CELEX: 62018CJ0291
Prejudiciële verwijzing
Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (btw)
Richtlijn 2006/112/EG
Artikel 148, onder a) en c)
Vrijstellingen met betrekking tot internationaal vervoer
Levering van opvijzelbare offshoreboorplatformen
Begrip ‚schepen voor de vaart op volle zee’
Betekenis

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 148, onder a) en c), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (
PB 2006, L 347, blz. 1
; hierna: „btw-richtlijn”).
Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Grup Servicii Petroliere SA, een in Roemenië gevestigde vennootschap, en de belastingdienst van deze lidstaat, over de weigering van vrijstelling van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna ook: „btw”) die is toegepast op de levering van drie opvijzelbare offshoreboorplatformen aan Maltese vennootschappen.
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
Artikel 15 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (
PB 1977, L 145, blz. 1
), zoals gewijzigd bij richtlijn 92/111/EEG van de Raad van 14 december 1992 (
PB 1992, L 384, blz. 47
) (hierna: „Zesde richtlijn”), luidde, onder het opschrift „Vrijstelling bij uitvoer uit de Gemeenschap en voor met uitvoer uit de Gemeenschap gelijkgestelde handelingen, alsmede voor internationaal vervoer”, als volgt:
„Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de volgende handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:
[...]
4.
de levering van goederen, bestemd voor de bevoorrading van de navolgende schepen:
a)
schepen voor de vaart op volle zee waarmee passagiersvervoer tegen betaling plaatsvindt of die worden gebruikt voor de uitoefening van enigerlei industriële, handels‑ of visserijactiviteit;
b)
reddingsboten en schepen voor hulpverlening op zee of schepen voor de kustvisserij, voor wat laatstgenoemde schepen betreft met uitzondering van scheepsvoorraden;
[...]
5.
de levering, de verbouwing, de reparatie, het onderhoud, de bevrachting en de verhuur van de in punt 4, onder a) en b), bedoelde zeeschepen alsmede de levering, de verhuur, de reparatie en het onderhoud van de voorwerpen – met inbegrip van uitrusting voor de visserij – die met deze schepen vast verbonden zijn of die voor hun exploitatie dienen;
[...]”
De Zesde richtlijn is ingetrokken en vervangen bij de btw-richtlijn, die in werking is getreden op 1 januari 2007.
Titel IX van de btw-richtlijn heeft als opschrift „Vrijstellingen” en bevat tien hoofdstukken. Artikel 131 van deze richtlijn is het enige artikel van hoofdstuk 1 („Algemene bepalingen”) van titel IX en is als volgt verwoord:
„De in de hoofdstukken 2 tot en met 9 geregelde vrijstellingen zijn van toepassing onverminderd andere communautaire bepalingen en onder de voorwaarden die de lidstaten stellen om een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstellingen te verzekeren en elke vorm van fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen.”
Artikel 148 van de btw-richtlijn is opgenomen in titel IX, hoofdstuk 7 („Vrijstellingen met betrekking tot internationaal vervoer”). In dit artikel is het volgende bepaald:
„De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:
a)
de levering van goederen, bestemd voor de bevoorrading van schepen voor de vaart op volle zee waarmee passagiersvervoer tegen betaling plaatsvindt of die worden gebruikt voor de uitoefening van een industriële, handels‑ of visserijactiviteit alsmede van reddingsboten en schepen voor hulpverlening op zee of schepen voor de kustvisserij, behalve, wat de laatstgenoemde schepen betreft, de scheepsvoorraden;
[...]
c)
de levering, de verbouwing, de reparatie, het onderhoud, de bevrachting en de verhuur van de in punt a) bedoelde schepen, alsmede de levering, de verhuur, de reparatie en het onderhoud van de voorwerpen – met inbegrip van uitrusting voor de visserij – die met deze schepen vast verbonden zijn of die voor hun exploitatie dienen;
[...]”
Roemeens recht
Artikel 143, lid 1, van de Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (wet nr. 571/2003 houdende het belastingwetboek), in de versie zoals die van kracht was ten tijde van de feiten in het hoofdgeding (hierna: „belastingwetboek”), luidt:
„Vrijgesteld van belasting zijn:
[...]
h)
indien het schepen betreft die bestemd zijn voor de zeevaart en worden gebruikt voor internationaal vervoer van personen en/of goederen, voor visserij of enige andere economische activiteit dan wel voor reddingswerk of bijstand op zee, de volgende activiteiten:
1.
het leveren, verbouwen, repareren, onderhouden, bevrachten, leasen en verhuren van schepen, alsmede het leveren, leasen, verhuren, repareren en onderhouden van voorwerpen die met schepen vast verbonden zijn of die voor hun exploitatie dienen, met inbegrip van visserijuitrusting”.
In artikel 23 van de Ordonanța Guvernului nr. 42/1997 privind transportul maritim și pe căile navigabile interioare (regeringsverordening nr. 42/1997 inzake vervoer over zee en de bevaarbare binnenwateren) wordt het volgende bepaald:
„Voor de toepassing van deze verordening wordt onder schepen verstaan:
a)
zee‑ en binnenvaartschepen van ieder type, met of zonder voortstuwing, die aan de oppervlakte of onder water varen, bestemd voor het vervoer van goederen en/of personen, visserij, sleep‑ of duwvaart;
b)
drijvende installaties zoals baggervaartuigen, drijvende elevatoren, drijvende hijskranen, drijvende grijperkranen en dergelijke, met of zonder voortstuwing;
c)
drijvende constructies die normaal gesproken niet bestemd zijn voor verplaatsing, zoals drijfdokken, drijvende aanlegsteigers, pontons, drijvende hangars voor vaartuigen, boorplatformen en dergelijke, drijvende vuurtorens;
d)
pleziervaartuigen.”
In punt 1 van Decizia nr. 3/2015 a Comisiei fiscale centrale (beschikking nr. 3/2015 van de centrale belastingcommissie) wordt vastgesteld:
„Van 1 januari 2007 tot en met 31 december 2013: in het geval van voor de zeevaart bestemde schepen, gebruikt voor het internationaal vervoer van personen en/of goederen, voor visserij of een andere economische activiteit op zee, zijn de btw-vrijstellingen zoals bedoeld in artikel 143, lid 1, onder h), [van het belastingwetboek] van toepassing indien het schip daadwerkelijk en hoofdzakelijk wordt gebruikt voor de vaart op zee. Om vast te stellen of een schip daadwerkelijk en hoofdzakelijk op zee wordt gebruikt, dienen niet alleen objectieve criteria, zoals de lengte of het tonnage van het schip, in aanmerking te worden genomen, maar kunnen deze criteria worden aangewend om schepen die hoe dan ook niet voldoen aan de in artikel 143, lid 1, onder h), van het belastingwetboek neergelegde voorwaarden, namelijk die welke niet geschikt zijn voor de zeevaart, uit te sluiten van de vrijstellingen. [...]
Het begrip vaart ‚op zee’ in de zin van [de btw-richtlijn] en van artikel 143, lid 1, onder h), van het belastingwetboek dekt ieder deel van de zee dat buiten de territoriale wateren van ieder land gelegen is voorbij de 12‑mijlsgrens, gemeten vanaf de overeenkomstig het internationale zeerecht vastgestelde basislijnen (Verdrag van de Verenigde Naties inzake het recht van de zee, ondertekend op 10 december 1982 te Montego Bay).”
Hoofdgeding en prejudiciële vragen
In mei 2008 heeft Grup Servicii Petroliere drie in de Zwarte Zee geëxploiteerde opvijzelbare offshoreboorplatformen verkocht aan Maltese vennootschappen voor een totaalbedrag van 96 miljoen Amerikaanse dollar (USD) (ongeveer 82 miljoen EUR). Bij de opstelling van facturen voor de levering van deze platformen heeft deze vennootschap de vrijstellingsregeling inzake btw toegepast die is opgenomen in artikel 148, onder c), van de btw-richtlijn en artikel 143, lid 1, onder h), van het belastingwetboek. Deze vennootschap bleef gedurende 2008 deze platformen in de Zwarte Zee exploiteren als charteraar.
In 2016 heeft de Roemeense belastingdienst een naheffingsaanslag inzake de voor deze levering verschuldigde maar niet voldane btw gestuurd, waarbij van Grup Servicii Petroliere een bedrag van meer dan 113 miljoen Roemeense leu (RON) (ongeveer 25 miljoen EUR) werd geheven, rente en vertragingsrente inbegrepen. De motivering van deze aanslag bevat onder meer de volgende gegevens:
–
Hoewel de betreffende platformen schepen zijn in de zin van regeringsverordening nr. 42/1997 en onbeperkt kunnen worden gebruikt voor de vaart op zee, varen zij niet tijdens booractiviteiten, maar bevinden zij zich dan steeds op eenzelfde stationaire positie, hun pijlers omlaag gelaten, steunend op de zeebodem, waarbij deze het ponton (het drijvende gedeelte) boven het zeeoppervlak tillen tot een hoogte van 60 tot 70 meter;
–
gelet op de bepalingen van beschikking nr. 3/2015 van de centrale belastingcommissie kan de levering van de platformen alleen in aanmerking komen voor de vrijstelling van artikel 143, lid 1, onder h), van het belastingwetboek indien met alle passende bewijsmiddelen wordt aangetoond dat het betrokken schip daadwerkelijk en hoofdzakelijk op volle zee vaart;
–
uit het ontvangen bewijsmateriaal is evenwel gebleken dat de platformen daadwerkelijk en hoofdzakelijk in eenzelfde stationaire positie werden gebruikt om te boren, en niet om te varen, wat ten opzichte van het boren slechts een subsidiaire activiteit was.
Nadat het bezwaar tegen deze naheffingsaanslag was verworpen, is Grup Servicii Petroliere in beroep gegaan bij de Curte de Apel București (belastingrechter in eerste aanleg Boekarest, Roemenië).
Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat deze vennootschap in haar verzoekschrift in wezen stelt dat de Roemeense belastingdienst de omvang van de vrijstelling van artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn ten onrechte heeft beperkt door deze vrijstelling er niet slechts afhankelijk van te maken of de voor industriële of commerciële doeleinden geëxploiteerde schepen op volle zee worden „gebruikt”, maar tevens of zij op volle zee „varen”.
Niettegenstaande de rechtspraak van het Hof betreffende de uitlegging van artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn, is het volgens de verwijzende rechterlijke instantie voor de vaststelling of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde vrijstelling van toepassing is op de levering van een opvijzelbaar offshoreboorplatform noodzakelijk om in de eerste plaats de vraag te behandelen of een dergelijk platform onder het begrip „schepen” in de zin van artikel 148, onder a), van deze richtlijn valt. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, wenst deze rechter in de tweede plaats te vernemen of de vrijstelling van artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn afhankelijk is van de voorwaarde dat de activiteit van het varen op volle zee daadwerkelijk de overhand heeft ten opzichte van die van het boren op zee.
Daarop heeft de Curte de Apel București de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
„1)
Moet artikel 148, onder c) juncto onder a), van [de btw-richtlijn] aldus worden uitgelegd dat de vrijstelling van belasting over de toegevoegde waarde onder bepaalde voorwaarden geldt voor de levering van een opvijzelbaar offshoreboorplatform, dat wil zeggen dat een opvijzelbaar offshoreboorplatform onder het begrip ‚schip’ in de zin van de voornoemde Unierechtelijke bepaling valt, aangezien die bepaling volgens het opschrift van hoofdstuk 7 van [de btw-richtlijn] ‚vrijstellingen met betrekking tot internationaal vervoer’ regelt?
2)
Indien de [eerste] vraag bevestigend wordt beantwoord, moet artikel 148, onder c) juncto onder a), van [de btw-richtlijn] dan aldus worden uitgelegd dat een wezenlijke voorwaarde voor de toepassing van de vrijstelling van belasting over de toegevoegde waarde op een opvijzelbaar offshoreboorplatform dat tot op volle zee is gevaren, is gelegen in het feit dat dit boorplatform zich daar tijdens de exploitatie ervan (als commerciële/industriële activiteit) daadwerkelijk in mobiele, drijvende staat bevindt, door zich van het ene punt naar het andere over zee te verplaatsen, voor een langere periode dan het zich als gevolg van het uitvoeren van offshoreboorwerkzaamheden in stationaire, onbeweeglijke staat bevindt, dat wil zeggen dat het varen daadwerkelijk de overhand dient te hebben ten opzichte van het boren?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
Met haar twee vragen, die samen dienen te worden onderzocht, wenst de verwijzende rechterlijke instantie in wezen te vernemen of artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat de daarin voorkomende uitdrukking „schepen voor de vaart op volle zee” van toepassing is op de levering van drijvende installaties die, zoals het soort opvijzelbare offshoreboorplatformen dat in het hoofdgeding aan de orde is, overwegend in een stilstaande positie worden gebruikt om offshore koolwaterstofvelden te exploiteren.
Om te beginnen moet in herinnering worden gebracht dat voor de leveringen die volgens artikel 148, onder c), van de btw-richtlijn voor een vrijstelling in aanmerking komen, de voorwaarde geldt dat zij schepen tot voorwerp hebben die in de zin van artikel 148, onder a), van deze richtlijn bestemd zijn voor de vaart op volle zee en waarmee in de zin van deze bepaling ofwel passagiersvervoer tegen betaling plaatsvindt ofwel een industriële, handels‑ of visserijactiviteit wordt uitgeoefend.
Zoals het Hof reeds heeft geoordeeld, is artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn in dezelfde bewoordingen gesteld als artikel 15, punt 4, onder a), van de Zesde richtlijn, die is ingetrokken en vervangen bij de btw-richtlijn. Dientengevolge blijft de rechtspraak inzake deze bepaling van de Zesde richtlijn relevant voor de uitlegging van artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn (arrest van 3 september 2015, Fast Bunkering Klaipėda,
C‑526/13
,
EU:C:2015:536
, punten
en
).
Het Hof heeft hieruit dan ook afgeleid dat net als de vrijstellingen waarin de Zesde richtlijn voorzag, ook die van artikel 148 van de btw-richtlijn autonome begrippen van Unierecht zijn die derhalve in de gehele Europese Unie op uniforme wijze moeten worden uitgelegd en toegepast (arrest van 3 september 2015, Fast Bunkering Klaipėda,
C‑526/13
,
EU:C:2015:536
, punt
en aldaar aangehaalde rechtspraak), wat betekent dat de btw‑vrijstelling van een verrichting niet kan afhangen van de kwalificatie ervan in het nationale recht (zie in die zin met name arrest van 18 oktober 2007, Navicon,
C‑97/06
,
EU:C:2007:609
, punt
).
Bovendien moeten deze vrijstellingen strikt worden uitgelegd omdat zij uitzonderingen vormen op het algemene beginsel dat een belastingplichtige btw verschuldigd is over alle goederen of diensten die hij onder bezwarende titel levert dan wel verricht (zie in die zin arresten van 14 september 2006, Elmeka,
C‑181/04–C‑183/04
,
EU:C:2006:563
, punt
, en 21 maart 2013, Commissie/Frankrijk,
C‑197/12
, niet gepubliceerd,
EU:C:2013:202
, punt
).
Ook zij eraan herinnerd dat het Hof al heeft geoordeeld dat de voorwaarde inzake het gebruik voor de vaart op volle zee van artikel 15, punt 4, onder a), van de Zesde richtlijn, niet uitsluitend van toepassing is op schepen waarmee passagiersvervoer tegen betaling plaatsvindt, maar tevens op schepen waarmee een industriële, handels‑ of visserijactiviteit wordt uitgeoefend, welke activiteiten thans alle in artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn worden genoemd (zie in die zin arresten van 14 september 2006, Elmeka,
C‑181/04–C‑183/04
,
EU:C:2006:563
, punten
‑
, en 21 maart 2013, Commissie/Frankrijk,
C‑197/12
, niet gepubliceerd,
EU:C:2013:202
, punt
).
In het licht van deze overwegingen moet bij de uitlegging van de uitdrukking „schepen voor de vaart op volle zee” in artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn, bij gebreke van een definitie van deze uitdrukking of van de woorden waaruit deze bestaat, rekening worden gehouden met de bewoordingen van deze definitie, de context ervan en de doelstellingen die met de regeling waarvan zij deel uitmaakt, worden nagestreefd (zie in die zin met name arrest van 18 oktober 2007, Navicon,
C‑97/06
,
EU:C:2007:609
, punt
).
Zonder dat in het kader van de onderhavige zaak uitspraak hoeft te worden gedaan over het begrip „volle zee” – waarvan de ruimtelijke afbakening zich heeft ontwikkeld in het internationale zeerecht – of over de technische kenmerken waaraan een schip moet voldoen om als een schip voor de vaart op volle zee te kunnen worden beschouwd, moet in dit verband in de eerste plaats worden opgemerkt dat de uitdrukking „schepen voor de vaart” in artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn noodzakelijkerwijs inhoudt dat de hier aan de orde gestelde drijvende installaties moeten worden gebruikt om te varen. Een schip kan alleen worden beschouwd als een schip „voor” de vaart indien het op zijn minst hoofdzakelijk of overwegend wordt ingezet voor voortbeweging op zee.
Deze uitlegging wordt tekstueel gestaafd door de bewoordingen in de verschillende taalversies van artikel 148, onder a), aangezien daarin, wanneer niet de bestemming „voor” wordt uitgedrukt, in het algemeen een voltooid deelwoord voorkomt van het werkwoord „gebruiken”, zoals ook het geval is in het Tsjechisch („užívaných”), Engels („used”), Roemeens („utilizate”), Fins („käytettävät”) en Zweeds („används”).
Wat in de tweede plaats de doelstelling betreft die wordt nagestreefd met de regeling waartoe de vrijstelling van artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn behoort, heeft het Hof al geoordeeld dat uit het opschrift van titel IX, hoofdstuk 7, van deze richtlijn volgt dat deze doelstelling erin bestaat het internationale vervoer te bevorderen (zie in die zin arrest van 4 mei 2017, A,
C‑33/16
,
EU:C:2017:339
, punt
). In dit kader wordt de levering van schepen voor de vaart op volle zee krachtens artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn vrijgesteld van btw, op voorwaarde dat deze schepen bestemd zijn om zich naar de volle zee te begeven. Deze doelstelling staaft derhalve de in punt 23 van het onderhavige arrest gegeven uitlegging volgens welke een drijvende installatie slechts kan worden beschouwd als een schip „voor de vaart op volle zee” indien die installatie op zijn minst hoofdzakelijk of overwegend wordt ingezet voor voortbeweging op zee.
Het nastreven van deze doelstelling is niet in tegenspraak met de vaststelling dat de begrippen „schip” of „varen” bijvoorbeeld op milieugebied of met betrekking tot accijnzen mogelijkerwijs anders worden uitgelegd. Gesteld al dat een dergelijk verschil in uitlegging bestaat, volstaat het immers erop te wijzen dat met de op deze gebieden vastgestelde Unieregeling andere doelen worden nagestreefd dan het geval is met de vrijstellingen van artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn.
In de derde plaats, ten slotte, is de uitlegging van artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn volgens welke de draagwijdte van dit artikel zich beperkt tot drijvende installaties die hoofdzakelijk worden gebruikt voor voortbeweging op zee, in overeenstemming met de context van deze bepaling, namelijk de btw-vrijstellingsregeling die, zoals in punt 20 van het onderhavige arrest in herinnering is gebracht, strikt moet worden uitgelegd.
Zoals de advocaat-generaal in de punten 24 en 25 van zijn conclusie heeft opgemerkt, staat in het onderhavige geval vast dat de opvijzelbare offshoreboorplatformen die het voorwerp vormen van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde levering, mobiele offshore boorinstallaties zijn die bestaan uit een drijvend ponton waarop verschillende beweegbare pijlers zijn gemonteerd die bij het slepen naar de boorplaats worden opgetrokken, waarna dit ponton bij aankomst op de boorlocatie tot enkele tientallen meters boven zeeniveau wordt getild door deze pijlers neer te laten, zodat ze op de zeebodem steunen, om op die manier te worden gebruikt als een statisch platform.
Gelet op deze kenmerken blijken de in het hoofdgeding aan de orde zijnde offshore boorplatformen niet hoofdzakelijk te worden gebruikt om te varen, waarbij het evenwel aan de verwijzende rechterlijke instantie staat om dit te verifiëren, zodat deze drijvende installaties niet kunnen worden aangemerkt als installaties „voor de vaart” in de zin van artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn. Zoals de Roemeense regering en de Europese Commissie hebben aangevoerd en onder voorbehoud van toetsing door de verwijzende rechterlijke instantie, dienen zij er daarentegen in hoofdzaak toe in stilstaande positie offshore koolwaterstofvelden te exploiteren.
Gelet op een en ander moet op de gestelde vragen worden geantwoord dat artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat de daarin gebruikte uitdrukking „schepen voor de vaart op volle zee” niet van toepassing is op de levering van drijvende installaties die, zoals het soort opvijzelbare offshoreboorplatformen dat in het hoofdgeding aan de orde is, overwegend in een stilstaande positie worden gebruikt om offshore koolwaterstofvelden te exploiteren.
Kosten
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Derde kamer) verklaart voor recht:

Artikel 148, onder a) en c), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, moet aldus worden uitgelegd dat de daarin gebruikte uitdrukking „schepen voor de vaart op volle zee” niet van toepassing is op de levering van drijvende installaties die, zoals het soort opvijzelbare offshoreboorplatformen dat in het hoofdgeding aan de orde is, overwegend in een stilstaande positie worden gebruikt om offshore koolwaterstofvelden te exploiteren.

ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Roemeens.