CELEX: 62020CJ0556
Predhodno odločanje
Približevanje zakonodaj
Direktiva 90/435/EGS
Skupni sistem obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic
Člen 4 in člen 7(2)
Preprečevanje ekonomskega dvojnega obdavčevanja dividend

Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 4 in člena 7(2) Direktive Sveta 90/435/EGS z dne 23. julija 1990 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 147).
Predlog je bil vložen v okviru spora med družbami Schneider Electric SE, Axa SA, BNP Paribas SA, Engie SA, Orange SA in L’Air Liquide, société anonyme pour l’étude et l’exploitation des procédés Georges Claude (v nadaljevanju: L’Air Liquide) ter Premier ministre (predsednik vlade, Francija) in ministre de l’Économie, des Finances et de la recouvrement (minister za gospodarstvo, finance in oživitev gospodarstva, Francija) glede tožbe za razglasitev ničnosti upravnih pojasnil v zvezi s predplačilom davka iz člena 223e code général des impôts (splošni davčni zakonik) v različici, ki se uporablja za dejansko stanje iz postopka v glavni stvari (v nadaljevanju: CGI).
Pravni okvir
Pravo Unije
V tretji uvodni izjavi Direktive 90/435 je bilo navedeno:
„ker se obstoječi davčni predpisi, ki urejajo razmerja med matičnimi družbami in odvisnimi družbami, v različnih državah članicah razlikujejo in so na splošno manj ugodni kot tisti, ki veljajo za matične družbe in odvisne družbe v isti državi članici; ker je zato sodelovanje med družbami iz različnih držav članic v manj ugodnem položaju v primerjavi s sodelovanjem družb iz iste države članice; ker je treba ta manj ugoden položaj odpraviti z uvedbo skupnega sistema, da bi se olajšalo povezovanje družb v skupine“.
Člen 1(1) te direktive je določal:
„Države članice uporabljajo to direktivo:
–
za distribucijo dobička, ki ga prejmejo družbe v tej državi od odvisnih družb iz druge države članice,
–
za distribucijo dobička družb v tej državi, ki so odvisne družbe družb v drugih državah članicah, tem drugim družbam.“
Člen 4(1) in (2) navedene direktive je določal:
„1.   Kadar matična družba prejme distribuirani dobiček iz naslova svoje povezave z odvisno družbo, razen če gre slednja v likvidacijo, se država matične družbe bodisi:
–
vzdrži obdavčenja tega dobička ali
–
ta dobiček obdavči in hkrati dovoli matični družbi, da odbije od zneska izračunanega davka del korporacijskega davka, ki se nanaša na ta dobiček in ga je plačala odvisna družba, in, če je primerno, znesek pri viru odtegnjenega davka, ki je ga odmerila država članica, v kateri je odvisna družba rezident, na podlagi odstopanj, predvidenih v členu 5, do višine zneska ustreznega notranjega davka.
2.   Vendar vsaka država članica ohrani možnost, da predpiše, da se stroški, ki se nanašajo na delež, in izgube, ki izhajajo iz distribucije dobička odvisne družbe, ne smejo odbiti od obdavčljivega dobička matične družbe. Kadar so v takem primeru stroški upravljanja, ki se nanašajo na delež, fiksni kot splošna stopnja, fiksno določeni znesek ne sme presegati 5 % dobička, ki ga distribuira odvisna družba.“
Člen 5(1) iste direktive je določal:
„Dobiček, ki ga odvisna družba distribuira svoji matični družbi, je vsaj kadar ta poseduje najmanj 25 % kapitala odvisne družbe, oproščen pri viru odtegnjenega davka.“
Člen 6 Direktive 90/435 je določal:
„Država članica matične družbe ne sme naložiti pri viru odtegnjenega davka na dobiček, ki ga ta družba prejme od odvisne družbe.“
Člen 7 te direktive je določal:
„1.   Izraz ‚pri viru odtegnjeni davek‘, kot je uporabljen v tej direktivi, ne pokriva akontacije ali predplačila (précompte) davka od dobička pravnih oseb državi članici odvisne družbe v zvezi z distribucijo dobička njeni matični družbi.
2.   Ta direktiva ne vpliva na uporabo notranjih ali na sporazumih temelječih določb, ki so namenjene odpravi ali zmanjšanju ekonomskega dvojnega obdavčevanja dividend, zlasti določb, ki se nanašajo na plačilo odbitkov že plačanega davka prejemnikom dividend.“
Direktiva 90/435 je bila razveljavljena z Direktivo Sveta 2011/96/EU z dne 30. novembra 2011 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic (
UL 2011, L 345, str. 8
), ki je začela veljati 18. januarja 2012. Kljub temu pa se glede na datum nastanka dejstev
ratione temporis
uporablja Direktiva 90/435.
Člen 4(1) in (3) Direktive 2011/96 določa:
„1.   Kadar matična družba ali njena stalna poslovna enota iz naslova povezave matične družbe z njeno odvisno družbo prejme distribucijo dobička, država članica matične družbe, in država članica, v kateri se nahaja njena stalna poslovna enota, razen v primeru likvidacije odvisne družbe, ravna tako, da:
(a)
se bodisi vzdrži obdavčevanja takšnega dobička, bodisi
(b)
ta dobiček obdavči in hkrati matični družbi in stalni poslovni enoti dovoli, da od zneska izračunanega davka odbije del davka od dobička pravnih oseb, ki se nanaša na ta dobiček in ki ga je izplačala odvisna družba in katera koli odvisna družba nižjega ranga, ob upoštevanju pogoja, da vsak del družbe in njene odvisne družbe nižjega ranga spada pod opredelitev iz člena 2 in da izpolnjuje zahteve iz člena 3, do višine zneska ustrezno izračunanega davka.
[…]
3.   Vsaka država članica ohrani možnost, da določi, da se stroški, ki se nanašajo na delež, in izgube, ki izhajajo iz distribucije dobička odvisne družbe, ne odbijejo od obdavčljivega dobička matične družbe.
Kadar so v takem primeru stroški upravljanja, ki se nanašajo na delež, fiksni kot splošna stopnja, fiksno določeni znesek ne sme presegati 5 % dobička, ki ga distribuira odvisna družba.“
Francosko pravo
Določbe o davčnem odbitku in predplačilu davka
Člen 158a CGI je določal, da imajo osebe, ki prejmejo dividende, ki jih razdelijo francoske družbe, iz tega naslova dohodek, ki ga sestavljajo zneski, ki jih prejmejo od družbe, in davčni odbitek v obliki dobropisa pri državni blagajni. Ta davčni dobropis je bil enak polovici zneskov, ki jih je družba dejansko plačala.
Člen 223e(1), prvi pododstavek, tega zakonika je določal:
„[…] [K]adar se dobiček, ki ga razdeli družba, pobere od zneskov, za katere ni bila zavezana plačilu davka od dohodkov pravnih oseb po redni stopnji […], mora ta družba plačati predplačilo davka, enako davčnemu odbitku, ki v skladu s členom 158a velja za te razdelitve. To predplačilo je dolgovano ne glede na to, kdo je prejemnik razdelitev.“
Člena 158a in 223e CGI sta bila za razdeljene oziroma prejete dohodke in priznane davčne odbitke razveljavljena s 1. januarjem 2005.
Določbe, ki se nanašajo na ureditev za matične družbe
Člen 145 CGI je določal:
„1.   Davčna ureditev za matične družbe, kakor je opredeljena v členih 146 in 216, se uporablja za družbe in druge subjekte, ki so zavezani plačilu davka od dohodkov pravnih oseb po redni davčni stopnji in ki imajo kapitalske deleže, ki ustrezajo naslednjim pogojem:
[…]
b.
[…] deleži [morajo] predstavljati vsaj 10 % kapitala družbe izdajateljice; […]“
Člen 146(2) CGI je določal:
„Kadar se zaradi nadaljnje razdelitve, ki jo opravi matična družba, uporablja predplačilo davka iz člena 223e, se to predplačilo po potrebi zmanjša za znesek davčnih odbitkov, ki so povezani z dohodki od deležev […], prejetimi v poslovnih letih, zaključenih pred največ petimi leti.“
Člen 216 CGI je določal:
„Neto prihodek od deležev […], za katere se lahko uporabi davčna ureditev za matične družbe in so določeni v členu 145, ki ga med finančnim letom prejme matična družba, se lahko odbije od neto celotnega dobička te družbe […].“
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
Družbe Schneider Electric, Axa, Engie in Orange (v nadaljevanju: skupaj: Schneider Electric in drugi) ter družbi BNP Paribas in L’Air Liquide so pri Conseil d’État (državni svet, Francija) vložile tožbo za razglasitev ničnosti upravnih pojasnil v zvezi s členom 223e CGI, objavljenih 1. novembra 1995 v splošni dokumentaciji z referenčnima številkama 4 J 1321 in 4 J 1322, ter upravnih pojasnil iz navodila 4 J-1-01 z dne 21. marca 2001, objavljenih v Bulletin officiel des impôts št. 62 z dne 30. marca 2001.
Tožeče stranke iz postopka v glavni stvari menijo, da so v izpodbijanih pojasnilih ponovljene določbe, s katerimi je uvedeno predplačilo davka iz člena 223e CGI, ki niso združljive s členom 4 Direktive 90/435, ker ima predplačilo davka naravo davčnega ukrepa, ki ga država članica matične družbe določi za pobiranje davka ob razdelitvi dividend s strani matične družbe in osnova za odmero katerega so zneski razdeljenih dividend, vključno z zneski, ki jih izplačajo nerezidenčne odvisne družbe te družbe.
Iz predloga za sprejetje predhodne odločbe je razvidno, da so bile določbe člena 223e CGI, kakor so razložene v izpodbijanih pojasnilih, uporabljene za družbo Schneider Electric in druge ter za družbo L’Air Liquide za poslovna leta od 2000 do 2004 zaradi razdelitve obdavčenih zneskov iz dobička, ki so jim ga izplačale odvisne družbe s sedežem v Franciji, drugih državah članicah ali tretjih državah, in da so te družbe izpodbijale celoten znesek tega obdavčenja.
Predložitveno sodišče je zato menilo, da so družba Schneider Electric in drugi ter družba L’Air Liquide utemeljili pravni interes za vložitev tožbe zoper izpodbijana pojasnila. Nasprotno pa naj družba BNP Paribas ne bi utemeljila osebnega interesa, ki bi ji zagotavljal procesno upravičenje v zvezi s tem, saj ta družba ni trdila niti, da so se zanjo uporabljale določbe člena 223e CGI, kakor so bile razložene v navedenih pojasnilih, niti da je bila izvzeta iz ugodnosti, ki jo imajo osebe, na katere se ta razlaga nanaša.
Predložitveno sodišče navaja, da se je francoski zakonodajalec glede davčnega obravnavanja dobičkov, ki spadajo na področje uporabe Direktive 90/435, v členih 145 in 216 CGI odločil za sistem oprostitve iz člena 4(1), prva alinea, navedene direktive, z izjemo obdavčitve deleža stroškov in izdatkov, ki je v skladu s členom 4(2) navedene direktive fiksno določen na 5 %, kar predstavlja stroške in izdatke, ki jih ima matična družba v zvezi s svojim deležem v odvisni družbi, ki je razdelila ta dobiček. Ta dobiček je torej oproščen v višini 95 %.
Navedeno sodišče poudarja, da je zavezanec za predplačilo davka iz člena 223e CGI samo tisti, ki je opravil nadaljnjo razdelitev, in da zato glede na sodno prakso Sodišča to predplačilo ni pri viru odtegnjeni davek v smislu členov 5 in 6 ter člena 7(1) Direktive 90/435, o čemer naj bi se stranke strinjale. Pač pa bi se za navedeno predplačilo davka lahko uporabljal člen 4(1), prva alinea, Direktive 90/435.
Ker pa je bilo davčno predplačilo iz člena 223e CGI eden od sestavnih elementov mehanizma odprave ekonomskega dvojnega obdavčevanja razdeljenih dohodkov, se predložitveno sodišče sprašuje, ali se člen 7(2) Direktive 90/435 uporablja za to predplačilo. Navedeno predplačilo je bilo namreč treba plačati ob razdelitvi dobička, ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, torej davčnega dobropisa, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, njegov namen pa je bil preprečiti, da davčni dobropis v zvezi s tem dohodkom ne bi bil utemeljen glede na davčno breme, ki ga nosi družba razdeljevalka iz naslova dobička, od katerega se pobere davek, in s tem preprečiti „nepričakovano korist“ za prejemnika te razdelitve zaradi tega odobrenega davčnega dobropisa.
Ker je v skladu s sodbo z dne 15. septembra 2011, Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), družba, ki prejme dividende, upravičena do davčnega dobropisa – kar omogoča enako davčno obravnavo dividend, ki izhajajo iz družb s sedežem v Franciji, in dividend iz družb s sedežem v drugi državi članici – ki se odmeri od predplačila davka iz člena 223e CGI, uporaba tega predplačila davka po mnenju predložitvenega sodišča očitno ni nasprotovala uresničitvi cilja Direktive 90/435.
V teh okoliščinah je Conseil d’État (državni svet) prekinil postopek in Sodišču v predhodno odločanje predložil to vprašanje:
„Ali določbe člena 4 Direktive [90/435], zlasti ob upoštevanju člena 7(2) te direktive, nasprotujejo določbi, kot je ta iz člena 223e [CGI], ki za pravilno izvajanje sheme za preprečevanje ekonomskega dvojnega obdavčevanja dividend določa odtegljaj davka, ko matična družba nadalje razdeli dobiček, ki so ji ga razdelile odvisne družbe s sedežem v drugi državi članici Evropske unije?“
Predlog za ponovno odprtje ustnega dela postopka
Družba Schneider Electric in drugi ter družba L’Air Liquide so po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke z vlogama, ki sta bili v sodnem tajništvu Sodišča vloženi 22. oktobra 2021, predlagali, naj se na podlagi člena 83 Poslovnika Sodišča odredi ponovno odprtje ustnega dela postopka.
Družba Schneider Electric in drugi ter družba L’Air Liquide v utemeljitev svojih predlogov najprej trdijo, da so nekateri preudarki v zvezi z mehanizmom davčnega odbitka in predplačila davka, na katerih temeljijo sklepni predlogi generalne pravobranilke, napačni.
Družba Schneider Electric in drugi prav tako trdijo, da na nekatere njihove trditve ni bilo odgovorjeno, prerekajo pa tudi številski primer iz točke 47 sklepnih predlogov generalne pravobranilke.
Nazadnje, družba L’Air Liquide trdi, da so nekatere trditve iz sklepnih predlogov generalne pravobranilke protislovne ali celo v nasprotju z besedilom člena 7(2) Direktive 90/435 in pripravljalnim gradivom v zvezi s to določbo.
V zvezi s tem je treba spomniti, da je v skladu s členom 252, drugi odstavek, PDEU dolžnost generalnega pravobranilca, da popolnoma nepristransko in neodvisno javno predstavi obrazložene sklepne predloge o zadevah, pri katerih se v skladu s Statutom Sodišča Evropske unije zahteva njegovo sodelovanje. Sodišča ne zavezujejo niti ti predlogi niti obrazložitev, ki generalnega pravobranilca pripelje do njih (sodba z dne 16. decembra 2020, Svet in drugi/K. Chrysostomides & Co. in drugi,
C‑597/18 P, C‑598/18 P, C‑603/18 P in C‑604/18 P
,
EU:C:2020:1028
, točka
in navedena sodna praksa).
Poleg tega Statut Sodišča Evropske unije in Poslovnik zainteresiranim subjektom iz člena 23 tega statuta ne dajeta možnosti, da predložijo stališča v odgovor na sklepne predloge generalnega pravobranilca (sodba z dne 16. novembra 2021, Prokuratura Rejonowa w Mińsku Mazowieckim in drugi,
od C‑748/19 do C‑754/19
,
EU:C:2021:931
, točka
in navedena sodna praksa).
Zato nestrinjanje zainteresiranega subjekta iz člena 23 Statuta Sodišča Evropske unije s sklepnimi predlogi generalnega pravobranilca, ne glede na vprašanja, ki jih je ta preučil v svojih sklepnih predlogih, samo po sebi ne more biti razlog, ki bi utemeljeval ponovno odprtje ustnega postopka (glej v tem smislu sodbo z dne 16. novembra 2021, Prokuratura Rejonowa w Mińsku Mazowieckim in drugi,
od C‑748/19 do C‑754/19
,
EU:C:2021:931
, točka
in navedena sodna praksa).
Sodišče sicer lahko na podlagi člena 83 svojega poslovnika po opredelitvi generalnega pravobranilca kadar koli odredi ponovno odprtje ustnega dela postopka, zlasti če meni, da zadeva ni dovolj razjasnjena, ali če stranka po koncu tega dela postopka navede novo dejstvo, ki je odločilno za odločitev Sodišča, ali če je treba v zadevi odločiti na podlagi trditve, o kateri stranke ali zainteresirani subjekti iz člena 23 Statuta Sodišča Evropske unije niso razpravljali.
Vendar Sodišče v obravnavanem primeru poudarja, da ima na voljo vse potrebne elemente za odločitev in da v obravnavani zadevi ni treba odločiti na podlagi trditve, o kateri se v pisnem ali ustnem delu postopka ni razpravljalo. Poleg tega predlog za ponovno odprtje ustnega dela postopka ne vsebuje nobenega novega dejstva, ki bi lahko bilo odločilno za odločitev, ki jo mora Sodišče v obravnavani zadevi sprejeti.
V teh okoliščinah Sodišče po opredelitvi generalne pravobranilke meni, da ni treba odrediti ponovnega odprtja ustnega dela postopka.
Vprašanje za predhodno odločanje
Predložitveno sodišče z vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 4(1) Direktive 90/435 razlagati tako, da nasprotuje nacionalni ureditvi, ki določa, da je matična družba dolžna plačati predplačilo davka, kadar svojim delničarjem nadalje razdeli dobiček, ki so ga izplačale njene odvisne družbe in ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, in če je tako, ali se za to ureditev uporablja člen 7(2) navedene direktive.
Razlaga člena 4(1) Direktive 90/435
Uvodoma je treba ugotoviti, da iz člena 4(1) Direktive 90/435 izhaja, da se, kadar matična družba zaradi svoje povezave z odvisno družbo prejme razdeljeni dobiček, država članica, v kateri ima matična družba sedež, bodisi vzdrži obdavčenja tega dobička bodisi dovoli matični družbi, da od zneska izračunanega davka odbije del davka od dohodka pravnih oseb, ki se nanaša na ta dobiček in ga je plačala odvisna družba, in če je primerno, znesek pri viru odtegnjenega davka, ki ga je odmerila država članica, v kateri je odvisna družba rezidentka, do višine zneska ustreznega notranjega davka.
Direktiva 90/435 zato državam članicam izrecno prepušča, da izbirajo med sistemom oprostitve in sistemom prištevanja, ki sta določena v prvi oziroma drugi alinei člena 4(1) te direktive (sodba z dne 19. decembra 2019, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
, točka
).
Po podatkih iz predloga za sprejetje predhodne odločbe, kot so navedeni v točki 21 te sodbe, se je francoski zakonodajalec v členih 145 in 216 CGI odločil za sistem oprostitve iz člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435. Na postavljeno vprašanje je zato treba odgovoriti ob upoštevanju te določbe.
V zvezi s tem je treba upoštevati ne le besedilo člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435, pač pa tudi cilje in sistematiko navedene direktive (glej v tem smislu sodbo z dne 8. marca 2017, Wereldhave Belgium in drugi,
C‑448/15
,
EU:C:2017:180
, točka
in navedena sodna praksa).
Na prvem mestu je treba poudariti, da je besedilo člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435 v bistvu enako besedilu člena 4(1)(a) Direktive 2011/96, v zvezi s katerim je Sodišče razsodilo, da navedena določba s tem, da določa, da se država članica matične družbe in država članica, v kateri je njena stalna poslovna enota, „vzdržita obdavčevanja takšnega dobička“, državam članicam prepoveduje obdavčitev matične družbe ali njene stalne poslovne enote iz naslova dobička, ki ga je odvisna družba razdelila svoji matični družbi, ne da bi se razlikovalo glede na to, ali je obdavčljivi dogodek obdavčitve matične družbe prejetje tega dobička ali njegova nadaljnja razdelitev (sodba z dne 17. maja 2017, X,
C‑68/15
,
EU:C:2017:379
, točka
).
Na drugem mestu je treba v zvezi s sobesedilom, v katero je umeščen člen 4(1), prva alinea, Direktive 90/435, poudariti, da na podlagi člena 4(2) te direktive vsaka država članica ohrani možnost, da predpiše, da se stroški, ki se nanašajo na delež v odvisni družbi, ne smejo odbiti od obdavčljivega dobička matične družbe, pri čemer je pojasnjeno, da kadar so v takem primeru stroški upravljanja, ki se nanašajo na navedeni delež, določeni fiksno, ta fiksno določeni znesek ne sme presegati 5 % dobička, ki ga razdeli odvisna družba.
Na tretjem mestu je Sodišče menilo, da je ugotovitev iz točke 41 te sodbe potrjena s ciljem Direktive 2011/96, ki je odprava dvojne obdavčitve dobička, ki ga odvisna družba razdeli svoji matični družbi, na ravni matične družbe. Vendar bi bila posledica obdavčitve tega dobička s strani države članice matične družbe pri tej družbi ob nadaljnji razdelitvi tega dobička, zaradi česar je navedeni dobiček predmet obdavčitve, ki dejansko presega 5‑odstotni prag iz člena 4(3) te direktive, dvojna obdavčitev na ravni navedene družbe, ki je z navedeno direktivo prepovedana (sodba z dne 17. maja 2017, X,
C‑68/15
,
EU:C:2017:379
, točka
).
Tak je tudi cilj Direktive 90/435. Kakor med drugim izhaja iz tretje uvodne izjave Direktive 90/435, je njen cilj z uvedbo skupnega davčnega sistema odpraviti vsakršno manj ugodno obravnavanje sodelovanja med družbami različnih držav članic glede na sodelovanje med družbami iste države članice ter tako olajšati povezovanje družb v skupine na ravni Unije. Z navedeno direktivo se tako želi zagotoviti davčna nevtralnost razdeljevanja dobička s strani odvisne družbe s sedežem v eni državi članici njeni matični družbi s sedežem v drugi državi članici (sodba z dne 19. decembra 2019, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
, točka
in navedena sodna praksa).
Za dosego tega cilja nevtralnosti se z Direktivo 90/435, med drugim s pravilom iz člena 4(1), prva alinea, te direktive, želi izogniti ekonomskemu dvojnemu obdavčevanju tega dobička, torej temu, da bi bil izplačani dobiček najprej obdavčen pri odvisni družbi in nato še pri matični družbi (glej v tem smislu sodbo z dne 19. decembra 2019, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
, točka
in navedena sodna praksa).
Ker je področje uporabe člena 4(1)(a) Direktive 2011/96 v bistvu enako tistemu člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435 in ker imata ti direktivi enake cilje, se sodna praksa Sodišča v zvezi s prvo določbo uporablja tudi za drugo (glej v tem smislu sodbo z dne 2. aprila 2020, GVC Services (Bulgaria),
C‑458/18
,
EU:C:2020:266
, točka
).
Poleg tega iz sodne prakse Sodišča najprej izhaja, da uporaba člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435 ni pogojena s kakšnim posebnim davkom, in dalje, da se z navedeno določbo tako želi preprečiti, da bi države članice sprejele davčne ukrepe, ki bi pripeljali do dvojne obdavčitve dobička, ki ga odvisna družba razdeli matični družbi na ravni zadnjenavedene družbe (glej po analogiji sodbo z dne 17. maja 2017, AFEP in drugi,
C‑365/16
,
EU:C:2017:378
, točka
).
Nazadnje, prepoved iz člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435 velja tudi za nacionalno zakonodajo, ki – čeprav z njo niso obdavčene dividende, ki jih je kot take prejela matična družba – lahko učinkuje tako, da je matična družba glede teh dividend obdavčena posredno (glej v tem smislu sodbo z dne 19. decembra 2019, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
, točka
in navedena sodna praksa).
Iz tega sledi, da bi obdavčitev dobička, ki ga odvisna družba izplača svoji matični družbi, s strani države članice matične družbe na ravni te družbe ob njegovi nadaljnji razdelitvi, zaradi česar bi bilo treba od tega dobička plačati davek, ki presega zgornjo mejo 5 % iz člena 4(2) Direktive 90/435, povzročila dvojno obdavčitev na ravni navedene družbe, kar je v nasprotju s to direktivo (glej po analogiji sodbo z dne 17. maja 2017, AFEP in drugi,
C‑365/16
,
EU:C:2017:378
, točka
).
Kot je bilo navedeno v točki 23 te sodbe, je iz predloga za sprejetje predhodne odločbe razvidno, da je bilo treba predplačilo davka, kakor je izhajalo iz člena 223e CGI, plačati v primeru razdelitve dobička, ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji na ravni matične družbe.
Sodišče pa je že ugotovilo, da je v zvezi z dividendami, prejetimi od odvisnih družb s sedežem v državi članici, ki ni zadevna država članica, uporaba predplačila davka povzročila zmanjšanje zneska dalje razdeljenih dividend in da je morala matična družba, ki je take dividende prejela, bodisi razdeliti dividende, ki so bile zmanjšane za znesek tega predplačila in katerih skupni znesek je bil nižji kot pri nadaljnji razdelitvi dividend, prejetih od odvisnih družb s sedežem v Franciji, bodisi iz lastnih rezerv pokriti znesek v višini zneska predplačila davka in tako povečati skupni znesek razdeljenih dividend (glej v tem smislu sodbo z dne 15. septembra 2011, Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
, točki
in
).
Kot je razvidno iz spisa, ki je na voljo Sodišču, je to predplačilo v skladu s členom 223e CGI ustrezalo davčnemu odbitku v zvezi z dividendami, ki jih je matična družba razdelila svojim delničarjem, ta pa je bil v skladu s členom 158a CGI enak polovici zneskov, ki jih je ta družba dejansko izplačala.
Zaradi uporabe navedenega predplačila je bil torej lahko dobiček, ki ga matična družba prejme od odvisnih družb s sedežem v državi članici, ki ni zadevna država članica, ob nadaljnji razdelitvi obdavčen nad 5‑odstotnim zgornjim pragom iz člena 4(2) Direktive 90/435, kar je v nasprotju s to direktivo.
Te ugotovitve ne more omajati okoliščina, da imajo – kot navaja predložitveno sodišče – družbe, ki so prejele dividende od odvisne družbe s sedežem v državi članici, ki ni zadevna država članica, na podlagi členov 49 in 63 PDEU, kakor ju je razložilo Sodišče v sodbi z dne 15. septembra 2011, Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), pravico do davčnega odbitka, da bi bile upravičene do enakega davčnega obravnavanja kot družba, ki je prejela dividende od odvisne družbe s sedežem v Franciji.
Res je, da razlaga pravila prava Unije, ki jo Sodišče poda pri izvrševanju pristojnosti na podlagi člena 267 PDEU, pojasnjuje in natančneje določa pomen in obseg tega pravila, kot ga je treba ali bi ga bilo treba razumeti in uporabljati od začetka njegove veljave. Iz tega izhaja, da sodišče tako razloženo pravilo lahko uporabi in ga mora uporabiti celo za pravna razmerja, ki so nastala in so bila oblikovana, preden je bila izdana sodba o predlogu za razlago, če so tudi sicer izpolnjeni pogoji za predložitev spora o uporabi navedenega pravila pristojnim sodiščem (sodba z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija),
C‑749/18
,
EU:C:2020:370
, točka
in navedena sodna praksa).
Sodišče je v sodbi z dne 15. septembra 2011, Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), razsodilo, da je treba člena 49 in 63 PDEU razlagati tako, da nasprotujeta ureditvi države članice, katere cilj je odpraviti ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend, ki matični družbi omogoča, da od predplačila davka, ki ga mora plačati, kadar svojim delničarjem nadalje razdeli dividende, ki so ji jih izplačale odvisne družbe, odbije davčni odbitek, povezan z razdelitvijo teh dividend, če jih je prejela od odvisne družbe s sedežem v tej državi članici, te možnosti pa ne ponuja, če je te dividende izplačala odvisna družba s sedežem v drugi državi članici, ker ta ureditev v tem primeru ne priznava pravice do odobritve davčnega odbitka, povezanega z razdelitvijo teh dividend, ki jo opravi ta odvisna družba.
Čeprav predložitveno sodišče navaja, da je po razglasitvi sodbe z dne 15. septembra 2011, Accor (
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
), družba, ki je prejela dividende od odvisne družbe s sedežem v državi članici, ki ni zadevna država članica, upravičena do davčnega dobropisa, da bi bila deležna enakega davčnega obravnavanja kot družba, ki je prejela dividende od odvisne družbe s sedežem v Franciji, pa ni sporno, da ni bil sprejet noben zakonski niti podzakonski ukrep, s katerim bi bili določeni pogoji za odobritev tega davčnega dobropisa. Predložitveno sodišče poleg tega ni navedlo, kako nacionalna sodišča v praksi izračunajo navedeni davčni odbitek.
V skladu z ustaljeno sodno prakso je pravica pridobiti povračilo dajatev, ki so bile v neki državi članici obračunane v nasprotju s pravom Unije, posledica in dopolnilo pravic, ki jih pravnim subjektom zagotavljajo predpisi prava Unije, kot jih razlaga Sodišče (sodba z dne 15. septembra 2011, Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
, točka
in navedena sodna praksa).
Vendar je treba ugotoviti, da davčni dobropis, ki je namenjen odpravi nezdružljivosti nacionalne ureditve s členoma 49 in 63 PDEU in so ga – kot so družba Schneider Electric in drugi zatrjevali na obravnavi pred Sodiščem – nacionalna sodišča določila več let po odpravi sistema davčnega odbitka in predplačila davka, ne more odpraviti posledic te ureditve, ki niso združljive z Direktivo 90/435.
Najprej, možnost koriščenja takega davčnega dobropisa je med drugim pogojena s tem, da so davčni zavezanci v zvezi s tem sprožili upravne in sodne postopke in da lahko predložijo potrebne dokaze, ki jih lahko davčni organi zahtevajo za presojo, ali so izpolnjeni pogoji za davčno ugodnost, ki je določena v zadevni zakonodaji, in ali je zato navedeno ugodnost treba priznati (sodba z dne 4. oktobra 2018, Komisija/Francija (Predplačilo davka),
C‑416/17
,
EU:C:2018:811
, točka
).
Opozoriti pa je treba, da države članice za upravičenje do ugodnosti iz člena 4(1), prva alinea, Direktive 90/435 ne morejo določiti drugih pogojev, kot so tisti, določeni s to direktivo (glej v tem smislu sodbo z dne 19. decembra 2019, Brussels Securities,
C‑389/18
,
EU:C:2019:1132
, točka
in navedena sodna praksa).
Tako upoštevanje davčnega dobropisa prav tako – kot poudarja Evropska komisija – v bistvu vodi v uporabo metode odbitka za dividende, prejete od odvisnih družb rezidentk države članice, ki ni zadevna država članica.
V zvezi s tem iz sodne prakse Sodišča izhaja, da izbira med sistemom oprostitve in sistemom odbitka v družbi prejemnici dividend ne vodi nujno do enakega rezultata in da se država članica, ki se je ob prenosu direktive odločila za enega od alternativnih sistemov, določenih s to direktivo, ne more sklicevati na učinke ali omejitve, ki bi lahko izhajali iz uporabe drugega sistema (sodba z dne 12. februarja 2009, Cobelfret,
C‑138/07
,
EU:C:2009:82
, točki
in
).
Nazadnje, kot je na obravnavi priznala francoska vlada, bi lahko tudi ob upoštevanju davčnega dobropisa določen del predplačila davka ostal, zlasti če je bila stopnja davka, pobranega v državi članici, ki ni Francija, nižja od stopnje francoskega davka.
Zato je treba člen 4(1), prva alinea, Direktive 90/435 razlagati tako, da nasprotuje nacionalni ureditvi, ki določa, da je matična družba zavezana za predplačilo davka, če svojim delničarjem nadalje razdeli dobiček, ki so ga izplačale njene odvisne družbe in ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, če zneski, dolgovani iz naslova tega predplačila, presegajo 5‑odstotni prag iz člena 4(2) te direktive.
Razlaga člena 7(2) Direktive 90/435
Predložitveno sodišče pa se sprašuje tudi, ali se člen 7(2) Direktive 90/435 uporablja za nacionalno ureditev, ki določa, da je matična družba zavezana za predplačilo davka, če svojim delničarjem nadalje razdeli dobiček, ki so ga izplačale njene odvisne družbe in ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji.
Za odgovor na to vprašanje je treba najprej poudariti, da iz besedila člena 7(2) Direktive 90/435 izhaja, da področje uporabe te določbe ni omejeno na pri viru odtegnjene davke, kakor so določeni v členu 5(1) in členu 6 te direktive. V nasprotju s členom 7(1) navedene direktive, ki se izrecno nanaša na pri viru odtegnjene davke, člen 7(2) te direktive namreč določa le, da ista direktiva ne vpliva na uporabo notranjih ali na sporazumih temelječih določb, ki so namenjene odpravi ali zmanjšanju ekonomskega dvojnega obdavčevanja dividend, zlasti določb, ki se nanašajo na plačilo odbitkov za že plačane davke prejemnikom dividend.
V zvezi s tem francoska vlada trdi, da je iz pripravljalnega gradiva za Direktivo 90/435 razvidno, da so bile določbe člena 7 te direktive, ki niso bile vsebovane v prvotnem predlogu direktive, ki ga je predstavila Komisija, v ta osnutek besedila med pogajanji med državami članicami dodane na pobudo Združenega kraljestva Velika Britanija in Severna Irska, da bi bila zajeta akontacija davka od dohodkov pravnih oseb (
advance corporation tax
) in s tem povezane določbe sporazumov. Ta predlog člena 7 naj bi francoska delegacija podprla, besedilo tega člena pa naj bi bilo določeno tako, da se izrecno nanaša na predplačilo davka. Iz poznejšega pripravljalnega gradiva naj bi izhajalo, da je zakonodajalec Unije s sprejetjem člena 7 Direktive 90/435 želel s področja uporabe te direktive med drugim izvzeti francoska mehanizma predplačila davka in davčnega odbitka.
Spomniti pa je treba, da namen, ki ga izrazijo države članice v okviru Sveta Evropske unije, ni pravno zavezujoč, če ni izražen v določbah zakonodaje. Te so namreč namenjene pravnim subjektom, ki jim mora biti omogočeno, da se lahko v skladu z zahtevami, ki jih določa temeljno načelo pravne varnosti, zanesejo na njihovo vsebino (sodba z dne 1. oktobra 2009, Gaz de France–Berliner Investissement,
C‑247/08
,
EU:C:2009:600
, točka
).
Na drugi strani ni sporno, da izraz „predplačilo“ v členu 7(2) Direktive 90/435 ni uporabljen, medtem ko je v členu 7(1) te direktive navedeno, da izraz „pri viru odtegnjeni davek“, kot je uporabljen v tej direktivi, ne pokriva akontacije ali predplačila (précompte) davka od dohodkov pravnih oseb v državi članici odvisne družbe v zvezi z distribucijo dobička njeni matični družbi. Predplačilo davka, kot je obravnavano v postopku v glavni stvari, pa ne povzroči obdavčitve v korist države članice, v kateri je odvisna družba, ampak pomeni plačilo v korist države članice, v kateri ima sedež matična družba, in sicer v breme zadnjenavedene družbe. Zato iz besedila člena 7 Direktive 90/435 ne izhaja, da je predplačilo davka, kot je obravnavano v postopku v glavni stvari, izvzeto s področja uporabe te direktive.
Poleg tega glede sobesedila, v katero je umeščen člen 7(2) Direktive 90/435, ni mogoče izključiti, da je treba pri opredelitvi področja uporabe navedene določbe upoštevati primere iz člena 7(1) te direktive. Vendar omejenost področja uporabe člena 7(2) te direktive zgolj na davke, pobrane v državi, v kateri ima sedež odvisna družba razdeljevalka dividend, prav tako ne izhaja izrecno iz umestitve tega odstavka 2 v tem členu 7 glede na odstavek 1 navedenega člena.
V zvezi s tem je Sodišče res razsodilo, da je treba člen 7(2) Direktive 90/435, ker pomeni odstopanje od splošnega načela prepovedi pri viru odtegnjenih davkov na razdeljeni dobiček, ki je določena v členu 5(1) te direktive, razlagati ozko (sodba z dne 24. junija 2010, P. Ferrero e C. in General Beverage Europe,
C‑338/08 in C‑339/08
,
EU:C:2010:364
, točka
).
Ker pa so se zadevi, v katerih je bila izdana sodba z dne 24. junija 2010, P. Ferrero e C. in General Beverage Europe (
C‑338/08 in C‑339/08
,
EU:C:2010:364
), pa tudi zadeva, v kateri je bila izdana sodba z dne 25. septembra 2003, Océ van der Grinten (
C‑58/01
,
EU:C:2003:495
), na katero se prva sodba sklicuje, nanašale na uporabo člena 5(1) Direktive 90/435, na podlagi teh sodb ni mogoče sklepati, da je Sodišče v njih zavzelo stališče glede nezmožnosti sklicevanja na člen 7(2) te direktive v zvezi z drugimi vrstami obdavčitev, ki nimajo značilnosti pri viru odtegnjenega davka, zlasti kot na odstopanje od določb člena 4 navedene direktive.
Zato je treba pri ugotavljanju, ali nacionalna ureditev, ki določa, da je matična družba zavezana za predplačilo davka, če svojim delničarjem nadalje razdeli dobiček, ki so ga izplačale njene odvisne družbe in ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, spada med „notranje ali na sporazumih temelječe določbe, ki so namenjene odpravi ali zmanjšanju ekonomskega dvojnega obdavčevanja dividend, zlasti določbe, ki se nanašajo na plačilo odbitkov za že plačane davke prejemnikom dividend“, nazadnje omeniti cilj člena 7(2) Direktive 90/435 in cilj te direktive kot celote.
V zvezi s tem iz sodne prakse Sodišča izhaja, da člen 7(2) Direktive 90/435 omogoča ohranitev uporabe posebnih notranjih ali na sporazumih temelječih sistemov samo, če so ti skladni s ciljem te direktive (glej v tem smislu sodbo z dne 25. septembra 2003, Océ van der Grinten,
C‑58/01
,
EU:C:2003:495
, točka
) in če je njihov namen odpraviti ali zmanjšati samo ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend (glej v tem smislu sodbo z dne 3. aprila 2008, Banque Fédérative du Crédit Mutuel,
C‑27/07
,
EU:C:2008:195
, točka
).
Ob upoštevanju tega cilja bi bilo mogoče šteti, da se člen 7(2) Direktive 90/435 uporablja za davčno dajatev samo, če se z uporabo te dajatve ne izničijo učinki nacionalnih ali na sporazumih temelječih določb, katerih namen je odpraviti ali zmanjšati ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend (glej v tem smislu sodbo z dne 24. junija 2010, P. Ferrero e C. in General Beverage Europe,
C‑338/08 in C‑339/08
,
EU:C:2010:364
, točka
).
Natančneje, zadevna davčna dajatev se ne sme presojati ločeno, temveč skupaj z drugimi elementi mehanizma na podlagi nacionalnih ali na sporazumih temelječih določb, katerega namen je odpraviti ali zmanjšati ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend, v neposredni povezavi s katerimi je bila ta dajatev uvedena (glej v tem smislu sodbo z dne 25. septembra 2003, Océ van der Grinten,
C‑58/01
,
EU:C:2003:495
, točki
in
).
V obravnavanem primeru predložitveno sodišče navaja, da je bilo predplačilo davka, kot izhaja iz člena 223e CGI, eden od sestavnih delov mehanizma za odpravo ekonomskega dvojnega obdavčevanja razdeljenega dohodka, katerega namen je preprečiti, da v primeru razdelitve dobička, ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, davčni dobropis v zvezi s tem dohodkom ne bi bil utemeljen glede na davčno breme, ki ga nosi družba razdeljevalka iz naslova dobička, od katerega se pobere davek, in s tem preprečiti „nepričakovano korist“ za prejemnike te razdelitve zaradi tega odobrenega davčnega dobropisa.
Kot izhaja iz člena 158a CGI, je bila namreč matična družba, ki je prejela dividende od rezidenčne odvisne družbe, zaradi teh dividend upravičena do davčnega odbitka, ki je bil enak polovici zneskov, ki jih je iz naslova dividend izplačala ta rezidenčna odvisna družba. Tak davčni odbitek pa ni bil priznan za dividende, ki jih je razdelila nerezidenčna odvisna družba (sodba z dne 15. septembra 2011, Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
, točka
).
Sodišče je tako ugotovilo, da se je pri razdelitvi dividend, ki jih je matična družba prejela od rezidenčnih odvisnih družb, davčni odbitek odštel od predplačila davka, ki ga je bilo treba plačati, ne da bi to predplačilo zmanjšalo znesek dalje razdeljenih dividend. Nasprotno pa je glede dividend, prejetih od nerezidenčnih odvisnih družb – ker matična družba v zvezi s temi dividendami ni imela pravice do davčnega odbitka – uporaba predplačila davka povzročila zmanjšanje zneska dalje razdeljenih dividend (sodba z dne 15. septembra 2011, Accor,
C‑310/09
,
EU:C:2011:581
, točka
).
Zato ne more biti sporno, da je bilo predplačilo davka iz člena 223e CGI uvedeno neposredno v povezavi z davčnim odbitkom, ki se je izplačeval prejemnikom dividend, ki so jih razdelile rezidenčne družbe, in da je torej spadal v okvir nacionalnih določb, katerih namen je bil odpraviti ali zmanjšati ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend, kadar so jih rezidenčne družbe izplačevale rezidenčnim prejemnikom.
Čeprav pa je bil namen teh določb preprečiti ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend na nacionalni ravni, bi bil – kot je bilo opozorjeno v točki 53 te sodbe – dobiček, ki ga matična družba prejme od svojih odvisnih družb s sedežem v državi članici, ki ni zadevna država članica, zaradi uporabe navedenega predplačila davka ob nadaljnji razdelitvi lahko ekonomsko dvojno obdavčen.
Ker pa se, prvič – kot je bilo opozorjeno v točki 76 te sodbe – člen 7(2) Direktive 90/435 ne bi uporabljal za dajatev, s katero bi se izničili učinki nacionalnih določb, katerih namen je odpraviti ali zmanjšati ekonomsko dvojno obdavčevanje dividend, se ta določba
a fortiori
ne more uporabljati za dajatev, z uporabo katere bi se taka dvojna obdavčitev izvedla.
Drugič, kot je bilo opozorjeno v točkah 44 in 45 te sodbe, je namen Direktive 90/435 odpraviti vsakršno sankcioniranje sodelovanja med družbami iz različnih držav članic glede na sodelovanje med družbami iz iste države članice in preprečiti dvojno obdavčevanje dobička, ki ga odvisna družba razdeli svoji matični družbi, na ravni matične družbe v ekonomskem smislu, torej preprečiti, da bi bil razdeljeni dobiček najprej obdavčen pri odvisni družbi in nato še pri matični družbi.
Zato z namenom Direktive 90/435 ni skladen niti mehanizem, katerega učinek je, da se dobiček, ki ga matična družba prejme od odvisnih družb s sedežem v državi članici, ki ni zadevna država članica, ekonomsko dvojno obdavči ob njegovi nadaljnji razdelitvi. Kot pa je bilo opozorjeno v točki 75 te sodbe, je namen člena 7(2) te direktive ohraniti uporabo notranjih ali na sporazumih temelječih sistemov, če so ti skladni z namenom navedene direktive.
Tretjič in zadnjič, kot je bilo navedeno v točkah 54 in 57 te sodbe, imajo matične družbe sicer res pravico do vračila zneskov, da bi se zagotovila uporaba enakega davčnega sistema za dividende, ki jih razdelijo njihove odvisne družbe s sedežem v Franciji, in za tiste, ki jih razdelijo njihove odvisne družbe s sedežem v drugih državah članicah, na podlagi katerih navedene matične družbe izvedejo nadaljnjo razdelitev, tako kot zahtevata člena 49 in 63 PDEU. V skladu z navedbami predložitvenega sodišča, povzetimi v točki 57 te sodbe, se to vračilo izvede v obliki davčnega dobropisa, priznanega s sodno prakso.
Vendar uporabe zakonodaje, zaradi katere je dobiček, ki ga matična družba prejme od svojih odvisnih družb s sedežem v drugi državi članici, ob njegovi nadaljnji razdelitvi ekonomsko dvojno obdavčen, ni mogoče šteti za združljivo s ciljem Direktive 90/435, tudi če je učinke tega dvojnega obdavčevanja mogoče zmanjšati s poznejšim zahtevkom za vračilo neupravičeno izplačanih zneskov zaradi neskladnosti izplačila teh zneskov s členoma 49 in 63 PDEU.
Na podlagi vsega navedenega je treba na postavljeno vprašanje odgovoriti, da je treba člen 4(1) Direktive 90/435 razlagati tako, da nasprotuje nacionalni ureditvi, ki določa, da je matična družba zavezana za predplačilo davka, če svojim delničarjem nadalje razdeli dobiček, ki so ga izplačale njene odvisne družbe in ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, če zneski, dolgovani iz naslova tega predplačila, presegajo 5‑odstotni prag iz člena 4(2) te direktive. Člen 7(2) navedene direktive se za tako ureditev ne uporablja.
Stroški
Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.

Iz teh razlogov je Sodišče (drugi senat) razsodilo:

Člen 4(1) Direktive Sveta 90/435/EGS z dne 23. julija 1990 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic je treba razlagati tako, da nasprotuje nacionalni ureditvi, ki določa, da je matična družba zavezana za predplačilo davka, če svojim delničarjem nadalje razdeli dobiček, ki so ga izplačale njene odvisne družbe in ki daje pravico do odobritve davčnega odbitka, kadar ta dobiček ni bil obdavčen z davkom od dohodka pravnih oseb po splošni davčni stopnji, če zneski, dolgovani iz naslova tega predplačila, presegajo 5‑odstotni prag iz člena 4(2) te direktive. Člen 7(2) navedene direktive se za tako ureditev ne uporablja.

Podpisi
(
*1
)	Jezik postopka: francoščina.