CELEX: 62019CJ0403
Előzetes döntéshozatal
EUMSZ 63. cikk
A tőke szabad mozgása
Társasági adó
A kettős adóztatás elkerüléséről szóló kétoldalú egyezmények
Valamely külföldi illetőségű társaság által fizetett, más tagállamban már adóköteles osztalék adózása
A betudott adójóváírás felső összeghatára
Jogi kettős adóztatás

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az EUMSZ 63. cikk értelmezésére vonatkozik.
E kérelmet a Société Générale SA és a ministre de l’Action et des Comptes publics (az államigazgatásért és államháztartásért felelős miniszter, Franciaország) között az adóhatóság azon határozata tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő, amelyben e társaságot a Société Générale Asset Management (SGAM) Banque‑ot (a továbbiakban: SGAM Banque) magában foglaló integrált adózási csoport anyavállalataként a 2004‑ben és 2005‑ben lezárt pénzügyi évek vonatkozásában társaságiadó‑különbözet fizetésére kötelezte.
Jogi háttér
A francia–olasz egyezmény
A Francia Köztársaság kormánya és az Olasz Köztársaság kormánya között a jövedelem‑ és a vagyonadók területén a kettős adóztatás elkerülése, valamint az adóelkerülés és az adócsalás megelőzése tárgyában létrejött, 1989. október 5‑én Velencében aláírt egyezmény (a továbbiakban: francia–olasz egyezmény) 10. cikke előírja:
„(1)   Az az osztalék, amelyet az egyik államban belföldi illetőségű társaság a másik államban belföldi illetőségű személynek fizet, e másik államban adóztatandó.
(2)   Mindazonáltal ez az osztalék abban az államban, amelyben az osztalékot fizető társaság belföldi illetőségű, ennek az államnak a jogszabályai szerint is megadóztatható […]”
Ezen egyezmény 24. cikke (1) bekezdésének a) pontja előírja, hogy a Francia Köztársaság tekintetében a kettős adóztatást a következőképpen kell elkerülni:
„Az Olaszországból származó és a jelen egyezmény rendelkezéseinek megfelelően ott adóköteles nyereségek és más pozitív jövedelmek Franciaországban is adóztathatók, ha Franciaországban lakóhellyel rendelkező személyt illetnek. Az olaszországi adó nem vonható le a Franciaországban adóköteles jövedelem kiszámítása során. A kedvezményezett azonban a francia adóból levonható adójóváírásra jogosult, amely adó alapja e jövedelmeket tartalmazza. Ezen adójóváírás:
‑ a 10., 11., 12., 16. és 17. cikkben említett jövedelmek tekintetében […] az e cikkek alkalmazásával Olaszországban megfizetett adó összegének felel meg. Ez az adójóváírás azonban nem haladhatja meg az e jövedelmeknek megfelelő francia adó összegét […]”
A francia–brit egyezmény
A Francia Köztársaság kormánya, valamint Nagy‑Britannia és Észak‑Írország Egyesült Királyságának kormánya között a jövedelemadók vonatkozásában a kettős adóztatás elkerülése és az adókijátszás megelőzése tárgyában létrejött, 1968. május 22‑én Londonban aláírt egyezmény (a továbbiakban: francia–brit egyezmény) 9. cikke előírja:
„(1)
a)
Az az osztalék, amelyet az Egyesült Királyságban belföldi illetőségű társaság Franciaországban belföldi illetőségű személynek fizet, Franciaországban adóztatandó.
b)
Amennyiben valamely, Franciaországban belföldi illetőségű személy a jelen cikk (2) bekezdése értelmében ilyen osztalék vonatkozásában adójóváírásra jogosult, az adó az Egyesült Királyságban is kivethető […]
(2)   A jelen cikk (3), (4) és (5) bekezdésére is figyelemmel azon, Franciaországban belföldi illetőségű személy, aki az Egyesült Királyságban belföldi illetőségű társaságtól olyan osztalékokban részesül, amelyeknek tényleges kedvezményezettje, amennyiben Franciaországban ezen osztalékok után adófizetésre köteles, ezen adófizetéshez kapcsolódóan olyan mértékű adójóváírásra jogosult, amely valamely, az Egyesült Királyságban belföldi illetőségű természetes személyt ugyanezen osztalékok után megilletne, továbbá jogosulttá válik ezen adójóváírásnak az általa az Egyesült Királyságban fizetendő adó mértékét meghaladó részének a javára történő kifizetésére […]”
A francia–brit egyezmény 24. cikke b) pontjának ii. alpontja értelmében a Francia Köztársaság esetében a kettős adóztatást a következőképpen kell elkerülni:
„A 9–17. cikkben említett, az Egyesült Királyságból származó és az említett cikkekben foglalt rendelkezéseknek megfelelően az Egyesült Királyságban megadóztatott jövedelmekből részesülő, Franciaországban belföldi illetőségű személyek az Egyesült Királyságban megfizetett adó összegének megfelelő mértékű adójóváírásra jogosultak Franciaországban. Ez az adójóváírás, amely nem haladhatja meg a fent említett jövedelmekre vonatkozó francia adó összegét, beszámítható a jelen egyezmény 1. cikke (1) bekezdésének b) albekezdésében említett azon adók összegébe, amelyek adóalapjába e jövedelmeket bele kell számítani […]”
A francia–holland egyezmény
A Francia Köztársaság kormánya és a Holland Királyság kormánya által kötött, a jövedelem‑ és a vagyonadók területén a kettős adóztatás elkerüléséről és az adóztatás kijátszásának megakadályozásáról szóló, 1973. március 16‑án Párizsban aláírt egyezmény (a továbbiakban: francia–holland egyezmény) 10. cikke előírja:
„(1)   Az az osztalék, amelyet az egyik államban belföldi illetőségű társaság a másik államban belföldi illetőségű személynek fizet, e másik államban adóztatandó.
(2)   Mindazonáltal ez az osztalék az osztalékot fizető társaság illetősége szerinti tagállamban is megadóztatható az ezen állam jogszabályai szerint […]”
Ezen egyezmény 24. cikke B. részének b) pontja értelmében a kettős adóztatást a Francia Köztársaság vonatkozásában a következőképpen kell elkerülni:
„A 8., 10., 11., 16. és 17. cikkben említett és az e cikkekben foglalt rendelkezéseknek megfelelően az Hollandiában adóztatott jövedelmekből részesülő, Franciaországban belföldi illetőségű személyek a Hollandiában megfizetett adó összegének megfelelő mértékű adójóváírásra jogosultak Franciaországban. Ez az adójóváírás, amely nem haladhatja meg a fent említett jövedelmekre vonatkozó francia adó összegét, beszámítható a jelen egyezmény 2. cikke (3) bekezdésének b) albekezdésében említett azon adók összegébe, amelyek adóalapjába e jövedelmeket bele kell számítani […]”
A francia jog
A code général des impôts (általános adókódex, a továbbiakban: általános adókódex) alapeljárásra alkalmazandó változata 39. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„A nettó nyereség valamennyi teher […] levonásával kerül megállapításra”
E kódex 209. cikke I. szakasza első bekezdésének értelmében:
„E szakasz rendelkezéseire is figyelemmel, a társaságiadó‑köteles nyereségeket a 34–45. […] cikkben rögzített szabályok alapján kell meghatározni oly módon, hogy kizárólag a Franciaországban működtetett vállalkozások nyereségei, továbbá azon nyereségek vehetők figyelembe, amelyek adóztatására a kettős adóztatásra vonatkozó nemzetközi egyezmények értelmében Franciaországban jogosult. […]”
Az említett kódex 220. cikkének (1) bekezdése előírja:
„a)
A társaság vagy a jogi személy által szerzett, a fenti 108–119. cikkben, a 238f. cikk B. szakaszában, és a 1678a. cikkben szereplő tőkejövedelmek forrásadóját – igazolás alapján – a jelen fejezet értelmében általa fizetendő adóba be kell számítani.
Az ezen a címen levonható összeg azonban nem haladhatja meg ez utóbbi adó azon részét, amely az említett jövedelmek összegére vonatkozik.
b)
A 120–123. cikkben szereplő külföldi eredetű jövedelmek esetén a beszámítás a külföldi forrásadónak megfelelő adójóváírás vagy a nemzetközi egyezményekben előírt, ennek megfelelő adócsökkentés összegére korlátozódik. […]”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
A Franciaországban székhellyel rendelkező SGAM Banque azon integrált adózási csoport tagja, amelynek anyavállalata a szintén Franciaországban székhellyel rendelkező Société Générale.
Az SGAM Banque 2004‑ben és 2005‑ben egyrészt olyan értékpapír‑kölcsönügyleteket hajtott végre, amelyek magukban foglalták, hogy a kölcsönbe vevő átengedte az SGAM Banque által kölcsönzött értékpapírokat, amely így ideiglenesen az átadott értékpapírok tulajdonosa lett. Az SGAM Banque és a szerződő felei között létrejött mintaszerződés azt írta elő, hogy e társaság főszabály szerint köteles a biztosítékként átvett értékpapírokkal egyenértékű értékpapírokat visszaszolgáltatni a kölcsönbe vevőnek annak érdekében, hogy ez utóbbi részesülhessen az ezen értékpapírokhoz kapcsolódó osztalékok kifizetésében, és visszatérítés hiányában ezen osztalék összegének megfelelő pénzösszeget köteles neki fizetni vagy vagyontárgyat átadni.
Másrészt az SGAM Banque alapkezelői műveleteket hajtott végre, amelyek többek között a szerződő felek által meghatározott kezelői profiloknak megfelelő részvénykosarak kezeléséből álltak. E műveletek keretében az SGAM Banque kapta meg az általa megszerzett részvénykosárba tartozó értékpapírokhoz kapcsolódó osztalékokat, azonban a szerződő felei részére értékesített teljesítés címén köteles volt a kapott osztalékoknak és az értékpapírok értéknövekedésének megfelelő összegeket megfizetni a szerződő felei részére. Ellenszolgáltatásként a szerződő felei a részvénykosár kezeléséért rögzített díjat fizettek az SGAM Banque részre.
Az SGAM Banque e két ügyletfajta keretében Olaszországban, az Egyesült Királyságban és Hollandiában letelepedett társaságok értékpapírjai után osztalékban részesült, amelynek értékét csökkentették az e három tagállamban levont forrásadók. Ennélfogva az SGAM Banque a 2004‑ben és 2005‑ben lezárt adóévekben a Franciaországban fizetendő társasági adó összegébe beszámította az e forrásadónak megfelelő adójóváírásokat a francia–olasz, a francia–brit és francia–holland egyezmények alapján.
Adóellenőrzést követően az illetékes adóhatóság megkérdőjelezte ezen adójóváírások egy részének beszámítását, és megemelte e társasági adó összegét. 2011. február 3‑i ítéletében a tribunal administratif de Montreuil (montreuil‑i közigazgatási bíróság, Franciaország) megállapította az említett adókülönbözet alól való mentesülést, amely adókülönbözetet a Société Générale‑lal mint anyavállalattal szemben ezen emelést követően róttak ki. 2016. március 17‑i ítéletével a cour administrative d’appel de Versailles (versailles‑i közigazgatási fellebbviteli bíróság, Franciaország) hatályon kívül helyezte ezt az ítéletet, és e különbözet megfizetésére kötelezte e társaságot.
Mivel a Société Générale úgy ítélte meg, hogy e fellebbviteli bíróság tévesen állapította meg, hogy az adójóváírás számítási szabályainak alkalmazása megfelel a tőke szabad mozgása EUMSZ 63. cikkben rögzített elvének, fellebbezést nyújtott be ezen ítélettel szemben a kérdést előterjesztő bírósághoz, a Conseil d’État‑hoz (államtanács, Franciaország). E társaság a 2013. február 28‑iBeker és Beker ítéletre (
C‑168/11
,
EU:C:2013:117
) és a 2015. szeptember 17‑iMiljoen és társai ítéletre (
C‑10/14, C‑14/14 és C‑17/14
,
EU:C:2015:608
) hivatkozva úgy érvel, hogy a francia társasági adó alá tartozó társaságok által a külföldi társasági értékpapírokra vonatkozóan teljesített ügyleteket kedvezőtlenebb helyzetbe hozza a francia társasági értékpapírokra vonatkozó ügyletekhez viszonyítva, a beszámított adójóváírás felső határának a francia–olasz, a francia–brit és a francia–holland egyezmény alapján történő számítási módja miatt, amely az osztalék kifizetésének helye szerinti tagállamban kivetett osztalékadónak csak elégtelen beszámítását teszi lehetővé a Franciaországban fizetendő társasági adóba.
A kérdést előterjesztő bíróság megállapítja, hogy az általános adókódex 220. cikke (1) bekezdésének b) pontjából az következik, hogy az e rendelkezésben hivatkozott külföldi eredetű jövedelmek után külföldön megfizetett forrásadó legfeljebb a nemzetközi adózási egyezményekben meghatározott forrásadónak megfelelő adójóváírás mértékéig számítható be a Franciaországban fizetendő adóba.
E tekintetben a kérdést előterjesztő bíróság pontosítja, hogy a kettős adóztatás elkerülése érdekében kötött francia–olasz, francia–brit és francia–holland egyezményekből kitűnik, hogy amennyiben a Franciaországban társaságiadó‑köteles társaság osztalékot kap az ezen egyezmények valamelyikében részes másik államban székhellyel rendelkező társaságtól, amelyet ezen államban forrásadó terhel, a Francia Köztársaság jogosult az előbbi társaság megadóztatására ezen osztalékok vonatkozásában. E társaság azonban jogosult a társasági adóba beszámítható adójóváírásra, amennyiben ez az adójóváírás nem haladja meg az ilyen jövedelmeknek megfelelő francia adó összegét. E tekintetben az említett bíróság kifejti, hogy a francia jog értelmében és az érintett kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény bármely ellentétes rendelkezésének hiányában az említett adójóváírás maximális összegét az általános adókódex társasági adóra vonatkozó rendelkezéseinek, köztük a 39. cikke (1) bekezdésének a 209. cikke I. pontjának első bekezdése értelmében alkalmazandó rendelkezéseinek alkalmazásával kell meghatározni. Ebből a kérdést előterjesztő bíróság szerint az következik, hogy az adójóváírás maximális összegét úgy kell meghatározni, hogy a kifizetett osztalék összegéből a forrásadó levonása előtt – a különös rendelkezésekben foglalt kizárás hiányában – le kell vonni az ezen osztalékra vonatkozó igazolt terheket. E terhek azok, amelyeknek csak az osztalékfizetés alapjául szolgáló értékpapírok megszerzése, tartása vagy átruházása miatt merülnek ki, amelyek közvetlenül kapcsolódnak ezen osztalékszerzéshez, és nem az eszközérték növekedésének ellentételezésére szolgálnak.
E bíróság megállapítja egyébiránt, hogy az előző pontban felidézett szabályok célja, hogy ellensúlyozzák azt a hátrányt, amely a különböző tagállamokat megillető adóztatási joghatóságok párhuzamos gyakorlásából fakad, és hogy ennek érdekében a beszámítás felső határát az általános adókódex teherlevonásra vonatkozó közös szabályainak a forrásadó‑köteles külföldi eredetű osztalékokra történő alkalmazásával kell kiszámítani.
Az említett bíróság hozzáteszi, hogy a Franciaországban fizetendő társasági adó alapjának megállapításakor szintén levonásra kerülnek az ezen osztalékok összegéből a forrásadó levonása előtt levont terhek. Ezek a szabályok azt tükrözik, hogy a Francia Köztársaság felvállalja, hogy adott esetben teljes mértékben lemond a külföldi eredetű osztalékok után fizetendő társasági adóból e tagállam javára származó adóbevételekről. Márpedig az említett szabályok alkalmazásából eredő beszámításnál magasabb értékű adójóváírás beszámítása eredményeként a Francia Köztársaság nemcsak lemond e bevételeiről, hanem részben vagy egészben viseli is azt az adóterhet, amely ezen osztalékokat a kifizetésük szerinti államban terheli.
A kérdést előterjesztő bíróság ezenkívül a Bíróság ítélkezési gyakorlatára hivatkozik, és különösen a 2008. május 20‑iOrange European Smallcap Fund ítélet (
C‑194/06
,
EU:C:2008:289
)
47.
pontjára, valamint a 2018. október 24‑iSauvage és Lejeune ítélet (
C‑602/17
,
EU:C:2018:856
)
28.
pontjára, amelyből kitűnik, hogy az uniós jog nem kötelez valamely tagállamot arra, hogy kiegyenlítse azt a hátrányt, amely kizárólag a különböző tagállamok által gyakorolt adóztatási joghatóságok párhuzamos gyakorlásából származó többszörös adózásból fakad, hanem amennyiben ez a tagállam ilyen kedvezményt előír, ezt a lehetőséget az említett joggal összhangban kell gyakorolnia. Egyébiránt az e hatáskör két tagállam közötti megosztásából és az adórendszereik közötti eltérésből eredő hátrányos adójogi bánásmód nem tekinthető tiltott eltérő bánásmódnak.
Márpedig e bíróság a Bíróság e kérdésre vonatkozó ítélkezési gyakorlata hiányában arra keresi a választ, hogy milyen mérlegelési mozgástérrel rendelkeznek a tagállamok abban az esetben, amikor a kettős adóztatás elkerülésére irányuló, a belföldi illetőségű társaság részére történő osztalékfizetés esetén alkalmazandó olyan mechanizmust fogadnak el, amely a beszámítható adójóváírásnak az illetőség szerinti állam ezen osztalékoknak megfelelő összege erejéig történő biztosításán alapul.
E körülmények között a Conseil d’État (államtanács) felfüggesztette az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjesztette a Bíróság elé:
„Az [EUMSZ 63. cikkre] tekintettel az a körülmény, hogy [nemzeti jogi] szabályoknak az illetősége szerinti államban társaságiadó‑köteles társaság számára valamely másik államban belföldi illetőségű társaság által fizetett és az ezen állam adóztatási joghatósága gyakorlásából eredően forrásadó‑köteles osztalékok kettős adóztatása ellensúlyozása céljából történő alkalmazása a külföldi társaságok értékpapírjaira vonatkozóan az előbbi államban társaságiadó‑köteles társaságok által megvalósított műveletekkel kapcsolatos hátrány fennmaradásához vezethet, azt jelenti‑e, hogy az e tagállam által hozott döntés, mivel az a kettős adóztatás ellensúlyozására irányul, túlmutat a szóban forgó osztalékokra kivetett társasági adókból származó adóbevételeiről való lemondáson?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy az EUMSZ 63. cikket úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan tagállami szabályozás, amely az e társaság letelepedése szerinti tagállamban társaságiadó‑kötelezettség alá eső társaság által kapott és más tagállamban már adózott osztalékok kettős adóztatásának ellentételezésére irányuló rendszer keretében olyan összeg erejéig biztosít adójóváírást az ilyen társaság számára, amelyet ezen első tagállam akkor kapna, ha kizárólag ezen osztalékok lennének társaságiadó‑kötelesek, anélkül hogy az e másik tagállamban teljesített befizetéseket teljesen ellentételeznék.
E tekintetben az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az egyes tagállamoknak kell az uniós jog tiszteletben tartásával megszervezniük a felosztott nyereség adóztatására vonatkozó rendszerüket, és ennek keretében meghatározniuk azt az adóalapot, valamint adómértéket, amely az osztalékban részesülő befektetőre alkalmazandó (2008. május 20‑iOrange European Smallcap Fund ítélet,
C‑194/06
,
EU:C:2008:289
,
30.
pont; 2016. október 20‑iBizottság kontra Németország ítélet,
C‑284/15
,
EU:C:2011:81
,
30.
pont; 2016. február 4‑iBaudinet és társai végzés,
C‑194/15
, nem tették közzé,
EU:C:2016:81
,
30.
pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
Ebből egyrészt az következik, hogy a valamelyik tagállamban letelepedett társaság által a valamely más tagállambeli illetőségű részvényesnek fizetett osztalék jogi értelemben véve kettős adóztatás tárgya lehet, ha mindkét tagállam azt a lehetőséget választja, hogy gyakorolja adóztatási joghatóságát, és az említett osztalékokat a részvényes oldalán megadóztatja (2011. február 10‑iHaribo Lakritzen Hans Riegel és Österreichische Salinen ítélet,
C‑436/08 és C‑437/08
,
EU:C:2011:61
,
168.
pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2016. február 4‑iBaudinet és társai végzés,
C‑194/15
, nem tették közzé,
EU:C:2016:81
,
31.
pont).
Másrészt a tagállamok adóztatási joghatóságának párhuzamos gyakorlásából származó esetleges hátrányok, amennyiben az ilyen gyakorlat nem tartalmaz hátrányos megkülönböztetést, nem képeznek az EUM‑Szerződés által tiltott korlátozást (2011. február 10‑iHaribo Lakritzen Hans Riegel és Österreichische Salinen ítélet,
C‑436/08 és C‑437/08
,
EU:C:2011:61
,
169.
pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2016. február 4‑iBaudinet és társai végzés,
C‑194/15
, nem tették közzé,
EU:C:2016:81
,
32.
pont).
Ebben az összefüggésben meg kell állapítani, hogy mivel az uniós jog a jelenlegi állapotában nem írja elő a tagállamok közötti joghatóság‑megosztás általános feltételeit a kettős adóztatás Európai Unión belüli kiküszöbölését illetően, az a körülmény, hogy mind az osztalék kifizetésének helye szerinti tagállam, mind a részvényes illetősége szerinti tagállam megadóztathatja az említett osztalékot, nem jelenti azt, hogy az illetőség szerinti tagállam az uniós jog értelmében köteles lenne megakadályozni azokat a hátrányokat, amelyek a két tagállam között ekként megosztott joghatóság gyakorlásából eredhetnek (2011. február 10‑iHaribo Lakritzen Hans Riegel és Österreichische Salinen ítélet,
C‑436/08 és C‑437/08
,
EU:C:2011:61
,
170.
pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2016. február 4‑iBaudinet és társai végzés,
C‑194/15
, nem tették közzé,
EU:C:2016:81
,
33.
pont).
Mindazonáltal bár a tagállamok a kettős adóztatás elkerülésére kötött kétoldalú egyezmények keretében, az adóztatási joghatóság megosztása érdekében szabadon rögzíthetik a kapcsoló elveket, az adóztatási joghatóság e megosztása nem teszi lehetővé a tagállamok számára, hogy az EUM‑Szerződésben biztosított szabadságokkal ellentétes intézkedéseket alkalmazzanak. Ugyanis a kettős adóztatás elkerülésére kötött egyezmények keretében módon megosztott adóztatási joghatóság gyakorlása során a tagállamoknak az uniós jogszabályoknak megfelelően kell eljárniuk, közelebbről pedig tiszteletben kell tartaniuk az egyenlő bánásmód elvét (lásd ebben az értelemben: 2018. október 24‑iSauvage és Lejeune ítélet,
C‑602/17
,
EU:C:2018:856
,
24.
pont; 2019. március 14‑iJacob és Lennertz ítélet,
C‑174/18
,
EU:C:2019:205
,
25.
pont).
A jelen ügyben az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy az Olaszországban, az Egyesült Királyságban és Hollandiában letelepedett társaságok által az SGAM Banque‑nak az értékpapír‑kölcsönzési és alapkezelői műveletek keretében fizetett osztalékok társasági adó címén, amely adóalapja magában foglalja e jövedelmeket, az e jövedelmek forrásának államai és a Francia Köztársaság mint az SGAM Banque illetősége szerinti állam által történő jogi kettős adóztatás tárgyát képezik.
Ami adóztatási joghatóságának Franciaország általi gyakorlását illeti, mindenekelőtt a kérdést előterjesztő bíróság megállapításaiból és francia kormány, valamint a Société Générale által az írásbeli észrevételeikben tett pontosításokból kitűnik, hogy a kapott osztalékok után valamennyi belföldi illetőségű társaság társasági adót köteles fizetni, függetlenül attól, hogy ezen osztalékok belföldi vagy külföldi forrásból származnak‑e. E jövedelmeket belefoglalják az érintett társaság teljes eredményébe, amelyből levonják a működési költségeket, anélkül hogy megállapításra kerülne az adómértékek közötti különbség. Ezenkívül a terheknek az általános adókódexből eredő beszámítására vonatkozó ugyanezen szabályok alkalmazandók e jövedelmekre, azok eredetétől függetlenül.
Továbbá nem vitatott, hogy Franciaország az Olaszországban, az Egyesült Királyságban és Hollandiában letelepedett társaságoktól kapott osztalék társaságiadó‑kötelezettség alá vonásával, az ezen osztalékban részesülő társaságnak a társasági adóból levonható adójóváírást biztosít. Ez az adójóváírás megegyezik a jövedelem forrása szerinti tagállamban megfizetett adóval, és nem haladhatja meg az e jövedelemnek megfelelő francia társasági adót.
Végül, ami a külföldi eredetű osztalékok után már megfizetett adó címén beszámítható adójóváírás számítási módjait illeti, úgy tűnik, hogy a kizárólag e jövedelmeknek megfelelő társasági adó alapja és mértéke megegyezik azon társasági adó adóalapjával és mértékével, amelyet a belföldi forrásból származó osztalék esetén ténylegesen meg kellene fizetni. Különösen úgy tűnik, hogy a kifejezetten az e számítás során levont osztalékokhoz kapcsolódó terhek a kérdést előterjesztő bíróság ítélkezési gyakorlatának megfelelően a belföldi illetőségű társaságnak a belföldi eredetű osztalékokra vonatkozó teljes eredményéből is levonhatók, aminek vizsgálata e bíróság feladata.
A fentiekből következik, hogy – kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálatra is figyelemmel – nem tűnik úgy, hogy az Olaszországban, az Egyesült Királyságban és Hollandiában letelepedett társaságok által fizetett osztalékra súlyosabb társasági adót vetnek ki Franciaországban a belföldi forrásból származó osztalékra kivetettnél.
A Société Générale az írásbeli észrevételeiben mindazonáltal azt állítja, hogy az ilyen társaság által igénybe vehető adójóváírás számítási módjai csak az osztalék kifizetésének helye szerinti tagállamban már megfizetett adónak a francia társasági adóba való elégtelen beszámítását teszik lehetővé, ami azzal jár, hogy a Franciaországban letelepedett társaság vonatkozásában a külföldi illetőségű társaságok értékpapírjaira vonatkozó ügyleteket kedvezőtlenebb helyzetbe hozza a belföldi társaságok értékpapírjaira vonatkozó ügyletekhez viszonyítva. Ebből az következik, hogy nagyobb adóteher hárul a külföldről származó osztalékra, mint a belföldi eredetű osztalékokra.
E tekintetben meg kell állapítani, hogy – amint azt a Société Générale is elismeri – az ilyen hátrány az osztalékok forrása szerinti tagállamok által kivetett adó és a francia társasági adó alapja közötti különbségből ered, amely meghatározza a beszámítható adójóváírás felső határát. A Bíróság rendelkezésére álló iratokból ugyanis kitűnik, hogy az Olaszországban, az Egyesült Királyságban és Hollandiában megfizetett adót ezen osztalékok bruttó összege alapján számították ki, anélkül hogy lehetőség lett volna a terhek levonására, míg a francia társasági adót nettó alapon számítják ki, mivel a Francia Köztársaság az általános adókódex 39. cikkének (1) bekezdése alapján engedélyezi a terhek levonását oly módon, hogy az adójóváírás kiszámításához felhasznált nettó jövedelmet az említett költséglevonás csökkenti.
Ebben az összefüggésben, ami azt az érvet illeti, amely szerint ellentétes a tőke szabad mozgásával, ha a francia adójóváírás kiszámításához az osztalékok kifizetésének helye szerinti tagállamok által megállapított adóalaptól eltérő adóalapot fogadnak el, miközben a Francia Köztársaság és e tagállamok a kettős adóztatás elkerülésére törekedtek, meg kell állapítani, hogy a Bíróságnak a jelen ítélet 26. pontjában felidézett ítélkezési gyakorlata értelmében a kifizetett osztalékban részesülő részvényesekre alkalmazandó adóalapot minden tagállam szabadon határozhatja meg az uniós jog tiszteletben tartása mellett.
Ezenkívül, amint arra a Bíróság már rámutatott, az alapügyben szereplőhöz hasonló, a kettős adóztatás elkerülésére irányuló egyezmény célja nem annak biztosítása, hogy az adóalany által valamely tagállamban fizetendő adó ne legyen magasabb annál, mint amelyet az adóalany a másik tagállamban terhel (lásd ebben az értelemben: 1998. május 12‑iGilly ítélet,
C‑336/96
,
EU:C:1998:221
,
46.
pont).
Következésképpen, amint arra a Bíróság és az Európai Bizottság elé írásbeli észrevételeket terjesztő kormányok szintén rámutattak, meg kell állapítani, hogy amennyiben valamely tagállam nem gyakorolja adóztatási joghatóságát hátrányosan megkülönböztető módon, a külföldi eredetű osztalékok kettős adóztatásából eredő olyan hátrány, mint amelyről az alapügyben szó van, abból ered, hogy az ezen osztalék kifizetésének helye szerinti államok és a részvényes társaság illetősége szerinti tagállam párhuzamosan gyakorolta adóztatási joghatóságát. E körülmények között az alapügyben szóban forgó nemzeti szabályozás nem tekinthető úgy, mint amely a tőke szabad mozgásának az EUMSZ 63. cikk által tiltott korlátozását valósítja meg.
Ezt a következtetést nem kérdőjelezheti meg a Société Générale által hivatkozott 2013. február 28‑iBeker és Beker ítélet (
C‑168/11
,
EU:C:2013:117
), valamint a 2015. szeptember 17‑iMiljoen és társai ítélet (
C‑10/14, C‑14/14 és C‑17/14
,
EU:C:2015:608
), mivel azok nem ültethetők át egy olyan helyzetre, mint amelyről az alapügyben szó van, amelyben a külföldről származó, az illetősége szerinti tagállamban társaságiadó‑köteles társaság által kapott osztalékok hátrányos adóztatása, az e jövedelmek forrásának helye szerinti tagállamok és a részvényes társaság illetősége szerinti tagállam adóztatási joghatáságának párhuzamos gyakorlásából ered.
E tekintetben a 2015. szeptember 17‑iMiljoen és társai ítélet (
C‑10/14, C‑14/14 és C‑17/14
,
EU:C:2015:608
) az osztalékok kifizetésének helye szerinti tagállamnak a belföldi illetőségű társaságok által a belföldi illetőségű személyek részére fizetett osztalékokra alkalmazandó forrásadó levonásának vagy visszatérítésének a mechanizmusára tekintettel fennálló kötelezettségeire vonatkozott, míg a 2013. február 28‑iBeker és Beker ítélet (
C‑168/11
,
EU:C:2013:117
) alapjául szolgáló ügyben a szóban forgó beszámítás a forrásadónak az illetőség szerinti tagállam – amelynek feladata az adóalany személyes és családi körülményeihez kapcsolódó valamennyi adókedvezmény nyújtása – jövedelemadójából, nem a társaságok, hanem a természetes személyek által történő levonásának lehetőségét érintette. Márpedig e beszámítási mechanizmus szerint a belföldi illetőségű adóalany teljes mértékben részesült személyes és családi jellegű levonásokban, amikor valamennyi jövedelmét a lakóhelye szerinti tagállamban szerezte, míg nem ez volt a helyzet akkor, amikor jövedelmének egy részét külföldön szerezte. Ezzel szemben az alapügyben – a kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálat függvényében – a terhek levonása nem korlátozott a más tagállam által fizetett osztalék esetében.
A fentiekre tekintettel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy az EUMSZ 63. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal nem ellentétes az olyan tagállami szabályozás, amely az e társaság letelepedése szerinti tagállamban társaságiadó‑kötelezettség alá eső társaság által kapott és más tagállamban már adózott osztalékok kettős adóztatásának ellentételezésére irányuló rendszer keretében olyan összeg erejéig biztosít adójóváírást az ilyen társaság számára, amelyet ezen első tagállam akkor kapna, ha kizárólag ezen osztalékok lennének társaságiadó‑kötelesek, anélkül hogy az e másik tagállamban teljesített befizetéseket teljesen ellentételeznék.
A költségekről
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (második tanács) a következőképpen határozott:

Az EUMSZ 63. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal nem ellentétes az olyan tagállami szabályozás, amely az e társaság letelepedése szerinti tagállamban társaságiadó‑kötelezettség alá eső társaság által kapott és más tagállamban már adózott osztalékok kettős adóztatásának ellentételezésére irányuló rendszer keretében olyan összeg erejéig biztosít adójóváírást az ilyen társaság számára, amelyet ezen első tagállam akkor kapna, ha kizárólag ezen osztalékok lennének társaságiadó‑kötelesek, anélkül hogy az e másik tagállamban teljesített befizetéseket teljesen ellentételeznék.

Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: francia.