CELEX: 62017CJ0638
Návrh na začatie prejudiciálneho konania
Štruktúra a sadzby spotrebnej dane z tabakových výrobkov
Smernica 2011/64/EÚ
Článok 4 ods. 1 písm. a)
Pojem ‚cigary alebo cigarky‘
Tabakové povrazce s krycím listom z prírodného tabaku čiastočne pokryté ďalšou vrstvou z papiera

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 4 ods. 1 smernice Rady 2011/64/EÚ z 21. júna 2011 o štruktúre a sadzbách spotrebnej dane z tabakových výrobkov (
Ú. v. EÚ L 176, 2011, s. 24
).
Tento návrh bol podaný v rámci konania začatého na návrh Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (Národná daňová inšpekcia, ktorá je súčasťou Ministerstva financií Litovskej republiky, ďalej len „národná daňová inšpekcia“) vo veci dodatočného vyrubenia dane spoločnosti „Skonis ir kvapas“ UAB týkajúceho sa zdaňovania tabakových výrobkov dovážaných touto spoločnosťou do Litvy.
Právny rámec
Právo Únie
Smernica 2011/64
Podľa odôvodnení 4 a 8 smernice 2011/64:
„(4)
Každý z jednotlivých tabakových výrobkov, ktoré sa od seba líšia svojimi znakmi a účelom použitia, by sa mal definovať.
…
(8)
V záujme jednotného a spravodlivého zdanenia by sa mali stanoviť vymedzenia pojmov ‚cigarety‘, ‚cigary‘ a ‚cigarky‘ a ‚iný tabak na fajčenie‘ tak, aby tabakové povrazce, ktoré sa v závislosti od svojej dĺžky považujú za dve cigarety alebo viac, boli na účely spotrebných daní považované za dve cigarety alebo viac, aby sa cigara, ktorá sa v mnohých ohľadoch podobá cigarete, považovala na účely spotrebnej dane za cigaretu, aby sa tabak na fajčenie, ktorý je v mnohých ohľadoch podobný jemne rezanému tabaku určenému na vlastnoručné zhotovenie cigariet, považoval na účely spotrebnej dane za jemne rezaný tabak a aby sa jasne vymedzil pojem ‚tabakový zvyšok‘ [tabakový odpad –
neoficiálny preklad
]. …“
Článok 1 tejto smernice stanovuje:
„Táto smernica určuje všeobecné zásady harmonizácie štruktúry a sadzieb spotrebných daní, ktorým podliehajú tabakové výrobky v členských krajinách.“
Článok 2 ods. 1 uvedenej smernice stanovuje:
„Na účely tejto smernice sa za tabakové výrobky považujú:
a)
cigarety;
b)
cigary a cigarky;
c)
tabak na fajčenie:
i)
jemne rezaný tabak na vlastnoručné zhotovenie cigariet;
ii)
iný tabak na fajčenie.“
Článok 3 ods. 1 smernice 2011/64 stanovuje:
„Na účely tejto smernice sa za cigarety považujú:
a)
tabakové povrazce, ktoré sú bez ďalších úprav určené na fajčenie a nie sú cigarami alebo cigarkami v zmysle článku 4 ods. 1;
…“
Článok 4 ods. 1 tejto smernice znie:
„Na účely tejto smernice sa za cigary alebo cigarky, pokiaľ sú na základe svojich vlastností a bežných spotrebiteľských očakávaní ako také vhodné a výhradne určené na fajčenie, považujú:
a)
tabakové povrazce s krycím listom z prírodného tabaku;
b)
tabakové povrazce s náplňou, ktorú tvorí zmes z kúskov tabaku, nie však vlákna získané rezaním, a s krycím listom bežnej cigarovej farby z rekonštituovaného tabaku, ktorý pokrýva celý výrobok vrátane prípadného filtra, ale v prípade cigár so špičkou nie špičku, ak ich kusová hmotnosť bez filtra a bez špičky je najmenej 2,3 g a najviac 10 g a ich obvod okolo najmenej jednej tretiny dĺžky je 34 mm a viac.
…“
Vysvetlivky ku KN
Vysvetlivky ku kombinovanej nomenklatúre Európskej únie, v znení zmien (
Ú. v. EÚ C 210, 2013, s. 3
, ďalej len „vysvetlivky ku KN“), pokiaľ ide o podpoložkou 24021000, nazvanú „Cigary, cigary s odrezanými koncami a cigarky obsahujúce tabak“ stanovujú:
„Cigary, cigary s odrezanými koncami a cigarky sú tabakové povrazce, ktoré možno fajčiť a na základe svojich vlastností sú určené na fajčenie v stave, akom sa nachádzajú, pričom majú:
a)
krycí list z prírodného tabaku, ktorý pokrýva celý výrobok vrátane prípadného filtra (ale bez ďalšej vrstvy, ktorá by čiastočne pokrývala krycí list), ale v prípade cigár so špičkou nie špičku; …“
Litovské právo
Podľa ustanovenia § 3 ods. 10 Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (litovský zákon o spotrebnej dani), v znení uplatniteľnom v spore vo veci samej (ďalej len „zákon o spotrebnej dani“):
„Za cigary alebo cigarky sa považujú nasledujúce výrobky:
(1)
tabakové povrazce určené na fajčenie, ktoré majú vonkajší vrchný list z prírodného tabaku;
(2)
tabakové povrazce určené na fajčenie s náplňou, ktorú tvorí zmes z kúskov tabaku, a s krycím listom bežnej cigarovej farby z rekonštituovaného tabaku, ktorý pokrýva celý výrobok vrátane prípadného filtra, ale v prípade cigár so špičkou nie špičku, ak ich kusová hmotnosť bez filtra a bez špičky je najmenej 2,3 g a najviac 10 g a ich obvod okolo najmenej jednej tretiny dĺžky je 34 mm a viac.“
Ustanovenie § 3 ods. 11 zákona o spotrebnej dani stanovuje:
„Za cigarety sa považujú nasledujúce výrobky:
11.
tabakové povrazce určené na fajčenie, ktoré nie sú cigarami alebo cigarkami podľa odseku 10 tohto paragrafu;
…“
Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
Skonis ir kvapas doviezla do Litvy od 1. septembra 2013 do 17. apríla 2015 tabakové výrobky, ktoré v informačnom kontrolnom systéme pohybu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani vykázala ako výrobky patriace do kategórie cigár alebo cigariek.
V nadväznosti na daňovú kontrolu spoločnosti Skonis ir kvapas národná daňová inšpekcia uviedla na základe zistení colného laboratória, že uvedené výrobky nezodpovedajú definícii cigary alebo cigarky, ako je stanovená v článku 3 ods. 10 zákona o spotrebných daniach, a že musia byť považované za cigarety v zmysle článku 3 ods. 11 tohto zákona. Podľa zistení tohto laboratória uvedené výrobky, ktoré pozostávali z povrazcov jemne rezaného tabaku dlhých 87 milimetrov (mm) a širokých 8 mm s filtrom s krycím listom z prírodného tabaku, boli okrem toho pokryté, na úrovni filtra, ďalšou vrstvou z papiera.
Preto rozhodnutím z 21. septembra 2015 národná daňová inšpekcia uložila spoločnosti Skonis ir kvapas dodatočnú spotrebnú daň navýšenú o úroky z omeškania a uložila jej pokutu vo veci spotrebnej dane.
Skonis ir kvapas podala na Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (komisia vlády Litovskej republiky pre daňové spory, ďalej len „komisia pre daňové spory“) proti tomuto rozhodnutiu sťažnosť. Komisia pre daňové spory vyhovela tejto námietke a zrušila uvedené rozhodnutie.
Žaloba, ktorú podala národná daňová inšpekcia proti rozhodnutiu komisie pre daňové spory, bola zamietnutá rozsudkom Vilniaus apygardos administracinis teismas (Krajský správny súd Vilnius, Litva) z 2. júna 2016.
Vnútroštátny súd, na ktorý národná daňová inšpekcia podala odvolanie, sa domnieva, že vyriešenie sporu závisí od výkladu článku 4 ods. 1 smernice 2011/64. Kladie si otázku, najmä pokiaľ ide o to, či skutočnosť, že krycí list z prírodného tabaku alebo z rekonštituovaného tabaku, ktorým sú pokryté tabakové povrazce, je čiastočne pokrytý ďalšou vrstvou z papiera, je relevantná, pokiaľ ide o zaradenie týchto povrazcov do kategórie cigár alebo cigariek v zmysle tohto ustanovenia.
Na jednej strane, keďže toto ustanovenie stanovuje, že tabakové povrazce patria do kategórie cigár alebo cigariek, ak majú krycí list z prírodného tabaku alebo z rekonštituovaného tabaku, bolo by možné konštatovať, že existencia ďalšej vrstvy z papiera na tomto krycom liste nemá vplyv na uvedené zaradenie.
Na druhej strane však termín krycí použitý na označenie listu uvedeného v článku 4 ods. 1 smernice 2011/64 zdôrazňuje zásadný význam tohto listu umiestneného na vonkajšej strane tabakového výrobku, keďže je viditeľný pre spotrebiteľov. Toto zistenie potvrdzuje časť vety „s krycím listom bežnej cigarovej farby“ uvedená v článku 4 ods. 1 písm. b) tejto smernice. V dôsledku toho by okolnosť, že časť krycieho listu je pokrytá ďalšou vrstvou z papiera, mohla viesť k vyňatiu dotknutých výrobkov z kategórie cigár alebo cigariek, pretože nespĺňajú vlastnosti stanovené v uvedenej smernici.
Okrem toho smernica 2011/64 v súlade so svojím odôvodnením 4 definuje jednotlivé tabakové výrobky, ktoré sa od seba líšia účelom použitia, na ktoré sú určené. Okrem toho odôvodnenie 8 tejto smernice stanovuje, že cigara, ktorá sa v mnohých ohľadoch podobá cigarete, sa má považovať za cigaretu. Použitie vrstvy papiera na pokrytie krycieho listu z prírodného tabaku na úrovni filtra môže totiž viesť k tomu, že výrobky dotknuté vo veci samej budú vizuálne podobné cigaretám s filtrom.
Vnútroštátny súd tiež uvádza, že vysvetlivky ku KN výslovne uvádzajú, že výrobky uznané ako cigary musia mať krycí list z prírodného tabaku, ktorý pokrýva celý výrobok vrátane prípadného filtra, ale bez ďalšej vrstvy, ktorá by čiastočne pokrývala krycí list.
Za týchto podmienok Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Najvyšší správny súd, Litva) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:
„Má sa článok 4 ods. 1 smernice [2011/64] vykladať v tom zmysle, že pojem ‚cigary alebo cigarky‘ zahŕňa (alebo nezahŕňa) prípady, keď je časť listu z prírodného alebo rekonštituovaného tabaku dodatočne pokrytá ďalšou krycou (papierovou) vrstvou, ako to je v prejednávanej veci? Je pre zodpovedanie tejto otázky významná skutočnosť, že použitie papiera ako ďalšej vrstvy krycieho listu tabakového výrobku (v oblasti filtra) spôsobuje, že sa vizuálne podobá cigarete?“
O prejudiciálnej otázke
Na úvod treba pripomenúť, že prináleží Súdnemu dvoru, aby zo všetkých informácií, ktoré poskytol vnútroštátny súd, a najmä z odôvodnenia rozhodnutia vnútroštátneho súdu, vybral tie ustanovenia práva Únie, ktoré si so zreteľom na predmet sporu vo veci samej vyžadujú výklad (rozsudok z 19. decembra 2018, AREX CZ,
C‑414/17
,
EU:C:2018:1027
, bod
a citovaná judikatúra).
V prejednávanom prípade je potrebné uviesť, že smernica 2011/64 vo svojom článku 4 ods. 1 písm. a) a b) rozlišuje medzi jednak tabakovými povrazcami s krycím listom z prírodného tabaku a tabakovými povrazcami s krycím listom z rekonštituovaného tabaku. Z informácií poskytnutých vnútroštátnym súdom však vyplýva, že výrobky, o ktoré ide vo veci samej, sú úplne pokryté, a to aj na filtri, krycím listom z prírodného tabaku.
Preto je potrebné sa domnievať, že svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 4 ods. 1 písm. a) tejto smernice vykladať v tom zmysle, že tabakové výrobky, ako sú tie vo veci samej, z ktorých časť krycieho listu z prírodného tabaku je pokrytá ďalšou vrstvou z papiera na úrovni filtra, čo môže viesť k vizuálnej podobnosti týchto výrobkov s cigaretami, patria do kategórie cigár alebo cigariek v zmysle tohto ustanovenia.
Na to, aby sa zaručilo jednotné uplatňovanie, musí byť výklad pojmov smernice 2011/64 autonómny a založený na znení dotknutých ustanovení, ako aj na štruktúre tejto smernice a cieľoch sledovaných touto smernicou (pozri analogicky rozsudok z 30. marca 2006, Smits‑Koolhoven,
C‑495/04
,
EU:C:2006:218
, bod
a citovanú judikatúru).
V prvom rade, pokiaľ ide o znenie článku 4 ods. 1 písm. a) smernice 2011/64, toto ustanovenie sa obmedzuje na stanovenie, že za cigary alebo cigarky, pokiaľ sú na základe svojich vlastností a bežných spotrebiteľských očakávaní ako také vhodné a výhradne určené na fajčenie, sa považujú tabakové povrazce s krycím listom z prírodného tabaku. Preto je potrebné konštatovať, že zo znenia tohto ustanovenia vyplýva, že tabakové povrazce, ktoré sú pokryté týmto krycím listom z prírodného tabaku, v zásade spadajú do kategórie cigary alebo cigarky v zmysle tohto ustanovenia.
V druhom rade, pokiaľ ide o štruktúru tejto smernice, treba uviesť, že článok 3 ods. 1 písm. a) tejto smernice označuje za cigarety tabakové povrazce, ktoré sú okamžite vhodné k fajčeniu a nie sú cigarami alebo cigarkami v zmysle článku 4 ods. 1 uvedenej smernice. Ako však bolo pripomenuté v bode 23 tohto rozsudku, toto posledné uvedené ustanovenie sa týka tak tabakových povrazcov s krycím listom z prírodného tabaku, ako aj tabakových povrazcov s krycím listom z rekonštituovaného tabaku.
Z toho predovšetkým vyplýva, že materiál, z ktorého je zhotovený tento krycí list, predstavuje podstatné kritérium, na základe ktorého smernica 2011/64 rozlišuje medzi kategóriou cigár alebo cigariek a kategóriou cigariet.
Ďalej je potrebné poznamenať, že na účely zaradenia do kategórie cigár alebo cigariek článok 4 ods. 1 písm. a) tejto smernice uvádza len krycí list z prírodného tabaku, zatiaľ čo článok 4 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice, nad rámec odkazu na krycí list z rekonštituovaného tabaku, stanovuje dodatočné vlastnosti týkajúce sa najmä veľkosti a hmotnosti tabakových povrazcov, ako aj farby tohto listu.
Ako uviedli litovská vláda a Európska komisia vo svojich písomných pripomienkach a na pojednávaní, väčší sklon výrobkov s krycím listom z rekonštituovaného tabaku podobať sa vizuálne na cigarety vysvetľuje dodatočné vlastnosti stanovené v článku 4 ods. 1 písm. b) smernice 2011/64, ktoré majú zaručiť, že výrobky, na ktoré sa vzťahuje toto ustanovenie na účely ich zdanenia, sa dostatočne líšia do cigariet.
Z toho vyplýva, že článok 4 ods. 1 písm. a) tejto smernice v spojení s jej štruktúrou sa musí chápať v tom zmysle, že v zásade z dôvodu prítomnosti krycieho listu z prírodného tabaku tieto produkty patria do kategórie cigary alebo cigarky.
Je však potrebné overiť, či existencia ďalšej vrstvy z papiera na úrovni filtra spochybňuje takéto zaradenie na účely uvedenej smernice.
V tejto súvislosti treba uviesť, že definícia kategórie cigary alebo cigarky, stanovená v článku 4 ods. 1 smernice 2011/64 tiež spresňuje, že príslušné výrobky môžu patriť do tejto kategórie, pokiaľ sú na základe svojich vlastností a bežných spotrebiteľských očakávaní ako také vhodné a výhradne určené na fajčenie.
Napríklad výrobky, o ktoré ide vo veci samej, by nemohli patriť do kategórie cigár alebo cigariek v zmysle tejto smernice, v prípade, ak napriek tomu, že sú tabakovými povrazcami s krycím listom z prírodného tabaku, nie sú na základe svojich vlastností a bežných spotrebiteľských očakávaní ako také vhodné na fajčenie.
V tejto súvislosti z písomných pripomienok predložených Súdnemu dvoru, ako aj z prednesov na pojednávaní vyplýva, že pre spotrebiteľov dáva krycí list z prírodného tabaku na tabakových povrazcoch, ktoré sú ním vybavené, vizuálny aspekt, rýchlosť horenia a chuť pri fajčení, ktoré ich odlišujú od cigariet.
Ak tak, ako v prípade výrobkov vo veci samej, dodatočná vrstva z papiera pokrýva len filter a nepokrýva časť výrobkov, ktorá sa konzumuje, nemožno dospieť k záveru, že táto vrstva spochybňuje skutočnosť, že uvedené výrobky sú ako také vhodné na fajčenie.
Takáto ďalšia vrstva z papiera teda neodôvodňuje, aby bolo spochybnené zaradenie výrobkov, o ktoré ide vo veci samej, do triedy cigary alebo cigarky, keďže spĺňajú kritériá stanovené v článku 4 ods. 1 písm. a) smernice 2011/64.
Po tretie takýto výklad potvrdzujú ciele sledované uvedenou smernicou. V tejto súvislosti z článku 1 uvedenej smernice vyplýva, že jej cieľom je určiť všeobecné zásady harmonizácie štruktúry a sadzieb spotrebných daní, ktorým podliehajú tabakové výrobky v členských štátoch. V tejto súvislosti odôvodnenie 4 tej istej smernice stanovuje, že je potrebné vymedziť jednotlivé tabakové výrobky, ktoré sa od seba líšia svojimi znakmi a účelom použitia.
Okrem toho, ako sa v podstate uvádza v odôvodnení 8 smernice 2011/64, v záujme jednotného a spravodlivého zdanenia by sa mali stanoviť vymedzenia pojmov cigarety, cigary a cigarky, ako aj iný tabak na fajčenie tak, aby sa s výrobkami, ktoré sú v mnohých ohľadoch podobné výrobkom, na ktoré sa vzťahuje táto smernica, zaobchádzalo ako s týmito výrobkami.
V záujme dosiahnutia týchto cieľov uvedená smernica na jednej strane stanovuje vo svojom článku 2 ods. 1 klasifikáciu tabakových výrobkov, ktoré sú predmetom harmonizácie podľa tejto smernice, do troch kategórií, pričom prvá sa týka cigariet, druhá cigár a cigariek a tretia tabaku na fajčenie, a na druhej strane v článkoch 3 až 5 tej istej smernice definuje výrobky uvedené v každej z týchto kategórií v závislosti od ich vlastných charakteristík.
V prejednávanom prípade z informácií poskytnutých vnútroštátnym súdom vyplýva, že ďalšia vrstva z papiera, ktorá pokrýva výrobky, o ktoré ide vo veci samej, by mohla viesť k ich vizuálnej podobnosti s cigaretami. Litovská, nemecká a talianska vláda z toho vyvodzujú, že na účely dosiahnutia cieľa uvedeného v odôvodnení 8 smernice 2011/64 by sa tieto výrobky mali považovať za cigarety na účely tejto smernice. Takýto výklad však nemožno prijať.
Po prvé hoci odôvodnenie 8 smernice 2011/64 v rozsahu, v akom stanovuje, že cigara, ktorá sa v mnohých ohľadoch podobá cigarete, sa má považovať za cigaretu, umožňuje objasniť kritériá stanovené v článku 3 ods. 1 a v článku 4 ods. 1 tejto smernice na účely odlíšenia cigariet od cigár alebo cigariek, toto odôvodnenie nemôže odôvodniť nerešpektovanie definícií prijatých normotvorcom Únie na účely zatriedenia výrobkov, o aké ide vo veci samej.
Ďalej, ako vyplýva z odôvodnení 4 a 8 uvedenej smernice, ciele sledované touto smernicou vyžadujú, aby rôzne kategórie tabakových výrobkov boli vymedzené na základe kritérií týkajúcich sa ich vlastností a použitia, na ktoré sú určené, ktoré sú, pokiaľ ide napríklad o cigary alebo cigarky, pripomenuté v bodoch 26 a 28 tohto rozsudku.
Uprednostniť na základe odôvodnenia 8 smernice 2011/64 posúdenie týkajúce sa iba vizuálnej podobnosti takých výrobkov, ako vo veci samej, s cigaretami pred kritériami výslovne uvedenými v článku 4 ods. 1 písm. a) tejto smernice by malo nevyhnutne nepriaznivý vplyv na dosiahnutie cieľov, ktoré táto smernica sleduje.
Okrem toho zaradenie takých výrobkov, ako vo veci samej, do kategórie cigary alebo cigarky na účely smernice 2011/64, nemôže byť spochybnené ani vysvetlivkami ku KN, ktoré výslovne stanovujú, že cigary a cigarky sú tabakové povrazce, ktoré majú krycí list z prírodného tabaku, ktorý pokrýva celý výrobok vrátane prípadného filtra (ale bez ďalšej vrstvy, ktorá by čiastočne pokrývala krycí list).
Ako totiž uviedla Komisia vo svojich písomných pripomienkach, tieto vysvetlivky nemôžu mať nejaký vplyv na definíciu pojmu cigary alebo cigarky v zmysle smernice 2011/64, keďže, na rozdiel od iných smerníc týkajúcich sa určitých výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani, akou je smernica Rady 2003/96/ES z 27. októbra 2003 o reštrukturalizácii právneho rámca spoločenstva pre zdaňovanie energetických výrobkov a elektriny (
Ú. v. EÚ L 283, 2003, s. 51
), smernica 2011/64 neodkazuje na číselné znaky kombinovanej nomenklatúry na účely definovania tabakových výrobkov, ktoré patria do rozsahu jej pôsobnosti.
Vzhľadom na všetky predchádzajúce úvahy treba na položenú otázku odpovedať tak, že článok 4 ods. 1 písm. a) smernice 2011/64 sa má vykladať v tom zmysle, že tabakové výrobky, o ktoré ide vo veci samej, z ktorých časť krycieho listu z prírodného tabaku je pokrytá ďalšou vrstvou z papiera na úrovni filtra, ktorá môže viesť k vizuálnej podobnosti týchto výrobkov s cigaretami, patria do kategórie cigár alebo cigariek v zmysle tohto ustanovenia.
O trovách
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (piata komora) rozhodol takto:

Článok 4 ods. 1 písm. a) smernice Rady 2011/64/EÚ z 21. júna 2011 o štruktúre a sadzbách spotrebnej dane z tabakových výrobkov sa má vykladať v tom zmysle, že tabakové výrobky, o ktoré ide vo veci samej, z ktorých časť krycieho listu z prírodného tabaku je pokrytá ďalšou vrstvou z papiera na úrovni filtra, ktorá môže viesť k vizuálnej podobnosti týchto výrobkov s cigaretami, patria do kategórie cigár alebo cigariek v zmysle tohto ustanovenia.

Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: litovčina.