CELEX: 62015CJ0628
Προδικαστική παραπομπή
Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων
Άρθρο 63 ΣΛΕΕ
Πεδίο εφαρμογής
Φορολογική νομοθεσία κράτους μέλους
Φόρος εταιριών
Πίστωση φόρου
Συνταξιοδοτικό ταμείο
Άρνηση χορηγήσεως του ευεργετήματος της πιστώσεως φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος από επενδύσεις για μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως
Ερμηνεία της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774)
Πίστωση φόρου παρανόμως παρακρατηθέντος
Ένδικα βοηθήματα

Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία των άρθρων 49 και 63 ΣΛΕΕ.
Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ των Trustees of the BT Pension Scheme (στο εξής: Trustees) και των Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (φορολογικής και τελωνειακής αρχής του Ηνωμένου Βασιλείου) (στο εξής: Commissioners), η οποία αφορά την άρνηση αναγνωρίσεως δικαιώματος πιστώσεως φόρου σε συνταξιοδοτικό ταμείο, μη υποκείμενο σε φόρο εισοδήματος από επενδύσεις, ως προς μερίσματα που αυτό εισπράττει και τα οποία αποτελούν εισοδήματα αλλοδαπής προελεύσεως εταιρίας που έχει τη φορολογική της έδρα στο Ηνωμένο Βασίλειο.
Το νομικό πλαίσιο
Επί της προκαταβολής του φόρου εταιριών (advance corporation tax) και επί του δικαιώματος πιστώσεως φόρου
Από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι, κατά την περίοδο την οποία αφορά η διαφορά της κύριας δίκης, το Ηνωμένο Βασίλειο της Μεγάλης Βρετανίας και της Βόρειας Ιρλανδίας εφάρμοζε φορολογικό σύστημα το οποίο αποκαλείτο «σύστημα μερικού συμψηφισμού», κατά το οποίο, προς αποφυγή της οικονομικής διπλής φορολογήσεως, οσάκις ημεδαπή εταιρία διένεμε κέρδη, οι μέτοχοί της μπορούσαν να συμψηφίζουν τον φόρο που οι ίδιοι όφειλαν με τον φόρο εταιριών τον οποίο είχε καταβάλει η εν λόγω εταιρία.
Κατ’ εφαρμογήν αυτού του συστήματος μερικού συμψηφισμού, οσάκις εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο κατέβαλλε μερίσματα στους μετόχους της, είχε, βάσει του άρθρου 14 του Income and Corporation Taxes Act 1988 (νόμου του 1988 περί των φόρων εισοδήματος και εταιριών, στο εξής: ICTA), υποχρέωση προκαταβολής του φόρου εταιριών (advance corporation tax, στο εξής: ACT), το ύψος της οποίας υπολογιζόταν επί ποσού ίσου με το ποσό ή την αξία της πραγματοποιούμενης διανομής.
Μια τέτοια διανέμουσα εταιρία είχε το δικαίωμα, στο πλαίσιο διανομής πραγματοποιούμενης κατά τη διάρκεια συγκεκριμένης χρήσεως, να συμψηφίσει τον καταβληθέντα ACT με το ποσό που όφειλε να καταβάλει για τη χρήση αυτή ως φόρο εταιριών (mainstream corporation tax) ή ηδύνατο να μεταφέρει ενδεχομένως τον καταβληθέντα ACT είτε σε προγενέστερη ή μεταγενέστερη χρήση, είτε στις εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο θυγατρικές της εταιρίες, οι οποίες μπορούσαν να συμψηφίσουν τον φόρο αυτόν με το πόσο που οι ίδιες όφειλαν ως φόρο εταιριών.
Η καταβολή του ACT από τη διανέμουσα τα μερίσματα εταιρία συνοδευόταν από πίστωση φόρου υπέρ του δικαιούχου μετόχου.
Στο πλαίσιο αυτό, κατά το άρθρο 20 του ICTA, μέτοχος κάτοικος Ηνωμένου Βασιλείου υπέκειτο στον φόρο εισοδήματος για τα μερίσματα που είχε εισπράξει από εταιρία εδρεύουσα στο ίδιο αυτό κράτος, υπό τον όρον ότι τα μερίσματα αυτά δεν απαλλάσσονταν ειδικώς του φόρου αυτού.
Όταν τα μερίσματα που κατέβαλλε εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο υπέκειντο στον ACT, ο δικαιούχος μέτοχος που κατοικούσε σε αυτό το κράτος δικαιούτο, δυνάμει του άρθρου 231, παράγραφος 1, του ICTA, πίστωση φόρου ίση με το ποσό του ACT που είχε καταβληθεί από τη διανέμουσα εταιρία.
Κατά το άρθρο 231, παράγραφος 3, του ICTA, αυτή η πίστωση φόρου μπορούσε να εκπέσει από το ποσό που ο μέτοχος όφειλε ως φόρο εισοδήματος για το μέρισμα ή, οσάκις το ποσό μια τέτοιας πιστώσεως φόρου υπερέβαινε το ποσό του φόρου εισοδήματος που ο μέτοχος όφειλε, ο μέτοχος αυτός μπορούσε να αξιώσει από τη φορολογική αρχή την καταβολή, τοις μετρητοίς, ποσού αντίστοιχου προς την εν λόγω πίστωση φόρου.
Επί του συστήματος των μερισμάτων αλλοδαπής προελεύσεως (foreign income dividend)
Προ της 1ης Ιουλίου 1994, όταν εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο εισέπραττε μερίσματα από εταιρία εδρεύουσα στην αλλοδαπή, τα κατ’ αυτόν τον τρόπο εισπραττόμενα μερίσματα δεν χαρακτηρίζονταν ως απαλλασσόμενο του φόρου εισόδημα από επενδύσεις και η εταιρία που εισέπραττε τα εν λόγω μερίσματα δεν δικαιούτο πίστωση φόρου για τα μερίσματα αυτά. Κατ’ εφαρμογήν των άρθρων 788 και 790 του ICTA, η εν λόγω εταιρία δικαιούτο ενδεχομένως ελάφρυνση για τον φόρο που η διανέμουσα εταιρία είχε καταβάλει στο κράτος της έδρας της, ελάφρυνση χορηγούμενη δυνάμει είτε της ισχύουσας στο Ηνωμένο Βασίλειο νομοθεσίας, είτε ενδεχόμενης συμβάσεως για την αποφυγή της διπλής φορολογίας, συναφθείσας μεταξύ του Ηνωμένου Βασιλείου και του άλλου αυτού κράτους.
Σύμφωνα με την αρχή για την οποία έγινε λόγος με τη σκέψη 4 της παρούσας αποφάσεως, οσάκις εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο και εισπράττουσα μερίσματα από εταιρία μη εδρεύουσα σε αυτό διένεμε μερίσματα στους μετόχους της, αυτή όφειλε να καταβάλλει τον ACT επί του ποσού της διανομής.
Εντούτοις, συχνά, ο φόρος εταιριών τον οποίο όφειλαν οι εταιρίες που εισέπρατταν σημαντικά μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως υπελείπετο του καταβληθέντος από αυτές ποσού του ACT. Οσάκις ο ACT τον οποίο όφειλε εταιρία διανέμουσα μερίσματα στους μετόχους της ήταν υψηλότερος του φόρου εταιριών τον οποίο όφειλε η διανέμουσα εταιρία και ο ACT αυτός δεν μπορούσε να μεταφερθεί ούτε στις προγενέστερες ή μεταγενέστερες χρήσεις της διανέμουσας εταιρίας ούτε στις θυγατρικές της, η εταιρία αυτή εμφάνιζε «πλεόνασμα» ACT, το οποίο μπορούσε να αποτελεί μη ανακτήσιμη χρηματοοικονομική επιβάρυνση.
Προκειμένου να παρέχεται σε τέτοιες εταιρίες η δυνατότητα αντισταθμίσεως των συνεπειών του πλεονάζοντος ACT, με τα άρθρα 246A έως 246Y του ICTA καθιερώθηκε από 1ης Ιουλίου 1994 το αποκαλούμενο σύστημα «μερισμάτων αλλοδαπής προελεύσεως» (foreign income dividend, στο εξής: FID). Κατ’ εφαρμογήν του συστήματος αυτού, εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο μπορούσε να επιλέξει να διανέμει στους μετόχους της μέρισμα χαρακτηριζόμενο ως FID, επί του οποίου οφειλόταν ο ACT, ευχέρεια που της παρείχε τη δυνατότητα, στον βαθμό κατά τον οποίο το χαρακτηριζόμενο ως FID μέρισμα αντιστοιχούσε στα εισπραχθέντα εισοδήματα αλλοδαπής προελεύσεως, να ζητεί επιστροφή του καθ’ υπέρβαση καταβληθέντος ACT (στο εξής: σύστημα FID).
Επί της εισπράξεως, εκ μέρους συνταξιοδοτικού ταμείου απαλλασσόμενου του φόρου εισοδήματος από επενδύσεις, των χαρακτηριζόμενων ως FID μερισμάτων
Κατά το άρθρο 246C του ICTA, οσάκις μέτοχος εισέπραττε μέρισμα χαρακτηριζόμενο ως FID, δεν δικαιούτο πίστωση φόρου για το μέρισμα αυτό. Συγκεκριμένα, το άρθρο αυτό όριζε:
«Το άρθρο 231, παράγραφος 1, δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση κατά την οποία η διανομή αφορά μέρισμα αλλοδαπής προελεύσεως.»
Το άρθρο 246D του ICTA όριζε πάντως ότι οι υποκείμενοι στον φόρο μέτοχοι οι οποίοι εισέπρατταν μέρισμα χαρακτηριζόμενο ως FID λογίζονταν ως εισπράττοντες εισόδημα ήδη φορολογηθέν με χαμηλότερο συντελεστή (20 %) για το οικείο φορολογικό έτος. Κατά το αιτούν δικαστήριο, για τους μετόχους αυτούς, η εφαρμογή της συγκεκριμένης διατάξεως είχε στην πράξη το ίδιο αποτέλεσμα με εκείνο της περιπτώσεως κατά την οποία αυτοί θα ελάμβαναν πίστωση φόρου δυνάμει του άρθρου 231 του ICTA.
Αντιθέτως, το άρθρο 246D του ICTA δεν ετύγχανε εφαρμογής επί των μετόχων οι οποίοι απαλλάσσονταν του φόρου εισοδήματος ως προς τα μερίσματα.
Κατά το κρίσιμο στην υπόθεση της κύριας δίκης χρονικό διάστημα, ένα «εγκεκριμένο προς υπαγωγή στο καθεστώς απαλλαγής από τον φόρο συνταξιοδοτικό ταμείο» (exempt approved scheme) απαλλασσόταν, δυνάμει του άρθρου 592, παράγραφος 2, του ICTA, του φόρου εισοδήματος ως προς τα μερίσματα, ανεξαρτήτως της ημεδαπής ή αλλοδαπής προελεύσεώς τους.
Λαμβανομένου υπόψη του άρθρου 246C του ICTA, οσάκις μέτοχος μη υποκείμενος στον φόρο εισοδήματος ως προς μερίσματα εισέπραττε μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, δεν μπορούσε, βάσει του άρθρου 231, παράγραφος 1, του ICTA, ούτε να λάβει πίστωση φόρου ούτε, κατά μείζονα λόγο, να αξιώσει από τη φορολογική αρχή την καταβολή, τοις μετρητοίς, ποσού αντίστοιχου προς ενδεχόμενη πίστωση φόρου υπερβαίνουσα το ύψος της οφειλής του για τον φόρο εισοδήματος.
Το σύστημα του ACT και το σύστημα FID καταργήθηκαν και δεν ισχύουν για διανομές μερισμάτων από 6 Απριλίου 1999 και εντεύθεν.
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
Το BT Pension Scheme είναι συνταξιοδοτικό ταμείο προκαθορισμένων παροχών στο οποίο είναι ασφαλισμένοι εργαζόμενοι και πρώην εργαζόμενοι της British Telecommunications plc. Το εν λόγω ταμείο τελεί υπό τη διαχείριση των Trustees, οι οποίοι αποτελούν τον φορολογούμενο φορέα, ενώ το BT Pension Scheme είναι ο πραγματικός κύριος των περιουσιακών στοιχείων.
Το BT Pension Scheme απαλλάσσεται στο Ηνωμένο Βασίλειο του φόρου εισοδήματος ως προς τις επενδύσεις του. Κατά το κρίσιμο στην υπόθεση της κύριας δίκης χρονικό διάστημα, οι μετοχές εταιριών αντιπροσώπευαν, σε αγοραία αξία, περί το 70 % με 75 % των επενδύσεων του BT Pension Scheme. Ορισμένες εκ των συμμετοχών του BT Pension Scheme ήταν επενδύσεις σε εταιρίες εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο, ενώ άλλες ήταν επενδύσεις σε εταιρίες εδρεύουσες σε άλλα κράτη μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή σε τρίτα κράτη. Το χαρτοφυλάκιο του BT Pension Scheme ήταν στην πλειονότητά του, ήτοι σε ποσοστό περί το 97 %, επενδεδυμένο σε μεγάλες εταιρίες εισηγμένες σε χρηματιστήρια του Ηνωμένου Βασιλείου και της αλλοδαπής. Το BT Pension Scheme, του οποίου η σχέση με τις εταιρίες στις οποίες είχε επενδύσει ήταν αμιγώς αυτή του μετόχου, κατείχε εν γένει ποσοστό χαμηλότερο του 2 % του κεφαλαίου των εταιριών αυτών και, εν πάση περιπτώσει, ποσοστό παγίως χαμηλότερο του 5 %.
Το επενδυτικό χαρτοφυλάκιο του BT Pension Scheme περιελάμβανε μετοχές εταιριών με έδρα στο Ηνωμένο Βασίλειο οι οποίες είχαν επιλέξει το σύστημα FID για τη διανομή στους μετόχους τους των μερισμάτων που αποτελούσαν εισόδημα αλλοδαπής προελεύσεως. Κατ’ αυτόν τον τρόπο, υπό την ιδιότητα του μετόχου τέτοιων εταιριών, το BT Pension Scheme εισέπραττε μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID. Μολονότι, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 246C του ICTA, οι Trustees δεν δικαιούνταν πιστώσεις φόρου για τα μερίσματα αυτά, δικαιούνταν τέτοιες πιστώσεις για τα μερίσματα που εισέπρατταν, εκτός του συστήματος FID, από εταιρίες εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο.
Οι Trustees, εκτιμώντας ότι αυτή η μη αναγνώριση δικαιώματος πιστώσεως φόρου για μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID ήταν ασύμβατη με το δίκαιο της Ένωσης, άσκησαν αγωγή κατά των Commissioners ενώπιον του First-tier Tribunal (Tax Chamber) [πρωτοδικείου διοικητικών διαφορών (φορολογικό τμήμα), Ηνωμένο Βασίλειο], αξιώνοντας, μεταξύ άλλων, πίστωση φόρου για τα χαρακτηριζόμενα ως FID μερίσματα τα οποία είχαν εισπράξει κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα. Δεδομένου ότι η αγωγή των Trustees έγινε δεκτή από το First‑tier Tribunal (Tax Chamber) [πρωτοδικείο διοικητικών διαφορών (φορολογικό τμήμα)], η δε απόφαση αυτού επικυρώθηκε κατ’ εφέση από το Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [εφετείο διοικητικών διαφορών (τμήμα φορολογίας και κτηματολογίου), Ηνωμένο Βασίλειο], οι Commissioners άσκησαν αναίρεση κατά της εκδοθείσας από το τελευταίο αυτό δικαστήριο αποφάσεως ενώπιον του Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [εφετείου (Αγγλία και Ουαλία) (πολιτικό τμήμα), Ηνωμένο Βασίλειο].
Με την απόφαση περί παραπομπής το Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [εφετείο (Αγγλία και Ουαλία) (πολιτικό τμήμα)] διευκρινίζει ότι η διαφορά της κύριας δίκης αφορά αποκλειστικώς τα φορολογικά έτη 1997 και 1998, ενώ ως προς τα λοιπά έτη η αξίωση των Trustees έχει παραγραφεί. Το αιτούν δικαστήριο εκτιμά ότι η απάντηση επί του ερωτήματος κατά πόσον οι Trustees δικαιούνται πιστώσεις φόρου καθιστά αναγκαία την ερμηνεία του δικαίου της Ένωσης, σε σχέση, ιδίως, με το πεδίο εφαρμογής του άρθρου 63 ΣΛΕΕ.
Το αιτούν δικαστήριο υπενθυμίζει συναφώς ότι με την απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
), το Δικαστήριο έκρινε, μεταξύ άλλων, ότι ορισμένες πτυχές της νομοθεσίας του Ηνωμένου Βασιλείου που αφορούσαν το σύστημα FID προσέκρουαν στο άρθρο 63 ΣΛΕΕ. Εντούτοις, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται αν η διάταξη αυτή απονέμει δικαιώματα σε μετόχους, όπως οι Trustees, υπό τις περιστάσεις της διαφοράς της κύριας δίκης.
Κατά το αιτούν δικαστήριο, υπό την επιφύλαξη της περιπτώσεως κατά την οποία γίνει δεκτό ότι οι Trustees αντλούν δικαιώματα απευθείας από το άρθρο 63 ΣΛΕΕ, η εθνική νομοθεσία δεν επιβάλλει τη μη εφαρμογή του άρθρου 246C του ICTA επί της καταστάσεώς τους. Στον βαθμό κατά τον οποίο οι Trustees δύνανται να επικαλεσθούν απευθείας το δίκαιο της Ένωσης προκειμένου να επιτύχουν τη χορήγηση πιστώσεως φόρου, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται ποια ένδικα βοηθήματα πρέπει να προβλέπονται στο εθνικό δίκαιο προκειμένου να καταστεί, ενδεχομένως, δυνατή η επιστροφή του φόρου.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [εφετείο (Αγγλία και Ουαλία] (πολιτικό τμήμα)] αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1)
Λαμβανομένου υπόψη ότι το Δικαστήριο, στην απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 2006στην υπόθεση Test Claimants in the FII Group Litigation κατά Commissioners of Inland Revenue (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
) έδωσε στο τέταρτο ερώτημα την απάντηση ότι τα άρθρα 43 και 56 ΕΚ –νυν άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ– αντιτίθενται σε νομοθεσία κράτους μέλους η οποία παρέχει στις εταιρίες κατοίκους ημεδαπής, που διανέμουν στους μετόχους τους μερίσματα τα οποία προέρχονται από μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως που αυτές έχουν λάβει, τη δυνατότητα να επιλέξουν ένα σύστημα που τους επιτρέπει να ανακτούν τον προκαταβολικώς καταβληθέντα φόρο εταιριών, αλλά, αφενός, υποχρεώνει τις εταιρίες αυτές να καταβάλουν την εν λόγω προκαταβολή φόρου και στη συνέχεια να ζητήσουν την επιστροφή της και, αφετέρου, δεν προβλέπει πίστωση φόρου για τους μετόχους τους, ενώ οι μέτοχοι αυτοί θα είχαν λάβει την εν λόγω πίστωση φόρου στην περίπτωση διανομής από εταιρία κάτοικο ημεδαπής με βάση μερίσματα εσωτερικής προελεύσεως, παρέχει στους μετόχους αυτούς το δίκαιο της Ένωσης δικαιώματα, είτε βάσει του άρθρου 63 ΣΛΕΕ είτε βάσει άλλης διατάξεως, όταν αυτοί είναι οι δικαιούχοι των μερισμάτων που η εταιρία αποφάσισε να διανείμει επιλέγοντας το σύστημα αυτό και, ειδικότερα, όταν ο μέτοχος είναι κάτοικος του ίδιου κράτους μέλους με την εταιρία που διανέμει τα μερίσματα;
2)
Αν ο κατά το πρώτο ερώτημα μέτοχος δεν δύναται ο ίδιος να επικαλεστεί δικαιώματα που αντλεί από το άρθρο 63 ΣΛΕΕ, δύναται να προβάλει προσβολή των δικαιωμάτων που τα άρθρα 49 [και] 63 ΣΛΕΕ παρέχουν στην εταιρία που διανέμει τα μερίσματα;
3)
Αν στο πρώτο ή στο δεύτερο ερώτημα δοθεί η απάντηση ότι το δίκαιο της Ένωσης παρέχει δικαιώματα στον μέτοχο ή ότι δύναται να τύχει επικλήσεως από τον τελευταίο, επιβάλλει το δίκαιο της Ένωσης προϋποθέσεις ως προς τα ένδικα βοηθήματα που πρέπει να παρασχεθούν στον μέτοχο βάσει του εσωτερικού δικαίου;
4)
Επηρεάζουν οι ακόλουθες περιστάσεις τις απαντήσεις του Δικαστηρίου στα προηγούμενα ερωτήματα:
α)
ο μέτοχος δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος στο κράτος μέλος για τα μερίσματα που λαμβάνει, οπότε, σε περίπτωση διανομής από εταιρία κάτοικο ημεδαπής εκτός του ανωτέρω συστήματος, η πίστωση φόρου την οποία ο μέτοχος δικαιούται βάσει της εσωτερικής νομοθεσίας δύναται να οδηγήσει στην καταβολή της εν λόγω πιστώσεως στον μέτοχο από το κράτος μέλος·
β)
το εθνικό δικαστήριο εκτιμά ότι η παραβίαση του δικαίου της Ένωσης από την εν λόγω εσωτερική νομοθεσία δεν είναι κατάφωρη ώστε το κράτος μέλος να οφείλει να αποκαταστήσει τη ζημία της εταιρίας που διένειμε τα μερίσματα, σύμφωνα με τις αρχές που διατυπώθηκαν στην απόφαση της 5ης Μαρτίου 1996, Brasserie du Pêcheur και Factortame (
C‑46/93 και C‑48/93
,
EU:C:1996:79
), ή
γ)
σε ορισμένες μόνο περιπτώσεις, η διανέμουσα τα μερίσματα εταιρία βάσει του προαναφερθέντος συστήματος μπορεί να αύξησε το ποσό των διανομών της προς όλους τους μετόχους, έτσι ώστε να καταβάλει ένα ποσό τοις μετρητοίς αντίστοιχο με εκείνο που ένας απαλλασσόμενος μέτοχος θα μπορούσε να λάβει κατά την καταβολή μερισμάτων εκτός του συστήματος αυτού;»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
Επί του πρώτου ερωτήματος
Με το πρώτο ερώτημά του το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν, κατ’ ορθή ερμηνεία, τα άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ απονέμουν δικαιώματα σε μέτοχο δικαιούχο μερισμάτων χαρακτηριζόμενων ως FID ο οποίος κατοικεί στο κράτος μέλος στο οποίο έχει την έδρα της και η διανέμουσα τα εν λόγω μερίσματα εταιρία, λαμβανομένης ιδίως υπόψη της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C-446/04
,
EU:C:2006:774
).
Επισημαίνεται εισαγωγικώς ότι, κατά την απόφαση περί παραπομπής, το BT Pension Scheme κατείχε, κατά το κρίσιμο στην υπόθεση της κύριας δίκης χρονικό διάστημα, ποσοστό χαμηλότερο του 5 % του εταιρικού κεφαλαίου των επιχειρήσεων στις οποίες είχε επενδύσει και ότι η σχέση του με τις εν λόγω επιχειρήσεις ήταν αυτή του απλού μετόχου.
Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, η απόκτηση τίτλων στην κεφαλαιαγορά με μοναδικό σκοπό την πραγματοποίηση χρηματοοικονομικής επενδύσεως, χωρίς πρόθεση ασκήσεως επιρροής επί της διαχειρίσεως και επί του ελέγχου της επιχειρήσεως, εμπίπτει, κατ’ αρχήν, στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 63 ΣΛΕΕ και όχι στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 49 ΣΛΕΕ, το οποίο εφαρμόζεται μόνο σε περίπτωση εταιρικών συμμετοχών που παρέχουν τη δυνατότητα ασκήσεως αναμφισβήτητης επιρροής επί των αποφάσεων εταιρίας, καθώς και τη δυνατότητα καθορισμού των δραστηριοτήτων της (βλ., συναφώς, απόφαση της 13ης Νοεμβρίου 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C-35/11
,
EU:C:2012:707
, σκέψεις
και
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Εν προκειμένω, εφόσον οι συμμετοχές του BT Pension Scheme στις εταιρίες στις οποίες αυτό είχε επενδύσει δεν παρείχαν τη δυνατότητα ασκήσεως τέτοιας επιρροής, το ερώτημα του αιτούντος δικαστηρίου πρέπει να εξετασθεί αποκλειστικώς υπό το πρίσμα του άρθρου 63 ΣΛΕΕ.
Ως προς το ερώτημα, όπως αυτό συγκεκριμενοποιήθηκε ανωτέρω, κατά πόσον το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει, υπό περιστάσεις όπως αυτές της διαφοράς της κύριας δίκης, δικαιώματα σε μέτοχο δικαιούχο μερισμάτων χαρακτηριζόμενων ως FID, υπενθυμίζεται ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, το άρθρο 63, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ απαγορεύει γενικώς τους περιορισμούς στις κινήσεις κεφαλαίων μεταξύ των κρατών μελών και μεταξύ των κρατών μελών και τρίτων χωρών (βλ., συναφώς, απόφαση της 28ης Σεπτεμβρίου 2006, Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών,
C-282/04 και C-283/04
,
EU:C:2006:608
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Όσον αφορά ειδικότερα την επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης εθνική κανονιστική ρύθμιση, το Δικαστήριο έχει ήδη αποφανθεί, με τη σκέψη 173 της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C-446/04
,
EU:C:2006:774
), ότι το άρθρο 63 ΣΛΕΕ αντιτίθεται σε εθνική νομοθεσία η οποία, ενώ απαλλάσσει από την υποχρέωση προκαταβολής του ACT τις ημεδαπές εταιρίες που διανέμουν στους μετόχους τους κέρδη προερχόμενα από μερίσματα ημεδαπής προελεύσεως, παρέχει στις ημεδαπές εταιρίες που διανέμουν στους μετόχους τους κέρδη προερχόμενα από μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως τη δυνατότητα υπαγωγής σε σύστημα στο πλαίσιο του οποίου αυτές δικαιούνται επιστροφής του καταβληθέντος ACT, αλλά, μεταξύ άλλων, δεν προβλέπει δικαίωμα πιστώσεως φόρου για τους μετόχους τους, ενώ αυτοί θα είχαν τέτοιο δικαίωμα σε περίπτωση διανομής, από ημεδαπή εταιρία, κερδών προερχόμενων από μερίσματα ημεδαπής προελεύσεως.
Το Δικαστήριο έκρινε ειδικότερα ότι, στον βαθμό κατά τον οποίο το φορολογικό σύστημα του Ηνωμένου Βασιλείου, συμπεριλαμβανόμενου του FID, στερούσε από τους μετόχους που εισέπρατταν μερίσματα το δικαίωμά τους για πίστωση φόρου στην περίπτωση κατά την οποία τα μερίσματα αυτά προέρχονταν από κέρδη αλλοδαπής προελεύσεως που είχε πραγματοποιήσει ημεδαπή εταιρία, εν αντιθέσει προς ό,τι προβλεπόταν για την περίπτωση μερισμάτων προερχόμενων από κέρδη ημεδαπής προελεύσεως που είχε πραγματοποιήσει ημεδαπή εταιρία, το σύστημα αυτό εισήγε περιορισμό στην ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων κατά την έννοια του άρθρου 63 ΣΛΕΕ.
Εν προκειμένω, οι Trustees εισέπραξαν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, χωρίς, ωστόσο, να τους χορηγηθεί δικαίωμα για πίστωση φόρου ως προς τα μερίσματα αυτά.
Μια τέτοια μη αναγνώριση δικαιώματος πιστώσεως φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος προκειμένου για μερίσματα, όπως είναι οι Trustees, δύναται να αποθαρρύνει επενδύσεις των μετόχων αυτών στο κεφάλαιο εταιριών με έδρα στο Ηνωμένο Βασίλειο οι οποίες εισπράττουν μερίσματα από εταιρίες εδρεύουσες εκτός Ηνωμένου Βασιλείου και, αντιθέτως, να ευνοεί επενδύσεις σε εταιρίες εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο οι οποίες εισπράττουν μερίσματα από άλλες εταιρίες εδρεύουσες στο ίδιο αυτό κράτος (βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C-446/04
,
EU:C:2006:774
, σκέψη
).
Επομένως, η κατάσταση των Trustees άπτεται της μεταχειρίσεως που περιγράφεται στη σκέψη 173 της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C-446/04
,
EU:C:2006:774
), μεταχειρίσεως η οποία προσκρούει στο άρθρο 63 ΣΛΕΕ. Συνεπώς, οι Trustees δύνανται να επικαλεσθούν το εν λόγω άρθρο προκειμένου να παρακάμψουν διάταξη του εθνικού δικαίου, όπως το άρθρο 246C του ICTA, το οποίο τους στερεί το δικαίωμα πιστώσεως φόρου.
Οι Commissioners, ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, καθώς και η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, ενώπιον του Δικαστηρίου, υποστηρίζουν, εντούτοις, ότι οι Trustees δεν δύνανται να επικαλεσθούν το άρθρο 63 ΣΛΕΕ προς αποκλεισμό της εφαρμογής του άρθρου 246C του ICTA, για τον λόγο ότι η εκ μέρους τους επένδυση κεφαλαίων σε εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο εταιρίες οι οποίες υπάγονται στο σύστημα FID δεν συνεπάγεται καμία κίνηση κεφαλαίων μεταξύ των κρατών μελών, κατά την έννοια της ονοματολογίας που περιλαμβάνεται στο παράρτημα I της οδηγίας 88/361/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 24ης Ιουνίου 1988, για τη θέση σε εφαρμογή του άρθρου [63 ΣΛΕΕ] (
ΕΕ 1988, L 178, σ. 5
), η οποία καταρτίσθηκε με σκοπό την παροχή κατευθυντήριων γραμμών για την ερμηνεία του εν λόγω άρθρου.
Υπενθυμίζεται συναφώς ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία εφαρμόζεται αδιακρίτως επί των υπηκόων όλων των κρατών μελών δεν δύναται, κατά κανόνα, να εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των διατάξεων της Συνθήκης ΛΕΕ περί ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων παρά μόνο στον βαθμό κατά τον οποίο αυτή εφαρμόζεται επί καταστάσεων που σχετίζονται με το εμπόριο μεταξύ των κρατών μελών (βλ., επ’ αυτού, απόφαση της 5ης Μαρτίου 2002, Reisch κ.λπ.,
C-515/99, C-519/99 έως C-524/99 και C‑526/99 έως C-540/99
,
EU:C:2002:135
, σκέψη
).
Πράγματι, οι διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ περί ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων δεν τυγχάνουν εφαρμογής επί καταστάσεως της οποίας όλα τα στοιχεία περιορίζονται στο εσωτερικό ενός και μόνον κράτους μέλους (απόφαση της 20ής Μαρτίου 2014, Caixa d’Estalvis i Pensions de Barcelona,
C-139/12
,
EU:C:2014:174
, σκέψη
).
Πλην όμως, εν προκειμένω δεν προκύπτει ότι η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης νομοθεσία αφορά αποκλειστικώς καταστάσεις οι οποίες δεν εμφανίζουν κανένα σύνδεσμο με το εμπόριο μεταξύ των κρατών μελών ή ότι τα κρίσιμα στοιχεία που χαρακτηρίζουν την υπόθεση της κύριας δίκης περιορίζονται αποκλειστικώς στο εσωτερικό του Ηνωμένου Βασιλείου.
Τουναντίον, η δυσμενής φορολογική μεταχείριση ορισμένων μετόχων οι οποίοι εισπράττουν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, ήτοι η προβλεπόμενη από το άρθρο 246C του ICTA μη χορήγηση πιστώσεως φόρου, οφείλεται ακριβώς στο γεγονός ότι τα μερίσματα αυτά προέρχονται από κέρδη που η διανέμουσα εταιρία εισέπραξε από εταιρία μη εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, ενώ, στην περίπτωση μερισμάτων προερχόμενων από κέρδη εισπραχθέντα από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, οι μέτοχοι αυτοί θα δικαιούνταν τέτοια πίστωση φόρου, εφόσον, κατά τα λοιπά, η κατάστασή τους δεν θα παρουσίαζε διαφοροποιήσεις.
Η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου υποστηρίζει ότι ένας τέτοιος περιορισμός είναι εν πάση περιπτώσει επιτρεπτός, καθώς δικαιολογείται από την ανάγκη διασφαλίσεως της συνοχής του εθνικού φορολογικού συστήματος. Επ’ αυτού αρκεί εντούτοις η επισήμανση ότι, μεταξύ άλλων, από τη σκέψη 163 της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
), προκύπτει ότι ο διαπιστωθείς με την εν λόγω απόφαση περιορισμός στο 63 ΣΛΕΕ δεν μπορούσε, κατά το Δικαστήριο, να δικαιολογηθεί με επίκληση της ανάγκης διαφυλάξεως της συνοχής του επίμαχου φορολογικού συστήματος. Όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 66 των προτάσεών του, τα επιχειρήματα που η εν λόγω κυβέρνηση προβάλλει στο πλαίσιο της παρούσας δίκης ταυτίζονται κατ’ ουσίαν με τα επιχειρήματα που απορρίφθηκαν από το Δικαστήριο στο πλαίσιο της τελευταίας αυτής υποθέσεως. Συνεπώς, πρόκειται για επιχειρήματα τα οποία δεν είναι ικανά να δικαιολογήσουν, εν προκειμένω, τον περιορισμό στο άρθρο 63 ΣΛΕΕ, ο οποίος διαπιστώθηκε με τη σκέψη 36 της παρούσας αποφάσεως.
Υπό τις συνθήκες αυτές, επί του πρώτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι, κατ’ ορθή ερμηνεία, το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει, υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της κύριας δίκης, δικαιώματα σε μέτοχο ο οποίος εισπράττει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID.
Επί του δευτέρου ερωτήματος
Λαμβανομένης υπόψη της απαντήσεως που δόθηκε επί του πρώτου ερωτήματος, παρέλκει η απάντηση επί του δευτέρου ερωτήματος.
Επί του τρίτου ερωτήματος
Με το τρίτο ερώτημά του το αιτούν δικαστήριο ζητεί κατ’ ουσίαν να διευκρινισθεί αν και, ενδεχομένως, σε ποιον βαθμό το δίκαιο της Ένωσης επιτάσσει να προβλέπονται στο εθνικό δίκαιο κράτους μέλους ένδικα βοηθήματα υπέρ των μετόχων οι οποίοι, στο πλαίσιο καταστάσεως όπως αυτή της υποθέσεως της κύριας δίκης, έχουν εισπράξει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, χωρίς, ωστόσο, να λάβουν πίστωση φόρου για τα μερίσματα αυτά, προκειμένου να παρέχεται στους εν λόγω μετόχους η δυνατότητα επικλήσεως των δικαιωμάτων που τους απονέμει το άρθρο 63 ΣΛΕΕ.
Επισημαίνεται εκ προοιμίου ότι απόκειται σε έκαστο των κρατών μελών, ιδίως δυνάμει της αρχής της καλόπιστης συνεργασίας η οποία αποτυπώνεται στο άρθρο 4, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, ΣΕΕ, να εξασφαλίζει, εντός του εδάφους του, την εφαρμογή και την τήρηση του δικαίου της Ένωσης και ότι, δυνάμει του άρθρου 4, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, ΣΕΕ, τα κράτη μέλη λαμβάνουν κάθε γενικό ή ειδικό μέτρο ικανό να εξασφαλίζει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που απορρέουν από τις Συνθήκες ή προκύπτουν από πράξεις των θεσμικών οργάνων της Ένωσης. Επιπροσθέτως, το άρθρο 19, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΕΕ επιβάλλει στα κράτη μέλη την υποχρέωση να προβλέπουν τα ένδικα βοηθήματα που είναι αναγκαία για την εξασφάλιση αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας στους τομείς που διέπονται από το δίκαιο της Ένωσης.
Σύμφωνα με την απάντηση που δόθηκε επί του πρώτου ερωτήματος, το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει, υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της κύριας δίκης, στους μετόχους δικαιούχους μερισμάτων χαρακτηριζόμενων ως FID το δικαίωμα να τύχουν, ως προς τα εν λόγω μερίσματα, φορολογικής μεταχειρίσεως όμοιας με αυτήν της οποίας τυγχάνουν προκειμένου για μερίσματα προερχόμενα από κέρδη που η διανέμουσα εταιρία η οποία εδρεύει στο Ηνωμένο Βασίλειο έχει εισπράξει από εταιρία επίσης εδρεύουσα στον εν λόγω κράτος.
Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, ενώπιον του εθνικού δικαστή χωρεί επίκληση του άρθρου 63 ΣΛΕΕ, η οποία δύναται να οδηγήσει στη μη εφαρμογή αντίθετων προς αυτό εθνικών κανόνων (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 14ης Δεκεμβρίου 1995, Sanz de Lera κ.λπ.,
C‑163/94, C-165/94 και C-250/94
,
EU:C:1995:451
, σκέψη
, καθώς και της 18ης Δεκεμβρίου 2007, A,
C-101/05
,
EU:C:2007:804
, σκέψη
).
Κατά πάγια επίσης νομολογία του Δικαστηρίου, το δικαίωμα για επιστροφή φόρων τους οποίους κράτος μέλος έχει εισπράξει κατά παράβαση των κανόνων του δικαίου της Ένωσης αποτελεί τη συνέπεια και το συμπλήρωμα των δικαιωμάτων που παρέχονται στους διοικουμένους από τις διατάξεις του δικαίου της Ένωσης, όπως αυτές έχουν ερμηνευθεί από το Δικαστήριο. Επομένως, το κράτος μέλος οφείλει, κατ’ αρχήν, να επιστρέφει τους φόρους που εισπράττονται κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 9ης Νοεμβρίου 1983, San Giorgio,
199/82
,
EU:C:1983:318
, σκέψη
· της 14ης Ιανουαρίου 1997, Comateb κ.λπ.,
C-192/95 έως C-218/95
,
EU:C:1997:12
, σκέψη
, καθώς και της 6ης Σεπτεμβρίου 2011, Lady & Kid κ.λπ.,
C-398/09
,
EU:C:2011:540
, σκέψη
).
Κατά την Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, ένα τέτοιο δικαίωμα για επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων δεν υφίσταται, όμως, εν προκειμένω, λαμβανομένου υπόψη του γεγονότος ότι οι Trustees, οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς τα μερίσματα, δεν κατέβαλαν κανέναν φόρο για τα μερίσματα με τα οποία σχετίζονται οι διεκδικούμενες πιστώσεις φόρου.
Υπενθυμίζεται εντούτοις ότι το δικαίωμα για επιστροφή φόρου, κατά την έννοια της προμνησθείσας με τη σκέψη 50 της παρούσας αποφάσεως νομολογίας, καταλαμβάνει όχι μόνον τα ποσά που καταβλήθηκαν στο κράτος μέλος ως παράνομοι φόροι, αλλά και κάθε παρακρατηθέν ποσό του οποίου η επιστροφή είναι αναγκαία για την άρση της άνισης μεταχειρίσεως η οποία απαιτείται από τις διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ περί ελεύθερης κυκλοφορίας (βλ., κατ’ αναλογίαν, αποφάσεις της 8ης Μαρτίου 2001, Metallgesellschaft κ.λπ.,
C-397/98 και C‑410/98
,
EU:C:2001:134
, σκέψη
· της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C-446/04
,
EU:C:2006:774
, σκέψη
, καθώς και της 19ης Ιουλίου 2012, Littlewoods Retail κ.λπ.,
C-591/10
,
EU:C:2012:478
, σκέψη
), συμπεριλαμβανομένων, συνεπώς, των ποσών που οφείλονται στον διοικούμενο ως πίστωση φόρου την οποία αυτός στερήθηκε δυνάμει της αντίθετης προς το δίκαιο της Ένωσης εθνικής νομοθεσίας.
Επομένως, υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της κύριας δίκης, οι μέτοχοι που δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς μερίσματα και οι οποίοι εισέπραξαν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID χωρίς, ωστόσο, να λάβουν πίστωση φόρου για τα εν λόγω μερίσματα, όπως οι Trustees, δικαιούνται την πίστωση φόρου την οποία αδικαιολογήτως στερήθηκαν δυνάμει της ασύμβατης με το άρθρο 63 ΣΛΕΕ εθνικής νομοθεσίας.
Υπενθυμίζεται περαιτέρω ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, τόσο οι διοικητικές αρχές όσο και τα εθνικά δικαστήρια τα οποία είναι επιφορτισμένα με την εφαρμογή, στο πλαίσιο των αντίστοιχων αρμοδιοτήτων τους, των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης έχουν την υποχρέωση να διασφαλίζουν την πλήρη αποτελεσματικότητα των διατάξεων αυτών, αφήνοντας εν ανάγκη, αυτεπαγγέλτως, ανεφάρμοστη κάθε αντίθετη εθνική διάταξη, χωρίς να υποχρεούνται να ζητούν ή να αναμένουν την προηγούμενη κατάργησή της διά της νομοθετικής οδού είτε διά οιασδήποτε άλλης συνταγματικώς προβλεπόμενης διαδικασίας (βλ., συναφώς, προκειμένου για τις διοικητικές αρχές, αποφάσεις της 22ας Ιουνίου 1989, Costanzo,
103/88
,
EU:C:1989:256
, σκέψη
, και της 29ης Απριλίου 1999, Ciola,
C-224/97
,
EU:C:1999:212
, σκέψεις
και
, καθώς και, προκειμένου για τα δικαιοδοτικά όργανα, αποφάσεις της 9ης Μαρτίου 1978, Simmenthal,
106/77
,
EU:C:1978:49
, σκέψη
, και της 5ης Ιουλίου 2016, Ognyanov,
C-614/14
,
EU:C:2016:514
, σκέψη
).
Εξάλλου, η υποχρέωση αυτή δεν εμποδίζει τα αρμόδια εθνικά δικαστήρια να εφαρμόζουν, μεταξύ των διαφόρων διαδικασιών της εσωτερικής έννομης τάξεως, εκείνες που είναι πρόσφορες για τη διαφύλαξη των δικαιωμάτων που το δίκαιο της Ένωσης απονέμει στους ιδιώτες (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 22ας Οκτωβρίου 1998, IN. CO. GE.’90 κ.λπ.,
C-10/97 έως C-22/97
,
EU:C:1998:498
, σκέψη
, καθώς και της 19ης Ιουλίου 2012, Littlewoods Retail κ.λπ.,
C-591/10
,
EU:C:2012:478
, σκέψη
).
Επομένως, στο πλαίσιο ενδίκου βοηθήματος το οποίο ασκούν οι μη υποκείμενοι στον φόρο μέτοχοι που εισπράττουν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, αξιώνοντας την καταβολή του ποσού της πιστώσεως φόρου την οποία αδικαιολογήτως τους στέρησε η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης εθνική νομοθεσία, ο εθνικός δικαστής οφείλει κατ’ αρχήν να αφήσει ανεφάρμοστες τις διατάξεις της νομοθεσίας αυτής, η οποία κείται στη βάση της αντίθετης προς το άρθρο 63 ΣΛΕΕ μεταχειρίσεως, προκειμένου να διασφαλίσει την πλήρη αποτελεσματικότητα του δικαίου της Ένωσης.
Όσον αφορά, τέλος, το δικονομικό καθεστώς που διέπει ένα τέτοιο ένδικο βοήθημα, ο νομικός χαρακτηρισμός του ενδίκου βοηθήματος που οι Trustees άσκησαν ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου δεν εμπίπτει στην αρμοδιότητα του Δικαστηρίου, καθώς απόκειται σε αυτούς να προσδιορίσουν τη φύση και τη βάση της αξιώσεώς τους, προσδιορισμός ο οποίος ελέγχεται από το αιτούν δικαστήριο. Από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει εντούτοις ότι οι διοικούμενοι πρέπει να έχουν στη διάθεσή τους αποτελεσματικά ένδικα βοηθήματα τα οποία να τους παρέχουν τη δυνατότητα να επιτυγχάνουν την καταβολή της πιστώσεως φόρου που έχουν αδικαιολογήτως στερηθεί (βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C-446/04
,
EU:C:2006:774
, σκέψεις
και
).
Μολονότι, ελλείψει κανονιστικής ρυθμίσεως της Ένωσης περί καταβολής πιστώσεως φόρου την οποία οι δικαιούχοι έχουν αδικαιολογήτως στερηθεί, απόκειται στην εσωτερική έννομη τάξη εκάστου των κρατών μελών να καθορίσει τους δικονομικούς κανόνες για την άσκηση των ενδίκων βοηθημάτων που σκοπούν στη διαφύλαξη των δικαιωμάτων τα οποία οι διοικούμενοι αντλούν από το δίκαιο της Ένωσης, οι κανόνες αυτοί δεν πρέπει, σύμφωνα με την αρχή της ισοδυναμίας, να είναι λιγότερο ευνοϊκοί από εκείνους που διέπουν αντίστοιχα βοηθήματα της εσωτερικής έννομης τάξεως (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 16ης Δεκεμβρίου 1976, Rewe-Zentralfinanz και Rewe-Zentral,
33/76
,
EU:C:1976:188
, σκέψη
· της 8ης Μαρτίου 2001, Metallgesellschaft κ.λπ.,
C-397/98 και C-410/98
,
EU:C:2001:134
, σκέψη
· της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C-446/04
,
EU:C:2006:774
, σκέψη
, καθώς και της 6ης Οκτωβρίου 2015, Târșia,
C-69/14
,
EU:C:2015:662
, σκέψεις
και
).
Εξάλλου, κατ’ εφαρμογήν της αρχής της αποτελεσματικότητας, τα κράτη μέλη είναι υπεύθυνα να εξασφαλίζουν, σε κάθε περίπτωση, αποτελεσματική προστασία των δικαιωμάτων που απονέμονται από το δίκαιο της Ένωσης και, ειδικότερα, τον σεβασμό του δικαιώματος πραγματικής προσφυγής και προσβάσεως σε αμερόληπτο δικαστήριο, το οποίο κατοχυρώνεται από το άρθρο 47, παράγραφος 1, του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης (βλ., στο ίδιο πνεύμα, αποφάσεις της 15ης Σεπτεμβρίου 2016, Star Storage κ.λπ.,
C‑439/14 και C-488/14
,
EU:C:2016:688
, σκέψη
· της 8ης Νοεμβρίου 2016, Lesoochranárske zoskupenie VLK,
C-243/15
,
EU:C:2016:838
, σκέψη
, καθώς και της 16ης Μαΐου 2017, Berlioz Investment Fund,
C-682/15
,
EU:C:2017:373
, σκέψη
).
Εν προκειμένω, απόκειται ιδίως στο αιτούν δικαστήριο, αφενός, να μεριμνήσει ώστε οι μέτοχοι που δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς μερίσματα και οι οποίοι έχουν εισπράξει μερίσματα προερχόμενα από μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως χαρακτηριζόμενα ως FID, όπως οι Trustees, να έχουν στη διάθεσή τους ένδικο βοήθημα ικανό να εξασφαλίσει την καταβολή της σχετικής με τα εν λόγω μερίσματα πιστώσεως φόρου την οποία οι δικαιούχοι αδικαιολογήτως στερήθηκαν, υπό όρους όχι λιγότερο ευνοϊκούς από εκείνους οι οποίοι διέπουν ένδικο βοήθημα που σκοπεί στην καταβολή μιας τέτοιας πιστώσεως φόρου ή στη χορήγηση ανάλογου φορολογικού πλεονεκτήματος επί καταστάσεως στο πλαίσιο της οποίας η φορολογική αρχή αδικαιολογήτως στέρησε από τους δικαιούχους την εν λόγω πίστωση φόρου ή το εν λόγω φορολογικό πλεονέκτημα κατά τη διανομή μερισμάτων προερχόμενων από μερίσματα εισπραχθέντα από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο. Αφετέρου, το αιτούν δικαστήριο οφείλει να βεβαιωθεί ότι το ένδικο αυτό βοήθημα καθιστά δυνατή την αποτελεσματική προστασία των δικαιωμάτων που το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει στους εν λόγω μετόχους.
Συνεπώς, επί του τρίτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το δίκαιο της Ένωσης επιτάσσει να προβλέπονται στο εθνικό δίκαιο κράτους μέλους ένδικα βοηθήματα υπέρ μετόχων οι οποίοι, στο πλαίσιο καταστάσεως όπως αυτή της υποθέσεως της κύριας δίκης, εισέπραξαν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, χωρίς, ωστόσο, να έχουν λάβει πίστωση φόρου για τα μερίσματα αυτά, προκειμένου να παρέχεται στους εν λόγω μετόχους η δυνατότητα επικλήσεως των δικαιωμάτων που τους απονέμει το άρθρο 63 ΣΛΕΕ. Προς τούτο, το αρμόδιο εθνικό δικαστήριο οφείλει να μεριμνήσει ώστε οι μέτοχοι που δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς μερίσματα και οι οποίοι έχουν εισπράξει μερίσματα προερχόμενα από μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως χαρακτηριζόμενα ως FID, όπως οι Trustees, να έχουν στη διάθεσή τους ένδικο βοήθημα το οποίο, αφενός, να είναι ικανό να εξασφαλίσει την καταβολή της πιστώσεως φόρου την οποία οι δικαιούχοι αδικαιολογήτως στερήθηκαν, υπό όρους όχι λιγότερο ευνοϊκούς από εκείνους οι οποίοι διέπουν ένδικο βοήθημα που σκοπεί στην καταβολή πιστώσεως φόρου ή στη χορήγηση ανάλογου φορολογικού πλεονεκτήματος επί καταστάσεως στο πλαίσιο της οποίας η φορολογική αρχή αδικαιολογήτως έχει στερήσει από τους δικαιούχους την εν λόγω πίστωση φόρου ή το εν λόγω φορολογικό πλεονέκτημα κατά τη διανομή μερισμάτων προερχόμενων από μερίσματα εισπραχθέντα από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, και, αφετέρου, να καθιστά δυνατή την αποτελεσματική προστασία των δικαιωμάτων που το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει στους μετόχους αυτούς.
Επί του πρώτου σκέλους του τετάρτου ερωτήματος
Με το πρώτο σκέλος του τετάρτου ερωτήματός του το αιτούν δικαστήριο ζητεί κατ’ ουσίαν να προσδιορισθεί η επιρροή που ενδεχομένως ασκεί επί των απαντήσεων που θα δοθούν στα τρία πρώτα προδικαστικά ερωτήματα το γεγονός ότι στο Ηνωμένο Βασίλειο οι Trustees δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος για τα μερίσματα που εισπράττουν.
Υπενθυμίζεται συναφώς ότι η παράβαση του άρθρου 63 ΣΛΕΕ, την οποία το Δικαστήριο διαπίστωσε με τη σκέψη 173 της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C‑446/04
,
EU:C:2006:774
), συνίσταται, μεταξύ άλλων, στη διαφοροποίηση της μεταχειρίσεως των μερισμάτων που εισπράττει μέτοχος, όπως οι Trustees, με κριτήριο την προέλευση των μερισμάτων αυτών, ήτοι αναλόγως αν αυτά προέρχονται από μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως χαρακτηριζόμενα ως FID ή αν προέρχονται από μερίσματα ημεδαπής προελεύσεως που δεν χαρακτηρίζονται ως FID.
Όπως κατ’ ουσίαν επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 88 των προτάσεών του, στον βαθμό κατά τον οποίο η τήρηση του άρθρου 63 ΣΛΕΕ συνεπάγεται απλώς την άρση της διαφοροποιημένης μεταχειρίσεως των δύο κατηγοριών μερισμάτων που εισπράττουν μέτοχοι, όπως οι Trustees, το ζήτημα κατά πόσον ο μέτοχος που εισπράττει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID υπόκειται ή όχι στον φόρο εισοδήματος για τα μερίσματα αυτά δεν φαίνεται να ασκεί επιρροή.
Επομένως, επί του πρώτου σκέλους του τετάρτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το γεγονός ότι οι Trustees δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος για τα μερίσματα που εισπράττουν δεν δικαιολογεί τροποποίηση των απαντήσεων που δόθηκαν επί των τριών πρώτων ερωτημάτων του αιτούντος δικαστηρίου.
Επί του δευτέρου σκέλους του τετάρτου ερωτήματος
Με το δεύτερο σκέλος του τετάρτου ερωτήματός του το αιτούν δικαστήριο διερωτάται περί της επιρροής που ενδεχομένως ασκεί επί των απαντήσεων που θα δοθούν στα τρία πρώτα προδικαστικά ερωτήματα το γεγονός ότι η επίμαχη παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι, κατά την άποψή του, αρκούντως κατάφωρη ώστε να συνεπάγεται την ίδρυση εξωσυμβατικής ευθύνης του οικείου κράτους μέλους έναντι της εταιρίας που διανέμει τα χαρακτηριζόμενα ως FID μερίσματα, σύμφωνα με τις αρχές που διαμορφώθηκαν με την απόφαση της 5ης Μαρτίου 1996, Brasserie du pêcheur και Factortame (
C-46/93 και C-48/93
,
EU:C:1996:79
).
Εν προκειμένω, από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι η αγωγή για εξωσυμβατική ευθύνη λόγω παραβάσεων του άρθρου 63 ΣΛΕΕ ασκήθηκε κατά του Ηνωμένου Βασιλείου από εταιρίες διανέμουσες μερίσματα και όχι από τους Trustees.
Διαπιστώνεται συναφώς ότι, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 91 των προτάσεών του, τα δικαιώματα που το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει στους μετόχους είναι, εν πάση περιπτώσει, ανεξάρτητα από τα δικαιώματα που απονέμονται στις διανέμουσες τα μερίσματα εταιρίες.
Υπό τις συνθήκες αυτές, επί του δευτέρου σκέλους του τετάρτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το γεγονός ότι, κατά το αιτούν δικαστήριο, η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι αρκούντως κατάφωρη ώστε να συνεπάγεται την ίδρυση εξωσυμβατικής ευθύνης του οικείου κράτους μέλους έναντι της εταιρίας που διανέμει τα χαρακτηριζόμενα ως FID μερίσματα, σύμφωνα με τις αρχές που διαμορφώθηκαν με την απόφαση της 5ης Μαρτίου 1996, Brasserie du pêcheur και Factortame (
C‑46/93 και C-48/93
,
EU:C:1996:79
), δεν δικαιολογεί τροποποίηση των απαντήσεων που δόθηκαν επί των τριών πρώτων προδικαστικών ερωτημάτων.
Επί του τρίτου σκέλους του τετάρτου ερωτήματος
Με το τρίτο σκέλος του τετάρτου ερωτήματός του το αιτούν δικαστήριο διερωτάται περί της επιρροής που ενδεχομένως ασκεί επί των απαντήσεων που θα δοθούν στα τρίτα πρώτα προδικαστικά ερωτήματα το γεγονός ότι, σε ορισμένες περιπτώσεις, είναι δυνατόν ο μέτοχος που εισέπραξε μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID να έχει λάβει από τη διανέμουσα εταιρία μερίσματα προσαυξημένου ύψους προς αντιστάθμιση της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου υπέρ του ιδίου.
Με τη σκέψη 207 της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (
C-446/04
,
EU:C:2006:774
), το Δικαστήριο έκρινε βεβαίως, μεταξύ άλλων, ότι οι εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο εταιρίες που είχαν επιλέξει το σύστημα FID δεν ηδύναντο, βάσει του δικαίου της Ένωσης, να προβάλουν τη ζημία που υποστήριζαν ότι είχαν υποστεί εκ του γεγονότος ότι είχαν αναγκασθεί να αυξήσουν το ποσό των μερισμάτων τους προκειμένου να αντισταθμίσουν την εκ μέρους των μετόχων τους απώλεια της πιστώσεως φόρου, καθώς αυτές οι αυξήσεις του ποσού των μερισμάτων βασίζονταν σε αποφάσεις που είχαν λάβει οι εν λόγω εταιρίες και δεν αποτελούσαν αναπόφευκτη συνέπεια της αρνήσεως του Ηνωμένου Βασιλείου να εξασφαλίσει στους εν λόγω μετόχους μεταχείριση ίση με εκείνην την οποία επεφύλασσε στους δικαιούχους κερδών προερχόμενων από μερίσματα ημεδαπής προελεύσεως.
Η κατάσταση των μετόχων που εισέπραξαν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID και το γεγονός ότι δεν χορηγήθηκε σε αυτούς πίστωση φόρου για τα συγκεκριμένα μερίσματα δεν είναι, πάντως, απότοκα κάποιας αποφάσεως των εταιριών αυτών, αλλά της νομοθεσίας που ίσχυε στο Ηνωμένο Βασίλειο κατά το συγκεκριμένο φορολογικό έτος.
Επομένως, εν αντιθέσει προς την άποψη που υποστηρίζεται από το Ηνωμένο Βασίλειο, η αύξηση ή μη, εκ μέρους εταιρίας διανέμουσας μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, του ύψους του μερίσματος που αυτή καταβάλλει στους εν λόγω μετόχους δεν είναι ικανή να οδηγήσει σε «διπλή ανάκτηση» εκ μέρους των Trustees.
Εξάλλου, ενδεχόμενη αύξηση του ύψους των χαρακτηριζόμενων ως FID μερισμάτων, που διανέμονται από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, προς αντιστάθμιση της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου στον δικαιούχο των εν λόγω μερισμάτων μέτοχο, δεν δύναται να καταλήξει σε διπλή ανάκτηση των πιστώσεων φόρου που οφείλονται στον μέτοχο αυτόν, καθώς η εν λόγω διανομή μερισμάτων από τη συγκεκριμένη εταιρία δεν μπορεί να εξομοιωθεί με τη χορήγηση πιστώσεως φόρου από τη φορολογική αρχή. Πράγματι, μια τέτοια διανομή κερδών από εταιρία στον μέτοχό της συνιστά απλώς πράξη μεταξύ της εταιρίας και του μετόχου της η οποία δεν θίγει τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις της φορολογικής αρχής έναντι του εν λόγω μετόχου.
Υπό τις συνθήκες αυτές, επί του τρίτου σκέλους του τετάρτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι η εκ μέρους εταιρίας εδρεύουσας στο Ηνωμένο Βασίλειο διανομή προσαυξημένων μερισμάτων, χαρακτηριζόμενων ως FID, προς αντιστάθμιση της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου στον δικαιούχο μέτοχο, δεν δικαιολογεί τροποποίηση των απαντήσεων που δόθηκαν επί των τριών πρώτων ερωτημάτων του αιτούντος δικαστηρίου.
Λαμβανομένων υπόψη όλων των ανωτέρω εκτιμήσεων, επί του τετάρτου ερωτήματος πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι ούτε το γεγονός ότι οι Trustees δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς τα μερίσματα που εισπράττουν, ούτε το γεγονός ότι η επίμαχη παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι, κατά το αιτούν δικαστήριο, αρκούντως κατάφωρη ώστε να συνεπάγεται την ίδρυση εξωσυμβατικής ευθύνης του οικείου κράτους μέλους έναντι της εταιρίας που διανέμει τα χαρακτηριζόμενα ως FID μερίσματα, σύμφωνα με τις αρχές που διαμορφώθηκαν με την απόφαση της 5ης Μαρτίου 1996, Brasserie du pêcheur και Factortame (
C-46/93 και C-48/93
,
EU:C:1996:79
), ούτε η εκ μέρους εταιρίας εδρεύουσας στο Ηνωμένο Βασίλειο διανομή προσαυξημένων μερισμάτων, χαρακτηριζόμενων ως FID, προς αντιστάθμιση της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου στον δικαιούχο μέτοχο, δικαιολογούν τροποποίηση των απαντήσεων που δόθηκαν επί των λοιπών ερωτημάτων του αιτούντος δικαστηρίου.
Επί των δικαστικών εξόδων
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (δεύτερο τμήμα) αποφαίνεται:

1)
Κατ’ ορθή ερμηνεία, το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει, υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της κύριας δίκης, δικαιώματα σε μέτοχο ο οποίος εισπράττει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως «μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως» (foreign income dividend).

2)
Το δίκαιο της Ένωσης επιτάσσει να προβλέπονται στο εθνικό δίκαιο κράτους μέλους ένδικα βοηθήματα υπέρ μετόχων οι οποίοι, στο πλαίσιο καταστάσεως όπως αυτή της υποθέσεως της κύριας δίκης, έχουν εισπράξει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως «μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως», χωρίς, ωστόσο, να έχουν λάβει πίστωση φόρου για τα μερίσματα αυτά, προκειμένου να παρέχεται στους εν λόγω μετόχους η δυνατότητα επικλήσεως των δικαιωμάτων που τους απονέμει το άρθρο 63 ΣΛΕΕ. Προς τούτο, το αρμόδιο εθνικό δικαστήριο οφείλει να μεριμνήσει ώστε οι μέτοχοι που δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς μερίσματα και οι οποίοι έχουν εισπράξει μερίσματα προερχόμενα από μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως «αλλοδαπής προελεύσεως», όπως οι Trustees of the BT Pension Scheme, να έχουν στη διάθεσή τους ένδικο βοήθημα το οποίο, αφενός, να είναι ικανό να εξασφαλίζει την καταβολή μιας τέτοιας πιστώσεως φόρου την οποία οι δικαιούχοι αδικαιολογήτως στερήθηκαν, υπό όρους όχι λιγότερο ευνοϊκούς από εκείνους οι οποίοι διέπουν ένδικο βοήθημα που σκοπεί στην καταβολή πιστώσεως φόρου ή στη χορήγηση ανάλογου φορολογικού πλεονεκτήματος επί καταστάσεως στο πλαίσιο της οποίας η φορολογική αρχή αδικαιολογήτως στέρησε από τους δικαιούχους την εν λόγω πίστωση φόρου ή το εν λόγω φορολογικό πλεονέκτημα κατά τη διανομή μερισμάτων προερχόμενων από μερίσματα εισπραχθέντα από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, και, αφετέρου, να καθιστά δυνατή την αποτελεσματική προστασία των δικαιωμάτων που το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει στους μετόχους αυτούς.

3)
Ούτε το γεγονός ότι οι Trustees of the BT Pension Scheme δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς τα μερίσματα που εισπράττουν, ούτε το γεγονός ότι η επίμαχη παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι, κατά το αιτούν δικαστήριο, αρκούντως κατάφωρη ώστε να συνεπάγεται την ίδρυση εξωσυμβατικής ευθύνης του οικείου κράτους μέλους έναντι της εταιρίας που διανέμει τα χαρακτηριζόμενα ως «αλλοδαπής προελεύσεως» μερίσματα, σύμφωνα με τις αρχές που διαμορφώθηκαν με την απόφαση της 5ης Μαρτίου 1996, Brasserie du pêcheur και Factortame (
C-46/93 και C-48/93
,
EU:C:1996:79
), ούτε η εκ μέρους εταιρίας εδρεύουσας στο Ηνωμένο Βασίλειο διανομή προσαυξημένων μερισμάτων, χαρακτηριζόμενων ως «μερισμάτων αλλοδαπής προελεύσεως», προς αντιστάθμιση της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου στον δικαιούχο μέτοχο, δικαιολογούν τροποποίηση των απαντήσεων που δόθηκαν επί των λοιπών ερωτημάτων του αιτούντος δικαστηρίου.

(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η αγγλική.