CELEX: 62019CJ0545
Преюдициално запитване
Член 63 ДФЕС
Свободно движение на капитали
Данъчно облагане на дивидентите, разпределени на предприятия за колективно инвестиране (ПКИ)
Местни и чуждестранни ПКИ
Различно третиране
Удържане при източника само за дивидентите, изплатени на чуждестранни ПКИ
Сходство на положенията
Преценка
Отчитане на данъчния режим на притежателите на дялове в ПКИ и на облагането на местните предприятия с други данъци
Липса

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на членове 56 ДФЕС и 63 ДФЕС.
Запитването е отправено в рамките на спор между AllianzGI-Fonds AEVN и Autoridade Tributária e Aduaneira (данъчна и митническа администрация, Португалия) относно отмяната на актове, с които тази администрация е удържала при източника корпоративния данък за 2015 г. и 2016 г.
Португалското право
Член 22 от Estatuto dos Beneficios Fiscais (Правилник за данъчните предимства), в приложимата си към спора по главното производство редакция (наричан по-нататък „EBF“), предвижда:
„1 —   По реда, предвиден в този член, с корпоративен данък се облагат фондовете за инвестиции в ценни книжа, фондовете за инвестиции в недвижими имоти, дружествата за инвестиции в ценни книжа и дружествата за инвестиции в недвижими имоти, които са учредени и осъществяват дейност в съответствие с националното законодателство.
[…]
3 —   При определяне на облагаемите печалби не се вземат предвид нито доходите, посочени в членове 5, 8 и 10 от [Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (Кодекс за данъците върху доходите на физическите лица)] — освен ако тези доходи не са от предприятия, установени или със седалище в държава, територия или регион с явно по-благоприятен данъчен режим, включени в списъка, одобрен със заповед на съответния член на правителството, отговорен за финансите — нито разходите, свързани с такива доходи или предвидени в член 23 А от [Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (Кодекс за данъците върху доходите на физическите лица)], нито доходите — включително сконтираните — и разходите, свързани с таксите за управление или друг вид такси, изплащани на предприятията, посочени в параграф 1.
[…]
6 —   Предприятията, посочени в параграф 1, са освободени от плащането на derrama municipal (общински данък върху печалбите) и на derrama estadual (национален данък върху печалбите).
7 —   При сливания, разделяния или изкупувания срещу насрещна престация в натура, в които участват предприятията по параграф 1, включително тези без юридическа правосубектност, се прилагат mutatis mutandis членове 73, 74, 76 и 78 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, като за изкупуванията срещу насрещна престация в натура се прилага режимът на апорт на активи, предвиден в член 73, параграф 3 от същия кодекс.
8 —   Специалните данъчни ставки, предвидени в член 88 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, се прилагат mutatis mutandis към настоящия режим.
[…]
10 —   За доходите, получени от данъчнозадължените лица, посочени в параграф 1, не се удържа данък при източника.
[…]
14 —   Разпоредбата на параграф 7 се прилага спрямо операциите, посочени в същата разпоредба, в които участват предприятия със седалище, място на действително управление или дружествен адрес на португалска територия или в друга държава — членка на Европейския съюз, или адрес в Европейското икономическо пространство, при условие че в последния случай е налице задължение за административно сътрудничество в областта на обмена на информация и за помощ при събирането на данъците, равностойно на съществуващото в Европейския съюз.
15 —   Субектите, управляващи инвестиционните дружества или фондове, посочени в параграф 1, са солидарно отговорни за данъчните задължения на инвестиционните дружества или фондове, чието управление им е възложено“.
Член 22 A от EBF предвижда:
„1 —   Без да се засягат разпоредбите на параграф 3, доходите от участия или от дружествени дялове в субекти, спрямо които се прилага режимът, предвиден в предходния член, подлежат на облагане с данък върху доходите на физическите лица или с корпоративен данък в съответствие със следните разпоредби:
a)
в случай на доходи, разпределени на получатели с местопребиваване на португалска територия или, в случай на доходи от постоянен обект, който се намира на тази територия, чрез удържане при източника:
i)
с данъчната ставка, предвидена в член 71, параграф 1 от Кодекса за данъците върху доходите на физическите лица, когато получателите подлежат на облагане с данък върху доходите на физическите лица, като удържането при източника е окончателно, когато доходите са получени извън търговска, промишлена или селскостопанска дейност;
ii)
с данъчната ставка, предвидена в член 94, параграф 4 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, когато получателите подлежат на облагане с този данък, като удържането при източника представлява авансово плащане на данък, освен ако данъчнозадълженото лице се ползва от освобождаване от корпоративен данък, което изключва капиталовите доходи, в който случай то е окончателно.
[…]
c)
в случай на доходи от участия във фондове за инвестиции в недвижими имоти и от дружествени дялове в дружества за инвестиции в недвижими имоти, получателите на които са чуждестранни данъчнозадължени лица, които нямат постоянен обект на територията на Португалия, с който се свързват тези доходи, чрез окончателното удържане при източника на данък със ставка от 10 %, когато се касае за разпределени доходи или за доходи от сделки по обратно изкупуване на участия или, по специфичен начин, със ставка от 10 %, в останалите случаи;
d)
в случай на доходи от участия във фондове за инвестиции в ценни книжа или от дружествени дялове в инвестиционни предприятия, спрямо които се прилага режимът, предвиден в предходния член — доходи, които включват капиталовите печалби, резултат от обратното изкупуване или от ликвидацията на тези участия, получателите на които нямат местопребиваване на територията на Португалия и нямат там постоянен обект, с който се свързват тези доходи, доходите се освобождават от данъка върху доходите на физическите лица и от корпоративен данък;
e)
в останалите случаи, в съответствие с разпоредбите на Кодекса за данъците върху доходите на физическите лица или Кодекса за корпоративното подоходно облагане.
2 —   Разпоредбите на буква а), подточка i) и буква b) от предходния параграф се прилагат, без да се засяга възможността за облагане в рамките на всички доходи, когато се касае за доходи, които данъчнозадължени лица за данъците върху доходите на физическите лица са получили извън търговска, промишлена или селскостопанска дейност, в който случай удържането при източника представлява авансово плащане на данък в съответствие с разпоредбите на член 78 от Кодекса за данъците върху доходите на физическите лица.
3 —   Разпоредбите на параграф 1, букви c) и d) не се прилагат и доходите се облагат съгласно разпоредбите на параграф 1, букви а), b) или e), когато:
a)
получателите имат местопребиваване в държава, територия или регион, където действа явно по-благоприятен данъчен режим, в съответствие със списъка, одобрен със заповед на съответния член на правителството, отговорен за финансите;
b)
получателите са чуждестранни предприятия, над 25 % от които са притежавани пряко или косвено от предприятия или физически лица с местопребиваване на територията на страната.
[…]
13 —   За целите на прилагането на този режим доходите от участия във фондове за инвестиции в недвижими имоти и дружествени дялове в дружества за инвестиции в недвижими имоти, включително капиталовите печалби от възмездно прехвърляне, обратно изкупуване или ликвидация на такива участия, се считат за доходи от недвижими имоти“.
Съгласно член 3, параграф 1 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, в приложимата му към спора по главното производство редакция:
„С корпоративен данък се облагат:
[…]
d)
доходите от различни категории, които се вземат предвид за целите на данъка върху доходите на физическите лица, както и увеличаването на стойността на безвъзмездно получено имущество на предприятията, посочени в параграф 1, буква с) на предходния член, които нямат постоянен обект или имат такъв, но доходите не могат да се приемат за свързани с него“.
Съгласно член 4 от споменатия кодекс:
„2 —   Юридическите лица и други субекти, които нямат седалище или място на действително управление на територията на Португалия се облагат с корпоративен данък само за доходите, получени на тази територия.
3 —   За целите на предвиденото в предходния параграф, за получени на територията на Португалия се считат доходите, свързани с постоянен обект, който се намира на същата територия, както и следните доходи, които не отговарят на посоченото условие:
[…]
c)
изброените по-долу доходи, платецът на които е с местопребиваване, седалище или място на действително управление на територията на Португалия или плащането на които е свързано с постоянен обект, установен на тази територия:
[…]
3)
други доходи от капитал;
[…]“.
Член 87, параграф 4 от този кодекс предвижда:
„Доходите на предприятия без седалище или действително място на управление на територията на Португалия или на предприятия без постоянен обект на същата територия, с който доходите да се считат за свързани, се облагат с корпоративен данък в размер на 25 % […]“.
Съгласно член 88, параграф 11 от същия кодекс:
„Подлежат на облагане със специална ставка в размер на 23 % печалбите, разпределяни от предприятия, които подлежат на облагане с корпоративен данък, получавани от данъчнозадължени лица, които се ползват от частично или пълно освобождаване от данък, което в този случай включва доходите от капитал, когато дружествените дялове, във връзка с които са получени тези печалби, не са били притежавани непрекъснато от едно и също данъчнозадължено лице през годината преди датата на предоставянето им и не са били запазени за необходимото време до изтичането на този период“.
Член 94 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане гласи:
„1 —   С корпоративен данък при източника се облагат следните доходи, получени на територията на Португалия:
[…]
c)
доходите от капитал, които не са обхванати от предходните точки, както и доходите от недвижимо имущество, определени за целите на данъка върху доходите на физическите лица, когато лицето, което трябва да изплати тези доходи, е данъчнозадължено за корпоративния данък лице или когато тези доходи представляват разход, свързан с търговската или професионална дейност на данъчнозадължени лица за целите на данъка върху доходите на физическите лица, които водят или са задължени да водят счетоводна отчетност.
[…]
3 —   Удържането при източника представлява авансово платен данък, освен в следните случаи, в които същият се счита за окончателен данък:
[…]
b)
Когато получателят на дохода, с изключение на доходите от недвижими имоти, е чуждестранно предприятие, което няма постоянен обект на територията на Португалия или има такъв, но доходите не могат да се приемат за свързани с него.
[…]
5 —   Предходният параграф не се прилага спрямо удържаните при източника суми, които съгласно параграф 3 са окончателни и за които се прилагат ставките, предвидени в член 87.
6 —   Задължението за удържане при източника на корпоративен данък възниква на датата, предвидена за същото задължение в Кодекса за данъците върху доходите на физическите лица, или — ако такава няма — на датата, на която доходите са изплатени на получателя, като удържаните суми се превеждат в държавния бюджет преди 20‑о число на месеца, следващ месеца, в който данъкът е удържан, по начина, предвиден в Кодекса за данъците върху доходите на физическите лица или в нормативните актове за прилагането му“.
Съгласно точка 29 от общата тарифа в [Código do Imposto do Selo (Кодекс за гербовия налог)], в приложимата ѝ към спора по главното производство редакция:
„29 — Нетна балансова стойност на предприятията за колективно инвестиране, попадащи в приложното поле на член 22 от EBF:
29.1 — Предприятия за колективно инвестиране, които инвестират изключително в инструменти на паричния пазар и в депозити: 0,0025 % върху нетната балансова стойност за всяко тримесечие.
29.2 — Други предприятия за колективно инвестиране: 0,0125 % върху нетната балансова стойност за всяко тримесечие“.
Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси
AllianzGI-Fonds AEVN е предприятие за колективно инвестиране (ПКИ) от отворен тип, което е учредено съгласно германското законодателство и има седалище в Германия. То се управлява от управляващо дружество със седалище също в Германия, като това дружество нито е местно, нито има постоянен обект в Португалия.
AllianzGI-Fonds AEVN, което е местно лице за данъчни цели в Германия, е освободено от корпоративен данък в тази държава членка по силата на германското законодателство. Този данъчен статут не му позволява нито да получи обратно платените в друга държава данъци под формата на данъчен кредит поради международно двойно данъчно облагане, нито изобщо да поиска възстановяване на тези данъци.
През 2015 г. и 2016 г. AllianzGI-Fonds AEVN има участия в различни дружества, установени в Португалия. На основание член 87, параграф 4, буква c) от Кодекса за корпоративното подоходно облагане за получените от AllianzGI-Fonds AEVN дивиденти за тези две години е удържан окончателен данък при източника при ставка 25 %, в общ размер от 39371,29 EUR.
За 2015 г., в съответствие със Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане, сключена между Португалската република и Федерална република Германия, която предвижда максимална ставка от 15 % за облагане на дивидентите, AllianzGI-Fonds AEVN получава възстановяване на 5065,98 EUR.
На 29 декември 2017 г. AllianzGI-Fonds AEVN подава пред данъчната и митническа администрация жалба по административен ред срещу актовете, с които тази администрация е извършила удържането при източника на корпоративния данък за 2015 г. и 2016 г. AllianzGI-Fonds AEVN иска тези актове да бъдат отменени поради нарушение на правото на Съюза и да се признае правото му на възстановяване на недължимо платения в Португалия данък. Тази жалба е отхвърлена с решение от 13 ноември 2018 г.
На 12 февруари 2019 г. AllianzGI-Fonds AEVN сезира запитващата юрисдикция, Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa — CAAD) (Данъчен арбитражен съд (Център за административен арбитраж — CAAD), Португалия), с искане актовете за удържане на данък при източника за останалата сума, 34305,31 EUR, да бъдат отменени.
Пред запитващата юрисдикция AllianzGI-Fonds AEVN твърди, че през 2015 г. и 2016 г. за ПКИ, които са учредени и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, се е прилагал данъчен режим, по-благоприятен в сравнение с прилагания към AllianzGI-Fonds AEVN в Португалия, тъй като съгласно член 22, параграф 3 от EBF тези предприятия били освободени от корпоративен данък за дивидентите, изплатени от установени в Португалия дружества. AllianzGI-Fonds AEVN счита, че доколкото е обложено с данък от 25 % върху дивидентите, изплатени му от установени в Португалия дружества, то е обект на дискриминационно третиране, забранено от член 18 ДФЕС, и на забранено от член 63 ДФЕС ограничение на свободното движение на капитали.
От своя страна данъчната и митническа администрация твърди, че португалският данъчен режим, приложим към ПКИ, които са учредени и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, и приложимият към ПКИ, които са учредени и установени в Германия, по естеството си не са сходни, защото и първият от тези два режима не изключва данъчното облагане на дивидентите, получени от правните субекти, спрямо които той се прилага — било чрез гербовия налог, било чрез специалния данък, предвиден в член 88, параграф 11 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане. Доколкото данъчното облагане на дивидентите се осъществявало чрез различни механизми, нищо не сочело, че данъчната тежест върху дивидентите, получени от ПКИ, които са учредени и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, е по-малка от данъчната тежест върху дивидентите, които субект като AllianzGI-Fonds AEVN получава в Португалия. Данъчната и митническа администрация добавя, че не е доказано и че частта от неполучения обратно от AllianzGI-Fonds AEVN данък няма да може да бъде получена обратно от инвеститорите в AllianzGI-Fonds AEVN.
Запитващата юрисдикция се пита дали с освобождаването от корпоративен данък на дивидентите, изплатени от установени в Португалия дружества на ПКИ, които имат седалище в тази държава членка и са учредени и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, и с облагането същевременно със ставка от 25 % на дивидентите, изплатени от такива дружества на ПКИ, които имат седалище в друга държава — членка на Съюза, и следователно нито са учредени, нито осъществяват дейност в съответствие с националното законодателство, португалският данъчен режим е в разрез с член 56 ДФЕС относно свободното предоставяне на услуги или с член 63 ДФЕС относно свободното движение на капитали.
При тези обстоятелства Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa — CAAD) (Данъчен арбитражен съд (Център за административен арбитраж— CAAD) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)
Допускат ли член 63 ДФЕС относно свободното движение на капитали или член 56 ДФЕС относно свободното предоставяне на услуги данъчен режим като разглеждания в главното производство, установен в член 22 от [EBF], който предвижда облагане с окончателен данък при източника на дивидентите, разпределяни от португалски дружества и получавани от [ПКИ], които не са установени в Португалия и са учредени в други държави — членки на Съюза, докато [ПКИ], учредени в съответствие с португалското данъчно законодателство, които за данъчни цели са местни лица в Португалия, могат да се ползват от освобождаване от данъка при източника, удържан за посочените доходи?
2)
Като предвижда облагане с данък при източника на дивидентите, разпределяни на чуждестранни [ПКИ], и запазва за местните [ПКИ] възможността да бъдат освободени от такова облагане с данък при източника, установява ли разглежданата в главното производство национална правна уредба по-неблагоприятно третиране за дивидентите, разпределяни на чуждестранни [ПКИ], доколкото последните по никакъв начин не могат да получат достъп до посоченото освобождаване?
3)
От значение ли е приложимият спрямо притежателите на дялово участие в [ПКИ] данъчен режим за преценката на дискриминационния характер на португалското законодателство, което предвижда специфично и различно данъчно третиране на [ПКИ] (местни), от една страна, и на съответните притежатели на дялово участие в [ПКИ], от друга страна? Или, предвид обстоятелството, че данъчният режим на местните [ПКИ] по никакъв начин не се засяга или променя от това дали притежателите на дялово участие в тези предприятия са местни или чуждестранни лица в Португалия, необходимо ли е за определяне на сходството на положенията за целите на преценката за дискриминационния характер на посочената правна уредба да се вземе предвид единствено приложимият данъчен режим на ниво инвестиционен механизъм?
4)
Допустимо ли е различното третиране между местните и чуждестранните [ПКИ] в Португалия предвид обстоятелството, че установените в Португалия физически и юридически лица, притежаващи дялово участие в [ПКИ] (местни или чуждестранни) и в двата случая подлежат по един и същи начин (и като цяло не подлежат на освобождаване) на облагане за доходите, разпределяни от [ПКИ], независимо че чуждестранните притежатели на дялово участие се облагат с по-висок данък?
5)
Предвид обстоятелството, че дискриминацията, предмет на главното производство, е свързана с разлика в данъчното облагане на доходите от дивиденти, разпределяни от местни [ПКИ] на съответните притежатели на дялово участие, законосъобразно ли е за целите на преценката на сходството на данъчното облагане да се вземат предвид други данъци, освобождавания или налози, които се прилагат в рамките на инвестициите, осъществявани от [ПКИ]? По-специално законосъобразно и допустимо ли е за целите на преценката за сходство да се отчита отражението на данъците върху имуществото, разходите или друг вид отражение, а не само данъкът върху доходите на [ПКИ], включително на евентуални особени налози?“.
По молбата за възобновяване на устната фаза на производството
След представянето на заключението на генералния адвокат, на 21 юли 2021 г. AllianzGI-Fonds AEVN подаде в секретариата на Съда молба устната фаза на производството да бъде възобновена съгласно член 83 от Процедурния правилник на Съда.
В подкрепа на молбата си AllianzGI-Fonds AEVN по същество твърди, че заключението на генералния адвокат, доколкото разглежда въпроса за приложимостта в главното производство на член 14, параграф 3 от Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (Кодекс за корпоративното подоходно облагане), се основава на нови обстоятелства, все още необсъдени от страните. AllianzGI-Fonds AEVN се позовава по-специално на точки 10, 20 и 92 от това заключение. Освен това AllianzGI-Fonds AEVN оспорва както тълкуването на генералния адвокат относно твърдяната необходимост да се избегне необлагането на дивидентите, разпределени от чуждестранни ПКИ, така и направения от нея анализ с оглед на техниката на данъчно облагане на дивидентите чрез гербовия налог.
В тази насока следва да се припомни, от една страна, че Статутът на Съда на Европейския съюз и Процедурният правилник на Съда не предвиждат възможност за заинтересованите субекти по член 23 от Статута да представят становища в отговор на заключението на генералния адвокат (решение от 3 март 2020 г., Tesco-Global Áruházak,
C‑323/18
,
EU:C:2020:140
, т.
и цитираната съдебна практика).
От друга страна, съгласно член 252, втора алинея ДФЕС генералният адвокат представя публично, при пълна безпристрастност и независимост, мотивирани заключения по делата, за които съгласно Статута на Съда на Европейския съюз се изисква неговото произнасяне. Съдът не е обвързан нито от това заключение, нито от изложените от генералния адвокат мотиви към него. Следователно несъгласието на заинтересован субект със заключението на генералния адвокат не може само по себе си да бъде основание за възобновяване на устната фаза на производството, независимо какви са разгледаните в заключението въпроси (решение от 3 март 2020 г., Tesco-Global Áruházak,
C‑323/18
,
EU:C:2020:140
, т.
и цитираната съдебна практика).
Независимо от това Съдът може във всеки момент, след изслушване на генералния адвокат, да разпореди възобновяване на устната фаза на производството в съответствие с член 83 от своя процедурен правилник, по-специално когато смята, че делото не е достатъчно изяснено, или когато делото трябва да бъде решено въз основа на довод, който заинтересованите субекти не са разисквали (решение от 3 март 2020 г., Tesco-Global Áruházak,
C‑323/18
,
EU:C:2020:140
, т.
и цитираната съдебна практика).
В случая обаче Съдът, след като изслуша генералния адвокат, счита, че с приключването на писмената фаза на производството и с оглед, от една страна, на уточненията, направени от запитващата юрисдикция по искането на Съда за допълнителна информация, и от друга, на отговорите, дадени от страните на писмените въпроси на Съда, разполага с цялата необходима информация, за да се произнесе. Освен това настоящото дело не трябва да се решава въз основа на довод, който не е бил обсъден от страните, а в молбата за възобновяване на устната фаза на производството не е посочен никакъв нов факт, който може да повлияе върху бъдещото решение.
Освен това предвид съдебната практика, изложена в точка 24 от настоящото решение, възраженията на AllianzGI-Fonds AEVN относно анализа, направен в заключението на генералния адвокат, за твърдяната нужда да се избегне необлагането на дивидентите, разпределени от чуждестранни ПКИ, както и за техниката на облагане на дивидентите, извършвано чрез гербовия налог, не дават основание да се възобнови устната фаза на производството.
При това положение Съдът, след като изслуша генералния адвокат, счита, че не следва да разпореди устната фаза на производството да бъде възобновена.
По преюдициалните въпроси
С петте си въпроса, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали членове 56 и 63ДФЕС трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат правна уредба на държава членка, съгласно която дивидентите, разпределени от местни дружества на чуждестранно ПКИ, подлежат на облагане с данък при източника, докато дивидентите, разпределени на местно ПКИ, не подлежат на такова облагане. Тази юрисдикция иска да се установи, от една страна, дали това различно данъчно третиране в зависимост от местопребиваването на субекта получател може да се обоснове с факта, че спрямо местните ПКИ се прилага друга техника на данъчно облагане, и от друга, дали при преценката на сходството на положенията на местните и чуждестранните ПКИ, за да се установи дали между тях има обективна разлика, годна да обоснове разликата в третирането, въведена с правната уредба на тази държава членка, трябва да се извърши само на ниво инвестиционен механизъм или трябва да се отчете и положението на притежателите на дялове.
По приложимата свобода на движение
Тъй като въпросите са поставени с оглед както на член 56 ДФЕС, така и на член 63 ДФЕС, най-напред следва да се прецени дали и евентуално доколко национална правна уредба като процесната по главното производство може да засегне упражняването на свободното предоставяне на услуги и/или свободното движение на капитали.
В тази насока от постоянната съдебна практика следва, че за да се прецени дали дадено национално законодателство попада в обхвата на едната или на другата основна свобода, гарантирана от Договора за функционирането на ЕС, трябва да се вземе предвид предметът на съответното законодателство (вж. в този смисъл решения от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и цитираната съдебна практика и от 3 март 2020 г., Tesco-Global Áruházak,
C‑323/18
,
EU:C:2020:140
, т.
и цитираната съдебна практика).
Спорът по главното производство има за предмет искане за отмяна на актове, с които се удържа данък при източника върху дивидентите за 2015 г. и 2016 г., изплатени на жалбоподателя по главното производство от дружества, установени в Португалия, както и съвместимостта с правото на Съюза на национална правна уредба, съгласно която възможността да се ползва освобождаването от такова удържане при източника, е запазена само за ПКИ, които са учредени и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство или управляващото дружество на които осъществява дейност в Португалия чрез постоянен обект.
Ето защо, след като процесната по главното производство национална правна уредба има за предмет данъчното третиране на дивиденти, получени от ПКИ, следва да се приеме, че случаят по главното производство попада в обхвата на свободното движение на капитали (вж. по аналогия решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и
).
Освен това, дори да се предположи, че с процесното по главното производство законодателство се забраняват, затрудняват или правят по-малко привлекателни дейностите на ПКИ, установено в държава членка, различна от Португалската република, в която то законно предлага аналогични услуги, подобен ефект би бил неминуема последица от данъчното третиране на дивидентите, изплащани на това чуждестранно ПКИ, и не обосновава самостоятелното разглеждане на това законодателство с оглед на свободното предоставяне на услуги. Всъщност в случая тази свобода е второстепенна по отношение на свободното движение на капитали и може да бъде свързана с него (вж. по аналогия решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
).
По тези съображения процесната по главното производство национална правна уредба следва да се разгледа през призмата само на член 63 ДФЕС.
По наличието на ограничение на свободното движение на капитали
От постоянната практика на Съда следва, че мерките, забранени с член 63, параграф 1 ДФЕС, като ограничения на движението на капитали, са мерки, които могат да възпрат чуждестранните лица да инвестират в държава членка или да възпрат местните лица на тази държава членка да инвестират в други държави (вж. по-специално решения от 2 юни 2016 г., Pensioenfonds Metaal en Techniek,
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
, т.
и цитираната съдебна практика, както и от 30 януари 2020 г., Köln-Aktienfonds Deka,
C‑156/17
,
EU:C:2020:51
, т.
и цитираната съдебна практика).
В случая е безспорно, че данъчното освобождаване, предвидено от процесната по главното производство национална правна уредба, се предоставя на ПКИ, които са учредени и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, докато дивидентите, изплатени на установените в друга държава членка ПКИ, не могат да се ползват от това освобождаване.
Като облага при източника дивидентите, изплатени на чуждестранните ПКИ, и запазва само за местните ПКИ възможността за освобождаване от такова облагане при източника, процесната по главното производство национална правна уредба третира неблагоприятно дивидентите, изплатени на чуждестранните ПКИ.
Подобно неблагоприятно третиране може да разубеди, от една страна, чуждестранните ПКИ да инвестират в установени в Португалия дружества, а от друга, установените в Португалия инвеститори да купуват дялове в такива ПКИ, и поради това представлява по принцип забранено с член 63 ДФЕС ограничение на свободното движение на капитали (вж. по аналогия решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и
и цитираната съдебна практика).
Всъщност член 65, параграф 1, буква a) ДФЕС предвижда, че разпоредбите на член 63 ДФЕС не накърняват правото на държавите членки да прилагат съответните разпоредби на тяхното данъчно законодателство, които провеждат разграничение между данъкоплатци, които не са в еднакво положение, що се отнася до тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала.
Тази разпоредба, доколкото представлява изключение от основния принцип за свободно движение на капитали, трябва да се тълкува стеснително. Следователно тя не може да се тълкува в смисъл, че всяко данъчно законодателство, което предвижда разграничение на данъкоплатците в зависимост от мястото, където пребивават, или от държавата, в която инвестират своите капитали, автоматично е съвместимо с Договора за функционирането на ЕС. Всъщност самата дерогация, предвидена в член 65, параграф 1, буква a) ДФЕС, е ограничена от член 65, параграф 3 ДФЕС, който предвижда, че посочените в параграф 1 от този член национални разпоредби „не представляват средство за произволна дискриминация или прикрито ограничение на свободното движение на капитали и плащания по смисъла на член 63 [ДФЕС]“ (решение от 29 април 2021 г., Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Доходи, изплатени от ПКИПЦК),
C‑480/19
,
EU:C:2021:334
, т.
и цитираната съдебна практика).
Съдът е приел също, че при това положение случаите на различно третиране, които член 65, параграф 1, буква a) ДФЕС разрешава, трябва да бъдат разграничени от случаите на дискриминация, забранени с член 65, параграф 3 ДФЕС. За да може обаче национална данъчна правна уредба да се счита за съвместима с разпоредбите на Договора за функционирането на ЕС относно свободното движение на капитали, произтичащото от нея различно третиране трябва да се отнася до положения, които не са обективно сходни, или да е обосновано с императивно съображение от общ интерес (решение от 29 април 2021 г., Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Доходи, изплатени от ПКИПЦК),
C‑480/19
,
EU:C:2021:334
, т.
и цитираната съдебна практика).
По наличието на обективно сходни положения
За да прецени дали съответните положения са сходни, запитващата юрисдикция иска да се установи, от една страна, дали положението на притежателите на дялове трябва да се отчете по същия начин като това на ПКИ и от друга, дали наличието в португалската данъчна система на някои данъци, с които се облагат само местните ПКИ, евентуално е релевантно.
Португалското правителство по същество твърди, че съответното положение на местните и чуждестранните ПКИ не било обективно сходно, защото данъчното облагане на дивидентите, които тези две категории предприятия за инвестиране получават от местните за Португалия дружества, се урежда от различни техники на данъчно облагане — а именно, от една страна, тези дивиденти се облагат при източника, когато са изплатени на чуждестранно ПКИ, и от друга, се облагат с гербовия налог и с предвидения в член 88, параграф 11 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане специален данък, когато са изплатени на местно ПКИ.
Според това правителство от член 22‑A от EBF следва също, че дивидентите, които са разпределени от местни ПКИ на притежатели на дялове с местопребиваване на португалска територия или са свързани с постоянен обект, който се намира на тази територия, се облагат със ставка от 28 % (когато получателите са задължени за данък върху доходите на физическите лица) или от 25 % (когато получателите са задължени за корпоративен данък лица), докато дивидентите, изплатени на притежатели на дялове, които нямат нито местопребиваване на португалска територия, нито постоянен обект там, поначало са освободени от данък върху доходите на физическите лица и от корпоративен данък (с някои изключения, целта на които основно е да се предотвратят злоупотребите).
Според посоченото правителство има тясна съгласуваност между данъчното облагане на доходите на ПКИ и на доходите на притежателите на дялове в тези предприятия. Така, португалският модел за данъчно облагане на ПКИ, който по естеството си бил „съставен“, структурно съчетавал данъчното облагане, което, от една страна, е предвидено за местните ПКИ, а именно гербовият налог и специалният данък по член 88, параграф 11 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, както и, от друга, посоченото в предходната точка данъчно облагане на притежателите на дялове в такива предприятия. Доколкото тези различни видове данъчно облагане били силно интегрирани помежду си, като всеки от тях бил абсолютно необходим за съгласуваността на установената система на данъчно облагане, те трябвало да се разглеждат като цяло.
Освен това същото правителство по същество добавя, че при преценката дали съответните положения са сходни не бива да се игнорират последиците от данъчната прозрачност, която характеризира отношението между жалбоподателя в главното производство и притежателите на дялове в него, което означавало, че удържаният в Португалия данък при източника може да бъде прехвърлен незабавно върху притежателите на дялове, които, тъй като не са освободени от данък, могат да приспаднат или пък да кредитират частта от удържания в Португалия данък, който дължат в Германия.
Накрая, португалското правителство счита, че доколкото свободно е решил да не извършва дейност в Португалия чрез постоянен обект, жалбоподателят в главното производство сам се е лишил изобщо от възможността за сравнение с установените в Португалия ПКИ, като положението му всъщност било сходно с това на другите чуждестранни субекти, получените дивиденти от които в Португалия винаги се облагали със ставка от 25 %.
Съгласно постоянната съдебна практика от момента, когато държава едностранно или посредством спогодба обложи с данък върху доходите не само дружествата, които са местни лица, но и дружествата, които са чуждестранни лица, за дивидентите, които те получават от местно дружество, положението на посочените чуждестранни дружества се доближава до това на местните дружества (решение от 22 ноември 2018 г., Sofina и др.,
C‑575/17
,
EU:C:2018:943
, т.
и цитираната съдебна практика).
Досежно довода на португалското правителство в точка 44 от настоящото решение следва да се припомни, че при обстоятелствата по делото, по което е постановено решение от 22 декември 2008 г., Truck Center (
C‑282/07
,
EU:C:2008:762
), Съдът е допуснал спрямо получателите на доходи от капитали да се приложат различни техники на данъчно облагане според това дали тези получатели са местни или чуждестранни лица, тъй като тази разлика в третирането се отнася до положения, които не са обективно сходни (вж. в този смисъл решение от 22 декември 2008 г., Truck Center,
C‑282/07
,
EU:C:2008:762
, т.
).
Аналогично, по делото, по което е постановено решение от 2 юни 2016 г., Pensioenfonds Metaal en Techniek (
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
), Съдът постановява, че диференцираното третиране на облагането на плащаните на пенсионните фондове дивиденти в зависимост от това дали те имат качеството местно лице или не, което следва от прилагането към съответните фондове на два различни метода на данъчно облагане, е оправдано от разликата в положението на тези две категории данъчнозадължени лица от гледна точка на процесната по това дело национална правна уредба и от нейните предмет и съдържание.
При все това — което следва да бъде проверено от запитващата юрисдикция — процесната по главното производство национална правна уредба не се ограничава да предвиди различни правила за събирането на данъка в зависимост от местопребиваването на ПКИ получател на дивиденти от източници в страната, а всъщност предвижда системно облагане на посочените дивиденти само за чуждестранните предприятия (вж. по аналогия решение от 8 ноември 2012 г., Комисия/Финландия,
C‑342/10
,
EU:C:2012:688
, т.
и цитираната съдебна практика).
В тази насока е уместно да се отбележи, от една страна, що се отнася до гербовия налог, че както от представените от страните писмени становища, така и от отговора на запитващата юрисдикция на искането на Съда за информация следва, че доколкото данъчната му основа е нетната счетоводна стойност на ПКИ, гербовият налог е данък върху имуществото, който няма как да се приравни на корпоративен данък.
В допълнение, както отбелязва генералният адвокат в точка 47 от заключението си, в главното производство португалското данъчно законодателство разграничава, що се отнася до местните ПКИ, неразпределените от незабавно преразпределените доходи от капитали, като само първите се включват в данъчната основа на посочения гербов налог. Всъщност този аспект сам по себе си е достатъчен, за да се отграничи настоящото дело от делото, по което е постановено решение от 2 юни 2016 г., Pensioenfonds Metaal en Techniek (
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
).
Всъщност, дори да се приеме, че същият гербов налог може да се приравни на данък върху дивидентите, местното ПКИ може да избегне такова облагане на дивидентите, като ги разпредели незабавно, докато чуждестранното ПКИ не разполага с такава възможност.
От друга страна, що се отнася до специалния данък по член 88, параграф 11 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, от данните на данъчната администрация, съдържащи се в акта за преюдициално запитване, е видно, че съгласно тази разпоредба с въпросния данък се облагат дивидентите, получени от местни ПКИ, само ако дружествените дялове, до които се отнасят дивидентите, не са останали у същото данъчнозадължено лице непрекъснато през годината преди да бъдат предоставени на разположение, и които не са били запазени за необходимото време до изтичането на този период. Следователно данъкът, предвиден в цитираната разпоредба, обхваща дивидентите с източник от страната, получени от местно ПКИ, само в ограничени случаи, поради което не може да се приравни на общия данък, обект на който са дивидентите с източник от страната, получени от чуждестранните ПКИ.
Ето защо фактът, че чуждестранните ПКИ не подлежат на облагане с гербовия налог и със специалния данък, предвиден в член 88, параграф 11 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане, не ги поставя в обективно различно положение спрямо местните ПКИ от гледна точка на облагането на дивидентите с източник в Португалия.
По-нататък, относно довода на португалското правителство в точка 48 от настоящото решение следва да се отбележи, както изтъква Комисията в отговор на писмените въпроси на Съда, че от гледна точка на свободното предоставяне на услуги на основание член 56 ДФЕС икономическите оператори трябва да са свободни да избират подходящите средства за упражняване на дейността си в държава членка, различна от тази, в която е местопребиваването им, независимо дали се установяват за постоянно в тази друга държава членка, като тази свобода не бива да бъде ограничавана с дискриминационни данъчни разпоредби.
Освен това, доколкото доводите на португалското правителство се отнасят до твърдяната необходимост да се отчита положението на притежателите на дялове, от практиката на Съда е видно, че сходството между трансграничните и вътрешните за съответната държава членка положения трябва да се преценява, като се взема предвид целта на съответните национални разпоредби (вж. по-специално решение от 30 април 2020 г., Société Générale,
C‑565/18
,
EU:C:2020:318
, т.
и цитираната съдебна практика), както и предметът и съдържанието на последните (вж. по-специално решение от 2 юни 2016 г., Pensioenfonds Metaal en Techniek,
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
, т.
и цитираната съдебна практика).
На следващо място, за да се прецени дали произтичащата от такава правна уредба разлика в третирането отразява обективна разлика в положенията, трябва да се вземат предвид само релевантните разграничителни критерии, установени от разглежданата правна уредба (вж. в този смисъл решение от 2 юни 2016 г., Pensioenfonds Metaal en Techniek,
C‑252/14
,
EU:C:2016:402
, т.
и цитираната съдебна практика).
В случая, на първо място, по отношение на предмета, съдържанието и целта на португалския режим на облагане на дивидентите — било дали става дума за самите ПКИ, или за притежателите на дялове в тях — както от отговора на запитващата юрисдикция на искането на Съда за информация, така и от отговора на португалското правителство на писмените въпроси, отправени му в рамките на настоящото производство, става ясно, че посоченият режим е замислен по логиката на т.нар. „данъчно облагане на изхода“, в смисъл че ПКИ, които се учредяват и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, са освободени от данък върху доходите, като тежестта на този данък е прехвърлена върху притежателите на дялове, които имат качеството на местни лица, докато чуждестранните притежатели на дялове са освободени от него.
Всъщност португалското правителство уточнява, че националният режим на данъчно облагане на дивидентите е замислен да постигне цели по-специално като избягването на международното икономическо двойно облагане и прехвърлянето на данъчното облагане на равнище ПКИ на равнището на притежателите на дялово участие, така че облагането на тези доходи да бъде приблизително равностойно на облагането, което щеше да бъде приложено, ако тези доходи бяха получени направо от притежателите на дялово участие в тези ПКИ.
Запитващата юрисдикция, която единствена е компетентна да тълкува националното право, като вземе предвид всички елементи на разглежданото в главното производство данъчно законодателство и целия национален данъчен режим, трябва да определи основната цел, преследвана от процесната по главното производство национална правна уредба (вж. в този смисъл решение от 30 януари 2020 г., Köln-Aktienfonds Deka,
C‑156/17
,
EU:C:2020:51
, т.
).
Ако запитващата юрисдикция заключи, че португалският режим на данъчно облагане на дивидентите цели да се избегне двойното данъчно облагане на дивидентите, изплатени от местни дружества, предвид на качеството на ПКИ на посредник спрямо притежателите на дялове в тях, следва да се припомни вече постановеното от Съда, че по отношение на мерките, предвидени от държава членка за избягване или ограничаване на верижното данъчно облагане или на двойното икономическо облагане на доходи, разпределени от дружество, което е местно лице, положението на дружествата получатели, които са местни лица, не е непременно сходно с това на чуждестранните дружества получатели (решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и цитираната съдебна практика).
Както обаче следва от точка 49 от настоящото решение, когато държава членка едностранно или посредством спогодба обложи с данък върху доходите не само дружествата, които са местни лица, но и дружествата, които са чуждестранни лица, за доходите, които те получават от местно дружество, положението на посочените чуждестранни дружества се доближава до това на местните дружества.
Всъщност самото упражняване от същата държава на данъчната ѝ компетентност, независимо от данъчното облагане в друга държава членка, създава риск от верижно данъчно облагане или от двойно икономическо облагане. В подобен случай, за да не бъдат изправени дружествата получатели, които са чуждестранни лица, пред ограничение на свободата на движение на капитали, което по принцип е забранено от член 63 ДФЕС, държавата, на която дружеството, разпределящо дивидентите, е местно лице, трябва да следи при прилагането на предвидения в нейното национално право механизъм за избягване или ограничаване на верижното данъчно облагане или на двойното икономическо облагане дружествата, които са чуждестранни лица, да бъдат третирани по същия начин като дружествата, които са местни (решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и цитираната съдебна практика).
След като Португалската република е решила да упражни данъчната си компетентност по отношение на доходите, получени от чуждестранните ПКИ, следователно последните се намират в положение, сходно с това на местните за Португалия ПКИ, що се отнася до риска от двойно икономическо облагане на дивидентите, изплащани от местните за Португалия дружества (вж. по аналогия решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и цитираната съдебна практика).
Ако запитващата юрисдикция заключи, че португалският режим на данъчно облагане на дивидентите цели — в стремежа да не се стига до отказ от каквото и да било данъчно облагане на дивидентите, разпределени от местни за Португалия дружества — да прехвърли данъчното им облагане на равнище притежатели на дялове в ПКИ, следва да се припомни вече постановеното от Съда, че когато целта на спорната в главните производства правна уредба е да измести равнището на облагане — от инвестиционното дружество към неговия акционер, по принцип за определящи трябва да се считат материалните предпоставки на правомощията за данъчно облагане на доходите на акционерите, а не използваната техника на облагане (решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
).
Някои от притежателите на дялове в чуждестранното ПКИ обаче може да са местни лица за данъчни цели в Португалия и техните доходи да попадат в обхвата на данъчните правомощия на тази държава членка. От тази гледна точка чуждестранното ПКИ се намира в обективно сходно положение с местното за Португалия ПКИ (вж. по аналогия решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
).
Действително, както португалското правителство впрочем признава и в писменото си становище, и в отговорите си на отправените му от Съда въпроси, Португалската република не може да обложи с данък чуждестранните притежатели на дялове за дивидентите, разпределени от чуждестранни ПКИ. Подобна невъзможност обаче е в съответствие с логиката да се измести равнището на облагане — от инвестиционното дружество към притежателя на дялово участие (вж. по аналогия решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
).
На второ място, досежно релевантните разграничителни критерии по смисъла на практиката на Съда, цитирана в точка 60 от настоящото решение, се налага изводът, че единственият разграничителен критерий, въведен с процесната по главното производство национална правна уредба, се основава на местопребиваването на ПКИ, като предвижда удържане при източника единствено за чуждестранните предприятия, за получените от тях дивиденти.
От практиката на Съда обаче следва, че положението на местно ПКИ, на което са разпределени дивиденти, е сходно с това на чуждестранно ПКИ, получило такива, доколкото в двата случая реализираната печалба по принцип може да бъде предмет на двойно икономическо данъчно облагане или на верижно данъчно облагане (вж. в този смисъл решение от 10 април 2014 г., Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company,
C‑190/12
,
EU:C:2014:249
, т.
и цитираната съдебна практика).
Ето защо разграничителният критерий, от който изхожда процесната по главното производство национална правна уредба и който се отнася само до местопребиваването на ПКИ, не допуска да се направи извод за обективна разлика между положението на местните и на чуждестранните предприятия.
С оглед на изложеното дотук следва да се констатира, че в случая разликата в третирането между местните и чуждестранните ПКИ се отнася до обективно сходни положения.
По наличието на императивно съображение от общ интерес
Уместно е да се припомни, че съгласно постоянната практика на Съда дадено ограничение на свободното движение на капитали е допустимо само ако е обосновано с императивни съображения от общ интерес, в състояние е да гарантира осъществяването на преследваната с него цел и не надхвърля необходимото за постигането на тази цел (решение от 29 април 2021 г., Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Доходи, изплатени от ПКИПЦК),
C‑480/19
,
EU:C:2021:334
, т.
и цитираната съдебна практика).
В случая се налага изводът, че действително запитващата юрисдикция не излага такива съображения в преюдициалното запитване, а се съсредоточава само върху евентуалното сходство на положенията, предмет на главното производство, но португалското правителство изтъква както в писменото си становище, така и в отговор на поставените от Съда въпроси, че ограничението на свободното движение на капитали, въведено с процесната по главното производство национална правна уредба, е обосновано от гледна точка на две императивни съображения от общ интерес, а именно, от една страна, необходимостта от запазване на съгласуваността на националния данъчен режим и от друга, необходимостта от запазване на балансирано разпределение между правомощията за данъчно облагане на съответните две държави членки, а именно Португалската република и Федерална република Германия.
Колкото, на първо място, до необходимостта от запазване на съгласуваността на националния данъчен режим, видно от точка 46 от настоящото решение, португалското правителство счита, че португалският модел на данъчно облагане на дивидентите представлява „съставен“ модел. Ето защо съгласуваността на този модел можела да се гарантира само ако субектът, който управлява чуждестранните ПКИ, извършва дейност в Португалия чрез постоянен обект, така че посоченият субект да може да даде конкретен израз на необходимото удържане при източника, което се извършва на равнище местни притежатели на дялове, както и — в някои извънредни случаи, в които водещи са съображения, свързани с избягването на данъчно планиране — на равнище чуждестранни притежатели на дялове.
В тази насока следва да се припомни, че действително Съдът вече е постановил, че необходимостта от запазване на съгласуваността на данъчния режим може да обоснове национална правна уредба, с която могат да бъдат ограничени основните свободи (вж. в този смисъл решения от 10 май 2012 г., Santander Asset Management SGIIC и др.,
C‑338/11—C‑347/11
,
EU:C:2012:286
, т.
и цитираната съдебна практика и от 13 март 2014 г., Bouanich,
C‑375/12
,
EU:C:2014:138
, т.
и цитираната съдебна практика), но все пак е уточнил, че за да се уважи довод, с който се изтъква такава обосновка, трябва да е установено наличието на пряка връзка между съответното данъчно предимство и компенсирането му с определено данъчно задължение (вж. в този смисъл решения от 8 ноември 2012 г., Комисия/Финландия,
C‑342/10
,
EU:C:2012:688
, т.
и цитираната съдебна практика и от 13 ноември 2019 г., College Pension Plan of British Columbia,
C‑641/17
,
EU:C:2019:960
, т.
).
Видно от точка 71 от настоящото решение обаче, в случая за освобождаването от удържания при източника данък върху дивидентите на местните ПКИ няма изискване получените от тези предприятия дивиденти да бъдат преразпределени от същите и облагането на притежателите на дялове на тези предприятия във връзка с дивидентите да позволява да се компенсира освобождаването от данъка, удържан при източника (вж. по аналогия решения от 10 май 2012 г., Santander Asset Management SGIIC и др.,
C‑338/11—C‑347/11
,
EU:C:2012:286
, т.
и от 10 април 2014 г., Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company,
C‑190/12
,
EU:C:2014:249
, т.
).
Следователно не съществува пряка връзка, по смисъла на цитираната в точка 78 от настоящото решение съдебна практика, между освобождаването на дивидентите с национален произход, получени от ПКИ, местно лице, от удържания при източника данък, и облагането на тези дивиденти в качеството им на доходи на притежателите на дялове на посоченото ПКИ.
Ето защо необходимостта от запазване на съгласуваността на националния данъчен режим не може да бъде изтъкната, за да се обоснове ограничението на свободното движение на капитали, което произтича от процесната по главното производство национална правна уредба.
Колкото, на второ място, до необходимостта от запазване на балансирано разпределение между правомощията за данъчно облагане на Португалската република и Федерална република Германия, уместно е да се припомни, че както Съдът многократно е постановявал, обосновката, изведена от необходимостта да се запази балансирано разпределение на правомощията за данъчно облагане между държавите членки, може да се приеме, когато разглежданият режим цели да предотврати определени практики, които могат да застрашат правото на държава членка да упражнява данъчните си правомощия по отношение на извършваните на нейна територия дейности (вж. в този смисъл решения от 22 ноември 2018 г., Sofina и др.,
C‑575/17
,
EU:C:2018:943
, т.
и цитираната съдебна практика и от 20 януари 2021 г., Lexel,
C‑484/19
,
EU:C:2021:34
, т.
).
Съдът обаче е постановил също, че когато държава членка реши, както в случая по главното производство, да не облага ПКИ, местни лица, които получават дивиденти с национален произход, тя не може да се позове на необходимостта от гарантиране на балансираното разпределение на данъчните правомощия между държавите членки, за да обоснове облагането на получаващите такива доходи ПКИ, чуждестранни лица (решение от 21 юни 2018 г., Fidelity Funds и др.,
C‑480/16
,
EU:C:2018:480
, т.
и цитираната съдебна практика).
Ето защо не може да се приеме и обосновката за запазване на балансирано разпределение на правомощията за данъчно облагане между държавите членки.
С оглед на изложеното дотук на поставените въпроси следва да се отговори, че член 63 ДФЕС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска правна уредба на държава членка, съгласно която дивидентите, разпределени от местни дружества на чуждестранно ПКИ, подлежат на облагане с данък при източника, докато дивидентите, разпределени на местно ПКИ, не подлежат на такова облагане.
По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:

Член 63 ДФЕС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска правна уредба на държава членка, съгласно която дивидентите, разпределени от местни дружества на чуждестранно предприятие за колективно инвестиране (ПКИ), подлежат на облагане с данък при източника, докато дивидентите, разпределени на местно ПКИ, не подлежат на такова облагане.

Подписи
(
*1
)	Език на производството: португалски.