C-265-19
Sentencia C-265/19
DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD SOBRE REFORMA TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Exequibilidad de
pérdida de beneficio tributario en materia de impuesto a la renta por cambio de
composición accionaria
COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Función negativa y
positiva/COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Criterios para
determinar su existencia/COSA JUZGADA FORMAL Y COSA JUZGADA MATERIAL-Alcance/COSA JUZGADA ABSOLUTA Y COSA JUZGADA
RELATIVA-Conceptos/COSA
JUZGADA APARENTE-Alcance
INHIBICION DE LA
CORTE CONSTITUCIONAL-No tránsito a cosa juzgada
COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Inexistencia
PRINCIPIO PRO ACTIONE EN DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD-Aplicación
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Concepto de
violación
CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, específicas,
pertinentes y suficientes
EMPRESA-Definición/EMPRESA-Función que cumple en una sociedad/EMPRESA-Función social
La razón de ser
de la empresa trasciende la maximización de los beneficios privados de quienes
la integran y se extiende al compromiso social de generar riqueza y
bienestar general, con lo cual se garantizan la dignidad humana, el empleo, el
mejoramiento de la calidad de vida, la igualdad, la redistribución equitativa,
la solidaridad, la sostenibilidad ambiental y la democracia
EMPRESARIO-Definición
El empresario puede entenderse como aquella persona natural o
jurídica que en nombre propio ejercita una actividad de intermediación en el
mercado, con fines de lucro. En tal sentido, puede ser individual (persona
natural) o social, mediante la creación de sociedades mercantiles constituidas
de acuerdo con la ley.
CONTRATO DE SOCIEDAD-Definición
[S]e trata de un acto jurídico de nacimiento de un ente
colectivo que actúa en el tráfico comercial, se relaciona y produce efectos
sobre las personas que lo integran y aquellas ajenas al contrato, por lo que su
importancia y trascendencia social y económica es innegable
ECONOMIA SOCIAL DE MERCADO-Modelo adoptado en la Constitución Política
[L]a
Constitución adoptó un modelo de economía social de mercado, que reconoce a la empresa
y a la iniciativa privada, como el motor de la economía, pero que limita
razonable y proporcionadamente la libertad de empresa, con el único propósito
de cumplir los fines constitucionales que protegen el interés general.
LIBERTAD DE EMPRESA-Concepto
[L]a libertad de empresa ha sido entendida desde un criterio
amplio como“... Una facultad que tiene toda persona de realizar
actividades de carácter económico, según sus preferencias o habilidades, con
miras a crear, mantener o incrementar su patrimonio”.
LIBERTAD DE EMPRESA-Contenido/LIBERTAD
DE EMPRESA-Garantías
que comprende/LIBERTAD
DE EMPRESA-Prerrogativas que comprende su núcleo esencial/LIBERTAD DE EMPRESA-Límites
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance
BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Carga impositiva para los sujetos pasivos
Los beneficios tributarios entrañan
una forma de anular o aminorar la carga impositiva para los sujetos pasivos.
Entre sus formas pueden estar: i) el reconocimiento de un mínimo exento; ii) la
reducción de la base gravable; iii) descuentos en la cuota, entre otros, los
cuales como esta Corporación lo ha reiterado, están sometidos a la estricta
observancia del principio de legalidad que implica que deben estar previstos en
la ley, tal y como lo ordena el artículo 338 de la Constitución.
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional
IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Características
MARGEN DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN IMPUESTO
SOBRE LA RENTA-No es absoluto/MARGEN DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Límites
CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD-Interpretación de texto legal
TEST DE RAZONABILIDAD Y PROPORCIONALIDAD-Jurisprudencia constitucional/TEST DE
RAZONABILIDAD Y PROPORCIONALIDAD-Niveles de intensidad
Referencia:
Expediente D-12595.
Asunto:
Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 100 (parcial) de la Ley 1819
de 2016 “(…) por medio de la cual se adopta una reforma tributaria
estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la
elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”
Demandante:
Juan Esteban Sanín Gómez.
Magistrada
Sustanciadora:
GLORIA
STELLA ORTIZ DELGADO.
Bogotá,
D. C., doce (12) de junio de dos mil diecinueve (2019).
La
Sala Plena de la Corte Constitucional, integrada por los Magistrados Gloria
Stella Ortiz Delgado, quien la preside, Carlos Bernal
Pulido, Diana Fajardo Rivera, Luis Guillermo Guerrero Pérez, Alejandro Linares
Cantillo, Antonio José Lizarazo Ocampo, Cristina Pardo Schlesinger, José
Fernando Reyes Cuartas y Alberto Rojas Ríos, en cumplimiento de sus
atribuciones constitucionales, así como de los requisitos y trámite
establecidos en el Decreto 2067 de 1991, profiere la
siguiente:
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
En
ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la Constitución
Política, el señor Juan Esteban Sanín Gómez presentó ante esta Corporación demanda
de inconstitucionalidad contra el artículo 100 (parcial) de la Ley 1819 de 2016, “(…)
por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se
fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal,
y se dictan otras disposiciones.”
La
demanda fue admitida por el despacho de la Magistrada Sustanciadora mediante Auto
de 8 de marzo de 2018, únicamente por el cargo de violación del artículo
333
de la Carta e inadmitida frente a la acusación por desconocimiento del artículo
83 Constitucional, debido a que no se acreditó el cumplimiento de los
requisitos mínimos razonables en relación con el concepto de violación. Por lo
anterior, se concedió el término de 3 días al actor, para que si lo estimaba
pertinente, corrigiese los defectos señalados.
Mediante
Auto de 6 de abril de 2018 se rechazó la demanda de inconstitucionalidad
por el cargo de desconocimiento del artículo 83 de la Constitución, pues no fue
corregido en los términos expuestos en el  Auto de 8 de marzo de 2018,
por lo que no reunió los requisitos para ser admitido[1]. De
igual manera, la mencionada providencia ordenó: i) comunicar al Presidente de
la República y al Presidente del Congreso la iniciación del proceso, así como a
los Ministerios de Hacienda y Crédito Público; de Justicia y del Derecho; y de
Comercio, Industria y Turismo, al Consejo Superior de Pequeña y Mediana
Empresa, al Consejo Superior de la Microempresa, al Departamento Nacional de
Planeación, a la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado, a la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN y a la Superintendencia de
Sociedades;
ii) invitar a las facultades de Derecho de las Universidades Nacional de
Colombia, Libre-Seccional Bogotá, Javeriana, Andes, Externado de Colombia, del
Rosario, de Nariño, de Antioquia y de Ibagué, al Centro de Estudios de Derecho,
Justicia y Sociedad –Dejusticia-, a la Academia Colombiana de Jurisprudencia, a
la Comisión Colombiana de Juristas, al Instituto Colombiano de Derecho
Tributario, a la Asociación Colombiana de Medianas y Pequeñas Empresas-ACOPI, a
la Confederación Colombiana de Cámaras de Comercio-CONFECAMARAS, a la Cámara de
Comercio de Bogotá y a la Federación Nacional de Comerciantes-FENALCO, para que, si lo
estimaban pertinente, presentaran concepto sobre la constitucionalidad de la
norma demandada; iii) correr traslado al señor Procurador General de
la Nación, para lo de su competencia; y, iv) fijar en lista la norma acusada
para garantizar la intervención ciudadana.
Mediante
Auto 305 de 2017[2],
la Sala Plena ordenó la suspensión de términos de un grupo de procesos de
constitucionalidad, entre ellos el asunto de la referencia. Por Auto 740 de
14 de noviembre de 2018, esta medida fue levantada en el presente proceso.
Cumplidos
los trámites constitucionales y legales propios de esta clase de juicios y
previo concepto del Procurador General de la Nación, la Corte procede a decidir
la demanda en referencia.
II. LAS NORMAS DEMANDADAS
A
continuación, se transcribe el texto, conforme a su publicación en el Diario
Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016, se subraya y resalta el aparte
demandado:
“LEY 1819 DE 2016
(diciembre 29)
Diario Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016
CONGRESO DE LA REPÚBLICA
Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria
estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la
elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.
EL CONGRESO DE COLOMBIA
DECRETA:
ARTÍCULO 100. Modifíquese el artículo 240 del Estatuto Tributario el cual quedará así:
Artículo 240. Tarifa general para personas
jurídicas. La
tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades
nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del
exterior y las personas jurídicas extranjeras o sin residencia obligadas a
presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios,
será del 33%.
(..)
PARÁGRAFO 3o. Las personas jurídicas contribuyentes del impuesto
sobre la renta y complementarios, que hayan accedido a la fecha de entrada en
vigencia de esta ley al tratamiento previsto en la Ley 1429 de 2010 tendrán las siguientes reglas:
(…)
6.
El cambio en la composición accionaria de estas sociedades, con
posterioridad a la entrada en vigencia de la presente ley, implica la pérdida
del tratamiento preferencial y se someten a la tarifa general prevista en este
artículo.”
III. LA DEMANDA
1. El demandante consideró que la norma censurada desconoce el
artículo 333 Superior, porque la pérdida del tratamiento tributario
preferencial consagrado en la Ley 1429 de 2010 por el cambio en la composición
accionaria, afecta la libertad de empresa porque restringe la potestad de
organización y gestión autónoma de sus intereses mediante la interferencia
injustificada del Estado en el manejo de sus asuntos internos, particularmente
los relacionados con el fortalecimiento patrimonial del ente societario.
El
actor precisó que la expresión “cambio en la composición accionaria”
contenida en la norma acusada como causal para la pérdida del régimen
tributario de transición, configura una limitación que las sociedades se
capitalicen y fortalezcan mediante la emisión de acciones, por lo que siempre
tendrían que recurrir al endeudamiento como fuente de financiación. De igual
forma, insistió en que limita la gestión de los asuntos internos de la
sociedad, en el sentido de que los socios no podrán tener más acciones de la
compañía sin variar su porcentaje accionario[3].
Bajo ese
entendido, precisó que la proposición jurídica analizada establece una
limitación irrazonable y desproporcionada del derecho a la libertad de empresa
de las sociedades beneficiarias del régimen fiscal de transición porque
restringe la potestad de organización y de gestión autónoma de sus intereses
mediante la interferencia injustificada del Estado en el manejo de sus asuntos
internos, particularmente los relacionados con el fortalecimiento patrimonial
del ente societario, puesto que les obliga a recurrir al endeudamiento bancario
como fuente de financiamiento[4].
Indicó que la demanda
cumple con los presupuestos de aptitud para proferir una decisión de fondo, en
el sentido de que sus argumentos son:
- Claros:
porque la norma atacada desconoce el principio de libertad de empresa, en el
sentido de que configura la limitación de que las sociedades de capitalicen y fortalezcan
patrimonialmente. En tal sentido, la norma “penaliza” a la sociedad con
la pérdida del beneficio tributario por los hechos y actos de sus accionistas,
quienes son sujetos de derecho diferentes al hecho societario. En tal sentido,
la proposición acusada transgrede la libertad contractual, entendida como la
posibilidad de celebrar acuerdos tendientes al desarrollo de la actividad
económica y la libre iniciativa privada, como expresión del núcleo esencial de
la libertad de empresa[5].
- Ciertos: pues la
disposición censurada permite concluir “(…) con claridad la
prohibición de hacer cambios en la composición accionaria de una compañía
beneficiaria de la Ley 1429 de 2010.”[6]
- Específicos:
ya que se basa en considerar “inconstitucionalmente aceptable (sic)” la
limitación del principio de libertad de empresa a las sociedades beneficiarias
de la Ley 1429 de 2010, particularmente de realizar cambios en su composición
accionaria[7].
- Pertinente:
en el sentido de que sus argumentos son de orden constitucional,
particularmente la norma vulnera el principio de libertad de empresa al
interferir en los asuntos internos de la sociedad, concretamente, las
actuaciones de dirección y de gestión tendientes a la capitalización mediante
la emisión de acciones, puesto que dicha conducta es castigada con la pérdida
de beneficios tributarios[8].
- Suficiente:
puesto que la Corte debe resolver la constitucionalidad de “(…) la
prohibición a las sociedades beneficiarias de la Ley 1429 de 2010, de generar
cambios en su composición accionaria, ya que con la entrada en vigencia de la
Ley 1819 de 2016, tal cambio significa la pérdida del tratamiento preferencial
tributario.”[9]
En tal sentido,
insistió en que la intervención del Estado en la economía busca la conciliación
entre la actividad empresarial y el interés general, con la finalidad de lograr
el buen funcionamiento del mercado y lograr la efectiva satisfacción de las
necesidades básicas de la sociedad en términos de equidad[10].
IV. INTERVENCIONES
Intervenciones
de entidades públicas
Ministerio de
Hacienda[11]
El interviniente
solicitó a la Corte INHIBIRSE de emitir un pronunciamiento de fondo por
ineptitud sustantiva de la demanda y subsidiariamente declarar la EXEQUIBILIDAD
de la norma acusada.
La entidad
sustentó la petición de inhibición en la falta de certeza del cargo
formulado por el ciudadano, particularmente porque en la demanda entiende la
disposición acusada como una “prohibición normativa” que impide el
cambio en la composición accionaria de una sociedad. Sin embargo, el
interviniente considera que el alcance normativo de la proposición jurídica
acusada, consagró una limitación para acceder a los beneficios tributarios
establecidos en la Ley 1429 de 2010[12].
En ese sentido,
el precepto reprochado “(…) no contempla un juicio de corrección sobre la
acción de modificar la composición accionaria (…)”[13] sino
que regula los efectos de ejecutar un determinado comportamiento, en este caso,
la pérdida del régimen tributario preferencial por el cambio de composición
accionaria de la empresa[14].
Refirió que la Sentencia
C-540 de 2005, estudió una demanda contra el artículo 24 de la Ley 788 de
2002 que condicionaba la posibilidad de compensar pérdidas fiscales en procesos
de fusión y escisión. En esa oportunidad, señala el interviniente, este
Tribunal determinó que estas medidas que afectan la vigencia o limitan el
acceso a tratamientos tributarios preferenciales no obstaculizan la actividad
empresarial y, en consecuencia, no desconocen la libertad de empresa[15].
De otra parte,
en relación con el análisis de fondo el Ministerio manifestó que durante
el trámite legislativo de la disposición parcialmente acusada, se indicó que tenía
2 objetivos consistentes en: i) corregir el régimen de transición y respetar
las condiciones actuales de las sociedades que se constituyeron al amparo de la
Ley 1429 de 2010, particularmente en lo previsto en el artículo 4º de esa
normativa; y ii) incorporar un mecanismo que previniera el abuso en materia
tributaria, principalmente de las sociedades creadas en vigencia de la
mencionada ley[16].
Adujo que la
proposición no afecta la libertad de empresa porque las empresas beneficiarias
del tratamiento tributario preferencial pueden modificar su composición
accionaria. Sin embargo, el efecto fiscal de dicha actuación es la aplicación
del régimen general del impuesto de renta[17].
En esa misma
perspectiva, indicó que la norma no afecta el núcleo esencial del derecho
mencionado, por las siguientes razones: i) no genera un trato diferencial y
discriminatorio para los empresarios que se hallan en la misma posición; ii) no
afecta su derecho a concurrir al mercado o a retirarse de él; iii) no desconoce
su libertad de organización ni interfiere en los asuntos internos de la empresa;
iv) no conculca la libre iniciativa privada; v) no menoscaba la posibilidad de
crear establecimientos de comercio con el cumplimento de los requisitos
legales; y vi) no vulnera el derecho a recibir un beneficio económico[18].
Insistió en que
las razones que sustentaron la decisión del Legislador pretendían impedir el
abuso en dicha materia y además constató:
“(…)
el incumplimiento de los objetivos buscados con el incentivo tributario que iba
dirigido a las pequeñas empresas y no a las grandes que creaban empresas de
forma artificiosa para quedar cubiertas por los beneficios tributarios que en
materia de renta estableció la Ley 1429 de 2010.”[19]
Finalmente,
expresó que se trata de una norma de carácter objetivo que facilita la
fiscalización y el control ejercido por esa entidad, con lo cual se garantizan
los principios de eficiencia, eficacia y economía que orientan la “función
pública”[20].
Ministerio de
Comercio, Industria y Turismo[21]
El interviniente
solicitó a la Corte declarar EXEQUIBLE la norma parcialmente acusada,
particularmente porque el actor se equivoca al expresar que la disposición
censurada “(…) le coarta su libertad de empresa, por cuanto, éste tiene la
libre autonomía para desarrollar la empresa que deseare (sic) realizar; siempre
que la misma se ejerza dentro de los límites legales y constitucionales.”[22]
De acuerdo a lo
anterior, la entidad enfatizó que no puede habilitarse el desconocimiento de
las normas tributarias que tienen una finalidad específica, como es el caso del
tratamiento impositivo especial de la Ley 1429 de 2010, ya que el cambio en la
composición accionaria altera el espíritu de la medida preferencial y genera su
pérdida[23].
Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN[24]
La interviniente
solicitó a la Corte: i) declarar la cosa juzgada constitucional; si esa
tesis no se acepta, ii) declarar la INHIBICIÓN para conocer la demanda
de inconstitucionalidad; y, si tal argumento no es de recibo iii) declarar la EXEQUIBILIDAD
de la norma objeto de reproche.
En relación con
la “excepción de cosa juzgada”[25],
manifestó que este Tribunal en Sentencia C-002 de 2018[26] resolvió
una demanda de constitucionalidad formulada por el ciudadano Juan Estaban Sanín
contra el artículo 100 de la Ley 1819 de 2016, entre otras disposiciones. En
esa oportunidad, esta Corporación se declaró inhibida para resolver de fondo la
acusación planteada porque:
“(…) no se presenta, al menos, un cargo concreto
contra la disposición que permita comprobar una oposición objetiva y
verificable entre su contenido y los principios de buena fe o libertad de
empresa. Según las alegaciones, al no precisarse el contenido de la
expresión “cambio de composición accionaria”, el Estado interfiere en los asuntos internos y
en la libertad de organización de la empresa. Esta contradicción, para la Sala,
no obstante, no es verificable en atención al contenido del artículo 100 de la
Ley 1819 de 2016. Lo que implica que el cargo tiene una argumentación incierta, pues se le adjudica a la disposición efectos que objetivamente no
pueden ser derivados de ella. En relación con el cargo por violación del
principio de buena fe, el demandante sustenta su afirmación en una
consideración subjetiva, según la cual el legislador considera “que el cambio en la composición accionaria es producto de una defraudación”, interpretación que no es posible derivar de la
disposición demandada, porque se hace mención a una pérdida de tratamiento
preferencial más no a una presunción de defraudación, como lo pretende el
demandante, es decir, el cargo carece de certeza. De otra parte, el cargo por desconocimiento de la finalidad de
democratización y participación accionaria de las empresas, prevista en el
artículo 57 de la Constitución, tampoco satisface el requisito de certeza, pues el demandante le da un alcance que desborda el contenido del
numeral 3 del parágrafo 6° del artículo 100. La disposición estatuye un
supuesto en el cual se pierde un tratamiento preferencial por una situación
particular y concreta, pero, de manera necesaria, no es posible afirmar que el mismo
dé lugar a desincentivar la democratización y participación accionaria en las
empresas.”
Conforme a lo
expuesto, indicó que en el presente asunto se configuró la cosa juzgada
constitucional porque existe identidad de objeto y de cargo, en relación con
los argumentos estudiados en la Sentencia C-002 de 2018, por lo que
solicitó a la Corte su declaratoria.
De otra parte,
en el evento de que no se acceda a la petición anterior, solicitó declarar la inhibición
de esta Corporación para resolver de fondo el cargo que sustenta la demanda de
la referencia, con fundamento en que: i) no hay claridad, porque no especificó
las vulneraciones del artículo 333 de la Carta y se limitó a reproducir su
texto; y, ii) carece de certeza, en el sentido de que para el actor la norma
acusada establece la prohibición de modificación de la composición accionaria,
no obstante dicha disposición no consagró limitaciones al derecho de libertad
de empresa, sino que reguló un supuesto jurídico para la pérdida de un
tratamiento tributario preferencial.
En igual
sentido, expresó que el cargo no cumplió con los requisitos de especificidad,
pertinencia y suficiencia, ya que los argumentos son generales, las
afirmaciones son subjetivas y no logran generar una duda sobre la “aplicación
de norma (sic) atacada y la Constitución.”[27]
Finalmente,
sobre la exequibilidad del aparte acusado indicó que el Legislador, en
uso de su amplio margen de configuración normativa en materia tributaria,
diseñó la norma parcialmente censurada para establecer “(…) un mecanismo que
previene el abuso en materia tributaria respecto de las sociedades que se
someten al régimen de la Ley 1429 de 2010 y que está orientado a prevenir la
constitución artificiosa de sociedades cubiertas por este régimen durante el
trámite de la presente reforma para su posterior enajenación con los
beneficios.”[28]
Bajo ese
entendido, presentó un cuadro comparativo entre la tarifa general del impuesto
de renta de las personas jurídicas bajo el régimen de la Ley 1429 de 2010 y el
establecido en el artículo 100 de la Ley 1819 de 2016, en los siguientes
términos[29]:
Artículo
4º de la Ley 1429 de 2010 (Derogado)
Artículo
100 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 240 del Estatuto
Tributario (vigente)
Primer
año
0%
9%
Segundo
año
0%
9%
Tercer
año
8.5%
si el 3er año se dio en 2017.
8.25%
si se produjo a partir de 2018
15.25%
si el 3er año se dio en 2017
15%
si es a partir de 2018.
Cuarto
año
17%
si el 4º año se dio en 2017
6.50%
si se produjo en 2018
21.50%
si el 4º año se da en 2017
21%
si es a partir de 2018
Quinto
año
25.50%
si el 5º año se dio en 2017
24.75%
si ocurrió en 2018.
27.75%
si el 5º año ocurrió en 2017
27%
si es a partir de 2018.
Sexto
año en adelante
34%
si el 6º año es en 2017
33%
si el sexto año es en 2018
34%
si el 6º año es en 2017
33% si es desde el 2018.
Tabla 1 Fuente:
Elaboración de la interviniente[30].
Conforme a lo
expuesto, insistió en que la proposición acusada no limita la autonomía de las
partes o la libertad económica, puesto que los socios pueden modificar la
composición accionaria de las sociedades beneficiarias del régimen tributario
especial contenido en el artículo 4º de la Ley 1429 de 2010, sin embargo, para
efectos fiscales, esa empresa se rige en materia impositiva por el régimen
común establecido en el artículo 240 del Estatuto Tributario[31].
Precisó que el
tratamiento tributario preferencial fue temporal y obedecía a “(…) la
coyuntura económica del momento en que tienen origen”. De igual manera,
indicó que la norma acusada tiene naturaleza objetiva, pues al producirse el
supuesto de hecho (cambio en la composición accionaria), se presenta la
consecuencia jurídica (régimen común del impuesto). Este modelo normativo
permite que la fiscalización y control por parte de la DIAN sea más sencillo,
con lo cual se efectivizan los principios de eficiencia, eficacia y economía
que orientan el sistema tributario[32].
Intervenciones
de instituciones de educación superior
Universidad de
Nariño[33]
Esa institución
solicitó a la Corte declarar EXEQUIBLE la norma acusada. Para tal
efecto, analizó el concepto de libertad económica y la intervención que tiene
el Estado para dirigir la economía. De igual manera, expuso la noción del
núcleo esencial de la libertad de empresa y el alcance constitucional de los
principios de justicia, igualdad y equidad tributaria. En ese sentido, precisó
que cuando el análisis que realiza esta Corporación recae sobre materias de
naturaleza tributaria, debe utilizarse el “test de constitucionalidad leve”[34].
Manifestó que en
el presente caso es fundamental determinar el alcance de la expresión “composición
accionaria”. En ese sentido, refirió el oficio No. 220-082537 de 20 de
abril de 2017, emitido por la Superintendencia de Sociedades, en el que esa
entidad señaló que no existe una definición exacta al respecto, sin embargo, su
entendimiento puede realizarse a partir de los principios de estructura
jurídica y económica de la sociedad anónima, el primero está relacionado con el
capital social y con las diferentes acciones que nacen del mismo, mientras que
el segundo, alude al número de accionistas que pertenecen a la sociedad, su
identificación, porcentaje y participación.
De esta manera,
el interviniente afirmó que la Superintendencia consideró que habrá cambio en
la composición accionaria cuando aumente el capital suscrito de la
sociedad, en el sentido de que se presente un crecimiento en la participación
del accionista, aun cuando se conserve “(…) el mismo número de
accionistas y la misma participación porcentual frente al total del capital.”[35]
Adujo que un
cambio en la “composición societaria (sic)”[36] producido
por la colocación de acciones implicaría un cambio en la estructura de la
sociedad, lo que generaría la aplicación del numeral 6º del parágrafo 3º del
artículo 100 de la Ley 1819 de 2016. En materia de sociedades de personas,
expresó que un cambio en la “composición societaria (sic)”[37] se
configura cuando ingresa una nueva persona a la sociedad y altera las
estructuras de poder para la toma de decisiones al interior del ente social[38].
De acuerdo con
lo anterior, indicó que la intención del Legislador con la norma acusada era
eliminar los beneficios tributarios de la empresa en el evento en que se
capitalizara o cambiara de “dueños”, lo cual encuentra sustento en la
libertad de configuración normativa en materia impositiva del Congreso. En
igual forma, la disposición persigue un fin legítimo, que es “(…) financiar
al Estado colombiano, para que con los recursos obtenidos se paguen los
programas y órganos que le permiten cumplir con sus fines constitucionales.”[39]
Finalmente,
consideró que la medida es adecuada porque restablece el régimen común en
materia de impuesto de renta para estas empresas y maximiza el cobro impositivo
en términos de igualdad y equidad tributaria, particularmente porque cambiaron
las circunstancias que dieron origen a la tarifa especial para las empresas
beneficiarias de la disposición acusada. En tal sentido, precisó que:
“(…)
la medida es adecuada, dado que busca el cobro de un impuesto que consiste en
cobrar porcentajes sobre la renta a todas las empresas, sean pequeñas, medianas
o grandes, estando esto acorde a los principios de igualdad y equidad
tributaria, en razón de que al existir el mismo hecho económico, deber (sic)
cobrarse en un mismo impuesto, y que fue el Estado, el que, dentro de su
política económica y tributaria, en un momento determinado, decidió prescindir
del pago total del impuesto sobre la renta y complementarios respecto de las
pequeñas empresas, y ahora, cuando las circunstancias que dieron lugar a esa
abstención cambiaron, el Estado puede cobrar la totalidad del impuesto si lo
estima necesario para financiarse y cumplir con sus fines.” [40]
Universidad
Externado de Colombia[41]
La interviniente
pidió a la Corte declarar EXEQUIBLE la disposición demandada porque no
restringe el núcleo esencial de la libertad de empresa, consolida el principio
de equidad y, además, supera el test leve de razonabilidad[42].
Expuso que la
Ley 1429 de 2010, estableció un régimen de beneficios tributarios transitorio
dirigido a las empresas que están en la etapa de creación, con la finalidad de
incentivar la formalización y la generación de empleo. La reforma introducida
por la Ley 1819 de 2016, consagró como condición para la aplicación de la tarifa
impositiva especial la estabilidad en la composición accionaria, lo que implica
“(…) una limitación de las herramientas de financiación con que cuentan
dichas sociedades, puesto que de acudir a la capitalización se verían
expulsadas del mismo.”[43].
Para esa universidad, la disposición acusada configura una “(…) restricción
o limitación a través del establecimiento de una consecuencia jurídica adversa
ante cualquier cambio en la estructura accionaria realizado en ejercicio de la
libertad de empresa.”[44].
Con base en lo
anterior, precisó que el examen en el presente asunto debe establecer si la
mencionada afectación es inconstitucional porque anula una libertad económica,
como es la de empresa. Bajo esa perspectiva, consideró que la medida es
razonable y proporcionada porque la norma impide que los beneficios propios de
un régimen de transición sean trasladados a contribuyentes distintos de
aquellos que fueron cobijados inicialmente por la tarifa impositiva
preferencial. En tal sentido, pretende evitar que mediante la cesión de
acciones, sujetos no determinados por el Legislador se beneficien de un
tratamiento impositivo especial[45].
No obstante,
consideró que la expulsión del régimen tributario especial incide en la toma de
decisiones de la sociedad al momento de considerar la entrada o la salida de un
accionista, por lo que resulta perjudicial para aquellos contribuyentes que no
persiguen fines defraudatorios con la modificación del capital accionario. Sin
embargo, la hipótesis descrita no es suficiente para desvirtuar la
constitucionalidad de la disposición acusada[46].
Intervenciones
de organizaciones académicas
Academia
Colombiana de Jurisprudencia[47]
La institución
solicitó declarar INEXEQUIBLE el aparte normativo demandado porque
desconoce el principio de libertad de empresa y configura una medida
restrictiva irrazonable y desproporcionada. Para la interviniente, la
disposición acusada condenó a las pequeñas empresas a la imposibilidad de
realizar incrementos en el capital o cambios en su estructura o distribución
que pueden ser definitivos para su crecimiento y consolidación económica.
Consideró que la
norma demandada exige la congelación de la composición accionaria de las
sociedades que “(…) amparadas en la legitima confianza que ofrece la
voluntad del legislador (sic), cumplieron y cumplen (sic) con los requisitos
previstos en esa misma ley para que continúen disfrutando del inventivo (sic)
fiscal”, lo cual desconoce el principio de libertad de empresa porque
interfiere indebidamente en la organización interna de la compañía sin
justificación[48].
Insistió en que
la medida no es razonable porque desconoció la realidad empresarial que motivó
el incentivo tributario, que buscaba disminuir los costos de las pequeñas
empresas y auspiciar su crecimiento económico. En relación con la
proporcionalidad, expresó que la norma fue concebida para evitar abusos de los
contribuyentes, pero dicho objetivo se “desdibuja y ensombrece” por el “grave
daño” que le causa a las pequeñas empresas. De igual forma, la normativa tributaria
sobre reglas antiabuso que pueden aplicar las autoridades tributarias “(…)
cuando se encuentren con hechos que lo ameriten en casos atinentes a la ley
1429, y no había, ni hay, ningún motivo que permita respaldar medidas tan
ostensiblemente violatorias de la libertad de empresa como la que aquí se
examina.”[49].
Instituto
Colombiano de Derecho Tributario[50]
El interviniente
remitió el concepto ICDT-00412-17 de 30 de marzo de 2017, proferido en el proceso
de constitucionalidad del numeral 6º del parágrafo 3º del artículo 100 de la
Ley 1819 de 2016, expediente D-11908, que culminó con la Sentencia C-002 de
2018, en el que solicitó la declaratoria de INCONSTITUCIONALIDAD del
precepto acusado.
Consideró que la
limitación objeto de censura, basada en que las enajenaciones de las acciones
de las sociedades de “primer empleo” las hacen perder los beneficios
tributarios respectivos, “(…) no obedece a motivos adecuados y suficientes
que la justifiquen (…)” ya que “(…) presume que dichas transacciones
pretenden extender el beneficio ilegítimamente (…)”. Por el contrario, si
las empresas cumplen con los requisitos legales para beneficiarse del régimen
tributario especial, dicha situación no puede afectarse por las transacciones
que realicen los accionistas[51].
Intervenciones entidades privadas
Cámara de Comercio de Bogotá[52]
Manifestó que no se pronunciaba sobre la
demanda de la referencia en atención a la prohibición que tienen los entes
camerales de realizar cualquier acto u operación que no esté encaminado al exclusivo
cumplimiento de sus funciones de acuerdo a lo establecido en los artículos 1 y
5 del Decreto 2042 de 2014[53].
V. CONCEPTO DEL
PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN[54]
Esa entidad
solicitó a la Corte declarar EXEQUIBLE el apartado demandado, bajo el
entendido de que la pérdida del tratamiento preferencial tributario aludido se
da por cambio en la composición del capital social de las pequeñas empresas que
se benefician del régimen establecido en la Ley 1429 de 2010.
El Ministerio
Público aclaró que la Corte en Sentencia C-119 de 2018 analizó una
demanda contra el artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 y declaró la
exequibilidad de dicha norma por los cargos de violación del principio de
irretroactividad de la ley tributaria y de confianza legítima. Bajo ese entendido,
precisó que en el presente asunto no se configuró la cosa juzgada
constitucional porque no existe identidad con el problema jurídico analizado en
aquella oportunidad, ya que en esta ocasión el ciudadano alegó la vulneración
del principio de libertad de empresa[55].
De otra parte,
consideró que la norma acusada no trasgrede la Constitución porque no limita el
derecho de las sociedades a capitalizarse y fortalecerse patrimonialmente,
puesto que la proposición reprochada regula la pérdida del beneficio tributario
y su tratamiento impositivo mediante la tarifa general[56].
La Vista Fiscal
precisó que el concepto de “cambio en la composición accionaria” contenido
en la proposición analizada, se refiere a la afectación del capital social de
todas las sociedades, incluidas aquellas por acciones, que accedieron al
tratamiento tributario regulado en la Ley 1429 de 2010 hasta la vigencia de la
Ley 1819 de 2016[57].
A tal conclusión
arribó a partir de lo establecido en los artículos 98, 100 y 110 del Código de
Comercio, que consagran el capital social como uno de los requisitos esenciales
de la constitución de una sociedad en general. Bajo ese entendido, la
composición de las sociedades comerciales se verifica a partir de 2 elementos:
el capital social y los socios. Por tal razón, el supuesto de hecho referido alude
a una variación en cualquiera de esas dos expresiones, tal y como lo expresó la
Superintendencia de Sociedades en el oficio número 20220-825537 de 20 de abril
de 2017[58].
El Procurador
consideró que el Legislador no prohibió a las pequeñas empresas el ejercicio de
su libertad para cambiar el capital social, particularmente para capitalizarse.
En ese sentido, el alcance de la norma es regular los efectos fiscales del
cumplimiento del supuesto de hecho, para dar paso a la aplicación del régimen
común del impuesto de renta[59].
De esta manera,
precisó que la proposición acusada tiene como finalidad evitar “(…) comportamientos
elusivos y de evasión” [60] por
parte de los contribuyentes, en atención a que el Estado tiene la amplia
facultad de imponer cargas contributivas y existe el deber correlativo de las
personas de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas.
En esa misma
línea, insistió en que la Ley 1429 de 2010 buscaba que las pequeñas empresas
iniciaran formalmente su actividad económica principal a partir de su
inscripción en el registro mercantil, para lo cual el Estado les otorgó un
incentivo materializado en la progresividad en el pago del impuesto sobre la
renta[61].
De acuerdo a lo
anterior, la medida analizada se ajusta a los objetivos descritos previamente,
en el sentido de que ante cualquier cambio de la composición del capital
social, “(…) la empresa pierde su condición de HABER INICIADO formalmente su
actividad económica que le permite acceder al beneficio tributario, y deviene
en una nueva actividad comercial que NO es la inicial, sino posterior que se
ejerce en condiciones jurídicas comerciales normales (…)”[62] por
lo que debe tributar renta con tarifa plena, con lo cual, también se garantiza
el principio constitucional de la función social de la empresa.
Expuso que la
limitación estudiada adquiere mayor relevancia si se considera que las empresas
que se benefician del régimen establecido en el artículo 240 del Estatuto
Tributario, están exoneradas del pago de aportes parafiscales al SENA, ICBF y
al régimen contributivo de salud[63].
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
Competencia
1. Conforme al artículo 241 numeral 4º del texto Superior, la Corte
es competente para conocer de la constitucionalidad del artículo 100 (parcial)
de la Ley 1819 de 2016, ya que
se trata de una demanda en contra de una disposición jurídica contenida en una
ley de la República.
Asuntos
preliminares
2. La demanda, las intervenciones y el concepto del Ministerio Público
generan para la Sala Plena la necesidad de pronunciarse sobre cuestiones
previas antes de analizar la acusación de inconstitucionalidad presentada. Por
tal razón, se estudiarán los siguientes aspectos preliminares: i) la existencia
o no de cosa juzgada en relación con las Sentencias C-002 y C-119 ambas del
2018; y, ii) la aptitud sustantiva de la demanda. Una vez se hayan
verificado los anteriores elementos, y de ser procedente, la Corte abordará el
estudio de fondo de la demanda de la referencia.
Inexistencia
de cosa juzgada constitucional en relación con las Sentencias C-002[64]
y C-119[65]
ambas de 2018
3. Las intervenciones de la DIAN y del Procurador, advirtieron que
sobre la norma demandada en esta oportunidad, la Corte profirió las Sentencias
C-002 y C-119 ambas de 2018, en las que resolvió declararse inhibida para
conocer de fondo el asunto y declarar la exequibilidad por los cargos de
irretroactividad de la ley tributaria y de confianza legítima, respectivamente.
Por tal razón, la Sala procederá a verificar si operó el fenómeno de la cosa
juzgada en relación con las decisiones previamente referenciadas.
4. Conforme al artículo 243 de la Carta, las sentencias proferidas
por la Corte, en ejercicio del control de constitucionalidad, hacen tránsito a
cosa juzgada constitucional, por lo que: “Ninguna autoridad podrá reproducir
el contenido material del acto jurídico declarado inexequible por razones de
fondo, mientras subsistan en la Carta las disposiciones que sirvieron para
hacer la confrontación entre la norma ordinaria y la Constitución”.
De igual manera,
los artículos 46 y 48 de la Ley 270 de 1996, al igual que el artículo 22 del
Decreto 2067 de 1991, complementan el enunciado Superior al definir que las
decisiones que dicte la Corte en ejercicio del control de constitucionalidad
son definitivas, de obligatorio cumplimiento y tienen efectos erga omnes[66].
5. Esta
Corporación en Sentencia C-228 de 2015[67], estableció las
funciones de la cosa juzgada tanto en una dimensión negativa como positiva. A
tal efecto: “(…) la cosa juzgada tiene una función negativa, que consiste en
prohibir a los funcionarios judiciales conocer, tramitar y fallar sobre lo ya
resuelto, y una función positiva, que es proveer seguridad a las relaciones
jurídicas[68].”[69]
Esa misma
providencia reiteró las reglas jurisprudenciales de verificación de la
existencia de cosa juzgada: “(…) (i) que se proponga estudiar el mismo
contenido normativo de una proposición jurídica ya estudiada en una sentencia
anterior; (ii) que se presenten las mismas razones o cuestionamientos (esto
incluye el referente constitucional o norma presuntamente vulnerada),
analizados en ese fallo antecedente; y (iii) que no haya variado el patrón
normativo de control[70].”[71]
6. En relación con
la cosa juzgada constitucional, la jurisprudencia de este Tribunal ha
considerado que la misma puede ser formal o material. Se tratará de cosa
juzgada constitucional formal[72]:
“(…)
cuando
existe una decisión previa del juez constitucional en relación con la misma
norma que es llevada posteriormente a su estudio...”[73],
o, cuando se trata de una norma con texto normativo exactamente igual, es
decir, formalmente igual[74]”[75]. Este
evento impide volver a revisar la constitucionalidad de la disposición
normativa sobre la cual la Corte profirió una decisión contenida en un fallo
ejecutoriado[76].
De
otra parte, habrá cosa juzgada constitucional material cuando: “(…) existen
dos disposiciones distintas que, sin embargo, tienen el mismo contenido
normativo. En estos casos, es claro que si ya se dio un juicio de constitucionalidad
previo en torno a una de esas disposiciones, este juicio involucra la
evaluación del contenido normativo como tal, más allá de los aspectos
gramaticales o formales que pueden diferenciar las disposiciones demandadas[77].
Por tanto opera el fenómeno de la cosa juzgada.”[78]
7. Ahora bien, los efectos de la cosa
juzgada en materia de control de constitucionalidad están condicionados a la
manera en que la Corte resuelve las demandas que son sometidas a su
jurisdicción. En efecto, la declaratoria de inexequibilidad de una
norma, implica que no existe objeto para un nuevo pronunciamiento de esta
Corporación, por tal razón la demanda que se presente con posterioridad deberá
rechazarse o proferirse un fallo inhibitorio y estarse a lo resuelto en la
decisión anterior[79].
Si
este Tribunal ha resuelto la exequibilidad de una norma que con
posterioridad es nuevamente demandada, debe analizarse cuál fue el alcance de
la decisión previa, con la finalidad de “(…) definir si hay lugar a un
pronunciamiento de fondo o si por el contrario la problemática ya ha sido
resuelta, caso en el cual, la demanda deberá rechazarse de plano o, en su
defecto la Corte emitirá un fallo en el cual decida estarse a lo resuelto en el
fallo anterior.”[80]
En
este último caso, esta Corporación ha considerado que la cosa juzgada puede ser
absoluta o relativa según la Corte defina en el pronunciamiento anterior los
efectos que se derivan de la declaración de exequibilidad. De esta suerte, la
cosa juzgada absoluta surge cuando este Tribunal no precisa los
efectos de esa decisión, por lo que se presume que el precepto analizado tiene
validez frente a la totalidad de las normas constitucionales. Bajo esta
perspectiva, la Corte no podría volver a fallar sobre esa materia. De otra
parte, la cosa juzgada relativa se configura en los eventos en
que el juez constitucional delimita en la parte resolutiva el efecto de dicha
decisión[81].
8. Sin embargo, también la Corte ha
advertido que en algunos casos se presenta la cosa juzgada aparente,
situación en la cual, pese al silencio que se observa en la parte resolutiva de
la sentencia sobre los efectos de la decisión, existen en su parte motiva
referencias suficientes para concluir que, en realidad, este Tribunal limitó su
análisis únicamente a los cargos que le fueron planteados en la demanda, o a la
confrontación de la norma acusada con el contenido de unos determinados
preceptos constitucionales[82].
En esta situación se entiende que la cosa juzgada derivada de la sentencia
anterior no era absoluta, como podría parecer, sino relativa pero implícita.
Por tanto se permite que la Corte decida de fondo sobre otras demandas contra
el mismo precepto, siempre y cuando no se refieran a los cargos ya analizados.
9. De otra parte, la Corte reitera
que las decisiones inhibitorias que profiere en ejercicio de sus funciones
jurisdiccionales, especialmente en el marco de los procesos de control
abstracto de constitucionalidad, no hacen tránsito a cosa juzgada. En efecto,
esta Corporación en Sentencia C-374 de 2002[83],
precisó que:
“(…) el hecho de
haberse admitido una demanda que adolece de alguno de los requisitos
sustanciales -entre ellos el concepto de violación-, no implica que sobre la
misma la Corte necesariamente esté obligada a pronunciarse de fondo pues el
análisis que se hace al momento de la admisión es flexible, dada la naturaleza
pública de la acción de inconstitucionalidad, lo cual no obsta para que al
momento de fallar la causa el pleno de esta Corporación pondere nuevamente el
contenido del libelo y decida sobre la procedencia o no de dictar una decisión
de fondo.”
En esa providencia, este Tribunal insistió en que la decisión
de inhibirse de emitir un pronunciamiento de mérito, no desconoce el derecho de
acceso a la administración de justicia del actor, puesto que se trata de una determinación
que no hace tránsito a cosa juzgada, lo que le permite al ciudadano intentar
nuevamente el ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad,
sustentada en razones que permitan a la Corte abordar la controversia material
invocada[84].
En Sentencia C-258 de 2008[85],
este Tribunal precisó que las decisiones inhibitorias ponen fin a una etapa
procesal sin decidir de fondo el asunto conocido por el juez, es decir, sin que
se adopte una resolución de mérito[86]. De esta suerte, el asunto no ha
sido resuelto y puede presentarse nuevamente una demanda de
inconstitucionalidad ante esta jurisdicción. En tal sentido, una sentencia
inhibitoria de constitucionalidad no produce efectos de cosa juzgada respecto
de la disposición acusada, lo que permite insistir nuevamente en su análisis de
validez.
De acuerdo con lo expuesto, un fallo inhibitorio anterior “(…)
no obliga a la Corte a repetir esa misma decisión si la nueva demanda cumple
los requisitos que exige el artículo 2º del Decreto 2067 de 1991, en especial
en lo relativo a exponer cargos suficientes que permitan enfrentar un problema
constitucional a partir de la confrontación de la disposición acusada y el
ordenamiento superior.”[87]
La
Sentencia C-713 de 2013[88] reiteró
que las decisiones inhibitorias no hacen tránsito a cosa juzgada, puesto que:
“(…) de la misma esencia de toda inhibición es su sentido de
"abstención del juez" en lo relativo al fondo del asunto objeto de
proceso. Siempre consiste, por definición, en que la administración de justicia
no se pronuncia, esto es, no falla, no decide, no juzga. Y, si no juzga, carece
de toda lógica atribuir al acto judicial en que se consagra tal determinación
-de no juzgar- el carácter, la fuerza y el valor de la cosa juzgada, que de
suyo comporta la firmeza y la intangibilidad de "lo resuelto".
10. En suma, la jurisprudencia de este
Tribunal ha consolidado un precedente pacífico y reiterado en torno a la
ausencia de efectos de cosa juzgada de las decisiones inhibitorias proferidas
en sede de control abstracto de constitucionalidad. Por tal razón, los
ciudadanos pueden demandar nuevamente las disposiciones jurídicas acusadas,
siempre que cumplan con los requisitos que exige el artículo 2º del Decreto
2067 de 1991, particularmente el relativo a la carga argumentativa que sustenta
el concepto de violación.
11. La DIAN en su intervención formuló la “excepción
de cosa juzgada”[89] porque
la Corte en Sentencia C-002 de 2018, se declaró inhibida para
pronunciarse sobre la constitucionalidad del artículo 100 (parcial) de la Ley
1819 de 2016, ya que, en aquella oportunidad, la demanda no presentó al menos
un cargo concreto contra la disposición que permitaiera comprobar una oposición
objetiva y verificable entre su contenido y el principio de libertad de empresa.
De
esta manera, expresó que en el presente asunto se configuraron los elementos de
identidad de objeto y del cargo, por lo que insistió en que este Tribunal
declare la existencia de cosa juzgada.
12. Conforme a lo expuesto, la Sala no
accederá a la solicitud de declaración de cosa juzgada constitucional derivada
de la Sentencia C-002 de 2018[90],
en atención a que en aquella oportunidad la Corte se declaró inhibida para
adelantar el análisis material de constitucionalidad del artículo 100 de la Ley
1719 de 2016, demandado nuevamente por el cargo de violación del principio de
libertad de empresa.
En
el asunto de la referencia, tal y como lo advirtió la interviniente se presenta
identidad en los cargos, en la norma acusada y en el demandante. Sin embargo, de
acuerdo con el precedente reiterado y pacífico contenido en la jurisprudencia
de este Tribunal, las decisiones inhibitorias no hacen tránsito a cosa juzgada
constitucional y no impiden que el mismo demandante o cualquier otro ciudadano,
demande nuevamente las disposiciones normativas que considera son inconstitucionales,
que fueron acusadas previamente pero sobre las cuales esta Corporación no ha
proferido una decisión de mérito.
En
tal sentido, lo resuelto en la Sentencia C-002 de 2018 no obliga a la
Corte a reiterar esa decisión, sino que debe examinar si en esta oportunidad la
demanda reúne los requisitos de aptitud consagrados en el artículo 2º del
Decreto 2067 de 1991, particularmente lo relativo a la sustentación de un cargo
que permita enfrentar un problema constitucional a partir de la confrontación
de la disposición acusada y el ordenamiento superior.
13. Por su parte, el Procurador manifestó
que la constitucionalidad de la norma acusada fue analizada en la Sentencia
C-119 de 2018[91],
sin embargo, indicó que en aquella oportunidad, el estudio se basó en los
cargos por violación de los principios de irretroactividad, de equidad y de
justicia tributaria, y en el desconocimiento de los derechos adquiridos de los
contribuyentes. Por tal razón, la Vista Fiscal insistió en que no existe
identidad con el objeto de análisis del asunto de la referencia, en el que el
demandante acusa la proposición jurídica por trasgredir el principio de
libertad de empresa.
14. La Sala encuentra que en relación con
la Sentencia C-119 de 2018 acaeció la figura de la cosa juzgada
relativa, la cual no extiende sus efectos al presente asunto, como se expone
seguidamente:
Análisis
de la cosa juzgada relativa en relación con la Sentencia C-119 de 2018
Sentencia
Norma
acusada
Cargos
Razones
de la decisión
Decisión
C-119
de 2018
Parágrafo
3º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016.
La
norma desconoce los principios de irretroactividad, equidad y justicia
tributaria y viola los derechos adquiridos de los contribuyentes.
“(…)
la Corte
señaló que la norma acusada no violó el artículo 58 de la Carta, en razón a
que, en materia tributaria en abstracto no se deriva del precepto anotado
protección alguna sobre derechos adquiridos. Así mismo, concluyó que el
contenido normativo de la disposición demandada no vulneró el principio
constitucional de irretroactividad, por cuanto proyecta sus efectos hacia el
futuro, dejando a salvo los periodos gravables ocurridos en vigencia de la
Ley 1429 de 2010.
En esa línea de
argumentación, la Sala Plena estableció que tampoco fueron desconocidos los
principios de confianza legítima y buena fe, porque la norma acusada no
defraudó las expectativas legítimas que tenían los contribuyentes
beneficiarios de la Ley 1429 de 2010, sino que, por el contrario, las
salvaguardó al otorgar medidas transitorias que facilitan la adaptación de
las pequeñas empresas a la nueva realidad fiscal.”
DECLARAR EXEQUIBLE, por los cargos analizados en la presente
sentencia, el parágrafo 3° del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016, bajo el
entendido de que el régimen de transición de progresividad de la tarifa del
impuesto sobre la renta para las pequeñas empresas beneficiarias de lo
dispuesto en el artículo 4 de la Ley 1429 de 2010, solo se aplica a partir
del año gravable 2017.
Con base en lo expuesto, la Sala concluye que los
efectos derivados de la declaratoria de exequibilidad contenida en la Sentencia
C-119 de 2018 fueron de cosa juzgada relativa, es decir, limitados a los
cargos estudiados en aquella oportunidad, referidos a las vulneraciones de los
artículos 58, 95.9 y 363
de la Constitución. En el presente asunto, las acusaciones giran en torno al
presunto desconocimiento del artículo 333 de la Carta, por lo que no se configuró dicha institución y la
Corte puede pronunciarse sobre los reproches contenidos en la demanda de la
referencia.
Aptitud
de la demanda[92]
15. El demandante consideró que la norma censurada desconoce el
artículo 333 Superior, porque la pérdida del tratamiento tributario
preferencial consagrado en la Ley 1429 de 2010 por el cambio en la composición
accionaria, afecta la libertad de empresa al restringir la potestad de
organización y gestión autónoma de sus intereses mediante la interferencia
injustificada del Estado en el manejo de sus asuntos internos, particularmente
los relacionados con el fortalecimiento patrimonial del ente societario. A su turno, la DIAN y el Ministerio de Hacienda expresaron en su
intervención que la demanda es inepta, razón por la que
la Sala analizará este argumento.
16. Este
Tribunal recuerda que la jurisprudencia de esta Corporación ha sostenido
reiteradamente[93]
que la acción pública de inconstitucionalidad constituye una manifestación del
derecho fundamental a la participación ciudadana, lo que configura un
instrumento jurídico valioso, que le permite a los ciudadanos defender el poder
normativo de la Constitución y manifestarse democráticamente frente a la
facultad de configuración que ostenta el Legislador (artículos 150 y 114 CP)[94].
Aunque
la acción de inconstitucionalidad es pública[95],
no requiere de abogado[96]
y tampoco exige un especial conocimiento para su presentación, lo cierto es que
el
derecho político a interponer acciones públicas como la de inconstitucionalidad
(art. 40-6 C.P), no releva a los ciudadanos de presentar argumentos serios para
desvirtuar la presunción de validez de la ley y de observar cargas procesales
mínimas en sus demandas, que justifiquen debidamente sus pretensiones de
inexequibilidad.
Estos
requisitos buscan, de un lado, promover el delicado balance entre la observancia
del principio pro actione -que impide el establecimiento de exigencias
desproporcionadas a los ciudadanos que hagan nugatorio en la práctica el
derecho de acceso a la justicia para interponer la acción pública enunciada-, y
de otro, asegurar el cumplimiento de los requerimientos formales exigibles
conforme a la ley, en aras de lograr una racionalidad argumentativa que permita
el diálogo descrito[97]
y la toma de decisiones de fondo por parte de esta Corporación[98].
Desde esta perspectiva, si bien
es cierto que en virtud de lo preceptuado por el principio pro actione, las
dudas de la demanda deben interpretarse en favor del accionante[99]
y la Corte debe preferir una decisión de fondo antes que una inhibitoria[100],
también es cierto que esta Corporación no puede corregir ni aclarar
los aspectos confusos o ambiguos que surjan de las demandas ciudadanas[101]
"so pretexto de aplicar el principio pro actione, pues, se corre
el riesgo de transformar una acción eminentemente rogada, en un mecanismo
oficioso"[102],
circunstancia que desborda el sentido del control de constitucionalidad por vía
de acción que le compete.
Por ende, la exigencia de los
requisitos mínimos a los que se hace referencia, mediante el uso
adecuado y responsable de los mecanismos de participación ciudadana busca[103]:
(i) evitar que la presunción de constitucionalidad que protege al ordenamiento
jurídico se desvirtúe a priori, en detrimento de la labor del
Legislador, mediante acusaciones infundadas, débiles o insuficientes; (ii)
asegurar que este Tribunal no produzca fallos inhibitorios de manera
recurrente, ante la imposibilidad de pronunciarse realmente sobre la
constitucionalidad o no de las normas acusadas, comprometiendo así la
eficiencia y efectividad de su gestión; y (iii) delimitar el ámbito de
competencias del juez constitucional, de manera tal que no adelante, de manera
oficiosa, el control concreto y efectivo de las normas acusadas. De hecho,
conforme al artículo 241 de la Constitución, por regla general, a la Corte
Constitucional no le corresponde revisar oficiosamente las leyes, sino examinar
las que efectivamente demanden los ciudadanos, lo que implica que esta
Corporación pueda adentrarse en el estudio de fondo de un asunto, sólo una vez
se presente, en debida forma, la acusación ciudadana[104].
17. El
artículo 2° del Decreto 2067 de 1991, fija las condiciones o requisitos mínimos
de procedibilidad de las demandas de inconstitucionalidad, exigiéndole a los
ciudadanos que (i) señalen las disposiciones legales contra las que dirigen la
acusación; (ii) delimiten las preceptivas constitucionales que consideran
violadas y (iii) expliquen las razones o motivos por los cuales estiman que
tales normas superiores han sido desconocidas.
En lo
concerniente al requisito relacionado con las “razones o motivos por los
cuales estiman que tales normas superiores han sido desconocidas”, esta
Corporación ha precisado de manera consistente en su jurisprudencia, que dichas
razones deben ser conducentes para hacer posible el diálogo constitucional que
se ha mencionado. Ello supone el deber para los ciudadanos de “formular por
lo menos un cargo concreto, específico y directo de inconstitucionalidad contra
la norma acusada, que le permita al juez establecer si en realidad existe un
verdadero problema de índole constitucional y, por tanto, una oposición
objetiva y verificable entre el contenido literal de la ley y la Carta Política”.[105]
18. En
ese orden de ideas, para la jurisprudencia de esta Corporación[106]
el concepto de la violación requiere que los argumentos de inconstitucionalidad
contra las normas acusadas sean: i) claros, es decir, que exista un hilo
conductor en la argumentación que permita comprender el contenido de la demanda
y las justificaciones que la sustentan; ii) ciertos, pues la demanda
habrá de recaer sobre una proposición jurídica real y existente; iii) específicos,
en la medida que se precise la manera en que la norma acusada vulnera un
precepto o preceptos de la Constitución, con argumentos de oposición objetivos
y verificables entre el contenido de la ley y el texto de la Constitución
Política, lo que hace inadmisibles los argumentos vagos, indeterminados,
abstractos y globales; iv) pertinentes, el reproche debe ser de
naturaleza constitucional pues no se aceptan reproches legales y/o
doctrinarios; y, v) suficientes, debe exponer todos los elementos de
juicio (argumentativos y probatorios) necesarios para iniciar el estudio y que
despierten una duda mínima y razonable sobre la constitucionalidad de la
disposición acusada.
19. Conforme
a lo expuesto, para la Sala la demanda de la referencia superó los yerros
argumentativos expuestos en la Sentencia C-002 de 2018[107] y es apta porque
cumple con los presupuestos establecidos en el artículo 6º del Decreto 2067 de 1991,
en atención a que el cargo por desconocimiento del principio de la libertad de
empresa, contenido en el artículo 333 de la Constitución, superó los requisitos
de: i) claridad, ya que presentó un hilo conductor en la
justificación de que la norma acusada estableció la supuesta limitación de las
sociedades para gestionar sus asuntos internos como es el cambio de la
composición accionaria, so pena de perder un beneficio económico considerable
para la empresa; ii) la demanda es cierta, pues recae sobre una
proposición jurídica real y existente como la acusada, la cual regula la forma
en que una empresa pierde un beneficio tributario por el cambio en su
composición accionaria, lo que se traduce en una limitación al ejercicio del
derecho de la libertad de empresa; iii) especificidad, porque
expuso de manera concreta y determinada la forma en que la norma objeto de
reproche constituye una limitación que podría considerarse desproporcionada o
irrazonable al núcleo esencial del principio de libertad de empresa; iv) pertinencia
en el sentido de que las razones esbozadas se fundamentan en la confrontación
de la norma con el texto superior; y v) suficiencia, porque
presentó todos los elementos de juicio, con la entidad suficiente para generar
una duda mínima y razonable sobre la inconstitucionalidad de la norma objeto de
censura.
20. Conforme a lo expuesto, la Sala considera que la demanda
presentada por el actor reúne los requisitos de aptitud necesarios para un
pronunciamiento de fondo. En tal sentido, el cargo formulado por el ciudadano acreditó
el cumplimiento de los presupuestos mínimos para promover un pronunciamiento de
fondo en el presente asunto, por lo que no prospera la declaración de
inhibición en este caso.
La
formulación del problema jurídico
21. De acuerdo con
los antecedentes expuestos, el problema jurídico que debe abordar la Corte en
el presente asunto es el siguiente: ¿el artículo 100
(parcial) de la Ley 1819 de 2016, desconoce el artículo 333 de la Constitución al
establecer que las empresas beneficiarias del régimen preferencial en materia
de impuesto a la renta, establecido en el artículo 4º de la Ley 1429 de 2010,
perderán el beneficio impositivo si se configura un cambio en su composición
accionaria?
22. Para abordar el problema jurídico enunciado, la Corte analizará
los siguientes aspectos: i) la empresa y su relevancia constitucional, la
sociedad comercial, el contrato social, los socios, el capital social, las
clases de sociedades y las políticas públicas de fomento; ii) el derecho a la
libertad de empresa, sus elementos esenciales y las limitaciones a su ejercicio;
iii) la potestad de configuración de legislativa en materia impositiva, la naturaleza
del impuesto de renta y la concesión de beneficios tributarios en particular a
empresas. Finalmente, iv) estudiará la constitucionalidad de la norma objeto de
censura.
La empresa y su relevancia constitucional
23. El
análisis de constitucionalidad propuesto en la demanda de la referencia recae
sobre una norma que regula la manera en que ciertas empresas pierden un
tratamiento tributario preferencial debido al cambio en su composición
accionaria. Bajo ese entendido, la Sala hará un breve recuento sobre la
conceptualización de la empresa y su relevancia constitucional.
24. La
empresa, en el escenario de una economía de mercado, se configura como el
instrumento para ejercer las libertades económicas de producción e
intermediación de bienes y servicios. En otras palabras, se trata de un sistema
de “(…) organización económica productiva y socioeconómicamente eficiente
creada y dirigida por un sujeto jurídico (privado o público) atribuido de
libertad económica, con participación de los trabajadores en su gestión o en
sus beneficios.”[108].
Conforme a lo expuesto, la empresa es una institución económica
fundamental porque gestiona y organiza los factores de producción, con la
finalidad de generar rentabilidad a quienes asumen el riesgo de invertir su
capital, satisfacer necesidades individuales y colectivas, y finalmente,
promover bienestar[109].
Se trata de una entidad insertada en la sociedad porque condiciona
la vida y las expectativas de los individuos que, como agentes económicos,
interactúan de manera permanente, como consumidores, trabajadores, inversores o
ciudadanos que se benefician o se pueden perjudicar por las externalidades
generadas por la actuación de la empresa. Bajo ese entendido, a través de ese
ente se crean mayores fuentes de empleo, se satisface la demanda de bienes y
servicios (aumenta la productividad), se pagan impuestos, se genera desarrollo
de tecnología, entre otros aspectos[110].
Bajo esa perspectiva, la razón de ser de la empresa trasciende la
maximización de los beneficios privados de quienes la integran[111] y se
extiende al compromiso social de generar riqueza y bienestar general, con lo
cual se garantizan la dignidad humana, el empleo, el mejoramiento de la calidad
de vida, la igualdad, la redistribución equitativa, la solidaridad, la sostenibilidad
ambiental y la democracia[112].
25. El
inciso 4º del artículo 333 de la Constitución, describe a la empresa como la
base del desarrollo y consagra una ineludible función social de la que se
derivan obligaciones. De igual forma, establece el mandato dirigido al Estado
para estimular el desarrollo empresarial.
Este Tribunal, en Sentencia C-624 de 1998[113] expresó
que la empresa juega un papel esencial como instrumento de desarrollo de la
iniciativa privada y elemento del engranaje económico global. En ese entendido,
la Constitución garantiza la posibilidad de crear empresas que pueden ser
individuales o resultar del concurso de varias personas, como ocurre con las
múltiples formas de sociedades comerciales y con la unipersonal[114].
La Carta establece las normas que ordenan la vida económica de la
sociedad y el marco jurídico esencial para la estructuración y el
funcionamiento de la actividad material productiva[115].
Para la Corte, la Constitución protege la empresa como la “(…) unidad
viviente que ella conforma”[116], pues su reconocimiento como base del
desarrollo dentro de la actividad económica implica su papel protagónico en el
engranaje de los negocios como herramienta ejecutante de la iniciativa privada
y del bienestar general[117].
26. El
artículo 25 del Código de Comercio define la empresa como: “(…) toda
actividad económica organizada para la producción, transformación, circulación,
administración o custodia de bienes, o para la prestación de servicios. Dicha
actividad se realizará a través de uno o más establecimientos de comercio.”
Por su parte el artículo 2º de la Ley 590 de 2000[118],
modificado por el artículo 43 de la Ley 1450 de 2011[119],
establece que “Para
todos los efectos, se entiende por empresa, toda unidad de explotación
económica, realizada por persona natural o jurídica, en actividades
agropecuarias, industriales, comerciales o de servicios, en el área rural o
urbana.”
El empresario y las sociedades comerciales
27. El
empresario puede entenderse como aquella persona natural o jurídica que en
nombre propio ejercita una actividad de intermediación en el mercado, con fines
de lucro. En tal sentido, puede ser individual (persona natural) o social,
mediante la creación de sociedades mercantiles constituidas de acuerdo con la
ley[120].
28.
Como se expuso, las personas jurídicas confluyen a las dinámicas de la empresa,
particularmente las sociedades comerciales. Estos entes han sido comprendidos
como grupos de personas que se asocian para la explotación conjunta de una
empresa, es decir, tienen una causa lucrativa, persiguen la obtención de un
excedente económico distribuible entre los socios (utilidad)[121].
29. La constitución de estas personas jurídicas se realiza a través
del contrato de sociedad. El artículo 98 del Código de Comercio establece que:
“Por el contrato de sociedad dos o más
personas se obligan a hacer un aporte en dinero, en trabajo o en otros bienes
apreciables en dinero, con el fin de repartirse entre sí las utilidades
obtenidas en la empresa o actividad social. La sociedad, una vez constituida
legalmente, forma una persona jurídica distinta de los socios individualmente
considerados.”
Conforme a lo anterior, se trata de un acto jurídico de
nacimiento de un ente colectivo que actúa en el tráfico comercial, se relaciona
y produce efectos sobre las personas que lo integran y aquellas ajenas al
contrato, por lo que su importancia y trascendencia social y económica es
innegable[122].
30. La calidad
de socios la tienen las personas naturales o jurídicas que se reúnen para
conformar un modelo societario para desarrollar una actividad mercantil y
obtener utilidad. Dicha condición se adquiere cuando la persona ingresa a la
sociedad, bien sea en el acto de constitución o posteriormente, mediante la
entrega de aportes al ente. Lo anterior genera una serie de derechos y
obligaciones que consolidan el punto de origen y de unificación de las
relaciones que se producen entre el socio y la persona jurídica[123].
31. Uno de los
elementos esenciales del contrato de sociedad es el aporte que hace cada uno de
los socios, bien sea en dinero, trabajo o en otros bienes apreciables en
dinero, como contribución a la consecución de los fines perseguidos con la
constitución del ente societario.
El artículo 110 del Código de Comercio, establece que
el acto de constitución de la sociedad comercial debe expresar el capital
social, especialmente, la parte del mismo que se suscribe y la que se paga por
cada socio en el acto de constitución. En las sociedades por acciones deberá
expresarse, además, el capital suscrito y el pagado, la clase y valor nominal
de las acciones representativas del capital, la forma y términos en que deberán
cancelarse las cuotas debidas, cuyo plazo no podrá exceder de un año.
Por su parte, el artículo 122 de esa normativa,
consagra que el capital social será fijado de manera precisa, pero podrá
aumentarse o disminuirse en virtud de la correspondiente reforma estatutaria,
aprobada y formalizada conforme a la ley. Será ineficaz el aumento de capital
mediante el reevalúo de activos.
32. Las
sociedades comerciales pueden clasificarse según la posición del socio dentro
de la sociedad y de acuerdo con las relaciones con terceros. En tal caso, serán
sociedades de personas, aquellas en las que el socio es uno de los
elementos esenciales el contrato y tiene una responsabilidad que trasciende su
aporte. En estos casos existe una intercomunicación entre los patrimonios de la
persona jurídica y de las personas que la integran. Por su parte, en las sociedades
de capital se da prelación a la integración del capital como instrumento
necesario para la obtención de los fines societarios, por lo que el socio,
particularmente entendido, pierde relevancia[124].
Las sociedades, en atención a la manera en que se
divide el capital social, pueden ser: i) por partes de interés; ii) por cuotas;
y iii) por acciones. En las sociedades por partes de interés, como la
colectiva, el derecho que le corresponde al socio es un interés de valor
indeterminado que se estima igual a su aporte[125].
Las sociedades por cuotas, como las limitadas y
en comandita simple, tienen el capital dividido en cuotas de un mismo valor
nominal y cada una de ellas da derecho a un voto[126].
Finalmente, las sociedades por acciones, entre
las que se encuentran las anónimas y en comandita por acciones, dividen su
capital en acciones que tienen un mismo valor nominal y cada una de ellas da
derecho a un voto, están representadas en títulos negociables, con lo cual se
facilita la desvinculación del socio mediante la negociación de sus acciones.
No obstante, la ley permite acciones con dividendo preferencial sin derecho a
voto, tal y como lo prevén los artículos 61 al 66 de la Ley 222 de 1995[127].
33. De acuerdo a
lo expuesto, el contrato social da vida al ente societario y es el documento en
el que confluyen las voluntades de una o varias personas para hacer aportes en
dinero y otros bienes valorables en dinero, con la finalidad de adelantar
actividades económicas que generen utilidades.
Uno de los elementos de constitución de la sociedad es
el capital social, entendido como los aportes que entregan los socios para que
el ente nazca a la vida jurídica. Según la importancia del capital social, las
sociedades pueden ser personales (colectivas) o de capital (anónimas).
También pueden clasificarse según se divida el
capital. En tal sentido, pueden ser, por partes de interés (colectiva), por
cuotas (limitada y en comandita simple) y por acciones (anónimas y en comandita
por acciones).
El tamaño de las empresas y las políticas de fomento
34. Según su tamaño las empresas pueden ser
grandes, medianas o pequeñas[128].
El artículo 2º de la Ley 905 de 2004, modificó el artículo 2 de la Ley 590 de
2000 y, en su momento, clasificó las empresas de la siguiente manera:
Tamaño
Número de trabajadores
Valor de activos en UVT o SMLV
Mediana
Entre 51 y 200
100.000 a 610.000 UVT
Pequeña
Entre 11 y 50
501 y menor a 5000 SMLV
Micro
Menor a 10
Menor a 500
SMLV
De acuerdo con el artículo 43
de la Ley 1450 de 2011[129],
la clasificación por tamaño empresarial,
se guiará por los conceptos de micro, pequeña, mediana y gran empresa, mediante
la utilización de uno o varios de los siguientes criterios:
1. Número de trabajadores totales.
2. Valor de ventas brutas anuales.
3. Valor activos totales.
Para efectos de
los beneficios otorgados por el Gobierno nacional a las micro, pequeñas y
medianas empresas, el criterio determinante será el valor de ventas brutas
anuales.
35. Esta
forma de caracterización con base en el tamaño de las empresas tiene como finalidad
la formulación y aplicación de políticas públicas que favorezcan a aquellos
sectores que tengan o puedan tener mayor impacto en los niveles de producción,
empleo y generación de ingresos en el país[130].
La Ley 590 de 2000 “Por la cual se dictan disposiciones para
promover el desarrollo de las micro, pequeñas y medianas empresas”, es un
ejemplo de política pública de fomento de las empresas según su tamaño. Este
cuerpo normativo contiene disposiciones con enfoques de preferencia o de falla
de mercado dirigidos al fortalecimiento de las micro, pequeñas y medianas
empresas-Mypimes.
En efecto, el artículo 1º de la mencionada normativa, establece
que el objeto de la ley es, entre otros, promover el desarrollo integral de las
micro, pequeñas y medianas empresas en consideración a sus aptitudes para la
generación de empleo, el desarrollo regional y la integración entre sectores
económicos, entre otros.
En igual sentido, busca facilitar el acceso a mercados de bienes y
servicios, la formación de capital humano, la asistencia para el desarrollo
tecnológico y el ingreso a los mercados financieros. En ese sentido, tiene como
propósito asegurar la eficacia del derecho a la libre y leal competencia, así
como, crear incentivos para la capitalización de las micro, pequeñas y medianas
empresas.
En desarrollo de lo anterior, el capítulo III de la mencionada
ley, regula el acceso al mercado de bienes y servicios para el funcionamiento
del Estado (artículos 12 al 16). El capítulo IV establece mecanismos para el
desarrollo tecnológico y talento humano (artículos 17 al 33). El acceso a
mercados financieros está regulado en el capítulo V (artículos 34-40). Finalmente,
el capítulo VI se refiere a las medidas de fomento para la creación de
empresas, particularmente aquellas destinadas a establecer regímenes
tributarios especiales y reducciones en el pago de contribuciones parafiscales,
de acuerdo con lo establecido en los artículos 42 y 43 ejusdem.
De otra parte, la Ley 1429 de 29 de diciembre de 2010 “Por la
cual se expide la Ley de Formalización y Generación de Empleo.” Tenía como
finalidad “(…) romper (…) la informalidad empresarial y laboral en Colombia,
así como facilitar la vinculación laboral de los jóvenes”[131] también
es un ejemplo de las políticas de fomento implementadas por el Estado.
En tal sentido, el artículo 1º de la mencionada ley, consagró que
su objeto era la formalización y la generación de empleo, mediante incentivos
aplicables a las etapas iniciales de la creación de empresas, de tal forma que
aumenten los beneficios y disminuyan los costos de la regularización.
Las herramientas para cumplir los propósitos de la ley consistían
en incentivos para la formalización empresarial y la generación de empleo
(artículos 3 al 16), la simplificación de trámites para la formalización
(artículos 17 al 50) y mecanismos de control (artículos 51 al 63).
Los incentivos para la formalización empresarial establecían un
sistema de progresividad en el pago del impuesto de renta, de los aportes
parafiscales y para la expedición y renovación del registro mercantil. Lo
anterior tenía la finalidad de “(…) combatir la informalidad en las micro y
pequeñas empresas como (sic) de acompañarlas en su proceso de aprendizaje, [por
lo que] es necesario disminuir las cargas económicas a esas empresas durante
sus primeros años de operación.”[132]
36. En
suma, la empresa es reconocida como un valioso instrumento de participación en
el mercado económico, cuenta con protección constitucional particularmente por su
reconocimiento como base del desarrollo, maximizadora de riqueza, del bienestar
social y garante de la dignidad humana, del empleo, del mejoramiento de la
calidad, de la igualdad, de la redistribución equitativa, de la solidaridad, de
la sostenibilidad ambiental y de la democracia.
El derecho a la libertad de empresa, sus elementos
esenciales y la posibilidad de limitación
37. La libertad
económica está consagrada en el artículo 333 de la Carta y ha sido entendida
por este Tribunal como la facultad de toda persona para realizar actividades de
carácter económico, con la finalidad de crear, mantener o incrementar su
patrimonio[133].
La Corte ha establecido que el modelo de Estado
adoptado por el Texto Superior no tiene un contenido neutro en relación con el
ámbito económico. En tal sentido, la relación entre el poder estatal y el
mercado está mediada por: i) la protección de la libertad y la libre iniciativa
privada, las cuales no tienen carácter absoluto, en atención a que su ejercicio
debe armonizarse con la función social de la empresa, el interés general, la
libre competencia, el ambiente y el patrimonio cultural de la Nación (artículo
333); y, ii) la adscripción de competencias a las autoridades del Estado,
basadas en su condición de director general de la economía, con la finalidad de
garantizar el goce efectivo de las mencionadas libertades, el cumplimiento de
los límites que le son propios, el uso adecuado de los recursos naturales y del
suelo, la producción, utilización y consumo de los bienes y servicios públicos
y privados, la racionalización de la economía con el fin de conseguir en el
plano nacional y territorial en un marco de sostenibilidad fiscal, el
mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes, la distribución
equitativa de las oportunidades y los beneficios del desarrollo y la
preservación de un ambiente sano, así como la promoción de la productividad, la
competitividad y el desarrollo económico[134].
Bajo esta perspectiva, el Estado colombiano es
incompatible con un modelo de liberalismo económico clásico, que proscribe la
intervención estatal, así como con formas de economía autoritaria centradas en
el Estado como único agente relevante del mercado. Por el contrario, la Constitución
adoptó un modelo de economía social de mercado, que reconoce a la
empresa y a la iniciativa privada, como el motor de la economía, pero que
limita razonable y proporcionadamente la libertad de empresa, con el único
propósito de cumplir los fines constitucionales que protegen el interés general[135].
38. El marco de
referencia descrito permite comprender el contenido y alcance de los derechos y
libertades de los agentes económicos que participan en el mercado. En tal
sentido, la libertad de empresa ha sido entendida desde un criterio amplio[136] como“...
[U]na facultad que tiene toda persona de realizar actividades de carácter
económico, según sus preferencias o habilidades, con miras a crear, mantener o
incrementar su patrimonio”[137].
También ha sido comprendida como libre iniciativa
privada, materializada en la posibilidad de toda persona de ejercer y
desarrollar una determinada actividad económica de acuerdo con el modelo
económico y organización institucional[138]. En tal entendido, los empresarios pueden tomar
decisiones “(…) más o menos drásticas para regular las relaciones dentro de
su empresa, de conformidad con los intereses legítimos que persiguen o
pretenden promover”[139]
Adicionalmente, esta Corporación ha indicado que la
libertad de empresa materializa la facultad de participación en el mercado a
través de actividades empresariales destinadas a la oferta de bienes y
servicios[140]. Este
Tribunal ha definido dicha garantía como:
“(...)
aquella libertad que se reconoce a los ciudadanos para afectar o destinar
bienes de cualquier tipo (principalmente de capital) para la realización de
actividades económicas para la producción e intercambio de bienes y servicios
conforme a las pautas o modelos de organización típicas del mundo económico
contemporáneo con vistas a la obtención de un beneficio o ganancia. El término
empresa en este contexto parece por lo tanto cubrir dos aspectos, el inicial -
la iniciativa o empresa como manifestación de la capacidad de emprender y
acometer- y el instrumental -a través de una organización económica típica-,
con abstracción de la forma jurídica (individual o societaria) y del estatuto
jurídico patrimonial y laboral”[141].
39. Los ámbitos de
expresión de la mencionada libertad económica han sido identificados por la
Corte de la siguiente manera[142]:
39.1.
Libertad contractual: entendida como la capacidad que tienen los agentes
económicos para que, en ejercicio de la autonomía de la voluntad privada, realicen
los acuerdos necesarios para participar en el mercado en condiciones de
igualdad.
39.2.
Valores de razonabilidad y
eficiencia: en la gestión económica
para la producción de bienes y servicios, de tal manera que se permita el
aprovechamiento de la capacidad creadora de los individuos y de la iniciativa
privada[143].
39.3.
La canalización de recursos
privados: mediante el incentivo
económico, con la finalidad de promover intereses colectivos y la prestación de
servicios públicos. De esta manera, se logra la compatibilidad entre los
intereses privados y la satisfacción de necesidades colectivas[144].
40. Este
Tribunal en Sentencia C-263 de 2011[145],
identificó los siguientes contenidos de la libertad de empresa, que conforman
sus elementos esenciales: i) el
derecho a un tratamiento igual y no discriminatorio entre empresarios o
competidores que se hallan en la misma posición[146];
ii) el derecho a concurrir al mercado o retirarse; iii) la
libertad de organización y el derecho a que el Estado no interfiera en los
asuntos internos de la empresa como la organización empresarial y los métodos
de gestión[147];
iv) el derecho a la libre iniciativa privada; v) el derecho a la
creación de establecimientos de comercio con el cumplimiento de los requisitos
que exija la ley; y vi) el derecho a recibir un beneficio económico
razonable.
41. Sin embargo,
el ejercicio de dicha libertad no es absoluto y encuentra límites derivados del
interés general y de la responsabilidad social, de tal manera que dicha
potestad sea compatible con la protección de bienes y valores contenidos en la
Carta.
La actuación del Estado en materia de afectación
razonada y proporcionada de la mencionada prerrogativa pretende evitar que un
uso abusivo de las libertades constitucionales impidan el goce efectivo de
otras garantías superiores y adicionalmente, la corrección de desigualdades,
inequidades y demás comportamientos lesivos que desconozcan la satisfacción de
postulados contenidos en la Carta[148].
Lo anterior, no significa que el Estado pueda afectar
el ejercicio de dicha libertad sin ninguna limitación. A tal efecto, esta Corporación
ha expresado que cualquier restricción de la libertad de empresa debe: i)
respetar su núcleo esencial; ii) obedecer al principio de solidaridad o a
alguna de las finalidades expresamente señaladas en la Constitución; y iii)
responder a criterios de razonabilidad y proporcionalidad[149].
42. De acuerdo a
lo expuesto, el contenido y alcance de la libertad de empresa debe comprenderse
en el marco de una economía social de mercado, que le permite al Estado
intervenir, entre otras, para corregir desigualdades y en todo caso, hacer
compatible la iniciativa privada con los fines constitucionales que regulan la
economía.
Uno de los componentes de la libertad de empresa es la
libertad de organización y el derecho a que el Estado no interfiera en los
asuntos internos de la empresa, como serían su organización y los métodos de
gestión. Dicha libertad no es absoluta y puede ser limitada por el Estado,
siempre que respeten los contenidos que conforman sus elementos esenciales, obedezca
a fines constitucionales y garantice la razonabilidad y la proporcionalidad de
la medida adoptada.
La potestad de configuración
de legislativa en materia impositiva y la concesión de beneficios tributarios
43. Esta Corte ha reiterado que los impuestos
no están vinculados con actividades estatales que beneficien en forma
individual a los contribuyentes. Su finalidad es la financiación de los
objetivos genéricos del Estado, por lo que representan uno de sus ingresos más
importantes[150].
44. La
jurisprudencia de este Tribunal ha sido reiterada y pacífica en torno a la
potestad de configuración legislativa en materia impositiva. En tal sentido, el
Congreso es el competente para establecer contribuciones fiscales y
parafiscales de acuerdo con el numeral 12 del artículo 150 de la Constitución y,
en consecuencia, define los elementos del tributo, expresados en los sujetos
activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, las tarifas y el tiempo de
vigencia de los mismos[151]. Tal
prerrogativa se funda “(…) en el principio
democrático, puesto que es el legislador en su condición de órgano
representativo, deliberativo y pluralista, el encargado de definir los fines de
la política tributaria y los medios adecuados para alcanzarlos con el fin de
lograr un orden económico y social justo”[152].
De acuerdo a lo expuesto, corresponde al Legislador,
la determinación del tipo de tributo a imponerse, de acuerdo con las
finalidades y necesidades identificadas para la creación del mismo[153].
En ese mismo sentido, el ejercicio de dichas competencias comprende la facultad
de crear exenciones, exclusiones, deducciones, descuentos o cualquier otro tipo
de beneficio tributario, que por razones de política económica o social, se
consideren necesarios[154].
Esta Corte, en Sentencia C-260 de 2015[155] expresó
que los beneficios tributarios entrañan una forma de anular o aminorar
la carga impositiva para los sujetos pasivos. Entre sus formas pueden estar: i)
el reconocimiento de un mínimo exento; ii) la reducción de la base gravable;
iii) descuentos en la cuota, entre otros[156],
los cuales, como esta Corporación ha reiterado, están sometidos a la estricta
observancia del principio de legalidad que implica su regulación legal, tal y
como lo ordena el artículo 338 de la Constitución.
Bajo ese entendido, esa
providencia consideró que en la definición abstracta del hecho
generador pueden determinarse aquellos supuestos fácticos que no están sujetos
a dicho tributo, es decir, aquellos actos y circunstancias de facto que no se
adecuan en el establecimiento legal del gravamen, lo que constituyen supuestos
de no sujeción. Al respecto, la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de
Estado dijo:
“La
doctrina y la jurisprudencia en materia tributaria distinguen los conceptos de
exención y exclusión, diferencia que cobra especial importancia, frente al caso
objeto de estudio, pues no es lo mismo conceder un trato preferencial a un
sujeto pasivo del gravamen (exención), al hecho en el cual, no se configuran
los elementos estructurales del mismo (exclusión o no sujeción), máxime si
tenemos en cuenta que en el primer caso, existe una clara restricción de
carácter constitucional para el legislador.[157]”[158] (Énfasis
agregado)
45. En
consecuencia, al establecer el hecho imponible, el Legislador puede regular
aquellos actos o situaciones fácticas que no encuadran en la definición
abstracta del hecho generador y cuya realización no genera el nacimiento de la
relación jurídica-tributaria y por esta razón, no están cobijados por el
impuesto.
46. Por
su parte, en materia de exenciones tributarias, la Corte ha precisado que se
trata de un beneficio, que consiste en la ocurrencia del hecho generador, pero
no se producen sus consecuencias, o estas lo hacen de manera parcial. En tal
sentido, este Tribunal manifestó:
“(…) la exención supone la concesión
de un beneficio fiscal, […] se refiere a ciertos supuestos objetivos o
subjetivos que integran el hecho imponible, pero cuyo acaecimiento enerva el
nacimiento de la obligación establecida en la norma tributaria. Gracias a esta
técnica desgravatoria, con criterios razonables y de equidad fiscal, el
legislador puede ajustar y modular la carga tributaria -definida previamente a
partir de un hecho o índice genérico de capacidad económica-, de modo que ella
consulte atributos concretos del sujeto gravado o de la actividad sobre la que
recae el tributo. La exención contribuye a conformar el contenido y alcance del
tributo y que no apareja su negación. La exención da lugar a la realización del
hecho imponible, pero impide la actualización del impuesto (…)”[159].
En
otro pronunciamiento, esta Corporación estableció que:
“Las exenciones, tal como las ha definido la jurisprudencia
de esta Corte, deben responder a criterios objetivos de equidad y justicia. Por
tanto, la decisión del legislador al establecerlas debe estar motivada en la
idea equilibrar las cargas tributarias entre los distintos sujetos pasivos,
permitiendo que los principios de equidad y justicia tributaria se conjugen de manera
eficaz.”[160]
En
relación con la validez constitucional de las normas que establecen exenciones
este Tribunal consideró que:
“(…)
una norma que consagre una exención tributaria puede resultar contraria a la
Carta Política. Por ejemplo, si al ejercer su atribución (i) el Congreso
desconoce alguno de los principios que informan el sistema tributario en su
conjunto (equidad, eficiencia y progresividad, art. 363 CP),[161] (ii) adopta una medida que no fue de iniciativa del Gobierno (art.
154 CP) o (iii) suprime sin justificación constitucional, exenciones que se
estable­cen como estímulo o in­cen­tivo tributario a cambio de una
contraprestación y que han dado lugar a una situación jurídica consolidada.”[162]
47. Para concluir,
las exenciones en materia tributaria: i) constituyen un beneficio; ii) ocurren
cuando se cumple el hecho generador pero no se despliegan los efectos del
gravamen, o estos se producen de manera parcial; iii) deben fijarse por vía
legislativa; y iv) tiene la obligación respetar los principios de equidad,
eficiencia, y progresividad.
Bajo este entendido, la
constitucionalidad de las medidas tributarias que consagran exenciones
impositivas está sometida a un análisis más riguroso de proporcionalidad y de
igualdad, bajo el entendido de que prima facie genera un escenario de
desigualdad que debe cumplir con una exigente carga argumentativa[163].
Por su parte, el estudio de
constitucionalidad de la creación de impuestos mediante el ejercicio de la
amplia facultad de configuración legislativa, así como el desmonte de regímenes
tributarios preferenciales para dar paso a la aplicación de tarifa impositivas
generales, según la jurisprudencia pacífica y reiterada de esta Corporación, se
realiza, por regla general, mediante la aplicación de un juicio de proporcionalidad
leve[164].
El impuesto a la renta[165]
48. El impuesto de renta es una de las
concreciones del artículo 95 de la Constitución Política que establece el deber
de la persona y del ciudadano de “contribuir al financiamiento de los gastos
e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad”[166]. Este deber
constitucional supone la facultad estatal de establecer tributos para el
cumplimiento de los fines sociales del Estado[167].
49. La Corte definió el impuesto sobre la renta con base
en las siguientes características esenciales (Sentencia C-393 de 2016[168]):
(i) grava los recursos susceptibles de producir incremento neto del patrimonio;
(ii) su recaudo ingresa directamente al presupuesto de la Nación; (iii) los
sujetos pasivos de este gravamen son tanto personas naturales como jurídicas,
quienes no están exonerados del pago de aportes parafiscales[169];
y (iv) está regulado por el Estatuto Tributario y sus normas complementarias.
Es un tributo directo y obligatorio para la persona natural o jurídica que
ejerce el comercio, consistente en entregarle al Estado un porcentaje de sus
utilidades fiscales obtenidas durante un período gravable, con el fin de
coadyuvar a sufragar las cargas públicas.
50. La regulación de este impuesto hace parte de la
libertad impositiva del Legislador, descrita previamente, pues la Constitución no precisa qué debe entenderse por
ingreso en el impuesto de renta, ni tampoco reglamenta cuáles son los ingresos
que deben tenerse en cuenta en la determinación de la renta gravable.
Ciertamente, la Carta:
“reconoce de manera amplia que el Congreso tiene la
función de “[e]stablecer
contribuciones fiscales, y que en tiempo de paz solamente el Congreso,
las asambleas departamentales y los concejos municipales y distritales “podrán imponer contribuciones
fiscales”[170].
Sin embargo, la Carta no consagra reglas específicas sobre cómo deben estar
configuradas estas contribuciones”.[171]
51. En suma, el
amplio diseño constitucional en materia tributaria le otorga al Legislador un
amplio margen para regular el impuesto a la renta, incluida la posibilidad de
establecer y suprimir exenciones y beneficios tarifarios al mismo. Con todo,
dicho margen no es absoluto. Dentro de las limitaciones a la potestad
impositiva del Legislador se encuentran la equidad, la justicia, la progresividad y además, debe respetar las restantes
previsiones constitucionales, cuando estos principios entran en conflicto con
otros; esa colisión debe dirimirse conforme a criterios de razonabilidad y proporcionalidad.
Así lo afirmó esta Corte en la Sentencia C-222 de 1995[172], en la que
estableció que, mientras las normas tributarias no se opongan a los mandatos
constitucionales, debe reconocerse la autonomía legislativa para crear,
modificar y eliminar impuestos, tasas y contribuciones nacionales, así como los
beneficios impositivos.
Análisis de la
constitucionalidad del aparte demandado
52. Con anterioridad se precisó que la demanda de la referencia fue
admitida únicamente por el cargo de violación del artículo 333 de la Carta,
puesto que para el actor, el fragmento acusado desconoce el principio de
libertad de empresa. En tal sentido, argumentó que la expresión “cambio en
la composición accionaria” contenida en la disposición acusada como
presupuesto para la pérdida del beneficio tributario, configura una limitación
para que las sociedades se capitalicen y fortalezcan mediante la emisión de
acciones, por lo que siempre tendrían que recurrir al endeudamiento como fuente
de financiación. De igual forma, insistió en que limita la gestión de los
asuntos internos de la sociedad, en el sentido de que los socios no podrán
tener más acciones de la compañía sin variar su porcentaje accionario[173]. Lo anterior
configura una intromisión irrazonable e injustificada del Estado en la toma de
decisiones empresariales para su fortalecimiento patrimonial[174].
La Academia
Colombiana de Jurisprudencia y el Instituto Colombiano de Derecho Tributario
apoyaron la pretensión de la demanda. Por su parte, los Ministerios de Hacienda
y Crédito Público y de Comercio, industria y turismo, la DIAN, así como las universidades
de Nariño y Externado de Colombia, coincidieron en solicitar a la Corte la
declaratoria de exequibilidad de la norma acusada.
Finalmente, el
Procurador General de la Nación, solicitó la exequibilidad condicionada de la
disposición censurada, en el entendido de que la pérdida del tratamiento
preferencial tributario se da por el cambio en la composición del capital
social de las pequeñas empresas que se benefician del régimen establecido en la
Ley 1429 de 2010.
La facultad de la Corte para definir el
alcance normativo de la disposición acusada
53. La expresión “cambio
en la composición accionaria” denota una indefinición hermenéutica de dicho
concepto, particularmente por la solicitud del Ministerio Público de declaratoria
de exequibilidad condicionada bajo el entendido de aquella noción debe considerarse
como la modificación del capital social de la sociedad, mientras que para la
Superintendencia de Sociedades en el oficio número 20220-825537 de 20 de abril
de 2017, citado por esa misma entidad, el significado de ese ingrediente
normativo hace referencia a la alteración del capital suscrito. Por lo
anterior, la Corte establecerá si debe pronunciarse sobre el alcance del
precepto acusado como presupuesto para adelantar el control abstracto de
constitucionalidad propuesto en la demanda.
54. Este Tribunal
ha establecido que el juicio de constitucionalidad está condicionado a
determinar la compatibilidad de la disposición demandada con las normas
superiores y de ninguna manera se extiende a la definición de su contenido y
alcance[175]. Lo
anterior se fundamenta en la necesidad de garantizar la separación funcional de
las jurisdicciones, la independencia y la autonomía de los jueces que las
integran, puesto que a estos últimos les corresponde la labor de aplicar e
interpretar las normas jurídicas[176].
No obstante, en hipótesis excepcionales,
la Corte ha definido de manera previa el alcance de la disposición
controvertida, particularmente cuando la definición hermenéutica tiene una evidente
e indiscutible trascendencia constitucional, y cuando de esta determinación
dependen los resultados del examen de compatibilidad normativa derivados del
control abstracto de constitucionalidad[177].
De esta forma, la definición del alcance
normativo de la disposición acusada, exige la concurrencia de las siguientes
circunstancias[178]:
54.1.    La presencia de
una duda hermenéutica razonable, es decir,  cuando una la disposición acusada
admite distintas interpretaciones plausibles,  por existir algún tipo de indeterminación,
bien sea de tipo lingüístico (semántico[179] o sintáctico[180]),
de tipo lógico (por una contradicción[181], un vacío[182],
o una redundancia[183]),
o de tipo pragmático[184].
54.2.    La trascendencia
o relevancia de la definición hermenéutica porque de dicho ejercicio interpretativo
depende el juicio de constitucionalidad o debido a que una o más de las
interpretaciones posibles es contraria a la Constitución Política[185].
55. De acuerdo con lo anterior, la
determinación del alcance normativo del precepto acusado es necesario, entre
otras, porque resulta materialmente imposible adelantar el control abstracto de
constitucionalidad, si previamente no se ha definido su contenido jurídico. En
estos casos, la Corte no desborda sus competencias, pues en realidad se realiza
una confrontación entre la norma suprema, y uno de los contenidos posibles de
la disposición sometida a examen[186].
56. Bajo ese
entendido, en el presente asunto, el control abstracto de constitucionalidad
propuesto entre la disposición acusada y el artículo 333 de la Carta, requiere
que previamente la Corte establezca el alcance normativo del precepto censurado,
particularmente de la expresión “cambio en la composición accionaria”,
puesto que es la condición establecida por el Legislador para que las empresas
destinatarias pierdan el régimen tributario especial. A continuación, la Sala
realizará un estudio sobre los antecedentes normativos del fragmento acusado
para entender el sentido de la disposición que será confrontada con el principio
de libertad de empresa.
Antecedentes normativos de la
disposición acusada
57. La Ley 1429 de
2010[187],
tal y como se anotó previamente, tenía el propósito de combatir la informalidad
empresarial y laboral del país, mediante la construcción de un marco
regulatorio amigable con la generación de empleo mediante el fortalecimiento de
las pequeñas empresas[188].
En tal sentido, los antecedentes legislativos dan cuenta de la preocupación en
torno a la informalidad empresarial, puesto que fue identificada como obstáculo
para el crecimiento económico y el aumento del bienestar de los hogares[189].
De esta manera, las empresas informales
se ven obligadas a limitar su crecimiento y la generación de empleo y además, generan
una competencia desleal para las empresas formales porque “(…) la evasión de
obligaciones tributarias, laborales y regulatorias, […] afecta la
competitividad de los precios de las empresas formales y, en consecuencia, las
desincentiva a crecer, invertir e innovar.”[190]
Finalmente, la informalidad empresarial
“(…) reduce el recaudo fiscal por parte del Estado e impulsa el alza de
tarifas impositivas para los formales, dejándolos en una situación aún peor.”[191]
Los instrumentos dispuestos para el
cumplimiento de estos objetivos eran los siguientes: i) incentivos para la formalización
empresarial y la generación de empleo; ii) simplificación de trámites para la
formalización; y iii) mecanismos de control.
Precisamente esos objetivos se plasmaron
en el artículo 1º de esa normativa. Por su parte, el artículo 2º definió las
pequeñas empresas, para los efectos de esa ley, como aquellas cuyo personal no
sea superior a 50 trabajadores y sus activos totales no superaran los 5.000
salarios mínimos mensuales legales vigentes.
El artículo 4º de ese cuerpo normativo
hacía parte de los incentivos para la formalización empresarial. En su momento,
estableció que las pequeñas empresas que iniciaran su actividad económica
principal, entendida como la fecha de inscripción en el registro mercantil de
la correspondiente Cámara de Comercio[192],
cumplirían sus obligaciones tributarias correspondientes al impuesto de renta,
con base en los siguientes parámetros:
Tarifa
Periodo Gravable en el que aplica
0% de la tarifa
general del impuesto de renta aplicable a las personas jurídicas o
asimiladas, o de la tarifa marginal según corresponda a las personas
naturales o asimiladas
En los dos
primeros años gravables, a partir del inicio de su actividad económica
principal.
25% de la tarifa
general del impuesto de renta aplicable a las personas jurídicas o
asimiladas, o de la tarifa marginal según corresponda a las personas
naturales o asimiladas
En el tercer año
gravable, a partir del inicio de su actividad económica principal.
50% de la tarifa
general del impuesto de renta aplicable a las personas jurídicas o
asimiladas, o de la tarifa marginal según corresponda a las personas
naturales o asimiladas
En el cuarto año
gravable, a partir del inicio de su actividad económica principal.
75% de la tarifa
general del impuesto de renta aplicable a las personas jurídicas o
asimiladas, o de la tarifa marginal según corresponda a las personas
naturales o asimiladas
En el quinto año
gravable, a partir del inicio de su actividad económica principal.
100% de la tarifa
general del impuesto de renta aplicable a las personas jurídicas o asimiladas,
o de la tarifa marginal según corresponda a las personas naturales o
asimiladas en la tarifa general del impuesto de renta aplicable a las
personas jurídicas o naturales
Del sexto año gravable en adelante, a partir
del inicio de su actividad económica principal.
Tabla 2 Fuente:
Sentencia C-119 de 2018 M.P. Alejandro Linares Cantillo
El mencionado artículo también contenía
otros beneficios fiscales, principalmente de progresividad especial para el
pago del impuesto de renta, para aquellas pequeñas empresas que tuvieran su domicilio
principal y desarrollaran toda su actividad económica en los departamentos de
Amazonas, Guainía y Vaupés. Los parágrafos 2º y 3º contenían beneficios
impositivos en materia de retención en la fuente[193] y en
materia de renta presuntiva de que trata el artículo 188 del Estatuto
Tributario[194].
Por su parte, el artículo 8º establece
que los beneficios establecidos en el artículo 4º se perdían cuando la pequeña
empresa no presentaba las declaraciones tributarias o incumplía con sus obligaciones
laborales y comerciales relacionadas con el registro mercantil[195].
58. La Ley 1607 de
2012[196] redujo
la tarifa del impuesto sobre la renta de un 33% a un 25% (artículo 94) y creó
el impuesto sobre la renta para la equidad –CREE, con una tarifa que inició en
el 8% y que entre los años 2013 y 2015, fue del 9% (artículo 23). Conforme a lo
anterior, las pequeñas empresas amparadas por la progresividad de la Ley 1429
de 2010, mantuvieron el beneficio sobre el impuesto a la renta, pero se les
impuso la obligación de pagar el nuevo gravamen[197].
59.
En el año 2015, el Gobierno Nacional conformó la Comisión de Expertos para la
Equidad y la Competitividad Tributaria, de acuerdo con lo señalado por la Ley
1739 de 2014[198] y
el Decreto 0327 de 2017. En el informe presentado al Ministro de Hacienda y
Crédito Público[199],
esa comisión precisó que:
59.1.    Un régimen tributario exitoso se caracteriza por
generar los recursos necesarios para financiar los programas del Gobierno, por
ser equitativo vertical y horizontalmente eficiente y con una gestión
tributaria que permita cumplir los objetivos de la política impositiva.
59.2.    El régimen tributario colombiano presenta grandes
limitaciones, particularmente por: i) el bajo nivel de recaudo frente al
potencial del mismo; ii) la inequidad horizontal que aplica tratamientos
tributarios diferentes a personas y empresas similares; y, iii) la debilidad de
la administración tributaria para combatir la evasión, la elusión y el
contrabando.
59.3.    El recaudo del impuesto conjunto de renta y CREE
no cumple con los principios básicos de equidad horizontal y progresividad vertical,
debido a la multiplicidad de regímenes, la presencia de amplios privilegios
tributarios y la alta evasión y elusión por parte algunos contribuyentes. Esta
situación genera que los impuestos directos contribuyan poco a la
redistribución del ingreso, por tal razón, propuso la unificación de estos dos
tributos.
60. La Ley 1819 de 2016[200],
acogió gran parte de las observaciones y propuestas expuestas por la comisión
de expertos referida. El numeral 5º del artículo 376 de ese cuerpo normativo,
derogó el artículo 4º de la Ley 1429 de 2010, que había consagrado la progresividad
en el pago del impuesto a la renta de las pequeñas empresas, así como la no
sujeción a la retención en la fuente y el beneficio sobre renta presuntiva.
61. No obstante, el
artículo 100 de la citada ley modificó el artículo 240 del Estatuto Tributario,
en el sentido de establecer la tarifa general del impuesto sobre la renta del
33%. De igual forma, “(…) con la finalidad de proteger la situación en la
que se encontraban las pequeñas empresas beneficiadas por lo dispuesto en el
derogado artículo 4º de la Ley 1429 de 2010, el Legislador incorporó el
parágrafo 3º”[201].
De esta manera,
consagró una serie de “(…) reglas de transición para la aplicación del
beneficio de progresividad en la tarifa del impuesto de renta”[202].
En efecto, en las Gacetas del Congreso 1088 y 1090 de 5 de diciembre de 2016[203],
consta que el Congreso pretendió que:
“El parágrafo 3º que
se modifica en este artículo busca corregir el régimen de transición que había
sido propuesto en el texto radicado. En este sentido, la propuesta busca
respetar las condiciones actuales de las sociedades que se constituyeron al
ampro de la Ley 1429 de 2010 en lo relacionado con el tratamiento previsto en
el artículo 4º de la citada ley.”
En concreto, el
régimen de transición prescribió que las personas jurídicas
contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que hayan
accedido a la fecha de entrada en vigencia de esa ley al tratamiento previsto
en la Ley 1429 de 2010, tendrán las siguientes reglas: i) el
beneficio de la progresividad para aquellos contribuyentes que hayan accedido
al mismo, no se extenderá con ocasión de lo previsto en esa ley (numeral 1º);
ii) la forma de aplicación de la nueva progresividad del impuesto a la renta
(numeral 2º, 3º y 4º); y iii) la tabla de progresividad en la tarifa para las
sociedades constituidas bajo la Ley 1429 de 2010, es la siguiente:
Año
Tarifa
Primer año
9% + (TG-9%) *0
Segundo año
9% + (TG-9%) *0
Tercer año
9% + (TG-9%) *0.25
Cuarto año
9% + (TG-9%) *0.50
Quinto año
9% + (TG-9%) *0.75
Sexto año y
siguientes
TG
TG = Tarifa general de renta para el año
gravable
62. El numeral
6º del parágrafo 3º del artículo 100 de la citada ley, estableció como causal
para la pérdida del tratamiento preferencial el cambio en la composición
accionaria de las sociedades beneficiarias, por lo que quedarán sometidas a la
tarifa general prevista en ese artículo.
Al revisar los antecedentes legislativos de esta
proposición jurídica, dicha causal fue concebida como “(…) un mecanismo que
previene el abuso en materia tributaria respecto de las sociedades que se someten
al régimen de la Ley 1429 de 2010.”[204].
En tal sentido, si las sociedades cambian su composición accionaria, se
genera la pérdida del beneficio de la progresividad del impuesto de renta y se
someten a las reglas generales. Lo anterior fue previsto por el Legislador “(…)
con el fin de prevenir la constitución artificiosa de sociedades cubiertas por
este régimen durante el trámite de la presente reforma para su posterior
enajenación con sus beneficios.”[205].
63. Con base en
lo expuesto, para la Sala es claro que la norma acusada hace parte de un cuerpo
normativo creado por el Legislador como régimen de transición de los beneficios
de progresividad consagrados en la Ley 1429 de 2010, en el que se establecieron
nuevas reglas y condiciones para el acceso y permanencia del régimen tarifario
preferencial. De acuerdo con ello, a continuación se analizará el alcance normativo
de la disposición acusada, particularmente de la expresión “cambio en la
composición accionaria”, puesto que es la condición establecida por el
Legislador para la pérdida del beneficio tributario y su precisión hermenéutica
no ha sido uniforme, en el entendido de que el Procurador General de la Nación
considera que aquella noción hace referencia a cualquier modificación del
capital social de la empresa, mientras que la Superintendencia de Sociedades,
lo limita a la alteración del capital suscrito.
Lo anterior denota que existe indeterminación
hermenéutica del concepto, por lo que su definición, en este caso, adquiere
relevancia constitucional, en el sentido de que aquella labor interpretativa
previa condiciona el control abstracto de constitucionalidad que debe adelantar
esta Corporación, particularmente en relación con el desconocimiento del artículo
333 de la Carta, invocado por el ciudadano.
Alcance normativo de la disposición
acusada
64. La demanda ciudadana fue presentada en contra del numeral 6º del
parágrafo 3º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo
240 del Estatuto Tributario. La disposición acusada se encuentra en el cuerpo
normativo que regula la tarifa general del impuesto sobre la renta, sin embargo,
hace parte de del régimen de transición aplicable a las sociedades beneficiadas
de la progresividad en el pago del mencionado tributo de acuerdo a lo
establecido en la Ley 1429 de 2010. Particularmente, el fragmento contiene la
causal de pérdida del beneficio tributario de progresividad en el pago del
impuesto a la renta y la consecuente aplicación de la tarifa general.
65. Para la Sala, el apartado normativo que es objeto de reproche
constitucional en el presente asunto tiene el siguiente alcance:
65.1.
La
proposición acusada hace parte de un cuerpo normativo que regula el régimen de
transición de las sociedades beneficiarias del beneficio tributario de progresividad
en el pago del impuesto de renta, derogado por la Ley 1819 de 2016.
65.2.
Se aplica
exclusivamente a las personas jurídicas que tienen naturaleza de sociedad
comercial, por lo que excluye a las empresas constituidas por personas
naturales que no tengan esa característica.
65.3.
Se trata
de una disposición que regula la causa objetiva de pérdida del beneficio
tributario de pago progresivo del impuesto a la renta por cambio en la
composición accionaria de las sociedades destinatarias del mismo.
65.4.
La configuración
de la causal de pérdida del beneficio genera la aplicación de la tarifa general
del impuesto a la renta.
65.5.
El
precepto limita negativamente la toma de decisiones empresariales de las
sociedades beneficiarias del régimen de transición, puesto que establece una
regulación que atribuye una consecuencia jurídica al manejo de los asuntos internos
de la empresa, en atención a que dicha actuación genera la pérdida de
beneficios impositivos y la aplicación de la tarifa general.
66. A efectos de
entender el alcance de la norma censurada, la Sala considera necesario abordar
el análisis del ingrediente normativo “cambio en la composición accionaria”,
como quiera que de ese hecho depende la pérdida del beneficio tributario que se
estudia. La Superintendencia de Sociedades en el oficio 220 -82537 de 20 de
abril de 2017, mencionado por el Ministerio Público, precisó que en el
ordenamiento jurídico comercial no existe definición del concepto “cambio en
la composición accionaria”.
Sin embargo, dicha
noción puede comprenderse a partir de los principios de la estructura jurídica
y económica de la constitución de la sociedad, particularmente del tipo de las
anónimas. Con base en lo expuesto, la constitución de un ente societario de esa
naturaleza se sustenta en dos pilares: el primero relacionado con el aspecto
económico o fondo social y el segundo, relativo al número de accionistas
mínimos para su perfeccionamiento.
Bajo ese entendido,
según la mencionada entidad, el concepto de composición accionaria comprende el
capital social y el número de accionistas aportantes. El capital social en esta
forma societaria está compuesto por el capital autorizado, suscrito y pagado.
En el acto de
constitución de la sociedad anónima, se autoriza un determinado capital que
será fijado de manera precisa y cualquier cambio del mismo deberá hacerse
mediante reforma estatutaria. Esta es la compresión de capital autorizado.
Del capital
autorizado, los socios suscriben una parte, que corresponde, según el artículo
376 del Código de Comercio, a la totalidad del mismo o a un porcentaje que no
podrá ser inferior al 50% del capital autorizado, este es el capital
suscrito. De esta manera, se trata del aporte que el socio se compromete a
realizar a la sociedad.
Finalmente, el capital
pagado es aquella parte del capital suscrito que se cancela al momento de
la constitución de la sociedad, que como mínimo debe ser la tercera parte de
aquel.
Por su parte, el
segundo elemento se refiere al número total de accionistas y su identificación,
el monto total de acciones adquiridas, su participación porcentual frente al
total del capital social y el tipo de acción adquirida, entre otros.
67. De acuerdo con el
mencionado acto administrativo, el aumento del capital autorizado no genera un
cambio en la composición accionaria. Sin embargo, un aumento del capital
suscrito respecto del inicialmente constituido sí la modifica porque la
adquisición adicional que cada accionista realice según la cantidad de acciones
a que tenga derecho, genera un aumento en su participación, aunque se conserve
el mismo número de accionistas. Esta regla también es aplicable a las sociedades
por acciones simplificadas SAS reguladas por la Ley 1258 de 2008, en relación
con las acciones ordinarias representativas del capital social.
68. En suma, contrario
a lo afirmado por el Procurador General de la Nación, el concepto de cambio en
la composición accionaria no implica cualquier modificación del capital social,
sino que, aquel está condicionado a los siguientes elementos:
68.1.    Se predica de las sociedades por acciones, puesto
que el sentido literal y ordinario de dicho ingrediente normativo se refiere a
aquellos entes societarios cuyo capital está compuesto por acciones, tal y como
es el caso de las anónimas, en comandita por acciones y las sociedades por
acciones simplificadas.
La variación de la
composición accionaria se presenta cuando existe un aumento del capital
suscrito, pues aquel tiene la capacidad de alterar el número de accionantes, la
cantidad de acciones y los derechos de participación, entre otros.
68.2.    De aceptarse la postura del Ministerio Público
sobre la interpretación de la norma acusada, particularmente del concepto de “cambio
en la composición accionaria” referido exclusivamente a cualquier
modificación del capital social, se configuraría un entendimiento más gravoso
en términos constitucionales, puesto que cualquier alteración societaria
generaría la pérdida del régimen tributario preferencial, con lo cual se podría
generar una afectación multidimensional al principio de libertad de empresa,
aspecto que no es objeto de estudio en esta oportunidad. Además, dicha posición
argumentativa desconoce la aproximación hermenéutica desplegada por la
Superintendencia de Sociedades, entidad especializada en la materia que es
objeto de estudio.
El numeral 6º del
parágrafo 3º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 no desconoce el principio
de libertad de empresa
69. La Sala precisa
que la solución del problema jurídico planteado se adelantará con base en la
siguiente metodología: i) la verificación de la competencia del Legislador para
el establecimiento de la condición de pérdida del beneficio tributario por
cambio en la composición accionaria de la sociedad; y, ii) la aplicación del
juicio de razonabilidad y proporcionalidad a la regulación acusada.
El
Legislador es competente para suprimir regímenes impositivos preferenciales
70. Tal y como
quedó expuesto previamente, el Legislador cuenta con un amplio margen de
configuración normativa en materia tributaria, no solamente para establecer y definir
los elementos de los impuestos, sino también para consagrar beneficios
tributarios y regular las condiciones de pérdida de los mismos hacía el futuro.
De
esta manera, cuando el Congreso estableció el régimen de transición para las
empresas amparadas por la Ley 1429 de 2010 y condicionó la aplicación del
beneficio de progresividad en el pago del impuesto a un hecho objetivo -cambio
en la composición accionaria de la sociedad-, actuó en el marco de la
habilitación constitucional contenida en los numerales 12 y 21 del artículo 150
de la Constitución. En efecto, dicha normativa le otorgó competencia para
establecer contribuciones fiscales, los elementos del impuesto, beneficios
impositivos, regímenes de transición tributaria y las condiciones para mantenerlos,
así como las normas que afectan la autonomía económica, particularmente la
libertad de empresa.
71. Bajo ese
entendido, la causa para que las sociedades que están acogidas al régimen de
pago progresivo del impuesto de renta establecido por la Ley 1429 de 2010,
pierdan ese beneficio tributario por cambio en su composición accionaria,
configura una genuina expresión del ejercicio de las funciones deferidas por el
Constituyente al Legislador como órgano representativo y democrático por
antonomasia, encargado de valorar, verificar y definir los instrumentos de
política fiscal, los hechos y las consecuencias que afectan la libertad de
empresa, dentro de los límites que impone la Constitución, particularmente la
garantía de protección de situaciones jurídicas consolidadas.
En
efecto, este Tribunal ha establecido que la potestad del Legislador para
introducir, modificar o suprimir beneficios tributarios, no es absoluta, puesto
que existen límites previstos en la Carta para evitar que los cambios
tributarios afecten garantías superiores de los contribuyentes.
Particularmente, la Corte ha sostenido que el estudio de constitucionalidad de
un norma que elimina un régimen fiscal preferente, debe asegurar los principios
de: i) irretroactividad de la ley, como fundamento de protección de las
situaciones jurídicas consolidadas; y ii) buena fe, que garantiza las
exceptivas legítimas de los contribuyentes[206].
La
causa de pérdida del beneficio tributario por cambio en la composición
accionaria de la sociedad es razonable y proporcionada
72. Establecida
la competencia del Legislador para configurar la causal de pérdida del
beneficio tributario objeto de censura, la Sala analizará si la misma resulta
razonable y proporcionada a la luz de los preceptos superiores especialmente, en
relación con la afectación de la libertad de empresa consagrada en el artículo
333 de la Constitución.
73. Bajo esa
premisa, este Tribunal en algunas oportunidades ha usado como herramienta
metodológica el juicio de razonabilidad y de proporcionalidad, con el propósito
de establecer si una limitación o restricción de un derecho es
constitucionalmente válida[207].
De esta manera, el mencionado test se compone de tres pasos: i) el análisis del
fin buscado por la norma; ii) el medio adoptado para alcanzar el objetivo
propuesto; y iii) la relación entre el medio y fin. Bajo esa perspectiva, el
escrutinio realizado por la Corte depende “(…) de la relevancia constitucional de los
valores que podrían ponerse en riesgo con la medida que sea objeto de análisis”[208] y
de la facultad que tenga el Legislador para proferir la regulación enjuiciada[209].
Particularmente, esta Corporación en Sentencia
C-129 de 2018[210],
precisó que en materia tributaria ha
utilizado el test de razonabilidad o de proporcionalidad para verificar si una
norma impositiva viola o no los principios superiores. Sin embargo, la
intensidad del escrutinio difiere en cada caso. Como regla general se ha
utilizado un juicio de proporcionalidad leve para evaluar la constitucionalidad de medidas legislativas en materias
económicas, tributarias o de política internacional[211]. En estos
casos, es suficiente que el fin buscado por la norma sea legítimo, que el medio
empleado no esté expresamente prohibido y que además sea adecuado para alcanzar
el objetivo buscado. No obstante, también ha utilizado un test intermedio
cuando existe la posibilidad de una inequidad o arbitrariedad en la norma
acusada. El análisis del acto jurídico
requiere acreditar que: i) el fin no solo sea legítimo, sino que también sea constitucionalmente
importante, en razón a que promueve intereses públicos contenidos en la
Carta o por razón de la dimensión del problema que el Legislador trata de
resolver. Además: ii) debe demostrarse que el medio no solo sea adecuado, sino efectivamente
conducente para alcanzar el fin buscado con la norma objeto de control
constitucional[212].
Excepcionalmente, la Corte ha usado
un test estricto de proporcionalidad para evaluar las amnistías
tributarias, pues estas suponen un trato diferenciado entre los contribuyentes
que se encuentren en una misma situación fáctica, lo que puede conducir a la violación
del derecho a la igualdad y a los principios de justicia y equidad tributaria
que rigen el sistema tributario, con lo cual se afecta el orden justo. En estas
circunstancias, debe demostrarse que la medida que afecta un derecho
fundamental: i) persigue una finalidad
constitucionalmente imperiosa, urgente o inaplazable; ii) si el medio
utilizado es efectivamente conducente y necesario[213]; y iii) que sea proporcionado en sentido estricto, es
decir, el estudio en términos de derechos y principios del “costo”
y el “beneficio” de la decisión adoptada por el Legislador[214].
Aplicación del
juicio de razonabilidad y de proporcionalidad de intensidad leve
74. En el presente
asunto, la Sala considera que el análisis de razonabilidad y de
proporcionalidad de la norma acusada en la demanda debe hacerse mediante un
juicio de intensidad leve, en atención a que, como se evidenció previamente, se
trata de la regulación de una materia sobre la cual el Legislador cuenta con un
amplio margen de configuración normativa, pues se trata de asuntos tributarios
y económicos y además, no configura una restricción de derechos que prima
facie se sustente en criterios sospechosos o que afecten arbitrariamente a
la libertad de empresa o el goce de un derecho constitucional no fundamental.
75. Para la
Corte, el cambio en la composición accionaria como causal de pérdida de un
beneficio tributario fue evaluado por el Congreso como condición negativa para
mantener un privilegio impositivo y fue establecida dentro de los márgenes
competenciales que estableció el Constituyente para el Legislador.
76. Bajo ese
entendido, la causal de pérdida del beneficio de pago progresivo del impuesto
de renta establecido en el régimen de transición para las sociedades que
cambien su composición accionaria persigue una finalidad legítima
en términos constitucionales ya que busca fortalecer el régimen tributario,
particularmente la redistribución de la carga impositiva en términos de equidad
horizontal y vertical, que permita superar el bajo nivel de recaudo y
equilibrar las cargas impositivas mediante la eliminación de tratamientos
fiscales diferentes a personas y empresas similares. De igual manera, la medida
pretende combatir la evasión y la elusión fiscal, generada por el abuso de este
régimen preferencial por parte de los agentes económicos. Finalmente, tiene
como objetivo prevenir el ejercicio arbitrario de la libertad de empresa
mediante la constitución artificiosa de sociedades cubiertas por el régimen de
progresividad para su posterior enajenación con sus beneficios.
Estos
objetivos son válidos desde nuestro ordenamiento constitucional,
particularmente en con relación el deber de las personas de contribuir al
financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de
justicia y equidad (artículo 95.9) , el ejercicio de la libertad de empresa
dentro de los límites del bien común y la función social de la actividad
económica (artículo 333) y finalmente, la necesidad de un sistema tributario
fundado en los principios de equidad, eficiencia y progresividad (artículo
363).
La medida que incide
en la libertad de empresa no está prohibida y es adecuada para la consecución
de los fines constitucionales que la sustentan
77. La Sala Plena considera que la casual
de pérdida del beneficio de progresividad en el pago del impuesto sobre la
renta para las sociedades que cambien su composición accionaria no se encuentra
prohibida y es adecuada, en términos constitucionales, para alcanzar los fines
descritos previamente, en atención a los siguientes fundamentos:
77.1.
Es una causal objetiva que se aplica
exclusivamente a sociedades comerciales por acciones.
77.2.
No prohíbe ni limita de manera
intolerable la gestión de los asuntos internos de la sociedad, sino que afecta
una determinada decisión empresarial con las siguientes consecuencias jurídicas:
i) la pérdida de una tarifa tributaria preferencial, y; ii) el sometimiento al
régimen contributivo general, lo cual de ninguna manera anula el núcleo
esencial de la libertad de empresa, puesto que aquella continuará su vida
jurídica, bajo un nuevo esquema tributario, aplicable a todos los agentes
económicos que participan en el mercado.
77.3.
El cambio en la composición
accionaria se limita a un aumento del capital suscrito de la sociedad, lo cual
produce una alteración en la organización societaria inicial, no solamente en
términos de capital social, sino también en la condición de socios, los
derechos y deberes derivados del mismo. De esta manera, se produce una
modificación de las condiciones iniciales de la empresa que dieron lugar al
acceso del régimen tarifario preferencial.
77.4.
Es una medida que permite a la
administración luchar contra el abuso, la evasión y la elusión fiscal, mediante
la verificación objetiva de cambios sustanciales en la composición accionaria
de las sociedades beneficiarias del régimen de transición, lo que permite el
aumento en el recaudo fiscal, representado en mayores recursos para el
cumplimiento de los fines del Estado.
77.5.
Corrige las asimetrías arbitrarias e
injustificadas que si distorsionan el ejercicio de la libertad de empresa en el
mercado, derivadas del abuso del régimen tributario preferencial, con lo cual
se armoniza dicho principio con los límites del bien común y la responsabilidad
social.
78. En suma, este vínculo de
razonabilidad y de proporcionalidad entre los objetivos perseguidos y las
medidas adoptadas fue estudiado por expertos en la materia y debatido por los
canales democráticos correspondientes. En efecto, se trata de temas contenidos
en estudios e informes realizados por la Comisión de Expertos para la Equidad y
la Competitividad Tributaria y que, tal y como se expuso previamente, fueron
considerados por el Gobierno y el Congreso de la República al momento de
expedir la norma acusada.
79. Por consiguiente, el fragmento
demandado es constitucional. En primer lugar, la medida analizada pretende
alcanzar fines constitucionalmente legítimos, relacionados con el
fortalecimiento del sistema tributario en términos de equidad y progresividad,
combatir la evasión y la elusión fiscal, y evitar el abuso de la libertad de
empresa, mediante la
constitución artificiosa de sociedades cubiertas por el régimen de
progresividad para su posterior enajenación con sus beneficios.
Asimismo, la medida no está prohibida por la Carta y es adecuada
en términos superiores, porque si bien es una limitación a la toma de
decisiones empresariales, no impide ni anula la gestión interna de los asuntos
de la sociedad, con lo cual se garantiza el núcleo esencial de la libertad de
empresa y se constituye como un instrumento eficaz para luchar contra la
elusión y la evasión fiscal, a través de la verificación objetiva del cambio en
la composición accionaria del ente societario beneficiario. De igual forma,
permite compatibilizar el ejercicio de la libertad económica con los límites
del bien común y la responsabilidad social que la Constitución establece.
En este sentido, se declarará exequible el numeral 6º del
parágrafo 3º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 “(…) por medio
de la cual se
adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la
lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”, únicamente por
el cargo analizado en esta oportunidad.
Conclusión
80. Conforme a la argumentación del demandante, la Corte
abordó el siguiente problema jurídico ¿el
artículo 100 (parcial) de la Ley 1819 de 2016, desconoce el artículo 333 de la
Constitución al establecer que las empresas beneficiarias del régimen
preferencial en materia de impuesto a la renta, establecido en el artículo 4º
de la Ley 1429 de 2010, perderán el beneficio impositivo si se presenta cambio
de su composición accionaria?
81. La Corte encontró que la disposición
acusada no desconoce el principio de libertad de empresa porque la medida analizada pretende alcanzar fines constitucionalmente
legítimos, como el fortalecimiento del sistema tributario, combatir la elusión
y evasión fiscal y evitar el abuso del ejercicio de la libertad de empresa.
Para llegar a esa conclusión, la Corte utilizó el test leve de proporcionalidad,
con base en la cual puede concluirse que la medida adoptada por el Legislador,
tendiente a establecer la pérdida del régimen de transición tributaria por el
cambio de la composición accionaria de las empresas destinatarias del beneficio
de la Ley 1429 de 2010, no está prohibida por la Carta y es adecuada en
términos superiores, para alcanzar los fines propuestos, en atención a que no
afecta el núcleo esencial de la libertad de empresa y se constituye como un
instrumento eficaz de luchar contra la elusión y la evasión fiscal, y además,
permite compatibilizar el ejercicio de la libertad económica con los límites
del bien común y la responsabilidad social que la Constitución establece.
82. De acuerdo con lo expuesto, la Sala declarará exequible el
numeral 6º del parágrafo 3º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 “(…) por medio
de la cual se
adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la
lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”, únicamente por
el cargo analizado en esta oportunidad.
VII. DECISIÓN
En
mérito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional de la República
de Colombia, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la
Constitución,
RESUELVE
DECLARAR EXEQUIBLE el numeral 6º del parágrafo 3º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 “(…) por medio
de la cual se
adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la
lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”, únicamente por
el cargo analizado en esta sentencia.
Notifíquese, comuníquese, cúmplase, publíquese y
archívese el expediente.
GLORIA STELLA
ORTIZ DELGADO
Presidenta
CARLOS BERNAL PULIDO
Magistrado
DIANA FAJARDO RIVERA
Magistrada
LUIS GUILLERMO GUERRERO PÉREZ
Magistrado
Con aclaración de voto
ALEJANDRO LINARES CANTILLO
Magistrado
Ausente en comisión
ANTONIO JOSÉ LIZARAZO OCAMPO
Magistrado
CRISTINA PARDO SCHLESINGER
Magistrada
Ausente en comisión
JOSÉ FERNANDO REYES CUARTAS
Magistrado
ALBERTO ROJAS RÍOS
Magistrado
MARTHA VICTORIA SÁCHICA MÉNDEZ
Secretaria General
[1] Folios 22-24 cuaderno principal.
[2] M.P.
Gloria Stella Ortiz Delgado.
[3] Folio 3 cuaderno principal.
[4] Folios 3-4 cuaderno principal.
[5] Folio 7 cuaderno principal.
[6] Folio 8 cuaderno principal.
[7] Folio 8 cuaderno principal.
[8] Folio 9 cuaderno principal.
[9] Ibidem.
[10] Folio 9 cuaderno principal.
[11] Folios 202-206 cuaderno principal.
[12] Folio 203v cuaderno principal.
[13] Ibidem.
[14] Ibidem.
[15] Folio 204 cuaderno principal.
[16] Folio 204v-205 cuaderno principal.
[17] Folio 205 cuaderno principal.
[18] Folio 205v cuaderno principal.
[19] Ibídem.
[20] Folio 206 cuaderno principal.
[21] Folios 211-215 cuaderno principal.
[22] Folio 214v cuaderno principal.
[23] Ibidem.
[24] Folios 132-140 cuaderno principal.
[25] Folios 133-134 cuaderno principal.
[26] M.P. Carlos Bernal Pulido.
[27] Folio 135 cuaderno principal.
[28] Folio 138 cuaderno principal.
[29] Folio 138 cuaderno principal.
[30] Folio 138 cuaderno principal.
[31] Folio 139 cuaderno principal.
[32] Folio 139 cuaderno principal.
[33] Folios 59-69 cuaderno principal.
[34] Folio 59 cuaderno principal.
[35] Folio 63 cuaderno principal.
[36] Folio 64 cuaderno principal.
[37] Ibidem.
[38] Ibidem.
[39] Folio 69 cuaderno principal.
[40] Ibidem.
[41] Folios 70-76 cuaderno principal.
[42] Folio 71 cuaderno principal.
[43] Folio 71 cuaderno principal.
[44] Ibidem.
[45] Página 75 cuaderno principal.
[46] Ibidem.
[47] Folios 77-83 cuaderno principal.
[48] Folios 81-82 cuaderno principal.
[49] Folio 83 cuaderno principal.
[50] Folios 84-130 cuaderno principal.
[51] Folio 110 cuaderno principal.
[52] Folios 57-58 cuaderno principal.
[53] Folio 57 cuaderno principal.
[54] Folios 223-230 cuaderno principal.
[55] Folio 224v cuaderno principal.
[56] Ibidem.
[57] Folio 226 cuaderno principal.
[58] Folios 226v, 227 y 227v cuaderno principal.
[59] Folio 227v cuaderno principal.
[60] Folio 228 cuaderno principal.
[61] Folio 228v cuaderno principal.
[62] Folio 229v cuaderno principal.
[63] Ibidem.
[64] M.P.
Carlos Bernal Pulido.
[65] M.P.
Alejandro Linares Cantillo.
[66] Sentencia
C-228 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[67] M.P.
Gloria Stella Ortiz Delgado.
[68] Crf.,
entre otras, las sentencias C-004 de 2003, M. P. Eduardo
Montealegre Lynett y C-090 de 2015, M. P. Jorge Ignacio
Pretelt Chaljub.
[69] Sentencia
C-228 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[70] Crf.,
entre otras, sentencias C-494 de 2014, M. P. Alberto Rojas Ríos y C-228 de
2009, M. P. Humberto Antonio Sierra Porto.
[71] Sentencia
C-228 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[72] Sentencia
C-774 de 2001 M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[73] Sentencia
C - 489 de 2000.
[74] Sentencia
C - 565 de 2000.
[75] Sentencia C-744 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[76] Sentencia
C - 543 de 1992.
[77] Sentencias
C-532 de 2013, M. P. Luis Guillermo Guerrero Pérez; C-287 de 2014, M. P. Luis
Ernesto Vargas Silva; y C-427 de 1996, M. P. Alejandro Martínez Caballero,
entre muchas otras.
[78] Sentencia
C-228 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[79] Ibídem.
[80] Ibídem.
[81] Sentencia
C-228 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. Ver al respecto la sentencia
C-931 de 2008 (M. P. Nilson Pinilla Pinilla): “Sobre las circunstancias bajo
las cuales la cosa juzgada constitucional es absoluta o relativa, ello depende
directamente de lo que se determine en la sentencia de la cual tales efectos se
derivan. Así, la ausencia de pronunciamiento del juez constitucional en la
parte resolutiva de una sentencia de exequibilidad acerca de los efectos de esa
decisión, llevaría a presumir que el precepto analizado es válido frente a la
totalidad de las normas constitucionales, por lo que se genera entonces un
efecto de cosa juzgada absoluta, que impide a la Corte volver a fallar sobre
esa materia. Si, por el contrario, la Corte delimita en la parte resolutiva el
efecto de dicha decisión, habrá entonces cosa juzgada relativa, la que en este
caso se considera además explícita, en razón de la referencia expresa que el
juez constitucional hizo sobre los efectos de su fallo.”
[82] Ver al respecto
la sentencia C-228 de 2015 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[83] M.P. Clara Inés Vargas Hernández.
[84] Sentencia C-374 de 2002 M.P. Clara Inés Vargas Hernández.
[85] M.P. Mauricio González Cuervo.
[86]
Sentencia C-666 de 1996, M.P. José Gregorio Hernández.
[87] Sentencia C-258 de 2008 M.P. Mauricio González Cuervo.
[88] M.P. Jorge Ignacio Pretelt Chaljub.
[89] Folio 133 cuaderno principal.
[90] M.P. Carlos Bernal Pulido.
[91] M.P. Alejandro Martínez Caballero.
[92] El
contenido de este apartado fue tomado de la argumentación desarrollada por este
despacho en la Sentencia C-042 de 2018 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[93] Ver
entre otras las sentencias C-1095 de 2001, C-1143 de 2001, C-041 de 2002, A.
178 de 2003, A. 114 de 2004, C-405 de 2009, C-761 de 2009 y C-914 de 2010.
[94] Corte
Constitucional. Sentencia C-330 de 2013. M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[95] Corte
Constitucional. Sentencia C-358 de 2013. M.P. Mauricio González Cuervo.
[96] Cfr.
Corte Constitucional. Sentencia C -978 de 2010. M. P. Luis Ernesto Vargas
Silva.
[97] Cfr.
Corte Constitucional. Sentencia C-1052 de 2001. M.P. Manuel José Cepeda
Espinosa.
[98] Cfr.
Corte Constitucional. Sentencia C-405 de 2009. M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[99] Cfr.
Sentencia C-533 de 2012. M.P. Nilson Pinilla, C-100 de 2011 M.P. María Victoria
Calle Correa y C-978 de 2010 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[100] Cfr.
Corte Constitucional. Sentencia C -978 de 2010. M. P. Luis Ernesto Vargas
Silva. Ver también la sentencia C-533 de 2012. M. P. Nilson Pinilla.
[101] Cfr.
Corte Constitucional. Sentencia C-358 de 2013. M.P. Mauricio González Cuervo.
[102] Corte Constitucional. Sentencia C-304 de
2013, M. P. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
[103] Corte
Constitucional. Sentencia C-856 de 2005 M.P. Clara Inés Vargas Hernández.
[104] Corte
Constitucional. Sentencia C-447 de 1997 M.P. Alejandro Martínez Caballero y
C-641 de 2010 M.P. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
[105]Sentencia
C-561 de 2002. M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[106] Ver,
entre otros, auto 288 de 2001 y sentencias C-1052 de 2001 y C-568 de 2004,
todas las providencias con ponencia del Magistrado Manuel José Cepeda Espinosa,
y C-980 de 2005, M. P. Rodrigo Escobar Gil.
[107] M.P. Carlos Bernal Pulido.
[108] Font Galán, J. La empresa. En Jiménez Sánchez, G. Lecciones de
derecho mercantil. Sexta Edición, Tecnos, 2000, pág. 67.
[109] Naylor, Y.H y Vernon, J. Economía de la empresa. Amorrortur, Buenos
Aires, 1973. Pág. 9.
[110] Cuervo García A, Introducción a la administración de empresas,
Aranzadi S.A. Navarra, 2008, pág. 48.
[111] Ibidem. Pág. 91.
[112] Felber C, La economía del bien común, Ed. Deusto Grupo Planeta,
Barcelona. 20132, pág. 51
[113] M.P. Alejandro Martínez Caballero.
[114] Sentencia
C-265 de 1994. M.P. Alejandro Martínez.
[115] Ibidem.
[116] Sentencia
T-291 de 1994. M.P. Eduardo Cifuentes.
[117] Sentencia C-624 de 1998 M.P. Alejandro Martínez Caballero.
[118] “Por la cual se dictan disposiciones para promover el desarrollo
de las micro, pequeñas y medianas empresas”.
[119] “Por la cual se expide el Plan Nacional de Desarrollo,
2010-2014.”
[120] Pérez-Serrabona Gonzalez, J. L. El empresario mercantil. En Jiménez
Sánchez Op. Cit, pág. 80-81.
[121] Díaz Moreno, A. Las sociedades mercantiles. En Jiménez Sánchez OP.
Cit. Pág. 153.
[122] Ibídem. Pág. 154.
[123] Narváez
García, J. I. Teoría general de las sociedades, 7ª Edición, Bogotá, Doctrina y
Ley, 1996, pág. 140.
[124] Neira Archila L. C., Apuntaciones generales al derecho de
sociedades. Temis, Bogotá, 2006, pág. 14.
[125] Ibídem. Pág. 17.
[126] Ibídem.
[127] Ibídem.
[128] Ibídem. Pág. 82.
[129] “Por la cual se expide el Plan Nacional de Desarrollo,
2010-2014.”
[130] Zeballos, E. Micro Pequeñas y Medianas empresas en América Latina,
Revista de la CEPAL, No. 79, 2003, pág. 53 y ss.
[131] Gaceta del Congreso 532 de 23 de agosto de 2010, página 19.
[132] Ibídem pág. 21.
[133] Sentencia de la Corte Constitucional C – 269 de 2000,
M.P. Álvaro Tafur Galvis, reiterado en la sentencia C-365 de 2012 M.P. Jorge
Ignacio Pretelt Chaljub.
[134] Sentencia C-228 de 2010 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[135] Ibidem.
[136] Sentencia
C-616/01 M.P. Rodrigo Escobar Gil, reiterada en sentencia C-228 de 2010 M.P.
Luis Ernesto Vargas Silva.
[137] Sentencia
T-425/92 M.P. Ciro Angarita Barón, reiterada en la sentencias C-616 de 2001 y
C-228 de 2010.
[138] Sentencia
C – 524 de 1995, M.P. Carlos Gaviria Díaz.
[139] Sentencia T – 579 de 1995, M.P. Eduardo Cifuentes
Muñoz.
[140] Sentencia C-228 de 2010 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[141] Sentencia
C-524 de 1995 M.P. Carlos Gaviria Díaz
[142] Sentencia C-228 de 2010 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[143] Cfr. Corte Constitucional, sentencia
C-616/01.
[144] Ibídem.
[145] M.P. Jorge Ignacio Pretelt Chaljub.
[146] Sentencia
T-291 de 1994, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.
[147] Sentencia
C-524 de 1995, M.P. Carlos Gaviria Díaz. La Corte expresó en esta oportunidad:
“[El] Estado al regular la actividad económica cuenta con facultades para
establecer límites o restricciones en aras de proteger la salubridad, la
seguridad, el medio ambiente, el patrimonio cultural de la Nación, o por
razones de interés general o bien común. En consecuencia, puede exigir
licencias de funcionamiento de las empresas, permisos urbanísticos y
ambientales, licencias sanitarias, de seguridad, de idoneidad técnica, etc., pero
en principio y a título de ejemplo, no podría en desarrollo de su potestad de
intervención interferir en el ámbito privado de las empresas, es decir, en su
manejo interno, en las técnicas que se deben utilizar en la producción de los
bienes y servicios, en los métodos de gestión, pues ello atentaría contra
la libertad de empresa y de iniciativa privada (…)” (Énfasis agregado).
[148] Sentencia C-228 de 2010 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva.
[149] Ver
sentencias C-615 de 2002, M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra; C-516 de 2004, M.P.
Jaime Córdoba Triviño; C-992 de 2006, M.P. Álvaro Tafur Galvis; C-352 de 2009,
M.P. María Victoria Calle Correa; C-486 de 2009, M.P. María Victoria Calle
Correa; C-228 de 2010, M.P. Luis Ernesto Vargas Silva; entre otras. Reiteradas
en la Sentencia C-263 de 2011 M.P. Jorge Ignacio Pretelt Chaljub.
[150] Sentencia
C-489 de 1995, MP Eduardo Cifuentes Muñoz.
[151] Sentencia C-119 de 2018 M.P. Alejandro Linares Cantillo.
[152] En
particular, esta Corporación ha explicado que, “la imposición de gravámenes
está inescindiblemente ligada a la observancia de los principios democrático y
de legalidad. El primero establece que no habrá tributo sin representación, por
lo que solo pueden tener origen en cuerpos de representación popular, al menos
en tiempos de normalidad institucional; el segundo, que todo gravamen ha de
estar reconocido en una ley, cuyos elementos esenciales sean claramente
identificables y cuya aplicación no podrá ser retroactiva.” Ver,
sentencia C-657 de 2015.
[153] Ver sentencia C-155 de 2016 M.P.
Alejandro Linares Cantillo.
[154] En
ese sentido, se pueden consultar las sentencias C-183 de 1998, C-341 de 1998,
C-1107 de 2001, C-250 de 203, C-748 de 2009, C-913 de 2011, C-766 de 2013 y
C-837 de 2013.
[155] M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. Los argumentos que siguen fueron
desarrollados en la mencionada providencia.
[156] Marín Elizalde, Ob. Cit, pág. 328-329.
[157] C.P.
Artículo 294. “La ley no podrá conceder exenciones ni tratamientos
preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades
territoriales.”.
Jornadas Colombianas de
Derecho Tributario (XXII: 1.998, febrero 25 al 27: Cartagena). Memorias: XXII
jornadas colombianas de derecho tributario. Bogotá, ICDT, 1.998, Capítulo III,
Incentivos Tributarios: “Pero el artículo 294 de la Constitución “exenciones y
tratamientos preferenciales” creemos necesario que se precise el contenido del
término exención consagrado en la norma. En nuestro criterio, este término
debería ser entendido en el sentido de beneficio o estímulo tributario y con un
criterio amplio, es decir no solamente referido a las exenciones propiamente
dichas sino a cualquier norma tributaria que pretenda establecer estímulos o
incentivos con fines predominantemente extrafiscales. En otras palabras creemos
que el término de “exención” consagrado en el artículo 294 debería ser
sustituido por los términos “incentivos o beneficios” casi como sinónimos de la
expresión “tratamientos preferenciales” contenida en la misma norma”. La
Exención Tributaria. Pedro Manuel Herrera Molina, Ed. Colex, 1.990: “La
doctrina de Berliri acierta con la clave del problema (...) en la no sujeción
se está en presencia de una situación en la que resta algo para ser el
presupuesto de hecho previsto por el legislador como idóneo para determinar el
nacimiento de la obligación tributaria. En la exención, al contrario, se está
en presencia de una situación que representa algo más que el presupuesto de
hecho. (...) La obligación tributaria no nace porque no ha tenido lugar el hecho
imponible, sino una situación que representa algo más del presupuesto de hecho:
el hecho imponible exento”...”Para terminar este apartado haremos referencia a
la postura del profesor Tesauro que elabora un concepto de exclusión tributaria
muy semejante a lo que la doctrina española denomina supuestos de no sujeción:
“las exenciones constituyen una derogación de la disciplina general del
tributo, mientras que las exclusiones derivan de enunciados con los que el
legislador aclara los límites de aplicación del tributo sin derogar las
consecuencias de sus enunciados generales”.
[158] Consejo de Estado, Sala de Consulta y Servicio Civil. Concepto del 5
de diciembre de 2002. Rad. 1469. C.P. Susana Montes de Echeverri.
[159] Sentencia C-511 de 1996 M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz
[160] Sentencia C-353 de 1997 M.P. Jorge Arango Mejía.
[161] Corte Constitucional, sentencia C-188 de 1998 (MP José Gregorio
Hernández) En este caso se estudió la constitucionalidad de una norma que
consagraba una exención a las empresas de servicios domiciliarios, únicamente
si cuentan con capital público. En este caso la Corte señaló que “podría ser
demostrado, entonces, que en el caso específico de una exención tributaria se
vulnerase el derecho a la igualdad (art. 13 CP), aquí invocado por el actor, y
ello comportaría la ruptura de la equidad y de la justicia (arts. 95-9 y 363
C.P.), y la consiguiente inexequibilidad del precepto que la hubiese
configurado.”
[162] Sentencia C-1261 de 2005 M.P. Manuel José Cepeda Espinosa
[163] Sentencia C-129 de 2018 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[164] Ibidem.
[165] Las consideraciones de este capítulo fueron desarrollados en la
Sentencia C-129 de 2018 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[166] Artículo
95.9, Constitución Política.
[167] Artículo
150 numerales 10 y 11, Constitución Política.
[168] MP
Alberto Rojas Ríos.
[169] A
diferencia de los sujetos pasivos del impuesto CREE, que estaban exonerados del
pago de parafiscales, hasta que la Ley 1819 del 2016 derogó de manera expresa
los artículos 20, 21, 22, 22-1, 22-1, 22-3, 22-4, 22-5, 23, 24, 25, 26, 26-1,
27, 28, 29, 33 y 37 de la Ley 1607 del 2012, la cual regulaba el impuesto CREE.
[170] Artículo
338, Constitución Política.
[171] Sentencia
C-052 de 2016, MP María Victoria Calle.
[172] MP
José Gregorio Hernández.
[173] Folio 3 cuaderno principal.
[174] Folio 3 cuaderno principal.
[175]  En la
Sentencia C-426 de 2002, M.P. Rodrigo Escobar Gil, la Corte expresó lo
siguiente: “Esta Corporación ha venido señalando que, en principio, no le
corresponde al juez constitucional resolver aquellos debates suscitados en
torno al proceso de aplicación o interpretación de la ley, pues es claro que en
estos casos no se trata de cuestionar el contenido literal de la norma
impugnada, sino el sentido o alcance que a éste le haya fijado la autoridad
judicial competente. Según lo ha señalado, en tanto es la propia Constitución
la que establece una separación entre la jurisdicción constitucional y las
otras jurisdicciones, los conflictos jurídicas que surjan como consecuencia del
proceso de aplicación de las normas legales han de ser resueltos por los jueces
ordinarios y especializados a quien se les asigna dicha función”.
[176] Sentencia C-893 de 2012 M.P. Luis Guillermo Guerrero Pérez.
[177] En la
Sentencia C-426 de 2002, la Corte afirmó lo siguiente: “No obstante, también
este alto Tribunal ha admitido que por vía de la acción pública de
inexequibilidad se puedan resolver los conflictos atinentes a la interpretación
de las normas jurídicas, cuando aquellas ‘están involucrando un problema de
interpretación constitucional’ y el mismo se origina directamente en el texto o
contenido de la disposición impugnada. El hecho de que a un enunciado normativo
se le atribuyan distintos contenidos o significados, consecuencia de la
existencia de un presunto margen de indeterminación semántica, conlleva a que la
escogencia práctica entre sus diversas lecturas trascienda el ámbito de lo
estrictamente legal y adquiera relevancia constitucional, en cuanto que sus
alternativas de aplicación pueden resultar irrazonables y desconocer mandatos
superiores”.
[178] Sentencia C-893 de 2012 M.P. Luís Guillermo Guerrero Pérez.
[179]  Las
indeterminaciones semánticas se refieren al significado de las palabras, bien
sea porque tienen un alto nivel de generalidad o vaguedad, o bien sea porque
son ambiguas.
[180] Las
indeterminaciones sintácticas se refieren a la construcción gramatical como
tal, tal como ocurre con las denominadas ambigüedades sintácticas.
[181] Las
contradicciones se presentan cuando a  un mismo supuesto o hipótesis de hecho
se atribuyen consecuencias jurídicas diversas e incompatibles.
[182] El
vacío se presenta cuando una hipótesis fáctica carece de consecuencia jurídica
expresa en el ordenamiento.
[183]  La
redundancia se presenta cuando un mismo supuesto o hipótesis de hecho es
contemplada por diversas disposiciones jurídicas, de manera concordante y
reiterativa.
[184]  Sobre
las indeterminaciones en el Derecho, ver Genaro Carrió, Notas sobre derecho
y lenguaje, Buenos Aires, Ed. AbeledoPerrot, 1994.
[185] Sentencia C-893 de 2012 M.P. Luis Guillermo Guerrero Pérez.
[186]En diversas
ocasiones esta Corporación ha realizado este ejercicio interpretativo. En la
sentencia C-156 de 2003, M.P. Eduardo Montealegre Lynett, por ejemplo, la Corte
debía resolver una demanda en contra de los artículos 413 y 414.1 del Código
Civil. A juicio del accionante, el régimen de alimentos allí establecido era
contrario al principio de igualdad, en cuanto establecía un trato diferenciado
injustificado y discriminatorio entre los hijos y padres adoptivos de los
biológicos, y entre hermanos extramatrimoniales y matrimoniales. La Corte
sostuvo que el reproche de inconstitucionalidad se debía a una integración
normativa deficiente, al pasar por alto las reformas sucesivas del Código
Civil; en particular, sostuvo que como en realidad  se deben alimentos congruos
al cónyuge a los descendientes y ascendientes legítimos, extramatrimoniales y
adoptivos o adoptantes, no había lugar a alegar la vulneración del derecho a la
igualdad. A partir de esta definición interpretativa, concluyó que los
preceptos acusados no transgredían los preceptos constitucionales, y declaró su
exequibilidad.
Por su parte, en la Sentencia C-1024 de 2004,
M.P. Rodrigo Escobar Gil, se evaluó la constitucionalidad del artículo 3 de la
ley 797 de 2003, en virtud del cual “quienes ingresen por primera vez al
sector público en cargos de carrera administrativa estarán obligatoriamente
afiliados al Instituto de Seguros Sociales, durante el mismo lapso”. En
esta oportunidad la Corte sostuvo que dada la ambigüedad de la norma, debía
excluirse de su ámbito de aplicación a las personas que por primera vez
ingresan al sector público en cargos de carrera, pero que previamente se
encontraban vinculados al régimen de ahorro individual con solidaridad. La
razón de tal exclusión, es que este grupo de personas serían objeto de un serio
y grave desequilibrio en la imposición de las cargas públicas de solidaridad,
con claras y profundas desventajas que no tienen ningún tipo de compensación, y
verían cercenada su libertad de elección de régimen pensional.
En un sentido semejante se encuentran
las sentencias C-496 de 2004, M.P. Alejandro Martínez Caballero; C-081 de 1996;
C-109 de 1995, M.P. Alejandro Martínez Caballero; C-389 de 1996,
M.P. Alejandro Martínez Caballero; C-690 de 1996,
M.P. Alejandro Martínez Caballero; C-488 de 2000,
M.P. Carlos Gaviria Díaz; C-1436 de 2000,
M.P. Alfredo Beltrán Sierra; C-557 de 2001,
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa; C-1255 de 2001,
M.P. Rodrigo Uprimny Yepes; C-128 de 2002,
M.P. Eduardo Montealegre Lynett; C-415 de 2002,
M.P. Eduardo Montealegre Lynett; C-426 de 2002,
M.P. Rodrigo Escobar Gil; C-156 de 2003,
M.P. Eduardo Montealegre Lynett; C-901 de 2002,
M.P. Rodrigo Escobar Gil; y C-107 de 2003,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[187] “Por la cual se expide la Ley de Formalización y Generación de
Empleo.”
[188] Sentencia C-119 de 2018 M.P. Alejandro Linares Cantillo.
[189] Gaceta del Congreso número 532 de 23 de agosto de 2010, página 19.
[190] Ibidem.
[191] Ibidem.
[192] Artículo 2º Ley 1429 de 2010.
[193] “PARÁGRAFO 2o. Los titulares de los beneficios
consagrados en el presente artículo no serán objeto de retención en la fuente,
en los cinco (5) primeros años gravables a partir del inicio de su actividad
económica, y los diez (10) primeros años para los titulares del parágrafo 1o.
Para el efecto, deberán comprobar ante el agente
retenedor la calidad de beneficiarios de esta ley, mediante el respectivo
certificado de la Cámara de Comercio, en donde se pueda constatar la fecha de
inicio de su actividad empresarial acorde con los términos de la presente ley,
y/o en su defecto con el respectivo certificado de inscripción en el RUT.”
[194] “PARÁGRAFO 3º Las empresas de que trata el
presente artículo estarán sujetas al sistema de renta presuntiva de que trata
el artículo 188 del Estatuto Tributario a partir del sexto (6o)
año gravable y a partir del undécimo (11) año gravable para los titulares del
parágrafo 1o.”
[195] Artículo 8º “Los
beneficios establecidos en los artículos 4o, 5o y 7o de la presente
ley se entenderán sin perjuicio del cumplimiento de las obligaciones de las
pequeñas empresas beneficiarias, en materia de presentación de declaraciones
tributarias, del cumplimiento de sus obligaciones laborales y de sus obligaciones
comerciales relacionadas con el registro mercantil.” Así fue
entendido por la Corte en la Sentencia C-119 de 2018 M.P. Alejandro Linares
Cantillo.
[196] “Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan
otras disposiciones.”
[197] Sentencia C-119 de 2018 M.P. Alejandro Linares Cantillo.
[198] “Por la cual se modifica el Estatuto Tributario, la Ley 1607 de
2012, se crean mecanismos de lucha contra la evasión y se dictan otras
disposiciones.”
[199] Disponible en https://www.fedesarrollo.org.co/sites/default/files/LIBAgosto2016Comision.pdf,
consultado el 16 de mayo de 2019.
[200] “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria
estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la
elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”
[201] Sentencia C-119 de 2018 M.P. Alejandro Linares Cantillo.
[202] Ibidem.
[203] En la página 23 respectivamente.
[204] Gacetas del Congreso 1088 y 1090, ambas de 5 de diciembre de 2016,
pág. 23.
[205] Ibidem.
[206]
Sentencia C-083 de 2018 M.P. Luis Guillermo Guerrero Pérez.
[207] Sentencia
C-1064 de 2001 MM.PP Manuel José Cepeda Espinosa y Jaime Córdoba Triviño.
[208] Ibídem.
[209] Sentencia
C-287 de 2012 M.P. María Victoria Calle Correa.
[210] M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[211] Sentencia
C-333 de 2017, la cual, a su vez, cita la Sentencia C-673 de 2001, MP Manuel
José Cepeda Espinosa.
[212] Sentencia C-101 de 2018 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.
[213] Ibidem.
[214]
Sentencia C-129 de 2018 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado.