CELEX: 62021CJ0620
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
Pridėtinės vertės mokesčio (PVM) bendra sistema
Direktyva 2006/112/EB
132 straipsnio 1 dalies g punktas
Su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų, kurias teikia organizacijos, atitinkamos valstybės narės pripažintos socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis, neapmokestinimas
Paslaugų teikimas neapmokestinamajam asmeniui valstybėje narėje, kuri nėra paslaugos teikėjo įsisteigimo valstybė
Paslaugų teikimo pobūdžio ir organizacijos, kuri yra pripažinta besirūpinančia socialine gerove, sąlygos vertinimas
Reikšmingos nacionalinės teisės nustatymas
Sąvoka „atitinkama valstybė narė

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1), iš dalies pakeistos 2008 m. vasario 12 d. Tarybos direktyva 2008/8/EB (OL L 44, 2008, p. 11) (toliau – PVM direktyva), 132 straipsnio 1 dalies g punkto išaiškinimo.
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant MOMTRADE RUSE OOD (toliau –
Momtrade
) ir
Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite
(Varnos skundų, mokesčių ir socialinio draudimo praktikos direkcijos direktorius, toliau – Direktorius) ginčą dėl pranešimo apie mokėtiną pridėtinės vertės mokestį (PVM).

Teisinis pagrindas

Sąjungos teisė

PVM direktyva
PVM direktyvos 45 straipsnyje nustatyta:
„Paslaugų teikimo neapmokestinamajam asmeniui vieta yra ten, kur paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą. Tačiau, jei tos paslaugos yra teikiamos iš paslaugų teikėjo nuolatinio padalinio, esančio kitoje vietoje nei ta, kur jis yra įsteigęs savo verslą, šių paslaugų teikimo vieta yra ten, kur yra tas nuolatinis padalinys. Nesant tokios verslo ar nuolatinio padalinio vietos, paslaugų teikimo vieta yra ten, kur paslaugų teikėjas turi nuolatinę gyvenamąją vietą arba kur paprastai gyvena.“
Šios direktyvos IX antraštinė dalis susijusi su neapmokestinimu PVM.
Minėtos IX antraštinės dalies 1 skyriuje „Bendrosios nuostatos“ yra 131 straipsnis, jame nustatyta:
„2–9 skyriuose numatytais atvejais neapmokestinimas PVM taikomas nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų ir tokiomis sąlygomis, kurias valstybės narės nustato siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams.“
Tos pačios IX antraštinės dalies 2 skyriuje „Tam tikros su visuomenės interesais susijusios veiklos neapmokestinimas PVM“ yra 132–134 straipsniai.
Šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nustatyta:
„Sandoriai, kurių valstybės narės neapmokestina PVM:
<...>
g)      su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas ir prekių tiekimas, įskaitant paslaugas ir prekes, kurias teikia ar tiekia senelių namai, viešosios teisės reglamentuojamos įstaigos ar kitos organizacijos, kurias atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis.“
Šios direktyvos 133 straipsnis suformuluotas taip:
„Valstybės narės gali ir kitas, ne tik viešosios teisės reglamentuojamas, įstaigas, neapmokestinti PVM 132 straipsnio 1 dalies b, g, h, i, l, m ir n punktuose numatytais neapmokestinimo atvejais, jei kiekvienu konkrečiu atveju tenkinama viena ar kelios šios sąlygos:
a)      šios įstaigos neturi nuolat siekti pelno, o gautas pelnas negali būti skirstomas, bet turi būti skiriamas teikiamų paslaugų tęstinumui užtikrinti ir jų kokybei gerinti;
b)      šias įstaigas turi valdyti ir administruoti tik savanoriškais pagrindais asmenys, kurie patys ar per tarpininkus neturi tiesioginės ar netiesioginės naudos iš atitinkamos veiklos rezultatų;
c)      šios įstaigos turi taikyti įkainius, kuriuos patvirtino valdžios institucijos arba kurie neviršija tokių patvirtintų įkainių, arba, teikdamos paslaugas, kurioms tokio patvirtinimo nereikia, – įkainius, kurie mažesni už PVM apmokestinamų komercinių įmonių taikomus įkainius už panašias paslaugas.
d)      neapmokestinant PVM neturi būti iškraipoma konkurencija PVM mokėti turinčių komercinių įmonių atžvilgiu.
<...>“
Šios direktyvos 134 straipsnis suformuluotas taip:
„Paslaugų teikimas ir prekių tiekimas neapmokestinami, kaip numatyta 132 straipsnio 1 dalies b, g, h, i, l, m ir n punktuose, kai:
a)      paslaugų teikimas ir prekių tiekimas nėra būtinas vykdomiems neapmokestinamiems sandoriams;
b)      pagrindinis paslaugas teikiančios ir prekes tiekiančios įstaigos tikslas – gauti papildomų pajamų iš sandorių, kuriuos vykdant tiesiogiai konkuruojama su PVM turinčiom[i]s mokėti komercinėmis įmonėmis.“

Direktyva 2008/8/EB
2008 m. vasario 12 d. Tarybos direktyvos 2008/8/EB, iš dalies keičiančios Direktyvos 2006/112/EB nuostatas, susijusias su paslaugų teikimo vieta (OL L 44, 2008, p. 11), 3 ir 5 konstatuojamosiose dalyse nustatyta:
„(3)      Visais paslaugų teikimo atvejais apmokestinimo vieta iš esmės turėtų būti ta vieta, kur paslaugomis faktiškai naudojamasi. Jei bendra paslaugų teikimo vietos taisyklė būtų tokiu būdu pakeista, dėl administracinių ir politinių priežasčių vis dėlto reikėtų tam tikrų šios bendros taisyklės išimčių.
<...>
(5)      Teikiant paslaugas neapmokestinamiesiems asmenims, reikėtų ir toliau taikyti bendrą taisyklę, kad paslaugų teikimo vieta yra ten, kur teikėjas yra įsteigęs savo verslą.“

Bulgarijos teisė

Bulgarijos Respublikos Konstitucija
Bulgarijos Respublikos Konstitucijos 26 straipsnio 2 dalyje numatyta:
„Bulgarijos Respublikos teritorijoje gyvenantys užsieniečiai turi visas šioje konstitucijoje įtvirtintas teises ir pareigas, išskyrus teises ir pareigas, kurioms pagal Konstituciją ir įstatymą privaloma turėti Bulgarijos pilietybę.“

Mokesčių ir socialinio draudimo procedūros kodeksas
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos
Danachno-osiguritelen protsesualen kodeks
(Mokesčių ir socialinio draudimo procedūros kodeksas) 122 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Mokesčių administratorius gali taikyti pagal atitinkamą įstatymą nustatytą mokesčio sumą 2 dalyje nurodytai vertei, kurią jis pats nustato, esant šioms aplinkybėms:
<...>
3)      apskaitoje buvo naudojami netikri ar netikslūs dokumentai;
4)      kai nėra pagal [
Zakon za schetovodstvoto
(Apskaitos įstatymas)] tvarkomos apskaitos ar ji nepateikiama arba kai iš apskaitos negalima nustatyti apmokestinamosios vertės, taip pat, kai apmokestinamajai vertei ar privalomo socialinio draudimo įmokų bazei nustatyti reikalingi dokumentai netinkamu būdu buvo sunaikinti;
<...>“

ZDDS
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos
Zakon za danak varhu dobavenata stoynost
(Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas, DV, Nr. 63, 2006 m. rugpjūčio 4 d., toliau – ZDDS) 21 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Kai paslaugų gavėjas yra neapmokestinamasis asmuo, paslaugų teikimo vieta yra vieta, kur paslaugų teikėjas yra įsteigęs savarankišką verslą.“
ZDDS 38 straipsnis išdėstytas taip:
„1.      Neapmokestinami sandoriai yra numatyti šiame skyriuje.
2.      Taip pat neapmokestinami sandoriai Bendrijos viduje, kurie būtų neapmokestinami pagal šį skyrių, jei būtų vykdomi šalies viduje.
3.      Neapmokestinamas bet koks prekių įsigijimas Bendrijos viduje, kai jų tiekimas šalies viduje neapmokestinamas pagal šį skyrių.
<...>“
ZDDS 40 straipsnyje numatyta:
„Neapmokestinamas sandoris yra:
1)      socialinių paslaugų teikimas, kaip tai suprantama pagal [
Zakon za sotsialno podpomagane
(Socialinės paramos įstatymas)];
<...>“
ZDDS 67 straipsnyje numatyta:
„1.      Mokesčio suma nustatoma apmokestinamąją vertę padauginus iš mokesčio tarifo.
2.      Jei derantis dėl sandorio aiškiai nenurodyta, kad mokestis mokėtinas atskirai, laikoma, kad jis įtrauktas į sutartą kainą.
3.      Mokestis taip pat laikomas įtrauktu į deklaruotą kainą, kai prekės tiekiamos mažmeninėje prekyboje.
<...>“

ZSP
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos
Zakon za sotsialno podpomagane
(Socialinės paramos įstatymas) (DV, Nr. 56, 1998 m. gegužės 19 d., toliau – ZSP) 16 straipsnyje nustatyta:
„1.      Socialinių paslaugų teikimas grindžiamas socialiniu darbu, orientuotu į pagalbą asmenims:
1)      kasdienėje veikloje;
2)      socialiai integruojantis.
2.      Socialinės paslaugos teikiamos remiantis individualiu poreikių vertinimu, taip pat atsižvelgiant į asmens pageidavimus ir asmeninius pasirinkimus.
<...>“
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikomos redakcijos ZSP 18 straipsnyje nustatyta:
„1.      Socialines paslaugas teikia:
1)      valstybė;
2)      savivaldybės;
3)      Bulgarijos fiziniai asmenys, įregistruoti pagal [
Targovski zakon
(Prekybos įstatymas)], ir juridiniai asmenys;
4)      komercinę veiklą vykdantys fiziniai asmenys ir juridiniai asmenys, įregistruoti pagal kitos Europos Sąjungos valstybės narės arba Europos ekonominės erdvės (EEE) valstybės narės teisę.
2.      1 dalies 3 ir 4 punktuose nurodyti asmenys socialines paslaugas gali teikti tik įregistruoti [
Agentsia za sotsialno podpomagane
(Socialinės paramos agentūra)] registre.
3.      1 dalies 3 ir 4 punktuose nurodyti asmenys gali teikti socialines paslaugas vaikams iki 18 metų gavę licenciją ir įregistruoti į 2 dalyje nurodytą registrą.
4.      Registravimo tvarką nustato įstatymo įgyvendinimo taisyklės.“
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos ZSP papildomų nuostatų 1 straipsnyje numatyta:
„Šiame įstatyme vartojamų terminų apibrėžtys:
<...>
6)      „socialinės paslaugos“ – tai veikla, kuria padedama asmenims ir išplečiamos jų galimybės gyventi savarankiškai; jos yra teikiamos specializuotose įstaigose ir bendruomenėje;
7)      „bendruomenėje teikiamos socialinės paslaugos“ – tai paslaugos, teikiamos šeimos ar į ją panašioje aplinkoje.
<...>“

ZSP įgyvendinimo taisyklės
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos
Pravilnik za prilagane na ZSP
(ZSP įgyvendinimo taisyklės) 40 straipsnyje nustatyta:
„1.      Asmenys, norintys pasinaudoti socialinėmis paslaugomis, pagal savo gyvenamąją vietą pateikia rašytinį prašymą:
1)      Socialinės paramos direkcijos direktoriui dėl socialinių paslaugų, susijusių su valstybės deleguota veikla pagal 9 priedą;
2)      savivaldybės merui dėl savivaldybei priskirtų socialinių paslaugų;
3)      valdymo organui, kai socialinių paslaugų teikėjas yra fizinis asmuo, įregistruotas pagal Prekybos įstatymą, arba juridinis asmuo.
2.      Prie 1 dalyje nurodyto prašymo pridedama:
1)      asmens tapatybės dokumentas (susipažinti);
2)      prireikus – asmens ligos istorijos kopija;
3)      prireikus –
Lekarska consultativna comitsia
(LKK) (Konsultacinė medicinos komisija (LKK)),
Teritorialna ekspertna lekarska comitsia
(TELK) (Teritorinė medicinos ekspertizės komisija (TELK)),
Natsionalna ekspertna lekarska comitsia
(NELK) (Nacionalinė medicinos ekspertizės komisija (NELK)) sprendimo kopiją.
3.      Prireikus socialinių paslaugų teikėjas gali prašyti kitų dokumentų.
4.      Remdamasi prašymu ir prie jo pridėtais dokumentais, taip pat 27 straipsnio 7 dalyje numatytais atvejais, 1 dalies 1–3 punktuose nurodyta institucija per 20 dienų atlieka socialinį asmens socialinių paslaugų poreikių vertinimą pagal 10 priedą ir tai užfiksuoja projekto ataskaitoje, atitinkančioje 8 priede pateiktą pavyzdį. 27 straipsnio 7 dalyje nurodytais atvejais asmuo pateikia prašymą po socialinio įvertinimo.
<...>“
Šių taisyklių 40d straipsnis suformuluotas taip:
„1.      Įvertinę kiekvieno gavėjo poreikius ir apibrėžę siektinus tikslus socialinių paslaugų teikėjai parengia individualų planą.
2.      Į 1 dalyje nurodytą planą įtraukiama veikla, kuria siekiama tenkinti:
1)      kasdienius poreikius;
2)      sveikatos poreikius;
3)      švietimo poreikius;
4)      reabilitacijos poreikius;
5)      laisvalaikio poreikius;
6)      ryšių su šeima, draugais, giminaičiais ir kitais asmenimis poreikius.
<...>“
Šių taisyklių 40e straipsnyje nurodyta:
„1.      Socialinių paslaugų teikėjas tvarko gavėjų registrą.
2.      Registre pateikiama ši informacija:
1)      gavėjų pavardė, gyvenamoji vieta ir (arba) dabartinis adresas, gimimo data ir šeiminė padėtis;
2)      apgyvendinimo ar socialinių paslaugų teikimo aktas;
3)      globėjo, rūpintojo ar artimo giminaičio (‑ų) vardas ir pavardė, gyvenamoji vieta ir (arba) dabartinis adresas bei telefono numeris;
4)      gavėjo gydančio gydytojo vardas, pavardė, adresas ir telefono numeris;
5)      apgyvendinimo ir (ar) socialinių paslaugų teikimo data;
6)      pabaigos data;
7)      mirties data, laikas ir priežastis, kai gavėjas mirė specializuotoje įstaigoje arba kai socialinės paslaugos teikiamos bendruomenėje.
3.      Paslaugų teikėjas veda sunumeruotą, užantspauduotą ir specializuotos įstaigos antspaudu patvirtintą knygą, joje yra:
1)      gyventojų atiduotų saugoti pinigų ir materialinių vertybių inventorius;
2)      pinigų ar materialiųjų verčių atidavimo saugoti data;
3)      data, kada gyventojams buvo grąžinta pinigų suma ar materialinės vertybės arba jos buvo panaudotos jų vardu, jų prašymu, ir tai, kaip jos buvo panaudotos;
4)      už pinigų ir kitų materialinių vertybių saugojimą atsakingo asmens vardas, pavardė ir pareigos.“

Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai

Momtrade
yra Bulgarijos Respublikos teritorijoje įsteigta ribotos atsakomybės bendrovė. Ši bendrovė šioje valstybėje narėje įregistruota kaip PVM mokėtoja nuo 2014 m. birželio 24 d. Be to, ji įregistruota Socialinės paramos agentūroje kaip socialinių paslaugų teikėja ir turi asmeninės pagalbos, socialinės pagalbos ir pagalbos namuose pagyvenusiems asmenims pažymėjimus.

Momtrade
teikiamų paslaugų gavėjai yra Vokietijoje ir Austrijoje gyvenantys pagyvenę asmenys. Pagal šios bendrovės ir jos klientų sudarytas sutartis teikiamos paslaugos – asmens sveikatos priežiūros ir pagalbos namuose paslaugos. Įvairios paslaugų teikėjo pareigos išsamiai aprašytos prie sutarčių pridėtame klausimyne, parengtame Vokietijoje ar Austrijoje registruotos agentūros, kuri ieško klientų ir juos nukreipia į minėtą bendrovę. Šios pareigos apima sveikatos problemų turinčių pagyvenusių asmenų priežiūrą ir pagalbą namuose.
Bulgarijos mokesčių institucijos per patikrinimo procedūrą, susijusią su laikotarpiu nuo 2014 m. birželio 24 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d., nusprendė, kad, atsižvelgiant į tai, jog
Momtrade
paslaugos buvo fiziškai suteiktos Vokietijos Federacinės Respublikos ir Austrijos Respublikos teritorijose, tam, kad galėtų pasinaudoti neapmokestinimu PVM pagal ZDDS 40 straipsnio 1 punktą, ši bendrovė turėjo pateikti įrodymų, patvirtinančių tų valstybių narių teritorijose per šį laikotarpį suteiktų paslaugų socialinį pobūdį pagal Vokietijos ir Austrijos teisės aktus.
Konstatavusios, kad
Momtrade
nepateikė tokių įrodymų, Bulgarijos mokesčių institucijos 2018 m. spalio 4 d. pateikė šiai bendrovei pranešimą apie mokėtiną mokestį su nustatyta PVM skola už minėtą laikotarpį. Direktorius patvirtino šį pranešimą.

Momtrade
pateikė skundą
Administrativen sad Ruse
(Rusės administracinis teismas, Bulgarija), ginčydama ankstesniame punkte minėtą pranešimą apie mokėtiną mokestį. Teismas sumažino tame pranešime nustatytą skolos sumą ir patvirtino likusią pranešimo dalį. Šiomis aplinkybėmis konstatavęs, kad ZDDS 40 straipsnio 1 punktu į nacionalinę teisę perkeltas PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas, teismas patvirtino, kad šios bendrovės Vokietijos Federacinės Respublikos ir Austrijos Respublikos teritorijose teikiamos paslaugos nėra socialinio pobūdžio, nes bendrovė nepateikė tų valstybių narių kompetentingų institucijų išduotų oficialių dokumentų.
Dėl
Administrativen sad Ruse
(Rusės administracinis teismas) sprendimo atitinkamai Direktorius ir
Momtrade
pateikė du apeliacinius skundus prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui
Varhoven administrativen sad
(Vyriausiasis administracinis teismas, Bulgarija).
Šis teismas nurodo, kad pagal jo jurisprudenciją PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad pagal jį valstybės narės neprivalo neapmokestinti socialinių paslaugų, teikiamų kitos valstybės narės piliečiams už jos teritorijos ribų. Toks aiškinimas grindžiamas Bulgarijos Respublikos Konstitucijos 26 straipsnio 2 dalimi.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad, pirma, siekiant PVM direktyvos 132 straipsnio tikslo nesvarbu, ar paslaugų teikėjai ir gavėjai, kurie gali būti neapmokestinami PVM, gyvena arba yra įsisteigę vienos ar dviejų valstybių narių teritorijoje.
Antra, kadangi paslaugų gavėjai yra fiziniai asmenys, t. y. neapmokestinamieji asmenys, šių paslaugų teikimo vieta yra vieta, kur paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą, šiuo atveju – Bulgarijos Respublikos teritorijoje. Taigi, jeigu
Varhoven administrativen sad
(Vyriausiasis administracinis teismas) pateiktas PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto aiškinimas būtų teisingas, Bulgarijoje įsisteigusiems socialinių paslaugų teikėjams būtų taikomas skirtingas mokestinis vertinimas, atsižvelgiant į tai, ar jie teikia paslaugas Bulgarijos Respublikos teritorijoje, ar kitos valstybės narės teritorijoje užsienio piliečiams, o tai, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nuomone, būtų nepriimtina, net jei nebūtų visiško fiskalinio suderinimo PVM srityje.
Šiomis aplinkybėmis
Varhoven administrativen sad
(Vyriausiasis administracinis teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.      Ar PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą reikia aiškinti taip, kad komercinė bendrovė, kuri valstybėje narėje (šiuo atveju Bulgarij[os] [Respublikoje]) yra registruota kaip socialinių paslaugų teikėja, gali remtis šia nuostata, siekdama, kad socialinės paslaugos, kurias ji kitų valstybių narių teritorijoje teikia fiziniams asmenims, kurie yra šių valstybių piliečiai, būtų neapmokestinamos? Ar atsakant į šį klausimą svarbu tai, kad rasti paslaugų gavėjus teikėjui padėdavo komercinės bendrovės tarpininkės, įregistruotos valstybėse narėse, kuriose teikiamos paslaugos?
2.      Jei į pirmąjį klausimą būtų atsakyta teigiamai, pagal kokius kriterijus ir pagal kokią teisę (pagal Bulgarijos ir (arba) Austrijos ir Vokietijos teisę) aiškinant ir taikant minėtą Sąjungos nuostatą reikia nuspręsti, ar bendrovė, kurios atžvilgiu atliktas mokestinis patikrinimas, yra „pripažinta socialine gerove besirūpinančia organizacija“ ir laikoma, kad įrodyta, jog paslaugos yra „glaudžiai susijusios su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu“?
3.      Ar pagal šį aiškinimą tam, kad komercinė bendrovė būtų laikoma atitinkamos valstybės narės „pripažinta socialine gerove besirūpinančia organizacija“, pakanka bendrovę įregistruoti kaip socialinių paslaugų teikėją, kaip tai apibrėžta nacionalinėje teisėje?“

Dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą priimtinumo
Direktorius ginčija šio prašymo priimti prejudicinį sprendimą priimtinumą, motyvuodamas tuo, kad, pirma, atsakymai į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimus nekelia jokių abejonių, atsižvelgiant ne tik į PVM direktyvos 132 ir 133 straipsnių aiškumą, bet ir į su šiomis nuostatomis susijusią Teisingumo Teismo jurisprudenciją, ir, antra, šie klausimai yra hipotetiniai.
Šiuo klausimu reikia priminti, kad per SESV 267 straipsnyje nustatytą procedūrą tik bylą nagrinėjantis nacionalinis teismas, atsakingas už sprendimo priėmimą, atsižvelgdamas į bylos aplinkybes turi įvertinti tai, ar jo sprendimui priimti būtinas prejudicinis sprendimas, ir Teisingumo Teismui pateikiamų klausimų svarbą. Taigi, iš principo Teisingumo Teismas turi priimti sprendimą tuo atveju, kai pateikiami klausimai susiję su Sąjungos teisės išaiškinimu. Teisingumo Teismas gali atsisakyti priimti sprendimą dėl nacionalinio teismo pateikto prejudicinio klausimo, tik jeigu akivaizdu, kad prašomas Sąjungos teisės išaiškinimas visiškai nesusijęs su pagrindinėje byloje nagrinėjamo ginčo aplinkybėmis ar dalyku, jeigu problema hipotetinė arba Teisingumo Teismas neturi informacijos apie faktines ir teisines aplinkybes, būtinos tam, kad naudingai atsakytų į jam pateiktus klausimus (šiuo klausimu žr. 2023 m. sausio 31 d. Sprendimo
Puig Gordi ir kt.
, C‑158/21, EU:C:2023:57, 50 ir 51 punktus ir juose nurodytą jurisprudenciją).
Nagrinėjamu atveju prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimai, pateikti nagrinėjant bendrovės ir nacionalinės mokesčių institucijos, kuri atsisako atleisti šią bendrovę nuo PVM pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, ginčą, susiję su šio neapmokestinimo taikymo sąlygomis ir, be kita ko, su sąvokų „organizacijos, pripažintos socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis“ ir „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas“, kaip jos suprantamos pagal šią nuostatą, išaiškinimu, tam, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas galėtų nustatyti, ar šios bendrovės teikiamos paslaugos neapmokestinamos PVM, ir priimti sprendimą dėl pagrindinėje byloje nagrinėjamo pranešimo apie mokėtiną mokestį teisėtumo.
Šiomis aplinkybėmis neatrodo, kad prašomas Sąjungos teisės išaiškinimas neturi jokio ryšio su pagrindinėje byloje nagrinėjamo ginčo aplinkybėmis arba dalyku ar kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo iškelta problema yra hipotetinė, nes Teisingumo Teismas taip pat turi informacijos apie faktines ir teisines aplinkybes, būtinas tam, kad naudingai atsakytų į jam pateiktus klausimus.
Tai, kad, Direktoriaus teigimu, PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto aiškinimas nekelia abejonių, neturi įtakos šių klausimų priimtinumui.
Iš tiesų, kaip Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, net darant prielaidą, kad atsakymas į pateiktus klausimus nekelia jokių pagrįstų abejonių, šie klausimai vis dėlto netampa nepriimtini (2014 m. kovo 27 d. Sprendimo
Consejería de Infraestructuras y Transporte de la Generalitat Valenciana ir Iberdrola Distribución Eléctrica
, C‑300/13, nepaskelbtas Rink., EU:C:2014:188, 18 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Iš to matyti, kad prašymas priimti prejudicinį sprendimą yra priimtinas.

Dėl prejudicinių klausimų

Dėl pirmojo klausimo
Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, pirma, ar PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad socialinių paslaugų teikimas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą, gali būti neapmokestinamas pagal šią nuostatą, ir, antra, ar šiam aiškinimui turi įtakos tai, kad minėtas paslaugų teikėjas naudojosi šioje kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės paslaugomis, kad susisiektų su savo klientais.
Pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą valstybės narės neapmokestina su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimo ir prekių tiekimo, įskaitant paslaugas ir prekes, kurias teikia ar tiekia senelių namai, viešosios teisės reglamentuojamos įstaigos ar kitos organizacijos, kurias atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis.
Pagal Teisingumo Teismo suformuotą jurisprudenciją, aiškinant Sąjungos teisės nuostatą reikia atsižvelgti ne tik į jos formuluotę, bet ir į kontekstą bei teisės akto, kuriame ji įtvirtinta, tikslus (2022 m. balandžio 7 d. Sprendimo
I (Ligoninių paslaugų neapmokestinimas PVM)
, C‑228/20, EU:C:2022:275, 33 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Šiuo klausimu, pirma, iš PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto formuluotės matyti, kad šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas siejamas su dviem kumuliacinėmis sąlygomis, t. y. pirma, sąlyga, siejama su teikiamų paslaugų, kurios turi būti glaudžiai susijusios su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu, pobūdžiu, ir, antra, sąlyga, siejama su paslaugų teikėju, kuris turi būti viešosios teisės reglamentuojama įstaiga ar kita organizacija, atitinkamos valstybės narės pripažinta socialine gerove besirūpinančia organizacija.
Taigi PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nenustatyta jokios sąlygos, susijusios su vieta, kur šioje nuostatoje nurodytos paslaugos turi būti fiziškai suteiktos, kad būtų galima taikyti nagrinėjamą neapmokestinimą. Be to, pagal šią nuostatą galimybė pasinaudoti tokiu neapmokestinimu nesiejama su sąlyga, kad šių paslaugų teikėjas ir gavėjas būtų įsisteigę toje pačioje valstybėje narėje.
Šiomis aplinkybėmis iš PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto formuluotės negalima daryti išvados, kad šioje nuostatoje numatytoms paslaugoms netaikomas šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas, jeigu jos fiziškai teikiamos kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą.
Antra, dėl PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto konteksto pažymėtina, kad ši nuostata yra šios direktyvos IX antraštinės dalies 2 skyriuje „Tam tikros su visuomenės interesais susijusios veiklos neapmokestinimas PVM“, apimančiame 132–134 straipsnius. Iš šio skyriaus pavadinimo matyti, kad būtent tai, jog jame nurodyti sandoriai yra susiję su visuomenės interesais, Sąjungos teisės aktų leidėjas laikė lemiamu elementu jų neapmokestinimo PVM tikslais. Vis dėlto tai, kad minėti sandoriai fiziškai atliekami vienos valstybės narės teritorijoje, o ne kitos valstybės narės teritorijoje, neturi įtakos tokiam pobūdžiui.
Be to, reikia priminti, kad, pirma, pagal PVM direktyvos 133 straipsnio pirmą pastraipą valstybėms narėms leidžiama šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytą neapmokestinimą susieti su vienos ar kelių jame nurodytų sąlygų įvykdymu, t. y. sąlygomis, susijusiomis su privačių įstaigų, teikiančių paslaugas, kurioms taikomas šis neapmokestinimas, tikslais, jų valdymu ir šių įstaigų taikomomis kainomis.
Antra, pagal šios direktyvos 134 straipsnį PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytas neapmokestinimas netaikomas šioje nuostatoje nurodytoms paslaugoms, kurios nėra būtinos su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu susijusiems sandoriams vykdyti, arba kai jos iš esmės skirtos papildomoms pajamoms paslaugas teikiančiai įstaigai gauti iš sandorių, kuriuos vykdant tiesiogiai konkuruojama su PVM turinčioms mokėti komercinėmis įmonėmis.
Kadangi PVM direktyvos 133 ir 134 straipsniuose nenustatyta jokių apribojimų, susijusių su atitinkamų paslaugų fizinio teikimo vieta, valstybės narės negali netaikyti PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo šioje nuostatoje nurodytam paslaugų teikimui, kai jos fiziškai teikiamos kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje yra įsisteigęs paslaugų teikėjas (pagal analogiją žr. 2013 m. gruodžio 19 d. Sprendimo
Bridport and West Dorset Golf Club
, C‑495/12, EU:C:2013:861, 27 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
Trečia, dėl PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo tikslo pažymėtina, kad juo siekiama, PVM srityje užtikrinant palankesnį tam tikrų su visuomenės interesais susijusių paslaugų teikimo socialinėje srityje vertinimą, sumažinti šių paslaugų kainą ir padaryti jas prieinamesnes privatiems asmenims, galintiems jomis pasinaudoti (2020 m. spalio 8 d. Sprendimo
Finanzamt D
, C‑657/19, EU:C:2020:811, 29 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto aiškinimas, pagal kurį į jame numatyto neapmokestinimo taikymo sritį patenka tik paslaugos, fiziškai teikiamos valstybėje narėje, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, prieštarautų ankstesniame punkte nurodytam tikslui, nes paslaugos, atitinkančios dvi šioje nuostatoje numatytas sąlygas ir teikiamos kitoje nei paslaugų teikėjo įsisteigimo valstybėje narėje asmenims, kuriems reikalinga pagalba ar priežiūra, būtų apmokestinamos PVM, o tai neišvengiamai padidintų atitinkamų paslaugų kainą ir apsunkintų šių asmenų galimybę gauti šias paslaugas.
Taigi iš PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto pažodinio, sisteminio ir teleologinio aiškinimo matyti, kad šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas taikomas bet kokiam paslaugų teikimui, atitinkančiam abi šioje nuostatoje nurodytas ir šio sprendimo 43 punkte primintas sąlygas, neatsižvelgiant į tai, ar tokios paslaugos fiziškai teikiamos valstybėje narėje, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, ar kitoje valstybėje narėje.
Galiausiai iš to, kas išdėstyta, matyti, kad tai, jog paslaugų teikėjas, teikiantis paslaugas, glaudžiai susijusias su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu, fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje jis įsisteigęs, susisiekia su klientais per šioje kitoje valstybėje narėje įsisteigusį tarpininką, neturi reikšmės nustatant, ar nagrinėjamos paslaugos gali būti neapmokestinamos pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą.
Kaip pažymėjo Europos Komisija, tokiu atveju, pirma, paslaugų teikėjo fiziniams asmenims teikiamos paslaugos, glaudžiai susijusios su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu, ir, antra, tarpininko, į kurį kreipėsi šis paslaugų teikėjas, teikiamos paslaugos yra skirtingi savarankiški sandoriai, todėl jie turi būti vertinami ir apmokestinami skirtingai.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pirmąjį klausimą reikia atsakyti, kad PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad, pirma, socialinių paslaugų teikimas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą, gali būti neapmokestinamas pagal šią nuostatą, ir, antra, šiuo klausimu neturi reikšmės tai, kad minėtas paslaugų teikėjas naudojosi šioje kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės paslaugomis, kad susisiektų su klientais.

Dėl antrojo klausimo
Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad, kai bendrovė teikia socialines paslaugas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje ši bendrovė yra įsteigusi savo verslą, šių paslaugų pobūdis ir šios bendrovės ypatybės, siekiant nustatyti, ar minėtos paslaugos patenka į sąvoką „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas <...>, [kurį atlieka] <...> organizacijos, kurias atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, turi būti vertinamas pagal valstybės narės, kurioje minėta bendrovė yra įsteigusi savo verslą, teisę arba pagal valstybės narės, kurioje atitinkamos paslaugos yra fiziškai suteiktos, teisę.
Primintina, kad PVM direktyvos 132 straipsnyje numatyti neapmokestino atvejai yra autonomiškos Sąjungos teisės sąvokos, kurių tikslas – išvengti skirtumų taikant PVM sistemą įvairiose valstybėse narėse (2022 m. balandžio 28 d. Sprendimo
Happy Education
, C‑612/20, EU:C:2022:314, 27 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija), ir kad tas pats taikytina konkrečioms sąlygoms, kurių reikia norint pasinaudoti šiuo neapmokestinimu, taip pat sąvokoms ir terminams, vartojamiems šioms sąlygoms apibrėžti (šiuo klausimu žr. 2005 m. gegužės 26 d. Sprendimo
Kingscrest Associates ir Montecello
, C‑498/03, EU:C:2005:322, 23 ir 27 punktus ir 2016 m. spalio 5 d. Sprendimo
TMD
, C‑412/15, EU:C:2016:738, 24 ir 25 punktus).
Iš tiesų, kaip Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, nors pagal PVM direktyvos 131 straipsnio įžanginį sakinį valstybės narės nustato neapmokestinimo sąlygas, siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams, šios sąlygos negali būti susijusios su numatyto neapmokestinimo turinio apibrėžimu (2005 m. gegužės 26 d. Sprendimo
Kingscrest Associates ir Montecello
, C‑498/03, EU:C:2005:322, 24 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Pirma, dėl PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytos sąlygos, pagal kurią paslaugų teikimas turi būti glaudžiai susijęs su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu, reikia priminti, kad pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją ši sąlyga turi būti aiškinama atsižvelgiant į šios direktyvos 134 straipsnio a punktą, pagal kurį bet kuriuo atveju reikalaujama: kad atitinkamas prekių tiekimas ar paslaugų teikimas būtų būtinas vykdant su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu susijusius sandorius (2021 m. balandžio 15 d. Sprendimo
Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA
, C‑846/19, EU:C:2021:277, 59 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Be to, Teisingumo Teismas nusprendė, kad iš principo glaudžiai su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, susijusios bendrosios priežiūros ir namų ūkio paslaugos, kurias ambulatorinės slaugos tarnyba teikia fiziškai ar ekonomiškai priklausomiems asmenims. Be to, tokiomis paslaugomis taip pat turi būti laikomos paslaugos, teikiamos psichinę priklausomybę turintiems asmenims ir skirtos jiems apsaugoti atliekant civilinio gyvenimo veiksmus, kai šie asmenys patys negali jų atlikti, nerizikuodami pakenkti savo finansiniams ar kitiems interesams, nes tokia rizika kaip tik ir pateisino sprendimą dėl jų neveiksnumo (2021 m. balandžio 15 d. Sprendimo
Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA
, C‑846/19, EU:C:2021:277, 62 ir 63 punktai ir juose nurodyta jurisprudencija).
Taigi, kai viešosios teisės reglamentuojama įstaiga arba privatus subjektas, turintis įstaigos, pripažintos socialine gerove besirūpinančia organizacija pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, statusą, teikia paslaugas, kaip antai nurodytas ankstesniame punkte, fizinę, ekonominę ar psichinę priklausomybę turintiems asmenims, valstybė narė, kurioje turi būti sumokėtas PVM, pagal šią nuostatą privalo neapmokestinti šių paslaugų PVM.
Taigi tokiomis aplinkybėmis ši valstybė narė negali, nekeldama grėsmės PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytos sąvokos „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas“ autonominiam aiškinimui ir taip nepažeisdama šios nuostatos, nustatyti joje numatyto neapmokestinimo taikymo sąlygą, pagal kurią nagrinėjamos paslaugos pagal kitos valstybės narės nacionalinę teisę turi būti socialinio pobūdžio.
Nagrinėjamu atveju iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad Bulgarijoje įsteigta bendrovė teikia pagrindinėje byloje nagrinėjamas socialines paslaugas Vokietijoje ir Austrijoje gyvenantiems fiziniams asmenims.
Pagal PVM direktyvos 45 straipsnį paslaugų teikimo neapmokestinamajam asmeniui vieta yra ten, kur paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą.
Taigi PVM taikymo tikslais socialinės paslaugos fiziniam asmeniui, gyvenančiam kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą, yra laikomos teikiamomis valstybės narės, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, teritorijoje, todėl šios paslaugos apmokestinamos PVM pastarojoje valstybėje narėje.
Darytina išvada, kad nagrinėjamu atveju apmokestinimo valstybė narė yra Bulgarijos Respublika.
Taigi, kaip savo išvados 47 ir 48 punktuose pažymėjo generalinė advokatė, pagrindinėje byloje nagrinėjamų socialinių paslaugų pobūdį siekiant nustatyti, ar tai yra „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas“, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, reikia vertinti atsižvelgiant į Bulgarijos PVM teisės aktus, turint omenyje tai, kad šiais teisės aktais turi būti tinkamai perkelta PVM direktyva, o jeigu taip nėra, paslaugų teikėjas, t. y. ieškovė pagrindinėje byloje, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme galėtų tiesiogiai remtis šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktu, siekdama užginčyti su šia nuostata nesuderinamus nacionalinės teisės aktus (2012 m. lapkričio 15 d. Sprendimo
Zimmermann
, C‑174/11, EU:C:2012:716, 32 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Šiomis aplinkybėmis, jeigu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui atlikus patikrinimus paaiškėtų, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamos socialinės paslaugos, atsižvelgiant, be kita ko, į šio sprendimo 59 ir 60 punktuose nurodytoje jurisprudencijoje pateiktus aiškinimo kriterijus, yra „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas“, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, ir ieškovė pagrindinėje byloje turi „organizacijos, kurią atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančia organizacija“, statusą, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, ji galėtų pagrįstai remtis minėtoje nuostatoje numatytu neapmokestinimu.
Antra, dėl PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytos sąlygos, pagal kurią tam, kad paslaugos būtų neapmokestinamos, jas turi teikti viešosios teisės reglamentuojamos įstaigos ar kitos organizacijos, kurias atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis, reikia priminti, kad šioje nuostatoje neapibrėžtos nei sąlygos, nei taisyklės dėl kitų nei viešosios teisės reglamentuojamų organizacijų socialinio pobūdžio pripažinimo. Taigi iš principo kiekvienos valstybės narės nacionalinėje teisėje turi būti įtvirtintos taisyklės, pagal kurias tokioms organizacijoms gali būti suteiktas toks pripažinimas, o valstybės narės šiuo klausimu turi diskreciją (2021 m. balandžio 15 d. Sprendimo
Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA
, C‑846/19, EU:C:2021:277, 69 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Šiomis aplinkybėmis PVM direktyvos 133 straipsnis valstybėms narėms suteikia galimybę šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytą ne viešosios teisės reglamentuojamų organizacijų neapmokestinimą PVM susieti su vienos ar kelių 133 straipsnyje išvardytų sąlygų įvykdymu. Šias sąlygas, kurios PVM direktyvoje įvardijamos kaip neprivalomos, valstybės narės gali nustatyti kaip papildomas atitinkamo neapmokestinimo taikymo sąlygas (šiuo klausimu, kiek tai susiję su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1977, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23) 13 straipsnio A skirsnio 2 dalies a punktu (dabar _ PVM direktyvos 133 straipsnis), žr. 2016 m. sausio 21 d. Sprendimo
Les Jardins de Jouvence
, C‑335/14, EU:C:2016:36, 33 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
Taigi valstybių narių turima diskrecija, kiek tai susiję su subjekto pripažinimu socialine gerove besirūpinančia organizacija PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo tikslais, joms nesuteikia teisės keisti šio neapmokestinimo turinio, pavyzdžiui, kaip socialine gerove besirūpinančią organizaciją, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, kvalifikuojant privatų subjektą, kuris neteikia su visuomenės interesais susijusių paslaugų socialiniame sektoriuje arba kurio veiklos forma ar jo teikiamų socialinių paslaugų teikimo sąlygos yra nesuderinamos su tokiu pobūdžiu.
Dėl klausimo, kuriai valstybei narei priklauso teisė pripažinti kitas nei viešosios teisės reguliuojamas organizacijas socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis neapmokestinimo PVM, numatyto PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte, tikslais, ir, be kita ko, dėl klausimo, ar, kaip šiuo atveju, nagrinėjamos socialinės paslaugos teikiamos fiziniams asmenims, esantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą, pažymėtina, kad toks pripažinimas priklauso valstybės narės, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, ar valstybės narės, kurioje šios paslaugos fiziškai teikiamos, kompetencijai, ir reikia priminti, kad PVM direktyvoje nėra jokios jos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytų sąvokų apibrėžties, todėl šių sąvokų reikšmė ir apimtis turi būti nustatoma atsižvelgiant ne tik į šios nuostatos formuluotę, bet ir į kontekstą ir teisės akto, kuriame ji įtvirtinta, tikslus (2022 m. gruodžio 22 d. Sprendimo
EUROAPTIEKA
, C‑530/20, EU:C:2022:1014, 31 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Šiuo klausimu, pirma, iš PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto formuluotės matyti, kad žodžiai „atitinkama valstybė narė“ turi būti siejami su PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies įžanginėje dalyje vartojamais žodžiais „valstybės narės neapmokestina PVM“. Taigi, darydamas nuorodą į „atitinkamą valstybę narę“ Sąjungos teisės aktų leidėjas nurodė tik valstybę narę, kuri konkrečiu atveju turi neapmokestinti PVM šios direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytų sandorių.
Taigi būtent valstybė narė, kuriai PVM direktyva suteikiama mokestinė kompetencija apmokestinti šiuos sandorius PVM, t. y. apmokestinimo valstybė narė, turi neapmokestinti šiuo mokesčiu tų sandorių, kai įvykdytos reikalaujamos sąlygos.
Antra, PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies, siejamos su jos 131 straipsniu, aiškinimas patvirtina, kad žodžių junginys „atitinkama valstybė narė“ reiškia apmokestinimo valstybę narę.
Iš tiesų PVM direktyvos 131 straipsnyje, kuriame įtvirtintos bendrosios nuostatos, taikomos šios direktyvos IX antraštinės dalies 2–9 skyriuose, įskaitant 132 straipsnyje, numatytiems neapmokestinimo atvejams, nustatyta, kad šie neapmokestinimo atvejai taikomi „tokiomis sąlygomis, kurias valstybės narės nustato siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams“.
Taigi iš minėto 131 straipsnio matyti, kad būtent valstybė narė, turinti taikyti minėtus neapmokestinimo atvejus, laikydamasi PVM direktyvos turi nustatyti jų taikymo sąlygas, įskaitant sąlygas, leidžiančias privatų subjektą pripažinti socialine gerove besirūpinančia organizacija PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo tikslais. Kaip nurodyta šio sprendimo 74 punkte, valstybė narė, turinti taikyti tokius neapmokestinimo atvejus, yra apmokestinimo valstybė narė.
Be to, jeigu Sąjungos teisės aktų leidėjas būtų norėjęs, kad kitų nei viešosios teisės reguliuojamų organizacijų pripažinimas socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo tikslais priklausytų kitos valstybės narės nei ta, kuri turi taikyti šį neapmokestinimą, kompetencijai, kaip antai, be kita ko, valstybės narės, kurioje paslaugos fiziškai teikiamos, jis nebūtų apsiribojęs nuoroda į „atitinkamą valstybę narę“.
Trečia, kiek tai susiję su PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktu siekiamu tikslu, kaip priminta šio sprendimo 50 punkte, užtikrinant palankesnį tam tikrų su visuomenės interesu susijusių paslaugų teikimo socialiniame sektoriuje vertinimą PVM srityje, šioje nuostatoje numatytu neapmokestinimu siekiama sumažinti atitinkamų paslaugų kainą ir taip padaryti jas labiau prieinamas privatiems asmenims, galintiems jomis pasinaudoti (2020 m. spalio 8 d. Sprendimo
Finanzamt D
, C‑657/19, EU:C:2020:811, 29 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Vis dėlto atsižvelgiant į šį tikslą atrodo logiška, kad būtent valstybė narė, kuri turi atsisakyti rinkti PVM, taikomą PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytam paslaugų teikimui, taip leisdama sumažinti šias paslaugas norinčių gauti privačių asmenų mokėtiną kainą, neperžengdama turimos diskrecijos ribų, nustato, kurių privačių subjektų teikiamos socialinės paslaugos, atsižvelgiant į šių subjektų socialinį pobūdį, vertos tokio paties palankaus vertinimo PVM srityje, koks yra taikomas šios valstybės narės viešosios teisės įstaigų teikiamoms paslaugoms.
Taigi iš PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto pažodinio, sisteminio ir teleologinio aiškinimo matyti, kad kitų nei viešosios teisės reglamentuojamų organizacijų pripažinimas socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo tikslais priklauso apmokestinančios valstybės narės kompetencijai.
Tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos pagrindinėje byloje, kai bendrovė teikia socialines paslaugas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje ši bendrovė yra įsteigusi savo verslą, šios bendrovės pripažinimas socialine gerove besirūpinančia organizacija, siekiant pasinaudoti PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytu neapmokestinimu, priklauso ne valstybės narės, kurioje šios paslaugos yra fiziškai suteiktos, šiuo atveju Vokietijos Federacinės Respublikos ir Austrijos Respublikos, bet valstybės narės, kurioje įsteigta bendrovė, šiuo atveju – Bulgarijos Respublikos, kompetencijai.
Be to, šį aiškinimą patvirtina logika, kuria grindžiamos nuostatos dėl paslaugų teikimo vietos nustatymo, atsispindinčios Direktyvos 2008/8 3 ir 5 konstatuojamosiose dalyse ir PVM direktyvos 45 straipsnyje, pagal kurias paslaugos, teikiamos neapmokestinamiesiems asmenims, turi būti apmokestinamos toje vietoje, kur paslaugų teikėjas yra įsisteigęs, neatsižvelgiant į tai, kur šios paslaugos fiziškai teikiamos.
Šiomis aplinkybėmis su tokia logika atrodo suderinama tai, kad, kaip ir apmokestinimo kompetencija apmokestinti PVM socialinių paslaugų teikimą neapmokestinamajam asmeniui, gyvenančiam kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, kompetencija pripažinti šį paslaugų teikėją socialine gerove besirūpinančia organizacija neapmokestinimo, numatyto PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte, tikslais nustatoma remiantis kilmės šalies principu.
Galiausiai reikia priminti, kad PVM direktyvos 132 straipsnyje numatytiems neapmokestinimo atvejams apibrėžti vartojamų sąvokų aiškinimas turi atitikti bendrai PVM sistemai būdingo mokesčių neutralumo principo, pagal kurį, be kita ko, draudžiama tuos pačius sandorius vykdančius ūkio subjektus skirtingai vertinti PVM rinkimo srityje, reikalavimus (2008 m. spalio 16 d. Sprendimo
Canterbury Hockey Club ir Canterbury Ladies Hockey Club
, C‑253/07, EU:C:2008:571, 30 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto aiškinimas, pagal kurį šio paslaugų teikėjo pripažinimas socialine gerove besirūpinančia organizacija šioje nuostatoje numatyto neapmokestinimo tikslais priklauso valstybės narės, kurioje fiziškai teikiamos paslaugos, kompetencijai reikštų, kad su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusios paslaugos, kaip jos suprantamos pagal šią nuostatą, kurias teikia valstybėje narėje įsteigta bendrovė, šios valstybės narės pripažinta socialine gerove besirūpinančia organizacija, kaip tai suprantama pagal tą pačią nuostatą, šioje valstybėje narėje esančiam neapmokestinamajam asmeniui, neapmokestinamos PVM, o tos pačios ar kitos bendrovės, taip pat įsteigtos šioje valstybėje narėje, kurią ši valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančia organizacija, teikiamos paslaugos neapmokestinamajam asmeniui, gyvenančiam kitoje valstybėje narėje, kuri nepripažįsta šios bendrovės socialine gerove besirūpinančia organizacija, apmokestinamos PVM. Reikia pridurti, kad toks aiškinimas teisingas, nors pagal PVM direktyvos 45 straipsnį abu sandoriai PVM tikslais bus laikomi atliktais valstybėje narėje, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, todėl šioje valstybėje narėje apmokestinami PVM, nes jų turinys panašus ir jie vykdomi to paties paslaugų teikėjo ar dviejų panašių požymių turinčių paslaugų teikėjų.
Žinoma, pagal dabartinę Sąjungos teisę PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkto aiškinimas, kaip matyti iš šio sprendimo 81 punkto, gali lemti situaciją, kai, kiek tai susiję su paslaugomis, glaudžiai susijusiomis su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu neapmokestinamajam asmeniui, esančiam kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje įsisteigęs paslaugų teikėjas, paslaugų teikėjas, įsisteigęs valstybėje narėje, kurioje taikomi švelnūs privačių subjektų pripažinimo socialine gerove besirūpinančia organizacija reikalavimai šioje nuostatoje numatyto neapmokestinimo tikslais, gali teikti PVM neapmokestinamas paslaugas valstybėje narėje, kurioje šiuo klausimu nustatomi labai griežti reikalavimai, o joje įsisteigęs paslaugų teikėjas negali pasinaudoti tokiu neapmokestinimu. Atvirkščiai, kalbant apie su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimą, pažymėtina, kad valstybėje narėje, kurioje nustatomi labai griežti tokio pripažinimo reikalavimai, įsisteigęs paslaugų teikėjas valstybėje narėje, kurioje nustatomi švelnesni reikalavimai šiuo klausimu, galėtų teikti paslaugas, kurios būtų apmokestinamos PVM, o pastarojoje valstybėje įsisteigęs paslaugų teikėjas galėtų teikti šiuo mokesčiu neapmokestinamas paslaugas.
Vis dėlto skirtingas požiūris PVM atžvilgiu, kuris galėtų egzistuoti tarp dviejų privačių subjektų, teikiančių PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte nurodytas paslaugas neapmokestinamajam asmeniui, atsižvelgiant į tai, ar jie įsisteigę toje pačioje valstybėje narėje, kurioje gyvena šių paslaugų gavėjas, ar kitoje valstybėje narėje, atsiranda dėl to, kad, pirma, taikant PVM direktyvos 45 straipsnį tokios paslaugos apmokestinamos PVM skirtingose valstybėse narėse, laikantis PVM direktyvos ir apmokestinimo valstybės narės teisės aktuose nustatytų sąlygų, ir kad, antra, konkrečiai kalbant apie sąlygą, susijusią su šias paslaugas teikiančio privataus subjekto pripažinimu socialine gerove besirūpinančia organizacija šioje nuostatoje numatyto neapmokestinimo tikslais, Sąjungos teisės aktų leidėjas pripažino valstybių narių diskreciją, dėl kurios negalimas bet koks praktikos vienodumas. Kadangi šis galiojančių Sąjungos teisės aktų aspektas gali turėti neigiamų pasekmių, kaip teigė generalinė advokatė savo išvados 73 ir 74 punktuose, Sąjungos teisės aktų leidėjas turi nuspręsti dėl galimo šių teisės aktų pakeitimo (pagal analogiją žr. 2021 m. rugsėjo 9 d. Sprendimo
Ministère public (Ekstrateritorinės sankcijos)
, C‑906/19, EU:C:2021:715, 45 punktą).
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į antrąjį klausimą reikia atsakyti, kad PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad, kai bendrovė teikia socialines paslaugas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje ši bendrovė yra įsteigusi savo verslą, šių paslaugų pobūdis ir šios bendrovės ypatybės, siekiant nustatyti, ar minėtos paslaugos patenka į sąvoką „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas <...>, [kurį atlieka] <...> organizacijos, kurias atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, turi būti vertinami pagal valstybės narės, kurioje minėta bendrovė yra įsteigusi savo verslą, teisę, perkeliančią PVM direktyvą.

Dėl trečiojo klausimo
Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad aplinkybės, jog socialines paslaugas teikianti bendrovė pagal šios valstybės narės teisės aktus yra įregistruota apmokestinimo valstybės narės viešojoje įstaigoje kaip socialinių paslaugų teikėja, pakanka, kad ši bendrovė būtų laikoma „organizacija, kurią atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančia organizacija“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą.
Iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad siekiant kitas organizacijas, kurios nėra viešosios teisės reglamentuojamos įstaigos, pripažinti socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis, nacionalinės institucijos, vadovaudamosi Sąjungos teise ir kontroliuojamos nacionalinių teismų, turi atsižvelgti į kelias aplinkybes. Tarp jų gali būti specialios nuostatos, neatsižvelgiant į tai, ar jos yra nacionalinės, ar regioninės, įtvirtintos įstatymuose, administracinės, mokesčių ar socialinės apsaugos pobūdžio, taip pat į tai, kad atitinkamo apmokestinamojo asmens veikla susijusi su visuomenės interesais, kad kitiems tą pačią veiklą vykdantiems apmokestinamiesiems asmenims jau suteiktas panašus pripažinimas ir kad didžiąją nagrinėjamų paslaugų sąnaudų dalį gali padengti ligonių kasos arba kitos socialinės apsaugos įstaigos, be kita ko, kai privatūs ūkio subjektai turi sutartinius santykius su šiomis įstaigomis (2021 m. balandžio 15 d. Sprendimo A
dministration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA
, C‑846/19, EU:C:2021:277, 70 punktas).
Be to, kaip nurodyta šio sprendimo 67 punkte, apmokestinamasis asmuo gali remtis PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytu neapmokestinimu nacionaliniame teisme, siekdamas užginčyti su šia nuostata nesuderinamas nacionalinės teisės nuostatas. Tokiu atveju nacionalinis teismas, atsižvelgęs į visas reikšmingas aplinkybes, turi nustatyti, ar apmokestinamasis asmuo yra organizacija, pripažinta socialine gerove besirūpinančia organizacija, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą (šiuo klausimu žr. 2012 m. lapkričio 15 d. Sprendimo
Zimmermann
, C‑174/11, EU:C:2012:716, 32 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
Taigi, kai apmokestinamasis asmuo ginčija pripažinimą socialine gerove besirūpinančia organizacija ar nepripažinimą tokia, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, nacionaliniai teismai turi išnagrinėti, ar kompetentingos institucijos laikėsi pagal šį straipsnį suteiktos diskrecijos ribų, atsižvelgdamos į Sąjungos teisės principus, įskaitant visų pirma vienodo požiūrio principą, kuris PVM srityje pasireiškia mokesčių neutralumo principu (2012 m. lapkričio 15 d. Sprendimo
Zimmermann
, C‑174/11, EU:C:2012:716, 33 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Šiuo klausimu reikia priminti, kad, kaip matyti iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos, įgyvendinant PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punkte numatytą neapmokestinimą, pagal mokesčių neutralumą iš esmės reikalaujama, kad visoms kitoms organizacijoms, kurios nėra viešosios teisės reguliuojamos įstaigos, būtų taikomos vienodos sąlygos jas pripažįstant dėl panašių paslaugų teikimo (2012 m. lapkričio 15 d. Sprendimo
Zimmermann
, C‑174/11, EU:C:2012:716, 43 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
Iš to matyti, kad apmokestinimo valstybė narė, kuri turi taikyti šį neapmokestinimą, tai darydama negali, kiek tai susiję su dviem apmokestinamaisiais asmenimis, kurie vykdo tą pačią veiklą ir kurių eksploatavimo forma ar jų teikiamų socialinių paslaugų teikimo sąlygos yra panašios, vieną pripažinti socialine gerove besirūpinančia organizacija, o kito tokia nepripažinti, nes būtų pažeistas mokesčių neutralumo principas.
Atsižvelgiant į šią jurisprudenciją reikia konstatuoti, kad bendrovės įregistravimas apmokestinimo valstybės narės viešojoje įstaigoje pagal šios valstybės narės teisės aktus kaip socialinių paslaugų teikėjos gali būti kriterijus, į kurį reikia atsižvelgti siekiant patikrinti, ar ši bendrovė patenka į sąvoką „organizacija, kurią atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančia organizacija“, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktą, be kita ko, kai taip įregistruotas bendroves šios valstybės narės mokesčių institucijos sistemiškai arba paprastai laiko tokiomis organizacijomis. Vis dėlto tokia registracija gali leisti manyti, kad atitinkama bendrovė patenka į šią sąvoką, tik jeigu reikalaujama, kad kompetentingos nacionalinės valdžios institucijos, atsižvelgdamos į šio sprendimo 91–94 punktuose nurodytas aplinkybes, iš anksto patikrintų, ar ši bendrovė yra socialine gerove besirūpinanti organizacija, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į trečiąjį klausimą reikia atsakyti, kad PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad aplinkybės, jog socialines paslaugas teikianti bendrovė yra įregistruota apmokestinančios valstybės narės viešojoje įstaigoje kaip socialinių paslaugų teikėja pagal šios valstybės narės teisės aktus, pakanka, kad būtų laikoma, jog ši bendrovė patenka į sąvoką „organizacija, kurią atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančia organizacija“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, tik jeigu kompetentingos nacionalinės institucijos iš anksto patikrina, ar tokia bendrovė yra socialine gerove besirūpinanti organizacija, kaip tai suprantama pagal minėtą nuostatą.

Dėl bylinėjimosi išlaidų
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (septintoji kolegija) nusprendžia:
1.
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos, iš dalies pakeistos 2008 m. vasario 12 d. Tarybos direktyva 2008/8/EB, 132 straipsnio 1 dalies c punktas
turi būti aiškinamas taip:
pirma, socialinių paslaugų teikimas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje paslaugų teikėjas yra įsteigęs savo verslą, gali būti neapmokestinamas pagal šią nuostatą, ir, antra, šiuo klausimu neturi reikšmės tai, kad minėtas paslaugų teikėjas naudojosi šioje kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės paslaugomis, kad susisiektų su klientais.
2.
Direktyvos 2006/112, iš dalies pakeistos Direktyva 2008/8, 132 straipsnio 1 dalies g punktas
turi būti aiškinamas taip:
kai bendrovė teikia socialines paslaugas fiziniams asmenims, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje ši bendrovė yra įsteigusi savo verslą, šių paslaugų pobūdis ir šios bendrovės ypatybės, siekiant nustatyti, ar minėtos paslaugos patenka į sąvoką „su globa ir rūpyba bei socialinės apsaugos darbu glaudžiai susijusių paslaugų teikimas <...>, [kurį atlieka] <...> organizacijos, kurias atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančiomis organizacijomis“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, turi būti vertinami pagal valstybės narės, kurioje minėta bendrovė yra įsteigusi savo verslą, teisę, perkeliančią iš dalies pakeistą Direktyvą 2006/112.
3.
Direktyvos 2006/112, iš dalies pakeistos Direktyva 2008/8, 132 straipsnio 1 dalies g punktas
turi būti aiškinamas taip:
aplinkybės, jog socialines paslaugas teikianti bendrovė yra įregistruota apmokestinančios valstybės narės viešojoje įstaigoje kaip socialinių paslaugų teikėja pagal šios valstybės narės teisės aktus, pakanka, kad būtų laikoma, jog ši bendrovė patenka į sąvoką „organizacija, kurią atitinkama valstybė narė pripažino socialine gerove besirūpinančia organizacija“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, tik jeigu kompetentingos nacionalinės institucijos iš anksto patikrina, ar tokia bendrovė yra socialine gerove besirūpinanti organizacija, kaip tai suprantama pagal minėtą nuostatą.
Parašai.
*
Proceso kalba: bulgarų.