CELEX: 62017TJ0816
Valsts atbalsts
Atbalsts, ko Luksemburga īstenojusi attiecībā uz Amazon
Lēmums, ar kuru atbalsts atzīts par nesaderīgu ar iekšējo tirgu un par prettiesīgu un noteikts pienākums to atgūt
Iepriekšējs nodokļu nolēmums (tax ruling)
Transfertcena
Selektīva nodokļu priekšrocība
Transfertcenu noteikšanas metode
Funkcionālā analīze

I.

Tiesvedības priekšvēsture
Amazon.com, Inc
., kuras juridiskā adrese ir Amerikas Savienotajās Valstīs, un tās kontrolētie uzņēmumi (turpmāk tekstā kopā – “
Amazon
grupa”) īsteno darbības tiešsaistē un, konkrēti, mazumtirdzniecības darījumus tiešsaistē un dažādu pakalpojumu sniegšanu tiešsaistē. Šajā nolūkā
Amazon
grupa pārvalda vairākas tīmekļvietnes dažādās Eiropas Savienības valodās, tostarp
amazon.de
,
amazon.fr
,
amazon.it
un
amazon.es
.
Līdz 2006. gada maijam
Amazon
grupas darbības Eiropā tika pārvaldītas no Amerikas Savienotajām Valstīm. It īpaši ar mazumtirdzniecību un pakalpojumu sniegšanu Eiropas tīmekļvietnēs nodarbojās divas Amerikas Savienotajās Valstīs reģistrētas sabiedrības, proti,
Amazon.com International Sales, Inc
. (turpmāk tekstā – “
AIS
”) un
Amazon International Marketplace
(turpmāk tekstā – “
AIM
”), kā arī citas sabiedrības, kas reģistrētas Francijā, Vācijā un Apvienotajā Karalistē.
2003. gadā tika plānota
Amazon
grupas darbības pārstrukturēšana Eiropā. Šī pārstrukturēšana, kas faktiski tika īstenota 2006. gadā (turpmāk tekstā – “2006. gada pārstrukturēšana”), notika, izveidojot divas Luksemburgā (Luksemburga) dibinātas sabiedrības. Precīzāk, tika izveidota, pirmkārt,
Amazon Europe Holding Technologies SCS
(turpmāk tekstā – “
LuxSCS
”), Luksemburgas komandītsabiedrība, kuras dalībnieki bija amerikāņu uzņēmumi, un, otrkārt,
Amazon EU Sàrl
(turpmāk tekstā – “
LuxOpCo
”), kuras juridiskā adrese, tāpat kā
LuxSCS
juridiskā adrese, bija Luksemburgā.
LuxSCS
, pirmkārt, noslēdza vairākus nolīgumus ar dažām
Amazon
grupas struktūrām, kas reģistrētas Amerikas Savienotajās Valstīs, proti:
–
licences un nodošanas līgumus par iepriekš pastāvošu intelektuālo īpašumu (
License and Assignment Agreements For Preexisting Intellectual Property
; turpmāk tekstā kopā – “iepirkšanas līgums”) ar
Amazon Technologies, Inc
. (turpmāk tekstā – “
ATI
”), kas ir Amerikas Savienotajās Valstīs reģistrēta
Amazon
grupas struktūra;
–
izmaksu sadales nolīgumu [
cost sharing agreement
] (turpmāk tekstā – “
CSA
”), kas 2005. gadā noslēgts ar
ATI
un
A 9.com, Inc
. (turpmāk tekstā – “
A 9
”), kas ir Amerikas Savienotajās Valstīs reģistrēta
Amazon
grupas struktūra. Saskaņā ar iepirkšanas līgumu un
CSA
LuxSCS
ieguva tiesības izmantot atsevišķas intelektuālā īpašuma tiesības un no tām “atvasinātus darbus”, kas piederēja
A 9
un
ATI
un ko tās bija izstrādājušas. Nemateriālie aktīvi, uz kuriem attiecas
CSA
, galvenokārt ietvēra trīs intelektuālā īpašuma kategorijas, proti, tehnoloģijas, klientu datus un preču zīmes. Saskaņā ar
CSA
un iepirkšanas līgumu
LuxSCS
varēja arī izsniegt nemateriālo aktīvu apakšlicences, it īpaši, lai izmantotu Eiropas tīmekļvietnes. Kā atlīdzību par šīm tiesībām
LuxSCS
bija jāveic iepirkšanas maksājumi un jāsedz sava gada daļa no izmaksām, kuras saistītas ar
CSA
izstrādes programmu.
Otrkārt,
LuxSCS
noslēdza ar
LuxOpCo
licences līgumu, kas stājās spēkā 2006. gada 30. aprīlī un attiecās uz iepriekš minētajiem nemateriālajiem aktīviem (turpmāk tekstā – “licences līgums”). Saskaņā ar šo līgumu
LuxOpCo
ieguva tiesības izmantot nemateriālos aktīvus apmaiņā pret honorāra samaksu
LuxSCS
(turpmāk tekstā – “honorārs”).
Visbeidzot,
LuxSCS
ar
Amazon.co.uk Ltd
,
Amazon.fr SARL
un
Amazon.de GmbH
noslēdza intelektuālā īpašuma nodošanas un licences līgumu, saskaņā ar kuru
LuxSCS
saņēma atsevišķas preču zīmes un intelektuālā īpašuma tiesības Eiropas tīmekļvietnēs.
2014. gadā
Amazon
grupa tika pārstrukturēta vēlreiz un līgumiskā vienošanās, kas pastāvēja starp
LuxSCS
un
LuxOpCo
, vairs netika piemērota.
A.

Par attiecīgo iepriekšējo nodokļu nolēmumu (INN)
Gatavojoties 2006. gada pārstrukturēšanai,
Amazon.com
un nodokļu konsultants ar 2003. gada 23. un 31. oktobra vēstulēm lūdza Luksemburgas nodokļu iestādi pieņemt iepriekšēju nodokļu nolēmumu, kas apstiprinātu
LuxOpCo
un
LuxSCS
piemērojamo režīmu Luksemburgas uzņēmumu ienākuma nodokļa vajadzībām.
Ar 2003. gada 23. oktobra vēstuli
Amazon.com
lūdza apstiprināt honorāra, kas
LuxOpCo
bija jāmaksā
LuxSCS
, sākot no 2006. gada 30. aprīļa, likmes aprēķinu. Šis
Amazon.com
lūgums bija balstīts uz tās nodokļu konsultantu sagatavoto ziņojumu par transfertcenām (turpmāk tekstā – “2003. gada ziņojums par transfertcenām”). Šī ziņojuma autori būtībā piedāvāja transfertcenu noteikšanas metodi, kas, viņuprāt, ļāva noteikt uzņēmumu ienākuma nodokļa, kas
LuxOpCo
bija jāmaksā Luksemburgā, parādu. Konkrētāk, ar 2003. gada 23. oktobra vēstuli
Amazon.com
lūdza apstiprināt, ka transfertcenu noteikšanas metode, lai noteiktu ikgadējā honorāra likmi, kas
LuxOpCo
ir jāmaksā
LuxSCS
saskaņā ar licences līgumu, kā šī metode izriet no 2003. gada ziņojuma par transfertcenām, nodrošina
LuxOpCo
“atbilstīgu un pieņemamu peļņu”, ņemot vērā transfertcenu politiku un
loi du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu
[1967. gada 4. decembra Likuma par ienākuma nodokli] ar grozījumiem (turpmāk tekstā – “
LIR
”) 56. pantu un 164. panta 3. punktu. 2003. gada 23. oktobra vēstulē honorāra, kas
LuxOpCo
jāmaksā
LuxSCS
, izmantotā aprēķina metode bija aprakstīta šādi:
“1.
Aprēķina un piešķir
LuxOpCo
“
LuxOpCo
ienesīgumu”, kas atbilst mazākajam no turpmāk nosauktajiem: a) [
omissis
: konfidenciāli] (
) % no
LuxOpCo
gada kopējiem ES pamatdarbības izdevumiem vai [un] b) kopējai ES pamatdarbības peļņai, kas attiecināma uz Eiropas tīmekļa vietnēm šajā gadā.
2.
Licences maksa ir vienāda ar ES pamatdarbības peļņu, no kuras atņem
LuxOpCo
ienesīgumu, ar nosacījumu, ka licences maksa nedrīkst būt mazāka par nulli.
3.
Gada honorāra likme ir vienāda ar licences maksu, kas dalīta ar gada kopējiem ES ieņēmumiem [kopējo Eiropas Savienībā īstenoto gada apgrozījumu].
4.
Neraugoties uz iepriekš minēto,
LuxOpCo
ienesīgums nevienā gadā nedrīkst būt mazāks par 0,45 % un nedrīkst pārsniegt 0,55 % no ES ieņēmumiem [no Eiropas Savienībā īstenotā apgrozījuma].
5.
a)
Ja
LuxOpCo
ienesīgums, kas noteikts saskaņā ar 1. apakšpunktu, būtu [ir] mazāks par 0,45 % no ES ieņēmumiem [no Eiropas Savienībā īstenotā apgrozījuma],
LuxOpCo
ienesīgums tiktu [tiek] koriģēts, lai tas būtu vienāds ar mazāko no turpmāk nosauktajiem: i) 0,45 % no ieņēmumiem [no apgrozījuma] vai [no] ES [no Eiropas Savienībā gūtās] pamatdarbības peļņas un ii) ES [Eiropas Savienībā gūto] pamatdarbības peļņu;
b)
ja
LuxOpCo
ienesīgums, kas noteikts saskaņā ar 1. apakšpunktu, ir lielāks par 0,55 % no ES ieņēmumiem [no Eiropas Savienībā īstenotā apgrozījuma],
LuxOpCo
ienesīgums tiktu [tiek] koriģēts, lai tas būtu vienāds ar mazāko no turpmāk nosauktajiem: i) 0,55 % no ES ieņēmumiem [no Eiropas Savienībā īstenotā apgrozījuma]; vai [un] ii) ES [Eiropas Savienībā gūto] pamatdarbības peļņu.”
Ar 2003. gada 31. oktobra vēstuli, ko sagatavojis cits nodokļu konsultants,
Amazon.com
lūdza saņemt apstiprinājumu par nodokļu režīmu, ko paredzēts piemērot
LuxSCS
, tās partneriem, kas reģistrēti Amerikas Savienotajās Valstīs, un
LuxOpCo
saņemtajām dividendēm šīs struktūras ietvaros. Šajā vēstulē tika skaidrots, ka
LuxSCS
kā komandītsabiedrība netiek uzskatīta par nodokļu subjektu, kas būtu nošķirams no tā dalībniekiem, tādēļ tai Luksemburgā nav piemērojams uzņēmumu ienākuma nodoklis vai īpašuma nodoklis.
2003. gada 6. novembrī
Administration des contributions directes du Grand‑Duché de Luxembourg
[Luksemburgas Lielhercogistes Tiešo nodokļu administrācija] (turpmāk tekstā – “Luksemburgas nodokļu administrācija” vai “Luksemburgas nodokļu iestādes”) nosūtīja
Amazon.com
vēstuli (turpmāk tekstā – “attiecīgais INN”), kura daļēji bija formulēta šādi:
“Godātais [..] kungs!
Pēc iepazīšanās ar 2003. gada 31. oktobra vēstuli, kuru man pārsūtīja [Jūsu nodokļu konsultants] – tāpat kā jūsu 2003. gada 23. oktobra vēstules gadījumā, kurā ir runa par Jūsu nostāju attiecībā uz Luksemburgas nodokļu režīmu saistībā ar Jūsu turpmākajām darbībām, es ar prieku Jūs informēju, ka varu apstiprināt abu vēstuļu saturu. [..]”
Pēc
Amazon.com
lūguma Luksemburgas nodokļu administrācija 2010. gadā pagarināja attiecīgā INN spēkā esamību un to faktiski piemēroja līdz 2014. gada jūnijam, kad tika mainīta
Amazon
grupas Eiropas struktūra. Tādējādi attiecīgais INN tika piemērots no 2006. līdz 2014. gadam (turpmāk tekstā – “aplūkotais laikposms”).
B.

Par administratīvo procedūru Komisijā
2014. gada 24. jūnijā Eiropas Komisija lūdza Luksemburgas Lielhercogisti sniegt tai informāciju par
Amazon
grupai piešķirtajiem iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem. 2014. gada 7. oktobrī tā publicēja lēmumu sākt formālu izmeklēšanas procedūru LESD 108. panta 2. punkta izpratnē.
Šādi sāktajā izmeklēšanā Komisija lūdza Luksemburgas Lielhercogisti un
Amazon.com
sniegt dažādu informāciju. Iesniedzot atbildes uz informācijas pieprasījumiem,
Amazon.com
iesniedza
United States Tax Court
(ASV nodokļu tiesa) 2017. gada 23. marta atzinuma (turpmāk tekstā – “ASV nodokļu tiesas atzinums”), kas bija sniegts saistībā ar
Internal Revenue Service
(Federālās valdības ieņēmumu dienests, ASV,
IRS
) celto prasību par to maksājumu summu, kuri saistīti ar šī sprieduma 4. punktā minētajiem nolīgumiem, kopiju.
Turklāt
Amazon.com
iesniedza Komisijai jaunu nodokļu konsultanta sagatavotu ziņojumu par transfertcenām, kura mērķis bija pārbaudīt
a posteriori
, vai honorārs, ko
LuxOpCo
samaksājusi
LuxSCS
saskaņā ar attiecīgo INN, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam (turpmāk tekstā – “2017. gada ziņojums par transfertcenām”).
C.

Par apstrīdēto lēmumu
2017. gada 4. oktobrī Komisija pieņēma Lēmumu (ES) 2018/859 par valsts atbalstu SA.38944 (2014/C) (ex 2014/NN), ko Luksemburga īstenojusi attiecībā uz
Amazon
(
OV 2018, L 153, 1. lpp.
; turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).
Šī lēmuma 1. pantā tostarp ir noteikts:
“[Attiecīgais INN], ar ko Luksemburga apstiprināja [..] transfertcenu noteikšanas nosacījumus [metodi], kuri [kura] ļāva [
LuxOpCo
] novērtēt savas uzņēmumu ienākuma nodokļa saistības [savu uzņēmuma ienākuma nodokļa parādu] Luksemburgā no 2006. līdz 2014. gadam, un uz šo nodokļu nolēmumu balstīto gada uzņēmumu ienākuma nodokļa deklarāciju turpmākā pieņemšana ir [valsts] atbalsts [..].”
1.

Par faktiskā un juridiskā konteksta aprakstu
Apstrīdētā lēmuma 2. iedaļā “Faktiskā un juridiskā pamatinformācija” Komisija tostarp ir sniegusi
Amazon
grupas, attiecīgā INN, kā arī piemērojamā valsts tiesiskā regulējuma un norādījumu par transfertcenu noteikšanu aprakstu.
a)

Par “Amazon” grupas aprakstu
Attiecībā uz
Amazon
grupu Komisija aprakstīja
Amazon
grupas mazumtirdzniecības un pakalpojumu [sniegšanas] darbības, kā arī minētās grupas sastāvu, ciktāl tam ir nozīme saistībā ar apstrīdēto lēmumu.
Amazon
grupas Eiropas struktūru aplūkotajā laikposmā Komisija ir shematizējusi šādi:
Pirmkārt, attiecībā uz
LuxSCS
Komisija norādīja, ka šai sabiedrībai Luksemburgā nav fiziskas klātbūtnes vai darbinieku. Komisija uzskata, ka aplūkotajā laikposmā
LuxSCS
rīkojusies tikai kā sabiedrība, kas tur nemateriālos aktīvus
Amazon
grupas darbībām Eiropā, par kurām atbildīga kā galvenais operators bija
LuxOpCo
. Tomēr tā norādīja, ka
LuxSCS
bija piešķīrusi arī aizdevumus grupas iekšienē vairākām
Amazon
grupas struktūrām. Komisija turklāt precizēja, ka
LuxSCS
ir vairāku ar
ATI
,
A 9
un
LuxOpCo
noslēgtu grupas iekšējo nolīgumu dalībniece (skat. šī sprieduma 3. un 5. punktu).
Otrkārt, attiecībā uz
LuxOpCo
Komisija īpaši uzsvēra faktu, ka aplūkotajā laikposmā
LuxOpCo
bija
LuxSCS
pilnībā piederošs meitasuzņēmums.
Komisija uzskatīja, ka, sākot ar
Amazon
grupas darbību Eiropā pārstrukturēšanu 2006. gadā,
LuxOpCo
darbojās kā
Amazon
grupas Eiropā galvenais birojs un Eiropas tīmekļvietnēs īstenoto
Amazon
Eiropas tiešsaistes mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbību galvenais operators. Komisija norādīja, ka šajā statusā
LuxOpCo
bija jāvada lēmumu pieņemšana saistībā ar Eiropas tīmekļvietnēs īstenotajām mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām, kā arī jāpārvalda mazumtirdzniecības darbību galvenās fiziskās komponentes. Turklāt
LuxOpCo
kā
Amazon
grupas preču krājumu oficiālā pārdevēja Eiropā esot bijusi atbildīga arī par preču krājumu pārvaldību Eiropas tīmekļvietnēs. Tā esot bijusi minēto preču krājumu īpašniece un esot uzņēmusies riskus un zaudējumus. Komisija turklāt precizēja, ka
LuxOpCo
savos pārskatos iegrāmatojusi apgrozījumu, kas radies gan no preču pārdošanas, gan pasūtījumu apstrādes. Visbeidzot,
LuxOpCo
esot arī veikusi
Amazon
grupas darbību Eiropā finanšu līdzekļu pārvaldību.
Turpinājumā Komisija norādīja, ka
LuxOpCo
turējumā bija kapitāldaļas sabiedrībās
Amazon Services Europe
(turpmāk tekstā – “
ASE
”) un
Amazon Media Europe
(turpmāk tekstā – “
AMEU
”), kas ir divas
Amazon
grupas struktūras – Luksemburgas rezidentes, kā arī
Amazon.com
meitasuzņēmumos, kas dibināti Apvienotajā Karalistē, Francijā un Vācijā (turpmāk tekstā – “ES vietējie saistītie uzņēmumi”), kuri esot snieguši dažādus grupas iekšējos pakalpojumus, lai atbalstītu
LuxOpCo
darbības. Aplūkotajā laikposmā
ASE
esot pārvaldījusi
Amazon
grupas pakalpojumu trešiem pārdevējiem Savienībā, ko sauc
MarketPlace
.
AMEU
savukārt esot pārvaldījusi
Amazon
grupas “digitālās darbības”, piemēram,
MP3
un e‑grāmatu tirdzniecību. ES vietējie saistītie uzņēmumi savukārt esot snieguši pakalpojumus Eiropas tīmekļvietņu izmantošanai.
Turklāt Komisija norādīja, ka aplūkotajā laikposmā
LuxOpCo
kopā ar
ASE
un
AMEU
, kas bija Luksemburgas rezidentes, veidoja grupu, kas tiek vienoti aplikta ar nodokļiem, saskaņā ar Luksemburgas nodokļu tiesībām, kurā
LuxOpCo
darbojās kā mātesuzņēmums. Šīs trīs struktūras tātad esot bijušas viens un tas pats nodokļu maksātājs.
Visbeidzot, papildus licences līgumam, ko
LuxOpCo
noslēdza ar
LuxSCS
, Komisija detalizēti aprakstīja dažus citus grupas iekšējos nolīgumus, kuros
LuxOpCo
piedalījās aplūkotajā laikposmā, proti, atsevišķus līgumus par pakalpojumu sniegšanu, kas noslēgti 2006. gada 1. maijā ar ES vietējiem saistītajiem uzņēmumiem, un 2006. gada 30. aprīlī ar
ASE
un
AMEU
noslēgtos licences līgumus par intelektuālo īpašumu, saskaņā ar kuriem abām šīm struktūrām esot piešķirtas neekskluzīvas apakšlicences attiecībā uz nemateriālajiem aktīviem.
b)

Par attiecīgā INN aprakstu
Izvērtējusi
Amazon
grupas struktūru, Komisija aprakstīja attiecīgo INN.
Šajā ziņā, pirmkārt, tā pieminēja šī sprieduma 8.–10. punktā minētās 2003. gada 23. un 31. oktobra vēstules.
Otrkārt, Komisija izskaidroja 2003. gada ziņojuma par transfertcenām saturu, uz kura pamata tika piedāvāta honorāra apmēra noteikšanas metode.
Vispirms Komisija norādīja, ka 2003. gada ziņojumā par transfertcenām tika sniegta
LuxSCS
un
LuxOpCo
funkcionālā analīze, saskaņā ar kuru tika norādīts, ka
LuxSCS
pamatdarbības aprobežojoties ar tādas sabiedrības darbību, kuras turējumā ir nemateriālie aktīvi, un ka tā piedaloties nemateriālo aktīvu pastāvīgā attīstībā
CSA
ietvaros.
LuxOpCo
šajā ziņojumā esot aprakstīta kā tāda, kas vada stratēģisku lēmumu pieņemšanu saistībā ar Eiropas tīmekļvietnēs īstenotajām mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām, kā arī pārvalda mazumtirdzniecības darbību galvenās fiziskās komponentes.
Turpinājumā Komisija norādīja, ka 2003. gada ziņojumā par transfertcenām bija ietverta iedaļa par piemērotākās transfertcenu noteikšanas metodes izvēli, lai noteiktu honorāra likmes atbilstību nesaistītu pušu darījuma principam. Ziņojumā esot izvērtētas divas metodes: viena, kas ir balstīta uz salīdzināmo nekontrolēto cenu metodi (turpmāk tekstā – “
CUP
metode”), un otra – uz atlikušās peļņas sadales metodi.
Pirmām kārtām, piemērojot
CUP
metodi, 2003. gada ziņojumā par transfertcenām nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošais honorāra likmes intervāls no 10,6 līdz 13,6 % robežās esot aprēķināts, pamatojoties uz salīdzinājumu ar konkrētu nolīgumu, ko
Amazon.com
ir noslēgusi ar ASV mazumtirgotāju, proti, [
omissis
: konfidenciāli] nolīgumu.
Otrām kārtām, piemērojot atlikušās peļņas sadales metodi, 2003. gada ziņojumā par transfertcenām esot ietvertas aplēses par ienesīgumu, kas saistīts ar “
LuxOpCo
rutīnveida [parastajām] funkcijām, pildot savu lomu kā Eiropas darbību uzņēmums [Eiropas darbības nodrošināšanas sabiedrība]”, balstoties uz uzcenojumu virs izmaksām, kas būs jāsedz [ko sedz]
LuxOpCo
. Lai veiktu šo aplēsi, esot uzskatīts, ka “neto izmaksas plus uzcenojums” (
net cost plus mark up
) esot peļņas rādītājs, kas ļauj noteikt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību par
LuxOpCo
paredzētajām funkcijām. Esot ierosināts piemērot [
omissis
: konfidenciāli] uzcenojumu koriģētajiem
LuxOpCo
pamatdarbības izdevumiem. Komisija norādīja, ka saskaņā ar 2003. gada ziņojumu par transfertcenām starpība starp šo ienesīgumu un
LuxOpCo
pamatdarbības peļņu esot atbildusi atlikušajai peļņai, kas esot pilnībā attiecināma uz
LuxSCS
licencēto nemateriālo aktīvu izmantošanu. Komisija arī precizēja, ka, pamatojoties uz šo aprēķinu, 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori bija secinājuši, ka honorāra likme robežās starp 10,1 un 12,3 % no
LuxOpCo
neto apgrozījuma būtu atbildusi nesaistītu pušu darījuma kritērijam atbilstoši Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO) vadlīnijām.
Visbeidzot Komisija norādīja, ka 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori ir uzskatījuši, ka rezultāti ir saskanīgi, un norādīja, ka nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošais intervāls tā honorāra likmei, kas
LuxOpCo
jāmaksā
LuxSCS
, ir 10,1 līdz 12,3 % no
LuxOpCo
pārdošanas apjoma. 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori tomēr esot uzskatījuši, ka atlikušās peļņas sadales analīze būtu bijusi uzticamāka un tādēļ tā esot bijusi jāņem vērā.
Treškārt, apstrīdētā lēmuma 2.2.5. iedaļā “Apstrīdētā nodokļu nolēmuma [Attiecīgā INN] sekas” Komisija norādīja, ka ar attiecīgo INN Luksemburgas nodokļu administrācija esot apstiprinājusi, ka nosacījumi, lai noteiktu honorāru [honorāra likmes noteikšanas metode], kurš savukārt noteica
LuxOpCo
gada apliekamos ienākumus Luksemburgā, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Tā piebilda, ka, lai aizpildītu savas gada nodokļu deklarācijas,
LuxOpCo
ir balstījusies uz attiecīgo INN.
c)

Par piemērojamā valsts tiesiskā regulējuma aprakstu
Attiecībā uz piemērojamām valsts tiesību normām Komisija minēja
LIR
164. panta 3. punktu. Saskaņā ar šo tiesību normu “slēptā peļņas sadale ir jāiekļauj ar nodokli apliekamajos ienākumos” un “slēpta peļņas sadale pastāv konkrēti, ja partneris, dalībnieks vai attiecīgā persona tieši vai netieši gūst priekšrocības no sabiedrības vai apvienības, kuras parasti tas nebūtu guvis, ja tam nebūtu šāda statusa”. Šajā kontekstā Komisija konkrēti norādīja, ka aplūkotajā laikposmā Luksemburgas nodokļu iestāde
LIR
164. panta 3. punktu esot interpretējusi tādējādi, ka ar to Luksemburgas nodokļu tiesībās ir nostiprināts “nesaistītu pušu darījuma princips”.
d)

Par ESAO noteikto transfertcenu ietvaru aprakstu
Apstrīdētā lēmuma 244.–249. apsvērumā Komisija izklāstīja ESAO ietvarus transfertcenu jomā. Tā uzskatīja, ka “transfertcenas”, kā tās izprot ESAO šīs organizācijas 1995., 2010. un 2017. gadā publicētajās vadlīnijās, ir cenas, par kādām uzņēmums nodod materiālo īpašumu, nemateriālos aktīvus vai sniedz pakalpojumus saistītiem uzņēmumiem. Saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu, kā tas tiek piemērots sabiedrību aplikšanas ar nodokli nolūkā, valsts nodokļu iestādēm būtu jāapstiprina transfertcenas, par kurām grupas ietvaros saistītie uzņēmumi ir vienojušies attiecībā uz saviem darījumiem grupas iekšienē, tikai tad, ja tās atbilst cenām, par kurām būtu panākta vienošanās darījumu brīvā tirgū ietvaros, proti, darījumos starp neatkarīgiem uzņēmumiem, kas veic pārrunas tirgū salīdzināmos apstākļos. Turklāt Komisija precizēja, ka nesaistītu pušu darījuma princips ir balstīts uz atsevišķas struktūras pieeju, saskaņā ar kuru nodokļu mērķiem uzņēmumu grupas dalībnieki tiek uzskatīti par atsevišķām struktūrām.
Komisija arī norādīja, ka, lai veiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu aptuvenu aplēsi darījumiem grupas iekšienē, ESAO vadlīnijās (1995., 2010. un 2017. gada redakcijās) ir uzskaitītas piecas metodes. Tikai trim no tām esot nozīme apstrīdētajā lēmumā, proti,
CUP
metodei, darījumu tīrās peļņas metodei (turpmāk tekstā – “
TNMM
”) un peļņas sadales metodei. Apstrīdētā lēmuma 250.–256. apsvērumā Komisija ir aprakstījusi šīs metodes.
2.

Par veikto attiecīgā INN vērtējumu
Apstrīdētā lēmuma 154. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka ar attiecīgo INN ir apstiprināts, ka transfertcenu noteikšanas metode, lai noteiktu gada honorāra likmi, kas saskaņā ar licences līgumu
LuxOpCo
ir jāmaksā
LuxSCS
, kura pati noteica
LuxOpCo
Luksemburgā ar nodokli apliekamos gada ienākumus, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Apstrīdētā lēmuma 155. apsvērumā tā arī norādīja, ka attiecīgajā laikposmā
LuxOpCo
ir izmantojusi attiecīgo INN, lai noteiktu savas gada uzņēmumu ienākuma nodokļa saistības Luksemburgā un aizpildītu gada nodokļu deklarācijas [lai, aizpildot gada nodokļu deklarācijas Luksemburgā, noteiktu uzņēmumu ienākuma nodokļa gada summu]. Kā tas skaidri izriet no apstrīdētā lēmuma 1. panta un neraugoties uz zināmu neprecizitāti šī lēmuma 605. un 606. apsvērumā, Komisija uzskatīja, ka šajā lietā valsts atbalsts ir attiecīgais INN kopsakarā ar
LuxOpCo
gada nodokļu deklarāciju pieņemšanu (pretstatā attiecīgajam INN vienam pašam).
Apstrīdētā lēmuma 9. iedaļas “Apstrīdētā pasākuma novērtējums” mērķis bija pierādīt, ka attiecīgais INN, kā arī
LuxOpCo
gada nodokļu deklarāciju pieņemšana – kopā faktiski ir valsts atbalsts.
Lai to pierādītu, atgādinājusi LESD 107. panta 1. punktā paredzētos valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījumus, Komisija norādīja, ka šajā lietā pirmais valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījums ir izpildīts, proti, ir notikusi valsts iejaukšanās vai valsts līdzekļu izmantošana. Šajā ziņā tā norādīja, pirmkārt, ka attiecīgais INN ir attiecināms uz Luksemburgas Lielhercogisti. Otrkārt, tā uzskatīja, ka attiecīgā INN rezultātā tiek samazinātas
LuxOpCo
uzņēmumu ienākuma nodokļa saistības Luksemburgā salīdzinājumā ar līdzīgā situācijā esošiem uzņēmumiem – nodokļu maksātājiem. Tādējādi attiecīgais INN esot radījis valsts līdzekļu zudumu, jo tas lika Luksemburgas Lielhercogistei atteikties no nodokļu ieņēmumiem, kurus tai pretējā gadījumā būtu tiesības iekasēt no
LuxOpCo
.
Attiecībā uz otro un ceturto valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījumu Komisija uzskatīja, pirmkārt, ka attiecīgais INN ir jāuzskata par tādu, kas ietekmē tirdzniecību Savienībā, jo
LuxOpCo
ietilpa
Amazon
grupā, kas īsteno darbību vairākās dalībvalstīs, un tā veica mazumtirdzniecības darbības ar Savienības tīmekļvietņu starpniecību. Komisija piebilda, ka, piemērojot “
Amazon
labvēlīgu nodokļu režīmu”, Luksemburgas Lielhercogiste, iespējams, ir atņēmusi ieguldījumus dalībvalstīm, kuras nepiedāvāja līdzīgu [tikpat] labvēlīgu nodokļu režīmu daudznacionālu uzņēmumu grupu dalībniekiem. Otrkārt, Komisija norādīja, ka, tā kā ar attiecīgo INN
LuxOpCo
bija [tika] atbrīvota no uzņēmumu ienākuma nodokļa, kas tai parasti būtu jāmaksā, šis lēmums esot atbalsts darbībai. Tādējādi attiecīgais INN, atbrīvojot
LuxOpCo
finanšu resursus, kurus tā varēja izmantot, lai ieguldītu savā darījumdarbībā [komercdarbībā], esot izkropļojis konkurenci tirgū.
Attiecībā uz trešo valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījumu Komisija norādīja, ka tad, ja ar INN tiek atļauts tāds iznākums, kas – bez nekāda pamatojuma – nav ticams parastās nodokļu sistēmas normālas piemērošanas rezultāts, ar šo nolēmumu tā adresātam tiek piešķirta selektīva priekšrocība, jo šī selektīvā pieeja rada nodokļu maksātāja nodokļu saistību samazinājumu salīdzinājumā ar uzņēmumiem, kuri ir līdzīgā faktiskajā un tiesiskajā situācijā. Komisija arī uzskatīja, ka šajā lietā ar attiecīgo INN ir piešķirta selektīva priekšrocība
LuxOpCo
, samazinot uzņēmumu ienākuma nodokli, kas tai bija jāmaksā Luksemburgā.
a)

Par priekšrocības pastāvēšanas analīzi
Apstrīdētā lēmuma 9.2. iedaļā “Priekšrocība” Komisija ir izklāstījusi iemeslus, kuru dēļ tā uzskata, ka ar attiecīgo INN ir piešķirta priekšrocība
LuxOpCo
.
Vispirms Komisija atgādināja, ka attiecībā uz nodokļu pasākumiem priekšrocība LESD 107. panta izpratnē var tikt piešķirta nodokļu maksātājam, samazinot nodokļa bāzi vai maksājamā nodokļa summu. Apstrīdētā lēmuma 402. apsvērumā tā atgādināja, ka saskaņā ar Tiesas judikatūru, lai pārbaudītu, vai tāda ar nodokli apliekamo ienākumu noteikšana sniedz labumu saņēmējam, šis režīms ir jāsalīdzina ar parastu režīmu, kas balstīts uz tāda uzņēmuma, kas darbojas brīvas konkurences apstākļos, ienākumu un izdevumu starpību. Līdz ar to Komisijas ieskatā “[iepriekšējs nodokļu nolēmums], kas ļauj nodokļu maksātājam saviem grupas iekšējiem darījumiem piemērot [transfert]cenas, kuras neatspoguļo cenas, kādas piemērotu brīvas konkurences apstākļos starp neatkarīgiem uzņēmumiem, kas risina sarunas pie salīdzināmiem nosacījumiem saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu, nodrošina šim nodokļu maksātājam priekšrocību, ciktāl tas samazina uzņēmuma apliekamos ienākumus un tādējādi tā nodokļa bāzi parastās uzņēmumu ienākuma nodokļu sistēmas ietvaros”.
Ņemot vērā šos vērtējumus, Komisija apstrīdētā lēmuma 406. apsvērumā secināja – lai konstatētu, ka attiecīgais INN nodrošina
LuxOpCo
ekonomisku priekšrocību, tai ir jāpierāda, ka ar attiecīgo INN apstiprinātā transfertcenu noteikšanas metode noved pie rezultāta, kas nav ticams pietuvinājums uz tirgu balstītam iznākumam, kā rezultātā tika samazināta
LuxOpCo
nodokļa bāze uzņēmumu ienākuma nodokļa aprēķināšanas nolūkā. Komisija uzskata, ka attiecīgais INN ir radījis šādu rezultātu.
Šis secinājums ir balstīts uz vienu galveno konstatējumu un trim papildu konstatējumiem.
1)

Par galveno priekšrocības konstatējumu
Apstrīdētā lēmuma 9.2.1. iedaļā “Ekonomiskas priekšrocības esības pirmais konstatējums” Komisija uzskatīja, ka, apstiprinot transfertcenu noteikšanas metodi, ar kuru
LuxOpCo
tika piešķirta atlīdzība tikai par tās tā sauktajām “rutīnveida” [“ikdienas”] funkcijām un ar kuru visa
LuxOpCo
radītā peļņa, kas pārsniedza šīs atlīdzības apmēru, tika piešķirta
LuxSCS
honorāra veidā, attiecīgais INN ir izraisījis rezultātu, kas nav ticams pietuvinājums uz tirgu balstītam iznākumam.
Būtībā savā galvenajā konstatējumā Komisija uzskatīja, ka
LuxOpCo
un
LuxSCS
funkcionālā analīze, ko izvēlējās 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori un galu galā – Luksemburgas nodokļu administrācija, bija kļūdaina un neļāva panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu. Gluži pretēji, Luksemburgas nodokļu administrācijai bija jāsecina, ka
LuxSCS
neveic “unikālas un vērtīgas” funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, attiecībā uz kuriem tai bija tikai likumīgās īpašumtiesības.
Lai to pierādītu, Komisija pārbaudīja
LuxSCS
un
LuxOpCo
īstenotās funkcijas, izmantotos aktīvus un riskus, ko tās uzņēmās.
Turpinājumā, kā izriet no apstrīdētā lēmuma 519. apsvēruma, pamatojoties uz savu
LuxOpCo
un
LuxSCS
funkcionālo analīzi, Komisija izvērtēja vispiemērotākās transfertcenu noteikšanas metodes izvēli šajā lietā.
Attiecībā uz
CUP
metodi Komisija saskaņā ar analīzi, kas balstīta uz pieciem salīdzināmības kritērijiem, kas esot noteikti ESAO vadlīnijās, uzskatīja, ka šīs metodes piemērošana, kā tā norādīta 2003. gada ziņojumā par transfertcenām, ir novedusi pie pārspīlēta rezultāta, kas
LuxOpCo
ir radījis risku ciest zaudējumus.
Komisija uzskatīja, ka šajā lietā vispiemērotākā transfertcenu noteikšanas metode būtu
TNMM
, lai novērtētu honorāru, kas
LuxOpCo
jāmaksā saskaņā ar licences līgumu. Tā uzskatīja, ka puse, kas pilda unikālas un vērtīgas funkcijas, ir
LuxOpCo
, nevis
LuxSCS
. Līdz ar to pārbaudāmajai pusei
TNMM
piemērošanas nolūkos esot bijis jābūt
LuxSCS
, nevis
LuxOpCo
.
Visbeidzot apstrīdētā lēmuma 9.2.1.4. iedaļā Komisija veica pati savu
TNMM
piemērošanu šajā lietā.
Tā uzskatīja, ka tieši
LuxSCS
bija jābūt pārbaudāmajai struktūrai. Luksemburgas nodokļu administrācijai esot bijis jānoraida
Amazon.com
apgalvojums, ka vienīgi likumīgās īpašumtiesības uz nemateriālajiem aktīviem esot “unikāls ieguldījums”, par kuru
LuxSCS
esot bijis jāsaņem atlīdzība, ko veido gandrīz visa peļņa, kas gūta no
LuxOpCo
komercdarbības. Šajā ziņā Komisija it īpaši atsaucās uz savu
LuxSCS
un
LuxOpCo
funkcionālo analīzi (apstrīdētā lēmuma 9.2.1. iedaļa).
Attiecībā uz peļņas līmeņa rādītāja izvēli Komisija uzskatīja, ka, tā kā
LuxSCS
nav norādījusi nekādu pārdošanas apjomu un nav uzņēmusies nevienu ar nemateriālajiem aktīviem saistītu risku, atbilstošajam peļņas līmeņa rādītājam esot bijis jābūt uzcenojumam virs kopējām attiecīgajām izmaksām (apstrīdētā lēmuma 550. apsvērums).
Attiecībā uz izmaksu bāzi, kurai šajā lietā bija jāpiemēro uzcenojums, Komisija būtībā uzskatīja, ka
LuxSCS
esot veikusi tikai starpnieka funkciju, nododot
LuxOpCo
izmaksas, kas segtas saistībā ar iepirkšanas līgumu un
CSA
, un pārskaitot
A 9
un
ATI
atbilstoši licences līgumam no
LuxOpCo
saņemto honorāru daļu (licences maksa) apmērā, kas atbilst šīm izmaksām (apstrīdētā lēmuma 551. apsvērums).
Ņemot vērā šos vērtējumus, apstrīdētā lēmuma 555. apsvērumā Komisija secināja, ka
LuxSCS
atlīdzībai bija jāsastāv no divām komponentēm. Komisijas ieskatā pirmajai komponentei esot bijis jāatbilst tāda rēķina summai, kas izrakstīts
LuxOpCo
, par izmaksām, kuras saistītas ar iepirkšanas līgumu un
CSA
, bez uzcenojuma piemērošanas. Komisijas ieskatā otrajai komponentei esot bijis jābūt uzcenojumam virs izmaksu bāzes, kuru veido tikai un vienīgi izmaksas, kas radušās par ārpakalpojumiem, kuri nolīgti, lai saglabātu tās likumīgās īpašumtiesības uz nemateriālajiem aktīviem, ciktāl šīs izmaksas faktiski atspoguļoja funkcijas, kas faktiski īstenotas
LuxSCS
vārdā. Komisija uzskata, ka šis atlīdzības līmenis būtu garantējis rezultātu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, jo tas būtu pareizi atspoguļojis
LuxSCS
ieguldījumu licences līgumā.
Attiecībā uz atbilstošā uzcenojuma noteikšanu Komisija norādīja, ka, lai gan šāda uzdevuma izpildei parasti ir jāveic salīdzināmības analīze, šajā gadījumā neesot iespējams veikt uzticamu analīzi.
Komisija uzskatīja, ka tā vietā, lai balstītos uz salīdzināmības analīzi, tā var balstīties uz 2010. gada kopējā transfertcenu noteikšanas foruma ziņojumā izdarītajiem secinājumiem (turpmāk tekstā – “
JTPF
ziņojums”). Kopējais transfertcenu noteikšanas forums ir ekspertu grupa, kuru 2002. gadā izveidoja Komisija un kuras mērķis ir tai palīdzēt jautājumos, kas saistīti ar transfertcenām. Saskaņā ar minēto ziņojumu kopējā transfertcenu noteikšanas forumā piedalošos dalībvalstu nodokļu iestādes esot novērojušas, ka uzcenojums “grupas iekšējiem pakalpojumiem ar mazu pievienoto vērtību” ir no 3 līdz 10 %. Praksē visbiežāk novērotais uzcenojums esot bijis 5 % “šādu pakalpojumu sniegšanas” izmaksām. Līdz ar to Komisija uzskatīja par lietderīgu piemērot šādu uzcenojumu ārējām izmaksām, kas
LuxSCS
radušās, lai saglabātu tās likumīgās īpašumtiesības uz nemateriālajiem aktīviem.
Pirmā konstatējuma par priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu noslēgumā Komisija norādīja, ka
LuxSCS
“atlīdzībai, kas atbilst nesaistītu pušu darījumam” saskaņā ar licences līgumu, bija jābūt vienādai ar iepirkšanas līguma izmaksu un
CSA
izmaksu, kuras šai sabiedrībai bija radušās, summu, bez uzcenojuma, kurai pieskaita visas attiecīgās izmaksas, kas radušās tieši
LuxSCS
un kam bija jāpiemēro 5 % uzcenojums, ciktāl šīs izmaksas atbilda funkcijām, kas faktiski tika īstenotas
LuxSCS
vārdā. Šis atlīdzības līmenis atbilda summai, ko kāda neatkarīga puse, kas ir līdzīgā situācijā kā
LuxOpCo
, būtu bijusi gatava maksāt par tiesībām un pienākumiem, kuri noteikti saskaņā ar licences līgumu. Turklāt Komisijas ieskatā šis atlīdzības līmenis būtu bijis pietiekams, lai ļautu
LuxSCS
segt savas maksājumu saistības saskaņā ar iepirkšanas līgumu un
CSA
(apstrīdētā lēmuma 559. un 560. apsvērums).
Taču Komisija uzskata, ka, tā kā Komisijas aprēķinātais
LuxSCS
atlīdzības līmenis esot zemāks par
LuxSCS
atlīdzības līmeni, kas izriet no transfertcenu noteikšanas metodes, kura apstiprināta ar attiecīgo INN, ar minēto nolēmumu
LuxOpCo
esot piešķirta priekšrocība, kas izpaužas kā tās nodokļa bāzes Luksemburgas uzņēmumu ienākuma nodokļa nolūkiem samazinājums salīdzinājumā ar tādu sabiedrību apgrozījumu, kuru ar nodokli apliekamā peļņa atbilst tirgū noteiktām cenām, pamatojoties uz nesaistītu pušu darījuma principu (apstrīdētā lēmuma 561. apsvērums).
2)

Par papildu konstatējumiem attiecībā uz priekšrocības pastāvēšanu
Apstrīdētā lēmuma 9.2.2. iedaļā “Ekonomiskās priekšrocības esības papildu konstatējums” Komisija ir izklāstījusi savu papildu konstatējumu par priekšrocības pastāvēšanu, saskaņā ar kuru, pat pieņemot, ka Luksemburgas nodokļu administrācijai būtu bijis pamats pieņemt 2003. gada ziņojumā par transfertcenām veikto
LuxSCS
funkciju analīzi, ar attiecīgo INN apstiprinātā transfertcenu noteikšanas metode jebkurā gadījumā būtu balstīta uz nepiemērotām metodoloģiskām izvēlēm, kas būtu novedušas pie rezultāta, kurš nav ticams pietuvinājums uz tirgu balstītam iznākumam. Tā precizēja, ka tās argumentācija apstrīdētā lēmuma 9.2.2. iedaļā nav vērsta uz to, lai noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu precīzu
LuxOpCo
atlīdzību, bet gan drīzāk uz to, lai pierādītu, ka ar attiecīgo INN ir piešķirta ekonomiska priekšrocība, ņemot vērā, ka apstiprinātā transfertcenu noteikšanas metode bija balstīta uz trim kļūdainām metodoloģiskām izvēlēm, kas esot izraisījušas
LuxOpCo
ar nodokli apliekamo ieņēmumu samazinājumu salīdzinājumā ar uzņēmumiem, kuru ar nodokli apliekamā peļņa ataino tirgū noteiktas cenas nesaistītu pušu darījuma apstākļos.
Šajā ziņā Komisija ir izdarījusi trīs atsevišķus papildu konstatējumus.
Pirmajā papildu konstatējumā Komisija apstiprināja, ka
LuxOpCo
kļūdaini tika uzskatīta par tādu, kas īsteno tikai “rutīnveida [parastās]” vadības funkcijas, un ka, veicot ieguldījumu analīzi, bija jāpiemēro peļņas sadales metode.
Otrajā papildu konstatējumā Komisija norādīja, ka ir kļūdaini izvēlēties pamatdarbības izmaksas kā peļņas rādītāju.
Trešajā papildu konstatējumā par priekšrocības pastāvēšanu Komisija uzskatīja, ka “griestu” noteikšana 0,55 % apmērā no Savienībā īstenotā apgrozījuma nebija atbilstoša.
b)

Par pasākuma selektivitāti
Apstrīdētā lēmuma 9.3. iedaļā “Selektivitāte” Komisija ir izklāstījusi iemeslus, kuru dēļ tā uzskatīja, ka attiecīgais pasākums ir selektīvs.
c)

Par atbalsta saņēmēja identificēšanu
Apstrīdētā lēmuma 9.5. iedaļā “Atbalsta saņēmējs” Komisija konstatēja, ka ikviens
LuxOpCo
piešķirtais labvēlīgais nodokļu režīms ir arī labvēlīgs visai
Amazon
grupai, tai sniedzot papildu resursus, tādējādi grupa bija jāuzskata par vienu atsevišķu struktūru, kas gūst labumu no attiecīgā atbalsta pasākuma.
Apstrīdētā lēmuma 10. iedaļā “Atgūšana” Komisija apstiprināja, ka, tā kā atbalsta pasākums tika piešķirts katru gadu, kad nodokļu iestādes pieņēma
LuxOpCo
gada nodokļu deklarāciju,
Amazon
grupa nevarēja atsaukties uz noteikumiem par noilgumu, lai iebilstu pret atbalsta atgūšanu. Apstrīdētā lēmuma 639.–645. apsvērumā Komisija ir izklāstījusi atgūšanas metodi.
II.

Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi
A.

Par tiesvedību lietā T‑816/17
Ar prasības pieteikumu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2017. gada 14. decembrī, Luksemburgas Lielhercogiste cēla prasību lietā T‑816/17.
1.

Par iztiesāšanas sastāvu un prioritāro izskatīšanu
Ar 2018. gada 12. aprīļa lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas priekšsēdētājs nolēma izskatīt lietu T‑816/17 prioritāri saskaņā ar Vispārējās tiesas Reglamenta 67. panta 2. punktu.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 11. maijā, Luksemburgas Lielhercogiste lūdza, lai lietu T‑816/17 izskatītu Vispārējās tiesas septītā palāta paplašinātā iztiesāšanas sastāvā.
Piemērojot Reglamenta 28. panta 5. punktu, lieta T‑816/17 tika nodota septītajai palātai paplašinātā sastāvā.
Tā kā viens no Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāva locekļiem nevarēja piedalīties lietas izskatīšanā, Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2018. gada 21. jūnija lēmumu norīkoja Vispārējās tiesas priekšsēdētāja vietnieku, lai papildinātu iztiesāšanas sastāvu. Pēc tam, kad viens iztiesāšanas sastāva loceklis 2020. gada 6. oktobrī tika iecelts par Tiesas tiesnesi, tiesnesis, kuram ir vismazākais amata stāžs Reglamenta 8. panta izpratnē, atturējās no dalības apspriedēs, un šo spriedumu apsprieda trīs tiesneši, kuri ir to parakstījuši, saskaņā ar minētā reglamenta 22. pantu.
2.

Par iestāšanos lietā
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 16. aprīlī, Īrija lūdza atļauju iestāties lietā T‑816/17 Luksemburgas Lielhercogistes prasījumu atbalstam.
Ar 2018. gada 29. maija rīkojumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs apmierināja Īrijas pieteikumu par iestāšanos lietā.
3.

Par pieteikumiem par konfidencialitātes ievērošanu
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 14. maijā, Luksemburgas Lielhercogiste lūdza ievērot konfidencialitāti attiecībā uz Īriju saistībā ar noteiktiem datiem prasības pieteikumā, dažos tā pielikumos, kā arī iebildumu rakstā.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 6. jūnijā, Luksemburgas Lielhercogiste lūdza ievērot konfidencialitāti daļai no replikas attiecībā uz Īriju.
Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 13. septembrī, Luksemburgas Lielhercogiste lūdza ievērot konfidencialitāti daļai no atbildes uz repliku attiecībā uz Īriju.
Pēc atļaujas saņemšanas kā persona, kas iestājusies lietā, Īrija ir saņēmusi vienīgi procesuālo dokumentu, uz kuriem attiecas Luksemburgas Lielhercogistes attiecībā uz Īriju formulētie pieteikumi par konfidencialitātes ievērošanu, nekonfidenciālās versijas un nav izvirzījusi nevienu iebildumu par šiem pieteikumiem.
4.

Par lietas dalībnieku prasījumiem
Luksemburgas Lielhercogistes prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
atcelt apstrīdēto lēmumu;
–
pakārtoti – atcelt apstrīdēto lēmumu, ciktāl tajā ir noteikts pienākums atgūt atbalstu;
–
piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
noraidīt prasību kā nepamatotu;
–
piespriest Luksemburgas Lielhercogistei atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
Īrijas prasījums Vispārējai tiesai ir pilnībā vai daļēji atcelt apstrīdēto lēmumu saskaņā ar Luksemburgas Lielhercogistes prasījumiem.
B.

Par tiesvedību lietā T‑318/18
Ar prasības pieteikumu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2018. gada 22. maijā,
Amazon EU Sàrl
un
Amazon.com
(turpmāk tekstā kopā – “
Amazon
”) cēla prasību lietā T‑318/18.
1.

Par iztiesāšanas sastāvu un prioritāro izskatīšanu
Ar 2018. gada 9. jūlija lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas priekšsēdētājs nolēma izskatīt lietu T‑318/18 prioritāri saskaņā ar Reglamenta 67. panta 2. punktu.
Pēc Vispārējās tiesas septītās palātas priekšlikuma Vispārējā tiesa 2018. gada 11. jūlijā, piemērojot Reglamenta 28. pantu, nolēma nodot lietu T‑318/18 paplašinātam iztiesāšanas sastāvam.
Tā kā viens no septītās palātas paplašinātā sastāva locekļiem nevarēja piedalīties lietas izskatīšanā, Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2018. gada 19. jūlija lēmumu norīkoja Vispārējās tiesas priekšsēdētāja vietnieku, lai papildinātu iztiesāšanas sastāvu. Pēc tam, kad viens iztiesāšanas sastāva loceklis 2020. gada 6. oktobrī tika iecelts par Tiesas tiesnesi, tiesnesis, kuram ir vismazākais amata stāžs Reglamenta 8. panta izpratnē, atturējās no dalības apspriedēs, un šo spriedumu apsprieda trīs tiesneši, kuri ir to parakstījuši, saskaņā ar minētā reglamenta 22. pantu.
2.

Par pieteikumiem par konfidencialitātes ievērošanu
Ar dokumentu, kas kancelejā iesniegts 2018. gada 12. jūlijā,
Amazon
lūdza ievērot konfidencialitāti daļai prasības pieteikuma, kā arī atsevišķiem tam pievienotajiem dokumentiem attiecībā uz sabiedrību.
3.

Par lietas dalībnieku prasījumiem
Amazon
prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
atcelt apstrīdētā lēmuma 1.–4. pantu;
–
pakārtoti – atcelt apstrīdētā lēmuma 2.–4. pantu;
–
piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
noraidīt prasību;
–
piespriest
Amazon
atlīdzināt tiesāšanās izdevumus lietā T‑318/18.
C.

Par lietu apvienošanu un tiesvedības mutvārdu daļu
Ar dokumentiem, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegti 2018. gada 7. augustā un 2019. gada 25. aprīlī, Luksemburgas Lielhercogiste lūdza apvienot lietas T‑816/17 un T‑318/18 tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām un galīgā nolēmuma pieņemšanai.
Ar dokumentiem, kas kancelejā iesniegti 2018. gada 10. augustā un 2019. gada 21. maijā,
Amazon
lūdza apvienot lietas T‑816/17 un T‑318/18 tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām un galīgā nolēmuma pieņemšanai.
Ar 2018. gada 14. septembra lēmumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs nolēma šajā tiesvedības stadijā neapvienot lietas T‑816/17 un T‑318/18.
Ar 2019. gada 3. oktobra rīkojumu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs nolēma apvienot lietas T‑816/17 un T‑318/18 tiesvedības mutvārdu daļas vajadzībām.
Pēc tiesneses referentes priekšlikuma Vispārējā tiesa nolēma sākt tiesvedības mutvārdu daļu un Reglamenta 89. pantā paredzēto procesa organizatorisko pasākumu ietvaros aicināja lietas dalībniekus atbildēt uz rakstveida jautājumiem. Lietas dalībnieki atbildēja uz šo procesa organizatorisko pasākumu noteiktajā termiņā.
Lietas dalībnieku mutvārdu paskaidrojumi un to atbildes uz Vispārējās tiesas uzdotajiem mutvārdu jautājumiem tika uzklausītas 2020. gada 5. un 6. marta tiesas sēdē. Turklāt tiesas sēdē lietas dalībnieki tika uzklausīti par iespējamo lietu T‑816/17 un T‑318/18 apvienošanu galīgā nolēmuma pieņemšanai, un to Vispārējā tiesa atzīmēja tiesas sēdes protokolā. Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, kā arī Īrija norādīja, ka tām nav iebildumu pret šādu apvienošanu. Komisija precizēja, ka tā nepiekrīt iespējamai lietu apvienošanai galīgā nolēmuma pieņemšanai.
III.

Juridiskais pamatojums
Prasībās, kas celtas lietās T‑816/17 un T‑318/18, tiek lūgts atcelt apstrīdēto lēmumu, ciktāl tajā aplūkotais INN un tā ikgadējā īstenošana ir kvalificēti kā valsts atbalsts LESD 107. panta 1. punkta izpratnē un ciktāl ar to ir uzdots atgūt summas, kuras Luksemburgas Lielhercogiste neesot iekasējusi no
LuxOpCo
kā uzņēmumu ienākuma nodokli.
A.

Par lietu T‑816/17 un T‑318/18 apvienošanu, ņemot vērā galīgo nolēmumu
Saskaņā ar Reglamenta 19. panta 2. punktu Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs nodeva lēmumu par lietu T‑816/17 un T‑318/18 apvienošanu galīgā nolēmuma pieņemšanai, kas bija tā kompetencē, Vispārējās tiesas septītajai palātai paplašinātā sastāvā.
Pēc lietas dalībnieku uzklausīšanas tiesas sēdē saistībā ar iespējamo apvienošanu lietas T‑816/17 un T‑318/18 ir jāapvieno galīgā nolēmuma pieņemšanai to saistības dēļ.
B.

Par izvirzītajiem pamatiem un argumentiem
Savu prasību pamatojumam Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
izvirza attiecīgi piecus un deviņus pamatus, kuri lielā mērā pārklājas. Iestāšanās rakstā Īrija pauž viedokli par četriem no pieciem Luksemburgas Lielhercogistes izvirzītajiem pamatiem. Būtībā Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
pamatus var izklāstīt šādi.
Pirmkārt, ar pirmo pamatu lietā T‑816/17, kā arī ar pirmo līdz ceturto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
būtībā apstrīd Komisijas galveno konstatējumu par priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs.
Otrkārt, ar pirmā pamata otrās daļas trešo iebildumu lietā T‑816/17 un piekto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas papildu konstatējumus par nodokļu priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs.
Treškārt, ar otro pamatu lietā T‑816/17 un sesto un septīto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas galveno konstatējumu un papildu konstatējumus par attiecīgā INN selektivitāti.
Ceturtkārt, ar trešo pamatu lietā T‑816/17 Luksemburgas Lielhercogiste apgalvo, ka Komisija esot pārkāpusi dalībvalstu ekskluzīvo kompetenci tiešo nodokļu jomā.
Piektkārt, ar ceturto pamatu lietā T‑816/17 un astoto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka Komisija neesot ievērojusi to tiesības uz aizstāvību.
Sestkārt, ar pirmā pamata otro daļu, kā arī otrā pamata otrās daļas pirmo iebildumu lietā T‑816/17 un astoto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd faktu, ka ESAO vadlīnijām to 2017. gada redakcijā, kuras Komisija ir izmantojusi apstrīdētā lēmuma pieņemšanas nolūkā, ir nozīme šajā lietā.
Septītkārt, ar piekto pamatu, kas izvirzīts, lai atbalstītu prasījumus, kuri pakārtoti izvirzīti lietā T‑816/17, un devīto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apšauba Komisijas argumentācijas, kas vērsta uz tās norīkoto atbalsta atgūšanu, pamatotību.
Iestāšanās rakstā Īrija norāda, pirmkārt, uz LESD 107. panta pārkāpumu, jo Komisija neesot pierādījusi, ka pastāv priekšrocība
LuxOpCo
interesēs, otrkārt, LESD 107. panta pārkāpumu, jo Komisija neesot pierādījusi pasākuma selektivitāti, treškārt, LES 4. un 5. panta pārkāpumu, jo Komisija esot veikusi slēptu nodokļu saskaņošanu, un, ceturtkārt, tiesiskās drošības principa pārkāpumu, jo ar apstrīdēto lēmumu esot uzdots atgūt atbalstu.
Lai lietderīgi atbildētu uz galveno lietas dalībnieku pamatiem, kā arī uz Īrijas tās iestāšanās rakstā izvirzītajiem argumentiem, vispirms ir jāizklāsta daži tiesību jautājumi, kas ir piemērojami visiem lietas dalībnieku izvirzītajiem iebildumiem un pamatiem (skat. šī sprieduma 112.–129. punktu).
1.

Ievada apsvērumi
Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, lai gan tiešie nodokļi Savienības tiesību pašreizējā attīstības stadijā ir dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm tā tomēr ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības (skat. spriedumu, 2012. gada 12. jūlijs, Komisija/Spānija,
C‑269/09
,
EU:C:2012:439
,
47.
punkts un tajā minētā judikatūra). Tādējādi dalībvalstu iesaiste tiešo nodokļu jomā, kaut arī tā attiecas uz jautājumiem, kas nav saskaņoti Savienībā, nav izslēgta no valsts atbalsta pārbaudes tiesiskā regulējuma piemērošanas jomas (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
142.
punkts).
No tā izriet, ka Komisija var kvalificēt nodokļu pasākumu kā valsts atbalstu, ja vien ir izpildīti šādas kvalifikācijas nosacījumi (šajā nozīmē skat. spriedumus, 1974. gada 2. jūlijs, Itālija/Komisija,
173/73
,
EU:C:1974:71
,
28.
punkts, un 2006. gada 22. jūnijs, Beļģija un Forum 187/Komisija,
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
,
81.
punkts). Dalībvalstīm kompetence tiešo nodokļu jomā ir jāīsteno saskaņā ar Savienības tiesībām (spriedums, 2010. gada 3. jūnijs, Komisija/Spānija,
C‑487/08
,
EU:C:2010:310
,
37.
punkts). Līdz ar to šajā kontekstā tām ir jāatturas no tādu pasākumu noteikšanas, kas var būt ar iekšējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
143.
punkts).
a)

Par LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas nosacījumu noteikšanu valsts nodokļu pasākumu kontekstā
Pasākums, ar kuru valsts iestādes atsevišķiem uzņēmumiem piešķir labvēlīgu nodokļu režīmu, kas, kaut arī nav valsts līdzekļu piešķiršana, rada saņēmējiem finansiāli izdevīgāku stāvokli nekā pārējiem nodokļu maksātājiem, ir uzskatāms par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē (spriedums, 1994. gada 15. marts, Banco Exterior de España,
C‑387/92
,
EU:C:1994:100
,
14.
punkts; skat. arī spriedumus, 2011. gada 8. septembris, Paint Graphos u.c., no
C‑78/08 līdz C‑80/08
,
EU:C:2011:550
,
46.
punkts un tajā minētā judikatūra, un 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
145.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Nodokļu pasākumu gadījumā pašu priekšrocību var konstatēt, vienīgi to salīdzinot ar tā sauktajiem “normālajiem” nodokļiem (spriedums, 2006. gada 6. septembris, Portugāle/Komisija,
C‑88/03
,
EU:C:2006:511
,
56.
punkts). Tādējādi ar šādu pasākumu tā saņēmējam tiek piešķirta ekonomiska priekšrocība, jo tas atvieglo nastu, kas parasti gulstas uz uzņēmuma budžetu, un tam šī iemesla dēļ, kaut arī tās nav subsīdijas šī jēdziena šaurā izpratnē, tomēr ir tāds pats raksturs un ir tādas pašas sekas (spriedumi, 2014. gada 9. oktobris, Ministerio de Defensa un Navantia,
C‑522/13
,
EU:C:2014:2262
,
22.
punkts, un 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
146.
punkts).
Līdz ar to, lai noteiktu, vai pastāv nodokļu priekšrocība, ir jāsalīdzina saņēmēja situācija, kas izriet no attiecīgā pasākuma piemērošanas, ar situāciju attiecīgā pasākuma neesamības gadījumā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2018. gada 26. aprīlis, Cellnex Telecom un Telecom Castilla‑La Mancha/Komisija,
C‑91/17 P un C‑92/17 P
, nav publicēts,
EU:C:2018:284
,
114.
punkts), piemērojot parastos noteikumus aplikšanai ar nodokli (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
147.
punkts).
Saistībā ar integrēta uzņēmuma, kas ietilpst uzņēmumu grupā, nodokļu situācijas noteikšanu vispirms ir jānorāda, ka tā grupas ietvaros veikto darījumu cenas netiek noteiktas tirgus apstākļos. Proti, vienošanās par šīm cenām notiek starp uzņēmumiem, kas ietilpst vienā un tajā pašā grupā, tādējādi tās nav pakļautas tirgus noteikumiem (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
148.
punkts).
Tomēr, lai gan valsts nodokļu tiesībās netiek nošķirti integrēti uzņēmumi no neatkarīgiem uzņēmumiem, tos apliekot ar uzņēmumu ienākuma nodokli, šo tiesību mērķis ir aplikt ar nodokli peļņu, kas izriet no šāda integrēta uzņēmuma saimnieciskās darbības, tā, it kā tā izrietētu no darījumiem, kas veikti par tirgus cenām. Šādos apstākļos ir jākonstatē, ka saskaņā ar kompetenci, kas Komisijai piešķirta ar LESD 107. panta 1. punktu, tai pārbaudot nodokļu pasākumu, kas piešķirts šādam integrētam uzņēmumam, pirmā minētā var salīdzināt šāda integrētā uzņēmuma nodokļu nastu, kura izriet no minētā nodokļu pasākuma piemērošanas, ar nodokļu nastu, kas izriet no parastu valsts tiesību normu par aplikšanu ar nodokli piemērošanas uzņēmumam, kurš ir salīdzināmā faktiskā situācijā un kurš veic savu darbību tirgus apstākļos (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
149.
punkts).
Turklāt šos secinājumus apstiprina 2006. gada 22. jūnija spriedums Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
), kas attiecas uz Beļģijas nodokļu tiesībām, kurās bija noteikts, ka integrētiem uzņēmumiem un neatkarīgiem uzņēmumiem ir jāpiemēro vieni un tie paši nosacījumi. Tiesa šī sprieduma 95. punktā ir atzinusi nepieciešamību salīdzināt izņēmuma atbalsta sistēmu ar “vispārējo tiesību normu, kuras pamatā ir starpība starp produktiem un apgrūtinājumiem, kas rodas uzņēmumam, kurš darbojas brīvas konkurences apstākļos” (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
150.
punkts).
Šajā ziņā, ja, izmantojot integrētam uzņēmumam piešķirto nodokļu pasākumu, valsts iestādes ir piekritušas noteiktam darījuma cenas līmenim grupas iekšienē, LESD 107. panta 1. punkts ļauj Komisijai pārbaudīt, vai šis cenu līmenis atbilst tam, kas tiktu noteikts tirgus apstākļos, lai pārbaudītu, vai tā rezultātā tiek atvieglotas izmaksas, kuras parasti jāsedz no attiecīgā uzņēmuma budžeta, tādējādi piešķirot priekšrocības minētā panta izpratnē.
Turklāt ir jāprecizē – ja Komisija piemēro nesaistītu pušu darījuma principu, lai kontrolētu, vai integrētā uzņēmuma ar nodokli apliekamā peļņa, piemērojot nodokļu pasākumu, atbilst paredzamam ar nodokli apliekamas peļņas apmēram, kas gūta tirgus apstākļos, tā var konstatēt priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē esamību vienīgi tad, ja atšķirība starp abiem salīdzināšanas faktoriem nav plašāka par neprecizitātēm, kuras ir raksturīgas metodei, kas tiek piemērota, lai iegūtu minēto aplēsto vērtību (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
152.
punkts).
Lai gan Komisijai nevar formāli būt saistošas ESAO vadlīnijas, tomēr šo vadlīniju pamatā ir ekspertu grupu veikts darbs, tās atspoguļo starptautiskā mērogā sasniegto konsensu par transfertcenām un tādējādi tām ir zināma praktiska nozīme, interpretējot jautājumus par transfertcenām (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
155.
punkts).
Šajā kontekstā ir jānorāda, ka, lai gan Komisija ir atklājusi metodoloģisku kļūdu pārbaudītajā nodokļu pasākumā, nevar secināt, ka metodoloģisku prasību neievērošana pati par sevi neizbēgami izraisa nodokļu nastas samazināšanos. Komisijai ir arī jāpierāda, ka metodoloģiskās kļūdas, kuras tā ir identificējusi attiecīgajā iepriekšējā nodokļu nolēmumā, neļauj panākt rezultātu, kas būtu ticams pietuvinājums uz tirgu balstītam iznākumam, un ka tās ir izraisījušas ar nodokli apliekamās peļņas samazinājumu salīdzinājumā ar nodokļu nastu, kas izriet no parasto aplikšanas ar nodokli noteikumu piemērošanas valsts tiesībās uzņēmumam, kurš ir tādā faktiskā situācijā, kas ir salīdzināma ar attiecīgās sabiedrības situāciju, un kurš veic savu darbību tirgus apstākļos. Tādējādi metodoloģiskas kļūdas konstatējums pats par sevi principā nav pietiekams, lai pierādītu, ka ar nodokļu nolēmumu ir piešķirta priekšrocība konkrētai sabiedrībai, un lai līdz ar to pierādītu valsts atbalsta esamību LESD 107. panta izpratnē (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
201.
punkts).
Proti, kā būtībā ir norādījusi Luksemburgas Lielhercogiste, saskaņā ar pastāvīgo judikatūru LESD 107. panta 1. punktā ir definēts pasākums, ar kuru tiek samazinātas izmaksas, kas parasti ir uzņēmumam, atkarībā no tā sekām (skat. spriedumu, 2008. gada 22. decembris, British Aggregates/Komisija,
C‑487/06 P
,
EU:C:2008:757
,
85.
punkts un tajā minētā judikatūra). Valsts atbalsta pastāvēšana nevar tikt ne prezumēta, ne izsecināta no aprēķina kļūdas, kas neietekmē rezultātu.
b)

Par pierādīšanas pienākumu
Jāatgādina, ka, īstenojot valsts atbalsta kontroli, principā Komisijai apstrīdētajā lēmumā ir jāsniedz pierādījumi par šāda atbalsta esamību (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2007. gada 12. septembris, Olympiaki Aeroporia Ypiresies/Komisija,
T‑68/03
,
EU:T:2007:253
,
34.
punkts, un 2015. gada 25. jūnijs, SACE un Sace BT/Komisija,
T‑305/13
,
EU:T:2015:435
,
95.
punkts). Šajā ziņā Komisijai attiecīgo pasākumu izmeklēšanas procedūra ir jāveic rūpīgi un objektīvi, lai galīgā lēmuma, kurā tiek konstatēta atbalsta pastāvēšana un attiecīgā gadījumā tā nesaderība un prettiesiskums, pieņemšanas brīdī tās rīcībā būtu cik vien iespējams vispilnīgākie un visticamākie pierādījumi (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
194.
punkts; šajā nozīmē skat. arī spriedumus, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Scott,
C‑290/07 P
,
EU:C:2010:480
,
90.
punkts, un 2014. gada 3. aprīlis, Francija/Komisija,
C‑559/12 P
,
EU:C:2014:217
,
63.
punkts).
No tā izriet, ka apstrīdētajā lēmumā Komisijai bija jāpierāda, ka valsts atbalsta esamības nosacījumi LESD 107. panta 1. punkta izpratnē ir izpildīti. Šajā ziņā ir jākonstatē – lai gan ir skaidrs, ka dalībvalstij ir rīcības brīvība, apstiprinot transfertcenas, šī rīcības brīvība tomēr nevar liegt Komisijai tās kompetenci pārbaudīt, vai attiecīgās transfertcenas neizraisa selektīvas priekšrocības piešķiršanu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē. Šajā kontekstā Komisijai ir jāņem vērā, ka nesaistītu pušu darījuma princips tai ļauj pārbaudīt, vai dalībvalsts apstiprinātā transfertcena atbilst tirgū balstīta rezultāta ticamai aplēstajai vērtībai un vai šajā pārbaudē iespējami konstatētā atšķirība nav plašāka par neprecizitātēm, kuras ir raksturīgas metodei, kas tiek piemērota, lai iegūtu minēto aplēsto vērtību (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
196.
punkts).
c)

Par Vispārējās tiesas veicamās pārbaudes intensitāti
Attiecībā uz Vispārējās tiesas veicamās pārbaudes intensitāti šajā lietā ir jānorāda – kā tas izriet no LESD 263. panta, prasības atcelt tiesību aktu priekšmets ir tajā uzskaitīto Savienības iestāžu pieņemto aktu tiesiskuma pārbaude. Tādējādi ne šādā prasībā izvirzīto pamatu analīzes mērķis, ne tās sekas nav aizstāt lietas pilnīgu izmeklēšanu administratīvajā procesā (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
197.
punkts; šajā nozīmē skat. arī spriedumu, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Deutsche Post,
C‑399/08 P
,
EU:C:2010:481
,
84.
punkts.
Attiecībā uz valsts atbalsta jomu ir jāatgādina, ka valsts atbalsta jēdzienam, kas ir definēts LESD, ir juridisks raksturs un tas ir jāinterpretē, balstoties uz objektīviem kritērijiem. Šī iemesla dēļ Savienības tiesai, ņemot vērā gan konkrētos tajā iesniegtās lietas apstākļus, gan Komisijas sniegto vērtējumu tehnisko vai sarežģīto raksturu, ir jāveic pilna pārbaude attiecībā uz jautājumu par to, vai pasākums ietilpst LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas jomā (spriedumi, 2014. gada 4. septembris, SNCM un Francija/Corsica Ferries France,
C‑533/12 P un C‑536/12 P
,
EU:C:2014:2142
,
15.
punkts; 2016. gada 30. novembris, Komisija/Francija un Orange,
C‑486/15 P
,
EU:C:2016:912
,
87.
punkts, un 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
198.
punkts).
Attiecībā uz jautājumu, vai integrēta uzņēmuma transfertcenu noteikšanas metode atbilst nesaistītu pušu darījuma principam, ir jāatgādina, kā tas jau ir norādīts iepriekš, ka tad, kad Komisija izmanto šo līdzekli, veicot vērtējumu saskaņā ar LESD 107. panta 1. punktu, Komisijai ir jāņem vērā tā aptuvenais raksturs. Vispārējās tiesas pārbaude tātad ir vērsta uz to, lai pārbaudītu, vai apstrīdētajā lēmumā konstatētās kļūdas, uz kurām pamatojoties Komisija ir konstatējusi priekšrocības, pārsniedz neprecizitātes, kas ir raksturīgas tādas metodes piemērošanai, kuras mērķis ir iegūt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību (spriedums, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
199.
punkts).
2.

Par pamatiem un argumentiem, ar kuriem tiek apstrīdēts galvenais priekšrocības konstatējums
Kā izklāstīts šī sprieduma 103. punktā, ar pirmā pamata otro daļu lietā T‑816/17, kā arī ar pirmo līdz ceturto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka Komisija ir pārkāpusi LESD 107. panta 1. punktu, secinot apstrīdētā lēmuma 9.2.1. iedaļā ietvertajā galvenajā konstatējumā (apstrīdētā lēmuma 409.–561. apsvērums), ka pastāv priekšrocība
LuxOpCo
interesēs. Precīzāk, ar šiem pamatiem un argumentiem Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas argumentāciju, kura ietverta apstrīdētā lēmuma 394., 395. un 401.–579. apsvērumā un saskaņā ar kuru attiecīgā INN īstenošana aplūkotajā laikposmā esot izraisījusi
LuxOpCo
atlīdzības un tādējādi tās nodokļu nastas samazinājumu salīdzinājumā ar to, kas tai būtu bijis jāsaņem, ja minētais nolēmums nebūtu bijis pieņemts un ja tai būtu bijis piemērots tāds pats režīms kā jebkurai citai sabiedrībai nodokļu maksātājai, kas ir salīdzināmā situācijā. Ar saviem argumentiem, kas izvirzīti attiecībā uz galveno priekšrocības konstatējumu, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apšauba konkrēti Komisijas konstatējumu, ka
LuxSCS
esot bijusi jāuzskata par pārbaudāmo pusi
TNMM
piemērošanas ietvaros. Tās arī apstrīd Komisijas veiktās
TNMM
piemērošanas
LuxOpCo
precizitāti.
Kā norādīts šī sprieduma 110. punktā, iestāšanās rakstā Īrija izsaka argumentus Luksemburgas Lielhercogistes izvirzītā pirmā pamata atbalstam.
Šajā kontekstā Īrija pauž savu nostāju par vairākiem tiesību jautājumiem, kas radušies, interpretējot jēdzienu “nesaistītu pušu darījuma princips”, kā to piemērojusi Komisija šajā lietā, kā arī dažās nesenās ar valsts atbalstu saistītās lietās nodokļu jomā. It īpaši Īrija apgalvo, ka Savienības tiesas judikatūrā, proti, 2006. gada 22. jūnija spriedumā Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
), “nav noteikts, ka dalībvalstīm ir pienākums piemērot [nesaistītu pušu darījuma principu]”. Šī dalībvalsts uzskata, ka minētā judikatūra arī nevar būt pamats Luksemburgai noteiktajam pienākumam Luksemburgas valsts tiesībās piemērot nesaistītu pušu darījuma principu (redakcijā, kuru aizstāv Komisija). Visbeidzot Īrija apgalvo, ka 2006. gada 22. jūnija spriedumā Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
) Tiesa nav konstatējusi Savienības tiesībām piemītošu nesaistītu pušu darījuma principu neatkarīgi no tā, kas ir paredzēts valsts tiesībās.
a)

Par atsevišķu Īrijas argumentu par priekšrocības pastāvēšanu pieņemamību
Komisija apgalvo, ka argumenti, ko Īrija izvirzījusi Luksemburgas Lielhercogistes izvirzītā pirmā pamata atbalstam, ir nepieņemami. Tā uzskata, ka Īrijas argumenti ir vērsti uz to, lai norādītu, ka tā esot kļūdaini interpretējusi jēdzienu “priekšrocība” LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, izmantojot neatbilstošu kritēriju, proti, nesaistītu pušu darījuma principu
sui generis
, lai gan patiesībā ar savu pirmo pamatu Luksemburgas Lielhercogiste drīzāk norādot, ka Komisija ir kļūdaini piemērojusi nesaistītu pušu darījuma principu.
Šajā ziņā jāatgādina, ka, lai gan saskaņā ar Eiropas Savienības Tiesas statūtu 40. panta trešo daļu un Vispārējās tiesas Reglamenta 142. panta 3. punktu un 145. panta 2. punkta b) apakšpunktu personai, kas iestājusies lietā, nav liegts iesniegt jaunus argumentus vai argumentus, kuri atšķiras no tiem, ko izvirzījis lietas dalībnieks, kuru tā atbalsta, citādi tās iestāšanās lietā būtu tikai prasības pieteikumā minēto argumentu atkārtošana, nevar pieļaut, ka ar šīm normām tai tiktu atļauts labot vai pārveidot prasības pieteikumā noteiktos tiesvedības ietvarus, izvirzot jaunus pamatus (skat. spriedumu, 2019. gada 20. septembris, Le Port de Bruxelles un Région de Bruxelles‑Capitale/Komisija,
T‑674/17
, nav publicēts,
EU:T:2019:651
,
44.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Citiem vārdiem sakot, ar šīm tiesību normām personai, kas iestājusies lietā, ir piešķirtas tiesības patstāvīgi izvirzīt ne tikai argumentus, bet arī pamatus, ciktāl ar tiem tiek atbalstīti vienas puses prasījumi un tie nav pilnīgi nesaistīti ar apsvērumiem, kas ir pamatā strīdam starp prasītāju un atbildētāju, kā rezultātā tiktu mainīts to priekšmets (skat. spriedumu, 2019. gada 20. septembris, Le Port de Bruxelles un Région de Bruxelles‑Capitale/Komisija,
T‑674/17
, nav publicēts,
EU:T:2019:651
,
45.
punkts un tajā minētā judikatūra).
Šajā lietā ir jākonstatē, ka Īrija ar saviem argumentiem būtībā atsaucas uz Komisijas izvirzīto juridisko pamatu attiecībā uz Luksemburgas Lielhercogistei uzlikto pienākumu piemērot nesaistītu pušu darījuma principu. Īrija tādējādi apstrīd šī principa, kā to Komisija ir piemērojusi apstrīdētajā lēmumā, tiesiskos avotus. Turklāt Īrijas argumenti attiecas uz šī principa satura interpretāciju, nevis uz tā piemērošanu, izmantojot transfertcenu noteikšanas metodi.
Taču ir skaidrs, ka nesaistītu pušu darījuma princips, kāds tas ir piemērojams šajā lietā, var tikt izsecināts
LIR
, kurā izdarīti grozījumi, 164. panta 3. punkta. Šis elements konkrēti izriet no apstrīdētā lēmuma 241. apsvēruma, un lietas dalībnieki šo secinājumu nav apstrīdējuši. Luksemburgas Lielhercogistes pirmais pamats neattiecas ne uz jautājumu par to, kāds ir minētā principa tiesiskais avots, ne arī uz šī principa interpretācijas jautājumiem. Faktiski ar savu pirmo pamatu Luksemburgas Lielhercogiste atsaucas uz iespējamām kļūdām, Komisijai piemērojot atsevišķas transfertcenas noteikšanas metodes argumentācijā par priekšrocības pastāvēšanu, ņemot vērā, ka šīs metodes ļauj galu galā konstatēt, vai honorārs atbilst nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošam rezultātam.
No tā izriet, ka argumenti, ko Īrija ir izvirzījusi Luksemburgas Lielhercogistes pirmā pamata atbalstam, nav saistīti ar apsvērumiem, kas pamato tās pirmo pamatu. Šī iemesla dēļ tie ir jānoraida kā nepieņemami.
b)

Par Luksemburgas Lielhercogistes un “Amazon” izvirzīto pamatu un argumentu, kuri attiecas uz galveno priekšrocības konstatējumu, pamatotību
Papildinot šī sprieduma 130. punktā izklāstītos elementus, ir jānorāda, ka pirmā pamata pirmajā daļā lietā T‑816/17, kā arī pirmajā pamatā lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas atteikuma piemērot
CUP
metodi
ex post
analīzē, balstoties uz salīdzināmajiem nolīgumiem, ko
Amazon.com
iesniedza Komisijai, pamatotību.
Ar pirmā pamata otrās daļas pirmo un otro iebildumu lietā T‑816/17, kā arī otro pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka funkcionālā analīze, ko Komisija veica, piemērojot
TNMM
, ir kļūdaina, jo tā ir secinājusi, ka
LuxSCS
bija vismazāk sarežģītā puse un ka Komisijas veiktā
TNMM
piemērošana ir bijusi balstīta uz kļūdainām metodoloģiskajām izvēlēm.
Ar pirmā pamata otro daļu lietā T‑816/17, kā arī trešo pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka Komisija savā galvenajā analīzē patvaļīgi un neobjektīvi ir izvēlējusies liecības, kas sniegtas šī sprieduma 14. punktā minētajā ASV procedūrā.
Ar pirmā pamata trešo daļu lietā T‑816/17, kā arī otrā pamata sesto daļu un ceturto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka Komisijas iegūtais rezultāts apstrīdētajā lēmumā atšķiras no rezultāta, kas ir ticams pietuvinājums uz tirgu balstītam iznākumam
Tādējādi būtībā Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumenti pret galveno priekšrocības konstatējumu ir vērsti uz to, lai apstrīdētu, pirmkārt, faktu, ka Komisija ir noraidījusi
CUP
metodes izmantošanu, un, otrkārt, Komisijas veikto
TNMM
piemērošanu.
Attiecībā uz argumentiem, ar kuriem ir apstrīdēts fakts, ka Komisija ir noraidījusi
CUP
metodes izmantošanu, ir jānorāda, ka nav strīda par to, ka attiecīgajā INN šī metode nav piemērota. Pat ja šī metode būtu pārbaudīta 2003. gada ziņojumā par transfertcenām, kas nodokļu iestādēm tika iesniegts INN pieprasījuma atbalstam, tā netika izmantota 2003. gada 23. oktobra vēstulē, ar kuru
Amazon
lūdza apstiprināt honorāra aprēķināšanas metodi (skat. šī sprieduma 9. punktu). Kā it īpaši izriet no apstrīdētā lēmuma 542. apsvēruma, analīzē, kuras mērķis bija pierādīt priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu, Komisija ir balstījusies vienīgi uz
TNMM
. Tomēr Komisijas vērtējumi, ar kuriem tika noraidīta
CUP
metodes piemērojamība (apstrīdētā lēmuma 521.–538. apsvērums), nepierāda LESD 107. panta 1. punktā paredzētā pirmā nosacījuma pastāvēšanu. Ņemot vērā, ka Komisija ir tā, kurai ir jāpierāda priekšrocības pastāvēšana (skat. šī sprieduma 125. un 126. punktu), un tā kā Komisijas vērtējumi, ar kuriem tika noraidīta
CUP
metodes piemērojamība, to nepierāda, nav lietderīgi aplūkot prasītāju argumentus un pamatus attiecībā uz
CUP
metodi.
Runājot par argumentiem, ar kuriem ir apstrīdēta Komisijas apsvērumu attiecībā uz šīs iestādes veikto
TNMM
piemērošanu pamatotība (skat. šī sprieduma 146.–297. punktu), pirmkārt, būs jānorāda ESAO vadlīniju par transfertcenu noteikšanu atbilstošā versija (skat. šī sprieduma 146.–155. punktu). Otrkārt, būs jāpārbauda, vai Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
ir tiesīgas apgalvot, ka Komisija, apstrīdētajā lēmumā piemērojot
TNMM
, ir pieļāvusi kļūdas, kas atspēkotu tās galveno priekšrocības konstatējumu (skat. šī sprieduma 156.–297. punktu).
1)

Par dažu ESAO vadlīniju, ko Komisija izmanto TNMM piemērošanai, atbilstību laikā
Lai pierādītu priekšrocības pastāvēšanu, Komisija apstrīdētā lēmuma 9.2. iedaļā piemēroja virkni ESAO vadlīniju transfertcenu jomā dažādās to redakcijās.
Ar otrā pamata otrās daļas pirmo iebildumu Luksemburgas Lielhercogiste būtībā apgalvo, ka šajā lietā ir jāņem vērā ekonomiskais konteksts un tiesiskais regulējums, kas bija spēkā 2003. gadā. Papildus faktam, ka attiecīgā INN pieņemšanas brīdī – 2003. gadā –, tāpat kā brīdī, kad tas pēdējo reizi tika pagarināts 2010. gadā, ESAO vadlīnijas bija tikai indikatīvi norādījumi Luksemburgas iestādēm un tās nebija tām saistošas, vienīgās ESAO vadlīnijas, kas bija pieejamas INN pieņemšanas brīdī, bija ESAO 1995. gada vadlīnijas. Apstrīdētajā lēmumā Komisija tomēr esot atsaukusies uz ESAO 2010. un 2017. gada vadlīnijām, un tas esot līdzvērtīgi neatbilstošai atsauces sistēmas piemērošanai
ratione temporis
, kura bija jānosaka, pamatojoties uz faktiem un cenu aprēķina metodēm, kas pastāvēja attiecīgo pasākumu pieņemšanas brīdī.
Amazon
piebilst, ka ar ESAO 2010. un 2017. gada vadlīnijām ir veikti vairāki būtiski grozījumi salīdzinājumā ar to 1995. gada redakciju, piemēram, ir ieviesta funkciju analīzes metode “Attīstīšana, uzlabošana, uzturēšana, aizsardzība un izmantošana” (
Development, Enhancement, Maintenance, Protection and Exploitation
; turpmāk tekstā – “
DEMPE
funkcijas”).
Amazon
it īpaši apstrīd šīs metodes piemērošanas, ko veikusi Komisija, atbilstību, jo tā tika ieviesta tikai pēc attiecīgā INN pieņemšanas, proti, ESAO vadlīniju 2017. gada redakcijā.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Vispirms tā norāda, ka apstrīdētajā lēmumā ESAO vadlīnijas nav piemērotas tā, it kā tās būtu saistošas, bet gan kā līdzeklis, kas tai palīdz piemērot kritēriju, kuru Tiesa ir noteikusi 2006. gada 22. jūnija sprieduma Beļģija un Forum 187/Komisija (
C‑182/03 un C‑217/03
,
EU:C:2006:416
) 95. punktā. Komisija uzskata, ka pretēji tam, ko, šķiet, apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste, Luksemburgas nodokļu administrācija ir regulāri balstījusies uz šīm vadlīnijām, lai interpretētu nesaistītu pušu darījuma principu, līdz ar to ESAO principi joprojām ir piemērojami šajā lietā.
Turpinājumā Komisija piebilst, ka visi apstrīdētajā lēmumā formulētie konstatējumi ir balstīti uz ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā un ka atsauces uz ESAO 2010. un 2017. gada vadlīnijām ir minētas tikai tad, ja šajās vēlākajās redakcijās ir skaidrotas 1995. gada vadlīnijas, tomēr tās negrozot.
Šajā lietā no vairākām apstrīdētā lēmuma zemsvītras piezīmēm izriet, ka Komisija savus vērtējumus par priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu ir pamatojusi – kaut arī tikai daļēji – ne tikai ar ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā, bet arī ar minētajām vadlīnijām to 2010. un 2017. gada redakcijā. Runājot par ESAO vadlīniju 1995., 2010. un 2017. gada redakcijām, ir jākonstatē, ka atšķirības tajās ir dažāda veida. Dažas atšķirības ir vienkārši precizējumi, kuriem nav nekādas ietekmes uz iepriekš spēkā esošajām redakcijām, citas ir nebijuši papildinājumi, proti, ieteikumi, kas nepastāvēja, tostarp netieši, iepriekšējās redakcijās. Viens no ESAO vadlīniju jauniem papildinājumiem, kas parādījās tikai 2017. gada redakcijā, ir
DEMPE
funkciju analīzes metode (skat. šī sprieduma 148. punktu). Galvenajā konstatējumā par ekonomiskās priekšrocības pastāvēšanu Komisija it īpaši ir balstījusies uz šo analīzes metodi.
Šajā ziņā ir jāatgādina, kā tas izriet no apstrīdētā lēmuma 1. panta un – netieši – jo īpaši no tā 394. un 620. apsvēruma, attiecīgais pasākums, kuru ir identificējusi Komisija, ir attiecīgais INN, kā arī
LuxOpCo
sabiedrību gada ienākuma nodokļa deklarāciju, kuras balstītas uz minēto nolēmumu, turpmāka pieņemšana. Aplūkotajā laikposmā
LuxOpCo
sagatavoja savas nodokļu deklarācijas, pamatojoties uz aprēķina metodi, kas apstiprināta attiecīgajā INN, un minētais nolēmums tika pagarināts 2006. un 2010. gadā.
Ņemot vērā šos apstākļus, ir jākonstatē, ka Komisija savu vērtējumu par priekšrocības pastāvēšanu varēja pamatot ar pamatnostādnēm – kas turklāt nav saistošs instruments –, kas izriet no ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā. Taču, tā kā Komisija ir pamatojusies uz ESAO vadlīnijām to 2010. gada redakcijā, šī pēdējā minētā redakcija nav atbilstoša, ja vien runa nav tikai par jau 1995. gadā izstrādāto vadlīniju lietderīgu skaidrojumu bez papildinājumiem. Turklāt, ņemot vērā, ka tās tika publicētas pēc aplūkotā laikposma, un tā kā tajās ietvertie ieteikumi lielā mērā ir attīstījušies salīdzinājumā ar 1995. gada vadlīnijām, ESAO vadlīnijām to 2017. gada redakcijā šajā lietā nav nozīmes.
It īpaši attiecībā uz
DEMPE
funkciju analīzes metodi to nevar uzskatīt par atbilstošu laikā šajā lietā, jo tā ir instruments, kas tika izstrādāts tikai ESAO 2017. gada vadlīnijās.
2)

Par apgalvotajām Komisijas pieļautajām kļūdām, piemērojot TNMM apstrīdētajā lēmumā
Kā izklāstīts šī sprieduma 9. punktā, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd virkni Komisijas vērtējumu saistībā ar
TNMM
piemērošanu galvenā priekšrocības konstatējuma ietvaros.
Atgādinājumam –
TNMM
ir netieša transfertcenu noteikšanas metode. Kā aprakstīts ESAO 1995. gada vadlīniju 3.26. punktā, ar šo metodi uz piemērotas bāzes pamata tiek noteikta tīrā peļņa, ko nodokļu maksātājs gūst kontrolēta darījuma vai kontrolētu darījumu, kuri ir cieši saistīti vai nepārtraukti, rezultātā. Lai noteiktu šo piemēroto bāzi, ir jāizvēlas tāds peļņas līmeņa rādītājs kā izmaksas, pārdošanas apjoms vai aktīvi. Kontrolēta darījuma rezultātā nodokļu maksātāja gūtās tīras peļņas rādītājs ir jānosaka, atsaucoties uz tīrās peļņas, ko šis pats nodokļu maksātājs vai neatkarīgs uzņēmums gūst, īstenojot salīdzināmus darījumus brīvā tirgū, rādītāju.
Kā izriet no ESAO 1995. gada vadlīniju 3.26. punkta,
TNMM
nozīmē, ka ir jāidentificē darījuma puse, attiecībā uz kuru tiek pārbaudīts peļņas līmeņa rādītājs, piemēram, izmaksu uzcenojums. Šī puse ir apzīmēta kā “pārbaudāmā puse”. Tā ir puse, kuras tā sauktais “nesaistītu pušu darījumam” atbilstošais uzcenojums ir jānosaka. Parasti pārbaudāmā puse ir tā, kurai pēc iespējas uzticamāk var piemērot transfertcenu noteikšanas metodi un kurai var atrast visuzticamākos salīdzināmos elementus.
Pārbaudāmo pusi izvēlas, pamatojoties uz grupas iekšienē īstenotā darījuma pušu funkcionālo analīzi. Saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktu pārbaudāmā puse visbiežāk būs tā, kuras funkcionālā analīze ir vismazāk sarežģīta. Saskaņā ar izpratni, kas pastāvēja jau laikā, kad bija piemērojamas 1995. gada vadlīnijas, funkcionālā analīze visbiežāk nozīmē, ka ir jāpārbauda struktūras veiktās funkcijas, tās rīcībā esošie aktīvi un riski, ko tā uzņemas.
Turklāt jānorāda, ka
TNMM
tiek uzskatīta par piemērotu metodi, lai pārbaudītu tās puses nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību, kura nesniedz nevienu unikālu vai vērtīgu ieguldījumu saistībā ar darījumu, kas ir transfertcenu analīzes priekšmets.
Šajā lietā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
neapstrīd Komisijas veikto
TNMM
izvēli kā tādu. Taču tās apstrīd vienīgi to, ka šīs metodes piemērošana veidā, kā to veica Komisija, bija pareiza. Pirmkārt, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas veikto funkcionālo analīzi un
LuxSCS
kā pārbaudāmās puses izvēli
TNMM
piemērošanas nolūkā, otrkārt,
LuxSCS
atlīdzības aprēķinu, proti, peļņas līmeņa rādītāja un uzcenojuma likmes izvēli, ko veikusi Komisija, piemērojot
TNMM
, un, treškārt, iegūtā rezultāta uzticamību.
i)

Par funkcionālo analīzi un Komisijas veikto “LuxSCS” kā pārbaudāmās puses izvēli
Apstrīdētā lēmuma 409.–561. apsvērums, proti, apsvērumi, kas attiecas uz galveno priekšrocības konstatējumu, būtībā ir vērsti uz to, lai galvenokārt pierādītu, ka šajā lietā Luksemburgas nodokļu iestādēm bija jāpiemēro
TNMM
un jāizvēlas
LuxSCS
par pārbaudāmo pusi, jo tā, ņemot vērā Komisijas veikto funkcionālo analīzi, esot “vismazāk sarežģītā” puse. No šiem apsvērumiem arī izriet, ka Komisijas ieskatā, ja Luksemburgas nodokļu iestādes būtu piemērojušas
TNMM
, izvēloties
LuxSCS
kā pārbaudāmo pusi,
LuxOpCo
atlīdzība būtu bijusi lielāka par atlīdzību, kas noteikta, piemērojot attiecīgo INN. Komisija uzskatīja, ka līdz ar to, piemērojot
TNMM
un izvēloties
LuxSCS
kā pārbaudāmo pusi, būtu noteikts mazāks
LuxSCS
honorārs un tādējādi lielāka
LuxOpCo
atlīdzība.
Ar pirmā pamata otro daļu lietā T‑816/17 un otro pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas veikto funkcionālo analīzi. Tās it īpaši norāda, ka Komisija ir par zemu novērtējusi
LuxSCS
funkcijas, kā arī tās mobilizētos aktīvus un riskus, ko tā uzņēmusies. Tās uzskata, ka
LuxSCS
turējumā bija nemateriālie aktīvi un tā veica unikālas un vērtīgas funkcijas, tādēļ to nevarot izvēlēties par pārbaudāmo struktūru Komisijas īstenotās
TNMM
piemērošanas nolūkos.
Šajā kontekstā ir jāuzsver, ka ar savu argumentāciju attiecībā uz galveno priekšrocības konstatējumu Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
neapstrīd Komisijas veiktās izvēles pamatotību, kad tā izvēlējās
TNMM
kā piemērotu metodi, lai noteiktu to, ka honorārs atbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Apstrīdot Komisijas vērtējumus attiecībā uz
LuxSCS
funkcionālo analīzi, kas ietverta apstrīdētā lēmuma 9.2.1.1. iedaļā, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
būtībā apstrīd Komisijas apgalvojumu, ka Luksemburgas nodokļu iestādēm
LuxSCS
esot bijis jāuzskata par “vismazāk sarežģīto” pusi un tātad par pārbaudāmo pusi
TNMM
piemērošanas ietvaros.
Lai atbildētu uz šiem Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumentiem, saskaņā ar kuriem Komisijai neesot bijis tiesību secināt, ka Luksemburgas nodokļu iestādēm bija jāpiemēro
TNMM
un jāizvēlas
LuxSCS
kā pārbaudāmā puse,
LuxOpCo
funkcionālās analīzes pamatotība nav jāpārbauda. Tomēr, tā kā Komisija vēlējās piemērot
TNMM
, izvēloties
LuxSCS
kā pārbaudāmo pusi, pietiek ar to, ka tiek pārbaudīta
LuxSCS
funkcionālās analīzes, kā tā izriet no apstrīdētā lēmuma 9.2.1.1. iedaļas, pamatotība un vai, ņemot vērā šo analīzi, bija iespējams pietiekami uzticami piemērot
TNMM
LuxSCS
.
Šajā ziņā vispirms ir jāatgādina, ka saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktu pusei, kurai tiek piemērota
TNMM
, “ir jābūt uzņēmumam, attiecībā uz kuru var identificēt uzticamus datus par visciešāk salīdzināmiem darījumiem”, ka tas “bieži nozīmēs, ka ir jāizvēlas asociētais uzņēmums, kas ir vismazāk sarežģītais starp uzņēmumiem, uz kuriem attiecas darījums, un kam nav vērtīgu nemateriālo aktīvu vai unikālu aktīvu”, un ka “tomēr izvēli var ierobežot nepietiekami pieejamie dati”. Saskaņā ar šo punktu, citiem vārdiem sakot, ja parasti struktūra, attiecībā uz kuru ir pieejams vairāk uzticamas informācijas, lai identificētu salīdzināmus elementus, bieži ir “vismazāk sarežģītā” struktūra,
TNMM
piemērošanas mērķis nav obligāti padarīt šo piemērošanu atkarīgu no “vismazāk sarežģītās” struktūras identificēšanas. Turpretī šīs metodes piemērošanā svarīgs ir tas, ka ir identificēta puse, attiecībā uz kuru var atrast visuzticamākos datus, no vienas puses, un jautājums par to, vai
TNMM
var tikt ticami piemērota šai pusei, no otras puses.
Ņemot vērā šī sprieduma 166. punktā izklāstīto un kā tas izriet it īpaši no ESAO 1995. gada vadlīniju 3.26., 3.28., 3.29., 3.34. un 3.43. punkta,
TNMM
piemērošana noteikti nozīmē, ka ir jāatrod uzticami dati, lai veiktu salīdzinājumu ar pārbaudāmo pusi. Tādējādi visi vērtējumi attiecībā uz funkcionālo analīzi, funkciju pārbaudi, apsvērumi par aktīviem un uzņemtajiem riskiem, kā arī visi apsvērumi par īstenoto aktīvu “unikalitāti un vērtību” ir tikai kritēriji, kas ir jāņem vērā, izvēloties pārbaudāmo pusi, lai nodrošinātu uzticama rezultāta iegūšanu.
Iebildumi, ar kuriem tiek apstrīdēta Komisijas veiktā
LuxSCS
funkcionālā analīze, kā arī tās secinājums, ka šai struktūrai bija jābūt pārbaudāmajai struktūrai, ir jāizvērtē, ņemot vērā šos apsvērumus.
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka apstrīdētā lēmuma 9.2.1.1.1. iedaļā (šī lēmuma 419.–429. apsvērums) Komisija ir aprakstījusi
LuxSCS
īstenotās funkcijas kontrolētā darījuma ietvaros.
Būtībā, kā tas ir rezumēts apstrīdētā lēmuma 418. apsvērumā, Komisijas analīze ir balstīta uz trim galvenajiem apgalvojumiem. Vispirms tā uzskatīja, ka
LuxSCS
nav īstenojusi “aktīvas” funkcijas, kas saistītas ar nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu, pārvaldību un izmantošanu, ka tai nebija šādu pilnvaru
LuxOpCo
piešķirtās ekskluzīvās licences dēļ un ka tai arī nebija kapacitātes to darīt. Turpinājumā Komisija norādīja, ka tās ieskatā
LuxSCS
nav izmantojusi ar šiem nemateriālajiem aktīviem saistītos aktīvus, bet gan vienkārši bija minēto aktīvu īpašumtiesību un licences uz tiem pasīva turētāja saskaņā ar
CSA
. Visbeidzot tā norādīja, ka
LuxSCS
nebija ne uzņēmusies, ne kontrolējusi ar šīm darbībām saistītos riskus, tāpat kā tai nebija ne operatīvās, ne finansiālās kapacitātes to darīt.
Apstrīdētā lēmuma 429. apsvērumā Komisija secināja, ka aplūkotajā laikposmā vienīgās funkcijas, ko faktiski varētu uzskatīt par tādām, ko ir īstenojusi
LuxSCS
, ir funkcijas, kas saistītas ar “likumīgo īpašumtiesību” uz tās nemateriālajiem aktīviem uzturēšanu, lai gan šīs funkcijas tika īstenotas
LuxOpCo
kontrolē. Tādējādi, kā izriet no apstrīdētā lēmuma 418. un 430. apsvēruma,
LuxSCS
bija tikai “pasīva” nemateriālo aktīvu turētāja.
Turpinājumā apstrīdētā lēmuma 9.2.1.1.2. iedaļā “
LuxSCS
izmantotie aktīvi”, it īpaši šī lēmuma 430. apsvērumā, Komisija būtībā vēlreiz atgādināja, ka
LuxSCS
ir vienīgi pasīva nemateriālo aktīvu turētāja. Apstrīdētā lēmuma 431. apsvērumā Komisija apstrīdēja faktu, ka
LuxSCS
būtu izmantojusi nemateriālos aktīvus, tos licencējot
LuxOpCo
. Apstrīdētā lēmuma 432. apsvērumā tā atkārtoja savu atzinumu, saskaņā ar kuru jebkurā gadījumā
LuxSCS
nebija kapacitātes faktiski izmantot nemateriālos aktīvus.
Visbeidzot apstrīdētā lēmuma 9.2.1.1.3. iedaļā (šī lēmuma 436.–446. apsvērums) “
LuxSCS
uzņemtie riski” Komisija analizēja
LuxSCS
riskus, jo šiem riskiem bija nozīme saistībā ar licences līgumu. Minētā lēmuma 446. apsvērumā tā šajā ziņā secināja, ka nevar uzskatīt, ka
LuxSCS
ir faktiski uzņēmusies riskus saistībā ar
Amazon
nemateriālo aktīvu attīstību, uzlabošanu, pārvaldību un izmantošanu, un ka tai nebija finansiālas kapacitātes uzņemties šādus riskus.
Turklāt apstrīdētā lēmuma 9.2.1.4.1. iedaļā “Analizējamai [Pārbaudāmajai] pusei vajadzētu būt
LuxSCS
” Komisija būtībā apstiprināja, ka ir jāizvairās no turējumā esošo aktīvu sarežģītības sajaukšanas ar attiecīgās grupas iekšienē veiktā darījuma pušu īstenoto funkciju sarežģītību (apstrīdētā lēmuma 546. apsvērums). Pēc tam tā apgalvoja, ka nekas neļaujot apgalvot, ka asociēts grupas uzņēmums, kas licencē kādu nemateriālo aktīvu citam grupas uzņēmumam, īsteno sarežģītākas funkcijas nekā licences turētājs tikai tādēļ, ka tas ir sarežģīta aktīva likumīgais īpašnieks (apstrīdētā lēmuma 546. apsvērums). Līdz ar to Komisijas ieskatā Luksemburgas nodokļu administrācijai esot bijis jānoraida
Amazon
apgalvojums, ka vienkāršas likumīgas īpašumtiesības uz nemateriāliem aktīviem pašas par sevi ir “unikāls ieguldījums”. Tai drīzāk esot bijis jāpieprasa funkcionāla analīze, kas pierādītu, ka
LuxSCS
veic “unikālas un vērtīgas funkcijas” (pārsūdzētā sprieduma 547. apsvērums). Visbeidzot Komisija uzskatīja, ka, lai gan
LuxSCS
aplūkotajā laikposmā bija nemateriālo aktīvu likumīgā īpašniece, apstrīdētā lēmuma 9.2.1.1. iedaļā veiktā funkcionālā analīze pierādot, ka šī sabiedrība nav īstenojusi nekādas “aktīvas” un būtiskas funkcijas saistībā ar to attīstību, uzlabošanu, uzturēšanu un izmantošanu (apstrīdētā lēmuma 548. apsvērums).
Komisijas vērtējumi attiecībā uz
LuxSCS
funkcijām lielā mērā pārklājas ar vērtējumiem par
LuxSCS
izmantotajiem aktīviem. Tas pats attiecas uz argumentiem, kurus Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
ir izvirzījušas pret šiem vērtējumiem. Līdz ar to šie argumenti ir jāanalizē kopā, pēc tam ir jāanalizē tie, kas attiecas uz riskiem, kurus uzņēmusies
LuxSCS
, lai pārbaudītu, vai Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka minētā sabiedrība bija jāizvēlas par pārbaudāmo struktūru.
–
Par “LuxSCS” funkcijām un aktīviem
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas apgalvojumus par
LuxSCS
funkcijām. Savukārt attiecībā uz
LuxSCS
nemateriālajiem aktīviem abas iepriekš minētās ir vienisprātis par to, ka tie bija “unikāli un vērtīgi”, tomēr nedefinējot šos jēdzienus.
Pirmkārt, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
pārmet Komisijai, ka tā nav ņēmusi vērā faktu, ka ESAO vadlīnijās to 1995. gada redakcijā bija noteikts, ka puse, kura ir nemateriālo aktīvu turētāja, parasti nav pārbaudāmā puse
TNMM
piemērošanas nolūkā. Šajā ziņā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
uzstāj, ka
LuxSCS
turējumā bija unikāli un vērtīgi nemateriālie aktīvi. Tehnoloģijai, ko nodrošināja
LuxSCS
, esot bijusi centrālā loma
Amazon
grupas darbības attīstīšanā Eiropā. Šie nemateriālie aktīvi esot bijuši nepieciešami visām
Amazon
grupas darbībām Eiropā. Turklāt Luksemburgas Lielhercogiste uzsver, ka, piešķirot
LuxOpCo
licenci uz nemateriālajiem aktīviem,
LuxSCS
ir ļāvusi
LuxOpCo
gūt labumu no
ATI
un
A 9
Amerikas Savienotajās Valstīs īstenotajām attīstības darbībām un ir tai ļāvusi optimāli izmantot šos aktīvus. Līdz ar to
LuxOpCo
esot jāmaksā atlīdzība
LuxSCS
ne tikai par tās ieguldījumu, bet arī netieši
Amazon
grupas ASV struktūrām par viņu ieguldījumu.
Otrkārt, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas nostāju attiecībā uz to, ka jānošķir tā sauktās “aktīvās” funkcijas no tā sauktajām “pasīvajām” funkcijām un minētajā funkcionālajā analīzē jāizmanto tikai pēdējās minētās. Šajā saistībā tās pārmet Komisijai arī to, ka tā funkciju analīzē nav ņēmusi vērā faktu, ka
LuxSCS
ir nodevusi
LuxOpCo
rīcībā nemateriālos aktīvus kontrolētā darījuma ietvaros.
Amazon
piebilst, ka nemateriālo aktīvu nodošana rīcībā, piešķirot
LuxOpCo
licenci, nozīmē, ka
LuxSCS
izmanto šos aktīvus, kā tas ir ieteikts ESAO 2017. gada vadlīniju 6.32. punktā.
Treškārt, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
norāda, ka
LuxSCS
pretēji tam, ko norāda Komisija, ir pildījusi unikālas un vērtīgas funkcijas. Šajā kontekstā tās it īpaši norāda, ka ar savu ieguldījumu
CSA
LuxSCS
veicināja nemateriālo aktīvu nepārtrauktu attīstību, pat ja tai neesot bijis darbinieku. Tāpat Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
uzskata, ka ASV struktūru
ATI
un
A 9
ieguldījumi, proti, intelektuālā īpašuma nepārtrauktā attīstība un uzlabojumi, ir jāpiedēvē
LuxSCS
vai arī tie ir jāuzskata par daļu no
LuxSCS
ieguldījuma. Tās uzskata, ka
LuxSCS
tādējādi esot īstenojusi “unikālas un vērtīgas” funkcijas, kas pamato to, ka tā tiek uzskatīta par darījuma sarežģītāko pusi.
Amazon
turklāt apgalvo, ka tam, vai
LuxSCS
bija kapacitāte vienpersoniski pilnībā nodrošināt elektroniskās tirdzniecības uzņēmuma darbību, nepiešķirot licenci uz nemateriālajiem aktīviem citai struktūrai, vai tā nebija, neesot nozīmes, lai novērtētu tās funkciju unikālo raksturu.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Komisija uzsver, ka
LuxSCS
ir tikai “pasīva” nemateriālo aktīvu turētāja un ka tā tos faktiski nav izmantojusi. Vienīgi īpašumtiesības uz unikālu un vērtīgu nemateriālo aktīvu neesot pietiekamas, lai uzskatītu, ka šī struktūra ir sarežģīta. Šajā gadījumā ar to arī nepietiek, lai pamatotu gandrīz visas
LuxOpCo
gūtās peļņas piešķiršanu
LuxSCS
, pat ja nevienu no
LuxOpCo
darbībām nevarētu veikt bez piekļuves nemateriālajiem aktīviem. Pēc licences līguma noslēgšanas
LuxSCS
vairs neesot bijusi tiesīga izmantot aktīvus, kā arī tai neesot bijusi tam nepieciešamā kapacitāte. Tikai
LuxOpCo
savas komercdarbības ietvaros esot izmantojusi nemateriālos aktīvus. Šajā kontekstā Komisija arī atgādina, ka
LuxSCS
nebija darbinieku un tai nebija kapacitātes īstenot funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību, uzlabošanu un izmantošanu.
Turklāt Komisijas ieskatā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
nepareizi atsaucas uz
Amazon
grupas struktūru, kas atrodas ASV, ieguldījumiem (skat. šī sprieduma 179. punktu), jo uz šīm pēdējām minētajām struktūrām neattiecas licences līgums un tās darbojas neatkarīgi no
LuxSCS
. Jebkādai šo struktūru iespējamai funkcijai, kas ir saistīta ar nemateriālajiem aktīviem, apstāklim, ka
Amazon.com
deva norādījumus
LuxSCS
vai
LuxOpCo
, vai arī iepirkšanas līguma un
CSA
iezīmēm līdz ar to neesot nozīmes
LuxSCS
funkcionālajā analīzē. Tādējādi
ATI
un
A 9
īstenotās attīstības funkcijas nevarot attiecināt uz
LuxSCS
, jo dažādās
CSA
puses rīkojas katra savā vārdā un uzņemas savus riskus. Komisija apgalvo, ka jebkurā gadījumā iepirkšanas līgumā un
CSA
jau bija noteikta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša atlīdzība par
ATI
un
A 9
īstenotajām funkcijām, kas saistītas ar nemateriālajiem aktīviem. Jebkurš cits ar nemateriālajiem aktīviem saistīts darījums grupas iekšienē starp Amerikas struktūrām un
LuxOpCo
, kuru esamību katrā ziņā neesot pierādījusi ne Luksemburgas Lielhercogiste, ne
Amazon
, nevar attaisnot
LuxOpCo
atlikušās peļņas pārskaitīšanu
LuxSCS
.
Šajā ziņā, pirmām kārtām, ir jāatgādina, kā tas jau ir norādīts šī sprieduma 166. punktā, ka saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktu “asociētajam uzņēmumam, kuram tiek piemērota darījumu tīrās peļņas metode (
TNMM
), būtu jābūt uzņēmumam, attiecībā uz kuru var identificēt uzticamus datus par visciešāk salīdzināmiem darījumiem”, un “tas bieži nozīmē[jot], ka ir jāizvēlas asociētais uzņēmums, kas [esot] vismazāk sarežģītais starp uzņēmumiem, uz kuriem attiecas darījums, un kam [neesot] vērtīgu nemateriālo aktīvu vai unikālu aktīvu”. Jēdziens “unikāli aktīvi” vai “vērtīgi aktīvi” ESAO 1995. gada vadlīnijās nav skaidri paskaidrots.
No ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punkta izriet, ka ar šīm vadlīnijām tika ieteikts neizvēlēties par pārbaudāmo pusi
TNMM
piemērošanas nolūkā pusi, kuras turējumā ir unikāli un vērtīgi aktīvi, bet gan dot priekšroku citai struktūrai, kas piedalās kontrolētajā darījumā. Minētā 3.43. punkta pamatā esošā loģika ir tāda, ka parasti ir sarežģītāk atrast uzticamus salīdzināmus datus, lai pārbaudītu to kontrolētā darījuma pusi, kurai pieder unikāli un vērtīgi nemateriālie aktīvi. Šī izpratne izriet arī no ESAO 1995. gada vadlīniju 6.26. punkta. Saskaņā ar šo punktu gadījumā, ja nemateriālais īpašums ir ļoti vērtīgs, var būt grūti identificēt salīdzināmus darījumus starp neatkarīgiem uzņēmumiem. No šī paša punkta izriet, ka salīdzināmu datu identificēšana ir grūtāka attiecībā uz pusi, kurai pieder unikāli un vērtīgi nemateriālie aktīvi. Jānorāda, ka ESAO 1995. gada vadlīniju 6.26. punkta pamatā ir pieņēmums, saskaņā ar kuru nemateriālu aktīvu var uzskatīt par “unikālu”, ja attiecībā uz šo aktīvu nav salīdzināmu datu. Nemateriāls aktīvs ir “vērtīgs”, ja tas ļauj gūt ievērojamus ienākumus. Turklāt ir jākonstatē, ka šī izpratne atbilst ESAO 2017. gada vadlīniju 6.17. punktā ietvertajai jēdziena definīcijai. No šī punkta izriet, ka “unikāli un vērtīgi nemateriālie aktīvi” ir tie, kas, pirmkārt, nav salīdzināmi ar nemateriālajiem aktīviem, ko izmanto potenciāli salīdzināmu darījumu puses, un, otrkārt, kuru izmantošanai darījumos būtu jārada lielāka ekonomiskā peļņa nākotnē par peļņu, ko varētu sagaidīt, ja nebūtu minēto nemateriālo aktīvu.
Šajā lietā, pirmkārt, nav strīda par to, ka
LuxSCS
piederēja tiesības uz
Amazon
grupas nemateriālajiem aktīviem Eiropā un ka tā šos aktīvus nodeva
LuxOpCo
rīcībā saskaņā ar licences līgumu.
Šajā ziņā papildus šī sprieduma 4. un 5. punktā norādītajiem elementiem ir jānorāda, ka atbilstoši starp
ATI
un
LuxSCS
2005. gada 1. janvārī noslēgtajam cesijas līgumam, kas ir viena no iepirkšanas līguma sastāvdaļām,
LuxSCS
tika nodotas īpašumtiesības uz daļu no šiem aktīviem (skat. minētā līguma 3.1. un 3.2. punktu), proti, tostarp un galvenokārt, interneta domēnu Eiropā nosaukumi –
amazon.co.uk
,
amazon.fr
un
amazon.de
.
Turpinot – saskaņā ar licences līgumu, kas 2005. gada 1. janvārī tika noslēgts starp
ATI
un
LuxSCS
,
LuxSCS
saņēma tiesības izmantot Eiropā lielāko daļu
Amazon
grupas nemateriālo aktīvu, kas pastāvēja jau 2005. gadā, proti, tehnoloģiju, izgudrojumus, patentus, preču zīmes, ar klientiem saistītās tiesības utt., un šīs
LuxSCS
licences tiesības nebija ekskluzīvas tiesības.
Turklāt saskaņā ar
CSA
6.2. punkta a) apakšpunktu un 6.3. punkta a) apakšpunktu
LuxSCS
bija neekskluzīva licence uz
A 9
un
ATI
intelektuālo īpašumu, kas attīstīts pēc 2005. gada, kā arī īpašumtiesības uz atvasinātajām tiesībām, kas attīstītas pēc 2005. gada, izmantojot nemateriālos aktīvus, kuru likumīgā īpašniece ir
LuxSCS
.
Visbeidzot
LuxSCS
arī noslēdza intelektuālā īpašuma nodošanas un licences līgumus (
Intellectual Property Assignment and License Agreement
) ar Savienības vietējiem saistītajiem uzņēmumiem, saskaņā ar kuriem tā saņēma reģistrētās preču zīmes un intelektuālā īpašuma tiesības uz tiem piederošajām Eiropas tīmekļvietnēm.
Tādējādi nemateriālie aktīvi, uz kuriem tiesības turēja
LuxSCS
, saturēja šādas trīs intelektuālā īpašuma kategorijas: tehnoloģijas, ar mārketingu saistītus nemateriālos aktīvus un klientu datus. Tehnoloģijas sastāvēja no pilnīga klāsta, kas aptvēra visus
Amazon
grupas darbības aspektus, un it īpaši šīs grupas programmatūras platformas tehnoloģijas, vietnes izskatu, katalogu, pasūtījumu apstrādi, loģistiku, meklēšanas un pārlūkošanas funkcijas, klientu servisu un personalizācijas funkcijas.
Otrkārt, ir jānorāda – lai gan Komisija apgalvo, ka
LuxSCS
neīstenoja “unikālas un vērtīgas funkcijas” saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, tā neapstrīd
LuxSCS
turējumā esošo un kontrolētā darījuma ietvaros
LuxOpCo
rīcībā nodoto “nemateriālo aktīvu unikālo un vērtīgo” raksturu.
It īpaši Komisija nav pamatoti apstrīdējusi
Amazon
apgalvojumu, ka tehnoloģija bija unikāla, jo nebija, ar ko to salīdzināt, un ka tai bija būtiska loma dažādos
Amazon
grupas komercdarbības Eiropā aspektos un tādējādi tā ļāva gūt ievērojamus ienākumus. Turklāt ir jānorāda, ka netiek apstrīdēts, kā to apgalvo
Amazon
, tas, ka grupas komercdarbība nebūtu varējusi izvērsties tik plašā mērogā un gūt šādus panākumus Eiropā – tāpat kā citos pasaules reģionos – bez tehnoloģijām. Pārliecinošs ir arī Luksemburgas Lielhercogistes apgalvojums, saskaņā ar kuru aplūkotajā laikposmā
Amazon
grupa ir balstījusies uz savām tehnoloģijām, kas bija “tās
business model
(biznesa modeļa) centrā” un kas to atšķīra no citiem konkurentiem tādējādi, ka tieši šīs tehnoloģijas bija unikālais un vērtīgais ieguldījums, kurš
Amazon
grupai ļāva turpināt būt konkurētspējīgai lielas konkurences apstākļos, ko raksturo ļoti mazi uzcenojumi. Turklāt no apstrīdētā lēmuma 338. apsvēruma izriet, ka pat daļa no
Amazon
grupas konkurentiem atzīst, ka “ļoti agresīvas ieguldījumu tehnoloģijās” stratēģijas dēļ
Amazon
grupas mazumtirdzniecības platforma “šobrīd ir konkurētspējas priekšrocība, kuru grūti pārspēt”. Runājot par tehnoloģijām, tās tātad bija aktīvs, kam nav salīdzināmu elementu.
Šajā ziņā un turklāt ir jāuzsver, ka nav jāizvērtē Komisijas argumenti, ar kuriem tiek apgalvots, ka tikai tehnoloģija pati par sevi nebija pietiekama, lai īstenotu
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā, un ka
LuxOpCo
darbinieku veiktās personāla funkcijas arī bija būtiskas. Proti, šie argumenti, pieņemot, ka tie ir pamatoti, neliek apšaubīt konstatējumu, ka tehnoloģijai bija būtiska loma
Amazon
grupas komercdarbībā Eiropā, un tādējādi tā bija unikāls un vērtīgs aktīvs.
Attiecībā uz Eiropā reģistrētām preču zīmēm ir jākonstatē, ka datumā, kad
LuxSCS
tika nodoti šie aktīvi, kuriem jau bija
Amazon
grupas starptautiskā reputācija, no lietas materiāliem neizriet, ka Eiropas tirgū pastāvētu salīdzināmi aktīvi. Tātad ir jāuzskata, ka attiecīgās preču zīmes bija unikālas. Nav strīda par to, ka to izmantošana ļāva gūt ievērojamus ienākumus Eiropā. Šīs preču zīmes tātad bija arī “vērtīgas”. Attiecībā uz klientu datiem – arī tiem nebija salīdzināmu elementu, un tie ļāva gūt ievērojamu peļņu. Līdz ar to ir jāuzskata, ka arī šie nemateriālie aktīvi bija unikāli un vērtīgi.
Šādos apstākļos, ņemot vērā ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktu un faktu, ka
Amazon
grupas nemateriālie aktīvi un it īpaši tehnoloģijas bija unikāli un vērtīgi aktīvi, ko
LuxSCS
īstenoja kontrolētā darījuma ietvaros, nevarēja pārmest Luksemburgas nodokļu iestādēm, ka tās, tāpat kā 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori, uzskatīja, ka saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīnijām bija pareizi izvēlēties
LuxSCS
kā pārbaudāmo pusi. Turklāt, ja, kā Komisija ir ierosinājusi apstrīdētā lēmuma 681. zemsvītras piezīmē, saskaņā ar ESAO vadlīnijām to 2017. gada redakcijā pasīvais turētājs nevar būt visvairāk sarežģītā puse un tātad tas var būt pārbaudāmā puse
TNMM
piemērošanas ietvaros, ir tomēr jākonstatē, ka tas tā nebija aplūkotajā laikposmā, un tas šajā lietā ir jāpārbauda, ņemot vērā vienīgi ESAO 1995. gada vadlīnijas.
Iebildumu raksta lietā T‑318/18 83. punktā Komisija, šķiet, vēlas uzsvērt, ka saskaņā ar ESAO 1995. gada principu [vadlīniju] 3.43. punktu, izvēloties pārbaudāmo pusi, asociētais [saistītais] uzņēmums, kas ir “vismazāk sarežģīts starp uzņēmumiem, uz kuriem attiecas darījums, un kam nepieder vērtīgi nemateriālie aktīvi vai unikāli aktīvi”, tiek izvēlēts tikai “bieži” un šajā ziņā tas nav absolūts noteikums. Tā kā Komisija vēlas apgalvot, ka ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktā ietvertais noteikums ir nevis absolūts noteikums, bet gan noteikums, kuru var neņemt vērā, ja to pamato īpaši ar attiecīgo kontrolēto darījumu saistīti apstākļi, jākonstatē, ka tā apstrīdētajā lēmumā nav paskaidrojusi, kādā mērā šajā lietā šis ieteikums nebūtu jāņem vērā. Komisija nav pierādījusi, ka Luksemburgas nodokļu iestādēm būtu bijis jāatkāpjas no ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktā ietvertā noteikuma, ņemot vērā šajā lietā kontrolētajam darījumam raksturīgo īpatnību, proti, licences līgumu.
Otrām kārtām, jebkurā gadījumā ir jākonstatē, ka Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka papildus tās intelektuālā īpašuma uzturēšanas funkcijām
LuxSCS
neīstenoja nekādas “aktīvas un kritiski nozīmīgas” funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem (skat. apstrīdētā lēmuma 420. apsvērumu) vai “nekādas aktīvas un būtiskas funkcijas” saistībā ar nemateriālajiem aktīviem (skat. apstrīdētā lēmuma 548. apsvērumu), vai arī “nekādas funkcijas, kas nemateriālajiem aktīviem pievienotu vērtību” (skat. apstrīdētā lēmuma 526. apsvērumu).
Pirmkārt, attiecībā uz Komisijas veikto nošķiršanu starp nemateriālo aktīvu tā saukto “pasīvo” turēšanu (apstrīdētā lēmuma 418. un 430. apsvērums) un “aktīvo” turēšanu, kā arī attiecībā uz nošķiršanu starp “aktīvām” un “pasīvām” funkcijām (apstrīdētā lēmuma 548. apsvērums) ir jākonstatē, tāpat kā to ir darījušas Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, ka šajā lietā nozīmīgajās ESAO vadlīnijās šāda nošķiršana nav paredzēta.
ESAO 1995. gada vadlīniju 1.20. punktā ir vienīgi norādīts, ka parasti, ja ir jānosaka kontrolēta darījuma ietvaros noteiktās atlīdzības nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošais raksturs, ir jāpārbauda, vai šī atlīdzība atbilst “katra uzņēmuma pildītajām funkcijām”, un “ir jāsalīdzina pušu īstenotās funkcijas”.
Protams, nav izslēgts, ka ESAO 1995. gada vadlīniju 1.20. punktu var interpretēt tādējādi, ka termins “īstenot” attiecas uz tā sauktajām “aktīvajām” funkcijām.
Tomēr no ESAO 1995. gada vadlīniju 1.20. punkta skaidri neizriet, ka darījuma pušu funkcionālajā analīzē var ņemt vērā tikai “aktīvās” funkcijas. Tāpat no šī punkta neizriet, ka struktūru nevar uzskatīt par tādu, kas “pilda” vai “īsteno” funkcijas, ja tai pieder daži aktīvi un tā tikai finansē, piemēram, to izstrādi vai uzlabošanu.
Turklāt jāuzsver, ka saskaņā ar ESAO vadlīniju 1.22. punktu var būt “interesanti un lietderīgi, identificējot un salīdzinot īstenotās funkcijas, ņemt vērā aktīvus, kas tiek vai tiks īstenoti”, un ka “šajā ziņā ir jāparedz izmantoto aktīvu veids (fabrikas, aprīkojums, nemateriālie elementi u.c.) un šo aktīvu īpašības (vecums, tirgus vērtība, atrašanās vieta, rūpnieciskā īpašuma tiesību pastāvēšana)”. Citiem vārdiem sakot, tiek ieteikts ņemt vērā faktu, ka kontrolētā darījuma ietvaros sabiedrība nodod rīcībā aktīvus īstenoto funkciju pārbaudei. No tā tātad izriet, ka pretēji tam, ko apgalvo Komisija, nemateriālo aktīvu nodošana bija jāņem vērā, lai pārbaudītu funkcijas, ko īsteno vai pilda grupas iekšienē veikta darījuma puse, nepiešķirot nozīmi nošķiršanai starp “aktīvām” un “pasīvām” funkcijām.
Otrkārt, pieņemot, ka Komisija patiešām varēja nošķirt “pasīvās” un “aktīvās” funkcijas, tā ir kļūdaini secinājusi, kā tas izriet no apstrīdētā lēmuma 420. apsvēruma, ka
LuxSCS
ir tikai pasīva nemateriālo aktīvu turētāja, ka tā ir tikai uzturējusi nemateriālos aktīvus un ka uz to nevar attiecināt nevienu citu aktīvu funkciju.
Pirmkārt, Komisija nav ņēmusi vērā faktu, ka
LuxSCS
patiešām ir izmantojusi minētos aktīvus, tos nododot
LuxOpCo
rīcībā kā atlīdzību par honorāra samaksu, izmantojot licences līgumu.
Nav strīda par to, ka saskaņā ar licences līgumu
LuxSCS
ir piešķīrusi
LuxOpCo
licenci uz visiem
Amazon
nemateriālajiem aktīviem Eiropas teritorijā. Šis līgums attiecās ne tikai uz visiem iepirkšanas līgumā un
CSA
minētajiem nemateriālajiem aktīviem, bet arī uz tiem nemateriālajiem aktīviem, un it īpaši preču zīmēm, ko tā 2006. gadā bija saņēmusi no saistītajām Eiropas sabiedrībām, kā arī no tām izrietošajām atvasinātajām tiesībām. Tas, ka nemateriālie aktīvi tika nodoti ar licenci
LuxOpCo
, pretī saņemot honorāra samaksu, ir šo aktīvu izmantošana, kas ir līdzvērtīgi aktīvas funkcijas īstenošanai.
Šī izmantošana atbilst nemateriālu aktīvu izmantošanai
LuxSCS
veiktās izmantošanas izpratnē, par kuras apgalvoto neesamību Komisija pauž nožēlu apstrīdētā lēmuma 430.–432. apsvērumā.
Tas, ka
LuxSCS
izmanto nemateriālos aktīvus, nododot tos
LuxOpCo
rīcībā licences līguma ietvaros, atbilst tā kritērija izpildei, kuru Komisija ir ieteikusi sava iebildumu raksta lietā T‑318/18 83. punktā. Saskaņā ar šo kritēriju ESAO 1995. gada vadlīniju 3.43. punktā ietverto noteikumu, kas minēts šī sprieduma 183. un 184. punktā, esot izstrādājuši minēto vadlīniju autori, “balstoties uz aksiomu, ka kontrolēta darījuma puse, kuras turējumā ir vērtīgi nemateriālie aktīvi, ir [..] puse, kura tos izmanto [..], īstenojot aktīvas funkcijas saistībā ar šo darījumu”. Šajā ziņā, nepastāvot nepieciešamībai noskaidrot, vai Komisijai ir pamats uzskatīt, ka minētais punkts ir jāinterpretē tā, ka ar to ir prasīta zināma nemateriālo aktīvu izmantošana, jākonstatē, ka
LuxSCS
nemateriālo aktīvu nodošana
LuxOpCo
rīcībā licences līguma ietvaros ir izmantošana Komisijas norādītajā nozīmē.
Otrkārt, ir jānorāda, ka
LuxSCS
ir veicinājusi nemateriālo aktīvu attīstību ar sava finanšu ieguldījuma, kas veikts saskaņā ar
CSA
, starpniecību. Šajā kontekstā ir jāatgādina, kā tas jau ir norādīts šī sprieduma 4. punkta otrā ievilkuma pēdējā teikumā, ka
LuxSCS
bija jāmaksā to izmaksu, kuras saistītas ar
CSA
izstrādes programmu, ikgadēja daļa.
Šajā ziņā ir jāuzsver, ka no ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā neizriet, ka finanšu ieguldījumu izmaksu sadales nolīgumā nevar uzskatīt par īstu ieguldījumu tādu aktīvu attīstībā, kas ir šāda nolīguma priekšmets. Gluži pretēji, no ESAO 1995. gada vadlīniju 8.15. punkta, kurā attiecībā uz izmaksu sadales nolīgumiem ir norādīts, ka, “iespējams, nav viegli noteikt katra dalībnieka ieguldījuma relatīvo vērtību, izņemot gadījumu, kad visi ieguldījumi pilnā apmērā tiek iemaksāti naudā”, izriet, ka finanšu ieguldījums šādā izmaksu sadales nolīgumā tiešām var būt spēkā esošs un vērtīgs, neņemot vērā jautājumu par to, vai struktūra, kas ir veikusi finanšu ieguldījumu, īsteno arī cita veida ieguldījumus. Proti, atsevišķos gadījumos nav izslēgts, ka finanšu ieguldījums darījumā grupas iekšienē var būt vienīgais darījuma (komerciālo) panākumu dzinējspēks.
Turklāt, piemērojot
CSA
6.3. punkta b) apakšpunktu un 6.4. punktu, apmaiņā pret savu ieguldījumu izmaksās
LuxSCS
kļuva par līdzīpašnieci – kopā ar
A 9
– daļai no nemateriālo aktīvu, kas tika pastāvīgi attīstīti un uzlaboti Amerikas Savienotajās Valstīs. Šo attīstību un uzlabojumus
LuxSCS
nodeva
LuxOpCo
rīcībā joprojām saskaņā ar licences līgumu tādējādi, ka var uzskatīt, ka no
LuxOpCo
skatpunkta tie bija attiecināmi uz
LuxSCS
, nevis uz ASV struktūrām. Saskaņā ar licences līgumu nemateriālo aktīvu attīstības un uzlabošanas rezultāti tiek attiecināti uz
LuxSCS
.
Tādējādi no iepriekš minētā izriet, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 429. apsvērumā ir kļūdaini uzskatījusi, ka “vienīgās funkcijas, ko
LuxSCS
varēja faktiski īstenot [vienīgās funkcijas, ko faktiski varētu uzskatīt par tādām, ko ir īstenojusi
LuxSCS
], bija [ir] funkcijas, kas saistītas ar tās likumīgo īpašumtiesību uz nemateriālajiem aktīviem uzturēšanu”. Pirmām kārtām, Komisijas izmantotais kritērijs, kura mērķis ir nošķirt aktīvās un pasīvās funkcijas, nav atbilstošs. Otrām kārtām, pat ja šis kritērijs tiktu izmantots, ir jākonstatē, ka
LuxSCS
nodeva
LuxOpCo
rīcībā nemateriālos aktīvus un veicināja to attīstību ar savu finanšu ieguldījumu
CSA
ietvaros. Komisijai šīs funkcijas esot bijis jāņem vērā, veicot
LuxSCS
funkcionālo analīzi, kā arī pārbaudāmās puses izvēles nolūkā.
Šo secinājumu neliek apšaubīt pārējie Komisijas izvirzītie argumenti.
Pirmkārt, Komisijas vērtējumam apstrīdētā lēmuma 420. un 421. apsvērumā, kas ir atkārtots šajā prasībā (skat. šī sprieduma 181. punktu), saskaņā ar kuru
LuxSCS
“nevarēja [..] īstenot nekādas aktīvas un kritiski nozīmīgas funkcijas saistībā ar [nemateriālo aktīvu] izstrādi, uzlabošanu, pārvaldību un izmantošanu”, jo
LuxSCS
“vairs nebija tiesību ekonomiski izmantot nemateriālos aktīvus
Amazon
grupas Eiropas darbības ietvaros”, nevar piekrist.
Komisija ir balstījusi šo konstatējumu uz apgalvojumu, kurš vairākkārt atkārtots apstrīdētajā lēmumā un saskaņā ar kuru
LuxOpCo
bija saņēmusi no
LuxSCS
“neatsaucamu” un “ekskluzīvu” licenci (skat., piemēram, apstrīdētā lēmuma 116., 419., 431., 438., 442. un 450. apsvērumu), un tas esot liedzis
LuxSCS
jelkādu iespēju izmantot nemateriālos aktīvus.
Šajā ziņā pietiek atgādināt, ka licences piešķiršana jau ir uzskatāma par izmantošanu.
Otrkārt, šī sprieduma 211. punktā minēto secinājumu neliek apšaubīt Komisijas vērtējums apstrīdētā lēmuma 421. apsvērumā, kas atkārtots arī šajā prasībā (skat. šī sprieduma 181. punktu), ka
LuxSCS
neesot kapacitātes īstenot funkcijas, jo tai neesot darbinieku.
Šajā ziņā ir jānorāda, ka pretēji tam, ko norāda Komisija, tam, vai
LuxSCS
ir vai nav kapacitāte vienai pašai apsaimniekot elektroniskās tirdzniecības uzņēmumu, nav nozīmes, lai novērtētu
LuxSCS
funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu izmantošanu. Kā izklāstīts šī sprieduma 204. punktā,
LuxSCS
faktiski izmantoja nemateriālos aktīvus, tos licencējot
LuxOpCo
.
Turklāt pretēji tam, ko norāda Komisija, nebija nepieciešams, lai
LuxSCS
būtu pašai savi darbinieki, tā lai piedalītos nemateriālo aktīvu nepārtrauktā attīstībā.
LuxSCS
tajā piedalījās, pateicoties savam finanšu ieguldījumam
CSA
ietvaros.
Treškārt, šī sprieduma 211. punktā minēto secinājumu neliek apšaubīt Komisijas arguments, saskaņā ar kuru
LuxSCS
finanšu ieguldījums nemateriālo aktīvu attīstībā esot bijis tikai mākslīgs, jo nemateriālo aktīvu attīstības finansēšana notika no
LuxOpCo
kontiem, un tas nozīmē, ka
LuxOpCo
esot īstenojusi visas funkcijas, kas ar
CSA
bija piešķirtas
LuxSCS
.
Tā kapitāla izcelsmei, ko
LuxSCS
izmantoja, lai izpildītu tai saskaņā ar
CSA
noteiktās finanšu saistības, un tātad faktam, ka šis kapitāls bija iegūts no
LuxOpCo
samaksātā honorāra, nav nozīmes. ESAO vadlīnijās to 1995. gada redakcijā nav prasīts, lai ieguldītajam kapitālam būtu precīzs avots. Nav izslēgts, ka šī kapitāla izcelsme ir tāds honorārs kā pamatlietā aplūkotais vai ka tam ir cits ienākumu avots, piemēram, aizdevums.
Katrā ziņā nav strīda par to, ka
LuxSCS
rīcībā – papildus ienākumiem no honorāra – bija pašu kapitāls. Kā norādīja Luksemburgas Lielhercogiste, tieši pateicoties savam pašu kapitālam,
LuxSCS
varēja segt zaudējumus, kas radušies tās pirmajos darbības gados bez
LuxOpCo
iesaistes. 2006. gadā tā honorāra summa, ko
LuxOpCo
samaksāja
LuxSCS
, turklāt bija daudz mazāka par
LuxSCS
veiktajiem maksājumiem saskaņā ar iepirkšanas līgumu un
CSA
.
Trešām kārtām, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas vērtējumu, kas ir izteikts konkrēti apstrīdētā lēmuma 407. un 547. apsvērumā, ka
LuxSCS
nevarot uzskatīt par tādu, kas ir īstenojusi “unikālas un vērtīgas” funkcijas (skat. konkrēti apstrīdētā lēmuma 407. un 547. apsvērumu).
Attiecībā uz jēdzienu “unikālas un vērtīgas funkcijas” ir jāuzsver, ka ESAO vadlīnijās to 1995. gada redakcijā šie termini nav izmantoti. Ir izmantots, turklāt vairākkārt, tikai vārdu salikums “unikāli un vērtīgi aktīvi”, it īpaši iedaļās par
TNMM
un peļņas sadales metodi, visbiežāk, lai atsauktos uz nemateriāliem aktīviem (attīstība vai īpašumtiesības) (skat. piemēram, minēto vadlīniju 1.8., 3.19., 3.43. un 6.26. punktu).
Savukārt tikai ESAO vadlīniju 2017. gada redakcijā, kurām šajā lietā nav nozīmes, acīmredzami ir runa par “unikālām un vērtīgām” funkcijām vai “unikāliem un vērtīgiem” ieguldījumiem un tiek nošķirtas “unikālas un vērtīgas funkcijas”, no vienas puses, un “rutīnveida funkcijas”, no otras puses. Kā jau ir norādīts šī sprieduma 184. punktā, ESAO 2017. gada vadlīniju 6.17. punktā ir ietverta jēdziena “unikāli un vērtīgi aktīvi” definīcija. Taču, lai gan ESAO vadlīniju autori to 2017. gada redakcijā bieži izmanto jēdzienu “unikālas un vērtīgas funkcijas”, viņi šajā ziņā nesniedz nekādu definīciju.
Lietas dalībnieki ir precizējuši, ko tie saprot ar izteicieniem “rutīnveida funkcijas” vai “ikdienas funkcijas”. Tiesas sēdē Luksemburgas Lielhercogiste norādīja, ka struktūra īsteno “rutīnveida funkcijas”, kad tā īsteno ierastas funkcijas, proti, funkcijas, ko varētu īstenot arī citi uzņēmumi. Tātad būtībā runa ir par funkcijām, kurām var viegli atrast salīdzināmas funkcijas. Savukārt
Amazon
tiesas sēdē uzsvēra, ka jēdziens “rutīnveida funkcija” nenozīmējot, ka attiecīgajām funkcijām nav vērtības, bet ka tās var viegli novērtēt (angļu valodā “benchmarked”) un par tām samaksāt atlīdzību. Komisija šo izpratni neapšaubīja. No iebildumu raksta lietā T‑318/18 14. punkta (18. zemsvītras piezīme) izriet, ka, pēc Komisijas domām, termins “ikdienas” attiecas uz funkcijām, kuras nav unikālas un attiecībā uz kurām pastāv salīdzinājuma elementi brīvajā tirgū. Tāpat iebildumu raksta lietā T‑816/17 17. punktā (21. zemsvītras piezīme) Komisija pretnostata “ikdienas” funkcijas un funkcijas, “kas nav unikālas un vērtīgas”.
Šajā lietā nav jānosaka, vai, pamatojoties uz ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā, Komisija jau varēja pārbaudīt cenas nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo raksturu, izmantojot jēdzienu “unikālas un vērtīgas funkcijas”, jo šis jēdziens jau bija piemērojams laikā, kad bija piemērojamas ESAO vadlīnijas to 1995. gada redakcijā, pat ja tajās šis jēdziens netika skaidri apstiprināts, vai arī ar “unikālām un vērtīgām funkcijām” saistīto kritēriju varēja ņemt vērā šim mērķim tikai no brīža, kad tika pieņemtas ESAO vadlīnijas 2017. gada redakcijā.
Jebkurā gadījumā lietas dalībnieki nav apstrīdējuši šī kritērija atbilstību, bet tie balsta savus argumentus uz šo kritēriju, uzskatot, ka tas ir atbilstošs parametrs, lai lemtu par viņu situāciju. Šajā ziņā ir jānorāda, ka, tāpat kā gadījumā ar jēdzienu “unikāli un vērtīgi aktīvi” (skat. šī sprieduma 176. punktu), puses nav definējušas terminu “unikālas un vērtīgas funkcijas”.
Attiecībā uz termina “unikālas un vērtīgas funkcijas” nozīmi, kā jau minēts šī sprieduma 184. punktā un ņemot vērā šī termina nozīmi, ko pieņēmuši lietas dalībnieki (skat. šīs sprieduma 225. punktu), šīs lietas nolūkiem ir jānosaka, ka jēdziens “unikāla funkcija” attiecas uz situāciju, kad kādai konkrētai funkcijai nav salīdzināmu funkciju. Jēdziens “vērtīga funkcija” it īpaši attiecas uz faktu, ka attiecīgā funkcija ļauj gūt ievērojamus ienākumus. Šajā ziņā ir jākonstatē, ka, lai arī kādas funkcijas apzīmēšana ar terminu “unikāla” izslēdz to, ka to pašu funkciju var kvalificēt kā “rutīnveida” vai kā “ikdienas” funkciju, šāda pati argumentācija nevar tikt piemērota attiecībā uz jēdzienu “vērtīga funkcija”. Pastāv arī “rutīnveida” vai “ikdienas” funkcijas, kas ļauj gūt ievērojamus ienākumus un tādēļ ir kvalificējamas kā “vērtīgas funkcijas”.
Šajā lietā, pirmkārt, kā izklāstīts šī sprieduma 191. punktā, netiek apstrīdēts, ka nemateriālie aktīvi, kas ir licences līguma priekšmets, bija unikāli un vērtīgi.
Otrkārt,
LuxSCS
ne tikai izmantoja, bet arī finansiāli piedalījās šo unikālo un vērtīgo nemateriālo aktīvu, kuri bija tās turējumā, attīstībā. Līdz ar to no šī sprieduma 203.–211. punktā minētā izriet, ka Komisijai bija jāuzskata par unikālām un vērtīgām visas
LuxSCS
funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem. Apstrīdētā lēmuma 547. apsvērumā izteiktais apgalvojums, ka Luksemburgas nodokļu iestādēm esot bijis jāpieprasa funkcionāla analīze, kas pierāda, ka
LuxSCS
ir veikusi “unikālas un vērtīgas funkcijas”, līdz ar to nav pamatots un tādēļ ir jānoraida. Līdz ar to, ņemot vērā
LuxSCS
funkcijas un aktīvus, Komisijas secinājums, ka
LuxSCS
bija jāuzskata par pārbaudāmo pusi, nav pārliecinošs.
–
Par riskiem, ko uzņēmās “LuxSCS”
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
būtībā apgalvo, ka
LuxSCS
ir uzņēmusies ar nemateriāliem aktīviem saistītos riskus pašus par sevi, savukārt
LuxOpCo
ir uzņēmusies tikai riskus, kas saistīti ar tās kā mazumtirgotāja darbībām.
LuxSCS
turklāt esot uzņēmusies finanšu riskus saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, jo tai bija jāpilda pienākums, kas tai noteikts saskaņā ar iepirkšanas līgumu un
CSA
, samaksāt
ATI
un
A 9
ar iepirkšanu un ar
CSA
saistītos izdevumus.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Tā it īpaši apgalvo, ka ne
LuxSCS
vadītāja lēmumos, ne
LuxSCS
kopsapulču protokolos nav minēti kritiski nozīmīgi lēmumi, kas saistīti ar risku pārvaldību. Faktiski
LuxSCS
neesot bijis ne finanšu, ne operatīvās kapacitātes uzņemties šos riskus.
LuxSCS
esot varējusi segt izmaksas, kas saistītas ar iepirkšanas līgumu un
CSA
, tikai pateicoties ik gadu saņemtajam finansējumam, ko
LuxOpCo
maksā kā honorāru licences līguma ietvaros, līdz ar to
LuxSCS
kapitāls nekad neesot bijis pakļauts riskam. Turklāt
LuxSCS
esot saņēmusi nozīmīgu sākotnējo kapitalizāciju no sava mātesuzņēmuma, kurš sedza iepirkšanas maksu. Katrā ziņā saskaņā ar licences līgumu
LuxSCS
esot nodevusi finanšu riskus
LuxOpCo
. Līdz ar to
LuxSCS
riski esot teorētiski, jo
LuxSCS
bija iespēja lauzt licences līgumu un piešķirt licenci citai saistītai vai neatkarīgai pusei.
LuxSCS
finanšu riski esot bijuši teorētiski arī tādēļ, ka tās finanšu ieguldījums
CSA
tika finansēts no
LuxOpCo
maksātā honorāra un saskaņā ar
CSA
veicamo maksājumu summa korelēja ar
LuxOpCo
ieņēmumiem.
Šajā ziņā vispirms ir jānorāda, ka, tā kā
LuxSCS
bija ieguvusi pilnīgas īpašumtiesības uz daļu no nemateriālajiem aktīviem saskaņā ar 2005. gada 1. janvārī ar
ATI
noslēgtā cesijas līguma 3.1. punktu, tā uzņēmās visus riskus, kas saistīti ar nemateriālo aktīvu kā tādu esamību. Piemēram, tādus riskus kā trešās personas veikta apstrīdēšana vai tiesību uz nemateriālo aktīvu zaudēšana. Tās ir loģiskas sekas tam, ka
LuxSCS
bija šo aktīvu īpašniece. Raugoties 2005. gada 1. janvārī ar
ATI
noslēgtā licences līguma aspektā,
LuxSCS
uzņēmās arī riskus, kas saistīti ar nemateriālo aktīvu attīstību, ko veic amerikāņu struktūras
ATI
un
A 9
.
Tā kā aplūkotajā laikposmā tai bija licence uz otru nemateriālo aktīvu daļu, uz kuru attiecas 2005. gada 1. janvārī ar
ATI
noslēgtā licences līguma 3.1. punkts, kā arī
CSA
6.1. un 6.2. punkts,
LuxSCS
uzņēmās finanšu riskus saistībā ar šiem aktīviem, kas tika izmantoti, veicot ieguldījumu
CSA
ietvaros. Precīzāk, izmaksu sadale starp
CSA
pusēm bija paredzēta atbilstoši
CSA
4. un 5. punktam. Saskaņā ar šiem
CSA
punktiem
LuxSCS
bija pienākums segt ar nemateriālo aktīvu attīstību saistītās izmaksas. Lai arī izmaksu sadale bija atkarīga no Eiropā gūtās peļņas daļas salīdzinājumā ar pasaules mērogā gūto peļņu, izmaksas pašas par sevi bija pilnīgi neatkarīgas no Eiropā gūtās peļņas līmeņa. Šajā ziņā ir jānorāda, ka tad, ja ar attīstību saistītās izmaksas būtu lielākas nekā
LuxOpCo
maksātais honorārs,
LuxSCS
būtu bijis jāuzņemas no šīs starpības izrietošās finansiālās sekas. Tādējādi gadījumā, ja
LuxOpCo
būtu radušies zaudējumi vai tā būtu guvusi mazu peļņu, honorārs nebūtu pietiekams, lai segtu
LuxSCS
sedzamās fiksētās izmaksas, proti, galvenokārt iepirkšanas līgumā un
CSA
noteiktos maksājumus. Citiem vārdiem sakot,
LuxSCS
riskēja negūt pietiekamus ienākumus, lai veiktu iepirkšanas līgumā un
CSA
paredzētos iepirkšanas un izmaksu sadales izdevumus.
Attiecībā uz šiem finanšu riskiem ir jāuzsver, ka, neraugoties uz tiesas sēdē pausto Komisijas apgalvojumu, ko tā nepamatoja, Komisija nav pierādījusi, ka
LuxSCS
pienākums veikt maksājumus, kas tai jāveic saskaņā ar
CSA
, faktiski bija tiešā korelācijā ar
LuxOpCo
veikto honorāra summas samaksu. Gluži pretēji, un kā to turklāt apstrīdētā lēmuma 445. apsvērumā ir norādījusi pati Komisija, summas, ko
LuxSCS
iekasēja kā honorāru, tieši neatbilda summām, kas
LuxSCS
ir jāmaksā saskaņā ar
CSA
. Tādējādi 2006. gadā honorāra summa, ko
LuxOpCo
samaksāja
LuxSCS
, bija ievērojami mazāka par
LuxSCS
veikto iepirkšanas un izmaksu sadales maksājumu summu.
Tāpat attiecībā uz
LuxSCS
finanšu riskiem Komisija nav varējusi pierādīt, ka šai sabiedrībai nebija ievērojama pašu kapitāla. Attiecībā uz
LuxSCS
sākotnējo kapitālu, ko Komisija apstrīdētā lēmuma 445. apsvērumā noraidīja kā neatbilstošu, ir skaidrs, ka vismaz 2006. gadā, tieši pateicoties šim kapitālam,
LuxSCS
varēja segt zaudējumus, kas radušies tās pirmajos darbības gados, bez
LuxOpCo
iesaistes.
Visbeidzot, ir taisnība, ka saskaņā ar licences līguma 2.3. un 9.2. punktu
LuxOpCo
bija pienākums aizsargāt nemateriālos aktīvus. Pirmkārt, saskaņā ar minētā līguma 2.3. punktu
LuxOpCo
bija jāveic visi nepieciešamie pasākumi, lai aizsargātu
LuxSCS
tiesības uz nemateriālajiem aktīviem, un, otrkārt, saskaņā ar šī paša līguma 9.2. punktu
LuxOpCo
bija pienākums par saviem līdzekļiem novērst un uzsākt tiesvedību par jebkādu neatļautu nemateriālo aktīvu izmantošanu.
LuxOpCo
tādējādi uzņēmās ar nemateriālo aktīvu aizsardzību saistītos riskus.
Neraugoties uz to, citus ar nemateriālajiem aktīviem saistītos riskus uzņēmās
LuxSCS
tās finanšu ieguldījuma
CSA
dēļ.
No licences līguma noteikumiem neizriet, ka
LuxSCS
būtu nodevusi
LuxOpCo
citus riskus, izņemot tos, kas izriet no minētā līguma 2.3. un 9.2. punkta, proti, riskus, kas attiecas uz pienākumu aizsargāt nemateriālos aktīvus. Tādējādi pretēji tam, ko rosina domāt Komisija, licences līgumā nav ietverts neviens noteikums par visu ar
LuxSCS
nemateriālajiem aktīviem saistīto risku nodošanu kā tādu
LuxOpCo
. It īpaši licences līgumā nav ietverts neviens noteikums par to risku nodošanu, kuri saistīti ar nemateriālo aktīvu attīstību.
Līdz ar to, tā kā ar licences līguma noteikumiem nav pamatots Komisijas secinājums konkrēti apstrīdētā lēmuma 438. apsvērumā, ka
LuxSCS
ir nodevusi
LuxOpCo
riskus, kas saistīti ar nemateriālo aktīvu izstrādi, pārvaldību un izmantošanu, tam nevar piekrist.
Tātad no iepriekš minētā izriet, ka Luksemburgas Lielhercogistei un
Amazon
ir pamats apgalvot, ka
LuxSCS
uzņēmās riskus, kas saistīti ar īpašumtiesībām uz nemateriālajiem aktīviem, kas izmantoti Eiropas darbību vadīšanā, ieskaitot finanšu riskus, kas saistīti ar šo nemateriālo aktīvu izmantošanu, un to attīstību, savukārt
LuxOpCo
galvenokārt uzņēmās tikai riskus, kas saistīti ar tās kā mazumtirgotāja darbībām, un it īpaši riskus, kas saistīti ar pārdošanu un tirdzniecības vietas pakalpojumiem.
–
Secinājums par “LuxSCS” funkcionālo analīzi un šī secinājuma ietekme uz šīs sabiedrības kā pārbaudāmās puses izvēli
Ņemot vērā šī sprieduma 162.–242. punktā izklāstītos apsvērumus, ir jāizdara divi konstatējumi.
Pirmkārt, Komisijas veikto
LuxSCS
funkcionālo analīzi nevar apstiprināt. Komisija ir par zemu novērtējusi
LuxSCS
funkcijas. Attiecībā uz nemateriālajiem aktīviem Komisija it īpaši nav ņēmusi vērā faktu, ka gan saskaņā ar līgumisko vienošanos, gan faktiem
LuxSCS
nodeva rīcībā nemateriālos aktīvus, kam tirgū nebija salīdzināmu aktīvu un kas tādējādi bija unikāli un vērtīgi. Saskaņā ar ESAO vadlīnijām redakcijā, kas piemērojama šajā lietā, ar šo apstākli principā pietiek, lai secinātu, ka
LuxSCS
nevar tikt uzskatīta par vismazāk sarežģīto pusi un tātad par pārbaudāmo pusi.
Katrā ziņā, ja tiktu uzskatīts, kā to apgalvo Komisija, ka Luksemburgas nodokļu iestādēm bija jāņem vērā “unikālās un vērtīgās funkcijas”, ir jākonstatē, ka Komisija nav ņēmusi vērā apstākli, ka
LuxSCS
pārbaudītā kontrolētā darījuma ietvaros patiešām izmantoja nemateriālos aktīvus. Nemateriālo aktīvu ar lielu vērtību nodošana rīcībā atbilda unikālas un vērtīgas funkcijas īstenošanai licences līguma ietvaros (kontrolētais darījums). Kā izriet no šī sprieduma 203.–242. punkta, papildus nemateriālo aktīvu nodošanai
LuxOpCo
rīcībā
LuxSCS
īstenoja vēl virkni funkciju kontrolētā darījuma ietvaros. Komisija nav ņēmusi vērā šīs funkcijas, kuras varēja uzskatīt par unikālām un vērtīgām.
Tāpat Komisija nav pienācīgi ņēmusi vērā faktu, ka gan saskaņā ar līgumisko vienošanos, gan faktiem
LuxSCS
uzņēmās visus riskus, kas saistīti ar šiem aktīviem un to attīstību licences līguma ietvaros, neatkarīgi no tā, vai pašu
LuxSCS
kontrolēja ASV struktūras un vai
LuxSCS
bija tā, kas tehniski attīstīja nemateriālos aktīvus, un vai intelektuālā īpašuma attīstība bija ASV struktūru
ATI
un
A 9
tehnisko centienu rezultāts, kas panākts ar
LuxSCS
finanšu ieguldījuma palīdzību. Šādi rīkojoties, Komisija arī līdz minimumam samazināja to risku aprakstu, kurus uzņēmās
LuxSCS
.
Šādos apstākļos Luksemburgas nodokļu iestādēm nevar pārmest, ka tās, tāpat kā 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori, uzskatīja, ka saskaņā ar ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā ir pareizi neizvēlēties
LuxSCS
kā pārbaudāmo pusi.
Otrkārt, katrā ziņā, pat ja tiktu akceptēts Komisijas apgalvojums, saskaņā ar kuru
LuxSCS
bija tikai pasīva nemateriālo aktīvu turētāja, nevis sabiedrība, kas saistībā ar tiem veica aktīvas funkcijas, ir jākonstatē, ka Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
LuxSCS
bija jāatzīst par pārbaudāmo pusi.
Jāatgādina, ka parasti pārbaudāmā puse ir tā, kurai
TNMM
var piemērot visuzticamākajā veidā un attiecībā uz kuru var atrast visuzticamākos salīdzināšanas elementus.
Šajā lietā ir jākonstatē, ka Komisija nav pierādījusi, ka būtu vieglāk atrast ar
LuxSCS
salīdzināmus uzņēmumus nekā ar
LuxOpCo
salīdzināmus uzņēmumus, ne arī faktu, ka
LuxSCS
kā pārbaudāmās struktūras izvēle būtu ļāvusi iegūt uzticamākus salīdzināšanas datus.
Kā izriet no apstrīdētā lēmuma 557. apsvēruma, Komisijai, meklējot piemērotu uzcenojumu honorāram, esot bijis jāatzīst, ka
LuxSCS
nav salīdzināmu elementu.
No tā izriet, ka ir jāpiekrīt Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumentācijai, saskaņā ar kuru Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
LuxSCS
ir jāuzskata par pārbaudāmo struktūru
TNMM
piemērošanas nolūkā. Ņemot to vērā, iepriekš minētie apsvērumi ir pietiekami, lai pilnībā piekristu Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
izvirzītajai argumentācijai attiecībā uz Komisijas galveno konstatējumu par priekšrocības pastāvēšanu, bez nepieciešamības veikt
LuxOpCo
funkcionālo analīzi un bez nepieciešamības analizēt jautājumu, vai Komisijai bija pamats noraidīt
CUP
metodi.
Tomēr pilnības labad ir jānorāda, ka Komisijas vērtējumi par priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu ir arī jānoraida citu – ne tikai to iemeslu dēļ, kas ir saistīti ar pārbaudāmās puses izvēli un
LuxSCS
funkcionālo analīzi, kā tie pirmīt izklāstīti. Tādējādi, pat ja tiktu akceptēts Komisijas nepamatotais secinājums, ka
LuxSCS
bija pārbaudāmā puse, Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumentācija turklāt būtu jāapstiprina šādu iemeslu dēļ.
ii)

Par Komisijas aprēķināto atlīdzību “LuxSCS”, pamatojoties uz pieņēmumu, ka tā bija pārbaudāmā puse
Apstrīdētā lēmuma 550.–560. apsvērumā Komisija centās īstenot pati savu
TNMM
piemērošanu, izvēloties
LuxSCS
par pārbaudāmo pusi. Savas analīzes beigās apstrīdētā lēmuma 559. apsvērumā Komisija secināja, ka
LuxSCS
“neatkarīgajai atlīdzībai” [“nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošajai atlīdzībai”] saskaņā ar licences līgumu ir jābūt vienādai ar divu komponenšu summu, proti, pirmkārt, iepirkšanas izmaksu un
CSA
izmaksu summu, ko
LuxSCS
ir segusi saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, bez uzcenojuma, un, otrkārt, pamatdarbības izdevumiem, ko tieši sedz
LuxSCS
, lai nodrošinātu funkcijas, kas saistītas ar tās likumīgo īpašumtiesību uz nemateriālajiem aktīviem uzturēšanu (turpmāk tekstā – “uzturēšanas izmaksas”), kam pieskaita 5 % (turpmāk tekstā – “
LuxSCS
atlīdzība”). Šajā sakarā ir jānorāda, ka
LuxSCS
atlīdzība patiesībā atbilst honorāram, kas, pēc Komisijas domām,
LuxSCS
bija jāsaņem no
LuxOpCo
.
Ar pirmā pamata otrās daļas otro iebildumu un pirmā pamata trešo daļu lietā T‑816/17, kā arī ar ceturto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
būtībā apgalvo – pat ja tiktu akceptēts tas, ka
LuxSCS
varēja uzskatīt par pārbaudāmo pusi
TNMM
metodes piemērošanas ietvaros (
quod non
), Komisija esot pieļāvusi citas kļūdas, piemērojot
TNMM
. Komisijas veiktais aprēķins, lai noteiktu
LuxSCS
“atlīdzību, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam”, proti, honorāru, kas
LuxOpCo
jāmaksā
LuxSCS
, nav pārliecinošs.
Šī argumentācija ir jāaplūko, ņemot vērā divas komponentes, ko Komisija ir nošķīrusi (skat. šī sprieduma 254. punktu).
–
Par “LuxSCS” maksājamās atlīdzības pirmo komponenti (iepirkšanas izmaksu un CSA izmaksu summa)
Attiecībā uz
LuxSCS
maksājamās atlīdzības pirmo komponenti (skat. šī sprieduma 254. punktu) Luksemburgas Lielhercogiste pirmā pamata otrās daļas pirmajā iebildumā apgalvo, ka honorāram, ko
LuxOpCo
maksā
LuxSCS
, būtu jāatspoguļo ne tikai attīstības izmaksas, bet arī nemateriālo aktīvu vērtība. Šī vērtība esot nekorelēta ar šīm izmaksām un tātad ar maksājumiem, ko
LuxSCS
veic saskaņā ar
CSA
. Prasības pieteikuma 73. punktā un replikas lietā T‑318/18 32. un nākamajos punktos
Amazon
būtībā izvirza tādu pašu iebildumu. Turklāt Luksemburgas Lielhercogiste uzskata, ka ar
CSA
un iepirkšanas līgumu saistītās izmaksas, kas esot atlīdzība par to, ka
LuxSCS
ar licences līgumu nodod rīcībā nemateriālos aktīvus, esot bijis jāiekļauj izmaksās, kurām tiek piemērots uzcenojums.
Komisija nepiekrīt šiem argumentiem.
Tā apgalvo, ka tāda izmaksu sadales nolīguma kā
CSA
mērķis ir sadalīt ar nemateriālo aktīvu izstrādi saistītās izmaksas, nevis gūt pamatdarbības peļņu no Eiropā īstenotajām darbībām. Tādējādi
ATI
un
A 9
nevajadzētu gūt nekādu daļu no peļņas, kas gūta no komercdarbības Eiropā, izņemot iepirkšanas izmaksu un ar
CSA
saistīto izmaksu atmaksu. Līdz ar to apstrīdētajā lēmumā
LuxSCS
atlīdzība pamatoti ir noteikta kā tāda, kas ietver iepirkšanas maksājumu un
CSA
attīstības izmaksu atmaksu. Komisija šajā kontekstā atgādina, ka tās ieskatā
LuxSCS
tika izveidota tikai nodokļu apsvērumu dēļ. Licences līgums neesot ticis noslēgts tieši starp Amerikas struktūrām un
LuxOpCo
, bet gan starp
LuxSCS
un
LuxOpCo
, lai izvairītos no tā, ka honorāri tiek aplikti ar nodokli Amerikas Savienotajās Valstīs. Ja
LuxSCS
nebūtu pastāvējusi,
ATI
un
A 9
būtu noslēgušas izmaksu sadales nolīgumu ar
LuxOpCo
(nevis licences līgumu), kā rezultātā maksājumi būtu jāveic tikai
LuxOpCo
. Turklāt
LuxSCS
darbība esot aprobežojusies tikai ar nemateriālo aktīvu turēšanu. Pati
LuxSCS
neesot tieši īstenojusi intelektuālā īpašuma attīstības funkcijas, un līdz ar to tai šajā saistībā neesot bijis jāsaņem atlīdzība. Tai neesot bijis nekādas lomas nemateriālo aktīvu izmantošanā vai attīstībā, tā arī neesot veikusi nekādu kontroli pār šīm attīstības funkcijām un ar to saistītajiem riskiem. Komisija uzskata, ka līdz ar to nebija jāpiemēro uzcenojums iepirkšanas izmaksām un
CSA
izmaksām, jo šīs izmaksas
LuxSCS
ir tikai pārnesusi uz
LuxOpCo
, un
LuxSCS
neīsteno nekādas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem. Gluži pretēji,
LuxSCS
atlīdzībai esot bijis jāatspoguļo fakts, ka saskaņā ar
CSA
LuxSCS
piešķirtās funkcijas un riskus faktiski uzņēmās
LuxOpCo
. Katrā ziņā Komisija savā funkcionālajā analīzē neesot ignorējusi faktu, ka
LuxSCS
bija nemateriālo aktīvu likumīgā īpašniece.
Vispirms ir jānorāda, ka pārbaudīt, vai tāds honorārs kā šajā lietā aplūkotais atbilst tirgū balstītam rezultātam, saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīnijām nozīmē, ka sasaiste ir jāveic ar nemateriālo aktīvu vērtību, nevis ar to attīstības un izstrādes izmaksām. No minēto vadlīniju 6.27. punkta izriet, ka, lai arī nemateriālo aktīvu attīstības izmaksas var tikt ņemtas vērā, lai noteiktu dažādo darījuma pušu ieguldījuma salīdzināmību vai relatīvo vērtību, starp šīm izmaksām un nemateriālo aktīvu vērtību nepastāv obligāta saikne. It īpaši nemateriāla īpašuma faktisko taisnīgo vērtību bieži vien nevar noteikt atkarībā no izdevumiem, kas radušies, lai izstrādātu un saglabātu nemateriālo īpašumu. Kā izriet no minēto vadlīniju 6.2. punkta, “nemateriālajam īpašumam” var būt ievērojama vērtība, pat ja tam nav grāmatvedības vērtības sabiedrības bilancē. Visbeidzot, kā tas izriet attiecīgi no minēto vadlīniju 1.22. un 6.27. punkta, šajā ziņā runa ir par to, ko ir pieņemts saukt par “tirgus vērtību”. Turklāt ir jāuzsver, ka šī vērtība var būt pakļauta svārstībām laikā.
Šajā lietā rodas jautājums, vai
LuxSCS
atlīdzības pirmā komponente, kā to ir aprēķinājusi Komisija apstrīdētajā lēmumā, proti, pirmkārt, iepirkšanas maksa bez uzcenojuma un, otrkārt, maksājumi saskaņā ar
CSA
– arī bez uzcenojuma, atspoguļo patiesi to nemateriālo aktīvu vērtību, kas ar licenci ir piešķirti
LuxOpCo
.
Pirmkārt, protams, var uzskatīt, ka iepirkšanas maksājums, ko
LuxSCS
pārskaitīja amerikāņu struktūrām apmaiņā pret īpašumtiesību uz daļu no iepriekš pastāvošiem nemateriālajiem aktīviem nodošanu un licenci uz pārējiem iepriekš pastāvošiem nemateriālajiem aktīviem (skat. šī sprieduma 4. punktu), atspoguļo nemateriālo aktīvu vērtību brīdī, kad tika noslēgts iepirkšanas līgums, proti, 2005. gadā.
Proti, lai arī iepirkšanas maksājuma summa nav cena, par kuru ir notikušas brīvas pārrunas tirgū, runa ir, kā
Amazon
norāda prasības pieteikuma lietā T‑318/18 73. punktā, par cenu, kas samaksāta kā atlīdzība par iepriekš 2005. gadā pastāvošo nemateriālo aktīvu iegādi. Šāda samaksa atšķirībā no attīstības izmaksām var atspoguļot nemateriālo aktīvu, kas ir īpašumtiesību nodošanas priekšmets, proti, iepriekš 2005. gadā pastāvošo nemateriālo aktīvu vērtību.
Tomēr ir jāuzsver, kā to konkrēti ir apstiprinājusi Luksemburgas Lielhercogiste, un Komisija to šajā jautājumā nav apstrīdējusi, ka aplūkotajā laikposmā nemateriālo aktīvu vērtība ir ievērojami palielinājusies, pateicoties pastāvīgai inovācijai tehnoloģijā, kuru konkrēti ir attīstījušas
Amazon US
amerikāņu struktūras, kā arī pateicoties
Amazon
preču zīmes atpazīstamības un tātad nemateriālo aktīvu, kas saistīti ar mārketingu Eiropā un pasaulē, attīstībai. Vienkārši pieskaitot attīstības izmaksas bez uzcenojuma (maksājumi saskaņā ar
CSA
) cenai, kas samaksāta par iepriekš pastāvošu nemateriālo aktīvu iegādi (iepirkšanas maksājums), kā Komisija to ir izdarījusi apstrīdētā lēmuma 555. apsvērumā, nav ņemts vērā fakts, ka šajā lietā iepriekš pastāvošo nemateriālo aktīvu vērtība aplūkotajā laikposmā ir palielinājusies, jo amerikāņu struktūras šos aktīvus ir pakāpeniski attīstījušas un uzlabojušas un daļu no tiem aizvietojušas. Maksājuma, kas veikts saskaņā ar iepirkšanas līgumu, vienkārša pārnešana, uz kuru atsaucas Komisija un kuru var pieņemt kā nemateriālo aktīvu sākotnējo vērtību 2005. gadā, neatspoguļo minēto nemateriālo aktīvu tirgus vērtību visā aplūkotajā laikposmā.
Turklāt Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
LuxSCS
veiktie maksājumi saskaņā ar iepirkšanas līgumu varot tikt pārnesti uz
LuxOpCo
, nepiemērojot uzcenojumu. Uzcenojuma neesamība neatspoguļo to, ko neatkarīgas puses būtu akceptējušas brīvā darījumā tirgus apstākļos, un līdz ar to ir kļūda
LuxSCS
atlīdzības aprēķinā. Ir saprātīgi uzskatīt un turklāt no ESAO 1995. gada vadlīniju 6.14. punkta izriet, ka neatkarīgas puses, kas darbojas tirgū, vēlas gūt peļņu no savu aktīvu nodošanas rīcībā. Tādēļ uzcenojuma piemērošana, aprēķinot tādu atlīdzību kā pamatlietā aplūkotā, šķiet, ir tirgū izplatīta situācija. Taču, kā to norāda
Amazon
prasības pieteikuma lietā T‑318/18 98. punktā, ja Komisija būtu izvērtējusi
LuxSCS
pieejamās iespējas, kā tas ir ieteikts minētajā [ESAO vadlīniju] 6.14. punktā, tā būtu varējusi konstatēt, ka Eiropā ir daudzi tiešsaistes tirdzniecības operatori, tādējādi
LuxSCS
būtu varējusi palielināt nemateriālo aktīvu vērtību, pārsniedzot vienīgi to attīstības izmaksas.
Otrkārt, attiecībā uz maksājumiem, kas veikti saskaņā ar
CSA
, ir jānorāda, kā tas ir izklāstīts iepriekš, ka no ESAO 1995. gada vadlīniju 6.27. punkta izriet, ka, lai arī nemateriālo aktīvu attīstības izmaksas var tikt ņemtas vērā, lai noteiktu dažādo darījuma pušu ieguldījuma salīdzināmību vai relatīvo vērtību, starp attīstības izmaksām un nemateriālo aktīvu vērtību nepastāv obligāta saikne. Saskaņā ar
CSA
veiktā maksājuma vienkārša pārnešana, uz ko norāda Komisija, atbilst vienīgi to izmaksu atmaksai, kuras ir jāsedz
LuxSCS
nemateriālo aktīvu attīstības nolūkos, un neatspoguļo uzlaboto nemateriālo aktīvu vērtību. Attīstības izmaksu atmaksa pati par sevi bez uzcenojuma piemērošanas ir pieeja, kas neatbilst tirgū balstītam rezultātam.
Šajā saistībā ir jāatgādina, ka kontrolētā darījuma, ko pārbauda Komisija, priekšmets ir nemateriālo aktīvu licence, ko
LuxSCS
piešķīrusi
LuxOpCo
, atgādinot, ka
LuxSCS
ir
CSA
[līgumslēdzēja] puse. Nav strīda par to, ka
ATI
un
A 9
īstenoja vienas daļas nemateriālo aktīvu izstrādes funkcijas. Tomēr Komisijas arguments, saskaņā ar kuru
ATI
un
A 9
tika “atalgotas” par šīm funkcijām ar maksājumiem saskaņā ar
CSA
, norāda, ka Komisija kļūdaini saprot
CSA
. No
CSA
4.3. punkta izriet, ka saskaņā ar
CSA
LuxSCS
veiktie maksājumi tika aprēķināti tikai kā procentuāla daļa no attīstības izmaksām, kas radušās
CSA
[līgumslēdzējām] pusēm. Protams,
LuxSCS
dalība attīstības izmaksās ir proporcionāla
LuxSCS
– un tādējādi
LuxOpCo
– piederošo struktūru gūtajai peļņai salīdzinājumā ar
ATI
un
A 9
gūto peļņu. Tomēr saskaņā ar
CSA
veiktie maksājumi tādējādi atbilst nemateriālo aktīvu, kas attīstīti
CSA
ietvaros un nodoti
LuxOpCo
rīcībā saskaņā ar licences līgumu, attīstības izmaksu daļai un tādējādi neatspoguļo šo nemateriālo aktīvu tirgus vērtību. Taču nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošajam honorāram, kas maksāts saskaņā ar licences līgumu, būtu jāatspoguļo tieši šī vērtība.
Ņemot vērā iepriekš minēto, apstāklis, ka
LuxSCS
pati tieši nav īstenojusi attīstības funkcijas, neliek apšaubīt konstatējumu, ka
LuxOpCo
maksātā honorāra summai ir jāatspoguļo nemateriālo aktīvu vērtība.
Līdz ar to Komisija nevarēja apgalvot, ka
LuxSCS
atlīdzību varēja aprēķināt, pamatojoties vienīgi uz nemateriālo aktīvu attīstības izmaksu pārnešanu.
Pārējie Komisijas argumenti neatspēko šī sprieduma 269. punktā minēto secinājumu.
Pirmkārt, Komisija ir norādījusi, ka
LuxSCS
esot tikai starpnieks un ka tā esot tikai nodevusi
LuxOpCo
saistībā ar iepirkšanas līgumu un
CSA
radušās izmaksas, lai pēc tam pārskaitītu daļu no honorāra, ko tā saņēmusi no
LuxOpCo
atbilstoši licences līgumam,
A 9
un
ATI
šo izmaksu apmērā. Starpība starp summām, kas saņemtas kā honorārs, un maksājumiem, kas veikti saskaņā ar
CSA
, tika piešķirta
LuxSCS
, un pēc tam, iespējams, tās vērtību palielināja tās partneri, lai gan
LuxSCS
neīstenoja nekādas funkcijas, kas pamatotu to, ka tai šīs summas tika piešķirtas.
Tomēr, pat ja tiktu uzskatīts, ka
LuxSCS
bija tikai starpniece, proti, ka tā iekļāvās starp
LuxOpCo
un amerikāņu struktūrām
ATI
un
A 9
, kas neīstenoja attīstības funkcijas, honorāra summai, kas
LuxOpCo
būtu jāmaksā, un tādējādi
LuxSCS
atlīdzībai tomēr būtu bijis jāatspoguļo saskaņā ar licences līgumu nodoto nemateriālo aktīvu tirgus vērtība. Saskaņā ar
CSA
veiktā maksājuma vienkārša pārnešana, uz ko atsaucas Komisija, atbilst tikai to izmaksu atmaksai, kuras bija jāsedz
LuxSCS
nemateriālo aktīvu attīstības nolūkos, un neatspoguļo minēto nemateriālo aktīvu vērtību.
Lai arī ar šī sprieduma 271. punktā minētajiem argumentiem Komisija vēlas norādīt, ka
LuxOpCo
nodokļa bāze būtu samazināta sakarā ar
LuxSCS
starpniecību starp
LuxOpCo
un amerikāņu struktūrām
ATI
un
A 9
un sakarā ar licences līguma noslēgšanu ar
LuxSCS
– pretstatā licences līguma noslēgšanai ar minētajām struktūrām –, ir jānorāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija nav balstījusies uz šādu argumentāciju, lai pierādītu priekšrocības pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs.
Turklāt nav pierādīts, ka tad, ja
LuxOpCo
būtu noslēgusi licences līgumu tieši ar amerikāņu struktūrām bez
LuxSCS
starpniecības starp šīm sabiedrībām, šīm struktūrām samaksātā honorāra summa atšķirtos no
LuxSCS
maksājamā honorāra summas.
Otrkārt, šī sprieduma 269. punktā minēto secinājumu neliek apšaubīt arguments, kuru Komisija izvirzīja tiesas sēdē un saskaņā ar kuru
CSA
varēja tieši noslēgt ar
LuxOpCo
.
Šajā ziņā ir jānorāda, ka argumentācija, saskaņā ar kuru, ja
LuxSCS
nebūtu pastāvējusi, izmaksu sadales nolīgums būtu noslēgts ar
LuxOpCo
, ir tikai hipotētiska un faktiski ir tikai pieņēmums.
Turklāt apstrīdētajā lēmumā Komisija savu argumentāciju nav balstījusi uz faktu, ka
LuxOpCo
esot varējusi būt vai tai esot bijis jābūt tiešai
CSA
[līgumslēdzējai] pusei. Ir jākonstatē, ka nekur apstrīdētajā lēmumā Komisija nav apstrīdējusi
LuxSCS
pastāvēšanu kā tādu, tāpat tā nav apstrīdējusi [finanšu] shēmas, kas izrietēja no
CSA
un licences līguma noslēgšanas, spēkā esamību, ņemot vērā Luksemburgas tiesības, pamatojoties uz to, ka šī shēma būtu ļāvusi samazināt
LuxOpCo
nodokļu saistības. Komisija ir apstrīdējusi tikai honorāra, kas
LuxOpCo
ir jāmaksā
LuxSCS
, summu.
Treškārt, šī sprieduma 269. punktā minēto secinājumu neatspēko arguments, kuru Komisija izvirzīja tiesas sēdē un saskaņā ar kuru
LuxSCS
tika izveidota tikai ar nodokļiem saistītu iemeslu dēļ.
Fakts, ka struktūra, kas pieder sabiedrību grupai, ir izveidota tikai nodokļu optimizācijas mērķiem un ka tā saņem honorāru par attiecīgajā sabiedrību grupā attīstītajiem nemateriālajiem aktīviem, pats par sevi nav pietiekams, lai secinātu, ka honorāra maksātājam ir nodokļu priekšrocība LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, un tas obligāti nepierāda, ka pastāv valsts atbalsts honorāra maksātāja interesēs.
Šajā lietā, protams,
LuxSCS
piemērotais nodokļu režīms, kas atšķiras Luksemburgā (
LuxSCS
Luksemburgā bija “fiskāli pārredzama”) un ASV (
LuxSCS
Amerikas Savienotajās Valstīs bija “fiskāli nepārredzama”), izriet no “hibrīdās nesakritības [asimetrijas]”, proti, no atšķirībām nodokļu tiesiskajā regulējumā, kas piemērojams Luksemburgā un ASV, ņemot vērā nodokļu maksātāja identifikāciju.
Tomēr, kā norādījusi pati Komisija 16. zemsvītras piezīmē, kas pievienota iebildumu raksta lietā T‑816/17 13. punktam, šīs asimetrijas (peļņas neaplikšana ar nodokli) sekas nav apstrīdētā lēmuma priekšmets. Tātad jautājums, kas ir būtisks šajā prasībā, ir nevis tas, vai
LuxSCS
tika izveidota tikai nodokļu apsvērumu dēļ, vai arī tas, vai tās partneri ASV faktiski maksāja nodokļus par tās gūtajiem ienākumiem, bet gan tas, vai
LuxOpCo
samaksāja honorāru, kura summa tika novērtēta pārāk augstu, un vai tādējādi
LuxOpCo
atlīdzība un līdz ar to tās nodokļa bāze tika mākslīgi samazināta.
Ceturtkārt, šī sprieduma 269. punktā minēto secinājumu neatspēko tiesas sēdē Komisijas paustais apgalvojums, pieņemot, ka tas ir pierādīts, saskaņā ar kuru
LuxSCS
esot bijusi “fiktīva” sabiedrība.
Šajā ziņā ir jākonstatē, ka
LuxSCS
patiešām juridiski pastāvēja, un to Komisija neapstrīd.
LuxSCS
bija reģistrēta Luksemburgā un bija iekļauta Luksemburgas Lielhercogistes komercreģistrā kā Luksemburgas sabiedrība.
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 555. apsvērumā ietvertais secinājums, saskaņā ar kuru “
LuxSCS
atlīdzības” pirmajai komponentei esot bijis jābūt “ar iepirkšanas līgumu un
CSA
saistīto tranzītizmaksu (t.i., iepirkšanas un
CSA
izmaksu) iekasēšanai [rēķina izrakstīšanai par izmaksām, kas saistītas ar iepirkšanas līgumu un ar
CSA
]”, ir kļūdains, jo šāds honorārs neatbilst tirgū balstītam rezultātam. Ar šo kļūdu
TNMM
piemērošanā arī pietiek, lai uzskatītu, ka Komisijas galveno konstatējumu attiecībā uz priekšrocību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē nevar apstiprināt. Tomēr lietas dalībnieku argumentu pārbaude ir jāturpina šādi.
–
Par “LuxSCS” atlīdzības otro komponenti (uzturēšanas izmaksas)
Attiecībā uz
LuxSCS
atlīdzības otro komponenti (skat. šī sprieduma 254. punktu) Luksemburgas Lielhercogiste uzskata, ka apstrīdētā lēmuma 555. apsvērumā ietvertais vērtējums, proti, apgalvojums, saskaņā ar kuru “
LuxSCS
būtu jāsaņem atlīdzība ar uzcenojumu virs izmaksu bāzes, kuru veido tikai un vienīgi izmaksas saistībā ar ārpakalpojumiem, kas saņemti [nolīgti], lai uzturētu tā [tās] likumīgās īpašumtiesības uz nemateriālajiem aktīviem”, ir kļūdains. Šajā ziņā Luksemburgas Lielhercogiste apgalvo, ka Komisija kļūdaini nosaka “nesaistītu pušu darījumam atbilstošu” uzcenojumu 5 % apmērā no ārējām izmaksām, pamatojoties uz
JTPF
ziņojumu. Precīzāk, Luksemburgas Lielhercogiste uzskata, ka 5 % uzcenojums, kas tiek uzskatīts par atbilstošu “nesaistītu pušu darījumam”, ir patvaļīgs, tāpat kā vienkāršotā analīze, uz kuru šis uzcenojums ir balstīts.
JTPF
ziņojuma pamatā esot dalībvalstu nodokļu iestāžu novērotās prakses analīze, nevis Luksemburgas prakses attiecībā uz
LIR
164. panta 3. punktu analīze. Papildus tam, ka Luksemburgas tiesībās tam neesot nekādas nozīmes un ka tas esot pieņemts pēc attiecīgā INN un tātad šī nolēmuma pieņemšanas brīdī tas neesot bijis pieejams,
JTPF
ziņojumā esot atsauce uz uzcenojumiem, kas novēroti darījumos grupas iekšienē, un tātad to nevar izmantot kā bāzi, lai noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu uzcenojumu, proti, uzcenojumu, kas atbilst brīvā tirgū pastāvošiem apstākļiem.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Tā uzsver, ka honorāra, kas
LuxOpCo
jāmaksā
LuxSCS
, otrā komponente ir tikai minimāla tā daļa, līdz ar to tai faktiski nav ietekmes uz Komisijas aprēķināto
LuxSCS
“atlīdzību”. Tā uzskata, ka šajā lietā nebija jāveic patiesa transfertcenu analīze un jānosaka, kādai būtu bijis jābūt
LuxOpCo
atlīdzības precīzai summai. Turpretī
JTPF
ziņojumu varētu izmantot kā “drošības zonu”, un tas ļautu noteikt grupas iekšienē īstenotu mazvērtīgu darījumu, attiecībā uz kuriem būtu pārāk dārgi un darbietilpīgi veikt patiesu transfertcenu analīzi, summu. Luksemburgas Lielhercogiste esot kopējā iekšējo cenu (transfertcenu) noteikšanas foruma dalībniece, un
JTPF
ziņojums esot balstīts arī uz Luksemburgas praksi. Lai arī
JTPF
ziņojumā konstatētie uzcenojumi tika novēroti darījumiem grupas iekšienē, pēc Komisijas domām, runa ir par uzcenojumiem, ko parasti ir pieņēmušas nodokļu iestādes, jo tie atspoguļo uzņēmumu ienesīgumu tirgus apstākļos. Visbeidzot Komisija norāda, ka
JTPF
ziņojums, kaut arī tas ir sagatavots 2010. gadā, ir balstīts uz datiem par laikposmu no 1999. līdz 2007. gadam, piebilstot, ka šos datus var izmantot, jo attiecīgais INN tika ieviests tikai no 2006. gada.
Vispirms jānorāda, kā izklāstīts šī sprieduma 254. punktā, ka
LuxSCS
“atlīdzības”, ko aprēķinājusi Komisija, otrā komponente atbilst izmaksām, kuras varētu apzīmēt kā “uzturēšanas izmaksas”, kam pieskaita 5 %. Pie šī 5 % ienesīguma Komisija nonāca, pamatojoties uz
JTPF
ziņojumu, ciktāl runa ir par ienesīguma likmi, kura visbiežāk novērota attiecībā uz transfertcenām, kas attiecas uz tādu pakalpojumu sniegšanu grupas iekšienē, kuriem ir neliela pievienotā vērtība.
Kā apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, Komisijas izmantotā pieeja vairākos aspektos ir problemātiska.
Vispirms Komisija apstrīdētā lēmuma 557. apsvērumā pati ir atzinusi, ka nav salīdzināmu elementu, lai novērtētu
LuxSCS
atlīdzību par tās funkcijām, kas atbilst tās īpašumtiesību uz nemateriālajiem aktīviem uzturēšanai.
Saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīniju 3.26. punktu, piemērojot
TNMM
, “nodokļu maksātāja iegūtā tīrā peļņa par kontrolēto darījumu [..] teorētiski būtu jānosaka, atsaucoties uz tīro peļņu, ko tas pats nodokļu maksātājs gūst par salīdzināmiem darījumiem brīvajā tirgū”. Tam, ka nebija salīdzināma elementa, vajadzēja izraisīt to, ka Komisija
LuxSCS
nepiemēro
TNMM
.
Tiesa gan, Komisijas izmantotā pieeja, kuras mērķis ir izmantot
JTPF
ziņojumu, tā vietā, lai tā pati meklētu salīdzināmības elementus, kā arī veiktu pati savu tirgū pastāvošās salīdzināmās tīrās peļņas analīzi, nav nesaderīga ar
TNMM
piemērošanas noteikumiem, kā tie izriet no ESAO vadlīnijām to 1995. gada redakcijā. Proti, pirmkārt, kā tas it īpaši izriet no šo vadlīniju 3.29. un 3.30. punkta, ir vispārzināms, ka ir grūti atrast pietiekami precīzu informāciju par tīro peļņu, kāda pastāv brīvajā tirgū, kā arī par parametriem, kas bieži tiek izmantoti brīvajā tirgū kā peļņas rādītāji. Otrkārt, šajā nolūkā izmantoto informācijas avotu formai un raksturam kā tādam nav nekādas nozīmes. Ja pastāv publikācija par peļņas rādītājiem vai tīro peļņu, kas novērota noteiktā saimnieciskās darbības jomā, šo publikāciju principā var izmantot, tomēr šajā ziņā tai nav obligāti jābūt tādai “drošības zonai”, kādu Komisija ir norādījusi savā argumentācijā, kas minēta šī sprieduma 287. punktā.
Tomēr šāda ziņojuma izmantošana būtu pieļaujama tikai tad, ja tajā ietvertie dati ir atbilstoši un uzticami. It īpaši šādam ziņojumam kā minimums ir jāsatur dati, kas attiecas uz darījumiem, kuri ir salīdzināmi ar kontrolēto darījumu, kā arī dati, kas attiecas uz funkcijām, kuras ir salīdzināmas ar pārbaudāmās struktūras funkcijām, lai salīdzinājums būtu faktiski uzticams.
Šajā lietā ir jākonstatē, ka uzcenojums, kuru Komisija ir piemērojusi, pamatojoties uz
JTPF
ziņojumu, atbilst uzcenojumam, kas šī ziņojuma autoru ieskatā ir parasti novērots attiecībā uz dažiem “pakalpojumiem grupas iekšienē, kuriem ir neliela pievienotā vērtība”.
LuxSCS
šādus pakalpojumus nav sniegusi. Funkcijas, kas saistītas ar tās īpašumtiesību uz nemateriālajiem aktīviem uzturēšanu, nevar faktiski pielīdzināt tādu pakalpojumu sniegšanai grupas iekšienē, kuriem ir “neliela pievienotā vērtība”. No tā izriet, ka, lai gan principā
JTPF
ziņojuma izmantošana nerada metodoloģiska rakstura grūtības, tomēr šajā ziņojumā ietvertajai informācijai nebija nekādas saistības ar
LuxSCS
funkcijām attiecīgā kontrolētā darījuma, proti, licences līguma, ietvaros.
Ņemot vērā iepriekš 257.–292. punktā izklāstītos apsvērumus, ir jāpiekrīt Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumentācijai, ar kuru tiek apgalvots, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdas
LuxSCS
funkcionālajā analīzē, kam esot bijusi ietekme uz tās secinājumu par
LuxSCS
kā pārbaudāmās puses izvēli
TNMM
piemērošanas ietvaros. Komisija tāpat ir pieļāvusi kļūdu, nosakot atbilstošo tīro peļņu, kas piemērojama kontrolētajam darījumam šajā lietā.
3)

Secinājumi par galveno konstatējumu
Ņemot vērā šos dažādos apsvērumus, ir jāpiekrīt Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumentācijai, ar kuru tiek apstrīdēts galvenais priekšrocības konstatējums. Pirmkārt, Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
LuxSCS
ir jāizvēlas par pārbaudāmo pusi. Otrkārt, Komisijas veiktajā “
LuxSCS
atlīdzības” aprēķinā, pamatojoties uz pieņēmumu, ka
LuxSCS
bija jābūt pārbaudāmajai struktūrai, ir pieļautas daudzas kļūdas, un to nevar uzskatīt par pietiekami uzticamu, ne arī par tādu, kas ļauj panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu rezultātu. Tā kā Komisijas izmantotā aprēķina metode ir jānoraida, šī metode nevar pamatot Komisijas konstatējumu, ka honorāram, ko
LuxOpCo
samaksāja
LuxSCS
, bija jābūt mazākam par to, kas aplūkotajā laikposmā faktiski tika saņemts, piemērojot attiecīgo INN. Tādējādi galvenajā priekšrocības konstatējumā ietvertie elementi neļauj pierādīt, ka
LuxOpCo
nodokļu nasta tika mākslīgi samazināta, novērtējot par augstu honorāra apmēru.
Līdz ar to ir jāpiekrīt pirmā pamata otrās daļas pirmajam un otrajam iebildumam un trešajai daļai lietā T‑816/17, kā arī otrajam un ceturtajam pamatam lietā T‑318/18, ar kuriem tiek apgalvots, ka Komisija savā galvenajā konstatējumā nav pierādījusi priekšrocības pastāvēšanu, nemaz neizvērtējot pārējos pamatus un argumentus, ar kuriem tiek apstrīdēts galvenais konstatējums.
3.

Par pamatiem un argumentiem, ar kuriem tiek apstrīdēta papildu argumentācija attiecībā uz priekšrocību
Ar pirmā pamata otrās daļas trešo iebildumu lietā T‑816/17 un piekto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas papildu argumentāciju par nodokļu priekšrocības pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs.
Lai detalizēti izvērtētu šos pamatus, ir jāatgādina, kā tas ir izklāstīts šī sprieduma 65.–68. punktā, ka savā papildu argumentācijā par priekšrocības pastāvēšanu Komisija ir izdarījusi trīs konstatējumus, saskaņā ar kuriem transfertcenu [noteikšanas] metode, kas apstiprināta attiecīgajā INN, ir balstīta uz trim kļūdainām metodoloģiskām izvēlēm.
Vispirms savā pirmajā papildu konstatējumā (apstrīdētā lēmuma 565.–569. apsvērums) Komisija ir identificējusi kļūdu transfertcenu [noteikšanas] metodes izvēlē, kas apstiprināta attiecīgajā INN. Šajā ziņā ir jāatgādina, ka lietas dalībnieki ir vienisprātis par to, ka 2003. gada ziņojumā par transfertcenām piemērotā metode faktiski atbilda
TNMM
. Turpretī pretēji tam, kas izriet no paša 2003. gada ziņojuma par transfertcenām, šī ziņojuma autori nav izvēlējušies, ne arī faktiski piemērojuši peļņas sadales metodi.
Amazon
savās atbildēs uz rakstveida jautājumiem apstiprināja, ka transfertcenas [noteikšanas] metode, kas apstiprināta attiecīgajā INN, nozīmēja, ka sākumā tiek aprēķināta
LuxOpCo
atlīdzība, piemērojot
TNMM
, un pēc tam visa atlikusī peļņa tiek piešķirta
LuxSCS
, lai to atalgotu par nemateriālajiem aktīviem. Turklāt faktu, ka 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori faktiski izmantoja
TNMM
, nevis peļņas sadales metodi, izmantojot atlikušās peļņas sadales metodi, Komisija ir minējusi apstrīdētā lēmuma 540. apsvērumā.
Pirmā papildu konstatējuma pamatojumam Komisija ir norādījusi – pieņemot, ka
LuxSCS
ir faktiski īstenojusi unikālas un vērtīgas funkcijas, ko tā apstrīd, Luksemburgas nodokļu iestādes nevarēja nezināt, ka
LuxOpCo
arī īsteno unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar intelektuālo īpašumu un
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā, nevis ikdienas pārvaldības funkcijas. Līdz ar to Komisija uzskatīja, ka attiecīgajā INN izmantotā [transfertcenu] noteikšanas metode neļāva sasniegt uzticamu rezultātu un ka peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, bija piemērotāka. Komisija uzskata, ka tad, ja būtu izmantota šī pēdējā minētā metode,
LuxOpCo
atlīdzība un līdz ar to ar nodokli apliekamie ienākumi būtu bijuši lielāki.
Turpinājumā otrajā papildu konstatējumā (apstrīdētā lēmuma 570.–574. apsvērums) Komisija uzskatīja, ka attiecīgajā INN apstiprinātā peļņas līmeņa rādītāja izvēle ir kļūdaina. Konkrētāk, tā uzskatīja – pat pieņemot, ka 2003. gada ziņojumā par transfertcenām ietvertā funkcionālā analīze ir pareiza, pieņemot uzcenojumu virs pamatdarbības izdevumiem [pamatdarbības izdevumu uzcenojumu], nevis uzcenojumu virs kopējām izmaksām [kopējo izmaksu uzcenojumu], ar attiecīgo INN ir nepiemērotā veidā samazināti
LuxOpCo
ar nodokli apliekamie ienākumi, tādējādi tai piešķirot ekonomisku priekšrocību.
Visbeidzot trešajā papildu konstatējumā (apstrīdētā lēmuma 574.–578. apsvērums) Komisija secināja, ka “griestu” noteikšana cenu [noteikšanas] metodē, lai noteiktu
LuxOpCo
nodokļa bāzi, kura apstiprināta apstrīdētajā lēmumā, jebkurā gadījumā nebija ne atbilstīga, ne ekonomiski pamatota. Komisija uzskata, ka, ciktāl šo “griestu” rezultātā
LuxOpCo
ar nodokli apliekamie ienākumi par 2006., 2007., 2011., 2012. un 2013. taksācijas gadu tika samazināti, ar šādu “griestu” noteikšanu šai sabiedrībai tika piešķirta ekonomiska priekšrocība.
Ir jānorāda – katrs no papildu konstatējumiem apstrīdētā lēmuma 9.2.2.1.–9.2.2.3. iedaļā ir neatkarīgs cits no cita. Tādējādi ikviens no tiem var pierādīt priekšrocības pastāvēšanu. Komisija gan atbildēs uz rakstveida jautājumiem, gan tiesas sēdē apstiprināja, ka ikviens no papildu konstatējumiem neatkarīgi un autonomi apstiprina priekšrocības pastāvēšanas konstatējumu.
a)

Ievada apsvērumi par trim papildu konstatējumiem
Apstrīdētā lēmuma 564. apsvērumā Komisija precizēja, ka tā vērtējuma mērķis, ko tā veikusi 9.2.2. iedaļā par priekšrocības papildu konstatējumiem, nebija precīzi noteikt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu
LuxOpCo
atlīdzību, bet gan pierādīt, ka ar attiecīgo INN
LuxOpCo
ir piešķirta ekonomiska priekšrocība, jo tajā ir apstiprinātas kļūdainas metodoloģiskas izvēles, kas izraisīja tās ar nodokli apliekamo ienākumu samazinājumu.
Šajā ziņā papildus tam, kas tika izklāstīts šī sprieduma 123.–126. punktā, ņemot vērā 2019. gada 24. septembra sprieduma Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
) saturu, ir svarīgi paskaidrot pierādījumu līmeni, kāds ir Komisijai, izvērtējot valsts atbalsta pastāvēšanu tāda nodokļu nolēmuma kā INN kontekstā.
Vispirms 2019. gada 24. septembra sprieduma Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
) 152. punktā Vispārējā tiesa ir precizējusi, ka tad, ja Komisija piemēro nesaistītu pušu darījuma principu, lai kontrolētu, vai integrētā uzņēmuma ar nodokli apliekamā peļņa, piemērojot nodokļu pasākumu (pirmais salīdzināšanas faktors), atbilst paredzamam ar nodokli apliekamas peļņas apmēram, kas gūts tirgus apstākļos [tirgus apstākļos gūtās ar nodokli apliekamās peļņas uzticamai aplēsei] (otrais salīdzināšanas faktors), tā var konstatēt priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē esamību vienīgi tad, ja atšķirība starp abiem salīdzināšanas faktoriem pārsniedz neprecizitātes, kuras ir raksturīgas metodei, kas tiek piemērota, lai iegūtu minēto provizorisko aprēķinu [aplēsto vērtību].
No tā izriet – lai pierādītu, ka ar iepriekšēju nodokļu nolēmumu, kas izmantots, lai aprēķinātu uzņēmuma atlīdzību, ir piešķirta ekonomiska priekšrocība, Komisijai ir jāpierāda, ka šī atlīdzība atšķiras no nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta tik lielā mērā, ka to nevar uzskatīt par atlīdzību, kas būtu saņemta tirgū konkurences apstākļos.
Turpinājumā 2019. gada 24. septembra sprieduma Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
) 201. un 211. punktā Vispārējā tiesa ir precizējusi, ka metodoloģisku prasību neievērošana pati par sevi noteikti neizraisa nodokļu nastas samazināšanos. Komisijai vēl bija jāpierāda, ka metodoloģiskās kļūdas, kuras tā bija identificējusi iepriekšējā nodokļu nolēmumā, neļāva panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta ticamu aplēsi un ka to rezultātā tika samazināta ar nodokli apliekamā peļņa. Tādējādi Vispārējā tiesa secināja, ka ar konstatējumu vien, ka ir pieļautas kļūdas transfertcenu noteikšanas metodes izvēlē vai piemērošanā, principā nepietiek, lai pierādītu priekšrocības pastāvēšanu un tādējādi pierādītu valsts atbalsta LESD 107. panta izpratnē pastāvēšanu.
Šajā ziņā ir jānorāda, ka, lai gan Komisijai ir jāpierāda konkrēti, ka metodoloģiskā kļūda ir izraisījusi iepriekšējā nodokļu nolēmuma adresāta nodokļu nastas samazināšanos, Vispārējā tiesa nav izslēgusi, ka noteiktos gadījumos metodoloģiska kļūda ir tāda, ka tā nekādi neļauj panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta aptuvenu aplēsi un ka tā noteikti izraisa to, ka atlīdzība, kas būtu bijusi jāsaņem tirgus apstākļos, tiek novērtēta par zemu.
Šāda 2019. gada 24. septembra sprieduma Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
) interpretācija izriet no termina “principā” lietojuma šī sprieduma 201. un 211. punktā, kā arī 212. punktā, kurā ir precizēts, ka šajā lietā Komisija nebija norādījusi nevienu apstākli, kas, neveicot salīdzinājumu ar rezultātu, kurš tiktu iegūts, piemērojot tās ieteikto metodi, ļautu secināt, ka, izvēloties attiecīgajā iepriekšējā nodokļu nolēmumā apstiprināto metodi, obligāti tiktu panākts pārāk zems rezultāts.
Ņemot vērā iepriekš minēto un tā kā apstrīdētajā lēmumā nav salīdzinājuma, no vienas puses, starp rezultātu, kas būtu iegūts, piemērojot Komisijas ieteikto transfertcenu [noteikšanas] metodi, un, no otras puses, rezultātu, kas iegūts, piemērojot attiecīgo INN, Komisijas pieeja, kura izklāstīta apstrīdētā lēmuma 564. apsvērumā un kuras noslēgumā tā vienīgi identificē kļūdas transfertcenu analīzē, principā ir nepietiekama, lai pierādītu, ka
LuxOpCo
nodokļu nasta faktiski tika samazināta.
Tomēr ir jāpārbauda, vai, neraugoties uz apstrīdētā lēmuma 564. apsvērumā ietverto apgalvojumu, Komisijas papildu argumentācijā par priekšrocības pastāvēšanu ir ietverti konkrēti elementi, kas ļauj konstatēt, ka kļūdas, ko Komisija identificējusi transfertcenu analīzē, ir izraisījušas
LuxOpCo
nodokļu nastas patiesu samazinājumu.
b)

Par priekšrocības pastāvēšanas pirmo papildu konstatējumu
Ar pirmā pamata otrās daļas trešo iebildumu lietā T‑816/17 un piekto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas pirmo papildu konstatējumu par nodokļu priekšrocības pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs (apstrīdētā lēmuma 9.2.2.1. iedaļa). Būtībā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd apgalvojumu, saskaņā ar kuru Komisijas ieteiktā transfertcenu [noteikšanas] metode, proti, peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, bija piemērota. Tās norāda, ka Komisija ir kļūdaini secinājusi, ka
LuxOpCo
īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas. Luksemburgas Lielhercogiste uzsver, ka Komisija turklāt nav mēģinājusi pati piemērot peļņas sadales metodi.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Komisija uzskata, ka apstrīdētajā lēmumā pamatoti ir norādītas neatbilstošas metodoloģiskās izvēles attiecībā uz transfertcenu noteikšanas metodi, kas apstiprināta attiecīgajā INN. Tā uzskata – pat ja
LuxSCS
tiktu uzskatīta par tādu, kas īsteno unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, tas pats attiektos arī uz
LuxOpCo
, līdz ar to transfertcenu noteikšana, kas balstīta uz peļņas sadales metodi, būtu piemērotāka transfertcenu [noteikšanas] metode un tās rezultātā
LuxOpCo
atlīdzība būtu lielāka nekā tā, kas apstiprināta attiecīgajā INN.
Šajā lietā ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 565.–568. apsvērumā Komisija būtībā ir norādījusi – pat ja tiktu akceptēts apgalvojums, ka
LuxSCS
īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, tas, ka
LuxOpCo
arī pildīja šādas funkcijas, nozīmētu, ka šajā lietā
TNMM
metodes vietā būtu jādod priekšroka peļņas sadales metodei, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju.
Šajā ziņā ir jāprecizē divas dažādas lietas.
Pirmkārt, Komisija apstrīdētā lēmuma 565. apsvērumā ir norādījusi, ka
LuxOpCo
īstenotās funkcijas noteikti nebija “rutīnveida” [ikdienas] pārvaldības funkcijas un aplūkotajā laikposmā tā pildīja vairākas unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem un īstenoja
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā.
Šajā kontekstā ir arī jāuzsver, ka Komisija nav konstatējusi, ka atsevišķas
LuxOpCo
funkcijas, kas ir identificētas pašas Komisijas veiktajā funkcionālajā analīzē, varētu tikt kvalificētas kā ikdienas vai rutīnveida funkcijas, ne arī – ka par šādām funkcijām, neraugoties uz to rutīnveida raksturu, būtu bijis jāmaksā papildu atlīdzība.
Otrkārt, apstrīdētā lēmuma 568. apsvērumā Komisija secināja, ka ieguldījumu analīzes piemērošana šajā gadījumā būtu novedusi pie
LuxOpCo
atlīdzības par visām tās funkcijām, kā arī visiem tās aktīviem un riskiem, kas analizēti apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2. iedaļā, un tādējādi tās atlīdzība būtu lielāka nekā tā, kas apstiprināta attiecīgajā INN. Šādi rīkojoties, Komisija ir uzskatījusi, ka
TNMM
apstiprināšana attiecīgajā INN izraisītu
LuxOpCo
ar nodokli apliekamo ienākumu samazinājumu salīdzinājumā ar sabiedrībām, kuru ar nodokli apliekamā peļņa atspoguļo tirgū noteiktas cenas. It īpaši, kā izriet no apstrīdētā lēmuma 566. apsvēruma, Komisijas ieskatā bija neatbilstīgi apstiprināt transfertcenu noteikšanas metodi, saskaņā ar kuru visa
LuxOpCo
gūtā atlikusī peļņa virs [
omissis
: konfidenciāli] % no tās pamatdarbības izdevumiem tika attiecināta uz
LuxSCS
.
Turklāt no Komisijas atbilžu uz Vispārējās tiesas rakstveida jautājumiem 45. punkta izriet, ka tās ieskatā
LuxOpCo
atlīdzība “obligāti” bija lielāka, piemērojot peļņas sadales metodi, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, jo šī metode esot ļāvusi maksāt atlīdzību par
LuxOpCo
unikālajām un vērtīgajām funkcijām.
Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
iebildumi, ar kuriem tiek apstrīdēts pirmais papildu konstatējums, ir jāizvērtē, pamatojoties uz šī sprieduma 316.–322. punktā izklāstītajiem apsvērumiem.
Kā izriet no šī sprieduma 314. punkta, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
izvirza trīs iebildumus, ar kuriem tiek apstrīdēts, pirmkārt, apgalvojums, saskaņā ar kuru
LuxOpCo
īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas, otrkārt, konstatējums, saskaņā ar kuru attiecīgajā INN ir kļūdaini apstiprināta
TNMM
izmantošana un šajā lietā bija jāizmanto peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, un, treškārt, secinājums, saskaņā ar kuru peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, “noteikti” būtu novedusi pie lielākas atlīdzības.
1)

Par to, ka “LuxOpCo” īsteno tā sauktās “unikālas un vērtīgas” funkcijas
Vispirms ir jānorāda, ka pirmajā papildu konstatējumā ir tieša atsauce uz apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.1. un 9.2.1.2.2., 9.2.1.2.3. un 9.2.1.4. iedaļu, kurās Komisija ir veikusi pati savu
LuxOpCo
funkcionālo analīzi, un šis konstatējums ir tieši balstīts uz šajās iedaļās ietvertajiem konstatējumiem.
Konstatējumi, kas izdarīti apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.1. un 9.2.1.2.2., 9.2.1.2.3. un 9.2.1.2.4. iedaļā, kā arī konstatējums, ka
LuxOpCo
īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas, ir pirmā pamata otrās daļas trešā iebilduma priekšmets lietā T‑816/17 un piektā pamata, kurā ir atsauce uz otro un trešo pamatu, priekšmets lietā T‑318/18, ar kuriem tiek apstrīdēta Komisijas veiktā
LuxOpCo
funkcionālā analīze.
Visi Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumenti, ar kuriem tās apstrīd Komisijas veiktās
LuxOpCo
funkcionālās analīzes pamatotību un konstatējumu, ka
LuxOpCo
īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas, ir jāizvērtē kopā.
Vispirms Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
uzskata, ka
LuxOpCo
nebija nozīmīgu funkciju saistībā ar nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu, pārvaldību un izmantošanu Eiropā, bet tā bija atbildīga tikai par uzņēmuma darbību. Lielākā daļa nemateriālo aktīvu attīstības, pārvaldības un uzlabošanas esot notikusi Amerikas Savienotajās Valstīs.
Turpinājumā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
būtībā apgalvo, ka
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā esot bijuši rutīnveida ieguldījumi, nevis unikāli un vērtīgi ieguldījumi, jo tie lielā mērā bija balstīti uz
LuxSCS
tās rīcībā nodotajiem nemateriālajiem aktīviem.
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā tādējādi esot aprobežojušās ar pārvaldības funkcijām.
Visbeidzot attiecībā uz
LuxOpCo
aktīviem un uzņemtajiem riskiem
Amazon
apgalvo, ka ar
LuxOpCo
komercdarbību saistītos riskus pārvaldīja un mazināja tehnoloģijas.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Vispirms tā būtībā apgalvo, ka tieši
LuxOpCo
ar saistīto Eiropas sabiedrību atbalstu īstenoja visas atbilstošās unikālās un vērtīgās funkcijas, kas attiecas uz trim nemateriālo aktīvu komponentēm, proti, tehnoloģiju, klientu datiem un mārketingu.
Turpinājumā tā norāda, ka “cilvēka īstenotās” funkcijas neesot tikušas aizstātas ar tehnoloģijām ne cenu noteikšanā, ne
Amazon
grupas attiecībās ar pārdevējiem un klientiem, ne krājumu pārvaldībā, ne lēmumos par krājumiem. Komisija apgalvo – tas, ka
LuxOpCo
izmantoja nemateriālos aktīvus šo funkciju īstenošanas ietvaros, nenozīmē, ka tās nevar uzskatīt par unikālām un vērtīgām funkcijām.
Visbeidzot attiecībā uz
LuxOpCo
izmantotajiem aktīviem un uzņemtajiem riskiem, no vienas puses, Komisija norāda, ka Luksemburgas Lielhercogiste nav izteikusi nekādu tiešu kritiku par apstrīdētā lēmuma apsvērumiem, kas attiecas uz šiem diviem elementiem, un, no otras puses, tā apstrīd
Amazon
argumentu, saskaņā ar kuru tehnoloģija ir ļāvusi pārvaldīt
LuxOpCo
riskus bez jebkādas cilvēkresursu iesaistes.
Vispirms ir jāuzsver, ka jautājums par to, vai
LuxOpCo
patiešām veica “unikālas un vērtīgas funkcijas”, kā to apgalvo Komisija, vai tikai “rutīnveida funkcijas”, kā apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, ir jāizskata, ņemot vērā šī sprieduma 227. punktā minētos jēdzienus. Jēdziens “unikālas un vērtīgas funkcijas”, lai arī tas nav skaidri izskaidrots ESAO 1995. gada vadlīnijās, ir pretrunā jēdzienam “rutīnveida funkcijas”, kas ir funkcijas, kuras var viegli novērtēt. Kā ir norādīts šī sprieduma 228. punktā, jēdziens “unikāla funkcija” attiecas uz situāciju, kurā noteiktai funkcijai nav salīdzināmas funkcijas. Jēdziens “vērtīga funkcija” attiecas konkrēti uz faktu, ka attiecīgā funkcija ļauj gūt ievērojamus ienākumus.
Turklāt ir arī jānorāda, ka, tā kā Komisija savu
LuxOpCo
funkcionālo analīzi galvenokārt ir balstījusi uz tās darbinieku paziņojumiem, kas izriet no
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa) ierosinātās tiesvedības (turpmāk tekstā – “
Amazon
darbinieku liecības”), prasības pieteikumā lietā T‑816/17 Luksemburgas Lielhercogiste apgalvo, ka šīs liecības ir sniegtas 2014. gadā un attiecas uz
Amazon
grupas darbībām laikposmā no 2005. līdz 2014. gadam, tādējādi Luksemburgas iestādes nekādā ziņā nevarēja zināt šo informāciju attiecīgā INN izsniegšanas brīdī.
Šajā ziņā vispirms ir jānorāda, ka šis Lielhercogistes arguments ir pretrunā nostājai, ko tā ir paudusi savās atbildēs uz Vispārējās tiesas rakstveida jautājumiem. Attiecībā uz iespēju ņemt vērā ASV nodokļu tiesas atzinumu un 2017. gada ziņojumu par transfertcenām tā apstiprināja, ka, lai noteiktu, vai
LuxOpCo
ir guvusi priekšrocību, ir jāpārbauda nodoklis, kas tai būtu bijis jāmaksā, ja nebūtu attiecīgā INN, un tas noteikti nozīmē, ka ir jāņem vērā informācija, kas pieejama pēc attiecīgā INN izdošanas.
Ir taisnība, ka 2019. gada 24. septembra spriedumā Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
247.
un
250.
punkts) Vispārējā tiesa uzskatīja, ka tādas priekšrocības esamības pārbaude, kas noteikta [piešķirta] ar iepriekšēju vienošanos par cenām, būtu jāveic, ņemot vērā stāvokli [kontekstu] laikposmā, kad tā tika noslēgta. Tomēr Vispārējā tiesa šo konstatējumu pamatoja ar to, ka šajā lietā Komisijas apstrīdētais pasākums bija tikai iepriekšēja vienošanās par cenām.
Izskatāmajā lietā ir jākonstatē, ka Luksemburgas iestāžu pasākums, kas ir apstrīdētā lēmuma priekšmets, ir ne tikai attiecīgais INN, kas tika pieņemts 2003. gadā un pēc tam tika pagarināts 2004. un 2010. gadā, bet arī vēlāka
LuxOpCo
gada nodokļu deklarāciju pieņemšana, kas balstīta uz minēto nolēmumu, līdz ar to informācija par
LuxOpCo
faktisko situāciju aplūkotajā laikposmā noteikti bija informācija, kas bija pieejama nodokļu iestādēm brīdī, kad tās pieņēma pasākumus, uz kuriem attiecās iepriekšējs nodokļu nolēmums.
No tā izriet, ka šīs lietas apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā savu analīzi ir balstījusi uz
Amazon
darbinieku liecībām. Tātad šie elementi ir jāņem vērā, lai izvērtētu Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
izteiktos iebildumus attiecībā uz
LuxOpCo
funkcionālo analīzi.
i)

Par “LuxOpCo” īstenotajām funkcijām saistībā ar nemateriālajiem aktīviem (apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.1. iedaļa un 449.–472. apsvērums)
Vispārīgi lietas dalībnieki nav vienisprātis par to, vai
LuxOpCo
īstenoja nozīmīgas, “unikālas un vērtīgas” funkcijas attiecībā uz nemateriālajiem aktīviem. Komisija uzskata, ka tas tā esot bijis, jo
LuxOpCo
esot atbildīga par tehnoloģiju pielāgošanu Eiropas tirgus īpatnībām, klientu datu attīstību un ar mārketinga aktīviem saistītām darbībām.
Apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.1. iedaļā Komisija uzskatīja, ka saskaņā ar licences līgumu
LuxOpCo
bija uzticēts īstenot “unikālas un vērtīgas” funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem. Tās ieskatā šīs funkcijas ietvēra intelektuālā īpašuma izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību vispārīgi, kā arī ikvienas no trim nemateriālo aktīvu komponentēm, proti, tehnoloģiju, klientu datu un reģistrēto preču zīmju, līmenī, izmantojot neatkarīgas Eiropas tehnoloģiskas un komerciālas inovācijas, izveidojot un pārvaldot klientu datus, kā arī attīstot un uzturot reģistrēto preču zīmi. Tādējādi Komisija būtībā uzskata, ka
LuxOpCo
nav tikai izmantojusi tehnoloģijas, lai pārvaldītu Eiropas tīmekļvietnes, bet tā esot aktīvi sekmējusi to izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību aplūkotajā laikposmā (apstrīdētā lēmuma 449., 450. un 465. apsvērums).
Pirmkārt, Komisija norādīja, ka
LuxOpCo
bija ekskluzīva un neatsaucama licence uz nemateriālajiem aktīviem un tādējādi tai bija tiesības turpināt izstrādāt, uzlabot, uzturēt un aizsargāt šos nemateriālos aktīvus, lai gan
LuxSCS
turpināja būt
LuxOpCo
radīto atvasināto darbu īpašniece (apstrīdētā lēmuma 450. apsvērums).
Otrkārt, Komisija konstatēja, ka vispārīgi
LuxOpCo
esot sniegusi ieguldījumu nemateriālo aktīvu izstrādē, uzturēšanā un pārvaldībā, izmantojot
EU IP Steering Committee
(koordinācijas komiteja attiecībā uz intelektuālo īpašumu Savienībā) (apstrīdētā lēmuma 452.–455. apsvērums). Komisijas ieskatā
EU IP Steering Committee
bija forums, kurā sanāca kopā
LuxOpCo
un
ASE
nodarbinātie vadītāji, kas bija atbildīgi par komercdarbību un tehnoloģijām, lai apspriestu un ierosinātu darbības attiecībā uz nemateriālajiem aktīviem Eiropā, par kurām tie bija saņēmuši informāciju no
Amazon
grupas juristiem. Faktiskos lēmumus par nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu, pārvaldību un izmantošanu pieņēma
LuxOpCo
un
ASE
pārstāvji, kas ietilpa šajā komitejā tādu vadītāju un lēmumu pieņēmēju statusā, kuri ir atbildīgi par
Amazon
grupas mazumtirdzniecības darbībām un pakalpojumu sniegšanu Eiropā (apstrīdētā lēmuma 452.–455. apsvērums).
Treškārt, Komisija norādīja, ka
LuxOpCo
ir sniegusi ieguldījumu tehnoloģiju attīstībā (apstrīdētā lēmuma 466.–472. apsvērums). Tā norādīja, ka, protams,
LuxSCS
tehnoloģija, kas nodota
LuxOpCo
rīcībā, esot “
Amazon

US
pastāvoša tehnoloģija”, kura “tiek pastāvīgi attīstīta ASV” (apstrīdētā lēmuma 456. un 461. apsvērums). Tomēr tās ieskatā vairākas Amerikas Savienotajās Valstīs izmantotu
Amazon
programmatūru funkcijas esot bijis jāpielāgo, lai tās izmantotu Eiropā. It īpaši Komisija norādīja, ka, lai īstenotu
Amazon
grupas Eiropā komercdarbību Eiropā,
LuxOpCo
esot izstrādājusi, uzlabojusi un pārvaldījusi šo amerikāņu tehnoloģiju ar savu meitasuzņēmumu atbalstu aplūkotajā laikposmā (apstrīdētā lēmuma 456.–460. apsvērums). Turklāt
LuxOpCo
un tās ES vietējie saistītie uzņēmumi esot īpaši attīstījuši svarīgu tehnoloģiju, kas tiek izmantota Eiropas mazumtirdzniecības un pakalpojumu sniegšanas darbībām. Šāda veida tehnoloģijas piemērs esot
European Fulfilment Network
(Eiropas pasūtījumu izpildes tīkls,
EFN
) – tehnoloģija, kas ļāva apvienot
Amazon
grupas preču krājumus, kas atrodas dažādās dalībvalstīs, un apvienot Eiropas pasūtījumu izpildes centrus tā, ka, pateicoties šim instrumentam, jebkuras Savienības valsts klienti var iegādāties preces no jebkuras
Amazon
grupas valsts tīmekļvietnes Eiropā (apstrīdētā lēmuma 462. un 463. apsvērums).
Ceturtkārt, attiecībā uz klientu datiem Komisija konstatēja – pat ja Eiropas tīmekļvietņu klientu dati bija
LuxSCS
likumīgais īpašums,
LuxOpCo
īstenoja aktīvas un kritiski nozīmīgas funkcijas saistībā ar šo datu izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību aplūkotajā laikposmā (apstrīdētā lēmuma 466.–468. apsvērums). Šajā ziņā tā norādīja, ka
LuxOpCo
bija aktīvi uzkrājusi šos datus, sniedzot pakalpojumu
LuxSCS
, un tai bija jānodrošina to uzturēšana un datu aizsardzības jomā piemērojamo tiesību aktu ievērošana.
Piektkārt, attiecībā uz “reģistrēto preču zīmi” (469.–470. apsvērums), proti,
Amazon
preču zīmēm, tā kā tās ir reģistrētas Savienībā, Komisija norādīja, ka, lai gan šī preču zīme ir plaši atpazīstama un ka spēcīga globāla mēroga atpazīstamība ir ietekmīgs palīgs [nozīmīga priekšrocība] klientu piesaistīšanā, šīs komerciālās preču zīmes vērtībai esot bijusi sekundāra nozīme
Amazon
grupas darbības triju pīlāru, proti, piedāvājuma, cenas un [lietošanas] ērtības (turpmāk tekstā – “trīs pīlāri”) veiksmīgā īstenošanā Eiropā. Ņemot vērā faktu, ka
Amazon
grupas preču zīme un reputācija esot ievērojami balstītas uz
LuxOpCo
un vietējo saistīto uzņēmumu patiesi apmierinošu pakalpojumu konsekventu nodrošināšanu klientiem, Komisijas ieskatā ir jāsecina, ka faktiski preču zīmes “Amazon” vērtību Eiropā esot radījusi
LuxOpCo
un ES vietējie saistītie uzņēmumi, nevis
LuxSCS
(apstrīdētā lēmuma 469. un 470. apsvērums). Turklāt mārketinga darbības esot nodrošinājusi
LuxOpCo
kopā ar ES [vietējiem saistītajiem] uzņēmumiem, balstoties uz vietējām zināšanām (apstrīdētā lēmuma 472. apsvērums).
Tā kā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd katru no pieciem Komisijas analīzes punktiem, ir atsevišķi jāizvērtē argumenti, kas attiecas uz katru no šiem jautājumiem.
Pirms šāda vērtējuma veikšanas vispirms ir jānorāda, ka Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
neapstrīd, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi atsevišķas funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu, it īpaši tehnoloģiju, attīstīšanu, bet tās apstrīd vienīgi to, ka
LuxOpCo
esot nozīmīgā mērā piedalījusies nemateriālo aktīvu attīstībā un ka tādējādi tā esot īstenojusi unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar šiem aktīviem.
Proti, savos procesuālajos rakstos Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
piekrīt, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi attīstības funkcijas, kuras tās apzīmē kā “minimālas”, un ka tai ir bijusi loma – gan tikai “sekundāra” – nemateriālo aktīvu vērtības radīšanā.
Tātad no tā izriet, ka pat saskaņā ar Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
pausto
LuxOpCo
tiešām ir īstenojusi – lai arī tikai pakārtota rakstura – funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību.
–
Par “LuxOpCo” piešķirtās licences veidu (apstrīdētā lēmuma 450. apsvērums)
Kā jau tika norādīts šī sprieduma 343. punktā, lai pierādītu
LuxOpCo
saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību īstenoto funkciju nozīmīgumu, Komisija apstrīdētā lēmuma 450. apsvērumā uzsvēra, ka
LuxOpCo
bija “tiesības papildus [turpināt] izstrādāt, uzlabot, uzturēt [..] nemateriālos aktīvus visā to dzīves ciklā”. Šajā kontekstā Komisija lietā T‑816/17 iesniegtā iebildumu raksta 100. punktā ir apstiprinājusi, ka
LuxOpCo
bija “ekskluzīvas tiesības turpināt
Amazon
nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu un uzturēšanu”.
Protams, termins “ekskluzīvs” ir izmantots licences līguma 2.1. punktā, lai aprakstītu
LuxOpCo
piešķirto licenci, kas jebkurā gadījumā attiecās tikai uz Eiropas teritoriju. Šī 2.1. punkta a) apakšpunkts ir formulēts šādi:
“Ekskluzīvas intelektuālā īpašuma licences piešķiršana
[
LuxSCS
] saskaņā ar visām [
LuxSCS
] intelektuālā īpašuma tiesībām vai tā sastāvā esošā [
LuxSCS
] intelektuālā īpašuma tiesībām neatkarīgi no tā, vai tās pastāv šobrīd vai nākotnē, piešķir šādas unikālas un ekskluzīvas tiesības un licenci uz [
LuxSCS
] intelektuālo īpašumu [licences līguma] darbības laikā [..].”
Tomēr, ņemot vērā starp
LuxSCS
un amerikāņu struktūrām pastāvošās līgumiskās vienošanās, ir jākonstatē, ka faktiski
LuxOpCo
nebija vienīgā struktūra, kam bija tiesības uzlabot un izstrādāt šos nemateriālos aktīvus.
Tiesības, kas
LuxOpCo
bija attiecībā uz nemateriālo aktīvu attīstību saskaņā ar licences līgumu, noteikti nebija ekskluzīvas, jo pārējās
CSA
puses, proti,
ATI
un
A 9
bija saglabājušas tiesības attīstīt, uzlabot un izmantot tehnoloģiju. Turklāt to, ka pārējās
CSA
puses, proti,
ATI
un
A 9
, bija saglabājušas tiesības attīstīt un uzlabot tehnoloģiju, Komisija nav apstrīdējusi.
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka tiesības, kuras
LuxOpCo
bija ieguvusi saskaņā ar licences līgumu, attiecās ne tikai uz nemateriālajiem aktīviem, kas pastāvēja šī līguma noslēgšanas brīdī, bet arī uz visiem nākotnes nemateriālajiem aktīviem, kas izveidoti pēc pastāvīgiem attīstības, uzturēšanas un uzlabošanas centieniem, kuri īstenoti amerikāņu struktūru
ATI
un
A 9
vadībā. Tas pierāda, ka
LuxOpCo
nebija vienīgā struktūra, kas bija tiesīga izstrādāt un uzlabot nemateriālos aktīvus, uz kuriem attiecas licences līgums.
Turklāt Komisija atzīst, ka aktīvi, kas saskaņā ar iepirkšanas līgumu 2005. gada 1. janvārī tika nodoti
LuxSCS
, tika “pakāpeniski aizstāti” ar nemateriāliem aktīviem, kas vēlāk attīstīti un uzlaboti saskaņā ar
CSA
aplūkotajā laikposmā. Tā arī atzīst, ka
LuxSCS
turējumā esošo tehnoloģiju, kas tika licencēta
LuxOpCo
, izstrādāja amerikāņu struktūras, it īpaši
ATI
un
A 9
.
Tādējādi no iepriekš minētā izriet, ka Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka
LuxOpCo
bija ekskluzīvas tiesības turpināt nemateriālo aktīvu izstrādi. Šis konstatējums tomēr nav pietiekams, lai atspēkotu Komisijas argumentāciju, saskaņā ar kuru
LuxOpCo
ir īstenojusi nozīmīgas – pat unikālas un vērtīgas – funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību. Tas, ka
LuxOpCo
nav ekskluzīvu tiesību izmantot nemateriālos aktīvus, neietekmē ne labvēlīgi, ne nelabvēlīgi Komisijas apgalvojumu, ka
LuxOpCo
esot īstenojusi unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību.
–
Par “EU IP Steering Committee” (apstrīdētā lēmuma 452.–455. apsvērums)
Būtībā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd, ka
EU IP Steering Committee
esot bijusi loma, ko tai piešķīrusi Komisija (šī sprieduma 344. punkts). Tās uzskata, ka šī komiteja nav pieņēmusi lēmumus par nemateriālo aktīvu attīstību vai uzlabošanu. Turklāt ne tikai lielākā daļa minētās komitejas dalībnieku esot bijuši ASV personāls, bet faktiski
EU IP Steering Committee
lēmumus esot pieņēmuši
Amazon
grupas darbinieki ASV, konkrētāk, par intelektuālo īpašumu atbildīgais viceprezidents.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Apstrīdētā lēmuma 452. un 453. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka
EU IP Steering Committee
tika izveidota, lai sniegtu tehniskas un darījumdarbības [komercdarbības] konsultācijas attiecībā uz intelektuālā īpašuma izstrādi un ieviešanu Eiropā. Komisija norādīja, ka no
EU Policies and Procedures Manual
(ES politikas un procedūru rokasgrāmata) izrietot, pirmkārt, ka šī komiteja tikās, lai konkrēti pārbaudītu
Amazon
intelektuālā īpašuma portfeli, kā arī uzņēmuma komerciālo stratēģiju, ciktāl tā attiecās uz intelektuālā īpašuma izstrādi un ieviešanu. Otrkārt, šīs komitejas sastāvā esot bijis tostarp Savienības pakalpojumu viceprezidents, Savienības juridiskais direktors (
LuxOpCo
darbinieks),
Amazon
grupas padomdevējs intelektuālā īpašuma jomā un viceprezidents, kas atbild par darbību Eiropā.
Turpinājumā Komisija norādīja – tas, ka tā ir tikai padomdevēja struktūra, kā
Amazon
to esot paskaidrojusi administratīvā procesa laikā, nenozīmējot, ka tās ieteikumi neietekmē nemateriālo aktīvu izstrādi, uzturēšanu un pārvaldību. Tā norādīja, ka faktiski
EU IP Steering Committee
sanākusi uz apspriedēm, lai, pirmkārt, sagatavotu ieteikumus par pieteikumiem saistībā ar nemateriālo aktīvu (un tādējādi
LuxSCS
un
LuxOpCo
licences līgumā noteikto
LuxOpCo
ekskluzīvo tiesību) aizsardzību, otrkārt, pārskatītu Eiropā notiekošo un ar nemateriālajiem aktīviem saistīto tiesvedību statusu un, treškārt, nodrošinātu apmācību Eiropas darbiniekiem attiecībā uz tehnoloģiju un citu nemateriālo aktīvu izmantošanu (apstrīdētā lēmuma 454. apsvērums).
Visbeidzot, pamatojoties uz ASV nodarbinātā par intelektuālo īpašumu atbildīgā viceprezidenta liecību, Komisija secināja, ka
EU IP Steering Committee
ir forums, kurā sanākuši kopā
LuxOpCo
un
ASE
nodarbinātie vadītāji, lai apspriestu darbības attiecībā uz nemateriālajiem aktīviem, par kurām tie bija saņēmuši informāciju no
Amazon
grupas juristiem, un ka faktiskos lēmumus par nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu, pārvaldību un izmantošanu pieņēma šīs komitejas
LuxOpCo
un
ASE
pārstāvji tādu vadītāju un lēmumu pieņēmēju statusā, kuri ir atbildīgi par
Amazon
grupas mazumtirdzniecības darbībām un pakalpojumu sniegšanu Eiropā (apstrīdētā lēmuma 455. punkts).
Lasot apstrīdētā lēmuma 452.–455. apsvērumu, ir jākonstatē, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā nav pierādījusi, ka
EU IP Steering Committee
ir pieņēmusi nozīmīgus lēmumus par nemateriālo aktīvu attīstību vai uzlabošanu.
Vispirms Komisija apstrīdētā lēmuma 452. un 453. apsvērumā atzīst, ka
EU IP Steering Committee
loma ir bijusi ierobežota, jo tā vienīgi sniedza “tehniskas un darījumdarbības [komercdarbības] konsultācijas” un “palīdzību” stratēģisku lēmumu pieņemšanā attiecībā uz
LuxSCS
turētā intelektuālā īpašuma izstrādi vai vairāku licences līgumu ar trešām pusēm slēgšanā.
Turklāt no
Amazon
grupas Savienības politikas un procedūru rokasgrāmatas izriet, ka
EU IP Steering Committee
nebija lēmumu pieņemšanas pilnvaru kā tādu, bet tā bija tikai struktūra, kuras mērķis ir palīdzēt attīstīt un ieviest intelektuālo īpašumu Eiropā. Turklāt Komisija to netieši ir atzinusi apstrīdētā lēmuma 454. apsvērumā, norādot uz šīs komitejas “ieteikumu”“ietekmi” uz nemateriālo aktīvu izstrādi, uzturēšanu un pārvaldību.
Turpinājumā no apstrīdētā lēmuma 454. apsvēruma (skat. šī sprieduma 362. punktu), kā arī no ASV nodarbinātā par intelektuālo īpašumu atbildīgā viceprezidenta liecības, uz kuru ir atsauce minētā lēmuma 455. apsvērumā, izriet, ka praksē
EU IP Steering Committee
ir aprobežojusies ar jautājumu par nemateriālo aktīvu aizsardzību un tiesību uz nemateriālajiem aktīviem uzturēšanu izskatīšanu un ka jautājums par nemateriālo aktīvu attīstību vai uzlabošanu kā tāds šajā komitejā netika apspriests.
Visbeidzot, ciktāl
EU IP Steering Committee
varēja būt forums, kurā notika diskusijas par nemateriālo aktīvu uzlabošanu un attīstību, ir jākonstatē, ka lēmumus par nemateriālo aktīvu attīstību nepieņēma šī komiteja, bet gan principā
Amazon
grupas darbinieki ASV un it īpaši par intelektuālo īpašumu atbildīgais viceprezidents. Šo Luksemburgas Lielhercogistes apgalvojumu Komisija nav apstrīdējusi.
Turklāt, runājot par minētās komitejas sastāvu, pretēji tam, ko Komisija apgalvo savos procesuālajos rakstos, darbinieki, kas pilda vadības funkcijas Amerikas struktūrās, un konkrēti par
Amazon US
intelektuālo īpašumu atbildīgais viceprezidents, piedalījās
EU IP Steering Committee
un pat vadīja tās sanāksmes.
No iepriekš minētā izriet, ka Komisijas konstatējumi attiecībā uz
EU IP Steering Committee
neļauj atbalstīt tās secinājumu apstrīdētā lēmuma 455. punktā, saskaņā ar kuru lēmumus par nemateriālo aktīvu izstrādi un uzlabošanu pieņēma
LuxOpCo
un
ASE
pārstāvji, kuri ir šīs komitejas locekļi, rīkojoties tādu vadītāju un lēmumu pieņēmēju statusā, kuri ir atbildīgi par
Amazon
grupas mazumtirdzniecības darbībām un pakalpojumu sniegšanu Eiropā.
Labākajā gadījumā Komisijai ir izdevies pierādīt, ka
LuxOpCo
īstenoja funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu pārvaldību un aizsardzību un ka
LuxOpCo
darbinieki lēma par atbilstošiem pasākumiem, piemēram, patenta iesniegšanu, pamatojoties uz ieteikumiem, kas apspriesti
EU IP Steering Committee
.
No iepriekš minētā izriet, ka Komisijas apgalvojumi par
EU IP Steering Committee
nav pietiekami, lai pierādītu, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi nemateriālo aktīvu attīstības funkcijas, ko varētu kvalificēt kā “unikālas un vērtīgas”.
–
Par “LuxOpCo” funkcijām saistībā ar tehnoloģijas attīstību
Apstrīdētā lēmuma 449. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka
LuxOpCo
funkcijas ietvēra tehnoloģijas izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību.
Šī apgalvojuma atbalstam tā vispirms apstrīdētā lēmuma 456. apsvērumā būtībā norādīja, ka ASV attīstīto tehnoloģiju kā tādu nebija iespējams izmantot Eiropā un ka bija nepieciešami pielāgojumi, lai atbilstu īpašajām Eiropas vajadzībām. Tā norādīja, ka
Amazon
grupas komercdarbības attīstība Eiropā ir prasījusi īpašu tehnoloģiju (atšķirīga programmatūra, vietējie pielāgojumi).
Turpinājumā Komisija uzsvēra, ka
LuxOpCo
bija nepieciešamie tehnoloģiskie resursi, lai veiktu pētniecības un izstrādes darbības. Tā it īpaši norādīja, ka apmēram sešdesmit personas esot pildījušas tehnoloģiska rakstura uzdevumus, “lokalizācijas” un tulkošanas [darba] grupa ir īstenojusi Savienības tīmekļvietņu pielāgošanu vietējām vajadzībām, desmit papildu personas esot tikušas nodarbinātas kā
Technical Program Manager
(tehniskie programmas vadītāji), kuru uzdevums bija pārveidot tehnoloģijā vietējo [darba] grupu, kuras atbild par mazumtirdzniecību, identificētās tehnoloģiskās vajadzības. Komisijas ieskatā tieši šis process esot nodrošinājis to, ka tehnoloģija tiek nepārtraukti attīstīta un pielāgota atkarībā no vietējā tirgus.
Šajā ziņā Komisija apstrīdētā lēmuma 461. apsvērumā, protams, ir atzinusi, ka
LuxOpCo
bāzētie tehniskie resursi ir ierobežoti. Tomēr tā uzsvēra, ka faktiski unikālu vērtību jaunai tehnoloģijai nodrošinot vietējās zināšanas, jaunu darījumdarbības [uzņēmuma] vajadzību apzināšana un to integrēšana programmatūras projektā, nevis pati kodēšana.
Visbeidzot Komisija norādīja, ka
LuxOpCo
ir arī palīdzējusi izstrādāt katalogus, tulkošanas tehnoloģijas un vietējo adaptēšanu [pielāgojumus]. Šos uzdevumus esot veikušas ES vietējo saistīto uzņēmumu bijušās [darba] grupas vai jaunpieņemti darbinieki. Turklāt tā norādīja, ka arī ES vietējiem saistītajiem uzņēmumiem ir bijusi nozīmīga loma jaunu, Eiropas valstu tirgiem specifisku tehnoloģiju attīstībā.
Komisija piebilda, ka it īpaši
LuxOpCo
un ES vietējie saistītie uzņēmumi esot veicinājuši
EFN
attīstību. Šī tehnoloģija esot atbildusi īpašai vajadzībai saistībā ar darbību Eiropā, ļaujot Eiropas klientiem iegādāties preces no jebkuras
Amazon
grupas Eiropas tīmekļvietnes.
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka
LuxOpCo
nav īstenojusi nekādas nozīmīgas attīstības, uzlabošanas vai uzturēšanas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, kas saistīti ar tehnoloģiju. Tās it īpaši noraida Komisijas apgalvojumus, saskaņā ar kuriem
LuxOpCo
esot bijusi nozīmīga loma
EFN
attīstībā, un apgalvo, ka šī tehnoloģija, lai arī tā ir specifiska Eiropā, esot tikusi attīstīta ASV un ka
LuxOpCo
neesot piedalījusies ne tās dizaina izstrādē, ne izveidē.
Komisija apstrīd šos argumentus un uztur spēkā savu nostāju, kas izteikta apstrīdētā lēmuma 456.–465. apsvērumā, kā izklāstīts šī sprieduma 373.–378. punktā.
Vispirms ir jākonstatē, ka pretēji tam, ko norāda Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, Komisija apstrīdētajā lēmumā nav apgalvojusi, ka
LuxOpCo
bija galvenais tehnoloģijas attīstītājs tikpat labi pasaules mērogā, kā Eiropas mērogā, bet, kā tas ir izklāstīts apstrīdētā lēmuma 449. un 465. apsvērumā, ka
LuxOpCo
ir aktīvi sekmējusi tehnoloģijas izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību aplūkotajā laikposmā. Komisija neapstrīd arī to, ka tehnoloģija tika nepārtraukti attīstīta Amerikas Savienotajās Valstīs.
Šajā ziņā ir taisnība, kā to norāda Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, ka tehnoloģijas rīkus galvenokārt izstrādāja ASV struktūras un tie tika nodoti Eiropas darbību īstenotāju rīcībā to galīgajā formā. Turklāt dažādajās Eiropas tīmekļvietnēs izmantotā programmatūra bija kopīga.
Pirmkārt, no lietas materiāliem izriet, ka lielākā daļa lēmumu par nemateriālo aktīvu attīstību un par attīstāmo projektu, tostarp par Eiropai specifiskās tehnoloģijas projektu, prioritātes noteikšanu tika pieņemti ASV.
Otrkārt, nav strīda par to, ka lielākais skaits tehnisko darbinieku un inženieru, kas piedalījās tehnoloģijas attīstībā, atradās ASV. Aplūkotajā laikposmā vismaz [
omissis
: konfidenciāli]
Amazon
grupas darbinieki piedalījās nemateriālo aktīvu attīstībā, no kuriem vairāk nekā [
omissis
: konfidenciāli] darbinieku bija nodarbināti Amerikas Savienotajās Valstīs amatos, kas saistīti ar tehnoloģijām. Komisija neapstrīd šos datus. Turklāt no lietas materiāliem un it īpaši no
Amazon
grupas darbinieku dažādajām liecībām izriet, ka par Eiropas tirgum specifisko rīku attīstību bija atbildīgi ASV esošie centrālie dienesti un tehniskie darbinieki.
Turpinājumā attiecībā uz
LuxOpCo
ieguldījumu saistībā ar tehnoloģijas attīstību ir jānorāda šādi elementi.
Pirmkārt, Komisija ir pareizi konstatējusi, ka reizēm bija nepieciešami pielāgojumi, lai īstenotu tehnoloģiju Eiropā.
Lai arī, kā apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, darbības modelis un pamatā esošā tehnoloģija ir vienādi Amerikas Savienotajās Valstīs un Eiropā, no dažādām
Amazon
grupas darbinieku liecībām, ko iesnieguši lietas dalībnieki, un it īpaši no starptautiskās mazumtirdzniecības viceprezidenta, kurš ir nodarbināts ASV, liecības izriet, ka Eiropas tirgus īpatnību dēļ, ja to salīdzina ar ASV tirgu, Amerikas Savienotajās Valstīs attīstīto tehnoloģiju ne vienmēr varēja izmantot Eiropas tīmekļvietnēs. Tādējādi vēl bez
EFN
, kas ir īpaši izstrādāta tehnoloģija
Amazon
grupas darbībām Eiropā, bija nepieciešami pielāgojumi vai “lokalizācijas”. No lietas materiāliem izriet, ka šie pielāgojumi tostarp ietvēra tulkošanu [
omissis
: konfidenciāli].
Otrkārt, no
Amazon
grupas darbinieku liecībām izriet, ka, lai arī liela daļa tehnoloģijas pielāgojumu Eiropas tirgum tika veikta ASV, it īpaši saistībā ar darbu pie programmatūrām,
LuxOpCo
zināmā mērā piedalījās šajā pielāgošanā.
Proti, kā turklāt apstiprina
Amazon
prasības pieteikumā lietā T‑318/18, aplūkotā laikposma beigās, lielākais, apmēram sešdesmit personas Luksemburgā ieņēma amatus, kas saistīti ar tehnoloģijām.
Šajā ziņā no lietas materiāliem un it īpaši no starptautiskās mazumtirdzniecības viceprezidenta, kurš ir nodarbināts ASV, un bijušā atbildīgā par trešo personu programmām Eiropā (un tostarp
MarketPlace
) liecībām izriet, ka vēlākais, sākot ar gadu, kas sekoja 2006. gada pārstrukturēšanai,
LuxOpCo
sāka pieņemt darbā pati savus tehniskos darbiniekus. Precīzāk, aplūkotajā laikposmā
LuxOpCo
ir nodarbinājusi programmatūras izstrādātājus (
software developers
), kas ir veicinājuši īpašu programmu izstrādi Eiropas darbībai un strādājuši pie vietējiem pielāgojumiem.
Tāpat no bijušā atbildīgā par trešo personu programmām Eiropā (un tostarp
MarketPlace
) liecības izriet, ka [
omissis
: konfidenciāli].
Šajā kontekstā attiecībā uz lokalizācijas un tulkošanas [darba] grupu, ko Komisija ir identificējusi apstrīdētā lēmuma 459. apsvērumā, ir jākonstatē, ka no lietas materiāliem izriet, ka šī [darba] grupa bija atbildīga par Eiropas tīmekļvietņu pielāgošanu, it īpaši tulkošanu, un ka tā piedalījās programmatūras attīstībā. No
Amazon
grupas darbinieku liecībām izriet [
omissis
: konfidenciāli]. Tomēr, pat ja šīm darbībām un pēdējai minētajai tehnoloģijai ir bijusi nozīmīga loma
LuxOpCo
komercdarbībā, to nozīme salīdzinājumā ar pārējām ASV attīstītajām tehnoloģijām bija maza.
Turpinājumā attiecībā uz [preču] kataloga attīstības darbībām, ko Komisija ir identificējusi apstrīdētā lēmuma 456. apsvērumā, ir jākonstatē, kā to norāda
Amazon
un Luksemburgas Lielhercogiste, ka minētās darbības neietvēra kataloga pamatā esošo programmatūru izstrādi, jo tā tika veikta Amerikas Savienotajās Valstīs. Ar katalogu saistītās darbības, kas attīstītas Luksemburgā [
omissis
: konfidenciāli]. Vietējais darbs pie kataloga attīstības [
omissis
: konfidenciāli].
No starptautiskās mazumtirdzniecības viceprezidenta, kurš ir nodarbināts ASV, liecības izriet, ka [
omissis
: konfidenciāli]. Tādējādi, ja
LuxOpCo
varēja veikt darbības ar programmatūrām, kas saistītas ar katalogu, šīs darbības bija ļoti ierobežotas salīdzinājumā ar
Amazon
grupas centrālo dienestu īstenoto attīstību.
No iepriekš minētā izriet, ka
LuxOpCo
sniedza ieguldījumu tehnoloģijas attīstībā, veicot atsevišķus pielāgojumus, galvenokārt saistībā ar tulkošanu un tikai mazākā mērā saistībā ar atsevišķu programmatūru un funkciju attīstību. Turklāt lielākā daļa tehnoloģijas pielāgošanas Eiropas darbībām lielā mērā bija atkarīga no
Amazon
grupas centrālajiem dienestiem. No tā izriet, ka
LuxOpCo
ieguldījumiem tehnoloģijas attīstībā varēja būt tikai maznozīmīga loma šīs tehnoloģijas vērtības veidošanā. No tā izriet, ka, lai gan Komisija apstrīdētā lēmuma 461. apsvērumā ir pareizi apgalvojusi, ka Eiropā nepieciešamie pielāgojumi ir izstrādāti tuvu vietējiem tirgiem, bija kļūdaini piešķirt tik lielu nozīmi
LuxOpCo
ieguldījumiem minētajos pielāgojumos un no tā secināt, ka šie ieguldījumi bija unikāli un vērtīgi.
Treškārt, kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 460. un 461. apsvērumā, vēl bez pielāgojumiem, ko Luksemburgas [darba] grupas ir veikušas uz vietas,
LuxOpCo
sniedza ieguldījumu arī tehnoloģijas attīstībā tādējādi, ka tā iesaistījās uzņēmuma jauno tehnoloģisko vajadzību identificēšanas procesā un šo vajadzību pārveidē programmatūras projektos.
Šajā ziņā
LuxOpCo
rīcībā bija tehniskie programmas vadītāji (
technical program managers
), kuru uzdevums bija pārveidot tehnoloģijā komerciālās vajadzības, lai inženieris (
software developer
) varētu tos kodēt (apstrīdētā lēmuma 460. apsvērums). Luksemburgas Lielhercogiste turklāt neapstrīd, ka Eiropā vajadzīgo rīku un pielāgojumu funkcionālās un tehniskās specifikācijas tika sagatavotas, tās pietuvinot vietējiem tirgiem.
Protams, kā Komisija būtībā ir uzsvērusi apstrīdētā lēmuma 461. apsvērumā, komerciālo vajadzību definēšanai un specifikāciju formulēšanai bija svarīga loma tehnoloģijas attīstībā. No lietas materiāliem izriet, ka
Amazon
grupas tehnoloģijas vērtība ir balstīta uz šīs tehnoloģijas spēju kalpot
Amazon
grupas trim pīlāriem, proti, zemajām cenām, piedāvājumam un lietošanas ērtībai (skat. šī sprieduma 347. punktu), un tādējādi apmierināt klientu vajadzības. Tādējādi
Amazon
tehnoloģijas vērtība zināmā mērā ir rodama arī pielāgošanā vietējām vajadzībām un it īpaši vietējo [darba] grupu spējā formulēt specifikācijas, lai panāktu tehnoloģijas pielāgošanu patērētāju vajadzībām.
Tomēr ir jānorāda, kā to apgalvo
Amazon
, ka Luksemburgā tika nodarbināti tikai apmēram divpadsmit tehniskie programmas vadītāji, turpretī ASV tika nodarbināti [
omissis
: konfidenciāli] un [
omissis
: konfidenciāli] no šīm Luksemburgā nodarbinātajām personām tika pieņemtas darbā tikai aplūkotā laikposma beigās ([
omissis
: konfidenciāli]).
Turklāt, lai gan
LuxOpCo
identificēja uzņēmuma tehniskās vajadzības un specifikācijas saistībā ar šīm vajadzībām, tehnoloģijas izstrāde un izveide savukārt tika attīstīta Amerikas Savienotajās Valstīs. Šajā kontekstā pretēji tam, ko, šķiet, norāda Komisija iebildumu raksta lietā T‑318/18 103. punktā, amerikāņu struktūru darbības neaprobežojās tikai ar kodēšanas darbībām, bet gan ar īstām attīstības darbībām.
Visbeidzot, kā apgalvo
Amazon
, lielāko daļu stratēģisko lēmumu par tehnoloģijas izstrādi, it īpaši attiecībā uz Eiropu, pieņēma amerikāņu struktūras, nevis
LuxOpCo
.
No tā izriet, ka šo tehnoloģijas attīstības un uzlabojumu īstenošana, lai uzlabotu klientu pieredzi, galvenokārt balstījās uz ASV izstrādāto modeli, kas ir identisks Eiropā un ASV, un tikai mazākā mērā – uz tehniskajām specifikācijām, kuras varēja formulēt vietējās [darba] grupas.
No iepriekš minētā izriet, ka, lai gan Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka
LuxOpCo
ir veikusi ieguldījumu nemateriālo aktīvu attīstībā, izstrādājot tehniskās specifikācijas tās tehnoloģijas līmenī, kura ir licences līguma priekšmets, minētais ieguldījums tomēr ir ierobežots. Turklāt, tā kā pirms 2006. gada šīs funkcijas jau īstenoja saistītie uzņēmumi, ir jākonstatē, kā to norāda Luksemburgas Lielhercogiste prasības pieteikuma lietā T‑816/17 109. punktā, ka tās nevar tikt uzskatītas par unikālām funkcijām, bet gan par ikdienas funkcijām.
Ceturtkārt, Komisija uzskatīja, ka
LuxOpCo
ir veikusi ieguldījumu
EFN
attīstībā, kas ir vienīgā tehnoloģija, kura ir īpaši specifiska
Amazon
grupas darbībai Eiropā.
Kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 463. apsvērumā,
EFN
ir tehnoloģisku inovāciju, piemēram, jaunu funkciju ieviešanas, un loģistikas optimizācijas kombinācija.
Netiek apstrīdēts, ka
EFN
ir bijusi būtiska loma mazumtirdzniecības un Eiropā sniegto pakalpojumu komerciālajās darbībās. Kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 462. apsvērumā un kā
Amazon
pati to ir apstiprinājusi savā pēctiesas ziņojumā, kas iesniegts
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa),
EFN
[izveides] mērķis bija atrisināt problēmu, ko radīja vairāku tīmekļvietņu, kuras piesaistītas valsts pasūtījumu izpildes centriem, pastāvēšana. Šī tehnoloģija ļāva apvienot Eiropas pasūtījumu izpildes centrus un apvienot [preču] krājumus, tādējādi sniedzot visas Savienības klientiem iespēju iegādāties preces no jebkuras
Amazon
tīmekļvietnes Eiropā.
Turklāt no
Amazon
darbinieku liecībām, kā arī no
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa) iesniegtā pēctiesas ziņojuma izriet, ka
EFN
bija noteicošs, lai varētu sākt darbību divās jaunās Eiropas valstīs, proti, Spānijā un Itālijā.
No lietas materiāliem izriet, ka Komisijai faktiski bija tiesības uzskatīt, ka
LuxOpCo
bija iesaistīta
EFN
attīstībā (skat. šī sprieduma 404. punktu).
Proti, tiesvedības, kas notika
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa), ietvaros iesniegtajā pēctiesas ziņojumā
Amazon
pati ir [
omissis
: konfidenciāli]. Saskaņā ar šī ziņojuma formulējumu “AEHT” (proti,
Amazon Europe Holding Technology
, termins, kas atbilst
LuxSCS
oficiālajam nosaukumam) [
omissis
: konfidenciāli]. Šajā ziņā ir jāuzsver, ka šī sprieduma 14. punktā minētās tiesvedības Amerikas Savienotajās Valstīs ietvaros netika nošķirtas [
Amazon
] grupas dažādās Luksemburgas struktūras un ka šajā tiesvedībā nosaukums “AEHT” tika izmantots bez izšķirības, lai apzīmētu
LuxOpCo
vai
LuxSCS
. Taču attiecībā uz ieguldījumu
EFN
attīstībā ir skaidrs, ka
Amazon
atsaucās uz
LuxOpCo
, nevis uz
LuxSCS
.
Šo konstatējumu turklāt apstiprina
Amazon
grupas darbinieku liecības, it īpaši starptautiskās mazumtirdzniecības viceprezidenta liecības, kurš ir nodarbināts ASV un kurš apstiprina, ka tajā laikā mazumtirdzniecības darbību Eiropā vadītājs, kuru nodarbināja
LuxOpCo
, aktīvi piedalījās
EFN
izstrādē un koncepcijas izveidē.
Tomēr ir jāprecizē, ka būtu kļūdaini uzskatīt, ka
LuxOpCo
uzņēmās vadību pār visu
EFN
attīstības procesu.
Pirmkārt, no lietas materiāliem izriet, ka lēmumu pieņēmēja loma
EFN
projekta sākšanā bija ASV galvenajam birojam.
Otrkārt, kā norāda Luksemburgas Lielhercogiste un kā izriet no
Amazon
grupas darbinieku liecībām un ASV nodokļu tiesas atzinuma,
EFN
attīstība tika īstenota ar ASV struktūru atbalstu. Konkrētāk, darbu saistībā ar
EFN
pamatā esošo programmatūru izstrādi esot veikuši centrālo [darba] grupu tehniskie darbinieki, un konkrēti – balstoties uz
LuxOpCo
[darba] grupu formulētajām specifikācijām. Turklāt Komisija neapstrīd, ka no funkcionālā viedokļa noliktavas noteikšana un prasības, uz kurām balstījās šis rīks, arī esot izstrādātas Amerikas Savienotajās Valstīs.
Lai gan apstrīdētā lēmuma 462. apsvērumā Komisija norāda, ka “
EFN
izstrādāja Eiropā”, nesniedzot citus precizējumus, Komisija tomēr nav pilnībā ignorējusi amerikāņu struktūru ieguldījumu. Apstrīdētā lēmuma 481. zemsvītras piezīmē tā konkrēti min vienu no liecībām, saskaņā ar kuru tehnoloģija esot izstrādāta Eiropā ar centrālo tehnoloģiju [darba] grupu palīdzību.
Tādējādi no iepriekš minētā izriet, ka, lai gan
EFN
lielā mērā balstījās uz ASV attīstīto tehnoloģiju,
LuxOpCo
arī aktīvi piedalījās šīs tehnoloģijas attīstībā. Ņemot vērā šīs tehnoloģijas nozīmi
Amazon
grupas darbības Eiropā izplatībā, Komisija nav pieļāvusi kļūdu, analizējot šo ieguldījumu kā unikālu un vērtīgu. Pat ja
LuxSCS
galu galā bija šīs tehnoloģijas īpašniece, tomēr tās attīstība bija arī
LuxOpCo
pūļu rezultāts.
Tādējādi no šī sprieduma 386.–415. punktā veiktajiem konstatējumiem izriet, ka vēl bez
EFN
, kura attīstībā
LuxOpCo
piedalījās aktīvi, svarīgākie tehnoloģijas pielāgojumi tika veikti ASV, uzturot dialogu ar Eiropas [darba] grupām, kas pauda savas vajadzības, un ka turklāt dažus nelielus pielāgojumus varēja veikt tieši vietējās [darba] grupas.
No visiem iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet – lai gan Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka, tā kā
LuxOpCo
piedalījās
EFN
attīstībā, tā īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar tehnoloģiju, attiecībā uz pārējo tā ir pārspīlējusi
LuxOpCo
funkciju saistībā ar tehnoloģijas attīstību nozīmi. Proti, vēl bez
EFN
attīstīšanas
LuxOpCo
funkcijas galvenokārt aprobežojās ar tehnisko specifikāciju pielāgošanu un izstrādi. Līdz ar to apstrīdētā lēmuma 465. apsvērumā izdarīto secinājumu un it īpaši apgalvojumu, ka
LuxOpCo
veica plašus [būtiskus] tehnoloģijas uzlabojumus, nevar apstiprināt pilnībā.
Tā kā šis konstatējums ir balstīts uz
Amazon
darbinieku liecībām, nešķiet nepieciešams detalizēti pārbaudīt Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
argumentus, saskaņā ar kuriem Komisija esot kļūdaini izmantojusi liecības, it īpaši, lai apgalvotu, ka tehnoloģija tika attīstīta Eiropā (it īpaši
EFN
), lai gan tā tika attīstīta ASV. Lai gan Komisijas analīzi nevar apstiprināt pilnībā, Komisijas pieļautās kļūdas nevar likt apšaubīt konstatējumu, saskaņā ar kuru
LuxOpCo
ir faktiski veikusi ieguldījumu nemateriālo aktīvu, it īpaši
EFN
, attīstībā.
–
Par klientu datiem (apstrīdētā lēmuma 466.–468. apsvērums)
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas konstatējuma, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi aktīvas un kritiski nozīmīgas funkcijas saistībā ar klientu datu izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību, pamatotību. Būtībā tās apgalvo, ka klientu dati tika ievākti automātiski, izmantojot ASV attīstītu tehnoloģiju un bez
LuxOpCo
darbinieku iesaistes.
Komisija šos argumentus noraida.
Vispirms ir jānorāda, ka lietas dalībnieki nav vienisprātis par to, vai
LuxOpCo
ir aktīvi piedalījusies datubāzes, kurā apkopota informācija par klientiem, piemēram, pārdošanas vēsture, attīstībā. Tātad ir jānosaka, vai klientu datu uzkrāšana aplūkotajā laikposmā, kā arī to aizsardzība ir attiecināma uz
LuxOpCo
.
Pirmkārt, ir jānorāda, kā Komisija to ir ilustrējusi apstrīdētā lēmuma 19. tabulā, ka aplūkotajā laikposmā unikālo [vienreizējo] klientu skaits gadā ir ievērojami pieaudzis – no 17 miljoniem klientu 2006. gadā pieaugot līdz vairāk nekā 60 miljoniem 2014. gadā.
Otrkārt, tāpat kā to dara Komisija, ir jākonstatē, ka klientu dati ir galvenais aktīvs tādam elektroniskās tirdzniecības operatoram kā
Amazon
grupa, it īpaši attiecībā uz mārketingu. Daži rīki, it īpaši tehnoloģijas, kura sniedz ieteikumus un norāda uz līdzīgām precēm, izmantošana, ir atkarīga no klientu datiem. Tādējādi klientu dati ir unikāls un vērtīgs nemateriālais aktīvs.
Treškārt, nav strīda par to, ka
LuxOpCo
ir struktūra, kas ir ievākusi klientu datus, un ka tai turklāt ir pienākums nodrošināt, ka tiek ievērots šiem datiem piemērojamais tiesiskais regulējums. Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
turklāt neapstrīd apstrīdētā lēmuma 468. apsvērumā ietverto apgalvojumu, saskaņā ar kuru
LuxOpCo
ir apkopojusi [ievākusi] Savienības tīmekļvietņu klientu datus, tādējādi sniedzot pakalpojumu
LuxSCS
.
Protams, ir jānorāda, tāpat kā to ir darījusi
Amazon
, ka klientu datu vākšana bija automatizēta un ka, izmantojot ASV attīstītu tehnoloģiju, ko
LuxSCS
piegādāja
LuxOpCo
, pēdējā minētā varēja ievākt klientu datus.
Tomēr, kā Komisija uzsver iebildumu raksta lietā T‑318/18 107. punktā,
LuxOpCo
bija tā, kas aktīvi piedalījās klientu datu uzkrāšanā, īstenojot
Amazon
grupas stratēģijas trīs pīlārus (skat. šī sprieduma 347. punktu), kas ļauj piesaistīt klientus tīmekļvietnēm un ievākt vēl vairāk klientu datu. Klientu datu vākšana noteikti ir atkarīga no
Amazon
grupas tīmekļvietņu pievilcības klientiem. Eiropas tīmekļvietņu apmeklējumu skaita pieaugums un tādējādi ievākto klientu datu pieaugums bija saistīts ar iepriekš minēto triju pīlāru, proti, cenas, piedāvājuma un lietošanas ērtības, īstenošanu, ko veica
LuxOpCo
. Lai gan nav apstrīdams, ka ASV attīstītajai tehnoloģijai bija būtiska loma šo triju pīlāru veiksmīgā īstenošanā, nav maznozīmīgi, ka
LuxOpCo
bija aktīva un kritiski nozīmīga loma saistībā ar jaunu klientu datu uzkrāšanu, un tādējādi tā veica ieguldījumu šo unikālo un vērtīgo nemateriālo aktīvu attīstībā.
Turklāt ir jānorāda, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 468. apsvērumā ir pareizi uzskatījusi, ka
LuxOpCo
bija jānodrošina klientu datu uzturēšana un jānodrošina datu aizsardzības jomā piemērojamo tiesību aktu ievērošana. Lai arī klientu datubāzes aizsardzība ir būtiska darbība komerciālajā modelī, kas saistīts ar mazumtirdzniecību un pakalpojumiem, kuri tiek sniegti konkrēti galapatērētājiem, it īpaši to iemeslu dēļ, kurus Komisija ir izklāstījusi apstrīdētā lēmuma 466. apsvērumā, tā tomēr ir ierasta darbība visiem licences ņēmējiem, kas strādā ar šāda veida datubāzi.
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jāapstiprina Komisijas konstatējumi, kas izdarīti apstrīdētā lēmuma 466.–468. apsvērumā, vismaz – ciktāl
LuxOpCo
īstenoja aktīvas un kritiski nozīmīgas funkcijas saistībā ar klientu datu uzlabošanu aplūkotajā laikposmā. Šajā ziņā ir jākonstatē, ka, uzkrājot klientu datus, kuru skaits laikposmā no 2006. līdz 2014. gadam ir trīskāršojies, kā tas izriet no šī sprieduma 422. punkta,
LuxOpCo
ir veikusi ieguldījumu šī nemateriālā aktīva, kas ir unikāls un vērtīgs nemateriālais aktīvs, vērtības pieaugumā. Tādējādi
LuxOpCo
ir īstenojusi unikālas un vērtīgas funkcijas.
–
Par “preču zīmi “Amazon”” (apstrīdētā lēmuma 469.–472. apsvērums)
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas apgalvojumu, saskaņā ar kuru “preču zīmes “Amazon”” vērtības veidošana notiek
LuxOpCo
un Savienības vietējo saistīto uzņēmumu līmenī.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Pirmkārt, ir jāuzsver, kā Komisija to netieši ir atzinusi apstrīdētā lēmuma 469. un 471. apsvērumā, ka preču zīme “Amazon” ir plaši atpazīstama un tai piemīt spēcīga globāla mēroga atpazīstamība, kas ir nozīmīga priekšrocība klientu piesaistīšanā. Ir jākonstatē, ka šī reputācija pastāvēja pirms
LuxOpCo
izveides. Tomēr ir jāapstiprina Komisijas konstatējums, kurš formulēts apstrīdētā lēmuma 469. un 470. apsvērumā un saskaņā ar kuru zīmola nosaukums [preču zīme] nav
Amazon
[grupas] darījumdarbības [darbības] modeļa centrālais mērķis [elements], jo minētās grupas komerciālā stratēģija ir koncentrēta uz trim pīlāriem (cenas, lietošanas ērtība, preču katalogs). Proti, Eiropā reģistrētās preču zīmes vērtība ir arī atkarīga no spējas sniegt labu piedāvājumu, [izdevīgu] cenu un lielu lietošanas ērtību.
Amazon
turklāt pati uzsver, ka
Amazon
grupas mārketinga nemateriālo aktīvu vērtība Eiropā ir atkarīga no klientu apmierinātības.
Otrkārt, ir jākonstatē, kā to norāda Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, ka tehnoloģijai ir nozīmīga, ja ne pat izšķiroša loma
Amazon
preču zīmes attīstībā. Proti, pirmām kārtām, tehnoloģijai ir centrālā loma triju pīlāru īstenošanā. Tādējādi klientu apmierinātība lielā mērā ir atkarīga no tehnoloģijas. Otrām kārtām, tehnoloģijai ir izšķiroša loma mārketingā, un tā ļauj palielināt iespēju, ka nosaukums “Amazon” parādās potenciālo klientu meklējumos. Nav strīda par to, ka šī tehnoloģija ir attīstīta Amerikas Savienotajās Valstīs.
Tomēr tikai ar tehnoloģiju nepietiek, lai īstenotu trīs pīlārus. Taisnība, ka šos pēdējos minētos ir īstenojusi arī
LuxOpCo
, pieņemot stratēģiskus lēmumus, kas nepieciešami
Amazon
grupas komercdarbības veikšanai Eiropā.
Šajā ziņā ir jānorāda, ka no tās pēctiesas ziņojuma izriet, ka tiesvedībā
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa) (skat. šī sprieduma 14. punktu)
Amazon
būtībā norādīja, ka [
omissis
: konfidenciāli].
It īpaši
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa) iesniegtajā pēctiesas ziņojumā
Amazon
ir apstiprinājusi, ka [
omissis
: konfidenciāli], un iedaļā, kas veltīta mārketinga nemateriālajiem aktīviem, ka [
omissis
: konfidenciāli].
Savā atzinumā
United States Tax Court
(ASV Federālā nodokļu tiesa) turklāt ir secinājusi, ka “AEHT” vienīgā ir uzņēmusies atbildību par to nemateriālo aktīvu uzturēšanu un attīstīšanu, kuri saistīti ar mārketingu, un ka tā, sadalot izmaksas, ir maksājusi par tehnoloģiskajiem uzlabojumiem, kas nepieciešami, lai uzturētu šo nemateriālo aktīvu vērtību. Protams, pēctiesas ziņojumā un ASV nodokļu tiesas atzinumā
Amazon
un pēdējā minētā atsaucas uz “AEHT”. Tomēr, tā kā šī sprieduma 14. punktā minētās ASV notikušās tiesvedības ietvaros netiek nošķirtas grupas dažādās Luksemburgas struktūras un nosaukums “AEHT” ir izmantots bez izšķirības, lai apzīmētu
LuxOpCo
vai
LuxSCS
, šajā konkrētajā kontekstā ir jāsaprot, ka “AEHT” attiecas uz
LuxOpCo
, nevis uz
LuxSCS
. No lietas materiāliem izriet, ka
LuxSCS
nav īstenojusi šādas funkcijas.
Turklāt ir jānorāda, ka ne Luksemburgas Lielhercogiste, ne
Amazon
neapstrīd apstrīdētā lēmuma 472. apsvērumā ietverto apgalvojumu, saskaņā ar kuru Eiropā tieši
LuxOpCo
un saistītie uzņēmumi bija tie, kas nodrošināja
Amazon
grupas mārketingu tiešsaistē, balstoties uz savām vietējām zināšanām.
Šādos apstākļos, lai gan ir taisnība, ka preču zīmei “Amazon” Eiropā bija plaša atpazīstamība, kas pastāvēja pirms
LuxOpCo
izveides, un ka tā baudīja
Amazon
grupas starptautisko reputāciju, ir jāsecina, ka Komisija ir pamatoti konstatējusi, ka aplūkotajā laikposmā preču zīmes vērtības uzturēšanu un attīstību vismaz daļēji nodrošināja
LuxOpCo
un Eiropas struktūras.
Turklāt šajā ziņā ir jānorāda, tāpat kā to dara Komisija, ka, ienākot Eiropas tirgū,
Amazon
bija pazīstama kā grāmatu un informācijas nesēju tirgotājs un ka vietējām [darba] grupām bija jāīsteno papildu centieni [jāpieliek ievērojamas pūles], lai attīstītu preču zīmes reputāciju attiecībā uz citām preču kategorijām.
Līdz ar to ir jāapstiprina Komisijas vērtējumi, kas ietverti apstrīdētā lēmuma 469.–472. apsvērumā. Šajā ziņā, ņemot vērā šī sprieduma 433.–438. punktā izdarītos konstatējumus, ir jākonstatē, ka
LuxOpCo
piedalījās preču zīmes un mārketinga aktīvu vērtības attīstībā un tādējādi īstenoja vērtīgas funkcijas. Savukārt nekas neļauj uzskatīt, ka šīm funkcijām bija unikāls raksturs. Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jāuzskata, ka Komisija ir pareizi secinājusi, ka
LuxOpCo
ir piedalījusies nemateriālo aktīvu attīstīšanā attiecībā uz katru no to trim komponentēm. Attiecībā uz tehnoloģijas attīstību
LuxOpCo
ieguldījums galvenokārt bija saistīts ar tehnisko specifikāciju pielāgošanu un izstrādi. Savukārt
LuxOpCo
ieguldījumu
EFN
attīstībā var pielīdzināt unikālai un vērtīgai funkcijai. Turklāt
LuxOpCo
ir bijusi svarīga loma klientu datu uzkrāšanā, it īpaši, īstenojot trīs pīlārus, un tādējādi tā ir aktīvi piedalījusies šī unikālā un vērtīgā aktīva attīstībā. Attiecībā uz mārketinga aktīviem
LuxOpCo
bija nozīmīga loma preču zīmes “Amazon” reputācijas Eiropā uzlabošanā, un tādējādi tā ir īstenojusi vērtīgas funkcijas. Tomēr no lietas materiāliem neizriet, ka šīs pēdējās minētās funkcijas varētu kvalificēt kā unikālas.
Līdz ar to ir jāsecina, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 414. un 415. apsvērumā ir pareizi apgalvojusi, ka Luksemburgas iestādēm bija jāņem vērā fakts, ka
LuxOpCo
īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem. Savukārt ne visas
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem bija unikālas un vērtīgas.
Turklāt šajā ziņā ir jākonstatē, ka šīs funkcijas bija jāņem vērā, ja ne attiecīgā INN pieņemšanas brīdī, tad vismaz tā ikgadējās īstenošanas brīdī. Proti, esot bijis jāņem vērā jebkuras situācijas izmaiņas, kas ietver papildu funkciju īstenošanu.
ii)

Par “LuxOpCo” īstenotajām funkcijām saistībā ar “Amazon” Eiropas mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām (apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.2. iedaļa un 473.–499. apsvērums)
Attiecībā uz funkcijām, ko
LuxOpCo
īstenoja saistībā ar
Amazon
grupas mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām Eiropā, Komisija apstrīdētajā lēmumā būtībā ir uzsvērusi faktu, ka gan saskaņā ar 2003. gada ziņojumu par transfertcenām, gan saskaņā ar faktiem
LuxOpCo
pildīja Eiropas galvenā biroja lomu un tā bija minēto darbību galvenais operators [uzņēmums, kas ir atbildīgs par minētajām darbībām]. Tas nozīmē, ka
LuxOpCo
bija atbildīga par stratēģiskajiem lēmumiem saistībā ar
Amazon
darījumdarbībām Eiropā [
LuxOpCo
esot bijis jāpieņem un tā pieņēma stratēģiskos lēmumus saistībā ar
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā] (apstrīdētā lēmuma 473.–478. apsvērums).
Konkrētāk, Komisija konstatēja, ka
LuxOpCo
aplūkotajā laikposmā ir īstenojusi visas stratēģiskās funkcijas saistībā ar
Amazon
grupas mazumtirdzniecības darbībām un tiešsaistes pakalpojumiem un ka tā ir pieņēmusi visus stratēģiskos lēmumus par precēm un cenu noteikšanu, reģistrējusi pārdošanas apjomus un funkcionējusi kā darījumu partneris klientiem. Tādējādi tā sedza attiecīgās izmaksas un uzņēmās ar pārdošanu un krājumiem saistītos riskus (apstrīdētā lēmuma 475. apsvērums).
Tādējādi Komisija uzskatīja, ka
LuxOpCo
pilnīgi neatkarīgi ir pieņēmusi visus atbilstošos lēmumus attiecībā uz katru no
Amazon
grupas stratēģijas Eiropā trim pīlāriem (apstrīdētā lēmuma 478. apsvērums).
Lietas dalībnieki ir vienisprātis par to, ka
LuxOpCo
veica tiešsaistes mazumtirgotāja un pakalpojumu sniedzēja darbības. Tāpat netiek apstrīdēts, ka
LuxOpCo
pildīja
Amazon
grupas Eiropas darbības galvenā biroja funkcijas.
Tomēr Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd faktu, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi nozīmīgas izmantošanas funkcijas. Tās uzskata, ka
LuxOpCo
darbību pamatā lielā mērā ir bijusi ASV attīstītā tehnoloģija un ka šīs darbības līdzinājās Eiropas darbības pārvaldības funkcijām vai ikdienas tirdzniecības atbalsta funkcijām, kuras radīja mazu pievienoto vērtību.
Konkrētāk, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka
Amazon
grupas komercdarbībā cilvēku īstenotās funkcijas esot tikušas aizstātas ar tehnoloģiju un ka cenas tika noteiktas automātiski. Tās piebilst, ka nav iespējams, ka indivīdi aktīvi nosaka
Amazon
grupas vietnēs pieejamo miljonu preču cenu, ka attiecības ar pārdevējiem un klientiem bija gandrīz pilnībā automatizētas, ka pasūtījumu izpildes centros krājumu lokalizācija un pirkumu savākšanas kārtība bija funkcijas, kuras noteica tehnoloģijas, un centru darbiniekiem bija tikai jāpilda norādes, ko sniedza tehnoloģijas, un ka lēmumi par inventāru (lēmumi par pirkumiem, uzglabāšanas vieta u.c.) bija automatizēti un darbiniekiem bija tikai jāizpilda norādes, ka sniegtas, balstoties uz tehnoloģiju.
Tādējādi ir jāpārbauda, vai Komisija ir pamatoti uzskatījusi, ka
LuxOpCo
īstenoja nozīmīgas izmantošanas funkcijas un pieņēma stratēģiskus lēmumus saistībā ar katru no
Amazon
grupas stratēģijas trim pīlāriem un tādējādi to nevar pielīdzināt uzņēmumam, kas īsteno tikai pārvaldības funkcijas.
–
Par piedāvājumu (apstrīdētā lēmuma 479.–489. apsvērums)
Apstrīdētā lēmuma 479. apsvērumā Komisija konstatēja, ka plašākā iespējamā piedāvājuma attīstīšanai un uzturēšanai bija izšķiroša loma
Amazon
grupas sekmīgai darbībai Eiropā. Tā piebilda, ka lēmums par to, kuras produktu kategorijas tirgot, tiek pieņemts, balstoties uz zināšanām par vietējo tirgu. Ar tehnoloģiju vien nepietiekot; [piedāvājuma izveidošanai] esot vajadzīgs cilvēku darbs.
It īpaši Komisija norādīja, pirmkārt, ka
LuxOpCo
varēja balstīties uz lielu skaitu darbinieku, kas nodarbināti ES vietējos saistītajos uzņēmumos, kuri bija iesaistīti, lai izveidotu piedāvājumu Eiropā un paplašinātu pieejamās jaunu produktu kategorijas, pamatojoties uz to zināšanām par vietējo tirgu, vietējām precēm un vietējiem patērētājiem (kas tādējādi atbilst to “vietējām zināšanām”) (apstrīdētā lēmuma 470.–482. apsvērums). Otrkārt,
LuxOpCo
esot bijusi noteicoša loma vietējo tirgus dalībnieku iegūšanā, sadarbības veidošanā ar piegādātājiem un trešo personu programmu izstrādē, lai attīstītu
MarketPlace
(apstrīdētā lēmuma 483.–489. apsvērums).
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
neapstrīd apstrīdētā lēmuma 483. apsvērumā ietverto vispārīgo konstatējumu, saskaņā ar kuru
Amazon
veido savu piedāvājumu, pārpērkot citus mazumtirgotājus, kas ir aktīvi tirgū, sadarbojoties ar piegādātājiem un ieviešot tādas trešo personu programmas kā, piemēram,
MarketPlace
.
Turklāt no bijušā atbildīgā par trešo personu programmām Eiropā (un tostarp
MarketPlace
) liecības izriet, ka vietējo partneru piesaistītāju darbs bija izšķirošs, lai ieviestu jaunas preces tīmekļvietnēs.
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
arī neapstrīd faktu, ka tieši
LuxOpCo
ar savu ES vietējo saistīto uzņēmumu atbalstu uzņēmās šīs
Amazon
grupas “vispārējās” darbības, iegādājās atsevišķus Eiropas mazumtirdzniecības uzņēmumus, sadarbojās ar Eiropas piegādātājiem, izstrādājot stratēģijas un labu praksi jaunu preču kategoriju atlasei un ieviešanai, un noteica standarta līgumu noteikumus piegādātājiem (skat. apstrīdētā lēmuma 485. apsvērumu).
Turklāt no starptautiskās mazumtirdzniecības viceprezidenta, kurš ir nodarbināts ASV, liecības izriet, ka [
omissis
: konfidenciāli]. Tādējādi, pat ja
LuxOpCo
nelēma pilnīgi autonomi par preču kategorijām, tai bija būtiska loma jaunas preču kategorijas ieviešanā. Šajā ziņā no bijušā mazumtirdzniecības darbību Eiropā vadītāja, ko nodarbināja
LuxOpCo
, liecības izriet, ka jaunas preču kategorijas ieviešanas ietvaros viņš bija [
omissis
: konfidenciāli].
Tādējādi 2006. gada pārstrukturēšana ļāva nodrošināt Eiropas darbību neatkarīgāku pārvaldību.
Jāsecina, ka Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka
LuxOpCo
pieņēma svarīgus ar piedāvājumu saistītus lēmumus un ka tikai ar tehnoloģiju nepietika, lai Eiropā īstenotu šo
Amazon
grupas stratēģijas pīlāru.
–
Par cenām (apstrīdētā lēmuma 490.–493. apsvērums)
Attiecībā uz cenām Komisija ir apstiprinājusi, ka, lai gan cenu noteikšana bija automatizēta un balstīta uz algoritma izmantošanu, tas bija tikai rīks konkrētas cenu noteikšanas politikas īstenošanai, kuru Eiropā paredzējusi
LuxOpCo
.
It īpaši Komisija norādīja, ka bez ES vietējo saistīto uzņēmumu individuāla ieguldījuma, kas balstās uz zināšanām par vietējo tirgu, cenu noteikšanas algoritms nestrādātu efektīvi. Eiropā par to esot bijusi atbildīga tieši
LuxOpCo
ar savu ES vietējo saistīto uzņēmumu atbalstu.
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd šos apgalvojumus. Tās it īpaši norāda, ka
LuxOpCo
komercdarbība lielā mērā ir balstīta uz automatizāciju un ka
LuxOpCo
darbinieku iesaiste ir bijusi minimāla, it īpaši attiecībā uz cenām.
Protams, nav apstrīdams, kā to apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste, ka bez tehnoloģijas
LuxOpCo
darbības būtu bijušas daudz maznozīmīgākas.
Tomēr jākonstatē, kā izriet no apstrīdētā lēmuma 168. apsvēruma, ka līdz 2009. gadam
Amazon
grupa galvenokārt izmantoja manuālu cenu noteikšanu. Tikai sākot ar 2009. gadu, cenas tika noteiktas, izmantojot algoritmu. Šajā ziņā Komisija tātad ir pareizi konstatējusi, ka algoritms pats par sevi nebija pietiekams attiecībā uz cenu noteikšanu un ka tas ļāva īstenot konkrētu cenu noteikšanas politiku, kuru Eiropā paredzēja
LuxOpCo
(skat. apstrīdētā lēmuma 490. apsvērumu).
Vispirms, kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 491. apsvērumā, bez
LuxOpCo
individuāla ieguldījuma, kas balstās uz Eiropas vietējo saistīto uzņēmumu zināšanām par vietējo tirgu, cenu noteikšanas algoritms nestrādātu efektīvi.
Turpinājumā, kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 492. apsvērumā, no
Amazon
grupas Savienības politikas un procedūru rokasgrāmatas izriet, ka cenas Luksemburgā noteica Savienības mazumtirdzniecības cenu noteikšanas komiteja, kas sastāv no
LuxOpCo
vadītājiem. Šī komiteja vienīgā bija atbildīga par cenu noteikšanas vadlīniju izstrādi produktiem [precēm], ko
Amazon
piedāvā savās Eiropas tīmekļvietnēs.
LuxOpCo
lomu cenu politikas noteikšanā apstiprina arī
LuxOpCo
darbinieku liecības.
Turklāt netiek apstrīdēts, ka
LuxOpCo
nodarbināja Eiropas cenu noteikšanas vadītāju, kuram ir jāapstiprina cenas, it sevišķi tad, ja tās atšķiras no, izmantojot algoritmu, noteiktajām cenām, ne arī tas, ka pastāvēja [darba] grupa, kuras uzdevums bija uzraudzīt [
omissis
: konfidenciāli] pasaules līmenī. Šī [darba] grupa, kas atradās Luksemburgā
LuxOpCo
struktūrā, sekoja [
omissis
: konfidenciāli] cenām un pārbaudīja cenas pasaules mērogā, tostarp Amerikas Savienotajās Valstīs (skat. apstrīdētā lēmuma 492. apsvērumu).
Visbeidzot Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
pamatoti neapstrīd faktu, ka
LuxOpCo
bija jāizstrādā vesela īpaša stratēģija, lai gūtu ienākumus un atšķirtos no saviem konkurentiem. Šajā ziņā
LuxOpCo
un tās ES vietējo saistīto uzņēmumu ietekme uz cenu noteikšanas lēmumiem atspoguļojās arī cenu veicināšanas pasākumos [reklāmas akcijās], kas tika piemērotas atsevišķām precēm, kuras tika tirgotas Savienības tīmekļvietnēs (skat. apstrīdētā lēmuma 493. apsvērumu). Netiek apstrīdēts, ka pirmajos darbības gados Vācijā vietne
Amazon.de
izstrādāja tā dēvēto “zemas cenas garantiju”, kas mudināja
Amazon
klientus sniegt atgriezenisko saiti par cenām, lai saņemtu atlaidi saviem pirkumiem, un ka Apvienotajā Karalistē atsevišķi bieži sastopami cenu veicināšanas pasākumu [reklāmas akciju] veidi, piemēram, [
omissis
: konfidenciāli], nozīmēja, ka bija grūti [
omissis
: konfidenciāli] konkurēt ar cenu [
omissis
: konfidenciāli]. Attiecībā uz grāmatu pārdošanu Francijā un Vācijā
LuxOpCo
ieviesa bezmaksas piegādes sistēmu. Šajā ziņā runa ir par tādu lēmumu piemēriem, kas attiecas uz cenu noteikšanu salīdzinājumā ar konkurentiem tirgū, un līdz ar to par mazumtirgotājam raksturīgu stratēģisku lēmumu piemēriem.
Ņemot vērā iepriekš minēto, jāsecina, ka
LuxOpCo
pieņēma stratēģiskus lēmumus par cenu noteikšanu un tādējādi īstenoja nozīmīgas funkcijas. Lai gan ir taisnība, ka cenu noteikšana bija atkarīga no
Amazon
grupas tehnoloģijas, tomēr arī
LuxOpCo
līdzstrādnieku iesaiste bija izšķiroša.
–
Par “lietošanas ērtību” (apstrīdētā lēmuma 494.–499. apsvērums)
Attiecībā uz “lietošanas ērtību” Komisija ir konstatējusi, ka
LuxOpCo
bija uzticēts nodrošināt
Amazon
grupas Eiropā mazumtirdzniecības piedāvājuma un tirdzniecības vietas lietošanas ērtības. Precīzāk,
LuxOpCo
esot bijusi tā sauktā “lokalizācijas un tulkošanas” [darba] grupa, kurai bija jāpārbauda un jāpielāgo mašīntulkojums un tostarp jāļauj apvienot dažādos Eiropas katalogus, lai izveidotu un pārvaldītu
EFN
(apstrīdētā lēmuma 495. apsvērums). Tieši
LuxOpCo
un ES vietējie saistītie uzņēmumi esot apkopojuši un pilnveidojuši vietējās loģistikas zināšanas, it īpaši attiecībā uz preču nosūtīšanu (apstrīdētā lēmuma 496. punkts).
Komisijas ieskatā tehnoloģija ir priekšnoteikums “lietošanas ērtībai”, it īpaši Eiropas preču katalogu tulkošanai, piegādei un klientu apkalpošanas dienestam (skat. apstrīdētā lēmuma 494.–499. apsvērumu).
LuxOpCo
personālam esot bijusi nozīme gan preču katalogu līmenī, gan arī saistībā ar preču piegādi un klientu apkalpošanas dienestu. Šajā ziņā zinātība esot piederējusi
LuxOpCo
un ES vietējiem saistītajiem uzņēmumiem (skat. apstrīdētā lēmuma 496. apsvērumu).
Turklāt šos faktus Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
nav apstrīdējušas pamatoti, un tie ir jāapstiprina.
Tātad no iepriekš minētā izriet, ka
LuxOpCo
pieņēma stratēģiskus lēmumus saistībā ar
Amazon
grupas komercdarbību Eiropā un tādējādi bija galvenā atbildīgā par minētās grupas stratēģijas triju pīlāru īstenošanu šajā ģeogrāfiskajā zonā. Tādējādi Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka, lai gan tehnoloģijas ir nozīmīgas,
LuxOpCo
arī bija būtiska loma šo mazumtirdzniecības un tirdzniecības vietu darbību veikšanā un izvēršanā un ka tādējādi tā ir veikusi vērtīgas funkcijas. Tomēr no lietas materiāliem neizriet, ka šādām funkcijām būtu unikāls raksturs.
iii)

Par “LuxOpCo” izmantotajiem aktīviem (apstrīdētā lēmuma 500.–505. apsvērums)
Attiecībā uz
LuxOpCo
izmantotajiem aktīviem Komisija apstrīdētā lēmuma 500. apsvērumā ir norādījusi ka
LuxOpCo
izmantoja “daudz aktīvu”, lai īstenotu tās lēmuma 9.2.1.2.1. iedaļā (funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem) un 9.2.1.2.2. iedaļā (īstenotās funkcijas saistībā ar mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām) aprakstītās funkcijas.
Pirmkārt, Komisija apstrīdētā lēmuma 501. apsvērumā konstatēja, ka
LuxOpCo
ir piederējuši visi preču krājumi un tā tos ir pārvaldījusi (aplūkotajā laikposmā preču krājumi veidoja [
omissis
: konfidenciāli] miljardus EUR) un ka tai bija akcijas
ASE
,
AMEU
un ES vietējos saistītajos uzņēmumos, kuriem tā nodrošināja finansējumu.
Otrkārt, Komisija apstiprināja, ka
LuxOpCo
izmaksu struktūra parāda, ka daudz aktīvu esot izmantots, lai absorbētu izmaksas saistībā ar nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību īstenoto funkciju ietvaros (apstrīdētā lēmuma 502. apsvērums). It īpaši attiecībā uz reģistrēto preču zīmi
LuxOpCo
esot segusi lielas tiešās [tiešā mārketinga] izmaksas (piemēram, ar veicināšanu [ar reklāmas akcijām] saistītās izmaksas) (apstrīdētā lēmuma 503.–504. apsvērums). Līdz ar to Komisija uzskatīja, ka, tā kā nav konstatējams nekāds
LuxOpCo
izmaksāts atlīdzinājums, ir jāuzskata, ka
LuxOpCo
ir segusi izmaksas.
Tādējādi Komisija secināja, ka
LuxOpCo
ir segusi attiecīgās izmaksas saistībā ar nemateriālo aktīvu ekonomisko izmantošanu, kā arī to izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību. Komisijas ieskatā nevienas no šīm izmaksām nevar uzskatīt par izmaksām, kuras radušās
LuxSCS
labā (apstrīdētā lēmuma 505. apsvērums].
Turklāt Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
neapstrīd šos konstatējumus pamatoti, izņemot to, ka
LuxOpCo
esot segusi ar nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību saistītās izmaksas. Šajā ziņā pietiek norādīt uz šī sprieduma 235. punktu. Izņemot apgalvojumu, ka
LuxOpCo
esot segusi ar
CSA
un iepirkšanas līgumu saistītās izmaksas, apstrīdētā lēmuma 500.–505. apsvērumā Komisijas veiktais vērtējums ir jāapstiprina.
iv)

Par riskiem, ko uzņēmusies “LuxOpCo” (apstrīdētā lēmuma 506.–517. apsvērums)
Attiecībā uz riskiem, ko uzņēmās
LuxOpCo
, Komisija apstrīdētā lēmuma 506.–517. apsvērumā uzskatīja, ka šī sabiedrība gan saskaņā ar to līgumu noteikumiem, kuri noslēgti ar
LuxSCS
, gan faktiski ir uzņēmusies, pirmkārt, ar nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību saistītos riskus. Otrkārt,
LuxOpCo
esot kontrolējusi un pārvaldījusi visus attiecīgos darījumdarbības [komerciālos] un uzņēmējdarbības riskus saistībā ar
Amazon
grupas Eiropā [īstenotajām] mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām, tostarp, bet ne tikai kredītrisku, iekasēšanas risku, preču krājumu risku, tirgus risku, zaudējumu risku un riskus saistībā ar tāda darbaspēka uzturēšanu, kas spēj efektīvi un laikus pārdot preces un sniegt pakalpojumus.
Pēc tam Komisija noraidīja
Amazon
apgalvojumu, kurš izteikts administratīvā procesa laikā un saskaņā ar kuru
LuxOpCo
risku pārvaldībā un segšanā lielā mērā paļāvās uz tehnoloģijām (apstrīdētā lēmuma 506. un 508. apsvērums).
Vispirms Komisijas ieskatā, pat ja tehnoloģija ļāva mazināt riskus,
LuxOpCo
uzņēmās minētos riskus savas Eiropas galvenā biroja lomas un mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbību dēļ (apstrīdētā lēmuma 509. un 510. apsvērums). Tā norāda – pat ja
LuxOpCo
paļāvās uz tehnoloģiju, lai pārvaldītu savus darījumdarbības [komerciālos] riskus, tas izrietēja tikai no tās pieņemta stratēģiska lēmuma (apstrīdētā lēmuma 511. apsvērums).
Turklāt nedz 2003. gada ziņojumā par transfertcenām, nedz kādā citā dokumentā neesot pierādīts, ka stratēģiskie, finanšu un darbības riski, ar ko
LuxOpCo
saskārās ikdienas darbībās, tiktu pārvaldīti ar grupas riska pārvaldības politiku (apstrīdētā lēmuma 512. apsvērums). Gluži pretēji, tādi riski kā darījumdarbības [saimnieciskās darbības] zaudēšanas risks esot tikuši pārvaldīti vietējā līmenī ar
LuxOpCo
kā galveno atbildīgo Eiropā (apstrīdētā lēmuma 513.–515. apsvērums).
Lietas dalībnieki nav vienisprātis par to, kura struktūra faktiski uzņēmās riskus saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, un konkrētāk – par to, vai
LuxOpCo
mobilizēja aktīvus, lai absorbētu ar intelektuālā īpašuma attīstību saistītās izmaksas. Turklāt Luksemburgas Lielhercogiste uzskata, ka daļu no Komisijas identificētajiem riskiem un funkcijām esot uzņēmušies ES vietējie saistītie uzņēmumi, nevis
LuxOpCo
.
Attiecībā uz riskiem, kas saistīti ar nemateriālo aktīvu izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību, apgalvojums, kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 507. apsvērumā, ka
LuxOpCo
uzņēmās šos riskus gan saskaņā ar to līgumu noteikumiem, kuri noslēgti ar
LuxSCS
, gan faktiski, nepārliecina.
Kā to pareizi ir norādījusi Luksemburgas Lielhercogiste prasības pieteikuma lietā T‑816/17 104. punktā, lai arī ir taisnība, ka saskaņā ar licences līgumu
LuxSCS
bija nodevusi
LuxOpCo
atsevišķus riskus, kas saistīti ar komercdarbību veikšanu, tomēr
LuxSCS
, kas bija nemateriālo aktīvu izmantošanas tiesību likumīgā īpašniece aplūkotajā laikposmā, turpināja segt ar nemateriālajiem aktīviem saistītos riskus, jo tai bija jāpilda pienākums, kas tai paredzēts iepirkšanas līgumā un
CSA
, proti, samaksāt iepirkšanas izdevumus un ar
CSA
saistītos izdevumus
ATI
un
A 9
.
Komisija šo konstatējumu nav pamatoti apstrīdējusi. Attiecībā uz
LuxSCS
finansiālo kapacitāti uzņemties riskus, ja tie īstenotos, Komisija nav spējusi pierādīt savu apgalvojumu, ka
LuxSCS
nav ievērojama pašu kapitāla. Attiecībā uz
LuxSCS
pamatkapitālu, ko Komisija apstrīdētā lēmuma 445. apsvērumā noraidīja kā neatbilstošu, ir skaidrs, ka vismaz 2006. gadā, tieši pateicoties tās kapitālam,
LuxSCS
varēja absorbēt zaudējumus, kas radušies tās pirmajos darbības gados, bez
LuxOpCo
iesaistīšanās. Tādējādi 2006. gadā honorārs, ko
LuxOpCo
samaksāja
LuxSCS
, bija ievērojami mazāks par
LuxSCS
veiktajiem pirkuma maksājumiem un izmaksu sadales maksājumiem.
Šādos apstākļos ir jāatzīst, ka
LuxOpCo
sedza, augstākais, daļu no riskiem, kas saistīti ar nemateriālo aktīvu pastāvēšanu, izstrādi, uzlabošanu un pārvaldību.
Savukārt attiecībā uz citiem riskiem, kas minēti apstrīdētā lēmuma 507.–517. apsvērumā, proti, riskiem, kas raksturīgi tiešsaistes mazumtirdzniecības un pakalpojumu [sniegšanas] darbībai, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
nav pamatoti apstrīdējušas, ka
LuxOpCo
uzņēmās šos riskus, piemēram, darījumdarbības [saimnieciskās darbības] zaudēšanas risku kā tādu (skat. minētā lēmuma 514. apsvērumu), riskus, kas saistīti ar Eiropā nepārdoto preču krājumu turēšanu, ar serveru mitināšanu un zvanu centru uzturēšanu, šaubīgiem kredītiem un ar līgumu, kuri noslēgti ar klientiem, daļēju izpildi vai neizpildi. It īpaši, lai gan Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo, ka tehnoloģija ļāva mazināt
LuxOpCo
riskus saistībā ar komercdarbības veikšanu un it īpaši inventāra risku, ir jākonstatē, kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 510. apsvērumā, ka tehnoloģija nenovērsa šos riskus pilnībā. Tādēļ Komisijas apgalvojumi ir jāapstiprina.
v)

Secinājumi par “LuxOpCo” funkcionālo analīzi
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jākonstatē, ka Komisijas veiktā
LuxOpCo
funkcionālā analīze nepārliecina pilnībā.
Pirmkārt, ņemot vērā informāciju, kuru Komisija apkopojusi apstrīdētā lēmuma pieņemšanas nolūkā un kura ir izklāstīta šajā lēmumā, un kuras viena daļa ir apstiprināta šajā spriedumā, nebija izslēgts, ka var uzskatīt, ka
LuxOpCo
faktiski īstenoja atsevišķas unikālas un vērtīgas funkcijas. Tas attiecas uz
EFN
attīstību un uz klientu datu uzkrāšanu. Pārējā daļā attiecībā uz mārketinga aktīviem, lai gan
LuxOpCo
funkcijas ir vērtīgas, nav pierādīts, ka šādas funkcijas var uzskatīt par unikālām.
Otrkārt,
LuxOpCo
kā tiešsaistes mazumtirgotāja un pakalpojumu sniedzēja funkciju analīzi lielākajā daļā var apstiprināt. Šajā ziņā pretēji tam, ko apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
,
LuxOpCo
neaprobežojās ar vienkāršu “pārvaldības” funkciju īstenošanu, bet darbojās kā mazumtirgotājs tiešsaistē un uzņēmās ar šīm darbībām saistītos riskus. Šādas funkcijas patiešām bija “vērtīgas”, jo runa ir par darbībām, kas var būtiski palielināt
LuxOpCo
apgrozījumu un tādējādi veikt ieguldījumu
Amazon
grupas uzņēmējdarbības modelī. Tomēr šādas funkcijas nevar kvalificēt kā unikālas. Tā kā Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
ir norādījušas, ka uzņēmumu var uzskatīt par struktūru, kas īsteno rutīnveida funkcijas (pretstatā struktūrai, kas īsteno unikālas un vērtīgas funkcijas), ja šīm funkcijām var piemērot salīdzinošo novērtējumu (angļu valodā – “benchmark”) (skat. šī sprieduma 225. punktu), pietiek vien norādīt, ka ziņojums [
omissis
: konfidenciāli], uz kuru atsaucās lietas dalībnieki, attiecas uz tiešsaistes mazumtirgotāja darbībām un tajā ir aplūkots jautājums par šādu mazumtirgotāju tirgū novēroto atlīdzību.
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jākonstatē, ka, lai gan Komisija varēja pamatoti uzskatīt, ka dažas
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem bija unikālas un vērtīgas, tās apgalvojums, ka
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar tās komercdarbību bija unikālas un vērtīgas, nav pilnībā pārliecinošs. Lai gan Komisija ir pareizi konstatējusi, ka
LuxOpCo
īsteno vairāk funkciju nekā tās, kas tika norādītas attiecīgā INN pieņemšanas nolūkā, proti, vienkāršas “pārvaldības” funkcijas, tā ir kļūdaini uzskatījusi, ka
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar tās mazumtirgotāja darbību bija unikālas un vērtīgas.
Šo secinājumu neatspēko neviens no pārējiem Luksemburgas Lielhercogistes vai
Amazon
argumentiem.
Pirmkārt, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apgalvo – tas, ka
LuxOpCo
funkcijas pirms 2006. gada pārstrukturēšanas īstenoja ES vietējie saistītie uzņēmumi un ka tie saņēma atlīdzību par paaugstinātām izmaksām, pierāda, ka
LuxOpCo
funkcijas ir tikai ikdienas funkcijas. Šajā ziņā pietiek norādīt, ka 2006. gada pārstrukturēšanas mērķis bija tieši izveidot biroju
Amazon
grupas darbībām Eiropā, uzticot
LuxOpCo
funkcijas, kas bija nozīmīgākas par ES vietējo saistīto uzņēmumu funkcijām.
Otrkārt, Luksemburgas Lielhercogiste pārmet Komisijai, ka tā ir piedēvējusi
LuxOpCo
ES vietējo saistīto uzņēmumu īstenotas funkcijas. Šajā ziņā pietiek konstatēt, ka ES vietējie saistītie uzņēmumi darbojās kā pakalpojumu sniedzēji
LuxOpCo
un turklāt tika atalgoti kā tādi. Līdz ar to šie uzņēmumi īstenoja funkcijas
LuxOpCo
labā, kas arī uzņēmās riskus. Tādēļ Komisija varēja piedēvēt šīs funkcijas
LuxOpCo
.
2)

Par metodes izvēli
Kā izklāstīts šī sprieduma 317. punktā, Komisija būtībā uzskatīja, ka bija nepareizi izmantot
TNMM
, lai noteiktu
LuxOpCo
honorāra summu un atlīdzību, un ka bija jāizmanto peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju.
Precīzāk, apstrīdētā lēmuma 567. apsvērumā Komisija norādīja, ka peļņas sadales metodi parasti uzskata par piemērotāku transfertcenu noteikšanas metodi, ja abas grupas iekšējā darījuma puses šajā darījumā veic unikālu un vērtīgu ieguldījumu, jo tādā gadījumā tiek sagaidīts, ka neatkarīgas puses sadala darījuma peļņu proporcionāli to attiecīgajiem ieguldījumiem.
Šajā sakarā Komisija, atsaucoties uz apstrīdētā lēmuma 256. apsvērumu, precizēja, ka ESAO vadlīnijās ir nošķirtas divas peļņas sadales metodes, proti, ieguldījuma analīze un atlikuma analīze. Attiecībā uz atlikuma analīzi Komisija precizēja, ka tā ir piemērojama gadījumā, ja viena puse saņem atlīdzību par savām ikdienas funkcijām papildus atlīdzībai, ko tā saņem par vienreizējiem un vērtīgiem ieguldījumiem darījumā. Attiecībā uz ieguldījumu analīzi Komisija precizēja, ka ar to tiek sadalīta apvienotā peļņa, pamatojoties uz to funkciju relatīvo vērtību, ko īstenojusi katra grupas iekšējā darījumā iesaistītā puse (ņemot vērā to izmantotos aktīvus un riskus, ko tās uzņemas).
Komisija piebilda, ka tad, ja abas kontrolētā darījuma puses veic unikālu un vērtīgu ieguldījumu un nav mazāk sarežģītu darījumu, kuru cena būtu jānosaka atsevišķi, ir atbilstošāk piemērot ieguldījumu analīzi apvienotās peļņas attiecināšanas nolūkā. Atlikušās peļņas [atlikuma] analīze esot piemērota, ja ir mazāk sarežģīti darījumi.
Pamatojoties uz šiem apsvērumiem, Komisija secināja, ka, tā kā
LuxSCS
un
LuxOpCo
abas tika uzskatītas par tādām, kas pilda unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, bija jāizvēlas ieguldījumu analīze, nevis atlikuma analīze.
Lietas dalībnieki nav vienisprātis par to, vai Komisijai bija pamats uzskatīt, ka peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, bija piemērota šajā lietā un ka līdz ar to attiecīgajā INN nebija jāapstiprina
TNMM
izvēle.
Vispirms ir jāatgādina, ka attiecībā uz pašu transfertcenu metodes izvēli, kā tas ir izklāstīts 2019. gada 24. septembra sprieduma Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
) 202. punktā, dažādas transfertcenu noteikšanas metodes cenšas panākt tādu peļņas līmeni, kas atspoguļo nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas transfertcenas, un ka principā nevar secināt, ka kāda metode neļautu noteikt tirgū balstīta rezultāta ticamu aplēsto vērtību.
Turklāt, pārbaudot pasākumu, ņemot vērā nesaistītu pušu darījuma principu, Komisija var brīvi izmantot citu metodi, nevis to, ko ir apstiprinājušas valsts nodokļu iestādes. No 2019. gada 24. septembra sprieduma Nīderlande u.c./Komisija (
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
) 154. punkta izriet, ka, lai gan Komisijai nevar pārmest, ka tā transfertcenu noteikšanai ir izmantojusi metodi, ko tā uzskata par atbilstošu šajā lietā, lai izvērtētu transfertcenu līmeni darījumam vai vairākiem cieši saistītiem darījumiem, kuri ir daļa no apstrīdētā pasākuma, tai tomēr ir jāpamato sava metodoloģiskā izvēle.
Šajā gadījumā, tā kā gan
LuxSCS
, gan
LuxOpCo
ir īstenojušas atsevišķas unikālas un vērtīgas funkcijas, Komisijai nevar pārmest, ka tā ir uzskatījusi, ka peļņas sadales metode varēja šķist vispārīgi piemērota, lai pārbaudītu kontrolēto darījumu.
Tomēr Komisijas secinājums nolūkā izvēlēties ieguldījumu analīzi nepārliecina. Šajā ziņā, kā tas netieši, bet obligāti izriet no apstrīdētā lēmuma 256., 567. un 568. apsvēruma, Komisija ir balstījusies uz konstatējumu, ka apstāklis, ka kontrolētā darījuma puses īstenoja unikālas un vērtīgas funkcijas, kā arī rutīnveida funkcijas, prasīja piemērot peļņas sadales metodi, izmantojot atlikuma analīzes pieeju, lai gan peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, būtu piemērota vienīgi tad, ja attiecīgie uzņēmumi īstenotu tikai unikālas un vērtīgas funkcijas. Kā izriet no šī sprieduma 488. un 489. punkta, lai gan Komisija pareizi ir uzskatījusi, ka dažas
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem ir unikālas un vērtīgas, tā kļūdaini ir uzskatījusi, ka
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar komercdarbību ir unikālas un vērtīgas. Turklāt tā arī nav pierādījusi to, ka
LuxOpCo
komercdarbība nebija salīdzināma, nedz arī to, ka atlīdzību par šīm funkcijām nevarēja noteikt atsevišķi.
Turklāt no ESAO 1995. gada vadlīniju 3.6. un 3.8. punkta netieši, bet obligāti izriet, ka peļņas sadales metodes izvēle, tostarp izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, izšķirošā veidā ir atkarīga no tā, ka ir identificēti ārējie dati no neatkarīgiem uzņēmumiem, lai noteiktu katra uzņēmuma, kas ir saistīts ar darījumiem, ieguldījuma vērtību. Taču Komisija nav mēģinājusi identificēt, vai šādi uzticami dati bija pieejami, lai varētu secināt, ka šajā lietā varēja izvēlēties peļņas sadales metodi, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju.
Komisija nav arī pamatojusi, kādā ziņā
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību bija tādas, ka šajā lietā piemērota metode būtu bijusi nevis atlikuma analīze, bet ieguldījumu analīze (skat. apstrīdētā lēmuma 568. apsvērumu).
No tā izriet, ka, noraidot peļņas sadales metodi, izmantojot atlikuma analīzes pieeju, un izvēloties ieguldījuma analīzes pieeju, Komisija nav pienācīgi pamatojusi savu metodoloģisko izvēli un tādējādi nav izpildījusi šī sprieduma 501. punktā izklāstītās prasības.
Tā kā Komisija savu pirmo papildu konstatējumu ir balstījusi uz to, ka šajā lietā atbilstošā metode bija tikai ieguldījumu analīze, šī sprieduma 506. punktā konstatētā kļūda padara par spēkā neesošu Komisijas argumentāciju par priekšrocības pastāvēšanas pierādīšanu.
Vispārējā tiesa tomēr uzskata, ka ir jāturpina izvērtēt prasītāju argumenti, ar kuriem tiek apgalvots, ka Komisija nav pierādījusi, ka
LuxOpCo
atlīdzībai būtu jābūt lielākai, ja tiktu izmantota peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju.
3)

Par pierādījumu, ka “LuxOpCo” atlīdzība būtu lielāka, izmantojot peļņas sadales metodi (ieguldījumu analīzes piemērošana)
Kā izklāstīts iepriekš, apstrīdētā lēmuma 568. apsvērumā Komisija uzskatīja, ka tad, ja būtu bijusi piemērota peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, tas noteikti palielinātu
LuxOpCo
atlīdzību. Tādējādi Komisija uzskatīja, ka, apstiprinot
Amazon
piedāvāto honorāra aprēķināšanas metodi, kuras rezultātā
LuxOpCo
atlīdzība tika novērtēta par zemu, ar attiecīgo INN pēdējai minētajai tika piešķirta priekšrocība. Komisija tomēr apstrīdētā lēmuma 564. apsvērumā precizēja, ka tā nav mēģinājusi noteikt, kāda konkrēti būtu bijusi
LuxOpCo
atlīdzība saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu.
Šajā ziņā ir jāatgādina, kā tas ir norādīts šī sprieduma 317.–320. punktā, ka Komisijas identificētā kļūda nav balstīta uz konstatējumu, ka par dažām
LuxOpCo
funkcijām, tostarp rutīnveida vai ikdienas funkcijām, netika maksāta atlīdzība. Savukārt Komisija ir balstījusies uz aksiomu, ka
LuxOpCo
pildīja virkni unikālu un vērtīgu
LuxOpCo
[
LuxSCS
] funkciju un ka līdz ar to esot bijusi jāpiemēro peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju.
Lietas dalībnieki nav vienisprātis par to, vai Komisijai, pamatojoties uz šī sprieduma 509. punktā minēto konstatējumu, ir izdevies pierādīt priekšrocības pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs.
Lai pierādītu priekšrocības pastāvēšanu, Komisijai bija jāpierāda, ka
LuxOpCo
būtu varējusi saņemt lielāku atlīdzību, ja tai būtu piemērota peļņas sadales metode, salīdzinājumā ar to, ko tā faktiski saņēma, piemērojot attiecīgo INN.
Kā izklāstīts šī sprieduma 310. punktā, Komisijai ir konkrēti jāpierāda, ka metodoloģiskās kļūdas, kuras tā ir identificējusi iepriekšējā nodokļu nolēmumā, neļāva panākt ticamu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta aptuvenu aplēsi un ka tās ir izraisījušas ar nodokli apliekamās peļņas samazinājumu, neizslēdzot, ka atsevišķos gadījumos metodoloģiska kļūda ir tāda, ka tā nekādā veidā neļauj panākt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta aptuvenu aplēsi, un tādējādi atlīdzība, kas būtu bijusi jāsaņem tirgus apstākļos, obligāti tiek novērtēta par zemu.
Šie paši apsvērumi ir jāpiemēro Komisijas uzskatam, ka tā ir identificējusi kļūdu funkcionālajā analīzē. Nav izslēgts, ka, neraugoties uz kļūdu funkcionālajā analīzē, aprēķinātā atlīdzība neatšķiras no nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta, ko būtu bijis iespējams noteikt, ja funkcijas būtu bijušas ņemtas vērā pareizi. Šajā kontekstā ir jānorāda, ka, lai arī dažas funkcijas netika pareizi identificētas un netika ņemtas vērā, aprēķinot atlīdzību, ir iespējams, ka par šīm funkcijām būtu bijis jāmaksā atlīdzība un, tā kā šīs papildu funkcijas netika ņemtas vērā, attiecīgā uzņēmuma atlīdzībai būtu bijis jābūt lielākai. Tomēr Komisija nevar nonākt pie šādiem secinājumiem, konkrēti nepārbaudot, vai šajā lietā, ņemot vērā attiecīgā darījuma īpatnības, funkcionālajā analīzē konstatētā kļūda būtu varējusi izraisīt papildu atlīdzību.
Visbeidzot Komisijai saskaņā ar kompetenci, kas tai piešķirta ar LESD 107. panta 1. punktu, pārbaudot nodokļu pasākumu, kas piešķirts integrētam uzņēmumam, ir jāsalīdzina šāda integrētā uzņēmuma nodokļu nasta, kura izriet no attiecīgā nodokļu pasākuma piemērošanas, ar nodokļu nastu, kas izriet no parastu valsts tiesību normu par aplikšanu ar nodokli piemērošanas uzņēmumam, kurš ir salīdzināmā faktiskā situācijā un kurš veic savu darbību tirgus apstākļos (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija,
T‑760/15 un T‑636/16
,
EU:T:2019:669
,
149.
punkts). Komisijai, identificējot kļūdas funkcionālajā analīzē, uz kurām ir balstīts tāds nodokļu pasākums kā attiecīgais INN, ir jāsalīdzina integrētā uzņēmuma nodokļu nasta, kas izriet no attiecīgā nodokļu pasākuma piemērošanas, no vienas puses, ar tāda uzņēmuma nodokļu nastu, kas darbojas tirgū un īsteno funkcijas, kuras ir salīdzināmas ar integrētā uzņēmuma funkcijām, ko ir identificējusi Komisija, no otras puses. Šajā ziņā ir jāuzsver, ka šāds salīdzinājums nenozīmē, ka Komisijai noteikti ir jāveic jauna analīze ar tādu pašu detalizētības pakāpi, kādu ir veikusi dalībvalsts attiecīgā nodokļu pasākuma pieņemšanas nolūkā. Tomēr, pat ja Komisijai nav jāveic šāda analīze, tai vismaz ir jāidentificē konkrēti elementi, kas ļauj ar pārliecību konstatēt, ka nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošā atlīdzība par sabiedrības funkcijām, ko ir identificējusi Komisija, noteikti ir lielāka nekā atlīdzība, kas saņemta, piemērojot attiecīgo nodokļu pasākumu.
Ņemot vērā šī sprieduma 515. punktā izklāstīto, Komisijai bija jāsalīdzina
LuxOpCo
atlīdzība, kas saņemta, piemērojot attiecīgajā INN apstiprināto metodi, ar nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību, ko būtu bijis jāsaņem, ņemot vērā
LuxOpCo
funkcijas, kuras Komisija pati bija identificējusi savā funkcionālajā analīzē. Tā kā netika pa īstam piemērota peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, Komisijai vajadzēja vismaz identificēt tos elementus, kas ļauj secināt, ka
LuxOpCo
atlīdzība, kura tika aprēķināta, piemērojot attiecīgo INN, noteikti bija mazāka par atlīdzību, ko būtu saņēmusi brīvā tirgū strādājoša sabiedrība, ja šī sabiedrība būtu īstenojusi funkcijas, kuras ir salīdzināmas ar tām funkcijām, ko Komisija identificējusi savā funkcionālajā analīzē. Precīzāk, ja tā uzskatīja, ka piemērotā aprēķina metode bija ieguldījumu analīze, tā vietā, lai aprobežotos ar vienkāršu nepārbaudītu pieņēmumu izteikšanu par rezultātu, kas būtu iegūts, piemērojot peļņas sadales metodi, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, Komisijai bija jāizpēta, vai brīvā tirgū to funkciju un risku ņemšana vērā, kuri ir salīdzināmi ar
LuxOpCo
funkcijām un riskiem kontrolētā darījuma ietvaros (it īpaši tās kā tiešsaistes mazumtirgotāja funkcijām un riskiem), tiešām izpaudās kā peļņas daļa (ar
LuxOpCo
salīdzināmam tiešsaistes mazumtirgotājam), kas ir lielāka par to, uz kuru
LuxOpCo
bija tiesības saskaņā ar attiecīgajā INN minēto aprēķina metodi. Lai gan Komisijai, protams, nebija jānorāda precīzi skaitļi, tai šajā ziņā vismaz bija jāsniedz pārbaudāmas norādes.
Šajā lietā apstrīdētajā lēmumā Komisija ir vienīgi konstatējusi, ka tad, ja būtu bijusi piemērota peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju,
LuxOpCo
būtu saņēmusi lielāku atlīdzību, lai arī tā pat nav mēģinājusi piemērot šo metodi. Taču Komisija nevar prezumēt ne to, kāds būtu bijis rezultāts, piemērojot noteiktu metodi, ne arī to, kāda atlīdzība būtu bijusi jāpiešķir par noteiktu funkciju. Savukārt, kā jau ir norādīts šī sprieduma 515. un 516. punktā, tai ir jāpierāda, ka attiecīgajā INN apstiprinātā atlīdzība bija mazāka par ticamu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošas atlīdzības – kas būtu iegūta, piemērojot peļņas sadales metodi, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, – aptuvenu aplēsi.
Šajā sakarā ir jānorāda, ka Komisija nav centusies pārbaudīt, kāds bija
LuxSCS
un
LuxOpCo
apvienotās peļņas pareizais sadales kritērijs, kas būtu piemērots, ja šīs puses būtu neatkarīgi uzņēmumi, nedz arī identificēt konkrētus elementus, kas ļauj noteikt, ka
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar nemateriālo aktīvu attīstību vai galvenā biroja funkciju īstenošanu būtu devušas tiesības uz lielāku peļņas daļu salīdzinājumā ar peļņas daļu, kas faktiski saņemta saskaņā ar attiecīgo INN.
Turklāt ir jāatgādina – pat ja
LuxOpCo
ieguldījumi saistībā ar nemateriālajiem aktīviem (ieguldījums tehnoloģijas nelielas daļas attīstībā, ieguldījums klientu datubāzes paplašināšanā un preču zīmes vērtības palielināšanā) un saistībā ar komercdarbības veikšanu tiešām ir reāli, neviens no apstrīdētajā lēmumā iekļautajiem elementiem neļauj izvērtēt šo funkciju devumu salīdzinājumā ar
LuxSCS
funkcijām (tehnoloģijas, kurai ir izšķiroša loma
Amazon
grupas darbību īstenošanā, nodošana lietošanā un peļņas ģenerēšana). Tādējādi, neveicot padziļinātu analīzi, nav iespējams iepriekš noteikt, kādā mērā
LuxOpCo
ieguldījumi tai sniegtu lielāku Eiropā gūto ienākumu daļu par to, kas saņemta, piemērojot attiecīgo INN.
Šādos apstākļos ir jākonstatē, ka Komisija nav pierādījusi priekšrocības pastāvēšanu, bet gan – labākajā gadījumā – tikai priekšrocības pastāvēšanas iespējamību.
Protams, kā tiesas sēdē norādīja Komisija, tas, ka atsevišķi aktīvi tika nodoti bez maksas, neņemot vērā šīs funkcijas ar INN apstiprinātajā
LuxOpCo
atlīdzībā, pierāda, ka
LuxOpCo
atlīdzība ir mazāka par to, ko neatkarīgs uzņēmums būtu saņēmis tirgus apstākļos. Tomēr ir jākonstatē, ka apstrīdētajā lēmumā nav izmantota šāda argumentācija.
Protams, nav izslēgts, ka tad, ja
LuxOpCo
īstenotu lielāku skaitu funkciju nekā tās, kas tika ņemtas vērā, aprēķinot tās atlīdzību veidā, kas apstiprināts ar attiecīgo INN,
LuxOpCo
būtu bijušas tiesības uz papildu atlīdzību. Tomēr Komisijas argumentācija, kas izklāstīta apstrīdētajā lēmumā, ir teorētiska un nav pietiekama, lai pierādītu, ka
LuxOpCo
faktiski ir guvusi priekšrocību, kas izriet no attiecīgajā INN apstiprinātās tās atlīdzības aprēķināšanas metodes piemērošanas.
Ir taisnība, ka Komisija savās atbildēs uz Vispārējās tiesas jautājumiem un tiesas sēdē apstiprināja, ka, piemērojot attiecīgo INN,
LuxOpCo
saņēma tikai aptuveni 20 % no
LuxOpCo
un
LuxSCS
apvienotās peļņas un, ja tai būtu tikusi piemērota peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, tā noteikti būtu saņēmusi lielāku šīs apvienotās peļņas daļu, ņemot vērā tās unikālās un vērtīgās funkcijas.
Tomēr, pirmkārt, ir jānorāda, ka apgalvojums, saskaņā ar kuru
LuxOpCo
esot saņēmusi tikai aptuveni 20 % no apvienotās peļņas, nav atrodams apstrīdētā lēmuma daļā, kas attiecas uz pirmo papildu konstatējumu, nedz arī pārējā apstrīdētajā lēmumā. Šis skaitlis labākajā gadījumā var tikt aprēķināts, balstoties uz dažādiem skaitliskiem datiem, kuri ietverti apstrīdētajā lēmumā. Šajā ziņā ir jānorāda, ka šis skaitlis – aptuveni 20 % no
LuxOpCo
un
LuxSCS
apvienotās peļņas – atbilst
LuxOpCo
pamatdarbības peļņai pēc tam, kad no tās ir atskaitīts
LuxSCS
samaksātais honorārs saskaņā ar attiecīgo INN.
Otrkārt, Komisija apstrīdētajā lēmumā nav sniegusi nevienu konkrētu elementu, kas pierādītu – tas, ka apmēram 80 % no
LuxOpCo
un
LuxSCS
apvienotās peļņas tika piešķirti
LuxSCS
kā atlīdzība par tās ieguldījumu, proti, par nemateriālo aktīvu nodošanu rīcībā, neatbilst saistītu pušu darījuma principam, kā arī – ka apmēram 20 % no apvienotās peļņas piešķiršana nav pietiekama [
LuxOpCo
] atlīdzība, ņemot vērā
LuxOpCo
īstenoto ieguldījumu.
Treškārt, kā
Amazon
norādīja tiesas sēdē, Komisija apstrīdētajā lēmumā nav apstiprinājusi, ka papildus atlīdzībai, kas aprēķināta, piemērojot
TNMM
,
LuxOpCo
būtu bijis jāpiešķir papildu atlīdzība. Konstatējums, saskaņā ar kuru bija jāpiemēro peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, nozīmē, ka nav jāņem vērā atlīdzība, kas sākotnēji aprēķināta, pamatojoties uz
TNMM
piemērošanu, un ka ir jāveic jauns aprēķins. Nav izslēgts, ka
LuxOpCo
atlīdzība, kas aprēķināta, piemērojot peļņas sadales metodi, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju, būtu mazāka par atlīdzību, kas aprēķināta, piemērojot
TNMM
, kā apstiprināts attiecīgajā INN.
Pirmām kārtām, ir jānorāda, ka administratīvā procesa ietvaros
Amazon
bija iesniegusi Komisijai ziņojumu par peļņas procentu likmi uzņēmumiem, kuri īstenoja mazumtirdzniecības darbības tiešsaistē, proti, ziņojumu [
omissis
: konfidenciāli]. Tiešsaistes mazumtirdzniecības vidējā peļņas procentu likme bija 0,5 % no tiešsaistes mazumtirgotāju kopējām izmaksām. Nepastāvot vajadzībai pārbaudīt, vai, ņemot vērā šo elementu,
Amazon
bija tiesības apgalvot, kā tā darīja tiesas sēdē, ka šī likme pierādot, ka
LuxOpCo
atlīdzība aplūkotajā laikposmā būtu bijusi “pienācīga”, ir jākonstatē, ka, ņemot vērā minēto ziņojumu, Komisijai bija padziļināti jāizvērtē jautājums par to, vai
LuxOpCo
atlīdzība par tās mazumtirgotāja funkcijām atbilda nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošam rezultātam. Neveicot šādu pārbaudi, nav pārliecības, vai var apgalvot, ka
LuxOpCo
būtu varējusi saņemt lielāku atlīdzību par funkcijām, kas saistītas ar komercdarbību.
Otrām kārtām,
Amazon
grupas veikto attīstības darbību mērogā
LuxOpCo
funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, it īpaši attiecībā uz tehnoloģiju, bija ierobežotas. Līdz ar to nav acīmredzams, ka šīs funkcijas bija tādas, ka
LuxOpCo
piešķiramās peļņas daļai būtu bijis jāpārsniedz 20 % no
LuxSCS
un
LuxOpCo
apvienotās peļņas.
Līdz ar to, tā kā nepastāv elementi par sadales kritēriju, kas būtu bijis jāizvēlas, nav iespējams noteikt tās atlīdzības lielumu, kas
LuxOpCo
būtu bijis jāsaņem nesaistītu pušu darījuma apstākļos, nedz noteikt
a fortiori
, vai šī atlīdzība būtu mazāka vai lielāka par to, kas saņemta, piemērojot attiecīgo INN.
No tā izriet, ka Komisijai nav izdevies pierādīt, ka
LuxOpCo
atlīdzība būtu bijusi lielāka, ja būtu tikusi piemērota peļņas sadales metode, izmantojot ieguldījumu analīzes pieeju. Tādējādi pirmais papildu konstatējums neļauj atbalstīt secinājumu, ka ar attiecīgo INN
LuxOpCo
ir piešķirta ekonomiska priekšrocība. Papildus tam, ka Komisija nav centusies noteikt, kāda būtu bijusi
LuxOpCo
atlīdzība saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu, ņemot vērā funkcijas, kuras Komisija ir identificējusi savā funkcionālajā analīzē, pirmais papildu konstatējums nesatur konkrētus elementus, kas ļautu juridiski pietiekami pierādīt, ka funkcionālajā analīzē konstatētās kļūdas, kā arī Komisijas identificētā metodoloģiskā kļūda saistībā ar metodes kā tādas izvēli patiešām ir izraisījusi
LuxOpCo
nodokļu nastas samazināšanos.
Neviens no pārējiem Komisijas izklāstītajiem argumentiem nevar atspēkot šos konstatējumus.
Pirmkārt, kā to tiesas sēdē norādīja Komisija, protams, pastāv atšķirība starp priekšrocības pierādīšanu un priekšrocības apmēra noteikšanu. Tādējādi nav izslēgts, ka ir iespējams pierādīt, ka metodoloģiskas kļūdas rezultātā noteikti tiek saņemta mazāka atlīdzība, nenosakot šī atlīdzības samazinājuma apmēru. Tomēr, kā tas ir konstatēts šī sprieduma 529. punktā, šajā lietā apstrīdētajā lēmumā nav ietverti elementi, kas pierādītu, ka peļņas sadales metodes izmantošana, piemērojot ieguldījumu analīzi
TNMM
vietā, noteikti būtu novedusi pie lielākas atlīdzības.
Otrkārt, protams, kā Komisija norādīja tiesas sēdē, Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
nenoliedz, ka tad, ja
LuxOpCo
būtu īstenojusi nemateriālo aktīvu būtisku attīstību, tā rezultāts būtu bijusi papildu atlīdzība.
Tomēr, kā
Amazon
apgalvoja tiesas sēdē un kā izklāstīts šī sprieduma 526. punktā, Komisijas apgalvojums nenozīmē, ka ir jāuzskata, ka bija jāaprēķina papildu atlīdzība tai, kas aprēķināta, piemērojot attiecīgo INN. Komisija uzskatīja, ka ieguldījumu metode ar atlikuma analīzi šajā gadījumā nebija piemērota. No tā izriet, ka ar Komisijas apgalvojumu ir tikai norādīts, ka tad, ja
LuxOpCo
atlīdzība būtu bijusi aprēķināta, piemērojot peļņas sadales metodi, izmantojot ieguldījumu analīzi, tas izraisītu lielāku atlīdzību nekā tā, kas iegūta, piemērojot
TNMM
. Tā kā ieguldījumu analīze nozīmētu, ka nav jāņem vērā atlīdzība, kas sākotnēji aprēķināta, pamatojoties uz
TNMM
piemērošanu, un ka ir jāveic jauns aprēķins, nav izslēgts, ka
LuxOpCo
atlīdzība, kas aprēķināta, piemērojot peļņas sadales metodi ar ieguldījumu analīzi, būtu mazāka par atlīdzību, kas aprēķināta, piemērojot
TNMM
, kura apstiprināta attiecīgajā INN.
Treškārt, Komisijas procesuālajos rakstos izklāstītais arguments, saskaņā ar kuru peļņas sadales metodes piemērošana noteikti būtu izraisījusi lielāku
LuxOpCo
atlīdzību, jo tā būtu novedusi pie atlikušās peļņas sadales starp
LuxOpCo
un
LuxSCS
, nevis pie visas atlikušās peļņas piešķiršanas
LuxSCS
, kā arī arguments, ka, lai pierādītu priekšrocības pastāvēšanu, nebija nepieciešams piemērot peļņas sadales metodi, jo šī metode nozīmē atlikušās peļņas sadali, ir jānoraida.
Ir jākonstatē, ka šāda atlikušās peļņas sadale ir atbilstoša tikai atlikuma analīzes ietvaros. Taču no apstrīdētā lēmuma, it īpaši tā 567. un 568. apsvēruma, skaidri izriet, ka Komisija ir uzskatījusi, ka šajā gadījumā, lai piemērotu peļņas sadales metodi, varēja izmantot tikai ieguldījumu analīzi, nevis atlikuma analīzi. Kā izklāstīts šī sprieduma 534. punktā, ieguldījumu analīze nozīmē, ka apvienotā peļņa tiek tieši sadalīta starp dažādām darījuma pusēm un tajā nav ņemta vērā atlīdzība, kas sākotnēji tika aprēķināta
LuxOpCo
. Līdz ar to nevar prezumēt, ka peļņas sadales metodes piemērošana noteikti būtu izraisījusi lielāku
LuxOpCo
atlīdzību.
Tādējādi no visa iepriekš minētā izriet, ka Komisijai savā pirmajā papildu konstatējumā nav izdevies pierādīt, ka ar attiecīgo INN ir piešķirta priekšrocība
LuxOpCo
.
Līdz ar to ir jāapmierina pamati un argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēts pirmais papildu konstatējums.
c)

Par priekšrocības pastāvēšanas otro papildu konstatējumu
Priekšrocības pastāvēšanas otrajā papildu konstatējumā, it īpaši apstrīdētā lēmuma 569. apsvērumā, Komisija norādīja – pat ja Luksemburgas nodokļu iestādes ir pamatoti piekritušas pieņēmumam, ka
LuxSCS
ir īstenojusi unikālas un vērtīgas funkcijas saistībā ar nemateriālajiem aktīviem, un pat ja pēc tam tās ir pamatoti uzskatījušas, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi tikai ikdienas pārvaldības funkcijas, uz pamatdarbības izdevumiem balstīta peļņas līmeņa rādītāja izvēle transfertcenu noteikšanas metodē, kas apstiprināta attiecīgajā INN, nav piemērota. No apstrīdētā lēmuma 569.–574. apsvēruma izriet, ka Komisijas ieskatā, ja Luksemburgas nodokļu iestādes
TNMM
piemērošanas ietvaros kā peļņas līmeņa rādītājus būtu ņēmušas vērā
LuxOpCo
kopējās izmaksas, kā tas esot darīts 2003. gada ziņojumā par transfertcenām,
LuxOpCo
atlīdzība būtu bijusi lielāka par attiecīgajā INN norādīto atlīdzību. Līdz ar to šīs sabiedrības nodokļa bāze arī būtu bijusi lielāka.
Lai pamatotu otro papildu konstatējumu par priekšrocības pastāvēšanu, Komisija atgādināja, ka ar attiecīgo INN apstiprinātajā metodē kā peļņas līmeņa rādītājs tika izmantoti pamatdarbības izdevumi, lai gan 2003. gada ziņojumā par transfertcenām, uz kuru tika balstīts lūgums izsniegt INN, kā peļņas līmeņa rādītājs esot izmantotas kopējās izmaksas. Turpinājumā Komisija norādīja, ka administratīvā procesa laikā
Amazon
ir atzinusi, ka pastāv nekonsekvence starp attiecīgajā INN apstiprināto metodi un 2003. gada ziņojumā par transfertcenām piedāvāto metodi. Šajā ziņā
Amazon
esot vienīgi apgalvojusi, ka šī nekonsekvence neietekmē rezultātu, jo pamatdarbības izmaksas atspoguļojot vislielāko daļu no to salīdzināmo uzņēmumu kopējām izmaksām, kuri vērtēti 2003. gada ziņojumā par transfertcenām (apstrīdētā lēmuma 571. apsvērums). Atbildot uz šiem argumentiem, Komisija norādīja, pirmkārt, ka tādu salīdzināmo uzņēmumu izvēle, kuriem ir mazas preču izmaksas, lai gan šīs izmaksas veido lielāko daļu no
LuxOpCo
izmaksām, “liecin[ot]” par neatbilstīgi izraudzītiem salīdzināmajiem uzņēmumiem. Otrkārt, Komisija norādīja, ka vairākiem salīdzināmiem uzņēmumiem, kas izvēlēti salīdzināmības analīzes veikšanai, esot ievērojamas pārdoto preču izmaksas (apstrīdētā lēmuma 572. apsvērums).
Komisija secināja, ka, tā kā kopējās izmaksas veido lielāku bāzi nekā pamatdarbības izmaksas,
LuxOpCo
ar nodokli apliekamie ienākumi būtu lielāki, ja kopējās izmaksas tiktu saglabātas – kā to esot darījuši 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori – kā peļņas līmeņa rādītājs (apstrīdētā lēmuma 574. apsvērums). Lai ilustrētu šo konstatējumu, Komisija apstrīdētā lēmuma 20. tabulā salīdzināja
LuxOpCo
ar nodokli apliekamo peļņu, [kas noteikta,] piemērojot attiecīgo INN, ar
LuxOpCo
peļņu [
omissis
: konfidenciāli] % apmērā no kopējām izmaksām un nepastāvot “griestiem”. Saskaņā ar šo tabulu laikposmā no 2006. līdz 2013. gadam pirmā esot [
omissis
: konfidenciāli] miljoni EUR, bet otrā – [
omissis
: konfidenciāli] miljoni EUR.
Pirmkārt, ir jāatzīmē, ka tiesas sēdē Komisija uzsvēra, ka priekšrocības pastāvēšanas otrajā papildu konstatējumā, kas ietverts apstrīdētā lēmuma 569.–574. apsvērumā, tā “nekur neesot norādījusi”, ka kopējās izmaksas ir vispiemērotākās. Tā esot tikai apgalvojusi, ka pamatdarbības izmaksas nav
LuxOpCo
atlīdzības noteikšanai piemērots peļņas rādītājs. Turklāt Komisija esot tikai piemērojusi 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autoru izmantoto loģiku. Citiem vārdiem sakot, tā esot piemērojusi kopējās izmaksas, lai noteiktu
LuxOpCo
nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo atlīdzību tikai tā iemesla dēļ, ka tā esot darījuši 2003. gada ziņojuma par transfertcenām autori.
Šajā ziņā jāatgādina, kā tas ir norādīts šī sprieduma 125. punktā, ka pierādīšanas pienākums attiecībā uz LESD 107. panta 1. punktā paredzēto nosacījumu pierādīšanu gulstas uz Komisiju. It īpaši Komisijai ir jāpierāda, ka priekšrocība pastāv tam uzņēmumam, attiecībā uz kuru tā uzskata, ka tas ir valsts atbalsta saņēmējs. Šai priekšrocībai ir jābūt reālai priekšrocībai.
Atgādinājumam – šajā lietā jautājums par priekšrocības pastāvēšanu nozīmē, ka ir jāpārbauda, vai honorārs, kas
LuxOpCo
jāmaksā
LuxSCS
un kas norādīts ar attiecīgo INN apstiprinātajā aprēķina formulā, atbilst vai neatbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Šajā ziņā Komisija identificēja kļūdas
Amazon
piedāvātās un ar attiecīgo INN apstiprinātās
TNMM
piemērošanā. Precīzāk, Komisija identificēja kļūdu ar attiecīgo INN apstiprinātā peļņas līmeņa rādītāja izvēlē.
Taču, kā jau tika norādīts, ar metodoloģiskas kļūdas konstatēšanu vien principā nepietiek, lai pierādītu, ka ar nodokļu nolēmumu ir piešķirta priekšrocība noteiktai sabiedrībai, un līdz ar to – lai konstatētu valsts atbalsta LESD 107. panta izpratnē pastāvēšanu (skat. šī sprieduma 123. punktu). Turklāt, kā jau tika norādīts, pierādīšanas pienākums attiecībā uz valsts atbalsta pastāvēšanas nosacījumiem gulstas uz Komisiju (skat. šī sprieduma 125. punktu).
No tā šajā lietā izriet, ka Komisijai bija jāpierāda, ka tās identificētā kļūda [peļņas līmeņa] rādītāja izvēlē ne tikai ir novedusi pie atšķirīga rezultāta, bet arī pie attiecīgā INN adresāta nodokļu nastas samazinājuma. Tas nozīmē, ka bija jāatbild uz jautājumu, kāds peļņas līmeņa rādītājs patiešām būtu bijis atbilstošs.
Ņemot vērā tiesas sēdē Komisijas sniegto apstrīdētā lēmuma 569.–574. apsvēruma interpretāciju, saskaņā ar kuru tā esot izmantojusi kopējās izmaksas nevis tādēļ, ka tās esot atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs, bet gan nolūkā transponēt 2003. gada ziņojuma par transfertcenām pamatā esošo “loģiku” (skat. šī sprieduma 542. punktu), ir jākonstatē, ka Komisija nav centusies noteikt, kāda būtu bijusi nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošā atlīdzība, nedz
a fortiori
– vai
LuxOpCo
atlīdzība, kas apstiprināta attiecīgajā INN, bija mazāka par atlīdzību, ko
LuxOpCo
būtu saņēmusi nesaistītu pušu darījuma apstākļos.
No tā izriet, ka ar otro papildu konstatējumu Komisijai nav izdevies pierādīt priekšrocības pastāvēšanu.
Pilnības labad un otrām kārtām ir jānorāda – pat ja tiktu uzskatīts, ka apstrīdētā lēmuma 569.–574. apsvērumā Komisija patiesībā ir uzskatījusi, ka kopējās izmaksas bija pareizais peļņas līmeņa rādītājs (pretstatā 2003. gada ziņojuma par transfertcenām pamatā esošās “loģikas” vienkāršai transponēšanai, kas absolūti nav lietderīga), nevar piekrist apsvērumiem, ar kuriem ir pamatots priekšrocības pastāvēšanas otrais papildu konstatējums, un secinājumam, ko Komisija ir izklāstījusi apstrīdētā lēmuma 547. apsvērumā.
Šajā ziņā ir jāatgādina un jāuzsver vienlaikus, kā Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 569. apsvērumā, ka tā savu priekšrocības pastāvēšanas otro papildu konstatējumu ir balstījusi – un tātad ir identificējusi, ka pamatdarbības izmaksu izvēle ir metodoloģiska kļūda, – uz apgalvojumu, ka
LuxSCS
esot īstenojusi unikālas un vērtīgas funkcijas, bet
LuxOpCo
esot īstenojusi tikai “ikdienas pārvaldības funkcijas”. Līdz ar to Luksemburgas nodokļu iestāžu pieņēmums, ko Komisija akceptēja apstrīdētā lēmuma 569. apsvērumā, bija tāds, ka
LuxOpCo
ir īstenojusi tikai ierobežotas pārvaldības sabiedrības funkcijas.
No ESAO 1995. gada vadlīnijām neizriet, ka kopējās izmaksas ir piemērots peļņas līmeņa rādītājs, lai izmaksātu atlīdzību pārvaldības sabiedrībai. Tā kā pārvaldības sabiedrības darbība līdzinās tādas sabiedrības darbībai, kura sniedz pakalpojumus un kuras vērtība nav saistīta ar pārdošanas apjomu un izejvielu iepirkumu apjomu, saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīnijām, lai noteiktu atbilstošo peļņas rādītāju, bija iespējams izvēlēties attiecīgā uzņēmuma pamatdarbības izmaksas, nevis kopējās izmaksas.
Šajā lietā, pirmām kārtām, apstrīdētā lēmuma 572. un 573. apsvērumā atsaucoties uz kopējām izmaksām – pretstatā pamatdarbības izmaksām –, lai aprēķinātu
LuxOpCo
atlīdzību, Komisija patiesībā ir atkāpusies no pieņēmuma, ko tā pati ir noteikusi apstrīdētā lēmuma 569. apsvērumā.
Pretēji apstrīdētā lēmuma 569. apsvērumā minētajai pieejai, saskaņā ar kuru
LuxOpCo
tiek uzskatīta par sabiedrību, kurai “ir pārvaldības funkcijas”, apstrīdētā lēmuma 572. apsvērumā ietvertais vērtējums ir balstīts uz ideju, ka
LuxOpCo
ir “mazumtirdzniecības uzņēmums”. Iedziļinoties – Komisija deva priekšroku kopējo izmaksu izvēlei tāpēc, ka
LuxOpCo
esot mazumtirgotājs, un nevis tāpēc, ka tā esot “sabiedrība, kas īsteno pārvaldības funkcijas”. Ņemot vērā apstrīdētā lēmuma 569. apsvērumā minēto pieņēmumu, Komisijai bija jācenšas noteikt pārvaldības sabiedrības peļņas līmeņa rādītāju, nevis uzņēmuma, kurš veic mazumtirgotāja darbības, peļņas līmeņa rādītāju.
Otrām kārtām, kā izriet no šī sprieduma 551. punkta, saskaņā ar ESAO 1995. gada vadlīnijām vispārīgi attiecībā uz pārvaldības sabiedrībām nav pārliecības, ka kopējās izmaksas ir atbilstošs peļņas līmeņa rādītājs.
Protams, nevar uzreiz izslēgt, ka attiecībā uz konkrētu pārvaldības sabiedrību šai sabiedrībai raksturīgu īpašu iemeslu dēļ tās atbilstošais peļņas līmeņa rādītājs patiešām ir kopējās izmaksas. Tomēr Komisija nav izskaidrojusi iemeslu, ar kuru varētu pamatot kopējo izmaksu kā atbilstoša peļņas līmeņa rādītāja izvēli konkrēti
LuxOpCo
kā pārvaldības sabiedrības gadījumā.
Trešām kārtām, pat ja būtu jāakceptē kopējo izmaksu kā tāda peļņas līmeņa rādītāja izvēle, kas ir vispiemērotākais
LuxOpCo
tās mazumtirgotāja statusā (skat. apstrīdētā lēmuma 572. apsvērumu), ir jākonstatē, ka Komisija nav analizējusi problemātiku, kura saistīta ar tāda peļņas rādītāja izvēli, kas ir piemērots
LuxOpCo
kā sabiedrībai, kura organizē tirdzniecības vietas (
marketplace
) trešiem pārdevējiem. Turklāt attiecībā uz pašas pārdošanas apjomiem Komisija nav pārbaudījusi, cik lielā mērā kopējās izmaksas būtu piemērots peļņas līmeņa rādītājs
LuxOpCo
kā tiešsaistes mazumtirgotāja darbībai.
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka atbildē uz Vispārējās tiesas rakstveida jautājumu Komisija ir norādījusi, ka pamatdarbības izmaksu uzcenojuma – nevis kopējo izmaksu uzcenojuma – izmantošana par izplatīšanas darbību peļņas līmeņa rādītāju ir atļauta, ja pārbaudāmā puse iesaistās kā starpnieks un neriskē ar savu pašu kapitālu, it īpaši, iepērkot tālākpārdotās preces. Šajā ziņā Komisija ir pamatojusies uz ESAO 2010. gada vadlīniju 2.101. un 2.102. punktu, kuriem šajā lietā tomēr nav nozīmes.
Ja tiktu akceptēts, ka šāds ieteikums izrietēja jau no ESAO 1995. gada vadlīnijām un ka tas šajā lietā ir atbilstošs, ir jākonstatē, ka, no trešo pārdevēju skatpunkta raugoties,
LuxOpCo
kā tirdzniecības vietas organizators pildīja tikai starpnieka lomu starp trešiem pārdevējiem un patērētājiem un ka tā neriskēja ar saviem līdzekļiem attiecībā uz pārdošanu, ko veica trešie pārdevēji.
Visbeidzot, ja tiktu izteikts pieņēmums, ka Komisijai bija pamats uzskatīt, ka kopējās izmaksas bija pareizais [peļņas līmeņa] rādītājs
LuxOpCo
kā tiešsaistes mazumtirgotājam, ņemot vērā faktu, ka šī sabiedrība izmantoja tehnoloģiju mazumtirdzniecības darbībām, un it īpaši to, kas attiecas uz automātisku cenu noteikšanu, kopējo izmaksu izvēle par
LuxOpCo
peļņas līmeņa rādītāju būtu radījusi nepieciešamību veikt korekcijas ar mērķi samazināt piemērojamo likmi, lai ņemtu vērā nozīmīgās atšķirības starp
LuxOpCo
izmaksu struktūru un tradicionālo mazumtirgotāju izmaksu struktūru.
Taču Komisija šādas korekcijas nav paredzējusi un vēl jo mazāk ir tās veikusi.
Otrkārt, saskaņā ar apstrīdētā lēmuma 20. tabulu
LuxOpCo
atlīdzība, kas aprēķināta, piemērojot
LuxOpCo
kopējām izmaksām uzcenojumu [
omissis
: konfidenciāli] % apmērā, esot bijusi robežās no diviem līdz trim miljardiem EUR.
Tiesas sēdē
Amazon
apgalvoja, un Komisija to neapstrīdēja, ka Komisijas aprēķinātā
LuxOpCo
atlīdzība esot lielāka par Savienībā gūto “kopējo peļņu”, kas, pēc tās domām, sasniedz summu robežās no viena miljarda līdz pusotram miljardam EUR. Atlīdzība, ko Komisija aprēķinājusi otrajā papildu konstatējumā, atbilstot vērtībai, kas ir divas reizes lielāka par visu
Amazon
grupas Eiropā gūto peļņu, un tādēļ tā neesot reāla. Tomēr ir jānorāda, kā tas izriet no C1. pielikuma lietā T‑318/18, uz kuru
Amazon
norādīja tiesas sēdē, ka skaitlis robežās starp vienu un pusotru miljardu EUR neatbilst ne tikai
LuxOpCo
grāmatvedības uzskaitē norādītajai peļņai aplūkotajā laikposmā, bet arī
LuxSCS
un
LuxOpCo
konsolidētajai peļņai un tādējādi tajā nav ņemtas vērā summas, ko
LuxSCS
ir samaksājusi saskaņā ar
CSA
un iepirkšanas līgumu.
Katrā ziņā no
LuxOpCo
atlīdzības, kas aprēķināta, piemērojot likmi [
omissis
: konfidenciāli] % apmērā no kopējām izmaksām par katru aplūkotā laikposma gadu, kura ir norādīta apstrīdētā lēmuma 20. tabulas pēdējā rindā, un
LuxOpCo
pamatdarbības peļņu par tiem pašiem gadiem, kuru Komisija ir identificējusi apstrīdētā lēmuma 2. tabulas astotajā rindā, salīdzinājuma izriet, ka
LuxOpCo
atlīdzība, kas aprēķināta, piemērojot priekšrocības pastāvēšanas otro papildu konstatējumu, būtu lielāka par tās pamatdarbības peļņu 2012. un 2013. gadā. Šāds rezultāts acīmredzami atšķiras no nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta.
No iepriekš minētā izriet, ka likmes [
omissis
: konfidenciāli] % apmērā piemērošana
LuxOpCo
kopējām izmaksām, uz kuru ir balstīts otrais papildu konstatējums, nesniedz uzticamus rezultātus, lai aprēķinātu
LuxOpCo
atlīdzību par visu aplūkoto laikposmu. Tātad runa nav par rezultātu, kas atbilst nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošai atlīdzībai, līdz ar to ir jāsecina, ka šis aprēķins, ko Komisija veikusi savā otrajā papildu konstatējumā, neļauj pierādīt, ka
LuxOpCo
ir guvusi priekšrocību pamatdarbības izmaksu kā peļņas līmeņa rādītāja izvēles dēļ, kas apstiprināts attiecīgajā INN.
Līdz ar to ir jāapmierina Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
pamati un argumenti, ar kuriem tiek apšaubīta otrā papildu konstatējuma par priekšrocības pastāvēšanu pamatotība.
d)

Par trešo papildu konstatējumu par priekšrocības pastāvēšanu
Ar pirmā pamata otrās daļas trešo iebildumu lietā T‑816/17 un piekto pamatu lietā T‑318/18 Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
apstrīd Komisijas trešo papildu konstatējumu par nodokļu priekšrocības pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs (apstrīdētā lēmuma 9.2.2.3. iedaļa).
Atgādinājumam – kā izklāstīts šī sprieduma 68. punktā, trešajā papildu konstatējumā Komisija būtībā uzskatīja, ka “griestu” noteikšana transfertcenu noteikšanas metodē, saskaņā ar ko
LuxOpCo
atlīdzība nevarēja pārsniegt 0,55 % no tās gada pārdošanas apjoma, nebija piemērota un sniedza
LuxOpCo
priekšrocību, jo tā esot izraisījusi tās ar nodokli apliekamo ienākumu samazinājumu.
Precīzāk, Komisija konstatēja, ka 2006., 2007., 2011., 2012. un 2013. taksācijas gadā nodokļu administrācija ir pieņēmusi nodokļu deklarācijas, kurās
LuxOpCo
ar nodokli apliekamie ienākumi tika ierobežoti ar “griestiem” 0,55 % no tās gada pārdošanas apjoma apmērā (apstrīdētā lēmuma 575. apsvērums).
Komisija norādīja, ka ne 2003. gada ziņojums par transfertcenām, ne
ex post
analīzes, ne arī Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
administratīvā procesa laikā izklāstītie argumenti nepamato šo “griestu” noteikšanu (apstrīdētā lēmuma 576. un 577. apsvērums). Apstrīdētā lēmuma 577. apsvērumā tā piebilda, ka “griestu” piemērošana pamatdarbības izmaksām kopējo izmaksu vietā nepamatoti ir samazinājusi
LuxOpCo
apliekamo bāzi, tādēļ tā nevar iekļauties nesaistītu pušu darījumam atbilstošajā intervālā.
Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
uzskata, ka Komisija ir kļūdaini uzskatījusi, ka, nosakot “griestus”,
LuxOpCo
tika piešķirta priekšrocība.
Pirmkārt, tās apgalvo, ka “griestu” noteikšanas mērķis esot bijis likt strādāt efektīvi un samazināt savas izmaksas. Otrkārt, tās uzsver, ka jebkurā gadījumā “griestu” piemērošana nekad nav novedusi pie
LuxOpCo
atlīdzības ārpus nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošā intervāla robežām, kā to pierādot 2017. gada ziņojums par transfertcenām.
Komisija apstrīd šos argumentus.
Šajā ziņā tā apgalvo, ka “sliekšņa” un “griestu” mehānisms nav paredzēts ESAO vadlīnijās un no transfertcenu viedokļa tam nav nekāda pamatojuma. Turklāt tā piebilst, ka pretēji tam, ko apgalvo Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
, šāda mehānisma piemērošanu nepamato mērķis garantēt
LuxOpCo
zemu un stabilu atlīdzību, jo
TNMM
mērķis pēc būtības ir tieši garantēt šādu atlīdzību pusei, kurai tā tiek piemērota.
Vispirms ir jākonstatē, kā to turklāt ir apstiprinājusi Komisija atbildēs uz Vispārējās tiesas rakstveida jautājumiem, ka trešais papildu konstatējums ir autonoms un neatkarīgs no otrā papildu konstatējuma. Kā izriet no apstrīdētā lēmuma 575. apsvēruma pēdējā teikuma, trešajā konstatējumā Komisija balstās uz pieņēmumu, ka pamatdarbības izmaksas varēja izmantot kā peļņas līmeņa rādītāju.
Kā Komisija ir pamatoti norādījusi apstrīdētajā lēmumā un procesuālajos rakstos, “sliekšņa” un “griestu” mehānismam nav nekāda pamatojuma vai ekonomiskas racionalitātes. Ir grūti iedomāties, ka tirgus apstākļos uzņēmums piekristu tam, ka tā atlīdzība tiek aprobežota ar procentuālu daļu no tā gada pārdošanas apjoma. Turklāt
TNMM
ļauj nodrošināt zemu, bet stabilu atlīdzību bez nepieciešamības noteikt “slieksni” un “griestus”. Šāds mehānisms nav paredzēts arī ESAO 1995. gada vadlīnijās.
TNMM
nozīmē, ka ir tikai jāidentificē peļņas rādītājs un uzcenojuma likme.
Tātad Komisija ir pareizi uzskatījusi, ka šādu “griestu” noteikšana ir metodoloģiska kļūda.
Tomēr ar šo konstatējumu vien nepietiek, lai konstatētu priekšrocības pastāvēšanu.
Ir jākonstatē – katrā attiecīgā INN piemērošanas gadā pat pēc “griestu” mehānisma piemērošanas
LuxOpCo
atlīdzība iekļāvās nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošajā intervālā, kas aprēķināts, pamatojoties uz 2003. gada ziņojumu par transfertcenām, proti, robežās starp [
omissis
: konfidenciāli] un [
omissis
: konfidenciāli] % no pamatdarbības izmaksām. Turklāt Komisija neapstrīd šo konstatējumu.
Kā turklāt Komisija pati paskaidroja tiesas sēdē, ja atlīdzība iekļaujas starpkvartiļu intervālā, tā principā ir jāuzskata par nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu.
Protams, Komisija precizēja, ka šādu secinājumu nevar izdarīt, ja salīdzināmie uzņēmumi, uz kuru pamata šis intervāls ir aprēķināts, nav atlasīti pareizi.
Tomēr trešajā papildu konstatējumā Komisija nav apšaubījusi ne nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo intervālu, ne salīdzināmo uzņēmumu izvēli, uz kuru pamatojoties šis intervāls tika aprēķināts.
Apstrīdētā lēmuma 575. apsvērumā Komisija Luksemburgas iestādēm ir pārmetusi, ka tās ir piekritušas tam, ka
LuxOpCo
ar nodokli apliekamie ienākumi tika noteikti, piemērojot “griestus”, “tā vietā, lai tos noteiktu [
omissis
: konfidenciāli] % apmērā no tās pamatdarbības izdevumiem”. Līdz ar to ir jākonstatē, ka ar trešo papildu konstatējumu Komisija neapstrīd ienesīguma likmi, uz kuras pamata “griesti” ir piemēroti, bet tikai “griestus” kā tādus.
Turklāt, pirmkārt, no apstrīdētā lēmuma 575.–578. apsvēruma neizriet, ka Komisija būtu apstrīdējusi nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo intervālu, kas aprēķināts 2003. gada ziņojumā par transfertcenām un kas ir robežās starp [
omissis
: konfidenciāli] un [
omissis
: konfidenciāli] % no pamatdarbības izmaksām. Lai arī Komisija apstrīdētā lēmuma 577. apsvērumā atzīmēja, ka Luksemburgas Lielhercogiste un
Amazon
administratīvā procesa laikā ir norādījušas, ka
LuxOpCo
ar nodokli apliekamie ienākumi nekad nav bijuši ārpus nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošā intervāla robežām, tā neapstrīdēja pašu intervālu kā tādu, bet tikai apgalvoja, ka “griestu” piemērošana bija papildu samazinājums tam, kas tika identificēts otrajā papildu konstatējumā. Kā konstatēts šī sprieduma 574. punktā, otrais un trešais papildu konstatējums ir autonomi un neatkarīgi.
Otrkārt, apstrīdētā lēmuma 575.–578. apsvērumā Komisija nav arī apšaubījusi to salīdzināmo uzņēmumu izvēli, kuri tika izmantoti nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošā intervāla aprēķinā. Apstrīdētā lēmuma 571. apsvērums, kurā Komisija norādīja uz kļūdu salīdzināmo uzņēmumu izvēlē, attiecas uz otro papildu konstatējumu. Kā izklāstīts šī sprieduma 574. punktā, trešais papildu konstatējums bija autonoms un neatkarīgs no pārējiem konstatējumiem.
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jāatzīst, ka, lai arī “griestu” mehānisms ir nepiemērots un lai arī tas nav paredzēts ESAO 1995. gada vadlīnijās, Komisija nav pierādījusi, ka šis mehānisms ir ietekmējis honorāra, ko
LuxOpCo
samaksāja
LuxSCS
, nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošo raksturu.
Līdz ar to ar konstatējumu, ka “griesti” tika piemēroti attiecībā uz 2006., 2007., 2011., 2012. un 2013. gadu, nepietiek, lai pierādītu, ka
LuxOpCo
šajos gados saņemtā atlīdzība nav atbildusi nesaistītu pušu darījuma principam atbilstoša rezultāta aptuvenai aplēsei.
Faktiski Komisija ir norādījusi ne vairāk kā uz vienu metodoloģisko kļūdu
LuxOpCo
atlīdzības aprēķinā, nepierādot, ka šīs kļūdas rezultātā
LuxOpCo
atlīdzība tika mākslīgi samazināta tādā apmērā, ka šāds atlīdzības līmenis nebūtu iespējams tirgus apstākļos.
Šādos apstākļos ir jākonstatē, ka ar trešo papildu konstatējumu Komisija nav pierādījusi priekšrocības pastāvēšanu
LuxOpCo
interesēs.
Līdz ar to ir jāapmierina Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
izvirzītie pamati un argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēts priekšrocības pastāvēšanas trešais papildu konstatējums.
Tātad no visa iepriekš minētā izriet, ka ne ar vienu no apstrīdētajā lēmumā izklāstītajiem konstatējumiem Komisijai nav izdevies juridiski pietiekami pierādīt priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta izpratnē pastāvēšanu. Līdz ar to apstrīdētais lēmums ir jāatceļ pilnībā, nepārbaudot pārējos Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
izvirzītos pamatus un argumentus.
Par tiesāšanās izdevumiem
Atbilstoši Reglamenta 134. panta 1. punktam lietas dalībniekam, kuram nolēmums ir nelabvēlīgs, piespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, ja to ir prasījis lietas dalībnieks, kuram nolēmums ir labvēlīgs. Tā kā Komisijai spriedums ir nelabvēlīgs, tai ir jāpiespriež segt savus tiesāšanās izdevumus un atlīdzināt Luksemburgas Lielhercogistes un
Amazon
tiesāšanās izdevumus atbilstoši to prasījumiem.
Saskaņā ar Reglamenta 138. panta 1. punktu Īrija sedz savus tiesāšanās izdevumus pati.

Ar šādu pamatojumu
VISPĀRĒJĀ TIESA (septītā palāta paplašinātā sastāvā)
nospriež:

1)
Lietas T‑816/17 un T‑318/18 apvienot šī sprieduma taisīšanai.

2)
Atcelt Komisijas Lēmumu (ES) 2018/859 (2017. gada 4. oktobris) par valsts atbalstu SA.38944 (2014/C) (ex 2014/NN), ko Luksemburga īstenojusi attiecībā uz
Amazon.

3)
Eiropas Komisija sedz savus, kā arī atlīdzina Luksemburgas Lielhercogistes,
Amazon.com, Inc
.
un
Amazon EU Sàrl
tiesāšanās izdevumus
.

4)
Īrija sedz savus tiesāšanās izdevumus pati.

van der Woude
Tomljenović
Marcoulli
Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2021. gada 12. maijā.
[Paraksti]
Satura rādītājs

I. Tiesvedības priekšvēsture

A. Par attiecīgo iepriekšējo nodokļu nolēmumu (INN)

B. Par administratīvo procedūru Komisijā

C. Par apstrīdēto lēmumu

1. Par faktiskā un juridiskā konteksta aprakstu

a) Par “Amazon” grupas aprakstu

b) Par attiecīgā INN aprakstu

c) Par piemērojamā valsts tiesiskā regulējuma aprakstu

d) Par ESAO noteikto transfertcenu ietvaru aprakstu

2. Par veikto attiecīgā INN vērtējumu

a) Par priekšrocības pastāvēšanas analīzi

1) Par galveno priekšrocības konstatējumu

2) Par papildu konstatējumiem attiecībā uz priekšrocības pastāvēšanu

b) Par pasākuma selektivitāti

c) Par atbalsta saņēmēja identificēšanu

II. Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi

A. Par tiesvedību lietā T‑816/17

1. Par iztiesāšanas sastāvu un prioritāro izskatīšanu

2. Par iestāšanos lietā

3. Par pieteikumiem par konfidencialitātes ievērošanu

4. Par lietas dalībnieku prasījumiem

B. Par tiesvedību lietā T‑318/18

1. Par iztiesāšanas sastāvu un prioritāro izskatīšanu

2. Par pieteikumiem par konfidencialitātes ievērošanu

3. Par lietas dalībnieku prasījumiem

C. Par lietu apvienošanu un tiesvedības mutvārdu daļu

III. Juridiskais pamatojums

A. Par lietu T‑816/17 un T‑318/18 apvienošanu, ņemot vērā galīgo nolēmumu

B. Par izvirzītajiem pamatiem un argumentiem

1. Ievada apsvērumi

a) Par LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas nosacījumu noteikšanu valsts nodokļu pasākumu kontekstā

b) Par pierādīšanas pienākumu

c) Par Vispārējās tiesas veicamās pārbaudes intensitāti

2. Par pamatiem un argumentiem, ar kuriem tiek apstrīdēts galvenais priekšrocības konstatējums

a) Par atsevišķu Īrijas argumentu par priekšrocības pastāvēšanu pieņemamību

b) Par Luksemburgas Lielhercogistes un “Amazon” izvirzīto pamatu un argumentu, kuri attiecas uz galveno priekšrocības konstatējumu, pamatotību

1) Par dažu ESAO vadlīniju, ko Komisija izmanto
TNMM
piemērošanai, atbilstību laikā

2) Par apgalvotajām Komisijas pieļautajām kļūdām, piemērojot
TNMM
apstrīdētajā lēmumā

i) Par funkcionālo analīzi un Komisijas veikto “LuxSCS” kā pārbaudāmās puses izvēli

– Par “LuxSCS” funkcijām un aktīviem

– Par riskiem, ko uzņēmās “LuxSCS”

– Secinājums par “LuxSCS” funkcionālo analīzi un šī secinājuma ietekme uz šīs sabiedrības kā pārbaudāmās puses izvēli

ii) Par Komisijas aprēķināto atlīdzību “LuxSCS”, pamatojoties uz pieņēmumu, ka tā bija pārbaudāmā puse

– Par “LuxSCS” maksājamās atlīdzības pirmo komponenti (iepirkšanas izmaksu un
CSA
izmaksu summa)

– Par “LuxSCS” atlīdzības otro komponenti (uzturēšanas izmaksas)

3) Secinājumi par galveno konstatējumu

3. Par pamatiem un argumentiem, ar kuriem tiek apstrīdēta papildu argumentācija attiecībā uz priekšrocību

a) Ievada apsvērumi par trim papildu konstatējumiem

b) Par priekšrocības pastāvēšanas pirmo papildu konstatējumu

1) Par to, ka “LuxOpCo” īsteno tā sauktās “unikālas un vērtīgas” funkcijas

i) Par “LuxOpCo” īstenotajām funkcijām saistībā ar nemateriālajiem aktīviem (apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.1. iedaļa un 449.–472. apsvērums)

– Par “LuxOpCo” piešķirtās licences veidu (apstrīdētā lēmuma 450. apsvērums)

– Par “EU IP Steering Committee” (apstrīdētā lēmuma 452.–455. apsvērums)

– Par “LuxOpCo” funkcijām saistībā ar tehnoloģijas attīstību

– Par klientu datiem (apstrīdētā lēmuma 466.–468. apsvērums)

– Par “preču zīmi “Amazon”” (apstrīdētā lēmuma 469.–472. apsvērums)

ii) Par “LuxOpCo” īstenotajām funkcijām saistībā ar “Amazon” Eiropas mazumtirdzniecības un pakalpojumu darbībām (apstrīdētā lēmuma 9.2.1.2.2. iedaļa un 473.–499. apsvērums)

– Par piedāvājumu (apstrīdētā lēmuma 479.–489. apsvērums)

– Par cenām (apstrīdētā lēmuma 490.–493. apsvērums)

– Par “lietošanas ērtību” (apstrīdētā lēmuma 494.–499. apsvērums)

iii) Par “LuxOpCo” izmantotajiem aktīviem (apstrīdētā lēmuma 500.–505. apsvērums)

iv) Par riskiem, ko uzņēmusies “LuxOpCo” (apstrīdētā lēmuma 506.–517. apsvērums)

v) Secinājumi par “LuxOpCo” funkcionālo analīzi

2) Par metodes izvēli

3) Par pierādījumu, ka “LuxOpCo” atlīdzība būtu lielāka, izmantojot peļņas sadales metodi (ieguldījumu analīzes piemērošana)

c) Par priekšrocības pastāvēšanas otro papildu konstatējumu

d) Par trešo papildu konstatējumu par priekšrocības pastāvēšanu

Par tiesāšanās izdevumiem
(
*1
)	Tiesvedības valoda – angļu un franču.
(
)	Aizsegti konfidenciāli dati.