CELEX: 62019CJ0931
Zahtjev za prethodnu odluku
Oporezivanje
Porez na dodanu vrijednost (PDV)
Direktiva 2006/112/EZ
Članci 43. i 45.
Direktiva 2006/112/EZ, kako je izmijenjena Direktivom 2008/8/EZ
Članci 44., 45. i 47.
Pružanje usluga
Mjesto oporezivanja
Pojam ‚stalni poslovni nastan’
Iznajmljivanje nekretnine u državi članici
Vlasnik nekretnine čije je sjedište poslovanja na otoku Jersey

Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (
SL 2006., L 347, str. 1
.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.) kao i Direktive 2006/112 kako je izmijenjena Direktivom Vijeća 2008/8/EZ od 12. veljače 2008. (
SL 2008., L 44, str. 11
.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 263.; u daljnjem tekstu: izmijenjena Direktiva 2006/112).
Zahtjev je upućen u okviru spora između društva Titanium Ltd, sa sjedištem u Jerseyju, i Finanzamta Österreich, prije Finanzamt Wien (Porezna uprava Austrije, prije Porezna uprava grada Beča, Austrija) (u daljnjem tekstu: porezna uprava), u vezi s oporezivanjem porezom na dodanu vrijednost (PDV) prihodâ od najma nekretnine koja se nalazi u Austriji, za poslovne godine 2009. i 2010.
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva 2006/112
Glava V. Direktive 2006/112, naslovljena „Mjesto oporezivih transakcija”, sadržavala je, među ostalim, poglavlje 3., naslovljeno „Mjesto isporuke usluga”, u kojem su se nalazili članci 43. do 59. te direktive.
Članak 43. Direktive 2006/112 predviđao je:
„Mjestom isporuke usluga smatra se mjesto gdje dobavljač ima sjedište poslovne aktivnosti ili stalnu poslovnu jedinicu iz koje se obavlja isporuka usluga, ili, u odsustvu takvog mjesta poslovanja ili stalne poslovne jedinice, mjesto njegovog stalnog prebivališta ili mjesto njegovog uobičajenog boravišta.”
Na temelju članka 45. te direktive:
„Mjestom isporuke usluga povezanih s nepokretnom imovinom, uključujući usluge agenata za prodaju nekretnina i stručnjaka u poslovima s nekretninama i usluga za pripremu i koordinaciju građevinskih radova, poput usluga arhitekata i poduzeća koja pružaju usluge izravnog nadzora, smatra se mjesto gdje je dotična imovina smještena.”
U skladu s člankom 193. Direktive 2006/112:
„Svaki porezni obveznik koji obavlja oporezivu isporuku robe ili usluga dužan je plaćati PDV osim u slučajevima iz članaka 194. do 199. i članka 202. u kojima je PDV obvezna plaćati druga osoba.”
Člankom 194. navedene direktive određivalo se:
„1.   Ako obavlja oporezivu isporuku robe ili usluga porezni obveznik koji nema poslovni nastan u državi članici u kojoj postoji obveza plaćanja PDV‑a, države članice mogu odrediti da je osoba koja je odgovorna za plaćanje PDV‑a osoba kojoj se isporučuje roba ili usluge.
2.   Države članice određuju uvjete za provedbu stavka 1.”
Članak 196. iste direktive propisivao je:
„PDV je obvezna plaćati svaka porezna osoba primatelj usluga iz članka 56. ili svaka osoba koja je identificirana u svrhe plaćanja PDV‑a u državi članici u kojoj postoji obveza plaćanja PDV‑a, a kojoj se pružaju usluge iz članaka 44., 47., 50., 53., 54. i 55., ako usluge pruža porezni obveznik koji nema poslovni nastan u toj državi članici.”
Izmijenjena Direktiva 2006/112
Direktivom 2008/8 izmijenjena je, s učinkom od 1. siječnja 2010., Direktiva 2006/112, a osobito njezine odredbe koje se nalaze u poglavlju 3. njezine glave V. i njezin članak 196.
Člankom 44. izmijenjene Direktive 2006/112 propisano je:
„Mjesto pružanja usluga poreznom obvezniku koji nastupa kao takav je mjesto gdje ta osoba ima sjedište svog poslovanja. Međutim ako su te usluge pružene na stalni poslovni nastan poreznog obveznika smješten na drugom mjestu koje nije isto kao i sjedište njegovog poslovanja, mjesto pružanja tih usluga je mjesto gdje se nalazi stalni poslovni nastan. U nedostatku takvog sjedišta poslovanja ili stalnog poslovnog nastana, mjesto pružanja usluga je mjesto gdje osoba koja prima usluge ima stalnu adresu ili uobičajeno boravište.”
Članak 45. te direktive propisuje:
„Mjesto pružanja usluga osobi koja nije porezni obveznik je mjesto gdje pružatelj ima sjedište poslovanja. Međutim ako se te usluge pružaju iz stalnog poslovnog nastana pružatelja smještenog na mjestu koje nije sjedište njegovog poslovanja mjesto pružanja usluga će biti mjesto stalnog poslovnog nastana. U nedostatku takvog sjedišta poslovanja ili stalnog poslovnog nastana, mjesto pružanja usluga je mjesto gdje pružatelj ima stalnu adresu ili uobičajeno boravište.”
Članak 47. navedene direktive glasi:
„Mjesto pružanja usluga vezano uz nepokretnu imovinu, uključujući usluge stručnjaka i posrednika za nekretnine, osiguranje smještaja u hotelskom sektoru ili u sektorima slične funkcije kao što su kampovi za ljetovanje ili odredišta razvijena za namjenu kamp odmarališta, dodjel[u] prava za uporabu nepokretne imovine i usluga za pripremu i koordinaciju građevinskih radova kao što su usluge arhitekata i tvrtki koje nude terenski nadzor, je mjesto gdje je smještena nepokretna imovina.”
Članci 193. i 194. izmijenjene Direktive 2006/112 istovjetni su člancima 193. i 194. Direktive 2006/112.
U skladu s člankom 196. izmijenjene Direktive 2006/112:
„PDV je dužan platiti svaki porezni obveznik, ili pravna osoba koja nije porezni obveznik ali je identificirana za potrebe PDV‑a, kojem se pružaju usluge navedene u članku 44., ako usluge pruža porezni obveznik koji nema poslovni nastan na području države članice.”
Provedbena uredba (EU) br. 282/2011
Uvodna izjava 14. Provedbene uredbe (EU) br. 282/2011 od 15. ožujka 2011. o utvrđivanju provedbenih mjera za Direktivu 2006/112 (
SL 2011., L 77, str. 1
.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 375.) glasi:
„Kako bi se zajamčila jedinstvena primjena pravila koja se odnose na mjesto oporezivih transakcija, potrebno je razjasniti pojmove poput mjesta u kojem je porezni obveznik utemeljio poslovanje, stalni poslovni nastan, stalno prebivalište i mjesto u kojem osoba uobičajeno boravi. Prilikom uzimanja u obzir sudske prakse Suda [Europske unije], uporaba kriterija koji su što je više moguće jasni i objektivni, trebala bi olakšati praktičnu primjenu navedenih pojmova.”
U članku 11. te provedbene uredbe određuje se:
„1.   Za primjenu članka 44. Direktive 2006/112/EZ ‚stalni poslovni nastan’ znači svaki poslovni nastan, osim poslovnog nastana [sjedišta poslovanja] poduzeća navedenog u članku 10. ove Uredbe, koji ima dostatan stupanj stalnosti i primjerenu strukturu osoblja i tehničkih sredstava koji mu omogućuju primanje i korištenje usluga koje su mu dostavljene za vlastite potrebe.
2.   Za primjenu sljedećih članaka ‚stalni poslovni nastan’ označava svaki poslovni nastan, osim poslovnog nastana [sjedišta poslovanja] poduzeća navedenog u članku 10. ove Uredbe, koji ima dostatan stupanj stalnosti i primjerenu strukturu osoblja i tehničkih sredstava koji mu omogućuju isporučivanje usluga koje pruža:
(a)
članak 45. Direktive 2006/112/EZ;
(b)
od 1. siječnja 2013., članak 56. stavak 2. drugi podstavak Direktive 2006/112/EZ;
(c)
do 31. prosinca 2014., članak 58. Direktive 2006/112/EZ;
(d)
članak 192.a Direktive 2006/112/EZ.
3.   Postojanje identifikacijskog broja za PDV samo po sebi nije dostatno da bi se smatralo kako porezni obveznik ima stalni poslovni nastan.”
U skladu sa svojim člankom 65. Provedbena uredba br. 282/2011, koja je stupila na snagu dvadesetog dana od svoje objave, odnosno 12. travnja 2011., postala je primjenjiva od 1. srpnja 2011.
Austrijsko pravo
Članak 19. stavak 1. Umsatzeuergesetza 1994 (Zakon iz 1994. o porezu na promet, BGBl. 663/1994) (u daljnjem tekstu: UStG), u verziji primjenjivoj do 31. prosinca 2009., određivao je:
„Porezni obveznik je poduzetnik u slučajevima iz članka 1. stavka 1. točaka 1. i 2., a izdavatelj računa u slučajevima iz članka 11. stavka 14.
Za druge usluge (osim dopuštenja korištenja saveznim cestama uz naknadu) i za isporuku radova, porez plaća primatelj usluge kada:
–
poduzetnik pružatelj usluge nema ni stalnu adresu (sjedište) ni uobičajeno boravište ni stalni poslovni nastan [
Betriebsstätte
] na državnom području i
–
primatelj usluge je poduzetnik ili pravna osoba javnog prava.
Poduzetnik pružatelj usluge odgovoran je za taj porez.”
Članak 19. stavak 1. UStG‑a, u verziji koja je na snazi od 1. siječnja 2010., glasi:
„Porezni obveznik je poduzetnik u slučajevima iz članka 1. stavka 1. točaka 1. i 2., a izdavatelj računa u slučajevima iz članka 11. stavka 14.
Za druge usluge (osim dopuštenja korištenja saveznim cestama uz naknadu) i za isporuku radova, porez plaća primatelj usluge kada:
–
poduzetnik pružatelj usluge na državnom području nema ni stalnu adresu (sjedište) ni uobičajeno boravište ni stalni poslovni nastan [
Betriebstätte
] koji sudjeluje u isporuci usluge i
–
primatelj usluge je poduzetnik u smislu članka 3.a stavka 5. točaka 1. i 2. ili pravna osoba javnog prava koja je osoba koja nije poduzetnik u smislu članka 3.a stavka 5. točke 3.
Poduzetnik pružatelj usluge odgovoran je za porez.”
Glavni postupak i prethodno pitanje
Titanium je društvo čije se sjedište poslovanja i uprava nalaze u Jerseyju i čiji je predmet poslovanja upravljanje nekretninama, upravljanje imovinom i upravljanje stanovanjem i smještajem.
Tijekom poslovnih godina 2009. i 2010. to je društvo nekretninu u Beču (Austrija) u svojem vlasništvu dalo u najam koji se oporezuje PDV‑om dvama austrijskim poduzetnicima.
Kako bi izvršilo te transakcije, koje su bile jedine transakcije društva Titanium u Austriji, to je društvo opunomoćilo austrijsko društvo za upravljanje nekretninama kako bi služilo kao posrednik s pružateljima usluga i dobavljačima, izdavalo račune za najamnine i operativne troškove, vodilo poslovne evidencije i pripremalo podatke za prijavu PDV‑a. Te je usluge punomoćnik izvršavao u prostorijama koje nisu dio nekretnine u vlasništvu društva Titanium.
Društvo Titanium je, međutim, zadržalo ovlast odlučivanja o sklapanju i raskidu najma, određivanju gospodarskih i pravnih uvjeta najma, ulaganju i popravcima te organizaciji njihova financiranja, odabiru trećih osoba predviđenih za pružanje drugih ulaznih usluga i, naposljetku, odabiru i određivanju samog društva za upravljanje nekretninama te nadzor nad njim.
Iako je društvo Titanium smatralo da nije dužno plaćati PDV na temelju djelatnosti iznajmljivanja nekretnine jer u Austriji nema stalni poslovni nastan, porezna uprava smatrala je da je nekretnina koja se iznajmljuje takav stalni poslovni nastan te je, slijedom toga, utvrdila iznos PDV‑a na teret tog društva za poslovne godine 2009. i 2010.
Društvo Titanium podnijelo je tužbu Bundesfinanzgerichtu (Savezni financijski sud, Austrija) protiv odluka porezne uprave, ističući da se bez osoblja nekretnina koju iznajmljuje ne može smatrati stalnim poslovnim nastanom.
Porezna uprava je pak istaknula da u skladu s Umsatzsteuerrichtilinienom 2000 (Smjernice iz 2000. o porezu na promet) s poduzetnikom koji na austrijskom državnom području u vlasništvu ima nepokretnu imovinu koju daje u najam koji se oporezuje PDV‑om treba postupati kao s nacionalnim poduzetnikom i da primatelj usluge nije dužan platiti porez na tu transakciju. Stoga u slučaju davanja u najam nepokretne imovine uvijek postoji stalni poslovni nastan.
U tom pogledu sud koji je uputio zahtjev navodi da je nacionalna odredba koju mora primijeniti članak 19. stavak 1. UStG‑a, kojim se predviđa da se porezni dug prenosi na primatelja usluge ako poduzetnik svoju poslovnu djelatnost ne obavlja na državnom području ili na njemu nema nikakav stalni poslovni nastan (Betriebsstätte). Pojašnjava da tom odredbom nije prenesen samo članak 196. Direktive 2006/112, nego i njezin članak 194.
Taj sud također ističe da iz presuda od 17. srpnja 1997., ARO Lease (
C‑190/95
,
EU:C:1997:374
) i od 7. svibnja 1998., Lease Plan (
C‑390/96
,
EU:C:1998:206
), proizlazi da pojam „stalni poslovni nastan” pretpostavlja da pružatelj mora konkretno raspolagati svojim osobljem i da korištenje osobljem drugog opunomoćenog poduzetnika nije dovoljno da bi se utvrdilo postojanje takvog pojma.
U tom pogledu, sud koji je uputio zahtjev ističe da je nekoliko njemačkih poreznih sudova smatralo da se, iako ne upotrebljava nikakvo osoblje, vjetroelektrana može smatrati stalnim poslovnim nastanom ako takva elektrana ima znatnu vrijednost i ima maksimalan stupanj stabilnosti. Navodi da, međutim, Bundesfinanzhof (Savezni financijski sud, Njemačka) do danas nije donio odluku u tom pogledu.
Sud koji je uputio zahtjev stoga se pita o pojmu „stalni poslovni nastan” u pogledu djelatnosti poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku, za obavljanje koje nisu upotrijebljena nikakva tehnička sredstva ili osoblje.
U tim je okolnostima Bundesfinanzgericht (Savezni financijski sud) odlučio prekinuti postupak i postaviti Sudu sljedeće prethodno pitanje:
„Treba li pojam ‚stalni poslovni nastan’ tumačiti na način da uvijek trebaju postojati osoblje i tehnička sredstva i da stoga u poslovnom nastanu nužno treba biti prisutno vlastito osoblje pružatelja usluga ili, u konkretnom slučaju koji se odnosi na oporezivo iznajmljivanje nekretnine koja se nalazi u tuzemstvu, a to je iznajmljivanje samo pasivna usluga čiji je predmet dopuštenje (
Duldungsleistung
), može biti riječ o ‚stalnom poslovnom nastanu’ i ako to osoblje nije prisutno?”
O prethodnom pitanju
Dopuštenost prethodnog pitanja
Austrijska vlada ističe da se za razliku od članka 43. Direktive 2006/112 i članka 44. izmijenjene Direktive 2006/112, članak 45. Direktive 2006/112 i članak 47. izmijenjene Direktive 2006/112, kojima je predviđeno da je mjesto pružanja usluga povezanih s nepokretnom imovinom mjesto gdje je ona smještena, primjenjuju u glavnom postupku.
Ona iz toga zaključuje da se u ovom predmetu primjenjuju članak 194. Direktive 2006/112 i članak 194. izmijenjene Direktive 2006/112, a ne članak 196. Direktive 2006/112 i članak 196. izmijenjene Direktive 2006/112, kao što to predlaže sud koji je uputio zahtjev.
U tom pogledu Republika Austrija tvrdi da se člankom 194. Direktive 2006/112 i člankom 194. izmijenjene Direktive 2006/112 uređuje pravo izbora za države članice i povjerava im se da odrede uvjete provedbe tih odredbi, na način da odluče hoće li prenijeti porezni dug na primatelja usluge, tako da je zbog odluke austrijskog zakonodavca pitanje koje je postavio sud koji je uputio zahtjev bespredmetno.
Ona iz toga zaključuje da pojam „stalni poslovni nastan” nije povezan s glavnim predmetom, što opravdava da se zahtjev za prethodnu odluku proglasi nedopuštenim.
U tom pogledu valja istaknuti da je, prema ustaljenoj sudskoj praksi Suda, u okviru suradnje između njega i nacionalnih sudova uspostavljene u članku 267. UFEU‑a isključivo na nacionalnom sudu pred kojim se vodi postupak i koji mora preuzeti odgovornost za sudsku odluku koja će biti donesena da, uvažavajući posebnosti predmeta, ocijeni nužnost prethodne odluke za donošenje svoje presude i relevantnost pitanja koja postavlja Sudu. Posljedično, kad se postavljena pitanja odnose na tumačenje prava Unije, Sud je u pravilu dužan na njih odgovoriti (presuda od 29. travnja 2021., Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny,
C‑383/19
,
EU:C:2021:337
, t.
29.
i navedena sudska praksa).
Iz toga slijedi da pitanja o tumačenju prava Unije koja nacionalni sud uputi u pravnom i činjeničnom okviru koji utvrđuje pod vlastitom odgovornošću i čiju točnost Sud nije dužan provjeravati uživaju pretpostavku relevantnosti. Sud može odbiti odlučiti o zahtjevu za prethodnu odluku koji je uputio nacionalni sud samo ako je očito da zatraženo tumačenje prava Unije nema nikakve veze s činjeničnim stanjem ni predmetom spora u glavnom postupku, ako je problem hipotetski ili ako Sud ne raspolaže činjeničnim i pravnim elementima potrebnima da bi mogao dati koristan odgovor na pitanja koja su mu upućena (presuda od 1. listopada 2020., Úrad špeciálnej prokuratúry,
C‑603/19
,
EU:C:2020:774
, t.
28.
i navedena sudska praksa).
U ovom slučaju, sud koji je uputio zahtjev naveo je u dokumentu od 19. kolovoza 2020. dostavljenom Sudu da se pitanje koje mu je postavljeno općenito odnosi na tumačenje pojma „stalni poslovni nastan” iz Direktive 2006/112 i Provedbene uredbe br. 282/2011 i da to pitanje ne sadržava nikakvo konkretno upućivanje na članak 194. ili članak 196. te direktive. Istaknuo je da se pitanje je li glavni predmet obuhvaćen jednim od tih članaka naposljetku pokazalo sporednim s obzirom na to da se u obama od tih članaka postavlja pitanje u kojoj državi porezni obveznik ima sjedište, što znači da u obama slučajevima valja odlučiti postoji li stalni poslovni nastan.
Slijedom toga, pravno stajalište Republike Austrije nije jedina mogućnost tumačenja koja bi se mogla prihvatiti i stoga ne može dovesti do nedopuštenosti prethodnog pitanja.
Meritum
Svojim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita je li nekretnina koja se iznajmljuje u državi članici stalni poslovni nastan u smislu članka 43. Direktive 2006/112 i članaka 44. i 45. izmijenjene Direktive 2006/112 u okolnostima u kojima vlasnik te nekretnine nema vlastito osoblje za pružanje usluge u vezi s najmom.
Uvodno valja primijetiti da sud koji je uputio zahtjev ne pojašnjava želi li ispitati može li se ta nekretnina smatrati stalnim poslovnim nastanom poreznog obveznika koji prima ili, nasuprot tomu, koji pruža usluge u vezi s najmom koji se donosi na tu nekretninu. Međutim, na prethodno pitanje moguće je odgovoriti uzimajući u obzir te dvije mogućnosti.
Prema ustaljenoj sudskoj praksi Suda, pojam „stalni poslovni nastan” zahtijeva minimalnu postojanost na temelju stalne prisutnosti osoblja i tehničkih sredstava potrebnih za pružanje određenih usluga. On stoga pretpostavlja dostatan stupanj stalnosti i strukturu, koja s gledišta osoblja i tehničkih sredstava može omogućiti samostalno pružanje predmetnih usluga (presuda od 28. lipnja 2007., Planzer Luxembourg,
C‑73/06
,
EU:C:2007:397
, t.
54.
i navedena sudska praksa). Konkretno, struktura bez vlastitog osoblja ne može potpadati pod pojam „stalni poslovni nastan” (vidjeti u tom smislu presudu od 17. srpnja 1997., ARO Lease,
C‑190/95
,
EU:C:1997:374
, t.
19.
).
Tu sudsku praksu potvrđuje članak 11. Provedbene uredbe br. 282/2011, u skladu s kojim stalni poslovni nastan obilježava, među ostalim, primjerena struktura „osoblja i tehničkih sredstava”. Iako je točno da je ta provedbena uredba na temelju svojeg članka 65. postala primjenjiva tek od 1. srpnja 2011. i da se stoga ne primjenjuje
ratione temporis
na glavni predmet, u njezinoj uvodnoj izjavi 14. navodi se da je njezin cilj razjasniti određene pojmove, uključujući pojam „stalni poslovni nastan”, uzimajući u obzir sudsku praksu Suda.
U ovom slučaju iz spisa kojim Sud raspolaže proizlazi da tužitelj u glavnom postupku nema vlastito osoblje u Austriji i da je to društvo ugovorno ovlastilo osobe zadužene za određene zadaće upravljanja, pri čemu je ono ostalo nadležno za donošenje svih važnih odluka u vezi s najmom predmetne nekretnine.
Međutim, nekretnina koja ne raspolaže nikakvim osobljem na temelju kojeg može samostalno postupati očito ne ispunjava kriterije utvrđene sudskom praksom kako bi je se smatralo stalnim poslovnim nastanom u smislu Direktive 2006/112 i izmijenjene Direktive 2006/112.
S obzirom na prethodno navedeno, na postavljeno pitanje valja odgovoriti na način da nekretnina dana u najam u državi članici u okolnostima u kojima vlasnik te nekretnine nema vlastito osoblje za pružanje usluge u vezi s najmom nije stalni poslovni nastan u smislu članka 43. Direktive 2006/112 kao i članaka 44. i 45. izmijenjene Direktive 2006/112.
Troškovi
Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.

Slijedom navedenog, Sud (deseto vijeće) odlučuje:

Nekretnina dana u najam u državi članici u okolnostima u kojima vlasnik te nekretnine nema vlastito osoblje za pružanje usluge u vezi s najmom nije stalni poslovni nastan u smislu članka 43. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost kao i članaka 44. i 45. Direktive 2006/112 kako je izmijenjena Direktivom Vijeća 2008/8/EZ od 12. veljače 2008.

Potpisi
(
*1
)	Jezik postupka: njemački