CELEX: 62019CJ0220
Řízení o předběžné otázce
Směrnice 2008/118/ES
Obecná úprava spotřebních daní
Článek 1 odst. 2
Další nepřímé daně na zboží podléhající spotřební dani
Směrnice 2009/28/ES
Podpora využívání energie z obnovitelných zdrojů
Článek 1, čl. 3 odst. 1 a 2 a čl. 3 odst. 3 písm. a), přičemž ten ve spojení s čl. 2 písm. k)
Směrnice 2009/72/ES
Společná pravidla pro vnitřní trh s elektřinou
Daň z výrobní hodnoty elektrické energie
Povaha a struktura daně
Daň zatěžující stejným způsobem elektřinu vyrobenou z obnovitelných i z neobnovitelných zdrojů

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 1 odst. 2 směrnice Rady 2008/118/ES ze dne 16. prosince 2008 o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS (
Úř. věst. 2009, L 9, s. 12
), článku 1, čl. 2 písm. k), čl. 3 odst. 1 a 2, jakož i čl. 3 odst. 3 písm. a) směrnice Evropského parlamentu a Rady 2009/28/ES ze dne 23. dubna 2009 o podpoře využívání energie z obnovitelných zdrojů a o změně a následném zrušení směrnic 2001/77/ES a 2003/30/ES (
Úř. věst. 2009, L 140, s. 16
) a článků 32 až 34 směrnice Evropského parlamentu a Rady 2009/72/ES ze dne 13. července 2009 o společných pravidlech pro vnitřní trh s elektřinou a o zrušení směrnice 2003/54/ES (
Úř. věst. 2009, L 211, s. 55
).
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností Promociones Oliva Park SL (dále jen „Oliva Park“) a Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana (regionální hospodářsko-správní soud Valencijského společenství, Španělsko) (dále jen „TEAR“) ve věci zamítnutí žádosti o opravu zpětných vyúčtování daně z hodnoty výroby elektrické energie (dále jen „DHVEE“) za roky 2013 až 2016.
Právní rámec
Unijní právo
Směrnice 2008/118
Článek 1 směrnice 2008/118 stanoví:
„1.   Tato směrnice stanoví obecnou úpravu spotřební daně, která se ukládá přímo nebo nepřímo na spotřebu níže uvedeného zboží (dále jen ‚zboží podléhající spotřební dani‘):
a)
energetické produkty a elektřina, na něž se vztahuje směrnice Rady 2003/96/ES [ze dne 27. října 2003, kterou se mění struktura rámcových předpisů Společenství o zdanění energetických produktů a elektřiny (
Úř. věst. 2003, L 283, s. 51
)];
[…]
2.   Členské státy mohou ze zboží podléhajícího spotřební dani vybírat ze zvláštních důvodů další nepřímé daně za předpokladu, že tyto daně splňují [unijní] pravidla […] platná pro spotřební daně nebo pro daň z přidané hodnoty, pokud jde o stanovení základu daně, výpočet daně, vznik daňové povinnosti a kontrolu daně, avšak s výjimkou ustanovení upravujících osvobození od daně.
[…]“
Směrnice 2009/28
Článek 1 směrnice 2009/28, nadepsaný „Předmět a oblast působnosti“, zní:
„Tato směrnice stanoví společný rámec pro podporu energie z obnovitelných zdrojů. Stanoví závazné národní cíle, pokud jde o celkový podíl energie z obnovitelných zdrojů na hrubé konečné spotřebě energie a podíl energie z obnovitelných zdrojů v dopravě. […]“
Článek 2 směrnice, nadepsaný „Definice“, v druhém pododstavci písm. k) definuje pojem „režim podpory“ jako „jakýkoli nástroj, režim či mechanismus uplatňovaný členským státem či skupinou členských států, který podporuje užívání energie z obnovitelných zdrojů snížením nákladů na výrobu této energie, zvýšením ceny, za kterou ji lze prodat, nebo zvýšením množství takto prodané energie prostřednictvím povinnosti využívat energii z obnovitelných zdrojů nebo jinak. To zahrnuje mimo jiné investiční pomoc, osvobození od daně nebo snížení daně, vrácení daně, režimy podpory pro povinnost využívat energii z obnovitelných zdrojů, včetně režimů používajících zelené certifikáty, a režimy přímé cenové podpory, včetně tarifů výkupních cen a plateb prémií“.
Článek 3 uvedené směrnice, nadepsaný „Závazné národní cíle a opatření pro využívání energie z obnovitelných zdrojů“, stanoví:
„1.   Každý členský stát zajistí, aby se v roce 2020 podíl energie z obnovitelných zdrojů na hrubé konečné spotřebě energie vypočítaný v souladu s články 5 až 11 rovnal alespoň jeho celkovému národnímu cíli pro podíl energie z obnovitelných zdrojů v uvedeném roce, jak stanoví třetí sloupec tabulky v příloze I části A. […]
2.   Členské státy zavedou opatření, která účinným způsobem zajistí, aby se podíl energie z obnovitelných zdrojů rovnal podílu uvedenému v orientačním plánu stanoveném v příloze I části B nebo ho překračoval.
3.   Za účelem dosažení cílů uvedených v odstavcích 1 a 2 tohoto článku mohou členské státy použít mimo jiné tato opatření:
a)
režimy podpory;
[…]“
Směrnice 2009/72
Článek 1 směrnice 2009/72, nadepsaný „Předmět a oblast působnosti“, stanoví:
„Tato směrnice stanoví společná pravidla pro výrobu, přenos, distribuci a dodávky elektřiny a také opatření na ochranu spotřebitele s cílem zlepšit a integrovat konkurenceschopné trhy s elektřinou v[Evropské unii]. Stanoví pravidla týkající se organizace a fungování elektroenergetiky, otevřeného přístupu na trh, kritérií a postupů pro výběrová řízení a udělování povolení, jakož i pravidla pro provozování soustav. […]“
Články 32 až 34 směrnice 2009/72, které jsou součástí její kapitoly VIII, nadepsané „Organizace přístupu do soustavy“, upravují podmínky tohoto přístupu.
Článek 32 směrnice, nadepsaný „Přístup třetích osob“, v odstavci 1 stanoví, že členské státy zajistí zavedení systému pro přístup třetích osob k přenosovým a distribučním soustavám elektřiny, který musí být uplatňován objektivně a bez diskriminace mezi uživateli soustavy.
Článek 33 směrnice, nadepsaný „Otevírání trhu a vzájemnost“, se týká otevírání trhu s elektřinou a vzájemnosti a její článek 34, nadepsaný „Přímá vedení“, se týká opatření, která zajišťují přístup k přímým vedením všem výrobcům a dodavatelům elektřiny, jakož i oprávněným zákazníkům usazeným na území dotyčného členského státu.
Španělské právo
Důvodová zpráva k Ley 15/2012 de medidas fiscales para la sostenibilidad energética (zákon č. 15/2012 o daňových opatřeních pro energetickou udržitelnost) ze dne 27. prosince 2012 (BOE č. 312 ze dne 28. prosince 2012, s. 88081) uvádí:
„I. Cílem tohoto zákona je přizpůsobit náš daňový systém efektivnějšímu a k životnímu prostředí a udržitelnému rozvoji šetrnějšímu uplatňování […]
[…]
Tento zákon vychází především z článku 45 Ústavy […] Jednou z priorit této daňové reformy je tak internalizace environmentálních nákladů na výrobu elektrické energie […] Tento zákon musí sloužit jako podnět ke zlepšení úrovně naší energetické efektivity a zároveň k zajištění lepšího hospodaření s přírodními zdroji a dalšího posilování nového modelu udržitelného rozvoje, a to z ekonomického a sociálního hlediska, jakož i z hlediska životního prostředí.
[…]
Za tímto účelem zavádí tento zákon tři nové daně: [DHVEE][....].
II. V tomto smyslu a rovněž s cílem podpořit rozpočtovou rovnováhu zavádí hlava I tohoto zákona přímou věcnou daň z výrobní hodnoty elektrické energie, která se uplatňuje na výrobu a dodávky elektrické energie do španělské elektrické sítě.
Tato daň zatěžuje přímo hospodářskou činnost výrobců elektrické energie, jejichž zařízení byla důvodem značných investic do přenosových a distribučních sítí elektrické energie, aby mohly dále odvádět energii, kterou jim tato zařízení dodávají, a dále sama o sobě nebo z důvodu samotné existence a rozvoje těchto sítí mají nežádoucí účinky na životní prostředí a současně vyvolávají značné náklady, které jsou nezbytné pro zachování jistoty dodávek. Daň zatěžuje produkci všech zařízení na výrobu elektřiny.“
Článek 1 zákona stanoví:
„[DHVEE] je přímým věcným odvodem, který zatěžuje výrobu a dodávky elektrické energie (čistou produkci energie) do elektrické sítě prostřednictvím všech zařízení uvedených v článku 4 zákona.“
Článek 2 zákona, týkající se územní působnosti DHVEE, stanoví, že se tato daň uplatní na celém španělském území.
Článek 4 odst. 1 a 2 zákona 15/2012 definuje skutečnosti zakládající povinnost uhradit daň následovně:
„1.   Povinnost uhradit daň zakládají výroba a dodávky elektrické energie do elektrické sítě tvořené kontinentální, ostrovní a mimoiberskou sítí (čistá produkce energie) prostřednictvím všech zařízení uvedených v hlavě IV Ley 54/1997 del Sector Eléctrico [(zákon č. 54/1997 o elektrárenství) ze dne 27. listopadu 1997 (BOE č. 285 ze dne 28. listopadu 1997, s. 35097)].
2.   Čistá produkce ve smyslu tohoto zákona odpovídá energii naměřené na svorkách alternátorů, od níž se odečte vedlejší spotřeba na výrobu elektřiny a ztráty vzniklé až do místa připojení k síti.“
Článek 5 zákona č. 15/2012 uvádí:
„Dani podléhají fyzické a právnické osoby a entity uvedené v čl. 35 odst. 4 Ley 58/2003 General Tributaria [(zákon č. 58/2003 o obecném daňovém zákoníku) ze dne 17. prosince 2003 (BOE č. 302 ze dne 18. prosince 2003, s. 44987)], které vykonávají činnosti uvedené v článku 4.“
Článek 6 zákona č. 15/2012 stanoví:
„1.   Základem daně je celková částka, která poplatníkovi náleží za výrobu a dodávky elektrické energie (čistou produkci energie) prostřednictvím všech zařízení během zdaňovacího období.
Za tímto účelem zahrnuje stanovení celkové částky odměnu určenou ve všech hospodářských režimech vyplývajících z ustanovení [zákona č. 54/1997] během příslušného zdaňovacího období, jakož i odměnu určenou ve zvláštním hospodářském režimu při výrobě a dodávkách elektrické energie do elektrické sítě na ostrovních a mimoiberských územích.“
Článek 8 zákona č. 15/2012 stanoví sazbu DHVEE ve výši 7 %.
Článek 10 zákona stanoví následující:
„1.   Daňoví poplatníci jsou povinni sami daň vyúčtovat a zaplatit ji v průběhu listopadu následujícího po měsíci, v němž vznikne daňová povinnost […]
2.   V období od 1. do 20. dne měsíců května, září, listopadu a února následujícího roku musí daňoví poplatníci, kteří uskuteční zdanitelné plnění, uskutečnit částečnou platbu odpovídající období tří, šesti, devíti nebo dvanácti měsíců každého kalendářního roku […]
3.   Částečné platby se stanoví na základě čisté hodnoty výroby elektrické energie uskutečněné od počátku zdaňovacího období do konce období tří, šesti, devíti nebo dvanácti měsíců uvedených v předchozím odstavci za použití daňové sazby uvedené v článku 8 zákona […]
Za tímto účelem se za hodnotu výroby považuje celková částka, kterou má daňový poplatník utržit za výrobu a dodávky elektrické energie do elektrické sítě (čistou produkci energie) prostřednictvím všech zařízení během příslušného období.
[…]“
Druhé dodatkové ustanovení zákona stanoví:
„Zákon o státním rozpočtu každoročně stanoví, že náklady elektrické sítě podle článku 13 [zákona č. 54/1997] jsou financovány v rozsahu rovnajícím se součtu těchto prvků:
a)
ročního odhadu výnosu z daní a poplatků podle tohoto zákona;
[…]“
V odpovědi na žádost o vysvětlení zaslanou Soudním dvorem předkládajícímu soudu v souladu s článkem 101 jednacího řádu Soudního dvora předkládající soud uvedl, pokud jde o odměnu za výrobu elektřiny, která je základem DHVEE podle článku 6 zákona č. 15/2012, že tato odměna byla původně upravena v článku 16 zákona č. 54/1997, který byl částečně pozměněn Real Decreto-ley 9/2013 por el que se adoptan medidas urgentes para garantizar la estabilidad financiera del sistema eléctrico (královské nařízení č. 9/2013 o naléhavých opatřeních pro finanční stabilizaci elektrárenství) ze dne 12. července 2013 (BOE č. 167 ze dne 13. července 2013, s. 52106), a že uvedený zákon byl nahrazen Ley 24/2013 del Sector Eléctrico (zákon č. 24/2013 o elektrárenství) ze dne 26. prosince 2013 (BOE č. 310 ze dne 27. prosince 2013, s. 105198), který nabyl účinnosti dne 28. prosince 2013.
Předkládající soud v této odpovědi upřesnil, že podle prvního přechodného ustanovení odst. 1 zákona č. 24/2013 byla odpovídající ustanovení zákona č. 54/1997 použitelná i nadále do doby, než byla přijata prováděcí pravidla nezbytná k provedení některých ustanovení prvně uvedeného zákona. Pokud jde proto o roky 2013 až 2016, právní úpravou upravující odměnu za výrobu elektřiny ve smyslu zákona č. 15/2012 byla, co se týče všech aspektů vyžadujících prováděcí pravidla, pro které tato nebyla přijata před uplynutím daných zdaňovacích období, ta vyplývající ze zákona č. 54/1997. V tomto ohledu z odpovědí zúčastněných stran účastnících se tohoto řízení na otázky položené Soudním dvorem vyplývá, že složky této odměny stanovené zákonem č. 15/2012 a zákonem č. 54/1997 jsou v podstatě totožné.
Podle čl. 14 odst. 5 až 7 zákona č. 24/2013 platí následující:
„5.   Odměna za výrobu zahrnuje následující složky:
a)
elektrická energie obchodovaná na denním a intradenním trhu. Elektrická energie obchodovaná na denním trhu a na intradenních aukčních trzích je odměňována na základě rovnovážné ceny mezi nabídkou elektrické energie a poptávkou po ní na těchto trzích, zjištěné pomocí zavedených mechanismů.
Elektrická energie obchodovaná na spotových nebo termínových bilaterálních trzích je odměňována na základě ceny konečných transakcí uzavřených na dotčených trzích. Tento prvek odměny je stanoven s přihlédnutím ke ztrátám vzniklým v síti, jakož i k nákladům způsobeným poruchami běžného fungování systému nabídek;
b)
vyrovnávací služby, včetně málo obvyklých služeb a služeb vyrovnávání systému, které jsou nezbytné k zajištění náležitého zásobování spotřebitele;
[…]
c)
případnou odměnu na základě kapacitního mechanismu […];
d)
případnou dodatečnou odměnu uvedenou v odstavci 6 za činnost spočívající ve výrobě elektrické energie v elektrických sítích mimoiberských území;
e)
případnou zvláštní odměnu uvedenou v odstavci 7 za výrobu elektrické energie z obnovitelných zdrojů, prostřednictvím vysoce účinné kogenerace a z reziduí.
6.   Vláda může stanovit další prvek odměny k pokrytí rozdílu mezi investičními a provozními náklady na výrobu elektrické energie uskutečňované v elektrických systémech mimoiberských oblastí a příjmy z této činnosti […]
7.   Vláda může výjimečně zavést zvláštní režim odměňování určený k podpoře výroby z obnovitelných zdrojů, prostřednictvím vysoce účinné kogenerace a z reziduí, pokud existuje povinnost dosáhnout energetických cílů stanovených směrnicemi nebo jinými ustanoveními práva Evropské unie nebo pokud zavedení takového režimu předpokládá snížení energetických nákladů a vnější energetické závislosti […]
[…]“
Spor v původním řízení a předběžné otázky
Oliva Park předložila Oficina Gestora de impuestos Especiales de Valencia (úřad pro správu spotřebních daní ve Valencii, Španělsko) žádost o opravu zpětných vyúčtování DHVEE za roky 2013 až 2016, jakož i žádost o vrácení 12609,58 eura.
Vzhledem k tomu, že těmto žádostem nebylo vyhověno, podala Oliva Park stížnost k TEAR, která byla rozhodnutím ze dne 28. září 2017 zamítnuta.
Oliva Park podala proti uvedenému rozhodnutí žalobu k Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Nejvyšší soud Valencijského společenství, Španělsko).
Na podporu své žaloby Oliva Park mj. tvrdí, že DHVEE je v rozporu s unijním právem, zejména se směrnicemi 2008/118, 2009/28 a 2009/72.
Pokud jde konkrétně o údajný rozpor DHVEE se směrnicí 2008/118, Oliva Park tvrdí, že tato daň, která přistupuje k dalším daním zatěžujícím totéž zboží nebo služby, ve skutečnosti představuje nepřímou daň, která zatěžuje výrobu elektrické energie z obnovitelných zdrojů, v důsledku čehož ji znevýhodňuje oproti výrobě energie z neobnovitelných zdrojů, když nerozlišuje v závislosti na intenzitě a znečištění životního prostředí. Daná společnost se rovněž dovolává absence cíle DHVEE zaměřeného na změnu chování a narušení volného trhu a svobody podnikání.
Španělská vláda naopak tuto argumentaci zpochybňuje, když tvrdí, že DHVEE je přímým odvodem zatěžujícím výrobu elektrické energie a její dodávky do elektrické sítě, který není přenášen na spotřebitele a má specifický environmentální účel nesouvisející se zásadou „znečišťovatel platí“, přičemž pokud jde o možnost získat zpět náklady na DHVEE, výrobci obnovitelné energie diskriminováni nejsou. Tato daň tedy není s unijním právem v rozporu.
Předkládající soud zdůrazňuje, že hned několik důvodů ho vede k tomu, aby Soudnímu dvoru předložil žádost o rozhodnutí o předběžné otázce. I když je totiž DHVEE spravována jako přímá daň, její povaha a podstatné prvky odpovídají dani nepřímé. Stejně tak má tato daň sice oficiálně environmentální účel, avšak v podstatě se jedná o daň bez zvláštního účelu, jejímž cílem je získání příjmů, a nikoli daň zaměřenou na změnu chování. A konečně, kromě toho, že výroba elektrické energie z obnovitelných zdrojů je předmětem diskriminace, narušuje DHVEE vnitřní trh s elektřinou a představuje překážku volné hospodářské soutěži.
Daný soud uvádí, že zákon č. 15/2012 sice DHVEE koncipuje jako přímou daň, jejímž předmětem je, jak upřesňuje jeho odůvodnění, „internalizace environmentálních nákladů vyplývajících z výroby elektrické energie“, má však za to, že toto označení neodpovídá její skutečné povaze. Zaprvé totiž uvedená daň nijak nepřihlíží k charakteristikám daného poplatníka, zdroji výroby elektřiny či intenzitě využívání přenosových a distribučních sítí.
Zadruhé, na rozdíl od přímých daní jsou základem daně nikoli čisté, ale hrubé příjmy daňových poplatníků, přičemž tato daň se vztahuje na všechny hospodářské odměny plynoucí z výroby elektrické energie a jejích dodávek do sítě.
Zatřetí, zatímco zásada progresivity vyžaduje, aby více znečišťující hospodářský subjekt platil více, sazba DHVEE činí 7 % pro všechny daňové poplatníky.
Začtvrté není stanovena žádná výjimka nebo bonifikace za využívání obnovitelných zdrojů pro výrobu nebo za menší dopad činností poplatníka na životní prostředí. Subjekty vyrábějící elektřinu z neobnovitelných zdrojů jsou tak zvýhodněny.
Zapáté, závěr, že DHVEE představuje nepřímou daň, je podpořen skutečností, že správa výběru této daně přísluší Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Tributaria (ředitelství daňové správy pro cla a spotřební daně, Španělsko), přičemž spotřební daně jsou z podstaty věci nepřímými daněmi.
Zašesté, daňové zatížení, které DHVEE představuje, spotřebitelé nesou, a to prostřednictvím konečné ceny elektřiny. Mimoto režim odměňování zařízení na výrobu elektřiny z obnovitelných zdrojů výslovně zahrnuje tuto daň mezi provozní náklady, které musí nést spotřebitelé.
Z toho podle předkládajícího soudu plyne, že DHVEE vykazuje znaky vlastní dani zatěžující spotřebu, jelikož jeho podstatné prvky s ní nepochybně souvisejí. Zatěžuje totiž elektrickou energii vyrobenou a dodanou do elektrické sítě za účelem jejího využití hospodářskými subjekty odlišnými od výrobce, jelikož vedlejší spotřeba na výrobu elektřiny a ztráty vzniklé až do místa připojení k síti jsou ze základu daně výslovně vyloučeny.
Předkládající soud má rovněž za to, že DHVEE je v rozporu s unijním právem z důvodu absence zvláštního důvodu. Navzdory zmínce obsažené v odůvodnění zákona č. 15/2012, podle níž je cílem této daně harmonizace španělského daňového řádu za účelem jeho efektivnějšího a k životnímu prostředí a udržitelnému rozvoji šetrnějšího uplatňování, její výběr nemá žádný zvláštní nebo na změnu chování zaměřený cíl a slouží nikoliv k financování konkrétních politik životního prostředí, ale pouze k získávání příjmů. V tomto ohledu má výběr DHVEE za cíl čelit velmi vysokým nákladům nezbytným pro zachování jistoty dodávek, a zejména odměňovat činnosti spojené s výrobou, přenosem a distribucí elektrické energie a jejím uvádění na trh. Tribunal Supremo (Nejvyšší soud, Španělsko) ostatně rozhodl, že žádný ze strukturálních prvků DHVEE v sobě neodráží environmentální účel.
Mimoto skutečnosti zakládající danou daňovou povinnost nemají s environmentálními cíli žádnou souvislost a nijak nerozlišují v závislosti na dopadu technologie použité k výrobě elektřiny na životní prostředí.
Předkládající soud vyjadřuje rovněž pochybnosti o slučitelnosti DHVEE s čl. 1 odst. 2 směrnice 2009/28. Jelikož odvod není v přímém poměru k nákladům, mohl by v důsledku vést k odrazování od výroby energie z obnovitelných zdrojů.
Kromě toho, jelikož energie dovezená do Španělska DHVEE nepodléhá, zvýhodňuje tato daň výrobce elektřiny z jiných členských států a způsobila tak narušení hospodářské soutěže zakázané čl. 107 odst. 1 SFEU. Vytvoření takové protisoutěžní výhody ve prospěch cizích výrobců ovlivňuje rovněž volný pohyb zboží, svobodu usazování a volný pohyb služeb upravené směrnicí 2009/72, která vyžaduje, aby byl přístup třetích osob k dotčené síti zajištěn objektivním a nediskriminačním způsobem.
Za těchto podmínek se Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Nejvyšší soud Valencijského společenství) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Musí být čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 vykládán v tom smyslu, že brání takové formálně přímé dani, jako je DHVEE, která se vzhledem ke své skutečné povaze jeví jako nepřímá daň, jež nemá zvláštní účel a jejímž cílem je výlučně výběr finančních prostředků, aniž by kvalifikace přiznaná této dani vnitrostátním právem mohla převážit nad výkladem unijního práva, který se řídí cíli vlastními tomuto právnímu řádu a objektivními charakteristikami odvodu?
2)
Je hlavním důvodem DHVEE výběr finančních prostředků – neboť výroba elektrické energie a její dodávky do elektrické sítě jsou v rozporu s článkem 1, čl. 3 odst. 1 a 2, jakož i čl. odst. 3 písm. a) směrnice 2009/28, přičemž ten ve spojení s jejím čl. 2 písm. k), zdaněny stejným způsobem bez ohledu na svou intenzitu a dopad na životní prostředí –, navzdory tomu, že je tato daň kvalifikována jako ekologická?
3)
Musí být zásada volné hospodářské soutěže a podpory energie z obnovitelných zdrojů vykládána v tom smyslu, že brání DHVEE, neboť tato daň zachází z daňového hlediska s energií z neobnovitelných zdrojů stejně jako s energií ze zdrojů obnovitelných, takže dochází k diskriminaci posledně uvedených zdrojů a k nerespektování režimu podpory stanoveného v čl. 2 písm. k) a souvisejících ustanoveních směrnice 2009/28?
4)
A konečně, brání zmíněná zásada volné hospodářské soutěže a články 32 až 34 […] směrnice 2009/72 DHVEE z toho důvodu, že tato daň umožňuje pozitivní diskriminaci zahraničních výrobců elektrické energie na úkor výrobců španělských, takže dochází k narušení vnitřního trhu s elektřinou a přístupu do sítě?“
K předběžným otázkám
K první otázce
Podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 musí být vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví odvod daně, která zatěžuje výrobu elektrické energie a její dodávky do elektrické sítě na vnitrostátním území a jejíž základ tvoří celková výše příjmů daňového poplatníka plynoucích z těchto činností.
Úvodem je třeba poznamenat, že DHVEE je v odůvodnění zákona č. 15/2012 kvalifikována jako přímá daň, která zatěžuje „výrobu a dodávky elektrické energie do elektrické sítě“, a tedy „hospodářskou činnost výrobců elektrické energie“. Španělská vláda v tomto ohledu upřesňuje, že uvedená daň byla koncipována jako přímá daň a že vzhledem k fungování španělského trhu s elektřinou nemůže být přenášena na konečného spotřebitele.
Předkládající soud má však obdobně jako žalobkyně v původním řízení za to, že i přes tuto kvalifikaci přímé daně představuje DHVEE s ohledem na své charakteristiky nepřímou daň, jejíž zátěž je přenášena na konečného spotřebitele elektřiny, a jako taková spadá pod čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118.
V tomto ohledu musí být kvalifikace zdanění, daně, cla nebo poplatku z pohledu unijního práva určena Soudním dvorem v závislosti na objektivních vlastnostech zdanění nezávisle na jeho kvalifikaci podle vnitrostátního práva (rozsudek ze dne 18. ledna 2017, IRCCS – Fondazione Santa Lucia,
C‑189/15
,
EU:C:2017:17
, bod
a citovaná judikatura).
Za účelem odpovědi na položenou otázku je tedy třeba určit, zda DHVEE může být kvalifikována jako další nepřímá daň vybíraná ze zboží podléhajícího spotřební dani, v projednávaném případě z elektřiny, ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118.
Podle čl. 1 odst. 1 uvedené směrnice tato stanoví obecnou úpravu spotřební daně, která přímo nebo nepřímo zatěžuje spotřebu určitého zboží podléhajícího spotřební dani, mezi které patří i elektřina, která spadá pod směrnici 2003/96. Článek 1 odst. 2 směrnice 2008/118 stanoví, že členské státy mohou vybírat ze zboží podléhajícího spotřební dani ze zvláštních důvodů další nepřímé daně za předpokladu, že tyto daně splňují pravidla unijního práva platná pro spotřební daně nebo pro daň z přidané hodnoty.
Jak vyplývá z judikatury Soudního dvora, uvedený čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, který má zohledňovat různorodé daňové tradice členských států v této oblasti a časté využívání nepřímých daní pro účely mimorozpočtové politiky, umožňuje členským státům zavést nad rámec minimální spotřební daně další nepřímé daně sledující zvláštní účel. Pojem „další nepřímé daně“ ve smyslu uvedeného ustanovení tak zahrnuje jiné nepřímé daně zatěžující spotřebu zboží uvedeného v čl. 1 odst. 1 dané směrnice, než jsou „spotřební daně“ ve smyslu tohoto ustanovení, které jsou vybírány pro zvláštní účely (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems,
C‑5/14
,
EU:C:2015:354
, body
a
).
Za účelem určení, zda se na DHVEE může vztahovat čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, je proto třeba ověřit, zda tato daň představuje nepřímou daň, která přímo nebo nepřímo zatěžuje spotřebu elektřiny uvedenou ve směrnici 2003/96 (obdobně viz rozsudek ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems,
C‑5/14
,
EU:C:2015:354
, bod
).
V projednávané věci ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, vyplývá, že skutečnostmi zakládajícími povinnost uhradit DHVEE jsou výroba elektřiny a její dodávky do elektrické sítě, tedy čistá produkce energie, která je ve smyslu zákona č. 15/2012 definována jako energie, od níž se odečte vedlejší spotřeba na výrobu elektřiny a ztráty vzniklé až do místa připojení k síti
Mimoto je nesporné, že DHVEE není vybírána přímo od spotřebitelů elektřiny, ale od hospodářských subjektů, které ji vyrábějí a dodávají do sítě (obdobně viz rozsudek ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems,
C‑5/14
,
EU:C:2015:354
, bod
).
Celkovou hospodářskou zátěž spojenou s daní by sice mohl v zásadě nepřímo v plném rozsahu nést konečný spotřebitel elektřiny, pokud by ji výrobce zahrnul do ceny veškeré produkce určené ke spotřebě tak, aby tato daň byla pro uvedeného výrobce neutrální (obdobně viz rozsudek ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems,
C‑5/14
,
EU:C:2015:354
, bod
).
Tak tomu však v projednávaném případě není.
Zaprvé totiž neexistuje, jak podotýká předkládající soud, formální mechanismus přenesení daně. V takové situaci se přitom skutečnost, že uplatnění DHVEE vyvolává zvýšení ceny energie a následně i částek, které musí platit všichni koneční spotřebitelé za elektřinu, nezdá být sama o sobě dostatečná k závěru, že tato daň je v plném rozsahu přenesena na uvedené spotřebitele. V opačném případě by každá daň, kterou nesou výrobci elektřiny, mající dopad, byť minimální, na konečnou cenu elektřiny placené spotřebiteli, musela být považována za nepřímou daň ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, a to navzdory neexistenci přímé a neoddělitelné vazby mezi takovou daní a spotřebou elektřiny.
Zadruhé, pokud jde o způsob výpočtu DHVEE, je třeba uvést, že základem této daně je celková částka, kterou má poplatník získat za výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě, na niž se uplatňuje jednotná sazba ve výši 7 %.
Jak vyplývá ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, stanovení této částky vychází podle článku 6 zákona č. 15/2012 z odměny za výrobu elektřiny. Podle relevantních ustanovení zákonů 54/1997 a 24/2013 zahrnuje tato odměna cenu za elektrickou energii zobchodovanou na denním a intradenním trhu, jež představuje rovnovážnou hodnotu mezi nabídkou elektrické energie a poptávkou po ní, cenu za vyrovnávací služby, které jsou nezbytné k zajištění náležitého zásobování spotřebitele, odměnu na základě kapacitního mechanismu, jakož i dodatečnou odměnu za výrobu elektrické energie v mimoiberských územích a za výrobu elektřiny z obnovitelných zdrojů.
Všichni zúčastnění v odpovědích na otázky položené Soudním dvorem uvedli, že některé prvky základu DHVEE, které jsou vyjmenovány v předchozím bodě, nezávisí na množství skutečně vyrobené a do sítě dodané elektřiny. Jak uvedla španělská vláda, tak je tomu zejména v případě vyrovnávacích služeb, v rámci nichž je odměňována dostupnost určité výrobní kapacity, jakož i kapacitních mechanismů, v jejichž rámci je částka představující odměnu dotčených výrobců stanovena jako pevná částka za megawatt a je založena na poskytnutí určité výrobní kapacity, jakož i na velikosti a výrobní kapacitě elektrárny. Podle uvedené vlády je tomu tak rovněž v případě zvláštních odměn za výrobu elektřiny z obnovitelných zdrojů, prostřednictvím vysoce účinné kogenerace a z reziduí, jakož i za výrobu elektřiny v mimoiberských územích, pro něž je stanovena dodatečná platba k příjmům získaným dotčenými výrobci z trhu s elektřinou.
Z výše uvedených úvah vyplývá, že DHVEE je stanovována pouze z titulu postavení výrobce elektřiny, a to na základě částečně fixních příjmů daňových poplatníků, tudíž nezávisle na množství skutečně vyrobené a do elektrické sítě dodané elektřiny. Proto nelze konstatovat přímou a neoddělitelnou spojitost mezi touto daní a spotřebou elektřiny.
Jelikož DHVEE není přímou daní, která by přímo či nepřímo zatěžovala spotřebu elektřiny uvedenou ve směrnici 2003/96, nemůže tak spadat do působnosti čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 (obdobně viz rozsudek ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems,
C‑5/14
,
EU:C:2015:354
, bod
).
S ohledem na výše uvedené je třeba na první otázku odpovědět tak, že čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 musí být vykládán v tom smyslu, že nebrání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví odvod daně, která zatěžuje výrobu elektrické energie a její dodávky do elektrické sítě na vnitrostátním území a jejíž základ tvoří celková výše příjmů daňového poplatníka plynoucích z těchto činností, aniž by zohledňovala množství skutečně vyrobené a do uvedené sítě dodané elektřiny.
Ke druhé a třetí otázce
Podstatou druhé a třetí otázky předkládajícího soudu, které je třeba zkoumat společně, je, zda článek 1, čl. 3 odst. 1 a 2, jakož i čl. 3 odst. 3 písm. a) směrnice 2009/28), přičemž ten ve spojení s jejím čl. 2 druhým pododstavcem písm. k), musí být vykládány v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví výběr daně, jež zatěžuje jednotnou sazbou výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě, včetně situace, kdy je tato elektřina vyráběna z obnovitelných zdrojů, a jejímž cílem je nikoli ochrana životního prostředí, ale zvýšení rozpočtových příjmů.
V tomto ohledu je třeba uvést, že předmětem směrnice 2009/28 je, jak vyplývá z jejího článku 1, stanovit společný rámec pro podporu výroby energie z obnovitelných zdrojů tím, že stanoví mimo jiné závazné národní cíle, pokud jde o celkový podíl této energie na hrubé konečné spotřebě energie.
Členské státy tak mají podle čl. 3 odst. 1 uvedené směrnice povinnost dbát na to, aby se v roce 2020 podíl energie z uvedených zdrojů na jejich konečné spotřebě energie rovnal alespoň celkovému národnímu cíli, který je uveden v příloze I části A směrnice a musí být v souladu s cílem, jenž spočívá v dosažení nejméně 20 % podílu energie z obnovitelných zdrojů na hrubé konečné spotřebě energie v Unii.
Členské státy jsou mimoto podle čl. 3 odst. 2 směrnice povinny zavést opatření, která účinným způsobem zajistí, aby se jejich podíl energie z obnovitelných zdrojů přinejmenším rovnal podílu uvedenému v „orientačním plánu“ uvedeném v příloze I části B směrnice.
Za účelem dosažení těchto cílů mohou členské státy podle čl. 3 odst. 3 písm. a) směrnice 2009/28 zavést „režimy podpor“ ve smyslu čl. 2 druhého pododstavce písm. k) směrnice, přičemž ty mohou mít formu investiční pomoci, osvobození od daně nebo jejího snížení, vrácení daně nebo povinnosti využívat energii z obnovitelných zdrojů.
Předkládající soud má za to, že DHVEE může ve výsledku odrazovat od výroby elektrické energie z obnovitelných zdrojů, neboť zatěžuje všechny tuzemské výrobce a při stanovení její výše se nezohledňují výrobní náklady.
V tomto ohledu je třeba uvést, že žádné z ustanovení směrnice 2009/28 uvedených v bodech 62 až 65 tohoto rozsudku nezakazuje členským státům zavést takovou daň, jako je DHVEE, zatěžující výrobu elektřiny a její dodávky do sítě, včetně případů, kdy je tato elektřina vyrobena z obnovitelných zdrojů energie (obdobně viz rozsudek ze dne 20. září 2017, Elecdey Carcelen a další,
C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 a C‑221/16
,
EU:C:2017:705
, bod
).
Jak vyplývá ze samotného znění čl. 3 odst. 3 směrnice 2009/28, a zejména z výrazu „mohou“, nejsou členské státy nikterak povinny režimy podpory za účelem podpory využívání energie z obnovitelných zdrojů zavést, a
a fortiori
, pokud se rozhodnou takové režimy zavést, nemusí to být formou osvobození od daně nebo jejího snížení. Členské státy tak disponují prostorem pro uvážení, pokud jde o opatření, která považují za vhodná k dosažení závazných celkových národních cílů uvedených v čl. 3 odst. 1 a 2 směrnice ve spojení s její přílohou I (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 20. září 2017, Elecdey Carcelen a další,
C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 a C‑221/16
,
EU:C:2017:705
, body
a
, jakož i ze dne 11. července 2019, Agrenergy a Fusignano Due,
C‑180/18, C‑286/18 a C‑287/18
,
EU:C:2019:605
, bod
).
Možnost členských států zavést režimy podpor, které jsou určeny na podporu využívání energie z obnovitelných zdrojů, například formou osvobození od daně nebo jejího snížení, stanovená v čl. 3 odst. 3 směrnice 2009/28, proto neznamená, že tyto státy nemohou podniky rozvíjející takové zdroje energie zdanit (rozsudek ze dne 20. září 2017, Elecdey Carcelen a další,
C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 a C‑221/16
,
EU:C:2017:705
, bod
).
Proto je třeba na druhou a třetí otázku odpovědět tak, že článek 1, čl. 3 odst. 1 a 2, jakož i čl. 3 odst. 3 písm. a) směrnice 2009/28, přičemž ten ve spojení s jejím čl. 2 druhým pododstavcem písm. k), musí být vykládány v tom smyslu, že nebrání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví výběr daně, jež zatěžuje jednotnou sazbou výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě, včetně situace, kdy je tato elektřina vyráběna z obnovitelných zdrojů, a jejímž cílem je nikoli ochrana životního prostředí, ale zvýšení rozpočtových příjmů.
Ke čtvrté otázce
Podstatou čtvrté otázky předkládajícího soudu je, zda čl. 107 odst. 1 SFEU a články 32 až 34 směrnice 2009/72 musí být vykládány v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví odvod daně, jež zatěžuje výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě na území členského státu, v případě, že se tato daň neuplatní na dodávky elektřiny vyrobené v jiných členských státech do této sítě.
Předkládající soud v tomto ohledu uvádí, že DHVEE zvýhodňuje výrobce elektřiny usazené v jiných členských státech, neboť postihuje pouze domácí výrobce, a dospívá tak k závěru, že v rozporu s čl. 107 odst. 1 SFEU došlo k narušení hospodářské soutěže.
Vzhledem k tomu, že z odpovědi na první otázku vyplývá, že DHVEE představuje přímou daň zatěžující výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě, je třeba připomenout, že přímé daně sice spadají do pravomoci členských států, tyto státy nicméně při výkonu této pravomoci musí dodržovat unijní právo (rozsudek ze dne 22. prosince 2010, Tankreederei I,
C‑287/10
,
EU:C:2010:827
, bod
).
Pokud jde v tomto ohledu zaprvé o čl. 107 odst. 1 SFEU, z ustálené judikatury Soudního dvora vyplývá, že daně nespadají do působnosti ustanovení Smlouvy o FEU v oblasti státních podpor, ledaže představují způsob financování podpory, takže jsou její nedílnou součástí (rozsudek ze dne 20. září 2018, Carrefour Hypermarchés a další,
C‑510/16
,
EU:C:2018:751
, bod
, jakož i citovaná judikatura).
V projednávaném případě přitom ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, nevyplývá, že by příjmy pocházející z výběru DHVEE tvořily způsob financování opatření státní podpory ve smyslu uvedené judikatury. Z toho plyne, že tuto daň nelze považovat za daň spadající do působnosti ustanovení Smlouvy o FEU v oblasti státních podpor.
Co se týče, zadruhé, směrnice 2009/72, je třeba konstatovat, že její články 32 až 34 se týkají obecné zásady zákazu diskriminace v oblasti vnitřního trhu s elektřinou tím, že stanoví objektivní a nediskriminační přístup třetích osob k síti.
Předkládající soud uvádí, že v projednávaném případě právní úprava DHVEE umožňuje pozitivní diskriminaci zahraničních výrobců elektrické energie na úkor výrobců španělských, takže dochází k narušení vnitřního trhu s elektřinou a přístupu do sítě.
V tomto ohledu přitom stačí uvést, že jelikož směrnice 2009/72 nepředstavuje opatření ke sbližování daňových předpisů členských států, zásada zákazu diskriminace uvedená v článcích 32 až 34 směrnice se na vnitrostátní právní úpravu zavádějící daň, která zatěžuje výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě na území členského státu, nepoužije (obdobně viz rozsudek ze dne 7. listopadu 2019, UNESA a další,
C‑80/18 až C‑83/18
,
EU:C:2019:934
, bod
).
S ohledem na tyto úvahy je třeba na čtvrtou otázku odpovědět tak, že čl. 107 odst. 1 SFEU a články 32 až 34 směrnice 2009/72 musí být vykládány v tom smyslu, že nebrání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví odvod vnitrostátní daně, jež zatěžuje výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě na území členského státu, v případě, že se tato daň neuplatní na dodávky elektřiny vyrobené v jiných členských státech do této sítě.
K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (desátý senát) rozhodl takto:

1)
Článek 1 odst. 2 směrnice Rady 2008/118/ES ze dne 16. prosince 2008 o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS musí být vykládán v tom smyslu, že nebrání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví odvod daně, která zatěžuje výrobu elektrické energie a její dodávky do elektrické sítě na vnitrostátním území a jejíž základ tvoří celková výše příjmů daňového poplatníka plynoucích z těchto činností, aniž by zohledňovala množství skutečně vyrobené a do uvedené sítě dodané elektřiny.

2)
Článek 1, čl. 3 odst. 1 a 2, jakož i čl. 3 odst. 3 písm. a) směrnice Evropského parlamentu a Rady 2009/28/ES ze dne 23. dubna 2009 o podpoře využívání energie z obnovitelných zdrojů a o změně a následném zrušení směrnic 2001/77/ES a 2003/30/ES, přičemž ten ve spojení s jejím čl. 2 druhým pododstavcem písm. k), musí být vykládány v tom smyslu, že nebrání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví výběr daně, jež zatěžuje jednotnou sazbou výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě, včetně situace, kdy je tato elektřina vyráběna z obnovitelných zdrojů, a jejímž cílem je nikoli ochrana životního prostředí, ale zvýšení rozpočtových příjmů.

3)
Článek 107 odst. 1 SFEU a články 32 až 34 směrnice Evropského parlamentu a Rady 2009/72/ES ze dne 13. července 2009 o společných pravidlech pro vnitřní trh s elektřinou a o zrušení směrnice 2003/54/ES musí být vykládány v tom smyslu, že nebrání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví odvod vnitrostátní daně, jež zatěžuje výrobu elektřiny a její dodávky do elektrické sítě na území členského státu, v případě, že se tato daň neuplatní na dodávky elektřiny vyrobené v jiných členských státech do této sítě.

Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: španělština.