CELEX: 62018CJ0195
Præjudiciel forelæggelse
skatter og afgifter
punktafgifter på alkohol og alkoholholdige drikkevarer
direktiv 92/83/EØF
artikel 2
begrebet »øl«
drikkevare fremstillet ud fra en urt, som er fremstillet af en blanding med et højere indhold af glukose end malt
kombineret nomenklatur
pos. 2203 (øl [fremstillet af malt]) eller 2206 (andre gærede drikkevarer)

Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 2 i Rådets direktiv 92/83/EØF af 19. oktober 1992 om harmonisering af punktafgiftsstrukturen for alkohol og alkoholholdige drikkevarer (
EFT 1992, L 316, s. 21
), sammenholdt med bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 af 23. juli 1987 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif (
EFT 1987, L 256, s. 1
), i den affattelse, der følger af Kommissionens forordning (EØF) nr. 2587/91 af 26. juli 1991 (
EFT 1991, L 259, s. 1
).
Anmodningen er blevet indgivet i forbindelse med en straffesag mod B.S. for bl.a. at have afgivet urigtige oplysninger over for den polske skatte-og afgiftsmyndighed, hvilket førte til et nedsat punktafgiftstilsvar.
Retsforskrifter
EU-retten
Direktiv 92/83
Artikel 2 i direktiv 92/83 fastsætter:
»Ved »øl« forstås i dette direktiv enhver vare, der henhører under KN-kode 2203, eller enhver vare indeholdende en blanding af øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer, der henhører under KN-kode 2206, og som i begge tilfælde har et virkeligt alkoholindhold på over 0,5% vol.«
Direktivets artikel 26 har følgende ordlyd:
»Henvisningerne i dette direktiv til koder i den kombinerede nomenklatur er henvisninger til koderne i den udgave af den kombinerede nomenklatur, der er gældende på det tidspunkt, hvor dette direktiv vedtages.«
Den kombinerede nomenklatur
Artikel 12 i forordning nr. 2658/87 fastsætter, at Europa-Kommissionen hvert år vedtager en forordning indeholdende en fuldstændig udgave af den kombinerede nomenklatur (herefter »KN«) sammen med de tilhørende autonome og bundne toldsatser i den fælles toldtarif, således som den følger af de foranstaltninger, som er vedtaget af Rådet for Den Europæiske Union eller Kommissionen. Denne forordning offentliggøres senest den 31. oktober i
Den Europæiske Unions Tidende
og finder anvendelse fra den 1. januar det følgende år.
I henhold til artikel 26 i direktiv 92/83 er den udgave af KN, som finder anvendelse på de faktiske omstændigheder i hovedsagen, den, der følger af bilag I til forordning nr. 2658/87, i den affattelse, der følger af forordning nr. 2587/91.
KN’s anden del indeholder kapitel 22, der har overskriften »drikkevarer, ethanol (ethylalkohol) og eddike«, og som omfatter denne nomenklaturs pos. 2203 og 2206.
Pos. 2203 har følgende ordlyd:
»2203
Øl [fremstillet af malt]«.
Pos. 2206 har følgende ordlyd:
»2206
Andre gærede drikkevarer (f.eks. æblecider, pærecider og mjød); blandinger af gærede drikkevarer samt blandinger af gærede drikkevarer med ikke-alkoholholdige drikkevarer, ikke andetsteds tariferet«.
De forklarende bemærkninger til HS
Toldsamarbejdsrådet – nu Verdenstoldorganisationen – blev oprettet ved den konvention om oprettelse af nævnte råd, som blev undertegnet i Bruxelles den 15. december 1950. Det harmoniserede varebeskrivelses- og varenomenklatursystem (herefter »HS«) blev udarbejdet af Verdenstoldorganisationen og oprettet ved den internationale konvention om det harmoniserede varebeskrivelses- og varenomenklatursystem, der blev undertegnet i Bruxelles den 14. juni 1983, og som sammen med ændringsprotokollen hertil af 24. juni 1986 blev godkendt på Det Europæiske Økonomiske Fællesskabs vegne ved Rådets afgørelse 87/369/EØF af 7. april 1987 (
EFT 1987, L 198, s. 1
). KN gengiver HS’ positioner og sekscifrede underpositioner. Kun det syvende og ottende ciffer udgør underinddelinger, der er specifikke for KN.
De forklarende bemærkninger til HS udarbejdes af Verdenstoldorganisationen i overensstemmelse med bestemmelserne i den sidstnævnte konvention om HS og offentliggøres på Verdenstoldorganisationens to officielle sprog, nemlig fransk og engelsk.
Af den franske version af de forklarende bemærkninger til HS vedrørende pos. 2203 fremgår følgende:
»La bière est une boisson alcoolique qui s’obtient par la fermentation du moût préparé avec du malt d’orge ou de froment, qu’on a fait bouillir en présence d’eau avec généralement du houblon. Certaines quantités de céréales non maltées (maïs et riz, par exemple) peuvent éventuellement être utilisées pour la préparation du moût. L’addition de houblon a pour effet de développer des principes amers et aromatiques et de permettre une meilleure conservation du produit. Elle est parfois aromatisée en cours de fermentation à l’aide de cerises ou d’autres produits.
On ajoute parfois à la bière des sucres, des colorants, du dioxyde de carbone ou encore d’autres substances.
Selon les procédés de fermentation employés, on peut avoir: les bières de fermentation basse, obtenues à basse température avec des levures dites
basses
et des bières de fermentation haute obtenues à une température plus élevée avec des levures dites
hautes
.
Les bières peuvent être claires ou foncées, douces ou amères, légères ou fortes; elles se présentent ordinairement en fûts, en bouteilles ou en boîtes hermétiquement closes et peuvent aussi être commercialisées sous les appellations de »ale«, »stout«, etc.
Cette position comprend également les bières concentrées qui sont préparées en concentrant dans le vide, jusqu’à 1/5 ou 1/6 de leur volume, des bières, en général peu alcooliques, mais très riches en extrait de malt.
N’entrent pas dans cette position:
a)
Certaines boissons qui, bien que parfois appelées bières, ne contiennent pas d’alcool (par exemple, celles obtenues avec de l’eau et des sucres caramélisés) (n
o
22.02).
b)
Les boissons appelées
bières sans alcool
, qui sont des bières de malt dont le titre alcoométrique volumique a été ramené à 0,5% vol ou moins (n
o
22.02).
c)
Les médicaments des n
os
30.03 ou 30.04.«
Af den engelske version af samme forklarende bemærkning fremgår følgende:
»Beer is an alcoholic beverage obtained by fermenting a liquor (wort) prepared from malted cereals (most commonly barley or wheat), water and (usually) hops. Certain quantities of non-malted cereals (e.g., maize (corn) or rice) may also be used for the preparation of the liquor (wort). The addition of hops imparts a bitter and aromatic flavour and improves the keeping qualities. Cherries or other flavouring substances are sometimes added during fermentation.
Sugar (particularly glucose), colouring matter, carbon dioxide and other substances may also be added.
According to the fermenting process employed, the products may be bottom fermentation beer, obtained at a low temperature with bottom yeasts, or top fermentation beer, obtained at a higher temperature with top yeasts.
Beer may be pale or dark, sweet or bitter, mild or strong. It may be put up in barrels, bottles or in airtight tins and may be marketed as ale, stout, etc.
This heading also covers concentrated beer prepared by vacuum-condensing beer of low alcoholic strength (but with a high content of malt extract) to between one fifth and one sixth of its original volume.
The heading does not cover:
(a)
Certain beverages which, although they are sometimes described as beers, do not contain alcohol (e.g., beverages prepared from water and caramelised sugar) (heading 22.02).
(b)
Beverages called non-alcoholic beer consisting of beer made from malt, the alcoholic strength of which by volume has been reduced to 0.5% vol or less (heading 22.02).
(c)
Medicaments of heading 30.03 or 30.04.«
Polsk ret
Ustawa o podatku akcyzowym (lov om punktafgifter) af 6. december 2008 (Dz. U. af 2009, nr. 3, pos. 11) i den affattelse, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen (herefter »punktafgiftsloven«), fastsætter følgende i artikel 94:
»1.   I denne lov forstås ved øl: enhver vare, der henhører under KN-kode 220300, samt enhver vare indeholdende en blanding af øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer, der henhører under KN-kode 220600, og som i begge tilfælde har et virkeligt alkoholindhold på over 0,5% vol.
[…]
4.   Punktafgiftssatsen på øl er 7,79 [polske zloty (PLN) (ca. 1,8 EUR)] pr. hektoliter/Plato-grad af det færdige produkt.«
Denne lovs artikel 96, stk. 4, bestemmer:
»Punktafgiftssatserne for gærede drikkevarer er følgende:
1)
for æblecider og pærecider henhørende under KN-kode 22060031, 22060051 og 22060081, med et virkeligt alkoholindhold på ikke over 5,0% vol. –97,00 PLN [(ca. 22,6 EUR)] pr. hektoliter af det færdige produkt
2)
for andre gærede drikkevarer –158,00 PLN [(ca. 36,5 EUR)] pr. hektoliter af det færdige produkt.«
Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
I perioden maj 2011 til maj 2013 fremstillede B.S. en alkoholholdig drikkevare, som ifølge B.S. var en blanding af øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer. 100 hektoliter urt, der dannede basis for det mellemprodukt, som han kvalificerede som øl, var fremstillet af 134,9 liter maltekstrakt, 1708,2 liter glukosesirup, 9 liter citronsyre, 2,4 liter ammoniumfosfat, næringsstoffer og vand.
B.S. indgav i perioden fra den 29. juni 2011 til den 26. juni 2013 hver måned en punktafgiftsangivelse til det kompetente toldkontor og kvalificerede heri den drikkevare, som han fremstillede, som en »blanding af øl« henhørende under pos. 2203 i KN og ikke-alkoholholdige drikkevarer og anvendte i medfør af punktafgiftslovens artikel 94 punkafgiftssatsen på øl, som er 7,79 PLN (ca. 1,8 EUR) pr. hektoliter/Plato-grad af det færdige produkt.
Ved en række afgørelser, der blev truffet mellem den 27. september 2012 og den 14. februar 2014, underkendte chefen for det kompetente toldsted angivelserne fra B.S. og fastsatte de skyldige punktafgifter til et betydeligt højere beløb med den begrundelse, at den drikkevare, som B.S. fremstillede, skulle tariferes i pos. 2206 i KN som en drikkevare på basis af andre gærede drikkevarer end øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer og skulle pålægges en punktafgiftssats på 158 PLN (ca. 36,5 EUR) pr. hektoliter af det færdige produkt. Disse afgørelser blev begrundet med, at hovedingrediensen, der anvendtes til fremstillingen af mellemproduktet, var glukosesirup og ikke malt, og at dette produkt derfor ikke kunne tariferes i pos. 2203 i KN, som omfatter »øl [fremstillet af malt]«. Chefen for det kompetente toldkontor fandt følgelig, at det færdige produkt, der var angivet i de angivelser, der er nævnt i nærværende doms præmis 17, og som udgør en drikkevare på basis af dette mellemprodukt og ikke-alkoholholdige drikkevarer, skulle anses for en drikkevare på basis af andre gærede drikkevarer end øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer.
Afgørelserne fra chefen for det kompetente toldkontor blev ved en række afgørelser opretholdt af direktøren for toldkontoret. B.S. fik desuden ikke medhold i sine påklager af disse afgørelser ved de polske forvaltningsdomstole.
I forbindelse med tvisten i hovedsagen er der rejst tiltale mod B.S. for i perioden fra juni 2011 til juni 2013 at have vildledt den polske skatte-og afgiftsmyndighed ved med hensyn til den drikkevare, som han fremstillede, at have afgivet urigtige oplysninger i sine punkafgiftsangivelser, hvilket førte til et betydeligt lavere punktafgiftstilsvar, og for samtidigt at have udleveret denne drikkevare fra afgiftsoplaget uden først at have mærket den med afgiftsmærker.
Ved dom fra Sąd Rejonowy w Piotrkowie Trybunalskim (retten i første instans i Piotrków Trybunalski, Polen) af 21. juni 2017 blev B.S. kendt skyldig i disse overtrædelser og idømt 300 dagbøder af 200 PLN (ca. 46,2 EUR). B.S. har iværksat appel af denne dom ved den forelæggende ret.
Denne ret har anført, at ifølge punkafgiftslovens relevante bestemmelser skal kvalificeringen af et produkt ske under henvisning til den tarifering, der følger af KN i henhold til fortolkningsbestemmelserne i bilaget hertil. Den forelæggende ret har endvidere fremhævet, at den definition af øl, som er indeholdt i denne lov, er identisk med den, der findes i artikel 2 i direktiv 92/83.
Den forelæggende ret har fremhævet, at begrebet »øl« med henblik på anvendelsen af bestemmelserne i punktafgiftsloven ikke alene omfatter øl [fremstillet af malt] som omhandlet i pos. 2203 i KN, men også blandinger af øl henhørende under nævnte position og ikke-alkoholholdige drikkevarer som omhandlet i pos. 2206 i KN, forudsat at den indeholdte mængde alkohol er over 0,5% vol. Den har heroverfor anført, at disse bestemmelser ikke præciserer den (minimale og maksimale) procentuelle andel af ingredienserne i den fremstillede øl, hvorfor producenten er blevet indrømmet et skøn med hensyn til blandingsforholdet af de nævnte ingredienser. Den forelæggende ret har heraf udledt, at der kan anvendes en hvilken som helst mængde ikke-maltede ingredienser, forudsat at malten er til stede. De nævnte bestemmelser præciserer heller ikke, at tilsætning af sukker i øl først kan finde sted efter gæringsprocessens afslutning.
Med henblik på at afgøre, om B.S. har gjort sig skyldig i et strafbart forhold, er det ifølge denne ret af betydning, om B.S. med rette har kvalificeret den drikkevare, som han har fremstillet, som en »blanding af øl« henhørende under pos. 2203 i KN og ikke-alkoholholdige drikkevarer, eller om der er tale om en drikkevare på basis af andre gærede drikkevarer end øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer.
Den forelæggende ret har under henvisning til de i Frankrig udstedte bindende tariferingsoplysninger anført, at der er en divergens mellem medlemsstaterne med hensyn til tariferingen af denne drikkevare, når de maltede ingredienser ikke er de fremtrædende, hvilket begrunder behovet for en harmoniseret retspraksis.
På denne baggrund har Sąd Okręgowy w Piotrkowie Trybunalskim (den regionale domstol i Piotrków Trybunalski, Polen) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»Skal artikel 2 i [direktiv 92/83], sammenholdt med bilag [I] til [forordning nr. 2658/87], fortolkes således, at et produkt, hvor der til fremstilling af stamurten er anvendt maltekstrakt, glukosesirup, citronsyre og vand, også kan være en øl fremstillet af malt henhørende under KN-kode 2203 i den kombinerede nomenklatur, såfremt andelen af ikke-maltede bestanddele i urten er højere end andelen af maltede bestanddele, og glukosesiruppen er blevet tilsat urten før urtens gæring, og hvilke kriterier skal anvendes ved bestemmelsen af forholdet mellem andelene af maltede og ikke-maltede bestanddele i stamurten for at tarifere det fremstillede produkt som øl under KN-kode 2203?«
Om det præjudicielle spørgsmål
Med sit spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 2 i direktiv 92/83 skal fortolkes således, at et mellemprodukt, der skal blandes med ikke-alkoholholdige drikkevarer, som er fremstillet af en urt, der indeholder færre maltede ingredienser end umaltede, og hvor glukosesirup tilsættes inden gæringsprocessen, kan kvalificeres som »øl [fremstillet af malt]«, der henhører under pos. 2203 i KN.
Artikel 2 i direktiv 92/83 omfatter under kvalificeringen »øl« ikke alene enhver vare, der henhører under pos. 2203 i KN, men ligeledes enhver vare, der indeholder en blanding af øl og ikke-alkoholholdige drikkevarer henhørende under pos. 2206 i KN, forudsat at denne vare, i begge tilfælde, har et virkeligt alkoholindhold på over 0,5% vol.
Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at det færdige produkt, som B.S. har markedsført, er en blanding af et alkoholholdigt mellemprodukt, som er fremstillet ved gæring, og ikke-alkoholholdige drikkevarer. Det følger heraf, at blandingen, som udgør det af B.S. markedsførte færdige produkt, ikke kan tariferes i pos. 2203 i KN og derfor ikke er omfattet af det første af de to tilfælde, der er omhandlet i artikel 2 i direktiv 92/83. Det nævnte produkt kan derfor kun kvalificeres som »øl« og henhøre under artikel 2, såfremt det alkoholholdige mellemprodukt, som B.S. blander med ikke-alkoholholdige drikkevarer for at fremstille dette færdige produkt, selv kan kvalificeres som »øl [fremstillet af malt]« som omhandlet i pos. 2203 i KN, idet det synes ubestridt, at det færdige produkt har et virkeligt alkoholindhold på over 0,5% vol.
I henhold til artikel 26 i direktiv 92/83 er den affattelse af KN, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen, den, der er gældende på det tidspunkt, hvor dette direktiv vedtages, dvs. den, der følger af forordning nr. 2587/91 (jf. i denne retning dom af 14.7.2011, Paderborner Brauerei Haus Cramer,
C-196/10
,
EU:C:2011:487
, præmis
).
Ifølge fast retspraksis følger det af såvel retssikkerheds- som kontroltekniske hensyn, at det afgørende kriterium for tarifering af varer normalt vil være disses objektive karakteristika og egenskaber som beskrevet i den enkelte position i KN og de supplerende bestemmelser til dennes afsnit og kapitler. De forklarende bemærkninger, der for så vidt angår KN er udarbejdet af Kommissionen og for så vidt angår HS af Verdenstoldorganisationen, indeholder i øvrigt vigtige, om end ikke bindende, bidrag til fortolkningen af de forskellige toldpositioner (dom af 12.5.2016, Toorank Productions,
C-532/14 og C-533/14
,
EU:C:2016:337
, præmis
og
samt den deri nævnte retspraksis).
Det er i lyset af disse momenter, at det skal afgøres, om et alkoholholdigt produkt, der er fremstillet ved gæring af en urt bestående af bl.a. glukosesirup og en beskeden andel malt, kan kvalificeres som »øl [fremstillet af malt]« som omhandlet i pos. 2203 i KN.
Hvad for det første angår spørgsmålet om andelen af malt i urten bemærkes, at KN ikke fastsætter en mindsteprocentdel af maltede ingredienser i den urt, der skal anvendes til fremstillingen af øl.
Pos. 2203 i KN omfatter ganske vist »øl [fremstillet af malt]«, hvilket forudsætter, at øl, der henhører under denne position, ikke kan fremstilles, uden at malt indgår i sammensætningen heri. Det kan imidlertid ikke alene af ordlyden af »øl [fremstillet af malt]« udledes, at der i urten kræves en mindsteprocentdel af malt.
Det fremgår endvidere udtrykkeligt af den forklarende bemærkning til HS vedrørende pos. 2203, at der til fremstillingen af urten kan anvendes visse mængder umaltet korn, uden at det kræves, at andelen af disse umaltede ingredienser skal være lavere end andelen af maltede ingredienser.
Hvad for det andet angår den glukosesirup, der indgår i urtens sammensætning, bemærkes, at tilstedeværelsen af denne glukosesirup ikke er forbudt i henhold til KN.
Den forklarende bemærkning til HS vedrørende pos. 2203 anerkender desuden udtrykkeligt muligheden for, at der til urten under gæringen tilsættes aromastoffer. I øvrigt, og selv om der er en vis divergens mellem den franske og den engelske sprogversion med hensyn til det nøjagtige tidspunkt for den eventuelle tilsætning af glukose – idet den første omhandler tilsætningen heraf »à la bière« (til øllet), mens den anden ikke indeholder en sådan præcisering – er der imidlertid ingen af disse to officielle versioner, som kræver, at den urt, som sættes til gæring, skal være fri for glukose.
Det følger heraf, at et produkt fremstillet med en lille andel malt og en tilsætning af glukose før alkoholgæringen ikke alene på dette grundlag er udelukket fra begrebet »øl [fremstillet af malt]«, der henhører under pos. 2203 i KN.
Ikke desto mindre kan et sådant produkt kun henhøre under nævnte position på betingelse af, at dets kendetegn og objektive egenskaber svarer til kendetegnene for og de objektive egenskaber af øl. Der skal i denne henseende særligt tages hensyn til det pågældende produkts organoleptiske kendetegn (jf. i denne retning dom af 7.5.2009, Siebrand,
C-150/08
,
EU:C:2009:294
, præmis
og
, og af 16.12.2010, Skoma-Lux,
C-339/09
,
EU:C:2010:781
, præmis
).
Det følger heraf, at såfremt de organoleptiske kendetegn ved et alkoholholdigt mellemprodukt, som af B.S. blandes med ikke-alkoholholdige drikkevarer for at fremstille det færdige produkt, som han markedsfører, ikke svarer til de organoleptiske kendetegn ved øl, hvilket bl.a. vil være tilfældet, hvis dette mellemprodukt ikke visuelt ligner øl og ikke har den karakteristiske smag heraf, kan nævnte produkt ikke kvalificeres som »øl [fremstillet af malt]«, der henhører under pos. 2203 i KN. Det tilkommer den forelæggende ret at foretage den nødvendige efterprøvelse i denne henseende.
Henset til ovenstående betragtninger skal det forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 2 i direktiv 92/83 skal fortolkes således, at et mellemprodukt, der skal blandes med ikke-alkoholholdige drikkevarer, som er fremstillet af en urt, der indeholder færre maltede ingredienser end umaltede, og hvor glukosesirup tilsættes inden gæringsprocessen, kan kvalificeres som »øl [fremstillet af malt]«, der henhører under pos. 2203 i KN, forudsat at de organoleptiske kendetegn ved nævnte produkt svarer til de organoleptiske kendetegn ved øl, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.
Sagsomkostninger
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Tiende Afdeling) for ret:

Artikel 2 i Rådets direktiv 92/83/EØF af 19. oktober 1992 om harmonisering af punktafgiftsstrukturen for alkohol og alkoholholdige drikkevarer skal fortolkes således, at et mellemprodukt, der skal blandes med ikke-alkoholholdige drikkevarer, som er fremstillet af en urt, der indeholder færre maltede ingredienser end umaltede, og hvor glukosesirup tilsættes inden gæringsprocessen, kan kvalificeres som »øl [fremstillet af malt]«, der henhører under pos. 2203 i den kombinerede nomenklatur, der er indeholdt i bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 af 23. juli 1987 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif, i den affattelse, der følger af Kommissionens forordning (EØF) nr. 2587/91 af 26. juli 1991, forudsat at de organoleptiske kendetegn ved nævnte produkt svarer til de organoleptiske kendetegn ved øl, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.

Underskrifter
(
*1
) – Processprog: polsk.