CELEX: 62021CJ0664
Præjudiciel forelæggelse
det fælles merværdiafgiftssystem (moms)
direktiv 2006/112/EF
artikel 138, stk. 1
fritagelse i forbindelse med transaktioner inden for Fællesskabet
levering af varer
princippet om afgiftsneutralitet, effektivitetsprincippet og proportionalitetsprincippet
opfyldelse af materielle krav
frist for fremlæggelse af beviser

Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 131 og artikel 138, stk. 1, i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (
EUT 2006, L 347, s. 1
) samt af princippet om afgiftsneutralitet, effektivitetsprincippet og proportionalitetsprincippet.
Anmodningen er blevet indgivet i forbindelse med en tvist mellem Nec Plus Ultra Cosmetics AG (herefter »Nec«) og Republika Slovenija (Republikken Slovenien) ved Ministrstvo za finance (finansministeriet, Slovenien) vedrørende en efteropkrævning af merværdiafgift (moms).
Retsforskrifter
EU-retten
Artikel 131 i direktiv 2006/112, som er den eneste bestemmelse i kapitel 1 i direktivets afsnit IX, der har overskriften »Afgiftsfritagelser«, bestemmer:
»De i kapitel 2-9 omhandlede fritagelser finder anvendelse med forbehold af andre fællesskabsbestemmelser og på betingelser, som medlemsstaterne fastsætter for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af de pågældende fritagelser og hindre enhver form for unddragelse, undgåelse og misbrug.«
Dette direktivs artikel 138, stk. 1, der er en del af kapitel 4 i direktivets afsnit IX, har følgende ordlyd:
»Medlemsstaterne fritager levering af varer, der af sælgeren, af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til steder uden for medlemsstaternes respektive område, men inden for Fællesskabet, til en anden afgiftspligtig person eller en ikke-afgiftspligtig juridisk person, som handler i denne egenskab i en anden medlemsstat end den, hvor forsendelsen eller transporten af varerne påbegyndes.«
Slovensk ret
Artikel 46, stk. 1, i zakon o davku na dodano vrednost (lov om merværdiafgift) af 4. februar 2011 (Uradni list RS, nr. 13/11) fastsatte følgende i den affattelse, der fandt anvendelse på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen:
»Følgende er momsfritaget:
1.
levering af varer, der af sælgeren, af varemodtageren eller af en anden person for disses regning forsendes eller transporteres fra det slovenske område til en anden medlemsstat, forudsat at leveringen er bestemt til en anden afgiftspligtig person eller en ikke-afgiftspligtig juridisk person, som handler i denne egenskab i den ovennævnte anden medlemsstat«.
Artikel 140 i zakon o davčnem postopku (lov om skatte- og afgiftsprocedurer) (Uradni list RS, nr. 13/11) (herefter »skatte- og afgiftsprocedureloven«) bestemmer:
»(1)   Senest 10 dage efter afslutningen af den afgiftsmæssige undersøgelse udarbejder skatte- og afgiftsmyndigheden en rapport, som herefter forkyndes for en afgiftspligtige person. Rapporten beskriver den fastlagte faktiske situation, herunder alle forhold og omstændigheder af betydning for afgørelsen. Rapporten henleder den afgiftspligtige persons opmærksomhed på, at vedkommende i overensstemmelse med denne artikels stk. 2 kan anføre nye omstændigheder og beviser, som kan blive taget i betragtning. Den afgiftspligtige person kan fremsætte synspunkter om rapporten senest 20 dage fra forkyndelsen heraf, og den afgiftspligtige person skal oplyses om denne mulighed i rapporten. Fristen for at fremsætte synspunkter forlænges, såfremt den afgiftspligtige person inden fristens udløb anmoder herom, forudsat at der foreligger en gyldig grund til forlængelsen. Afgørelsen om forlængelse af fristen vedtages ved afgørelse. Yderligere forlængelser af fristen er ikke tilladt.
(2)   Som et led i sine synspunkter om rapporten i denne artikels stk. 1 kan den afgiftspligtige person anføre nye omstændigheder og beviser, men skal redegøre for grundene til, at vedkommende ikke gjorde dem gældende før udarbejdelsen af rapporten. Skatte- og afgiftsmyndigheden udarbejder en supplerende rapport senest 30 dage efter modtagelse af synspunkterne, såfremt disse påvirker afgiftsskyldens størrelse. De nye omstændigheder og beviser tages kun i betragtning, såfremt de forelå før udarbejdelsen af rapporten, og hvis den afgiftspligtige person af en gyldig grund ikke kunne anføre eller fremlægge dem før udarbejdelsen af rapporten. Stk. 1 i denne artikel finder anvendelse på forkyndelsen af den supplerende rapport og fremsættelsen af synspunkter herom.«
Skatte- og afgiftsprocedurelovens artikel 141, stk. 1, er affattet således:
»Efter afslutningen af den afgiftsmæssige undersøgelse udsteder skatte- og afgiftsmyndigheden en afgiftsansættelse i henhold til denne lovs artikel 84 eller en afgørelse om konstatering af uregelmæssigheder, som ikke påvirker afgiftsskyldens størrelse.«
Artikel 238, stk. 3, i zakon o splošnem upravnem postopku (lov om forvaltningsprocedurer) (Uradni list RS, nr. 24/06) fastsætter:
»Under den administrative klageprocedure […] kan klageren gøre nye omstændigheder og nye beviser gældende, men skal redegøre for grundene til, at vedkommende ikke gjorde dem gældende over for organet i første instans. De nye omstændigheder og de nye beviser kan kun tages i betragtning i form af anbringender, såfremt de forelå på tidspunktet for afgørelsen i første instans, og hvis parten af en gyldig grund ikke kunne anføre eller fremlægge dem under behandlingen af tvisten.«
Artikel 52 i zakon o upravnem sporu (lov om forvaltningsretlige tvister (Uradni list RS, nr. 105/06) bestemmer:
»Under retssagen kan sagsøgeren gøre nye omstændigheder og nye beviser gældende, men skal redegøre for grundene til, at vedkommende ikke gjorde dem gældende allerede i løbet af den procedure, som førte til vedtagelsen af den administrative foranstaltning. De nye omstændigheder og de nye beviser kan kun tages i betragtning i form af anbringender, såfremt de forelå på tidspunktet for afgørelsen i den procedure, som førte til vedtagelsen af den administrative foranstaltning, og hvis parten af en gyldig grund ikke kunne anføre eller fremlægge dem under den procedure, som førte til vedtagelsen af den administrative foranstaltning.«
Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
Nec, sagsøgeren i hovedsagen, er et selskab, der har hjemsted i Schweiz. Selskabet leverede i løbet af 2017 kosmetiske produkter til en kunde med hjemsted i Kroatien og i et enkelt tilfælde til en kunde med hjemsted i Rumænien. Ifølge det af Nec anførte blev disse varer, som befandt sig på et lager i Slovenien, overtaget af en køber i Kroatien eller en tredjemand, der handlede på køberens vegne, og transporteret fra Slovenien til en anden medlemsstat, således at de pågældende leveringer var omfattet af den momsfritagelse, der er fastsat for levering af varer på Den Europæiske Unions område ved artikel 46, stk. 1, i loven om merværdiafgift i den affattelse, der fandt anvendelse på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen.
I forbindelse med en afgiftskontrol af den skyldige moms for 2017 kontrollerede finančna uprava Republike Slovenije (Republikken Sloveniens skatte- og afgiftsmyndigheder, herefter »skatte- og afgiftsmyndigheden i første instans«) beviser og dokumenter hos Nec angående levering af varer og tjenesteydelser i andre medlemsstater. Ved afgørelse af 14. februar 2019 anmodede myndigheden Nec om at fremlægge al dokumentation vedrørende de omhandlede leveringer.
Som svar på denne afgørelse fremlagde Nec fakturaer og genparter af fragtbreve, der godtgjorde, at der var foretaget transport af varer fra Slovenien til en anden medlemsstat. De fragtsedler eller andre dokumenter, som var nævnt i fragtbrevene, blev ikke fremlagt for skatte- og afgiftsmyndigheden i første instans ved samme lejlighed, idet Nec anførte, at selskabet ikke var i besiddelse af alle dokumenterne og ville prøve at fremskaffe dem.
Den 1. april 2019 udarbejdede skatte- og afgiftsmyndigheden i første instans afgiftskontrolrapporten og forkyndte denne for Nec. I sine bemærkninger til rapporten, som blev indgivet inden for den fastsatte frist, fremlagde Nec genparter af overslag og fragtsedler, hvoraf det fremgik, at de omhandlede varer var blevet leveret i en anden medlemsstat end Slovenien. Desuden begrundede Nec den sene fremlæggelse af dette bevismateriale med, at Nec’s kontor i Hamborg (Tyskland), som var ansvarlig for leverancer til Kroatien, havde indstillet sine aktiviteter i august 2018 og ikke rettidigt havde overleveret al den nødvendige dokumentation.
Den 30. maj 2019 vedtog skatte- og afgiftsmyndigheden i første instans en afgiftsansættelse, der afsluttede den administrative procedure i første instans, og hvorved denne myndighed pålagde Nec at betale et supplerende momsbeløb for 2017. I denne forbindelse konstaterede myndigheden, at Nec ikke havde godtgjort ved hjælp af fakturaer og fragtbreve, at varerne reelt var blevet transporteret til en anden medlemsstat end Slovenien. Myndigheden fandt derfor, at betingelserne for momsfritagelse af de pågældende leverancer ikke var opfyldt. I denne sammenhæng tog myndigheden på grund af den for sene fremlæggelse og i medfør af skatte- og afgiftsprocedurelovens artikel 140, stk. 2, ikke hensyn til de beviser, der var blevet fremlagt efter rapportens udarbejdelse.
Den klage, som Nec indgav over afgiftsansættelsen, blev afslået af finansministeriet i dennes egenskab af skatte- og afgiftsmyndighed i anden instans, idet finansministeriet bekræftede den af skatte- og afgiftsmyndigheden i første instans foretagne bedømmelse. På samme måde blev Nec’s søgsmål til prøvelse af ministeriets afgørelse forkastet ved en dom afsagt af Upravno sodišče (forvaltningsdomstol, Slovenien) af grunde svarende til dem, som fremgår af skatte- og afgiftsmyndighedernes afgørelser.
Nec anmodede efterfølgende om tilladelse til at iværksætte revisionsanke af denne dom for Vrhovno sodišče (øverste domstol, Slovenien), som er den forelæggende ret. Ved en afgørelse af 18. november 2020 gav denne ret delvist medhold i denne anmodning, bl.a. med henblik på at løse et retligt spørgsmål, som efter rettens opfattelse var vigtigt og vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt den i skatte- og afgiftsprocedurelovens artikel 140, stk. 2, fastsatte præklusion, der rammer adgangen til bevisfremlæggelse i en afgiftssag efter udarbejdelsen af en afgiftskontrolrapport, kan have forrang for princippet om momssystemets neutralitet.
Vrhovno sodišče (øverste domstol) har anført, at direktiv 2006/112 ikke fastsætter en dato, fra hvilken en leverandør af varer ikke længere kan fremlægge beviser i forbindelse med en administrativ procedure eller en retssag med henblik på at godtgøre, at betingelserne for momsfritagelse i henhold til dette direktivs artikel 138, stk. 1, er opfyldt. Denne retsinstans har ligeledes anført, at direktivets artikel 131 alene bestemmer, at de fritagelser, der er indeholdt i samme direktivs kapitel 2-9, finder anvendelse på betingelser, som fastsættes af medlemsstaterne.
I denne sammenhæng har den forelæggende ret bl.a. henvist til den sag, der gav anledning til dom af 9. september 2021, GE Auto Service Leasing (
C-294/20
,
EU:C:2021:723
), hvori Domstolen angiveligt behandlede et lignende spørgsmål. Den faktiske og retlige baggrund for denne sag er imidlertid ikke i det væsentlige sammenlignelig med baggrunden for den tvist, der verserer for den forelæggende ret. Den forelæggende ret er derfor i tvivl om, hvorvidt den løsning, der blev lagt til grund i denne dom, ligeledes kan finde anvendelse i nærværende tvist.
I denne henseende er den forelæggende ret af den opfattelse, at retssikkerhedsprincippet i tvisten i hovedsagen er tilstrækkeligt beskyttet af de præklusionsfrister, der er fastsat for at anlægge sag efter vedtagelsen af afgiftsansættelsen, og af den ordning, der gælder med hensyn til at tage nye faktiske omstændigheder og beviser i betragtning inden for rammerne af den administrative klageprocedure og proceduren ved forvaltningsdomstolene.
På denne baggrund har Vrhovno sodišče (øverste domstol) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»Er momsdirektivets bestemmelser, og navnlig artikel 131 og artikel 138, stk. 1, samt de EU-retlige principper, bl.a. princippet om afgiftsneutralitet, effektivitetsprincippet og proportionalitetsprincippet, til hinder for en national lovgivning, der opstiller et forbud mod, at nye beviser for at godtgøre, at de i momsdirektivets artikel 138, stk. 1, fastsatte materielle betingelser er opfyldt, frem[lægges] og tages i betragtning allerede under den administrative procedure i første instans, og navnlig som et led i de synspunkter, som fremsættes om rapporten over den afgiftsmæssige undersøgelse udarbejdet før udstedelsen af en afgiftsansættelse?«
Om det præjudicielle spørgsmål
Den forelæggende ret ønsker med spørgsmålet nærmere bestemt oplyst, om artikel 131 og artikel 138, stk. 1, i direktiv 2006/112, sammenholdt med princippet om afgiftsneutralitet, effektivitetsprincippet og proportionalitetsprincippet, er til hinder for en national lovgivning, der forbyder fremlæggelse og indhentelse af nye beviser til godtgørelse af, at de i dette direktivs artikel 138, stk. 1, fastsatte materielle betingelser er opfyldt, under den administrative procedure, der fører til vedtagelsen af afgiftsafgørelsen, navnlig efter at der er foretaget afgiftskontrolforanstaltninger, men før afgiftsafgørelsen vedtages.
Det fremgår af Domstolens praksis vedrørende momsfradragsretten, at det fælles momssystem skal sikre, at afgiftsbyrden er neutral for enhver økonomisk virksomhed, uanset dennes formål eller resultater, forudsat at virksomheden principielt i sig selv er momspligtig (jf. i denne retning dom af 18.11.2020, Kommissionen mod Tyskland (Tilbagebetaling af moms – fakturaer),
C-371/19
, ikke trykt i Sml.,
EU:C:2020:936
, præmis
).
Domstolen har gentagne gange fastslået, at fradragsretten og dermed retten til tilbagebetaling udgør en integrerende del af momsordningen, og at den som udgangspunkt ikke kan begrænses. Denne ret omfatter umiddelbart hele det afgiftsbeløb, der er blevet betalt i forbindelse med transaktioner i tidligere omsætningsled (dom af 18.11.2020, Kommissionen mod Tyskland (Tilbagebetaling af moms – fakturaer),
C-371/19
, ikke trykt i Sml.,
EU:C:2020:936
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Ligeledes på området for momsfradragsretten har Domstolen endvidere fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for eller tilbagebetaling af indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige personer ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser. Det kan imidlertid forholde sig anderledes, hvis tilsidesættelsen af sådanne formelle krav har gjort det umuligt at fremlægge et sikkert bevis for, at de materielle betingelser er opfyldt (dom af 18.11.2020, Kommissionen mod Tyskland (Tilbagebetaling af moms – fakturaer),
C-371/19
, ikke trykt i Sml.,
EU:C:2020:936
, præmis
og
og den deri nævnte retspraksis).
Disse betragtninger gælder tillige for de regler, der fastlægger, hvilke transaktioner der er momspligtige, og i særdeleshed reglerne om momsfritagelse af sådanne transaktioner, såsom dem, der er indeholdt i artikel 131 og artikel 138, stk. 1, i direktiv 2006/112 og vedrører fritagelse af leveringer inden for Fællesskabet.
I denne henseende fastsætter artikel 138, stk. 1, i direktiv 2006/112, at medlemsstaterne fritager levering af varer, der af sælgeren, af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til steder uden for medlemsstaternes respektive område, men inden for EU, til en anden afgiftspligtig person eller en ikke-afgiftspligtig juridisk person, som handler i denne egenskab i en anden medlemsstat end den, hvor forsendelsen eller transporten af varerne påbegyndes.
Som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, vedrører tvisten i hovedsagen ikke tilsidesættelsen af formelle krav, som er til hinder for at føre bevis for, at de materielle betingelser for retten til momsfritagelse for de omhandlede leveringer af varer er opfyldt, men det tidspunkt, hvor dette bevis kan føres.
I denne forbindelse bemærkes, at Domstolen hvad angår retten til tilbagebetaling af moms har fastslået med hensyn til bestemmelserne i Rådets ottende direktiv 79/1072/EØF af 6. december 1979 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – foranstaltninger til tilbagebetaling af merværdiafgift til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i indlandet (
EFT 1979, L 331, s. 11
, herefter »ottende momsdirektiv«), at disse bestemmelser ikke til hinder for en national lovgivning, hvorefter retten til tilbagebetaling af moms kan nægtes, når en afgiftspligtig person uden rimelig grund og på trods af de anmodninger om oplysninger, der er blevet rettet til den pågældende, ikke fremlægger de dokumenter, der gør det muligt at bevise, at de materielle betingelser for at opnå denne tilbagebetaling er opfyldt, inden skatte- og afgiftsmyndigheden vedtager sin afgørelse. Disse bestemmelser er imidlertid ikke til hinder for, at medlemsstaterne accepterer fremlæggelse af sådanne beviser efter denne afgørelse (dom af 9.9.2021, GE Auto Service Leasing,
C-294/20
,
EU:C:2021:723
, præmis
).
Domstolen har ligeledes fastslået, at eftersom den ikke er reguleret af det ottende momsdirektiv, henhører en indførelse af nationale foranstaltninger, hvorefter der ikke må tages hensyn til de beviser, som er blevet fremlagt efter vedtagelsen af en afgørelse om afslag på en anmodning om tilbagebetaling, under hver enkelt medlemsstats interne retsorden i medfør af princippet om medlemsstaternes procesautonomi, forudsat dog at disse foranstaltninger ikke er mindre gunstige end dem, som regulerer tilsvarende situationer i national ret (ækvivalensprincippet), og at de ikke gør det praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at udøve de rettigheder, der er tillagt ved EU-retten (effektivitetsprincippet) (dom af 9.9.2021, GE Auto Service Leasing,
C-294/20
,
EU:C:2021:723
, præmis
).
På dette grundlag har Domstolen fastslået, at bestemmelserne i ottende momsdirektiv og de EU-retlige principper, herunder navnlig princippet om afgiftsneutralitet, ikke er til hinder for, at der gives afslag på en anmodning om tilbagebetaling af moms, når den afgiftspligtige person ikke inden for de fastsatte frister har tilstillet den kompetente skatte- og afgiftsmyndighed – selv efter anmodning fra denne myndighed – alle de dokumenter og oplysninger, som kræves for at bevise den pågældendes ret til tilbagebetaling af moms, uagtet den omstændighed, at denne afgiftspligtige person på eget initiativ har fremlagt disse dokumenter og oplysninger i forbindelse med klagen over eller søgsmålet til prøvelse af afgørelsen om afslag på en sådan ret til tilbagebetaling, forudsat dog at ækvivalensprincippet og effektivitetsprincippet er blevet overholdt (dom af 9.9.2021, GE Auto Service Leasing,
C-294/20
,
EU:C:2021:723
, præmis
og domskonklusionen).
Det skal fastslås, at denne retspraksis finder analog anvendelse på bestemmelserne i direktiv 2006/112 om fritagelse for levering af varer, der forsendes eller transporteres til steder uden for en medlemsstats område, men inden for EU, navnlig dette direktivs artikel 138, stk. 1.
Henset til artikel 131 i direktiv 2006/112, hvorefter de fritagelser, der er fastsat i dette direktivs kapitel 2-9, og som fritagelsen i dette direktivs artikel 138, stk. 1, er en del af, finder anvendelse med forbehold af andre EU-retlige bestemmelser og på betingelser, som medlemsstaterne fastsætter med henblik på at sikre en korrekt og enkel anvendelse af de nævnte fritagelser og for at forhindre enhver mulig form for svig, unddragelse og misbrug, forholder det sig følgelig således, at indførelsen af nationale foranstaltninger, hvorefter der ikke må tages hensyn til beviser, der ligesom i tvisten i hovedsagen er blevet fremlagt i forbindelse med en efteropkrævning af moms, henhører under hver enkelt medlemsstats interne retsorden i medfør af princippet om medlemsstaternes procesautonomi, forudsat dog at disse foranstaltninger ikke er mindre gunstige end dem, som regulerer tilsvarende situationer i national ret (ækvivalensprincippet), og at de ikke gør det praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at udøve de rettigheder, der er tillagt ved EU-retten (effektivitetsprincippet) (jf. analogt dom af 9.9.2021, GE Auto Service Leasing,
C-294/20
,
EU:C:2021:723
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Hvad for det første angår effektivitetsprincippet bemærkes, at muligheden for at fremlægge supplerende beviser i forbindelse med en sag om efteropkrævning af moms uden nogen form for tidsfrist ville være i strid med retssikkerhedsprincippet, som kræver, at den afgiftspligtige persons afgiftsmæssige situation for så vidt angår de rettigheder og forpligtelser, som den pågældende har i forhold til skatte- og afgiftsmyndighederne, ikke i al evighed kan anfægtes (jf. analogt dom af 9.9.2021, GE Auto Service Leasing,
C-294/20
,
EU:C:2021:723
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Det bemærkes imidlertid, at den manglende hensyntagen til beviser for, at betingelserne for momsfritagelse for leveringer af varer inden for Fællesskabet er opfyldt, fører til en situation, hvor princippet om afgiftsneutralitet, hvis betydning for det fælles momssystem er anført i denne doms præmis 28-30, og som i princippet ikke kan begrænses, tilsidesættes med hensyn til den pågældende økonomiske virksomhed.
Det følger heraf, at selv om retten til momsfritagelse ganske vist kan nægtes i visse situationer, bl.a. fordi den pågældende erhvervsdrivende for sent har fremlagt de beviser, der er nødvendige for at fastslå, at denne ret består, efter flere forgæves påmindelser fra skatte- og afgiftsmyndighederne, og selv om sagen allerede befandt sig på retssagsniveau, således som det var tilfældet i den sag, der gav anledning til dom af 9. september 2021, GE Auto Service Leasing (
C-294/20
,
EU:C:2021:723
), forholder det sig ikke desto mindre således, at når skatte- og afgiftsmyndighederne nægter en afgiftspligtig person momsfritagelse på et tidligt tidspunkt i afgiftsproceduren, skal den sikre en streng overholdelse af princippet om afgiftsneutralitet.
Selv om en afgiftspligtig person i en situation, hvor skattemyndigheden endnu ikke har vedtaget en afgiftsafgørelse i forhold til den pågældende på det tidspunkt, hvor vedkommende fremlægger yderligere beviser til støtte for den ret, som vedkommende påberåber sig, ganske vist kan meddeles afslag på at få disse elementer taget i betragtning, skal det imidlertid være begrundet i særlige omstændigheder, såsom bl.a. manglende begrundelse for forsinkelsen eller den omstændighed, at forsinkelsen har medført tab af afgiftsindtægter.
Afslaget på at tage hensyn til beviselementer på et tidspunkt, der ligger før vedtagelsen af en sådan afgiftsafgørelse, kan nemlig gøre udøvelsen af de rettigheder, der er anerkendt i Unionens retsorden, uforholdsmæssigt vanskelig, for så vidt som et sådant afslag begrænser den afgiftspligtige persons mulighed for at fremlægge beviser for, at de materielle betingelser for at opnå momsfritagelse er opfyldt. En national lovgivning, som på dette stadium af skatte- og afgiftsproceduren ikke gør det muligt for den afgiftspligtige person at fremlægge de beviser, der endnu mangler, til støtte for den ret, som vedkommende påberåber sig, og som ikke tager hensyn til eventuelle forklaringer på, at disse beviser ikke er blevet fremlagt tidligere, synes således vanskeligt at kunne forenes med proportionalitetsprincippet og ligeledes med det grundlæggende princip om momsens neutralitet.
I det foreliggende tilfælde påhviler det den forelæggende ret i lyset af ovenstående betragtninger at vurdere, om afslaget på at tage hensyn til disse elementer er i overensstemmelse med effektivitetsprincippet.
I denne sammenhæng skal den forelæggende ret bl.a. tage hensyn til den omstændighed, at afgiftskontrolrapporten ifølge den forelæggende rets egne oplysninger ikke afslutter afgiftskontrolproceduren og kun udgør en foreløbig proceduremæssig foranstaltning, der udelukkende har til formål at informere den afgiftspligtige person om den faktiske situation, der er fastlagt af skattemyndigheden i første instans, og om muligheden for at fremsætte synspunkter.
Hvad angår sagsøgeren i hovedsagens bemærkning om, at Republikken Slovenien for nylig har foretaget en ændring af den i hovedsagen omhandlede nationale lovgivning, idet denne ændring ifølge denne medlemsstat bl.a. har til formål at ophæve bestemmelsen om, at der kun tages hensyn til nye faktiske omstændigheder og beviser, hvis de forelå før udarbejdelsen af rapporten, og hvis den afgiftspligtige person ikke med rimelighed kunne anføre og fremlægge dem før rapportens udarbejdelse, er det tilstrækkeligt at bemærke, at denne part på ingen måde har gjort gældende, at de retsregler, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen, vil blive påvirket heraf.
For det andet tilkommer det den forelæggende ret at efterprøve, om ækvivalensprincippet, der kræver, at de nationale processuelle bestemmelser, som regulerer momsfritagelsen for levering af varer inden for Fællesskabet, ikke må være mindre gunstige end dem, der gælder for tilsvarende situationer, som er underlagt national ret, er overholdt i det foreliggende tilfælde (jf. analogt dom af 9.9.2021, GE Auto Service Leasing,
C-294/20
,
EU:C:2021:723
, præmis
og den deri nævnte retspraksis).
Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal det forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 131 og artikel 138, stk. 1, i direktiv 2006/112, sammenholdt med princippet om afgiftsneutralitet, effektivitetsprincippet og proportionalitetsprincippet, skal fortolkes således, at de ikke er til hinder for en national lovgivning, der forbyder fremlæggelse og indhentelse af nye beviser til godtgørelse af, at de i dette direktivs artikel 138, stk. 1, fastsatte materielle betingelser er opfyldt, under den administrative procedure, der fører til vedtagelsen af afgiftsafgørelsen, navnlig efter at der er foretaget afgiftskontrolforanstaltninger, men før afgiftsafgørelsen vedtages, for så vidt som ækvivalensprincippet og effektivitetsprincippet er overholdt.
Sagsomkostninger
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Tiende Afdeling) for ret:

Artikel 131 og artikel 138, stk. 1, i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem, sammenholdt med princippet om afgiftsneutralitet, effektivitetsprincippet og proportionalitetsprincippet,

skal fortolkes således, at

de ikke er til hinder for en national lovgivning, der forbyder fremlæggelse og indhentelse af nye beviser til godtgørelse af, at de i dette direktivs artikel 138, stk. 1, fastsatte materielle betingelser er opfyldt, under den administrative procedure, der fører til vedtagelsen af afgiftsafgørelsen, navnlig efter at der er foretaget afgiftskontrolforanstaltninger, men før afgiftsafgørelsen vedtages, for så vidt som ækvivalensprincippet og effektivitetsprincippet er overholdt.

Underskrifter
(
*1
) – Processprog: slovensk.