CELEX: 62016CJ0685
Rinviju għal deċiżjoni preliminari
Artikoli 63 sa 65 TFUE
Moviment liberu tal-kapital
Tnaqqis fuq il-profitti taxxabbli
Ishma miżmuma minn kumpannija omm f’kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha t-tmexxija tagħha u s-sede tagħha fi Stat terz
Dividendi ddistribwiti lill-kumpannija omm
Possibbiltà ta’ tnaqqis tat-taxxa suġġetta għal kundizzjonijiet iktar stretti mit-tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju rregolata bid-dritt nazzjonali mhux eżentata

It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 63 sa 65 TFUE.
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn EV, soċjetà in akkomandita b’azzjonijiet irregolata bid-dritt Ġermaniż, u l-Finanzamt Lippstadt (l-Uffiċċju tat-Taxxa ta’ Lippstadt, il-Ġermanja, iktar ’il quddiem l-“Uffiċċju tat-Taxxa”), dwar it-tassazzjoni fuq il-profitti tal-impriżi li hija kienet is-suġġett tagħha.
Id-dritt Ġermaniż
Il-Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz) (il-Liġi dwar it-Tassazzjoni ta’ Tranżazzjonijiet Barranin), tat‑8 ta’ Settembru 1972 (BGBl. 1972 I, p. 1713, iktar ’il quddiem l-“AStG”), tistipula fil-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tagħha, l-attivitajiet li ġejjin:
1.
l-Agrikoltura u l-forestrija;
2.
il-manifattura, it-trattament, l-ipproċessar jew l-immuntar ta’ oġġetti, l-attivitajiet ta’ produzzjoni tal-enerġija kif ukoll ta’ riċerka jew ta’ esplorazzjoni ta’ riżorsi naturali,
3.
l-operat ta’ istituzzjonijiet finanzjarji jew ta’ kumpanniji ta’ assigurazzjoni li jużaw istituzzjoni kummerċjali għall-operazzjonijiet tagħhom (b’ċerti eċċezzjonijiet),
4.
il-kummerċ (b’ċerti eċċezzjonijiet),
5.
is-servizzi (b’ċerti eċċezzjonijiet),
6.
il-kiri u l-lokazzjoni (b’ċerti eċċezzjonijiet).
Il-Gewerbesteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Profitti tal-Impriżi) tal‑2002, fil-verżjoni tagħha li tirriżulta mil-Liġi Fiskali dwar is-sena 2008, tal‑20ta’ Diċembru 2007 (BGBl. 2007 I, p. 3150, iktar ’il quddiem il-“GewStG 2002”) tipprovdi, fl-Artikolu 2 tagħha:
“(1)
Hija suġġetta għat-taxxa fuq il-profitti tal-impriżi kwalunkwe impriża industrijali jew kummerċjali li topera fil-Ġermanja […]
Impriża industrijali jew kummerċjali tiġi meqjusa li topera fil-Ġermanja meta jkollha stabbiliment permanenti fit-territorju Ġermaniż […].
(2)
L-attività eżerċitata mill-kumpanniji b’kapital azzjonarju (b’mod partikolari l-kumpanniji Ewropej, il-kumpanniji pubbliċi ta’ responsabbiltà limitata, is-soċjetajiet in akkomandita b’azzjonijiet u l-kumpanniji b’responsabbiltà limitata) […] huma dejjem assimilati kompletament ma’ impriża industrijali jew kummerċjali.
Jekk kumpannija b’kapital azzjonarju tkun kumpannija organikament marbuta [(
Organgesellschaft
)] fis-sens tal-Artikoli 14, 17 jew 18 tal-Körperschaftsteuergesetz [il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul tal-Kumpanniji], tiġi meqjusa li tikkostitwixxi stabbiliment permanenti tal-korp dominanti.”
Skont l-Artikolu 6 tal-GewStG 2002, il-bażi għat-taxxa fuq il-profitti tal-impriżi hija l-profitt industrijali jew kummerċjali, jiġifieri, konformement mal-ewwel sentenza tal-Artikolu 7 tal-GewStG 2002, il-profitt miksub mill-attività industrijali jew kummerċjali, ikkalkolat skont id-dispożizzjonijiet tal-Einkommensteuergesetz, (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul, iktar ’il quddiem l-“EStG”) jew mal-Körperschaftsteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul tal-Kumpanniji, iktar ’il quddiem il-“KStG”), miżjud jew imnaqqas bl-ammonti msemmija fl-Artikoli 8 u 9 tal-GewStG.
L-Artikolu 8 tal-GewStG 2002, intitolat “Reintegrazzjonijiet”, jipprevedi:
“L-ammonti li ġejjin, sakemm ikunu tnaqqsu matul iż-żmien tal-kalkolu tal-profitti, għandhom jiġu miżjuda lura mal-profitti li jirriżultaw minn attività industrijali jew kummerċjali (Artikolu 7):
[…]
5.
l-eċċess ta’ partijiet tal-profitti (dividendi) li ma ġiex ikkunsidrat skont il-punt 40 tal-Artikolu 3 tal-[EStG] jew l-Artikolu 8b(1) tal-[KStG] u d-dħul assimilat u r-remunerazzjonijiet li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija, f’assoċjazzjoni ta’ persuni jew f’korp patrimonjali fis-sens tal-[KStG], sakemm dawn ma jissodisfawx il-kundizzjonijiet stipulati fil-punti 2a jew 7 tal-Artikolu 9, wara li jitnaqqsu l-ispejjeż tal-impriżi li jkollhom rabta ekonomika ma’ dan id-dħul, […]
[…]”
L-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jirregola l-iskontijiet u t-tnaqqis f’dak li jirrigwarda l-profitti li jirriżultaw minn ishma f’kumpannija nazzjonali, f’kumpannija stabbilita fi Stat Membru ieħor jew fi Stat terz.
L-ewwel nett, il-punt 2a tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jipprevedi li s-somma tal-profitt u tar-reintegrazzjonijiet hija mnaqqsa bil-profitti li jirriżultaw minn ishma f’kumpannija b’kapital azzjonarju rregolata bid-dritt nazzjonali mhux eżentata fis-sens tal-Artikolu 2(2) ta’ din il-liġi, meta s-sehem miżmum fil-bidu tal-perijodu ta’ għoti jkun mill-inqas ugwali għal 15 % tal-kapital inizjali jew tal-kapital tal-ishma u li din il-parti mill-profitti tiġi rrikonoxxuta għall-kalkolu tal-profitt konformement mal-Artikolu 7 tal-imsemmija liġi. Skont it-tielet sentenza tal-punt 2a tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, l-ispejjeż marbuta direttament mal-ishma mill-profitti jnaqqsu l-ammont tat-tnaqqis sa fejn il-prodotti tal-ishma korrispondenti jiġu kkunsidrati.
Il-punt 3 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jipprevedi barra minn hekk li s-somma tal-profitt u tar-reintegrazzjonijiet għandha titnaqqas bil-parti tal-profitt tal-impriżi ta’ impriża nazzjonali attribwibbli għal stabbiliment permanenti barrani ta’ din l-impriża.
It-tieni nett, f’dak li jirrigwarda l-profitti li jirriżultaw minn ishma f’kumpannija stabbilita fi Stat Membru ieħor li tissodisfa l-kundizzjonijiet previsti mid-Direttiva tal-Kunsill 90/435/KEE tat‑23 ta’ Lulju 1990 dwar is-sistema komuni tat-tassazzjoni li tapplika fil-każ tal-kumpanniji prinċipali u sussidjarji ta’ Stati Membri differenti (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 147), kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill 2006/98/KE tal‑20 ta’ Novembru 2006 (
ĠU 2006, L 363, p. 129
), it-tnaqqis jista’ jsir, konformement mat-tieni frażi tal-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 meta s-sehem miżmum jikkorrispondi għall-inqas ma’ wieħed minn għaxra tal-kapital azzjonarju fil-bidu tal-perijodu ta’ riferiment.
It-tielet nett, konformement mal-ewwel frażi tal-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, is-somma tal-profitt u tar-reintegrazzjonijiet għandha titnaqqas:
“mill-profitti li jirriżultaw minn ishma f’kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha s-sede u l-korp ċentrali tal-ġestjoni u l-kontroll tagħha barra mit-territorju ta’ applikazzjoni ta’ din il-liġi, fil-kapital azzjonarju miżmum mill-impriża, mill-bidu tal-perijodu ta’ riferiment u b’mod kontinwu, mill-inqas 15 % (sussidjarja) u li ġej esklużivament, jew kważi esklużivament, mid-dħul gross ta’ attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-[AStG], kif ukoll minn ishma miżmuma f’kumpanniji fejn l-impriża iżżomm direttament mill-inqas kwart tal-kapital azzjonarju, meta dawn l-ishma jkunu preżenti b’mod kontinwu għal mill-inqas tnax‑il xahar qabel id-data tal-kontabbiltà sabiex jiġi ddeterminat il-profitt u sabiex l-impriża turi li
1.
dawn il-kumpanniji għandhom il-korp ċentrali tal-ġestjoni u l-kontroll tagħhom u s-sede tagħhom fl-istess Stat bħal dak tas-sussidjarja u li d-dħul gross tagħhom ġej esklużivament jew kważi esklużivament minn attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-[AStG], jew
2.
li s-sussidjarja iżżomm l-ishma marbuta ekonomikament mal-attivitajiet proprji tagħha li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) u li l-kumpannija li fiha jinżamm is-sehem iġġib id-dħul gross tagħha esklużivament jew kważi esklużivament minn tali attivitajiet,
meta l-partijiet tal-profitti jkunu ġew irrikonoxxuti fil-profitt (Artikolu 7); […]”
F’dan ir-rigward, it-tielet sentenza tal-punt 2a tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 hija applikabbli b’analoġija, skont it-tieni sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 ta’ din il-liġi.
Mit-talba għal deċiżjoni preliminari kif ukoll mill-osservazzjonijiet tal-Gvern Ġermaniż jirriżulta li “holding nazzjonali” tkopri sussidjarja li tissodisfa l-kundizzjonijiet previsti fis-subinċiż (1) tal-ewwel frażi tal-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, u li “holding ta’ ġestjoni” tkopri sussidjarja li tissodisfa l-kundizzjonijiet tas-subinċiż (2) tal-ewwel frażi tal-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002.
Ir-raba’ sas-seba’ sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jirregolaw id-distribuzzjonijiet magħmula mis-sottosussidjarji li għandhom il-korp ċentrali tal-ġestjoni u l-kontroll tagħhom u s-sede tagħhom ’il barra mit-territorju ta’ applikazzjoni tal-imsemmija liġi b’dan il-mod:
“
Jekk impriża li żżomm indirettament, permezz ta’ sussidjarja, mill-inqas 15 % ta’ kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha l-korp ċentrali tal-ġestjoni u l-kontroll tagħha u s-sede tagħha ’l barra mit-territorju ta’ applikazzjoni ta’ din il-liġi (sottosussidjarja) tagħmel, matul sena finanzjarja, profitti li jirriżultaw minn ishma miżmuma fis-sussidjarja u jekk is-sottosussidjarja tiddistribwixxi xi profitti fis-sussidjarja matul din is-sena finanzjarja, tapplika l-istess regola, fuq talba tal-impriża, għall-parti tal-profitti rċevuti li tikkorrispondi għad-distribuzzjoni, mis-sottosussidjarja, tal-profitti dovuti lilha minħabba l-parteċipazzjoni indiretta tagħha.
Jekk, matul is-sena finanzjarja kkonċernata, is-sussidjarja, minbarra il-partijiet tal-profitt tas-sottosussidjarja, tkun irċeviet dħul ieħor, ir-raba’ sentenza tkun applikabbli biss għall-parti tad-distribuzzjoni dovuta għas-sussidjarja li tikkorrispondi għall-proporzjon ta’ dawn il-partijiet tal-profitt fis-somma ta’ dawn il-profitti u ta’ dħul ieħor, fil-limiti tal-ammont ta’ dawn il-partijiet tal-profitti.
L-applikazzjoni tar-raba’ sentenza tippreżumi li
1.
is-sottosussidjarja, matul is-sena finanzjarja li fiha tkun għamlet id-distribuzzjoni, kellha d-dħul gross tagħha esklużivament jew kważi esklużivament minn attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1), tal-[AStG] jew minn ishma li jaqgħu taħt il-punt 1 tal-ewwel sentenza, u li
2.
is-sussidjarja tissodisfa l-kundizzjonijiet meħtieġa mill-ewwel sentenza fir-rigward tas-sehem fil-kapital tas-sottosussidjarja.
L-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet preċedenti timplika li l-impriża tipproduċi l-provi kollha, b’mod partikolari
1.
li hija turi, permezz tal-produzzjoni ta’ dokumenti rilevanti, li d-dħul gross tas-sussidjarja jirriżulta esklużivament jew kważi esklużivament minn attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-[AStG] jew minn ishma li jaqgħu taħt il-punti 1 u 2 tal-ewwel sentenza,
2.
li hija turi, permezz tal-produzzjoni ta’ dokumenti rilevanti, li d-dħul gross tas-sottosussidjarja jirriżulta esklużivament jew kważi esklużivament minn attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-[AStG] jew minn ishma li jaqgħu taħt il-punt 1 tal-ewwel sentenza,
3.
li hija turi l-profitt distribwibbli tas-sussidjarja jew tas-sottosussidjarja permezz tal-produzzjoni ta’ bilanċi u dikjarazzjonijiet tad-dħul; dawn id-dokumenti għandhom jiġu prodotti fuq talba flimkien maċ-ċertifikat preskritt jew użat normalment fl-Istat tat-tmexxija jew tas-sede u stabbilit minn korp ta’ kontroll uffiċjalment irrikonoxxut jew l-ekwivalenti tiegħu.”
Konformement mal-Artikolu 8b(1) tal-KStG dwar l-ishma f’kumpanniji u f’assoċjazzjonijiet oħrajn, ir-remunerazzjonijiet irċevuti, fis-sens, b’mod partikolari, tal-punt (1) tal-Artikolu 20(1) tal-EStG ma jiġux ikkunsidrati għad-determinazzjoni tad-dħul.
F’dak li jirrigwarda l-kalkolu tad-dħul għal unità fiskali (“
Organschaft
”), l-Artikolu 15(2) tal-KStG jipprevedi li, b’deroga għar-regoli ġenerali, l-Artikolu 8b(1) sa (6) tal-KStG ma huwiex applikabbli għall-kumpannija organikament marbuta (
Organgesellschaft
).
Il-punt 1 tal-Artikolu 20(1) tal-EStG jipprevedi, fir-rigward tiegħu, li jagħmlu parti mid-dħul mill-kapital, b’mod partikolari, il-partijiet tal-profitti (dividendi) li ġejjin minn ishma li jagħtu dritt tas-sehem mill-profitt u mid-dħul tal-istralċ ta’ kumpannija b’kapital azzjonarju.
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
EV tipproduċi partijiet tal-vetturi u hija l-kumpannija omm ta’ grupp dinji. Is-sussidjarji tagħha, fir-rigward tagħhom, għandhom ishma fil-kapital ta’ diversi kumpanniji oħrajn.
Matul is-sena fiskali 2009, EV, bħala korp dominanti, u Reinhold Poersch GmbH (iktar ’il quddiem “R GmbH”) kienu jiffurmaw unità fiskali għall-kalkolu tat-taxxa fuq il-profitti tal-impriżi, fis-sens tal-leġiżlazzjoni fiskali Ġermaniża. EV kellha 100 % tal-kapital ta’ R GmbH.
R GmbH min-naħa tagħha kellha 100 % tal-kapital ta’ Hella Asia Pacific Pty Ltd (iktar ’il quddiem “HAP Ltd”), kumpannija b’kapital azzjonarju rregolata bid-dritt Awstraljan bis-sede tagħha fl-Awstralja. Matul is-sena 2009, HAP Ltd. irċeviet mis-sussidjarja tagħha Hella Philippinen Inc. (iktar ’il quddiem “H Inc.”) xi dividendi sa ammont ta’ 556000 dollaru Awstraljan (AUD) (madwar EUR 337584).
Fl-istess sena, HAP Ltd iddistribwixxiet l-ammont ta’ AUD 45287000 (madwar EUR 27496685) lill-azzjonist tagħha, R GmbH. L-ammont iddistribwit kien jinkludi profitti riportati ’l quddiem matul diversi snin finanzjarji preċedenti u distribuzzjoni tal-profitti msemmija fil-punt preċedenti, li HAP Ltd. kienet irċeviet minn H Inc.
Matul is-sena 2012 twettaq kontroll fiskali lil R GmbH fir-rigward tas-snin finanzjarji 2006 sa 2009. L-ispezzjonisti kkonstataw li d-dividendi miksuba minn R GmbH kellhom jiġu eżentati mit-taxxa fir-rigward ta’ EV skont l-Artikolu 8b(1) tal-KStG, b’5 % tad-dħul ikollu jiġi reintegrat b’rata fissa fid-dħul tal-kumpannija skont l-Artikolu 8b(5) tal-istess liġi bħala spejjeż tal-impriżi li ma jitnaqqsux.
L-Uffiċċju tat-Taxxa adotta l-konklużjonijiet tal-ispezzjonisti u qies li jkun xieraq li, konformement mal-punt 5 tal-Artikolu 8 tal-GewStG 2002, issir reintegrazzjoni fid-dħul ta’ EV, tad-dividendi mħallsa minn HAP Ltd. lil R GmbH, wara t-tnaqqis fuq il-profitti ddistribwiti minn H Inc. lil HAP Ltd.
Fil-fatt, skont l-Uffiċċju tat-Taxxa, id-distribuzzjoni tal-profitti magħmula minn HAP Ltd. ma kinitx tissodisfa b’mod suffiċjenti fid-dritt il-kundizzjonijiet previsti fl-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 sabiex tibbenefika minn eċċezzjoni għall-prinċipju tar-reintegrazzjoni.
L-ewwel nett, l-Uffiċċju tat-Taxxa qies li HAP Ltd., bħala sussidjarja, kienet holding li ma kellhiex dħul minn attivitajiet proprji li jaqgħu taħt il-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-AStG, b’mod illi hija ma setgħetx titqies bħala “holding ta’ ġestjoni”, imsemmija fis-subinċiż (2) tal-ewwel parti tal-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002. It-tieni nett, hija lanqas ma setgħet tiġi kklassifikata bħala “holding nazzjonali”, li tibbenefika minn skema iktar favorevoli skont is-subinċiż (1) tal-ewwel parti tal-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, għaliex hija kellha xi ishma f’sottosussidjarji stabbiliti ’l barra mit-territorju Awstraljan.
Min-naħa l-oħra, l-Uffiċċju tat-Taxxa qies li l-ammont iddistribwit minn H Inc. lil HAP Ltd. u sussegwentement iddistribwit minn din tal-aħħar lil R GmbH kien jaqa’ taħt ir-raba’ sentenza
et seq
tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 u seta’ jibbenefika mill-iskema pprivileġġjata tas-sottosussidjarja. Konsegwentement, dawn id-dividendi mħallsa minn H Inc. ma ġewx irreintegrati fil-profitt ta’ R GmbH.
Abbażi ta’ dawn il-kunsiderazzjonijiet, l-Uffiċċju tat-Taxxa ħareġ valutazzjoni tat-taxxa bid-data tat‑13 ta’ Novembru 2012, li fiha d-dividendi mħallsa minn HAP Ltd. lil R GmbH, wara li tnaqqsu d-dividendi mħallsa minn H Inc. lil HAP Ltd, ġew irreintegrati, b’rata ta’ 95 %, konformement mal-GewStG 2002, fl-profitt ta’ EV bħala korp dominanti. L-ilment imressaq minn EV kontra din il-valutazzjoni tat-taxxa ġie miċħud b’deċiżjoni tat‑8 ta’ Novembru 2013.
Huwa f’dan il-kuntest li EV adixxiet lill-qorti tar-rinviju, il-Finanzgericht Münster (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Münster, il-Ġermanja), b’rikors, billi argumentat b’mod partikolari li d-dividendi b’sors barrani kienu qegħdin jiġu ttrattati b’mod diskriminatorju kuntrarju għad-dritt tal-Unjoni u li d-dividendi ddistribwiti minn HAP Ltd. lil R GmbH kellhom jitnaqqsu mill-profitti tal-impriżi ta’ EV fit-totalità tagħhom.
F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Finanzgericht Münster (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Münster) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:
“Id-dispożizzjonijiet relatati mal-moviment liberu tal-kapital u tal-pagamenti, li jinsabu fl-Artikoli 63
et seq
tat-Trattat dwar il-Funzjonament tal-Unjoni Ewropea, għandhom jiġu interpretati bħala li jipprekludu r-regola tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-[GewStG 2002], sa fejn din għandha bħala effett li torbot it-tnaqqis, imwettaq fil-kuntest tat-taxxa fuq il-profitti tal-impriżi fir-rigward ta’ profitt u ta’ reintegrazzjonijiet, tal-profitti li jirriżultaw minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha t-tmexxija u s-sede tagħha barra mir-Repubblika Federali tal-Ġermanja, ma’ kundizzjonijiet iktar iebsin milli għat-tnaqqis fuq il-profitti u fuq ir-reintegrazzjonijiet tal-profitti li jirriżultaw minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju rregolata mid-dritt nazzjonali, mhux eżentata mit-taxxa, jew fuq il-parti tal-profitti tal-impriża rregolata mid-dritt nazzjonali li tkun relatata ma’ stabbiliment permanenti li jinsab barra mit-territorju nazzjonali?”
Fuq id-domanda preliminari
Osservazzjonijiet preliminari
Qabel xejn, għandu jiġi rrilevat li, minkejja li l-formulazzjoni tad-domanda preliminari tinkludi kwalunkwe kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha t-tmexxija tagħha u s-sede tagħha ’l barra mit-territorju Ġermaniż, huwa stabbilit li l-kawża prinċipali tirrigwarda t-trattament tal-profitti miksuba ta’ kumpannija li għandha t-tmexxija tagħha u s-sede tagħha fi Stat terz, jiġifieri l-Awstralja.
F’dawn il-kundizzjonijiet, id-domanda preliminari għandha tinftiehem fis-sens li tirrigwarda biss it-trattament tal-profitti ddistribwiti minn kumpanniji li għandhom it-tmexxija tagħhom u s-sede tagħhom fi Stati terzi, mingħajr ma tkopri sitwazzjonijiet fejn il-profitti huma ddistribwiti minn kumpanniji li għandhom it-tmexxija tagħhom u s-sede tagħhom fi Stat Membru ieħor.
Sussegwentement, għandu jiġi eżaminat jekk l-Artikolu 63 TFUE jistax jiġi invokat f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tirrigwarda d-differenza fit-trattament mogħti lill-profitti ddistribwiti lil kumpannija residenti minn sussidjarja stabbilita fi Stat terz meta mqabbel mat-trattament mogħti lill-profitti ddistribwiti minn sussidjarji residenti ta’ kumpannija residenti.
F’dan ir-rigward, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li t-trattament fiskali ta’ dividendi jista’ jaqa’ taħt l-Artikolu 49 TFUE, dwar il-libertà ta’ stabbiliment, u taħt l-Artikolu 63 TFUE, dwar il-moviment liberu tal-kapital. Fir-rigward tal-kwistjoni jekk leġiżlazzjoni nazzjonali taqax taħt libertà ta’ moviment waħda jew l-oħra, hemm lok li jittieħed inkunsiderazzjoni l-għan tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Leġiżlazzjoni nazzjonali li hija intiża sabiex tapplika biss għall-ishma li jippermettu li tiġi eżerċitata influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet ta’ kumpannija u li jiġu ddeterminati l-attivitajiet tagħha taqa’ fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-Artikolu 49 TFUE, dwar il-libertà ta’ stabbiliment (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Min-naħa l-oħra, dispożizzjonijiet nazzjonali li japplikaw għal ishma miksuba biss bl-intenzjoni li jsir investiment finanzjarju mingħajr l-intenzjoni li jiġu influwenzati l-ġestjoni u l-kontroll tal-impriża għandhom jiġu eżaminati esklużivament fid-dawl tal-moviment liberu tal-kapital (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li, f’kuntest li jirrigwarda t-trattament fiskali ta’ dividendi li joriġinaw minn Stat terz, l-eżami tal-għan ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali huwa biżżejjed sabiex jiġi evalwat jekk it-trattament fiskali ta’ tali dividendi jaqax taħt id-dispożizzjonijiet tat-Trattat dwar il-moviment liberu tal-kapital (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja speċifikat li leġiżlazzjoni nazzjonali dwar it-trattament fiskali ta’ dividendi, li ma tapplikax esklużivament għas-sitwazzjonijiet li fihom il-kumpannija omm teżerċita influwenza deċiżiva fuq il-kumpannija li tqassam id-dividendi, għandha tiġi evalwata fid-dawl tal-Artikolu 63 TFUE. Konsegwentement, kumpannija stabbilita fi Stat Membru tista’, indipendentement mill-kobor tas-sehem li hija għandha fil-kumpannija li tqassam id-dividendi stabbilita fi Stat terz, tinvoka din id-dispożizzjoni, sabiex tikkontesta l-legalità ta’ tali leġiżlazzjoni (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-każ, il-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jissuġġetta t-tnaqqis fuq dividendi miġbura mill-kumpanniji residenti mis-sussidjarji tagħhom stabbiliti fl-Istati terzi għall-kundizzjoni li s-sehem miżmum mill-kumpannija residenti fis-sussidjarja jkun jikkorrispondi, sa mill-bidu tal-perijodu ta’ riferiment, b’mod kontinwu, għal mill-inqas 15 %.
F’dan ir-rigward, il-qorti tar-rinviju u l-Gvern Ġermaniż jirrilevaw li tali sehem li jammonta għal 15 % jippermetti li jiġu eżerċitati, konformement mad-dritt tal-kumpanniji Ġermaniż, ċerti drittijiet irrikonoxxuti lis-soċji minoritarji. Madankollu, din iċ-ċirkustanza ma tistax twassal li jitqies li l-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 ikopri biss l-ishma li jagħtu influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija li tiddistribwixxi d-dividendi.
Fil-fatt, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li s-sehem ta’ inqas minn 15 % tal-kapital azzjonarju tas-sussidjarja ma jimplikax neċessarjament li l-kumpannija li żżommu teżerċita influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija li tiddistribwixxi d-dividendi (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑20 ta’ Diċembru 2017, Deister Holding u Juhler Holding,
C‑504/16 u C‑613/16
,
EU:C:2017:1009
, punti
u
kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
Konsegwentement, għandu jitqies li l-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 ma japplikax biss għas-sitwazzjonijiet meta l-kumpannija omm ikollha ishma li jistgħu jippermettulha li teżerċita influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tas-sussidjarja tagħha u li tiddetermina l-attivitajiet tagħha.
Għaldaqstant, tali leġiżlazzjoni għandha tiġi evalwata fid-dawl tal-Artikolu 63 TFUE.
Ċertament, f’dan il-każ, skont il-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, sabiex il-kumpannija omm tkun tista’ titlob it-tnaqqis fuq id-dividendi ddistribwiti mis-sussidjarja tagħha stabbilita ’l barra mit-territorju Ġermaniż, din is-sussidjarja għandha, minbarra l‑15 % imsemmi iktar ’il fuq, tikseb id-dħul gross tagħha esklużivament jew kważi esklużivament minn attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti (1) sa (6) tal-Artikolu 8(1) tal-AStG jew minn ishma fis-sottosussidjarji li fihom l-imsemmija sussidjarja għandha mill-inqas 25 % tal-kapital, bil-kundizzjoni li jkunu ssodisfatti ċerti kundizzjonijiet oħrajn.
L-eżistenza ta’ dan il-livell sekondarju ta’ 25 %, li jirrigwarda s-sehem tas-sussidjarja fil-kapital azzjonarju tas-sottosussidjarja madankollu ma jimminax il-kunsiderazzjoni li tinsab fil-punt 41 ta’ din is-sentenza.
Fil-fatt, l-ewwel nett, bħalma jirriżulta mill-ġurisprudenza mfakkra fil-punti 34 u 35 ta’ din is-sentenza, sabiex jiġi ddeterminat jekk il-leġiżlazzjoni nazzjonali kkonċernata taqax taħt il-libertà ta’ stabbiliment jew taħt il-moviment liberu tal-kapital, għandha tiġi eżaminata n-natura tal-ishma tal-kumpannija omm fis-sussidjarja distributriċi li l-imsemmija leġiżlazzjoni tista’ tapplika għaliha.
It-tieni nett, il-livell sekondarju ta’ 25 %, imsemmi fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, huwa stabbilit fil-kuntest ta’ waħda mill-kundizzjonijiet alternattivi dwar id-dħul li s-sussidjarja tiddistribwixxi lill-kumpannija omm. Fil-fatt, f’sitwazzjoni fejn inkwistjoni ma hemmx strutturi ta’ kumpanniji fuq diversi livelli jew f’sitwazzjoni fejn il-kumpannija omm għandha mill-inqas 15 % tas-sussidjarja u fejn din tal-aħħar iġġib id-dħul gross tagħha esklużivament jew kważi esklużivament minn attivitajiet li jaqgħu taħt il-punti (1) sa (6) tal-Artikolu 8(1) tal-AStG, dan il-livell ma huwiex applikabbli. Konsegwentement, anki jekk dan tal-aħħar kellu jittieħed inkunsiderazzjoni fl-evalwazzjoni msemmija fil-punt 45 ta’ din is-sentenza, dan ma huwiex ta’ natura li jimmina l-fatt li l-punt (7) tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 ma japplikax biss għas-sitwazzjonijiet fejn il-kumpannija omm għandha ishma li jistgħu jippermettulha teżerċita influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tas-sussidjarja tagħha u li tiddetermina l-attivitajiet tagħha.
Konsegwentement, l-Artikolu 63 TFUE jista’ jiġi invokat f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tirrigwarda d-differenza fit-trattament mogħti lill-profitti ddistribwiti lil kumpannija residenti minn sussidjarja stabbilita fi Stat terz meta mqabbel mat-trattament mogħti lill-profitti ddistribwiti minn sussidjarji residenti ta’ kumpannija residenti.
Fl-aħħar nett, għandu jiġi rrilevat li d-domanda magħmula ssemmi l-paragun bejn it-trattament mogħti lill-profitti ddistribwiti lil kumpanniji omm residenti minn sussidjarji stabbiliti fl-Istati terzi meta mqabbel mhux biss ma’ dak mogħti lill-profitti ddistribwiti lil kumpanniji omm residenti minn sussidjarji residenti, iżda wkoll ma’ dak mogħti lill-profitti tal-impriżi ta’ kumpannija residenti relatat ma’ stabbiliment stabbli li jinsab ’il barra mit-territorju nazzjonali.
Il-paragun bejn it-trattament fiskali mogħti, minn naħa, lill-profitti ddistribwiti lil kumpanniji omm residenti mis-sussidjarji tagħhom stabbiliti fl-Istati terzi u, min-naħa l-oħra, lill-profitti tal-impriżi ta’ kumpannija residenti relatat ma’ stabbiliment stabbli li jinsab ’il barra mit-territorju nazzjonali jwassal sabiex jiġi eżaminat jekk leġiżlazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, tintroduċix differenza fit-trattament li tiddiswadi lil kumpannija residenti milli teżerċita l-attività tagħha ’l barra mill-Istat ta’ residenza tagħha permezz ta’ sussidjarja minflok permezz ta’ stabbiliment stabbli.
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li huwa mill-Artikolu 49 TFUE, dwar il-libertà ta’ stabbiliment, applikabbli għal dawn il-kumpanniji bis-saħħa tal-Artikolu 54 TFUE, u mhux mill-Artikolu 63 TFUE, dwar il-moviment liberu tal-kapital, li l-kumpanniji li għandhom l-uffiċċju rreġistrat tagħhom, l-amministrazzjoni ċentrali tagħhom jew l-istabbiliment prinċipali tagħhom fi ħdan l-Unjoni jieħdu d-dritt li jeżerċitaw l-attività tagħhom fi Stati Membri oħrajn permezz ta’ sussidjarja, ta’ fergħa jew ta’ aġenzija.
Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li, minkejja li, skont il-formulazzjoni tagħhom, id-dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni dwar il-libertà ta’ stabbiliment huma intiżi li jiżguraw il-benefiċċju tat-trattament nazzjonali fl-Istat Membru ospitanti, dawn jipprekludu wkoll li l-Istat Membru ta’ oriġini jostakola l-istabbiliment fi Stat Membru ieħor ta’ wieħed miċ-ċittadini tiegħu jew ta’ kumpannija kkostitwita skont il-leġiżlazzjoni tiegħu (sentenzi tat‑23 ta’ Novembru 2017, A,
C‑292/16
,
EU:C:2017:888
, punt
, u tat‑12 ta’ Ġunju 2018, Bevola u Jens W. Trock,
C‑650/16
,
EU:C:2018:424
, punt
).
Madankollu l-kapitolu tat-Trattat dwar il-libertà ta’ stabbiliment ma jinkludi ebda dispożizzjoni li testendi l-kamp ta’ applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet tiegħu għas-sitwazzjonijiet dwar l-istabbiliment ta’ kumpannija ta’ Stat Membru fi Stat terz jew dak ta’ kumpannija ta’ Stat terz fi Stat Membru (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑13 ta’ Novembru 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Għaldaqstant, la l-Artikolu 63 TFUE u lanqas l-Artikolu 49 TFUE ma huma applikabbli għal sitwazzjoni fejn il-leġiżlazzjoni nazzjonali tistabbilixxi differenza fit-trattament fiskali bejn il-profitti tal-impriżi ta’ kumpannija residenti relatat ma’ stabbiliment stabbli li jinsab ’il barra mit-territorju nazzjonali u bejn il-profitti ta’ sussidjarja, li tinsab fi Stat terz.
Konsegwentement, hemm lok li jiġi eżaminat biss, iktar ’il quddiem, jekk l-Artikoli 63 sa 65 TFUE għandhomx jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tissuġġetta tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin mill-ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha t-tmexxija tagħha u s-sede tagħha fi Stat terz għal kundizzjonijiet iktar stretti mit-tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju rregolata bid-dritt nazzjonali mhux eżentata.
Fuq l-eżistenza ta’ restrizzjoni
Skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-miżuri pprojbiti mill-Artikolu 63(1) TFUE, bħala restrizzjonijiet għall-movimenti ta’ kapital, jinkludu dawk li huma ta’ natura li jiddisswadu lill-persuni mhux residenti milli jinvestu fi Stat Membru jew li jiddisswadu lir-residenti tal-imsemmi Stat Membru milli jinvestu fi Stati oħra (sentenza tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Pensioenfonds Metaal en Techniek,
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-każ, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tipprevedi trattament differenti bejn id-dividendi ddistribwiti minn kumpannija residenti u d-dividendi ddistribwiti minn kumpannija stabbilita fi Stat terz.
Fil-fatt, bħalma tippreċiża l-qorti tar-rinviju, skont l-ewwel sentenza tal-punt 2a tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, meta l-kumpannija residenti tirċievi dividendi minn kumpannija residenti oħra suġġetti għat-tassazzjoni, it-tnaqqis fuq it-tassazzjoni fuq il-profitti tal-impriżi jippreżumi biss li hija jkollha mill-inqas 15 % tal-kapital azzjonarju tal-kumpannija distributriċi fil-bidu tal-perijodu ta’ tassazzjoni u tal-kontabbiltà tal-profitt miksub minn dawn l-ishma għad-determinazzjoni tal-profitt taxxabbli.
Min-naħa l-oħra, f’dak li jirrigwarda d-distribuzzjonijiet magħmula minn kumpannija stabbilita fi Stat terz, huwa meħtieġ, skont l-ewwel sentenza tal-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, li s-sehem ta’ mill-inqas 15 % jinżamm sa mill-bidu tal-perijodu ta’ riferiment, b’mod kontinwu u, barra minn hekk, li d-dħul gross jiġi minn dħul attiv, jiġifieri dak biss li ġej mill-attivitajiet biss imsemmija fil-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-AStG, jew li jkun ippruvat li inkwistjoni hemm dħul ta’ sottosussidjarji li fihom is-sussidjarja għandha mill-inqas 25 % tal-kapital, li s-sussidjarja tikkostitwixxi holding nazzjonali jew holding ta’ ġestjoni, u li s-sottosussidjarja ġġib fi kwalunkwe każ id-dħul gross tagħha kważi esklużivament minn attivitajiet ekonomiċi msemmija fil-punti 1 sa 6 tal-Artikolu 8(1) tal-AStG.
Bħalma barra minn hekk aċċetta l-Gvern Ġermaniż fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, it-tnaqqis previst fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 huwa suġġett għal kundizzjonijiet iktar stretti mit-tnaqqis previst fil-punt 2a tal-Artikolu 9 ta’ din il-liġi.
Madankollu, skont dan il-gvern, il-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 ma jimplikax restrizzjoni fuq il-moviment liberu tal-kapital, iżda jistabbilixxi kuntrarjament ugwaljanza fit-trattament bejn id-dħul li huwa jikklassifika bħala “passiv”, jiġifieri, b’mod ġenerali, id-dħul li ġej mill-ġestjoni ta’ patrimonju u li, bħala regola, ma huwiex suġġett għat-tassazzjoni fuq il-profitti tal-impriżi u li għaldaqstant l-anqas ma jagħti dritt għal tnaqqis. Huwa f’dan il-kuntest li din id-dispożizzjoni tipprevedi li ċerti attivitajiet ta’ ġestjoni ta’ patrimonju tal-kumpannija stabbilita fi Stat terz ma jistgħux jagħtu tali dritt għal tnaqqis. Kuntrarjament, dan ifisser li ċerti attivitajiet imsejħa “attivi”, jiġifieri attivitajiet kummerċjali u għaldaqstant, bħala prinċipju, attivitajiet suġġetti għat-tassazzjoni fuq il-profitti tal-impriżi tal-kumpannija barranija jagħtu lok għat-tnaqqis.
Għandu madankollu jiġi rrilevat, f’dan ir-rigward, li, minn naħa, il-Gvern Ġermaniż jaċċetta huwa stess li, fir-rigward tad-dividendi ddistribwiti minn kumpanniji residenti, it-tnaqqis ma jiddependix mit-tip ta’ attività eżerċitata mill-kumpannija b’kapital azzjonarju li tiddistribwixxi dawn id-dividendi.
Min-naħa l-oħra, il-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jipprevedi xi kundizzjonijiet oħrajn iktar restrittivi li jaqgħu fuq kumpanniji residenti f’dak li jirrigwarda d-distribuzzjonijiet ta’ dividendi li ġejjin minn sussidjarji stabbiliti fi Stati terzi, bħall-obbligu li jkollhom sehem ta’ mill-inqas 15 % b’mod kontinwu matul il-perijodu ta’ riferiment fil-kumpanniji distributriċi stabbiliti fi Stati terzi, u mhux sempliċement fil-bidu ta’ dan l-istess perijodu, kif ukoll kundizzjonijiet dwar is-sottosussidjarji li jiddistribwixxu d-dividendi lis-sussidjarji.
Konsegwentement, hemm lok jitqies li, billi tissuġġetta l-possibbiltà tat-tnaqqis fiskali tad-dividendi mħallsa minn sussidjarji stabbiliti fi Stati terzi għal kundizzjonijiet iktar stretti minn dawk li huma suġġetti għalihom id-dividendi mħallsa mis-sussidjarji residenti, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tista’ tiddiswadi l-kumpanniji omm residenti milli jinvestu l-kapital tagħhom f’sussidjarji stabbiliti fi Stati terzi. Fil-fatt, sa fejn id-dħul mill-kapital li joriġina minn Stati terzi huwa ttrattat, fuq livell fiskali, b’mod inqas favorevoli mid-dividendi ddistribwiti minn kumpanniji residenti, l-ishma tal-kumpanniji stabbiliti fi Stati terzi huma inqas attraenti għall-investituri residenti minn dawk ta’ kumpanniji residenti (ara, b’analoġija, is-sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Tali leġiżlazzjoni tikkostitwixxi, konsegwentement, restrizzjoni fuq il-movimenti tal-kapital bejn l-Istati Membri u l-Istati terzi, ipprojbita, bħala prinċipju, mill-Artikolu 63 TFUE.
Fuq l-applikazzjoni tal-Artikolu 64(1) TFUE
L-Uffiċċju tat-Taxxa kif ukoll il-Gvern Ġermaniż jargumentaw madankollu li r-Repubblika Federali tal-Ġermanja hija fondata li żżomm fis-seħħ tali restrizzjoni bis-saħħa tal-Artikolu 64(1) TFUE.
Skont l-Artikolu 64(1) TFUE, l-Artikolu 63 TFUE ma jippreġudikax l-applikazzjoni, għall-Istati terzi, ta’ restrizzjonijiet eżistenti fil‑31 ta’ Diċembru 1993 skont id-dritt nazzjonali jew id-dritt tal-Unjoni dwar il-moviment tal-kapital lejn jew minn pajjiżi terzi li jinvolvi investiment dirett, inkluż l-investiment f’beni immobbli, l-istabbiliment, il-provvista ta’ servizzi finanzjarji jew id-dħul ta’ titoli fis-swieq kapitali.
Minkejja li l-kunċett ta’ “investiment dirett” ma huwiex iddefinit mit-Trattat, dan madankollu ġie ddefinit fin-nomenklatura tal-movimenti tal-kapital li tinsab fl-Anness I tad-Direttiva tal-Kunsill 88/361/KEE tal-24 ta’ Ġunju 1988 għall-implimentazzjoni tal-Artikolu 67 tat-Trattat [(artikolu mħassar mit-Trattat ta’ Amsterdam)] (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 10, Vol. 1, p. 10). Mill-elenku tal-“investimenti diretti” li jinsabu fl-ewwel taqsima tal-imsemmija nomenklatura u min-noti ta’ spjega relatati magħhom, jirriżulta li dan il-kunċett jirrigwarda l-investimenti ta’ kwalunkwe natura li jwettqu persuni fiżiċi jew ġuridiċi u li jservu sabiex jinħolqu jew jinżammu relazzjonijiet fit-tul u diretti bejn il-persuna li tipprovdi l-kapital u l-impriża li għaliha huwa intiż tali kapital, bil-għan li tiġi eżerċitata attività ekonomika (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Fir-rigward ta’ ishma f’impriżi ġodda jew eżistenti kkostitwiti fil-forma ta’ kumpanniji b’responsabbiltà limitata, kif jikkonfermaw in-noti ta’ spjega msemmija fil-punt preċedenti, l-għan li jinħolqu jew li jinżammu rabtiet ekonomiċi fit-tul jippreżupponi li l-ishma miżmuma mill-azzjonist jagħtuh, jew bis-saħħa tad-dispożizzjonijiet tal-leġiżlazzjoni nazzjonali dwar il-kumpanniji b’responsabbiltà limitata, jew b’mod ieħor, il-possibbiltà li jipparteċipa effettivament fit-tmexxija ta’ din il-kumpannija jew fil-kontroll tagħha (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li r-restrizzjonijiet għall-moviment tal-kapital li jinvolvi stabbiliment jew investimenti diretti, fis-sens tal-Artikolu 64(1) TFUE, ikopru mhux biss il-miżuri nazzjonali li, fl-applikazzjoni tagħhom għall-moviment tal-kapital lejn jew minn Stati terzi, jillimitaw l-istabbiliment jew l-investimenti, iżda wkoll dawk li jillimitaw il-ħlasijiet ta’ dividendi li jirriżultaw minnhom (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Minn dan isegwi li restrizzjoni għall-moviment tal-kapital, bħat-trattament fiskali inqas vantaġġuż ta’ dividendi ta’ oriġini barranija, taqa’ taħt l-Artikolu 64(1) TFUE, sa fejn din tirrigwarda ishma akkwistati sabiex jinħolqu jew jinżammu rabtiet ekonomiċi fit-tul u diretti bejn l-azzjonist u l-kumpannija kkonċernata u li jippermettu lil din tal-aħħar tipparteċipa effettivament fil-ġestjoni ta’ din il-kumpannija jew fil-kontroll tagħha (sentenza tal‑24 ta’ Novembru 2016, SECIL,
C‑464/14
,
EU:C:2016:896
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li ċ-ċirkustanza li l-leġiżlazzjoni nazzjonali li tinvolvi restrizzjoni fuq movimenti tal-kapital li jirrigwardaw l-investimenti diretti tista’ wkoll tiġi applikata għal sitwazzjonijiet oħrajn ma hijiex ta’ natura li tostakola l-applikabbiltà tal-Artikolu 64(1) TFUE fiċ-ċirkustanzi li huwa jkopri (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑15 ta’ Frar 2017, X,
C‑317/15
,
EU:C:2017:119
, punt
).
F’dan il-każ, għandu jiġi kkonstatat li l-kawża prinċipali tirrigwarda t-trattament fiskali ta’ dividendi li EV ibbenefikat minnhom bħala korp dominanti, li ġejjin minn ishma li hija kellha sa 100 % f’kumpannija oħra rregolata bid-dritt Ġermaniż, li kellha, min-naħa tagħha, 100 % tal-ishma ta’ HAP Ltd, fl-oriġini ta’ distribuzzjonijiet li kellhom ikunu s-suġġett ta’ reintegrazzjoni skont l-Uffiċċju tat-Taxxa. Tali sehem huwa ta’ natura li jagħti lill-azzjonist il-possibbiltà li jipparteċipa effettivament fil-ġestjoni tal-kumpannija distributriċi jew fil-kontroll tagħha u, għaldaqstant, jista’ jitqies li huwa investiment dirett.
Fir-rigward tal-kriterju
ratione temporis
stabbilit mill-Artikolu 64(1) TFUE, minn ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja stabbilita sew jirriżulta li minkejja li, bħala prinċipju, hija l-qorti nazzjonali li għandha tiddetermina l-kontenut tal-leġiżlazzjoni eżistenti f’data stabbilita minn att tal-Unjoni, hija l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tipprovdi l-elementi ta’ interpretazzjoni tal-kunċett tad-dritt tal-Unjoni li jikkostitwixxi r-riferiment għall-applikazzjoni ta’ sistema derogatorja, prevista b’dan id-dritt, għal leġiżlazzjoni nazzjonali “eżistenti” f’data speċifika (sentenza tal‑10 ta’ April 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company,
C‑190/12
,
EU:C:2014:249
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Il-kunċett ta’ “restrizzjonijiet li jkunu jeżistu fil-31 ta’ Diċembru 1993”, fis-sens tal-Artikolu 64(1) TFUE, jippresupponi li l-kuntest ġuridiku li fih taqa’ ir-restrizzjoni inkwistjoni kien jifforma parti mill-ordinament ġuridiku tal-Istat Membru kkonċernat b’mod kontinwu minn dik id-data. Fil-fatt, kieku kien mod ieħor, Stat Membru kien ikun jista’, fi kwalunkwe mument, jintroduċi mill-ġdid restrizzjonijiet fuq il-moviment tal-kapital lejn jew minn Stati terzi li kienu jeżistu fl-ordinament ġuridiku nazzjonali fil‑31 ta’ Diċembru 1993, iżda li ma nżammewx (sentenza tal‑5 ta’ Mejju 2011, Prunus u Polonium,
C‑384/09
,
EU:C:2011:276
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-kuntest, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li kull miżura nazzjonali adottata wara data hekk stabbilita ma hijiex, abbażi ta’ dan il-fatt waħdu, awtomatikament eskluża mis-sistema derogatorja stabbilita mill-att tal-Unjoni inkwistjoni. Fil-fatt, dispożizzjoni li hija, fis-sustanza tagħha, identika għal-leġiżlazzjoni preċedenti jew li kulma tagħmel huwa li tnaqqas jew li tneħħi ostakolu għall-eżerċizzju tad-drittijiet u tal-libertajiet stabbiliti mid-dritt tal-Unjoni li jinsabu fil-leġiżlazzjoni preċedenti tibbenefika mid-deroga. Għall-kuntrarju, leġiżlazzjoni li hija bbażata fuq loġika differenti minn dik tad-dritt preċedenti u tistabbilixxi proċeduri ġodda ma tistax titqabbel mal-leġiżlazzjoni eżistenti fid-data stabbilita mill-att tal-Unjoni inkwistjoni (sentenza tal‑10 ta’ April 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company,
C‑190/12
,
EU:C:2014:249
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dak il-każ, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta, qabel xejn, li l-leġiżlatur nazzjonali, fl-okkażjoni ta’ riforma dwar il-fiskalità tal-impriżi li saret fl‑14 ta’ Awwissu 2007, tella’ minn 10 għal 15 % il-livell ta’ sehem meħtieġ għal tnaqqis skont il-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002.
Għaldaqstant, waħda mill-kundizzjonijiet għall-applikazzjoni tat-tnaqqis ġiet emendata, billi tnaqqas b’dan il-mod, bħalma rrileva l-Avukat Ġenerali fil-punt 89 tal-konklużjonijiet tiegħu, il-kamp ta’ applikazzjoni tat-tnaqqis previst fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002.
Sussegwentement, mit-talba għal deċiżjoni preliminari jirriżulta – u dan huwa aċċettat mill-Gvern Ġermaniż – li, wara l‑31 ta’ Diċembru 1993, il-leġiżlatur Ġermaniż emenda l-portata tat-tnaqqis mogħti, fis-sens li dan ma baqax iktar jiġi kkalkolat abbażi tad-dividend gross, iżda fuq id-dividend net. Il-portata tat-tnaqqis, għaldaqstant, tnaqqset ukoll.
Fl-aħħar nett, il-qorti tar-rinviju tindika li l-kuntest leġiżlattiv globali li l-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jidħol fih ġie profondament emendat bil-Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz) (il-Liġi li tnaqqas it-Taxxa u li tirriforma t-Tassazzjoni tal-Impriżi (il-Liġi li tnaqqas it-Taxxa)), tat‑23 ta’ Ottubru 2000 (BGBl. 2000 I, p. 1433). Fil-fatt, l-introduzzjoni tal-iskema ta’ tnaqqis ta’ 50 % tad-dħul b’din il-liġi l-ġdida kienet twassal għall-fatt li d-dividendi mħallsa fil-kuntest tal-iskema l-ġdida jkunu bħala prinċipju eżentati mit-tassazzjoni fuq il-profitti tal-impriżi, sakemm jissodisfaw il-kundizzjonijiet imsemmija fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, minkejja li, taħt l-iskema preċedenti, id-dividendi rċevuti minn persuni ġuridiċi kienu, bħala prinċipju, suġġetti għat-tassazzjoni u li l-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 kien jikkostitwixxi eċċezzjoni.
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li, bħala deroga għall-prinċipju fundamentali tal-moviment liberu tal-kapital, l-Artikolu 64(1) TFUE għandu jingħata interpretazzjoni stretta (sentenza tas‑17 ta’ Ottubru 2013, Welte,
C‑181/12
,
EU:C:2013:662
, punt
).
Konsegwentement, il-kundizzjonijiet li leġiżlazzjonijiet nazzjonali għandhom jissodisfaw sabiex jitqiesu bħala “li jkunu jeżistu” fil‑31 ta’ Diċembru 1993 minkejja emenda tal-qafas ġuridiku nazzjonali wara din id-data għandhom, huma wkoll, jiġu interpretati b’mod strett.
Issa, ir-restrizzjoni tal-kamp ta’ applikazzjoni tad-deduzzjoni prevista fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, kemm fuq il-livell personali kif ukoll materjali, flimkien mat-tibdil fil-kuntest leġiżlattiv globali msemmi fil-punt 79 ta’ din is-sentenza, tikkontradixxi l-argument tal-Gvern Ġermaniż, li jipprovdi li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, essenzjalment, baqgħet identika, minkejja l-emendi leġiżlattivi li seħħew bejn il‑31 ta’ Diċembru 1993 u l-adozzjoni ta’ din id-dispożizzjoni ta’ dritt nazzjonali.
Konsegwentement, restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital, bħalma ġġib l-applikazzjoni tal-punt 7 tal-GewStG 2002, ma tistax tiskappa r-regola tal-Artikolu 63(1) TFUE abbażi tal-Artikolu 64(1) TFUE.
Għandu madankollu jiġi eżaminat sa liema punt tali restrizzjoni tista’ tiġi ġġustifikata fid-dawl tad-dispożizzjonijiet l-oħrajn tat-Trattat.
Dwar l-eżistenza ta’ ġustifikazzjoni
Skont l-Artikolu 65(1)(a) TFUE, l-Artikolu 63 TFUE ma jippreġudikax id-dritt tal-Istati Membri li japplikaw id-dispożizzjonijiet rilevanti tal-leġiżlazzjoni fiskali tagħhom li jagħmlu distinzjoni bejn il-persuni taxxabbli li ma humiex fl-istess sitwazzjoni fir-rigward tar-residenza tagħhom jew tal-post fejn il-kapital tagħhom huwa investit.
Sa fejn tikkostitwixxi deroga mill-prinċipju fundamentali tal-moviment liberu tal-kapital, din id-dispożizzjoni għandha tingħata interpretazzjoni stretta. Għaldaqstant, din ma tistax tiġi interpretata fis-sens li kull leġiżlazzjoni fiskali li tagħmel distinzjoni bejn il-persuni taxxabbli skont il-post fejn ikunu residenti jew skont l-Istat Membru fejn jinvestu l-kapital tagħhom hija awtomatikament kompatibbli mat-Trattat FUE. Fil-fatt, id-deroga prevista fl-Artikolu 65(1)(a) TFUE hija fiha nfisha limitata mill-Artikolu 65(3) TFUE, li jipprevedi li d-dispożizzjonijiet nazzjonali msemmija fil-paragrafu 1 ta’ dan l-artikolu “m’għandhomx jikkostitwixxu mezz ta’ diskriminazzjoni arbitrarja jew restrizzjoni moħbija fuq il-moviment liberu ta’ kapital u ħlasijiet kif definit fl-Artikolu 63 [TFUE]” (sentenza tal‑10 ta’ April 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company,
C‑190/12
,
EU:C:2014:249
, punti
u
kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
Hemm lok, għalhekk, li ssir distinzjoni bejn id-differenzi fit-trattament permessi skont l-Artikolu 65(1)(a) TFUE u d-diskriminazzjonijiet ipprojbiti mill-Artikolu 65(3) TFUE. Issa, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, sabiex leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawżi prinċipali, tkun tista’ titqies bħala kompatibbli mad-dispożizzjonijiet tat-trattat dwar il-moviment liberu tal-kapital, jeħtieġ li d-differenza fit-trattament tikkonċerna sitwazzjonijiet li ma humiex oġġettivament paragunabbli jew li din id-differenza tkun iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali (sentenza tal‑10 ta’ Mejju 2012, Santander Asset Management SGIIC et,
C‑338/11 sa C‑347/11
,
EU:C:2012:286
, punt
kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
Fuq il-komparabbiltà oġġettiva tas-sitwazzjonijiet
Mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta, minn naħa, li l-komparabbiltà ta’ sitwazzjoni transkonfinali ma’ sitwazzjoni interna għandha tiġi eżaminata fid-dawl tal-għan imfittex mid-dispożizzjonijiet nazzjonali inkwistjoni kif ukoll tal-għan u tal-kontenut ta’ dawn tal-aħħar (sentenza tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Pensioenfonds Metaal en Techniek,
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Min-naħa l-oħra, huma biss il-kriterji ta’ distinzjoni rilevanti stabbiliti mil-leġiżlazzjoni inkwistjoni li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni fl-evalwazzjoni ta’ jekk id-differenza fit-trattament li tirriżulta minn tali leġiżlazzjoni tirriflettix differenza oġġettiva tas-sitwazzjoni (sentenzi tal‑10 ta’ Mejju 2012, Santander Asset Management SGIIC et,
C‑338/11 sa C‑347/11
,
EU:C:2012:286
, punt
, kif ukoll tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Pensioenfonds Metaal en Techniek,
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
, punt
).
Bħalma diġà ġie ppreċiżat fil-punti 56 sa 58 ta’ din is-sentenza, il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali twettaq trattament differenti tad-dividendi skont dawn jitħallsux minn kumpannija residenti jew minn kumpannija stabbilita fi Stat terz.
Il-Gvern Ġermaniż jargumenta li d-dħul li ġej minn sehem f’kumpannija barranija bħala prinċipju ma huwiex suġġett għat-tassazzjoni tal-input fuq il-profitti tal-impriżi, b’differenza għal dawk li ġejjin minn kumpannija residenti.
Issa, fir-rigward ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, intiża sabiex tiġi evitata taxxa doppja billi tawtorizza t-tnaqqis mill-bażi tat-taxxa fuq il-profitti tal-impriżi d-dividendi li ġejjin minn ishma f’kumpannija b’kapital azzjonarju waħda jew iktar, is-sitwazzjoni tal-kumpannija li tirċievi dividendi ddistribwiti minn kumpanniji residenti hija paragunabbli ma’ dik ta’ kumpannija li tirċievi dħul minn ishma minn kumpanniji mhux residenti (ara, b’analoġija, is-sentenzi tat‑12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
, punt
, u tal‑10 ta’ Frar 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen,
C‑436/08 u C‑437/08
,
EU:C:2011:61
, punt
).
F’dawn iċ-ċirkustanzi, minn dan kollu preċedenti jirriżulta li l-kumpanniji li jirċievu dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti fl-istess Stat Membru jinsabu, fir-rigward tal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, f’sitwazzjoni paragunabbli ma’ dawk li jirċievu dividendi li ġejjin minn kumpanniji li għandhom is-sede tagħhom fi Stat terz.
Fuq l-eżistenza ta’ raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali
Il-Gvern Ġermaniż jargumenta li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija intiża li tiġġieled kontra l-arranġamenti fiskali abbużivi. Fil-fatt, it-tnaqqis previst fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002 jibbenefika biss id-distribuzzjonijiet effettivi u jevita li jkun jista’ jitwettaq xi tnaqqis billi jintużaw kumpanniji fittizji.
F’dan il-kuntest, hemm lok jitfakkar li, sabiex leġiżlazzjoni nazzjonali titqies li hija intiża li tevita l-frodi u l-abbużi, l-għan speċifiku tagħha għandu jkun li jostakola aġir li jikkonsisti fil-ħolqien ta’ skemi purament artifiċjali, nieqsa mir-realtà ekonomika, li l-għan tagħhom huwa l-benefiċċju indebitu minn vantaġġ fiskali (sentenzi tal‑5 ta’ Lulju 2012, SIAT,
C‑318/10
,
EU:C:2012:415
, punt
, u tas‑7 ta’ Settembru 2017, Eqiom u Enka,
C‑6/16
,
EU:C:2017:641
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Għaldaqstant, preżunzjoni ġenerali ta’ frodi u ta’ abbuż ma tistax tiġġustifika miżura li thedded l-eżerċizzju ta’ libertà fundamentali ggarantita mit-Trattat u s-sempliċi fatt li l-kumpannija distributriċi tad-dividendi jkollha s-sede tagħha fi Stat terz lanqas ma jista’ jistabbilixxi preżunzjoni ġenerali ta’ frodi fiskali (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad‑19 ta’ Lulju 2012, A,
C‑48/11
,
EU:C:2012:485
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-każ, l-identifikazzjoni preċiża tat-tip ta’ abbuż li l-leġiżlazzjoni fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija intiża li tevita la tirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja u lanqas mill-ispjegazzjonijiet ipprovduti mill-Gvern Ġermaniż.
Fi kwalunkwe każ, il-kundizzjonijiet għall-applikazzjoni tat-tnaqqis previst fil-punt 7 tal-Artikolu 9 tal-GewStG 2002, li jipprovdu li hemm lok tittieħed inkunsiderazzjoni, fir-rigward tas-sussidjarji li għandhom funzjoni ta’ holding, in-natura tal-attività tas-sottosussidjarji tagħhom, fis-sens li s-sussidjarja għandha tkun tista’ tiġi kklassifikata bħala “holding ta’ ġestjoni” jew ta’ “holding nazzjonali”, fis-sens imsemmi fil-punt 13 ta’ din is-sentenza, jistabbilixxu, f’dak li jirrigwarda l-kumpanniji stabbiliti fl-Istati terzi, preżunzjoni inkonfutabbli ta’ abbuż.
Għaldaqstant, din il-leġiżlazzjoni ma tistax tkun iġġustifikata min-neċessità li jiġu evitati l-abbużi u l-frodi fiskali.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, ir-risposta għad-domanda magħmula għandha tkun li l-Artikoli 63 sa 65 TFUE għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tissuġġetta tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha t-tmexxija tagħha u s-sede tagħha fi Stat terz għal kundizzjonijiet iktar stretti mit-tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju ta’ dritt nazzjonali mhux eżentata.
Fuq l-ispejjeż
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Il-Ħames Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

L-Artikoli 63 sa 65 TFUE għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tissuġġetta tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju li għandha t-tmexxija tagħha u s-sede tagħha fi Stat terz għal kundizzjonijiet iktar stretti mit-tnaqqis fuq il-profitti li ġejjin minn ishma miżmuma f’kumpannija b’kapital azzjonarju ta’ dritt nazzjonali mhux eżentata.

Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Ġermaniż.