CELEX: 62019CJ0403
Zahtjev za prethodnu odluku
Članak 63. UFEU‑a
Slobodno kretanje kapitala
Porez na dobit
Bilateralni ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja
Oporezivanje dividendi koje isplaćuje nerezidentno društvo koje već podliježe porezu u drugoj državi članici
Gornja granica priznatog poreznog kredita
Pravno dvostruko oporezivanje

Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 63. UFEU‑a.
Zahtjev je upućen u okviru spora između društva Société Générale SA i ministre de l’Action et des Comptes publics (ministar javnih financija, Francuska) u vezi s odlukom porezne uprave da to društvo – kao društvo majku porezno integriranog koncerna koji uključuje Société Générale Asset Management (SGAM) Banque (u daljnjem tekstu: banka SGAM) – oporezuje dodatnim porezom na dobit za poslovne godine zaključene 2004. i 2005.
Pravni okvir
Francusko‑talijanski ugovor
U članku 10. ugovora sklopljenog između vlade Francuske Republike i vlade Talijanske Republike o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja porezom na dohodak i porezom na imovinu te o sprečavanju izbjegavanja i utaje poreza, potpisanog 5. listopada 1989. u Veneciji (u daljnjem tekstu: francusko‑talijanski ugovor), određuje se:
„1.   Dividende koje društvo koje je rezident jedne države isplaćuje rezidentu druge države mogu se oporezivati u toj drugoj državi.
2.   Međutim, te se dividende mogu oporezivati i u državi čiji je rezident društvo koje isplaćuje dividende i u skladu sa zakonodavstvom te države […]”
U članku 24. stavku 1. točki (a) tog ugovora predviđa se da se dvostruko oporezivanje izbjegava, kad je riječ o Francuskoj Republici, na sljedeći način:
„Dobit i ostali pozitivni dohoci koji su ostvareni u Italiji i koji se u toj državi mogu oporezivati u skladu s odredbama ugovora, mogu se oporezivati i u Francuskoj kada pripadaju rezidentu Francuske. Talijanski porez ne može se odobriti kao odbitak za izračun oporezivog dohotka u Francuskoj. No korisnik ima pravo na porezni kredit koji se uračunava u francuski porez u čiju su osnovicu uključeni ti dohoci. Taj porezni kredit odgovara:
–
za dohotke iz članaka 10., 11., 12., 16. i 17. […], iznosu poreza plaćenog u Italiji, u skladu s odredbama tih članaka. Taj kredit u svakom slučaju ne može biti veći od iznosa francuskog poreza koji bi se utvrdio za te dohotke […]”
Francusko‑britanski ugovor
U članku 9. ugovora sklopljenog između vlade Francuske Republike i vlade Ujedinjene Kraljevine Velike Britanije i Sjeverne Irske o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i sprečavanju izbjegavanja plaćanja poreza na dohodak, potpisanog 22. svibnja 1968. u Londonu (u daljnjem tekstu: francusko‑britanski ugovor), određuje se:
„1.
a)
Dividende koje društvo koje je rezident Ujedinjene Kraljevine isplaćuje rezidentu Francuske mogu se oporezivati u Francuskoj.
b)
Kada rezident Francuske ima pravo na porezni kredit zbog takve dividende na temelju stavka 2. ovog članka, porez se može naplatiti i u Ujedinjenoj Kraljevini […]
2.   U skladu s odredbama stavaka 3., 4. i 5. ovog članka, rezident Francuske koji od društva koje je rezident Ujedinjene Kraljevine primi dividende čiji je stvarni korisnik ima pravo, kad je obveznik poreza u Francuskoj zbog tih dividendi, na porezni kredit povezan s tim dividendama, na koji bi fizička osoba koja je rezident Ujedinjene Kraljevine imala pravo da je primila te dividende te na isplatu viška tog poreznog kredita na porez Ujedinjene Kraljevine koji je dužan platiti […]”
U skladu s člankom 24. točkom b) podtočkom ii) francusko‑britanskog ugovora, dvostruko oporezivanje dohotka izbjegava se, kad je riječ o Francuskoj Republici, na sljedeći način:
„Francuska rezidentu Francuske koji prima dohotke iz članaka 9. i 17. ostvarene i oporezovane u Ujedinjenoj Kraljevini u skladu s odredbama navedenih članaka odobrava porezni kredit koji odgovara iznosu poreza plaćenog u Ujedinjenoj Kraljevini. Taj porezni kredit, koji ne može biti veći od iznosa francuskog poreza koji se odnosi na gore navedene dohotke, uračunava se u poreze iz članka 1. stavka 1. točke (b) ovog ugovora, u čije su osnovice uključeni ti dohoci […]”
Francusko‑nizozemski ugovor
U članku 10. ugovora sklopljenog između vlade Francuske Republike i vlade Kraljevine Nizozemske o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i sprečavanju izbjegavanja plaćanja poreza na dohodak i imovinu, potpisanog 16. ožujka 1973. u Parizu (u daljnjem tekstu: francusko‑nizozemski ugovor), određuje se:
„1.   Dividende koje društvo koje je rezident jedne države isplaćuje rezidentu druge države mogu se oporezivati u toj drugoj državi.
2.   Međutim, te se dividende mogu oporezivati u državi čiji je rezident društvo koje isplaćuje dividende i u skladu sa zakonodavstvom te države […]”
U skladu s člankom 24 B točkom b) tog ugovora, dvostruko oporezivanje dohotka izbjegava se, kad je riječ o Francuskoj Republici, na sljedeći način:
„Što se tiče dohodaka navedenih u člancima 8., 10., 11., 16. i 17. koji su oporezovani nizozemskim porezom u skladu s odredbama tih članaka, Francuska osobama koje su francuski rezidenti i koje primaju takve dohotke odobrava porezni kredit u iznosu jednakom nizozemskom porezu. Taj porezni kredit, koji ne može biti veći od iznosa poreza plaćenog u Francuskoj na predmetne dohotke, uračunava se u poreze iz članka 2. stavka 3. točke (b) u čije su osnovice uključeni navedeni dohoci […]”
Francusko pravo
U članku 39. stavku 1. code général des impôts (Opći porezni zakonik), u verziji primjenjivoj na glavni postupak (u daljnjem tekstu: Opći porezni zakonik), propisuje se:
„Neto dobit utvrđuje se po odbitku svih troškova […]”
U skladu s člankom 209. stavkom 1. prvim podstavkom tog zakonika:
„U skladu s odredbama ovog odjeljka, dobit koja podliježe porezu na dobit određuje se u skladu s pravilima utvrđenima člancima 34. do 45. […] i uzimajući u obzir samo dobit ostvarenu u poduzećima koja posluju u Francuskoj kao i dobit koju oporezuje Francuska na temelju međunarodnog ugovora o dvostrukom oporezivanju […]”
U članku 220. stavku 1. navedenog zakonika predviđa se:
„a)
U skladu s predočenom popratnom dokumentacijom, porez po odbitku na dohotke od kapitala naveden u člancima 108. do 119., 238. septies B i 1678 bis, koje je ostvarilo društvo ili pravna osoba uračunava se u iznos poreza koji plaća na temelju ovog poglavlja.
Međutim, odbitak koji treba utvrditi na toj osnovi ne može biti veći od dijela potonjeg poreza koji odgovara iznosu navedenih dohodaka.
b)
Što se tiče dohodaka ostvarenih u inozemstvu iz članaka 120. do 123., uračunava se samo iznos poreznog kredita koji odgovara porezu po odbitku u inozemstvu ili poreznoj olakšici, kako je predviđeno međunarodnim ugovorima. […]”
Glavni postupak i prethodna pitanja
Banka SGAM, sa sjedištem u Francuskoj, dio je porezno integriranog koncerna kojemu je Société Générale, također sa sjedištem u Francuskoj, društvo majka.
Banka SGAM izvršila je tijekom 2004. i 2005. godine, s jedne strane, transakcije pozajmljivanja vrijednosnih papira koje su uključivale zajmoprimčev prijenos vrijednosnih papira kojima se jamči za one koje je pozajmila banka SGAM, koja je na taj način postala privremeni vlasnik prenesenih vrijednosnih papira. Tipski ugovor koji su potpisali ta banka i njezini suugovaratelji predviđao je njezinu načelnu obvezu da zajmoprimcu vrati vrijednosne papire istovjetne onima koji su dani kao jamstvo kako bi mogao ostvariti pravo na isplatu dividendi od tih vrijednosnih papira odnosno da mu, u slučaju njihova nevraćanja, plati određeni novčani iznos ili mu preda robu u vrijednosti koja je jednaka iznosu tih dividendi.
S druge strane, banka SGAM izvršila je transakcije strukturiranja fondova koje su se osobito sastojale od upravljanja dioničkim indeksima koji odgovaraju profilima upravljanja koje su utvrdili njezini suugovaratelji. Na temelju tih transakcija, banka SGAM primala je dividende od vrijednosnih papira koji ulaze u sastav tih dioničkih indeksa, koje je stekla, ali bila je dužna, na temelju uspjeha koji su ostvarili njezini suugovaratelji, ponovno im isplatiti iznos koji odgovara iznosu primljenih dividendi kao i povećanju vrijednosti vrijednosnih papira. Zauzvrat su suugovaratelji banci SGAM plaćali fiksnu naknadu za upravljanje dioničkim indeksom.
U okviru tih dviju vrsta transakcija banka SGAM primila je dividende od vrijednosnih papira društava sa sjedištem u Italiji, Ujedinjenoj Kraljevini i Nizozemskoj, umanjene za porez po odbitku plaćen u tim državama članicama. Po toj je osnovi ona u iznos poreza na dobit koji duguje u Francuskoj za poslovne godine zaključene 2004. i 2005. uključila porezne kredite koji odgovaraju tim porezima po odbitku, na temelju francusko‑talijanskog, francusko‑britanskog i francusko‑nizozemskog ugovora.
Nakon provedenog računovodstvenog nadzora, nadležna porezna uprava dovela je u pitanje uračunavanje dijela tih poreznih kredita i povećala iznos navedenog poreza na dobit. Presudom od 3. veljače 2011. tribunal administratif de Montreuil (Upravni sud u Montreuilu, Francuska) oslobodio je društvo Société Générale od plaćanja dodatnih iznosa na ime navedenog poreza koje je kao društvo majka moralo platiti nakon spomenutog povećanja. Cour administrative d’appel de Versailles (Žalbeni upravni sud u Versaillesu, Francuska) ukinuo je tu presudu 17. ožujka 2016. i ponovno naložio spomenutom društvu da plati te dodatne iznose.
Društvo Société Générale – smatrajući da je taj žalbeni sud pogrešno ocijenio da je primjena pravila o izračunu poreznog kredita u skladu sa slobodom kretanja kapitala utvrđenom u članku 63. UFEU‑a – podnijelo je žalbu protiv te presude Conseilu d’État (Državno vijeće, Francuska), sudu koji je uputio zahtjev. To društvo ističe – pri čemu se poziva na presude od 28. veljače 2013., Beker i Beker (
C‑168/11
,
EU:C:2013:117
) i od 17. rujna 2015., Miljoen i dr. (
C‑10/14, C‑14/14 i C‑17/14
,
EU:C:2015:608
) – da su transakcije koje se odnose na vrijednosne papire inozemnih društava koje su izvršila društva koja plaćaju porez na dobit u Francuskoj u nepovoljnijem položaju u odnosu na transakcije koje se odnose na vrijednosne papire francuskih društava zbog toga što način izračuna gornje granice poreznih kredita čija se dodjela predviđa na temelju francusko‑talijanskog, francusko‑britanskog i francusko‑nizozemskog ugovora omogućuje samo nedostatno uračunavanje poreza koji se naplaćuje u državi podrijetla dividendi u francuski porez na dobit.
Sud koji je uputio zahtjev navodi da iz članka 220. stavka 1. točke b) Općeg poreznog zakonika proizlazi to da je uračunavanje u porez koji treba platiti u Francuskoj poreza po odbitku plaćenog u inozemstvu na ime ondje ostvarenih dohodaka na koje se upućuje u toj odredbi ograničeno na iznos poreznog kredita koji odgovara tom porezu po odbitku kako je predviđen međunarodnim poreznim ugovorima.
U tom pogledu on pojašnjava da iz francusko‑talijanskog, francusko‑britanskog i francusko‑nizozemskog ugovora, koji su sklopljeni radi izbjegavanja dvostrukog oporezivanja, proizlazi to da je – kad društvo koje plaća porez na dobit u Francuskoj prima dividende od društva koje je rezident druge države potpisnice jednog od tih ugovora, koje u toj državi podliježu oporezivanju po odbitku – Francuska Republika ovlaštena prvonavedenom društvu naplatiti porez na te dividende. To društvo, međutim, ima pravo na porezni kredit koji se uračunava u porez na dobit, pri čemu taj kredit ne može biti veći od iznosa francuskog poreza koji odgovara navedenim dohocima. S tim u vezi, spomenuti sud pojašnjava da se na temelju francuskog prava – ako ne postoje nikakve protivne odredbe u predmetnom ugovoru o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja – najviši iznos navedenog poreznog kredita mora utvrditi primjenom svih odredbi Općeg poreznog zakonika koje se odnose na porez na dobit, uključujući članak 39. stavak 1., koji se primjenjuje na temelju njegova članka 209. stavka 1. prvog podstavka. Iz toga, prema mišljenju suda koji je uputio zahtjev, slijedi da najviši iznos poreznog kredita valja utvrditi odbijanjem od iznosa isplaćenih dividendi, prije poreza po odbitku, opravdanih troškova u vezi s tim dividendama, osim ako to nije isključeno posebnim odredbama. Ti su troškovi oni nastali samo zbog stjecanja, zadržavanja ili prijenosa vrijednosnih papira na temelju kojih su primljene dividende, a koji su izravno povezani s tim primanjem i čija posljedica nije povećanje imovine.
Osim toga, taj sud napominje da je cilj pravila istaknutih u prethodnoj točki taj da se nadoknade nepogodnosti koje mogu proizići iz usporednog izvršavanja poreznih nadležnosti različitih država članica i da se, kako bi se provelo to nadoknađivanje, gornja granica uračunavanja računa tako da se na inozemne dividende koje podliježu porezu po odbitku primijene opće odredbe Općeg poreznog zakonika koje se odnose na odbitak troškova.
Navedeni sud dodaje da se troškovi koji se odbijaju od iznosa tih dividendi prije poreza po odbitku također odbijaju prilikom utvrđivanja osnovice poreza na dobit koji treba platiti u Francuskoj. Ta pravila odražavaju obvezu koju je prihvatila Francuska Republika da se odrekne, prema potrebi u potpunosti, poreznih prihoda koje je ostvarivala oporezivanjem porezom na dobit inozemnih dividendi. Međutim, uračunavanje poreznog kredita većeg od onoga koji proizlazi iz primjene spomenutih pravila može dovesti ne samo do takvog odricanja nego i do toga da Francuska Republika u potpunosti ili djelomično snosi teret poreza koji na te dividende naplaćuje država njihova podrijetla.
Sud koji je uputio zahtjev upućuje, nadalje, na sudsku praksu Suda, osobito na točku 47. presude od 20. svibnja 2008., Orange European Smallcap Fund (
C‑194/06
,
EU:C:2008:289
) i na točku 28. presude od 24. listopada 2018., Sauvage i Lejeune (
C‑602/17
,
EU:C:2018:856
), iz kojih proizlazi to da se pravom Unije državi članici ne nalaže da nadoknadi nepogodnost koja je posljedica lančanog oporezivanja koje proizlazi isključivo iz usporednog izvršavanja poreznih nadležnosti različitih država članica, ali da je ta država članica dužna – ako odluči predvidjeti takvu nadoknadu – koristiti se tom mogućnošću u skladu s pravom Unije. Osim toga, nepovoljan porezni tretman koji proizlazi iz podjele te nadležnosti između dviju država članica i razlika između njihovih poreznih sustava ne može se smatrati zabranjenom razlikom u postupanju.
Taj sud dvoji, s obzirom ne nepostojanje sudske prakse Suda o tom pitanju, o margini prosudbe prepuštenoj državama članicama prilikom prihvaćanja mehanizma uklanjanja dvostrukog oporezivanja koji se primjenjuje u slučaju isplate inozemnih dividendi društvu rezidentu države članice, a temelji se na dodjeli poreznog kredita u visini iznosa poreza na te dividende u državi članici rezidentnosti.
U tim je okolnostima Conseil d’État (Državno vijeće) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeće prethodno pitanje:
„S obzirom na članak [63. UFEU‑a], podrazumijeva li činjenica da se na temelju primjene pravila [nacionalnog prava], u svrhu nadoknade dvostrukog oporezivanja dividendi koje je društvu koje plaća porez na dobit u državi članici čiji je rezident isplatilo društvo koje je rezident druge države i koje, zbog toga što ta država izvršava svoju poreznu nadležnost, podliježe porezu po odbitku, može dopustiti postojanje nepogodnosti na štetu transakcija koje se odnose na vrijednosne papire inozemnih društava koje su izvršila društva koja plaćaju porez na dobit u prvoj državi, da ta država, kada je odlučeno da se nadoknadi dvostruko oporezivanje, ide dalje od samog odricanja od primanja poreznih prihoda koje bi ostvarila naplaćivanjem poreza na dobit na predmetne dividende?”
O prethodnom pitanju
Svojim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 63. UFEU‑a tumačiti na način da mu se protivi propis države članice koji – u okviru sustava nadoknade dvostrukog oporezivanja dividendi koje je primilo društvo koje podliježe porezu na dobit u toj državi članici, čiji je rezident, a kojemu je taj porez naplaćen u drugoj državi članici – priznaje navedenom društvu porezni kredit čija je gornja granica iznos koji bi prva država članica primila da se samo te dividende oporezuju porezom na dobit, bez nadoknađivanja cjelovitog iznosa poreza plaćenog u drugoj državi članici.
U tom pogledu, u skladu s ustaljenom sudskom praksom, na svakoj je državi članici da u skladu s pravom Unije uredi svoj sustav oporezivanja raspodijeljene dobiti i da u tom okviru definira poreznu osnovicu i poreznu stopu koje se primjenjuju na dioničare koji primaju dividende (presuda od 20. svibnja 2008., Orange European Smallcap Fund,
C‑194/06
,
EU:C:2008:289
, t.
30.
i rješenje od 4. veljače 2016., Baudinet i dr.,
C‑194/15
, neobjavljeno,
EU:C:2016:81
, t.
30.
i navedena sudska praksa).
Iz toga slijedi, s jedne strane, da dividende koje društvo rezident jedne države članice isplaćuje dioničaru rezidentu druge države članice mogu biti predmet pravnog dvostrukog oporezivanja ako dvije države članice odluče izvršavati svoju poreznu nadležnost i uključiti navedene dividende u oporezivanje dioničara koji ih prima (presuda od 10. veljače 2011., Haribo Lakritzen Hans Riegel i Österreichische Salinen,
C‑436/08 i C‑437/08
,
EU:C:2011:61
, t.
168.
i navedena sudska praksa te rješenje od 4. veljače 2016., Baudinet i dr.,
C‑194/15
, neobjavljeno,
EU:C:2016:81
, t.
31.
).
S druge strane, nepogodnosti koje mogu proizići iz usporednog izvršavanja porezne nadležnosti različitih država članica, dokle god takvo izvršavanje nije diskriminatorno, ne predstavljaju ograničenja zabranjena UFEU‑om (presuda od 10. veljače 2011., Haribo Lakritzen Hans Riegel i Österreichische Salinen,
C‑436/08 i C‑437/08
,
EU:C:2011:61
, t.
169.
i navedena sudska praksa te rješenje od 4. veljače 2016., Baudinet i dr.,
C‑194/15
, neobjavljeno,
EU:C:2016:81
, t.
32.
).
S tim u vezi valja istaknuti da – s obzirom na to da se pravom Unije, u njegovu sadašnjem stanju, ne propisuju opća načela za podjelu nadležnosti između država članica u vezi s izbjegavanjem dvostrukog oporezivanja unutar Europske unije – okolnost da i država članica podrijetla dividendi i država članica čiji je dioničar rezident mogu oporezovati te dividende ne podrazumijeva obvezu države članice rezidentnosti da, na temelju prava Unije, izbjegne nepogodnosti koje bi mogle proizići iz izvršavanja nadležnosti koja je na taj način podijeljena među dvjema državama članicama (presuda od 10. veljače 2011., Haribo Lakritzen Hans Riegel i Österreichische Salinen,
C‑436/08 i C‑437/08
,
EU:C:2011:61
, t.
170.
i navedena sudska praksa te rješenje od 4. veljače 2016., Baudinet i dr.,
C‑194/15
, neobjavljeno,
EU:C:2016:81
, t.
33.
).
Međutim, iako države članice u okviru bilateralnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja slobodno utvrđuju poveznice mjerodavne za raspodjelu porezne nadležnosti, ta raspodjela ipak im ne dopušta primjenu mjera protivnih slobodama kretanja zajamčenima UFEU‑om. Naime, što se tiče izvršavanja ovlasti oporezivanja raspodijeljene, prema potrebi, u okviru bilateralnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, države članice dužne su postupati u skladu s odredbama prava Unije, konkretno, poštovati načelo jednakog postupanja (vidjeti u tom smislu presude od 24. listopada 2018., Sauvage i Lejeune,
C‑602/17
,
EU:C:2018:856
, t.
24.
i od 14. ožujka 2019., Jacob i Lennertz,
C‑174/18
,
EU:C:2019:205
, t.
25.
).
U predmetnom slučaju iz zahtjeva za prethodnu odluku proizlazi to da dividende koje su društva sa sjedištem u Italiji, Ujedinjenoj Kraljevini i Nizozemskoj isplatila banci SGAM u okviru transakcija pozajmljivanja vrijednosnih papira i strukturiranja fondova podliježu pravnom dvostrukom oporezivanju u državi članici podrijetla tih prihoda i u Francuskoj Republici, kao državi rezidentnosti banke SGAM, na ime poreza na dobit u čiju su osnovicu uključeni ti dohoci.
Kad je riječ o izvršavanju ovlasti oporezivanja koju ima Francuska, iz navoda suda koji je uputio zahtjev i pojašnjenja francuske vlade i društva Société Générale sadržanih u njihovim pisanim očitovanjima prije svega proizlazi to da sva društva rezidenti podliježu porezu na dobit na temelju isplaćenih dividendi, neovisno o činjenici jesu li one tuzemnog ili inozemnog podrijetla. Ti prihodi uključuju se u ukupne prihode dotičnog društva, od kojih se odbijaju troškovi poslovanja, bez ikakva upućivanja na različite porezne stope. Nadalje, na te se prihode primjenjuju ista pravila oporezivanja troškova iz Općeg poreznog zakonika, bez obzira na njihovo podrijetlo.
Osim toga, nesporno je da Francuska – iako dividende primljene od društava sa sjedištem u Italiji, Ujedinjenoj Kraljevini i Nizozemskoj oporezuje porezom na dobit – društvu kojemu su te dividende isplaćene priznaje porezni kredit koji se uračunava u navedeni porez. Taj kredit jednak je porezu koji je po odbitku plaćen u državi članici podrijetla prihoda i ne može biti veći od francuskog poreza na dobit koji odgovara tom prihodu.
Kad je, naposljetku, riječ o načinima izračuna poreznog kredita koji se odbija od poreza već plaćenog na inozemne dividende, osnovica i stopa poreza na dobit koji se odnosi isključivo na te prihode čine se jednakima onima poreza na dobit koji bi se dugovao da je riječ o dividendama tuzemnog podrijetla. Konkretno, čini se da se – u skladu sa sudskom praksom suda koji je uputio zahtjev – troškovi koji se specifično odnose na dividende, a odbijaju se prilikom tog izračuna, također odbijaju od ukupnih prihoda rezidentnog društva kad je riječ o dividendama tuzemnog podrijetla, što je na sudu koji je uputio zahtjev da provjeri.
Iz navedenog proizlazi da – pod uvjetom da to provjeri sud koji je uputio zahtjev – dividende primljene od društava sa sjedištem u Italiji, Ujedinjenoj Kraljevini i Nizozemskoj u Francuskoj podliježu porezu na dobit koji nije viši od onoga kojem podliježu dividende tuzemnog podrijetla.
Međutim, društvo Société Générale u svojim pisanim očitovanjima tvrdi da načini izračuna poreznog kredita na koji ono ima pravo omogućuju tek nedostatno uračunavanje u francuski porez na dobit poreza već naplaćenog u državi podrijetla dividendi, što – prema mišljenju tog društva – dovodi do nepogodnosti za društvo sa sjedištem u Francuskoj u pogledu transakcija koje se odnose na vrijednosne papire nerezidentnih društava u usporedbi s onima koje se tiču vrijednosnih papira rezidentnih društava. To ima za posljedicu teže porezno opterećenje inozemnih dividendi u usporedbi s onima tuzemnog podrijetla.
S tim u vezi valja utvrditi da – kao što to priznaje društvo Société Générale – spomenuta nepogodnost proizlazi iz razlike između osnovice poreza naplaćenog u državama članicama podrijetla dividendi i osnovice francuskog poreza na dobit, koja određuje gornju granicu priznatog poreznog kredita. Naime, iz spisa kojim Sud raspolaže proizlazi da je porez koji je plaćen u Italiji, Ujedinjenoj Kraljevini i Nizozemskoj obračunan na bruto iznos tih dividendi, bez mogućnosti odbitka troškova, dok je francuski porez na dobit obračunan na neto osnovicu, s obzirom na to da Francuska Republika dopušta odbitak troškova u skladu s člankom 39. stavkom 1. Općeg poreznog zakonika, tako da se neto prihod za izračun poreznog kredita umanjuje za spomenuti odbitak troškova.
Kad je, s tim u vezi, riječ o argumentu prema kojem bi bilo protivno slobodnom kretanju kapitala prilikom izračuna francuskog poreznog kredita prihvatiti poreznu osnovicu različitu od one koju su utvrdile države članice podrijetla dividendi – ako postoji namjera Francuske Republike i tih država članica da izbjegnu dvostruko oporezivanje – valja istaknuti da, u skladu sa sudskom praksom Suda navedenom u točki 26. ove presude, svaka država članica samostalno definira, u skladu s pravom Unije, poreznu osnovicu koja se primjenjuje na dioničare koji primaju dividende.
Nadalje, kako je to Sud već pojasnio, predmet ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, poput onih u glavnom postupku, nije osigurati to da oporezivanje kojem podliježe porezni obveznik u jednoj državi članici ne bude veće od oporezivanja kojem bi bio podvrgnut u drugoj državi članici (vidjeti u tom smislu presudu od 12. svibnja 1998., Gilly,
C‑336/96
,
EU:C:1998:221
, t.
46.
).
Prema tome, kao što su to istaknule vlade koje su podnijele pisana očitovanja pred Sudom i Europskom komisijom, valja smatrati da – ako država članica ne izvršava svoju poreznu nadležnost na diskriminatoran način – nepogodnost koja proizlazi iz dvostrukog oporezivanja inozemnih dividendi, poput one u glavnom postupku, proizlazi iz usporednog izvršavanja poreznih nadležnosti države članice podrijetla tih dividendi i države članice rezidentnosti društva dioničara. U tim okolnostima ne može se smatrati da nacionalni propis o kojem je riječ u glavnom postupku odražava ograničenje slobodnog kretanja kapitala, koje je zabranjeno člankom 63. UFEU‑a.
Taj se zaključak ne može dovesti u pitanje presudama od 28. veljače 2013., Beker i Beker (
C‑168/11
,
EU:C:2013:117
) i od 17. rujna 2015., Miljoen i dr. (
C‑10/14, C‑14/14 et C‑17/14
,
EU:C:2015:608
) – na koje se poziva društvo Société Générale – s obzirom na to da ih nije moguće primijeniti na situaciju poput one u glavnom postupku, u kojoj nepovoljnije oporezivanje inozemnih dividendi koje prima društvo obveznik poreza na dobit u državi članici rezidentnosti proizlazi iz usporednog izvršavanja poreznih nadležnosti država članica podrijetla tih prihoda i države članice rezidentnosti društva dioničara.
U tom pogledu, presuda od 17. rujna 2015., Miljoen i dr. (
C‑10/14, C‑14/14 i C‑17/14
,
EU:C:2015:608
) odnosila se na obveze države članice podrijetla dividendi s obzirom na sustav odbitka ili povrata poreza po odbitku primjenjiv na dividende koje rezidentna društva isplaćuju rezidentima te države članice, dok se u predmetu u kojem je donesena presuda od 28. veljače 2013., Beker i Beker (
C‑168/11
,
EU:C:2013:117
) oporezivanje o kojem je bilo riječ odnosilo na mogućnost fizičkih osoba, a ne društava, da uračunaju porez na dohodak po odbitku u državi članici boravišta, koja je sve porezne pogodnosti mogla priznati na temelju osobne i obiteljske situacije poreznog obveznika. U skladu s tim sustavom uračunavanja, rezidentni porezni obveznik u cijelosti se koristio osobnim i obiteljskim odbicima kada je sve svoje prihode ostvarivao u državi članici boravišta, dok to nije bio slučaj kad bi dio tih prihoda ostvario u inozemstvu. S druge strane, u ovom predmetu – pod uvjetom da to provjeri sud koji je uputio zahtjev – odbitak troškova nije ograničen u slučaju dividendi primljenih u drugoj državi članici.
S obzirom na navedeno, na postavljeno pitanje valja odgovoriti tako da članak 63. UFEU‑a treba tumačiti na način da mu se ne protivi propis države članice koji – u okviru sustava nadoknade dvostrukog oporezivanja dividendi koje je primilo društvo koje podliježe porezu na dobit u toj državi članici, čiji je rezident, a kojemu je taj porez naplaćen u drugoj državi članici – priznaje navedenom društvu porezni kredit čija je gornja granica iznos koji bi prva država članica primila da se samo te dividende oporezuju porezom na dobit, bez nadoknađivanja cjelovitog iznosa poreza plaćenog u drugoj državi članici.
Troškovi
Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.

Slijedom navedenog, Sud (drugo vijeće) odlučuje:

Članak 63. UFEU‑a treba tumačiti na način da mu se ne protivi propis države članice koji – u okviru sustava nadoknade dvostrukog oporezivanja dividendi koje je primilo društvo koje podliježe porezu na dobit u toj državi članici, čiji je rezident, a kojemu je taj porez naplaćen u drugoj državi članici – priznaje navedenom društvu porezni kredit čija je gornja granica iznos koji bi prva država članica primila da se samo te dividende oporezuju porezom na dobit, bez nadoknađivanja cjelovitog iznosa poreza plaćenog u drugoj državi članici.

Potpisi
(
*1
)	Jezik postupka: francuski