CELEX: 62019CJ0786
Præjudiciel forelæggelse
direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring
andet direktiv 88/357/EØF
artikel 2, litra d), andet led
direktiv 92/49/EØF
artikel 46, stk. 2, første afsnit
afgift på forsikringspræmier
begrebet »den medlemsstat, hvor risikoen består«
transportmidler af enhver art
begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen er sket«
forsikring for søgående skibe
skibe, der er opført i en medlemsstats skibsregister, men som fører en anden medlemsstats eller et tredjelands flag i medfør af en midlertidig udflagningstilladelse

Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 2, litra d), andet led, i Rådets andet direktiv 88/357/EØF af 22. juni 1988 om samordning af love og administrative bestemmelser vedrørende direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring, om fastsættelse af bestemmelser, der kan lette den faktiske gennemførelse af den frie udveksling af tjenesteydelser, og om ændring af direktiv 73/239/EØF (
EFT 1988, L 172, s. 1
) samt af artikel 46, stk. 2, første afsnit, i Rådets direktiv 92/49/EØF af 18. juni 1992 om samordning af love og administrative bestemmelser vedrørende direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring og om ændring af direktiv 73/239/EØF og 88/357/EØF (tredje skadesforsikringsdirektiv) (
EFT 1992, L 228, s. 1
).
Denne anmodning er blevet fremsat i forbindelse med en tvist mellem The North of England P & I Association Ltd (herefter »P & I«), der er et forsikringsselskab med hjemsted i Det Forenede Kongerige, og Bundeszentralamt für Steuern (det centrale forbundsskattekontor, Tyskland) (herefter »BZS«) vedrørende en afgørelse om opkrævning af afgiften på de forsikringspræmier, som var blevet betalt for P & I’s dækning af forskellige risici, der er forbundet med driften af søgående skibe, som er opført i Forbundsrepublikken Tysklands skibsregister, men som fører en anden medlemsstats eller et tredjelands flag i medfør af en midlertidig udflagningstilladelse.
Retsforskrifter
Folkeretten
De Forenede Nationers havretskonvention, undertegnet i Montego Bay den 10. december 1982 (herefter »Montego Bay-konventionen«), trådte i kraft den 16. november 1994. Den blev godkendt på Det Europæiske Fællesskabs vegne ved Rådets afgørelse 98/392/EF af 23. marts 1998 (
EFT 1998, L 179, s. 1
).
Denne konventions artikel 90, der har overskriften »Retten til sejlads«, bestemmer, at »[e]nhver stat har […] ret til at lade skibe sejle under sit flag på det åbne hav«.
Konventionens artikel 91 med overskriften »Skibes nationalitet« fastsætter i stk. 1:
»Enhver stat skal fastsætte betingelserne for at give skibe sin nationalitet, for registrering af skibe på sit territorium samt for retten til at føre sit flag. Skibe har den stats nationalitet, hvis flag de er berettiget til at føre. Der skal være en ægte forbindelse mellem staten og skibet.«
Montego Bay-konventionens artikel 92 med overskriften »Skibes status« bestemmer i stk. 1:
»Skibe er kun berettiget til at sejle under én stats flag, og bortset fra de undtagelsestilfælde, som udtrykkeligt er hjemlet ved internationale overenskomster eller i denne konvention, er de på det åbne hav alene undergivet denne stats jurisdiktion. […]«
Montego Bay-konventionens artikel 94, der har overskriften »Flagstatens pligter«, fastsætter:
»1.   Enhver stat skal effektivt udøve sin jurisdiktion og kontrol i administrative, tekniske og sociale anliggender over skibe, som fører dens flag.
2.   I særdeleshed skal enhver stat:
a)
føre et skibsregister, som indeholder navne på og detaljerede oplysninger om skibe, som fører dens flag, bortset fra sådanne, som på grund af deres ringe størrelse er undtaget fra almindeligt anerkendte internationale regler, og
b)
udøve jurisdiktion i henhold til sit interne retssystem over ethvert skib, som fører dens flag, og over dets kaptajn, officerer og besætning med hensyn til administrative, tekniske og sociale anliggender, som vedrører skibet.
3.   Enhver stat skal for skibe, som fører dens flag, træffe de foranstaltninger, som er nødvendige for sikkerheden på havet […]
[…]«
EU-retten
Andet direktiv 88/357
Artikel 2, litra d), i andet direktiv 88/357 bestemte:
»I dette direktiv forstås ved:
[…]
d)
den medlemsstat, hvor risikoen består:
–
den medlemsstat, hvor genstanden befinder sig, såfremt forsikringen dækker enten fast ejendom eller fast ejendom og indbo, i det omfang indboet er dækket af samme forsikringspolice
–
den medlemsstat, hvor registreringen er sket, såfremt forsikringen dækker transportmidler af enhver art
–
den medlemsstat, hvor forsikringstageren har indgået aftalen, hvor der er tale om en aftale med en varighed på højst fire måneder vedrørende risici i forbindelse med rejser eller ferie, uanset hvilken forsikringsklasse der er tale om
–
den medlemsstat, hvor forsikringstageren har sin sædvanlige bopæl eller, hvis forsikringstageren er en juridisk person, den medlemsstat, hvor den i aftalen omhandlede virksomhed er beliggende, i alle de tilfælde, som ikke udtrykkeligt er omhandlet i de foregående led.«
Direktiv 92/49
Følgende fremgik af 1., 2. og 30. betragtning til direktiv 92/49:
»(1)
Det er nødvendigt at gennemføre det indre marked for direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring på grundlag af både reglerne om fri etableringsret og reglerne om fri udveksling af tjenesteydelser for at gøre det lettere for forsikringsselskaber med hjemsted i [Den Europæiske Union] at dække risici, der består inden for [Unionen].
(2)
[Andet direktiv 88/357] har allerede i vidt omfang bidraget til gennemførelsen af det indre marked for direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring ved at give forsikringstagere, der på grund af deres art, deres størrelse eller arten af den risiko, som skal forsikres, ikke har behov for særlig beskyttelse i den medlemsstat, hvor risikoen består, fuld frihed til at benytte det videst mulige forsikringsmarked.
[…]
(30)
[N]ogle medlemsstater pålægger ikke forsikringsvirksomhed nogen form for indirekte skatter, hvorimod flertallet af dem anvender særlige skatter og andre former for afgifter, herunder ekstrabidrag til garantifonde; i de medlemsstater, hvor sådanne skatter og bidrag opkræves, varierer deres struktur og procentsats meget; det bør undgås, at de bestående forskelle resulterer i konkurrencefordrejning mellem medlemsstaterne med hensyn til forsikring; med forbehold af yderligere samordning kan anvendelse af de skatteordninger og andre former for bidrag, der gælder i den medlemsstat, hvor risikoen består, afhjælpe en sådan ulempe; det tilkommer medlemsstaterne at fastsætte de bestemmelser, som skal sikre opkrævningen af disse skatter og bidrag.«
Artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49 bestemte:
»Med forbehold af senere harmonisering er alle forsikringsaftaler udelukkende pålagt de indirekte skatter og parafiskale afgifter, hvormed forsikringspræmierne er belastet i den medlemsstat, hvor risikoen består i henhold til artikel 2, litra d), i [andet direktiv 88/357] […]«
Direktiv 2009/138
Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2009/138/EF af 25. november 2009 om adgang til og udøvelse af forsikrings- og genforsikringsvirksomhed (Solvens II) (
EUT 2009, L 335, s. 1
), som ændret ved Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2012/23/EU af 12. september 2012 (
EUT 2012, L 249, s. 1
) (herefter »direktiv 2009/138«), ophævede andet direktiv 88/357 og direktiv 92/49 med virkning fra den 1. januar 2014.
I henhold til artikel 13, nr. 13), litra b), i direktiv 2009/138 defineres »den medlemsstat, hvor risikoen består«, som »den medlemsstat, hvor registreringen er sket, såfremt forsikringen dækker transportmidler af enhver art«.
Dette direktivs artikel 13, nr. 14), har følgende ordlyd:
»I dette direktiv forstås ved:
[…]
14)
»den medlemsstat, hvor forpligtelsen består«: den medlemsstat, hvor en af følgende er beliggende:
a)
forsikringstagerens sædvanlige opholdssted
b)
hvis forsikringstageren er en juridisk person, den i aftalen omhandlede forsikringstagers etablerede forretningssted.«
Artikel 157 i direktiv 2009/138, der har overskriften »Skatter på præmier«, bestemmer i stk. 1, at »[u]den at det foregriber en senere harmonisering, er alle forsikringsaftaler udelukkende pålagt de indirekte skatter og skattelignende afgifter, hvormed forsikringspræmierne er belastet i den medlemsstat, hvor risikoen består eller i den medlemsstat, hvor forpligtelsen består«.
På tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen fandt andet direktiv 88/357 og direktiv 92/49 imidlertid fortsat anvendelse, hvorfor anmodningen om præjudiciel afgørelse skal besvares under hensyn til disse direktiver alene.
Tysk ret
VersStG
§ 1 i Versicherungssteuergesetz (lov om afgifter på forsikringer) af 10. januar 1996 (BGBl. I S., s. 22, herefter »VersStG«) bestemmer:
»1)   Betaling for forsikring i et forsikringsforhold, der følger af en aftale eller en hvilken som helst anden kilde, pålægges afgift.
2)   Når en forsikringsgiver, der er etableret i [Den Europæiske Unions] medlemsstater eller i andre stater, der har undertegnet aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde [af 2. maj 1992 (
EFT 1994, L 1, s. 3
)], er part i forsikringsforholdet, opstår afgiftspligten, såfremt forsikringstageren er en fysisk person, kun, såfremt forsikringstageren på tidspunktet for betalingen af forsikringspræmien har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted inden for denne lovs gyldighedsområde, eller, hvis forsikringstageren ikke er en fysisk person, når virksomheden, det etablerede forretningssted eller et tilsvarende sted, som forsikringsforholdet vedrører, ved betalingen af præmien er beliggende inden for denne lovs gyldighedsområde. Afgiftspligten er desuden betinget, når forsikringen vedrører:
[…]
2.
risici i forbindelse med transportmidler af enhver art, forudsat at transportmidlet på det område, hvor denne lov finder anvendelse, er opført i et offentligt eller offentligt anerkendt register og tildelt et kendemærke
[…]«
SchRegO
Schiffsregisterordnung (lov om skibsregistre) bestemmer i den affattelse, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen (herefter »SchRegO«), i § 1, stk. 1, at skibsregistrene administreres af Amtsgerichte (byretterne, Tyskland).
SchRegO’s § 3, stk. 2, fastsætter i den affattelse, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen, at handelsskibe og andre skibe beregnet til søfart (søgående skibe) opføres i skibsregistret, såfremt de er forpligtet eller berettiget til at føre tysk flag i overensstemmelse med §§ 1 eller 2 i Gesetz über das Flaggenrecht der Seeschiffe und die Flaggenführung der Binnenschiffe (Flagrechtsgesetz) (lov om søgående skibes flagstat og flagføring for fartøjer til sejlads på indre vandveje (lov om flagret)) (herefter »FlaggRG«).
I henhold til SchRegO’s § 10, stk. 1, første punktum, skal ejeren af et søgående skib registrere et sådant skib, når det skal føre tysk flag i overensstemmelse med FlaggRG’s § 1.
SchRegO’s § 14, stk. 1, bestemmer, at et skib ikke kan registreres i et tysk skibsregister, så længe det er registreret i et udenlandsk skibsregister.
I tilfælde af udflagningstilladelse pålægger SchRegO’s § 17, stk. 2, en forpligtelse til i skibsregistret at anføre en angivelse af et forbud mod at udøve retten til at føre tysk flag og af forbuddets varighed, og denne bestemmelse foreskriver, at såfremt den nævnte tilladelse tilbagekaldes, skal tilladelsen til atter at udøve retten til at føre tysk flag anmodes indført i skibsregistret.
FlaggRG
FlaggRG’s § 1, stk. 1, pålægger denne pligt til at føre tysk flag for alle handelsskibe og andre skibe beregnet til søfart (søgående skibe), der er ejet af tyske statsborgere bosat på det område, der er omfattet af Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschlands (Forbundsrepublikken Tysklands grundlov) anvendelsesområde.
Ifølge FlaggRG’s § 6, stk. 1, må søgående skibe, der skal føre tysk flag i henhold til denne lovs § 1, ikke føre andre flag som nationalflag.
Det følger af FlaggRG’s § 7, stk. 1, nr. 1, at Bundesamt für Seeschifffahrt und Hydrographie (den tyske forbundsmyndighed for skibsfart og hydrografi, herefter »BSH«) efter ansøgning i visse tilfælde kan udstede en tilladelse, som kan tilbagekaldes, til rederen eller leverandøren af et søgående skib, der er registreret i skibsregistret, til i en periode på højst to år og på visse betingelser at føre et andet nationalflag end det tyske, hvis føring er tilladt i henhold til gældende udenlandsk lovgivning, uden at det påvirker de rettigheder og forpligtelser, der følger af EU-retten.
I henhold til FlaggRG’s § 7a, stk. 3, kan retten til at føre tysk flag ikke udøves under hele udflagningstilladelsens gyldighedsperiode.
Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
P & I er et forsikringsselskab med hjemsted i Det Forenede Kongerige, der tilbyder sø- og havforsikringer i hele verden, og som siden den 2. november 2011 har været retssuccessor for Marine Shipping Mutual Insurance Company, en virksomhed, der har indgået de i hovedsagen omhandlede forsikringsaftaler.
De nævnte aftaler er blevet indgået med 14 selskaber og dækker forskellige risici forbundet med driften af søgående skibe, som disse selskaber ejer. Disse aftaler vedrører navnlig civilretligt ansvar, retsbeskyttelse, den såkaldte »kaskodækning« (forskellige former for skader på skibene) og risici for krig.
Selskaberne har hjemsted i Tyskland og er opført i det handelsregister, der føres af Amtsgericht Hamburg (byretten i Hamburg, Tyskland), som tyske selskaber med begrænset ansvar.
De pågældende søgående skibe er opført i det skibsregister, der føres af samme ret.
Desuden er såvel den rederivirksomhed, hvis virksomhed består i administration af disse 14 selskaber, og hvis flåde omfatter alle de i hovedsagen omhandlede søgående skibe, som bareboat-befragtere med hjemsted i Liberia og Malta ligeledes parter i de af hovedsagen omhandlede forsikringsaftaler som forsikringstagere eller medforsikrede.
I henhold til FlaggRG’s § 7, stk. 1, gav BSH tilladelse til, at de af hovedsagen omhandlede selskabers skibe kunne føre et andet nationalflag end det tyske flag, nemlig maltesisk eller liberisk flag. I udflagningsperioden var disse skibe imidlertid fortsat registreret i det tyske skibsregister.
I medfør af de af hovedsagen omhandlede forsikringsaftaler opkrævede P & I et vederlag i form af forsikringspræmier, som ikke var genstand for afgiftsangivelse i Tyskland med henblik på forsikringsafgiften.
Efter en afgiftskontrol i 2012 udstedte BZS en forsikringsafgiftsansættelse af 11. november 2014, hvorved P & I for december 2009 blev pålagt betaling af forsikringsafgift for et beløb på 13374,57 EUR.
Ved afgørelse af 15. januar 2016 afviste BZS P & I’s klage over denne forsikringsafgiftsansættelse.
Dette selskab har herefter for den forelæggende ret anlagt søgsmål til prøvelse af denne ansættelse, idet det navnlig har gjort gældende, at de af hovedsagen omhandlede forsikringspræmier ikke er afgiftspligtige i Tyskland, eftersom de risici, der er forbundet med de forsikrede skibe, ikke er placeret i denne medlemsstat.
P & I har i denne forbindelse gjort gældende, at den stat, hvor registreringen er sket, som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, som har kompetence vedrørende de nævnte forsikringspræmier, er den, der har givet tilladelse til at tage det pågældende skib i brug. Der er nærmere bestemt tale om skibets flagstat, eftersom det er denne stat, som fastsætter det kvalitetsniveau, der kræves af de skibe, der fører dets flag, og som således bærer ansvaret for den risiko, som disse skibe udgør.
BZS har derimod anført, at den af hovedsagen omhandlede betaling af forsikringspræmier er afgiftspligtig i Tyskland, eftersom det fremgår af VersStG’s § 1, stk. 2, andet punktum, nr. 2, at den tyske lovgiver havde foretaget en korrekt gennemførelse af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 ved ikke at knytte pligten til at svare forsikringsafgiften til det pågældende skibs »registrering« forstået som den officielle tilladelse til ibrugtagning, men til skibets opførsel i et officielt register og til nævnte skibs tildeling af et identifikationsnummer. Kun det skibsregister, hvis hovedformål er at bevise ejendomsretten over det pågældende skib, udgør et sådant officielt register.
Det er den forelæggende rets opfattelse, at ved alene at anvende national ret, og navnlig VersStG’s § 1, stk. 2, bør de forsikringspræmier, som opkræves af P & I, være afgiftspligtige i Tyskland, navnlig eftersom de af hovedsagen omhandlede søgående skibe er registreret i Tyskland i et »officielt eller officielt anerkendt register« i denne bestemmelses forstand, dvs. skibsregistret.
Denne ret nærer imidlertid tvivl om, hvorvidt »der Zulassungsmitgliedstaat«, dvs. enten den »medlemsstat, der har udstedt tilladelsen«, eller den »medlemsstat, hvor registreringen er sket« – idet sidstnævnte begreb ikke er defineret – for så vidt angår forsikring vedrørende »transportmidler af enhver art« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 kan henvise til skibets flagstat, dvs. den stat, som fastsætter de bestemmelser, der finder anvendelse på driften af det søgående skib i almindelig færdsel og dermed betingelserne for anvendelsen heraf.
Endelig ønsker den forelæggende ret under henvisning til Domstolens praksis (dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, og af 17.1.2019, A,
C-74/18
,
EU:C:2019:33
) oplyst, i hvilket omfang det er muligt, når der skal foretages en fortolkning af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, alene at støtte sig på opførslen af transportmidlet i et register uden at tage hensyn til tilladelsen til at tage dette transportmiddel i brug.
Under disse omstændigheder har Finanzgericht Köln (domstol i skatte- og afgiftsretlige sager i Köln, Tyskland) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»Skal artikel 2, litra d), andet led, i [andet direktiv 88/357,] sammenholdt med [dette direktivs] artikel 25, stk. 1, første sætningsled, […] og artikel 46, stk. 2, i direktiv [92/49] med hensyn til bedømmelsen af den medlemsstat, hvor risikoen består, fortolkes således, at der herved i tilfælde af forsikring mod risici i forbindelse med driften af et [søgående] skib er tale om den stat, på hvis område et skib er registreret i et officielt register med henblik på at bevise ejerskabet, eller om den stat, hvis flag skibet fører?«
Om det præjudicielle spørgsmål
Med spørgsmålet ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49, sammenholdt med artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, skal fortolkes således, at når forsikringsaftaler vedrører dækningen af forskellige risici i forbindelse med driften af søgående skibe, som er opført i en medlemsstats skibsregister, men som fører en anden medlemsstats eller et tredjelands flag i medfør af en midlertidig udflagningstilladelse, skal den medlemsstat, som fører det skibsregister, hvori nævnte skib er opført, navnlig med henblik på bevis for ejendomsretten over dette skib, eller den medlemsstat eller det tredjeland, hvis flag samme skib fører, anses for at være den »medlemsstat, hvor registreringen er sket«, for det pågældende skib, og dermed som den »medlemsstat, hvor risikoen består«, i disse bestemmelsers forstand, der har enekompetence til afgiftspålæggelse på de præmier, der betales i henhold til disse forsikringsaftaler.
Det fremgår af artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49, sammenholdt med artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, at når en forsikringsaftale vedrører »transportmidler af enhver art«, er aftalen udelukkende »pålagt de indirekte skatter og parafiskale afgifter, hvormed forsikringspræmierne er belastet«, i den »medlemsstat, hvor registreringen er sket« af det pågældende transportmiddel, eftersom sidstnævnte medlemsstat anses for at være den »medlemsstat, hvor risikoen består«.
Hovedsagens særlige omstændigheder består i det forhold, at de pågældende skibe er blevet opført i det skibsregister, der føres af Amtsgericht Hamburg (byretten i Hamburg), og fortsat er opført i dette register, selv om disse skibe, efter at BSH, der er den kompetente tyske myndighed på området, havde indrømmet dem en udflagningstilladelse, midlertidigt fører en anden medlemsstats eller et tredjelands flag.
Det er i et sådant usædvanligt tilfælde, at der er opstået usikkerhed, om den »medlemsstat, hvor registreringen er sket«, som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 og dermed den »medlemsstat, hvor risikoen består«, som omhandlet i artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49 er den medlemsstat, som navnlig med henblik på at bevise ejendomsretten over skibet fører det skibsregister, hvori det pågældende skib er opført, eller om det snarere er skibets flagstat, i hvilken skibet ligeledes kan være opført i et register.
Det skal indledningsvis i første række bemærkes, at Domstolen tidligere har fastslået, at det på EU-rettens nuværende udviklingstrin tilkommer medlemsstaterne i overensstemmelse med folkerettens almindelige bestemmelser at fastlægge de nødvendige betingelser for at kunne registrere skibe i deres registre samt for at kunne indrømme disse skibe ret til at føre deres flag, og at medlemsstaterne under udøvelsen af denne kompetence skal overholde EU-retten (jf. i denne retning dom af 25.7.1991, Factortame m.fl.,
C-221/89
,
EU:C:1991:320
, præmis
og
), idet der i overensstemmelse med Montego Bay-konventionens artikel 91, stk. 1, som Domstolen har kompetence til at fortolke (dom af 7.5.2020, Rina,
C-641/18
,
EU:C:2020:349
, præmis
og den deri nævnte retspraksis), skal være en »ægte forbindelse« mellem staten og de pågældende skibe, uanset om det vedrører registreringen af skibene på denne stats område eller indrømmelsen af en rettighed til eller disse skibes mulighed for at føre nævnte stats flag.
I anden række skal det bemærkes, at den medlemsstat, der har kompetence til at pålægge forsikringspræmier afgifter, i medfør af artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49, sammenholdt med artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, er den medlemsstat, på hvis område transportmidlet er registreret på tidspunktet for betalingen af disse præmier, og ikke den medlemsstat, på hvis område transportmidlet var registreret, da forsikringsaftalen blev indgået, eftersom der skal foretages en såkaldt »dynamisk« fortolkning af disse bestemmelser (jf. i denne retning dom af 21.2.2013, RVS Levensverzekeringen,
C-243/11
,
EU:C:2013:85
, præmis
).
Hvad angår fortolkningen af begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen er sket« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 følger det i henhold til fast retspraksis såvel af kravene om en ensartet anvendelse af EU-retten som af lighedsprincippet, at indholdet af en EU-retlig bestemmelse, som ikke indeholder nogen udtrykkelig henvisning til medlemsstaternes ret med henblik på at fastlægge dens betydning og rækkevidde, normalt i hele Unionen skal undergives en selvstændig og ensartet fortolkning, som skal søges under hensyntagen til ikke alene bestemmelsens ordlyd, men ligeledes til dens kontekst og det formål, der forfølges med den ordning, som den udgør en del af (jf. i denne retning navnlig dom af 21.2.2013, RVS Levensverzekeringen,
C-243/11
,
EU:C:2013:85
, præmis
, og af 19.12.2013, Fish Legal og Shirley,
C-279/12
,
EU:C:2013:853
, præmis
og den deri nævnte retspraksis). En EU-retlig bestemmelses tilblivelseshistorie kan, som bl.a. Europa-Kommissionen har anført, ligeledes være relevant med henblik på dens fortolkning (dom af 25.6.2020, A m.fl. (Vindmøller i Aalter og Nevele),
C-24/19
,
EU:C:2020:503
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Det skal fastslås, at EU-lovgiver ikke har defineret begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen er sket« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, og at denne bestemmelse ikke indeholder nogen udtrykkelig henvisning til medlemsstaternes ret med henblik på at fastlægge begrebets betydning og rækkevidde. Der skal således foretages en selvstændig og ensartet fortolkning af dette begreb.
I det foreliggende tilfælde er en ensartet fortolkning så meget desto vigtigere, som selve formålet med denne bestemmelse er at fastlægge den medlemsstat, der har eneretten til at pålægge forsikringspræmier afgifter i henhold til artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49.
Hvad indledningsvis angår ordlyden af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 vedrører den forelæggende rets tvivl om fortolkningen af denne bestemmelse navnlig den tvetydighed, som præger den tyske sprogversion af bestemmelsen, for så vidt som den anvender begrebet »Zulassungsmitgliedstaat«, der ifølge den kontekst, hvori det anvendes, henviser enten til den medlemsstat, hvor registreringen eller indregistreringen af transportmidlet er sket, eller til den medlemsstat, der har givet godkendelse eller tilladelse til at tage dette i brug.
P & I har støttet sig på begrebet »Zulassungsmitgliedstaat« i betydningen den medlemsstat, der har givet godkendelse eller tilladelse til ibrugtagning, med henblik på at gøre gældende, at begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen er sket« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 omfatter den medlemsstat, der godkendt eller tilladt ibrugtagning af transportmidlet, i det foreliggende tilfælde skibet, hvilket attesteres ved registreringen heraf. Eftersom der i modsætning til andre transportmidler såsom biler, motorcykler eller luftfartøjer ikke findes lovgivning på EU-plan for godkendelsen eller tilladelsen til at tage skibe i brug, skal der henvises til skibets flagstat, for så vidt som denne stat fastsætter de gældende retsforskrifter for driften af dette skib, hvilket stemmer overens med den risiko, der er knyttet til skibet ved dets drift.
Som generaladvokaten i punkt 49 i forslaget til afgørelse ligeledes har anført, anvender alle de andre sprogversioner end den tyske version af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 imidlertid enten begrebet »den medlemsstat, hvor indregistreringen er sket« eller »den medlemsstat, hvor registreringen er sket«.
Det følger af fast retspraksis, at den formulering, der er anvendt i en af sprogversionerne af en EU-retlig bestemmelse, ikke kan tjene som eneste grundlag for bestemmelsens fortolkning eller tillægges større betydning end de øvrige sprogversioner (dom af 12.9.2019, A m.fl.,
C-347/17
,
EU:C:2019:720
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Det skal i denne henseende bemærkes, at begrebet »Zulassungsmitgliedstaat« i en af dets to betydninger, dvs. den medlemsstat, hvor indregistrering eller registrering er sket, stemmer overens med den terminologi, der anvendes i alle andre sprogversioner af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357.
En fortolkning af denne bestemmelse om, at den henviser til den medlemsstat, der har givet godkendelse eller tilladelse til ibrugtagning, modsiges ligeledes af den omstændighed, at der for skibe i modsætning til andre transportmidler, der er omfattet af denne bestemmelse, ikke findes lovgivning på EU-plan vedrørende en sådan godkendelse eller tilladelse.
Ved undersøgelsen af selve ordlyden af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 kan det følgelig lægges til grund, at denne bestemmelse, forstået under hensyn til samtlige sprogversioner heraf, henviser til den medlemsstat, hvor skibet er indregistreret eller registreret, frem for den medlemsstat, der har givet godkendelse eller tilladelse til at tage det i brug, hvortil alene den tyske sprogversion af denne bestemmelse kan henvise i medfør af den ene af de to betydninger af begrebet »Zulassungsmitgliedstaat«.
Det skal tilføjes, at det følger af den sædvanlige betydning af begreberne »registrering« eller »indregistrering« af et skib, at begreberne er indbyrdes substituerbare med henblik på anvendelsen af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, som det i øvrigt fremgår af de forskellige andre sprogversioner end den tyske version af denne bestemmelse, der, som det allerede er anført i denne doms præmis 53, anvender et af disse to begreber.
Når dette er sagt, forekommer det, stadig henset til selve ordlyden af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, ikke umiddelbart at være udelukket, at begreberne »den medlemsstat, hvor indregistreringen er sket« eller »den medlemsstat, hvor registreringen er sket« ud over den stat, der fører det register, hvor skibene er opført, med henblik på bevis for ejendomsretten over disse eller i givet fald for andre tinglige rettigheder registreret på skibene, herunder lån, der hviler på disse, kan omfatte skibenes flagstat, eftersom alle medlemsstater, som det foreskrives i Montego Bay-konventionens artikel 94, stk. 2, litra a), er forpligtet til at registrere alle skibe, der fører deres flag, i det nationale flagregister.
Hvad herefter angår tilblivelseshistorien for artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 bemærkes, at Kommissionens oprindelige forslag af 30. december 1975 (KOM(1975) 516 endelig udg.) (
EFT 1976, C 32, s. 2
), der lå til grund for dette direktiv, foreskrev, at der ved »den medlemsstat, hvor risikoen består«, skulle forstås enten »den medlemsstat, hvor registreringen er sket, såfremt forsikringen dækker landkøretøjer«, eller »den medlemsstat, hvor forsikringstageren har sit sædvanlige opholdssted, for så vidt han er køretøjets ejer eller har en økonomisk interesse i dette køretøj eller administrerer køretøjet, og i mangel heraf den medlemsstat, hvor registreringen af køretøjet er sket såfremt forsikringen dækker jernbanekøretøjer, luftfartøjer og fartøjer til sejlads på have, indsøer og floder«.
I det ændrede forslag til direktivet af 16. februar 1978 (KOM(1978) 63 endelig udg.) blev disse to tilknytningskriterier opretholdt, men i omvendt rækkefølge, således at tilknytningen til forsikringstagerens sædvanlige opholdsmedlemsstat kun fandt anvendelse i det af standardkriteriet omhandlede tilfælde, hvor transportmidlet ikke var indregistreret.
Hvad angår den endelige version af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 nævner den kun den »medlemsstat, hvor registreringen er sket«, hvilket gælder for alle transportmidler, herunder skibe.
Selv om kriteriet om tilknytning til den medlemsstat, hvor forsikringstageren har sit sædvanlige opholdssted eller er etableret, kan genfindes i den opsamlingsbestemmelse, der fremgår af sidste led i artikel 2, litra d), i andet direktiv 88/357, finder denne bestemmelse ikke anvendelse på forsikringer for transportmidler af enhver art, eftersom disse specifikt er omfattet af denne bestemmelses andet led. Denne opsamlingsbestemmelse har således ikke direkte indvirkning på fortolkningen af ordlyden af bestemmelsens andet led.
Det følger ikke desto mindre heraf, som Kommissionen har anført, at tilblivelseshistorien for artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 synes at kunne antyde, at kriteriet om tilknytning til den »medlemsstat, hvor registreringen er sket«, implicit henviser til den forbindelse, der findes mellem en person eller et selskab, som ejer det pågældende skib eller har en finansiel interesse i dette skib, og den stat, som fører det skibsregister, hvori nævnte skib er opført, og hvilket godtgør ejendomsretten over skibet.
Det skal imidlertid anerkendes, at tilblivelseshistorien for denne bestemmelse ligeledes kan forstås således, at den omstændighed, at EU-lovgiver i sidste ende alene valgte kriteriet om tilknytning til den »medlemsstat, hvor registreringen sker«, antyder, at det alternative kriterium, der henviser til det sædvanlige opholdssted for den forsikringstager, som ejer det pågældende transportmiddel, og som har en finansiel interesse i dette transportmiddel eller administrer dette, ikke skulle have betydning inden for rammerne af andet led i artikel 2, litra d), i andet direktiv 88/357, men højst i denne bestemmelses sidste led.
Denne tilblivelseshistorie gør det således ikke muligt at konkludere, hvilken fortolkning der skal lægges til grund for begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen sker« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357.
Hvad endelig angår formålet med og den sammenhæng, hvori artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49 og artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 indgår, bemærkes, at det fremgår af denne artikel 2, litra d), at EU-lovgiver for alle typer forsikrede risici havde til hensigt at foreslå en løsning, så det på grundlag af konkrete og fysiske kriterier, snarere end på grundlag af juridiske kriterier, kunne afgøres, i hvilken stat risikoen består. Formålet var, at der for hver enkelt risiko skulle være et konkret forhold, der kunne give grundlag for at placere risikoen i en bestemt medlemsstat (dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, præmis
).
I henhold til artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 er den medlemsstat, hvor risikoen består, når aftalen vedrører et transportmiddel, således den medlemsstat, hvor registreringen er sket, selv hvis dette ikke er den medlemsstat, hvor transportmidlet bruges (jf. i denne retning dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, præmis
).
I lyset af 30. betragtning til direktiv 92/49 forekommer dette direktivs artikel 46, stk. 2, første afsnit, at skulle mindske risikoen for, at forskellene i strukturen af og procentsatserne for den indirekte beskatning af forsikringsvirksomhed medfører konkurrencefordrejninger mellem medlemsstaterne med hensyn til forsikring (jf. i denne retning dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, præmis
).
Når der som kriterium for afgørelsen af, hvilken medlemsstat der har beskatningskompetencen, vælges det sted, hvor risikoen består, kan konkurrencefordrejninger mellem virksomheder, der tilbyder forsikringer, i forskellige medlemsstater undgås (dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, præmis
).
Med dette valg kan faren for dobbeltbeskatning og muligheden for afgiftsunddragelse endvidere undgås, idet der for hver enkelt risiko findes ét etableret forretningssted og dermed én medlemsstat (jf. i denne retning dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, præmis
).
Det følger heraf, at fortolkningen af artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49 og artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 skal tage behørigt hensyn til formålet om at undgå konkurrencefordrejninger mellem virksomheder, der tilbyder forsikringer, i forskellige medlemsstater, hvilket indebærer, at faren for såvel dobbeltbeskatning som afgiftsunddragelse undgås, idet der må anlægges en fortolkning, som sikrer, at den pågældende risiko er placeret i en enkelt medlemsstat, og som støttes på en betydning af kriteriet om, hvor risikoen består, som baseres på konkrete og fysiske kriterier, snarere end på juridiske kriterier.
Henset til formålet med de nævnte bestemmelser opstår følgelig spørgsmålet om, hvorvidt det følger af disse bestemmelser, at begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen er sket« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 skal fortolkes som en henvisning til den medlemsstat, der fører et register som skibsregistret, hvori skibene opføres, som tjener til at identificere disse i forbindelse med deres ejere, der er ansvarlige for disse skibe, eller snarere til nævnte skibes flagstat, som i henhold til Montego Bay-konventionens artikel 94 skal »føre et skibsregister, som indeholder navne på og detaljerede oplysninger om skibe, som fører dens flag«, »udøve jurisdiktion […] med hensyn til administrative, tekniske og sociale anliggender, som vedrører skibet«, og »træffe de foranstaltninger, som er nødvendige for sikkerheden på havet«.
Hvad angår formålet med at undgå dobbeltbeskatning skal det, som det allerede er anført i denne doms præmis 46, bemærkes, at hver medlemsstat på EU-rettens nuværende udviklingstrin og i overensstemmelse med folkeretten fastsætter betingelserne for registrering af skibe på dens område samt de betingelser, der skal opfyldes, for at de har ret til at føre dens flag, og dermed for at de kan have dens nationalitet, idet der i henhold til Montego Bay-konventionens artikel 91, stk. 1, skal være en »ægte forbindelse« mellem staten og de pågældende skibe.
Eftersom der ikke er sket en harmonisering af reglerne for registrering af skibe på EU-plan, kan det således ikke udelukkes, at et skib er registreret i flere forskellige medlemsstater, når der er ægte forbindelser mellem dette skib og flere medlemsstater, hvilket kan medføre flere afgiftspålæggelser.
Som generaladvokaten har fremhævet i punkt 75 i forslaget til afgørelse, udelukker lovgivningen i de fleste medlemsstater imidlertid for det første flere registreringer, der kan føre til flere afgiftspålæggelser.
I det foreliggende tilfælde bestemmer SchRegO’s § 14, stk. 1, at et skib ikke kan registreres i det tyske skibsregister, så længe det er registreret i et udenlandsk skibsregister.
For det andet skal det fastslås, at Montego Bay-konventionens artikel 92, stk. 1, bestemmer, at »[s]kibe [kun er] berettiget til at sejle under én stats flag«, hvilket, såfremt kriteriet om tilknytning til flagstaten blev lagt til grund for anvendelsen af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, ville kunne udelukke dobbelt registrering og dermed dobbeltbeskatning.
I det foreliggende tilfælde bestemmer FlaggRG’s § 6, stk. 1, at søgående skibe, der skal føre tysk flag i henhold til denne lovs § 1, ikke må føre andre flag som nationalflag.
Når dette er sagt, giver anvendelsen af flagstaten for at placere risikoen med henblik på anvendelsen af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 ikke mulighed for at undgå faren for afgiftsunddragelse, der er et andet formål med artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49 og med artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, som det netop ses af tvisten i hovedsagen, der er kendetegnet ved de pågældende skibes udflagning, som fra begyndelsen ganske vist blev godkendt af den stat, hvori disse skibe var og fortsat er registreret, og valget af en anden flagstat, der har åbenbart mindre direkte og konkrete forbindelser med disse skibe end den medlemsstat, hvori disse er registreret med henblik på navnlig beviset for ejendomsretten over dem.
Det følger heraf, som generaladvokaten ligeledes har anført i punkt 73 i forslaget til afgørelse, at anvendelsen af den stat, som fører det skibsregister, hvori skibene er opført, til at placere risikoen med henblik på anvendelsen af artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 giver bedre mulighed for at opfylde alle dette direktivs mål, som er at undgå risikoen for dobbeltbeskatning og afgiftsunddragelse.
Endvidere skal fortolkningen af begrebet »den medlemsstat, hvor registreringen er sket« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357 ligeledes foretages under hensyn til denne bestemmelses formål, som allerede er anført i denne doms præmis 67, og som består i på grundlag af konkrete og fysiske kriterier at afgøre, i hvilken stat risikoen består, således at der for hver enkelt risiko er et konkret forhold, der kan give grundlag for at placere risikoen i en bestemt medlemsstat (jf. i denne retning dom af 14.6.2001, Kvaerner,
C-191/99
,
EU:C:2001:332
, præmis
).
For så vidt som skibsregistrets hovedformål er at identificere skibets ejer, som er opført heri, og som i første række har ansvaret for de risici, der er forbundet med skibet og dets drift – hvilket er grunden til, at ejeren har indgået en forsikringsaftale, der dækker disse risici, for at beskytte sine formuemæssige interesser i det nævnte skib – giver det mulighed for at placere risiciene forbundet hermed i en bestemt medlemsstat på grundlag af et konkret og fysisk element, nemlig forbindelsen mellem skibets ejer og den medlemsstat, hvori dette er registreret, hvilket i givet fald tillige kan udtrykkes som værende den medlemsstat, hvori den nævnte ejer er statsborger, og/eller i hvilken vedkommende har fast opholdssted eller er etableret.
Et sådant tilknytningskriterium gør det ligeledes muligt at dække de komplekse tilfælde, som er hyppige på havforsikringsområdet, og som tvisten i hovedsagen vidner om, for så vidt som den er kendetegnet ved dækningen af de meget forskellige risici, som driften af skibe og rederierne og bareboat-chartervirksomhedernes deltagelse indebærer.
Desuden kan dette kriterium anvendes ensartet på »transportmidler af enhver art« som omhandlet i artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357.
Som Kommissionen ligeledes har anført, er der som udgangspunkt derimod ingen konkret og direkte forbindelse mellem skibets flagstat og ansvaret for den risiko, som er forbundet med skibet, der gør det muligt at placere denne risiko på denne stats område.
Selv om skibets flagstat ganske vist udøver sin kontrol med dette og træffer foranstaltninger for at sikre dets sikkerhed på havet, har disse betragtninger som sådan nemlig ikke forbindelse med den risiko, der er særlig for skibets drift i forbindelse med dets ejer, som har den nærmeste interesse i at sikre nævnte skib for at beskytte sine finansielle interesser heri.
Endelig skal det bemærkes, at for at afgøre den medlemsstat, hvor risikoen består, som omhandlet i artikel 2, litra d), i andet direktiv 88/357 er det nødvendigt navnlig at fastlægge den konkrete aktivitet, som de forskellige forsikringsaftaler, der er omhandlet i hovedsagen, dækker risikoen ved (jf. i denne retning dom af 17.1.2019, A,
C-74/18
,
EU:C:2019:33
, præmis
).
Som generaladvokaten ligeledes i det væsentlige har anført i punkt 85 i forslaget til afgørelse, skal det med forbehold for den forelæggende rets efterprøvelse fastslås, at i det foreliggende tilfælde bekræftes placeringen i Tyskland af de forskellige risici, der er forbundet med driften af de pågældende skibe, af den omstændighed, at de i hovedsagen omhandlede forsikringsaftaler, der dækker disse risici, som de er tegnet af navnlig de skibsejende selskaber, som i første række bærer ansvaret for disse skibe og driften heraf, synes at være uændrede på trods af de nævnte skibes midlertidige udflagning.
Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal det forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 46, stk. 2, første afsnit, i direktiv 92/49, sammenholdt med artikel 2, litra d), andet led, i andet direktiv 88/357, skal fortolkes således, at når forsikringsaftaler vedrører dækningen af forskellige risici i forbindelse med driften af søgående skibe, som er opført i en medlemsstats skibsregister, men som fører en anden medlemsstats eller et tredjelands flag i medfør af en midlertidig udflagningstilladelse, skal den medlemsstat, som fører det skibsregister, hvori nævnte skib er opført, navnlig med henblik på bevis for ejendomsretten over dette skib, anses for at være den »medlemsstat, hvor registreringen er sket«, for det pågældende skib og dermed som den »medlemsstat, hvor risikoen består«, i disse bestemmelsers forstand, der har enekompetence til afgiftspålæggelse på de præmier, der betales i henhold til disse forsikringsaftaler.
Sagsomkostninger
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Tredje Afdeling) for ret:

Artikel 46, stk. 2, første afsnit, i Rådets direktiv 92/49/EØF af 18. juni 1992 om samordning af love og administrative bestemmelser vedrørende direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring og om ændring af direktiv 73/239/EØF og 88/357/EØF (tredje skadesforsikringsdirektiv), sammenholdt med artikel 2, litra d), andet led, i Rådets andet direktiv 88/357/EØF af 22. juni 1988 om samordning af love og administrative bestemmelser vedrørende direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring, om fastsættelse af bestemmelser, der kan lette den faktiske gennemførelse af den frie udveksling af tjenesteydelser, og om ændring af direktiv 73/239/EØF, skal fortolkes således, at når forsikringsaftaler vedrører dækningen af forskellige risici i forbindelse med driften af søgående skibe, som er opført i en medlemsstats skibsregister, men som fører en anden medlemsstats eller et tredjelands flag i medfør af en midlertidig udflagningstilladelse, skal den medlemsstat, som fører det skibsregister, hvori nævnte skib er opført, navnlig med henblik på bevis for ejendomsretten over dette skib, anses for at være den »medlemsstat, hvor registreringen er sket«, for det pågældende skib og dermed som den »medlemsstat, hvor risikoen består«, i disse bestemmelsers forstand, der har enekompetence til afgiftspålæggelse på de præmier, der betales i henhold til disse forsikringsaftaler.

Underskrifter
(
*1
) – Processprog: tysk.