CELEX: 62021CJ0295
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu
Kopēja nodokļu sistēma, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kuri atrodas dažādās dalībvalstīs
Direktīva 90/435/EEK
4. panta 1. punkts
Mātesuzņēmuma atbrīvošana no nodokļa par tā meitasuzņēmuma izmaksātajām dividendēm
Galīgi ar nodokli apliekamo ienākumu pārpalikuma pārnešana uz nākamajiem taksācijas gadiem
Sabiedrības, kurai ir galīgi ar nodokli apliekamo ienākumu pārpalikums, pievienošana citai sabiedrībai
Valsts tiesiskais regulējums, ar kuru ir ierobežota šāda pārpalikuma pārnešana uz iegūstošo sabiedrību

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā ir interpretējams Padomes Direktīvas 90/435/EEK (1990. gada 23. jūlijs) par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kas atrodas dažādās dalībvalstīs (
OV 1990, L 225, 6. lpp.
), 4. panta 1. punkts kopsakarā ar Padomes Trešo direktīvu 78/855/EEK (1978. gada 9. oktobris), kas pamatojas uz Līguma 54. panta 3. punkta g) apakšpunktu un attiecas uz akciju sabiedrību apvienošanos (
OV 1978, L 295, 36. lpp.
), kā arī Padomes Sesto direktīvu 82/891/EEK (1982. gada 17. decembris), kas pamatojas uz Līguma 54. panta 3. punkta g) apakšpunktu un attiecas uz akciju sabiedrību sadalīšanu (
OV 1982, L 378, 47. lpp.
).
Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar strīdu starp
Allianz Benelux SA
un
État belge
,
SPF Finances
par šīs sabiedrības ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliekamo ienākumu noteikšanu 2004.–2007. taksācijas gadam.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
Direktīva 90/435
Direktīvas 90/435 trešajā un ceturtajā apsvērumā ir noteikts:
“tā kā spēkā esošie nodokļu noteikumi, kas regulē attiecības starp dažādu dalībvalstu mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, dažādās dalībvalstīs ievērojami atšķiras un parasti ir neizdevīgāki nekā tie noteikumi, ko piemēro vienas un tās pašas dalībvalsts mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem; tā kā šā iemesla dēļ dažādu dalībvalstu sabiedrību sadarbība ir nelabvēlīgākā stāvoklī salīdzinājumā ar vienas dalībvalsts sabiedrību sadarbību; tā kā šim trūkumam ir jādara gals, ieviešot kopēju sistēmu, kas atvieglinātu sabiedrību grupēšanos [Kopienu mērogā];
tā kā gadījumā, ja mātesuzņēmums saņem sadalītu peļņu, jo tas ir asociēts [apvienots] ar meitasuzņēmumu, mātesuzņēmuma valstij:
–
vai nu jāatturas uzlikt nodokļus šai peļņai,
–
vai arī jāuzliek nodokļi šādai peļņai, ļaujot mātesuzņēmumam no maksājamā nodokļa summas atskaitīt to uzņēmuma ienākumu nodokļa daļu, ko samaksājis meitasuzņēmums, uz ko attiecas šī peļņa [attiecībā uz šo peļņu]”.
Šīs direktīvas 1. panta 1. punkta pirmais un otrais ievilkums ir formulēts šādi:
“Ikviena dalībvalsts piemēro šo direktīvu:
–
sadalītai peļņai, ko tās valsts sabiedrības saņem no saviem meitasuzņēmumiem citās dalībvalstīs,
–
sadalītai peļņai, ko tās valsts sabiedrības sadala citu dalībvalstu sabiedrībām, kuru meitasuzņēmumi tās ir.”
Saskaņā ar minētās direktīvas 4. panta 1. un 2. punktu:
“1.   Ja mātesuzņēmums saņem sadalītu peļņu tādēļ, ka tam ir asociēts [pievienots] meitasuzņēmums, tad, ja vien šo uzņēmumu nelikvidē, mātesuzņēmuma valsts vai nu:
–
atturas šādai peļņai uzlikt nodokļus, vai
–
uzliek šādai peļņai nodokļus saskaņā ar 5. pantā paredzētajiem ierobežojumiem tādā apjomā, kas nepārsniedz attiecīgā nodokļa summu dalībvalstī, ļaujot mātesuzņēmumam no maksājamās nodokļu summas atskaitīt to uzņēmuma ienākumu nodokļa daļu, kas attiecas uz šo peļņu, un, ja tas ir lietderīgi, tiešo peļņas nodokli, ko iekasējusi dalībvalsts, kurā atrodas meitasuzņēmums.
2.   Katra dalībvalsts tomēr saglabā izvēles tiesības paredzēt, ka no mātesuzņēmuma pelņas, kam uzliek nodokli, nevar atskaitīt maksājumus, kas attiecas uz kapitāla daļu un zaudējumiem, ko rada meitasuzņēmuma peļņas sadalīšana. Ja vadības izmaksas, kas attiecas uz kapitāla daļu, šādā gadījumā ir noteiktas kā izmaksas ar parastu likmi, stabili noteiktā summa nevar pārsniegt 5 % no meitasuzņēmuma sadalītās peļņas.”
Direktīva 90/435 tika grozīta tostarp ar Padomes 2003. gada 22. decembra Direktīvu 2003/123/EK (
OV 2004, L 7, 41. lpp.
). Saskaņā ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu, redakcijā, kas izriet no Direktīvas 2003/123:
“Ja mātesuzņēmums vai tā pastāvīgais uzņēmums, pamatojoties uz mātesuzņēmuma apvienību ar savu meitasuzņēmumu, saņem sadalīto peļņu, mātesuzņēmuma valsts un pastāvīgā uzņēmuma valsts, izņemot gadījumu, ja meitasuzņēmums ir likvidēts:
–
atturas tādai peļņai uzlikt nodokļus, vai
–
uzliek tādai peļņai nodokļus, atļaujot mātesuzņēmumam un pastāvīgajam uzņēmumam atskaitīt no maksājamās nodokļa summas to uzņēmuma peļņas [ienākumu] nodokļa daļu, kas saistīta ar tādu peļņu un ko samaksājis meitasuzņēmums un zemākā līmeņa meitasuzņēmumi, saskaņā ar nosacījumu, ka katrā līmenī sabiedrība un tās zemākā līmeņa meitasuzņēmumi atbilst 2. un 3. pantā paredzētajām prasībām, līdz atbilstošā maksājamā nodokļa summas robežai.”
Direktīva 90/435 tika atcelta ar Padomes Direktīvu 2011/96/ES (2011. gada 30. novembris) par kopējo sistēmu nodokļu uzlikšanai, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kuri atrodas dažādās dalībvalstīs (
OV 2011, L 345, 8. lpp.
), kas stājās spēkā 2012. gada 18. janvārī. Tomēr, ņemot vērā pamatlietas faktu norises laiku, tiem
ratione temporis
ir piemērojama Direktīva 90/435.
Direktīva 78/855
Direktīvas 78/855 19. panta 1. punktā ir noteikts:
“Apvienošanās
ipso jure
un vienlaikus rada šādas sekas:
a)
iegūstamās sabiedrības aktīvi un pasīvi tiek nodoti ieguvējai sabiedrībai gan starp iegūstamo sabiedrību un ieguvēju sabiedrību, gan attiecībā uz trešajām personām;
[..].”
Beļģijas tiesības
1992. gada
code des impôts sur les revenus
(Ienākuma nodokļa kodekss), redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktiem (turpmāk tekstā – “1992. gada
CIR
”), 202. panta 1. punktā ir paredzēts:
“No taksācijas perioda peļņas tajā iekļautajā apmērā atskaita arī:
1° dividendes, izņemot ienākumus, kas gūti, sabiedrībai cedējot savas akcijas vai kapitāla daļas vai pilnībā vai daļēji sadalot sabiedrības aktīvus;
[..].”
Atbilstoši 1992. gada
CIR
204. panta pirmajai daļai:
“Saskaņā ar 202. panta 1. punkta 1., 3. un 4. apakšpunktu atskaitāmie ienākumi ir uzskatāmi par iekļautiem taksācijas perioda peļņā līdz 95 [%] no iekasētās vai saņemtās summas, ko var palielināt, pieskaitot patieso vai fiktīvo vērtspapīru priekšnodokli, vai – attiecībā uz 202. panta 1. punkta 4. un 5. apakšpunktā minētajiem ienākumiem – samazināt par pārdevējam samaksātajiem procentiem, ja vērtspapīri iegādāti taksācijas periodā.”
1992. gada
CIR
205. panta 2. punkts ir formulēts šādi:
“Šā kodeksa 202. pantā paredzētais atskaitījums ir ierobežots līdz taksācijas periodā gūtās peļņas kopsummai, kāda paliek pāri pēc 199. panta piemērošanas, no kuras atskaitīti: [..].”
1992. gada
CIR
206. pantā ir noteikts:
“§ 1.   Agrākie saimnieciskās darbības zaudējumi secīgi tiek atskaitīti no saimnieciskās darbības peļņas katrā no nākamajiem taksācijas periodiem.
§ 2.   [..]
Apvienošanās gadījumā, kas veikta saskaņā ar 211. panta 1. [punktu], saimnieciskās darbības zaudējumi, kas iegūstamajai sabiedrībai radušies pirms apvienošanās, paliek atskaitāmi attiecībā uz iegūstošo sabiedrību proporcionāli tai daļai, ko veido pirmās minētās sabiedrības neto nodokļu aktīvi pirms pārnesto elementu pievienošanas, no iegūstošās sabiedrības neto nodokļu aktīvu un pārnesto elementu neto nodokļu vērtības kopsummas arī pirms apvienošanās. Sadalīšanas gadījumā, kas veikta saskaņā ar 211. panta 1. punktu, iepriekš noteiktā norma attiecas uz saimnieciskās darbības zaudējumu daļu, ko nosaka proporcionāli pārnesto elementu neto nodokļu vērtībai iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu kopsummā.”
Pamatlieta un prejudiciālais jautājums
1995. gada 16. novembrī
AGF l’Escaut SA
ieguva divas apdrošināšanas sabiedrības. 1999. gada 15. septembrī
Assubel‑Vie SA
ieguva pašu
AGF l’Escaut
, kā arī piecas citas apdrošināšanas sabiedrības.
Sabiedrībām, kuras ir ieguvušas
AGF l’Escaut
un
Assubel‑Vie
un kuras ir apvienojušās ar nosaukumu
Allianz Benelux
, bija galīgi ar nodokli apliekamo ienākumu (turpmāk tekstā – “
RDT
”) pārpalikums, kas bija pārnesams uz nākamajiem taksācijas gadiem.
Allianz Benelux
šo
RDT
pārpalikumu pilnībā bija pārnesusi uz 2004.–2007. taksācijas gadu. Beļģijas nodokļu administrācija šo pilnīgo pārnešanu atteica.
Pēc
Allianz Benelux
iesniegtās sūdzības par šo atteikumu Beļģijas nodokļu administrācijas kompetentais reģionālais direktors 2012. gada 19. decembra lēmumā uzskatīja, ka, tā kā nav tiesību normu, kurās būtu paredzēta iegūstamās sabiedrības
RDT
pārpalikuma nodošana iegūstošajai sabiedrībai, iegūstamo sabiedrību
RDT
pārpalikuma pārnešanai, ko šajā gadījumā lūdza
Allianz Benelux
, nav nekāda juridiska pamata. Tomēr viņš pieļāva daļēju pārpalikuma pārnešanu tikai atbilstoši proporcionālajai daļai, kas paredzēta 1992. gada
CIR
206. panta 2. punktā attiecībā uz atgūstamajiem zaudējumiem.
Allianz Benelux
cēla prasību pret šo lēmumu
tribunal de première instance francophone de Bruxelles
(Briseles frankofonā pirmās instances tiesa, Beļģija). Ar 2016. gada 20. maija spriedumu šī tiesa noraidīja lūgumu pilnībā pārnest
RDT
pārpalikumu.
Allianz Benelux
ir pārsūdzējusi šo spriedumu iesniedzējtiesā. Šī sabiedrība apgalvoja – tas, ka iegūstošā sabiedrība nav pilnībā pārnesusi iegūstamajai sabiedrībai piederošos
RDT
, kas ir pārnesami, izraisa, pirmkārt, šo ienākumu aplikšanu ar nodokli, otrkārt, Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pārkāpumu un, treškārt, nodokļu neitralitātes principa pārkāpumu.
Šādos apstākļos
cour d’appel de Bruxelles
(Briseles apelācijas tiesa, Beļģija) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai Direktīvas [90/435] 4. panta 1. punkts, skatīts vai neskatīts kopā ar Direktīvas [78/855] un Direktīvas [82/891] par sabiedrību tiesībām noteikumiem, ir jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā valsts tiesību norma, kurā paredzēts, ka pirmajā direktīvā minētā sadalītā peļņa tiek iekļauta tās sabiedrības, kura ir saņēmusi dividendes, nodokļa bāzē un pēc tam tiek atskaitīti līdz 95 % no tās summas un vajadzības gadījumā tā tiek pārnesta uz nākamajiem taksācijas gadiem, bet kā rezultātā, tā kā nav īpašas tiesību normas, kas sabiedrību reorganizācijas gadījumā paredzētu, ka samazinājumi, kas šādā veidā pārnesti iegūstošajai sabiedrībai, tiek pilnībā pārnesti uz iegūstošo sabiedrību, attiecīgā peļņa saistībā ar minēto darbību tiek netieši aplikta ar nodokli, jo tiek piemērota tāda tiesību norma, ar kuru ir ierobežota minēto samazinājumu pārnešana proporcionāli tai daļai, ko veido fiskālie neto aktīvi pirms darbības ar iegūstošās sabiedrības pārnestajiem elementiem no iegūstošās sabiedrības fiskālo neto aktīvu un pārnesto aktīvu fiskālo elementu neto vērtības [kopsummas] – arī pirms darbības?”
Par prejudiciālo jautājumu
Par pieņemamību
Vispirms jānorāda – lai gan prejudiciālajā jautājumā iesniedzējtiesa atsaucas ne tikai uz Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu, bet arī uz Direktīvām 78/855 un 82/891, tā tomēr nemin nevienu konkrētu abu pēdējo minēto direktīvu tiesību normu, kā arī neizklāsta iemeslus, kuru dēļ tām būtu nozīme pamatlietā.
Pirmkārt, jānorāda, ka Direktīva 82/891 saskaņā ar tās 1. pantu reglamentē tikai akciju sabiedrību sadalīšanu, pievienojot un/vai dibinot jaunas sabiedrības, tādējādi tā nav piemērojama pamatlietā, kas attiecas uz apvienošanos, kura ir nošķirta no šādas sadalīšanas.
Otrkārt, arī Direktīva 78/855 pamatlietā nav piemērojama tāpēc, ka tā attiecas tikai uz privāttiesību aspektiem, kas raksturīgi apvienošanās gadījumā, un tajā nav tiesību normu nodokļu jomā. Šajā ziņā pamatlietas faktu norises laikā nodokļu aspektus apvienošanās gadījumā Eiropas Savienībā reglamentēja Padomes Direktīva 90/434/EEK (1990. gada 23. jūlijs) par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai, sadalīšanai, to aktīvu pārvešanai un akciju maiņai (
OV 1990, L 225, 1. lpp.
).
Treškārt, attiecībā uz Direktīvu 90/435 jāatgādina, pirmām kārtām, kā tostarp izriet no tās trešā un ceturtā apsvēruma, ka tās mērķis ir ekonomiskā nozīmē novērst nodokļu dubulto uzlikšanu peļņai, ko vienā dalībvalstī reģistrēts mātesuzņēmums sadalījis ar meitasuzņēmumu, kurš atrodas citā dalībvalstī, un tādējādi atvieglot sabiedrību grupēšanos Savienības mērogā. Šajā ziņā, lai nodrošinātu nodokļu neitralitāti, šīs direktīvas 4. panta 1. punktā ir paredzēts noteikums, kura mērķis ir novērst, ka sadalītajai peļņai vispirms tiek uzlikts nodoklis meitasuzņēmumā un pēc tam – mātesuzņēmumā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 19. decembris, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
,
35.
un
36.
punkts, kā arī tajos minētā judikatūra). Nevienā šīs pašas direktīvas normā nav tieši paredzēta tās piemērošana attiecībā uz tādiem sabiedrību apvienošanās darījumiem kā pamatlietā aplūkotie.
Otrām kārtām, Direktīvas 90/435 1. pants attiecas uz tādas peļņas sadali, ko vienas dalībvalsts sabiedrības saņem no saviem meitasuzņēmumiem, kuru juridiskā adrese ir citās dalībvalstīs. Turklāt saskaņā ar Tiesas judikatūru šīs direktīvas 4. panta 1. punkta pirmais ievilkums nereglamentē situāciju, kad dividendes izmaksājošās sabiedrības juridiskā adrese atrodas tajā pašā dalībvalstī, kurā atrodas dividenžu saņēmējas sabiedrības juridiskā adrese (rīkojums, 2009. gada 4. jūnijs,
KBC Bank
un
Beleggen, Risicokapitaal
, Beheer,
C‑439/07 un C‑499/07
,
EU:C:2009:339
,
57.
punkts).
Taču šajā lietā lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu nav norādīta informācija par to dividenžu izcelsmi, kuras saņēmušas iegūstamās sabiedrības, tādējādi nešķiet iespējams noteikt, vai pamatlietā aplūkotos darījumus reglamentē Direktīva 90/435 vai arī, gluži pretēji, šie darījumi attiecas uz pilnībā iekšēju situāciju, kurā iesaistītas tikai Beļģijas sabiedrības.
Tomēr, pirmām kārtām, saskaņā ar pastāvīgo judikatūru uz prejudiciālajiem jautājumiem par Savienības tiesību interpretāciju attiecas nozīmīguma prezumpcija (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2022. gada 7. septembris, Cilevičs u.c.,
C‑391/20
,
EU:C:2022:638
,
42.
punkts, kā arī tajā minētā judikatūra). Otrām kārtām, Tiesa jau ir konstatējusi, ka Beļģijas valsts tiesībās attiecībā uz
RDT
sistēmu ir atsauce uz Direktīvu 90/435, un līdz ar to saskaņā ar šo atsauci tā atzina lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu pieņemamību, nospriežot – tā kā ar valsts tiesībām izdarītās atsauces uz Savienības tiesībām tvērums ir jautājums, ko reglamentē vienīgi valsts tiesības, tikai valsts tiesa var izvērtēt šīs atsauces uz Savienības tiesībām precīzo tvērumu, jo Tiesas kompetencē ir tikai Savienības tiesību normu pārbaude (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2012. gada 18. oktobris, Punch Graphix Prepress Belgium,
C‑371/11
,
EU:C:2012:647
,
26.
un
27.
punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
Šajā gadījumā, kā ģenerāladvokāts norādījis secinājumu 33. punktā, no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka Beļģijas nodokļu administrācija ir tieši pamatojusi pamatlietā aplūkoto lēmumu ar Tiesas judikatūru
RDT
jomā.
Ņemot vērā iepriekš minēto, jākonstatē, ka prejudiciālais jautājums ir pieņemams un ka tas būtu jāizvērtē, ņemot vērā tikai Direktīvu 90/435.
Par lietas būtību
Ar vienīgo prejudiciālo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, kurā ir paredzēts, ka sabiedrības saņemtās dividendes tiek iekļautas tās nodokļa bāzē pirms šo dividenžu atskaitīšanas no tās līdz 95 % apmērā no to summas, un kurā attiecīgā gadījumā ir atļauts šo atskaitījumu pārnest uz nākamajiem taksācijas gadiem, bet kurš tomēr gadījumā, ja šī sabiedrība tiek pievienota, veicot apvienošanos, ierobežo minētā atskaitījuma pārnešanu uz iegūstošo sabiedrību proporcionāli iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu daļai no iegūstošās sabiedrības un iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu kopsummas.
Vispirms jāatgādina, ka Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktā, redakcijā, kas izriet no Direktīvas 2003/123, ir paredzēts, ka gadījumā, ja mātesuzņēmums vai tā pastāvīgais uzņēmums saņem sadalīto peļņu tāpēc, ka mātesuzņēmums apvienojas ar savu meitasuzņēmumu, tad, ja vien meitasuzņēmumu nelikvidē, mātesuzņēmuma valsts un tā pastāvīgā uzņēmuma valsts vai nu atturas šādai peļņai uzlikt nodokļus, vai arī uzliek šādai peļņai nodokļus, vienlaikus atbilstošās maksājamās nodokļa summas robežās atļaujot mātesuzņēmumam un pastāvīgajam uzņēmumam atskaitīt no maksājamās nodokļa summas to uzņēmumu ienākuma nodokļa daļu, kas attiecas uz šo peļņu un ko ir samaksājis meitasuzņēmums un jebkurš zemākā līmeņa meitasuzņēmums, ar nosacījumu, ka katrā līmenī uzņēmums un tā zemākā līmeņa meitasuzņēmums atbilst pirmās minētās direktīvas 2. un 3. pantā paredzētajām prasībām.
Tādējādi Direktīva 90/435 skaidri ļauj dalībvalstīm izvēlēties vai nu atbrīvojuma no nodokļa sistēmu, vai nodokļu atskaitīšanas sistēmu, kas attiecīgi paredzētas tās 4. panta 1. punkta pirmajā un otrajā ievilkumā (spriedums, 2019. gada 19. decembris, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
,
31.
punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
Saskaņā ar lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu sniegto informāciju Beļģijas Karaliste ir izvēlējusies atbrīvojuma no nodokļa sistēmu, kas paredzēta Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pirmajā ievilkumā. Tāpēc uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ņemot vērā tikai šo normu.
Šajā ziņā Tiesa ir nospriedusi, pirmkārt, ka pienākums dalībvalstij, kura izvēlējusies Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pirmajā ievilkumā paredzēto sistēmu, atturēties no nodokļa uzlikšanas peļņai, kuru saņēmis mātesuzņēmums, pamatojoties uz apvienošanos ar savu meitasuzņēmumu, nav pakļauts nevienam nosacījumam un uz to tieši attiecas tikai šīs direktīvas šī paša panta 2. un 3. punkts, kā arī 1. panta 2. punkts, un, otrkārt, kā turklāt izriet no šajā 4. panta 1. punkta pirmajā ievilkumā paredzētā aizlieguma, valsts tiesiskais regulējums, kurš, lai arī ar to mātesuzņēmuma saņemtās dividendes kā tādas netiek apliktas ar nodokli, var izraisīt to, ka no mātesuzņēmuma par šīm dividendēm tiek netieši iekasēti nodokļi (spriedums, 2019. gada 19. decembris, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
,
33.
un
37.
punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
Saistībā ar Beļģijas nodokļu sistēmu attiecībā uz
RDT
no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka sākotnēji tajā bija paredzēts: mātesuzņēmuma saņemtās dividendes tiek pieskaitītas tās nodokļu bāzei, un pēc tam summa, kas atbilst 95 % no šīm dividendēm, tiek atskaitīta no šīs bāzes, bet tikai – ciktāl mātesuzņēmumam joprojām ir ar nodokli apliekamā peļņa un nav iespējas pārnest uz nākamajiem taksācijas gadiem to
RDT
daļu, kas nav tikusi atskaitīta (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 19. decembris, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
,
39.
punkts).
Tomēr pēc 2009. gada 12. februāra sprieduma Cobelfret (
C‑138/07
,
EU:C:2009:82
)
RDT
sistēma tika grozīta tādējādi, ka saskaņā ar 1992. gada
CIR
205. panta 3. punktu to
RDT
daļu, kuru attiecīgajā taksācijas gadā nevar atskaitīt nepietiekamas peļņas dēļ, tagad var pārnest uz nākamajiem taksācijas gadiem un šī pārnešana nav ierobežota laikā. Tāpēc šķiet, ka pārnesamo zaudējumu samazinājumu, kas saistīts ar dividenžu iekļaušanu mātesuzņēmuma nodokļu bāzē, tagad kompensē tādas pašas
RDT
summas pārnešana, kurai nav ierobežojuma laikā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 19. decembris, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
,
40.
punkts).
Šajā gadījumā pamatlieta attiecas nevis uz situāciju, kad par dividendēm, ko meitasuzņēmums ir izmaksājis savam mātesuzņēmumam, nodoklis ir iekasēts no mātesuzņēmuma, bet gan uz situāciju, kad pēc analoģijas ar to, kas paredzēts valsts tiesību aktos attiecībā uz iegūstamās sabiedrības zaudējumu nodošanu ieguvējai sabiedrībai apvienošanās gadījumā, Beļģijas nodokļu administrācija ir pieļāvusi tikai daļēju
RDT
pārpalikuma, kas piederējis iegūstamajai sabiedrībai, pārnešanu ieguvējai sabiedrībai, proti, līdz iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu daļai no iegūstošās sabiedrības un iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu kopsummas.
Pirmkārt, jākonstatē, ka Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktā nav paredzēta iespēja tāda pārpalikuma beznosacījumu pārnešanai no iegūstamās sabiedrības uz iegūstošo sabiedrību, kas veido galīgi ar nodokli apliekamus ienākumus, kā, piemēram, tie, kas ir Beļģijas nodokļu sistēmas attiecībā uz
RDT
priekšmets. Šajā tiesību normā, kā norādīts šī sprieduma 29. un 30. punktā, ir vienīgi noteikts pienākums dalībvalstīm izvēlēties vai nu atbrīvojuma no nodokļa sistēmu, vai nodokļu atskaitīšanas sistēmu, lai izvairītos no ekonomiskā nozīmē dubultas nodokļu iekasēšanas par dividendēm, ko meitasuzņēmums izmaksā savam mātesuzņēmumam, nenosakot veidu, kādā dalībvalstīm, kas izvēlējušās atbrīvojuma no nodokļa sistēmu, tā ir jāīsteno.
Tātad dalībvalstis, ņemot vērā to iekšējās tiesību sistēmas vajadzības, var brīvi noteikt kārtību, kādā tiek sasniegts Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pirmajā ievilkumā paredzētais rezultāts (rīkojums, 2009. gada 4. jūnijs, KBC Bank un Beleggen, Risicokapitaal, Beheer,
C‑439/07 un C‑499/07
,
EU:C:2009:339
,
50.
punkts).
Otrkārt, nedz Direktīvā 90/434, nedz kādā citā Savienības tiesību normā nav atļauta tāda pārpalikuma no iegūstamās sabiedrības beznosacījumu pārcelšana uz iegūstošo sabiedrību apvienošanās gadījumā kā šī sprieduma 36. punktā aplūkotā, ko lūdz
Allianz Benelux
.
Treškārt, jāpārbauda, vai tāda
RDT
sistēma kā pamatlietā aplūkotā izraisa tiešu vai netiešu nodokļa iekasēšanu par saņemtajām dividendēm, kas nav saderīga ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pirmo ievilkumu.
No vienas puses, attiecībā uz iespējamu tiešu nodokļu iekasēšanu par dividendēm no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka pamatlietā aplūkotā
RDT
sistēma ļauj nodrošināt, ka par dividendēm, kuras saņemtas no iegūstamās sabiedrības, iegūstošajai sabiedrībai nodokli neuzliek. Proti, šajā sistēmā ir paredzēts, ka vispirms mātesuzņēmuma saņemtās dividendes tiek iekļautas tās nodokļa bāzē un pēc tam summa, kas atbilst 95 % no šīm dividendēm, tiek atskaitīta no šīs bāzes, ciktāl ar nodokli apliekamā peļņa – pēc tam, kad ir atskaitīta pārējā peļņa, kas ir atbrīvota no nodokļa, – joprojām pieder mātesuzņēmumam. Tātad minētā sistēma neizraisa tiešu nodokļa iekasēšanu par dividendēm, kas ir atbrīvotas no nodokļa saskaņā ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pirmo ievilkumu, un to turklāt nav apgalvojis neviens no lietas dalībniekiem, kuri iesnieguši apsvērumus.
No otras puses, attiecībā uz iespējamu netiešu nodokļa iekasēšanu par dividendēm, kurai, kā atgādināts šī sprieduma 32. punktā, būtu pretrunā Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkta pirmais ievilkums, jānosaka, vai šajā tiesību normā paredzētajam pienākumam ir pretrunā ietekme uz nodokļu iekasēšanu, kāda uz dividendes saņemošās sabiedrības nodokļa bāzi apvienošanas, veicot pievienošanu, gadījumā ir pārpalikuma pārnešanas ierobežojumam saskaņā ar
RDT
sistēmu.
Šajā ziņā jāatgādina, ka 2019. gada 19. decembra spriedumā Brussels Securities (
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
) attiecībā uz kārtību, kādā saskaņā ar Beļģijas nodokļu tiesībām tiek atskaitīti ienākumi, kas ir atskaitāmi no peļņas, kura apliekama ar nodokli, it īpaši
RDT
pārpalikumi, salīdzinājumā ar citiem ienākumiem, kuru nodokļu atskaitījuma pārnešana ir ierobežota laikā, Tiesa salīdzināja situāciju, par kuru ir runa šajā lietā un kurā mātesuzņēmumam, atskaitot nodokļus, bija jāņem vērā
RDT
pārpalikuma atskaitīšanas prioritārā kārtība attiecībā uz citu nodokļu atskaitīšanu, ar situāciju, kas būtu prevalējusi, ja Beļģijas Karaliste būtu piemērojusi atbrīvojuma sistēmu, saskaņā ar kuru dividendes gluži vienkārši izslēdz no nodokļa bāzes.
Kā ierosina gan Beļģijas valdība, gan Komisija, šādu argumentāciju, kas ir balstīta uz divu situāciju salīdzināšanu, pēc analoģijas var piemērot arī pamatlietā, pat ja Tiesa šo argumentāciju ir izvirzījusi saistībā ar attiecībām starp mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu.
Tāpēc jāsalīdzina tāda situācija kā pamatlietā, kad apvienošanas, veicot pievienošanu, gadījumā tika piemērots tāds pats proporcionālās daļas ierobežojums gan attiecībā uz iegūstamās sabiedrības zaudējumu, gan
RDT
pārpalikuma pārnešanu, ar situāciju, kad attiecīgā dalībvalsts ir ieviesusi vienkāršu atbrīvojuma sistēmu, paredzot dividenžu izslēgšanu no nodokļa bāzes, un kad proporcionālās daļas ierobežojums būtu piemērojams tikai zaudējumu pārnešanai, nevis
RDT
pārpalikumu pārnešanai.
Kā ģenerāladvokāts norādījis secinājumu 57. punktā, no šī salīdzinājuma izriet, ka nešķiet, ka situācijā, kad proporcionālās daļas ierobežojums apvienošanās gadījumā ir piemērojams gan
RDT
pārpalikuma pārnešanai, gan zaudējumu pārnešanai, tiktu iekasēta lielāka nodokļa summa nekā situācijā, kad dividendes ir izslēgtas no saņēmējas sabiedrības nodokļa bāzes. Nodokļu neitralitāte abās situācijās, šķiet, ir ievērota.
Turklāt, kā norāda Komisija, ja
RDT
pārpalikums tiktu pilnībā pārnests uz iegūstošo sabiedrību, lai gan tāds proporcionālās daļas ierobežojums kā pamatlietā ir piemērojams zaudējumu pārnešanai, šī sabiedrība būtu izdevīgākā situācijā nekā tad, ja Beļģijas Karaliste būtu paredzējusi vienkāršu atbrīvojumu no nodokļa.
Turklāt lietās, kuras attiecas uz pamatlietā aplūkotajiem valsts tiesību aktiem, Tiesa ir atgādinājusi, ka dalībvalstis var noteikt kārtību, kādā tiek sasniegts Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktā paredzētais rezultāts (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2009. gada 12. februāris, Cobelfret,
C‑138/07
,
EU:C:2009:82
,
61.
punkts, un rīkojumu, 2009. gada 4. jūnijs, KBC Bank un Beleggen, Risicokapitaal, Beheer,
C‑439/07 un C‑499/07
,
EU:C:2009:339
,
50.
un
53.
punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
Ņemot vērā iepriekš izklāstīto, uz prejudiciālo jautājumu ir jāatbild, ka Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas pieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, kurā ir paredzēts, ka sabiedrības saņemtās dividendes tiek iekļautas tās nodokļa bāzē pirms šo dividenžu atskaitīšanas no tās līdz 95 % apmērā no to summas un kurā attiecīgā gadījumā ir atļauts šo atskaitījumu pārnest uz nākamajiem taksācijas gadiem, bet kurš tomēr gadījumā, ja šī sabiedrība tiek pievienota, veicot apvienošanos, ierobežo minētā atskaitījuma pārnešanu uz iegūstošo sabiedrību proporcionāli iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu daļai no iegūstošās sabiedrības un iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu kopsummas.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (astotā palāta) nospriež:

Padomes Direktīvas 90/435/EEK (1990. gada 23. jūlijs) par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kas atrodas dažādās dalībvalstīs, 4. panta 1. punkts

ir jāinterpretē tādējādi, ka

tas pieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, kurā ir paredzēts, ka sabiedrības saņemtās dividendes tiek iekļautas tās nodokļa bāzē pirms šo dividenžu atskaitīšanas no tās līdz 95 % apmērā no to summas un kurā attiecīgā gadījumā ir atļauts šo atskaitījumu pārnest uz nākamajiem taksācijas gadiem, bet kurš tomēr gadījumā, ja šī sabiedrība tiek pievienota, veicot apvienošanos, ierobežo minētā atskaitījuma pārnešanu uz iegūstošo sabiedrību proporcionāli iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu daļai no iegūstošās sabiedrības un iegūstamās sabiedrības neto nodokļu aktīvu kopsummas.

[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – franču.