CELEX: 62017CJ0597
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Apmokestinimas
Bendra pridėtinės vertės mokesčio (PVM) sistema
Direktyva 2006/112/EB
132 straipsnio 1 dalies c punktas
Neapmokestinimas
Gydytojai ir paramedikai
Chiropraktika ir osteopatija
98 straipsnis
III priedo 3 ir 4 punktai
Vaistiniai preparatai ir medicinos priemonės
Lengvatinis tarifas
Tiekimas terapinėms operacijoms ar gydymui
Standartinis tarifas
Tiekimas estetinėms operacijoms ar gydymui
Mokesčių neutralumo principas
Nacionalinių nuostatų, nesuderinamų su Sąjungos teise, padarinių palikimas galioti

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (
OL L 347, 2006, p. 1
) 98 straipsnio, 132 straipsnio 1 dalies b, c ir e punktų, 134 straipsnio ir III priedo 3 ir 4 punktų išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant
Belgisch Syndicaat van Chiropraxie
ir Bart Vandendries,
Belgische Unie van Osteopaten
ir kt.,
Plast.Surg
.
BVBA
ir kt. ir
Belgian Society for Private Clinics VZW
ir kt. ginčą su
Ministeriraad
(Ministrų Taryba, Belgija) dėl prašymo panaikinti Belgijos teisės nuostatas dėl pridėtinės vertės mokesčio (PVM) taikymo medicininės priežiūros paslaugų teikimui ir vaistinių preparatų bei medicinos priemonių tiekimui tvarkos.
Teisinis pagrindas
Direktyva 2006/112
Direktyvos 2006/112 96 straipsnyje nustatyta:
„Valstybės narės taiko standartinį PVM tarifą, kurį kiekviena valstybė narė nustato kaip tam tikrą procentą nuo apmokestinamosios vertės ir kuris turi būti toks pats prekių tiekimui bei paslaugų teikimui.“
Šios direktyvos 98 straipsnyje nurodyta:
„1.   Valstybės narės gali taikyti vieną arba du lengvatinius tarifus.
2.   Lengvatiniai tarifai taikomi tik III priede nustatytoms kategorijoms priklausančių prekių tiekimui ar paslaugų teikimui.
<…>“
Minėtos direktyvos 132 straipsnio 1 dalis išdėstyta taip:
„Sandoriai, kurių valstybės narės neapmokestina PVM:
<…>
b)
ligoninių ir medicininės priežiūros bei glaudžiai su ja susijusi veikla, kai ją vykdo viešosios teisės reglamentuojamos įstaigos arba, tokiomis pat socialinėmis sąlygomis, kokios taikomos viešosios teisės reguliuojamoms įstaigoms, ligoninės, gydymo ar diagnozavimo centrai bei kitos panašaus pobūdžio deramai pripažintos įstaigos;
c)
medicininės priežiūros paslaugų, kurias teikia gydytojai bei paramedikai, teikimas, kaip jį apibrėžia atitinkama valstybė narė;
<…>
e)
dantų technikų, kai jie vykdo savo profesinę veiklą, vykdomas paslaugų teikimas ir dantų protezų tiekimas, kai jį vykdo dantų gydytojai ir dantų technikai;
<…>“
Tos pačios direktyvos 134 straipsnyje numatyta:
„Paslaugų teikimas ir prekių tiekimas neapmokestinami, kaip numatyta 132 straipsnio 1 dalies b, g, h, i, l, m ir n punktuose, kai:
a)
paslaugų teikimas ir prekių tiekimas nėra būtinas vykdomiems neapmokestinamiems sandoriams;
b)
pagrindinis paslaugas teikiančios ir prekes tiekiančios įstaigos tikslas – gauti papildomų pajamų iš sandorių, kuriuos vykdant tiesiogiai konkuruojama su PVM turinčiomis mokėti komercinėmis įmonėmis.“
Direktyvos 2006/112 III priedo „Prekių ir paslaugų, kurias tiekiant ir teikiant gali būti taikomi 98 straipsnyje nurodyti lengvatiniai tarifai, sąrašas“ 3 punkte nurodyti „farmacijos gaminiai, paprastai naudojami sveikatos priežiūrai, ligų profilaktikai ir medicininiam bei veterinariniam gydymui, įskaitant kontraceptines ir sanitarinės apsaugos priemones“.
Šio priedo 4 punkte nurodyta „medicinos įranga, priemonės ir kiti reikmenys, paprastai skirti naudoti tik neįgaliesiems jų negaliai palengvinti ar gydyti, įskaitant tokių prekių taisymą, bei vaikams skirtos automobilių sėdynės“.
Belgijos teisė
2015 m. gruodžio 26 d.
Wet houdende maatregelen inzake versterking van jobcreatie en koopkracht
(Įstatymas dėl darbo vietų kūrimo ir perkamosios galios didinimo priemonių) (
Belgisch Staatsblad
, 2015 m. gruodžio 30 d., p. 80634, toliau – 2015 m. gruodžio 26 d. Įstatymas) 110 straipsnyje nustatyta:
„Pridėtinės vertės mokesčio kodekso, kuris buvo pakeistas 1992 m. gruodžio 28 d. įstatymu ir iš dalies pakeistas 2014 m. gegužės 12 d. įstatymu, 44 straipsnis iš dalies pakeičiamas taip:
a)
1 dalis keičiama taip:
„1 dalis. Neapmokestinamos paslaugos, kurias vykdydami savo įprastą veiklą teikia šie asmenys:
1.
Gydytojai, dantistai ir kineziterapeutai.
1 punkte nurodytas neapmokestinimas netaikomas paslaugoms, kurias teikia gydytojai, susiję su estetinėmis operacijomis ir gydymu:
a)
jei tos operacijos ir gydymas neįtraukti į privalomojo sveikatos ir nedarbingumo draudimo sveikatos išmokų nomenklatūrą;
b)
jei tos operacijos ir gydymas įtraukti į privalomojo sveikatos ir nedarbingumo draudimo sveikatos išmokų nomenklatūrą, bet neatitinka sąlygų kompensacijai išmokėti pagal privalomąsias sveikatos priežiūros ir išmokų draudimo taisykles;
2.
Akušeriai, slaugytojai ir sveikatos priežiūros specialistai.
3.
Pripažinti ir reglamentuojami paramedikai, kiek tai susiję su paramedinio pobūdžio paslaugų teikimu, kuris yra įtrauktas į privalomojo sveikatos ir nedarbingumo draudimo sveikatos išmokų nomenklatūrą.
b)
2 dalyje 1 punktas pakeistas taip:
„1.
a)
ligoninių ir medicininė priežiūra, taip pat su ja glaudžiai susijęs paslaugų teikimas ir prekių tiekimas, kurį vykdo ligoninės, psichiatrijos institucijos, klinikos ir dispanseriai kaip savo įprastą veiklą.
a punkte nurodytas neapmokestinimas netaikomas ligoninių ir medicininei priežiūrai, taip pat su ja glaudžiai susijusiam paslaugų teikimui ir prekių tiekimui, susijusiam su 1 dalies 1 punkto antroje pastraipoje numatytomis operacijomis ir gydymu;
b)
ligonių ir sužeistųjų gabenimas specialiai tuo tikslu įrengta transporto priemone.“
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodo, kad pagal 1970 m. liepos 20 d.
koninklijk besluit Nr. 20 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven bekrachtigt
(Karaliaus dekretas Nr. 20, kuriuo nustatomi pridėtinės vertės mokesčio tarifai ir pagal tuos tarifus klasifikuojamos prekės ir paslaugos;
Belgisch Staatsblad
, 1970 m. liepos 31 d., p. 7920) 1 straipsnio antros pastraipos a punktą vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms Belgijoje paprastai taikomas 6 % lengvatinis PVM tarifas.
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
Chiropraktikai, osteopatai, plastikos chirurgai ir tam tikros profesinės sąjungos 2016 m. gegužės ir birželio mėnesiais pareiškė ieškinius prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme, jais siekė, be kita ko, panaikinti 2015 m. gruodžio 26 d. Įstatymo 110 straipsnį.
Chiropraktikų, osteopatų ir kai kurių jų profesinių sąjungų pareikšti ieškiniai pagrįsti, be kita ko, tariamu Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punkto pažeidimu. Jie mano, kad šio įstatymo 110 straipsnis yra nesuderinamas su šia nuostata, nes jame numatytas neapmokestinimas PVM be pagrįsto pateisinimo taikomas tik reglamentuotiems gydytojams ir paramedikams, o pagal Belgijos teisę tokio statuso neturi chiropraktikai ir osteopatai.
Dėl plastikos chirurgų pareikštų ieškinių, reikia pažymėti, kad jie, be kita ko, pagrįsti tuo, kad Belgijos teisėje egzistuoja nepateisinamas skirtingas požiūris į vaistinius preparatus ar medicinos priemones, tiekiamus estetinėms operacijoms ar gydymui, ir į vaistinius preparatus ir medicinos priemones, tiekiamus terapinėms operacijoms ar gydymui, nes tik antriesiems taikomas lengvatinis PVM tarifas.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat nurodė, kad papildomai Ministrų Taryba jo paprašė pereinamuoju laikotarpiu palikti galioti nuostatų, kurias jis prireikus nuspręstų panaikinti, padarinius tam, kad Belgijos įstatymų leidėjas galėtų suderinti pagrindinėje byloje nagrinėjamas nacionalines nuostatas su Direktyva 2006/112.
Iš prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo sprendimo matyti, kad šis prašymas pagrįstas, viena vertus, biudžeto ir administracinėmis problemomis, taip pat atitinkamų paslaugų gavėjų teisiniu nesaugumu, kylančiu iš pagrindinėje byloje nagrinėjamų nuostatų panaikinimo atgaline data ir, kita vertus, šios direktyvos pažeidimu, dėl kurio turėtų būti taikoma tvarka, galiojusi iki 2015 m. gruodžio 26 d. įstatymo priėmimo.
Šiomis aplinkybėmis
Grondwettelijk Hof
(Konstitucinis Teismas, Belgija) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar Direktyvos [2006/112] 132 straipsnio 1 dalies c punktą reikia aiškinti taip, kad nuostatos riboja jose numatytą neapmokestinimą tiek tradicinės, tiek netradicinės praktikos atveju tik gydytojams ir paramedikams, kuriems taikomas nacionalinis reglamentavimas, susijęs su sveikatos priežiūros profesijomis, ir kurios atitinka šiame nacionaliniame reglamentavime nustatytus reikalavimus, o asmenims, kurie neatitinka tų reikalavimų, bet priklauso chiropraktikų ar osteopatų profesinėms sąjungoms ir atitinka šių sąjungų nustatytus reikalavimus, šis neapmokestinimas netaikomas?
2.
Ar Direktyvos [2006/112] 132 straipsnio 1 dalies b, c ir e punktus, 134 ir 98 straipsnius, kartu su šios direktyvos III priedo 3 ir 4 punktais, ypač atsižvelgiant į mokesčių neutralumo principą, reikia aiškinti taip:
a)
kad jie draudžia nacionalines nuostatas, kuriose numatyta, kad lengvatinis PVM tarifas taikomas vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems terapinėms operacijoms ar gydymui, o vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems vien estetinėms operacijoms ar gydymui ir glaudžiai su tuo susijusiems, taikomas standartinis PVM tarifas;
b)
ar vis dėlto taip, kad jie leidžia ir (arba) nustato vienodą abiejų minėtų atvejų vertinimą?
3.
Ar [Konstitucinis] Teismas turi laikinai palikti galioti naikintinų nuostatų [dėl jau nustatyto jų prieštaravimo Direktyvai 2006/112] ir nuostatų, kurios prireikus turi būti panaikintos visos ar iš dalies, padarinius, jei iš atsakymo į pirmąjį ar antrąjį klausimą matyti <…>, kad jos prieštarauja Europos Sąjungos teisei, tam, kad [nacionalinis] įstatymų leidėjas šias nuostatas suderintų su šia teise?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo
Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punktas turi būti aiškinamas taip, kad jame numatytas neapmokestinimas taikomas paslaugoms, kurias teikia gydytojai ar paramedikai, kurių veiklą reglamentuoja atitinkamos valstybės narės teisės aktai.
Primintina, kad 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (
OL L 145, 1977, p. 1
; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23) 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies c punktą ir Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punktą reikia aiškinti vienodai, todėl Teisingumo Teismo jurisprudencija, susijusi su pirmąja iš šių nuostatų, yra antrosios aiškinimo pagrindas (šiuo klausimu žr. 2010 m. birželio 10 d. Sprendimo Future Health Technologies,
C‑86/09
,
EU:C:2010:334
,
punktą).
Pažodžiui aiškinant Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punktą matyti, kad paslauga neapmokestinama, jeigu ji tenkina dvi sąlygas: viena vertus, tai yra sveikatos priežiūros paslauga ir, kita vertus, ją teikia gydytojai ir paramedikai, kaip juos apibrėžia atitinkama valstybė narė (šiuo klausimu žr. 2002 m. rugsėjo 10 d. Sprendimo Kügler,
C‑141/00
,
EU:C:2002:473
,
punktą ir 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
punktą).
Iš prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo sprendimo matyti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamų profesijų atstovai teikia medicininės priežiūros paslaugas asmenims, nes teikia gydymą, kurio tikslas diagnozuoti ir tiek, kiek įmanoma gydyti ir išgydyti ligas ar sveikatos sutrikimus.
Šiomis aplinkybėmis pateiktu klausimu siekiama tik apibrėžti šio sprendimo 19 punkte nurodytos antros sąlygos apimtį, nustatant, ar tik atitinkamos valstybės narės teisės aktų reglamentuojamas profesijas galima laikyti „gydytojais ir paramedikais“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punktą.
Šiuo klausimu svarbu pažymėti, kad nors ši sąlyga reiškia, kad joje numatytas neapmokestinimas taikomas tik tam tikroms specialioms profesijoms, iš šios nuostatos teksto nematyti, kad Sąjungos teisės aktų leidėjas siekė įpareigoti valstybes nares šį neapmokestinimą taikyti tik jų teisės nuostatų reglamentuojamoms profesijoms.
Iš tiesų iš paties šios nuostatos teksto nematyti, kad joje neapibrėžta sąvoka „gydytojai ir paramedikai“, bet joje šiuo klausimu daroma nuoroda į valstybių narių vidaus teisėje pateiktą apibrėžtį (šiuo klausimu žr. 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
punktą).
Šiomis aplinkybėmis valstybės narės, be kita ko, siekiant užtikrinti teisingą ir paprastą Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punkte numatyto neapmokestinimo taikymą, turi kompetenciją apibrėžti profesijas, kuriomis užsiimant medicininės priežiūros paslaugų teikimas asmenims neapmokestinamas PVM, ir visų pirma nustatyti kvalifikaciją, reikalingą užsiimti minėtomis profesijomis (šiuo klausimu žr. 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
,
ir
punktus).
Vis dėlto, ši diskrecija nėra beribė, valstybės narės turi atsižvelgti, viena vertus, į šia nuostata siekiamą tikslą, kuris yra užtikrinti, kad neapmokestinimas būtų taikomas tik medicininės priežiūros paslaugų teikimui asmenims, kurį atlieka asmenys, turintys reikalaujamą profesinę kvalifikaciją, ir, kita vertus, į mokesčių neutralumo principą (šiuo klausimu žr. 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
,
ir
punktus).
Pirma, valstybės narės turi garantuoti, kad būtų laikomasi šio tikslo, užtikrindamos, kad šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas taikomas tik medicininės priežiūros paslaugų asmeniui teikimui, kuris yra pakankamo kokybės lygio asmeniui (šiuo klausimu žr. 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
punktą).
Nors valstybės narės turi patikrinti, ar medicininės priežiūros paslaugų teikėjai turi reikalingą profesinę kvalifikaciją (šiuo klausimu žr. 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
ir
punktus), šis reikalavimas nebūtinai reiškia, kad šie teikėjai vykdo veiklą, kurią reglamentuoja atitinkamos valstybės narės teisės aktai tiek, kiek galima numatyti kitus veiksmingus jų profesinės kvalifikacijos kontrolės būdus, atsižvelgiant gydytojų ir paramedikų veiklos organizavimą šioje valstybėje narėje.
Antra, valstybės narės turi laikytis mokesčių neutralumo principo, kuris draudžia PVM tikslais skirtingai vertinti panašius paslaugų teikimus, kurie konkuruoja tarpusavyje (2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
punktas ir nurodyta jurisprudencija).
Šis reikalavimas taip pat nereiškia, kad Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punkte numatytas neapmokestinimas taikomas asmenims, užsiimantiems profesija, kurią reglamentuoja atitinkamos valstybės narės teisės aktai, nes bendrai ir absoliučiai negalima atmesti galimybės, kad ne šia profesija užsiimantys asmenys gali turėti kvalifikaciją, būtiną užtikrinti pakankamos kokybės medicininę priežiūrą, kad galėtų būti laikoma panašia į šios profesijos narių teikiamą priežiūrą, ypač jeigu jie dalyvavo šios valstybės narės pripažintos švietimo įstaigos vykdomuose mokymuose.
Be to, iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad atitinkamos valstybės narės reglamentavimas yra tik vienas iš elementų, į kuriuos reikia atsižvelgti, siekiant nustatyti, ar apmokestinamasis asmuo turi reikalingą profesinę kvalifikaciją, kad galėtų pasinaudoti šiuo neapmokestinimu (šiuo klausimu žr. 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Solleveld ir van den Hout-van Eijnsbergen,
C‑443/04 ir C‑444/04
,
EU:C:2006:257
,
ir
punktus); tai reiškia, kad medicininės priežiūros teikėjų priklausymas reglamentuojamai profesijai neturi būti sąlyga, kurią neišvengiamai turi nustatyti valstybės narės šiuo tikslu.
Taigi į pirmąjį klausimą reikia atsakyti taip: Direktyvos 2006/112 132 straipsnio 1 dalies c punktas aiškintinas taip, kad jame numatytas neapmokestinimas taikomas ne tik gydytojų ar paramedikų, reglamentuojamų atitinkamos valstybės narės teisės aktų, teikiamoms paslaugoms.
Dėl antrojo klausimo
Dėl priimtinumo
Belgijos vyriausybė tvirtina, kad antrasis klausimas neturi prasmės, todėl į jį atsakyti nereikia. Belgijos teisės aktuose PVM tarifas, taikomas vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, nesiskiria atsižvelgiant į jų naudojimą, todėl juose nenumatyta skirtingų tarifų taikymo, kai jie tiekiami terapinėms operacijoms ar gydymui, o ne estetinėms operacijoms ar gydymui.
Šiuo klausimu iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teigimu, pagrindinėje byloje nagrinėjamas Belgijos teisės nuostatas galima aiškinti įvairiai. Šiomis aplinkybėmis antruoju klausimu visų pirma siekiama nustatyti, ar pagal Sąjungos teisę būtina atmesti šių teisės nuostatų aiškinimą, kad vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms atsižvelgiant į jų naudojimą turėtų būti taikomi skirtingi PVM tarifai.
Taigi, jei Belgijos vyriausybė mano, kad toks šių teisės nuostatų aiškinimas bet kuriuo atveju atmestinas, atrodo, kad šis argumentas pagrįstas kitokiu nacionalinės teisės aiškinimu nei prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo aiškinimas.
Iš suformuotos Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad pagal SESV 267 straipsnyje numatytą teismų bendradarbiavimo sistemą jis privalo neaiškinti nacionalinės teisės nuostatų ir nespręsti arba netikrinti, ar prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas jas aiškina teisingai (2015 m. kovo 26 d. Sprendimo Macikowski,
C‑499/13
,
EU:C:2015:201
,
punktas ir nurodyta jurisprudencija), bet dėl Sąjungos ir nacionalinių teismų jurisdikcijos pasiskirstymo turi atsižvelgti į faktinį ir teisinį prašyme priimti prejudicinį sprendimą suformuluotų prejudicinių klausimų kontekstą (šiuo klausimu žr. 2010 m. balandžio 15 d. Sprendimo Fundación Gala-Salvador Dalí ir VEGAP,
C‑518/08
,
EU:C:2010:191
,
punktą).
Taigi antrasis klausimas turėtų būti pripažintas priimtinu.
Dėl esmės
Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar Direktyvos 2006/112 98 straipsnis, 132 straipsnio 1 dalies b, c ir e punktai ir 134 straipsnis, skaitomi kartu su šios direktyvos III priedo 3 ir 4 punktais, turi būti aiškinami taip, kad jie draudžia nacionalinės teisės nuostatas, pagal kurias taikomas skirtingas vertinimas, viena vertus, vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems terapinėms operacijoms ar gydymui, ir, kita vertus, vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems vien estetinėms operacijoms ar gydymui, ir taip pastariesiems netaikomas lengvatinis PVM tarifas, kuris taikomas pirmiesiems.
Pirmiausia reikia pažymėti, kad, nors antrojo klausimo tekste numatyti, be kita ko, Direktyvos 2006/112 132 ir 134 straipsniai, sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą motyvuose nesiremiama šiomis nuostatomis, o priešingai, nurodoma, kad šio klausimo vienintelis tikslas yra išsiaiškinti, ar pagal Sąjungos teisę negalima tam tikriems vaistiniams preparatams ir tam tikroms medicinos priemonėms taikyti standartinį PVM tarifą, jeigu jiems netaikomas tos direktyvos 98 straipsnyje, kartu su jos III priedo 3 ir 4 punktuose, numatytas lengvatinis PVM tarifas, kai valstybė narė pasirinko taikyti šį lengvatinį tarifą kitiems vaistiniams preparatams ir kitoms medicinos priemonėms.
Šiomis aplinkybėmis į antrąjį klausimą reikia atsakyti remiantis Direktyvos 2006/112 98 straipsniu, o atsakymas į šį klausimą neturi įtakos galimam šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies b punkte nustatytos neapmokestinimo PVM schemos taikymui vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, būtiniems šioje nuostatoje numatytiems sandoriams, ir šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies c ir e punktuose numatytos neapmokestinimo schemos taikymui vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, neišvengiamai būtiniems šių nuostatų apimamų teikimų momentu (šiuo klausimu žr. 2014 m. kovo 13 d. Sprendimo Klinikum Dortmund,
C‑366/12
,
EU:C:2014:143
,
punktą).
Kalbant apie vaistinius preparatus ir medicinos priemones, kuriems netaikomos tos neapmokestinimo schemos, svarbu priminti, kad pagal Direktyvos 2006/112 96 straipsnį prekių tiekimui ir paslaugų teikimui taikomas toks pat PVM tarifas, t. y. kiekvienos valstybės narės nustatytas standartinis tarifas (šiuo klausimu žr. 2017 m. kovo 9 d. Sprendimo Oxycure Belgium,
C‑573/15
,
EU:C:2017:189
,
punktą ir nurodytą jurisprudenciją).
Nukrypstant nuo šio principo, šios direktyvos 98 straipsnyje numatyta galimybė taikyti lengvatinius tarifus tik III priede nustatytoms kategorijoms priklausančių prekių tiekimui ar paslaugų teikimui (šiuo klausimu žr. 2017 m. kovo 9 d. Sprendimo Oxycure Belgium,
C‑573/15
,
EU:C:2017:189
,
punktą ir 2017 m. lapkričio 9 d. Sprendimo AZ,
C‑499/16
,
EU:C:2017:846
,
punktą).
Kalbant apie vaistinius preparatus ir medicinos priemones, pažymėtina, kad ši nukrypti leidžianti schema taikoma prekėms, kurios tenkina esmines sąlygas, nustatytas šio priedo 3 ar 4 punkte.
Šiuo klausimu svarbu pažymėti, kad nors šio priedo 3 punkte numatyti tik farmacijos gaminiai, paprastai naudojami sveikatos priežiūrai, ligų profilaktikai ir medicininiam bei veterinariniam gydymui, ši sąlyga savaime nėra tokia, kad būtų galima daryti prielaidą, kad vaistiniams preparatams, tiekiamiems vien estetinėms operacijoms ar gydymui, negali būti taikomas lengvatinis PVM tarifas, nes ji susijusi su įprastu joje numatytų produktų naudojimu, o ne su jų faktiniu naudojimu.
Šiuo klausimu iš suformuotos Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad Sąjungos teisės aktų leidėjas tik numatė galimybę valstybėms narėms taikyti lengvatinį PVM tarifą prekių tiekimams ir paslaugų teikimams, įtrauktiems į Direktyvos 2006/112 III priedo kategorijas, todėl valstybės narės turi tiksliau iš šių prekių tiekimų ir paslaugų teikimų apibrėžti tuos, kuriems lengvatinis tarifas taikomas (šiuo klausimu žr. 2014 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo K,
C‑219/13
,
EU:C:2014:2207
,
punktą ir 2017 m. lapkričio 9 d. Sprendimo AZ,
C‑499/16
,
EU:C:2017:846
,
punktą).
Taigi valstybės narės gali pasirinkti taikyti lengvatinį PVM tarifą tam tikriems specialiems farmacijos gaminiams ar medicinos priemonėms, numatytiems šios direktyvos III priedo 3 ir 4 punktuose, ir taikyti standartinį tarifą kitiems iš šių gaminių ar priemonių (šiuo klausimu žr. 2017 m. kovo 9 d. Sprendimo Oxycure Belgium,
C‑573/15
,
EU:C:2017:189
,
punktą).
Vis dėlto, jei valstybė narė pasirenka atrankiniu būdu taikyti lengvatinį PVM tarifą tam tikrų specialių prekių tiekimams ar paslaugų teikimams, nurodytiems PVM direktyvos III priede, ji turi laikytis mokesčių neutralumo principo (2017 m. kovo 9 d. Sprendimo Oxybure Belgium,
C‑573/15
,
EU:C:2017:189
,
punktas ir nurodyta jurisprudencija).
Pagal šį principą draudžiama PVM tikslais skirtingai vertinti panašias prekes ar paslaugas, kurios konkuruoja tarpusavyje (2014 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo K,
C‑219/13
,
EU:C:2014:2207
,
punktas ir 2017 m. kovo 9 d. Sprendimo Oxybure Belgium,
C‑573/15
,
EU:C:2017:189
,
punktas).
Siekiant nustatyti, ar prekės arba paslaugos yra panašios, iš esmės reikia atsižvelgti į vidutinio vartotojo požiūrį. Prekės ar paslaugos yra panašios, kai turi panašių savybių ir, atsižvelgiant į panašumo naudojant kriterijų, tenkina panašius vartotojų poreikius, taip pat, kai esami skirtumai nedaro didelės įtakos vidutinio vartotojo sprendimui naudotis viena ar kita iš šių prekių ar paslaugų (2014 m. rugsėjo 11 d. Sprendimo K,
C‑219/13
,
EU:C:2014:2207
,
punktas ir 2017 m. lapkričio 9 d. Sprendimo AZ,
C‑499/16
,
EU:C:2017:846
,
punktas).
Šiomis aplinkybėmis svarbu pažymėti, kad Teisingumo Teismas jau nusprendė, viena vertus, jog visi vaistiniai preparatai neturi būti laikomi panašiais neutralumo principo taikymo tikslais (šiuo klausimu žr. 2001 m. gegužės 3 d. Sprendimo Komisija / Prancūzija,
C‑481/98
,
EU:C:2001:237
,
punktą), ir, kita vertus, kad galima atsižvelgti į faktinį naudojimą, kuriam skirtas prekių tiekimas, siekiant nustatyti, ar šie tiekimai yra panašūs vidutinio vartotojo požiūriu (šiuo klausimu žr. 2011 m. kovo 3 d. Sprendimo Komisija / Nyderlandai,
C‑41/09
,
EU:C:2011:108
,
punktą).
Šiuo atveju pagrindinėje byloje nagrinėjamos teisės nuostatos, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teigimu, numato skirtingą vaistinių preparatų ir medicinos priemonių, tiekiamų terapiniam gydymui, ir vaistinių preparatų ir medicinos priemonių, tiekiamų estetiniam gydymui, vertinimą. Reikia konstatuoti, kad naudojimas terapiniais tikslais ir naudojimas estetiniais tikslais yra du aiškiai skirtingi konkretūs naudojimo tipai, kurie netenkina tų pačių poreikių vidutinio vartotojo požiūriu.
Šiomis aplinkybėmis reikia nuspręsti, kad tokios teisės nuostatos, kaip nurodo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, lemia dviejų kategorijų vaistinių preparatų ar medicinos priemonių, kurie neatrodo panašūs mokesčių neutralumo principo taikymo tikslais, skirtumą.
Atsižvelgiant į tai, kas minėta, į antrąjį klausimą reikia atsakyti taip: Direktyvos 2006/112 98 straipsnis kartu su šios direktyvos III priedo 3 ir 4 punktais turi būti aiškinamas taip, kad jis nedraudžia nacionalinės teisės nuostatų, pagal kurias taikomas skirtingas vertinimas, viena vertus, vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems terapinėms operacijoms ar gydymui, ir, kita vertus, vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems vien estetinėms operacijoms ir gydymui, ir taip pastariesiems netaikomas lengvatinis PVM tarifas, kuris taikomas pirmiesiems.
Dėl trečiojo klausimo
Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos pagrindinėje byloje, nacionalinis teismas gali pasinaudoti nacionaline nuostata, suteikiančia teisę palikti galioti tam tikrus panaikinto akto padarinius tam, kad laikinai išliktų nacionalinių nuostatų, kurias šis teismas pripažino nesuderinamomis su Direktyva 2006/112, padariniai tol, kol jos bus suderintos su šia direktyva, siekiant, viena vertus, apriboti teisinio nesaugumo riziką, kylančią dėl to panaikinimo retrokatyvaus poveikio, ir, kita vertus, išvengti nacionalinės schemos, ankstesnės nei šios nuostatos, nesuderinamos su šia direktyva, taikymo.
Iš suformuotos Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad remiantis lojalaus bendradarbiavimo principu, numatytu ESS 4 straipsnio 3 dalyje, valstybės narės privalo panaikinti neteisėtas Sąjungos teisės pažeidimo pasekmes ir šią pareigą pagal savo kompetenciją turi visos atitinkamos valstybės narės institucijos (šiuo klausimu žr. 2012 m. vasario 28 d. Sprendimo Inter-Environnement Wallonie ir Terre wallonne,
C‑41/11
,
EU:C:2012:103
,
punktą ir 2016 m. liepos 28 d. Sprendimo Association France Nature Environnement,
C‑379/15
,
EU:C:2016:603
,
punktą).
Taigi, jeigu jis nusprendžia, kad nacionalinės teisės nuostatos nesuderinamos su Sąjungos teise, atitinkamos valstybės narės institucijos turi, galėdamos laisvai pasirinkti priemones, užtikrinti per trumpiausią terminą, kad nacionalinė teisė būtų suderinta su Sąjungos teise ir kad teisės subjektai galėtų visiškai naudotis iš Sąjungos teisės kylančiomis teisėmis (šiuo klausimu žr. 2007 m. birželio 21 d. Sprendimo Jonkman ir kt.,
C‑231/06 à C‑233/06
,
EU:C:2007:373
,
punktą).
Šiomis aplinkybėmis nacionaliniai teismai, teisėtai nagrinėjantys ieškinį dėl nacionalinės teisės nuostatų, nesuderinamų su Direktyva 2006/112, remdamiesi nacionaline teise turi imtis priemonių, kad šios teisės nuostatos nebūtų įgyvendintos (pagal analogiją žr. 2012 m. vasario 28 d. Sprendimo Inter-Environnement Wallonie ir Terre wallonne,
C‑41/11
,
EU:C:2012:103
,
punktą ir 2016 m. liepos 28 d. Sprendimo Association France Nature Environnement,
C‑379/15
,
EU:C:2016:603
,
punktą).
Pagrindinėje byloje prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nagrinėja ieškinį dėl panaikinimo ir nori sužinoti, ar, panaikinant ginčijamas nacionalines nuostatas, jis, atsižvelgdamas į pagrindinėje byloje nagrinėjamas aplinkybes, gali palikti galioti šių nuostatų padarinius pereinamuoju laikotarpiu, skirtu tam, kad šios nuostatos būtų pakeistos naujomis nacionalinėmis taisyklėmis, atitinkančiomis Direktyvą 2006/112.
Šiuo klausimu pažymėtina, kad pagrindinėje byloje tokio sprendimo nepateisina siekis riboti teisinio nesaugumo, kylančio iš šių nuostatų panaikinimo retroaktyvaus poveikio, riziką.
Iš tiesų, net darant prielaidą, kad teisinio saugumo privalomieji argumentai išimties tvarka gali lakinai sustabdyti Sąjungos teisės nuostatos, tiesiogiai taikomos jai prieštaraujančiai nacionalinei teisei, naikinamąjį poveikį, toks sustabdymas šiuo atveju netaikomas, nes prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nenurodė konkrečių elementų, galinčių įrodyti konkrečią teisinio nesaugumo riziką (pagal analogiją žr. 2010 m. rugsėjo 8 d. Sprendimo Winner Wetten,
C‑409/06
,
EU:C:2010:503
,
punktą).
Konkrečiai kalbant, vien biudžeto ir administracinių sunkumų, kurių gali kilti panaikinus pagrindinėje byloje ginčijamas nuostatas, neužtenka, kad būtų galima apibūdinti privalomuosius teisinio saugumo argumentus (pagal analogiją žr. 2012 m. spalio 18 d. Sprendimo Mednis,
C‑525/11
,
EU:C:2012:652
,
punktą ir 2014 m. balandžio 10 d. Sprendimo Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company,
C‑190/12
,
EU:C:2014:249
,
punktą).
Antra, kalbant apie tai, kad dėl tų nuostatų panaikinimo būtų taikoma nacionalinė schema, ankstesnė nei tos nuostatos, kurios yra nesuderinamos su Direktyva 2006/112, pažymėtina, kad Teisingumo Teismas yra nusprendęs, kad nacionalinis teismas gali išimties tvarka pasinaudoti nacionaline nuostata, galinčia palikti galioti tam tikrus panaikinto akto padarinius, jei laikomasi tam tikrų sąlygų. Tarp šių sąlygų yra reikalavimas, kad šis aktas būtų priemonė, kuria tinkamai perkeliama Sąjungos teisės pareiga (šiuo klausimu žr. 2012 m. vasario 28 d. Sprendimo Inter-Environnement Wallonie ir Terre wallonne,
C‑41/11
,
EU:C:2012:103
,
punktą ir 2016 m. liepos 28 d. Sprendimo Association France Nature Environnement,
C‑379/15
,
EU:C:2016:603
,
punktą).
Pagrindinėje byloje neatrodo, kad ginčijamos nuostatos yra tokia tinkamo perkėlimo priemonė.
Remiantis tuo, į trečiąjį klausimą reikia atsakyti taip: tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos pagrindinėje byloje, nacionalinis teismas negali pasinaudoti nacionaline nuostata, suteikiančia teisę palikti galioti tam tikrus panaikinto akto padarinius tam, kad laikinai išliktų nacionalinių nuostatų, kurias šis teismas pripažino nesuderinamomis su Direktyva 2006/112, padariniai tol, kol jos bus suderintos su šia direktyva, siekiant, viena vertus, apriboti teisinio nesaugumo riziką, kylančią dėl to panaikinimo retroaktyvaus poveikio, ir, kita vertus, išvengti nacionalinės schemos, ankstesnės nei šios nuostatos, nesuderinamos su šia direktyva, taikymo.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (šeštoji kolegija) nusprendžia:

1.
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 132 straipsnio 1 dalies c punktas turi būti aiškinamas taip, kad jame numatytas neapmokestinimas taikomas ne tik gydytojų ar paramedikų, reglamentuojamų atitinkamos valstybės narės teisės aktų, teikiamoms paslaugoms.

2.
Direktyvos 2006/112 98 straipsnis kartu su šios direktyvos III priedo 3 ir 4 punktais turi būti aiškinamas taip, kad jis nedraudžia nacionalinės teisės nuostatų, pagal kurias taikomas skirtingas vertinimas, viena vertus, vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems terapinėms operacijoms ar gydymui, ir, kita vertus, vaistiniams preparatams ir medicinos priemonėms, tiekiamiems vien estetinėms operacijoms ir gydymui, ir taip pastariesiems netaikomas lengvatinis pridėtinės vertės mokesčio (PVM) tarifas, kuris taikomas pirmiesiems.

3.
Tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos pagrindinėje byloje, nacionalinis teismas negali pasinaudoti nacionaline nuostata, suteikiančia teisę palikti galioti tam tikrus panaikinto akto padarinius tam, kad laikinai išliktų nacionalinių nuostatų, kurias šis teismas pripažino nesuderinamomis su Direktyva 2006/112, padariniai tol, kol jos bus suderintos su šia direktyva, siekiant, viena vertus, apriboti teisinio nesaugumo riziką, kylančią dėl to panaikinimo retroaktyvaus poveikio, ir, kita vertus, išvengti nacionalinės schemos, ankstesnės nei šios nuostatos, nesuderinamos su šia direktyva, taikymo.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: nyderlandų.