CELEX: 62020CJ0090
Преюдициално запитване
Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС)
Директива 2006/112/ЕО
Член 2, параграф 1, буква в)
Приложно поле
Облагаеми сделки
Дейности, извършвани от частноправно дружество
Стопанисване на паркинги в частни имоти
Такси за контрол, които това дружество събира от автомобилните водачи, неспазили общите условия за използване на тези паркинги
Квалифициране
Действително икономическо и търговско положение по сделките

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (
ОВ L 347, 2006 г., стр. 1
; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7; наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).
Запитването е отправено във връзка със спор между Apcoa Parking Danmark A/S (наричано по-нататък „Apcoa“) и Skatteministeriet (Министерство на данъчните въпроси, Дания) по повод на облагането с данък върху добавената стойност (ДДС) на таксите за контрол, които това дружество събира от автомобилните водачи, неспазили общите условия за използване на управляваните от него и разположени в частни имоти паркинги.
Правна уредба
Правото на Съюза
Съгласно член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС на облагане с ДДС подлежи „доставката на услуги, извършвана възмездно на територията на държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество“.
Член 9, параграф 1 от тази директива гласи:
„Данъчнозадължено лице“ означава всяко лице, което извършва независима икономическа дейност на някое място, без значение от целите и резултатите от тази дейност.
Всяка дейност на производители, търговци или лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и земеделието, и дейностите на свободните професии се счита за „икономическа дейност“. Експлоатацията на материална и нематериална вещ с цел получаване на доход от нея на постоянна основа се счита по-специално за икономическа дейност“.
Датското право
Законът за ДДС
Член 4, параграф 1 от lov nr. 375 om merværdiafgift (Momsloven) (Закон за ДДС) от 18 май 1994 г. (Lovtidende 1994 A, стр. 1727), в приложимата му към спора по главното производство редакция (наричан по-нататък „Законът за ДДС“), гласи:
„Възмездната доставка на стоки или услуги на територията на страната се облага с [ДДС]. „Доставка на стоки“ е прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик. Всички останали доставки са доставки на услуги“.
Съгласно член 13, параграф 1, точка 8) от този закон:
„Следните стоки и услуги се освобождават от [ДДС]:
[…]
8) Управлението, отдаването под наем и под аренда на недвижими имоти и свързаната с отдаването под наем и под аренда доставка на газ, вода, електрическа и топлинна енергия. Не са освободени […] отдаването под наем на места за къмпинг и за паркиране или на рекламни площи, както и отдаването под наем на гардероби за багаж“.
Член 27, параграф 1 от посочения закон предвижда:
„При доставката на стоки и услуги данъчната основа е възнаграждението, включително пряко свързаните с цената на стоките или услугите субсидии, но без предвидения в настоящия закон данък. Ако плащането е извършено частично или изцяло преди доставката или издаването на фактурата, данъчната основа се равнява на 80 % от получената сума“.
Законът за движение по пътищата
Запитващата юрисдикция отбелязва, че færdselsloven (Закон за движението по пътищата), в приложимата му към спора по главното производство редакция, не изброява случаите, в които може да се събира такса за контрол при неправилно паркиране в частен имот. Тя уточнява обаче, че след законодателно изменение от 2014 г. член 122c от този закон гласи:
„Допълнителна сума (такса) за контрол при паркиране в общественодостъпен частен имот може да се събира само ако това е ясно посочено в обекта и извън случаите на ясно обозначена обща забрана за паркиране в зоната“.
Спорът в главното производство и преюдициалният въпрос
Apcoa, частноправно датско дружество, има за основна дейност стопанисването на паркинги в частни имоти със съгласието на собствениците на тези имоти.
В рамките на дейността си Apcoa определя общите условия за използване на управляваните от него паркинги, като например условията относно ценообразуването и максималното времетраене на паркирането.
На входа на всеки от тези паркинги е поставена табела, на която е посочено, от една страна, че „[з]оната за [паркиране] се управлява съгласно нормите на частното право“ и от друга страна, че „[п]ри нарушение на правилата може да бъде наложена такса за контрол от 510 [датски крони] DKK“ (около 70 EUR) или „от 510 DKK/ден“. Тези суми съответства на налаганите от Apcoa такси за контрол през релевантните данъчни години, а именно 2008 г. и 2009 г.
Безспорно е, че Apcoa извършва икономическа дейност по смисъла на член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС и в съответствие с приложимите правила е данъчнозадължено за ДДС лице във връзка със заплащаните такси за паркиране. Това дружество обаче отрича да дължи ДДС за събираните такси за контрол.
На 25 октомври 2011 г. Apcoa подава до SKAT (данъчна администрация, Дания) искане за възстановяване на платения във връзка с тези такси за контрол ДДС за периода от 1 септември 2008 г. до 31 декември 2009 г., чийто размер възлиза на 25089292 DKK (около 3370000 EUR).
С решение от 12 януари 2012 г. данъчната администрация отхвърля това искане, по съображение че съгласно приложимите национални разпоредби, представени в точки 5—8 от настоящото решение, въпросните такси за контрол са по датското право облагаеми с ДДС.
Това отхвърлително решение, потвърдено от Landsskatteretten (Национална данъчна комисия, Дания), е обжалвано от Apcoa пред Retten i Kolding (Първоинстанционен съд Колдинг, Дания). С решение от 23 януари 2017 г. този съд отхвърля подадената жалба, като приема по същество, че налаганите от Apcoa такси за контрол, които това дружество квалифицира като „увеличени такси за паркиране“ и събира от автомобилни водачи, които не са спазили общите условия за използване на управляваните от него паркинги, представляват насрещна престация за получаваната от съответния водач услуга по паркиране.
Apcoa обжалва това решение пред Vestre Landsret (Западен висш съд, Дания). С решение от 10 септември 2018 г. този съд отхвърля жалбата с мотива, че в случая е била налице пряка връзка между услугата по паркиране и плащането на таксите за контрол при неправилно паркиране в частен имот. Въпросните суми съответно е трябвало да се разглеждат като насрещната престация за доставка на услуги, по смисъла на член 4, параграф 1 от Закона за ДДС.
Apcoa подава срещу решението на Vestre Landsret (Западен висш съд) касационна жалба пред запитващата юрисдикция, Højesteret (Върховен съд), в която изтъква по същество, че сумата, която фактурира като такса за контрол при нарушение от страна на автомобилен водач на общите условия за използване на управляваните от дружеството паркинги, не представляват насрещна престация за запазеното от този водач право на паркиране, основано на заплатената от същия такса за паркиране. Тази сума, доколкото, от една страна, е предварително определена без конкретна икономическа връзка със стойността на предоставяната услуга по паркиране и от друга страна, съставлява санкция съгласно датското право за нарушаване на въпросните общи условия, не можело да се счита за попадаща в обхвата на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС, тълкуван във връзка с член 4, параграф 1 от Закона за ДДС.
Министерството на данъчните въпроси възразява, че след като в замяна на таксите за контрол при неправилно паркиране съответният водач получава действителен достъп до паркомясто, съществува пряка връзка между услугата по паркиране и тези такси за контрол. Освен това посоченото министерство отбелязва, че въпросните такси за контрол представляват значителна част от оборота на Apcoa, тъй като получените във връзка с тях суми представляват например за данъчната 2009 г. 34 % от оборота му.
Запитващата юрисдикция подчертава най-напред, че отправеното преюдициално запитване се отнася единствено до въпроса за евентуалното облагане с ДДС на таксите за контрол, които Apcoa събира от автомобилните водачи, неспазили общите условия за използване на управляваните от него паркинги. Освен това тази юрисдикция уточнява, от една страна, че е безспорно, че самото паркиране като услуга подлежи на облагане с ДДС, и от друга страна, че спорът в главното производство не се отнася до облагането с този данък на сумите, разпределяни между Apcoa и собственика на съответната зона за паркиране.
След това уточнение посочената юрисдикция излага тринадесетте хипотези, в които Apcoa събира такси за контрол при неправилно паркиране, а именно:
„1. Заплащане на такса в недостатъчен размер.
2. Липса на поставен на видимо място зад предното стъкло валиден талон за паркиране.
3. Невъзможност да се провери талонът за паркиране, например поради неправилното му поставяне.
Хипотези 1—3 са приложими при платеното паркиране.
4. Липса на валиден талон за паркиране, например в случай на паркиране по адресна регистрация, за което се изисква разрешение за използване на специално предвидените за целта паркоместа.
5. Паркиране на място, предназначено за трудноподвижни лица. Това основание за събиране на такса за контрол при неправилно паркиране се прилага само при наличието на знак, обозначаващ място за паркиране на трудноподвижни лица, независимо дали паркирането е платено или не. За да може да паркира на подобни места, автомобилният водач трябва да е поставил съответен удостоверителен документ на предното му стъкло.
6. Паркиране извън обозначените паркоместа. Това основание за събиране на такса за контрол при неправилно паркиране се прилага за всички видове паркоместа, когато със знак е указано да се паркира в очертанията им.
7. Забранено паркиране. Това основание за събиране на такса за контрол при неправилно паркиране се прилага например при паркиране на места за преминаване на противопожарни автомобили.
8. Запазена зона за паркиране. Това основание за събиране на такса за контрол при неправилно паркиране се прилага за всички видове паркоместа, където паркирането следва да е на точно определени места.
9. Липса на видим диск за паркиране.
10. Неправилно настроен диск за паркиране или превишаване на обозначеното време за паркиране.
11. Нечетлив диск за паркиране. Това основание за събиране на такси за контрол при неправилно паркиране се прилага например, когато стрелките на диска за паркиране са се откачили или в случай на грешка при електронен диск.
12. Няколко диска за паркиране. Това основание за събиране на такси за контрол при неправилно паркиране се прилага, когато автомобилният водач е поставил няколко диска за паркиране на предното стъкло, за да удължи времето за паркиране.
Хипотези 9—12 са приложими, когато паркирането е безплатно за определено време, но се изисква диск за паркиране като доказателство за момента на паркиране на автомобила.
13. Друго. Това основание за събиране на такси за контрол при неправилно паркиране се прилага при нарушение на общите условия за използване на съответните паркинги извън посочените по-горе 12 хипотези. Например когато паркирането явно пречи на движението. Това основание за събиране на такси за контрол изисква и писмено описание на нарушението“.
По-нататък запитващата юрисдикция припомня основните изводи от практиката на Съда във връзка с облагаемите с ДДС доставки на услуги, що се отнася, от една страна, до условието да са налице „взаимни престации“, установяващи „правоотношение“, изразяващо се според случая в „пряка връзка“ между извършената услуга и получената насрещна престация, и от друга страна, до условието платените суми да представляват „действителна насрещна престация за определяема услуга“. В това отношение тя се позовава по-специално на решения от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (
C‑277/05
,
EU:C:2007:440
), и от 22 ноември 2018 г., MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (
C‑295/17
,
EU:C:2018:942
), като същевременно уточнява, че в главното производство Apcoa се позовава на първото от тези решения, докато Министерството на данъчните въпроси — на второто от тях.
Накрая, посочената юрисдикция отбелязва, че традиционно в Дания сумите, които частноправни управляващи дружества като Apcoa събират като такси за контрол при неправилно паркиране, винаги са били считани за облагаеми с ДДС. В това отношение тя се позовава в частност на съдебната си практика, установена с решение от 12 април 1996 г., с което се произнася по естеството на тези такси за контрол от гледна точка на ДДС и ги квалифицира като „увеличени такси за паркиране“. От това решение следва, че такива „увеличени такси“, събирани въз основа на квазидоговорно правоотношение, трябва да се разглеждат като насрещна престация за доставката на услуга и следователно да се облагат с ДДС, независимо че се налагат по предварително определена и значително по-висока, отколкото при самите такси за паркиране, тарифа, тъй като с тях се цели да се избегне неправилно паркиране.
Следователно било възможно да се приеме, че задължението на автомобилните водачи, нарушили общите условия за използване на съответните паркинги, да заплащат такси за контрол при неправилно паркиране се основава на квазидоговорно правоотношение и че съответно между Apcoa и тези водачи съществува „правоотношение“ по смисъла на съдебната практика, установена с решение от 3 март 1994 г., Tolsma (
C‑16/93
,
EU:C:1994:80
, т.
и
). Все пак по въпроса дали тези такси за контрол могат с основание да се разглеждат като възнаграждение за облагаема с ДДС доставка на услуги, оставали съмнения, подхранвани от факта, че според данните, с които разполага тази юрисдикция, данъчните органи на други държави — членки на Съюза, като например Федерална република Германия и Кралство Швеция, не облагали с ДДС подобни такси за контрол.
При тези обстоятелства Højesteret (Върховен съд) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Трябва ли член 2, параграф 1, буква в) от [Директивата за ДДС] да се тълкува в смисъл, че таксата за контрол за нарушение на условията за паркиране в частен имот представлява насрещна престация за предоставена услуга и че следователно е налице сделка, която подлежи на облагане с ДДС?“.
По преюдициалния въпрос
С преюдициалния си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че таксите за контрол, които частноправно дружество, натоварено със стопанисването на частни паркинги, събира от автомобилните водачи, неспазили общите условия за използване на тези паркинги, следва да се разглеждат като насрещна престация за доставка на услуги, която е извършена възмездно по смисъла на тази разпоредба и като такава подлежи на облагане с ДДС.
В това отношение следва да се припомни, че съгласно член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС, който определя обхвата на ДДС, на облагане с този данък подлежи доставката на услуги, извършвана възмездно на територията на държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество.
Доставката на услуги е извършена „възмездно“ по смисъла на тази разпоредба само ако между доставчика и получателя съществува правоотношение, в рамките на което се правят взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на определяема услуга, предоставена на получателя. Случаят е такъв, ако съществува пряка връзка между извършената услуга и получената ѝ равностойност (решение от 16 септември 2021 г., Българска национална телевизия,
C‑21/20
,
EU:C:2021:743
, т.
и цитираната съдебна практика).
В случая следва да се отбележи, че паркирането на определено място в някой от управляваните от Apcoa паркинги е факт, който поражда правоотношение между това дружество, в качеството му на доставчик на услуги и управител на съответния паркинг, и използващия мястото автомобилен водач.
В тази връзка от предоставената на Съда преписка е видно, че в съответствие с общите условия за използване на съответните паркинги страните по това правоотношение имат права и задължения, сред които по-специално са задължението на Apcoa да предостави място за паркиране и задължението на съответния водач евентуално, в случай на неспазване на тези общи условия, да заплати, освен таксата за паркиране, и таксата за контрол при неправилно паркиране, посочена на споменатите в точка 11 от настоящото решение табели.
Така в този контекст се оказва изпълнено условието да са налице взаимни престации по смисъла на цитираната в точка 27 от настоящото решение съдебна практика. Всъщност плащането на таксите за паркиране, както и евентуално на сумата, съответстваща на дължимите такси за контрол при неправилно паркиране, представлява насрещната престация за предоставянето на място за паркиране.
От друга страна, що се отнася до условието възнаграждението, получено от доставчика на услуги, да представлява действителната равностойност на услугата, предоставена на получателя, по смисъла на цитираната в точка 27 от настоящото решение съдебна практика, следва да се отбележи, както прави генералният адвокат в точка 51 от заключението си, че съответният водач, който плаща тези такси за контрол, е ползвал място или зона за паркиране и че размерът на въпросните такси се определя от настъпването на условията, приети от този водач.
Затова общият размер на сумите, които автомобилните водачи са се задължили да платят като насрещна престация за предоставяната от Apcoa услуга по паркиране, включително евентуално таксите за контрол при неправилно паркиране, отразява условията, при които тези водачи действително са ползвали място за паркиране, дори ако са го ползвали извън допустимото, надхвърляйки разрешеното време за паркиране, недоказвайки надлежно правото си на паркиране или пък паркирайки на място, което е запазено, не е обозначено или пречи на движението, в разрез с общите условия за използване на съответните паркинги.
Следователно се оказва, че тези такси за контрол могат да имат пряка връзка с услугата по паркиране и съответно да се считат за неразделна част от общата сума, която с решението си да паркират своето превозно средство в някой от управляваните от Apcoa паркинги тези водачи са се задължили да платят на това дружество.
Освен това сумата на посочените такси за контрол съответства на част от разходите, които Apcoa е направило във връзка с услугите, които е предоставило. Както генералният адвокат отбелязва в точка 61 от заключението си, тази сума по необходимост отразява по-високите оперативни разходи на паркингите в резултат от паркиране, което не отговаря на нормалните условия на предлаганата услуга. Тази насрещна престация има за цел също така да гарантира на Apcoa договорно възнаграждение за извършената услуга при условия, дължащи се на поведението на ползвателя, които не могат да променят действителното икономическо и търговско положение във връзка с правоотношението им.
Това съображение се потвърждава от уточненията, които Apcoa е направило в отговор на поставените му от Съда в настоящото производство писмени въпроси, а именно че от тези такси за контрол постоянно получава приходи. В това отношение от предоставената на Съда преписка е видно, че за данъчните 2008 г. и 2009 г. приходите на дружеството от посочените такси за контрол възлизат на около 35 % от оборота му, или 10,4 милиона евро за 2008 г. и 11 милиона евро за 2009 г.
Освен това в отговорите си на писмените въпроси на Съда Apcoa отбелязва по същество, че ако при изтичането на срока на паркиране, за който са били платени такси за паркиране от съответния водач, той не вземе превозното си средство, същото остава паркирано и докато не бъде взето, биват фактурирани, евентуално неколкократно, такси за контрол при неправилно паркиране.
Подобни обстоятелства сочат наличието на пряка връзка между извършваната услуга и събираните от Apcoa такси за контрол по смисъла на цитираната в точка 27 от настоящото решение съдебна практика.
Всъщност този извод се потвърждава от действителното икономическо и търговско положение по разглежданата сделка, като все пак следва да бъде проверен от запитващата юрисдикция. Що се отнася до значението на договорните клаузи във връзка с облагаема сделка, отчитането на това положение представлява основен критерий при прилагането на общата система на ДДС (вж. в този смисъл решение от 22 ноември 2018 г., MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia,
C‑295/17
,
EU:C:2018:942
, т.
и цитираната съдебна практика).
Според Apcoa и Европейската комисия обаче сумата, която автомобилен водач е платил като такава такса за контрол, не може да се счита за действителна равностойност на предоставена на получателя определяема услуга, нито да се разглежда като равностойност на самостоятелна престация на услуги по смисъла на съдебната практика, установена с решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (
C‑277/05
,
EU:C:2007:440
, т.
—
), тъй като фактът на предоставяне от Apcoa на място за паркиране не зависи от факта на заплащане от съответния водач на тези такси за контрол.
В това отношение следва да се отбележи, че безспорно за целите на ДДС всяка доставка в общия случай трябва да се счита за отделна и самостоятелна, видно от член 1, параграф 2, втора алинея от Директивата за ДДС (решения от 17 януари 2013 г., BGŻ Leasing,
C‑224/11
,
EU:C:2013:15
, т.
и цитираната съдебна практика и от 10 ноември 2016 г., Baštová,
C‑432/15
,
EU:C:2016:855
, т.
и цитираната съдебна практика).
Съдът обаче приема, че пряка връзка съществува, когато две престации взаимно се обуславят, т.е. едната от тях се извършва само при условие че ще се извърши и другата, и обратно (решение от 11 март 2020 г., San Domenico Vetraria,
C‑94/19
,
EU:C:2020:193
, т.
и цитираната съдебна практика).
Настоящият случай е такъв, доколкото, както генералният адвокат отбелязва в точка 66 от заключението си, съществува връзка между събирането от Apcoa на такси за контрол при неправилно паркиране и извършеното от съответния водач паркиране при определените от това дружество конкретни условия, довели до прилагането на тази увеличена тарифа. Всъщност нямаше да е необходим контрол за неправилно паркиране и съответно да се налагат такива такси за контрол, ако преди това не беше извършена услуга по предоставяне на място за паркиране.
Освен това следва да се констатира, че в делото, по което е постановено решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (
C‑277/05
,
EU:C:2007:440
), разглежданата доставка на услуги не е била извършена. В случая по главното производство обаче услугата по предоставяне на място за паркиране действително е била извършена.
На направения в точка 37 от настоящото решение извод не е противопоставим и доводът на Apcoa, че от една страна, сумата, която фактурира като такси за контрол при неправилно паркиране, е предварително определена и без конкретна икономическа връзка със стойността на предоставяната услуга по паркиране и от друга страна, че по датското право тази сума съставлява санкция.
Що се отнася, на първо място, до довода на Apcoa, че въпросната сума е предварително определена и без конкретна икономическа връзка със стойността на предоставяната услуга по паркиране, следва да се припомни, че що се отнася до квалифицирането на дадена сделка като възмездна по смисъла на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС, съгласно постоянната съдебна практика няма значение размерът на насрещната престация, и по-специално фактът дали той е равен, по-голям или по-малък от разходите, които данъчнозадълженото лице е направило във връзка с престацията си. Всъщност това обстоятелство не може да засегне пряката връзка между извършената доставка на услуги и получената насрещна престация (решение от 11 март 2020 г., San Domenico Vetraria,
C‑94/19
,
EU:C:2020:193
, т.
и цитираната съдебна практика).
Що се отнася на второ място до довода на Apcoa, че сумата, която фактурира като такси за контрол при неправилно паркиране, е квалифицирана от националното право като санкция, достатъчно е да се припомни, както по същество прави генералният адвокат в точка 42 от заключението си, че за целите на тълкуването на разпоредбите на Директивата за ДДС преценката дали плащането на възнаграждение се извършва като насрещна престация за доставка на услуги е въпрос, свързан с правото на Съюза, който трябва да бъде решен независимо от преценката от гледна точка на националното право (решение от 22 ноември 2018 г., MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia,
C‑295/17
,
EU:C:2018:942
, т.
и
).
С оглед на всички изложени по-горе съображения на поставения въпрос следва да се отговори, че член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че таксите за контрол, които частноправно дружество, натоварено със стопанисването на частни паркинги, събира от автомобилните водачи, неспазили общите условия за използване на тези паркинги, следва да се разглеждат като насрещна престация за доставка на услуги, която е извършена възмездно по смисъла на тази разпоредба и като такава подлежи на облагане с ДДС.
По съдебните разноски
С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:

Член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че таксите за контрол, които частноправно дружество, натоварено със стопанисването на частни паркинги, събира от автомобилните водачи, неспазили общите условия за използване на тези паркинги, следва да се разглеждат като насрещна престация за доставка на услуги, която е извършена възмездно по смисъла на тази разпоредба и като такава подлежи на облагане с данък върху добавената стойност (ДДС).

Подписи
(
*1
)	Език на производството: датски.