CELEX: 62018CJ0145
Преюдициално запитване
Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС)
Директива 2006/112/ЕО
Член 103, параграф 2, буква a)
Член 311, параграф 1, точка 2
Част A, точка 7 от приложение IX
Намалена ставка на ДДС
Произведения на изкуството
Понятие
Художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия
Национална правна уредба, ограничаваща прилагането на намалената ставка на ДДС само до фотографиите с художествен характер

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на членове 103 и 311, както и на част A, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (
ОВ L 347, 2006 г., стр. 1
; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).
Запитването е отправено в рамките на спор между Regards Photographiques SARL и Ministre de l’Action et des Comptes publics (Франция, наричан по-нататък „данъчната администрация“) по повод отказа на последния да приложи намалената ставка на данъка върху добавената стойност (ДДС) към доставката на някои фотографии, а именно портретни и сватбени, направени в периода от 1 февруари 2009 г. до 31 януари 2012 г.
Правна уредба
Правото на Съюза
Съображение 51 от Директивата за ДДС има следния текст:
„Подходящо е да се приеме режим за данъчно облагане в Общността, който да бъде приложен за стоки втора употреба, произведения на изкуството, антикварни предмети и колекционерски предмети, с оглед предотвратяването на двойното данъчно облагане и нарушаването на конкуренцията между данъчнозадължени лица“.
Член 96 от тази директива предвижда:
„Държавите членки прилагат стандартна ставка на ДДС, която се определя от всяка държава членка като процент от данъчната основа и която е една и съща за доставката на стоки и за доставката на услуги“.
Член 98, параграфи 1 и 2 от посочената директива гласи:
„1.   Държавите членки могат да прилагат една или две намалени ставки.
2.   Намалените ставки се прилагат само за доставки на стоки или услуги в категориите, предвидени в приложение III.
[…]“.
Съгласно член 99, параграф 1 от същата директива:
„Намалените ставки се определят като процент от данъчната основа, който не може да бъде под 5 %“.
Член 103 от Директивата за ДДС има следната редакция:
„1.   Държавите членки могат да предвидят, че намалената ставка или някоя от намалените ставки, които те прилагат в съответствие с членове 98 и 99, се прилага и за вноса на произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети, както са определени в член 311, параграф 1, точки 2, […]
2.   Ако държавите членки се възползват от възможността за избор по параграф 1, те могат също да приложат намалена ставка към следните сделки:
a)
доставката на произведения на изкуството от техния автор или от неговите правоприемници;
[…]“.
Член 311, параграфи 1 и 2 от тази директива гласи:
„1.   За целите на настоящата глава и без да се засягат други разпоредби на Общността, се прилагат следните дефиниции:
[…]
2)
„произведения на изкуството“ са предметите, изброени в приложение IX, част А;
[…]
2.   Държавите членки не са длъжни да третират като произведения на изкуството предметите, изброени в част А, [точка 7] от приложение IX“.
Част A, точка 7 от приложение IX към посочената директива гласи, както следва:
„художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера“.
Френското право
Член 278 septies от Code général des impôts (Общ данъчен кодекс) в редакцията му, приложима до 1 януари 2012 г. (наричан по-нататък „CGI“), е предвиждал:
„Ставката на [ДДС] от 5,5 % се начислява:
[…]
2° Върху доставката на произведения на изкуството от техния автор или от неговите правоприемници;
[…]“.
Считано от 1 януари 2012 г., предвидената в тази разпоредба ставка е увеличена на 7 %.
Съгласно член 98 A, точка 7 от приложение II към CGI следните фотографии се считат за произведения на изкуството:
„художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера […]“.
Instruction du 25 juin 2003 на Главна данъчна дирекция, озаглавена „ДДС. Намалена ставка от 5,5 %, приложима за произведения на изкуството. Положение на художествените фотографии“, публикувана в
Bulletin officiel des impôts
, бр. 115 от 2 юли 2003 г., в редакцията ѝ, приложима към момента на настъпване на фактите по делото в главното производство (наричана по-нататък „Инструкцията от 25 юни 2003 г.“), цели да внесе уточнения в условията за прилагане на намалената ставка на ДДС, предвидени в член 278 septies от CGI по отношение на художествените фотографии. Тази инструкция предвижда:
„[…]
I. Критерии за художествената фотография:
1.   Като произведения на изкуството, за които може да се прилага намалената ставка на ДДС, могат да се считат единствено фотографиите, които показват явна творческа идея от страна на техния автор.
Такъв е случаят, когато фотографът, с избора на темата, условията на мизансцена, особеностите на заснемането или всяка друга особеност на неговата работа, свързана по-специално с качеството на кадрирането, композицията, експозицията, осветлението, контрастите, цветовете и тяхната дълбочина, играта на светлината и обемите, с избора на обектива и филма или с конкретните условия на проявяване на негатива, извършва дейност, която надхвърля простото механично запечатване на спомена за събитие, пътуване или хора, и следователно представлява интерес за всякаква публика.
II. Условия за прилагане
1.   От горепосоченото следва, че намалената ставка не се прилага за паспортни снимки, както и за училищни и групови фотографии.
2.   Фотографиите, интересът от които зависи преди всичко от качеството на изобразяваното лице или от естеството на изобразявания предмет, по принцип не се считат за художествени фотографии. Такъв е случаят например на фотографиите от семейни или религиозни събития (сватби, причастия и др.).
3.   Въпреки това за фотографиите от всякакво естество, различни от посочените в II‑1, творческата идея на автора, произтичаща от вече изброените критерии, и интересът за всякаква публика могат да бъдат потвърдени от следните признаци.
a) Фотографът може да представи доказателства за излагането на произведенията си в културни (регионални, национални и международни), музейни (музеи, временни или постоянни изложби) или търговски (панаири, изложения, галерии и др.) институции, както и за включването им в специализирани публикации.
[…]
b) Използването на специфично оборудване както за заснемането, така и за проявяването.
[…]“.
Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси
Дейността на Regards Photographiques е реализирането и продажбата на фотографии.
След извършена счетоводна проверка данъчната администрация оспорва намалената ставка на ДДС, която това дружество е прилагало към доставката на някои фотографии, а именно портретни и сватбени. Като приема, че тези фотографии е трябвало да се облагат със стандартната ставка на ДДС, данъчната администрация връчва на посоченото дружество актове за установяване на допълнително задължение за ДДС за периода от 1 февруари 2009 г. до 31 януари 2012 г.
Подадената от Regards Photographiques жалба срещу тези актове е отхвърлена както от Tribunal administratif d’Orléans (Административен съд Орлеан, Франция), така и от Cour administrative d’appel de Nantes (Апелативен административен съд Нант, Франция). В решението си от 21 април 2016 г. последната юрисдикция приема, че разглежданите в главното производство фотографии не могат да се ползват от намалената ставка на ДДС, тъй като не са оригинални и не разкриват творческа идея, така че не трябва да се разглеждат като художествени фотографии.
Regards Photographiques сезира запитващата юрисдикция, Conseil d’État (Държавен съвет, Франция), с жалба за отмяна на това решение. Дружеството поддържа, че за да може да се ползва от намалената ставка на ДДС, е достатъчно авторът на разглежданите фотографии, преди самият той или неговите правоприемници да са ги доставили, да са проследили отпечатването и да са ги подписали и номерирали, в рамките на 30 копия.
При тези условия Conseil d’État (Държавен съвет) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)
Трябва ли разпоредбите на членове 103 и 311 от Директива [2006/112], както и на част A, точка 7 от приложение IX към същата директива, да се тълкуват в смисъл, че с оглед на това фотографиите да се ползват от намалена ставка на [ДДС], посочените разпоредби изискват само фотографиите да са художествени, да са подготвени за печат от автора си или под негов контрол и да имат подпис на автора и пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера им?
2)
При утвърдителен отговор на първия въпрос, допустимо ли е все пак държавите членки да изключат възможността за прилагане на намалена ставка на [ДДС] по отношение на фотографии, които не отговарят на допълнителното условие да притежават художествена стойност?
3)
При отрицателен отговор на първия въпрос, на какви други условия трябва да отговарят фотографиите, за да може по отношение на тях да се приложи намалената ставка на [ДДС]? По-специално, трябва ли да притежават художествена стойност?
4)
Трябва ли посочените условия да се тълкуват еднакво в рамките на Европейския съюз, или те препращат към законодателството на всяка държава членка, по-специално в областта на интелектуалната собственост?“.
По преюдициалните въпроси
По първия и третия въпрос
С първия и третия си въпрос, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция по същество иска от Съда да установи условията, на които трябва да отговарят фотографиите, за да се считат за произведения на изкуството, които могат да се ползват от намалената ставка на ДДС по силата на член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС във връзка с член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива, както и с част A, точка 7 от приложение IX към нея, и по-специално дали за тази цел те трябва да имат художествен характер.
Така в рамките на настоящото преюдициално запитване от Съда се иска не да определи значението на понятието „произведения на изкуството“ изобщо, а да го изтълкува в рамките на Директивата за ДДС, и в частност на разпоредбите на тази директива относно прилагането на намалена ставка на ДДС.
Следва да се припомни, че съгласно член 96 от посочената директива за доставките на стоки и доставките на услуги се прилага една и съща ставка на ДДС, а именно съответната стандартна ставка, определена от всяка държава членка. В отклонение от този принцип член 103, параграф 1 и параграф 2, буква a) от същата директива признава на държавите членки възможността да прилагат намалената ставка на ДДС или някоя от намалените ставки, които те прилагат в съответствие с членове 98 и 99 от нея за вноса на произведения на изкуството, както са определени в член 311, параграф 1, точка 2, и когато използват тази възможност — и за доставките на произведения на изкуството, извършени от техния автор или от неговите правоприемници.
Що се отнася до определението на понятието „произведения на изкуството“, член 311, параграф 1, точка 2 от Директивата за ДДС предвижда, че предметите, изброени в част А от приложение IX към посочената директива, се считат за произведения на изкуството. Точка 7 от тази част А визира „художествените фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера“.
Френското правителство изтъква, че от намалената ставка на ДДС могат да се ползват само „художествени фотографии“, понятие, което според това правителство се ограничава до фотографиите, които показват явна творческа идея от страна на техния автор и представляват интерес за всякаква публика. Това тълкуване произтичало от употребата на термина „артист“ в част A, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, от необходимостта възможността за прилагане на намалената ставка на ДДС да се тълкува стриктно като изключение от принципа на прилагане на стандартната ставка на ДДС, както и от целта да се насърчава създаването на художествени произведения, като се прилага намалена ставка на ДДС.
Обратно, Regards Photographiques и Европейската комисия твърдят, че член 103, параграф 2, буква a) от тази директива визира не „артист“, а „автора“ на фотография, която се счита за произведение на изкуството по силата на член 311, параграф 1, точка 2 от посочената директива във връзка с част A, точка 7 от приложение IX към нея. По-нататък, те поставят ударението върху подробния и обективен характер на условията, на които трябва да отговарят фотографиите по силата на точка 7, за да бъдат разглеждани като такива произведения, докато художествената стойност на една фотография представлява според тях субективен и плаващ критерий, който предполага да се даде преценка на достойнствата на дадена творба. Именно за да се избегне такава субективна преценка законодателят на Съюза е въвел в посочената точка 7 подробни и обективни условия, които следователно биха били определящи само за идентифицирането на фотографиите, които могат да се ползват от намалената ставка на ДДС.
За да се определи обхватът на признатата на държавите членки възможност да прилагат намалената ставка на ДДС към доставките на фотографии, както произтича от разпоредбите на правото на Съюза, чието тълкуване е поискано, следва да се вземат предвид едновременно съдържанието и контекстът на тези разпоредби, и целта, преследвана от въпросната правна уредба (вж. в този смисъл решения от 18 януари 2017 г., Sjelle Autogenbrug,
C‑471/15
,
EU:C:2017:20
, т.
и цитираната съдебна практика, и от 16 ноември 2017 г., Kozuba Premium Selection,
C‑308/16
,
EU:C:2017:869
, т.
).
Що се отнася, на първо място, до текста на тези разпоредби, макар член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС да предвижда, че държавите членки могат да прилагат намалена ставка на ДДС и за доставките на произведения на изкуството, извършени от техния автор или от неговите правоприемници, той споменава „произведения на изкуството“, както те са определени в член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива във връзка с част А от приложение IX към нея.
Относно това определение приетият от законодателя на Съюза текст показва, от една страна, в този член 311, параграф 1, точка 2, според който стоките, изброени в част A от приложение IX към Директивата за ДДС, „се считат за [произведения на изкуството]“, и от друга страна, в точка 7 от тази част A, който подробно описва условията, на които трябва да отговарят фотографиите, за да бъдат разглеждани като „произведения на изкуството“, че всяка фотография, отговаряща на тези условия, трябва да бъде третирана като „предмет на изкуството“ за целите на прилагането на намалената ставка на ДДС. Посочената точка 7 обаче визира не художествени фотографии, а всички „художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера“.
Що се отнася до довода на френското правителство, че от използването на думата „артист“ в част A, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС следва да се направи изводът, че фотографията трябва да има художествен характер, за да може да се ползва от намалената ставка на ДДС по член 103, параграф 2, буква а) от тази директива, трябва да се припомни, че последната разпоредба предвижда възможността за държавите членки да прилагат намалена ставка на ДДС за доставките на произведения на изкуството, извършени не от „артист“, а „от техния автор или от неговите правоприемници“.
Използвайки обаче думите „автор“ и „артист“, тези разпоредби визират едно и също лице, а именно лицето, което има качеството на автор на фотография, отговаряща на условията, изрично предвидени в тази точка 7.
Всъщност думите „автор „и „артист“, използвани в член 103, параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС и в част A, точка 7 от приложение IX към нея, са с идентичен обхват, като се има предвид по-специално особеното значение, което тази точка 7 придава на личното участие на автора на фотографията в нейното създаване. Както отбелязва генералният адвокат в точка 23 от своето заключение, една фотография се квалифицира като „произведение на изкуството“ по силата на тази точка 7 само ако двата основни етапа от нейното създаване, а именно заснемането и подготвянето за печат, са извършени от автора на фотографията или, що се отнася до подготвянето за печат — поне под неговия контрол. Впрочем, за да бъдат счетени за „произведения на изкуството“, отпечатаните екземпляри от фотографията трябва да са подписани от автора, с пореден номер, и в рамките на 30 копия.
Следователно, обратно на поддържаното от френското правителство, от използването на думата „артист“ в част A, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС не може да се направи извод, че освен изброените в тази точка 7 условия, една фотография трябва да има и художествен характер, за да може да се ползва от намалената ставка на ДДС по член 103, параграф 2, буква а) от посочената директива.
Що се отнася, на второ място, до контекста, в който се вписват разпоредбите, чието тълкуване се иска, следва да се припомни, че прилагането на намалената ставка на ДДС към доставките на произведения на изкуството, извършени от техния автор или от неговите правоприемници, по силата на член 103, параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС представлява изключение от прилагането на стандартната ставка на ДДС. Поради това последната разпоредба, както и член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива и част А, точка 7 от приложение IX към нея, в които са посочени фотографиите, за които може да се приложи намалената ставка, трябва да се тълкуват стриктно. Същевременно това правило за стриктно тълкуване не означава, че термините, използвани за определяне на случаите на прилагане на намалената ставка, трябва да се тълкуват по начин, който би я лишил от действието ѝ. Всъщност тълкуването на тези термини трябва да бъде съобразено с преследваните с посочения режим цели и да зачита изискването за данъчен неутралитет (вж. по аналогия решения от 17 юни 2010 г., Комисия/Франция,
C‑492/08
,
EU:C:2010:348
, т.
, и от 29 ноември 2018 г., Mensing,
C‑264/17
,
EU:C:2018:968
, т.
и
и цитираната съдебна практика).
Освен това, видно от практиката на Съда, съдържащите се в Директивата за ДДС понятия се отличават с обективност и се прилагат независимо от целите и резултатите на съответните сделки (решение от 11 юли 2018 г., E LATS,
C‑154/17
,
EU:C:2018:560
, т.
и цитираната съдебна практика).
Както изтъкват Regards Photographiques и Комисията в становищата си пред Съда, член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива във връзка с част A, точка 7 от приложение IX към нея определя фотографиите, които се считат за произведения на изкуството, посредством обективни критерии, които по същество имат връзка със самоличността и качеството на автора на фотографията, начина на печат, подписването, номерирането и ограничаването на броя на копията. Тези критерии са достатъчни, за да се гарантира, че прилагането на намалената ставка на ДДС само към отговарящите на тези критерии фотографии представлява изключение спрямо прилагането на стандартната ставка към всяка друга фотография. Всъщност, както отбелязва генералният адвокат в точка 24 от своето заключение, тези изисквания позволяват да се разграничат фотографиите, които могат да бъдат квалифицирани като „произведения на изкуството“, от масовата фотографска продукция, при която подготвянето за печат върху хартия или друг носител е поверено на специализирани лаборатории, без фотографът да има контрол върху крайния резултат.
Обратно, тълкуване на тези разпоредби, според което прилагането на намалената ставка на ДДС се ограничава до фотографии, които освен това имат художествен характер, би обусловило прилагането на тази намалена ставка от преценката на компетентната национална данъчна администрация за тяхната художествена стойност — стойност, която представлява не обективна, а субективна характеристика. Всъщност, както Съдът вече е припомнил, художествената стойност на даден предмет се определя главно въз основа на субективни и плаващи критерии (решения от 27 октомври 1977 г., Westfälischer Kunstverein,
23/77
,
EU:C:1977:171
, т.
, и от 13 декември 1989 г., Raab,
C‑1/89
,
EU:C:1989:648
, т.
).
По-нататък, тълкуването, че ползването на намалената ставка на ДДС е запазено само за фотографиите с художествен характер, може да има за последица фотографии, например такива, илюстриращи семейни събития като сватби, да се третират различно от гледна точка на ДДС в зависимост от това дали данъчната администрация счита, че имат художествен характер, въпреки че тези фотографии съответно имат аналогични свойства и задоволяват едни и същи нужди на потребителя. Принципът на данъчен неутралитет обаче не допуска стоки или доставки на услуги, които са сходни от гледна точка на средния потребител, и които следователно са в конкуренция помежду си, да се третират по различен начин от гледна точка на ДДС (вж. в този смисъл решение от 27 февруари 2014 г., Pro Med Logistik и Pongratz,
C‑454/12
et
C‑455/12
,
EU:C:2014:111
, т.
и
).
Така разглеждането на контекста, в който се вписват разпоредбите, чието тълкуване е било поискано, също е в подкрепа на тълкуване, според което всяка фотография, отговаряща на условията, предвидени в част А, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, трябва да се счита за произведение на изкуството за целите на прилагането на намалената ставка на ДДС на основание член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от нея, без да е налице възможност тази квалификация да зависи от преценката на компетентната национална данъчна администрация за нейния художествен характер.
Що се отнася, на трето място, до целите, преследвани с Директивата за ДДС, предвидената в член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от нея възможност позволява на държавите членки да предоставят за доставките на произведения на изкуството, извършени от техния автор или от неговите правоприемници, благоприятно данъчно третиране, като за тях се прилага намалената ставка на ДДС. При това положение, както следва от съображение 51 от тази директива, установеният от нея режим на облагане в областта на изкуството, съдържащ единно определение на понятието „произведения на изкуството“, има за цел избягване на двойното данъчно облагане и на нарушаването на конкуренцията между данъчнозадължени лица.
Тълкуването, че намалената ставка на ДДС може да се ползва за всички фотографии, отговарящи на обективните условия, предвидени в част A, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, обаче е в съответствие с посочената в съображение 51 цел, тъй като, както бе припомнено в точки 35 и 36 от настоящото решение, избягва необходимостта от оценка на художествената стойност на дадена фотография посредством субективни и плаващи критерии, оценка, която съдържа риск от нарушаване на конкуренцията.
С оглед на всички тези съображения на първия и на третия въпрос следва да се отговори, че за да се считат за произведения на изкуството, които могат да се ползват от намалената ставка на ДДС по силата на член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС във връзка с член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива, както и с част A, точка 7 от приложение IX към нея, фотографиите трябва да отговарят на критериите в тази точка 7, като са били направени от автора им, подготвени за печат от него или под негов контрол, подписани и номерирани в рамките на 30 копия, с изключение на всеки друг критерий, и в частност на преценката от страна на компетентната национална данъчна администрация, за техния художествен характер.
По втория въпрос
С втория си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС във връзка с член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива, както и с част А, точка 7 от приложение IX към нея, трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която ограничава прилагането на намалената ставка на ДДС само до фотографиите с художествен характер.
Следва да се припомни, че що се отнася до прилагането на намалената ставка на ДДС, предвидена в член 98, параграфи 1 и 2 от Директивата за ДДС, Съдът е постановил, че нищо в текста на тази разпоредба не налага тя да се тълкува в смисъл, че изисква прилагането на тази намалена ставка непременно да цели всички аспекти на дадена категория услуги, посочена в приложение III към тази директива. Така при спазване на присъщия за общия режим на ДДС принцип на данъчен неутралитет, държавите членки имат възможност да прилагат намалена ставка на ДДС спрямо конкретни и специфични аспекти на дадена категория услуги, посочена в приложение III към посочената директива (вж. в този смисъл решения от 6 май 2010 г.,Комисия/Франция,
C‑94/09
,
EU:C:2010:253
, т.
—
, от 27 февруари 2014 г., Pro Med Logistik и Pongratz,
C‑454/12 и C‑455/12
,
EU:C:2014:111
, т.
и
, и от 11 септември 2014 г., K,
C‑219/13
,
EU:C:2014:2207
, т.
).
Възможността за такова избирателно прилагане на намалената ставка на ДДС се обосновава по-специално със съображението, че тъй като тази ставка е изключение от прилагането на определената от всяка държава членка стандартна ставка, ограничаването на нейното прилагане до конкретни и специфични аспекти на съответната категория доставки е в съответствие с принципа, че освобождаванията и изключенията трябва да се тълкуват ограничително (вж. в този смисъл решение от 9 ноември 2017 г., AZ,
C‑499/16
,
EU:C:2017:846
, т.
и цитираната съдебна практика).
Както отбелязва генералният адвокат в точка 31 от своето заключение, принципите, произтичащи от посочената в предходните две точки съдебна практика, се прилагат съответно и към член 103, параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС. Всъщност тази разпоредба разширява възможността за прилагане на намалената ставка на ДДС, която произтича от член 98, параграфи 1 и 2 от тази директива, към доставките на произведения на изкуството, както са определени в член 311, параграф 1, точка 2 от посочената директива, извършени от техния автор или от неговите правоприемници.
Обратно на поддържаното от Regards Photographiques в писменото му становище, член 311, параграф 2 от Директивата за ДДС не налага различно тълкуване на член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от същата директива. Всъщност този член 311, параграф 1, точка 2 и параграф 2 определя понятието „произведение на изкуството“ както за прилагането на режима за маржа на печалбата, така и за прилагането на намалената ставка на ДДС. Така, макар последната разпоредба да предвижда, че държавите членки могат да не считат за произведения на изкуството фотографии, попадащи в част А, точка 7 от приложение IX към тази директива, тя не може да изключи възможността, произтичаща от член 103, параграф 2, буква а) от посочената директива във връзка с член 96 от нея, да сведе прилагането на намалената ставка на ДДС до ограничена категория от тези фотографии, при условие това прилагане да отговаря на изискванията, посочени в точка 42 от настоящото решение.
От това следва, че упражняването на признатата на държавите членки възможност да сведат прилагането на намалената ставка на ДДС до ограничена категория фотографии, попадащи в част А, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, е подчинена на двойното условие, от една страна, за целите на прилагане на намалената ставка да се отделят само конкретните и специфични аспекти на тези фотографии, и от друга страна, да се спазва принципът на данъчен неутралитет. Тези условия имат за цел да осигурят, че държавите членки ще използват тази възможност само при условия, които гарантират правилно и ясно прилагане на избраната намалена ставка, както и пълното предотвратяване на евентуални измами, избягване на данъци и злоупотреба (вж. по аналогия решения от 6 май 2010 г., Комисия/Франция,
C‑94/09
,
EU:C:2010:253
, т.
, и от 27 февруари 2014 г., Pro Med Logistik и Pongratz,
C‑454/12 и C‑455/12
,
EU:C:2014:111
, т.
).
Според постоянната практика на Съда, макар преценката за съвместимостта на национална правна уредба като разглежданата по главното производство с изискванията, произтичащи от правото на Съюза, да е от компетентността на националния съд, Съдът все пак следва да му предостави полезни насоки за разрешаването на поставения на разглеждане пред него спор (вж. в този смисъл решение от 12 юли 2012 г., ЕМС-България транспорт,
C‑284/11
,
EU:C:2012:458
, т.
и цитираната съдебна практика).
В случая от предадената на Съда преписка е видно, че според разглежданите по главното производство разпоредби на CGI, съгласно тълкуването им с Инструкцията от 25 юни 2003 г. се счита, че дадена фотография има художествен характер само ако свидетелства за явна творческа идея от страна на нейния автор и представлява интерес за всякаква публика, като тези критерии са уточнени от определен брой индиции, установени в тази инструкция с цел напътстване на преценката на данъчната администрация във всеки конкретен случай. Въпреки че посочената национална правна уредба, тълкувана по този начин, предвижда, че фотографии, илюстриращи в частност семейни събития като сватби, по принцип нямат художествен характер, тя не изключва възможността такива фотографии по изключение да имат такъв характер. Само паспортните снимки, училищните и груповите фотографии се считат за лишени от художествен характер.
В съответствие със съдебната практика, припомнена в точка 46 от настоящото решение, фотографиите с художествен характер по смисъла на тази национална правна уредба трябва на първо място да имат конкретен и специфичен аспект на фотографиите по част А, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, което предполага те да са разпознаваеми като такива, отделно от останалите фотографии по тази точка. Такава разпознаваемост предпоставя наличието на обективни, ясни и точни критерии в националната правна уредба, позволяващи да се определят с точност фотографиите, за които тази правна уредба запазва прилагането на намалената ставка на ДДС (вж. по аналогия решения от 6 май 2010 г., Комисия/Франция,
C‑94/09
,
EU:C:2010:253
, т.
и
, от 27 февруари 2014 г., Pro Med Logistik и Pongratz,
C‑454/12 и C‑455/12
,
EU:C:2014:111
, т.
, и от 9 ноември 2017 г., AZ,
C‑499/16
,
EU:C:2017:846
, т.
и
).
Както отбелязва генералният адвокат в точка 33 от своето заключение, разглежданите по главното производство разпоредби на CGI, както са изтълкувани в Инструкцията от 25 юни 2003 г., не въвеждат обективни, ясни и точни критерии за посочване на фотографиите с художествен характер, а се ограничават до това да дадат абстрактно определение на тези фотографии, въз основа на неясни и субективни критерии, свързани с явната творческа идея на автора и наличието на интерес, който трябва да представляват тези фотографии за всякаква публика.
Макар тази национална правна уредба, тълкувана по този начин, да определя известен брой индиции, за да улесни преценяването на тези критерии, това не променя факта, че тя позволява на данъчната администрация, въз основа на неясни и субективни критерии, да изрази оценка за художествения характер на разглежданите фотографии, оценка, в зависимост от която ще се предостави или няма да се предостави данъчното предимство, произтичащо от прилагането на намалената ставка на ДДС.
Така става ясно, че тъй като критериите, установени в разглежданите по главното производство разпоредби на CGI, както са изтълкувани в Инструкцията от 25 юни 2003 г., са свързани с явната творческа идея на автора и с наличието на интерес за всякаква публика, те не позволяват да се идентифицират като такива фотографиите с художествен характер и да се отличат от останалите фотографии по част А, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, и следователно не отговарят на изискванията, припомнени в точка 49 от настоящото решение.
На второ място, както следва от съображенията, изложени в точка 36 от настоящото решение, национална правна уредба, която ограничава въз основа на такива критерии прилагането на намалената ставка на ДДС до фотографиите, които имат художествен характер, може да накърни и принципа на данъчен неутралитет. Поради това следва да се констатира, че такава национална правна уредба не отговаря на изискванията, припомнени в точка 46 от настоящото решение.
Що се отнася до паспортните снимки и училищните и груповите фотографии, които по силата на разглежданите по главното производство разпоредби на CGI, както са изтълкувани в Инструкцията от 25 юни 2003 г., се считат по необорим начин за лишени от художествен характер, запитващата юрисдикция трябва да провери дали тези фотографии са разпознаваеми като такива, отделно от останалите фотографии по част А, точка 7 от приложение IX към Директивата за ДДС, и при необходимост — дали изключването във всички случаи на посочените фотографии от възможността да се ползват от намалената ставка на ДДС е съвместимо с принципа на данъчен неутралитет.
С оглед на гореизложените съображения на втория въпрос следва да се отговори, че член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директивата за ДДС във връзка с член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива и с част A, точка 7 от приложение IX към нея трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която ограничава прилагането на намалената ставка на ДДС само до фотографиите с художествен характер, доколкото неговото наличие е обусловено от преценка на компетентната национална данъчна администрация, която не се упражнява в рамките на обективни, ясни и точни критерии, определени в тази национална правна уредба, позволяващи да се определят с точност фотографиите, за които посочената правна уредба запазва прилагането на тази намалена ставка, така че да се избегне накърняване на принципа на данъчен неутралитет.
По четвъртия въпрос
Предвид отговора на първия и на третия въпрос не е необходимо да се отговаря на четвъртия.
По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:

1)
За да се считат за произведения на изкуството, които могат да се ползват от намалената ставка на данъка върху добавената стойност (ДДС) по силата на член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива, както и с част A, точка 7 от приложение IX към нея, фотографиите трябва да отговарят на критериите в тази точка 7, като са били направени от автора им, подготвени за печат от него или под негов контрол, подписани и номерирани в рамките на 30 копия, с изключение на всеки друг критерий, и в частност преценката от страна на компетентната национална данъчна администрация, за техния художествен характер.

2)
Член 103, параграф 1 и параграф 2, буква а) от Директива 2006/112 във връзка с член 311, параграф 1, точка 2 от тази директива и с част A, точка 7 от приложение IX към нея трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която ограничава прилагането на намалената ставка на ДДС само до фотографиите с художествен характер, доколкото неговото наличие е обусловено от преценка на компетентната национална данъчна администрация, която не се упражнява в рамките на обективни, ясни и точни критерии, определени в тази национална правна уредба, позволяващи да се определят с точност фотографиите, за които посочената правна уредба запазва прилагането на тази намалена ставка, така че да се избегне накърняване на принципа на данъчен неутралитет.

Подписи
(
*1
)	Език на производството: френски.