CELEX: 62016CJ0307
Návrh na začatie prejudiciálneho konania
Smernica 2006/112/ES
Daň z pridanej hodnoty (DPH)
Článok 131
Článok 146 ods. 1 písm. b)
Článok 147
Oslobodenie pri vývoze
Článok 273
Právna úprava členského štátu, ktorá podmieňuje oslobodenie od dane buď dosiahnutím obratu v minimálnej výške, alebo uzatvorením zmluvy s hospodárskym subjektom oprávneným uskutočniť vrátenie DPH cestujúcim

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 131, článku 146 ods. 1 písm. b), ako aj článkov 147 a 273 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (
Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1
, ďalej len „smernica o DPH“).
Tento návrh bol podaný v rámci sporu, v ktorom proti sebe vystupujú pán Stanisław Pieńkowski a Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie (riaditeľ Daňového úradu Lublin, Poľsko) vo veci oslobodenia od dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) pri dodaní tovaru odoslaného mimo Európskej únie v osobnej batožine cestujúcich.
Právny rámec
Právo Únie
Podľa článku 14 ods. 1 smernice o DPH:
„‚Dodanie tovaru‘ je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ.“
Článok 131 smernice o DPH stanovuje:
„Oslobodenia od dane ustanovené v kapitolách 2 až 9 [hlavy IX smernice o DPH] sa uplatňujú bez toho, aby boli dotknuté ostatné ustanovenia Spoločenstva a v súlade s podmienkami, ktoré členské štáty stanovia na účely zabezpečenia správneho a jednoznačného uplatňovania tohto oslobodenia od dane a na účely predchádzania akýmkoľvek možným daňovým únikom, vyhýbaniu sa dani alebo zneužitiu dane.“
V kapitole 6 s názvom „Oslobodenie od dane pri vývoze“, patriacej do hlavy IX uvedenej smernice, článok 146 tejto smernice vo svojom odseku 1 písm. b) stanovuje:
„Členské štáty oslobodia od dane tieto transakcie:
…
b)
dodanie tovaru, ktorý je zaslaný alebo prepravený nadobúdateľom alebo na jeho účet do miesta určenia mimo Spoločenstva, ak nadobúdateľ nie je usadený na ich území, s výnimkou tovaru prepravovaného samotným nadobúdateľom na účely vybavenia alebo zásobenia výletných lodí, rekreačných lietadiel alebo akýchkoľvek iných dopravných prostriedkov na súkromné použitie.“
Článok 147 uvedenej smernice stanovuje:
„1.   Ak sa dodanie tovaru uvedené v článku 146 ods. 1 písm. b) týka tovaru, ktorý sa má prevážať v osobnej batožine cestujúcich, oslobodenie od dane sa uplatňuje, iba keď sú splnené tieto podmienky:
a)
cestujúci nie je usadený v Spoločenstve;
b)
tovar sa prepraví mimo Spoločenstva pred uplynutím tretieho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom sa dodanie uskutočnilo;
c)
celková hodnota dodania vrátane DPH je vyššia ako 175 [eur] alebo jej ekvivalent v národnej mene, ktorá sa určí ročne s účinnosťou k 1. januáru nasledujúceho roka pomocou prepočítavacieho kurzu platného v prvý októbrový pracovný deň.
Členské štáty však môžu oslobodiť od dane dodanie s celkovou hodnotou nižšou, než je suma uvedená v písmene c) prvého pododseku.
2.   Na účely odseku 1 ‚cestujúci, ktorý nie je usadený v Spoločenstve‘ je cestujúci, ktorého trvalý pobyt alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava, sa nenachádza v Spoločenstve. V takomto prípade je ‚trvalý pobyt alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava‘ miesto zapísané ako také v cestovnom pase, občianskom preukaze alebo v iných dokladoch, ktoré členský štát, na území ktorého sa dodanie uskutočňuje, uznáva za preukaz totožnosti.
Vývoz sa preukazuje faktúrou alebo iným dokladom slúžiacim ako faktúra, ktorý potvrdí colný úrad, ktorým tovar opustil Spoločenstvo.
Každý členský štát zašle Komisii vzorky pečiatok, ktoré používa na potvrdenie uvedené v druhom pododseku. Komisia zašle túto informáciu správcom dane ostatných členských štátov.“
Podľa článku 273 tej istej smernice:
„Členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc.
Možnosť ustanovená v prvom pododseku sa nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3.“
Poľské právo
Článok 126 ods. 1 Ustawa o podatku od towarów i usług (zákon o dani z tovarov a služieb) z 11. marca 2004 (Dz. U. z roku 2011, č. 177, položka 1054) v znení uplatňujúcom sa na skutkové okolnosti vo veci samej (ďalej len „zákon o DPH“) stanovuje:
„Fyzické osoby, ktoré nemajú trvalé bydlisko na území Európskej únie, ďalej ako ‚cestujúci‘, majú s výnimkou odseku 3, ako aj článkov 127 a 128, právo na vrátenie dane z pridanej hodnoty za tovary, ktoré nadobudli v tuzemsku a ktoré v nezmenenom stave vyviezli vo svojej osobnej batožine mimo územia Európskej únie.“
Článok 127 zákona o DPH stanovuje:
„(1)   Právo na vrátenie dane podľa článku 126 ods. 1 existuje v prípade nadobudnutia tovarov od zdaniteľných osôb, ďalej len ‚predávajúci‘, ktorí:
1.
sú zaregistrovaní ako platitelia DPH a
2.
pomocou registračných pokladníc vedú záznamy o obrate a sumách splatnej dane, a
3.
uzavreli zmluvy o vrátení dane minimálne s jedným subjektom uvedeným v odseku 8.
…
(5)   Vrátenie dane cestujúcemu prebehne v [poľských] zlotých (PLN) a uskutočnia ho predávajúci, alebo na miestach na vrátenie DPH subjekty, ktorých predmetom činnosti je vrátenie dane uvedené v článku 126 ods. 1.
(6)   Predávajúci uvedení v odseku 5 môžu uskutočniť vrátenie podľa článku 126 ods. 1, len ak ich obrat v predchádzajúcom zdaňovacom období dosiahol viac ako 400000 PLN a vrátenie dane sa uskutočňuje výlučne za tovary, ktoré cestujúci nadobudol u tohto predávajúceho.
…
(8)   Subjekty uvedené v odseku 5, ktoré nie sú predávajúcimi, môžu uskutočňovať vrátenie dane podľa článku 126 ods. 1, len ak tieto subjekty:
1.
sú pri podaní žiadosti o potvrdenie uvedené v bode 6 zaregistrované najmenej 12 mesiacov ako zdaniteľné osoby na účely DPH,
2.
písomne informovali riaditeľa finančného úradu o úmysle začať vykonávať činnosť v oblasti vrátenia dane cestujúcim,
3.
pri podaní žiadosti o potvrdenie uvedené v bode 6 nie sú najmenej 12 mesiacov v omeškaní s úhradou daní, ktoré sú príjmom štátneho rozpočtu, alebo s príspevkami na sociálne poistenie,
4.
s predávajúcimi uvedenými v odseku 1 uzatvorili zmluvy o vrátení dane,
5.
na daňovom úrade zložili zábezpeku vo výške 5 miliónov PLN, a to vo forme:
a)
uloženia hotovosti;
b)
bankovej záruky;
c)
štátnych dlhopisov, ktorých splatnosť je najmenej 3 roky;
6.
získali potvrdenie ministra zodpovedného za verejné financie, ktorým sa potvrdzuje splnenie všetkých podmienok uvedených v bodoch 1 až 5.“
Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
Pán Pieńkowski je podnikateľom vykonávajúcim činnosť v oblasti obchodu, najmä s telekomunikačnými zariadeniami, pričom je zdaniteľnou osobou na účely DPH a používa registračnú pokladnicu na zaznamenanie obratu a sumy splatnej dane. V rámci svojej podnikateľskej činnosti pán Pieńkowski predáva tovar najmä cestujúcim, ktorí majú bydlisko mimo územia Únie.
Urząd Skarbowy w Białej Podlaskiej (Daňový úrad Biała Podlaska, Poľsko) informoval pána Pieńkowského, že zodpovedá kvalifikácii „predávajúceho“ v zmysle článku 127 ods. 1 zákona o DPH. Tento orgán sa okrem toho domnieval, že z daňových priznaní k DPH vyplýva, že čistý obrat dosiahnutý touto zdaniteľnou osobou pri predaji dosahoval sumu 283695 PLN (približne 68288 eur) v zdaňovacom období roku 2009 a sumu 238429 PLN (približne 57392 eur) v zdaňovacom období roku 2010. Navyše sa domnieval, že pán Pieńkowski mu neposkytol žiadnu informáciu o uzavretí zmluvy so subjektom, ktorý má oprávnenie na vrátenie DPH, ale že vykonával vrátenie uvedenej dane cestujúcim osobne alebo prostredníctvom svojich zamestnancov.
Za týchto okolností sa daňový úrad Biała Podlaska domnieval, že v zdaňovacích obdobiach rokov 2010 a 2011 vzhľadom na výšku dosiahnutého obratu pán Pieńkowski nebol oprávnený osobne ani prostredníctvom svojich zamestnancov uskutočňovať vrátenie DPH cestujúcim, ani na nich uplatňovať nulovú sadzbu DPH.
Pán Pieńkowski napadol toto rozhodnutie žalobou na Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (Vojvodský správny súd Lublin, Poľsko).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (Vojvodský správny súd Lublin) na základe ustanovení upravujúcich postup vrátenia dane cestujúcim upravený v článkoch 126 až 129 zákona o DPH, ako aj v článku 131, článku 146 ods. 1 a v článkoch 147 až 273 smernice o DPH rozhodol, že vzhľadom na tieto ustanovenia pán Pieńkowski nemohol úspešne tvrdiť, že ustanovenia zákona o DPH nie sú v súlade so smernicou o DPH v rozsahu, v akom podmieňujú možnosť vrátenia DPH cestujúcim zo strany predávajúceho tým, že v predchádzajúcom zdaňovacom období dosiahol obrat vyšší než 400000 PLN (približne 96284 eur).
Uvedený súd sa totiž domnieval, že takto stanovená minimálna výška obratu nemá len informatívny a formálny charakter, ale predstavuje hmotnoprávnu podmienku, od ktorej závisí samotná zásada vrátenia dane priamo predávajúcim. Ten istý súd teda na rozdiel od toho, čo tvrdil pán Pieńkowski, usúdil, že tento prah vo výške 400000 PLN (približne 96284 eur) nemožno kvalifikovať za „administratívnu prekážku“ pre uplatňovanie nulovej sadzby DPH.
Pán Pieńkowski podal kasačný opravný prostriedok na Naczelny Sąd Administracyjny (Najvyšší správny súd, Poľsko), v ktorom namietal najmä nezlučiteľnosť ustanovení zákona o DPH s ustanoveniami smernice o DPH a so zásadami proporcionality a daňovej neutrality.
Vnútroštátny súd uvádza, že na rozdiel od článku 127 ods. 6 zákona o DPH ustanovenia smernice o DPH neobsahujú podmienku, ktorá na to, aby mohla zdaniteľná osoba uplatňovať oslobodenie od DPH na tovary prevážané v osobnej batožine cestujúcich, vyžaduje, aby dosiahla počas predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia obrat v určitej výške.
Konkrétne článok 131 smernice o DPH podľa jeho názoru nemôže slúžiť ako základ na zavedenie podmienky stanovenej v článku 127 ods. 6 zákona o DPH.
Tento súd tiež zdôrazňuje, že na rozdiel od situácie upravenej v článku 127 ods. 6 zákona o DPH sa podmienky pre uplatnenie tohto oslobodenia vymedzené v článkoch 146 a 147 smernice o DPH týkajú kupujúceho, nie predávajúceho.
Uvedený súd sa navyše domnieva, že na rozdiel od stanoviska, ktoré prijal Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (Vojvodský správny súd Lublin), podmienka týkajúca sa dosiahnutia určitej najnižšej sumy obratu v predchádzajúcom zdaňovacom období sa vzhľadom na ustanovenia smernice o DPH nemôže považovať za hmotnoprávnu podmienku oslobodenia od dane, lebo znenie článkov 146 a 147 smernice o DPH neposkytuje žiadny právny základ opodstatňujúci zavedenie takejto podmienky.
Vnútroštátny súd tiež pripomína, že z článku 273 smernice o DPH vyplýva, že členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na zabezpečenie riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. Pýta sa však, či zavedenie požiadavky zo strany členského štátu týkajúcej sa dosiahnutia obratu v minimálnej výške 400000 PLN (približne 96284 eur) napĺňa ciele uvedeného článku.
Za týchto okolností Naczelny Sąd Administracyjny (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúcu prejudiciálnu otázku:
„Majú sa článok 146 ods. 1 písm. b), článok 147, článok 131 a článok 273 smernice [o DPH] vykladať v tom zmysle, že bránia takej vnútroštátnej úprave, ktorá vylučuje uplatnenie oslobodenia od dane na zdaniteľnú osobu, ktorá nespĺňa vyžadovanú podmienku dosiahnutia minimálnej hranice obratu v predchádzajúcom zdaňovacom období a ani neuzavrela zmluvu so subjektom oprávneným na vrátenie DPH cestujúcim?“
O prejudiciálnej otázke
Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 131, článok 146 ods. 1 písm. b), ako aj články 147 a 273 smernice o DPH vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, podľa ktorej v rámci dodania tovaru na vývoz, ktorý sa má prevážať v osobnej batožine cestujúcich, musí predávajúci, ktorý je zdaniteľnou osobou, dosiahnuť obrat v určitej minimálnej výške počas predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo musí mať uzatvorenú zmluvu s hospodárskym subjektom oprávneným na vrátenie DPH cestujúcim, pričom samotné nedodržanie týchto podmienok má za následok definitívne nepriznanie oslobodenia od dane pri tomto dodaní.
Je vhodné uviesť, že v zmysle článku 146 ods. 1 písm. b) smernice o DPH členské štáty oslobodia od dane dodanie tovaru, ktorý je zaslaný alebo prepravený nadobúdateľom alebo na jeho účet do miesta určenia mimo Únie. Toto ustanovenie treba chápať v spojení s článkom 14 ods. 1 tejto smernice, podľa ktorého sa za „dodanie tovaru“ považuje prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ.
Z týchto ustanovení a najmä z pojmu „zaslaný“, použitého v uvedenom článku 146 ods. 1 písm. b) vyplýva, že vývoz tovaru sa vykoná a oslobodenie dodania na vývoz od dane je uplatniteľné vtedy, ak bolo na kupujúceho prevedené právo nakladať s týmto tovarom ako majiteľ, ak predávajúci preukáže, že tento tovar bol zaslaný alebo prepravený mimo Únie a že v nadväznosti na toto zaslanie alebo na túto prepravu tovar fyzicky opustil územie Únie (rozsudok z 19. decembra 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, bod
a citovaná judikatúra).
Vo veci samej nebolo spochybnené, že došlo k dodaniu tovarov v zmysle článku 14 smernice o DPH a že tovary, ktorých sa týkali dotknuté transakcie vo veci samej, fyzicky opustili územie Únie tak, že boli prevezené v osobnej batožine cestujúcich.
Ak sa však dodanie tovaru uvedené v článku 146 ods. 1 písm. b) smernice o DPH týka tovaru, ktorý sa má prevážať v osobnej batožine cestujúcich, oslobodenie od dane sa uplatňuje iba vtedy, ak sú splnené určité dodatočné podmienky upravené v článku 147 uvedenej smernice.
V tejto súvislosti z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že vo veci samej sú skutočne splnené podmienky stanovené v článku 146 ods. 1 písm. b) a článku 147 smernice o DPH.
Treba pritom konštatovať, že znenie článku 146 ods. 1 písm. b), ani článku 147 smernice o DPH nestanovuje podmienku, podľa ktorej na to, aby sa uplatnilo oslobodenie od dane pri vývoze upravené v uvedenom článku 146 ods. 1 písm. b), musí zdaniteľná osoba dosiahnuť obrat v určitej minimálnej výške počas predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia, alebo, ak táto podmienka nie je splnená, musí mať uzavretú zmluvu s hospodárskym subjektom oprávneným na vrátenie DPH.
Podmienky uvedené v článku 147 smernice o DPH sa navyše týkajú iba kupujúcich dotknutého tovaru a nevzťahujú sa na predávajúcich tohto tovaru.
Z toho vyplýva, že uplatnenie článku 146 ods. 1 písm. b) a článku 147 smernice o DPH nemôže závisieť od splnenia podmienok stanovených vnútroštátnou právnou úpravou, o ktorú ide vo veci samej, a ktorej nedodržanie má za následok definitívne nepriznanie oslobodenia od dane pri vývoze zdaniteľnej osobe.
Je nepochybné, že, ako vyplýva z článku 131 smernice o DPH, oslobodenia od dane upravené v kapitolách 2 až 9 hlavy IX tejto smernice, kam patria aj jej články 146 a 147, sa uplatňujú za podmienok, ktoré členské štáty stanovia na účely zabezpečenia správneho a jednoznačného uplatňovania uvedených oslobodení a na účely predchádzania akýmkoľvek daňovým podvodom, daňovým únikom a zneužitiam dane. Z článku 273 smernice o DPH okrem toho vyplýva, že členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom.
V tejto súvislosti Súdny dvor už rozhodol, že pri výkone právomocí priznaných uvedenými článkami 131 a 273 musia členské štáty dodržiavať všeobecné právne zásady, ktoré sú súčasťou právneho poriadku Únie, medzi ktoré patria najmä zásada právnej istoty, zásada proporcionality a zásada ochrany legitímnej dôvery (rozsudok z 19. decembra 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, bod
a citovaná judikatúra).
Pokiaľ ide osobitne o zásadu proporcionality, Súdny dvor rozhodol, že členské štáty musia v súlade s touto zásadou použiť také prostriedky, ktoré okrem toho, že umožnia účinne dosiahnuť cieľ sledovaný vnútroštátnym právom, v čo najmenšej miere zasahujú do cieľov a zásad stanovených dotknutou právnou úpravou Únie (rozsudok z 19. decembra 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, bod
a citovaná judikatúra).
V prejednávanej veci na jednej strane podľa poľskej vlády cieľom vnútroštátnej právnej úpravy, o ktorú ide vo veci samej, je predovšetkým minimalizovať riziko vyhýbania sa daňovým únikom a daňovým podvodom týkajúcim sa nesprávneho uplatnenia oslobodenia od dane upraveného v článku 146 ods. 1 písm. b) smernice o DPH.
Na druhej strane podľa informácií uvedených vnútroštátnym súdom podmienka týkajúca sa povinnosti zdaniteľnej osoby dosiahnuť obrat v určitej minimálnej výške počas predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia nemá absolútnu povahu, keďže v prípade, ak nie je dosiahnutá táto minimálna výška, táto zdaniteľná osoba má možnosť dosiahnuť oslobodenie uzatvorením zmluvy so subjektom oprávneným uskutočniť vrátenie DPH cestujúcim.
V tejto súvislosti je však vhodné uviesť, že nedodržanie uvedenej podmienky vedie k nepriznaniu oslobodenia od DPH pri vývoze, hoci sú splnené podmienky na priznanie tohto oslobodenia stanovené v článku 146 ods. 1 písm. b) a článku 147 smernice o DPH.
Súdny dvor pritom konštatoval, že v situácii, keď je preukázané splnenie podmienok oslobodenia od dane pri vývoze upravených v článku 146 ods. 1 písm. b) smernice o DPH, najmä, že dotknutý tovar opustil colné územie Únie, na základe takéhoto dodania nie je splatná žiadna DPH. Za takýchto okolností už v zásade neexistuje riziko daňového podvodu alebo daňových strát, ktoré by mohlo odôvodniť zdanenie predmetnej transakcie (rozsudok z 19. decembra 2013, BDV Hungary Trading,
C‑563/12
,
EU:C:2013:854
, bod
).
Preto treba konštatovať, že vnútroštátna právna úprava, o ktorú ide vo veci samej, nie je potrebná na dosiahnutie cieľa predchádzania daňovým únikom a daňovým podvodom.
Vzhľadom na predchádzajúce úvahy je potrebné odpovedať na položenú otázku tak, že článok 131, článok 146 ods. 1 písm. b), ako aj články 147 a 273 smernice o DPH sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, podľa ktorej v rámci dodania tovaru na vývoz, ktorý sa má prevážať v osobnej batožine cestujúcich, musí predávajúci, ktorý je zdaniteľnou osobou, dosiahnuť obrat v určitej minimálnej výške počas predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo musí mať uzatvorenú zmluvu s hospodárskym subjektom oprávneným na vrátenie DPH cestujúcim, pričom samotné nedodržanie týchto podmienok má za následok definitívne nepriznanie oslobodenia od dane pri tomto dodaní.
O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (piata komora) rozhodol takto:

Článok 131, článok 146 ods. 1 písm. b), ako aj články 147 a 273 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, podľa ktorej v rámci dodania tovaru na vývoz, ktorý sa má prevážať v osobnej batožine cestujúcich, musí predávajúci, ktorý je zdaniteľnou osobou, dosiahnuť obrat v určitej minimálnej výške počas predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo musí mať uzatvorenú zmluvu s hospodárskym subjektom oprávneným na vrátenie DPH cestujúcim, pričom samotné nedodržanie týchto podmienok má za následok definitívne nepriznanie oslobodenia od dane pri tomto dodaní.

Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: poľština.