CELEX: 62018CJ0323
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Įsisteigimo laisvė
Apyvartos mokestis mažmeninės prekybos parduotuvėse sektoriuje
Progresinis mokestis, veikiau taikomas kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų turimoms įmonėms nei nacionalinėms įmonėms
Visiems apmokestinamiesiems asmenims taikomi progresinio mokesčio segmentai
Apyvartos sumos neutralumas kaip atskyrimo kriterijus
Apmokestinamojo asmens pajėgumas mokėti mokesčius
Valstybės pagalba

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl SESV 18, 26, 49, 54–56, 63, 65, 107, 108 ir 110 straipsnių, taip pat veiksmingumo ir Sąjungos teisės viršenybės bei procedūrų lygiavertiškumo principų išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant
Tesco-Global Áruházak Zrt
. (toliau –
Tesco
) ir
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
(Nacionalinio mokesčių ir muitų administratoriaus apeliacinė taryba, Vengrija, toliau – Skundų taryba) ginčą dėl apyvartos mokesčio mokėjimo mažmeninės prekybos parduotuvėse sektoriuje (toliau – specialusis mokestis).
Vengrijos teisės aktai
Egyes ágazatokat terhelő különadóról szóló 2010. évi XCIV. törvény
(2010 m. Įstatymas XCIV dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio, toliau – Įstatymas dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio) konstatuojamosiose dalyse nustatyta:
„Siekdamas subalansuoti biudžetą parlamentas priima šį įstatymą; juo nustatomas specialusis mokestis mokesčių mokėtojams, kurių pajėgumas mokėti valstybės mokesčius yra didesnis už bendrąją mokestinę pareigą.“
Įstatymo dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio 1 straipsnyje nustatyta:
„Šiame įstatyme:
1.   Mažmeninės prekybos parduotuvėse veikla: veikla, pagal nuo 2009 m. sausio 1 d. galiojančią bendrą ekonominės veiklos klasifikaciją priskiriama prie sektoriaus Nr. 45.1 (išskyrus didmeninę prekybą transporto priemonėmis ir priekabomis), sektorių Nr. 45.32 ir 45.40 (išskyrus mopedų taisymą ir prekybą jais) ir sektorių Nr. 47.1–47.9.
<…>
5.   Grynoji apyvarta: kai apmokestinamajam asmeniui taikomas Apskaitos įstatymas, grynoji apyvarta iš prekybos, kaip tai suprantama pagal Apskaitos įstatymą; kai apmokestinamajam asmeniui taikomas supaprastintas prekybininkų mokestis ir kai jam netaikomas Apskaitos įstatymas, apyvarta be pridėtinės vertės mokesčio, kaip tai suprantama pagal Apmokestinimo įstatymą; kai apmokestinamajam asmeniui taikomas Fizinių asmenų pajamų mokesčio įstatymas, pajamos be pridėtinės vertės mokesčio, kaip tai suprantama pagal Pajamų mokesčio įstatymą.“
Įstatymo dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio 2 straipsnyje nustatyta:
„Apmokestinama:
a)
mažmeninė prekyba parduotuvėse;
<…>“
Šio įstatymo 3 straipsnyje apmokestinamieji asmenys apibrėžiami taip:
„(1)   Apmokestinamieji asmenys yra juridiniai asmenys, kitos organizacijos, kaip tai suprantama pagal Bendrąjį mokesčių kodeksą, ir savarankiškai dirbantys asmenys, vykdantys veiklą, kuri apmokestinama pagal 2 straipsnį.
(2)   Organizacijų ir fizinių asmenų nerezidentų veikla, apmokestinama pagal 2 straipsnį, taip pat apmokestinama, jeigu jie vykdo ją vidaus rinkoje per tarpininką.“
Minėto įstatymo 4 straipsnio 1 dalyje nurodyta:
„Apmokestinamoji vertė yra apmokestinamojo asmens grynoji apyvarta, gauta iš 2 straipsnyje nurodytos veiklos.“
To paties įstatymo 5 straipsnyje nustatyta:
„Taikytini tarifai:
a)
2 straipsnio a punkte nurodytos veiklos atveju mokesčio bazės daliai, kuri neviršija 500 milijonų HUF, taikomas 0 % tarifas, mokesčio bazės daliai, kuri viršija 500 milijonų HUF, bet neviršija 30 milijardų HUF, taikomas 0,1 % tarifas, mokesčio bazės daliai, kuri viršija 30 milijardų HUF, bet neviršija 100 milijardų HUF, taikomas 0,4 % tarifas, o mokesčio bazės daliai, kuri viršija 100 milijardų HUF, –2,5 % tarifas.
<…>“
Adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény
(2003 m. Įstatymas XCII dėl apmokestinimo taisyklių) 124/B straipsnyje nustatyta:
„Pagal šią nuostatą mokesčių institucija, neatlikdama jokio patikrinimo, priima sprendimą dėl papildomos deklaracijos per penkiolika dienų nuo jos pateikimo, jeigu apmokestinamasis asmuo papildomą deklaraciją pateikia vien remdamasis tuo, kad teisės norma, pagal kurią apmokestinama, prieštarauja Konstitucijai arba galiojantiems Europos Sąjungos teisės aktams, jeigu
Alkotmánybíróság
[(Konstitucinis Teismas, Vengrija)],
Kúria
[(Aukščiausiasis Teismas, Vengrija)] arba Europos Sąjungos Teisingumo Teismas dar nėra priėmę sprendimo šiuo klausimu tuo momentu, kai buvo pateikta papildoma deklaracija, arba ji neatitinka paskelbto sprendimo turinio. Sprendimas dėl papildomos deklaracijos gali būti skundžiamas administracine ir teisme tvarka pagal bendras šio įstatymo nuostatas.“
Šio įstatymo 128 straipsnio 2 dalyje numatyta:
„Negalima papildomai apskaičiuoti mokesčių, jeigu nebuvo pateikta papildomos deklaracijos, ištaisančios mokestį arba biudžeto dotaciją.“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
Tesco
yra pagal Vengrijos teisę įsteigta komercinė bendrovė, kuri vykdo mažmeninę ir didmeninę prekybą parduotuvėse. Būdama grupės, kurios buveinė yra Jungtinėje Karalystėje, narė, ji yra mažmeninės prekybos grandinės dalis, kurios apyvarta Vengrijos rinkoje laikotarpiu nuo 2010 m. kovo 1 d. iki 2013 m. vasario 28 d. buvo labai didelė.
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Kiemelt Adózók Adóigazgatósága
(Nacionalinis mokesčių ir muitų administratorius, Didžiųjų mokesčių mokėtojų direkcija, Vengrija, toliau – pirmosios pakopos mokesčių institucija) atliko
Tesco
mokesčių patikrinimą, susijusį su visais už šį laikotarpį sumokėtais mokesčiais ir biudžeto parama.
Atlikusi šį patikrinimą pirmosios pakopos mokesčių institucija pateikė
Tesco
pranešimą dėl specialiojo mokesčio perskaičiavimo dėl 1396684000 HUF (apie 4198852 EUR) sumos ir nustatė, kad šio mokesčio permoka yra 17900000 HUF (apie 53811 EUR). Iš viso 4634131000 HUF (apie 13931233 EUR) buvo laikomi mokesčio nepriemoka, už kuriuos skirta 873760000 HUF (maždaug 2626260 EUR) mokestinė bauda ir 956812000 HUF (apie 2875889 EUR) delspinigių.
Gavusi administracinį skundą dėl pirmosios pakopos mokesčių institucijos sprendimo Skundų direkcija patvirtino šį sprendimą, kiek jis susijęs su specialiuoju mokesčiu. Vis dėlto šis sprendimas buvo pakeistas, kiek tai susiję su
Tesco
nustatyta 249254000 HUF (apie 749144 EUR) mokesčio permoka ir 3058090000 HUF (maždaug 9191226 EUR) mokesčio perskaičiavimu; iš šios sumos 3013077000 HUF (maždaug 9070000 EUR) buvo laikomi mokesčio nepriemoka. Be šios mokestinės skolos, Skundų direkcija nurodė
Tesco
sumokėti 1396684000 HUF (apie 4198378 EUR) specialiojo mokesčio, 468497000 HUF (apie 1408284 EUR) mokestinės baudos ir 644890000 HUF (apie 1938416 EUR) delspinigių.
Tesco
pateikė skundą
Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság
(Budapešto administracinių ir darbo bylų teismas, Vengrija) dėl Skundų direkcijos sprendimo. Ji teigia, kad jos pareiga mokėti specialųjį mokestį nėra pagrįsta, ir tvirtina, kad šį mokestį reglamentuojantys teisės aktai pažeidžia įsisteigimo laisvę, laisvą paslaugų teikimą ir laisvą kapitalo judėjimą. Be to, šie teisės aktai pažeidžia lygybės principą, yra draudžiama valstybės pagalba ir prieštarauja 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (
OL L 347, 2006, p. 1
) 401 straipsniui.
Tesco
konkrečiai tvirtina, kad dėl labai progresinės specialiojo mokesčio skalės ir Vengrijos mažmeninės prekybos rinkos struktūros visos bendrovės, priskirtinos prie žemesnių segmentų, priklauso Vengrijos fiziniams ar juridiniams asmenims ir joms taikomos franšizės sistemos. Atvirkščiai, tos įmonės, kurios priklauso aukščiausiam segmentui, yra, išskyrus vieną, įmonės, susijusios su bendrovėmis, turinčiomis buveines kitoje valstybėje narėje. Taigi užsienio fizinių ar juridinių asmenų turimoms bendrovėms tenka neproporcinga šio mokesčio dalis.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad Įstatymas dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio gali prieštarauti SESV 18, 26, 49, 54–56, 63, 65, 107, 108 ir 110 straipsniams, nes, be kita ko, faktinė šio mokesčio našta iš esmės tenka apmokestinamiesiems asmenims, kurių akcininkai yra užsieniečiai. Jis pažymi, kad 2014 m. vasario 5 d. Sprendime Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
) Teisingumo Teismas išnagrinėjo šiuo klausimu taikytą konsolidavimo taisyklę ir padarė išvadą, kad egzistuoja netiesioginė diskriminacija.
Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla klausimas, ar 2003 m. Įstatymas XCII dėl apmokestinimo taisyklių atitinka procedūrų lygiavertiškumo, Sąjungos teisės viršenybės ir veiksmingumo principus.
Tokiomis aplinkybėmis
Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság
(Budapešto administracinių ir darbo bylų teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar tai, kad apmokestinamasis asmuo, užsiimantis mažmenine prekyba parduotuvėje, kurio akcininkai yra užsienio subjektai ir kuris eksploatuoja keletą parduotuvių vienos komercinės bendrovės forma, yra apmokestinamas didžiausio tarifo progresiniu specialiuoju mokesčiu, nors apmokestinamieji asmenys, kurių akcininkai yra nacionaliniai subjektai ir kurie veikia naudodamiesi to paties ženklo franšize (kai kiekviena parduotuvė paprastai yra atskira komercinė bendrovė), yra atleisti nuo šio mokesčio arba apmokestinami nedideliu tarifu, kuris įtvirtintas po atleistos nuo mokesčio apyvartos progresinio tarifo mokesčio segmento, todėl bendrovių, kurių akcininkai yra užsienyje, mokamas mokestis ir su jomis susijusios pajamos iš mokesčių iš tiesų yra gerokai didesni, palyginti su apmokestinamųjų asmenų, kurių akcininkai yra nacionaliniai subjektai, yra suderinama su SESV nuostatomis dėl nediskriminavimo (SESV 18 ir 26 straipsniai), įsisteigimo laisvės (SESV 49 straipsnis), vienodo požiūrio (SESV 54 straipsnis), lygybės principo, kiek tai susiję su bendrovių kapitalo dalių turėjimu, kaip tai suprantama pagal SESV 54 straipsnį (SESV 55 straipsnis), laisvo paslaugų teikimo (SESV 56 straipsnis), laisvo kapitalo judėjimo (SESV 63 ir 65 straipsnis) ir lygybės principo, kiek jis susijęs su įmonių apmokestinimu (SESV 110 straipsnis)?
2.
Ar tai, kad apmokestinamasis asmuo, užsiimantis mažmenine prekyba parduotuvėje ir eksploatuojantis keletą parduotuvių vienos komercinės bendrovės forma, yra apmokestinamas specialiuoju mokesčiu, kurio tarifas labai progresinis, ir priskiriamas prie didžiausio tarifo segmento, nors apmokestinamieji asmenys, kurių akcininkai yra nacionaliniai subjektai, kurie tiesiogiai konkuruoja su juo ir kurie veikia naudodamiesi to paties ženklo franšize (kai kiekviena parduotuvė paprastai yra atskira komercinė bendrovė), yra atleisti nuo mokesčio arba apmokestinami nedidelio tarifo mokesčiu, kuris įtvirtintas po atleistos nuo mokesčio apyvartos progresinio tarifo mokesčio segmento, todėl bendrovių, kurių akcininkai yra užsienyje, mokamas mokestis ir su jomis susijusios pajamos iš mokesčių iš tiesų yra gerokai didesni, palyginti su apmokestinamųjų asmenų, kurių akcininkai yra nacionaliniai subjektai, yra suderinama su SESV nuostatomis dėl valstybės pagalbos draudimo (SESV 107 straipsnio 1 dalis)?
3.
Ar SESV 107 straipsnį ir 108 straipsnio 3 dalį reikia aiškinti taip, kad jie taikomi mokesčių priemonei, kuri susijusi su atleidimu nuo mokesčio (o tai sudaro valstybės pagalbą), finansuojamu iš pajamų iš minėtos mokesčių priemonės, kai prieš įtvirtindamas mažmeninės prekybos specialųjį mokestį teisės aktų leidėjas nustatė (pagal rinkos ūkio subjektų apyvartą) planuojamas biudžeto pajamas ne nustatydamas bendrą mokesčio tarifą, bet taikydamas progresinius tarifus pagal apyvartą ir taip aiškiai sudarė sąlygas daliai rinkos ūkio subjektų pasinaudoti atleidimu nuo mokesčio?
4.
Ar procesinio lygiavertiškumo principas ir Sąjungos teisės veiksmingumo bei viršenybės principai draudžia valstybės narės praktiką, pagal kurią per
ex officio
pradėto mokestinio patikrinimo procedūrą arba per vėlesnį procesą teisme negalima (pažeidžiant veiksmingumo principą ir pareigą nepaisyti nesuderinamos vidaus teisės normos) pateikti prašymo grąžinti pagal Sąjungos teisei prieštaraujančius nacionalinės mokesčių teisės aktus deklaruotą mokestį, nes mokesčių institucija arba teismas nagrinėja Sąjungos teisės pažeidimo klausimą tik per specialią procedūrą, pradėtą remiantis prašymu ir būtinai prieš patikrinimą
ex officio
, nors nėra jokių kliūčių pateikti prašymą dėl grąžinimo per administracinę procedūrą arba teismo procesą, kiek tai susiję su mokesčiu, kurio deklaracija pažeidžiama nacionalinė teisė?“
Dėl prašymo atnaujinti žodinę proceso dalį
Generalinei advokatei paskelbus išvadą, 2019 m. rugsėjo 2 d. Teisingumo Teismo kanceliarija gavo
Tesco
prašymą atnaujinti žodinę proceso dalį pagal Teisingumo Teismo procedūros reglamento 83 straipsnį.
Grįsdama savo prašymą
Tesco
pareiškė nesutinkanti su šia išvada, konkrečiai – su tam tikromis faktinėmis proceso aplinkybėmis.
Vis dėlto reikia priminti, kad Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statute ir Teisingumo Teismo procedūros reglamente šio statuto 23 straipsnyje nurodytiems suinteresuotiesiems asmenims nenumatyta galimybės pateikti atsiliepimų į generalinio advokato išvadą (2018 m. kovo 6 d. Sprendimo Achmea,
C‑284/16
,
EU:C:2018:158
,
punktas).
Antra, pagal SESV 252 straipsnio antrą pastraipą generalinis advokatas viešame posėdyje visiškai nešališkai ir nepriklausomai teikia motyvuotą išvadą dėl bylų, kuriose pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statutą jis privalo dalyvauti. Teisingumo Teismo nesaisto nei ši išvada, nei ją pagrindžiantys generalinio advokato motyvai. Taigi šalies nesutikimas su generalinio advokato išvada, nepaisant to, kokie klausimai joje nagrinėjami, savaime negali būti motyvas, pateisinantis žodinės proceso dalies atnaujinimą (2018 m. kovo 6 d. Sprendimo Achmea,
C‑284/16
,
EU:C:2018:158
,
punktas).
Pagal Teisingumo Teismo procedūros reglamento 83 straipsnį šis teismas bet kuriuo momentu, išklausęs generalinį advokatą, gali priimti nutartį dėl žodinės proceso dalies atnaujinimo, jeigu mano, kad nepakanka informacijos arba kad byla turi būti sprendžiama remiantis suinteresuotųjų asmenų neaptartu argumentu (2018 m. kovo 6 d. Sprendimo Achmea,
C‑284/16
,
EU:C:2018:158
,
punktas).
Šioje byloje
Tesco
tik pateikė pastabas dėl generalinės advokatės išvados, tačiau nenurodė jokio naujo argumento, kuriuo remiantis turėtų būti nagrinėjama ši byla, o Teisingumo Teismas, išklausęs generalinę advokatę, mano, kad turi visą informaciją, būtiną sprendimui priimti, ir kad ji buvo suinteresuotųjų asmenų apsvarstyta.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, reikia atmesti prašymą atnaujinti žodinę proceso dalį.
Dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą priimtinumo
Vengrijos vyriausybė teigia, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nepatikslina nei Įstatymo dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio nuostatų, kurios gali prieštarauti Sąjungos teisei, nei priežasčių, paskatinusių jį kelti klausimą dėl prašyme priimti prejudicinį sprendimą nurodytų Sutarties nuostatų ir pagrindinių Sąjungos teisės principų išaiškinimo.
Vis dėlto reikia konstatuoti, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateikta informacija leidžia nustatyti prašymo priimti prejudicinį sprendimą apimtį ir jo, be kita ko, teisinį kontekstą. Taigi sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, kuriame išreiškiamos šio teismo abejonės dėl Įstatymo dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio suderinamumo su Sąjungos teise, nurodyta pakankamai priežasčių, dėl kurių šis teismas nusprendė, kad Sąjungos teisės išaiškinimas būtinas siekiant priimti sprendimą pagrindinėje byloje.
Taigi prašymas priimti prejudicinį sprendimą yra priimtinas.
Dėl prejudicinių klausimų
Antrasis ir trečiasis klausimai
Vengrijos vyriausybė ir Europos Komisija teigia, kad mokesčio mokėtojai negali remtis tuo, jog kitų asmenų atleidimas nuo mokesčio yra neteisėta valstybės pagalba, siekdami išvengti šio mokesčio mokėjimo, todėl antrasis ir trečiasis klausimai yra nepriimtini.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad SESV 108 straipsnio 3 dalyje nustatyta prevencinė kontrolė, taikoma naujos pagalbos projektams. Tokia prevencija siekiama, kad būtų įgyvendinama tik su vidaus rinka suderinama pagalba. Siekiant šio tikslo, pagalbos projekto įgyvendinimas atidedamas iki to laiko, kai Komisijai priėmus galutinį sprendimą išnyks abejonės dėl jo suderinamumo (2013 m. lapkričio 21 d. Sprendimo Deutsche Lufthansa,
C‑284/12
,
EU:C:2013:755
,
ir
punktai ir 2019 m. kovo 5 d. Sprendimo Eesti Pagar,
C‑349/17
,
EU:C:2019:172
,
punktas).
Šios kontrolės sistemą įgyvendinti turi, viena vertus, Komisija ir, kita vertus, nacionaliniai teismai, kurių atitinkamas vaidmuo yra papildomas, tačiau atskiras (2013 m. lapkričio 21 d. Sprendimo Deutsche Lufthansa,
C‑284/12
,
EU:C:2013:755
,
punktas).
Nors pagalbos priemonių suderinamumo su vidaus rinka vertinimas priklauso išimtinei Komisijos, veikiančios kontroliuojant Sąjungos teismams, kompetencijai, nacionaliniai teismai, kol bus priimtas galutinis Komisijos sprendimas, užtikrina teisės subjektų teisių apsaugą, valstybės institucijoms galbūt pažeidus SESV 108 straipsnio 3 dalyje nustatytą draudimą (2013 m. lapkričio 21 d. Sprendimo Deutsche Lufthansa,
C‑284/12
,
EU:C:2013:755
,
punktas).
Nacionalinių teismų kišimasis yra tiesioginio veikimo, kuris pripažintas draudimui įgyvendinti šioje nuostatoje numatytos pagalbos projektus, pasekmė. Šis draudimas nedelsiant taikomas bet kokiai pagalbai, kuri buvo įgyvendinta apie ją nepranešus (2013 m. lapkričio 21 d. Sprendimo Deutsche Lufthansa,
C‑284/12
,
EU:C:2013:755
,
punktas ir 2019 m. kovo 5 d. Sprendimo Eesti Pagar,
C‑349/17
,
EU:C:2019:172
,
punktas).
Nacionaliniai teismai teisės subjektams turi garantuoti, kad pažeidus SESV 108 straipsnio 3 dalies paskutinį sakinį bus imtasi visų reikiamų veiksmų pagal nacionalinę teisę, turint omenyje tiek įgyvendinimo aktų teisėtumą, tiek finansinės paramos, suteiktos neatsižvelgus į minėtą nuostatą, susigrąžinimą arba galimas laikinąsias apsaugos priemones (2013 m. lapkričio 21 d. Sprendimo Deutsche Lufthansa,
C‑284/12
,
EU:C:2013:755
,
punktas ir 2019 m. kovo 5 d. Sprendimo Eesti Pagar,
C‑349/17
,
EU:C:2019:172
,
punktas).
Vis dėl to Teisingumo Teismas taip pat nusprendė, kad, atsižvelgiant į Sąjungos valstybės pagalbos teisę, atleidimo nuo mokesčio neteisėtumas neturi įtakos pačiam šio mokesčio teisėtumui, todėl tuo mokesčiu apmokestinami asmenys negali remtis tuo, kad kitiems asmenims taikomas atleidimas nuo mokesčio yra valstybės pagalba, siekdami išvengti šio mokesčio mokėjimo (šiuo klausimu žr. 2005 m. spalio 27 d. Sprendimo Distribution Casino France ir kt.,
C‑266/04-C‑270/04, C‑276/04 ir C‑321/04-C‑325/04
,
EU:C:2005:657
,
punktą; 2006 m. birželio 15 d. Sprendimo Air Liquide Industries Belgium,
C‑393/04 ir C‑41/05
,
EU:C:2006:403
,
punktą ir 2018 m. balandžio 26 d. Sprendimo ANGED,
C‑233/16
,
EU:C:2018:280
,
punktą).
Vis dėlto kitaip yra tuo atveju, kai pagrindinė byla susijusi ne su prašymu atleisti nuo ginčijamo mokesčio, bet su susijusių su juo taisyklių teisėtumu Sąjungos teisės atžvilgiu (2018 m. balandžio 26 d. Sprendimo ANGED,
C‑233/16
,
EU:C:2018:280
,
punktas).
Be to, Teisingumo Teismas ne kartą yra nusprendęs, kad mokesčiai neįeina į SESV nuostatų dėl valstybės pagalbos taikymo sritį, nebent jie būtų kokios nors pagalbos priemonės finansavimo būdas ir kartu būtų sudedamoji šios priemonės dalis. Kai pagalbos finansavimo mokesčiu būdas yra pagalbos priemonės sudedamoji dalis, dėl nacionalinės valdžios institucijų SESV 108 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinto draudimo įgyvendinti pažeidimo kylančios pasekmės taip pat taikomos ir šiam pagalbos priemonės aspektui, todėl nacionalinės valdžios institucijos iš principo privalo grąžinti pažeidžiant Sąjungos teisę surinktus mokesčius (2018 m. rugsėjo 20 d. Sprendimo Carrefour Hypermarchés ir kt.,
C‑510/16
,
EU:C:2018:751
,
punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Šiuo klausimu primintina, kad siekiant mokestį arba mokesčio dalį laikyti sudėtine pagalbos priemonės dalimi atitinkami nacionalinės teisės aktai turi nustatyti privalomą tarpusavio ryšį tarp mokesčio ir pagalbos taip, kad pajamomis iš mokesčio privalomai finansuojama pagalba ir daroma tiesioginė įtaka jos dydžiui (2006 m. birželio 15 d. Sprendimo Air Liquide Industries Belgium,
C‑393/04 ir C‑41/05
,
EU:C:2006:403
,
punktas ir 2006 m. rugsėjo 7 d. Sprendimo Laboratoires Boiron,
C‑526/04
,
EU:C:2006:528
,
punktas).
Taigi, kadangi nėra privalomo tarpusavio ryšio tarp mokesčio ir pagalbos, galimas atleidimo nuo mokesčio neteisėtumas remiantis Sąjungos teise neturi įtakos pačiam mokesčio teisėtumui, todėl tuo mokesčiu apmokestinamos įmonės negali remtis tuo, jog kitiems asmenims taikoma mokestinė priemonė yra valstybės pagalba, siekdamos išvengti šio mokesčio mokėjimo arba jį susigrąžinti (šiuo klausimu žr. 2006 m. spalio 5 d. Sprendimo Transalpine Ölleitung in Österreich,
C‑368/04
,
EU:C:2006:644
,
punktą ir 2018 m. balandžio 26 d. Sprendimo ANGED,
C‑233/16
,
EU:C:2018:280
,
punktą).
Šiuo atveju pagrindinė byla susijusi su prašymu atleisti nuo specialaus mokesčio, kurį
Tesco
pateikė Vengrijos mokesčių administratoriui. Kaip savo išvados 132 punkte iš esmės pažymėjo generalinė advokatė,
Tesco
mokesčių našta kyla iš visuotinai taikomo mokesčio, iš kurio gaunamos pajamos pervedamos į valstybės biudžetą, ir šios pajamos nėra konkrečiai skirtos tam tikrai apmokestinamųjų asmenų kategorijai finansuoti.
Darytina išvada, kad net darant prielaidą, jog tam tikrų apmokestinamųjų asmenų atleidimas nuo specialiojo mokesčio gali būti laikomas valstybės pagalba, kaip ji suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, nėra jokio privalomo tarpusavio ryšio tarp šio mokesčio ir pagrindinėje byloje nagrinėjamos atleidimo nuo mokesčio priemonės.
Iš to matyti, kad galimas tam tikrų apmokestinamųjų asmenų atleidimo nuo specialiojo mokesčio neteisėtumas pagal Sąjungos teisę neturi įtakos paties mokesčio teisėtumui, todėl nacionaliniuose teismuose
Tesco
negali remtis šio atleidimo neteisėtumu, siekdama išvengti šio mokesčio mokėjimo ar jį susigrąžinti.
Iš viso to, kas išdėstyta, matyti, kad antrasis ir trečiasis klausimai yra nepriimtini.
Dėl pirmojo klausimo
Dėl priimtinumo
Vengrijos vyriausybė teigia, kad atsakymas į pirmąjį klausimą nėra būtinas sprendimui pagrindinėje byloje priimti, nes 2014 m. vasario 5 d. Sprendime Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
) Teisingumo Teismas jau yra pareiškęs nuomonę dėl Įstatymo dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio suderinamumo su Sąjungos teise.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad net jeigu egzistuoja Teisingumo Teismo jurisprudencija, kuria išsprendžiamas nagrinėjamas teisės klausimas, nacionaliniai teismai išsaugo visišką laisvę kreiptis į Teisingumo Teismą, jei mano, kad to reikia, ir aplinkybė, kad prašomas išaiškinti nuostatas Teisingumo Teismas jau išaiškino, nesudaro kliūčių Teisingumo Teismui iš naujo priimti sprendimo (2018 m. lapkričio 6 d. Sprendimo Bauer ir Willmeroth,
C‑569/16 ir C‑570/16
,
EU:C:2018:871
,
punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Vadinasi, tai, kad 2014 m. vasario 5 d. Sprendime Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
) Teisingumo Teismas jau išaiškino Sąjungos teisę, atsižvelgdamas į tuos pačius nacionalinės teisės aktus, kokie nagrinėjami pagrindinėje byloje, savaime negali lemti šioje byloje pateiktų klausimų nepriimtinumo.
Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pabrėžia, kad 2014 m. vasario 5 d. Sprendime Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
) Teisingumo Teismas, nagrinėdamas specialųjį mažmeninės prekybos veiklos mokestį, analizavo poveikį, kurį sukelia susijusių įmonių apyvartos konsolidavimo taisyklė, kaip tai suprantama pagal Įstatymą dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio. Vis dėlto jis mano, kad siekiant išspręsti ginčą pagrindinėje byloje reikia nustatyti, ar pati progresinė specialiojo mokesčio skalė, neatsižvelgiant į šios konsolidavimo taisyklės taikymą, gali netiesiogiai diskriminuoti kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų, kuriems tenka faktinė mokesčių našta, kontroliuojamuosius apmokestinamuosius asmenis, todėl prieštarauti SESV 49 ir 54 straipsniams.
Šiomis aplinkybėmis pirmasis prejudicinis klausimas yra priimtinas.
Dėl esmės
Kadangi prejudicinis klausimas susijęs su keliomis Sutarties nuostatomis, t. y. nuostatomis, susijusiomis atitinkamai su įsisteigimo laisve, laisvu paslaugų teikimu ir laisvu kapitalo judėjimu, taip pat su SESV 18, 26 ir 110 straipsnių nuostatomis, pirmiausia reikia patikslinti šio klausimo apimtį, atsižvelgiant į pagrindinės bylos ypatumus.
Šiuo aspektu iš suformuotos jurisprudencijos matyti, kad reikia atsižvelgti į nagrinėjamo teisės akto dalyką (2014 m. vasario 5 d. Sprendimo Hervis Sport- és Divatkereskedelmi,
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
,
punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Nacionalinės teisės aktai, taikomi tik tokioms turimoms kapitalo dalims, kurios leidžia daryti realią įtaką bendrovės sprendimams ir nulemti jos veiklą, patenka į SESV 49 straipsnio dėl įsisteigimo laisvės taikymo sritį (2014 m. vasario 5 d. Sprendimo Hervis Sport- és Divatkereskedelmi,
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
,
punktas).
Vis dėlto pagrindinė byla susijusi su tariamai diskriminaciniu specialiojo mokesčio tarifu, kuris taikomas apmokestinamiesiems asmenims, kontroliuojamiems kitų valstybių narių piliečių ar bendrovių.
Šiomis sąlygomis prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su Sutarties nuostatų dėl įsisteigimo laisvės išaiškinimu. Todėl nereikia aiškinti SESV 56, 63 ir 65 straipsnių dėl laisvo paslaugų ir kapitalo judėjimo.
Be to, reikia priminti, kad SESV 18 straipsnis savarankiškai taikomas tik tose Sąjungos teisės reglamentuojamose srityse, kurioms Sutartyje nenumatyta specialių nediskriminavimo taisyklių. Nediskriminavimo principas įsisteigimo laisvės srityje įtvirtintas SESV 49 straipsnyje (2014 m. vasario 5 d. Sprendimo Hervis Sport- és Divatkereskedelmi,
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
,
punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Taigi nebereikia aiškinti SESV 18 straipsnio ir, be to, SESV 26 straipsnio.
Galiausiai, kaip matyti iš 2014 m. vasario 5 d. Sprendimo Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
) 27 punkto, dėl to, kad neatrodo, jog didesnė specialiojo mokesčio našta tektų prekėms iš kitų valstybių narių, o ne nacionalinėms prekėms, SESV 110 straipsnio išaiškinimas neturi reikšmės pagrindinėje byloje.
Iš to, kas išdėstyta, matyti, kad pirmasis klausimas turi būti laikomas susijusiu su tuo, ar SESV 49 ir 54 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami valstybės narės teisės aktai dėl apyvartos mokesčio, kurio progresinis pobūdis lemia, kad įmonėms, tiesiogiai ar netiesiogiai kontroliuojamoms kitų valstybių narių piliečių arba bendrovių, kurių buveinė yra kitoje valstybėje narėje, iš esmės tenka jo faktinė našta.
Remiantis suformuota jurisprudencija, įsisteigimo laisve siekiama užtikrinti galimybę, kad priimančiojoje valstybėje narėje kitų valstybių narių piliečiams ir SESV 54 straipsnyje nurodytoms įmonėms bus taikomas vienodas požiūris, ir, kiek tai susiję su įmonėmis, draudžiama bet kokia diskriminacija dėl buveinės vietos (2018 m. balandžio 26 d. Sprendimo ANGED,
C‑236/16 ir C-237/16
,
EU:C:2018:291
,
punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Tam, kad būtų veiksminga, įsisteigimo laisvė turi apimti galimybę bendrovei remtis šios laisvės apribojimu tiek, kiek toks apribojimas taikomas su minėta bendrove susijusiai bendrovei, jeigu toks apribojimas turi įtakos jos pačios apmokestinimui (šiuo klausimu žr. 2014 m. balandžio 1 d. Sprendimo Felixstowe Dock and Railway Company ir kt.,
C‑80/12
,
EU:C:2014:200
,
punktą).
Nagrinėjamu atveju
Tesco
buveinė yra Vengrijoje, tačiau priklauso grupei, kurios patronuojančiosios bendrovės buveinė yra Jungtinėje Karalystėje. Kaip savo išvados 41 punkte pažymėjo generalinė advokatė, kadangi ši patronuojančioji bendrovė savo veiklą Vengrijos rinkoje vykdo per patronuojamąją bendrovę, jos įsisteigimo laisvei gali turėti įtakos bet koks pastarajai taikomas apribojimas. Taigi, priešingai, nei teigia Vengrijos vyriausybė, pagrindinėje byloje galima pagrįstai remtis minėtos patronuojančiosios bendrovės įsisteigimo laisvės apribojimu.
Šiuo požiūriu draudžiama ne tik atvira diskriminacija dėl bendrovių buveinės vietos, bet ir visos paslėptos diskriminacijos formos, kurios, taikant kitus kriterijus, sukelia tokių pačių pasekmių (2014 m. vasario 5 d. Sprendimo Hervis Sport- és Divatkereskedelmi,
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
,
punktas ir 2018 m. balandžio 26 d. Sprendimo ANGED,
C‑236/16 ir C-237/16
,
EU:C:2018:291
,
punktas).
Beje, privaloma rinkliava, taikoma nustačius iš pirmo žvilgsnio objektyvų atskyrimo kriterijų, tačiau daugeliu atvejų, atsižvelgiant į jos savybes, sukurianti nepalankią padėtį bendrovėms, kurių buveinė kitose valstybėse narėse ir kurios yra panašioje padėtyje, palyginti su bendrovėmis, turinčiomis buveinę apmokestinimo valstybėje narėje, yra SESV 49 ir 54 straipsniais grindžiama netiesioginė diskriminacija dėl bendrovių buveinės vietos (2018 m. balandžio 26 d. Sprendimo ANGED,
C‑236/16 ir C-237/16
,
EU:C:2018:291
,
punktas).
Šiuo atveju Įstatyme dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio nedaroma jokio skirtumo tarp įmonių pagal jų buveinės vietą. Iš tiesų visos Vengrijoje mažmeninės prekybos parduotuvėse sektoriuje veikiančios įmonės apmokestinamos šiuo mokesčiu, o mokesčio tarifai atitinkamai taikomi pagal įvairius apyvartos segmentus, nustatytus šiame įstatyme, visoms šioms įmonėms. Taigi šiame įstatyme nenustatyta jokios tiesioginės diskriminacijos.
Vis dėlto
Tesco
ir Komisija teigia, kad didelis specialiojo mokesčio progresyvumas savaime yra palankus Vengrijos fizinių ar juridinių asmenų turimiems apmokestinamiesiems asmenims, palyginti su kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų turimais apmokestinamaisiais asmenimis, todėl specialusis mokestis, atsižvelgiant į jo požymius, yra netiesioginė diskriminacija.
Kaip priminta šio sprendimo 8 punkte, specialusis mokestis, kuris yra apyvarta grindžiamas progresinis mokestis, apima, kiek tai susiję su mažmeninės prekybos parduotuvėse veikla, pirmą segmentą – 0 % tarifu apmokestinama mokesčio bazės dalis, kuri neviršija 500 mln. HUF (šiuo metu apie 1,5 mln. EUR), antrą segmentą –0,1 % tarifu apmokestinama mokesčio bazės dalis, kuri yra nuo 500 mln. iki 30 mlrd. HUF (šiuo metu apie nuo 1,5 mln. iki 90 mln. EUR), trečią segmentą –0,4 % tarifu apmokestinama mokesčio bazės dalis, kuri yra nuo 30 mlrd. iki 100 mlrd. HUF (šiuo metu apie nuo 90 mln. iki 300 mln. EUR), ir ketvirtą segmentą –2,5 % tarifu apmokestinama mokesčio bazės dalis, kuri viršija 100 mlrd. HUF (šiuo metu apie 300 mln. EUR).
Iš Komisijos ir Vengrijos pateiktų Vengrijos valdžios institucijų duomenų, susijusių su šioje byloje nagrinėjamais mokestiniais metais, matyti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamu laikotarpiu, kiek tai susiję su mažmeninės prekybos parduotuvėse veikla, visi apmokestinamieji asmenys, priskirtini prie vienintelio bazinio segmento, buvo Vengrijos fizinių ar juridinių asmenų turimi apmokestinamieji asmenys, o trečiam ir ketvirtam segmentui daugiausia priklausė kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų turimi apmokestinamieji asmenys.
Be to, iš Vengrijos vyriausybės pastabų matyti, kad šiuo laikotarpiu didžiausią specialiojo mokesčio dalį sumokėjo kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų turimi apmokestinamieji asmenys.
Tesco
ir Komisijos teigimu, pastariesiems tenkanti mokesčio našta buvo proporcingai didesnė nei Vengrijos fizinių ar juridinių asmenų turimiems apmokestinamiesiems asmenims tenkanti mokesčio našta, atsižvelgiant į jų mokesčio bazę, nes pastarieji buvo atleisti nuo specialiojo mokesčio arba apmokestinami tik ribiniu ir faktiškai gerokai mažesniu tarifu nei apmokestinamieji asmenys, kurių apyvarta didesnė.
Vis dėlto reikia priminti, kad, atsižvelgiant į dabartinę Sąjungos mokesčių teisės derinimo būklę, valstybės narės gali laisvai nustatyti apmokestinimo sistemą, kuri, kaip jos mano, yra tinkamiausia, todėl progresinio apmokestinimo taikymas priklauso kiekvienos valstybės narės diskrecijai (šiuo klausimu žr. 1976 m. birželio 22 d. Sprendimo Bobie Getränkevertrieb,
127/75
,
EU:C:1976:95
,
punktą ir 2007 m. gruodžio 6 d. Sprendimo Columbus Container Services,
C‑298/05
,
EU:C:2007:754
,
ir
punktus).
Šiomis aplinkybėmis, priešingai, nei teigia Komisija, apyvarta gali būti apmokestinama progresiniu mokesčiu, nes, pirma, apyvartos dydis yra neutralus atskyrimo kriterijus ir, antra, jis yra reikšmingas apmokestinamųjų asmenų pajėgumo mokėti mokesčius rodiklis.
Šiuo atveju iš Teisingumo Teismo turimos informacijos, ypač iš Įstatymo dėl tam tikriems sektoriams taikomo specialiojo mokesčio konstatuojamųjų dalių ištraukos, pateiktos šio sprendimo 3 punkte, matyti, kad taikant labai progresinę apyvartos mokesčių skalę šiuo įstatymu buvo siekiama apmokestinti apmokestinamuosius asmenis, kurių pajėgumas mokėti mokesčius yra „didesnis už bendrąją mokestinę pareigą“.
Vien aplinkybė, kad didžiąją tokio specialiojo mokesčio dalį moka kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų turimi apmokestinamieji asmenys, negali reikšti diskriminacijos. Iš tiesų, kaip savo išvados 62, 65 ir 78 punktuose pažymėjo generalinė advokatė, tokia aplinkybė paaiškinama tuo, kad Vengrijos mažmeninės prekybos parduotuvėse rinkoje dominuoja tokie apmokestinamieji asmenys, kurie joje gauna didžiausią apyvartą. Taigi tai yra atsitiktinis ar net abejotinas rodiklis, kuris gali būti tenkinamas, įskaitant progresinio mokesčio sistemos atveju, kiekvieną kartą, kai atitinkamoje rinkoje dominuoja kitų valstybių narių ar trečiųjų valstybių įmonės arba kitų valstybių narių ar trečiųjų valstybių fizinių ar juridinių asmenų turimos nacionalinės įmonės.
Be to, reikia pažymėti, kad 0 % bazinis segmentas apima ne tik Vengrijos fizinių ar juridinių asmenų turimus apmokestinamuosius asmenis, nes, kaip ir visose progresinių mokesčių sistemose, visoms atitinkamoje rinkoje veikiančioms įmonėms taikoma neapmokestinamoji suma jos apyvartos daliai, neviršijančiai šią dalį atitinkančios viršutinės ribos.
Iš šių aplinkybių išplaukia, kad labai progresiniai specialiojo mokesčio tarifai vien dėl savo pobūdžio nenustato diskriminacijos dėl bendrovių buveinės vietos tarp Vengrijos fizinių ar juridinių asmenų turimų apmokestinamųjų asmenų ir kitų valstybių narių fizinių ar juridinių asmenų turimų apmokestinamųjų asmenų.
Taip pat reikia pažymėti, kad ši byla skiriasi nuo bylos, kurioje priimtas 2014 m. vasario 5 d. Sprendimas Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (
C‑385/12
,
EU:C:2014:47
). Iš tiesų, kaip matyti iš šio sprendimo 34–36 punktų, pastaroji byla buvo susijusi su tuo, kad kartu buvo taikomi labai progresiniai apyvartos mokesčio tarifai ir susijusių įmonių apyvartos konsolidavimo taisyklė, dėl kurios bendrovių grupei priklausantys apmokestinamieji asmenys buvo apmokestinami remiantis „fiktyvia“ apyvarta. Šiuo klausimu minėto sprendimo 39–41 punktuose Teisingumo Teismas iš esmės nusprendė, kad jeigu šiomis aplinkybėmis būtų konstatuota, kad mažmeninės prekybos parduotuvėse atitinkamų valstybių narių rinkoje apmokestinami asmenys, kurie priklauso bendrovių grupei ir priskiriami prie didžiausio specialiojo mokesčio segmento, dažniausiai yra „susiję“, kaip tai suprantama pagal nacionalinės teisės aktą, su bendrovėmis, kurių buveinės yra kitose valstybėse narėse, „griežtai progresinės specialiojo mokesčio ribos [skalės] taikymas bendrai apmokestinamajai vertei“ visų pirma galėtų pakenkti apmokestinamiesiems asmenims, „susijusiems“ su tokiomis bendrovėmis, todėl būtų netiesioginė diskriminacija dėl bendrovių buveinės vietos, kaip tai suprantama pagal SESV 49 ir 54 straipsnį.
Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pirmąjį klausimą reikia atsakyti, kad SESV 49 ir 54 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos nedraudžiami valstybės narės teisės aktai, nustatantys labai progresinį apyvartos mokestį, kurio faktinę naštą iš esmės patiria kitų valstybių narių piliečių arba bendrovių, turinčių buveinę kitoje valstybėje narėje, tiesiogiai arba netiesiogiai kontroliuojamos įmonės, nes šios įmonės atitinkamoje rinkoje gauna didžiausią apyvartą.
Dėl ketvirtojo klausimo
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, nėra poreikio atsakyti į ketvirtąjį klausimą.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinių bylų šalims yra vienas iš etapų prašymus priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (didžioji kolegija) nusprendžia:

SESV 49 ir 54 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos nedraudžiami valstybės narės teisės aktai, nustatantys labai progresinį apyvartos mokestį, kurio faktinę naštą iš esmės patiria kitų valstybių narių piliečių arba bendrovių, turinčių buveinę kitoje valstybėje narėje, tiesiogiai arba netiesiogiai kontroliuojamos įmonės, nes šios įmonės atitinkamoje rinkoje gauna didžiausią apyvartą.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vengrų.