s. 1).
Tento návrh bol predložený v rámci sporu medzi spoločnosťou Sjelle Autogenbrug I/S a Skatteministeriet (ministerstvo daní a spotrebných daní, Dánsko) v súvislosti s uplatniteľnosťou úpravy zdanenia ziskovej prirážky pri predaji dielov pochádzajúcich z motorových vozidiel po dobe životnosti určených na predaj ako náhradné diely.
Právny rámec
Právo Únie
Smernica 2006/112
Odôvodnenie 51 smernice 2006/112 uvádza:
„Je vhodné prijať daňový systém Spoločenstva, ktorý sa použije na použitý tovar, umelecké diela, starožitnosti a zberateľské predmety s cieľom zamedziť dvojitému zdaneniu a narušeniu hospodárskej súťaže medzi zdaniteľnými osobami.“
Podľa článku 1 ods. 2 tejto smernice:
„Spoločný systém [dane z pridanej hodnoty (‚DPH‘)] je založený na zásade, že na tovar a služby sa uplatňuje všeobecná daň zo spotreby presne úmerná cene tovaru a služieb bez ohľadu na počet transakcií uskutočnených vo výrobnom a distribučnom procese pred stupňom, na ktorom sa daň účtuje.
Na každú transakciu sa uplatní DPH vypočítaná z ceny tovaru alebo služieb podľa sadzby platnej pre tento tovar alebo služby po odpočítaní sumy DPH, ktorou boli priamo zaťažené rôzne nákladové prvky.
…“
Hlava XII smernice 2006/112 nazvaná „Osobitné úpravy“ obsahuje kapitolu 4 s názvom „Osobitné úpravy pre použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti“, ktorá pozostáva z článkov 311 až 343 tejto smernice.
Podľa článku 311 ods. 1 bodov 1 a 5 tejto smernice:
„1.   Na účely tejto kapitoly a bez toho, aby boli dotknuté iné ustanovenia Spoločenstva:
1.
‚použitý tovar‘ je hmotný hnuteľný majetok, ktorý je vhodný na ďalšie používanie v danom stave alebo po oprave, okrem umeleckých diel, zberateľských predmetov alebo starožitností a okrem vzácnych kovov alebo vzácnych kameňov tak, ako ich vymedzili členské štáty,
…
5.
‚zdaniteľný obchodník‘ je každá zdaniteľná osoba, ktorá v rámci svojej ekonomickej činnosti na účely opätovného predaja nakupuje, používa pre potreby svojho podnikania alebo dováža použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety alebo starožitnosti bez ohľadu na to, či táto zdaniteľná osoba koná na svoj účet alebo na účet inej osoby na základe zmluvy, podľa ktorej sa vypláca provízia z nákupu alebo predaja“.
Oddiel 2 kapitoly 4 uvedený v hlave XII smernice 2006/112 má názov „Osobitná úprava pre zdaniteľných obchodníkov“. Obsahuje najmä pododiel 1 s názvom „Úprava zdaňovania prirážky“, v ktorom sa nachádzajú články 312 až 325 tejto smernice.
Článok 312 uvedenej smernice stanovuje:
„Na účely uplatňovania tohto pododdielu platia tieto vymedzenia pojmov:
1.
‚predajná cena‘ je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú prijal alebo má prijať zdaniteľný obchodník od zákazníka alebo od tretej strany vrátane dotácií priamo súvisiacich s transakciou, daní, ciel, odvodov a poplatkov a súvisiacich výdavkov, ako napríklad provízia, náklady na balenie, náklady na prepravu a náklady poistenia, ktoré požaduje zdaniteľný obchodník od zákazníka, ale bez súm uvedených v článku 79,
2.
‚kúpna cena‘ je všetko, čo tvorí protihodnotu vymedzenú v bode 1, ktorú prijal alebo má prijať od zdaniteľného obchodníka jeho dodávateľ.“
Článok 313 ods. 1 smernice 2006/112/ES stanovuje:
„Členské štáty uplatnia na použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti dodané zdaniteľnými obchodníkmi osobitnú úpravu zdaňovania prirážky zdaniteľného obchodníka v súlade s ustanoveniami tohto pododdielu.“
Podľa článku 314 tejto smernice:
„Úprava zdaňovania prirážky sa vzťahuje na použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti dodávané zdaniteľným obchodníkom, ak mu tento tovar v rámci Spoločenstva dodala jedna z týchto osôb:
a)
nezdaniteľná osoba;
…“
Článok 315 tejto smernice stanovuje:
„Základom dane pri dodaniach tovaru uvedených v článku 314 je zisková prirážka, ktorú uplatní zdaniteľný obchodník, znížená o výšku DPH, ktorá sa na túto prirážku vzťahuje.
Zisková prirážka zdaniteľného obchodníka sa rovná rozdielu medzi predajnou cenou, ktorú zdaniteľný obchodník požaduje za tovar, a kúpnou cenou.“
Článok 318 smernice 2006/112 stanovuje:
„1.   S cieľom zjednodušiť postup výberu dane môžu členské štáty po porade s Výborom pre DPH ustanoviť, že pre určité transakcie alebo pre určité kategórie zdaniteľných obchodníkov sa základ dane pri dodaniach tovaru, ktoré podliehajú úprave zdaňovania prirážky, určí za každé zdaňovacie obdobie, za ktoré zdaniteľný obchodník musí podať daňové priznanie k DPH uvedené v článku 250.
V prípade uvedenom v prvom pododseku je základom dane pri dodaniach tovaru, na ktoré sa uplatňuje rovnaká sadzba DPH, celková zisková prirážka, ktorú uplatňuje zdaniteľný obchodník znížená o výšku DPH, ktorá sa na túto prirážku vzťahuje.
2.   Celková zisková prirážka sa rovná rozdielu medzi týmito dvoma sumami:
a)
celkovou hodnotou dodaní tovaru, ktoré podliehajú úprave zdaňovania prirážky a ktoré zdaniteľný obchodník uskutočnil počas zdaňovacieho obdobia, za ktoré podáva daňové priznanie, t. j. celková suma predajných cien,
b)
celkovou sumou nákupov tovaru uvedeného v článku 314, ktoré uskutočnil zdaniteľný obchodník počas zdaňovacieho obdobia, za ktoré podáva daňové priznanie, t. j. celková suma kúpnych cien.
3.   Členské štáty [prijmú] opatrenia potrebné na zabezpečenie toho, aby zdaniteľní obchodníci uvedení v odseku 1 neboli neoprávnene zvýhodnení alebo neutrpeli neoprávnenú ujmu.“
Smernica 2000/53/ES
Odôvodnenie 5 smernice Európskeho parlamentu a Rady 2000/53/ES z 18. septembra 2000 o vozidlách po dobe životnosti (
Ú. v. ES L 269, 2000, s. 34
; Mim. vyd. 15/005, s. 224) uvádza, že existuje základný princíp, podľa ktorého by sa mal odpad opätovne využiť a zhodnotiť a uprednostniť by sa malo opätovné využitie a recyklácia. Odôvodnenia 14 tejto smernice uznáva nevyhnutnosť podpory rozvoja trhov pre recyklované materiály.
Článok 3 smernice 2000/53 nazvaný „Rozsah“ v odseku 1 stanovuje:
„Táto smernica sa vzťahuje na vozidlá a vozidlá po dobe životnosti, vrátane ich súčiastok a materiálov. Bez toho, aby sa to dotklo článku 5 ods. 4, tretí pododsek, bude platiť bez ohľadu na to, aký servis sa robil motorovému vozidlu alebo ako sa opravovalo počas používania a bez ohľadu na to, či je vybavené súčiastkami, ktoré dodal výrobca alebo inými súčiastkami, ktorých použitie ako náhradných alebo výmenných súčiastok je v súlade s príslušnými ustanoveniami spoločenstva alebo vnútroštátnymi ustanoveniami.“
Dánske právo
Lov om merværdiafgift nr. 106 (zákon 106 o dani z pridanej hodnoty) z 23. januára 2013, v znení platnom v čase skutkových okolností vo veci samej (ďalej len „zákon o DPH“), vo svojej kapitole 17 nazvanej „Osobitné ustanovenia platné pre použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti“ v článku 69 ods. 1 bode 1 a v článku 69 ods. 3 stanovuje:
„1.   Podniky, ktoré nakúpia okrem iného na účely opätovného predaja použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti, môžu pri opätovnom predaji zaplatiť daň z použitého tovaru podľa ustanovení tejto kapitoly. Podmienkou uplatnenia týchto pravidiel najmä na použitý tovar je to, aby tento tovar bol dodaný podniku z územia Dánska alebo inej krajiny Európskej únie:
1)
nezdaniteľnou osobou,
…
3.   Za použitý tovar sa považuje hmotný hnuteľný majetok, ktorý je vhodný na ďalšie používanie v danom stave alebo po oprave, okrem umeleckých diel, zberateľských predmetov, starožitností a vzácnych kameňov a kovov. Dopravný prostriedok dodaný do alebo z ďalšej krajiny Európskej únie sa považuje za použitý, pokiaľ sa naň nevzťahuje vymedzenie uvedené v § 11 ods. 6.“
Podľa prípravných prác na zákone o DPH z roku 1994 (Folketingstidende 1993 – 1994, Príloha A, stĺpec 4368), ktorý zaviedol pravidlá o DPH v súvislosti s použitým tovarom, „cieľom navrhovaných pravidiel je zabrániť tomu, aby sa daň z toho istého tovaru platila v plnej výške dvakrát alebo viackrát. Dochádza k tomu napríklad v prípade, že obchodníci kúpia od jednotlivcov použitý tovar na účely jeho opätovného predaja.“
Z týchto prípravných prác vyplýva, že pojem „použitý tovar“ uvedený v článku 69 ods. 3 zákona o DPH označuje „hmotný hnuteľný majetok, ktorý je vhodný na ďalšie používanie v danom stave alebo po oprave. Z toho vyplýva, že hmotný hnuteľný majetok si musí zachovať svoju identitu.“
V informačnom obežníku z 10. februára 2006 týkajúcom sa DPH zo šrotovania vozidiel daňový orgán uviedol, že ustanovenia o DPH z použitého tovaru sa nevzťahujú na opätovný predaj náhradných dielov spracovateľom starých vozidiel (šrotovisko), lebo vozidlo demontované na náhradné diely mení svoju povahu.
Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
Sjelle Autogenbrug I/S je podnik zaoberajúci sa opätovným využitím vozidiel, ktorého hlavnou činnosťou je obchodovanie s použitými dielmi z vozidiel po dobe životnosti.
Činnosť spoločnosti Sjelle Autogenbrug I/S okrem iného zahŕňa ekologické spracovania a spracovanie odpadu pochádzajúceho z týchto vozidiel, čo je predbežná podmienka práva na demontovanie náhradných dielov. Nakoniec len malá miera z celkového obratu podniku predstavuje predaj odpadu zo starého železa (šrot), ktorý zostáva po spracovaní a demontovaní automobilových súčiastok.
Sjelle Autogenbrug odkupuje vozidlá po dobe životnosti od jednotlivcov a poisťovní. Ani jednotlivci, ani poisťovne nepriznávajú DPH z uskutočnených predajov. Vnútroštátny súd vo svojom rozhodnutí uviedol, že otázka, ktorú kladie Súdnemu dvoru, sa týka len kvalifikácie použitých dielov pochádzajúcich z vozidiel, ktoré Sjelle Autogenbrug kúpila od jednotlivcov.
Zošrotovanie vozidla po dobe životnosti zakladá nárok na šrotovné, ktoré vypláca ministerstvo životného prostredia poslednému majiteľovi vozidla zapísanému v štátnom registri vozidiel. Cieľom tejto úpravy je motivovať majiteľov, aby zabezpečili zošrotovanie vozidla v súlade so životným prostredím. Od roku 2014 príjemcom tohto šrotovného nie je Sjelle Autogenbrug, ale vlastníci týchto vozidiel.
Vnútroštátny súd uvádza, že neexistujú informácie o zložení kúpnej ceny týchto vozidiel a najmä o stanovení a zahrnutí do predajnej ceny hodnoty automobilových dielov, kovového šrotu, ako aj šrotovného stanoveného za ekologické spracovanie a spracovanie odpadu z vozidiel.
Vnútroštátny súd uvádza, že Sjelle Autogenbrug uplatňuje DPH podľa všeobecných pravidiel. Dňa 15. júla 2010 požiadala dánske daňové orgány o prijatie záväzného daňového rozhodnutia o uplatnení úpravy DPH na použitý tovar, ktorá je obsiahnutá v kapitole 17 zákona o DPH, na jej činnosť ďalšieho predaja použitých automobilových dielov.
Podľa záväzného daňového rozhodnutia, ktoré jej daňový úrad doručil 6. augusta 2010, Sjelle Autogenbrug nemá právo uplatňovať úpravu zdanenia prirážky z predajov použitého tovaru z dôvodu, že dotknuté automobilové diely nespadajú pod pojem „použitý tovar“ v zmysle platnej právnej úpravy.
Landsskatteretten (Daňový súd, Dánsko) potvrdil toto záväzné daňové rozhodnutie rozsudkom z 12. decembra 2011. Žalobkyňa vo veci samej sa proti tomuto rozsudku odvolala na odvolací súd.
Za týchto okolností Vestre Landsret (Západný regionálny odvolací súd, Dánsko) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúcu prejudiciálnu otázku:
„Možno diely pochádzajúce z vozidiel po dobe životnosti, ktoré podnik zaoberajúci sa opätovným využitím vozidiel, ktorý je zaregistrovaný ako platiteľ DPH, demontuje z vozidiel na účely ich ďalšieho predaja ako náhradných dielov, považovať za použitý tovar v zmysle článku 311 ods. 1 bodu 1 smernice [2006/112]?“
O prejudiciálnej otázke
Svojou prejudiciálnou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa článok 311 ods. 1 bod 1 smernice 2006/112 má vykladať v tom zmysle, že použité diely, ktoré pochádzajú z vozidiel po dobe životnosti odkúpených podnikom zaoberajúcim sa opätovným využitím vozidiel od jednotlivca a ktoré sú určené na ďalší predaj ako náhradné diely, predstavujú „použitý tovar“ v zmysle tohto ustanovenia, v dôsledku čoho dodávky takýchto dielov uskutočnené zdaniteľným obchodníkom podliehajú uplatneniu úpravy zdaňovania prirážky.
V tejto súvislosti treba pripomenúť, že pri určení pôsobnosti ustanovenia práva Spoločenstva je potrebné zohľadniť súčasne jeho znenie, kontext a jeho ciele (rozsudok z 3. marca 2011, Auto Nikolovi,
C‑203/10
,
EU:C:2011:118
, bod
a citovaná judikatúra).
V prejednávanej veci v zmysle článku 311 ods. 1 bod 1 smernice 2006/112 „použitý tovar“ predstavuje „hmotný hnuteľný majetok, ktorý je vhodný na ďalšie používanie v danom stave alebo po oprave“.
Treba konštatovať, že z tohto ustanovenia nevyplýva, že pojem „použitý tovar“ v zmysle tohto ustanovenia vylučuje hmotný hnuteľný tovar, ktorý je vhodný na ďalšie používanie v danom stave alebo po oprave, pochádzajúci z iného tovaru, ktorého bol súčasťou ako jeho diel. Okolnosť, že použitý tovar, ktorý je súčasťou iného tovaru, je od tohto iného tovaru oddelený, nespochybňuje kvalifikáciu demontovaného tovaru ako „použitého tovaru“, pokiaľ ho možno ďalej použiť „v danom stave alebo po oprave“.
Ďalej kvalifikácia za „použitý tovar“ výlučne vyžaduje, aby si používaný tovar zachoval vlastnosti, ktoré mal ako nový, a aby mohol byť z tohto dôvodu opätovne použitý ako taký alebo po oprave.
To platí aj pre automobilové diely demontované z vozidla po dobe životnosti, pokiaľ si aj v prípade svojho oddelenia od tohto vozidla zachovávajú vlastnosti, ktoré mali ako nové, a môžu byť teda opätovne využité na tie isté účely.
Tento výklad je navyše v súlade so základnou zásadou uvedenou v odôvodnení 5 smernice 2000/53, podľa ktorej je namieste využiť a zhodnotiť odpad z automobilov, do ktorého patria súčiastky a materiály vozidiel po dobe životnosti.
Argumentácia dánskej vlády, podľa ktorej kvalifikácia za „použitý tovar“ v zmysle článku 311 ods. 1 bod 1 smernice 2006/112 predpokladá identickosť kúpeného a predaného tovaru, čo nie je prípad kúpy celého motorového vozidla a predaja náhradných dielov demontovaných z tohto vozidla, nemôže viesť k spochybneniu tohto výkladu. Táto vláda sa domnieva, že náhradné diely pochádzajúce z použitého vozidla boli vyrobené pri spracovaní odpadu z tohto vozidla. Z tohto dôvodu si od okamihu, keď boli kúpené podnikom ako diely vozidla po dobe životnosti, do okamihu, keď boli predané ako náhradné diely, nezachovali svoju identickosť.
Napriek tomu treba konštatovať, že motorové vozidlo sa skladá z dielov, ktoré boli zmontované a môžu byť demontované a ďalej predané v danom stave alebo po oprave.
Za týchto podmienok sa diely pochádzajúce z vozidiel po dobe životnosti majú považovať za „použitý tovar“ v zmysle článku 311 ods. 1 bod 1 smernice 2006/112, v dôsledku čoho dodávky takýchto dielov uskutočnené zdaniteľnými obchodníkmi podliehajú uplatneniu úpravy zdaňovania prirážky v súlade s článkom 313 ods. 1 tejto smernice.
V tomto ohľade, pokiaľ ide o úpravu zdaňovania prirážky, treba pripomenúť, že v zmysle článku 315 druhého odseku smernice 2006/112 sa zisková prirážka zdaniteľného obchodníka rovná rozdielu medzi predajnou cenou, ktorú zdaniteľný obchodník požaduje za tovar, a kúpnou cenou.
Neuplatnenie tejto úpravy na náhradné diely demontované z motorových vozidiel po dobe životnosti kúpené od jednotlivcov by bolo v rozpore s cieľom osobitnej úpravy zdaňovania prirážky, ktorým je, ako vyplýva z odôvodnenia 51 smernice 2006/112, zamedziť dvojitému zdaneniu a skresleniu hospodárskej súťaže medzi zdaniteľnými osobami v súvislosti s použitým tovarom (pozri v tomto zmysle rozsudky z 1. apríla 2004, Stenholmen,
C‑320/02
,
EU:C:2004:213
, bod
; z 8. decembra 2005Jyske Finans,
C‑280/04
,
EU:C:2005:753
, bod
, ako aj z 3. marca 2011, Auto Nikolovi,
C‑203/10
,
EU:C:2011:118
, bod
).
Uplatnenie DPH na transakcie spočívajúce v dodaní takýchto náhradných dielov uskutočnené zdaniteľným obchodníkom by viedlo k dvojitému zdaneniu, keďže jednak cena uvedených dielov nevyhnutne zohľadňuje DPH zaplatenú na vstupe pri kúpe vozidla osobou spadajúcou do pôsobnosti článku 314 písm. a) smernice 2006/112, a jednak ani táto osoba, ani zdaniteľný obchodník neboli spôsobilí na odpočet tejto sumy (pozri rozsudok z 3. marca 2011, Auto Nikolovi,
C‑203/10
,
EU:C:2011:118
, bod
a citovanú judikatúru).
Dánska a grécka vláda síce poukazujú na prípadné ťažkosti pri stanovení základu dane pri prirážke a najmä nákupnej ceny každého z náhradných dielov v súlade s článkom 315 smernice 2006/112.
Prípadné praktické ťažkosti pri uplatnení úpravy zdaňovania prirážky však nemôžu odôvodniť vylúčenie určitých kategórií zdaniteľných obchodníkov z tejto úpravy, keďže možnosť takéhoto vylúčenia nie je upravená ani v článku 313, ani v nijakom inom ustanovení smernice 2006/112.
Okrem toho základ dane určený na základe úpravy zdaňovania prirážky musí vyplývať z účtovníctva, ktoré umožní overiť, že všetky podmienky uplatnenia tejto úpravy sú splnené.
Navyše treba pripomenúť, že s cieľom zjednodušiť postup výberu dane môžu členské štáty po porade s Výborom pre DPH ustanoviť, že pre určité transakcie alebo pre určité kategórie zdaniteľných obchodníkov základ dane pri dodaniach tovaru, ktoré podliehajú úprave zdaňovania prirážky a na ktoré sa uplatňuje rovnaká sadzba DPH, tvorí celková zisková prirážka, ako je definovaná v článku 318 smernice 2006/112.
Vzhľadom na všetky vyššie uvedené úvahy je potrebné vnútroštátnemu súdu odpovedať tak, že článok 311 ods. 1 bod 1 smernice 2006/112 sa má vykladať v tom zmysle, že použité diely, ktoré pochádzajú z vozidiel po dobe životnosti odkúpených podnikom zaoberajúcim sa opätovným využitím vozidiel od jednotlivca a ktoré sú určené na ďalší predaj ako náhradné diely, predstavujú „použitý tovar“ v zmysle tohto ustanovenia, v dôsledku čoho dodávky takýchto dielov uskutočnené zdaniteľným obchodníkom podliehajú uplatneniu úpravy zdaňovania prirážky.
O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (tretia komora) rozhodol takto:

Článok 311 ods. 1 bod 1 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že použité diely, ktoré pochádzajú z vozidiel po dobe životnosti odkúpených podnikom zaoberajúcim sa opätovným využitím vozidiel od jednotlivca a ktoré sú určené na ďalší predaj ako náhradné diely, predstavujú „použitý tovar“ v zmysle tohto ustanovenia, v dôsledku čoho dodávky takýchto dielov uskutočnené zdaniteľným obchodníkom podliehajú uplatneniu úpravy zdaňovania prirážky.

Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: dánčina.