CELEX: 62017CJ0030
Előzetes döntéshozatal
Adórendelkezések
Jövedéki adók
92/83/EGK irányelv
A 3. cikk (1) bekezdése
Alkohol és alkoholtartalmú italok
Sör
Ízesített sör
Plato‑fok
Számítási mód

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az alkohol és az alkoholtartalmú italok jövedéki adója szerkezetének összehangolásáról szóló, 1992. október 19‑i 92/83/EGK tanácsi irányelv (
HL 1992. L 316., 21. o.
; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 206. o.) 3. cikke (1) bekezdésének értelmezésére vonatkozik.
E kérelmet a Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu (a poznani vámhivatal igazgatója, Lengyelország) és a Kompania Piwowarska S.A. w Poznaniu (a továbbiakban: Kompania Piwowarska) között ízesített sörök értékesítését terhelő, e társaság által fizetendő jövedéki adó összegének kiszámítása tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
A 92/83 irányelv
A 92/83 irányelv ötödik és hatodik preambulumbekezdése kimondja:
„mivel a sör esetében lehetőség van a végtermék adójának kiszámítására alternatív módszereket engedélyezni;
mivel a sör esetében a tagállamok számára bizonyos határok között engedélyezni lehet, hogy az adót egy Plato‑fokot meghaladó szárazanyagtartalom‑sávonként határozzák meg, azzal a feltétellel, hogy semmilyen sörre nem vetnek ki a közösségi minimum adómértéknél alacsonyabb mértékű adót”.
Ezen irányelv 1. cikkének (1) bekezdése előírja:
„A tagállamok az ezen irányelvnek megfelelő jövedéki adót vetik ki a sörre.”
Az említett irányelv 2. cikke ekképp rendelkezik:
„Ezen irányelv alkalmazásában »sör«: minden, a 2203 KN‑kód alá tartozó termék vagy minden, a sörnek a 2206 KN‑kód alá tartozó, nem alkoholtartalmú italokkal való keverékét tartalmazó termék, mindkét esetben 0,5 térfogatszázalékot meghaladó tényleges alkoholtartalommal.”
A 92/83 irányelv 3. cikke (1) bekezdésének megfogalmazása a következő:
„A tagállamok a sörre kivetett jövedéki adót a következők alapján határozzák meg:
–
egy hektoliter/Plato‑fok,
vagy
–
egy hektoliter/tényleges alkoholtartalom foka térfogatszázalékban,
a végtermékre számítva.”
Ezen irányelv 5. cikke előírja:
„(1)   A tagállamok a minimum adómértéknél alacsonyabb kedvezményes adómértékeket alkalmazhatnak olyan sörre, amelynek tényleges alkoholtartalma nem haladja meg a 2,8 térfogatszázalékot.
(2)   A tagállamok ennek a cikknek az alkalmazását leszűkíthetik azokra a termékekre, amelyek a sörnek, a 2206 KN‑kód alá tartozó nem alkoholtartalmú italokkal való keverékét tartalmazzák.”
A 92/83 irányelv 28. cikke kimondja:
„[Nagy‑Britannia és Észak‑Írország] Egyesült Királyság[á]nak lehetősége van az általa 1992. január 1‑jén az alábbi termékekre alkalmazott mentességek további alkalmazására:
–
koncentrált malátaital, amely sörcefréjének erjesztés előtti fajsúlya legalább 1200 eredeti extrakttartalmú (47 Plato‑fok) volt,
[…]”
A 92/84/EGK irányelv
Az alkohol és az alkoholtartalmú italok jövedékiadó‑mértékének közelítéséről szóló, 1992. október 19‑i 92/84/EGK tanácsi irányelv (
HL 1992. L 316., 29. o.
; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 213. o.) második és hatodik preambulumbekezdése kimondja:
„mivel a 92/83/EGK irányelv megállapítja az alkohol és az alkoholtartalmú italok jövedéki adója szerkezetének összehangolására vonatkozó rendelkezéseket;
[…]
mivel a sör adóztatási módszere tagállamonként változik, és megengedhető ennek a változatosságnak a fenntartása, főként mind az eredeti szárazanyag‑tartalomra, mind a termék alkoholtartalmára vonatkozóan felszámított minimális adómérték megállapításával”.
A 92/84 irányelv 6. cikke előírja:
„1993. január 1‑jétől a sör minimum jövedékiadó‑mértéke a következőképpen alakul:
–
0,748 [euró] egy hektoliter/Plato‑fok,
vagy
–
1,87 [euró] egy hektoliter/alkoholfok,
a végtermékre számítva.”
A lengyel jog
A 2004. január 23‑i ustawa o podatku akcyzowym (jövedéki adóról szóló törvény; Dz. U. 29. szám, 257. alszám) 68. §‑ának az alapügy tényállására alkalmazandó változata a következőképpen rendelkezik:
„(1)   E törvény alkalmazásában »sör«: a törvény 2. mellékletének 13. pontja szerinti termékek, valamint sörnek és alkoholmentes italoknak a lengyel áru és szolgáltatásjegyzék (PKWiU) 15.94.10. pontja és a 220600 KN‑kód alá besorolandó minden keveréke, 0,5 térfogatszázalékot meghaladó tényleges alkoholtartalommal.
[…]
(3)   A sör adóalapja egy hektoliter/Plato‑fok a végtermékre számítva.
(4)   A sör jövedékiadó‑mértéke 6,86 [lengyel złoty] PLN [körülbelül 1,63 euró] egy hektoliter/Plato‑fok a végtermékre számítva.
(5)   A pénzügyminiszter rendeletben határozza meg a sör adóalapja meghatározásának módját a tagállamokban alkalmazott adóztatási módszerekre figyelemmel.”
A 2004. március 31‑i rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu ustalania podstawy opodatkowania piwa (a sör adóalapja meghatározásának módjáról szóló pénzügyminiszteri rendelet; Dz.U. 70. szám, 635. alszám) 1. §‑ának (1) bekezdése szerint:
„Az adóalap meghatározása során 1 Plato‑fok az eredeti sörlé 1 tömegszázalékának felel meg, aminek körében a számítás alapjául a végtermék tényleges alkohol és maradékextrakt tartalma szolgál.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
A Kompania Piwowarska Lengyelországban letelepedett társaság, amely sört gyárt, beleértve a Kombinált Nómenklatúra 2206 vámtarifaszáma alá tartozó ízesített sört is, amelyet a hagyományos sörből állítanak elő, amelyhez az alkoholos erjedést követően cukorszirupot, ízesítőket és vizet adnak.
Eredeti adóbevallásában a Kompania Piwowarska az ízesített sör értékesítése után fizetendő jövedéki adó összegét az e sör Plato‑fokának a Balling‑képlet alapján történő meghatározására irányuló számításban azon összetevők figyelembevételével állapította meg, amelyet az erjedési folyamatot követően adtak a sörhöz. Az ezen az alapon kiszámított jövedéki adót e társaság megfizette.
Az említett társaság ezt követően kérelmet küldött az adóhatósághoz, amely az ízesített sör értékesítése után 2004 novemberében megfizetett jövedéki adó túlfizetésének megállapítására irányult, amely kérelemhez eredeti bevallásának helyesbítését csatolta arra hivatkozva, hogy ízesített sörei Plato‑fokának az eredeti bevallásában szereplő számítási módja téves volt. A Kompania Piwowarska szerint a végtermékben található cukor mennyiségét ugyanis le kellett volna vonni a tényleges sörextraktból a Balling‑képlet alkalmazása érdekében, mivel e képletet csak a hagyományos, tehát az adalékanyagok nélküli sörre kell alkalmazni.
Mivel ezt a – túlfizetés megállapítása iránti – kérelmet az elsőfokú adóhatóság elutasította, amit a fellebbviteli szerv is megerősített, a Kompania Piwowarska keresetet nyújtott be a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniuhoz (poznani vajdasági közigazgatási bíróság, Lengyelország), amely hatályon kívül helyezte mind az elsőfokú adóhatóság, mind pedig a fellebbviteli szerv határozatát.
A poznani vámhatóság igazgatója felülvizsgálat iránti kérelmet nyújtott be a kérdést előterjesztő bírósághoz a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (poznani vajdasági közigazgatási bíróság) ítéletével szemben.
A kérdést előterjesztő bíróság előadja, hogy a jelen ügyben az ízesített sör extraktjának tömege nagyobb, mint az eredeti sörlé szárazanyag‑tartalmának tömege, aminek az az oka, hogy a cukorszirup, és – kisebb mértékben – az ízesítőanyagok hozzáadása megnöveli a szárazanyag‑tartalmat. E bíróság úgy véli, hogy azt kell meghatároznia, hogy arra kötelez‑e a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése, hogy az ízesített sörök adóalapjának Plato‑fokuk alapján történő számítása során a végtermék extrakttartalmát kell figyelembe venni, az erjedési folyamat befejeződését követően hozzáadott ízesítőanyagokból származó szárazanyag‑tartalmat is beleértve, vagy arra, hogy nem kell figyelembe venni az e folyamat befejeződése után hozzáadott összetevőket.
E bíróság szerint két eltérő megközelítés létezik. Az első, a Kompania Piwowarska által támogatott megközelítés értelmében a sör adóalapjának meghatározása tekintetében alkalmazott kifejezéseket azoknak a söriparra jellemző technikai jelentésük alapján kell értelmezni, és nem módosíthatók adójogi indokokból. Márpedig, mivel egy Plato‑fok az eredeti sörlé 1 tömegszázalékának felel meg, kizárólag ezen extraktnak, és nem a végterméknek kell referenciaként szolgálnia a Plato‑fok meghatározásához. Az ízesített sörök Plato‑fokát tehát a Balling‑képlet segítségével úgy kell kiszámítani, hogy nem kell figyelembe venni az erjedési folyamat befejeződését követően hozzáadott összetevőket. Ez az álláspont a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdéséből eredő azon elképzelésen alapul, hogy ha az uniós jogi rendelkezések a sör adóalapja kiszámításának tekintetében két alternatív módszer alkalmazását teszik lehetővé, akkor e két módszernek hasonló eredményekhez kell vezetniük.
A poznani vámhivatal igazgatója által támogatott második megközelítés szerint a Plato‑fokon alapuló adóztatásnak a végtermékben jelen lévő teljes szárazanyag‑tartalmat kell figyelembe vennie, az erjedési folyamat befejeződését követően hozzáadott cukrot is beleértve. E megközelítés azon a tényen alapul, miszerint a jogalkotó azt írta elő, hogy a Plato‑fokot a végtermék alapján kell meghatározni. E megközelítés azonos adójogi bánásmód alkalmazását teszi lehetővé az azonos ízminőségű és azonos alkoholtartalmú sörök tekintetében, a gyártásuk során alkalmazott technológiák közötti eltérésektől függetlenül.
Mivel kétségei voltak a 92/83 irányelv 3. cikke (1) bekezdésének értelmezését illetően, a Naczelny Sąd Administracyjny (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Lengyelország) felfüggesztette az eljárást, és a következő kérdést terjesztette előzetes döntéshozatalra a Bíróság elé:
„A [92/83 irányelv] 3. cikkének (1) bekezdésére és céljaira tekintettel hozzá kell‑e számítani az ízesített sörök adóalapjának a Plato‑skála alapján történő meghatározása során az erjedés befejeződése után hozzáadott ízesítőanyagokból származó extraktot a végtermék tényleges maradékextrakt‑tartalmához, vagy figyelmen kívül kell hagyni a hozzáadott anyagokból származó extraktot?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdését, hogy az ízesített sörök adóalapjának a Plato‑skála szerint történő meghatározásakor az eredeti sörlé szárazanyag‑tartalmát kell figyelembe venni, vagy az erjedési folyamat befejeződését követően hozzáadott ízesítőket és cukorszirupot tartalmazó végtermék szárazanyag‑tartalmát.
Előzetesen először is arra kell emlékeztetni, hogy a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése értelmében a tagállamok két számítási módszer közül választhatnak a sört terhelő jövedéki adó meghatározása tekintetében, nevezetesen a hektoliterek száma/Plato‑fok a végtermékre számítva, illetve a hektoliterek száma/tényleges alkoholtartalom a végtermékre számítva.
A Lengyel Köztársaság esetében a jövedéki adóról szóló 2004. január 23‑i törvénynek az alapügy tényállása megvalósulásakor alkalmazandó változata 68. §‑a (3) bekezdéséből, a sör tekintetében az adóalap számításának módszeréről szóló, 2004. március 31‑i pénzügyminiszteri rendelet 1. §‑ának (1) bekezdéséből, valamint a poznani vámhivatal igazgatójának írásbeli észrevételeiből az tűnik ki, hogy e tagállam azt a számítási módszert választotta, amely a hektoliterek száma/Plato‑fokot veszi figyelembe a végtermékre számítva.
Másodsorban meg kell állapítani, hogy az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban kifejtett megfontolások szerint az alapügyben szóban forgó ízesített sört hagyományos sörből kiindulva állítják elő, amelyhez – általában az alkoholos erjedés befejeződését követően – cukorszirupot, valamint ízesítőanyagokat adnak.
Harmadsorban, amint azt a főtanácsnok is kiemelte indítványának 44. pontjában, az „eredeti sörlé” fogalma az erjedési folyamat megindulásáig jelöli a vízből és a sör más, az erjedést elősegítő olyan összetevőiből álló keveréket, mint például az árpamaláta és a komló. Az „eredeti sörlé szárazanyag‑tartalma” az eredeti sör víztől eltérő összetevőinek összességét jelenti.
Az előterjesztett kérdést illetően, a „Plato‑foknak” a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdésében szereplő fogalmát sem ezen irányelv, sem más uniós jogi aktus nem határozza meg. E körülmények között e fogalom jelentését az általános nyelvhasználatban elfogadott szokásos jelentése alapján kell meghatározni, figyelembe véve azon szövegkörnyezetet, amelyben e kifejezést használják, és azon szabályozás célkitűzéseit, amelynek e kifejezés részét képezi (lásd ebben az értelemben: 2017. március 2‑iZentrale zur Bekämpfung unlauteren Wettbewerbs Frankfurt am Main ítélet,
C‑568/15
,
EU:C:2017:154
,
19.
pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
E tekintetben, először is, nem vitatott, hogy szokásos söripari jelentése szerint a Plato‑skála lehetővé teszi az eredeti sörlé tömege szárazanyag‑tartalmának százalékos meghatározását, mivel egy Plato‑fok 1 g szárazanyag‑tartalomnak felel meg 100 g eredeti sörlére számítva. Ebből az következik, hogy – amint az szokásosan a söriparban történik – a Plato‑fokot az erjedési folyamatot követően az ízesített sörökhöz hozzáadott ízesítőanyagok és cukorszirup figyelembevétele nélkül számítják ki.
A „végterméknek” a 92/83 irányelv 3. cikke (1) bekezdésében használt fogalma nem teszi vitathatóvá ezt az értelmezést. Ugyanis, amint arra az Európai Bizottság is rámutat, az a tény, hogy a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése a végtermék Plato‑fokára vonatkozik, azt jelenti, hogy a Plato‑fokok számának a végtermék egyik jellemzőjét meghatározó értéknek kell lennie, azon kérdéstől függetlenül, hogy a fokok számát a végtermékben vagy a gyártási folyamat valamely korábbi szakaszában mérik‑e.
Márpedig a Plato‑fok, amely az eredeti sörlében az erjedés elősegítésére használt szárazanyag‑tartalmat méri, a továbbiakban is az e léből származó végtermékek összességét jellemzi, függetlenül attól, hogy e termékek a hagyományos sörök, vagy az ízesített sörök közé tartoznak‑e.
Másodsorban a szövegkörnyezet elemzése is megerősíti, hogy a 92/83 irányelv keretében az ízesített sör Plato‑fokának számítása nem veheti figyelembe az erjedési folyamat befejeződését követően hozzáadott ízesítőanyagokat és cukorszirupot.
E tekintetben egyfelől a 92/83 irányelv 28. cikkének első francia bekezdésére kell hivatkozni, amely szintén alkalmazza a „Plato‑fok” kifejezést. E rendelkezés értelmében az Egyesült Királyság továbbra is alkalmazhatja az 1992. január 1‑jén hatályban lévő mentességeket, többek között egy olyan koncentrált malátaitalt illetően, amely sörlevének erjesztés előtti fajsúlya legalább 1200 eredeti extrakttartalmú, azaz 47 Plato‑fok, vagy több.
Amint azt a főtanácsnok is kiemelte indítványának 93. és 96. pontjában, az említett 28. cikk első francia bekezdéséből kétségkívül az következik, hogy e rendelkezés alkalmazásában a Plato‑fokot az eredeti sörléből kiindulva kell meghatározni, és nem meggyőző az, hogy az uniós jogalkotó bármely vonatkozó meghatározás hiányában ugyanazon irányelv két különböző rendelkezésében a Plato‑fok számításának két eltérő módszerét írta volna elő.
Másfelől, a 92/83 irányelv szövegkörnyezetét értelmezve igazolt a sör minimum jövedékiadó‑mértékét rögzítő 92/84 irányelv figyelembevétele, amely adó szerkezetét a 92/83 irányelv határozza meg. Meg kell állapítani, hogy a 92/84 irányelv hetedik preambulumbekezdése kimondja, hogy a sör adóztatási módszere tagállamonként változik, és megengedhető ennek a változatosságnak a fenntartása, elsősorban mind az eredeti szárazanyag‑tartalomra, mind a termék alkoholtartalmára vonatkozóan felszámított minimális adómérték megállapításával.
E minimum adómértéket ezen irányelv 6. cikke rögzíti, a végtermék hektoliterszámra számított Plato‑fokának, illetve a végtermék hektoliterszámra számított alkoholfokának függvényében. Következésképpen a termék szárazanyag‑tartalmára az említett irányelv hetedik preambulumbekezdésében tett utalást úgy kell értelmezni, hogy az a sör jövedéki adójának a Plato‑fok függvényében történő számítási módszerére utal, míg a termék alkoholtartalmára az ugyanezen preambulumbekezdésben tett utalást úgy kell értelmezni, mint amely a sör jövedéki adójának a sör alkoholtartalmát alapul vevő számítási módszerére vonatkozik. Ebből az következik, hogy a Plato‑fokot e 6. cikk vonatkozásában a sör eredeti szárazanyag‑tartalmának, vagyis az eredeti sörlének a figyelembevételével kell kiszámítani.
Márpedig a jövedéki adó minimummértéke meghatározásának a 92/84 irányelv 6. cikkében foglalt két módszere megfelel a jövedéki adó meghatározása azon két módszerének, amelyet a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése ír elő. A „végtermék” kifejezést azonos módon használja e két cikk.
A fentiekből az következik, hogy szokásos jelentésére és használatának szövegkörnyezetére figyelemmel a „Plato‑foknak” a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdésében szereplő fogalmát úgy kell értelmezni, hogy az egy olyan mértékegység, amely a sör eredeti szárazanyag‑tartalmára, tehát az eredeti sörlé szárazanyag‑tartalmára vonatkozik.
Harmadsorban meg kell állapítani, hogy ezt az értelmezést a 92/83 és a 92/84 irányelvvel létrehozott jogrendszer által követett célok is alátámasztják.
A 92/83 és 92/84 irányelv ugyanis arra irányul, hogy meghatározza a sör hektoliterenkénti jövedéki adójának minimális szintjét, legyen az akár ízesített, vagy sem, amely szint magasabb, ha a sör alkoholtartalma emelkedik. Az ezen irányelvek által előírt jövedéki adó célja tehát – amint arra a főtanácsnok is rámutatott indítványának 101. pontjában – az elfogyasztott alkohol adóztatása.
Ily módon a 92/83 irányelv 2. cikke, illetve 5. cikkének (1) bekezdése adómentességet ír elő azon sörök és ízesített sörök tekintetében, amelyek alkoholtartalma kisebb 0,5 térfogatszázaléknál, illetve csökkentett, a minimálisnál is kisebb mértékű adókat olyan sörök esetében, amelyek alkoholtartalma nem haladja meg a 2,8 térfogatszázalékot. Ezenfelül a 92/84 irányelv 6. cikkének második francia bekezdéséből az következik, hogy a sör jövedéki adójának minimális összege, ha azt alkoholtartalmától függően számítják, az alkoholtartalommal közvetlenül arányos.
A jövedéki adó alapjának a Plato‑fok szerinti meghatározását illetően az alapügy felei nem vitatják, hogy – főszabály szerint – minél magasabb az eredeti sörlé százalékos szárazanyag‑tartalma, annál nagyobb az e léből készülő sör alkoholtartalma.
Ezzel szemben, amint azt a főtanácsnok is kiemelte indítványának 107. pontjában, az erjedés után hozzáadott összetevők nincsenek semmilyen hatással a végtermék alkoholtartalmára. Következésképpen a Plato‑fok oly módon történő számítása, hogy a számítás nem csak az eredeti sörlé szárazanyag‑tartalmát veszi figyelembe, hanem az erjedést követően hozzáadott ízesítőanyagokét és cukorszirupét is, ahhoz vezetne, hogy ez a sör jobban meg lenne adóztatva, mint az azonos alkoholtartalommal rendelkező hagyományos sör.
A fenti megfontolásokra figyelemmel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 92/83 irányelv 3. cikkének (1) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az ízesített sörök adóalapjának Plato‑fok szerint történő meghatározásakor az eredeti sörlé szárazanyag‑tartalmát kell figyelembe venni, és figyelmen kívül kell hagyni az erjedés befejeződését követően hozzáadott ízesítőanyagokat és cukorszirupot.
A költségekről
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott:

Az alkohol és az alkoholtartalmú italok jövedéki adója szerkezetének összehangolásáról szóló, 1992. október 19‑i 92/83/EGK tanácsi irányelv 3. cikkének (1) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az ízesített sörök adóalapjának Plato‑fok szerint történő meghatározásakor az eredeti sörlé szárazanyag‑tartalmát kell figyelembe venni, és figyelmen kívül kell hagyni az erjedés befejeződését követően hozzáadott ízesítőanyagokat és cukorszirupot.

Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: lengyel.