CELEX: 62016CJ0203
Αίτηση αναιρέσεως
Κρατικές ενισχύσεις
Γερμανική φορολογική νομοθεσία αφορώσα τη δυνατότητα μεταφοράς ζημιών σε επόμενα φορολογικά έτη (“ρήτρα εξυγιάνσεως”)
Απόφαση κηρύσσουσα το καθεστώς ενισχύσεως ασύμβατο με την εσωτερική αγορά
Προσφυγή ακυρώσεως
Παραδεκτό
Άρθρο 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ
Πρόσωπο το οποίο η πράξη αφορά ατομικά
Άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ
Έννοια της “κρατικής ενισχύσεως”
Προϋπόθεση αφορώσα τον επιλεκτικό χαρακτήρα
Καθορισμός του πλαισίου αναφοράς
Νομικός χαρακτηρισμός των πραγματικών περιστατικών

Με την αίτηση αναιρέσεως, ο Dirk Andres, ενεργών υπό την ιδιότητα του συνδίκου πτωχεύσεως της Heitkamp BauHolding GmbH (στο εξής: HBH), ζητεί την αναίρεση της αποφάσεως του Γενικού Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης της 4ης Φεβρουαρίου 2016, Heitkamp BauHolding κατά Επιτροπής (T‑287/11, στο εξής: αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση,
EU:T:2016:60
), κατά το μέτρο που, με την εν λόγω απόφαση, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε ως αβάσιμη την προσφυγή της HBH περί ακυρώσεως της αποφάσεως 2011/527/ΕΕ της Επιτροπής, της 26ης Ιανουαρίου 2011, σχετικά με την κρατική ενίσχυση C 7/10 (πρώην CP 250/09 και NN 5/10) που χορηγήθηκε από τη Γερμανία «Νόμος περί φορολογίας νομικών προσώπων, ρήτρα εξυγίανσης» (
ΕΕ 2011, L 235, σ. 26
, στο εξής: επίμαχη απόφαση), καθώς και την ακύρωση αυτής της τελευταίας αποφάσεως.
Με την αντίθετη αίτηση αναιρέσεως, η Ευρωπαϊκή Επιτροπή ζητεί να αναιρεθεί η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση κατά το μέτρο που, με την εν λόγω απόφαση, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε την ένσταση απαραδέκτου που αυτή είχε προβάλει κατά της ως άνω προσφυγής και, κατά συνέπεια, να απορριφθεί η πρωτοδίκως ασκηθείσα προσφυγή ως απαράδεκτη.
Το ιστορικό της διαφοράς και η επίμαχη απόφαση
Το ιστορικό της διαφοράς και η επίμαχη απόφαση μπορούν, όπως διαλαμβάνονται στις σκέψεις 1 έως 35 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, να συνοψισθούν ως εξής.
Το γερμανικό δίκαιο
Στη Γερμανία, δυνάμει του άρθρου 10d, παράγραφος 2, του Einkommensteuergesetz (νόμου περί φόρου εισοδήματος, στο εξής: EStG), οι ζημίες που καταγράφονται κατά τη διάρκεια ενός φορολογικού έτους μπορούν να μεταφερθούν σε επόμενα φορολογικά έτη, με αποτέλεσμα ότι τα φορολογητέα εισοδήματα των επόμενων ετών μειώνονται, σε μια τέτοια περίπτωση, διά της αφαιρέσεως ποσού ίσου με τις εν λόγω ζημίες (στο εξής: κανόνας περί μεταφοράς των ζημιών). Κατά το άρθρο 8, παράγραφος 1, του Körperschaftsteuergesetz (νόμου περί φόρου εταιριών, στο εξής: KStG), ο κανόνας περί μεταφοράς των ζημιών ισχύει για τις επιχειρήσεις που υπόκεινται σε φόρο εταιριών.
Η ως άνω δυνατότητα μεταφοράς ζημιών είχε ως αποτέλεσμα την εξαγορά, με μόνο σκοπό την εξοικονόμηση φόρων, επιχειρήσεων οι οποίες είχαν παύσει οποιαδήποτε οικονομική δραστηριότητα, αλλά εξακολουθούσαν να έχουν τη δυνατότητα μεταφοράς ζημιών. Για να εμποδισθούν τέτοιου είδους συναλλαγές, που θεωρήθηκαν ως καταχρηστικές, ο Γερμανός νομοθέτης θέσπισε, κατά το έτος 1997, στον KStG τη διάταξη του άρθρου 8, παράγραφος 4, που περιόριζε τη δυνατότητα μεταφοράς ζημιών στις επιχειρήσεις που ταυτίζονταν νομικώς και οικονομικώς με εκείνες που είχαν καταγράψει τις ζημίες.
Το άρθρο 8, παράγραφος 4, του KStG καταργήθηκε από 1ης Ιανουαρίου 2008 με τον Unternehmensteuerreformgesetz (νόμο για τη μεταρρύθμιση της φορολογίας των επιχειρήσεων). Με τον εν λόγω νόμο παρεμβλήθηκε στον KStG ένα νέο άρθρο 8c, παράγραφος 1 (στο εξής, επίσης: κανόνας κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας), που περιορίζει, ή μάλιστα αποκλείει, τη δυνατότητα μεταφοράς ζημιών σε περίπτωση κατά την οποία πραγματοποιηθεί αγορά του 25 % ή μεγαλύτερου ποσοστού των εταιρικών μεριδίων (στο εξής: ζημιογόνος αγορά συμμετοχής). Κατά την εν λόγω διάταξη, αφενός, σε περίπτωση μεταβιβάσεως ποσοστού από 25 % έως 50 % του εγγεγραμμένου κεφαλαίου, των εταιρικών δικαιωμάτων, των δικαιωμάτων συμμετοχής ή των δικαιωμάτων ψήφου που κατέχουν οι εταίροι μιας εταιρίας εντός των πέντε ετών που έπονται της μεταβιβάσεως, οι ζημίες που δεν έχουν χρησιμοποιηθεί καθίστανται άνευ αξίας, κατ’ αναλογίαν προς το ύψος της ποσοστιαίας μεταβολής των μεριδίων. Αφετέρου, σε περίπτωση που μεταβιβάζεται σε έναν αγοραστή περισσότερο από το 50 % του εγγεγραμμένου κεφαλαίου, των εταιρικών δικαιωμάτων, των δικαιωμάτων συμμετοχής ή των δικαιωμάτων ψήφου που κατέχουν οι εταίροι μιας εταιρίας, οι ζημίες που δεν έχουν χρησιμοποιηθεί δεν εκπίπτουν πλέον.
Καμία εξαίρεση από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας δεν είχε προβλεφθεί. Ωστόσο, οι φορολογικές αρχές μπορούσαν, σε περίπτωση ζημιογόνου αγοράς συμμετοχής αποσκοπούσας στην εξυγίανση προβληματικής επιχειρήσεως, να παρέχουν φορολογική απαλλαγή κατά δίκαιη κρίση, κατ’ εφαρμογήν μιας κανονιστικής αποφάσεως του Bundesministerium der Finanzen (Ομοσπονδιακού Υπουργείου Οικονομικών, Γερμανία) της 27ης Μαρτίου 2003.
Τον Ιούνιο του 2009, με τον Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung (νόμο για τη φορολογική ελάφρυνση των πολιτών όσον αφορά την ασφάλιση ασθενείας), παρεμβλήθηκε η διάταξη της παραγράφου 1a στο άρθρο 8c του KStG (στο εξής, επίσης: ρήτρα εξυγιάνσεως ή επίμαχο μέτρο). Δυνάμει της νέας αυτής διατάξεως, ένα νομικό πρόσωπο δύναται να μεταφέρει ζημίες, ακόμη και σε περίπτωση ζημιογόνου αγοράς συμμετοχής κατά την έννοια του άρθρου 8c, παράγραφος 1, του KStG, οσάκις πληρούνται οι ακόλουθες προϋποθέσεις: η αγορά των μεριδίων έχει ως σκοπό την εξυγίανση της εταιρίας· κατά το χρονικό σημείο της αγοράς, η εν λόγω εταιρία έχει καταστεί ή κινδυνεύει να καταστεί αφερέγγυα ή υπερχρεωμένη· διατηρούνται οι βασικές δομές της εν λόγω εταιρίας, όπερ υλοποιείται, κατ’ ουσίαν, διά της διατηρήσεως των θέσεων εργασίας, διά σημαντικής εισφοράς κεφαλαίου κινήσεως ή διά της αφέσεως του χρέους το οποίο εξακολουθεί να είναι απαιτητό· ουδεμία αλλαγή κλάδου οικονομικής δραστηριότητας λαμβάνει χώρα κατά τα πρώτα πέντε έτη από την αγορά των μεριδίων και, κατά το χρονικό σημείο της αγοράς των μεριδίων, η εταιρία δεν είχε παύσει τις δραστηριότητές της.
Το επίμαχο μέτρο τέθηκε σε ισχύ στις 10 Ιουλίου 2009 και έχει αναδρομική ισχύ από 1ης Ιανουαρίου 2008, η οποία είναι η ημερομηνία ενάρξεως ισχύος του κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας.
Η επίμαχη απόφαση
Με το άρθρο 1 της επίμαχης αποφάσεως, η Επιτροπή διαπίστωσε ότι «το καθεστώς κρατικής ενίσχυσης βάσει του άρθρου 8[c,] παράγραφος 1[a,] του [KStG] θεσπίστηκε παράνομα από την [Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας] […] και δεν είναι συμβιβάσιμο με την εσωτερική αγορά».
Προκειμένου να χαρακτηρίσει τη ρήτρα εξυγιάνσεως ως κρατική ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, το ως άνω θεσμικό όργανο εκτίμησε, μεταξύ άλλων, ότι η προαναφερθείσα ρήτρα θέσπιζε εξαίρεση από τον κανόνα ο οποίος διαλαμβάνεται στο άρθρο 8c, παράγραφος 1, του KStG και ο οποίος προέβλεπε την απώλεια της αξίας των ζημιών που δεν είχαν χρησιμοποιηθεί από εταιρίες των οποίων είχε μεταβληθεί η μετοχική σύνθεση, και ότι η εν λόγω ρήτρα ήταν, κατά συνέπεια, ικανή να παράσχει επιλεκτικό πλεονέκτημα σε επιχειρήσεις που πληρούσαν τις προϋποθέσεις ώστε να τύχουν του πλεονεκτήματος αυτού, το οποίο δεν δικαιολογούνταν από τη φύση ή την εν γένει οικονομία του φορολογικού συστήματος, λαμβανομένου υπόψη ότι το επίμαχο μέτρο απέβλεπε στην αντιμετώπιση των προβλημάτων που οφείλονταν στην οικονομική και χρηματοπιστωτική κρίση, δηλαδή υπηρετούσε σκοπό εξωγενή προς το ως άνω σύστημα. Εντούτοις, με τα άρθρα 2 και 3 της εν λόγω αποφάσεως, το ως άνω θεσμικό όργανο έκρινε ότι ορισμένες επιμέρους ενισχύσεις που χορηγήθηκαν στο πλαίσιο του εν λόγω καθεστώτος ενισχύσεως συμβιβάζονταν με την εσωτερική αγορά, υπό την επιφύλαξη ορισμένων προϋποθέσεων.
Με το άρθρο 4 της επίμαχης αποφάσεως, η Επιτροπή διέταξε την Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας να ανακτήσει από τους αποδέκτες τις ασύμβατες ενισχύσεις που χορηγήθηκαν στο πλαίσιο του καθεστώτος ενισχύσεως περί του οποίου γίνεται λόγος στο άρθρο 1 της εν λόγω αποφάσεως. Κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 6 της τελευταίας αυτής αποφάσεως, το κράτος μέλος αυτό όφειλε, μεταξύ άλλων, να υποβάλει στην Επιτροπή κατάλογο των ως άνω αποδεκτών.
Το ιστορικό της διαφοράς
Η HBH είναι εταιρία η οποία, από το 2008, κινδύνευε να καταστεί αφερέγγυα. Στις 20 Φεβρουαρίου 2009, η μητρική της εταιρία προέβη σε αγορά των μετοχών της HBH, προκειμένου να συγχωνευθεί με αυτήν προς τον σκοπό της εξυγιάνσεώς της. Κατά την ημερομηνία που έλαβε χώρα η εν λόγω αγορά, η HBH πληρούσε τις προϋποθέσεις για την εφαρμογή της ρήτρας εξυγιάνσεως. Τούτο είχε διαπιστωθεί με δεσμευτική πληροφορία εκδοθείσα στις 11 Νοεμβρίου 2009 από τη Finanzamt Herne (φορολογική αρχή του Herne, Γερμανία) (στο εξής: δεσμευτική πληροφορία). Εξάλλου, στις 29 Απριλίου 2010, η HBH έλαβε από τη φορολογική αρχή του Herne βεβαίωση προκαταβλητέου φόρου εταιριών για το φορολογικό έτος 2009, η οποία ελάμβανε υπόψη τις ζημίες που μεταφέρθηκαν δυνάμει της ρήτρας αυτής.
Με έγγραφο της 24ης Φεβρουαρίου 2010, η Επιτροπή ανακοίνωσε στην Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας την απόφασή της να κινήσει την επίσημη διαδικασία έρευνας που προβλέπεται στο άρθρο 108, παράγραφος 2, ΣΛΕΕ, όσον αφορά το επίμαχο μέτρο. Με έγγραφο της 30ής Απριλίου 2010, το ομοσπονδιακό Υπουργείο Οικονομικών διέταξε τη γερμανική φορολογική αρχή να μην εφαρμόζει πλέον το μέτρο αυτό.
Στις 27 Δεκεμβρίου 2010, η από 29 Απριλίου 2010 βεβαίωση προκαταβλητέου φόρου αντικαταστάθηκε με νέα βεβαίωση προκαταβλητέου φόρου εταιριών για το φορολογικό έτος 2009, η οποία δεν εφάρμοζε τη ρήτρα εξυγιάνσεως. Τον Ιανουάριο του 2011, η HBH έλαβε, μεταξύ άλλων, βεβαιώσεις προκαταβλητέου φόρου εταιριών οι οποίες αφορούσαν επόμενα φορολογικά έτη και οι οποίες επίσης δεν ελάμβαναν υπόψη την εν λόγω ρήτρα. Την 1η Απριλίου 2011, η ως άνω εταιρία έλαβε μια βεβαίωση φόρου εταιριών για το φορολογικό έτος 2009. Λόγω της μη εφαρμογής του άρθρου 8c, παράγραφος 1a, του KStG, η ως άνω εταιρία δεν μπορούσε να μεταφέρει τις ζημίες που υπήρχαν στις 31 Δεκεμβρίου 2008.
Στις 19 Απριλίου 2011, η φορολογική αρχή του Herne ανακάλεσε τη δεσμευτική πληροφορία.
Στις 22 Ιουλίου 2011, η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας κοινοποίησε στην Επιτροπή κατάλογο των επιχειρήσεων που είχαν ωφεληθεί από το επίμαχο μέτρο. Το εν λόγω κράτος μέλος κοινοποίησε επίσης κατάλογο των εταιριών ως προς τις οποίες είχαν ανακληθεί οι δεσμευτικές πληροφορίες σχετικά με την εφαρμογή της ρήτρας εξυγιάνσεως, στον οποίο περιλαμβανόταν η HBH.
Η διαδικασία ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου και η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση
Με δικόγραφο που κατέθεσε στη Γραμματεία του Γενικού Δικαστηρίου στις 6 Ιουνίου 2011, η HBH άσκησε προσφυγή περί ακυρώσεως της επίμαχης αποφάσεως.
Με χωριστό δικόγραφο που κατέθεσε στη Γραμματεία του Γενικού Δικαστηρίου στις 16 Σεπτεμβρίου 2011, η Επιτροπή προέβαλε ένσταση απαραδέκτου, δυνάμει του άρθρου 114 του Κανονισμού Διαδικασίας του Γενικού Δικαστηρίου της 2ας Μαΐου 1991.
Στις 29 Αυγούστου 2011, η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας ζήτησε να της επιτραπεί να παρέμβει στη διαδικασία υπέρ της HBH. Η αίτηση αυτή έγινε δεκτή με διάταξη του προέδρου του δευτέρου τμήματος του Γενικού Δικαστηρίου της 5ης Οκτωβρίου 2011.
Με διάταξη του Γενικού Δικαστηρίου της 21ης Μαΐου 2014, αποφασίστηκε όπως η ένσταση απαραδέκτου εξεταστεί μαζί με την ουσία της υποθέσεως, κατά το άρθρο 114, παράγραφος 4, του ίδιου Κανονισμού Διαδικασίας.
Προς στήριξη της προσφυγής της, η HBH προέβαλε δύο λόγους ακυρώσεως, εκ των οποίων ο μεν πρώτος αφορούσε το ότι το επίμαχο μέτρο δεν έχει, a priori, επιλεκτικό χαρακτήρα, ο δε δεύτερος αφορούσε το ότι το μέτρο αυτό είναι δικαιολογημένο λόγω της φύσεως και της οικονομίας του φορολογικού συστήματος.
Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το Γενικό Δικαστήριο, αφενός, απέρριψε την ένσταση απαραδέκτου, κρίνοντας ότι η επίμαχη απόφαση αφορά άμεσα και ατομικά την HBH με το σκεπτικό ότι, κατ’ ουσίαν, η εν λόγω εταιρία απέλαυε, ήδη προ της εκδόσεως της αποφάσεως περί κινήσεως της επίσημης διαδικασίας έρευνας, ενός κεκτημένου δικαιώματος για εξοικονόμηση φόρου, το οποίο είχε επιβεβαιωθεί από τις γερμανικές φορολογικές αρχές, και ότι η εν λόγω εταιρία διέθετε, εξάλλου, έννομο συμφέρον. Αφετέρου, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε την προσφυγή της HBH ως αβάσιμη.
Τα αιτήματα των διαδίκων και η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
Με την αίτηση αναιρέσεως, η HBH ζητεί από το Δικαστήριο:
–
να αναιρέσει τα σημεία 2 και 3 του διατακτικού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως και να ακυρώσει την επίμαχη απόφαση·
–
επικουρικώς, να αναιρέσει τα σημεία 2 και 3 του διατακτικού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως και να αναπέμψει την υπόθεση ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου, και
–
να καταδικάσει την Επιτροπή στα δικαστικά έξοδα.
Η Επιτροπή ζητεί από το Δικαστήριο να απορρίψει την αίτηση αναιρέσεως και να καταδικάσει την HBH στα δικαστικά έξοδα.
Με την αντίθετη αίτηση αναιρέσεως, η Επιτροπή ζητεί από το Δικαστήριο:
–
να αναιρέσει το σημείο 1 του διατακτικού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως·
–
να απορρίψει ως απαράδεκτη την προσφυγή·
–
να απορρίψει την αίτηση αναιρέσεως·
–
να αναιρέσει το σημείο 3 του διατακτικού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως με το οποίο ορίζεται ότι η Επιτροπή φέρει το ένα τρίτο των δικαστικών της εξόδων, και
–
να καταδικάσει την HBH στα δικαστικά έξοδα που αφορούν τη διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου και τη διαδικασία ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου.
Η HBH ζητεί να απορριφθεί η αντίθετη αίτηση αναιρέσεως και να καταδικασθεί η Επιτροπή στα δικαστικά έξοδα που αφορούν την εν λόγω αντίθετη αίτηση αναιρέσεως.
Κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας υπέβαλε προφορικές παρατηρήσεις, από τις οποίες προκύπτει ότι το εν λόγω κράτος μέλος υποστηρίζει τα αιτήματα της HBH περί απορρίψεως της αντίθετης αιτήσεως αναιρέσεως, περί αναιρέσεως της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, καθόσον με αυτήν απορρίφθηκε η πρωτοδίκως ασκηθείσα προσφυγή ως αβάσιμη, και περί ακυρώσεως της επίμαχης αποφάσεως.
Επί της αντίθετης αιτήσεως αναιρέσεως
Δεδομένου ότι η αντίθετη αίτηση αναιρέσεως αφορά το παραδεκτό της πρωτοδίκως ασκηθείσας προσφυγής, που αποτελεί ζήτημα προκριματικό σε σχέση με εκείνα τα οποία αφορούν την ουσία και τα οποία προβλήθηκαν με την κύρια αίτηση αναιρέσεως, η εν λόγω αντίθετη αίτηση αναιρέσεως πρέπει να εξετασθεί κατά πρώτον.
Επιχειρήματα των διαδίκων
Η Επιτροπή υποστηρίζει ότι, στις σκέψεις 50 έως 79 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κατά την εκ μέρους του ερμηνεία της έννοιας του ατομικού επηρεασμού κατά το άρθρο 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ.
Πρώτον, η Επιτροπή, επικαλούμενη τις αποφάσεις της 19ης Οκτωβρίου 2000, Ιταλία και Sardegna Lines κατά Επιτροπής (
C‑15/98 και C‑105/99
,
EU:C:2000:570
), καθώς και της 9ης Ιουνίου 2011, Comitato Venezia vuole vivere κ.λπ. κατά Επιτροπής (
C‑71/09 P, C‑73/09 P και C‑76/09 P
,
EU:C:2011:368
), υποστηρίζει ότι το εφαρμοστέο κριτήριο για να αποδειχθεί αν απόφαση της Επιτροπής κηρύσσουσα ένα καθεστώς ενισχύσεων ασύμβατο με την εσωτερική αγορά αφορά ατομικά τον προσφεύγοντα έγκειται στο ζήτημα αν ο εν λόγω προσφεύγων είναι πραγματικός ή δυνητικός δικαιούχος ενισχύσεως χορηγηθείσας στο πλαίσιο του καθεστώτος αυτού. Κατά την Επιτροπή, μια τέτοια απόφαση αφορά ατομικά μόνον τους πραγματικούς δικαιούχους.
Πλην όμως, κατά την άποψη της Επιτροπής, με τις σκέψεις 62, 70 και 74 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο δεν στήριξε την απόφασή του στην ως άνω νομολογία, αλλά σε αποφάσεις που δεν είναι κρίσιμες για την υπό κρίση υπόθεση. Συγκεκριμένα, κατά την Επιτροπή, δεν συντρέχει εν προκειμένω καμία από τις περιστάσεις που κατέστησαν δυνατή τη συναγωγή του συμπεράσματος ότι οι πράξεις αφορούσαν ατομικά τους προσφεύγοντες των υποθέσεων επί των οποίων εκδόθηκαν οι αποφάσεις της 17ης Ιανουαρίου 1985, Πειραϊκή-Πατραϊκή κ.λπ. κατά Επιτροπής (
11/82
,
EU:C:1985:18
), της 22ας Ιουνίου 2006, Βέλγιο και Forum 187 κατά Επιτροπής (
C‑182/03 και C‑217/03
,
EU:C:2006:416
), της 17ης Σεπτεμβρίου 2009, Επιτροπή κατά Koninklijke FrieslandCampina (
C‑519/07 P
,
EU:C:2009:556
), της 27ης Φεβρουαρίου 2014, Stichting Woonpunt κ.λπ. κατά Επιτροπής (
C‑132/12 P
,
EU:C:2014:100
), καθώς και της 27ης Φεβρουαρίου 2014, Stichting Woonlinie κ.λπ. κατά Επιτροπής (
C‑133/12 P
,
EU:C:2014:105
), στις οποίες στηρίζεται το Γενικό Δικαστήριο με τις ως άνω σκέψεις.
Ως εκ τούτου, κατά την Επιτροπή, αντιθέτως προς όσα εξέθεσε το Γενικό Δικαστήριο με τις σκέψεις 63 και 74 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, η εκτίμηση του παραδεκτού της πρωτοδίκως ασκηθείσας προσφυγής δεν εξαρτάται από την «πραγματική και νομική κατάσταση» της HBH ή από την ύπαρξη «κεκτημένου δικαιώματος», αλλά εξαρτάται αποκλειστικώς από το ζήτημα αν η τελευταία αυτή εταιρία έλαβε πράγματι ενίσχυση στο πλαίσιο του επίμαχου καθεστώτος ενισχύσεως. Επίσης, κατά την άποψη της Επιτροπής, οι σκέψεις 75 και 76 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως ενέχουν πλάνη καθόσον, από την απόφαση της 9ης Ιουνίου 2011, Comitato Venezia vuole vivere κ.λπ. κατά Επιτροπής (
C‑71/09 P, C‑73/09 P και C‑76/09 P
,
EU:C:2011:368
), επί της οποίας στηρίχθηκε το Γενικό Δικαστήριο με την ως άνω σκέψη 76, είναι δυνατόν να συναχθεί μόνον ότι ελάχιστη σημασία έχει, προς τον σκοπό της εκτιμήσεως της υπάρξεως ατομικού επηρεασμού, το αν η απόφαση της Επιτροπής συνοδεύεται από διαταγή περί ανακτήσεως της ενισχύσεως που πράγματι χορηγήθηκε.
Δεύτερον, η Επιτροπή παρατηρεί ότι το καθοριστικό στοιχείο που έλαβε υπόψη το Γενικό Δικαστήριο, κατά την εκ μέρους του ανάλυση της «πραγματικής και νομικής καταστάσεως» της HBH, προκειμένου να διαπιστώσει ότι η επίμαχη απόφαση αφορά ατομικά την τελευταία αυτή εταιρία, συνίσταται στην ύπαρξη «κεκτημένου δικαιώματος», η οποία επισημαίνεται στη σκέψη 74 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως. Πλην όμως, κατά την Επιτροπή, εάν το εν λόγω «κεκτημένο δικαίωμα» πρέπει να νοηθεί ως κεκτημένο δικαίωμα υπό την έννοια του δικαίου της Ένωσης, το Γενικό Δικαστήριο έχει υποπέσει σε πλάνη περί το δίκαιο. Συγκεκριμένα, κατά την άποψη της Επιτροπής, ένα τέτοιο δικαίωμα μπορεί να αναγνωριστεί μόνον κατ’ εφαρμογήν της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, η εν λόγω προστασία αποκλείεται, καταρχήν, όσον αφορά τις ενισχύσεις που έχουν χορηγηθεί κατά παράβαση της προβλεπόμενης στο άρθρο 108, παράγραφος 3, ΣΛΕΕ υποχρεώσεως κοινοποιήσεως.
Τρίτον, επί τη βάσει της ίδιας παρατηρήσεως, η Επιτροπή υποστηρίζει ότι, σε περίπτωση που, με την έκφραση «κεκτημένο δικαίωμα», το Γενικό Δικαστήριο αναφερόταν σε ένα κεκτημένο δικαίωμα υπό την έννοια του εθνικού δικαίου, το εν λόγω δικαιοδοτικό όργανο έχει επίσης υποπέσει σε πλάνη περί το δίκαιο, λαμβανομένου υπόψη ότι η αναγνώριση κεκτημένου δικαιώματος δυνάμει του εθνικού δικαίου, υπό τις περιστάσεις της υπό κρίση υποθέσεως, έρχεται επίσης σε αντίθεση με τη νομολογία που αποκλείει, σε περίπτωση ενισχύσεων που έχουν χορηγηθεί κατά παράβαση του άρθρου 108, παράγραφος 3, ΣΛΕΕ, την αναγνώριση τέτοιου δικαιώματος.
Συνεπώς, κατά την Επιτροπή, το σημείο 1 του διατακτικού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως πρέπει να αναιρεθεί και, δεδομένου ότι η HBH δεν υπάγεται πράγματι στο επίμαχο καθεστώς ενισχύσεως, η προσφυγή θα πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτη.
Η HBH και η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας υποστηρίζουν ότι η αντίθετη αίτηση αναιρέσεως είναι αβάσιμη.
Εκτίμηση του Δικαστηρίου
Κατά το άρθρο 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ, κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο μπορεί, υπό τις προϋποθέσεις του πρώτου και του δευτέρου εδαφίου του άρθρου αυτού, να ασκεί προσφυγή κατά των πράξεων των οποίων είναι αποδέκτης ή που το αφορούν άμεσα και ατομικά, καθώς και κατά των κανονιστικών πράξεων που το αφορούν άμεσα και δεν απαιτούν τη λήψη εκτελεστικών μέτρων.
Εν προκειμένω, αφενός, δεν αμφισβητείται ότι, όπως επισήμανε το Γενικό Δικαστήριο με τη σκέψη 57 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, η επίμαχη απόφαση έχει ως μοναδική αποδέκτρια την Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας. Αφετέρου, από τις σκέψεις 58 έως 79 της εν λόγω αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως προκύπτει ότι το Γενικό Δικαστήριο, εκτιμώντας ότι η ως άνω επίμαχη απόφαση αφορούσε άμεσα και ατομικά την HBH, και, επομένως, δυνάμει της δεύτερης περιπτώσεως που διαλαμβάνεται στην ως άνω διάταξη, έκρινε ότι η HBH είχε ενεργητική νομιμοποίηση.
Με το πρώτο σκέλος του ενός και μόνου λόγου της αντίθετης αιτήσεως αναιρέσεως, η Επιτροπή προβάλλει, κατ’ ουσίαν, ότι, με τις σκέψεις 62, 63, 70 και 74 έως 77 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον εκτίμησε την εν λόγω προϋπόθεση του παραδεκτού της προσφυγής της HBH με γνώμονα την πραγματική και νομική κατάσταση της τελευταίας αυτής εταιρίας, ενώ το μόνο εφαρμοστέο κριτήριο συνίσταται, κατά την Επιτροπή, στο ζήτημα αν η τελευταία αυτή εταιρία ήταν πραγματική ή δυνητική δικαιούχος του επίμαχου καθεστώτος ενισχύσεως.
Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, όσοι δεν είναι αποδέκτες μιας αποφάσεως δεν μπορούν να ισχυριστούν ότι αυτή τους αφορά ατομικά, παρά μόνον αν τους θίγει λόγω ορισμένων ιδιαιτέρων ιδιοτήτων τους ή λόγω συγκεκριμένης πραγματικής καταστάσεως η οποία τους διακρίνει έναντι κάθε άλλου προσώπου και, ως εκ τούτου, τους εξατομικεύει κατά τρόπο ανάλογο προς αυτόν του αποδέκτη (αποφάσεις της 15ης Ιουλίου 1963, Plaumann κατά Επιτροπής,
25/62
,
EU:C:1963:17
, σ. 939, καθώς και της 27ης Φεβρουαρίου 2014, Stichting Woonpunt κ.λπ. κατά Επιτροπής,
C‑132/12 P
,
EU:C:2014:100
, σκέψη
).
Το γεγονός ότι είναι δυνατό να προσδιοριστεί, με μεγαλύτερη ή μικρότερη ακρίβεια, ο αριθμός ή ακόμη και η ταυτότητα των υποκειμένων δικαίου επί των οποίων εφαρμόζεται ένα μέτρο επ’ ουδενί σημαίνει ότι το εν λόγω μέτρο πρέπει να θεωρηθεί ότι αφορά ατομικά τα συγκεκριμένα υποκείμενα δικαίου, εφόσον η εφαρμογή αυτή στηρίζεται σε μια αντικειμενική νομική ή πραγματική κατάσταση που ορίζεται από την ίδια την επίμαχη πράξη (αποφάσεις της 16ης Μαρτίου 1978, Unicme κ.λπ. κατά Συμβουλίου,
123/77
,
EU:C:1978:73
, σκέψη
, καθώς και της 19ης Δεκεμβρίου 2013, Telefónica κατά Επιτροπής,
C‑274/12 P
,
EU:C:2013:852
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Συγκεκριμένα, το Δικαστήριο έχει αποσαφηνίσει ότι μια επιχείρηση δεν μπορεί, καταρχήν, να προσβάλει μια απόφαση της Επιτροπής που απαγορεύει ένα τομεακό καθεστώς ενισχύσεων, αν η απόφαση αυτή αφορά την εν λόγω επιχείρηση μόνο λόγω του ότι η επιχείρηση δραστηριοποιείται στον οικείο τομέα και μπορεί να υπαχθεί στο εν λόγω καθεστώς. Πράγματι, μια τέτοια απόφαση αποτελεί, όσον αφορά μια τέτοια επιχείρηση, μέτρο γενικής ισχύος το οποίο έχει εφαρμογή σε αντικειμενικώς καθοριζόμενες περιπτώσεις και συνεπάγεται έννομα αποτελέσματα για μια κατηγορία προσώπων τα οποία αφορά κατά τρόπο γενικό και αόριστο (αποφάσεις της 19ης Οκτωβρίου 2000, Ιταλία και Sardegna Lines κατά Επιτροπής,
C‑15/98 και C‑105/99
,
EU:C:2000:570
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 19ης Δεκεμβρίου 2013, Telefónica κατά Επιτροπής,
C‑274/12 P
,
EU:C:2013:852
, σκέψη
).
Αντιθέτως, όταν η απόφαση θίγει ομάδα προσώπων εξατομικευμένων ή δυναμένων να εξατομικευθούν κατά τον χρόνο εκδόσεως της πράξεως αυτής και βάσει κριτηρίων που σχετίζονται ειδικώς με τα μέλη της ομάδας, η πράξη αυτή δύναται να αφορά ατομικά τα πρόσωπα αυτά, στο μέτρο που αποτελούν μέρος ενός στενού επιχειρηματικού κύκλου (αποφάσεις της 13ης Μαρτίου 2008, Επιτροπή κατά Infront WM,
C‑125/06 P
,
EU:C:2008:159
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 27ης Φεβρουαρίου 2014, Stichting Woonpunt κ.λπ. κατά Επιτροπής,
C‑132/12 P
,
EU:C:2014:100
, σκέψη
).
Ως εκ τούτου, η εν λόγω απόφαση αφορά ατομικά τους πραγματικούς δικαιούχους των επιμέρους ενισχύσεων που χορηγήθηκαν βάσει καθεστώτος ενισχύσεων και των οποίων την ανάκτηση διέταξε η Επιτροπή, κατά την έννοια του άρθρου 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 19ης Οκτωβρίου 2000, Ιταλία και Sardegna Lines κατά Επιτροπής,
C‑15/98 και C‑105/99
,
EU:C:2000:570
, σκέψεις
και
· βλ., επίσης, απόφαση της 9ης Ιουνίου 2011, Comitato Venezia vuole vivere κ.λπ. κατά Επιτροπής,
C‑71/09 P, C‑73/09 P και C‑76/09 P
,
EU:C:2011:368
, σκέψη
).
Βεβαίως, όπως υποστηρίζει η Επιτροπή, από την ως άνω νομολογία απορρέει ότι το Δικαστήριο, αφενός, αναγνωρίζει ότι μια απόφαση της Επιτροπής με την οποία κηρύσσεται ένα καθεστώς ενισχύσεων ασύμβατο με την εσωτερική αγορά και διατάσσεται η ανάκτηση των σχετικών ενισχύσεων αφορά ατομικά τους πραγματικούς δικαιούχους των επιμέρους ενισχύσεων που χορηγήθηκαν στο πλαίσιο του εν λόγω καθεστώτος ενισχύσεων το οποίο είναι ασύμβατο με την εσωτερική αγορά και, αφετέρου, αποκλείει το να θεωρηθεί ότι μια πράξη αφορά ατομικά τον προσφεύγοντα λόγω του γεγονότος και μόνον ότι ο εν λόγω προσφεύγων μπορεί εν δυνάμει να υπαχθεί στο καθεστώς αυτό. Ωστόσο, εξ αυτών δεν είναι δυνατόν να συναχθεί ότι, όπως διατείνεται η Επιτροπή, όταν προσβάλλεται απόφασή της κηρύσσουσα ένα καθεστώς ενισχύσεων ασύμβατο με την εσωτερική αγορά, το μόνο εφαρμοστέο κριτήριο προκειμένου να εκτιμηθεί αν μια τέτοια απόφαση αφορά ατομικά τον προσφεύγοντα, κατά την έννοια του άρθρου 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ, έγκειται στο κατά πόσον ο εν λόγω προσφεύγων είναι πραγματικός ή δυνητικός δικαιούχος μιας ενισχύσεως που χορηγήθηκε στο πλαίσιο του εν λόγω καθεστώτος.
Πράγματι, όπως επίσης επισήμανε, κατ’ ουσίαν, ο γενικός εισαγγελέας με τα σημεία 57, 59, 67 και 68 των προτάσεών του, η νομολογία που υπομνήσθηκε με τις σκέψεις 43 και 45 της παρούσας αποφάσεως, η οποία έχει αναπτυχθεί στο ειδικό πλαίσιο των κρατικών ενισχύσεων, αποτελεί απλώς μια ειδική έκφραση του κρίσιμου νομικού κριτηρίου προς τον σκοπό της εκτιμήσεως της υπάρξεως ατομικού επηρεασμού, κατά την έννοια του άρθρου 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ, κριτηρίου το οποίο καθιερώθηκε με την απόφαση της 15ης Ιουλίου 1963, Plaumann κατά Επιτροπής (
25/62
,
EU:C:1963:17
). Σύμφωνα με την ως άνω απόφαση του Δικαστηρίου, απόφαση που απευθύνεται σε άλλο πρόσωπο αφορά ατομικά τον προσφεύγοντα όταν η απόφαση αυτή τον θίγει λόγω ορισμένων ιδιαιτέρων ιδιοτήτων του ή λόγω συγκεκριμένης πραγματικής καταστάσεως η οποία τον διακρίνει έναντι κάθε άλλου προσώπου (βλ. επίσης, στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, αποφάσεις της 19ης Οκτωβρίου 2000, Ιταλία και Sardegna Lines κατά Επιτροπής,
C‑15/98 και C‑105/99
,
EU:C:2000:570
, σκέψη
, και της 9ης Ιουνίου 2011, Comitato Venezia vuole vivere κ.λπ. κατά Επιτροπής,
C‑71/09 P, C‑73/09 P και C‑76/09 P
,
EU:C:2011:368
, σκέψη
, καθώς και, σε άλλους τομείς, αποφάσεις της 17ης Ιανουαρίου 1985, Πειραϊκή-Πατραϊκή κ.λπ. κατά Επιτροπής,
11/82
,
EU:C:1985:18
, σκέψεις
,
και
, και της 13ης Μαρτίου 2018, European Union Copper Task Force κατά Επιτροπής,
C‑384/16 P
,
EU:C:2018:176
, σκέψη
).
Επομένως, το ζήτημα αν ο προσφεύγων εμπίπτει ή δεν εμπίπτει στην κατηγορία των πραγματικών ή των δυνητικών δικαιούχων μιας επιμέρους ενισχύσεως χορηγηθείσας στο πλαίσιο καθεστώτος ενισχύσεων το οποίο κηρύχθηκε ασύμβατο προς την εσωτερική αγορά με απόφαση της Επιτροπής δεν μπορεί να είναι αποφασιστικό προκειμένου να προσδιορισθεί αν η απόφαση αυτή αφορά ατομικά τον εν λόγω προσφεύγοντα σε περίπτωση κατά την οποία έχει αποδειχθεί, εν πάση περιπτώσει, ότι η απόφαση αυτή θίγει, εξάλλου, τον εν λόγω προσφεύγοντα λόγω ορισμένων ιδιαιτέρων ιδιοτήτων του ή λόγω συγκεκριμένης πραγματικής καταστάσεως η οποία τον διακρίνει έναντι κάθε άλλου προσώπου.
Από τα προεκτεθέντα προκύπτει ότι, αφού υπενθύμισε, με τις σκέψεις 60 έως 62 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, τη νομολογία που παρατίθεται στις σκέψεις 41 έως 44 της παρούσας αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο, χωρίς να υποπέσει σε πλάνη περί το δίκαιο, φρόντισε, στη σκέψη 63 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, να «εξακριβ[ώσει], λαμβανομένης υπόψη της πραγματικής και της νομικής καταστάσεως της [HBH], αν [έπρεπε] να γίνει δεκτό ότι η [επίμαχη] απόφαση αφορά την [HBH] ατομικά».
Εξάλλου, από τα ανωτέρω προκύπτει ότι το Γενικό Δικαστήριο, επίσης χωρίς να υποπέσει σε πλάνη περί το δίκαιο, στηρίχθηκε, με τις σκέψεις 62, 70 και 74 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, προς επίρρωση της αναλύσεώς του, στις αποφάσεις που παρατίθενται στη σκέψη 32 της παρούσας αποφάσεως, δεδομένου ότι πρόκειται πάντοτε για περιπτώσεις εφαρμογής του κριτηρίου του ατομικού επηρεασμού το οποίο καθιερώθηκε με την απόφαση της 15ης Ιουλίου 1963, Plaumann κατά Επιτροπής (
25/62
,
EU:C:1963:17
), εντός πλαισίων στα οποία, όπως εν προκειμένω, δεν ήταν λυσιτελής, προφανώς, η χρήση της ειδικής εκφράσεως της νομολογίας αυτής, που συνίσταται στη διάκριση μεταξύ των πραγματικών και των δυνητικών δικαιούχων μιας επιμέρους ενισχύσεως χορηγηθείσας στο πλαίσιο καθεστώτος ενισχύσεων το οποίο κηρύχθηκε ασύμβατο με την εσωτερική αγορά.
Ομοίως, το Γενικό Δικαστήριο, πάντοτε χωρίς να υποπέσει σε πλάνη περί το δίκαιο, απέρριψε, με τις σκέψεις 75 και 76 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, την επιχειρηματολογία της Επιτροπής ότι μόνο βάσει πράγματι παρασχεθέντος μέσω κρατικών πόρων πλεονεκτήματος θα μπορούσε να διαπιστωθεί ότι η επίμαχη απόφαση αφορούσε ατομικά την HBH, στηρίζοντας την ως άνω απόρριψη στην απόφαση της 9ης Ιουνίου 2011, Comitato Venezia vuole vivere κ.λπ. κατά Επιτροπής (
C‑71/09 P, C‑73/09 P και C‑76/09 P
,
EU:C:2011:368
). Πράγματι, όπως ήδη διαπιστώθηκε με τη σκέψη 47 της παρούσας αποφάσεως, προκειμένου να διαπιστωθεί αν απόφαση της Επιτροπής κηρύσσουσα ένα καθεστώς ενισχύσεων ασύμβατο με την εσωτερική αγορά αφορά ατομικά τον προσφεύγοντα, κατά την έννοια του άρθρου 263, τέταρτο εδάφιο, ΣΛΕΕ, το εφαρμοστέο κριτήριο συνίσταται στο ζήτημα αν η απόφαση αυτή θίγει τον προσφεύγοντα λόγω ορισμένων ιδιαιτέρων ιδιοτήτων του ή λόγω συγκεκριμένης πραγματικής καταστάσεως η οποία τον διακρίνει έναντι κάθε άλλου προσώπου, πράγμα το οποίο, εξάλλου, το Γενικό Δικαστήριο επίσης υπενθύμισε ορθώς με τη σκέψη 76 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως.
Κατά συνέπεια, δεδομένου ότι το πρώτο σκέλος του ενός και μόνου λόγου της αντίθετης αιτήσεως αναιρέσεως είναι αβάσιμο, η εν λόγω αντίθετη αίτηση αναιρέσεως πρέπει να απορριφθεί.
Όσον αφορά το δεύτερο και το τρίτο σκέλος του ως άνω ενός και μόνου λόγου, πρέπει να υπομνησθεί ότι, με τα εν λόγω σκέλη, η Επιτροπή προσάπτει στο Γενικό Δικαστήριο ότι υπέπεσε, με τη σκέψη 74 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, σε πλάνη περί το δίκαιο λόγω του ότι έκρινε ότι το επίμαχο μέτρο αφορούσε ατομικά την HBH με το σκεπτικό ότι η εταιρία αυτή είχε «κεκτημένο δικαίωμα» να λάβει ενίσχυση κατ’ εφαρμογήν του επίμαχου μέτρου.
Συναφώς, πρέπει να επισημανθεί ότι, με την εν λόγω σκέψη 74, το Γενικό Δικαστήριο εξέθεσε, μεταξύ άλλων, ότι «[στην] υπό κρίση [υπόθεση] […] διαπιστώθηκε ότι, λόγω των ιδιαζόντων χαρακτηριστικών της γερμανικής φορολογικής νομοθεσίας, η [HBH] επωφελείτο ενός κεκτημένου δικαιώματος προς εξοικονόμηση φόρων, το οποίο είχε επικυρωθεί από τις γερμανικές φορολογικές αρχές […], με δεδομένο ότι το γεγονός αυτό διαφοροποιεί την [HBH] σε σχέση με άλλους επιχειρηματίες τους οποίους το [επίμαχο] μέτρο αφορά μόνον ως δυνητικούς δικαιούχους αυτού», παραπέμποντας, συναφώς, στη σκέψη 68 της ίδιας αποφάσεως.
Με την εν λόγω σκέψη 68, το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε ότι οι περιστάσεις ως προς τις οποίες αναγνώρισε, με τις σκέψεις 66 και 67 της εν λόγω αποφάσεως, ότι διακρίνουν την πραγματική και τη νομική κατάσταση της HBH κατά την έννοια της αποφάσεως της 15ης Ιουλίου 1963, Plaumann κατά Επιτροπής (
25/62
,
EU:C:1963:17
), είχαν επιβεβαιωθεί από τη γερμανική φορολογική αρχή, ιδίως μέσω της δεσμευτικής πληροφορίας. Οι περιστάσεις αυτές συνίσταντο, αφενός, στο γεγονός ότι, πριν από την κίνηση της επίσημης διαδικασίας έρευνας εκ μέρους της Επιτροπής, η HBH είχε δικαίωμα μεταφοράς των ζημιών της δυνάμει της γερμανικής νομοθεσίας, δεδομένου ότι συνέτρεχαν οι προβλεπόμενες από τη ρήτρα εξυγιάνσεως προϋποθέσεις, και, αφετέρου, στο γεγονός ότι, κατά τη διάρκεια του έτους 2009, η HBH είχε καταγράψει φορολογητέα κέρδη από τα οποία είχε αφαιρέσει τις μεταφερόμενες δυνάμει της ρήτρας εξυγιάνσεως ζημίες.
Το Γενικό Δικαστήριο συνήγαγε εξ αυτών, με τη σκέψη 69 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ότι, «κατ’ εφαρμογήν της γερμανικής νομοθεσίας, ήταν βέβαιο ότι, κατά το πέρας της φορολογικής χρήσης του έτους 2009, η [HBH] επρόκειτο να εξοικονομήσει φόρους, το ύψος των οποίων, εξάλλου, ήταν σε θέση να αποτιμήσει ποσοτικά με ακρίβεια», καθόσον, «δεδομένου ότι οι γερμανικές αρχές ουδόλως διέθεταν περιθώριο εκτιμήσεως ως προς την εφαρμογή του [επίμαχου] μέτρου, η εν λόγω εξοικονόμηση φόρων […] αποτελούσε απλώς ζήτημα χρόνου, δυνάμει των λεπτομερών κανόνων εφαρμογής του φορολογικού καθεστώτος». Με την ίδια σκέψη 69, το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε ότι, κατά συνέπεια, η HBH «είχε κεκτημένο δικαίωμα, το οποίο είχε επικυρωθεί από τις γερμανικές αρχές πριν από την έκδοση της αποφάσεως περί κινήσεως διαδικασίας και εν συνεχεία της [επίμαχης] αποφάσεως, προς εξοικονόμηση φόρων, το οποίο, σε περίπτωση που δεν υφίσταντο οι αποφάσεις αυτές, θα είχε υλοποιηθεί μέσω της εκδόσεως πράξεως επιβολής φόρου επιτρέπουσας τη μεταφορά των ζημιών και τη συνακόλουθη εγγραφή της εν λόγω μεταφοράς ζημιών στον ισολογισμό της [εν λόγω εταιρίας]» και ότι, «[ω]ς εκ τούτου, η [εν λόγω εταιρία] μπορούσε ευχερώς να εξατομικευθεί εκ μέρους των γερμανικών φορολογικών αρχών και εκ μέρους της Επιτροπής».
Από τα ανωτέρω το Γενικό Δικαστήριο συνήγαγε, με τη σκέψη 70 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ότι η HBH «δεν μπορεί να λογίζεται μόνον ως επιχείρηση την οποία αφορά η [επίμαχη] απόφαση λόγω του ότι δραστηριοποιείται στον οικείο τομέα και λόγω της ιδιότητάς της [ως] δυνητικής δικαιούχου, αλλά [ότι] πρέπει αντιθέτως να λογίζεται ότι αποτελεί μέρος ενός στενού κύκλου επιχειρηματιών, οι οποίοι είχαν εξατομικευθεί, ή τουλάχιστον μπορούσαν ευχερώς να εξατομικευθούν κατά τον χρόνο εκδόσεως της [επίμαχης] αποφάσεως, κατά την έννοια της αποφάσεως [της 15ης Ιουλίου 1963, Plaumann κατά Επιτροπής (
25/62
,
EU:C:1963:17
)]».
Ως εκ τούτου, από το σύνολο των κρισίμων αποσπασμάτων της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως προκύπτει ότι η χρήση, από το Γενικό Δικαστήριο, στη σκέψη 74 της εν λόγω αποφάσεως, των όρων «κεκτημένο δικαίωμα» αποσκοπούσε μόνον στο να γίνει παραπομπή, με σύντομο τρόπο, στη συγκεκριμένη πραγματική και νομική κατάσταση της HBH, που καθιστά δυνατό να θεωρηθεί ότι η επίμαχη απόφαση αφορά ατομικά την εν λόγω εταιρία κατά την έννοια της αποφάσεως της 15ης Ιουλίου 1963, Plaumann κατά Επιτροπής (
25/62
,
EU:C:1963:17
).
Ως εκ τούτου, δεδομένου ότι το δεύτερο και το τρίτο σκέλος του ενός και μόνου λόγου της αντίθετης αιτήσεως αναιρέσεως στηρίζονται σε εσφαλμένη ερμηνεία της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, τα εν λόγω σκέλη πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα και, κατά συνέπεια, η αντίθετη αίτηση αναιρέσεως πρέπει να απορριφθεί στο σύνολό της.
Επί της κύριας αιτήσεως αναιρέσεως
Προς στήριξη της αιτήσεως αναιρέσεως, η HBH προβάλλει δύο λόγους αναιρέσεως, εκ των οποίων ο μεν πρώτος αντλείται από παράβαση της υποχρεώσεως αιτιολογήσεως που υπέχει το Γενικό Δικαστήριο, ο δε δεύτερος αντλείται από παράβαση του άρθρου 107 ΣΛΕΕ. Αυτός ο δεύτερος λόγος αναιρέσεως πρέπει να εξετασθεί κατά πρώτον.
Επιχειρήματα των διαδίκων
Με τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως, η HBH υποστηρίζει, πρώτον, ότι το Γενικό Δικαστήριο παρέβη το άρθρο 107 ΣΛΕΕ καθόσον, επικυρώνοντας τη θέση της Επιτροπής ότι ο κανόνας κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας αποτελεί το κρίσιμο πλαίσιο αναφοράς εν προκειμένω, καθόρισε εσφαλμένως το εν λόγω πλαίσιο αναφοράς. Κατά την HBH, με τις σκέψεις 103 και 106 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο, αρχικώς, προσδιόρισε ορθώς το γενικό φορολογικό καθεστώς, ήτοι τον κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών. Ωστόσο, το Γενικό Δικαστήριο δέχθηκε ότι ο προβλεπόμενος στο άρθρο 8c, παράγραφος 1, του KStG κανόνας κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, ήτοι η εξαίρεση από το ως άνω γενικό καθεστώς, είναι εκείνος που αποτελεί το κοινό ή το κανονικό φορολογικό καθεστώς που είναι κρίσιμο για την ανάλυση της προϋποθέσεως σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα. Κατά την HBH, το Γενικό Δικαστήριο εσφαλμένως παρέλειψε να λάβει υπόψη τον κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών. Ως εκ τούτου, κατά την HBH, το Γενικό Δικαστήριο, χαρακτηρίζοντας ως «πλαίσιο αναφοράς» μια εξαίρεση από το γενικό φορολογικό καθεστώς, υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο ή, κατ’ ελάχιστο, παραμόρφωσε τα υποβληθέντα στην κρίση του αποδεικτικά στοιχεία ή το εθνικό δίκαιο.
Κατά την HBH, συνιστά επίσης πλάνη περί το δίκαιο το γεγονός ότι προσδιορίστηκε το γενικό ή το κανονικό φορολογικό καθεστώς μέσω της συνθέσεως του βασικού κανόνα και της εξαιρέσεως, πολλώ μάλλον διότι οι κανόνες στη σύνθεση των οποίων προέβη το Γενικό Δικαστήριο στη σκέψη 104 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως δεν αποτελούν κανόνες του ίδιου επιπέδου, δεδομένου ότι ο κανόνας περί μεταφοράς των ζημιών αποτελεί έκφραση της συνταγματικής αρχής της φορολογήσεως ανάλογα με τη φοροδοτική ικανότητα.
Επιπλέον, κατά την HBH, από τις σκέψεις 104 και 107 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως προκύπτει ότι το Γενικό Δικαστήριο, κατά τον καθορισμό του πλαισίου αναφοράς, «αφομοίωσε», επίσης, το πρώτο και το δεύτερο στάδιο του ελέγχου της προϋποθέσεως σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα και, ως εκ τούτου, εφάρμοσε εσφαλμένως τη νομολογία.
Δεύτερον, κατά την HBH, το Γενικό Δικαστήριο παρέβη το άρθρο 107 ΣΛΕΕ κατά την εκ μέρους του εξέταση του a priori επιλεκτικού χαρακτήρα του επίμαχου μέτρου. Αφενός, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο λόγω του ότι εκτίμησε ότι η πραγματική και νομική κατάσταση των επιχειρήσεων που έχρηζαν εξυγιάνσεως και εκείνη των εύρωστων επιχειρήσεων ήταν συγκρίσιμες. Ειδικότερα, κατά την HBH, ο σκοπός της δημιουργίας φορολογικών εσόδων, ο οποίος επιδιώκεται με κάθε φορολογική διάταξη, δεν αρκεί για να θεωρηθεί ότι είναι συγκρίσιμες οι καταστάσεις στις οποίες βρίσκονται οι ενδιαφερόμενοι επιχειρηματίες.
Αφετέρου, η ρήτρα εξυγιάνσεως αποτελεί όντως μέτρο γενικής ισχύος. Κατά την HBH, η σκέψη 141 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως έρχεται σε αντίφαση προς τη νομολογία κατά την οποία το μόνο κρίσιμο στοιχείο υπό το πρίσμα της εκτιμήσεως του γενικού χαρακτήρα ενός μέτρου συνίσταται στο ζήτημα κατά πόσον το εν λόγω μέτρο εφαρμόζεται ανεξαρτήτως της φύσεως ή του αντικειμένου της δραστηριότητας της επιχειρήσεως ή κατά πόσον η εφαρμογή του απαιτεί να μεταβάλει η επιχείρηση τη δραστηριότητά της.
Τρίτον, κατά την HBH, το Γενικό Δικαστήριο παρέβη το άρθρο 107 ΣΛΕΕ λόγω του ότι απέρριψε τη δικαιολόγηση της ρήτρας εξυγιάνσεως. Με τις σκέψεις 158 έως 160 και 164 έως 166 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο εσφαλμένως διαπίστωσε ότι ο σκοπός της ρήτρας αυτής συνίσταται στο να διευκολυνθεί η εξυγίανση των προβληματικών επιχειρήσεων και συνήγαγε ότι ο σκοπός αυτός είναι εξωγενής προς το φορολογικό σύστημα. Με τις σκέψεις 166 έως 170 της εν λόγω αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο εσφαλμένως απέρριψε, επίσης, τη δικαιολόγηση που αντλούνταν από την αρχή της φορολογήσεως ανάλογα με τη φοροδοτική ικανότητα.
Εξάλλου, η HBH υποστηρίζει ότι ο δεύτερος λόγος αναιρέσεως είναι όντως παραδεκτός, δεδομένου ότι με αυτόν προβάλλονται μόνο νομικά ζητήματα. Ειδικότερα, κατά την HBH, αυτός ο λόγος αναιρέσεως δεν αφορά την εκτίμηση πραγματικών περιστατικών, αλλά την εφαρμογή εσφαλμένων κριτηρίων για τον καθορισμό του πλαισίου αναφοράς και τον νομικό χαρακτηρισμό που δόθηκε στα πραγματικά περιστατικά από το Γενικό Δικαστήριο, πράγμα που εμπίπτει στον αναιρετικό έλεγχο του Δικαστηρίου.
Η Επιτροπή υποστηρίζει, κυρίως, ότι ο ως άνω δεύτερος λόγος αναιρέσεως είναι απαράδεκτος. Κατά την Επιτροπή, το πρώτο και το τρίτο σκέλος του αφορούν τη διαπίστωση του περιεχομένου της εθνικής νομοθεσίας και, επομένως, πραγματικά ζητήματα. Εν πάση περιπτώσει, στον βαθμό που, με το πρώτο σκέλος του ως άνω λόγου αναιρέσεως, η HBH προσάπτει στο Γενικό Δικαστήριο ότι καθόρισε το πλαίσιο αναφοράς λαμβάνοντας υπόψη του μια ρύθμιση που ήταν εφαρμοστέα μόνον επί συγκεκριμένης ομάδας επιχειρήσεων, το εν λόγω σκέλος στηρίζεται σε εσφαλμένη ερμηνεία των σκέψεων 103 έως 109 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως. Από τις σκέψεις αυτές προκύπτει ότι το Γενικό Δικαστήριο περιορίστηκε στον προσδιορισμό του δικαίου που είχε εφαρμογή επί όλων των επιχειρήσεων, στο μέτρο που η οικονομική ταυτότητα και η οικονομική συνέχεια αποτελούν το καθοριστικό στοιχείο όσον αφορά το ζήτημα της μεταφοράς των ζημιών, και πρόκειται, κατά την Επιτροπή, για πραγματικά ζητήματα.
Κατά την Επιτροπή, είναι απαράδεκτο και το δεύτερο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως. Αφενός, το ζήτημα της συγκρισιμότητας της καταστάσεως των επιχειρηματιών και εκείνο του προσδιορισμού του κρίσιμου συναφώς σκοπού αποτελούν πραγματικά ζητήματα. Αφετέρου, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο λόγω του ότι έκρινε παραδεκτή την επιχειρηματολογία που είχε προβάλει ενώπιόν του η HBH σχετικά με τον χαρακτηρισμό του επίμαχου μέτρου ως μέτρου γενικής ισχύος, δεδομένου ότι η εν λόγω επιχειρηματολογία δεν ήταν δυνατόν να θεωρηθεί ως ανάπτυξη του πρώτου σκέλους του πρώτου λόγου ακυρώσεως που είχε προβληθεί ενώπιόν του.
Κατά την Επιτροπή, επικουρικώς, ο ως άνω δεύτερος λόγος αναιρέσεως είναι αβάσιμος. Πρώτον, η θέση που διατύπωσε η ΗΒΗ όσον αφορά τον καθορισμό του πλαισίου αναφοράς δεν θεμελιώνεται ούτε στην επίμαχη γερμανική νομοθεσία ούτε στα έγγραφα που κατατέθηκαν στο Γενικό Δικαστήριο. Επιπλέον, ο ίδιος ο Γερμανός νομοθέτης καθόρισε τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας ως τον νέο βασικό κανόνα. Επομένως, κατά την Επιτροπή, το Γενικό Δικαστήριο δεν υπέπεσε σε πλάνη λόγω του ότι έκρινε ότι, κατόπιν της θεσπίσεως του άρθρου 8c, παράγραφος 1, του KStG, η κατάργηση της δυνατότητας μεταφοράς ζημιών σε περίπτωση ζημιογόνου αγοράς συμμετοχής συνιστά τον νέο βασικό κανόνα του γερμανικού φορολογικού δικαίου.
Δεύτερον, κατά την Επιτροπή, η επιχειρηματολογία της ΗΒΗ σχετικά με τη φερόμενη έλλειψη συγκρισιμότητας της καταστάσεως των ενδιαφερόμενων επιχειρηματιών απορρέει από εσφαλμένη κατανόηση της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως. Αφενός, από την άποψη της μεταβολής της οικονομικής ταυτότητας, δεν υπάρχει διαφορά μεταξύ των επιχειρήσεων που χρήζουν εξυγιάνσεως και εκείνων που δεν χρήζουν εξυγιάνσεως.
Αφετέρου, κατά την Επιτροπή, η ρήτρα εξυγιάνσεως δεν αποτελεί μέτρο γενικής ισχύος, αλλά αποτελεί όντως μέτρο επιλεκτικού χαρακτήρα. Συναφώς, η απόφαση της 7ης Νοεμβρίου 2014, Autogrill España κατά Επιτροπής (
T‑219/10
,
EU:T:2014:939
), δεν είναι δυνατόν να προβληθεί λυσιτελώς προς υποστήριξη της θέσεως της ΗΒΗ.
Τρίτον, κατά την Επιτροπή, το Γενικό Δικαστήριο ορθώς έκρινε, στο πλαίσιο της εκ μέρους του κυριαρχικής εκτιμήσεως των πραγματικών περιστατικών, ότι η ρήτρα εξυγιάνσεως έχει ως σκοπό την παροχή βοήθειας στις προβληματικές επιχειρήσεις. Εν πάση περιπτώσει, κατά την Επιτροπή, το επιχείρημα ότι η ρήτρα αυτή έχει ως σκοπό την παρεμπόδιση υπερβολικής φορολογήσεως είναι αλυσιτελές, δεδομένου ότι το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε, με τις σκέψεις 167 έως 173 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ότι αποκλείεται η δικαιολόγηση της εν λόγω ρήτρας ακόμη και στην περίπτωση που γίνει δεκτό ότι με αυτήν επιδιώκεται ο εν λόγω σκοπός. Επιπλέον, το Γενικό Δικαστήριο επίσης ορθώς απέρριψε τα επιχειρήματα που αφορούσαν το γερμανικό συνταγματικό δίκαιο και τα πλασματικά κέρδη.
Η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο, όπως και η Επιτροπή, υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κατά τον καθορισμό του πλαισίου αναφοράς. Το εν λόγω κράτος μέλος, παραπέμποντας στις αποφάσεις της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου (
C‑106/09 P και C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
), καθώς και της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ. (
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
), επισημαίνει ότι, για να προβεί στον χαρακτηρισμό ενός μέτρου ως μέτρου «επιλεκτικού χαρακτήρα», η Επιτροπή οφείλει, κατ’ αρχάς, να προσδιορίσει το κανονικό φορολογικό καθεστώς που είναι εφαρμοστέο στο οικείο κράτος μέλος και, εν συνεχεία, να αποδείξει ότι το υπό εξέταση μέτρο εισάγει διαφοροποιήσεις μεταξύ επιχειρήσεων που βρίσκονται, υπό το πρίσμα του σκοπού τον οποίο επιδιώκει το εν λόγω καθεστώς, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση. Κατά την άποψη της Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας, προς τούτο δεν είναι δυνατόν να γίνει δεκτή μια προσέγγιση που στηρίζεται μόνον στη νομοθετική τεχνική.
Πλην όμως, κατά την άποψη της Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας, η προσέγγιση της Επιτροπής στηρίζεται μόνον στη νομοθετική τεχνική και το Γενικό Δικαστήριο, μη επικρίνοντας την εν λόγω προσέγγιση ενώ αυτή είναι, εντούτοις, αντίθετη προς τη νομολογία του Δικαστηρίου, υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο. Συγκεκριμένα, κατά την άποψη του εν λόγω κράτους μέλους, το Γενικό Δικαστήριο, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, διαπίστωσε ορθώς το περιεχόμενο και την έκταση των κρισίμων φορολογικών διατάξεων, αλλά απέδωσε σ’ αυτές εσφαλμένο νομικό χαρακτηρισμό.
Εκτίμηση του Δικαστηρίου
Με το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως, η HBH, υποστηριζόμενη από την Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, υποστηρίζει, κατ’ ουσίαν, ότι το Γενικό Δικαστήριο, με τις σκέψεις 103 έως 107 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, καθόρισε εσφαλμένως το πλαίσιο αναφοράς εντός του οποίου έπρεπε να εξετασθεί ο επιλεκτικός χαρακτήρας του επίμαχου μέτρου.
Δεδομένου ότι η Επιτροπή αμφισβητεί το παραδεκτό του εν λόγω πρώτου σκέλους για τον λόγο ότι το εν λόγω σκέλος αφορά, κατά την άποψη της Επιτροπής, πραγματικά ζητήματα, πρέπει να υπομνησθεί ότι, βεβαίως, η εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων δεν αποτελεί, με την επιφύλαξη της περιπτώσεως παραμορφώσεως των εν λόγω πραγματικών περιστατικών και των εν λόγω αποδεικτικών στοιχείων, νομικό ζήτημα υποκείμενο, καθαυτό, στον αναιρετικό έλεγχο του Δικαστηρίου. Ωστόσο, όταν το Γενικό Δικαστήριο έχει διαπιστώσει ή εκτιμήσει τα πραγματικά περιστατικά, το Δικαστήριο είναι αρμόδιο να ελέγξει, δυνάμει του άρθρου 256 ΣΛΕΕ, τη νομική υπαγωγή των εν λόγω πραγματικών περιστατικών και τις εξ αυτής αντληθείσες έννομες συνέπειες (αποφάσεις της 3ης Απριλίου 2014, Γαλλία κατά Επιτροπής,
C‑559/12 P
,
EU:C:2014:217
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 20ής Δεκεμβρίου 2017, Comunidad Autónoma del País Vasco κ.λπ. κατά Επιτροπής,
C‑66/16 P έως C‑69/16 P
,
EU:C:2017:999
, σκέψη
).
Ως εκ τούτου, όσον αφορά τον αναιρετικό έλεγχο των σχετικών με το εθνικό δίκαιο εκτιμήσεων του Γενικού Δικαστηρίου, οι οποίες, στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, αποτελούν εκτιμήσεις αφορώσες πραγματικά περιστατικά, το Δικαστήριο είναι αρμόδιο να ελέγξει αποκλειστικώς και μόνον αν υπήρξε παραμόρφωση του δικαίου αυτού (βλ., υπό την έννοια αυτή, αποφάσεις της 3ης Απριλίου 2014, Γαλλία κατά Επιτροπής,
C‑559/12 P
,
EU:C:2014:217
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 20ής Δεκεμβρίου 2017, Comunidad Autónoma del País Vasco κ.λπ. κατά Επιτροπής,
C‑66/16 P έως C‑69/16 P
,
EU:C:2017:999
, σκέψη
). Αντιθέτως, δεδομένου ότι η εξέταση, κατ’ αναίρεση, του νομικού χαρακτηρισμού υπό το πρίσμα μιας διατάξεως του δικαίου της Ένωσης ο οποίος αποδόθηκε στο εν λόγω εθνικό δίκαιο από το Γενικό Δικαστήριο αποτελεί νομικό ζήτημα, η εν λόγω εξέταση εμπίπτει στην αρμοδιότητα του Δικαστηρίου (βλ., υπό την έννοια αυτή, αποφάσεις της 3ης Απριλίου 2014, Γαλλία κατά Επιτροπής,
C‑559/12 P
,
EU:C:2014:217
, σκέψη
, και της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Hansestadt Lübeck,
C‑524/14 P
,
EU:C:2016:971
, σκέψεις
έως
).
Εν προκειμένω, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι, με το εν λόγω πρώτο σκέλος, η ΗΒΗ δεν αμφισβητεί το περιεχόμενο ή την έκταση εφαρμογής του εθνικού δικαίου όπως αυτά διαπιστώθηκαν από το Γενικό Δικαστήριο, αλλά τον χαρακτηρισμό του «πλαισίου αναφοράς» τον οποίο προσέδωσε το εν λόγω δικαιοδοτικό όργανο, όπως και η Επιτροπή με την επίμαχη απόφαση, στον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας.
Η έννοια του «πλαισίου αναφοράς» αναφέρεται, όμως, στο πρώτο στάδιο της αναλύσεως της προϋποθέσεως σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα του πλεονεκτήματος, ο οποίος, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, αποτελεί, αφ’ εαυτού, συστατικό στοιχείο της έννοιας της «κρατικής ενίσχυσης» κατά το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ (αποφάσεις της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου,
C‑106/09 P και C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
).
Ως εκ τούτου, δεδομένου ότι η επιχειρηματολογία της HBH βάλλει κατά του νομικού χαρακτηρισμού των πραγματικών περιστατικών στον οποίο προέβη το Γενικό Δικαστήριο, το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως είναι παραδεκτό.
Όσον αφορά την ουσία, πρέπει να υπομνησθεί ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, για τον χαρακτηρισμό εθνικού μέτρου ως «κρατικής ενίσχυσης», κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, απαιτείται να πληρούνται όλες οι ακόλουθες προϋποθέσεις. Πρώτον, πρέπει να πρόκειται για κρατική παρέμβαση ή παρέμβαση μέσω κρατικών πόρων. Δεύτερον, η παρέμβαση αυτή πρέπει να είναι δυνατόν να επηρεάσει το εμπόριο μεταξύ των κρατών μελών. Τρίτον, η παρέμβαση πρέπει να παρέχει επιλεκτικό πλεονέκτημα υπέρ του δικαιούχου. Τέταρτον, πρέπει να νοθεύει ή να απειλεί να νοθεύσει τον ανταγωνισμό (αποφάσεις της 10ης Ιουνίου 2010, Fallimento Traghetti del Mediterraneo,
C‑140/09
,
EU:C:2010:335
, σκέψη
και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
).
Όσον αφορά την προϋπόθεση του επιλεκτικού χαρακτήρα του πλεονεκτήματος, από εξίσου πάγια νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι για τους σκοπούς της εκτίμησης αυτής είναι απαραίτητο να εξετάζεται αν, στο πλαίσιο δεδομένου νομικού καθεστώτος, το επίμαχο εθνικό μέτρο μπορεί να ευνοήσει «ορισμένες επιχειρήσεις ή κλάδους παραγωγής» έναντι άλλων οι οποίες τελούν, από πλευράς του επιδιωκόμενου με το εν λόγω καθεστώς σκοπού, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και οι οποίες υφίστανται κατά τον τρόπο αυτόν διαφορετική μεταχείριση που μπορεί κατ’ ουσίαν να χαρακτηριστεί ως εισάγουσα δυσμενείς διακρίσεις (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Επιπλέον, όταν το επίμαχο μέτρο έχει διαμορφωθεί ως καθεστώς ενισχύσεων και όχι ως ατομική ενίσχυση, απόκειται στην Επιτροπή να αποδείξει ότι το μέτρο αυτό, μολονότι προβλέπει πλεονέκτημα γενικής ισχύος, στην πραγματικότητα ωφελεί αποκλειστικά και μόνον ορισμένες επιχειρήσεις ή τομείς δραστηριότητας (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Όσον αφορά, ειδικότερα, τα εθνικά μέτρα που παρέχουν φορολογικό πλεονέκτημα, υπενθυμίζεται ότι μέτρο τέτοιας φύσεως το οποίο, μολονότι δεν συνεπάγεται μεταφορά κρατικών πόρων, περιάγει τους δικαιούχους σε ευνοϊκότερη οικονομική κατάσταση σε σχέση με τους λοιπούς φορολογουμένους ενδέχεται να προσπορίζει επιλεκτικό πλεονέκτημα στους δικαιούχους και, ως εκ τούτου, συνιστά κρατική ενίσχυση, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ. Αντιθέτως, τα πλεονεκτήματα που απορρέουν από μέτρο γενικής ισχύος, το οποίο εφαρμόζεται αδιακρίτως σε όλους τους επιχειρηματίες, δεν συνιστούν κρατική ενίσχυση, κατά την έννοια της ανωτέρω διάταξης (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου,
C‑106/09 P και C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
, σκέψεις
και
καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία· βλ., επίσης, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
).
Στο πλαίσιο αυτό, για τον χαρακτηρισμό ενός φορολογικού μέτρου ως «επιλεκτικού», η Επιτροπή πρέπει, σε πρώτο στάδιο, να προσδιορίσει το κοινό ή «κανονικό» φορολογικό καθεστώς που έχει εφαρμογή στο οικείο κράτος μέλος, και, σε δεύτερο στάδιο, να αποδείξει ότι το επίμαχο φορολογικό μέτρο παρεκκλίνει από το εν λόγω κοινό καθεστώς, καθόσον εισάγει διαφοροποιήσεις μεταξύ επιχειρηματιών οι οποίοι βρίσκονται, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το καθεστώς αυτό, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Δεν εμπίπτουν ωστόσο στην έννοια της «κρατικής ενίσχυσης» τα μέτρα που εισάγουν διαφοροποίηση μεταξύ επιχειρήσεων ευρισκόμενων, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το επίμαχο νομικό καθεστώς, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και είναι, ως εκ τούτου, a priori επιλεκτικής εφαρμογής, όταν το ενδιαφερόμενο κράτος μέλος κατορθώνει, σε τρίτο στάδιο, να αποδείξει ότι η διαφοροποίηση αυτή δικαιολογείται από τη φύση ή την οικονομία του καθεστώτος στο οποίο εντάσσονται τα εν λόγω μέτρα (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 6ης Σεπτεμβρίου 2006, Πορτογαλία κατά Επιτροπής,
C‑88/03
,
EU:C:2006:511
, σκέψη
· βλ., επίσης, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Η εξέταση της προϋποθέσεως σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα συνεπάγεται, επομένως, καταρχήν, ότι πρέπει να καθορίζεται, σε πρώτο στάδιο, το πλαίσιο αναφοράς εντός του οποίου εντάσσεται το επίμαχο μέτρο, δεδομένου ότι ο καθορισμός αυτός έχει αυξημένη σπουδαιότητα στις περιπτώσεις φορολογικών μέτρων, καθόσον αυτή καθαυτήν η ύπαρξη πλεονεκτήματος μπορεί να προσδιοριστεί μόνο σε σχέση με την αποκαλούμενη «κανονική» φορολογία (βλ., υπό την έννοια αυτή, αποφάσεις της 6ης Σεπτεμβρίου 2006, Πορτογαλία κατά Επιτροπής,
C‑88/03
,
EU:C:2006:511
, σκέψη
, και της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Hansestadt Lübeck,
C‑524/14 P
,
EU:C:2016:971
, σκέψη
).
Ως εκ τούτου, για να προσδιορισθεί το σύνολο των επιχειρήσεων οι οποίες βρίσκονται σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση πρέπει προηγουμένως να καθορισθεί ποιο είναι το νομικό καθεστώς του οποίου ο σκοπός αποτελεί το πρίσμα υπό το οποίο πρέπει να εξεταστεί ενδεχομένως η συγκρισιμότητα της πραγματικής και νομικής καταστάσεως των επιχειρήσεων που ευνοούνται από το ως άνω μέτρο και των λοιπών επιχειρήσεων (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Hansestadt Lübeck,
C‑524/14 P
,
EU:C:2016:971
, σκέψη
).
Πάντως, ο χαρακτηρισμός ενός φορολογικού συστήματος ως «επιλεκτικού» δεν εξαρτάται από το αν το σύστημα αυτό έχει σχεδιασθεί έτσι ώστε οι επιχειρήσεις που ενδεχομένως τυγχάνουν επιλεκτικού πλεονεκτήματος να υπόκεινται, κατά γενικό κανόνα, στις ίδιες φορολογικές επιβαρύνσεις με τις λοιπές επιχειρήσεις, αλλά να τυγχάνουν παρεκκλίσεων, με αποτέλεσμα το επιλεκτικό πλεονέκτημα να μπορεί να προσδιορισθεί ως η διαφορά μεταξύ της κανονικής φορολογικής επιβαρύνσεως και της επιβαρύνσεως των πρώτων αυτών επιχειρήσεων (απόφαση της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου,
C‑106/09 P και C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
, σκέψη
).
Συγκεκριμένα, μια τέτοια ερμηνεία του κριτηρίου του επιλεκτικού χαρακτήρα προϋποθέτει ότι, για να χαρακτηρισθεί ως «επιλεκτικό», ένα φορολογικό σύστημα πρέπει να έχει σχεδιασθεί σύμφωνα με ορισμένη νομοθετική τεχνική, όπερ συνεπάγεται ότι, εκ προοιμίου, κάποιοι εθνικοί φορολογικοί κανόνες δεν εμπίπτουν στον έλεγχο των κρατικών ενισχύσεων απλώς και μόνον διότι αποτελούν προϊόν άλλης νομοθετικής τεχνικής, μολονότι παράγουν κατά νόμον ή εν τοις πράγμασι, μέσω της προσαρμογής και του συνδυασμού διαφόρων φορολογικών κανόνων, τα ίδια αποτελέσματα. Ως εκ τούτου, μια τέτοια ερμηνεία έρχεται σε αντίθεση με την πάγια νομολογία σύμφωνα με την οποία το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ δεν διακρίνει μεταξύ των αιτιών και των σκοπών των κρατικών παρεμβάσεων, αλλά τις ορίζει σε συνάρτηση με τα αποτελέσματά τους, και, επομένως, ανεξαρτήτως των τεχνικών που χρησιμοποιήθηκαν (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου,
C‑106/09 P και C‑107/09 P
,
EU:C:2011:732
, σκέψεις
,
και
καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
Καίτοι, σύμφωνα με την ως άνω νομολογία, η χρήση μιας συγκεκριμένης νομοθετικής τεχνικής δεν πρέπει να καθιστά δυνατή την εκ προοιμίου εξαίρεση των εθνικών φορολογικών κανόνων από τον προβλεπόμενο από τη Συνθήκη ΛΕΕ έλεγχο των κρατικών ενισχύσεων, εντούτοις, η συνεκτίμηση της χρησιμοποιηθείσας νομοθετικής τεχνικής ωσαύτως δεν είναι δυνατόν να αρκεί για τον καθορισμό του κρισίμου πλαισίου αναφοράς προς τον σκοπό της αναλύσεως της προϋποθέσεως σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα, διότι άλλως θα υπερίσχυε αποφασιστικά ο τύπος των κρατικών παρεμβάσεων έναντι των αποτελεσμάτων τους. Επομένως, όπως επίσης επισήμανε, κατ’ ουσίαν, ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 108 των προτάσεών του, η χρησιμοποιηθείσα νομοθετική τεχνική δεν μπορεί να αποτελεί στοιχείο αποφασιστικής σημασίας προς τον σκοπό του καθορισμού του πλαισίου αναφοράς.
Πάντως, από την ίδια νομολογία απορρέει, επιπλέον, ότι, μολονότι, για την απόδειξη του επιλεκτικού χαρακτήρα ενός φορολογικού μέτρου, η χρησιμοποιηθείσα νομοθετική τεχνική δεν είναι αποφασιστικής σημασίας και, επομένως, δεν είναι πάντοτε αναγκαίο το μέτρο αυτό να συνιστά παρέκκλιση από ένα κοινό φορολογικό καθεστώς, εντούτοις, το γεγονός ότι έχει τέτοιο χαρακτήρα, λόγω της χρήσεως της εν λόγω νομοθετικής τεχνικής, είναι συναφώς κρίσιμο όταν εξ αυτού προκύπτει ότι γίνεται διάκριση μεταξύ δύο κατηγοριών επιχειρηματιών οι οποίοι υφίστανται a priori διαφορετική μεταχείριση, δηλαδή μεταξύ εκείνων επί των οποίων εφαρμόζεται το μέτρο παρέκκλισης και εκείνων που εξακολουθούν να υπάγονται στο κοινό φορολογικό καθεστώς, παρά το ότι οι δύο αυτές κατηγορίες βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το εν λόγω καθεστώς (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
).
Εκτός αυτού, υπενθυμίζεται ότι το γεγονός ότι ένα ευεργετικό μέτρο μπορεί να εφαρμοσθεί μόνο στους φορολογούμενους που πληρούν τις προϋποθέσεις εφαρμογής του δεν μπορεί αφ’ εαυτού να προσδώσει στο εν λόγω μέτρο επιλεκτικό χαρακτήρα (αποφάσεις της 29ης Μαρτίου 2012, 3M Italia,
C‑417/10
,
EU:C:2012:184
, σκέψη
, καθώς και της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ.,
C‑20/15 P και C‑21/15 P
,
EU:C:2016:981
, σκέψη
).
Ακριβώς υπό το πρίσμα των ως άνω παρατηρήσεων πρέπει να εξετασθεί αν, όπως υποστηρίζουν η ΗΒΗ και η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, το Γενικό Δικαστήριο παρέβη, εν προκειμένω, το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, όπως η διάταξη αυτή έχει ερμηνευθεί από το Δικαστήριο, στο μέτρο που το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη διαπιστώνοντας ότι το κρίσιμο πλαίσιο αναφοράς για την εκτίμηση του επιλεκτικού χαρακτήρα του επίμαχου μέτρου αποτελούνταν μόνον από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας.
Συναφώς, πρέπει να επισημανθεί ότι, με τη σκέψη 103 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο υπενθύμισε ότι, «με την [επίμαχη] απόφαση, η Επιτροπή διατύπωσε […] ορισμό του κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, σύμφωνα δε με τον ορισμό αυτό, ο ως άνω κανόνας αποτελούσε τον γενικό κανόνα υπό το πρίσμα του οποίου έπρεπε να εξετάζεται αν υπήρξε διαφοροποίηση μεταξύ επιχειρήσεων που βρίσκονταν σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση, ενώ η [ΗΒΗ] αναφέρεται στον γενικότερο κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών, ο οποίος εφαρμόζεται σε κάθε είδους φορολόγηση».
Το Γενικό Δικαστήριο υπενθύμισε επίσης, με τη σκέψη 104 της εν λόγω αποφάσεως, ότι «η χρήση του κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών αποτελεί μια δυνατότητα την οποία διαθέτουν όλες οι εταιρίες κατά το χρονικό σημείο της επιβολής του φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων» και ότι «ο κανόνας κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας περιορίζει την εν λόγω δυνατότητα σε περίπτωση αγοράς ποσοστού μεριδίων ίσου ή μεγαλύτερου του 25 % του κεφαλαίου και καταργεί την εν λόγω δυνατότητα σε περίπτωση αγοράς ποσοστού μεριδίων μεγαλύτερου του 50 % του κεφαλαίου», διαπιστώνοντας εν συνεχεία ότι, «[ε]πομένως, αυτός ο τελευταίος κανόνας εφαρμόζεται κατά σύστημα σε όλες τις περιπτώσεις μεταβολής της μετοχικής συνθέσεως όταν η μεταβολή αυτή αφορά ποσοστό ίσο ή μεγαλύτερο του 25 % του κεφαλαίου, χωρίς ο εν λόγω κανόνας να προβαίνει σε διάκριση ανάλογα με τη φύση ή τα χαρακτηριστικά γνωρίσματα των οικείων επιχειρήσεων».
Με τη σκέψη 105 της εν λόγω αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο προσέθεσε ότι, «[ε]πιπλέον, η ρήτρα εξυγιάνσεως έχει [διατυπωθεί] υπό μορφή εξαιρέσεως από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας και εφαρμόζεται μόνον επί των σαφώς καθορισμένων περιπτώσεων που υπόκεινται στον τελευταίο αυτόν κανόνα».
Με τη σκέψη 106 της ίδιας αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο συνήγαγε από τα ανωτέρω ότι «επιβάλλεται η διαπίστωση ότι ο κανόνας κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, όπως και ο κανόνας περί μεταφοράς των ζημιών, αποτελεί μέρος του νομοθετικού πλαισίου στο οποίο εντάσσεται το [επίμαχο] μέτρο», ότι, «[μ]ε άλλα λόγια, το νομοθετικό πλαίσιο, το οποίο είναι εφαρμοστέο εν προκειμένω, αποτελείται από τον γενικό κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών, όπως αυτός περιορίζεται δυνάμει του κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, και [ότι] ακριβώς στο πλαίσιο αυτό πρέπει να εξακριβωθεί αν το [επίμαχο] μέτρο εισάγει διαφοροποιήσεις μεταξύ επιχειρηματιών που βρίσκονται σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση κατά την έννοια της νομολογίας».
Με τη σκέψη 107 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο συνήγαγε εξ αυτών ότι «η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη όταν, καίτοι διαπίστωσε την ύπαρξη ενός γενικότερου κανόνα, δηλαδή αυτού της μεταφοράς των ζημιών, κατέληξε ότι το νομοθετικό πλαίσιο αναφοράς, το οποίο θεσμοθετήθηκε προκειμένου να αξιολογείται κατά πόσον το [επίμαχο] μέτρο έχει επιλεκτικό χαρακτήρα, αποτελείτο από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας».
Όπως υποστηρίζουν η ΗΒΗ και η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, με βάση την εν λόγω συλλογιστική το Γενικό Δικαστήριο χαρακτήρισε εσφαλμένως αυτόν και μόνον τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας ως πλαίσιο αναφοράς υπό την έννοια της νομολογίας σχετικά με το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, αποκλείοντας συγχρόνως από το εν λόγω πλαίσιο αναφοράς τον γενικό κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών.
Πράγματι, από την εν λόγω συλλογιστική προκύπτει ότι, καίτοι το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε την ύπαρξη ενός γενικού φορολογικού κανόνα που έχει εφαρμογή επί του συνόλου των επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο εταιριών, δηλαδή του κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών, εντούτοις, εκτίμησε ότι η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη κρίνοντας ότι το κρίσιμο πλαίσιο αναφοράς προς τον σκοπό της εξετάσεως του επιλεκτικού χαρακτήρα του επίμαχου μέτρου αποτελούνταν μόνον από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, τούτο δε ενώ δεν αμφισβητείτο ότι ο τελευταίος αυτός κανόνας αποτελούσε, και αυτός, εξαίρεση από τον κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών και ενώ από τη συνολική εξέταση του περιεχομένου των διατάξεων αυτών θα έπρεπε να διαπιστωθεί ότι η ρήτρα εξυγιάνσεως είχε ως αποτέλεσμα να προσδιορίζει μια κατάσταση που εμπίπτει στον γενικό κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών.
Όπως, όμως, επίσης επισήμανε, κατ’ ουσίαν, ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 109 των προτάσεών του, από τη νομολογία του Δικαστηρίου, η οποία υπομνήσθηκε στις σκέψεις 90 έως 93 της παρούσας αποφάσεως, προκύπτει ότι ο επιλεκτικός χαρακτήρας ενός φορολογικού μέτρου δεν είναι δυνατόν να εκτιμηθεί ορθώς με γνώμονα ένα πλαίσιο αναφοράς που αποτελείται από ορισμένες διατάξεις που έχουν τεθεί τεχνητά εκτός του ευρύτερου νομοθετικού πλαισίου. Επομένως, το Γενικό Δικαστήριο, αποκλείοντας με αυτόν τον τρόπο από το εν προκειμένω κρίσιμο πλαίσιο αναφοράς τον γενικό κανόνα περί μεταφοράς των ζημιών, καθόρισε το εν λόγω πλαίσιο αναφοράς κατά τρόπο προδήλως υπερβολικά στενό.
Στον βαθμό που, για να καταλήξει σε αυτό το συμπέρασμα, το Γενικό Δικαστήριο στηρίχθηκε στο γεγονός ότι το επίμαχο μέτρο είχε διατυπωθεί υπό μορφή εξαιρέσεως από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, πρέπει να υπομνησθεί ότι, όπως ήδη επισημάνθηκε στη σκέψη 92 της παρούσας αποφάσεως, η χρησιμοποιηθείσα νομοθετική τεχνική δεν μπορεί να αποτελεί στοιχείο αποφασιστικής σημασίας προς τον σκοπό του καθορισμού του πλαισίου αναφοράς.
Επιπλέον, κανένα λυσιτελές επιχείρημα προς υποστήριξη της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως δεν μπορεί, εν προκειμένω, να συναχθεί από την απόφαση της 18ης Ιουλίου 2013, P (
C‑6/12
,
EU:C:2013:525
), δεδομένου ότι, με την απόφαση εκείνη, το Δικαστήριο δεν αποφάνθηκε επί του ζητήματος από ποια στοιχεία έπρεπε να αποτελείται το πλαίσιο αναφοράς στην υπόθεση που είχε υποβληθεί στην κρίση του.
Από το σύνολο των προεκτεθέντων προκύπτει ότι το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως της ΗΒΗ είναι βάσιμο, χωρίς να είναι αναγκαίο συναφώς να εξετασθεί η δεύτερη πτυχή της επιχειρηματολογίας που προβλήθηκε προς υποστήριξή του. Πρέπει επίσης να επισημανθεί ότι ακριβώς βάσει της εκ μέρους του εκτιμήσεως, η οποία είναι νομικώς εσφαλμένη και κατά την οποία η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη καταλήγοντας ότι το κρίσιμο εν προκειμένω πλαίσιο αναφοράς για την εκτίμηση του επιλεκτικού χαρακτήρα του επίμαχου μέτρου αποτελούνταν μόνον από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας, το Γενικό Δικαστήριο ανέλυσε τη συνέχεια της επιχειρηματολογίας την οποία είχε προβάλει ενώπιόν του η ΗΒΗ και η οποία αποσκοπούσε στο να αποδειχθεί, αφενός, η έλλειψη ενός a priori επιλεκτικού χαρακτήρα του επίμαχου μέτρου και, αφετέρου, η δικαιολόγηση του επίμαχου μέτρου βάσει της φύσεως και της οικονομίας του φορολογικού συστήματος.
Όπως, όμως, απορρέει από τη νομολογία που υπομνήσθηκε στις σκέψεις 83 και 86 έως 89 της παρούσας αποφάσεως, η πλάνη κατά τον καθορισμό του πλαισίου αναφοράς υπό το πρίσμα του οποίου πρέπει να εκτιμάται ο επιλεκτικός χαρακτήρας ενός μέτρου πλήττει κατ’ ανάγκην το σύνολο της αναλύσεως της προϋποθέσεως σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα. Υπό τις συνθήκες αυτές, πρέπει να γίνει δεκτή η αίτηση αναιρέσεως και να αναιρεθούν τα σημεία 2 και 3 του διατακτικού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, χωρίς να είναι αναγκαίο να εξετασθούν το δεύτερο και το τρίτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως ούτε ο πρώτος λόγος αναιρέσεως.
Επί της προσφυγής ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου
Κατά το άρθρο 61, πρώτο εδάφιο, του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, σε περίπτωση αναιρέσεως της αποφάσεως του Γενικού Δικαστηρίου, το Δικαστήριο μπορεί να αποφανθεί το ίδιο οριστικά επί της διαφοράς, εφόσον αυτή είναι ώριμη προς εκδίκαση.
Τούτο ισχύει εν προκειμένω. Στο πλαίσιο αυτό, αρκεί να επισημανθεί ότι από την αιτιολογία που παρατέθηκε στις σκέψεις 82 έως 107 της παρούσας αποφάσεως προκύπτει ότι είναι βάσιμο το πρώτο σκέλος του πρώτου λόγου της προσφυγής της ΗΒΗ ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου, στο μέτρο που αυτό αποσκοπεί στο να διαπιστωθεί ότι η Επιτροπή υπέπεσε σε πλάνη κατά τον καθορισμό του κρισίμου πλαισίου αναφοράς προς τον σκοπό της εκτιμήσεως του επιλεκτικού χαρακτήρα του επίμαχου μέτρου, δεδομένου ότι αυτή καθόρισε το εν λόγω πλαίσιο αναφοράς ως αποτελούμενο μόνον από τον κανόνα κατά τον οποίο οι ζημίες καθίστανται άνευ αξίας. Ως εκ τούτου, δεδομένου ότι ο επιλεκτικός χαρακτήρας του επίμαχου μέτρου εκτιμήθηκε από την Επιτροπή υπό το πρίσμα ενός πλαισίου αναφοράς το οποίο καθορίστηκε εσφαλμένως, η επίμαχη απόφαση πρέπει να ακυρωθεί.
Επί των δικαστικών εξόδων
Κατά το άρθρο 184, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου, όταν η αίτηση αναιρέσεως απορρίπτεται ως αβάσιμη ή όταν γίνεται δεκτή και το Δικαστήριο κρίνει το ίδιο οριστικά τη διαφορά, αυτό αποφαίνεται επί των δικαστικών εξόδων.
Κατά το άρθρο 138, παράγραφος 1, του ως άνω Κανονισμού, το οποίο εφαρμόζεται στην αναιρετική διαδικασία δυνάμει του άρθρου 184, παράγραφος 1, του ίδιου Κανονισμού, ο ηττηθείς διάδικος καταδικάζεται στα δικαστικά έξοδα, εφόσον υπάρχει σχετικό αίτημα του νικήσαντος διαδίκου.
Δεδομένου ότι η Επιτροπή ηττήθηκε τόσο στο πλαίσιο της αντίθετης αιτήσεως αναιρέσεως όσο και στο πλαίσιο της κύριας αιτήσεως αναιρέσεως, ότι η επίμαχη απόφαση ακυρώθηκε και ότι η ΗΒΗ ζήτησε την καταδίκη της Επιτροπής στα δικαστικά έξοδα, η Επιτροπή πρέπει να φέρει, πέραν των δικαστικών της εξόδων, και τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκε η ΗΒΗ τα οποία αφορούν τόσο την πρωτοβάθμια όσο και την αναιρετική δίκη.
Κατά το άρθρο 184, παράγραφος 4, του ίδιου Κανονισμού Διαδικασίας, όταν η αναίρεση δεν ασκήθηκε από παρεμβαίνοντα πρωτοδίκως, αυτός μπορεί να καταδικαστεί στα έξοδα της αναιρετικής δίκης μόνον αν έλαβε μέρος στην ενώπιον του Δικαστηρίου έγγραφη ή προφορική διαδικασία. Όταν ο εν λόγω διάδικος μετέχει στη δίκη, το Δικαστήριο μπορεί να αποφασίσει ότι αυτός φέρει τα δικαστικά του έξοδα.
Η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, παρεμβαίνουσα πρωτοδίκως που έλαβε μέρος στην ενώπιον του Δικαστηρίου προφορική διαδικασία, δεν ζήτησε την καταδίκη της Επιτροπής στα δικαστικά έξοδα. Υπό τις συνθήκες αυτές, πρέπει να κριθεί ότι η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας φέρει τα δικαστικά της έξοδα που αφορούν την αναιρετική δίκη.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (δεύτερο τμήμα) αποφασίζει:

1)
Απορρίπτει την αντίθετη αίτηση αναιρέσεως.

2)
Αναιρεί τα σημεία 2 και 3 του διατακτικού της αποφάσεως του Γενικού Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης της 4ης Φεβρουαρίου 2016, Heitkamp BauHolding κατά Επιτροπής (
T‑287/11
,
EU:T:2016:60
).

3)
Ακυρώνει την απόφαση 2011/527/ΕΕ της Επιτροπής, της 26ης Ιανουαρίου 2011, σχετικά με την κρατική ενίσχυση C 7/10 (πρώην CP 250/09 και NN 5/10) που χορηγήθηκε από τη Γερμανία «Νόμος περί φορολογίας νομικών προσώπων, ρήτρα εξυγίανσης».

4)
Η Ευρωπαϊκή Επιτροπή φέρει, πέραν των δικαστικών της εξόδων, και τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκε ο Dirk Andres, ενεργών υπό την ιδιότητα του συνδίκου πτωχεύσεως της Heitkamp BauHolding GmbH, τα οποία αφορούν τόσο την πρωτοβάθμια όσο και την αναιρετική δίκη.

5)
Η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας φέρει τα δικαστικά της έξοδα που αφορούν την αναιρετική δίκη.

(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η γερμανική.