CELEX: 62018CJ0174
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Laisvas darbuotojų judėjimas
Vienodas vertinimas
Pajamų mokestis
Teisės aktai dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo
Pensija, gauta kitoje nei rezidavimo valstybėje narėje
Neapmokestinamos sumos apskaičiavimo tvarka rezidavimo valstybėje narėje
Tam tikrų mokesčių lengvatų dalies netekimas

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl SESV 45 straipsnio išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Jean Jacob ir Dominique Lennertz, Belgijoje gyvenančios poros, ginčą su
État belge
(Belgijos valstybė) dėl to, kad apskaičiuojant jų bendrą mokestį Belgijoje atsižvelgta į J. Jacob kitoje valstybėje narėje gautą pensiją, kuri atleista nuo mokesčių Belgijoje, tačiau įtraukta į mokesčio bazę siekiant suteikti tam tikrų mokesčių lengvatų, dėl ko jie prarado dalį lengvatų, į kurias turėtų teisę, jei į tas pajamas nebūtų atsižvelgta.
Teisinis pagrindas
1970 m. sutartis
1970 m. rugsėjo 17 d. pasirašytos Belgijos Karalystės ir Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo ir kai kurių kitų pajamų bei turto mokesčių klausimų suderinimo (redakcijos, taikytinos klostantis pagrindinės bylos aplinkybėms; toliau – 1970 m. sutartis) 18 straipsnio „Pensijos“ 3 dalyje nustatyta:
„<…> Liuksemburgo kilmės pensijos ir kitos panašios išmokos, mokamos Belgijos rezidentui, neapmokestinamos Belgijoje, jeigu jos susijusios su įmokomis, mokėjimais ar draudimo įmokomis, kurias pagal papildomą pensijų sistemą moka gavėjas arba jos mokamos jo vardu, arba su darbdavio atidėjiniais į vidaus sistemą, ir jeigu šios įmokos, mokėjimai, draudimo įmokos ar atidėjiniai buvo faktiškai apmokestinti Liuksemburge.“
1970 m. sutarties 23 straipsnio 2 dalies 1 punkte nustatyta:
„Belgijos rezidentų atveju dvigubo apmokestinimo išvengiama taip:
1)
pajamos iš Liuksemburgo, išskyrus 2 ir 3 punktuose nurodytas pajamas, ir Liuksemburge esantis turtas, kuris apmokestinamas šioje valstybėje pagal pirmesnius straipsnius, Belgijoje yra atleidžiami nuo mokesčių. Šiuo atleidimu nuo mokesčių neribojama Belgijos teisė nustatant savo mokesčių tarifą atsižvelgti į šitaip nuo mokesčių atleistas pajamas ir turto dalis.“
Belgijos teisė
Code des impôts sur le revenu de 1992
(1992 m. Pajamų mokesčio kodeksas; redakcijos, taikytinos klostantis pagrindinės bylos aplinkybėms; toliau – 1992 m. CIR) 131 straipsnyje reglamentuojamos nuo mokesčių atleistos pajamos.
Mokesčio sumažinimai už ilgalaikius indėlius, paslaugų čekiais apmokamas paslaugas, išlaidas, patirtas siekiant taupyti elektros energiją gyvenamosiose patalpose, būstų apsaugos nuo vagysčių ar gaisro išlaidas ir išlaidas dovanoms reglamentuojami atitinkamai 1992 m. CIR 145/1, 145/21, 145/24, 145/31 ir 145/33 straipsniuose.
Šio kodekso 155 straipsnyje nustatyta:
„Apskaičiuojant mokestį atsižvelgiama į pagal tarptautines sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo nuo mokesčio atleidžiamas pajamas, o mokestis proporcingai sumažinamas, atsižvelgiant į tai, kokią visų pajamų dalį sudaro nuo mokesčio atleistos pajamos.
Tas pats taikoma:
–
pajamoms, atleistoms nuo mokesčių pagal kitas tarptautines sutartis ar susitarimus, jeigu juose numatyta progresyvumo išlygos sąlyga;
<…>
Jeigu nustatomas bendras apmokestinimas, lengvata mokesčių mokėtojui apskaičiuojama atsižvelgiant į visas jo grynąsias jo pajamas.“
Priėmus 2002 m. gruodžio 12 d. Sprendimą de Groot (
C‑385/00
,
EU:C:2002:750
), 2008 m. kovo 12 d. Belgijos Karalystė išleido Aplinkraštį Nr. Ci.RH.331/575.420; jame, be 1992 m. CIR 155 straipsnyje numatyto mokesčio sumažinimo, dar numatytas mokesčio, taikomo pajamoms, atleistoms nuo mokesčių pagal tarptautinę sutartį, sumažinimas (toliau – 2008 m. aplinkraštis).
2008 m. aplinkraščio įžangoje skelbiama:
„1. Belgijos mokesčių sistemoje mokesčių lengvatos dėl asmeninės ir šeiminės mokesčių mokėtojo padėties <…> taikomos tiek Belgijoje, tiek užsienyje gautoms pajamoms. Jeigu užsienyje į atitinkamą asmeninę ar šeiminę padėtį nebuvo atsižvelgta, dalis šių lengvatų prarandama.
Nyderlandai taikė atleidimo nuo mokesčio metodą su progresyvumo išlyga, analogišką tam, kuris taikomas Belgijoje. Tačiau savo [2002 m. gruodžio 12 d. Sprendime de Groot (
C‑385/00
,
EU:C:2002:750
) Teisingumo Teismas] nusprendė, kad tokie veiksmai prieštarauja teisės normoms, susijusioms su laisvu asmenų judėjimu [Europos Sąjungoje].
Europos Komisija paprašė Belgijos taikyti Belgijos mokesčių teisės nuostatas, susijusias su atleidimo nuo mokesčio metodo su progresyvumo išlyga taikymu <…>, laikantis įsipareigojimų, prisiimtų pagal EB 18, 39, 43 ir 56 straipsnius <…>.
Buvo pasirinktas toks sprendimas: tuo atveju, kai užsienyje nebuvo atsižvelgta į mokesčių mokėtojo asmeninę ir šeiminę padėtį, pajamoms, gautoms užsienyje, taikomas mokestis sumažinamas papildomai prie [1992 m. CIR 155 straipsnyje] numatyto mokesčio sumažinimo.
Bet šis papildomas mokesčio sumažinimas taikomas tik tuo atveju, jei bendra mokesčio, apskaičiuoto taikant [1992 m. CIR 155 straipsnyje] numatytą atleidimo nuo mokesčio metodą su progresyvumo išlyga, suma kartu su užsienyje mokėtinu mokesčiu nuo atleistų nuo mokesčio pajamų būtų didesnė nei mokestis, kuris būtų buvęs mokėtinas, jeigu pajamos būtų buvusios gautos tik iš šaltinio Belgijoje ir su jomis susiję mokesčiai būtų buvę mokėtini Belgijoje.
Šis sumažinimas lygus Belgijoje mokėtino pajamų mokesčio (apskaičiuoto taikant atleidimo nuo mokesčio metodą su progresyvumo išlyga, šiuo metu numatytą [1992 m. CIR 155 straipsnyje]) sumos, kartu su tokio pat pobūdžio mokesčio nuo užsienyje gautų pajamų suma, ir mokesčio sumos, kuri būtų buvusi mokėtina, jeigu pajamos būtų gautos tik iš šaltinio Belgijoje ir su jomis susiję mokesčiai būtų buvę mokėtini Belgijoje, skirtumui.
Taigi, siekiant nustatyti papildomo sumažinimo sumą, būtina apskaičiuoti mokestį, kuris būtų buvęs mokėtinas, jeigu pajamos būtų gautos tik iš šaltinio Belgijoje ir su jomis susiję mokesčiai būtų buvę mokėtini Belgijoje.
2. Kol Belgijos įstatymai bus pritaikyti, kaip nurodyta, šis sumažinimas turės būti taikomas paisant šiame aplinkraštyje nustatytų sąlygų ir ribų.
<…>“
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
Bendroje ieškovų pagrindinėje byloje mokesčių deklaracijoje už 2013 mokestinius metus J. Jacob nurodė dvi gaunamas pensijas – vieną 15699,57 EUR dydžio Belgijos kilmės pensiją, o kitą 14330,75 EUR dydžio Liuksemburgo kilmės pensiją. Be šių dviejų pensijų, dar buvo nurodytos pajamos iš J. Jacob deklaruoto nekilnojamojo turto, kurios siekia 1181,60 EUR, taigi bendra jo pajamų suma siekia 31211,92 EUR.
Dėl J. Jacob Belgijos mokesčių administratorius, remdamasis bendra jo pajamų suma, įskaitant Liuksemburgo kilmės pensiją, Belgijoje atleistą nuo mokesčių pagal 1970 m. sutartį, apskaičiavo 11448,36 EUR bazinį mokestį, atitinkantį 36,68 % tarifą. Šiai sumai buvo taikytas, pirma 3032,46 EUR mokesčio sumažinimas už atleistas nuo mokesčio pajamas, ilgalaikį indėlį, paslaugų čekiais apmokamas paslaugas, išlaidas, turėtas siekiant taupyti elektros energiją gyvenamosiose patalpose, būstų apsaugos nuo vagysčių ar gaisro išlaidas ir išlaidas dovanoms ir, antra, 1349,45 EUR mokesčio sumažinimas už kompensuojamąsias pajamas, pensiją ir išankstinę pensiją. Iš to išplaukiantis sumažintas bazinis mokestis, t. y. 7066,45 EUR, vėliau buvo dar sumažintas 3220,14 EUR suma už atleistas nuo mokesčio pajamas užsienyje, proporcingai daliai, kurią Liuksemburgo kilmės pensija sudaro bendroje pajamų sumoje; dėl to buvo nustatyta 3846,31 EUR pagrindinė mokesčio suma.
Ieškovai pagrindinėje byloje apskundė šį apskaičiavimą, nurodydami, kad 3220,14 EUR sumažinimas už atleistas nuo mokesčio pajamas užsienyje sudaro ne 36,68 % Liuksemburgo kilmės pensijos, bet 22,47 %, tad
in fine
jai buvo taikytas grynasis 14,21 % tarifas, užuot atleidus nuo mokesčio Belgijoje remiantis 1970 m. sutartimi. J. Jacob teigimu, norint laikytis jo Liuksemburgo kilmės pensijos atleidimo nuo mokesčių tvarkos, jai iš karto po bazinio mokesčio apskaičiavimo turėjo būti taikoma 36,68 % sumažinimo norma, o dėl to būtų sumažintas bazinis mokestis prieš taikant 5256,44 EUR mokesčio sumažinimą, ir tai galiausiai būtų lėmę 1810,01 EUR dydžio pagrindinę mokesčio sumą vietoje 3846,31 EUR.
2014 m. rugsėjo 25 d. sprendimu atmesdamas šį skundą Belgijos mokesčių administratorius priminė, kad pagal 1992 m. CIR 155 straipsnį į pajamas, atleistas nuo mokesčių pagal tarptautines sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, atsižvelgiama nustatant mokestį, turint omenyje tai, kad jis sumažinamas proporcingai pajamų, atleistų nuo mokesčio, daliai bendroje pajamų sumoje po to, kai pritaikomas mokesčio sumažinimas. Jis taip pat nurodė, kad ieškovai pagrindinėje byloje netenkina 2008 m. aplinkraštyje nustatytos sąlygos tam, kad, be šiame 155 straipsnyje numatyto sumažinimo, dar būtų galima taikyti mokesčio sumažinimą užsienio kilmės pajamoms.
Gavęs ieškinį dėl šio Belgijos mokesčių administratoriaus sprendimo
tribunal de première instance de Liège
(Lježo pirmosios instancijos teismas, Belgija) pateikė Teisingumo Teismui prašymą priimti prejudicinį sprendimą, o šis, remdamasis savo Procedūros reglamento 53 straipsnio 2 dalimi, 2016 m. lapkričio 29 d. Nutartimi Jacob ir Lennertz (
C‑345/16
, nepaskelbta Rink.,
EU:C:2016:911
) jį atmetė kaip akivaizdžiai nepriimtiną, nes minėtas prašymas neatitiko to reglamento 94 straipsnyje numatytų reikalavimų, kadangi jame buvo spragų, susijusių su bylos faktiniu ir teisiniu pagrindu.
Tuomet prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, siekdamas pašalinti šias spragas, pateikė Teisingumo Teismui antrąjį prašymą priimti prejudicinį sprendimą, nurodydamas, be kita ko, 2013 m. gruodžio 12 d. Sprendimą Imfeld ir Garcet (
C‑303/12
,
EU:C:2013:822
).
Atsižvelgdamas į minėtą sprendimą, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad privalo užtikrinti galimybę iš tikrųjų pasinaudoti mokesčių lengvata, įgyjama dėl mokesčių mokėtojo asmeninės ir šeiminės padėties, nesvarbu, kaip atitinkamos valstybės narės pasidalijo pareigą užtikrinti, kad būtų atsižvelgiama į visas tokias mokesčių lengvatas ir į jų bendrą sumą. Jis nurodo, kad 1970 m. sutartyje numatytas išimties metodas reikalauja, kad rezidavimo valstybė narė visiškai atleistų nuo mokesčių pensijas, kurias, remiantis šia sutartimi, galima apmokestinti tik šaltinio valstybėje narėje, nes joje leidžiama progresyvumo išlyga reiškia, kad į nuo mokesčių atleistas užsienio pajamas galima atsižvelgti tik siekiant nustatyti kitoms pajamoms, apmokestinamoms Belgijoje, taikytiną mokesčio tarifą. Taigi, dėl ieškovų pagrindinėje byloje mokesčių apskaičiavimo tvarkos jie prarastų dalį mokesčių lengvatų, į kurias galėtų pretenduoti, o J. Jacob užsienio kilmės pajamos, kurios iš principo atleistos nuo mokesčių, būtų apmokestintos.
Šiomis aplinkybėmis
tribunal de première instance de Liège
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:
„Ar [ESS] 39 straipsnis draudžia, kad pagal Belgijos mokesčių sistemą, t. y. [1992 m.] CIR 155 straipsnį, neatsižvelgiant į tai, ar taikomas [2008 m. aplinkraštis], Liuksemburge gautos ieškovo pensijos, atleidžiamos nuo mokesčio pagal [1970 m. sutarties] 18 straipsnį, būtų įtrauktos apskaičiuojant Belgijoje mokėtiną mokestį ir laikomos mokesčio baze nustatant [1992 m.] CIR numatytas mokesčio lengvatas, nors pagal [minėtą sutartį] jos visiškai neturėtų būti įtrauktos į mokesčio bazę, ir kad šios mokesčių lengvatos, taikomos, pavyzdžiui, nuo mokesčio atleidžiamai pajamų daliai, ilgalaikiams indėliams, paslaugų čekiais apmokėtoms išlaidoms, išlaidoms, patirtoms siekiant taupyti būsto energiją ir apsaugoti būstą nuo vagystės ar gaisro, ieškovo dovanoms, būtų iš dalies prarastos, sumažintos arba taikomos mažesnės nei tuo atveju, jeigu abiejų ieškovų pajamos būtų gaunamos iš Belgijos, apmokestinamos Belgijoje ir neatleidžiamos nuo mokesčių, todėl mokesčių lengvatų apskritai galėtų nelikti?“
Dėl prejudicinio klausimo
Dėl ieškovų pagrindinėje byloje situacijai taikytinos laisvės
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas savo klausime daro nuorodą į ESS 39 straipsnį, savo sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą motyvuose minėdamas ir įsisteigimo laisvę, ir laisvą darbuotojų judėjimą.
Teisingumo Teismas yra nusprendęs, kad tokia aplinkybė netrukdo Teisingumo Teismui pateikti nacionaliniam teismui išsamaus Sąjungos teisės išaiškinimo, kuris gali būti naudingas priimant sprendimą šio teismo nagrinėjamoje byloje, neatsižvelgiant į tai, ar savo pateiktuose klausimuose tas teismas apie tai užsimena (šiuo klausimu žr., be kita ko, 2006 m. vasario 21 d. Sprendimo Ritter-Coulais,
C‑152/03
,
EU:C:2006:123
,
punktą ir 2009 m. balandžio 23 d. Sprendimo Rüffler,
C‑544/07
,
EU:C:2009:258
,
punktą).
Vis dėlto prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nepatikslina, ar J. Jacob savo Liuksemburgo kilmės pensiją gauna dėl darbo pagal darbo sutartį, ar dėl savarankiškos veiklos Liuksemburge.
Remiantis suformuota jurisprudencija, vienos valstybės narės piliečių įsisteigimo laisvė kitos valstybės narės teritorijoje apima ir teisę imtis savarankiškai dirbančių asmenų veiklos bei ja verstis (žr. be kita ko, 1986 m. sausio 28 d. Sprendimo Komisija / Prancūzija,
270/83
,
EU:C:1986:37
,
punktą; 1999 m. balandžio 29 d. Sprendimo Royal Bank of Scotland,
C‑311/97
,
EU:C:1999:216
,
punktą ir 2009 m. spalio 1 d. Sprendimo Gaz de France – Berliner Investissement,
C‑247/08
,
EU:C:2009:600
,
punktą). Vis dėlto visi Sąjungos piliečiai, nepaisant jų gyvenamosios vietos ir pilietybės, kurie naudojosi laisvo darbuotojų judėjimo teise ir vykdė profesinę veiklą kitoje nei jų gyvenamosios vietos valstybėje narėje, patenka į SESV 45 straipsnio taikymo sritį (žr., be kita ko, 2002 m. gruodžio 12 d. Sprendimo de Groot,
C‑385/00
,
EU:C:2002:750
,
punktą ir 2013 m. vasario 28 d. Sprendimo Petersen,
C‑544/11
,
EU:C:2013:124
,
punktą).
Atsižvelgiant į tai, jei Liuksemburgo kilmės pensiją J. Jacob gauna dėl darbo pagal darbo sutartį, reikšmingas yra būtent SESV 45 straipsnis, susijęs su darbuotojų judėjimo laisve. Jei, priešingai, J. Jacob vykdė savarankišką veiklą Liuksemburge, tuomet taikytina SESV 49 straipsnyje numatyta įsisteigimo laisvė. Prašymą priimt prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi patikrinti, kokia SESV nuostata taikytina.
Net jei Teisingumo Teismas prejudicinį klausimą nagrinės per darbuotojų judėjimo laisvės prizmę, reikia pažymėti, kad įsisteigimo laisvės taikymas pagrindinėje byloje niekaip nepaveiks Teisingumo Teismo atsakymo esmės, kuri bus perkeltina
mutatis mutandis
.
Dėl klausimo
Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar SESV 45 straipsnį reikia aiškinti taip, kad juo draudžiama taikyti valstybės narės mokesčių teisės akto nuostatas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, dėl kurių šioje valstybėje gyvenanti pora, kurios vienas narys gauna pensiją kitoje valstybėje narėje, atleistoje nuo mokesčių pirmoje valstybėje narėje pagal dvišalę sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, praranda joje taikomų mokesčių lengvatų dalį.
Visų pirma reikia priminti, kad pagal suformuotą jurisprudenciją, nors valstybės narės pagal dvišales dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis gali laisvai nustatyti priskyrimo požymius, siekdamos pasidalyti kompetenciją mokesčių srityje, šiuo kompetencijos mokesčių srityje pasidalijimu joms neleidžiama taikyti priemonių, prieštaraujančių pagal Sutartį užtikrinamoms judėjimo laisvėms. Iš tiesų valstybės narės, įgyvendindamos apmokestinimo įgaliojimus, taip pasidalytus dvišalėmis sutartimis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, privalo laikytis Sąjungos taisyklių (žr., be kita ko, 2002 m. gruodžio 12 d. Sprendimo de Groot,
C‑385/00
,
EU:C:2002:750
,
ir
punktus; 2013 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Imfeld ir Garcet,
C‑303/12
,
EU:C:2013:822
,
ir
punktus ir 2017 m. birželio 22 d. Sprendimo Bechtel,
C‑20/16
,
EU:C:2017:488
,
punktą), konkrečiai – vienodo požiūrio principo (šiuo klausimu žr. 2002 m. gruodžio 12 d. Sprendimo de Groot,
C‑385/00
,
EU:C:2002:750
,
punktą).
Taip pat reikia priminti, kad pagal suformuotą Teisingumo Teismo jurisprudenciją gyvenamosios vietos valstybė narė iš esmės turi suteikti mokesčių mokėtojui visas mokesčių lengvatas dėl jo asmeninės ir šeiminės padėties, nes, išskyrus tam tikras išimtis, ši valstybė narė gali geriausiai įvertinti asmeninį tokio mokesčių mokėtojo mokumą, kurį lemia visos jo pajamos ir profesinė bei šeiminė padėtis, nes toje valstybėje yra jo asmeninių ir turtinių interesų centras (žr., be kita ko, 1995 m. vasario 14 d. Sprendimo Schumacker,
C‑279/93
,
EU:C:1995:31
,
punktą; 2007 m. liepos 18 d. Sprendimo Lakebrink ir Peters-Lakebrink,
C‑182/06
,
EU:C:2007:452
,
punktą; 2013 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Imfeld ir Garcet,
C‑303/12
,
EU:C:2013:822
,
punktą ir 2017 m. birželio 22 d. Sprendimo Bechtel,
C‑20/16
,
EU:C:2017:488
,
punktą).
Be to, Teisingumo Teismas taip pat yra nusprendęs, kad rezidavimo valstybė narė negali atimti iš mokesčių mokėtojo dalies pajamų, atleistų nuo mokesčio, ir jo asmeninių mokesčio lengvatų dėl to, kad jis atitinkamais metais taip pat dar gavo darbo užmokestį kitoje valstybėje narėje, kurioje buvo apmokestintas, neatsižvelgiant į jo asmeninę ir šeiminę padėtį (2002 m. gruodžio 12 d. Sprendimo de Groot,
C‑385/00
,
EU:C:2002:750
,
punktas).
Būtent atsižvelgiant į šiuos principus reikia išnagrinėti, ar mokesčių lengvatų dalies, kaip antai nagrinėjamos pagrindinėje byloje, praradimas dėl nacionalinės teisės taikymo prieštarauja SESV 45 straipsniui.
Pagrindinėje byloje nagrinėjamuose Belgijos mokesčių teisės aktuose numatyta, kad atleistos nuo mokesčio užsienio kilmės pajamos visų pirma įtraukiamos į mokesčio bazę, kuri padeda nustatyti tarifą, taikytiną neatleistoms nuo mokesčio Belgijos kilmės pajamoms; bazinis mokestis apskaičiuojamas remiantis šia mokesčio baze. Mokesčio sumažinimas už atleistas nuo mokesčio pajamas, ilgalaikius indėlius, paslaugų čekiais apmokamas paslaugas, išlaidas, turėtas siekiant taupyti elektros energiją gyvenamosiose patalpose, būstų apsaugos nuo vagysčių ar gaisro išlaidas ir išlaidas dovanoms vėliau yra įtraukiamas į bazinį mokestį. Tik atlikus sumažinimą bazinis mokestis, remiantis 1992 m. CIR 155 straipsniu, sumažinamas proporcingai daliai, kurią atitinka atleistos nuo mokesčio užsienio kilmės pajamos visoje pajamų sumoje.
Reikia pažymėti, kad atleistų nuo mokesčio užsienio kilmės pajamų įtraukimas apskaičiuojant Belgijos mokesčio tarifą, Belgijos mokestį ir mokesčio bazę, siekiant taikyti mokesčių lengvatas, yra Belgijos Karalystės laisvas pasirinkimas organizuojant savo mokesčių sistemą remiantis autonomijos mokesčių srityje principu ir neturėtų būti laikomas prieštaraujančia darbuotojų judėjimo laisvei, nes dėl tokio įtraukimo nekyla Sąjungos teisei prieštaraujančio diskriminacinio vertinimo (šiuo klausimu žr. 2007 m. gruodžio 6 d. Sprendimo Columbus Container Services,
C‑298/05
,
EU:C:2007:754
,
punktą). Iš tiesų toks įtraukimas savaime nekliudo užtikrinti veiksmingą šių pajamų atleidimą nuo mokesčio atsižvelgiant į Sąjungos teisę, prireikus taikant vėlesnes kompensacijas.
Įtraukiant mokesčio sumažinimą į bazę, apimančią neatleistas nuo mokesčio Belgijos kilmės pajamas ir atleistas nuo mokesčio užsienio kilmės pajamas, ir tik vėliau iš mokesčio atskaičius dalį, kurią jos sudaro bendroje pajamų sumoje, kuri yra mokesčio bazė, dėl Belgijos mokesčių teisės aktų, kaip rašytinės pastabose pripažino pati Belgijos vyriausybė, mokesčių mokėtojai, kaip antai ieškovai pagrindinėje byloje, gali prarasti mokesčių lengvatų dalį, kuri jiems būtų taikoma, jei visos jų pajamos būtų Belgijos kilmės ir jei šis mokesčių sumažinimas būtų įskaičiuotas tik į šias pajamas arba jei 2008 m. aplinkraštis būtų buvęs taikomas nagrinėjamoms lengvatoms.
Iš šio sprendimo 26 punkte minėtos jurisprudencijos matyti, kad būtent Belgijos Karalystė, kaip ieškovų pagrindinėje byloje rezidavimo valstybė narė, turi pastariesiems suteikti visas mokesčių lengvatas, susijusias su jų asmenine ir šeimine padėtimi. Šiuo klausimu Belgijos vyriausybė tvirtina, kad, išskyrus mokesčio sumažinimą už atleistas nuo mokesčio pajamas, kiti nagrinėjami mokesčio sumažinimai nėra susiję su sąvoka „asmeninė ir šeiminė [ieškovų pagrindinėje byloje] padėtis“, todėl, kaip ir aiškinimas, kurį Belgijos valdžios institucijos dėl šios sąvokos pateikė 2008 m. aplinkraštyje, neturi būti laikomi asmeninėmis mokesčių lengvatomis, kurių nekompensuojamas praradimas dėl užsienio pajamų atleidimo nuo mokesčių ir 2008 m. aplinkraščio netaikymo yra draudžiamas pagal SESV 45 straipsnį.
Visų pirma reikia konstatuoti, kad mokesčio sumažinimas už atleistas nuo mokesčio pajamas, kaip tai savo rašytinėse pastabose pripažino Belgijos vyriausybė, Teisingumo Teismo jurisprudencijoje pripažįstamas kaip lengvatos, susijusios su mokesčių mokėtojo asmenine ir šeimine padėtimi, kaip tai matyti iš šio sprendimo 27 punkto.
Remiantis tuo darytina išvada, kad Belgijos mokesčių teisės aktai neatitinka šios jurisprudencijos.
Antra, dėl klausimo ar kiti pagrindinėje byloje nagrinėjami mokesčio sumažinimai, t. y. mokesčio sumažinimai už ilgalaikius indėlius, paslaugų čekiais apmokamas paslaugas, išlaidas, patirtas siekiant taupyti elektros energiją gyvenamosiose patalpose, būstų apsaugos nuo vagysčių ar gaisro išlaidas ir išlaidas dovanoms, gali būti laikomi susijusiais su ieškovų pagrindinėje byloje asmenine ir šeimine padėtimi, visų pirma reikia patikslinti šio sąvokos kontekstą.
Šiuo klausimu iš sprendimo 26 punkte minėtos jurisprudencijos, visų pirma iš 2007 m. liepos 18 d. Sprendimo Lakebrink ir Peters-Lakebrink (
C‑182/06
,
EU:C:2007:452
), išplaukia, kad rezidavimo valstybė narė, siekdama suteikti galimas mokesčių lengvatas, turi įvertinti bendrą asmeninį mokesčių mokėtojo mokumą.
Negalima pritarti Belgijos vyriausybės pasiūlytam aiškinimui, kad mokesčių lengvatos, susijusios su asmenine ir šeimine padėtimi, siaurąja prasme turi būti suprantamos kaip lengvatos, kuriomis siekiama socialinio tikslo, ir leidžia užtikrinti mokesčių mokėtojui pragyventi būtiną minimumą, kuris neapmokestinamas, todėl yra socialiai būtinas.
Konkrečiai kalbant, priešingai, nei savo rašytinėse pastabose nurodo Belgijos vyriausybė, toks aiškinimas neturėtų išplaukti iš 2007 m. liepos 18 d. Sprendimo Lakebrink ir Peters-Lakebrink (
C‑182/06
,
EU:C:2007:452
). Tame sprendime Teisingumo Teismas nusprendė, kad valstybės narės, kurioje mokesčių mokėtojas dirba pagal darbo sutartį ir kuri siekia nustatyti taikytiną mokesčio tarifą šio mokesčių mokėtojo, gyvenančio kitoje valstybėje narėje, pajamoms, atsisakymas atsižvelgti į nuostolius iš nekilnojamojo turto, kuriame minėtas apmokestinamasis asmuo asmeniškai negyvena ir kuris yra šioje kitoje valstybėje narėje, prieštaravo EB 39 straipsnyje numatytai darbuotojų judėjimo laisvei, kai rezidavimo valstybė narė negalėjo mokesčių mokėtojui suteikti lengvatų, taikomų atsižvelgiant į jo asmeninę ir šeiminę padėtį. Atsižvelgdamas į tokius nuostolius iš nuomos Teisingumo Teismas sąvokai „asmeninė ir šeiminė padėtis“ suteikė plačią reikšmę, tačiau nesirėmė kuriuo nors socialiniu tikslu.
Šiomis sąlygomis siekiant nustatyti, ar ieškovai pagrindinėje byloje nepagrįstai prarado visas mokesčių lengvatas, susijusias su jų asmenine ir šeimine padėtimi, reikia patikrinti, ar minėtos lengvatos susijusios su jų asmeniniu mokumu.
Atsižvelgiant į tai reikia nuspręsti, kad mokesčio sumažinimai, kaip antai nagrinėjami pagrindinėje byloje, t. y. mokesčių sumažinimai už ilgalaikius indėlius, paslaugų čekiais apmokamas paslaugas, išlaidas, patirtas siekiant taupyti elektros energiją gyvenamosiose patalpose, būstų apsaugos nuo vagysčių ar gaisro išlaidas ir išlaidas dovanoms, iš esmės gali paskatinti mokesčių mokėtoją turėti išlaidų ir investicijų, kurios neišvengiamai turės įtakos jo mokumui.
Taigi toks mokesčio sumažinimas gali būti laikomas susijusiu su ieškovų pagrindinėje byloje „asmenine ir šeimine padėtimi“, kaip ir mokesčio sumažinimas už atleistas nuo mokesčio pajamoms.
Remiantis tuo darytina išvada, kad ieškovai pagrindinėje byloje, kaip pora, buvo vertinami mažiau palankai, nes negalėjo pasinaudoti visomis mokesčių lengvatomis, į kurias būtų turėję teisę, jei abu būtų gavę visas pajamas Belgijoje.
Taigi pagrindinėje byloje nagrinėjamuose teisės aktuose įtvirtintas skirtingas Belgijos Karalystės teritorijoje gyvenančių Sąjungos piliečių porų mokestinis vertinimas atsižvelgiant į jų pajamų kilmę, dėl kurio Sąjungos piliečiai gali būti atgrasomi naudotis Sutartyje užtikrinamomis pagrindinėmis laisvėmis, ypač SESV 45 straipsnyje garantuojama darbuotojų judėjimo laisve (šiuo klausimu žr. 2013 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Imfeld ir Garcet,
C‑303/12
,
EU:C:2013:822
,
punktą).
Pagal suformuotą jurisprudenciją priemonė, kuri gali būti SESV 45 straipsnyje įtvirtintos darbuotojų judėjimo laisvės apribojimas, gali būti leidžiama, tik jeigu ja siekiama teisėto, Sutartį atitinkančio tikslo ir ji pateisinama privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais. Tačiau net ir tokiu atveju reikia, kad šios priemonės taikymas būtų tinkamas nagrinėjamam tikslui pasiekti ir neviršytų to, kas būtina norint jį pasiekti (pagal analogiją žr. 2013 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Imfeld ir Garcet,
C‑303/12
,
EU:C:2013:822
,
punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
Vis dėlto šioje byloje Belgijos vyriausybė nepateikė, o prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas neįžvelgė jokio pateisinimo.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti, SESV 45 straipsnis aiškintinas kaip draudžiantis valstybės narės mokesčių teisės akto nuostatas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, dėl kurių šioje valstybėje gyvenanti pora, kurios vienas narys kitoje valstybėje narėje gauna pensiją, atleistą nuo mokesčių pirmoje valstybėje narėje pagal dvišalę sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, praranda joje taikomų mokesčių lengvatų dalį.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (devintoji kolegija) nusprendžia:

SESV 45 straipsnį reikia aiškinti kaip draudžiantį taikyti valstybės narės mokesčių teisės akto nuostatas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, dėl kurių šioje valstybėje gyvenanti pora, kurios vienas narys kitoje valstybėje narėje gauna pensiją, atleistą nuo mokesčių pirmoje valstybėje narėje pagal dvišalę sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, praranda joje taikomų mokesčių lengvatų dalį.

Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: prancūzų.