C-690-96
Sentencia C-690/96
Sentencia
C-690/96
OMISION
LEGISLATIVA RELATIVA-Competencia
de la Corte
Esta Corporación
tiene bien establecido que ella es competente para conocer de omisiones
legislativas relativas, por cuanto éstas tienen efectos jurídicos susceptibles
de presentar una oposición objetiva y real con la Constitución, la cual es
susceptible de verificarse a través de una confrontación de los mandatos
acusados y las disposiciones superiores.
NORMA LEGAL-Interpretaciones/CONSTITUCIONALIDAD
CONDICIONADA-Interpretaciones diferentes de disposición legal/SENTENCIA
INTERPRETATIVA-Sentidos posibles de disposición/CORTE CONSTITUCIONAL-Labor
hermenéutica
La Corte ha
señalado que si una disposición legal está sujeta a diversas interpretaciones
por los operadores jurídicos pero todas ellas se adecúan a la Carta, debe la
Corte limitarse a establecer la exequibilidad de la disposición controlada sin
que pueda establecer, con fuerza de cosa juzgada constitucional, el sentido de
la norma legal, ya que tal tarea corresponde a los jueces ordinarios.  Pero si
la disposición legal admite varias interpretaciones, de las cuales algunas
violan la Carta pero otras se adecúan a ella, entonces corresponde a la Corte
proferir una constitucionalidad condicionada o sentencia interpretativa que
establezca cuáles sentidos de la disposición acusada se mantienen dentro del
ordenamiento jurídico y cuáles no son legítimos constitucionalmente. En este
caso, la Corte analiza la disposición acusada como una proposición normativa
compleja que está integrada por otras proposiciones normativas simples, de las
cuáles algunas, individualmente, no son admisibles, por lo cual ellas son
retiradas del ordenamiento.  En ese orden de ideas, la Corte debe entrar a
definir, con base en argumentos constitucionales, si ambas interpretaciones son
admisibles o no. El estudio y decisión de la Corte Constitucional, como órgano
encargado de salvaguardar la integridad de la Carta, no sólo se limita a la
simple confrontación exegética de la norma legal y la Constitución, sino que su
labor hermenéutica exige dilucidar los distintos sentidos posibles de los
supuestos impugnados, las interpretaciones que resultan intolerables y los
efectos jurídicos diversos o equívocos que contrarían la Constitución.
OBLIGACION
TRIBUTARIA-Potestad
constitucional del legislador
El legislador en
ejercicio de la potestad constitucional de imponer la colaboración de los
coasociados con la administración tributaria, se encuentra indiscutiblemente
autorizado para regular deberes tributarios materiales y formales que
constriñen la esfera jurídica de los derechos individuales, de tal forma que resulta
legítimo que el legislador regule la manera como se debe cumplir una
determinada obligación tributaria. En efecto, el proceso de legitimación y
aplicación de las obligaciones tributarias encuentra su justificación
constitucional en el deber ciudadano de contribuir al financiamiento de los
gastos e inversiones públicas y en el principio de eficacia de la
administración de impuestos,  por lo que la Constitución sitúa al legislador
como titular de la potestad impositiva y principal regulador de las actuaciones
tributarias.
DEBER DE
TRIBUTACION-Potestad
constitucional del legislador
La rama
legislativa puede señalar los requisitos necesarios para el cabal cumplimiento
del deber constitucional de tributar. Y puede igualmente la ley consagrar las
sanciones para quienes incumplan esos deberes tributarios, que tienen claro
sustento constitucional. Sin embargo, no quiere decir que esa potestad
sancionadora no tenga límites, pues ella debe adecuarse a la Constitución, y en
particular al debido proceso y los principios que gobiernan el sistema
tributario.
DEBIDO PROCESO
ADMINISTRATIVO SANCIONATORIO/DEBIDO PROCESO EN PODER SANCIONADOR TRIBUTARIO-Alcance
Las actuaciones
administrativas sancionatorias deben regirse bajo los parámetros del debido
proceso, por consiguiente, las garantías individuales mínimas que de este
derecho se derivan deben aplicarse en el ámbito del poder tributario. Por ello
la infracción administrativa tributaria requiere de la tipificación legal
preexistente al acto que se imputa, de la manifestación clara de la
antijuricidad del hecho y de la imputabilidad de la conducta.  Igualmente, en
materia penal, y en general en el campo sancionatorio, la Corte ha reconocido
también, que el debido proceso implica la proscripción de la responsabilidad objetiva,
toda vez que aquella es "incompatible con  el principio de la dignidad
humana" y con el principio de culpabilidad acogido por la Carta.
VALORES
CONSTITUCIONALES-Alcance
Los valores
constitucionales se caracterizan por su indeterminación y por la flexibilidad
de interpretación, pero no por ello pueden resultar indiferentes para los
operadores jurídicos, quienes con base en el principio de concordancia práctica
de las normas constitucionales deben conducir la aplicación del derecho por la
metas o fines predeterminados por el Constituyente, de tal manera que cualquier
disposición que persiga fines diferentes o que obstaculice el logro de
enunciados axiológicos consagrados constitucionalmente, resulta ilegítima y por
consiguiente, debe declararse contraria a la Carta. Como a la Constitución
subyace las funciones de legitimación, seguridad jurídica y justicia, el juez
constitucional debe apartar las disposiciones que por acción u omisión nieguen
la esencia misma del ordenamiento superior. Los valores superiores desempeñan
un papel de robustecimiento de la norma constitucional en el proceso de
creación- aplicación del derecho, por cuanto reduce el ámbito de
discrecionalidad de los poderes públicos y los conduce por las líneas
superiores trazadas por el Constituyente. Los valores son la cabeza de la
Constitución material, son normas jurídicas básicas de la cual dependen todas
las demás normas.
VALOR DE LA
JUSTICIA-Alcance/JUSTICIA
TRIBUTARIA-Alcance
En consideración
a que la justicia es valor determinante en el Estado Social de Derecho y se
constituye en un marco de conducta de los poderes públicos, ni el legislador
puede serle indiferente en el proceso de creación de normas, ni el aplicador
del derecho en su labor de ponderación, debe resultar ajeno a la misma. El
valor de la justicia que consagra el Preámbulo de la Constitución, se
materializa en otras disposiciones superiores, tales como el principio de la
justicia tributaria. Por disposición constitucional, el sistema tributario se
encuentra necesariamente ligado a principios de justicia material, por lo que,
a pesar de la generalidad e impersonalidad de la ley tributaria, no puede
pretender privilegios o castigos desproporcionadamente gravosos para
situaciones particularizadas.  Entonces, para que una disposición genéricamente
equitativa y justa sea conforme con la Constitución, debe señalar
circunstancias de aplicación justa y equitativa de la ley tributaria.
DEBIDO PROCESO EN
OBLIGACION TRIBUTARIA-Representación
por fuerza mayor/DEBER DE TRIBUTACION-Representación por fuerza mayor/PRINCIPIO
DE NULLA POENA SINE CULPA
En consideración
a que el principio de equidad es una pauta de conducta para la actuación
tributaria, "el legislador tributario está obligado precisamente a
considerar las distintas hipótesis susceptibles de regulación para dar a cada
una de ellas adecuada respuesta" y, las autoridades administrativas y
judiciales que aplican las normas tributarias, dentro del debido proceso
administrativo, deben examinar las circunstancias particularizadas del
contribuyente, tales como las situaciones de quien incumple la obligación de
firmar y presentar la declaración tributaria en el lugar establecido para el
efecto, por razones ajenas a la culpa; pues de lo contrario se establecería una
diferenciación irrazonablemente gravosa para quienes objetivamente no pueden
cumplir con ese deber tributario. Para esta Corte las normas demandadas, en la
interpretación de la Dirección General de Impuestos Nacionales, al excluir en
forma explícita la fuerza mayor como causal que justifique la representación
para la presentación de la declaración tributaria, ni la exposición en lugares
diferentes a los señalados en la ley para el efecto, resulta insuficiente
frente al principio de la justicia del sistema tributario, pues castigar al
contribuyente que materialmente no puede cumplir con su obligación tributaria,
es colocar en condiciones desproporcionadamente gravosas a esa persona obligada
a declarar. Resulta desproporcionado y violatorio de los principios de equidad
y justicia tributarios la consagración de una responsabilidad sin culpa en este
campo, por lo cual considera que en este ámbito opera el principio de nulla
poena sine culpa como elemento integrante del debido proceso que regula la
función punitiva del Estado.
DEBIDO PROCESO EN
OBLIGACION TRIBUTARIA-Presentación
de descargos por contribuyente/DEBER DE TRIBUTACION-Sanción
administrativa por incumplimiento/DEBER DE TRIBUTACION-Culpabilidad del
contribuyente
La sanción administrativa
que se impone a quien incumple el deber constitucional de tributar goza de
ciertas prerrogativas en beneficio de la administración, toda vez que esa
facultad es un instrumento que permite la realización de la naturaleza misma
del Estado, de tal forma que los derechos y garantías de los ciudadanos se
atenúan o matizan en relación con las garantías máximas del derecho penal. Una
vez probado por la administración que la persona fácticamente no ha presentado
su declaración fiscal, entonces es admisible la ley presuma que la actuación ha
sido culpable, esto es, dolosa o negligente. Lo anterior no implica una
negación de la presunción de inocencia, la cual sería inconstitucional, pero
constituye una disminución de la actividad probatoria exigida al Estado, pues
ante la evidencia del incumplimiento del deber de presentar la declaración
tributaria, la administración ya tiene la prueba que hace razonable presumir la
culpabilidad del contribuyente. Sin embargo, el principio de culpabilidad
quedaría anulado con grave afectación del debido proceso administrativo, y
principalmente del derecho a ser oído, si no se le permite al contribuyente
presentar elementos de descargo que demuestren que su conducta no ha sido
culpable, por ejemplo, por cuanto no le era posible presentar personalmente la
declaración por haberse encontrado secuestrado en ese tiempo, por lo cual ésta
fue presentada por un agente oficioso. Estos descargos no son entonces simples
negativas de la evidencia, sino pruebas certeras que demuestran el advenimiento
de hechos ajenos a la culpa de la persona obligada a declarar, las cuales deben
ser tomadas en consideración por la Administración, resulta contrario al debido
proceso, a la dignidad humana y a la equidad y justicia tributarias sancionar a
la persona por el sólo hecho de incumplir el deber de presentar la declaración
fiscal, cuando la propia persona ha demostrado que el incumplimiento no le es
imputable sino que es consecuencia de un caso fortuito o una fuerza mayor.
DECLARACION
TRIBUTARIA-No presentación
por fuerza mayor o caso fortuito/DECLARACION TRIBUTARIA POR AGENTE OFICIOSO-Procedencia
El estudio de la
responsabilidad del contribuyente en materia tributaria, en cuanto hace
referencia al incumplimiento del deber de colaboración con el financiamiento y
el gasto público, excluye la imposición de sanciones por el mero resultado, sin
atender la conducta ajena a la culpa del contribuyente, toda vez que lo impone
el derecho individual del debido proceso, el principio de la dignidad humana y
el valor del orden justo que se materializa en los principios constitucionales
de la justicia y la equidad tributarias. El acaecimiento de sucesos que
constituyen la fuerza mayor o caso fortuito y que impiden la presentación
oportuna de la obligación tributaria en las condiciones exigidas por la ley, no
implica condonación de los deberes, ni el perdón estatal del pago de la
obligación tributaria. Simplemente la Corte considera que las garantías
constitucionales que se derivan del debido proceso administrativo llevan una
flexibilidad en el momento de estudiar la sanción. En tales circunstancias, se
considera legítima la presentación de declaraciones tributarias por intermedio
de agentes oficiosos, o la ausencia de firma del contador público o del revisor
fiscal, o la exhibición de la declaración tributaria en forma extemporánea o en
el lugar diferente al señalado por la ley, cuando por hechos que configuren
caso fortuito o fuerza mayor haya sido imposible al contribuyente la
presentación de la declaración tributaria, en los términos de la ley.
Referencia:
Expediente D-1353
Normas acusadas:
Artículos 557 y 580 (parcial) del Decreto Ley 624 de 1989.
Demandante: Inés
Jaramillo Murillo
Temas:
Omisiones
legislativas relativas y decisión de fondo.
Principios
constitucionales, derecho tributario sancionador y responsabilidad sin culpa en
las obligaciones tributarias.
Caso fortuito,
fuerza mayor y deber de presentar la declaración tributaria.
Magistrado Ponente:
Dr. ALEJANDRO
MARTÍNEZ CABALLERO
Santa Fe de Bogotá,
cinco (5) de diciembre de mil novecientos noventa y seis (1996).
La Corte
Constitucional de la República de Colombia, integrada por su Presidente Carlos
Gaviria Díaz, y por los Magistrados Jorge Arango Mejía, Antonio Barrera
Carbonell, Eduardo Cifuentes Muñoz, José Gregorio Hernández Galindo, Hernando
Herrera Vergara, Alejandro Martínez Caballero, Fabio Morón Díaz y Vladimiro
Naranjo Mesa
EN NOMBRE DEL PUEBLO
Y
POR MANDATO DE LA CONSTITUCIÓN
Ha pronunciado la
siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
La ciudadana Inés
Jaramillo Murillo presenta demanda de inconstitucionalidad contra los artículos
557 y 580 (parcial) del Decreto Ley 624 de 1989, la cual fue radicada con el
número D-1353.  Cumplidos, como están, los trámites previstos en la Constitución
y en el Decreto No. 2067 de 1991, procede la Corte a decidir el asunto por
medio de esta sentencia.
II. DEL TEXTO OBJETO DE REVISIÓN.
A continuación se
transcriben los artículos 557 y 580 del Decreto 624 de 1989, y se subrayan los
apartes demandados:
DECRETO NÚMERO 0624 DE 1989
(Marzo 30)
Por el cual se expide el Estatuto
Tributario de los impuestos administrados por la Dirección General de Impuestos
Nacionales
El Presidente de la República de Colombia,
en ejercicio de las facultades extraordinarias que le confieren los artículos
90, numeral 5º, de la Ley 75 de 1986 y 41 de la Ley 43 de 1987, y oída la
Comisión Asesora de la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado,
DECRETA:
(...)
Artículo 557.
Agencia oficiosa.  Solamente los abogados  podrán actuar como agentes oficiosos
para contestar requerimientos e interponer recursos.
En el caso del
requerimiento, el agente oficioso es directamente responsable de las
obligaciones tributarias que se deriven de su actuación, salvo que su
representado la ratifique, caso en el cual, quedará liberado de toda
responsabilidad el agente.
Artículo 580.
Declaraciones que se tienen por no presentadas. No se entenderá cumplido el
deber de presentar la declaración tributaria, en los siguientes casos:
a) Cuando la
declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto;
b) Cuando no se
suministre la identificación del declarante, o se haga en forma equivocada;
c) Cuando no
contenga los factores necesarios para identificar las bases gravables;
d) Cuando no
se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o
cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la
obligación legal;
e) Cuando no
contenga la constancia del pago del impuesto, en el caso de la declaración del
impuesto de timbre.
III. LA DEMANDA.
La actora considera
que las normas demandadas violan el preámbulo y los artículos 13, 95-9 y 363 de
la Constitución Política.
Según la actora, la
ausencia de consagración legal de la fuerza mayor como causal que justifique la
intervención de agentes oficiosos para la presentación y firma de la
declaración tributaria hace que los contribuyentes que se encuentran secuestrados
o en estado de indefensión sean discriminados en relación con  aquellos
obligados que gozan de plena libertad y capacidad, puesto que a los primeros,
se les exige el cumplimiento de una obligación perentoria que es imposible  de
efectuarse tanto personalmente como a través de representantes.  En estas
circunstancias, el trato discriminatorio origina injusticia e inequidad en la
aplicación de la ley tributaria, lo que contraría principios tributarios
consagrados constitucionalmente.
Para demostrar lo
anterior, la ciudadana impugnante allega a la demanda documentos de una persona
secuestrada y de un contribuyente que quedó mentalmente incapacitado para la
presentación y firma de la obligación, por lo cual agentes oficiosos
oportunamente representaron al contribuyente obligado.  Sin embargo, la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, al interpretar las normas que se
demandan, consideró que la declaración se entiende como no presentada, porque
no se firmó por quien tiene el deber legal de hacerlo, y en consecuencia impuso
las sanciones pecuniarias previstas en el título III del Estatuto Tributario.
Así mismo, la actora
considera que la estricta exigencia legal de presentación de la declaración
tributaria en los lugares señalados para el efecto, transgrede los principios
constitucionales de igualdad, justicia y equidad en casos de tomas guerrilleras
en donde se imposibilita el cumplimiento de la obligación tributaria.
IV. INTERVENCIÓN DE AUTORIDADES PÚBLICAS
La ciudadana
Elizabeth Whittingham García, en representación de la Subdirección Jurídica de
la Unidad Administrativa Especial de la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales, interviene en el proceso para defender la constitucionalidad de las
normas acusadas.
Según la
interviniente, las consideraciones de la impugnación no deben prosperar, pues
no existe la proposición jurídica demandada, toda vez que la exclusión legal de
la agencia oficiosa en casos de fuerza mayor corresponde a hipótesis no
consagradas en la ley que resultan imposibles de verificación constitucional.
A su juicio, sólo a partir de la existencia de la materia acusable es factible
la confrontación con los mandatos constitucionales que se consideran
infringidos.
Por lo anterior, la
ciudadana interviniente concluye que la demanda objeto de estudio pretende la
consagración legal de la agencia oficiosa en casos de fuerza mayor, lo que de
manera alguna es procedente a través de la acción pública de
inconstitucionalidad, pues el reproche de las normas acusadas, se origina en
hipótesis no previstas por el legislador, y no en la transgresión de la
Constitución.
V. DEL CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE
LA NACIÓN.
El Procurador
General de la Nación, Orlando Vásquez Velásquez, rinde el concepto fiscal de
rigor y solicita a la Corte que se declare inhibida para emitir un
pronunciamiento de fondo sobre la cuestión planteada.
La Vista Fiscal
considera que la demandante hace consistir su reproche no en la contradicción
directa de las normas acusadas con el Estatuto Superior, sino en la omisión del
legislador de regular supuestos fácticos que originan desigualdad, injusticia e
inequidad.  Es por ello que el Ministerio Público propone la fórmula ya
empleada por esta Corporación en situaciones de insuficiencia normativa, en
donde la Corte Constitucional se abstuvo de enjuiciar normas cuya censura se
fundamentó en hipótesis no contempladas en la ley demandada.
Así pues, el
Procurador General concluye que el pronunciamiento que espera la libelista
escapa de la órbita constitucional, pues a su juicio, la consagración de la
fuerza mayor como causal que justifique la intervención de agentes oficiosos en
la presentación y firma de declaraciones tributarias, es una propuesta de carácter
netamente legislativo.
VI. FUNDAMENTO JURÍDICO
Competencia.
1. Conforme al
artículo 241 ordinal 5º de la Constitución, la Corte es competente para conocer
de la constitucionalidad del artículo 557 y de los apartes acusados del
artículo 580 del Decreto Ley 624 de 1989, ya que se trata de una demanda de
inconstitucionalidad en contra de normas que hacen parte de un decreto dictado
por el Presidente de la República con fundamento en las facultades
extraordinarias conferidas por las leyes 75 de 1986 y 43 de 1987.
Asunto previo:
inexequibilidad por insuficiencia normativa, interpretaciones legales
divergentes y decisión de fondo.
2. Según la
demandante, las normas acusadas son inconstitucionales por cuanto no contemplan
la fuerza mayor como causal que autorice la intervención de agentes oficiosos
que representen a contribuyentes obligados a declarar tributos, cuando ésto se
encuentran imposibilitados para ello.  En cambio, el Ministerio Público
solicita a la Corte que se inhiba, pues opina que la demanda fundamenta la
inconstitucionalidad en supuestos no contemplados en las disposiciones
impugnadas.  Según su criterio, lo que pretende la actora es la consagración
positiva de la agencia oficiosa en casos de fuerza mayor, como solución a
situaciones que se consideran inequitativas e injustas. El Ministerio Público
considera entonces que la demanda carece de un requisito indispensable para el
pronunciamiento de la Corte: la existencia de una proposición jurídica
susceptible de compararse directamente con la Constitución. Por consiguiente,
la Corte debe comenzar por determinar si debe inhibirse -como lo señala la
Vista Fiscal- o pronunciarse de fondo en relación con las disposiciones
acusadas por la actora.
3- La actora juzga
contradictorio con la Constitución la ausencia de positivización de ciertos
supuestos que, según su criterio, deben existir en razón a que se consideran un
desarrollo directo de la Constitución. Así pues, para la demandante, la falta
de consagración legal del caso fortuito y la fuerza mayor en relación con el
deber de presentar la declaración de renta implica una violación concreta de
los principios en que funda el sistema tributario, tales como la equidad y la
justicia. Ahora bien, la actora misma ha incorporado al expediente casos en donde
las autoridades competentes han aplicado las disposiciones acusadas
precisamente en el sentido que ella juzga inconstitucional, pues la
Administración Tributaria se ha negado a considerar que la fuerza mayor es una
razón que pueda excusar el incumplimiento del deber de presentar la declaración
tributaria o pueda permitir la intervención de un agente oficioso. Así, un
concepto de la Sub-Dirección Jurídica de la Dirección de Impuestos Nacionales
(DIAN) señala al respecto:
El término legal
para el cumplimiento oportuno de presentación de las declaraciones, tiene el
carácter de perentorio, de tal suerte que al vencerse precluye, dando lugar a
la causal de extemporaneidad.
En nuestra
legislación tributaria, no existe disposición que permita exonerar a ningún
contribuyente de esta sanción, aun en casos de fuerza mayor o caso fortuito,
por tanto su aplicación es forzosa. (Criterio adoptado por este Despacho
mediante concepto distinguido con el número 13718 de fecha 6 de junio de 1985).
De otra parte el
Estatuto Tributario en sus artículos 571 señala “Los contribuyentes o
responsables directos del pago del tributo deberán cumplir los deberes formales
señalados en la Ley o en el reglamento, personalmente o por medio de sus
representantes...”.
Tales representantes
podrán ser aquellos autorizados por Ley o mediante decisión judicial toda vez
que exista imposibilidad para que el directo responsable pueda cumplir con su
obligación fiscal.
En cuanto a la
figura de la Agencia Oficiosa, el Estatuto Tributario la consagró
específicamente, en el evento de la contestación de requerimientos y la
interposición de recursos  (artículo 557), razón por la cual no puede hacerse
extensiva, a situaciones distintas de aquellas consagradas en forma expresa por
la norma fiscal[1].
Esta interpretación
de la  Sub-Dirección Jurídica de la DIAN ha servido de fundamento a numerosas
resoluciones sancionatorias de la DIAN, como lo muestran algunas de ellas que
fueron anexadas a la demanda[2].
Además, se trata de una hermenéutica razonable, desde el punto de vista
estrictamente legal, pues la ley no prevé expresamente la fuerza mayor como
excusa al deber de declarar, ni autoriza con claridad la intervención de
apoderado o de agente oficioso en tal evento.  No estamos pues en frente de una
interpretación arbitrariamente deducida por la demandante en relación con el
texto acusado, evento en el cual lo procedente es la decisión inhibitoria por
ausencia de la proposición jurídica demandada, tal y como ya lo señalado esta
Corte[3],
puesto que el análisis del actor y de la DIAN tienen un fundamento legal
plausible.
En ese sentido, y
conforme a la interpretación del actor y de la DIAN, la demanda se formula en
contra de una omisión legislativa relativa, toda vez que si bien el legislador
reguló el deber de declarar, dejó por fuera ciertos supuestos que, a juicio de
la demandante, necesariamente y por razones constitucionales, deben estar
contenidos en la regulación del tema.  Ahora bien, esta Corporación tiene bien
establecido que ella es competente para conocer de omisiones legislativas
relativas como la presente[4],
por cuanto éstas tienen efectos jurídicos susceptibles de presentar una
oposición objetiva y real con la Constitución, la cual es susceptible de
verificarse a través de una confrontación de los mandatos acusados y las
disposiciones superiores. La Corte considera entonces que la demanda de la
actora contra una presunta omisión legislativa relativa fue presentada en
debida forma y procede el estudio de fondo de los preceptos impugnados.
4- Es cierto que el
artículo 557 del Estatuto Tributario acusado también admite otra interpretación
legal razonable pues, según otras hermenéuticas, esa disposición debe ser
armonizada con el artículo 142 del Decreto 1651 de 1961, el cual permite la
representación y la agencia oficiosa en el cumplimiento de las distintas
obligaciones fiscales, incluido el deber de presentar la declaración
tributaria. Así, el Consejo de Estado, en fallo reciente, manifestó al
respecto:
En primer
término, se observa que, como lo anotó el demandante en su alegato de
conclusión, la Administración en la sustentación del recurso de apelación no
esgrimió argumento alguno acerca de la vigencia del artículo 142 del decreto
extraordinario 1551 de 1961, sino que se limita a interpretar el artículo 557
del Estatuto Tributario en el sentido de que al tenor de esta norma la agencia
oficiosa no proceda para firmar las declaraciones tributarias, porque el
mencionado artículo no otorgó esta facultad al preceptuar que solamente los
abogados pueden actuar como agentes oficiosos para contestar requerimientos e
interponer recursos.
Ahora bien, en
cuanto a la aplicación del artículo 142 del decreto extraordinario 1651 de
1961, la sala comparte el criterio expresado por el Tribunal de que esta norma
se encuentra vigente y autoriza a persona que no tengan la condición de
representante, mandatario o apoderado del contribuyente, presenten por éste la
declaración de renta, haciéndolos directamente responsables de las obligaciones
que surjan de tal actuación, hasta cuando se verifique la correspondiente
ratificación.
El anterior criterio
se fundamenta simplemente en el hecho de que el artículo 142 del decreto 1651
de 1961 así lo ordena, como bien lo relieva el tribunal en la sentencia
recurrida.
Resumiendo
entonces los aspectos debatidos en este proceso, la Sala destaca los siguientes:
1. En materia de
impuestos se acepta la representación como forma válida para que los
contribuyentes cumplan con sus obligaciones de carácter formal.
2. La agencia
oficiosa puede ser utilizada sin limitación alguna para el cumplimiento de
todos y cada una de las obligaciones formales, incluida la presentación de las
declaraciones tributarias.
3- El artículo
142 del Decreto 1651 de 1961 no fue derogado por el artículo 557 del Estatuto
Tributario, pues el alcance de uno y otro, es complementario, toda vez que
mientras el primero regula, en términos generales, la agencia oficiosa, el
segundo establece ciertos requisitos adicionales como es el tener la condición
de abogado cuando se da respuesta a requerimientos o se interponen recursos[5].
Sin embargo, como
vemos, el argumento del Consejo de Estado sobre la procedencia de la agencia
oficiosa y la representación para la presentación de la declaración tributaria
es de naturaleza puramente legal, pues sus conclusiones se fundamentan en la
idea de que el artículo 142 del Decreto 1651 de 1961 no fue derogado por el
artículo 557 del Estatuto Tributario. Existe pues una diferencia de
interpretaciones entre la DIAN y el Consejo de Estado sobre el alcance
estrictamente legal de una de las disposiciones acusadas. Ahora bien,  no
corresponde a la Corte Constitucional definir esa discusión sobre cuál de las
interpretaciones legales es la más adecuada, pues ambas hermenéuticas tienen un
sustento legal razonable. En efecto, la Corte ha señalado que si una
disposición legal está sujeta a diversas interpretaciones por los operadores
jurídicos pero todas ellas se adecúan a la Carta, debe la Corte limitarse a
establecer la exequibilidad de la disposición controlada sin que pueda
establecer, con fuerza de cosa juzgada constitucional, el sentido de la norma
legal, ya que tal tarea corresponde a los jueces ordinarios.  Pero si la
disposición legal admite varias interpretaciones, de las cuales algunas violan
la Carta pero otras se adecúan a ella, entonces corresponde a la Corte proferir
una constitucionalidad condicionada o sentencia interpretativa que establezca
cuáles sentidos de la disposición acusada se mantienen dentro del ordenamiento
jurídico y cuáles no son legítimos constitucionalmente. En este caso, la Corte
analiza la disposición acusada como una proposición normativa compleja que está
integrada por otras proposiciones normativas simples, de las cuáles algunas, individualmente,
no son admisibles, por lo cual ellas son retiradas del ordenamiento[6].  En ese orden de
ideas, la Corte debe entrar a definir, con base en argumentos constitucionales,
si ambas interpretaciones son admisibles o no.
Por todo lo
anterior, y en razón a que el estudio y decisión de la Corte Constitucional,
como órgano encargado de salvaguardar la integridad de la Carta, no sólo se
limita a la simple confrontación exegética de la norma legal y la Constitución,
sino que su labor hermenéutica exige dilucidar los distintos sentidos posibles
de los supuestos impugnados, las interpretaciones que resultan intolerables y
los efectos jurídicos diversos o equívocos que contrarían la Constitución,
entra la Corte al examen del interrogante material planteado por la demanda.
El problema de
fondo: poder sancionador tributario y principios constitucionales.
5. Conforme a lo
anterior, el cargo de fondo de la actora es que las normas acusadas no
establecen el caso fortuito o la fuerza mayor como excusa al incumplimiento del
deber de presentar la declaración tributaria, ni posibilitan en tales eventos
la intervención de agentes oficiosos, con lo cual no sólo se violan los
principios de justicia y equidad tributaria sino que, además, se consagra una
responsabilidad tributaria sin culpa, ya que la no presentación de la
declaración implica la imposición de las sanciones pecuniarias previstas en el
título III del Estatuto Tributario.
Ahora bien, para
esta Corporación resulta claro que el legislador en ejercicio de la potestad
constitucional de imponer la colaboración de los coasociados con la
administración tributaria, se encuentra indiscutiblemente autorizado para
regular deberes tributarios materiales y formales que constriñen la esfera
jurídica de los derechos individuales, de tal forma que resulta legítimo que el
legislador regule la manera como se debe cumplir una determinada obligación
tributaria.  En efecto, el proceso de legitimación y aplicación de las
obligaciones tributarias encuentra su justificación constitucional en el deber
ciudadano de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones públicas
(C.P. art. 95 ord. 9) y en el principio de eficacia de la administración de impuestos
(C.P. art. 209),  por lo que la Constitución sitúa al legislador como titular
de la potestad impositiva y principal regulador de las actuaciones tributarias.
La rama legislativa puede entonces señalar los requisitos necesarios para el
cabal cumplimiento del deber constitucional de tributar, tales como los
establecidos por las normas que se demandan.  Y puede igualmente la ley
consagrar las sanciones para quienes incumplan esos deberes tributarios, que
tienen claro sustento constitucional (CP art. 95 ord 9º) pues es "lógico
que el ordenamiento dote a las autoridades de instrumentos que permitan hacer
exigible a los particulares esa obligación constitucional, de cuyo cumplimiento
depende la eficacia misma del Estado social de derecho"[7]. Sin embargo,  ello no
quiere decir que esa potestad sancionadora no tenga límites, pues ella debe
adecuarse a la Constitución, y en particular al debido proceso (CP art. 29) y
los principios que gobiernan el sistema tributario (CP art. 363).
Por consiguiente, el
interrogante que surge es si la potestad administrativa sancionadora en materia
tributaria puede fundamentarse en una responsabilidad sin culpa, como
aparentemente la consagra la norma, sin violar con ello el debido proceso y la
equidad y justicia tributarias.  En otras palabras ¿la sanción de no
presentación de la declaración tributaria, para contribuyentes que expongan su
declaración en lugar diferente al que se tiene señalado para el efecto o para
quienes no la firman, puede ser ajena al estudio de la eventual inculpabilidad
del agente que ha incumplido ese deber constitucional?
Debido proceso
administrativo sancionatorio y responsabilidad objetiva.
6- La Corte ha
declarado la constitucionalidad de ciertas formas de reponsabilidad objetiva en
ciertos campos del derecho administrativo, como es el régimen de cambios, en
donde la Corporación ha considerado que dados los intereses en juego "se
admite la no pertinencia de los elementos subjetivos de la conducta tipificada
previamente como sancionable, como son la intencionalidad, la culpabilidad e
incluso la imputabilidad". Dijo entonces la Corte:
El establecer por
vía de la regulación legal correspondiente, que las infracciones cambiarias no
admiten la exclusión de la responsabilidad por ausencia de culpabilidad o de
imputabilidad del infractor, o lo que es lo mismo, señalar que la
responsabilidad por la comisión de la infracción cambiaria es de índole
objetiva, como lo disponen en las partes acusadas los artículos 19 y 21 del
Decreto 1746 de 1991, no desconoce ninguna norma constitucional. Claro está que
al sujeto de esta acción ha de rodeársele de todas las garantías
constitucionales de la libertad y del Derecho de Defensa, como son la
preexistencia normativa de la conducta, del procedimiento y de la sanción, las
formas propias de cada juicio, la controversia probatoria, la favorabilidad y
el NON BIS IN IDEM en su genuino sentido, que proscribe la doble sanción de la
misma naturaleza ante un mismo hecho.
7- Sin embargo, la
posibilidad de la responsabilidad objetiva cuando el Estado ejerce poderes
sancionatorios es absolutamente excepcional, pues en reiterada jurisprudencia
esta Corporación ha establecido que los principios del derecho penal -como
forma paradigmática de control de la potestad punitiva- se aplican, con ciertos
matices, a toda las formas de actividad sancionadora del Estado[8]. En efecto, por expreso
mandato constitucional (C.P. art. 29), las actuaciones administrativas
sancionatorias deben regirse bajo los parámetros del debido proceso, por
consiguiente, las garantías individuales mínimas que de este derecho se derivan
deben aplicarse en el ámbito del poder tributario. Por ello la infracción
administrativa tributaria requiere de la tipificación legal preexistente al
acto que se imputa, de la manifestación clara de la antijuricidad del hecho y
de la imputabilidad de la conducta.  Igualmente, en materia penal, y en general
en el campo sancionatorio, la Corte ha reconocido también, en varias
providencias[9],
que el debido proceso implica la proscripción de la responsabilidad objetiva,
toda vez que aquella es "incompatible con  el principio de la dignidad
humana"[10]
y con el principio de culpabilidad acogido por la Carta en su artículo 29. Así,
en reciente decisión dijo esta Corporación al respecto:
La Corte coincide
con el actor en que en Colombia, conforme al principio de dignidad humana y de
culpabilidad acogidos por la Carta (CP arts 1º y 29), está proscrita toda forma
de responsabilidad objetiva en materia sancionadora. Sin embargo, ello no
significa que ese artículo sea inconstitucional por no establecer de manera
expresa que la conducta de estos profesionales debe ser culpable, pues esa
disposición debe ser interpretada en consonancia con las normas que regulan la
materia sancionadora, por lo cual se entiende que no se puede sancionar a los
contadores, revisores o auditores por el sólo hecho objetivo de producir el
resultado descrito. Así por ejemplo, sería totalmente inadmisible que se
impusieran las sanciones previstas en la norma a un contador que emita un
dictamen contrario a las normas de auditoría, pero que haya efectuado tal
conducta como consecuencia de un caso fortuito o de una fuerza mayor. En tal entendido,
la Corte considera que el cargo del actor carece de fundamento, pues el
artículo acusado debe ser interpretado de conformidad con la Constitución, y es
obvio que en un Estado social de derecho, fundado en la dignidad humana (CP
art. 1), no es admisible la responsabilidad objetiva en el campo sancionatorio.
Además, el artículo 29 establece con claridad  un derecho sancionador de acto y
basado en la culpabilidad de la persona, pues  dice que nadie puede ser juzgado
"sino conforme a leyes preexistentes al acto que se le imputa"
y que toda persona se presume  inocente "mientras no se le haya declarado
judicialmente culpable" (subrayas no originales)[11].
En esas condiciones,
la pregunta obvia que surge es si el poder sancionador tributario en relación
con el incumplimiento de la presentación de la declaración tributaria cae bajo
los principios generales que proscriben las formas de responsabilidad objetiva,
o es un campo excepcional del derecho administrativo en  donde podrían ser
admisibles esas formas de responsabilidad. Para responder a ese interrogante,
esta Corporación procederá a analizar los principios constitucionales que rigen
el sistema tributario y su relación con debido proceso en este campo.
Fuerza vinculante
del valor constitucional del orden justo, constitucionalización de los
principios tributarios y responsabilidad objetiva
8. Los valores
constitucionales se caracterizan por su indeterminación y por la flexibilidad
de interpretación, pero no por ello pueden resultar indiferentes para los
operadores jurídicos, quienes con base en el principio de concordancia práctica
de las normas constitucionales deben conducir la aplicación del derecho por la
metas o fines predeterminados por el Constituyente, de tal manera que cualquier
disposición que persiga fines diferentes o que obstaculice el logro de
enunciados axiológicos consagrados constitucionalmente, resulta ilegítima y por
consiguiente, debe declararse contraria a la Carta.   En otra palabras, como a
la Constitución subyace las funciones de legitimación, seguridad jurídica y
justicia, el juez constitucional debe apartar las disposiciones que por acción
u omisión nieguen la esencia misma del ordenamiento superior.
En este orden de
ideas, los valores superiores desempeñan un papel de robustecimiento de la
norma constitucional en el proceso de creación- aplicación del derecho, por
cuanto reduce el ámbito de discrecionalidad de los poderes públicos y los conduce
por las líneas superiores trazadas por el Constituyente.  Así pues, los valores
son la cabeza de la Constitución material, son normas jurídicas básicas de la
cual dependen todas las demás normas.  Por lo tanto el valor de la justicia, de
la seguridad jurídica, de la garantía de un orden político, económico y social
justo que establece la Constitución, son mandatos que conducen el sistema
jurídico y, por supuesto legitima la Constitución económica.
En síntesis, en
consideración a que la justicia es valor determinante en el Estado Social de
Derecho y se constituye en un marco de conducta de los poderes públicos, ni el
legislador puede serle indiferente en el proceso de creación de normas, ni el
aplicador del derecho en su labor de ponderación, debe resultar ajeno a la
misma.
9. De otra parte, el
valor de la justicia que consagra el Preámbulo de la Constitución, se
materializa en otras disposiciones superiores, tales como el principio de la
justicia tributaria el cual resulta determinante para resolver la cuestión que
nos ocupa.  Entonces la Corporación se pregunta ¿es materialmente justo que las
personas objetivamente imposibilitadas para el cumplimiento personal del deber
de declarar tributos, se les niegue la posibilidad de representación?.  Para
resolver el cuestionamiento se analizará su relación con los principios
tributarios de justicia y equidad tributaria.
10. Los artículos
95-9 y 363 de la Constitución preceptúan que, tanto el sistema como las cargas
tributarias deben ceñirse a los principios de equidad, eficiencia y
progresividad, constituyéndose así en límites constitucionales y marcos de
conducta para el poder tributario, de tal forma que los poderes públicos por
virtud de estos principios jurídicos y de los criterios rectores de la Constitución,
se encuentran comprometidos en la consecución de un orden social y económico
justo e igualitario.  En este orden de ideas, por disposición constitucional,
el sistema tributario se encuentra necesariamente ligado a principios de
justicia material, por lo que, a pesar de la generalidad e impersonalidad de la
ley tributaria, no puede pretender privilegios o castigos desproporcionadamente
gravosos para situaciones particularizadas.  Entonces, para que una disposición
genéricamente equitativa y justa sea conforme con la Constitución, debe señalar
circunstancias de aplicación justa y equitativa de la ley tributaria.
Por lo anteriormente
expuesto, para esta Corte las normas demandadas, en la interpretación de la
DIAN, al excluir en forma explícita la fuerza mayor como causal que justifique
la representación para la presentación de la declaración tributaria, ni la
exposición en lugares diferentes a los señalados en la ley para el efecto,
resulta insuficiente frente al principio de la justicia del sistema tributario,
pues castigar al contribuyente que materialmente no puede cumplir con su
obligación tributaria, es colocar en condiciones desproporcionadamente gravosas
a esa persona obligada a declarar.
11. El principio de
equidad, que claramente desarrolla el principio de igualdad formal y material
consagrada en el artículo 13 constitucional, también tiene relación directa con
la aplicación concreta de la justicia a situaciones específicas. Por
consiguiente, el estudio de constitucionalidad de una disposición legal desde
la perspectiva de la equidad tributaria, si bien debe considerar la generalidad
e igualdad de la tributación, entendida esta última  como igualdad de trato
para contribuyentes colocados en iguales circunstancias, tanto económicas como
fácticas, y diferenciación de cargas y beneficios tributarios con base en
criterios razonables y objetivos, también debe analizar la situación norma-
caso, toda vez que ahí el concepto de equidad se aplica inevitablemente.
Pues bien, en
consideración a que el principio de equidad es una pauta de conducta para la
actuación tributaria, "el legislador tributario está obligado precisamente
a considerar las distintas hipótesis susceptibles de regulación para dar a cada
una de ellas adecuada respuesta"[12]
y, las autoridades administrativas y judiciales que aplican las normas
tributarias, dentro del debido proceso administrativo, deben examinar las
circunstancias particularizadas del contribuyente, tales como las situaciones
de quien incumple la obligación de firmar y presentar la declaración tributaria
en el lugar establecido para el efecto, por razones ajenas a la culpa; pues de
lo contrario se establecería una diferenciación irrazonablemente gravosa para
quienes objetivamente no pueden cumplir con ese deber tributario.
Derecho
sancionador tributario, culpabilidad y carga de la prueba.
12. Por todo lo
anterior, la Corte considera que resulta desproporcionado y violatorio de los
principios de equidad y justicia tributarios la consagración de una
responsabilidad sin culpa en este campo, por lo cual considera que en este
ámbito opera el principio de nulla poena sine culpa como elemento
integrante del debido proceso que regula la función punitiva del Estado.
En ese orden de
ideas, es indudable que en virtud de la presunción de inocencia, también
elemento propio del debido proceso (CP art. 29), corresponde al Estado y, en
particular a la administración tributaria, probar que la persona no ha cumplido
con su deber de presentar la declaración tributaria para poder imponer las
sanciones previstas por la ley. Ahora bien, probado el incumplimiento de la ley
tributaria, que es una exteriorización de la inobservancia de un deber
constitucional y legal de particular trascendencia, como es el de contribuir a
la financiación de los gastos del Estado (CP art. 95 ord. 9), el interrogante
que surge es el siguiente: ¿es también necesario, en virtud de la presunción de
inocencia y del principio nulla poena sine culpa, que el Estado deba
probar que la persona efectuó tal conducta omisiva de manera culpable? O, en
este campo, ¿la ruptura del deber constitucional y legal puede constituir una
base suficiente que permita a la ley presumir la culpabilidad de aquella
persona a quien la administración ya ha demostrado fácticamente que no presentó
la declaración fiscal en los términos establecidos por la ley?
13- Para responder a
ese interrogante, la Corte recuerda que el debido proceso en general, y el
principio de culpabilidad en particular, no se aplican exactamente de la misma
forma en materia penal y en el campo tributario, ya que entre el derecho penal
y los otros derechos sancionadores existen diferencias que no pueden ser
desestimadas. Así, el derecho penal no sólo afecta un derecho tan fundamental
como la libertad sino que además sus mandatos se dirigen a todas las personas,
por lo cual es natural que en ese campo se apliquen con máximo rigor las
garantías del debido proceso. En cambio, otros derechos sancionadores no sólo
no afectan la libertad física, pues se imponen otro tipo de sanciones, sino que
además sus normas operan en ámbitos específicos, ya que  se aplican a personas
que están sometidas a una sujeción especial -como los servidores públicos- o a
profesionales que tienen determinados deberes especiales, como médicos,
abogados o contadores, o son resultados de deberes constitucionales
específicos, como en el campo tributario. En estos casos, la Corte ha
reconocido que los principios del debido proceso se siguen aplicando pero
pueden operar con una cierta flexibilidad en relación con el derecho penal[13].
En ese orden de
ideas, la sanción administrativa que se impone a quien incumple el deber
constitucional de tributar (C.P. art. 95 ord 9º) goza de ciertas prerrogativas
en beneficio de la administración, toda vez que esa facultad es un instrumento
que permite la realización de la naturaleza misma del Estado, de tal forma que
los derechos y garantías de los ciudadanos se atenúan o matizan en relación con
las garantías máximas del derecho penal.  Además, no se puede olvidar que uno
de los principios que gobiernan el sistema tributario es el de eficiencia,
según el cual el Estado debe recaudar los impuestos con el menor costo
administrativo posible, a fin de que la cantidad de dinero retirada a los
contribuyentes sea casi la misma que la que entra al tesoro del Estado, por lo
cual, los procedimientos sancionatorios tributarios deben ser ágiles y lo menos
onerosos posibles, con el fin de potenciar el recaudo y disminuir los costos
del mismo. En efecto, sería absurdo que componentes importantes de los ingresos
fiscales se destinarán a financiar los costos de los procesos administrativos y
judiciales creados para asegurar el cumplimiento de los deberes tributarios.
Finalmente, en general es razonable suponer que ha actuado de manera dolosa o negligente
quien ha incumplido un deber tributario tan claro como es la presentación de la
declaración tributaria en debida forma, por lo cual resulta natural considerar
que la prueba del hecho -esto de la no presentación de la declaración- es un
indicio muy grave de la culpabilidad de la persona.  Por consiguiente, teniendo
en cuenta que las sanciones impuestas en caso de no presentación de la
declaración tributaria son de orden monetario, que el cumplimiento de este
deber es esencial para que el Estado pueda cumplir sus fines, y conforme al
principio de eficiencia, la Corte considera que una vez probado por la
administración que la persona fácticamente no ha presentado su declaración
fiscal, entonces es admisible la ley presuma que la actuación ha sido culpable,
esto es, dolosa o negligente.
14- Lo anterior no
implica una negación de la presunción de inocencia, la cual sería
inconstitucional, pero constituye una disminución de la actividad probatoria
exigida al Estado, pues ante la evidencia del incumplimiento del deber de
presentar la declaración tributaria, la administración ya tiene la prueba que
hace razonable presumir la culpabilidad del contribuyente. En este orden de
ideas, la flexibilidad del principio de prueba de la culpabilidad en este campo
no implica empero condonación de la prueba para la administración, puesto que
en sanciones de tipo administrativo, tales como las que se imponen en ejercicio
del poder de policía o las sanciones de origen tributario, deben estar sujetas
a la evidencia del incumplimiento, en este caso la no presentación de la
obligación tributaria, la cual hace razonable la presunción de negligencia o
dolo del contribuyente.
Sin embargo, el
principio de culpabilidad quedaría anulado con grave afectación del debido
proceso administrativo, y principalmente del derecho a ser oído, si no se le
permite al contribuyente presentar elementos de descargo que demuestren que su
conducta no ha sido culpable, por ejemplo, por cuanto no le era posible
presentar personalmente la declaración por haberse encontrado secuestrado en
ese tiempo, por lo cual ésta fue presentada por un agente oficioso. Estos
descargos no son entonces simples negativas de la evidencia, sino pruebas
certeras que demuestran el advenimiento de hechos ajenos a la culpa de la
persona obligada a declarar, las cuales deben ser tomadas en consideración por
la Administración, puesto que como ya se indicó en esta sentencia, resulta
contrario al debido proceso, a la dignidad humana y a la equidad y justicia
tributarias (CP art. 1º, 29 y 363) sancionar a la persona por el sólo hecho de
incumplir el deber de presentar la declaración fiscal, cuando la propia persona
ha demostrado que el incumplimiento no le es imputable sino que es consecuencia
de un caso fortuito o una fuerza mayor.
15. En síntesis de
todo lo expuesto, el estudio de la responsabilidad del contribuyente en materia
tributaria, en cuanto hace referencia al incumplimiento del deber de
colaboración con el financiamiento y el gasto público, excluye la imposición de
sanciones por el mero resultado, sin atender la conducta ajena a la culpa del
contribuyente, toda vez que lo impone el derecho individual del debido proceso,
el principio de la dignidad humana y el valor del orden justo que se
materializa en los principios constitucionales de la justicia y la equidad
tributarias.  Sin embargo, la Corte debe realizar una necesaria precisión. El
acaecimiento de sucesos que constituyen la fuerza mayor o caso fortuito y que
impiden la presentación oportuna de la obligación tributaria en las condiciones
exigidas por la ley, no implica condonación de los deberes, ni el perdón
estatal del pago de la obligación tributaria. Simplemente la Corte considera
que las garantías constitucionales que se derivan del debido proceso
administrativo llevan una flexibilidad en el momento de estudiar la sanción.
En tales circunstancias, se considera legítima la presentación de declaraciones
tributarias por intermedio de agentes oficiosos, o la ausencia de firma del
contador público o del revisor fiscal, o la exhibición de la declaración
tributaria en forma extemporánea o en el lugar diferente al señalado por la
ley, cuando por hechos que configuren caso fortuito o fuerza mayor haya sido
imposible al contribuyente la presentación de la declaración tributaria, en los
términos de la ley.
Análisis
específico de las normas impugnadas y decisión a tomar
16. Conforme a lo
anterior, entra la Corte a analizar las disposiciones acusadas. Así, el
artículo 557 del Estatuto Tributario señala que solamente los abogados pueden
actuar como agentes oficiosos para contestar requerimientos e interponer
recursos, y especifica que en el caso del requerimiento, el agente oficioso es
directamente responsable de las obligaciones tributarias que se deriven de su
actuación, salvo que su representado la ratifique, caso en el cual, quedará
liberado de toda responsabilidad el agente. La Corte considera que se trata de
una regulación razonable que establece la calidad de abogado para el agente
oficioso y regula su eventual responsabilidad, con lo cual se busca proteger
los derechos del  contribuyente y salvaguardar los intereses de la
administración tributaria.  Por su parte, el artículo 580 del mismo estatuto,
en sus apartes acusados, señala que se entiende por no presentada  la
declaración tributaria, cuando no sea presentada en los lugares señalados para
tal efecto, o cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber
formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal
existiendo la obligación legal.  La Corte también encuentra que en principio
esos literales establecen también exigencias razonables para el cumplimiento
del deber de declarar.  Sin embargo, como ya se vio, estas normas no prevén
expresamente la intervención de agentes oficiosos para la presentación misma de
la declaración, ni toman en consideración la ocurrencia de casos fortuitos o
fuerzas mayores que puedan demostrar la inculpabilidad del contribuyente.
Ahora bien, como se
señaló anteriormente en esta sentencia, no corresponde a la Corte
Constitucional dirimir el debate en torno al alcance legal de algunas de estas
disposiciones, esto es, detemrinar si en particular el artículo 557 sobre
agencia oficiosa derogó no el artículo 142 del Decreto 1651 de 1961. Por el
contrario, y en aras de dar aplicación al principio de interpretación
constitucional de concordancia práctica de las normas superiores, este fallo
debe precisar el sentido conforme a la Carta de las normas demandadas pues, por
las razones largamente expuestas en esta sentencia, la Corte considera que es
inconstitucional la ausencia de consagración positiva de la fuerza mayor como
causal que justifique la presentación de declaraciones extemporáneas, o en
otros lugares, o por representantes, de aquellos contribuyentes que por
circunstancias ajenas a la culpa no han podido cumplir personalmente la
obligación de declarar.  La Corte considera que en este caso la única decisión
razonable a ser tomada es formular una sentencia integradora que permita
subsanar la inconstitucionalidad de la actual regulación[14] pues, conforme a los
principios del debido procesos y de justicia tributaria, es deber de las
autoridades administrativas y judiciales permitir a la persona demostrar que el
no cumplimiento del deber de presentar la declaración tributaria no le es
imputable, por ser consecuencia de hechos ajenos a su voluntad, como el caso
fortuito y la fuerza mayor. En consecuencia, la Corte declarará la
exequibilidad de esta norma pero en el entendido que ella debe ser interpretada
tomando en consideración las situaciones concretas de caso fortuito o fuerza
mayor que puedan exculpar al contribuyente que no ha presentado la declaración
tributaria en las condiciones señaladas por la ley.
VII- DECISIÓN.
En mérito de lo
expuesto, la Corte Constitucional de la República de Colombia, en nombre del
pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE
Declarar EXEQUIBLES,
en los términos de esta sentencia, el artículo 557 y los numerales a) y d) del
artículo 580 del Decreto 624 de 1989.
Cópiese,
notifíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional,
cúmplase y archívese el expediente.
CARLOS GAVIRIA DÍAZ
Presidente
JORGE ARANGO MEJÍA                                 ANTONIO
BARRERA CARBONELL
Magistrado                                                Magistrado
EDUARDO CIFUENTES
MUÑOZ                JOSE GREGORIO HERNÁNDEZ GALINDO
Magistrado
Magistrado
HERNANDO HERRERA
VERGARA              ALEJANDRO MARTÍNEZ CABALLERO
Magistrado                                      Magistrado
FABIO MORÓN DÍAZ                             VLADIMIRO
NARANJO MESA
Magistrado                                                Magistrado
MARTHA VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
[1]Concepto  Sub-Dirección Jurídica de la Dirección de Impuestos
Nacionales incorporado al presente expediente, folios 103 y 104.
[2]Ver folios 109 y ss del presente expediente.
[3]Ver, entre otras, la sentencia C-504 de noviembre 9 de 1995. M.P.
José Gregorio Hernández Galindo.
[4]Ver, en particular, la sentencia C-543 de 1996. M.P. Carlos
Gaviria Díaz.
[5]Consejo de Estado.  Sección Cuarta. Sentencia de agosto 5 de 1996.
Consejero Ponente: Germán Ayala Mantilla.
[6]Sentencia C-496/94. MP Alejandro Martínez Caballero. Fundamento
Jurídico No 2.
[7]Sentencia C-597/96. MP Alejandro Martínez Caballero. Fundamento
Jurídico No 9.
[8]Al respecto pueden consultarse las sentencias C-599 de 1992, C-390
de 1993, C-259 de 1995, C-244 de 1996, entre otras.
[9]Sentencias C-244 de 1996 y C-597 de 1996
[10]Sentencia C-563 de noviembre 30 de 1995. M.P. Carlos Gaviria Díaz.
[11]Sentencia C-597 de 1996. M.P. Alejandro martínez Caballero.
Fundamento Jurídico No 17.
[12]Corte Constitucional. Sentencia C-335 del 21 de julio de 1994.
M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
[13]Ver, entre otras, las sentencias C-214 de 1994, C-244 de 1996 y
C-597/96.
[14]Ver, entre otras, la sentencia C-109/95