CELEX: 62017CJ0449
Návrh na začatie prejudiciálneho konania
Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH)
Smernica 2006/112/ES
Článok 132 ods. 1 písm. i) a j)
Oslobodenie od dane pri určitých činnostiach verejného záujmu
Školské alebo univerzitné vzdelávanie
Pojem
Kurzy vedenia motorového vozidla organizované v autoškole

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (
Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1
).
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou A & G Fahrschul‑Akademie GmbH (ďalej len „A & G“) a Finanzamt Wolfenbüttel (Finančný úrad Wolfenbüttel, Nemecko, ďalej len „finančný úrad“), ktorého predmetom bolo rozhodnutie tohto úradu neoslobodiť od dane z pridanej hodnoty (DPH) služby spočívajúce vo výučbe vedenia motorového vozidla, ktoré poskytuje spoločnosť A & G na účely získania vodičského preukazu pre motorové vozidlá skupín B a C1 upraveného v článku 4 ods. 4 smernice Európskeho parlamentu a Rady 2006/126/ES z 20. decembra 2006 o vodičských preukazoch (
Ú. v. EÚ L 403, 2006, s. 18
).
Právny rámec
Právo Únie
Smernica 2006/112
Hlava IX smernice 2006/112 má názov „Oslobodenie od dane“. Táto hlava obsahuje okrem iného kapitolu 2, nazvanú „Oslobodenie od dane pri určitých činnostiach verejného záujmu“, v ktorej sa nachádza článok 132, ktorý v odseku 1 stanovuje, že členské štáty oslobodia od dane tieto transakcie:
„…
i)
vzdelávanie detí a mládeže, školské alebo univerzitné vzdelávanie, odbornú prípravu alebo rekvalifikáciu vrátane poskytovania služieb a dodania tovaru, ktoré s nimi úzko súvisia, subjektmi, ktoré sa spravujú verejným právom a majú takéto ciele alebo inými subjektmi, ktorých ciele dotknutý členský štát uznáva za podobné;
j)
poskytovanie školského alebo univerzitného vyučovania [vzdelávania –
neoficiálny preklad
] súkromne učiteľmi;
…“
Smernica 2006/126
Odôvodnenie 8 smernice 2006/126 stanovuje:
„Z dôvodu bezpečnosti cestnej premávky by sa mali ustanoviť minimálne požiadavky na vydanie vodičského preukazu. Je potrebné harmonizovať normy týkajúce sa vodičských skúšok a udeľovania oprávnení. Na tento účel by sa mali vymedziť vedomosti, zručnosti a správanie súvisiace s vedením motorového vozidla, skúška z vedenia motorových vozidiel by mala vychádzať z týchto princípov a mali by sa znovu vymedziť minimálne požiadavky telesnej a duševnej spôsobilosti na vedenie týchto vozidiel.“
Článok 4 tej istej smernice stanovuje:
„1.   Vodičský preukaz uvedený v článku 1 oprávňuje na vedenie motorových vozidiel, ktorých skupiny sú ďalej vymedzené. Môže sa vydávať od minimálneho veku uvedeného pre každú skupinu. ‚Vozidlo poháňané motorom‘ je akékoľvek nekoľajové vozidlo poháňané vlastným motorom.
…
4.   motorové vozidlá:
…
b)
Skupina B:
motorové vozidlá s maximálnou prípustnou hmotnosťou nepresahujúcou 3500 kg; ktoré sú projektované a konštruované na prepravu najviac ôsmich cestujúcich okrem vodiča; k motorovým vozidlám tejto skupiny, môže byť pripojené prípojné vozidlo, ktorého maximálna prípustná hmotnosť nepresahuje 750 kg.
…
Skupina C1:
iné motorové vozidlá ako sú vozidlá skupiny D1 alebo D, ktorých maximálna prípustná hmotnosť presahuje 3500 kg, ale nepresahuje 7500 kg, ktoré sú projektované a konštruované na prepravu najviac ôsmich cestujúcich okrem vodiča; k motorovým vozidlám tejto skupiny môže byť pripojené prípojné vozidlo, ktorého maximálna prípustná hmotnosť nepresahuje 750 kg;
…“
Nemecké právo
Podľa § 4 bodu 21 Umsatzsteuergesetz (zákon o dani z obratu), v znení uverejnenom 21. februára 2005 (BGBl. 2005 I, s. 386), sú od dane oslobodené tieto plnenia spadajúce pod § 1 ods. 1 bod 1 tohto zákona:
„a)
plnenia, ktoré priamo sledujú školský alebo vzdelávací účel, uskutočňované súkromnými školami alebo inými všeobecnovzdelávacími zariadeniami alebo zariadeniami poskytujúcimi prípravu na povolanie,
a. a.)
ak sú povolené štátom podľa § 7 ods. 4 Grundgesetz (základný zákon) alebo sú povolené podľa práva spolkovej krajiny, alebo
bb)
ak príslušný úrad spolkovej krajiny potvrdí, že predstavujú riadnu prípravu na povolanie alebo na skúšku vykonávanú pred verejnoprávnou právnickou osobou;
b)
služby spočívajúce vo výučbe, ktoré priamo sledujú školský alebo vzdelávací účel a ktoré sú poskytované súkromne učiteľmi
a. a.)
na vysokých školách v zmysle § 1 a § 70 Hochschulrahmengesetz [rámcový zákon o vysokých školách] a na verejných všeobecnovzdelávacích školách alebo verejných školách poskytujúcich prípravu na povolanie alebo
bb)
na súkromných školách a iných všeobecnovzdelávacích zariadeniach alebo zariadeniach poskytujúcich prípravu na povolanie, ak spĺňajú požiadavky uvedené v písm. a);
…“
§ 6 Verordnung über die Zulassung von Personen zum Straßenverkehr (nariadenie o pripustení osôb do cestnej premávky), v znení z 13. decembra 2010 (BGBl. 2010 I, s. 1980) stanovuje:
„Vodičský preukaz sa vydáva pre tieto skupiny:
…
Skupina B: [Článok 4 ods. 4 písm. b) smernice 2006/126]
…
Skupina C1: [Článok 4 ods. 4 písm. d) smernice 2006/126]
…“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
A & G prevádzkuje autoškolu s právnou formou spoločnosti s ručením obmedzeným. Na faktúrach, ktoré vystavila, nevykázala osobitne DPH. Za rozpočtový rok 2010 (ďalej len „dotknuté obdobie“) táto spoločnosť najprv priznala zdaniteľné plnenia v súvislosti s DPH. Finančný úrad sa opieral o daňové priznanie spoločnosti A & G k DPH.
Listom z 22. decembra 2014 A & G požiadala o zníženie splatnej DPH na nulu, čo finančný úrad zamietol. Sťažnosť a odvolanie, ktoré proti tomuto rozhodnutiu finančného úradu podala A & G, boli zamietnuté. Finanzgericht (Finančný súd, Nemecko) usúdil okrem iného, že A & G nie je oprávnená domáhať sa oslobodenia od dane podľa článku 132 ods. 1 písm. j) smernice 2006/112. Služby poskytované spoločnosťou A & G, ktoré spočívajú v organizovaní teoretickej a praktickej výučby vedenia motorového vozidla, totiž podľa jeho názoru nespadajú pod pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle tohto ustanovenia, keďže podľa odporúčania pre školské vzdelávanie v cestnej premávke, platného v relevantnom období, nie je praktická výučba vedenia motorového vozidla nevyhnutnou ani žiadanou zložkou takéhoto vzdelávania.
A & G napadla toto rozhodnutie Finanzgericht (Finančný súd) opravným prostriedkom
Revision
podaným na vnútroštátny súd, Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd, Nemecko). V tomto opravnom prostriedku spoločnosť najmä uvádza, že cieľ sledovaný vnútroštátnym zákonodarcom v oblasti výučby vedenia motorového vozidla v rámci autoškôl, je vychovať zodpovedných účastníkov cestnej premávky.
Okrem toho praktický výcvik riadenia vykonávaný v autoškole a výcviky bezpečnej jazdy, ktorý organizuje okrem iného Allgemeiner Deutscher Automobil‑Club (nemecký automobilový klub), majú rovnaké ciele. Rozdielne daňové zaobchádzanie s týmito porovnateľnými službami teda podľa spoločnosti A & G porušuje zásadu neutrality.
Vnútroštátny súd uvádza, že s ohľadom na vnútroštátne právo služby ponúkané spoločnosťou A & G nie sú oslobodené od dane, keďže táto spoločnosť nespĺňa podmienky stanovené v § 4 bode 21 písm. a) alebo b) zákona o dani z obratu v znení uverejnenom 21. februára 2005. Domnieva sa však, že A & G sa môže odvolávať na článok 132 ods. 1 písm. i) alebo j) smernice 2006/112.
Vnútroštátny súd sa v tejto súvislosti prikláňa k názoru, že činnosť žalobkyne vo veci samej spadá pod pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice 2006/112.
Naproti tomu vyjadruje pochybnosti, či A & G spĺňa ostatné kritériá stanovené v týchto ustanoveniach, keďže nie je isté, či môže byť považovaná za „subjekt, ktorého ciele“ dotknutý členský štát „uznáva za podobné“ cieľom subjektov, ktoré sa spravujú verejným právom, v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) tejto smernice, ani nie je isté, či tieto činnosti možno považovať za poskytovanie školského alebo univerzitného vzdelávania súkromne učiteľmi v zmysle článku 132 ods. 1 písm. j) uvedenej smernice.
Za týchto podmienok Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1.
Zahŕňa pojem ‚školské alebo univerzitné vzdelávanie‘ v článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice [2006/112] kurz v autoškole na účely získania vodičského preukazu skupín B a C1?
2.
V prípade kladnej odpovede na prvú otázku: Môže uznanie žalobkyne [vo veci samej] ako ‚subjektu s podobnými cieľmi‘ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) smernice [2006/112] vyplývať z ustanovení o inštruktorskej skúške a o získaní inštruktorského oprávnenia a povolenia na prevádzkovanie autoškoly stanovených v [Gesetz über das Fahrlehrerwesen (zákon o inštruktoroch autoškoly) z 25. augusta 1969] a z verejného záujmu na tom, aby sa z účastníkov vodičského kurzu stali bezpeční, zodpovední a ekologicky uvažujúci účastníci premávky?
3.
V prípade zápornej odpovede na druhú otázku: Vyžaduje pojem ‚učiteľ súkromne poskytujúci vyučovanie‘ v článku 132 ods. 1 písm. j) smernice [2006/112], aby v prípade zdaniteľnej osoby išlo o podnikateľa – jednotlivca?
4.
V prípade záporných odpovedí na druhú a tretiu otázku: Považuje sa vyučujúci automaticky za ‚súkromného učiteľa‘ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. j) smernice [2006/112] už len tým, ak koná na vlastný účet a vo vlastnom mene, alebo sú na označenie ‚súkromný učiteľ‘ kladené ďalšie požiadavky?“
O prejudiciálnych otázkach
O prvej otázke
Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice 2006/112 vykladať v tom zmysle, že zahŕňa kurz vedenia motorového vozidla organizovaný v autoškole, ako je autoškola vo veci samej, na účely získania vodičského preukazu skupín B a C1 upraveného v článku 4 ods. 4 smernice 2006/126.
Článok 132 smernice 2006/112 upravuje oslobodenia od dane, ktoré, ako uvádza nadpis kapitoly, do ktorej tento článok patrí, majú za cieľ zvýhodniť určité činnosti verejného záujmu. Tieto oslobodenia sa však netýkajú všetkých činností vo verejnom záujme, ale len tých, ktoré sú v ňom vymenované a podrobne opísané (rozsudok zo 4. mája 2017, Brockenhurst College,
C‑699/15
,
EU:C:2017:344
, bod
a citovaná judikatúra).
Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora uvedené oslobodenia od dane predstavujú autonómne pojmy práva Únie, ktorých cieľom je vyhnúť sa rozdielnemu uplatňovaniu systému DPH v jednotlivých členských štátoch (pozri v tomto zmysle rozsudok z 26. októbra 2017, The English Bridge Union,
C‑90/16
,
EU:C:2017:814
, bod
a citovanú judikatúru).
Výrazy použité na označenie oslobodení od dane uvedených v článku 132 smernice 2006/112 sa majú vykladať doslovne, keďže predstavujú výnimky zo všeobecnej zásady vyplývajúcej z článku 2 tejto smernice, podľa ktorej sa DPH vyberá z každého plnenia uskutočneného zdaniteľnou osobou za protihodnotu. Toto pravidlo doslovného výkladu však neznamená, že výrazy použité na definovanie oslobodení stanovených v uvedenom článku 132 sa majú vykladať spôsobom, ktorý by tieto oslobodenia zbavil ich účinkov (rozsudok zo 4. mája 2017, Brockenhurst College,
C‑699/15
,
EU:C:2017:344
, bod
a citovaná judikatúra).
Treba pripomenúť, že článok 132 ods. 1 písm. i) a j) uvedenej smernice neobsahuje žiadnu definíciu pojmu „školské alebo univerzitné vzdelávanie“.
V tejto súvislosti Súdny dvor na jednej strane konštatoval, že prenesenie znalostí a zručností medzi učiteľom a študentmi je osobitne dôležitým prvkom vzdelávacej činnosti (rozsudok zo 14. júna 2007, Horizon College,
C‑434/05
,
EU:C:2007:343
, bod
).
Na druhej strane Súdny dvor uviedol, že pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle smernice 2006/112 sa neobmedzuje výlučne na vzdelávanie, ktoré vedie k skúškam s cieľom získať určitú kvalifikáciu alebo ktoré umožňuje dosiahnuť vzdelanie na účely výkonu určitej odbornej činnosti, ale zahŕňa aj iné činnosti, v ktorých dochádza k vzdelávaniu v školách alebo na univerzitách s cieľom rozvíjať znalosti a zručnosti žiakov alebo študentov, avšak len vtedy, ak tieto činnosti nie sú výlučne rekreačnej povahy (rozsudok z 28. januára 2010, Eulitz,
C‑473/08
,
EU:C:2010:47
, bod
a citovaná judikatúra).
V tejto súvislosti je potrebné zdôrazniť, ako uviedol generálny advokát v bode 35 svojich návrhov, že podľa ustálenej judikatúry činnosti, ktoré nie sú výlučne rekreačnej povahy, môžu spadať pod pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ za predpokladu, že sa poskytujú buď v školách, alebo na univerzitách.
Pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice 2006/112 pritom zahŕňa činnosti, ktoré sa odlišujú tak svojou povahou, ako aj rámcom, v ktorom sú vykonávané (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 14. júna 2007, Horizon College,
C‑434/05
,
EU:C:2007:343
, bod
).
Z toho vyplýva, ako napokon uviedol aj generálny advokát v bodoch 13 až 17 svojich návrhov, že týmto pojmom normotvorca Únie chcel odkázať na určitý druh systému vzdelávania, ktorý je spoločný pre všetky členské štáty, a to bez ohľadu na vlastnosti jednotlivých vnútroštátnych systémov.
Preto pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ na účely režimu DPH vo všeobecnosti odkazuje na integrovaný systém prenosu vedomostí a zručností týkajúcich sa širokého a rozmanitého spektra oblastí, ako aj na ďalšie prehlbovanie a rozvoj týchto vedomostí a zručností žiakov a študentov v rámci ich pokroku a špecializácie v rôznych stupňoch tohto systému.
S ohľadom na tieto úvahy je potrebné skúmať, či kurz vedenia motorového vozidla organizovaný v autoškole, ako je autoškola patriaca žalobkyni vo veci samej, na účely získania vodičského preukazu skupín B a C1, uvedeného v článku 4 ods. 4 smernice 2006/126, môže spadať pod pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice 2006/112.
V prejednávanom prípade žalobkyňa vo veci samej uvádza, že výučba vedenia motorového vozidla, ktorú uskutočňuje, zahŕňa prenos tak praktických, ako aj teoretických znalostí, ktoré sú nevyhnutné na získanie vodičského preukazu skupín B a C1 a že cieľ tejto výučby nie je výlučne rekreačný, keďže získanie takéhoto preukazu môže uspokojiť potreby v súvislosti s výkonom povolania. Výučba poskytovaná na tento účel preto podľa jej názoru spadá pod pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice 2006/112.
Treba však poznamenať, že výučba vedenia motorového vozidla v autoškole žalobkyne vo veci samej, hoci sa týka rozličných tak praktických, ako aj teoretických znalostí, je aj tak iba špeciálnou výučbou, ktorá ako taká nepredstavuje prenos znalostí a zručností týkajúcich sa širokého a rozmanitého spektra oblastí, ani ich ďalšie prehlbovanie či rozvoj, ktorými sa vyznačuje školské alebo univerzitné vzdelávanie.
Vzhľadom na vyššie uvedené je potrebné na prvú otázku odpovedať tak, že pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice 2006/112 sa má vykladať v tom zmysle, že nezahŕňa kurz vedenia motorového vozidla organizovaný v autoškole, ako je autoškola vo veci samej, na účely získania vodičského preukazu skupín B a C1 upraveného v článku 4 ods. 4 smernice 2006/126.
O druhej až štvrtej otázke
Vzhľadom na odpoveď na prvú otázku nie je potrebné odpovedať na druhú až štvrtú otázku.
O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:

Pojem „školské alebo univerzitné vzdelávanie“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. i) a j) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že nezahŕňa kurz vedenia motorového vozidla organizovaný v autoškole, ako je autoškola vo veci samej, na účely získania vodičského preukazu skupín B a C1 upraveného v článku 4 ods. 4 smernice Európskeho parlamentu a Rady 2006/126/ES z 20. decembra 2006 o vodičských preukazoch.

Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: nemčina.