CELEX: 62019CJ0235
Προδικαστική παραπομπή
Φόρος προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ)
Οδηγία 2006/112/ΕΚ
Άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ
Απαλλαγή των ασφαλιστικών εργασιών
Παροχή υπηρεσιών διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων προς τον εμπιστευματοδόχο από τους διαχειριστές επενδύσεων
Δεν συμπεριλαμβάνεται οποιαδήποτε αποζημίωση λόγω επελεύσεως κινδύνου
Επαγγελματικό συνταξιοδοτικό πρόγραμμα
Εθνική φορολογική πρακτική
Άσκηση ασφαλιστικής δραστηριότητας
Οντότητες που έχουν λάβει άδεια
Οντότητες που δεν έχουν λάβει τέτοια άδεια
Έννοια των “ασφαλιστικών εργασιών”

Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (
ΕΕ 2006, L 347, σ. 1
).
Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ, αφενός, των United Biscuits (Pension Trustees) Ltd (στο εξής: United Biscuits Pension) και United Biscuits Pension Investments Ltd (στο εξής: UB) και, αφετέρου, των Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (φορολογικής και τελωνειακής αρχής του Ηνωμένου Βασιλείου), σχετικά με την υπαγωγή στον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) των υπηρεσιών διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων.
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
Οι κανόνες περί ΦΠΑ
Κατά το άρθρο 2, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112, στον ΦΠΑ υπόκεινται «οι παροχές υπηρεσιών, που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο έδαφος ενός κράτους μέλους από υποκείμενο στον φόρο που ενεργεί με την ιδιότητά του αυτή».
Το άρθρο 131 της οδηγίας 2006/112, το οποίο περιλαμβάνεται στο κεφάλαιο 1, επιγραφόμενο «Γενικές διατάξεις», του τίτλου IX, επιγραφόμενου «Απαλλαγές», της εν λόγω οδηγίας, ορίζει τα εξής:
«Οι απαλλαγές που προβλέπονται στα κεφάλαια 2 έως 9 εφαρμόζονται με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων και με τις προϋποθέσεις που καθορίζουν τα κράτη μέλη για να διασφαλίζουν την ορθή και απλή εφαρμογή των εν λόγω απαλλαγών και να προλαμβάνουν κάθε ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή ή κατάχρηση.»
Το άρθρο 135, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, το οποίο περιλαμβάνεται στο κεφάλαιο 3, επιγραφόμενο «Απαλλαγές άλλων δραστηριοτήτων», του τίτλου IX της οδηγίας, προβλέπει τα εξής:
«Τα κράτη μέλη απαλλάσσουν τις ακόλουθες πράξεις:
α)
τις ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εργασίες, στις οποίες περιλαμβάνονται οι συναφείς με αυτές παροχές υπηρεσιών, που πραγματοποιούνται από τους ασφαλιστές και ασφαλιστικούς πράκτορες,
[…]»
Η διάταξη αυτή αντιστοιχεί στο άρθρο 13, B, στοιχείο αʹ, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49, στο εξής: έκτη οδηγία), το οποίο ίσχυε μέχρι τις 31 Δεκεμβρίου 2006.
Οι σχετικοί με την ασφάλιση κανόνες
Η πρώτη οδηγία 79/267/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 5ης Μαρτίου 1979, περί συντονισμού των νομοθετικών, κανονιστικών και διοικητικών διατάξεων που αφορούν την ανάληψη της δραστηριότητος της πρωτασφαλίσεως ζωής και την άσκηση αυτής (ΕΕ ειδ. έκδ. 06/001, σ. 57), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2002/12/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 5ης Μαρτίου 2002 (
ΕΕ 2002, L 77, σ. 11
) (στο εξής: πρώτη οδηγία περί ασφαλίσεων ζωής), όριζε στο άρθρο 1 τα εξής:
«Η παρούσα οδηγία αφορά την ανάληψη και την άσκηση των κατωτέρω μη μισθωτών δραστηριοτήτων πρωτασφαλίσεως που ασκούνται από επιχειρήσεις οι οποίες είναι εγκατεστημένες σ’ ένα κράτος μέλος ή επιθυμούν να εγκατασταθούν σε αυτό:
1.   Των ακολούθων ασφαλίσεων, εφ’ όσον απορρέουν από μία σύμβαση:
α)
τον κλάδο “ζωής” […]·
β)
την ασφάλιση προσόδου·
γ)
τις πρόσθετες ασφαλίσεις που διενεργούνται από τις ασφαλιστικές επιχειρήσεις ζωής […]·
δ)
την ασφάλιση που ασκείται στην Ιρλανδία και στο Ηνωμένο Βασίλειο, υπό την ονομασία “permanent health insurance” (ασφάλιση ασθενείας μακράς διαρκείας, μη ακυρώσιμη)·
2.   Των ακολούθων εργασιών, εφ’ όσον απορρέουν από μία σύμβαση, υπόκεινται στον έλεγχο των αρμοδίων για την εποπτεία των ιδιωτικών ασφαλιστικών επιχειρήσεων διοικητικών αρχών:
[…]
γ)
των εργασιών διαχειρίσεως συλλογικών κεφαλαίων συνταξιοδοτήσεως, δηλαδή εργασιών που συνίστανται, για τη δεδομένη επιχείρηση, στη διαχείριση των τοποθετημένων κεφαλαίων, και ιδίως των στοιχείων του ενεργητικού που αντιπροσωπεύουν τα αποθεματικά οργανισμών, οι οποίοι καταβάλλουν παροχές σε περίπτωση θανάτου, σε περίπτωση επιβιώσεως ή σε περίπτωση διακοπής ή μειώσεως δραστηριοτήτων·
δ)
των εργασιών που προβλέπονται στ[ο στοιχείο] γʹ, όταν συνοδεύονται από εγγύηση ασφαλίσεως που καλύπτει είτε τη διατήρηση του κεφαλαίου είτε την εξυπηρέτησή του με έναν ελάχιστο τόκο·
[…]
3.   Των εργασιών που εξαρτώνται από τη διάρκεια της ανθρώπινης ζωής και καθορίζονται ή προβλέπονται από τη νομοθεσία των κοινωνικών ασφαλίσεων, εφ’ όσον ασκούνται ή διευθύνονται, σύμφωνα με τη νομοθεσία ενός κράτους μέλους, από ασφαλιστικές επιχειρήσεις υπό ίδιο κίνδυνο.»
Κατά το άρθρο 6, παράγραφος 1, της ίδιας οδηγίας:
«Η πρόσβαση στις δραστηριότητες που αναφέρονται στην παρούσα οδηγία υπόκειται στην προηγούμενη χορήγηση διοικητικής άδειας.
[…]»
Το άρθρο 7, παράγραφος 2, της πρώτης οδηγίας για την ασφάλιση ζωής όριζε τα εξής:
«Η άδεια χορηγείται ανά κλάδο όπως ορίζεται στο παράρτημα. Καλύπτει ολόκληρο τον κλάδο, εκτός αν η αιτούσα επιχείρηση επιθυμεί να καλύπτει μόνον ένα μέρος των κινδύνων που περιλαμβάνει ο κλάδος αυτός.
[…]»
Το άρθρο 8, παράγραφος 1, της εν λόγω οδηγίας όριζε τα εξής:
«Το κράτος μέλος καταγωγής απαιτεί από τις ασφαλιστικές επιχειρήσεις που ζητούν τη χορήγηση άδειας:
[…]
β)
να περιορίζουν τον εταιρικό σκοπό τους στις δραστηριότητες τις προβλεπόμενες από την παρούσα οδηγία στις εργασίες που προκύπτουν άμεσα από αυτές, εξαιρουμένης κάθε άλλης εμπορικής δραστηριότητας.»
Το παράρτημα της ίδιας οδηγίας περιελάμβανε κατάλογο τιτλοφορούμενο «Ταξινόμηση κατά κλάδους», στο σημείο VII του οποίου αναγράφονταν «οι εργασίες διαχειρίσεως ταμείου ομαδικής συνταξιοδοτήσεως που προβλέπονται στο άρθρο 1, σημείο 2, [στοιχεία] γʹ και δʹ».
Η πρώτη οδηγία περί ασφαλίσεων ζωής καταργήθηκε και αντικαταστάθηκε από την οδηγία 2002/83/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 5ης Νοεμβρίου 2002, σχετικά με την ασφάλιση ζωής (
ΕΕ 2002, L 345, σ. 1
). Στο άρθρο 2 της οδηγίας 2002/83 επαναλαμβάνονταν οι διατάξεις του άρθρου 1 της πρώτης οδηγίας περί ασφαλίσεων ζωής. Το άρθρο 5, παράγραφος 2, της οδηγίας 2002/83 είχε την ίδια διατύπωση με το άρθρο 7, παράγραφος 2, της πρώτης οδηγίας περί ασφαλίσεων ζωής. Το παράρτημα Ι της οδηγίας 2002/83 έφερε τον τίτλο «Ταξινόμηση κατά κλάδους» και στο σημείο VII του καταλόγου αυτού αναγράφονταν «οι εργασίες διαχειρίσεως ταμείου ομαδικής συνταξιοδοτήσεως που προβλέπονται στο άρθρο 2, σημείο 2, στοιχεία γʹ και δʹ».
Η οδηγία 2002/83 καταργήθηκε και αντικαταστάθηκε από την οδηγία 2009/138/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 25ης Νοεμβρίου 2009, σχετικά με την ανάληψη και την άσκηση δραστηριοτήτων ασφάλισης και αντασφάλισης (Φερεγγυότητα ΙΙ) (
ΕΕ 2009, L 335, σ. 1
) (στο εξής: οδηγία Φερεγγυότητα ΙΙ). Το άρθρο 2, παράγραφος 3, της οδηγίας 2009/138 ταυτίζεται, ως προς το περιεχόμενό του, με το άρθρο 1 της πρώτης οδηγίας περί ασφαλίσεων ζωής, με το οποίο έχει πανομοιότυπη, κατ’ ουσίαν, διατύπωση.
Το άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας Φερεγγυότητα ΙΙ, με τίτλο «Άδεια», ορίζει τα εξής:
«Η ανάληψη δραστηριότητας πρωτασφάλισης ή αντασφάλισης, καλυπτόμενης από την παρούσα οδηγία, υπόκειται σε προηγούμενη χορήγηση άδειας.»
Το άρθρο 15, παράγραφος 2, της οδηγίας Φερεγγυότητα ΙΙ προβλέπει τα εξής:
«Υπό την επιφύλαξη του άρθρου 14, η άδεια χορηγείται ανά κλάδο πρωτασφάλισης, όπως ορίζεται στο μέρος Α του παραρτήματος Ι ή στο παράρτημα ΙΙ. Καλύπτει ολόκληρο τον κλάδο, εκτός αν η αιτούσα επιχείρηση επιθυμεί να καλύπτει μόνον ένα μέρος των κινδύνων που περιλαμβάνει ο κλάδος αυτός.»
Το παράρτημα II της οδηγίας Φερεγγυότητα II, με τίτλο «Κλάδοι ασφάλισης ζωής», περιλαμβάνει στο σημείο VII τις «εργασίες διαχειρίσεως ταμείου ομαδικής συνταξιοδοτήσεως που προβλέπονται στο άρθρο 2, παράγραφος 3, στοιχείο βʹ, σημεία iii και iv».
Το δίκαιο του Ηνωμένου Βασιλείου
Από την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως προκύπτει ότι, σύμφωνα με τη νομοθεσία του Ηνωμένου Βασιλείου για την αδειοδότηση των ασφαλιστικών εταιριών, οι παροχές υπηρεσιών διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων, περιλαμβανομένων εκείνων που αφορούσαν επαγγελματικά συνταξιοδοτικά προγράμματα καθορισμένων παροχών, ενέπιπταν στον κλάδο των «ασφαλίσεων» όταν οι σχετικές συμβάσεις εκτελούνταν από ασφαλιστές που είχαν λάβει άδεια σύμφωνα με τις διατάξεις του Insurance Companies Act (νόμου περί ασφαλιστικών εταιριών) (στο εξής: ασφαλιστές).
Εξάλλου, οι ασφαλιστές υπέκειντο στον έλεγχο των διοικητικών αρχών που ήταν αρμόδιες για την εποπτεία των ιδιωτικών ασφαλίσεων. Οι παροχές υπηρεσιών διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων μπορούσαν επίσης να προσφέρονται από επιχειρηματίες που είχαν λάβει άδεια βάσει άλλων ρυθμίσεων (στο εξής: μη ασφαλιστές).
Όσον αφορά τον ΦΠΑ επί των εν λόγω παροχών υπηρεσιών, από τα στοιχεία της ενώπιον του Δικαστηρίου δικογραφίας προκύπτει ότι, κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα, η φορολογική αρχή του Ηνωμένου Βασιλείου εφάρμοζε διαφορετικούς κανόνες αναλόγως του αν οι υπηρεσίες παρέχονταν από ασφαλιστές ή από μη ασφαλιστές. Πριν από την 1η Ιανουαρίου 2005, η διαφορετική αυτή μεταχείριση απέρρεε από νομοθετικές διατάξεις οι οποίες περιόριζαν την απαλλαγή από τον ΦΠΑ μόνο στις ασφαλιστικές εργασίες που παρέχονταν από ασφαλιστές που είχαν λάβει άδεια υπό αυτή την ιδιότητά τους. Μετά την τροποποίηση της νομοθεσίας από την ως άνω ημερομηνία, η φορολογική αρχή συνέχισε, κατά το αιτούν δικαστήριο, να παρέχει την απαλλαγή μόνο για τις παροχές υπηρεσιών διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων όταν αυτές παρέχονταν από ασφαλιστές, μολονότι ο περιορισμός αυτός δεν ήταν πλέον σύμφωνος προς τον νόμο.
Η διαφορά της κύριας δίκης και το προδικαστικό ερώτημα
Η United Biscuits Pension είναι η εμπιστευματοδόχος ενός επαγγελματικού συνταξιοδοτικού προγράμματος που τέθηκε σε εφαρμογή για τους εργαζομένους της United Biscuits (UK) Ltd. Η UB είναι η πρώην εμπιστευματοδόχος ενός συλλογικού επενδυτικού κεφαλαίου στο οποίο είχαν επενδυθεί τα στοιχεία του ενεργητικού του ως άνω συνταξιοδοτικού προγράμματος για το χρονικό διάστημα από το 1989 έως το 2006.
Οι διαδοχικοί εμπιστευματοδόχοι του εν λόγω επενδυτικού κεφαλαίου χρησιμοποιούσαν τις υπηρεσίες διαχειριστών. Οι διαχειριστές αυτοί ήταν τόσο ασφαλιστές όσο και μη ασφαλιστές.
Μεταξύ των υπηρεσιών που παρασχέθηκαν, οι υπηρεσίες που τιμολογήθηκαν από μη ασφαλιστές δεν μπορούσαν, βάσει των κανόνων ή των πρακτικών που ισχύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο, να απαλλαγούν από τον ΦΠΑ, πράγμα για το οποίο παραπονέθηκαν η United Biscuits Pension και η UB.
Οι εταιρίες αυτές, ως εμπιστευματοδόχοι, μεταξύ άλλων, του συνταξιοδοτικού ταμείου, ζήτησαν ματαίως από τη φορολογική αρχή του Ηνωμένου Βασιλείου την επιστροφή του επίμαχου ΦΠΑ, στη συνέχεια δε προσέφυγαν ενώπιον του High Court of Justice (England & Wales), Chancery division [πρωτοβάθμιου δικαστηρίου (Αγγλία και Ουαλία) (τμήμα εμπορικών και λοιπών ιδιωτικών διαφορών), Ηνωμένο Βασίλειο].
Το εν λόγω δικαστήριο, με απόφαση της 30ής Νοεμβρίου 2017, απέρριψε την προσφυγή τους στηριζόμενο στο ότι το εθνικό δίκαιο δεν προέβλεπε απαλλαγή για το επίμαχο χρονικό διάστημα.
Επιληφθέν εφέσεως κατά της αποφάσεως αυτής, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται αν το δίκαιο της Ένωσης επιτρέπει την απαλλαγή από τον ΦΠΑ των υπηρεσιών διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [εφετείο (Αγγλία και Ουαλία) (πολιτικό τμήμα), Ηνωμένο Βασίλειο] αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:
«Αποτελούν οι υπηρεσίες διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων που παρέχονταν στις εκκαλούσες από α) ασφαλιστές και/ή β) μη ασφαλιστές, “ασφαλιστικές εργασίες”, κατά την έννοια του άρθρου 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112;»
Επί του προδικαστικού ερωτήματος
Εισαγωγικά, επισημαίνεται ότι, μολονότι η επίμαχη στην κύρια δίκη φορολογική περίοδος καλυπτόταν, διαδοχικά, από την έκτη οδηγία και από την οδηγία 2006/112, στο μέτρο που το άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112 είναι πανομοιότυπο με το άρθρο 13, B, στοιχείο αʹ, της έκτης οδηγίας, στο προδικαστικό ερώτημα μπορεί να δοθεί απάντηση μόνο βάσει της πλέον πρόσφατης από τις δύο αυτές διατάξεις, η οποία βρίσκεται σε ισχύ κατά τον χρόνο εκδόσεως της παρούσας αποφάσεως.
Με το ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν το άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112 έχει την έννοια ότι υπηρεσίες διαχειρίσεως επενδύσεων που παρέχονται στο πλαίσιο επαγγελματικού συνταξιοδοτικού προγράμματος, μη συμπεριλαμβανομένης οποιασδήποτε αποζημιώσεως λόγω επελεύσεως κινδύνου, μπορούν να χαρακτηριστούν ως «ασφαλιστικές εργασίες», κατά την έννοια της διατάξεως αυτής, και, ως εκ τούτου, να εμπίπτουν στην απαλλαγή από τον ΦΠΑ που προβλέπει η εν λόγω διάταξη για τις πράξεις αυτές.
Υπενθυμίζεται, συναφώς, ότι οι όροι που χρησιμοποιούνται για τον καθορισμό των απαλλαγών του άρθρου 135, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ΦΠΑ πρέπει να ερμηνεύονται στενά, δεδομένου ότι οι απαλλαγές αυτές αποτελούν παρεκκλίσεις από τη γενική αρχή ότι ο ΦΠΑ επιβάλλεται σε κάθε παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας από υποκείμενο στον φόρο (απόφαση της 17ης Μαρτίου 2016, Aspiro,
C 40/15
,
EU:C:2016:172
, σκέψη
).
Οι ασφαλιστικές εργασίες που διαλαμβάνονται στη διάταξη αυτή χαρακτηρίζονται, κατά γενική παραδοχή και κατά πάγια νομολογία, από το γεγονός ότι ο ασφαλιστής αναλαμβάνει, έναντι της προηγούμενης καταβολής ασφαλίστρου, να παράσχει στον ασφαλισμένο, σε περίπτωση επελεύσεως του καλυπτόμενου κινδύνου, τη συνομολογηθείσα κατά τη σύναψη της συμβάσεως παροχή (βλ. απόφαση της 17ης Μαρτίου 2016, Aspiro,
C 40/15
,
EU:C:2016:172
, σκέψη
και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
Εν προκειμένω, το αιτούν δικαστήριο επισημαίνει, τούτο δε επιβεβαιώθηκε κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, ότι οι υπηρεσίες που παρασχέθηκαν συμβατικώς στις εκκαλούσες της κύριας δίκης συνίσταντο μόνο στη διαχείριση επενδύσεων για λογαριασμό τους, μη συμπεριλαμβανομένης οποιασδήποτε αποζημιώσεως λόγω επελεύσεως κινδύνου.
Δεν αμφισβητείται ότι τέτοιες παροχές υπηρεσιών δεν πληρούν τα κριτήρια που μνημονεύθηκαν στις σκέψεις 29 και 30 της παρούσας αποφάσεως, δεδομένου ότι η απαλλαγή που προβλέπεται στο άρθρο 135 παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112 δικαιολογείται κατ’ ουσίαν από τη δυσχέρεια καθορισμού της ορθής βάσης επιβολής του ΦΠΑ για τα ασφάλιστρα που συνδέονται με την κάλυψη του κινδύνου.
Αντιθέτως προς όσα υποστηρίζουν οι εκκαλούσες της κύριας δίκης, ούτε από τη νομολογία του Δικαστηρίου ούτε από το δίκαιο της Ένωσης στον τομέα των ασφαλίσεων μπορεί να συναχθεί κανένα άλλο κριτήριο συνδέσεως με την έννοια των «ασφαλιστικών εργασιών» κατά το άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112.
Όσον αφορά τη νομολογία του Δικαστηρίου, οι εκκαλούσες της κύριας δίκης επικαλούνται τη σκέψη 18 της αποφάσεως της 25ης Φεβρουαρίου 1999, CPP (
C‑349/96
,
EU:C:1999:93
), και τη σκέψη 30 της αποφάσεως της 8ης Μαρτίου 2001, Skandia (
C‑240/99
,
EU:C:2001:140
).
Βεβαίως, στις σκέψεις αυτές εκτίθεται, κατ’ ουσίαν, ότι κανένας λόγος δεν επιτρέπει τη διαφορετική ερμηνεία του όρου «ασφάλιση» αναλόγως του αν περιλαμβάνεται στις σχετικές με την ασφάλιση ή στις σχετικές με τον ΦΠΑ οδηγίες.
Ωστόσο, όπως υπογράμμισε ο γενικός εισαγγελέας στα σημεία 71 έως 75 των προτάσεών του στην υπό κρίση υπόθεση, διαπιστώνεται ότι οι εν λόγω σκέψεις, ερμηνευόμενες στο πλαίσιο των αποφάσεων στις οποίες εντάσσονται, αναφέρονται, στην πραγματικότητα, σε λεπτομέρειες σχετικές με την εφαρμογή της ασφαλίσεως, όπως είναι οι παροχές σε είδος ή η μεσολάβηση ασφαλιστικού πράκτορα μεταξύ του ασφαλιστή και του ασφαλισμένου. Αντιθέτως, το Δικαστήριο, το οποίο, εξάλλου, αναφέρθηκε στον όρο «ασφάλιση» γενικώς και όχι στην έννοια των «ασφαλιστικών εργασιών», κατά το κοινό σύστημα του ΦΠΑ, δεν θέλησε να καθιερώσει αναγκαίο και εγγενή σύνδεσμο μεταξύ της έννοιας των «ασφαλιστικών εργασιών» και ενδεχομένων νομικών κατηγοριών που περιλαμβάνονται στις σχετικές με την ασφάλιση οδηγίες. Επομένως, αμφότερες οι αποφάσεις τις οποίες μνημονεύουν οι εκκαλούσες της κύριας δίκης επαναλαμβάνουν και εφαρμόζουν τα κριτήρια που εκτίθενται στις σκέψεις 29 και 30 της παρούσας αποφάσεως χωρίς να τα θέτουν υπό αμφισβήτηση ή να τα συμπληρώνουν υπό το πρίσμα του δικαίου της Ένωσης στον τομέα των ασφαλίσεων.
Επιπλέον, η ακριβής ανάλυση των σχετικών διατάξεων των οδηγιών δεν μπορεί να στηρίξει την άποψη ότι παροχές διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων όπως οι επίμαχες στην υπόθεση της κύριας δίκης είναι δυνατό να εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112.
Συγκεκριμένα, κατά το γράμμα του άρθρου 1 της πρώτης οδηγίας περί ασφαλίσεων ζωής, το οποίο επαναλαμβάνεται κατ’ ουσίαν στις οδηγίες που το αντικατέστησαν, οι δραστηριότητες ασφαλίσεων ζωής στις οποίες αναφέρονται οι διατάξεις αυτές είναι είτε οι «ασφαλίσεις» που διαλαμβάνονται στην παράγραφο 1 του άρθρου αυτού είτε οι «εργασίες» που διαλαμβάνονται στις παραγράφους 2 και 3 του εν λόγω άρθρου.
Μεταξύ των «εργασιών» αυτών περιλαμβάνονται οι «εργασίες διαχειρίσεως συλλογικών κεφαλαίων συνταξιοδοτήσεως».
Όπως επισήμανε, κατ’ ουσίαν, ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 58 των προτάσεών του, μολονότι οι «ασφαλίσεις» που μνημονεύονται στην παράγραφο 1 του άρθρου αυτού συνιστούν ασφαλιστικές δραστηριότητες σύμφωνα με τη συνήθη έννοια του όρου, οι «εργασίες» είναι δραστηριότητες συναφείς και στενά συνδεόμενες με τις εν λόγω ασφαλιστικές δραστηριότητες. Πρόκειται για παρεπόμενες πράξεις, οι οποίες καλύπτονται από την πρώτη οδηγία περί ασφαλίσεων ζωής και από τη νομοθεσία που την αντικατέστησε, χωρίς ωστόσο να αποτελούν «ασφαλίσεις» κατά την έννοια των οδηγιών περί ασφαλίσεων.
Επομένως, ο νομοθέτης της Ένωσης θέλησε, για τους σκοπούς της εφαρμογής των οδηγιών περί ασφαλίσεων, να μη θεωρηθούν ως «ασφαλίσεις» παροχές όπως οι επίμαχες στην υπόθεση της κύριας δίκης.
Αντιθέτως προς όσα υποστηρίζουν οι εκκαλούσες της κύριας δίκης, το συμπέρασμα αυτό δεν αναιρείται από το γράμμα των παραρτημάτων των οδηγιών περί ασφαλίσεων, καθόσον στα παραρτήματα αυτά γίνεται μνεία της διαχείρισης των συνταξιοδοτικών ταμείων στο πλαίσιο των ασφαλιστικών δραστηριοτήτων.
Συναφώς, είναι αληθές ότι μπορεί να προκύψει ασάφεια από το ότι σε ορισμένα από παραρτήματα αυτά χρησιμοποιούνται οι όροι «Κλάδοι» ή «Κλάδος ασφάλισης ζωής».
Ωστόσο, η αμφισημία αυτή αίρεται με τη συστηματική ανάλυση των επίμαχων διατάξεων.
Όσον αφορά τον τίτλο στην αγγλική γλώσσα του παραρτήματος της πρώτης οδηγίας περί ασφαλίσεων ζωής, επιβάλλεται η παρατήρηση ότι, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 60 των προτάσεών του, μόνον οι αποδόσεις του στη δανική και στην αγγλική γλώσσα χαρακτηρίζουν, στον τίτλο του, τους κλάδους ως «κλάδους ασφαλιστικών εργασιών», ενώ οι αποδόσεις στη γερμανική, τη γαλλική, την ιταλική και την ολλανδική γλώσσα αναφέρονται μόνο σε «κλάδους» δραστηριότητας, αφήνοντας έτσι να εννοηθεί ότι η «διαχείριση συλλογικών κεφαλαίων συνταξιοδοτήσεως», που περιλαμβάνεται στο σημείο VII του εν λόγω παραρτήματος, δεν αποτελεί κλάδο ασφαλιστικών εργασιών αλλά κλάδο δραστηριότητας.
Κατά πάγια νομολογία, οι κανόνες του δικαίου της Ένωσης πρέπει να ερμηνεύονται και να εφαρμόζονται κατά ομοιόμορφο τρόπο με βάση τις αποδόσεις τους σε όλες τις γλώσσες της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Σε περίπτωση απόκλισης μεταξύ των διάφορων γλωσσικών αποδόσεων ενός νομοθετήματος της Ένωσης, η επίμαχη διάταξη πρέπει να ερμηνεύεται με γνώμονα την όλη οικονομία και τον σκοπό της κανονιστικής ρύθμισης της οποίας αποτελεί στοιχείο (απόφαση της 8ης Δεκεμβρίου 2005, C‑280/04, Jyske Finans,
C 280/04
,
EU:C:2005:753
, σκέψη
).
Συναφώς, το ίδιο δε ισχύει και για τον τίτλο του παραρτήματος Ι της οδηγίας 2002/83 και τον τίτλο του παραρτήματος ΙΙ της οδηγίας Φερεγγυότητα II, υπενθυμίζεται ότι ο λόγος υπάρξεως της κατατάξεως που γίνεται στο παράρτημα των οδηγιών αυτών είναι ο καθορισμός, μεταξύ άλλων, των δραστηριοτήτων για τις οποίες απαιτείται η προβλεπόμενη από τις διατάξεις αυτές υποχρεωτική άδεια για την πρόσβαση στις δραστηριότητες στο έδαφος κράτους μέλους.
Η άδεια αυτή απαιτείται, όπως προκύπτει από τον συνδυασμό των άρθρων 1 και 6 της πρώτης οδηγίας περί ασφαλίσεων ζωής, τα οποία παρέμειναν κατ’ ουσίαν αμετάβλητα στις επόμενες οδηγίες, για «τις δραστηριότητες που προβλέπονται στην παρούσα οδηγία».
Όπως επισημάνθηκε, στις σκέψεις 38 επ. της παρούσας αποφάσεως, οι δραστηριότητες αυτές συνίστανται τόσο σε «ασφαλίσεις» όσο και σε παρεπόμενες «εργασίες», μεταξύ των οποίων περιλαμβάνεται η διαχείριση κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων.
Επομένως, υπό το πρίσμα της γενικής οικονομίας των οδηγιών περί ασφαλίσεως, δεν συνιστά ασυνέπεια το γεγονός ότι στην κατάταξη δραστηριοτήτων στα παραρτήματα των εν λόγω οδηγιών περιλαμβάνονται οι δραστηριότητες ασφαλίσεως και διαχειρίσεως κεφαλαίων συνταξιοδοτικών ταμείων, χωρίς η κατάταξη αυτή να έχει την έννοια ότι εξομοιώνει τις εν λόγω εργασίες με τις ασφαλίσεις.
Λαμβανομένου υπόψη του συνόλου των προεκτεθέντων, στο υποβληθέν ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112 έχει την έννοια ότι οι υπηρεσίες διαχειρίσεως επενδύσεων που παρέχονται στο πλαίσιο επαγγελματικού συνταξιοδοτικού προγράμματος, μη συμπεριλαμβανομένης οποιασδήποτε αποζημιώσεως λόγω επελεύσεως κινδύνου, δεν μπορούν να χαρακτηριστούν ως «ασφαλιστικές εργασίες», κατά την έννοια της διατάξεως αυτής, και, ως εκ τούτου, δεν μπορούν να εμπίπτουν στην απαλλαγή από τον ΦΠΑ που προβλέπει η εν λόγω διάταξη για τις πράξεις αυτές.
Επί των δικαστικών εξόδων
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πρώτο τμήμα) αποφαίνεται:

Το άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, έχει την έννοια ότι οι υπηρεσίες διαχειρίσεως επενδύσεων που παρέχονται στο πλαίσιο επαγγελματικού συνταξιοδοτικού προγράμματος, μη συμπεριλαμβανομένης οποιασδήποτε αποζημιώσεως λόγω επελεύσεως κινδύνου, δεν μπορούν να χαρακτηριστούν ως «ασφαλιστικές εργασίες», κατά την έννοια της διατάξεως αυτής, και, ως εκ τούτου, δεν μπορούν να εμπίπτουν στην απαλλαγή από τον ΦΠΑ που προβλέπει η εν λόγω διάταξη για τις πράξεις αυτές.

(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η αγγλική.