CELEX: 62015CJ0605
Prejudiciële verwijzing
Fiscale bepalingen
Belasting over de toegevoegde waarde
Richtlijn 2006/112/EG
Artikel 132, lid 1, onder f)
Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang
Vrijstelling voor diensten die zelfstandige groeperingen van personen aan hun leden verlenen
Toepasbaarheid op het gebied van verzekeringen

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (
PB 2006, L 347, blz. 1
).
Dat verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen de minister Finansów (minister van Financiën, Polen; hierna: „minister van Financiën”) en Aviva Towarzystwo Ubezpieczeń na Życie S.A. w Warszawie (hierna: „Aviva”) betreffende een tot deze laatste gericht individueel advies over de uitlegging van artikel 43, lid 1, punt 21, van de ustawa o podatku od towarów i usług (wet inzake de belasting op goederen en diensten) van 11 maart 2004 (Dz. U. nr. 54, volgnummer 535; hierna: „btw-wet”), waarbij artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 is omgezet.
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
Zesde richtlijn
De zesde richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (
PB 1977, L 145, blz. 1
; hierna: „Zesde richtlijn”) is met ingang van 1 januari 2007 ingetrokken en vervangen door richtlijn 2006/112. Artikel 13 van de Zesde richtlijn bepaalde het volgende:
„A. Vrijstellingen ten gunste van bepaalde activiteiten van algemeen belang
1.   Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:
[…]
f)
diensten die worden verricht door zelfstandige groeperingen van personen die een activiteit uitoefenen welke is vrijgesteld of waarvoor zij niet belastingplichtig zijn, teneinde aan hun leden de diensten te verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van voornoemde activiteit, wanneer die groeperingen van hun leden enkel terugbetaling vorderen van hun aandeel in de gezamenlijke uitgaven, mits deze vrijstelling niet tot concurrentievervalsing kan leiden;
[…]”
Verordening (EEG) nr. 2137/85
Artikel 3, lid 1, van verordening (EEG) nr. 2137/85 van de Raad van 25 juli 1985 tot instelling van Europese economische samenwerkingsverbanden (EESV) (
PB 1985, L 199, blz. 1
) bepaalt het volgende:
„Het doel van het samenwerkingsverband is de economische werkzaamheid van zijn leden te vergemakkelijken of te ontwikkelen dan wel de resultaten daarvan te verbeteren of te vergroten, doch niet het behalen van winst voor zichzelf.
Zijn werkzaamheid dient samen te hangen met de economische werkzaamheid van zijn leden en kan ten opzichte daarvan slechts een ondersteunend karakter hebben.”
Richtlijn 2006/112
Richtlijn 2006/112 bevat een titel IX, met het opschrift „Vrijstellingen”, waarvan hoofdstuk 1 het opschrift „Algemene bepalingen” draagt.
Artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112, dat is opgenomen in hoofdstuk 2, met als opschrift „Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang”, van titel IX van deze richtlijn, bepaalt het volgende:
„De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:
[…]
f)
diensten verricht door zelfstandige groeperingen van personen die een activiteit uitoefenen welke is vrijgesteld of waarvoor zij niet belastingplichtig zijn, teneinde aan hun leden de diensten te verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van voornoemde activiteit, wanneer die groeperingen van hun leden enkel terugbetaling vorderen van hun aandeel in de gezamenlijke uitgaven, mits deze vrijstelling niet tot verstoring van de mededinging kan leiden;
[…]”
Artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112, dat is opgenomen in hoofdstuk 3, met het opschrift „Vrijstellingen ten gunste van andere activiteiten”, van titel IX van deze richtlijn luidt als volgt:
„De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:
a)
handelingen ter zake van verzekering en herverzekering met inbegrip van daarmee samenhangende diensten, verricht door assurantiemakelaars en verzekeringstussenpersonen;
[…]”
Pools recht
Artikel 43, lid 1, punt 21, van de btw-wet luidt als volgt:
„Van de belasting zijn vrijgesteld: diensten verricht door zelfstandige groeperingen van personen ten behoeve van hun leden die een activiteit uitoefenen welke is vrijgesteld van de belasting of waarvoor deze leden niet belastingplichtig zijn, teneinde aan hun leden diensten te verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van deze van de belasting vrijgestelde of niet-belastingplichtige activiteit, wanneer die groeperingen van hun leden enkel terugbetaling vorderen van het individuele aandeel van elk van hen in de algemene uitgaven van deze groeperingen, die in het gezamenlijk belang van de leden zijn gedaan, mits deze vrijstelling niet tot aantasting van de mededinging kan leiden.”
Hoofdgeding en prejudiciële vragen
Aviva maakt deel uit van de Aviva-groep, die actief is op het gebied van verzekeringsdiensten en pensioenbescherming in Europa. De hoofdactiviteiten van deze groep zijn de opbouw van langetermijnspaarplannen, fondsbeheer en verzekeringen.
De groep overweegt, in het kader van een integratieproces een aantal centra voor gemeenschappelijke diensten op te richten in verschillende lidstaten. Het is de bedoeling dat die centra diensten zullen verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van de verzekeringsactiviteit door de entiteiten van deze groep, met name diensten op het gebied van personeelsbeheer, financiële en boekhoudkundige diensten, IT-diensten, administratieve diensten, klantenservice en diensten in verband met de ontwikkeling van nieuwe producten.
Aviva overweegt die activiteit uit te oefenen door een Europees economisch samenwerkingsverband (hierna: „EESV”) op te richten dat overeenkomstig artikel 3 van verordening nr. 2137/85 geen winst uit zijn werkzaamheid zal halen. Leden van het EESV mogen uitsluitend vennootschappen van de Aviva-groep zijn die een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen, waaronder Aviva.
In die context heeft Aviva zich tot de minister van Financiën gewend met de vraag of de activiteit van het EESV in aanmerking kon komen voor de vrijstelling van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „btw”) op grond van artikel 43, lid 1, punt 21, van de btw-wet. Volgens Aviva was dat het geval en moeten de in Polen gevestigde leden van het EESV, die vennootschappen zijn die een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen, bijgevolg worden vrijgesteld van de verplichting om over de door het EESV doorgerekende kosten de verschuldigde btw te factureren en aan te geven.
In zijn beslissing van 14 maart 2013 heeft de minister van Financiën gesteld dat het standpunt van Aviva onjuist was. Hij was van mening dat de voorwaarde voor de in artikel 43, lid 1, punt 21, van de btw-wet vervatte vrijstelling, dat de vrijstelling niet tot een aantasting van de mededingingsvoorwaarden mag leiden, niet was vervuld. Volgens de minister van Financiën brengt de vrijstelling van een zelfstandige groepering van personen (hierna: „ZGP”) deze in een bevoorrechte positie op de markt ten opzichte van andere marktdeelnemers die dezelfde handelingen verrichten. Derhalve was hij van mening dat die vrijstelling moest worden geweigerd aan marktdeelnemers die geen deel uitmaken van een ZGP en een gelijksoortige belaste activiteit op de betrokken markt uitoefenen, op grond dat deze afbreuk kan doen aan de mededingingsregels.
Aviva heeft bij de Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (bestuursrechter in eerste aanleg Warschau, Polen) beroep ingesteld, waarbij zij met name heeft verzocht om nietigverklaring van de beslissing van de minister van Financiën. Zij stelde dat die beslissing, volgens welke de diensten die Aviva had afgenomen van het EESV niet in aanmerking konden komen voor de betrokken btw-vrijstelling, artikel 43, lid 1, punt 21, van de btw-wet schond.
Bij vonnis van 30 december 2013 heeft de Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie de beslissing van de minister van Financiën van 14 maart 2013 nietig verklaard. Hij was van oordeel dat het betrokken EESV aan alle voorwaarden voor de toepassing van de in artikel 43, lid 1, punt 21, van de btw-wet vervatte vrijstelling voldeed. Volgens deze rechter zouden verstoringen van de mededinging slechts kunnen worden vastgesteld indien andere marktdeelnemers dan de betrokken ZGP op de markt van de ondersteunende diensten actief zijn die bereid zouden zijn om diensten aan te bieden die analoog zijn aan die van de betrokken ZGP en indien daarenboven de huidige afnemers van de diensten, die lid zijn van die ZGP, er belang bij hebben om die diensten af te nemen bij een marktdeelnemer die geen deel uitmaakt van die groepering. Volgens die rechter zou het moeilijk zijn om een marktdeelnemer te vinden die als centrum voor gemeenschappelijke diensten diensten verleent aan marktdeelnemers die in twaalf lidstaten zijn gevestigd zonder daaruit winst te halen, en die daarbij uitsluitend binnen de structuur van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde groep actief zou zijn.
De minister van Financiën heeft bij de Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (hoogste bestuursrechter, Polen) cassatieberoep ingesteld. Deze rechterlijke instantie was van oordeel dat niet op ondubbelzinnige wijze uitspraak was gedaan over de precieze uitlegging van de bepalingen van richtlijn 2006/112, in het bijzonder van artikel 132, lid 1, onder f), en dat de rechtspraak van het Hof niet alle twijfels in dat verband kon wegnemen.
Daarop heeft de Naczelny Sąd Administracyjny beslist de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
„1)
Is een nationale regeling over de vrijstelling van de btw van een [ZGP] waarin geen voorwaarden worden gesteld of procedures worden voorgeschreven voor de vervulling van de voorwaarde van verstoring van de mededinging, in overeenstemming met artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn [2006/112], gelezen in samenhang met artikel 131 van richtlijn 2006/112, en met de beginselen van doeltreffendheid, rechtszekerheid en bescherming van gewettigd vertrouwen?
2)
Welke criteria moeten worden aangelegd bij de beoordeling of is voldaan aan de voorwaarde van verstoring van de mededinging in artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112?
3)
Is het voor beantwoording van de tweede vraag van belang dat de diensten door een [ZGP] worden verricht voor leden die onder het recht van verschillende lidstaten vallen?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
Allereerst moet worden opgemerkt dat de Aviva-groep overweegt een ZGP op te richten waarvan de leden vennootschappen van de Aviva-groep zouden zijn die een economische activiteit op het gebied van verzekeringen verrichten en waarvan de diensten direct nodig zijn voor de uitoefening van die activiteit.
In die context hebben de gestelde vragen betrekking op de uitlegging van artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112, dat voorziet in een vrijstelling voor diensten verricht door zelfstandige groeperingen van personen die een activiteit uitoefenen welke is vrijgesteld of waarvoor zij niet belastingplichtig zijn, teneinde aan hun leden de diensten te verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van voornoemde activiteit.
Om die vragen te beantwoorden, moet vooraf worden onderzocht of deze bepaling van toepassing is in omstandigheden als die in het hoofdgeding, waarin het gaat om diensten verleend door een ZGP waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen.
Volgens vaste rechtspraak staat het in het kader van de bij artikel 267 VWEU ingestelde procedure van samenwerking tussen de nationale rechterlijke instanties en het Hof, aan het Hof de nationale rechter alle uitleggingsgegevens met betrekking tot het Unierecht te verschaffen die van nut kunnen zijn voor de beslechting van de bij hem aanhangige zaak, ongeacht of de verwijzende rechter er in zijn vraag melding van maakt (arrest van 20 oktober 2016, Danqua,
C‑429/15
,
EU:C:2016:789
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
In die omstandigheden moeten aan de verwijzende rechter ook aanwijzingen worden verstrekt betreffende de vraag of artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 van toepassing is op diensten die worden verleend door ZGP’s waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen, en die direct nodig zijn voor de uitoefening van die activiteit.
Dienaangaande moet worden opgemerkt dat op basis van de bewoordingen van deze bepaling, die betrekking hebben op een vrijgestelde activiteit van de leden van een ZGP, niet kan worden uitgesloten dat deze vrijstelling kan worden toegepast op diensten van een ZGP waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen, aangezien artikel 135, lid 1, onder a), van deze richtlijn handelingen ter zake van verzekering vrijstelt.
Volgens vaste rechtspraak moet bij de uitlegging van een bepaling van Unierecht evenwel niet alleen rekening worden gehouden met de bewoordingen ervan, maar ook met de context en de doelstellingen van de regeling waarvan zij deel uitmaakt (arresten van 26 april 2012, Able UK,
C‑225/11
,
EU:C:2012:252
, punt
, en 4 april 2017, Fahimian,
C‑544/15
,
EU:C:2017:255
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
Wat de context van artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 betreft, moet worden benadrukt dat deze bepaling is opgenomen in hoofdstuk 2, met het opschrift „Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang”, van titel IX van deze richtlijn. Dit opschrift duidt erop dat de vrijstelling in die bepaling alleen betrekking heeft op ZGP’s waarvan de leden activiteiten van algemeen belang verrichten.
Deze uitlegging wordt ook bevestigd door de structuur van titel IX van die richtlijn, die ziet op de „Vrijstellingen”. Artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 is immers niet opgenomen in hoofdstuk 1, met als opschrift „Algemene bepalingen”, van die titel, maar in hoofdstuk 2 ervan. Daarenboven wordt in die titel een onderscheid gemaakt tussen hoofdstuk 2, met het opschrift „Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang”, en hoofdstuk 3, met het opschrift „Vrijstellingen ten gunste van andere activiteiten”, wat erop wijst dat de in hoofdstuk 2 vastgestelde regels voor bepaalde activiteiten van algemeen belang niet gelden voor de in hoofdstuk 3 bedoelde andere activiteiten.
In dat hoofdstuk 3 is in artikel 135, lid 1, onder a), een vrijstelling voor „handelingen ter zake van verzekering en herverzekering” opgenomen. Aldus volgt uit de algemene opzet van richtlijn 2006/112 dat de in artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 vervatte vrijstelling niet van toepassing is op handelingen ter zake van verzekering en herverzekering, met als gevolg dat de diensten verricht door ZGP’s waarvan de leden actief zijn op het gebied van verzekeringen en herverzekering niet onder deze vrijstelling vallen.
Wat het doel van artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 betreft, moet in herinnering worden gebracht dat het doel van alle bepalingen van artikel 132 van deze richtlijn erin bestaat bepaalde activiteiten van algemeen belang vrij te stellen van btw om de toegang tot bepaalde prestaties en de levering van bepaalde goederen te vergemakkelijken door de verhoogde kosten te vermijden die zouden ontstaan indien de betrokken prestaties en goederenleveringen aan de btw werden onderworpen (arrest van 5 oktober 2016, TMD,
C‑412/15
,
EU:C:2016:738
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
Aldus vallen de door een ZGP verrichte diensten onder de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112, wanneer die diensten direct bijdragen aan de uitoefening van activiteiten van algemeen belang als bedoeld in artikel 132 van deze richtlijn (zie naar analogie arrest van 5 oktober 2016, TMD,
C‑412/15
,
EU:C:2016:738
, punten
‑
).
Voorts zij eraan herinnerd dat de werkingssfeer van de vrijstellingen in artikel 132 van richtlijn 2006/112 strikt moet worden uitgelegd, aangezien zij afwijken van het algemene beginsel dat btw wordt geheven over elke dienst die een belastingplichtige onder bezwarende titel verricht (zie in die zin arrest van 5 oktober 2016, TMD,
C‑412/15
,
EU:C:2016:738
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak).
Hieruit volgt dat diensten die niet direct bijdragen aan de uitoefening van activiteiten van algemeen belang als bedoeld in dat artikel 132 maar wel aan de uitoefening van andere – in het bijzonder in artikel 135 van richtlijn 2006/112 vermelde – vrijgestelde activiteiten, niet onder de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder f), van deze richtlijn kunnen vallen.
Hieruit volgt dat artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat de in deze bepaling vervatte vrijstelling alleen betrekking heeft op ZGP’s waarvan de leden activiteiten van algemeen belang uitoefenen die in dat artikel zijn vermeld. De diensten verleend door ZGP’s waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen die niet een dergelijke activiteit van algemeen belang is, komen dus niet in aanmerking voor deze vrijstelling.
In dat opzicht moet worden opgemerkt dat het Hof, anders dan in de onderhavige zaak, zich in het arrest van 20 november 2003, Taksatorringen (
C‑8/01
,
EU:C:2003:621
), niet heeft uitgesproken over de vraag of de vrijstelling in artikel 13, A, lid 1, onder f), van de Zesde richtlijn [welke bepaling overeenstemt met artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112] alleen betrekking heeft op diensten verleend door een ZGP waarvan de leden activiteiten van algemeen belang verrichtten.
Uit de gegevens van het dossier waarover het Hof beschikt, blijkt echter dat de door het Hof in zijn arrest van 20 november 2003, Taksatorringen (
C‑8/01
,
EU:C:2003:621
), gegeven uitlegging van de vrijstelling in artikel 13, A, lid 1, onder f), van de Zesde richtlijn ertoe heeft geleid dat bepaalde lidstaten vrijstelling hebben verleend voor diensten verricht door ZGP’s bestaande uit marktdeelnemers zoals verzekeringsmaatschappijen.
Dienaangaande moet evenwel worden gepreciseerd dat de nationale autoriteiten definitief verstreken belastingtijdvakken niet kunnen heropenen op grond van artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112, zoals uitgelegd in punt 32 van het onderhavige arrest (zie naar analogie arresten van 6 oktober 2009, Asturcom Telecomunicaciones,
C‑40/08
,
EU:C:2009:615
, punt
, en 21 december 2016, Gutiérrez Naranjo e.a.,
C‑154/15, C‑307/15 en C‑308/15
,
EU:C:2016:980
, punt
).
Wat de nog niet definitief verstreken belastingtijdvakken betreft, zij eraan herinnerd dat volgens vaste rechtspraak een richtlijn uit zichzelf aan particulieren geen verplichtingen kan opleggen en dus als zodanig niet tegenover een particulier kan worden ingeroepen (zie met name arrest van 19 april 2016, DI,
C‑441/14
,
EU:C:2016:278
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak). Aldus kunnen de nationale autoriteiten geen beroep doen op artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112, zoals uitgelegd in punt 32 van het onderhavige arrest, om deze vrijstelling te weigeren aan ZGP’s bestaande uit verzekeringsmaatschappijen en, bijgevolg, om de btw-vrijstelling voor de door deze ZGP’s verrichte diensten te weigeren.
Bovendien wordt de verplichting van de nationale rechter om bij de uitlegging en de toepassing van de relevante bepalingen van zijn nationale recht te refereren aan de inhoud van een richtlijn, begrensd door de algemene rechtsbeginselen, met name het rechtszekerheidsbeginsel en het verbod van terugwerkende kracht, en kan zij niet dienen als grondslag voor een uitlegging contra legem van het nationale recht (arrest van 15 april 2008, Impact,
C‑268/06
,
EU:C:2008:223
, punt
).
Dientengevolge moet de nationale rechter bij de uitlegging van de relevante bepalingen van het nationale recht waarbij artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 wordt omgezet, de algemene beginselen van het Unierecht, en met name het rechtszekerheidsbeginsel, in acht nemen.
Gelet op hetgeen voorafgaat, hoeven de eerste, de tweede en de derde vraag niet te worden beantwoord.
Gelet op een en ander moet op het verzoek om een prejudiciële beslissing worden geantwoord dat artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat de in deze bepaling vervatte vrijstelling alleen betrekking heeft op ZGP’s waarvan de leden een in artikel 132 van deze richtlijn vermelde activiteit van algemeen belang uitoefenen, met als gevolg dat de diensten verricht door ZGP’s waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen die niet een dergelijke activiteit van algemeen belang is, niet in aanmerking komen voor deze vrijstelling.
Kosten
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Vierde kamer) verklaart voor recht:

Artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat de in deze bepaling vervatte vrijstelling alleen betrekking heeft op zelfstandige groeperingen van personen waarvan de leden een in artikel 132 van deze richtlijn vermelde activiteit van algemeen belang uitoefenen, met als gevolg dat de diensten verricht door zelfstandige groeperingen van personen waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen die niet een dergelijke activiteit van algemeen belang is, niet in aanmerking komen voor deze vrijstelling.

ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Pools.