CELEX: 62020CJ0705
Řízení o předběžné otázce
Státní podpory
Režimy podpor zavedené vládou Gibraltaru týkající se korporační daně
Rozhodnutí (EU) 2019/700
Nezdanění příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků
Rozhodnutí Evropské komise, kterým se prohlašuje režim podpor za protiprávní a neslučitelný s vnitřním trhem
Povinnost vrácení
Rozsah
Vnitrostátní ustanovení, které nebylo předmětem šetření Komise týkajícího se sporných státních podpor
Započtení daně zaplacené v zahraničí za účelem zamezení dvojímu zdanění

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu rozhodnutí Komise (EU) 2019/700 ze dne 19. prosince 2018 o státní podpoře SA.34914 (2013/C), kterou poskytlo Spojené království s ohledem na režim daně z příjmů právnických osob na Gibraltaru (
Úř. věst. 2019, L 119, s. 151
).
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností Fossil (Gibraltar) Ltd a Commissioner of Income Tax (komisař pro daně z příjmů, Gibraltar) ohledně splnění povinnosti vrátit státní podpory uvedené v článku 1 rozhodnutí 2019/700.
Právní rámec
Unijní právo
Nařízení (EU) 2015/1589
Bod 25 odůvodnění nařízení Rady (EU) 2015/1589 ze dne 13. července 2015, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku 108 [SFEU] (
Úř. věst. 2015, L 248, s. 9
), stanoví:
„V případech protiprávní podpory, která není slučitelná s vnitřním trhem, [by] měla být obnovena účinná hospodářská soutěž. Za tímto účelem je nutné, aby byla podpora bez odkladu navrácena včetně úroků. Je vhodné, aby navrácení podpory bylo uskutečňováno v souladu s postupy vnitrostátního práva. Použití těchto postupů by nemělo být překážkou obnovení účinné hospodářské soutěže tím, že by bránilo okamžitému a účinnému výkonu rozhodnutí [Evropské] komise. K dosažení tohoto výsledku by měly členské státy učinit všechna nezbytná opatření zajišťující účinnost rozhodnutí Komise.“
Článek 16 tohoto nařízení, nadepsaný „Navrácení podpory“, stanoví:
„1.   Je-li v případech protiprávní podpory přijato záporné rozhodnutí, Komise rozhodne, že dotyčný členský stát učiní všechna nezbytná opatření, aby příjemce podporu navrátil […]. Komise nebude vyžadovat navrácení podpory, pokud by to bylo v rozporu s obecnými zásadami práva Unie.
[…]
3.   Aniž je dotčen příkaz Soudního dvora Evropské unie podle článku 278 […] SFEU, navrácení se provede bezodkladně a v souladu s postupy vnitrostátního práva dotyčného členského státu za předpokladu, že umožňují okamžitý a účinný výkon rozhodnutí Komise. Aniž je dotčeno právo Unie, učiní za tímto účelem a v případě řízení před vnitrostátními soudy dotyčné členské státy všechny nezbytné kroky v rámci jejich právních řádů, včetně dočasných opatření.“
Rozhodnutí 2019/700
Dne 16. října 2013 zahájila Komise formální vyšetřovací řízení, aby ověřila, zda nezdanění příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků upravené v Income Tax Act 2010 (zákon o dani z příjmů z roku 2010), který je zákonem o zdanění společností na Gibraltaru (dále jen „ITA 2010“), selektivně zvýhodňovalo určité podniky v rozporu s unijními pravidly v oblasti státních podpor.
Dne 1. října 2014 informovala Komise Spojené království Velké Británie a Severního Irska o svém rozhodnutí rozšířit řízení podle čl. 108 odst. 2 SFEU, aby zahrnovalo i praxi v oblasti předběžných daňových rozhodnutí na Gibraltaru, a to konkrétně přijetí 165 předběžných daňových rozhodnutí.
Dne 19. prosince 2018 přijala Komise rozhodnutí 2019/700. V tomto rozhodnutí Komise v podstatě konstatovala, že jednak „osvobození“ příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků použitelné na Gibraltar v letech 2011 až 2013 na základě ITA 2010 představovalo protiprávně zavedený režim státních podpor, který je neslučitelný s vnitřním trhem, a jednak daňové zacházení přiznané vládou Gibraltaru na základě předběžných daňových rozhodnutí vydaných ve prospěch pěti společností se sídlem na Gibraltaru, které drží podíl v nizozemských komanditních společnostech (
commanditaire vennootschap
) a získávají příjmy z pasivních úroků a licenčních poplatků, představuje individuální státní podpory, které jsou protiprávní a neslučitelné s vnitřním trhem.
V článku 1 tohoto rozhodnutí je uvedeno:
„1.   Režim státní podpory ve formě osvobození příjmů z pasivních úroků od daně platný na Gibraltaru podle [ITA 2010] v období od 1. ledna 2011 do 30. června 2013, který Gibraltar zavedl protiprávně v rozporu s čl. 108 odst. 3 […] SFEU, není slučitelný s vnitřním trhem ve smyslu čl. 107 odst. 1 […] SFEU.
2.   Režim státní podpory ve formě osvobození příjmů z licenčních poplatků od daně platný na Gibraltaru podle [ITA 2010] v období od 1. ledna 2011 do 31. prosince 2013, který Gibraltar zavedl protiprávně v rozporu s čl. 108 odst. 3 […] SFEU, není slučitelný s vnitřním trhem ve smyslu čl. 107 odst. 1 […] SFEU.“
Článek 2 uvedeného rozhodnutí stanoví:
„Jednotlivé státní podpory poskytnuté vládou Gibraltaru na základě [předběžných] daňových rozhodnutí […] pěti gibraltarským společnostem s podíly v nizozemských komanditních společnostech (
commanditaire vennootschapp
) s ohledem na příjmy z licenčních poplatků a pasivních úroků, jež Spojené království zavedlo protiprávně v rozporu s čl. 108 odst. 3 […] SFEU, nejsou slučitelné s vnitřním trhem ve smyslu čl. 107 odst. 1 […] SFEU.“
Podle čl. 5 odst. 1 rozhodnutí 2019/700 je Spojené království povinno získat zpět mimo jiné všechny neslučitelné podpory poskytnuté zejména na základě režimů podpory uvedených v článku 1 tohoto rozhodnutí.
Článek 7 odst. 1 rozhodnutí 2019/700 stanoví:
„1.   Do dvou měsíců od oznámení tohoto rozhodnutí předá Spojené království Komisi tyto informace:
[…]
b)
seznam příjemců, kteří obdrželi podporu na základě režimů podpory uvedených v článku 1, spolu s těmito informacemi pro každého z nich a pro každý příslušný daňový rok:
–
výší dosažených zisků (přičemž jsou uvedeny samostatně zisky dosažené u příjmů z licenčních poplatků a zisky dosažené u příjmů z pasivních úroků), základem daně, platnou sazbou daně z příjmů, výší odvedené daně z příjmů a částkou ušlé daně,
–
celkovou výší obdržené podpory;
[…]
d)
celkovou částku (jistina a úroky), kterou má každý příjemce vrátit (za všechny daňové roky, jichž se navrácení podpory týká);
[…]
f)
doklady prokazující, že příjemcům bylo nařízeno, aby podporu vrátili.“
Oddíl 10 rozhodnutí 2019/700, nadepsaný „Navrácení podpory“, obsahuje údaje týkající se výše jednotlivých podpor, které musí vnitrostátní orgány získat zpět od jejich příjemců. Konkrétně body 223, 224 a 226 zní následovně:
„(223)
Pokud jde o protiprávní státní podporu ve formě daňových opatření, částka, která má být navrácena, by měla být vypočítána na základě srovnání mezi skutečně zaplacenou daní a částkou, která by měla být zaplacena, pokud by preferenční daňové zacházení neexistovalo.
(224)
V daném případě by orgány Spojeného království měly za účelem stanovení výše daně, která by měla být zaplacena, pokud by preferenční daňové zacházení neexistovalo, znovu posoudit daňovou povinnost subjektů využívajících dotyčná opatření za každý daňový rok, kdy měly z těchto opatření prospěch.
[…]
(226)
Výše ušlých daní s ohledem na konkrétní daňový rok by měla být vypočítána takto:
–
za prvé, orgány Spojeného království by měly stanovit celkový zisk příslušné společnosti za daný daňový rok (včetně zisku dosaženého u příjmů z licenčních poplatků a/nebo pasivních úroků),
–
na základě tohoto zisku by měly orgány Spojeného království vypočítat základ daně příslušné společnosti za daný daňový rok,
–
základ daně by se měl vynásobit sazbou daně z příjmů právnických osob platnou pro daný daňový rok,
–
orgány Spojeného království by měly odečíst daň z příjmů právnických osob, kterou dotyčná společnost s ohledem na daný daňový rok (případně) již zaplatila.“
Vnitrostátní právo
Gibraltar Constitution Order 2006
Systém správy Gibraltaru je upraven v Gibraltar Constitution Order 2006 (výnos o Ústavě Gibraltaru z roku 2006), který nabyl účinnosti dne 1. ledna 2007.
Článek 47 odst. 3 tohoto výnosu stanoví:
„Aniž je dotčena odpovědnost Spojeného království zajistit, aby Gibraltar dodržoval právo Unie, jsou vládní ministerstva Gibraltaru i nadále odpovědná za všechny záležitosti, které spadají do jejich působnosti podle této ústavy, i když vzniknou v rámci Unie.“
ITA 2010
ITA 2010 nabyl účinnosti dne 1. ledna 2011 a nahradil předchozí zákon o korporační dani na Gibraltaru z roku 1952 (Income Tax Act 1952). ITA 2010 zavedl obecnou sazbu korporační daně ve výši 10 %, která se vztahuje na všechny podniky na Gibraltaru s výjimkou poskytovatelů veřejně prospěšných služeb a telekomunikačních služeb, jakož i podniků, které získají a zneužijí dominantní postavení na trhu, jež podléhají zvláštní sazbě ve výši 20 %.
Společnostmi podléhajícími daňové povinnosti podle ITA 2010 jsou společnosti, které mají obvyklé sídlo na Gibraltaru, jakož i společnosti, které tam obvyklé sídlo nemají, ale vykonávají zde obchodní činnosti prostřednictvím pobočky nebo zastoupení.
ITA 2010 zavádí režim teritoriálního zdanění, který spočívá v tom, že zisky nebo výnosy mohou být zdaněny pouze, pokud příjmy z nich „vznikly nebo mají původ na“ Gibraltaru. V souladu s článkem 74 ITA 2010 se výraz „vzniklý nebo mající původ“ vztahuje k místu, kde jsou vykonávány činnosti, které vedou k ziskům nebo výnosům, a které je tedy obvykle určeno případ od případu. Toto ustanovení rovněž stanoví, že činnosti, které podléhají povolení a regulaci podle gibraltarských právních předpisů, se považují za činnosti vykonávané na Gibraltaru.
Podle ITA 2010 v jeho původním znění (které nabylo účinnosti dne 1. ledna 2011) nepodléhaly pasivní úroky a licenční poplatky zdanění, a to bez ohledu na zdroj příjmů a na uplatnění zásady teritoriality. Po změnách zákona ITA 2010 v roce 2013, které nabyly účinku k 1. červenci 2013, podléhaly všechny úroky z mezipodnikových půjček obecné sazbě daně ve výši 10 %, pokud úroky, které obdržela nebo měla obdržet zdrojová společnost, přesáhly 100000 GBP ročně. Kromě toho v návaznosti na změny ITA 2010 v roce 2013, které nabyly účinku k 1. lednu 2014, podléhaly rovněž veškeré licenční poplatky, které obdržel nebo měl obdržet podnik zaregistrovaný na Gibraltaru, zdanění se stejnou sazbou ve výši 10 %.
Článek 37 ITA 2010, nadepsaný „Daňová úleva z titulu daně zaplacené v zahraničí“, v odstavci 1 stanoví:
„S výhradou odstavců 2 a 8 každá osoba, která zaplatila na základě srážky nebo jinak daň na základě tohoto zákona ze zisků nebo výnosů plynoucích ze zdrojů na Gibraltaru nebo v jakékoli jiné zemi, na jakémkoli území nebo v jakékoli jurisdikci, nebo která má povinnost odvést tuto daň a ke spokojenosti Commissioner [of Income Tax] prokáže, že uhradila srážkou nebo jinak korporační daň z těchto zisků nebo výnosů v jiné zemi, na jiném území nebo v jiné jurisdikci, nebo že tam má povinnost k této dani, má nárok na snížení daně splatné podle tohoto zákona, kterou odvedla nebo je povinna zaplatit z těchto zisků nebo výnosů, ve výši, která odpovídá nižší z těchto dvou částek:
a)
daně dlužné na základě tohoto zákona z uvedených zisků nebo výnosů, nebo
b)
daně z příjmů v jiné zemi, na jiném území nebo v jiné jurisdikci z uvedeného příjmu.“
Článek 37 odst. 8 ITA 2010 stanoví:
„Tento článek se použije pouze na daň odvedenou v zemi, v níž vznikají nebo mají původ příjmy z obchodní činnosti, která vedla k ziskům nebo výnosům uvedeným v odstavci 1.“
Za účelem splnění povinností plynoucích z rozhodnutí 2019/700 pozměnil Income Tax (Amendment) Regulations 2019 [nařízení z roku 2019 o korporační dani (změna)] ITA 2010 tak, aby umožnil se zpětnou účinností zdanění příjmů z poplatků vybraných v období od 1. ledna 2011 do 31. prosince 2013.
Spor v původním řízení a předběžná otázka
Fossil (Gibraltar), společnost se sídlem na Gibraltaru, je stoprocentní dceřinou společností Fossil Group Inc., která má sídlo ve Spojených státech amerických a která působí v odvětví návrhů a výroby módního zboží. Fossil (Gibraltar) vybírá licenční poplatky z celosvětového užívání několika ochranných známek a (průmyslových) vzorů, jejichž majitelkou je Fossil Group.
Fossil (Gibraltar), která není uvedena na seznamu 165 předběžných daňových rozhodnutí uvedeném v bodě 6 tohoto rozsudku, získala příjmy z licenčních poplatků, které nebyly zdaněny podle ITA 2010. Tato společnost naopak přiznala veškeré tyto dosažené příjmy u daňových orgánů Spojených států, kde byla odvedena daň z těchto příjmů ve výši 35 %.
Dne 19. února 2019 zaslal Commissioner of Income Tax, který je na Gibraltaru orgánem pověřeným výběrem daně z příjmů a ze zisků, Komisi seznam příjemců podpory, na kterém se nacházela společnost Fossil (Gibraltar), a sdělil jí výpočet výše podpory, kterou měla Fossil (Gibraltar) vrátit.
Dopisem ze dne 8. dubna 2019 navrhl Commissioner of Income Tax Komisi úpravu výše podpory, kterou měla společnost Fossil (Gibraltar) vrátit. Navržená úprava zohledňovala dodatečnou daň, kterou Fossil Group uhradila ve Spojených státech na základě amerických pravidel pro ovládané zahraniční společnosti.
V dopisech ze dne 13. května a 6. června 2019 mělo generální ředitelství (GŘ) Komise pro hospodářskou soutěž za to, že tuto úpravu je třeba odmítnout.
Dopisem ze dne 26. března 2020 GŘ pro hospodářskou soutěž upřesnilo, že při vyměření dlužné daně nemůže Commissioner of Income Tax zohlednit daň odvedenou ve Spojených státech z příjmů společnosti Fossil (Gibraltar) plynoucích z licenčních poplatků.
Podle názoru GŘ pro hospodářskou soutěž nemá metoda výpočtu dlužné daně pro účely navrácení podpory popsaná v bodě 226 rozhodnutí 2019/700 za cíl povolit odečtení daní zaplacených ve Spojených státech na základě amerických pravidel pro ovládané zahraniční společnosti. Daň stanovená těmito pravidly totiž odpovídá vlastní daňové logice, a sice boji proti daňovým únikům, takže nemá vliv na úvahy, na nichž je založeno rozhodnutí 2019/700, a na metodu výpočtu podpory, kterou musí Fossil (Gibraltar) vrátit. Útvary Komise zejména upřesnily, že bod 102 sdělení Komise o navracení protiprávních a neslučitelných státních podpor (
Úř. věst. 2019, C 247, s. 1
), který umožňuje členskému státu zohlednit při výpočtu částky podpory, která má být navrácena, skutečnost, zda příjemce protiprávní podpory odvedl z obdržené podpory daně či nikoli, není ve věci v původním řízení použitelný, jelikož společnost Fossil (Gibraltar) žádné takové daně neodvedla.
Poté, co Komise odmítla výpočet podpory, kterou měla společnost Fossil (Gibraltar) vrátit, provedený Commissioner of Income Tax, zaslal posledně uvedený společnosti Fossil (Gibraltar) dne 31. října 2020 nové inkasní příkazy.
Dne 4. prosince 2020 podala společnost Fossil (Gibraltar) proti těmto inkasním příkazům žalobu k předkládajícímu soudu.
Commissioner of Income Tax u tohoto soudu tvrdí, že se musí řídit stanoviskem GŘ pro hospodářskou soutěž. Má za to, že ačkoli daňová úleva stanovená v článku 37 ITA 2010 nebyla jako taková zkoumána GŘ pro hospodářskou soutěž, znemožňuje jeho stanovisko použití tohoto ustanovení.
Fossil (Gibraltar) tvrdí, že i když vnitrostátní právní úprava daně z příjmů, uvedená v bodě 21 tohoto rozsudku, umožňuje nyní zdanění příjmů z licenčních poplatků obdržených v letech 2011 až 2013 se zpětnou účinností, je Commissioner of Income Tax nadále oprávněn na základě vnitrostátního práva a v souladu s čl. 16 odst. 3 nařízení č. 2015/1589 přiznat jakoukoli daňovou úlevu, kterou připouští ITA 2010 při zdanění těchto příjmů. V tomto ohledu uvádí, že se rozhodnutí 2019/700 nevyjádřilo k použití článku 37 ITA 2010 nebo k souladu tohoto článku s unijním právem. Podle společnosti Fossil (Gibraltar) zaměnil Commissioner of Income Tax výpočet dlužné daně za účelem navrácení podpory, jenž je stanoven rozhodnutím 2019/700, a daňové úlevy, které mohou orgány Gibraltaru uplatnit podle ITA 2010 u hrubé částky podpory, která má být navrácena.
Za těchto okolností se předkládající soud rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
„Porušilo by přiznání snížení daně ze strany Commissioner of Income Tax (komisař pro daně z příjmu) podle ITA 2010, pokud jde o daň zaplacenou ve Spojených státech z licenčních poplatků navrhovatelky, rozhodnutí 2019/700, či toto rozhodnutí brání uvedenému opatření z jiného důvodu?“
K předběžné otázce
Podstatou otázky předkládajícího soudu je, zda musí být rozhodnutí 2019/700 vykládáno v tom smyslu, že brání tomu, aby vnitrostátní orgány pověřené vymáháním protiprávní podpory neslučitelné s vnitřním trhem od příjemce použily vnitrostátní ustanovení, které stanoví mechanismus započtení daní odvedených tímto příjemcem v zahraničí oproti daním, které musí odvést na Gibraltaru.
Úvodem je třeba poznamenat, že otázka, jak ji formuloval předkládající soud a na kterou má Soudní dvůr odpovědět, vychází z předpokladu, že se ve věci v původním řízení použije článek 37 ITA 2010, který upravuje mechanismus započtení daně odvedené ve třetí zemi za účelem zamezení dvojímu zdanění.
Je pravda, že Commissioner of Income Tax a Komise uvedli, že podmínky požadované pro využití mechanismu započtení podle článku 37 ITA 2010 nejsou podle všeho ve věci v původním řízení splněny. Úvahy předložené v této souvislosti však vedou ke zpochybnění posouzení vnitrostátního práva provedeného předkládajícím soudem, který dospěl k závěru, že podmínky pro použití článku 37 ITA 2010 byly ve věci v původním řízení splněny.
Je přitom pouze na předkládajícím soudu, a nikoli na Soudním dvoru, aby ověřil opodstatněnost tohoto posouzení vnitrostátního práva. Článek 267 SFEU totiž zavádí postup přímé spolupráce mezi Soudním dvorem a soudy členských států. V rámci tohoto postupu založeného na jasné dělbě činností mezi vnitrostátními soudy a Soudním dvorem spadá posouzení skutkových okolností věci do pravomoci vnitrostátního soudu, jemuž přísluší posoudit s ohledem na konkrétní okolnosti věci jak nezbytnost rozhodnutí o předběžné otázce pro vydání jeho rozsudku, tak relevanci otázek, které klade Soudnímu dvoru, kdežto Soudní dvůr se může vyslovit pouze k výkladu nebo platnosti unijního předpisu ve světle skutečností, jež mu uvede vnitrostátní soud (rozsudky ze dne 16. června 2015, Gauweiler a další,
C‑62/14
,
EU:C:2015:400
, bod
, jakož i ze dne 20. dubna 2021, Repubblika,
C‑896/19
,
EU:C:2021:311
, bod
).
V projednávané věci a na základě předpokladu, že se článek 37 ITA 2010 použije ve věci v původním řízení, je třeba určit, zda přiznání nároku na snížení částky podpory, kterou musí společnost Fossil (Gibraltar) vrátit, na základě tohoto ustanovení, může ohrozit účinný výkon příkazu k navrácení podpory obsaženého v rozhodnutí 2019/700.
V tomto ohledu je třeba připomenout, že zrušení protiprávní podpory prostřednictvím jejího navrácení je logickým důsledkem konstatování její protiprávnosti. Členský stát, jemuž je určeno rozhodnutí, které jej zavazuje k zajištění navrácení protiprávních podpor, je tudíž podle článku 288 SFEU povinen přijmout veškerá opatření k zajištění splnění povinností vyplývajících z tohoto rozhodnutí. Musí dosáhnout skutečného vrácení dlužných částek, aby odstranil narušení hospodářské soutěže způsobené konkurenční výhodou, jež byla prostřednictvím protiprávní podpory poskytnuta (rozsudek ze dne 24. ledna 2013, Komise v. Španělsko,
C‑529/09
,
EU:C:2013:31
, body
a
, jakož i citovaná judikatura). Tímto navrácením příjemce ztrácí výhodu, kterou měl na trhu oproti svým konkurentům, a obnoví se stav, který předcházel poskytnutí podpory (rozsudek ze dne 15. prosince 2005, Unicredito Italiano,
C‑148/04
,
EU:C:2005:774
, bod
).
Podle čl. 16 odst. 3 nařízení č. 2015/1589 musí být navrácení podpory, která byla rozhodnutím Komise prohlášena za protiprávní a neslučitelnou s vnitřním trhem, jak vyplývá rovněž z bodu 25 odůvodnění tohoto nařízení, provedeno bezodkladně a v souladu s postupy vnitrostátního práva dotyčného členského státu za předpokladu, že tyto postupy umožňují okamžité a řádné splnění povinností vyplývajících z uvedeného rozhodnutí, přičemž tato podmínka odráží požadavky zásady efektivity zakotvené judikaturou Soudního dvora (obdobně viz rozsudek ze dne 24. ledna 2013, Komise v. Španělsko,
C‑529/09
,
EU:C:2013:31
, bod
a citovaná judikatura).
Pro účely vyčíslení výše podpor, které mají být navráceny, musí vzít vnitrostátní soud v úvahu veškeré relevantní poznatky, které mu byly předloženy. Nelze tedy vyloučit, že s ohledem na veškeré tyto poznatky vyplyne z výpočtu provedeného vnitrostátním soudem částka podpory, která je nižší než částka, která vyplývá z izolovaného zohlednění rozhodnutí Komise, kterým se nařizuje vrácení podpory prohlášené za neslučitelnou s vnitřním trhem, nebo dokonce částka rovnající se nule (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 13. února 2014, Mediaset,
C‑69/13
,
EU:C:2014:71
, body
a
).
Soudní dvůr tedy upřesnil, že obnovení předchozího stavu znamená co nejrychlejší návrat do stavu, který by panoval, kdyby dotčené operace byly uskutečněny bez poskytnutí sporné podpory (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 15. prosince 2005, Unicredito Italiano,
C‑148/04
,
EU:C:2005:774
, bod
).
Ačkoli částky, které mají být vráceny, nelze určit podle hypotetických operací, které by mohly podniky provést, kdyby si nezvolily formu operace zahrnující podporu, mohou se příjemci režimu podpory ve fázi navrácení dovolávat odpočtů a snížení stanovených vnitrostátním právem, pokud se s ohledem na konkrétní provedené operace prokáže, že na ně měly skutečně nárok. Obnovení předchozího stavu vyžaduje totiž pouze, aby ve stadiu navrácení podpory zohlednily vnitrostátní orgány pouze případně příznivější daňové zacházení než zacházení podle obecného práva, které se mělo při neexistenci protiprávní podpory a podle vnitrostátních pravidel slučitelných s unijním právem použít na skutečně provedenou operaci (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 15. prosince 2005, Unicredito Italiano,
C‑148/04
,
EU:C:2005:774
, body
až
).
Po tomto upřesnění je však třeba připomenout, pokud jde zaprvé o otázku, zda rozhodnutí 2019/700 jako takové brání snížení požadovanému na základě článku 37 ITA 2010, že tímto rozhodnutím Komise prohlásila za protiprávní a neslučitelné s vnitřním trhem jednak režim poskytnutý ve formě nezdanění příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků a jednak individuální opatření podpory spočívající v pěti předběžných daňových rozhodnutích ze 165 těchto rozhodnutí uvedených v rozhodnutí Komise ze dne 1. října 2014 o rozšíření formálního vyšetřovacího řízení podle čl. 108 odst. 2 SFEU, uvedeném v bodě 6 tohoto rozsudku.
Stran opatření přijatých ve formě nezdanění příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků, která jsou jediná sporná ve věci v původním řízení, z rozhodnutí 2019/700 vyplývá, že tato opatření byla kvalifikována jako státní podpory zakázané čl. 107 odst. 1 SFEU zejména z důvodu, že poskytují selektivní výhodu.
Zejména byla zohledněna okolnost, že toto nezdanění je v rozporu s obecnou zásadou, že korporační daň je vybírána od všech osob povinných k dani s příjmy vzniklými nebo majícími původ na Gibraltaru. Z toho podle Komise vyplývá, že „příjmy z pasivních úroků a licenčních poplatků by měly obvykle podléhat zdanění“ (bod 82 rozhodnutí 2019/700). Snížení daně, jež by podniky musely jinak nést (bod 83 tohoto rozhodnutí), představuje
a priori
selektivní výhodu, jelikož zvýhodňuje především nadnárodní skupiny (body 103 a 104 uvedeného rozhodnutí). Komise v bodě 107 téhož rozhodnutí uvedla, že ohledně nezdanění neobstojí argument vycházející z nutnosti zabránit dvojímu zdanění, „jelikož (zahraniční) subjekt plátce může obvykle pro daňové účely odečíst úroky nebo licenční poplatky“.
Z těchto úvah vyplývá, že se rozhodnutí 2019/700 týká pouze konstatování, podle kterého některé kategorie příjmů, v projednávané věci příjmy plynoucí z pasivních úroků a licenčních poplatků, nepodléhají na Gibraltaru korporační dani.
I když tedy rozhodnutí 2019/700 ukládá příslušným vnitrostátním orgánům povinnost vymáhat daň, která by musela být vybrána bez osvobození příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků od daně (bod 223 tohoto rozhodnutí), netýká se naproti tomu případné možnosti uplatnit odpočty a snížení stanovené gibraltarskými právními předpisy, jež by mohly být použity při výpočtu splatné daně. Uvedené rozhodnutí, a zejména jeho bod 226, tedy nebrání tomu, aby byl v souladu se zásadou zakotvenou v judikatuře uvedené v bodě 43 tohoto rozsudku použit takový mechanismus, jako je mechanismus stanovený v článku 37 ITA 2010. Toto rozhodnutí tedy nezpochybňuje ani možnost daňových orgánů Gibraltaru započíst na základě tohoto mechanismu daně související s licenčními poplatky odvedené v zahraničí proti dani z těchto poplatků, která má být zaplacena na Gibraltaru.
Pokud jde o stanoviska obsažená v dopisech zaslaných Komisí vnitrostátním orgánům v rámci korespondence, jejímž cílem je zajistit okamžité a účinné splnění povinností plynoucích z rozhodnutí 2019/700, která jsou uvedena v bodech 26 až 28 tohoto rozsudku a nepatří mezi akty, které mohou být přijaty na základě nařízení 2015/1589, nemohou vést k doplnění nebo změně obsahu tohoto rozhodnutí a musí být považována za zcela nezávazná (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 13. února 2014, Mediaset,
C‑69/13
,
EU:C:2014:71
, body
až
).
Zadruhé je třeba zkoumat, zda zohlednění daňové úlevy přiznané na základě článku 37 ITA 2010 ve fázi navrácení podpory vede k narušení účinnosti rozhodnutí 2019/700 v tom, že toto zohlednění znamená, že se společnost Fossil (Gibraltar) dostává do výhodnější situace, než která by nastala, kdyby byly dotčené operace uskutečněny bez poskytnutí podpor dotčených ve věci v původním řízení.
V tomto ohledu, jak uvádí bod 25 odůvodnění nařízení 2015/1589, musí dotyčný členský stát „učinit všechna nezbytná opatření zajišťující účinnost rozhodnutí Komise“, kterým se nařizuje navrácení podpory neslučitelné s vnitřním trhem.
Jak totiž bylo připomenuto v bodě 39 tohoto rozsudku, dotčený členský stát musí dosáhnout skutečného navrácení dlužných částek, aby odstranil narušení hospodářské soutěže způsobené soutěžní výhodou plynoucí z protiprávních podpor. I když je pravda, že takový požadavek nutně znamená, že členský stát nemůže obejít dosah rozhodnutí Komise přijetím kompenzačních opatření určených k tomu, aby se důsledky tohoto rozhodnutí staly neúčinnými, nemůže bránit příjemcům dotčených podpor, aby si ve fázi navracení činili nárok na odpočty a slevy upravené vnitrostátním právem, pokud se s ohledem na konkrétně uskutečněné operace prokáže, že ke dni těchto operací byli skutečně oprávněni k jejich využití.
Uvedený požadavek zejména
a priori
neohrožuje použití takového mechanismu, jako je mechanismus stanovený v článku 37 ITA 2010, který za účelem zamezení dvojímu zdanění téhož příjmu umožňuje přiznat snížení daně odvedené právnickou nebo fyzickou osobou ve státě nebo na území, kde je tento příjem vytvořen nebo má původ.
Zatřetí a na posledním místě je třeba zkoumat, zda rozhodnutí 2019/700, které kvalifikuje režim nezdanění příjmů plynoucích z pasivních úroků a licenčních poplatků jako státní podporu zejména proto, že se tento režim odchyluje od zásady teritoriality zakotvené daňovými právními předpisy Gibraltaru, v širším smyslu znamená, že článek 37 ITA 2010, jehož se společnost Fossil (Gibralar) dovolává ve věci v původním řízení, musí být považován za takový režim, a tedy za zakázanou státní podporu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.
V případě, že se společnost Fossil (Gibraltar) mohla ke dni dotčených operací skutečně dovolávat použití článku 37 ITA 2010, což musí ověřit předkládající soud, je třeba zkoumat, zda započtení daně z licenčních poplatků odvedené v zahraničí, které upravuje toto ustanovení, může představovat zakázanou státní podporu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.
V tomto ohledu je třeba zdůraznit, že podle judikatury Soudního dvora sice Soudnímu dvoru nepřísluší, aby se v rámci řízení zahájeného podle článku 267 SFEU vyjadřoval ke slučitelnosti vnitrostátních právních norem s unijním právem nebo vykládal vnitrostátní zákonné nebo podzákonné právní předpisy, má přesto pravomoc poskytnout předkládajícímu soudu veškeré poznatky k výkladu unijního práva, které mu umožní rozhodnout ve věci, která mu byla předložena. V oblasti státních podpor může Soudní dvůr předkládajícímu soudu poskytnout zejména poznatky k výkladu práva Unie, které mu umožní určit, zda lze určité vnitrostátní opatření považovat za státní podporu ve smyslu tohoto práva (rozsudek ze dne 8. září 2011, Paint Graphos a další,
C‑78/08 až C‑80/08
,
EU:C:2011:550
, body
a
, jakož i citovaná judikatura).
Je přitom třeba připomenout, že pro kvalifikaci vnitrostátního opatření jako „státní podpory“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU se vyžaduje, aby byly splněny všechny následující podmínky. Zaprvé se musí jednat o státní zásah nebo zásah za použití státních prostředků. Zadruhé musí být tento zásah způsobilý ovlivnit obchod mezi členskými státy. Zatřetí musí selektivně zvýhodňovat příjemce. Začtvrté musí nebo může narušovat hospodářskou soutěž (rozsudek ze dne 6. října 2021, World Duty Free Group a Španělsko v. Komise,
C‑51/19 P a C‑64/19 P
,
EU:C:2021:793
, bod
, jakož i citovaná judikatura).
Co se konkrétně týče vnitrostátních opatření, která poskytují daňovou výhodu, je třeba uvést, že opatření takové povahy, které sice není spojeno s převodem státních prostředků, ale staví příjemce do výhodnější situace oproti ostatním daňovým poplatníkům, může poskytnout příjemcům selektivní výhodu, a představovat tudíž „státní podporu“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU. Za státní podporu jsou zejména považována opatření, která snižují náklady, jež obvykle zatěžují rozpočet podniku, a ač nejsou dotacemi v užším slova smyslu, mají tudíž tutéž povahu a stejné účinky. Takovou podporu ve smyslu tohoto ustanovení naproti tomu nepředstavuje daňové zvýhodnění vyplývající z obecného opatření, které se bez rozdílu uplatní na všechny hospodářské subjekty (rozsudek ze dne 16. března 2021, Komise v. Polsko,
C‑562/19 P
,
EU:C:2021:201
, bod
a citovaná judikatura).
Mimo oblasti, ve kterých je unijní daňové právo harmonizováno, však spadá určení základních znaků každé daně do posuzovací pravomoci členských států v souladu s jejich daňovou autonomií, přičemž tato pravomoc musí být v každém případě vykonávána v souladu s unijním právem. Tak je tomu zejména v případě vymezení základu daně a skutečnosti vedoucí ke vzniku daňové povinnosti (rozsudek ze dne 16. března 2021, Komise v. Polsko,
C‑562/19 P
,
EU:C:2021:201
, bod
).
Jak přitom v podstatě uvedla generální advokátka v bodě 59 svého stanoviska, rozhodnutí, které zahraniční daně mohou být započteny proti tuzemské daňové povinnosti a za jakých podmínek tak lze učinit, je obecným rozhodnutím, které spadá do posuzovací pravomoci členských států při vymezování základních znaků daně.
Takové opatření, jako je opatření uvedené v článku 37 ITA 2010, jehož cílem je zamezit dvojímu zdanění tím, že stanoví mechanismus započtení daní zaplacených daňovým poplatníkem v zahraničí proti daním, které je povinen odvést na Gibraltaru, v zásadě spadá do daňové autonomie členských států a nemůže být kvalifikováno jako státní podpora zakázaná ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, ledaže by bylo prokázáno, že spočívá na diskriminačních parametrech. V této souvislosti je třeba připomenout, že cílem unijního práva v této oblasti je pouze odstranit selektivní výhody, z nichž by mohly mít prospěch určité podniky na úkor podniků ostatních, které se nacházejí ve srovnatelné situaci (rozsudek ze dne 16. března 2021, Komise v. Polsko,
C‑562/19 P
,
EU:C:2021:201
, bod
).
S ohledem na výše uvedené úvahy je třeba na položenou otázku odpovědět tak, že rozhodnutí 2019/700 musí být vykládáno v tom smyslu, že nebrání tomu, aby vnitrostátní orgány pověřené vymáháním protiprávní podpory neslučitelné s vnitřním trhem od příjemce použily vnitrostátní ustanovení, které stanoví mechanismus započtení daní odvedených tímto příjemcem v zahraničí oproti daním, které musí odvést na Gibraltaru, za předpokladu, že toto ustanovení bylo použitelné v době dotčených operací.
K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (druhý senát) rozhodl takto:

Rozhodnutí Komise (EU) 2019/700 ze dne 19. prosince 2018 o státní podpoře SA.34914 (2013/C), kterou poskytlo Spojené království s ohledem na režim daně z příjmů právnických osob na Gibraltaru

musí být vykládáno v tom smyslu, že

nebrání tomu, aby vnitrostátní orgány pověřené vymáháním protiprávní podpory neslučitelné s vnitřním trhem od příjemce použily vnitrostátní ustanovení, které stanoví mechanismus započtení daní odvedených tímto příjemcem v zahraničí oproti daním, které musí odvést na Gibraltaru, za předpokladu, že toto ustanovení bylo použitelné v době dotčených operací.

Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: angličtina.