C-369-00
Sentencia C-369/00
Sentencia C-369/00
LEY
INTERPRETATIVA-Alcance
LEY
INTERPRETATIVA-No puede
crear otra nueva y diferente
Es claro para la
Corporación, que el Congreso de la República no puede, so pretexto de
interpretar una ley anterior, crear otra nueva y diferente, pues que si de la
esencia de la norma interpretativa es su incorporación a la interpretada para
conformar con ella una sola y única regla de derecho, cuyo entendimiento se
unifica cuando con su autoridad el legislador fija su alcance, se reputa haber
regido siempre en los mismos términos y con igual significado al definido en la
disposición interpretativa.
LEY
INTERPRETATIVA EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Atribución del legislador
PRINCIPIO DE
LEGALIDAD TRIBUTARIA Y DE PROPORCIONALIDAD DE CARGAS FISCALES-Contradicción que afecta equidad y
justicia en elaboración del tributo por legislador/PRINCIPIO DE LEGALIDAD
TRIBUTARIA Y DE PROPORCIONALIDAD DE CARGAS FISCALES-Si no se configura
hecho imponible del impuesto mal podría obligarse al pago
PRINCIPIO DE
LEGALIDAD TRIBUTARIA Y DE PROPORCIONALIDAD DE CARGAS FISCALES-No generación IVA antes de vigencia de ley
y prohibición devolución de lo pagado en vigencias anteriores/IMPUESTO-No
configuración del hecho imponible
PRINCIPIO DE
LEGALIDAD TRIBUTARIA-Alcance
Para la
Corporación, el principio de legalidad tributaria, comporta que no puede haber
impuesto sin ley que lo establezca, vale decir, que el Congreso, en ejercicio
de sus competencias, al elaborar la norma tributaria, está en la obligación de
determinar con claridad los elementos de la relación tributaria, esto es, los
sujetos, los hechos generadores, las bases gravables y las tarifas. Por lo
tanto, la exigencia del respeto al principio de legalidad, por parte del poder
público, implica que el legislador tributario, a través de las disposiciones
fiscales, elimine la arbitrariedad en el cobro de impuestos inexistentes o
habilite a la administración tributaria para su recaudo.
PRINCIPIO DE
LEGALIDAD TRIBUTARIA-Criterio
de justicia
PRINCIPIO DE
LEGALIDAD TRIBUTARIA-Predeterminación
y reglas exigibles a contribuyentes
DERECHO DE ACCESO
A LA ADMINISTRACION DE JUSTICIA EN MATERIA TRIBUTARIA-Solicitud de devolución o compensación de
lo indebidamente pagado por concepto del impuesto a las ventas/EQUIDAD Y
JUSTICIA DEL TRIBUTO-Solicitud de devolución o compensación de lo
indebidamente pagado
DERECHO DE ACCESO
A LA ADMINISTRACION DE JUSTICIA EN MATERIA TRIBUTARIA-Legislador no puede prohibir reclamo de
sumas canceladas dentro de interregno de tiempo
IMPUESTO-Devolución por pago al cual no se estaba
obligado
ENRIQUECIMIENTO
SIN CAUSA EN MATERIA TRIBUTARIA-Devolución de lo pagado injustamente
LEY
INTERPRETATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Exceso de competencia legislativa por evitar que
contribuyente que pagaron IVA sin estar obligados soliciten devolución o
compensación
IMPUESTO AL VALOR
AGREGADO-No es hecho
generador mezclas asfálticas y de concreto antes de vigencia de ley lo que
permite restitución de dineros
IGUALDAD
TRIBUTARIA-Alcance
De otra parte,
estima la Corporación que el inciso acusado vulnera también el principio de
igualdad en el tratamiento de la ley, puesto que el artículo 13 superior,
prohibe que toda persona natural o jurídica reciba un trato discriminatorio por
parte del poder público y de la sociedad, lo que implica que la igualdad en
materia tributaria descansa en una identidad de trato, siempre y cuando los
hechos que se encuentren cobijados bajo una misma hipótesis jurídica sean
iguales, lo que implica una distinta regulación respecto de los que presentan
características desiguales, bien por las condiciones en medio de las cuales
actúan, ya por las circunstancias particulares que los afectan.
IGUALDAD
TRIBUTARIA-Legislador
discriminó para un sector de contribuyentes IVA frente a otros
IMPUESTO SOBRE
LAS VENTAS-Cancelación con
anterioridad a vigencia de ley que no serán objeto de devolución o compensación
PRINCIPIO DE
LEGALIDAD TRIBUTARIA-Devolución
o compensación de sumas entregadas al fisco
CONTROL DE
CONSTITUCIONALIDAD-Improcedencia
de devolución o compensación de sumas indebidamente recaudadas a título de
impuesto a las ventas, intereses de mora y sanciones cobradas
Referencia:
expediente D-2547
Demanda de
inconstitucionalidad contra el inciso final del artículo 64 de la Ley 488 de
1998  "por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan
otras disposiciones fiscales de las entidades territoriales".
Actora: Mary
Gonzalez De Guevara
Magistrado Ponente:
Dr. FABIO MORON
DIAZ.
Santafé de Bogotá D.C., marzo veintinueve
(29) del dos mil (2000)
La Sala Plena de la Corte Constitucional,
en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y
trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I.
ANTECEDENTES
En ejercicio de la acción pública de
inconstitucionalidad, la ciudadana Mary González de Guevara promovió demanda
ante la Corte Constitucional contra el inciso final del artículo 64 de la Ley
488 de 1998  "por la cual se expiden normas en materia tributaria y se
dictan otras disposiciones fiscales de las entidades territoriales".
Cumplidos los trámites propios de esta
clase de actuaciones, la Corte Constitucional procede a adoptar su decisión.
II. NORMA ACUSADA
A
continuación se transcribe el texto de la disposición acusada, de acuerdo a la
publicación en el Diario Oficial No. 43460 del 28 de diciembre de 1998,
subrayando  lo demandado:
“ LEY 488 DE 1998
Diciembre 24
Por la cual se expiden normas en materia
tributaria y se dictan otras disposiciones fiscales de las entidades
territoriales
El Congreso de
Colombia
Decreta
CAPITULO I
IMPUESTO SOBRE LA
RENTA
(......)
CAPITULO II
IMPUESTO SOBRE
LAS VENTAS
(.....)
"..
"Artículo
64.- Para los efectos de la aplicación del literal c) del artículo 421 del
estatuto tributario y en relación con la mezcla asfáltica y las mezclas de
concreto, no se consideran como incorporación, ni como transformación las
realizadas con anterioridad a la vigencia de la presente ley, al igual que
aquellas que llegaren a ocurrir en los contratos que a la entrada en vigencia
de la misma ya se encuentren perfeccionados o en ejecución, siempre y cuando el
bien resultante haya sido construido o se encuentre en proceso de construcción,
para uso de la Nación, las entidades territoriales, las empresas industriales y
comerciales del Estado, las empresas descentralizadas del orden municipal,
departamental y nacional, así como las concesiones de obras públicas y
servicios públicos.
Lo previsto en
este artículo no será aplicable en relación con los impuestos sobre las ventas
que hubieren sido cancelados con anterioridad a la fecha de vigencia de la
presente ley, los cuales no serán objeto de devolución o compensación.
III. LA DEMANDA
La demandante manifiesta en su libelo que
el inciso acusado del artículo 64 de la Ley 488 de 1998, vulnera los artículos
4, 13, 95-9, 338 y 363 de la Constitución Política, por cuanto el día 24 de
diciembre de 1998, el Congreso de la República expidió la Ley 488 de 1998 y en
el inciso 1º. del referido artículo consagró una norma de interpretación legal
mediante la cual definió la discusión que había originado controversia entre la
administración tributaria de Medellín y los responsables del IVA que utilizan
las mezclas asfálticas y de concreto, señalando, con toda claridad que con
anterioridad a su vigencia, ni la incorporación ni la transformación de mezcla
asfáltica y mezcla de concreto podían ser considerados como venta y por lo
tanto, al tenor del artículo 421 literal c) no se configuraba el hecho
generador del referido tributo.
Sin embargo, estima la actora, al incluir
el legislador el inciso final del artículo 64 de la Ley 488 de 1998 para
impedir a los contribuyentes que habían sido obligados por la administración
tributaria a corregir sus declaraciones del IVA, con fundamento en una
interpretación equivocada de las normas vigentes, la recuperación de las sumas
pagadas, sin causa legal, violó la Constitución Política.
Aduce que conforme a la doctrina y a la
jurisprudencia de la Corte Constitucional sobre el derecho a la igualdad en
materia tributaria, especialmente las sentencias C-351 de 1995 y C-183 de 1998,
la disposición parcialmente acusada en su sentir, establece un trato
discriminatorio para el sector económico al que se le debe aplicar la norma
cuestionada, pues, no permite recuperar lo pagado injustamente a la
administración tributaria por concepto del impuesto sobre las ventas.
Precisa la demandante, que el segmento
acusado es inconstitucional puesto que no obstante haber precisado el
legislador en el inciso 1º del artículo 64 de la Ley 488 de 1998 que las
operaciones de incorporación y transformación de mezcla asfáltica realizadas
antes de su vigencia no constituyen hecho generador del IVA, no obstante, a
renglón seguido prohibe la devolución o compensación de las sumas pagadas a la
administración tributaria sin causa legal durante esa época; situación que, en
su opinión, es contraria a los principios de igualdad, de legalidad y de
equidad tributaria consagrados en los artículos 13, 338 y 363 de la C.P.
Igualmente, estima, que la disposición
acusada discrimina a quienes fueron obligados a cancelar el IVA antes de la
vigencia de la Ley 488 de 1998, esto es, todas aquellas personas naturales o
jurídicas que se dedican a la incorporación y transformación de bienes
utilizando mezcla asfáltica, especialmente, en la ciudad de Medellín, único
municipio del país donde la administración de impuestos adelantó un plan de
fiscalización para recaudar el mencionado tributo.
Argumenta que la disposición acusada
vulnera el principio superior de igualdad en las cargas tributarias, porque no
es equitativo que determinados productores de mezcla asfáltica dejen, en poder
del Estado, importantes sumas de dinero por concepto del IVA, mientras que
otros empresarios del sector que desarrollaron el mismo hecho generador antes
de la vigencia de la Ley 488 de 1998, tienen la seguridad jurídica de que en un
futuro la administración de impuestos no les adelantará ninguna acción de cobro
en virtud de lo dispuesto en el inciso final del artículo 64 de la referida
ley.
Finalmente, solicita en su demanda, que
como consecuencia de la declaración de inconstitucionalidad de la expresión
acusada, la Corte Constitucional ordene a la administración de impuestos la
devolución o compensación de los valores indebidamente cobrados, incluyendo los
intereses de mora y el reconocimiento de la pérdida del valor adquisitivo de la
moneda durante el tiempo en el cual los dineros injustamente cancelados han
permanecido en poder del Estado.
IV.
INTERVENCIONES
Intervención del Ministerio de Hacienda y
Crédito Público
El Ministro de Hacienda y Crédito Público,
a través de apoderada, intervino para solicitar a la Corte Constitucional que
declare la constitucionalidad del inciso final del artículo 64 de la Ley 488 de
1998.
Señala la apoderada, que la acción pública
incoada en esta ocasión, es improcedente e inepta, por cuanto la actora
pretende convertir la acción pública de inconstitucionalidad en una de nulidad
y restablecimiento del derecho, tanto en razón a las pretensiones (que se le
devuelva a las sociedades las sumas injustamente cobradas, y que se actualicen
las sumas a devolver conforme al artículo 178 del Código Contencioso
Administrativo), como por los argumentos expuestos en su libelo.
Estima, igualmente el interviniente, que la
actora no abunda en razones de carácter constitucional, sino en argumentos de
conveniencia y oportunidad, contra la actuación de la administración de
impuestos de Medellín relacionadas con las sociedades, en nombre de las cuales
manifestó actuar inicialmente cuando presentó la demanda ante la Corporación,
que fue inadmitida mediante el primer auto dictado por la Corte Constitucional.
De otra parte, estima el Ministerio de
Hacienda y Crédito Público, que el parágrafo acusado no desconoce el principio
de igualdad tributaria, tal como lo afirma la actora, ya que éste debe
interpretarse armónicamente con el contenido del artículo 421 del Estatuto
Tributario y con la totalidad del artículo 64 ibídem para establecer su
espíritu y finalidad.
A juicio del interviniente, si bien la
norma acusada parcialmente no es clara en su redacción, ello no significa que
el legislador haya violado la Constitución Política, pues una cosa es la
actuación administrativa desplegada por la administración tributaria de
Medellín y otra muy diferente el alcance jurídico del inciso final del artículo
64 de la Ley 488 de 1998.
Expone, el apoderado del Ministerio de
Hacienda y Crédito Público que el legislador, a través del artículo 64
referido, trató de eliminar por razones de equidad tributaria la discusión
jurídica existente entre algunos contribuyentes del IVA y la administración
tributaria de Medellín, relativa a si la "incorporación de mezcla
asfáltica y de concreto a algunos bienes inmuebles constituían o nó una venta
para efectos del impuesto correspondiente".
Así las cosas, estima el interviniente, que
el artículo cuestionado parcialmente desarrolla los principios de igualdad,
equidad y seguridad jurídica, ya que, en su opinión, tales principios tienden a
proteger situaciones consolidadas en vigencia de una norma tributaria anterior
y materializa la prohibición de aplicar retroactivamente ese tipo de normas;
por lo tanto, en su criterio, el legislador señaló que no habrá lugar a la
devolución o a compensación de los impuestos causados y cancelados con
anterioridad a su vigencia, lo cual constituye una interpretación razonable y
justa. Luego, en opinión del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, en la
práctica la aprobación de la disposición acusada significa que la
administración tributaria debe cesar cualquier acción tendiente o no a exigir
el pago de los impuestos generados durante las vigencias fiscales anteriores
por concepto del valor agregado, por lo que resulta obvio, que en
contraprestación, ningún contribuyente pueda repetir por lo pagado durante el
tiempo en que se había interpretado, por parte de la administración tributaria,
que el IVA en estas materias era exigible.
Finalmente, estima la interviniente, que la
disposición parcialmente acusada, dejó a salvo situaciones consolidadas en
materia tributaria, en aras de garantizar la seguridad jurídica y el principio
de la generalidad de la ley fiscal.
V.
CONCEPTO DEL
PROCURADOR GENERAL DE LA NACION
El señor Procurador General de la Nación,
en concepto No. 1967 del 18 de noviembre de 1999, solicita a la Corte
Constitucional declarar la inconstitucionalidad de las expresiones "lo
previsto en este artículo no será aplicable en relación con los impuestos sobre
las ventas que hubieren sido cancelados con anterioridad a la vigencia de la
presente ley, los cuales no serán objeto de devolución o compensación, del
artículo 64 de la ley 488 de 1998, con fundamento en las siguientes
consideraciones:
Luego de citar algunas jurisprudencias
sobre el alcance y el significado de las leyes interpretativas y la atribución
del Congreso de la República para dictar ese tipo de normas, afirma el Jefe del
Ministerio Público, que el legislador cuenta con facultades constitucionales
para interpretar auténticamente las leyes, atribución que es predicable de toda
clase de leyes, incluyendo las tributarias.
Según el Procurador, a su despacho no le
parece justo que el legislador habiendo dejado en claro que no se genera el IVA
tratándose de las mezclas asfálticas y de concreto realizadas antes de la ley
488 de 1998, en el artículo 64 de la misma ley, a su vez, prohiba la devolución
o compensación de las sumas pagadas en esa época por concepto de dicho tributo,
puesto que si en tales eventos no se daba el hecho imponible del impuesto, los
contribuyentes no estaban obligados a su pago y, por ende, no había fundamento
para proceder a su cobro.
Indica el Procurador, que si el legislador
ha interpretado el literal c) del artículo 412 del Estatuto Tributario,
expresando que no son hecho generador del IVA las mezclas asfálticas y de
concreto realizadas antes de la vigencia de la Ley 488 de 1998, el Estado se
encuentra obligado a devolver o compensar a los contribuyentes los dineros
recaudados por tal concepto, durante esa época, pues, de lo contrario,
incurriría en un enriquecimiento sin causa, como quiera que se dan todos los
presupuestos para su configuración, de conformidad con lo señalado por la
doctrina y la jurisprudencia de los tribunales sobre esta materia.
En criterio del jefe del Ministerio
Público, la determinación contenida en el segmento acusado del artículo 64, se
inspira en una concepción fiscalista de las finanzas públicas, en virtud de la
cual ante todo se debe atender la financiación de los gastos sociales, sin
importar que en la consecución de ese objetivo se vulneren los derechos
esenciales de los contribuyentes.
Finalmente, para el Procurador, no es
admisible que con el pretexto de satisfacer las necesidades públicas, se violen
los derechos de los coasociados porque, paradójicamente, se dejan de satisfacer
las necesidades más importantes, cuales son la propiedad, la libertad y la
seguridad; luego es ilícito que el Estado reclame fondos de los particulares,
pero dejando a salvo las garantías y derechos fundamentales de los
contribuyentes.
VI.  CONSIDERACIONES DE LA CORTE
1. La competencia.
En virtud de lo dispuesto por el artículo
241-4 de la Carta Política, la Corte Constitucional es competente para decidir
definitivamente la demanda que en ejercicio de la ación pública de
inconstitucionalidad se dirige contra el inciso final del artículo 64 de la Ley
488 de 1998.
2.     El problema jurídico
Partiendo de la premisa según la cual el
artículo 64 de la ley 488 de 1998, es una norma interpretativa, la actora
considera que el segmento acusado es inexequible, como quiera que no obstante
haber precisado el legislador en el inciso 1º de la citada norma que las
operaciones de incorporación y transformación de mezcla asfáltica y de
concreto, realizadas antes de su vigencia no constituyen hecho generador del
IVA, prohibe la devolución o compensación de las sumas pagadas a la
administración tributaria, sin causa legal, durante algunas vigencias fiscales
anteriores; situación que, en su opinión, vulnera los principios de igualdad,
de legalidad y de equidad tributaria consagrados en los  artículos 13, 338 y
363 superiores.
Considera la demandante que la disposición
acusada discrimina a quienes fueron obligados a pagar el IVA antes de la
vigencia de la Ley 488 de 1998, por lo que para la actora es clara la
vulneración del principio de igualdad en las cargas tributarias ya que, en su
sentir, no es equitativo que determinados productores de mezcla asfáltica y de
mezcla de concreto, dejen en poder del Estado importantes sumas de dinero por
este impuesto, mientras que otros empresarios, que desarrollan la misma
actividad económica, cuenten con la seguridad de que en un futuro la
administración tributaria no les cobrará ningunos recursos económicos por este
concepto.
En este orden de ideas, corresponde a la
Corte determinar, si como lo afirma la actora, la norma parcialmente acusada
desconoce los artículos 4, 13, 95-9, 338 y 363 superiores al consagrar el legislador
un trato discriminatorio, inequitativo e injusto para un sector de personas
naturales o jurídicas que utilizan mezclas asfálticas y de concreto en
determinadas obras, al no permitirles la ley que tales contribuyentes  puedan
recuperar o compensar lo pagado a la administración tributaria por concepto de
impuesto a las ventas, sobre estos hechos generadores antes de la vigencia de
la ley 488 de 1998.
3.     Reiteración de jurisprudencia sobre leyes
interpretativas y su relación con el inciso final del artículo 64 de la Ley 488
de 1998.
La Corte juzga necesario reiterar su
jurisprudencia[1]
en torno a las leyes interpretativas, por su relevancia en el caso concreto, que
ocupa la atención de la Corporación.
En efecto, esta Corte, ha estimado
múltiples veces, que el Congreso de la República, en ejercicio de sus
funciones, bien puede interpretar auténticamente las leyes (artículo 150
numeral 1) facultad que es predicable de toda clase de leyes, incluyendo por
supuesto las de naturaleza y carácter tributario. Las leyes expedidas en
ejercicio de esta atribución legislativa producen, al igual que toda ley, unos
efectos en el tiempo en tanto y cuanto conformen una unidad con la ley
interpretada, tal como lo ha precisado la jurisprudencia de esta Corporación
desde la sentencia C-270 de 1993 M.P. Dr. José Gregorio Hernández Galindo, en
la cual dijo la Corte lo siguiente:
"Según el
artículo 150, numeral 1º, de la Constitución, corresponde al Congreso, por
medio de leyes, ejercer las funciones de interpretarlas, reformarlas y
derogarlas".
"(.....)
"Es esta -la
legislativa, auténtica o por vía de autoridad- una de las formas que admite la
interpretación de las leyes. Tiene, al igual que las otras, el fin de
establecer el alcance y el significado de las normas proferidas por el
legislador, pero se diferencia de las vías judicial y doctrinaria por el sujeto
que la efectúa, el propio legislador, quien no necesita motivarla dado que precisamente
actúa como tal,  y por su carácter obligatorio y general, lo cual quiere decir
que goza de la misma fuerza jurídica vinculante de la norma interpretada,
aunque su objeto no radica en establecer nuevos mandatos o prohibiciones, ni en
introducir reformas o adiciones a lo dispuesto en aquella, sino en precisar el
sentido en que debe entenderse lo ya preceptuado".
Más adelante agregó la Corte:
"Aunque la
atribución de interpretar las leyes no puede confundirse con ninguna de las
funciones que se ejercen por medio de las disposiciones interpretadas, la norma
interpretativa se incorpora a la interpretada constituyendo con ésta, desde el
punto de vista sustancial, un solo cuerpo normativo, un solo mandato del
legislador. Es decir, en virtud de la interpretación con autoridad -que es
manifestación de la función legislativa- el Congreso dispone por vía general
sobre la misma materia tratada en la norma objeto de interpretación, pues entre
una y otra hay identidad de contenido.
"Si ello es
así, la ley interpretativa -como también acontece con la que reforma, adiciona
o deroga- está sujeta a los mismos requisitos constitucionales impuestos a la
norma interpretada: iniciativa, mayorías, trámite legislativo, términos
especiales, entre otros, según la ley de que se trate.
"En otras
palabras, la interpretación toca necesariamente la materia tratada en las
normas que se interpretan, de modo que si la Constitución ha señalado ciertos
trámites y exigencias para que el Congreso legisle acerca de un tema, ellos son
aplicables tanto a la norma básica que desarrolla la función correspondient,e
como a las disposiciones que se dicten para desentrañar su sentido por vía de
autoridad".
Posteriormente, esta Corporación, reiteró
la anterior jurisprudencia, entre otras, en las sentencias C-301 de 1993 M.P.
Dr. Eduardo Cifuentes Muñoz y en la C-424 de 1994 M.P. Dr. Fabio Morón Díaz.
En efecto, en esta última, dijo la Corte lo
siguiente:
"Una ley
interpretativa excluye uno o varios de los diversos sentidos posibles
contenidos en otra disposición antecedente y de su misma jerarquía, pero ambas
disposiciones conservan su propia existencia formal, sin perjuicio de una
diferente redacción textual, más descriptiva en cuanto a sus contenidos
materiales a fin de definir su alcance.  En efecto, la ley que interpreta a
otra anterior es una orden necesariamente posterior, que está dirigida a todos
los operadores del derecho y en especial a los jueces, para que apliquen en los
casos concretos a resolver, una lectura u opción interpretativa de un acto
normativo de rango formal y material de ley, y para que esto suceda, no
obstante el ejercicio de aproximación armónica entre los términos empleados en
una y otra disposición, como lo ordena la ley posterior".
En este orden de ideas, es claro para la
Corporación, que el Congreso de la República no puede, so pretexto de
interpretar una ley anterior, crear otra nueva y diferente, pues, se reitera,
que si de la esencia de la norma interpretativa es su incorporación a la
interpretada para conformar con ella una sola y única regla de derecho, cuyo
entendimiento se unifica cuando con su autoridad el legislador fija su alcance,
se reputa haber regido siempre en los mismos términos y con igual significado
al definido en la disposición interpretativa.
En el caso bajo examen, resulta evidente
que el legislador en ejercicio de su labor hermenéutica contaba con plenas
atribuciones para interpretar, mediante el artículo 64 de la Ley 488 de 1998,
el alcance y el entendimiento del literal c) del artículo 421 del Estatuto
Tributario, para los efectos del impuesto sobre las ventas, en relación con
algunos hechos gravables.
La Corporación comparte la tesis expuesta
por la actora y por el Ministerio Público en el sentido según el cual, en
virtud de su finalidad y contenido, la disposición parcialmente cuestionada es
de naturaleza y estirpe interpretativa, puesto que su contenido está orientado
a establecer de manera auténtica y por vía de autoridad el cabal entendimiento
del literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario, que para los efectos
del impuesto sobre las ventas, señala como hecho generador del tributo "las
incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no
gravados, así como la transformación de bienes corporales muebles gravados en
bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados,
elaborados, procesados por quien efectúa la incorporación o transformación".
Así las cosas, resulta entonces claro para
la Corte, que el artículo 64 de la Ley 488 de 1998 determinó la hermenéutica
sobre el literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario, en el sentido de
considerar que las mezclas asfálticas y de concreto no se consideran como
incorporación ni como transformación de las obras realizadas con anterioridad a
la vigencia de la presente ley; así como las que ocurran como consecuencia del
cumplimiento de los contratos que en su momento estuviesen perfeccionados o en
ejecución, siempre que el bien a que estos se refieren, se hayan construido o
se estén construyendo, para uso de la Nación, las entidades territoriales, las
empresas industriales y comerciales del Estado, las empresas descentralizadas
del orden municipal, departamental y nacional, así como las concesiones de
obras públicas y servicios públicos.
En consecuencia de lo anterior, la Corte
estima que, para efectos de determinar si el parágrafo acusado se ajusta a la
Carta o no, es necesario precisar el espíritu y finalidad que llevó al
legislador a consagrar en el ordenamiento jurídico tributario el artículo 64 de
la Ley 488 de 1998, interpretando auténticamente el artículo 421 del Estatuto
Tributario.
En efecto, el legislador en el artículo 64
dispuso lo siguiente: "Para los efectos de la aplicación del literal c)
del artículo 421 del Estatuto Tributario y en relación con la mezcla
asfáltica y las mezclas de concreto, no se consideran como incorporación ni
como transformación las realizadas con anterioridad a la vigencia de la
presente ley, al igual que aquellas que llegaren a ocurrir en los contratos que
a la entrada en vigencia de la misma ya se encuentren perfeccionados o en
ejecución, siempre y cuando el bien resultante haya sido construido o en
proceso de construcción para uso de la nación, las entidades territoriales, las
empresas descentralizadas del orden municipal, departamental o nacional, las
empresas industriales o comerciales del Estado, así como las concesiones de
obras públicas y de servicios públicos. (El subrayado es nuestro).
Por su parte el literal c) del artículo 421
del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 50 de la Ley 488 de 1998,
dispone:
Hechos que se consideran venta. Para los
efectos del presente libro se consideran ventas:
"......
"c) Las
incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no
gravados, así como la transformación de bienes corporales muebles gravados en
bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados,
elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o
transformación". (El subrayado es nuestro).
Vistas las disposiciones anteriores, para
la Corte es claro que el objetivo que movió la voluntad del Congreso de la
República, al incorporar al cuerpo normativo tributario, la norma en cuestión,
fue la de precisar los efectos de la aplicación del literal c) del artículo 421
del Estatuto Tributario, que define los hechos que se consideran venta para
efectos del impuesto al valor agregado, precisando con claridad los elementos,
que jurídica y materialmente, entran en la formulación de un tributo y que
tienen que ver con la obligación fiscal, en cuanto a que, a partir de diciembre
24 de 1998, no se consideran como transformaciones ni como incorporaciones las
mezclas asfálticas y las mezclas de concreto realizadas con anterioridad a la
vigencia de la ley al igual que, aquellos que llegaren a ocurrir en los
contratos que a la entrada en vigencia de la misma (esto es, 24 de diciembre de
1998), ya se encuentren perfeccionados o en ejecución, siempre y cuando el bien
resultante haya sido construido o se encuentre en proceso de construcción,
naturalmente, para uso de la Nación, o las entidades territoriales, o para las
empresas industriales y comerciales del Estado, o para las empresas
descentralizadas del orden municipal, departamental y nacional, así como para
las concesiones de obras públicas o de servicios públicos.
4.     El examen material del inciso final del
artículo 64 de la Ley 488 de 1998
Observa la Corporación que la actora enfila
su demanda contra el segmento acusado del artículo 64 de la ley 488 de 1998, en
cuanto a que, en criterio de la demandante, esta última porción normativa
ordena que los impuestos pagados, antes de su vigencia, no pueden ser devueltos
o compensados a los contribuyentes que hayan pagado el tributo del IVA sobre
las incorporaciones de bienes corporales muebles o inmuebles o a servicios no
gravados, así como a las transformaciones de bienes corporales muebles gravados
o sobre bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos,
fabricados, elaborados, procesados utilizando mezclas asfálticas o de concreto.
Esta Corte estima, conforme a la
jurisprudencia y a la doctrina sobre el principio de legalidad tributaria y de
proporcionalidad de las cargas fiscales[2]
contemplado en el artículo 338 superior, que el inciso final del artículo 64 de
la Ley 488 de 1998, incurre en una contradicción de carácter lógico jurídico,
que afecta la equidad y la justicia en la elaboración del tributo por parte del
legislador, pues, por un lado éste deja en claro que no se genera IVA entratándose
de la utilización de mezclas asfálticas y de concreto realizadas antes de la
vigencia de la ley 488 de 1998, sobre algunos bienes muebles e inmuebles, pero,
a su vez, por medio del segmento cuestionado prohibe la devolución o la
compensación de las sumas pagadas durante vigencias fiscales anteriores por
concepto de dicho tributo. A juicio de la Corte, si en tales eventos, no se
configura el hecho imponible del impuesto para los contribuyentes, entonces,
mal podrían estar obligados a su pago, y por lo tanto, no debería haber
fundamento para su recaudo o cobro por parte de la administración tributaria.
Para la Corporación, el principio de
legalidad tributaria (artículo 338 superior), comporta que no puede haber
impuesto sin ley que lo establezca, vale decir, que el Congreso, en ejercicio
de sus competencias, al elaborar la norma tributaria, está en la obligación de
determinar con claridad los elementos de la relación tributaria, esto es, los
sujetos, los hechos generadores, las bases gravables y las tarifas. Por lo
tanto, la exigencia del respeto al principio de legalidad, por parte del poder
público, implica que el legislador tributario, a través de las disposiciones
fiscales, elimine la arbitrariedad en el cobro de impuestos inexistentes o
habilite a la administración tributaria para su recaudo.
Así las cosas, esta Corporación debe
recordar nuevamente que, conforme al principio de legalidad tributaria,
consagrado en la Carta Política de 1991, el fundamento jurídico constitucional
de los tributos, descansa en un criterio de justicia, preconizado por el
Estatuto Fundamental desde su preámbulo; luego, para efectos de los impuestos
como ocurre con el IVA en este caso, el tributo requiere de la predeterminación
del mismo y de las reglas exigibles a los contribuyentes, a objeto de evitar el
abuso de la administración tributaria y de permitir a quienes habrán de pagar,
la planeación de sus presupuestos y la proyección de sus actividades, tomando
en consideración la carga tributaria que les corresponde asumir por razón de
ellas; en consecuencia, el contribuyente debe estar preparado para cancelar el
impuesto, y por tanto, sufre mengua o daño cuando el gravamen cubre situaciones
o hechos que no son de su control y previsión.
En consecuencia, en criterio de la Corte,
el legislador no puede consagrar normas que prohiban o limiten al contribuyente
la posibilidad de acceder a la administración de justicia (artículo 229 C.P.),
con el objeto de solicitar la devolución o compensación de lo indebidamente
pagado, como ocurre en el caso sub examine, donde el inciso final del artículo
64 de la ley 488 de 1998, expresamente prohibe o no permite al contribuyente
obtener, en caso de estar eventualmente en su derecho subjetivo, reclamar o
solicitar la compensación o la devolución de lo indebidamente pagado, por
concepto del impuesto a las ventas, lo que a juicio de la Corte, constituye un
elemento contrario a un sistema tributario que descansa en la equidad y
justicia del tributo, quebrantando todos los principios en los que se fundamenta
un sistema jurídico dentro de un Estado social de derecho; en el cual
prevalecen el mandato constitucional contenido en el artículo 95 num. 9 de la
Carta, que señala:  "es deber de las personas y de los ciudadanos
contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado",
pero "dentro de conceptos de justicia y equidad".
A juicio de esta Corporación, el legislador
no puede prohibir que los contribuyentes puedan reclamar unas sumas canceladas
dentro de un interregno de tiempo, pues si estos pagaron un impuesto al cual no
estaban obligados deben tener derecho a su devolución por parte de la
administración tributaria, es decir, a que se les restituyan los recursos
indebidamente sufragados, como quiera que la norma tributaria es el título que
le sirve al Estado para efectuar el cobro de las obligaciones fiscales (art.
338 y 95-9 superiores). En consecuencia, la administración no posee legitimidad
alguna para adelantar las acciones recaudatorias pertinentes. Por lo tanto, en
criterio de la Corporación, si el fisco adelanta un cobro atenta contra la
seguridad jurídica de los contribuyentes, cercenando el derecho de  propiedad
de los coasociados (art. 58 C.P.), pues, un tributo sin fundamento, constituye
un acto confiscatorio del poder público, expresamente prohibido por el Estatuto
Fundamental (art. 34 C.P.); luego, lo cobrado y recibido por el Estado,
configura un enriquecimiento sin causa que habilita a los afectados a solicitar
la devolución de lo pagado injustamente.
En consecuencia de lo anterior, la vigencia
de una norma como el inciso final del artículo 64 de la Ley 488 de 1998,
resulta claramente contraria a la Carta Política, porque, si el legislador ha
interpretado el literal c) del art. 421 del E.T modificado por el artículo 50
de la referida ley, expresando que no es hecho generador de IVA las mezclas
asfálticas, y de concreto  realizadas antes de la vigencia de la ley 488 de
1998, es evidente entonces,  que éste se encontraba obligado a permitir que la
administración tributaria restituya a los contribuyentes las sumas pagadas,
siempre y cuando estos tengan el derecho subjetivo de reclamo, pues los dineros
recaudados por tal concepto, durante las épocas fiscales pertinentes,
constituirían un ingreso injustificado por parte de la administración, amparado
inconstitucionalmente por el legislador tributario, en detrimento de los
derechos fundamentales de los contribuyentes.
Así las cosas, en el caso sub examine, es
claro que el Congreso de la República excedió sus competencias, al expedir una
ley interpretativa cuyo segmento normativo acusado evita que los contribuyentes
que pagaron el IVA durante un interregno de tiempo, sin estar obligados a ello,
puedan solicitar la devolución o compensación de sus dineros a la administración
pública.
De otra parte, estima la Corporación que el
inciso acusado vulnera también el principio de igualdad en el tratamiento de la
ley, puesto que el artículo 13 superior, prohibe que toda persona natural o
jurídica reciba un trato discriminatorio por parte del poder público y de la
sociedad, lo que implica que la igualdad en materia tributaria descansa en una
identidad de trato, siempre y cuando los hechos que se encuentren cobijados
bajo una misma hipótesis jurídica sean iguales, lo que implica una distinta
regulación respecto de los que presentan características desiguales, bien por
las condiciones en medio de las cuales actúan, ya por las circunstancias
particulares que los afectan.
En este orden de ideas, la norma
parcialmente cuestionada transgrede el principio de igualdad, como quiera que
el legislador, sin motivo válido, ni fundado en razones objetivas, razonables y
justas, otorgó un tratamiento discriminatorio para un sector de los
contribuyentes del IVA frente a otros que se encontraban en igualdad de
condiciones durante el tiempo en que rigió la norma tributaria, vale decir,
cuando ésta produjo sus efectos jurídicos materiales.
La Corte juzga oportuno, reiterar en esta
ocasión, la Sentencia C-183 de 1998 M.P. Dr. Eduardo Cifuentes Muñoz, en la
cual esta Corporación, dijo a propósito del principio de igualdad en las cargas
tributarias lo siguiente:
"6.  La
Corte considera que, en este caso, debe aplicar un test intermedio de
constitucionalidad. Toda subvención, exoneración o beneficio fiscal, en cuanto
abarca sólo a un grupo de contribuyentes actuales o potenciales, en cierta
medida afecta el principio de igualdad, el cual representa el más importante
límite del poder tributario estatal. Sin embargo, la afectación de la igualdad
traspasa el umbral de la normalidad cuando dicha subvención, exoneración o
beneficio se niega a un contribuyente que se encuentra en la misma situación
formal que la de los destinatarios de la norma favorable. Aquí puede aludirse a
un indicio de trato discriminatorio. En verdad, la exclusión del pago del IVA
para las sociedades comisionistas de Bolsa, en principio, no se compadece con
la imposición de dicho gravamen a las sociedades fiduciarias que celebran el
mismo giro de negocios. No se apela al test fuerte, puesto que la
irrazonabilidad o desproporcionalidad del trato no es manifiesta, sino que
figura a nivel de mero indicio. De hecho, se trata de dos entidades distintas
que mantienen una semejanza operacional parcial y, por otra parte, de entrada
no puede descartarse que el régimen distinto pueda sustentarse en una
explicación plausible.
"Al lado del
principio de legalidad del tributo, de profunda raigambre democrática, el
principio de igualdad constituye claro límite formal y material del poder
tributario estatal y, por consiguiente, las reglas que en él se inspiran se
orientan decididamente a poner coto a la arbitrariedad y a la desmesura. No se
trata de establecer una igualdad aritmética. La tributación tiene que reparar
en las diferencias de renta y riqueza existentes en la sociedad, de modo que el
deber fiscal, expresión de la solidaridad social, tome en cuenta la capacidad
contributiva de los sujetos y grupos y, conforme a ella, determine la carga
fiscal, la que ha de asignar con criterios de progresividad, a fin de alcanzar
grados cada vez mayores de redistribución del ingreso nacional.
"La igualdad
impone la necesidad de acatar como regla tributaria básica la generalidad del
tributo. Si al margen de los contribuyentes se coloca a aquellas personas que
carecen de capacidad contributiva, todos los demás ciudadanos, según su poder
económico y en los términos de la ley, quedan sujetos al mismo deber de
concurrir al levantamiento de las cargas públicas. El privilegio en la ley y en
la aplicación de la ley, resulta definitivamente proscrito, pues el poder
tributario se fundamenta en la justicia y en la equidad."
Así las cosas, para la Corporación, el
inciso final del artículo 64 de la Ley 488 de 1998, contraría el anterior
principio, cuando dispone que la interpretación consagradas en el inciso 1º de
la referida norma es decir, el señalamiento con autoridad de ley, según el
cual, no se daba el hecho generador del IVA con anterioridad a su vigencia en
la incorporación, transformación y venta de mezcla asfáltica y mezcla de
concreto, solo favorece a quienes no se les cobró ni cancelaron este impuesto,
es decir, a todas las personas naturales o jurídicas que realizaron las
operaciones de incorporación y transformación de estos productos sobre bienes
inmuebles, para uso de la Nación, las entidades territoriales, las empresas
industriales y comerciales del Estado, las empresas descentralizadas del orden
municipal, departamental y nacional, así como las concesiones de obras públicas
y servicios públicos; en detrimento de quienes si cancelaron el IVA por estos
conceptos, lo que constituye un trato inequitativo e injusto por parte del
legislador cuando eliminó la posibilidad de que dichos contribuyentes pudieran
recuperar las sumas de dinero entregadas al fisco a título de este impuesto,
cobradas sin título legítimo, sin causa legal, disponiendo el Congreso de la
República que dichos valores no pueden ser objeto de "devolución ni
compensación".
En conclusión, estima la Corte que la
limitación contenida en el segmento normativo acusado, resulta a todas luces
contraria a la Carta, porque le niega a los contribuyentes el legítimo derecho
a obtener la devolución o compensación de las sumas entregadas al fisco,
violentando el principio de legalidad de los tributos, el derecho de propiedad,
afectando situaciones jurídicas individuales de carácter tributario, las cuales
poseen una clara protección a la luz de la normativa constitucional,
desconociendo los derechos esenciales de los contribuyentes a la libertad,
igualdad y seguridad jurídica.
Finalmente, para la Corte no es de recibo
la pretensión de la actora, expuesta en su demanda, en el sentido de
solicitarle a esta Corporación que ordene la devolución o compensación de las
sumas indebidamente recaudadas a título de impuesto a las ventas, junto con los
intereses de mora y las sanciones cobradas, como consecuencia de la
incorporación y transformación de las mezclas asfálticas y de concreto, antes
de la promulgación de la ley 488 de 1998, conforme a lo previsto en el art. 178
del Código Contencioso Administrativo, pues la Corporación carece de
competencia para pronunciarse sobre lo solicitado, por ser una finalidad
extraña a la acción pública de inexequibilidad, que solamente se ejerce en los
precisos y estrictos términos contemplados en el artículo 241 de la C.P.
VII. DECISION
En mérito de lo expuesto, la Corte
Constitucional administrando justicia en nombre del Pueblo y por mandato de la
Constitución,
R
E S U E L V E :
Declarar INEXEQUIBLE la expresión
normativa "Lo previsto en este artículo no será aplicable en relación
con los impuestos sobre las ventas que hubieren sido cancelados con
anterioridad a la vigencia de la presente ley, los cuales no serán objeto de
devolución o compensación", contenida en el inciso final del artículo
64 de la Ley 488 de 1998.
Cópiese, notifíquese, comuníquese a quien
corresponda, publíquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional,
archívese el expediente y cúmplase.
ALEJANDRO
MARTINEZ CABALLERO
Presidente
ANTONIO BARRERA CARBONELL
Magistrado
ALFREDO
BELTRAN SIERRA
Magistrado
EDUARDO
CIFUENTES MUÑOZ
Magistrado
CARLOS GAVIRIA DIAZ
Magistrado
JOSE
GREGORIO HERNANDEZ GALINDO
Magistrado
FABIO MORON DIAZ
Magistrado
VLADIMIRO
NARANJO MESA
Magistrado
ALVARO TAFUR GALVIS
Magistrado
MARTHA
VICTORIA SACHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
[1] Sentencias C-270 de 1993, C-301 de 1993, C-424 de 1994, C-346 de
1995, C-197 de 1998.
[2] Entre otras en
las sentencias C-06 de 1998 M.P. Dr. Antonio Barrera Carbonell, C-149 de 1993
M.P. Dr. José Gregorio Hernández Galindo y C-040 de 1993 M.P. Dr. Ciro Angarita
Barón.