CELEX: 62016CJ0307
Prejudiciële verwijzing
Richtlijn 2006/112/EG
Belasting over de toegevoegde waarde (btw)
Artikel 131
Artikel 146, lid 1, onder b)
Artikel 147
Vrijstellingen bij uitvoer
Artikel 273
Nationale regeling die aan de toekenning van vrijstelling de voorwaarde verbindt dat een minimale omzet is behaald dan wel een overeenkomst is gesloten met een marktdeelnemer die gerechtigd is reizigers de btw terug te geven

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 131, artikel 146, lid 1, onder b), en de artikelen 147 en 273 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (
PB 2006, L 347, blz. 1
; hierna: „btw-richtlijn”).
Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Stanisław Pieńkowski en de Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie (directeur van de belastingkamer Lublin, Polen) over de vrijstelling van de belasting over de toegevoegde waarde (btw) voor leveringen van goederen die in de persoonlijke bagage van reizigers buiten de Europese Unie worden gebracht.
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
Artikel 14, lid 1, van de btw-richtlijn luidt als volgt:
„Als ‚levering van goederen’ wordt beschouwd, de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken.”
Artikel 131 van de btw-richtlijn bepaalt:
„De in de hoofdstukken 2 tot en met 9 [van titel IX van de btw-richtlijn] geregelde vrijstellingen zijn van toepassing onverminderd andere communautaire bepalingen en onder de voorwaarden die de lidstaten stellen om een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstellingen te verzekeren en elke vorm van fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen.”
In hoofdstuk 6, met als opschrift „Vrijstellingen bij uitvoer”, van titel IX van die richtlijn bepaalt artikel 146, lid 1, onder b), van deze richtlijn:
„De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:
[…]
b)
de levering van goederen die door of voor rekening van een niet op hun respectieve grondgebied gevestigde afnemer worden verzonden of vervoerd naar een plaats buiten de Gemeenschap, met uitzondering van door de afnemer zelf vervoerde goederen bestemd voor de uitrusting of de bevoorrading van pleziervaartuigen en sportvliegtuigen of van andere vervoermiddelen voor privégebruik”.
Artikel 147 van deze richtlijn luidt:
„1.   Indien de in artikel 146, lid 1, punt b), bedoelde levering betrekking heeft op goederen die deel uitmaken van de persoonlijke bagage van reizigers, geldt de vrijstelling slechts wanneer de volgende voorwaarden vervuld zijn:
a)
de reiziger is niet in de Gemeenschap gevestigd;
b)
de goederen worden naar een plaats buiten de Gemeenschap vervoerd vóór het einde van de derde maand volgende op die waarin de levering geschiedde;
c)
het totale bedrag van de levering, btw inbegrepen, is hoger dan 175 EUR of de tegenwaarde daarvan in nationale munteenheid die eenmaal per jaar op basis van de op de eerste werkdag van de maand oktober geldende wisselkoers wordt vastgesteld en met ingang van 1 januari van het daaropvolgende jaar van toepassing is.
De lidstaten mogen evenwel een levering waarvan het totale bedrag lager is dan het in de eerste alinea, punt c), genoemde bedrag, van belasting vrijstellen.
2.   Voor de toepassing van lid 1 wordt onder ‚reiziger die niet in de Gemeenschap is gevestigd’ verstaan een reiziger wiens woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats niet in de Gemeenschap is gelegen. In dat geval wordt onder ‚woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats' verstaan de plaats die als zodanig is vermeld op het paspoort, de identiteitskaart of enig ander document dat door de lidstaat op het grondgebied waarvan de levering wordt verricht, als identiteitsbewijs wordt erkend.
Het bewijs van de uitvoer wordt geleverd door middel van de factuur, of van een in de plaats daarvan komend bewijsstuk, voorzien van het visum van het douanekantoor van uitgang uit de Gemeenschap.
Elke lidstaat verstrekt aan de Commissie een specimen van de stempels die hij voor het afgeven van het in de tweede alinea bedoelde visum gebruikt. De Commissie stelt de belastingautoriteiten van de andere lidstaten van deze informatie in kennis.”
Artikel 273 van die richtlijn bepaalt:
„De lidstaten kunnen, onder voorbehoud van gelijke behandeling van door belastingplichtigen verrichte binnenlandse handelingen en handelingen tussen de lidstaten, andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude, mits deze verplichtingen in het handelsverkeer tussen de lidstaten geen aanleiding geven tot formaliteiten in verband met een grensoverschrijding.
De in de eerste alinea geboden mogelijkheid mag niet worden benut voor het opleggen van extra verplichtingen naast de in hoofdstuk 3 vastgestelde verplichtingen inzake facturering.”
Pools recht
Artikel 126, lid 1, van de Ustawa o podatku od towarów i usług (wet inzake de belasting op goederen en diensten) van 11 maart 2004 (Dz. U. 2011, nr. 177, volgnr. 1054), in de versie die van toepassing is op de feiten in het hoofdgeding (hierna: „btw-wet”), bepaalt:
„Behoudens het bepaalde in lid 3 en in de artikelen 127 en 128 hebben natuurlijke personen zonder woonplaats op het grondgebied van de Europese Unie (hierna: ‚reizigers') recht op teruggaaf van de belasting voldaan bij de verwerving van goederen op het nationale grondgebied die door hen in ongeschonden staat in hun persoonlijke bagage buiten het grondgebied van de Europese Unie zijn gebracht.”
Artikel 127 van de btw-wet bepaalt:
„1.   Aanspraak op de in artikel 126, lid 1, bedoelde teruggaaf van de belasting bestaat in geval van verwerving van goederen van belastingplichtigen (hierna: ,verkopers') die:
1)
zijn geregistreerd als belastingplichtigen voor de btw, en
2)
door middel van registratiekassa’s de omzet en de bedragen aan verschuldigde belasting bijhouden, en
3)
met ten minste één van de in lid 8 genoemde marktdeelnemers een overeenkomst over de teruggaaf van belasting hebben gesloten.
[…]
5.   De belasting wordt aan reizigers in [Poolse] zloty (PLN) teruggegeven door de verkoper of op btw-teruggaafpunten door marktdeelnemers wier activiteit bestaat in de in artikel 126, lid 1, genoemde teruggaaf.
6.   De in lid 5 genoemde verkopers kunnen de belasting overeenkomstig artikel 126, lid 1, teruggeven, mits hun omzet in het voorafgaande belastingjaar meer dan 400000 PLN bedroeg en de belastingteruggaaf uitsluitend betrekking heeft op goederen die de reiziger bij de betrokken verkoper heeft afgenomen.
[…]
8.   De in lid 5 genoemde marktdeelnemers die geen verkopers zijn, kunnen de belasting overeenkomstig artikel 126, lid 1, teruggeven, mits zij:
1)
sinds ten minste twaalf maanden voorafgaand aan de indiening van de aanvraag van het in punt 6 genoemde certificaat als belastingplichtigen voor de btw zijn geregistreerd;
2)
het hoofd van de belastingdienst er schriftelijk van in kennis hebben gesteld dat zij voornemens zijn een activiteit op het gebied van de belastingteruggaaf aan reizigers op te nemen;
3)
sinds ten minste twaalf maanden voorafgaand aan de indiening van de aanvraag van het in punt 6 genoemde certificaat geen achterstand hebben bij de voldoening van belastingen die een inkomstenbron voor de Staat vormen noch bij de storting van socialezekerheidspremies;
4)
met de in lid 1 genoemde verkopers overeenkomsten over de teruggaaf van belasting hebben gesloten;
5)
bij de belastingdienst zekerheid hebben gesteld ter hoogte van 5 miljoen PLN in de vorm van:
a)
een deposito,
b)
een bankgarantie,
c)
staatsobligaties met een looptijd van ten minste drie jaar;
6)
van de minister bevoegd voor de overheidsfinanciën een certificaat hebben gekregen dat bevestigt dat zij voldoen aan alle criteria van de punten 1 tot en met 5.”
Hoofdgeding en prejudiciële vraag
Pieńkowski, een btw-plichtige ondernemer, drijft handel in met name telecommunicatieapparatuur en gebruikt een registratiekassa om de omzet en de bedragen aan verschuldigde belasting bij te houden. In het kader van zijn economische activiteit verkoopt Pieńkowski aan met name reizigers die buiten het grondgebied van de lidstaten van de Unie wonen.
De Urząd Skarbowy w Białej Podlaskiej (belastingdienst van Biała Podlaska, Polen) heeft Pieńkowski ervan in kennis gesteld dat hij als „verkoper” in de zin van artikel 127, lid 1, van de btw-wet was aangemerkt. Volgens deze dienst bleek uit de btw-aangiften van deze belastingplichtige dat de door hem behaalde netto-omzet in het belastingjaar 2009 283695 PLN (ongeveer 68288 EUR) bedroeg en in het belastingjaar 2010 238429 PLN (ongeveer 57392 EUR). Bovendien stelde de belastingdienst vast dat Pieńkowski geen gegevens had overgelegd over een eventuele overeenkomst met een marktdeelnemer die tot belastingteruggaaf gerechtigd is, maar dat hij de btw zelf of via een medewerker aan de reizigers had teruggegeven.
Tegen die achtergrond heeft de belastingdienst van Biała Podlaska geoordeeld dat Pieńkowski, gelet op zijn gerealiseerde omzet, voor de belastingtijdvakken 2010 en 2011 niet gerechtigd was persoonlijk of via een medewerker btw terug te geven aan reizigers of voor hen het btw-nultarief toe te passen.
Pieńkowski is tegen deze beslissing opgekomen bij de Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (bestuursrechter in eerste aanleg Lublin, Polen).
Onder verwijzing naar de bepalingen die de procedure voor de teruggaaf van de btw aan reizigers regelen – de artikelen 126 tot en met 129 van de btw-wet, en artikel 131, artikel 146, lid 1, en de artikelen 147 en 273 van de btw-richtlijn – heeft de Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie geoordeeld dat Pieńkowski in het licht van deze voorschriften niet met recht kon stellen dat de bepalingen van de btw-wet niet verenigbaar zijn met de btw-richtlijn voor zover de mogelijkheid van btw-teruggaaf door de verkoper aan reizigers afhankelijk wordt gesteld van de voorwaarde dat de verkoper in het voorafgaande belastingjaar een omzet van ten minste 400000 PLN (ongeveer 96284 EUR) heeft behaald.
Volgens deze rechterlijke instantie is de aldus vastgestelde omzetdrempel niet louter informatief en formeel, maar betreft het een materiële voorwaarde waarvan in algemene zin afhangt of rechtstreekse teruggaaf van de btw door de verkoper mogelijk is. Deze rechterlijke instantie heeft dus geoordeeld dat de drempel van 400000 PLN (ongeveer 96284 EUR), anders dan Pieńkowski betoogde, niet als een „administratieve belemmering” voor de toepassing van het btw-nultarief moest worden beschouwd.
Pieńkowski heeft beroep in cassatie ingesteld bij de Naczelny Sąd Administracyjny (hoogste bestuursrechter, Polen) en heeft zich met name op de onverenigbaarheid van de bepalingen van de btw-wet met die van de btw-richtlijn en de beginselen van fiscale neutraliteit en evenredigheid beroepen.
De verwijzende rechter merkt op dat de btw-richtlijn, anders dan artikel 127, lid 6, van de btw-wet, niet een bepaalde omzet voorschrijft die de belastingplichtige in het voorafgaande belastingjaar moet hebben behaald om de btw-vrijstelling te kunnen toepassen op goederen die in de persoonlijke bagage van reizigers worden meegenomen.
Inzonderheid kan artikel 131 van de btw-richtlijn volgens hem geen grondslag zijn voor de invoering van de in artikel 127, lid 6, van de btw-wet opgenomen voorwaarde.
Hij wijst erop dat de voorwaarden voor de toepassing van de vrijstelling die in de artikelen 146 en 147 van de btw-richtlijn zijn vastgesteld, zien op de afnemer en niet op de verkoper, anders dan de situatie voorzien in artikel 127, lid 6, van de btw-wet.
Bovendien is de voornoemde rechterlijke instantie – anders dan de Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie had geoordeeld – van mening dat de voorwaarde in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel te behalen in het licht van de bepalingen van de btw-richtlijn niet mag worden beschouwd als een materiële vrijstellingsvoorwaarde, omdat de artikelen 146 en 147 van de btw-richtlijn geen rechtsgrondslag vormen voor de invoering van een dergelijke voorwaarde.
Ook brengt de verwijzende rechter in herinnering dat uit artikel 273 van de btw-richtlijn volgt dat de lidstaten andere verplichtingen kunnen voorschrijven die zij ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude noodzakelijk achten. Evenwel vraagt deze laatste zich af of de doelstellingen van dat artikel worden behaald als een lidstaat een voorwaarde oplegt dat een omzet van ten minste 400000 PLN (ongeveer 96284 EUR) moet worden behaald.
Daarop heeft de Naczelny Sąd Administracyjny de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:
„Moeten artikel 146, lid 1, onder b), en de artikelen 147, 131 en 273 van [de btw-richtlijn] aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen nationale regelingen die de toepassing van de vrijstelling uitsluiten jegens een belastingplichtige die niet voldoet aan de voorwaarde dat hij in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel heeft behaald noch een overeenkomst heeft gesloten met een marktdeelnemer die gerechtigd is reizigers de btw terug te geven?”
Beantwoording van de prejudiciële vraag
Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 131, artikel 146, lid 1, onder b), en de artikelen 147 en 273 van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling volgens welke de belastingplichtige verkoper, in het kader van een exportlevering van goederen die deel uitmaken van de persoonlijke bagage van reizigers, in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel moet hebben behaald of met een marktdeelnemer die gerechtigd is reizigers de btw terug te geven een overeenkomst moet hebben gesloten, daar de loutere niet-naleving van deze voorwaarden tot gevolg heeft dat hem de vrijstelling voor die levering definitief wordt ontzegd.
Dienaangaande zij opgemerkt dat de lidstaten volgens artikel 146, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn, vrijstelling verlenen voor de levering van goederen die door of voor rekening van de afnemer worden verzonden of vervoerd naar een plaats buiten de Unie. Die bepaling moet worden gelezen in samenhang met artikel 14, lid 1, van die richtlijn, dat bepaalt dat als „levering van goederen” wordt beschouwd, de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken.
Uit deze bepalingen en in het bijzonder de in artikel 146, lid 1, onder b), gebruikte term „verzonden” volgt dat een goed is uitgevoerd en de exportlevering wordt vrijgesteld wanneer de macht om als eigenaar te beschikken over dat goed op de afnemer is overgegaan en de leverancier aantoont dat dit goed naar een plaats buiten de Unie is verzonden of vervoerd en het grondgebied van de Unie ingevolge deze verzending of dit vervoer fysiek heeft verlaten (arrest van 19 december 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
In het hoofdgeding is niet betwist dat leveringen van goederen in de zin van artikel 14 van de btw-richtlijn hebben plaatsgevonden en dat de goederen waarop de in het hoofdgeding aan de orde zijnde transacties betrekking hebben het grondgebied van de Unie fysiek hebben verlaten doordat zij in de persoonlijke bagage van reizigers werden vervoerd.
Indien de in artikel 146, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn bedoelde levering betrekking heeft op goederen die deel uitmaken van de persoonlijke bagage van reizigers, geldt de vrijstelling slechts wanneer de in artikel 147 van deze richtlijn vastgestelde, bijkomende voorwaarden vervuld zijn.
Dienaangaande volgt uit de verwijzingsbeslissing dat de in artikel 146, lid 1, onder b), en in artikel 147 van de btw-richtlijn vastgestelde voorwaarden in het hoofdgeding vervuld zijn.
Er moet echter worden vastgesteld dat noch de bewoordingen van artikel 146, lid 1, onder b), noch die van artikel 147 van de btw-richtlijn een voorwaarde bevatten dat de belastingplichtige in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel moet hebben behaald of, als die voorwaarde niet is vervuld, dat hij met een marktdeelnemer die gerechtigd is de btw terug te geven een overeenkomst moet hebben gesloten opdat de in het voornoemde artikel 146, lid 1, onder b), voorziene vrijstelling bij uitvoer van toepassing is.
Bovendien hebben de voorwaarden van artikel 147 van de btw-richtlijn enkel betrekking op afnemers van de betrokken goederen en verwijzen ze niet naar de verkopers van die goederen.
Hieruit volgt dat de toepassing van artikel 146, lid 1, onder b), en van artikel 147 van de btw-richtlijn niet kan afhangen van de inachtneming van de voorwaarden die worden vastgesteld door de nationale regeling die in het hoofdgeding aan de orde is en waarvan de niet-naleving tot gevolg heeft dat de belastingplichtige de vrijstelling bij uitvoer definitief wordt ontzegd.
Ingevolge artikel 131 van de btw-richtlijn zijn de vrijstellingen die zijn geregeld in de hoofdstukken 2 tot en met 9 van titel IX van die richtlijn, waarvan de artikelen 146 en 147 deel uitmaken, van toepassing onder de voorwaarden die de lidstaten stellen om een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstellingen te verzekeren en elke vorm van fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen. Uit artikel 273 van de btw-richtlijn volgt bovendien dat de lidstaten andere verplichtingen kunnen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude.
Dienaangaande heeft het Hof al geoordeeld dat de lidstaten bij de uitoefening van de hun door de vermelde artikelen 131 en 273 verleende bevoegdheden de algemene rechtsbeginselen moeten naleven die deel uitmaken van de rechtsorde van de Unie, waaronder het rechtszekerheidsbeginsel, het evenredigheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel (arrest van 19 december 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
Wat meer bepaald het evenredigheidsbeginsel betreft, heeft het Hof geoordeeld dat de lidstaten in overeenstemming met dit beginsel middelen moeten aanwenden waarmee het door het nationale recht nagestreefde doel weliswaar doeltreffend kan worden bereikt, doch die de doelstellingen en beginselen van de betrokken wettelijke regeling van de Unie zo min mogelijk aantasten (arrest van 19 december 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
In casu heeft de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regelgeving, volgens de Poolse regering, in de eerste plaats hoofdzakelijk als doel om de risico’s op belastingontwijking en ‑fraude ten gevolge van een onjuiste toepassing van de vrijstelling in artikel 146, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn tot een minimum te herleiden.
Voorts is de voorwaarde die de belastingplichtige verplicht om in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel te hebben behaald, volgens de door de verwijzende rechter meegedeelde gegevens, niet absoluut aangezien de belastingplichtige, wanneer de minimumomzet niet is behaald, de mogelijkheid heeft van de vrijstelling gebruik te maken door een overeenkomst te sluiten met een marktdeelnemer die gerechtigd is de btw aan reizigers terug te geven.
Evenwel moet dienaangaande worden opgemerkt dat de niet-naleving van die voorwaarde tot gevolg heeft dat de vrijstelling bij uitvoer wordt geweigerd, hoewel de in artikel 146, lid 1, onder b), en in artikel 147 van de btw-richtlijn gestelde voorwaarden om van deze vrijstelling te profiteren, vervuld zijn.
Het Hof heeft echter geoordeeld dat over een levering geen btw is verschuldigd in een situatie waarin is voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling bij uitvoer zoals bedoeld in artikel 146, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn, met name bij het vertrek van de betrokken goederen uit het douanegebied van de Unie. In dergelijke omstandigheden bestaat in principe geen gevaar meer voor belastingfraude of belastingderving dat kan rechtvaardigen dat de betrokken transactie wordt belast (arrest van 19 december 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, punt
).
Derhalve moet worden vastgesteld dat een regeling als die in het hoofdgeding niet noodzakelijk is ter verwezenlijking van het doel van voorkoming van belastingontwijking en ‑fraude.
Gelet op het voorgaande moet op de gestelde vraag worden geantwoord dat artikel 131, artikel 146, lid 1, onder b), en de artikelen 147 en 273 van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling volgens welke de belastingplichtige verkoper, in het kader van een exportlevering van goederen die deel uitmaken van de persoonlijke bagage van reizigers, in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel moet hebben behaald of met een marktdeelnemer die gerechtigd is reizigers de btw terug te geven een overeenkomst moet hebben gesloten, daar de loutere niet-naleving van deze voorwaarden tot gevolg heeft dat hem de vrijstelling voor die levering definitief wordt ontzegd.
Kosten
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Vijfde kamer) verklaart voor recht:

Artikel 131, artikel 146, lid 1, onder b), en de artikelen 147 en 273 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling volgens welke de belastingplichtige verkoper, in het kader van een exportlevering van goederen die deel uitmaken van de persoonlijke bagage van reizigers, in het voorafgaande belastingjaar een bepaalde omzetdrempel moet hebben behaald of met een marktdeelnemer die gerechtigd is reizigers de belasting over de toegevoegde waarde terug te geven een overeenkomst moet hebben gesloten, daar de loutere niet-naleving van deze voorwaarden tot gevolg heeft dat hem de vrijstelling voor die levering definitief wordt ontzegd.

ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Pools.