CELEX: 62019TJ0357
EFRR
Polityka regionalna
Programy operacyjne w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu gospodarczego i zatrudnienia” we Włoszech
Decyzja zatwierdzająca wkład finansowy EFRR do dużego projektu „Duży projekt krajowy łącza ultraszerokopasmowego
białe strefy”
Niekwalifikowalność wydatków beneficjenta poniesionych z tytułu podatku VAT
Artykuł 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia (UE) nr 1303/2013
Pojęcie „podatku VAT, który można odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego w dziedzinie VAT”

W skardze wniesionej na podstawie art. 263 TFUE Republika Włoska domaga się stwierdzenia nieważności decyzji wykonawczej Komisji C(2019) 2652 final z dnia 3 kwietnia 2019 r. zatwierdzającej wkład finansowy do dużego projektu „Duży projekt krajowy łącza ultraszerokopasmowego – białe strefy” wybranego w ramach programów operacyjnych „POR Abruzzo FESR 2014–2020”, „Basilicata”, „POR Calabria FESR FSE”, „Campania”, „POR Emilia Romagna FESR”, „POR Lazio FESR”, „POR Liguria FESR”, „POR Lombardia FESR”, „POR Marche FESR 2014–2020”, „POR Piemonte FESR”, „POR Puglia FESR‑FSE”, „POR Sardegna FESR”, „Sicilia”, „Toscana”, „POR Umbria FESR”, „POR Veneto FESR 2014–2020” oraz „Przedsiębiorstwa i konkurencyjność” we Włoszech, zakresie, w jakim wyłącza ona z finansowania Unii Europejskiej koszty poniesione przez beneficjenta z tytułu podatku od wartości dodanej (VAT) (zwanej dalej „zaskarżoną decyzją”).
Okoliczności powstania sporu
W dniu 3 marca 2015 r. Presidenza del Consiglio dei Ministri della Repubblica italiana (prezydencja rady ministrów Republiki Włoskiej) przyjęła dokument zatytułowany „Włoska strategia w zakresie łączy ultraszerokopasmowych”.
Strategia ta obejmowała między innymi cel polegający na zagwarantowaniu na terytorium Włoch dostępu do Internetu o przepustowości 100 megabitów na sekundę (Mbps) dla 85% gospodarstw domowych i wszystkich budynków publicznych (w tym szkół i szpitali) oraz o przepustowości co najmniej 30 Mbps dla pozostałej ludności, w szczególności na obszarach, na których występują nieprawidłowości w funkcjonowaniu rynku, gdzie nie istnieją sieci dostępu do Internetu nowej generacji, a operatorzy prywatni nie planują ich uruchomienia w ciągu najbliższych trzech lat (zwanych dalej „białymi strefami”).
W celu rozbudowy sieci dostępu do Internetu nowej generacji w białych strefach przed dniem 31 grudnia 2022 r. Comitato Interministeriale per la Programmazione Economica della Repubblica italiana (międzyresortowy komitet planowania gospodarczego Republiki Włoskiej) w drodze decyzji z dnia 6 sierpnia 2015 r. zatwierdził zasadę bezpośredniej interwencji publicznej w wysokości około 4 mld EUR, w tym 2,2 mld EUR finansowanych przez włoski Fundusz Rozwoju i Spójności oraz 1,8 mld EUR finansowanych zasadniczo przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego (EFRR) i przez Europejski Fundusz Rolny na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW).
W szczególności model działania przyjęty przez organy włoskie przewidywał wybór, w drodze przetargów publicznych, jednego lub kilku koncesjonariuszy w celu, po pierwsze, budowy pasywnej infrastruktury sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu, która pozostanie własnością państwa włoskiego, a po drugie, zapewnienia utrzymania, zarządzania i komercyjnego wykorzystywania tej sieci na okres dwudziestu lat z możliwością przedłużenia.
Decyzją C(2016) 3931 final z dnia 30 czerwca 2016 r. Komisja Europejska uznała, że publiczne finansowanie sieci dostępu do Internetu nowej generacji w białych strefach stanowiła pomoc państwa – „SA.41647 (2016/N) – Włochy – Strategia w zakresie łączy ultraszerokopasmowych”, i że ta pomoc państwa była zgodna z rynkiem wewnętrznym zgodnie z art. 107 ust. 3 lit. c) TFUE, ponieważ miała na celu ułatwienie rozwoju niektórych obszarów działalności gospodarczej lub niektórych regionów gospodarczych i nie zmieniała warunków wymiany handlowej w zakresie sprzecznym ze wspólnym interesem.
W następstwie tej decyzji Ministero dello Sviluppo economico (ministerstwo rozwoju gospodarczego, Włochy) zleciło Infratel Italia SpA (zwanej dalej „spółką Infratel”) wybór jednego lub kilku koncesjonariuszy do realizacji biernej infrastruktury sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu oraz zapewnienia jej utrzymania i jej wykorzystania gospodarczego.
W dniach 20 czerwca i 8 listopada 2017 r., a następnie w kwietniu 2019 r., po zakończeniu trzech postępowań przetargowych, spółka Infratel zawarła z Open Fiber SpA umowy koncesji w celu, po pierwsze, budowy pasywnej infrastruktury sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu, a po drugie, zapewnienia utrzymania, zarządzania i jej wykorzystania gospodarczego na okres dwudziestu lat, z możliwością przedłużenia.
W dniu 7 września 2017 r. organy włoskie skierowały do Komisji wniosek o przyznanie wkładu finansowego z EFRR w celu realizacji „Dużego projektu krajowego w zakresie łącza ultraszerokopasmowego – białe strefy” (zwanego dalej „dużym projektem w zakresie łączności”), wybranego przez organ zarządzający w ramach osi priorytetowej nr 2 programów operacyjnych „POR Abruzzo FESR 2014–2020”, „Basilicata”, „POR Calabria FESR FSE”, „Campania”, „POR Emilia Romagna FESR”, „POR Lazio FESR”, „POR Liguria FESR”, „POR Lombardia FESR”, „POR Marche FESR 2014–2020”, „POR Piemonte FESR”, „POR Puglia FESR‑FSE”, „POR Sardegna FESR”, „Sicilia”, „Toscana”, „POR Umbria FESR”, „POR Veneto FESR 2014–2020” oraz „Przedsiębiorstwa i konkurencyjność”.
Z tego wniosku oraz z informacji dostarczonych przez organy włoskie w jego uzasadnieniu wynikało, że ministerstwo rozwoju gospodarczego było beneficjentem wkładu z EFRR, podczas gdy realizacja dużego projektu obciążała spółkę Infratel.
W tym kontekście organy włoskie uznały, że podatek VAT od kosztów budowy kwalifikował się do finansowania z EFRR, ponieważ miał być zapłacony przez ministerstwo rozwoju gospodarczego bez możliwości jego odzyskania na podstawie przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, ponieważ nie jest ono podatnikiem VAT i nie może go odliczyć.
Wreszcie wyjaśniono, że spółka Infratel pozostaje w całości własnością Agenzia nazionale per l’attizione degli investimenti e lo sviluppo d’impresa SpA (krajowej agencja rozwoju inwestycji i przedsiębiorczości, Włochy), której jedynym udziałowcem było ministero dell’Economia e delle Finanze (ministerstwo gospodarki i finansów, Włochy).
W dniu 30 kwietnia 2018 r. Komisja zwróciła się do organów włoskich o dostarczenie dodatkowych informacji w celu dokonania oceny kwalifikowalności podatku VAT od kosztów budowy wynikających z realizacji dużego projektu w zakresie łączności.
W dniu 2 lipca 2018 r. organy włoskie dostarczyły Komisji dodatkowych informacji.
Wynika z nich, że w ramach fazy budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu obieg fakturowania przedstawiał się następująco:
–
koncesjonariusz wystawiał spółce Infratel faktury odpowiadające kosztom wykonanych robót, wraz z podatkiem VAT;
–
następnie spółka Infratel przekazywała do ministerstwa rozwoju gospodarczego faktury opiewające te same kwoty, wraz z podatkiem VAT;
–
ministerstwo rozwoju gospodarczego dokonywało, po pierwsze, zapłaty części faktur wystawionych przez spółkę Infratel bez podatku, a po drugie, zapłaty podatku VAT bezpośrednio na rzecz ministerstwa gospodarki i finansów, zgodnie z przewidzianym w przepisach krajowych mechanizmem podzielonej płatności podatku VAT na podstawie decyzji wykonawczej Rady (UE) 2017/784 z dnia 25 kwietnia 2017 r. uprawniającej Republikę Włoską do zastosowania szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 206 i 226 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i uchylającej decyzję wykonawczą (UE) 2015/1401 (
Dz.U. 2017, L 118, s. 17
).
Ponadto w odniesieniu do fazy prowadzenia działalności gospodarczej w ramach sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu przewidziano, że koncesjonariusz uiści na rzecz spółki Infratel opłatę koncesyjną za użytkowanie tej sieci, a należny z tego tytułu podatek VAT będzie odprowadzał bezpośrednio do ministerstwa gospodarki i finansów, zgodnie z tym samym mechanizmem podzielonej płatności podatku VAT. Spółka Infratel miała zatem bezpośrednio wystawiać koncesjonariuszowi faktury z tytułu opłaty koncesyjnej.
Wreszcie w ostatecznej wersji wniosku o finansowanie złożonego przez organy włoskie całkowity koszt dużego projektu z zakresu łączności został oszacowany na 3096733706,11 EUR, z czego 364798002 EUR tytułem podatku VAT. Zdaniem tych organów podatek VAT stanowił w części koszt kwalifikujący się do sfinansowania z wkładu EFRR w wysokości 210044165,81 EUR.
W dniu 26 grudnia 2018 r. Komisja poinformowała organy włoskie, że wydatki na poczet podatku VAT nie kwalifikowały się do objęcia pomocą w ramach EFRR i EFRROW, i zwróciły się do organów włoskich o wycofanie kwoty podatku VAT z całości kwalifikowalnych kosztów dużego projektu w zakresie łączności.
W dniu 6 marca 2019 r. organy włoskie skierowały do Komisji ostateczną wersję wniosku o przyznanie wkładu finansowego z EFRR na duży projekt w zakresie łączności. W tej ostatecznej wersji wniosku wydatki z tytułu podatku VAT w wysokości 210044165,81 EUR figurują jako koszt kwalifikowalny tej transakcji.
Zaskarżoną decyzją Komisja na podstawie art. 102 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (
Dz.U. 2013, L 347, s. 320
) zatwierdziła wkład finansowy z EFRR na duży projekt w zakresie łączności w wysokości 941022670 EUR.
W decyzji tej Komisja uznała, że podatek VAT uiszczony przez ministerstwo rozwoju gospodarczego przy okazji realizacji dużego projektu w zakresie łączności nie stanowi ciężaru finansowego dla beneficjenta i że nie może uznać go za podatek, którego nie można odzyskać na mocy krajowych przepisów w dziedzinie VAT w rozumieniu art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
W uzasadnieniu tego wniosku Komisja powołała się w zaskarżonej decyzji na trzy odrębne podstawy.
Po pierwsze, Komisja uznała, że nie sposób uznać płatności podatku VAT dokonywanych pomiędzy dwoma ministerstwami, w niniejszym przypadku ministerstwem rozwoju gospodarczego i ministerstwem gospodarki i finansów, za koszt administracji centralnej państwa włoskiego, do którego częścią jest ministerstwo rozwoju gospodarczego.
Po drugie, mając na uwadze status spółki wewnętrznej (in house), jaką jest spółka Infratel, Komisja wskazała, że transakcje wewnętrzne nie były opodatkowane podatkiem VAT i że w konsekwencji faktury wystawione przez spółkę Infratel ministerstwu rozwoju gospodarczego nie powinny zawierać kwoty tego podatku. Ponadto zgodnie z zaskarżoną decyzją spółka Infratel jako podatki VAT mogła odliczyć VAT od robót budowlanych.
Po trzecie, Komisja wskazała, że duży projekt w zakresie łączności generował zyski dzięki opłatom za koncesję uiszczanym przez koncesjonariusza na rzecz spółki Infratel z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania dostępu do sieci ultraszerokopasmowego Internetu. Ponieważ opłaty te podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, Komisja wywiodła, że ów należny podatek VAT neutralizował podatek VAT naliczony od robót budowlanych w ramach tej sieci i że w związku z tym VAT mógł zostać teoretycznie odzyskany, niezależnie od struktury instytucjonalnej dużego projektu w zakresie łączności i podziału pomiędzy beneficjentem a spółką Infratel.
W tym względzie Komisja wskazała, że wyrażenie „podatku którego nie można odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego VAT” zawarte w art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 należy rozumieć w ten sposób, że wyklucza ono kwalifikowalność VAT we wszystkich sytuacjach, w których beneficjent może odliczyć podatek VAT, uzyskać zwrot VAT lub odzyskać go przy zastosowanie jakichkolwiek środków.
Komisja uznała zatem, że związane z dużym projektem w zakresie łączności wydatki wynikające z podatku VAT nie kwalifikowały się do wkładu finansowego z EFRR.
Żądania stron
Pismem, które wpłynęło do sekretariatu Sądu w dniu 14 czerwca 2019 r., Republika Włoska wniosła niniejszą skargę. Republika Włoska wnosi do Sądu o:
–
stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim wyłącza ona z finansowania z EFRR koszty poniesione przez beneficjenta z tytułu podatku VAT;
–
obciążenie Komisji kosztami postępowania.
Komisja wnosi do Sądu o:
–
oddalenie skargi jako bezzasadnej;
–
obciążenie Republiki Włoskiej kosztami postępowania.
Republika Czeska i Królestwo Hiszpanii wnoszą do Sądu o:
–
uwzględnienie skargi Republiki Włoskiej;
–
obciążenie Komisji kosztami postępowania.
Co do prawa
Na poparcie skargi Republika Włoska podnosi zasadniczo trzy zarzuty, dotyczące, po pierwsze, naruszenia art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, po drugie, naruszenia art. 9, 11, 13, 28, 206 i 250 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (
Dz.U. 2006, L 347, s. 1
, zwanej dalej „dyrektywą VAT”), a także art. 4 ust. 2 TUE, i po trzecie, naruszenia art. 61 ust. 8 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
W niniejszej sprawie Sąd uważa za właściwe zbadanie w pierwszej kolejności zarzutu dotyczącego naruszenia art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
W ramach tego zarzutu Republika Włoska, popierana przez Republikę Czeską i Królestwo Hiszpanii, podnosi, że w przeciwieństwie do art. 3 rozporządzenia Rady (WE) nr 1084/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego Fundusz Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1164/94 (
Dz.U. 2006, L 210, s. 79
) i w przeciwieństwie do art. 7 rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (
Dz.U. 2006, L 210, s. 1
) art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 zawiera ścisłe odesłanie do przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, co oznaczałoby, że od tej pory jedynie wydatki na poczet podatku VAT podlegające zwrotowi w rozumieniu szczególnych przepisów podatkowych mogą zostać wyłączone z kosztów kwalifikowalnych. Natomiast inne formy odzyskania pomocy, które nie mają charakteru specyficznie podatkowego ani nie mają podstawy w przepisach krajowych w dziedzinie podatku VAT, nie mogą powodować wyłączenia z podatku VAT kosztów kwalifikowalnych do wkładu finansowego z EFRR.
Republika Włoska podkreśla zatem zasadniczo, że ministerstwo rozwoju gospodarczego, które posiada status beneficjenta wkładu finansowego EFRR, nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, który musi uiścić od transakcji związanych z budową pasywnej infrastruktury sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu, w związku z czym, ponieważ podatku VAT nie można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, Komisja nie mogła zgodnie z prawem wyłączyć go z kosztów kwalifikowalnych.
Komisja twierdzi, że zarzut ten nie jest zasadny z uwagi na trzy podstawy przedstawione w zaskarżonej decyzji i powtórzone w pkt 22–26 powyżej.
Po pierwsze, Komisja zwraca uwagę, że możliwość odzyskania podatku VAT, o której mowa w art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, odnosi się do pojęcia znacznie szerszego niż możliwość odliczenia podatku VAT oraz że choć ministerstwo rozwoju gospodarczego nie posiada w rzeczywistości statusu podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy VAT, to pozostaje faktem, że ministerstwo to było jednak uprawnione do odzyskania VAT w rozumieniu art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
Zdaniem Komisji art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 należy zatem interpretować w związku z art. 65 tego rozporządzenia, dotyczącym kwalifikowalnych wydatków, z którego wynika, że jedynie wydatki stanowiące rzeczywiste i ostateczne obciążenie dla beneficjenta kwalifikują się do wkładu z funduszy strukturalnych.
W tym kontekście istnieją dwa przypadki, w których VAT nie stanowi rzeczywistego i ostatecznego wydatku dla beneficjenta, a mianowicie, z jednej strony, w sytuacji gdy beneficjent może odliczyć VAT zgodnie z przepisami tytułu X dyrektywy VAT, a z drugiej strony – gdy mimo że beneficjent nie może odliczyć podatku VAT, poniesione wydatki mogą jednak zostać odzyskane w inny sposób, czy to poprzez mechanizm kompensacyjny regulowany przepisami innymi niż przepisy dotyczące VAT, czy też w przypadku, gdy VAT zapłacony przy budowie współfinansowanej infrastruktury jest odzyskiwany z dochodów uzyskanych z zarządzania tą infrastrukturą, jak ma to miejsce w niniejszym przypadku.
W szczególności Komisja podkreśla, że faza budowy i faza użytkowania infrastruktury nie mogą być oddzielone z technicznego, organizacyjnego i instytucjonalnego punktu widzenia oraz że w niniejszej sprawie podatek VAT naliczony od robót budowlanych związanych z budową infrastruktury jest rzeczywiście odzyskiwany, ponieważ jest neutralizowany należnym podatkiem VAT pobieranym od opłat koncesyjnych za użytkowanie infrastruktury.
Komisja jest zdania, że inna interpretacja byłaby sprzeczna z celem art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, ponieważ umożliwiałaby beneficjentowi dwukrotny zwrot podatku VAT, którego na podstawie przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT nie może on odliczyć: po raz pierwszy dzięki krajowemu mechanizmowi rekompensaty lub dzięki podatkowi VAT stosowanemu do przychodów, a po raz drugi dzięki wkładowi z funduszy strukturalnych.
W przedmiocie wykładni art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013
Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem dokonywaniu wykładni przepisu prawa Unii należy uwzględniać nie tylko jego brzmienie, lecz także jego kontekst oraz cele uregulowania, którego jest on częścią, w szczególności genezę tego uregulowania (zob. wyrok z dnia 11 lipca 2018 r., E LATS,
C‑154/17
,
EU:C:2018:560
, pkt
i przytoczone tam orzecznictwo).
Na wstępie należy przypomnieć, że na mocy między innymi art. 174–176 TFUE w rozporządzeniu nr 1303/2013 ustanowiono, ze skutkiem od 1 stycznia 2014 r., wspólne zasady mające zastosowanie do „europejskich funduszy strukturalnych i inwestycyjnych” (zwanych dalej „EFSI”), których częścią jest EFRR, oraz przepisy ogólne mające zastosowanie do EFRR.
W szczególności z art. 100 rozporządzenia nr 1303/2013 wynika, możliwe jest wsparcie z EFRR dla dużego projektu zdefiniowanego jako operacja obejmującej szereg robót, działań lub usług służąca wykonaniu niepodzielnego zadania o sprecyzowanym charakterze gospodarczym lub technicznym, która posiada jasno określone cele i której całkowite koszty kwalifikowalne przekraczają kwotę 50000000 EUR, pod warunkiem że ów duży projekt stanowi część jednego lub kilku programów operacyjnych, które zostały przedstawione w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu i zatrudnienia” i które zostały zatwierdzone przez Komisję.
W tym kontekście art. 102 rozporządzenia nr 1303/2013 nakłada na Komisję, w celu ustalenia, czy wybór dużego projektu przez instytucję zarządzającą jest uzasadniony, obowiązek oceny tego dużego projektu na podstawie określonych informacji wymienionych w art. 101 tego rozporządzenia, w szczególności jego całkowitego kosztu i całkowitego kosztu kwalifikowalnego.
Co się tyczy art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, przepis ten, zawarty w rozdziale III tytułu VII części drugiej tego rozporządzenia, określa szczególne warunki kwalifikowalności, w świetle których wydatki związane z daną transakcją należy oceniać z perspektywy skorzystania z pomocy z EFRR. Tym samym, poza warunkami kwalifikowalności określonymi na podstawie przepisów krajowych zgodnie z art. 65 ust. 1 tego rozporządzenia, jego art. 69 zawiera szczególne zasady kwalifikowalności w odniesieniu do dotacji i pomocy zwrotnej. W szczególności art. 69 ust. 3 lit. c) wyłącza podatek od wartości dodanej (VAT) z kosztów kwalifikowalnych do tego typu wkładu z EFSI, z wyjątkiem podatku, którego nie można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT.
W pierwszej kolejności – art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 przewiduje, że jeżeli wkład z EFSI ma, jak w niniejszej sprawie, charakter dotacji, podatek VAT należny od dostawy dotowanych towarów lub świadczenia dotowanych usług jest wyłączony z kosztów kwalifikowalnych do wkładu, chyba że podatku tego nie można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT.
W tym względzie należy stwierdzić, że zasada ta jest w pełni zgodna z wymogiem należytego zarządzania finansami ustanowionym w art. 317 TFUE, który leży u podstaw wdrożenia funduszy strukturalnych (zob. podobnie wyrok z dnia 25 stycznia 2018 r., Włochy/Komisja,
T‑91/16
, niepublikowany,
EU:T:2018:30
, pkt
). Włączenie podatku VAT do kosztów kwalifikowalnych do wkładu z EFSI, takiego jak dotacja, powodowałoby bowiem bezpodstawne wzbogacenie na rzecz beneficjenta tego wkładu, gdyby po zapłaceniu VAT należnego od dostawy dotowanych towarów lub świadczenia dotowanych usług beneficjent był w stanie odzyskać ten podatek VAT na mocy przepisów krajowych.
Pozostaje jednak faktem, że art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 skutkuje również włączeniem do kosztów kwalifikowalnych do dotacji z EFSI wydatków związanych z podatkiem VAT należnym od dotowanej transakcji, jeżeli podatku tego nie można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT.
Wyłączenie podatku VAT z kosztów kwalifikowalnych do dotacji z EFSI, w sytuacji gdy podatku tego nie można odzyskać, skutkowałoby zwiększeniem udziału finansowego beneficjenta EFSI, a zatem mogłoby stać na przeszkodzie realizacji transakcji, które fundusze te mają finansować.
W tym zakresie z łącznej lektury art. 174 akapit drugi TFUE i art. 176 akapit pierwszy TFUE wynika, że fundusze strukturalne i inne instrumenty finansowe Unii przyczyniające się do spójności gospodarczej, społecznej i terytorialnej mają na celu w szczególności zmniejszenie dysproporcji w poziomach rozwoju różnych regionów oraz zacofania regionów najmniej uprzywilejowanych. Cel ten został przypomniany między innymi w motywie 1 rozporządzenia nr 1303/2013 i powinien być uwzględniany przez państwa członkowskie w trakcie realizowania inwestycji współfinansowanych z ww. funduszy i instrumentów (zob. wyrok z dnia 19 grudnia 2012 r., GAMP,
C‑579/11
,
EU:C:2012:833
, pkt
i przytoczone tam orzecznictwo).
W konsekwencji – przewidując, że podatek VAT nie stanowi kosztu kwalifikowalnego do wkładu z EFSI, który ma w szczególności charakter dotacji, chyba że podatku VAT nie można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT – art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 zapewnia prawidłowe funkcjonowanie mechanizmów spójności gospodarczej, społecznej i terytorialnej ustanowionych w tym rozporządzeniu.
W drugiej kolejności – z brzmienia art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 wynika, że możliwość odzyskania podatku VAT stanowiąca przeszkodę dla jego włączenia do całkowitego kosztu kwalifikowalnego do dotacji z EFSI winna być przewidziana przez przepisy w dziedzinie VAT danego państwa członkowskiego.
W tym względzie należy zauważyć, że brzmienie tego przepisu różni się od brzmienia wcześniejszych zasad określonych w odniesieniu do wkładów z EFRR przez zasadę nr 7 pkt 1 załącznika do rozporządzenia Komisji (WE) nr 448/2004 z dnia 10 marca 2004 r. zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1685/2000 ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) nr 1260/1999 w odniesieniu do warunków, jakie muszą spełniać wydatki na działanie współfinansowane z funduszy strukturalnych i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1145/2003 (
Dz.U. 2004, L 72, s. 66
), a następnie przez art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006.
Przepisy te, które były uchylone w chwili przyjęcia zaskarżonej decyzji, przewidywały bowiem, że podatek VAT nie stanowi wydatku kwalifikowalnego do wkładu z EFRR, jeżeli wydatek ten w odniesieniu do zasady nr 7 pkt 1 załącznika do rozporządzenia nr 448/2004 „podlega zwrotowi, przy zastosowaniu jakichkolwiek środków”, a w odniesieniu do art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006 „podlega zwrotowi”.
Natomiast z brzmienia art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 jasno wynika, że możliwość odzyskania podatku VAT może być oceniana jedynie w świetle przepisów prawa krajowego w dziedzinie podatku VAT.
Prawdą jest, że w projekcie rozporządzenia nr 1303/2013 [SEC(2011) 1141 wersja ostateczna i SEC(2011) 1142 wersja ostateczna] Komisja zaproponowała ograniczenie kwalifikowalności podatku VAT do sytuacji, w której podatku tego, po pierwsze, nie można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, a po drugie, podatek ten został zapłacony przez beneficjenta innego niż podmiot niebędący podatnikiem w rozumieniu dyrektywy VAT, pod warunkiem że podatek ten nie został wykazany w ramach dostawy elementów infrastruktury.
Jednakże, po pierwsze, w opinii dotyczącej tego projektu (
Dz.U. 2012, C 225, s. 58
) Komitet Regionów uznał, że jeśli w przypadku wszystkich projektów wdrażanych przez instytucje sektora publicznego podatek VAT, którego nie można odzyskać, będzie zaliczany do wydatków niekwalifikowalnych, zwiększy to znacznie poziom współfinansowania krajowego i narazi na szwank zdolność jednostek samorządu terytorialnego na poziomie regionalnym i lokalnym do realizacji projektów.
Po drugie, brzmienie art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 wynika z poprawki nr 255 Parlamentu Europejskiego do projektu rozporządzenia, o którym mowa w pkt 56 powyżej. Zdaniem Komisji ds. Rolnictwa i Rozwoju Obszarów Wiejskich Parlamentu poprawka ta była uzasadniona tym, by „nie obciążać jeszcze bardziej budżetów jednostek publicznych, które bez uwzględnienia podatku VAT ryzykują, że realizacja ich działań będzie zagrożona, a ostatecznie także sama skuteczność polityki, którą starają się wspierać”.
Prawdą jest, że Komisja Rolnictwa i Rozwoju Obszarów Wiejskich Parlamentu wskazała, że zmiana ta stanowi kontynuację poprzednich okresów programowania. Jednakże wbrew temu, co twierdzi Komisja, wskazana w ten sposób ciągłość ma na celu ustosunkowanie się do propozycji Komisji, aby po prostu wyłączyć możliwość jakiegokolwiek przejmowania ciężaru podatku VAT poniesionego przez podmioty prawa publicznego, jak wynika z opinii Komisji ds. Rolnictwa i Rozwoju Obszarów Wiejskich, której fragment został wspomniany w pkt 58 powyżej. Nie chodziło zatem o zachowanie wcześniejszego systemu, zgodnie z którym podatek VAT, który mógł zostać odzyskany przy zastosowanie jakichkolwiek środków, powinien był zostać wyłączony z wkładów z EFSI.
W konsekwencji brzmienie oraz geneza art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 odzwierciedlają zamiar prawodawcy Unii, by ograniczyć zakres stosowania normy dotyczącej niekwalifikowalności podatku VAT, przewidzianej uprzednio w art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006.
I tak art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 ogranicza obecnie niekwalifikowalność podatku VAT do wkładów z EFRR, które mają w szczególności charakter dotacji, tylko do sytuacji, w której podatek ten można odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, a nie, jak podnosi Komisja, przy zastosowanie jakichkolwiek środków.
W trzeciej kolejności należy stwierdzić, że istnieje różnica terminologiczna między wyrażeniem „podatek VAT, który można odzyskać”, o którym mowa w art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, a wyrażeniem „podatek VAT, który podlega odliczeniu”, które figuruje w szczególności w art. 167, 168a, 188, 226, 295 i 310 dyrektywy VAT.
W ten sposób, wbrew temu, co twierdzi Republika Włoska, możliwość odzyskania podatku VAT przez beneficjenta wkładu finansowego z EFSI nie odpowiada ściśle prawu do odliczenia przysługującemu podatnikowi na podstawie dyrektywy VAT (zob. analogicznie wyroki: z dnia 20 września 2012 r., Węgry/Komisja,
T‑89/10
, niepublikowany,
EU:T:2012:451
, pkt
; z dnia 20 września 2012 r., Węgry/Komisja,
T‑407/10
, niepublikowany,
EU:T:2012:453
, pkt
).
Niemniej jednak z art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 wynika, że prawo do odliczenia podatku VAT stanowi sposób odzyskania, który stoi na przeszkodzie włączeniu podatku VAT do kosztów kwalifikowalnych do wkładu z EFSI, czego zresztą żadna ze stron nie kwestionuje.
Zgodnie bowiem z utrwalonym orzecznictwem prawo do odliczenia, które stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT, jest wykonywane bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku i ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w zakresie ciężaru podatkowego neutralność jakiejkolwiek działalności gospodarczej, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu podatkiem VAT. W zakresie, w jakim podatnik działający w takim charakterze w chwili nabycia towarów lub usług używa tych towarów lub usług na potrzeby opodatkowanych transakcji, jest on uprawniony do odliczenia podatku VAT podlegającego zapłacie lub zapłaconego z tytułu tych towarów lub usług (zob. wyrok z dnia 14 września 2017 r., Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments,
C‑132/16
,
EU:C:2017:683
, pkt
–
i przytoczone tam orzecznictwo).
W kontekście rozporządzenia nr 1303/2013 gwarantowane przez dyrektywę VAT prawo do odliczenia VAT umożliwia zatem beneficjentowi dotacji z EFSI, jeżeli beneficjent ten jest podatnikiem w rozumieniu tej dyrektywy, odzyskanie podatku VAT, który uprzednio zapłacił on przy dostawie dotowanych towarów lub świadczeniu dotowanych usług.
W konsekwencji o ile wyrażenie „podatek VAT, który można odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego VAT” obejmuje siłą rzeczy podatek VAT podlegający odliczeniu, o tyle nie może się ono ograniczać wyłącznie do tego przypadku, ponieważ inne możliwości odzyskania przewidziane w prawie krajowym w dziedzinie podatku VAT mogą również stanowić przeszkodę dla uwzględnienia podatku VAT w ramach wkładu z EFSI.
W czwartej i ostatniej kolejności – prawdą jest, że podobnie jak art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006 i art. 3 lit. e) rozporządzenia nr 1084/2006, na których w szczególności opiera się art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, nie określa jednostki lub osoby, z punktu widzenia których należy oceniać możliwość odzyskania podatku VAT.
Jednakże z art. 65 ust. 2 rozporządzenia nr 1303/2013 wynika, że wydatki kwalifikują się do wkładu z EFSI, jeżeli zostały poniesione przez beneficjenta takiego wkładu i zapłacone w odpowiednim okresie. W związku z tym tylko wydatki poniesione i zapłacone przez tego beneficjenta mogą być uznane za kwalifikowalne koszty danego projektu. Pojęcie „beneficjenta” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 10 tego rozporządzenia jako podmiot publiczny lub prywatny, który jest odpowiedzialny za inicjowanie lub inicjowanie i wdrażanie operacji.
Zgodnie z tym, co Trybunał orzekł już w odniesieniu do rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (
Dz.U. 2006, L 210, s. 25
) oraz rozporządzenia nr 1084/2006 (wyrok z dnia 20 września 2012 r., Węgry/Komisja,
T‑89/10
, niepublikowany,
EU:T:2012:451
, pkt
), należy uznać, że w kontekście rozporządzenia nr 1303/2013 w odniesieniu do kwestii kwalifikowalności podatku VAT rozporządzenie to odwołuje się do osoby beneficjenta interwencji z EFSI.
Ponadto należy również zauważyć, że w ramach prac przygotowawczych, które doprowadziły do przyjęcia rozporządzenia nr 1080/2006, Rada przyjęła w dniu 12 czerwca 2006 r. wspólne stanowisko w sprawie projektu rozporządzenia Komisji dotyczącego EFRR, zgodnie z którym podatek VAT niepodlegający zwrotowi „rzeczywiście i ostatecznie poniesiony przez beneficjenta” należy uznać za kwalifikujący się wydatek do celów obliczenia wkładu z funduszy. W komunikacie skierowanym do Parlamentu Europejskiego w dniu 13 czerwca 2006 r. Komisja wskazała, że jest przychylna temu wspólnemu stanowisku.
To w tym kontekście prawodawca Unii przyjął art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006, który przewidywał, że podatek VAT podlegający zwrotowi nie stanowi wydatku kwalifikowalnego do wkładu z EFRR.
Tymczasem z prac przygotowawczych prowadzących do przyjęcia rozporządzenia nr 1303/2013 w żaden sposób nie wynika, że wyznaczenie jednostki lub osoby, z punktu widzenia których należy oceniać podlegający zwrotowi charakter podatku VAT, czyli beneficjenta wkładu z EFSI, zostałoby zmienione w stosunku do wskazania podmiotu lub osoby, które przyjął w szczególności art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006.
W konsekwencji jeżeli podatek VAT należny z tytułu realizacji transakcji dotowanej przez EFSI jest rzeczywiście i ostatecznie pokrywany przez beneficjenta tej dotacji i jeżeli ów podatek VAT może on odzyskać na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, rzeczony podatek VAT nie może zostać uwzględniony w kosztach kwalifikowalnych do tej dotacji.
To właśnie w świetle całości powyższych rozważań należy zbadać trzy podstawy, na których opiera się zaskarżona decyzja, w odniesieniu do których Republika Włoska twierdzi, że wszystkie opierają się na naruszeniu art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
W przedmiocie pierwszej podstawy, dotyczącej faktu, że ministerstwo rozwoju gospodarczego jest częścią administracji centralnej państwa włoskiego
Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z motywem 25 zaskarżonej decyzji ministerstwo rozwoju gospodarczego posiada status beneficjenta wkładu finansowego z EFRR w rozumieniu definicji określonej w art. 2 pkt 10 rozporządzenia nr 1303/2013.
Ponadto w art. 2 pkt 9 tego rozporządzenia termin „operacja” został zdefiniowany jako „projekt, umow[a], przedsięwzięcie lub grup[a] projektów wybrane przez instytucje zarządzające danych programów lub na ich odpowiedzialność, przyczyniające się do realizacji celów priorytetu lub priorytetów”.
Ponadto strony nie kwestionują tego, że budowa przez spółkę Open Fiber, za wynagrodzeniem, infrastruktury takiej jak sieć ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu stanowiła odpłatną dostawę towaru na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika podatku VAT działającego w takim charakterze, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, oraz że ciężar podatku VAT związany z kosztami budowy tej sieci spoczywa na beneficjencie wkładu z EFRR, mianowicie na ministerstwu rozwoju gospodarczego.
Jeśli chodzi o uzasadnienie zawarte w motywie 30 zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym podatku VAT zapłaconego przez ministerstwo rozwoju gospodarczego ministerstwu gospodarki i finansów nie można uznać za koszt poniesiony przez centralną administrację państwa włoskiego, Komisja wyjaśnia, że uwzględniła fakt, iż ministerstwo rozwoju gospodarczego jest finansowane z budżetu państwa, który jest zasilany w szczególności przez zasoby pochodzące z poboru podatku VAT.
Jednakże, po pierwsze, z dowodów zgromadzonych w aktach sprawy w żaden sposób nie wynika, że wydatki na poczet podatku VAT poniesione przez ministerstwo rozwoju gospodarczego w związku z realizacją dużego projektu z zakresu łączności są przedmiotem rekompensaty budżetowej ze strony ministerstwa gospodarki i finansów, z takim skutkiem, że nie wykazano, by beneficjent wkładu z EFRR odzyskiwał VAT w taki sposób.
Po drugie, przy założeniu nawet, że taka rekompensata budżetowa istnieje, Komisja nie wykazała, iż ma ona charakter odzyskania zgodnie z przepisami krajowymi w dziedzinie podatku VAT.
Tymczasem, jak wynika z brzmienia art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013 i jak wskazano w pkt 52–61 powyżej, niekwalifikowalność podatku VAT do wkładu z EFRR jest ograniczona wyłącznie do sytuacji, w której beneficjent zobowiązany do zapłaty tego podatku może odzyskać go na mocy krajowych przepisów w dziedzinie podatku VAT, a nie – wbrew temu, co twierdzi Komisja – w przypadku gdy podatek VAT jest możliwy do odzyskania przy zastosowanie jakichkolwiek środków.
Ponadto nie można uwzględnić podstawy wskazanej w motywie 30 zaskarżonej decyzji, ponieważ skutkowałoby to systematycznym wyłączeniem podatku VAT z kosztów kwalifikowalnych do wkładu z EFRR, w przypadku gdy beneficjent wchodzi w skład centralnej administracji państwa członkowskiego, takiej jak departament w ministerstwie, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie.
Poza tym, że taka wykładnia nie wynika w żaden sposób z brzmienia art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013, prowadzi ona również do nierównego traktowania podmiotów prawa publicznego mogących korzystać z EFSI, z naruszeniem art. 2 pkt 10 tego rozporządzenia, który włącza do definicji pojęcia beneficjenta podmioty publiczne, bez względu na fakt, że podmioty te należą do administracji centralnej państwa członkowskiego lub posiadają odrębną i autonomiczną osobowość prawną w państwie członkowskim, którego struktury są częścią.
W konsekwencji, opierając się na uzasadnieniu zawartym w motywie 30 zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym zapłaty przez ministerstwo rozwoju gospodarczego podatku VAT na rzecz ministerstwa gospodarki i finansów nie można uznać za koszt poniesiony przez administrację centralną państwa włoskiego, Komisja naruszyła art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
W przedmiocie drugiej podstawy, dotyczącej faktu, że ciężar podatku VAT nie spoczywał na ministerstwie rozwoju gospodarczego
W motywie 31 zaskarżonej decyzji Komisja stwierdziła co do zasady, że wydatki na poczet podatku VAT poniesione w związku z budową sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu można przypisać spółce Infratel, działającej jako spółka wewnętrzna ministerstwa rozwoju gospodarczego, a nie samemu ministerstwu. Zgodnie z dyrektywą VAT podatek nie jest należny w ramach „transakcji wewnętrznej”, w związku z czym faktury wystawione przez spółkę Infratel ministerstwu nie powinny zawierać podatku VAT. Ponadto ponieważ spółka Infratel miała status podatnika podatku VAT, mogła odliczyć rozpatrywany podatek VAT.
Tytułem wstępu należy wskazać, że we wniosku o przyznanie wkładu finansowego z EFRR organy włoskie wskazały, że całość finansowania dużego projektu z zakresu łączności, czyli nie tylko wydatki kapitałowe, które obejmują koszty nabycia aktywów takich jak infrastruktura, ale również koszty operacyjne, jest zarządzana za pośrednictwem spółki Infratel, bez doprecyzowania, że spółka ta nie będzie płatnikiem VAT
Jednakże w tym samym wniosku wskazano, że ministerstwo rozwoju gospodarczego przejmuje na siebie koszty operacyjne, które zgodnie z umową programową zawartą w dniu 20 października 2015 r. między tym ministerstwem, Agenzia nazionale per l’attrazione degli investimenti e lo sviluppo d’impresa (krajową agencją rozwoju inwestycji i przedsiębiorczości) a spółką Infratel zwykle obejmują podatki.
Ponadto organy włoskie wyraźnie wyjaśniły, że włączyły podatek VAT do kosztów kwalifikowalnych, ponieważ podatek ten zostanie zapłacony przez beneficjenta, czyli przez ministerstwo rozwoju gospodarczego.
Jak wynika bowiem z pkt 15 powyżej i z odpowiedzi Republiki Włoskiej na środki organizacji postępowania, w miarę postępu robót budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu koncesjonariusz, spółka Open Fiber, musiał wystawić faktury odpowiadające kosztom tych robót, włączając podatek VAT do kwot płatnych przez spółkę Infratel, która zobowiązana była zapłacić jedynie kwotę tych faktur bez VAT.
Ze swej strony ministerstwo rozwoju gospodarczego było zobowiązane do zapłaty bezpośrednio ministerstwu gospodarki i finansów części tych faktur odpowiadającej podatkowi VAT, zgodnie z odstępstwem dotyczącym mechanizmem podzielonej płatności podatku VAT, o którym mowa w pkt 15 powyżej, zgodnie z którym podatek VAT należny z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz organów władzy publicznej miał być wpłacany bezpośrednio przez te organy na odrębny, zablokowany rachunek bankowy organów podatkowych.
W tych okolicznościach należy stwierdzić, że zgodnie ze strukturą instytucjonalną przyjętą przez organy włoskie w celu realizacji dużego projektu w zakresie łączności, którego Komisja nie kwestionuje, ciężar podatku VAT związany z kosztami budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu spoczywał na beneficjencie wkładu z EFRR, a mianowicie ministerstwie rozwoju gospodarczego, a nie na spółce Infratel.
Tymczasem w motywie 31 zaskarżonej decyzji Komisja uznała, że podatek VAT nie jest należny w ramach „transakcji wewnętrznych”, tak że spółka Infratel mogła zapłacić podatek VAT związany z kosztami budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu zamiast ministerstwa rozwoju gospodarczego i mogła go odliczyć w późniejszym czasie.
Tak więc zdaniem Komisji wydatki, jakie stanowi podatek VAT spowodowany kosztami budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu, nie mają charakteru niewątpliwego obciążenia finansowego dla beneficjenta wkładu z EFRR. Wynika z tego, że podatek VAT nie stanowi dla beneficjenta kosztu kwalifikowalnego.
Jednakże, po pierwsze, należy stwierdzić, że pojęcia „transakcji wewnętrznej” i „spółki wewnętrznej” nie są przewidziane w dyrektywie VAT. Komisja nie powołała się również na przepisy prawa włoskiego w dziedzinie podatku VAT, które definiowałyby lub wykorzystywały takie pojęcia.
Ogólniej rzecz ujmując, Komisja nie wykazała, że spółka Infratel, jako spółka prawnie odrębna od ministerstwa rozwoju gospodarczego, nie miała obowiązku przerzucania na nie podatku VAT.
Po drugie, w zakresie, w jakim Komisja zamierzała powołać się na art. 11 dyrektywy VAT, prawdą jest, że przepis ten przewiduje w akapicie pierwszym, iż każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na jego terytorium, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.
Jednakże taki przepis ma charakter warunkowy, ponieważ zakłada stosowanie przepisów krajowych określających konkretny zakres takich związków pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym między danymi osobami (zob. analogicznie wyrok z dnia 16 lipca 2015 r., Larentia + Minerva i Marenave Schiffahrt,
C‑108/14 i C‑109/14
,
EU:C:2015:496
, pkt
). Ponadto, jak podnosi Republika Włoska i czemu Komisja nie zaprzeczyła, uprawnienie przewidziane w tym przepisie nie zostało wykonane w przepisach włoskich w odniesieniu do podmiotów takich jak ministerstwo rozwoju gospodarczego i spółka Infratel, które stanowią dwa odrębne podmioty prawne.
W każdym wypadku Komisja nie mogła zatem uznać, że transakcje między spółką Infratel a ministerstwem rozwoju gospodarczego były realizowane pomiędzy dwoma podmiotami stanowiącymi jednego podatnika w rozumieniu art. 11 dyrektywy VAT, co pozwoliłoby temu ministerstwu na przerzucenie na spółkę Infratel podatku VAT należnego z tytułu budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu.
Po trzecie, prawdą jest, jak podkreśla Komisja, że decyzja o podziale dochodów i wydatków pomiędzy różne podmioty publiczne należące do tego samego państwa członkowskiego, a także między większą liczbę osób odpowiedzialnych za projekt nie może zmienić oceny kwalifikowalnego charakteru wydatków, w szczególności podatku VAT zapłaconego z tytułu realizacji tego projektu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 września 2012 r., Węgry/Komisja,
T‑407/10
, niepublikowany,
EU:T:2012:453
, pkt
).
Wystarczy jednak zauważyć, że w niniejszej sprawie decyzja organów włoskich o nieskorzystaniu z usług spółki Infratel nie miałaby żadnego wpływu na zapłatę przez ministerstwo rozwoju gospodarczego podatku VAT, który zostałby następnie zafakturowany bezpośrednio przez spółkę Open Fiber z tytułu prac związanych z budową sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu.
Ponadto Komisja nie wykazała – ani nawet nie twierdzi – że struktura instytucjonalna przyjęta przez organy włoskie w celu realizacji dużego projektu w zakresie łączności była nieprawidłowa w świetle zasad określonych w dyrektywie VAT, ponieważ nakłada ostateczny ciężar podatku VAT na ministerstwo rozwoju gospodarczego.
W konsekwencji druga podstawa zaskarżonej decyzji – dotycząca faktu, że ciężar podatku VAT w zakresie robót budowlanych związanych z budową sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu spoczywał wyłącznie na spółce Infratel, jako spółce wewnętrznej ministerstwa rozwoju gospodarczego – również narusza art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
W przedmiocie trzeciej podstawy, dotyczącej zneutralizowania podatku VAT należnego od robót budowlanych związanych z budową sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu podatkiem VAT pobieranym od opłat koncesyjnych
W motywie 32 zaskarżonej decyzji Komisja uznała zasadniczo, że opłaty za koncesję na użytkowanie sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu uiszczane przez koncesjonariusza na rzecz spółki Infratel jako instytucji zamawiającej podlegają podatkowi VAT, który został uiszczony bezpośrednio przez koncesjonariusza włoskiej administracji podatkowej, zgodnie z mechanizmem podzielonej płatności. Podatek VAT naliczony od prac związanych z budową tej sieci zostałby zatem zneutralizowany przez należny podatek VAT od rzeczonych opłat i w związku z tym, byłby faktyczni i teoretycznie możliwy do odzyskania.
W niniejszej sprawie należy stwierdzić, że podstawa ta, dotycząca neutralizacji podatku VAT należnego od robót budowlanych dzięki podatkowi VAT pobieranemu przez spółkę Infratel od opłat koncesyjnych, nie odnosi się do ministerstwa rozwoju gospodarczego, które jest beneficjentem wkładu EFRR w zakresie realizacji dużego projektu w dziadzinie łączności. W związku z tym podstawa ta nie może posłużyć jako dowód na okoliczność, że ministerstwo to jest w stanie odzyskać, na podstawie przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, podateku VAT, który ciąży na nim za faktury dotyczące fazy budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu.
Z akt sprawy wynika bowiem, że w miarę postępu robót budowlanych tej sieci spółka Infratel miała zapłacić jedynie bez podatku kwoty, na które opiewały faktury wystawione przez spółkę Open Fiber, podczas gdy ministerstwo rozwoju gospodarczego musiało zapłacić część tych kwot odpowiadającą podatkowi VAT bezpośrednio na rzecz organów podatkowych.
Ponadto, jak wskazuje Republika Włoska, a czemu Komisja nie zaprzecza, ministerstwo rozwoju gospodarczego nie jest uważane za podatnika w związku z działalnością lub transakcjami dokonywanymi w ramach wykonywania funkcji instytucjonalnych, takich jak realizacja dużego projektu z zakresu łączności, ponieważ wykonuje te czynności lub transakcje jako organ władzy publicznej, zgodnie z art. 13 dyrektywy VAT, który został transponowany do włoskiego porządku prawnego przez art. 4 decreto del Presidente delle Repubblica n. 633 – Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (dekret prezydenta republiki nr 633 w sprawie ustanowienia i uregulowania podatku od wartości dodanej) z dnia 26 października 1972 r. (dodatek zwyczajny do GURI nr 292 z dnia 11 listopada 1972 r.).
W związku z tym ministerstwo rozwoju gospodarczego nie było uprawnione do odliczenia podatku VAT związanego z kosztami budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu na zasadach określonych w art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT i w art. 19 ust. 1 dekretu prezydenta republiki nr 633 z dnia 26 października 1972 r.
Ponadto z dokumentów zawartych w aktach sprawy nie wynika, by ministerstwo rozwoju gospodarczego mogło pośrednio odzyskać, choćby częściowo, podatek VAT należny od spółki Open Fiber z tytułu opłat koncesyjnych w fazie prowadzenia działalności gospodarczej w ramach sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu, tak by można było uznać, że ministerstwo to nie ponosi rzeczywistego i ostatecznego ciężaru tych wydatków.
W tym względzie sama okoliczność, że spółka Infratel jest spółką kapitałową będącą pośrednio własnością państwa włoskiego i przez to państwo kontrolowaną, nie wystarcza do wykazania istnienia mechanizmu pośredniego zwrotu podatku VAT na rzecz ministerstwa rozwoju gospodarczego.
W każdym wypadku, nawet przy założeniu, że taki mechanizm istnieje lub mógłby zostać wprowadzony między ministerstwem rozwoju gospodarczego a spółką Infratel, wydatki na poczet podatku VAT, do których zapłaty jest zobowiązane to ministerstwo w związku z fazą budowy sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu, mogłyby zostać wyłączone z całkowitych kosztów kwalifikowalnych do wkładu z EFRR tylko wtedy, gdyby to pośrednie odzyskanie podatku VAT za pośrednictwem spółki Infratel było przewidziane przez włoskie przepisy w dziedzinie podatku VAT, czego Komisja nawet nie twierdzi
W tym względzie Komisja bezzasadnie powołuje się na rozwiązanie przyjęte przez Sąd w wyrokach z dnia 20 września 2012 r., Węgry/Komisja (
T‑89/10
, niepublikowanym,
EU:T:2012:451
) i z dnia 20 września 2012 r., Węgry/Komisja (
T‑407/10
, niepublikowanym,
EU:T:2012:453
).
W obu przypadkach Sąd oddalił skargi o stwierdzenie nieważności decyzji Komisji wyłączających podatek VAT z wydatków kwalifikowalnych do objęcia wkładami z EFRR i Funduszu Spójności.
Jednakże, po pierwsze, do obu decyzji Komisji zastosowanie miało w szczególności rozporządzenie nr 1084/2006, którego art. 3 lit. e), podobnie jak art. 7 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 1080/2006, wyłączał podatek VAT podlegający zwrotowi z wydatków kwalifikowalnych do pomocy z Funduszu Spójności, bez konieczności ustalania, czy zasady odzyskiwania wynikają z zastosowania ustawodawstwa krajowego w dziedzinie VAT.
Po drugie, w obu sprawach leżących u podstaw wyroków przywołanych w pkt 112 powyżej beneficjent wziął pod uwagę pojedyncze zarządzanie finansami etapów budowy i eksploatacji projektów rozpatrywanych w tych sprawach i przeprowadził analizę kosztów/korzyści, która jest właściwa dla projektów generujących zyski.
W niniejszej sprawie, jak przypomniano w pkt 6 powyżej, wsparcie udzielane z EFRR na rzecz dużego projektu w zakresie łączności stanowi pomoc państwa zgodną z rynkiem wewnętrznym, jak wynika z indywidualnej weryfikacji potrzeb finansowych przeprowadzonej przez Komisję zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie w dziedzinie pomocy państwa.
Tymczasem, jak słusznie wskazuje Republika Włoska, z art. 61 ust. 8 rozporządzenia nr 1303/2013 w brzmieniu znajdującym zastosowanie w dniu przyjęcia zaskarżonej decyzji wynika, że zasady dotyczące transakcji generujących przychody netto po ich zakończeniu nie mają zastosowania do transakcji, w odniesieniu do których wsparcie udzielone w ramach programu stanowi zgodną ze wspólnym rynkiem pomoc państwa, w przypadku gdy indywidualne sprawdzenie potrzeb finansowych miało miejsce zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie w dziedzinie pomocy państwa.
Wreszcie Komisja nie wykazała, że włoskie przepisy w dziedzinie podatku VAT przewidują inne mechanizmy odzyskiwania podatku VAT niż prawo do odliczenia ustanowione w dyrektywie VAT, umożliwiające podmiotom prawa publicznego, takim jak ministerstwo rozwoju gospodarczego, odzyskanie podatku VAT, który przedstawiają jako konsumenci końcowi.
W konsekwencji sama okoliczność, że opłaty koncesyjne za użytkowanie sieci ultraszerokopasmowego dostępu do Internetu płacone przez koncesjonariusza na rzecz spółki Infratel jako instytucji zamawiającej podlegają podatkowi VAT, pozostaje bez wpływu na rzeczywiste i ostateczne obciążenie ministerstwa rozwoju gospodarczego wydatkami na poczet podatku VAT związanego z realizacją dużego projektu w zakresie łączności. Ponieważ Komisja nie wykazała, że ministerstwo to mogło odzyskać ten wydatek na mocy przepisów krajowych w dziedzinie podatku VAT, trzecia podstawa zaskarżonej decyzji, sformułowana w jej motywie 32, również narusza art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013.
Z całości powyższych rozważań wynika, że trzy podstawy, na których opiera się zaskarżona decyzja, naruszają art. 69 ust. 3 lit. c) rozporządzenia nr 1303/2013. W konsekwencji należy stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji bez konieczności badania pozostałych zarzutów przedstawionych na poparcie skargi.
W przedmiocie kosztów
Zgodnie z art. 134 § 1 regulaminu postępowania przed Sądem kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ Komisja przegrała sprawę, zgodnie z żądaniem Republiki Włoskiej należy obciążyć ją kosztami postępowania.
Zgodnie z art. 138 ust. 1 regulaminu postępowania państwa członkowskie, które przystąpiły do sprawy w charakterze interwenienta, pokrywają własne koszty.

Z powyższych względów
SĄD (siódma izba)
orzeka, co następuje:

1)
Stwierdza się nieważność decyzji wykonawczej Komisji C(2019) 2652 final z dnia 3 kwietnia 2019 r. zatwierdzającej wkład finansowy do dużego projektu „Duży projekt krajowy łącza ultraszerokopasmowego – białe strefy”, wybranego w ramach programów operacyjnych „POR Abruzzo FESR 2014–2020”, „Basilicata”, „POR Calabria FESR FSE”, „Campania”, „POR Emilia Romagna FESR”, „POR Lazio FESR”, „POR Liguria FESR”, „POR Lombardia FESR”, „POR Marche FESR 2014–2020”, „POR Piemonte FESR”, „POR Puglia FESR‑FSE”, „POR Sardegna FESR”, „Sicilia”, „Toscana”, „POR Umbria FESR”, „POR Veneto FESR 2014–2020” oraz „Przedsiębiorstwa i konkurencyjność” we Włoszech, w zakresie, w jakim wyłącza ona z finansowania Unii Europejskiej koszty poniesione przez beneficjenta z tytułu podatku od wartości dodanej.

2)
Komisja Europejska pokrywa, poza własnymi kosztami, połowę kosztów poniesionych przez Republikę Włoską.

3)
Republika Czeska i Królestwo Hiszpanii pokrywają własne koszty.

da Silva Passos
Valančius
Reine
Wyrok ogłoszono na posiedzeniu jawnym w Luksemburgu w dniu 22 czerwca 2022 r.
Podpisy
(
*1
)	Język postępowania: włoski.