CELEX: 62015TJ0760
Valsts atbalsts
Nīderlandes īstenotā atbalsta shēma
Lēmums, ar kuru atbalsts atzīts par nesaderīgu ar iekšējo tirgu un prettiesisku un uzdots to atgūt
Iepriekšējs nodokļu lēmums (tax ruling)
Transfertcena
Nodokļu bāzes aprēķināšana
Nesaistītu pušu darījuma princips
Priekšrocība
Atsauces sistēma
Dalībvalstu nodokļu un procesuālā autonomija

I.

Tiesvedības priekšvēsture un atbilstošās tiesību normas
Starbucks Manufacturing Emea BV
(turpmāk tekstā – “
SMBV
”) ir
Starbucks
grupas (turpmāk tekstā – “
Starbucks
grupa”) meitasuzņēmums, kas reģistrēts Nīderlandē.
Starbucks
grupa sastāv no
Starbucks Corp
. un visiem šīs sabiedrības kontrolētajiem uzņēmumiem.
Starbucks Corp
. juridiskā adrese ir Sietlā, Vašingtonā (Amerikas Savienotās Valstis).
Alki LP
(turpmāk tekstā – “
Alki
”) ir Apvienotajā Karalistē reģistrēts
Starbucks
grupas meitasuzņēmums, kurš netieši kontrolē
SMBV
.
Alki
un
SMBV
noslēdza nolīgumu par grauzdēšanu (turpmāk tekstā – “nolīgums par grauzdēšanu”), kurā tostarp ir paredzēts, ka
SMBV
maksā
Alki
nodevu par
Alki
intelektuālā īpašuma tiesību izmantošanu, tostarp par grauzdēšanas metodēm un citu zinātību grauzdēšanas jomā (turpmāk tekstā – “nodeva”).
Komisijas Lēmums (ES) 2017/502 (2015. gada 21. oktobris) par valsts atbalstu SA.38374 (2014/C ex 2014/NN), ko īstenojusi Nīderlande attiecībā uz uzņēmumu
Starbucks
(
OV 2017, L 83, 38. lpp.
; turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”), attiecas uz pasākumu saistībā ar Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas piemērošanu īpašajam
SMBV
gadījumam.
A.

Par atbilstošajām valsts tiesību normām
Saskaņā ar Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu šis nodoklis ir jāmaksā Nīderlandē reģistrētiem uzņēmumiem, kas ir valsts nodokļu maksātāji, kā arī uzņēmumiem, kas nav tajā reģistrēti un kas ir ārvalstu nodokļu maksātāji, bet kas veic saimniecisku darbību Nīderlandē. Saskaņā ar 1969. gada
Wet op de vennootschapsbelasting
(Uzņēmumu ienākuma nodokļa likums, turpmāk tekstā – “UIN”) 2. pantu reģistrētiem uzņēmumiem – kas noteikti ietver sabiedrības, kuras ir izveidotas saskaņā ar Nīderlandes tiesībām, – piemēro uzņēmumu ienākuma nodokli par to ienākumiem visā pasaulē. Saskaņā ar UIN 3. pantu nereģistrēti uzņēmumi savukārt tiek aplikti ar nodokli par to Nīderlandes izcelsmes ienākumiem.
Šādā kontekstā uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi veido uzņēmuma, nodokļu maksātāja, gūtā peļņa. Proti, no UIN 8. panta, to lasot kopā ar 2001. gada
Wet inkomstenbelasting
(Likums par ienākuma nodokli) 3.8. pantu, izriet, ka visi nodokļu maksātāji ir jāapliek ar nodokli, ievērojot kopējās peļņas principu. Saskaņā ar šo principu ar nodokli apliek visu uzņēmumu peļņu, ar nosacījumu, ka tā ir gūta no saimnieciskās vai komercdarbības. Likuma par ienākuma nodokli 3.8. pantā ir paredzēts, ka “peļņa no uzņēmuma (peļņa) ir visu priekšrocību summa, kas ar jebkādu nosaukumu un jebkādā formā ir iegūta no uzņēmuma”. Saskaņā ar Likuma par ienākuma nodokli 3.25. pantu, kas atbilstoši UIN 8. pantam attiecas arī uz uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem, ar nodokli apliekamā gada peļņa ir jānosaka saskaņā ar saprātīgas uzņēmējdarbības prakses principiem un konsekventi neatkarīgi no iespējamā rezultāta.
Parasti ar nodokli apliekamā peļņa atbilst grāmatvedības uzskaitē norādītajai peļņai, kas parādās uzņēmuma peļņas un zaudējumu uzskaitē. Taču iespējams veikt korekcijas, pamatojoties uz īpašiem noteikumiem par nodokļu piemērošanu, piemēram, attiecībā uz piemērojamo nodokļu atvieglojumiem, izslēgšanu no līdzdalības, nodokļu rezultāta, kas iegūts no darījumiem, kuri nav veikti saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu, korekcijām un dažādu noteikumu par nolietojumu piemērošanu atbilstīgi nodokļu un grāmatvedības uzskaites noteikumiem.
UIN 8.
ter
panta 1. punktā ir noteikts – “ja viena struktūrvienība tieši vai netieši piedalās citas struktūrvienības pārvaldībā, kontrolē vai kapitālā un šīm struktūrvienībām to tirdzniecības un finanšu attiecībās ir paredzēti vai piemēroti tādi nosacījumi (transfertcenas), kas atšķiras no nosacījumiem, kurus varētu piemērot neatkarīgas puses saimnieciskajā apritē, šo struktūrvienību peļņa tiks noteikta tā, it kā pēdējie minētie nosacījumi būtu izpildīti”.
Nīderlandes finanšu valsts sekretāra 2001. gada 30. marta dekrētā IFZ2001/295M “Transfertcenas, nesaistītu pušu darījuma principa un EASO principu transfertcenu jomā piemērošana daudznacionāliem uzņēmumiem un nodokļu iestādēm (EASO principi)” (turpmāk tekstā – “Dekrēts par transfertcenām”) ir aprakstīts veids, kādā Nīderlandes nodokļu iestāde interpretē nesaistītu pušu darījuma principu, balstoties uz UIN 8.
ter
panta 1. punktu. Dekrēta par transfertcenām preambulā ir noteikts:
“Nīderlandes politika starptautisko nodokļu tiesību aktu jomā saistībā ar nesaistītu pušu darījuma principu pamatojas uz pieņēmumu, ka šis princips ir ietverts Nīderlandes nodokļu tiesību sistēmā, ko aptver plašais [Likuma par ienākuma nodokli] 3.8. pantā minētais ienākumu jēdziens. Teorētiski [principi, kas ir piemērojami transfertcenu jomā daudznacionāliem uzņēmumiem un nodokļu iestādēm, ko pieņēmusi Ekonomiskās attīstības un sadarbības organizācijas (EASO) Nodokļu lietu komiteja 1995. gada 27. jūnijā,] tādējādi ir tieši piemērojami Nīderlandei, pamatojoties uz [Likuma par ienākuma nodokli] 3.8. pantu. EASO pamatnostādnēs ir atstāta brīvība interpretēt atsevišķus punktus. Attiecībā uz atsevišķiem citiem punktiem praksē ir nepieciešams izskaidrot EASO pamatnostādnes. Šajā dekrētā tiek izskaidrots Nīderlandes iestāžu viedoklis par šiem jautājumiem un vajadzības gadījumā novērstas esošās šaubas”.
Dekrēts par transfertcenām ir iedalīts divpadsmit daļās, kas attiecas uz nesaistītu pušu darījuma principu, transfertcenu metodēm, administratīvo nostāju nolūkā novērst un atrisināt ar transfertcenām saistītos strīdus, par papildu pielāgojumiem, par nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas cenas noteikšanu, ja darījuma brīdī novērtējums ir ļoti nenoteikts, par pakalpojumu sniegšanu grupas ietvaros, par iemaksām saistībā ar vienošanos par izmaksu sadali ar peļņas daļu, par atlīdzību, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam attiecībā uz finanšu pakalpojumiem, par subsīdijām, nodokļu atvieglojumiem un izmaksām, kas ir daļēji atskaitāmas, par peļņas attiecināšanu uz mātesuzņēmumu un pastāvīgo uzņēmumu, par šī dekrēta stāšanos spēkā un par pašreizējās politikas piemērošanu.
Konkrētāk, Dekrēta par transfertcenām 1. punktā tostarp ir norādīts, ka nesaistītu pušu darījuma princips Nīderlandes tiesībās vispārēji pamatojas uz nosacījumu salīdzināšanu darījumā starp saistītiem uzņēmumiem ar nosacījumiem darījumos, kas veikti starp neatkarīgiem uzņēmumiem. Iestāde var sagaidīt no nodokļu maksātāja, ka tas pierādīs, ka tā piemērojamās transfertcenas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Šādā saistībā jāpastāv premisai, saskaņā ar kuru katrs no attiecīgajiem uzņēmumiem saņem atlīdzību, kas atspoguļo veiktās darbības, ņemot vērā mobilizētos aktīvus un radīto risku. Turklāt nesaistītu pušu principam atbilstoša atlīdzība teorētiski ir jānosaka, pamatojoties uz darījumiem. Tomēr grūtību gadījumā darījumus var izvērtēt kopīgi, lai noteiktu atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam. Turklāt, veicot pārbaudi par vairāku gadu datiem, nodokļu iestāde nevar izmantot vēlāk iegūtas zināšanas.
Dekrēta par transfertcenām 2. punktā ir atsauce uz piecām metodēm, kas ir norādītas principos, kuri piemērojami transfertcenu jomā daudznacionāliem uzņēmumiem un nodokļu iestādēm, ko pieņēmusi Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO) Nodokļu lietu komiteja 1995. gada 27. jūnijā un kas pārskatīti 2010. gada 22. jūlijā (turpmāk tekstā – “EASO pamatnostādnes”), un kas attiecas uz transfertcenu noteikšanu. Šo metožu vidū tostarp ir salīdzināmās nekontrolētās cenas metode (turpmāk tekstā – “
CUP
metode”), kā arī darījumu tīrās peļņas metode (turpmāk tekstā – “
TNMM
”). Saskaņā ar minēto dekrētu EASO pamatnostādnēs ir paredzēta zināma hierarhija starp metodēm, priekšroku dodot tradicionālām darījumu metodēm. Nīderlandes nodokļu iestādei tās transfertcenu izvērtējums vienmēr ir jāsāk no nodokļu maksātāja darījuma veikšanas laikā piemērotās metodes perspektīvas. Dekrētā ir precizēts, ka šis noteikums atbilst EASO pamatnostādņu 1.68. punktam to 1995. gada redakcijā. No tā izriet, ka nodokļu maksātājs principā var brīvi izvēlēties transfertcenu metodi, ja vien izraudzītā metode ļauj sasniegt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu attiecīgajam darījumam. Lai gan nodokļu maksātājam, izraugoties transfertcenas metodi, ir jāņem vērā šīs metodes ticamība attiecīgajā situācijā, šīs rīcības mērķis nav veicināt izvērtēt visas metodes un vēlāk pamatot iemeslus, kuru dēļ tā izraudzītā metode sniedz labāku rezultātu, ņemot vērā esošos apstākļus.
Dekrēta par transfertcenām 5. punktā tostarp ir paredzēts, ka, nododot nemateriālu īpašumu, piemēram, patentus, var būt grūti novērtēt šī aktīva vērtību nodošanas brīdī nepietiekamu zināšanu dēļ par nākotnē sagaidāmajām priekšrocībām un riskiem. Gadījumā, kad neatkarīgi uzņēmumi ir izvēlējušies cenu pārskatīšanas klauzulu, salīdzināmos gadījumos nodokļu iestādei ir jābūt iespējai noteikt cenu, pamatojoties uz šādu klauzulu. Mērķis ir panākt sistēmu, kurā atlīdzība atbilst priekšrocībām, ko nemantiskais īpašums radīs nākotnē.
B.

Par iepriekšēju vienošanos par cenas noteikšanu
2008. gada 28. aprīlī Nīderlandes nodokļu iestādes noslēdza iepriekšēju vienošanos par cenas noteikšanu ar
SMBV
(turpmāk tekstā – “
APA
”), kuras priekšmets bija noteikt atlīdzību
SMBV
par tās ražošanas un izplatīšanas darbībām, kas aprakstītas
APA
,
Starbucks
grupas ietvaros (turpmāk tekstā – “
SMBV
atlīdzība”).
SMBV
atlīdzība vēlāk kalpoja tam, lai katru gadu noteiktu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu saistībā ar Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokli. Saskaņā ar tās preambulu
APA
ir vienošanās nodokļu jomā saistībā ar transfertcenu, kas piemērojamas, aprēķinot starptautiskās grupas peļņu, atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam. No
APA
[
konfidenciāli
] (
) izriet, ka tās mērķis tostarp ir tikt izmantotai gada deklarāciju saistībā ar Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokli mērķiem.
APA
bija spēkā laikposmam no 2007. gada 1. oktobra līdz 2017. gada 31. decembrim.
APA
bija paredzēta metode
SMBV
atlīdzības noteikšanai atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam par tās ražošanas un izplatīšanas darbībām
Starbucks
grupas ietvaros. Turklāt ar
APA
esot apstiprināts nodevas, kuru
SMBV
maksā
Alki
par grauzdēšanas tehnoloģiju izmantošanu, kafijas maisījumiem un grauzdēšanas līknēm (turpmāk tekstā – “intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā”), apmērs saistībā ar ražošanas procesu un kafijas piegādi veikalu apsaimniekotājiem.
Precīzāk, attiecībā uz
APA
piemērošanas jomu, [
konfidenciāli
]. Attiecībā uz
SMBV
darbībām, [
konfidenciāli
] pēdējā minētā galvenokārt bija atbildīga par grauzdētu kafijas pupiņu ražošanu un grauzdētu kafijas pupiņu un ar to saistīto produktu piegādi
Starbucks
veikaliem Eiropas, Tuvo Austrumu un Āfrikas reģionā (turpmāk tekstā – “
EMEA
reģions”), un tai Nīderlandē pieder grauzdēšanas rūpnīca. Turklāt
APA
tika norādīts, ka
SMBV
pieder licence atsevišķu
Alki
piederošu intelektuālā īpašuma tiesību izmantošanai un ka šīs tiesības ir nepieciešamas ražošanas procesam, kā arī piegādājot kafiju veikalu apsaimniekotājiem. Tika precizēts, ka šajā ziņā
SMBV
maksā nodevu
Alki
. [
konfidenciāli
] Turklāt saskaņā ar
APA
[
konfidenciāli
]
SMBV
veica izplatīšanas darbības vairākiem citiem ar kafiju saistītiem produktiem un papildus loģistikas darbībām saistībā ar tā paša ražošanas darbību nodrošināja loģistikas atbalstu arī citām precēm atsevišķos tirgos.
Attiecībā uz transfertcenu noteikšanas metodi
SMBV
ražošanas un izplatīšanas darbībām
APA
[
konfidenciāli
] tostarp bija noteikts, ka
SMBV
atlīdzība ir jānosaka, pamatojoties uz izmaksu pieskaitīšanas metodi (
cost plus method
) (skat. šī sprieduma 187. punktu attiecībā uz šīs frāzes nozīmi), un ka tā atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, ja “peļņas mērķintervāls” sasniedz [
konfidenciāli
] % no atbilstošo izmaksu bāzes (turpmāk tekstā – “
SMBV
izmaksu bāze”). Turklāt saskaņā ar
APA SMBV
izmaksu bāzē neietilpst:
–
izmaksas saistībā ar
Starbucks
krūzītēm,
Starbucks
papīra salvetēm utt.;
–
negrauzdēto kafijas pupiņu izmaksas;
–
loģistikas un izplatīšanas izmaksas par trešo personu sniegtajiem pakalpojumiem un atlīdzība par trešo personu veiktajām darbībām atbilstīgi tā sauktajiem “preču partiju ražošanas līgumiem” (
consignment manufacturing
);
–
nodevas samaksa.
Runājot par nodevu, kas
SMBV
katru gadu bija jāmaksā
Alki
, [
konfidenciāli
]
APA
bija paredzēts, ka tā tika noteikta, pamatojoties uz starpību starp peļņu no darbības, kas gūta no ražošanas un izplatīšanas darbībām pirms ar nodevu saistītajiem izdevumiem, un
SMBV
atlīdzību. Nodevas maksāšana ir atskaitāma no uzņēmumu ienākuma nodokļa, un tai nav piemērojams Nīderlandes nodoklis par dividendēm.
C.

Tiesvedības priekšvēsture
1.

Par administratīvo procedūru Komisijā
2013. gada 30. jūlijā Eiropas Komisija nosūtīja Nīderlandes Karalistei pirmo informācijas pieprasījumu saistībā ar valsts praksi attiecībā uz iepriekšējiem lēmumiem uzņēmumu ienākuma nodokļa jomā. Šādā saistībā tā lūdza, lai tai tiktu darīti zināmi visi iepriekšējie lēmumi
SMBV
un
Starbucks Coffee Emea BV
– divu
Starbucks
grupas meitasuzņēmumu, kas reģistrēti Nīderlandē, – interesēs. Atbildot uz šo lūgumu, Nīderlandes Karaliste tostarp paziņoja
APA
.
2014. gada 11. jūnijā Komisija uzsāka formālu izmeklēšanas procedūru, kas paredzēta LESD 108. panta 2. punktā (turpmāk tekstā – “lēmums par procedūras uzsākšanu”), saistībā ar
APA
, pamatojoties uz to, ka tā varētu tikt uzskatīta par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
Lēmuma par procedūras uzsākšanu rezultātā Komisija vairākkārtēji apmainījās ar informāciju ar Nīderlandes Karalisti, kā arī ar
Starbucks
grupas vienībām, kas bija Komisijas korespondenti administratīvajā procedūrā (turpmāk tekstā – “
Starbucks
korespondenti”) tostarp saistībā ar
APA
.
2.

Par apstrīdēto lēmumu
2015. gada 21. oktobrī Komisija pieņēma apstrīdēto lēmumu. Šajā lēmumā Komisija, pirmkārt, uzskatīja, ka
APA
ir uzskatāma par valsts atbalstu, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu, un, otrkārt, piesprieda atgūt šo atbalstu. Apstrīdētais lēmums ir iedalīts vienpadsmit sadaļās.
a)

Par apstrīdētā pasākuma aprakstu
Apstrīdētā lēmuma 2. sadaļā “Apstrīdētā pasākuma apraksts” Komisija min
APA
kā aplūkoto pasākumu. Tā precizē, ka
APA
tika noslēgta, pamatojoties uz ziņojumu par transfertcenām, ko bija sagatavojis
Starbucks
grupas nodokļu konsultants (turpmāk tekstā – “ziņojums par transfertcenām”), un konstatē, ka šis dokuments ir neatņemama
APA
sastāvdaļa (apstrīdētā lēmuma 40. un 46. apsvērums).
Pirmkārt, Komisija norāda, ka, pieņemot
APA
, Nīderlandes nodokļu iestādes esot piekritušas, ka atlīdzība par
SMBV
darbību Nīderlandē, kuru noteicis
Starbucks
grupas nodokļu konsultants, ir uzskatāma par nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību. Turpinājumā Komisija precizē, ka Nīderlandes iestādes esot arī piekritušas tam, ka nodevas apmērs, kuru
SMBV
izmaksā
Alki
, atbilst atšķirībai starp peļņu no saimnieciskās darbības, kas gūta pirms nodevas samaksas, un
APA
noteikto
SMBV
atlīdzību. Tā konstatē, ka
APA
ir paredzēts, ka nodevas apmērs tiks atskaitīts no
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas un netiks aplikts ar nodokli Nīderlandē (apstrīdētā lēmuma 40.–44. apsvērums).
Otrkārt, Komisija norāda uz ziņojuma par transfertcenām saturu. Vispirms Komisija konstatē, ka ziņojumā par transfertcenām
Starbucks Coffee Emea
tiek norādīts kā
Starbucks
grupas galvenais uzņēmums
EMEA
reģionā. Tas tiek aprakstīts kā tāds, kura uzdevums ir ar apakšlicenci piešķirt
Starbucks
grupas intelektuālā īpašuma tiesības (preču zīmes, tehnoloģiju un zinātību) – par kurām tas pats veic nodevu
Alki
– trešajām personām, kas apsaimnieko
Starbucks
filiāles. Tās tad maksā par intelektuālā īpašuma tiesībām
Starbucks Coffee Emea
atbilstoši procentam no to apgrozījuma. Šajā ziņā Komisija norāda, ka
Starbucks
grupas nodokļu konsultants uzskata, ka
CUP
metodi var izmantot, lai noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu par nodevu par intelektuālā īpašuma tiesībām grupas iekšienē
Starbucks Coffee Emea
.
Turklāt attiecībā uz
SMBV
, pirmkārt, Komisija norāda, ka ziņojumā par transfertcenām tā vienīgi tika aprakstīta kā vienība, kuras primārais uzdevums ir grauzdēt negrauzdētas kafijas pupiņas un tālāk pārdot grauzdētu kafiju saistītām un nesaistītām vienībām. Saistībā ar šīm darbībām
SMBV
ir pienākums ievērot specifikācijas, ko sniedz
Starbucks
grupas uzņēmumi, kas ir reģistrēti Amerikas Savienoto Valstu teritorijā (turpmāk tekstā – “
Starbucks US
”), un tai ir pienākums pārliecināties, ka tā ražošana atbilst
Starbucks US
kvalitātes standartiem.
SMBV
darbojas arī kā izplatīšanas starpnieks attiecībā uz dažādiem produktiem, kas nav izgatavoti no kafijas, un sniedz pakalpojumus “atbalsta piegādes ķēdes atbalstam”. Otrkārt, Komisija precizē, ka, lai veiktu šo darbību,
SMBV
iegādājas kafijas pupiņas no
Starbucks
grupas meitasuzņēmuma S
tarbucks Coffee Trading SARL
, kas reģistrēts Šveicē (turpmāk tekstā – “
SCTC
”).
SMBV
maksā arī
Alki
nodevu par grauzdēšanas procesu izmantošanu, kā arī tiesībām piegādāt kafiju
Starbucks
filiālēm. Šajā ziņā Komisija norāda, ka ziņojumā par transfertcenu nebija raksturots licences līgums, uz kura pamata
SMBV
maksā
Alki
nodevu par vissvarīgākajiem darījumiem. Attiecības starp
SMBV
un dažādajām
Starbucks
grupas vienībām ir attēlotas apstrīdētā lēmuma shēmā Nr. 1, kas ir atspoguļota turpmāk:
Visbeidzot, Komisija konstatē, ka attiecībā uz transfertcenas noteikšanas metodes izvēli ziņojumā par transfertcenām tika saglabāta
TNMM
– metode, saskaņā ar kuru ir jāņem vērā tīrā peļņa, kas tika gūta, nesaistītiem uzņēmumiem slēdzot salīdzināmus darījumus. Saskaņā ar ziņojumu par transfertcenām šāda metode tika piemērota attiecīgajā gadījumā, pamatojoties uz to, ka darījumu atšķirības un vienību funkciju atšķirības, kas jāsalīdzina, lai noteiktu tīro peļņu, rada mazāk kļūdu nekā standarta metodes (apstrīdētā lēmuma 55. apsvērums).
Komisija precizē, ka, lai piemērotu
TNMM
, nodokļu konsultants kā peļņas līmeņa norādi izvēlējās pamatdarbības izmaksas saistībā ar darbībām, kurām
SMBV
sniedza pievienoto vērtību. Pēc salīdzināmības izpētes nodokļu konsultants uzskatīja, ka uzņēmumu, kas ir pielīdzināmi
SMBV
, neto peļņa atbilst kopējo izmaksu palielinājuma koeficientam. Pēc tam
Starbucks
grupas nodokļu konsultants veica divus labojumus, lai ņemtu vērā atšķirības starp salīdzinātajām vienībām un
SMBV
, kā, piemēram, riski, ko tas uzņēmies, vai veicamie pienākumi. Pirmajā labojumā bija paredzēts ņemt vērā faktu, ka
SMBV
izmaksu bāze, kurai tika piemērots palielinājuma faktors, neietvēra negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksas. Otrās korekcijas mērķis bija ņemt vērā faktu, ka salīdzināmie uzņēmumi sedz izejmateriālu izmaksas un ka to peļņa tiek aprēķināta, pamatojoties uz izmaksām, kuras ietver izejvielas. Piemērojot šos divus labojumus, palielinājuma faktors tādējādi tika palielināts līdz [
konfidenciāli
] % no
SMBV
izmaksu bāzes (apstrīdētā lēmuma 56.–61. apsvērums).
Treškārt, Komisija izklāsta EASO pamatnostādņu saturu to 1995. gada un 2010. gada redakcijās. Tā uzskata, ka ESAO pamatnostādnēs ir minētas piecas metodes, lai pēc iespējas atbilstošāk noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas cenas darījumiem un peļņas sadalei starp vienas grupas uzņēmumiem. Komisija uzskata, ka tajās tika veikta šo piecu metožu klasifikācija starp tradicionālajām metodēm, kas balstīta uz darījumiem, un darījumu peļņas metodēm. Saskaņā ar apstrīdēto lēmumu priekšroka jādod tradicionālajām metodēm, kas balstīta uz darījumiem. Starp EASO pamatnostādnēs uzskaitītajām piecām metodēm ir arī
CUP
un
TNMM
metodes (apstrīdētā lēmuma 67.–70. apsvērums).
Pirmā metode –
CUP
metode, kā to ir aprakstījusi Komisija, ir tradicionāla metode, kas balstīta uz darījumiem, salīdzinot pieprasīto cenu par preču vai pakalpojuma nodošanu, veicot darījumu starp diviem saistītiem uzņēmumiem, ar pieprasīto cenu par preču vai pakalpojumu nodošanu salīdzināmā darījumā, kas veikts salīdzināmos apstākļos starp diviem neatkarīgiem uzņēmumiem (apstrīdētā lēmuma 67. un 71. apsvērums).
Otrā metode –
TNMM
, kā apraksta Komisija, ir darījumu peļņas metode, ar kuru nosaka iespējamo peļņas apmēru saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu darbībai, kas tiek aplūkota kopumā, nevis atsevišķiem darījumiem. Šajā saistībā ir jāizvēlas tāda peļņas līmeņa norāde kā izmaksas, apgrozījums vai fiksētie ieguldījumi, un tai jāpiemēro tāda peļņas likme, kas atspoguļo to, kas ir novērota salīdzināmos tirgū veiktajos darījumos (apstrīdētā lēmuma 67. un 72.–74. apsvērums).
b)

Par apstrīdētā pasākuma vērtējumu
Apstrīdētā lēmuma 9. sadaļā “Apstrīdētā pasākuma novērtējums” Komisija konstatē valsts atbalsta esamību. Tā uzskata, ka ir izpildīti četri nosacījumi valsts atbalsta esamībai.
Atgādinājusi LESD 107. panta 1. punktā paredzētos nosacījumus valsts atbalsta esamībai, Komisija uzskata, ka ir izpildīts pirmais valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījums, kurā ir pieprasīts, ka tam ir jābūt saistītam ar valsts iejaukšanos vai valsts līdzekļu izmantošanu. Šajā ziņā, pirmkārt, tā norāda, ka
APA
bija ietverts Nīderlandes nodokļu iestādes akcepts
Starbucks
grupas nodokļu konsultanta piedāvātajai metodei, ar kuru
SMBV
peļņa tiek aplikta ar nodokli
Starbucks
grupā.
SMBV
tādējādi uz šī pamata aprēķināja uzņēmumu ienākuma nodokļa gada apmēru, kas tam bija jāmaksā Nīderlandei. Komisija uzskata, ka
APA
tādējādi esot attiecināma uz Nīderlandi. Otrkārt, Komisija konstatē, ka šajā
APA
bija ietverts
SMBV
maksājamā nodokļa Nīderlandē samazinājums, atkāpjoties no nodokļa, kurš, nepastāvot
APA
,
SMBV
būtu bijis jāmaksā saskaņā ar vispārējo Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu. Komisija tādējādi uzskata, ka
APA
rezultātā samazinājās Nīderlandes Karalistes nodokļu ienākumi (apstrīdētā lēmuma 223.–226. apsvērums).
Attiecībā uz otro un ceturto valsts atbalsta esamības nosacījumu, pirmkārt, Komisija uzskata, ka
APA
varēja ietekmēt tirdzniecību Eiropas Savienībā, jo
SMBV
ietilpst
Starbucks
grupā, kas ir starptautiska mēroga vienība, kura darbojas visās Savienības dalībvalstīs. Otrkārt, tā apgalvo, ka, tā kā
APA
samazināja nodokļu slogu, ko
SMBV
citādi būtu bijis jāsedz saskaņā ar uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, tā izkropļo vai draud izkropļot konkurenci, stiprinot
SMBV
finansiālo stāvokli (apstrīdētā lēmuma 227. apsvērums).
Attiecībā uz trešo valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījumu Komisija uzskata, ka
APA
piešķīra
SMBV
selektīvu priekšrocību, jo tā izraisīja nodokļa samazinājumu, kas
SMBV
jāmaksā Nīderlandē, salīdzinājumā ar to, kas tam būtu bijis jāmaksā saskaņā ar uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, kā arī salīdzinot ar neatkarīgiem uzņēmumiem (apstrīdētā lēmuma 228. apsvērums).
Iesākumam Komisija norāda, ka saskaņā ar judikatūru ir jāveic trīs posmu analīze, lai noteiktu, vai pasākums ir selektīvs. Vispirms ir jānosaka “atsauces sistēma”, proti, nodokļu sistēma, kas parasti ir piemērojama nodokļu pasākuma saņēmējam. Tad ir jāizvērtē, vai ar nodokļu pasākumu tiek izdarīta atkāpe no šīs atsauces sistēmas tādā ziņā, ka tas paredz atšķirīgu attieksmi pret tirgus dalībniekiem, kuri, ņemot vērā atsauces sistēmai raksturīgos mērķus, atrodas salīdzināmā faktiskajā un tiesiskajā situācijā. Visbeidzot, ja pasākums paredz atkāpi no atsauces sistēmas, dalībvalstij ir nosaka, vai šī atkāpe ir pamatota atbilstoši atsauces sistēmas raksturam vai vispārējām iezīmēm (apstrīdētā lēmuma 230. apsvērums).
Attiecībā uz pirmo posmu, proti, atsauces sistēmas noteikšanu, Komisija uzskata, ka atsauces sistēma ir Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējā sistēma, kuras mērķis ir aplikt ar nodokli visu uzņēmumu, kas Nīderlandē tiek aplikti ar nodokli, peļņu. Tā šajā ziņā precizē, ka Nīderlandē reģistrēti uzņēmumi ir valsts nodokļu maksātāji un tiem ir jāmaksā uzņēmumu ienākuma nodoklis par ienākumiem visā pasaulē. Uzņēmumi, kas nav reģistrēti Nīderlandē, ir ārvalstu nodokļu maksātāji, un tiem tiek piemērots ienākuma nodoklis par Nīderlandes izcelsmes ienākumiem. Komisija uzskata, ka integrēti uzņēmumi un neatkarīgi uzņēmumi ir salīdzināmā juridiskā un faktiskā situācijā, ņemot vērā šo mērķi, un līdz ar to tie tiek aplikti ar uzņēmumu ienākuma nodokli bez jebkādas atšķirības. Šajā ziņā atšķirības integrēto uzņēmumu ar nodokli apliekamās peļņas aprēķināšanas kārtība nekādi neietekmē atsauces sistēmas mērķi, proti, uzlikt nodokļus visiem uzņēmumiem, kuri Nīderlandē tiek aplikti ar nodokļiem (apstrīdētā lēmuma 231.–244. apsvērums).
Attiecībā uz šī sprieduma 34. punktā minēto otro posmu, proti, lai pierādītu atkāpi no atsauces sistēmas, Komisija vispirms norāda, ka jautājums par to, vai nodokļu pasākums ir atkāpe no atsauces sistēmas, parasti sakrīt ar konstatējumu, ka saņēmējam ar šī pasākuma starpniecību tika piešķirta priekšrocība. Proti, tā uzskata – ja nodokļu pasākums rada nepamatotu nodokļa samazinājumu saņēmējam, salīdzinot ar nodokli, kāds tam parasti būtu jāmaksā, ja minētā pasākuma nebūtu, šis samazinājums ir uzskatāms par nodokļu pasākuma radītu priekšrocību un vienlaicīgi arī par atkāpi no atsauces sistēmas (apstrīdētā lēmuma 253. apsvērums).
Turpinājumā Komisija atgādina judikatūru, saskaņā ar kuru individuāla pasākuma gadījumā ekonomiskas priekšrocības noteikšana principā ļauj prezumēt minētā pasākuma selektivitāti. Tā precizē, ka šajā gadījumā
SMBV
noteiktā
APA
ir individuāls atbalsta pasākums (apstrīdētā lēmuma 254. apsvērums).
Visbeidzot Komisija apstiprina, ka 2006. gada 22. jūnija spriedumā Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
) Tiesa uzskatīja, ka nodokļu pasākums, kura rezultātā integrētais uzņēmums piemēro tādas transfertcenas, kas neatspoguļo cenas, kādas tiktu pieprasītas brīvas konkurences apstākļos, citiem vārdiem sakot, cenas, par kurām būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi, veicot pārrunas salīdzināmos apstākļos atbilstīgi nesaistītu pušu darījuma principam, rada priekšrocības minētajam integrētajam uzņēmumam, ciktāl tā rezultātā tiek samazināta šī uzņēmuma nodokļa bāze un tātad arī tā nodokļu saistības saskaņā ar parasto uzņēmumu ienākuma nodokļu sistēmu. Komisija atgādina, ka nesaistītu pušu darījuma princips izpaužas tādējādi, ka darījumi grupas iekšienē ir jāatlīdzina tā, it kā par tiem vienošanos būtu panākuši neatkarīgi uzņēmumi, kas veikuši pārrunas brīvas konkurences apstākļos. Līdz ar to Komisija precizē, ka tai ir jāpārbauda, vai metode, ko, izmantojot
APA
, ir apstiprinājusi Nīderlandes nodokļu iestāde, lai noteiktu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu Nīderlandē, neievēro metodi, kas ļauj iegūt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību, un tādējādi neņem vērā nesaistītu pušu darījuma principu. Šādā gadījumā
APA
tiktu uzskatīta par tādu, ka rada
SMBV
selektīvu priekšrocību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē (apstrīdētā lēmuma 259.–263. apsvērums).
Tādēļ Komisija uzskata, ka nesaistītu pušu darījuma princips neapšaubāmi ir neatņemama daļa no tās veiktā vērtējuma saistībā ar LESD 107. panta 1. punktu par nodokļu pasākumiem, kas piešķirti integrētiem uzņēmumiem, neatkarīgi no tā, vai dalībvalsts ir iekļāvusi šo principu savā valsts tiesību sistēmā. Līdz ar to Komisija precizē, ka, atbildot uz Nīderlandes Karalistes argumentiem, kas izvirzīti administratīvajā procesā, tā nav pārbaudījusi, vai
APA
ir ievērots nesaistītu pušu darījuma princips, kā tas ir definēts UIN 8.
ter
pantā, kā arī Dekrētā par transfertcenām, bet ka tā centās noteikt, vai Nīderlandes nodokļu iestāde ir piešķīrusi selektīvu priekšrocību
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē (apstrīdētā lēmuma 264. un 265. apsvērums).
Ņemot vērā šos apstākļus, Komisija izklāsta virkni argumentācijas virzienu, lai pierādītu, ka ar
APA
tika piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
. Galvenajā pamatojumā Komisija ir izstrādājusi vairākus argumentācijas virzienus, no kuriem daži ir pakārtoti, lai pierādītu, ka ar
APA
tika noteikta atkāpe no Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas. Pakārtotajā argumentācijā Komisija norāda, ka ar
APA
ir noteikta atkāpe no UIN 8.
ter
panta 1. punkta, kā arī Dekrēta par transfertcenām.
It īpaši pirmām kārtām savā galvenajā argumentācijā, lai pierādītu, ka ar
APA
ir izdarīta atkāpe no Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas, Komisija norāda, ka
Starbucks
grupas nodokļu konsultants izvēlējās
TNMM
, lai noteiktu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu. Tā uzskatīja, ka dažādu metodoloģisko izvēļu, ko piedāvāja
Starbucks
grupas nodokļu konsultants un ko apstiprināja Nīderlandes Karaliste, rezultātā tika samazināts
SMBV
maksājamais uzņēmumu ienākuma nodoklis, salīdzinājumā ar neatkarīgajiem uzņēmumiem, kuru apliekamie ienākumi tiek noteikti tirgus apstākļos (apstrīdētā lēmuma 268.–274. apsvērums).
Pirmkārt, Komisija uzskata, ka ziņojumā par transfertcenām nav izvērtēts, vai darījums grupas ietvaros, kuram faktiski tika lūgta un piešķirta
APA
, proti, nodeva, kuru
SMBV
maksā
Alki
par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Līdz ar to ziņojumā par transfertcenu netika noteikti un analizēti attiecīgie pārbaudītie un nepārbaudītie darījumi, lai gan runa bija par pirmo posmu, kas ir nepieciešams, lai novērtētu komercnosacījumu, kuri ir piemērojami transfertcenu noteikšanai starp saistītām pusēm, atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam (apstrīdētā lēmuma 275.–285. apsvērums).
Otrkārt, runājot par nodevas apmēru, Komisija uzskata, ka, lai gan ziņojumā par transfertcenām bija pareizi identificēta un pārbaudīta nodeva, tajā bija jānonāk pie pilnīgas konkurences nulles vērtības. Tā tostarp norādīja, ka
SMBV
nav guvusi nekādu peļņu no intelektuālā īpašuma tiesību izmantošanas, kas ir nodevas priekšmets, ciktāl tā tās neizmanto tirgū. Līdz ar to Komisija uzskata, ka peļņa, kas pārskaitīta
Alki
, izmantojot nodevu, esot pilnībā apliekama ar nodokli Nīderlandē (apstrīdētā lēmuma 286.–341. apsvērums).
Lai pārbaudītu nodevas atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam, Komisija piemēro
CUP
metodi un norāda uz vairākiem ražošanas nolīgumiem starp
Starbucks
grupu un trešajām personām vai starp trešajām personām un
Starbucks
grupu kā salīdzināmiem darījumiem.
Turklāt Komisija noraida Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
izvirzītos argumentus nodevas apmēra pamatojumam. Pirmkārt, tā uzskata, ka atlīdzība par nodevas maksāšanu nevar būt tas, ka
Alki
uzņemas
SMBV
uzņēmējdarbības riskus, riskējot atzīt, ka integrētie uzņēmumi var saskaņā ar līgumu pārdalīt riskus un tādējādi novērst jebkādu nesaistītu pušu darījuma principa piemērošanu. Otrkārt, Komisija piebilst, ka nodevas maksāšanu nevar attaisnot tās summas lielums, ko
Alki
pārskaitīja
Starbucks US
.
Treškārt, attiecībā uz negrauzdētu kafijas pupiņu pirkuma cenas līmeni Komisija norāda, ka šis darījums nav ticis izvērtēts ziņojumā par transfertcenām, lai gan minētajā ziņojumā tas bija identificēts kā viens no galvenajiem
SMBV
veiktajiem darījumiem. Pamatojoties uz
SCTC
finanšu datiem, Komisija aprēķināja vidējo bruto līmeni negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām
APA
spēkā esamības laikposmā. Komisija uzskata, ka bruto starpība laikā no 2011. līdz 2014. gadam, kas radīja ievērojamu kafijas pupiņu cenas pieaugumu, kurš bija jāsedz
SMBV
, salīdzinot ar
SCTC
segtajām izmaksām, neatspoguļo tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību. Tā secina, ka
SMBV
samaksātā papildu cena, samazinot reģistrēto peļņu un tādējādi arī tās nodokļa bāzi, ir uzskatāma par selektīvu priekšrocību (apstrīdētā lēmuma 342.–361. apsvērums).
Otrām kārtām joprojām savā galvenajā pamatojumā nolūkā pierādīt, ka ar
APA
tika izdarīta atkāpe no Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas, bet, pakārtoti šī sprieduma 42.–46. punktā izklāstītajai kritikai, Komisija uzskata, ka katrā ziņā un pat pieņemot, ka
TNMM
ir piemērota, lai noteiktu
SMBV
gūto peļņu, ziņojumā par transfertcenu tika izmantota nepareiza
TNMM
piemērošana. Tā secina, ka, tā kā šī metode nerada nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu, Nīderlandes nodokļu iestādes nevarēja to apstiprināt
APA
(apstrīdētā lēmuma 362.–408. apsvērums).
Pirmkārt, Komisija uzskata, ka ziņojumā par transfertcenām
SMBV
esot kļūdaini identificēta kā vismazāk sarežģītā vienība un tātad kā “testera daļa”
TNMM
piemērošanas nolūkā. Turpretī tā piebilda, ka
SMBV
būtu bijis jānorāda kā sarežģītāks uzņēmums, ciktāl pirmām kārtām
Alki
īstenoja vienīgi ierobežotas funkcijas un otrām kārtām papildus tam, ka
SMBV
veic arī citas funkcijas, ne tikai grauzdēšanu, šī funkcija neizpaudās kā ikdienas darbības, bet gan bija būtiska (apstrīdētā lēmuma 362.–377. apsvērums).
Otrkārt, Komisija uzskata, ka peļņas apmērs, kas ietverts ziņojumā par transfertcenām, proti, apsaimniekošanas izmaksas, nebija atbilstošs. Komisija uzskata, ka
Starbucks
grupas nodokļu konsultants esot kļūdaini norādījis, ka grauzdēšana, nevis tālākpārdošana un izplatīšana ir
SMBV
galvenā funkcija. Līdz ar to Komisija secina, ka
SMBV
reģistrēto pārdošanas apjomu izmantošana par peļņas līmeņa norādi turklāt ir piemērotāka un tās rezultātā esot maksāta lielāka atlīdzība par
SMBV
darbību. Lai pamatotu šo secinājumu, Komisija aprēķināja peļņas rādītāju, par pamatu izmantojot neatkarīgu vienību grupu, kas veic tādas pašas tālākpārdošanas un grauzdēšanas darbības kā
SMBV
. Pēc salīdzinājuma ar
Starbucks Manufacturing Corporation
(turpmāk tekstā – “
SMC
”) – vienīgo citu grupas vienību, kas veic grauzdēšanas darbības grupai, – tā secināja, ka
SMC
ir [
konfidenciāli
] reizes rentablāks nekā
SMBV
, balstoties uz
APA
(apstrīdētā lēmuma 379.–400. apsvērums).
Treškārt, Komisija uzskatīja, ka katrā ziņā un pat pieņemot, ka ekspluatācijas izmaksas ir atbilstošas peļņas līmeņa indikators, lai aprēķinātu
SMBV
transfertcenu, divi nodokļu konsultanta labojumi ziņojumā par transfertcenām neļauj panākt tirgū balstīta rezultāta uzticamu provizorisko aprēķinu. Komisija kritizē pirmām kārtām “apgrozāmā kapitāla korekcijas” izmantošanu un otrām kārtām izraudzītā uzņēmuma izmaksu izslēgšanu apstrīdētā lēmuma 300. apsvērumā, kas publicēts
Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī
ar terminu “nesaistīts ražošanas uzņēmums 1” (turpmāk tekstā – “nesaistīts ražošanas uzņēmums 1”), pamatojoties uz izmaksu bāzi, kas izmantota kā peļņas līmeņa indikators (apstrīdētā lēmuma 401.–408. apsvērums.
Komisija tādējādi secina, ka Nīderlandes nodokļu iestāžu akceptētā metodoloģija, saskaņā ar kuru peļņa, ko bija guvis
SMBV
un kas pārsniedz [
konfidenciāli
] % robežu no apsaimniekošanas izmaksām, bija jāmaksā kā nodeva
Alki
, neatbilda nesaistītu pušu darījuma principam un tās rezultātā tika samazināta
SMBV
nodokļu nasta.
Tādējādi no iepriekš minētā izriet, ka, veicot pārbaudi attiecībā uz Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, Komisija ir norādījusi uz sešām kļūdām, kas ļāva secināt, ka šajā gadījumā pastāv selektīva priekšrocība. Šajā pārbaudē pirmās trīs kļūdas iekļaujas galvenajā nostājā, savukārt pārējās trīs kļūdas iekļaujas pakārtotā pozīcijā un ir savstarpēji pakārtotas.
Konkrētāk, runājot par galveno nostāju, Komisija uzskata, ka ar
APA
pieņemto metodi ir izdarīta atkāpe no metodes, kas ļāva panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību, ciktāl:
–
TNMM
izvēle bija kļūdaina un ziņojumā par transfertcenām netika pārbaudīts grupas ietvaros veiktais darījums, kam faktiski tika lūgta un piešķirta
APA
(turpmāk tekstā – “pirmais argumentācijas virziens”);
–
pirmkārt,
APA
nebija iedibināta metodoloģija, lai nodrošinātu, ka maksājums, ko
SMBV
veic
Alki
, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam; bija jāpiemēro
CUP
metode, lai noteiktu apmēru maksājumam, kuru
SMBV
veica
Alki
; piemērojot šo metodi, maksājumam vajadzējis būt nullei (turpmāk tekstā – “otrais argumentācijas virziens”);
–
otrkārt,
APA
neizvērtēja, vai negrauzdētas kafijas pirkuma cenas līmenis atbilst nesaistītu pušu darījuma principam vai arī tas ir pārvērtēts (turpmāk tekstā – “trešais argumentācijas virziens”).
Runājot par pakārtoto nostāju, Komisija uzskata, ka, pat pieņemot, ka
TNMM
bija piemērota metode, lai noteiktu
SMBV
gūto peļņu, ziņojumā par transfertcenām
TNMM
tika izmantota nepareizi. Šajā ziņā Komisija uzskata, ka:
–
ar
APA
apstiprināto metodi tika izdarīta atkāpe no metodes, kas ļāva panākt tirgū balstīta rezultāta ticamu aprēķinu, kurš atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, ciktāl
SMBV
tika nepareizi identificēta kā mazāk sarežģīta vienība un tādējādi kā vienība, ko var izmēģināt, piemērojot
TNMM
(turpmāk tekstā – “ceturtais argumentācijas virziens”);
–
pakārtoti
APA
akceptētā metode neļauj panākt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, ciktāl
SMBV
funkcijas tika analizētas nepareizi un nepareiza bija izvēle izmantot apsaimniekošanas izmaksas kā peļņas apmēra norādi (turpmāk tekstā – “piektais argumentācijas virziens”);
–
pakārtoti
APA
apstiprinātā metode neļauj panākt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, ciktāl palielinājuma koeficientam piemērotie labojumi bija nepiemēroti (turpmāk tekstā – “sestais argumentācijas virziens”).
Treškārt, pakārtotajā argumentācijā nolūkā pierādīt, ka ar
APA
ir izdarīta atkāpe no UIN 8.
ter
panta 1. punkta, kā arī no Dekrēta par transfertcenām, Komisija uzskatīja, ka, pat pieņemot, ka atbilstošo atsauces sistēmu neveido uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējiem noteikumi, bet gan, kā apgalvo Nīderlandes iestādes, vienīgi noteikumi, ar kuriem Nīderlandes tiesībās ietverts nesaistītu pušu darījuma princips, proti, UIN 8.
ter
panta 1. punkts, kā arī Dekrēts par transfertcenām, ar
APA
, apstiprinot metodi
SMBV
peļņas noteikšanai, kura nerada nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu, ir izdarīta atkāpe arī no šīs atsauces sistēmas. Šajā ziņā Komisija atsaucas uz savu analīzi, kas veikta, ņemot vērā Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, un uz šī sprieduma 52.–54. punktā izklāstītajiem sešiem argumentācijas virzieniem (turpmāk tekstā – “argumentācija attiecībā uz ierobežoto atsauces sistēmu”) (apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērums).
Attiecībā uz šī sprieduma 34. punktā norādīto nodokļu pasākumu selektivitātes analīzes trešo posmu Komisija uzskata, ka atkāpe no atsauces sistēmas nebija pamatota. Šajā ziņā tā norāda, ka ne Nīderlandes iestādes, ne
Starbucks
nav norādījuši uz iespējamo pamatojumu selektīvajai attieksmei pret
SMBV
, lai gan tām šajā ziņā ir pierādīšanas pienākums. Komisija turklāt piebilda, ka tā nav noteikusi nevienu iespējamo pamatojumu (apstrīdētā lēmuma 413. un 414. apsvērums).
Komisija secina, ka ar
SMBV
APA
tika piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, ciktāl ar to tika apstiprināta
SMBV
peļņas sadales metode, kura nevarēja tikt uzskatīta par tādu, kas panāk nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību. Komisija uzskata, ka šīs metodes rezultātā tika samazināta
SMBV
nodokļu nasta, galvenokārt ņemot vērā Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, salīdzinot ar neatkarīgajiem uzņēmumiem un pakārtoti ņemot vērā UIN 8.
ter
panta 1. punktu un Dekrētu par transfertcenām, salīdzinājumā ar citiem integrētajiem uzņēmumiem (apstrīdētā lēmuma 415. un 416. apsvērums).
Attiecīgi Komisija secināja, ka
APA
ir uzskatāma par valsts atbalstu (apstrīdētā lēmuma 422. un 423. apsvērums).
Komisija līdz ar to uzskata, ka
SMBV
piešķirtais atbalsts nav saderīgs ar iekšējo tirgu. Faktiski Nīderlandes Karaliste nav norādījusi nevienu no LESD 107. panta 2. un 3. punktā paredzētajiem saderības pamatiem. Aplūkotais atbalsts, kas ir jāuzskata par atbalstu darbībai, parasti nebūtu jāuzskata par saderīgu ar iekšējo tirgu (apstrīdētā lēmuma 431.–434. apsvērums).
Turklāt Komisija konstatē, ka Nīderlandes Karaliste tai saskaņā ar LESD 108. panta 3. punktu nebija paziņojusi nevienu projektu, kas atbilstu
APA
, un nav ievērojusi apturēšanas pienākumu, kas tai noteikts saskaņā ar šo pantu. Tādējādi runa varot būt vienīgi par prettiesisku valsts atbalstu, kas īstenots, pārkāpjot minēto tiesību normu (apstrīdētā lēmuma 435. un 436. apsvērums).
Turklāt Komisija precizē, ka informācija, uz kuru tā bija balstījusi savu lēmumu, bija pieejama Nīderlandes nodokļu iestādei
APA
pieņemšanas brīdī. Attiecībā uz negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām tā piebilst, ka ziņojumā par transfertcenām nebija pārbaudītas cenas, ko
SCTC
izrakstījusi
SMBV
saskaņā ar to vienošanos par negrauzdētu kafijas pupiņu iegādi, un ka, lai gan šis darījums tika izvērtēts 2008. gada
APA
, lai noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu attiecībā uz to,
APA
nevarētu tikt atstāta vieta cenu paaugstinājumam, kas tika novērots 2011. gadā (apstrīdētā lēmuma 424.–427. apsvērums).
Visbeidzot, Komisija identificē
SMBV
, kā arī
Starbucks
grupu kopumā kā atbalsta saņēmējus, pamatojoties uz to, ka tie veido vienu saimniecisku vienību (apstrīdētā lēmuma 417.–419. apsvērums).
c)

Par valsts atbalsta atgūšanu
Apstrīdētā lēmuma 10. sadaļā “Atgūšana”, pirmkārt, Komisija tostarp uzskata, ka tai nav pienākuma noteikt precīzu atgūstamā atbalsta summu, bet tai ir vienīgi jāsniedz lēmuma adresātam pietiekama informācija, lai tas pats varētu noteikt atgūšanas summu. Šajā gadījumā Komisija uzskata, ka, tā kā nodevas apmēram būtu jābūt nullei,
SMBV
grāmatvedības uzskaitē norādītā peļņa būtu bijusi jāizmanto, lai aprēķinātu
SMBV
ar nodokli apliekamos ienākumus. Turklāt šī peļņa būtu bijusi jāpalielina par starpību starp cenu, kas samaksāta par negrauzdētajām kafijas pupiņām, un cenu, kas būtu bijusi jāsamaksā. Šajā ziņā Komisija uzskatīja, ka bruto starpība no [
konfidenciāli
] % attiecībā uz
SCTC
ir uzskatāma par nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu, iepērkot kafijas pupiņas. Līdz ar to tā precizēja, ka atgūstamā summa atbilstot starpībai starp nodokļiem, kas esot bijuši jāsamaksā, pamatojoties uz šo cenu, un summu, kas faktiski tika samaksāta saskaņā ar
APA
(apstrīdētā lēmuma 442.–448. apsvērums).
Otrkārt, Komisija uzskatīja, ka Nīderlandes Karalistei vispirms bija jāatgūst atbalsts no
SMBV
un ka, ja tai nav iespējas veikt maksājumu, Nīderlandes Karalistei tas būtu jāatgūst no
Starbucks Corp
., ņemot vērā, ka tieši šī vienība kontrolē
Starbucks
grupu (apstrīdētā lēmuma 449. apsvērums).
d)

Secinājumi
Noslēgumā Komisija uzskata, ka Nīderlandes Karaliste, izmantojot
APA
, esot prettiesiski piešķīrusi valsts atbalstu
SMBV
un
Starbucks
grupai, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu, ka Nīderlandes Karalistei tas ir jāatgūst no
SMBV
, piemērojot Padomes Regulas (ES) 2015/1589 (2015. gada 13. jūlijs), ar ko nosaka sīki izstrādātus noteikumus [LESD 108.] panta piemērošanai (
OV 2015, L 248, 9. lpp.
), 16. pantu, un, ja
SMBV
neatmaksā pilnu summu, tā ir jāatgūst no
Starbucks Corp
. neatgūtās atbalsta summas apmērā (apstrīdētā lēmuma 450. apsvērums).
Apstrīdētā lēmuma rezolutīvā daļa ir šāda:
“1. pants
[
APA
], ko 2008. gada 28. aprīlī Nīderlande[s Karaliste] noslēdza ar [
SMBV
] un kas dod tam iespēju ik gadu desmit gadu laikposmā noteikt savas uzņēmumu ienākuma nodokļa saistības Nīderlandē, ir atbalsts [LESD] 107. panta 1. punkta nozīmē, kurš nav saderīgs ar iekšējo tirgu un kuru Nīderlande[s Karaliste] nelikumīgi sniegusi, pārkāpjot Līguma 108. panta 3. punktu.
2. pants.
Nīderlande[s Karaliste] no [
SMBV
] atgūst 1. punktā minēto nesaderīgo un nelikumīgo atbalstu.
Visas summas, ko pēc iepriekšējā rindkopā aprakstītās atgūšanas nevar atgūt no [
SMBV
], atgūst no uzņēmuma
Starbucks [Corp.]
.
Atgūstamajām summām pieskaita procentus par laikposmu no dienas, kad atbalsts nodots saņēmējiem, līdz tā faktiskās atgūšanas dienai.
Procentus aprēķina kā saliktu summu atbilstīgi Regulas (EK) Nr. 794/2004 V nodaļai.
3. pants
Piešķirto atbalstu, kas minēts 1. pantā, atgūst nekavējoties un efektīvi.
Nīderlande[s Karaliste] nodrošina šā lēmuma izpildi četru mēnešu laikā pēc datuma, kurā šis lēmums tika paziņots.
4. pants
Divu mēnešu laikā pēc šā lēmuma paziņošanas Nīderlande[s Karaliste] iesniedz informāciju [Komisijai] par izmantoto metodoloģiju, lai aprēķinātu precīzo atbalsta summu.
Nīderlande[s Karaliste] informē Komisiju par to valsts pasākumu rezultātiem, kas īstenoti, lai izpildītu šo lēmumu, līdz brīdim, kad 1. pantā minētā piešķirtā atbalsta atgūšana ir pabeigta. Tā pēc Komisijas vienkārša pieprasījuma nekavējoties iesniedz informāciju par jau veiktajiem un plānotajiem pasākumiem atbilstīgi šim lēmumam.
[..]”
II.

Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi
A.

Par tiesvedības rakstveida daļu lietā T‑760/15
Ar prasības pieteikumu, kas Vispārējas tiesas kancelejā iesniegts 2015. gada 23. decembrī, Nīderlandes Karaliste cēla prasību lietā T‑760/15. Komisija savu iebildumu rakstu iesniedza 2016. gada 30. martā. Replika un atbilde uz repliku tika iesniegtas attiecīgi 2016. gada 14. jūnijā un 9. septembrī.
1.

Par iztiesāšanas sastāvu un prioritāru izskatīšanu
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 20. jūnijā, Nīderlandes Karaliste lūdza lietu T‑760/15 izskatīt paplašinātā tiesas sastāvā. Atbilstoši Reglamenta 28. panta 5. punktam Vispārējā tiesa ņēma vērā, ka lieta T‑760/15 ir nodota septītajai palātai paplašinātā sastāvā.
Tā kā 2016. gada 26. septembrī Vispārējās tiesas palātu sastāvs tika mainīts, atbilstoši Reglamenta 27. panta 5. punktam tiesnesis referents tagad darbojas septītajā palātā paplašinātā sastāvā, kurai attiecīgi tika nodota lieta T‑760/15.
Tā kā viens no Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāva locekļiem nevarēja piedalīties lietas izskatīšanā, Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2017. gada 26. aprīļa lēmumu norīkoja Vispārējās tiesas priekšsēdētāja vietnieku, lai viņš papildinātu palātu.
Ar 2017. gada 12. decembra lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs apmierināja tiesneša referenta priekšlikumu izskatīt lietu T‑760/15 prioritāri saskaņā ar Reglamenta 67. panta 2. punktu.
2.

Par iestāšanos lietā
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 6. aprīlī, Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotā Karaliste lūdza atļauju iestāties lietā T‑760/15 Komisijas prasījumu atbalstam.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 7. aprīlī, Īrija lūdza atļaut iestāties lietā T‑760/15 Nīderlandes Karalistes prasījumu atbalstam.
Ar 2016. gada 13. jūnija rīkojumiem Vispārējās tiesas piektās palātas priekšsēdētājs apmierināja Apvienotās Karalistes un Īrijas pieteikumus par iestāšanos lietā.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 9. novembrī, Apvienotā Karaliste atsauca savu iestāšanos lietā. Ar 2016. gada 12. decembra rīkojumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs izsvītroja Apvienoto Karalisti no lietas T‑760/15 kā personu, kas iestājusies lietā.
3.

Par lūgumiem par konfidencialitātes ievērošanu
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 26. februārī, Nīderlandes Karaliste lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz sabiedrību daļai prasības pieteikuma, kā arī atsevišķiem tai pievienotajiem dokumentiem.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 17. maijā, Nīderlandes Karaliste lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz Īriju daļai prasības pieteikuma, kā arī atsevišķiem tai pievienotajiem dokumentiem, apstrīdētajam lēmumam un daļai no iebildumu raksta.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 17. maijā, Komisija lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz Īriju daļai no iebildumu raksta.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 1. jūlijā, Nīderlandes Komisija lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz Īriju daļai no replikas, kā arī atsevišķiem tai pievienotajiem dokumentiem.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 21. jūlijā, Nīderlandes Karaliste informēja Vispārējo tiesu par to, ka ir panākta vienošanās ar Komisiju attiecībā uz apstrīdētā lēmuma nekonfidenciālo versiju tā publicēšanas mērķiem un ka tā groza lūgumus par konfidencialitātes ievērošanu, kas iesniegti lietā T‑760/15 saistībā ar apstrīdēto lēmumu atbilstoši šai panāktajai vienošanās.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 11. oktobrī, Nīderlandes Karaliste lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz Īriju daļai no atbildes uz repliku, kā arī atsevišķiem tai pievienotajiem dokumentiem.
Pēc atļaujas saņemšanas kā persona, kas iestājusies lietā, Īrija ir saņēmusi vienīgi procesuālo dokumentu nekonfidenciālās versijas un nav izvirzījusi nevienu iebildumu par lūgumiem par konfidencialitātes ievērošanu, kas pret viņu ir izteikti.
Pamatojoties uz tiesneša referenta priekšlikumu, Vispārējās tiesas septītā palāta paplašinātā sastāvā veica Reglamenta 89. pantā paredzēto procesa organizatorisko pasākumu, ar kuru Nīderlandes Karaliste tika aicināta pārskatīt savus lūgumus par konfidencialitātes ievērošanu attiecībā uz
APA
, apstrīdētā lēmuma 142. apsvērumā minēto nolīgumu par grauzdēšanu starp
SMBV
un
Alki
, kā arī ziņojumu par transfertcenām, lai novērstu noteiktas pretrunas minētajos pieteikumos. Nīderlandes Karaliste iesniedza jaunas šo dokumentu nekonfidenciālās versijas noteiktajā termiņā.
4.

Par lietas dalībnieku prasījumiem
Nīderlandes Karalistes prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
atcelt apstrīdēto lēmumu;
–
piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus lietā T‑760/15.
Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
noraidīt prasību lietā T‑760/15 kā nepamatotu;
–
piespriest Nīderlandes Karalistei atlīdzināt tiesāšanās izdevumus lietā T‑760/15.
Īrijas prasījums Vispārējai tiesai ir atcelt apstrīdēto lēmumu atbilstoši Nīderlandes Karalistes prasījumiem.
B.

Par tiesvedības rakstveida daļu lietā T‑636/16
Ar prasību, kas Vispārējās tiesas kancelejā celta 2016. gada 5. septembrī,
Starbucks Corp
. un
Starbucks Manufacturing Emea
(turpmāk tekstā abi kopā – “
Starbucks
”) cēla prasību lietā T‑636/16. Komisija savu iebildumu rakstu iesniedza 2017. gada 16. martā. Replika un atbilde uz repliku tika iesniegtas attiecīgi 2017. gada 26. jūnijā un 20. oktobrī.
1.

Par iztiesāšanas sastāvu un lietas izskatīšanu prioritārā kārtībā
Pēc Vispārējās tiesas septītās palātas priekšlikuma Vispārējā tiesa atbilstoši Reglamenta 28. pantam 2017. gada 12. jūlijā nolēma nodot lietu paplašinātam iztiesāšanas sastāvam.
Tā kā viens no septītās palātas paplašinātā sastāva locekļiem nevarēja piedalīties lietas izskatīšanā, Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2017. gada 1. augusta lēmumu norīkoja Vispārējās tiesas priekšsēdētāja vietnieku, lai viņš papildinātu palātu.
Ar 2017. gada 12. decembra lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs apmierināja tiesneša referenta priekšlikumu izskatīt lietu T‑636/16 prioritāri saskaņā ar Reglamenta 67. panta 2. punktu.
2.

Par lūgumiem par konfidencialitātes ievērošanu
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2017. gada 7. aprīlī un kas ir grozīts ar 2018. gada 23. aprīlī iesniegtajiem dokumentiem,
Starbucks
lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz Īriju saistībā ar noteiktu informāciju prasības pieteikumā, iebildumu rakstā, replikā, atbildē uz repliku, kā arī dažos šo procesuālo rakstu pielikumos.
3.

Par lietas dalībnieku prasījumiem
Starbucks
prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
atcelt apstrīdētā lēmuma 1.–4. pantu;
–
pakārtoti atcelt apstrīdētā lēmuma 2. panta 1. punktu;
–
piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus lietā T‑636/16.
Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
noraidīt prasību lietā T‑636/16 kā nepamatotu;
–
piespriest
Starbucks
atlīdzināt tiesāšanās izdevumus lietā T‑636/16.
C.

Par lietu apvienošanu tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām un par procesa mutvārdu daļu
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2017. gada 23. februārī,
Starbucks
lūdza apvienot lietas T‑760/15 un T‑636/16 tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām.
Ar 2017. gada 7. jūnija lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs nolēma šajā tiesvedības stadijā neapvienot lietas T‑760/15 un T‑636/16.
Ar Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētāja 2018. gada 8. maija rīkojumu lietas T‑760/15 un T‑636/16 tika apvienotas tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām saskaņā ar Reglamenta 68. pantu.
Pēc tiesneša referenta priekšlikuma Vispārējā tiesa nolēma uzsākt tiesvedības mutvārdu procesu un Vispārējās tiesas Reglamenta 89. pantā paredzēto procesa organizatorisko pasākumu ietvaros aicināja lietas dalībniekus atbildēt uz rakstveida jautājumiem. Lietas dalībnieki atbildēja uz šo procesa organizatorisko pasākumu noteiktajā termiņā.
Ar dokumentiem, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegti 2018. gada 7. un 15. jūnijā,
Starbucks
lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz atsevišķu informāciju, kas ietverta tā atbildē uz procesa organizatoriskajiem pasākumiem, kā arī Komisijas atbildē.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 8. jūnijā,
Starbucks
sniedza apsvērumus par ziņojumu tiesas sēdē.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 14. jūnijā, Komisija lūdza atsaukt
Starbucks
apsvērumus par ziņojumu tiesas sēdē.
Pēc tam, kad Īrija bija saņēmusi šī sprieduma 91., 98. un 99. punktā minēto dokumentu nekonfidenciālās versijas, tā neizvirzīja nevienu iebildumu par attiecībā uz viņu izteiktajiem lūgumiem par konfidencialitātes ievērošanu.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 26. jūnijā,
Starbucks
lūdza atļauju tiesas sēdē izmantot tehniskos līdzekļus un piedāvāja tiesas sēdē izmantot eksperta pakalpojumus. Tiesas sēdē Komisija tika aicināta mutiski iesniegt savus apsvērumus par minēto pieteikumu un savukārt lūdza atļauju tiesas sēdē izmantot tehniskos līdzekļus.
Lietas dalībnieku mutvārdu paskaidrojumi, izmantojot pieprasītos tehniskos līdzekļus, un to atbildes uz Vispārējās tiesas uzdotajiem jautājumiem tika uzklausīti 2018. gada 2. jūlija tiesas sēdē.
Tiesas sēdē lietas dalībnieki tika uzklausīti par iespējamo lietu T‑760/15 un T‑636/16 apvienošanu galīgā sprieduma taisīšanai, ko Vispārējā tiesa atzīmēja tiesas sēdes protokolā.
III.

Juridiskais pamatojums
Lai izskatītu šīs prasības, vispirms ir jālemj par dažiem lietas dalībnieku izvirzītajiem procesuālajiem jautājumiem, pirms tiek analizēti pēdējo minēto izvirzītie pamati pēc būtības.
A.

Procesuālie jautājumi
Attiecībā uz procesuālajiem jautājumiem, kas rodas šajā lietā, vispirms ir jāpārbauda šo lietu iespējamā apvienošana galīgā nolēmuma taisīšanai. Pēc tam ir jāpārbauda Komisijas lūgums, lai
Starbucks
2018. gada 8. jūnija apsvērumi par ziņojumu tiesas sēdē tiktu izņemti no lietas materiāliem. Visbeidzot ir jāizskata jautājums par prasības pieteikuma lietā T‑760/15 A.7. pielikuma pieņemamību, ko apstrīd Komisija.
1.

Par šo lietu apvienošanu galīgā lēmuma pieņemšanai
Saskaņā ar Reglamenta 19. panta 2. punktu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs nodeva lēmumu par lietu T‑760/15 un T‑636/16 apvienošanu galīgā sprieduma taisīšanai, kas bija tās kompetencē, Vispārējās tiesas septītajai palātai paplašinātā sastāvā.
Pēc lietas dalībnieku uzklausīšanas tiesas sēdē saistībā ar iespējamo apvienošanu lietas T‑760/15 un T‑636/16 ir jāapvieno galīgā nolēmuma pieņemšanai saistības dēļ.
2.

Par lūgumu, lai Starbucks apsvērumi par ziņojumu tiesas sēdē tiktu izņemti no lietas materiāliem
Ar 2018. gada 14. jūnija vēstuli Komisija lūdza Vispārējo tiesu izņemt no lietu T‑760/15 un T‑636/16 lietas materiāliem
Starbucks
2018. gada 8. jūnija vēstuli (skat. šī sprieduma 100. punktu), ciktāl tajā ir ietverti apsvērumi par ziņojumu tiesas sēdē, pamatojoties uz to, ka šādi apsvērumi neesot paredzēti nedz Reglamentā, nedz tā izpildes praktiskajos noteikumos.
Pirmkārt, ir jāatgādina, ka ar 2018. gada 13. jūnija lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs nolēma pievienot lietas materiāliem
Starbucks
2018. gada 8. jūnija vēstuli. Otrkārt, ir jāatgādina, ka Vispārējā tiesa ir vienīgā tiesa, kas var spriest par nepieciešamību pievienot lietas materiāliem dokumentus, kuri nav paredzēti Reglamentā. Tādējādi ir jānoraida Komisijas lūgums izņemt no lietas materiāliem 2018. gada 8. jūnija vēstuli.
Tomēr saskaņā ar Reglamenta 84. panta 1. punktu tiesvedības laikā nav atļauts izvirzīt jaunus pamatus, izņemot gadījumus, kad tie ir saistīti ar tādiem tiesiskiem vai faktiskiem apstākļiem, kas ir kļuvuši zināmi iztiesāšanas laikā.
Tā kā
Starbucks
nav sniedzis nekādu pamatojumu attiecībā uz 2018. gada 8. jūnija vēstulē minēto argumentu novēlotu iesniegšanu, kā to ir norādījusi Komisija, tie ir jānoraida kā nepieņemami, ciktāl tie pārsniedz vienkāršus apsvērumus attiecībā uz tiesas sēdes ziņojuma konfidencialitāti un pareizību, grozot prasības pieteikumā izvirzītos pamatus.
3.

Par prasības pieteikuma A.7. pielikuma pieņemamību lietā T‑760/15
Komisija apstrīd prasības pieteikuma lietā T‑760/15 A.7. pielikuma, kurā tiek shematiski salīdzināti atsevišķi līgumu, kas noslēgti starp
Starbucks
grupu un noteiktām trešajām personām, darbības aspekti, pieņemamību. Komisija uzskata, ka galvenie faktiskie un juridiskie apstākļi, uz kuriem pamatojas prasība, lai tie netiktu atzīti par nepieņemamiem, ir jāizklāsta vismaz kopsavilkuma veidā, bet loģiski un saprotami pašā prasības pieteikuma tekstā. Taču šis nosacījums šajā gadījumā nav izpildīts.
Jāatgādina, ka saskaņā ar Eiropas Savienības Tiesas statūtu 21. pantu un Reglamenta 76. panta d) apakšpunktu prasības pieteikumā ir jānorāda strīda priekšmets, izvirzītie pamati un argumenti, kā arī kopsavilkums par minētajiem pamatiem. Šai norādei ir jābūt pietiekami skaidrai un precīzai, lai ļautu atbildētājam sagatavot savu aizstāvību un vajadzības gadījumā Vispārējai tiesai lemt par prasību, nepieprasot citu papildu informāciju. Lai prasība būtu pieņemama, pamata faktiskajiem un tiesiskajiem apstākļiem, ar kuriem prasība pamatota, jāizriet – vismaz kopsavilkuma veidā un tomēr saskaņoti un saprotami – no paša prasības pieteikuma teksta. Kaut arī atsevišķos jautājumos prasības pieteikuma tekstu var pamatot un papildināt, atsaucoties uz konkrētiem tam pievienoto dokumentu fragmentiem, vispārēja atsauce uz citiem dokumentiem, pat ja tie ir pievienoti prasības pieteikumam, nevar atsvērt būtisku juridisko argumentu neesamību, kam atbilstoši iepriekš minētajām normām ir jābūt ietvertiem prasības pieteikumā. Pielikumi var tikt ņemti vērā tikai, ciktāl tie pamato vai papildina pamatus vai argumentus, kurus lietas dalībnieki ir tieši izklāstījuši savu procesuālo rakstu tekstā, un ciktāl ir iespējams precīzi noteikt, kādi šajos pielikumos ietvertie elementi pamato vai papildina attiecīgos pamatus vai argumentus. Turklāt Vispārējai tiesai nav pienākuma pielikumos meklēt un identificēt pamatus un argumentus, ko tā varētu uzskatīt par tādiem, kuri veido prasības pamatojumu, jo pielikumi izmantojami vienīgi pierādījumu sniegšanai un tehniskos nolūkos (skat. spriedumu, 2013. gada 14. marts, Fresh Del Monte Produce/Komisija,
T‑587/08
,
EU:T:2013:129
,
268.
–
271.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Šajā gadījumā ir jānorāda, ka attiecībā uz līgumiem, kas noslēgti starp
Starbucks
grupu un ārējiem grauzdētājiem un kafijas atvasināto produktu ražotājiem, Nīderlandes Karaliste norāda, ka A.7. pielikumā ir “shematiski kopsavilkumi par Komisijas iesniegto līgumu salīdzināšanas punktiem, kuros ir pārņemtas trīs norādītās atšķirības” prasības pieteikumā lietā T‑760/15. Tomēr Nīderlandes Karaliste prasības pieteikuma lietā T‑760/15 140.–155. punktā norāda iemeslus, kas, pēc tās domām, pierāda, ka līgumi, kurus Komisija izvirza savā apstrīdētajā lēmumā, nav salīdzināmi ar līgumattiecībām starp
Alki
un
SMBV
.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka visi argumenti, kas ietverti prasības pieteikuma lietā T‑760/15 A.7. pielikumā, pietiekami skaidri un precīzi izriet no prasības pieteikuma lietā T‑760/15 140.–155. punkta. Tādējādi, nepastāvot prasības pieteikuma lietā T‑760/15 A.7. pielikumam, Komisija būtu varējusi sagatavot savu aizstāvību un Vispārējā tiesa – lemt par prasību. Tātad vienīgā prasības pieteikuma lietā T‑760/15 A.7. pielikuma pievienotā vērtība ir norādīt, uz kādiem konkrētajiem līgumiem attiecas Nīderlandes Karalistes attiecīgie argumenti, kad tā prasības pieteikuma 140.–155. punktā atsaucas uz minēto līgumu “lielāko daļu” vai “vairumu”.
Līdz ar to ir jānoraida Komisijas arguments, saskaņā ar kuru prasības pieteikuma lietā T‑760/15 A.7. pielikums esot jānoraida kā nepieņemams.
B.

Par izvirzītajiem pamatiem un šīs prasības izvērtējuma struktūru
Prasības, kas celtas lietās T‑760/15 un T‑636/16, ir vērstas uz apstrīdētā lēmuma atcelšanu, ciktāl tajā
APA
ir kvalificēta par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē un ciktāl tajā ir uzdots atgūt summas, ko Nīderlandes Karaliste nav iekasējusi no
SMBV
kā uzņēmumu ienākuma nodokli.
Savu prasību pamatojumam Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
izvirza attiecīgi piecus un divus pamatus, kuri lielā mērā pārklājas.
Saistībā ar pirmo pamatu lietā T‑760/15, kā arī pirmā pamata pirmo daļu lietā T‑636/16 Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apstrīd Komisijas veikto
APA
selektīvā rakstura pārbaudi. Konkrētāk, tās norāda, ka Komisija esot izmantojusi kļūdainu atsauces sistēmu, lai izvērtētu
APA
selektivitāti.
Otrā, trešā un ceturtā pamata ietvaros lietā T‑760/15, kā arī pirmā pamata otrās daļas un otrā pamata ietvaros lietā T‑636/16 Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apgalvo, ka Komisijas analīze, saskaņā ar kuru
APA
tika piešķirta priekšrocība
SMBV
, ir kļūdaina.
Konkrētāk, otrajā pamatā lietā T‑760/15 un pirmā pamata otrajā daļā lietā T‑636/16 Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā atsaucas uz LESD 107. panta pārkāpumu, ciktāl Komisija esot kļūdaini izvērtējusi priekšrocības esamību, ņemot vērā nesaistītu pušu darījuma principu, kas esot raksturīgs Savienības tiesībām, un tādējādi esot pārkāpusi dalībvalstu nodokļu autonomiju.
Trešajā pamatā lietā T‑760/15, kā arī pirmā pamata trešajā daļā un otrā pamata pirmajā, otrajā, ceturtajā un piektajā daļā lietā T‑636/16 Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā izvirza LESD 107. panta pārkāpumu, ciktāl Komisija esot kļūdaini uzskatījusi, ka
TNMM
izvēle, nosakot transfertcenas, ir uzskatāma par priekšrocību. Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā apstrīd Komisijas galveno argumentācijas virzienu attiecībā uz nodokļu priekšrocības esamību
SMBV
interesēs, kas izklāstīts apstrīdētā lēmuma 255.–361. apsvērumā. Šie pamati attiecas uz šī sprieduma 53. punktā minēto pirmo līdz trešo argumentācijas virzienu.
Ceturtajā pamatā lietā T‑760/15 un otrā pamata trešajā daļā lietā T‑636/16 Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apgalvo, ka ir pārkāpts LESD 107. pants, jo Komisija esot kļūdaini uzskatījusi, ka ar
APA
apstiprināto
TNMM
piemērošanas kārtību tiekot piešķirta priekšrocība
SMBV
. Šie pamati attiecas uz šī sprieduma 54. punktā minēto ceturto līdz sesto argumentācijas virzienu.
Piektajā pamatā lietā T‑760/15 Nīderlandes Karaliste norāda uz rūpības principa pārkāpumu.
Runājot par Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
izvirzīto pamatu analīzi, vispirms ir jāpārbauda pamats, ar kuru tiek apstrīdēta nesaistītu pušu darījuma principa, kuru Komisija ir aprakstījusi apstrīdētajā lēmumā, esamība. Turpinājumā ir jāizvērtē pamati, ar kuriem tiek apstrīdēts, ka šī sprieduma 53. un 54. punktā izklāstītajos pirmajā līdz sestajā argumentācijas virzienā Komisija esot pierādījusi, ka ar
APA
tika izdarīta atkāpe no Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas un piešķirta priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta izpratnē. Turklāt ir jāanalizē pamats, ar kuru tiek apstrīdēts, ka šī sprieduma 55. punktā norādītajā argumentācijā saistībā ar ierobežoto atskaites sistēmu Komisija esot pierādījusi, ka ar
APA
ir izdarīta atkāpe no ierobežotās atsauces sistēmas, kuru veido UIN 8.
ter
pants un Dekrēts par transfertcenām, un ar to tika piešķirta priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta izpratnē. Visbeidzot, ar nosacījumu, ka pārbaudē, kas veikta attiecībā uz priekšrocības esamību, minētie pamati tiek noraidīti, ir jāizvērtē pamati par apstrīdētā pasākuma selektivitātes neesamību un pienākuma ievērot pienācīgu rūpību pārkāpumu.
Šajā ziņā turklāt ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, lai kādu atbalstu kvalificētu par valsts atbalstu, ir jābūt izpildītiem visiem LESD 107. panta 1. punktā paredzētajiem nosacījumiem. Tādējādi ir pierādīts, ka, lai pasākums varētu tikt kvalificēts kā valsts atbalsts šīs tiesību normas izpratnē, pirmkārt, tam jābūt saistītam ar valsts iejaukšanos vai valsts līdzekļu izmantošanu, otrkārt, šim iejaukšanās gadījumam jābūt tādam, kas var ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm, treškārt, tam jābūt tādam, ka ar to tiek radīta selektīva priekšrocība tā saņēmējam, un, ceturtkārt, tam jābūt tādam, ar ko tiek izkropļota konkurence vai arī tiek radīti draudi to izkropļot (skat. spriedumu, 2016. gada 21. decembris, Komisija/Hansestadt Lübeck,
C‑524/14 P
,
EU:C:2016:971
,
40.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Tomēr šajā lietā, kā tas izriet no šī sprieduma 118.–125. punktā izklāstīto pamatu iesniegšanas, Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
neapstrīd Komisijas vērtējumu par pirmajiem diviem nosacījumiem un ceturto nosacījumu, kas jāizpilda, lai pasākumu kvalificētu par valsts atbalstu. Faktiski ar tiem netiek apstrīdēts, ka, pieņemot, ka Komisija ir pierādījusi, ka
APA
ir uzskatāma par nodokļu priekšrocību, tā ir uzskatāma par valsts iejaukšanos vai valsts līdzekļu izmantošanu, kas varēja ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm, un ka tā izkropļo vai draud izkropļot konkurenci. Pirmo četru pamatu, kas izvirzīti lietā T‑760/15, mērķis būtībā ir apšaubīt Komisijas konstatējumu, saskaņā ar kuru ar
APA
esot piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
.
Turklāt, runājot par selektīvas priekšrocības pierādīšanu, ir jānorāda, ka Komisijas pieeja vienlaikus izvērtēt priekšrocības un selektivitātes kritērijus pati par sevi nav kļūdaina, jo tiek pārbaudīta gan priekšrocība, gan tās selektīvais raksturs. Tomēr Vispārējā tiesa uzskata par lietderīgu vispirms izvērtēt, vai Komisija pamatoti varēja konstatēt priekšrocības esamību, pirms tā vajadzības gadījumā izvērtē jautājumu par to, vai šī priekšrocība ir jāuzskata par selektīvu.
Vēlāk būs jāanalizē Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumenti par to, ka LESD 107. panta izpratnē
SMBV
nav tikusi piešķirta priekšrocība ar
APA
.
C.

Par nesaistītu pušu darījuma principa esamību valsts atbalsta pārbaudes jomā un par dalībvalstu nodokļu autonomijas principa ievērošanu
Ar otro pamatu Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija esot pieļāvusi kļūdu, identificējot nesaistītu pušu darījuma principu Savienības tiesībās un norādot uz to kā uz valsts atbalsta esamības vērtējuma kritēriju.
Starbucks
būtībā izvirza tos pašus iebildumus sava pirmā pamata otrajā daļā.
Pirmkārt, Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka 2006. gada 22. jūnija spriedums Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
), uz kuru Komisija pamatojas, lai identificētu nesaistītu pušu darījuma principu Savienības tiesībās, neļauj secināt, ka šāds princips pastāv. Turklāt Komisija neesot nedz minējusi pamatojumu, ar kuru tā bija norādījusi uz nesaistītu pušu darījuma principa esamību Savienības tiesībās, nedz precizējusi šī principa saturu.
Starbucks
piebilst, ka, lai gan LESD 107. panta ievērošana patiešām ir uzskatāma par ierobežojumu dalībvalstu nodokļu autonomijai, Komisija esot pārsniegusi pilnvaras, kas tai ir piešķirtas ar LESD 107. pantu.
Starbucks
pārmet Komisijai, ka tā, aizbildinoties ar vienlīdzīgas attieksmes principu, ir aizstājusi Nīderlandes nodokļu tiesību normas ar principu transfertcenu jomā, kas ir izveidots autonomi, un līdz ar to tā ir noteikusi nodokļu tiesību normas pēc būtības.
Otrkārt, Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija nevarēja pārbaudīt
APA
, ņemot vērā nesaistītu pušu darījuma principu Savienības tiesībās, jo vienīgi attiecīgās dalībvalsts tiesību aktiem un tiesiskajam regulējumam esot nozīme, pārbaudot valsts atbalstu. Precīzāk, Nīderlandes Karaliste norāda, ka priekšrocības esamība vienīgi varēja tikt izvērtēta, ņemot vērā izmaksas, kas parasti ir jāsedz no uzņēmuma budžeta saskaņā ar valsts tiesībām, nevis ņemot vērā nesaistītu pušu darījuma principu Savienības tiesībās. Turklāt
Starbucks
piebilst, ka Komisija nav ņēmusi vērā Nīderlandes tiesības un savu argumentāciju pat esot balstījusi uz atšķirīgiem vai pat pretrunīgiem apsvērumiem par Nīderlandes tiesību normām transfertcenu jomā.
Vispirms Īrija piebilst, ka Komisija, kurai bija pienākums noteikt atkāpi, nav salīdzinājusi
Starbucks
situāciju ne ar vienu citu nodokļu maksātāju un vienīgi centās piemērot nesaistītu pušu darījuma principu. Turpinājumā tā apgalvo, ka Komisija nevar noteikt tādu noteikumu piemērošanu, kas nekad nav bijuši iekļauti valsts sistēmā. Tādējādi, ja tiktu apstiprināts vienlīdzīgas attieksmes princips nodokļu jomā, tiktu apdraudēta dalībvalstu autonomija un suverenitāte. Visbeidzot Īrija apstiprina, ka 2006. gada 22. jūnija spriedumā Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
) nav ticis konstatēts nesaistītu pušu darījuma princips Savienības tiesībās, jo šajā gadījumā, pirmkārt, nesaistītu pušu darījuma princips tika iekļauts Beļģijas tiesībās un, otrkārt, spriedumā ir atsauce uz ESAO pamatnostādnēm, kas ir iekļautas Beļģijas tiesībās.
Komisija apstrīd šos argumentus. Tā it īpaši apgalvo, ka tā ir izvērtējusi selektīvas priekšrocības esamību saistībā ar atsauces sistēmu, kas izriet no valsts tiesībām, nevis ievērojot nesaistītu pušu darījuma principu. No apstrīdētā lēmuma faktiski skaidri izrietot, ka priekšrocības esamība esot tikusi analizēta salīdzinājumā ar nodokļu nastu, kas parasti būtu bijusi
SMBV
atbilstoši parastajai Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmai.
Šajā pamatā būtībā Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
pārmet Komisijai, ka tā ir norādījusi uz nesaistītu pušu darījuma principu Savienības tiesībās, pārkāpjot dalībvalstu nodokļu autonomiju, un ir izvērtējusi
APA
vienīgi saskaņā ar šo principu, neņemot vērā Nīderlandes tiesības.
Vispirms ir jānorāda, kā tas tostarp izriet no apstrīdētā lēmuma 252., 267. un 408. apsvēruma, ka pārbaude attiecībā uz nesaistītu pušu darījuma principu, ko Komisija ir aprakstījusi apstrīdētajā lēmumā, ir daļa no tās galvenokārt veiktās selektīvās priekšrocības analīzes. Kā ir izklāstīts šī sprieduma 35. punktā, šī galvenokārt veiktā analīze ietver pārbaudi, vai
APA
ir atkāpe no Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas. Šajā ziņā ir jāmin, ka Komisija iepriekš apstrīdētā lēmuma 232.–244. apsvērumā ir norādījusi, ka Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas mērķis ir aplikt ar nodokli visus Nīderlandē reģistrētos uzņēmumus neatkarīgi no tā, vai tie ir vai nav integrēti, un ka šie abu veidu uzņēmumi atrodas faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā attiecībā uz šo mērķi.
Attiecībā uz nesaistītu pušu darījuma principa definīciju Komisija apstrīdētā lēmuma 258. un 261. apsvērumā apstiprināja, ka saskaņā ar šo principu grupas uzņēmumu veiktie darījumi būtu jāatlīdzina tā, it kā par tiem vienošanos būtu panākuši neatkarīgi uzņēmumi. Apstrīdētā lēmuma 262. apsvērumā tā piebilda, ka minētā principa mērķis ir nodrošināt, lai darījumos grupas ietvaros nodokļu piemērošanas nolūkos tiktu ņemta vērā tāda peļņas summa, kas būtu iegūta, ja šādus darījumus būtu veikuši neatkarīgi uzņēmumi. Turklāt Komisija tiesas sēdē apgalvoja, ka nesaistītu pušu darījuma princips, pēc tās domām, ir līdzeklis darījumu cenu līmeņa novērtēšanai grupas ietvaros, ko Vispārējā tiesa atzīmēja tiesas sēdes protokolā.
Runājot par nesaistītu pušu darījuma principa juridisko raksturu, Komisija apstrīdētā lēmuma 264. apsvērumā uzskatīja, ka nesaistītu pušu darījuma princips noteikti ir daļa no nodokļu pasākumu, kas tiek noteikti grupas uzņēmumiem, pārbaudes saskaņā ar LESD 107. pantu neatkarīgi no tā, vai dalībvalsts šo principu ir iekļāvusi savā tiesību sistēmā. Tā precizē, ka tās piemērotais nesaistītu pušu darījuma princips ir vienlīdzīgas attieksmes princips nodokļu jomā, kas ietilpst LESD 107. panta piemērošanas jomā. Apstrīdētā lēmuma franču valodas redakcijā šajā saistībā ir minēts “principe de traitement équitable [taisnīgas attieksmes princips]”, kas ir kļūdains frāzes “vienlīdzīgas attieksmes princips” tulkojums. Komisija pamatoja šo konstatējumu ar 2006. gada 22. jūnija spriedumu lietā Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
) par koordinācijas centru nodokļu sistēmu Beļģijā, kurā Tiesa esot uzskatījusi, ka ar minētajā sistēmā paredzēto ar nodokli apliekamo ienākumu noteikšanas metodi minētajiem centriem tika piešķirta selektīva priekšrocība. Precīzāk, Komisija atsaucas uz minētā sprieduma 96. punktu, kurā Tiesa konstatēja, ka minēto centru ar nodokli apliekamo ienākumu noteikšanai izmantotā metode “neļauj nodrošināt tādu transfertcenu, kas līdzinātos tai, kāda tā būtu brīvas konkurences apstākļos”.
Attiecībā uz nesaistītu pušu darījuma principa piemērošanu apstrīdētā lēmuma 263. apsvērumā Komisija norādīja, ka, lai novērtētu, vai Nīderlandes Karaliste ir piešķīrusi
SMBV
selektīvu priekšrocību, tai līdz ar to ir jāpārbauda, vai Nīderlandes nodokļu iestādes apstiprinātā metode, izmantojot
APA
, lai noteiktu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu Nīderlandē, atkāpjas no metodes, ar kuru tika panākts atbilstošs tirgū balstīta rezultāta uzticams aprēķins, un līdz ar to no nesaistītu pušu darījuma principa. Apstrīdētā lēmuma 264. apsvērumā tā piebilda, ka nesaistītu pušu darījuma princips tika piemērots, lai noteiktu, vai grupā ietilpstoša uzņēmuma ar nodokli apliekamie ienākumi uzņēmumu ienākuma nodokļa aprēķināšanas nolūkos tika aprēķināti, piemērojot metodi, kas ir pielīdzināma tirgus apstākļiem, tādējādi, ka, piemērojot uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, pret šo uzņēmumu netika piemērota labvēlīgāka attieksme nekā tā, ko piemēro neintegrētiem uzņēmumiem, kuru ar nodokli apliekamo peļņu nosaka tirgus.
Līdz ar to ir jāpārbauda, vai Komisija varēja analizēt aplūkoto pasākumu, ņemot vērā nesaistītu pušu darījuma principu, kāds tas ir aprakstīts apstrīdētajā lēmumā, kā arī šī sprieduma 138.–140. punktā norādīto kopsavilkumu, proti, pārbaudīt, vai darījumi grupas iekšienē tiek atlīdzināti tā, it kā tie būtu veikti tirgus apstākļos.
Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, lai gan tiešie nodokļi Savienības tiesību pašreizējā attīstības stadijā ir dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm tā tomēr ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības (skat. spriedumu, 2012. gada 12. jūlijs, Komisija/Spānija,
C‑269/09
,
EU:C:2012:439
,
47.
punkts un tajā minētā judikatūra). Tādējādi dalībvalstu iesaiste tiešo nodokļu jomā, kaut arī tā attiecas uz jautājumiem, kas nav saskaņoti Savienībā, nav izslēgta no valsts atbalsta pārbaudes tiesiskā regulējuma piemērošanas jomas.
No tā izriet, ka Komisija var kvalificēt nodokļu pasākumu kā valsts atbalstu, ja vien ir izpildīti šādas kvalifikācijas nosacījumi (šajā nozīmē skat. spriedumus, 1974. gada 2. jūlijs, Itālija/Komisija,
173/73
,
EU:C:1974:71
,
28.
punkts, un 2006. gada 22. jūnijs, Beļģija un Forum 187/Komisija,
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
,
81.
punkts). Dalībvalstīm kompetence tiešo nodokļu jomā ir jāīsteno saskaņā ar Savienības tiesībām (spriedums, 2010. gada 3. jūnijs, Komisija/Spānija,
C‑487/08
,
EU:C:2010:310
,
37.
punkts). Līdz ar to šajā kontekstā tām ir jāatturas no tādu pasākumu noteikšanas, kas var būt ar iekšējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts.
Attiecībā uz nosacījumu, saskaņā ar kuru ar aplūkoto pasākumu ir jāpiešķir ekonomiska priekšrocība, jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru par valsts atbalstu tiek uzskatīti iejaukšanās pasākumi, kuri, lai kādā formā tie būtu, ir tādi, kas varētu tieši vai netieši sniegt labumu uzņēmumiem, vai arī ir uzskatāmi par ekonomisku priekšrocību, kuru saņēmējs uzņēmums nebūtu guvis parastos tirgus apstākļos (skat. spriedumu, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Deutsche Post,
C‑399/08 P
,
EU:C:2010:481
,
40.
punkts un tajā minētā judikatūra; spriedums, 2014. gada 9. oktobris, Ministerio de Defensa un Navantia,
C‑522/13
,
EU:C:2014:2262
,
21.
punkts).
Precīzāk, pasākums, ar kuru valsts iestādes atsevišķiem uzņēmumiem piešķir labvēlīgu nodokļu režīmu, kas, kaut arī nav valsts līdzekļu piešķiršana, rada saņēmējiem finansiāli izdevīgāku stāvokli nekā pārējiem nodokļu maksātājiem, ir uzskatāms par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē (spriedums, 1994. gada 15. marts, Banco Exterior de España,
C‑387/92
,
EU:C:1994:100
,
14.
punkts; skat. arī spriedumu, 2011. gada 8. septembris, Paint Graphos u.c., no
C‑78/08 līdz C‑80/08
,
EU:C:2011:550
,
46.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Nodokļu pasākumu gadījumā pašu priekšrocību var konstatēt, vienīgi to salīdzinot ar tā saucamajiem “normālajiem” nodokļiem (spriedums, 2006. gada 6. septembris, Portugāle/Komisija,
C‑88/03
,
EU:C:2006:511
,
56.
punkts). Tādējādi ar šādu pasākumu tā saņēmējam tiek piešķirta tāda ekonomiska priekšrocība, ja ar to atvieglo nastu, kas parasti gulstas uz uzņēmuma budžetu, kurai šī iemesla dēļ, kaut arī tie nav subsīdijas šī jēdziena šaurā izpratnē, tomēr ir tāds pats raksturs un ir tādas pašas sekas (spriedums, 2014. gada 9. oktobris, Ministerio de Defensa un Navantia,
C‑522/13
,
EU:C:2014:2262
,
22.
punkts).
Līdz ar to, lai noteiktu, vai pastāv nodokļu priekšrocība, ir jāsalīdzina saņēmēja situācija, kas izriet no attiecīgā pasākuma piemērošanas, ar situāciju attiecīgā pasākuma neesamības gadījumā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2018. gada 26. aprīlis, Cellnex Telecom un Telecom Castilla-La Mancha/Komisija,
C‑91/17 P un C‑92/17 P
, nav publicēts,
EU:C:2018:284
,
114.
punkts), piemērojot parastos noteikumus aplikšanai ar nodokli.
Saistībā ar integrēta uzņēmuma, kas ietilpst uzņēmumu grupā, nodokļu situācijas noteikšanu vispirms ir jānorāda, ka tā veiktās transfertcenas grupas ietvaros netika noteiktas tirgus apstākļos. Proti, vienošanās par šīm cenām notika starp uzņēmumiem, kas ietilpst vienā un tajā pašā grupā, tādējādi tie nav pakļauti tirgus noteikumiem.
Tomēr, lai gan valsts nodokļu tiesībās netiek nošķirti integrēti uzņēmumi no neatkarīgiem uzņēmumiem, tos apliekot ar uzņēmumu ienākuma nodokli, šo tiesību mērķis ir aplikt ar nodokli peļņu, kas izriet no šāda integrēta uzņēmuma saimnieciskās darbības, tā, it kā tā izrietētu no darījumiem, kas veikti par tirgus cenām. Šādos apstākļos ir jākonstatē, ka Komisijai saskaņā ar kompetenci, kas tai piešķirta ar LESD 107. panta 1. punktu, pārbaudot nodokļu pasākumu, kas piešķirts šādam integrētam uzņēmumam, tā var salīdzināt šāda integrētā uzņēmuma nodokļu nastu, kura izriet no minētā nodokļu pasākuma piemērošanas, ar nodokļu nastu, kas izriet no parastu valsts tiesību normu par aplikšanu ar nodokli piemērošanas uzņēmumam, kurš atrodas salīdzināmā faktiskā situācijā un kurš veic savu darbību tirgus apstākļos.
Turklāt, kā Komisija to pamatoti ir norādījusi apstrīdētajā lēmumā, šos secinājumus apstiprina 2006. gada 22. jūnija spriedums lietā Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
), kurā tika noteikts, ka integrētiem uzņēmumiem un neatkarīgiem uzņēmumiem ir jāpiemēro vieni un tie paši nosacījumi. Tiesa šī sprieduma 95. punktā atzina nepieciešamību salīdzināt izņēmuma atbalsta sistēmu ar “vispārējo tiesību normu, kuras pamatā ir starpība starp produktiem un apgrūtinājumiem, kas rodas uzņēmumam, kurš darbojas brīvas konkurences apstākļos”.
Šajā ziņā, ja, izmantojot integrētam uzņēmumam piešķirto nodokļu pasākumu, valsts iestādes ir piekritušas noteiktam darījuma cenas līmenim grupas iekšienē, LESD 107. panta 1. punkts ļauj Komisijai pārbaudīt, vai šis cenu līmenis atbilst tam, kas tiktu noteikts tirgus apstākļos, lai pārbaudītu, vai tā rezultātā tiek atvieglotas izmaksas, kuras parasti jāsedz no attiecīgā uzņēmuma budžeta, tādējādi piešķirot priekšrocības minētā panta izpratnē. Tādējādi nesaistītu pušu darījuma princips, kuru Komisija aprakstījusi apstrīdētajā lēmumā, ir uzskatāms par līdzekli, kas ļauj veikt šādu pārbaudi, īstenojot Komisijas kompetences saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu. Komisija turklāt apstrīdētā lēmuma 261. apsvērumā ir pamatoti precizējusi, ka nesaistītu pušu darījuma princips ir noteikts kā “atsauces [kritērijs]”, lai noteiktu, vai integrētam uzņēmumam saskaņā ar nodokļu pasākumu, kurā ir noteiktas tā transfertcenas, ir piešķirta priekšrocība LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
Turklāt ir jāprecizē – ja Komisija piemēro šo līdzekli, lai kontrolētu, vai integrētā uzņēmuma ar nodokli apliekamā peļņa, piemērojot nodokļu pasākumu, atbilst paredzamam ar nodokli apliekamas peļņas apmēram, kas gūts tirgus apstākļos, tā var konstatēt priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē esamību vienīgi tad, ja atšķirība starp abiem salīdzināšanas faktoriem pārsniedz neprecizitātes, kuras ir raksturīgas metodei, kas tiek piemērota, lai iegūtu minēto provizorisko aprēķinu.
Šajā gadījumā
APA
attiecas uz
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas noteikšanu atbilstoši UIN, kas neatkarīgi no tā, vai parastie nodokļu uzlikšanas noteikumi ir jādefinē plaši vai šauri, ir vērsts uz to, lai integrētie uzņēmumi un neatkarīgie uzņēmumi Nīderlandē attiecībā uz uzņēmumu ienākuma nodokli tiktu aplikti ar nodokli vienā un tādā pašā veidā. Komisija tādējādi varēja pārbaudīt, vai
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa, piemērojot
APA
, bija mazāka par
SMBV
nodokļu nastu
APA
neesamības gadījumā, bet piemērojot parastos Nīderlandes noteikumus aplikšanai ar nodokli. Ņemot vērā, ka
SMBV
ir integrēts uzņēmums un UIN mērķis ir aplikt ar nodokli peļņu, kas izriet no šāda integrēta uzņēmuma saimnieciskās darbības tā, it kā tā izrietētu no darījumiem, kas veikti par tirgus cenām, pārbaudot
APA
, ir jāsalīdzina
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa, kas izriet no
APA
piemērošanas, ar situāciju, kas izriet no parasto nodokļu uzlikšanas noteikumu Nīderlandes tiesībās piemērošanas uzņēmumam, kurš veic savu darbību brīvas konkurences apstākļos, salīdzināmā faktiskajā situācijā. Šajā saistībā, lai gan ar
APA
ir apstiprināts noteikts darījuma grupas ietvaros cenu līmenis, ir jāpārbauda, vai šis cenu līmenis atbilst tam, kāds tiktu noteikts tirgus apstākļos.
Šajā kontekstā ir svarīgi precizēt, ka, izskatot jautājumu par to, vai integrētais uzņēmums ir saņēmis priekšrocību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, Komisijai nevar pārmest, ka tā ir izmantojusi metodi transfertcenu noteikšanai, ko tā uzskata par atbilstošu šajā lietā, lai izvērtētu transfertcenu līmeni darījumam vai vairākiem cieši saistītiem darījumiem, kuri ir daļa no apstrīdētā pasākuma. Komisijai tomēr ir jāpamato sava metodoloģiskā izvēle.
Lai gan Komisija ir pamatoti norādījusi, ka tai nevar formāli būt saistošas ESAO pamatnostādnes, tomēr šo pamatnostādņu pamatā ir ekspertu grupu veikts darbs, tās atspoguļo starptautiskā mērogā sasniegto konsensu par transfertcenām un tādējādi tām ir zināma praktiska nozīme, interpretējot jautājumus par transfertcenām, kā to ir atzinusi Komisija apstrīdētā lēmuma 66. apsvērumā.
Tādējādi Komisija varēja pamatoti uzskatīt, ka tā, veicot analīzi atbilstoši LESD 107. panta 1. punktam, varēja izvērtēt, vai darījumi grupas ietvaros tiek atlīdzināti tā, it kā tie tiktu noslēgti tirgus apstākļos. Šo konstatējumu neatspēko citi Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumenti.
Pirmkārt, attiecībā uz Nīderlandes Karalistes argumentu, ka Komisija nav precizējusi apstrīdētajā lēmumā aprakstītā nesaistītu pušu darījuma principa saturu, pietiek atgādināt, ka no apstrīdētā lēmuma izriet, ka runa ir par līdzekli, kas ļauj kontrolēt, vai darījumi grupas iekšienē tiek atlīdzināti tā, it kā tie būtu noslēgti starp neatkarīgiem uzņēmumiem (skat. šī sprieduma 138. punktu). Tādēļ šīs arguments ir jānoraida.
Otrkārt, ciktāl Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apgalvo, ka ar nesaistītu pušu darījuma principu, ko Komisija aprakstījusi apstrīdētajā lēmumā, tam tiktu ļauts pašam noteikt uzņēmuma ar nodokli apliekamo peļņu un ka tādējādi tiktu radīta slēpta saskaņošana tiešo nodokļu jomā, kas būtu pretrunā dalībvalstu nodokļu autonomijai, šis arguments ir jānoraida.
Proti, lai gan, nepastāvot Savienības tiesiskajam regulējumam attiecīgajā jomā, dalībvalstīm ir kompetence noteikt nodokļu bāzes un nodokļu maksājumu sadali atkarībā no dažādiem ražošanas faktoriem un dažādām saimniecības nozarēm (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 15. novembris, Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste,
C‑106/09 P un C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
,
97.
punkts), tas nenozīmē, ka LESD 107. pants nav piemērojams visiem tiem nodokļu pasākumiem, kas tostarp ietekmē nodokļu administrācijas vērā ņemto nodokļu bāzi (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 15. novembris, Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste,
C‑106/09 P un C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
,
104.
punkts). No tā izriet, ka šajā Savienības tiesību attīstības stadijā Komisijai nav kompetences autonomi noteikt integrēta uzņēmuma “parasto” aplikšanu ar nodokļiem, neņemot vērā valstu nodokļu tiesību normas. Tomēr, lai arī tā sauktā “parastā” aplikšana ar nodokļiem ir definēta valsts nodokļu noteikumos un pati priekšrocības esamība ir jānosaka saistībā ar šiem noteikumiem, tomēr, ja šajās valsts tiesību normās ir paredzēts, ka neatkarīgie uzņēmumi un integrētie uzņēmumi tiek aplikti ar nodokļiem vienādos apstākļos, LESD 107. panta 1. punkts ļauj Komisijai pārbaudīt, vai cenu līmenis par darījumiem grupas iekšienē, ko apstiprinājušas valsts iestādes, lai noteiktu integrēta uzņēmuma nodokļu bāzi, atbilst darījuma cenu līmenim, kas ir noslēgts tirgus apstākļos.
Līdz ar to, Komisijai pārbaudot, vai valsts nodokļu pasākuma apstiprinātā metode rada rezultātu, kas ir noteikts atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam, kā tas ir definēts šī sprieduma 137. punktā, tā nepārkāpj savas pilnvaras.
Treškārt, ciktāl Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija nav norādījusi nevienu juridisko pamatu nesaistītu pušu darījuma principam, ir jāmin, ka apstrīdētā lēmuma 264. un 265. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka apstrīdētajā lēmumā aprakstītais nesaistītu pušu darījuma princips pastāvēja neatkarīgi no tā, vai šis princips ir iekļauts valsts tiesību sistēmā. Tā arī precizēja, ka tā nav pārbaudījusi, vai
APA
atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, kas paredzēts UIN 8.
ter
pantā vai Dekrētā par transfertcenām, ar kuru Nīderlandes tiesībās ir ieviests nesaistītu pušu darījuma princips. Tāpat Komisija apstiprina, ka tās piemērotais nesaistītu pušu darījuma princips atšķiras no tā, kas ir paredzēts principa par ESAO nodokļu paraugkonvencijas par ienākumiem un līdzekļiem 9. pantā.
Tomēr Komisija apstrīdētā lēmuma 264. apsvērumā arī precizēja, ka nesaistītu pušu darījuma princips noteikti ir neatņemama daļa no nodokļu pasākumu, kas tiek piešķirti grupas uzņēmumiem, pārbaudes saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu un ka nesaistītu pušu darījuma princips ir vispārējs vienlīdzīgas attieksmes princips nodokļu jomā, kas ietilpst LESD 107. panta piemērošanas jomā.
Tādējādi no apstrīdētā lēmuma izriet, ka Komisijas aprakstītais nesaistītu pušu darījuma princips ir līdzeklis, kas ir pamatoti izmantots pārbaudē, kura veikta saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu.
Protams, tiesas sēdē Komisija it īpaši apgalvoja, ka apstrīdētajā lēmumā aprakstītais nesaistītu pušu darījuma princips neattiecas ne uz Savienības tiesībām, ne starptautiskajām tiesībām, bet ka tas ir raksturīgs parastajai nodokļu sistēmai, kāda ir paredzēta valsts tiesībās. Tādējādi Komisija uzskata – ja dalībvalsts savas valsts nodokļu sistēmas ietvaros izvēlas atsevišķas juridiskās vienības pieeju, saskaņā ar kuru nodokļu tiesības attiecas uz juridiskām vienībām, nevis ekonomiskām vienībām, nesaistītu pušu darījuma princips ir saistīts ar šādu pieeju, kam ir saistošs raksturs aplūkotajā dalībvalstī, neatkarīgi no tā, vai nesaistītu pušu darījuma princips ir tieši vai netieši iekļauts valsts tiesībās.
Šajā saistībā Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
tiesas sēdē norādīja, ka ar šiem apgalvojumiem Komisija, šķiet, mainīja savu nostāju attiecībā uz nesaistītu pušu darījuma principu, kas aprakstīts apstrīdētajā lēmumā. Tomēr, pieņemot, ka Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
sniegtā interpretācija ir pierādīta, katrā ziņā ir jānorāda, ka Komisija tiesas sēdes stadijā nevar grozīt nesaistītu pušu darījuma principa juridisko pamatu, kā tas ir izklāstīts apstrīdētajā lēmumā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 1998. gada 25. jūnijs, British Airways u.c./Komisija,
T‑371/94 un T‑394/94
,
EU:T:1998:140
,
116.
punkts).
Katrā ziņā ir jākonstatē, ka tiesas sēdē sniegtais precizējums neatspēko šī sprieduma 156. punktā izdarīto konstatējumu, saskaņā ar kuru no apstrīdētā lēmuma izriet, ka nesaistītu pušu darījuma princips ir piemērojams pārbaudē, kas veicama atbilstoši LESD 107. panta 1. punktam. Turklāt no visiem Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
procesuālajiem rakstiem izriet, ka tie ir sapratuši apstrīdēto lēmumu tādējādi, ka Komisijas apstrīdētajā lēmumā aprakstītais nesaistītu pušu darījuma princips ir piemērojams valsts nodokļu pasākuma pārbaudē, kas veicama atbilstoši LESD 107. panta 1. punktam.
Ceturtkārt, Nīderlandes Karaliste un Īrija būtībā apgalvo, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā esot nepamatoti attiecinājusi vispārēja vienlīdzīgas attieksmes principa esamību uz integrētu un neintegrētu uzņēmumu peļņas nodokļa aprēķināšanu.
Protams, Komisija apstrīdētā lēmuma 264. apsvērumā ir norādījusi, ka nesaistītu pušu darījuma princips ir vispārējs vienlīdzīgas attieksmes princips nodokļu jomā, kas ietilpst LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas jomā. Tomēr šāds formulējums nevar tikt izolēts no tā konteksta un nevar tikt interpretēts tādējādi, ka Komisija būtu apstiprinājusi, ka pastāv vispārējs vienlīdzīgas attieksmes princips nodokļu jomā, kas ir raksturīgs LESD 107. panta 1. punktam un kas minētajam pantam sniegtu pārāk plašu piemērojamību.
Katrā ziņā no apstrīdētā lēmuma 258.–267. punkta, it īpaši no šī lēmuma 262. un 265. punkta, netieši, bet noteikti izriet, ka nesaistītu pušu darījuma princips, ko Komisija ir aprakstījusi apstrīdētajā lēmumā, ir uztverts vienīgi kā instruments, kas tai ļauj pārbaudīt, vai grupas ietvaros veiktie darījumi tiek atlīdzināti tā, it kā tie būtu noslēgti starp neatkarīgiem uzņēmumiem. Nīderlandes Karalistes un Īrijas arguments nevar atspēkot šī sprieduma 147.–156. punktā izdarīto konstatējumu, saskaņā ar kuru Komisija, veicot analīzi saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu, varēja pārbaudīt, vai grupas ietvaros veikti darījumi ir atlīdzināti tā, it kā tie būtu noslēgti tirgus apstākļos.
Tādējādi ir jānoraida Nīderlandes Karalistes un Īrijas arguments šajā ziņā.
Piektkārt, Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apgalvo, ka Komisija ir veikusi vērtējumu atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam, bet tā nav pārbaudījusi priekšrocības esamību, izmantojot valsts nodokļu tiesības. Šajā ziņā ir jānorāda, ka no apstrīdētā lēmuma 267., 341., 415. un 416. apsvēruma skaidri izriet, ka Komisija savu pārbaudi par priekšrocības esamību ir veikusi, ņemot vērā Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu. Ir jāpārbauda, vai šajā pārbaudē ir pieļauta kļūda saistībā ar īpašo sešu argumentācijas virzienu pārbaudi un attiecīgā gadījumā saistībā ar argumentāciju attiecībā uz ierobežoto atsauces sistēmu.
Pamatojoties uz iepriekš minēto, otrais pamats lietā T‑760/15 un pirmā pamata otrā daļa lietā T‑636/16, saskaņā ar kuriem Komisija esot pieļāvusi kļūdu, norādot uz nesaistītu pušu darījuma principu kā valsts atbalsta esamības vērtējuma kritēriju, ir jānoraida. Tātad katra apstrīdētajā lēmumā izklāstītā argumentācijas virziena pamatotība ir jāanalizē, ņemot vērā šī sprieduma 137.–170. punktā izklāstītos apsvērumus (skat. šī sprieduma 53. un 54. punktu).
D.

Par pamata argumentācijas saistībā ar nodokļu priekšrocības SMBV interesēs esamību apstrīdēšanu (apstrīdētā lēmuma 275.–361. apsvērums)
1.

Par TNMM izvēli šajā lietā un par to, ka netika pārbaudīts darījums grupas ietvaros, attiecībā uz kuru faktiski tika lūgta APA (pirmais argumentācijas virziens)
Trešā pamata pirmā daļa lietā T‑760/15, kā arī pirmā pamata trešā daļa un otrā pamata pirmā un otrā daļa lietā T‑636/16 attiecas uz apstrīdētajā lēmumā veikto Komisijas analīzi, saskaņā ar kuru, pirmkārt, ziņojumā par transfertcenām nav nedz identificēts, nedz analizēts darījums, kura cena, proti, maksājums, faktiski tika noteikts
APA
, un, otrkārt, nosakot maksājuma cenu, esot bijusi jādod priekšroka
CUP
metodei, nevis
TNMM
, lai tiktu noteikta
SMBV
ražošanas un izplatīšanas darbības neto peļņa. Šie divi pret
APA
principiāli izteiktie iebildumi ir norādīti pirms Komisijas konkrētas analīzes, saskaņā ar kuru
SMBV
veiktā maksājuma
Alki
līmenim esot vajadzējis būt nullei un negrauzdētu kafijas pupiņu cenas līmenis no 2011. gada esot bijis pārāk augsts, šie jautājumi tiks izvērtēti šī sprieduma 217.–404. punktā.
Ar trešā pamata pirmo daļu lietā T‑760/15 Nīderlandes Karaliste apstrīd Komisijas argumentu, saskaņā ar kuru
TNMM
neļauj izvērtēt un atsevišķi novērtēt maksājuma atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam. Tā norāda, ka šis arguments ir kļūdains un nevar apstrīdēt
TNMM
izvēles pamatotību šajā lietā.
Pirmkārt, Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka no apstrīdētā lēmuma, šķiet, izriet, ka Komisija transfertcenu noteikšanas metodi ir izmantojusi kā mērķi, lai gan runa esot vienīgi par līdzekli, lai noteiktu darījumu grupas iekšienē nosacījumu atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam. Ja izvēlētā metode panāktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultāta, Komisija nevarētu to apšaubīt, pamatojoties uz to, ka nodeva un peļņas procentu likme, kas piemērojama negrauzdētu kafijas pupiņu pašizmaksai, nav individuāli pārbaudīta. Turklāt Nīderlandes Karaliste uzskata, ka Komisija nevarēja uzskatīt, ka ESAO pamatnostādnēs priekšroka būtu dota tradicionālo metožu izmantošanai, piemēram,
CUP
metodei, salīdzinājumā ar tādu darījumu metodi kā
TNMM
. Savukārt no Dekrēta par transfertcenām 2. punkta, kā arī no EASO pamatnostādņu to 1995. gada redakcijā 4.9. punkta izriet, ka nodokļa maksātājs var brīvi izvēlēties transfertcenas metodi, ja izvēlētā metode atbilst nesaistītu pušu darījuma principam.
Otrkārt, Nīderlandes Karaliste uzskata, ka atšķirībā no tā, ko Komisija apgalvo apstrīdētajā lēmumā, vienīgie darījumi, uz kuriem attiecas
APA
, ir kafijas pupiņu grauzdēšana un loģistikas un administratīvo pakalpojumu sniegšana
Alki
vārdā.
APA
mērķis neesot noteikt, vai maksājums atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Nīderlandes Karaliste turklāt norāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija neesot paskaidrojusi iemeslus, kas tai lika prezumēt, ka
APA
tika lūgta un noslēgta licences līguma un maksājuma vajadzībām.
Treškārt, Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka
TNMM
šajā gadījumā bija vispiemērotākā metode. Nīderlandes Karaliste uzskata, ka galvenais iemesls šīs metodes izvēlei bija tādu ārējo vai iekšējo nesaistītu darījumu neesamība, kuri būtu nepieciešami
CUP
metodes piemērošanai un attiecībā uz kuriem būtu iespējams salīdzināt darījumus starp
Alki
un
SMBV
, un līdz ar to arī ar to saistīto maksājumu. Savukārt Nīderlandes Karaliste uzskata, ka
TNMM
varēja piemērot
SMBV
gadījumā, jo informācija patiešām bija pieejama attiecībā uz to uzņēmumu darbības peļņu, kas ir līdzīgi
SMBV
darbības jomā, proti, kafijas pupiņu grauzdēšanas jomā.
Ar pirmā pamata trešo daļu un otrā pamata otro daļu lietā T‑636/16
Starbucks
apgalvo, ka
TNMM
šajā gadījumā ir vispiemērotākā metode transfertcenu aprēķināšanai un ka Komisija nevarēja noraidīt
TNMM
apstrīdētajā lēmumā minēto iemeslu dēļ. Kā uzskata
Starbucks
, ciktāl
TNMM
tika pareizi piemērota, lai aprēķinātu
SMBV
nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību, nav atsevišķi jāizskata
SMBV
veiktie maksājumi, ņemot vērā, ka šie maksājumi nevarēja ietekmēt tās atalgojumu, kas tika aprēķināts, pamatojoties uz
TNMM
.
Konkrētāk, pirmkārt,
Starbucks
apgalvo, ka Komisijas apgalvojums, saskaņā ar kuru pastāv stingrs noteikums par labu
CUP
metodes izmantošanai, nav nekādi pamatots Nīderlandes nodokļu tiesībās vai ESAO pamatnostādnēs. Turklāt
Starbucks
uzskata, ka atšķirīgas metodes izmantošana transfertcenu jomā pati par sevi nesamazina maksājamā nodokļa apmēru, ciktāl visu metožu nolūks ir aprēķināt peļņas sadali, kas atspoguļo nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas transfertcenas. Ar apgalvojumu par metodoloģisku kļūdu nepietiekot, lai pierādītu priekšrocības esamību
Otrkārt,
Starbucks
uzskata, ka Komisija ir salīdzinājusi negrauzdētas kafijas cenu un maksājumu ar “pārbaudītajiem” darījumiem (grupas ietvaros), neievērojot Nīderlandes nodokļu tiesības. Tomēr
Starbucks
esot izvēlējies
TNMM
, jo grauzdēšanas līgumā esot apvienoti dažādi darījumi grupas ietvaros, ar kuriem
SMBV
tika uzticēta ar zemu risku saistīta ikdienas darbība, proti, grauzdēšanas un kafijas iepakošanas darbības, kā arī administratīvā atbalsta un loģistikas atbalsta darbības.
Treškārt,
Starbucks
apgalvo, ka apstrīdētajā lēmumā nav ietverts neviens arguments, kas apstiprinātu to, ka ar
SMBV
veikto darījumu identificēšanu un analīzi pietiek, lai pierādītu priekšrocības esamību, un ka šis arguments pirmo reizi tika izvirzīts iebildumu rakstā lietā T‑636/16 un tādējādi ir nepieņemams.
Komisija šos argumentus apstrīd.
Pirmkārt, Komisija paskaidro, ka tā nekādā veidā apstrīdētajā lēmumā nav noteikusi stingrus noteikumus attiecībā uz
CUP
metodes piemērošanu, nevis citu transfertcenu noteikšanas metodi, bet, ņemot vērā lietas apstākļus, esot jāizvēlas uzticamākā metode. Vispirms tā esot konstatējusi, ka
APA
tika lūgta un piešķirta, lai noteiktu cenu intelektuālā īpašuma licences līgumam starp
SMBV
un
Alki
, un pēc tam tā esot secinājusi, ka, tā kā varēja noteikt cenu, kas ir salīdzināma ar šī darījuma cenu, šajā gadījumā priekšroka tika sniegta
CUP
metodes, nevis
TNMM
metodes izmantošanai. Komisija apgalvo, ka, lai to izdarītu, tā ir pamatojusies uz pamatnostādnēm, kas izklāstītas ESAO pamatnostādnēs.
Otrkārt, Komisija apgalvo, ka
APA
apstiprinātā metode, lai noteiktu maksājuma apmēru, ar kuru
SMBV
pārskaita
Alki
atlikušo peļņu par grauzdētu kafijas pupiņu un ar kafiju nesaistītu produktu pārdošanu, nevar panākt rezultātu, kas atbilstu nesaistītu pušu darījuma principam. Komisija uzskata, ka, tā kā pastāv salīdzināmi darījumi, kas ļauj noteikt maksājuma vērtību, nodokļu konsultantam vajadzējis izmantot
CUP
metodi, lai noteiktu maksājuma, kas
SMBV
jāveic
Alki
, cenu, kas esot darījums, attiecībā uz kuru faktiski esot lūgta un piešķirta
APA
. Turklāt arī cenai, ko
SCTC
pieprasīja no
SMBV
par negrauzdētām kafijas pupiņām, tika piemērota transfertcenu analīze. Komisija apgalvo, ka pretēji tam, ko norāda Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
, individuālo transfertcenu noteikšana ir pati šī principa būtība. Tādējādi pārbaudīto darījumu un darījumu, kas veikti brīvā tirgū, noteikšana un analīze ir pirmais posms, kas nepieciešams, lai novērtētu transfertcenas atbilstības nesaistītu pušu darījuma principam raksturu.
Treškārt, Komisija apgalvo, ka Nīderlandes Karaliste nav pierādījusi, ka
TNMM
šajā gadījumā bija piemērotāka nekā
CUP
metode. Komisija vispirms apgalvo, ka ESAO pamatnostādnēs to 1995. gada redakcijā, kas bija spēkā brīdī, kad tika noslēgta
APA
, un to 2010. gada redakcijā bija dota priekšroka tradicionālajām metodēm, kuru pamatā ir darījumi, piemēram,
CUP
metodei salīdzinājumā ar tradicionālajām metodēm, peļņas aprēķināšanai. Komisija uzskata, ka šajā lietā nav īpašu apstākļu, kas pamatotu to, ka ir dodama priekšroka
TNMM
, salīdzinot ar
CUP
metodi.
a)

Ievada apsvērumi
Vispirms ir jānorāda, ka
APA
formulējums, kas izklāstīts šī sprieduma 12.–16. punktā, prasa veikt divus svarīgus precizējumus.
Pirmkārt, starp lietas dalībniekiem nav strīda par to, ka
APA
izmantotā metode ir
TNMM
. Šajā ziņā Nīderlandes Karaliste prasības pieteikumā lietā T‑760/15 un tiesas sēdē precizēja, ka atsauce uz izmaksu pieskaitīšanas metodi
APA
esot šīs frāzes netehnisks lietojums.
Otrkārt, atbildēs uz procesa organizatoriskajiem pasākumiem un tiesas sēdē lietas dalībnieki precizēja, ka patiesībā un pretēji
APA
norādītajam maksājums, kas jāveic
Alki
, netika noteikts, pamatojoties uz starpību starp gūto darbības peļņu saistībā ar ražošanas un izplatīšanas funkcijām pirms izdevumiem, kas saistīti ar maksājumu, un atlīdzību
SMBV
, bet gan pamatojoties uz starpību starp
SMBV
kopējiem ienākumiem, no vienas puses, un
SMBV
izmaksu bāzi, kam pievienota
SMBV
atlīdzība, no otras puses.
Turklāt ir jāatgādina, ka Komisija savu pirmo argumentācijas virzienu saistībā ar selektīvas priekšrocības esamību ir izklāstījusi apstrīdētā lēmuma 272. un 275.–285. apsvērumā, galvenokārt 9.2.3.2. iedaļā “Ziņojumā par transfertcenām nav pārbaudīts darījums grupas iekšienē, par kuru faktiski tika pieprasīta [..]
APA
”.
Pirmkārt, apstrīdētā lēmuma 272., 276.–279. un 285. apsvērumā Komisija būtībā uzskatīja, ka ziņojumā par transfertcenām, ko Nīderlandes nodokļu iestādes ir apstiprinājušas, noslēdzot
APA
ar
SMBV
, nav pierādīti vai analizēti
SMBV
pārbaudītie darījumi un darījumi brīvajā tirgū, kas ir pirmais nepieciešamais posms, veicot izvērtējumu par transfertcenu atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam. Precīzāk, tā uzskatīja, ka maksājuma veikšana par intelektuālā īpašuma licenci grauzdēšanas jomā starp
Alki
un
SMBV
bija darījums, attiecībā uz kuru faktiski tika lūgta
APA
.
Otrkārt, apstrīdētā lēmuma 280.–284. apsvērumā Komisija būtībā ir apstiprinājusi, ka pieejai, saskaņā ar kuru nosaka transfertcenu katram darījumam, kas tiek veikts individuāli, ir jādod priekšroka salīdzinājumā ar pieeju, ar kuru tiek noteikta transfertcena kopumā. Citiem vārdiem sakot, Komisija uzskatīja, ka
CUP
metodei ir jādod priekšroka, salīdzinot ar darījumu peļņas metodēm, kāda ir
TNMM
. Apstrīdētā lēmuma 285. apsvērumā Komisija apgalvoja, ka, tā kā ziņojumā par transfertcenām
SMBV
atlīdzības atbilstības nesaistītu pušu darījuma principam analīze tika veikta, pamatojoties uz kļūdainu sākumpunktu, šī atlīdzība noteikti esot nepareizi novērtēta, izmantojot
TNMM
. Turklāt tā uzskatīja, ka ziņojumā par transfertcenām, lai šajā lietā noteiktu transfertcenas, vajadzēja izmantot uzticamu salīdzinājumu ar informāciju, kas ir pieejama par darījumiem starp nesaistītām pusēm, kurām piederēja
Starbucks APA
pieteikuma iesniegšanas brīdī.
Turklāt Komisija savos procesuālajos rakstos apstiprināja, ka ar tās pirmo argumentācijas virzienu tiek pārmesta
TNMM
izmantošana, nosakot
SMBV
ražošanas un izplatīšanas darbības neto peļņu,
CUP
metodes vietā, nosakot maksājuma lielumu. Tā norāda, ka tās pirmā argumentācijas virziena spēkā esamība neesot atkarīga no secinājuma, saskaņā ar kuru maksājuma pilnas konkurences vērtība bija nulle. Tas, ka ziņojumā par transfertcenām nav pierādīti vai analizēti
SMBV
kontrolētie darījumi un darījumi brīvajā tirgū, izraisa to, ka nav veikts pirmais posms, kas ir nepieciešams, lai novērtētu komerciālo nosacījumu, kas piemērojami transfertcenām starp nesaistītām pusēm, atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam.
Tā kā šajā stadijā nav jāanalizē
Starbucks
iebildums, saskaņā ar kuru apstrīdētajā lēmumā nav ietverts neviens arguments par to, ka
SMBV
veikto darījumu grupas iekšienē identificēšanas un analīzes neesamība pati par sevi esot pietiekama, lai tiktu pierādīta priekšrocības esamība, – šis arguments pirmo reizi tika izvirzīts iebildumu rakstā lietā T‑636/16 un līdz ar to ir nepieņemams – ir jāpārbauda, vai kritika, ko Komisija paudusi savā pirmajā argumentācijas virzienā, ļāva pamatot konstatējumu, ka ar
APA
esot piešķirta priekšrocība
SMBV
, pamatojoties uz to, ka pati izvēle attiecībā uz transfertcenas noteikšanas metodi, kas piedāvāta ziņojumā par transfertcenām, neļauj noteikt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam.
b)

Par pierādīšanas pienākumu
Jāatgādina, ka valsts atbalsta kontroles ietvaros principā Komisijai apstrīdētajā lēmumā ir jāsniedz pierādījumi par šāda atbalsta esamību (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2007. gada 12. septembris, Olympiaki Aeroporia Ypiresies/Komisija,
T‑68/03
,
EU:T:2007:253
,
34.
punkts, un 2015. gada 25. jūnijs, SACE un Sace BT/Komisija,
T‑305/13
,
EU:T:2015:435
,
95.
punkts). Šajā ziņā Komisijai attiecīgo pasākumu izmeklēšanas procedūra ir jāveic rūpīgi un objektīvi, lai galīgā lēmuma, kurā tiek konstatēta atbalsta pastāvēšana un attiecīgajā gadījumā tā nesaderība un prettiesiskums, pieņemšanas brīdī tās rīcībā būtu cik vien iespējams vispilnīgākie un visticamākie pierādījumi (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Scott,
C‑290/07 P
,
EU:C:2010:480
,
90.
punkts, un 2014. gada 3. aprīlis, Francija/Komisija,
C‑559/12 P
,
EU:C:2014:217
,
63.
punkts).
Turpretī dalībvalstij, kas ir ieviesusi šādu uzņēmumu diferenciāciju, ir jāpierāda, ka tā faktiski ir pamatota ar attiecīgās sistēmas raksturu un struktūru. Valsts atbalsta jēdziens neietver valsts pasākumus, kuri rada diferenciāciju uzņēmumu starpā un tādējādi
a priori
ir selektīvi, ja šāda diferenciācija izriet no sistēmas, kurā tie ietilpst, rakstura vai uzbūves (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2012. gada 21. jūnijs, BNP Paribas un BNL/Komisija,
C‑452/10 P
,
EU:C:2012:366
,
120.
un
121.
punkts un tajos minētā judikatūra).
No tā izriet, ka apstrīdētajā lēmumā Komisijai bija jāpierāda, ka valsts atbalsta esamības nosacījumi LESD 107. panta 1. punkta izpratnē ir izpildīti. Šajā ziņā ir jākonstatē, ka, lai gan ir skaidrs, ka dalībvalstij ir rīcības brīvība, apstiprinot transfertcenas, šī rīcības brīvība tomēr nevar liegt Komisijai tās kompetenci pārbaudīt, vai attiecīgās transfertcenas neizraisa selektīvas priekšrocības piešķiršanu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē. Šajā kontekstā Komisijai ir jāņem vērā, ka nesaistītu pušu darījuma princips tai ļauj pārbaudīt, vai dalībvalsts apstiprinātā transfertcena atbilst tirgū balstīta rezultāta ticamai aplēstajai vērtībai un vai šajā pārbaudē iespējami konstatētā atšķirība nav plašāka par neprecizitātēm, kuras ir raksturīgas metodei, kas tiek piemērota, lai iegūtu minēto aplēsto vērtību.
c)

Par Vispārējās tiesas veicamās pārbaudes līmeni
Runājot par Vispārējās tiesas veicamās pārbaudes līmeni šajā lietā, ir jānorāda, kā izriet no LESD 263. panta, ka prasības atcelt tiesību aktu priekšmets ir tajā uzskaitīto Savienības iestāžu pieņemto aktu tiesiskuma pārbaude. Tādējādi ne šādā prasībā izvirzīto pamatu analīzes mērķis, ne tās sekas nav aizstāt lietas pilnīgu izmeklēšanu administratīvā procesa ietvaros (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Deutsche Post,
C‑399/08 P
,
EU:C:2010:481
,
84.
punkts).
Attiecībā uz valsts atbalstu jomu ir jāatgādina, ka valsts atbalsta jēdzienam, kas ir definēts LESD, ir juridisks raksturs un tas ir jāinterpretē, balstoties uz objektīviem kritērijiem. Šī iemesla dēļ Savienības tiesai, ņemot vērā gan konkrētos tajā iesniegtās lietas apstākļus, gan Komisijas sniegto vērtējumu tehnisko vai sarežģīto raksturu, ir jāveic pilna pārbaude attiecībā uz jautājumu par to, vai pasākums ietilpst LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas jomā (spriedumi, 2014. gada 4. septembris, SNCM un Francija/Corsica Ferries France,
C‑533/12 P un C‑536/12 P
,
EU:C:2014:2142
,
15.
punkts, un 2016. gada 30. novembris, Komisija/Francija un Orange,
C‑486/15 P
,
EU:C:2016:912
,
87.
punkts).
Attiecībā uz jautājumu, vai integrēta uzņēmuma transfertcenas noteikšanas metode atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, ir jāatgādina, kā tas jau ir norādīts iepriekš, ka tad, kad Komisija izmanto šo līdzekli, veicot vērtējumu saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu, Komisijai ir jāņem vērā tā aptuvenais raksturs. Vispārējās tiesas pārbaude tātad ir vērsta uz to, lai pārbaudītu, vai apstrīdētajā lēmumā konstatētās kļūdas, uz kuru pamata Komisija ir pamatojusi priekšrocības konstatēšanu, pārsniedz neprecizitātes, kas ir raksturīgas tādas metodes piemērošanai, kuras mērķis ir iegūt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību.
d)

Par nodevas, ko SMBV maksā Alki, nenorādīšanu un neanalizēšanu APA
Attiecībā uz Komisijas konstatējumu, ka ziņojumā par transfertcenu nav nedz norādīts, nedz analizēts darījums, kuram
APA
faktiski bija noteikta cena, ir jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 276. apsvērumā Komisija ir paskaidrojusi, ka
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa bija mazāka par peļņu, kas faktiski tika reģistrēta, Nīderlandes nodokļu iestādēm akceptējot faktu, ka faktiskais
SMBV
Nīderlandē gūtās peļņas apmērs uzņēmumu ienākuma nodokļa mērķiem tiek samazināts par nodevas apmēru, kas tiek samaksāta par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā. Apstrīdētā lēmuma 277. un 278. apsvērumā Komisija no tā secina, ka intelektuālā īpašuma maksājums grauzdēšanas jomā ir darījums, attiecībā uz kuru faktiski tika pieprasīta
APA
, un ka metode, kas ļauj noteikt šīs nodevas lielumu kā korekcijas mainīgo lielumu, ir darījums, attiecībā uz kuru
APA
faktiski tika noteikta transfertcena. Tā arī uzskatīja, ka vajadzēja analizēt kafijas pupiņu cenu.
Šajā ziņā, pirmkārt, pietiek konstatēt, ka metodoloģisku prasību neievērošana pati par sevi noteikti neizraisa nodokļu nastas samazināšanos. Komisijai ir arī jāpierāda, ka metodoloģiskās kļūdas, ko tā ir identificējusi
APA
, neļauj panākt ticamu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu aplēsi un ka tās ir izraisījušas ar nodokli apliekamās peļņas samazinājumu salīdzinājumā ar nodokļu nastu, kas izriet no parasto aplikšanas ar nodokli noteikumu piemērošanas valsts tiesībās uzņēmumam, kurš atrodas tādā faktiskā situācijā, kas ir salīdzināma ar
SMBV
situāciju, un kurš veic savu darbību tirgus apstākļos. Tādējādi metodoloģiskas kļūdas konstatējums pats par sevi principā nav pietiekams, lai pierādītu, ka ar
APA
tika piešķirta priekšrocība
SMBV
, un lai līdz ar to pierādītu valsts atbalsta esamību LESD 107. panta izpratnē.
Turklāt ir jāatgādina, ka dažādas transfertcenu noteikšanas metodes neatkarīgi no tā, vai runa ir par
CUP
vai
TNMM
, cenšas panākt tādu peļņas līmeni, kas atspoguļo nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas transfertcenas, un ka principā nevar secināt, ka kāda metode neļautu noteikt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību.
No tā izriet, ka ar to vien, ka, pēc Komisijas domām, nedz ziņojumā par transfertcenām, nedz
APA
nav norādīts uz nodevu kā darījumu, par kuru
APA
faktiski tika noteikta transfertcena, un ka tajos nav analizēts, vai maksājums atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, nepietiek, lai pierādītu, ka šī nodeva faktiski neatbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Konstatējums pats par sevi tādējādi neļauj pierādīt, ka ar
APA
būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
.
Turklāt ir jānorāda, ka Komisijas arguments, ka ziņojumā par transfertcenām nav nedz norādīts, nedz analizēta nodeva kā darījums, par kuru
APA
faktiski bija noteikta cena, balstās uz apgalvojumu, saskaņā ar kuru ziņojumā par transfertcenām nodevas maksāšana netiek uzskatīta par šīs piedāvātās atlīdzības struktūras korekcijas mainīgo lielumu. Šajā ziņā ir jānorāda, ka ziņojums par transfertcenām neabstrahējas no licences līguma, kas noslēgts starp
SMBV
un
Alki
. Šis līgums ir minēts gan
Starbucks
grupas darbības aprakstā
EMEA
reģionā un Nīderlandē, gan
EMEA
reģiona darījumu grafiskajā attēlojumā. Tādējādi
Starbucks
grupas nodokļu konsultants patiešām ir ņēmis vērā šos darījumus, piedāvājot
SMBV
atlīdzību.
Tādējādi ir jāapmierina Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
iebildums, saskaņā ar kuru Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka ar to, ka ziņojumā par transfertcenām un
APA
nav veikta atsevišķa nodevas analīze, tiek piešķirta priekšrocība
SMBV
.
e)

Par prasību dot priekšroku CUP metodei salīdzinājumā ar TNMM
Attiecībā uz Komisijas apgalvojumu, ka
CUP
metodei vajadzējis dot priekšroku salīdzinājumā ar
TNMM
, jo šī pirmā metode bija piemērojama šajā gadījumā, pirmkārt, ir jānorāda, ka šajā gadījumā
APA
tika apstiprināta
TNMM
izmantošanai, lai noteiktu darbības peļņu no
SMBV
ražošanas un izplatīšanas darbībām.
APA
tika apstiprināts, ka maksājums tiek būtībā noteikts kā starpība starp darbības peļņu, kas gūta no ražošanas un izplatīšanas funkcijām, un darbības peļņu. No tā izriet, ka
APA
nav tieši paredzēta transfertcenu noteikšanas metodes izmantošana, lai aprēķinātu nodevas apmēru, kas ir definēta kā tīri atlikusī vērtība.
Protams, no apsvērumiem, kas izklāstīti šī sprieduma 148.–156. punktā, izriet, ka, tā kā nodeva ir darījums grupas ietvaros, kura apmērs ir noteikts
APA
, Komisija, izmantojot savu analīzi saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu, ir tiesīga, izmantojot transfertcenu noteikšanas metodi, ko tā uzskata par piemērotu šajā gadījumā, izvērtēt, vai nodevas apmērs ir noteikts tā, it kā tas būtu bijis apspriests tirgus apstākļos.
Tomēr apstrīdētajā lēmumā, lai gan Komisija apgalvo, ka
CUP
metodei bija jādod priekšroka salīdzinājumā ar
TNMM
, lai varētu noteikt nodevas atbilstības nesaistītu pušu darījuma principam apmēru, tā neatzīst, ka
APA
faktiski nodevas apmērs netika aprēķināts, piemērojot transfertcenu noteikšanas metodi, konkrēti,
TNMM
. Turpretī
TNMM
tika izmantota
APA
, lai noteiktu
SMBV
atlīdzību par ražošanas un izplatīšanas darbībām. Tādējādi Komisijas apgalvojums būtībā ir vērsts uz to, lai kritizētu faktu, ka, nosakot
SMBV
atlīdzību par ražošanas un izplatīšanas darbībām,
CUP
metodes vietā, kura, pēc Komisijas domām, bija jāizmanto maksājuma apmēra aprēķinā, tika izmantota
TNMM
.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka abas metodes tiek piemērotas, lai aprēķinātu dažādu grupas ietvaros veiktu darījumu cenu apmēru. Tomēr, lai gan Komisija apgalvo, ka ESAO pamatnostādnēs tiek dota zināma priekšroka tradicionālo metožu izmantošanai, kā, piemēram,
CUP
metodei, tā nevar pieprasīt pārbaudīt citu darījumu, kā vien to, attiecībā uz kuru
APA
ir noteikta transfertcena, pamatojoties uz
TNMM
, tikai tādēļ vien, ka attiecībā uz šo citu darījumu transfertcena būtu bijusi jānosaka, pamatojoties uz
CUP
metodi. Komisijas izmantotā norma ļauj vienīgi izvēlēties piemērotu metodi transfertcenu noteikšanai par tāda paša veida darījumu vai darījumiem, kas ir cieši saistīti. Transfertcenu noteikšanas metodes izvēle pati par sevi nav mērķis, bet gan tiek veikta, ņemot vērā grupas ietvaros veikto darījumu, kuram ir jānosaka nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošais apmērs, nevis otrādi.
Otrkārt, ir jāatgādina, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 146. un 147. punktā, ka ar nodokļu pasākumu tiek piešķirtas ekonomiskas priekšrocības, ja tas rada nodokļu nastas samazināšanos salīdzinājumā ar to, kāda uzņēmumam būtu bijusi minētā pasākuma neesamības gadījumā
Tomēr, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 201. punktā, tas vien, ka nav ievērotas metodoloģiskas prasības, katrā ziņā neizraisa nodokļu nastas samazināšanos. No tā izriet, ka ar to vien, ka Komisija ir konstatējusi kļūdas transfertcenu noteikšanas metodes izvēlē vai piemērošanā, principā nav pietiekami, lai pierādītu priekšrocības esamību.
Tomēr apstrīdētā lēmuma 275.–285. apsvērumā Komisija nav norādījusi nevienu apstākli, kas, neveicot salīdzinājumu ar rezultātu, kurš tiktu iegūts, piemērojot
CUP
metodi, ļautu secināt, ka, izvēloties
TNMM
, tiek panākts pārāk zems rezultāts. Šajā kontekstā Komisija apstrīdētā lēmuma 284. apsvērumā vienīgi norāda, ka nodokļu maksātājam ir pienākums pārbaudīt, vai tā izvēlētā transfertcenu noteikšanas metode radīja nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas cenas ticamu aplēsto vērtību, pirms nodokļu iestādes var piekrist
APA
pieprasījumam, kura pamatā ir šī metode.
Turklāt ir jākonstatē, ka pienākums, uz kuru norāda Komisija, attiecas uz nodokļu tiesībām un, lai gan tā neievērošana var radīt sekas nodokļu jomā, valsts atbalsta jomā šāds pārkāpums neļauj prezumēt, ka nodokļu maksātāja izvēlētā metode nenodrošina tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu.
Pilnīguma labad ir jāatgādina (skat. šī sprieduma 10. punktu), ka Dekrēta par transfertcenām 2. punktā ir paredzēts, ka Nīderlandes nodokļu iestādei vienmēr ir jāpārbauda transfertcenas, ņemot vērā metodi, ko nodokļa maksātājs ir izvēlējies darījuma dienā. Šis noteikums atbilstot EASO pamatnostādņu 1.68. punktam to 1995. gada redakcijā. No tā izrietot, ka nodokļu maksātājs principā var brīvi izvēlēties transfertcenu noteikšanas metodi, ja vien pieņemtā metode konkrētajā darījumā ļauj iegūt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu. Lai gan nodokļu maksātājam, izraugoties transfertcenas noteikšanas metodi, ir jāņem vērā šīs metodes uzticamība attiecīgajā situācijā, šī soļa mērķis neesot mudināt nodokļu maksātāju izvērtēt visas metodes un pēc tam pamatot, kādā veidā tā izvēlētā metode rada labāku rezultātu attiecīgajos apstākļos.
No tā izriet, ka šajā lietā Komisija nevarēja uzskatīt, ka
CUP
metodei principā bija jādod priekšroka salīdzinājumā ar
TNMM
metodi.
Tādējādi ir jāapmierina Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
iebildums, saskaņā ar kuru Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka, izvēloties
TNMM
šajā gadījumā, tika sniegta priekšrocība
SMBV
, bez nepieciešamības pārbaudīt
Starbucks
argumentu, ar kuru tika apstrīdēta dažu Komisijas izvirzīto argumentu pieņemamība.
2.

Par jautājumu, vai nodevas apmēram, ko SMBV maksāja Alki, vajadzētu būt nullei (otrs argumentācijas virziens)
Trešā pamata otrajā daļā lietā T‑760/15 Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija kļūdaini uzskata, ka nodevas, ko
SMBV
maksā
Alki
, apmēram vajadzētu būt nullei un ka no tā izrietot priekšrocība LESD 107. panta 1. punkta izpratnē. Līgumi, kas noslēgti starp
Starbucks
grupu un ārējiem grauzdētājiem, kā arī kafijas produktu ražotājiem, uz kuriem balstās Komisijas veiktais salīdzinājums, neesot izmantojami, salīdzinot līgumiskos nolīgumus starp Alki un
SMBV
, pamatojoties uz
CUP
metodi. Nīderlandes Karaliste uzskata, ka Komisija nav pierādījusi, ka
TNMM
nebūtu panākusi nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu.
Saistībā ar lietā T‑636/16 izvirzītā otrā pamata ceturto daļu
Starbucks
būtībā apgalvo, ka Komisijas nodevas analīze balstās gandrīz tikai uz pierādījumiem, kas nebija pieejami 2008. gada aprīlī. Turklāt pretēji Nīderlandes nodokļu tiesībām un ESAO pamatnostādnēm Komisija neesot noteikusi nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu nodevas amplitūdu, bet esot secinājusi, ka tai vajadzētu būt nullei. Tāpat kā Nīderlandes Karaliste
Starbucks
uzskata, ka visi apstrīdētajā lēmumā minētie trešo personu ražotāji, kuri tāpat kā
SMBV
piegādā kafijas preces ar preču zīmi “Starbucks” veikaliem vai tālākpārdevējiem, maksā būtiskas nodevas kā atlīdzību par intelektuālā īpašuma izmantošanu
Starbucks
grauzdēšanas jomā. Apakšuzņēmējiem, kas, pretēji
SMBV
, nepiegādā šādus produktus klientiem, bet vienīgi nodrošina grauzdēšanas pakalpojumus
Starbucks
grupai, nekāda nodeva neesot jāmaksā. Pretēji tam, kas tika konstatēts apstrīdētajā lēmumā, intelektuālā īpašuma vērtība grauzdēšanas jomā rastos tad, ja kafijas preces ar preču zīmi “Starbucks” tiktu pārdotas veikaliem un tālākpārdevējiem, kuri būtu gatavi maksāt augstāko cenu par šīm precēm. Turklāt
Starbucks
apgalvo, ka pretēji tam, kas tika konstatēts apstrīdētajā lēmumā, aplūkotajā laikposmā
SMBV
grauzdēšanas darbības vienmēr bija rentablas.
Komisija šos argumentus apstrīd.
Pirmkārt, Komisija būtībā apgalvo, ka tā ir salīdzinājusi nodevas apmēru septiņos līgumos, kas minēti apstrīdētā lēmuma 300. apsvērumā, ar nodevas apmēru
SMBV
un
Alki
attiecībās. Turklāt Komisija lietā T‑760/15 paskaidro, ka tā ir pamatojusies arī uz apstrīdētā lēmuma 303. apsvērumā minētajiem līgumiem un lietā T‑636/16 – ka tas principā nav noticis. Komisija piebilst, ka tā turklāt ir pamatojusies uz nolīgumiem starp
Starbucks
grupas konkurentiem un citiem kafijas grauzdēšanas uzņēmumiem, kas minēti apstrīdētā lēmuma 305.–308. apsvērumā, lai secinātu, ka nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša nodevas, kas tiek maksāta attiecībās starp
SMBV
un
Alki
, vērtībai ir jābūt nullei. Tā piebilst, ka apstrīdētā lēmuma 292.–298. apsvērumā tā ir paskaidrojusi iemeslus, kuru dēļ tā uzskatīja, ka šie darījumi ir tiešs salīdzināšanas punkts, kas ļauj noteikt nodevas apmēru, kas
SMBV
jāmaksā
Alki
par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā.
Otrkārt, Komisija apgalvo, ka tā neapstrīd to, ka intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā varētu būt vērtība. Tomēr šī intelektuālā īpašuma vērtība netiekot izmantota, pirms preču zīmes “Starbucks” kafijas produktus
Starbuc
ks veikali nepārdod gala klientiem. Komisija uzskata, ka intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā tādējādi nevar tikt uzskatīts par
SMBV
priekšrocību, par kuru ir jāmaksā nodeva.
a)

Ievada apsvērumi
Jāatgādina, ka Komisija savu otro argumentācijas virzienu ir izklāstījusi apstrīdētā lēmuma 286.–341. apsvēruma 9.2.3.3. sadaļā “Licences maksa uzņēmumam
Alki
[..], kas izriet no [..]
APA
, nav aprēķināta atbilstīgi nesaistītu pušu darījuma principam”.
Iesākumā ir jānorāda divi apsvērumi.
Pirmkārt, ir jānorāda, ka starp lietas dalībniekiem nav strīda par to, ka nodeva principā bija Nīderlandes nodokļu tiesībās atskaitāma nodokļu nasta. Turklāt netiek apstrīdēts, ka, tā kā runa ir par darījumu
Starbucks
grupā, nodeva ir darījums grupas ietvaros. No šī sprieduma 147.–156. punkta izriet, ka šāda darījuma apmērs, nosakot
SMBV
uzņēmumu ienākuma nodokli, ir jānovērtē tā, it kā tas būtu noteikts tirgus apstākļos.
Otrkārt, ir svarīgi norādīt, ka, lai gan Komisija ir uzskatījusi, ka nodevas apmēram, ko
SMBV
maksā
Alki
, vajadzētu būt nullei, tā apstrīdētā lēmuma 310. apsvērumā atzina, ka zinātībai kafijas grauzdēšanas un grauzdēšanas līkņu jomā varētu būt vērtība. Tāpat sava iebildumu raksta lietā T‑636/16 126. punktā Komisija ir paskaidrojusi, ka tā nenoliedz, ka intelektuālajam īpašumam grauzdēšanas jomā varētu būt vērtība.
No tā izriet, ka vienīgais jautājums, par kuru lietas dalībnieki nav vienisprātis, ir jautājums par to, kāds būtu transfertcenas apmērs par nodevu, ja tā būtu noteikta tirgus apstākļos.
Šajā saistībā ir jāatgādina, ka apstrīdētā lēmuma 286.–341. apsvērumā Komisija norāda, ka
SMBV
maksātajai nodevai
Alki
vajadzētu būt nullei. Saskaņā ar apstrīdētā lēmuma formulējumu Komisija neapgalvo, ka minētās nodevas apmēram vajadzētu būt mazākam par
APA
apstiprinātās nodevas apmēru, bet gan – ka nekāda nodeva nebūtu jāmaksā. Komisija pati apgalvo, ka tā nav veikusi nekādu nodevas apmēra amplitūdas aprēķinu, pamatojoties uz to, ka tai bija jābūt nullei (apstrīdētā lēmuma 340. apsvērums).
Apstrīdētajā lēmumā Komisija savu apgalvojumu, ka
SMBV
maksātajai nodevai
Alki
vajadzēja būt nullei (apstrīdētā lēmuma 318. apsvērums), būtībā pamato ar trīs apstākļiem.
Attiecībā uz pirmo apstākli Komisija norāda, ka nodevas mainīgais raksturs laikposmā no 2006. līdz 2014. gadam ir “pirmā norāde”, kas apstiprina, ka šīs nodevas apmērs nav saistīts ar intelektuālā īpašuma vērtību grauzdēšanas jomā (apstrīdētā lēmuma 289. apsvērums). Attiecībā uz otro apstākli Komisija apgalvo, ka tās attiecībās ar
Alki
SMBV
negūst labumu no intelektuālā īpašuma vērtības grauzdēšanas jomā (apstrīdētā lēmuma 310.–313. apsvērums). Attiecībā uz trešo apstākli Komisija paskaidro, ka
Starbucks
noslēgtajos ražošanas nolīgumos ar trešajām personām netika prasīta nekāda nodeva par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā (apstrīdētā lēmuma 291.–309. apsvērums).
Turklāt apstrīdētajā lēmumā Komisija noraidīja Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
administratīvajā procesā izvirzītos argumentus. Konkrētāk, Komisija uzskatīja, ka nodeva nav atlīdzība par uzņēmuma riska nodošanu (apstrīdētā lēmuma 319.–332. apsvērums) un ka nodevas apmērs nebija pamatots ar summām, ko
Alki
samaksāja
Starbucks US
par tehnoloģijām saskaņā ar izmaksu sadales nolīgumu (apstrīdētā lēmuma 333.–338. apsvērums).
Turpmāk, pirmkārt, īsumā ir jāizklāsta teorija, kuru Komisija atbalstījusi apstrīdētajā lēmumā attiecībā uz
SMBV
funkcijām saistībā ar nodevu un parastajiem attiecīgajiem nodokļa uzlikšanas noteikumiem. Šie apstākļi ir pamats, uz kuru ir balstīta Komisijas apstrīdētajā lēmumā veiktā nodevas apmēra analīze. Otrkārt, ir jāizvērtē
Starbucks
arguments, saskaņā ar kuru Komisijas veiktā nodevu analīze nebūtu varējusi balstīties uz pierādījumiem, kas nebija pieejami 2008. gada aprīlī. Treškārt, ir jāanalizē Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumenti attiecībā uz jautājumu, kurš ir izmantojis intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā. Ceturtkārt, ir jāpārbauda, vai Komisijai bija pamats, pamatojoties uz salīdzinājumu ar nodevām, kas paredzētas līgumos ar trešajām personām, konstatēt, ka nodevai vajadzēja būt nullei. Piektkārt, ir jāizvērtē tiesas sēdē izvirzītais Komisijas arguments, saskaņā ar kuru faktiski tā apstrīdētajā lēmumā apgalvo, ka nodevas apmēram vajadzējis būt mazākam par
APA
apstiprināto apmēru.
b)

Par SMBV funkcijām saistībā ar nodevu
Attiecībā uz
SMBV
funkcijām, kurām ir nozīme, analizējot nodevu, vispirms ir skaidrs, ka tā grauzdēja negrauzdētas kafijas pupiņas, ko tā iegādājās no
SCTC
.
Turpinājumā Komisija apstrīdētajā lēmumā, it īpaši tā 49., 96., 137., 313. un 330. apsvērumā, kā arī savos procesuālajos rakstos apgalvo, ka
Starbucks
veikaliem – gan saistītajiem, gan nesaistītajiem – ir pienākums iegādāties grauzdētu kafiju no
SMBV
, tādējādi
SMBV
ir arī grauzdētas kafijas pārdevējs.
Turklāt apstrīdētajā lēmumā Komisija uzskata, ka krājumi, ko
SMBV
iegādājas un pārdod, saskaņā ar grāmatvedības standartiem ir jāietver tās bilancē, jo tā ir vienība, kas ir atbildīga par līgumu slēgšanu un rēķinu noformēšanu ar veikaliem.
Visbeidzot no apstrīdētā lēmuma, lasot to kopumā, izriet, ka Komisija uzskata, ka ziņojumā par transfertcenām
SMBV
ir kļūdaini norādīts kā neliela riska kafijas ražotājs. Šajā ziņā apstrīdētā lēmuma 319.–332. apsvērumā Komisija tostarp noraidīja Nīderlandes Karalistes un attiecīgos
Starbucks
argumentus, saskaņā ar kuriem līguma noteikumi starp
SMBV
un
Alki
, ar kuriem ir pamatots nodokļu konsultanta ziņojums, izraisot faktisku
SMBV
uzņēmuma risku nodošanu
Alki
. Turklāt Komisija paskaidroja, ka
SMBV
uzņemas tirdzniecības riskus attiecībās savās attiecībās ar
SCTC
un
Starbucks
veikaliem.
No tā izriet, ka, pēc Komisijas domām,
SMBV
, ņemot vērā tās grauzdētās kafijas pārdošanu
Starbucks
veikaliem, nav ražotājs, kas ražo pēc pasūtījuma, vai apakšuzņēmējs, bet gan grauzdē kafiju savām vajadzībām un rīkojas kā pārdevējs. Saskaņā ar apstrīdēto lēmumu ar frāzi “ražošana pēc pasūtījuma” parasti saprot sistēmu, saskaņā ar kuru viens uzņēmums apstrādā izejmateriālus vai pusfabrikātus cita uzņēmuma vajadzībām.
c)

Par parastajiem nodokļu uzlikšanas noteikumiem Nīderlandes tiesībās
Kā ir konstatēts šī sprieduma 146. punktā, nodokļu pasākuma, kas piešķirts integrētam uzņēmumam, pārbaude saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu nozīmē, ka vispirms ir jānosaka minētā pasākuma saņēmējam piemērojamie parastie nodokļu uzlikšanas noteikumi.
Apstrīdētā lēmuma 232. apsvērumā Komisija apstiprināja, ka Nīderlandes noteikumi, saskaņā ar kuriem ir jāizvērtē
APA
, ir Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas noteikumi. Šie noteikumi ir apkopoti šī sprieduma 3.–11. un 35. punktā.
Šajā lietā nav strīda par to, ka
APA
tika noslēgta, lai
SMBV
varētu paredzēt noteikumu par uzņēmumu ienākuma nodokli piemērošanu, nosakot tā ar nodokli apliekamo peļņu. No tā izriet, ka
APA
ir daļa no Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējās sistēmas, kuras mērķis ir aplikt ar nodokli uzņēmumus, kas ir integrēti vai neatkarīgi un kam ir piemērojams uzņēmumu ienākuma nodoklis.
Līdz ar to, ņemot vērā šī sprieduma 232.–236. punktā norādītās
SMBV
funkcijas un iepriekš norādītos parastos nodokļu uzlikšanas noteikumus, ir jāanalizē jautājums par to, vai nodevas līmenis atbilst līmenim, kāds būtu piemērots tirgus apstākļos.
d)

Par Komisijas norādīto apstākļu izmantošanu, kas nebija pieejami APA noslēgšanas brīdī
Starbucks
apgalvo, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā galvenokārt balstījās uz informāciju, kas
APA
noslēgšanas brīdī 2008. gada aprīlī nebija pieejama. Precīzāk,
Starbucks
atsaucas uz Savienības tiesas judikatūru par privātā ieguldītāja kritēriju, saskaņā ar kuru, lai novērtētu attiecīgā pasākuma ekonomisko racionalitāti, ir jāņem vērā tā laika konteksts, kurā tika veikti finanšu atbalsta pasākumi, un tādējādi jāatturas no vērtējuma, kas balstīts uz vēlāku situāciju. Šis princips, kā uzskata
Starbucks
, arī ir noteikts Nīderlandes nodokļu tiesībās, kā arī ESAO pamatnostādnēs.
Komisija neapstrīd, ka šis princips ir piemērojams šajā lietā, un vienīgi apgalvo, ka ievērojams skaits argumentu tās secinājuma, saskaņā ar kuru
APA
netika ievērots nesaistītu pušu darījuma princips, pamatojumam ir balstīts uz informāciju un datiem, kuri bija Nīderlandes nodokļu iestādes rīcībā
APA
noslēgšanas brīdī.
Vispirms ir jākonstatē, ka tam, ka Nīderlandes nodokļu tiesības, kā arī ESAO pamatnostādnes paredz, kā uzskata
Starbucks
, ka ir jāatturas no jebkāda vērtējuma, kas balstīts uz situāciju pēc iepriekšēja nolīguma cenu jomā noslēgšanas, lai pārbaudītu, vai tajā ir ievērots nesaistītu pušu darījuma princips, nav nekādas ietekmes uz
APA
pārbaudi šajā lietā, ņemot vērā LESD 107. panta nosacījumus.
Starbucks
savu argumentu pamato ar līdzīgu Savienības tiesas judikatūras piemērošanu, saskaņā ar kuru, lai pārbaudītu, vai dalībvalsts vai attiecīgā valsts struktūrvienība ir rīkojusies kā apdomīgs tirgus ekonomikas principu vadīts komersants, ir jāņem vērā stāvoklis laikposmā, kad tika veikti attiecīgie pasākumi, lai tādējādi varētu novērtēt, vai dalībvalsts vai valsts struktūrvienības rīcība ir bijusi ekonomiski saprātīga, un ir jāatturas no vērtējuma, kura pamatā ir vēlāka situācija (spriedums,2015. gada 25. jūnijs, SACE un Sace BT/Komisija,
T‑305/13
,
EU:T:2015:435
,
93.
punkts; šajā nozīmē skat. arī spriedumus, 2002. gada 16. maijs, Francija/Komisija,
C‑482/99
,
EU:C:2002:294
,
69.
un
71.
punkts, un 2012. gada 5. jūnijs, Komisija/EDF,
C‑124/10 P
,
EU:C:2012:318
,
105.
punkts).
Šajā ziņā pietiek norādīt, ka transfertcenas noteikšana atbilstoši tirgus nosacījumiem nav pamatota ar vienlīdzīgas attieksmes pret valsts un privātiem uzņēmumiem principu, bet gan, kā to atzīst Komisija, ar iepriekš noslēgtas vienošanās par nodokļiem, kāda ir
APA
, leģitīmo mērķi, proti, tiesiskās drošības iemeslu dēļ vispirms noteikt piemērojamo nodokļu noteikumu.
Jākonstatē, ka, ciktāl Komisija uzskata, ka tāda iepriekšējas vienošanās par nodokļiem kā
APA
pieņemšana rada jaunu atbalstu, to būtu vajadzējis paziņot pirms tās īstenošanas saskaņā ar LESD 108. panta 3. punktu. Tomēr, ja Komisija būtu pieņēmusi lēmumu par šādu paziņošanu, tā nebūtu varējusi ņemt vērā informāciju, kas tās lēmuma pieņemšanas brīdī nebija zināma vai saprātīgi paredzama. Tādējādi tā nevar pārmest attiecīgajai dalībvalstij, ka tā nav ņēmusi vērā apstākļus, kuri attiecīgās vienošanās pieņemšanas brīdī nebija zināmi vai nebija saprātīgi paredzami.
Šajā kontekstā, pirmkārt, ir jāatgādina, ka no apstrīdētā lēmuma 1. panta un 40. apsvēruma izriet, ka vienīgais Komisijas apstrīdētais pasākums ir
APA
.
Otrkārt, lai gan ir taisnība, ka
APA
varēja tikt atsaukta vai grozīta tās spēkā esamības laikā no 2007. līdz 2017. gadam, ir jānorāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija nav uzskatījusi, ka fakts, ka Nīderlandes iestādes nebija atsaukušas vai mainījušas
APA
tās spēkā esamības laikā, būtu piešķīris
SMBV
priekšrocību.
APA
6. punkta otrajā ievilkumā, lasot to kopā ar tā 4. punkta pirmo ievilkumu, ir noteikts, ka tā beidzas, kad tiek veiktas būtiskas izmaiņas
APA
apstiprinātajiem faktiem un apstākļiem, ja vien puses nav vienojušās pārskatīt vienošanos mierizlīguma kārtā. Tātad nekas neliedza Komisijai konstatēt, ka ir notikušas būtiskas
APA
apstiprināto faktu un apstākļu izmaiņas un ka līdz ar to ar
APA
nepārtrauktu piemērošanu esot piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
.
Treškārt, attiecībā uz Komisijas argumentu, saskaņā ar kuru
APA
pārbaude tiek veikta tās spēkā esamības vidū pēc sestā finanšu gada, kas beidzās 2013. gada 31. decembrī, un
APA
šajā gadījumā nav tikusi grozīta, pietiek konstatēt, ka nekur apstrīdētajā lēmumā Komisija nav apgalvojusi, ka
APA
grozījumu vai atsaukšanas neesamība pēc šīs pārbaudes tās spēkā esamības vidū būtu piešķīrusi priekšrocību
SMBV
atbilstoši LESD 107. panta 1. punktam.
No tā izriet, ka šajos apstākļos tādas priekšrocības esamības pārbaude, kas noteikta ar iepriekšēju vienošanos, kāda ir
APA
, būtu jāveic, ņemot vērā ar tādu iepriekšēju nolīgumu kā
APA
, ir jāpārbauda, ņemot vērā stāvokli laikposmā, kad tā tika noslēgta. Šis konstatējums nozīmē, ka Komisijai ir jāatturas no vērtējumiem, kas balstīti uz situāciju pēc
APA
pieņemšanas.
Līdz ar to ir jāpieņem
Starbucks
arguments, saskaņā ar kuru šīs lietas apstākļos Komisija nevarēja balstīt savu analīzi uz informāciju, kas
APA
noslēgšanas brīdī 2008. gada aprīlī nebija pieejama vai saprātīgi paredzama.
e)

Par jautājumu, vai intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā sniedz vērtību SMBV
Ar otro argumentu, kas izklāstīts apstrīdētā lēmuma 310.–332. apsvērumā (skat. šī sprieduma 230. punktu), Komisija būtībā centās pierādīt, ka
SMBV
nodevas samaksāšana
Alki
principā nebija pamatota, jo
SMBV
, pēc Komisijas domām, neguva labumu no intelektuālā īpašuma vērtības grauzdēšanas jomā. Šī argumentācija ir iedalīta divās daļās. Būtībā, no vienas puses, Komisija uzskatīja, ka
SMBV
neizmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši tirgū. No otras puses, tā konstatēja, ka kafijas grauzdēšanas darbība nerada pietiekamu ieguvumu, lai varētu maksāt nodevu.
1)

Par jautājumu, vai SMBV izmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši tirgū
Attiecībā uz argumentu, saskaņā ar kuru
SMBV
neizmantoja intelektuālā īpašuma tiesības grauzdēšanas jomā tieši tirgū, Komisija apstrīdētā lēmuma 310.–313. apsvērumā paskaidroja, ka vispirms īpašajās attiecībās starp
Alki
un
SMBV
grauzdētājs, proti,
SMBV
, neesot “izmantojis” intelektuālā īpašuma vērtību grauzdēšanas jomā. Komisija uzskata, ka zinātības grauzdēšanas un grauzdēšanas līkņu jomā nozīmīgums slēpjas konsekventas garšas nodrošināšanā, kas ir saistīta ar preču zīmi un tās dažādajiem produktiem. Tā secina, ka
Starbucks
kafijas grauzdēšanas un grauzdēšanas līkņu zinātības vērtība tika izmantota, veikalos pārdodot
Starbucks
produktus ar preču zīmi “Starbucks”. Turklāt Komisija uzskata, ka kafijas grauzdēšanas un grauzdēšanas līkņu zinātība pati par sevi nerada konstantu vērtību grauzdētājam, ja to nevar izmantot tirgū. Tā uzskata, ka
SMBV
gadījumā kafijas grauzdēšanas un grauzdēšanas līkņu zinātība, “šķiet”, veido tehnisko specifikāciju, kas ir jāievēro, veicot grauzdēšanu atbilstīgi uzņēmuma, kurš ir pasūtījis grauzdēšanu, vēlmēm vai izvēlei. Fakts, ka
Alki
izstrādātās specifikācijas attiecībā uz grauzdēšanas procesu, jo īpaši grauzdēšanas līknēm, ļauj
SMBV
grauzdēt kafiju, kas tiek pārdota ar preču zīmi “Starbucks”, kā uzskata Komisija, nedod nekādu labumu
SMBV
palielināta pārdošanas apjoma vai pārdošanas cenas ziņā, ņemot vērā, ka
SMBV
faktiski nepārdod savu produkciju galapatērētājiem, kas novērtē preču zīmi “Starbucks”. Visbeidzot Komisija piebilda, ka
SMBV
gandrīz visu savu produkciju pārdeva
Starbucks
franšīzes veikaliem un ka tādējādi tas neizmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši tirgū.
Savos procesuālajos rakstos Komisija piebilst, ka intelektuāla īpašuma vērtība grauzdēšanas jomā tiek izmantota vienīgi tad, ja preces tiek pārdotas gala klientiem, kas novērtē šo ar aplūkoto preču zīmi saistīto nemainīgo garšu. No saimnieciskā viedokļa neesot racionāli, ka kafijas grauzdētājs/ražotājs maksā nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā, ja tas tieši nepārdod gala produkciju. Tas izriet no fakta, ka šādā gadījumā kafijas grauzdētājs/ražotājs izmantotu šo intelektuālo īpašumu, lai grauzdētu kafijas pupiņas pēc pasūtītāja lūguma.
Iesākumā, pirmkārt, [
konfidenciāli
]. No tā izriet, ka saskaņā ar grauzdēšanas nolīgumu
SMBV
bija pienākums maksāt nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Otrkārt, ir jākonstatē, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā nav norādījusi, ka tās apgalvojums, saskaņā ar kuru intelektuālā īpašuma izmantošana grauzdēšanas jomā tiek veikta attiecībā uz gala patērētājiem, būtu Nīderlandes nodokļu tiesībās paredzēts tests. Gluži pretēji, no apstrīdētā lēmuma 310.–313. apsvēruma, tos lasot kopā ar ievada apsvērumiem, kuros ir pausta Komisijas nostāja pēc lēmuma par procedūras uzsākšanu, izriet, ka Komisija ir veikusi tīri ekonomiska rakstura pārbaudi, ko tā ir balstījusi uz ESAO pamatnostādnēm to 1995. un 2010. gada redakcijā.
Ņemot vērā šos apsvērumus, ir jāizvērtē apstrīdētā lēmuma 298., 300. un 310.–313. apsvērumā izklāstītā Komisijas apgalvojuma pamatotība, saskaņā ar kuru
SMBV
tieši neizmantojot intelektuālā īpašuma tiesības tirgū, pamatojoties uz to, ka tas nepārdod produktus gala klientiem.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 310.–313. apsvērumā minētajiem paskaidrojumiem trūkst ticamības. Komisijas argumentācija apstrīdētā lēmuma 310.–313. apsvērumā, kā arī procesuālajos rakstos Vispārējā tiesā būtībā ir balstīta uz premisu, ka intelektuālā īpašuma vērtība grauzdēšanas jomā tiek izmantota vienīgi tad, ja produkti tiek pārdoti gala patērētājiem, kas novērtē šo nemainīgo garšu, kura tiek asociēta ar attiecīgo preču zīmi, un ka no ekonomiskā viedokļa nebūtu racionāli, ka kafijas grauzdētājs/ražotājs maksā nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā, lai arī tas tieši nepārdod gala produktu. Tomēr šo premisu neapstiprina apstrīdētajā lēmumā konstatētie fakti.
Proti, pirmkārt, starp lietas dalībniekiem nav strīda par to, ka intelektuālajam īpašumam grauzdēšanas jomā principā var būt ekonomiska vērtība. Otrkārt, starp lietas dalībniekiem nav arī strīda par to, ka
SMBV
ir grauzdētājs, kuram ir pienākums izmantot intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, lai tas varētu grauzdēt savu kafiju. Treškārt, Komisija apgalvo, ka
Starbucks
veikaliem – gan saistītajiem, gan nesaistītajiem – ir jāiegādājas grauzdētā kafija no
SMBV
un ka tas tādējādi ir grauzdētas kafijas pārdevējs.
Šajā kontekstā ir jākonstatē, ka Komisija kļūdaini ir koncentrējusi savu analīzi uz pieņēmumu, ka intelektuāla īpašuma vērtība grauzdēšanas jomā tiek izmantota vienīgi tad, ja preces tiek pārdotas gala klientiem. Jautājums par to, kurš galu galā sedz izmaksas, kuras atbilst kafijas ražošanai izmantotā intelektuālā īpašuma vērtības kompensēšanai, ievērojami atšķiras no jautājuma par to, vai intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā ir nepieciešams, lai ļautu
SMBV
ražot grauzdētu kafiju atbilstoši
Starbucks
veikalu, kuros tas savā vārdā tirgo kafiju, pieprasītajiem kritērijiem.
Gadījumā, ja
SMBV
pārdod tā grauzdēto kafiju
Starbucks
veikaliem, kuri pieprasa, lai kafija tiktu grauzdēta atbilstoši
Starbucks
specifikācijām, ir ticams, ka, nepastāvot tiesībām izmantot vai – izmantojot apstrīdētā lēmuma terminoloģiju – izmantot intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā,
SMBV
nevarētu ražot un piegādāt grauzdētu kafiju atbilstoši
Starbucks
specifikācijām veikaliem ar šādu pašu nosaukumu.
Pretēji tam, ko apgalvo Komisija, ir jāsecina, ka
SMBV
veiktā nodeva par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā nav bez jebkādas ekonomiskas racionalitātes.
SMBV
saimnieciskās darbības veikšanai, proti, grauzdētas kafijas ražošanai, ievērojot
Starbucks
specifikācijas, faktiski ir nepieciešams intelektuālais īpašums. No tā izriet, ka
SMBV
gūst pievienoto vērtību, izmantojot intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, bez kura tas pēc tam nevarētu pārdot grauzdēto kafiju
Starbucks
veikaliem.
Turklāt ir jānoraida Komisijas arguments, ka
Starbucks
veikali ir tie, kas maksā nodevas
Starbucks Coffee Emea
, tajā jau ietverot atlīdzību [
konfidenciāli
]. Pirmkārt, argumenti, kas izklāstīti apstrīdētajā lēmumā šajā argumentācijas virzienā, neietver nevienu elementu, kas varētu pamatot šo apgalvojumu. Otrkārt, apstāklis, ka
Starbucks
veikali maksātu nodevu
Starbucks Coffee Emea
, neizslēdz to, ka
SMBV
varētu atgūt [
konfidenciāli
] no veikaliem iekasētās cenas. Turklāt tas, ka, pēc Komisijas domām,
Starbucks
veikali maksā otru nodevu [
konfidenciāli
]
Starbucks Coffee Emea
, [
konfidenciāli
], varot piešķirt priekšrocības labākajā gadījumā pēdējai minētajai, bet ne
SMBV
.
No iepriekš minētā izriet, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 298. un 300. apsvērumā kļūdaini ir uzskatījusi, ka nesaistīts ražošanas uzņēmums izmanto intelektuālā īpašuma tiesības grauzdēšanas jomā vienīgi tad, ja tas pārdod savus produktus gala klientiem. Faktiski intelektuālā īpašuma izmantošana grauzdēšanas jomā attiecas ne tikai uz situācijām, kurās grauzdētājs tirgo savu kafiju gala patērētājiem mazumtirdzniecības tirgū, bet tā ietver arī tādas situācijas, kāda ir
SMBV
situācija, kurās grauzdētājs aktīvi darbojas kā pārdevējs vairumtirdzniecības tirgū. Savukārt ar vienkāršu kafijas pārveidošanu pasūtītāja vārdā, kas piešķir ražošanas tehniskās specifikācijas, nepietiek, lai pierādītu šāda intelektuālā īpašuma izmantošanu.
Līdz ar to ir jānorāda, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdu, konstatējot, ka
SMBV
, kāds tas ir aprakstīts apstrīdētajā lēmumā, nebija jāmaksā nodeva, jo tas neizmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši tirgū.
2)

Par jautājumu, vai SMBV ir radušies zaudējumi no tā grauzdēšanas darbībām
Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apstrīd Komisijas argumentu, kas norādīts apstrīdētā lēmuma 314.–317. apsvērumā, saskaņā ar kuru
SMBV
kopš 2010. gada esot radušies zaudējumi no grauzdēšanas darbībām, proti, situācija, kas neļāva maksāt nodevu par intelektuālā īpašuma tiesībām grauzdēšanas jomā. Nīderlandes Karaliste uzskata, ka Komisija it īpaši nav pietiekami ņēmusi vērā to, ka
SMBV
iegādātās pupiņas tika izmantotas arī trešo personu kafijas ražošanai. Komisija tādējādi uzskatīja, ka tas pierādot, ka metode, kas izmantota, lai noteiktu nodevu kā
APA
apstiprināto mainīgo korekciju, neatbilstot nesaistītu pušu darījuma principam.
Komisija iebilst, ka saskaņā ar informāciju, ko tā saņēma no
Starbucks
administratīvajā procesā, vienīgi ierobežotu daļu no grauzdētās kafijas pārveidoja ārējie ražotāji. Tādējādi tā esot pamatoti uzskatījusi, ka gandrīz visas
SMBV
nopirktās pupiņas tika pārveidotas saistībā ar tā paša kafijas ražošanas darbībām.
Apstrīdētajā lēmumā Komisija būtībā konstatēja, ka kopš 2010. gada
SMBV
tika radīti zaudējumi no tā grauzdēšanas darbībām un ka nodeva, kuru
SMBV
maksāja
Alki
, daļēji tika finansēta no citām
SMBV
darbībām bez perspektīvas, ka tas varētu nākotnē gūt peļņu no grauzdēšanas. Komisija uzskata, ka kafijas grauzdēšanas darbības nerada pietiekamu peļņu, lai varētu samaksāt nodevu. Turklāt Komisija norāda, ka nodeva, kas
SMBV
grupas ietvaros tiek maksāta
Alki
par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, “šķiet”, ir vienīgi mērķim novirzīt
Alki
peļņu, kas iegūta no
SMBV
īstenotās tālākpārdošanas darbības.
Vispirms ir jākonstatē, ka Komisijas argumentācija ir balstīta uz premisu, saskaņā ar kuru ir nepieciešams gūt peļņu par grauzdēšanas darbībām, lai varētu samaksāt nodevu par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā. Tomēr Komisija nav pierādījusi, ka Nīderlandes nodokļu uzlikšanas noteikumos būtu paredzēts, ka pienākums maksāt nodevu būtu atkarīgs no attiecīgās darbības rentabilitātes. Turklāt jautājums par to, vai
SMBV
grauzdēšanas darbība ir rentabla, nav saistīts ar jautājumu par to, vai pienākums maksāt tādu nodevu kā šajā lietā var būt ekonomiski pamatots.
Šajā ziņā vispirms ir jānorāda – Komisija apgalvo, ka grauzdēšanas darbība nav guvusi pietiekamu peļņu laikposmā, kas sākās 2010. gadā. Tādējādi šis konstatējums neattiecas uz visu
APA
spēkā esamības laikposmu (kas sākas 2007. gadā).
Turpinājumā ir jākonstatē, kā tas tika norādīts šī sprieduma 243.–251. punktā, ka šīs lietas apstākļos Komisijai bija pienākums atturēties no jebkāda vērtējuma, kas balstīts uz situāciju pēc
APA
noslēgšanas. Komisija apstrīdētajā lēmumā nav paskaidrojusi, kādā veidā zaudējumi, uz kuriem tā atsaucas šī sprieduma 314.–317. apsvērumā, varēja būt paredzami
APA
pieņemšanas brīdī, ja tie attiecas uz
SMBV
situāciju, sākot no 2010. gada. Komisija līdz ar to nav pierādījusi, ka tai bija tiesības balstīties uz faktu, ka kopš 2010. gada
SMBV
būtu cietusi zaudējumus no tās grauzdēšanas darbībām.
Visbeidzot katrā ziņā, ciktāl
Starbucks
norāda, ka
SMBV
grauzdēšanas darbības vienmēr esot bijušas rentablas, jāatgādina, ka Komisija savu analīzi veica, salīdzinot ienākumus no
Starbucks
veikaliem ar negrauzdētu kafijas pupiņu iepirkuma, ko
SMBV
veica no
SCTC
, vērtību. Tomēr trešajā argumentācijas virzienā Komisija tieši apgalvo, ka negrauzdēto kafijas pupiņu cenu pieaugums, sākot no 2010. gada, esot bijis pārāk liels. Tātad no Komisijas argumentiem apstrīdētajā lēmumā jau izriet, ka negrauzdētas kafijas izmaksas bija ievērojami pārvērtētas un ka tādējādi zaudējumi, uz kuriem tā atsaucas apstrīdētajā lēmumā, nepastāvēja, vismaz tādā apmērā, kāds ir konstatēts apstrīdētā lēmuma 314.–317. apsvērumā.
Šie konstatējumi ir pietiekami, lai noraidītu Komisijas argumentu, saskaņā ar kuru
SMBV
nevarēja samaksāt nodevu par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, jo tai esot radušies zaudējumi no tās grauzdēšanas darbībām.
Katrā ziņā
Starbucks
apgalvo, ka Komisijas aprēķins esot kļūdains, jo nav ņemts vērā, ka
SMBV
negrauzdēja lielu apmēru no kopējā negrauzdētu pupiņu iepirkuma. Komisija norāda uz šī argumenta nepieņemamību, jo šī informācija esot jauna un pretrunīga, ņemot vērā administratīvajā procesā iesniegto informāciju.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka Komisija gan apstrīdētā lēmuma 155. zemsvītras piezīmē, gan savos procesuālajos rakstos atzīst, ka
Starbucks
administratīvā procesa laikā sniegtā informācija vedināja secināt, ka gandrīz visu
SMBV
iepirkto negrauzdēto kafiju, izņemot “ierobežotu apjomu”, kas ticis piegādāts trešajām personām, arī grauzdēja
SMBV
. Šajā kontekstā Komisija atsaucas uz
Starbucks
korespondentu vēstuli, kas tai tika nosūtīta 2015. gada 23. septembrī. Tomēr no minētās vēstules izriet, ka attiecīgajai trešajai personai ar
Starbucks
grupu bija līgums par ražošanu pēc pasūtījuma saistībā ar “pārsvarā” (
predominantly
) tādu produktu ražošanu, kas nav grauzdēta kafija, “bet arī pašu negrauzdētas kafijas grauzdēšanu (lai gan runa ir par ierobežotiem apjomiem)”. Atsauce uz “ierobežotajiem apjomiem” norāda, ka attiecīgā trešā persona ražoja ierobežotu grauzdētas kafijas daudzumu, salīdzinot ar citu produktu ražošanu, kas nav kafijas pulveris, bet tā nenorāda, ka tā ražotu nenozīmīgu grauzdētas kafijas daudzumu. Tādējādi administratīvajā procesā Komisija ir tikusi brīdināta par to, ka daļu no
SMBV
iegādātās negrauzdētās kafijas negrauzdēja
SMBV
. Komisijas izteiktais iebildums par
Starbucks
argumenta pieņemamību, kas balstīts uz to, ka šī argumenta pamatā esot informācija, kas tai netika paziņota administratīvajā procesā, tādējādi neatbilst faktiem un ir jānoraida.
Attiecībā uz
Starbucks
argumenta pamatotību, saskaņā ar kuru Komisija ir ņēmusi vērā visas summas, kas atbilst
SMBV
negrauzdētās kafijas iepirkumiem, kā izmaksas par tās aprēķiniem, lai arī ievērojamu daudzumu no kopējās iepirktās negrauzdētās kafijas negrauzdēja
SMBV
, jākonstatē, ka Komisija norāda, ka 2015. gada 29. maijā nosūtītajos dokumentos
Starbucks
nav norādījis, ka nozīmīgu negrauzdētu kafijas pupiņu daļu grauzdētu trešās personas. Tomēr, kā pamatoti apgalvo
Starbucks
, atbilde uz 2. jautājumu
Starbucks
korespondentu 2015. gada 29. maija vēstulē, uz kuru Komisija atsaucas savos procesuālajos rakstos, attiecās uz
SMBV
ienākumu attiecināšanu uz tā dažādajām funkcijām, nevis uz tā izmaksu attiecināšanu uz šīm funkcijām. No tā izriet, ka
Starbucks
korespondentu atbildes, uz kurām Komisija atbilstoši tās procesuālajiem rakstiem ir balstījusi savu konstatējumu, saskaņā ar kuru grauzdēšanas funkcijas
SMBV
ir radījušas zaudējumus kopš 2010. gada, nebija pietiekamas, lai Komisija varētu veikt šādu secinājumu.
Turklāt, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 275. punktā, apstrīdētā lēmuma pieņemšanas brīdī Komisijas rīcībā jau bija norādes, lai uzskatītu, ka tās aprēķins, kas izklāstīts apstrīdētā lēmuma 314. apsvērumā, kurā no ienākumiem par kafijas grauzdēšanu tika atskaitīta cena, ko
SMBV
bija samaksājis
SCTC
par negrauzdētām kafijas pupiņām, bija kļūdains.
No tā izriet, ka Komisija nav pierādījusi, ka
SMBV
kopš 2010. gada būtu radīti zaudējumi no grauzdēšanas darbībām, kas būtu situācija, kura neļautu maksāt nodevu par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā.
f)

Par salīdzinājumu ar nolīgumiem par kafijas grauzdēšanu, ko Starbucks noslēdzis ar trešajām personām, un salīdzinājums ar līdzīgiem licences nolīgumiem “tirgū”
Ar trešo argumentu, kas izklāstīts apstrīdētajā lēmumā (skat. šī sprieduma 229. punktu), Komisija būtībā mēģināja izskaidrot, ka
Starbucks
noslēgtajos ražošanas nolīgumos ar trešajām personām, kā arī dažos nolīgumos, kas noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un grauzdētājiem – trešajām personām, nebija paredzēta nekāda nodeva par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā (apstrīdētā lēmuma 291.–309. apsvērums).
Šajā kontekstā Komisija apstrīdētā lēmuma 309. apsvērumā izskaidroja, ka transfertcenu analīze par nodevas, kuru
SMBV
maksāja
Alki
par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, atbilstību nesaistītu pušu darījuma vērtībai, lika secināt, ka šajās īpašajās attiecības nevar būt jāmaksā nodeva par šo intelektuālo īpašumu. Tā pamatoja šo konstatējumu, pirmkārt, ar analīzi par ražošanas nolīgumiem, ko
Starbucks
noslēdza ar trešajām personām, un, otrkārt, ar salīdzinājumu starp nolīgumiem, kas noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un grauzdētājiem – trešajām personām. No apstrīdētā lēmuma 291. un 299. apsvēruma it īpaši izriet, ka Komisija ir centusies noteikt maksas lielumu, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam starp
SMBV
un
Alki
.
Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā nepiekrīt Komisijai jautājumā par to, vai
Starbucks
noslēgtie līgumi ar ārējiem grauzdētājiem, kā arī ar atvasināto kafijas izstrādājumu ražotājiem, uz kuriem balstās Komisijas veiktais salīdzinājums, ir atbilstīgi, lai veiktu salīdzinājumu ar līgumiskiem nolīgumiem starp
Alki
un
SMBV
, piemērojot
CUP
metodi.
Būtībā attiecībā uz jautājumu par to, vai
Starbucks
noslēgtie nolīgumi par ražošanu ar trešajām personām nozīmē, ka nodevai vajadzētu būt nullei, Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apgalvo, ka:
–
līgumi, kas noslēgti starp
Starbucks
un ārējiem grauzdētājiem, kā arī atvasināto kafijas izstrādājumu ražotājiem, uz kuriem ir balstīts apstrīdētais lēmums, nav izmantojami salīdzinājumam ar līgumiskajiem nolīgumiem starp
Alki
un
SMBV
, kuru pamatā ir
CUP
metode;
–
Komisijas analīze par nodevām balstās gandrīz vienīgi uz tādiem pierādījumiem, kas nebija pieejami 2008. gada aprīlī;
–
lielākā daļa Komisijas izmantoto līgumu, lai salīdzinātu darījumus, attiecas uz īpašiem produktiem, kas ir atvasināti no kafijas, izņemot grauzdētas kafijas pupiņas;
–
Alki
atlīdzība bija cieši saistīta ar negrauzdētu kafijas pupiņu iepirkšanu no
SCTC
, bet neviens no darījumiem, kas atvasināts no Komisijas salīdzināšanai izmantotajiem līgumiem, nebija neatdalāmi saistīts ar citu darījumu šādā veidā;
–
visi apstrīdētajā lēmumā minētie trešo personu ražotāji, kuri tāpat kā
SMBV
piegādāja kafijas produktus ar preču zīmi “Starbucks” veikaliem vai tālākpārdevējiem, maksāja būtiskas nodevas kā atlīdzību par intelektuālā īpašuma izmantošanu
Starbucks
kafijas grauzdēšanas jomā.
Attiecībā uz ražošanas nolīgumiem, ko
Starbucks
ir noslēdzis ar trešajām personām, Komisija vispirms apstrīdētā lēmuma 291.–298. apsvērumā pārbaudīja, vai kafijas grauzdēšanas līgumi, kurus
Starbucks
grupa ir noslēgusi ar desmit trešo personu uzņēmumiem, sniedz tiešas salīdzināšanas iespējas, kuras ļautu noteikt nodevas apmēru, kas
SMBV
ir jāmaksā
Alki
. Šajā ziņā Komisija savu vērtējumu ir balstījusi uz EASO pamatnostādņu to 2010. gada redakcijā 1.36. punktu, kurā, lai analizētu salīdzināmību starp nodokļu maksātāja uzņēmuma kontrolētajiem darījumiem un salīdzināmiem darījumiem brīvajā tirgū, ir norādīti pieci salīdzināmības faktori, kas ietver nodotā īpašuma vai pakalpojumu īpašības, pušu veiktās funkcijas, līguma nosacījumus, pušu ekonomiskos apstākļus un to īstenotās rūpniecības un tirdzniecības stratēģijas. Apstrīdētā lēmuma 147. zemsvītras piezīmē Komisija arī atsaucas uz EASO pamatnostādņu to 1995. gada redakcijā 1.17. punktu. Saskaņā ar pēdējo minēto salīdzināmības analīzes nolūkos īpašības, kas var būt būtiskas, ir nodotā īpašuma vai pakalpojumu īpašības, pušu veiktās funkcijas, līguma nosacījumi, pušu ekonomiskie apstākļi un to īstenotās rūpniecības un tirdzniecības stratēģijas.
Otrajā posmā apstrīdētā lēmuma 299.–304. apsvērumā Komisija konstatēja, ka, pamatojoties uz šiem desmit nekontrolētajiem darījumiem, varēja noteikt nodevas apmēru, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam starp
SMBV
un
Alki
, izmantojot
CUP
metodi.
Konkrētāk, pirmkārt, lai noteiktu licences nodevas apmēru, piemērojot
CUP
metodi, tā salīdzināja
SMBV
nodevas maksājumu
Alki
ar maksājumiem, kas trešajām personām ir jāmaksā citiem
Starbucks
grupas uzņēmumiem saistībā ar salīdzināmiem darījumiem, kuri ir noslēgti līdzīgos apstākļos brīvā tirgū. Otrkārt, Komisija analizēja līgumus, ko
Starbucks
grupa bija noslēgusi ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 1, kā arī ar uzņēmumiem, kuri apstrīdētā lēmuma redakcijā, kas publicēta
Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī
, 300. apsvērumā aprakstīti ar vārdiem “nesaistīti ražošanas uzņēmumi 2, 3, 4, 8, 9 un 10” (turpmāk tekstā attiecīgi – “nesaistītais ražošanas uzņēmums 2”, “nesaistītais ražošanas uzņēmums 3”, “nesaistītais ražošanas uzņēmums 4”, “nesaistītais ražošanas uzņēmums 8”, “nesaistītais ražošanas uzņēmums 9” un “nesaistītais ražošanas uzņēmums 10”). Līdz ar to tā konstatēja, ka minētās trešās personas nemaksāja nodevas, pamatojoties uz viņu licenču nolīgumiem ar
Starbucks
grupu, ja tās neizmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši tirgū. Treškārt, Komisija saistībā ar attiecībām starp
Starbucks
grupu un uzņēmumiem, kuri apstrīdētā lēmuma redakcijā, kas publicēta
Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī
, 303. apsvērumā ir aprakstīti ar vārdiem “nesaistītais ražošanas uzņēmums 5, 6 un 7” (turpmāk tekstā attiecīgi – “nesaistītais ražošanas uzņēmums 5”, “nesaistītais ražošanas uzņēmums 6” un “nesaistītais ražošanas uzņēmums 7”), konstatēja, ka vienīgi licences nolīgumos par preču zīmi un tehnoloģiju, ko
Starbucks
ir noslēdzis ar šīm trešajām personām, ir paredzēta nodeva.
Trešajā posmā Komisija apstrīdētā lēmuma 309. apsvērumā konstatēja, ka līgumos par kafijas grauzdēšanu, ko
Starbucks
grupa noslēgusi ar desmit trešajiem uzņēmumiem, netika pieprasīta nekāda nodeva par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā. Tādējādi Komisija secināja, ka saistībā ar īpašajām attiecībām starp
SMBV
un
Alki
par šo intelektuālo īpašumu nevarēja būt maksājama nekāda nodeva.
Bez nepieciešamības šajā stadijā izvērtēt, vai, Komisijai izvēloties būtiskos apstākļus salīdzināmības analīzei, proti, nodoto preču vai pakalpojumu īpašības, pušu veiktās funkcijas, līguma nosacījumus, pušu ekonomiskos apstākļus un pušu rūpniecisko un komerciālo stratēģiju, tika pieļauta kļūda, jākonstatē, ka šīs analīzes kontekstā ir vairāki apstākļi, kas liedz salīdzināt attiecības starp
Starbucks
grupu ar trešajām personām, no vienas puses, un attiecības starp
SMBV
un
Alki
, no otras puses. Šie apstākļi ir apkopoti šī sprieduma 288.–345. punktā.
1)

Par līgumiem, kas tika noslēgti pēc APA
Ir jānorāda, ka septiņi no desmit Komisijas pārbaudītajiem līgumiem, proti, tie, kas noslēgti ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 3, 4, 7, 8, 9 un 10, tika noslēgti pēc
APA
noslēgšanas. Tā kā Komisija neizskaidro, kā šie līgumi bija pieejami vai saprātīgi paredzami
APA
noslēgšanas brīdī, tā šī sprieduma 243.–251. punktā minēto iemeslu dēļ nevarēja balstīt savu
APA
analīzi uz faktiem pēc tās noslēgšanas. Tādējādi šie septiņi līgumi ir jāizslēdz no salīdzināšanas analīzes.
2)

Par līgumiem, kas noslēgti ar uzņēmumiem, kuri negrauzdē kafiju
Kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 232.–236. punktā,
SMBV
ir negrauzdētas kafijas grauzdētājs, kurš maksā
Alki
nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Apstrīdētā lēmuma 295. apsvērumā Komisija atzina, ka starp desmit trešajiem uzņēmumiem, kas ir noslēguši līgumu ar
Starbucks
grupu, ir tādi, kas negrauzdē kafiju. Ir vispārzināms, ka uzņēmums, kas negrauzdē kafiju, nemaksā nodevu
Starbucks
grupai par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā, lai ražotu grauzdētu kafiju.
Turklāt apstrīdētajā lēmumā Komisija nav norādījusi apstākļus, kas liecinātu par to, ka līgumi, kuru kontekstā trešās personas neražo grauzdētu kafiju, būtu pielīdzināmi līgumam, kas noslēgts starp
SMBV
un
Alki
. Protams, šis konstatējums neizslēdz to, ka Komisija varēja savu analīzi balstīt uz tāda uzņēmuma darījumiem, kurš nepilda tieši tādas pašas funkcijas kā
SMBV
vai kurš atrodas atšķirīgā faktiskā situācijā. Šādā gadījumā tai bija jāpamato šāda izvēle un jāpaskaidro pielāgojumi, ko tā veica savā analīzē, lai ņemtu vērā uzņēmumu atšķirības.
Līdz ar to līgums, kas tika noslēgts ar uzņēmumu, kurš nav grauzdētājs, šajā gadījumā nevarēja tikt izmantots, neveicot pielāgojumus vai grozījumus, analizējot salīdzinājumu, lai pierādītu, ka nodevas, ko
SMBV
maksā
Alki
, apmēram vajadzētu būt nullei.
Šajā ziņā līgumi, kas noslēgti ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 5, 6 un 7, saskaņā ar to aprakstu apstrīdētajā lēmumā neattiecas uz negrauzdētas kafijas grauzdēšanu. Ņemot vērā, ka aplūkoto līgumu kontekstā nesaistītie ražošanas uzņēmumi 5, 6 un 7 nepildīja kafijas grauzdētāja funkcijas, jāsecina, ka līgumus, kas noslēgti ar minētajiem uzņēmumiem, šajā gadījumā nevar izmantot, veicot salīdzinājuma analīzi.
3)

Par līgumiem ar uzņēmumiem, kas nav nodrošinājuši grauzdētas kafijas pārdošanu veikaliem vai patērētājiem
Kā izklāstīts šī sprieduma 235. punktā, krājumi, ko
SMBV
iegādājās no
SCTC
un ko tas pārdeva veikaliem, ir iekļauti
SMBV
bilancē, jo
SMBV
ir vienība, kas ir atbildīga par līgumu slēgšanu un rēķinu noformēšanu ar veikaliem. No tā izriet, ka
SMBV
ir kļuvusi par īpašnieku negrauzdētas kafijas krājumiem, kuru tā grauzdēja un pārdeva veikaliem. Tomēr ir jākonstatē – ja
SMBV
būtu neatkarīgs uzņēmums, tas nevarētu ražot savu kafiju saskaņā ar
Starbucks
grupas specifikācijām, neiegūstot tiesības izmantot intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā. Tādējādi tas nevarētu ražot savu grauzdēto kafiju, nemaksājot nodevu.
Savukārt, kā tika izklāstīts šī sprieduma 236. punktā, ražotājs pēc pasūtījuma vai apakšuzņēmējs pārveido izejvielas vai pusfabrikātus pasūtītāja vārdā. Līdz ar to intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā tam ir vienīgi tehniska specifikācija, par kuru tas nemaksā nodevu pasūtītājam.
Šajā ziņā, pirmkārt, ir jānorāda, ka iebildumu rakstā lietā T‑636/16 Komisija apgalvo, ka attiecībā uz to līgumattiecībām ar
Starbucks
grupu nesaistīti ražošanas uzņēmumi 1, 8 un 9 darbojās ražošanas pēc pasūtījuma nolīgumu ietvaros un ražoja galvenokārt tādus produktus kā aromatizētu kafiju, pulveri ražojumam uz kafijas bāzes, kam ir reģistrētā preču zīme, vai šķīstošo kafiju. Komisija uzskata, ka nesaistītie ražošanas uzņēmumi 1, 8 un 9 nekļuva par
Starbucks
komponentu īpašniekiem. Turklāt Komisija atzīst, ka nolīgumi ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 8 un 9 atšķiras no nolīguma kafijas grauzdēšanas jomā, kas noslēgts starp
SMBV
un
Alki
.
Otrkārt, attiecībā uz līgumu, kas noslēgts starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 4, Komisija apstrīdētā lēmuma 148. apsvēruma trešajā ievilkumā precizēja, ka tas bija vērsts uz to, lai uzticētu kafijas grauzdēšanu apakšuzņēmējiem. Šajā ziņā
Starbucks
norāda, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 4 iegādājas negrauzdētu kafiju no
Starbucks
grupas, vēlāk to grauzdē atbilstoši grauzdēšanas līknei un tā piegādātajām pupiņu maisījuma receptēm.
No šī apraksta izriet, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 4 tā grauzdēto kafiju nepārdeva veikaliem. Tas vienīgi kā apakšuzņēmējs piegādāja grauzdētu kafiju
Starbucks
grupas uzņēmumam, kas nodarbojās ar šīs kafijas pārdošanu. Šajos apstākļos intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā ir vienīgi ražošanas tehniskā specifikācija. Līdz ar to fakts, ka nesaistīts ražošanas uzņēmums 4 nav samaksājis nodevu
Starbucks
grupai par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā, nenozīmē, ka
SMBV
nebija jāmaksā nodeva
Alki
.
Treškārt, attiecībā uz nesaistīto ražošanas uzņēmumu 10 Komisija savos procesuālajos rakstos lietā T‑636/16 paskaidro, ka šis uzņēmums ražoja un grauzdēja negrauzdētas kafijas pupiņas, kas ir tieši iegādātas no negrauzdētas kafijas piegādātājiem, un pārdeva visus kafijas produktus ar preču zīmi “Starbucks” vienai vienīgai
Starbucks
grupas vienībai, kura nodarbojās ar to pārdošanu.
No šī apraksta izriet, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 10 tātad nepārdeva savu grauzdēto kafiju veikaliem, bet gan
Starbucks
grupas uzņēmumam, kas nodarbojās ar tās pārdošanu. Šajos apstākļos intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā ir vienīgi ražošanas tehniskā specifikācija. Līdz ar to nav pārsteidzoši, ka šis uzņēmums nemaksāja
Starbucks
nodevu par intelektuālā īpašuma tiesību izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Komisija iebilst, ka gan nesaistīti ražošanas uzņēmumi 4 un 10, gan
SMBV
ražo kafijas produktus, kurus tie nepiegādā tirgū kā neatkarīgi piegādātāji, un ka tie tādējādi atrodas salīdzināmās situācijās. Tomēr šis arguments nepārliecina. Proti, jāatgādina, ka, lai noteiktu, vai
SMBV
ir saņēmis priekšrocību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, ir jāsalīdzina
SMBV
situācija, piemērojot attiecīgo pasākumu, ar salīdzināmā uzņēmuma situāciju, kas savas darbības autonomi veic brīvas konkurences apstākļos (skat. šī sprieduma 148. un 149. punktu). Salīdzināšanas mērķis, veicot šādu analīzi, tādējādi ir neatkarīgs uzņēmums
SMBV
situācijā, proti, uzņēmums, kurš grauzdē kafiju un to pārdod veikaliem tirgū.
Ņemot vērā šīs atšķirības starp
SMBV
situāciju un nesaistītu ražošanas uzņēmumu 1, 4, 8, 9 un 10 situāciju, un to, ka nav papildu apstākļu, kas norādītu uz to, ka starp attiecīgajiem līgumiem tomēr pastāvēja salīdzināšana, salīdzināmības analīze attiecībā uz līgumiem, kas noslēgti starp
Starbucks
grupu un minētajiem uzņēmumiem, ir jānoraida.
4)

Par līgumiem, kas attiecas uz citiem produktiem, nevis grauzdēto kafiju
Apstrīdētā lēmuma 295. apsvērumā Komisija atzina, ka no desmit trešajiem uzņēmumiem, kas noslēguši līgumu ar
Starbucks
grupu, daži no aplūkotajiem trešajiem uzņēmumiem ražoja gatavus dzērienus vai citas preces un sastāvdaļas dzērienu pagatavošanai un ka līdz ar to visi desmit trešo personu uzņēmumi neražoja grauzdētu kafiju. Saskaņā ar šo pašu apsvērumu līgumi par kafijas grauzdēšanu bija tie līgumi, kas noslēgti ar nesaistītiem ražošanas uzņēmumiem 2, 3, 4 un 10.
Kā izklāstīts šī sprieduma 296. punktā, Komisija ir atzinusi, ka attiecībā uz to līgumattiecībām ar
Starbucks
grupu nesaistīti ražošanas uzņēmumi 1, 8 un 9 ražojot galvenokārt tādas preces kā aromatizēta kafiju, pulveri ražojumam uz kafijas bāzes, kam ir reģistrētā preču zīme, vai šķīstošo kafiju. Turklāt Komisija atzīst, ka nolīgumi ar nesaistītiem ražošanas uzņēmumiem 1, 8 un 9 šajā ziņā atšķiras no nolīguma, kas kafijas grauzdēšanas jomā noslēgts starp
SMBV
un
Alki
.
Turklāt ir jāatgādina, ka Komisija iebildumu rakstā lietā T‑636/16 norāda, ka tās līgumu ar trešajām personām novērtējums principā nav balstīts uz nolīgumiem, kas noslēgti ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 5, 6 un 7, ņemot vērā atšķirības, kādas ir licencētajai zinātībai, – proti, intelektuālajam īpašumam grauzdēšanas jomā, salīdzinot ar zinātību gatavu dzērienu ražošanā, – un šo uzņēmumu lomai piegādes ķēdē, proti, faktam, ka
SMBV
grauzdē kafijas pupiņas, vēlāk tās pārdod izplatītājiem vai trešajām personām – ražotājiem, savukārt nesaistītie ražošanas uzņēmumi 5, 6 un 7 ražo ar kafiju saistītas preces, ko tie tieši pārdod saviem klientiem, šajā gadījumā – galvenokārt lielveikaliem.
Attiecībā uz līgumiskajām attiecībām starp
Starbucks
grupu un nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 5, 6, 7, 8 un 9 jānorāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija nav minējusi apstākļus, kas liecinātu par to, ka līgumi, kuros trešās personas neražo grauzdētu kafiju, lai to pārdotu saistītajos vai nesaistītajos
Starbucks
grupas veikalos, būtu salīdzināmi ar līgumu, kas noslēgts starp
SMBV
un
Alki
. Proti, tostarp no apstrīdētā lēmuma 298. un 300. apsvēruma izriet, ka, salīdzinot nodevu, ko
SMBV
maksā
Alki
, un nodevas, kas attiecīgajā gadījumā paredzētas desmit līgumos, kuri noslēgti starp
Starbucks
grupu un trešajām personām, Komisija uzskata, ka būtiskais salīdzināmības apstāklis ir jautājums, vai trešā persona ir tieši izmantojusi intelektuālo īpašumu tirgū, pārdodot preces gala klientiem.
Tomēr nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 5, 6, 7, 8 un 9, pēc Komisijas domām, nav grauzdēšanas funkciju, kas attiektos uz to pašu produktu, uz kuru attiecas
SMBV
kafijas grauzdēšanas funkcijas. Līdz ar to Komisijai nav izdevies pierādīt, ka šie līgumi bija pietiekami salīdzināmi ar grauzdēšanas līgumu, kas noslēgts starp
SMBV
un
Alki
.
Tādējādi šī iemesla dēļ šajā lietā līgumi starp
Starbucks
grupu un nesaistītiem ražošanas uzņēmumiem 1, 5, 6, 7, 8 un 9 arī ir jāizslēdz no salīdzinājuma analīzes.
5)

Par līgumu, kurā ir paredzēts maksāt nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā
Attiecībā uz līgumu, kas noslēgts starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 3, Komisija apstrīdētā lēmuma 148. apsvēruma otrajā ievilkumā norādīja, ka saistībā ar licences līgumu grauzdēšanai nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 sniedza pakalpojumus kafijas grauzdēšanas jomā. Kafija esot pārdota
Starbucks
grupai, kā arī kopuzņēmumam, kas pieder nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 3 un
Starbucks
grupai (turpmāk tekstā – “kopuzņēmums”) un kas apsaimnieko
Starbucks
veikalus kādā valstī, kura neatrodas Savienībā. Nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 esot samaksājis
Starbucks
grupai nodevu par kafijas grauzdēšanu, kuras apmērs esot bijis noteikts, par noteiktu negrauzdētas kafijas daudzumu, kas tika ražota un pārdota kopuzņēmumam.
Apstrīdētā lēmuma 301. apsvērumā Komisija piebilda, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 maksāja nodevu
Starbucks
grupai vienīgi tad, kad tā pārdeva savu produkciju kopuzņēmumam. Šajā gadījumā, kā uzskata Komisija, nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 “tiešā veidā izmanto ar grauzdēšanu saistīto [intelektuālo īpašumu] tirgū ar saistītas personas starpniecību”, tādējādi nodevas maksa, “šķiet”, tiek maksāta par produktu ar preču zīmi “Starbucks” izplatīšanu trešajām personām, ko veic kopuzņēmums. Šo secinājumu apstiprinot fakts, ka tad, kad nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 pārdod grauzdēto kafiju
Starbucks
grupai, nevis kopuzņēmumam, un tad, kad preču zīmes izplatīšanu un izmantošanu tirgū nodrošina
Starbucks
grupa, nesaistītais ražošanas uzņēmums 3
Starbucks
neesot maksājis nekādu nodevu par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka starp Komisiju un
Starbucks
nav strīda par to – ja nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 pārdod savas grauzdētās pupiņas kopuzņēmumam noteiktā teritorijā, tas maksā
Starbucks
grupai nodevu par licenci grauzdēšanas jomā apmērā, ko nosaka grauzdētās kafijas daudzums, ar nosacījumu, ka tad, kad tas pārdod savas grauzdētās pupiņas
Starbucks
[
konfidenciāli
], netiek samaksāta nekāda nodeva par licenci grauzdēšanas jomā.
Šis konstatējums acīmredzami ir pretrunā Komisijas teorijai, saskaņā ar kuru nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 nemaksāja nodevu, pamatojoties uz licences nolīgumu, kas noslēgts ar
Starbucks
grupu, ja tas neizmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši attiecībā uz gala patērētājiem tirgū. Kā pamatoti apgalvo
Starbucks
, pienākums nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 3 maksāt nodevu ir balstīts vienīgi uz tā grauzdētās kafijas tirdzniecību attiecīgajā teritorijā neatkarīgi no jautājuma, vai veikali izplata vai neizplata grauzdētu kafiju gala klientam.
Šajā kontekstā Komisija apgalvo, ka pastāv atšķirība starp nesaistīta ražošanas uzņēmuma 3 situāciju un
SMBV
situāciju, kas ir saistīta ar to, ka nesaistīto ražošanas uzņēmumu 3 un
Starbucks
veikalus attiecīgajā teritorijā kontrolē viena un tā pati vienība, proti, nesaistītā ražošanas uzņēmuma 3 mātesuzņēmums. Komisija piebilst, ka nodeva, ko maksā nesaistītais ražošanas uzņēmums 3, “šķiet”, ir jāveic kopuzņēmuma vārdā, nevis kā atlīdzība par to, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 izmanto intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā.
Vispirms ir jākonstatē, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 194.–196. punktā, ka principā Komisijai apstrīdētajā lēmumā ir jāsniedz pierādījums par atbalsta pastāvēšanu.
Šis pienākums nav izpildīts, ja Komisija vienīgi konstatē
prima facie
konstatējumu, kā tas ir šajā gadījumā, kad tā vienīgi konstatē, ka nodevas maksājums, “šķiet”, attiecas uz preču zīmes “Starbucks” izplatīšanu trešajām personām, ko veic kopuzņēmums, vai “šķiet”, ka tas tiek veikts kopuzņēmuma vārdā.
Turpinājumā ir jānorāda, ka atšķirība starp
SMBV
un nesaistīta ražošanas uzņēmuma 3 situāciju, uz kuru norāda Komisija, proti, to, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 tirgoja savu grauzdēto kafiju, izmantojot kopuzņēmumu,
Starbucks
veikaliem attiecīgajā teritorijā, neatspēko faktu, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 nodevu par licenci grauzdēšanas jomā apmērā, ko nosaka grauzdētās un iepakotās kafijas daudzums, maksāja
Starbucks
grupai. [
konfidenciāli
]
Visbeidzot Komisija pati savos procesuālajos rakstos norāda, ka, tā kā nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 un kopuzņēmums ir saistītas puses, nav iespējams noteikt tiešu salīdzinājumu ar attiecībām starp
SMBV
un
Starbucks
veikaliem
EMEA
reģionā. Šis konstatējums vēl jo vairāk vājina Komisijas teoriju, saskaņā ar kuru līgumiskās attiecības starp nesaistītu ražošanas uzņēmumu 3 un
Starbucks
grupu esot salīdzināmas ar tām, kādas pastāv starp
SMBV
un
Alki
, un ļaujot secināt, ka nodevai vajadzēja būt nullei.
Īsumā no iepriekš minētā izriet, ka pretēji tam, ko Komisija ir apstiprinājusi savā apstrīdētajā lēmumā, nesaistītais ražošanas uzņēmums 3 ir grauzdētājs, kas maksā nodevu
Starbucks
grupai par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Līdz ar to šī sprieduma 289.–318. punktā izklāstīto iemeslu dēļ ir jākonstatē, ka Komisijai nav izdevies pierādīt, ka salīdzinājums starp
Alki
un
SMBV
līgumiskajām attiecībām, no vienas puses, un līgumiskajām attiecībām starp
Starbucks
grupu un nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1 un no 3 līdz 10 ļautu secināt, ka nodevas, kuru
SMBV
maksā
Alki
, apmēram vajadzētu būt nullei.
6)

Par līgumu, kas noslēgts ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2
No apstrīdētā lēmuma 148. apsvēruma pirmā ievilkuma izriet, ka, lai nodotu apakšlīgumā kafijas grauzdēšanu,
Starbucks
grupa noslēdza divu veidu līgumus ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2, kuros vairākkārt ir izdarīti grozījumi. Pirmkārt, saskaņā ar licences nolīgumu par tehnoloģijām, kas noslēgts pirms 2008. gada,
Starbucks
grupas uzņēmums piešķīra nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 neekskluzīvu licenci par tiesībām tostarp izmantot
Starbucks
tehnoloģiju un zinātību, lai ražotu un pārdotu grauzdētu kafiju izvēlētām trešajām personām, ar kurām
Starbucks
ir noslēdzis piegādes nolīgumus, proti, būtībā, nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 5. Savukārt nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 ir jāsniedz pakalpojumi tā, lai grauzdētā kafija būtu augstākās kvalitātes. Šajā nolūkā nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 bija jāatbilst tostarp noteiktiem
Starbucks
paredzētajiem kvalitātes kontroles standartiem. Licences nolīgumā par tehnoloģijām tika paredzēts, ka nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 nav jāmaksā nodeva par licenci. Otrkārt, līgumā par negrauzdētas kafijas piegādi tika paredzēts, ka nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 ir pienākums iepirkt negrauzdētas kafijas pupiņas vienīgi no
Starbucks
grupas par fiksētu cenu par noteiktu daudzumu. Licences nolīgums par tehnoloģijām un līgums par piegādi tika noslēgts starp divām atsevišķām vienībām
Starbucks
grupas ietvaros.
Apstrīdētā lēmuma 300. un 302. apsvērumā Komisija piebilda, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 nav maksājis nodevu, pamatojoties uz savu licences nolīgumu, kas noslēgts ar
Starbucks
grupu, ja tas tieši neizmantoja intelektuālā īpašuma tiesības grauzdēšanas jomā tirgū, pārdodot preces gala klientiem. Tomēr ir jākonstatē, ka no apstrīdētā lēmuma 148. apsvērumā sniegtā apraksta izriet, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 nepārdeva savu grauzdēto kafiju gala patērētājiem.
Attiecībā uz jautājumu, vai nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 atrodas situācijā, kas ir salīdzināma ar
SMBV
situāciju, ir jākonstatē, ka līgumisks nolīgums starp nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2 un
Starbucks
grupu ir cieši saistīts ar līgumu, kas noslēgts starp nesaistīto ražošanas uzņēmumu 5 un
Starbucks
grupu. Proti, vairākus gadus pirms
APA
noslēgšanas nesaistītais ražošanas uzņēmums 5 un
SMBV
noslēdza līgumu par piegādi, kurā
Starbucks
grupa apņēmās piegādāt grauzdētas kafijas pupiņas, koncentrātu un citas kafijas sastāvdaļas nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 5.
Vēlāk, bet pirms
APA
noslēgšanas, nesaistītais ražošanas uzņēmums 5 un
SMBV
noslēdza deleģēšanas līgumu [
konfidenciāli
], kuram tajā pašā dienā pievienojās nesaistītais ražošanas uzņēmums 2. [
konfidenciāli
]
[
konfidenciāli
]
[
konfidenciāli
]
No šīm tiesību normām izriet, ka nesaistītā ražošanas uzņēmuma 2 loma atšķīrās no
SMBV
lomas, kas, pēc Komisijas domām, bija grauzdētājs, kurš nodrošināja arī grauzdētas kafijas pārdošanu
Starbucks
veikaliem. Saskaņā ar deleģēšanas līgumu nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 apgādāja nesaistīto ražošanas uzņēmumu 5, lai ļautu
Starbucks
grupai izpildīt savas līgumsaistības attiecībā uz šo uzņēmumu, kā tas izriet no līguma par piegādi.
Šajā kontekstā ir jāatgādina, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija līgumisko vienošanos starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2 klasificēja par apakšuzņēmuma līgumu (skat. šī sprieduma 320. punktu). Tomēr, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 236. punktā, šāds apakšuzņēmējs vienīgi īstenoja grauzdēšanu atbilstoši pasūtītāja norādījumiem, lai izpildītu tā līgumā paredzēto pienākumu piegādāt grauzdētu kafiju. Šādos apstākļos grauzdētājs vienīgi ievēro pasūtītāja tehniskās prasības.
Tomēr ir jākonstatē, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā nav norādījusi pietiekamus apstākļus, kas liecinātu par to, ka šāds apakšuzņēmuma līgums būtu salīdzināms ar to, kas noslēgts starp
SMBV
un
Alki
, lai noteiktu nodevas lielumu.
Katrā ziņā, pat pieņemot, ka nodevas apmēra noteikšanas mērķiem līgumiskās vienošanās starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2 ir salīdzināmas ar vienošanos, kas noslēgta starp
SMBV
un
Alki
, Komisija apstrīdētā lēmuma 302. apsvērumā ir vienīgi noraidījusi
Starbucks
argumentu, saskaņā ar kuru augstāks uzcenojums par negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, ko nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 maksā
Starbucks
grupai, esot uzskatāms par “slēptu” atlīdzību par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā. Šādā kontekstā, pirmkārt, tā apstiprināja, ka uzcenojums, “šķiet”, tika pilnībā pārnests uz nesaistīto ražošanas uzņēmumu 5. Otrkārt, tā apgalvo, ka “nav norāžu, ka kāds iepirkuma cenas uzcenojums nebūtu tieši nodots [nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 5] vai kā citādi ietekmējis [nesaistītā ražošanas uzņēmuma 5] un [nesaistītā ražošanas uzņēmuma 2] līgumnosacījumus, jo šī vienošanās nebija noslēgta neatkarīgi no vienošanās starp
Starbucks
un [nesaistīto ražošanas uzņēmumu 5]”.
Tomēr apstrīdētā lēmuma 302. apsvērumā izklāstītie apsvērumi nekādi nemaina konstatējumu, ka ar nesaistītā ražošanas uzņēmuma 2 apakšuzņēmēja pozīciju nav pietiekami, lai secinātu, ka
SMBV
kā tā grauzdētās kafijas pārdevējam nevajadzēja maksāt nekādu nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Turklāt attiecībā uz jautājumu par to, vai augstāks uzcenojums par negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, ko nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 maksā
Starbucks
grupai, ir atlīdzība par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, ir jāatzīmē, ka Komisijas arguments, saskaņā ar kuru augstāks uzcenojums par negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, ko maksā nesaistītais ražošanas uzņēmums 2, “šķiet”, ir pārnests uz ar nesaistītu ražošanas uzņēmumu 5, ir spekulatīvs un pats par sevi neizslēdz, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 patiešām
Starbucks
grupai maksāja atlīdzību par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Savukārt vairāki apstākļi rada šaubas par Komisijas argumentu, saskaņā ar kuru šajā gadījumā nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 neesot samaksājis nekādu atlīdzību
Starbucks
grupai par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Pirmkārt, jākonstatē, ka pirmajā brīdī cenas apmērs, ko nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 maksā
Starbucks
grupai par
SMBV
piegādātajām negrauzdētajām kafijas pupiņām, šķiet pārāk augsts, ņemot vērā skaitļus, uz kuriem atsaucas
Starbucks
prasības lietā T‑636/16 189. zemsvītras piezīmē. Komisija šos skaitļus neapstrīd. Turklāt apstrīdētā lēmuma 302. apsvērumā Komisija nav apstrīdējusi
Starbucks
korespondentu apgalvojumu, ka minētā cena ir pārāk augsta.
Otrkārt, Komisija apgalvo, ka apstrīdētajā lēmumā tā ir konstatējusi, ka tehnoloģijas licences līgumā bija precizēts, ka nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 nebūtu jāmaksā nekāda nodeva par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā. Tā uzskata, ka līdz ar to Nīderlandes Karalistei un
Starbucks
esot bijis jāpierāda, ka atšķirība negrauzdētas kafijas cenā atspoguļoja “slēptu” atlīdzību par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, ko tie neesot spējuši izdarīt.
Jāatgādina, ka ESAO pamatnostādņu to 1995. un 2010. gada redakcijā, uz kurām Komisija balsta savu salīdzināmības analīzi, 6.17. punktā ir skaidri noteikts, ka atlīdzība par nemateriāla īpašuma izmantošanu var tikt iekļauta cenā, par kādu tiek izrakstīts rēķins par preču tirdzniecību, ja, piemēram, uzņēmums pārdod citam uzņēmumam pusfabrikātus, vienlaikus sniedzot tam savu pieredzi attiecībā uz turpmākajiem apstrādes darījumiem. Šajā saistībā ir jākonstatē – Komisija pamatoti apgalvo, ka principā cenu atšķirība atšķiras no nodevas, kas potenciāli ietver dažādas nodokļu sekas, kas turklāt būtībā ir atspoguļota ESAO pamatnostādņu 2010. gada redakcijas 6.19. punktā.
Šajā gadījumā no apstrīdētā lēmuma skaidri izriet, ka
Starbucks
administratīvās procedūras laikā norādīja, ka lielāks uzcenojums par negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, ko nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 maksāja
Starbucks
grupai, ir uzskatāms par atlīdzību par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā.
Šādos apstākļos
Starbucks
korespondentu argumenti, kas tika izvirzīti administratīvā procesa laikā, nevarēja tikt noraidīti, pamatojoties vienīgi uz konstatējumu, ka licences nolīgumā par tehnoloģijām bija paredzēts, ka nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 nebūtu jāmaksā nekāda nodeva par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Treškārt, lai gan Komisija pamatoti apgalvo, ka negrauzdētu kafijas pupiņu piegāde un intelektuālā īpašuma apakšlicences piešķiršana ir atsevišķi darījumi, pamatojoties uz diviem līgumiem, kas noslēgti ar dažādām pusēm
Starbucks
grupā, tomēr licences nolīgumā par tehnoloģijām, kas noslēgts starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2, ir norādīts [
konfidenciāli
].
Ceturtkārt, Komisija būtībā piebilst, ka cenu atšķirībai starp negrauzdētām kafijas pupiņām, ko attiecīgi iegādājās nesaistītais ražošanas uzņēmums 2, un tām, ko iegādājās
SMBV
, var būt vairāki citi skaidrojumi, piemēram, pirmkārt, ļoti lielā
Starbucks
sarunu rīkošanas spēja [
konfidenciāli
], otrkārt, tas, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 neiegādājas savas negrauzdētās kafijas pupiņas tieši no
SCTC
, bet gan no
Starbucks
[
konfidenciāli
], kas tās iegādājas no
SCTC
un pārdod tai tālāk, un arī tas varētu izraisīt papildu uzcenojumu attiecībā uz izmaksām, lai segtu
Starbucks
pievienoto vērtību [
konfidenciāli
], vai, visbeidzot, atšķirību attiecībā uz piegādes nosacījumiem.
Vispirms ir jānorāda, ka Komisijas arguments, saskaņā ar kuru
Starbucks
[
konfidenciāli
] ir tik nozīmīgas sarunu rīkošanas spējas, salīdzinot ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2, ka tas varēja pieprasīt daudz augstāku cenu par to, ko tas varēja iegūt no [
konfidenciāli
]
SMBV
, nav pārliecinošs.
Turklāt, lai gan Komisija apgalvo, ka tas, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 neiegādājas negrauzdētas kafijas pupiņas tieši no
SCTC
, bet gan no
Starbucks
[
konfidenciāli
], kas tās iegādājas no
SCTC
un pārdod tālāk, arī varētu izraisīt papildu uzcenojumu par izmaksām, kas tam jāsedz [
konfidenciāli
], tomēr tā nepaskaidro [
konfidenciāli
]. Tomēr
Starbucks
šajā ziņā iebilst, ka
SCTC
pilnībā uzņemas piegādes procesu, kas ietver kafijas pupiņu transportēšanu no izcelsmes ostas līdz galamērķa ostai, kur tās tiek piegādātas nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2, neveicot nekādu pārstrādi. Turklāt
Starbucks
administratīvās efektivitātes iemeslu dēļ [
konfidenciāli
]. Tādējādi arī šis Komisijas arguments ir jānoraida.
Visbeidzot, Komisija apgalvo, ka pastāv atšķirība starp negrauzdētu kafijas pupiņu piegādes nosacījumiem, no kuriem labumu gūst nesaistītais ražošanas uzņēmums 2 un
SMBV
. Tā norāda, ka
Starbucks
[
konfidenciāli
] pārdod negrauzdētas kafijas pupiņas nesaistītajam ražošanas uzņēmumam 2 par
CAF
cenu (cena, apdrošināšana un frakts) tās teritorijas iebraukšanas ostā, kurā tā veic savu saimniecisko darbību, savukārt negrauzdētas kafijas pupiņas, ko
SMBV
iegādājas no
SCTC
, tiek piegādātas ar
FAB
cenu (franko uz kuģa klāja) Amsterdamas (Nīderlande) ostā. Tomēr ir jākonstatē, pirmkārt, ka Komisija nav skaitliski pamatojusi savu apgalvojumu, saskaņā ar kuru izmaksu starpība par piegādi par
FAB
cenu, salīdzinot ar
CAF
cenu, var būt ievērojama. Otrkārt,
Starbucks
savukārt apgalvo, ka izmaksu starpība starp piegādi par
FAB
cenu un piegādi par
CAF
cenu ir pārāk neliela, lai izskaidrotu “augstāku uzcenojumu”. Tādējādi Komisija nav pierādījusi savu apgalvojumu, saskaņā ar kuru “augstākais uzcenojums” kaut daļēji nevarēja atspoguļot atlīdzību par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā, jo tas bija pilnībā saistīts ar atšķirību starp piegādes nosacījumiem aplūkotajos līgumos.
Šajos apstākļos ne apstrīdētā lēmuma 302. apsvērumā sniegtais īsais pamatojums, ne citi Komisijas sniegtie paskaidrojumi, ko apstrīd
Starbucks
, neļāva Komisijai secināt, ka līgumi, kas noslēgti starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2, juridiski pietiekami pierāda, ka šis uzņēmums nesamaksāja nekādu atlīdzību
Starbucks
grupai par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
No tā izriet, ka, pamatojoties uz to, ko Komisija ir izklāstījusi apstrīdētajā lēmumā, tai nav izdevies juridiski pietiekami pierādīt, ka līgums starp
Starbucks
grupu un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2 ļautu uzskatīt, ka
SMBV
maksātajai nodevai
Alki
vajadzētu būt nullei.
Kopumā no tā izriet, ka Komisijai nav izdevies pierādīt, pamatojoties uz tās veikto salīdzinājumu ar desmit nesaistītiem ražošanas uzņēmumiem, ka nodevai vajadzēja būt nullei. Līgumi, kas noslēgti ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 3, 4, 7, 8, 9 un 10, tika noslēgti pēc
APA
pieņemšanas. Savukārt ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 5, 6 un 7 noslēgtie līgumi attiecas uz uzņēmumiem, kas negrauzdē kafiju. Līgumi, kas noslēgti ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 4, 8, 9 un 10, nav tālākpārdošanas līgumi. Līgumi, kuri noslēgti ar nesaistītajiem ražošanas uzņēmumiem 1, 5, 6, 7, 8 un 9, attiecas uz precēm, kas nav grauzdēta kafija, un līgumā, kurš noslēgts ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 3, ir norādīts uz iespēju maksāt nodevu. Saistībā ar līguma, kas noslēgts ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2, analīzi Komisijas kodolīgie un spekulatīvie argumenti nav pietiekami, lai pierādītu, ka šis uzņēmums nesamaksā nekādu atlīdzību
Starbucks
grupai par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Līdz ar to no šī sprieduma 288.–345. punktā izklāstītajiem apsvērumiem izriet – Komisija nav pierādījusi, ka
CUP
metodes piemērošana, pamatojoties uz salīdzinājumu ar līgumiem, kas noslēgti starp
Starbucks
grupu un desmit nesaistītiem ražošanas uzņēmumiem, būtu ļāvusi izdarīt secinājumu, ka nodeva, kuru
SMBV
maksā
Alki
par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, ja tā būtu noteikta tirgus apstākļos, būtu bijusi nulle.
g)

Par nolīgumiem, kuri noslēgti
starp Starbucks
konkurentiem un trešajām personām, kas veic grauzdēšanu
Komisija arī ir salīdzinājusi nodevu, ko
SMBV
maksāja
Alki
, ar nodevu, kas bija paredzēta vairākos nolīgumos, kuri tika noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un trešajām personām, kas veic grauzdēšanu. Komisija uzskatīja, ka no šīs salīdzināšanas analīzes izriet, ka
SMBV
nebija jāmaksā nekāda nodeva
Alki
par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā.
Faktiski no apstrīdētā lēmuma 309. apsvēruma izriet, ka, lai noteiktu, vai
SMBV
maksā
Alki
nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu nodevu par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, Komisija salīdzināja starp
Alki
un
SMBV
noslēgto nolīgumu ar vairākiem nolīgumiem, kuri ir noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un trešajām personām, kas veic grauzdēšanu. Šādā kontekstā Komisija atsaucas uz
Melitta
,
Dallmayr
un uzņēmuma Y atbildēm.
Starbucks
apstrīd Komisijas veikto analīzi. Tas uzskata, ka nolīgumi attiecībā uz
Melitta
un uzņēmumu X ir “nolīgumi, kuros ražotājs vai līgumiskais ražotājs, atšķirībā no
SMBV
, piegādā gatavās preces savam pilnvarotajam, nevis tieši pilnvarotāja klientiem”. Tas padarot šos nolīgumus par ievērojami atšķirīgiem no grauzdēšanas līguma, un attiecīgi to pārbaudei šajā lietā neesot nozīmes. Līdz ar to ir jāpārbauda, vai šīs trīs līgumiskās attiecības bija salīdzināmas ar grauzdēšanas līgumu starp
SMBV
un
Alki
.
Pirmkārt, attiecībā uz
Melitta
Komisija apstrīdētā lēmuma 306. apsvērumā ir norādījusi, ka šis
Starbucks
konkurējošais uzņēmums tai esot paskaidrojis, ka tas nesaņem nodevu no trešajām personām, ar kurām tas ir noslēdzis apakšuzņēmuma līgumus par kafijas grauzdēšanu, pat ja tas tā rīcībā nodot grauzdēšanas līknes.
Šajā ziņā ir jānorāda, ka no apstrīdētā lēmuma 207. un 208. apsvēruma izriet, ka noteiktās situācijās, kurās ir izsmeltas grauzdēšanas iespējas,
Melitta
esot noslēgusi apakšuzņēmuma līgumu par kafijas grauzdēšanu (
outsourcing
). Tomēr no šī apraksta neizriet, ka trešā persona, kas veic grauzdēšanu, faktiski būtu pārdevusi grauzdētu kafiju veikaliem vai citiem patērētājiem.
Tātad ir jākonstatē, ka saskaņā ar apstrīdētajā lēmumā izklāstītajiem secinājumiem
Melitta
situācija nav salīdzināma ar
SMBV
situāciju.
Otrkārt, attiecībā uz uzņēmumu Y, kurš ietilpst uzņēmumu grupā, apstrīdētā lēmuma 211. un 307. apsvērumā Komisija norādīja, ka tas lika grauzdēt kafiju grupas uzņēmumam, kurš ir izraudzīts kā ražotājs pēc pasūtījuma, un ka šis grauzdētājs nemaksā nodevu grupai.
Jākonstatē, ka no šī apraksta izriet, ka grupas, kurā ietilpst uzņēmums Y, grauzdētājs ir darbojies kā ražotājs pēc pasūtījuma. Grauzdētājs pārveido negrauzdētu kafiju cita uzņēmuma vārdā grupas, kurā ietilpst uzņēmums Y, ietvaros. Tas nozīmē, ka grauzdētājs nav pārdevis grauzdēto kafiju veikaliem vai citiem patērētājiem.
Tātad no apstrīdētajā lēmumā veiktajiem konstatējumiem izriet, ka uzņēmuma Y situācija nav salīdzināma ar
SMBV
situāciju.
Treškārt, attiecībā uz
Dallmayr
apstrīdētā lēmuma 308. apsvērumā ir norādīts, ka šis konkurents uzskata par savādu nodevas maksāšanu uzņēmumam, kurš grauzdē kafiju, uzskatot, ka loģiskāk būtu, ja klienti maksātu grauzdētājam, nevis otrādi. Faktiski no apstrīdētā lēmuma 204. un 205. apsvēruma izriet, ka
Dallmayr
uzskata, ka kafijas grauzdēšana ir vai nu atsevišķa darbība, vai arī tā ir vertikāli integrēta uzņēmumā. Tas precizē, ka iepirkuma funkcija “parasti” tiek apvienota ar grauzdēšanas funkciju. Tādējādi
Dallmayr
uzskatot nodevas, ko maksā trešā persona, kas sniedz kafijas grauzdēšanas pakalpojumus, maksāšanu par diezgan neparastu praksi.
Dallmayr
uzskata, ka parasti drīzāk klients maksā grauzdētājam, nevis otrādi.
Šajā ziņā jānorāda, ka
Dallmayr
vienīgi apstiprināja, ka tas nodevu grauzdēšanas jomā uzskata par “drīzāk neierastu”. Šis apgalvojums neizslēdz to, ka šāda nodeva tomēr var tikt paredzēta. Līdz ar to
Dallmayr
paziņojumi nav pretrunā tādas nodevas esamībai, kādu maksā
SMBV
.
Tādējādi no šī sprieduma 347.–357. punktā izklāstītajiem apsvērumiem izriet, ka Komisija nav pierādījusi, ka nolīgumi, kuri noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un trešajām personām, kas veic grauzdēšanu un kas ir identificētas apstrīdētajā lēmumā, būtu atbilstoši, lai analizētu
SMBV
situāciju. Konstatējumi, kas šajā ziņā izdarīti apstrīdētajā lēmumā, neļauj secināt, ka šie nolīgumi bija salīdzināmi ar grauzdēšanas nolīgumu. Līdz ar to, pat pieņemot, ka saistībā ar nolīgumiem, kuri noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un trešajām personām, kas veic grauzdēšanu, nav tikusi samaksāta nekāda nodeva, šis apstāklis neesot pietiekams, lai pierādītu, ka
SMBV
nav jāmaksā nekāda nodeva
Alki
par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā.
Iepriekš 279.–358. punktā izklāstīto iemeslu dēļ tādējādi ir jākonstatē, ka Komisija šī sprieduma 194.–196. punktā minētajā judikatūrā pieprasītajā veidā nav pierādījusi, ka nodevai vajadzētu būt nullei. Līdz ar to uz šī pamata ir jāapmierina Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
prasības, ciktāl tās attiecas uz apstrīdētā lēmuma otro argumentācijas virzienu. Tādēļ nav jāizvērtē Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumenti, ar kuriem tie apstrīd to argumentu noraidīšanu, kas administratīvajā procesā tika izvirzīti, lai pamatotu nodevas esamību (skat. šī sprieduma 230. punktu).
h)

Par argumentu, ka nodevas apmēram bija jābūt mazākam par APA apstiprināto līmeni
Kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 229. punktā, Komisija apstrīdētajā lēmumā ir norādījusi, ka nodevas mainīgais raksturs laikposmā no 2006. līdz 2014. gadam ir “pirmā norāde”, ka šī maksājuma summa nav saistīta ar intelektuāla īpašuma vērtību grauzdēšanas jomā. Šajā ziņā Komisija tiesas sēdē paskaidroja, ka no apstrīdētā lēmuma 287.–289. apsvēruma un 146. zemsvītras piezīmes izriet, ka nodeva esot bijusi jānosaka zemākā apmērā par to, kas tika apstiprināts ar
APA
.
Vispirms ir jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 287. apsvērumā Komisija ir vienīgi atkārtojusi noteiktus lēmumā par procedūras uzsākšanu veiktos konstatējumus, tomēr no tā neizdarot nekādus secinājumus attiecībā uz apstrīdēto lēmumu. Pēc tam apstrīdētā lēmuma 288. apsvērumā Komisija paskaidroja, ka laikposmā no 2006. līdz 2014. gadam tā aprēķināja, cik lielā mērā nodevas, ko
SMBV
maksāja
Alki
, ikgadējais apmērs atspoguļo procentuālo
SMBV
veikto grauzdētas kafijas gada tirdzniecību veikalos, kas esot apstiprinājis tās šaubas par nodevas svārstībām. Visbeidzot apstrīdētā lēmuma 289. apsvērumā Komisija piebilda, ka nodevas mainīgais raksturs esot “pirmā norāde” par to, ka šī maksājuma apmērs nav saistīts ar intelektuālā īpašuma vērtību, par kuru šī nodeva tika samaksāta. Apstrīdētā lēmuma 146. zemsvītras piezīmē būtībā ir minēts, ka “ilustrācijai [..] netika atrasts neviens [Komisijas izvērtēts] līgums, saskaņā ar kuru atlīdzība tika maksāta par tirgū licencētu kafijas grauzdēšanas tehnoloģiju”.
Tātad ir jākonstatē, ka ne apstrīdētā lēmuma 287.–289. apsvērumā, ne minētā lēmuma 146. zemsvītras piezīmē nav ietverts neviens arguments, saskaņā ar kuru nodevas apmēram vajadzēja būt mazākam par
APA
apstiprināto līmeni. Šajos apsvērumos ir vienīgi konstatēts, ka, pirmkārt, nodevas mainīgums norāda, ka tā nav saistīta ar intelektuālā īpašuma vērtību grauzdēšanas jomā un, otrkārt, ka minētā nodeva nekādi neesot bijusi jāmaksā.
Savukārt ir jākonstatē, ka it īpaši no apstrīdētā lēmuma 290., 318., 339. un 445. apsvēruma izriet, ka Komisija ir konstatējusi, ka nodevai vajadzēja būt precīzi nullei.
A fortiori
apstrīdētā lēmuma 340. apsvērumā Komisija precizēja, ka nav lietderīgi noteikt nodevas apmēru un ka, citiem vārdiem sakot, peļņu, ko
SMBV
ir samaksājusi
Alki
kā nodevu par intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā, būtu bijis pilnībā jāapliek ar nodokli Nīderlandē.
No šiem apsvērumiem izriet, ka apstrīdētajā lēmumā nav neviena apsvēruma, kuru Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtu identificējuši un saskaņā ar kuru nodevu vajadzēja noteikt mazākā apmērā par to, kas tika apstiprināta
APA
.
Katrā ziņā, pat pieņemot, ka no apstrīdētā lēmuma pietiekami skaidri izriet, ka nodevu vajadzēja noteikt zemākā apmērā par
APA
apstiprināto līmeni, Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā apstrīd Komisijas argumentu, ka nodevas apmērs ir nošķirams no tās ekonomiskās vērtības.
Šajā kontekstā ir jānorāda, ka, protams, nevar noliegt, ka nodevas mainīgais raksturs rada jautājumus par nodevas ekonomisko racionalitāti. Šajā lietā Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
nav iesnieguši nekādu pārliecinošu izskaidrojumu, kas pamatotu neparastas metodes izvēli nodevas apmēra noteikšanai.
Tomēr minētās nodevas neskaidrais raksturs nozīmē vienīgi to, ka tas principā tika aprēķināts, nosakot pārējo izmaksu un atbilstošo ienākumu līmeni, kā arī nosakot
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņas līmeni. Ja minētie parametri būtu pareizi identificēti, tad vienīgi tas, ka nodevai ir neskaidrs raksturs, neizslēgtu to, ka neskaidrās nodevas apmērs varētu atbilst tās ekonomiskajai vērtībai.
Jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 287.–289. apsvērumā veiktie konstatējumi nebija pietiekami, lai pierādītu, ka nodeva būtu jānosaka zemākā apmērā par to, kas apstiprināts ar
APA
visā laikposmā no 2006. līdz 2014. gadam, tostarp tādēļ, ka apstrīdētajā lēmumā nav precizēts, kāds ir nodevas apmērs, kuru Komisija būtu uzskatījusi par piemērotu.
Turklāt ir jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 289. apsvērumā veiktajā konstatējumā Komisija ir atsaukusies uz apstrīdētā lēmuma 146. zemsvītras piezīmi, saskaņā ar kuru ir norādīts:
“Analīze, kas veikta, izmantojot
RoyaltyStat
datubāzi par 2015. gada 2. ceturksni, parāda, ka no 168 datubāzē pieejamajiem nolīgumiem attiecīgajā nozarē, ar kuriem licencēta tika tikai tehnoloģija, licences maksas mediānas vērtība bija 5 % no pārdošanas ienākumiem (balstoties uz 143 no šiem nolīgumiem, kur licences maksa tika noteikta kā procentuālais apjoms no pārdošanas ienākumu vērtības, nevis kā summa, kas tiek maksāta par pārdoto vienību). No visiem līgumiem, kas pieejami
RoyaltyStat
datubāzē, netika atrasts neviens līgums, saskaņā ar kuru atlīdzība tika maksāta par tirgū licencētu kafijas grauzdēšanas tehnoloģiju. Šāda tehnoloģija tika licencēta tikai atsevišķos gadījumos kopā ar preču zīmēm.”
Šajā ziņā ir jākonstatē, pirmkārt, ka šie apsvērumi ir tikuši veikti vienīgi “ilustrācijai”, otrkārt, ka, lai gan Komisija apgalvo, ka nodeva tika samaksāta “nozarē, ar kuriem licencēta tika tikai tehnoloģija”, un ka bija piemēri, kad “[šāda veida] tehnoloģija tika licencēta kopā ar preču zīmēm”, tā tomēr neizskaidro, kāds būtu atbilstošais šādas nodevas apmērs, un, treškārt, ka Komisija nav paskaidrojusi iemeslus, kādēļ tā uzskatīja, ka dati saistībā ar 2015. gadu bija saprātīgi paredzami
APA
noslēgšanas brīdī 2008. gadā.
Tādējādi Komisija nav juridiski pietiekami pierādījusi savu apgalvojumu, ka visā laikposmā no 2006. līdz 2014. gadam nodevas apmērs nebija saistīts ar intelektuālā īpašuma, attiecībā uz kuru tas tika samaksāts, vērtību un ka šī iemesla dēļ
SMBV
tika piešķirta ekonomiska priekšrocība.
No tā izriet, ka ir jānoraida Komisijas arguments, saskaņā ar kuru tā apstrīdētajā lēmumā esot pierādījusi, ka nodeva esot bijusi jānosaka zemākā apmērā par
APA
apstiprināto.
Līdz ar to ir jāapmierina trešā pamata otrā daļa lietā T‑760/15 un otrā pamata ceturtā daļa lietā T‑636/16, ciktāl Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apstrīd, ka Komisija otrajā argumentācijas virzienā būtu pierādījusi, ka
SMBV
maksātajai nodevai
Alki
vajadzēja būt nullei un ka no tās izriet priekšrocība LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, bez nepieciešamības pārbaudīt
Starbucks
argumentu, saskaņā ar kuru Komisijai vajadzējis noteikt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu intervālu attiecībā uz nodevu.
3.

Par negrauzdētu kafijas pupiņu ikgadējo izmaksu noteikšanu (trešais argumentācijas virziens)
Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā izvirza divus iebildumus par analīzi, ko Komisija veikusi saistībā ar apstrīdētā lēmuma trešo argumentācijas virzienu, atbilstoši kuram negrauzdētu kafijas pupiņu cenas līmenis esot pārvērtēts, lai gan jautājums par to, vai tas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam,
APA
nekādi netika pārbaudīts. Ar pirmo iebildumu
Starbucks
apgalvo, ka trešais argumentācijas virziens attiecas uz tādu
SMBV
izmaksu elementu, kas nav saistīts ar apstrīdētajā lēmumā definēto apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomu. Ar otro iebildumu Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
apstrīd konstatējumu, saskaņā ar kuru peļņas likmes līmenis, kas tiek piemērots negrauzdētu kafijas pupiņu, ko
SCTC
pārdod
SMBV
, izmaksām, neatbilstot nesaistītu pušu darījuma principa līmenim.
a)

Par jautājumu, vai negrauzdētu kafijas pupiņu cena bija ārpus apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomas
Attiecībā uz pirmo iebildumu
Starbucks
būtībā apgalvo, ka Komisijas trešais argumentācijas virziens saistībā ar negrauzdētu kafijas pupiņu cenu attiecas uz
SMBV
izmaksu elementu, kas nav saistīts ar apstrīdētajā lēmumā definēto apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomu. Proti,
Starbucks
norāda, ka Komisija nav izskatījusi jautājumu par negrauzdētas kafijas cenu, atsaucoties uz
APA
noslēgšanas brīdi, proti, 2008. gada aprīli. Replikā tas piebilst, ka atsevišķi argumenti, kas ir izvirzīti iebildumu rakstā lietā T‑636/16, norāda, ka nodokļu priekšrocības, kuras Komisija ir identificējusi, kas izriet no negrauzdētu kafijas pupiņu cenas par 2011.–2014. gadu, nevar tikt attiecinātas uz
APA
. Proti, apgalvotie nodokļu atvieglojumi, kas izriet no negrauzdētu kafijas pupiņu cenas, nevarot tikt attiecināti uz
APA
, bet uz ikgadējiem paziņojumiem, ar kuriem tiekot apstiprinātas šīs cenas, un tātad tie esot ārpus “apstrīdētā lēmuma” piemērošanas jomas.
Komisija apgalvo, ka no apstrīdētā lēmuma, kā arī no iebildumu raksta lietā T‑636/16 skaidri izriet, ka cena par negrauzdētām kafijas pupiņām esot bijusi jāizvērtē, lai noteiktu, vai šīs cenas apmērs ir pārāk augsts un vai tas izraisa
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas samazinājumu.
Attiecībā uz apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomu, kāda tā ir noteikta apstrīdētajā lēmumā, ir jākonstatē, ka saskaņā ar apstrīdētā lēmuma 1. pantu pasākums, kas veido atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē un ko Nīderlandes Karaliste esot īstenojusi, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu, ir
APA
, “ko 2008. gada 28. aprīlī Nīderlande[s iestādes] noslēdza ar [
SMBV
]”. No šīs normas, kā arī no apstrīdētā lēmuma 40. apsvērumā minētās definīcijas izriet, ka apstrīdēto pasākumu tātad veido vienīgi
APA
.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka no
APA
tiesību normām izriet (skat. šī sprieduma 12.–16. punktu), ka tajā ir noteikta
SMBV
atalgojuma aprēķina metode attiecībā uz tā ražošanas un izplatīšanas darbībām, kas ir par pamatu nodokļa bāzes noteikšanai saistībā ar
SMBV
Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa samaksu. Šajā kontekstā, lai gan
APA
ir norādījusi uz negrauzdētu kafijas pupiņu cenu, ko
SMBV
maksā
SCTC
, konstatējot, ka šīs izmaksas ir izslēgtas no
SMBV
izmaksām, tā neregulē jautājumu par to, kādā apmērā būtu jānosaka transfertcenas negrauzdētu kafijas pupiņu iegādei. Proti, ir jānošķir jautājums par to, vai negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksas ir daļa no izmaksu aprēķina bāzes, lai aprēķinātu nodokļa bāzi, no tā, kāds ir šo darījumu transfertcenas apmērs, kas faktiski ir noteikts attiecībā uz konkrēto gadu.
APA
nav ietverts neviens elements, kas ļautu noteikt šo apmēru, tādējādi Nīderlandes iestādes
APA
ietvaros nav apstiprinājušas nedz transfertcenu noteikšanas metodi, nedz cenu apmēru attiecībā uz negrauzdētām kafijas pupiņām.
Jāprecizē, ka, tā kā
APA
nav noteikts cenas apmērs negrauzdētu kafijas pupiņu iegādei, ikgadējās kafijas pupiņu cenas noteikšana, īpaši par 2011.–2014. gadu, vajadzības gadījumā esot bijusi jānosaka saistībā ar ikgadējo paziņojumu par nodokli.
No tā izriet, ka
APA
nebija paredzēta ikgadēja kafijas pupiņu izmaksu līmeņa noteikšana un ka līdz ar to tā ir ārpus apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomas. Šo konstatējumu neatspēko Komisijas argumenti.
Pirmkārt, Komisija uzskata, ka
APA
, kas ir apstrīdētais pasākums, esot bijis iepriekš jānosaka transfertcena par negrauzdētām kafijas pupiņām, sākot no 2011. taksācijas gada. Proti, saskaņā ar apstrīdētā lēmuma 447. apsvērumu
SMBV
grāmatvedības uzskaitē iekļautā peļņa, kas izriet no negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, sākot no 2011. taksācijas gada, bija jānosaka augstākā apmērā. No apstrīdētā lēmuma 360. un 361. apsvēruma izriet, ka, pēc Komisijas domām, ziņojumā par transfertcenām nav izvērtēts jautājums, vai negrauzdētu kafijas pupiņu cena, ko
SMBV
samaksāja
SCTC
, atbilda nesaistītu pušu darījuma principam. Pēc Komisijas domām, tas “nozīmē”, ka šajā ziņojumā piedāvātā metode, lai noteiktu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, tai piešķir selektīvu priekšrocību. Turklāt apstrīdētā lēmuma 348. apsvērumā Komisija norādīja, ka
APA
2008. gadā būtu bijis jānosaka nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša cena, no kuras 2011. gadā nebūtu bijis iespējami nekādi, tostarp palielināta uzcenojuma, atskaitījumi, ja vien šī cena
APA
netiktu nomainīta vai grozīta.
Tomēr ir jākonstatē, ka ziņojumā par transfertcenām nav ietverts nekāds to transfertcenu izvērtējums, kas ir piemērojamas īpašiem darījumiem, kāda ir negrauzdētu kafijas pupiņu cena, ko
SCTC
pieprasīja no
SMBV
. Savukārt tajā ir noteikta
SMBV
atalgojuma aprēķina metode attiecībā uz tās ražošanas un izplatīšanas darbībām, kas veido Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi.
Ar
APA
vienīgi tiek saņemts iepriekšējs nodokļu maksātāja nodokļu sistēmas apstiprinājums. Tāds iepriekšējs lēmums kā
APA
ne vienmēr aptver visus nodokļu maksātāja nodokļu sistēmas aspektus, bet var attiekties arī vienīgi uz atsevišķiem precīziem jautājumiem. Turklāt no ziņojuma par transfertcenām 28. lappuses izriet, ka
Starbucks
grupas nodokļu konsultants uzskatīja, ka darījumi saistībā ar negrauzdētu kafiju atšķiras no darījumiem, par kuriem tika lūgta
APA
.
Tomēr, pirmkārt, Komisija nav iesniegusi nevienu pierādījumu par to, ka saskaņā ar Nīderlandes tiesībām, kas ir atbilstošās tiesības šajā ziņā,
APA
būtu bijis jāizvērtē jautājums par to, vai cenas par negrauzdētām kafijas pupiņam, ko
SMBV
maksā
SCTC
, apmērs atbilst nesaistītu pušu darījuma principam.
Otrkārt, tas vien, ka
APA
nav iepriekš noteikts negrauzdētu kafijas pupiņu transfertcenas apmērs, pats par sevi nenozīmē, ka ar
APA
, nosakot metodi
SMBV
atlīdzības noteikšanai, būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
saistībā ar tā ražošanas un izplatīšanas darbībām.
Otrkārt, Komisija savos procesuālajos rakstos norāda, ka
APA
tehniskā ieviešana ar ikgadējo paziņojumu par nodokli arī veido atbalsta piešķiršanu. Tomēr šāds konstatējums neizriet no apstrīdētā lēmuma. Komisija šajā ziņā atsaucas uz apstrīdētā lēmuma 1. pantu, kurā ir norādīts, ka, pamatojoties uz
APA
,
SMBV
“ik gadu desmit gadu laikposmā [var] noteikt savas uzņēmumu ienākuma nodokļa saistības Nīderlande[s Karalistē]”. Komisija piebilst, ka apstrīdētajā lēmumā ir ietvertas vairākas atsauces uz
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, kas ir noteikta
APA
. Tās ieskatā,
APA
neesot nekādas vērtības, ja vien tā netiek izmantota “nodokļu deklarāciju sagatavošanai”. Šajā ziņā tā atsaucas uz apstrīdētā lēmuma 225. apsvērumu, kurā ir noteikts, ka
APA
nozīmē, ka Nīderlandes nodokļu iestādes piekrīt
Starbucks
piedāvātajai peļņas sadalei, uz kuru pamatojoties
SMBV
nosaka uzņēmumu ienākuma nodokļa summu, kas tam katru gadu būs jāmaksā Nīderlandē.
Atšķirībā no iepriekš aprakstītajiem Komisijas apgalvojumiem ir jākonstatē, ka ar
SMBV
gada paziņojumu par nodokli
APA
netiek īstenota tikai un vienīgi tehniski. Lai gan ir taisnība, ka
APA
un ziņojumā par transfertcenām, uz kuru tā ir balstīta, ir iepriekš noteikta metode, lai aprēķinātu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu atbilstoši Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodoklim, tie nekādā veidā neļāva paredzēt ikgadējos ienākumus un izdevumus, ko
SMBV
deklarēja, ņemot vērā reālos darījumus, kas notikuši attiecīgajā gadā.
Turklāt Komisijas apgalvojums, saskaņā ar kuru
APA
tehniskā ieviešana ar ikgadējo paziņojumu par nodokli arī ir atbalsta piešķiršana, ir kļūdains. Proti, ikgadējais paziņojums, ar ko īsteno
APA
, nav daļa no attiecīgā pasākuma, kā to ir definējusi Komisija, proti,
APA
, kā tas izriet no apstrīdētā lēmuma 1. panta. Precīzāk,
APA
nav noteikusi
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, pamatojoties uz negrauzdētas kafijas pupiņu izmaksām, un nav arī izskatījusi jautājumu par negrauzdētu kafijas pupiņu ikgadējām izmaksām. Turklāt Komisija apstrīdētajā lēmumā nekur nav pārmetusi Nīderlandes iestādēm, ka tās būtu piešķīrušas priekšrocību
SMBV
, izslēdzot negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksas no nodokļa bāzes, bet vienīgi konstatēja to, ka Nīderlandes nodokļu iestādes nebija pārbaudījušas to cenu apmēru.
Katrā ziņā ir jākonstatē, ka nekas nebūtu liedzis Komisijai definēt apstrīdēto pasākumu plašāk tādējādi, ka tas attiektos arī uz
SMBV
gada paziņojumiem par nodokli. Tomēr tā ierobežoja apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomu vienīgi ar
APA
.
Turklāt šī sprieduma 248. punktā ir izklāstīts, ka
APA
varēja tikt atsaukta vai grozīta tās spēkā esamības laikā no 2007. līdz 2017. gadam. Ir jānorāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija nav uzskatījusi, ka fakts, ka Nīderlandes iestādes nav atsaukušas vai grozījušas
APA
tās spēkā esamības laikā, pamatojoties uz to, ka negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksas bija pārmērīgas, būtu piešķīris priekšrocību
SMBV
.
Līdz ar to ir jāapmierina iebildums, saskaņā ar kuru trešais argumentācijas virziens attiecas uz tādu
SMBV
izmaksu elementu, kas nav saistīts ar apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomu. Tā kā negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksu līmenis par taksācijas gadiem, sākot no 2011. gada, nebija daļa no apstrīdētā pasākuma, Komisija nevarēja Nīderlandes Karalistei saskaņā ar apstrīdētā lēmuma 2. panta 1. punktu, to lasot kopā ar tā 447. un 448. apsvērumu, pieprasīt atlīdzināt starpību starp summu, kas faktiski tika samaksāta kā uzņēmumu ienākuma nodoklis, un summu, kas būtu jāmaksā, ja
SMBV
grāmatvedības uzskaitē norādītā peļņa, kas izriet no negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām par taksācijas gadiem, sākot no 2011. gada, būtu jānosaka augstākā līmenī.
b)

Par jautājumu, vai uzcenojuma apmērs, ko piemēro negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, kuras SCTC pārdod SMBV, neatbilda nesaistītu pušu darījuma principam
Katrā ziņā, pat pieņemot, ka trešais argumentācijas virziens attiecas uz
SMBV
izmaksu elementu, uz kuru attiecās apstrīdētais pasākums, ir jākonstatē, ka būtu jāapmierina arī šī sprieduma 374. punktā minētais otrais iebildums. Vispirms ir jāatgādina, ka
SMBV
iegādāto negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksas tika izslēgtas no
SMBV
izmaksām, kas bija noteiktas
APA
. Būtībā negrauzdētu kafijas pupiņu cenu, kas
SMBV
ir jāmaksā
SCTC
, veido
SCTC
preču izmaksas un uzcenojums par šīm izmaksām.
Apstrīdētajā lēmumā ir paskaidrots, ka attiecībā uz laikposmu no 2005. līdz 2010. gadam vidējais uzcenojums
SCTC
piegādāto negrauzdēto kafijas pupiņu izmaksām bija [
konfidenciāli
] %, salīdzinot ar [
konfidenciāli
] % par laikposmu no 2011. līdz 2014. gadam. Vidējais bruto uzcenojums, kas atbilst tirdzniecības izmaksām par laikposmu no 2005. līdz 2010. gadam, esot sasniedzis [
konfidenciāli
] %, savukārt vidējais bruto uzcenojums par tirdzniecības izmaksām laikposmā no 2011. līdz 2014. gadam esot sasniedzis [
konfidenciāli
]. Saskaņā ar apstrīdēto lēmumu
Starbucks
uzcenojums [
konfidenciāli
] %, kas vidēji piemērots laikposmā no 2005. līdz 2010. gadam, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Pēc tam Komisija prezumēja, ka uzcenojuma palielināšanās, sākot ar 2011. gadu, varētu veidot
SMBV
grāmatvedības uzskaitē norādīto atlīdzību par kafijas grauzdēšanas darbībām. Tā kā uzcenojums [
konfidenciāli
] % arī atrodas atlīdzības par piegādes funkcijas īstenošanu intervālā, kuru administratīvās procedūras laikā izvirzīja
Starbucks
, Komisija secināja, ka uzcenojums [
konfidenciāli
] % par kafijas negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām laikposmā no 2005. līdz 2010. gadam atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Ņemot vērā, ka saskaņā ar apstrīdēto lēmumu
Starbucks
nav izvirzījis nevienu “pieņemamu” iemeslu, lai pamatotu uzcenojuma palielināšanos par [
konfidenciāli
] % no 2011. gada, Komisija uzskatīja, ka, sākot no šī brīža, nav akceptējams nekāds šim palielinājumam atbilstīgs atskaitījums no
SMBV
grāmatvedības uzskaitē reģistrētās peļņas.
Tomēr, lai panāktu uzcenojuma ticamu aplēsi, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, par laikposmu, sākot no 2011. gada, Komisija piekrita pievienot vidējam uzcenojumam [
konfidenciāli
] % apmērā par laikposmu no 2005. līdz 2010. gadam programmas “
C.A.F. E. Practices
” izmaksas, līdz tās sasniedz [
konfidenciāli
] izmaksu apmēru. Komisija uzskata, ka 2014. gada beigās šīs izmaksas veidoja [
konfidenciāli
] % no
SCTC
iegādāto negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām un [
konfidenciāli
] % no
SMBV
aprēķinātās cenas. Nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošs uzcenojums, kādu reģistrējis uzņēmums
SCTC
par laikposmu no 2011. gada, tādējādi sasniegtu [
konfidenciāli
] % no
SCTC
iegādāto negrauzdēto kafijas pupiņu izmaksām, kas atbilstu bruto starpībai [
konfidenciāli
] % virs negrauzdētu kafijas pupiņu tirdzniecības cenas, ko
SCTC
pieprasījis no
SMBV
.
Komisija konstatēja, ka vidējais uzcenojums [
konfidenciāli
] %, kas laikā no 2011. līdz 2014. gadam faktiski tika piemērots negrauzdētu kafijas pupiņu, ko
SCTC
pārdeva
SMBV
, izmaksām, tādējādi neatspoguļo nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu tirgū balstīta rezultāta uzticamu ticamu aplēsi.
Pirmkārt, jākonstatē, kā tas tika norādīts šī sprieduma 243.–251. punktā, ka šīs lietas apstākļos Komisijai bija jāatturas no jebkāda vērtējuma, kura pamatā būtu situācija pēc
APA
noslēgšanas. Tomēr Komisija apstrīdētajā lēmumā nav paskaidrojusi, kā paaugstināts negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksu līmenis par nodokļu gadiem, sākot no 2011. gada, uz kuru tā atsaucas šī lēmuma 342.–359. apsvērumā, varēja būt paredzams
APA
pieņemšanas brīdī, lai arī runa ir par
SMBV
situāciju, sākot no 2011. gada. Tādējādi Komisija nav pierādījusi, ka tā būtu tiesīga balstīties uz faktu, ka
SCTC
esot piemērojis augstāku uzcenojumu par negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām par nodokļu gadiem, sākot no 2011. gada.
Otrkārt, pat pieņemot, ka uzcenojuma kopš 2011. gada attīstība
APA
noslēgšanas brīdī būtu bijusi paredzama, jākonstatē, ka Komisijas pieeja nepārliecina. Proti, kā to pamatoti apgalvo
Starbucks
, Komisija norāda, ka uzcenojums
SCTC
būtu bijis jānosaka vidējās peļņas pirms nodokļu nomaksas līmenī, ko
SCTC
īstenojusi par tirdzniecību grupas ietvaros iepriekšējo finanšu gadu laikā līdz 2008. gadam, lai gan šādi “pārbaudītie” darījumi (grupas iekšienē) nevar tikt izmantoti, lai veiktu “tirgū esošu” transfertcenu salīdzinošu analīzi.
Šajā ziņā ir jānorāda, ka Komisija uzskata, ka cena, ko
SMBV
maksāja
SCTC
, sākot no 2011. gada, bija pārāk augsta. Jāatgādina, ka runa ir par cenu, kas maksāta
Starbucks
grupas ietvaros. Savukārt, lai noteiktu transfertcenu, Komisijai esot vajadzējis salīdzināt cenu, ko
SMBV
maksāja
SCTC
, ar cenu par negrauzdētām kafijas pupiņām, ko neatkarīgs uzņēmums būtu maksājis tirgū. Tai esot vajadzējis noteikt cenu intervālu par negrauzdētām kafijas pupiņām, ko neatkarīgs grauzdētājs situācijā, kas ir salīdzināma ar
SMBV
situāciju, būtu maksājis tirgū. Tomēr tā vietā, lai noteiktu un izvērtētu šādu nekontrolēto darījumu, Komisija ierobežoja savu analīzi ar attiecīgo kontrolēto darījumu un vienkārši pārbaudīja otras (integrētās) puses izmaksu struktūras un uzcenojuma ticamību attiecīgajā kontrolētajā darījumā, proti,
SCTC
darījumā.
Piemēram ir jāatgādina, ka ESAO pamatnostādņu to 2010. gada redakcijā, uz kurām Komisija ir vairākkārt atsaukusies apstrīdētajā lēmumā, 3.24. un 3.25. punktā ir noteikts šādi:
“3.24
Salīdzināms darījums brīvajā tirgū ir darījums starp divām neatkarīgām pusēm, kas ir salīdzināms ar pārbaudīto darījumu. Runa var būt par salīdzināmu darījumu starp kontrolētā darījuma pusi un neatkarīgu pusi (“iekšējā salīdzināmība”) vai starp diviem neatkarīgiem uzņēmumiem, no kuriem neviens nav iesaistīts kontrolētajā darījumā (“ārējā salīdzināmība”).
3.25
Nodokļu maksātāja kontrolēto darījumu salīdzinājums ar citiem tās pašas daudznacionālas grupas vai citas grupas kontrolētiem darījumiem nav atbilstošs, lai piemērotu nesaistītu pušu darījuma principu, un tādējādi nodokļu iestādei tas nebūtu jāizmanto par pamatu, lai veiktu transfertcenu pielāgošanu vai nodokļu maksātājam – lai pamatotu savu politiku transfertcenu jomā.”
Šajā kontekstā Komisija atzīst, ka apstrīdētā lēmuma 342.–361. apsvērumā tā mērķis nebija īstenot precīzu transfertcenu noteikšanas analīzi, lai noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu negrauzdētai kafijai
APA
pieprasīšanas brīdī. Tomēr, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 154. punktā, Komisijai būtu vajadzējis pamatot transfertcenas noteikšanas metodi, kuru tā uzskatītu par piemērotu šajā gadījumā, lai izvērtētu transfertcenu līmeni darījumam grupas ietvaros.
Komisijas apgalvojums, saskaņā ar kuru tās vērtējumam nekādā ziņā nebija nepieciešams uzskaitīt salīdzināmos ārējos darījumus attiecībā uz negrauzdētām kafijas pupiņām, jo tā esot “sapratusi”, ka vidējais uzcenojums [
konfidenciāli
] % apmērā par laikposmu no 2005. līdz 2010. gadam atbilst nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošam uzcenojumam par 2008. gadu, nav pietiekams pamatojums šajā ziņā. Salīdzinot kontrolēto darījumu ar salīdzināmiem ārējiem darījumiem attiecībā uz laikposmu pēc 2011. gada, ir jānosaka, vai tas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, un tas, ka tiek prezumēts, ka otrs kontrolētais darījums atbilst nesaistītu pušu darījuma principam attiecībā uz laikposmu no 2005. gada līdz 2010. gadam, neļauj izvairīties no ārēju darījumu pārbaudes par laikposmu pēc 2011. gada. Tas vien, ka, pēc Komisijas domām,
Starbucks
korespondenti nav snieguši nekādu pienācīgu pamatojumu uzcenojuma palielinājumam, sākot no 2011. gada, nepierāda, ka cena par negrauzdētām kafijas pupiņām, ko
SMBV
maksāja
SCTC
par taksācijas gadiem, sākot no 2011. gada, būtu noteikta apmērā, kas pārsniedz cenu, kura būtu jāmaksā tirgū citiem salīdzināmiem tirgus dalībniekiem.
Šie apsvērumi ir pietiekami, lai secinātu, ka ir jāapmierina arī otrais šī sprieduma 374. punktā izvirzītais iebildums.
Tādējādi, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 391. un 402. punktā, ir jāapmierina iebildums, saskaņā ar kuru trešais argumentācijas virziens attiecas uz
SMBV
izmaksu elementu, kas nav saistīts ar apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomu, un ka turklāt Komisija ar šo argumentācijas virzienu nav pierādījusi, ka pastāv priekšrocība LESD 107. panta 1. punkta izpratnē
SMBV
interesēs.
Tādējādi ir jāapmierina pamats saistībā ar to, ka Komisija tās pirmajā līdz trešajā argumentācijas virzienā nav pierādījusi, ka ar
APA
būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
E.

Par pakārtotās argumentācijas apstrīdēšanu attiecībā uz nodokļu priekšrocības esamību SMBV interesēs (apstrīdētā lēmuma 362.–408. apsvērums)
Ceturtais pamats lietā T‑760/15 un otrā pamata trešā daļa lietā T‑636/16 attiecas uz Komisijas pakārtoto argumentāciju saistībā ar priekšrocības esamību nolūkā pierādīt, ka, pat pieņemot, ka
TNMM
varēja tikt izmantota, lai noteiktu
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, šīs metodes piemērošanas kārtība
SMBV
, kas ir apstiprināta ar
APP
, esot kļūdaina.
Šī pakārtotā argumentācija ir iedalīta divās daļās. Pirmajā daļā Komisija uzskatīja, ka
SMBV
, nevis
Alki
kā “pārbaudītās puses” izvēle
TNMM
piemērošanas mērķiem bija kļūdaina. Otrajā daļā Komisija uzskatīja, ka, pat pieņemot, ka pārbaudāmā puse faktiski būtu bijusi
SMBV
, tā peļņas daļa, kas iegūta pēc
TNMM
piemērošanas, neatbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Pirmkārt, Komisija uzskatīja, ka izvēle izmantot izmantošanas izmaksas par norādi peļņas apmēram (piektais argumentācijas virziens) bija kļūdaina. Otrkārt, tā norādīja, ka katrā ziņā korekcijas, kas piemērotas peļņas apmēram, lai palielinātu
SMBV
salīdzināmību ar salīdzināmiem uzņēmumiem, esot nepiemērotas (sestais argumentācijas virziens).
TNMM
, kuru Komisija atsaucas apstrīdētā lēmuma 72.–74. apsvērumā, ir netieša metode transfertcenu noteikšanai. Ar to tiek noteikta, pamatojoties uz atbilstošu pamatu, neto peļņa, ko nodokļu maksātājs gūst, veicot kontrolēto darījumu, vai par kontrolētiem darījumiem, kuri ir cieši saistīti vai turpināti. Lai noteiktu šo atbilstošo pamatu, ir jāizvēlas peļņas apmēra rādītājs, piemēram, izmaksas, pārdošanas apjoms vai aktīvi. Neto peļņas rādītājs, ko nodokļu maksātājs ir ieguvis saistībā ar kontrolēto darījumu, ir jānosaka, atsaucoties uz neto peļņas rādītāju, ko viens un tas pats nodokļu maksātājs vai neatkarīgs uzņēmums veic par salīdzināmiem darījumiem brīvā tirgū.
TNMM
nozīmē, ka tiek noteikta tā darījuma daļa, attiecībā uz kuru tiek pārbaudīts rādītājs.
Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
, kas apgalvo, ka
TNMM
ir pareizi piemērota, apstrīd visus Komisijas formulētos pārmetumus saistībā ar pakārtoto argumentāciju attiecībā uz priekšrocības esamību.
Pirmkārt, ceturtā pamata pirmā daļa lietā T‑760/15 un otrā pamata trešās daļas pirmais iebildums lietā T‑636/16 attiecas uz
SMBV
kā mazāk sarežģītas vienības noteikšanu.
Otrkārt, ceturtā pamata otrā un trešā daļa lietā T‑760/15 un otrā pamata trešās daļas otrais iebildums lietā T‑636/16 attiecas uz
SMBV
galveno funkciju noteikšanu un
SMBV
peļņas noteikšanu, pamatojoties uz izmantošanas izmaksām.
Treškārt, ceturtā pamata ceturtā daļa lietā T‑760/15 un otrā pamata trešās daļas trešais iebildums lietā T‑636/16 attiecas uz korekciju izvēli, kuru mērķis ir palielināt
SMBV
salīdzināmību ar salīdzināmiem uzņēmumiem. Turpinājumā ir jāizvērtē katrs no šiem iebildumiem.
Turklāt
Starbucks
apgalvo, ka Komisijas pakārtotajā argumentācijā saistībā ar priekšrocības esamību (apstrīdētā lēmuma 362.–408. apsvērums) nav norādīts pamatojums. Tas pārmet Komisijai, ka tā ir kritizējusi veidu, kādā tika piemērota
TNMM
, nepierādot, ka šīs metodes labāka piemērošana būtu radījusi lielāku peļņu
SMBV
.
1.

Par SMBV kā vissarežģītākās vienības noteikšanu (argumentācijas ceturtais virziens)
Ar lietā T‑760/15 izvirzītā ceturtā pamata pirmo daļu Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisijas arguments, saskaņā ar kuru, tā kā
SMBV
esot sarežģītāka vienība, to nevarēja norādīt kā pārbaudāmo pusi
TNMM
piemērošanas nolūkā. Faktiski tā apgalvo, ka bija pareizi izvēlēties
SMBV
TNMM
piemērošanas nolūkos. Pirmkārt, pats apstāklis, ka
Alki
ir intelektuālā īpašuma grauzdēšanas jomā, kā arī preču zīmes “Starbucks” īpašnieks
EMEA
reģionā, attaisnojot to, kādēļ tas netika izvēlēts kā pārbaudāmā puse, piemērojot
TNMM
. Otrkārt,
SMBV
funkcijas esot mazāk sarežģītas par
Alki
funkcijām. Neviens no argumentiem, ko Komisija norādījusi apstrīdētajā lēmumā saistībā ar funkcijām un riskiem, ko uzņemas
SMBV
, nevar atspēkot šo konstatējumu. Turklāt Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija nav aprēķinājusi peļņu, ko tai vajadzējis attiecināt uz
Alki
, ja tai tiktu piemērota
TNMM
, un līdz ar to tā nav pierādījusi, ka tās piedāvātā
TNMM
piemērošana būtu radījusi lielāku peļņu
SMBV
.
Lietā T‑636/16 izvirzītā otrā pamata trešās daļas pirmajā iebildumā
Starbucks
apgalvo, ka
SMBV
ziņojumā par transfertcenām esot pamatoti norādīta kā mazāk sarežģīta vienība, salīdzinot ar
Alki
. Pirmkārt, tas norāda, ka
SMBV
veic zema riska ikdienas darbības, grauzdējot un iepakojot kafiju, kā arī nodrošinot administratīvo un loģistikas atbalstu. Otrkārt,
Starbucks
uzskata, ka
Alki
noteikti esot sarežģītāka vienība, jo tā izmanto intelektuālā īpašuma tiesības grauzdēšanas jomā, ko Komisija neapstrīdot, un ka tā uzņemas riskus saistībā ar
SMBV
darbībām atbilstoši grauzdēšanas līguma noteikumiem.
Starbucks
pārmet Komisijai, ka tā neesot veikusi atbilstošu
SMBV
un
Alki
funkciju analīzi.
Turklāt
Starbucks
apgalvo, ka apstrīdētajā lēmumā nav norādīts pamatojums. Tas apgalvo, ka Komisija nav pierādījusi, ka tas, ka
SMBV
ir kļūdaini norādīta kā mazāk sarežģīta vienība, tam būtu radījusi priekšrocību. Tas apgalvo, ka apstrīdētajā lēmumā nav precizēts, kāda būtu
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa, ja
Alki
būtu tikusi izraudzīta par mazāk sarežģīto vienību, nedz arī veids, kādā
TNMM
būtu jāpiemēro
Alki
.
Komisija šos argumentus apstrīd. Tā norāda, ka tā apstrīdētajā lēmumā ir juridiski pietiekami pierādījusi, ka
SMBV
izraudzīšanās par pārbaudāmo vienību
TNMM
piemērošanas nolūkos esot kļūdaina un neļaujot panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta ticamu aplēsi.
Pirmkārt, Komisija apgalvo – apstāklis, ka ziņojumā par transfertcenām nav ietverta pilnīga
SMBV
un
Alki
funkcionālā analīze, ir pietiekams, lai uzskatītu, ka
APA
izmantotā metode neļauj sasniegt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu. Otrkārt, Komisija norāda, ka ESAO pamatnostādnes neļauj atbalstīt Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
nostāju attiecībā uz pārbaudāmās puses izvēli. Treškārt, Komisija apgalvo, ka pārbaudāmās puses sarežģītība ir saistīta ar otras vienības sarežģītību, kas piedalās pārbaudāmajā darījumā, un ka šajā perspektīvā
Alki
ir mazāk sarežģīts nekā
SMBV
. Ceturtkārt, Komisija apgalvo, ka arguments, saskaņā ar kuru tā neesot veikusi pienācīgu
SMBV
un
Alki
funkcionālo analīzi, ir nepieņemams, jo runa ir par jaunu argumentu, kas pirmo reizi iesniegts replikas stadijā. Tā apgalvo, ka šis arguments katrā ziņā ir nepamatots.
Piektkārt, attiecībā uz
Starbucks
izvirzītā pamatojuma neesamību Komisija iebilst, ka tā apstrīdētā lēmuma 377. apsvērumā ir secinājusi, ka, tā kā
TNMM
piemērošana balstījās uz kļūdainu pieņēmumu, tā neļāva sasniegt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību un tādējādi piešķīra priekšrocību
SMBV
. Tā precizē – ja
Alki
tiktu uzskatīta par sarežģītāku vienību, tās funkciju analīze būtu parādījusi, ka tai nebūtu tiesību uz atlīdzību, tādējādi visa peļņa būtu bijusi jāpiešķir
SMBV
.
Būtībā lietas dalībnieki nav vienisprātis, pirmkārt, par to, vai ziņojumā par transfertcenām, kas ir apstiprināts
APA
, ir pareizi norādīta
SMBV
kā vienība, kas ir jāpārbauda
TNMM
vajadzībām, un, otrkārt, par to, vai Komisija ir pietiekami pamatojusi iemeslus, kuru dēļ tā uzskatīja, ka kļūda, norādot uz pārbaudāmo vienību, esot izraisījusi
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas samazināšanos.
Pirmkārt, neatkarīgi no jautājuma par to, vai pārbaudāmā vienība bija
SMBV
vai
Alki
, ir jāpārbauda, vai Komisija ir izpildījusi savu pienākumu norādīt pamatojumu.
Šajā ziņā no pastāvīgās judikatūras izriet, ka LESD 296. panta 2. punktā prasītajam pamatojumam ir jābūt pielāgotam atbilstoši attiecīgā tiesību akta būtībai un tam skaidri un nepārprotami ir jāatspoguļo tiesību akta izdevējas iestādes argumentācija, lai ļautu ieinteresētajām personām noskaidrot veiktā pasākuma pamatojumu un ļautu kompetentajai tiesai veikt pārbaudi. Prasība norādīt pamatojumu ir izvērtējama, ievērojot lietas apstākļus, it īpaši attiecīgā tiesību akta saturu, norādīto motīvu būtību un akta adresātu vai citu personu, uz kurām tas attiecas tieši un individuāli, iespējamo interesi saņemt paskaidrojumus. Netiek prasīts, lai pamatojumā tiktu norādīti visi atbilstošie faktiskie un juridiskie apstākļi, jo jautājums par to, vai tiesību akta pamatojums atbilst minētā LESD 296. panta 2. punkta prasībām, ir jāizvērtē, ņemot vērā ne tikai tā tekstu, bet arī tā kontekstu, kā arī visas tās tiesību normas, kuras reglamentē attiecīgo jomu (skat. spriedumus, 2004. gada 15. jūlijs, Spānija/Komisija,
C‑501/00
,
EU:C:2004:438
,
73.
punkts un tajā minētā judikatūra, un 2013. gada 22. janvāris, Salzgitter/Komisija,
T‑308/00 RENV
,
EU:T:2013:30
,
112.
un
113.
punkts un tajos minētā judikatūra).
Šajā gadījumā Komisija apstrīdētā lēmuma 9.2.3.4. sadaļā ir norādījusi, ka, izraugoties
SMBV
par pārbaudāmo vienību, piemērojot
TNMM
, esot piešķirta priekšrocība
SMBV
.
Vispirms tā apstrīdētā lēmuma 364. apsvērumā norādīja, ka ziņojumā par transfertcenām būtu bijis jāiekļauj katras puses salīdzinājums saistītajos darījumos.
Turpinot – apstrīdētā lēmuma 365.–368. apsvērumā Komisija uzskatīja, ka
SMBV
kā pārbaudāmās puses izvēle neatbilstu ESAO pamatnostādņu prasībām to 1995. un 2010. gada redakcijā, saskaņā ar kurām pārbaudāmā puse esot tā, kuras funkcijas starp vienībām, kas piedalās kontrolētajā darījumā, ir vismazāk sarežģītas.
Visbeidzot, pēc
SMBV
un
Alki
analīzes Komisija secināja, ka ziņojumā par transfertcenu esot kļūdaini izraudzīta
SMBV
kā tāda, kurai ir vismazāk sarežģītās funkcijas salīdzinājumā ar
Alki
(apstrīdētā lēmuma 369.–376. apsvērums).
Apstrīdētā lēmuma 377. apsvērumā Komisija secināja – ņemot vērā, ka ziņojumā par transfertcenām izmantotā metode
SMBV
nodokļu bāzes noteikšanai tika balstīta uz kļūdainu pieņēmumu, ka “pārbaudītajai pusei”, piemērojot
TNMM
metodi, būtu jābūt
SMBV
, ar šo metodi rezultātā nevar iegūt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību. Komisija piebilst – ņemot vērā, ka šīs metodes apstiprināšana
APA
izraisa
SMBV
nodokļu, kas maksājami saskaņā ar Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, samazināšanos salīdzinājumā ar neatkarīgiem uzņēmumiem, kuru peļņu nosaka tirgus, pamatojoties uz šo sistēmu, jāuzskata, ka ar
AP
A tiek piešķirtas selektīvas priekšrocības
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta nozīmē.
Kā tika norādīts šī sprieduma 201. punktā, ar konstatējumu, ka nav ievērotas metodoloģiskās prasības transfertcenu noteikšanas jomā, nepietiek, lai konstatētu valsts atbalsta esamību LESD 107. panta izpratnē. Komisijai ir arī jāpierāda, ka tās norādītās metodoloģiskās kļūdas neļauj sasniegt aptuvenu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu un ka tās ir izraisījušas ar nodokli apliekamās peļņas samazinājumu salīdzinājumā ar peļņu, kas būtu aprēķināta atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam.
Tādējādi, pārbaudot priekšrocību LESD 107. panta izpratnē, lai izpildītu savu pienākumu norādīt pamatojumu, kas ir norādīts šī sprieduma 421. punktā, Komisijai bija jāizklāsta iemesli, kuru dēļ tā uzskatīja, ka kļūdas dēļ attiecībā uz pārbaudāmās vienības izvēli tika samazināts
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas līmenis tādā proporcijā, kas neatbilda nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta ticamai aplēsei, tādējādi izraisot
SMBV
nodokļu nastas samazināšanos.
Tomēr ir jākonstatē, ka
Starbucks
pamatoti apgalvo, ka apstrīdētajā lēmumā nav ietverts neviens elements, kas ļautu izprast iemeslus, kuru dēļ Komisija uzskatīja, ka ar kļūdu, identificējot pārbaudāmo vienību
TNMM
piemērošanas mērķiem, esot piešķirta priekšrocība
SMBV
.
Pirmkārt, lai gan Komisija apstrīdētā lēmuma 377. apsvērumā esot norādījusi, ka kļūda attiecībā uz pārbaudāmo vienību esot piešķīrusi priekšrocību
SMBV
, šis apsvērums neietver pietiekamu pamatojumu. Kā izriet no šī sprieduma 422. punkta, Komisija vienīgi apstiprināja, ka kļūda, nosakot pārbaudāmo vienību, esot izraisījusi ar nodokli apliekamās peļņas samazināšanu. Tā nav iesniegusi nevienu pierādījumu par to, ka
TNMM
piemērošana
Alki
un atlikušās peļņas piešķiršana
SMBV
būtu izraisījusi lielāku
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu.
Otrkārt, pārējie apstrīdētā lēmuma apsvērumi neietver nevienu elementu, kas ļautu izprast iemeslus, kuru dēļ Komisija uzskatīja, ka
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa būtu bijusi lielāka, ja
TNMM
būtu tikusi piemērota
Alki
, nevis
SMBV
.
Ņemot vērā šos apsvērumus, ir jākonstatē, ka Komisija nav izklāstījusi iemeslus, kuru dēļ tā uzskatīja, ka
SMBV
kā pārbaudāmās puses izvēle
TNMM
piemērošanas nolūkos esot izraisījusi
SMBV
ar nodokli apliekamo ienākumu samazināšanos. Līdz ar to Komisija nav pierādījusi, kādā veidā šī kļūda sniegtu priekšrocību
SMBV
, turklāt pārkāpjot tās pienākumu norādīt pamatojumu, kas izriet no LESD 296. panta 2. punkta.
Katrā ziņā arī jākonstatē, ka Komisijas argumentācija attiecībā uz pārbaudāmās vienības izvēli ir kļūdaina. Proti, pat pieņemot, ka Komisija varēja pārbaudīt
APA
, ņemot vērā ESAO pamatnostādnes to 1995. gada redakcijā, kas bija pieejamas 2008. gada aprīlī, un ka tā būtu varējusi no šajās pamatnostādnēs ietvertajām prasībām secināt neatbilstības priekšrocības esamību, jo šajās pamatnostādnēs nav paredzēts stingrs noteikums attiecībā uz pārbaudāmās puses noteikšanu.
Precīzāk, kā pamatoti norāda Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
, EASO pamatnostādņu to 1995. gada redakcijā 3.43. punktā ir norādīts, ka asociētais uzņēmums, kuram tiek piemērota
TNMM
, ir uzņēmums, attiecībā uz kuru var identificēt ticamus datus par visciešāk salīdzināmiem darījumiem. Turpinājumā ir precizēts, ka tas bieži nozīmē, ka ir jāizvēlas asociētais uzņēmums, kas ir vismazāk sarežģīts starp uzņēmumiem, uz kuriem attiecas darījums, un kam nav vērtīgu nemateriālo aktīvu vai unikālu aktīvu. No tā izriet, ka pamatnostādnēs nav obligāti noteikts pienākums izvēlēties vismazāk sarežģīto vienību, bet gan ka tajās vienkārši ir ierosināts izvēlēties vienību, par kuru ir pieejams visvairāk ticamas informācijas.
Komisija nepierāda, ka
TNMM
piemērošanas nolūkos ticamāka informācija būtu bijusi pieejama par
Alki
. It īpaši ir jānorāda, ka, pirmkārt,
APA
mērķis ir noteikt
SMBV
, nevis
Alki
ar nodokli apliekamās peļņas līmeni un, otrkārt, ka
Alki
bija trešā persona procedūrā, kuras nolūks ir noteikt
SMBV
nodokļu situāciju Nīderlandē.
Turklāt tas, ka pastāv šāds ieteikums, nekādi nenozīmē, ka vienas vai otras vienības kā pārbaudāmās vienības izvēle noteikti ietekmē panākto transfertcenu un ka vienības, kas ir vissarežģītākā vienība, izraudzīšanās par pārbaudāmo vienību neļauj panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu.
Proti, lai gan vienības, kas ir mazāk sarežģīta, izraudzīšanās par pārbaudāmo vienību ir vērsta uz to, lai ierobežotu kļūdas, nekādā veidā nav izslēgts, ka
TNMM
piemērošana vissarežģītākajai vienībai varētu izraisīt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu. Turklāt, ciktāl atlikušo peļņu piešķir otrai pusei, rezultātam teorētiski ir jābūt vienam un tam pašam neatkarīgi, vai tiek pārbaudīta viena vai otra vienība.
Tādējādi ir jāapmierina ceturtā pamata pirmā daļa lietā T‑760/15 un otrā pamata trešās daļas pirmais iebildums lietā T‑636/16 bez nepieciešamības izskatīt
Starbucks
argumentu, ar kuru tiek apstrīdēta dažu Komisijas izvirzīto argumentu pieņemamība.
2.

Par SMBV funkciju analīzi un par SMBV peļņas noteikšanu, pamatojoties uz izmantošanas izmaksām (argumentācijas piektais virziens)
Ar lietā T‑760/15 izvirzītā ceturtā pamata otro un trešo daļu Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, pirmkārt, ka
SMBV
galvenās funkcijas ir kafijas atvasināto produktu un produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana, nevis grauzdēšana, un, otrkārt, ka izmantošanas izmaksas nav atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs.
Pirmkārt, Nīderlandes Karaliste būtībā apgalvo, ka Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tālākpārdošana, nevis grauzdēšana. Otrkārt, Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka, tā kā Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tālākpārdošana, tās konstatējums, ka atbilstošais peļņas līmeņa rādītājs ir pārdošanas apjoms, arī ir nepareizs. Treškārt, Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka alternatīvas salīdzināmības analīze, ko Komisija piedāvā apstrīdētā lēmuma 395.–398. apsvērumā, nepierāda, ka
SMBV
priekšrocības noteikšana, pamatojoties uz apgrozījumu, būtu radījusi lielāku
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu.
Otrā pamata trešās daļas otrajā iebildumā
Starbucks
arī pārmet Komisijai, ka tā esot kļūdaini uzskatījusi, ka
SMBV
galvenā funkcija ir produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana, nevis kafijas grauzdēšana, un no tā secinājusi, ka tirdzniecība, nevis izmantošanas izmaksas esot atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs. Tas šajā ziņā norāda, ka izmantošanas izmaksas esot uzskatāmas par labu
SMBV
peļņas līmeņa rādītāju. Turklāt
Starbucks
apgalvo, ka Komisija nav pierādījusi, ka kļūda
SMBV
funkciju noteikšanā tam būtu piešķīrusi priekšrocību, jo Komisijas salīdzināmības analīzē ir pieļautas būtiskas kļūdas.
Komisija norāda, ka tā ir pareizi pierādījusi, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tālākpārdošana un ka tādējādi atbilstošais
SMBV
peļņas līmeņa rādītājs ir pārdošanas apjoms, nevis izmantošanas izmaksas.
Pirmkārt, Komisija norāda, ka
SMBV
galvenokārt darbojoties kā tālākpārdevējs.
Otrkārt, Komisija apstrīd Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumentus, kas vērsti uz to, lai pierādītu, ka tā ir kļūdaini uzskatījusi, ka pārdošanas apjoms ir atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs. Tā apgalvo, ka, tā kā tā ir pierādījusi, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tālākpārdošana, tā Nīderlandes iestādēm pamatoti pārmeta, ka tās ir apstiprinājušas izmantošanas izmaksas kā peļņas līmeņa rādītāju un ka tā varēja uzskatīt, ka atbilstošais peļņas līmeņa rādītājs ir pārdošanas apjoms.
Turklāt Komisija norāda, ka produktu, kas nav saistīti ar kafiju, pārdošanas apjoms ir jāattiecina uz
SMBV
un tas, izmantojot atlīdzību, nevar tik pārnests uz
Alki
, kas nav situācijā, kura tam ļautu gūt peļņu no tādu produktu tālākpārdošanas, kas nav saistīti ar kafiju.
Treškārt, Komisija apstrīd Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumentus, saskaņā ar kuriem tās analīzē par salīdzinājuma punktiem esot pieļautas vairākas kļūdas.
Ceturtkārt, Komisija apstrīd Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
izteikto kritiku, saskaņā ar kuru tā neesot pierādījusi, ka labāka
TNMM
piemērošana būtu radījusi lielāku
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu.
Pirmkārt, Komisija apgalvo, ka šai kritikai nav nozīmes apstrīdētā lēmuma spēkā esamības izvērtēšanā. Proti, tai nešķiet, ka būtu nepieciešams piedāvāt atgūšanas metodi tās pakārtotajā argumentācijā, jo tā nepiekrita
TNMM
izmantošanai
SMBV
gadījumā.
Otrkārt, Komisija norāda, ka šīs piezīmes nav pamatotas, jo tā veica analīzi, pamatojoties uz
SMBV
tālākpārdevēja funkcijām, un aprēķināja atlīdzību
SMBV
, pamatojoties uz pārdošanas apjomu. Apstrīdētā lēmuma 400. apsvērumā, kurā tā atzina, ka šis aprēķins nebija paredzēts, lai aprēķinātu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo
SMBV
atlīdzību, neesot apšaubīts fakts, ka tās veiktā salīdzinājuma analīze esot veikta, lai pierādītu, ka labāka
TNMM
piemērošana būtu radījusi lielāku
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu.
Būtībā lietas dalībnieki nav vienisprātis par to, vai Komisija ir pierādījusi, ka kļūdas, kuras tā ir identificējusi attiecībā uz
SMBV
funkciju analīzi un peļņas līmeņa rādītāja izvēli, būtu radījušas priekšrocības
SMBV
.
Vispirms ir jākonstatē, ka, lai gan prasības pieteikumā lietā T‑760/15 šie jautājumi ir divu atsevišķu iebildumu priekšmets, kas ir aplūkoti atšķirīgās sadaļās, jautājumi par
SMBV
funkciju noteikšanu un peļņas līmeņa rādītāja izvēli nav atdalāmi. No apstrīdētā lēmuma 386. un 400. apsvēruma izriet, ka šie abi jautājumi ietilpst vienā un tajā pašā pierādījumā, saskaņā ar kuru ar
APA
esot piešķirta priekšrocība
SMBV
.
Pirmajā posmā Komisija konstatēja, ka
SMBV
galvenā funkcija ir produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana, nevis kafijas grauzdēšana (apstrīdētā lēmuma 380.–386. apsvērums).
Otrajā posmā, pamatojoties uz šo konstatējumu, Komisija apstiprina, ka pārdošanas apjoms ir atbilstošāks peļņas līmeņa rādītājs nekā izmantošanas izmaksas (apstrīdētā lēmuma 387.–391. apsvērums). Komisija būtībā uzskata, ka laikposmā no 2008. līdz 2014. gadam izmantošanas izmaksu kā peļņas līmeņa rādītāja izvēle neatspoguļojot lielo pārdošanas apjoma pieaugumu un līdz ar to
SMBV
peļņas pieaugumu, kas gūta no tā tālākpārdošanas darbībām. Komisija no tā secina, ka peļņa, kas gūta no pārdošanas apjoma, tika nepamatoti pārskaitīta
Alki
ar nodevas palīdzību, lai gan pēdējais minētais nevarēja gūt minēto peļņu.
Šī sprieduma 452. un 453. punktā izklāstīto divu posmu nedalāmais raksturs izriet, pirmkārt, no tā, ka Komisija nav izdarījusi nekādus secinājumus par selektīvas priekšrocības esamību, ja neņem vērā vienas kļūdas konstatēšanu
SMBV
funkciju noteikšanā, un, otrkārt, no tā, ka Komisija ir izsecinājusi kļūdu
SMBV
peļņas līmeņa rādītāja izvēlē no kļūdas
SMBV
funkciju noteikšanā.
Trešajā posmā Komisija ir arī centusies “ilustrēt” kļūdas ietekmi uz
SMBV
pamatfunkciju noteikšanu un peļņas līmeņa rādītāja izvēli attiecībā uz
SMBV
peļņas līmeni. Lai to izdarītu, tā veica savu funkcionālo analīzi, pamatojoties uz pieņēmumu, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tālākpārdošana (apstrīdētā lēmuma 392.–400. apsvērums).
Skaidrības labad ir jānorāda, ka ar šo argumentāciju Komisija, pirmkārt, neapstrīd
TNMM
izvēli šajā lietā un, otrkārt, ka tā neapgalvo, ka
APA
izmantotajā peļņas līmeņa rādītājā, proti, izmantošanas izmaksās, būtu bijuši jāiekļauj citi izmaksu elementi, bet gan norāda, ka
APA
esot vajadzējis izmantot peļņas līmeņa rādītāju, kas pilnībā atšķiras no izmaksām.
Lai pārbaudītu, vai Komisija ir pierādījusi, ka peļņas līmeņa rādītājs būtu panācis nesaistītu pušu darījuma principam neatbilstošu rezultātu, vispirms ir jāpārbauda Komisijas pierādījums saistībā ar pirmo un otro posmu (apstrīdētā lēmuma 380.–391. apsvērums) un pēc tam tās salīdzināmības analīze, kas veikta tās argumentācijas trešajā posmā (apstrīdētā lēmuma 392.–400. apsvērums).
a)

Par peļņas līmeņa rādītāja izvēli
Apstrīdētajā lēmumā Komisija uzskatīja, ka
SMBV
galvenā funkcija ir produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana. Šo argumentāciju tā galvenokārt pamato ar to, ka 2007. gadā tikai [
konfidenciāli
] % no
SMBV
ienākumiem tika gūti no grauzdētas kafijas tirdzniecības. Salīdzinājumam, [
konfidenciāli
] % no
SMBV
ienākumiem esot gūti no produktu, kas saistīti ar kafiju, tirdzniecības, kas atbilst tam, ko
Starbucks
identificē kā loģistikas un administratīvo pakalpojumu sniegšanas darbības, un šīs darbības veikšanai esot piesaistīta ievērojama daļa
SMBV
personāla.
Pamatojoties uz šo konstatējumu, Komisija uzskatīja, ka pārdošanas apjoms ir atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs. Apstrīdētā lēmuma 387. apsvērumā tā vispirms norādīja, ka saskaņā ar EASO pamatnostādņu to 2010. gada redakcijā 2.87. punktu pārdošanas apjomi vai izplatīšanas darbības izmaksas var būt atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs. Pēc tam apstrīdētā lēmuma 388. apsvērumā Komisija konstatēja, ka šajā lietā pārdošanas apjoms esot labāk pielāgots
SMBV
tālākpārdošanas funkciju rentabilitātes rādītājs, ņemot vērā to, ka
SMBV
peļņa tiek gūta un reģistrēta, izmantojot starpību starp izplatītajiem produktiem. Turklāt, pēc Komisijas domām, laikposmā no 2008. līdz 2014. gadam
SMBV
kopējais pārdošanas apjoms praktiski trīskāršojās, bet “bruto peļņas starpība” šajā pašā laikposmā vairāk nekā divkāršojās, un salīdzinājumā
SMBV
izmantošanas izmaksas pieauga tikai par 6 %. Līdz ar to tā secināja, ka izmantošanas izmaksas nevarēja būt atbilstīgs peļņas līmeņa rādītājs. Pamatojoties uz šo konstatējumu, apstrīdētā lēmuma 389. apsvērumā Komisija apstiprināja, ka nodevas samaksas
Alki
, kas atbilst atlikušajai peļņai, mērķis bija nodot daļu no
SMBV
peļņas, kas ir saistīta ar tālākpārdošanu,
Alki
, lai gan pēdējais minētais tā ierobežotās darbības spējas dēļ nevarēja gūt peļņu no šīs darbības veikšanas. Tādējādi tā secināja, ka visa peļņa esot bijusi jāattiecina uz
SMBV
.
Tomēr ir jākonstatē, ka, pat pieņemot, ka Komisija nav pieļāvusi kļūdu, uzskatot, ka
SMBV
galvenā funkcija ir produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana, tās analīze nav pietiekama, lai pierādītu, ka peļņas līmeņa rādītājs, kas ir balstīts uz izmantošanas izmaksām, nevarēja panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu.
Pirmkārt, ir jānorāda, kā Komisija pati ir konstatējusi apstrīdētā lēmuma 387. apsvērumā, ka no EASO pamatnostādņu to 2010. gada redakcijā 2.87. punkta izriet, ka pārdošanas apjoms vai ar izplatīšanu saistītās izmantošanas izmaksas var būt atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs. No tā izriet, ka, pat pieņemot, ka Komisijas premisa, saskaņā ar kuru
SMBV
galvenā funkcija ir produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana, ir pareiza, principā nav izslēgts, ka darbības izmaksas varēja veidot atbilstošu peļņas līmeņa rādītāju.
Ciktāl Nīderlandes Karaliste apstrīd Komisijas vērtējumu, saskaņā ar kuru produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana ir atbilstošs pamats
SMBV
neto peļņas noteikšanai, ir jāatgādina, ka no ESAO pamatnostādnēm, uz kurām Komisija balsta savu analīzi, īpaši no to 1995. gada redakcijas 1.42., 3.2. un 3.26. punkta, kas būtībā atbilst 2010. gada redakcijas 2.57., 2.58. un 3.9. punktam, izriet, ka ar
TNMM
, balstoties uz atbilstošu pamatu, tiek noteikta neto peļņa, ko nodokļu maksātājs gūst saistībā ar kontrolēto darījumu vai pārbaudītiem darījumiem, kas ir cieši saistīti vai turpināti. No tā izriet, ka
TNMM
ir, lai noteiktu transfertcenas apmēru darījuma veidam vai darījumiem, kas ir cieši saistīti vai turpināti, pamatojoties uz pamatfunkciju analīzi, kas saistīta ar šo darījumu vai šiem darījumiem. Tomēr tās mērķis nav noteikt uzņēmuma kopējās darbības, kas sastāv no dažādiem darījumu veidiem, peļņas līmeni, pamatojoties vienīgi uz vienas pamatfunkcijas noteikšanu, ignorējot citas funkcijas, ko veic šis uzņēmums. Šāda rīcība neatbilstu ESAO pamatnostādņu to 1995. gada redakcijā 3.4. punktam, kas atbilst ESAO pamatnostādņu to 2010. gada redakcijā 2.7. punktam, kurā ir paredzēts:
“Nekādā gadījumā darījumu peļņas metodes nevar izmantot tādā veidā, ka to rezultātā uzņēmumiem tiek uzlikts lielāks nodoklis tikai tādēļ, ka tie gūst peļņu, kas ir mazāka par vidējo, vai, gluži pretēji, uzņēmumiem tiek uzlikts mazāks nodoklis, jo tie gūst peļņu, ka ir lielāka par vidējo. Saistībā ar nesaistītu pušu darījuma principu nav iemesla noteikt papildu nodokļu slogu uzņēmumiem, kas ir mazāk efektīvi kā vidēji, vai, gluži pretēji, noteikt mazākus nodokļus uzņēmumiem, kas ir efektīvāki nekā vidēji, ja to veiksmes vai neveiksmes iemesli ir saistīti ar tirdzniecības faktoriem.”
Šajā kontekstā, pirmkārt, ir jānorāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija min, ka
SMBV
funkcijas saistībā ar produktu, kas ir saistīti ar kafiju, un produktu, kas ir saistīti ar grauzdēšanu, tālākpārdošanu nav nenozīmīgas. Līdz ar to šīs abas funkcijas, nevis viena vai otra – bija jāņem vērā, nosakot
SMBV
atlīdzību.
Otrkārt, katrā ziņā apstrīdētajā lēmumā Komisija nav pierādījusi, ka šīs lietas apstākļos visi
SMBV
darījumi grupas ietvaros, kam bija nozīme, nosakot tās ar nodokli apliekamo peļņu, bija cieši saistīti vai turpināti un ka līdz ar to ar to atlīdzību varēja noteikt vienīgi cenu līmeni.
Ar šo konstatējumu pietiek, lai noraidītu Komisijas nostāju, saskaņā ar kuru produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tirdzniecība bija rādītājs peļņas līmenim, ko var izmantot visai
SMBV
darbībai.
Otrkārt, katrā ziņā Komisijas argumenti, kuru mērķis ir šajā lietā atkāpties no izmantošanas izmaksu kā peļņas līmeņa rādītāja izmantošanas, nav pārliecinoši.
Pirmkārt, ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 388. un 389. apsvērumā veiktā Komisijas analīze ir balstīta uz datiem, kas iegūti pēc
APA
noslēgšanas. Kā tas ir konstatēts šī sprieduma 251. punktā, šīs lietas apstākļos Komisija nevarēja balstīt savu analīzi uz informāciju, kas nebija pieejama vai saprātīgi paredzama
APA
noslēgšanas brīdī, proti, 2008. gada aprīlī. Šajā gadījumā Komisija nav pierādījusi, ka dati saistībā ar
SMBV
tirdzniecību, kā arī tās izmaksām laikposmā no 2008. līdz 2014. gadam bija saprātīgi paredzami, tādējādi tā savu analīzi nevarēja pamatot ar šiem datiem.
No otras puses, pat pieņemot, ka Komisija būtu varējusi izmantot datus saistībā ar
SMBV
darbību laikā no 2008. gada līdz 2014. gadam, ir jākonstatē, ka apgalvojums, saskaņā ar kuru
SMBV
veiktā tirdzniecība esot trīskāršojusies, lai gan izmantošanas izmaksas šajā pašā laikposmā palielinājās tikai par 6 %, nav pietiekams, lai apšaubītu izmantošanas izmaksu kā peļņas līmeņa rādītāja izvēli.
Jāatgādina, kā tas ir konstatēts šī sprieduma 458. punktā, ka Komisijas argumentācija ir balstīta uz pieņēmumu, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tādu produktu pārdošana, kas nav saistīti ar kafiju. No vienas puses, Komisijas norādītie skaitļi, kā tā pati norāda, attiecas uz
SMBV
kopējo pārdošanas apjomu un“bruto peļņas starpību”, kas noteikti iekļauj kafijas un ar kafiju saistītu produktu tirdzniecību. Turklāt attiecībā uz “bruto peļņas starpību” tā ir vienāda ar bruto peļņu, proti, starpību starp tirdzniecības apgrozījumu un pārdoto preču izmaksām, kas sadalīta ar pārdošanas apjomu (skat. apstrīdētā lēmuma 70. zemsvītras piezīmi), un līdz ar to nav likme, kas norāda uz tirdzniecības peļņas iespēju pirms fiksēto izmaksu atskaitīšanas. Komisija neizskaidro, kādā veidā šie skaitļi būtu izmantojami vai atbilstoši šajā lietā. Turklāt tā nesniedz nekādus pierādījumus, lai pamatotu šos skaitliskos datus, ne arī kādu norādi par to avotu.
Treškārt, Komisijas piedāvātais peļņas līmeņa indikators, proti, kopējais pārdošanas apjoms, arī nešķiet atbilstošs, lai noteiktu
SMBV
atlīdzību.
Kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 458. punktā, Komisija savu argumentāciju ir balstījusi uz pieņēmumu, ka [
konfidenciāli
] % no
SMBV
ienākumiem esot atvasināti no tādu produktu tālākpārdošanas, kas nav saistīti ar kafiju. No tā Komisija secināja, ka šī funkcija ir
SMBV
pamatfunkcija.
Tomēr ir svarīgi norādīt, ka šie dati, uz kuriem Komisija balsta savu argumentāciju, attiecas uz
SMBV
ienākumiem, nevis uz peļņu. Tomēr ir jākonstatē, ka augsta ienākumu proporcija ne vienmēr izpaužas kā liela apmēra peļņa, un tādējādi ar šo konstatējumu vien nepietiek, lai pierādītu, ka
SMVB
pamatfunkcija ir produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošana.
Turklāt šī skaitļa pierādījuma spēks ir vēl jo vairāk diskutējams, jo, kā tas ir konstatēts šī sprieduma 275.–277. punktā, Komisijai būtu bijis jāņem vērā fakts, ka daļa no ienākumiem un peļņas ir saistīta ar trešo personu grauzdētas kafijas pārdošanu.
Ņemot vērā šī sprieduma 458.–473. punktā izdarītos konstatējumus, ir jākonstatē, ka Komisija nav juridiski pietiekami pierādījusi, ka izmantošanas izmaksu kā peļņas līmeņa izvēle neļauj panākt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību.
Tā kā Komisija nav pierādījusi, ka peļņas līmeņa rādītāja izvēle bija kļūdaina, tā apstrīdētā lēmuma 389. apsvērumā nevarēja uzskatīt, ka daļa no
SMBV
peļņas saistībā ar tās tālākpārdošanu tika nepamatoti nodota
Alki
ar nodevas palīdzību. Tā nav pierādījusi, ka
SMBV
peļņai vajadzētu būt lielākai par peļņas līmeni, kas tika noteikts, piemērojot
APA
.
b)

Par Komisijas salīdzināmības analīzi
Kā konstatēts šī sprieduma 455. punktā, ir jāsecina, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 392.–399. apsvērumā ir veikusi pati savu salīdzināmības analīzi, ievērojot pieņēmumu, ka
SMBV
galvenā funkcija ir tādu produktu tālākpārdošana, kas nav saistīti ar kafiju.
Komisija centās noteikt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu intervālu
SMBV
, salīdzinot to ar uzņēmumiem, kuru galvenā funkcija ir ar kafiju saistītu produktu pārdošana vairumtirdzniecībā, izmantojot pārdošanas apjomu kā peļņas līmeņa rādītāju.
Lai to izdarītu, Komisija ir atveidojusi nodokļu konsultanta analīzi ar labotu salīdzināmu uzņēmumu grupu, uz kuru tā atsaucas kā uz “līdzīgo uzņēmumu grupu”, kas identificēta, pamatojoties uz
SMBV
tālākpārdošanas funkcijām, un pēc tam, pamatojoties uz līdzīgo uzņēmumu grupu, aprēķināja intervālu peļņai no pārdošanas ienākumiem, kas, ņemot vērā tās analīzi, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošam rezultātam. Starpkvartiļu intervāls, kas iegūts saistībā ar peļņu no pārdošanas ienākumiem, atbilst diapazonam no 1,5 līdz 5,5 %. Tad Komisija to piemēroja
SMBV
rezultātiem laikposmā no 2007. līdz 2014. gadam. Tā konstatēja, ka attiecībā uz katru gadu, uz kuru attiecas
APA
,
SMBV
nodokļa bāze, kas aprēķināta, pamatojoties uz
APA
, ir zemāka par
SMBV
nodokļu bāzes starpkvartiļu intervālu, kas esot izrietējis no Komisijas izmantotās metodes piemērošanas.
Komisijas pieeja, pirmkārt, veikt pašas analīzi un, otrkārt, salīdzināt
SMBV
situāciju saistībā ar
APA
ar tās pašas analīzes rezultātiem ir tāda, kas atbilst Komisijas prasībām priekšrocības esamības pierādīšanai. Komisijas analīzes rezultāti parāda, ka
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa, kas iegūta, piemērojot
APA
par 2007. līdz 2014. gadu, ir mazāka par
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, kas aprēķināta par 2007.–2014. gadu, piemērojot Komisijas panākto nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo intervālu, pamatojoties uz līdzīgu uzņēmumu grupu.
Tomēr pirmām kārtām ir jākonstatē, kā to apgalvo Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
, ka Komisijas salīdzināmības analīze nav ticama.
Pirmkārt, jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 400. apsvērumā Komisija precizēja, ka tās veiktās analīzes “nolūks nav aprēķināt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību par uzņēmuma
SMBV
veiktajām funkcijām
Starbucks
grupā”. Tādējādi tā “atzīst, ka iepriekš norādītais intervāls nav balstīts uz pietiekamu salīdzināmības analīzi”. Tomēr šāds precizējums, ko formulējusi pati Komisija, vājina tās analīzes pierādījuma spēku, lai pierādītu, ka ar kļūdām, kas atklātas saistībā ar
SMBV
funkcijām un peļņas līmeņa rādītāja izvēli, ir piešķirta priekšrocība
SMBV
.
Otrkārt,
Starbucks
apgalvotā neiespējamība atveidot Komisijas veikto līdzīgo uzņēmumu grupu pētījumu un iegūt tādus pašus rezultātus kā Komisija apstiprina Komisijas veiktās salīdzināmības analīzes ticamības neesamību. Proti, kad
Starbucks
nodokļu konsultants mēģināja atveidot Komisijas salīdzināmības analīzi, izmantojot tos pašus kritērijus, ko tā bija izmantojusi, viņš ieguva sarakstu ar 87 uzņēmumiem. Tomēr no divpadsmit uzņēmumiem, uz kuriem Komisija norādīja sava salīdzinājuma vajadzībām, tikai trīs bija iekļauti 87 uzņēmumu sarakstā.
Ir skaidrs, ka iebildumu raksta stadijā lietā T‑636/16 Komisija mēģināja atveidot līdzīgo uzņēmumu grupu pētījumu, lai pierādītu tās salīdzināmības analīzes ticamību. Tomēr un pat pieņemot, ka datubāzes “Orbis” izmantošanai datubāzes “Amadeus” vietā nav nekādas nozīmes, jo pirmā datubāze ietver tādus pašus datus kā otrā, ir jākonstatē, ka pieci no uzņēmumiem, kas ir norādīti apstrīdētā lēmuma 394. apsvērumā, netika uzrādīti, tai atveidojot savu salīdzināmo uzņēmumu pētījumu. Turklāt Komisija to atzina sava iebildumu raksta lietā T‑636/16 179. punktā.
Taču Komisijas izvirzītie argumenti, lai pamatotu šo rezultātu atšķirību starp tās pašas veikto salīdzināmības analīzi un šīs analīzes atveidošanu, tādējādi neļauj atspēkot konstatējumu par tās veiktās salīdzināmības analīzes ticamības trūkumu. Faktiski Komisija norāda, ka minētā rezultātu atšķirība ir izskaidrojama ar to, ka šo piecu uzņēmumu klasificēšana datubāzē esot mainījusies pēc tās veiktās salīdzināmības analīzes.
Pirmkārt, no
Starbucks
replikas, kuru Komisija šajā jautājumā atbildē uz repliku lietā T‑636/16 nav apstrīdējusi, izriet, ka ir iespējams iepazīties ar “Orbis” un “Amadeus” datubāzu vēsturiskajām versijām, tādējādi uzņēmumu situācijas attīstībai nebūtu jāietekmē Komisijas salīdzināmības analīzes atveidojamība. Līdz ar to, tā kā šīs datubāzes “Amadeus” vēsturiskās versijas nevar tikt atjauninātas ar atpakaļejošu spēku, rezultāti nevarēja atšķirties no rezultātiem, kas iegūti Komisijas salīdzināmības analīzē.
Otrkārt,
Starbucks
precizē, ka Komisija gan savas salīdzināmības analīzes vajadzībām, gan salīdzināmības analīzes atveidošanai izmantoja attiecīgi 2015. un 2017. gada datu bāzu “Amadeus” un “Orbis” redakcijās, ko Komisija neapstrīd. No tā izriet, ka Komisijas analīze balstās uz datubāzu versijām pēc 2008. gada. Tomēr, ciktāl, kā to apgalvo pati Komisija, uzņēmumu klasifikācija var atšķirties atkarībā no datubāzu versijas, salīdzināmības analīzes rezultāti varēja tikt sagrozīti, izmantojot jaunāku versiju. Turklāt, kā izriet no šī sprieduma 243.–251. punkta, Komisija varēja ņemt vērā vienīgi apstrīdētā pasākuma pieņemšanas dienā pieejamo informāciju.
Līdz ar to apstāklis, pirmkārt, ka Komisija nav varējusi atveidot tās salīdzināmības analīzi un, otrkārt, ka šie pieci uzņēmumi pārstāv būtisku līdzīgo uzņēmumu grupas daļu, kas tiek izmantota salīdzināmības analīzei, kā arī no tā izrietošā neiespējamība Nīderlandes Karalistei un
Starbucks
vai Vispārējai tiesai uzzināt precīzu metodi, kuru Komisija izmantojusi savā argumentācijā, un atkārtot šo analīzi, lai pārbaudītu, vai tā ir pareizi identificējusi salīdzināmus uzņēmumus, apšauba tās uzticamību un ticamību.
Otrkārt, katrā ziņā ir jākonstatē, kā to apgalvo Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
, ka Komisijas analīzē ir pieļautas vairākas kļūdas.
Pirmkārt, ir jākonstatē, ka laboto uzņēmumu grupa, ko Komisija ir izmantojusi savas salīdzināmības analīzes vajadzībām, ir nekonsekventa, ņemot vērā konstatējumus, ko tās ir veikušas attiecībā uz
SMBV
funkcijām, un neļauj pierādīt, ka tās norādītās kļūdas izraisīja
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas samazinājumu.
Pirmkārt, ir jākonstatē, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā uzskatīja, ka
SMBV
pamatfunkcija ir tādu produktu tālākpārdošana, kas nav saistīti ar kafiju. Apstrīdētā lēmuma 382. apsvērumā Komisija skaidri norādīja, ka
SMBV
pamatfunkcija ir tālākpārdošana, jo [
konfidenciāli
]% no uzņēmuma ienākumiem 2007. gadā ir atvasināti no šīs darbības. Minētā lēmuma 384. apsvērumā Komisija precizēja savu nostāju, saskaņā ar kuru
SMBV
darbības galvenokārt attiecās uz tādu produktu, kas nav saistīti ar kafiju, pārdošanu vai tālākpārdošanu, piemēram, papīra krūzītēm un salvetēm. Šis konstatējums turklāt ir apstiprināts Komisijas procesuālajos rakstos, kuros Komisija apstiprina, ka
SMBV
pamatfunkcija ir tādu produktu pārdošana, kas nav saistīti ar kafiju, un ka tas ir galvenais iemesls, kādēļ tā pārmeta
Starbucks
grupas nodokļu konsultantam, ka tas par peļņas līmeņa rādītāju ir izraudzījies izmantošanas izmaksas.
Otrkārt, Komisija apstrīdētā lēmuma 393. un 394. apsvērumā norāda, ka, tā kā
SMBV
funkcijas ziņojumā par transfertcenām tika nepareizi identificētas, uzņēmumu grupa, kas tika izmantota, lai piemērotu
TNMM
, to identificējot saskaņā ar Saimnieciskās darbības statistiskās klasifikācijas Eiropas Kopienā (
NACE
) kodu kā “tējas un kafijas pārveidošanu”, nebija piemērota. Tādējādi Komisija pārņēma ziņojumā par transfertcenām izmantoto analīzi, izmantojot līdzīgo uzņēmumu grupu, to identificējot saskaņā ar
NACE
kodu “kafijas, tējas, kakao un garšvielu vairumtirdzniecība”. Tad tā no līdzīgu uzņēmumu grupas izslēdza uzņēmumus, kas galvenokārt izplata citas preces, kuras nav tēja un kafija. No tā izriet, ka līdzīgu uzņēmumu grupu veido divpadsmit uzņēmumi, kuri visi veic grauzdēšanas darbības, kā Komisija to ir konstatējusi apstrīdētā lēmuma 394. apsvērumā.
Tomēr ir jākonstatē, ka uzņēmumiem, kuri veido līdzīgu uzņēmumu grupu, ir funkcijas, kas atšķiras no Komisijas norādītajām
SMBV
pamatfunkcijām, proti, produktu, kas nav saistīti ar kafiju, tālākpārdošanu. Tas nozīmē, ka šie uzņēmumi nav situācijā, kas ir salīdzināma ar
SMBV
situāciju. Tātad šie uzņēmumi nevar tikt uzskatīti par atbilstošiem, lai aprēķinātu peļņu, ko
SMBV
gūtu tirgus apstākļos. Līdz ar to alternatīvas salīdzināmības analīze, kas izpaužas kā nodokļu konsultanta analīzes atveidošana, izvēloties līdzīgu uzņēmumu grupu, kuras darbība ir saistīta ar kafijas pārdošanu un grauzdēšanu, noteikti ir kļūdaina.
Otrkārt, ir jākonstatē, kā to apgalvo
Starbucks
, ka, pat pieņemot, ka Komisija būtu varējusi izmantot līdzīgo uzņēmumu grupu, Komisijas veiktās salīdzināmības analīzes rezultāti noteikti ir sagrozīti, jo tā salīdzināja nesalīdzināmus datus, proti, salīdzināmo uzņēmumu darbības peļņu ar
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu.
Šajā ziņā, pirmkārt, ir jānorāda – starp lietas dalībniekiem nav strīda par to, ka starpkvartiļu intervāls, ko Komisija ir aprēķinājusi laikposmam no 2005. līdz 2007. gadam un kas atbilst diapazonam no 1,5 līdz 5,5 % no pārdošanas apjoma, tika aprēķināts, pamatojoties uz uzņēmumu, kas veido līdzīgo uzņēmumu grupu, darbības peļņu. Šo apgalvojumu turklāt apstiprina apstrīdētā lēmuma 12. tabula. Otrkārt, nav strīda par to, ka Komisija ar līdzīgu uzņēmumu grupas salīdzināmu uzņēmumu darbības peļņu salīdzināja
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, kas ir noteikta, piemērojot
APA
, nevis darbības peļņu. Tas turklāt izriet no apstrīdētā lēmuma 13. tabulas.
Komisija neapstrīd, ka darbības peļņa nav salīdzināma ar peļņu pirms nodokļu nomaksas, bet vienīgi apgalvo, ka tā ir pārņēmusi
Starbucks
grupas nodokļu konsultanta analīzi. Turklāt ir jākonstatē, ka darbības peļņa un ar nodokli apliekamā peļņa ir divi atsevišķi jēdzieni, kas principā izpaužas kā dažādu summu iekļaušana attiecīgajās grāmatvedības līnijās, kā tas izriet no apstrīdētā lēmuma 82. apsvēruma un minētā lēmuma 1. tabulas.
Apstāklis, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 397. apsvērumā apgalvo, ka tā ir salīdzinājusi
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, kas aprēķināta, pamatojoties uz
APA
, ar peļņu, kas ir apliekama ar nodokli, kas aprēķināta, pamatojoties uz Komisijas noteikto intervālu, nevar atspēkot šī sprieduma 493. punktā izdarīto konstatējumu. Tā kā starpkvartiļu intervāls tika aprēķināts, pamatojoties uz salīdzināmu uzņēmumu darbības peļņu, rezultāts, kas tika iegūts attiecībā uz
SMBV
, piemērojot šo intervālu, neatbilst tās ar nodokli apliekamajai peļņai, bet gan darbības peļņai.
No tā izriet, ka
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas salīdzinājums ar starpkvartiļu intervālu, kas iegūts, ņemot vērā līdzīgo uzņēmumu grupas uzņēmumu darbības peļņu, noteikti ir izkropļots.
Turklāt attiecībā uz laikposmu no 2007. līdz 2008. gadam skaitlis 1,2 % apmērā ir diezgan līdzīgs Komisijas aprēķinātā intervāla apakšējā līmeņa diapazonam. Ņemot vērā vairākas neprecizitātes Komisijas analīzē, šis rezultāts nepierāda situāciju, kas būtu bijusi skaidri pretēja tirgus apstākļiem. Jākonstatē – ja Komisija kontrolē, vai integrētā uzņēmuma ar nodokli apliekamā peļņa, piemērojot nodokļu pasākumu, atbilst paredzamai ar nodokli apliekamu peļņas daļai tirgus apstākļos, tā var konstatēt priekšrocības esamību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē vienīgi ar nosacījumu, ka atšķirība starp abiem salīdzināšanas faktoriem pārsniedz neprecizitātes, kuras ir raksturīgas metodei, kas tiek piemērota, lai iegūtu minēto aptuvenību.
Turklāt, pat pieņemot, ka kļūda, salīdzinot
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu ar salīdzināmu uzņēmumu darbības peļņu, faktiski ir ietverta ziņojumā par
Starbucks
transfertcenām, ko
Starbucks
apstrīd, minētās kļūdas esamība ziņojumā par transfertcenām nav šķērslis tam, lai Vispārējā tiesa pārbaudītu, lai apstrīdētajā lēmumā netiktu pieļauta kļūda. Turklāt, ja Komisija uzskatīja par problemātisku faktu, ka darbības peļņa tiek salīdzināta ar peļņu, kas ir apliekama ar nodokli, tai šis jautājums bija jāizvērtē apstrīdētajā lēmumā.
Tātad, pamatojoties uz šī sprieduma 480.–499. punktā veiktajiem konstatējumiem, ir jāuzskata, ka salīdzinājuma analīze, ko Komisija veikusi apstrīdētā lēmuma 392.–399. apsvērumā, pirmkārt, nav ticama un, otrkārt, tajā ir pieļautas vairākas kļūdas.
Līdz ar to, ņemot vērā šī sprieduma 457.–500. punktā izklāstītos apsvērumus, ir jāapmierina Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
iebildumi, saskaņā ar kuriem Komisija nav pierādījusi, ka
APA
apstiprinātā
SMBV
funkciju identificēšana un peļņas līmeņa rādītāja izvēle, kas piedāvāta ziņojumā par transfertcenām, būtu piešķīrusi priekšrocību
SMBV
. Līdz ar to vairs nav jāpārbauda, vai Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka
SMBV
funkciju identificēšana un
APA
izmantotā peļņas līmeņa rādītāja izvēle ir bijusi kļūdaina. Līdz ar to nav jāizvērtē
Starbucks
arguments, ar kuru tiek apstrīdēta dažu Komisijas izvirzīto argumentu pieņemamība.
3.

Par korekciju izvēli (sestais argumentācijas virziens)
Ceturtā pamata ceturtajā daļā lietā T‑760/15 un otrā pamata trešās daļas trešajā iebildumā lietā T‑636/16 Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
būtībā apgalvo, ka Komisija nav pierādījusi, ka ziņojumā par transfertcenām piedāvātie labojumi, lai palielinātu
SMBV
un salīdzināmo uzņēmumu salīdzināmību, varētu piešķirt priekšrocības
SMBV
.
Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka Komisija ir kļūdaini konstatējusi, ka divi no labojumiem, kas tika piedāvāti ziņojumā par transfertcenām, lai palielinātu
SMBV
salīdzināmību ar divdesmit nesaistītiem salīdzināmiem uzņēmumiem, neļāva sasniegt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta aptuvenu aplēsi. Pirmkārt, ar kafiju saistīto un nesaistīto produktu izslēgšanu no attiecīgo izmaksu pamata tostarp pamatojot fakts, ka
SMBV
rīkojoties kā pakalpojuma sniedzējs, neveicot nekādas iegādes funkcijas un neuzņemoties ar krājumiem saistītos riskus, pretēji salīdzināmiem uzņēmumiem. Otrkārt, uzcenojuma koeficienta korekcija esot pamatota ar to, ka uzcenojuma koeficients pirms korekcijas attiecas uz darbības peļņu, savukārt
APA
mērķis esot noteikt ar nodokli apliekamo peļņu. Šīs korekcijas rezultātā tiktu palielināts uzcenojuma koeficients.
No vienas puses,
Starbucks
piebilst, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija nav apstrīdējusi grozījumus, kas piemēroti izmaksu pamatam, kurš ir izraudzīts par peļņas līmeņa rādītāju. Līdz ar to Komisijas arguments, kas izklāstīts iebildumu raksta lietā T‑636/16 183. punktā, saskaņā ar kuru izmaksu bāzes korekcija esot neatbilstoša, jo
SMBV
risku pārnešana uz
Alki
nav notikusi, neesot pieņemams, jo tas neesot minēts apstrīdētajā lēmumā. Otrkārt, tā uzskata, ka skaitliskie dati, kurus Komisija iesniegusi iebildumu raksta lietā T‑636/16 184. un 185. punktā, lai pierādītu, ka
SMBV
ar nodokli apliekamie ienākumi būtu bijuši lielāki, ja uzcenojums būtu piemērots kopējām izmaksām, arī ir nepieņemami, jo tie nav ietverti apstrīdētajā lēmumā.
Runājot par attiecīgajiem labojumiem,
Starbucks
norāda uz pamatojuma neesamību. Komisija esot vienīgi apgalvojusi, ka korekcijas nebija pielāgotas, nepierādot, kādā veidā
SMBV
ar nodokli apliekamā peļņa būtu bijusi lielāka ar atbilstošām korekcijām.
Komisija šos argumentus apstrīd. Tā norāda, ka divi ziņojumā par transfertcenām piedāvātie labojumi nav piemēroti un izraisa
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas samazināšanos. Tā apgalvo, ka Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
nav pierādījuši, ka tā būtu pieļāvusi kļūdu vērtējumā.
Pirmkārt, attiecībā uz grozījumiem, kas ir piemēroti izmaksu bāzei, Komisija apgalvo, ka tā patiešām šo punktu ir apstrīdējusi apstrīdētā lēmuma 319.–332. apsvērumā, apstiprinot, ka
Alki
nevar uzņemties nekādu
SMBV
uzņēmuma risku. Komisija atsaucas arī uz apstrīdētā lēmuma 59. un 159. apsvērumu, kuros esot izklāstīts, ka izmaksu bāzes korekcija, ņemot vērā ziņojumu par transfertcenām, esot pamatota ar
SMBV
ražotāja pēc pasūtījuma statusu, tam neuzņemoties nekādu risku. Turklāt Komisija apstrīd Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumentus, saskaņā ar kuriem
SMBV
peļņa varēja tikt aprēķināta, pamatojoties uz darbībās izmaksām, nevis kopējām izmaksām.
Otrkārt, Komisija norāda, ka, lai gan koriģētais uzcenojums esot radījis lielāku procentuālo daļu, šī procentuālā daļa tika piemērota ievērojami mazākai izmaksu bāzei. Tā piebilst, ka, tā kā negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksas, atlīdzība, kas maksājama trešajām personām, un produkti, kas nav saistīti ar kafiju, esot bijuši jāiekļauj izmaksu bāzē, nebija pamata piemērot “apgrozāmā kapitāla korekciju”. Pat pieņemot, ka
Starbucks
grupas nodokļu konsultants, kas sagatavoja ziņojumu par transfertcenām, nav pieļāvis kļūdu, izslēdzot šīs dažādās izmaksas no izmaksu bāzes, “apgrozāmā kapitāla korekcija” arī nebūtu bijusi pielāgota. Turklāt Komisija apgalvo, ka tā apstrīdētā lēmuma 402.–406. apsvērumā esot pietiekami paskaidrojusi, kādā veidā “apgrozāmā kapitāla korekcija” kopā ar izmaksu bāzes labojumiem esot samazinājusi uzņēmumu ienākuma nodokli, kas parasti jāmaksā
SMBV
.
a)

Ievada apsvērumi
Vispirms ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 407. un 408. apsvērumā Komisija uzskatīja, ka, pat pieņemot, ka
SMBV
funkcijas un peļņas līmeņa rādītājs ir noteikti pareizi, divu ziņojumā par transfertcenām piedāvāto korekciju rezultātā metode, kas tika piedāvāta ziņojumā par transfertcenām, neļāva panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu.
Pamatojoties uz konstatējumu, ka abi labojumi esot kļūdaini, Komisija secināja, ka, piekrītot šai metodei, kura izraisa nodokļa samazinājumu, kas
SMBV
jāmaksā, pamatojoties uz Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, salīdzinot ar neatkarīgiem uzņēmumiem, kuru peļņa tiek noteikta tirgus apstākļos, pamatojoties uz šo sistēmu, ar
APA
esot piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
Ir jānorāda, ka tādējādi no apstrīdētā lēmuma 407. un 408. apsvēruma izriet, ka Komisijas pieeja, salīdzinot
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, piemērojot
APA
, ar neatkarīga uzņēmuma apliekamā peļņa, kura ir noteikta tirgus apstākļos, pamatojoties uz Nīderlandes uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējo sistēmu, pirmšķietami atbilst Komisijas izvirzītajām prasībām par priekšrocības esamības pierādīšanu.
Tomēr ir jāatgādina – no šī sprieduma 151. un 152. punktā izklāstītajiem apsvērumiem izriet, ka, lai noteiktu, vai ar
APA
šajā lietā tika piešķirta priekšrocība
SMBV
, Komisijai ir jāpierāda, ka
APA
īstenotās transfertcenas noteikšanas metode ir izraisījusi
SMBV
nodokļu nastas samazināšanos, un, precīzāk, jāpierāda, ka
SMBV
peļņas līmenis, kas aprēķināts, piemērojot transfertcenu noteikšanas metodi, tiek samazināts tādā proporcijā, ka to nevar uzskatīt par tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību. Kā tas ir konstatēts šī sprieduma 498. punktā, ja Komisija pārbauda, vai integrētā uzņēmuma ar nodokli apliekamā peļņa, piemērojot nodokļu pasākumu, atbilst tirgū balstītas ar nodokli apliekamas peļņas ticamai aplēstajai vērtībai, tā var konstatēt priekšrocības esamību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē vienīgi tad, ja atšķirība starp abiem salīdzināšanas faktoriem pārsniedz neprecizitātes, kas raksturīgas metodei, kura piemērota, lai iegūtu minēto aplēsi.
Tātad ir jāpārbauda, vai Komisija ir pietiekami pierādījusi, ka abi
Starbucks
grupas nodokļu konsultanta izdarītie labojumi bija radījuši priekšrocību
SMBV
.
b)

Par labojumu saistībā ar izmaksu bāzi
Pirmais labojums, kas piedāvāts ziņojumā par transfertcenām, attiecas uz izmaksu bāzi (turpmāk tekstā – “izmaksu bāzes korekcija”). To veido atsevišķu izmaksu izslēgšana no izmaksu bāzes, kas tiek izmantota kā peļņas līmeņa rādītājs, lai piemērotu
TNMM
. Tomēr ir jākonstatē, ka no apstrīdētā lēmuma 406. un 407. apsvēruma izriet, ka Komisijas norādītā kritika ir skaidri ierobežota ar nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu no izmaksu bāzes, kas izmantota
TNMM
piemērošanai. Komisija būtībā konstatēja, ka nekas neizskaidrojot nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu, lai gan tas tika ņemts vērā iepriekšējā
APA
.
Pirmkārt, ir jāatgādina, ka pretēji tam, ko apgalvo Komisija, secinājums, kas izdarīts apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumā un saskaņā ar kuru ar ziņojumā par transfertcenām piedāvātajiem un
APA
apstiprinātajiem labojumiem esot piešķirta priekšrocība
SMBV
, ir skaidri ierobežots ar nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu no
SMBV
izmaksu bāzes. No apstrīdētā lēmuma teksta neizriet, ka Komisija būtu pamatojusi konstatējumu par priekšrocību ar citu izmaksu izslēgšanas no izmaksu bāzes, kas tika izmantota kā
SMBV
peļņas līmeņa rādītājs.
Komisijas minētais apstāklis, saskaņā ar kuru pēdējā minētā apstrīdētā lēmuma 319.–332. apsvērumā ir apšaubījusi faktu, ka
SMBV
uzņēmuma riski tika nodoti
Alki
, neļauj konstatēt, ka tā šo iemeslu dēļ būtu uzskatījusi, ka dažas izmaksas kļūdaini tikušas izslēgtas no izmaksu bāzes, kas izmantota kā peļņas līmeņa rādītājs. Šo konstatējumu pastiprina apstāklis, ka jautājumu par labojumiem Komisija pati ir iesniegusi kā pakārtotu argumentācijas virzienu (skat. apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumu) apstrīdētā lēmuma 319.–332. apsvērumā izvērtētajam argumentācijas virzienam.
Turklāt pretēji tam, ko būtībā apgalvo Komisija, no apstrīdētā lēmuma 59. un 159. apsvēruma neizriet, ka tā būtu pamatojusi konstatējumu, ka ar
APA
tika piešķirtas priekšrocības
SMBV
, ar labojumiem izmaksu bāzē. Runājot par apstrīdētā lēmuma 59. apsvērumu, ir jākonstatē, ka, lai gan tas patiešām attiecas uz minētajām korekcijām, runa ir vienīgi par ziņojuma par transfertcenām satura atspoguļojumu. Attiecībā uz apstrīdētā lēmuma 159. apsvērumu, kas ir ietverts administratīvās procedūras uzsākšanas pamatojuma nodaļā, tajā vienīgi ir norādīts, ka Komisija ir paudusi šaubas par ziņojumā par transfertcenām piedāvātajām korekcijām, un no tā nav iespējams izsecināt Komisijas nostāju saistībā ar apstrīdēto lēmumu.
Pamatojoties uz šī sprieduma 515.–517. punktā veiktajiem konstatējumiem, tādējādi ir jākonstatē, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā nav nedz apgalvojusi, nedz
a fortiori
pierādījusi, ka ar izmaksu bāzes grozījumiem, kas nav saistīti ar nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu, būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
. Līdz ar to ir jānoraida Komisijas argumenti, kuri iesniegti iebildumu raksta stadijā un saskaņā ar kuriem darbības izmaksu izmantošana kopējo izmaksu (ieskaitot kafijas pupiņu izmaksas, atlīdzību, kas samaksāta trešajām personām, un produktu, kas nav saistīti ar kafiju, izmaksas) vietā būtu izraisījusi
SMBV
nodokļa bāzes samazināšanos.
Otrkārt, attiecībā uz nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu apstrīdētā lēmuma 406. apsvērumā Komisija uzskatīja, ka ziņojumā par transfertcenām ir akceptēts ievērojams izmaksu bāzes samazinājums, izslēdzot minētās izmaksas.
Komisija apstrīdētā lēmuma 406. apsvērumā vienīgi apgalvo, ka šīs izmaksas tika ņemtas vērā agrākajā
SMBV
nodokļa bāzes noteikšanas kārtībā, kas tika izmantota pirms
APA
noslēgšanas, un ka šo izmaksu izslēgšana nebija pamatota, nesniedzot nekādus citus precizējumus. No apstrīdētā lēmuma teksta skaidri neizriet, uz ko atsaucas Komisija, norādot, ka nav sniegts pamatojums izmaksu izslēgšanai, un it īpaši, vai tā uzskata, ka šādi paskaidrojumi būtu bijuši jāiekļauj
APA
vai jāsniedz administratīvajā procesā.
Šajā ziņā, pirmkārt, ir jākonstatē, ka ar konstatējumu par nepietiekamu labojumu pamatojumu neatkarīgi no tā, vai to veica
Starbucks
korespondenti vai Nīderlandes iestādes, pašu par sevi nepietiek, lai tiktu pierādīts, ka šī korekcija būtu bijusi kļūdaina, nedz arī ka tā būtu izraisījusi
SMBV
nodokļu nastas samazināšanos.
Otrkārt, katrā ziņā ir jākonstatē, ka no apstrīdētā lēmuma 407. apsvēruma izriet, ka Komisijas veiktā kļūdainās nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanas pārbaude ir pakārtota analīze, kas iekļaujas gadījumā, kad
SMBV
pamatfunkcija patiešām ir kafijas grauzdēšana.
Pirmām kārtām no Komisijas iebildumu raksta lietā T‑636/16 izriet, ka nesaistītais ražošanas uzņēmums 1 galvenokārt ražoja tādus produktus kā aromatizētu kafiju, kafijas pulveri ar aplūkoto preču zīmi vai šķīstošo kafiju un ka tas negrauzdētas kafijas pupiņas grauzdēja vienīgi “ierobežotos daudzumos”. Komisija tomēr nepaskaidro, kādā veidā nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksām bija nozīme
SMBV
kā grauzdētāja ar nodokli apliekamās peļņas aprēķināšanai.
Otrām kārtām jākonstatē, ka argumenti, ko Komisija izvirzījusi savos procesuālajos rakstos saistībā ar nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu, ir balstīti uz pieņēmumu, ka
SMBV
pamatdarbība ir tālākpārdošana. Līdz ar to šie dažādie argumenti ir jānoraida.
Trešām kārtām no ziņojuma par transfertcenām izriet, ka nodokļu konsultants no izmaksu bāzes, ko izmanto
TNMM
piemērošanas nolūkā, ir izslēdzis izmaksas, kas attiecas uz darbībām, kurām
SMBV
nesniedz pievienoto vērtību. Nīderlandes Karaliste un
Starbucks
savos attiecīgajos procesuālajos rakstos turklāt norāda, ka nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšana ir pamatota ar to, ka
SMBV
nesniedz nekādu pievienoto vērtību. Tie norāda, ka izmaksas, kas saistītas ar darījumu starp
SMBV
un nesaistīto ražošanas uzņēmumu 1, vienīgi tiek ierakstītas
SMBV
grāmatvedībā, bet nav attiecināmas uz
SMBV
darbību. Nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 preču iegāde līdz ar to esot neitrāls darījums, lai noteiktu šī uzņēmuma ar nodokli apliekamo peļņu.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka nav izslēgts, ka ienākumi no precēm, ko saražojis nesaistīts ražošanas uzņēmums 1, ir pielīdzināmi nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksām, tādējādi
SMBV
negūst nekādu peļņu no minētā uzņēmuma precēm. Komisija nav pierādījusi, ka
SMBV
būtu pievienojusi nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 precēm pievienoto vērtību un ka tā faktiski būtu guvusi peļņu no šo preču izmantošanas, līdz ar to nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksas noteikti vajadzējis ņemt vērā
TNMM
piemērošanas nolūkā.
Komisija arī nav pierādījusi, ka ziņojumā par transfertcenām norādītās atšķirības starp
SMBV
un 20 uzņēmumu, uz kuru pamata tika veikta salīdzinājuma analīze, funkcijām nepamato labojuma piemērošanu saistībā ar nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu.
Tā kā Komisija nav sniegusi informāciju, kas ļautu uzskatīt, ka
SMBV
būtu guvusi peļņu no darījuma ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 1 vai ka uzcenojuma faktors būtu jāpiemēro izmaksu bāzei, kas ietver nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksas, jākonstatē, ka tā nevarēja secināt, ka minēto izmaksu izslēgšana bija kļūdaina un izraisīja
SMBV
peļņas samazināšanos.
Treškārt, ir jākonstatē, kā to apgalvo
Starbucks
, ka skaitliskie dati, kas ir ietverti tabulā Komisijas iebildumu raksta lietā T‑636/16 184. punktā, kas ir aprēķini, kuri ir balstīti uz apstrīdētā lēmuma 3. tabulā norādītajiem skaitļiem, nevar tikt ņemti vērā Komisijas nostājas atbalstam. No vienas puses, minētie dati attiecas uz
SMBV
kopējām izmaksām (darbības izdevumi un pārdoto preču izmaksām), nevis tikai uz darbības izmaksām, kurām būtu jāpievieno nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksas. Otrkārt, šie dati vienīgi pierāda, ka peļņas līmenis būtu bijis augstāks, ja izmaksu bāze būtu bijusi lielāka, un tie neļauj apstiprināt apgalvojumu, saskaņā ar kuru
SMBV
būtu radījusi peļņu, izmantojot nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 preces.
Ceturtkārt, ir jānorāda, ka nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšana ir apvienota ar ienesīguma starpības korekciju uz augšu. Tātad noteikti nevar secināt, ka
APA
piemērotās korekcijas, skatot tās kopumā, noteikti izraisītu
SMBV
nodokļa bāzes samazināšanu. Komisija nav aprēķinājusi nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksas vai vismaz daļu, ko tās veido starp
SMBV
izmaksām. Tātad no apstrīdētā lēmuma neizriet, ka nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksas atspoguļo tādu
SMBV
izmaksu daļu, ka tikai to izslēgšana vien ietekmētu
SMBV
peļņu tādā apmērā, ka tās apmērs vairs neatspoguļotu peļņu, kas izriet no nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas situācijas.
Ņemot vērā šos apsvērumus, ir jākonstatē, ka Komisija nav pierādījusi, ka ar nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu tiktu piešķirtas priekšrocības
SMBV
, nepārbaudot, vai Komisija savā lēmumā nav sniegusi pamatojumu.
c)

Par “apgrozāmā kapitāla korekciju”
1)

Par attiecīgās korekcijas apjomu
Attiecībā uz otrās aplūkotās korekcijas apmēru ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumā Komisija ir apgalvojusi, ka “apgrozāmā kapitāla korekcija” (
working capital adjustment
) rezultātā ziņojumā par transfertcenām piedāvātā metode neļāva panākt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam. Šajā ziņā ir jānorāda, ka ne ziņojumā par transfertcenām, ne
APA
nav izmantota frāze “apgrozāmā kapitāla korekcija”.
Vispirms apstrīdētajā lēmumā Komisija apgalvoja, ka ziņojumā par transfertcenām
Starbucks
grupas nodokļu konsultants piedāvāja konversijas uzcenojuma korekciju, kuru Nīderlandes iestādes aprakstīja kā “apgrozāmā kapitāla korekciju” (apstrīdētā lēmuma 401. apsvērums). No šī konstatējuma izriet, ka apstrīdētajā lēmumā izmantotā frāze “apgrozāmā kapitāla korekcija” ir jāsaprot tādā nozīmē, kādu Nīderlandes iestādes ir izmantojušas administratīvajā procesā.
Turpinot – no apstrīdētā lēmuma 403. apsvēruma izriet, ka Komisija ir izteikusi šaubas par “apgrozāmā kapitāla korekciju” lēmuma par procedūras uzsākšanu 101.–113. apsvērumā. Pirmkārt, ir jānorāda, ka lēmuma par procedūras uzsākšanu 101. un 102. apsvērumā Komisija ir apspriedusi “labojumu attiecībā uz izejmateriālu izmaksām” (
raw material cost mark‑up
), lai gan korekcija attiecībā uz negrauzdētas kafijas izmaksu izslēgšanu no izmaksu bāzes ir apspriesta lēmuma par procedūras uzsākšanu 99. un 100. apsvērumā. Apstrīdētā lēmuma 403. apsvērumā tādējādi nav atsauces uz šo pēdējo korekciju. Šo konstatējumu turklāt apstiprina apstrīdētā lēmuma 269. apsvēruma iii) punkts un 130. zemsvītras piezīme.
Protams, lēmuma par procedūras uzsākšanu 103.–113. apsvērums daļēji attiecas arī uz korekciju saistībā ar negrauzdētas kafijas izmaksu izslēgšanu no izmaksu bāzes. Tomēr saskaņā ar lēmuma par procedūras uzsākšanu 107. apsvērumu Nīderlandes iestāžu argumenti par “apgrozāmā kapitāla korekcijām” ir izklāstīti šī paša lēmuma 59. apsvērumā. Saskaņā ar lēmuma par procedūras uzsākšanu 59. apsvērumu Nīderlandes iestādes paziņoja, ka “šajā gadījumā korekcija [bija] divu salīdzināmības korekciju apvienojums: tā apvienoja apgrozāmā kapitāla korekciju attiecībā uz izejmateriālu izmaksām salīdzināmo uzņēmumu ienesīgumam ar korekciju attiecībā uz izejmateriālu izmaksām salīdzināmu uzņēmumu izmaksu bāzē”. No Nīderlandes Karalistes argumentu apraksta administratīvajā procesā izriet, ka tajā frāze “apgrozāmā kapitāla korekcija” attiecas vienīgi uz “korekciju attiecībā uz izejmateriālu izmaksām”, uz kuru ir norādīts ziņojumā par transfertcenām.
Visbeidzot jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumā Komisija pati norāda uz atšķirību starp “apgrozāmā kapitāla korekciju” un nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu no
SMBV
nodokļu bāzes.
Tādējādi ir jāsecina, ka apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumā izmantotā frāze “apgrozāmā kapitāla korekcija” attiecas uz “korekciju attiecībā uz izejmateriālu izmaksām”, uz kuru ir norādīts ziņojumā par transfertcenām.
Katrā ziņā, pat pieņemot, ka apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumā izmantotā frāze “apgrozāmā kapitāla korekcija” arī ir jāsaprot tādējādi, ka tajā ir atsauce uz korekciju attiecībā uz izejvielu izmaksām
SMBV
izmaksu bāzē, jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 401.–406. apsvērumā nav ietverts neviens arguments saistībā ar izmaksu bāzi, izņemot argumentu saistībā ar nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu. Tomēr šī sprieduma 514.–531. punktā jau tika konstatēts, ka Komisija nav pierādījusi, ka šo izmaksu izslēgšana piešķirtu priekšrocības
SMBV
. Apstrīdētā lēmuma 404. un 405. apsvērumā Komisija tikai noraida Nīderlandes Karalistes argumentus attiecībā uz salīdzināmības pētījuma atbilstību, pamatojoties uz kopējām izmaksām un zinātnisku rakstu. Turklāt apstrīdētā lēmuma 401.–403. apsvērumā nav nevienas atsauces uz
SMBV
izmaksu bāzi.
2)

Par iebildumu attiecībā uz SMBV nodokļu nastas samazināšanas neesamību
Pirmkārt, ir jānorāda, ka, tā kā, pirmkārt, “apgrozāmā kapitāla korekcija” atbilst korekcijai attiecībā uz izejmateriālu izmaksām, kas ir norādītas ziņojumā par transfertcenām (skat. šī sprieduma 537. punktu), un, otrkārt, tā kā arguments par nesaistīta ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšanu tika noraidīts (skat. šī sprieduma 514.–531. punktu), šī korekcija izpaužas kā uzcenojuma likmes palielināšana izmaksu bāzē no [
konfidenciāli
]% līdz [
konfidenciāli
]% apmērā. Tomēr augstākas uzcenojuma likmes izmantošana, nosakot
SMBV
ar nodokli apliekamo peļņu, nevarēja izraisīt
SMBV
ar nodokli apliekamās peļņas samazināšanos. Tādējādi ar šo korekciju vien izolēti nevarēja piešķirt priekšrocību
SMBV
.
No tā izriet, ka Komisijai nav izdevies pierādīt, ka “apgrozāmā kapitāla korekcijas” rezultātā tiktu samazināts
SMBV
peļņas līmenis, ne arī to, ka ar šo korekciju tam būtu piešķirta priekšrocība.
Otrkārt, ir jākonstatē, ka Komisijas argumentācija attiecībā uz “apgrozāmā kapitāla korekciju”, kas izklāstīta apstrīdētā lēmuma 401.–405. apsvērumā, nevar pierādīt, ka “apgrozāmā kapitāla korekcijas” rezultātā samazinātos
SMBV
peļņas līmenis un ka līdz ar to tam būtu piešķirta priekšrocība.
Vispirms, ciktāl Komisija savu argumentāciju ir balstījusi uz konstatējumu, ka metodē, kas izmantota, lai noteiktu “apgrozāmā kapitāla korekciju”, netika ņemta vērā ne salīdzināmo uzņēmumu, ne
SMBV
apgrozāmā kapitāla summa, pietiek konstatēt, ka Komisija nepaskaidro, kādā veidā šis fakts varētu pierādīt
SMBV
peļņas līmeņa pazemināšanos.
Turklāt, lai gan Komisija uzskata, ka nepastāv nekāda pastāvīga saikne starp izmantotajām pārdošanas izmaksām korekcijā un apgrozāmā kapitāla vajadzībām, ir jākonstatē, ka Komisija nav paskaidrojusi, kādā veidā šis fakts varētu konkrēti pierādīt
SMBV
peļņas līmeņa pazemināšanos.
Turklāt ar tās apgalvojumiem, saskaņā ar kuriem “apgrozāmā kapitāla korekcija”, ko veic
Starbucks
grupas nodokļu konsultants, nav piemērota izvirzītajam mērķim labot atšķirības apgrozāmā kapitāla līdzekļu izmantošanā, Komisija vienīgi izmanto vispārīgus un aptuvenus apsvērumus, tādus, kas apstiprina, ka šī korekcija nav “pilnībā atbilstoša”, vai arī – ka “uzņēmumam ar augstām izejvielu izmaksām var būt nepieciešams neliels apgrozāmais kapitāls, ja tas savus krājumus pārstrādā efektīvi”.
Visbeidzot, attiecībā uz apstrīdētā lēmuma 402.–405. apsvērumā izdarīto konstatējumu, ka neviens no ziņojumā par transfertcenām iekļautajiem faktiem un neviens no argumentiem, ko administratīvajā procesā izvirzījusi Nīderlandes Karaliste, nekādi nepamato “apgrozāmā kapitāla korekciju”, jākonstatē, ka tikai šāda pamatojuma neesamības konstatējums arī nepierāda, ka “apgrozāmā kapitāla korekcija” būtu izraisījusi
SMBV
ar nodokli apliekamo ienākumu samazināšanos.
No tā izriet, ka pretēji tam, ko Komisija ir secinājusi apstrīdētā lēmuma 407. apsvērumā, tā nav pierādījusi, ka “apgrozāmā kapitāla korekcija” būtu izraisījusi
SMBV
ar nodokli apliekamo ienākumu samazināšanos.
Šo secinājumu neatspēko Komisijas izvirzītie argumenti. Jākonstatē, ka no apstrīdētā lēmuma 407. apsvēruma izriet, ka “apgrozāmā kapitāla korekcijas” pārbaude, ko veic Komisija, ir pakārtota analīze, kura iekļaujas gadījumā, ja
SMBV
pamatfunkcija patiešām būtu kafijas grauzdēšana. Komisijas iesniegtie argumenti tās procesuālajos rakstos attiecībā uz “apgrozāmā kapitāla korekciju” ir balstīti uz pieņēmumu, ka
SMBV
pamatdarbība ir tālākpārdošana. Līdz ar to šie dažādie argumenti ir jānoraida.
Ņemot vērā šī sprieduma 502.–547. punktā izklāstītos apsvērumus, ir jāapmierina Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
iebildumi, saskaņā ar kuriem Komisija nav pierādījusi, ka
APA
apstiprinātās apgrozāmā kapitāla korekcijas, kā arī nesaistītā ražošanas uzņēmuma 1 izmaksu izslēgšana būtu piešķīrusi priekšrocības
SMBV
.
Tādējādi ir jāapmierina pamats, kas attiecas uz to, ka Komisija savā ceturtā līdz sestā argumentācijas virzienā nav pierādījusi, ka
APA
būtu piešķīrusi
SMBV
priekšrocību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
F.

Par jautājumu, vai ar APA ir izdarīta atkāpe no UIN 8.ter panta, kā arī no Dekrēta par transfertcenām (argumentācija saistībā ar ierobežotu atsauces sistēmu, apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērums)
Nīderlandes Karaliste apgalvo, ka tā izvirza savus pamatus saistībā ar priekšrocības neesamību šajā gadījumā gan pret Komisijas galveno nostāju, proti, pirmajiem sešiem argumentācijas virzieniem, gan pret tās argumentāciju saistībā ar ierobežoto atsauces sistēmu, kurā Komisija konstatēja priekšrocības esamību šajā ziņā, ņemot vērā UIN 8.
ter
pantu, kā arī Dekrētu par transfertcenām. Savukārt
Starbucks
norāda, ka Komisijai esot bijis jāizvērtē
APA
, ņemot vērā UIN 8.
ter
panta 1. punktu un Dekrētu par transfertcenām, ko tā neesot izdarījusi.
Komisija norāda, ka tā apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērumā ir izvērtējusi
APA
saskaņā ar UIN 8.
ter
panta 1. punktu un pēc šīs pārbaudes konstatējusi, ka ar
APA
ir piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka absolūti pakārtoti apstrīdētā lēmuma 9.2.4. sadaļā “Papildu argumenti: selektīvas priekšrocības sakarā ar atkāpēm no dekrēta” (apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērums) Komisija uzskatīja, ka ar
APA
tika piešķirta priekšrocība
SMBV
attiecībā uz novērtējumu, pamatojoties uz šaurāko UIN 8.
ter
panta 1. punktu un Dekrētu par transfertcenām (apstrīdētā lēmuma 412. apsvērums).
Faktiski apstrīdētā lēmuma 410. apsvērumā Komisija norādīja, ka “papildu argumentos [..]
APA
uzņēmumam
SMBV
tiek piešķirtas selektīvas priekšrocības arī ierobežotākas atsauces sistēmas kontekstā, kuru veido grupas uzņēmumi, kas piemēro tādu transfertcenu noteikšanu, uz kuru attiecas [UIN] 8.
ter
panta 1. punkts un Dekrēts [par transfertcenām]”. Apstrīdētā lēmuma 411. apsvērumā Komisija atgādina, ka ar UIN 8.
ter
panta 1. punktu un Dekrētu par transfertcenām “[Nīderlandes nodokļu tiesību aktos] [..] tiek ieviests nesaistītu pušu darījuma princips, saskaņā ar kuru darījumi starp grupas uzņēmumiem būtu jāatlīdzina tā, it kā par tiem būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi, veicot pārrunas salīdzināmos apstākļos atbilstīgi nesaistītu pušu darījuma principam”. Šajā pašā apsvērumā Komisija norāda, ka Dekrēta par transfertcenām preambulā ir precizēts, ka ESAO pamatnostādnes ir tieši piemērojamas Nīderlandē. Apstrīdētā lēmuma 412. apsvērumā Komisija ir atsaukusies uz apstrīdētā lēmuma 268.–274. apsvērumā izklāstīto argumentāciju, kurā ir apkopots pirmais līdz sestais argumentācijas virziens, lai secinātu, ka ar
APA
arī tika piešķirta selektīva priekšrocība, pamatojoties uz šaurāku atsauces sistēmu, kuru veido UIN 8.
ter
panta 1. punkts un Dekrēts par transfertcenām.
No šiem secinājumiem izriet, ka Komisija secināja, ka ar aplūkoto
APA
tika piešķirta selektīva priekšrocība
SMBV
, jo tā izraisīja iekasējamā nodokļa samazinājumu, salīdzinot ar situāciju, kurā tiktu pareizi piemērots UIN 8.
ter
pantā un Dekrētā par transfertcenām norādītais nesaistītu pušu darījuma princips.
Tomēr ir jākonstatē, ka Komisija šo secinājumu ir pamatojusi ar
APA
pārbaudi, kas veikta saistībā ar tās galveno analīzi. Tādējādi tā apstiprina, ka tā jau apstrīdētā lēmuma 9.2.3.1. sadaļā ir pierādījusi, ka
APA
neļāva panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta ticamu aplēsi.
Protams, argumentācija, kura izklāstīta apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērumā, vispirms attiecas uz Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
argumentu par atsauces ietvara izvēli, kas izriet no attiecīgā pasākuma selektivitātes analīzes.
Tomēr ir jānorāda, ka Nīderlandes Karaliste un Komisija uzskata, ka apstrīdētā lēmuma 412. apsvērums ir jāinterpretē tādējādi, ka tā ir secinājusi, pamatojoties uz attiecīgo valsts tiesību pārbaudi, proti, UIN 8.
ter
panta 1. punktu un Dekrētu par transfertcenām, ka ar
APA
tika piešķirtas priekšrocības
SMBV
, jo Komisijas veiktā analīze pirmajā līdz sestajā argumentācijas virzienā ir piemērojama
mutatis mutandis
. Šo konstatējumu turklāt apstiprina apstrīdētā lēmuma 416. apsvēruma formulējums.
Tā kā nav nepieciešams šajā lietā paust savu nostāju par argumentācijas precīzo raksturu un precīzu apjomu, ņemot vērā Komisijas ierobežoto atsauces sistēmu, kas izklāstīta apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērumā, pietiek konstatēt, ka, pat ja pieņemtu, ka Komisija ir izvērtējusi kļūdas, kuras tā bija identificējusi pirmajā līdz sestajā argumentācijas virzienā, ņemot vērā UIN 8.
ter
pantu, kā arī Dekrētu par transfertcenām, ar kuriem nesaistītu pušu darījuma princips ir ietverts Nīderlandes tiesībās, Komisija to pašu iemeslu dēļ, kas izklāstīti šī sprieduma 173.–549. punktā un kas
mutatis mutandis
ir piemērojami šādai pārbaudei, nav pierādījusi, ka ar
APA
būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
G.

Secinājumi
Pirmkārt, no šī sprieduma 404. un 549. punkta izriet, ka seši apstrīdētā lēmuma argumentācijas virzieni nav pietiekami, lai pierādītu, ka ar
APA
būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
Otrkārt, no šī sprieduma 550.–558. punkta izriet – Komisija nav pierādījusi, ka
APA
ir atkāpe no UIN 8.
ter
panta, kā arī Dekrēta par transfertcenām un ka ar to tādējādi būtu piešķirta priekšrocība
SMBV
LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
No visa iepriekš minētā izriet, ka ne ar vienu no apstrīdētajā lēmumā norādītajiem argumentācijas virzieniem Komisijai nav izdevies juridiski pietiekami pierādīt priekšrocības esamību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē. Tādējādi apstrīdētais lēmums ir jāatceļ pilnībā un nav jāizvērtē pārējie Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
izvirzītie pamati.
IV.

Par tiesāšanās izdevumiem
Atbilstoši Reglamenta 134. panta 1. punktam lietas dalībniekam, kuram nolēmums ir nelabvēlīgs, piespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, ja to ir prasījis lietas dalībnieks, kuram nolēmums ir labvēlīgs. Šajā lietā, tā kā Komisijai spriedums ir nelabvēlīgs, tai ir jāpiespriež segt savus tiesāšanās izdevumus un atlīdzināt Nīderlandes Karalistes un
Starbucks
tiesāšanās izdevumus atbilstoši viņu prasījumiem.
Saskaņā ar Reglamenta 138. panta 1. punktu Īrija sedz savus tiesāšanās izdevumus pati.

Ar šādu pamatojumu
VISPĀRĒJĀ TIESA (septītā palāta paplašinātā sastāvā)
nospriež:

1)
Lietas T‑760/15 un T‑636/16 apvienot šī sprieduma taisīšanai.

2)
Atcelt Komisijas Lēmumu (ES) 2017/502 (2015. gada 21. oktobris) par valsts atbalstu SA.38374 (2014/C ex 2014/NN), ko īstenojusi Nīderlande attiecībā uz uzņēmumu
Starbucks.

3)
Eiropas Komisija sedz savus, kā arī atlīdzina Nīderlandes Karalistes,
Starbucks Corp
.
un
Starbucks Manufacturing Emea BV
tiesāšanās izdevumus
.

4)
Īrija sedz savus tiesāšanās izdevumus pati.

Van der Woude
Tomljenović
Bieliūnas
Marcoulli
Kornezov
Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2019. gada 24. septembrī.
[Paraksti]
Satura rādītājs

I. Tiesvedības priekšvēsture un atbilstošās tiesību normas

A. Par atbilstošajām valsts tiesību normām

B. Par iepriekšēju vienošanos par cenas noteikšanu

C. Tiesvedības priekšvēsture

1. Par administratīvo procedūru Komisijā

2. Par apstrīdēto lēmumu

a) Par apstrīdētā pasākuma aprakstu

b) Par apstrīdētā pasākuma vērtējumu

c) Par valsts atbalsta atgūšanu

d) Secinājumi

II. Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi

A. Par tiesvedības rakstveida daļu lietā T‑760/15

1. Par iztiesāšanas sastāvu un prioritāru izskatīšanu

2. Par iestāšanos lietā

3. Par lūgumiem par konfidencialitātes ievērošanu

4. Par lietas dalībnieku prasījumiem

B. Par tiesvedības rakstveida daļu lietā T‑636/16

1. Par iztiesāšanas sastāvu un lietas izskatīšanu prioritārā kārtībā

2. Par lūgumiem par konfidencialitātes ievērošanu

3. Par lietas dalībnieku prasījumiem

C. Par lietu apvienošanu tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām un par procesa mutvārdu daļu

III. Juridiskais pamatojums

A. Procesuālie jautājumi

1. Par šo lietu apvienošanu galīgā lēmuma pieņemšanai

2. Par lūgumu, lai Starbucks apsvērumi par ziņojumu tiesas sēdē tiktu izņemti no lietas materiāliem

3. Par prasības pieteikuma A.7. pielikuma pieņemamību lietā T‑760/15

B. Par izvirzītajiem pamatiem un šīs prasības izvērtējuma struktūru

C. Par nesaistītu pušu darījuma principa esamību valsts atbalsta pārbaudes jomā un par dalībvalstu nodokļu autonomijas principa ievērošanu

D. Par pamata argumentācijas saistībā ar nodokļu priekšrocības
SMBV
interesēs esamību apstrīdēšanu (apstrīdētā lēmuma 275.–361. apsvērums)

1. Par
TNMM
izvēli šajā lietā un par to, ka netika pārbaudīts darījums grupas ietvaros, attiecībā uz kuru faktiski tika lūgta
APA
(pirmais argumentācijas virziens)

a) Ievada apsvērumi

b) Par pierādīšanas pienākumu

c) Par Vispārējās tiesas veicamās pārbaudes līmeni

d) Par nodevas, ko
SMBV
maksā
Alki
, nenorādīšanu un neanalizēšanu APA

e) Par prasību dot priekšroku
CUP
metodei salīdzinājumā ar
TNMM

2. Par jautājumu, vai nodevas apmēram, ko
SMBV
maksāja
Alki
, vajadzētu būt nullei (otrs argumentācijas virziens)

a) Ievada apsvērumi

b) Par
SMBV
funkcijām saistībā ar nodevu

c) Par parastajiem nodokļu uzlikšanas noteikumiem Nīderlandes tiesībās

d) Par Komisijas norādīto apstākļu izmantošanu, kas nebija pieejami APA noslēgšanas brīdī

e) Par jautājumu, vai intelektuālais īpašums grauzdēšanas jomā sniedz vērtību
SMBV

1) Par jautājumu, vai
SMBV
izmantoja intelektuālo īpašumu grauzdēšanas jomā tieši tirgū

2) Par jautājumu, vai
SMBV
ir radušies zaudējumi no tā grauzdēšanas darbībām

f) Par salīdzinājumu ar nolīgumiem par kafijas grauzdēšanu, ko Starbucks noslēdzis ar trešajām personām, un salīdzinājums ar līdzīgiem licences nolīgumiem “tirgū”

1) Par līgumiem, kas tika noslēgti pēc
APA

2) Par līgumiem, kas noslēgti ar uzņēmumiem, kuri negrauzdē kafiju

3) Par līgumiem ar uzņēmumiem, kas nav nodrošinājuši grauzdētas kafijas pārdošanu veikaliem vai patērētājiem

4) Par līgumiem, kas attiecas uz citiem produktiem, nevis grauzdēto kafiju

5) Par līgumu, kurā ir paredzēts maksāt nodevu par intelektuālā īpašuma izmantošanu grauzdēšanas jomā

6) Par līgumu, kas noslēgts ar nesaistīto ražošanas uzņēmumu 2

g) Par nolīgumiem, kuri noslēgti starp
Starbucks
konkurentiem un trešajām personām, kas veic grauzdēšanu

h) Par argumentu, ka nodevas apmēram bija jābūt mazākam par
APA
apstiprināto līmeni

3. Par negrauzdētu kafijas pupiņu ikgadējo izmaksu noteikšanu (trešais argumentācijas virziens)

a) Par jautājumu, vai negrauzdētu kafijas pupiņu cena bija ārpus apstrīdētā pasākuma piemērošanas jomas

b) Par jautājumu, vai uzcenojuma apmērs, ko piemēro negrauzdētu kafijas pupiņu izmaksām, kuras
SCTC
pārdod
SMBV
, neatbilda nesaistītu pušu darījuma principam

E. Par pakārtotās argumentācijas apstrīdēšanu attiecībā uz nodokļu priekšrocības esamību
SMBV
interesēs (apstrīdētā lēmuma 362.–408. apsvērums)

1. Par
SMBV
kā vissarežģītākās vienības noteikšanu (argumentācijas ceturtais virziens)

2. Par
SMBV
funkciju analīzi un par
SMBV
peļņas noteikšanu, pamatojoties uz izmantošanas izmaksām (argumentācijas piektais virziens)

a) Par peļņas līmeņa rādītāja izvēli

b) Par Komisijas salīdzināmības analīzi

3. Par korekciju izvēli (sestais argumentācijas virziens)

a) Ievada apsvērumi

b) Par labojumu saistībā ar izmaksu bāzi

c) Par “apgrozāmā kapitāla korekciju”

1) Par attiecīgās korekcijas apjomu

2) Par iebildumu attiecībā uz
SMBV
nodokļu nastas samazināšanas neesamību

F. Par jautājumu, vai ar
APA
ir izdarīta atkāpe no UIN 8.
ter
panta, kā arī no Dekrēta par transfertcenām (argumentācija saistībā ar ierobežotu atsauces sistēmu, apstrīdētā lēmuma 409.–412. apsvērums)

G. Secinājumi

IV. Par tiesāšanās izdevumiem
(
*1
)	Tiesvedības valodas – holandiešu un angļu.
(
)	Konfidenciālie dati ir aizsegti.