CELEX: 62019CJ0931
Rinvio pregiudiziale
Fiscalità
Imposta sul valore aggiunto (IVA)
Direttiva 2006/112/CE
Articoli 43 e 45
Direttiva 2006/112/CE, come modificata dalla direttiva 2008/8/CE
Articoli 44, 45 e 47
Prestazione di servizi
Luogo di collegamento fiscale
Nozione di “stabile organizzazione”
Locazione di un bene immobile in uno Stato membro
Proprietario di un bene immobile avente la sede sociale sull’isola di Jersey

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (
GU 2006, L 347, pag. 1
), nonché della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2008/8/CE del Consiglio, del 12 febbraio 2008 (
GU 2008, L 44, pag. 11
) (in prosieguo: la «direttiva 2006/112 modificata»).
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la Titanium Ltd, con sede a Jersey, e il Finanzamt Österreich, già Finanzamt Wien (amministrazione tributaria austriaca, già amministrazione tributaria della città di Vienna, Austria) (in prosieguo: l’«amministrazione tributaria»), in merito all’assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto (IVA) dei redditi locativi inerenti ad un immobile situato in Austria, corrispondenti agli esercizi 2009 e 2010.
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
La direttiva 2006/112
Il titolo V della direttiva 2006/112, intitolato «Luogo delle operazioni imponibili», comprendeva, in particolare, un capo 3, a sua volta intitolato «Luogo delle prestazioni di servizi», nel quale figuravano gli articoli da 43 a 59 di tale direttiva.
L’articolo 43 della direttiva 2006/112 prevedeva quanto segue:
«Il luogo di una prestazione di servizi è il luogo in cui il prestatore ha stabilito la sede della propria attività economica o dispone di una stabile organizzazione a partire dalla quale la prestazione di servizi viene resa o, in mancanza di tale sede o di tale stabile organizzazione, il luogo del suo domicilio o della sua residenza abituale».
Ai sensi dell’articolo 45 della medesima direttiva:
«Il luogo delle prestazioni di servizi relative a un bene immobile, incluse le prestazioni di agenti immobiliari e di periti, nonché le prestazioni intese a preparare o a coordinare l’esecuzione di lavori immobiliari come, ad esempio, le prestazioni fornite dagli architetti e dagli uffici di sorveglianza, è quello dove il bene è situato».
A norma dell’articolo 193 della direttiva 2006/112:
«L’IVA è dovuta dal soggetto passivo che effettua una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile, eccetto che nei casi in cui l’imposta è dovuta da una persona diversa in virtù degli articoli da 194 a 199 e 202».
L’articolo 194 di detta direttiva disponeva quanto segue:
«1.   Se la cessione di beni o la prestazione di servizi imponibile è effettuata da un soggetto passivo non stabilito nello Stato membro in cui è dovuta l’IVA, gli Stati membri possono prevedere che il debitore dell’imposta sia il destinatario della cessione di beni o della prestazione di servizi.
2.   Gli Stati membri determinano le condizioni di applicazione del paragrafo 1».
L’articolo 196 della stessa direttiva stabiliva quanto segue:
«L’IVA è dovuta dai destinatari soggetti passivi di servizi di cui all’articolo 56, o dai destinatari, identificati ai fini dell’IVA nello Stato membro in cui è dovuta l’imposta, di servizi di cui agli articoli 44, 47, 50, 53, 54 e 55, se i servizi sono resi da un soggetto passivo non stabilito in tale Stato membro».
La direttiva 2006/112 modificata
La direttiva 2008/8 ha modificato, con effetto dal 1
o
gennaio 2010, la direttiva 2006/112, in particolare le disposizioni di quest’ultima che figurano nel capo 3 del titolo V, nonché il suo articolo 196.
L’articolo 44 della direttiva 2006/112 modificata così dispone:
«Il luogo delle prestazioni di servizi resi a un soggetto passivo che agisce in quanto tale è il luogo in cui questi ha fissato la sede della propria attività economica. Tuttavia, se i servizi sono prestati ad una stabile organizzazione del soggetto passivo situata in un luogo diverso da quello in cui esso ha fissato la sede della propria attività economica, il luogo delle prestazioni di tali servizi è il luogo in cui è situata la stabile organizzazione. In mancanza di tale sede o stabile organizzazione, il luogo delle prestazioni di servizi è il luogo del domicilio o della residenza abituale del soggetto passivo destinatario dei servizi in questione».
L’articolo 45 di tale direttiva prevede quanto segue:
«Il luogo delle prestazioni di servizi resi a persone che non sono soggetti passivi è il luogo in cui il prestatore ha fissato la sede della propria attività economica. Tuttavia, se i servizi sono prestati da una stabile organizzazione del prestatore situata in un luogo diverso da quello in cui esso ha fissato la sede della propria attività economica, il luogo delle prestazioni di tali servizi è il luogo in cui è situata la stabile organizzazione. In mancanza di tale sede o stabile organizzazione, il luogo delle prestazioni di servizi è il luogo del domicilio o della residenza abituale del prestatore».
L’articolo 47 di detta direttiva è così formulato:
«Il luogo delle prestazioni di servizi relativi a un bene immobile, incluse le prestazioni di periti, di agenti immobiliari, la fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzione analoga, quali i campi di vacanza o i terreni attrezzati per il campeggio, la concessione di diritti di utilizzazione di un bene immobile e le prestazioni tendenti a preparare o a coordinare l’esecuzione di lavori edili come, ad esempio, le prestazioni fornite dagli architetti e dagli uffici di sorveglianza, è il luogo in cui è situato il bene».
Gli articoli 193 e 194 della direttiva 2006/112 modificata sono identici agli articoli 193 e 194 della direttiva 2006/112.
Ai sensi dell’articolo 196 della direttiva 2006/112 modificata:
«L’IVA è dovuta dai soggetti passivi o dalle persone giuridiche che non sono soggetti passivi identificate ai fini dell’IVA a cui è reso un servizio ai sensi dell’articolo 44, se il servizio è reso da un soggetto passivo non stabilito nel territorio di tale Stato membro».
Il regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011
Il considerando 14 del regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 del Consiglio, del 15 marzo 2011, recante disposizioni di applicazione della direttiva 2006/112 (
GU 2011, L 77, pag. 1
), enuncia quanto segue:
«Per garantire l’applicazione uniforme delle norme relative al luogo delle operazioni imponibili occorre chiarire alcuni concetti, quali la sede dell’attività economica, la stabile organizzazione, l’indirizzo permanente e la residenza abituale. Tenuto conto della giurisprudenza della Corte di giustizia [dell’Unione europea], il ricorso a criteri quanto più chiari e oggettivi possibile dovrebbe facilitare l’applicazione pratica di tali concetti».
L’articolo 11 di tale regolamento di esecuzione dispone quanto segue:
«1.   Ai fini dell’applicazione dell’articolo 44 della direttiva 2006/112/CE, la “stabile organizzazione” designa qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell’attività economica di cui all’articolo 10 del presente regolamento, caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di ricevere e di utilizzare i servizi che le sono forniti per le esigenze proprie di detta organizzazione.
2.   Ai fini dell’applicazione degli articoli seguenti la “stabile organizzazione” designa qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell’attività economica di cui all’articolo 10 del presente regolamento, caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di fornire i servizi di cui assicura la prestazione:
a)
l’articolo 45 della direttiva 2006/112/CE;
b)
a decorrere dal 1
o
gennaio 2013 l’articolo 56, paragrafo 2, secondo comma, della direttiva 2006/112/CE;
c)
fino al 31 dicembre 2014 l’articolo 58 della direttiva 2006/112/CE;
d)
l’articolo 192 bis della direttiva 2006/112/CE.
3.   Il fatto di disporre di un numero di identificazione IVA non è di per sé sufficiente per ritenere che un soggetto passivo abbia una stabile organizzazione».
Conformemente al suo articolo 65, il regolamento di esecuzione n. 282/2011, entrato in vigore il ventesimo giorno dalla sua pubblicazione, vale a dire il 12 aprile 2011, è divenuto applicabile dal 1
o
luglio 2011.
Diritto austriaco
L’articolo 19, paragrafo 1, dell’Umsatzeuergesetz 1994 (legge del 1994 relativa all’imposta sulla cifra d’affari, BGBl. 663/1994) (in prosieguo: «l’UStG»), nella versione applicabile fino al 31 dicembre 2009, disponeva quanto segue:
«Il debitore dell’imposta è l’imprenditore nei casi previsti all’articolo 1, paragrafo 1, punti 1 e 2, e l’emittente della fattura nei casi di cui all’articolo 11, paragrafo 14.
Per le altre prestazioni (salvo il caso in cui l’utilizzo di strade federali sia consentito a titolo oneroso) e per le forniture di opere, l’imposta è dovuta dal beneficiario della prestazione quando:
–
l’imprenditore che effettua la prestazione non ha un domicilio (sede), né una residenza abituale, né una stabile organizzazione [
Betriebsstätte
] sul territorio nazionale, e
–
il beneficiario della prestazione è un imprenditore o una persona giuridica di diritto pubblico.
L’imprenditore che effettua la prestazione è responsabile di detta imposta».
L’articolo 19, paragrafo 1, dell’UStG, nella versione applicabile dal 1
o
gennaio 2010, è così formulato:
«Il debitore dell’imposta è l’imprenditore nei casi previsti all’articolo 1, paragrafo 1, punti 1 e 2, e l’emittente della fattura nei casi di cui all’articolo 11, paragrafo 14.
Per le altre prestazioni (salvo il caso in cui l’utilizzo di strade federali sia consentito a titolo oneroso) e per le forniture di opere, l’imposta è dovuta dal beneficiario della prestazione quando:
–
l’imprenditore che effettua la prestazione non ha, sul territorio nazionale, un domicilio (sede), né una residenza abituale, né una stabile organizzazione [
Betriebsstätte
] che partecipi alla fornitura della prestazione e
–
il beneficiario della prestazione è un imprenditore ai sensi dell’articolo 3a, paragrafo 5, punti 1 e 2, o una persona giuridica di diritto pubblico, che è un non imprenditore ai sensi dell’articolo 3a, paragrafo 5, punto 3.
L’imprenditore che effettua la prestazione è responsabile dell’imposta».
Procedimento principale e questione pregiudiziale
La Titanium è una società con sede sociale e direzione a Jersey e il cui oggetto sociale è la gestione immobiliare, la gestione patrimoniale e la gestione di alloggi.
Negli esercizi 2009 e 2010 tale società concedeva in locazione soggetta a IVA a due imprenditori austriaci un immobile di sua proprietà sito a Vienna (Austria).
Per effettuare dette operazioni, che erano state le sue uniche operazioni in Austria, la Titanium incaricava una società di gestione immobiliare austriaca di svolgere funzioni di intermediario con i prestatori di servizi e i fornitori, di fatturare gli affitti e i costi operativi, di tenere i registri commerciali e di preparare i dati relativi alla dichiarazione IVA. Dette prestazioni venivano eseguite dall’impresa incaricata in locali diversi da quelli dell’immobile appartenente alla Titanium.
Tuttavia, la Titanium conservava il potere decisionale per concludere e risolvere le locazioni, per determinarne le condizioni economiche e giuridiche, per realizzare investimenti e riparazioni nonché per organizzare il loro finanziamento, per scegliere terzi ai fini della fornitura di altri servizi a monte e, infine, per selezionare, designare e controllare la società di gestione immobiliare stessa.
Mentre la Titanium riteneva di non dover versare l’IVA per la sua attività di locazione dell’immobile, non disponendo in Austria di una stabile organizzazione, l’amministrazione tributaria considerava che un bene immobile concesso in locazione costituisse una tale stabile organizzazione e, di conseguenza, fissava un importo di IVA a carico di detta società per gli esercizi 2009 e 2010.
La Titanium proponeva ricorso dinanzi al Bundesfinanzgericht (Tribunale federale delle finanze, Austria) contro le decisioni dell’amministrazione tributaria, sostenendo che, in assenza di personale, l’immobile che concedeva in locazione non poteva essere considerato una stabile organizzazione.
L’amministrazione tributaria, da parte sua, sottolineava che, secondo le Umsatzsteuerrichtilinien 2000 (Linee guida del 2000 relative all’imposta sulla cifra d’affari), un imprenditore che possieda sul territorio austriaco un bene immobile che concede in locazione assoggettata a IVA deve essere trattato come imprenditore nazionale e che il beneficiario della prestazione non è debitore dell’imposta su tale operazione. Pertanto, in caso di locazione di un bene immobile, esisterebbe sempre una stabile organizzazione.
Il giudice del rinvio osserva, in proposito, che la disposizione nazionale che deve applicare è l’articolo 19, paragrafo 1, dell’UStG, il quale prevede che il debito fiscale sia trasferito al beneficiario della prestazione quando l’imprenditore non gestisce la propria impresa sul territorio nazionale o non vi possiede una stabile organizzazione (Betriebsstätte). Esso precisa che tale disposizione non ha recepito soltanto l’articolo 196 della direttiva 2006/112, ma anche l’articolo 194 della stessa.
Detto giudice rileva altresì che dalle sentenze del 17 luglio 1997, ARO Lease (
C‑190/95
,
EU:C:1997:374
), e del 7 maggio 1998, Lease Plan (
C‑390/96
,
EU:C:1998:206
), risulta che la nozione di «stabile organizzazione» presuppone che il prestatore disponga in concreto di personale proprio e che il ricorso al personale di un’altra impresa incaricata non è sufficiente per configurare l’esistenza di tale nozione.
Il giudice del rinvio sottolinea, in proposito, che vari giudici tributari tedeschi hanno ritenuto che, pur non impiegando alcuna risorsa umana, un parco eolico possa essere considerato una stabile organizzazione quando ha un valore significativo e presenta un grado di stabilità massimo. Tuttavia, esso afferma che, fino ad oggi, il Bundesfinanzhof (Corte tributaria federale, Germania) non si è pronunciato al riguardo.
Il giudice del rinvio si interroga quindi sulla nozione di «stabile organizzazione» in relazione ad un’attività che, come quella oggetto del procedimento principale, non utilizza alcuna risorsa tecnica e umana per il suo svolgimento.
In tale contesto, il Bundesfinanzgericht (Tribunale federale delle finanze) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se la nozione di “stabile organizzazione” debba essere interpretata nel senso che è sempre necessaria la presenza di mezzi umani e tecnici e che, pertanto, nell’organizzazione deve essere presente necessariamente personale proprio del prestatore del servizio o se, nel caso specifico della locazione imponibile di un bene immobile situato nel territorio nazionale, la quale costituisce una mera prestazione passiva consistente in un “permettere” (
Duldungsleistung
), tale bene immobile possa essere considerato come “stabile organizzazione” anche in assenza di mezzi umani».
Sulla questione pregiudiziale
Sulla ricevibilità della questione
Il governo austriaco fa valere che l’articolo 45 della direttiva 2006/112 e l’articolo 47 della direttiva 2006/112 modificata, i quali prevedono che il luogo delle prestazioni di servizi riguardanti un bene immobile sia il luogo in cui il bene è situato, sono, contrariamente all’articolo 43 della direttiva 2006/112 e all’articolo 44 della direttiva 2006/112 modificata, applicabili nel procedimento principale.
Esso ne deduce che in tale procedimento siano applicabili l’articolo 194 della direttiva 2006/112 e l’articolo 194 della direttiva 2006/112 modificata e non, come suggerisce il giudice del rinvio, l’articolo 196 della direttiva 2006/112 e l’articolo 196 della direttiva 2006/112 modificata.
La Repubblica d’Austria fa valere, in proposito, che l’articolo 194 della direttiva 2006/112 e l’articolo 194 della direttiva 2006/112 modificata prevedono un diritto di opzione per gli Stati membri e conferiscono loro il compito di determinare le condizioni di applicazione di tali disposizioni, decidendo se trasferire o meno il debito fiscale sul beneficiario della prestazione, cosicché la scelta operata dal legislatore austriaco rende priva di oggetto la questione sollevata dal giudice del rinvio.
Essa ne conclude che la nozione di «stabile organizzazione» non presenta alcuna relazione con il procedimento principale, il che giustifica che la domanda di pronuncia pregiudiziale sia dichiarata irricevibile.
Al riguardo va rilevato che, per giurisprudenza costante della Corte, nell’ambito della cooperazione tra quest’ultima e i giudici nazionali istituita dall’articolo 267 TFUE, spetta esclusivamente al giudice nazionale, cui è stata sottoposta la controversia e che deve assumersi la responsabilità dell’emananda decisione giurisdizionale, valutare, alla luce delle particolari circostanze di ciascuna causa, sia la necessità di una pronuncia pregiudiziale per essere in grado di emettere la propria sentenza, sia la rilevanza delle questioni che sottopone alla Corte. Di conseguenza, quando le questioni sollevate riguardano l’interpretazione del diritto dell’Unione, la Corte è, in linea di principio, tenuta a statuire (sentenza del 29 aprile 2021, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny,
C‑383/19
,
EU:C:2021:337
, punto
e giurisprudenza ivi citata).
Ne consegue che le questioni relative all’interpretazione del diritto dell’Unione poste dal giudice nazionale nel contesto di diritto e di fatto che egli individua sotto la propria responsabilità, e del quale non spetta alla Corte verificare l’esattezza, godono di una presunzione di rilevanza. Il rigetto, da parte della Corte, di una domanda presentata da un giudice nazionale è possibile soltanto qualora risulti in modo manifesto che l’interpretazione del diritto dell’Unione richiesta non ha alcun rapporto con la realtà effettiva o con l’oggetto del procedimento principale, qualora il problema sia di natura ipotetica oppure, ancora, qualora la Corte non disponga degli elementi di fatto e di diritto necessari per fornire una soluzione utile alle questioni che le sono sottoposte (sentenza del 1o ottobre 2020, Úrad špeciálnej prokuratúry,
C‑603/19
,
EU:C:2020:774
, punto
e giurisprudenza ivi citata).
Il giudice del rinvio ha affermato nel caso di specie, in un documento del 19 agosto 2020 comunicato alla Corte, che la questione sottoposta a quest’ultima riguarda in generale l’interpretazione della nozione di «stabile organizzazione», che figura nella direttiva 2006/112 nonché nel regolamento di esecuzione n. 282/2011, e che tale questione non contiene alcun riferimento concreto all’articolo 194 o all’articolo 196 di tale direttiva. Esso ha sottolineato che la questione se il procedimento principale rientri nell’ambito di applicazione dell’uno o dell’altro di detti articoli si rivela, in definitiva, accessoria, poiché entrambi i suddetti articoli sollevano la questione dell’individuazione dello Stato in cui il soggetto passivo è stabilito, il che comporta che, in entrambi i casi, occorre decidere se esista o meno una stabile organizzazione.
Di conseguenza, la posizione giuridica della Repubblica d’Austria non è l’unica interpretazione possibile e non può quindi rendere irricevibile la questione pregiudiziale.
Nel merito
Con la sua questione, il giudice del rinvio chiede sostanzialmente se un immobile concesso in locazione in uno Stato membro costituisca una stabile organizzazione, ai sensi dell’articolo 43 della direttiva 2006/112 nonché degli articoli 44 e 45 della direttiva 2006/112 modificata, in circostanze in cui il proprietario di tale immobile non disponga di personale proprio per eseguire la prestazione riguardante la locazione.
Va osservato, in via preliminare, che il giudice del rinvio non precisa se intende esaminare se tale immobile possa essere qualificato come stabile organizzazione di un soggetto passivo che riceva o, al contrario, fornisca servizi relativa alla locazione di cui è oggetto. Tuttavia, è possibile rispondere alla questione pregiudiziale tenendo conto di queste due ipotesi.
La nozione di «stabile organizzazione», in forza di una giurisprudenza consolidata della Corte, esige una consistenza minima, grazie alla presenza permanente dei mezzi umani e tecnici necessari per determinate prestazioni di servizi. Essa presuppone quindi un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea, sul piano del corredo umano e tecnico, a rendere possibili in modo autonomo le prestazioni di servizi considerate (sentenza del 28 giugno 2007, Planzer Luxembourg,
C‑73/06
,
EU:C:2007:397
, punto
e giurisprudenza ivi citata). In particolare, una struttura priva di personale proprio non può rientrare in detta nozione di «stabile organizzazione» (v., in tal senso, sentenza del 17 luglio 1997, ARO Lease,
C‑190/95
,
EU:C:1997:374
, punto
).
Tale giurisprudenza è corroborata dall’articolo 11 del regolamento di esecuzione n. 282/2011, ai sensi del quale una stabile organizzazione è caratterizzata, in particolare, da una struttura idonea «in termini di mezzi umani e tecnici». Sebbene tale regolamento di esecuzione sia divenuto applicabile, in forza del suo articolo 65, solo a decorrere dal 1
o
luglio 2011 e non si applichi quindi ratione temporis al procedimento principale, il considerando 14 del medesimo regolamento enuncia che quest’ultimo mira a chiarire alcuni concetti, compreso il concetto di «stabile organizzazione», tenendo conto della giurisprudenza della Corte.
Nel caso di specie, dal fascicolo sottoposto alla Corte risulta che la ricorrente nel procedimento principale non dispone di personale proprio in Austria e che le persone incaricate di alcuni compiti di gestione sono state incaricate contrattualmente da tale società, la quale si è riservata tutte le decisioni importanti relative alla locazione dell’immobile in questione.
Orbene, un immobile che non disponga di risorse umane che lo rendano idoneo ad operare in modo autonomo manifestamente non soddisfa i criteri stabiliti dalla giurisprudenza per essere qualificato come stabile organizzazione, ai sensi tanto della direttiva 2006/112 quanto della direttiva 2006/112 modificata.
Alla luce di quanto precede, si deve rispondere alla questione posta dichiarando che non costituisce una stabile organizzazione, ai sensi dell’articolo 43 della direttiva 2006/112 nonché degli articoli 44 e 45 della direttiva 2006/112 modificata, un immobile concesso in locazione in uno Stato membro, in circostanze in cui il proprietario di tale immobile non disponga di personale proprio per l’esecuzione della prestazione relativa alla locazione.
Sulle spese
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice del rinvio, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Decima Sezione) dichiara:

Non costituisce una stabile organizzazione, ai sensi dell’articolo 43 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, nonché degli articoli 44 e 45 della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2008/8/CE del Consiglio, del 12 febbraio 2008, un immobile concesso in locazione in uno Stato membro, in circostanze in cui il proprietario di tale immobile non disponga di personale proprio per l’esecuzione della prestazione relativa alla locazione.

Firme
(
*1
)	Lingua processuale: il tedesco.