CELEX: 62021CJ0146
Řízení o předběžné otázce
Společný systém daně z přidané hodnoty (DPH)
Směrnice 2006/112/ES
Prováděcí rozhodnutí 2010/583/EU a 2013/676/EU, kterými se Rumunsku povoluje odchýlit se od článku 193 uvedené směrnice
Mechanismus přenesení daňové povinnosti
Dodávky výrobků ze dřeva
Vnitrostátní právní úprava, která pro uplatnění uvedeného mechanismu stanoví podmínku registrace k DPH
Zásada daňové neutrality

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (
Úř. věst. 2006, L 347, s. 1
, dále jen „směrnice o DPH“), jakož i zásady daňové neutrality.
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice (Regionální generální ředitelství pro veřejné finance v Bukurešti – správa veřejných financí v odvětví 1, Rumunsko) na straně jedné a VB a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Serviciul Soluționare Contestații 1 (Regionální generální ředitelství pro veřejné finance v Bukurešti – oddělení pro vyřizování stížností č. 1, Rumunsko) na straně druhé ve věci rozhodnutí příslušného daňového orgánu uložit VB povinnost zpětně zaplatit daň z přidané hodnoty (DPH) z prodeje dřeva na stojato, když VB odepřel možnost uplatnit mechanismus přenesení daňové povinnosti.
Právní rámec
Unijní právo
Směrnice o DPH
Článek 9 odst. 1 směrnice o DPH stanoví:
„ ‚Osobou povinnou k dani‘ se rozumí jakákoliv osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost, a to bez ohledu na účel nebo výsledky této činnosti.
‚Ekonomickou činností‘ se rozumí veškerá činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně těžební činnosti, zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných obdobných povolání. Za ekonomickou činnost se považuje zejména využívání hmotného nebo nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu z něj.“
Článek 14 odst. 1 této směrnice zní:
„ ‚Dodáním zboží‘ se rozumí převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník.“
Článek 193 uvedené směrnice stanoví:
„Daň je povinna odvést osoba povinná k dani uskutečňující zdanitelné dodání zboží nebo poskytnutí služby, s výjimkou případů, kdy daň odvádí jiná osoba podle článků 194 až 199 a článku 202.“
Článek 199 odst. 1 a 2 téže směrnice stanoví:
„1.   Členské státy mohou stanovit, že osobou povinnou odvést daň je osoba povinná k dani, jíž je dodáno některé z dále uvedeného zboží nebo poskytnuta některá z dále uvedených služeb:
[…]
2.   Využije-li členský stát možnost stanovenou v odstavci 1, může vymezit dodání zboží a poskytnutí služeb, na něž se vztahuje, a kategorie dodavatelů, poskytovatelů, pořizovatelů nebo příjemců, u nichž lze tato opatření uplatnit.“
Článek 213 směrnice o DPH stanoví:
„1.   Každá osoba povinná k dani oznámí zahájení, změnu nebo ukončení činnosti, kterou vykonává jako osoba povinná k dani.
Členské státy umožní a mohou i vyžadovat podávání těchto oznámení elektronickými prostředky v souladu s podmínkami, které stanoví.
2.   Aniž je dotčen odst. 1 první pododstavec, oznámí každá osoba povinná k dani nebo právnická osoba nepovinná k dani, která uskutečňuje pořízení zboží uvnitř Společenství, jež nejsou předmětem daně podle čl. 3 odst. 1, že uskutečňuje tato pořízení, jestliže již přestaly být splňovány podmínky pro to, aby tato plnění nebyla předmětem DPH podle uvedeného článku.“
Článek 214 této směrnice zní:
„1.   Členské státy přijmou opatření nezbytná k tomu, aby bylo následujícím osobám přiděleno osobní identifikační číslo:
a)
každé osobě povinné k dani s výjimkou osob uvedených v čl. 9 odst. 2, která uskutečňuje na jejich území dodání zboží nebo poskytnutí služeb, při kterých jí vzniká nárok na odpočet daně, kromě dodání zboží nebo poskytnutí služeb, při nichž daň odvádí podle článků 194 až 197 a článku 199 výhradně pořizovatel nebo příjemce;
b)
každé osobě povinné k dani nebo právnické osobě nepovinné k dani, která uskuteční pořízení zboží uvnitř Společenství, jež jsou předmětem daně podle čl. 2 odst. 1 písm. b), nebo která využila možnost učinit svá pořízení uvnitř Společenství předmětem daně podle čl. 3 odst. 3;
c)
každé osobě povinné k dani, která uskutečňuje na jejich území pořízení zboží uvnitř Společenství pro potřeby svých plnění v rámci činností uvedených v čl. 9 odst. 1 druhém pododstavci a prováděných mimo toto území.
2.   Členské státy nejsou povinny přidělit osobní identifikační číslo pro účely daně určitým osobám povinným k dani, které uskutečňují příležitostně plnění uvedená v článku 12.“
Článek 395 odst. 1 uvedené směrnice stanoví:
„Rada může na návrh Komise jednomyslně povolit kterémukoli členskému státu, aby zavedl zvláštní opatření odchylující se od této směrnice, jejichž cílem je zjednodušit postup výběru daně nebo zabránit určitým druhům daňových úniků nebo vyhýbání se daňovým povinnostem.
Opatření, jejichž cílem je zjednodušit postup výběru daně, smějí ovlivnit výši daňových příjmů členského státu vybranou na stupni konečné spotřeby pouze v zanedbatelném rozsahu.“
Prováděcí rozhodnutí 2010/583/EU
V bodech 6 až 8 odůvodnění prováděcího rozhodnutí Rady 2010/583/EU ze dne 27. září 2010, kterým se Rumunsku povoluje zavést zvláštní opatření odchylující se od článku 193 směrnice 2006/112 (
Úř. věst. 2010, L 256, s. 27
), se uvádělo:
„(6)
Rumunsko se také setkává s problémy na trhu se dřevem způsobenými povahou trhu a podniků, které se ho účastní. Na trhu je velký počet malých podniků, které jsou rumunskými orgány obtížně kontrolovatelné. Nejčastější způsob vyhýbání se daňovým povinnostem spočívá v tom, že dodavatel vystaví fakturu za dodávku a zanikne, aniž by zaplatil daň příslušným orgánům, přičemž zanechá zákazníkovi platný účet, který ho opravňuje k daňovému odpočtu.
(7)
Určením příjemce jako osoby povinné platit DPH v případě dodání dřeva osobou povinnou k dani a v případě dodání zboží a poskytování služeb osobou povinnou k dani v úpadkovém řízení, s výjimkou maloobchodníků, odchylka odstraňuje potíže, ke kterým dochází, aniž by ovlivnila výši daně, kterou je nutno odvést. Zabránilo by se tak některým druhům daňových úniků nebo vyhýbání se daňovým povinnostem.
(8)
Toto opatření je úměrné sledovanému cíli, neboť není uplatňováno obecně, ale pouze v určitých případech a odvětvích, ve kterých nastávají značné problémy, pokud jde o vyměřování daně, daňové úniky nebo vyhýbání se daňovým povinnostem.“
Článek 1 tohoto prováděcího rozhodnutí stanovil:
„Odchylně od článku 193 směrnice [o DPH] se Rumunsku povoluje až do dne 31. prosince 2013 stanovit, že daň je povinna odvést osoba povinná k dani, které je dodáváno zboží či poskytována služba podle článku 2 uvedené směrnice [dodáváno zboží či poskytována služba uvedené v článku 2 tohoto rozhodnutí].“
Článek 2 tohoto prováděcího rozhodnutí stanovil:
„Odchylku uvedenou v článku 1 lze uplatnit v těchto případech:
a)
dodání dřeva, včetně dřeva na stojato, kulatiny nebo štípaného dříví, palivového dříví, užitkového dříví a rovněž hraněného dřeva nebo [š]těpků a surového dřeva, předzpracovaného nebo rozpracovaného dřeva, osobou povinnou k dani;
b)
dodání zboží nebo poskytnutí služeb osobou povinnou k dani nacházející se v úpadkovém řízení, s výjimkou maloobchodníků.“
Prováděcí rozhodnutí 2013/676
V bodě 5 odůvodnění prováděcího rozhodnutí Rady 2013/676/EU ze dne 15. listopadu 2013, kterým se Rumunsku povoluje dále uplatňovat zvláštní opatření odchylující se od článku 193 směrnice 2006/112 (
Úř. věst. 2013, L 316, s. 31
), ve znění prováděcího rozhodnutí Rady (EU) 2016/1206 ze dne 18. července 2016 (
Úř. věst. 2016, L 198, s. 47
) (dále jen „prováděcí rozhodnutí 2013/676“), se uvádí:
„Před prvním povolením k uplatnění přenesení daňové povinnosti u dodávek výrobků ze dřeva se v Rumunsku vyskytovaly problémy na trhu se dřevem způsobené povahou tohoto trhu a podniků na něm přítomných. V tomto odvětví je velký počet malých podniků, které jsou podle rumunských orgánů obtížně kontrolovatelné. Určení příjemce jako osoby povinné k platbě DPH mělo podle rumunských orgánů za účinek zabránění daňovým únikům a vyhýbání se daňovým povinnostem v tomto odvětví a je i nadále opodstatněné.“
Článek 1 prováděcího rozhodnutí 2013/676 stanoví:
„Odchylně od článku 193 směrnice [o DPH] se Rumunsku povoluje až do dne 31. prosince 2019 stanovit, že osoba povinná k dani, které je dodáváno zboží či poskytována služba uvedené v článku 2 tohoto rozhodnutí, je povinna zaplatit daň.“
Článek 2 tohoto prováděcího rozhodnutí stanoví:
„Odchylné opatření stanovené v článku 1 se vztahuje na dodávky výrobků ze dřeva osobou povinnou k dani a zahrnuje dřevo na stojato, kulatinu nebo štípané dřevo, palivové dřevo, užitkové dřevo, jakož i hraněné dřevo a štěpky, surové dřevo a předzpracované nebo rozpracované dřevo.“
Rumunské právo
Článek 127 odst. 1 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (zákon č. 571/2003, daňový zákoník) (
Monitorul Oficial al României
, část I, č. 927 ze dne 23. prosince 2003), ve znění použitelném na spor v původním řízení (dále jen „daňový zákoník“), stanoví:
„ ‚Osobou povinnou k dani‘ se rozumí jakákoliv osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost podle odstavce 2, a to bez ohledu na účel nebo výsledky této činnosti.“
Článek 160 daňového zákoníku stanoví:
„1.   Odchylně od ustanovení čl. 150 odst. 1 je v případě zdanitelných plnění osobou povinnou odvést daň příjemce plnění uvedených v odstavci 2. Podmínkou pro uplatnění mechanismu přenesení daňové povinnosti je, že jak dodavatel, tak příjemce jsou registrováni k DPH […]
2.   Plnění, na která se vztahuje přenesení daňové povinnosti, jsou následující:
[…]
b) dodávky dřeva a dřevitých materiálů […];
[…]“
Spor v původním řízení a předběžná otázka
VB vlastní lesní pozemky v Rumunsku.
V letech 2011 až 2017 hospodařila na těchto pozemcích na základě smluv o prodeji dřeva na stojato uzavřených s několika společnostmi specializujícími se na oblast lesního hospodářství.
V návaznosti na daňovou kontrolu provedenou v období od 5. prosince 2017 do 2. února 2018 příslušný daňový orgán konstatoval, že obrat VB dosažený v září 2011 překročil hranici stanovenou „zvláštním režimem osvobození od daně“ zavedeným daňovým zákoníkem pro malé podniky. Ze spisu předloženého Soudnímu dvoru vyplývá, že pokud osoba povinná k dani v kalendářním roce dosáhne nebo překročí tuto hranici pro účely osvobození, je povinna se registrovat k DPH ve lhůtě deseti dnů od konce měsíce, ve kterém této hranice dosáhla nebo ji překročila.
Vzhledem k tomu, že VB nebyla v období podrobeném daňové kontrole, a sice od 1. října 2011 do 30. září 2017, registrována k DPH, upravili daňoví kontroloři se zpětnou účinností výpočet splatné DPH od 1. listopadu 2011, přičemž použili metodu obráceného zdanění, která spočívá v tom, že se má za to, že prodejní cena zahrnovala rovněž DPH.
Uvedená daňová kontrola byla uzavřena vypracováním zprávy o daňové kontrole a vydáním daňového výměru ze dne 16. února 2018, na jejichž základě byla VB povinna zaplatit částku 196634 rumunských lei (RON) (přibližně 41300 eur) spolu s příslušnými úroky a penále.
VB podala proti uvedenému výměru stížnost, v níž tvrdila, že prodej dřeva na stojato podléhá mechanismu přenesení daňové povinnosti, jehož uplatnění je podmíněno pouze skutečností, že oba dotyčné subjekty jsou osobami povinnými k dani, ale nikoli nutně existencí identifikačního čísla pro účely DPH u dodavatele.
Rozhodnutím ze dne 12. července 2018 byla stížnost VB zamítnuta z důvodu, že uplatnění mechanismu přenesení daňové povinnosti je podle článku 160 daňového zákoníku podmíněno tím, že jak dodavatel, tak kupující jsou předem registrováni k DPH.
Rozsudkem ze dne 24. června 2019 Tribunalul București (soud prvního stupně v Bukurešti, Rumunsko) vyhověl žalobě podané VB znějící na zrušení daňového výměru ze dne 16. února 2018 a rozhodnutí ze dne 12. července 2018.
Proti uvedenému rozsudku podalo Regionální generální ředitelství pro veřejné finance v Bukurešti – správa veřejných financí v odvětví 1 kasační opravný prostředek k předkládajícímu soudu, Curtea de Apel Bucureşti (odvolací soud v Bukurešti, Rumunsko).
Předkládající soud uvádí, že kdyby byla VB v září 2011 registrována k DPH, vztahoval by se na ni mechanismus přenesení daňové povinnosti v souladu s odchylkou od systému vybírání DPH podle článku 193 směrnice o DPH, která byla Rumunsku povolena na základě prováděcích rozhodnutí 2010/583 a 2013/676. Z tohoto důvodu nebyla VB povinna odvést DPH z prodeje dřeva nastojato, jelikož tuto daň měli podle tohoto mechanismu zaplatit kupující, kteří jsou osobami povinnými k dani.
V této souvislosti předkládající soud uvádí, že Soudní dvůr zejména ve svém rozsudku ze dne 7. března 2018, Dobre (
C‑159/17
,
EU:C:2018:161
, body
a
) rozhodl, že registrace k DPH představuje pouze formální požadavek nároku na odpočet DPH, a nemůže tedy představovat hmotněprávní podmínku, která by osobě povinné k dani bránila uplatnit uvedený nárok.
Předkládající soud dodává, že odepření možnosti uplatnit mechanismus přenesení daňové povinnosti takové osobě, jako je VB, má rovněž za následek, že osoby povinné k dani, které od ní nabyly dřevo nastojato, nemohou odpočíst DPH související s těmito plněními, jelikož tato daň nebyla v okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění fakturována správně. Uvedený soud se proto zamýšlí nad tím, zda judikatura Soudního dvora brání tomu, aby registrace k DPH představovala podmínku pro uplatnění mechanismu přenesení daňové povinnosti.
Za těchto podmínek se Curtea de Apel București (odvolací soud v Bukurešti) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
„Brání směrnice [o DPH] a zásada neutrality za takových okolností, jaké nastaly ve sporu v původním řízení, vnitrostátní daňové právní úpravě nebo praxi, podle níž se na subjekt, který byl předmětem kontroly a registrován k DPH po této kontrole, nepoužije mechanismus přenesení daňové povinnosti (zjednodušující opatření), imperativně stanovený pro prodej dřeva nastojato z důvodu, že subjekt, který byl předmětem kontroly, nepožádal před uskutečněním transakcí nebo ke dni překročení maximální prahové hodnoty o registraci k DPH a nebyl k DPH registrován?“
K předběžné otázce
Podstatou otázky předkládajícího soudu je, zda směrnice o DPH a zásada daňové neutrality brání vnitrostátní právní úpravě, podle které se mechanismus přenesení daňové povinnosti nepoužije na osobu povinnou k dani, která před uskutečněním zdanitelných plnění nepožádala o registraci k DPH ani nebyla k této dani zaregistrována z úřední povinnosti.
Úvodem je třeba připomenout, že mechanismus přenesení daňové povinnosti představuje výjimku ze zásady zakotvené v článku 193 směrnice o DPH, podle níž je DPH povinna odvést osoba povinná k dani uskutečňující zdanitelné dodání zboží nebo poskytnutí služby, a musí být tedy vykládán restriktivně (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 13. února 2019, Human Operator,
C‑434/17
,
EU:C:2019:112
, bod
a citovaná judikatura).
V rámci tohoto mechanismu tedy mezi dodavatelem a pořizovatelem zboží nedochází k žádné platbě DPH, přičemž pořizovatel zboží je povinen odvést z uskutečněných plnění DPH na vstupu a zároveň si v zásadě může tuto daň odpočíst, jestliže je osobou povinnou k dani, takže daňové správě již v takovém případě není dlužena žádná částka (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 26. dubna 2017, Farkas,
C‑564/15
,
EU:C:2017:302
, bod
a citovaná judikatura).
V tomto ohledu je nutno konstatovat, že článek 1 prováděcích rozhodnutí 2010/583 a 2013/676 povoluje Rumunsku odchýlit se v souladu s článkem 395 směrnice o DPH od zásady zdanění zakotvené v článku 193 této směrnice tím, že jako osobu povinnou odvést DPH stanoví osobu povinnou k dani, která je příjemcem dodávek výrobků ze dřeva uvedených v článku 2 každého z těchto prováděcích rozhodnutí, jelikož zmíněné činnosti nejsou uvedeny mezi plněními vyjmenovanými v čl. 199 odst. 1 směrnice o DPH.
V projednávaném případě přitom uplatnění mechanismu přenesení daňové povinnosti podléhá na základě vnitrostátní právní úpravy dotčené ve věci v původním řízení, a sice čl. 160 odst. 1 daňového zákoníku, podmínce, že osoby povinné k dani, na něž se tento mechanismus vztahuje, musí být před uskutečněním zdanitelných plnění registrovány k DPH. Rumunská vláda ve svém písemném vyjádření zdůraznila, že k uložení této podmínky vedly vnitrostátního zákonodárce obtíže na rumunském trhu se dřevem, pokud jde o boj proti daňovým únikům. Kromě toho požadavek registrace k DPH podle této vlády zajišťuje účinný dohled nad dodržováním daňových povinností, jakož i správný výběr DPH.
V tomto ohledu je třeba zaprvé zdůraznit, že ani ze směrnice o DPH ani z prováděcích rozhodnutí 2010/583 nebo 2013/676 nevyplývá, že pokud je členskému státu povoleno se odchýlit od článku 193 směrnice o DPH tím, že určí jako osobu povinnou odvést DPH osobu povinnou k dani, které je předmětné zboží dodáno, čímž uplatňuje mechanismus přenesení daňové povinnosti na určitá zdanitelná plnění, nemůže vnitrostátní zákonodárce tohoto členského státu při provádění této odchylky stanovit podmínky pro uplatnění uvedeného mechanismu, za předpokladu, že tyto podmínky nejsou v rozporu se zásadou daňové neutrality.
Takový výklad je zaprvé potvrzen článkem 199 odst. 2 směrnice o DPH, který členské státy opravňuje vymezit kategorie dodavatelů, poskytovatelů, pořizovatelů nebo příjemců, u nichž lze mechanismus přenesení daňové povinnosti uplatnit.
A zadruhé vzhledem k tomu, že mechanismus přenesení daňové povinnosti představuje výjimku ze zásady stanovené v článku 193 směrnice o DPH, musí být, jak vyplývá z bodu 32 tohoto rozsudku, vykládán restriktivně. Omezení stanovené vnitrostátní právní úpravou dotčenou ve věci v původním řízení, která podrobuje uplatnění uvedeného mechanismu podmínce, aby osoby povinné k dani byly předtím registrovány k DPH, má přitom právě za následek vymezení dosahu této výjimky.
Zadruhé na rozdíl od toho, co uvedly VB a Komise ve svých písemných vyjádřeních, není vnitrostátní právní úprava dotčená v původním řízení v rozporu s judikaturou Soudního dvora, podle které základní zásada neutrality DPH vyžaduje, aby odpočet této daně na vstupu byl přiznán, jestliže jsou splněny hmotněprávní požadavky, i když osoby povinné k dani nevyhověly některým formálním náležitostem [rozsudek ze dne 18. března 2021, A. (Uplatnění nároku na odpočet),
C‑895/19
,
EU:C:2021:216
, bod
a citovaná judikatura].
Je sice pravda, že z této judikatury vyplývá, že registrace k DPH upravená v článku 214 směrnice o DPH, jakož i povinnost osoby povinné k dani oznámit zahájení, změnu nebo ukončení svých činností, uvedená v článku 213 této směrnice, představují pouze formální požadavky pro účely kontroly, které nemohou zpochybnit zejména nárok na odpočet DPH, jestliže jsou splněny hmotněprávní podmínky, které tento nárok zakládají (rozsudek ze dne 18. listopadu 2021, Promexor Trade,
C‑358/20
,
EU:C:2021:936
, bod
a citovaná judikatura).
Soudní dvůr například judikoval, že osobě povinné k DPH nelze zabránit v uplatnění jejího nároku na odpočet daně s odůvodněním, že nebyla zaregistrována k DPH před použitím zboží pořízeného v rámci své zdaněné činnosti (rozsudek ze dne 18. listopadu 2021, Promexor Trade,
C‑358/20
,
EU:C:2021:936
, bod
a citovaná judikatura).
Je však třeba zdůraznit, že cílem uvedené judikatury je zaručit dodržení základní zásady daňové neutrality tím, že vyžaduje, aby osoba povinná k dani mohla odpočet DPH na vstupu provést, pokud jsou splněny hmotněprávní požadavky takového odpočtu, i když tato osoba povinná k dani nevyhověla některým formálním požadavkům.
Nárok příjemce dodání na odpočet musí být přitom v zásadě respektován stejně v rámci mechanismu přenesení daňové povinnosti i ve společném systému DPH. Uvedený nárok tedy není dotčen odmítnutím poskytovatele podrobit dodání mechanismu přenesení daňové povinnosti. V tomto ohledu je třeba uvést, že chybná fakturace DPH v okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění, zejména pokud – jako v projednávaném případě – byla provedena bez uvedení DPH, nemůže sama o sobě postačovat k tomu, aby osoba povinná k dani ztratila svůj nárok na odpočet (obdobně viz rozsudek ze dne 21. března 2018, Volkswagen,
C‑533/16
,
EU:C:2018:204
, bod
).
Je tedy nutno konstatovat, že se judikatura vycházející z rozsudku ze dne 18. března 2021, A. (Uplatnění nároku na odpočet) (
C‑895/19
,
EU:C:2021:216
), nepoužije na takovou situaci, jaká nastala ve věci v původním řízení, jelikož odmítnutím uplatnění mechanismu přenesení daňové povinnosti není dotčen nárok příjemce dotyčného plnění na odpočet DPH na vstupu, a tudíž ani zásada daňové neutrality.
A konečně zatřetí je třeba připomenout, že zásada daňové neutrality, kterou unijní normotvůrce vyjádřil obecnou zásadu rovného zacházení v oblasti DPH, brání zejména tomu, aby bylo s podobným zbožím nebo podobnými službami, které si tedy navzájem konkurují, zacházeno z pohledu DPH rozdílně (rozsudek ze dne 17. prosince 2020, WEG Tevesstraße,
C‑449/19
,
EU:C:2020:1038
, bod
a citovaná judikatura).
Podle ustálené judikatury Soudního dvora uvedená obecná zásada vyžaduje, aby se srovnatelnými situacemi nebylo zacházeno odlišně a s odlišnými situacemi stejně, není-li takové zacházení objektivně odůvodněno. Rozdílné zacházení je odůvodněno, pokud je založeno na objektivním a důvodném kritériu, tj. pokud je v souladu s právně přípustným cílem sledovaným dotčenou právní úpravou, a pokud je tato rozdílnost přiměřená cíli sledovanému dotyčným zacházením (rozsudek ze dne 3. února 2021, Fussl Modestraße Mayr,
C‑555/19
,
EU:C:2021:89
, bod
a citovaná judikatura).
Je třeba konstatovat, že v projednávaném případě má kritérium odůvodňující omezení uplatnění mechanismu přenesení daňové povinnosti objektivní povahu, jelikož vnitrostátní právní úprava dotčená ve věci v původním řízení ukládá povinnost registrovat se k DPH bez rozdílu všem osobám povinným k dani, prodávajícím i kupujícím, kteří jsou zapojeni do dodávek výrobků ze dřeva uvedených v článku 2 prováděcího rozhodnutí 2010/583 a prováděcího rozhodnutí 2013/676.
Cílem tohoto omezení je právní jistota a právní jasnost. V rámci takových okolností, jaké nastaly ve sporu v původním řízení, je příjemce dodání zboží osobou povinnou odvést DPH, pokud plnění podléhá této dani, což závisí mimo jiné na obratu dodavatele, na kterého se může vztahovat zvláštní režim osvobození od daně stanovený rumunskou právní úpravou týkající se malých podniků. Pro příjemce dodání je však tato podmínka obtížně ověřitelná. V tomto ohledu je třeba zdůraznit, že v projednávaném případě zejména z bodu 6 odůvodnění prováděcího rozhodnutí 2010/583 vyplývá, že na rumunském trhu se dřevem je velký počet malých podniků, které jsou rumunskými orgány obtížně kontrolovatelné.
Tím, že je osobám povinným k dani uložena podmínka registrace k DPH, má příjemce zdanitelného plnění k dispozici dostupnější kritérium k tomu, aby se přesně seznámil s rozsahem svých daňových povinností, neboť rumunské právo vylučuje z povinnosti registrace k DPH osoby povinné k dani, které mají nárok na osvobození od daně pro malé podniky, a tedy neuskutečňují plnění, jež zakládají nárok na odpočet daně.
Rozdílné zacházení se tedy jeví být přiměřené cíli sledovanému vnitrostátní právní úpravou dotčenou v původním řízení, jelikož registrace k DPH vyplývá ze samotného unijního práva, a sice z článku 214 směrnice o DPH, a dále není v zásadě zpochybněn nárok dotyčných osob povinných k dani na odpočet daně.
Vzhledem ke všem výše uvedeným úvahám je třeba na položenou otázku odpovědět tak, že směrnice o DPH a zásada daňové neutrality nebrání vnitrostátní právní úpravě, podle které se mechanismus přenesení daňové povinnosti nepoužije na osobu povinnou k dani, která před uskutečněním zdanitelných plnění nepožádala o registraci k DPH ani nebyla k této dani zaregistrována z úřední povinnosti.
K nákladům řízení
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (sedmý senát) rozhodl takto:

Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty a zásada daňové neutrality nebrání vnitrostátní právní úpravě, podle které se mechanismus přenesení daňové povinnosti nepoužije na osobu povinnou k dani, která před uskutečněním zdanitelných plnění nepožádala o registraci k dani z přidané hodnoty ani nebyla k této dani zaregistrována z úřední povinnosti.

Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: rumunština.