CELEX: 62018CJ0074
Rinvio pregiudiziale
Direttiva 2009/138/CE
Accesso ed esercizio delle attività di assicurazione e di riassicurazione
Articolo 13, punto 13
Nozione di “Stato membro in cui il rischio è situato”
Società, stabilita in uno Stato membro, che fornisce servizi di assicurazione relativi ai rischi contrattuali connessi alle trasformazioni delle società in un altro Stato membro
Articolo 157
Stato membro di riscossione della tassa gravante sui premi di assicurazione

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli articoli 13 e 157 della direttiva 2009/138/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 25 novembre 2009, in materia di accesso ed esercizio delle attività di assicurazione e di riassicurazione (solvibilità II) (
GU 2009, L 335, pag. 1
), come modificata dalla direttiva 2013/58/UE del Parlamento europeo e del Consiglio, dell’11 dicembre 2013 (
GU 2013, L 341, pag. 1
; in prosieguo: la «direttiva 2009/138»).
Tale domanda è stata proposta nell’ambito di un procedimento promosso dalla compagnia di assicurazioni A Ltd riguardo a un parere individuale da essa richiesto alla Keskusverolautakunta (Commissione tributaria nazionale, Finlandia), parere relativo alla determinazione dello Stato membro legittimato all’imposizione trattandosi della tassa sui premi di assicurazione.
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
Direttiva 2009/138
A norma dell’articolo 13, punto 13, della direttiva 2009/138, s’intende per «Stato membro in cui il rischio è situato» uno dei seguenti Stati membri:
«a)
lo Stato membro in cui sono ubicati i beni, quando l’assicurazione si riferisce sia a beni immobili, sia a beni immobili e al loro contenuto, qualora questo sia coperto dalla stessa polizza assicurativa;
b)
lo Stato membro di immatricolazione, quando l’assicurazione si riferisce a veicoli immatricolati di ogni tipo;
c)
lo Stato membro in cui il contraente ha sottoscritto il contratto nel caso di contratti di durata inferiore o pari a quattro mesi relativi a rischi inerenti ad un viaggio o a una vacanza, qualunque sia il ramo in questione;
d)
in tutti i casi non esplicitamente previsti alle lettere a), b) o c)[,] lo Stato membro in cui si trova, a seconda dei casi:
i)
la residenza abituale del contraente; o
ii)
se il contraente è una persona giuridica, lo stabilimento del contraente al quale si riferisce il contratto».
L’articolo 157 di detta direttiva così dispone:
«1.   Fatta salva un’ulteriore armonizzazione, ogni contratto di assicurazione è sottoposto esclusivamente alle imposte indirette e agli oneri parafiscali gravanti sui premi di assicurazione nello Stato membro in cui il rischio è situato o nello Stato membro dell’impegno.
(…)
3.   Ciascuno Stato membro applica alle imprese di assicurazione che coprono rischi o assumono impegni nel suo territorio le disposizioni nazionali concernenti le misure destinate a garantire la riscossione delle imposte indirette e degli oneri parafiscali dovuti ai sensi del paragrafo 1».
Ai sensi dell’articolo 310 della direttiva di cui trattasi, la seconda direttiva 88/357/CEE del Consiglio, del 22 giugno 1988, che coordina le disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative riguardanti l’assicurazione diretta diversa dall’assicurazione sulla vita, fissa le disposizioni volte ad agevolare l’esercizio effettivo della libera prestazione di servizi e modifica la direttiva 73/239/CEE (
GU 1988, L 172, pag. 1
, e rettifica in
GU 1998, L 166, pag. 68
), è abrogata a decorrere dal 1
o
gennaio 2016 e i riferimenti alla medesima si intendono fatti alla direttiva 2009/138 e vanno letti secondo la tavola di concordanza di cui all’allegato VII di quest’ultima. Conformemente a detta tavola, l’articolo 13, punto 13, della direttiva 2009/138 corrisponde all’articolo 2, lettera d), della direttiva 88/357.
Direttiva 88/357
L’articolo 2 della direttiva 88/357 così recitava:
«Ai sensi della presente direttiva s’intende per:
(…)
d)
Stato membro in cui il rischio è situato:
–
lo Stato membro in cui sono ubicati i beni, quando l’assicurazione si riferisce sia a beni immobili, sia a beni immobili e al loro contenuto, qualora questo sia coperto dalla stessa polizza assicurativa;
–
lo Stato membro di immatricolazione, quando l’assicurazione si riferisce a veicoli immatricolati di ogni tipo;
–
lo Stato membro in cui il contraente assicurato ha sottoscritto il contratto nel caso di contratti di durata inferiore o pari a quattro mesi relativi a rischi inerenti ad un viaggio o a una vacanza, qualunque sia il ramo in questione;
–
lo Stato membro in cui il contraente assicurato risiede abitualmente, ovvero, se il contraente è una persona giuridica, lo Stato membro in cui è situato lo stabilimento della persona giuridica al quale si riferisce il contratto, in tutti i casi non esplicitamente previsti dai trattini precedenti;
(…)».
Diritto finlandese
Ai sensi dell’articolo 1, paragrafo 1, della laki eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (664/1966) [legge (664/1966) relativa alla tassazione di determinati premi di assicurazione], nella versione applicabile alla controversia oggetto del procedimento principale, quando sono assicurati un bene ubicato in Finlandia, un interesse relativo a un’attività esercitata in Finlandia o un altro interesse ubicato in Finlandia, è versata allo Stato, conformemente alle disposizioni della medesima legge, una tassa gravante sul premio di assicurazione percepito in virtù del contratto di assicurazione.
Ai termini dell’articolo 6, paragrafo 1, della laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995) [legge (398/1995) relativa alle compagnie di assicurazioni estere], si intende per «rischio situato in Finlandia»:
«1)   un bene ubicato in Finlandia, se oggetto dell’assicurazione è un fondo o un edificio oppure un edificio e i beni mobili ivi contenuti, a condizione che detti beni mobili e l’edificio siano coperti dalla stessa polizza assicurativa;
2)   un veicolo immatricolato in Finlandia, se oggetto dell’assicurazione è il veicolo; oppure
3)   un rischio inerente a un viaggio oppure a una vacanza, se il relativo contratto di assicurazione è stato stipulato per una durata massima di quattro mesi e il contraente lo ha sottoscritto in Finlandia».
In virtù dell’articolo 6, paragrafo 2, di detta legge, nei casi diversi da quelli di cui al paragrafo 1 del medesimo articolo, il rischio si considera situato in Finlandia se il contraente vi ha residenza abituale o se, trattandosi di persona giuridica, vi possiede uno stabilimento al quale l’assicurazione si riferisca.
Procedimento principale e questioni pregiudiziali
A Ltd è un fornitore di prodotti assicurativi stabilito nel Regno Unito che opera in Finlandia grazie a una licenza di accesso al mercato di quest’ultimo Stato membro. La stessa società non ha una diversa, stabile organizzazione in Finlandia.
A Ltd propone alla propria clientela, inter alia, prodotti assicurativi inerenti alle acquisizioni di imprese. I principali prodotti assicurativi che essa offre in tale contesto sono assicurazioni dette «warranty & indemnity» (in prosieguo: l’assicurazione «garanzia e indennizzo»), il cui contraente è o il venditore o l’acquirente, e un’assicurazione responsabilità civile contro i rischi inerenti alla situazione fiscale dell’impresa ceduta (in prosieguo: l’assicurazione «responsabilità fiscale»). Scopo di tali assicurazioni è coprire la responsabilità del contraente o indennizzarlo in caso di danno pecuniario.
Le assicurazioni «garanzia e indennizzo» sottoscritte dal venditore o dall’acquirente hanno per oggetto la copertura, da parte della compagnia di assicurazioni, conformemente ai termini del contratto, del danno subìto dall’acquirente a causa di una violazione delle dichiarazioni rilasciate dal venditore nell’atto di vendita. L’assicurazione responsabilità fiscale funziona secondo un principio analogo, ma va a coprire l’impegno assunto dal venditore nell’atto di vendita nel senso che la società oggetto della vendita (in prosieguo: la «società target») non sarà assoggettata all’imposta per il periodo in cui è stata detenuta dal venditore.
Tutte le assicurazioni summenzionate vertono sul rischio contrattuale inerente al valore delle azioni e al giusto prezzo di acquisto pagato dall’acquirente.
A Ltd ha presentato una domanda di decisione previa alla commissione tributaria nazionale per un parere individuale sulla determinazione dello Stato legittimato alla riscossione delle tasse gravanti sui premi di assicurazione per l’ipotesi che o il contraente o la società target oggetto dell’acquisizione siano una persona giuridica estera e l’altro/l’altra dei due sia una società per azioni finlandese.
Come risulta dalla decisione di rinvio, A Ltd ha indicato, nella sua domanda di decisione previa, che l’assicurazione «garanzia e indennizzo» sottoscritta dal venditore copre, fra l’altro, fino a un importo massimo concordato, le spese di procedura e i danni conseguenti alla violazione, da parte del venditore, delle dichiarazioni rilasciate nell’atto di vendita. In situazioni del genere il venditore è responsabile nei confronti dell’acquirente ed è tenuto a indennizzarlo, mentre l’assicurazione interviene in seconda battuta per garantire al venditore le spese e gli indennizzi da lui pagati all’acquirente a titolo dell’incorsa responsabilità.
Quanto all’assicurazione «garanzia e indennizzo» di cui è contraente l’acquirente, A Ltd ha spiegato che si tratta di un’assicurazione volta a indennizzare direttamente quest’ultimo del danno materiale derivatogli da una violazione, da parte del venditore, delle sue proprie dichiarazioni. Essa copre altresì le spese di procedura incontrate dall’acquirente in conseguenza di una richiesta di risarcimento danni proposta da un soggetto terzo che, nel contempo, implichi una violazione da parte del venditore delle sue proprie dichiarazioni.
Riguardo all’assicurazione responsabilità fiscale, A Ltd ha indicato che essa è volta a proteggere tanto il venditore quanto l’acquirente contro la responsabilità in cui sia incorsa la società target prima dell’operazione di acquisizione. Per il resto, l’assicurazione responsabilità fiscale funziona alla stessa maniera dei due tipi di assicurazione «garanzia e indennizzo».
Le assicurazioni che presentano un collegamento con la Finlandia proposte da A Ltd prevedono tre opzioni per il contraente e la società target. Nella maggior parte dei casi, il contraente, che può essere vuoi il venditore vuoi l’acquirente, è una società per azioni finlandese e la società target è anch’essa una persona giuridica finlandese. È però ugualmente possibile che il contraente sia una società per azioni finlandese e la società target una persona giuridica estera o che il contraente sia una persona giuridica estera e la società target una società per azioni finlandese.
Con decisione del 4 novembre 2016, la commissione tributaria nazionale, nel parere individuale relativo al periodo dal 4 novembre 2016 al 31 dicembre 2017, si è espressa nel senso che, se A Ltd propone assicurazioni a una società per azioni finlandese e la società target è una persona giuridica estera, i premi di assicurazione non sono assoggettati in Finlandia alla tassa gravante sui premi di assicurazione.
La medesima autorità ha considerato parimenti che, se la società propone assicurazioni a una persona giuridica estera e la società target è una società per azioni finlandese, i premi di assicurazione sono assoggettati in Finlandia alla tassa gravante sui premi di assicurazione.
Nel suo ricorso dinanzi al giudice del rinvio, ossia il Korkein hallinto‑oikeus (Corte amministrativa suprema, Finlandia), A Ltd, a fronte del parere individuale suddetto, sostiene che lo Stato in cui il rischio è situato dovrebbe essere determinato in funzione dello Stato membro di stabilimento del contraente.
Dinanzi al medesimo organo giurisdizionale, il Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Ente per la tutela dei diritti dei percettori d’imposta, Finlandia) è intervenuto per sostenere la posizione assunta dalla commissione tributaria nazionale nel suo parere individuale. Con riferimento alla sentenza del 14 giugno 2001, Kvaerner (
C‑191/99
,
EU:C:2001:332
), detto ente fa valere che il rischio è situato in seno al gruppo cui appartiene la società target estera e che il luogo in cui si situa tale rischio deve essere determinato in funzione di un rapporto. Il luogo di stabilimento della società target sarebbe, allora, un fattore di collegamento concreto che consentirebbe di determinare il luogo in cui il rischio è situato.
È alla luce di tali circostanze che il Korkein hallinto‑oikeus (Corte amministrativa suprema) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
«1)
Se, nell’interpretare il combinato disposto dell’articolo 157, paragrafo 1, primo comma, e dell’articolo 13, punti 13 e 14, della direttiva [2009/138], quando una compagnia di assicurazioni avente la propria sede nel Regno Unito e priva di uno stabilimento in Finlandia offre servizi assicurativi a copertura dei rischi collegati a un’acquisizione d’impresa
–
a una società, parte acquirente nell’acquisizione d’impresa, che non è stabilita in Finlandia, mentre la società target di detta acquisizione lo è,
–
a una società, parte acquirente nell’acquisizione d’impresa, che è stabilita in Finlandia, mentre la società target di detta acquisizione non lo è,
–
a una società, parte venditrice nell’acquisizione d’impresa, che non è stabilita in Finlandia, mentre la società target di detta acquisizione lo è,
–
a una società, parte venditrice nell’acquisizione d’impresa, che è stabilita in Finlandia, mentre la società target di detta acquisizione non lo è,
debba considerarsi Stato membro legittimato alla riscossione della tassa gravante sui premi di assicurazione lo Stato di stabilimento della società (persona giuridica) che ha sottoscritto il contratto, o piuttosto lo Stato in cui è stabilita la società oggetto dell’acquisizione d’impresa.
2)
Se nella fattispecie assuma rilievo il fatto che l’assicurazione copre esclusivamente gli obblighi fiscali della società target sorti prima dell’esecuzione dell’acquisizione d’impresa.
3)
Se nella fattispecie assuma rilievo il fatto se oggetto dell’acquisizione d’impresa siano le azioni o un ramo d’azienda della società target.
4)
In una situazione in cui oggetto dell’acquisizione d’impresa siano le azioni della società target, se nella fattispecie assuma rilievo il fatto che le dichiarazioni rilasciate dal venditore all’acquirente si riferiscono unicamente alla titolarità di detto venditore del diritto di proprietà sulle azioni vendute e all’assenza di diritti di credito di terzi su di esse».
Sulle questioni pregiudiziali
Con le sue quattro questioni, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio domanda, in sostanza, se, quando una compagnia di assicurazioni stabilita nel territorio di uno Stato membro propone un’assicurazione contro i rischi contrattuali inerenti al valore delle azioni e al giusto prezzo d’acquisto pagato dall’acquirente all’atto dell’acquisizione di un’impresa, l’articolo 157, paragrafo 1, primo comma, della direttiva 2009/138, in combinato disposto con l’articolo 13, punto 13, della medesima direttiva, debba essere interpretato nel senso che un contratto di assicurazione concluso in tale contesto è sottoposto alle imposte indirette e agli oneri parafiscali gravanti sui premi di assicurazione esclusivamente nello Stato membro di stabilimento del contraente oppure in quello in cui è stabilita la società target.
Al riguardo si deve rilevare che, per il suo stesso tenore letterale, l’articolo 157, paragrafo 1, primo comma, della direttiva 2009/138 comporta che, fatta salva un’ulteriore armonizzazione, ogni contratto di assicurazione sia sottoposto esclusivamente alle imposte indirette e agli oneri parafiscali gravanti sui premi di assicurazione nello Stato membro in cui è situato il rischio.
Si deve rilevare altresì che, ai sensi dell’articolo 13, punto 13, lettera d), ii), della direttiva 2009/138, ai fini di detta direttiva si intende per «Stato membro in cui il rischio è situato» quello in cui si trova, se il contraente è una persona giuridica, lo stabilimento del contraente al quale si riferisce il contratto.
Pertanto, siccome il contraente è, in circostanze come quelle della controversia oggetto del procedimento principale, una persona giuridica, occorre determinare, onde rispondere alle questioni sollevate, lo Stato membro in cui si trova lo stabilimento del contraente al quale si riferiscono i contratti di assicurazione, ai sensi dell’articolo 13, punto 13, lettera d), ii), della direttiva 2009/138.
A tal fine, nella misura in cui l’articolo 13, punto 13, della direttiva 2009/138 corrisponde, secondo la tavola contenuta nell’allegato VII di quest’ultima, all’articolo 2, lettera d), della direttiva 88/357, va fatto riferimento alla portata dell’articolo 2, lettera d), ultimo trattino, della direttiva 88/357, che è identica a quella dell’articolo 13, punto 13, lettera d), ii), della direttiva 2009/138, e all’afferente giurisprudenza della Corte.
A tale riguardo la Corte ha precisato, da un lato, che dall’articolo 2, lettera d), trattini dal primo al quarto, della direttiva 88/357 emerge che il legislatore dell’Unione ha voluto proporre, per tutti i tipi di rischi assicurati, una soluzione che consenta di determinare lo Stato in cui il rischio è situato basandosi su criteri di carattere concreto e materiale anziché su criteri di carattere giuridico. Lo scopo perseguito era di far sì che ad ogni rischio corrisponda un elemento concreto che consenta di localizzarlo in uno Stato membro determinato (sentenza del 14 giugno 2001, Kvaerner,
C‑191/99
,
EU:C:2001:332
, punto
).
Dall’altro lato, la Corte ha rilevato che la finalità dell’articolo 2, lettera d), ultimo trattino, di detta direttiva era in particolare quella di sancire una regola suppletiva per la determinazione del luogo in cui è situato un rischio di esercizio, quando tale rischio non è connesso in modo specifico a un immobile, a un veicolo o a un viaggio. A tal fine è stato posto l’accento sul luogo in cui viene esercitata l’attività il cui rischio è coperto dal contratto (v., in tal senso, sentenza del 14 giugno 2001, Kvaerner,
C‑191/99
,
EU:C:2001:332
, punto
).
Risulta da tale giurisprudenza che, per determinare lo Stato membro in cui è situato il rischio, ai sensi dell’articolo 157, paragrafo 1, della direttiva 2009/138, occorre identificare, in particolare, l’attività precisa i cui rischi sono coperti dai diversi contratti di assicurazione di cui trattasi nel procedimento principale.
Dalla decisione di rinvio emerge che la controversia oggetto del procedimento principale verte su differenti tipi di contratto, che coprono differenti tipi di rischio.
In primis, l’assicurazione «garanzia e indennizzo», sottoscritta vuoi dall’acquirente vuoi dal venditore della società target, ha per oggetto la copertura, da parte della compagnia di assicurazioni, del danno subìto dall’acquirente a causa di una violazione delle dichiarazioni rilasciate dal venditore nell’atto di vendita.
In secundis, l’assicurazione responsabilità fiscale intende coprire il rischio connesso all’impegno che assume il venditore della società target, quanto alla situazione fiscale di quest’ultima al momento della vendita, per il periodo precedente il trasferimento della proprietà sulla stessa in favore dell’acquirente e protegge, così, tanto il venditore quanto l’acquirente contro la responsabilità in cui sia eventualmente incorsa la società target prima di essere acquisita.
Alla luce degli obiettivi di protezione esposti ai due punti precedenti, i contratti di assicurazione mirano, in ciascuna di tali ipotesi, esclusivamente a proteggere il contraente, vuoi in veste di acquirente vuoi in veste di venditore della società target, contro il rischio inerente alla violazione, da parte del venditore, delle proprie dichiarazioni e degli impegni assunti nell’atto di vendita.
In tali circostanze, come emerge espressamente dalla decisione di rinvio, i tre tipi di contratto di assicurazione di cui trattasi nel procedimento principale vertono sull’assicurazione del rischio contrattuale inerente al valore delle azioni e al giusto prezzo d’acquisto pagato dall’acquirente. L’assicurazione copre solo la minusvalenza delle azioni che sia causata da fatti costituenti oggetto di dichiarazioni distinte del venditore all’atto di concludere il contratto di vendita.
Né i contratti di assicurazione «garanzia e indennizzo» né l’assicurazione responsabilità fiscale intendono, infatti, coprire i rischi di eventuali danni o perdite pecuniarie connessi alla gestione della società target o al suo corretto funzionamento.
A tal riguardo, determinare, in modo automatico, come ha proposto il governo finlandese, il luogo di esercizio dell’attività il cui rischio è coperto dal contratto di assicurazione in funzione del luogo in cui la società target è stabilita colliderebbe con il tenore letterale dell’articolo 13, punto 13, lettera d), ii), della direttiva 2009/138, il quale enuncia chiaramente che, al fine di determinare lo Stato membro in cui è situato il rischio, rileva solo il luogo di stabilimento del «contraente».
Ora, nell’ipotesi in cui sia l’acquirente di un’impresa, come contraente, ad aver sottoscritto il contratto di assicurazione, detta impresa potrebbe essere considerata come lo «stabilimento del contraente» solo a partire dal momento in cui il trasferimento della sua proprietà in favore del contraente abbia avuto effetto.
Altrettanto vale per l’ipotesi contraria, in cui a sottoscrivere il contratto di assicurazione sia il venditore dell’impresa. In tale ipotesi, detta impresa potrebbe essere considerata come lo «stabilimento del contraente» solo fino a questa stessa data.
Alla luce di quanto sopra, occorre considerare, da un lato, che il luogo di esercizio dell’attività il cui rischio è coperto dai contratti di assicurazione di cui trattasi nel procedimento principale è il luogo di stabilimento del contraente in veste, in funzione della portata del contratto di assicurazione in questione, vuoi di venditore vuoi di acquirente, e non quello della società target.
Dall’altro lato, discende dalle considerazioni precedenti che le circostanze evocate nelle questioni dalla seconda alla quarta non rilevano ai fini di specie.
Occorre pertanto rispondere alle questioni sollevate dichiarando che l’articolo 157, paragrafo 1, primo comma, della direttiva 2009/138, in combinato disposto con l’articolo 13, punto 13, di quest’ultima, deve essere interpretato nel senso che, quando una compagnia di assicurazioni stabilita nel territorio di uno Stato membro propone un’assicurazione che copre i rischi contrattuali inerenti al valore delle azioni e al giusto prezzo di acquisto pagato dall’acquirente all’atto dell’acquisizione di un’impresa, un contratto di assicurazione concluso in tale contesto è sottoposto esclusivamente alle imposte indirette e agli oneri parafiscali gravanti sui premi di assicurazione nello Stato membro di stabilimento del contraente.
Sulle spese
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Sesta Sezione) dichiara:

L’articolo 157, paragrafo 1, primo comma, della direttiva 2009/138/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 25 novembre 2009, in materia di accesso ed esercizio delle attività di assicurazione e di riassicurazione (solvibilità II), come modificata dalla direttiva 2013/58/UE del Parlamento europeo e del Consiglio, dell’11 dicembre 2013, in combinato disposto con l’articolo 13, punto 13, della citata direttiva 2009/138, deve essere interpretato nel senso che, quando una compagnia di assicurazioni stabilita nel territorio di uno Stato membro propone un’assicurazione che copre i rischi contrattuali inerenti al valore delle azioni e al giusto prezzo di acquisto pagato dall’acquirente all’atto dell’acquisizione di un’impresa, un contratto di assicurazione concluso in tale contesto è sottoposto esclusivamente alle imposte indirette e agli oneri parafiscali gravanti sui premi di assicurazione nello Stato membro di stabilimento del contraente.

Firme
(
*1
)	Lingua processuale: il finlandese.