CELEX: 62019CJ0097
Procedimiento prejudicial
Código aduanero
Declaraciones aduaneras
Artículo 78 de ese código
Revisión de la declaración en aduana
Nombre del declarante
Modificación de la información relativa a la identidad del declarante para reflejar la existencia de una relación de representación indirecta
Representación indirecta de la persona que ha obtenido un certificado de importación

La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 78, apartado 3, del Reglamento (CEE) n.
o
2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario (
DO 1992, L 302, p. 1
; en lo sucesivo, «código aduanero»).
Dicha petición se presentó en el marco de un litigio entre Pfeifer & Langen GmbH & Co. KG y el Hauptzollamt Köln (Administración Principal de Aduanas de Colonia, Alemania; en lo sucesivo, «Administración Principal de Aduanas») en relación con la denegación por parte de esta de una solicitud de rectificación de la información relativa a la identidad del declarante que figura en una declaración en aduana.
Marco jurídico
El código aduanero fue derogado y sustituido por el Reglamento (CE) n.
o
450/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 23 de abril de 2008, por el que se establece el código aduanero comunitario (código aduanero modernizado) (
DO 2008 L 145, p. 1
), que entró en vigor el 24 de junio de 2008. Este Reglamento fue modificado por el Reglamento (UE) n.
o
528/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 12 de junio de 2013 (
DO 2013, L 165, p. 62
) (en lo sucesivo, «código aduanero modernizado»). Como resulta del artículo 188 del código aduanero modernizado, algunas disposiciones de este eran aplicables a partir del 24 de junio de 2008, mientras que las demás disposiciones debían ser aplicables a partir del 1 de noviembre de 2013 a más tardar. El Reglamento (UE) n.
o
952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el código aduanero de la Unión (
DO 2013, L 269, p. 1
; corrección de errores en
DO 2013, L 287, p. 90
), que entró en vigor el 30 de octubre de 2013, derogó tanto el código aduanero modernizado como el código aduanero, dado que algunas disposiciones de este último código seguían siendo aplicables hasta el 1 de noviembre de 2013 a más tardar. De la lectura conjunta del artículo 286, apartado 2, y del artículo 288, apartado 2, del Reglamento n.
o
952/2013 resulta que el código aduanero quedó derogado a partir del 1 de mayo de 2016. Por consiguiente, dada la fecha de los hechos del litigio principal, el código aduanero sigue siendo aplicable en el presente asunto. Por otro lado, ninguna de las disposiciones del código aduanero modernizado aplicables a partir del 24 de junio de 2008 es pertinente a los efectos de este asunto.
El octavo considerando del código aduanero establecía:
«Considerando que, en el momento de la adopción de las medidas de aplicación del presente Código, convendría velar, en la medida de lo posible, por la prevención de cualquier fraude o irregularidad que pudiese redundar en perjuicio del presupuesto general de las Comunidades Europeas».
El artículo 4 del código aduanero preveía:
«A efectos del presente Código, se entenderá por:
[…]
17)
“declaración en aduana”: el acto por el que una persona manifiesta según las formas y procedimientos establecidos la voluntad de asignar a una mercancía un régimen aduanero determinado;
18)
“declarante”: la persona que efectúa la declaración en aduana en nombre propio o la persona en cuyo nombre se realiza la declaración en aduana;
[…]».
El artículo 5 de este código disponía:
«1.   En las condiciones establecidas en el apartado 2 del artículo 64 y a reserva de las disposiciones adoptadas en el marco de la letra b) del apartado 2 del artículo 243, toda persona podrá hacerse representar ante las autoridades aduaneras para la realización de los actos y formalidades establecidos en la normativa aduanera.
2.   La representación podrá ser:
–
directa, en el caso de que el representante actúe en nombre y por cuenta ajena, o bien
–
indirecta, en el caso de que el representante actúe en nombre propio pero por cuenta ajena.
Los Estados miembros podrán limitar el derecho de efectuar, en su territorio, declaraciones de aduana con arreglo a:
–
o bien la modalidad de representación directa,
–
o bien la de representación indirecta,
de forma que el representante deba ser un agente de aduanas en el ejercicio de su profesión en dicho país.
[…]
4.   El representante deberá declarar que actúa por cuenta de la persona representada, precisar si se trata de una representación directa o indirecta y poseer un poder de representación.
Se considerará que la persona que no declare que actúa en nombre o por cuenta de otra persona, o que declare que actúa en nombre o por cuenta de otra persona sin poseer un poder de representación, está actuando en nombre propio y por cuenta propia.
5.   Las autoridades aduaneras podrán reclamar de cualquier persona que declare actuar en nombre o por cuenta de otra persona los medios de prueba que acrediten su poder de representación.»
El artículo 64 del citado código enunciaba:
«1.   A reserva de lo dispuesto en el artículo 5, cualquier persona que se encuentre en condiciones de presentar o de disponer que se presente al servicio de aduanas competente la mercancía de que se trate y todos aquellos documentos cuya presentación sea necesaria con arreglo a las disposiciones que regulan el régimen aduanero solicitado para dicha mercancía, podrá realizar la declaración en aduana.
2.   No obstante,
a)
cuando la admisión de una declaración en aduana implique para determinada persona obligaciones especiales, esta declaración deberá ser realizada por dicha persona o por cuenta de dicha persona,
[…]».
A tenor del artículo 65 del mismo código:
«El declarante estará autorizado, previa petición suya, a rectificar uno o varios de los datos mencionados en la declaración tras la admisión de esta por parte de las autoridades aduaneras. La rectificación no podrá incluir en la declaración mercancías distintas de las inicialmente declaradas.
Sin embargo, no podrá autorizarse ninguna rectificación cuando la solicitud haya sido formulada después de que las autoridades aduaneras:
a)
o bien hayan informado al declarante de su intención de proceder a un examen de las mercancías;
b)
o bien hayan comprobado la inexactitud de los datos en cuestión;
c)
o bien hayan ordenado el levante de las mercancías.»
El artículo 66 del código aduanero establecía:
«1.   Las autoridades aduaneras, a solicitud del declarante, invalidarán una declaración ya admitida cuando el declarante aporte la prueba de que la mercancía ha sido declarada por error para el régimen aduanero correspondiente a dicha declaración, o cuando, como consecuencia de circunstancias especiales, ya no se justifique la inclusión de la mercancía en el régimen aduanero para el que ha sido declarada.
[…]
2.   No se podrá proceder a la invalidación de la declaración después de la concesión del levante de mercancías, salvo en los casos definidos de conformidad con el procedimiento del Comité.
[…]»
El artículo 74 de dicho código disponía:
«1.   Cuando la admisión de una declaración en aduana implique el nacimiento de una deuda aduanera, solo se podrá conceder el levante de las mercancías objeto de dicha declaración cuando haya sido pagado o garantizado el importe de la deuda aduanera. […]
2.   Cuando, en cumplimiento de las disposiciones relativas al régimen aduanero para el que se declararon las mercancías, las autoridades aduaneras exijan la constitución de una garantía, solo se podrá conceder el levante de dichas mercancías para el régimen aduanero considerado una vez se haya constituido dicha garantía.»
El artículo 78 del citado código preveía:
«1.   Tras la concesión del levante de las mercancías, las autoridades aduaneras podrán, por propia iniciativa o a petición del declarante, proceder a la revisión de la declaración.
2.   Las autoridades aduaneras, después de haber concedido el levante de las mercancías y con objeto de garantizar la exactitud de los datos de la declaración, podrán proceder al control de los documentos y datos comerciales relativos a las operaciones de importación o de exportación de las mercancías de que se trate así como a las operaciones comerciales ulteriores relativas a las mismas mercancías. Estos controles podrán realizarse ante el declarante, ante cualquier persona directa o indirectamente interesada por motivos profesionales en dichas operaciones y ante cualquier otra persona que como profesional posea dichos documentos y datos. Dichas autoridades también podrán proceder al examen de las mercancías, cuando estas todavía puedan ser presentadas.
3.   Cuando de la revisión de la declaración o de los controles
a posteriori
resulte que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trate han sido aplicadas sobre la base de elementos inexactos o incompletos, las autoridades aduaneras, dentro del respeto de las disposiciones que pudieran estar establecidas, adoptarán las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan.»
A tenor del artículo 201 del mismo código:
«1.   Dará origen a una deuda aduanera de importación:
a)
el despacho a libre práctica de una mercancía sujeta a derechos de importación, o
b)
la inclusión de dicha mercancía en el régimen de importación temporal con exención parcial de los derechos de importación.
2.   La deuda aduanera se originará en el momento de la admisión de la declaración en aduana de que se trate.
3.   El deudor será el declarante. En caso de representación indirecta, será también deudora la persona por cuya cuenta se haga la declaración.
Cuando se realice una declaración en aduana relativa a uno de los regímenes contemplados en el apartado 1 sobre la base de elementos que hagan que no se perciba una parte o la totalidad de los derechos legalmente adeudados, de conformidad con las disposiciones nacionales vigentes, podrán también ser considerados deudores aquellos que hayan proporcionado los elementos necesarios para la elaboración de la declaración teniendo, o debiendo tener razonablemente, conocimiento de que dichos elementos eran falsos.»
El artículo 236 del código aduanero preveía:
«1.   Se procederá a la devolución de los derechos de importación o de los derechos de exportación siempre que se compruebe que en el momento en que se pagaron su importe no era legalmente debido o que fue contraído en contra de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220.
Se procederá a la condonación de los derechos de importación o de los derechos de exportación siempre que se compruebe que en el momento en que se contrajeron su importe no era legalmente debido o que fue contraído en contra de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220.
No se concederá ninguna devolución ni condonación cuando los hechos que hayan dado lugar al pago o a la contracción de un importe que no era legalmente debido, sean el resultado de una maniobra del interesado.
2.   La devolución o la condonación de los derechos de importación o de los derechos de exportación se concederá, previa petición presentada ante la aduana correspondiente antes de la expiración de un plazo de tres años a partir de la fecha de comunicación de dichos derechos al deudor.
[…]
Las autoridades aduaneras procederán de oficio a la devolución o a la condonación cuando comprueben por sí mismas, durante este plazo, la existencia de cualquiera de los casos descritos en los párrafos primero y segundo del apartado 1.»
Litigio principal y cuestión prejudicial
SC Zahărul Oradea SA (en lo sucesivo, «Zahărul Oradea»), sociedad establecida en Rumanía, es una filial de Pfeifer & Langen. Zahărul Oradea había adquirido 45000 toneladas de azúcar de caña procedente de Brasil, destinado a ser refinado en la planta de Pfeifer & Langen situada en Euskirchen (Alemania), en virtud de un acuerdo entre esta última y Zahărul Oradea. Una vez refinado, el azúcar sería vendido a Pfeifer & Langen.
El 13 de diciembre de 2011, las autoridades rumanas competentes expidieron a Zahărul Oradea un certificado para la importación de esa cantidad de azúcar de caña. Según las indicaciones del órgano jurisdiccional remitente, Zahărul Oradea otorgó un poder a Pfeifer & Langen, el 2 de febrero de 2012, para representarla a fin de efectuar las declaraciones en aduana relativas a dicha importación.
El 24 de febrero de 2012, Pfeifer & Langen presentó una declaración, en nombre propio, ante la Administración Principal de Aduanas, para el despacho a libre práctica de una cantidad parcial de 499456 kilogramos (kg) de azúcar de caña, destinada a ser refinada. En la declaración en aduana hizo referencia al certificado de importación de Zahărul Oradea. Asimismo, presentó una copia del poder que Zahărul Oradea le había otorgado. La Administración Principal de Aduanas admitió la declaración y, tras consignar esta cantidad de azúcar de caña en el certificado de importación presentado por Pfeifer & Langen, reclamó a esta última, con arreglo al tipo reducido de 252,50 euros por tonelada, un importe de 126113,65 euros de derechos de aduana.
Mediante dos escritos de 10 y 11 de enero de 2013, Pfeifer & Langen se puso en contacto con la Administración Principal de Aduanas para solicitar una revisión de la declaración en aduana presentada el 24 de febrero de 2012, para que se considerara que había realizado dicha declaración como representante indirecta de la declarante Zahărul Oradea, ya que albergaba dudas acerca de que pudiera disfrutar del tipo de derecho reducido por el azúcar de caña.
La Administración Principal de Aduanas, mediante resolución de 24 de enero de 2013, giró liquidación a Pfeifer & Langen para la recaudación
a posteriori
de 83158,41 euros en concepto de derechos de aduana. Este importe es el resultado de aplicar el tipo de 41,90 euros por 100 kg previsto para el azúcar de caña que figura en la subpartida 17011490 de la nomenclatura combinada. Para fundamentar esta resolución, la Administración Principal de Aduanas señaló que no se le hubiera debido aplicar a Pfeifer & Langen el tipo reducido, ya que el certificado de importación se había expedido a Zahărul Oradea.
Pfeifer & Langen impugnó esta resolución basándose en su solicitud de revisión de la declaración en aduana de 24 de febrero de 2012.
La Administración Principal de Aduanas, mediante resolución de 26 de abril de 2018, desestimó la citada impugnación basándose en el hecho de que, dado que Pfeifer & Langen no había precisado en la declaración en aduana que actuaba en nombre y por cuenta de Zahărul Oradea, Pfeifer & Langen tenía la condición de declarante y, por consiguiente, era también deudora de la deuda aduanera. Según esta resolución, la identificación del declarante en una declaración en aduana, al tratarse de un acto procedimental voluntario, no puede considerarse inexacta o incompleta, razón por la cual no es posible modificarla posteriormente. A este respecto es irrelevante que la declaración en aduana de Pfeifer & Langen no fuera coherente habida cuenta del poder de Zahărul Oradea del que Pfeifer & Langen había presentado una copia a la Administración Principal de Aduanas.
Pfeifer & Langen recurrió contra la resolución de 26 de abril de 2018 ante el órgano jurisdiccional remitente. En su recurso, alega que su declaración en aduana debe rectificarse en el sentido de que se considere que actuó como representante indirecta de Zahărul Oradea. La razón por la cual Pfeifer & Langen no indicó que actuaba como representante indirecta de Zahărul Oradea en dicha declaración en aduana, contrariamente a lo que se había previsto inicialmente, se debió únicamente a que, según Pfeifer & Langen, una funcionaria de la Administración Principal de Aduanas le facilitó una información incorrecta. Esta indicó, en respuesta a una pregunta de Pfeifer & Langen, que debía presentar las declaraciones en aduana en nombre propio y por cuenta propia. Al presentar la copia del poder que le había otorgado Zahărul Oradea, Pfeifer & Langen hizo constar, no obstante, el poder de representación. Además, Pfeifer & Langen sostiene que los objetivos del procedimiento aduanero no se vieron amenazados. A su juicio, se cumplieron los requisitos del levante del azúcar de caña por la Administración Principal de Aduanas, ya que había presentado una garantía bancaria por los derechos de importación.
La Administración Principal de Aduanas alega que Pfeifer & Langen no recibió de ninguna funcionaria de aduanas la información que afirma haber recibido. Además, en su opinión, los datos indicados por Pfeifer & Langen en su declaración en aduana no eran erróneos. Al presentar la declaración en aduana en nombre propio, la Administración Principal de Aduanas considera que Pfeifer & Langen adquirió válidamente la condición de declarante y que renunció a su intención de proceder a la declaración en aduana en condición de representante indirecto, a pesar del poder de representación del que disponía.
Según el órgano jurisdiccional remitente, de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que el artículo 78, apartado 3, del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que permite, por propia iniciativa o a petición del declarante, revisar y rectificar una declaración en aduana, como la controvertida en el litigio principal, por lo que, en el asunto pendiente ante él, la información relativa a la identidad del declarante puede modificarse de modo que se ponga de manifiesto la relación de representación indirecta existente entre Zahărul Oradea y Pfeifer & Langen. A este respecto, señala que los datos que figuran en la declaración en aduana controvertida en el litigio principal, en virtud de los cuales se consideró que Pfeifer & Langen era la declarante omitiendo mencionar la relación de representación indirecta por cuenta de Zahărul Oradea, se debieron a un error en la interpretación del Derecho aplicable. Asimismo, estima que tal rectificación no amenaza los objetivos del procedimiento aduanero de que se trata y que Pfeifer & Langen ha aportado suficientes elementos que permiten demostrar que las disposiciones que regulan el régimen aduanero en cuestión se aplicaron sobre la base de elementos inexactos o incompletos.
No obstante, el órgano jurisdiccional remitente se pregunta si tal interpretación del artículo 78, apartado 3, del código aduanero es posible, en la medida en que tanto el Hoge Raad der Nederlanden (Tribunal Supremo de los Países Bajos) como el Finanzgericht Hamburg (Tribunal de lo Tributario de Hamburgo, Alemania) han estimado, en sentencias recientes, que la aplicación de esta disposición no podía llevar a que una persona distinta de la indicada en la declaración en aduana pudiera considerarse declarante.
En estas circunstancias, el Finanzgericht Düsseldorf (Tribunal de lo Tributario de Düsseldorf, Alemania) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:
«¿Debe interpretarse el artículo 78, apartado 3, del [código aduanero] en el sentido de que en un caso como el del litigio principal la declaración en aduana debe ser revisada y rectificada de tal manera que los datos de la declarante se sustituyan por el nombre de la persona a favor de la cual se haya expedido un certificado de importación por la mercancía importada y que figure que dicha persona viene representada por la persona que se indicó como declarante en la declaración en aduana y que presentó ante la Oficina de Aduanas un poder otorgado por la persona titular del certificado de importación?»
Sobre la cuestión prejudicial
Con carácter preliminar, procede señalar que, según las indicaciones que figuran en la resolución de remisión, si bien Pfeifer & Langen había recibido un poder para representar a Zahărul Oradea para llevar a cabo el procedimiento aduanero, y presentó dicho poder a las autoridades aduaneras cuando realizó la declaración en aduana, no indicó en esa misma declaración que representaba a Zahărul Oradea. En el litigio principal, Pfeifer & Langen solicita la revisión de la citada declaración para que se haga constar en ella una relación de representación indirecta entre ella y Zahărul Oradea.
Así, mediante su cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si el artículo 78, apartado 3, del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que las autoridades aduaneras pueden dar curso favorable a una solicitud de revisión de una declaración en aduana que tiene por objeto poner de manifiesto la existencia de una relación de representación indirecta entre, por un lado, un mandatario que, por error, indicó que actuaba exclusivamente en nombre propio y por cuenta propia, aunque dispusiera de un poder de la persona titular del certificado de importación, y, por otro lado, el mandante por cuenta del cual se realizó la declaración.
A este respecto, procede recordar que el artículo 78 del código aduanero instaura un procedimiento que permite a las autoridades aduaneras llevar a cabo, de oficio o a instancia del declarante, una revisión de la declaración en aduana tras el levante de las mercancías contempladas en esa declaración, es decir, con posterioridad a la misma (sentencia de 12 de octubre de 2017, Tigers,
C‑156/16
,
EU:C:2017:754
, apartado
).
El Tribunal de Justicia ya ha señalado que, cuando el declarante solicita una revisión de su declaración, su solicitud debe ser examinada por las autoridades aduaneras, al menos en lo que se refiere a si procede o no efectuar esta revisión, y que la realización de la revisión solicitada por el declarante depende así de la apreciación de dichas autoridades, tanto en lo que atañe a su principio como a su resultado. Las citadas autoridades disponen, a esos efectos, de una amplia facultad de apreciación (sentencia de 12 de julio de 2012, Südzucker y otros,
C‑608/10, C‑10/11 y C‑23/11
,
EU:C:2012:444
, apartado
y jurisprudencia citada).
En este marco, las autoridades aduaneras tienen en cuenta, en particular, la posibilidad de comprobar los datos contenidos en la declaración que haya de revisarse y en la solicitud de revisión. Si la revisión resulta en principio posible, las autoridades aduaneras están obligadas, bien a desestimar la solicitud del declarante mediante decisión motivada, bien a efectuar la revisión solicitada (sentencia de 12 de julio de 2012, Südzucker y otros,
C‑608/10, C‑10/11 y C‑23/11
,
EU:C:2012:444
, apartado
y jurisprudencia citada).
Si esa revisión o esos controles ponen de manifiesto que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trata han sido aplicadas sobre la base de datos inexactos o incompletos, las autoridades aduaneras deberán, de conformidad con el citado artículo 78, apartado 3, adoptar las medidas necesarias para regularizar la situación teniendo en cuenta la nueva información de que dispongan. (sentencia de 12 de octubre de 2017, Tigers,
C‑156/16
,
EU:C:2017:754
, apartado
).
De ese modo, del artículo 78 del código aduanero interpretado en su conjunto se desprende que está permitido presentar nuevos datos que puedan ser tenidos en cuenta por las autoridades aduaneras, y ello con posterioridad a la declaración en aduana. En efecto, la lógica interna de dicho artículo consiste en ajustar el procedimiento aduanero a la situación real (sentencia de 12 de octubre de 2017, Tigers,
C‑156/16
,
EU:C:2017:754
, apartado
).
En el caso de autos, procede determinar si, en las circunstancias del asunto principal, el artículo 78 de ese código permite a las autoridades aduaneras proceder a modificar la información relativa a la identidad del declarante y, más concretamente, indicar la existencia de una relación de representación indirecta entre el declarante y la persona que le confirió el mandato.
Resulta preciso recordar que, para interpretar una disposición de Derecho de la Unión, debe tenerse en cuenta no solo su tenor, sino también su contexto y los objetivos perseguidos por la normativa de la que forma parte (sentencias de 22 de junio de 2016, Thomas Philipps,
C‑419/15
,
EU:C:2016:468
, apartado
y jurisprudencia citada, y de 21 de noviembre de 2019, Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden,
C‑678/18
,
EU:C:2019:998
, apartado
).
Por lo que respecta, en primer lugar, al tenor del artículo 78 del código aduanero, es preciso recordar que el texto de este artículo no se opone al derecho de las autoridades aduaneras a proceder a una revisión de la declaración en aduana, en el sentido del apartado 1 del citado artículo, ni al control
a posteriori
de esta, en el sentido del apartado 2 de este, ni a adoptar las medidas necesarias para regularizar la situación, en el sentido del apartado 3 del mismo artículo (sentencia de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss,
C‑427/14
,
EU:C:2015:803
, apartado
).
Asimismo, el Tribunal de Justicia constató que este artículo no distingue entre errores u omisiones susceptibles de corrección y otras situaciones de este tipo que no lo son. Los términos «elementos inexactos o incompletos» deben interpretarse en el sentido de que se refieren tanto a errores u omisiones materiales como a errores de interpretación del Derecho aplicable (sentencia de 16 de octubre de 2014, VAEX Varkens- en Veehandel,
C‑387/13
,
EU:C:2014:2296
, apartado
y jurisprudencia citada).
Por lo que respecta, en segundo lugar, al contexto en el que se inscribe esta disposición, procede señalar que ninguna disposición de dicho código prohíbe que elementos de la declaración en aduana, tales como los datos relativos a la identidad del declarante, en particular, la existencia de una relación de representación indirecta, puedan ser modificados sobre la base del artículo 78, apartado 3, de dicho código.
Asimismo, hay que desestimar la alegación, formulada por la Administración Principal de Aduanas y el Gobierno neerlandés relativa al hecho de que el artículo 78 del código aduanero forma parte del título IV de éste, relativo a los destinos aduaneros, mientras que las disposiciones relativas a la identidad del declarante forman parte del título I de dicho código, relativo a las disposiciones generales. En efecto, esta circunstancia no permite excluir que las autoridades aduaneras puedan proceder a la revisión de los datos relativos a la identidad del declarante que se han indicado en declaraciones en aduana, poniendo de manifiesto la existencia de una relación de representación indirecta, con el fin de regularizar, en su caso, la situación. El Tribunal de Justicia ha dictaminado a este respecto que las declaraciones relativas al valor de las mercancías se podían rectificar en determinadas circunstancias, aunque las disposiciones relativas al valor formen parte del título II y no del título IV (véase, en este sentido, la sentencia de 20 de octubre de 2005, Overland Footwear,
C‑468/03
,
EU:C:2005:624
, apartado
).
Por otra parte, contrariamente a la alegación formulada por la Administración Principal de Aduanas y el Gobierno neerlandés, el artículo 66 del código aduanero relativo a la invalidación de una declaración en aduana no se opone a tal revisión. En efecto, el procedimiento de invalidación de una declaración en aduana, cuyos requisitos se precisan en dicho artículo, solo es aplicable en dos situaciones, a saber, cuando el declarante aporta la prueba de que la mercancía ha sido declarada por error para el régimen aduanero correspondiente a dicha declaración o cuando, como consecuencia de circunstancias especiales, ya no se justifica la inclusión de la mercancía en el régimen aduanero para el que ha sido declarada. En caso de invalidación, se extinguirá la deuda aduanera resultante de la declaración invalidada. El apartado 2 de dicho artículo 66 precisa, por otra parte, que, en principio, una declaración no podrá ser invalidada tras la concesión del levante de las mercancías.
A diferencia de dicho artículo 66, el artículo 78 del código aduanero implica únicamente la revisión de una declaración existente y no produce el efecto de dejar sin efecto dicha declaración o la deuda resultante de la misma. Además, este último artículo solo se aplica a las solicitudes de revisión presentadas después del levante de las mercancías, es decir, en una fase en la que ya no es posible verificar la exactitud de la información relativa a las mercancías de que se trate.
A este respecto, el Tribunal de Justicia declaró, en su sentencia de 12 de julio de 2012, Südzucker y otros (
C‑608/10, C‑10/11 y C‑23/11
,
EU:C:2012:444
, apartado
), que el mero hecho de que ya no fuera posible controlar físicamente las mercancías antes de su exportación, dado que estas mercancías ya habían salido del territorio de la Unión Europea en la fecha de presentación de la solicitud de revisión de la declaración de exportación, no implicaba la imposibilidad de proceder a tal revisión.
Asimismo, es preciso señalar que una modificación de los datos relativos a la identidad del declarante de forma que refleje la existencia de una relación de representación indirecta no es comparable con una modificación de la información relativa a la naturaleza o a las características de las mercancías, respecto de la cual el Tribunal de Justicia consideró, en su sentencia de 20 de octubre de 2005, Overland Footwear (
C‑468/03
,
EU:C:2005:624
apartados
y
), que las autoridades aduaneras pueden negarse a proceder a una revisión cuando los elementos que han de comprobarse requieren un control físico y que, como consecuencia de la concesión del levante de las mercancías, estas ya no puedan serles presentadas.
Así, el artículo 78 del código aduanero puede aplicarse en una situación en la que el mandatario está en condiciones, incluso después del levante de las mercancías, de presentar el poder por el que se le habían dado instrucciones para presentar la declaración en aduana.
En tercer lugar, en cuanto al objetivo perseguido por el artículo 78 del código aduanero, procede recordar, como se ha señalado en el apartado 32 de la presente sentencia, que éste consiste en ajustar el procedimiento aduanero a la situación real.
No obstante, a este respecto, es preciso asegurarse de que la revisión solicitada no puede comprometer los demás objetivos de la normativa aduanera, entre los que figura el objetivo de lucha contra el fraude, tal como éste se desprende del octavo considerando del código aduanero.
En efecto, el Tribunal de Justicia ha declarado que, cuando la revisión pone de manifiesto que los objetivos de la normativa controvertida no se han visto amenazados, en particular, porque las mercancías que son objeto de una declaración de exportación han sido efectivamente exportadas y existen pruebas suficientes a disposición de las autoridades competentes que permiten establecer el vínculo entre la cantidad exportada y el certificado que ampara efectivamente la exportación, las autoridades aduaneras deberán, conforme al artículo 78, apartado 3, del código aduanero, adoptar las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan (véase, en este sentido, la sentencia de 16 de octubre de 2014, VAEX Varkens- en Veehandel,
C‑387/13
,
EU:C:2014:2296
, apartado
y jurisprudencia citada).
En el presente asunto, el órgano jurisdiccional remitente parece descartar la hipótesis de un abuso de derecho. En efecto, de la resolución de remisión se desprende que la información facilitada en la declaración en aduana no es conforme con la del mandato que presentó la declarante en el momento de la presentación de la declaración en aduana y que el poder de representación de que dispone esta última en virtud de dicho mandato fue presentado dentro de plazo, en el sentido del artículo 5, apartado 4, del código aduanero. Además, de los datos facilitados por el órgano jurisdiccional remitente se desprende asimismo que las mercancías fueron efectivamente importadas para el titular del certificado de importación, es decir, Zahărul Oradea, y que Pfeifer & Langen solo presentó, en realidad, la declaración en aduana por cuenta de Zahărul Oradea, presentando el poder ya otorgado.
Por lo que se refiere al riesgo de fraude, es preciso señalar, como hizo el Abogado General en el punto 65 de sus conclusiones, que la modificación de una declaración dirigida a demostrar la existencia de una relación de representación indirecta de Zahărul Oradea por Pfeifer & Langen para permitir a Zahărul Oradea beneficiarse de un arancel preferencial a la importación o de una restitución a la exportación, no otorga ninguna ventaja indebida a dicha persona, sino que simplemente le permite obtener un beneficio al que habría tenido derecho si, desde el principio, hubiera indicado en esa declaración que Pfeifer & Langen había actuado por cuenta de la citada persona.
Además, como señala el Abogado General en el punto 66 y siguientes de sus conclusiones, otras disposiciones del código aduanero limitan considerablemente el riesgo de fraude que podría haberse derivado de la modificación de las indicaciones relativas a la identidad del declarante.
En primer lugar, el artículo 74, apartado 1, del código aduanero especifica que la deuda aduanera debe pagarse o garantizarse antes de que se conceda el levante de las mercancías en cuestión. En la medida en que el artículo 78 de dicho código se aplica después de la concesión del levante y, por consiguiente, tras el pago o garantía de la deuda aduanera, la modificación de la información relativa a la identidad del declarante no afecta a la existencia del riesgo de impago de la deuda aduanera. Ello es tanto más cierto cuanto que, como se desprende de la lectura conjunta del artículo 4, punto 18, del artículo 5, apartado 2, y del artículo 201, apartado 3, párrafo primero, de dicho código, una modificación de esta información con el fin de dejar constancia de la existencia de una relación de representación indirecta tendría por efecto que fueran deudoras de dicha deuda no solo la persona que efectuó inicialmente, en nombre propio y por cuenta propia, la declaración aduanera, sino también la persona indirectamente representada.
En segundo lugar, con respecto a importaciones como aquella de la que se trata en el procedimiento principal, el artículo 201, apartado 3, párrafo segundo, del código aduanero dispone que, cuando se realice una declaración en aduana sobre la base de elementos incorrectos, «de conformidad con las disposiciones nacionales vigentes, podrán también ser considerados deudores aquellos que hayan proporcionado los elementos necesarios para la elaboración de la declaración teniendo, o debiendo tener razonablemente, conocimiento de que dichos elementos eran falsos». Dado que la persona que efectuó inicialmente, en nombre propio y por cuenta propia, la declaración en aduana aportó necesariamente algunos de los datos mencionados en la declaración, esta también puede ser considerada «deudora», en el sentido de dicha disposición, de la deuda aduanera si tales datos resultaran inexactos.
Por último, procede subrayar que la condonación o la devolución de los derechos de importación o de los derechos de exportación al nuevo declarante está supeditada al cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 236 del código aduanero, a saber, en particular, la inexistencia de maniobra del declarante y el respeto de un plazo de tres años para la presentación de la solicitud de condonación o devolución.
Por otra parte, debe tenerse en cuenta que la razón por la que la demandante en el litigio principal manifestó haber actuado en nombre propio y por cuenta propia en el momento de presentar la declaración en aduana, pese a haber presentado, al mismo tiempo, un poder en virtud del cual, según ella, debía ser considerada la representante indirecta de Zahărul Oradea, resulta de un error en la interpretación del Derecho aplicable al cumplimiento de las formalidades aduaneras, y no de una elección deliberada.
Como ya se ha señalado en el apartado 36 de la presente sentencia, el concepto de «error» abarca no solo los errores materiales, sino también las omisiones no intencionadas, así como cualquier declaración efectuada incumpliendo una norma arancelaria (véase, en este sentido, la sentencia de 10 de julio de 2019, CEVA Freight Holland,
C‑249/18
,
EU:C:2019:587
, apartados
a
y jurisprudencia citada).
A este respecto, procede recordar que el artículo 5, apartado 4, del código aduanero exige que el poder de representación ya haya sido extendido en el momento de la presentación de la declaración en aduana. Además, esta disposición establece que se considerará que las personas que no declaren su poder de representación actúan en nombre propio y por cuenta propia. Por lo tanto, la representación debe ser expresa y no se presume [sentencia de 7 de abril de 2011, Sony Supply Chain Solutions (Europe),
C‑153/10
,
EU:C:2011:224
, apartado
].
Como observa la Comisión Europea, el artículo 78 del código aduanero no puede interpretarse en el sentido de que infringe lo dispuesto en el artículo 5, apartado 4, de dicho código, en particular la obligación de publicidad explícita del poder de representación que prevé.
El órgano jurisdiccional remitente precisa a este respecto que Pfeifer & Langen recibió un poder de representación de Zahărul Oradea que presentó dentro de plazo, en el sentido del artículo 5, apartado 4, del código aduanero, es decir, al presentar la declaración en aduana.
Además, de la resolución de remisión se desprende que las mercancías fueron efectivamente importadas para el titular del certificado de importación, Zahărul Oradea, y que las autoridades aduaneras registraron la cantidad importada en dicho certificado de importación. Por lo tanto, la demandante en el litigio principal solo presentó en realidad la declaración en aduana por cuenta de dicha sociedad.
Habida cuenta de las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 78, apartado 3, del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que las autoridades aduaneras pueden dar curso favorable a una solicitud de revisión de una declaración en aduana dirigida a poner de manifiesto la existencia de una relación de representación indirecta entre, por un lado, un mandatario que, por error, ha indicado actuar exclusivamente en nombre propio y por cuenta propia, aunque disponía de un poder de la persona titular del certificado de importación, y, por otro lado, el mandante por cuenta del cual se realizó la declaración.
Costas
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional remitente, corresponde a éste resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Segunda) declara:

El artículo 78, apartado 3, del Reglamento (CEE) n.
o
2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario, debe interpretarse en el sentido de que las autoridades aduaneras pueden dar curso favorable a una solicitud de revisión de una declaración en aduana dirigida a poner de manifiesto la existencia de una relación de representación indirecta entre, por un lado, un mandatario que, por error, ha indicado actuar exclusivamente en nombre propio y por cuenta propia, aunque disponía de un poder de la persona titular del certificado de importación, y, por otro lado, el mandante por cuenta del cual se realizó la declaración.

Firmas
(
*1
)	Lengua de procedimiento: alemán.