C-949-07
Artículo 11: Las entidades territoriales elaborarán y ejecutarán
anualmente un plan de racionalización de los recursos humanos del servicio
educativo estatal que atienden con recursos propios del situado fiscal
Sentencia C-949/07
GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Antecedentes/GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS
FINANCIEROS-Evolución/GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Impuesto
del orden nacional indirecto
REGIMEN DE ESTABILIDAD TRIBUTARIA-Concepto/REGIMEN DE ESTABILIDAD
TRIBUTARIA-Beneficios
Mediante la suscripción de un contrato, por
parte de las personas jurídicas con el Estado, que tenía una duración de 10
años, cualquier impuesto o contribución del orden nacional que se establezca
después de la suscripción de dicho contrato o durante su vigencia, o cualquier
incremento de la tarifa del impuesto a la renta y complementarios por encima de
la establecida que se decrete durante el lapso, no se aplica a los
contribuyentes que estén cobijados por el régimen de estabilidad tributaria.
GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Hecho generador/GRAVAMEN A LOS
MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Sujetos pasivos
Si bien quienes suscribieron un contrato de
estabilidad tributaria están excluidos del GMF, no significa que puedan
sustraerse del recaudo del mismo, siempre y cuando se configure el hecho
generador; tampoco puede trasladarse este beneficio a quienes no suscribieron
un contrato de estabilidad tributaria. Quienes están excluidos del GMF son las
entidades, pero no pueden sustraerse de las obligaciones en materia de
retención del gravamen, frente a los usuarios o clientes que realicen los
hechos generadores del tributo. En otras palabras, quien realice una o varias
de las actividades que constituyen hechos generadores, automáticamente se
convierte en contribuyente del GMF, lo que acarrea la obligación correlativa de
practicar la retención por parte de la correspondiente entidad financiera,
independientemente de que esté amparada o no por un contrato de estabilidad
tributaria.
Referencia: expediente D-6803
Demanda de inconstitucionalidad contra el
artículo 42, parcial, de la Ley 1111 de 2006, “por la cual se modifica el
Estatuto Tributario de los impuestos administrados por la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales”.
Demandante: Carlos Felipe Aroca Lara.
Magistrado Ponente:
Dr. NILSON PINILLA PINILLA.
Bogotá, D. C., catorce (14) de noviembre de dos mil
siete (2007).
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en
cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite
establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES.
En ejercicio de la acción pública de
inconstitucionalidad consagrada en los artículos 241 y 242 de la Constitución
Política, el ciudadano Carlos Felipe Aroca Lara demandó el artículo 42,
parcial, de la Ley 1111 de 2006.
Por auto de fecha 11 de mayo de 2007, el Magistrado
sustanciador admitió la demanda de la referencia y ordenó su fijación en lista.
Así mismo, dispuso dar traslado al Procurador General de la Nación para que
rindiera su concepto y comunicó la iniciación del asunto a los señores
Presidente de la República y del Congreso, al igual que a los Ministros del Interior
y de Justicia y de Hacienda y Crédito Público; a las Facultades de Derecho de
las Universidades Nacional de Colombia, Pontificia Javeriana, Externado de
Colombia, Colegio Mayor de Nuestra Señora del Rosario, Universidad de Antioquia
y Universidad Industrial de Santander, al igual que al Instituto Colombiano de
Derecho Tributario, con el objeto de que, si así lo estimaban, conceptuaran
sobre la constitucionalidad del precepto demandado.
Cumplidos los trámites constitucionales y legales
propios de los procesos de inconstitucionalidad, la Corte procede a decidir
acerca de la demanda de la referencia.
II. NORMA DEMANDADA.
A continuación se trascribe el texto de la norma,
tomado del Diario Oficial N° 46494 de diciembre 27 de 2006, resaltando el
aparte acusado.
“LEY 1111 DE 2006
(diciembre 27)
‘Por la cual se modifica el Estatuto
Tributario de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales’
EL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DE
COLOMBIA
DECRETA:
…   …   …
CAPITULO IV
GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS
… … …
ARTICULO 42. Modifícanse el inciso primero
del numeral 1°, los numerales 5, 7, 11 y 14 y adiciónase un numeral y un
Parágrafo al artículo 879 del Estatuto Tributario, los cuales quedan así:
… … …
Parágrafo 3. Los contribuyentes
beneficiarios de los contratos de estabilidad tributaria que regulaba el artículo
240-1 de este Estatuto, están excluidos del Gravamen a los Movimientos
Financieros durante la vigencia del contrato, por las operaciones propias como
sujeto pasivo del tributo, para lo cual el representante legal deberá
identificar las cuentas corrientes o de ahorros en las cuales maneje los
recursos de manera exclusiva.
Cuando el contribuyente beneficiario del
contrato de estabilidad tributaria sea agente retenedor del Gravamen a los
Movimientos Financieros, deberá cumplir con todas las obligaciones legales
derivadas de esta condición, por las operaciones que realicen los usuarios o
cuando, en desarrollo de sus actividades deba realizar transacciones en las
cuales el resultado sea la extinción de obligaciones de su cliente.”
III. LA DEMANDA.
El demandante considera que la norma parcialmente
acusada, vulnera los artículos 13, 95 numeral 9° y 363 de la Constitución
Política.
En su escrito afirma que la disposición acusada crea
un trato discriminatorio en contra de los contribuyentes que hacen operaciones
con agentes de retención en la fuente, beneficiarios de un contrato de
estabilidad tributaria, ya que en estos casos el contribuyente se convierte en
sujeto pasivo de la retención, que no tendría que asumir cuando realiza la
misma transacción con entidades que no tienen estabilidad tributaria.
La regla prevista en la norma demandada hace que la
misma transacción financiera tenga un efecto tributario diferente dependiendo
de la situación de agente retenedor con el cual se realice, creando una
discriminación inconstitucional a la luz de la Carta Política y violando el
principio de generalidad y neutralidad de la norma tributaria.
Considera que el legislador fija cargas adicionales a
los clientes de una entidad con estabilidad tributaria, en tanto ese mismo
cliente en otra entidad, realizando la misma transacción, estaría liberado de
pagar el gravamen a movimientos financieros (GMF).
De otra parte, aduce que la estabilidad tributaria de
las entidades financieras no es un hecho de conocimiento público y un cliente
no tiene cómo indagar, ni por qué indagar, si la entidad financiera con la cual
pretende hacer una transacción tiene o no contrato de estabilidad tributaria.
Por tanto, compara la situación de un cliente de una
entidad financiera común y un cliente de otra con contrato de estabilidad
tributaria (exenta de GMF), con lo cual, por ejemplo, de una redención de un
CDT con recursos propios de un banco, en el primer caso la entidad financiera
debe practicarse auto retención del GMF, mientras que en el segundo le practica
la retención a su cliente, quien se convierte en sujeto pasivo.
En su concepto, las obligaciones y los deberes
tributarios no pueden convertirse en un factor de distorsión para el público
que accede a los servicios financieros, al permitir que entre las distintas
entidades existan tratamientos diferenciados con ocasión de cargas tributarias,
lo cual no goza de razonabilidad a la luz de las disposiciones
constitucionales.
Estima que el inciso legal acusado, vulnera en forma
directa los principios constitucionales de igualdad general y de equidad
tributaria, al crear una retención a cargo de algunos usuarios del sistema
financiero, dejando por fuera de la misma a otros que realizan iguales
transacciones.
Así el legislador, mediante la norma demandada, está
imponiendo una carga tributaria a quien no ha desarrollado el hecho generador
del impuesto, ya que el usuario del sistema financiero por el hecho de recibir
un pago en ciertas entidades, estaría sometido a retención en la fuente. Es
decir, con la norma demandada algunos usuarios del sistema financiero se verán
afectados con el GMF, que no depende de su propia situación jurídica ni de sus
actos, sino de una situación contractual de la entidad en la cual realiza su
transacción.
Finalmente, advierte que la norma acusada es injusta
por cuanto no grava todo el universo de clientes del sistema financiero, sino a
algunos de ellos, por el hecho de realizar transacciones en una entidad
financiera con estabilidad tributaria, y por tanto estos clientes deberán pagar
un tributo que en otras entidades sin estabilidad no les retendrían; el origen
de este cobro que debe sufrir el cliente, surge del hecho de un régimen
tributario ajeno a él, como lo es la estabilidad tributaria.
IV. INTERVENCIONES.
1. Instituto Colombiano de Derecho Tributario.
Este  Instituto, a través de su Presidente, abogó por
la exequibilidad de la disposición acusada, señalando que todos los
contribuyentes beneficiarios de contratos de estabilidad tributaria regulados
por el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, introducido por el artículo 169
de la Ley 223 de 1995, hoy derogado, quedaron excluidos del GMF durante la
vigencia del respectivo contrato de estabilidad, pues los contratos comprendían
todos los nuevos tributos que se crearan con posterioridad a su suscripción.
El hecho generador del GMF es, principalmente, la
disposición de recursos depositados en cuentas bancarias de ahorros o
corrientes, o en cuentas de depósito en el Banco de la República. Son también
generadores del tributo otros hechos, como el giro de cheques de gerencia en
forma independiente a las cuentas de los clientes, la cesión de cartera
colectiva, la disposición de recursos mediante convenios de recaudo y los
débitos a cuentas contables para pagos o transferencias a terceros (artículo
871 del E. T.).
En el caso de disposición de recursos de cuentas
bancarias, el sujeto pasivo del gravamen es el respectivo cuentahabiente. En el
evento de disposición de recursos de la propia entidad financiera, de sus
propias cuentas o depositados en cuentas del Banco de la República, el sujeto
pasivo o contribuyente es la entidad bancaria. Y, en caso de que el banco
disponga de recursos propios pero en beneficio de un cliente, como los débitos
a cuentas contables, el sujeto pasivo es el banco, pero como sustituto del
cliente por cuya cuenta o según sus instrucciones se realiza la operación.
Advirtió que la norma acusada agrega un parágrafo que
señala expresamente que los contribuyentes beneficiarios de contratos de
estabilidad tributaria están excluidos del GMF; pero circunscribe la exclusión
a las operaciones propias como sujeto pasivo del tributo. Y precisa que la
entidad financiera tiene el deber de cumplir las obligaciones derivadas de su
calidad de agente retenedor por las operaciones de sus usuarios o cuando
realice transacciones en las cuales el resultado sea la extinción de
obligaciones de su cliente, que es, precisamente, la frase acusada, cuya
finalidad es evitar que se extienda a los clientes ese efecto de los contratos
de estabilidad tributaria del banco, de manera que las entidades financieras
beneficiarias de contratos de estabilidad tributaria gocen de la exclusión
respecto de sus propias operaciones, pero no puedan trasladarla a clientes no
amparados en contratos de estabilidad.
La obligación de practicar retención en la fuente
sobre las operaciones aludidas, si bien implica un trato diferente, es una
medida compensatoria o correctiva de una situación que, con base en una
interpretación de las normas, se podía generar bajo la legislación anterior,
para extender la exclusión del GMF de una entidad financiera a sujetos no
amparados por los mismos contratos, que de manera indirecta podían recibir el
beneficio.
Desde ese punto de vista, para este interviniente el
supuesto del demandante, según el cual la misma operación realizada a través de
una entidad sin contrato de estabilidad no causa GMF, y sí al realizarla a
través de una entidad con contrato, es equivocado o incompleto, porque los
contratos de estabilidad tributaria deben producir efectos únicamente respecto
del contribuyente que los suscribe y no es adecuado que se trasladen a otros
sujetos. Por lo tanto, la medida que se analiza, si bien consagra un trato
diferente, se justifica en la necesidad de corregir una situación inequitativa
que se presentaba en la práctica, para así cerrar un posible mecanismo de
elusión tributaria.
Finalmente, concluyó afirmando que todos los
beneficiarios de contratos de estabilidad gozarán por igual de exclusión de
GMF, pero no podrán, por esta vía, extender el beneficio a otros sujetos.
2. Colegio Mayor de Nuestra Señora del Rosario.
El Director del Grupo de Investigaciones de esta
Universidad solicitó a la Corte proferir fallo inhibitorio al considerar que la
demanda recae sobre una proposición jurídica deducida por el actor, que en
ningún caso podría desprenderse de la correcta lectura del artículo 42 de la
ley 1111 de 2006, en armonía con las normas del Estatuto Tributario que regulan
el Gravamen a los Movimientos Financieros.
Sin embargo, señaló que de acuerdo con lo dispuesto en
el artículo 871 del Estatuto Tributario, el GMF se genera, entre otros casos,
por la realización de transacciones financieras mediante las cuales se disponga
de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como por los
debitos que se efectúen a cuentas contables y de otro género, diferentes a las
corrientes, de ahorros o de depósito, para la realización de cualquier pago o
transferencia a un tercero.
Recordó que la Corte Constitucional en sentencia C-114
de 2006, precisó que el tributo recae sobre los movimientos financieros que
comportan, no sólo una operación contable, sino una transacción real.
Por tanto, encontró errónea la afirmación que el actor
hace en su demanda, según la cual para los usuarios del sistema financiero el
GMF sólo se genera por la disposición de recursos depositados en las cuentas
corrientes o de ahorros que tengan en un banco, mientras que para el Banco de la
República y las entidades que conforman el sistema financiero, el hecho
generador lo constituye la realización de débitos contables que involucren la
disposición de sus recursos para trasladarlos a un tercero. Y este error es el
que lleva al actor a considerar que las transacciones en la cuales el resultado
sea la extinción de obligaciones de su cliente, no están gravadas con el GMF.
Los sujetos pasivos del GMF son los usuarios del
sistema financiero, las entidades que lo conforman y el Banco de la República,
quienes en virtud de su condición pueden ser titulares de exenciones como la
que el legislador estableció en la norma demandada para los beneficiarios de
los contratos de estabilidad tributaria.
Explicó que algunos de estos sujetos pasivos pueden
ser, al mismo tiempo, agentes retenedores de dicho gravamen, como es el caso
del Banco de la República y de los establecimientos de crédito que por su
condición de agentes retenedores tienen la obligación de recaudar y pagar el
GMF. Esta obligación surge para todos los agentes retenedores y no solamente
para aquellos que sean beneficiarios de contratos de estabilidad tributaria,
siempre que se presenten los hechos generadores del GMF.
Concluyó señalando que desde esta perspectiva, la
norma demandada no le impone solamente a los agentes retenedores de GMF beneficiarios
de contratos de estabilidad tributaria, la obligación de recaudar y pagar el
GMF cuando realicen transacciones en las que el resultado sea la extinción de
obligaciones de su cliente, excluyendo a los agentes retenedores de GMF sin tal
beneficio, como lo sostiene el actor.
Por el contrario, la norma demandada precisa que
cuando los establecimientos de crédito -sujetos pasivos del GMF- se benefician
de un contrato de estabilidad tributaria, están excluidos de la obligación
sustancial de contribuir con el 4 por 1000 sobre sus transacciones financieras
propias, pero este beneficio no exonera a esos mismos establecimientos de
crédito -agentes retenedores de GMF- de cumplir con la obligación procedimental
de recaudar dicha contribución cuando ésta se genera por transacciones
financieras que realicen sus usuarios o mediante las cuales se extingan sus
obligaciones.
En este orden de ideas, aceptar la lectura que el
actor hace de la norma demandada conllevaría a que, por una parte, se extiendan
los beneficios del contrato de estabilidad tributaria a personas que no tienen
derecho a los mismos y, por otra, a que los agentes retenedores de GMF,
beneficiarios de contratos de estabilidad tributaria, incumplan con su
obligación legal.
3. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Intervino en el presente proceso la doctora María
Helena Caviedes Camargo, funcionaria de la Unidad Administrativa Especial de la
DIAN, quien pidió a la Corte declararse inhibida para fallar o, en su defecto,
negar las pretensiones de la demanda y reconocer la exequibilidad de la norma
acusada.
Como primera medida consideró que en el caso sub
judice, el actor no cumplió con los requisitos de la demanda, al no
desarrollar en forma concreta los cargos de la violación, lo cual en su
concepto “debe ser valorado” por la Corte, para evitar “a través de
un fallo inhibitorio, que se desvirtúe la naturaleza jurídica de esta importante
acción ciudadana” (f. 46).
Sin embargo, precisó que existen algunos puntos que
pueden ser objeto de análisis, aunque no tengan una debida sustentación.
Al respecto, manifestó que contrariamente a lo
sostenido por el actor, la norma no viola los principios de generalidad,
igualdad y neutralidad, por cuanto lo que hace es realizar plenamente los
mismos. En efecto, una cosa es el contribuyente que ha suscrito un contrato de
estabilidad tributaria, excluido del GMF, y otra bien distinta son los contribuyentes
que realizan los hechos generadores y que, en la práctica, son los clientes de
los primeros.
El hecho de que uno de los extremos del contrato de
estabilidad tributaria esté excluido del GMF, no lo releva de la obligación
imperativa de practicar la correspondiente retención, a título de este
impuesto, a todos aquellos contribuyentes que realicen transacciones
financieras, que impliquen disposición de recursos en cuentas corrientes o de
ahorros.
En relación con el derecho a la igualdad, resaltó esta
interviniente que los ejemplos que trae a colación el demandante operan de la
misma manera cuando la transacción financiera se realiza ante una entidad
amparada por contrato de estabilidad tributaria, frente a otra que no tiene tal
amparo.
Desde que el hecho generador se configure, se causa el
GMF sin consideración al estatus de la entidad financiera correspondiente
(tenga o no convenio de estabilidad).
Por otra parte, afirmó que cuando el movimiento
financiero se realiza para el pago de obligaciones, el deber de retener es
imperativo para las entidades financieras en general y para aquellas que gozan
de convenios de estabilidad, en particular. Una atenta observación del artículo
871 del E. T., tal como fue modificado por el artículo 45 de la Ley 788 de
2002, indica que no se hace distinción alguna.
Conforme con las disposiciones citadas, ubicó como
hecho generador del GMF la disposición de recursos, ya sea de cuentas
corrientes, de ahorros o de depósito, así como los débitos que se efectúen a “cuentas
contables” y de otro género diferente a las antes referidas, para la
realización de cualquier pago o transferencia a un tercero.
Censura que “se queja el demandante que las órdenes
que se imparten a una entidad con estabilidad tributaria para que el producto
de un CDT que se redime sea destinado a ciertas clases de pagos con cargo al
titular están gravadas con la retención de GMF y que esa misma clase de pagos
está exenta cuando la orden se imparte a una entidad financiera sin contrato de
estabilidad tributaria”, afirmación que el interviniente tachó de gratuita
y carente de respaldo normativo, pues en ambos casos la retención procede.
En suma, apreció que los convenios de estabilidad
tributaria tienen la finalidad específica de colocar a las entidades
beneficiarias al amparo de los cambios legislativos que puedan hacer más
gravosa su situación fiscal en un lapso determinado. En manera alguna, tales
entidades pueden sustraerse de las obligaciones tributarias que les incumben en
la totalidad de los impuestos y, en este caso, frente al GMF.
Precisó que el hecho generador se desencadena sin
necesidad de que el cliente tenga conocimiento acerca de si la entidad
financiera tiene o no convenio de estabilidad tributaria y que el agente
retenedor está obligado a cumplir las funciones inherentes a su condición,
desde que el hecho generador se haya configurado y sin importar que el sujeto
pasivo del impuesto sepa de la ley que lo establece, que se presume vigente y
conocida en todo el territorio de la República. Mucho menos importa, para los
fines de practicar la retención, que el cliente tuviera o no conocimiento
previo de la estabilidad tributaria que ampara al agente retenedor porque, se
reitera, tal conocimiento no es de la esencia, ni hace parte de los elementos
definidos por el legislador, como parte integrante del hecho generador.
En consecuencia: “Yerra entonces el demandante
cuando exige el conocimiento previo que supuestamente debe tener el cliente
respecto del convenio de estabilidad tributaria de la entidad depositaria de
los dineros del cliente” (f. 51).
Por último, reiterando algunos fallos proferidos por la
Corte Constitucional, señaló que no se viola el principio de equidad, por
cuanto, realizado el hecho generador, la obligación de retener es idéntica en
todos los casos y debe cumplirse este mandato, específicamente, cuando contra
la cuenta del cliente y por voluntad expresa de éste se extinguen obligaciones
a su cargo, trátese de una entidad con o sin estabilidad tributaria, frente a
las cuales debe retenerse por igual, sin que exista inequidad del tributo.
4. Ministerio de Hacienda y Crédito Público.
Obrando en virtud de las atribuciones delegadas por el
señor Ministro de Hacienda y Crédito Público, la Asesora Jurídica María
Fernanda Gómez Castilla, formuló su concepto sobre la demanda de la referencia.
Precisó que la disposición impugnada no vulnera ningún
precepto constitucional y para fundamentar sus aseveraciones retomó los mismos
argumentos expuestos por la DIAN, razón por la cual no es necesario efectuar un
nuevo resumen de los mismos.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN.
El Procurador General de la Nación, en concepto de
julio 5 de 2007, solicitó a la Corte que, por los cargos contenidos en la
demanda, declare exequible la expresión acusada, contenida en el artículo 42 de
la Ley 1111 de 2006.
Expresó que independientemente de que sean
beneficiarios o no de los contratos de estabilidad tributaria a que se refería
el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, el Banco de la República y las demás
entidades vigiladas por las Superintendencias Financiera y de Economía
Solidaria, tienen el deber de retener el GMF a sus clientes, cuando se
configure el hecho generador.
Explicó que el régimen especial de
estabilidad tributaria entró a regir con la Ley 223 de 1995 y el GMF se empezó
a cobrar a partir de 1998, por lo cual es claro que las entidades financieras
que suscribieron contratos de estabilidad tributaria, quedaron excluidas de ese
impuesto, durante la vigencia de los respectivos contratos.
La norma acusada prevé que cuando el contribuyente
beneficiario del contrato de estabilidad tributaria sea agente retenedor del
GMF, deberá cumplir con todas las obligaciones legales derivadas de esta
condición, lo cual es totalmente razonable porque los beneficios del contrato
de estabilidad no pueden trascender a favor de los usuarios o clientes de la
entidad respectiva.
Consideró que la lectura que el demandante hace del
aparte del artículo demandado no tiene asidero, pues independientemente de que
la entidad sea beneficiaria o no de un contrato de estabilidad tributaria, debe
retener el GMF a los clientes o usuarios, cuando quiera que se configure alguno
de los presupuestos fácticos expresamente definidos en la ley.
En efecto, tanto las transacciones financieras,
entendidas como toda disposición de recursos provenientes de cuentas
corrientes, de ahorro o de depósito, como los movimientos contables, esto es,
los débitos que se realicen a “cuentas contables” y de otro género,
distintas de las primeras mencionadas, para la realización de cualquier pago o
transferencia a un tercero, generan el impuesto y, por lo tanto, la retención.
Creyó encontrar la razón de ser de la expresión
acusada en una práctica irregular de algunas entidades con contrato de
estabilidad tributaria, que valiéndose de su condición de exentas del GMF,
realizaban operaciones que en principio correspondía hacer a los clientes y los
beneficiaba con la exención; dado que la entidad estaba exenta del pago del
impuesto, pero el cliente no, acordaban que la entidad pagara las obligaciones
del cliente mediante movimientos contables que no involucraran sus cuentas de
ahorro, corrientes o de depósito.
En esas circunstancias, los clientes de algunas
entidades bancarias con contrato de estabilidad tributaria se beneficiaban
injustificadamente de esa condición, mientras que los clientes de entidades
bancarias sin contrato de estabilidad tributaria no podían acudir a esos
mecanismos irregulares, simplemente porque la entidad también era contribuyente
del impuesto y en caso de realizar el movimiento contable para extinguir
obligaciones en cabeza del cliente se causaba el gravamen a cargo de la
entidad.
Por tanto, concluyó el Procurador señalando que la
expresión acusada no solo respeta los principios de igualdad y de equidad en
las cargas públicas, sino que los materializa, desarticulando el mecanismo
evasivo descrito y colocando en pie de igualdad a los clientes o usuarios del
sistema financiero, independientemente de la entidad bancaria y de si ésta se
beneficie con el contrato de estabilidad tributaria.
VI.   CONSIDERACIONES DE LA CORTE CONSTITUCIONAL.
Primera. Competencia.
En virtud de lo dispuesto por el artículo 241, numeral
4°, de la Constitución, la Corte Constitucional es competente para conocer de
esta demanda, pues se trata de la acusación contra una ley.
Segunda. Lo que se debate.
Debe esta corporación establecer sí, como plantea el
demandante, la norma parcialmente acusada desconoce los principios
constitucionales del sistema tributario y crea una discriminación, por cuanto
obliga a pagar el gravamen a los movimientos financieros (GMF) únicamente a los
clientes y usuarios de los bancos con contratos de estabilidad tributaria,
cuando dichas entidades realizan operaciones tendientes a extinguir
obligaciones de sus clientes, gravamen que no se asumiría en el evento en que
se realice la misma transacción con una entidad fuera de estabilidad
tributaria.
Tercero. Antecedentes del Gravamen a los Movimientos
Financieros.
3.1. La concepción original de este tributo fue
propuesta por el Premio Nóbel de Economía, James Tobin, quien formuló en la
década de los 1970 el conocido “Tobin Tax”[1]
, impuesto que se propuso básicamente para gravar las operaciones especulativas
y contener la migración de capitales. En este sentido, el “Tobin Tax”
tenía como fin principal reducir las utilidades de los especuladores, prevenir
las operaciones cambiarias de corto plazo, estimular las de largo plazo y
generar grandes recaudos a países que lo adoptaran.
La razón fundamental para adoptar en América Latina
este tipo de gravamen, ha sido obtener mayores ingresos, por la dificultad que
se presenta en el recaudo de impuestos tradicionales.
3.2. En nuestra legislación fue introducido por
primera vez mediante el Decreto 2331 de 1998, a través del cual el Presidente
de la República, investido de facultades de emergencia económica, creó la
contribución sobre transacciones financieras como un gravamen de carácter
temporal, con destinación específica, que sería administrada por el Fondo de
Garantías de Instituciones Financieras (Fogafin).
No obstante, la Corte Constitucional en sentencia
C-136 de marzo 4 de 1999, con ponencia del Magistrado José Gregorio Hernández
Galindo, modificó en su estructura la citada contribución y determinó que, como
impuesto, debía ser administrado por la Dirección General del Tesoro Nacional:
“Debe advertirse, sin embargo, que las
entidades y establecimientos responsables del recaudo no deben transferirlo al
Fondo de Garantías de Instituciones Financieras, pues, según lo dicho en la
Sentencia C-122 del 1 de marzo de 1999, los dineros que se recauden por
concepto de los mecanismos de financiación propios de la emergencia deben
dirigirse todos y exclusivamente a los sectores materialmente afectados por las
circunstancias críticas allí expuestas, y que son tan sólo los deudores
individuales del sistema de financiación de vivienda UPAC; el sector de las
organizaciones solidarias que desarrollan actividades financieras y de ahorro y
crédito, se encuentren o no intervenidas o en liquidación; y las instituciones
financieras de carácter público.
Como en la estructura original del Decreto
los ingresos tributarios obtenidos no podían cobijar al sector cooperativo, al
cual se reservaban apenas los recursos del presupuesto nacional (art. 8), en
tanto que los recibía en su totalidad FOGAFIN, para el sector financiero, y ya
que se hace necesario adaptar las normas dictadas al espíritu y a las
decisiones de la Sentencia aludida, mal puede entenderse que sea el Fondo de
Garantías de Instituciones Financieras el que reciba primariamente los dineros
correspondientes. Ellos deben ir a la Dirección General del Tesoro Nacional y
ser distribuidos por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, de manera
equitativa, a favor de los sectores deprimidos, a los cuales están afectos.
En tal sentido habrá de condicionarse la
declaración de exequibilidad. Y las palabras ‘al Fondo de Garantías de
Instituciones Financieras’ serán declaradas inexequibles.”
3.3. Posteriormente, la Ley 508 de julio 29 de 1999, “por
la cual se expide el Plan Nacional de Desarrollo para los años de 1999-2002”,
estableció nuevas exenciones al tributo vigente y creó un nuevo impuesto, del 2 por mil a las transacciones financieras, el
cual de acuerdo con su mismo texto estaría vigente entre el 1° de enero y el 31
de diciembre de 2000, pero la Corte Constitucional mediante sentencia C-557 de
16 de mayo de 2000, con ponencia del Magistrado Vladimiro Naranjo Mesa, declaró
la inexequibilidad de esa Ley por vicios de forma, afectándose
su integridad.
El impuesto fue nuevamente adoptado por medio del
Decreto-Ley 955 de 2000, que también fue declarado inexequible por esta
corporación, al constatar que el Ejecutivo
carecía de autorización constitucional y de competencia para poner en vigencia,
mediante decreto, el Plan de Inversiones Públicas[2].
3.4. La Ley 608 de 2000 (“Quimbaya”) revivió el
mencionado tributo, el cual rigió hasta el 31 de diciembre de 2000, a pesar de
que en la misma ley se había previsto su vigencia hasta febrero de 2001.
3.5. En efecto, la Ley 633 de diciembre de 2000[3],
derogó expresamente el gravamen establecido en la Ley Quimbaya y en su
artículo 1° creó un nuevo impuesto, denominado gravamen a los movimientos
financieros (GMF), por primera vez de carácter permanente y con una estructura
definida, cuyos sujetos pasivos son los usuarios del sistema financiero y las
entidades que lo conforman. En relación con la tarifa del gravamen precisó que
sería del tres por mil (3x1000), aplicable a todas las transacciones
financieras realizadas a partir del 1° de enero de 2001.
3.6. Después, la Ley 788 de 2002 introdujo
modificaciones estructurales al impuesto, redefinió el hecho generador y amplió
los sujetos pasivos, precisando algunas exenciones. En este sentido, al
adicionar mediante su artículo 45 el 871 del Estatuto Tributario, señaló:
“También constituyen hecho generador del
impuesto:
El traslado o cesión a cualquier título de
los recursos o derechos sobre carteras colectivas, entre diferentes
copropietarios de los mismos, así como el retiro de estos derechos por parte
del beneficiario o fideicomitente, inclusive cuando dichos traslados o retiros
no estén vinculados directamente a un movimiento de una cuenta corriente, de
ahorros o de depósito. En aquellos casos en que sí estén vinculados a débitos
de alguna de dichas cuentas, toda la operación se considerará como un solo
hecho generador.
La disposición de recursos a través de los
denominados contratos o convenios de recaudo o similares que suscriban las
entidades financieras con sus clientes en los cuales no exista disposición de
recursos de una cuenta corriente, de ahorros o de depósito.
Los débitos que se efectúen a cuentas
contables y de otro género, diferentes a las corrientes, de ahorros o de
depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero.
Para efectos de la aplicación de este
artículo, se entiende por carteras colectivas los fondos de valores, los fondos
de inversión, los fondos comunes ordinarios, los fondos comunes especiales, los
fondos de pensiones, los fondos de cesantía y, en general, cualquier ente o
conjunto de bienes administrado por una sociedad legalmente habilitada para el
efecto, que carecen de personalidad jurídica y pertenecen a varias personas,
que serán sus copropietarios en partes alícuotas.”
Por su parte, mediante sentencia C-114 de febrero 22
de 2006, M. P. Rodrigo Escobar Gil, esta corporación consideró exequible el
inciso 6° del artículo 871 del Estatuto Tributario, que señala como hecho
generador del gravamen a los movimientos financieros: “Los débitos que se
efectúen a cuentas contables y de otro género, diferentes a las corrientes, de
ahorros o de depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a
un tercero.” El demandante, en esta oportunidad argumentó que el aparte
citado no define de manera clara y precisa el hecho generador, lo cual da lugar
a una indeterminación del mismo, por cuanto se pueda causar dos o más veces el
gravamen.
Esta Corte estimó que a partir de una lectura integral
de las disposiciones que regulan el GMF, se concluye que sólo hay lugar a él
cuando concurran estos cinco elementos: “(i) todo débito (ii) realizado por
los agentes retenedores del impuesto (iii) sobre una cuenta contable o de
cualquier otro género, distinta de las corrientes, de ahorro o de depósito (iv)
que implique la disposición de recursos (v) para la realización de cualquier
pago o transferencia a un tercero.”
Igualmente, precisó que el tributo recae sobre los
movimientos financieros que comportan no solo una operación contable, sino una
transacción real y, por lo tanto, no cabe predicar la posibilidad de doble
tributación.
3.7. Ahora, con la expedición de la Ley 1111 de 2006,
se mantuvo el hecho generador del gravamen a los movimientos financieros
establecido desde la Ley 788 de 2002, en el sentido que lo constituye la
realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga
de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas
de depósito en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia; se
incrementó la tarifa del gravamen a movimientos financieros al cuatro por mil
(4x1000), y se aclaró que siempre que se realice el hecho generador se causará
el tributo, sin que puedan extenderse a terceros los beneficios o las
exenciones contempladas en la ley, asunto que se desarrollará más adelante al
analizar los cargos de la demanda.
Explicada sucintamente la evolución que ha tenido el
GMF, procede la Corte a advertir brevemente qué se entiende por estabilidad
tributaria, para finalmente analizar los cargos de la demanda.
Cuarta. Estabilidad tributaria.
4.1. Con respecto a este punto es importante anotar
que en 1995, mediante el artículo 169[4] de la Ley 223 se
introdujo el régimen especial de estabilidad tributaria.
En este artículo se estableció que mediante la
suscripción de un contrato, por parte de las personas jurídicas con el Estado,
que tenía una duración de 10 años, cualquier impuesto o contribución del orden
nacional que se establezca después de la suscripción de dicho contrato o
durante su vigencia, o cualquier incremento de la tarifa del impuesto a la
renta y complementarios por encima de la establecida que se decrete durante el
lapso, no se aplica a los contribuyentes que estén cobijados por el régimen de
estabilidad tributaria.
4.2 Fue así como, durante la vigencia del artículo
240-1 del Estatuto Tributario (derogado expresamente por la Ley 633 de 2000,
artículo 134), algunos contribuyentes manifestaron a la DIAN su intención de
acogerse al régimen de estabilidad tributaria por el término de 10 años, pero la
DIAN asumió la propuesta hecha al contribuyente limitando la vigencia de los
contratos a un año.
4.3. Demandado el respectivo concepto de la DIAN, el
Consejo de Estado declaró su nulidad (sentencia 12041 de julio 19 de 2002,
Sección Cuarta), al considerar que la DIAN no podía, so pretexto de interpretar
las normas tributarias, reducir a un año, un término que la ley previó hasta de
diez años.
Esta sentencia concluyó señalando que el
contrato de estabilidad tributaria se encuentra vigente por el término
inicialmente establecido por el contribuyente, quien tendrá que pagar una
tarifa de impuesto de renta incrementada en dos (2) puntos y no cubrirá el GMF,
toda vez que éste es un impuesto creado después del ejercicio de la opción, en
la medida en que la Ley 633 de 2000 lo definió como un impuesto nuevo.
Quinto. La norma parcialmente acusada, no vulnera los
principios de generalidad, igualdad y neutralidad tributaria. Análisis de los
cargos.
5.1. Es importante recordar que el GMF es un impuesto
de orden nacional, indirecto por cuanto entre el sujeto pasivo que asume la
carga económica y el sujeto activo, que es la Nación, media un intermediario
que será el responsable del pago efectivo del tributo.
5.2. Dentro de los sujetos pasivos del GMF, se
encuentran los usuarios del sistema financiero que efectúen retiros de sus
cuentas corrientes o de ahorros en entidades de crédito.
Según el artículo 875 del Estatuto Tributario, son
sujetos pasivos del GMF los usuarios y clientes de las entidades vigiladas por
las Superintendencia Financiera y de Economía Solidaria, así como tales
entidades, incluido el Banco de la República.
5.3. Por su parte, son agentes retenedores y
responsables por el recaudo y el pago del tributo, el Banco de la República,
las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y la de Economía
Solidaria en donde se encuentre la respectiva cuenta corriente, de ahorros, de
depósito, derechos sobre carteras colectivas o donde se realicen los
movimientos contables que impliquen el traslado o la disposición de recursos de
que trata el artículo 871 del Estatuto Tributario.
5.4. Ahora bien, se entiende por hecho generador el
presupuesto fáctico expresamente definido en la ley, cuya realización origina
el nacimiento de la obligación tributaria.
Para el GMF, de conformidad con el artículo 871 del
Estatuto Tributario, la Ley 788 de 2002, y la reforma hecha por la Ley 1111 de
2006, el hecho generador lo constituye:
“[L]a realización de las transacciones
financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas
corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la
República, y los giros de cheques de gerencia.
En el caso de cheques girados con cargo a
los recursos de una cuenta de ahorro perteneciente a un cliente, por un
establecimiento de crédito no bancario o por un establecimiento bancario
especializado en cartera hipotecaria que no utilice el mecanismo de captación
de recursos mediante la cuenta corriente, se considerará que constituyen una
sola operación el retiro en virtud del cual se expide el cheque y el pago del
mismo.
También constituyen hecho generador del
impuesto: (Adicionado Ley 788 de 2002 artículo 45).
El traslado o cesión a cualquier título de
los recursos o derechos sobre carteras colectivas, entre diferentes
copropietarios de los mismos, así como el retiro de estos derechos por parte
del beneficiario o fideicomitente, inclusive cuando dichos traslados o retiros
no estén vinculados directamente a un movimiento de una cuenta corriente, de
ahorros o de depósito. En aquellos casos en que si estén vinculados a débitos
de alguna de dichas cuentas, toda la operación se considerará como un solo
hecho generador. (Adicionado Ley 788 de 2002 artículo 45).
La disposición de recursos a través de los
denominados contratos o convenios de recaudo o similares que suscriban las
entidades financieras con sus clientes en los cuales no exista disposición de
recursos de una cuenta corriente, de ahorros o de depósito. (Adicionado Ley 788
de 2002 artículo 45).
Los débitos que se efectúen a cuentas
contables y de otro genero, diferentes a las corrientes, de ahorros o de
depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero.
(Adicionado Ley 788 de 2002 artículo 45).
Para efectos de la aplicación de este
artículo, se entiende por carteras colectivas los fondos de valores, los fondos
de inversión, los fondos comunes ordinarios, los fondos comunes especiales, los
fondos de pensiones, los fondos de cesantía y, en general, cualquier ente o
conjunto de bienes administrado por una sociedad legalmente habilitada para el
efecto, que carecen de personalidad jurídica y pertenecen a varias personas,
que serán sus copropietarios en partes alícuotas. (Adicionado Ley 788 de 2002
artículo 45).
Parágrafo. Para los efectos del presente
artículo se entiende por transacción financiera toda disposición de recursos
provenientes de cuentas corrientes, de ahorro, o de depósito que implique entre
otros: retiro en efectivo mediante cheque, talonario, tarjetas débito, cajero
electrónico, puntos de pago, notas débito o a través de cualquier otra
modalidad, así como los movimientos contables en los que se configure el pago
de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier
título, incluidos los realizados sobre, carteras colectivas y títulos, o la
disposición de recursos a través de contratos o convenios de recaudo a que se
refiere este artículo. Esto incluye los débitos efectuados sobre los depósitos
acreditados como “saldos positivos de tarjetas de crédito” y las operaciones
mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los
depósitos a término mediante el abono en cuenta. (Modificado por Ley 788 de
2002 artículo 45).
Parágrafo 2°. El movimiento contable y el
abono en cuenta corriente o de ahorros que se realice en las operaciones
cambiarias se considera una sola operación hasta el pago al titular de la
operación de cambio, para lo cual los intermediarios cambiarios deberán
identificar la cuenta corriente o de ahorros mediante la cual dispongan de los
recursos. El gravamen a los movimientos financieros se causa a cargo del
beneficiario de la operación cambiaria cuando el pago sea en efectivo, en
cheque al que no se le haya puesto la restricción de "para consignar en
cuenta corriente o de ahorros del primer beneficiario", o cuando el
beneficiario de la operación cambiaria disponga de los recursos mediante
mecanismos tales como débito a cuenta corriente, de ahorros o contable.
(Adicionado el parágrafo 2 por la Ley 1111 de 2006, art. 40).”
5.5. De tal manera, cualquier operación financiera
como las anteriormente transcritas, está gravada con el GMF, en la medida que
se realice el hecho generador del tributo dispuesto en la ley, salvo que haya
sido exceptuada por mandato del legislador.
Por ello, la interpretación de la expresión acusada,
como pretende el demandante para aducir la inexequibilidad, resulta inexacta,
por cuanto si bien quienes suscribieron un contrato de estabilidad tributaria
están excluidos del GMF, no significa que puedan sustraerse del recaudo del
mismo, siempre y cuando se configure el hecho generador; tampoco puede
trasladarse este beneficio a quienes no suscribieron un contrato de estabilidad
tributaria.
Así, la norma impugnada dispone que los contribuyentes
con contratos de estabilidad tributaria (artículo 240-1 E. T.), están excluidos
del gravamen a movimientos financieros, durante la vigencia del contrato, por
las operaciones propias como sujeto pasivo, pero debe cumplir las obligaciones
como agente de retención, cuando sea el caso.
El legislador enfatiza que quienes están excluidos del
GMF son las entidades, pero no pueden sustraerse de las obligaciones en materia
de retención del gravamen, frente a los usuarios o clientes que realicen los
hechos generadores del tributo.
El ejemplo de la redención de un CDT traído al caso
por el actor no se predica de la norma acusada, pues independientemente de que
una entidad tenga o no estabilidad tributaria, cuando actúa como agente
retenedor deberá cumplir con todas las obligaciones legales derivadas de esta
condición, debido a que los beneficios del contrato de estabilidad no pueden
trascender a favor, ni en contra de los usuarios o clientes de la entidad
respectiva.
En otras palabras, quien realice una o varias de las
actividades que constituyen hechos generadores, automáticamente se convierte en
contribuyente del GMF, lo que acarrea la obligación correlativa de practicar la
retención por parte de la correspondiente entidad financiera,
independientemente de que esté amparada o no por un contrato de estabilidad
tributaria.
Precisamente, la disposición acusada obliga al
beneficiario del contrato de estabilidad tributaria a que opere como agente
retenedor del GMF y a cumplir con todas las obligaciones legales derivadas de
esta condición, por las operaciones que realicen los usuarios o cuando, en
desarrollo de sus actividades deba realizar transacciones en las cuales el
resultado sea la extinción de obligaciones de su cliente.
Es decir, busca evitar que se extiendan los efectos de
un contrato de estabilidad tributaria a sujetos no amparados por él, pues
cuando se produce el hecho generador, la obligación de retener se da en todos
los casos previstos por el legislador, sin importar que el sujeto pasivo del
impuesto tenga o no conocimiento de si la entidad goza de estabilidad
tributaria.
La expresión demandada demuestra que, como afirmó esta
Corte en su oportunidad[5], las transacciones
financieras, entendidas como toda disposición de recursos provenientes de
cuentas corrientes, de ahorro o de depósito, como movimientos contables, esto
es, los débitos que se realicen a “cuentas contables” y de otro género,
distintas a las corrientes, de ahorros o de depósito, para la realización de
cualquier pago o transferencia a un tercero, dan lugar al GMF y, por tanto, a
la retención del mismo.
Dentro de este contexto, la norma impide que cuando
los clientes del sistema financiero realicen transacciones que impliquen
extinción de las obligaciones y se produzca el hecho generador, en la medida
que trate de la disposición de recursos depositados en cuentas corrientes o de
ahorros, o de depósito en el Banco de la República o cualquiera de los demás
eventos previstos por el legislador, se evite el pago del GMF, pues la
estabilidad tributaria se predica únicamente de quien suscribió dicho contrato
y no puede pretenderse que este beneficio trascienda a terceros ajenos a estos
contratos; de lo contrario se eludirían las obligaciones tributarias del agente
retenedor del gravamen.
Es claro que algunos sujetos pasivos del GMF pueden
ser al mismo tiempo agentes retenedores, razón por la cual están en la
obligación de recaudar y pagar el impuesto.
En otras palabras, la exención del GMF no se predica
de la entidad que goza de estabilidad, sino del presupuesto de hecho
expresamente definido en la ley, cuya realización origina el nacimiento de la
obligación tributaria.
En esas circunstancias, en aras de respetar el derecho
a la igualdad, lo mismo que la proporcionalidad y la equidad en las cargas
tributarias, lo que el legislador quiso es evitar que se extiendan los efectos
de los contratos de estabilidad tributaria, de manera que las entidades
financieras beneficiarias de contratos de estabilidad gocen de la exclusión
respecto de sus propias operaciones, pero no puedan trasladarla a clientes no
amparados con dichos contratos. Por ello, la disposición las obliga a practicar
retención en la fuente sobre los pagos que hagan a terceros, mediante los
cuales extingan las obligaciones de sus clientes, pues mal podría la entidad
financiera exenta del gravamen favorecerse de ese beneficio, trasmitiéndolo a
los usuarios y clientes del sistema.
La ley tributaria protege la equidad y establece el
momento a partir del cual se entiende configurado el hecho generador, mientras
el GMF se causa cuando se produce la disposición de recursos objeto de la
transacción financiera. Al extinguirse una obligación, se produce el hecho
generador y tanto los beneficios como las exenciones están expresamente
señalados en la ley, pues no pueden ser objeto de aplicación por analogía.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que la norma
acusada es de aplicación excepcional, con efectos transitorios, pues regula la
situación que surge frente a los contratos de estabilidad tributaria del
antiguo artículo 240-1 del Estatuto Tributario, que tienen una vigencia máxima
de 10 años a partir de su suscripción.
VII.- DECISIÓN.
En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional,
administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE
Declarar EXEQUIBLE, por los cargos de la
demanda, la expresión “o cuando, en desarrollo de sus actividades deba
realizar transacciones en las cuales el resultado sea la extinción de
obligaciones de su cliente”, contenida en el artículo 42 de la Ley 1111 de
2006.
Notifíquese, comuníquese, insértese en la
Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente. Cúmplase.
RODRIGO ESCOBAR GIL
Presidente
AUSENTE EN COMISION
JAIME ARAÚJO RENTERÍA
Magistrado
CON SALVAMENTO DE VOTO
MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA
Magistrado
JAIME CÓRDOBA TRIVIÑO
Magistrado
MAURICIO GONZÁLEZ CUERVO
Magistrado
CON IMPEDIMENTO ACEPTADO
MARCO GERARDO MONROY CABRA
Magistrado
NILSON PINILLA PINILLA
Magistrado
HUMBERTO ANTONIO SIERRA PORTO
Magistrado
CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ
Magistrada
MARTHA VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
Salvamento de voto a la Sentencia C-949/07 del
Magistrado Jaime Araujo Rentería
PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Vulneración por cuanto la ley fija una
carga adicional a los usuarios de entidades con contratos de estabilidad
tributaria (Salvamento de voto)
Respecto del gravamen a movimientos
financieros, el tema central es que la operación se realiza entre una persona
exenta del tributo y el usuario de la entidad financiera, es decir, constituye
una transacción  entre el beneficiario del contrato de estabilidad financiera y
el cliente. Para el suscrito magistrado a pesar de que la obligación de pagar
el gravamen es de los dos, la termina pagando sólo una de las partes.
GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Duda respecto del hecho generador/GRAVAMEN
A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Duda respecto del sujeto pasivo/GRAVAMEN A
LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Duda respecto del agente retenedor (Salvamento
de voto)
Referencia:
Expediente D-6803
Demanda
de inconstitucionalidad contra el artículo 42, parcial, de la Ley 1111 de 2006,
“por la cual se modifica el Estatuto Tributario de los impuestos
administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”
Magistrado
Ponente:
Dr. NILSON
PINILLA PINILLA
Con el respeto acostumbrado por las decisiones de esta
Corte, me permito salvar mi voto a la presente decisión, por cuanto estimo que
la norma acusada viola la igualdad en materia tributaria, de conformidad con
los artículos 13, 95-9 y 363 Superiores.
En este sentido, considero que la norma demandada
viola el principio de igualdad en materia tributaria ya que la ley fija en este
caso una carga adicional a los usuarios de una entidad con contratos de
estabilidad tributaria exenta del gravamen a movimientos financieros (GMF),
gravamen que recae únicamente en sus clientes quienes se convierten en sujetos
pasivos del tributo, mientras que no lo serían en una entidad que no sea
beneficiaria de ese contrato, lo cual constituye un trato discriminatorio en
materia tributaria sin justificación constitucional.
Adicionalmente, para el suscrito magistrado subsisten
varias y serias dudas en relación con los conceptos de sujeto pasivo del
gravamen, hecho generador y agente retenedor, entre otros, contenidos en el
presente fallo, de manera que me asalta la duda respecto de si la norma
demandada dispone lo que dice que dispone la sentencia.
A este respecto, considero por ejemplo a) que los
contribuyentes pueden ser muchas personas: los nacionales, extranjeros y no
solamente las instituciones financieras; b) igualmente, me asalta el mismo
cuestionamiento que al demandante en relación con el hecho generador, esto es,
en qué consiste este último. En este caso, se considera que se trata de
transacciones en las cuales el resultado sea la extinción de obligaciones con
su cliente. Para el suscrito magistrado no es claro tampoco que el hecho
generador existiera antes de esta norma; c) de otra parte, considero que el
tema sigue siendo confuso por cuanto agente retenedor pueden ser muchos. En
todo caso, es claro que todos ellos necesitan autorización de la ley o de la
administración; d) finalmente y respecto del punto concreto del GMF o gravamen
a movimientos financieros, el tema central es que la operación se realiza entre
una persona exenta del tributo y el usuario de la entidad financiera, es decir,
constituye una transacción entre el beneficiario del contrato de estabilidad
financiera y el cliente. Para el suscrito magistrado, a pesar de que la
obligación de pagar el gravamen es de los dos, la termina pagando sólo una de
las partes, y uno de los dos no recibe por tanto el beneficio, lo cual termina
siendo claramente discriminatorio y violatorio del principio de igualdad en
materia tributaria.
Por las razones
expuestas, discrepo de la declaratoria de exequibilidad adoptada en la presente
sentencia.
Fecha ut supra.
JAIME ARAÚJO RENTERÍA
Magistrado
[1] La primera propuesta formal de dicho gravamen fue
presentada en 1972, en una conferencia en la Universidad de Princeton. El
aspecto conceptual fue presentado en un discurso que James Tobin pronunció ante
la Asociación Económica Oriental en 1978, publicado posteriormente  en el
Diario Económico de Oriente.
[2] La sentencia
C-1403 de octubre 19 de 2000 declaró INEXEQUIBLE
en su totalidad el Decreto 955 del 26 de mayo de 2000, "por el cual
se pone en vigencia el Plan de Inversiones Públicas para los años
1998-2002".
[3] Ley que introdujo un nuevo libro en el Estatuto
Tributario (arts 870 a 881), en el cual se desarrollan las normas sustanciales
del Gravamen a los Movimientos Financieros
[4]ARTICULO 240-1, en el texto original de la Ley 223 de
1995: “RÉGIMEN ESPECIAL DE ESTABILIDAD TRIBUTARIA. Crease el régimen
especial de estabilidad tributaria aplicable a los contribuyentes personas
jurídicas que opten por acogerse a él. La tarifa del impuesto sobre la renta y
complementarios del régimen especial de estabilidad, será superior en dos
puntos porcentuales (2%), a la tarifa del impuesto de renta y complementarios
general vigente al momento de la suscripción del contrato individual
respectivo.
La estabilidad tributaria se otorgará en cada caso
mediante la suscripción de un contrato con el Estado y durará hasta por el
término de diez (10) años. Cualquier tributo o contribución del orden nacional
que se estableciere con posterioridad a la suscripción del contrato y durante
la vigencia del mismo, o cualquier incremento a las tarifas del impuesto de
renta y complementarios, por encima de las tarifas pactadas, que se decretaré
durante tal lapso, no le será aplicable a los contribuyentes sometidos a este
régimen especial.
Cuando en el lapso de duración del contrato se reduzca
la tarifa del impuesto de renta y complementarios, la tarifa aplicable al
contribuyente sometido al régimen de estabilidad tributaria, será igual a la
nueva tarifa aumentada en los dos puntos porcentuales.
Los contribuyentes podrán renunciar por una vez al
régimen especial de estabilidad antes señalado y acogerse al régimen general,
perdiendo la posibilidad de someterse nuevamente al régimen especial.
Las solicitudes que formulen los contribuyentes para
acogerse al régimen especial de estabilidad tributaria, deberán presentarse
ante el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales o su delegado, quien
suscribirá el contrato respectivo, dentro de los 2 meses siguientes a la
formulación de la solicitud. Si el contrato no se suscribiré en este lapso la
solicitud se entenderá resuelta a favor del contribuye, el cual quedará cobijado
por el régimen especial de estabilidad tributaria.
Los contratos a que se celebren en virtud del presente
artículo deben referirse a ejercicios gravables completos.”
[5] Sentencia
C-114 de febrero 26 de 2006. M. P. Rodrigo Escobar Gil.