CELEX: 62015CJ0646
Rinviju għal deċiżjoni preliminari
Tassazzjoni diretta
Libertà ta’ stabbiliment
Libertà li jiġu pprovduti servizzi
Moviment liberu tal-kapital
Trust
Trustees
Persuni ġuridiċi oħra
Kunċett
Taxxa fuq il-qligħ kapitali relatata mal-assi miżmuma fi ‘trust’ minħabba t-trasferiment tal-post tar-residenza fiskali tat-‘trustees’ lejn Stat Membru ieħor
Determinazzjoni tal-ammont tat-taxxa fil-mument ta’ dan it-trasferiment
Ħlas immedjat tat-taxxa
Ġustifikazzjoni
Proporzjonalità

It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 49, 54, 56 u 63 TFUE.
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Trustees of the P Panayi Accumulation & Maintenance Settlements (iktar ’il quddiem “trustees Panayi”) u l-Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (iktar ’il quddiem l-“amministrazzjoni fiskali”) fir-rigward tat-tassazzjoni tal-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi miżmuma fi trust fl-okkażjoni tat-trasferiment tal-post ta’ residenza tat-trustees tiegħu fi Stat Membru ieħor li ma huwiex l-Istat Membru tal-oriġini.
Il-kuntest ġuridiku tar-Renju Unit
It-trusts
Kif jirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja li, fil-pajjiżi tal-common law, il-kelma trust fil-prinċipju tkopri tranżazzjoni trijangulari, li biha l-fundatur ta’ trust jittrażmetti l-assi lil persuna, it-trustee, sabiex iġġestixxihom skont l-att kostituttiv tat-trust favur terza persuna, il-benefiċjarju. It-trusts ikkostitwiti favur persuni speċifiċi huma xi kultant imsejħa settlements.
It-trust huwa kkaratterizzat mill-fatt li l-proprjetà tal-assi li jikkostitwixxuh jinqasam bejn il-proprjetà ġuridika u l-proprjetà ekonomika, li jappartjenu, rispettivament, lit-trustee u l-benefiċjarju.
Għalkemm trust huwa rikonoxxut mil-liġi u jipproduċi effetti legali, ma għandux personalità ġuridika tiegħu stess u jrid jaġixxi permezz tal-intermedjarju tat-trustee tiegħu. Għaldaqstant, l-assi li jikkostitwixxu t-trust ma jidħlux fil-patrimonju tat-trustee. Dan tal-aħħar għandu jiġġestixxi l-assi bħala patrimonju separat, distint mill-patrimonju tiegħu stess. L-obbligu essenzjali tat-trustee huwa li josserva l-kundizzjonijiet u l-obbligi stabbiliti fl-att kostituttiv tat-trust u l-liġi b’mod ġenerali.
It-tassazzjoni tal-qligħ kapitali
It-Taxation of Chargeable Gains Act 1992 (liġi tal-1992 dwar it-tassazzjoni ta’ qligħ kapitali), fil-verżjoni applikabbli għad-data tal-fatti tal-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem it-“TCGA”) tipprevedi fl-Artikolu 2(1) tagħha, li persuna hija taxxabbli għat taxxa fuq il-qligħ kapitali fir-rigward tal-qligħ kapitali li persuna tagħmel matul sena ta’ taxxa, li matulha hija kellha r-residenza parzjali jew abitwali fir-Renju Unit.
Skont l-Artikolu 69 tat-TCGA, it-trustees għandhom jiġu ttrattati “bħala grupp ta’ persuni uniku u kontinwu”, distint mill-persuni li minn żmien għal żmien iwettqu l-funzjoni ta’ trustees. Barra minn hekk, dan l-artikolu jipprevedi li “dan il-grupp għandu jiġi ttrattat bħala residenti jew abitwalment residenti fir-Renju Unit, sakemm l-amministrazzjoni ġenerali tat-trust ma tkunx barra mir-Renju Unit, u t-trustees jew il-biċċa l-kbira minnhom ma jkunux residenti jew ma humiex abitwalment residenti fir-Renju Unit”.
L-Artikolu 80(1) sa (4) tat-TCGA jipprovdi:
“It-trustees jieqfu milli jirrisjedu fir-Renju Unit
1)   Dan l-artikolu japplika meta it-trustees jieqfu fi kwalunkwe mument (‘id-data rilevanti’) milli jirrisjedu jew jirrisjedu abitwalment fir-Renju Unit.
2)   It-trustees huma meqjusa, għall-finijiet ta’ din il-liġi,
a)
li kellhom għad-dispożizzjoni tagħhom assi definiti immedjatament qabel id-data relevanti u
b)
li kienu akkwistawhom immedjatament mill-ġdid, bil-prezz tas-suq f’din id-data.
3)   B’riżerva tad-dispożizzjonijeit tal-paragrafi 4 u 5 hawn fuq, l-assi definiti huma kollha assi li jikkostitwixxu l-attiv ta’ trust immedjatament qabel id-data rilevanti […]
4)   Jekk, immedjatament wara d-data rilevanti,
a)
it-trustees jeżerċitaw attività kummerċjali fir-Renju Unit permezz ta’ fergħa jew aġenzija u li
b)
l-assi jinsabu fir-Renju Unit u huma użati fi jew għal attività kummerċjali, huma użati jew miżmuma mill-fergħa jew aġenzija, l-assi li jaqgħu taħt il-punt b) hawn fuq ma humiex assi definiti.”
Mid-domanda għal deċiżjoni preliminari jirriżulta li, konformement mal-Artikolu 87 tat-TCGA l-qligħ kapitali magħmul mit-trustees li ma humiex residenti jew li ma humiex abitwalment residenti fir-Renju Unit huwa attribwibbli lill-benefiċjarji sa fejn it-trustees jagħmlu ħlasijiet f’kapital lill-benefiċjarji. Dan l-artikolu jipprevedi li l-qligħ kapitali magħmul minn trustees mhux residenti jiġi kkalkolat daqslikieku dawn it-trustees kienu residenti fir-Renju Unit. Dan il-qligħ kapitali kollu huwa mbagħad attribwit lill-benefiċjarji, li jirċievu ħlasijiet ta’ kapital mingħand it-trustees. Il-ħlasijiet ta’ kapital huma definiti b’mod ġenerali, sabiex jinkludu l-parti l-kbira mill-benefiċċji perċepiti mit-trust. Jekk benefiċjarju huwa residenti u domiċiljat fir-Renju Unit huwa għandu jħallas taxxa fuq il-qligħ kapitali b’rabta mal-qligħ kapitali fir-rigward tal-ħlas ta’ kapital attribwit lilu.
Barra minn hekk, l-Artikolu 91 tat-TCGA jipprevedi żieda tal-ammont tat-taxxa jekk teżisti differenza bejn it-twettiq tal-qligħ kapitali mit-trustees u l-ġbir ta’ ħlasijiet ta’ kapital mill-benefiċjarju.
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
L-erba’ trusts li huma s-suġġett tal-proċedura fil-kawża prinċipali ġew stabbiliti matul is-sena 1992 minn Panico Panayi (iktar ’il quddiem it-“trusts Panayi”, ċittadin Ċiprijott, favur uliedu u membri oħra tal-familja tiegħu. Huwa ttrasferixxa lil dawn it-trusts 40 % tal-ishma ta’ Cambos Enterprises Limited, il-kumpannija omm tal-impriżi li huwa kien stabbilixxa.
Mill-atti kostituttivi tal-imsemmija trusts jirriżulta li la Panico Panayi, lanqas is-Sinjura Panayi, matul ħajjithom, ma għandhom il-kwalità ta’ benefiċjarji tat-trust. Madankollu, Panico Panayi rriżerva d-dritt, bħala protettur, li jaħtar trustees ġodda jew trustees addizzjonali. Min-naħa l-oħra, il-benefiċjarji ta’ dawn l-istess trusts ma għandhomx dan id-dritt.
Meta stabbilixxa t-trusts Panayi, Panico Panayi, martu kif ukoll uliedhom kienu kollha jirrisjedu fir-Renju Unit. It-trustees oriġinali tat-trusts kienu Panico Panayi u ta’ KSL Trustees Limited, “trust company” stabbilita fir-Renju Unit. Fl-2003, is-Sinjura Panayi żdiedet bħala trustee addizzjonali.
Fil-bidu tas-sena 2004, Panico Panayi u s-Sinjura Panayi ddeċidew li jitilqu mir-Renju Unit u li jirritornaw b’mod permanenti f’Ċipru. Qabel it-tluq tagħhom, it-tnejn li huma, fid-19 ta’ Awwissu 2004, irriżenjaw mill-funzjonijiet tagħhom ta’ trustee. Sabiex jissostwixxihom Panico Panayi fl-istess jum ħatar tliet trustees ġodda, kollha residenti f’Ċipru. Min-naħa l-oħra, KSL Trustees Limited, kumpannija residenti fir-Renju Unit, żammet il-funzjoni tagħha ta’ trustee sal-14 ta’ Diċembru 2005. Għalhekk, fid-19 ta’ Awwissu 2004, il-maġġoranza tat-trustees tat-trusts ta’ Panayi waqfu milli jirrisjedu fir-Renju Unit.
Fid-19 ta’ Diċembru 2005, it-trustees Panayi biegħu l-ishma miżmuma fit-trusts Panayi u reġgħu investew id-dħul minn dan il-bejgħ. Fil-31 ta’ Jannar 2006, l-imsemmija trustees ippreżentaw id-dikjarazzjonijiet tat-taxxa tagħhom, li jinkludu l-awtovalutazzjonijiet tagħhom, fir-rigward ta’ kull waħda mit-trusts Panayi, għas-sena fiskali 2004/2005. Ittra ta’ akkumpanjament ipprovdiet lill-amministrazzjoni fiskali preċiżjonijiet fuq it-tibdil tat-trustees Panayi u l-att ulterjuri ta’ bejgħ ta’ ishma minn dawn it-trustees.
Peress li dawn id-dikjarazzjonijiet ma kinux jinkludu l-awtovalutazzjonijiet rilevanti relatati ma’ dejn taħt l-Artikolu 80 tat-TCGA, din l-amministrazzjoni fetħet investigazzjoni. Fix-xahar ta’ Settembru 2010, l-amministrazzjoni msemmija adottat fir-rigward tat-trustees deċiżjoni fejn evalwat it-taxxa mill-ġdid, għar-raġuni li kienet teżisti taxxa dovuta skont din id-dispożizzjoni. Għalhekk, din l-istess amminstrazzjoni qieset li l-avveniment li wassal għal din it-taxxa kienet il-ħatra, fid-19 ta’ Awwissu 2004, ta’ trustees ġodda peress li l-maġġoranza tat-trustees Panayi ma kinux għadhom iktar residenti f’din id-data fir-Renju Unit u li, għaldaqstant, li l-amministrazzjoni tat-trusts Panayi kienet ikkunsidrata bħala li ttrasferixxiet ruħha għal Ċipru għas-sena fiskali 2004/2005. Għalhekk l-iskadenza tal-imsemmija taxxa kienet stabbilita għall-31 ta’ Jannar 2006.
It-trustees Panayi ppreżentaw rikors quddiem il-First-tier Tribunal (Tax Chamber) (qorti tal-ewwel istanza, awla tat-taxxa, ir-Renju Unit), fejn ikkontestaw il-kompatibbiltà tat-taxxa tal-ħruġ u l-ħlas immedjat tagħha previsti fl-Artikolu 80 tat-TCGA mal-libertajiet fundamentali ta’ moviment tad-dritt tal-Unjoni.
L-amministrazzjoni fiskali tqis, min-naħa tagħha, minħabba n-natura ġuridika tat-trust fir-rigward tal-liġi tal-Ingilterra u ta’ Wales, ebda waħda mil-libertajiet ta’ moviment ma hija applikabbli f’dan il-każ. Fl-ipoteżi fejn waħda mil-libertajiet tkun meqjusa bħala applikabbli, din l-amministrazzjoni tammetti li l-ħlas immedjat tat-taxxa tal-ħruġ jikkostitwixxi restrizzjoni
a priori
, iżda madankollu hija tkun iġġustifikata u proporzjonata.
Il-qorti tar-rinviju tesponi li jekk it-trustees kienu żammew il-kwalità tagħhom ta’ residenti fir-Renju Unit, il-bejgħ li huma wettqu fid-19 ta’ Diċembru 2005 tal-ishma miżmuma fi trust kien ikkostitwixxa l-avveniment li wassal għat-taxxa fuq il-qligħ kapitali relatat ma’ din tal-aħħar. Din it-taxxa kienet saret dovuta fil-31 ta’ Jannar 2007.
Din il-qorti tindika li l-Qorti tal-Ġustizzja, fil-kawżi relatati mat-tassazzjoni tal-ħruġ, ma eżaminatx il-kwistjoni jekk trust, il-fundatur tagħha, it-trustees tagħha jew il-benefiċjarji tagħha setgħux jipprevalixxu ruħhom minn waħda jew l-oħra mil-libertajiet fundamentali ta’ moviment. Fl-ipoteżi fejn waħda jew l-oħra minn dawn il-libertajiet tkun applikabbli, din il-qorti tistaqsi jekk ostakolu jista’ jiġi ġġustifikat minħabba r-raġuni importanti tal-interess ġenerali marbuta mat-tqassim ekwilibrat tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri u, skont il-każ, jekk dan l-ostakolu huwiex proporzjonat.
Kien f’dawn iċ-ċirkustanzi li l-First-tier Tribunal (Tax Chamber).(qorti tal-ewwel istanza, awla tat-taxxa) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1)
Il-fatt li Stat Membru jadotta u jżomm leġiżlazzjoni bħal dik prevista fl-Artikolu 80 tat-TCGA, li jipprevedi li taxxa għandha tiġi imposta fuq il-qligħ kapitali moħbi magħmul mill-attivi inklużi fi trust fund jekk f’xi mument it-trustees ta’ trust ma jibqgħux jirrisjedu jew ma jibqgħux jirrisjedu abitwalment f’dan l-Istat Membru, huwa kompatibbli mal-libertà ta’ stabbiliment, mal-moviment liberu tal-kapital u mal-libertà li jiġu pprovduti servizzi?
2)
Jekk jiġi preżunt li tali taxxa tirrestrinġi l-eżerċizzju tal-libertà inkwistjoni, din hija ġustifikabbli abbażi tat-tqassim ekwilibrat tas-setgħa ta’ tassazzjoni u hija proporzjonata, meta l-leġiżlazzjoni ma tagħtix lit-trustees l-għażla li jiddifferixxu l-ħlas tat-taxxa jew li jħallsuha bin-nifs u lanqas ma tieħu inkunsiderazzjoni telf sussegwenti fil-valur tal-attivi tat-trust?
B’mod partikolari saru d-domandi li ġejjin:
3)
Tidħol inkwistjoni waħda mil-libertajiet fundamentali meta Stat Membru jipprevedi taxxa fuq il-qligħ kapitali moħbi magħmul miż-żieda fil-valur tal-attivi miżmuma mit-trusts fid-data li fiha l-maġġoranza tat-trustees ma jibqgħux iktar residenti jew ma jibqgħux iktar residenti abitwali f’dan l-Istat Membru?
4)
Restrizzjoni għal din il-libertà kkawżata minn din it-taxxa ta’ ħruġ hija ġġustifikata sabiex jinżamm it-tqassim ekwilibrat tas-setgħa ta’ tassazzjoni, f’ċirkustanzi li fihom kien possibbli li t-taxxa fuq il-qligħ kapitali tista’ tiġi imposta wkoll fuq il-qligħ kapitali magħmul, iżda biss jekk fil-futur iqumu ċirkustanzi partikolari?
5)
Il-proporzjonalità għandha tiġi ddeterminata fid-dawl tal-fatti tal-każ? B’mod partikolari, ir-restrizzjoni kkawżata minn tali taxxa hija proporzjonata:
a)
f’ċirkustanzi li fihom il-leġiżlazzjoni ma tipprevedix l-għażla li l-ħlas tat-taxxa jiġi ddifferit jew li t-taxxa titħallas bin-nifs, u lanqas li telf sussegwenti fil-valur tal-attivi tat-trust wara l-ħruġ jittieħed inkunsiderazzjoni,
b)
iżda meta fiċ-ċirkustanzi partikolari tal-evalwazzjoni tat-taxxa li hija s-suġġett tar-rikors, l-attivi nbiegħu qabel mat-taxxa kienet dovuta u ma naqsux fil-valur bejn ir-rilokazzjoni tat-trust u d-data tal-bejgħ?”
Fuq id-domandi preliminari
Permezz tad-domandi tagħha, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk id-dispożizzjonijiet tat-Trattat FUE dwar il-libertà ta’ stabbiliment jipprekludu, f’dawn iċ-ċirkustanzi, bħal dawk inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn it-trustees, skont id-dritt nazzjonali, huma trattati bħala grupp ta’ persuni uniku u kontinwu, distint mill-persuni li minn żmien għal żmien iwettqu l-funzjoni ta’ trustees, leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tipprevedi t-tassazzjoni tal-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi miżmuma fi trust meta l-maġġoranza tat-trustees jittrasferixxu l-post ta’ residenza tagħhom fi Stat Membru ieħor, mingħajr ma tippermetti l-ħlas iddifferit tat-taxxa hekk dovuta.
Sabiex tingħata risposta għad-domandi magħmula, qabel kollox, għandu jiġi ddeterminat jekk it-trusts, bħal dawk inkwistjoni fil-kawża prinċipali, jaqgħu taħt il-libertà ta’ stabbiliment u, skont il-każ, jekk din il-libertà hija applikabbli għal sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
Fuq l-applikazzjoni tal-libertà tal-istabbiliment għat-trusts
L-Artikolu 49 TFUE jipprojbixxi restrizzjonijiet għal-libertà ta’ stabbiliment ta’ ċittadini ta’ Stat Membru fit-territorju ta’ Stat Membru ieħor. Konformement mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 54 TFUE, il-kumpanniji li jkunu kkostitwiti skont il-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru u li jkollhom l-uffiċċju rreġistrat, it-tmexxija ċentrali jew is-sede prinċipali tagħhom ġewwa l-Unjoni huma assimilati, għall-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet relatati tat-Trattat FUE dwar il-libertà ta’ stabbiliment, mal-persuni fiżiċi ċittadini ta’ Stati Membri.
Skont it-tieni paragrafu tal-Artikolu 54 TFUE, b’kumpannija jfisser kumpanniji stabbiliti skont il-liġijiet ċivili jew kummerċjali, inklużi s-soċjetajiet koperattivi u l-persuni ġuridiċi l-oħra rregolati bid-dritt pubbliku jew privat, ħlief għal kumpanniji mingħajr skop ta’ qligħ.
F’dan ir-rigward, għandu jiġi kkonstatat li l-libertà ta’ stabbiliment tikkostitwixxi waħda mid-dispożizzjonijiet fundamentali tad-dritt tal-Unjoni (sentenza tal-24 ta’ Mejju 2011, Il‑Kummissjoni vs Il-Belġju,
C‑47/08
,
EU:C:2011:334
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata) li tikkontribwixxi għall-għan tat-twettiq tas-suq intern (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-13 ta’ Diċembru 2005, SEVIC Systems,
C‑411/03
,
EU:C:2005:762
, punt
), għandha portata wiesgħa ħafna.
Għalhekk, jirriżulta mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, li d-derogi minn din il-libertà huma ta’interpretazzjoni stretta (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-21 ta’ Ġunju 1974, Reyners,
2/74
,
EU:C:1974:68
, punti
sa
kif ukoll tal-1 ta’ Frar 2017, Il‑Kummissjoni vs L‑Ungerija,
C‑392/15
,
EU:C:2017:73
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata), it-tieni nett, li jekk id-dispożizzjonijiet tat-Trattat dwar l-imsemmija libertà huma intiżi li jiżguraw il-benefiċċju tat-trattament nazzjonali fl-Istat Membru ospitanti, dawn jipprekludu wkoll li l-Istat Membru ta’ oriġini jirrestrinġi l-istabbiliment fi Stat Membru ieħor ta’ wieħed miċ-ċittadini tiegħu jew ta’ kumpannija kkostitwita skont il-leġiżlazzjoni tiegħu (sentenzi tas-27 ta’ Settembru 1988, Daily Mail and General Trust,
81/87
,
EU:C:1988:456
, punt
kif ukoll tal-21 ta’ Mejju 2015, Verder LabTec,
C‑657/13
,
EU:C:2015:331
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata) u, it-tielet nett, li l-kunċett ta’ stabbiliment fis-sens tat-trattat għandu portata wiesgħa ħafna, li jimplika l-possibbiltà li ċittadin tal-Unjoni jipparteċipa, b’mod stabbli u kontinwu, fil-ħajja ekonomika ta’ Stat Membru ieħor minbarra l-Istat ta’ oriġini tiegħu, u li jieħu benefiċċju minn dan, u b’hekk jiffavorixxi l-interpenetrazzjoni ekonomika u soċjali ġewwa l-Unjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-30 ta’ Novembru 1995, Gebhard,
C‑55/94
,
EU:C:1995:411
, punt
).
F’dan il-każ, huwa paċifiku, minn naħa, li t-trusts inkwistjoni fil-kawża prinċipali huma kkostitwiti skont id-dritt tar-Renju Unit u, min-naħa l-oħra, li ma humiex, fir-rigward ta’ dan id-dritt, meqjusa bħala kumpanniji stabbiliti skont il-liġijiet ċivili jew kummerċjali, inklużi kumpanniji kooperattivi. Għaldaqstant, għandu jiġi ddeterminat jekk dawn it-trusts jistgħux jaqgħu taħt il-kunċett ta’ “persuni ġuridiċi oħra” li jaqgħu taħt id-dritt pubbliku jew privat li għandhom skop ta’ qligħ fis-sens tat-tieni paragrafu tal-Artikolu 54 TFUE.
F’dan ir-rigward, kif indika l-Avukat Ġenerali, essenzjalment, fil-punti 33 u 34 tal-konklużjonijiet tiegħu, dan il-kunċett ta’ “persuni ġuridiċi oħra” jkopri entità li, skont id-dritt nazzjonali, għandha drittijiet u obbligi li jippermettulha li taġixxi bħala tali fl-ordinament ġuridiku kkonċernat, minkejja l-assenza ta’ forma ġuridika partikolari, u li għandha skop ta’ qligħ.
F’dan il-każ, jirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja, fl-ewwel lok, li skont id-dritt nazzjonali kkonċernat, l-assi mqiegħda fi trust jifformaw patrimonju separat, distint mill-patrimonju personali tat-trustees, u li dawn tal-aħħar għandhom id-dritt u l-obbligu li jiġġestixxu l-assi u li jiddisponu minnhom konformement mal-kundizzjonijiet stabbiliti fl-att kostituttiv tat-trust fid-dritt nazzjonali.
Fit-tieni lok, kif ukoll ġie msemmi fil-punti 7 u 8 ta’ din is-sentenza, skont l-Artikolu 69 tat-TCGA, it-trustees huma ttrattati fid-dritt nazzjonali bħala grupp ta’ persuni uniku u kontinwu, distint mill-persuni li minn żmien għal żmien iwettqu l-funzjoni ta’ trustees. Dan l-artikolu jipprevedi wkoll li dan il-grupp għandu jiġi meqjus bħala residenti jew abitwalment residenti fir-Renju Unit, sakemm l-amministrazzjoni ġenerali tat-trust ma tkunx barra mir-Renju Unit, u li t-trustees jew il-maġġoranza tagħhom ma jkunux residenti jew ma humiex abitwalment residenti f’dan il-pajjiż. Min-naħa l-oħra, skont l-Artikolu 80 tat-TCGA, meta t-trustees ta’ trust jieqfu fi kwalkunkwe mument bħala residenti jew abitwalment residenti fir-Renju Unit, huma jkunu meqjusa li ddisponew immedjatament qabel din id-data mill-assi li jikkostitwixxu l-attiv tat-trust u li akkwistawhom mill-ġdid immedjatament bil-prezz tas-suq.
Għalhekk, jidher li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, għall-finijiet ta’ dawn id-dispożizzjonijiet, tikkunsidra lit-trustees kollha, bħala entità u mhux meħuda individwalment, taxxabbli bit-taxxa fuq il-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi tat-trust meta dan tal-aħħar huwa meqjus li ttrasferixxa s-sede ta’ amministrazzjoni tiegħu fi Stat Membru ieħor minbarra r-Renju Unit. Tali trasferiment iseħħ meta l-maġġoranza tat-trustees jieqfu milli jkunu residenti fir-Renju Unit. L-attività tat-trustees fir-rigward tal-proprjetà u l-ġestjoni tal-assi tat-trust hija għalhekk intrinsikament marbuta mat-trust stess u, għaldaqstant, tikkostitwixxi assjem indiviżibbli ma’ dan tal-aħħar. F’dawn iċ-ċirkustanzi, tali trust għandu jkun meqjus bħala entità li, skont id-dritt nazzjonali, għandha drittijiet u obbligi li jippermettulha li taġixxi bħala tali fl-ordinament ġuridiku kkonċernat.
Fir-rigward tal-kwistjoni dwar jekk it-trusts inkwistjoni fil-kawża prinċipali għandhomx skop ta’ qligħ, huwa suffiċjenti li jiġi kkonstatat li jirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja li dawn it-trusts ma għandhomx skop karitatevoli jew soċjali u huma kkostitwiti sabiex il-benefiċjarji jgawdu l-profitti ġġenerati mill-assi tal-imsemmija trusts.
Minn dan isegwi li entità bħal trust li, skont id-dritt nazzjonali għandha drittijiet u obbligi li jippermettulha li taġixxi bħala tali u li teżerċita attività ekonomika effettiva tista’ tipprevalixxi ruħha mil-libertà ta’ stabbiliment.
Għalhekk tqum il-kwistjoni dwar jekk din il-libertà hija applikabbli f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li fiha t-trasferiment tal-post ta’ residenza tat-trustees fi Stat Membru ieħor minbarra r-Renju Unit jikkostitwixxi avveniment li jwassal għat-tassazzjoni tal-qligħ kapitali relatat mal-assi miżmuma fi trust.
Fuq l-applikabbiltà tal-libertà ta’ stabbiliment
Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kkunsidrat li kumpannija kkostitwita skont id-dritt ta’ Stat Membru, li tittrasferixxi s-sede ta’ amministrazzjoni effettiva tagħha lejn Stat Membru ieħor, mingħajr ma dan it-trasferiment jaffettwa l-istatus tagħha bħala kumpannija ta’ dan l-ewwel Stat Membru, tista’ tuża l-libertà ta’ stabbiliment sabiex tikkontesta l-legalità ta’ taxxa imposta fuqha mill-ewwel Stat Membru, fl-okkażjoni tal-imsemmi trasferiment tas-sede (sentenza tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus,
C‑371/10
,
EU:C:2011:785
, punt
).
Fil-kawża prinċipali, għandu jiġi kkonstatat, fl-ewwel lok, li peress li t-trustees għandhom id-dritt u l-obbligu li jiġġestixxu l-assi miżmuma fi trust u li l-avveniment li wasssal għat-tassazzjoni tal-qligħ kapitali relatat mal-assi ta’ trust huwa t-trasferiment tal-post ta’ residenza ta’ dawn it-trustees barra r-Renju Unit, dan it-trasferiment tal-post ta’ residenza jinvolvi wkoll, fir-rigward tad-dritt nazzjonali, trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ dan it-trust.
Fit-tieni lok, jirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja li t-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma jidhirx li affettwa, fid-dawl tad-dritt nazzjonali kkonċernat, il-kwalità tat-trust tat-trusts inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar it-tassazzjoni tal-qligħ kapitali relatat mal-assi ta’ kumpannija fl-okkażjoni tat-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ dan fi Stat Membru ieħor japplika wkoll fil-każ fejn Stat Membru jintaxxa l-qligħ kapitali relatat mal-assi miżmuma fi trust minħabba t-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni tat-trust fi Stat Membru ieħor. Minn dan isegwi li l-libertà ta’ stabbiliment hija applikabbli f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
Għaldaqstant, għandu jiġi ddeterminat jekk leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li fil-każ ta’ trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ trust fi Stat Membru ieħor, tipprevedi minn naħa, it-tassazzjoni tal-qligħ kapitali relatat mal-assi miżmuma fi trust fl-okkażjoni ta’ dan it-trasferiment u, min-naħa l-oħra, il-ħlas immedjat tat-taxxa dovuta relatata ma’ dan, jikkostitwixxi ostakolu għal din il-libertà.
Fuq l-eżistenza ta’ ostakolu għal-libertà ta’ stabbiliment
Hija ġurisprudenza stabbilita li l-Artikolu 49 TFUE jimponi t-tneħħija tar-restrizzjonijiet fuq il-libertà ta’ stabbiliment. Din il-libertà tinkludi, fir-rigward tal-kumpanniji stabbiliti skont il-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru u li jkollhom l-uffiċċju rreġistrat, l-amministrazzjoni prinċipali jew l-istabbiliment prinċipali tagħhom ġewwa l-Unjoni, id-dritt li jeżerċitaw l-attività tagħhom fi Stati Membri oħra permezz ta’ sussidjarja, ta’ fergħa jew ta’ aġenzija (sentenza tal-21 ta’ Mejju 2015, Verder LabTec,
C‑657/13
,
EU:C:2015:331
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Kif diġà tfakkar fil-punt 27 ta’ din is-sentenza, anki jekk, skont il-kliem tagħhom, id-dispożizzjonijiet tat-Trattat FUE relatati mal-libertà ta’ stabbiliment huma intiżi li jiżguraw il-benefiċċju tat-trattament nazzjonali fl-Istat Membru ospitanti, dawn jipprekludu xorta waħda li l-Istat ta’ oriġini jostakola l-istabbiliment fi Stat Membru ieħor ta’ wieħed miċ-ċittadini tiegħu jew ta’ kumpannija kkostitwita skont il-leġiżlazzjoni tiegħu.
Għandhom jitqiesu li huma restrizzjonijiet għal-libertà ta’ stabbiliment il-miżuri kollha li jipprojbixxu, jostakolaw jew irendu inqas attraenti l-eżerċizzju ta’ din il-libertà (sentenza tal-21 ta’ Mejju 2015, Verder LabTec,
C‑657/13
,
EU:C:2015:331
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-każ, jirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja li huwa biss fil-każ ta’ trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ trust fi Stat Membru ieħor minbarra r-Renju Unit li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tipprevedi, minn naħa, it-tassazzjoni tal-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi miżmuma fi trust fl-okkażjoni ta’ dan it-trasferiment u, min-naħa l-oħra, il-ħlas immedjat tat-taxxa dovuta relatata ma’ dan. Min-naħa l-oħra, dan ma huwiex il-każ meta jsir trasferiment simili ġewwa t-territorju nazzjonali.
Minn dan isegwi li, kif irrikonoxxa wkoll il-Gvern tar-Renju Unit, il-qligħ kapitali moħbi inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma ġiex intaxxat mir-Renju Unit jekk it-trustees nominati mill-ġdid kienu residenti f’dan l-Istat Membru.
Konsegwentement, għandu jiġi kkonstatat li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tinvolvi differenza fit-trattament bejn trust li jżomm is-sede ta’ amministrazzjoni tiegħu fir-Renju Unit u trust li s-sede ta’ amministrazzjoni tiegħu hija ttrasferita fi Stat Membru ieħor minħabba l-fatt li l-post ta’ residenza tat-trustees ġodda tiegħu jinsab fi Stat Membru ieħor.
Din id-differenza fit-trattament hija ta’ natura, minn naħa, li tiskoraġġixxi lit-trustees, amministraturi ta’ trust, milli jittrasferixxu s-sede ta’ amministrazzjoni ta’ dan tal-aħħar fi Stat Membru ieħor u, min-naħa l-oħra, li jiddisswadu l-fundatur tat-trust, sakemm l-att kostituttiv ta’ dan jippermettilu, milli jinnomina trustees ġodda mhux residenti. Għalhekk, hija tikkostitwixxi ostakolu għal-libertà ta’ stabbiliment.
Dan l-ostakolu jista’ jiġi ammess biss jekk jikkonċerna sitwazzjonijiet li ma humiex oġġettivament paragunabbli jew jekk huwa ġġustifikat minn raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali rikonoxxuti mid-dritt tal-Unjoni. Huwa wkoll neċessarju, f’dan il-każ, li l-ostakolu jkun xieraq sabiex jiggarantixxi li jintlaħaq l-għan li huwa jfittex li jilħaq u li ma jmurx lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq dan il-għan (sentenza tas-17 ta’ Diċembru 2015, Timac Agro Deutschland,
C‑388/14
,
EU:C:2015:829
, punti
u
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Fir-rigward, qabel kollox, tan-natura paragunabbli tas-sitwazzjonijiet ikkonċernati, huwa suffiċjenti li jiġi kkonstatat, fir-rigward tal-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru intiża li tintaxxa l-qligħ kapitali ġġenerat fit-territorju tiegħu, is-sitwazzjoni ta’ trust li jittrasferixxi s-sede ta’ amministrazzjoni tiegħu fi Stat Membru ieħor huwa, għal dak li jikkonċerna t-tassazzjoni tal-qligħ kapitali relatat mal-assi tat-trust li ġie ġġenerat fl-ewwel Stat Membru qabel dan it-trasferiment, analogu għal dak ta’ trust li jżomm is-sede ta’ amminstrazzjoni tiegħu fl-ewwel Stat Membru (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus,
C‑371/10
,
EU:C:2011:785
, punt
).
Sussegwentement, skont ir-Renju Unit tali ostakolu huwa ġġustifikat għar-raġuni ta’ interess ġenerali marbuta mal-preżervazzjoni tat-tqassim ekwilibrat tal-kompetenza fiskali bejn l-Istati Membri.
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar, minn naħa, li l-preżervazzjoni tat-tqassim tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri huwa għan leġittimu rrikonoxxut mill-Qorti tal-Ġustizzja. Min-naħa l-oħra, fl-assenza ta’ miżuri ta’ unifikazzjoni jew ta’ armonizzazzjoni adottati mill-Unjoni, l-Istati Membri jibqgħu bil-kompetenza sabiex jiddeterminaw, permezz ta’ ftehim jew unilateralment, il-kriterji tat-tqassim tal-kompetenza fiskali tagħhom, sabiex, tiġi eliminata t-taxxa doppja (sentenza tal-21 ta’ Mejju 2015, Verder LabTec,
C‑657/13
,
EU:C:2015:331
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
F’dan il-każ, jirriżulta mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li t-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ trust ta’ Stat Membru lejn Stat Membru ieħor ma jfissirx li l-Istat Membru ta’ oriġini għandu jirrinunzja għad-dritt tiegħu li jintaxxa l-qligħ kapitali ġġenerat fil-kuntest tal-kompetenza fiskali tiegħu qabel l-imsemmi trasferiment. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li Stat Membru għandu, skont il-prinċipju ta’ territorjalità fiskali assoċjat ma’ element
ratione temporis
, jiġifieri r-residenza fiskali tal-kontribwent fit-territorju nazzjonali matul il-perijodu li fih irriżulta l-qligħ kapitali moħbi, id-dritt li jintaxxa l-imsemmi qligħ kapitali fil-mument li din temigra. Miżura bħal din hija intiża li tipprevjeni sitwazzjonijiet ta’ natura li jikkompromettu d-dritt tal-Istat Membru ta’ oriġini li jeżerċita l-kompetenza fiskali tiegħu fir-rigward tal-attivitajiet imwettqa fuq it-territorju tiegħu u għalhekk tista’ tiġi ġġustifikata minn motivi marbuta mal-preżervazzjoni tat-tqassim tal-kompetenza fiskali bejn l-Istati Membri (sentenza tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus,
C‑371/10
,
EU:C:2011:785
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li l-għan tal-preżervazzjoni tat-tqassim tal-kompetenza fiskali bejn l-Istati Membri jista’ jiġġustifika miżura nazzjonali biss fejn l-Istat Membru li fit-territorju tiegħu ġie ġġenerat dħul jiġi effettivament prekluż milli jeżerċita l-kompetenza fiskali tiegħu fuq l-imsemmi dħul (sentenza tat-23 ta’ Jannar 2014, DMC,
C‑164/12
,
EU:C:2014:20
, punt
).
Issa, fil-kawża prinċipali, it-trustees ta’ Panayi jallegaw li, anki fl-assenza tat-tassazzjoni immedjata tal-qligħ kapitali kkonċernat fl-okkażjoni tat-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni tat-trusts inkwistjoni fil-kawża prinċipali, ir-Renju Unit ma kienx miżmum milli jintaxxa dan il-qligħ kapitali relatat mal-assi miżmuma fit-trusts Panayi, peress li, skont l-Artikolu 87 tat-TCGA, il-qligħ kapitali ġġenerat mit-trustees mhux residenti u attribwiti lill-benefiċjarji residenti, fil-forma ta’ ħlasijiet kapitali, jistgħu jiġu ntaxxati fuq dawn il-benefiċjarji.
Kif jirrileva l-Avukat Ġenerali fil-punt 50 tal-konklużjonijiet tiegħu, leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tissottometti kompletament il-kompetenza fiskali li jżomm l-Istat Membru inkwistjoni għas-setgħa diskrezzjonali tat-trustees u l-benefiċjarji, ma tistax tiġi meqjusa bħala suffiċjenti sabiex tippreżerva l-kompetenza fiskali ta’ dan l-Istat Membru fuq il-qligħ kapitali ġġenerat fuq it-territorju tagħha.
Konsegwentement, għandu jiġi kkonstatat li leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li tipprevedi, f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, it-tassazzjoni tal-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi miżmuma fi trust fl-okkażjoni tat-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ dan it-trust lejn Stat Membru ieħor, minkejja l-fatt li dan l-ewwel Stat Membru għandu l-possibbiltà li jippreżerva kompetenza fiskali possibbli fuq dan il-qligħ kapitali, huwa xieraq sabiex jiżgura l-preżervazzjoni tat-tqassim tal-kompetenza fiskali bejn l-Istati Membri, peress li dan l-ewwel Stat Membru jitlef is-setgħa ta’ tassazzjoni fuq il-qligħ kapitali wara dan it-trasferiment.
Fl-aħħar nett, rigward il-proporzjonalità tal-miżura inkwistjoni, jirriżulta mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, minn naħa, li jissodisfa l-prinċipju ta’ proporzjonalità l-fatt li l-Istat Membru tal-oriġini, sabiex jissalvagwardja l-eżerċizzju tal-kompetenza fiskali tiegħu, jiddetermina l-ammont ta’ taxxa relattiva għall-qligħ kapitali moħbi ġġenerat fuq it-territorju tiegħu fil-mument fejn il-kompetenza fiskali tiegħu fuq il-qligħ kapitali tieqaf milli teżisti, f’dan il-każ huwa fil-mument tat-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni tat-trust lejn Stat Membru ieħor (sentenza tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus,
C‑371/10
,
EU:C:2011:785
, punt
). Min-naħa l-oħra, leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li tipprevedi li trust li jittrasferixxi s-sede ta’ amministrazzjoni tiegħu lejn Stat Membru ieħor jista’ jagħżel bejn il-ħlas immedjat tal-ammont ta’ din it-taxxa relatat ma’ dan il-qligħ kapitali jew il-ħlas iddifferit tal-ammont tal-imsemmija taxxa, flimkien, skont il-każ, mal-interessi skont il-leġiżlazzjoni nazzjonali applikabbli, tikkostitwixxi miżura inqas intrużiva fuq il-libertà ta’ stabbiliment milli ħlas immedjat tat-taxxa dovuta (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-21 ta’ Mejju 2015, Verder LabTec,
C‑657/13
,
EU:C:2015:331
, punt
u l-ġurisprudenza ċċitata).
Barra minn hekk, f’dan il-kuntest, għandu jiġi ppreċiżat li ħlas iddiferit ma jwassalx għal obbligu għall-Istat Membru tal-oriġini li jieħu inkunsiderazzjoni t-telf kapitali li ġie prodott wara t-trasferiment tas-sede ta’ amministrazzjoni ta’ trust fi Stat Membru ieħor (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus,
C‑371/10
,
EU:C:2011:785
, punt
).
Issa, jirriżulta mill-proċess sottomess lill-Qorti tal-Ġustizzja li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tipprevedi biss il-ħlas immedjat tat-taxxa inkwistjoni. Minn dan isegwi li tali leġiżlazzjoni tmur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq l-għan intiż sabiex jippreżerva t-tqassim tal-kompetenza fiskali bejn l-Istati Membri u jikkostitwixxi, għaldaqstant, ostakolu mhux iġġustifikat għal-libertà ta’ stabbiliment.
Din l-evalwazzjoni ma hijiex ikkontestata mill-fatt li, fiċ-ċirkustanzi tal-kawża prinċipali, il-qligħ kapitali ġie realizzat wara l-istabbiliment tal-ammont tat-taxxa, iżda qabel din ma saret dovuta, peress li n-natura sproporzjonata tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tirriżulta mill-fatt li din il-leġiżlazzjoni ma tipprevedix il-possibbiltà għall-kontribwent li jiddifferixxi l-mument tal-ħlas tat-taxxa dovuta.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, għandha tingħata risposta fuq id-domandi magħmula li d-dispożizzjonijiet tat-Trattat FUE dwar il-libertà ta’ stabbiliment tipprekludi, f’ċirkustanzi, bħal dawk inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn it-trustees, skont id-dritt nazzjonali, huma trattati bħala grupp ta’ persuni uniku u kontinwu, distint mill-persuni li minn żmien għal żmien iwettqu l-funzjoni ta’ trustees, leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tipprevedi t-tassazzjoni tal-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi miżmuma fi trust meta l-maġġoranza tat-trustees jittrasferixxu l-post ta’ residenza tagħhom fi Stat Membru ieħor, mingħajr ma tippermetti l-ħlas iddifferit tat-taxxa hekk dovuta.
Fuq l-ispejjeż
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

Id-dispożizzjonijiet tat-Trattat FUE dwar il-libertà ta’ stabbiliment tipprekludi, f’ċirkustanzi, bħal dawk inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn it-trustees, skont id-dritt nazzjonali, huma trattati bħala grupp ta’ persuni uniku u kontinwu, distint mill-persuni li minn żmien għal żmien iwettqu l-funzjoni ta’ trustees, leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tipprevedi t-tassazzjoni tal-qligħ kapitali moħbi relatat mal-assi miżmuma fi trust meta l-maġġoranza tat-trustees jittrasferixxu l-post ta’ residenza tagħhom fi Stat Membru ieħor, mingħajr ma tippermetti l-ħlas iddifferit tat-taxxa hekk dovuta.

Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: l-Ingliż.