CELEX: 62021CJ0433
Præjudiciel forelæggelse
direkte beskatning
etableringsfrihed
selskabsskat
ordning mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber
fastsættelse af den skattepligtige indkomst på grundlag af en formodet mindsteindkomst
udelukkelse af selskaber og enheder, der er noteret på de nationale regulerede markeder, fra denne beskatningsordnings anvendelsesområde

Anmodningerne om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 18 TEUF, sammenholdt med princippet om etableringsfrihed som fastsat i artikel 49 TEUF.
Anmodningerne er blevet indgivet i forbindelse med to tvister, hvis faktiske omstændigheder er identiske undtagen hvad angår de omhandlede skatteår, som er 2005 i sag C-433/21 og 2004 i sag C-434/21, mellem på den ene side Contship Italia SpA (herefter »Contship«), som overtagende selskab og retsefterfølger efter Borgo Supermercati Srl, og på den anden side Agenzia delle Entrate (skatte- og afgiftsmyndighed, Italien) vedrørende anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber.
Retsforskrifter
Artikel 30, stk. 1, i legge n. 724 – Misure di razionalizzazione della finanza pubblica (lov nr. 724 om foranstaltninger til rationalisering af de offentlige finanser) af 23. december 1994 (almindeligt tillæg til GURI nr. 304 af 30.12.1994) i den affattelse, der finder anvendelse på tvisterne i hovedsagerne (herefter lov nr. 724/1994), bestemte:
»Aktieselskaber, kommanditaktieselskaber, anpartsselskaber, interessentskaber og kommanditselskaber samt ikke-hjemmehørende selskaber og enheder af enhver art, der har fast driftssted på statens område, betragtes – medmindre der føres bevis for det modsatte – som ikke operative selskaber, hvis det samlede beløb af indtægterne, forøgelsen af varebeholdningen og provenuerne – med undtagelse af ekstraordinære beløb – som fremgår af resultatopgørelsen, når en sådan er obligatorisk, er lavere end summen af de beløb, der fremkommer ved at beregne a) 1% af værdien af de formuegoder, som er angivet i artikel 53, stk. 1, litra c), i decreto del Presidente della Repubblica n. 917 – Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi (dekret fra republikkens præsident nr. 917 om vedtagelse af den konsoliderede udgave af lov om indkomstskat) af 22. december 1986 (almindeligt tillæg til GURI nr. 302 af 31.12.1986), også hvis disse udgør finansielle anlægsaktiver, samt værdien af tilgodehavender; b) 4% af værdien af anlægsaktiver, der udgøres af fast ejendom og de formuegoder, som er angivet i artikel 8a, stk. 1, litra a), i decreto del Presidente della Repubblica n. 633 – Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (dekret fra republikkens præsident nr. 633 om indførelse og regulering af merværdiafgiften) af 26. oktober 1972 (almindeligt tillæg til GURI nr. 292 af 11.11.1972, s. 2), med senere ændringer, herunder leasede; c) 15% af værdien af andre anlægsaktiver, herunder leasede.
[…]
Ovennævnte bestemmelser finder ikke anvendelse på: […]
5) selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske regulerede markeder […]«
Ved artikel 1, stk. 109, i legge n. 296 – Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2007) (lov nr. 296 om bestemmelser vedrørende statens årlige og flerårige budget (finansloven af 2007)) af 27. december 2006 (almindeligt tillæg til GURI nr. 299 af 27.12.2006) i den affattelse, der finder anvendelse på tvisterne i hovedsagerne (herefter »lov nr. 296/2006«), blev anvendelsesområdet for undtagelsen i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 med virkning fra det skatteår, der løb den 4. juli 2006, udvidet til at omfatte »selskaber og enheder, som kontrollerer selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske og udenlandske regulerede markeder, samt de sidstnævnte selskaber og enheder samt selskaber, som de kontrollerer, herunder indirekte«.
Tvisterne i hovedsagerne og de præjudicielle spørgsmål
Borgo Supermercati var et italiensk anpartsselskab, der var 100% ejet af Eurokai KGaA, som var børsnoteret i Tyskland. I skatteårene 2004 og 2005 var Borgo Supermercati et »rent holdingselskab«, idet selskabets virksomhed udelukkende bestod i forvaltning af dets kapitalandele i Mika Srl, hvori det var eneaktionær.
Ved to skatteansættelser vedrørende skatteårene 2004 og 2005 fandt skatte- og afgiftsmyndigheden i henhold til artikel 30 i lov nr. 724/1994, at Borgo Supermercati opfyldte kriterierne for at kunne anses for at være et skuffeselskab, og fastsatte i overensstemmelse med denne artikel selskabets skattepligtige indkomst med henblik på ansættelse af selskabsskat (IRES) ved at rekonstruere denne på grundlag af værdien af selskabets eneste aktiv, nemlig kapitalandelen på 100% i Mika.
Borgo Supermercati anlagde to sager til prøvelse af disse to skatteansættelser ved Commissione tributaria provinciale di Genova (retten i første instans i skatte- og afgiftsretlige sager i provinsen Genova, Italien), som frifandt sagsøgte i det hele.
Borgo Supermercati iværksatte to appeller til prøvelse af de frifindende afgørelser, der var afsagt af Commissione tributaria provinciale di Genova (retten i første instans i skatte- og afgiftsretlige sager i provinsen Genova), ved Commissione tributaria regionale della Liguria (appeldomstolen i skatte- og afgiftsretlige sager i regionen Ligurien, Italien), som gav selskabet delvis medhold i de to appeller.
Commissione tributaria regionale della Liguria (appeldomstolen i skatte- og afgiftsretlige sager i regionen Ligurien) fastslog, at eftersom Borgo Supermercati i det pågældende skatteår var ejet af et selskab, der var børsnoteret i Tyskland, kunne det være omfattet af den grund til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, der er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, og hvis anvendelsesområde på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagerne var begrænset til selskaber, der direkte var noteret på det italienske regulerede marked. Denne udvidende fortolkning var nødvendig ifølge princippet om, at det er rimeligt og hensigtsmæssigt at fortolke udelukkelsesgrunden vedrørende børsnotering i overensstemmelse med princippet om forbud mod forskelsbehandling, selv om lovgiver først fastsatte en sådan udvidelse af anvendelsesområdet for artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 i forbindelse med den reform, der blev indført ved lov nr. 296/2006.
Skatte- og afgiftsmyndigheden og Contship, der i mellemtiden havde overtaget Borgo Supermercati, iværksatte appel til prøvelse af de afgørelser, der var afsagt af Commissione tributaria regionale della Liguria (appeldomstolen i skatte- og afgiftsretlige sager i regionen Ligurien) ved Corte suprema di cassazione (kassationsdomstol, Italien), som er den forelæggende ret.
Contship har til støtte for sine appeller i det væsentlige gjort gældende, at det tyske selskab, som er eneaktionær i Borgo Supermercati, på grundlag af en sammenhængende fortolkning af lovreglerne burde have været sidestillet med »selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske regulerede markeder«, som angivet i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 i den affattelse, der finder anvendelse ratione temporis på de faktiske omstændigheder i hovedsagerne, og dermed burde dette tyske selskabs datterselskab ex lege være faldet uden for anvendelsesområdet for ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber. Ifølge Contship ville en fortolkning af artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 i den affattelse, der var gældende inden lov nr. 296/2006, som ikke følger den ovenfor nævnte tilgang, nemlig indebære en forskelsbehandling på grund af nationalitet af den kontrollerende enhed og skade etableringsfriheden og det frie økonomiske og erhvervsmæssige initiativ i Den Europæiske Union.
Efter Contships opfattelse bekræftes selskabets fortolkning af den ændring af artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, der blev foretaget ved lov nr. 296/2006, og som til en vis grad bragte den omhandlede nationale lovgivning i overensstemmelse med principperne i Unionens retsorden.
Den forelæggende ret har indledningsvis anført, at den ordning mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, som er fastsat i artikel 30 i lov nr. 724/1994, har til formål at søge at hindre valg af en bestemt retlig form med andre formål for øje end dem, som driver erhvervsdrivende kollektive enheders normale dynamik. Den har præciseret, at denne beskatningsordning udelukkende finder anvendelse på erhvervsdrivende selskaber, der driver virksomhed med gevinst for øje, herunder udenlandske selskabers faste driftssteder og såkaldte »offshoreselskaber«.
Den forelæggende ret har anført, at identificeringen af de selskaber, der er underlagt den nævnte beskatningsordning, foretages ved anvendelse af en såkaldt »operativitetstest«, der er baseret på en vurdering af produktiviteten af de aktiver, som disse selskaber besidder, i forhold til ved lov forudfastsatte mindsteindkomstparametre. Når et selskab angiver en indkomst for et skatteår, som er mindre end det beløb, der ville fremkomme ved anvendelse af disse mindsteindkomstparametre, formodes dette selskab således at være ikke-operativt, og der fastsættes en skattepligtig indkomst på grundlag af den formodede mindsteindkomst i henhold til loven.
Den forelæggende ret har tilføjet, at artikel 30 i lov nr. 724/1994 ligeledes fastsætter grunde til, at anvendelse af samme beskatningsordning udelukkes. En af disse udelukkelsesgrunde er den, der er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, som i den affattelse, der finder anvendelse ratione temporis på de faktiske omstændigheder i hovedsagerne, fastsatte, at ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber ikke fandt anvendelse på »selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske regulerede markeder«.
Den forelæggende ret har fremhævet, at anvendelsesområdet for artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 ved lov nr. 296/2006, med virkning fra det skatteår, der løb den 4. juli 2006, blev udvidet til at omfatte »selskaber og enheder, som kontrollerer selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske og udenlandske regulerede markeder, samt de sidstnævnte selskaber og enheder samt selskaber, som de kontrollerer, herunder indirekte«. Corte suprema di cassazione (kassationsdomstol) er imidlertid af den opfattelse, at denne ændring ikke finder anvendelse ratione temporis på de faktiske omstændigheder i hovedsagerne, og at ordlyden af artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 før denne ændring ikke tillod en fortolkning, hvorefter udvidelsen af anvendelsesområdet for udelukkelsesgrunden vedrørende datterselskaber af selskaber, der er børsnoterede i Italien eller i udlandet, kunne have fundet anvendelse allerede på tidspunktet for disse faktiske omstændigheder.
I denne forbindelse ønsker den forelæggende ret oplyst, om artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 i den affattelse, der finder anvendelse på de faktiske omstændigheder i hovedsagerne, er forenelig med princippet om forbud mod forskelsbehandling, sammenholdt med princippet om etableringsfrihed, der er fastsat i henholdsvis artikel 18 TEUF og artikel 49 TEUF.
Ifølge den forelæggende ret kan artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 nemlig for det første medføre en forskelsbehandling i snæver forstand mellem selskaber, der udsteder værdipapirer, som handles på de italienske regulerede markeder, og selskaber, der er noteret på udenlandske markeder. For det andet kan den omstændighed, at den omhandlede udelukkelsesgrund – der potentielt kan udgøre en skattefordel – ikke udvides til at omfatte moderselskaber, der er noteret på italienske og udenlandske regulerede markeder, skabe en hindring for etableringsfriheden med den deraf følgende afskrækkende virkning på selskaber, der, selv om de er ikke-hjemmehørende og ikke har faste driftssteder, ikke desto mindre ønsker at udøve friheden til sekundær etablering i Italien gennem kontrol over selskaber, som er hjemmehørende dér.
På denne baggrund har Corte suprema di cassazione (kassationsdomstol) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål i både sag C-433/21 og i sag C-434/21:
»Er artikel 18 TEUF (tidligere artikel 12 EF) og artikel 49 TEUF (tidligere artikel 43 EF) til hinder for en national ordning som den i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. [724/1994], i den affattelse, der finder anvendelse ratione temporis, dvs. inden ændring ved lov nr. [269/2006], hvorefter kun selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske regulerede markeder, men ikke selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på udenlandske regulerede markeder, samt selskaber, som – herunder indirekte – kontrollerer eller kontrolleres af de nævnte noterede selskaber og enheder, er undtaget fra ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til ikke operative selskaber, som er baseret på fastsættelsen af mindstestandarder for indtægter og provenuer[,] som er knyttet til værdien af bestemte virksomhedsmæssige aktiver, idet manglende opnåelse af disse standarder tyder på, at selskabet ikke er operativt, og indebærer en skønsmæssig opgørelse af den skattepligtige indkomst?«
Ved afgørelse truffet af Domstolens præsident den 3. september 2021 er disse sager blevet forenet med henblik på retsforhandlingernes skriftlige og mundtlige del samt dommen.
Spørgsmålet, om anmodningerne om præjudiciel afgørelse kan antages til realitetsbehandling
Den italienske regering har gjort gældende, at anmodningerne om præjudiciel afgørelse ikke kan antages til realitetsbehandling, idet det spørgsmål, som er forelagt i hver af de forenede sager, er af hypotetisk karakter.
Den italienske regering har anført, at den grund til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, der er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagerne kun fandt anvendelse på selskaber og enheder, hvis værdipapirer var optaget til handel på de italienske regulerede markeder, og at Contship – eftersom dette selskab aldrig har udstedt værdipapirer på hverken det italienske eller noget udenlandsk marked – følgelig ikke kan gøre gældende, at den i hovedsagerne omhandlede nationale lovgivning udgjorde en forskelsbehandling af selskabet.
Det bemærkes i denne henseende, at det udelukkende tilkommer de nationale retsinstanser, for hvilke en tvist er indbragt, og som har ansvaret for den retlige afgørelse, som skal træffes, på grundlag af omstændighederne i den konkrete sag at vurdere, såvel om en præjudiciel afgørelse er nødvendig for, at de kan afsige dom, som relevansen af de spørgsmål, de forelægger Domstolen. Når de forelagte spørgsmål vedrører fortolkningen af EU-retten, er Domstolen derfor principielt forpligtet til at træffe afgørelse (dom af 18.10.1990, Dzodzi,
C-297/88 og C-197/89
,
EU:C:1990:360
, præmis
og
, af 13.11.2018, Levola Hengelo,
C-310/17
,
EU:C:2018:899
, præmis
og den deri nævnte retspraksis, og af 28.4.2022, Caruter,
C-642/20
,
EU:C:2022:308
, præmis
).
Det følger nemlig af fast retspraksis, at der foreligger en formodning for, at de spørgsmål om en fortolkning af EU-retten, som den nationale ret har stillet på det retlige og faktiske grundlag, som den har fastlagt inden for sit ansvarsområde – og hvis rigtighed det ikke tilkommer Domstolen at efterprøve – er relevante. Domstolen kan kun afvise en anmodning fra en national ret, såfremt det klart fremgår, at den ønskede fortolkning af EU-retten savner enhver forbindelse med realiteten i hovedsagen eller dennes genstand, såfremt problemet er af hypotetisk karakter, eller såfremt Domstolen ikke råder over de faktiske og retlige oplysninger, som er nødvendige for, at den kan give en hensigtsmæssig besvarelse af de forelagte spørgsmål (dom af 5.12.2006, Cipolla m.fl.,
C-94/04 og C-202/04
,
EU:C:2006:758
, præmis
, af 13.11.2018, Levola Hengelo,
C-310/17
,
EU:C:2018:899
, præmis
og den deri nævnte retspraksis, og af 28.4.2022, Caruter,
C-642/20
,
EU:C:2022:308
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
I det foreliggende tilfælde fremgår det af forelæggelsesafgørelserne, at selv om Contship aldrig har udstedt værdipapirer på hverken det italienske eller noget udenlandsk marked, kan den udelukkelsesgrund, der er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, have en diskriminerende karakter som følge af en forskelsbehandling mellem datterselskaber af selskaber, hvis værdipapirer er optaget til handel på de italienske regulerede markeder, og datterselskaber af selskaber, hvis værdipapirer er optaget på udenlandske regulerede markeder.
Den forelæggende ret ønsker ligeledes oplyst, om den i hovedsagerne omhandlede nationale lovgivning har en afskrækkende virkning på selskaber, der er noteret på udenlandske regulerede markeder, og som, selv om de er ikke-hjemmehørende og ikke har faste driftssteder, ikke desto mindre ønsker at udøve deres frihed til sekundær etablering i Italien gennem kontrol over selskaber, som er hjemmehørende dér.
Det fremgår således ikke klart, at den ønskede fortolkning af EU-retten savner enhver forbindelse med realiteten i hovedsagerne eller disses genstand.
Det følger af det ovenstående, at anmodningerne om præjudiciel afgørelse kan antages til realitetsbehandling.
Om de præjudicielle spørgsmål
Indledende bemærkninger
Indledningsvis bemærkes, at ifølge fast retspraksis kan artikel 18 TEUF kun anvendes selvstændigt på forhold omfattet af EU-retten, for hvilke EUF-traktaten ikke indeholder særlige bestemmelser om forbud mod forskelsbehandling. For så vidt angår etableringsretten er princippet om forbud mod forskelsbehandling imidlertid blevet iværksat ved artikel 49 TEUF (dom af 29.2.1996, Skanavi og Chryssanthakopoulos,
C-193/94
,
EU:C:1996:70
, præmis
og
, og af 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi,
C-385/12
,
EU:C:2014:47
, præmis
, samt kendelse af 22.10.2021, O m.fl.,
C-691/20
, ikke trykt i Sml.,
EU:C:2021:895
, præmis
og
).
Eftersom de faktiske omstændigheder i hovedsagerne vedrører et italiensk selskab, der er kontrolleret af et selskab, som er etableret i en anden medlemsstat, er artikel 49 TEUF således den relevante bestemmelse med henblik på at vurdere, om den omhandlede nationale lovgivning er forenelig med EU-retten (jf. analogt dom af 13.11.2012, Test Claimants in the FII Group Litigation,
C-35/11
,
EU:C:2012:707
, præmis
, og af 3.3.2020, Tesco-Global Áruházak,
C-323/18
,
EU:C:2020:140
, præmis
).
Det er derfor alene nødvendigt at fortolke artikel 49 TEUF og ikke artikel 18 TEUF.
Etableringsfriheden
Den forelæggende ret ønsker med sine spørgsmål nærmere bestemt oplyst, om etableringsfriheden, der er sikret ved artikel 49 TEUF, er til hinder for en lovgivning som artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 i den affattelse, der finder anvendelse på de faktiske omstændigheder i hovedsagerne, hvorefter alene selskaber, hvis værdipapirer er optaget til handel på de nationale regulerede markeder, kan nyde godt af grunden til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, idet andre, nationale eller udenlandske, selskaber, hvis værdipapirer ikke er optaget til handel på de nationale regulerede markeder, men som kontrolleres af selskaber og enheder, der er noteret på udenlandske regulerede markeder, udelukkes fra anvendelsesområdet for denne udelukkelsesgrund.
Der skal for det første erindres om, at artikel 49 TEUF stiller krav om ophævelse af restriktioner, som hindrer statsborgere i en medlemsstat i frit at etablere sig på en anden medlemsstats område. Denne frihed omfatter i henhold til artikel 54 TEUF en ret for selskaber, som er stiftet i overensstemmelse med en medlemsstats lovgivning, og hvis vedtægtsmæssige hjemsted, hovedkontor eller hovedvirksomhed er beliggende inden for Unionen, til at udøve virksomhed i andre medlemsstater via et datterselskab, en filial eller et agentur (jf. i denne retning dom af 21.9.1999, Saint-Gobain ZN,
C-307/97
,
EU:C:1999:438
, præmis
, og af 20.1.2021, Lexel,
C-484/19
,
EU:C:2021:34
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Etableringsfriheden tilsigter at sikre en national behandling i værtsmedlemsstaten for statsborgere fra andre medlemsstater og for de i artikel 54 TEUF omhandlede selskaber og forbyder for så vidt angår selskaber enhver forskelsbehandling på grundlag af deres hjemsted (dom af 12.12.2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation,
C-374/04
,
EU:C:2006:773
, præmis
, og af 3.3.2020, Tesco-Global Áruházak,
C-323/18
,
EU:C:2020:140
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
I denne henseende er det ikke kun åbenlys forskelsbehandling begrundet i selskabernes hjemsted, som er forbudt, men desuden enhver form for skjult forskelsbehandling, som ved anvendelse af andre sondringskriterier reelt fører til det samme resultat (dom af 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi,
C-385/12
,
EU:C:2014:47
, præmis
, af 3.3.2020, Tesco-Global Áruházak,
C-323/18
,
EU:C:2020:140
, præmis
, og af 25.2.2021, Novo Banco,
C-712/19
,
EU:C:2021:137
, præmis
).
En national lovgivning, der ved fastsættelsen af den skattepligtige indkomst sondrer i forhold til det sted, hvor de pågældende værdipapirer er optaget til handel, kan være omfattet af et sådant forbud.
I det foreliggende tilfælde er det i henhold til artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 i den affattelse, der finder anvendelse ratione temporis på de faktiske omstændigheder i hovedsagerne, imidlertid kun »selskaber og enheder, hvis værdipapirer er optaget til handel på italienske regulerede markeder«, som er omfattet af grunden til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber.
Henset til denne bestemmelses anvendelsesområde må det derfor fastslås, at der ikke af den i hovedsagerne omhandlede nationale lovgivning følger nogen forskelsbehandling mellem et selskab, der er ejet af et moderselskab, som er børsnoteret i Tyskland, såsom Contship, og et selskab, der er ejet af et moderselskab, som er børsnoteret i Italien. Eftersom denne lovgivning kun lader selskaber, som selv er noteret på det italienske regulerede marked, være omfattet af den grund til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, som er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, er det uden betydning, at et selskab er datterselskab af et moderselskab, der er børsnoteret i Italien eller i udlandet.
Det fremgår til gengæld af de oplysninger, som Domstolen råder over, at Contship aldrig har udstedt værdipapirer på det italienske regulerede marked, og at dette selskab, i lighed med ethvert andet ikke-børsnoteret italiensk selskab, derfor ikke var omfattet af den grund til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, som er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994. Hvis Contship i stedet for at være kontrolleret af et selskab, der er børsnoteret i Tyskland, havde været kontrolleret af et selskab, der var børsnoteret i Italien, ville selskabet derfor heller ikke have kunnet påberåbe sig den udelukkelsesgrund, der er fastsat i denne bestemmelse.
Under disse omstændigheder kan anvendelsen af artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994 ikke medføre en forskelsbehandling mellem et selskab, der er ejet af et moderselskab, som er noteret på et udenlandsk marked, og et selskab, der er ejet af et moderselskab, som er noteret på det italienske marked.
For det andet fremgår det af fast retspraksis, at artikel 49 TEUF er til hinder for enhver form for national foranstaltning, som ganske vist måtte finde anvendelse uden forskelsbehandling på grundlag af nationalitet, men som kan gøre det vanskeligere eller mindre attraktivt for unionsborgerne at udøve den i EUF-traktaten sikrede etableringsfrihed, og at sådanne begrænsende virkninger bl.a. kan opstå, når et selskab på grund af en national bestemmelse kan blive afholdt fra at etablere underordnede enheder, såsom et fast driftssted, i andre medlemsstater og fra at udøve sin virksomhed gennem sådanne enheder (dom af 3.9.2020, Vivendi,
C-719/18
,
EU:C:2020:627
, præmis
, og kendelse af 22.10.2021, O m.fl.,
C-691/20
, ikke trykt i Sml.,
EU:C:2021:895
, præmis
).
I denne henseende skal det fremhæves, at det, når der ikke er truffet harmoniseringsforanstaltninger på EU-plan, i medfør af princippet om medlemsstaternes skattemæssige autonomi tilkommer medlemsstaterne at fastsætte den beskatningsordning, der skal gælde for formodede skuffeselskaber. En sådan kompetence skal imidlertid udøves under overholdelse af EU-retten og navnlig EUF-traktatens bestemmelser om etableringsfrihed (jf. analogt dom af 30.6.2011, Meilicke m.fl.,
C-262/09
,
EU:C:2011:438
, præmis
og
, og af 19.12.2019, Brussels Securities,
C-389/18
,
EU:C:2019:1132
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
I det foreliggende tilfælde fremgår det imidlertid af den i hovedsagerne omhandlede lovgivning, at når et moderselskab er noteret på det italienske regulerede marked, kan dets datterselskab ikke være omfattet af den grund til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, der er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, hvis dette datterselskab ikke selv er børsnoteret.
Det følger heraf, at der ikke foreligger nogen fordelagtig skattemæssig behandling af datterselskaber, som er betinget af, at moderselskaberne er noteret på den nationale børs.
Da den i hovedsagerne omhandlede lovgivning således ikke begunstiger selskaber, som er ejet af moderselskaber, der er noteret på det regulerede nationale marked, og som ønsker at nyde godt af grunden til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, kan der ikke følge en afskrækkende virkning af denne lovgivning for moderselskaber, som er noteret på udenlandske markeder.
Det skal i øvrigt bemærkes, at den udelukkelsesgrund, der er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5, i lov nr. 724/1994, således som Kommissionen har anført, kun fandt anvendelse på formodede skuffeselskaber, hvis værdipapirer var optaget til handel på italienske regulerede markeder, og således ikke på skuffeselskaber, der var noteret på udenlandske markeder, herunder markeder i andre medlemsstater end Den Italienske Republik. Sidstnævnte situation er imidlertid ikke den, der fremgår af omstændighederne i hovedsagerne, og en besvarelse fra Domstolen af spørgsmålet, om en sådan sondring skal betragtes som en forskelsbehandling med hensyn til etableringsfriheden, vil derfor række ud over de forelagte spørgsmål og ikke være nyttig for den forelæggende ret med henblik på at afgøre tvisterne i hovedsagerne.
Følgelig gør en begrænsning som den i hovedsagerne omhandlede af det personelle anvendelsesområde for den grund til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber, som er fastsat i artikel 30, stk. 1, nr. 5), i lov nr. 724/1994, det ikke vanskeligere eller mindre attraktivt for et moderselskab, som er noteret på et udenlandsk reguleret marked, at etablere sig på italiensk område.
Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal de forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 49 TEUF skal fortolkes således, at den ikke er til hinder for en national lovgivning, hvorefter grunden til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber alene anvendes på selskaber, hvis værdipapirer er optaget til handel på de nationale regulerede markeder, idet andre, nationale eller udenlandske, selskaber, hvis værdipapirer ikke er optaget til handel på de nationale regulerede markeder, men som kontrolleres af selskaber og enheder, der er noteret på udenlandske regulerede markeder, udelukkes fra anvendelsesområdet for denne udelukkelsesgrund.
Sagsomkostninger
Da sagens behandling i forhold til hovedsagernes parter udgør et led i de sager, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Ottende Afdeling) for ret:

Artikel 49 TEUF skal fortolkes således, at den ikke er til hinder for en national lovgivning, hvorefter grunden til udelukkelse af anvendelsen af ordningen mod skatteomgåelse med hensyn til skuffeselskaber alene anvendes på selskaber, hvis værdipapirer er optaget til handel på de nationale regulerede markeder, idet andre, nationale eller udenlandske, selskaber, hvis værdipapirer ikke er optaget til handel på de nationale regulerede markeder, men som kontrolleres af selskaber og enheder, der er noteret på udenlandske regulerede markeder, udelukkes fra anvendelsesområdet for denne udelukkelsesgrund.

Underskrifter
(
*1
) – Processprog: italiensk.