C-445-95
Sentencia No. C-445/95
Sentencia
C-445/95
COSA
JUZGADA MATERIAL-Ausencia/TRANSITO
CONSTITUCIONAL
Las normas
tributarias que podían ser constitucionales, conforme a la Carta anterior,
pueden por el contrario resultar opuestas a las disposiciones de la Carta de
1991. Pues "decisiones adoptadas por la Honorable Corte Suprema de
Justicia antes de la vigencia de la Carta de 1991, no hacen tránsito a cosa
juzgada material, toda vez que el examen realizado por esa Corporación no
comprendió las disposiciones de la actual Constitución.
OBLIGACION
TRIBUTARIA-Mecanismos de
cobro anticipado/PRINCIPIO DE EFICIENCIA TRIBUTARIA/OBLIGACION TRIBUTARIA-Hechos
de extinción
La ley tributaria ordena, en determinados
casos, el abono anticipado de ciertos tributos. Así, de un lado, y con el fin
de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto a la renta y
complementarios, la ley autoriza la retención en la fuente de ciertos cobros y
abonos, los cuales serán considerados como buena cuenta o anticipo del pago del
respectivo tributo. De esa manera, la ley pretende que en forma gradual el
impuesto se recaude, en lo posible, en el mismo ejercicio gravable en que se
cause. El examen de estos modos de extinción anticipada de la obligación
tributaria debe hacerse a la luz de los principios constitucionales que
gobiernan el sistema fiscal, y en particular, del principio de eficiencia, pues
la efectividad de los derechos de las personas es uno de los principios
esenciales del Estado social de derecho, que orienta además la actividad de la
Administración. Este principio de eficiencia implica que el Estado debe
controlar la evasión y elusión tributarias en la mejor forma posible, puesto
que de poco sirve promulgar leyes tributarias si se permite que los
contribuyentes desconozcan sus obligaciones fiscales.
ESTADO SOCIAL DE
DERECHO-Principios
tributarios
La función de las autoridades es no sólo
proclamar los derechos fundamentales sino, y tal vez sobre todo, hacer
efectivos esos derechos en la vida cotidiana de las personas. Sólo de esa
manera se puede lograr que la igualdad entre las personas sea real y efectiva.
Ahora bien, para poder desarrollar sus actividades, cumplir sus fines y
realizar los valores que encarna el ordenamiento constitucional, las
autoridades públicas requieren permanentemente de recursos, puesto que no sólo
ciertas necesidades sólo pueden ser satisfechas mediante prestaciones públicas
sino que, además, muchos de los derechos fundamentales que en apariencia
implican un deber estatal de simple abstención -los llamados derechos humanos
de primera generación o derechos civiles y políticos- en la práctica requieren
también intervenciones constantes del Estado. En efecto, el goce de estos
derechos por las personas requiere, por ejemplo, una eficaz administración de
justicia y una diligente labor de la Fuerza Pública, a fin de que se garantice
una convivencia pacífica entre los colombianos.
RETENCION
EN LA FUENTE
La retención es un sistema tributario que
permite un recaudo poco costoso, pues los agentes  retenedores perciben grandes
cantidades de dinero con poco esfuerzo administrativo para el Estado y para los
propios particulares. Es además un mecanismo relativamente cómodo para el
propio contribuyente pues el impuesto le es descontado en el momento mismo en
que recibe su ingreso. Igualmente, estas retenciones permiten que el Estado
perciba un flujo relativamente constante de ingresos fiscales, lo cual le
permite a las autoridades no sólo racionalizar sus políticas de gasto sino
además garantizar la continuidad de la prestación de los servicios públicos.
Finalmente, en la práctica, la retención ha demostrado ser un eficaz sistema de
control de la evasión. Por ello, la Corte ya había señalado que la ampliación
de la retención en la fuente, lejos de ir en contra de la Constitución , se
ajustaba a ella, pues "favorece el recaudo y elimina algunas posibilidades
de evasión y elusión fiscal", lo cual armoniza plenamente con el principio
de eficiencia y de equidad. En efecto, "es claro que la retención en la
fuente obedece al principio de eficiencia, y no es contraria a los de equidad y
progresividad".
RETENCION EN LA
FUENTE/ANTICIPO/PRINCIPIO DE EFICIENCIA DEL TRIBUTO
Estos mecanismos de extinción anticipada de
la obligación tributaria -como las retenciones y los anticipos- encuentran
amplio sustento en el principio de eficiencia tributaria.
PRINCIPIO DE
SEGURIDAD JURIDICA EN MATERIA TRIBUTARIA/CONTRIBUYENTE-Saldos a favor
Una simple lectura de las normas muestra
que ellas precisamente establecen mecanismos para que los contribuyentes puedan
reclamar o compensar saldos a su favor, una vez liquidado de manera definitiva
el impuesto. En efecto, ellas admiten la existencia de saldos en favor del
contribuyente y fijan un término para la reclamación de los mismos.
IGUALDAD-Juicio constitucional
El juicio constitucional de igualdad debe
ser débil o poco estricto, con el fin de no vulnerar la libertad política del
Legislador, en campos como el económico, en donde la propia Carta establece una
amplia capacidad de intervención y regulación diferenciada del Estado. El
reconocimiento de que los juicios de igualdad deben ser más o menos estrictos,
según la materia a la cual se apliquen resulta de la naturaleza misma del
control constitucional y de la ponderación entre diferentes valores
incorporados en el propio ordenamiento.
DERECHO A LA
IGUALDAD-Test de igualdad
Frente a las diferenciaciones basadas en
categorías históricamente ligadas a prácticas discriminatorias, o donde la
Carta consagra cláusulas específicas de igualdad, o que afectan negativamente a
minorías, o que restringen derechos fundamentales, se considera que los jueces
constitucionales deben aplicar un juicio de igualdad estricto. Conforme a ese
"test" de igualdad fuerte, sólo se podrían considerar admisibles
aquellas clasificaciones que sean  necesarias  para alcanzar objetivos
imperiosos para la sociedad y para el Estado. En cambio, en otros eventos, por
ejemplo cuando el Estado regula la actividad económica, el juicio de igualdad
debe ser débil, y por ende, son legítimas todas aquellas clasificaciones que
puedan ser simplemente adecuadas para alcanzar una finalidad permitida, esto
es, no prohibida por el ordenamiento constitucional. Finalmente, también se
considera que en ciertos campos -como los relativos a las acciones afirmativas-
son procedentes las pruebas intermedias del respeto a la igualdad  por las
autoridades, en virtud de las cuales es legítimo aquel trato diferente que está
ligado de manera sustantiva con la obtención de una finalidad
constitucionalmente importante.
Referencia: Demanda D-872
Normas acusadas:
Artículos 816 (parcial) y 854 (parcial) del Decreto Ley  624 de 1989.
Actor: Jorge Hernán
Gil Echeverry.
Temas:
Principios
tributarios, Estado social de derecho y formas anticipadas de extinción de la
obligación tributaria.
Justicia tributaria y seguridad jurídica
en la compensación y devolución de saldos a favor del contribuyente.
Las prerrogativas
tributarias del Estado y los diversos juicios constitucionales de igualdad.
Magistrado Ponente:
Dr. ALEJANDRO
MARTÍNEZ CABALLERO.
Santa Fe de Bogotá,  cuatro (4) de octubre
de mil novecientos noventa y cinco (1995).
La Corte Constitucional de la República de
Colombia, integrada por su Presidente José Gregorio Hernández Galindo y por los
Magistrados  Jorge Arango Mejía, Antonio Barrera Carbonell, Eduardo Cifuentes
Muñoz, Carlos Gaviria Díaz,  Hernando Herrera Vergara, Alejandro Martínez
Caballero, Fabio Morón Díaz y Vladimiro Naranjo Mesa
EN NOMBRE DEL PUEBLO
Y
POR MANDATO DE LA CONSTITUCION
Ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
El ciudadano Jorge Hernán Gil Echeverry
presenta demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 816 inciso
primero y 854 inciso primero del Decreto Ley 624 de 1989, la cual fue radicada
con el número D-872. Cumplidos, como están, los trámites previstos en la
Constitución y en el Decreto No. 2067 de 1991, procede la Corte a decidir el
asunto por medio de esta sentencia.
1. De los textos legales objeto de
revisión.
Los artículos 816 inciso primero y 854
inciso primero del Decreto Ley 624 de 1989 preceptúan:
Art. 816.
-Término para solicitar la compensación. La solicitud de compensación de impuestos deberá
presentarse a más tardar dos años después de la fecha de vencimiento del
término para declarar.
Art. 854.
-Término para solicitar la devolución de saldos a favor. La solicitud de devolución de impuestos
deberá presentarse a más tardar dos años después de la fecha de vencimiento del
término para declarar.
2. De los argumentos de la demanda.
El actor comienza por precisar que las
normas demandadas fueron ya declaradas exequibles por la Corte Suprema de
Justicia en la sentencia No 17 del 15 de febrero de 1990. Sin embargo, según su
criterio, en este caso no opera la cosa juzgada constitucional, por cuanto la
entrada en vigor de una nueva constitución hace procedente un nuevo examen de
constitucionalidad.
El actor considera entonces que las normas
acusadas violan el artículo 363 de la Constitución Política, que consagra a los
principios sobre los cuales se estructura el sistema tributario,
específicamente los relativos a equidad y progresividad de los tributos. Para
probar su aserto, el demandante explica que  el principio de equidad va más
allá de la simple proporcionalidad o progresividad de los impuestos. Según su
criterio:
"La
progresividad simplemente enseña que los contribuyentes están sujetos a unas
tarifas fijas y proporcionales que aumentan progresivamente a medida que
aumentan los ingresos. Por tanto, el principio de equidad, que desborda los
linderos de la simple progresividad, se explica como la tasación justa del
impuesto (prohibiendo impuestos confiscatorios por ejemplo) y la estricta
relación entre la base gravable y la tarifa aplicable de tal manera que ningún
contribuyente pague más impuestos que los causados conforme a la tasación legal
correspondiente."
En ese orden de ideas, el actor explica que
los saldos que pueden existir en favor del contribuyente derivan de que la ley
contempla el pago de anticipos y consignaciones con anterioridad a la
liquidación definitiva del impuesto, nociones que el actor considera "poco
ortodoxas cuando se trata de aplicar el principio de equidad". En efecto,
según su criterio,  "el contribuyente solamente está obligado a pagar el
monto del impuesto efectivamente realizado y causado por haberse
dado los presupuestos generadores del tributo". Por ello, considera el
demandante, los saldos en favor del contribuyente son impuestos no causados y
por lo tanto, no debidos. Por consiguiente, concluye el actor, si la ley
"obliga al pago de lo no debido está rompiendo abiertamente el
principio de la equidad pues está facilitando un enriquecimiento
ilícito".
En tales circunstancias, señala el actor,
"el saldo en favor del contribuyente corresponde a una suma recibida de
más por la administración que no tiene sustento ni en la equidad ni en la
progresividad; por eso, es deber de la Administración proceder a devolverla,
sin que de ninguna manera se pueda condicionar el término de su devolución o
compensación." Por tal razón el demandante considera que los artículos
acusados son inconstitucionales, pues permiten una apropiación por el Estado de
los saldos, cuando el contribuyente no los reclama en el término establecido
por esas disposiciones. Según su criterio, no puede alegarse que es necesario
establecer un término corto de caducidad para que no se vea afectada seriamente
la colectividad, "pues en todo caso, hay normas generales que tratan sobre
la prescripción de los derechos y la caducidad de las acciones." Por ello,
según el actor, la igualdad y la equidad resultan vulneradas pues la ley
establece un término de caducidad para que el particular reclame a la
administración la devolución de esos dineros que es menor que el término con
que cuenta la administración para cobrar los impuestos. Al respecto, dice el
actor:
"Si la
equidad, igualmente, supone un tratamiento igualitario, no puede afirmarse
abiertamente que resulta justo y equitativo que la Administración tenga cinco
años para reclamar a los contribuyentes las deudas a su favor (Art.. 817 E.T.)
y por el contrario, el contribuyente solamente tenga dos años para reclamarle a
la Administración las deudas en su favor. Aquí tampoco es viable aceptar el
pronunciamiento de la Corte Suprema de Justicia que pregona que no hay
desigualdad por tratarse de dos fenómenos sustancialmente diferentes. No, para
efectos de aplicar la equidad, estamos frente al mismo supuesto: El
contribuyente le debe a la Administración o la Administración le debe al
contribuyente."
3. Intervención de Autoridades Públicas
La ciudadana Ivonne Edith Gallardo Gómez,
en su calidad de apoderada de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales,
interviene en el proceso y solicita, en primer término, que la Corte declare
que en este caso opera la cosa juzgada constitucional.  Según su criterio, si
bien la Corte Suprema examinó la norma acusada frente a la Constitución
derogada, lo cierto es que "es pertinente hablar de la cosa juzgada
constitucional puesto que si se analiza detenidamente el artículo 363 de la
actual Constitución Política, se encuentra que estos principios no son nuevos,
ya que en tiempos pretéritos se había dado aplicación a los mismos" tal y
como se desprende de los fundamentos de la demanda resuelta por la Honorable
Corte Suprema de Justicia. Según esta ciudadana la nueva Constitución se limitó
a incorporar en el texto tales principios "dado que antes eran de
elaboración jurisprudencial y doctrinal". Concluye entonces esta ciudadana
que como son idénticos "los fundamentos para la constitucionalidad de las
normas demandadas debe darse tránsito a cosa juzgada constitucional en el
presente caso".
De otro lado, desde el punto de vista
material, la ciudadana considera que las normas acusadas son constitucionales,
pues no quebrantan los principios que gobiernan el sistema tributario.  Según
su criterio, con el mecanismo de anticipos, el Estado no busca apropiarse de
sumas no debidas por el ciudadano pues precisamente la ley prevé la existencia
de saldos en favor del contribuyente y fija un término para la reclamación de
los mismos.  El Estado brinda así a los administrados la oportunidad para
"retirar de las arcas del Estado los dineros pagados más allá de lo previsto
en la ley y de su capacidad contributiva, dándose aplicación dentro de la norma
legal a los principios constitucionales de la equidad, eficiencia y
progresividad prescritos en el artículo 363 de la Constitución Política."
Según la ciudadana interviniente, la norma
acusada tampoco viola la igualdad pues se aplica "a todos los
administrados que se hallen bajo la misma situación, sin distinción de ninguna
naturaleza, pues todos los contribuyentes que presenten saldo a favor en sus
declaraciones pueden hacer las solicitudes de compensación o devolución dentro
de los plazos fijados en las normas legales como son las demandadas. Cosa
distinta hubiere sido que la norma dispusiera términos distintos para personas
en la misma situación jurídica."
En ese mismo orden de ideas, esta ciudadana
considera que no viola la igualdad que las disposiciones acusadas establezcan
un término distinto al de la prescripción de la acción de cobro en el sistema
tributario pues ésta "es una figura jurídica bien distinta de la compensación
o devolución de saldo a favor". Así, señala la ciudadana, con base en la
precitada sentencia de  la Corte Suprema de Justicia:
"En la
prescripción de la acción de cobro se fija el término que tiene el Estado para
perseguir de los administrados el tributo que legalmente le correspondería
pagar para el cumplimiento de su función que es el bienestar de la comunidad,
velando por los intereses de la sociedad que deben tener preferencia sobre el
interés particular, tal y como se lee a lo largo y ancho de la Constitución
Política. Situación bien distinta al término fijado para devolver al
contribuyente el dinero recibido a título de impuesto que resulte ir más allá
de la previsión legal, aquí el Estado en aras de equilibrar el sistema
tributario y en aplicación del principio de progresividad, dispone devolver
esos valores, que si no son reclamados dentro de los términos previstos no
puede considerarse un pago de lo no debido ni un enriquecimiento ilícito de la
Administración como afirma el demandante, porque es la actitud negligente o
quizás la anuencia del administrado la que permite la permanencia de esos
dineros en las arcas públicas."
Concluye entonces esta ciudadana que las
normas acusadas no sólo no implican un enriquecimiento ilícito del Estado sino que
armonizan con los principios rectores del sistema tributario, pues no sólo
garantizan "una eficaz percepción de los tributos por parte del Estado
sino un reconocimiento a la capacidad contributiva de los asociados al no
pretender obtener más de lo debido". Esto además permite una aplicación
del principio de progresividad pues el Estado prevé la posibilidad de que se
generen saldos a favor del declarante y señala un procedimiento para su
devolución, con lo cual tiene "en cuenta la capacidad contributiva del
administrado a fin de no romper la progresividad del tributo."
4. Del concepto del Procurador General de
la Nación.
En su concepto de rigor, el Procurador
General de la Nación solicita a la Corte Constitucional que se pronuncie de
fondo, pues en este caso no opera la cosa juzgada constitucional ya que la
entrada en vigor de una nueva Carta Política obliga a un nuevo examen de la
norma acusada.
Luego el Ministerio Público interpreta los
alcances de los principios rectores del sistema tributario contenidos en el
artículo 363 de la Constitución y concluye que las normas acusadas armonizan
plenamente con ellos, por lo cual solicita que sean declaradas exequibles. Así,
según el Procurador, esos artículos son de naturaleza procedimental, pues
incluyen dentro del Estatuto Tributario la compensación, como modo de extinguir
las obligaciones jurídicas, y brindan a todos los administrados la posibilidad
de solicitar la devolución de saldos a su favor, dentro de un término de dos
años. Esto muestra, según la vista fiscal, que "la Administración no
persigue el recaudo de cargas fiscales superiores a las previstas en la
ley" sino que busca la devolución de aquellos excedentes pagados por los
contribuyentes más allá de su obligación económica, lo cual se adecúa a los
principios del sistema tributario consignados en el artículo 363 de la Carta
Política.
Ahora bien,  señala el Procurador, si se
produce la caducidad del derecho y los dineros permanecen en las arcas
públicas, ésto se debe a "la anuencia del administrado o su actitud
negligente" y constituye "una sanción ante la inactividad del
administrado", la cual tiene un natural fundamento en razones de seguridad
jurídica a fin de "evitar la prolongación indefinida de las relaciones
jurídicas."
De otro lado,  considera Ministerio Público
que ese término de dos  años no viola la igualdad pues "se aplica
igualmente a todos los administrados que estén en la misma situación sin
distinción de ninguna naturaleza. Otra cosa hubiera ocurrido si la norma
previera términos distintos para personas ubicadas en las mismas
circunstancias, en donde se apreciaría una notoria violación al principio de
igualdad."
Finalmente, según el Ministerio Público, no
afecta la constitucionalidad de las normas acusadas que la ley establezca
términos distintos para que los  contribuyentes soliciten la devolución de sus
saldos a favor (dos años) y para que la Administración cobre sus deudas (cinco
años) pues se trata de fenómenos jurídicos diversos. Así, según la vista
fiscal:
"La fijación
por parte del legislador de un término de cinco (5) años para el ejercicio de
esta acción de cobro coactivo por parte del Estado, no es arbitraria, sino que
surge de la necesidad imperiosa de recaudar las obligaciones incumplidas por
los administradores en el plazo previsto en la ley, y en aras de proteger los
intereses de la comunidad, se le otorga un término más amplio de tiempo a la
Administración.
Ahora, bien, la
situación regulada en el anterior precepto diverge por completo de aquella que
contempla la compensación y la devolución del saldo a favor del
administrador."
II. FUNDAMENTO JURÍDICO
Competencia y ausencia de cosa juzgada
constitucional.
1- Conforme al artículo 241 ordinal 5º de
la Constitución, la Corte es competente para conocer de la constitucionalidad
de los artículos 816 inciso primero y 854 inciso primero del Decreto Ley 624 de
1989, ya que se trata de la demanda de un ciudadano contra un decreto con
fuerza de ley, expedido con base en facultades extraordinarias.
2- Según uno de los ciudadanos
intervinientes, la Corte Constitucional debería en este caso estarse a lo
resuelto en la sentencia No 17 del 15 de febrero de 1990, por medio de la cual
la Corte Suprema de Justicia examinó y declaró constitucionales las
disposiciones acusadas. Según su criterio, si bien la Corte Suprema examinó estas
normas frente a la Constitución derogada, los principios que tuvo en cuenta son
exactamente los mismos que consagra la Carta de 1991 en materia tributaria, a
saber la progresividad, la equidad y la eficiencia del sistema tributario, por
lo cual existe cosa juzgada constitucional.
Esta Corporación no comparte el criterio de
este interviniente y considera que procede un pronunciamiento de fondo sobre
las disposiciones acusadas, ya que en este caso no opera la cosa juzgada
material, puesto que la sentencia de la Corte Suprema de Justicia se efectuó
con base en la Constitución derogada. En tales circunstancias, incluso si los
principios que rigen el sistema tributario en el actual ordenamiento
constitucional fueran los mismos que aquellos de la Carta derogada, sería
necesario un nuevo examen de constitucionalidad por esta Corporación. En
efecto, es deber de la Corte Constitucional confrontar las normas acusadas no
únicamente en relación con los cargos aducidos por el actor sino frente a la
totalidad de la Carta que hoy nos rige, con el fin de determinar si se ajustan
o no a sus mandatos. Los principios que gobiernan el sistema tributario no
pueden ser interpretados aisladamente sino integrados al conjunto de la
normativa constitucional. En tales circunstancias, es obvio entonces que normas
tributarias que podían ser constitucionales, conforme a la Carta anterior,
pueden por el contrario resultar opuestas a las disposiciones de la Carta de
1991. Por ello,  en anteriores ocasiones, esta Corporación ya había establecido
que las "decisiones adoptadas por la Honorable Corte Suprema de Justicia
antes de la vigencia de la Carta de 1991, no hacen tránsito a cosa juzgada
material, toda vez que el examen realizado por esa Corporación no comprendió
las disposiciones de la actual Constitución2".
Por tales razones, procede entonces la
Corte Constitucional a pronunciarse de fondo sobre la conformidad o no de las
disposiciones legales impugnadas frente a la Constitución vigente.
Estado social de derecho, principios
tributarios y mecanismos de cobro anticipado de obligaciones tributarias.
3- Según la demanda, los términos
procesales estatuidos por la ley tributaria para la solicitud de la
compensación y la devolución de los saldos a favor del contribuyente violan los
principios de equidad y progresividad del sistema tributario, pues permiten que
el Estado se apropie de un tributo no causado. El actor cuestiona incluso la
legitimidad constitucional de los mecanismos de cobro anticipado de impuestos,
como las retenciones en la fuente o los anticipos, pues el Estado estaría
percibiendo un tributo antes de que éste se haya causado materialmente y sea
exigible, lo cual contradice los principios de justicia tributaria. Por el
contrario, el Ministerio Público y la ciudadana interviniente consideran que
esa regulación se ajusta a la Carta, pues estas formas anticipadas de extinción
de la obligación tributaria son un mecanismo legítimo y eficiente de cobro
tributario, y la ley permite al ciudadano reclamar los saldos a su favor, en
caso de que éstos existan. Según su criterio, elementales razones de seguridad
jurídica, que encuentran sustento en la Carta, obligan a fijar un término de
caducidad a estas acciones de reclamación, con el fin de conferir firmeza a las
relaciones jurídicas.
4- En reciente decisión, esta Corporación
señaló que la actual regulación legal de uno de los mecanismos más usuales de
cobro anticipado -a saber la retención en la fuente-  no desconocía el debido
proceso[1].
Igualmente indicó la Corte en esa sentencia que ese instrumento tributario no
vulneraba la Carta. A pesar de ello, esta Corporación considera necesario
examinar con mayor detalle la legitimidad genérica de los mecanismos de cobro
anticipado de impuestos en un Estado social de derecho, puesto que no sólo el
actor impugna la constitucionalidad de esas figuras sino que, además, ello
constituye un paso necesario para determinar si vulnera la Carta la regulación
legal por las normas acusadas de los plazos para que el contribuyente pueda
compensar o reclamar los saldos a su favor.
5-  La ley tributaria ordena, en
determinados casos, el abono anticipado de ciertos tributos. Así, de un lado, y
con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto a la renta
y complementarios, la ley autoriza la retención en la fuente de ciertos cobros
y abonos, los cuales serán considerados como buena cuenta o anticipo del pago
del respectivo tributo (Cf arts 365 y ss del decreto 624 de 1989). De esa manera,
la ley pretende que en forma gradual el impuesto se recaude, en lo posible, en
el mismo ejercicio gravable en que se cause.  De otro lado, la ley tributaria
también establece que los contribuyentes del impuesto a la renta deberán abonar
un determinado porcentaje de su liquidación privada a título de anticipo del
impuesto de renta del año siguiente gravable (Art. 807 ibidem).
Según el actor, este tipo de mecanismos
desconoce el principio de equidad, por cuanto  el ciudadano estaría obligado a
cancelar impuestos que no han sido causados, puesto que, según su criterio, lo
propio de la rentención en la fuente y los anticipos es que la obligación
tributaria se hace exigible antes de que haya acaecido el hecho gravado o
elemento generador del tributo.
6- La Corte considera que el examen de
estos modos de extinción anticipada de la obligación tributaria debe hacerse a
la luz de los principios constitucionales que gobiernan el sistema fiscal, y en
particular, del principio de eficiencia, pues la efectividad de los derechos de
las personas es uno de los principios esenciales del Estado social de derecho,
que orienta además la actividad de la Administración (CP arts. 1º,  2º y 209).
La función de las autoridades es no sólo proclamar los derechos fundamentales
sino, y tal vez sobre todo, hacer efectivos esos derechos en la vida cotidiana
de las personas. Sólo de esa manera se puede lograr que la igualdad entre las
personas sea real y efectiva (CP art. 13º). Ahora bien, para poder desarrollar
sus actividades, cumplir sus fines y realizar los valores que encarna el
ordenamiento constitucional, las autoridades públicas requieren permanentemente
de recursos, puesto que no sólo ciertas necesidades sólo pueden ser satisfechas
mediante prestaciones públicas sino que, además, muchos de los derechos
fundamentales que en apariencia implican un deber estatal de simple abstención
-los llamados derechos humanos de primera generación o derechos civiles y
políticos- en la práctica requieren también intervenciones constantes del
Estado. En efecto, el goce de estos derechos por las personas requiere, por
ejemplo, una eficaz administración de justicia y una diligente labor de la
Fuerza Pública, a fin de que se garantice una convivencia pacífica entre los
colombianos.
7- Estos recursos provienen en lo esencial
del sistema tributario, por lo cual el Estado goza de la facultad de imponer
unilateralmente tributos (CP art. 388), y todas las personas están obligadas a
contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones públicos, dentro de
conceptos de justicia y equidad (CP art. 95). Además, es natural que el sistema
tributario busque captar esos recursos en la forma más eficiente posible,
puesto que de ello depende en gran parte el propio éxito de la actividad
estatal. El principio de eficiencia es entonces la materialización en el
sistema tributario (CP art. 363) del principio de efectividad propio del Estado
social de derecho (CP arts 1º y 2º).
8- Este principio de eficiencia tributaria
incluye diversos componentes. Así, recoge dos de los viejos principios de la
Hacienda Pública, formulados ya por Adam Smith: de un lado, el principio de la
economía de los tributos, según el cual el Estado debe recaudar los impuestos
con el menor costo administrativo posible, a fin de que la cantidad de dinero
retirada a los contribuyentes sea casi la misma que la que entra al tesoro del
Estado. De otro lado, incorpora el principio de la comodidad, según el cual
toda contribución debe ser recaudada en la época y forma que más convenga al
contribuyente[2].
Pero igualmente la Corte considera que este
principio de eficiencia implica que el Estado debe controlar la evasión y
elusión tributarias en la mejor forma posible, puesto que de poco sirve
promulgar leyes tributarias si se permite que los contribuyentes desconozcan
sus obligaciones fiscales. Además, la evasión termina afectando en la práctica,
de manera profunda, la propia equidad horizontal en materia fiscal, tal y como
esta Corporación ya lo había señalado, puesto que se puede constatar una
"diferencia en la carga tributaria para contribuyentes con igual capacidad
económica, originada en la mayor facilidad que exhiben ciertos grupos de
contribuyentes para evadir o eludir el impuesto, en relación con otros como los
que perciben sueldos y salarios.[3]"
9- Es a la luz de este principio de
eficiencia tributaria que se debe analizar la constitucionalidad de los
mecanismos de extinción anticipada de la obligación tributaria.
Así, la retención es un sistema tributario
que permite un recaudo poco costoso, pues los agentes  retenedores perciben
grandes cantidades de dinero con poco esfuerzo administrativo para el Estado y
para los propios particulares. Es además un mecanismo relativamente cómodo para
el propio contribuyente pues el impuesto le es descontado en el momento mismo
en que recibe su ingreso. Igualmente, estas retenciones permiten que el Estado
perciba un flujo relativamente constante de ingresos fiscales, lo cual le
permite a las autoridades no sólo racionalizar sus políticas de gasto sino
además garantizar la continuidad de la prestación de los servicios públicos (CP
art. 365). Finalmente, en la práctica, la retención ha demostrado ser un eficaz
sistema de control de la evasión. Por ello, la Corte ya había señalado que la
ampliación de la retención en la fuente, lejos de ir en contra de la
Constitución , se ajustaba a ella, pues "favorece el recaudo y elimina
algunas posibilidades de evasión y elusión fiscal"[4], lo cual armoniza
plenamente con el principio de eficiencia y de equidad. En efecto, "es
claro que la retención en la fuente obedece al principio de eficiencia, y no es
contraria a los de equidad y progresividad"[5].
En ese mismo orden de ideas, La Corte
considera que el anticipo también es un mecanismo destinado a acelerar el
recibo de impuestos por parte del gobierno, que de igual forma responde a
consideraciones de eficiencia tributaria.
En tales circunstancias, la Corte considera
que estos mecanismos de extinción anticipada de la obligación tributaria -como
las retenciones y los anticipos- encuentran amplio sustento en el principio de
eficiencia tributaria.
10- La Corte no desconoce con lo anterior
que estos mecanismos de retención y anticipo pueden comportar, en ocasiones, el
abono de una obligación tributaria no causada en su totalidad. Así, en el caso
de la retención, la doctrina considera que la obligación tributaria ha sido
causada materialmente -pues la persona ha recibido un ingreso, que es el hecho
generador del impuesto a la renta-,  pero la obligación no ha sido causada
formalmente, pues no ha culminado el período correspondiente de recaudo[6].  La situación  es aún
más clara en el caso de los anticipos, puesto que en estos eventos el impuesto
no ha sido ni siquiera causado materialmente, ya que el contribuyente anticipa
el pago del impuesto del siguiente período tributario. El anticipo se funda
entonces en un hecho hipotético, aunque perfectamente razonable, pues la ley
supone que el contribuyente tendrá una renta global por lo menos igual a la
obtenida en el anterior período.
Este carácter anticipado de estos abonos
tributarios no afecta per se la legitimidad constitucional de estas figuras,
puesto que en ninguna parte la Constitución prohíbe estos mecanismos y el
Legislador tiene una amplia libertad de regulación en este campo. En efecto,
esta Corporación ya había señalado que "la Constitución no entra en el
detalle de cómo se recaudan los impuestos decretados por el Congreso, porque
ello sería contrario a la técnica jurídica"[7].
Sin embargo, la Corte considera que estos fenómenos jurídicos deben ser tenidos
en cuenta por el Legislador, con el fin de evitar eventuales violaciones del
principio de equidad tributaria. En efecto, es perfectamente posible que las
sumas retenidas al contribuyente o aquellas que éste mismo ha anticipado al
presentar su declaración excedan el monto que, una vez terminado el período y
liquidado de manera definitiva su impuesto, le corresponde por ley cancelar, de
acuerdo a su capacidad de pago. En tales circunstancias, si la ley no
permitiera al contribuyente compensar estas sumas u obtener su devolución,
podría vulnerarse el principio de equidad tributaria, puesto que el
contribuyente terminaría por cancelar un impuesto mayor del que por ley le
debería corresponder.  Pero lo cierto es que el Estatuto Tributario prevé esos
mecanismos y que tales son precisamente las normas demandadas por el actor.
Seguridad jurídica y justicia tributaria.
11- Por las consideraciones hechas en los
puntos anteriores de esta sentencia, la Corte no encuentra de recibo el
argumento del demandante según el cual las normas acusadas permiten un
enriquecimiento ilícito del Estado, puesto que una simple lectura de las mismas
muestra que ellas precisamente establecen mecanismos para que los
contribuyentes puedan reclamar o compensar saldos a su favor, una vez liquidado
de manera definitiva el impuesto. En efecto, ellas admiten la existencia de
saldos en favor del contribuyente y fijan un término para la reclamación de los
mismos.
Tampoco encuentra la Corte que el
establecimiento de un término de caducidad de dos años para el ejercicio de
tales acciones vulnere la Carta, pues son evidentes las razones de seguridad
jurídica que justifican el establecimiento de tales plazos, ya que la
incertidumbre tributaria puede afectar de manera importante la actividad
económica estatal.
12- Además, el Legislador tiene una amplia
libertad para determinar el alcance de estos términos de caducidad. Por ello a
la Corte únicamente compete examinar si se trata de términos que permitan, de
manera razonable, que el contribuyente ejercite sus acciones, puesto que sólo
una manifiesta irracionalidad de los términos podría determinar la
inexequibilidad de estas regulaciones.
En ese orden de ideas, esta Corporación
considera que se trata de términos razonables, puesto que las normas acusadas
establecen un plazo de dos años, contados a partir de la fecha de vencimiento
del término para declarar, para que el particular presente la solicitud de
compensación o devolución. Esto significa, por ejemplo, que el contribuyente
puede imputar esos saldos en su siguiente declaración de renta. Ahora bien,
esta Corte considera necesario señalar que este plazo es razonable, en el
entendido de que es deber de la Administración de Impuestos facilitar y no
obstaculizar a los contribuyentes el ejercicio de las acciones de reclamación y
compensación, puesto que ello es una consecuencia obvia de la finalidad de las
autoridades en un Estado social de derecho, en donde la función administrativa
está al servicio de los intereses generales y se desarrolla con base en los
principios de moralidad, eficacia e imparcialidad.(CP arts 1º y 209).
Todo lo anterior muestra, como bien lo
señalan el Ministerio Público y la ciudadana interviniente, que la eventual
pérdida de estas sumas por el contribuyente deriva de su inactividad o de su
anuencia tácita, y no de las normas impugnadas, por lo cual la Corte no
encuentra objeciones constitucionales por este aspecto. Por ello coincide la
Corte Constitucional con lo afirmado por la Corte Suprema de Justicia al
declarar conformes a la Constitución derogada estas mismas disposiciones. Dijo
esa Corporación:
"No sobra
anotar que el término de caducidad de las acciones o derechos corresponde
señalarlo al legislador y que el fin primordial de este instituto jurídico, es
el de dar seguridad a la colectividad, la cual se vería seriamente afectada si
se prolongan en el tiempo en forma indefinida las relaciones jurídicas, debido
no solo a la negligencia, inactividad o incuría del titular de los derechos,
sino al vencimiento objetivo del plazo. Es que en el campo del Derecho, las
personas deben obrar con diligencia y cuidado para defender sus intereses
(jusvigilantibus scriptum) y si la ley ha estatuido un plazo para que se inicie
una acción, se cumpla un deber, o se ejecute un acto y el interesado lo deje
vencer, pierde definitivamente la posibilidad para reclamar posteriormente el
reconocimiento del derecho.[8]"
Las prerrogativas tributarias del Estado  y
el principio de igualdad.
13- Según el actor, las normas acusadas
también violan el principio de equidad e igualdad, pues confieren sólo dos años
a los contribuyentes para solicitar la compensación o la devolución de sus
saldos a favor, mientras que la Administración cuenta con cinco años para
ejercer su acción de cobro de las obligaciones fiscales.  Por tal razón, entra
esta Corporación a examinar si la consagración de esos plazos diversos viola
los principios de igualdad y equidad tributarios, para lo cual considera
necesario reiterar ciertos criterios elementales pero de gran trascendencia en
relación con el juicio de igualdad en materia constitucional.
14- Esta Corporación ha señalado, en
repetidas ocasiones, que la consagración de una regulación diferenciada de un
asunto por una ley no implica una violación del principio de igualdad, cuando
esa diversidad de trato tiene un fundamento objetivo y razonable de acuerdo a
la finalidad perseguida por la norma.  A partir de ello, la Corte ha señalado
los elementos que permiten determinar si existe ese fundamento objetivo y
razonable, tales como, la existencia de supuestos de hecho diversos; que la
finalidad de la norma sea legítima desde la perspectiva de los valores y
principios constitucionales; que la diferencia de situación, la finalidad que
se persigue y el trato desigual que se otorga sean coherentes entre sí o, lo
que es lo mismo, guarden una racionalidad y eficacia interna; y, finalmente,
que el trato diferente sea proporcionado con las circunstancias de hecho y la
finalidad que la justifican.[9]
15- Una de las mayores dificultades de ese
examen de la razonabilidad de un trato diferente es hasta qué punto y con qué
intensidad debe el juez constitucional, y en particular la Corte
Constitucional, llevar a cabo su análisis del respeto del principio de igualdad
por la autoridad pública y, en especial, por el Legislador.  En efecto, toda
regulación legal y toda intervención de las autoridades implica, en general, el
establecimiento de clasificaciones y la consagración de tratamientos jurídicos
diversos conforme a tales clasificaciones. Por consiguiente, el control
constitucional del respeto a la igualdad por una ley consiste, en última
instancia, en determinar si la autoridad podía o no establecer un trato diferenciado
como medio para alcanzar un determinado fin. O, formulado de otra forma, el
gran interrogante en materia de igualdad es hasta qué punto debe avalar el juez
constitucional -en función del pluralismo político y del principio de mayoría-
los criterios de diferenciación establecidos por la ley o por las autoridades
políticas como mecanismos para alcanzar determinados objetivos estatales o
sociales, puesto que los resultados del examen varían de manera sustantiva si
el tribunal constitucional aplica criterios rigurosos o más flexibles en el
examen de la igualdad.
16- Ahora bien, un juicio constitucional de
igualdad estricto, en todos los campos, corre el riesgo de limitar
excesivamente la capacidad de acción de las autoridades y la libertad política
del Legislador, pues resulta poco probable que las numerosas clasificaciones
efectuadas por las diversas leyes sean siempre estrictamente necesarias. En
tales circunstancias, si el juez constitucional lleva su examen de la igualdad
con el mismo rigor en todos los campos termina por vaciar la función normativa
del Legislador, con lo cual no sólo se desconoce el pluralismo político sino
que se afecta la propia capacidad del ordenamiento jurídico para regular en
forma diferenciada la vida en sociedad. Pero, de otro lado, un análisis
constitucional de la igualdad demasiado flexible y amplio puede hacer perder
toda eficacia jurídica al principio de igualdad, que es una norma y un derecho
fundamental de aplicación inmediata (CP art. 13), cuya integridad y supremacía
debe ser, entonces, garantizada por el juez constitucional .
Una conclusión se impone: el examen de la
eventual violación de la igualdad por una ley o una autoridad pública no debe
hacerse siempre de la misma manera y con el mismo rigor. En efecto, no puede el
juez constitucional examinar con la misma intensidad una ley que, por ejemplo,
consagra clasificaciones de servicios y productos para efectos económicos o
tributarios, que otra disposición jurídica que limita un derecho fundamental o
establece una diferencia de trato basada en la raza, el sexo o el origen
familiar.
Así, en relación con la primera hipótesis,
esta Corporación ya había señalado que por regla general el juicio
constitucional de igualdad debe ser débil o poco estricto, con el fin de no
vulnerar la libertad política del Legislador, en campos como el económico, en
donde la propia Carta establece una amplia capacidad de intervención y
regulación diferenciada del Estado. En efecto, en tales esferas, un control muy
estricto llevaría al juez constitucional a sustituir la función legislativa del
Congreso, pues no es función del tribunal constitucional sino de los órganos
políticos entrar a analizar si esas clasificaciones económicas son las mejores
o resultan necesarias. Así, ha dicho al respecto esta Corporación, que no se
viola la igualdad ni la equidad "si dentro de la obligación constitucional
que corresponde al Estado de dirigir la economía, mediante los mecanismos que
la misma Constitución le otorga, debe gravar en forma diferente o especial a un
sector concreto de la economía[10]".
Y, en general, sobre la regulación de las libertades económicas ha señalado la
Corte:
"El juez
constitucional debe actuar de manera prudente al analizar la legitimidad
constitucional de una determinada regulación de las libertades económicas, por
cuanto la Constitución consagra la dirección de la economía por el Estado. El
juez constitucional deberá entonces respetar en general las razones de
conveniencia invocadas por los órganos de representación política. La Corte
considera que en esta materia se impone el llamado criterio de la
inconstitucionalidad manifiesta, por lo cual, sólo si de manera directa la norma
vulnera derechos fundamentales, o viola claros mandatos constitucionales, o
incurre en regulaciones manifiestamente irrazonables o desproporcionadas,
deberá el juez declarar la inconstitucionalidad de la norma.[11] "
La situación es diferente, en cambio,
cuando las clasificaciones efectuadas por el Legislador o por otras autoridades
se fundan en criterios potencialmente discriminatorios, como la raza o el
origen familiar, desconocen mandatos específicos de igualdad consagradas por la
Carta, restringen derechos fundamentales a ciertos grupos de la población, o
afectan de manera desfavorable a minorías o grupos sociales que se encuentran
en condiciones de debilidad manifiesta. En estos casos, el control del respeto
de la igualdad por el juez constitucional tiene que ser mucho más estricto. De
un lado, porque el inciso primero del artículo 13 superior considera
sospechosos ciertos criterios de clasificación que han estado tradicionalmente
asociados a prácticas discriminatorias. De otro lado, porque la Constitución,
en ciertos campos,  fija patrones particulares y cláusulas específicas de
igualdad: así,  la Carta estatuye la igualdad entre las confesiones religiosas
e iglesias (CP art. 19), la igualdad de derechos y deberes del hombre y la
mujer, de la pareja y de los hijos nacidos dentro o fuera del matrimonio (CP
arts 42 y 43), así como la igualdad en el campo laboral (CP art. 53). En tercer
término, conforme a la Constitución, todas las personas tienen derecho a una
igual protección de sus derechos y libertades (CP art. 13). Y, finalmente, la
Carta ordena la protección de las minorías y las poblaciones en debilidad
manifiesta (CP arts 7 y 13). Por ello, en esos casos, esta Corporación ha
aplicado de manera sistemática análisis de igualdad mucho más estrictos. Así,
esta Corte ha dicho  que si "la diferencia de trato se enmarca dentro de
una de las razones explícitamente señaladas por el artículo 13 de la Carta como
discriminatorias, quien la lleve a cabo asume la carga de la prueba que
justifique su actuación, pues si ello no es así, se mantiene la presunción de
trato inequitativo"[12].
17- El reconocimiento de que los juicios de
igualdad deben ser más o menos estrictos, según la materia a la cual se
apliquen no es una invención de la Corte Constitucional, sino que resulta de la
naturaleza misma del control constitucional y de la ponderación entre
diferentes valores incorporados en el propio ordenamiento. Por ello la doctrina
y la jurisprudencia constitucionales comparadas han reconocido que existen
grados o intensidades diferentes del análisis de la razonabilidad de un trato
diferente[13].
Así, frente a las diferenciaciones basadas en categorías históricamente ligadas
a prácticas discriminatorias, o donde la Carta consagra cláusulas específicas
de igualdad, o que afectan negativamente a minorías, o que restringen derechos
fundamentales, se considera que los jueces constitucionales deben aplicar un
juicio de igualdad estricto. Conforme a ese "test" de igualdad
fuerte, sólo se podrían considerar admisibles aquellas clasificaciones que
sean  necesarias  para alcanzar objetivos imperiosos para la sociedad y para el
Estado. En cambio, en otros eventos, por ejemplo cuando el Estado regula la
actividad económica, el juicio de igualdad debe ser débil, y por ende, son
legítimas todas aquellas clasificaciones que puedan ser simplemente adecuadas
para alcanzar una finalidad permitida, esto es, no prohibida por el
ordenamiento constitucional. Finalmente, también se considera que en ciertos
campos -como los relativos a las acciones afirmativas- son procedentes las
pruebas intermedias del respeto a la igualdad  por las autoridades, en virtud
de las cuales es legítimo aquel trato diferente que está ligado de manera
sustantiva con la obtención de una finalidad constitucionalmente importante.
Como es obvio, las consecuencias que
derivan de la aplicación de estas diversas pruebas de igualdad son diferentes,
pues una norma que sería admisible si se aplicara un "test" débil
podría resultar inconstitucional si el control es fuerte o estricto. En el
juicio débil basta que la clasificación sea potencialmente adecuada para
obtener resultados admisibles, mientras que, conforme al "test"
estricto, la diferencia de trato debe ser necesaria, y el objetivo buscado
debe ser imperioso.
18- En este caso específico, las normas
acusadas regulan de manera diversa los términos de caducidad y prescripción en
el campo fiscal. Para esta Corporación es claro que esa regulación económica
que consagra una aparente diferencia de trato no se funda en categorías
potencialmente discriminatorias, no desconoce cláusulas específicas de
igualdad, no afecta a minorías, ni tiene consecuencias directas sobre los
derechos fundamentales de las personas. En efecto, el Estatuto Tributario no
establece diferenciaciones entre los contribuyentes sino que consagra un
término de caducidad menor para las acciones de reclamación de los ciudadanos
frente al término de prescripción  de la acción de cobro del Estado. Por ende,
y conforme a lo señalado en los numerales anteriores de esta sentencia, la
Corte no debe efectuar un escrutinio fuerte y riguroso del respeto por esas
disposiciones al principio de igualdad, puesto que la Carta reconoce que en
esta materia el Legislador tiene una amplia libertad de configuración.  Basta
entonces que esa diferencia de trato sea potencialmente adecuada para alcanzar
objetivos constitucionales admisibles para que pueda ser considerada razonable
y constitucional.
Ahora bien, para la Corte son evidentes los
fundamentos que justifican el establecimiento de una diferencia entre, de un
lado, el término de caducidad de la solicitud de compensación y reclamación de
saldos por los particulares y, del otro, la prescripción de la acción de cobro
de las obligaciones. En efecto, el Estado ejerce su acción de cobro para
obtener recursos para satisfacer necesidades de interés general, mientras que
el particular está reclamando en función de un interés patrimonial particular,
por lo cual es legítimo que el ordenamiento confiera prerrogativas a la
Administración a fin de que ésta pueda recaudar los tributos necesarios para el
funcionamiento de los poderes públicos. Además, tales prerrogativas son
razonables ya que nos encontramos frente a situaciones diversas, pues en los
eventos de reclamación o compensación, el contribuyente tiene la oportunidad de
conocer desde el inicio el saldo a su favor, mientras que el Estado tiene que,
en muchos casos, determinar las obligaciones tributarias para poder
recaudarlas, cuando el término de prescripción ya está en curso, ya que la ley
señala que éste empieza a contarse a partir de la fecha en que tales
obligaciones sean legalmente exigibles.
Esta diferencia de trato encuentra entonces
un fundamento constitucional suficiente en la prevalencia del interés general
(CP art. 1º) y en la efectividad de los principios, derechos y deberes
consagrados en la Constitución (CP art. 2º), ya que tales normas justifican la
concesión de prerrogativas al Estado en materia tributaria, por lo cual las
disposiciones acusadas son exequibles.
III. DECISIÓN
En mérito de lo expuesto, la Corte
Constitucional de la República de Colombia, en nombre del pueblo y por mandato
de la Constitución,
RESUELVE
Declarar EXEQUIBLES los artículos 816
inciso primero y 854 inciso primero del Decreto Ley 624 de 1989
Cópiese, notifíquese, comuníquese, cúmplase
e insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional.
JOSE GREGORIO HERNÁNDEZ GALINDO
Presidente
JORGE ARANGO MEJÍA                        ANTONIO
BARRERA CARBONELL
Magistrado
Magistrado
EDUARDO CIFUENTES MUÑOZ                             CARLOS
GAVIRIA DÍAZ
Magistrado                                      Magistrado
HERNANDO HERRERA VERGARA         ALEJANDRO
MARTÍNEZ CABALLERO
Magistrado                                                Magistrado
FABIO MORÓN DÍAZ                                      VLADIMIRO
NARANJO MESA
Magistrado                                               Magistrado
MARTHA VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
2 Corte  Constitucional, Sentencia C-587 del 12 de noviembre de
1992, Magistrado Ponente Ciro Angarita Barón. Gaceta de la  Corte
Constitucional 1992, Tomo 7, p 46. Ver igualmente sentencia C-153/94 MP
Alejandro Martínez Caballero. Sentencia C-060/94 MP Carlos Gaviria Díaz.
[1]Sentencia C-421/95. MP Jorge Arango Mejía.
[2]Adam Smith. Investigación de la naturaleza y causas de la
riqueza de las naciones. Libro V, capítulo II, parte II.
[3]Sentencia C-015/93 MP Eduardo Cifuentes Muñoz.
[4]C-015/93 MP Eduardo Cifuentes Muñoz
[5]Corte Constitucional. Sentencia C-421/95. MP Jorge Arango Mejía.
Consideración jurídica sexta.
[6]Ver Alejandro Ramírez Cardona. Derecho tributario. (4
Ed) Bogotá: Temis, 1990, pp 254 y ss.
[7]Corte Constitucional. Sentencia C-421/95. MP Jorge Arango Mejía.
Consideración jurídica sexta
[8]Corte Suprema de Justicia. Proceso No 1980. Sentencia del 15 de
febrero de 1990. MP Jaime Sanín Greiffenstein. Gaceta Judicial. Tomo
CCI, p 226.
[9]Ver, entre otras, sentencias No. C-530/93,
T-230/94, C-318/95.
[10]Sentencia C-556/93. MP Jorge Arango Mejía
[11] Sentencia C-265/94 MP Alejandro Martínez Caballero.
[12] Sentencia T-230/94. MP Eduardo Cifuentes Muñoz.
[13]Sobre los diversos "tests" o juicios de igualdad en la
doctrina y la jurisprudencia comparadas ver, entre otros: para el caso
estadounidense Laurence Tribe. American
Constitutional Law. (2 Ed). New York: The
Foundation Press, Inc, 1988, Capítulo 16.  Para el
caso alemán, Robert Alexy. Teoría de los derechos fundamentales.  Madrid:
Centro de Estudios Constitucionales, 1993, Capítulo 8. Para el caso español.
Enrique Alonso García. La interpretación de la Constitución.
Madrid, Centro de Estudios Constitucionales, 1984,  capítulo VII.