CELEX: 62016CJ0590
Nesplnenie povinnosti členským štátom
Smernica 2008/118/ES
Článok 7
Všeobecný systém spotrebných daní
Zásobovanie ropnými produktmi bez uloženia spotrebnej dane
Čerpacie stanice na hraniciach Helénskej republiky s tretími krajinami
Vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani
Pojem ‚uvedenie do daňového voľného obehu‘ produktov podliehajúcich dani
Pojem ‚prepustenie z režimu pozastavenia dane‘

Európska komisia sa svojou žalobou domáha, aby Súdny dvor určil, že Helénska republika si tým, že prijala a nechala v platnosti právnu úpravu, ktorá povoľuje predaj ropných produktov bez zaplatenia spotrebnej dane na čerpacích staniciach Katastimata Aforologiton Eidon AE (ďalej len „KAE“) na hraničných priechodoch Kipoi Evrou (Grécko), Kakavia (Grécko) a Evzonoi (Grécko), ktoré sa všetky nachádzajú v oblastiach hraničiacich s tretími krajinami – konkrétne s Tureckou republikou, Albánskou republikou a bývalou Juhoslovanskou republikou Macedónsko –, nesplnila povinnosti, ktoré jej vyplývajú z článku 7 ods. 1 smernice Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS (
Ú. v. EÚ L 9, 2009, s. 12
).
Právny rámec
Smernica 2008/118
Odôvodnenie 8 smernice 2008/118 znie:
„Keďže na správne fungovanie vnútorného trhu je naďalej potrebné, aby koncepcia vzniku daňovej povinnosti k spotrebnej dani a s ňou súvisiace podmienky boli rovnaké vo všetkých členských štátoch, je dôležité vyjasniť na úrovni Spoločenstva, kedy je tovar podliehajúci spotrebnej dani uvedený do daňového voľného obehu a kto je povinný spotrebnú daň zaplatiť.“
Podľa článku 1 ods. 1 tejto smernice:
„Táto smernica stanovuje všeobecný systém spotrebných daní, ktoré sa priamo alebo nepriamo uplatňujú pri spotrebe nasledujúcich tovarov, ďalej len ‚tovar podliehajúci spotrebnej dani‘:
a)
energetické výrobky a elektrina upravené smernicou [Rady] 2003/96/ES [z 27. októbra 2003 o reštrukturalizácii právneho rámca spoločenstva pre zdaňovanie energetických výrobkov a elektriny (
Ú. v. EÚ L 283, 2003, s. 51
; Mim. vyd. 09/001, s. 405)],
…“
Článok 2 uvedenej smernice stanovuje:
„Tovar podliehajúci spotrebnej dani je predmetom spotrebnej dane v čase:
a)
jeho výroby vrátane jeho ťažby na území Spoločenstva;
b)
jeho dovozu na územie Spoločenstva.“
Článok 4 tej istej smernice znie:
„Na účely tejto smernice, ako aj na účely jej vykonávacích ustanovení sa uplatňuje toto vymedzenie pojmov:
1.
‚oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu‘ je fyzická alebo právnická osoba, ktorá v rámci podnikania na základe povolenia od príslušných orgánov členského štátu v daňovom sklade vyrába, spracúva, drží, prijíma alebo odosiela tovar podliehajúci spotrebnej dani v režime pozastavenia dane;
2.
‚členský štát‘ a ‚územie členského štátu‘ je územie každého členského štátu Spoločenstva, na ktoré sa vzťahuje zmluva v súlade s jej článkom 299, s výnimkou tretích území;
3.
‚Spoločenstvo‘ a ‚územie Spoločenstva‘ sú územia členských štátov tak, ako sú vymedzené v bode 2;
…
5.
‚tretia krajina‘ je každý štát alebo územie, na ktoré sa nevzťahuje zmluva;
…
7.
‚režim pozastavenia dane‘ je daňový režim uplatňovaný na výrobu, spracovanie, držbu alebo prepravu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, na ktorý sa nevzťahuje colný režim podmienečného oslobodenia od cla, pričom je spotrebná daň pozastavená;
…
11.
‚daňový sklad‘ je miesto, kde oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu v rámci podnikania tovar podliehajúci spotrebnej dani vyrába, spracúva, drží, prijíma alebo odosiela v režime pozastavenia dane za podmienok stanovených príslušnými orgánmi členského štátu, v ktorom sa daňový sklad nachádza.“
Článok 5 ods. 1 smernice 2008/118 stanovuje:
„Táto smernica a smernice uvedené v článku 1 sa uplatňujú na územie Spoločenstva.“
Podľa článku 7 ods. 1 a 2 tejto smernice nachádzajúceho sa v oddiele 1 jej kapitoly II, nazvanom „Čas a miesto vzniku daňovej povinnosti“:
„1.   Daňová povinnosť k spotrebnej dani vzniká v čase uvedenia tovaru do daňového voľného obehu a v členskom štáte, v ktorom je tento tovar do daňového voľného obehu uvedený.
2.   Na účely tejto smernice „uvedenie do daňového voľného obehu“ znamená:
a)
prepustenie tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, vrátane neoprávneného prepustenia, z režimu pozastavenia dane;
…“
Článok 14 uvedenej smernice znie:
„1.   Členské štáty môžu oslobodiť od spotrebnej dane tovar podliehajúci spotrebnej dani predávaný v bezcolných predajniach, ktorý sa preváža v osobnej batožine cestujúcich na tretie územie alebo do tretej krajiny, ktorí cestujú leteckou alebo námornou dopravou.
…
3.   Členské štáty prijímajú potrebné opatrenia s cieľom zabezpečiť, aby sa oslobodenie od spotrebnej dane ustanovené v odsekoch 1 a 2 uplatňovalo spôsobom, ktorý umožní zamedziť všetkým možnostiam daňových únikov, vyhýbaniu sa dani alebo jej zneužitiu.
4.   Členské štáty, ktoré majú k 1. júlu 2008 bezcolné predajne nachádzajúce sa inde ako na letisku alebo v námornom prístave, môžu do 1. januára 2017 naďalej uplatňovať oslobodenie od spotrebnej dane na tovar podliehajúci tejto dani, ktorý sa predáva v týchto predajniach a ktorý cestujúci prevážajú v osobnej batožine na tretie územie alebo do tretej krajiny.
…“
Článok 15 ods. 2 tej istej smernice uvádza:
„Výroba, spracovanie a držba tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, z ktorého nebola zaplatená spotrebná daň, sa uskutočňujú v daňovom sklade.“
Článok 16 smernice 2008/118 má nasledujúce znenie:
„1.   Otvorenie a prevádzkovanie daňového skladu oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu podlieha povoleniu zo strany príslušných orgánov členského štátu, v ktorom sa daňový sklad nachádza.
Toto povolenie musí spĺňať podmienky, ktoré majú orgány právo ustanoviť na účely zamedzenia všetkým možnostiam daňových únikov alebo zneužitia dane.
2.   Oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu je povinný:
…
c)
viesť za každý daňový sklad evidenciu stavu zásob a prepravy tovaru podliehajúceho spotrebnej dani;
…
e)
dať súhlas na všetky monitorovania a kontroly zásob.
Podmienky týkajúce sa zábezpeky uvedenej v písmene a) stanovujú príslušné orgány členského štátu, v ktorom je daňový sklad povolený.“
Článok 17 ods. 1 tejto smernice stanovuje:
„Tovar podliehajúci spotrebnej dani sa môže prepravovať v režime pozastavenia dane na území Spoločenstva vrátane prípadu, keď sa tovar prepravuje cez tretiu krajinu alebo tretie územie:
a)
z daňového skladu:
i)
do iného daňového skladu;
ii)
registrovanému príjemcovi;
iii)
na miesto, v ktorom tovar podliehajúci spotrebnej dani opúšťa územie Spoločenstva, ako sa uvádza v článku 25 ods. 1;
…“
Konanie pred podaním žaloby
Komisia na základe sťažnosti získala informácie o tom, že spoločnosť KAE predáva s oslobodením od spotrebných daní ropné produkty na čerpacích staniciach na hraničných priechodoch Kipoi Evrou, Kakavia a Evzonoi. Komisia, ktorá sa domnievala, že uplatniteľná grécka právna úprava by mohla byť v rozpore so smernicou 2008/118, vyzvala Helénsku republiku, aby jej poskytla spresnenia.
Listom z 19. decembra 2011 Helénska republika odpovedala, že dotknuté čerpacie stanice, kde môžu kúpiť pohonné látky automobilisti z tretích krajín, ktorí smerujú do týchto krajín, pôsobia ako daňový sklad a uskutočňujú na základe zjednodušeného konania vývoz ropných produktov, takže daňová povinnosť k spotrebnej dani nevzniká.
Dňa 29. novembra 2013 Komisia zaslala tomuto členskému štátu výzvu, v ktorej uviedla, že predaj ropných produktov s oslobodením od spotrebnej dane porušuje požiadavky vyplývajúce zo smernice 2008/118. Toto stanovisko potvrdila aj vo svojom odôvodnenom stanovisku z 1. septembra 2014.
Listom z 29. decembra 2014 Helénska republika zopakovala svoj pôvodný postoj, podľa ktorého predaj s oslobodením od spotrebnej dane produktov podliehajúcich dani spoločnosťou KAE na hraničných priechodoch Kipoi Evrou, Kakavia a Evzonoi je v súlade s právom Únie z dôvodu, že uplatniteľné zjednodušené vývozné konanie jej umožňuje zabezpečiť, že pohonné látky nie sú spotrebované na gréckom území, ale sú vyvezené do tretích krajín.
Keďže Komisia považovala odpovede Helénskej republiky za nedostatočné, podala žalobu, na základe ktorej sa začalo toto konanie.
O žalobe
Argumentácia účastníkov konania
Komisia Helénskej republike vytýka, že porušila povinnosť, ktorá jej vyplýva z článku 7 ods. 1 smernice 2008/118, zdaniť produkty podliehajúce spotrebnej dani v čase ich uvedenia do daňového voľného obehu.
Na základe pripomienok, ktoré jej Helénska republika zaslala v priebehu konania pred podaním žaloby, Komisia zhŕňa skutkové okolnosti takto:
–
KAE prevádzkuje čerpacie stanice, ktoré pôsobia ako daňové sklady na hraničných priechodoch Kipoi Evrou, Kakavia a Evzonoi,
–
štátni príslušníci tretích krajín majú možnosť kúpiť na týchto čerpacích staniciach s oslobodením od spotrebnej dane pohonné látky na účely zásobenia ich vozidiel zaregistrovaných v tretích krajinách pred opustením územia Európskej únie prekročením pozemnej hranice,
–
na základe zjednodušeného vývozného konania príslušné colné orgány vykonávajú dohľad a osvedčujú vývoz pohonných látok z územia Únie a
–
celé konanie vrátane predaja ropných produktov bez zaplatenia spotrebnej dane je upravené viacerými ministerskými vyhláškami prijatými v priebehu rokov 2003 až 2005.
Komisia sa domnieva, že v rozsahu, v akom dotknuté čerpacie stanice predstavujú „daňové sklady“ v zmysle článku 4 bodu 11 smernice 2008/118, ropné produkty tam uskladnené podliehajú režimu pozastavenia dane, takže výber spotrebnej dane je pozastavený. V okamihu naplnenia nádrží pohonných hmôt vozidiel vzniká daňová povinnosť k spotrebnej dani z dôvodu, že pohonné látky boli na gréckom území prepustené z režimu pozastavenia dane.
Tento výklad vyplýva z článku 7 ods. 2 písm. a) smernice 2008/118, ktorý stanovuje, že „prepustenie tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, vrátane neoprávneného prepustenia, z režimu pozastavenia dane“ predstavuje uvedenie do daňového voľného obehu. Z odseku 1 toho istého článku vyplýva, že tento pojem „uvedenie do daňového voľného obehu“ označuje okamih, keď vzniká daňová povinnosť k spotrebnej dani.
V súlade s týmito ustanoveniami je rozhodujúcim okamihom pre vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani „uvedenie do daňového voľného obehu“ a nie samotná „spotreba“. Z toho vyplýva, že vznik daňovej povinnosti nezávisí od vzdialenosti, ktorá oddeľuje predajné miesto od vonkajšej hranice členského štátu. Rovnako irelevantná je doba, počas ktorej zostáva produkt uvedený do daňového voľného obehu na území členského štátu.
Okrem toho z odôvodnení 2 a 8 smernice 2008/118 vyplýva, že pojmy „prepustenie“ a „uvedenie do daňového voľného obehu“ sa majú vykladať rovnako vo všetkých členských štátoch s cieľom zaručiť riadne fungovanie vnútorného trhu.
Okrem toho argumentácia, podľa ktorej naplnenie nádrží vozidiel predstavuje „vývoz“, keďže ropné produkty sú umiestnené od ich prepustenia „v colnom režime vývozu“ prostredníctvom „zjednodušeného vývozného konania“, nie je relevantná. Prepustenie týchto produktov z režimu pozastavenia dane v zmysle článku 7 ods. 2 tejto smernice nevyhnutne predstavuje uvedenie do daňového voľného obehu.
Komisia sa domnieva, že články 17 až 31 smernice 2008/118 upravujúce „prepravu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani v režime pozastavenia dane“ tento výklad potvrdzujú. Až keď sú podmienky stanovené v týchto článkoch splnené, je preprava tovaru podliehajúceho spotrebnej dani krytá režimom pozastavenia dane. Vo všetkých ostatných prípadoch vznikne daňová povinnosť k spotrebnej dani v okamihu prepustenia takýchto produktov z daňového skladu.
Zjednodušené vývozné konanie uplatňované gréckymi orgánmi tieto podmienky nespĺňa, keďže v skutočnosti nepatrí do pôsobnosti nijakého z ustanovení tejto smernice.
Helénska republika sa domnieva, že odôvodnené stanovisko a žaloba sú nekoherentné. Zatiaľ čo v odôvodnenom stanovisku bol vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani stanovený v okamihu skutočného prerušenia režimu pozastavenia dane, v žalobe už skutočná spotreba nie je rozhodujúca. Samotná žaloba svedčí o tomto nedostatku koherentnosti, keďže Komisia odkazovala na „uvedenie do daňového voľného obehu“, ako aj na „skutočné uvedenie do daňového voľného obehu“.
Helénska republika v podstate tvrdí, že predaj ropných produktov spoločnosťou KAE na čerpacích staniciach na hraničných priechodoch Kipoi Evrou, Kakavia a Evzonoi nemá za následok vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani, keďže pohonné látky, keď opustia režim pozastavenia dane, sa okamžite nachádzajú v „colnom režime vývozu“ na základe účinku „zjednodušeného konania“. Z tohto dôvodu ani pravidlá smernice 2008/118, ani úroveň harmonizácie, ktorú sleduje, nie sú porušené.
V rámci tohto „colného režimu vývozu“ sú colné orgány zodpovedné za kontrolu daňových skladov a prepustenie produktov z režimu pozastavenia dane. Zabezpečujú tiež kontrolu vývozných formalít, ktoré zahŕňajú vývozné vyhlásenie v zjednodušenej forme v zmysle článkov 282 a 286 nariadenia Komisie (EHS) č. 2454/93 z 2. júla 1993, ktorým sa vykonáva nariadenie Rady (EHS) č. 2913/92, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva (
Ú. v. ES L 253, 1993, s. 1
; Mim. vyd. 02/006, s. 3), a dohliadajú nad skutočným vývozom pohonných látok mimo colného územia Únie podľa článku 161 nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92 z 12. októbra 1992, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva (Ú. v. ES, L 302, 1992, s. 1; Mim. vyd. 02/004, s. 307). V dôsledku toho predaj týchto produktov, ich opustenie režimu pozastavenia dane a ich vývoz sú súčasťou rámca jediného konania.
Smernica 2008/118 nebráni tomu, aby členský štát zaviedol takéto „zjednodušené vývozné konanie“ z nasledujúcich dôvodov.
V prvom rade zjednodušené konania stanovené v článkoch 30 a 31 tejto smernice mohli byť uplatnené
mutatis mutandis
.
V druhom rade z dôvodu okamžitého nasledovania režimu pozastavenia dane a „vývozného režimu“ sa článok 7 ods. 2 písm. a) smernice 2008/118 neuplatňuje. Toto ustanovenie sa týka iba „čistého a jednoduchého“ prepustenia produktu podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane.
V treťom rade článok 7 smernice 2008/118 nevykonáva úplnú harmonizáciu, takže uvedenie do daňového voľného obehu nie je jediným možným pokračovaním prepustenia produktu podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane. Článok 17 ods. 1 písm. a) bod iii) tejto smernice totiž členským štátom priznáva možnosť umiestniť produkt prichádzajúci z režimu pozastavenia dane do vývozného režimu bez toho, aby vznikla daňová povinnosť k spotrebnej dani. Z tohto dôvodu dotknuté „zjednodušené vývozné konanie“ nezasahuje harmonizačné opatrenia stanovené tou istou smernicou. Okrem toho, na rozdiel od nariadenia č. 2913/92, nechávajú medzery uvedenej smernice členským štátom širokú mieru voľnej úvahy.
Vo štvrtom a poslednom rade, pokiaľ ide o článok 17 ods. 1 písm. a) bod iii) a článok 25 smernice 2008/118, tieto ustanovenia sa neuplatňujú, keďže ropné produkty dotknuté v danej veci priamo opúšťajú colné územie Únie bez toho, aby došlo k pohybu v rámci režimu pozastavenia dane. V súlade s článkom 269 ods. 1 nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013 z 9. októbra 2013, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Únie (
Ú. v. EÚ L 269, 2013, s. 1
), sa dodávka ropných produktov uskutočňuje v na to stanovenom režime vývozu. Z tohto ustanovenia vyplýva, že „tovar Únie, ktorý sa má prepraviť z colného územia Únie, sa prepúšťa do colného režimu vývoz“. Z tohto dôvodu je vyrubenie spotrebnej dane nedôvodné.
Navyše zjednodušené vývozné konanie zabezpečuje, že ropné produkty nie sú spotrebované na gréckom území, ale sú vyvezené do tretej krajiny. Z logických dôvodov skutočnosť, že vozidlá musia prejsť krátku vzdialenosť medzi čerpacími stanicami a skutočnými hranicami, toto konštatovanie nespochybňuje.
Na jednej strane je totiž táto vzdialenosť pokrytá pohonnými látkami, ktoré sú ešte v nádržiach vozidiel pred zásobovaním týmito látkami, a bolo by v dôsledku toho neprimerané vyžadovať spotrebnú daň. Na druhej strane, ako vyplýva z bodov 25 až 33 rozsudku zo 14. novembra 1985, Neumann (
299/84
,
EU:C:1985:463
), v danom prípade by boli pravidlá smernice 2008/118 neprimerané z dôvodu ich všeobecnej povahy a ak by normotvorca Únie upravil tento presný prípad, urobil by tak na základe pravidiel o spravodlivom zaobchádzaní.
Posúdenie Súdnym dvorom
O prípustnosti
Tvrdením, že odôvodnené stanovisko a žaloba nie sú koherentné, chce Helénska republika preukázať, že predmetná žaloba je neprípustná.
Ako uvádza Komisia, z výzvy, odôvodneného stanoviska, ako aj žaloby jasne vyplýva, že Komisia posúdila zásobenie vozidiel pohonnými látkami na čerpacích staniciach vykonávajúcich funkciu daňových skladov za „prepustenie“ produktov podliehajúcich spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane v zmysle smernice 2008/118. Použitie výrazu „skutočné“ nemôže v tomto ohľade vyvolávať nijakú pochybnosť.
Helénska republika tak bola celkom spôsobilá pochopiť rozsah porušení práva Únie, ktoré sa jej vytýkali, a námietku neprípustnosti, ktorú vzniesla, treba zamietnuť.
O veci samej
Helénska republika tvrdí, že predaj ropných produktov spoločnosťou KAE na čerpacích staniciach na hraničných priechodoch Kipoi Evrou, Kakavia a Evzonoi nemá za následok vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani, keďže pohonné látky, keď opustia režim pozastavenia dane, sa okamžite nachádzajú v „colnom režime vývozu“.
Treba pripomenúť, že z článku 7 ods. 1 smernice 2008/118 vyplýva, že daňová povinnosť k spotrebnej dani vzniká v čase uvedenia tovaru do daňového voľného obehu a v členskom štáte, v ktorom je tento tovar do daňového voľného obehu uvedený. V súlade s odsekom 2 písm. a) tohto článku „uvedením do daňového voľného obehu“ treba rozumieť prepustenie tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, vrátane neoprávneného prepustenia, z režimu pozastavenia dane.
Podľa článku 17 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice 2008/118 sa tovar podliehajúci spotrebnej dani môže prepravovať v režime pozastavenia dane na území Únie najmä z daňového skladu nachádzajúceho sa v jednom členskom štáte do daňového skladu nachádzajúceho sa v inom členskom štáte. Takýto režim pozastavenia je charakterizovaný skutočnosťou, že spotrebná daň vzťahujúca sa na tovar, na ktorý sa vzťahuje tento režim, nie je ešte splatná, hoci zdaniteľná udalosť už nastala. V dôsledku toho, pokiaľ ide o tovary podliehajúce spotrebnej dani, tento režim spôsobuje odloženie výberu dane až do splnenia podmienky splatnosti (rozsudok z 28. januára 2016, BP Europa,
C‑64/15
,
EU:C:2016:62
, bod
).
Pri takom tovare, ktorý patrí do režimu pozastavenia dane, sa za „uvedenie do daňového voľného obehu“ podľa článku 7 ods. 2 písm. a) smernice 2008/118 považuje prepustenie vrátane neoprávneného prepustenia z tohto režimu (rozsudok z 28. januára 2016, BP Europa,
C‑64/15
,
EU:C:2016:62
, bod
).
Okrem toho Súdny dvor už rozhodol, že k „uvedeniu do daňového voľného obehu“ v zmysle článku 7 smernice 2008/118 dochádza v momente fyzického prepustenia tovaru podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane (pozri v tomto zmysle rozsudok z 2. júna 2016, Polihim‑SS,
C‑355/14
,
EU:C:2016:403
, body
a
).
Ako uvádza Komisia, z odôvodnenia 8 smernice 2008/118 vyplýva, že na správne fungovanie vnútorného trhu je potrebné, aby koncepcia vzniku daňovej povinnosti k spotrebnej dani a s ňou súvisiace podmienky boli rovnaké vo všetkých členských štátoch, a že táto smernica preto na úrovni Únie určuje, kedy je tovar podliehajúci spotrebnej dani uvedený do daňového voľného obehu.
Z toho vyplýva, že pojmy „prepustenie“ a „uvedenie do daňového voľného obehu“, ktoré určujú okamih vzniku daňovej povinnosti k spotrebnej dani, sa majú vykladať jednotne vo všetkých členských štátoch.
V danej veci je nepochybné, že dotknuté ropné produkty predstavujú tovar podliehajúci spotrebnej dani. Ich prepustenie z režimu pozastavenia dane v okamihu zásobenia vozidiel na území Helénskej republiky má za následok ich uvedenie do daňového voľného obehu. Vzhľadom na to, že v súlade s článkom 7 ods. 1 vzniká daňová povinnosť k spotrebnej dani práve v tomto presnom okamihu, je grécka právna úprava, ktorá umožňuje poskytovanie týchto produktov bez zaplatenia spotrebnej dane, v rozpore s týmto ustanovením.
Toto konštatovanie nemôže zmeniť umiestnenie produktov podliehajúcich spotrebnej dani po ich prepustení z režimu pozastavenia dane do režimu „colného režimu vývozu“, ako je opísané Helénskou republikou.
Na jednej strane zo systematiky smernice 2008/118, ako aj z jej ustanovení týkajúcich sa definovania a fungovania daňových skladov a režimu pozastavenia, ako sú jej článok 4 body 7 a 11, článok 15 ods. 2, ako aj články 16 a 17 vyplýva, že tovar podliehajúci dani držaný mimo režimu pozastavenia bol nevyhnutne v určitom okamihu akýmkoľvek spôsobom uvedený do daňového voľného obehu v zmysle článku 7 ods. 1 tejto smernice (pozri analogicky rozsudok z 5. apríla 2001, Van de Water,
C‑325/99
,
EU:C:2001:201
, bod
).
Z toho vyplýva, že vzhľadom na to, že naplnenie nádrží s pohonnými látkami vozidiel, ako sú dotknuté v tejto veci, treba považovať za „prepustenie“ a v dôsledku za „uvedenie do daňového voľného obehu“ v zmysle článku 7 ods. 1 smernice 2008/118, skutočnosť, že neskôr alebo súčasne sú pohonné látky umiestnené do „colného režimu vývozu“, nemá nijaký vplyv na vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani (pozri analogicky rozsudok z 29. apríla 2010, Dansk Transport og logistik,
C‑230/08
,
EU:C:2010:231
, body
a
).
Vzhľadom na tieto úvahy nie je nevyhnutné preskúmať argumentáciu Helénskej republiky, ktorou chce preukázať súlad jej „colného režimu vývozu“ s nariadeniami č. 2913/92, 2454/93 a 952/2013.
Na druhej strane je nepochybné, že vnútroštátne pravidlá týkajúce sa vykonania predaja dotknutých ropných produktov nespĺňajú požiadavky smernice 2008/118 umožňujúce buď oslobodiť predaj produktov podliehajúcich spotrebnej dani od tejto dane, alebo vyviesť takéto produkty v režime pozastavenia dane.
Pokiaľ ide najmä o článok 14 tejto smernice, Helénska republika nespochybňuje neuplatniteľnosť tam stanovenej možnosti oslobodiť od spotrebnej dane produkty podliehajúce dani predávané v bezcolných predajniach a prevážané v osobnej batožine cestujúcich na tretie územie alebo do tretej krajiny.
Helénska republika tiež nespochybňuje, že články 17 až 31 smernice 2008/118, ktoré upravujú „prepravu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani v režime pozastavenia dane“, nie sú uplatniteľné v danej veci.
Osobitne pripúšťa, že podmienky článku 17 ods. 1 písm. a) bodu iii) tejto smernice, ktorý stanovuje, že „tovar podliehajúci spotrebnej dani sa môže prepravovať v režime pozastavenia dane na území Spoločenstva… z daňového skladu… na miesto, v ktorom tovar podliehajúci spotrebnej dani opúšťa územie Spoločenstva, ako sa uvádza v článku 25 ods. 1“, nie sú splnené.
Rovnako je nepochybné, že na „colný režim vývozu“ zavedený Helénskou republikou sa nevzťahujú články 30 a 31 smernice 2008/118 v rozsahu, v akom upravujú iba zjednodušené konania pre prepravu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani v režime pozastavenia dane, ktorá sa uskutočňuje buď na území jediného členského štátu, alebo na území viacerých členských štátov.
Pokiaľ ide o tvrdenie, podľa ktorého zásada proporcionality vyžaduje výklad smernice 2008/118, ktorý umožňuje predaj ropných produktov bez zaplatenia dane za podmienok prejednávanej veci, treba ho odmietnuť ako nedôvodné. Tento výklad by totiž viedol k povoleniu
praeter legem
výnimky z článku 7 smernice 2008/118 a narušil by cieľ harmonizácie podmienok vzniku daňovej povinnosti k spotrebnej dani, ktorého význam pre riadne fungovanie vnútorného trhu bol pripomenutý v bodoch 44 a 45 tohto rozsudku.
Vzhľadom na všetky predchádzajúce úvahy treba dospieť k záveru, že žaloba Komisie je dôvodná.
V dôsledku toho treba konštatovať, že Helénska republika si tým, že prijala a nechala v platnosti právnu úpravu, ktorá povoľuje predaj ropných produktov bez zaplatenia spotrebnej dane na čerpacích staniciach KAE na hraničných priechodoch Kipoi Evrou, Kakavia a Evzonoi, ktoré sa všetky nachádzajú v oblastiach hraničiacich s tretími krajinami – konkrétne s Tureckou republikou, Albánskou republikou a bývalou Juhoslovanskou republikou Macedónsko –, nesplnila povinnosti, ktoré jej vyplývajú z článku 7 ods. 1 smernice 2008/118.
O trovách
Podľa článku 138 ods. 1 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora Súdny dvor uloží účastníkovi konania, ktorý vo veci nemal úspech, povinnosť nahradiť trovy konania, ak to bolo v tomto zmysle navrhnuté. Keďže Komisia navrhla uložiť Helénskej republike povinnosť nahradiť trovy konania a Helénska republika nemala úspech vo svojich dôvodoch, je opodstatnené uložiť jej povinnosť nahradiť trovy konania.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto:

1.
Helénska republika si tým, že prijala a nechala v platnosti právnu úpravu, ktorá povoľuje predaj ropných produktov bez zaplatenia spotrebnej dane na čerpacích staniciach Katastimata Aforologiton Eidon AE na hraničných priechodoch Kipoi Evrou (Grécko), Kakavia (Grécko) a Evzonoi (Grécko), ktoré sa všetky nachádzajú v oblastiach hraničiacich s tretími krajinami – konkrétne s Tureckou republikou, Albánskou republikou a bývalou Juhoslovanskou republikou Macedónsko –, nesplnila povinnosti, ktoré jej vyplývajú z článku 7 ods. 1 smernice Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS.

2.
Helénska republika je povinná nahradiť trovy konania.

Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: gréčtina.