CELEX: 62015CJ0633
Előzetes döntéshozatal
Adózás
Hozzáadottérték‑adó (héa)
2006/112/EK irányelv
A sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatások adómentessége
133. cikk
Az adómentesség kizárása a héaalany üzleti vállalkozások kárára történő versenytorzulás kockázata esetén
Nonprofit jellegű közjogi szervezetek által nyújtott szolgáltatások

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (
HL L 347., 1. o.
, helyesbítés:
HL 2007. L 335., 60. o.
) 133. cikke első bekezdése d) pontjának értelmezésére vonatkozik.
E kérelmet a London Borough of Ealing (London Ealing kerületi önkormányzata, Egyesült Királyság) és a Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Egyesült Királyság adó‑ és vámhatósága; a továbbiakban: adóhatóság) között a sportlétesítményekbe szóló belépőjegyeket terhelő hozzáadottérték‑adó (héa) tárgyában folyamatban lévő eljárásban terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (
HL 1977. L 145., 1. o.
; magyar nyelvű különkiadás 9 fejezet, 1. kötet, 23. o., a továbbiakban: hatodik irányelv) E mellékletének 4) pontjával összefüggésben értelmezett 28. cikke (3) bekezdésének a) pontja értelmében a tagállamok az e cikk (4) bekezdésében előírt átmeneti időszak során továbbra is alkalmazhatják a héát az említett irányelv 13. cikke A. pontja (1) bekezdésének m) alpontjában előírt ügyletek tekintetében.
A 2006/112 irányelv – 411. és 413. cikke értelmében – 2007. január 1‑jétől kezdődően hatályon kívül helyezte az Európai Unió héajogszabályait, és azok helyébe lépett.
A 2006/112 irányelv IX. címének „Egyes közhasznú tevékenységek adómentessége” című 2. fejezetében foglalt 132. cikke (1) bekezdése m) pontja értelmében a tagállamok többek között a következőket mentesítik az adó alól:
„meghatározott, a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatások, amelyeket nonprofit jellegű szervezetek teljesítenek olyan személyek részére, akik sportolnak vagy edzenek”.
Az említett irányelv 133. cikke értelmében:
„A tagállamok a közintézménynek nem minősülő intézmények esetén a 132. cikk (1) bekezdésének b), g), h), i), l), m) és n) pontjában említett adómentességek megadását minden egyes esetben a következő feltételek teljesítésétől tehetik függővé:
[…]
d)
az adómentességek nem eredményezhetik a verseny torzulását a [héaalany] üzleti vállalkozások kárára.
Azon tagállamok, amelyek a [hatodik irányelv] E. melléklete értelmében 1989. január 1‑jén alkalmazták a héát a 132. cikk (1) bekezdésének m) és n) pontjában említett ügyletekre, az e cikk első albekezdése d) pontjában meghatározott feltételeket is alkalmazhatják, amennyiben a közintézmények által nyújtott, említett termékértékesítések vagy szolgáltatásnyújtások mentességet élveznek”.
Az Egyesült Királyság joga
A hatodik irányelv 28. cikkének (3) bekezdésében előírt átmeneti időszak során Nagy‑Britannia és Észak‑Írország Egyesült Királysága továbbra is héát vetett ki a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, ezen irányelv 13. cikke A. pontja (1) bekezdésének m) alpontjában foglalt szolgáltatásokra, a Value Added Tax Act 1983 (1983. évi héatörvény) 6. mellékletének 10. csoportjában előírt két, sportversenyen való részvétellel kapcsolatos szolgáltatás kivételével.
A Value Added Tax Act 1994 (1994. évi héatörvény) 9. mellékletének 10. csoportja a következő szolgáltatásokat mentesíti a héa alól:
„(1)
Sporthoz vagy testedzéshez kapcsolódó versenyen való részvételi jog biztosítása, amennyiben annak ellenértéke olyan pénzösszeg, amelyet teljes mértékben a versenyen elnyerhető díj vagy díjak biztosítására fordítanak.
(2)
Sportolási vagy testedzési célból létrehozott, arra jogosult szerv által ilyen tevékenységhez kapcsolódó versenyen való részvételi jog biztosítása.
(3)
Az egyén által űzött sporttal vagy a testneveléssel szoros kapcsolatban álló vagy ezekhez elengedhetetlen szolgáltatásoknak egy arra jogosult szerv által az egyén részére való nyújtása, kivéve – ha a szerv tagsági rendszert működtet – az olyan egyén részére való szolgáltatásnyújtást, aki nem tag.”
E 10. csoport 2A. értelmező megjegyzése szerint „jogosult szerv” az a nonprofit jellegű szervezet, amely megfelel bizonyos feltételeknek.
Az említett csoport 3. értelmező megjegyzése szerint:
„Nem minősíthető a 9. melléklet 10. csoportjának 3. pontja értelmében vett »jogosult szervnek«:
a)
a helyi hatóságok;
b)
kormányzati szerv […]; illetve
c)
[bizonyos kormányzati szervnek nem minősülő közintézmények]”.
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
Ealing londoni kerület olyan helyi hatóság, amely több sportlétesítményt üzemeltet, mint például tornatermeket és uszodákat. A 2009. június 1‑jétől 2012. augusztus 31‑ig tartó időszakban az e sportlétesítményekbe szóló belépőjegyekre felszámított héát megfizette.
2013‑ban az említett helyi hatóság ezen adó visszatérítését kérte az adóhatóságtól, arra hivatkozva, hogy e szolgáltatásokat mentesíteni kellett volna az adó alól a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontja értelmében. Az adó‑visszatérítés azon indokkal került megtagadásra, hogy a nemzeti szabályozás kizárja az e rendelkezésben szereplő, sporttal kapcsolatos szolgáltatások adómentességét, amennyiben azokat olyan közjogi szervezetek nyújtják, mint például valamely helyi hatóság, az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában, illetve második bekezdésében foglalt feltételek értelmében.
Ealing londoni helyi hatósága keresetet indított e határozattal szemben a First‑tier Tribunal (Tax Chamber) (elsőfokú bíróság [adójogi tanács], Egyesült Királyság) előtt. E bíróság előtt azt állította, hogy az Egyesült Királyság nem hivatkozhat az említett irányelv 133. cikkének második bekezdésére, mivel e tagállam 1989. január 1‑jén nem vonta a héa hatálya alá az összes sporttal kapcsolatos szolgáltatást, elsősorban azért, mert a sportversenyeken való részvétel jogosultságát mentesítette az adó alól. Ezenfelül a felperes szerint az említett 133. cikke – a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatásokat illetően – nem teszi lehetővé a héamentesség kedvezményéből a nonprofit közjogi szervezetek kizárását oly módon, hogy a nem közjogi nonprofit szervezeteket nem zárják ki e kedvezményekből. Végül, ugyanezen irányelv 133. cikkének második bekezdése nem jogosítja fel a tagállamokat arra, hogy általános jelleggel megfosszanak minden helyi hatóságot e mentesség kedvezményétől, mivel követelménynek tekinthető annak „esetről esetre” történő meghatározása, hogy az említett mentesség torzíthatja‑e a versenyt. Az adóhatóság nem fogadta el ezt az érvelést.
Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban szereplő megállapítások szerint Ealing londoni helyi hatóságát olyan nonprofit szervezetnek kell tekinteni, amelynek szolgáltatásai szorosan kapcsolódnak a sporthoz és a testedzéshez a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdése m) pontjának értelmében véve.
E körülmények között a First‑tier Tribunal (Tax Chamber) (elsőfokú bíróság [adójogi tanács]) felfüggesztette az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:
„1)
A héairányelv 133. cikkének második bekezdése alapján alkalmazhatja‑e az Egyesült Királyság közintézményekre a hivatkozott cikk d) pontjában szereplő feltételt i. olyan körülmények között, amikor a vonatkozó ügyletek adókötelesek voltak az Egyesült Királyságban 1989. január 1‑jén, de ezen időpontban más sporttal kapcsolatos szolgáltatások mentesültek az adó alól, és ii. olyan körülmények között, amikor a vonatkozó ügyleteknek nem biztosítottak a nemzeti jog alapján adómentességet azt megelőzően, hogy az Egyesült Királyság alkalmazni kívánta a 133. cikk d) pontjában szereplő feltételt?
2)
A fenti első kérdésre adandó igenlő válasz esetén alkalmazhatja‑e az Egyesült Királyság a héairányelv 133. cikkének d) pontjában szereplő feltételt közjogi nonprofit jellegű szervezetekre anélkül, hogy ugyanakkor alkalmazná e feltételt a közintézménynek nem minősülő nonprofit jellegű szervezetekre is?
3)
A fenti második kérdésre adandó igenlő válasz esetén kizárhatja‑e az Egyesült Királyság az összes közjogi nonprofit jellegű szervezetet a 132. cikk (1) bekezdésének m) pontjában szereplő adómentesség hatálya alól anélkül, hogy minden egyes esetben megvizsgálná, hogy az adómentesség biztosítása eredményezheti‑e a verseny torzulását a héaalany üzleti vállalkozások kárára?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
Előzetesen meg kell állapítani, hogy mivel az előzetes döntéshozatal iránti kérelemben foglalt megállapítások szerint az alapügyben vitatott szolgáltatásokra időbeli hatálya okán a 2006/112 irányelv vonatkozik, ezeket olyanoknak kell tekinteni, mint amelyek megfelelnek az ezen irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjában előírt mentességi feltételeknek, és e szolgáltatásokat egy olyan közjogi szervezet nyújtotta, amely az e rendelkezés értelmében vett nonprofit szervezetként járt el. Mivel e szolgáltatások héakötelesek voltak az alapügyben vitatott nemzeti szabályozás értelmében, a kérdést előterjesztő bíróság kérdései kizárólag az említett irányelv 133. cikke második bekezdésének értelmezésére vonatkoznak, e cikk második bekezdésének d) pontjával együttes olvasatban, tekintve, hogy e rendelkezések lehetővé teszik, hogy bizonyos feltételek mellett kizárják e kedvezmény mentességéből az említett szolgáltatásokat, ha azokat közjogi szervezetek nyújtják.
Az első kérdésről
Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdését, hogy azzal ellentétes az a tagállami szabályozás, amely az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel teljesüléséhez köti azt, hogy mentesüljenek a héa alól azok a közjogi szervezetek, amelyek a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjának értelmében vett szolgáltatásokat nyújtanak, jóllehet, egyfelől, 1989. január 1‑jén e tagállam nem vonta a héa hatálya alá az összes ilyen szolgáltatást, másfelől pedig a szóban forgó szolgáltatásokat nem mentesítették a héa alól azelőtt, hogy az említett feltételnek való megfelelés előírásra került volna.
Azon kérdést illetően, hogy a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló valamennyi szolgáltatást a héa hatálya alá kellett‑e vonni 1989. január 1‑jén ahhoz, hogy valamely tagállam a 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdésére hivatkozhasson, meg kell állapítani, hogy e rendelkezés megfogalmazása nem tartalmaz ilyen feltételt. Az említett rendelkezést ugyanis azokra a tagállamokra kell alkalmazni, amelyek ezen adót az ezen irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjában előírt ügyletekre vetik ki anélkül, hogy e szolgáltatások mindegyike tekintetében kötelező lenne ezen adó kivetése.
Ez a követelmény ezenfelül ellentétes lenne e 132. cikk (1) bekezdése m) pontjának megfogalmazásával, amelyre az említett 133. cikk második bekezdése utal, amely rendelkezések a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló „meghatározott” szolgáltatásokra vonatkoznak.
Következésképpen az olyan tagállam, mint az Egyesült Királyság, amely nem az összes ilyen szolgáltatásra, hanem azok közül csak meghatározottakra alkalmazta a héát 1989. január 1‑jén, hivatkozhat az említett irányelv 133. cikkének második bekezdésére, e cikk első bekezdésének d) pontjával összefüggésben.
Az első kérdés második része ugyanezen irányelv 133. cikke második bekezdése utolsó tagmondatára vonatkozik, amely szerint „amennyiben a közintézmények által nyújtott, említett termékértékesítések vagy szolgáltatásnyújtások mentességet élveznek”.
E tekintetben a kérdést előterjesztő bíróság arra keresi a választ, hogy – amint azt Ealing londoni kerület helyi hatósága is állítja – ebből a megfogalmazásból az következik‑e, hogy az Egyesült Királyságnak először is mentesítenie kellett volna a nonprofit közjogi szervezetek által nyújtott, a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatásokat, mielőtt a későbbiekben az ilyen szolgáltatásokra a 2006/112 irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltételt alkalmazta volna.
Márpedig ez a követelmény nem vezethető le az említett irányelv 133. cikkének második bekezdéséből. Amint ugyanis arra a főtanácsnok is rámutatott indítványának 44. pontjában, ebben a rendelkezésben a „mentességet élvezni” kifejezés jelen időben szerepel, tehát „mentességet élveznek”, nem pedig múlt időben, azaz „mentességet élveztek”. Az említett rendelkezés tehát nem követeli meg, hogy az említett szolgáltatások azt megelőzően legyenek héamentesek, hogy az ugyanezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel alkalmazásra kerülne.
A 2006/112 irányelv 133. cikke második bekezdésének célkitűzése is alátámasztja ezt az értelmezést. E rendelkezés ugyanis nem arra irányul, hogy mentesítse az adó alól a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatásokat, hanem éppen ellenkezőleg, amint az e 133. cikk második bekezdéséből is következik, első bekezdésének d) pontjával összefüggésben, arra hogy lehetővé tegye a tagállamok számára, hogy héát vessenek ki a közjogi szervezetek által nyújtott és 1989. január 1‑jén ezen adó hatálya alá tartozó említett szolgáltatásokra.
Ebből következik, hogy az említett irányelv 133. cikkének második bekezdése értelmében a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, közjogi szervezetek által nyújtott szolgáltatásokat az e cikk első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel alá lehet rendelni, még akkor is, ha e szolgáltatások előzetesen nem kerültek mentesítésre az érintett tagállamban.
A fenti megfontolásokra figyelemmel az első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal nem ellentétes az a tagállami szabályozás, amely az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel teljesüléséhez köti azt, hogy mentesüljenek a héa alól azok a közjogi szervezetek, amelyek a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjának értelmében vett szolgáltatásokat nyújtanak, jóllehet, egyfelől, 1989. január 1‑jén e tagállam nem vonta a héa hatálya alá az összes ilyen szolgáltatást, másfelől pedig a szóban forgó szolgáltatásokat nem mentesítették a héa alól azelőtt, hogy az említett feltételnek való megfelelés előírásra került volna.
A második kérdésről
Második kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdését, hogy azzal ellentétes az alapügyben szereplőhöz hasonló nemzeti szabályozás annyiban, amennyiben az az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel teljesüléséhez köti azt, hogy héamentességben részesüljenek azok a közjogi szervezetek, amelyek a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjának értelmében vett szolgáltatásokat nyújtanak, anélkül hogy ezt a feltételt az ilyen szolgáltatásokat nyújtó nonprofit közjogi szervezetektől eltérő nonprofit szervezetek tekintetében is előírná.
E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontja – amelynek értelmében a tagállamok mentesítenek az adó alól meghatározott, a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatásokat, amelyeket nonprofit jellegű szervezetek nyújtanak – valamennyi nonprofit jellegű szervezetre vonatkozik, megkülönböztetés nélkül (lásd ebben az értelemben: 2016. február 25‑iBizottság kontra Hollandia ítélet,
C‑22/15
, nem tették közzé,
EU:C:2016:118
,
43.
pont).
Bár ezen irányelv 133. cikk feljogosítja a tagállamokat arra, hogy e mentesség biztosítását kiegészítő feltételek teljesüléséhez kössék, e cikk első bekezdésének megfogalmazásából az következik, hogy a tagállamok főszabály szerint az e bekezdés a)–d) pontjában foglalt feltételeket kizárólag a közjogi szervezetektől eltérő szervezetek tekintetében alkalmazhatják. A közjogi szervezeteket illetően az említett cikk második bekezdésének d) pontja kizárólag azt teszi lehetővé a tagállamok számára, hogy előírják az ugyanezen cikk első bekezdésének d) pontjában foglalt feltételt, amely a versenynek az üzleti vállalkozások hátrányára történő torzulása elkerülésére irányul, mindez pedig csak azon tagállamokra vonatkozik, amelyek 1989. január 1‑jén alkalmazták a héát az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjában említett szolgáltatások tekintetében.
Következésképpen, a tagállamok rendelkezésére álló azon lehetőségét, miszerint a kizárhatják a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontja értelmében vett, a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatások héamentességét ezen irányelv 133. cikkének alapján, a közjogi nonprofit szervezetek tekintetében szűkebb korlátok közé szorították, mint a más nonprofit szervezetek tekintetében. Amint azt a főtanácsnok is kiemelte indítványának 27. pontjában, e rendelkezés tehát arra irányul, hogy más szervezetekhez viszonyítva előnyben részesítse a közjogi szervezeteket a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, általuk nyújtott szolgáltatások héamentessége tekintetében.
E célkitűzésre figyelemmel a 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdésében szereplő „is” kötőszót úgy kell értelmezni, hogy az azt jelenti, hogy a tagállamok nem írhatják elő a közjogi szervezetek tekintetében az e cikk első bekezdésének d) pontjában foglalt feltételt, amely egyaránt köti a közjogi szervezetektől eltérő szervezeteket is.
Márpedig ezzel az értelmezéssel ellentétes az, ha valamely, az alapügyben szereplőhöz hasonló nemzeti szabályozás az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontja értelmében vett, a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló szolgáltatásokra vonatkozó héa alóli mentesség kedvezményéből kizárólag a közjogi nonprofit szervezetek által nyújtott szolgáltatásokat zárja ki anélkül, hogy az ugyanezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontja értelmében héakötelessé tenné a más nonprofit szervezetek által nyújtott szolgáltatásokat is.
A fenti megfontolások összességére figyelemmel a második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az alapügyben szereplőhöz hasonló nemzeti szabályozás annyiban, amennyiben az az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel teljesüléséhez köti azt, hogy héamentességben részesüljenek azok a nonprofit közjogi szervezetek, amelyek a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjának értelmében vett szolgáltatásokat nyújtanak, anélkül hogy ezt a feltételt az ilyen szolgáltatásokat nyújtó nonprofit közjogi szervezetektől eltérő nonprofit szervezetek tekintetében is előírná.
A harmadik kérdésről
A második kérdésre adott válaszra tekintettel a harmadik kérdést nem kell megválaszolni.
A költségekről
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott:

1)
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 133. cikkének második bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal nem ellentétes az a tagállami szabályozás, amely az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel teljesüléséhez köti azt, hogy mentesüljenek a hozzáadottérték‑adó (héa) alól azok a közjogi szervezetek, amelyek a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjának értelmében vett szolgáltatásokat nyújtanak, jóllehet, egyfelől, 1989. január 1‑jén e tagállam nem vonta a héa hatálya alá az összes ilyen szolgáltatást, másfelől pedig a szóban forgó szolgáltatásokat nem mentesítették a héa alól azelőtt, hogy az említett feltételnek való megfelelés előírásra került volna.

2)
A 2006/112 irányelv 133. cikkének második bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az alapügyben szereplőhöz hasonló nemzeti szabályozás annyiban, amennyiben az az ezen irányelv 133. cikke első bekezdésének d) pontjában előírt feltétel teljesüléséhez köti azt, hogy héamentességben részesüljenek azok a nonprofit közjogi szervezetek, amelyek a sporttal és a testneveléssel szoros kapcsolatban álló, az említett irányelv 132. cikke (1) bekezdésének m) pontjának értelmében vett szolgáltatásokat nyújtanak, anélkül hogy ezt a feltételt az ilyen szolgáltatásokat nyújtó nonprofit közjogi szervezetektől eltérő nonprofit szervezetek tekintetében is előírná.

Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: angol.
(
)	A jelen szöveg kulcskifejezéseket tartalmazó részében, 26. pontjában és rendelkező részében az első elektronikus közzétételt követően nyelvi módosítás történt.