CELEX: 62021CJ0146
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu
Kopējā pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma
Direktīva 2006/112/EK
Īstenošanas lēmumi 2010/583/ES un 2013/676/ES, ar ko Rumānijai ir atļauts atkāpties no minētās direktīvas 193. panta
Apgrieztās maksāšanas sistēma
Koksnes produktu piegāde
Valsts tiesiskais regulējums, kurā minētās sistēmas piemērošanai ir izvirzīts nosacījums par reģistrāciju PVN nolūkā
Nodokļu neitralitātes princips

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Direktīvu 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (
OV 2006, L 347, 1. lpp.
; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”), kā arī nodokļu neitralitātes principu.
Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar strīdu starp
Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice
(Bukarestes Reģionālā valsts finanšu ģenerāldirekcija – 1. iecirkņa Valsts finanšu administrācija, Rumānija), no vienas puses, un VB un
Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Serviciul Soluționare Contestații 1
(Bukarestes Reģionālā valsts finanšu ģenerāldirekcija – 1. sūdzību izskatīšanas nodaļa, Rumānija), no otras puses, par kompetentās nodokļu iestādes lēmumu viņai noteikt pienākumu ar atpakaļejošu spēku samaksāt pievienotās vērtības nodokli (PVN) par augošu koku pārdošanu, atsakoties viņai piemērot apgrieztās maksāšanas sistēmu.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
PVN direktīva
PVN direktīvas 9. panta 1. punktā ir noteikts:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību”. Materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus jo īpaši ir uzskatāma par saimniecisku darbību.”
Saskaņā ar šīs direktīvas 14. panta 1. punktu:
““Preču piegāde” ir tiesību nodošana rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam.”
Minētās direktīvas 193. pantā ir noteikts:
“PVN maksā ikviens nodokļa maksātājs, kas veic preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, par kuru uzliek nodokli, izņemot gadījumus, kad saskaņā ar 194. līdz 199. pantu un 202. pantu nodokli maksā kāda cita persona.”
Saskaņā ar šīs pašas direktīvas 199. panta 1. un 2. punktu:
“1.   Dalībvalstis var noteikt, ka turpmāk norādītajos darījumos persona, kas atbildīga par PVN nomaksu, ir preču vai pakalpojumu saņēmējs, kas ir nodokļa maksātājs:
[..]
2.   Izmantojot 1. punktā paredzēto izvēles iespēju, dalībvalstis var noteikt to, uz kādām preču piegādēm un pakalpojumu sniegšanu tā attiecas, kā arī to, attiecībā uz kādu kategoriju piegādātājiem, pakalpojumu sniedzējiem, pircējiem vai pakalpojumu saņēmējiem šos pasākumus var piemērot.”
PVN direktīvas 213. pantā ir paredzēts:
“1.   Katrs nodokļa maksātājs paziņo, kad sākas, mainās vai beidzas tā darbība kā nodokļa maksātāja darbība.
Atbilstīgi dalībvalstu izstrādātajiem noteikumiem dalībvalstis ļauj par to paziņot elektroniski, kā arī var pieprasīt, ka tas jādara elektroniski.
2.   Neskarot 1. punkta pirmo daļu, katra juridiskā persona, kas nav nodokļa maksātāja, vai katrs nodokļa maksātājs, kas veic tādu preču iegādi Kopienas iekšienē, par kuru saskaņā ar 3. panta 1. punktu neuzliek PVN, deklarē šādas iegādes, ja vairs nav izpildīti šajā pantā minētie nosacījumi šādu darījumu atbrīvošanai no PVN.”
Saskaņā ar šīs direktīvas 214. pantu:
“1.   Dalībvalstis veic vajadzīgos pasākumus, lai nodrošinātu, ka ar individuālu numuru identificē šādas personas:
a)
ikviens nodokļa maksātājs, izņemot 9. panta 2. punktā minētos nodokļa maksātājus, kas to attiecīgajā teritorijā veic preču piegādes vai sniedz pakalpojumus, par kuriem atskaitāms PVN, izņemot tādu preču piegādi vai tādu pakalpojumu sniegšanu, par ko saskaņā ar 194. līdz 197. pantu un 199. pantu PVN maksā vienīgi pakalpojumu saņēmējs vai persona, kurai šīs preces vai pakalpojumi ir paredzēti;
b)
ikviena juridiska persona, kas nav nodokļa maksātāja, vai nodokļa maksātājs, kurš veic preču iegādes Kopienas iekšienē, par kurām saskaņā ar 2. panta 1. punkta b) apakšpunktu uzliek PVN, kā arī ikviena juridiska persona, kas nav nodokļa maksātāja, vai nodokļa maksātājs, kurš, veicot preču iegādes Kopienas iekšienē, par kurām uzliek nodokli, izmanto 3. panta 3. punktā minētās izvēles tiesības;
c)
ikviens nodokļa maksātājs, kas to attiecīgajā teritorijā veic preču iegādi Kopienas iekšienē tādu darījumu nolūkā, kuri saistīti ar 9. panta 1. punkta otrajā daļā norādītajām darbībām un kurus viņš veic ārpus šīs teritorijas.
2.   Dalībvalstis var neidentificēt dažus nodokļa maksātājus, kas neregulāri veic 12. pantā paredzētos darījumus.”
Minētās direktīvas 395. panta 1. punkts ir formulēts šādi:
“Padome pēc Komisijas priekšlikuma ar vienprātīgu lēmumu var atļaut jebkurai dalībvalstij ieviest īpašus pasākumus, lai atkāptos no šīs direktīvas noteikumiem ar nolūku vienkāršot PVN iekasēšanas procedūru vai lai nepieļautu noteiktu veidu nodokļu nemaksāšanu vai izvairīšanos no nodokļu maksāšanas.
Pasākumi, kas paredzēti PVN iekasēšanas procedūras vienkāršošanai, nedrīkst ietekmēt dalībvalsts nodokļu ieņēmumus galapatēriņa stadijā, izņemot gadījumus, kad ietekme ir neliela.”
Īstenošanas lēmums 2010/583/ES
Padomes īstenošanas lēmuma 2010/583/ES (2010. gada 27. septembris), ar ko Rumānijai atļauj ieviest īpašu pasākumu, atkāpjoties no 193. panta Direktīvā 2006/112 (
OV 2010, L 256, 27. lpp.
), 6.–8. apsvērumā ir noteikts:
“(6)
Rumānijas kokmateriālu tirgus būtība un iesaistīto uzņēmumu rīcība arī rada dažas problēmas. Tirgū ir daudz mazu uzņēmumu, kurus Rumānijas iestādēm ir grūti kontrolēt. Visbiežāk sastopamais nodokļu nemaksāšanas veids ir tāds, ka piegādātājs izraksta rēķinu par piegādēm un pēc tam pazūd, nesamaksājot nodokli kompetentajām iestādēm, bet klients saņem derīgu rēķinu, uz kura pamata var atskaitīt nodokli.
(7)
Nosakot saņēmēju kā personu, kas atbildīga par PVN samaksu attiecībā uz kokmateriālu piegādēm, kuras veikuši nodokļa maksātāji, un attiecībā uz preču piegādēm un pakalpojumu sniegšanu, kurus veikuši nodokļa maksātāji, izņemot mazumtirgotājus, kam uzsākts maksātnespējas process, atkāpe novērš radušos sarežģījumus, neietekmējot maksājamā nodokļa summu. Tas ļauj novērst dažu veidu nodokļu nemaksāšanu vai izvairīšanos no tiem.
(8)
Šis pasākums ir samērīgs ar vēlamo mērķi, jo to nav paredzēts piemērot vispārēji, bet tikai attiecībā uz konkrētām darbībām un nozarēm, kurās ir vērā ņemamas problēmas attiecībā uz nodokļa iekasēšanu, nodokļa nemaksāšanu vai izvairīšanos no nodokļa maksāšanas.”
Šī īstenošanas lēmuma 1. pantā bija paredzēts:
“Atkāpjoties no [PVN] direktīvas 193. panta, Rumānijai ar šo atļauj līdz 2013. gada 31. decembrim par nodokļa maksātāju, kas atbild par PVN samaksu, noteikt personu, kurai piegādā preces vai sniedz pakalpojumus, kas minēti šā lēmuma 2. pantā.”
Saskaņā ar minētā īstenošanas lēmuma 2. pantu:
“Atkāpi, kas paredzēta 1. pantā, piemēro:
a)
kokmateriālu, to skaitā augoša meža, apaļi vai saskaldītu kokmateriālu, malka[s], koka izstrādājumu, kā arī apmalotu zāģmateriālu vai šķeldētu kokmateriālu un neapstrādātu kokmateriālu, apstrādātu kokmateriālu vai kokmateriālu sagatavju piegādēm, ko veic nodokļa maksātāji;
b)
preču piegādēm un pakalpojumu sniegšan[ai], ko veic nodokļa maksātāji, izņemot mazumtirgotājus, kuriem uzsākts maksātnespējas process.”
Īstenošanas lēmums 2013/676
Padomes Īstenošanas lēmuma 2013/676/ES (2013. gada 15. novembris), ar kuru Rumānijai atļauj turpināt piemērot īpašo atkāpi no 193. panta Direktīvā 2006/112 (
OV 2013, L 316, 31. lpp.
), kurā grozījumi izdarīti ar Padomes Īstenošanas lēmumu (ES) 2016/1206 (2016. gada 18. jūlijs) (
OV 2016, L 198, 47. lpp.
) (turpmāk tekstā – “Īstenošanas lēmums 2013/676”), 5. apsvērumā ir noteikts:
“Pirms atļaujas koksnes piegādēm piemērot apgriezto nodokļa iekasēšanu Rumānijas kokmateriālu tirgū pastāvēja grūtības, kam par iemeslu bija tirgus īpatnības un iesaistīto uzņēmumu rīcība. Šajā nozarē ir daudz mazu uzņēmumu, kurus Rumānijas iestādēm ir grūti kontrolēt. Pēc Rumānijas iestāžu domām, uzliekot atbildību par PVN nomaksu preču vai pakalpojumu saņēmējam, šajā nozarē tiek sekmēta cīņa pret nodokļa nemaksāšanu vai izvairīšanos no nodokļa maksāšanas, un šāds pamatojums tādēļ joprojām pastāv.”
Īstenošanas lēmuma 2013/676 1. pantā ir noteikts:
“Atkāpjoties no [PVN] direktīvas 193. panta, Rumānijai ar šo līdz 2019. gada 31. decembrim atļauj atbildību par PVN nomaksu uzlikt nodokļu maksātājam, kuram piegādā preces vai sniedz pakalpojumus, kas minēti šā lēmuma 2. pantā.”
Saskaņā ar šī īstenošanas lēmuma 2. pantu:
“Atkāpe, kas noteikta 1. pantā, attiecas uz koksnes produktu, tai skaitā augoša meža, apaļkoku vai skaldītu kokmateriālu, koksnes kurināmā, koka izstrādājumu, kā arī apmalotas vai šķeldotas koksnes, neapstrādātas un apstrādātas koksnes vai koksnes sagatavju, piegādēm, ko veic nodokļa maksātāji.”
Rumānijas tiesības
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal
(Likums Nr. 571/2003 par nodokļu kodeksu, 2003. gada 23. decembra
Monitorul Oficial al României
, I daļa, Nr. 927), redakcijā, kas piemērojama pamatlietā (turpmāk tekstā – “Nodokļu kodekss”), 127. panta 1. punktā ir paredzēts:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā noteiktu saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.”
Nodokļu kodeksa 160. pantā ir noteikts:
“1.   Atkāpjoties no 150. panta 1. punkta noteikumiem, ar nodokli apliekamu darījumu gadījumā nodokļa maksātājs attiecībā uz 2. punktā paredzētajiem darījumiem ir to adresāts. Nosacījums, kas ir izvirzīts apgrieztās maksāšanas piemērošanai, ir tas, ka gan piegādātājs, gan adresāts ir reģistrēti PVN nolūkā [..].
2.   Darījumi, kuriem ir piemērojama apgrieztā iekasēšana, ir šādi:
[..]
b) koksnes un koksnveida materiālu piegāde [..];
[..].”
Pamatlieta un prejudiciālais jautājums
VB ir meža zemju īpašniece Rumānijā.
2011.–2017. gadā viņa šīs zemes apsaimniekoja, pamatojoties uz augošu koku pārdošanas līgumiem, kas noslēgti ar vairākām sabiedrībām, kuras ir specializējušās mežu apsaimniekošanas jomā.
Pēc laikposmā no 2017. gada 5. decembra līdz 2018. gada 2. februārim veiktas nodokļu pārbaudes kompetentā nodokļu iestāde konstatēja, ka VB apgrozījums 2011. gada septembrī pārsniedza maksimālo slieksni, kas ir noteikts “īpašajā atbrīvojuma režīmā”, kurš Nodokļu kodeksā ir paredzēts mazajiem uzņēmumiem. No Tiesai iesniegtajiem lietas materiāliem izriet, ka tad, ja nodokļa maksātājs kalendārajā gadā sasniedz vai pārsniedz šo maksimālo atbrīvojuma slieksni, tam ir pienākums reģistrēties PVN nolūkā desmit dienu laikā no tā mēneša beigām, kurā tas ir sasniedzis vai pārsniedzis šo maksimālo slieksni.
Tā kā laikposmā, uz kuru attiecas nodokļu kontrole, proti, no 2011. gada 1. oktobra līdz 2017. gada 30. septembrim, VB nereģistrējās PVN nolūkā, nodokļu inspektori ar atpakaļejošu spēku pārskatīja tā PVN aprēķinu, kas ir jāmaksā no 2011. gada 1. novembra, piemērojot apgrieztu aprēķina metodi, atbilstoši kurai tiek uzskatīts, ka pārdošanas cenā ir ietverts arī PVN.
Minētā nodokļu kontrole tika pabeigta ar nodokļu kontroles ziņojuma un paziņojuma par nodokli sagatavošanu 2018. gada 16. februārī, pamatojoties uz kuriem VB bija jāmaksā 196634 Rumānijas leju (RON) (apmēram 41300 EUR), kā arī ar šo summu saistītie procenti un soda naudas.
VB par minēto paziņojumu iesniedza sūdzību, norādot, ka uz augošu koku pārdošanu attiecas apgrieztās maksāšanas sistēma, kuras piemērošana esot pakļauta tikai nosacījumam, ka divi attiecīgie saimnieciskās darbības subjekti ir nodokļa maksātāji, bet ne vienmēr nosacījumam, ka piegādātājam ir PVN identifikācijas numurs.
Ar 2018. gada 12. jūlija lēmumu VB sūdzība tika noraidīta tādēļ, ka apgrieztās maksāšanas sistēmas piemērošana saskaņā ar Nodokļu kodeksa 160. pantu ir pakļauta nosacījumam, ka gan piegādātājs, gan pircējs iepriekš ir reģistrēti PVN nolūkā.
Ar 2019. gada 24. jūnija spriedumu
Tribunalul București
(Bukarestes apgabaltiesa, Rumānija) apmierināja VB celto prasību atcelt 2018. gada 16. februāra paziņojumu par nodokļa uzlikšanu, kā arī 2018. gada 12. jūlija lēmumu.
Par minēto spriedumu Bukarestes Reģionālā valsts finanšu ģenerāldirekcija – 1. iecirkņa Valsts finanšu administrācija iesniedza apelācijas sūdzību iesniedzējtiesā
Curtea de Apel Bucureşti
(Bukarestes apelācijas tiesa, Rumānija).
Šī tiesa norāda, ka tad, ja VB būtu bijusi reģistrēta PVN nolūkā 2011. gada septembrī, viņai būtu bijusi piemērojama apgrieztās maksāšanas sistēma saskaņā ar atkāpi no PVN direktīvas 193. pantā paredzētās PVN iekasēšanas sistēmas, kas Rumānijai ir piešķirta, pamatojoties uz Īstenošanas lēmumiem 2010/583 un 2013/676. Šajā ziņā VB neesot bijis jāmaksā PVN par augošu koku pārdošanu, jo šo nodokli saskaņā ar šo sistēmu maksā pircēji, kas ir nodokļa maksātāji.
Šajā kontekstā iesniedzējtiesa norāda, ka Tiesa it īpaši 2018. gada 7. marta spriedumā Dobre (
C‑159/17
,
EU:C:2018:161
,
32.
un
33.
punkts) ir nospriedusi, ka reģistrācija PVN nolūkā ir tikai formāla tiesību uz PVN atskaitīšanu prasība un tādējādi tā nevar būt materiāls nosacījums, kas nodokļa maksātājam liedz īstenot minētās tiesības.
Iesniedzējtiesa piebilst – tas, ka tādai personai kā VB ir atteikts piemērot apgrieztās maksāšanas sistēmu, izraisa arī to, ka nodokļa maksātāji, kas no viņas ir iegādājušies augošus kokus, nevar atskaitīt ar šiem darījumiem saistīto PVN, jo šis nodoklis nav ticis pareizi iekļauts rēķinos brīdī, kad iestājās nodokļa iekasējamības gadījums. Līdz ar to šī tiesa jautā, vai Tiesas judikatūra nepieļauj, ka reģistrēšanās PVN nolūkā ir nosacījums apgrieztās maksāšanas sistēmas piemērošanai.
Šādos apstākļos
Curtea de Apel Bucureşti
(Bukarestes apelācijas tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesa šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai [PVN] direktīva un neitralitātes princips tādos apstākļos kā pamatlietā aplūkotie nepieļauj valsts tiesību aktus vai nodokļu praksi, saskaņā ar kuriem personai, kas ir bijusi pakļauta pārbaudei un pēc šīs pārbaudes ir tikusi reģistrēta kā PVN maksātājs, nav piemērojama apgrieztās maksāšanas sistēma (vienkāršošanas pasākumi) – kura ir obligāta augošu koku tirdzniecībai – tāpēc, ka pārbaudāmā persona pirms darījumu veikšanas vai dienas, kad tika pārsniegts maksimālais slieksnis, nebija pieprasījusi un nebija ieguvusi reģistrāciju PVN maksātāju reģistrā?”
Par prejudiciālo jautājumu
Uzdodot jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīva un nodokļu neitralitātes princips nepieļauj valsts tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru apgrieztās maksāšanas sistēma nav piemērojama nodokļa maksātājam, kas pirms ar nodokli apliekamo darījumu veikšanas nav ne lūdzis, ne pēc savas ierosmes ieguvis reģistrāciju PVN nolūkā.
Vispirms ir jāatgādina, ka apgrieztās maksāšanas sistēma ir izņēmums no principa, kas ir ietverts PVN direktīvas 193. pantā, saskaņā ar kuru PVN maksā nodokļa maksātājs, kas veic preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, par kuru uzliek nodokli, un ka tādējādi tas ir jāinterpretē šauri (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 13. februāris, HumanOperator,
C‑434/17
,
EU:C:2019:112
,
30.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Tādējādi, piemērojot minēto sistēmu, starp preču piegādātāju un pircēju netiek veikts neviens PVN maksājums, jo pēdējam minētajam par veiktajām darbībām ir jāmaksā priekšnodoklis, tomēr, ja tas ir nodokļa maksātājs, tas principā šo nodokli var atskaitīt tādējādi, ka šādā gadījumā nodokļu administrācijai nav jāmaksā nekāda summa (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 26. aprīlis, Farkas,
C‑564/15
,
EU:C:2017:302
,
41.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka attiecīgi Īstenošanas lēmuma 2010/583 un Īstenošanas lēmuma 2013/676 1. pantā Rumānijai ir atļauts saskaņā ar PVN direktīvas 395. pantu atkāpties no principa par nodokļa iekasēšanu, kas ir ietverts šīs direktīvas 193. pantā, par PVN maksātāju norādot nodokļa maksātāju, kurš ir katra šī īstenošanas lēmuma 2. pantā paredzētās koksnes produktu piegādes adresāts, jo minētās darbības nav viens no darījumiem, kas ir minēti PVN direktīvas 199. panta 1. punktā.
Šajā gadījumā apgrieztās maksāšanas sistēmas piemērošana saskaņā ar pamatlietā aplūkoto valsts tiesisko regulējumu, proti, Nodokļu kodeksa 160. panta 1. punktu, ir pakļauta nosacījumam, ka nodokļa maksātāji, uz kuriem attiecas šī sistēma, tiek reģistrēti PVN nolūkā pirms ar nodokli apliekamo darījumu veikšanas. Rumānijas valdība rakstveida apsvērumos uzsvēra, ka grūtības Rumānijas koksnes tirgū saistībā ar cīņu pret krāpšanu nodokļu jomā lika valsts likumdevējam izvirzīt šo nosacījumu. Prasība reģistrēties PVN nolūkā turklāt nodrošina efektīvu kontroli pār nodokļu saistību izpildi, kā arī pareizu PVN iekasēšanu.
Šajā ziņā ir jāuzsver, pirmkārt, ka ne no PVN direktīvas, ne no Īstenošanas lēmumiem 2010/583 vai 2013/676 neizriet, ka tad, ja dalībvalsts ir tiesīga atkāpties no PVN direktīvas 193. panta, par personu, kam ir jāmaksā PVN, nosakot nodokļa maksātāju, kurš ir attiecīgo preču piegādes adresāts, tādējādi apgrieztās maksāšanas sistēmu piemērojot dažiem ar nodokli apliekamiem darījumiem, šīs dalībvalsts likumdevējam ir liegts, īstenojot šo atkāpi, noteikt minētās sistēmas piemērošanas nosacījumus, ciktāl tie nav pretrunā nodokļu neitralitātes principam.
Pirmām kārtām, šādu interpretāciju apstiprina PVN direktīvas 199. panta 2. punkts, kas ļauj dalībvalstīm noteikt piegādātāju, pakalpojumu sniedzēju, pircēju vai pakalpojumu saņēmēju kategorijas, kurām var būt piemērojama apgrieztās maksāšanas sistēma.
Otrām kārtām, tā kā apgrieztās maksāšanas sistēma ir izņēmums no PVN direktīvas 193. pantā paredzētā principa, tā ir jāinterpretē šauri, kā tas izriet no šī sprieduma 32. punkta. Pamatlietā aplūkotajā valsts tiesiskajā regulējumā paredzētā ierobežojuma, ar kuru minētās sistēmas piemērošanai ir izvirzīts nosacījums, ka nodokļa maksātājiem ir jābūt iepriekš reģistrētiem PVN nolūkā, sekas ir tieši tādas, ka tiek ierobežots šī izņēmuma tvērums.
Otrkārt, pretēji tam, ko savos rakstveida apsvērumos apgalvoja VB, kā arī Komisija, pamatlietā aplūkotais valsts tiesiskais regulējums nav pretrunā Tiesas judikatūrai, saskaņā ar kuru PVN neitralitātes pamatprincips prasa, lai šī priekšnodokļa atskaitīšana tiktu piešķirta tad, ja ir izpildītas pamatprasības, pat ja nodokļa maksātāji nav izpildījuši dažas formālās prasības (spriedums, 2021. gada 18. marts, A. (Atskaitīšanas tiesību īstenošana),
C‑895/19
,
EU:C:2021:216
,
47.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Protams, no šīs judikatūras izriet, ka PVN direktīvas 214. pantā paredzētā reģistrēšanās PVN nolūkā, kā arī šīs direktīvas 213. pantā paredzētais nodokļa maksātāja pienākums paziņot par savas darbības uzsākšanu, izmaiņām tajā un tās izbeigšanu, ir tikai formālas prasības revīzijas veikšanai, kas nevar apdraudēt tostarp tiesības uz PVN atskaitīšanu, ja ir izpildītas materiālās prasības, kuras rada šīs tiesības (spriedums, 2021. gada 18. novembris, PromexorTrade,
C‑358/20
,
EU:C:2021:936
,
35.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Tādējādi Tiesa atzina, ka PVN maksātājam nevar liegt izmantot savas tiesības uz nodokļa atskaitīšanu tāpēc, ka tas nav reģistrēts PVN nolūkā pirms iegādāto preču izmantošanas savas ar nodokļiem apliekamās saimnieciskās darbības nolūkā (spriedums, 2021. gada 18. novembris, PromexorTrade,
C‑358/20
,
EU:C:2021:936
,
36.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Tomēr ir jāuzsver, ka minētās judikatūras mērķis ir garantēt nodokļu neitralitātes pamatprincipa ievērošanu, prasot, lai nodokļa maksātājs varētu veikt priekšnodokļa atskaitīšanu, ja ir izpildītas šādas atskaitīšanas pamatprasības, pat ja šis nodokļa maksātājs nav izpildījis dažas formālās prasības.
Piegādes adresāta tiesības uz nodokļa atskaitīšanu tādā pašā veidā principā ir jāievēro gan apgrieztās maksāšanas sistēmas ietvaros, gan kopējā PVN sistēmā. Tādējādi minētās tiesības neietekmē pakalpojumu sniedzējam paustais atteikums piegādei piemērot apgrieztās maksāšanas sistēmu. Šajā ziņā ir jānorāda, ka ar nepareizu PVN rēķinu izrakstīšanu vien brīdī, kad iestājās nodokļa iekasējamības gadījums, it īpaši ja, kā tas ir šajā gadījumā, rēķins ir izrakstīts bez PVN, nepietiek, lai nodokļa maksātājs zaudētu savas tiesības uz nodokļa atskaitīšanu (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2018. gada 21. marts, Volkswagen,
C‑533/16
,
EU:C:2018:204
,
47.
punkts).
Tādējādi ir jākonstatē, ka judikatūra, kas izriet no 2021.gada 18. marta sprieduma A. (Atskaitīšanas tiesību īstenošana) (
C‑895/19
,
EU:C:2021:216
), nav piemērojama tādā situācijā kā pamatlietā aplūkotā, jo atteikums piemērot apgrieztās maksāšanas sistēmu neapdraud ne attiecīgā pakalpojuma saņēmēja tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu, ne arī nodokļu neitralitātes principu.
Visbeidzot, treškārt, ir jāatgādina, ka nodokļu neitralitātes princips, kas ir veids, kādā Savienības likumdevējs ir pārnesis vispārējo vienlīdzīgas attieksmes principu uz PVN jomu, nepieļauj no PVN viedokļa piemērot atšķirīgu attieksmi pret līdzīgām precēm vai pakalpojumiem, starp kuriem pastāv konkurence (spriedums, 2020. gada 17. decembris, WEGTevesstraße,
C‑449/19
,
EU:C:2020:1038
,
48.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Saskaņā ar pastāvīgo Tiesas judikatūru, minētais vispārējais princips prasa, ka salīdzināmas situācijas nedrīkst tikt aplūkotas atšķirīgi un ka atšķirīgas situācijas nedrīkst tikt aplūkotas vienādi, ja vien šāda pieeja nav objektīvi pamatota. Atšķirīga attieksme ir pamatota, ja tā ir balstīta uz objektīvu un saprātīgu kritēriju, proti, ja tā atbilst leģitīmi pieņemamam mērķim, kas ir izvirzīts attiecīgajā tiesiskajā regulējumā, un ja šī atšķirība ir samērīga ar mērķi, kuru ar attiecīgo attieksmi tiecas sasniegt (spriedums, 2021. gada 3. februāris, FusslModestraßeMayr,
C‑555/19
,
EU:C:2021:89
,
95.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Jākonstatē, ka šajā gadījumā kritērijs, kas pamato apgrieztās maksāšanas sistēmas piemērošanas ierobežojumu, ir objektīvs, jo pamatlietā aplūkotais tiesiskais regulējums visiem nodokļa maksātājiem – gan pārdevējiem, gan pircējiem –, kuri ir iesaistīti to koksnes produktu piegādē, kas ir paredzēti attiecīgi Īstenošanas lēmumu 2010/583 un 2013/676 2. pantā, uzliek pienākumu reģistrēties PVN nolūkā.
Šī ierobežojuma mērķis ir tiesiskā drošība un juridiskā skaidrība. Pamatlietā aplūkotajos apstākļos preču piegādes adresātam ir jāmaksā PVN, ja par darījumu ir jāmaksā šis nodoklis, kas ir atkarīgs no tā piegādātāja apgrozījuma, kuram var būt piemērojams īpašais atbrīvojuma režīms, kas ir paredzēts Rumānijas tiesiskajā regulējumā par mazajiem uzņēmumiem. Piegādes adresātam šo nosacījumu ir grūti pārbaudīt. Tādējādi ir svarīgi uzsvērt, ka šajā gadījumā it īpaši no Īstenošanas lēmuma 2010/583 6. apsvēruma izriet, ka Rumānijas koksnes tirgu veido liels skaits mazu uzņēmumu, kurus Rumānijas iestādēm ir grūti kontrolēt.
Nodokļa maksātājiem nosakot nosacījumu par reģistrēšanos PVN nolūkā, ar nodokli apliekama darījuma adresātam ir pieejamāks kritērijs, lai precīzi uzzinātu savu nodokļu saistību apmēru, jo Rumānijas tiesībās no pienākuma reģistrēties PVN nolūkā ir izslēgti tie nodokļa maksātāji, kas saņem maziem uzņēmumiem piemērojamo atbrīvojumu un tādējādi neveic darījumus, kuri dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu.
Atšķirīga attieksme tādējādi ir samērīga ar mērķi, kurš ir izvirzīts pamatlietā aplūkotajā valsts tiesiskajā regulējumā, ciktāl, pirmkārt, reģistrācija PVN nolūkā izriet no pašām Savienības tiesībām, proti, PVN direktīvas 214. panta, un, otrkārt, attiecīgo nodokļa maksātāju tiesības uz nodokļa atskaitīšanu principā nav apšaubītas.
Ņemot vērā visus iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīva un nodokļu neitralitātes princips pieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru apgrieztās maksāšanas sistēma nav piemērojama nodokļa maksātājam, kas pirms darījumu, kuri apliekami ar nodokli, veikšanas pēc savas ierosmes nav ne pieprasījis, ne ieguvis reģistrāciju PVN nolūkā.
Par tiesāšanās izdevumiem
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (septītā palāta) nospriež:

Padomes Direktīva 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu un nodokļu neitralitātes princips pieļauj tādu tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru apgrieztās maksāšanas sistēma nav piemērojama nodokļa maksātājam, kas pirms darījumu, kuri apliekami ar nodokli, veikšanas pēc savas ierosmes nav ne pieprasījis, ne ieguvis reģistrāciju pievienotās vērtības nodokļa nolūkā.

[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – rumāņu.