CELEX: 62017CJ0566
Rinviju għal deċiżjoni preliminari
Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (VAT)
Direttiva 2006/112/KE
Artikolu 168(a)
Tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa
Prinċipju ta’ newtralità tal-VAT
Persuna taxxabbli li teżerċita kemm attivitajiet ekonomiċi kif ukoll attivitajiet mhux ekonomiċi
Oġġetti u servizzi miksuba bl-għan li jitwettqu kemm tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT kif ukoll tranżazzjonijiet mhux suġġetti għall-VAT
Assenza ta’ kriterji ta’ distribuzzjoni f’leġiżlazzjoni nazzjonali
Prinċipju tal-legalità tat-taxxa

It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 168(a) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (
ĠU 2006, L 347, p. 1
, iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).
Din it-talba ġiet ippreżentata fil-kuntest ta’ kawża bejn Związek Gmin Zagłębia Miedziowego w Polkowicach (il-Komunità ta’ Komuni tal-Baċir tar-Ram f’Polkowice, iktar ’il quddiem il-“Komunità ta’ Komuni”) u Szef Krajowej Administracji Skarbowej (id-Direttur tal-Awtorità Nazzjonali tat-Taxxa, iktar ’il quddiem l-“Awtorità tat-Taxxa”), dwar talba għal tnaqqis fiskali fir-rigward tad-dritt għal tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti u servizzi mill-komunitajiet ta’ komuni għar-realizzazzjoni kemm ta’ attivitajiet ekonomiċi suġġetti għall-VAT, kif ukoll ta’ attivitajiet mhux ekonomiċi, li ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT (iktar ’il quddiem l-“ispejjeż imħallta”).
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
It-Titolu III tad-Direttiva tal-VAT huwa intitolat “Persuna Taxxabbli”. Taħt dan it-titolu, l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 9(1) ta’ din id-direttiva jipprevedi li:
“Persuna taxxabbli” għandha tfisser kull persuna li, b’mod indipendenti, twettaq fi kwalunkwe post kwalunkwe attività ekonomika, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.”
Taħt dan l-istess titolu, l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 13(1) ta’ din id-direttiva jipprevedi li:
“Stati, awtoritajiet governattivi reġjonali u lokali u korpi oħra rregolati bid-dritt pubbliku m’għandhomx jiġu kkunsidrati bħala persuni taxxabbli fir-rigward ta’ l-attivitajiet jew transazzjonijiet li huma jagħmlu bħala awtoritajiet pubbliċi, ukoll meta jiġbru drittijiet, tariffi, kontribuzzjonijet jew ħlasijiet marbuta ma’ dawk l-attivitajiet jew transazzjonijiet.”
It-Titolu X tal-istess direttiva, intitolat “Tnaqqis”, jinkludi ħames kapitoli fejn l-ewwel wieħed minnhom huwa intitolat “Oriġini u skop tad-dritt ta’ tnaqqis”. F’dan il-kapitolu, l-Artikolu 168 jipprevedi:
“Sakemm il-merkanzija u s-servizzi jintużaw għall-iskopijiet tat-transazzjonijiet taxxabbli ta’ persuna taxxabbli, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata, fl-Istat Membru li fih twettaq dawn it-transazzjonijiet, li tnaqqas mll-VAT li għandha tħallas dan li ġej:
a)
il-VAT dovuta jew imħallsa f’dak l-Istat Membru rigward provvisti li sarulha ta’ merkanzija jew servizzi, li twettqu jew li għad iridu jitwettqu minn persuna taxxabli oħra;
[…]”
Il-Kapitolu 2 ta’ dan l-istess titolu huwa intitolat “Tnaqqis proporzjonali”. Taħt l-imsemmi kapitolu, l-Artikolu 173 tad-Direttiva tal-VAT jipprevedi:
“1.   Fil-każ ta’ merkanzija jew servizzi użati minn persuna taxxabbli kemm għal transazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT tista’ titnaqqas skont l-Artikol[u] 168 […] u għal transazzjonijiet li fir–rigward tagħhom il-VAT ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss tal-VAT li hi attribwibbli għat-transazzjonijiet ta’ qabel għandha l-possibbiltà li tiġi mnaqqsa.
Il–proporzjon li jista’ jitnaqqas għandu jkun stabbilit, skond l-Artikoli 174 u 175, għat-transazzjonijiet taxxabbli kollha mwettqa mill-persuna taxxabbli.
2.   L-Istati Membri jistgħu jieħdu l-miżuri li ġejjin:
a)
jawtorizzaw lill-persuna taxxabbli biex tistabbilixxi proporzjon għal kull settur tan-negozju tagħha, sakemm kontijiet separati huma miżmuma għal kull settur;
b)
jeħtieġu li l-persuna taxxabbli tiddetermina proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu u biex iżżomm kontijiet separati għal kull settur;
ċ)
jawtorizzaw jew iġiegħlu l-persuna taxxabbli biex tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi ta’ l-użu ta’ kollha jew parti mill-oġġetti u s-servizzi;
d)
jawtorizzaw jew jeħtieġu li l-persuna taxxabbli tagħmel it-tnaqqis skond ir-regola stabbilita fl–ewwel subparagrafu tal-paragrafu 1, fir-rigward tal-merkanzija u s-servizzi kollha użati għat-transazzjonijiet kollha msemmija hemmhekk;
e)
jipprovdu li il-VAT li m’hix imnaqqsa mill-persuna taxxabbli hi insinifikanti, hi għandha tkun trattata bħala xejn.”
L-Artikoli 174 u 175 ta’ din id-direttiva jirrigwardaw il-kalkolu tal-proporzjon ta’ tnaqqis.
Id-dritt Pollakk
Argumenti mressqa mir-Repubblika tal-Polonja
Skont l-Artikolu 217 tal-Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (il-Kostituzzjoni tar-Repubblika tal-Polonja),tat-2 ta’ April 1997 (Dz. U. n
o
78, intestatura 483), id-determinazzjoni tal-issuġġettar għal taxxa u kontribuzzjonijiet oħra għandu jsir b’liġi. Il-liġi tiddetermina l-persuni taxxabbli, il-bażijiet tat-taxxa, ir-rati tat-taxxa, il-prinċipji għall-għoti ta’ tnaqqis u ta’ maħfriet kif ukoll il-kategoriji ta’ persuni taxxabbli eżenti mit-taxxa.
Il-Liġi dwar il-VAT
Skont l-Artikolu 15(6) tal-ustawa o podatku od towarów i usług (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq l-Oġġetti u fuq is-Servizzi) tal-11 ta’ Marzu 2004 (Dz. U. Nru 177, intestatura 1054), fil-verżjoni tagħha applikabbli għall-fatti fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar il-VAT”):
“L-awtoritajiet pubbliċi u l-korpi ta’ dawn l-awtoritajiet, f’dak li jikkonċerna l-missjonijiet stabbiliti permezz ta’ dispożizzjonijiet speċifiċi, u li għat-twettiq tagħhom dawn ġew hekk ikkostitwiti, minbarra l-attivitajiet li jkunu saru abbażi ta’ kuntratti rregolati mid-dritt privat, ma jitqisux bħala persuni taxxabbli.”
L-Artikolu 86(1) tal-Liġi dwar il-VAT jipprovdi:
“Sakemm l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli, il-persuna taxxabbli msemmija fl-Artikolu 15, għandha d-dritt li tnaqqas mill-ammont tat-taxxa dovuta l-ammont tat-taxxa tal-input imħallsa […]”
L-Artikolu 90(1) sa (3) ta’ din il-liġi jipprevedi:
“1.   F’dak li jirrigwarda l-oġġetti u servizzi li jintużaw mill-persuna taxxabbli għal tranżazzjonijiet li jwasslu għat-tnaqqis tat-taxxa dovuta u għal tranżazzjonijiet li ma jwasslux għal tali dritt, il-persuna taxxabbli hija meħtieġa tindika separatament l-ammonti tat-taxxa mħallsa għal tranżazzjonijiet li jagħtu d-dritt ta’ tnaqqis tat-taxxa dovuta.
2.   Jekk ma jkunx possibbli li ssir distinzjoni, kompleta jew parzjali, tal-ammonti msemmija fil-paragrafu 1, il-persuna taxxabbli tista’ tnaqqas mill-ammont tat-taxxa dovuta l-parti tal-ammont tat-taxxa tal-input li tista’ tiġi attribwita,
pro rata
, għal tranżazzjonijiet li jagħtu dritt għal tnaqqis tat-taxxa dovuta […]
3.   Il-proporzjon imsemmi fil-paragrafu 2 għandu jiġi stabbilit bħala l-parti tal-fatturat annwali ta’ tranżazzjonijiet eliġibbli għad-dritt għal tnaqqis tal-ammont tat-taxxa dovuta, ikkalkolata fuq il-bażi tal-fatturat totali annwali li jkopri kemm it-tranżazzjonijiet li jagħtu d-dritt għal tnaqqis tal-ammont tat-taxxa dovuta kif ukoll it-tranżazzjonijiet li ma jagħtux dan id-dritt.”
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
Mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li l-Komunità ta’ Komuni hija persuna ġuridika, stabbilita skont il-leġiżlazzjoni Pollakka, li twettaq ċerti kompiti pubbliċi għall-komuni li huma membri tagħha. Id-dmirijiet tagħha jinkludu, b’mod partikolari, l-ippjanar u l-eżekuzzjoni tal-kompiti fil-qasam tal-ġestjoni tal-iskart muniċipali fit-territorju tal-membri tagħha. Dawn l-attivitajiet, iffinanzjati minn tariffa miġbura mill-komuni, ma jikkostitwixxux attivitajiet ekonomiċi fl-ambitu tas-sistema komuni tal-VAT u, bħala tali, ma humiex suġġetti għal din it-taxxa.
Mis-sena 2013, il-Komunità ta’ Komuni ipprovdiet servizzi addizzjonali lill-individwi li jikkonsistu, b’mod partikolari, fl-immuntar fuq bini ta’ reċipjenti xierqa għal skart imħallat u pprovdiet servizzi ta’ ġbir u ta’ trasport ta’ kontenituri ta’ skart organiku kif ukoll tal-iskart tal-kostruzzjoni u d-demolizzjoni. Il-provvista ta’ dawn is-servizzi hija attività ekonomika li taqa’ fl-ambitu tas-sistema komuni tal-VAT. Id-dħul li l-Komunità ta’ Komuni għamlet minn din l-attività ekonomika kien jammonta, matul is-snin 2013 sa 2015, għal total annwali, rispettivament, ta’ PLN 59 368.18 (madwar EUR 13845), ta’ PLN 372 166.48 (madwar EUR 86796) u PLN 386 393.79 (madwar EUR 90114).
Matul dawn is-snin tat-taxxa, il-Komunità ta’ Komuni ġarrbet l-ispejjeż marbuta b’mod partikolari mal-funzjonament ta’ din l-entità u l-ġestjoni tal-iskart. Parti minnhom kienet tikkonċerna l-ispejjeż imħallta. Fil-fatt, jirriżulta mid-deċiżjoni tar-rinviju li dawn l-ispejjeż ma jistgħux jiġu attribwiti esklużivament la għal tranżazzjonijiet mhux ekonomiċi mwettqa minn Komunità ta’ Komuni, li ma jaqgħux taħt is-sistema komuni ta’ VAT, u lanqas għal tranżazzjonijiet ekonomiċi tagħha, jiġifieri tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT.
Peress li kellha dubji dwar l-ammonti li hija kellha tħallas bħala VAT għas-snin 2013 sa 2015, il-Komunità ta’ Komuni ressqet talba għal tnaqqis fiskali quddiem l-awtorità tat-taxxa fir-rigward tal-interpretazzjoni tal-Liġi dwar il-VAT. Fit-talba għal tnaqqis fiskali tas‑17 ta’ Ottubru 2016, l-awtorità fiskali qieset li, fir-rigward tal-ispejjeż imħallta, il-Komunità ta’ Komuni hija obbligata tipproċedi, l-ewwel nett, għal tqassim tal-VAT tal-input imħallsa sabiex jiġi ddeterminat l-ammont ta’ din it-taxxa marbuta mal-attività ekonomika tagħha. Fin-nuqqas ta’ regoli ta’ dritt nazzjonali dwar dan is-suġġett, hija l-persuna taxxabbli li għandha tagħżel metodu xieraq li jippermetti tqassim tal-ammonti tal-VAT tal-input imħallsa bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi. Sabiex jiġi stabbilit l-ammont ta’ VAT deduċibbli, għandu jiġi applikat, fit-tieni lok, il-proporzjon previst fl-Artikolu 90(3) tal-Liġi dwar il-VAT, dwar l-attivitajiet ekonomiċi sabiex jiġi ddeterminat, jekk ikun il-każ, l-ammonti rispettivi tal-VAT tal-input imħallsa, marbuta, minn naħa, ma’ tranżazzjonijiet taxxabbli li jagħtu d-dritt għal tnaqqis u, min-naħa l-oħra, ma’ tranżazzjonijiet eżentati li ma jagħtux dan id-dritt.
Il-Komunità ta’ Komuni ppreżentat rikors quddiem il-qorti tar-rinviju, il-Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (il-Qorti Amministrattiva tal-Provinċja ta’ Wrocław, il-Polonja), sabiex tikseb l-annullament ta’ tali deċiżjoni tat-taxxa, ibbażat fuq ksur tal-Artikolu 86(1) tal-Liġi dwar il-VAT. Hija b’mod partikolari bbażat ruħha fuq il-fatt li, fir-rigward tal-ispejjeż imħallta, din il-liġi ma tipprevedi l-ebda regola ta’ tqassim tal-VAT tal-input skont jekk dawn l-ispejjeż humiex marbuta ma’ attivitajiet ekonomiċi jew attivitajiet mhux ekonomiċi tal-persuna taxxabbli. Għalhekk, il-Komunità ta’ Komuni ssostni, minn naħa, li hija ma tistax tiġi obbligata tapplika metodu ta’ tqassim tal-VAT tal-input imħallsa fir-rigward tal-ispejjeż imħallta. Min-naħa l-oħra, id-dritt għal tnaqqis fir-rigward tal-imsemmija spejjeż amministrattivi ma jistax, għaldaqstant, ikun limitat lil hinn mill-proporzjon previst fl-Artikolu 90 tal-liġi dwar il-VAT, fir-rigward tal-attivitajiet ekonomiċi suġġetti għal din it-taxxa jew li huma eżenti minn din it-taxxa.
Fid-dawl ta’ dawn l-elementi, il-qorti tar-rinviju tirrileva li, sal-1 ta’ Jannar 2016, bl-eċċezzjoni tar-regoli fl-Artikoli 90 u 91 tal-Liġi dwar il-VAT, il-leġiżlatur Pollakk ma kien adotta ebda regola dwar it-tqassim tal-VAT tal-input imħallsa għall-ispejjeż imħallta. Wara l-emendi għal-Liġi dwar il-VAT, li daħlu fis-seħħ fl-1 ta’ Jannar 2016, l-imsemmija kwistjoni ġiet riżolta, iżda dawn id-dispożizzjonijiet il-ġodda ma humiex applikabbli għas-snin fiskali 2013 sa 2015, imsemmija fil-kawża li hija adita biha.
Barra minn hekk, il-qorti tar-rinviju tosserva li d-Direttiva tal-VAT ma tinkludix regoli dwar it-tqassim tal-ammonti tat-taxxa tal-input imħallsa fuq spejjeż imħallta ta’ persuna taxxabbli. Mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, peress li d-Direttiva tal-VAT ma tgħid xejn f’dan ir-rigward, jibqa’ f’idejn l-Istati Membri li jiddeterminaw il-metodu u l-kriterji għal tali allokazzjoni, fl-osservanza tad-dritt tal-Unjoni u tal-prinċipji li fuqhom hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT.
F’dan ir-rigward, skont il-qorti tar-rinviju, in-Naczelny Sąd Administracyjny (il-Qorti Suprema Amministrattiva, il-Polonja) iddeċidiet, f’sentenza tal-24 ta’ Ottubru 2011, li, fin-nuqqas ta’ dawn il-kriterji fil-liġi nazzjonali, il-persuna taxxabbli għandu jkollha d-dritt li tnaqqas il-VAT kollha, inkluża l-parti tat-taxxa tal-input li hija relatata ma’ tranżazzjonijiet li ma jaqgħux fis-sistema komuni tal-VAT. Filwaqt, li tibbaża ruħha b’mod partikolari fuq il-prinċipju ta’ legalità f’materji ta’ taxxa, ta’ imposti pubbliċi u ta’ ffissar tar-rati tat-taxxa, stabbilit fl-Artikolu 217 tal-Kostituzzjoni tar-Repubblika tal-Polonja, din il-qorti ddeċidiet li, qabel id-dħul fis-seħħ tal-emendi għal-Liġi dwar il-VAT fl-1 ta’ Jannar 2016, in-nuqqas ta’ osservanza tal-kriterji stabbiliti skont dawn l-aħħar emendi ma jistax jiġi attribwit lill-persuni taxxabbli.
Madankollu, il-qorti tar-rinviju għandha dubji dwar il-kompatibbiltà ta’ tali interpretazzjoni tad-dritt nazzjonali konformi mad-Direttiva tal-VAT. Din il-qorti tikkonstata, b’mod partikolari, li l-Artikolu 86(1) tal-Liġi tal-VAT, bħall-Artikolu 168 ta’ din id-direttiva, tal-ewwel huwa intiż li jittrasponi tal-aħħar fil-liġi nazzjonali, jgħid espressament li d-dritt li titnaqqas il-VAT huwa marbut biss ma’ tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT.
Hija ssostni, b’mod partikolari, li l-assenza, fid-dritt nazzjonali, ta’ dispożizzjonijiet “tekniċi” dwar id-distinzjoni bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi, ta’ ammonti ta’ VAT tal-input imħallsa bħala spejjeż imħallta ma għandhiex twassal biex, f’tali sitwazzjoni, il-persuni taxxabbli jkollhom għaldaqstant id-dritt li titnaqqas din it-taxxa fl-intier tagħha. Skont din il-qorti, tali pratikka nazzjonali tmur kontra l-kliem tal-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT kif ukoll kontra l-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT, u dan, b’mod partikolari, sa fejn, fir-rigward tal-kawża li tressqet quddiemha, din il-prattika tagħti vantaġġ indebitu lill-Komunità ta’ Komuni. Il-qorti tar-rinviju tindika, barra minn hekk, illi l-pożizzjoni espressa mill-awtorità fiskali skont liema l-persuna taxxabbli għandha, f’tali sitwazzjoni, il-possibbiltà li tagħżel il-metodu l-iktar adegwat għall-finijiet ta’ tqassim, tidher li hija konformi mad-Direttiva tal-VAT.
Huwa f’dawn iċ-ċirkustanzi, li l-Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (il-Qorti Aministrattiva tal-Provinċja ta’ Wrocław) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari segwenti:
“L-Artikolu 168(a) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE […], kif ukoll il-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT, jipprekludu prattika nazzjonali li tagħti dritt sħiħ li titnaqqas it-taxxa [għal tnaqqis sħiħ tat-taxxa] tal-input marbuta max-xiri ta’ oġġetti u ta’ servizzi li jintużaw kemm għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT (intaxxati u eżentati) u kif ukoll għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet li ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, minħabba l-assenza fil-liġi nazzjonali ta’ metodi u ta’ kriterji ta’ tqassim tal-ammonti tat-taxxa tal-input għat-tipi ta’ tranżazzjonijiet imsemmija iktar ’il fuq?”
Fuq id-domanda preliminari
Permezz tad-domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi prattika nazzjonali li tawtorizza lill-persuna taxxabbli tnaqqas it-totalità tat-taxxa tal-input imħallsa fuq l-ispejjeż imħallta, minħabba l-assenza, fil-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, ta’ regoli speċifiċi fir-rigward tal-kriterji u l-metodi ta’ analiżi li jippermettu lill-persuna taxxabbli li tiddetermina l-parti ta’ din il-VAT tal-input imħallsa li għandha titqies li hija marbuta, rispettivament, mal-attivitajiet ekonomiċi u mal-attivitajiet mhux ekonomiċi.
Sabiex tingħata risposta għal din id-domanda, wieħed għandu jiftakar, preliminarjament, fil-bażijiet legali tad-dritt għal tnaqqis tal-VAT, kif jirriżultaw mid-Direttiva tal-VAT u mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja.
Fl-ewwel lok, il-proċeduri relatati mad-dritt għal tnaqqis huma rregolati, b’mod partikolari, mill-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT. Skont il-punt (a) ta’ dan l-artikolu, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata li tnaqqas mill-ammont tat-taxxa li huwa dovut minnha l-ammonti ta’ VAT dovuta jew imħallsa fir-rigward tal-oġġetti kkonsenjati jew li ser ikunu kkonsenjati lilha u għas-servizzi pprovduti jew li għandhom ikunu pprovduti lilha minn persuna taxxabbli oħra, sa fejn l-oġġetti jew is-servizzi jintużaw għall-bżonnijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha.
Fil-fatt, il-loġika tas-sistema stabbilita mid-Direttiva tal-VAT hija bbażata fuq in-newtralità. Huma biss it-taxxi tal-input fuq l-oġġetti jew is-servizzi użati minn persuna taxxabbli għall-finijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha li jistgħu jitnaqqsu. Fi kliem ieħor, it-tnaqqis tat-taxxi tal-input huwa marbut mal-ġbir tat-taxxa tal-output. Meta oġġetti jew servizzi akkwistati minn persuna taxxabbli jintużaw għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet eżenti jew ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, la jkun hemm ġbir tat-taxxa tal-output u lanqas tnaqqis tat-taxxa tal-input. Għall-kuntrarju, fejn l-oġġetti jew is-servizzi huma użati għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet li huma taxxabbli bħala outputs, tnaqqis tat-taxxa tal-input gravanti fuqhom għandha tiġi imposta sabiex tiġi evitata taxxa doppja (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-16 ta’ Ġunju 2016, Mateusiak,
C-229/15
,
EU:C:2016:454
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Għalhekk, l-eżistenza ta’ dritt għal tnaqqis jippresupponi, minn naħa, li l-persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali takkwista oġġett jew servizz u tużah għall-finijiet tal-attività ekonomika tagħha (ara, b’mod partikolari, is-sentenza tas-16 ta’ Frar 2012, Eon Aset Menidjmunt,
C‑118/11
,
EU:C:2012:97
, punt
). Min-naħa l-oħra, sabiex il-VAT tkun tista’ titnaqqas, it-tranżazzjonijiet tal-input għandu jkollhom rabta diretta u immedjata ma’ tranżazzjonijiet tal-output li jagħtu dritt għal tnaqqis. Fl-aħħar nett, id-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input, imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti jew ta’ servizzi jippresupponi li l-ispejjeż minfuqa għall-akkwist tagħhom huma parti mill-elementi kostituttivi tal-prezz ta’ tranżazzjonijiet tal-output taxxabbli (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta,
C‑437/06
,
EU:C:2008:166
, punt
; tas-6 ta’ Settembru 2012, Portugal Telecom,
C‑496/11
,
EU:C:2012:557
, punt
, u tas-16 ta’ Lulju 2015, Larentia + Minerva u Marenave Schiffahrt,
C‑108/14 u C-109/14
,
EU:C:2015:496
, punti
u
).
Fit-tieni lok, fl-ipoteżi fejn persuna taxxabbli tuża oġġetti u servizzi sabiex twettaq kemm tranżazzjonijiet ekonomiċi li jagħtu dritt għal tnaqqis kif ukoll tranżazzjonijiet ekonomiċi li ma jagħtux dritt għal tnaqqis, jiġifieri tranżazzjonijiet eżenti, l-Artikoli 173 sa 175 tad-Direttiva tal-VAT jinkludu regoli li jiddeterminaw il-parti ta’ VAT deduċibbli, li għandha tkun proporzjonali għall-ammont attribwibbli għat-tranżazzjonijiet ekonomiċi taxxabbli tal-persuna taxxabbli. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li dawn ir-regoli jirrigwardaw it-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud fuq l-ispejjeż li huma marbuta esklużivament ma’ tranżazzjonijiet ekonomiċi, billi tagħmel distinzjoni fost dawn l-attivitajiet, bejn dawk, intaxxati li jagħtu dritt għal tnaqqis u dawk, eżenti, li ma jagħtux tali dritt (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta,
C‑437/06
,
EU:C:2008:166
, punt
; tas-6 ta’ Settembru 2012, Portugal Telecom,
C‑496/11
,
EU:C:2012:557
, punt
, kif ukoll tas-16 ta’ Lulju 2015, Larentia + Minerva u Marenave Schiffahrt,
C‑108/14 u C‑109/14
,
EU:C:2015:496
, punt
). Min-naħa l-oħra, sabiex ma jiġix kompromess l-għan ta’ newtralità li s-sistema komuni tal-VAT tiggarantixxi, l-operazzjonijiet li ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva tal-VAT għandhom jiġu esklużi mill-kalkolu tal-proporzjon imnaqqas imsemmi f’dawn id-dispożizzjonijiet tal-aħħar (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-14 ta’ Novembru 2000, Floridienne u Berginvest,
C‑142/99
,
EU:C:2000:623
, punt
; tas-27 ta’ Settembru 2001, Cibo Participations,
C‑16/00
,
EU:C:2001:495
, punt
, u tad-29 ta’ April 2004, EDM,
C‑77/01
,
EU:C:2004:243
, punt
).
Fit-tielet lok, għandu jitfakkar li l-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li, fis-silenzju tad-Direttiva tal-VAT f’dan ir-rigward, id-determinazzjoni tal-metodi u tal-kriterji ta’ tqassim tal-ammonti tal-VAT tal-input imħallsa bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi jaqa’ fid-diskrezzjoni tal-Istati Membri. Fl-eżerċizzju ta’ din is-setgħa, dawn tal-aħħar, għandhom jieħdu inkunsiderazzjoni l-għan u l-istruttura tad-Direttiva tal-VAT u, bħala tali, jipprevedu metodu ta’ kalkolu li jirrifletti oġġettivament il-parti ta’ imputazzjoni reali tal-ispejjeż tal-input għal kull waħda minn dawn iż-żewġ attivitajiet (ara, b’mod partikolari, is-sentenza tal-25 ta’ Lulju 2018, Gmina Ryjewo,
C-140/17
,
EU:C:2018:595
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-każ, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li, matul is-snin fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, il-leġiżlazzjoni fis-seħħ fil-Polonja ma kienx fiha regoli speċifiċi dwar il-kriterji u l-metodi ta’ tqassim, bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi, tal-VAT tal-input imħallsa bħala spejjeż imħallta. Filwaqt li bbażat ruħha fuq din l-assenza ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali, il-Komunità ta’ Komuni ssostni quddiem il-qorti tar-rinviju li ma tistax tiġi obbligata li twettaq tali tqassim u li, għaldaqstant, hija għandha d-dritt li tnaqqas kompletament it-taxxa fuq dan it-tip ta’ spejjeż.
Għaldaqstant, hemm lok li jiġi eżaminat jekk tali assenza ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali għandhiex l-effett li persuna taxxabbli, bħall-Komunità ta’ Komuni, għandha, minħabba dan il-fatt biss, tkun awtorizzata tnaqqas l-ammont sħiħ tal-VAT tal-input imħallsa fir-rigward tal-ispejjeż imħallta.
Qabelxejn, għandu jiġi enfasizzat li l-obbligu impost fuq persuna taxxabbli li tqassam l-ammonti tal-VAT tal-input bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi jirriżulta mill-kliem stess tal-Artikolu 168(a) tad-Direttiva tal-VAT. Fil-fatt, din id-dispożizzjoni tipprevedi d-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa biss sa fejn l-oġġetti u s-servizzi jintużaw għall-bżonnijiet tat-tranżazzjonijiet intaxxati ta’ persuna taxxabbli.
Kif jirriżulta b’mod partikolari mill-ġurisprudenza ċċitata fil-punt 26 ta’ din is-sentenza, meta l-oġġetti jew is-servizzi akkwistati minn persuna taxxabbli jintużaw għall-bżonnijiet ta’ tranżazzjonijiet li huma eżenti jew li ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, ma tkun tista’ tinġabar ebda taxxa tal-output u ma tkun tista’ titnaqqas ebda taxxa tal-input.
Ċertament, id-Direttiva tal-VAT ma tipprovdix regoli speċifiċi dwar il-kriterji u l-metodi ta’ tqassim, bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi, tal-VAT tal-input imħallsa bħala spejjeż imħallta. B’hekk, l-Istati Membri għandhom marġni ta’ diskrezzjoni fir-rigward tal-għażla ta’ dawn il-kriterji u l-metodi ta’ analiżi.
Madankollu, is-sempliċi assenza ta’ tali regoli, fil-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, ma tfissirx li persuna taxxabbli tista’ tnaqqas integralment il-VAT fuq dawn l-ispejjeż ukoll fir-rigward tal-parti tat-taxxa tal-input li hija relatata ma’ tranżazzjonijiet li ma jaqgħux fis-sistema komuni tal-VAT. Li jingħata tali dritt għal tnaqqis sħiħ għandu bħala konsegwenza it-twessigħ tal-kamp ta’ applikazzjoni tal-imsemmi dritt, u dan imur kontra l-prinċipji bażiċi tas-sistema komuni tal-VAT.
Fil-fatt, kif l-Avukat Ġenerali rrilevat fil-punt 57 tal-konklużjonijiet tagħha, li tiġi awtorizzata persuna taxxabbli, bħalma hi l-Komunità ta’ Komuni, li teżerċita kemm attivitajiet ekonomiċi u kif ukoll dawk mhux ekonomiċi, li tnaqqas integralment il-VAT tal-input imħallsa fuq l-ispejjeż imħallta twassal sabiex jingħata vantaġġ kuntrarju għall-prinċipju ta’ newtralità fiskali, prinċipju li, skont il-Qorti tal-Ġustizzja, jikkostitwixxi t-traduzzjoni mil-leġiżlatur tal-Unjoni, fil-qasam tal-VAT, tal-prinċipju ġenerali ta’ ugwaljanza fit-trattament (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad-29 ta’ Ottubru 2009, NCC Construction Danmark,
C‑174/08
,
EU:C:2009:669
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Minn dan jirriżulta li l-assenza, fil-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, ta’ regoli speċifiċi dwar il-kriterji u l-metodi ta’ tqassim, bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi, tal-VAT tal-input imħallsa, ma jistax, bħala prinċipju, ikollu effett fuq il-portata tad-dritt għal tnaqqis previst fl-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT.
Il-qorti tar-rinviju tirrileva madankollu li l-prattika nazzjonali li jagħti dritt għal tnaqqis sħiħ fir-rigward tal-ispejjeż imħallta, hija mmotivata minn interpretazzjoni tal-Artikolu 217 tal-Kostituzzjoni tar-Repubblika tal-Polonja, li jistabbilixxi l-prinċipju ta’ legalità tat-taxxa.
F’dan ir-rigward, għandu jiġi osservat li, kif jirriżulta mit-tradizzjonijiet kostituzzjonali komuni tal-Istati Membri, il-prinċipju ta’ legalità tat-taxxa jista’ jitqies bħala li jagħmel parti mill-ordinament ġuridiku tal-Unjoni, bħala prinċipju ġenerali tad-dritt. Għalkemm dan il-prinċipju jeżiġi, kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 110 tal-konklużjonijiet tagħha, li kwalunkwe obbligu ta’ ħlas ta’ taxxa bħal VAT, kif ukoll l-elementi essenzjali kollha li jiddefinixxu l-karatteristiċi fundamentali tagħha, ikunu previsti mil-liġi, l-imsemmi prinċipju ma jeżiġix li l-aspetti tekniċi kollha tat-taxxa jiġu rregolati b’mod eżawrjenti, sakemm ir-regoli stabbiliti bil-liġi jippermettu lill-persuna taxxabbli li tipprovdi u tikkalkola l-ammont tat-taxxa dovut u tiddetermina meta dan ikun dovut.
Konsegwentement, l-assenza, fil-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, ta’ regoli tekniċi li għandhom natura aċċessorja fir-rigward ta’ element essenzjali ta’ tassazzjoni ma tikkostitwixxix, fiha nfisha, ksur tal-prinċipju tal-legalità tat-taxxa bħala prinċipju ġenerali tad-dritt tal-Unjoni. Bl-istess mod, il-fatt li l-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli ħalliet lill-persuna taxxabbli l-għażla fost diversi linji ta’ aġir possibbli bil-għan li tibbenefika minn dritt ma jistax jiġi kkunsidrat, waħdu, bħala li jmur kontra dan il-prinċipju.
Fir-rigward ta’ element essenzjali ta’ taxxa li kienet is-suġġett ta’ armonizzazzjoni mil-leġiżlatur tal-Unjoni, bħal VAT, il-kwistjoni ta’ liema huma l-elementi tagħha li għandhom jiġu previsti mil-liġi, hija kwistjoni li għandha tiġi eżaminata fid-dawl tal-prinċipju ta’ legalità tat-taxxa bħala prinċipju ġenerali tad-dritt tal-Unjoni, u mhux fuq il-bażi ta’ interpretazzjoni ta’ dan il-prinċipju fid-dritt nazzjonali.
Għal dak li jirrigwarda, b’mod iktar partikolari, id-dritt għal tnaqqis, dan jikkostitwixxi element essenzjali tal-obbligu ta’ ħlas tal-VAT. Il-portata ta’ dan id-dritt hija stabbilita b’mod ċar fl-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT. Kif enfasizzat il-Qorti tal-Ġustizzja, l-imsemmija dispożizzjoni tindika bi preċiżjoni l-kundizzjonijiet ta’ tnissil ta’ dan id-dritt u l-portata tiegħu, u ma tħalli l-ebda marġni ta’ evalwazzjoni lill-Istati Membri fir-rigward tal-implimentazzjoni tiegħu (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-10 ta’ Marzu 2005, Il-Kummissjoni vs Ir-Renju Unit,
C‑33/03
,
EU:C:2005:144
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Għaldaqstant, sakemm il-persuna taxxabbli tista’ tistabbilixxi, abbażi tal-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, l-portata preċiża tad-dritt għal tnaqqis, ma jistax jiġi kkunsidrat li l-obbligu impost fuqha li tiddetermina, fost l-ispejjeż imħallta tagħha, il-parti minn dawn li hija marbuta ma’ tranżazzjonijiet ekonomiċi tmur kontra l-prinċipju ta’ legalità tat-taxxa. Fil-fatt, tali rekwiżit ma għandux, fis-sistema komuni tal-VAT, natura essenzjali li jiddefinixxi waħda mill-karatteristiċi bażiċi tal-VAT, u li għandu, għalhekk, ikun espressament previst mil-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, iżda għandu biss natura aċċessorja, bħala prekundizzjoni li trid tiġi ssodisfatta mill-persuna taxxabbli sabiex tibbenefika minn dritt għal tnaqqis.
Għalkemm, finalment, hija l-qorti tar-rinviju li għandha tevalwa, fil-kuntest tal-kawża prinċipali, jekk ir-rekwiżiti li jirriżultaw mill-prinċipju ta’ legalità tat-taxxa msemmija fil-punti preċedenti humiex issodisfatti, hija l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tagħtiha l-indikazzjonijiet kollha neċessarja fid-dawl tad-dritt tal-Unjoni sabiex tiġi deċiża l-kawża li hija adita biha.
L-ewwel nett, għandu jiġi rrilevat li l-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT ġie traspost fid-dritt Pollakk permezz tal-Artikolu 86 tal-Liġi dwar il-VAT. Din l-aħħar dispożizzjoni tipprevedi, b’mod simili għall-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT, li l-persuna taxxabbli għandha d-dritt li tnaqqas mit-taxxa dovuta it-taxxa tal-input sa fejn l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli. B’dan il-mod, l-Artikolu 86 tal-Liġi dwar il-VAT jidher li, jiddefinixxi l-kamp ta’ applikazzjoni u l-portata tad-dritt għal tnaqqis b’mod preċiż, fatt li hija l-qorti tar-rinviju li għandha tivverifika,.
Sussegwentement, kif jirriżulta mid-deċiżjoni tar-rinviju, fl-assenza ta’ regoli speċifiċi, espressament previsti mil-leġiżlazzjoni applikabbli dwar il-kriterji u l-metodi ta’ tqassim tal-VAT tal-input imħallsa bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi, il-persuna taxxabbli tista’ tikseb, mingħand l-awtoritajiet fiskali nazzjonali kompetenti, deċiżjoni tat-taxxa li tanalizza s-sitwazzjoni speċifika tagħha u li tindikalha l-kundizzjonijiet tal-applikazzjoni korretta tal-liġi. Barra minn hekk, skont l-informazzjoni li għandha l-Qorti tal-Ġustizzja, il-persuna taxxabbli tista’ tagħżel metodu xieraq għall-finijiet li titwettaq tali analiżi. F’dawn iċ-ċirkustanzi, u fid-dawl, b’mod partikolari, tal-Artikolu 86 tal-Liġi dwar il-VAT, tali assenza ta’ regoli ma tidhirx li hija ta’ natura li tipprekludi lill-persuna taxxabbli milli tiddetermina l-ammont ta’ VAT deduċibbli.
Fl-aħħar nett, b’estensjoni tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, il-prattika nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija kkunsidrata mill-qorti tar-rinviju bħala li tmur kontra l-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT.
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar, minn naħa, li l-qrati nazzjonali huma obbligati jinterpretaw, sa fejn hu possibbli, il-liġi nazzjonali b’mod konformi mad-dritt tal-Unjoni, u li tali interpretazzjoni konformi tista’, fil-prinċipju, tiġi invokata kontra persuna taxxabbli mill-awtorità fiskali kompetenti nazzjonali (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tas-26 ta’ Settembru 1996, Arcaro,
C‑168/95
,
EU:C:1996:363
, punti
u
; tal-5 ta’ Lulju 2007, Kofoed,
C-321/05
,
EU:C:2007:408
, punt
, kif ukoll tal-15 ta’ Settembru 2011, Franz Mücksch,
C-53/10
,
EU:C:2011:585
, punt
).
Min-naħa l-oħra, jekk l-obbligu ta’ interpretazzjoni konformi ma jistax iservi ta’ bażi għal interpretazzjoni
contra legem
tad-dritt nazzjonali (ara, b’mod partikolari, is-sentenza tal-15 ta’ April 2008, Impact,
C‑268/06
,
EU:C:2008:223
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata) il-qrati nazzjonali għandhom jemendaw, jekk ikun il-każ, ġurisprudenza stabbilita jekk din tkun ibbażata fuq interpretazzjoni tad-dritt nazzjonali inkompatibbli mal-għanijiet ta’ direttiva (sentenzi tad-19 ta’ April 2016, DI,
C‑441/14
,
EU:C:2016:278
, punt
, tas-17 ta’ April 2018, Egenberger,
C-414/16
,
EU:C:2018:257
, u tal-11 ta’ Settembru 2018, IR,
C‑68/17
,
EU:C:2018:696
, punt
).
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, ir-risposta għad-domanda magħmula għandha tkun li l-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi prattika nazzjonali li tawtorizza lill-persuna taxxabbli tnaqqas it-totalità tal-VAT tal-input imħallsa fuq l-ispejjeż imħallta, minħabba l-assenza, fil-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, ta’ regoli speċifiċi dwar il-kriterji u l-metodi ta’ analiżi li jippermettu lill-persuna taxxabbli tiddetermina l-parti ta’ din il-VAT tal-input imħallsa li għandha titqies li hija marbuta, rispettivament, mal-attivitajiet ekonomiċi u mal-attivitajiet mhux ekonomiċi.
Fuq l-ispejjeż
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (It-Tieni Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

L-Artikolu 168(a) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi prattika nazzjonali li tawtorizza lill-persuna taxxabbli tnaqqas it-totalità tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) tal-input imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti u servizzi minn dawn tal-aħħar għat-twettiq kemm ta’ attivitajiet ekonomiċi, suġġetti għall-VAT, u kemm ta’ attivitajiet mhux ekonomiċi, li ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, minħabba l-assenza, fil-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli, ta’ regoli speċifiċi dwar il-kriterji u l-metodi ta’ analiżi li jippermettu lill-persuna taxxabbli li tiddetermina l-parti ta’ din il-VAT tal-input imħallsa li għandha titqies li hija marbuta, rispettivament, mal-attivitajiet ekonomiċi u mal-attivitajiet mhux ekonomiċi.

Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Pollakk.