CELEX: 62018CJ0074
Procedimiento prejudicial
Directiva 2009/138/CE
Acceso a la actividad de seguro y de reaseguro y su ejercicio
Artículo 13, punto 13
Concepto de “Estado miembro en el que se localice el riesgo”
Sociedad establecida en un Estado miembro que presta servicios de seguro relativos a riesgos contractuales vinculados a las transformaciones de sociedades en otro Estado miembro
Artículo 157
Estado miembro de recaudación del impuesto sobre las primas de seguro

La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 13 y 157 de la Directiva 2009/138/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 25 de noviembre de 2009, sobre el seguro de vida, el acceso a la actividad de seguro y de reaseguro y su ejercicio (Solvencia II) (
DO 2009, L 335, p. 1
), en su versión modificada por la Directiva 2013/58/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 11 de diciembre de 2013 (
DO 2013, L 341, p. 1
) (en lo sucesivo, «Directiva 2009/138»).
Esta petición se ha presentado en el contexto de un procedimiento incoado por la compañía de seguros A Ltd en relación con la respuesta dada a una consulta fiscal, que esta había presentado al keskusverolautakunta (Comité Tributario Central, Finlandia), relativa a la determinación del Estado miembro que tiene la potestad tributaria en materia de impuesto sobre las primas de seguro.
Marco jurídico
Derecho de la Unión
Directiva 2009/138
Con arreglo al artículo 13, punto 13, de la Directiva 2009/138, se entenderá por «Estado miembro en el que se localice el riesgo» uno de los siguientes:
«a)
el Estado miembro en el que se hallen los bienes, cuando el seguro se refiera bien a inmuebles, bien a inmuebles y a su contenido, cuando el contenido esté cubierto por la misma póliza de seguro;
b)
el Estado miembro de matriculación, cuando el seguro se refiera a vehículos de cualquier tipo;
c)
el Estado miembro en el que el tomador haya suscrito la póliza, para los contratos de duración inferior o igual a cuatro meses relativos a los riesgos que sobrevengan durante un viaje o unas vacaciones, cualquiera que sea el ramo afectado;
d)
en todos los casos no expresamente contemplados en las letras a), b) o c), el Estado miembro en el que se sitúe:
i)
la residencia habitual del tomador, o
ii)
si el tomador fuera una persona jurídica, el establecimiento del tomador al que se refiere el contrato.»
El artículo 157 de dicha Directiva dispone:
«1.   Sin perjuicio de una posterior armonización, los contratos de seguro estarán sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos y a las exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en el que se localice el riesgo o en el Estado miembro del compromiso.
[…]
3.   Los Estados miembros aplicarán a las empresas de seguros que cubran riesgos o adquieran compromisos en su territorio sus disposiciones nacionales relativas a las medidas destinadas a garantizar la percepción de los impuestos indirectos y las exacciones parafiscales adeudadas en virtud del apartado 1.»
De conformidad con el artículo 310 de la referida Directiva, queda derogada la Directiva 88/357/CEE del Consejo, de 22 de junio de 1988, sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al seguro directo, distinto del seguro de vida, por la que se establecen las disposiciones destinadas a facilitar el ejercicio efectivo de la libre prestación de servicios y por la que se modifica la Directiva 73/239/CEE (
DO 1988, L 172, p. 1
), con efectos a partir del 1 de enero de 2016 y las referencias a esta última Directiva se entenderán hechas a la Directiva 2009/138 con arreglo a la tabla de correspondencias que figura en el anexo VII de esta. Con arreglo a dicha tabla, el artículo 13, punto 13, de la Directiva 2009/138 corresponde al artículo 2, letra d), de la Directiva 88/357.
Directiva 88/357
El artículo 2 de la Directiva 88/357 disponía
«A los efectos de la presente Directiva, se entenderá por:
[…]
d)
Estado miembro en el que se localice el riesgo:
–
el Estado miembro en el que se hallen los bienes, cuando el seguro se refiera bien a inmuebles, bien a inmuebles y a su contenido, cuando este esté cubierto por la misma póliza de seguro;
–
el Estado miembro de matriculación, cuando el seguro se refiera a vehículos de cualquier naturaleza;
–
el Estado miembro en el que el tomador haya firmado el contrato, para los contratos de duración inferior o igual a cuatro meses relativos a los riesgos que sobrevengan durante un viaje o unas vacaciones, cualquiera que sea el ramo afectado;
–
el Estado miembro en el que el tomador tenga su residencia habitual o, si el tomador fuera una persona jurídica, el Estado miembro en el que se encuentre el establecimiento de dicha persona jurídica a la que se refiera el contrato, en todos los casos que no estén explícitamente contemplados por los guiones anteriores;
[…]»
Derecho finlandés
En virtud del artículo 1, apartado 1, de la laki eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (664/1966) [Ley (664/1966) relativa al Impuesto sobre Determinadas Primas de Seguro], en su versión aplicable al litigio principal, cuando el objeto del seguro sea un bien sito en Finlandia, un interés relacionado con una actividad ejercida en Finlandia, u otro interés situado en Finlandia, se recaudará un impuesto sobre la prima de seguro percibida en virtud del contrato de seguro y se abonará al Estado de conformidad con lo dispuesto en la referida Ley.
A tenor del artículo 6, apartado 1, de la laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995) [Ley (398/1995) relativa a las Compañías de Seguros Extranjeras], se entenderá por «riesgo localizado en Finlandia»:
«1)   un bien situado en Finlandia, cuando el objeto del seguro sea una finca, un edificio o un edificio y los bienes muebles que contiene, siempre que estos estén cubiertos por el mismo seguro que el edificio;
2)   un vehículo matriculado en Finlandia, cuando el objeto del seguro sea el vehículo, o
3)   un riesgo asociado a un viaje o unas vacaciones, cuando la póliza de seguro se suscriba por un período máximo de cuatro meses y el tomador del seguro haya celebrado el contrato en Finlandia.»
De conformidad con el artículo 6, apartado 2, de dicha Ley, en los casos diferentes de los mencionados en el apartado 1 del mismo artículo, se considera que un riesgo está localizado en Finlandia cuando el tomador del seguro tiene su residencia habitual en dicho país o, si se trata de una persona jurídica, cuando tiene en Finlandia un establecimiento cubierto por el seguro.
Litigio principal y cuestiones prejudiciales
A Ltd es una compañía de seguros domiciliada en el Reino Unido que opera en Finlandia al amparo de una licencia de acceso al mercado de este último Estado miembro. No dispone de establecimiento permanente en Finlandia.
Entre otros productos, A Ltd propone a su clientela productos de seguros vinculados a las adquisiciones de empresas. Los principales productos que ofrece en ese contexto son los seguros denominados «warranty & indemnity» (en lo sucesivo, seguro de «garantía e indemnización») cuyo tomador es el vendedor o el adquirente, y un seguro de responsabilidad civil que cubre la responsabilidad derivada de la situación fiscal de la empresa cedida (en lo sucesivo, «seguro de responsabilidad fiscal»). Dichos seguros tienen por finalidad cubrir la responsabilidad del tomador del seguro o indemnizarle un perjuicio económico.
La finalidad de los seguros de «garantía e indemnización» suscritos por el vendedor o por el adquirente es que la compañía de seguros cubra, conforme a las condiciones del contrato, el perjuicio sufrido por el adquirente debido al incumplimiento de las declaraciones formuladas por el vendedor en el contrato de compraventa. El seguro de responsabilidad fiscal funciona con arreglo a un principio similar, pero tiene por objeto cubrir la obligación asumida por el vendedor en la escritura de compraventa conforme a la cual la sociedad objeto de la venta (en lo sucesivo, «sociedad transmitida») no estará sujeta al impuesto por el período en el que era propiedad del vendedor.
Todos los seguros arriba indicados se refieren al riesgo contractual vinculado al valor de las acciones y al precio de compra justo pagado por el adquirente.
A Ltd formuló una consulta al Comité Tributario Central con objeto de obtener una contestación vinculante acerca de a la determinación del Estado de recaudación del impuesto sobre las primas de seguro, cuando, entre el tomador del seguro y la sociedad transmitida, que es objeto de adquisición, uno es una persona jurídica extranjera y el otro una sociedad por acciones finlandesa.
Como se desprende de la resolución de remisión, A Ltd indicó, en la consulta tributaria formulada, que el seguro de «garantía e indemnización» suscrito por el vendedor cubre, entre otros, hasta un importe máximo acordado, los gastos de procedimiento y los perjuicios derivados del incumplimiento de las declaraciones formuladas por el vendedor en el contrato de compraventa. En tales situaciones, el vendedor responde frente al adquirente y está obligado a indemnizarlo, de modo que el seguro interviene posteriormente para abonar al vendedor los gastos y la indemnización pagada al adquirente por la responsabilidad en que aquel haya incurrido.
En lo que respecta al seguro «garantía e indemnización» cuyo tomador es el adquirente, A Ltd ha explicado que la finalidad de dicho seguro es indemnizar directamente a este por el perjuicio material causado por el incumplimiento de las garantías formuladas por el vendedor. Cubre asimismo los gastos de procedimiento realizados por el adquirente con ocasión de una demanda indemnizatoria presentada por un tercero que implique al mismo tiempo un incumplimiento de las declaraciones formuladas por el vendedor.
En lo que respecta al seguro de responsabilidad fiscal, A Ltd ha indicado que tiene por objeto proteger al vendedor o al adquirente contra la responsabilidad contraída por la sociedad transmitida antes de la operación de transmisión. Por lo demás, el seguro de responsabilidad fiscal funciona de la misma manera que los dos tipos del seguro de «garantía e indemnización».
Los seguros que presentan un vínculo de conexión con Finlandia, ofrecidos por A Ltd, presentan tres opciones al tomador del seguro y a la sociedad transmitida. En la mayoría de los casos, el tomador del seguro, que puede ser el vendedor o el adquirente, es una sociedad por acciones finlandesa y la sociedad transmitida es también una persona jurídica finlandesa. No obstante, también es posible que el tomador del seguro sea una sociedad anónima finlandesa y la sociedad transmitida una persona jurídica extranjera, o que el tomador del seguro sea una persona jurídica extranjera y la sociedad transmitida una sociedad anónima finlandesa.
Mediante resolución de 4 de noviembre de 2016, el Comité Tributario Central, en su contestación a la consulta tributaria correspondiente al período comprendido entre el 4 de noviembre de 2016 y el 31 de diciembre de 2017, se pronunció en el sentido de que, si A Ltd ofrece seguros a una sociedad anónima finlandesa y la sociedad transmitida es una persona jurídica extranjera, las primas de seguro no estarán sujetas en Finlandia al impuesto sobre las primas de seguro.
Además, dicha autoridad consideró que, si A Ltd ofrece seguros a una persona jurídica extranjera y la sociedad transmitida es una sociedad anónima finlandesa, las primas de seguro estarán sujetas en Finlandia al impuesto sobre las primas de seguro.
En su recurso ante el órgano jurisdiccional remitente, el Korkein hallinto-oikeus (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo, Finlandia), A Ltd alega en contra de la contestación a la consulta tributaria, que el Estado miembro en el que se localice el riesgo debe determinarse en función del Estado en el que esté domiciliado el tomador del seguro.
Ante ese mismo órgano jurisdiccional el Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Servicio de defensa de los derechos de los destinatarios de ingresos tributarios, Finlandia) intervino en apoyo de la posición adoptada por el Comité Tributario Central en su contestación a la consulta. Dicho servicio citó la sentencia de 14 de junio de 2001, Kvaerner (
C‑191/99
,
EU:C:2001:332
), y señaló que el riesgo se localiza en el grupo al que pertenece la sociedad extranjera transmitida y que el lugar en el que se localiza ese riesgo debe determinarse en función de un vínculo. Por lo tanto, el lugar de domiciliación de la sociedad transmitida es un factor de vinculación concreto que permite determinar el lugar en el que está localizado el riesgo.
En estas circunstancias, el Korkein hallinto-oikeus (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las cuestiones prejudiciales siguientes:
«1)
En la interpretación del artículo 157, apartado 1, párrafo primero, de la Directiva 2009/138, en relación con el artículo 13, puntos 13 y 14, de esa Directiva, ¿debe considerarse facultado para recaudar el impuesto sobre las primas de seguro el Estado miembro de establecimiento de la sociedad (persona jurídica) tomadora del seguro o el Estado miembro en el que está establecida la sociedad objeto de la compraventa de empresas, cuando una compañía de seguros con domicilio social en el Reino Unido y que no dispone de establecimiento en Finlandia ofrece un seguro para cubrir los riesgos relacionados con una compraventa de empresas:
–
a una sociedad no establecida en Finlandia y que actúa como comprador en la compraventa de empresas cuyo objeto es una sociedad establecida en Finlandia,
–
a una sociedad establecida en Finlandia y que actúa como comprador en la compraventa de empresas cuyo objeto es una sociedad no establecida en Finlandia,
–
a una sociedad no establecida en Finlandia y que actúa como vendedor en la compraventa de empresas cuyo objeto es una sociedad establecida en Finlandia,
–
a una sociedad establecida en Finlandia y que actúa como vendedor en la compraventa de empresas cuyo objeto es una sociedad no establecida en Finlandia?
2)
¿Es relevante a efectos del presente litigio que el seguro cubra solo la responsabilidad fiscal por deudas tributarias nacidas antes de celebrarse la compraventa de empresas y contraídas por la sociedad transmitida?
3)
¿Es relevante a efectos del presente litigio si la compraventa de empresas tiene por objeto las acciones o un sector de actividad de la sociedad transmitida?
4)
En una situación en que son objeto de la compraventa de empresas las acciones de la sociedad transmitida, ¿es relevante que las declaraciones formuladas por el vendedor al comprador solo se refieran a que el vendedor es propietario de las acciones transmitidas y que no existen derechos de tercero de ningún tipo sobre ellas?»
Sobre las cuestiones prejudiciales
Mediante sus cuatro cuestiones prejudiciales, que procede analizar conjuntamente, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, esencialmente, si, cuando una compañía de seguros domiciliada en el territorio de un Estado miembro ofrece un seguro que cubre los riesgos contractuales vinculados al valor de las acciones y al precio de compra justo pagado por el comprador al adquirir una empresa, el artículo 157, apartado 1, párrafo primero, de la Directiva 2009/138, en relación con el artículo 13, punto 13, de dicha Directiva, debe interpretarse en el sentido de que un contrato de seguro celebrado en ese marco únicamente estará sujeto a los impuestos indirectos y a las exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en el que el tomador del seguro esté establecido o en el Estado miembro en el que esté establecida la sociedad transmitida.
A este respecto, procede señalar que del propio tenor del artículo 157, apartado 1, párrafo primero, de la Directiva 2009/138, se desprende que, sin perjuicio de una posterior armonización, los contratos de seguro estarán sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos y a las exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en el que se localice el riesgo.
Asimismo, procede señalar que, a tenor del artículo 13, punto 13, letra d), inciso ii), de la Directiva 2009/138, a los efectos de la referida Directiva, se entenderá por «Estado miembro en el que se localice el riesgo», si el tomador es una persona jurídica, el Estado miembro en el que esté situado el establecimiento del tomador al que se refiera el contrato.
Por lo tanto, habida cuenta de que el tomador del seguro es, en circunstancias como las del litigio principal, una persona jurídica, procede determinar, para responder a las cuestiones prejudiciales planteadas, el Estado miembro en el que está situado el establecimiento del tomador al que se refieren los contratos de seguro, en el sentido del artículo 13, punto 13, letra d), inciso ii), de la Directiva 2009/138.
A tal fin, en la medida en que el artículo 13, punto 13, de la Directiva 2009/138 se corresponde, según la tabla que figura en el anexo VII de esta, al artículo 2, letra d), de la Directiva 88/357, procede atender al alcance del artículo 2, letra d), último guion, de esta última Directiva, idéntico al del artículo 13, punto 13, letra d), inciso ii), de la Directiva 2009/138, y a la jurisprudencia pertinente del Tribunal de Justicia.
A este respecto, el Tribunal de Justicia ha precisado, por una parte, que se desprende del artículo 2, letra d), guiones primero a cuarto, de la Directiva 88/357 que el legislador de la Unión pretendió proponer, para todos los tipos de riesgos asegurados, una solución que permita determinar el Estado miembro en el que se localiza el riesgo basándose en criterios concretos y físicos más que en criterios jurídicos. El objetivo perseguido era que a cada riesgo corresponda un elemento concreto que permita localizarlo en un Estado miembro determinado (sentencia de 14 de junio de 2001, Kvaerner,
C‑191/99
,
EU:C:2001:332
, apartado
).
Por otra parte, el Tribunal de Justicia ha declarado que el artículo 2, letra d), último guion, de dicha Directiva tiene por objeto, en particular, establecer una regla supletoria para la determinación del lugar en el que se localice un riesgo de explotación, cuando dicho riesgo no esté vinculado específicamente a un inmueble, un vehículo o un viaje. A tal efecto, la atención se centra en el lugar en el que se ejerza la actividad cuyo riesgo esté cubierto por el contrato (véase, en este sentido, la sentencia de 14 de junio de 2001, Kvaerner,
C‑191/99
,
EU:C:2001:332
, apartado
).
De la referida jurisprudencia resulta que, para determinar el Estado miembro en el que se localice el riesgo, en el sentido del artículo 157, apartado 1, de la Directiva 2009/138, procede identificar, en particular, la actividad precisa cuyos riesgos cubren los diferentes contratos de seguro de que se trata en el litigio principal.
A este respecto, la resolución de remisión indica que el litigio principal se refiere a diferentes tipos de contrato, que cubren diferentes tipos de riesgo.
En primer lugar, el seguro de «garantía e indemnización», suscrito por el adquirente o por el vendedor de la sociedad transmitida, tiene por objeto la cobertura, por parte de la compañía de seguros, del perjuicio sufrido por el adquirente a raíz de un incumplimiento de las declaraciones formuladas por el vendedor en la escritura de compraventa.
En segundo lugar, el seguro de responsabilidad fiscal tiene por objeto cubrir el riesgo vinculado a la obligación que asume el vendedor de la sociedad transmitida en lo referente a su situación fiscal en el momento de la venta por el período anterior a la transmisión de la propiedad de la misma al adquirente y protege, por lo tanto, al vendedor o al comprador frente a posibles responsabilidades contraídas por la sociedad transmitida antes de su adquisición.
A la vista de los objetivos de protección expuestos en los dos apartados anteriores, los contratos de seguro tienen por objeto, en cada una de dichas hipótesis, exclusivamente proteger al tomador del seguro, ya actúe como comprador o como vendedor de la sociedad transmitida, del riesgo de incumplimiento de las declaraciones formuladas y obligaciones asumidas por el vendedor en el contrato de compraventa.
En estas circunstancias, como se desprende expresamente de la resolución de remisión, los tres tipos de contratos de seguro de que se trata en el litigio principal se refieren a seguros de riesgo contractual vinculados al valor de las acciones y al precio de compra justo pagado por el adquirente. El seguro únicamente cubre la reducción del valor de las acciones causada por hechos que hayan sido objeto de declaraciones específicas del vendedor al celebrar el contrato de compraventa.
En efecto, ni los contratos de seguro de «garantía e indemnización» ni el seguro de responsabilidad fiscal tienen por objeto cubrir riesgos de daños o pérdidas económicas vinculados a la gestión de la sociedad transmitida o a su buen funcionamiento.
A este respecto, determinar, de manera automática, como ha propuesto el Gobierno finlandés, el lugar en el que se ejerce la actividad cuyo riesgo cubre el contrato de seguro en función del lugar en el que está establecida la sociedad transmitida, contravendría el tenor del artículo 13, punto 13, letra d), inciso ii), de la Directiva 2009/138, ya que dicha disposición prescribe claramente que únicamente es pertinente, a efectos de determinar el Estado miembro en el que se localice el riesgo, el establecimiento del «tomador».
Ahora bien, en el caso de que el comprador de una empresa haya celebrado, en condición de tomador, un contrato de seguro, únicamente puede considerarse que dicha empresa es el «establecimiento del tomador» a partir del momento en que produce efectos la transferencia a él de la propiedad de la empresa transmitida.
Lo mismo sucede en el supuesto inverso, caracterizado por el hecho de que el vendedor de la empresa ha suscrito el contrato de seguro. En tal caso, dicha empresa únicamente puede considerarse el «establecimiento del tomador» hasta esa misma fecha.
Habida cuenta de todo lo anterior, procede considerar, por una parte, que el lugar en el que se ejerce la actividad cuyo riesgo está cubierto por los contratos de seguro controvertidos en el litigio principal es el lugar de establecimiento del tomador del seguro que actúa, en función del alcance del contrato de seguro en cuestión, como vendedor o como comprador, y no el de la sociedad transmitida.
Por otra parte, de las consideraciones anteriores resulta que las circunstancias evocadas en las cuestiones prejudiciales segunda a cuarta no tienen incidencia en el presente asunto.
Por consiguiente, procede responder a las cuestiones prejudiciales planteadas que el artículo 157, apartado 1, párrafo primero, de la Directiva 2009/138, en relación con el artículo 13, punto 13, de la misma Directiva, debe interpretarse en el sentido de que, cuando una compañía de seguros establecida en el territorio de un Estado miembro ofrece un seguro que cubre riesgos contractuales vinculados al valor de las acciones y al precio de compra justo pagado por el comprador al adquirir una empresa, un contrato de seguro celebrado en ese marco estará exclusivamente sujeto a los impuestos indirectos y a las exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en el que esté establecido el tomador del seguro.
Costas
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a este resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Sexta) declara:

El artículo 157, apartado 1, párrafo primero, de la Directiva 2009/138/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 25 de noviembre de 2009, sobre el seguro de vida, el acceso a la actividad de seguro y de reaseguro y su ejercicio (Solvencia II), en su versión modificada por la Directiva 2013/58/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 11 de diciembre de 2013, en relación con el artículo 13, punto 13, de la referida Directiva 2009/138, debe interpretarse en el sentido de que, cuando una compañía de seguros establecida en el territorio de un Estado miembro ofrece un seguro que cubre riesgos contractuales vinculados al valor de las acciones y al precio de compra justo pagado por el comprador al adquirir una empresa, un contrato de seguro celebrado en ese marco estará exclusivamente sujeto a los impuestos indirectos y a las exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en el que esté establecido el tomador del seguro.

Firmas
(
*1
)	Lengua de procedimiento: finés.