C-748-09
Sentencia C-748/09
Sentencia
C-748/09
RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Procedencia respecto de pagos atribuidos a
relación laboral o legal y reglamentaria
COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Inexistencia/COSA JUZGADA RELATIVA
EXPLICITA-Configuración/DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD POR VULNERACION DEL PRINCIPIO DE IGUALDAD-Estudio de constitucionalidad no impide volver a
estudiar la misma norma por cargos de igualdad diferentes
Esta
Corporación ha tenido la oportunidad de pronunciarse sobre la
constitucionalidad del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario en
las Sentencias C-1060A de 2001, C-250 de 2003 y C-461 de 2004, pero en ninguna
de estas providencias se abordaron los cargos formulados en la presente demanda
de inconstitucionalidad, y si bien en la
Sentencia C-250 de 2003 se pronunció sobre la exequibilidad del numeral 7 del
artículo 206 del Estatuto Tributario frente a los cargos imputados por
violación del principio de igualdad, la decisión sólo configura cosa juzgada
relativa explícita, pues como la
Corte Constitucional
lo ha destacado en relación con los cargos que se esgrimen contra una misma
disposición por la presunta trasgresión del principio de igualdad, si los
términos de comparación en uno y otro caso son sustancialmente diferentes, la
decisión que se adopte no tiene el alcance de agotar en su totalidad el
principio de igualdad, además que en la sentencia en comento, se limitaron
expresamente los alcances del fallo a los cargos estudiados en dicha
providencia, que difieren sustancialmente de los formulados en la presente
oportunidad, lo que no impide que se realice el examen de fondo de la
misma norma a la luz del mismo principio constitucional.
DERECHO A LA IGUALDAD-Carácter relacional
DERECHO A LA
IGUALDAD-Alcance y contenido
Esta Corporación ha señalado que el derecho a la
igualdad constituye el fundamento insustituible del ordenamiento jurídico que
emana de la dignidad humana, pues se deriva del hecho de reconocer que todas
las personas, en cuanto lo son, tienen derecho a exigir de las autoridades
públicas un mismo trato y por lo tanto merecen la misma consideración con
independencia de la diversidad que exista entre ellas, correspondiéndole al Estado
promover las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva y adoptar
medidas a favor de grupos discriminados o marginados, con énfasis en aquéllas
personas que se encuentren en circunstancias de debilidad manifiesta, por su
condición económica, física o mental.
DERECHO A LA
IGUALDAD-Dimensiones
CONTROL JUDICIAL DE LA
IGUALDAD DE TRATO-Alcance
La
jurisprudencia ha señalado que la igualdad es un concepto relacional por lo que
no puede aplicarse en forma mecánica o automática, pues no sólo exige tratar
igual a quienes se encuentren en situaciones similares, sino también de forma
desigual a los sujetos que se hallen en situaciones disímiles. De su carácter
relacional se ha derivado la posibilidad de que su protección sea invocada
respecto de cualquier trato diferenciado injustificado, al tiempo que se ha
señalado que el contenido esencial de la igualdad no guarda relación con el
derecho a ser igual, sino que se refiere al derecho a ser tratado igual en
situaciones similares. El control judicial del respeto al derecho fundamental a
la igualdad de trato es una operación compleja, en atención a que no existen en sí mismas
situaciones o personas que sean totalmente iguales o totalmente diferentes, de
suerte que las desigualdades o igualdades entre las personas o las situaciones
no son nunca absolutas sino siempre parciales, esto es, similitudes o
diferencias, desde cierto punto de vista.
TERTIUM COMPARATIONIS-Concepto
JUICIO O TEST DE IGUALDAD-Propósito/JUICIO O TEST DE IGUALDAD-Importancia/JUICIO
O TEST DE IGUALDAD-Estructura analítica básica
La Corte Constitucional ha diseñado un test o juicio de igualdad, cuya importancia radica en
que otorga objetividad y transparencia a los exámenes de igualdad que realizan
los jueces sobre las normas y su fin no es otro que el de analizar si una norma
trasgrede el principio de igualdad. La estructura analítica básica del juicio
de igualdad puede reseñarse de la siguiente forma: (i) Lo primero que debe
advertir el juez constitucional es si, en relación con un criterio de
comparación, o tertium comparationis, las situaciones de los sujetos bajo
revisión son similares. En caso de que encuentre que son claramente distintas,
no procede el test de igualdad; (ii) Si resulta procedente el juicio de
igualdad, deberá analizarse la razonabilidad, proporcionalidad, adecuación e
idoneidad del trato diferenciado que consagra la norma censurada, destacando
los fines perseguidos por el trato disímil, los medios empleados para
alcanzarlos y la relación entre medios y fines.
JUICIO O TEST DE IGUALDAD-Niveles de intensidad
La Corte Constitucional ha modulado la intensidad del juicio de igualdad, en atención al grado
de potestad de configuración normativa de que goza el legislador. La determinación del grado de amplitud de
la potestad de configuración del Legislador depende (i) de la materia regulada;
(ii) de los principios constitucionales afectados por la forma en que dicha
materia fue regulada; y (iii) de los grupos de personas perjudicados o
beneficiados con el trato diferente. Así, el juicio de igualdad será más
estricto a medida que el margen de configuración del legislador sea menor y,
contrario sensu, será menos estricto en los casos en que el legislador goce de
amplia potestad de configuración normativa.
POTESTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN
MATERIA TRIBUTARIA-No es
absoluta
El legislador goza de una amplia potestad de
configuración normativa en materia tributaria, pero no es  absoluta sino que
encuentra límites en los principios constitucionales, dentro de los que se
destacan los de igualdad y equidad tributaria, de manera que la creación,
modificación o supresión de tributos, así como de exenciones tributarias, debe
atender al respeto de los principios señalados y, en general, de los derechos
constitucionales fundamentales.
TEST LEVE DE IGUALDAD DE NORMA TRIBUTARIA-Aplicación
Cuando las disposiciones tributarias son acusadas por
trasgredir el principio de igualdad, deben ser valoradas con base en el test
leve de igualdad, en atención a la amplia potestad de configuración normativa
de que goza el legislador en dicha materia y a su estrecha relación con la
política económica y presupuestal del Estado, cuyo escrutinio debe realizarse
con el mayor cuidado, con el fin de preservar sus principios esenciales y su
coherencia macroeconómica.
PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA LABORAL-Coexistencia de regímenes prestacionales diferentes no
implican su vulneración/PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA LABORAL-Se
vulnera por aplicación inequitativa y desfavorable a destinatarios de régimen
prestacional especial
Si bien esta
Corporación ha precisado que constitucionalmente nada impide al legislador expedir
uno o varios ordenamientos de índole laboral, de suerte que es posible que en
dicha materia coexistan diferentes regímenes jurídicos que regulen diversos
aspectos de la relación laboral sin que por ello pueda considerarse que por esa
sola circunstancia se viole el principio de igualdad, la  comparación  entre diferentes
regímenes  respecto de prestaciones concretas, no resulta conducente por
partirse de supuestos de hecho que no son idénticos. Así ha destacado que si
cada régimen jurídico es mirado como un sistema particular de reconocimientos
salariales y prestacionales, los beneficios particulares contemplados en él, no
pueden ser examinados aisladamente,  para enfrentarlos con otros regímenes
jurídicos. De ahí que la existencia de regímenes prestacionales diferentes no
vulnera el derecho a la igualdad, salvo cuando se demuestra que sin razón
justificada las diferencias surgidas en la aplicación  de los regímenes
especiales, generan un trato inequitativo y desfavorable para sus
destinatarios.
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Concepto/PRINCIPIO DE EQUIDAD
TRIBUTARIA-Límite de la potestad de configuración normativa del legislador/PRINCIPIO
DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Proscribe tratamientos tributarios diferenciados
injustificados
El
principio de equidad tributaria consagrado en las normas constitucionales,
comporta la manifestación del derecho fundamental de igualdad en esa materia que
proscribe toda formulación legal que implique tratamientos tributarios
diferenciados injustificados, y sirve de guía para ponderar la distribución de
las cargas y de los beneficios entre los contribuyentes, para lo cual resulta relevante la valoración de su
capacidad económica, no siendo éste el
único criterio en materia de equidad tributaria, que a su vez se erige en
límite del ejercicio de la potestad de configuración normativa de que goza el
legislador en materia tributaria, de manera que no le es dado imponer cargas o
beneficios manifiestamente inequitativos, sin que con ello se quiera significar
que el legislador esté impedido para establecer algunos beneficios en
consideración de circunstancias particulares de orden fiscal o extrafiscal, siempre
que ellos se encuentren debidamente justificados.
EQUIDAD TRIBUTARIA-Vertical y horizontal
Esta
Corporación ha reconocido la doble dimensión del principio de equidad
tributaria: la equidad horizontal, que se refiere a aquellos contribuyentes que
se hallen bajo una misma situación fáctica, los cuales deben contribuir de
manera equivalente; y la equidad vertical, la que implica que el mayor peso en
cuanto al deber de contribuir debe recaer sobre aquellos que tienen más
capacidad económica, criterios que resultan relevantes para establecer la carga
tributaria teniendo en cuenta la capacidad de pago de los individuos.
EXENCION TRIBUTARIA-Concepto/EXENCION TRIBUTARIA-Generalidad
y homogeneidad en configuración/EXENCION TRIBUTARIA-Características
fundamentales/EXENCION TRIBUTARIA-Propósitos
Las
exenciones tributarias son medidas legislativas a través de las cuales se
impide el nacimiento de una obligación tributaria en relación con determinados
sujetos o se disminuye la cuantía de la misma, por consideraciones de política
fiscal. Debe atender a los principios de generalidad y homogeneidad, y se identifican
por su carácter taxativo, limitativo, inequívoco, personal e intransferible, de
manera que sólo operan a favor de los sujetos pasivos que se subsuman en las
hipótesis previstas en la ley. En relación con los propósitos que persigue el
Estado al implementar beneficios de naturaleza fiscal, la jurisprudencia
constitucional ha establecido que la exención tributaria no es un fin para el
Estado ni para el sujeto pasivo de la obligación fiscal, sino que se trata de
un instrumento de estímulo tributario que puede estar orientado hacia diferentes
propósitos tales como (i) la recuperación y desarrollo de áreas geográficas
deprimidas por desastres naturales o provocados por el hombre, (ii) el
fortalecimiento patrimonial de las empresas que ofrecen bienes o servicios de
gran sensibilidad social, (iii) el incremento de la inversión en sectores
vinculados a la generación de empleo masivo, (iv) la protección de ciertos
ingresos laborales y de las prestaciones de la seguridad social, así como (v)
una mejor redistribución de la renta global.
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA DE
EXENCIONES TRIBUTARIAS-Límites
La
jurisprudencia ha reconocido la amplia potestad que ostenta el Congreso para
fijar exenciones tributarias, la cual sólo encuentra límites en las
disposiciones constitucionales, por lo que ha de ser ejercida al tenor de
ellas, dentro de criterios de equidad, razonabilidad, proporcionalidad,
igualdad y progresividad. Así, la soberanía fiscal que ejerce el legislador, no
por amplia puede reputarse absoluta, sino que por el contrario se encuentra
sujeta a los límites y condicionamientos que emanan directamente de la
Constitución Política.
EXENCION TRIBUTARIA-Iniciativa del Gobierno
JUICIO DE IGUALDAD DE FUNCIONARIOS PUBLICOS-Imposibilidad de adelantarlo respecto de prestaciones
de funcionarios sometidos a regímenes jurídicos diferentes/REGIMEN SALARIAL
Y PRESTACIONAL EN JUICIO DE IGUALDAD DE EXENCION TRIBUTARIA-Justificación
como criterio excepcional de comparación o tertium comparationis
Si
bien la Corte Constitucional ha establecido que, en principio, no resulta
procedente la comparación de prestaciones entre regímenes jurídicos diferentes,
en el presente caso en el que los sujetos objeto de comparación se encuentran
sometidos a regímenes jurídicos disímiles, no sería posible adelantar el juicio
de igualdad, toda vez que, de una parte, tanto los magistrados de tribunal como
los magistrados de los consejos seccionales de la judicatura son funcionarios
judiciales mientras que los magistrados auxiliares de las Altas Cortes son
empleados judiciales, y de otra, los cargos de Magistrados de los Tribunales y
de las Salas de los Consejos Seccionales de la
Judicatura son de carrera, en tanto que los cargos de magistrados auxiliares
de las Altas Cortes son de libre nombramiento y remoción, por lo que resulta
evidente que los funcionarios públicos mencionados se encuentran sometidos a
regímenes jurídicos diferentes, no siendo posible adelantar un juicio de
igualdad. Sin embargo, el ordenamiento jurídico nacional ha determinado que los
magistrados auxiliares de las Altas Cortes y los magistrados de los consejos
seccionales de la judicatura comparten el mismo régimen salarial y prestacional
de que son titulares los magistrados de tribunal, de suerte que en tales
materias se encuentran sometidos a un mismo estatuto jurídico, con lo que gozan
de elementos comunes que los ubican en una situación similar desde el punto de
vista del régimen salarial y prestacional, que para efectos del presente
control de constitucionalidad se erige en criterio de comparación o tertium
comparationis, y por lo mismo que la Corte mediante sentencia C-250 de 2003
reconoció que la exención tributaria consagrada en la norma acusada hace parte
del régimen salarial de sus beneficiarios, es dado concluir que dicho régimen
es un criterio de comparación relevante con base en el cual puede adelantarse
el juicio de igualdad.
MAGISTRADOS AUXILIARES DE ALTAS CORTES-Cargos de libre nombramiento y remoción/MAGISTRADOS
AUXILIARES DE ALTAS CORTES-Requisitos/MAGISTRADOS AUXILIARES DE ALTAS
CORTES-Régimen salarial y prestacional equivalente al de magistrado de
tribunal superior de distrito judicial
En
relación con los magistrados auxiliares de las Altas Cortes, existe una
tradición normativa que los equipara a los magistrados de tribunal superior, en
cuanto a calidades y derechos para todos los efectos legales, lo cual incluye
el régimen salarial y prestacional, por lo que unos y otros se encuentran en la
misma situación fáctica y jurídica en relación con el criterio de comparación
planteado en el presente análisis de constitucionalidad, de manera que, en
principio, deben ser beneficiarios de la exención tributaria, sin ningún tipo
de discriminación.
MAGISTRADOS DE LOS CONSEJOS SECCIONALES DE LA
JUDICATURA-Cargos de carrera/MAGISTRADOS DE LOS CONSEJOS
SECCIONALES DE LA JUDICATURA-Requisitos/MAGISTRADOS DE LOS CONSEJOS SECCIONALES DE LA
JUDICATURA-Régimen salarial y prestacional equivalente al de
magistrado de tribunal superior de distrito judicial
Los
magistrados de los consejos seccionales de la judicatura, tanto de las salas
administrativas como de las salas jurisdiccionales disciplinarias, gozan del
mismo régimen salarial y prestacional que los magistrados de Tribunal Superior
de Distrito Judicial, por lo que en esa precisa materia, se encuentran en una
misma situación fáctica y jurídica, por lo que deben ser beneficiarios de la
exención tributaria, sin ningún tipo de discriminación.
PRINCIPIOS DE IGUALDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA
EN RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Vulneración
por trato diferenciado injustificado de sujetos en condiciones fácticas y
jurídicas similares a las de los beneficiarios de la exención/RENTAS DE
TRABAJO EXENTAS-Extensión del beneficio a magistrados auxiliares de altas
cortes y magistrados de los consejos seccionales de la judicatura
Si
bien el otorgamiento de beneficios tributarios es de recibo en el ordenamiento
jurídico nacional, mientras se orienten a la consecución de propósitos
directamente relacionados con los valores, principios y derechos consagrados en
la Constitución Política, lo que no resulta admisible es que su aplicación se
realice con exclusión de sujetos que se encuentren en una misma situación
fáctica que los destinatarios de la norma que los consagra, y en el presente
caso se ha precisado que, de una parte, los cargos de magistrado de tribunal,
magistrado auxiliar de las altas cortes y magistrado de los consejos
seccionales de la judicatura, por expreso mandato legal han sido equiparados en
materia salarial y prestacional, y, de otra, la exención contenida en el numeral
7 del artículo 206 del estatuto tributario ha sido entendida como parte
integrante de la remuneración de los magistrados de Tribunal, de manera que todos
estos funcionarios y empleados judiciales deberían ser tratados de manera igual
respecto de dicho beneficio fiscal, no existiendo una justificación razonable
del trato diferenciado.
SENTENCIA DE CONSTITUCIONALIDAD-Modulación de efectos
SENTENCIA INTEGRADORA ADITIVA-Procedencia
SENTENCIA DE CONSTITUCIONALIDAD-Efectos ex nunc
Referencia:
expediente D-7365
Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 206
(parcial) del Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989).
Demandante:
Jairo José Saade Cotes
Conjuez Ponente:
Dr. RODRIGO ESCOBAR GIL
Bogotá D.C., veinte (20) de octubre de dos mil nueve
(2009)
La Corte Constitucional, en cumplimiento de sus
atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el
Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
El 2 de
julio de 2008, en ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad, el
ciudadano Jairo José Saade Cotes presentó demanda contra el artículo 206
(parcial) del Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989).
Mediante Auto del 30 de julio de 2008, el Magistrado
Humberto Antonio Sierra Porto resolvió admitir la demanda radicada bajo el
número D-7365, fijar en lista el proceso por el término de diez días para
efectos de permitir la intervención ciudadana, y correr traslado al Procurador
General de la Nación para que rindiera el concepto a su cargo. En el Auto
también se ordenó comunicar la demanda a la
Dirección de Aduanas e Impuestos Nacionales – DIAN, al Instituto Colombiano de
Derecho Tributario, a la
Dirección Nacional de la Rama Judicial, al Presidente del Congreso, al
Presidente de la República, al Ministerio del Interior y de Justicia, al
Ministerio de Hacienda y Crédito Público, al Instituto de Derecho Procesal, a la
Academia Colombiana de Jurisprudencia y a las Facultades de Derecho de las
Universidades Andes, de Antioquia, de Cartagena, del Valle, Externado,
Javeriana, Libre, Nacional y Rosario, para que intervinieran dentro del proceso
con el propósito de impugnar o defender la disposición acusada.
Adelantados los trámites de rigor se manifestaron y
aceptaron en Sala Plena los impedimentos de los Magistrados María Victoria
Calle Correa, Mauricio González Cuervo, Juan Carlos Henao Pérez, Gabriel
Eduardo Mendoza Martelo, Jorge Iván Palacio Palacio, Nilson Pinilla Pinilla,
Jorge Ignacio Pretelt Chaljub, Humberto Antonio Sierra Porto y Luis Ernesto
Vargas Silva.
En su reemplazo fueron elegidos los correspondientes
Conjueces y luego de aceptar los impedimentos que por distintas causas legales
invocaron algunos de ellos, se constituyó en forma definitiva la
Sala Plena de Conjueces conformada por los doctores Álvaro Tafur Galvis, quien fue designado como
Presidente, Rodrigo Escobar Gil, quien fue designado como ponente, Eduardo
Cifuentes Muñoz, Ligia Galvis Ortiz, Delio Gómez Leiva, José Roberto Herrera
Vergara, Susana Montes De Echeverri, María Inés Ortiz Barbosa y Manuel Urueta Ayola.
Una vez cumplidos los trámites previstos en el
artículo 242 de la
Constitución Política y en el Decreto 2067 de 1991, la
Corte Constitucional procede a decidir acerca de la demanda en referencia.
II. TEXTO DE LA
NORMA ACUSADA
A
continuación se transcribe el inciso tercero del numeral 7 del artículo 206 del
Estatuto Tributario, conforme a su publicación en el Diario Oficial No. 38.756
del 30 de marzo de 1989, destacando en negrilla y subraya el aparte acusado.
“DECRETO 624 DE 1989
Diario Oficial No. 38.756 de 30 de marzo de 1989
‘Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos
Administrados por la
Dirección General de Impuestos Nacionales’
ARTICULO 206. RENTAS DE TRABAJO EXENTAS. Están gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios la
totalidad de los pagos o abonos en cuenta provenientes de la relación laboral o
legal y reglamentaria, con excepción de los siguientes:
(…)
7. <Inciso
1 y 2 INEXEQUIBLES>
En el caso de
los Magistrados de los Tribunales y de sus Fiscales, se
considerará como gastos de representación exentos un porcentaje equivalente al
cincuenta por ciento (50%) de su salario. Para los Jueces de la
República el porcentaje exento será del veinticinco por ciento (25%) sobre su
salario.
En el caso de
los rectores y profesores de universidades oficiales, los gastos de
representación no podrán exceder del cincuenta por ciento (50%) de su salario”.
III. FUNDAMENTOS DE LA
DEMANDA
El demandante considera que la disposición acusada trasgrede
los artículos 13, 95-9 y 363 de la
Constitución Política que, respectivamente, informan el derecho de igualdad,
establecen los principios de justicia y equidad a los que se somete la
contribución de los ciudadanos al financiamiento de los gastos e inversiones
del Estado y señalan que el sistema tributario se funda en los principios de
equidad, eficiencia y progresividad.
Por una parte, el accionante señala que la parte del
inciso demandado vulnera de forma directa los principios constitucionales de
igualdad general y de equidad tributaria, al crear un trato discriminatorio
entre funcionarios que se encuentran en las mismas condiciones fácticas y
jurídicas. En efecto, aduce que la expresión acusada contempla una exención
tributaria a favor de los magistrados de Tribunales, sin incluir expresamente a
funcionarios judiciales que
cumplen funciones de naturaleza similar,
como son los magistrados que integran la
Sala Jurisdiccional Disciplinaria y Administrativa de los Consejos Seccionales
de la Judicatura y los Magistrados Auxiliares de las Altas Cortes, con lo que
se concreta un trato diferenciado injustificado constitucionalmente.
El demandante refiere, a la luz de la jurisprudencia
constitucional, que la exención tributaria consagrada en la norma censurada se
encuentra plenamente justificada a la luz del principio de equidad vertical, de
manera que la discriminación que se hace respecto de algunos funcionarios de la
rama judicial que gozan del mismo fuero de los magistrados de Tribunal,
constituye una trasgresión del principio de equidad horizontal en materia
tributaria.
De igual forma, precisa que los Magistrados de los
Consejos Seccionales de la Judicatura, de acuerdo con el artículo 84 de la
Ley 270 de 1996, tienen los mismos requisitos de acceso al cargo que los
magistrados de los tribunales, gozan de su mismo régimen salarial y
prestacional y de idénticas prerrogativas, responsabilidades e inhabilidades,
de manera que se encuentran en su misma condición jurídica y resulta
inconstitucional su exclusión del ámbito de regulación de la norma demandada.
Por otro lado, establece que la trasgresión de los
principios de justicia y equidad a los que se somete la contribución de los
ciudadanos al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, se concreta
en el trato discriminatorio e inequitativo que la disposición legal censurada
está dando a los magistrados que no pertenecen a los tribunales pero cuyos
cargos gozan de la misma naturaleza.
IV. INTERVENCIONES
1. Ministerio de Hacienda y Crédito Público
El Ministerio de Hacienda y Crédito Público presentó
ante la Corte Constitucional sus consideraciones de oposición a la demanda de
inconstitucionalidad de la referencia.
Preliminarmente, el Ministerio adujo que la
Corte Constitucional ya se pronunció sobre la constitucionalidad del numeral 7
del artículo 206 del Estatuto Tributario en la
Sentencia C-250 de 2003, con relación a los mismos cargos formulados en la
presente demanda, relacionados con la trasgresión de los artículos 13, 95-9 y
363 de la
Constitución Política, por lo que es forzoso concluir que se ha configurado el
fenómeno de la cosa juzgada formal y la
Corte debe proferir un fallo inhibitorio.
No obstante lo anterior, el Ministerio señaló que la
norma demandada es constitucional por cuanto la exención en ella establecida,
atiende al ejercicio de la amplia potestad de configuración normativa de que
goza el legislador, sin que ello signifique tratamiento desigual o
discriminatorio frente a los demás sectores de la economía que no se encuentran
cubiertos con el beneficio tributario establecido.
De otra parte, el interviniente expuso que la norma
demandada no trasgrede los principios de igualdad y equidad tributaria, por
cuanto si bien establece un tratamiento diferenciado entre contribuyentes, ella
se encuentra plenamente justificada, en atención a la innegable diferencia de
la situación en que se encuentran los Magistrados de Tribunales y los
Magistrados de los Consejos  Seccionales de la
Judicatura, por cuanto los primeros están sometidos a los más altos niveles de
responsabilidad e incluso riesgo que deben soportar al proferir fallos
judiciales que en la mayoría de los casos tienen una importante trascendencia
económica y social, mientras que los segundos tienen funciones eminentemente administrativas
que no comportan tan alto grado de responsabilidad y riesgo.
Por lo tanto, indistintamente de las similitudes que
puedan tener los Magistrados de Tribunales y los Magistrados de los Consejos
Seccionales de la Judicatura, en cuanto a requisitos para acceder a sus cargos,
al régimen salarial y prestacional, es evidente que no se encuentran en la
misma situación en relación con las funciones que desempeñan, por lo que el
trato tributario diferenciado no resulta violatorio del principio de igualdad.
De igual forma, el Ministerio aduce que los beneficios
fiscales son de aplicación taxativa y obedecen al principio de potestad de
configuración legislativa, sin que sea posible hacerlos extensivos por analogía
a situaciones o sujetos no comprendidos de manera expresa.
En efecto, expone que la doctrina constitucional ha
sido uniforme en señalar que las exenciones se identifican por su carácter
taxativo, personal e intransferible, de tal suerte que únicamente obrarán a
favor de los sujetos pasivos que subsuman en las hipótesis previstas en la ley.
Por lo tanto, no es de recibo la pretensión del demandante en el sentido de
ampliar la cobertura de una exención tributaria a unos beneficiarios no
identificados en la ley, mediante ejercicios de interpretación extensiva.
Finalmente, el Ministerio señala que del artículo 84
de la Ley Estatutaria de Administración de Justicia no puede derivarse la
extensión del beneficio tributario que pretende el demandante, por cuanto a la
luz del principio de unidad de materia, no es posible que una norma de justicia
se encargara de establecer exenciones tributarias.
2. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
La Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales intervino en el proceso de la referencia para oponerse a la
demanda de constitucionalidad formulada contra el numeral 7 del artículo 206
del Estatuto Tributario, con argumentos idénticos en aspectos formales y
sustanciales, a los presentados por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público
e, incluso, suscritos por la misma funcionaria que actuó en calidad de
apoderada de estas entidades públicas.
3. Dirección Ejecutiva de Administración Judicial
La Directora Administrativa
de la División de Procesos de la
Dirección Ejecutiva de Administración Judicial rindió concepto, a nombre de la
entidad, sobre el proceso de la referencia, en el sentido de solicitar a la
Corte Constitucional que declarara la exequibilidad condicionada de la norma
acusada, entendiéndose que cuando ella se refiere a magistrados de tribunales
debe también incluirse a los magistrados de los Consejos Seccionales de la
Judicatura y a los Magistrados Auxiliares de las Altas Cortes.
En primer lugar, la interviniente propugna por la
aplicación del principio de conservación del derecho y por salvaguardar la
eficacia jurídica de la norma acusada, en atención a que se trata de una
exención del impuesto de renta y complementarios de gran importancia para el
Estado, merced a la calidad y responsabilidad pública del trabajo de los
magistrados que gozan de ella y dado que pertenece al marco de política laboral
en materia salarial para los funcionarios de la administración de justicia.
De otra parte, señala que la exención en estudio se
halla suficientemente justificada y consulta el principio de equidad tributaria
no obstante lo cual, para que se perfeccione cabalmente la equidad horizontal
debe entenderse que dentro del ámbito de aplicación de la norma censurada se
encuentran los magistrados que integran las salas jurisdiccional disciplinaria
y administrativa de los Consejos Seccionales de la
Judicatura y los magistrados auxiliares de las altas cortes.
Para sustentar su afirmación en el sentido de que la
exención se encuentra plenamente justificada, la interviniente cita ampliamente
la Sentencia C-250 de 2003 de la
Corte Constitucional. Por otro lado, para desarrollar el aserto respecto de la
necesidad de extender el beneficio tributario a los funcionarios señalados
precedentemente, señala que para el momento de la expedición del Estatuto
Tributario no existía el cargo de magistrado del Consejo Seccional de la
Judicatura, circunstancia que, aunada al hecho de que estos últimos
funcionarios tienen el mismo régimen que los magistrados de tribunales, explica
la falta de inclusión expresa de tales funcionarios como beneficiarios de la
exención.
En relación con los magistrados auxiliares de altas
cortes, la interviniente resalta que de acuerdo con su norma de expedición,
esto es, la Ley 2 de 1984, tales funcionarios deben reunir los mismos
requisitos que la ley exige para el cargo de los magistrados de Tribunal
Superior de Distrito Judicial y devengan la misma remuneración.
4. Instituto Colombiano de Derecho Tributario
Con ponencia del doctor Carlos Mario Lafaurie Escorce,
el Instituto Colombiano de Derecho Tributario presentó concepto en el proceso
de la referencia en el que consideró que en relación con el inciso 3, numeral 7
del artículo 206 del Estatuto Tributario, ha operado la cosa juzgada
constitucional respecto de los cargos formulados en la demanda, por lo que la
Corte Constitucional debe decidir estarse a lo resuelto en las sentencias
C-1060A de 2001, C-250 de 2003 y C-461 de 2004.
En efecto, el interviniente señala que en la
Sentencia C-250 de 2003, la
Corte Constitucional declaró la exequibilidad “en lo acusado, del numeral 7
del artículo 206 del Estatuto Tributario, en relación con los cargos analizados
en esta providencia”. En dicha oportunidad, los demandantes consideraban
que la norma acusada violaba el principio de igualdad por establecer exenciones
diferentes para magistrados y jueces, desconociendo que ambos eran funcionarios
judiciales que no podían ser objeto de discriminación.
De otra parte, señala que en la
Sentencia C-461 de 2004, la
Corte Constitucional precisó que el inciso tercero del numeral 7 del artículo
206 del Estatuto Tributario podría ser nuevamente examinado por dicha
Corporación solo en los casos en que se formulen cargos diferentes a los
analizados en la Sentencia C-250 de 2003, por lo que se abstuvo de analizar los
cargos de inconstitucionalidad frente a los artículos 13, 95-9 y 363 de la
Constitución Política.
Conforme a lo anterior, el Instituto señala que en el
presente caso existe cosa juzgada constitucional por cuanto (i) en la
Sentencia C-250 de 2003 se realizó un análisis profundo de la norma
actualmente acusada concluyéndose que ésta no quebrantaba los artículos
constitucionales citados en la presente demanda; y (ii) la
Corte Constitucional encontró justificada la exención en el hecho de que los
beneficiarios de ésta no serían objeto de incremento salarial, de manera que
tal exención sólo podía aplicarse a los beneficiarios mencionados en la norma
acusada, quienes, no obstante no recibir incremento salarial, no verían
disminuido su salario real por cuenta del beneficio fiscal.
De otra parte, el Instituto pone de presente que si la
Corte declarara inexequible la expresión “de los tribunales”, iría en contra
de lo resuelto en la Sentencia C-1060A de 2001, por cuanto dicha declaratoria
implicaría que todos los magistrados, incluyendo aquéllos respecto de los
cuales se declaró la inconstitucionalidad en la sentencia referida, podrían
invocar la disposición para acceder a la exención del 50%, con lo que se
violentaría el principio de cosa juzgada.
El Instituto concluye que en el presente caso existe
cosa juzgada relativa, lo cual impide a la
Corte volver a estudiar la norma demandada a la luz de los mismos principios
constitucionales contenidos en los artículos 13, 95-9 y 363 de la
Carta.
Igualmente, el interviniente señala que la declaratoria
de inexequibilidad, en los términos solicitados en la demanda, implicaría una
ampliación de la exención no sólo a todos los magistrados sino también a todos
los fiscales delegados.
5. Academia Colombiana de Jurisprudencia
El Primer Vicepresidente Académico de la
Academia Colombiana de Jurisprudencia intervino en el proceso de la referencia
y solicitó a la Corte Constitucional que se esté a lo resuelto en la
Sentencia C-1060 A de 2001.
Preliminarmente, el interviniente realiza una
presentación de los cargos analizados por la
Corte en las sentencias C-1060 A de 2001 y C-250 de 2003 y concluye que no
existe cosa juzgada en relación con esta última providencia, porque si bien la
norma acusada es la misma, esto es, el inciso 3 del numeral 7 del artículo 206
del Estatuto Tributario, la orientación de la argumentación en una y otra
demanda es radicalmente opuesta.
Sin embargo, frente a la
Sentencia C-1060 A de 2001, el interviniente considera que sí existe cosa
juzgada material pues, a pesar de que la norma acusada entonces era formalmente
diferente a la impugnada en la demanda que se estudia, existe una identidad de
contenido entre la disposición declarada inexequible y la que quedaría en el
ordenamiento jurídico de prosperar la demanda del presente juicio.
En efecto, como quiera que en la
Sentencia C-1060 A de 2001 la
Corte Constitucional declaró inexequible la exención del impuesto de renta
sobre los gastos de representación, estimado en el 50% de los respectivos
salarios obtenidos por los Magistrados de la
Rama Jurisdiccional del Poder Público, en caso de que prosperara la actual
demanda, la exención del impuesto de renta se aplicaría al 50% de los salarios
de todos los magistrados.
6. Universidad del Rosario
La Facultad de
Jurisprudencia de la Universidad del Rosario intervino en el proceso de la
referencia para señalar que, conforme a su opinión, la
Corte Constitucional debía declarar exequible el aparte demandado.
Preliminarmente, la interviniente señaló que respecto
de la norma demandada había operado el fenómeno de la cosa juzgada relativa
explícita que no impide el conocimiento de fondo de la presente demanda, como
quiera que en la Sentencia C-250 de 2003 se declaró la exequibilidad, en lo
acusado del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, en relación con
los cargos analizados en dicha providencia que, si bien guardaban relación con
los principios de igualdad y equidad tributaria consagrados en los artículos
13, 95-9 y 363 invocados en la presente demanda, diferían de los que corresponde
abordar actualmente a la Corte, con lo que es procedente el estudio de fondo de
los cargos planteados en la demanda.
La interviniente precisó, a la luz de la
jurisprudencia constitucional, que toda exención tributaria, en la medida en
que comporta un tratamiento diferenciado frente al deber general de contribuir
al sostenimiento de los gastos del Estado, debe estar suficientemente
justificada, de manera que la capacidad del legislador para establecer
exenciones no es ilimitada sino que debe atender a los principios
constitucionales que rigen la materia, particularmente al de equidad
tributaria.
Observa la interviniente que la exención fue
establecida por el legislador atendiendo a la composición salarial de los
funcionarios públicos en el año 1986, por lo que no es posible asimilar los
beneficios salariales concedidos en esa ocasión a aquéllos cargos creados con
posterioridad cuya remuneración no se fijó atendiendo a la situación laboral
presentada en 1986.
En relación con los magistrados auxiliares señala que la
Ley 72 de 1984 que creó los cargos exigió los mismos requisitos de los
magistrados de Tribunal del Distrito Judicial y advirtió que devengarían la
misma remuneración y tendrían los mismos derechos. De esta forma al entrar a
regir la exención debe entenderse que resultaba aplicable a unos y otros.
Sin embargo, el mismo beneficio fiscal no aplica para
Magistrados que integran la
Sala Jurisdiccional Disciplinaria y Administrativa de los Consejos Seccionales
de la Judicatura, toda vez que su creación se efectuó con posterioridad y en
situaciones fiscales diferentes a las registradas en el año de creación legal
del beneficio fiscal discutido.
7. Universidad Nacional de Colombia
La Facultad de Derecho,
Ciencias Políticas y Sociales de la
Universidad Nacional de  Colombia intervino en el presente proceso y realizó
las siguientes consideraciones.
Preliminarmente presenta el contenido esencial de las
demandas de inconstitucionalidad formuladas previamente contra el numeral 7 del
artículo 206 del Estatuto Tributario y de las sentencias C-1060A de 2001 y
C-250 de 2003 que se profirieron conforme a dichas acciones.
El interviniente apela al test de igualdad
desarrollado ampliamente por la
Corte Constitucional para verificar si la discriminación introducida por la
norma demandada es objetiva y razonable. En este sentido, establece que como
quiera que el legislador tiene amplia potestad de configuración en materia
tributaria, el juicio de igualdad a desplegar es débil y debe dirigirse a
determinar la existencia de un objetivo perseguido a través del establecimiento
del trato desigual, la validez de ese objetivo a la luz de la
Constitución y la razonabilidad del trato desigual, es decir, la relación de
proporcionalidad entre ese trato y el fin perseguido.
Así, señaló que el propósito de la diferenciación,
como lo ha definido la Corte Constitucional, es la retribución económica
adecuada para quienes se vinculan a la función judicial en razón a las
condiciones objetivas y subjetivas del cargo y asegurarles una posición en la
sociedad acorde con su dignidad y autoridad y a los riesgos especiales que
comporta el ejercicio de la actividad judicial en el país.
Ahora, en lo que guarda relación con la razonabilidad
de la discriminación, para el interviniente tanto los Magistrados de Tribunales
como los de Consejos Seccionales de la
Judicatura y los auxiliares de altas cortes, cumplen funciones similares,
soportan riesgos parecidos y debe asegurárseles condiciones de dignidad y
autoridad en la sociedad, por lo que la discriminación resulta injustificada.
Por lo tanto señala que en la
Sentencia debe precisarse que la exención se extiende tanto a los magistrados
de tribunal como a sus similares según la ley.
8. Universidad Externado de Colombia
El Centro de Estudios Fiscales del Departamento de
Derecho Fiscal de la Universidad Externado de Colombia intervino en el proceso
de la referencia y señaló que, en su criterio, la expresión demandada “de
los tribunales” contenida en el artículo 206 del Decreto 624 de 1989, es
inconstitucional puesto que vulnera el principio de igualdad en materia
tributaria y excede la facultad de configuración del legislador en materia
tributaria.
Tras ilustrar brevemente el tránsito histórico hacia
el principio de reserva de ley tributaria, el interviniente señala que la
facultad del Congreso en dicha materia no puede entenderse como absoluta sino
que, por el contrario, se encuentra sujeta a una serie de límites impuestos por
la Constitución, como es la sujeción a los principios de equidad, progresividad,
igualdad y eficiencia, así como el respeto de los derechos fundamentales.
En este punto, el interviniente se detiene en la
ilustración del alcance del principio de equidad tributaria, en sus dimensiones
horizontal y vertical y en la necesidad de que los beneficios tributarios que
establezca el legislador atiendan a factores objetivos, razonables y justos.
En relación con el caso concreto, señala que, de
acuerdo con la jurisprudencia constitucional, no cabría la realización del test
de igualdad por cuanto no se presentan los supuestos identificados para tal
efecto. Más discutible le parece, en cambio, el hecho de que la
Constitución impone en este caso un tratamiento igualitario en relación con el
cumplimiento del deber de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas.
Sin embargo precisa que aún admitiendo que el caso
sometido a estudio de la Corte, se enmarca en este último supuesto, faltaría
determinar si la limitación diferencial del derecho de propiedad afecta de
manera importante otro derecho de raigambre fundamental, que, en su criterio,
no se concreta más allá de la violación aparentemente irrazonable de la
igualdad en sí misma.
El interviniente señala que, de acuerdo con la
jurisprudencia constitucional, el caso bajo examen constituiría un supuesto
librado a la potestad del legislador, en ausencia de razones constitucionales
que aconsejen siquiera realizar el test de igualdad.
No obstante lo anterior, plantea la necesidad de
replantear el rigor con que la
Corte Constitucional examina las posibles violaciones a la igualdad tributaria
y atender al hecho de que la norma censurada excluye a ciertos sujetos que
están en idéntica situación fáctica y jurídica (aquéllos con igual régimen y
requisitos) que la de los contribuyentes beneficiados.
Siendo que el criterio último que debe inspirar la
asignación de las cargas tributarias es la capacidad económica de los
contribuyentes, en el presente caso, la distinción aparece como irrazonable y
no atiende a la capacidad económica de los sujetos puestos en comparación.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA
NACION
En Concepto No. 4655 del 14 de noviembre de 2008, el
Procurador General de la Nación solicitó a la
Corte Constitucional que declarara estarse a lo resuelto en la
Sentencia C-250 de 2003 que declaró la exequibilidad, en lo acusado, del
artículo 206, numeral 7º del Decreto 624 de 1989 “por el cual se expide el
Estatuto Tributario de los Impuestos administrados por la Administración General de Impuestos Nacionales”.
El Ministerio Público destacó algunos apartes de las
Sentencias C-1060 A de 2001, en la que la
Corte Constitucional se pronunció sobre la exequibilidad del artículo 206-7
del Estatuto Tributario y C-250 de 2003, en la que esta Corporación analizó la
constitucionalidad del inciso en el cual se encuentra la expresión actualmente
demandada, en relación con las mismas normas superiores que se invocan como
vulneradas.
Respecto de esta última providencia el Procurador
destacó que cuando la Corte limitó, en la parte resolutiva de su decisión, los
efectos del fallo a los cargos estudiados en el mismo, no se estaba refiriendo
a ellos en los términos en que fueron formulados por los actores, sino en el
sentido amplio e integral en que los abordó en su análisis jurídico, en la
parte motiva.
Según la
Vista Fiscal, así fue entendido por la propia Corte Constitucional en la
Sentencia C-461 de 2004 en la que se señaló que el inciso 3 del numeral 7 del
artículo 206 demandado, sólo podía ser nuevamente examinado por esta
Corporación “pero por cargos diferentes a los analizados en tal providencia”,
atinentes a la violación de los artículos 13, 95-9 y 363 de la
Carta Política.
Conforme a lo anterior, el Procurador concluye que
existe cosa juzgada relativa del inciso al que pertenece la expresión demandada,
en relación con las acusaciones que se formulen en su contra por la violación
de los artículos de la
Constitución Política referidos precedentemente, por cuanto la
Corte Constitucional ya ha declarado su total compatibilidad con dichos
mandatos superiores.
Finalmente, señala que la definición de las exenciones
tributarias se inscribe dentro del amplio margen de configuración normativa de
que goza el legislador. Así, no obstante la diferenciación que es inherente a
estos beneficios tributarios, en el caso concreto de la norma impugnada,
aquélla resulta válida por apoyarse en los principios superiores de capacidad
contributiva, progresividad y eficiencia, así como en los fines
constitucionales de equidad y justicia social.
VI. CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS
1. Competencia
En virtud de lo dispuesto en el numeral 5 del artículo
241 de la
Constitución Política, la
Corte Constitucional es competente para conocer de la presente demanda de
inconstitucionalidad, por estar dirigida contra un decreto ley dictado por el
Gobierno en ejercicio de facultades extraordinarias.
2.
Problema jurídico
El
demandante considera que la expresión “de los Tribunales” contenida en
el inciso 3 del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, predicada
de los magistrados, trasgrede los principios constitucionales de igualdad,
equidad, eficiencia y progresividad, como quiera que otorga un beneficio
equivalente a la exención del impuesto de renta del 50% del salario de los
magistrados de los tribunales, que se considera como gastos de representación,
con exclusión de los magistrados que integran la
Sala Jurisdiccional Disciplinaria y Administrativa de los Consejos Seccionales
de la Judicatura y de los Magistrados Auxiliares de las Altas Cortes, quienes
deben acreditar los mismos requisitos para el ejercicio de sus respectivos
cargos, gozan de idéntico régimen salarial y prestacional y se sujetan a las
mismas prerrogativas, responsabilidades e inhabilidades que los beneficiarios
directos de la norma, con lo que se concreta un trato discriminatorio
injustificado.
En
relación con los cargos planteados, algunos intervinientes y el Procurador
General de la Nación consideran que sobre la norma demandada operó el fenómeno
de la cosa juzgada constitucional, de una parte, porque ésta fue declarada
exequible por la Corte Constitucional en la
Sentencia C-250 de 2003, en relación con los mismos cargos de violación de los
principios de igualdad y equidad tributaria y, de otra, porque de atender a la
pretensión de la demanda se desconocería el precedente fijado en la
Sentencia C-1060A de 2001, en la que la
Corte declaró inexequible la exención tributaria para los magistrados de la
rama jurisdiccional del poder público.
Otros
consideran que, si bien sobre la disposición acusada no opera el fenómeno de
cosa juzgada, ésta debe ser declarada exequible por cuanto (i) el
establecimiento de exenciones tributarias se inscribe dentro de la amplia potestad
de configuración normativa del legislador y éstas deben aplicarse de forma
taxativa sin que sea dado realizar interpretaciones extensivas; (ii) los
magistrados de tribunales y los de la sala jurisdiccional disciplinaria y
administrativa de los Consejos Seccionales de la
Judicatura no se encuentran en igualdad de condiciones, toda vez que estos
últimos ejercen funciones eminentemente administrativas, de suerte que los
criterios para establecer la exención tributaria, en función de la
responsabilidad y el riesgo que asumen, no les son aplicables; y (iii) de una
interpretación sistemática del ordenamiento jurídico se colige que los
magistrados auxiliares de las altas cortes son beneficiarios de la exención
tributaria consagrada en la norma censurada y, si bien los magistrados de los
Consejos Seccionales de la Judicatura no gozan de dicho beneficio, no es
posible extenderlo por cuanto la creación de este cargo sucedió en situaciones
fiscales diferentes a las del establecimiento de la exención.
Finalmente,
un grupo de intervinientes considera que no existe cosa juzgada constitucional
en relación con la norma censurada y estima que la exclusión de los magistrados
auxiliares de las altas cortes y de los magistrados de los Consejos Seccionales
de la Judicatura constituye un trato discriminatorio que, sin embargo, a la luz
del principio de conservación del derecho, no debe conducir a un fallo de
inexequibilidad sino a una decisión de exequibilidad condicionada o a una
sentencia aditiva, de suerte que se materialice el principio de equidad
horizontal.
Conforme
a lo anterior, corresponde a la
Corte Constitucional, de forma preliminar, dilucidar si en relación con la
disposición demandada ha operado el fenómeno de cosa juzgada constitucional. En
caso de que dicho fenómeno no se configure, compete a esta Corporación
determinar si el numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario vulnera los
principios de igualdad y de equidad tributaria por no incluir dentro de su
ámbito de regulación a los magistrados auxiliares de las altas cortes y a los
magistrados de los consejos seccionales de la judicatura. Para tal efecto, la
Sala estudiará el alcance de los principios de igualdad y equidad tributaria,
revisará la doctrina constitucional en materia de exenciones tributarias y,
finalmente, abordará los cargos formulados en la demanda.
3.
Inexistencia de cosa juzgada constitucional en relación con el inciso tercero
del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario.
Esta
Corporación ha tenido la oportunidad de pronunciarse sobre la
constitucionalidad del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario en
las Sentencias C-1060A de 2001, C-250 de 2003 y C-461 de 2004, de manera que
resulta pertinente revisar brevemente los cargos estudiados en dichas
providencias y la decisión adoptada, con el fin de definir si respecto de la
norma censurada ha operado el fenómeno de la cosa juzgada constitucional.
3.1.
Sentencia C-1060A de 2001
3.1.1. En la sentencia C-1060A de 2001, la
Corte Constitucional conoció de una demanda formulada contra los incisos 1 y 2
del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, por la trasgresión de
los principios constitucionales de igualdad y equidad tributaria.
Previo
al estudio de los cargos, esta Corporación puso de presente que el examen de
constitucionalidad se restringía a los incisos 1 y 2 de la norma acusada, sin
que se extendiera a los incisos siguientes, por cuanto la acusación se dirigía
expresamente contra aquellos incisos, en cuanto se refiere a los altos
dignatarios del Estado, y en atención a que los incisos siguientes conservaban
autonomía normativa, por lo que merecían un análisis de constitucionalidad
específico.
En
dicha oportunidad, la Corte Constitucional declaró inexequible los incisos
demandados por considerar que no existía suficiente fundamentación objetiva y
razonable para que los gastos de representación de los altos funcionarios del
Estado, equivalentes al 50% de sus salarios, se desgravaran totalmente.
La Corte consideró que la
exención tributaria trasgredía el principio de igualdad en relación con otros
funcionarios públicos e incluso con trabajadores del sector privado que
recibían gastos de representación. Al tiempo, puso de presente que el hecho de
ostentar una dignidad superior en la comunidad exige una mayor responsabilidad
social.
3.1.2. Resulta claro, entonces, que la
Sentencia C-1060A de 2001 no se pronunció sobre el inciso 3 del numeral 7 del
artículo 206 del Estatuto Tributario, de suerte que no es posible predicar la
configuración del fenómeno de la cosa juzgada constitucional.
Ahora
bien, en relación con la presunta existencia de cosa juzgada material, alegada
por algunos intervinientes, bajo el entendido de que la eventual
inexequibilidad de la norma acusada reviviría la exención del 50% del salario
de los magistrados declarada inconstitucional en la
Sentencia C-1060A de 2001, debe aclararse que el problema presentado no atañe
a la existencia de cosa juzgada, en la medida en que la disposición acusada no
fue objeto de control en dicha providencia, sino que guarda relación con el
carácter vinculante del precedente constitucional fijado en ella, en el sentido
de que el beneficio tributario establecido a favor de los altos funcionarios
del Estado viola los principios de igualdad y equidad tributaria, circunstancia
que impide que en providencias posteriores sea revivido.
3.2.
Sentencia C-250 de 2003
3.2.1. En la
Sentencia C-250 de 2003, la
Corte Constitucional estudió una demanda formulada contra los numerales 6 y 7
del artículo 206 del Estatuto Tributario. Este último numeral fue demandado por
la presunta trasgresión del principio de igualdad, como quiera que consagraba
los gastos de representación como salarios exentos del impuesto de renta, en un
porcentaje equivalente al cincuenta por ciento (50%) del salario de Magistrados
de Tribunales y sus Fiscales, y un veinticinco por ciento (25%) para los Jueces
de la República, desconociendo que unos y otros son trabajadores de la rama
jurisdiccional del poder público y por tanto no pueden ser objeto de
discriminación.
Preliminarmente,
la Corte refirió el esfuerzo que ha habido en Colombia, orientado a lograr mayores
niveles de reconocimiento para los servidores públicos vinculados a la
administración de justicia, no solo en razón de las responsabilidades,
requisitos de formación, experiencia y demás consideraciones derivadas del
cargo, sino en atención a la necesidad de asegurarle al funcionario judicial
una posición en la sociedad acorde con su autoridad y la dignidad que ostenta,
aunado a la consideración del riesgo especial que comporta el ejercicio de la
función judicial en nuestro país.
Justificada
de esa forma la exención tributaria a favor de los magistrados de tribunales y
sus fiscales, así como para los jueces de la
República, la Corte señaló que el juicio de igualdad que se proponía en la
demanda entre jueces y magistrados partía de realidades diversas, toda vez que
estos funcionarios se encuentran en situaciones disímiles respecto de los
niveles de autoridad, responsabilidad y dignidad que comporta el empleo,
alrededor de las cuales se fija el beneficio tributario, el cual debe atender a
una escala creciente a medida que se ascienda en la jerarquía de la función
pública.
Conforme
a lo anterior, la Corte Constitucional concluyó que la disposición acusada no
resultaba contraria al principio de igualdad, ni establecía un beneficio
desproporcionado para sus destinatarios, razones por las cuales decidió “declarar
la exequibilidad, en lo acusado, del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto
Tributario, en relación con los cargos analizados en esta providencia”.
3.2.2. Algunos intervinientes consideran, con base en la
Sentencia C-250 de 2003, que respecto de la norma actualmente acusada, operó
el fenómeno de la cosa juzgada, toda vez que ya fue examinada por la
Corte Constitucional a la luz de los principios de igualdad y equidad
tributaria, lo que, en su criterio, excluye nuevos pronunciamientos en relación
con los mismos principios.
Respecto
de esta posición jurídica, debe precisarse que si bien en la
Sentencia C-250 de 2003 esta Corporación se pronunció sobre la exequibilidad
del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, frente a los cargos
imputados por violación del principio de igualdad, la decisión sólo configura
cosa juzgada relativa, por lo que no impide que en la presente oportunidad se
realice el examen de fondo de la misma norma a la luz del mismo principio
constitucional, en atención a que el supuesto de hecho por el cual se estima
vulnerado difiere sustancialmente de aquél presentado en la demanda que conoció
la Corte en la Sentencia C-250 de 2003.
En efecto, esta Corporación ha precisado que existe
cosa juzgada relativa explícita cuando “el juez constitucional limita en
forma expresa los efectos de la decisión, dejando abierta la posibilidad para
que en un futuro ‘se formulen
nuevos cargos de inconstitucionalidad contra la norma que ha sido objeto de
examen, distintos a los que la Corte ya ha analizado’[1]”[2].
De
esta forma, si bien la regla general es que las providencias de la
Corte Constitucional hacen tránsito a cosa juzgada absoluta, como quiera que
es a esta Corporación a quien corresponde definir los efectos de sus propias
decisiones, es posible que implícita o explícitamente se limiten los alcances
de la misma, como en efecto ocurrió en la
Sentencia C-250 de 2003, en la que se declaró la exequibilidad de la norma
acusada “en relación con los cargos analizados en esta providencia”.
Particularmente, en relación con los cargos que se esgrimen contra
una misma disposición por la presunta trasgresión del principio de igualdad, la
Corte Constitucional ha destacado que si los términos de comparación en uno y
otro caso son sustancialmente diferentes, la decisión que se adopte no tiene el
alcance de agotar en su totalidad el principio de igualdad.
Lo anterior, en atención a que la igualdad es un derecho
relacional que comporta diferentes manifestaciones jurídicas, de suerte que el
análisis que se realice en cada juicio de constitucionalidad se hace desde
cierta perspectiva. De esta forma, si la
Corte declara la exequibilidad de una norma pero limita la decisión a un
determinado cargo de igualdad, es decir, le reconoce a la sentencia el alcance
de una cosa juzgada relativa, esa primera decisión no impide volver a estudiar
la constitucionalidad de la misma norma, cuando se formulen otros cargos de
igualdad distintos al estudiado[3].
Dicho criterio fue expuesto por la
Corte en la Sentencia C-1146 de 2004, afirmando lo siguiente:
“Sin embargo, el hecho que la
Corte declare exequible una disposición por no haber violado la igualdad en
determinado aspecto, no excluye que esa misma norma pueda desconocer la
igualdad en relación con otro aspecto, por cuanto los análisis de igualdad se
hacen siempre desde cierta perspectiva, debido al carácter relacional de este
derecho. Y es que “las
desigualdades o igualdades entre las personas o las situaciones no son nunca
absolutas sino siempre parciales, esto es, desigualdades o igualdades desde
cierto punto de vista”, y por ello “para precisar si el trato diferente
a dos grupos de situaciones o personas desconoce o no la igualdad es necesario
establecer un criterio o tertium comparationis a partir del cual se pueda
determinar si las situaciones o las personas son o no iguales”[4].
Todo análisis de igualdad juzga entonces la relevancia de ese criterio de
comparación, por lo cual una norma podría
no ser discriminatoria por un aspecto pero serlo por otro; por ejemplo, un
artículo podría no desconocer la igualdad por razones de género, pero ser
discriminatorio por razones de raza. Por consiguiente, si una sentencia
declara exequible una disposición, pero limita la cosa juzgada a un determinado
cargo de igualdad, es claro que esa decisión no impide analizar otros cargos de
igualdad distintos formulados contra esa misma disposición. Otra cosa
sería si la sentencia C-910 de 2004 hubiera declarado exequible ese artículo
por no violar el principio de igualdad o no por no desconocer el artículo 13
superior, pues una decisión de esa naturaleza excluiría el examen ulterior de
cualquier acusación por razones de igualdad”. (Negrillas y subrayas fuera de
texto)
En relación con el inciso 3 del numeral 7 del artículo 206 del
Estatuto Tributario, ha operado el fenómeno de la cosa juzgada relativa
explícita, en atención a que en la decisión adoptada en la
Sentencia C-250 de 2003 se limitaron expresamente los alcances del fallo a los
cargos estudiados en dicha providencia, que difieren sustancialmente de los
formulados en la presente oportunidad, de suerte que, en atención al carácter
relacional del derecho a la igualdad, es posible adelantar el estudio de fondo
de la disposición acusada.
En efecto, en la
Sentencia C-250 de 2003 se abordó el cargo formulado contra el inciso 3 del
numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario por la presunta trasgresión
del derecho a la igualdad, en la medida en que dicha disposición contemplaba
una exención tributaria diferenciada para los magistrados de tribunal y los
jueces de la República lo que, en criterio del demandante, constituía una
discriminación injustificada. Para desarrollar el problema jurídico planteado
en la demanda, la Corte analizó la constitucionalidad de las exenciones
tributarias y el impacto salarial de los tributos, conforme a lo cual concluyó
que no resulta per se, contrario a la
Constitución que el legislador decidiera exonerar, a ciertos servidores
públicos, del impuesto de renta, total o parcialmente, los gastos de
representación, sino que resultaba necesario establecer si tal exención podía justificarse
a la luz de la Constitución, con criterios de razonabilidad y proporcionalidad.
En este sentido, esta Corporación encontró que, para el caso de los
funcionarios de la rama judicial, existen suficientes razones que justifican el
beneficio tributario sin que pueda afirmarse que su adopción legal comporte
trasgresión del principio de igualdad.
Por el contrario, en el presente proceso se demanda la misma
disposición por la presunta trasgresión del derecho a la igualdad, pero esta
vez, con base en el hecho de que el beneficio tributario en ella consagrado
sólo cobija a los magistrados de tribunal, con exclusión de los magistrados
auxiliares de las altas cortes y de los magistrados de los consejos seccionales
de la judicatura, quienes, en criterio del demandante, se encuentran en la
misma condición fáctica y jurídica que los beneficiarios de la norma, con lo
que se trasgrede el principio de equidad horizontal en materia tributaria. De
esta forma, resulta evidente que el término de comparación es diferente y que
respecto del mismo no ha habido pronunciamiento por parte de esta Corporación,
por lo que no opera el fenómeno de la cosa juzgada constitucional.
3.3.
Sentencia C-461 de 2004
En
la Sentencia C-461 de 2004, la
Corte Constitucional estudió una demanda formulada contra el numeral 7 del
artículo 206 del Estatuto Tributario por la presunta violación de los
principios de igualdad y equidad tributaria por cuanto, en criterio del
demandante, no existe justificación constitucional para que los altos
funcionarios del Estado, además de recibir ingresos que superan el promedio de
los salarios de la clase trabajadora colombiana, hayan dispuesto para sí el
privilegio de no pagar impuestos a través de la figura de los gastos de
representación.
En dicha providencia se consideró que, en relación con
los incisos primero y segundo, había operado el fenómeno de la cosa juzgada
constitucional en forma absoluta, por cuanto se había declarado su
inexequibilidad en la Sentencia C-1060A de 2001 y que, respecto del inciso
tercero, había operado el fenómeno de cosa juzgada relativa, solamente en
relación con los cargos analizados en dicha providencia que, como quiera que
coincidían con los planteados en la demanda que se estudiaba, impedían un nuevo
pronunciamiento de la Corporación, por lo que se ordenó estarse a lo resuelto
en la Sentencia C-250 de 2003.
En la medida en que en la
Sentencia C-461 de 2004 no se abordaron nuevos cargos contra el inciso tercero
del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, es evidente que, en
relación con esta disposición, no se configuró el fenómeno de la cosa juzgada
absoluta.
3.4.
Verificado, como quedó, que en ninguna de las tres providencias en que la
Corte Constitucional ha estudiado el numeral 7 del artículo 206 del Estatuto
Tributario, se abordaron los cargos formulados en la presente demanda de
inconstitucionalidad, es necesario concluir que no ha operado el fenómeno de
cosa juzgada constitucional, por lo que es procedente un pronunciamiento de
fondo, para lo cual se estudiará brevemente la jurisprudencia constitucional en
relación con los principios de igualdad y equidad tributaria y aquélla relativa
a las exenciones tributarias, para finalmente, abordar los cargos específicos
formulados contra la disposición censurada.
4. La
Igualdad
4.1. La jurisprudencia de la
Corte Constitucional ha reconocido la compleja naturaleza jurídica de la
igualdad, en la medida en que se trata simultáneamente de un principio y de un
derecho fundamental. Este múltiple carácter se deriva de su consagración en
preceptos de diferente densidad normativa que cumplen distintas funciones en el
ordenamiento constitucional; así, por ejemplo, el preámbulo de la
Carta Política establece, dentro de los principios que pretende asegurar el
nuevo orden constitucional, el de la igualdad. Por otro lado, el artículo 13 de
la Constitución Política ha sido considerado como la fuente del principio
constitucional de igualdad y del derecho fundamental a la igualdad[5].
Esta Corporación, en reiterada
jurisprudencia, ha señalado que el derecho a la igualdad constituye el
fundamento insustituible del ordenamiento jurídico que emana de la dignidad
humana, pues se deriva del hecho de reconocer que todas las personas, en cuanto
lo son, tienen derecho a exigir de las autoridades públicas un mismo trato y
por lo tanto merecen la misma consideración con independencia de la diversidad
que exista entre ellas[6].
El artículo 13 de la
Carta Política establece que todas las personas nacen libres e iguales ante la
ley, recibirán la misma protección y trato de las autoridades y gozarán de los
mismos derechos, libertades y oportunidades sin ninguna discriminación. De
igual forma prescribe que al Estado le corresponde promover las condiciones
para que la igualdad sea real y efectiva y adoptar medidas a favor de grupos
discriminados o marginados. Finalmente, señala que el Estado protegerá
especialmente a aquéllas personas que se encuentren en circunstancias de
debilidad manifiesta, por su condición económica, física o mental.
De esta forma, dicho precepto
constitucional establece distintas dimensiones del derecho a la igualdad, tales
como (i) igualdad ante la ley, en virtud de la cual la ley debe ser aplicada de
la misma forma a todas las personas[7];
(ii) igualdad de trato, que excluye la posibilidad de que la ley regule de
forma diferente la situación de personas que deberían ser tratadas igual; e
(iii) igualdad de protección, que asegura efectivamente gozar de los mismos
derechos, libertades y oportunidades[8].
Particularmente, la
Corte Constitucional ha destacado que el derecho constitucional fundamental a
la igualdad comporta un mandato de trato
igual frente a supuestos de hecho equivalentes, siempre que no existan razones
suficientes para otorgarles un trato diferente, y un mandato de tratamiento
desigual que obliga a diferenciar entre situaciones diferentes y a otorgar un
trato disímil, siempre que éste resulte razonable y conforme con los valores y
principios constitucionales[9].
En este sentido, la jurisprudencia ha señalado que la
igualdad es un concepto relacional por lo que no puede aplicarse en forma
mecánica o automática, pues no sólo exige tratar igual a quienes se encuentren en
situaciones similares, sino también de forma desigual a los sujetos que se
hallen en situaciones disímiles[10].
De igual forma, de su carácter relacional, esta Corporación ha derivado la
posibilidad de que su protección sea invocada respecto de cualquier trato
diferenciado injustificado, al tiempo que ha señalado que el contenido esencial
de la igualdad no guarda relación con el derecho a ser igual, sino que se
refiere al derecho a ser tratado igual en situaciones similares[11].
4.2. Ahora
bien, según ha precisado esta Corporación, el control judicial del respeto al
derecho fundamental a la igualdad de trato es una operación compleja, en atención a que no existen en sí mismas
situaciones o personas que sean totalmente iguales o totalmente diferentes, de
suerte que las desigualdades o igualdades entre las personas o las situaciones
no son nunca absolutas sino siempre parciales, esto es, similitudes o
diferencias, desde cierto punto de vista[12].
Por lo tanto, la
Corte Constitucional ha establecido que para precisar si el trato diferente a
dos grupos de situaciones o personas trasgrede el derecho a la igualdad es
necesario establecer un criterio de comparación, o tertium comparationis, a
partir del cual se pueda determinar si aquéllas son iguales o no, criterio que no
puede resultar arbitrario, sino que debe ser relevante, en atención a la
finalidad que persigue el trato normativo que se analiza[13].
Conforme a lo anterior, es dado precisar un poco más
el alcance de la igualdad, en el sentido de que dicho principio exige que deben
ser tratadas de la misma forma dos situaciones que resulten altamente
similares, desde un punto de vista concreto o tertium comparationis, que
sea relevante, de acuerdo a la finalidad perseguida por la norma analizada[14].
Con el fin de analizar si una norma trasgrede el
principio de igualdad, la
Corte Constitucional ha diseñado un test o juicio de igualdad, cuya
importancia radica en que otorga objetividad y transparencia a los exámenes de
igualdad que realizan los jueces sobre las normas.
La estructura analítica básica del juicio de igualdad
puede reseñarse de la siguiente forma: (i) Lo primero que debe advertir el juez
constitucional es si, en relación con un criterio de comparación, o tertium
comparationis, las situaciones de los sujetos bajo revisión son similares.
En caso de que encuentre que son claramente distintas, no procede el test de
igualdad; (ii) Si resulta procedente el juicio de igualdad, deberá analizarse
la razonabilidad, proporcionalidad, adecuación e idoneidad del trato diferenciado
que consagra la norma censurada, destacando los fines perseguidos por el trato
disímil, los medios empleados para alcanzarlos y la relación entre medios y
fines[15].
Adicionalmente, la
Corte Constitucional ha modulado la intensidad del juicio de igualdad, en
atención al grado de potestad de configuración normativa, de que goza el
legislador. La determinación
del grado de amplitud de la potestad de configuración del Legislador depende
(i) de la materia regulada; (ii) de los principios constitucionales afectados
por la forma en que dicha materia fue regulada; y (iii) de los grupos de
personas perjudicados o beneficiados con el trato diferente.
Conforme a lo anterior, el juicio de
igualdad será más estricto a medida que el margen de configuración del legislador
sea menor y, contrario sensu, será menos estricto en los casos en que el
legislador goce de amplia potestad de configuración normativa[16].
4.3. En lo que concierne a la materia objeto de control de
constitucionalidad en la presente demanda, cabe resaltar que, según importante
jurisprudencia de esta Corporación[17],
las disposiciones tributarias, cuando son acusadas por trasgredir el principio
de igualdad, deben ser valoradas con base en el test leve de igualdad, en
atención a la amplia potestad de configuración normativa de que goza el
legislador en dicha materia y a su estrecha relación con la política económica
y presupuestal del Estado, cuyo escrutinio debe realizarse con el mayor
cuidado, con el fin de preservar sus principios esenciales y su coherencia
macroeconómica.
Sin embargo, como se precisará en acápite
posterior, la potestad de configuración normativa que en materia tributaria
tiene el legislador no es absoluta sino que encuentra límites en los principios
constitucionales, dentro de los que se destacan los de igualdad y equidad
tributaria, de manera que la creación, modificación o supresión de tributos,
así como de exenciones tributarias, debe atender al respeto de los principios
señalados y, en general, de los derechos constitucionales fundamentales.
4.4. Finalmente,
en relación con el derecho a la igualdad, es pertinente señalar que esta
Corporación ha precisado que constitucionalmente nada impide al legislador
expedir uno o varios ordenamientos de índole laboral, de suerte que es posible
que en dicha materia coexistan diferentes regímenes jurídicos que regulen
diversos aspectos de la relación laboral sin que por ello pueda considerarse
que por esa sola circunstancia se viole el principio de igualdad[18].
Frente a esta situación  la
Corte ha precisado  que la  comparación  entre diferentes
regímenes  respecto de prestaciones concretas, con  el fin de
establecer violaciones al principio de igualdad, no resulta conducente por
partirse de supuestos de hecho que no son idénticos. En el mismo sentido, esta
Corporación ha destacado que si cada régimen jurídico es mirado como un sistema
particular de reconocimientos salariales y prestacionales, los beneficios
particulares contemplados en él, no pueden ser examinados aisladamente,
para enfrentarlos con otros regímenes jurídicos[19].
En síntesis, según la jurisprudencia de
esta Corporación, la existencia de regímenes prestacionales diferentes no
vulnera el derecho a la igualdad, salvo cuando se demuestra que sin razón
justificada las diferencias surgidas en la aplicación  de los regímenes
especiales, generan un trato inequitativo y desfavorable para sus destinatarios[20].
5. Principio de Equidad Tributaria
5.1. En los artículos 95 y 363 de la
Carta Política se consagra el principio de equidad como pilar sobre el cual se
erigen, de un lado, el deber de contribuir al financiamiento de los gastos e
inversiones del Estado y, de otro, el sistema tributario.
El
principio de equidad tributaria, establecido en las normas constitucionales
referidas, comporta la manifestación del derecho fundamental de igualdad en esa
materia, de suerte que proscribe toda formulación legal que implique
tratamientos tributarios diferenciados injustificados, tanto por desconocer el
mandato de igual regulación legal cuando no hay razones para un tratamiento
desigual, como por desconocer el mandato de regulación diferenciada cuando no
hay razones para un tratamiento igual[21].
Dicho
principio, adicionalmente, sirve de guía para ponderar la distribución de las
cargas y de los beneficios entre los contribuyentes, para lo cual resulta relevante la valoración de su
capacidad económica y de la naturaleza y fines del impuesto pertinente, para
evitar que se impongan gravámenes excesivos o beneficios exagerados[22].
Sin
embargo, la jurisprudencia constitucional ha precisado que la capacidad
económica no es el único criterio relevante en materia de equidad tributaria,
como quiera que en el proceso de diseño de la política fiscal es necesario
proteger otros valores superiores que, como los derechos al trabajo, a la
familia y a la libertad personal, implican el reconocimiento de un mínimo de
recursos para la existencia personal y familiar que constituye la frontera a la
presión fiscal individual[23].
5.2.
De otra parte, la
Corte ha establecido que el principio de equidad se erige en límite del
ejercicio de la potestad de configuración normativa de que goza el legislador
en materia tributaria[24],
de manera que no le es dado imponer, por ejemplo, cargos o beneficios
manifiestamente inequitativos.
En
efecto, conforme al principio de equidad tributaria, los gravámenes deben ser
aplicados a todos los sujetos que tengan capacidad contributiva y que se hallen
bajo las mismas circunstancias de hecho, con lo que se garantiza el
sostenimiento del equilibrio frente a las cargas públicas. Este planteamiento,
ha sido recogido a través de la construcción del principio de generalidad que
implica que el universo de los sujetos pasivos del tributo debe comprender a
todas las personas que tengan capacidad contributiva y desarrollen la actividad
o conjunto de actividades gravadas[25].
Lo
anterior no impide, sin embargo, que en consideración de circunstancias
particulares de orden fiscal o extrafiscal, el legislador establezca algunos
beneficios, siempre que ellos se encuentren debidamente justificados[26].
En
relación con el condicionamiento del ejercicio de la potestad legislativa
utilizada para establecer tratos diferenciados a determinados grupos de
contribuyentes, ha dicho esta Corporación que el legislador no puede establecer
un trato diferente a dos grupos determinados, cuando tal medida no se adecua a
ningún propósito constitucional o legal[27].
Ahora bien, en los casos en que la medida diferencial sí resulte razonable a la
luz de los fines del Estado Social de Derecho, la jurisprudencia
constitucional, ha sido respetuosa del margen de configuración normativa del
legislador[28].
En
el mismo sentido, la Corte Constitucional ha destacado que todo beneficio
tributario, en la medida en que sólo comprende a un grupo de contribuyentes
actuales o potenciales, en cierta medida afecta el principio de igualdad, que
representa el más importante límite del poder tributario del Estado. Sin
embargo, la afectación de la igualdad traspasa el umbral de la normalidad
cuando tal beneficio se niega a un contribuyente que se encuentra en la misma
situación formal que la de los destinatarios de la norma fiscal favorable[29].
5.3.
Por otro lado, esta Corporación ha
sostenido que, en términos generales, los principios consagrados en el artículo
363 de la Constitución se refieren al sistema tributario en su conjunto y no a
un impuesto específico[30],
lo cual, si bien en principio puede implicar algún grado de sacrificio en
términos de equidad tributaria concreta, puede ajustarse a la
Carta Política en la medida en que no resulte irrazonable y se justifique en
atención a la persecución de otros objetivos tributarios o económicos
constitucionalmente relevantes.
5.4.
Finalmente, resulta pertinente
señalar que esta Corporación ha reconocido la doble dimensión del principio de equidad
tributaria: la equidad horizontal y la equidad vertical, criterios que resultan
relevantes para establecer la carga tributaria teniendo en cuenta la capacidad
de pago de los individuos[31].
La
equidad horizontal se refiere a aquellos contribuyentes que se hallen bajo una
misma situación fáctica, los cuales deben contribuir de manera equivalente. Por
su parte, la equidad vertical, implica que el mayor peso en cuanto al deber de
contribuir debe recaer sobre aquellos que tienen más capacidad económica.
Según
ha recordado la jurisprudencia constitucional, estos criterios deben ser
aplicados cuando el legislador va a otorgar un beneficio fiscal, con miras a
mantener intacto el principio de equidad.
6. Exenciones Tributarias
6.1.
Esta Corporación, en reiteradas
oportunidades, ha establecido que así como el legislador goza de amplia potestad
de configuración normativa para establecer tributos y definir sus elementos
esenciales, es natural que, de la misma forma, goce del poder suficiente para
consagrar beneficios tributarios, por razones de política económica o para
realizar la igualdad real y efectiva en materia fiscal[32].
Concretamente,
a través de las exenciones tributarias, el legislador impide el nacimiento de
la obligación tributaria en relación con determinados sujetos o disminuye la
cuantía de la misma, por consideraciones de política fiscal. Así, si bien en
principio, respecto del contribuyente, se concreta el hecho generador del
tributo, éste se excluye de forma anticipada de la obligación tributaria, por
disposición legal[33],
mediante una técnica de desgravación que le permite al legislador ajustar la
carga tributaria, de manera que consulte los atributos concretos del sujeto
gravado o de la actividad sobre la que recae la obligación tributaria, siempre
con sujeción a criterios razonables y de equidad fiscal[34].
6.2.
Todo beneficio fiscal que introduzca
el legislador debe atender a los principios de generalidad y homogeneidad,
puesto que solo así se garantiza la existencia de un sistema tributario justo,
desprovisto de privilegios y fueros[35].
De igual forma, esta Corporación ha señalado que las exenciones tributarias se
identifican por su carácter taxativo, limitativo, inequívoco, personal e
intransferible, de manera que sólo operan a favor de los sujetos pasivos que se
subsuman en las hipótesis previstas en la ley[36].
El
principio de generalidad que se exige de toda exención no desconoce el hecho de
que, por definición, tal beneficio comporta un trato diferenciado a favor de
determinados sujetos que, en ausencia de la exención tributaria establecida
legalmente, se encontrarían sometidos al tributo. Sin embargo, el principio de
generalidad implica que la exención fiscal cobija a todos los contribuyentes
que se encuentran en el mismo supuesto de hecho, sin distinciones
injustificadas[37].
6.3.
Conforme a lo anterior, esta
Corporación ha señalado que el otorgamiento de beneficios tributarios, no
obstante el amplio margen de configuración normativa de que goza el legislador
sobre la materia, no queda librado simplemente a su opción política, sino que
debe atender a una valoración específica de  la justicia tributaria y demás
principios que sustentan la política fiscal[38].
En
este sentido, la jurisprudencia ha reconocido la amplia potestad que, de
acuerdo con la Carta Política, ostenta el Congreso para fijar exenciones
tributarias, la cual sólo encuentra límites en las disposiciones
constitucionales, por lo que ha de ser ejercida al tenor de ellas, dentro de
criterios de equidad, razonabilidad, proporcionalidad, igualdad y progresividad[39]. Así, la
soberanía fiscal que ejerce el legislador, no por amplia puede reputarse
absoluta, sino que por el contrario se encuentra sujeta a los límites y
condicionamientos que emanan directamente de la
Constitución Política.
Sobre
el particular, la Corte ha destacado que al legislador le corresponde, a
iniciativa del gobierno, evaluar la conveniencia y oportunidad de excluir a
ciertas personas o actividades del pago de un tributo determinado, ya sea para
estimular o incentivar ciertas actividades o comportamientos o con el propósito
de reconocer situaciones de carácter económico o social que ameriten el
otorgamiento del beneficio fiscal.[40]
En
relación con los propósitos que persigue el Estado al implementar beneficios de
naturaleza fiscal, la jurisprudencia constitucional ha establecido que la
exención tributaria no es un fin para el Estado ni para el sujeto pasivo de la
obligación fiscal, sino que se trata de un instrumento de estímulo tributario
que puede estar orientado hacia diferentes propósitos tales como (i) la
recuperación y desarrollo de áreas geográficas deprimidas por desastres
naturales o provocados por el hombre, (ii) el fortalecimiento patrimonial de
las empresas que ofrecen bienes o servicios de gran sensibilidad social, (iii)
el incremento de la inversión en sectores vinculados a la generación de empleo
masivo, (iv) la protección de ciertos ingresos laborales y de las prestaciones
de la seguridad social, así como (v) una mejor redistribución de la renta
global[41].
6.4.
La validez constitucional de las
exenciones y otros beneficios está, de este modo, supeditada a la justificación
que los mismos puedan tener a la luz del ordenamiento constitucional, de suerte
que lo relevante, a efectos del análisis constitucional es establecer si un
determinado beneficio tributario, no obstante que puede alterar, en principio
el equilibrio que el sistema tributario, tal como ha sido constitucionalizado,
exige entre la obligación de contribuir y la capacidad económica de cada cual,
puede considerarse justificado a la luz de otros valores constitucionales o
desde la perspectiva del interés general y los fines del Estado[42].
7. Examen de constitucionalidad de la disposición
acusada
Conforme a lo señalado precedentemente, a la
Corte Constitucional le corresponde analizar si el inciso tercero del numeral
7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, al otorgar una exención del
impuesto de renta del 50% del salario de los magistrados de los tribunales, con
exclusión de los magistrados auxiliares de las Altas Cortes y de los
magistrados de los Consejos Seccionales de la
Judicatura, trasgrede los principios constitucionales de igualdad y de equidad
tributaria.
Para tal efecto, es pertinente seguir la metodología
de análisis que esta Corporación ha desarrollado bajo la denominación de test
de igualdad, para lo cual, lo primero que debe realizarse es definir si, en
relación con un criterio de comparación determinado, las situaciones objeto de
revisión son similares.
7.1. Régimen salarial y prestacional como criterio de
comparación o tertium comparationis
7.1.1. Antes
de definir el criterio de comparación entre las situaciones objeto de análisis,
es necesario recordar que la
Corte Constitucional ha establecido que, en principio, no resulta procedente
la comparación de prestaciones entre regímenes jurídicos diferentes por lo que,
en el caso de que los sujetos objeto de comparación se encuentren sometidos a
regímenes jurídicos disímiles, no sería posible adelantar el juicio de
igualdad, en atención a que la coexistencia de estatutos jurídicos que regulen
diversos aspectos de la relación laboral no puede considerarse, por la sola
circunstancia de su naturaleza disímil, violatoria del principio de igualdad.
En este sentido, lo primero que observa la
Sala es que los magistrados de tribunal, los magistrados auxiliares de las
altas cortes y los magistrados de los consejos seccionales de la judicatura se
encuentran sometidos a estatutos jurídicos de naturaleza diversa.
En efecto, de acuerdo con el artículo 125 de la
Ley Estatutaria de Administración de Justicia, “tienen la calidad de
funcionarios los Magistrados de las Corporaciones Judiciales, los Jueces de la
República y los Fiscales. Son empleados las demás personas que ocupen cargos
en las Corporaciones y Despachos Judiciales y en los órganos y entidades
administrativas de la Rama Judicial”.
De esta forma, tanto los magistrados de tribunal como
los magistrados de los consejos seccionales de la judicatura son funcionarios
judiciales, mientras que los magistrados auxiliares de las Altas Cortes son
empleados judiciales.
De otra parte, de acuerdo con el artículo 158 del
mismo cuerpo normativo, “son de carrera los cargos de Magistrados de los
Tribunales y de las Salas de los Consejos Seccionales de la
Judicatura, jueces y empleados que por disposición expresa de la ley no sean
de libre nombramiento y remoción”, mientras que, según el artículo 130 ejusdem
el cargo de magistrado auxiliar de las Altas Cortes es de libre nombramiento y
remoción.
Conforme a lo anterior, resulta evidente que los
funcionarios públicos mencionados se encuentran sometidos a regímenes jurídicos
diferentes, por lo que, preliminarmente, no es posible adelantar un juicio de
igualdad.
Sin embargo, como se analizará en detalle más
adelante, el ordenamiento jurídico nacional ha determinado que los magistrados
auxiliares de las Altas Cortes y los magistrados de los consejos seccionales de
la judicatura comparten el mismo régimen salarial y prestacional de que son
titulares los magistrados de tribunal, de suerte que en tales materias se
encuentran sometidos a un mismo estatuto jurídico, con lo que gozan de
elementos comunes que los ubican en una situación similar desde el punto de
vista del régimen salarial y prestacional, que para efectos del presente control
de constitucionalidad se erige en criterio de comparación o tertium
comparationis.
7.1.2. Si
bien podría argüirse que para abordar el problema jurídico que se deriva de la
demanda formulada contra el inciso tercero del numeral séptimo del artículo 206
del Estatuto Tributario, el régimen salarial y prestacional no resulta
relevante como criterio de comparación, en atención a que la norma acusada por
la presunta trasgresión del principio de igualdad es de naturaleza tributaria,
lo cierto es que la Corte Constitucional ha establecido que la exención
tributaria que dicha disposición consagra se incorpora al régimen salarial de
sus beneficiarios.
En efecto, en la
Sentencia C-250 de 2003[43],
esta Corporación señaló lo siguiente en relación con el beneficio tributario
consagrado en la norma demandada:
“En cuanto hace a la exención, el problema no puede
examinarse exclusivamente desde la perspectiva tributaria, por cuanto, como se
ha visto, para los empleados públicos ese beneficio tributario se ha
utilizado expresamente como criterio para establecer el nivel de ingreso real
que se considera adecuado para determinados cargos, en función de
factores objetivos y subjetivos del empleo y de su comparación con actividades
similares en la sociedad.
(…)
Así, los ingresos por concepto de gastos de
representación de ciertos funcionarios del Estado, y el beneficio tributario
que les confiere la ley, hacen parte de la estructura de remuneración de tales
empleados, que en ocasiones, como ocurre con  ciertos funcionarios judiciales,
comporta no pocas complejidades que se han ido definiendo a lo largo del
tiempo, como las primas y bonificaciones que, a partir de distintas
consideraciones, se adicionan a lo que se toma como salario básico”[44]. (Subraya fuera de texto)
De esta forma, como quiera que la jurisprudencia
constitucional ha reconocido que la exención tributaria consagrada en la norma
acusada hace parte del régimen salarial de sus beneficiarios, es dado concluir
que dicho régimen es un criterio de comparación relevante con base en el cual
puede adelantarse el juicio de igualdad.
7.2. Análisis de la norma censurada en relación con la
presunta violación del derecho constitucional a la igualdad en sus dimensiones
vertical y horizontal.
Habiendo determinado la procedencia del juicio de
igualdad, de acuerdo con la metodología desarrollada por la
Corte Constitucional, compete ahora desplegar el análisis de la razonabilidad,
proporcionalidad, adecuación e idoneidad del trato diferenciado que consagra la
norma censurada, destacando los fines perseguidos por el mismo.
Dicho análisis se realizará en dos niveles, uno
vertical y otro horizontal. El primero atenderá a lo dispuesto previamente por
esta Corporación en la Sentencia C-250 de 2003. El segundo, comprenderá la
revisión de la situación de hecho en que se encuentra cada uno de los
funcionarios judiciales respecto de los cuales se invoca el principio de
igualdad; en el caso en que se determine que tales sujetos se hallan en una
situación similar se verificará si existe alguna justificación del trato
diferenciado, a la luz de los principios constitucionales; en caso contrario se
declarará la trasgresión del principio de constitucionalidad y se fijarán los
efectos de esta providencia.
7.2.1. Constitucionalidad de la norma censurada por
atender al principio de igualdad vertical.
Esta Corporación tuvo la oportunidad de pronunciarse
sobre la constitucionalidad de la exención tributaria consagrada en el inciso
tercero del numeral séptimo del artículo 206 del Estatuto Tributario, a favor
de los magistrados de tribunal, en la
Sentencia C-250 de 2003[45]
en la que encontró que dicho beneficio tributario se ajustaba a la
Carta Política y que no trasgredía los principios de igualdad y de equidad
tributaria, conforme a las razones que a continuación se sintetizan.
La Corte Constitucional
señaló que, de manera general, no resulta violatorio de la
Carta que determinado componente de la retribución de ciertos funcionarios
públicos se establezca en atención a la condición del empleo en cuanto a la
dignidad del cargo, las responsabilidades que comporta y la autoridad que le
corresponde.
Particularmente, esta Corporación señaló que en
relación con la función judicial ha habido un esfuerzo constante orientado a
lograr mayores niveles de remuneración para los servidores públicos vinculados
a la administración de justicia, que no solo atiende a las consideraciones
subjetivas y objetivas del cargo, tales como funciones, responsabilidades,
requisitos y experiencia, entre otros, sino que además responde a la necesidad
de asegurar para el funcionario judicial una posición en la sociedad acorde con
su autoridad y con la dignidad que ostenta, además de considerar el riesgo
especial que comporta el ejercicio de la función judicial en nuestro país.
De otra parte, la
Corte realizó una revisión de los antecedentes legislativos de la norma
censurada, a la luz de la cual concluyó que existía una justificación
suficiente para que la ley demandada atribuyera una parte de la retribución de
jueces y magistrados a gastos de representación, y que ni de ese hecho, ni del
beneficio tributario que se otorga a tales ingresos, se derivaba una diferencia
de trato frente a empleados del sector público o privado.
En este sentido, la
Corte encontró que la exención tributaria consagrada en la norma demandada
resultaba razonable y proporcionada, e incluso señaló que la diferencia que
establecía entre magistrados de tribunal y jueces de la
República respetaba los principios constitucionales en atención a que la
proporción que corresponde a los gastos de representación, se fija a partir de
los niveles de autoridad, responsabilidad y dignidad que comporta el empleo y
que en atención a esa consideración, los mismos se reservan para los más altos
funcionarios del Estado, en una escala creciente a medida en que se ascienda en
la jerarquía de la función pública.
7.2.2. Inconstitucionalidad de la norma acusada por
desconocer el principio de igualdad horizontal.
Como fue señalado en acápite
precedente, el establecimiento de exenciones tributarias, en la medida en que
sólo comprenden a un grupo de contribuyentes actuales o potenciales, de cierta
forma afecta el principio de igualdad. Sin embargo, la afectación de la
igualdad supera el umbral de la normalidad cuando el beneficio fiscal se niega a
un contribuyente que se encuentra en la misma situación formal que la de los
destinatarios de la norma que consagra la exención tributaria.
Lo anterior atiende al principio de generalidad que se
exige de todo beneficio tributario, en la medida que éstos deben cobijar a
todos los contribuyentes que se encuentran en el mismo supuesto de hecho, sin
distinciones injustificadas.
Así las cosas, si bien el otorgamiento de beneficios
tributarios es de recibo en el ordenamiento jurídico nacional, mientras se orienten
a la consecución de propósitos directamente relacionados con los valores,
principios y derechos consagrados en la
Constitución Política, lo que no resulta admisible es que su aplicación se
realice con exclusión de sujetos que se encuentren en una misma situación
fáctica que los destinatarios de la norma que los consagra.
De esta forma, procede la
Corte a analizar si los magistrados auxiliares de las Altas Cortes y los
magistrados de los consejos seccionales de la judicatura se hallan en la misma
situación que los magistrados de los tribunales, usando como criterio de
comparación el régimen salarial y prestacional que les resulta aplicable.
7.2.2.1. Magistrados Auxiliares de las Altas Cortes
El cargo de magistrado auxiliar de las Altas Cortes
fue introducido en la rama judicial del poder público por el artículo 72 de la
Ley 2 de 1984, que dispuso la creación, para cada magistrado de la
Corte Suprema de Justicia y cada Consejero de Estado, de un auxiliar de libre
nombramiento y remoción, quien debía reunir “los mismos requisitos que la
ley exige para el cargo de Magistrado de Tribunal de Distrito Judicial, devengarán
la misma remuneración y tendrán los mismos derechos”. (Subraya
fuera de texto)
Posteriormente, en desarrollo de las facultades
extraordinarias que la Ley 30 de 1987 le concedió al Presidente de la
República para crear, suprimir o fusionar juzgados y plazas de magistrados y
fiscales en las distintas áreas y niveles de la administración de justicia, se
expidió el Decreto Ley 2280 de 1989, cuyo artículo segundo dispuso que “tanto
los Magistrados auxiliares como los abogados auxiliares serán de libre
nombramiento y remoción y para su designación deberán acreditar las mismas
calidades y requisitos que se exigen para los magistrados de los Tribunales
Superiores de Distrito Judicial y Administrativos, respectivamente, y tendrán
las mismas prerrogativas de éstos”. (Subraya fuera de texto)
Con la expedición de la
Constitución de 1991, se crearon la
Corte Constitucional y el Consejo Superior de la
Judicatura. A esta última corporación, el artículo 257 superior le asignó,
entre otras, las funciones de crear, suprimir, fusionar y trasladar cargos en
la administración de justicia, y de dictar los reglamentos necesarios para el
eficaz funcionamiento de la administración de justicia y los relacionados con
la organización y funciones internas asignadas a los distintos cargos.
Por su parte, el artículo transitorio 5º de la
Carta Política revistió al Presidente de la
República de precisas facultades extraordinarias para “tomar las medidas
administrativas necesarias para el funcionamiento de la
Corte Constitucional y el Consejo Superior de la
Judicatura”. Con fundamento en esta facultad fueron expedidos el Decreto
2275 de 1991, que establece la planta de personal de la
Corte Constitucional y otras disposiciones, y el Decreto 2652 de 1991, por el
cual se adoptan medidas administrativas para el funcionamiento del Consejo
Superior de la Judicatura, que posteriormente sería derogado por la
Ley Estatutaria de Administración de Justicia.
Los artículos 6 y 9 del Decreto 2275 de 1991, “por
el cual se establece la planta de personal de la
Corte Constitucional y se dictan otras disposiciones”, fijaron la
remuneración de los magistrados auxiliares y señalaron que a éstos empleados
judiciales les serían aplicables las disposiciones legales en materia de
régimen prestacional y demás derechos y prerrogativas laborales establecidas
para los funcionarios y empleados de la
Rama Judicial.
El artículo 18 del Decreto 2652 de 1991, “por el
cual se adoptan medidas administrativas para el funcionamiento del Consejo
Superior de la Judicatura” señaló que la planta de personal del Consejo
Superior de la Judicatura sería definida por la misma corporación, que la
asignación salarial sería la señalada por su grado de acuerdo con la escala de
remuneración establecida para los funcionarios y empleados de la
Rama Judicial y que a éstos les serían aplicables las disposiciones legales
vigentes en materia de régimen prestacional y demás derechos y prerrogativas
laborales.
De esta forma, a los magistrados auxiliares de la
Corte Constitucional y del Consejo Superior de la
Judicatura se les fijó el mismo régimen salarial y prestacional que el de los
magistrados auxiliares de la Corte Suprema de Justicia y del Consejo de Estado,
que según se refirió precedentemente es equivalente al de Magistrado de
Tribunal Superior de Distrito Judicial.
Posteriormente, la
Ley Estatutaria de Administración de Justicia, en su artículo 85 desarrolló
las funciones asignadas por la
Constitución Política al Consejo Superior de la
Judicatura y precisó la facultad para “determinar la estructura y las
plantas de personal de las Corporaciones y Juzgados. Para tal efecto podrá
crear, suprimir, fusionar y trasladar cargos en la
Rama Judicial, determinar sus funciones y señalar los requisitos para su
desempeño que no hayan sido fijados por la ley”.
En los artículos 2 del Decreto 76 de 1997 y 5 del
Decreto 246 de 1997, expedidos con base en la
Ley 4 de 1992 en materia de salarios, se estableció expresamente que el
Consejo Superior de la Judicatura establecerá las equivalencias del cargo de
Magistrado Auxiliar.
Con
fundamento en estos decretos y en las normas constitucionales propias
relacionadas con las competencias expresas del Consejo Superior de la
Judicatura en la materia, dicha corporación profirió el Acuerdo 16 de 1997, en
el que señaló lo siguiente:
“Artículo Primero. Los cargos de Abogado Asistente y
Profesional Asistente del Consejo Superior de la
Judicatura, de Abogado Asistente de la
Corte Suprema de Justicia, de la
Corte Constitucional y del Consejo de Estado, así como los de Abogado Auxiliar
del Consejo de Estado, son equivalentes para todos los efectos legales,
incluido el régimen salarial y prestacional, a los de Magistrado Auxiliar de la
Corte Suprema de Justicia y de la
Corte Constitucional”
Posteriormente,
el Acuerdo 2868 de 2005, expedido por la
Sala Administrativa del Consejo Superior de la
Judicatura, señaló lo siguiente:
“Artículo 4º. A efectos de ocupar los cargos de
Magistrado Auxiliar de las Altas Cortes, es decir, de la
Corte Suprema de justicia, del Consejo de Estado, de la
Corte Constitucional y del Consejo Superior de la
Judicatura, se deben acreditar los mismos requisitos que la ley exige para
magistrado del Tribunal Superior del Distrito Judicial, salvo para quienes
estén ocupando actualmente estos cargos. Así mismo, son equivalentes los
anteriores cargos a Magistrado del Tribunal Superior de Distrito Judicial, para
todos los efectos legales”.
(Subraya fuera de texto)
Conforme
a las normas referidas, puede afirmarse que, en relación con los magistrados
auxiliares de las Altas Cortes, existe una tradición normativa que los equipara
a los magistrados de tribunal superior, en cuanto a calidades y derechos para
todos los efectos legales, lo cual incluye el régimen salarial y prestacional, por
lo que unos y otros se encuentran en la misma situación fáctica y jurídica en
relación con el criterio de comparación planteado en el presente análisis de
constitucionalidad, de manera que, en principio, deben ser beneficiarios de la
exención tributaria, sin ningún tipo de discriminación.
7.2.2.2.
Magistrados de los consejos seccionales de la judicatura
En
lo que atañe a los magistrados de los consejos seccionales de la judicatura, el
artículo 5º del Decreto Ley 2652 de 1991 dispone que “Los magistrados de los
Consejos Seccionales deberán acreditar los mismos requisitos exigidos para ser
magistrado de Tribunal Superior; los de las salas administrativos deberán tener
título profesional y por lo menos cinco años de experiencia administrativa. // Los
magistrados de los Consejos tendrán un régimen salarial y prestacional igual al
de los magistrados de los tribunales, así como sus mismas inhabilidades e
incompatibilidades”. (Subraya fuera de texto)
Por
su parte, el artículo 84 de la
Ley Estatutaria de Administración de Justicia señala que tanto los magistrados
de las salas administrativas como los de las salas jurisdiccionales
disciplinarias de los consejos seccionales tendrán el mismo régimen salarial y
prestacional que el de los magistrados de Tribunal Superior, y sus mismas
prerrogativas, responsabilidades e inhabilidades. La norma es del siguiente
tenor:
“ARTICULO 84.
REQUISITOS. Los Magistrados de las Salas Administrativas de los Consejos
Seccionales deberán tener título de abogado; especialización en ciencias
administrativas, económicas o financieras, y una experiencia específica no
inferior a cinco años en dichos campos. La especialización puede compensarse
con tres años de experiencia específica en los mismos campos. Los Magistrados
de las Salas Jurisdiccionales Disciplinarias de los Consejos Seccionales
deberán acreditar los mismos requisitos exigidos para ser Magistrado del
Tribunal Superior. Todos tendrán su mismo régimen salarial y prestacional
y sus mismas prerrogativas, responsabilidades e inhabilidades y no podrán tener
antecedentes disciplinarios”. (Subraya fuera de texto)
En
atención a las normas referidas, es dado afirmar que los magistrados de los
consejos seccionales de la judicatura, tanto de las salas administrativas como
de las salas jurisdiccionales disciplinarias, gozan del mismo régimen salarial
y prestacional que los magistrados de Tribunal Superior de Distrito Judicial,
por lo que en esa precisa materia, que para efectos de este análisis de
constitucionalidad funge de tertium comparationis o criterio de
comparación, se encuentran en una misma situación fáctica y jurídica, por lo
que, en principio, deben ser beneficiarios de la exención tributaria, sin
ningún tipo de discriminación.
7.2.2.3. Ausencia de razonabilidad de la
diferenciación establecida en la norma acusada
Como
se refirió en acápite precedente, la
Corte Constitucional, en la Sentencia C-250 de 2003, declaró la exequibilidad
de la exención tributaria establecida en el inciso tercero del numeral séptimo
del artículo 206 del Estatuto Tributario, entre otras razones, por cuanto
consideró que tanto los ingresos por concepto de gastos de representación como
el beneficio tributario que la ley les confiere a ciertos funcionarios
públicos, hacen parte de la estructura de remuneración de tales empleados, con
lo que incorporó la exención tributaria consagrada en la norma censurada al
régimen salarial de los magistrados de tribunal que, como quedó visto, por
expreso mandato legal es equivalente al régimen salarial de los magistrados auxiliares
de las Altas Cortes y de los magistrados de los consejos seccionales de la
judicatura.
Adicionalmente,
en la misma decisión se precisó que “la retribución económica de quien se
vincula a la función judicial, no solamente se establece en razón de las
consideraciones objetivas y subjetivas derivadas del cargo, tales como
funciones, responsabilidades, requisitos de formación y experiencia, etc., sino
que, además, responde a la necesidad de asegurar para el funcionario judicial
una posición en la sociedad acorde con su autoridad y la dignidad que ostenta”,
de manera tal que la exención tributaria en cuestión estaba estrechamente
relacionada con la dignidad del cargo que ocupaban sus beneficiarios, pues
permitía garantizar una adecuada remuneración de los mismos.
Según
se precisó anteriormente, de una parte, los cargos de magistrado de tribunal,
magistrado auxiliar de las altas cortes y magistrado de los consejos seccionales
de la judicatura, por expreso mandato legal han sido equiparados en materia salarial
y prestacional, y, de otra, la exención contenida en el numeral 7 del artículo
206 del estatuto tributario ha sido entendida como parte integrante de la
remuneración de los magistrados de Tribunal, de manera que, en principio, todos
estos funcionarios y empleados judiciales deberían ser tratados de manera igual
respecto de dicho beneficio fiscal, por lo que habría que interrogarse si
existe una razón de peso que justifique el tratamiento diferenciado y lo
convierta en razonable.
Para
tal efecto, la Corte acude a los argumentos expuestos por algunos
intervinientes que defendían la exequibilidad de la norma acusada, con el fin
de determinar si, con base en sus planteamientos, es posible sustentar de forma
razonable el trato diferenciado que dicha disposición introduce.
Así,
unos intervinientes consideran que el establecimiento de exenciones tributarias
se inscribe dentro de la amplia potestad de configuración normativa del
legislador y que éstas deben aplicarse de forma taxativa sin que sea dado
realizar interpretaciones extensivas.
Sobre
el particular, debe precisarse que si bien el legislador goza de amplia
potestad de configuración normativa para establecer beneficios tributarios,
dicha potestad encuentra límites en los valores, principios y derechos
constitucionales, dentro de los que cabe destacar los de igualdad y equidad,
que a su vez se relacionan estrechamente con el principio de generalidad, en
virtud del cual, el otorgamiento de una exención tributaria debe extenderse a
todos los sujetos o actividades que se encuentren dentro del mismo supuesto de
hecho, so pena de que se repute contraria a dichos principios por introducir
una diferenciación injustificada.
Por
lo tanto, la diferencia de trato que se deriva de la norma acusada, consistente
en limitar su ámbito de aplicación a los magistrados de tribunal, no obstante
que el beneficio fiscal que consagra ha sido incorporado al régimen salarial de
tales funcionarios y que, por mandato legal, dicho régimen es idéntico al de
los magistrados auxiliares de las altas cortes y al de los magistrados de los
consejos seccionales de la judicatura, no se justifica razonablemente en la
potestad de configuración normativa del legislador ni en el carácter taxativo
de los beneficios tributarios.
Otros
intervinientes arguyen que el trato diferenciado encuentra justificación en el
hecho de que el beneficio tributario que consagra la norma censurada fue creado
en el marco de una situación fiscal determinada que difiere de aquélla que
imperaba al momento de la creación de los cargos de magistrados de los consejos
seccionales de la judicatura, por lo que no se trata de situaciones
equiparables. Sin embargo, este argumento desconoce que según la jurisprudencia
constitucional la exención tributaria objeto de análisis supera su naturaleza
fiscal para hacer parte integral del régimen salarial de sus beneficiarios, en
atención al interés del Estado de mejorar la remuneración de los funcionarios
de la Rama Judicial bien por la vía directa del incremento salarial o por la
denominada vía oblicua de desgravar sus ingresos remuneratorios, en atención a
las funciones que desempeñan y a la responsabilidad y dignidad inherentes a sus
cargos.
De
otra parte, podría argumentarse que la razón que sustenta la diferencia de
trato que comporta la norma acusada, estriba en las divergencias existentes
entre los distintos cargos en cuestión, es decir, en su diverso régimen
jurídico y, particularmente, como lo puso de presente uno de los
intervinientes, en la disímil naturaleza jurídica de las funciones que ejercen
los funcionarios objeto de cotejo.
En
relación con este argumento, lo primero que debe precisarse es que
indistintamente del carácter disímil de la naturaleza jurídica de la
vinculación de los funcionarios judiciales objeto de comparación, lo cierto es
que el legislador ha decidido equipararlos en lo que atañe a los derechos y
prerrogativas propias del régimen salarial y prestacional, de manera que la eventual
divergencia en algunos aspectos de su relación con el Estado en el ejercicio de
las funciones públicas de su competencia, no puede incidir en el goce efectivo
del plexo de garantías que le ha otorgado el ordenamiento jurídico vigente.
Por
lo tanto, esta razón no puede ser entendida como justificadora del trato
diferenciado respecto de una exención que se considera parte integral del
salario porque precisamente a pesar de las diferencias existentes entre los
magistrados de los tribunales, los magistrados auxiliares de las altas cortes y
los magistrados de los consejos seccionales de la judicatura, el legislador
siempre les ha otorgado un trato igualitario en esta materia.
En
otras palabras, si se admite que el trato diferenciado en materia de la exención
se justifica porque los cargos son diferentes en cuanto a su régimen jurídico,
se entendería que la diferenciación respecto del goce de la exención tiene como
propósito introducir un régimen salarial diferenciado, opción que no tiene
cabida en el ordenamiento jurídico vigente porque significaría una reducción
efectiva de la remuneración de los magistrados auxiliares y de los magistrados
de los consejos seccionales de la judicatura, opuesta a la intangibilidad de
los salarios de los servidores públicos que laboran en la rama judicial,
elemento constitutivo de la independencia externa de la rama judicial frente a
las restantes ramas del poder público.
En
esa medida, aceptar que la exención se predica de unos y no de otros, sería
introducir un trato diferenciado en una materia que siempre ha sido regulada de
manera expresa en sentido contrario, es decir, bajo un régimen igualitario.
Regulación igualitaria que por otra parte no ha obedecido simplemente a la mera
liberalidad del legislador, sino que es una consecuencia lógica de la igual
dignidad que quiso atribuir a estos cargos, la cual se concreta en su régimen
salarial, prestacional y en la similitud de derechos y prerrogativas que
ostentan.
Adicionalmente,
ni en la exposición de motivos de la Ley 75 de 1986, ni en el Decreto 624 de
1989 es posible apreciar otras razones que justifiquen el tratamiento
diferenciado en materia de la exención sobre el 50% de los salarios de los
magistrados de tribunal, máxime cuando algunos de los cargos respecto de los cuales
se predica tuvieron origen con posterioridad a la expedición de dichos cuerpos
normativos, como por ejemplo los de magistrados auxiliares de la
Corte Constitucional y del Consejo Superior de la
Judicatura, al igual que los magistrados de los consejos seccionales de la
judicatura.
Por
otra parte, el trato diferenciado tiene como resultado afectar sustancialmente
la remuneración percibida por los magistrados auxiliares de las altas cortes y
de los consejos seccionales de la judicatura, es decir, según el tenor de la
sentencia C-250 de 2003, va en detrimento de la posición que ocupan en la
sociedad estos servidores públicos, de manera tal que quebranta la dignidad
inherente a estos cargos públicos.
En
vista de lo anterior, considera esta Sala que el trato diferenciado establecido
entre los magistrados de los tribunales y los magistrados auxiliares de las
Altas Cortes y los magistrados auxiliares de los consejos seccionales de la
judicatura, respecto de la exención establecida en el inciso tercero del numeral
7 del artículo 206 del estatuto tributario, no está constitucionalmente
justificado y en consecuencia vulnera los principios de igualdad y de equidad
tributaria.
8.
Modulación de los Efectos de la Sentencia
8.1. De
acuerdo con las anteriores consideraciones, resulta claro que no existe
justificación razonable para el trato diferenciado que la norma censurada
introduce en contra de los magistrados auxiliares de las altas cortes y los
magistrados de los consejos seccionales de la judicatura, de suerte que el
inciso 3 del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, al excluirlos
de su ámbito de aplicación, es inconstitucional por violación de los principios
superiores de igualdad y equidad tributaria.
Sin embargo, la
Corte encuentra que para reparar la vulneración de los principios de igualdad
y de equidad no es pertinente declarar la inexequibilidad de la expresión “de
los tribunales”, contenida en el inciso 3 del numeral 7 del artículo 206
del Estatuto Tributario, como solicita el actor, pues el enunciado normativo
perdería su sentido inicial y podrían generarse confusiones interpretativas en
torno al alcance de la disposición objeto de examen, amén de que la norma por
sí misma no es contraria a la
Carta Política, sino que lo es en relación con la exclusión que comporta de
sujetos que se encuentran en la misma situación fáctica y jurídica que los
beneficiarios directos de la exención tributaria, pero que no han sido
cobijados por dicho instrumento de política fiscal.
Frente
a dicha circunstancia, esta Corporación ha precisado que una forma de reparar
la inconstitucionalidad de la norma censurada es acudir a una sentencia
integradora y, particularmente, a una sentencia aditiva, que se caracteriza por
producir una extensión o ampliación del contenido normativo examinado, sin el
cual la disposición que se revisa resultaría contraria a la Constitución
Política[46],
decisión que como ha aclarado la Corte, no atiende a un impulso político
autónomo del juez constitucional, sino que responde a la necesidad de integrar
el ordenamiento jurídico de suerte que el mismo resulte, en cada caso, acorde
con los mandatos superiores[47].
Según
ha señalado la Corte Constitucional, las sentencia aditivas encuentran un claro
fundamento en el carácter normativo de la
Carta Política, que se deriva del artículo 4 superior, y en los principios de
efectividad y conservación del derecho, consagrados en los artículos 2 y 241
constitucionales, respectivamente. A través de estos principios, que se
encuentran llamados a gobernar el ejercicio del control de constitucionalidad,
se busca mantener vigente en el ordenamiento jurídico la norma que ofrece
insuficiencias desde la perspectiva constitucional, en el sentido que le
permite al órgano de control constitucional ajustar su contenido a los mandatos
superiores parcialmente ignorados por el legislador[48].
En los términos expuestos, para efectos de conciliar
la necesidad de reparar la violación de los principios de igualdad y equidad
tributaria que comporta la norma demandada con los principios de efectividad y
conservación del derecho, se adoptará una decisión que incluya las categorías
de sujetos jurídicos inicialmente no contemplados por la disposición acusada y
que, como ha sido demostrada, se encuentran en las  mismas condiciones fácticas
y jurídicas que los beneficiarios de la exención tributaria, sin que existan
argumentos razonables e idóneos que justifiquen el trato diferenciado.
Así las cosas, se declarará exequible la disposición
acusada, en el entendido de que comprende a los magistrados auxiliares de las
altas cortes y a los magistrados de los consejos seccionales de la judicatura.
8.2.
De otra parte, en relación con los
efectos temporales de esta providencia, la
Corte sigue la regla general consagrada en el artículo 45 de la
Ley Estatutaria de Administración de Justicia, que es del siguiente tenor: “las
sentencias que profiera la
Corte Constitucional sobre los actos sujetos a su control en los términos del
artículo 241 de la
Constitución Política, tienen efectos hacia el futuro a menos que la
Corte resuelva lo contrario”.
Por
lo tanto, la extensión del beneficio tributario consagrado en la norma
censurada, a favor de los magistrados auxiliares de las altas cortes y de los
magistrados de los consejos seccionales de la judicatura, sólo surte efectos ex
nunc, esto es, desde la declaratoria de exequibilidad de la norma que lo
consagra, en el entendido de que su ámbito de aplicación cobija también a tales
funcionarios por encontrarse, en punto del régimen salarial y prestacional, en
la misma situación fáctica y jurídica que los beneficiarios directos de la
exención tributaria objeto de análisis.
VII.   DECISION
En mérito de lo expuesto, la
Corte Constitucional, administrando justicia en nombre del pueblo y por
mandato de la Constitución,
RESUELVE
DECLARAR EXEQUIBLE, por los cargos analizados, el inciso 3 del numeral 7 del artículo 206
del Estatuto Tributario, en el entendido que la exención allí prevista se
extiende también a los magistrados auxiliares de la
Corte Constitucional, la Corte Suprema de Justicia, el Consejo de Estado y el
Consejo Superior de la Judicatura y a los magistrados de los Consejos
Seccionales de la Judicatura.
Cópiese,
notifíquese, comuníquese, insértese en la
Gaceta de la Corte Constitucional, cúmplase y archívese el expediente.
ÁLVARO
TAFUR GALVIS
Presidente
Sala de Conjueces
EDUARDO
CIFUENTES MUÑOZ
Conjuez
RODRIGO
ESCOBAR GIL
Conjuez
Ponente
LIGIA
GALVIS ORTIZ
Conjuez
DELIO
GÓMEZ LEIVA
Conjuez
JOSÉ
ROBERTO HERRERA VERGARA
Conjuez
SUSANA
MONTES DE ECHEVERRI
Conjuez
Ausente con excusa
MARÍA
INÉS ORTIZ BARBOSA
Conjuez
Ausente con excusa
MANUEL
URUETA AYOLA
Conjuez
MARTHA
VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO
Secretaria
General
[1]
Corte Constitucional, Auto A-174 de 2001,
M.P. Eduardo Montealegre Lynett.
[2]
Corte Constitucional, Sentencia C-310 de 2002,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[3]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-149 de 2009,
M.P. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
[4]
Corte Constitucional, Sentencia C-1191 de 2001,
M.P. Rodrigo Uprimny Yepes.
[5]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1005 de 2007,
M.P. Humberto Antonio Sierra Porto.
[6]
Corte Constitucional, Sentencia T-152 de 2007,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[7]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-065 de 2005,
M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra.
[8]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-106 de 2004,
M.P. Clara Inés Vargas Hernández.
[9]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia T-1258 de 2008,
M.P. Mauricio González Cuervo.
[10] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-093 de 2001,
M.P. Alejandro Martínez Caballero.
[11] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-016 de 1993,
M.P. Ciro Angarita Barón.
[12] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-1191 de 2001,
M.P. Rodrigo Uprimny Yepes.
[13] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-1191 de 2001,
M.P. Rodrigo Uprimny Yepes.
[14] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-822 de 2004,
M.P. Jaime Córdoba Triviño.
[15] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-841 de 2003,
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[16] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-106 de 2004,
M.P. Clara Inés Vargas Hernández.
[17] Ver, entre otras,
Sentencias C-327 de 1999, M.P. Carlos Gaviria Díaz, C-1074 de 2002,
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa y C-426 de 2005,
M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra.
[18] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-654 de 1997,
M.P. Antonio Barrera Carbonell.
[19] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-313 de 2003,
M.P. Álvaro Tafur Galvis.
[20] Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-970 de 2003,
M.P. Alfredo Beltrán Sierra.
[21]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-643 de 2002,
M.P. Jaime Córdoba Triviño.
[22] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-385 de 2008,
M.P. Clara Inés Vargas Hernández.
[23] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-1060A de 2001,
M.P. Lucy Cruz de Quiñones.
[24]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-734 de 2002,
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[25] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-183 de 1998,
M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.
[26]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-804 de 2001,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[27] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-734 de 2002,
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[28] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-1261 de 2005,
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[29] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-1107 de 2001,
M.P. Jaime Araujo Rentería.
[30] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-412 de 1996,
M.P. Alejandro Martínez Caballero
[31] Cfr. Corte
Constitucional, Sentencia C-804 de 2001,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[32]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencias C-341 de 1998,
M.P. José Gregorio Hernández Galindo y C-250 de 2003,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[33]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-804 de 2001,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[34]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-511 de 1996,
M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.
[35]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1060
A de 2001, M.P. Lucy Cruz de Quiñones.
[36]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1107 de 2001,
M.P. Jaime Araujo Rentería.
[37]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-250 de 2003,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[38]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1060A de 2001,
M.P. Lucy Cruz de Quiñones.
[39]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-709 de 1999,
M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
[40]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-183 de 1998,
M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.
[41]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1107 de 2001,
M.P. Jaime Araujo Rentería.
[42]
Corte Constitucional, Sentencia C-250 de 2003,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[43]
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[44]
Corte Constitucional, Sentencia C-250 de 2003,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[45]
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[46]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1230 de 2005,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[47]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-688 de 2002,
M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[48]
Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-109 de 1995,
M.P. Alejandro Martínez Caballero.