CELEX: 62019CJ0235
Rinvio pregiudiziale
Imposta sul valore aggiunto (IVA)
Direttiva 2006/112/CE
Articolo 135, paragrafo 1, lettera a)
Esenzione delle operazioni di assicurazione
Fornitura di servizi di gestione dei fondi pensione al fiduciario da parte dei gestori di investimenti
Esclusione di qualsiasi indennizzo del rischio
Regime pensionistico professionale
Prassi tributaria nazionale
Esercizio di un’attività di assicurazione
Enti in possesso di un’autorizzazione
Enti che non sono in possesso di una siffatta autorizzazione
Nozione di “operazioni di assicurazione”

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (
GU 2006, L 347, pag. 1
).
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la United Biscuits (Pension Trustees) Ltd (in prosieguo: la «United Biscuits Pension») e la United Biscuits Pension Investments Ltd (in prosieguo: la «UB»), da un lato, e i Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (amministrazione fiscale e doganale del Regno Unito), dall’altro lato, in merito all’assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto (IVA) di servizi di gestione di fondi pensione.
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
Norme relative all’IVA
Ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2006/112, sono soggette all’IVA «le prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale».
L’articolo 131 della direttiva 2006/112, contenuto nel capo 1, dal titolo «Disposizioni generali», del titolo IX, rubricato «Esenzioni», di tale direttiva, così recita:
«Le esenzioni previste ai capi da 2 a 9 si applicano, salvo le altre disposizioni comunitarie e alle condizioni che gli Stati membri stabiliscono per assicurare la corretta e semplice applicazione delle medesime esenzioni e per prevenire ogni possibile evasione, elusione e abuso».
L’articolo 135, paragrafo 1, della direttiva 2006/112, contenuto nel capo 3, rubricato «Esenzioni a favore di altre attività», nel titolo IX di tale direttiva, prevede quanto segue:
«Gli Stati membri esentano le operazioni seguenti:
a)
le operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione;
(...)».
Tale disposizione corrisponde all’articolo 13, parte B, lettera a), della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (
GU 1977, L 145, pag. 1
; in prosieguo: la «sesta direttiva»), che era applicabile fino al 31 dicembre 2006.
Norme in materia di assicurazione
La prima direttiva 79/267/CEE del Consiglio, del 5 marzo 1979, recante coordinamento delle disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative riguardanti l’accesso all’attività dell’assicurazione diretta sulla vita ed il suo esercizio (
GU 1979, L 63, pag. 1
), come modificata dalla direttiva 2002/12/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 5 marzo 2002 (
GU 2002, L 77, pag. 11
) (in prosieguo: la «prima direttiva sull’assicurazione vita»), al suo articolo 1 disponeva quanto segue:
«La presente direttiva riguarda l’accesso alle attività non salariate dell’assicurazione diretta, praticate dalle imprese che sono stabilite in uno Stato membro o che desiderano stabilirvisi, nonché l’esercizio di tali attività, quali sono qui di seguito definite:
1.   le seguenti assicurazioni ove risultino da un contratto:
a)
il ramo vita (...);
b)
l’assicurazione di rendita;
c)
le assicurazioni complementari praticate dalle imprese di assicurazione vita (...);
d)
l’assicurazione praticata in Irlanda e nel Regno Unito, denominata “permanent health insurance” (assicurazione malattia, a lungo termine, non rescindibile);
2.   le seguenti operazioni, ove risultino da un contratto, sempreché siano soggette al controllo delle autorità amministrative competenti per la vigilanza sulle assicurazioni private:
(...)
c)
le operazioni di gestione di fondi collettivi di pensione, ossia le operazioni che, per l’impresa interessata, consistono nel gestire gli investimenti, in particolare le attività rappresentative delle riserve degli enti che erogano le prestazioni in caso di morte, in caso di vita o in caso di cessazione o riduzione d’attività;
d)
le operazioni di cui alla lettera c), quando sono accompagnate da una garanzia assicurativa, relativa o alla conservazione del capitale o al servizio di un interesse minimo;
(…)
3.   le operazioni dipendenti dalla durata della vita umana, definite o previste dalla legislazione delle assicurazioni sociali, quando sono praticate o gestite conformemente alla legislazione di uno Stato membro da imprese d’assicurazione a proprio rischio».
Ai sensi dell’articolo 6 della medesima direttiva:
«L’accesso all'attività di cui alla presente direttiva è subordinato alla concessione di un'autorizzazione amministrativa preliminare.
(…)»
L’articolo 7, paragrafo 2, della prima direttiva sull’assicurazione vita enunciava quanto segue:
«L’autorizzazione è accordata per ramo quale definito nell’allegato. Essa riguarda l’intero ramo, a meno che il richiedente desideri garantire soltanto una parte dei rischi rientranti in tale ramo».
L’articolo 8, paragrafo 1, di detta direttiva prevedeva quanto segue:
«Lo Stato membro di origine esige che le imprese di assicurazione richiedenti l’autorizzazione:
(...)
b)
limitino il loro oggetto sociale alle attività previste dalla presente direttiva e alle operazioni che ne discendono direttamente, escludendo qualsiasi altra attività commerciale».
L’allegato della medesima direttiva conteneva un elenco intitolato «Classificazione per ramo», il quale menzionava, al suo punto VII, «[l]e operazioni di gestione di fondi collettivi di pensione, di cui all’articolo 1, punto 2, lettere c) e d)».
La prima direttiva sull’assicurazione vita è stata abrogata e sostituita dalla direttiva 2002/83/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 5 novembre 2002, relativa all’assicurazione sulla vita (
GU 2002, L 345, pag. 1
). L’articolo 2 della direttiva 2002/83 riproduceva le disposizioni di cui all’articolo 1 della prima direttiva sull’assicurazione vita. L’articolo 5, paragrafo 2, della direttiva 2002/83 riprendeva i termini dell’articolo 7, paragrafo 2, della prima direttiva sull’assicurazione vita. L’allegato I della direttiva 2002/83 era intitolato «Classificazione per ramo» e menzionava, al suo punto VII, «[l]e operazioni di gestione di fondi collettivi di pensione, di cui all’articolo 2, punto 2, lettere c) e d)».
La direttiva 2002/83 è stata a sua volta abrogata e sostituita dalla direttiva 2009/138/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 25 novembre 2009, in materia di accesso ed esercizio delle attività di assicurazione e di riassicurazione (solvibilità II) (
GU 2009, L 335, pag. 1
) (in prosieguo: la «direttiva solvibilità II»). L’articolo 2, paragrafo 3, di quest’ultima riprende il contenuto dell’articolo 1 della prima direttiva sull’assicurazione vita, in termini essenzialmente identici.
L’articolo 14, paragrafo 1, della direttiva solvibilità II, rubricato «Principio di autorizzazione», così dispone:
«L’accesso all’attività di assicurazione diretta o di riassicurazione soggetta alla presente direttiva è subordinato alla concessione di un’autorizzazione preliminare».
L’articolo 15, paragrafo 2, della direttiva solvibilità II stabilisce quanto segue:
«Fermo restando l’articolo 14, l’autorizzazione è accordata per ramo dell’assicurazione diretta quale definito all’allegato I, parte A o all’allegato II. Essa riguarda l’intero ramo, a meno che il richiedente desideri garantire soltanto una parte dei rischi rientranti in tale ramo».
L’allegato II della direttiva solvibilità II, intitolato «Rami dell’assicurazione vita», menziona, al punto VII, «[l]e operazioni di gestione di fondi collettivi di pensione, di cui all’articolo 2, paragrafo 3, lettera b), punti iii) e iv)».
Diritto del Regno Unito
Dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulta che, in conformità alla normativa del Regno Unito sulle autorizzazioni delle compagnie di assicurazione, le prestazioni di servizi di gestione di fondi pensione, inclusi quelli relativi a regimi pensionistici professionali a prestazioni definite, rientravano in un ramo di «assicurazione» se esse erano eseguite dai titolari di un’autorizzazione in qualità di assicuratori conformemente all’Insurance Companies Act (legge sulle compagnie di assicurazione) (in prosieguo: gli «assicuratori»).
Gli assicuratori erano peraltro soggetti al controllo delle autorità amministrative competenti per la vigilanza sulle assicurazioni private. Le prestazioni di servizi di gestione di fondi pensione potevano essere offerte anche da operatori autorizzati ai sensi di altre normative (in prosieguo: i «non assicuratori»).
Per quanto riguarda l’IVA relativa a tali prestazioni di servizi, dagli elementi del fascicolo sottoposto alla Corte risulta che, durante il periodo considerato, l’amministrazione fiscale del Regno Unito ha applicato regole diverse a seconda che i servizi fossero forniti da assicuratori o da non assicuratori. Prima del 1
o
gennaio 2005, tale disparità di trattamento sarebbe derivata dalle disposizioni legislative che limitavano il beneficio dell’esenzione delle operazioni di assicurazione ai soli prestatori titolari di un’autorizzazione in qualità di assicuratori. In seguito a una modifica legislativa divenuta efficace a tale data, l’amministrazione fiscale, secondo il giudice del rinvio, avrebbe continuato a limitare il beneficio di tale esenzione alle prestazioni di servizi di gestione di fondi pensione fornite da assicuratori, sebbene tale limitazione non sarebbe più stata conforme alla legge.
Procedimento principale e questione pregiudiziale
La United Biscuits Pension è la fiduciaria di un regime pensionistico professionale istituito per i dipendenti della United Biscuits (UK) Ltd. La UB è la precedente fiduciaria di un fondo collettivo di investimento nel quale erano investiti gli attivi di tale regime per il periodo compreso tra il 1989 e il 2006.
I fiduciari successivi di detto fondo si sono avvalsi dei servizi di gestori. Questi ultimi erano sia assicuratori sia non assicuratori.
Tra le prestazioni fornite, quelle fatturate da non assicuratori non hanno potuto, in forza delle norme o delle prassi vigenti nel Regno Unito, essere esentate dall’IVA, circostanza lamentata dalla United Biscuits Pension e dalla UB.
Queste ultime, in qualità di fiduciarie, in particolare, del fondo pensione, dopo aver invano chiesto all’amministrazione fiscale del Regno Unito il rimborso dell’IVA di cui trattasi, hanno poi adito la High Court of Justice (England & Wales), Chancery division [Alta Corte di giustizia (Inghilterra e Galles), divisione della Chancery, Regno Unito].
Tale giudice, con sentenza del 30 novembre 2017, ha respinto il loro ricorso basandosi sulla mancanza di esenzione nel diritto nazionale per il periodo in questione.
Chiamato a pronunciarsi sull’appello proposto avverso tale sentenza, il giudice del rinvio si chiede se il diritto dell’Unione consenta di esentare dall’IVA le prestazioni di servizi di gestione di fondi pensione.
In tali circostanze, la Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Corte d’appello (Inghilterra e Galles) (sezione civile), Regno Unito] ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se prestazioni di servizi di gestione di fondi pensione come quelle fornite [alle ricorrenti] da a) assicuratori e/o b) non assicuratori siano “operazioni di assicurazione” ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva [2006/112]».
Sulla questione pregiudiziale
In via preliminare, occorre rilevare che, sebbene il periodo d’imposta di cui trattasi nel procedimento principale sia stato disciplinato consecutivamente dalla sesta direttiva e dalla direttiva 2006/112, dal momento che l’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112 è identico all’articolo 13, parte B, lettera a), della sesta direttiva, è possibile rispondere alla questione pregiudiziale sul solo fondamento della più recente di queste due disposizioni, in vigore alla data della presente sentenza.
Con la sua questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112 debba essere interpretato nel senso che servizi di gestione di investimenti forniti in base a un regime pensionistico professionale, con esclusione di qualsiasi indennizzo del rischio, possano essere qualificati come «operazioni di assicurazione», ai sensi di tale disposizione e possano, pertanto, rientrare nell’esenzione dall’IVA prevista da detta disposizione a favore di siffatte operazioni.
A tal proposito, occorre ricordare che i termini utilizzati per designare le esenzioni di cui all’articolo 135, paragrafo 1, della direttiva IVA devono essere interpretati restrittivamente, dato che esse costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l’IVA è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo che agisce in quanto tale (sentenza del 17 marzo 2016, Aspiro,
C‑40/15
,
EU:C:2016:172
, punto
).
Per quanto attiene alle operazioni di assicurazione menzionate in tale disposizione, esse sono caratterizzate, come generalmente ammesso e secondo una giurisprudenza costante, dal fatto che l’assicuratore si impegna, previo versamento di un premio, a procurare all’assicurato, in caso di realizzazione del rischio coperto, la prestazione convenuta all’atto della stipula del contratto (v. sentenza del 17 marzo 2016, Aspiro,
C‑40/15
,
EU:C:2016:172
, punto
e giurisprudenza ivi citata).
Nel caso di specie, il giudice del rinvio indica, ed è stato confermato in udienza, che i servizi forniti per contratto alle ricorrenti nel procedimento principale consistevano soltanto nella gestione di investimenti per loro conto, con esclusione di qualsiasi indennizzo del rischio.
È pacifico che tali prestazioni di servizi non soddisfano i criteri menzionati ai punti 29 e 30 della presente sentenza, in quanto l’esenzione prevista all’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112 è essenzialmente giustificata dalla difficoltà di determinare la base imponibile corretta dell’IVA per i premi assicurativi connessi alla copertura del rischio.
Contrariamente a quanto sostenuto dalle ricorrenti nel procedimento principale, dalla giurisprudenza della Corte o dal diritto dell’Unione in materia di assicurazione non è possibile desumere alcun altro criterio di collegamento alla nozione di «operazioni di assicurazione», ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112.
Per quanto riguarda la giurisprudenza della Corte, le ricorrenti nel procedimento principale invocano il punto 18 della sentenza del 25 febbraio 1999, CPP (
C‑349/96
,
EU:C:1999:93
), e il punto 30 della sentenza dell’8 marzo 2001, Skandia (
C‑240/99
,
EU:C:2001:140
).
È vero che in tali punti si afferma, in sostanza, che nessuna ragione autorizza un’interpretazione diversa del termine «assicurazione» a seconda che esso figuri nelle direttive sull’assicurazione o in quelle relative all’IVA.
Tuttavia, come sottolineato dall’avvocato generale ai paragrafi da 71 a 75 delle sue conclusioni nella presente causa, risulta che detti punti, letti nel contesto proprio delle sentenze nelle quali si inseriscono, si riferiscono, in realtà, a modalità di attuazione dell’assicurazione, quali le prestazioni in natura o l’esistenza di un intermediario tra l’assicuratore e l’assicurato. Per contro, la Corte, che si è peraltro riferita al termine «assicurazione» in generale e non alla nozione di «operazioni di assicurazione», ai sensi del sistema comune dell’IVA, non ha inteso stabilire un legame necessario e intrinseco tra quest’ultima ed eventuali categorie giuridiche figuranti nelle direttive relative all’assicurazione. Pertanto, entrambe le sentenze menzionate dalle ricorrenti nel procedimento principale riprendono e applicano i criteri enunciati ai punti 29 e 30 della presente sentenza senza rimetterli in discussione o completarli alla luce del diritto dell’Unione in materia di assicurazione.
Inoltre, un’analisi precisa delle disposizioni pertinenti delle direttive non può avvalorare l’idea secondo cui prestazioni di gestione di fondi pensione come quelle di cui trattasi nel procedimento principale possono rientrare nell’ambito di applicazione dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112.
Infatti, in virtù del tenore letterale stesso dell’articolo 1 della prima direttiva sull’assicurazione vita, ripreso in sostanza dalle direttive che l’hanno sostituita, le attività di assicurazione vita contemplate da tali testi sono le «assicurazioni» menzionate al paragrafo 1 di tale articolo oppure le «operazioni» menzionate ai paragrafi 2 e 3 di detto articolo.
Orbene, nel novero di tali «operazioni» figurano «le operazioni di gestione di fondi collettivi di pensione».
Come sostanzialmente rilevato dall’avvocato generale al paragrafo 58 delle sue conclusioni, se le «assicurazioni» menzionate al paragrafo 1 di tale articolo costituiscono attività di assicurazione nel senso corrente del termine, le «operazioni» sono attività prossime e strettamente connesse a tali attività di assicurazione. Si tratta di operazioni accessorie, che sono disciplinate dalla prima direttiva sull’assicurazione vita e dalla normativa che la sostituisce, senza per questo costituire «assicurazioni» ai sensi delle direttive in materia di assicurazioni.
Pertanto, ai fini dell’applicazione delle direttive in materia di assicurazione, il legislatore dell’Unione ha ritenuto che prestazioni come quelle di cui al procedimento principale non dovessero essere considerate «assicurazioni».
Contrariamente a quanto sostengono le ricorrenti nel procedimento principale, tale conclusione non può essere inficiata alla luce del tenore letterale degli allegati delle direttive in materia di assicurazione, per il fatto che questi ultimi menzionerebbero la gestione dei fondi pensione come attività di assicurazione.
A tale riguardo, è vero che potrebbe derivare un’ambiguità dal fatto che taluni dei suddetti allegati utilizzino i termini «rami dell’assicurazione» o «rami dell’assicurazione vita».
Tuttavia, tale ambiguità viene meno a fronte di un’analisi contestuale delle disposizioni di cui trattasi.
Per quanto riguarda il titolo in lingua inglese dell’allegato della prima direttiva sull’assicurazione vita, occorre osservare, come rilevato dall’avvocato generale al paragrafo 60 delle sue conclusioni, che solo le sue versioni in lingua danese e inglese, nel rispettivo titolo, qualificano i rami come «rami assicurativi», mentre le versioni in lingua tedesca, francese, italiana e neerlandese fanno unicamente riferimento ai «rami» di attività, lasciando così intendere che la «gestione di fondi collettivi di pensione» di cui al punto VII di tale allegato non costituisce un ramo assicurativo ma un ramo di attività.
Conformemente a una giurisprudenza costante, le disposizioni del diritto dell’Unione devono essere interpretate e applicate in maniera uniforme, alla luce delle versioni redatte in tutte le lingue dell’Unione europea. In caso di disparità tra le diverse versioni linguistiche di un testo dell’Unione, la disposizione di cui è causa deve essere intesa in funzione dell’economia generale e della finalità della normativa di cui essa fa parte (sentenza dell’8 dicembre 2005, Jyske Finans,
C‑280/04
,
EU:C:2005:753
, punto
).
A tale riguardo, e ciò vale anche per il titolo dell’allegato I della direttiva 2002/83 e nell’allegato II della direttiva solvibilità II, occorre ricordare che la ragion d’essere della classificazione fatta in allegato a tali direttive è quella di determinare, in particolare, le attività oggetto dell’autorizzazione obbligatoria prevista da tali testi per l’accesso alle attività nel territorio di uno Stato membro.
Detta autorizzazione è richiesta, come risulta dal combinato disposto degli articoli 1 e 6 della prima direttiva sull’assicurazione vita, rimasti sostanzialmente invariati nelle direttive successive, per «le attività contemplate dalla presente direttiva».
Orbene, come è stato rilevato al punto 36 e seguenti della presente sentenza, tali attività consistono sia in «assicurazioni» sia in «operazioni» accessorie, tra le quali figura la gestione di fondi pensione.
È quindi coerente, alla luce dell’economia generale delle direttive in materia di assicurazione, che la classificazione delle attività stabilita dalle suddette direttive nei loro allegati comprenda le attività di assicurazione e di gestione di fondi pensione, senza che tale classificazione possa essere interpretata nel senso di equiparare tali operazioni alle assicurazioni.
Alla luce di tutte le considerazioni che precedono, occorre rispondere alla questione sollevata dichiarando che l’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112 deve essere interpretato nel senso che servizi di gestione di investimenti forniti in base a un regime pensionistico professionale, con esclusione di qualsiasi indennizzo del rischio, non possono essere qualificati come «operazioni di assicurazione» ai sensi di tale disposizione e, pertanto, non possono rientrare nell’esenzione dall’IVA prevista da detta disposizione a favore di siffatte operazioni.
Sulle spese
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice del rinvio, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Prima Sezione) dichiara:

L’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che servizi di gestione di investimenti forniti in base a un regime pensionistico professionale, con esclusione di qualsiasi indennizzo del rischio, non possono essere qualificati come «operazioni di assicurazione» ai sensi di tale disposizione e, pertanto, non possono rientrare nell’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto (IVA) prevista da detta disposizione a favore di siffatte operazioni.

Firme
(
*1
)	Lingua processuale: l’inglese.