CELEX: 62015CJ0081
Eelotsusetaotlus
Maksustamine
Aktsiisi üldine kord
Direktiiv 92/12/EMÜ
Tubakatooted, mis liiguvad aktsiisi peatamise korra alusel
Volitatud laopidaja vastutus
Liikmesriikide võimalus panna volitatud laopidajale solidaarvastutus nende summade tasumise eest, mis vastavad salakaubaveo toimepanijatele mõistetud rahalistele karistustele
Proportsionaalsuse ja õiguskindluse põhimõtted

Eelotsusetaotlus käsitleb seda, kuidas tõlgendada nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiivi 92/12/EMÜ aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise, liikumise ning järelevalve kohta (
EÜT L 76, lk 1
; ELT eriväljaanne 09/01, lk 179), mida on muudetud nõukogu 14. detsembri 1992. aasta direktiiviga 92/108/EMÜ (
EÜT L 390, lk 124
; ELT eriväljaanne 09/01, lk 235) (edaspidi „direktiiv 92/12“), sätteid.
Taotlus on esitatud Kapnoviomichania Karelia AE (edaspidi „Karelia“) ja Ypourgos Oikonomikoni (Kreeka rahandusministeerium) vahelises vaidluses seoses maksuotsusega, milles tunnistatakse Karelia solidaarselt vastutavaks salakaubaveo tõttu tasumisele kuuluva maksu ja aktsiisi eest.
Õiguslik raamistik
Liidu õigus
Direktiivi 92/12 artiklites 1 ja 3 oli sätestatud, et selle direktiiviga „nähakse ette kord kauba kohta, mida maksustatakse aktsiisiga ja sellise kauba tarbimisel otse või kaudselt kogutavate teiste kaudsete maksudega, välja arvatud käibemaks ja ühenduse kehtestatud maksud“, ning et seda „kohaldatakse ühenduse tasandil [...] tubakatoo[detele]“.
Selle direktiivi artiklis 4 oli mõiste „volitatud laopidaja“ määratletud kui „füüsiline või juriidiline isik, keda liikmesriigi pädev asutus on volitanud aktsiisiga maksustatavat kaupa oma tegevuse käigus maksuladudes ladustamise protseduuri kohaselt tootma, töötlema, valdama, vastu võtma ja lähetama peatatud aktsiisiga“.
Direktiivi artikli 5 lõige 2 nägi ette, et kui kolmandatest riikidest pärit või kolmandatesse riikidesse saadetavate aktsiisiga maksustatavate toodete suhtes rakendatakse muud ühenduse tolliprotseduuri kui vabasse ringlusse lubamine, siis loetakse aktsiis nende osas peatatuks.
Sama direktiivi artikli 6 lõike 1 punktis a oli sätestatud, et „aktsiis tuleb tasuda tarbimiseks ringlusse lubamise hetkest“, milleks on muu hulgas „mis tahes viisil, sealhulgas eeskirjade vastaselt kõrvalekaldumine aktsiisi peatamise korrast“.
Direktiivi 92/12 artiklis 13 oli sätestatud, et volitatud laopidaja peab „andma tootmise, töötlemise ja valdamise kohta vajaduse korral ning liikumise kohta kohustuslikus korras tagatise, mille tingimused kehtestab selle liikmesriigi maksuhaldur, kus maksulaol on luba tegutseda“.
Direktiivi artikli 15 lõigetes 3 ja 4 oli sätestatud:
„3.   Ühendusesisese liikumisega kaasnevad riskid katab tagatis, mille on artikli 13 kohaselt andnud lähetuskoha volitatud laopidaja või vajaduse korral nii saatjale kui vedajale eraldi siduv solidaartagatis. Vajaduse korral võivad liikmesriigid tagatist nõuda kaubasaajalt.
Liikmesriigid kehtestavad tagatistega seotud üksikasjalikud eeskirjad. Tagatis peab kehtima kogu ühenduses.
4.   Ilma et see piiraks artikli 20 kohaldamist, võib lähetuskoha volitatud laopidaja ning vajaduse korral vedaja vastutusest vabastada üksnes, kui on tõendatud, et kaubasaaja on saadetise vastu võtnud, eelkõige esitades [...] saatedokumendi [...]“
Nimetatud direktiivi artikli 20 lõiked 1 ja 3 sätestasid:
„1.   Kui liikumise käigus on toime pandud aktsiisi tasumisega seotud eeskirjade rikkumine või eiramine, peab aktsiisi tasuma liikmesriigis, kus eeskirjade rikkumine või eiramine toime pandi, ja seda peab tegema füüsiline või juriidiline isik, kes artikli 15 lõike 3 kohaselt aktsiisi tasumise tagas, ilma et see mõjutaks kriminaalmenetluse alustamist.
[...]
3.   [...] Liikmesriigid võtavad vajalikud meetmed, et ära hoida eeskirjade rikkumisi või eiramisi ning kohaldada tõhusaid sanktsioone.“
Kreeka õigus
Direktiiv 92/12 võeti Kreeka õigusesse üle seadusega 2127/1993, millega ühtlustatakse naftatoodete, etüülalkoholi ja alkohoolsete jookide ning tubakatoodete maksustamise kord ning muud sätted ühenduse õigusega (FEK A’ 48). See seadus reguleeris põhikohtuasja asjaolude toimumise ajal lisaks aktsiisi korrale ja selle sissenõutavaks muutumise ajale maksulaos aktsiisi peatamise korraga ja volitatud laopidajaga seotud küsimusi.
Seaduse artikli 11 lõike 3 kohaselt „vastutab“ volitatud laopidaja „riigi ees kaubalt makstava aktsiisi eest“ ning see laopidaja „vastutab samuti tegude eest, mida pädev asutus võib teataval juhul nende ladude pidajatele süüks panna“.
Samas seaduse artikli 67 lõikes 5 on sätestatud, et „[i]gasugune tasumisele kuuluva aktsiisi või muude tasude maksmisest kõrvalehoidumine ja kõrvalehoidumise katse ning seaduses sätestatud nõuete järgimata jätmine selleks, et vältida nimetatud aktsiisi ja muude tasude maksmist, kujutab endast salakaubavedu tolli käsitleva seaduse 1165/1918 [edaspidi „tolliseadustik“] artikli 89 ja järgmiste artiklite tähenduses“ ning et „nende tegude eest kohaldatakse karistusena selles seaduses ette nähtud kõrgemat maksu, isegi kui pädevad asutused leiavad, et salakaubaveo süüteokoosseis ei ole tõendatud.“
Tolliseadustiku artikli 97 lõikes 3 on sätestatud, et „tolliseadustiku artikli 89 lõikes 2 sätestatud tollieeskirjade rikkumises mis tahes viisil osalenud isikud on kohustatud solidaarselt maksma lähtuvalt oma rikkumises osalemise kaalust ja sõltumata nende suhtes läbi viidavast kriminaalmenetlusest kõrgemat maksu, mis võib olla rikkumise eseme pealt tasumisele kuuluva aktsiisi ja muude tasude kahe- kuni kümnekordne summa“. Tolliseadustiku artikli 97 lõikes 5 on ette nähtud, et „[...] koostab ja väljastab pädeva tolliasutuse direktor [...] põhjendatud otsuse, millega ta olenevalt olukorrast vabastab maksust või tuvastab käesoleva seadustiku tähenduses vastutavad isikud, teeb kindlaks iga isiku vastutuse suuruse ja salakaubaveo tõttu võlgnetava või saamata jäänud tollimaksu ja muu maksu ning nõuab sisse käesoleva artikli tähenduses kõrgema maksu ning vajaduse korral saamata jäänud tollimaksu ja muu maksu.“
Tolliseadustiku artikli 99 lõikes 2 on ette nähtud, et asjaolu, et tsiviilõiguslikult kaasvastutavad isikud ei olnud teadlikud rikkumise esmasteks toimepanijateks kvalifitseeritud isikute tahtest, ei vabasta esimesi nende vastutusest.
Tolliseadustiku artikkel 108 sätestab:
„Salakaubaveo süüasja arutav kriminaalkohus võib süüdimõistva otsusega tunnistada salakaubaveo esemeks olnud kauba omaniku või saaja süüdimõistetud isikuga tsiviilõiguslikult solidaarselt kaasvastutavaks mõistetud rahalise karistuse ja kulude eest, samuti summa eest, mis mõisteti välja riigi esitatud tsiviilhagi alusel. Isegi kui kaasvastutavat isikut kriminaalkorras süüdi ei mõistetud, kehtib sama, kui süüdimõistetud isik valdas salakaubaveo eset kauba omaniku või saaja poolt volitatud isiku, tema töötaja või esindajana, sõltumata volituse andmise või selle varjamise õiguslikust laadist. Oluline ei ole see, kas volitatu tegutseb enda nimel […], kas ta esitleb ennast vara omanikuna või on tal varaga mis tahes muu õiguslik seos või kas vara tegelik esindamine toimub eri- või üldvolituse alusel, välja arvatud juhul, kui osutub tõendatuks, et eespool viidatud isikud ei saanud kuidagi olla teadlikud salakaubaveo toimepanemise tõenäosusest.“
Tolliseadustiku artikkel 109 näeb ette:
„Kriminaalkohus võib lisaks eelmises artiklis nimetatud salakaebaveo esemeks oleva kauba omanikule ja saajale tunnistada koos süüdimõistetuga – kes peab tasuma mõistetud rahalise karistuse ja muud kulud, ning tsiviilhagi esitanud riigi nõudmisel viimasele välja mõistetud summa – tsiviilõiguslikult solidaarselt vastutavaks laeva- ja veokiomanikud, maismaa- mere- või õhutranspordiettevõtted ning agendid ja esindajad olenemata viimati nimetatute või laeva-, veoki- või lennukiomanike staatusest või nimetusest, ning samuti hotellide, võõrastemajade, kohvikute või muude üldsusele avatud asutuste juhid, isegi kui nimetatud isikud ei kanna salakaubaveo eest karistusõiguslikku vastutust, juhul kui salakaubavedu on toimunud sellistes transpordivahendites või nende abil või eespool viidatud asutustes või kui neid on selleks kasutatud, kas salakaubaveo teostamiseks või salakaubaveo esemeks oleva kauba varjamiseks, välja arvatud juhul, kui on tõendatud, et need isikud ei saanud olla võimalikust salakaubaveost teadlikud.“
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimus
Karelia on Kreeka õiguse alusel asutatud äriühing, kes tegeleb tubakatoodete tootmisega ja kellel on õigus tegutseda volitatud laopidajana. Põhikohtuasja asjaolude toimumise ajal kavatses see äriühing eksportida selliseid kaupu – mille suhtes kohaldati aktsiisi peatamise korda – Bulgaariasse, mis ei olnud veel Euroopa Liidu liige.
Euroopa Kohtule esitatud seisukohtadest nähtub, et Karelia, kes sai Bulgakommerz Ltd’lt tellimuse 760 sigaretiplokile, esitas 9. juunil 1994 pädevale tolliasutusele ekspordideklaratsiooni.
Kaubalast ei jõudnud aga kunagi sihtkohta, kusjuures tolli läbi viidud uurimise tulemusel selgus, et veok, mis pidi vedama kaubalasti, lahkus Bulgaariasse täiesti tühjana ning kaubalast oli ümber laaditud teise veokisse. Uurimise käigus selgitas Karelia ekspordijuht, et pärast tellimust sai ta kauba maksumusele vastava summa, mis maksti Karelia pangakontole Kreekas. Karelia peadirektor väitis, et ta ei tea, kas Bulgakommerz oli tegelikult olemas, kuna kõik katsed äriühingu tuvastamiseks Bulgaarias luhtusid.
Kuna põhikohtuasjas käsitletava kaubalasti eksportimist kinnitavaid tõendeid ei esitatud, siis nõuti sisse pangagarantii summas 114726750 Kreeka drahmi (GRD) (336688,92 eurot), mille Karelia oli aktsiisisumma tagatisena andnud.
Seejärel tegi toll asjassepuutuva 760 sigaretiploki salakaubaveo kohta maksuotsuse. Otsuses nimetas toll salakaubaveo kaasosalised, nimelt isikud, kes esitasid Karelia ekspordijuhile Bulgakommerzi nimel kõnealuste sigarettide tellimuse. Salakaubaveo toimepanijatele määrati solidaarselt kõrgem maks summas 573633750 GRD (1683444,60 eurot) ning kõrgem tubakaaktsiis summas 9880000 GRD (28994,86 eurot). Sama maksuotsusega tunnistati Karelia tsiviilõiguslikult solidaarselt nende summade tasumise eest vastutavaks.
Kõnealune äriühing esitas selle maksuotsuse peale kaebuse, mille Dioikitiko Protodikeio Peiraia (Pireuse esimese astme halduskohus, Kreeka) rahuldas põhjendusega, et tõendatud ei ole asjaolu, et Karelia ja salakaubaveo tuvastatud toimepanijate vahel oleks olnud volitus- või esindussuhe või mõni muu õigussuhe, mis varjaks nendevahelist volitust.
Rahandusministeerium esitas selle kohtuotsuse peale apellatsioonkaebuse, mille Dioikitiko Efeteio Peiraia (Pireuse apellatsiooniastme halduskohus, Kreeka) küll rahuldas, kuid vähendas kõrgemat maksu summani 344180250 GRD (336688,91 eurot). Nimetatud kohus leidis, et kuna asjaomastele sigarettidele kohaldati aktsiisi peatamise korda, tegutsesid salakaubaveo toimepanijad Karelia volitatud isikutena, kusjuures Karelia kui volitatud laopidaja oli kauba valdaja ja ainuisikuliselt vastutav kauba liikumise eest kuni selle eksportimiseni, sõltumata salakaubavedajate väidetavast rollist (autojuhid, vahendajad, kaubasaajad, ostjad jne).
Karelia esitas Dioikitiko Efeteio Peiraia (Pireuse teise astme halduskohus) otsuse peale apellatsioonkaebuse Symvoulio tis Epikrateiasele (Kreeka kõrgeim halduskohus).
Nimetatud kohus sedastas eelotsusetaotluses, et tolliseadustiku artikli 99 lõike 2, artikli 108 ja artikli 109 kohaselt vastutavad kauba omanikud, kaubasaajad ja vedajad ning nende agendid ja esindajad koos isikutega, kellega nad tegid koostööd, solidaarselt salakaubaveo rahaliste tagajärgede eest, kusjuures nende tagajärgede hulka kuuluvad nii tollimaksu, saamata jäänud maksu kui ka vastavate rahaliste karistuste tasumine, kui need rikkumised pannakse toime ajal, kui asjassepuutuvad kaubad asuvad nende kutsealase vastutuse alas. Kõnealuse kohtu sõnul vabanevad kaasvastutajad vastutusest üksnes siis, kui nad tõendavad, nad ei ole tegutsenud isegi kerge hooletusega, kuivõrd vastutusest vabastamisel hinnatakse nende tegevuses ja kutsealal nõutavat hoolsust. Selliselt tekkiva tsiviilvastutuse – mis ei ole Kreeka õiguses käsitatav halduskaristusena – eesmärk ei ole ainult tollimaksu ja saamata jäänud maksu sissenõudmine, vaid ka tagada mõistetud rahaliste karistuste võimaluse piires maksmine ja seega tõhusus. Kohtu väitel leidis seadusandja, et eespool viidatud majandustegevuses osalejad, kes saavad kasu majandustegevusest, mille käigus pannakse toime salakaubavedu, peavad võtma kõik asjakohased meetmed tagamaks, et isikud, kellega neil on ärisuhted, ei kaasa neid salakaubavettu.
Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et need riigisisesed normid võimaldavad direktiivi 92/12 sätteid arvestades tunnistada volitatud laopidaja tsiviilõiguslikult solidaarselt kaasvastutajaks isikutega, kes panid toime salakaubaveo, mille esemeks olid kaubad, mille suhtes kohaldati maksulaos aktsiisi peatamise korda ning mis viidi selle korra alt eeskirjade vastaselt välja.
Selles kohtus valitseva arvamuse kohaselt ei hõlma volitatud laopidaja solidaarvastutus mitte üksnes direktiivi 92/12 kohaselt aktsiisi tasumist, vaid ka muid rahalisi tagajärgi, eelkõige salakaubaveo toimepanijatele mõistetud rahalisi karistusi. See on nii sõltumata laopidaja ja ostja vahel sõlmitud võimalikust erikokkuleppest, mille kohaselt omandiõigus kaubale, mille suhtes kohaldatakse aktsiisi peatamise korda, läheb kauba üleandmise hetkest üle omandajale, kes vastutab kauba vedamise eest. Laopidaja suurendatud vastutus aitab kaasa maksudest kõrvalehoidumise vältimisele, kuna sellega luuakse talle stiimul tagada eksporditoimingute nõuetekohane läbiviimine nii, et ta võtab oma lepinguliste suhete raames kõik vajalikud meetmed, hoidmaks ära ohtu, et talle võidakse panna solidaarselt kohustus kanda kõik salakaubaveoga seotud rahalised tagajärjed. Selline vastutus ei ole vastuolus proportsionaalsuse põhimõttega, kuna volitatud laopidajal on võimalus vabaneda oma vastutusest, kui ta tõendab, et ta tegutses heas usus ja võttis aruka ettevõtja hoolsusega kõik sobivad meetmed.
Eelotsusetaotluse esitanud kohtu vähemuse arvamuse kohaselt saab seevastu volitatud laopidajat lugeda solidaarselt vastutavaks üksnes aktsiisi tasumise eest, mitte aga salakaubavedajatele mõistetud rahaliste karistuste tasumise eest. Kreeka õigusnormidest ega direktiivist 92/12 ei tulene, et volitatud laopidaja puhul saaks õiguspäraselt eeldada, et ta on tema valduses oleva ja tema maksulaost aktsiisi peatamise korra alusel kolmandasse riiki lähetatud kauba omanik ajani, mil kaup on jõudnud ette nähtud sihtkohta või on Euroopa Liidu territooriumilt väljunud. Neist õigusnormidest ega sellest direktiivist ei nähtu samuti, et kuni kauba väljumiseni nimetatud korra alt eeldatakse õiguslikult, et kauba liikumisega seotud füüsilised isikud tegutsevad olenemata nende staatusest volitatud laopidaja volitatud isikute või esindajatena. Seega ei ole suurendatud vastutus, mida pooldab eelotsusetaotluse esitanud kohtu enamus, direktiivi 92/12 tõhusa kohaldamise tagamiseks nõutav, ning see oleks vastuolus liidu õiguse mitmete põhimõtetega. Esiteks oleks see vastuolus õiguskindluse põhimõttega, eelkõige ettevõtlusvabaduse riivete selguse ja ettenähtavuse põhimõttega ning volitatud laopidaja omandiõigusega. Teiseks rikutaks sellega proportsionaalsuse põhimõtet, kuna oleks ilmselgelt ebaproportsionaalne panna volitatud laopidajale kohustus tasuda halduskaristused, mis on seaduse kohaselt olenemata maksusummast vähemalt kaks korda suuremad kui tasumisele kuuluv maks, ja mis määratakse kolmandate isikute sellistest tahtlikest tegudest tulenevate rikkumiste eest, millel ei ole tolliseadustiku artiklis 108 sätestatud tunnuseid ning mida kõnealune laohoidja, kes on tõendanud nõuetekohast hoolsust, ei saa mõjutada.
Neil asjaoludel otsustas Symvoulio tis Epikrateias (Kreeka kõrgeim halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
„Kas direktiivi 92/12 tuleb liidu õiguse üldpõhimõtetest, eelkõige liidu õiguse tõhususe, õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtetest lähtudes tõlgendada nii, et sellega on vastuolus sellises olukorras nagu käesolevas asjas niisuguse liikmesriigi õigusnormi kohaldamine nagu tolliseadustiku artikkel 108, mille kohaselt võib salakaubaveo eest määratud haldustrahvi maksmise eest tunnistada solidaarselt vastutavaks volitatud laopidaja, kelle maksulaost on veetud kaupa aktsiisi peatamise korra alusel ja see kaup on salakaubaveo tõttu aktsiisi peatamise korrast eeskirjadevastaselt kõrvale kaldunud – sõltumata asjaolust, kas rikkumise toimepanemise ajal oli ta eraõiguse normide kohaselt kauba omanik, ning asjaolust, kas sellises kauba liikumises osalenud salakaubaveo toimepanijate ja volitatud laopidaja vahel oli konkreetne lepinguline suhe, millest ilmneb, et nad tegutsesid tema poolt volitatud isikutena?“
Eelotsuse küsimuse analüüs
Eelotsusetaotluse esitanud kohus palub oma küsimusega sisuliselt selgitada, kas direktiivi 92/12 tuleb liidu õiguse üldpõhimõtteid, eelkõige õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtteid arvestades tõlgendada nii, et sellega on vastuolus sellised riigisisesed õigusnormid nagu põhikohtuasjas käsitletavad – mis lubavad tunnistada nende kaupade liikumise ajal, mille suhtes kohaldatakse aktsiisi peatamise korda, toime pandud rikkumiste eest mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest solidaarselt vastutavaks muu hulgas kõnealuste kaupade omanikud, kui need omanikud on seotud rikkumise toimepanijatega niisuguse lepingulise suhte alusel, millest nähtub, et toimepanijad on laopidaja volitatud isikud –, mille kohaselt tunnistatakse volitatud laopidaja nende summade tasumise eest solidaarselt vastutavaks isegi siis, kui riigisisese õiguse kohaselt ei olnud see laopidaja rikkumise toimepanemise ajal nende kaupade omanik ega seotud rikkumise toimepanijatega lepingulise suhte alusel, millest nähtub, et toimepanijad on laopidaja volitatud isikud.
Sellele küsimusele vastamiseks tuleb kõigepealt märkida, et direktiivi 92/12 ülesehitusest ja eelkõige selle artiklist 13, artikli 15 lõigetest 3 ja 4 ning artikli 20 lõikest 1 nähtub, et seadusandja on omistanud volitatud laopidajale keskse rolli aktsiisikaupade liikumisel aktsiisi peatamise korra alusel.
Nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktides 34–36, kehtestatakse direktiiviga 92/12 volitatud laopidaja suhtes vastutuse kord, mille alusel loetakse volitatud laopidaja vastutavaks kõigi riskide eest, mis on omased aktsiisiga maksustatud ja aktsiisi peatamise korraga hõlmatud kauba liikumisele, ning seega tuleb tal tasuda aktsiis, kui kauba liikumisel eiratakse eeskirju või pannakse toime rikkumine, mis muudab aktsiisi sissenõutavaks. Seega on tegemist süüst sõltumatu vastutusega, mis ei lähtu mitte laopidaja tõendatud või eeldatavast rikkumisest, vaid tema osalemisest majandustegevuses.
Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et sellisel volitatud laopidajal nagu Karelia on aktsiisi maksmise eest süüst sõltumatu vastutus.
Seevastu tuleb analüüsida küsimust, kas direktiiv 92/12 lubab liikmesriikidel panna volitatud laopidajale ka solidaarse vastutuse salakaubaveo toimepanijatele mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest.
Direktiivi 92/12 artikli 20 lõike 3 kohaselt võtavad liikmesriigid vajalikud meetmed, et ära hoida eeskirjade rikkumisi või eiramisi ning kohaldada tõhusaid sanktsioone.
Sellega seoses väidab Kreeka valitsus, et sellest sättest tuleneb liikmesriikidele kohustus näha ette volitatud laopidajale täiendav kriminaalvastutus mis tahes eeskirjade rikkumise eest, mis on toime pandud aktsiisikauba vabasse ringlusse lubamisel.
Nagu Euroopa Kohus on korduvalt tuvastanud, tuleb tõepoolest möönda, et sigaretiturg on ebaseadusliku kaubanduse arenemiseks iseäranis soodne (kohtuotsus, 13.12.2007, BATIG,
C‑374/06
,
EU:C:2007:788
, punkt
ja seal viidatud kohtupraktika). Direktiivi 92/12 artikli 20 lõikest 3 tulenevat kohustust võtta vajalikud meetmed, et ära hoida eeskirjade rikkumisi või eiramisi ning kohaldada tõhusaid sanktsioone, tuleb tõlgendada seda sedastust silmas pidades.
Sellest ei järeldu siiski, et liikmesriigid peavad selle sätte kohaselt nägema ette volitatud laopidaja täiendava kriminaalvastutuse mis tahes eeskirjade rikkumise eest, mis on toime pandud aktsiisikauba vabasse ringlusse lubamisel.
Esiteks ei ole selles sättes täpsustatud asjakohaseid sanktsioone ega isikute kategooriaid, keda tuleb pidada selles osas vastutavaks.
Teiseks, nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktis 37, lõpeb riski eest vastutamise kord, nagu see on direktiivis 92/12 ette nähtud, kohustusega tasuda aktsiis. Järelikult ei kehtestata selle direktiiviga solidaarvastutuse korda, mis teeks volitatud laopidaja vastutavaks salakaubaveo toimepanijatele mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest.
Kui direktiiv 92/12 ei kohusta liikmesriike ette nägema volitatud laopidajale solidaarset vastutust mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest, siis tekib küsimus, kas see on kõnealuse direktiiviga vastuolus.
Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt ei ole liidu õigusega vastuolus nõue, et tarnija võtaks kõik meetmed, mida temalt võib mõistlikult nõuda, tagamaks, et tema sooritatav tehing ei too kaasa tema osalemist maksudest kõrvalehoidumises (kohtuotsus, 21.2.2008, Netto Supermarkt,
C‑271/06
,
EU:C:2008:105
, punkt
ja seal viidatud kohtupraktika).
Nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktis 41, tuleb seega tõdeda, et direktiiviga 92/12 ei ole üldjuhul vastuolus, kui liikmesriigid suurendavad volitatud laopidaja vastutust, lugedes viimase solidaarselt vastutavaks rahaliste tagajärgede eest, mis kaasnevad niisuguse kauba liikumisel tuvastatud rikkumistega, mille suhtes kehtib aktsiisi peatamise kord.
Siiski tuleb kontrollida, kas selline suurendatud vastutus nagu põhikohtuasjas käsitletav on kooskõlas õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtetega.
Sellega seoses tuleb esiteks meenutada, et liikmesriigid peavad siis, kui nad teostavad oma pädevust valida direktiivi ülevõtmisel sobivad karistused, järgima õiguskindluse põhimõtet. Nimelt peavad liidu õigusnormid olema kindlad ja õigussubjektid peavad saama nende kohaldamist ette näha, ning seda õiguskindluse nõuet tuleb eriti rangelt järgida siis, kui tegemist on õigusnormidega, mis võivad tekitada rahalisi kohustusi, et asjaomastel isikutel oleks võimalik täpselt teada nende normidega neile pandud kohustuste ulatust (kohtuotsus, 16.9.2008, Isle of Wight Council jt,
C‑288/07
,
EU:C:2008:505
, punkt
ja seal viidatud kohtupraktika).
Kuid sellises olukorras, nagu on kõne all põhikohtuasjas, ei ole volitatud laopidaja – kes ei jäänud rikkumise esemeks olevate kaupade omanikuks ja kes ei olnud seotud rikkumise toimepanijatega lepingulise suhtega, mille alusel viimati nimetatud oleksid olnud tema volitatud isikud – suurendatud vastutus sõnaselgelt ette nähtud direktiiviga 92/12 ega riigisiseste õigusnormidega.
Seega tuleb tõdeda, et karistused, mida võib volitatud laopidaja suhtes nende õigusnormide alusel kohaldada, ei näi neil tingimustel, arvestades eelkõige eelotsusetaotluse esitanud kohtus esinevaid üksteisest lahknevaid tõlgendusi, piisavalt kindlad ja huvitatud isikutele ettenähtavad, et neid saaks pidada õiguskindluse nõuetele vastavaks; seda peab siiski kontrollima kõnealune kohus.
Mis puudutab teiseks proportsionaalsuse põhimõtet, siis tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et kui liidu õigusnorme ei ole nende õigusnormidega kehtestatud korras ette nähtud tingimuste eiramisel kohaldatavate karistuste valdkonnas ühtlustatud, siis on liikmesriigid pädevad valima karistused, mida nad peavad asjakohaseks. Siiski on nad kohustatud oma pädevust teostama liidu õigust ja selle üldpõhimõtteid ning seega proportsionaalsuse põhimõtet järgides (vt eelkõige kohtuotsus, 29.7.2010, Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski,
C‑188/09
,
EU:C:2010:454
, punkt
).
Mis puudutab maksudest kõrvalehoidumise vältimise meetmeid, siis on Euroopa Kohus leidnud käibemaksuga seotud asjades, et kolmanda isiku toime pandud maksudest kõrvalehoidumise korral ei ole riski jagunemine proportsionaalsuse põhimõttega kooskõlas, kui maksusüsteem paneb tarnijale kogu vastutuse maksu tasumise eest, sõltumata tema osalemisest ostja poolt toimepandud maksudest kõrvalehoidumises (kohtuotsus, 21.2.2008, Netto Supermarkt,
C‑271/06
,
EU:C:2008:105
, punktid
ja
).
Lisaks on Euroopa Kohus juba leidnud, et riigisisesed meetmed, mis
de facto
kehtestavad süüst sõltumatu solidaarvastutuse süsteemi, lähevad kaugemale sellest, mis on vajalik riigikassa õiguste tagamiseks. Kohus otsustas, et proportsionaalsuse põhimõttega vastuolus olevaks tuleb pidada muule kui maksu tasuma kohustatud isikule maksu tasumise kohustuse panemist, isegi kui see isik on volitatud laopidaja, kellel lasuvad direktiivis 92/12 ette nähtud konkreetsed kohustused, võimaldamata tal maksu tasumise kohustusest vabaneda, kui ta tõendab, et ei ole seotud selle maksu tasumise eest vastutava isiku tegevusega, ning lisas, et on ilmselgelt ebaproportsionaalne pidada maksukohustuslast tingimusteta vastutavaks maksutulude laekumata jäämise eest, mille on põhjustanud kolmandate isikute tegevus, millele tal ei olnud mingit mõju (kohtuotsus, 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij,
C‑499/10
,
EU:C:2011:871
, punkt
ja seal viidatud kohtupraktika).
Samade nõuete järgimine on tähtis ka siis, kui tegemist on sellise meetmega nagu volitatud laopidajale vastutuse panemine salakaubaveo rahaliste tagajärgede eest.
Kuid nagu märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, tuleb selle kohtu enamuse arvamuse kohaselt tolliseadustiku artiklit 108 tõlgendada nii, et volitatud laopidaja, kes on võtnud kõik meetmed, mida temalt võib mõistlikult nõuda, tagamaks, et tema sooritatav tehing ei too kaasa tema osalemist maksudest kõrvalehoidumises, vabaneb sellest vastutusest ainult siis, kui ta suudab tõendada, et ta ei saanud olla võimalikust salakaubaveost teadlik. Kui see on nii – mida peab kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus –, siis tuleb asuda seisukohale, et see volitatud laopidaja suurendatud vastutus tähendab, et nimetatud laopidaja võib tunnistada solidaarselt vastutavaks mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest, kuigi salakaubaveo panid toime isikud, kellega ta ei teinud koostööd, ning et sellega luuakse
de facto
süüst sõltumatu solidaarvastutuse süsteem, mida tuleb pidada ebaproportsionaalseks.
Eespool toodud kaalutlustest tuleneb, et selline suurendatud vastutuse kord, nagu on kõne all põhikohtuasjas, saab vastata õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtetest tulenevatele nõuetele ainult tingimusel, et see on riigisisestes õigusnormides üheselt ja sõnaselgelt ette nähtud ning jätab volitatud laopidajale reaalse võimaluse vastutusest vabanemiseks.
Järelikult tuleb esitatud küsimusele vastata, et direktiivi 92/12 tuleb liidu õiguse üldpõhimõtteid, eelkõige õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtteid arvestades tõlgendada nii, et sellega on vastuolus sellised riigisisesed õigusnormid nagu põhikohtuasjas käsitletavad – mis lubavad tunnistada nende kaupade liikumise ajal, mille suhtes kohaldatakse aktsiisi peatamise korda, toime pandud rikkumiste eest mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest solidaarselt vastutavaks muu hulgas kõnealuste kaupade omanikud, kui need omanikud on seotud rikkumise toimepanijatega niisuguse lepingulise suhte alusel, millest nähtub, et toimepanijad on laopidaja volitatud isikud –, mille kohaselt tunnistatakse volitatud laopidaja nende summade tasumise eest solidaarselt vastutavaks – võimaldamata tal maksu tasumise kohustusest vabaneda, kui ta tõendab, et ta ei ole seotud rikkumise toimepanijate tegevusega – isegi siis, kui riigisisese õiguse kohaselt ei olnud see laopidaja rikkumise toimepanemise ajal nende kaupade omanik ega seotud rikkumise toimepanijatega lepingulise suhte alusel, millest nähtub, et toimepanijad on laopidaja volitatud isikud.
Kohtukulud
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse riigisisene kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kuues koda) otsustab:

Nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiivi 92/12/EMÜ aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise, liikumise ning järelevalve kohta, mida on muudetud nõukogu 14. detsembri 1992. aasta direktiiviga 92/108/EMÜ, tuleb Euroopa Liidu õiguse üldpõhimõtteid, eelkõige õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtteid arvestades tõlgendada nii, et sellega on vastuolus sellised riigisisesed õigusnormid nagu põhikohtuasjas käsitletavad – mis lubavad tunnistada nende kaupade liikumise ajal, mille suhtes kohaldatakse aktsiisi peatamise korda, toime pandud rikkumiste eest mõistetud rahalistele karistustele vastavate summade tasumise eest solidaarselt vastutavaks muu hulgas kõnealuste kaupade omanikud, kui need omanikud on seotud rikkumise toimepanijatega niisuguse lepingulise suhte alusel, millest nähtub, et toimepanijad on laopidaja volitatud isikud –, mille kohaselt tunnistatakse volitatud laopidaja nende summade tasumise eest solidaarselt vastutavaks – võimaldamata tal maksu tasumise kohustusest vabaneda, kui ta tõendab, et ta ei ole seotud rikkumise toimepanijate tegevusega – isegi siis, kui riigisisese õiguse kohaselt ei olnud see laopidaja rikkumise toimepanemise ajal nende kaupade omanik ega seotud rikkumise toimepanijatega lepingulise suhte alusel, millest nähtub, et toimepanijad on laopidaja volitatud isikud.

Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: kreeka.