CELEX: 62015CJ0628
Eelotsusetaotlus
Kapitali vaba liikumine
ELTL artikkel 63
Kohaldamisala
Liikmesriigi maksuõigusnormid
Äriühingu tulumaks
Maksu ümberarvutus
Pensionifondid
Keeldumine anda aktsionäridele, kelle investeerimistulu on tulumaksust vabastatud, maksu ümberarvutuse õigust välismaa kasumist makstud dividendide suhtes
Euroopa Kohtu 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuse Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774) tõlgendamine
Tulumaksu õigusvastane ümberarvutamata jätmine
Õiguskaitsevahendid

Eelotsusetaotlus puudutab ELTL artiklite 49 ja 63 tõlgendamist.
Taotlus on esitatud kohtuvaidluses, mille pooled on The Trustees of the BT Pension Scheme (edaspidi „Trustees“) ja Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Ühendkuningriigi maksu- ja tolliamet, edaspidi „Commissioners“), keeldumise üle anda pensionifondile, kelle investeerimistulu on tulumaksust vabastatud, maksu ümberarvutuse õigust sellise äriühingu välismaa kasumist saadud dividendide suhtes, mis on Ühendkuningriigi maksuresident.
Õiguslik raamistik
Äriühingu tulumaksu avansiline makse
(advance corporation tax)
ja õigus maksu ümberarvutusele
Eelotsusetaotlusest nähtub, et põhikohtuasjas vaidluse all oleval ajavahemikul kohaldati Suurbritannia ja Põhja-Iiri Ühendkuningriigis nö „osalise mahaarvamise“ süsteemi, kus majandusliku topeltmaksustamise vältimiseks loeti teatud osa residendist äriühingu kasumi jaotamisel makstavast äriühingu tulumaksust aktsionäride tulumaksuks.
Selle osalise mahaarvamise süsteemi kohaldamisel oli Ühendkuningriigi residendist äriühing, kes maksis aktsionäridele dividende, kohustatud vastavalt 1988. aasta tulumaksu ja äriühingu tulumaksu seaduse (Income and Corporation Taxes Act 1988, edaspidi „ICTA“) artiklile 14 maksma topeltmaksustamise vältimiseks äriühingu tulumaksu avansilist makset (
advance corporation tax
, edaspidi „ACT“), mida arvutati jaotatavalt summalt või väärtuselt.
Sellisel kasumist dividende maksval äriühingul oli õigus ACT, mille ta oli tasunud teatud majandusaasta jooksul tehtud väljamakselt, selle majandusaasta eest tasumisele kuuluvast äriühingu tulumaksust (
mainstream corporation tax
) maha arvata või ta võis vajaduse korral tasutud ACT üle kanda kas eelmisesse või järgmisesse majandusaastasse või oma Ühendkuningriigi residendist tütarettevõtjatele, kes võisid teha vastava ACT mahaarvamise oma tasumisele kuuluvast äriühingu tulumaksust.
Kasumist dividende maksva äriühingu ACT maksmisega kaasnes dividende saavatele aktsionäridele maksu ümberarvutus.
Seega vastavalt ICTA artiklile 20 lasus Ühendkuningriigi residendist aktsionäril tulumaksukohustus dividendidelt, mida talle maksis sama riigi residendist äriühing, tingimusel et ta ei olnud selle maksu maksmisest eraldi vabastatud.
Kui Ühendkuningriigi residendist äriühingu makstud dividendidelt tuli tasuda ACTd, siis dividende saaval sama riigi residendist aktsionäril oli vastavalt ICTA artikli 231 lõikele 1 õigus maksu ümberarvutusele summas, mis oli võrdne dividende jaotava ettevõtja poolt dividendide jaotamisel makstud ACTga.
Vastavalt ICTA artikli 231 lõikele 3 võis ümberarvutuse summa kui dividendidelt makstud tulumaksu aktsionäri tasumisele kuuluvast maksusummast maha arvata, kuid kui ümberarvutuse tulemusel tekkiv summa oli suurem aktsionäri tasumisele kuuluvast tulumaksust, võis aktsionär taotleda maksuhaldurilt, et talle makstaks kõnealune ümberarvutuse summa välja rahas.
Välismaisest kasumist saadavate dividendide
(foreign income dividend)
kord
Enne 1. juulit 1994 ei olnud Ühendkuningriigi residendist äriühingu Ühendkuningriigis residendiks mitteolevalt äriühingult saadud dividendid käsitatavad maksuvaba investeeringutuluna ja nimetatud dividende saaval äriühingul ei olnud õigust maksu ümberarvutusele. Vastavalt ICTA artiklitele 788 ja 790 oli tal kas Ühendkuningriigis kehtiva õiguse või Ühendkuningriigi ja selle teise riigi vahel sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingu alusel õigus mahaarvamisele maksu ulatuses, mille oli maksnud dividende maksnud äriühing riigis, kus ta oli resident.
Käesoleva kohtuotsuse punktis 4 kirjeldatud põhimõtte kohaselt oli Ühendkuningriigi residendist äriühing, kes sai dividende mitteresidendist äriühingult, kui ta maksis dividende omaenese aktsionäridele, kohustatud maksma väljamakstavalt summalt ACTd.
Sageli juhtus siiski, et äriühingu tulumaks, mis tuli tasuda välismaalt olulisi dividende saavatel äriühingutel, ei olnud piisav, et katta selle äriühingu poolt makstavat ACTd. Kui aktsionäridele dividende maksva äriühingu ACT oli suurem kasumit jaotava äriühingu tasutavast äriühingu tulumaksust ja kui ACTd ei saanud üle kanda ei kasumit jaotava ettevõtte eelmistesse ega järgnevatesse majandusaastatesse ega tütarettevõtjatele, võis sellel äriühingul tekkida hüvitamatuks kuluks osutunud ACT „enammakse“.
Selleks et äriühingutel oleks võimalik leevendada enammakstud ACT tagajärgi kehtestati alates 1. juulist 1994 ICTA artiklites 246A–246Y „välismaa dividenditulu“ (
foreign income dividend
; edaspidi „FID“) kord. Selle korra (edaspidi „FID-kord“) kohaselt võib Ühendkuningriigi residendist äriühing dividendide väljamaksmisel oma aktsionäridele valida FID-ks kvalifitseeritud dividendi, millelt tuleb maksta ACTd, kuid mis võimaldab sel äriühingul nõuda enammakstud ACT tagasimaksmist, kui FID-ks kvalifitseeritud dividendid vastasid välismaalt saadud tuludele.
FID-ks kvalifitseeritud dividendide maksmine pensionifondile, kelle investeerimistulu on tulumaksust vabastatud
Vastavalt ICTA artiklile 246C ei olnud FID-ks kvalifitseeritud dividendi saaval aktsionäril õigust selle dividendi puhul maksu ümberarvutuseks. Nimelt selles artiklis sätestatu kohaselt:
„Artikli 231 lõiget 1 ei kohaldata, kui asjaomane väljamakse on välisriigis saadud kasumist makstud dividend.“
Kuid ICTA artiklis 246D oli ette nähtud, et maksukohustuslasest aktsionäride puhul, kes saavad FID-ks kvalifitseeritud dividendi, käsitatakse seda dividendi tuluna, mida on juba maksustatud vastava maksuaasta alammääraga (20%). Nende aktsionäride puhul oli selle artikli toime eelotsusetaotluse esitanud kohtu sõnul sama, mis oleks olnud siis, kui nende suhtes oleks kohaldatud maksu ümberarvutust ICTA artikli 231 alusel.
Kuid ICTA artikkel 246D ei kehtinud aktsionäridele, kes olid vabastatud dividendidelt makstavast tulumaksust.
Põhikohtuasjas käsitletaval ajavahemikul oli „maksust vabastatud heakskiidetud pensioniskeem“ (
exempt approved scheme
) ICTA artikli 592 lõike 2 alusel nii Ühendkuningriigist kui ka välismaalt saadud dividendide osas tulumaksust vabastatud.
Võttes arvesse ICTA artiklit 246C, ei olnud dividendidelt makstavast tulumaksust vabastatud aktsionäril, kui ta sai FID-ks kvalifitseeritud dividende, ICTA artikli 231 lõike 1 kohaselt õigust maksu ümberarvutusele ega õigust taotleda maksuhaldurilt, et talle makstaks rahas välja ümberarvutuse tegelik summa, mis ületas tema makstavat tulumaksu.
Alates 6. aprillist 1999 makstud dividendide puhul on ACT süsteem, sealhulgas FID-kord tühistatud.
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
BT Pension Scheme on kindlaks määratud hüvitistega pensionifond, millega on seotud British Telecommunications plc töötajad ja endised töötajad. Seda juhib Trustees, kes on pensionifondi valitseja, asjasse puutuvalt varalt tegelik tulusaaja on BT Pension Scheme.
BT Pension Scheme on Ühendkuningriigis investeerimistulude puhul tulumaksust vabastatud. Põhikohtuasjas käsitletaval ajavahemikul oli turuväärtuse järgi ligikaudu 70–75% BT Pension Scheme’i investeeringutest paigutatud äriühingute aktsiatesse. Mõned selle pensionifondi osalused olid investeeringud Ühendkuningriigi residendist äriühingutesse, teised investeeringud Euroopa Liidu või kolmandate riikide residendist äriühingutesse. Suurem osa, see on ligikaudu 97% BT Pension Scheme’i aktsiaportfellist oli investeeritud suurtesse börsil noteeritud äriühingutesse Ühendkuningriigis ja välismaal. BT Pension Scheme’ile kui lihtaktsionärile kuulus selle äriühingu kapitalist, millesse ta oli investeerinud, tavaliselt vähem kui 2% ja igal juhul alati vähem kui 5%.
BT Pension Scheme’i investeeringuportfell sisaldas niisuguste Ühendkuningriigis asuvate äriühingute aktsiaid, kes olid otsustanud kasutada FID-korda, et maksta oma aktsionäridele välismaa kasumist makstavaid dividende. Seega sai BT Pension Scheme nende äriühingute aktsionärina FID-ks kvalifitseeritud dividende. Kui ICTA artikli 246C kohaselt ei olnud Trusteesil nende dividendide puhul õigust maksu ümberarvutusele, olin neil siiski õigus sellisele ümberarvutusele Ühendkuningriigi residendist äriühingute dividendide puhul väljaspool FID-korda.
Väites, et see maksu ümberarvutuse puudumine FID-ks kvalifitseeritud dividendide puhul ei olnud kooskõlas liidu õigusega, esitas Trustees kaebuse Commissionersi vastu First-tier Tribunali (Tax Chamber) (esimese astme kohus (maksuasjade koda), Ühendkuningriik) eelkõige selleks, et saada maksu ümberarvutamise võimalus FID-ks kvalifitseeritud dividendide puhul, mis ta oli saanud kõnealusel ajavahemikul. First-tier Tribunal (Tax Chamber) (esimese astme kohus (maksuasjade koda)) rahuldas kaebuse ja Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) (teise astme kohus (rahandus- ja maksundusküsimuste koda, Ühendkuningriik) jättis edasi kaevatud otsuse jõusse, Commissioners kaebas selle kohtu tehtud otsuse edasi Court of Appeali (England & Wales) (Civil Division) (apellatsioonikohus (Inglismaa ja Wales) (tsiviildivision), Ühendkuningriik).
Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (apellatsioonikohus (Inglismaa ja Wales) (tsiviildivisjon)) selgitab eelotsusetaotluses, et põhikohtuasjas vaieldakse ainult maksuaastate 1997 ja 1998 üle, Trusteesi kaebuse ülejäänud osa jääb siseriikliku õiguse kohaldamisalasse. Eelotsusetaotluse esitanud kohus leiab, et selleks, et vastata küsimusele, kas Trusteesil on õigus maksu ümberarvutustele, on vaja tõlgendada liidu õigust, eelkõige ELTL artikli 63 kohaldamisala osas.
Kohus osundab sellega seoses, et Euroopa Kohus on otsustanud 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuses Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) eelkõige, et Ühendkuningriigi õigusaktide teatavad FID-korra alased aspektid ei ole kooskõlas ELTL artikliga 63. Kohus küsib sellegipoolest, kas põhikohtuasja asjaoludel annab see säte aktsionäridele nagu Trustees õigusi.
Kui Trusteesi õigused ei tulene otse ELTL artiklist 63, siis eelotsusetaotluse esitanud kohtu sõnul ei kohusta siseriiklikud õigusaktid jätma ICTA artiklit 246C tema olukorra suhtes kohaldamata. Kui viimati nimetatu võib tugineda otse liidu õigusele, et saada maksu ümberarvutamise õigus, küsib eelotsuse esitanud kohus, millised õiguskaitsevahendid peavad aktsionäri käsutuses siseriikliku õiguse kohaselt olema selleks, et võimaldada vajaduse korral tagasimakset.
Neil asjaoludel otsustas Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (apellatsioonikohus (Inglismaa ja Wales) (tsiviildivisjon)) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.
Arvestades, et Euroopa Kohus tuvastas oma 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuses (Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
)) neljandale eelotsuse küsimusele vastates, et EÜ artiklitega 43 ja 56 (nüüd ELTL artiklid 49 ja 63) on vastuolus liikmesriigi õigusaktid, mis annavad residendist äriühingutele, kes maksavad oma aktsionäridele edasi nende poolt välismaalt saadud dividende, õiguse kohaldada süsteemi, mis võimaldab neil äriühingu tulumaksu avansilise makse tagasi saada, kuid mis esiteks kohustab neid äriühinguid maksma äriühingu tulumaksu avansilise makse ja nõudma hiljem selle tagastamist ning teiseks ei anna nendele aktsionäridele õigust maksu ümberarvutusele, samas kui aktsionäridel tekib see õigus siis, kui dividende maksev residendist äriühing saab ise dividende samast liikmesriigist, siis kas liidu õigus – ELTL artikkel 63 või mõni muu õigusnorm – annab õigusi sellistele aktsionäridele endile, kui nad saavad dividende, mida on otsustatud välja maksta selle erikorra alusel, eriti kui aktsionär ja dividende maksev äriühing on ühe ja sama liikmesriigi residendid?
2.
Kas juhul, kui esimeses küsimuses viidatud aktsionäril endal ei ole ELTL artiklist 63 tulenevaid õigusi, on tal õigus tugineda sellele, et on rikutud ELTL artiklist 49 või 63 tulenevaid dividende maksva äriühingu õigusi?
3.
Kas juhul, kui vastus esimesele või teisele küsimusele on niisugune, et aktsionäril on liidu õigusnormidest tulenevad õigused või ta saab nendele tugineda, kehtivad liidu õiguses nõuded selle kohta, millised õiguskaitsevahendid peavad aktsionäril siseriikliku õiguse kohaselt olema?
4.
Kas Euroopa Kohtu vastused eespool sõnastatud küsimustele olenevad sellest, et:
a)
asjaomane aktsionär ei ole selles liikmesriigis kohustatud maksma saadud dividendidelt tulumaksu ning kui residendist äriühing teeb talle kasumi jaotamise väljamakse väljaspool eespool kirjeldatud erikorda, võib maksu ümberarvutus, millele aktsionäril on siseriiklike õigusaktide kohaselt õigus, anda aktsionärile õiguse sellele, et liikmesriik teeb talle sellele ümberarvutusele vastava tagasimakse;
b)
siseriiklik kohus on otsustanud, et kõnealune siseriiklikest õigusnormidest tulenev liidu õiguse rikkumine ei olnud piisavalt selge, et liikmesriigil tekiks kohustus maksta dividende maksnud äriühingule kahjuhüvitist vastavalt põhimõtetele, mis on sedastatud 5. märtsi 1996. aasta kohtuotsuses Brasserie du Pêcheur ja Factortame (
C‑46/93 ja C‑48/93
,
EU:C:1996:79
); või et
c)
teatavatel, kuid mitte kõikidel juhtudel võis olukord olla selline, et eespool kirjeldatud erikorra alusel dividende maksnud äriühing suurendas kõikidele aktsionäridele tehtavaid väljamakseid, et nende summa oleks samaväärne sellega, mille saaks tulumaksust vabastatud aktsionär juhul, kui talle makstakse dividende väljaspool seda erikorda?“
Eelotsuse küsimuste analüüs
Esimene küsimus
Esimese küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas ELTL artikleid 49 ja 63 tuleb tõlgendada nii, et need annavad õigusi aktsionärile, kes saab FID-ks kvalifitseeritud dividende, kui aktsionär on sama liikmesriigi resident kui dividende maksev äriühing, võttes arvesse Euroopa Kohtu 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsust Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
).
Kõigepealt tuleb märkida, et eelotsusetaotluse kohaselt kuulus BT Pension Scheme’ile põhikohtuasjas käsitletaval ajavahemikul alla 5% nende ettevõtete aktsiakapitalist, millesse ta oli investeerinud ja mille lihtaktsionär ta oli.
Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt kuulub väärtpaberite omandamine kapitaliturgudel ainsa kavatsusega teha finantspaigutus, soovimata mõjutada ettevõtja juhtimist ja kontrolli ettevõtte üle, põhimõtteliselt ELTL artikli 63 kohaldamisalasse ega kuulu ELTL artikli 49 kohaldamisalasse, kuna viimati mainitud sätet kohaldatakse ainult sellisele osalusele, mis võimaldab kindlalt mõjutada äriühingu otsuseid ning otsustada äriühingu tegevuse üle (vt selle kohta kohtuotsus, 13.11.2012, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑35/11
,
EU:C:2012:707
, punktid
ja
ning seal viidatud kohtupraktika).
Käesoleval juhul, kuna BT Pension Scheme osalus äriühingutes, millesse ta oli investeerinud, ei võimaldanud sellist mõju avaldada, tuleb eelotsusetaotluse esitanud kohtu küsimust analüüsida üksnes ELTL artiklist 63 lähtuvalt.
Seoses selliselt täpsustatud küsimusega, kas ELTL artikkel 63 annab põhikohtuasja asjaoludel õigusi aktsionärile, kes saab FID-ks kvalifitseeritud dividende, tuleb meenutada, et Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt ei luba ELTL artikli 63 lõige 1 üldiselt piiranguid kapitali liikumisele liikmesriikide vahel ning liikmesriikide ja kolmandate riikide vahel (vt selle kohta kohtuotsus, 28.9.2006 komisjon
vs
. Madalmaad, C‑282/04 ja C‑283/04, EL:C:2006:608, punkt 18 ja seal viidatud kohtupraktika).
Seoses eelkõige põhikohtuasjas vaidlusaluse siseriikliku õigusega on Euroopa Kohus juba tuvastanud 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuse Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) punktis 173, et ELTL artikliga 63 on vastuolus niisugune liikmesriigi õiguse säte, mis – vabastades ACT tasumisest residendist äriühingud, kes maksavad oma aktsionäridele edasi nende poolt samast liikmesriigist saadud dividendid, – annab residendist äriühingutele, kes maksavad oma aktsionäridele edasi nende poolt välismaalt saadud dividendid, õiguse kohaldada süsteemi, mis võimaldab neil ACT tagasi saada, kuid ei näe nende aktsionäridele ette maksu ümberarvutuse võimalust, samas kui aktsionäridel tekib see õigus siis, kui dividende maksev residendist äriühing teeb seda samast liikmesriigist saadud dividendide arvelt.
Nii leidis Euroopa Kohus täpsemalt, et kui Ühendkuningriigi maksusüsteem, sealhulgas FID-kord, jätab dividende saavad aktsionärid ilma õigusest maksu ümberarvutusele, kui need dividendid maksti residendist äriühingu välismaisest kasumist – vastupidiselt residendist äriühingu kodumaiselt kasumilt saadud dividendide puhul ettenähtule – piirab see süsteem kapitali vaba liikumist ELTL artikli 63 tähenduses.
Käesoleval juhul on Trustees saanud FID-ks kvalifitseeritud dividende, ilma õiguseta teha nende dividendidega seoses maksu ümberarvutust.
Selline maksu ümberarvutuse puudumine aktsionäride suhtes, kes on vabastatud dividendidelt makstavast tulumaksust, nagu Trustees, võib pärssida nende aktsionäride soovi investeerida nende Ühendkuningriigi residendist äriühingute aktsiakapitali, kes saavad dividende Ühendkuningriigis residendiks mitteolevalt äriühingult, soodustades investeeringuid Ühendkuningriigi residendist äriühingutesse, kes saavad dividende sama liikmesriigi residendist äriühingutelt (vt analoogia alusel kohtuotsus, 12.12.2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
, punkt
).
Sellest järeldub, et Trusteesi olukord on hõlmatud 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuse Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) punktis 173 viidatud maksustamisega, mis on vastuolus ELTL artikliga 63. Seega võib ta tugineda kõnealusele artiklile selleks, et jätta kohaldamata siseriiklik õigusnorm, s.o ICTA artikkel 246C, mis jätab ta ilma õigusest maksu ümber arvutada.
Commissioners väidab seevastu eelotsusetaotluse esitanud kohtule, nagu väidab ka Ühendkuningriigi valitsus Euroopa Kohtule, et Trustees ei saa tugineda ELTL artiklile 63 selleks, et jätta kohaldamata ICTA artikkel 246C, sest tema kapitaliinvesteeringud Ühendkuningriigi residendist äriühingutesse, mille suhtes kohaldati FID-korda, ei kujuta endast liikmesriikide vahelist kapitali liikumist nõukogu 24. juuni 1988. aasta direktiivi 88/361/EMÜ [ELTL artikli 63] rakendamise kohta (
EÜT 1988, L 178, lk 5
) I lisas esitatud nomenklatuuri tähenduses, mille eesmärk on juhendada selle artikli tõlgendamist.
Sellega seoses tuleb märkida, et Euroopa Kohtu praktika kohaselt võivad siseriiklikud õigusnormid, mida kohaldatakse vahet tegemata kõigi liikmesriikide kodanike suhtes, üldiselt nende ELTL sätete kohaldamisalasse, millega reguleeritakse kapitali vaba liikumist, kuuluda üksnes siis, kui neid kohaldatakse olukorra suhtes, millel on seos liikmesriikidevahelise kaubavahetusega (vt selle kohta kohtuotsus, 5.3.2002, Reisch jt,
C‑515/99, C‑519/99–C‑524/99 ja C‑526/99–C‑540/99
,
EU:C:2002:135
, punkt
).
Kapitali liikumise vabadust käsitlevad ELTL sätted ei ole tõesti kohaldatavad olukorras, mille asjaolud tervikuna piirduvad üheainsa liikmesriigiga (kohtuotsus, 20.3.2014, Caixa d’Estalvis i Pensions de Barcelona,
C‑139/12
,
EU:C:2014:174
, punkt
).
Kuid ei ilmne, et põhikohtuasjas arutusel olevad õigusnormid puudutaksid ainult olukordi, millel ei ole mingit seost liikmesriikide vahelise kaubandusega, ega et põhikohtuasja iseloomustavad asjaolud oleksid üksnes Ühendkuningriigi sisesed.
FID-ks kvalifitseeritud dividende saavate teatud aktsionäride ebasoodne maksualane kohtlemine, see tähendab ICTA artikliga 246C ette nähtud maksu ümberarvutuse puudumine, on vastupidi olnud tingitud just sellest, et dividendid on makstud kasumist, mille kasumit jagav äriühing on saanud Ühendkuningriigi mitteresidendist äriühingult, samas, kui Ühendkuningriigi residendist äriühingu kasumist saadud dividendide puhul oleks neid saavatel aktsionäridel samadel asjaoludel olnud õigus maksu ümberarvutusele.
Ühendkuningriigi valitsus väidab, et selline piirang on igal juhul lubatud, kuna see on põhjendatud vajadusega tagada siseriikliku maksusüsteemi ühtsus. Siiski piisab sellest, kui märkida, et 12. detsembri 2006, aasta kohtuotsuse Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) punktist 163 nähtub, et Euroopa Kohtu hinnangul ei saa selle kohtuotsusega tuvastatud ELTL artikli 63 piirang olla põhjendatud vajadusega tagada asjaomase maksusüsteemi ühtsus. Nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktis 66, on käsil olevas menetluses selle valitsuse esitatud argumendid sisuliselt identsed nendega, mis Euroopa Kohus viimati nimetatud kohtuasjas tagasi lükkas. Sellest tulenevalt ei saa nendega menetluses olevas kohtuasjas põhjendada käesoleva kohtuotsuse punktis 36 nimetatud ELTL artikli 63 piirangut.
Neil asjaoludel tuleb esimesele küsimusele vastata, et ELTL artiklit 63 tuleb tõlgendada nii, et see annab sellistel asjaoludel, nagu on arutusel põhikohtuasjas, õigused aktsionärile, kes saab FID-ks kvalifitseeritud dividende.
Teine küsimus
Arvestades esimesele küsimusele antud vastust, ei ole vaja teisele küsimusele vastata.
Kolmas küsimus
Kolmanda küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas ja kui, siis millises ulatuses on liidu õiguses nõutud, et liikmesriigi õigus näeks ette õiguskaitsevahendid selleks, et võimaldada tugineda ELTL artikliga 63 antud õigustele neil aktsionäridel, kes sellises olukorras nagu põhikohtuasjas on saanud FID-ks kvalifitseeritud dividende, saamata aga õigust nende dividendidega seotud maksu ümberarvutusele.
Kõigepealt tuleb märkida, et liikmesriigid peavad, eelkõige ELL artikli 4 lõike 3 esimeses lõigus sätestatud lojaalse koostöö põhimõtte kohaselt, tagama oma territooriumil liidu õiguse kohaldamise ja järgimise ning ELL artikli 4 lõike 3 teise lõigu kohaselt peavad liikmesriigid võtma kõik üld- või erimeetmed, mis on vajalikud selleks, et tagada aluslepingutest või liidu institutsioonide õigusaktidest tulenevate kohustuste täitmine. ELL artikli 19 lõike 1 teine lõik näeb ette, et liikmesriigid kehtestavad liidu õigusega hõlmatud valdkondades tulemusliku õiguskaitse tagamiseks vajaliku kaebeõiguse.
Vastavalt esimesele küsimusele antud vastusele annab ELTL artikkel 63 põhikohtuasjas käsitletavatel asjaoludel aktsionäridele, kes saavad FID-ks kvalifitseeritud dividende, õiguse dividendide samasugusele maksualasele kohtlemisele kui dividendide puhul, mis Ühendkuningriigi residendist äriühing on saanud sama riigi residendist äriühingult.
Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt võib liikmesriigi kohtus tugineda ELTL artiklile 63 ja see võib kaasa tuua selle sättega vastuolus olevate siseriikliku õiguse sätete kohaldamata jätmise (vt selle kohta kohtuotsused, 14.12.1995, Sanz de Lera jt,
C‑163/94, C‑165/94 ja C‑250/94
,
EU:C:1995:451
, punkt
, ning 18.12.2007, A,
C‑101/05
,
EU:C:2007:804
, punkt
).
Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt tuleneb õigus saada tagasi maksu, mille liikmesriik on sisse nõudnud liidu õigusnorme rikkudes, liidu õigusega õigussubjektidele antud õigustest ja täiendab neid õigusi nii, nagu neid tõlgendab Euroopa Kohus. Seega on liikmesriik üldjuhul kohustatud tagasi maksma maksu, mis on sisse nõutud liidu õiguse vastaselt (vt selle kohta kohtuotsused, 9.11.1983, San Giorgio,
199/82
,
EU:C:1983:318
, punkt
; 14.1.1997, Comateb jt,
C‑192/95–C‑218/95
,
EU:C:1997:12
, punkt
, ning 6.9.2011, Lady & Kid jt,
C‑398/09
,
EU:C:2011:540
, punkt
).
Kuid Ühendkuningriigi valitsuse meelest ei ole antud juhul õigust saada tagasi alusetult sisse nõutud maksu, võttes arvesse, et Trustees, kes on vabastatud dividendidelt makstavast tulumaksust, ei maksnud dividendidelt ühtegi maksu, millega on seotud taotletud maksu ümberarvutused.
Sellele vaatamata tuleb meelde tuletada, et maksu tagasisaamise õigus, mida on nimetatud käesoleva kohtuotsuse punktis 50, hõlmab lisaks liikmesriigile õigusvastaste maksudena tasutud summadele ka kõiki mahaarvatavaid summasid, mille tagasimaksmine on tingimata vajalik selleks, et taastada võrdne kohtlemine, mida nõutakse vaba liikumist käsitlevates EL toimimise lepingu sätetes (vt analoogia alusel kohtuotsused, 8.3.2001, Metallgesellschaft jt,
C‑397/98 ja C‑410/98
,
EU:C:2001:134
, punkt
; 12.12.2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
, punkt
, ning 19.7.2012, Littlewoods Retail jt,
C‑591/10
,
EU:C:2012:478
, punkt
), sealhulgas ka õigussubjektidele seoses maksu ümberarvutusega võlgnetavad summad, millest nad jäeti ilma siseriiklike õigusnormide kohaselt, mis on vastuolus liidu õigusega.
Niisugustel asjaoludel nagu põhikohtuasjas on seega sellistel aktsionäridel nagu Trustees, kes on vabastatud dividendidelt makstavast tulumaksust ja kes on saanud FID-ks kvalifitseeritud dividende võimaluseta nende dividendidega seotud maksu ümberarvutuseks, õigus tagasimaksele summa ulatuses, mis vastab ümberarvutusele, millest nad jäeti ELTL artikliga 63 vastuolus olevate siseriiklike õigusnormide kohaselt alusetult ilma.
Edasi tuleb meeles pidada, et vastavalt Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikale on nii haldusasutustel kui ka siseriiklikel kohtutel, kes vastutavad oma pädevuse piires liidu õiguse kohaldamise eest, kohustus tagada nende sätete täiemahuline mõju, jättes omal algatusel vajaduse korral kohaldamata kõik vastuolus olevad siseriiklikud sätted, ilma et oleks vaja taotleda või oodata selle sätte eelnevat kehtetuks tunnistamist seadusandlikul teel või muu põhiseadusliku menetluse kaudu (vt selle kohta haldusasutusi puudutavad kohtuotsused, 22.6.1989, Costanzo,
103/88
,
EU:C:1989:256
, punkt
, ning 29.4.1999, Ciola,
C‑224/97
,
EU:C:1999:212
, punktid
ja
, ning kohtute kohta kohtuotsused, 9.3.1978, Simmenthal,
106/77
,
EU:C:1978:49
, punkt
, ja 5.7.2016, Ognyanov,
C‑614/14
,
EU:C:2016:514
, punkt
).
Pealegi ei piira see kohustus pädevate siseriiklike kohtute õigust kohaldada siseriikliku õiguskorra mitme menetluse hulgast selliseid, mis sobivad isikutele liidu õigusest tulenevate õiguste tagamiseks (vt selle kohta kohtuotsused, 22.10.1998, IN. CO. GE.’90 jt,
C‑10/97–C‑22/97
,
EU:C:1998:498
, punkt
, ning 19.7.2012, Littlewoods Retail jt,
C‑591/10
,
EU:C:2012:478
, punkt
).
Sellest tuleneb, et kaebuse korral, mille esitasid FID-ks kvalifitseeritud dividende saavad mittemaksukohuslastest aktsionärid selle maksu ümberarvutuse summa kättesaamiseks, millest nad olid põhikohtuasjas käsitletavate siseriiklike õigusnormidega põhjendamatult ilma jäetud, on eelotsusetaotluse esitanud kohus selleks, et tagada liidu õiguse täielik mõju, põhimõtteliselt kohustatud jätma kohaldamata need õigusnormid, mis on tinginud ELTL artikliga 63 vastuolus oleva kohtlemise.
Kaebemenetluse sätete kohaselt ei ole Euroopa Kohtu ülesanne anda õiguslikku hinnangut eelotsusetaotluse esitanud kohtus menetletavale Trusteesi kaebusele, kuna kaebajal tuleb selgitada oma kaebuse olemust ja alust eelotsusetaotluse esitanud kohtu kontrolli all. Euroopa Kohtu praktikast tuleneb siiski, et õigussubjektidel peab olema tõhus õiguskaitsevahend, mis võimaldab neil omandada õigust tagasimaksele summa ulatuses, mis vastab ümberarvutusele, millest nad põhjendamatult ilma jäeti (vt analoogia alusel kohtuotsus, 12.12.2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
, punktid
ja
).
Seega, kuna puuduvad liidu õigusnormid, millega on reguleeritud õigus tagasimaksele summa ulatuses, mis vastab ümberarvutusele, millest selle õiguse omajad põhjendamatult ilma jäeti, tuleb menetlusnormid, mida kohaldatakse nende õiguskaitsevahendite suhtes, mille eesmärk on tagada isikutele liidu õigusest tulenevate õiguste kaitse, kehtestada iga liikmesriigi sisemises õiguskorras, seejuures ei tohi menetlusnormid tulenevalt võrdväärsuse põhimõttest olla vähem soodsad kui samalaadsete siseriiklike hagide puhul (vt selle kohta kohtuotsused, 16.12.1976, Rewe-Zentralfinanz ja Rewe-Zentral,
33/76
,
EU:C:1976:188
, punkt
; 8.3.2001, Metallgesellschaft jt,
C‑397/98 ja C‑410/98
,
EU:C:2001:134
, punkt
; 12.12.2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
, punkt
, ning 6.10.2015, Târșia,
C‑69/14
,
EU:C:2015:662
, punktid
ja
).
Lisaks sellele on liikmesriigid tõhususe põhimõtte kohaselt kohustatud tagama igal üksikul juhul liidu õigusega tagatud õiguste tõhusa kaitse ja eelkõige tagama kaitse Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikli 47 lõikes 1 sätestatud õigusele tõhusale õiguskaitsevahendile ja asja arutamisele erapooletus kohtus (vt selle kohta kohtuotsused, 15.9.2016, Star Storage jt,
C‑439/14 ja C‑488/14
,
EU:C:2016:688
, punkt
; 8.11.2016, Lesoochranárske zoskupenie VLK,
C‑243/15
,
EU:C:2016:838
, punkt
, ning 16.5.2017, Berlioz Investment Fund,
C‑682/15
,
EU:C:2017:373
, punkt
).
Käesoleval juhul peab eelotsusetaotluse esitanud kohus ühelt poolt tagama, et sellistel aktsionäridel nagu Trustees, kelle dividenditulu ei maksustata ja kes on saanud dividende, mis on makstud välismaisest tulust ja kvalifitseeritud FID-ks, oleks õiguskaitsevahend, mis tagab dividendidega seotud maksu ümberarvutuse summa väljamakse, millest õigustatud isikud on põhjendamatult ilma jäetud, menetlusnormide järgi, mis ei ole vähem soodsad kui need, mis on seotud samasuguse ümberarvutatud maksu tagasimakse või samaväärse maksusoodustuse nõudega olukorras, kus maksuhaldur on jätnud õigustatud isikud maksu ümberarvutusest või maksusoodustustest põhjendamatult ilma Ühendkuningriigi residendist äriühingult saadud tulust dividendide maksmisel. Teisest küljest peab kohus tagama, et sellised õiguskaitsevahendid tagaksid sellistele aktsionäridele ELTL artikliga 63 antud õiguste tõhusa kaitse.
Seega tuleb kolmandale küsimusele vastata, et liidu õigus nõuab, et liikmesriigi õigus näeks ette õiguskaitsevahendid, mis võimaldavad ELTL artikliga 63 antud õigusi teostada aktsionäridel, kes sellises olukorras, nagu on kõne all põhikohtuasjas, on saanud FID-ks kvalifitseeritud dividende, saamata õigust nende dividendidega seotud maksu ümberarvutusele. Sellega seoses peab pädev liikmesriigi kohus tagama, et sellistel aktsionäridel nagu Trustees, kelle dividenditulu ei maksustata ja kes on saanud dividende, mis on makstud välismaisest tulust ja kvalifitseeritud FID-ks, oleks õiguskaitsevahend, mis esiteks tagab maksu ümberarvutuse summa väljamakse, millest õigustatud isikud on põhjendamatult ilma jäetud, menetlusnormide kohaselt, mis ei ole vähem soodsad kui need, mis on seotud samasuguse ümberarvutatud maksu tagasimakse või samaväärse maksusoodustuse nõudega olukorras, kus maksuhaldur on jätnud õigustatud isikud maksu ümberarvutusest või maksusoodustusest põhjendamatult ilma Ühendkuningriigi residendist äriühingust saadud tulust dividendide maksmisel ning teiseks võimaldab sellistele aktsionäridele ELTL artikliga 63 antud õiguste tõhusa kaitse.
Neljanda küsimuse punkt a
Neljanda küsimuse punktis a küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt, kuidas võib asjaolu, et Trusteesi saadud dividenditulu Ühendkuningriigis tulumaksuga ei maksustata, mõjutada vastust kolmele esimesele eelotsuse küsimusele.
Selles osas tuleb meeles pidada, et ELTL artikli 63 rikkumine, nagu Euroopa Kohus tuvastas 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuse Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EL:C:2006:774) punktis 173, seisneb eelkõige sellise aktsionäri nagu Trustees saadud dividendide erinevas kohtlemises sõltuvalt sellest, kas need dividendid on makstud välisriigist saadud dividendidest ja on kvalifitseeritud FID-ks või on need makstud siseriiklikku päritolu dividendidest ega kuulu FID‑ks kvalifitseeritute hulka.
Nagu on sisuliselt rõhutanud oma ettepaneku punktis 88 kohtujurist, ei ole asjakohane küsida, kas aktsionär, kes on saanud FID-ks kvalifitseeritud dividende, peab või ei pea maksma selliste dividendide pealt tulumaksu, kuna ELTL artikli 63 järgimine tähendab üksnes seda, et kaotatakse maksualase kohtlemise erinevus selliste aktsionäride nagu Trustees saadavate kahe dividendide kategooria vahel.
Seega tuleb neljanda küsimuse punktile a vastata, et asjaolu, et Trustees ei pea maksma saadud dividendelt tulumaksu, ei muuda vastuseid esimesele kolmele eelotsusetaotluse esitanud kohtu küsimusele.
Neljanda küsimuse punkt b
Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib neljanda küsimuse punktis b, kas tõsisasi, et eelotsusetaotluse esitanud kohtu arvates ei ole tegemist liidu asjaomase õiguse piisavalt selge rikkumisega, et asjaomasel liikmesriigil tekiks lepinguväline vastutus FID-ks kvalifitseeritud dividende maksva äriühingu suhtes vastavalt 5. märtsi 1996. aasta kohtuotsuses Brasserie du pêcheur ja Factortame (C‑46/93 ja C‑48/93, EL:C:1996:79) selgitatud põhimõtetele, mõjutab vastust esimesele kolmele eelotsuse küsimusele.
Praegusel juhul nähtub eelotsusetaotlusest, et ELTL artikli 63 rikkumisega seotud lepinguvälise vastutuse tuvastamise hagi esitasid Ühendkuningriigi vastu dividende maksvad äriühingud, mitte Trustees.
Selles osas tuleb täheldada, nagu on rõhutanud oma ettepaneku punktis 91 kohtujurist, et kõnealustele aktsionäridele ELTL artikliga 63 antud õigused ei sõltu mingil juhul dividendimaksjast äriühingutele antud õigustest.
Neil asjaoludel tuleb neljanda küsimuse punktis b esitatule vastata, et isegi kui põhikohtuasjas käsitletav liidu õiguse rikkumine ei ole eelotsusetaotluse esitanud kohtu arvates piisavalt selge asjaomase liikmesriigi lepinguvälise vastutuse tekkimiseks FID-ks kvalifitseeritud dividende jagava äriühingu ees, vastavalt 5. märtsi 1996. aasta kohtuotsuses Brasserie du pêcheur ja Factortame (C‑46/93 ja C‑48/93, EL:C:1996:79) kirja pandud põhimõtetele, ei saa see asjaolu muuta kolmele esimesele eelotsuse küsimusele antud vastust.
Neljanda küsimuse punkt c
Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib neljanda küsimuse punktis c, kas eelmise kolme eelotsuse küsimuse vastuseid võib mõjutada asjaolu, et teatud juhtudel on FID-ks kvalifitseeritud dividende saanud aktsionär omandanud dividende, mille hulka neid maksev äriühing on suurendanud selleks, et kompenseerida sellel aktsionäril maksu ümberarvutuse puudumist.
Euroopa Kohtu 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsuse Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EL:C:2006:774) punktis 207 leidis Euroopa Kohus muu hulgas, et liidu õigusele tuginedes ei saa nõuda, et hüvitataks hagide alusel kahju, mis väidetavalt tekkis FID-korra kasuks otsustanud residendist äriühingutele seetõttu, et nad tundsid end olevat kohustatud suurendama oma väljamakstavate dividendide summat, et kompenseerida oma aktsionäridele maksu ümberarvutuse puudumist, kuna dividendisumma selline suurendamine põhineb dividende maksva äriühingu enda otsusel ja seda ei saa käsitleda nii, nagu tuleneks see otseselt Ühendkuningriigi keeldumisest kohelda nimetatud aktsionäre võrdselt aktsionäridega, kellele makstakse edasi samast liikmesriigist saadud dividende.
FID-ks kvalifitseeritud dividende saanud aktsionäride olukord ja neil selliste dividendide suhtes maksu ümberarvutuse puudumine ei tulene siiski nende enda otsusest, vaid Ühendkuningriigis asjaomasel maksuaastal kehtivatest õigusaktidest.
Sellest järeldub, et vastupidi Ühendkuningriigi valitsuse seisukohale ei saa asjaolu, kas FID-ks kvalifitseeritud dividende maksnud äriühing suurendas või ei suurendanud nendele aktsionäridele makstavaid dividende, põhjustada Trusteesile topelttagastamist.
Lisaks sellele ei saa võimalik Ühendkuningriigi residendist äriühingu makstavate FID-ks kvalifitseeritud dividendide suurendamine selleks, et kompenseerida sellel aktsionäril nendelt dividendidelt maksu ümberarvutuse puudumist, põhjustada aktsionärile maksu ümberarvutuse summa topelttagastamist, kuna nimetatud dividendide maksmist selle äriühingu poolt ei saa samastada maksuhalduri võimaldatud maksu ümberarvutusega. Selline äriühingu kasumi jaotamine oma aktsionärile on kõigest äriühingu ja tema aktsionäri vaheline toiming, mis ei mõjuta maksuhalduri õigusi ega kohustusi selle aktsionäri suhtes.
Neil asjaoludel tuleb neljanda küsimuse punktile c vastata, et asjaolu, et Ühendkuningriigi residendist äriühing on maksnud FID-ks kvalifitseeritud dividende suurendatud summas, et kompenseerida dividende saaval aktsionäril maksu ümberarvutuse puudumist, ei saa muuta eelotsusetaotluse esitanud kohtu kolmele esimesele küsimusele antavaid vastuseid.
Eespool esitatud kaalutlusi silmas pidades tuleb neljandale küsimusele vastata, et see, et Trustees ei maksa saadud dividendidelt tulumaksu, ega asjaolu, et liidu õiguse rikkumine ei ole eelotsusetaotluse esitanud kohtu arvates piisavalt selge, selleks et asjaomasel liikmesriigil tekiks FID-ks kvalifitseeritud dividende maksva äriühingu ees lepinguväline vastutus vastavalt 5. märtsi 1996. aasta kohtuotsusesBrasserie du Pêcheur ja Factortame (
C‑46/93 ja C‑48/93
,
EU:C:1996:79
) selgitatud põhimõtetele, ega ka asjaolu, et Ühendkuningriigi residendist äriühing on maksnud FID-ks kvalifitseeritud dividende suurendatud summas, et kompenseerida dividende saaval aktsionäril maksu ümberarvutuse puudumist, ei muuda vastuseid, mis on antud eelotsusetaotluse esitanud kohtu muudele küsimustele.
Kohtukulud
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse liikmesriigi kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (teine koda) otsustab:

1.
ELTL artiklit 63 tuleb tõlgendada nii, et see annab põhikohtuasjas käsitletavatel asjaoludel õigusi aktsionärile, kes saab dividende, mida nimetatakse „välismaa kasumist makstavateks dividendideks“ (
foreign income dividend
).

2.
Liidu õigus nõuab, et liikmesriigi õigus näeks ette õiguskaitsevahendid, mis võimaldavad ELTL artikliga 63 antud õigusi teostada aktsionäridel, kes sellises olukorras, nagu käsitletakse põhikohtuasjas, on saanud dividende, mida kvalifitseeritakse „välismaa kasumist makstavateks dividendideks“, saamata õigust nende dividendidega seotud maksu ümberarvutusele. Sellega seoses peab pädev liikmesriigi kohus tagama, et sellistel aktsionäridel nagu The Trustees of the BT Pension Scheme, kes ei ole kohustatud maksma dividendidelt tulumaksu ja kes on saanud välismaistest dividendidest ja „välismaa kasumist makstavateks dividendideks“ kvalifitseeritud dividende, oleks õiguskaitsevahend, mis esiteks võimaldab tagada maksu ümberarvutuse summa väljamakse, millest õigustatud isikud on põhjendamatult ilma jäetud, menetlusnormide kohaselt, mis ei ole vähem soodsad kui need, mis on seotud samasuguse maksu ümberarvutuse väljamakse või samaväärse maksusoodustuse nõudega olukorras, kus maksuhaldur on jätnud õigustatud isikud maksu ümberarvutusest või maksusoodustusest põhjendamatult ilma Ühendkuningriigi residendist äriühingult saadud dividendidelt dividendide maksmisel, ning teiseks võimaldab ELTL artikliga 63 nendele aktsionäridele antud õiguste tõhusa kaitse.

3.
Muudele eelotsusetaotluse esitanud kohtu küsimustele antud vastuseid ei muuda asjaolu, et The Trustees of the BT Pension Scheme’i saadud dividenditulu ei maksustata tulumaksuga, ega asjaolu, et asjaomase ELi õiguse rikkumine ei ole eelotsusetaotluse esitanud kohtu sõnul piisavalt selge, et asjaomasel liikmesriigil tekiks lepinguväline vastutus selliseid dividende jaotanud äriühingu ees, mis kvalifitseeruvad „välismaa kasumist makstavateks dividendideks“ vastavalt 5. märtsi 1996. aasta kohtuotsuses Brasserie du Pêcheur ja Factortame (
C‑46/93 ja C‑48/93
,
EU:C:1996:79
) selgitatud põhimõtetele, ega ka asjaolu, et Ühendkuningriigi residendist äriühing oli „välismaa kasumist makstavateks dividendideks“ kvalifitseeritud dividendide summat suurendanud, et kompenseerida dividende saaval aktsionäril maksu ümberarvutuse puudumist.

Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: inglise.