CELEX: 62019CJ0403
Ennakkoratkaisupyyntö
SEUT 63 artikla
Pääomien vapaa liikkuvuus
Yhteisöverot
Kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehdyt kahdenväliset sopimukset
Ulkomailla asuvan yhtiön jakamien sellaisten osinkojen verottaminen, joista on jo kannettu vero toisessa jäsenvaltiossa
Veronhyvityksen enimmäismäärä
Oikeudellinen kaksinkertainen verotus

Ennakkoratkaisupyyntö koskee SEUT 63 artiklan tulkintaa.
Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa asianosaisina ovat Société Générale SA ja ministre de l’Action et des Comptes publics (julkishallinnon ja julkisen talouden ministeri, Ranska) ja joka koskee verohallinnon päätöstä määrätä tämä yhtiö vastaamaan keskitetyn verotuksellisen konsernin, johon Société Générale Asset Management (SGAM) Banque (jäljempänä SGAM-pankki) kuuluu, emoyhtiönä yhteisöveron lisämaksuista vuosina 2004 ja 2005 päättyneiltä tilikausilta.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Ranskan ja Italian välinen verosopimus
Ranskan tasavallan hallituksen ja Italian tasavallan hallituksen välisen, tulo- ja varallisuusveroja koskevan kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi ja veron kiertämisen ja veropetosten estämiseksi tehdyn, Venetsiassa 5.10.1989 allekirjoitetun sopimuksen (jäljempänä Ranskan ja Italian välinen verosopimus) 10 artiklassa määrätään seuraavaa:
”1.   Sopimusvaltiossa asuvan yhtiön toisessa sopimusvaltiossa asuvalle henkilölle maksamista osingoista voidaan verottaa tässä toisessa valtiossa.
2.   Näistä osingoista voidaan kuitenkin verottaa myös siinä sopimusvaltiossa, jossa osinkoja maksava yhtiö asuu, tämän valtion lainsäädännön mukaisesti – –.”
Saman sopimuksen 24 artiklan 1 kappaleen a kohdassa määrätään, että kaksinkertainen verotus vältetään seuraavalla tavalla Ranskan tasavallan osalta:
”Voitoista ja muista positiivisista tuloista, jotka ovat peräisin Italiasta ja joista voidaan tämän sopimuksen määräysten mukaisesti verottaa siellä, voidaan verottaa myös Ranskassa, kun niiden saaja asuu Ranskassa. Italian veroa ei voida vähentää Ranskassa verotettavaa tuloa laskettaessa. Tulon saajalla on kuitenkin oikeus veronhyvitykseen, joka myönnetään Ranskan verosta, jota määrättäessä nämä tulot on otettava huomioon veroperusteessa. Veronhyvitys on määrältään:
–
10, 11, 12, 16 ja 17 – – artiklassa tarkoitettujen tulojen osalta Italiassa maksetun veron määrä näiden artiklojen määräysten mukaisesti. Hyvitys ei voi kuitenkaan olla suurempi kuin näitä tuloja vastaava Ranskan veron määrä – –.”
Ranskan ja Ison-Britannian välinen verosopimus
Ranskan tasavallan hallituksen ja Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneen kuningaskunnan hallituksen välisen, kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi ja veron kiertämisen estämiseksi tuloverojen alalla tehdyn, Lontoossa 22.5.1968 allekirjoitetun sopimuksen (jäljempänä Ranskan ja Ison-Britannian välinen verosopimus) 9 artiklassa määrätään seuraavaa:
”1.
a)
Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvan yhtiön Ranskassa asuvalle henkilölle maksamista osingoista voidaan verottaa Ranskassa.
b)
Kun Ranskassa asuvalla henkilöllä on tämän artiklan 2 kappaleen nojalla oikeus veronhyvitykseen tällaisten osinkojen osalta, veroa voidaan kantaa myös Yhdistyneessä kuningaskunnassa – –.
2.   Jollei tämän artiklan 3, 4 ja 5 kappaleesta muuta johdu, Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvalta yhtiöltä osinkoja saavalla Ranskassa asuvalla henkilöllä, joka on osinkojen tosiasiallinen edunsaaja ja Ranskassa verovelvollinen näistä osingoista, on niiden osalta oikeus veronhyvitykseen, johon Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvalla luonnollisella henkilöllä olisi ollut oikeus, jos hän olisi saanut nämä osingot, ja siihen, että hänelle maksetaan se määrä, jolla veronhyvitys ylittää Yhdistyneen kuningaskunnan veron, jonka hän on velvollinen maksamaan – –”
Ranskan ja Ison-Britannian välisen verosopimuksen 24 artiklan b kohdan ii alakohdan mukaan tulojen kaksinkertainen verotus vältetään Ranskan tasavallan osalta seuraavasti:
”Ranska myöntää Ranskassa asuvalle henkilölle, joka saa 9 ja 17 artiklassa tarkoitettuja tuloja, jotka ovat peräisin Yhdistyneessä kuningaskunnasta ja joista on suoritettava veroa Yhdistyneessä kuningaskunnassa kyseisten artiklojen määräysten mukaisesti, veronhyvityksen, joka vastaa Yhdistyneessä kuningaskunnassa maksetun veron määrää. Tämä veronhyvitys, jonka määrä ei voi ylittää edellä mainituista tuloista kannetun Ranskan veron määrää, myönnetään tämän sopimuksen 1 artiklan 1 kappaleen b kohdassa tarkoitetuista veroista, joita määrättäessä nämä tulot on otettava huomioon veroperusteessa. – –”
Ranskan ja Alankomaiden välinen verosopimus
Ranskan tasavallan hallituksen ja Alankomaiden kuningaskunnan hallituksen välisen, tulo- ja varallisuusveroja koskevan kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi ja veron kiertämisen estämiseksi tehdyn, Pariisissa 16.3.1973 allekirjoitetun sopimuksen (jäljempänä Ranskan ja Alankomaiden välinen verosopimus) 10 artiklassa määrätään seuraavaa:
”1.   Osingoista, jotka sopimusvaltiossa asuva yhtiö maksaa toisessa sopimusvaltiossa asuvalle, voidaan verottaa tässä toisessa valtiossa.
2.   Näistä osingoista voidaan kuitenkin verottaa siinä sopimusvaltiossa, jossa osingot maksava yhtiö asuu, tämän valtion lainsäädännön mukaisesti – –”
Tämän sopimuksen 24 artiklan B kappaleen b kohdassa määrätään, että kaksinkertainen verotus vältetään Ranskan tasavallan osalta seuraavalla tavalla:
”Ranska myöntää 8, 10, 11, 16 ja 17 artiklassa tarkoitettujen ja Alankomaissa näiden artiklojen määräysten mukaisesti verotettujen tulojen osalta Ranskassa asuville tällaisia tuloja saaville henkilöille Alankomaissa kannetun veron määrää vastaavan veronhyvityksen. Tämä veronhyvitys, jonka määrä ei voi ylittää Ranskassa kyseisistä tuloista kannetun veron määrää, myönnetään 2 artiklan 3 kappaleen b kohdassa tarkoitetuista veroista, joita määrättäessä kyseiset tulot on otettava huomioon veroperusteessa. – –”
Ranskan oikeus
Yleisen verokoodeksin (code général des impôts), sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiassa (jäljempänä yleinen verokoodeksi), 39 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:
”Nettovoitto lasketaan vähentämällä tuloista kaikki menot – –”
Kyseisen koodeksin 209 §:n 1 momentin 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Jollei tämän jakson säännöksistä muuta johdu, yhteisöveron alaiset voitot määritetään 34–45 §:n – – sääntöjen mukaisesti niin, että huomioon otetaan vain voitot, joka saadaan yrityksistä, joiden toimintaa harjoitetaan Ranskassa, sekä voitot, joista kaksinkertaista verotusta koskevan kansainvälisen sopimuksen nojalla verotetaan Ranskassa. – –”
Saman lain 220 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:
”a)
Tämän koodeksin 108–119, 238 septies B ja 1678 bis §:ssä tarkoitettujen yhtiön tai oikeushenkilön saamien pääomatulojen perusteella pidätetty lähdevero vähennetään selvityksen perusteella verosta, joka yhtiön tai oikeushenkilön on maksettava tämän luvun perusteella.
Tällä perusteella tehtävä vähennys ei saa kuitenkaan ylittää kyseisten tulojen määrää vastaavaa osuutta viimeksi mainitusta verosta.
b)
Tämän koodeksin 120–123 §:ssä tarkoitettujen ulkomaisista lähteistä saatujen tulojen osalta vähennys rajoittuu ulkomailla pidätettyä lähdeveroa vastaavan hyvityksen tai sen sijaan tehdyn vähennyksen määrään, siten kuin tästä määrätään kansainvälisissä sopimuksissa – –”
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset
Ranskaan sijoittautunut SGAM-pankki kuuluu keskitettyyn verotukselliseen konserniin, jonka emoyhtiö Société Générale on myös sijoittautunut Ranskaan.
SGAM-pankki toteutti vuosina 2004 ja 2005 ensinnäkin arvopaperilainaustoimia, joissa lainanottaja luovutti SGAM-pankin lainaksi antamien arvopapereiden vakuudeksi arvopapereita, joiden omistajaksi SGAM-pankki tuli tilapäisesti. SGAM-pankin ja sen sopimuskumppanien allekirjoittaman vakiosopimuksen mukaan kyseinen yhtiö oli lähtökohtaisesti velvollinen palauttamaan lainanottajalle arvopaperit, jotka vastaavat vakuudeksi annettuja arvopapereita, jotta tämä sai näihin arvopapereihin liittyvät osingot, ja maksamaan siinä tapauksessa, ettei arvopapereita palauteta, tälle näiden osinkojen määrää vastaavan rahamäärän tai luovuttamaan sille omaisuutta vastaavasta arvosta.
SGAM-pankki toteutti toisaalta rahastojen strukturointitoimia, jotka koostuivat erityisesti siitä, että se hallinnoi sen sopimuskumppanien vahvistamia hallinnointiprofiileja vastaavia osakekoreja. SGAM-pankki sai näiden toimien perusteella osingot hankkimiinsa osakekoreihin sisältyvistä arvopapereista, mutta se oli sopimuskumppaneilleen myydyn palvelusuorituksen perusteella velvollinen siirtämään niille summan, joka vastasi saatujen osinkojen määrää sekä arvopapereiden arvonnousua. Sopimuskumppanit maksoivat SGAM-pankille kiinteän palkkion vastikkeeksi osakekorin hallinnoinnista.
SGAM-pankki sai näiden kahden toimityypin yhteydessä Italiaan, Yhdistyneeseen kuningaskuntaan ja Alankomaihin sijoittautuneiden yhtiöiden arvopapereihin liittyviä osinkoja, joista oli pidätetty näissä kolmessa jäsenvaltiossa kulloinkin maksettava lähdevero. Näin ollen SGAM-pankki vähensi siitä yhteisöveron määrästä, jonka se oli velvollinen suorittamaan Ranskassa vuosina 2004 ja 2005 päättyneiltä tilikausilta, Ranskan ja Italian välisen verosopimuksen, Ranskan ja Ison-Britannian välisen verosopimuksen ja Ranskan ja Alankomaiden välisen verosopimuksen perusteella pidätettyjä lähdeveroja vastaavat veronhyvitysten määrät.
Kirjanpitoa koskevan tarkastuksen jälkeen toimivaltainen verohallinto kyseenalaisti näiden veronhyvitysten osuuden vähentämisen ja korotti yhteisöveron määrää. Tribunal administratif de Montreuil (Montreuilin hallintotuomioistuin, Ranska) vapautti 3.2.2011 antamassaan tuomiossa emoyhtiö Société Généralelle edellä mainitun veron korottamisen jälkeen määrätyistä veron lisämaksuista. Cour administrative d’appel de Versailles (Versaillesin ylempi hallintotuomioistuin, Ranska) kumosi 17.3.2016 antamassaan tuomiossa kyseisen tuomion ja velvoitti kyseisen yhtiön vastaamaan veron lisämaksuista.
Société Généralen näkemyksen mukaan Cour administrative d’appel de Versailles oli todennut virheellisesti, että veronhyvityksen laskusääntöjen soveltaminen oli SEUT 63 artiklassa vahvistetun pääomien vapaan liikkuvuuden mukaista, joten Société Générale valitti tästä tuomiosta ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen Conseil d’État’han (ylin hallintotuomioistuin, Ranska). Yhtiö esittää 28.2.2013 annettuun tuomioon Beker ja Beker (
C-168/11
,
EU:C:2013:117
) ja 17.9.2015 annettuun tuomioon Miljoen ym. (
C-10/14, C-14/14 ja C-17/14
,
EU:C:2015:608
) viitaten, että Ranskassa yhteisöverovelvollisten yhtiöiden toteuttamat ulkomaisten yhtiöiden arvopapereita koskevat toimet asetetaan epäedullisempaan asemaan suhteessa toimiin, jotka koskevat ranskalaisten yhtiöiden arvopapereita, sen tavan takia, jolla huomioon otetun veronhyvityksen enimmäismäärä lasketaan Ranskan ja Italian välisen verosopimuksen, Ranskan ja Ison-Britannian välisen verosopimuksen ja Ranskan ja Alankomaiden välisen verosopimuksen nojalla; tämän laskutavan perusteella osinkojen lähdejäsenvaltiossa pidätetty vero voidaan nimittäin ottaa ainoastaan riittämättömästi huomioon Ranskassa maksettavaa yhteisöveroa vähentävänä tekijänä.
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin esittää, että yleisen verokoodeksin 220 §:n 1 momentin b kohdasta seuraa, että ulkomaisesta lähteestä saaduista tuloista, joihin tässä säännöksessä viitataan, ulkomailla maksettu lähdevero vähennetään Ranskassa maksettavasta verosta vain tätä lähdeveroa vastaavan hyvityksen määräisenä, siten kuin tästä määrätään kansainvälisissä sopimuksissa.
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin täsmentää tästä, että Ranskan ja Italian, Ranskan ja Ison-Britannian ja Ranskan ja Alankomaiden välisistä verosopimuksista, joilla pyritään kaksinkertaisen verotuksen välttämiseen, ilmenee, että kun Ranskassa yhteisöverovelvollinen yhtiö saa toisessa näistä sopimusvaltiosta asuvalta yhtiöltä osinkoja, joista on pidätetty lähdevero tässä sopimusvaltiossa, Ranskan tasavalta saa verottaa ensin mainittua yhtiötä näistä osingoista. Tällä yhtiöllä on kuitenkin oikeus yhteisöverosta myönnettävään veronhyvitykseen, kunhan tämä veronhyvitys ei ole suurempi kuin näitä tuloja vastaava Ranskan veron määrä. Kyseinen tuomioistuin selittää, että Ranskan oikeuden mukaan, ja kun kyseisessä kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehdyssä sopimuksessa ei ole toisin määrätty, kyseisen veronhyvityksen enimmäismäärä on määritettävä soveltamalla kaikkia yleisen verokoodeksin yhteisöveroa koskevia säännöksiä, muun muassa 39 §:n 1 momentin säännöksiä, joita on sovellettava 209 §:n I momentin 1 kohdan nojalla. Tästä seuraa ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan, että veronhyvityksen enimmäismäärä on määritettävä vähentämällä osinkoihin liittyvät perustellut menot osinkojen määrästä, sellaisena kuin tämä määrä on ennen lähdeveron pidättämistä, jollei vähentämistä ole suljettu pois erityissäännöksillä. Nämä menot ovat menoja, jotka johtuvat pelkästään osingon perustana olevien arvopapereiden hankkimisesta, hallussapidosta tai luovuttamisesta ja jotka liittyvät välittömästi osinkojen saamiseen ja joista ei seuraa varojen lisääntymistä.
Kyseinen tuomioistuin huomauttaa lisäksi, että edellä olevassa kohdassa esiin tuoduilla säännöillä on tarkoitus kompensoida haitta, joka on omiaan aiheutumaan eri jäsenvaltioilla olevan verotusvallan rinnakkaisesta käyttämisestä, ja että tämän kompensoinnin toteuttamiseksi hyvityksen enimmäismäärä lasketaan siten, että ulkomaisesta lähteestä saatuihin lähdeveron alaisiin osinkoihin sovelletaan yleisen verokoodeksin menojen vähentämistä koskevia yleisiä säännöksiä.
Edellä mainittu tuomioistuin lisää, että näiden osinkojen määrästä ennen lähdeveroa vähennettävät menot vähennetään myös Ranskassa maksettavan yhteisöveron perustetta määrättäessä. Näissä säännöissä tulee ilmi Ranskan tasavallan sitoumus luopua – tilanteen mukaan kokonaan – verotuloista, joita se saisi kantamalla ulkomaisesta lähteestä saaduista osingoista yhteisöveroa. Sellaisen veronhyvityksen myöntäminen, joka olisi näiden sääntöjen soveltamisesta seuraavaa veronhyvitystä suurempi, olisi omiaan johtamaan paitsi tällaiseen verottamisesta luopumiseen myös siihen, että Ranskan tasavalta vastaa kokonaan tai osittain siitä verorasituksesta, joka näihin osinkoihin kohdistuu siinä valtiossa, josta ne ovat peräisin.
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin viittaa lisäksi unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntöön ja erityisesti 20.5.2008 annetun tuomion Orange European Smallcap Fund (
C-194/06
,
EU:C:2008:289
) 47 kohtaan ja 24.10.2018 annetun tuomion Sauvage ja Lejeune (
C-602/17
,
EU:C:2018:856
) 28 kohtaan, joista ilmenee, että vaikka unionin oikeus ei edellytä, että jäsenvaltio hyvittää ketjuverotuksesta aiheutuvan haitan, joka johtuu yksinomaan siitä, että eri jäsenvaltiot käyttävät rinnakkain verotusvaltaansa, jäsenvaltion on kuitenkin silloin, jos se on päättänyt myöntää mainitunlaisen hyvityksen, käytettävä tätä mahdollisuutta unionin oikeuden mukaisesti. Lisäksi epäedullista verokohtelua, joka johtuu verotusvallan jaosta kahden jäsenvaltion välillä sekä niiden verojärjestelmien välisistä eroavuuksista, ei voida pitää kiellettynä erilaisena kohteluna.
Koska asiasta ei ole olemassa unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntöä, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii sitä, minkälainen harkintavalta jäsenvaltioille on jätetty niiden ottaessa käyttöön kaksinkertaisen verotuksen poistamista koskevan järjestelmän, jota sovelletaan silloin, kun kotimaiselle yhtiölle on jaettu ulkomaisesta lähteestä peräisin olevia osinkoja, ja joka perustuu sellaisen veronhyvityksen myöntämiseen, jonka suuruus rajoittuu näitä osinkoja vastaavan asuinvaltion veron määrään.
Tässä tilanteessa Conseil d’État on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
”Jos – kun otetaan huomioon [SEUT 63 artikla] – [kansallisen oikeuden] sääntöjen soveltaminen sellaisten osinkojen kaksinkertaisen verotuksen kompensoimiseksi, jotka maksetaan yhtiölle, jonka on asuinjäsenvaltiossaan suoritettava yhteisöveroa, ja joiden maksaja on toisessa jäsenvaltiossa asuva yhtiö ja joista tämä toinen valtio pidättää lähdeveron osana verotusvaltansa käyttämistä, on omiaan pysyttämään sen haitan, joka kohdistuu ensin mainitussa valtiossa yhteisöverovelvollisten yhtiöiden toteuttamiin, ulkomaisten yhtiöiden arvopapereita koskeviin toimiin, merkitseekö tämä, että kun kaksinkertaisen verotuksen kompensointi on valittu, ensin mainitun valtion on mentävä pidemmälle kuin vain luovuttava verotuloista, jotka se saisi kantamalla kyseisistä osingoista yhteisöveroa?”
Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kysymyksellään, onko SEUT 63 artiklaa tulkittava siten, että se on esteenä jäsenvaltion säännöstölle, jonka mukaan tässä jäsenvaltiossa asuvalle yhteisöverovelvolliselle yhtiölle, jonka saamista osingoista toinen jäsenvaltio on kantanut veroa, myönnetään sellaisen järjestelmän yhteydessä, jonka on tarkoitus kompensoida osinkojen kaksinkertainen verotus, veronhyvitys enintään sen rahamäärän suuruisena, jonka ensimmäinen jäsenvaltio saisi silloin, jos ainoastaan näistä osingoista kannettaisiin yhteisöveroa, eikä toisessa jäsenvaltiossa maksettua veroa näin hyvitetä täysimääräisesti.
Tässä yhteydessä on muistutettava, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan kunkin jäsenvaltion asiana on järjestää unionin oikeuden mukaisesti voitonjakoa koskeva verotusjärjestelmänsä ja määrittää veron määräytymisperuste ja verokanta, joita sovelletaan osinkoa saavaan osakkeenomistajaan (tuomio 20.5.2008, Orange European Smallcap Fund,
C-194/06
,
EU:C:2008:289
,
kohta ja määräys 4.2.2016, Baudinet ym.,
C-194/15
, ei julkaistu,
EU:C:2016:81
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
Tästä seuraa yhtäältä, että jäsenvaltiossa asuvan yhtiön jossakin toisessa jäsenvaltiossa asuvalle osakkeenomistajalle jakamiin osinkoihin voi kohdistua oikeudellinen kaksinkertainen verotus silloin, kun molemmat jäsenvaltiot päättävät käyttää verotusvaltaansa ja kantaa mainituista osingoista veron osakkeenomistajalta (tuomio 10.2.2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel ja Österreichische Salinen,
C-436/08 ja C-437/08
,
EU:C:2011:61
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen ja määräys 4.2. 2016, Baudinet ym.,
C-194/15
, ei julkaistu,
EU:C:2016:81
,
kohta).
Toisaalta haitat, joita saattaa aiheutua siitä, että eri jäsenvaltiot käyttävät samanaikaisesti verotusvaltaansa, eivät ole EUT-sopimuksessa kiellettyjä rajoituksia, kunhan tämä verotusvallan käyttö ei ole syrjivää (tuomio 10.2.2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel ja Österreichische Salinen,
C-436/08 ja C-437/08
,
EU:C:2011:61
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen ja määräys 4.2.2016, Baudinet ym.,
C-194/15
, ei julkaistu,
EU:C:2016:81
,
kohta).
Tässä asiayhteydessä on todettava, että koska unionin oikeudessa ei sen nykytilassa kuitenkaan vahvisteta yleisiä perusteita toimivallan jakamiseksi jäsenvaltioiden välillä, kun on kyse kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta Euroopan unionissa, se seikka, että sekä osinkojen lähdejäsenvaltio että osakkeenomistajan asuinjäsenvaltio voivat verottaa mainittuja osinkoja, ei merkitse sitä, että asuinjäsenvaltion olisi unionin oikeuden perusteella estettävä kahden jäsenvaltion välillä näin jaetun toimivallan käyttämisestä mahdollisesti aiheutuvat haitat (tuomio 10.2.2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel ja Österreichische Salinen,
C-436/08 ja C-437/08
,
EU:C:2011:61
,
kohta oikeuskäytäntöviittauksineen ja määräys 4.2.2016, Baudinet ym.,
C-194/15
, ei julkaistu,
EU:C:2016:81
,
kohta).
Kuitenkin on niin, että vaikka jäsenvaltiot voivat kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tekemissään kahdenvälisissä sopimuksissa vahvistaa liittymätekijät verotusvallan jakamiseksi, tämä verotusvallan jako ei kuitenkaan ole peruste sille, että jäsenvaltiot saisivat soveltaa EUT-sopimuksessa taattujen liikkumisvapauksien vastaisia toimenpiteitä. Jäsenvaltiot ovat kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehtyjen kahdenvälisten sopimusten puitteissa mahdollisesti jaettua verotusvaltaa käyttäessään näet velvollisia noudattamaan unionin oikeuden sääntöjä ja etenkin yhdenvertaisen kohtelun periaatetta (ks. vastaavasti tuomio 24.10.2018, Sauvage ja Lejeune,
C-602/17
,
EU:C:2018:856
,
kohta ja tuomio 14.3.2019, Jacob ja Lennertz,
C-174/18
,
EU:C:2019:205
,
kohta).
Nyt käsiteltävässä asiassa ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että Italiaan, Yhdistyneeseen kuningaskuntaan ja Alankomaihin sijoittautuneiden yhtiöiden SGAM-pankille arvopaperilainaustoimien ja rahastojen strukturointitoimien yhteydessä jakamia osinkoja verotetaan oikeudellisesti kahteen kertaan, koska niitä verottavat näiden tulojen lähdejäsenvaltiot ja Ranskan tasavalta SGAM-pankin asuinvaltiona, jonka kantaman yhteisöveron perusteessa nämä tulot otetaan huomioon.
Ranskan käyttämästä verotusvallasta on aluksi todettava, että ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esittämistä tiedoista ja Ranskan hallituksen ja Société Généralen kirjallisissa huomautuksissaan tekemistä tarkennuksista ilmenee, että kaikki Ranskassa asuvat yhtiöt ovat velvollisia maksamaan yhteisöveroa saatujen osinkojen osalta siitä riippumatta, onko nämä osingot saatu kotimaisesta vai ulkomaisesta lähteestä. Nämä tulot sisällytetään kyseisen yhtiön kokonaistulokseen, josta vähennetään toimintamenot ilman, että niiden osalta otettaisiin huomioon eri verokantoja. Lisäksi näihin tuloihin sovelletaan samoja yleisestä verokoodeksista seuraavia menojen vähentämissääntöjä siitä riippumatta, mistä maasta ne ovat peräisin.
On kiistatonta, että vaikka Ranska on saattanut Italiaan, Yhdistyneeseen kuningaskuntaan ja Alankomaihin sijoittautuneilta yhtiöltä saadut osingot yhteisöveron alaisiksi, se myöntää näiden osinkojen saajana olevalle yhtiölle veronhyvityksen, joka vähennetään maksettavasta yhteisöverosta. Veronhyvitys vastaa suuruudeltaan tulojen lähdejäsenvaltiossa maksetun veron määrää, eikä se saa ylittää tätä tuloa vastaavaa Ranskan yhteisöveron määrää.
Sen tavan osalta, jolla ulkomaisesta lähteestä saaduista osingoista jo maksetun veron perusteella myönnettävä veronhyvitys lasketaan, näyttää siltä, että pelkästään näitä tuloja vastaava veron määräytymisperuste ja verokanta ovat samat kuin ne olisivat sellaisen yhteisöveron osalla, joka olisi tosiasiassa maksettava siinä tapauksessa, että kyseessä olisivat Ranskasta saadut osingot. Varsinkin tässä laskelmassa vähennetyt, erityisesti osinkoihin liittyvät menot näytetään ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaisesti vähennetyn myös Ranskassa asuvan yhtiön kokonaistuloksesta Ranskasta saatujen osinkojen osalta, mikä ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on tarkistettava.
Edellä olevasta seuraa, jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen suorittamasta tarkistuksesta muuta ilmene, ettei vaikuta siltä, että Italiaan, Yhdistyneeseen kuningaskuntaan ja Alankomaihin sijoittautuneiden yhtiöiden jakamia osinkoja verotettaisiin yhteisöveron osalta Ranskassa ankarammin kuin Ranskasta saatuja osinkoja.
Société Générale väittää kuitenkin kirjallisissa huomautuksissaan, että veronhyvityksen, johon tällaisella yhtiöllä on oikeus, laskentatavan takia osinkojen lähdejäsenvaltiossa jo maksettu vero voidaan ottaa ainoastaan riittämättömästi huomioon Ranskan yhteisöveroa vähentävänä eränä, mikä tarkoittaa Ranskassa asuvan yhtiön osalta, että ulkomailla asuvien yhtiöiden arvopapereita koskevat toimet asetetaan epäedullisempaan asemaan Ranskassa asuvien yhtiöiden arvopapereita koskeviin toimiin verrattuina. Tästä seuraa, että ulkomailta peräisin olevia osinkoja verotetaan ankarammin kuin kotimaasta peräisin olevia osinkoja.
Tästä on todettava, että kuten Société Générale on myöntänyt, tällainen epäedullinen kohtelu johtuu osinkojen lähdejäsenvaltioiden veron määräytymisperusteen ja Ranskan yhteisöveron, jonka perusteella veronhyvityksen enimmäismäärä määritetään, määräytymisperusteen välisestä erosta. Unionin tuomioistuimen käytettävissä olevasta asiakirja-aineistosta käy nimittäin ilmi, että Italiassa, Yhdistyneessä kuningaskunnassa ja Alankomaissa maksettu vero laskettiin näiden osinkojen bruttomäärästä ilman, että niistä olisi ollut mahdollista vähentää menoja, kun taas Ranskan tasavalta salli menojen vähentämisen yleisen verokoodeksin 39 §:n 1 momentin perusteella, joten veronhyvityksen laskemisessa käytetty nettotulo aleni tämän menojen vähennyksen mukaisesti.
Tässä asiayhteydessä argumentista, jonka mukaan olisi pääomien vapaan liikkuvuuden vastaista, jos Ranskassa myönnettävän veronhyvityksen laskemisessa käytettäisiin erilaista veron määräytymisperustetta kuin osinkojen lähdejäsenvaltioissa, kun Ranskan tasavalta ja nämä lähdejäsenvaltiot ovat sopineet poistavansa kaksinkertaisen verotuksen, on todettava, että tämän tuomion 26 kohdassa mieleen palautetun unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan kukin jäsenvaltio saa vapaasti määritellä unionin oikeuden mukaisesti veron määräytymisperusteen, jota sovelletaan osinkoa saavaan osakkeenomistajaan.
Lisäksi unionin tuomioistuin on jo todennut, että pääasiassa kyseessä olevien kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehtyjen sopimusten kaltaisen sopimuksen tarkoituksena ei ole taata sitä, että verovelvolliseen kohdistuva verotus jäsenvaltiossa ei ylitä sitä, minkä kohteeksi tämä joutuisi toisessa jäsenvaltiossa (ks. vastaavasti tuomio 12.5.1998, Gilly,
C-336/96
,
EU:C:1998:221
,
kohta).
Näin ollen – kuten unionin tuomioistuimelle kirjalliset huomautuksensa esittäneet hallitukset ja Euroopan komissio ovat todenneet – on katsottava, että silloin kun jäsenvaltio ei käytä verotusvaltaansa syrjivällä tavalla, ulkomaisesta lähteestä peräisin olevien osinkojen kaksinkertaisesta verottamisesta seuraava, pääasiassa aiheutuneen kaltainen haitta johtuu siitä, että näiden osinkojen lähdejäsenvaltiot ja osakkeenomistajana olevan yhtiön asuinjäsenvaltio käyttävät rinnakkain verotusvaltaansa. Tällaisessa tilanteessa pääasiassa kyseessä olevaa kansallista säännöstöä ei voida pitää SEUT 63 artiklassa kiellettynä pääomien vapaan liikkuvuuden rajoituksena.
Tätä päätelmää ei voida kyseenalaistaa 28.2.2013 annetulla tuomiolla Beker ja Beker (
C-168/11
,
EU:C:2013:117
) tai 17.9.2015 annetulla tuomiolla Miljoen ym. (
C-10/14, C-14/14 ja C-17/14
,
EU:C:2015:608
), joihin Société Générale on vedonnut, koska niitä ei voida soveltaa pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa tilanteessa, jossa asuinjäsenvaltiossaan yhteisöverovelvollisen yhtiön ulkomaisesta lähteestä saamien osinkojen epäedullinen verottaminen johtuu näiden tulojen lähdejäsenvaltioiden ja osakkeenomistajana olevan yhtiön asuinjäsenvaltion verotusvaltojen rinnakkaisesta käyttämisestä.
Unionin tuomioistuimen 17.9.2015 antama tuomio Miljoen ym. (
C-10/14, C‑14/14 ja C-17/14
,
EU:C:2015:608
) koski osinkojen lähdejäsenvaltion velvollisuuksia kyseisessä jäsenvaltiossa asuvien yhtiöiden siellä asuville yhtiöille jakamiin osinkoihin sovellettavan lähdeveron hyvittämis- tai palauttamisjärjestelmässä, kun taas 28.2.2013 annettuun tuomioon Beker ja Beker (
C-168/11
,
EU:C:2013:117
) johtaneessa asiassa kyseessä ollut hyvittäminen ei koskenut yhtiöiden vaan luonnollisten henkilöiden mahdollisuutta saada hyvitetyksi lähdevero tuloverostaan asuinvaltiossaan, jolle kaikkien verovelvollisen henkilökohtaiseen ja perhetilanteeseen liittyvien veroetujen myöntäminen kuului. Tämän hyvittämisjärjestelmän mukaan valtiossa asuva verovelvollinen sai hyväkseen kaikki henkilö- ja perhekohtaiset vähennykset, jos hänen kaikki tulonsa oli saatu hänen asuinjäsenvaltiostaan, toisin kuin siinä tapauksessa, että osa hänen tuloistaan oli saatu ulkomailta. Sen sijaan on niin – jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen suorittamasta tarkistamisesta muuta ilmene – että nyt käsiteltävässä asiassa menojen vähentämistä ei ole rajoitettu niissä tapauksissa, joissa osingot on jaettu toisessa jäsenvaltiossa.
Kaikkien edellä olevien seikkojen perusteella esitettyyn kysymykseen on vastattava, että SEUT 63 artiklaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä jäsenvaltion säännöstölle, jonka mukaan tässä jäsenvaltiossa asuvalle yhteisöverovelvolliselle yhtiölle, jonka saamista osingoista toinen jäsenvaltio on kantanut veroa, myönnetään sellaisen järjestelmän yhteydessä, jonka on tarkoitus kompensoida osinkojen kaksinkertainen verotus, veronhyvitys enintään sen rahamäärän suuruisena, jonka ensimmäinen jäsenvaltio saisi silloin, jos ainoastaan näistä osingoista kannettaisiin yhteisöveroa, eikä toisessa jäsenvaltiossa maksettua veroa näin hyvitetä täysimääräisesti.
Oikeudenkäyntikulut
Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (toinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

SEUT 63 artiklaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä jäsenvaltion säännöstölle, jonka mukaan tässä jäsenvaltiossa asuvalle yhteisöverovelvolliselle yhtiölle, jonka saamista osingoista toinen jäsenvaltio on kantanut veroa, myönnetään sellaisen järjestelmän yhteydessä, jonka on tarkoitus kompensoida osinkojen kaksinkertainen verotus, veronhyvitys enintään sen rahamäärän suuruisena, jonka ensimmäinen jäsenvaltio saisi silloin, jos ainoastaan näistä osingoista kannettaisiin yhteisöveroa, eikä toisessa jäsenvaltiossa maksettua veroa näin hyvitetä täysimääräisesti.

Allekirjoitukset
(
*1
)	Oikeudenkäyntikieli: ranska.