CELEX: 62020CJ0221
Ennakkoratkaisupyyntö
Verotus
Direktiivi 92/83/ETY
Valmistevero
Olut
4 artiklan 2 kohta
Mahdollisuus soveltaa pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä
Kahden tai useamman pienpanimon kohteleminen yhtenä ainoana pienpanimona
Täytäntöönpanovelvollisuus

Ennakkoratkaisupyynnöt koskevat alkoholin ja alkoholijuomien valmisteverojen rakenteiden yhdenmukaistamisesta 19.10.1992 annetun neuvoston direktiivin 92/83/ETY (
EYVL 1992, L 316, s. 21
) 4 artiklan 2 kohdan toisen virkkeen tulkintaa.
Nämä pyynnöt on esitetty kahdessa oikeudenkäynnissä, jotka panimotoimintaa harjoittavat yhtiöt A Oy (C-221/20) ja B Oy (C-223/20) ovat panneet vireille ja joissa on kyse päätöksestä, jonka mukaan näitä yhtiöitä ei voida kohdella yhtenä pienenä riippumattomana panimona, jotta niillä olisi oikeus alennettuun valmisteverojen määrään.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
Direktiivi 92/83
Direktiivin 92/83 4 artiklan 1 ja 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
”1.   Jäsenvaltiot voivat soveltaa pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä, jotka voidaan eriyttää kyseisten panimoiden vuosituotannon mukaan, seuraavin rajoituksin:
–
alennettuja valmisteverojen määriä ei saa soveltaa yrityksiin, jotka tuottavat enemmän kuin 200000 hehtolitraa olutta vuodessa,
–
alennetut valmisteverojen määrät, jotka voivat olla valmisteveron vähimmäismäärää alhaisempia, eivät saa olla enempää kuin 50 prosenttia tavanomaista kansallista valmisteveron määrää alhaisempia.
2.   Alennettuja valmisteverojen määriä sovellettaessa ’pienellä riippumattomalla panimolla’ tarkoitetaan panimoa, joka on oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumaton muista panimoista ja toimii tiloissa, jotka sijaitsevat fyysisesti erillään muiden panimoiden tiloista, eikä harjoita lisenssivalmistusta. Kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä ja joiden yhteenlaskettu vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa, voidaan kuitenkin kohdella verotuksessa yhtenä pienenä riippumattomana panimona.”
Direktiivi 92/84
Alkoholin ja alkoholijuomien valmisteverojen määrien lähentämisestä 19.10.1992 annetun neuvoston direktiivin 92/84/ETY (
EYVL 1992, L 316, s. 29
) johdanto-osan seitsemännen perustelukappaleen sanamuoto on seuraava:
”Oluen verotusmenetelmät ovat erilaisia eri jäsenvaltioissa, ja näiden erojen säilyttäminen olisi sallittava erityisesti vahvistamalla valmisteveron vähimmäismäärä, joka ilmoitetaan suhteessa tuotteen alkuperäiseen tiheyteen ja alkoholipitoisuuteen”.
Suomen lainsäädäntö
Alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun lain (1471/1994) (jäljempänä alkoholi- ja alkoholijuomaverolaki), sellaisena kuin sitä sovellettiin 31.12.2014 saakka, 9 §:n 1 ja 3 momentin sanamuoto on seuraava:
”Jos verovelvollinen esittää luotettavan selvityksen siitä, että olut on tuotettu oikeudellisesti ja taloudellisesti muista saman toimialan yrityksistä riippumattomassa yrityksessä, jonka kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on enintään 10000000 litraa, oluesta suoritettavaa alkoholijuomaveroa alennetaan:
1)
50 prosentilla siltä osin kuin yrityksen kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on enintään 200000 litraa;
2)
30 prosentilla siltä osin kuin yrityksen kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 200000 mutta enintään 3000000 litraa;
3)
20 prosentilla siltä osin kuin yrityksen kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 3000000 mutta enintään 5500000 litraa;
4)
10 prosentilla siltä osin kuin yrityksen kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 5500000 mutta enintään 10000000 litraa.
– –
Jos kaksi 1 momentissa tarkoitettua yritystä tai useampi tällainen yritys harjoittaa keskenään tuotannollista tai toiminnallista yhteistyötä, sen ei katsota merkitsevän, että yritysten välillä on oikeudellinen tai taloudellinen riippuvuussuhde. Tuotannolliseksi ja toiminnalliseksi yhteistyöksi katsotaan oluen valmistuksessa tarvittavien raaka-aineiden ja tarvikkeiden hankinta sekä oluen pakkaaminen, markkinointi ja jakelu. Tätä momenttia sovellettaessa edellytyksenä kuitenkin on, että yritysten kalenterivuoden aikana tuottaman oluen yhteismäärä on enintään 10000000 litraa.”
Alkoholi- ja alkoholijuomaverolain, sellaisena kuin sitä sovelletaan 1.1.2015 alkaen, 9 §:n 1 ja 3 momentissa säädetään seuraavaa:
”Jos verovelvollinen esittää luotettavan selvityksen siitä, että olut on tuotettu oikeudellisesti ja taloudellisesti muista panimoista riippumattomassa panimossa, joka toimii fyysisesti erillään muista panimoista eikä harjoita lisenssivalmistusta ja jonka kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on enintään 15000000 litraa, oluesta suoritettavaa alkoholijuomaveroa alennetaan:
1)
50 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on enintään 500000 litraa;
2)
30 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 500000 mutta enintään 3000000 litraa;
3)
20 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 3000000 mutta enintään 5500000 litraa;
4)
10 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 5500000 mutta enintään 10000000 litraa.
– –
Jos kaksi tai useampi 1 momentissa tarkoitettu panimo harjoittaa keskenään tuotannollista tai toiminnallista yhteistyötä, sen ei katsota merkitsevän, että niiden välillä on oikeudellinen tai taloudellinen riippuvuussuhde. Tuotannolliseksi ja toiminnalliseksi yhteistyöksi katsotaan oluen valmistuksessa tarvittavien raaka-aineiden ja tarvikkeiden hankinta sekä oluen pakkaaminen, markkinointi ja jakelu. Tätä momenttia sovellettaessa edellytyksenä kuitenkin on, että panimoiden kalenterivuoden aikana tuottaman oluen yhteismäärä on enintään 15000000 litraa.”
Pääasiat ja ennakkoratkaisukysymykset
Tulli (Suomi) suoritti vuosina 2015 ja 2016 A Oy:ssä ja B Oy:ssä, jotka ovat muun muassa panimotoimintaa harjoittavia yhtiöitä, yritystarkastukset, jotka kohdistuivat näiden yhtiöiden alkoholi- ja alkoholijuomaverotuksen alaisiin tuotteisiin ajanjaksoilta 1.5.2013–31.12.2015 (A Oy) ja 1.1.2013–31.12.2014 (B Oy).
A Oy ja B Oy olivat ilmoittaneet alkoholi- ja alkoholijuomaveroilmoituksillaan verollisia oluen määriä tuoteryhmässä, jossa veroa on alennettu 50 prosenttia, mutta Tulli katsoi, että näillä yhtiöillä ei ollut oikeutta tähän alennukseen, koska niitä ei voitu pitää alkoholi- ja alkoholijuomaverolain 9 §:ssä tarkoitettuina oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumattomina panimoina erityisesti kolmannen osapuolen osittaisen omistajuuden ja johtavan aseman vuoksi. Lisäksi Tulli muistutti A Oy:n ja B Oy:n yhteisverotuksesta, että Suomen lainsäätäjä oli tietoisesti jättänyt sisällyttämättä kyseiseen 9 §:ään mahdollisuuden käsitellä kahta tai useampaa pienpanimoa yhtenä panimona. Tämän seurauksena Tulli määräsi 9.12.2016 tekemillään jälkiverotuspäätöksillä A Oy:n ja B Oy:n maksettavaksi veronlisäystä ja veronkorotusta.
A Oy:n ja B Oy:n oikaisuvaatimukset hylättiin, ja ne tekivät kumpikin valituksen Helsingin hallinto-oikeuteen (Suomi). Helsingin hallinto-oikeus hylkäsi nämä valitukset 5.11.2018 antamillaan ratkaisuilla sillä perusteella, että A Oy:llä ja B Oy:llä ei ollut oikeutta alkoholi- ja alkoholijuomaverolain 9 §:ssä tarkoitettuun veronalennukseen ja että Suomi ei ollut saattanut direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toista virkettä osaksi kansallista oikeusjärjestystä eikä sillä ollut tähän velvollisuutta.
A Oy ja B Oy ovat kumpikin valittaneet ratkaisusta korkeimpaan hallinto-oikeuteen (Suomi), joka on pyytänyt ennakkoratkaisua.
Korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei ole annettu yksiselitteistä vastausta siihen, tuleeko jäsenvaltion, joka soveltaa pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen direktiivin 92/83 4 artiklan mukaisia alennettuja valmisteverojen määriä, soveltaa myös kyseisen direktiivin 4 artiklan 2 kohdan toiseen virkkeeseen sisältyvää säännöstä vai onko viimeksi mainitun säännöksen soveltaminen jätetty kyseisen jäsenvaltion harkintavaltaan.
Tässä tilanteessa korkein hallinto-oikeus on päättänyt lykätä asioiden käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset, joiden sanamuoto on asioissa C-221/20 ja C-223/20 täysin sama:
”1)
Onko [direktiivin 92/83] 4 artiklaa tulkittava siten, että jäsenvaltion, joka soveltaa kyseisen säännöksen mukaisesti pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä, tulee soveltaa myös direktiivin 4 artiklan 2 kohdan toiseen virkkeeseen sisältyvää niin sanottua pienpanimoiden yhteisverotusta koskevaa säännöstä, vai onko viimeksi mainitun säännöksen soveltaminen jätetty kyseisen jäsenvaltion harkintavaltaan?
2)
Onko [direktiivin 92/83] 4 artiklan 2 kohdan toisella virkkeellä välitön oikeusvaikutus?”
Asian käsittelyn vaiheet unionin tuomioistuimessa
Unionin tuomioistuimen presidentti päätti 14.7.2020 tekemällään päätöksellä yhdistää asiat C-221/20 ja C-223/20 kirjallista ja suullista käsittelyä sekä tuomion antamista varten.
Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
Ensimmäinen kysymys
Ensimmäisellä kysymyksellään korkein hallinto-oikeus tiedustelee lähinnä, onko direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toista virkettä tulkittava siten, että jäsenvaltion, joka soveltaa pienten riippumattomien panimojen valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä, on välttämättä pantava tämä säännös täytäntöön kyseisen direktiivin 4 artiklan 1 kohdan ja 2 kohdan ensimmäisen virkkeen mukaisesti.
Alustavana huomautuksena on todettava, että pääasioiden valittajat eivät muodollisesti riitauta nyt käsiteltävien ennakkoratkaisupyyntöjen tutkittavaksi ottamista, mutta ne ovat huomautuksissaan väittäneet lähinnä, että – toisin kuin tämän tuomion 8 kohdassa tarkoitetuissa 9.12.2016 päivätyissä jälkiverotuspäätöksissä todetaan – tämän tuomion 5 ja 6 kohdassa toistettujen säännösten antamiseen johtaneesta lainsäädäntöaineistosta ei ilmene, ettei direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toista virkettä ole saatettu osaksi Suomen kansallista oikeutta. Samalla tavoin Euroopan komissio on pohtinut kirjallisissa huomautuksissaan, voivatko nämä säännökset, kun otetaan huomioon niiden sanamuoto, merkitä kyseisen 4 artiklan 2 kohdan toisen virkkeen täytäntöönpanoa.
On kuitenkin muistutettava, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan unionin tuomioistuimen asiana ei ole ottaa kantaa kansallisten säännösten tulkintaan, koska tällainen tulkinta kuuluu kansallisten tuomioistuinten yksinomaiseen toimivaltaan (ks. vastaavasti tuomio 5.6.2018, Grupo Norte Facility,
C‑574/16
,
EU:C:2018:390
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Unionin tuomioistuimella ei siten ole toimivaltaa lausua siitä, onko alkoholi- ja alkoholijuomaverolain 9 §:n 3 momentti, sellaisena kuin sitä sovellettiin ennen 1.1.2015 ja sellaisena kuin sitä on sovellettu kyseisestä ajankohdasta lähtien, toimenpide, jolla direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toinen virke on saatettu osaksi kansallista oikeusjärjestystä.
Unionin tuomioistuimen tehtävänä on sitä vastoin antaa vastaus korkeimman hallinto-oikeuden esittämään kysymykseen tämän määrittämästä lähtökohdasta, joka on se, että direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toista virkettä ei ole saatettu osaksi Suomen kansallista oikeutta.
Tältä osin on aluksi muistutettava, että unionin oikeuden säännöksen tulkitsemisessa on otettava huomioon paitsi sen sanamuoto myös asiayhteys ja sen säännöstön yleinen rakenne, jonka osa säännös on, sekä sillä tavoitellut päämäärät (tuomio 30.1.2020, Tim,
C‑395/18
,
EU:C:2020:58
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Direktiivin 92/83 4 artiklan 1 kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat soveltaa alennettuja valmisteverojen määriä sellaisten pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen, jotka eivät tuota enempää kuin 200000 hehtolitraa olutta vuodessa, mutta kyseiset alennetut määrät eivät voi olla enempää kuin 50 prosenttia tavanomaista kansallista valmisteveron määrää alhaisempia.
Kyseisen direktiivin 4 artiklan 2 kohdan ensimmäisessä virkkeessä täsmennetään, että pienellä riippumattomalla panimolla tarkoitetaan panimoa, joka on oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumaton muista panimoista, joka toimii tiloissa, jotka sijaitsevat fyysisesti erillään muiden panimoiden tiloista, ja joka ei harjoita lisenssivalmistusta; sen toisessa virkkeessä lisätään, että ”kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä ja joiden yhteenlaskettu vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa, voidaan kuitenkin kohdella verotuksessa yhtenä pienenä riippumattomana panimona”.
Direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan sanamuodosta ja erityisesti tämän kohdan toisessa virkkeessä olevasta adverbistä ”kuitenkin”, jolla mukautetaan ensimmäisessä virkkeessä olevaa määrittelyä, seuraa, että kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä, voidaan tämän ensimmäisen virkkeen sanamuodosta huolimatta kohdella siinä tarkoitettuna yhtenä pienenä riippumattomana panimona riippumatta siitä, onko niiden välillä oikeudellinen tai taloudellinen riippuvuussuhde, edellyttäen, että nämä pienpanimot eivät todellisuudessa muodosta yritysryhmää, jonka tuotanto ylittää kyseisen direktiivin 4 artiklassa vahvistetut rajat. Riippumattomuutta koskevan kriteerin tarkoituksena on nimittäin varmistaa se, että alennettu valmisteveron määrä koituu todella sellaisten panimoiden eduksi, joiden kokoa voidaan pitää niiden kannalta epäedullisena, eikä sellaisten panimoiden eduksi, jotka ovat osa yritysryhmää (tuomio 2.4.2009, Glückauf Brauerei,
C‑83/08
,
EU:C:2009:228
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Lisäksi unionin tuomioistuin on muistuttanut, että direktiivin 92/83 pyrkimyksenä on välttää se, että oikeus alennettuun valmisteveron määrään myönnettäisiin sellaisille panimoille, joiden koko ja tuotantokapasiteetti voisivat merkitä sitä, että sisämarkkinoilla syntyisi tällöin vääristymiä (tuomio 2.4.2009, Glückauf Brauerei,
C‑83/08
,
EU:C:2009:228
,
kohta). Tätä tavoitetta ei kuitenkaan mitenkään vaaranna se, että alennettuja valmisteveron määriä sovelletaan kahden tai useamman pienen riippumattoman panimon, joiden yhteenlaskettu tuotanto ei ylitä kyseisen direktiivin 4 artiklassa vahvistettuja rajoja, valmistamaan olueen.
Edellä esitetystä ei kuitenkaan voida päätellä, että jäsenvaltion, joka soveltaa alennettuja valmisteveron määriä direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan ensimmäisessä virkkeessä tarkoitettujen pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen, on välttämättä saatettava kyseisen direktiivin 4 artiklan 2 kohdan toinen virke osaksi kansallista oikeusjärjestystä.
Direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toisen virkkeen sanamuodosta ja erityisesti siihen sisältyvästä ilmauksesta ”voidaan kohdella” nimittäin ilmenee, että unionin lainsäätäjä on asettanut jäsenvaltioille mahdollisuuden, ei velvollisuutta, kohdella yhtenä ainoana pienenä riippumattomana panimona kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä ja joiden yhteenlaskettu vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa, vaikka kyseinen jäsenvaltio olisi käyttänyt tämän direktiivin 4 artiklan 1 kohdassa säädettyä mahdollisuutta soveltaa alennettuja valmisteveron määriä pienten riippumattomien panimoiden, joiden vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa, valmistamaan olueen.
Tätä direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toisen virkkeen kirjaimellista tulkintaa tukee koko 4 artiklan rakenne. Kyseisen artiklan 1 kohdassa nimittäin säädetään jäsenvaltioiden mahdollisuudesta soveltaa saman artiklan 2 kohdan ensimmäisessä virkkeessä määriteltyjen pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä, kun taas saman 2 kohdan toisessa virkkeessä mukautetaan kyseistä 1 kohtaa niin, että jäsenvaltioilla on myös mahdollisuus kohdella yhtenä ainoana pienenä riippumattomana panimona kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä, edellyttäen, että niiden yhteenlaskettu vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa, siitä seikasta huolimatta, etteivät ne kuulu tässä ensimmäisessä virkkeessä tarkoitettuun pienen riippumattoman panimon käsitteeseen.
Unionin tuomioistuin on jo todennut tästä, että koska direktiivin 92/83 4 artiklassa säädetään alennetun valmisteveron määrän soveltamisesta pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen, kyseinen artikla merkitsee oluen tavanomaisen valmisteveron määrän soveltamiseen kohdistuvaa poikkeusta, joten mainitun alennetun valmisteveron määrän soveltamisedellytyksiä on tulkittava suppeasti (tuomio 4.6.2015, Brasserie Bouquet,
C‑285/14
,
EU:C:2015:353
,
kohta).
Tällainen suppean tulkinnan vaatimus edellyttää kuitenkin, että kyseisen direktiivin 4 artiklan soveltamisalaa ei uloteta välttämättä koskemaan tilanteita, jotka kuuluvat sen soveltamisalaan vain sillä edellytyksellä, että jäsenvaltiot ovat käyttäneet niille kyseisessä artiklassa annettua mahdollisuutta.
Tämän tuomion 25 kohdassa tarkoitettu tulkinta on lisäksi yhteensopiva sen asiayhteyden kanssa, johon direktiivin 92/83 4 artikla kuuluu. Unionin tuomioistuin on tältä osin katsonut, että on perusteltua ottaa huomioon direktiivi 92/84, jossa vahvistetaan oluen valmisteveron – jonka rakenne määritetään direktiivissä 92/83 – vähimmäismäärä (ks. vastaavasti tuomio 17.5.2018,Kompania Piwowarska,
C‑30/17
,
EU:C:2018:325
,
kohta). Direktiivin 92/84 johdanto-osan seitsemännessä perustelukappaleessa kuitenkin todetaan, että oluen verotusmenetelmät ovat erilaisia eri jäsenvaltioissa ja että näiden erojen säilyttäminen on sallittava.
Edellä esitetyn perusteella ensimmäiseen kysymykseen on vastattava, että direktiivin 92/83 4 artiklan 2 kohdan toista virkettä on tulkittava siten, että jäsenvaltio, joka käyttää kyseisen direktiivin 4 artiklan 1 kohdassa säädettyä mahdollisuutta soveltaa pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä, ei kuitenkaan ole velvollinen kohtelemaan yhtenä ainoana pienenä riippumattomana panimona kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä ja joiden yhteenlaskettu vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa.
Toinen kysymys
Kun otetaan huomioon ensimmäiseen kysymykseen annettava vastaus, toiseen kysymykseen ei ole tarpeen vastata.
Oikeudenkäyntikulut
Pääasioiden asianosaisten osalta asioiden käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (seitsemäs jaosto) on ratkaissut asiat seuraavasti:

Alkoholin ja alkoholijuomien valmisteverojen rakenteiden yhdenmukaistamisesta 19.10.1992 annetun neuvoston direktiivin 92/83/ETY 4 artiklan 2 kohdan toista virkettä on tulkittava siten, että jäsenvaltio, joka käyttää kyseisen direktiivin 4 artiklan 1 kohdassa säädettyä mahdollisuutta soveltaa pienten riippumattomien panimoiden valmistamaan olueen alennettuja valmisteverojen määriä, ei kuitenkaan ole velvollinen kohtelemaan yhtenä ainoana pienenä riippumattomana panimona kahta tai useampaa pientä panimoa, jotka toimivat yhteistyössä ja joiden yhteenlaskettu vuosituotanto on enintään 200000 hehtolitraa.

Ziemele
Xuereb
Kumin
Julistettiin Luxemburgissa 28 päivänä lokakuuta 2021.
A. Calot Escobar
kirjaaja
K. Lenaerts
presidentti
(
*1
)	Oikeudenkäyntikieli: suomi.