CELEX: 62017CJ0416
Valstybės įsipareigojimų neįvykdymas
SESV 49, 63 straipsniai ir 267 straipsnio trečia pastraipa
Apmokestinimas kelis kartus
Skirtingas požiūris dėl žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės įsteigimo valstybės
Nepagrįstai taikyto mokesčio prie šaltinio grąžinimas
Reikalavimai, susiję su tokį grąžinimą pateisinančiais įrodymais
Teisės susigrąžinti ribojimas
Diskriminacija
Nacionalinis galutinės instancijos teismas
Pareiga pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą

Savo ieškiniu Europos Komisija prašo Teisingumo Teismo pripažinti, kad ir toliau laikydamasi diskriminacinio ir neproporcingo požiūrio į Prancūzijos patronuojančiąsias bendroves, gaunančias dividendų iš užsienyje įsteigtų patronuojamųjų bendrovių, kiek tai susiję su teise susigrąžinti mokestį, surinktą pažeidžiant Sąjungos teisę, kaip ją išaiškino Teisingumo Teismas 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), Prancūzijos Respublika neįvykdė įsipareigojimų pagal SESV 49 ir 63 straipsnius, 267 straipsnio trečią pastraipą, taip pat lygiavertiškumo ir veiksmingumo principus.
Nacionalinė teisė
2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) aptariamais mokestiniais metais galiojusios redakcijos
Code général des impôts
(Bendrasis mokesčių kodeksas, toliau – CGI) 146 straipsnio 2 dalyje nurodyta:
„Jei dėl patronuojančiosios bendrovės paskirstomų dividendų turi būti taikomas 223sexies straipsnyje numatytas mokestis prie šaltinio, jis prireikus sumažinamas mokesčio kreditų, suteiktų už ne daugiau kaip per penkerius metus iš kapitalo dalių gautas pajamas <…>, suma.“
2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) aptariamais mokestiniais metais galiojusios redakcijos CGI 158bis straipsnio I dalyje nustatyta:
„Asmenų, kurie gauna Prancūzijos bendrovių paskirstytų dividendų, pajamas iš šių dividendų sudaro:
a)
sumos, kurias jie gauna iš bendrovės;
b)
mokesčio kreditas kredito valstybės iždo sąskaitoje forma.
Šis mokesčio kreditas atitinka pusę faktiškai bendrovės sumokėtos sumos.
Jis gali būti naudojamas tik tiek, kiek pajamos įskaičiuotos į gavėjo mokėtino mokesčio bazę.
Jis gaunamas kaip šio mokesčio apmokėjimas.
Jis grąžinamas fiziniams asmenims tiek, kiek jo suma viršija jų mokėtino mokesčio sumą.“
Nuo 1999 m. sausio 1 d. paskirstytoms sumoms taikomos redakcijos CGI 223sexies straipsnio 1 dalies pirmoje pastraipoje numatyta:
„<…> [J]ei bendrovės paskirstytos sumos yra atskaitomos nuo sumų, dėl kurių jai nebuvo taikomas standartinio tarifo pelno mokestis, <…> ši bendrovė turi sumokėti mokesčio kredito dydžio mokestį prie šaltinio, apskaičiuojamą pagal 158bis straipsnio I dalyje nustatytas sąlygas. <…> Mokestis mokamas už paskirstytas sumas, kurios suteikia teisę į mokesčio kreditą, numatytą 158bis straipsnyje, neatsižvelgiant į tai, kas yra jų gavėjai.“
Ginčo aplinkybės
2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimas Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
)
2001 m.
Accor
, pagal Prancūzijos teisę įsteigta bendrovė, Prancūzijos mokesčių administratoriaus prašė grąžinti mokestį prie šaltinio, sumokėtą paskirsčius dividendus, gautus iš jos kitose valstybėse narėse įsteigtų patronuojamųjų bendrovių. Šis prašymas grąžinti susijęs su tuo, kad, kiek tai susiję su patronuojamųjų bendrovių rezidenčių išmokamais dividendais, juos perskirstant patronuojančioji bendrovė galėjo į savo mokėtiną mokestį prie šaltinio įskaičiuoti mokesčio kreditą, susijusį su šių dividendų paskirstymu. Administratoriui atsisakius patenkinti šį prašymą,
Accor
pareiškė ieškinį Prancūzijos administraciniuose teismuose.
Gavęs
Conseil d’État
(Valstybės Taryba, Prancūzija) prašymą priimti prejudicinį sprendimą Teisingumo Teismas 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), visų pirma 49 punkte, nurodė, kad, kitaip nei dėl dividendų iš patronuojamųjų bendrovių rezidenčių, pagal Prancūzijos teisės aktus nedraudžiama apmokestinti paskirstančiosios patronuojamosios bendrovės lygmeniu, nors dividendai, gauti tiek iš patronuojamųjų bendrovių rezidenčių, tiek iš patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių, perskirstant apmokestinami mokesčiu prie šaltinio.
Šio sprendimo 69 punkte Teisingumo Teismas nusprendė, kad skirtingas patronuojamosios bendrovės rezidentės paskirstytų dividendų vertinimas, palyginti su patronuojamosios bendrovės nerezidentės paskirstytų dividendų vertinimu, prieštarauja SESV 49 ir 63 straipsniams.
Šio sprendimo 92 punkte Teisingumo Teismas nusprendė, kad valstybė narė turi galėti nustatyti pelno mokesčio, sumokėto paskirstančiosios bendrovės įsisteigimo valstybėje narėje, už kurį gavėjai patronuojančiajai bendrovei turi būti suteiktas mokesčio kreditas, sumą, todėl nepakanka pateikti įrodymų, kad paskirstančioji bendrovė savo įsisteigimo valstybėje narėje buvo apmokestinta už pelną, susijusį su paskirstytais dividendais, nepateikus informacijos apie faktiškai už šį pelną sumokėto mokesčio pobūdį ir tarifą.
Šio sprendimo 99 ir 101 punktuose Teisingumo Teismas pridūrė, kad reikalaujami patvirtinamieji dokumentai turi leisti apmokestinimo valstybės narės mokesčių institucijoms aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos mokesčio lengvatos gavimo sąlygos, o prašymas pateikti šią informaciją turi būti pateiktas per patronuojamosios bendrovės įsisteigimo valstybės narės teisės aktais nustatytą administracinių arba apskaitos dokumentų saugojimo laikotarpį, ir negalima prašyti pateikti dokumentų už gerokai ilgesnį laikotarpį nei šis.
Taigi Teisingumo Teismas nusprendė:
„1.
SESV 49 ir 63 straipsniais draudžiami valstybės narės teisės aktai, kuriais siekiama išvengti tokio ekonominio dividendų dvigubo apmokestinimo, kaip nagrinėjamasis pagrindinėje byloje, ir pagal kuriuos patronuojančioji bendrovė gali atskaityti iš mokesčio prie šaltinio, kurį turi mokėti iš patronuojamųjų bendrovių gautus dividendus perskirstydama savo akcininkams, mokesčio kreditą, kurį gauna patronuojamosioms bendrovėms paskirstant šiuos dividendus, kai patronuojamoji bendrovė įsteigta šioje valstybėje narėje, tačiau tokia galimybė nesuteikiama, jei šiuos dividendus moka kitoje valstybėje narėje įsteigta patronuojamoji bendrovė, nes pagal šiuos teisės aktus pastaruoju atveju nesuteikiama teisė gauti mokesčio kreditą už šios patronuojamosios bendrovės paskirstomus dividendus.
<…>
3.
Lygiavertiškumo ir veiksmingumo principai nedraudžia grąžinant sumas patronuojančiajai bendrovei, kad būtų užtikrintas tokios pačios apmokestinimo schemos taikymas šios patronuojančiosios bendrovės Prancūzijoje įsteigtos patronuojamosios bendrovės paskirstomiems dividendams ir šios patronuojančiosios bendrovės kitose valstybėse narėse įsteigtos patronuojamosios bendrovės paskirstomiems dividendams, kuriuos vėliau perskirsto ši patronuojančioji bendrovė, nustatyti sąlygą, jog mokesčių mokėtojas pateiktų tik jo paties turimą informaciją apie kiekvieną aptariamą dividendą dėl, be kita ko, kitose valstybėse narėse įsteigtų patronuojamųjų bendrovių gautam pelnui faktiškai taikyto mokesčio tarifo ir faktiškai sumokėtos mokesčio sumos, nors dėl Prancūzijoje įsteigtų patronuojamųjų bendrovių tokios administratoriui žinomos informacijos pateikti nereikalaujama. Tačiau tokią informaciją pateikti galima reikalauti tik su sąlyga, kad faktiškai nėra neįmanoma ar pernelyg sunku pateikti kitose valstybėse narėse įsteigtų patronuojamųjų bendrovių sumokėto mokesčio įrodymus, atsižvelgiant, be kita ko, į šių valstybių narių teisės aktų nuostatas, susijusias su dvigubo apmokestinimo išvengimu, turimo sumokėti pelno mokesčio registracija ir privalomu administracinių dokumentų saugojimu. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi patikrinti, ar šios sąlygos pagrindinėje byloje yra įvykdytos.“
Conseil d’État (Valstybės Taryba, Prancūzija) sprendimai
Po 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) paskelbimo
Conseil d’État
(Valstybės Taryba, Prancūzija) savo 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendime
Rhodia
(FR:CESSR:2012:317074.20121210) ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendime
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210) (toliau –
Conseil d’État
sprendimai) nustatė mokesčio prie šaltinio, surinkto pažeidžiant Sąjungos teisę, grąžinimo sąlygas.
Pirma, dėl grąžinamų mokesčių prie šaltinio dydžio
Conseil d’État
(Valstybės taryba) nusprendė, kad:
–
tuo atveju, kai vienoje valstybėje narėje įsteigtos patronuojamosios bendrovės perskirstyti dividendai kitoje valstybėje narėje įsteigtai patronuojančiajai bendrovei neapmokestinami tos patronuojamosios bendrovės lygmeniu, į mokestį, kurį sumoka žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė, gavusi pelno, susijusio su paskirstytais dividendais, neatsižvelgiama nustatant patronuojančiajai bendrovei grąžintiną mokestį prie šaltinio (2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
sprendimo
Rhodia
, FR:CESSR:2012:317074.20121210, 29 punktas ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimo
Accor
, FR:CESSR:2012:317075.20121210, 24 punktas),
–
jei dividendus paskirsčiusi bendrovė savo valstybėje narėje faktiškai sumokėjo didesnį mokestį nei Prancūzijoje taikomas standartinio tarifo, t. y. 33,33 %, mokestis, mokesčio kredito suma, į kurią ji gali pretenduoti, turi būti apribota jos gautų ir perskirstytų dividendų trečdaliu (2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
sprendimo
Rhodia
, FR:CESSR:2012:317074.20121210, 44 punktas ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimo
Accor
, FR:CESSR:2012:317075.20121210, 40 punktas).
Antra, dėl pateiktinų įrodymų, pagrindžiančių prašymus grąžinti,
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) konstatavo:
–
mokesčio prie šaltinio deklaracija siekiant nustatyti iš patronuojamųjų bendrovių, įsteigtų kitoje valstybėje narėje, gautų dividendų sumą yra privaloma (2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
sprendimo
Rhodia
, FR:CESSR:2012:317074.20121210, 24 ir 25 punktai ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimo
Accor
, FR:CESSR:2012:317075.20121210, 19 ir 20 punktai),
–
būtina turėti visą informaciją, kuria remiantis galima pateisinti prašymo grąžinti pagrįstumą, per visą procedūros vykdymo laikotarpį, šiai pareigai išliekant ir pasibaigus teisės aktuose nustatytam dokumentų saugojimo terminui (2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
sprendimo
Rhodia
, FR:CESSR:2012:317074.20121210, 35 punktas ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimo
Accor
, FR:CESSR:2012:317075.20121210, 31 punktas).
Ikiteisminė procedūra
Priėmus
Conseil d’État
sprendimus, Komisija gavo kelis skundus, susijusius su mokesčio prie šaltinio, kurį sumokėjo Prancūzijos bendrovės, gavusios užsienio kilmės dividendų, grąžinimo sąlygomis.
Kadangi Komisijos ir Prancūzijos Respublikos informacijos mainai netenkino šios institucijos, Komisija Prancūzijos institucijoms išsiuntė 2014 m. lapkričio 27 d. oficialų pranešimą, kuriame nurodė, kad tam tikros sąlygos, susijusios su mokesčio prie šaltinio grąžinimu, numatytos
Conseil d’État
sprendimuose, galėjo pažeisti Sąjungos teisę.
Kadangi Prancūzijos Respublika savo 2015 m. sausio 26 d. atsakyme ginčijo jai pateiktus kaltinimus, 2016 m. balandžio 29 d. Komisija jai pateikė motyvuotą nuomonę ir paragino per du mėnesius nuo šios nuomonės gavimo imtis priemonių joje nurodytiems reikalavimams įvykdyti.
Kadangi Prancūzijos Respublika ir toliau laikėsi savo pozicijos 2016 m. birželio 28 d. atsakyme, Komisija pagal SESV 258 straipsnį pareiškė šį ieškinį dėl įsipareigojimų neįvykdymo.
Dėl ieškinio
Grįsdama savo ieškinį Komisija nurodė keturis kaltinimus, kurių pirmieji trys susiję su SESV 49 ir 63 straipsnių, kaip juos aiškino Teisingumo Teismas 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), taip pat lygiavertiškumo ir veiksmingumo principų pažeidimu, o ketvirtas pagrindas susijęs su SESV 267 straipsnio trečios pastraipos pažeidimu.
Dėl pirmojo kaltinimo, susijusio su SESV 49 ir 63 straipsnių pažeidimu dėl teisės į mokesčio prie šaltinio grąžinimą ribojimo, kylančio dėl to, kad neatsižvelgiama į kitoje valstybėje narėje nei Prancūzijos Respublika įsteigtos žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės apmokestinimą
Šalių argumentai
Komisija mano, kad
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) nepanaikino Prancūzijos teisės neatitikties SESV 49 ir 63 straipsniams, nurodytos 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
). Iš tiesų, pagal
Conseil d’État
sprendimus į žemesnės grandies patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių, kurios išmoka dividendus, susijusius su dividendais, kuriuos patronuojamoji bendrovė nerezidentė paskirsto patronuojančiajai bendrovei rezidentei, apmokestinimą neatsižvelgiama mokesčio prie šaltinio, kurį sumokėjo patronuojančioji bendrovė dividendų perskirstymo atveju, grąžinimo tikslais. Tačiau vien nacionalinėje dalininkų grandinėje ekonominis dvigubas apmokestinimas neutralizuojamas, nes dėl šio perskirstymo dividendų paskirstymas žemesnės grandies patronuojamajai bendrovei ir patronuojamajai bendrovei suteikia teisę į mokesčio kreditą, lygų mokėtino mokesčio prie šaltinio sumai.
Be to, šis skirtingas vertinimas atsižvelgiant į žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės, paskirstančios dividendus, buveinę nėra objektyviai pateisinamas.
Visų pirma, tai, kad Prancūzijos teisėje nėra sąvokos „žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė“, nėra pagrindas neatsižvelgti į pelno, susijusio su žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės nerezidentės patronuojančiajai bendrovei, tarpininkaujant jos patronuojamajai bendrovei, paskirstytais dividendais, nes kiltų per daug formalaus mokesčio kredito schemos taikymo grėsmė. Be to, nagrinėjamas dividendų vertinimas atsižvelgiant į jų kilmę, o ne į subjektus, dalyvaujančius dalininkų grandinėje. Šiuo atveju aplinkybė, kad patronuojamajai bendrovei buvo taikomas atleidimas nuo mokesčio, nėra svarbi, nes iš pradžių žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės paskirstyti dividendai buvo apmokestinti.
Be to, kadangi mokesčio prie šaltinio mokėjimas dividendų paskirstymo atveju yra Prancūzijos teisės aktuose nustatyta pareiga, negalima teigti, kad papildoma mokesčių našta, tenkanti bendrovės rezidentės paskirstytiems dividendams, atsirandantiems iš ankstesnio dividendų paskirstymo jos patronuojamajai bendrovei ir jos žemesnės grandies patronuojamajai bendrovei, kurios abi yra nerezidentės, kyla iš jų įsisteigimo valstybių narių teisės aktų.
Galiausiai Komisija teigia, kad Prancūzijos Respublika neturi išvengti pareigos užkirsti kelią dvigubam ekonominiam dividendų, kylančių iš žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės nerezidentės pelno, paskirstymo apmokestinimui remdamasi tuo, kad ji neprivalo pritaikyti savo mokesčių sistemos prie įvairių kitų valstybių narių mokesčių sistemų. Iš tiesų iš Prancūzijos Respublikos reikalaujama ne pritaikyti savo mokesčių sistemą, o tik vienodai ją taikyti, neatsižvelgiant į paskirstytų dividendų kilmę.
Prancūzijos Respublika neginčija, kad mokesčio prie šaltinio grąžinimas, kaip apibrėžta
Conseil d’État
sprendimuose, neleidžia neutralizuoti dividendų, kuriuos paskirstė žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė nerezidentė, apmokestinimo. Vis dėlto ji teigia, kad Prancūzijos sistema užtikrina dvigubo apmokestinimo išvengimą tik kiekvienos paskirstančios bendrovės lygmeniu. Valstybė narė gali laisvai organizuoti savo mokesčių sistemą, jei ji nediskriminacinė, todėl neprivalo jos pritaikyti prie kitų valstybių narių.
Nagrinėjamu atveju pagal Prancūzijos mokesčių teisės aktų nuostatas negalima iš patronuojančiosios bendrovės mokėtino mokesčio atskaityti jos žemesnės grandies patronuojamųjų bendrovių rezidenčių sumokėtų mokesčių. Iš tikrųjų mokesčio kreditas patronuojančiajai bendrovei suteikiamas tik atsižvelgiant į paskirstančiosios patronuojamosios bendrovės pelno apmokestinimą. Todėl Prancūzijos Respublika nėra įpareigota užtikrinti, kad apskaičiuojant grąžintiną sumokėtą mokestį prie šaltinio būtų atsižvelgiama į žemesnės grandies patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių, paskirstančių dividendus, sumokėtą mokestį.
Tai, kad žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės patronuojamajai bendrovei paskirstytiems dividendams taikomas apmokestinimas, yra ne Prancūzijos Respublikos teisės aktų nuostatų taikymo pasekmė; jos ji neturi taisyti.
Be to, kadangi pagal Prancūzijos sistemą, kuria siekiama išvengti dvigubo apmokestinimo, neatsižvelgiama į žemesnės grandies patronuojamąsias bendroves, atskaityti mokėtiną mokestį dividendų paskirstymo atveju galima tik bendrovės, gaunančios šiuos dividendus, atžvilgiu. Kitaip tariant, turi būti dviejų subjektų, paskirstytojo ir gavėjo, abipusis ryšys, o bendrovei tarpininkei perskirstant dividendus žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė laikoma bendrovės tarpininkės patronuojamąja bendrove.
Šiomis aplinkybėmis Prancūzijos schemą reikia skirti nuo Jungtinės Karalystės avansinio pelno mokesčio (angl.
advance corporation tax
) schemos, aptariamos bylose, kuriose priimti 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimas Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) ir 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendimas Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
). Iš tiesų, Prancūzijos schemoje neatsižvelgiama į žemesnės grandies patronuojamųjų bendrovių, nesvarbu, jos rezidentės ar nerezidentės, mokėtiną mokestį, remiantis apmokestinimo lygio, o ne grupės apmokestinimo logika.
Teisingumo Teismo vertinimas
Pateikdama pirmąjį kaltinimą Komisija tvirtina, kad tai, jog pagal
Conseil d’État
sprendimus negalima grąžinti Prancūzijos rezidentės patronuojančiosios bendrovės mokėtino mokesčio prie šaltinio paskirsčius dividendus, t. y. mokesčio, taikyto pelnui, susijusiam su šiais dividendais, kurį gavo šios bendrovės žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė, įsteigta kitoje valstybėje narėje, kai šie dividendai buvo perskirstyti patronuojančiajai bendrovei tarpininkaujant patronuojamajai bendrovei nerezidentei, neleidžia kompensuoti Prancūzijos dvigubo apmokestinimo išvengimo schemos neatitikties SESV 49 ir 63 straipsniams, kaip nurodė Teisingumo Teismas savo 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
).
Šio sprendimo 69 punkte Teisingumo Teismas nusprendė, kad SESV 49 ir 63 straipsniais draudžiami valstybės narės teisės aktai dėl tokio ekonominio dividendų dvigubo apmokestinimo išvengimo, pagal kuriuos patronuojančioji bendrovė gali atskaityti iš mokesčio prie šaltinio, kurį turi mokėti iš patronuojamųjų bendrovių gautus dividendus perskirstydama savo akcininkams, mokesčio kreditą, kurį gauna patronuojančiosioms bendrovėms paskirstant šiuos dividendus, kai patronuojamoji bendrovė įsteigta šioje valstybėje narėje, tačiau tokia galimybė nesuteikiama, jei šiuos dividendus paskirsto kitoje valstybėje narėje įsteigta patronuojamoji bendrovė, nes toks paskirstymas tokiu atveju nesuteikia teisės gauti mokesčio kreditą už šios patronuojamosios bendrovės paskirstomus dividendus.
Kaip pažymi Komisija,
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) įgyvendinimo pasekmė ta, kad patronuojančioji bendrovė rezidentė, vienos iš jos patronuojamųjų bendrovių, įsteigtų kitoje valstybėje narėje, paskirstytų dividendų gavėja, gali susigrąžinti dėl šių dividendų perskirstymo akcininkams mokėtiną mokestį prie šaltinio atsižvelgiant į šių dividendų apmokestinimą tik patronuojamosios bendrovės lygmeniu. Vis dėlto į tų pačių dividendų apmokestinimą anksčiau, t. y. dalininkų grandinės žemesnėje pakopoje, žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės atžvilgiu neatsižvelgiama nustatant grąžinamą sumą.
Šiuo klausimu Prancūzijos Respublika neginčija, kad esant vien nacionalinei dalininkų grandinei Prancūzijos dvigubo apmokestinimo išvengimo schemoje automatiškai atsižvelgiama į kiekvienoje dalininkų grandinės pakopoje išmokėtų dividendų apmokestinimą. Iš tiesų, patronuojamosios bendrovės dividendų paskirstymas suteikia teisę į mokesčio kreditą, kurį patronuojančioji bendrovė gali atskaityti iš savo mokėtino mokesčio prie šaltinio, nes patronuojamoji bendrovė, perskirstydama šiuos dividendus savo patronuojančiajai bendrovei, sumoka mokestį prie šaltinio, lygų mokesčio kreditui. Nagrinėjama schema išvengiama dvigubo paskirstyto pelno ekonominio apmokestinimo patronuojančiajai bendrovei suteikiant mokesčio kreditą, kuris kompensuoja už jos perskirstytą pelną mokėtiną mokestį prie šaltinio.
Vis dėlto, esant tarptautiniam dividendų paskirstymui, dėl apribojimo, apskaičiuojant mokėtino mokesčio prie šaltinio grąžinimą patronuojančiosios bendrovės rezidentės gavėjos paskirstymo atveju, apmokestinimu, taikytu šiems dividendams pačios paskirsčiusios patronuojamosios bendrovės nerezidentės atžvilgiu, tuo atveju, kai su šiais dividendais susijusį pelną gavo žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė, šie dividendai vertinami mažiau palankiai nei vien vidaus dalininkų grandinės atveju.
Iš tiesų, jei patronuojamosios bendrovės nerezidentės jos patronuojančiajai bendrovei rezidentei paskirstyti dividendai neapmokestinami patronuojamosios bendrovės įsisteigimo valstybėje narėje, mokėtino mokesčio prie šaltinio grąžinimo suma perskirstymo atveju lygi nuliui, nes patronuojamosios bendrovės lygiu dividendai neapmokestinami. Neatsižvelgus į faktišką pelno, susijusio su dividendais, anksčiau paskirstytais dalininkų grandinės žemesnėje pakopoje, t. y. patronuojamosios bendrovės žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės, apmokestinimą, ir toliau išlieka dvigubas ekonominis paskirstytojo pelno apmokestinimas.
Kaip teigia Prancūzijos Respublika, dabar galiojanti Sąjungos teisė nenustato bendrų kompetencijos tarp valstybių narių pasidalijimo kriterijų, kiek tai susiję su dvigubo apmokestinimo Sąjungoje panaikinimu. Visos valstybės narės gali laisvai organizuoti paskirstyto pelno apmokestinimo schemą su sąlyga, kad nagrinėjamai schemai nebus būdinga SESV draudžiama diskriminacija (šiuo klausimu žr. 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
,
punktą).
Primintina, kad atsižvelgiant į mokesčių teisės normą, kurios taikymo tvarką ginčija Komisija ir kuria siekiama išvengti paskirstyto pelno dvigubo ekonominio apmokestinimo, dividendų iš užsienio gaunančios bendrovės akcininkės padėtis yra panaši į nacionalinės kilmės dividendų gaunančios bendrovės akcininkės padėtį, nes abiem atvejais gautas pelnas iš principo gali būti apmokestintas kelis kartus (2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
,
punktas; 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktas ir 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
,
punktas).
SESV 49 ir 63 straipsniais valstybė narė, dividendams, kuriuos bendrovėms rezidentėms išmokėjo kitos bendrovės rezidentės, taikanti ekonominio dvigubo apmokestinimo išvengimo schemą, įpareigojama vienodai vertinti ir bendrovių nerezidenčių rezidentėms išmokėtus dividendus (2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
,
punktas; 2011 m. vasario 10 d. Sprendimo Haribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen,
C‑436/08 ir C‑437/08
,
EU:C:2011:61
,
punktas ir Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
,
punktas), nebent skirtingas vertinimas pateisinamas privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais (2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktas ir 2014 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo Kronos International,
C‑47/12
,
EU:C:2014:2200
,
punktas).
Be to, Prancūzijos Respublikos argumentas, susijęs su sąvokos „žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė“ nebuvimu Prancūzijos dvigubo apmokestinimo išvengimo schemoje, nereikšmingas atsižvelgiant į nagrinėjamos teisės normos tikslą ir jam pasiekti priimtą schemą.
Iš tiesų, nors mokesčio kredito suteikimas numatytas tik patronuojančiosios bendrovės ir jos patronuojamosios bendrovės dvišalio santykio atveju, nagrinėjama apmokestinimo schema išvengiama pelno, paskirstyto taip pat ir žemesnės grandies patronuojamųjų bendrovių rezidenčių, dvigubo ekonominio apmokestinimo, nes vėliau visose Prancūzijoje įsteigtų bendrovių dalininkų grandinės pakopose suteikiama nagrinėjama mokesčio lengvata.
Prancūzijos Respublika pažymi, kad nepalankios pasekmės, kylančios iš skirtingų valstybių narių mokestinės kompetencijos įgyvendinimo tuo pačiu metu, nėra judėjimo laisvės ribojimas, jei tai nediskriminuoja.
Aišku, tai, kad dividendų gaunanti bendrovė yra valstybės narės rezidentė, šiai valstybei narei nesukelia pareigos kompensuoti nepalankų apmokestinimą, kylantį vien dėl valstybės narės, kurioje įsteigta šiuos dividendus išmokanti bendrovė, vykdomo apmokestinimo kelis kartus, jeigu pirmoji valstybė narė skirtingai neapmokestina ar neatsižvelgia į jos teritorijoje įsteigtų bendrovių gaunamus dividendus (šiuo klausimu žr. 2014 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo Kronos International,
C‑47/12
,
EU:C:2014:2200
,
punktą).
Vis dėlto, kaip matyti iš šio sprendimo 39 punkto, nagrinėjamas nepalankus apmokestinimas kyla iš Prancūzijos mokesčių teisės aktų. Iš tiesų, remiantis šiomis teisės nuostatomis mokesčiu prie šaltinio apmokestinamas jau apmokestinto pelno paskirstymas, bet galima išvengti šio dvigubo ekonominio apmokestinimo, jei paskirstytas pelnas iš pradžių buvo apmokestintas žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės rezidentės atžvilgiu. Vis dėlto remiantis šiomis teisės nuostatomis apmokestinamas pelno, iš pradžių kylančio iš žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės nerezidentės, paskirstymas, net jei šis pelnas jau buvo apmokestintas valstybėje narėje, kurioje ši žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė įsteigta, neleidžiant atsižvelgti į šį apmokestinimą siekiant išvengti dvigubo ekonominio apmokestinimo, kylančio iš Prancūzijos teisės nuostatų.
Taigi Prancūzijos Respublika tam, kad nustotų diskriminuoti dėl šios apmokestinimo schemos, skirtos paskirstytų dividendų dvigubam ekonominiam apmokestinimui išvengti, taikymo, privalėjo atsižvelgti į ankstesnį paskirstyto pelno apmokestinimą, taikomą įgyvendinant dividendų kilmės valstybės narės apmokestinimo kompetenciją, laikydamasi savo apmokestinimo kompetencijos ribų (šiuo klausimu žr. 2014 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo Kronos International,
C‑47/12
,
EU:C:2014:2200
,
punktą), nepaisydama dalininkų grandinės pakopos, kurioje buvo apmokestinta, t. y. patronuojamosios bendrovės ar žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės.
Iš tiesų, iš 2012 m. lapkričio 13 d. Teisingumo Teismo sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
) 82 punkto kartu su 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) rezoliucine dalimi matyti, kad valstybė narė, kuri bendrovei rezidentei, gaunančiai dividendų iš kitos bendrovės rezidentės, leidžia iš pirmosios bendrovės mokėtinos pelno mokesčio sumos atskaityti antrosios bendrovės sumokėtą minėto mokesčio sumą, turi suteikti tokią galimybę bendrovei rezidentei, gaunančiai dividendų iš bendrovės nerezidentės, kiek tai susiję su mokesčiu už paskirstytą pelną, kurį tiesiogiai ar netiesiogiai sumokėjo pirmosios bendrovės patronuojamoji bendrovė.
Šiuo atveju šioje byloje nagrinėjamos Prancūzijos schemos, pagrįstos mokesčio kredito suteikimu, ir Jungtinės Karalystės schemos, nagrinėtos bylose, kuriose priimti 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimas Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) ir 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendimas Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
), skirtumai neturi įtakos ankstesniame punkte primintam principui. Iš tiesų, šie skirtumai susiję tik su apmokestinimo būdais, naudojamais siekiant to paties tikslo, t. y. išvengti paskirstyto pelno dvigubo ekonominio apmokestinimo. Visos valstybės narės gali laisvai organizuoti savo paskirstyto pelno apmokestinimo schemą su sąlyga, kad nagrinėjamai schemai nebus būdinga SESV draudžiama diskriminacija (šiuo klausimu žr. 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
,
punktas).
Iš to, kas minėta, matyti, kad Prancūzijos Respublika, atsisakydama atsižvelgti – kai apskaičiuoja mokesčio prie šaltinio, sumokėto patronuojančiosios bendrovės rezidentės už dividendų, išmokėtų žemesnės grandies patronuojamosios bendrovės nerezidentės, tarpininkaujant patronuojamajai bendrovei nerezidentei, paskirstymą, grąžinimo sumą – į pelno, susijusio su šiais dividendais, kurį gavo ši žemesnės grandies patronuojamoji bendrovė nerezidentė, apmokestinimą valstybėje narėje, kurioje ji įsteigta, nors nacionalinė dvigubo ekonominio apmokestinimo išvengimo schema leidžia vien vidaus dalininkų grandinės atveju neutralizuoti bendrovės kiekvienai šios dalininkų grandinės pakopai paskirstytų dividendų apmokestinimą, neįvykdė savo įsipareigojimų pagal SESV 49 ir 63 straipsnius.
Dėl antrojo kaltinimo, susijusio su reikalavimų įrodymams, pagrindžiantiems teisę į neteisėtai surinkto mokesčio prie šaltinio grąžinimą, neproporcingumu
Šalių argumentai
Antrąjį Komisijos kaltinimą sudaro trys dalys.
Pirmoje šio kaltinimo dalyje Komisija teigia, kad dėl apskaitos dokumentų, susijusių su paskirstytais dividendais, ir visuotinio akcininkų susirinkimo protokolų, kuriuose konstatuojamas gautas pelnas paskirstytinų dividendų forma, atitikties reikalavimo yra labai sunku įrodyti paskirstytų dividendų ryšį su konkrečiu apskaitos dokumentu, o gal net neįmanoma to padaryti, nes visuotinio akcininkų susirinkimo protokolai dažnai yra apskaitos sistema, apimanti perkėlimus iš ankstesnių finansinių metų.
Antroje šio kaltinimo dalyje Komisija teigia, kad, jei teisė į mokesčio prie šaltinio grąžinimą būtų siejama su mokesčio prie šaltinio išankstinės deklaracijos, kurioje nurodytos už dividendų paskirstymą sumokėto mokesčio prie šaltinio sumos, pateikimu,
Conseil d’État
sprendimai praktiškai panaikintų tokią teisę. Konkrečiai kalbant, taip būtų bendrovių, kurios neprašė suteikti mokesčio kredito už patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių paskirstytus dividendus prieš paskelbiant 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimą Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), atveju.
Iš tiesų, kadangi pagal Prancūzijos teisės nuostatas bendrovės rezidentės negali gauti mokesčio kredito už mokėtiną mokestį prie šaltinio dėl patronuojamosios bendrovės nerezidentės paskirstytų dividendų, negali būti reikalaujama, kad šios bendrovės nurodytų šiuos dividendus mokesčio prie šaltinio deklaracijoje.
Galiausiai, trečia to paties kaltinimo dalis susijusi su tuo, kad
Conseil d’État
sprendimuose nurodžius, kad pasibaigus nustatytam dokumentų saugojimo terminui bendrovė, siekianti susigrąžinti nepagrįstai sumokėtą mokestį prie šaltinio, neatleidžiama nuo pareigos pateikti visą informaciją, galinčią įrodyti prašymo pagrįstumą, tampa labai sunku ar net neįmanoma pateikti įrodymų, kad patronuojamoji bendrovė nerezidentė sumokėjo mokestį už paskirstytus dividendus.
Prancūzijos Respublika pirmiausia pabrėžia, kad 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) aiškiai patikslinta, jog nustatyta mokesčio prie šaltinio grąžinimo sąlyga, kad siekiančios jį susigrąžinti bendrovės ieškovės bet kuriais būdais turi pateikti įrodymus, susijusius su jų patronuojamųjų bendrovių tų bendrovių įsteigimo valstybėje narėje sumokėtais mokesčiais.
Šiomis aplinkybėmis
Conseil d’État
sprendimai pasižymi itin plačiu požiūriu, nes šis teismas priima bet kurią dokumentų, leidžiančių bendrovėms įrodyti jų patronuojamosioms bendrovėms nerezidentėms taikomą mokesčio tarifą, formą.
Pirmiausia Prancūzijos Respublika primena, kad remiantis
Conseil d’État
sprendimais nebuvo reikalaujama įrodyti, kad mokestis, kurį prašoma atskaityti, taikomas dividendams, susijusiems su konkrečiais finansiniais metais. Kalbama apie sumokėtą mokestį, kuriuo apmokestinti dividendai apskritai, neatsižvelgiant į finansinius metus, kuriais jie gauti.
Be to, aplinkybę, kad bylose, kuriose priimti
Conseil d’État
sprendimai, ji rėmėsi patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių visuotinio akcininkų susirinkimo protokolais, lėmė tai, kad tokius dokumentus pateikė atitinkamos bendrovės, siekdamos įrodyti paskirstytiems dividendams taikyto tarifo sumą.
Antra, Prancūzijos Respublika pažymi, kad mokesčio prie šaltinio formuliarai leidžia techniškai nustatyti mokesčio prie šaltinio, sumokėto už patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių dividendų perskirstymą, sumas. Be to, kadangi mokestis prie šaltinio mokėtinas tik dividendų perskirstymo atveju, dividendai, dėl kurių reikalaujama pateikti sumokėto mokesčio sumos įrodymą, būtinai yra perskirstytieji dividendai.
Trečia,
Conseil d’État
sprendimuose nereikalaujama pateikti patvirtinamųjų dokumentų, kurių neapima teisės aktuose nustatytas saugojimo terminas.
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) grindė savo vertinimus atitinkamų bendrovių pateiktais dokumentais. Bet kuriuo atveju mokestinį skundą pateikęs mokesčių mokėtojas turi saugoti dokumentus, būtinus siekiant įrodyti savo prašymo pagrįstumą, iki administracinės ir ginčo procedūros pabaigos, neatsižvelgdamas į teisės aktuose nustatytą jų saugojimo terminą.
Teisingumo Teismo vertinimas
–
Pirminės pastabos
Reikia priminti, pirma, kad valstybės narės mokesčių institucijos turi teisę reikalauti iš mokesčių mokėtojo pateikti įrodymų, kurių, jų nuomone, reikia siekiant įvertinti, ar nagrinėjamuose teisės aktuose numatytos mokesčio lengvatos sąlygos įgyvendintos, taigi ar reikia suteikti šią lengvatą (šiuo klausimu žr. 2002 m. spalio 3 d. Sprendimo Danner,
C‑136/00
,
EU:C:2002:558
,
punktą; 2003 m. birželio 26 d. Sprendimo Skandia ir Ramstedt,
C‑422/01
,
EU:C:2003:380
,
punktą; 2009 m. sausio 27 d. Sprendimo Persche,
C‑318/07
,
EU:C:2009:33
,
punktą; 2011 m. vasario 10 d. SprendimoHaribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen,
C‑436/08 ir C‑437/08
,
EU:C:2011:61
,
punktą ir 2011 m. birželio 30 d. Sprendimo Meilicke ir kt.,
C‑262/09
,
EU:C:2011:438
,
punktą ir 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktą).
Antra, Teisingumo Teismas nusprendė, jog tam, kad praktikoje panaikintų Prancūzijos teisės nuostatų neatitiktį SESV 49 ir 63 straipsniams, kaip jis juos išaiškino 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), valstybė narė turi galėti nustatyti pelno mokesčio sumą, sumokėtą paskirstančiosios bendrovės įsisteigimo valstybėje, už kurią patronuojančiajai bendrovei gavėjai suteikiamas mokesčio kreditas, ir pažymėjo, kad nepakanka pateikti įrodymų, jog paskirsčiusioji bendrovė savo įsisteigimo valstybėje narėje buvo apmokestinta už pelną, susijusį su paskirstytais dividendais, nepateikiant informacijos apie faktiškai šiam pelnui taikomo mokesčio pobūdį ir tarifą (2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktas).
–
Dėl pirmos dalies
Primintina, kad ieškinyje nurodydama, jog Prancūzijos Respublika nustatė neproporcingus reikalavimus įrodymų srityje, t. y. reikalauja atitikties tarp apskaitos dokumentų, susijusių su paskirstytais dividendais, ir visuotinio akcininkų susirinkimo protokolų, kuriuose konstatuojamas gautas pelnas paskirstytinų dividendų forma, Komisija rėmėsi 2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) sprendimo
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210) 43 ir 56 punktais, susijusiais su už 1999–2001 m. grąžintinų sumų nagrinėjimu.
Iš to matyti, kad Komisija neginčija to, jog patronuojančioji bendrovė, siekianti susigrąžinti neteisėtai surinktą mokestį prie šaltinio, turi pateikti dėl kiekvieno dividendo įrodymų, susijusių su faktiškai taikytu mokesčio tarifu ir faktiškai sumokėta mokesčio suma už patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių gautą pelną.
Iš 2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) sprendimo
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210) nematyti, kad ji ketino apriboti įrodymą, kad sumos, kurias prašoma grąžinti, iš tikrųjų susijusios su paskirstytais dividendais, visuotinio akcininkų susirinkimo protokolų, kuriuose užfiksuotas šis paskirstymas, pateikimu.
Iš tiesų, nors šiame sprendime daroma nuoroda į tokius dokumentus, negalima daryti išvados, kad nuo jų pateikimo būtinai priklauso teisės susigrąžinti neteisėtai surinktą mokestį prie šaltinio suteikimas.
Šiuo klausimu primintina, kad vykstant procedūrai dėl įsipareigojimų neįvykdymo, inicijuotai pagal SESV 258 straipsnį, Komisija turi nustatyti, kad egzistuoja tariamas įsipareigojimų neįvykdymas pateikdama Teisingumo Teismui visus būtinus įrodymus, kad jis galėtų patikrinti tokio įsipareigojimų neįvykdymo egzistavimą (2016 m. sausio 28 d. Sprendimo Komisija / Portugalija,
C‑398/14
,
EU:C:2016:61
,
punktas).
Atsižvelgiant į minėtus svarstymus Komisija neįvykdė jai tenkančios įrodinėjimo pareigos, todėl negalima pritarti jos antrojo kaltinimo pirmai daliai.
–
Dėl antros dalies
Komisija mano, kad Prancūzijos teisė, taikyta
Conseil d’État
sprendimuose, būtent ribojimas, kylantis iš reikalavimo pateikti mokesčio prie šaltinio deklaracijas, ir patronuojančiosios bendrovės pasirinkimų privalomumas sumokant mokestį prie šaltinio, kai teikiamos šios deklaracijos, pažeidžia lygiavertiškumo ir veiksmingumo principus.
Šiuo klausimu neginčijama, kad siekiant panaikinti Prancūzijos teisės nuostatų neatitiktį SESV 49 ir 63 straipsniams, kaip Teisingumo Teismas aiškino savo 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), Prancūzijos Respublika turi grąžinti mokestį prie šaltinio, kurį sumokėjo bendrovės rezidentės perskirstant jų patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių išmokėtus dividendus, atsižvelgdama į pelno, susijusio su šiais dividendais, apmokestinimą šių patronuojamųjų bendrovių įsisteigimo valstybėje narėje ir į Prancūzijoje taikomo mokesčio tarifo ribas.
Kadangi, pirma, prašymas grąžinti neišvengiamai priklauso nuo ankstesnio mokesčio prie šaltinio sumokėjimo ir, antra, mokesčio prie šaltinio apmokestinimo momentas yra dividendų paskirstymas, toks prašymas yra nepriimtinas nesumokėjus mokesčio prie šaltinio.
Todėl mokesčio prie šaltinio deklaracijos yra susijusios su visų dividendų, neatsižvelgiant į jų kilmę, paskirstymu, ir tai leidžia nustatyti mokesčio prie šaltinio, sumokėto už patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių išmokėtų dividendų paskirstymą, sumas.
Šiuo atveju Prancūzijos Respublika pateikė įrodymą, kad mokesčio prie šaltinio deklaracijos formuliare turėjo būti nurodytas užsienio patronuojamųjų bendrovių išmokėtų dividendų paskirstymas, ko Komisija neginčijo dubliko etape.
Todėl negalima teigti, kad patronuojančiosios bendrovės pasirinkimo, padaryto sumokant mokestį prie šaltinio, kai teikiama su juo susijusi deklaracija, privalomumas yra lygiavertiškumo ir veiksmingumo principų pažeidimas.
Šiomis aplinkybėmis, atsižvelgiant į tai, kad įrodinėjimo našta tenka Komisijai, kaip nurodyta šio sprendimo 64 punkte, antrojo kaltinimo antrą dalį reikia atmesti kaip nepagrįstą.
–
Dėl trečios dalies
Komisijos teigimu, dėl
Conseil d’État
sprendimų tampa labai sunku ar net neįmanoma įrodyti, kad patronuojamoji bendrovė nerezidentė sumokėjo mokestį už dividendus, nes pagal juos patronuojančioji bendrovė, prašanti grąžinti mokestį prie šaltinio, neatleidžiama nuo pareigos pateikti šį sumokėjimą patvirtinančius dokumentus, kurių saugojimo terminas, numatytas kitos valstybės narės nacionalinėje teisėje, baigėsi.
Primintina, kad, kalbant apie veiksmingumo principo laikymąsi, gavusios reikalaujamus patvirtinamuosius dokumentus, apmokestinančios valstybės narės mokesčių institucijos turėtų galėti aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos mokesčio lengvatos gavimo sąlygos (šiuo klausimu žr. 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktą).
Be to, galima reikalauti pateikti dėl kiekvieno dividendo įrodymus, susijusius su faktiškai taikyto mokesčio tarifu ir su faktiškai sumokėto mokesčio dėl kitose valstybėse narėse įsteigtų patronuojamųjų bendrovių gauto pelno suma, tik su sąlyga, kad nebus praktiškai neįmanoma ar pernelyg sudėtinga pateikti kitose valstybėse narėse įsteigtų patronuojamųjų bendrovių mokesčio sumokėjimo įrodymą, be kita ko, atsižvelgiant į šių valstybių narių teisės aktus, susijusius su dvigubo apmokestinimo išvengimu, pelno mokesčio, kurį reikia sumokėti, registracija ir administracinių dokumentų saugojimu (šiuo klausimu žr. 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktą).
Šiuo klausimu prašymas pateikti šią informaciją turi būti pateiktas per tokį teisės aktais nustatytą administracinių arba apskaitos dokumentų saugojimo laikotarpį, koks numatytas pagal patronuojamosios bendrovės įsteigimo valstybės narės teisę. Toks prašymas negali būti pateiktas dėl dokumentų, susijusių su gerokai ilgesniu laikotarpiu nei teisės aktuose nustatytas pareigos saugoti administracinius ir apskaitos dokumentus laikotarpis (šiuo klausimu žr. 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
,
punktą).
Todėl iš 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) matyti, kad valstybės narės mokesčių institucijos negali reikalauti pateikti administracinius dokumentus, pagrindžiančius parašymą grąžinti, po gerokai ilgesnio laikotarpio nei šių dokumentų kilmės valstybėje narėje teisės aktuose nustatytas jų saugojimo laikotarpis.
Šiuo klausimu iš 2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
sprendimo
Rhodia
(FR:CESSR:2012:317074.20121210) 35 punkto ir 2012 m. gruodžio 10 d.
Conseil d’État
sprendimo
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210) 31 punkto matyti, kad prašymą grąžinti pateikusi bendrovė privalo saugoti visą informaciją, kuria remiantis galima įrodyti jos prašymo pagrįstumą, per visą procedūros vykdymo laikotarpį, ir ši pareiga išlieka ir pasibaigus teisės aktuose nustatytam tokių dokumentų saugojimo terminui.
Šiomis aplinkybėmis, kaip savo išvados 64 punkte teigia generalinis advokatas, data, į kurią reikia atsižvelgti vertinant galimą veiksmingumo principo pažeidimą, nes valstybės narės mokesčių institucijos prašė pateikti administracinį dokumentą, įrodantį tam tikrus faktus, yra šios ikiteisminės procedūros pradžios data.
Todėl pareiga pateikti įrodymus, patvirtinančius prašymo grąžinti pagrįstumą, per grąžinimo procedūrą nėra veiksmingumo principo pažeidimas, nes ši pareiga neapima daug ilgesnio laikotarpio nei teisės aktuose nustatytos pareigos saugoti administracinius ir apskaitos dokumentus trukmė.
Conseil d’État
sprendimai nepažeidžia šio principo dėl to, kad juose išdėstyta, jog teisės aktuose numatytas dokumentų saugojimo terminas neturi įtakos bendrovės pareigai saugoti visą informaciją, kuria remdamasi ji gali įrodyti savo prašymo pagrįstumą, „per visą procedūros vykdymo laikotarpį“ ir, be kita ko, per teismo procesą. Iš tiesų, bendrovė negali teigti, kad šio termino pabaiga automatiškai suteikia teisę susigrąžinti sumokėtą mokestį prie šaltinio.
Dėl tariamo lygiavertiškumo principo pažeidimo Komisija nepateikia jokių argumentų, leidžiančių pritarti šio kaltinimo pagrįstumui.
Todėl, kadangi antrojo kaltinimo trečia dalis yra nepagrįsta, reikia atmesti visą antrąjį kaltinimą.
Dėl trečiojo kaltinimo, susijusio su grąžintinos nelegaliai surinkto mokesčio prie šaltinio sumos ribojimu trečdaliu paskirstytų dividendų sumos
Šalių argumentai
Komisija primena, kad
Conseil d’État
sprendimuose nustatyta patronuojančiosioms bendrovėms grąžintina mokesčio prie šaltinio, sumokėto už iš patronuojamosios bendrovės nerezidentės gautų dividendų paskirstymą, suma. Ši riba lygi paskirstytų dividendų sumos trečdaliui.
Komisijos teigimu, kadangi mokesčio kredito suma už patronuojamosios bendrovės rezidentės paskirstytus dividendus nekintamai sudaro pusę šių dividendų sumos,
Conseil d’État
sprendimai nepanaikino diskriminacijos, kurią Teisingumo Teismas nurodė 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), kiek tai susiję su bendrovės rezidentės išmokėtais ir bendrovės nerezidentės išmokėtais paskirstytaisiais dividendais.
Prancūzijos Respublika teigia, kad mokesčio prie šaltinio grąžinimo apribojimas trečdaliu gautų dividendų atitinka faktiškai sumokėto mokesčio prie šaltinio sumą. Vienodas požiūris į patronuojamųjų bendrovių rezidenčių paskirstytus dividendus ir patronuojamųjų bendrovių nerezidenčių paskirstytus dividendus visiškai užtikrinamas.
Be to, toks mokesčio prie šaltinio grąžinimo apribojimas leidžia vienodai atsižvelgti į paskirstytų dividendų, gautų iš valstybėje narėje įsteigtos patronuojamosios bendrovės, apmokestinimą ir į patronuojamosios bendrovės rezidentės paskirstytų dividendų apmokestinimą.
Taigi aišku, kad dėl šio apribojimo grąžinto mokesčio prie šaltinio suma praktiškai gali būti mažesnė už patronuojamosios bendrovės įsisteigimo valstybėje narėje faktiškai sumokėto mokesčio sumą. Vis dėlto, šis grąžinimas tiksliai atitinka mokesčio prie šaltinio, faktiškai sumokėto bendrovės rezidentės, sumą, t. y. taip išvengta užsienio dividendų, palyginti su bendrovės rezidentės paskirstytais dividendais, palankesnio vertinimo.
Teisingumo Teismo vertinimas
2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimo Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
)
punkte Teisingumo Teismas nusprendė, kad nors iš jurisprudencijos matyti, jog Sąjungos teisė įpareigoja valstybę narę, kuri taiko ekonominio dvigubo apmokestinimo išvengimo schemą dividendų, kuriuos rezidentams išmokėjo bendrovės rezidentės, atveju, vienodai vertinti ir bendrovių nerezidenčių rezidentams išmokėtus dividendus, pagal šią teisę valstybės narės neprivalo palankiau vertinti apmokestinamųjų asmenų, kurie investavo į užsienio bendroves, palyginti su investavusiais į nacionalines bendroves.
Šiuo atveju neginčytina, kad remiantis
Conseil d’État
sprendimais patronuojančiosioms bendrovėms grąžintina mokesčio prie šaltinio, kurį jos sumokėjo paskirstant iš patronuojamosios bendrovės nerezidentės gautus dividendus, suma apribota trečdaliu gautų dividendų sumos.
Komisijos manymu, kadangi bendrovei, paskirstančiai iš bendrovės rezidentės gautus dividendus, suteikta mokesčio kredito suma nekintamai sudaro pusę šių dividendų sumos, paskirstant patronuojamosios bendrovės nerezidentės išmokėtus dividendus sumokėto mokesčio prie šaltinio grąžinimo ribojimas, atitinkantis trečdalį šių dividendų sumos, yra diskriminacija.
Vis dėlto tokiam argumentui negalima pritarti.
Iš tiesų, kaip generalinis advokatas teigia išvados 74 punkte, CGI, galiojusio mokestiniais metais, nagrinėjamais
Conseil d’État
sprendimuose, taikymas leidžia galutinai vienodai vertinti mokesčių tikslais patronuojamosios bendrovės savo akcininkams paskirstytus dividendus, neatsižvelgiant į tai, ar iš pradžių šį pelną gavusi patronuojamoji bendrovė buvo rezidentė ar nerezidentė.
Šiuo klausimu iš CGI 223sexies straipsnio 1 dalies pirmos pastraipos paties teksto matyti, kad mokestis prie šaltinio, kurį turi sumokėti patronuojančioji bendrovė perskirstydama dividendus savo akcininkams, yra lygus mokesčio kreditui, apskaičiuotam pagal CGI 158bis straipsnyje numatytas sąlygas, kai šis mokesčio kreditas lygus pusei dividendų, kuriuos anksčiau gavo ši patronuojančioji bendrovė. Šis mokesčio kreditas patronuojančiosios bendrovės atžvilgiu leidžia kompensuoti pareigą sumokėti mokestį prie šaltinio ir panaikina paskirstyto pelno dvigubą ekonominį apmokestinimą.
Kaip Prancūzijos Respublika nurodė atsiliepime į ieškinį ir tam neprieštaravo Komisija, jei už patronuojamosios bendrovės paskirstytus dividendus nesuteikiamas mokesčio kreditas, o taip yra patronuojamosios bendrovės nerezidentės atveju, mokestis prie šaltinio, kurį turi sumokėti patronuojančioji bendrovė, yra lygus trečdaliui paskirstytų dividendų. Iš to matyti, kad mokesčio prie šaltinio grąžinimo patronuojančiajai bendrovei ribojimas šiuo atveju trečdaliu paskirstytų dividendų sumos taip pat galutinai leidžia išvengti paskirstyto pelno dvigubo ekonominio apmokestinimo.
Šiomis aplinkybėmis tas pats ribojimas leidžia panaikinti skirtingą šių dividendų ir patronuojamosios bendrovės rezidentės išmokėtų dividendų vertinimą, kaip nurodė Teisingumo Teismas 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
). Iš tiesų, remiantis šiame sprendime, visų pirma jo 88 punkte, nustatytais principais, valstybė narė neprivalo suteikti mokesčio kredito už paskirstyto pelno apmokestinimą kitoje valstybėje narėje, kuris viršija mokesčio sumą, gaunamą taikant savo mokesčių teisės nuostatas.
Be to, Komisija dublike teigia, kad kai patronuojančioji bendrovė, susigrąžinusi neteisėtai surinktą mokestį prie šaltinio, paskirsto šias sumas savo akcininkams, šie gali negauti pelno, palyginti su vien nacionaliniu paskirstymu.
Šiuo klausimu užtenka konstatuoti, kad aplinkybės, kuriomis priimti
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) sprendimai, nebuvo susijusios su paskirstančiosios bendrovės galutiniais akcininkais, tais atvejais nagrinėti patronuojančiųjų bendrovių ieškiniai buvo susiję su jų sumokėto mokesčio prie šaltinio grąžinimu.
Todėl trečiąjį kaltinimą reikia atmesti.
Dėl ketvirtojo kaltinimo, susijusio su SESV 267 straipsnio trečios pastraipos pažeidimu
Šalių argumentai
Komisijos teigimu,
Conseil d’État
(Valstybės Taryba), prieš nustatydama mokesčio prie šaltinio, kurio surinkimas 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimu Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) pripažintas nesuderinamu su SESV 49 ir 63 straipsniais, grąžinimo sąlygas, turėjo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą Teisingumo Teismui.
Iš tiesų, pirma,
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) yra teismas, kurio sprendimai negali būti skundžiami teismine tvarka pagal vidaus teisę, kaip tai suprantama pagal SESV 267 straipsnio trečią pastraipą, ir kuris turi pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą, jei nagrinėja ginčą, kuriame kyla Sąjungos teisės aiškinimo klausimas.
Antra, apribojimų, kylančių iš
Conseil d’État
sprendimų, suderinamumas su Sąjungos teise atrodo mažų mažiausiai abejotinas, visų pirma atsižvelgiant į jurisprudenciją, nustatytą 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendime Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
). Bet kuriuo atveju vien aplinkybė, kad 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
) nustatytus principus Komisija supranta kitaip, nei juos pateikia
Conseil d’État
(Valstybės Taryba), rodo, kad iš tų sprendimų kylančioms išvadoms negali būti taikoma suderinamumo su Sąjungos teise prezumpcija.
Prancūzijos Respublika teigia, kad Komisija nepatikslina, su kokiais sunkumais susidūrė
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) bylose, kuriose priimti šios institucijos numatyti sprendimai, kad būtų pagrįstas prašymo priimti prejudicinį sprendimą pateikimas pagal SESV 267 straipsnio trečią pastraipą. Vieninteliai sunkumai, su kuriais susidūrė
Conseil d’État
(Valstybės Taryba), iš tiesų buvo faktinio pobūdžio, o ne Sąjungos teisės aiškinimo sunkumai.
Bet kuriuo atveju, kaip teigia Prancūzijos Respublika,
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) galėjo pagrįstai manyti, kad atsakymai į jai pateiktus klausimus aiškūs iš jurisprudencijos.
Teisingumo Teismo vertinimas
Svarbu pažymėti, kad Komisijos ketvirtasis kaltinimas pagrįstas prielaida, kad
Conseil d’État
(Valstybės Taryba), kaip galutinės instancijos teismas, negalėjo aiškinti Sąjungos teisės, kaip matyti iš jos 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimo
Rhodia
(FR:CESSR:2012:317074.20121210) ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimo
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210), iš pradžių nepateikusi Teisingumo Teismui prašymo priimti prejudicinį sprendimą.
Šiuo klausimu, pirma, primintina, kad valstybių narių pareiga laikytis SESV nuostatų yra privaloma visoms valstybių narių valdžios institucijoms, įskaitant ir teismus pagal jų kompetenciją.
Iš principo pagal SESV 258 straipsnį pripažinti, kad valstybė narė neįvykdė įsipareigojimų, galima neatsižvelgiant į tai, dėl kurios šios valstybės institucijos veiksmų ar neveikimo neįvykdyti įsipareigojimai, net jei tai yra konstituciniu požiūriu nepriklausoma institucija (2003 m. gruodžio 9 d. Sprendimo Komisija / Italija,
C‑129/00
,
EU:C:2003:656
,
punktas ir 2009 m. lapkričio 12 d. Sprendimo Komisija / Ispanija,
C‑154/08
, nepaskelbtas Rink.,
EU:C:2009:695
,
punktas).
Antra, dar primintina, kad kai nėra jokios teisinės priemonės apskųsti nacionalinio teismo sprendimą, tas teismas iš esmės privalo kreiptis į Teisingumo Teismą, kaip tai suprantama pagal SESV 267 straipsnio trečią pastraipą, kai jame keliamas klausimas dėl SESV aiškinimo (2017 m. kovo 15 d. Sprendimo Aquino,
C‑3/16
,
EU:C:2017:209
,
punktas).
Teisingumo Teismas nusprendė, kad šioje nuostatoje numatytos pareigos kreiptis tikslas, visų pirma, yra neleisti kurioje nors valstybėje narėje susiformuoti Sąjungos teisės normų neatitinkančiai nacionalinei jurisprudencijai (2017 m. kovo 15 d. Sprendimo Aquino,
C‑3/16
,
EU:C:2017:209
,
punktas ir nurodyta jurisprudencija).
Aišku, tokia pareiga netaikoma šiam teismui, jei jis konstatuoja, kad iškeltas klausimas nėra reikšmingas, nagrinėjama Sąjungos teisės nuostata jau buvo išaiškinta Teisingumo Teismo arba teisingas Sąjungos teisės taikymas yra toks akivaizdus, kad nėra jokios pagrįstos abejonės, o tai, ar tokia galimybė yra, reikia įvertinti atsižvelgiant į Sąjungos teisės ypatumus, į konkrečius sunkumus, su kuriais susiduriama ją aiškinant, ir į riziką, kad jurisprudencija Sąjungoje gali skirtis (šiuo klausimu žr. 1982 m. spalio 6 d. Sprendimo Cilfit ir kt.,
283/81
,
EU:C:1982:335
,
punktą; 2015 m. rugsėjo 9 d. Sprendimo Ferreira da Silva e Brito ir kt.,
C‑160/14
,
EU:C:2015:565
,
ir
punktus ir 2016 m. liepos 28 d. Sprendimo Association France Nature Environnement,
C‑379/15
,
EU:C:2016:603
,
punktą).
Šiuo atveju dėl klausimo, susijusio su šio ieškinio dėl įsipareigojimų neįvykdymo pirmuoju kaltinimu, kaip nurodė išvados 99 punkte generalinis advokatas, nors apie tai nieko neužsimenama 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendime Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
),
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) nusprendė nukrypti nuo 2012 m. lapkričio 13 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
) dėl to, kad nagrinėta Britanijos schema skyrėsi nuo Prancūzijos mokesčio kredito ir mokesčio prie šaltinio schemos, nors negalėjo būti tikra, kad jos pagrindimas yra toks pat akivaizdus Teisingumo Teismui.
Be to, iš to, kas nuspręsta šio sprendimo 29–46 punktuose, nagrinėjant Komisijos pirmąjį kaltinimą, kad, nepateikusi prašymo priimti prejudicinį sprendimą bylose, kuriose priimti 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimas
Rhodia
(FR:CESSR:2012:317074.20121210) ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendimas
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210),
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) juose priėmė sprendimą, pagrįstą SESV 49 ir 63 straipsnių aiškinimu, kuris prieštarauja šių nuostatų aiškinimui, pateiktam šiame sprendime, matyti, kad
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) sprendimo priėmimo momentu buvo negalima atmesti pagrįstos abejonės dėl šio aiškinimo egzistavimo.
Todėl, nenagrinėjant kitų Komisijos argumentų šiame kaltinime, reikia konstatuoti, kad
Conseil d’État
, kaip teismas, kurio sprendimai negali būti skundžiami teismine tvarka pagal vidaus teisę, turi kreiptis į Teisingumo Teismą, remdamasi SESV 267 straipsnio trečia pastraipa, kad išvengtų klaidingo Sąjungos teisės aiškinimo grėsmės (šiuo klausimu žr. 2015 m. rugsėjo 9 d. Sprendimo Ferreira da Silva e Brito ir kt.,
C‑160/14
,
EU:C:2015:565
,
punktą).
Todėl, kadangi
Conseil d’État
(Valstybės Taryba) pagal SESV 267 straipsnio trečioje pastraipoje nustatytą procedūrą nesikreipė į Teisingumo Teismą su klausimu, ar apskaičiuojant mokesčio prie šaltinio grąžinimo sumą, kai tą mokestį bendrovė rezidentė sumokėjo už paskirstytus dividendus, kuriuos jai išmokėjo bendrovė nerezidentė, tarpininkaujant patronuojamajai bendrovei nerezidentei, buvo galima neatsižvelgti į šiai antrai bendrovei taikytą apmokestinimą už pelną, susijusį su šiais dividendais, nors Sąjungos teisės, t. y. SESV 49 ir 63 straipsnių, aiškinimas 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendime
Rhodia
(FR:CESSR:2012:317074.20121210) ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendime
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210) nebuvo toks akivaizdus, kad nekiltų pagrįstos abejonės, ketvirtasis kaltinimas turi būti pripažintas pagrįstu.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Pagal Teisingumo Teismo procedūros reglamento 138 straipsnio 1 dalį pralaimėjusiai šaliai nurodoma padengti bylinėjimosi išlaidas, jei laimėjusi šalis to reikalavo. Kadangi Komisija prašė priteisti bylinėjimosi išlaidas iš Prancūzijos Respublikos ir pastaroji iš dalies pralaimėjo bylą, kiekviena šalis padengia savo bylinėjimosi išlaidas.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:

1.
Prancūzijos Respublika, atsisakydama atsižvelgti – kai apskaičiuoja mokesčio prie šaltinio, sumokėto bendrovės rezidentės už dividendų, išmokėtų bendrovės nerezidentės, tarpininkaujant patronuojamajai bendrovei nerezidentei, paskirstymą, grąžinimo sumą – į šiai antrai bendrovei taikytą apmokestinimą už pelną, susijusį su šiais dividendais, nors nacionalinė dvigubo ekonominio apmokestinimo sistema leidžia vien vidaus dalininkų grandinės atveju neutralizuoti bendrovės kiekvienai šios dalininkų grandinės pakopai paskirstytų dividendų apmokestinimą, neįvykdė savo įsipareigojimų pagal SESV 49 ir 63 straipsnius.

2.
Kadangi
Conseil d’État
(Valstybės Taryba, Prancūzija) pagal SESV 267 straipsnio trečioje pastraipoje nustatytą procedūrą nesikreipė į Europos Sąjungos Teisingumo Teismą su klausimu, ar apskaičiuojant mokesčio prie šaltinio grąžinimo sumą, kai tą mokestį bendrovė rezidentė sumokėjo už paskirstytus dividendus, kuriuos jai išmokėjo bendrovė nerezidentė, tarpininkaujant patronuojamajai bendrovei nerezidentei, buvo galima neatsižvelgti į šiai antrai bendrovei taikytą apmokestinimą už pelną, susijusį su šiais dividendais, nors Sąjungos teisės, t. y. SESV 49 ir 63 straipsnių, aiškinimas 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendime
Rhodia
(FR:CESSR:2012:317074.20121210) ir 2012 m. gruodžio 10 d. Sprendime
Accor
(FR:CESSR:2012:317075.20121210) nebuvo toks akivaizdus, kad nekiltų pagrįstos abejonės, Prancūzijos Respublika neįvykdė savo įsipareigojimų pagal SESV 267 straipsnio trečią pastraipą.

3.
Atmesti kitą ieškinio dalį.

4.
Europos Komisija ir Prancūzijos Respublika padengia savo bylinėjimosi išlaidas.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: prancūzų.