C-657-15
REPUBLICA DE COLOMBIA
Sentencia C-657/15
EXCLUSION DEL
ASFALTO DEL IMPUESTO A LAS VENTAS (IVA)-No vulnera
los principios constitucionales de igualdad y equidad tributaria
La Corte comparte las apreciaciones del
Ministerio Público y de la mayoría de los intervinientes, para quienes la norma
acusada no desconoce el derecho a la igualdad ni la equidad tributaria de
algunos contribuyentes, sino que por el contario se enmarca dentro del margen
de potestad del cual dispone el legislador en ese ámbito. La regulación
adoptada atiende fines constitucionalmente válidos y además resulta
potencialmente adecuada para alcanzarlos, por lo que se supera sin dificultad
el examen de razonabilidad. Desde la perspectiva del derecho a la igualdad, el
propósito que condujo al Legislador a excluir el asfalto como bien sujeto al
IVA fue, en esencia, el mismo que dio lugar a su creación: la generación de
incentivos económicos para fomentar proyectos de infraestructura pública, en
especial la pavimentación y repavimentación de las vías. A su turno, la no
inclusión –consciente y deliberada- de dicho beneficio para los productores y
comercializadores del concreto se justificó en criterios de orden económico y
de  política tributaria.
DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos mínimos/DEMANDA
DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, específicas, pertinentes y
suficientes
DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD-Cargo por vulneración del
principio de igualdad
NORMA SOBRE
EXCLUSION DEL ASFALTO DEL IMPUESTO A LAS VENTAS (IVA)-Aplicación del principio pro actione
POTESTAD DE
CONFIGURACION DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance
CONSTITUCION
POLITICA-Deberes de la persona y del ciudadano/CONSTITUCION
POLITICA-Contribución al financiamiento de gastos e inversiones del Estado en
justicia y equidad
DEBER DE
TRIBUTACION-Importancia/DEBER DE TRIBUTACION-Fundamento/DEBER
DE TRIBUTACION-Principio de reciprocidad
IMPOSICION DE
GRAVAMENES-Observancia de los principios
democrático y de legalidad
CONGRESO DE LA
REPUBLICA-Amplia potestad de configuración
normativa en materia tributaria
DISCRECIONALIDAD
DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-No es absoluta
EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS FISCALES-Principios de
igualdad y equidad
POTESTAD DE
CONFIGURACION DEL LEGISLADOR EN MATERIA DE EXENCIONES, DEDUCCIONES, DESCUENTOS
Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Límites
EXCLUSIONES Y
EXENCIONES TRIBUTARIAS-Diferencia conceptual
EXCLUSIONES Y
EXENCIONES TRIBUTARIAS-Jurisprudencia del Consejo
de Estado
IMPUESTO SOBRE
LAS VENTAS-IVA-Bienes excluidos
Los bienes excluidos no causan IVA y
quien los comercializa no se convierte en responsable tributario ni adquiere
obligación alguna en relación con ese gravamen, motivo por el cual no es
posible descontar los valores pagados por dicho concepto. Por el contrario, los
bienes exentos si causan IVA, aunque son gravados con una tarifa del cero por
ciento (0%), y los productores de dichos bienes adquieren la calidad de
responsables tributarios aun cuando pueden obtener la devolución del IVA pagado
en la compra de materia prima y demás gastos relacionados con la producción o
comercialización de esos bienes.
EXCLUSIONES Y
EXENCIONES TRIBUTARIAS-Similitud
SISTEMA
TRIBUTARIO JUSTO-Beneficio fiscal debe atender a
los principios de generalidad y homogeneidad/PRINCIPIO DE GENERALIDAD DE LOS
BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Cobija a todos los contribuyentes que se encuentren
en el mismo supuesto de hecho sin distinciones injustificadas
BENEFICIOS
FISCALES-Amplio margen de configuración normativa
del legislador
EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Validez/EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Fines
PRINCIPIOS DE
IGUALDAD Y EQUIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Limites
del legislador en la regulación de incentivos fiscales
PRINCIPIOS DE
IGUALDAD Y EQUIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Diferencias
conceptuales
IGUALDAD-Dimensión formal/IGUALDAD-Dimensión sustantiva o material
IGUALDAD EN
SEDE FISCAL-Reconocimiento
PRINCIPIO DE
EQUIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance
PRINCIPIOS DE
EQUIDAD, EFICIENCIA, PROGRESIVIDAD Y NO REGRESIVIDAD-Base del sistema tributario colombiano/PRINCIPIOS DE EQUIDAD,
EFICIENCIA, PROGRESIVIDAD Y NO REGRESIVIDAD-Ponderación de la distribución
de cargas y beneficios
PRINCIPIO DE
EQUIDAD TRIBUTARIA-Perspectivas
EQUIDAD-Dimensión vertical/EQUIDAD-Dimensión horizontal
EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS FISCALES-Medidas que
implican excepción al principio de igualdad pero no significan su vulneración
PRINCIPIO DE
IGUALDAD FRENTE AL RECONOCIMIENTO O EXCLUSION DE
UN BENEFICIO TRIBUTARIO-Tratamiento diferencial/PRINCIPIO DE IGUALDAD
FRENTE AL RECONOCIMIENTO O EXCLUSION DE UN BENEFICIO TRIBUTARIO-Test de
razonabilidad
TEST DE
RAZONABILIDAD-Supuestos/TEST DE RAZONABILIDAD-Niveles
de intensidad
EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Regulaciones
adoptadas por el Legislador son constitucionalmente válidas cuando el
tratamiento diferencial se encuentra razonablemente justificado
EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Jurisprudencia
constitucional
EXENCIONES,
EXCLUSIONES Y BENEFICIOS FISCALES-Amplia potestad
de configuración del Legislador/PRINCIPIOS DE IGUALDAD Y EQUIDAD HORIZONTAL-Beneficio
tributario
La Corte concluye que, dentro de su
amplia potestad de configuración, el Legislador puede establecer las
exenciones, exclusiones y beneficios tributarios que estime convenientes en el
diseño de la política fiscal del Estado, sin que la sola existencia de dichos
tratamientos diferenciales pueda ser interpretada per se como inconstitucional. No obstante, en atención a los principios de igualdad y equidad
horizontal será preciso brindar el mismo beneficio tributario a los hechos o
sujetos que se encuentren en una situación sustantiva análoga, a menos que
existan motivos (económicos, sociales o de política tributaria) que justifiquen
proceder de otro modo, lo que necesariamente habrá de evaluarse caso a caso
siguiendo las pautas del test de razonabilidad.
NORMA EN
MATERIA TRIBUTARIA SOBRE BIENES QUE NO CAUSAN IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS IVA-Test leve o dúctil de razonabilidad
JUICIO LEVE DE
RAZONABILIDAD-Encuentra fundamento en el principio
democrático y genera presunción de constitucionalidad
EXENCION
FISCAL A LA PRODUCCION Y COMERCIALIZACION DEL ASFALTO-Regulación
Referencia: expediente
D-10662
Demanda de
inconstitucionalidad contra el artículo 38 (parcial) de la ley 1607 de
2012, “por la cual se expiden normas en materia
tributaria y se dictan otras disposiciones”.
Accionante:
Adriana Melo White
Magistrado
Ponente:
JORGE IVÁN
PALACIO PALACIO
Bogotá D.C., veintiuno (21) de octubre de
dos mil quince (2015).
La Sala Plena de la Corte Constitucional,
en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y
trámite establecidos en el decreto ley 2067 de 1991, profiere la presente:
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
En ejercicio de la acción pública de
inconstitucionalidad, la ciudadana Adriana Melo White impugnó el artículo 38
(parcial) de la ley 1607 de 2012, “por la cual se expiden normas en materia
tributaria y se dictan otras disposiciones”.
La demanda fue inicialmente
inadmitida (auto del 20 de marzo de 2015) por cuanto los cargos no fueron
planteados en debida forma. Sin embargo, presentado oportunamente el escrito de
corrección el magistrado sustanciador dispuso su admisión, ordenó su fijación en lista y simultáneamente corrió
traslado al Procurador General de la Nación para que rindiera el concepto de su
competencia (auto del 20 de abril de 2015). En la misma providencia ordenó
comunicar la iniciación del proceso al Presidente de la República, al
Presidente del Congreso de la República, al Ministerio de Hacienda y Crédito
Público, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y al Instituto
Nacional de Vías -Invías-; e invitar al Instituto Colombiano de Derecho
Tributario, a la Cámara Colombiana de la Construcción (Camacol), a la
Asociación Colombiana de Productores de Concreto (Asocreto), a la Corporación
para la Investigación y Desarrollo en Asfaltos en el Sector Transporte e
Industrial (Corasfaltos), así como a las facultades de derecho de las
universidades de los Andes, de Antioquia, del Rosario, Externado de Colombia,
Javeriana, Santo Tomás y Sergio Arboleda a que emitieran su opinión sobre la
norma acusada.
Cumplidos los trámites previstos en el
artículo 242 de la Constitución Política y en el decreto ley 2067 de 1991,
procede la Corte a resolver sobre la demanda de la referencia.
II. NORMA DEMANDADA
A continuación se transcribe la norma
impugnada, que fue publicada en el Diario Oficial número 48.655 del 26 de
diciembre de 2012, y se subraya el aparte acusado:
“LEY 1607 DE 2012
(diciembre 26)
Por la cual se expiden normas en materia tributaria y
se dictan otras disposiciones.
El Congreso de Colombia
Decreta:
ARTÍCULO
38. Modifíquese el
artículo 424 del
Estatuto Tributario, el cual quedará así:
ARTÍCULO
424. Bienes que no
causan el impuesto. Los
siguientes bienes se hallan excluidos y por consiguiente su venta o importación
no causa el impuesto sobre las ventas. Para tal efecto se utiliza la
nomenclatura arancelaria andina vigente:
(…)
Adicionalmente
se considerarán excluidos los siguientes bienes:
(…)
12.-
El asfalto.
(…)”.
III. LA DEMANDA
La ciudadana sostiene que la expresión
impugnada vulnera los artículos 13, 88, 95 (numeral 9º), 333 y 363 de la
Constitución Política. En síntesis, considera que, al excluir del impuesto
sobre las ventas (en adelante IVA) solamente la comercialización del asfalto y
no la de materiales de uso similar como el concreto, la disposición acusada
incurre en una inequidad, ya que se le otorga un tratamiento tributario
diferente a dos materiales que pueden ser utilizados indistintamente para la
construcción de obras de ingeniería civil, en particular para la pavimentación
de vías. Tal situación, según la accionante, no tiene en cuenta razones de
política fiscal que justifiquen excluir del gravamen únicamente al asfalto.
De manera introductoria recuerda que el
motivo que en su momento dio lugar a la exención del IVA al asfalto fue el estímulo
a la pavimentación y repavimentación de carreteras y calles  (artículo 5º de la
ley 30 de 1982); es decir, el desarrollo de la infraestructura vial en
Colombia, ya que este era el material utilizado en la época para tal fin.
Explica que, con posterioridad, la ley 488
de 1998 determinó que no se consideraría incorporación ni transformación, para
efectos del IVA, las mezclas asfálticas y las de concreto realizadas con
anterioridad a la vigencia de esa ley o las que llegaren a ocurrir en contratos
que estuvieren perfeccionados o en ejecución, siempre y cuando el bien hubiere
sido construido o en proceso de construcción para uso de la Nación, las
entidades territoriales, las empresas industriales y comerciales del Estado,
las empresas descentralizadas y las concesiones de obras públicas y de
servicios públicos (artículos 50 y 64). De esta manera, sostiene, “la
incorporación de mezclas asfálticas y mezclas en concreto (a base de cemento)
tuvieron, para efectos del hecho generador de incorporación y transformación,
un trato igual”.
Añade que dentro de las previsiones de la
ley 488 de 1998, la ley 633 de 2000 confirmó la exclusión del IVA al asfalto y
lo amplió a los materiales pétreos que se vendan, incorporen o se transformen
en la fabricación de mezclas asfálticas o de concreto.
No obstante, afirma, sin atender lo
dispuesto en la Constitución en materia de igualdad y libre competencia
económica, y sin ningún fundamento en materia de política fiscal, el Congreso
expidió la ley 1607 de 2012, en cuyo artículo 38 (numeral 12) determinó que el
asfalto estaría excluido del IVA, sin valorar productos de uso similar para la
pavimentación (como el concreto).
Con esta presentación general, la ciudadana
expone dos cargos de inconstitucionalidad: (i) vulneración de los principios de
igualdad y equidad tributaria (arts. 13, 95.9 y 363 CP) y (ii) vulneración de
la libertad de empresa y de la libre competencia económica (arts. 88 y 333 CP).
(i) En cuanto al primer cargo, aduce que la
facultad del Legislador para determinar los gravámenes supone respetar
principios constitucionales como la equidad, la razonabilidad, la
proporcionalidad, la igualdad y la progresividad, los cuales también son
exigibles para definir reglas de excepción fiscal.
En el caso de la norma acusada considera
que se creó un beneficio tributario discriminatorio por cuanto sin
justificación alguna el Congreso otorgó al asfalto la calidad de bien excluido
del IVA pero no hizo lo propio con otros materiales de uso similar como el
concreto. En la exposición de motivos de la ley 1607 de 2012 no encuentra
razones de orden económico o constitucional que dieran lugar al incentivo
tributario solo en la venta del asfalto, “no ocurriendo lo mismo para la
venta del concreto, el cemento, o cualquier otro material de uso similar y
destinación a la pavimentación o repavimentación de carreteras”.
Según sus palabras, “se violan así no
solo el artículo 13 sino los artículos 95, numeral 9º, y 363 de la
Constitución, pues al excluir solamente al asfalto se verifica una inequidad
sin justificación alguna, pues se le otorga un tratamiento fiscal diferente a
dos materiales que pueden ser utilizados indistintamente para la construcción
de ciertas obras de ingeniería civil, sin tener en cuenta razones de política
fiscal que justifiquen el tratamiento discriminatorio, esto es, el otorgamiento
de la exclusión del impuesto sobre las ventas solo a uno de estos materiales;
al asfalto y no al concreto”.
Explica que el asfalto es un material “viscoso
pegajoso y de color negro”, compuesto principalmente de hidrocarburos, “casi
en su totalidad solubles en sulfuro de carbono”, obtenido de yacimientos
naturales o como residuo en el proceso de refinación de ciertos crudos de
petróleo (mediante procesos de destilación), que debido a sus propiedades
impermeabilizantes y físico-químicas es apto para procesos de pavimentación.
Por su parte, precisa, el cemento es un “conglomerante”
formado a partir de una mezcla de arcilla y caliza calcinas, que luego son
molidas, a la cual se le agrega yeso; al combinarse con agregados pétreos tales
como grava y arena y con el agua se crea un producto “uniforme, maleable y
plástico que fragua y se endurece, adquiriendo una consistencia pétrea”
conocida como hormigón o concreto; es una materia prima al usarse con otro tipo
de elementos genera una mezcla (concreto) que también es apta para la
pavimentación de carreteras.
Explica que diversos estudios técnicos han
demostrado que tanto el asfalto como el concreto son materiales idóneos para el
desarrollo de proyectos de infraestructura, y que si bien tienen
características técnicas diferentes pueden cumplir el mismo cometido e incluso
en muchos casos el concreto ofrece ventajas en términos de durabilidad y costos
de mantenimiento de las vías.
A juicio de la demandante la norma acusada
dispone que el asfalto es un bien excluido del IVA pero desconoce que existen
materiales de parecida utilización, como el concreto, que no tienen el mismo
beneficio fiscal. Tal situación, según la ciudadana, impacta la estructura de costos
de la obra (carretera) incrementándola en un 16% sobre el valor del concreto
utilizado, ya que el IVA así causado no es descontable de ningún otro impuesto
sino que es un mayor costo de producción del bien final. En otras palabras
–concluye-, la elección del concreto a base de cemento como material para la
construcción de una vía se traduce en un mayor costo en comparación con la
misma obra ejecutada con asfalto, situación que materializa el trato
injustificado y discriminatorio al concreto y demás productos de uso similar.
(ii) En cuanto al cargo por vulneración de
la libertad de empresa y de la libre competencia económica, la demandante opina
que la norma acusada “genera una barrera injustificada de acceso al mercado
a los productores del concreto, al gravar el producto con el impuesto sobre las
ventas mientras que establece la exención del impuesto al asfalto”.
Asimismo, considera que se impide la libre escogencia por parte de los
consumidores, “ya que estos no harán su elección entre los dos productos en
razón de su necesidad o características diferenciales, como por ejemplo
durabilidad, sino en razón del precio, el cual será distinto toda vez que solo
uno de los dos está exento del impuesto sobre las ventas”.
Expone que la exclusión del IVA de ciertos
productos genera un impacto en el precio frente al consumidor final, con tarifa
del 16%, lo que implica que el comprador, según las reglas del mercado, se verá
inclinado a adquirir el producto de menor valor a pesar de que los productos
pueden ser utilizados para el mismo fin.
Presenta un cuadro comparativo entre los
costos de producción de un metro cúbico de concreto asfáltico y de un concreto
hidráulico (a base de cemento), con y sin IVA; y concluye que una exclusión del
IVA sobre el cemento destinado a la construcción de pavimentos de concreto
permitiría una mayor competitividad de este tipo de tecnologías de pavimentos
durables.
IV. INTERVENCIONES
1.- Ministerio de Hacienda y Crédito Público
El
apoderado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público solicita a la Corte que
se declare inhibida; subsidiariamente pide declarar exequible el
aparte acusado.
En
primer lugar, presenta algunas consideraciones relativas a la ineptitud de la
demanda. En ese sentido, advierte que no cumple con los requisitos de certeza,
especificidad, pertinencia y suficiencia en la formulación de los cargos,
conforme lo exige el artículo 2º del Decreto 2067 de 1991 y la jurisprudencia
constitucional. Asimismo, señala que el actor se limita a citar algunos precedentes
sobre el contenido de los derechos de la libertad de empresa y libre iniciativa
privada, pero no explica de qué manera la norma demandada transgrede el
contenido de cada uno de esos derechos.
Menciona
que la demanda tampoco es susceptible de un análisis a partir del test de
igualdad, ya que la disposición no establece un trato diferencial respecto de
bienes o empresas que se encuentren en la misma situación de hecho. Al respecto
recuerda que el asfalto es una sustancia que proviene del petróleo, mientras
que el concreto es formado a través de una mezcla compuesta de piedras, mortero
de cemento y arena; además, explica que el cemento, elemento utilizado para la
formación del concreto, es una mezcla que proviene de arcilla y materiales
calcáreos, sometida a cocción; en cuanto al uso, destaca que el concreto se
aplica en cimentaciones, pavimentos, columnas y vigas, mientras que el asfalto
se restringe a pavimentos e impermeabilizantes; y que el proceso de producción
del concreto exige una logística diferente a la utilizada para la producción
del asfalto.
Informa
que aunque el asfalto y el concreto son empleados para el desarrollo de
infraestructura, no es posible sostener que sean productos similares a los
cuales deba dárseles el mismo tratamiento tributario.
Por el
contrario, añade, las diferencias en cuanto a propiedades físicas, elementos de
composición, procesos de producción, diversificación de usos y estructuras de
negocio, justifica que el Legislador consagre un tratamiento disímil para uno y
otro producto en cuanto al impuesto sobre las ventas. Así, concluye que no es
posible afirmar que se haya consagrado un trato discriminatorio entre
empresarios o competidores que se hallan en la misma posición, toda vez que
existen diferencias que surgen de la producción y comercialización de asfalto y
del concreto.
De
otra parte, indica que el accionante no explica cómo la norma demandada: (a)
genera una barrera de acceso al mercado de los productos gravados del concreto
e impide la libre elección entre el asfalto y el concreto por parte de los
consumidores, más allá de una consideración de precio; y (b) afecta las
garantías que la jurisprudencia constitucional ha señalado en cuanto al derecho
a la libertad de empresa.
Finalmente,
sostiene que la exclusión del impuesto sobre las ventas al asfalto deriva de la
facultad otorgada al Congreso en materia tributaria, con un amplio margen de
configuración, de la cual no se deriva la obligación de establecer en todos los
casos los mismos beneficios fiscales a todos los productos o sectores de la
economía, sino que tiene la potestad de utilizar distintas políticas
tributarias sin que ello genere su inconstitucionalidad.
2.- Ministerio de Minas y
Energía
La
apoderada del Ministerio de Minas y Energía solicita a la Corte que se declare inhibida
por ineptitud de la demanda o, en su defecto, declare exequible el
aparte acusado.
Considera
que el cargo por igualdad no cumple con la carga argumentativa exigida por la
jurisprudencia (sentencia C-508 de 2009). Asimismo, en relación con el cargo
por vulneración de los principios del sistema tributario regulados en los
artículos 333 y 363 de la Constitución, aduce que la demanda es inepta por
falta de suficiencia, puesto que la accionante no presenta una argumentación
capaz de generar una duda mínima sobre la inconstitucionalidad de la norma.
No
obstante lo anterior, manifiesta que si la Corte encuentra que la demanda es
apta para emitir un pronunciamiento de fondo, ha de tener en cuenta que las
medidas tributarias contenidas en las disposiciones acusadas están encaminadas
al cumplimiento de los fines esenciales del Estado.
3.-
Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales -DIAN-
Luego
de una detallada reseña sobre la evolución de las normas tributarias
relacionadas con el asfalto y la exención del IVA, la apoderada de la Dirección
de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) solicita a la Corte declarar exequible
la norma acusada.
Indica
que en el Congreso de la República sí se debatió el asunto relacionado con la
exclusión del IVA al cemento o concreto, haciéndose énfasis en su
inconveniencia porque se mantendrían condiciones que permitirían la existencia
de monopolios, lo cual atentaría contra la política económica del país
(transcribe apartes de las gacetas 94, 95, 291, 292 y 378 de 2013). Con
fundamento en lo anterior señala que, contrario a lo afirmado por la
demandante, el Congreso sí estudió la exclusión que es objeto de control de
constitucionalidad y con motivación válida y razones objetivas y justas otorgó
un tratamiento diferenciado al asfalto y al concreto. Por esto, el
interviniente estima que mantener la exclusión del IVA únicamente respecto del
asfalto permite, de acuerdo con lo debatido por el Legislador, que en el sector
existan reglas de competencia que garanticen la asignación eficiente de los
recursos productivos en la economía.
Considera
que la norma acusada no vulnera el principio de igualdad en materia tributaria,
el cual descansa en una identidad de trato siempre que los hechos que se
encuentren cobijados bajo una misma hipótesis jurídicas sean iguales, lo que
implica una distinta regulación respecto de aquellos que presentan
características desiguales, bien por las condiciones de las cuales actúan o por
las circunstancias particulares que los afectan.
Concluye
que la apreciación del legislador es válida toda vez que el Estado, para
preservar los valores superiores puede regular cualquier actividad económica
libre introduciendo excepciones y restricciones, sin que por ello se menoscabe
la igualdad o la libre competencia.
4.- Instituto Nacional de Vías –Invías-
El
apoderado del Instituto Nacional de Vías (Invías) solicita a la Corte
inhibirse de emitir un pronunciamiento de fondo o, en su lugar, declarar exequible
el numeral 12 del artículo 38 de la ley 1607 de 2012.
Alega
que hay ineptitud en la formulación de la demanda por falta de claridad,
certeza y especificidad. Manifiesta que los argumentos que sustentan los cargos
son indeterminados, abstractos y globales, con lo cual le resulta imposible al
juez constitucional abordar el asunto sin comprometer la seguridad jurídica por
actuar de oficio.
En
cuanto al examen de fondo, recuerda que, con fundamento en el artículo 150 de
la Constitución, en concordancia con los artículos 154 y 338 del mismo
estatuto, el Congreso tiene una amplia competencia para establecer impuestos y
para decidir cuáles serán los casos de exención o exclusión aplicables. Sin
embargo, aclara que dicha facultad ha de ejercerse dentro de los límites
consagrados en la Constitución, esto es: (i) el deber de contribuir a la
financiación de los gastos públicos bajo criterios de justicia y equidad; y (ii)
el deber de crear un sistema tributario donde predominen los principios de
equidad, eficiencia y progresividad, que en ningún caso puede ser retroactivo
(sentencia C-1060 de 2000).
Informa
que el principio de equidad corresponde a un concepto propio del establecimiento
del tributo, bien como parámetro de la capacidad de pago o como una medida que
atienda a la obligación de gravar en igual forma a todos los sujetos que se
hallan en la misma condición, pero en este caso no se puede aplicar tal
principio porque la exclusión afecta únicamente a las arcas del Estado, ya que
es Ecopetrol, en su calidad de entidad pública, el único productor de asfalto
en Colombia. Por esto, añade, no se encuentran en la misma condición con las
personas naturales o jurídicas que se dedican a la actividad económica de la
comercialización y venta de mezcla de concreto, donde están involucrados en su
producción materiales como cemento, arena y gravilla (entre otros), actividad
económica que no se puede comparar con la producción de asfalto. Así, concluye
que la exclusión del gravamen hecha por el Legislador no vulnera el principio
de igualdad, ya que son dos actividades económicas diferentes, lo cual
justifica un tratamiento también diferente.
Indica
que no hay una violación del principio de progresividad tributaria en razón a
que la ley tan solo excluye del pago de IVA a la entidad estatal que ofrece
asfalto en Colombia. Adiciona que tampoco existe una violación al principio de
eficiencia, ya que con exclusión del asfalto del pago del IVA no se deja de
recibir un mayor recaudo con un menor costo de operación, y por el contrario,
si no se fuera excluido del pago del gravamen sería un cobro que haría el
Estado a sí mismo, generando un mayor costo operacional.
En
relación con el aspecto económico y tributario, dice que el cemento asfáltico
producido por Ecopetrol se utiliza casi en su totalidad en pavimentación;
mientras que solo de un 25 a 30% de la producción nacional de cemento se
destina a la elaboración de concretos u hormigones para pavimentos, dado que el
mayor campo de utilización se orienta hacia la producción de concretos para
vivienda y otros tipos de estructuras. Asegura que de aplicarse el IVA al
asfalto los costos de los proyectos de pavimentación se incrementarían puesto que
la mayoría de estos proyectos se financian con recursos del Estado y los
proponentes de construcción trasladarían ese incremento a sus ofertas debiendo
el Estado sufragar los mismos.
En
cuanto a la solicitud de excluir del IVA al cemento, sostiene que probablemente
se presentaría una reducción no muy significativa en los proyectos de
pavimentación o en el costo de la vivienda y de otro tipo de estructuras a base
de concreto u hormigón. Expresa que no debe olvidarse que la producción de
cemento y los proyectos de vivienda u otros son efectuados por el sector
privado y no sería previsible que la reducción del IVA se tradujera en
reducción significativa de los costos que deberían atender los potenciales
compradores, más aun cuando la inversión de esas viviendas está influenciada
por las tasas de interés de los financiadores de los proyectos. Lo que sí se
puede prever, continúa el interviniente, es una reducción importante de los
recaudos del Estado por este concepto, obligando a la reducción o supresión de
sus acciones, lo cual perjudicaría a la mayor parte de las comunidades
potencialmente beneficiarias de las inversiones públicas; y que no se debe
olvidar que en virtud a los bajos precios internacionales del petróleo el
Estado ya se encuentra en una condición de apremio económico.
Finalmente,
en relación con el derecho a la igualdad en materia de exclusión tributaria,
indica que tanto la jurisprudencia como la Constitución han señalado que el
legislador goza de un amplísimo margen de discrecionalidad para “establecer
las clases de tributos y sus características, precisar cuáles son los hechos
gravables, contemplar las tarifas aplicables, señalar cuál es la fecha a partir
de la cual se empieza a cobrar, y prever la forma de recaudo, los intereses y
las sanciones correspondientes, entre otros aspectos”, así como para crear
exenciones; es decir que el legislador dispone de amplia libertad de
configuración en la materia, teniendo como límites las disposiciones
constitucionales. Así, considera que el Congreso no está obligado, como lo
pretende la demandante, a estructurar una exclusión general para todos los
bienes que se utilizan en construcción, sino simplemente al asfalto, que se
utiliza para preparar mezcla asfáltica, material utilizado en la pavimentación
de vías, con el fin de reducir los costos y así poder cumplir con sus cometidos
estatales, y fundamentalmente porque no se justificaría de ninguna manera
gravar con IVA su propia producción.
5.- Instituto Colombiano de Derecho
Tributario -ICDT-
El
representante del Instituto Colombiano de Derecho Tributario solicita a la
Corte declarar la inconstitucionalidad de la norma acusada.
No
encuentra justificable un trato tributario diferenciado entre el asfalto y
otros materiales que se usan para la construcción, específicamente la no
sujeción del asfalto al IVA, porque esta situación puede hacer que el mercado
se sienta inclinado a optar por ese producto en lugar del otro al ser más
barato adquirir el producto excluido.
En
concepto del ICDT “el asfalto y el concreto son bienes sucedáneos,
similares, iguales para efectos de la construcción”. De manera que “a
pesar de no existir una discriminación manifiesta o una irrazonabilidad o
desproporcionalidad en el trato frente al IVA de un producto y del otro”,
si ambos productos pueden usarse para procesos de construcción en ingeniería
civil y su elección responde a asuntos de carácter técnico, el Legislador no
podía establecer un trato diferenciado ya que vulneraría el principio de
justicia tributaria, que implica el mismo tratamiento fiscal a quienes se
encuentren en situaciones similares.
Por
otro lado, encuentra que el beneficio fiscal establecido en la disposición
demandada no satisface ninguno de los requisitos exigidos constitucionalmente
para el trato diferenciado, ya que la exclusión del IVA solo al asfalto no
estuvo contenida en la exposición de motivos de la ley.
Finalmente,
indica que la exclusión del IVA solo al asfalto genera una distorsión de los
precios de los materiales utilizados en la construcción de obras civiles y
distorsiona el mercado a favor de uno de ellos.
6.-Universidad
Santo Tomás
El
decano de la facultad de derecho de la Universidad Santo Tomás considera que la
Corte Constitucional debe declarar la constitucionalidad de la norma
acusada.
Expone
los límites a la facultad impositiva del Legislador y sostiene que la
discrecionalidad con la que cuenta el Congreso en cuanto a la implementación de
tributos es amplia, aunque en teoría podría predicarse que dicha facultad es a
su vez compartida con el Ejecutivo ya que este dispone restrictivamente de la
iniciativa legislativa en materia tributaria. No obstante, recuerda que la
jurisprudencia ha aclarado que dicha facultad no es absoluta ni arbitraria por
cuanto se encuentra limitada por la Constitución (sentencia C-397 de 2011).
Resalta
que en este caso el beneficio tributario cuestionado busca el mejoramiento de
la infraestructura vial al interior del país, aun cuando en el trámite
legislativo no se mencione expresamente dicho fin, lo cual se adecúa a los
parámetros fijados por la Corte en su jurisprudencia (sentencia C-1107 de
2001).
En
cuanto a la presunta violación del derecho a la igualdad, sostiene que el test
de razonabilidad permite evaluar si una norma se ajusta o no a la Constitución.
Al respecto estima que la disposición acusada versa sobre la exención
tributaria del IVA del asfalto, materia que corresponde a la facultad ordinaria
que ostenta el legislador. Destaca que la equidad y la justicia tributaria son
dos de los principios comprometidos que prima facie parecerían verse
perjudicados, en cuanto no reconocen al concreto el mismo trato que el otorgado
al asfalto, siendo ambos productos utilizados en las actividades de construcción.
Sin embargo, aclara que el beneficio se encuentra justificado en la medida que
el Legislador ha priorizado el desarrollo de la infraestructura vial y con ello
fomentado la generación de empleo. Además,  enfatiza que la jurisprudencia ha
reconocido la imposibilidad del tribunal constitucional de sustituir al
Congreso en materia tributaria.
7.- Universidad Externado
de Colombia
El
Centro de Estudios Fiscales (CEF) del Departamento de Derecho de la Universidad
Externado de Colombia considera que la Corte debe inhibirse de
pronunciarse sobre la constitucionalidad de la norma acusada.
Informa
que si bien el escrito de demanda contiene cargos, carece de pretensiones
explicitas, razón por la cual no satisface los requisitos exigibles en el marco
de una acción de constitucionalidad.
Indica
que en la demanda se afirma que el aparte acusado de la norma genera un trato
discriminatorio. Sin embargo, no solicita la declaratoria de
inconstitucionalidad de la disposición, puesto que su pretensión es que la
Corte establezca una interpretación por vía de autoridad de acuerdo con la cual
integre dentro de la exclusión de IVA la venta de concreto hidráulico que es
producido con cemento.
El
centro de estudios considera que el conocimiento de una demanda de esas
características escapa de la misión asignada a ese Tribunal, toda vez que no le
corresponde a la Corte identificar si existen bienes que por sus propiedades
físicas y químicas y los usos que se les den sean equivalentes al asfalto al
que se refiere el aparte acusado de la norma.
Asimismo,
manifiesta que la demanda desconoce la técnica legislativa que se ha empleado
en nuestro sistema a efectos de identificar los bienes corporales cuya venta
está excluida de IVA. Explica que el artículo 424 del Estatuto Tributario
identifica qué bienes están excluidos de IVA, para lo cual se vale de la
nomenclatura arancelaria. Por tanto, continúa, cuando la norma hace uso de esa
clasificación para señalar los bienes excluidos está empleando un sistema de
designación y codificación de mercancías que es expreso y excluyente, de suerte
que los bienes cuya venta decidió el Congreso que estaría por fuera de gravamen
son únicamente aquellos que se inscriben en la nomenclatura arancelaria
indicada en el artículo, y no otros, de manera que no caben integraciones
jurídicas que amplíen el ámbito de aplicación de la norma. Además, pone de
presente que el Legislador es el único dotado de potestades normativas
tributarias, por lo que no es aceptable que la demandante plantee que tendría
que aumentarse el listado de bienes cuya venta está excluida de IVA.
Agrega
que la aspiración de la actora es contraria a la posición de la Corte en
relación con el contenido del artículo 424 del Estatuto Tributario, según la
cual la Constitución no impone desgravar de IVA ningún bien específico, ni
siquiera aquellos que componen la canasta básica de las personas naturales.
Estima que lo único que es contrario a la Constitución es que el impuesto
indirecto establecido introduzca en el sistema “dosis manifiestas de
injusticia, regresividad e inequidad”. Junto con ello, aclara que uno de
los criterios para constatar que no se introduce en el sistema una dosis
manifiesta de injusticia radica en el hecho de que los bienes equivalentes no
tengan el mismo tratamiento fiscal en el IVA, es decir, que unos estén gravados
y otros no, de manera que los consumidores cuenten con la posibilidad de efectuar
consumos sustitutivos (sentencias C-776 de 2003 y C-100 de 2014).
De
otra parte, la interviniente estima que la decisión de gravar o no el concreto
con IVA hace parte de la libertad de configuración legislativa del titular de
las potestades normativas tributarias, que es el Congreso, y no afecta a la
justicia.
Considera
que si se hiciera uso del test intermedio de igualdad, en los términos del
escrito de la demanda, también estarían dadas las condiciones para declarar la
constitucionalidad de la norma porque la demandante nunca formuló ni hizo
explícitos los términos de comparación a la luz de los cuales cabría analizar
si ha tenido lugar o no un trato diferencial justificado, sin que sea tarea del
juez imaginarlos.
Destaca
que la accionante señaló dos grupos involucrados en el supuesto trato
discriminatorio, que vienen a ser los proveedores de asfalto y los proveedores
de otros materiales de uso similar. De ser así, afirma, no habría lugar a
declarar la inconstitucionalidad de la norma por el hecho de que el IVA no es
un impuesto subjetivo sino objetivo, de manera que no son relevantes las
situaciones en las que se encuentren los grupos de sujetos, además de ser un
impuesto indirecto que no afecta a los proveedores sino a los consumidores.
Dicho en otras palabras, concluye, el término de comparación sugerido por la
actora no resulta válido para juzgar la constitucionalidad de disposiciones
relativas al IVA.
8.-
Asociación Colombiana de
Productores de Concreto -ASOCRETO-
El
Director General de la Asociación Colombiana de Productores de Concreto explica
que las mezclas de concreto están hechas de cemento, agregados, agua y
aditivos, siendo el cemento el material ligante e insumo más importante de las
mismas, mientras que las mezclas asfálticas están hechas de asfalto, agregados
y algunos aditivos. A continuación presenta las similitudes entre estos
materiales y concluye que ambos productos sirven para la construcción de
carreteras, de manera que su selección por parte de los consumidores debería
estar condicionada estrictamente por las evaluaciones técnicas y económicas de
los proponentes para cada proyecto y no por una diferencia en materia
impositiva como la vigente hoy.
9.- Corporación para la Investigación
y Desarrollo en Asfaltos en el Sector Transporte e Industrial –CORASFALTOS-
El
director ejecutivo de CORASFALTOS interviene ante la Corte para expresar su
opinión técnica sobre el uso del cemento y el asfalto y las tendencias
mundiales en la aplicación de estos materiales para fabricar pavimentos.
En
relación con los grupos involucrados expone que el asfalto proviene de los
petróleos crudos y se obtiene mediante una simple separación de los componentes
de las partes livianas y pesadas de los mismos, en tanto que el cemento procede
de una transformación de materiales minerales bajo ciertas condiciones de
operación.
Respecto
del impacto ambiental, informa que durante su obtención el asfalto es solo el
originado por la energía que se consume para su separación a través de la
destilación; en cambio, el cemento se considera una de las industrias más
contaminantes debido a los impactos que se producen durante la explotación de
los materiales, su transporte, su proceso en planta (alto consumo energético y
contaminación por material particulado).
Indica
que en Colombia el único productor del cemento asfáltico es ECOPETROL, empresa
del Estado. Señala que más del 95% de su producción se utiliza en pavimentos
para carreteras por su versatilidad para ser aplicados con la gran diversidad
de la geotecnia colombiana. Sostiene que el nombre de estos pavimentos se
conoce mundialmente como “flexibles”, característica que explica la
versatilidad para su aplicación.
Por su
parte, recuerda que en materia de producción de cemento en el país existen
varias empresas, que tienen carácter de multinacionales dedicadas a la
comercialización de este producto. Informa que el precio del cemento no está
controlado, lo que desencadena variaciones muy fuertes. Añade que en Colombia,
al igual que en el resto del mundo, se utiliza poco para pavimentos de
carreteras y más para otro tipo de obras civiles (como puentes, edificios,
presas, etc.), debido a sus costos, en especial por los altos estándares que se
requieren en las estructuras de las vías para evitar su deterioro por factura
prematura. Dice que estos pavimentos se conocen a nivel mundial como “rígidos”,
lo cual explica los costos mencionados.
Finalmente,
respecto de la producción, estima que aunque los costos asociados a cada
tecnología dependen de la aplicación específica que se quiera realizar, se
puede aproximar que construir un pavimento con cemento (pavimento rígido)
cuesta en promedio un 125% más que hacerlo con asfalto (pavimento flexible),
por cuanto se necesita una carpeta con más del doble de espeso; además, la
estructura debe ser mayor para el sustento de las losas del pavimento rígido
que la que soporta la carpeta del pavimento flexible; sobrecosto requerido en
la estructura que se hace para evitar su fractura prematura y equivale como
mínimo a un 50% adicional, teniendo en cuenta que los suelos del país son de
capacidad portante muy baja.
10.-
Cámara Colombiana de la Infraestructura
El
ciudadano Juan Carlos Quiñones Guzmán interviene para expresar la opinión de la
Cámara Colombiana de la Infraestructura y solicitar a la Corte que se declare inhibida
o, en subsidio, exequible la norma acusada.
Inicia
su intervención señalando que, en efecto, el numeral 12 del artículo 38 de la
ley 1607 de 2012 excluye el asfalto de la causación del impuesto sobre las
ventas, no estableciendo el mismo tratamiento para el concreto, el cual está
gravado con una tarifa general del 16%.
Menciona
que este Tribunal ha establecido como requisito indispensable para abordar el
estudio de una posible afectación del principio de igualdad, la identificación
de un tratamiento diferenciado a dos personas o grupos de personas, así como
las razones por las cuales una determinada clasificación legal comporta un
trato discriminatorio en contra de un subgrupo de personas. De no demostrarse
tales elementos, indica, el juez no podrá realizar un estudio adecuado de los
hechos expuestos en la demanda por cuanto la carga argumentativa carece de los
elementos de juicio necesarios para cuestionar la constitucionalidad de una
norma.
En
este caso el ciudadano estima que la accionante omitió identificar las personas
o grupos de personas para los cuales el legislador establece el presunto trato
diferenciado, ya que solo se limitó a exponer que existe dicho trato sobre dos
bienes que pueden cumplir similares funciones, de tal suerte que la carga
argumentativa carece de un elemento, lo que impide llevar a cabo el juicio de
constitucionalidad de la norma; esto es, demostrar que la ley acusada dispensa
un trato discriminatorio a un grupo de personas que supuestamente se encuentra
en la misma situación de hecho que otras que reciben distinto tratamiento.
Sostiene
que los argumentos de la accionante acerca de la presunta violación de la
libertad de empresa y la libre competencia no son de recibo. En su criterio, no
es válido afirmar que, para elegir entre asfalto o concreto para desarrollar
obras civiles, el consumidor optará solo por el que tenga un menor precio en el
mercado, ya que tal fenómeno tiene su base en la teoría del consumidor o
microeconomía, donde el aumento de precio de uno de los bienes genera de forma
correlativa un aumento en la demanda de sus bienes sustitutos. Explica que tal
teoría es utilizada de forma subjetiva por la accionante para alegar que la
disposición acusada viola la libre competencia y el derecho a la libre empresa.
Sin embargo, estima, esa afirmación resulta insuficiente para asegurar que el
beneficio tributario introducido por el legislador restringe la
comercialización de concreto, o que sea equivalente a la fijación de precios de
mercado para uno u otro bien.
En ese
sentido, indica que la Corte ha señalado que para que una disposición
tributaria genere efectos violatorios de los principios de libertad de empresa
y libre competencia dicha norma deberá “gravar el ingreso de un operador, y
simultáneamente dejar de gravar sin razón válida aparente el mismo tipo de
ingreso de su competidor” (sentencia C-183 de 1998), lo cual no ha sido
acreditado en debida forma por la demandante.
11.-
Intervenciones ciudadanas
11.1.-
La ciudadana Catalina Hoyos Jiménez solicita a la Corte declarar la inconstitucionalidad
del numeral 12 del artículo 38 de la ley 1607 de 2012.
Sostiene
que el IVA es un impuesto indirecto, plurifásico y de valor agregado; el
carácter indirecto se debe a que incide económicamente en el consumidor final,
mientras que su carácter plurifásico implica que recae sobre todas las etapas
del ciclo productivo y, por consiguiente, se va causando en cada una de ellas,
a pesar de que formalmente no haya existido un acto de consumo “final”.
Indica
que para lograr que el impuesto recaiga exactamente sobre el “valor
agregado” su diseño supone que los valores pagados a título de IVA en todas
las fases del ciclo de producción y comercialización, por personas distintas
del consumidor final, puedan ser descontados o deducidos del impuesto facturado
en cada etapa. Así que un análisis de las características del IVA permite
concluir que cuenta con una alta incidencia en materia económica, en la medida
en que cualquier distorsión en su régimen implica efectos en la estructura de
costos de cada productor o comercializador de bienes, y consecuencialmente en
el monto cancelado por el consumidor final.
Por lo
anterior, estima que la exigencia de neutralidad en el impuesto sobre las
ventas es mayor que en otros impuestos, donde cualquier falla en su diseño
puede implicar una restricción injustificada a la libre competencia, porque una
arbitraria acción regulatoria ocasiona que ciertos negocios se encarezcan
respecto de otros realizados por pares competidores.
Afirma
que a la luz de los efectos económicos de los impuestos, y en defensa de la
libre competencia como derecho constitucional y de los principios de equidad y
justicia tributaria, la Corte ha reconocido que existen limitaciones al poder
decisorio del Congreso en materia impositiva, especialmente cuando se trate de
exenciones o exoneraciones tributarias.
Acerca
del test de igualdad entre el asfalto y el concreto utilizado para la
pavimentación, observa que la norma demandada introduce un tratamiento
diferenciado que redunda en la violación del derecho a la libre competencia en
tanto hace que el precio del asfalto sea más competitivo en comparación con el
concreto, al crear un “arbitraje regulatorio” que no tiene ninguna
justificación.
Añade
que la norma demandada agrega un elemento adicional, ya que no es lo mismo
vender un producto con IVA que un sustituto sin IVA. En estos casos, dice la
interviniente, la preferencia del adquiriente podría estar determinada en
función del impuesto y no del producto; además, el arbitraje regulatorio creado
por la norma demandada resulta inequitativo y discriminatorio para los
productores de concreto, ya que restringe de manera injustificada su acceso al
mercado encareciendo su producto para lograr un supuesto fin de promoción de
infraestructura en el que solo se favorece a su competidor.
Opina
que la diferenciación en el tratamiento tributario de dos bienes sustitutos
también atenta contra el fin de promover la infraestructura del país, porque la
ley está encareciendo un producto cuyo uso en determinadas circunstancias puede
resultar más conveniente desde el punto de vista técnico, con lo cual el
perjuicio para toda la población puede ser irreparable.
Acerca
de la posibilidad de proferir un fallo integrador ante la existencia de una
omisión legislativa relativa, indica que la Constitución exige que el Congreso
no incida injustificadamente en la economía por la vía del establecimiento de
arbitrajes regulatorios innecesarios e injustos. En esta medida, encuentra
indispensable que a los bienes que tienen el carácter de sustitutos se les
otorgue el mismo tratamiento fiscal para evitar distorsiones ajenas a las
características propias de los mismos. Por lo tanto, la intervención de la
Corte para garantizar la efectividad de los derechos a la igualdad y la libre
competencia, así como de los principios de equidad y justicia tributaria,
podría ocurrir por tres vías:
a) La
Corte podría limitarse a declarar la inconstitucionalidad del artículo 38
numeral 12 de la Ley 1607 de 2012, de tal forma que ambos bienes terminen
gravados a una misma tarifa. Esta opción garantizaría una paridad en cuanto al
tratamiento tributario de cada uno de los bienes, sin incidir de forma negativa
o positiva sobre el mismo.
b)
Existe la posibilidad de incluir el concreto dentro de la lista de bienes
excluidos del impuesto. Aquí se partiría de que el Congreso incurrió en una
omisión legislativa relativa al excluir a un bien más no a su sustituto. Por tal
razón, la Corte tendría la competencia para subsanar la omisión del legislador
a través de una sentencia integradora que tenga como consecuencia la exclusión
tributaria de los dos productos (concreto y asfalto).
c)
Finalmente, teniendo en cuenta que el cemento se compone de productos gravados
con la tarifa general, como son el cemento, la grava y la arena, una plena
igualdad podría lograrse por la vía de establecer que el concreto no estará
excluido sino exento de IVA. Esta solución restituiría la igualdad.
11.2.-
El ciudadano José Luis Duarte Manrique solicita a la Corte que se declare la inconstitucionalidad
de la norma acusada.
Según
su criterio, el asfalto y el concreto cumplen la misma finalidad en materia de
infraestructura, siendo productos comparables, por lo que la exclusión del IVA
solamente para el primero de ellos sin ninguna justificación objetiva genera
una situación de inequidad constitucionalmente inadmisible.
En
concordancia con ello, estima que la acusación por vulneración de la libertad
de empresa y la libre competencia “resulta sumamente interesante como
fundamento adicional al primer cargo”, al demostrarse que el tratamiento
diferencial constituye una barrera determinante en el mercado del concreto.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL
DE LA NACIÓN
El
Procurador General de la Nación, mediante concepto 5925, radicado el 12 de
junio de 2015, solicita a la Corte declarar exequible el numeral 12 del
artículo 38 de la ley 1607 de 2012.
De
manera preliminar destaca que la Sala debe evaluar si la demanda cumple con los
requisitos que jurisprudencialmente se exigen a un cargo que tiene como
fundamento una omisión legislativa relativa. Al respecto considera que la
acusación satisface las exigencias para abordar un análisis de fondo.
Sin
embargo, al entrar en el examen material la Vista Fiscal no encuentra necesario
que el concreto a base de cemento se otorgue el mismo beneficio tributario que
al asfalto en lo que tiene que ver con el impuesto a las ventas, lo cual
explica por las siguientes razones:
“En primer lugar, se tiene que el uso que se le da
al asfalto es exclusivo para pavimentar mientras que el cemento tiene múltiples
usos en materia de obras civiles y arquitectónicas y no únicamente para hacer
concretos para pavimentar.
En segundo lugar, es un hecho notorio que la
intensidad o amplitud en el uso para pavimentar que se le da al asfalto en el
mundo es mucho mayor que la dada al cemento con el mismo fin.
En tercer lugar, no existe ninguna razón técnica
ni científica que indique que deba obligatoriamente pavimentarse con concreto a
base de cemento por encima de hacerse con asfalto.
En cuarto lugar, debe tenerse en cuenta que además
del asfalto y el concreto a base de cemento, existen otros materiales para
pavimentar tales como piedra, ladrillo, basalto, etc., a los que tampoco hace
referencia la norma demandada.
Por último y sin tener en cuenta algún tipo de
recargo tributario que se imponga a dichos materiales, también es un hecho notorio
que los costos de pavimentar con asfalto son bastante menores que los cobrados
por pavimentar con concreto a base de cemento.
De hecho, esa fue la razón por la cual en la
Cámara de Representantes se opusieran a concederle exención de IVA al concreto
para pavimentar a base de cemento. Aquí hay que agregarle un factor adicional
en materia de precios, cual es que el hormigón asfáltico se fabrica a partir
del bitumen que es un material derivado del petróleo, cuyos precios están
cayendo ostensiblemente en el mundo. A eso hay que agregarle que la Empresa
Colombiana de Petróleo –ECOPETROL- es el único productor en Colombia de
Petróleo asfálticos, por lo que los recursos que se obtienen por la venta de
los mismos entran al erario público y no al de los particulares, lo que no
ocurre con el cemento”.
Indica
que esta exclusión fiscal cobra mayor sentido si se tiene en cuenta que las
obras de pavimentación se pagan con los recursos públicos y no con capitales
particulares, ya que los beneficios sociales de las mismas se alcanzan a
menores costos.
En
relación con el cemento como base para fabricar concreto para pavimentar,
señala que está gravado con el IVA porque es un material cuya incidencia
mayoritaria se da en los procesos comerciales, especialmente los relacionados
con arquitectura y urbanismo, que son el hecho generador natural del impuesto
al ser procesos por excelencia generadores de riqueza.
En
suma, la Procuraduría considera ajustado al orden constitucional la exclusión
del IVA al asfalto, en tanto no se generó trato discriminatorio alguno por no
haber concedido el mismo beneficio al concreto a base de cemento.
De
otra parte, acerca del cargo relativo a una supuesta restricción a la libre
competencia, el jefe del Ministerio Público destaca que la acusación tampoco
está llamada a prosperar, aun cuando el asfalto y el concreto sirven o podrían
servir para pavimentar y ello podría conducir a la preferencia del consumidor
por el primero en razón a su menor costo ante el no pago del IVA. Lo anterior,
por cuanto el trato tributario diferente dado a los dos materiales tiene unas
justificaciones y objetivos de orden constitucional y legal que la hacen
procedente desde el punto de vista de las normas fundantes del orden jurídico.
En
todo caso, a juicio de la Vista Fiscal, no resulta suficiente argumentar una
diferencia de precios entre el asfalto y el concreto a base de cemento para
fundamentar un cargo por violación de la libre competencia económica, porque
sin recargos de ninguna naturaleza el asfalto es en todo caso mucho más barato
que el concreto a base de cemento.
Finalmente,
concluye que la exención tributaria cuestionada responde a un cabal ejercicio
de la potestad de configuración legislativa en esta materia, de la cual es
titular el Congreso de la República.
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE
CONSTITUCIONAL
1.- Competencia.
De conformidad con lo dispuesto en el
numeral 4º del artículo 241 de la Constitución, la Corte es competente para
conocer el asunto de la referencia ya que se trata de una demanda interpuesta
contra una ley, en este caso la ley 1607 de 2012, “por la cual se expiden
normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones”.
2.- Asunto preliminar: aptitud de la demanda
La Sala comienza por precisar que la demanda reúne los
requisitos para abordar un examen de fondo en la medida en que atiende las
exigencias de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia en la
formulación de los cargos, al tiempo que cumple con la argumentación propia de
las acusaciones donde se invoca la vulneración del principio de igualdad.
2.1.-
Cabe recordar que el artículo 2º del Decreto ley 2067 de 1991 establece los
requisitos mínimos que deben cumplir las demandas en las acciones públicas de
inconstitucionalidad, a saber: (i) señalar las normas impugnadas, (ii) indicar
las normas superiores que se consideran infringidas, (iii) exponer las razones
por las cuales dichos textos se estiman violados, (iv) reseñar el trámite para
la expedición de la norma en cuestión así como la forma como fue quebrantado
–de ser el caso-, y (v) referir por qué la Corte es competente para conocer de
la demanda.
Acerca del tercer requisito,
esta corporación ha insistido en que no cualquier acusación sirve de sustento
puesto que, para no frustrar la expectativa de obtener una decisión de fondo,
el ciudadano debe exponer coherentemente los cargos por los cuales estima vulnerado
el ordenamiento superior; en consecuencia, las razones de inconstitucionalidad
deben ser claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes[1].
Adicionalmente, cuando se
plantean cargos por vulneración del principio de igualdad, la jurisprudencia ha
exigido que se indique con claridad (i)
los grupos o situaciones comparables, (ii) el trato diferencial introducido por
la norma acusada y (iii) la razón por la cual se considera que dicho
tratamiento no está constitucionalmente justificado[2].
2.2.- Trasladadas esas
exigencias al presente asunto la Sala considera que no son de recibo los
reparos formulados por algunos intervinientes a la idoneidad de la demanda.
Según ellos, la accionante no explicó de manera clara, cierta y suficiente cuál
es el tratamiento diferencial cuestionado, ni ofreció la carga argumentativa necesaria
en los cargos por violación del principio de igualdad, lo que conduciría a un
fallo inhibitorio.
Al respecto debe precisarse que
la demanda fue inicialmente inadmitida por cuanto no se proponía en debida
forma el juicio de igualdad ni se satisfacían los requisitos de certeza,
especificidad y suficiencia[3].
Sin embargo, presentado oportunamente el escrito de corrección, el
magistrado sustanciador dispuso su admisión[4]
al considerar que se subsanaron las falencias anotadas teniendo como base el
principio pro actione[5],
postura que la Sala Plena comparte.
En este sentido, en cuanto al
cargo por vulneración de los principios de igualdad y equidad tributaria (arts.
13, 95-9 y 363 CP), la demandante: (i)  precisó con mayor detalle cuáles son
los grupos o situaciones comparables (la
compra y venta del asfalto y de otros materiales de uso similar, en particular
el concreto); (ii) explicó cuál es el trato diferencial introducido por la
norma acusada (exclusión del IVA únicamente para la comercialización del
asfalto y no para otros materiales de uso similar como el concreto); y (iii)
sustentó por qué motivos considera ese tratamiento fiscal diferente como
discriminatorio ante las similitudes fácticas relevantes que -en su criterio-
existen entre esos productos; así, aunque reconoce que el asfalto y el concreto
son materiales con características técnicas diferentes, estima que pueden
cumplir el mismo cometido e incluso en muchos casos el concreto ofrece ventajas
en términos de durabilidad y costos de mantenimiento de las vías, por lo que a
su comercialización debe dársele el mismo tratamiento fiscal.
De esta manera, encuentra la
Sala que la ciudadana construyó un reproche de constitucionalidad que se ajusta
a los parámetros fijados por la jurisprudencia respecto de esta clase de
acusaciones[6],
lo que permitió a todos los intervinientes y al Ministerio Público comprender
sin dificultad el sentido de la demanda y emitir una valoración de fondo.
Ahora bien, respecto del cargo
por afectación de la libertad de empresa y libre competencia (arts. 88 y 333
CP), la demandante amplió sus argumentos para explicar por qué motivo la
exclusión del IVA solo para la venta del asfalto generaría una ventaja
competitiva y mayores incentivos a favor de la compra y consumo de este
producto, a su juicio constitucionalmente inadmisible por afectar la de los
demás materiales de uso similar, en especial el concreto.
Sin embargo, la Corte advierte
que, a pesar del esfuerzo de la accionante, esta segunda acusación no atiende el
criterio de certeza ni se desarrolla de manera suficiente, en la medida en que
se circunscribe a cuestionar el tratamiento fiscal previsto en la norma y su
posible impacto en las relaciones comerciales, es decir, sus eventuales efectos
económicos, lo cual obedece a una apreciación subjetiva que no se deriva del
contenido de la norma impugnada, o cuando menos no se explica con suficiencia
en la demanda.
La Sala estima que este es en el
fondo un reproche adicional acerca de la presunta vulneración de los principios
de igualdad y equidad tributaria, por lo que no configura un cargo autónomo de
inconstitucionalidad sino estrechamente relacionado con la primera acusación.
En suma, con independencia de
que los planteamientos de la ciudadana estén llamados o no a tener éxito, la
Sala constata que la demanda sí resulta apta y habilita a este tribunal para
pronunciarse de fondo, aunque el análisis de constitucionalidad se
circunscribirá al examen desde la perspectiva de la igualdad y la equidad
tributaria.
3.- Problema jurídico y
metodología de análisis.
Aclarado
lo concerniente a la aptitud de la demanda, corresponde a la Corte determinar
si la norma que excluye la compra y venta del “asfalto” del pago del impuesto
a las ventas (IVA), pero no hace lo propio con otros productos que tienen uso
similar, en particular el concreto, vulnera los principios constitucionales de
igualdad y equidad tributaria  (arts. 13, 95-9 y 363 CP) de aquellos
contribuyentes que comercializan con estos últimos productos, al no
concedérseles un beneficio tributario que sí se otorga a quienes producen y
venden el asfalto.
Para
resolver este interrogante la Sala reseñará su jurisprudencia acerca de (i) la
potestad de configuración del Legislador en materia tributaria y (ii) el
tratamiento constitucional de las exenciones, exclusiones y beneficios fiscales
de acuerdo con los principios de igualdad y de equidad; con fundamento en ello
(iii) procederá al análisis constitucional de la norma parcialmente acusada.
4.-  Potestad de configuración
del Legislador en materia tributaria
4.1.- La existencia del Estado impone a los
asociados la obligación de efectuar aportes económicos para garantizar su
adecuado funcionamiento y el cumplimiento de los fines que le han sido
constitucionalmente encomendados. Es así como el artículo 95-9 superior señala
que son deberes de la persona y del ciudadano “contribuir al financiamiento
de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y
equidad”.
Lo anterior es lo
que se conoce como deber general de tributación, cuya importancia radica en que
representa “la principal forma de lograr que los
asociados contribuyan al financiamiento de los gastos y recursos necesarios
para el adecuado funcionamiento de las instituciones y en general para el
cumplimiento de los fines del Estado”[7].
En la misma dirección, la jurisprudencia ha explicado que su fundamento es “el
principio de reciprocidad que rige las relaciones de los ciudadanos con el
Estado y entre estos y la sociedad, a fin de equilibrar las cargas públicas que
estructuran y sostienen la organización jurídico-política de la cual hacen
parte, para armonizar y darle efectividad al Estado Social de Derecho”[8].
Teniendo presente ese carácter recíproco
(ciudadano-Estado), la historia del constitucionalismo enseña que la imposición
de gravámenes está inescindiblemente ligada a la observancia de los principios
democrático y de legalidad. El primero establece que no habrá tributo sin
representación, por lo que solo pueden tener origen en cuerpos de
representación popular, al menos en tiempos de normalidad institucional; el
segundo, que todo gravamen ha de estar reconocido en una ley, cuyos elementos
esenciales sean claramente identificables y cuya aplicación no podrá ser retroactiva[9].
4.2.- Con ese derrotero general, la
Constitución de 1991 asignó al Congreso de la República, en su calidad de foro
político y democrático por excelencia, la competencia para desarrollar la
política tributaria del Estado a través de las leyes. Así lo disponen los
artículos 150-12[10]
y 338[11]
de la Carta Política, con la advertencia de que su ejercicio en esta materia se
encuentra condicionado a la iniciativa del Gobierno Nacional (art. 154 CP). En
cumplimiento de dicha atribución, “a partir del análisis de razones
políticas, económicas o simplemente de conveniencia, le corresponde al
Legislador crear los tributos, predeterminar sus elementos esenciales, definir
las facultades tributarias que se confieren a las entidades territoriales,
establecer los procedimientos y métodos para su recaudo, y deferir a las
autoridades administrativas, en caso de estimarlo conveniente, el señalamiento de
las tarifas de las tasas y contribuciones, conforme a los condicionamientos
previstos en la Constitución y la ley”[12].
4.3.- La Corte ha explicado de manera
reiterada y uniforme que el Congreso es titular de una amplia potestad de
configuración normativa en el diseño de la política tributaria. Facultad
regulatoria que “es lo bastante amplia y
discrecional como para permitirle fijar los elementos básicos de cada gravamen
atendiendo a una política tributaria que el mismo legislador señala, siguiendo
su propia evaluación, sus criterios y sus orientaciones en torno a las mejores
conveniencias de la economía y de la actividad estatal”[13].
Con todo, la jurisprudencia ha insistido en
que, a pesar de esa “alta dosis de discrecionalidad”[14],
el Legislador no tiene un poder absoluto por cuanto la propia Constitución le
impone diversos límites, entre los cuales sobresalen el respeto de los derechos
fundamentales (art. 2 CP), la garantía de los principios de justicia y equidad
en la distribución de las cargas fiscales (art. 95-9 CP), la observancia del
principio de legalidad (art. 338 CP) y el cumplimiento de los principios de
equidad, eficiencia, progresividad y no retroactividad (art. 363 CP), todo lo
cual supone una actividad bajo parámetros de razonabilidad y proporcionalidad.
Sobre el particular la Corte ha precisado lo siguiente:
“5.7.
No obstante, la misma jurisprudencia ha aclarado que, en todo caso, la
atribución para fijar el régimen legal del tributo, si bien es amplia y
discrecional, no es absoluta, pues la misma encuentra límites precisos en la
propia Constitución Política. Ha precisado la Corte[15] que los
límites impuestos al poder decisorio del Congreso en materia impositiva, se
concretan en los siguientes aspectos: (i) inicialmente, frente al deber
individual de contribuir a la financiación de los gastos públicos, pues el
mismo tiene que ser desarrollado conforme a los criterios de justicia y equidad
(C.P. art. 95-9); (ii) también con respecto a la construcción del
sistema tributario como tal, toda vez que éste debe estar fundado, por una
parte, en los principios de legalidad, certeza e irretroactividad (C.P. art.
338), y por la otra, en los principios de equidad, eficiencia y progresividad
(C.P. art. 363); finalmente, (iii) las regulaciones tributarias deben
respetar los derechos fundamentales, y, en ese contexto, adoptarse con un
criterio de razonabilidad y proporcionalidad”[16].
4.4.- Ahora bien, cuando se reprocha al
Legislador un exceso en el ejercicio de sus competencias al adoptar la política
tributaria, la función del Tribunal Constitucional no consiste en determinar si
la regulación aprobada por el Congreso fue o no la más deseable dentro de un
amplio espectro de posibilidades normativas, sino en examinar si las reglas
fijadas por aquél desbordan los cauces trazados por la Constitución. En otras
palabras, no corresponde a la Corte definir cuál es la “mejor” política
tributaria, porque con ello podría suplantar al órgano democrático, sino
simplemente establecer si el Congreso se ha excedido en el ejercicio de sus atribuciones,
para eventualmente enmendar los errores en los cuales pudo haber incurrido. De
manera que su función, antes que de diseño institucional, es de corrección y
ajuste en perspectiva constitucional.
5.- Las exenciones, exclusiones y
beneficios tributarios de acuerdo con los principios de igualdad y de equidad
5.1.- Las consideraciones previas acerca de
la amplia potestad de configuración del Legislador, dentro de los límites que
la Constitución le impone, son también predicables en lo que tiene que ver con
las exclusiones, exenciones, deducciones, descuentos y beneficios tributarios
adoptados por razones de política económica o para realizar los principios de
igualdad y equidad[17].
5.2.- En este punto es importante mencionar,
así sea brevemente, cuál es la diferencia conceptual entre exclusiones y
exenciones tributarias, aun cuando ambas pueden significar el reconocimiento de
beneficios fiscales.
Las exclusiones tienen que ver con aquellos
casos donde no hay sujeción a un determinado gravamen; es decir, cuando los
supuestos fácticos no se adecúan al hecho generador definido en la ley y por tanto
no son objeto de tributación por la sencilla razón de que no se causa el
impuesto. En palabras de la Corte, se refieren a los “actos o situaciones
fácticas que no están sujetos, es decir, aquellos que no encuadran en la
definición abstracta del hecho generador y cuya realización no acaece el
nacimiento de la relación jurídica-tributaria y por esta razón, no están
cobijados por el impuesto”[18].
Por su parte, las exenciones tienen lugar
cuando una norma exonera del tributo determinados actos o personas que
normalmente estarían gravados; es decir, cuando habiéndose presentado el hecho
generador, la ley estipula que no se producirán sus consecuencias o ello
ocurrirá solo de forma parcial. Al respecto el Consejo de Estado ha explicado
lo siguiente:
“La
doctrina y la jurisprudencia en materia  tributaria distinguen  los conceptos
de exención y exclusión, diferencia  que cobra especial importancia, frente al
caso objeto de estudio, pues no es lo mismo conceder un trato preferencial a un
sujeto pasivo del gravamen (exención), al hecho en el cual, no se configuran
los elementos estructurales del mismo (exclusión o no sujeción), máxime si
tenemos en cuenta que en el primer caso, existe una clara restricción de
carácter constitucional para el legislador[19].”[20]
De esta manera, los bienes excluidos no
causan IVA y quien los comercializa no se convierte en responsable tributario
ni adquiere obligación alguna en relación con ese gravamen, motivo por el cual
no es posible descontar los valores pagados por dicho concepto. Por el contrario,
los bienes exentos si causan IVA, aunque son gravados con una tarifa del cero
por ciento (0%), y los productores de dichos bienes adquieren la calidad de
responsables tributarios aun cuando pueden obtener la devolución del IVA pagado
en la compra de materia prima y demás gastos relacionados con la producción o
comercialización de esos bienes.
Con todo, la jurisprudencia constitucional
ha reconocido que en ciertos casos las exclusiones guardan cierta similitud con
las exenciones tributarias, en particular cuando se traducen en el
reconocimiento de un beneficio fiscal. Así fue explicado en la Sentencia C-992
de 2001:
“De esta suerte, en
el sistema es posible encontrar exclusiones, costos, deducciones,  y
exenciones, conforme a los cuales el tributo se adecua a los criterios de
justicia, equidad y razonabilidad, y responde a específicas consideraciones del
legislador sobre sus alcances, en función tanto de los objetivos del tributo, y
en general de la política fiscal, como de la situación del contribuyente y su
poder contributivo.
Las exclusiones
pueden tener su origen en consideraciones lógicas, cuando se derivan de la
misma definición del tributo, pero pueden, también tener una naturaleza legal,
cuando ante determinadas situaciones de ambigüedad, el legislador excluye
taxativamente ciertas rentas que de suyo podrían considerarse como gravables.
Para algunos doctrinantes las exclusiones legales, en ocasiones, por ausencia
de técnica legislativa, no son nada diferente a exenciones, las cuales son
aquellos valores que en principio forman parte de lo que sería la renta
gravable, pero luego son excluidos de ellas por la voluntad del legislador”.
5.3.- Con independencia de lo anterior, lo
cierto es que la Corte Constitucional ha dejado claro que “todo beneficio
fiscal que introduzca el legislador debe atender a los principios de
generalidad y homogeneidad, puesto que solo así se garantiza la existencia de
un sistema tributario justo, desprovisto de privilegios y fueros”[21].
En la misma dirección, ha sentado la premisa según la cual el principio de
generalidad de los beneficios tributarios “cobija a todos los contribuyentes
que se encuentren en el mismo supuesto de hecho, sin distinciones
injustificadas”[22].
De esta manera, la amplia facultad de regulación del Congreso en materia de
beneficios fiscales exige atender los parámetros constitucionales antes
referidos:
“Conforme a lo
anterior, esta Corporación ha señalado que el otorgamiento de beneficios
tributarios, no obstante el amplio margen de configuración normativa de que
goza el legislador sobre la materia, no queda librado simplemente a su opción
política, sino que debe atender a una valoración específica de  la justicia
tributaria y demás principios que sustentan la política fiscal[23].
En este
sentido, la jurisprudencia ha reconocido la amplia potestad que, de acuerdo con
la Carta Política, ostenta el Congreso para fijar exenciones tributarias, la
cual sólo encuentra límites en las disposiciones constitucionales, por lo que
ha de ser ejercida al tenor de ellas, dentro de criterios de equidad,
razonabilidad, proporcionalidad, igualdad y progresividad[24]. Así, la
soberanía fiscal que ejerce el legislador, no por amplia puede reputarse
absoluta, sino que por el contrario se encuentra sujeta a los límites y
condicionamientos que emanan directamente de la Constitución Política”[25].
La validez de las exenciones, exclusiones y
beneficios tributarios en general depende entonces de que las mismas se
encuentren justificadas y representen instrumentos de estímulo fiscal
encaminados a la consecución de fines constitucionalmente legítimos, entre los
cuales se destacan los siguientes: “1)
recuperación y desarrollo de áreas geográficas gravemente deprimidas en razón
de desastres naturales o provocados por el hombre;  2)
fortalecimiento patrimonial de empresas o entidades que ofrecen bienes o
servicios de gran sensibilidad social;  3)  incremento de la
inversión en sectores altamente vinculados a la generación de empleo masivo;
4)  protección de determinados ingresos laborales;  5)
protección a los cometidos de la seguridad social;  6)  en general,
una mejor redistribución de la renta global que ofrece el balance económico del
país”[26].
5.4.- Los principios de igualdad y equidad,
que se encuentran inescindiblemente ligados en materia tributaria, limitan la
actividad del Legislador en la regulación de los incentivos fiscales, tanto
para avalar o no la existencia de un beneficio fiscal, como para exigir su
aplicación uniforme a quienes se encuentran en la misma circunstancia de hecho.
A pesar de su estrecha conexidad, la jurisprudencia ha trazado algunas
diferencias conceptuales[27].
5.5.- Como ha sido ampliamente explicado
por este tribunal, el principio general de igualdad (art. 13 CP) reclama el
mismo tratamiento jurídico para supuestos fácticos equivalentes, al tiempo que
demanda uno diferente ante situaciones que son sustancialmente disímiles: “esos dos contenidos iniciales del principio de igualdad
pueden a su vez ser descompuestos en cuatro mandatos: (i) un mandato de trato
idéntico a destinatarios que se encuentren en circunstancias idénticas, (ii) un
mandato de trato enteramente diferenciado a destinatarios cuyas situaciones no
comparten ningún elemento en común, (iii) un mandato de trato paritario a
destinatarios cuyas situaciones presenten similitudes y diferencias, pero las
similitudes sean más relevantes a pesar de las diferencias y, (iv) un mandato
de trato diferenciado a destinatarios que se encuentren también en una posición
en parte similar y en parte diversa, pero en cuyo caso las diferencias sean más
relevantes que las similitudes”[28].
La igualdad supone entonces, desde una
dimensión formal, que todas las personas que se hallan en una misma condición
tienen el derecho a recibir el mismo tratamiento de parte del legislador,
mientras que quienes están en situación diferente (constitucionalmente
relevante) deben ser tratados en forma diferente. Se proyecta también desde una
dimensión sustantiva o material, que impone al Estado el compromiso ético y
jurídico de promover las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva,
adoptando medidas a favor de aquellos grupos discriminados, marginados o en
situación de debilidad manifiestas (acciones afirmativas).
La Corte también ha explicado que “el
sentido de igualdad en sede fiscal debe reconocerse tanto desde el punto de
vista de la regla general que compele al ciudadano a tributar, como desde la
óptica de las excepciones que con riguroso y restrictivo acento establece
algunos beneficios asociados a determinados hechos económicos”[29].
5.6.- En consonancia con ello, el principio
de equidad, que se proyecta como una manifestación del principio general de
igualdad y se erige en uno de los pilares del sistema tributario (art. 363 CP),
proscribe aquellas normas que contemplan tratamientos fiscales injustificados,
“ya sea porque se desconozca el mandato de igual
regulación legal cuando no existan razones para un tratamiento desigual, o
porque se desconozca el mandato de regulación diferenciada cuando no existan
razones para un tratamiento igual”[30].
El principio de equidad
–que junto con los de eficiencia, progresividad y no regresividad son la base
del sistema tributario colombiano- “pondera la distribución de las cargas y de los
beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes para evitar
que haya cargas excesivas o beneficios exagerados. Una carga es excesiva o un
beneficio es exagerado cuando no consulta la capacidad económica de los sujetos
pasivos en razón a la naturaleza y fines del impuesto en cuestión”.[31]
De acuerdo con la jurisprudencia, el
principio de equidad tributaria puede ser analizado desde varias perspectivas.
En primer lugar, exige tener en cuenta la capacidad real de pago del
contribuyente; en segundo lugar, implica que los tributos deben ser regulados
de modo que dos sujetos o grupos de sujetos que se hallen en iguales
condiciones reciban el mismo tratamiento fiscal, a menos que existan razones que
justifiquen no hacerlo; y en tercer lugar, la equidad significa que ningún
gravamen puede tener implicaciones confiscatorias, lo cual ocurre “cuando la
actividad económica del particular se destina exclusivamente al pago del mismo,
de forma que no existe ganancia”[32].
En concordancia con ello,
la equidad tiene una dimensión vertical y una horizontal. Según la primera, la
equidad se funda en un criterio material que exige valorar las condiciones del
sujeto y el hecho generador para asegurar que las reglas tributarias no
impongan cargas desproporcionadas a los contribuyentes, ni se les excluya sin
justa causa de una obligación que les corresponde asumir. En su dimensión horizontal,
los contribuyentes que se encuentren en una misma situación fáctica deben
recibir el mismo tratamiento fiscal, de manera que una regulación más favorable
no puede dejar de lado a quienes se hallen en las mismas circunstancias de
hecho, a menos que existan razones –económicas, sociales o de política
tributaria- que así lo justifiquen[33]; en otras palabras, “exige que fenómenos económicos similares le sean imponibles las
mismas obligaciones fiscales, salvo que se evidencie la necesidad de cumplir
con un fin constitucionalmente valioso que exija un trato distinto”[34].
5.7.- La Sala encuentra necesario insistir
en que las exenciones y demás beneficios fiscales son medidas que por su
naturaleza implican una excepción al principio de igualdad aunque no
necesariamente significan su vulneración. Por ello, para examinar su validez
“el juez constitucional debe analizar en cada caso si la diferencia es
razonable”[35],
sobre la base de que la igualdad “no significa la ausencia de distinciones
ni es sinónimo de ciego igualitarismo, sino que responde a la necesidad de
otorgar el mismo trato a quienes se encuentran en semejantes o iguales
condiciones y de adoptar medidas distintas para quienes se hallan en hipótesis
diversas, mediante la razonable búsqueda, por parte de la autoridad, del
equilibrio y la ponderación”[36].
Para evaluar cuándo
un tratamiento diferencial es respetuoso o no del principio de igualdad, por
ejemplo ante el reconocimiento o la exclusión de un beneficio tributario, la
Corte ha recurrido al examen a partir del test de razonabilidad, “herramienta metodológica diseñada para armonizar la amplia
potestad de configuración legislativa con el respeto de los derechos
constitucionales y los principios en los que se funda el sistema, como los de
equidad e igualdad en materia tributaria”[37].
Como
es sabido, el test de razonabilidad supone identificar (i) cuál es el fin que
busca el Legislador, (ii) si el medio empleado es idóneo para alcanzarlo y (iii)
cuál es la relación de medio a fin. Ese procedimiento podrá ser menos o más
intenso según el criterio de diferenciación utilizado y la presencia de un
criterio neutro, problemático o sospechoso de discriminación. Sobre su
aplicación en materia fiscal, en la Sentencia C-1021 de 2012 la Corte explicó
lo siguiente:
Estos criterios generales se aplican con tres
niveles de intensidad, dependiendo de cuál sea el grado de amplitud o
restricción en la potestad de configuración que posea el Legislador, lo que se
determina por varios aspectos: “i) por la materia regulada; ii) por los
principios constitucionales tocados por la forma en que dicha materia fue
regulada; y iii) por los grupos de personas perjudicados o beneficiados con el
trato diferente”[38].
Conforme a tales parámetros, el juicio de
igualdad puede ser estricto, intermedio o leve[39]. De acuerdo con la jurisprudencia para
evaluar la constitucionalidad de medidas legislativas en materias económicas,
tributarias o de política internacional, en principio deberá adelantarse un
test leve de igualdad[40]. No
obstante, existe la posibilidad de que una ley de esta naturaleza discrimine
por motivos de raza u opinión política, o en general involucre algún criterio
problemático o sospechoso de discriminación, lo cual implicará adelantar un
control más cuidadoso.
(…)
Cuando el juez entra a analizar la validez de
una exención tributaria debe examinar si la regulación adoptada está apoyada en
razones constitucionalmente legítimas. Teniendo en cuenta la naturaleza de las
exenciones y la amplia potestad normativa en la materia, en principio deberá
adelantarse un escrutinio leve de igualdad. Sin embargo, la jurisprudencia ha
advertido que cuando existe un “indicio
de inequidad o arbitrariedad” será preciso adelantar un análisis más
exigente, por lo que en estos casos se ha acudido al test intermedio de
igualdad[41]”.
5.8.- Siguiendo estos derroteros la Corte ha insistido en que las
regulaciones adoptadas por el Legislador que establecen exenciones y beneficios
tributarios son constitucionalmente válidas cuando el tratamiento diferencial
se encuentra razonablemente justificado.
Por ejemplo, en la Sentencia C-412 de 1996 esta corporación declaró
exequible una norma en la que se contemplaba una regulación diferente para el
pago del impuesto al consumo según fueran productos nacionales o extranjeros[42].
Asimismo, en la sentencia C-188 de 1998 advirtió que no riñe con la
Constitución la norma que establece una exención al impuesto a la renta
únicamente para las empresas de servicios públicos domiciliarios con capital
estatal, mas no para las privadas que cumplen la misma actividad. En este caso
el criterio de distinción era razonable por cuanto permitía alcanzar el fin
constitucional propuesto (brindar a las entidades oficiales condiciones
económicas para mejorar la calidad de los servicios ofrecidos y ampliar su
cobertura en atención al interés público).
En la Sentencia C-1107 de 2001 la Corte
declaró exequible la norma del estatuto tributario que reconoció como exentos
del gravamen a los movimientos financieros (4x1000) los retiros efectuados por
los usuarios de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación
de vivienda, y no los retiros con otros fines ni los efectuados por los
establecimientos bancarios[43].
En la Sentencia C-173
de 2010 la Corte debió analizar si las normas del
estatuto tributario que no contemplaban una exención para el pago del IVA
respecto de las llamadas “leches de crecimiento”, pero sí respecto de
otros tipos de leches, vulneraban el principio de igualdad, los derechos de los
niños y el deber del Estado de intervenir en la economía. La Corte concluye que
“no resulta claro ni científicamente demostrado que las leches de crecimiento
sean generalmente necesarias e insustituibles por la leche entera de vaca, de
manera que deban ser catalogadas como un producto alimenticio necesario para
niños de uno a cinco años de edad. Por el contrario, observa que existen otros
estudios que demuestran que el tema genera amplio debate entre los gremios de
consumidores y de pediatras”. En esa medida, como no eran productos iguales
o similares, el Legislador no estaba obligado a dispensarles un mismo
tratamiento tributario, por lo que declaró exequibles las normas acusadas.
Adicionalmente, encontró otra razón que justificaba no otorgar el beneficio
fiscal reclamado: “que la exención podría estimular el consumo de estas
leches por parte de niños cuya edad oscila entre uno y dos años (ellos se encuentran
entre la población a la que se dirige su consumo), en contravía de lo que han
indicado la OMS y la UNICEF, entidades que han aconsejado que los menores
consuman leche materna hasta los dos años de edad o más tarde”.
De otra parte, en la
Sentencia C-873 de 2013 la Corte señaló que la exención del impuesto de renta y
complementarios prevista durante 20 años para la industria editorial, pero que
no comprendía a la prensa digital y escrita, no vulneraba los principios de
igualdad y equidad tributaria. Según el fallo, “concurren varias diferencias entre los periódicos y la industria
editorial en cuanto fenómenos económicos y comerciales, las cuales hacen
razonable que el legislador disponga de un tratamiento diferenciado frente a
los beneficios fiscales”.
Los anteriores son apenas algunos ejemplos referidos de manera
ilustrativa, con la precisión de que el universo de decisiones en sentido
similar es realmente amplio[44].
5.9.- Sin embargo, en algunas oportunidades la Corte ha constatado
que los beneficios fiscales fijados por el Congreso son constitucionalmente
inadmisibles, cuando no han tenido en cuenta los hechos o sujetos que por
hallarse en la misma condición fáctica merecían el mismo tratamiento fiscal,
con la consecuente afectación de los principios de igualdad y equidad
tributaria (dimensión horizontal).
Por ejemplo, en la Sentencia C-349 de 1995
la Corte declaró inexequible la norma que concedía una exclusión de IVA sobre
la venta de un servicio financiero, sin que hubiera razón para que servicios de
similar naturaleza no quedaran también cubiertos por dicho beneficio. El único
criterio de diferenciación era la naturaleza de quien ejercía la vigilancia
administrativa, lo cual no tenía justificación constitucionalmente válida[45].
En la Sentencia C-183
de 1998 esta corporación declaró la exequibilidad condicionada de las normas
que excluían a las sociedades comisionistas de bolsa del impuesto a las ventas,
bajo el entendido “de que la exención allí contemplada se hace extensiva a
las comisiones que cobren las sociedades fiduciarias por concepto de las
operaciones y servicios en que prestan los dos tipos de sociedades”. La
Corte reiteró que la vigilancia administrativa es un elemento externo que por
lo tanto no puede tener incidencia en materia fiscal cuando se desarrolla la
misma actividad económica y no existen diferencias jurídicas, estructurales o
funcionales.
En la Sentencia C-748 de 2009 la
Corte declaró la constitucionalidad condicionada de una norma que consagraba
una exención a las rentas del trabajo para que la misma comprendiera también a
quienes se encontraban en supuestos fácticos análogos[46]. Su razonamiento se
apoyó en el principio de equidad tributaria en perspectiva horizontal[47].
En la Sentencia C-913 de 2011 se examinaron varias normas del Estatuto
Tributario que establecían un descuento por concepto de
impuestos sobre la renta pagados en el exterior pero excluían de dicho
beneficio al contribuyente nacional que tuviese una participación inferior al
15% en el capital de la sociedad de la cual recibía dividendos o
participaciones. La Corte decide que la medida es
contraria a los principios de equidad y progresividad del sistema tributario, “toda
vez que no se evidencia justificación para que los inversionistas menores no
reciban un beneficio tributario que sí se reconoce a los mayores
inversionistas, con lo cual, aquella se torna discriminatoria e igualmente
arbitraria, pues tampoco responde, en estricto sentido, al propósito general de
la política fiscal acogida por el propio legislador, de impedir la doble tributación
en los inversionistas nacionales que tengan participación  directa o indirecta
en sociedades extranjeras y que perciban de ellas dividendos, generando
diferencias de trato injustificadas frente a dicho fin”.
En la Sentencia C-1021
de 2012 la Corte conoció de una demanda contra varias normas de la Ley 1450 de
2011 (Plan nacional de desarrollo) que eximían del gravamen a los movimientos
financieros (4x1000) solamente a las sociedades de factoring vigiladas por la
Superintendencia de Sociedades. Concluyó que la exclusión de las demás empresas
de factoring generaba un trato discriminatorio e
inequitativo en comparación con el resto de empresas de factoring y personas
debidamente inscritas en las cámaras de comercio que desarrollaban el mismo
objeto social principal, por lo que declaró su
inexequibilidad[48].
Una decisión similar fue adoptada en la Sentencia
C-766 de 2013.
Finalmente, en la Sentencia C-1023 de 2012 este tribunal examinó la
norma que excluía a las historietas gráficas y las fotonovelas de las
prerrogativas fiscales consagradas en la ley de fomento del libro. Una vez se desvirtuó
la premisa en la que se fundaba el tratamiento diferencial (la descalificación de
las historietas y fotonovelas como bienes de contenido cultural), la Corte
concluyó que el trato diferenciado carecía de justificación (era irrazonable)
por lo que declaró inexequible  dicha exclusión.
5.10.- En este orden de ideas la Corte
concluye que, dentro de su amplia potestad de configuración, el Legislador puede establecer las exenciones, exclusiones y beneficios
tributarios que estime convenientes en el diseño de la política fiscal del
Estado, sin que la sola existencia de dichos tratamientos diferenciales pueda
ser interpretada per se como inconstitucional.
No obstante, en atención a los principios
de igualdad y equidad horizontal será preciso brindar el mismo beneficio
tributario a los hechos o sujetos que se encuentren en una situación sustantiva
análoga, a menos que existan motivos (económicos, sociales o de política
tributaria) que justifiquen proceder de otro modo, lo que necesariamente habrá
de evaluarse caso a caso siguiendo las pautas del test de razonabilidad.
6.- Constitucionalidad  de la
norma acusada
6.1.- El artículo 38 de la ley 1607 de 2012, “por la cual se expiden
normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones”, modificó el
artículo 424 del Estatuto Tributario, que regula los bienes que no causan
impuesto a las ventas (IVA). En el numeral 12, impugnado en esta oportunidad,
se excluyó de ese gravamen la venta o importación de “asfalto”.
La demandante y algunos intervinientes[49]
sostienen que esa norma vulnera los principios de igualdad y equidad tributaria
(arts. 13, 95-9 y 363 CP), al no haber excluido del IVA a otros bienes que
tienen uso similar, como el concreto, sin que para ello exista una razón
constitucionalmente válida.
Sostienen que ambos productos pueden ser
utilizados en procesos de pavimentación de vías, de manera que al dar un
beneficio tributario únicamente para quienes producen y comercializan el
asfalto se imprime un tratamiento discriminatorio en perjuicio de los
contribuyentes que comercializan otros bienes de uso análogo (como el concreto,
elaborado a base de cemento) y con ello se propicia una injustificada asimetría
en el mercado.
En criterio de otros intervinientes[50]
y del Ministerio Público, por el contrario, la norma se ajusta a la
Constitución en tanto expresión de la amplia potestad de configuración del
Legislador en el ámbito tributario, de manera que el hecho de no haber
concedido el mismo tratamiento fiscal no resulta irrazonable si se tiene en
cuenta que ello obedeció a propósitos económicos constitucionalmente legítimos,
aún más cuando entre dichos bienes existen diferencias significativas.
6.2.- La Corte considera que en esta
oportunidad el análisis de constitucionalidad debe hacerse a partir de un test
leve o dúctil de razonabilidad. Esto se explica fundamentalmente porque el
Congreso dispone de un alto grado de discrecionalidad en el diseño de la
política tributaria y, dentro de ella, para definir tanto los gravámenes como
las exenciones y demás beneficios fiscales aplicables a los contribuyentes.
Además, una revisión preliminar de la norma
no muestra un “indicio de inequidad o
arbitrariedad” que amerite un nivel de
escrutinio moderado o incluso intenso[51], por cuanto no se comprometen
derechos de sujetos especialmente vulnerables, ni se apela a categorías
sospechosas de discriminación; por el contario, el criterio de diferenciación
utilizado (el material que se comercializa) puede
calificarse, al menos ab initio, como neutro.
Teniendo en cuenta que
el juicio leve de razonabilidad encuentra su fundamento en el principio democrático
y genera una presunción de constitucionalidad[52], la Corte debe determinar si la norma
que excluyó el asfalto como bien sujeto al IVA pero no hizo lo propio con otros productos como el concreto, obedeció a algún fin legítimo y es idónea para lograr ese cometido, con
miras a establecer si el tratamiento diferencial estuvo fundado en un mínimo de
racionalidad, o si por el contrario resulta arbitrario en perjuicio de quienes
producen y comercializan dichos bienes.
6.3.- Para comenzar hay que decir que la
exención fiscal a la producción y comercialización del asfalto halla su origen
en el artículo 5º de la ley 30 de 1982[53].
Su propósito fue estimular la pavimentación de las vías, según quedó definido
en forma clara y expresa en los siguientes términos:
“ARTÍCULO 5º.- Con
el fin de fomentar la pavimentación y repavimentación de carreteras y calles,
los asfaltos estarán exentos de todo impuesto”. (Resaltado fuera de texto)
La Sala de Consulta y Servicio Civil del
Consejo de Estado explicó en su debido momento que la Empresa Colombiana de
Petróleos –Ecopetrol-, en su calidad de productor de asfaltos, estaba exenta de
las obligaciones tributarias referidas en dicha norma[54].
La ley 488 de 1998[55] determinó
que, para efecto del IVA, no se consideraría incorporación ni transformación
las mezclas asfálticas y las de concreto (a base de cemento) realizadas
con anterioridad a la vigencia de esa ley, dentro de ciertas limitaciones,
cuando se relacionaran con la construcción de obras públicas y de servicios
públicos[56].
Más adelante, el artículo 79 de la ley 633
de 2000[57]
ratificó que el asfalto, las mezclas asfálticas y el material pétreo no estarían
gravados con IVA cuando se utilizaran en los procesos de incorporación o
transformación para producir mezclas asfálticas o de concreto, según las condiciones
previstas en la ley 488 de 1998[58].
Este breve referencia normativa es útil
para ilustrar a la Sala cómo de antaño la producción y venta de asfalto han
merecido del Legislador un tratamiento tributario favorable con el fin de incentivar
proyectos de infraestructura pública, es especial la pavimentación y
repavimentación de vías. Y si bien es cierto que en algún momento el beneficio
estuvo ligado a los procesos de incorporación o transformación para producir
mezclas asfálticas y de concreto, también lo es que históricamente la
producción y venta de estos dos materiales –el asfalto y el concreto- no han
recibido el mismo tratamiento fiscal.
6.4.- En el contexto descrito se llega a la
discusión y aprobación en el Congreso de la República de la ley 1607 de 2012,
parcialmente acusada en esta oportunidad.
La exclusión del IVA tanto para el asfalto
como para el concreto fue un asunto objeto de deliberación puntual interior de
la Cámara de Representantes y del Senado, quienes finalmente optaron por
reconocer el beneficio tributario únicamente para la comercialización del
asfalto. En este sentido el íter legislativo registra lo siguiente:
- En el proyecto inicialmente presentado a
consideración del Congreso no se contempló la exención o exclusión del IVA al
asfalto ni al concreto; tampoco para efecto de su incorporación o
transformación en mezclas de tal naturaleza. Así se evidencia en el artículo 44
del proyecto[59].
- En la ponencia para primer debate
conjunto en Comisiones de Senado y Cámara se aclaró que la referencia de varios
productos había sido omitida del proyecto inicial por un error involuntario[60].
En consecuencia, en el pliego de modificaciones se propuso excluir del IVA la
producción y venta del asfalto y del concreto destinados a la producción de
obras públicas, en los siguientes términos:
“ARTÍCULO 37.
Modifícase el artículo 424 del Estatuto Tributario, el cual quedará así:
ARTÍCULO 424.
Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos y
por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto sobre las ventas.
Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria andina vigente: (…)
Adicionalmente
se considerarán excluidos los siguientes bienes:
(…)
7. El
concreto y asfalto destinado a la construcción de obras públicas.
(…)”.
(Resaltado fuera de texto)
- Sin embargo, entre las numerosas
proposiciones presentadas por los congresistas[61],
el representante Ángel Custodio Cabrera planteó la eliminación del numeral 7º transcrito,
la cual fue aprobada por las Comisiones[62].
- En la plenaria del Senado del 13 de
diciembre de 2012 el Ministro de Hacienda intervino para dar cuenta de su aval
a la propuesta de excluir del IVA el asfalto, con el propósito de superar “el
atraso en materia de infraestructura de transporte”, en los siguientes
términos:
“Recobra el uso
de la palabra el señor Ministro de Hacienda y Crédito Público, doctor Mauricio
Cárdenas Santamaría:
El Senador
Plinio Olano, usted como miembro de las Comisiones Sextas, hace unos años en la
Cámara de Representantes y ahora en su última fase de la vida Legislativa en el
Senado de la República, ha sido un gran defensor del sector de la
construcción y de que Colombia supere el atraso en materia de infraestructura
de transporte, usted nos ha comentado lo que resulta inconveniente, gravar con
el IVA del 16%, al asfalto y nosotros sobre ese tema hemos reflexionado, ha
habido un debate con las Bancadas, ha habido un debate con los ponentes y se ha
presentado por parte de ellos la proposición que elimina ese artículo que
gravaba con el 16% al asfalto, el Gobierno, lo anuncio desde ya, le da el
pleno aval a esa proposición, Senador Plinio Olano”[63]. (Resaltado
fuera de texto)
- En la misma sesión el Senador Eugenio
Prieto Soto propuso ampliar la exclusión del IVA también para el concreto
destinado a la construcción de obras públicas:
“Con la venia
de la Presidencia hace uso de la palabra el honorable Senador Eugenio Enrique
Prieto Soto:
Muchas gracias,
señor Presidente. Yo quisiera plantearle tres cosas, señor Ministro. Nosotros
en la Comisión Sexta tenemos unas inquietudes que yo lo escuché a usted ahora,
allá haciendo unos planteamientos que nos parecen válidos e importantes, uno
de ellos tiene que ver con el tema del concreto y el asfalto destinado a la
construcción de obras de infraestructura. Nosotros radicamos, señor Ministro,
la proposición de todas formas, ya lo escuché, ayer también escuché al
señor Presidente, con la voluntad del Gobierno de eliminar esto porque
indudablemente que este tema sería muy complejo; entonces por eso, nosotros
solicitamos que en ese artículo 39, que modifica el 424 del Estatuto Tributario
en lo que tiene que ver con los bienes excluidos, se excluya el concreto y el
asfalto destinado a la construcción de obras de infraestructura,
específicamente. Ese es el primer punto de la Comisión Sexta, señor
Ministro”. (Resaltado fuera de texto)
- La importancia de esta discusión fue puesta
de presente durante la deliberación del 14 de diciembre de 2012, como lo revela
el Acta 41, publicada en la Gaceta 95 del 15 de marzo de 2015, que en uno de
sus apartes señala:
“Con la venia
de la Presidencia hace uso de la palabra el honorable Senador Germán Darío
Hoyos Giraldo:
Sí gracias,
señor Presidente, con respecto al tema de la discusión de la Reforma
Tributaria, yo quiero hacer 2 planteamientos básicamente, el uno de fondo y el
otro de forma. (…)
Hay unas
inquietudes todavía, señor Presidente, que hay para analizar y discutir y
personalmente vamos a trabajar para que no se grave el IVA del asfalto y hay un tema muy sensible que es conservar como se aprobó en el
primer debate, Senador Camilo Sánchez, que el Internet para los estratos 1, 2 y
3 se conserve como IVA exento, para que no impacten la tarifa, porque si queda
como excluido obviamente va a ser un mayor valor de la tarifa. Y quien le habla
ha sido un gran defensor de las cuentas AFC, porque con eso fomentamos el
ahorro y fomentamos la construcción”.
- Más adelante una Senadora manifestó lo
siguiente:
Con la venia de
la Presidencia hace uso de la palabra la honorable Senadora Astrid Sánchez
Montes de Oca, quien deja una constancia: (…)
Igualmente, me
inquieta qué será más adelante durante este proceso tocar puntos muy
importantes en el tema de la educación como escuchaba el Senador Ballesteros,
ya recogimos unas firmas para mirar a ver cómo hoy la educación pública
especialmente se fortalece, es que hay más de 3 millones de jóvenes colombianos
que se quedan sin acceso a la educación superior, hay que fortalecer, y un
pueblo educado es un pueblo que progresa, es que el eje a pesar, entonces yo
quiero decir, que el eje de un desarrollo de un país es la educación, sin educación
no hacemos absolutamente nada.
Pero también
presentar unas propuestas importantes en el desarrollo de unos beneficios
tributarios al software, ¿pensando en qué? En la tecnología y la innovación y
espero que me acompañen en ese momento cuando presente debate a mi proposición,
porque aquí estamos demostrándole al país especialmente que más allá de simple
recaudo de impuestos estamos contribuyendo con estas propuestas a pensar en el
país y su desarrollo, y estoy pensando con esta propuesta, pensando en las
pequeñas y medianas empresas que represente el 51.1% de la forma de establecer
empleo en este país. Hoy parece mentira, no son las grandes empresas, son la
empresa pequeña y mediana la que está hoy ofreciendo empleo a todos los
colombianos y por eso quiero que me acompañe en esta propuesta.
Pero también
resaltar de que hay que debatir el tema, por ejemplo del asfalto, el concreto
cuando estaban exentos y pasamos al 16%, eso creo que sería un culpe (sic) muy
pero muy grande en el tema de la infraestructura que tenemos muchos problemas
en este país”. (Resaltado fuera de texto)
- En la sesión del 18 de diciembre de 2012
el senador Camilo Armando Sánchez destacó la necesidad de mantener la exclusión
del IVA solo para el asfalto. El Acta 43, publicada en la Gaceta 291 del 17 de
mayo de 2013, señala:
“Entonces vamos
a votar las proposiciones que tienen aval, sobre esas proposiciones o sobre las
suyas Senador Juan, ya se les presentaron, pero si usted quiere volverlas a
presentar con mucho gusto, usted inclusive mencionó los Senadores, los autores,
pero vuelva a hacerlo con mucho gusto Senador Camilo que no tenemos ningún
afán.
Con la venia de
la Presidencia y del orador, interpela el honorable Senador Camilo Armando
Sánchez Ortega:
Gracias
Presidente, es que no las hemos mencionado pero me gusta mucho que usted se
está volviendo visionario, porque si usted me puede decir cuáles son las
cuatro, yo quedaría muy complacido.
La primera,
arroz con cáscara, Arroz Paddy, es de la doctora Maritza, lo presentó y tiene
el aval es el 1006109000, el otro que el doctor Villalba presentó y que
coincide con el doctor Lozano, café en grano sin tostar, cáscara y cascarilla
de café; el otro, máquinas inteligentes de lectura para ciegos y software de
lector de pantalla para ciegos, que es el otro que se ha presentado por el
doctor Carlos Ferro Solanilla, y también con aval.
Y el otro
que tiene mucho interés todos los Congresistas de que quede claro, es uno muy
sencillo, que se deja como viene en la actualidad el tema del asfalto, el
asfalto queda excluido como está en la ley actualmente, son los cuatros que no
tienen”. (Resaltado fuera de texto)
- Durante la sesión del 19 de diciembre de
2012, Acta 44, publicada en la Gaceta 292 del 17 de mayo de 2013, el Senador
Camilo Armando Sánchez Ortega recordó que el artículo 5º de la ley 30 de 1982
no podría estar entre las normas derogadas, por cuanto se había aprobado
mantener el beneficio tributario para el asfalto. Según sus palabras:
“Con la venia
de la Presidencia hace uso de la palabra el honorable Senador Camilo Armando
Sánchez Ortega:
Vigencias y
derogatorias, hemos hecho los ponentes la solicitud para que el Gobierno
entregue, cada uno de los artículos que están en las derogatorias para que
sepamos el ADN del Gobierno y que si cualquier cosa resulta, en ese tema, es
responsabilidad absoluta de lo que están derogando.
Un solo
artículo no puede estar en las Derogatorias, que es el artículo 5º de la ley 30
de 1982; porque ese ya lo votamos, que es el tema de los asfaltos. No puede
estar en derogatorias, porque si no tumbarían el artículo votado. Se vota todo menos esa y, se solicita la autorización a la
plenaria para reenumerar los artículos del proyecto de ley de la Reforma
Tributaria, 166/12 en Cámara, 133/12 en Senado para que el texto definitivo
aprobado por las dos, en segundo debate pueda llegar la conciliación. Es la
cosa que se va a votar”. (Resaltado fuera de texto)
- Por su parte, durante la sesión plenaria
de Cámara de Representantes del 19 de diciembre de 2012, uno de los
congresistas resaltó la conveniencia de extender el beneficio tributario del
asfalto también al concreto y a los demás materiales para la construcción de
obras públicas, con el argumento del retraso en la infraestructura del país, la
utilización pública de las vías y porque sería el Estado quien asumiría el
costo final. Sin embargo, dicha propuesta no contó con el aval del Gobierno,
por lo que no pudo ser aprobada. Al respecto el Acta de Plenaria, publicada en
la Gaceta 378 del 5 de junio de 2013, indica:
“El artículo 39
tiene 11 proposiciones que no cuentan con el aval de los ponentes y 10
proposiciones que cuentan con aval de los ponentes.
(…)
Proposición:
Adiciónese
al artículo 39 del proyecto así.
El concreto
y asfalto incluidos sus componentes y materias primas destinadas a la
construcción de obras públicas.
Firman: John
Jairo Roldán, Consuelo González de Perdomo, Eduardo José Castañeda, Jaime
Buenahora y otras firmas.
(…)
Han sido leídas
las proposiciones que no cuentan con aval de los ponentes, señor Presidente”[64].
- El Ministro de Hacienda advirtió que no
se otorgaba el aval a dichas proposiciones y solicitó que no fuera aprobadas
por la plenaria, como en efecto ocurrió. Dijo al respecto:
“Dirección de
la sesión por la Presidencia, doctor Augusto Posada Sánchez:
Señor Ministro,
le pido que nos dé claridad frente a estas proposiciones dónde queda claro que
si a través de estas proposiciones se entrega un beneficio tributario y eso ya
lo ha dejado claro la Corte en sus diferentes interpretaciones y sentencias que
necesitan del aval del Gobierno Nacional.
Palabras del
señor Ministro de Hacienda y Crédito Público, doctor Mauricio Cárdenas
Santamaría:
Muy
respetuosamente le sugiero a la Plenaria no aprobar las proposiciones que no
tienen aval del Gobierno, recordemos que aquí se están creando beneficios
tributarios por la vía de reducir el IVA para ciertos bienes y servicios, y nuestro ordenamiento legal en esa materia es absolutamente claro
y meridiano que se requiere el aval del Gobierno, sin el aval del Gobierno el
Gobierno puede demandar esas proposiciones y ese artículo en caso de ser
aprobado porque no se pueden crear beneficios sin que el Gobierno haya
expresado su beneplácito.
Entonces para
conocimiento de la Plenaria estas proposiciones que acaban de ser leídas no
tienen el aval del Gobierno, que es indispensable y es exigido por nuestro
ordenamiento legal para que esas proposiciones sean aprobadas, de lo
contrario y de ser aprobadas podrían ser demandadas por el Gobierno Nacional,
simplemente para hacer esa precisión”. (Resaltado fuera de texto)
- Luego se procedió a la lectura de las
proposiciones que sí contaban con el aval del Gobierno, entre la cuales se
aprobó la exclusión del IVA solo para la enajenación del asfalto. Se observa lo
siguiente:
“Dirección de
la sesión por la Presidencia, doctor Augusto Posada Sánchez:
Señor
Secretario, lea las proposiciones del artículo 39 que tienen aval del Gobierno
Nacional.
La Secretaría
General informa, doctor Jorge Humberto Mantilla Serrano:
Sí señor
Presidente.
(…)
En el numeral 9
se modifica, tales como tabletas, tablets y el asfalto, en el numeral 12 se
adiciona el asfalto.
Firman: Luis
Eduardo Diazgranados, Iván Agudelo y Fabio Amín”.[65]  (Resaltado
fuera de texto)
- En la misma sesión, antes de proceder a
la votación de las proposiciones avaladas por el Ejecutivo, el representante
David Alejandro Barguil destacó que cualquier disminución del IVA “en
sectores que presenten condiciones monopolísticas no le va a llegar al usuario”,
poniendo como ejemplo el caso del cemento. De acuerdo con el congresista:
“Palabras del
honorable Representante David Alejandro Barguil Assís:
Presidente, una
rápida reflexión al Gobierno quien de manera muy juiciosa ha acompañado este
debate y a los compañeros.
Presidente, cualquier
disminución que hagamos en el IVA en sectores que presenten condiciones
monopolísticas no le va a llegar al usuario, no nos engañemos. Mi intervención
hace referencia al tema del asfalto y del cemento, afortunadamente al cemento
no le dieron aval.
Les quiero
contar a los compañeros que firmaron la proposición, sé que lo hicieron de
buena fe.
Aquí por
ejemplo en el caso del cemento hay un oligopolio, tres compañías tienen el
manejo de las zonas y de los precios, recuerden lo que pasó con la ladrillera
Santa Fe, bajaron el precio del cemento a 6 mil pesos la bolsa, quebraron la
ladrillera Santa Fe y a los 6 meses el precio del cemento subió a 20 mil pesos”[66].
(Resaltado fuera de texto)
6.5.- La anterior reseña del trámite que
dio lugar a la aprobación de la ley 1607 de 2012 demuestra cómo, a diferencia
de lo que alega la demandante, los parlamentarios y el Gobierno Nacional sí debatieron
específicamente acerca de la conveniencia de excluir del IVA tanto la venta del
asfalto como del concreto destinados a la construcción de obras de
infraestructura. En definitiva –y dado que tampoco se contó con el aval del
Gobierno-, por razones de política fiscal y de naturaleza económica el Congreso
optó por conceder el beneficio tributario únicamente al asfalto.
6.6.- La Corte comparte las apreciaciones
del Ministerio Público y de la mayoría de los intervinientes, para quienes la
norma acusada no desconoce el derecho a la igualdad ni la equidad tributaria de
algunos contribuyentes, sino que por el contario se enmarca dentro del margen
de potestad del cual dispone el legislador en ese ámbito. La regulación adoptada atiende fines constitucionalmente
válidos y además resulta potencialmente adecuada para alcanzarlos, por lo que se
supera sin dificultad el examen de razonabilidad.
Desde la perspectiva del derecho a la
igualdad, el propósito que condujo al Legislador a excluir el asfalto como bien
sujeto al IVA fue, en esencia, el mismo que dio lugar
a su creación: la generación de incentivos económicos para fomentar proyectos
de infraestructura pública, en especial la pavimentación y repavimentación de las
vías.
A su turno, la no
inclusión –consciente y deliberada- de dicho beneficio para los productores y
comercializadores del concreto se justificó en criterios de orden económico y
de  política tributaria. De un lado, se cuestionó la eficacia de dicho incentivo
para el usuario final ante la presencia de monopolios que pueden comprometer la
libre competencia y alterar o incluso distorsionar los precios. De otro, se
puso de presente cómo se requería del beneplácito del Gobierno ante la reducción
de ingresos que para el erario conllevan las exenciones tributarias (art. 154
CP), quien en esta oportunidad se negó a dar su aval para el concreto y optó
por aceptar el beneficio solo para el asfalto (ahora como exclusión), siguiendo
las motivaciones de años atrás relativas a la necesidad de superar los problemas
en la infraestructura de transporte.
Esta decisión del
legislador no puede ser calificada como arbitraria o carente de justificación, sino
que por el contario respondió a criterios de racionalidad económica, que lejos
de irrazonables se reflejan como una opción constitucionalmente válida dentro
de su margen de configuración en el diseño de la política tributaria del
Estado.
Los objetivos pretendidos
por el Congreso al excluir del IVA al asfalto son coherentes con la realización
de los fines del Estado, la garantía de los derechos y la primacía del interés
general, así como con la función de dirección general de la economía por parte
del Estado para el mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes y la
distribución equitativa de las oportunidades y los beneficios del desarrollo (CP,
arts. 1, 2, 333, 334, entre otros). Además, la medida es en principio idónea para
lograrlos por cuanto la exclusión del IVA representa una reducción en los
costos de los proyectos de infraestructura de pavimentación y repavimentación
de vías públicas, que por lo tanto facilita e incluso estimula su desarrollo e
implementación.
En cuanto a la decisión
del legislador de no extender el beneficio fiscal al concreto, la Corte también
advierte que las motivaciones son legítimas en perspectiva constitucional. En
efecto, están relacionados con la función de intervención del Estado en la
economía para asegurar, por la vía de la tributación y el recaudo fiscal, importantes
recursos para el funcionamiento del Estado y el
cumplimiento de sus fines (art. 334 CP); asimismo, con ello se pretendió garantizar la libre competencia y evitar posibles abusos de
quienes se encuentran en posición dominante en el mercado (art. 333 CP), en
particular en la producción y comercialización del cemento, que como es sabido
y fue reseñado por varios intervinientes es el producto que sirve de base para
la preparación de mezclas de concreto. Y de la misma forma que en el punto
anterior, la Sala no observa que la decisión de no ampliar la exclusión del IVA
al concreto se vislumbre como manifiestamente irrazonable para alcanzar dichos cometidos,
ya que asegura un mayor recaudo fiscal y evita el riesgo de que los beneficios se
diluyan en los procesos de intermediación a favor de las estructuras de
monopolio y perjuicio del consumidor final.
6.7.- Sumado a lo
anterior la Corte considera que -aun cuando no fueron expresamente invocados
por el legislador- existen otros fundamentos que guardan conexidad y justifican
la decisión de no reconocer el mismo beneficio tributario a los productores y
comercializadores de asfalto y de concreto, los cuales tienen que ver con las
diferencias entre estos productos y su incidencia en la economía, todo lo cual
desvirtúa también la vulneración del principio de equidad tributaria.
Como bien se explica en
las intervenciones y el concepto del Procurador, a los cuales hace remisión la
Corte, el asfalto es utilizado principalmente en los procesos de pavimentación
e impermeabilización, mientras que el concreto (a base de cemento) tiene una
aplicación potencial mucho más amplia, en obras civiles y arquitectónicas, de
modo que su impacto en la economía es sustancialmente distinto; con
independencia de cuáles son sus propiedades técnicas (durabilidad, rigidez, flexibilidad,
mantenimiento, etc.), en la pavimentación y repavimentación de vías en Colombia
es predominante la utilización del asfalto antes que la del cemento, lo cual
adquiere relevancia para definir los incentivos tributarios para su utilización;
el único productor de cemento asfáltico en Colombia es Ecopetrol, destinado en
su gran mayoría precisamente a la pavimentación de carreteras, de manera que los
ingresos derivados de su venta ingresan en forma considerable al erario, del
mismo modo que se ven reflejados directamente los beneficios de una exclusión
fiscal; por el contrario, la producción del concreto, cuya base es el cemento,
está focalizada en el sector privado, que algunos congresistas calificaron como
una suerte de oligopolio.
En este orden de ideas,
a pesar de que ente estos bienes existen algunas similitudes relacionadas con
su utilización en proyectos de infraestructura, lo cierto es que desde la perspectiva económica presentan diferencias sustantivas en
los procesos de producción, utilización y comercialización. En consecuencia, pese
a que el asfalto y el concreto pueden ser utilizados
para la pavimentación de vías, ello no significa que necesariamente sus
productores deban recibir el mismo tratamiento tributario y menos aún para
pretender que se extienda a este último un beneficio que por su naturaleza es
de carácter excepcional y restrictivo. Por lo tanto, no se vulnera el principio
de equidad tributaria (en su dimensión horizontal) por el hecho de que el
Legislador no les haya otorgado el mismo beneficio fiscal.
6.8.- Las razones
expuestas llevan a la Corte a concluir que la norma que
excluye al asfalto del pago del impuesto a las ventas (IVA) pero no hace
extensivo ese beneficio tributario a quienes producen y venden concreto u otros
materiales de uso similar se encuentra justificada en términos
constitucionales. En consecuencia, por los cargos examinados, la Corte
declarará su exequibilidad.
VII. DECISIÓN.
En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de
la Corte Constitucional, administrando justicia en nombre del Pueblo y por mandato
de la Constitución,
RESUELVE
Declarar EXEQUIBLE el artículo
38 de la Ley 1607 de 2012, mediante el cual se modificó el artículo 424,
numeral adicional 12, del Estatuto Tributario, de conformidad con los cargos
examinados.
Cópiese, notifíquese, publíquese,
comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el
expediente.
MARIA
VICTORIA CALLE CORREA
Presidenta
(E)
MYRIAM
ÁVILA ROLDÁN
Magistrada
(E)
LUIS
GUILLERMO GUERRERO PÉREZ
Magistrado
GABRIEL
EDUARDO MENDOZA MARTELO
Magistrado
GLORIA
STELLA ORTIZ DELGADO
Magistrada
JORGE
IVÁN PALACIO PALACIO
Magistrado
JORGE
IGNACIO PRETELT CHALJUB
Magistrado
ALBERTO
ROJAS RÍOS
Magistrado
Con
aclaración de voto
LUIS
ERNESTO VARGAS SILVA
Magistrado
MARTHA
VICTORIA SÁCHICA MENDEZ
Secretario
General
[1]
Cfr., Sentencias  C-236 de 1997, C-447 y C-542 de 1997, C-519 de 1998, C-986 de
1999, C-013 de 2000, C-1052, C-1256 de 2001, C-1294 de 2001, C-918 de 2002,
C-389 de 2002, C-1200 de 2003, C-229 de 2003, C-048 de 2004, C-569 de 2004,
C-1236 de 2005, C-1260 de 2005, C-180 de 2006, C-721 de 2006, C-402 de 200,
C-666 de 2007, C-922 de 2007, C-292 de 2008, C-1087 de 2008, C-372 de 2009,
C-025 de 2010, C-102 de 2010, C-028 de 2011, C-029 de 2011 y C-101 de 2011,
entre muchas otras.
[2] Cfr. Corte Constitucional, Sentencias
C-176 de 2004, C-913 de 2004, C-1052 de 2004, C-1115 de 2004 y C-1146 de 2004,
entre otras.
[3]
Auto del 20 de marzo de 2015.
[4]
Según el principio pro actione, “el examen de los requisitos adjetivos de la
demanda no debe ser sometido a un riguroso escrutinio y se debe preferir una
decisión de fondo antes que una inhibitoria, de manera que se privilegie la
efectividad de los derechos de participación ciudadana y de acceso al recurso
judicial efectivo ante esta Corte”. Sentencia C-508 de 2008. Ver también las
Sentencias C-451 de 2005, C-480 de 2003 y C-1052 de 2001, entre otras.
[5]
Auto del 20 de abril de 2015.
[6]
“Conforme lo ha expresado la jurisprudencia de esta Corporación, para efectos
de configurar un verdadero cargo de inconstitucionalidad por violación del
principio de igualdad, no es suficiente con sostener que las disposiciones
objeto de controversia establecen un trato diferente frente a cierto grupo de
personas y que ello es contrario al artículo 13 -tal y como lo pretenden las
demandantes-. También es imprescindible que se expresen las razones por las
cuales considera el acusador que la supuesta diferencia de trato resulta
discriminatoria, sustentando tal discriminación con argumentos de
constitucionalidad dirigidos a cuestionar el fundamento de la medida”.
Sentencia C-1115 de 2004. Cfr., Sentencias C-176 de 2004, C-913 de 2004, C-1052
de 2004, C-1115 de 2004 y C-1146 de 2004, entre otras.
[7] Sentencia C-1021 de 2012.
[8]
Sentencia C-261 de 2002.
[9]
Sentencias C-004 de 1993, C-228 de 1993, C-084 de 1995, C-583
de 1996, C-987 de 1999, C-569 de 2000, C-597 de 2000, C-227 de 2002, C-155 de
2003, C-664 de 204, C-748 de 2009, C-913 de 2011, C-198 de 2012, C-1021 de 2012
y C-837 de 2013, entre otras.
[10]
“ARTÍCULO 150. Corresponde al Congreso hacer las leyes. Por medio de ellas
ejerce las siguientes funciones: (…) 12. Establecer contribuciones fiscales y,
excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las
condiciones que establezca la ley”.
[11]
“ARTÍCULO 338. En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas
departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer
contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos
deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las
bases gravables, y las tarifas de los impuestos. // La ley, las ordenanzas y
los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y
contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos
de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les
proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y
beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las
ordenanzas o los acuerdos. // Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen
contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante
un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que
comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o
acuerdo”.
[12]
Sentencia C-766 de 2013.
[13]
Sentencia C-222 de 1995. Reiterada, entre otras, en las Sentencias C-341 de
1998, C-250 de 2003, C-1003 de 2004, C-664 de 2009, C-748 de 2009, C-913 de
2011 y C-198 de 2012.
[14]
Cfr., por ejemplo, Sentencias C-1021 de 2012 y C-766 de 2013.
[15]
Sobre el tema se pueden consultar, entre otras, las siguientes sentencias:
C-222 de 1995, C-430 de 1995, C-643 de 2002, C-1003 de 2004 y C-664 de 2009.
[16] Sentencia C-913 de 2011.
[17]
Cfr., por ejemplo, las Sentencias C-183 de 1998, C-341 de
1998, C-1107 de 2001, C-250 de 203, C-748 de 2009, C-913 de 2011, C-766 de 2013
y C-837 de 2013.
[18]
Cfr., Sentencias C-992 de 2001 y C-260 de 2015.
[19]
C.P. Artículo 294. “La ley no podrá conceder exenciones ni tratamientos
preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades
territoriales”. Jornadas Colombianas de Derecho Tributario (XXII: 1.998,
febrero 25 al 27: Cartagena). Memorias: XXII jornadas colombianas de derecho
tributario. Bogotá, ICDT, 1.998, Capítulo III, Incentivos Tributarios: “Pero el
artículo 294 de la Constitución “exenciones y tratamientos preferenciales”
creemos necesario que se precise el contenido del término exención consagrado
en la norma. En nuestro criterio, este término debería ser entendido en el
sentido de beneficio o estímulo tributario y con un criterio amplio, es decir
no solamente referido a las exenciones propiamente dichas sino a cualquier
norma tributaria que pretenda establecer estímulos o incentivos con fines
predominantemente extrafiscales. En otras palabras creemos que el término de
“exención” consagrado en el artículo 294 debería ser  sustituido por los
términos “incentivos o beneficios” casi como sinónimos de la expresión
“tratamientos preferenciales” contenida en la misma norma”. La Exención
Tributaria. Pedro Manuel Herrera Molina, Ed. Colex, 1.990: “La doctrina de
Berliri acierta con la clave del problema (...) en la no sujeción se está en
presencia de una situación en la que resta algo para ser el presupuesto de
hecho previsto por el legislador como idóneo para determinar el nacimiento de
la obligación tributaria. En la exención, al contrario, se está en presencia de
una situación que representa algo más que el presupuesto de hecho. (...) La
obligación tributaria no nace porque no ha tenido lugar el hecho imponible,
sino una situación que representa algo más del presupuesto de hecho: el hecho
imponible exento”...”Para terminar este apartado haremos referencia a la
postura del profesor Tesauro que elabora un concepto de exclusión tributaria
muy semejante a lo que la doctrina española denomina supuestos de no sujeción:
“las exenciones constituyen una derogación de la disciplina general del
tributo, mientras que las exclusiones derivan de enunciados con los que el
legislador aclara los límites de aplicación del tributo sin derogar las
consecuencias de sus enunciados generales”. Cfr., Corte
Constitucional, Sentencia C-260 de 2015.
[20]
Consejo de Estado, Sala de Consulta y Servicio Civil. Concepto
del 5 de diciembre de 2002. Rad. 1469.  Cfr., Corte Constitucional, Sentencia
C-260 de 2015.
[21]
Cfr., Sentencias C-1060 A de 2001, C-748 de 2009 y C-837 de 2013.
[22]
Sentencias C-748 de 2009 y C-837 de 2013.
[23]
Cfr., Sentencia C-1060A de 2001.
[24]
Cfr., Sentencia C-709 de 1999.
[25]
Sentencias C-748 de 2009 y C-837 de 2013.
[26]
Sentencia C-1107 de 2001.
[27]
Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-419 de 1995, C-711 de
2001, C-1060A de 2001, C-1170 de 2001, C-1003 de 2004, C-913 de 2011, C-1021 de
2012, entre otras.
[28]
Sentencia C-1125 de 2008.
[29]
Corte Constitucional, Sentencia C-711 de 2001.
[30]
Sentencia C-397 de 2011. Cfr. Sentencia C-643 de 2002.
[31] Sentencia C-734 de 2002.
[32]
Corte Constitucional, Sentencia C-1003 de 2004. Cfr.,
sentencias C-833 de 2013, C-169 de 2014 y C-692 de 2015, entre otras.
[33]
Sentencia C-837 de 2013.
[34]
Sentencia C-837 de 2013. Cfr. Sentencia C-1021 de 2012.
[35]
Sentencias C-717 de 2003.
[36]
Cfr., Sentencia C-925 de 2000. Cfr., Sentencias C-188 de 1998, C-717 de
2003 y C-397 de 2011, entre otras.
[37]
Sentencia C-1031 de 2012.
[38]
Sentencia C-862 de 2008.
[39]
“Así por ejemplo, si el juez concluye que, por la naturaleza del caso, el
juicio de igualdad debe ser estricto, entonces el estudio de la ‘adecuación’
deberá ser más riguroso, y no bastará que la medida tenga la virtud de
materializar, así sea en forma parcial, el objetivo propuesto. Será necesario
que ésta realmente sea útil para alcanzar propósitos constitucionales de cierta
envergadura. Igualmente, el estudio de la ‘indispensabilidad’ del trato
diferente también puede ser graduado. Así, en los casos de escrutinio flexible,
basta que la medida no sea manifiesta y groseramente  innecesaria, mientras que
en los juicios estrictos, la diferencia de trato debe ser necesaria e
indispensable y, ante la presencia de restricciones menos gravosas, la
limitación quedaría sin respaldo constitucional”. Sentencia C-093 de 2001.
[40]
“Para el test leve la Corte, por una parte, entra a determinar si el fin
buscado y el medio empleado no están constitucionalmente prohibidos y, por
otra, a establecer si el medio escogido es adecuado, esto es, es idóneo para
alcanzar el fin propuesto (…) tiene como fundamento el principio democrático,
así como la presunción de constitucionalidad que existe sobre las decisiones
legislativas. // La aplicación ordinaria de un test leve en el análisis de
razonabilidad tiene como finalidad exigir que el legislador no adopte
decisiones arbitrarias y caprichosas sino fundadas en un mínimo de racionalidad
(…). De ahí que preguntarse qué se busca con una norma (análisis de la finalidad),
cómo se va a lograr lo buscado (análisis del medio) y qué tan propicia es la
medida para alcanzar lo buscado (análisis de la relación medio-fin), sean
criterios elementales para determinar si la afectación de la igualdad, u otro
derecho fundamental, es razonable y, por lo tanto, constitucional o,
arbitraria, y, por lo tanto, inconstitucional”. Sentencia C-673 de 2001. En
aquella oportunidad la Corte declaró exequible el artículo 4º del Decreto 2277
de 1979 apelando al “test intermedio de igualdad”.
[41]
Cfr., Sentencias C-183 de 1998, C-1074 de 2002 y C-748 de 2009, entre
otras.
[42]
La Corte declaró exequibles el inciso tercero y el parágrafo 2° del artículo
189 de la ley 223 de 1995. Sostuvo que “en este caso el tratamiento legislativo
se ajusta a los anteriores parámetros de constitucionalidad. Así, si bien el
hecho gravado es el consumo, lo cierto es que la causación no coincide con tal
hecho pues, por razones de recaudo, ocurre en otros momentos, tanto para el
productor nacional como para el importador. Y esa distinción, si bien no es
obligatoria, es legítima, pues no es arbitrario que el impuesto para el
producto nacional se cause a la entrega en fábrica, mientras que para el
producto extranjero se cause a su entrada al país, pues en ambos casos, es el
inicio del proceso de distribución para el consumo. Además, según lo señalan
los intervinientes, de esa manera se permite un mejor y más eficiente cobro de
este impuesto a los productos importados, objetivo de política económica que es
constitucionalmente legítimo”.
[43]
La Corte declaró exequible el numeral 1º del artículo 879 del Estatuto
Tributario, tal como fue adicionado por el artículo 1 de la ley 633 de 2000. En uno de sus apartes señaló: “Bajo esta comprensión la
exención está dada a favor de todas las personas –naturales o jurídicas- que
sean titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación
de vivienda de cualquier índole, supuesto jurídico que al margen de toda
discriminación expresa una oportunidad financiera y tributaria asequible a toda
persona que disponiendo de recursos económicos desee abrir una cuenta de
ahorros de dicha naturaleza finalística.  Nótese cómo la norma no distinguió en
cuanto a destinatarios del beneficio fiscal impugnado, toda vez que se limitó a
edificar la exención a partir del hecho generador, esto es, de la transacción
financiera.  De lo cual deviene nítidamente que esta exención está referida con
exclusividad a la causa (hecho económico) de la obligación tributaria, que no
al sujeto pasivo de la misma:  el titular de la susodicha cuenta de ahorro.
Siendo esto así, ¿qué vulneración del derecho a la equidad tributaria y a la
igualdad misma podría entrañar el texto demandado?  Pues ninguna, ya que la
concreción de la exención dependerá de la decisión que tome cada persona –con
arreglo a sus capacidades económicas, conveniencias financieras, prioridades y
preferencias- de solicitar la apertura de una cuenta de ahorro destinada
exclusivamente a la financiación de vivienda, con la subsiguiente opción de
hacer los retiros que la ley prevé como exentos.  Es decir, se trata de un
beneficio predicable de todas las personas, sin excepción, que se subsuman
dentro de la hipótesis estipulada en el texto legal censurado, por fuerza
circunscrito al hecho imponible;  de lo cual resulta bien correspondido el
principio de la generalidad del tributo, por cuanto:  la exención cobijará a
todas las personas que incurran en el hecho generador determinado por el
artículo 871 del Estatuto Tributario, en armonía con el numeral 1 del artículo
879 del Estatuto Tributario”.
[44]
Cfr., Sentencias C-333 de 1993, C-222 de 1995, C-412 de 1996,
C-188 de 1998, C-251 de 1999, C-709 de 1999, C-108 de 2000, C-291 de 2000,
C-485 de 2000, C-804 de 2001, C-1107 de 2001, C-1265 de 2001, C-261 de 2002,
C-643 de 2002, C-250 de 2003, C-717 de 2003, C-385 de 2008, C-173 de 2010,
C-397 de 2011 y C-873 de 2013, entre muchas otras.
[45]
“De otro lado, la exención de impuestos que se establece sobre algunas
transacciones comerciales, cuando se realizan con una entidad sometida al
control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria, implica un trato
preferente en relación con el que se da a las personas jurídicas que están
sometidas a control de entidades distintas, cuyas operaciones comerciales sí
aparecen gravadas con el impuesto a las ventas, sin que existan justificaciones
razonables y objetivas para establecer la diferenciación, pues lo que en
esencia se hace es tratar en forma diferente la misma actividad. //El supuesto
de hecho sobre el que se establece la discriminación: que la entidad esté
sometida a la vigilancia y control de la Superintendencia Bancaria o que no lo
esté, es irrelevante para adoptar un diferencia de trato, y en consecuencia, la
norma demandada viola también el artículo 13 de la Constitución”.
[46]
La Corte declaró exequible el inciso 3 del numeral 7 del artículo 206 del
Estatuto Tributario, “en el entendido que la exención allí prevista –rentas
exentas de trabajo para Magistrados de Tribunal- se extiende también a los
magistrados auxiliares de la Corte Constitucional, la Corte Suprema de
Justicia, el Consejo de Estado y el Consejo Superior de la Judicatura y a los
magistrados de los Consejos Seccionales de la Judicatura”.
[47]
“De otra parte, la Corte ha establecido que el principio de equidad se erige en
límite del ejercicio de la potestad de configuración normativa de que goza el
legislador en materia tributaria , de manera que no le es dado imponer, por
ejemplo, cargos o beneficios manifiestamente inequitativos. // En efecto,
conforme al principio de equidad tributaria, los gravámenes deben ser aplicados
a todos los sujetos que tengan capacidad contributiva y que se hallen bajo las
mismas circunstancias de hecho, con lo que se garantiza el sostenimiento del
equilibrio frente a las cargas públicas. Este planteamiento, ha sido recogido a
través de la construcción del principio de generalidad que implica que el
universo de los sujetos pasivos del tributo debe comprender a todas las
personas que tengan capacidad contributiva”.
[48]
“En este orden de ideas, por violación del derecho de igualdad (art. 13 CP) y
del principio de equidad tributaria (art. 363 CP), la Corte declarará
inexequibles las expresiones demandadas. En consecuencia, a partir de la
presente sentencia todas las operaciones de factoring realizadas por personas
naturales o jurídicas debidamente inscritas, cuyo objeto social principal sea
este tipo de operaciones, estarán exentas del gravamen a los movimientos financieros”.
[49]
Instituto Colombiano de Derecho Tributario e intervenciones ciudadanas. En
sentido similar se orientan las intervenciones de Asocreto y de Corasfaltos.
[50]
Ministerio de Hacienda y Crédito Público, Ministerio de Minas y Energía, DIAN,
Invías, Universidad Santo Tomás y Cámara Colombiana de Infraestructura.
[51]
“La intensidad del control de constitucionalidad al cual se sujeta el poder
tributario, no quiere decir que éste carezca de límites y que, en ocasiones,
aquél pueda revestir mayor severidad. Si a propósito de las leyes tributarias
siempre se estudiasen sus distinciones y clasificaciones únicamente a la luz de
una finalidad permitida, es evidente que sólo excepcionalmente se podría
decretar su inexequibilidad, pues la finalidad del recaudo se inscribe dentro
de los designios legítimos que la Constitución expresamente reconoce. La Corte,
como guardiana de la estricta sujeción del poder tributario a los mandatos
constitucionales debe asegurarse que el sistema tributario, en su conjunto y en
las leyes que lo integran, se informe en los principios de justicia y equidad,
los cuales se concretan en las reglas y fórmulas de reparto de la carga
tributaria y en la adecuada distribución del gasto público. Por consiguiente,
la intensidad del control de constitucionalidad en esta materia no puede
captarse siempre bajo una expresión única, ya que su mayor o menor severidad
dependerá en últimas del grado de equidad de las disposiciones fiscales. En
este orden de ideas, si del análisis preliminar de una ley tributaria surge un
indicio de inequidad o arbitrariedad, derivado de un reparto desigual de la
carga tributaria, el examen de constitucionalidad no podrá ser débil”.
Sentencia C-183 de 1998. Ver también las Sentencias C-1074 de 2002, C-748 de
2009 y C-1021 de 2012, entre otras.
[52]
“La intensidad leve como punto de partida del test de razonabilidad tiene como
fundamento el principio democrático, así como la presunción de
constitucionalidad que existe sobre las decisiones legislativas. La aplicación
ordinaria de un test leve en el análisis de razonabilidad tiene como finalidad
exigir que el legislador no adopte decisiones arbitrarias y caprichosas sino
fundadas en un mínimo de racionalidad. Esta carga que pesa sobre el legislador,
al igual que sobre cualquier autoridad pública y órgano estatal, surge
directamente de la razón de ser misma del constitucionalismo que, desde sus
orígenes históricos y su consolidación en el periodo de la  Ilustración, aspira
a lograr que el poder sea ejercido de conformidad con la razón no con la
fuerza. De ahí que preguntarse qué se busca con una norma (análisis de la
finalidad), cómo se va a lograr lo buscado (análisis del medio) y qué tan
propicia es la medida para alcanzar lo buscado (análisis de la relación
medio-fin), sean criterios elementales para determinar si la afectación de la
igualdad, u otro derecho fundamental, es razonable y, por lo tanto,
constitucional o, arbitraria, y, por lo tanto, inconstitucional”. Sentencia
C-673 de 2001.
[53]
La ley 30 de 1982 modificó la ley 64 de 1967, “por la cual se crea el Fondo
Vial Nacional y se destinan sus recursos para los planes viales nacionales”.
[54]
“Si conforme al artículo 5o. de la Ley 30 de 1986, ECOPETROL no debe pagar a la
Nación impuesto sobre la renta proveniente de producción de asfaltos, es porque
el artículo dispone que (…) y tal disposición sólo puede implicar una exención
personal, y concierne a todos los sujetos que produzcan o vendan asfaltos,
actos por los cuales se causaría el gravamen en cabeza de tales productores o
vendedores, de no estar exentos del mismo. // Del tenor literal del
establecimiento de la exención, con referencia inmediata a los asfaltos, tiene
que inferirse la referencia a los sujetos que los produzcan y que obtienen
ingresos con su venta”. Consejo de Estado, Sala de Consulta y Servicio Civil,
Consulta 147 del 17 de septiembre de 1987.
[55]
Ley 488 de 1988, “por la cual se expiden normas en materia Tributaria y se
dictan otras disposiciones fiscales de las Entidades Territoriales”.
[56]
“ARTÍCULO 50.- Hechos que se consideran venta. El literal c) del artículo 421
del Estatuto Tributario quedará así: ‘c. Las incorporaciones de bienes
corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la
transformación de bienes corporales muebles gravados en bienes no gravados,
cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados, elaborados, procesados,
por quien efectúa la incorporación o transformación’.”
“ARTÍCULO 64. Para los efectos de la aplicación del
literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario y en relación con la
mezcla asfáltica y las mezclas de concreto, no se consideran como
incorporación, ni como transformación las realizadas con anterioridad a la
vigencia de la presente Ley, al igual que aquellas que llegaren a ocurrir en
los contratos que a la entrada en vigencia de la misma ya se encuentren
perfeccionados o en ejecución, siempre y cuando el bien resultante haya sido
construido o se encuentre en proceso de construcción, para uso de la Nación,
las entidades territoriales, las empresas industriales y comerciales del
Estado, las empresas descentralizadas del orden municipal, departamental y
nacional, así como las concesiones de obras públicas y servicios públicos. //
Lo previsto en este artículo no será aplicable en relación con los impuestos
sobre las ventas que hubieren sido cancelados con anterioridad a la fecha de
vigencia de la presente Ley, los cuales no serán objeto de devolución o
compensación”. (Resaltado fuera de texto). El inciso final de este artículo fue
declarado inexequible en la Sentencia C-363 de 2000.
[57]
Ley 633 de 2000, “por la cual se expiden normas en materia tributaria, se
dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos obligatorios para la
vivienda de interés social y se introducen normas para fortalecer las finanzas
de la Rama Judicial”.
[58]
“ARTÍCULO 79. IVA al asfalto, mezcla asfáltica y material pétreo. Lo dispuesto
en el artículo 64 de la Ley 488 de 1998 igualmente será aplicable al asfalto y
a los materiales pétreos que intervienen y se utilicen específicamente en el
proceso de incorporación o transformación necesarios para producir mezclas
asfálticas o de concreto y en la venta de asfalto, mezcla asfáltica o
materiales pétreos”. (Resaltado fuera de texto)
[59]
Proyecto de ley 166 de 2012, publicado en la Gaceta del Congreso 666 del 5 de
octubre de 2012, pág. 17.
[60]
“El artículo 44 del proyecto de ley, el cual modifica el artículo 424 del
Estatuto Tributario (bienes que no causan el impuesto), que se sugiere pase a
ser el 37 en la ponencia, se ajusta para incluir y precisar bienes. Se
adicionan productos que habían sido omitidos por error en el proyecto de ley
(plántulas para la siembra, abonos orgánicos de origen animal y vegetal,
maquinaria agrícola y sus partes, entre otros), así como aquellos que requerían
precisiones en la nomenclatura arancelaria o la descripción respectiva. Se
corrige la clasificación de las subpartidas del pescado seco que habían sido
clasificadas como bienes exentos y deben clasificarse como excluidos del IVA.
(…)”. Gaceta del Congreso 829 del 22 de noviembre de 2012.
[61]
Las cuales pueden ser consultadas en el expediente legislativo o en el
siguiente vínculo   http://www.camara.gov.co/portal2011/proceso-y-tramite-legislativo/proyectos-de-ley?option=com_proyectosdeley&view=ver_proyectodeley&idpry=1007
[62]
Acta de Comisión 07 del 29 de noviembre de 2012, publicada en la Gaceta del
Congreso 425 del 17 de junio de 2013. El texto aprobado por las Comisiones fue
publicado en la Gaceta del Congreso 891 del 7 de diciembre de 2012 (artículo 39).
[63]
Acta 40, publicada en la Gaceta 94 del 14 de marzo de 2013,
[64]
Gaceta del Congreso 378 del 5 de junio de 2015, páginas 72 a 75.
[65]
Gaceta del Congreso 378 del 5 de junio de 2015, página 80.
[66]
Gaceta del Congreso 378 del 5 de junio de 2015, página 84. La
votación se registra en la página 85.