C-990-04
REPUBLICA DE COLOMBIA
Sentencia C-990/04
COSA JUZGADA MATERIAL-Presupuestos
COSA JUZGADA MATERIAL-No configuración por no predicarse
la  identidad en el contenido normativo
PROPIEDAD INMUEBLE-Competencia para gravarla
IMPUESTO SOBRE LA RENTA-No recae directamente sobre la propiedad
raíz
PATRIMONIO-Definición
PATRIMONIO BRUTO Y PATRIMONIO
LIQUIDO EN MATERIA FISCAL-Distinción
IMPUESTO
PREDIAL E IMPUESTO AL PATRIMONIO-Distinción
PROPIEDAD INMUEBLE-No todo tributo que la tome como
referencia implica que establezca un gravamen sobre ella
IMPUESTO AL PATRIMONIO-Hecho generador
IMPUESTO AL PATRIMONIO-No exclusión de la propiedad inmueble en la
base gravable/IMPUESTO AL PATRIMONIO-No recae directamente sobre la
propiedad inmueble/IMPUESTO AL PATRIMONIO-Prohibición constitucional de
gravar la propiedad inmueble por entidades diferentes a los municipios
Sobre la acusación según la cual el hecho de no
excluir la propiedad inmueble de la base gravable de un impuesto que grave el
patrimonio de las personas desconoce la prohibición que establece el artículo
317 constitucional de gravar dicha propiedad por entidades diferentes de los
municipios. La Corte hace énfasis en que siendo el patrimonio una universalidad
jurídica perfectamente diferenciable de los bienes que la componen y siendo el
hecho generador del impuesto que se analiza en este caso el patrimonio líquido
que posean los sujetos pasivos a 1° de enero de cada año gravable, determinado
conforme lo previsto en el Título II del Libro I del Estatuto Tributario, y no
los bienes inmuebles que puedan eventualmente haber sido tomados en cuenta por
el contribuyente como componentes de su patrimonio bruto, no cabe afirmar que
el impuesto creado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003 recaiga
directamente sobre la propiedad inmueble  y por tanto se vulnere el artículo
317 superior. Cabe destacar al respecto que la  exclusión de la base gravable
del impuesto al patrimonio -que se hace por la norma acusada-  de los primeros
doscientos millones de pesos ($200.000.000) (valor año base 2003) del valor de
la casa o apartamento de habitación, muestra claramente que lo que se grava es
el patrimonio de la persona y no su propiedad inmueble. Dicha exclusión por lo
demás para la Corte resulta pertinente, dada la existencia precisamente de
otros gravámenes que si recaen directamente sobre la propiedad inmueble y en
función del principio de equidad (art 363 C.P.) y del derecho reconocido a
todos los colombianos a una vivienda digna.
COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Configuración
Referencia:
expediente D-5117
Demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 17
(parcial), 38 y 39 de la Ley 863 de 2003.
Actor: Jhon Alirio Pinzón Pinzón
Magistrado Ponente:
Dr. ALVARO TAFUR GALVIS
Bogotá D.C.,  doce (12) de
octubre de dos mil cuatro (2004).
La Sala Plena de la Corte
Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los
requisitos y trámites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la
siguiente
SENTENCIA
I.       ANTECEDENTES
En ejercicio de
la acción pública de inconstitucionalidad, el ciudadano Jhon Alirio Pinzón
Pinzón presentó demanda contra los artículos 17 (parcial), 38 y 39 de la Ley
863 de 2003.
Mediante auto del 25 de marzo
de 2004, el Magistrado Sustanciador admitió la demanda y dispuso correr
traslado de la misma al Procurador General de la Nación para que rindiera el
concepto de rigor, ordenó fijar en lista las normas acusadas para asegurar la
intervención ciudadana y comunicar la iniciación del proceso al señor
Presidente de la República, al Presidente del Congreso de la República así como
al Ministro del Interior y de Justicia y de Hacienda y Crédito Público, a fin
de que, de estimarlo oportuno, conceptuaran sobre la constitucionalidad de las
normas acusadas.
Así mismo ordenó invitar a la
Academia Colombiana de Jurisprudencia y al Instituto Colombiano de Derecho
Tributario con el mismo fin.
Cumplidos los trámites ya
relacionados, propios de esta clase de procesos, y previo el concepto del
Procurador General de la Nación, procede la Corte a decidir sobre la demanda de
la referencia.
II.      NORMAS DEMANDADAS
A continuación se transcribe el texto de
la norma demandada de conformidad con su publicación en el Diario Oficial No.45.415 del 29 de diciembre de 2003.
Se subraya lo demandado.
“ LEY 863 DE 2003”
(diciembre 29)
por la cual se establecen normas tributarias,
aduaneras, fiscales y de control para estimular el crecimiento económico y el
saneamiento de las finanzas públicas
El Congreso
de Colombia
DECRETA:
(…)
CAPITULO IV
Impuesto al patrimonio
Artículo 17. Modifícase el Capítulo V del Título II del Libro
Primero del Estatuto Tributario, con los siguientes artículos:
Artículo 292. Impuesto al patrimonio. Por los años gravables 2004,
2005 y 2006, créase el Impuesto al Patrimonio a cargo de las personas jurídicas
y naturales, contribuyentes declarantes del Impuesto sobre la Renta. Para
efectos de este gravamen, el concepto de riqueza es equivalente al total del
patrimonio líquido del obligado.
Artículo 293. Hecho generador. El impuesto a que se refiere el
artículo anterior se genera anualmente por la posesión de riqueza a 1º de enero
de cada año gravable cuyo valor sea superior a tres mil millones de pesos
($3.000.000.000) (valor año base 2004).
Artículo 294. Causación. El Impuesto al Patrimonio se causa en el
primer día del respectivo ejercicio gravable.
Artículo 295. Base gravable. La base imponible del
Impuesto al Patrimonio está constituida por el valor del patrimonio líquido del
contribuyente poseído el 1º de enero de cada año gravable, determinado conforme
lo previsto en el Título II del Libro I del Estatuto Tributario, excluyendo el
valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades
nacionales, así como los primeros doscientos millones de pesos ($200.000.000)
(valor año base 2003) del valor de la casa o apartamento de habitación.
Artículo 296. Tarifa. La tarifa del Impuesto al Patrimonio es del
cero punto tres por ciento (0.3%) de la base gravable establecida de
conformidad con el artículo anterior.
Artículo 297. Entidades no sujetas al Impuesto al Patrimonio. No
están obligadas a pagar el Impuesto al Patrimonio creado mediante la presente
ley, las entidades a las que se refiere el numeral 1 del artículo 19, así como
las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 del Estatuto Tributario.
Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se encuentren en
liquidación, concordato o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de
conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999.
Artículo 298. Declaración y pago. El Impuesto al Patrimonio deberá
liquidarse en el formulario oficial que para el efecto prescriba la Dirección
de Impuestos y Aduanas Nacionales y presentarse con pago en los bancos y demás
entidades autorizadas para recaudar ubicados en la jurisdicción de la
Administración de Impuestos y Aduanas o de Impuestos Nacionales, que
corresponda al domicilio del sujeto pasivo de este impuesto, dentro de los
plazos que para tal efecto reglamente el Gobierno Nacional.
Artículo 298-1. Contenido de la Declaración del Impuesto al
Patrimonio. La Declaración del Impuesto al Patrimonio deberá presentarse
anualmente en el formulario que para el efecto señale la Dirección de Impuestos
y Aduanas Nacionales y deberá contener:
1. La información necesaria para la identificación y
ubicación del contribuyente.
2. La discriminación de los factores necesarios para
determinar las bases gravables del Impuesto al Patrimonio.
3. La liquidación privada del Impuesto al Patrimonio.
4. La firma de quien cumpla el deber formal de
declarar.
5. La firma del revisor fiscal cuando se trate de
contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad y que de conformidad
con el Código de Comercio y demás normas vigentes sobre la materia, estén
obligados a tener revisor fiscal.
Los demás contribuyentes obligados a llevar libros de
contabilidad deberán presentar la declaración del Impuesto al Patrimonio
firmada por contador público, vinculado o no laboralmente a la empresa, cuando
a ello estuvieren obligados respecto de la declaración del Impuesto sobre la
Renta.
Artículo 298-2. Administración y control del Impuesto al Patrimonio.
Corresponde a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, la
administración del Impuesto al Patrimonio que se crea mediante la presente ley,
conforme a las facultades y procedimientos establecidos en el Estatuto
Tributario para la investigación, determinación, control, discusión y cobro. La
DIAN queda facultada para aplicar las sanciones consagradas en este estatuto
que sean compatibles con la naturaleza del impuesto. Los intereses moratorios y
las sanciones por extemporaneidad, corrección, inexactitud serán las
establecidas en este estatuto para las declaraciones tributarias.
Los contribuyentes del Impuesto al Patrimonio que no
presenten la declaración correspondiente serán emplazados por la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales para que declaren dentro del mes siguiente a la
notificación del emplazamiento. Cuando no se presente la declaración dentro de
este término, se procederá en un solo acto a practicar liquidación de aforo,
tomando como base el valor patrimonio líquido de la última declaración de renta
presentada y aplicando una sanción por no declarar equivalente al ciento
sesenta por ciento (160%) del impuesto determinado.
El valor de la sanción por no declarar se reducirá a
la mitad si el responsable declara y paga la totalidad del impuesto y la
sanción reducida dentro del término para interponer el recurso de
reconsideración contra la liquidación de aforo.
Artículo 298-3. No deducibilidad del impuesto. En ningún caso el
valor cancelado por concepto del Impuesto al Patrimonio será deducible o
descontable en el Impuesto sobre la Renta, ni podrá ser compensado con otros
impuestos.
(…)
CAPITULO II
Conciliación y terminación de procesos
Artículo 38. Conciliación contencioso-administrativa. Los contribuyentes, responsables y agentes
retenedores de los impuestos nacionales, así como los usuarios aduaneros que
hayan presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la
jurisdicción contencioso- administrativa antes de la fecha de entrada en
vigencia de esta Ley, respecto de la cual no se haya proferido sentencia
definitiva dentro de las instancias del proceso, podrán solicitar a la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales la conciliación hasta el día 30 de
junio del año 2004, así:
Por el treinta por ciento (30%) del mayor impuesto
discutido y el valor total de las sanciones, intereses y actualización según el
caso, cuando el proceso contra una liquidación oficial se encuentre en única o
primera instancia ante un Tribunal Administrativo, siempre y cuando el
demandante pague el setenta por ciento (70%) del mayor impuesto en discusión.
Cuando el proceso contra una liquidación oficial se
halle en segunda instancia ante el Consejo de Estado, se podrá solicitar la
conciliación por el veinte por ciento (20%) del mayor impuesto y el valor total
de las sanciones, intereses y actualización según el caso, siempre que el
demandante pague el ochenta por ciento (80%) del mayor impuesto en discusión.
Si se trata de una demanda contra una resolución que
impone una sanción independiente tributaria, aduanera o cambiaria, se podrá
conciliar en cualquiera de las instancias del proceso
contencioso-administrativo el cincuenta por ciento (50%) del valor de la misma
y la actualización según el caso, para lo cual se deberá pagar el cincuenta por
ciento (50%) del valor de la sanción.
En cualquier caso, cuando el recurso de apelación ante
el Consejo de Estado haya sido interpuesto por la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales se podrá conciliar el setenta por ciento (70%) del mayor
impuesto y el valor total de las sanciones, intereses y actualización según el
caso o el setenta por ciento (70%) del valor de la sanción impuesta en
resolución independiente, siempre que el demandante pague el treinta por ciento
(30%) del mayor impuesto o de la sanción según el caso.
Para tales efectos se deberá adjuntar la prueba del
pago de:
a) La liquidación privada del impuesto sobre la renta
por el año gravable 2002 cuando se trate de un proceso por dicho impuesto;
b) Las declaraciones del Impuesto sobre las Ventas
correspondientes al año 2003, cuando se trate de un proceso por dicho impuesto;
c) Las declaraciones de retención en la fuente correspondientes
al año 2003, cuando se trate de un proceso por este concepto;
d) Los valores conciliados, según el caso.
La fórmula conciliatoria deberá acordarse y
suscribirse a más tardar el día 31 de julio de 2004 y presentarse para su
aprobación ante la respectiva corporación de lo contencioso administrativo
dentro de los diez (10) días hábiles siguientes, demostrando el cumplimiento de
los requisitos legales.
La sentencia aprobatoria prestará mérito ejecutivo de
conformidad con lo señalado en los artículos 828 y 829 del Estatuto Tributario,
y hará tránsito a cosa juzgada.
Lo no previsto en esta disposición se regulará
conforme a la Ley 446 de 1998 y el Código Contencioso Administrativo, con
excepción de las normas que le sean contrarias.
En materia aduanera, la conciliación aquí prevista no
aplicará en relación con los actos de definición de la situación jurídica de
las mercancías.
Los procesos que se encuentren en recurso de súplica o
de revisión ante el Consejo de Estado no serán objeto de la conciliación
prevista en este artículo.
La conciliación de que trata el presente artículo no
estará sujeta a las limitaciones porcentuales señaladas en los incisos
anteriores cuando el impuesto discutido se haya ocasionado antes del treinta y
uno (31) de diciembre del año dos mil uno (2001). La conciliación será del
cincuenta por ciento (50%) del mayor impuesto discutido y el valor total de las
sanciones e intereses.
Parágrafo. La conciliación prevista en este artículo
podrá ser solicitada por aquellos que ostenten la calidad de deudores
solidarios o garantes del obligado.
Artículo 39. Terminación por mutuo acuerdo de los
procesos administrativos. Los contribuyentes, responsables y agentes
retenedores de los impuestos nacionales, así como los usuarios aduaneros a
quienes se les haya notificado o se les notifique hasta el 31 de marzo de 2004,
requerimiento especial, pliego de cargos o liquidación oficial, podrán
solicitar transar con la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales hasta el
30 de junio del año 2004, el sesenta por ciento (60%) del mayor impuesto
discutido y el valor total de las sanciones, intereses y actualización según el
caso, como consecuencia del requerimiento especial, pliego de cargos o
liquidación oficial, siempre y cuando el contribuyente, responsable, agente
retenedor o usuario aduanero corrija su declaración privada y pague el cuarenta
por ciento (40%) del mayor impuesto propuesto.
Para tal efecto, se deberá adjuntar la prueba del pago
de la liquidación privada del impuesto sobre la renta por el año gravable 2002,
del pago de la liquidación privada del impuesto o retención, según el caso,
correspondiente al período materia de la discusión, y la del pago de los
valores transados, según el caso.
Lo dispuesto en el presente artículo aplicará en igual
forma para las sanciones impuestas por la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales por infracciones cambiarias, aduaneras o tributarias, pudiendo el
particular conciliar en cualquiera de las etapas del proceso administrativo el
sesenta por ciento (60%) del valor de la misma y su correspondiente
actualización cuando haya lugar a ella, para lo cual se deberá pagar el
cuarenta por ciento (40%) del valor de la sanción.
La terminación por mutuo acuerdo que pone fin a la
actuación administrativa tributaria prestará mérito ejecutivo de conformidad
con lo señalado en los artículos 828 y 829 del Estatuto Tributario, y con su
cumplimiento se entenderá extinguida la obligación por la totalidad de las
sumas en discusión.
Los términos de corrección
previstos en los artículos 588, 709 y 713 del Estatuto Tributario, se
extenderán temporalmente con el fin de permitir la adecuada aplicación de esta
disposición.
En materia aduanera, la transacción aquí prevista no
aplicará en relación con la definición de la situación jurídica de las
mercancías.
La fórmula de transacción deberá acordarse y
suscribirse a más tardar el día 31 de julio de 2004.
Parágrafo. La terminación por mutuo acuerdo podrá ser
solicitada por aquellos que ostenten la calidad de deudores solidarios o
garantes del obligado.
(…)
III. LA DEMANDA
3.1 El actor considera que el artículo 17  de la Ley 863 de 2003 con
el que se revive para los años gravables 2004, 2005 y 2006 el impuesto al
patrimonio que había sido derogado a partir del año gravable 1992 por el
Decreto Extraordinario 1321 de 1989, vulnera,  en el parte acusado, el artículo
317 de la Constitución Nacional, toda vez que no excluyó la totalidad de la
propiedad inmueble que pudiera hacer parte del patrimonio líquido de los
sujetos pasivos del impuesto al patrimonio el 1° de enero de cada año, sin
tomar en cuenta  que únicamente los municipios están facultados para imponer
gravámenes a la propiedad inmueble como uno de los derechos que surgen de su autonomía
fiscal.
Precisa al respecto que   “…el artículo 317 de la
Carta, no hizo ninguna distinción a si el gravamen debía ser en forma
específica o conjunta con otros bienes, sino simplemente que no podía ser
objeto de tributos por entidades como la Nación y/o departamentos…”.
En este sentido afirma que el artículo 17 de la Ley 863 de 2003  en
el aparte acusado debió excluir la totalidad del valor de los bienes inmuebles
así como las deudas directamente relacionadas con aquellos al establecer el
patrimonio líquido del contribuyente objeto de impuesto. Explica que  la
exclusión de los primeros doscientos millones de pesos ($ 200.000.000)
correspondientes a la casa o apartamento de habitación  a que se alude en la
norma acusada no comporta el  cumplimiento al artículo 317 superior pues lo que
se pretende con dicha exclusión es guardar coherencia con artículo 191 del
Estatuto Tributario que hace la misma  exclusión para establecer la base de la
renta presuntiva en el impuesto sobre la renta.
Advierte que el permitir que el impuesto al patrimonio grave la
propiedad inmueble abre las puertas para que en el futuro la Nación o un
departamento, vuelva a imponer gravámenes sobre bienes raíces, conjuntamente
con otra clase de bienes, situación que no fue la intención del Constituyente
de 1991.
Afirma que la Corte Constitucional al revisar el Decreto Legislativo
1838 de 2002 objeto de la sentencia C-876 de 2002 se equivocó al desconocer la
interpretación que del artículo 317 superior ella misma había dado en la
sentencia C-711 de 2001.
Explica que, contrariamente a lo afirmado por  la Corte, con el
impuesto al patrimonio  la propiedad inmueble se ve afectada en forma directa
sobre su valor neto. Explica que  “…en el caso de las personas que no tienen
deudas sobre la propiedad inmueble (que pueden ser muchas), el impuesto
recaería en forma directa y sobre el valor bruto del bien…”
En ese orden de ideas, solicita a la Corte reconsiderar su posición
y declarar la inexequibilidad del artículo 17 acusado por ser  efectivamente
violatorio del artículo 317 superior.
3.2  En relación con los artículos 38 y 39 acusados,
el actor considera que la conciliación contenciosa
administrativa y la terminación por mutuo acuerdo de los procesos
administrativos que ellos establecen “son figuras o métodos alternativos de
solución de conflictos de orden tributario que constituyen beneficios a favor
de unos pocos en desmedro de otros, con lo cual se desconocen los principios de
igualdad y equidad tributaria que la propia Corte Constitucional ha protegido a
través de múltiples pronunciamientos…”.
El actor afirma  particularmente  que la conciliación y la
terminación por mutuo acuerdo de los procesos contencioso administrativos en
materia tributaria, son equivalentes a las amnistías tributarias, que desde la
sentencia C-511 de 1996 quedaron proscritas en la normatividad nacional.
3.2.1 Para el actor la conciliación
contencioso administrativa se dirige solamente a aquellos contribuyentes,
responsables y agentes retenedores de los impuestos nacionales y usuarios
aduaneros que hubieren presentado demanda de nulidad y restablecimiento del
derecho antes del 29 de diciembre de 2003, lo que implica que aquellos que
hubieren demandado con posterioridad a esa fecha o hubieren optado por aceptar
en vía gubernativa lo liquidado oficialmente por la administración tributaria
no tendrán la posibilidad de solicitar la conciliación ante el Tribunal
Administrativo; situación similar ocurre con: “…aquellos contribuyentes,
declarantes o agentes retenedores cuyas demandas ante el Tribunal o Consejo de
Estado, hayan sido decididas en forma definitiva por esas corporaciones
judiciales antes del 29 de diciembre de 2003, tampoco podrán conciliar…”.
Así mismo, señala que:  “…los
porcentajes de conciliación en única o primera instancia que es del treinta por
ciento (30%) no se avienen a lo preceptuado en la Carta Política en cuanto a
que los contribuyentes, responsables o agentes retenedores que logren solicitar
y suscribir el acuerdo conciliatorio, se van a ver favorecidos con la
exoneración de una parte del mayor impuesto liquidado, así como de las
sanciones, intereses y su actualización, por el solo hecho de haber presentado
demanda ante los Tribunales Administrativos antes del 29 de diciembre de 2003,
así sea procedente el mayor valor liquidado, lo que los coloca en ventaja en
relación con los que a esa fecha tenían en discusión a través del recurso de
reconsideración ante la propia DIAN sus procesos administrativos tributarios…”.
Aduce que la misma situación se presenta con la conciliación del 20%
en relación con los procesos que al 29 de diciembre de 2003 se hallaban en
conocimiento del Consejo de Estado en segunda instancia, en relación con el
mayor impuesto y el valor total de las sanciones, intereses y actualización
según el caso, trato que es discriminatorio respecto de los contribuyentes,
responsables o agentes retenedores que ya tenían una sentencia desfavorable de
primera instancia, pero que el 29 de diciembre de 2003, no les había sido notificada
o interpuesta la apelación ante el Consejo de Estado, éste no la había
admitido.  Así mismo, afirma que surge la misma desigualdad en relación con las
sanciones por infracciones tributarias, aduaneras o cambiarias respecto de las
personas que al 29 de diciembre no alcanzaron a presentar demanda de nulidad y
restablecimiento del derecho o a que les hubiere sido admitida la apelación por
el Consejo de Estado.
3.2.2 Aduce que en el artículo 39 acusado que establece la
terminación por mutuo acuerdo, se presenta la misma situación de desigualdad o
inequidad que con la conciliación, dado que la terminación por mutuo acuerdo “…no
podrá ser utilizada por los contribuyentes, responsables y agentes retenedores
a quienes habiéndoseles notificado el requerimiento especial, pliego de cargos
o la liquidación oficial antes del 29 de diciembre de 2003, pero que hayan
optado por aceptar los mayores valores discutidos y en consecuencia procedieron
a cancelar los valores propuestos por el ente fiscalizador, no podrán acogerse
a la transacción tributaria del artículo 39 de la Ley 863 de 2003…”.
3.2.3 Así mismo, afirma que las figuras jurídicas previstas en los
artículos 38 y 39 acusados vulneran el artículo 95-9, toda vez que no consultan
el espíritu de justicia que implica contribuir con la financiación de los
gastos e inversiones del Estado, pues a todas luces es injusto, arbitrario e
irrazonable que para los contribuyentes, responsables y agentes retenedores que
por razones circunstanciales al momento de entrada en vigencia de la Ley 863 de
2003 cumplían los requisitos de oportunidad previstos en ésta, en consecuencia
podrán acceder a los mecanismos de solución de conflictos allí establecidos,
mientras que aquellos que a pesar de haber sido objeto de los mismos actos administrativos
liquidatorios que dieron lugar a las demandas, por no existir el 29 de
diciembre de 2003, controversia tributaria, ya no podrán hacer uso de la
conciliación y la terminación por mutuo acuerdo.
3.2.4 Estima igualmente que los artículos 38 y 39 acusados vulneran
igualmente el artículo 363 constitucional que establece el principio de equidad
tributaria, toda vez que:  “…a los contribuyentes, responsables o agentes
retenedores con controversias pendientes de decidir y que cumplan con los
requisitos carentes de objetividad que planteó el legislador del 2003, van a
obtener ventajas o beneficios tributarios sin una razón valedera y justa para
acceder a ellas; el legislador entonces no tuvo en cuenta la filosofía y la
intención del Constituyente al introducir dentro de la Carta Política el
artículos 363…”.
3.2.5 Advierte  finalmente que si bien es muy posible que para la
fecha del fallo el límite temporal señalado en las disposiciones acusadas se
encontrará vencido, la Corte Constitucional  debe fallar de fondo en relación
con el contenido normativo de los artículos 38 y 39 demandados, toda vez que
en su criterio la posición adoptada por esta Corporación en las sentencias
C-992 de 2001 y C-1114 de 2003 – en las que se inhibió para decidir de fondo- no
se aviene a lo dispuesto en el artículo 241 superior, pues dicha norma no hace
ninguna distinción en relación con la temporalidad o no de las leyes
demandadas, tanto por su contenido material como por vicios de procedimiento.
Precisa que la Corte debe retomar la posición que adoptó en la
sentencia C-1115 de 2001, en donde se pronunció de fondo en relación con la
inconstitucionalidad del artículo 100 de la Ley 633 de 2000, y en este sentido
“…no persista en la idea de inhibirse de fallar porque para la fecha de la
sentencia (que seguramente será después del 31 de julio de 2004) ya no estarán
en vigencia los artículos 38 y 39 de la Ley 863/03, como si los jueces
constitucionales de la Corte, tuvieran la posibilidad de hacer depender que sus
fallos sean de mérito o inhibitorios de acuerdo a la fecha de la sentencia”.
Aclara al respecto que los efectos del fallo en caso de ser de
inexequibilidad serían hacia el futuro y en consecuencia no se atentaría contra
el principio de seguridad jurídica, ya que no se afectarían las situaciones
particulares de los beneficiados con la conciliación y la terminación de los
procesos administrativos tributarios por mutuo acuerdo.
IV.    INTERVENCIONES
4.1.  Ministerio
de Hacienda y Crédito Público
El Ministro de Hacienda y Crédito Público
a través de apoderado judicial, interviene en el presente proceso, para
solicitar que se declare la constitucionalidad de las normas acusadas, a partir
de las consideraciones que enseguida se sintetizan.
4.1.1 Recuerda que el
patrimonio ha sido definido por la doctrina como una universalidad de elementos
activos y pasivos de un valor pecuniario, radicados en una persona.  Al
respecto cita un aparte de la sentencia C-876 de 2002.
Advierte que la Corte
mediante sentencia C-876 de 2002:  “…manifestó que con el establecimiento
del impuesto al patrimonio no se invade la órbita privativa de los municipios
para gravar la propiedad inmueble, como quiera que se grava el patrimonio de
manera general y no directamente la propiedad inmueble.  Es por ello que
definió el impuesto predial y señaló los elementos constitutivos de este
tributo, así como los elementos del impuesto al patrimonio y las diferencias
entre estos dos…”.  Al respecto cita un aparte de la sentencia referida.
Considera que el
artículo 17 acusado que modifica el artículo 295 del Estatuto Tributario no
vulnera el artículo 317 constitucional, toda vez que no crea un impuesto
nacional sobre la propiedad inmueble, sino que la base gravable del mismo está
constituida por el patrimonio líquido de los sujetos pasivos al 1° de enero de
cada año gravable, que se obtiene de restarle al patrimonio bruto las deudas
vigentes en esa fecha a cargo del sujeto pasivo del gravamen, patrimonio
líquido en el que solo de manera indirecta la propiedad inmueble es tomada como
referente, esto es, como uno de los elementos que puede componer el patrimonio
bruto del contribuyente, de forma tal que es sobre el patrimonio líquido que
recae el cobro del impuesto.
4.1.2 De otra parte
recuerda que:  “…Los métodos alternativos de solución de conflictos ofrecen
a las partes en disputa la posibilidad de un acuerdo sin los costos y demora de
la justicia estatal, aseguran eficiencia y eficacia para superar o dirimir las
controversias, y coadyuvan con ello, al cumplimiento de las funciones
administrativas fiscales y al fortalecimiento de la seguridad jurídica…”.
Advierte que los
métodos alternativos de solución de conflictos tienen un respaldo
constitucional en el artículo 116 de la Carta, y legal estatutario, en el
artículo 8 de la Ley 270 de 1996.  Además esos mecanismos se justifican en la
medida en que son instrumentos que descongestionan los despachos judiciales y
hacen más eficaz la administración de justicia, de suerte que encuentran
asidero en los valores y principios previstos en la Constitución que rigen la
administración de justicia y que orientan sus fines y se inspiran en las
nociones de eficacia, eficiencia, celeridad y efectividad de la justicia,
permitiendo paralelamente la participación ciudadana en procura de la plena
realización del derecho.
En ese sentido
considera que:  “…Como la ley tributaria es susceptible de generar
diferencias de criterio entre la administración y los contribuyentes, cuando se
trate de prestaciones inciertas y discutibles, las controversias pueden ser
objeto de acuerdo o conciliación siempre que se armonicen con el principio de
legalidad del tributo pues la ley es el único marco en el que se puede
conciliar y transigir…”.
Indica que los
mecanismos de solución de conflictos establecidos por el legislador en los
artículos 38 y 39 acusados están dirigidos a todos aquellos contribuyentes que
tengan una discusión o un litigio pendiente en materia tributaria y no a los
deudores morosos y por ese hecho no se vulnera el deber constitucional de
contribuir al financiamiento de las cargas del Estado ni el principio de
igualdad.  Al respecto cita un aparte de la sentencia C-163 de 1999.
Destaca que en
materia tributaria la participación activa del contribuyente en la solución de
las controversias no solo permite una reducción significativa de la evasión
fiscal, sino que constituye un mecanismo de recuperación de la legitimidad de
los procedimientos y a la vez una forma de control fiscal sobre la actividad
del Estado.
Afirma que los
artículos 38 y 39 acusados no vulneran el derecho a la igualdad, toda vez que
esas normas disponen que para que opere la conciliación contencioso
administrativa o la terminación por mutuo acuerdo de los procesos
administrativos en materia tributaria, se requiere como elemento fundamental la
existencia de un litigio administrativo o contencioso, es decir, que la Ley no
excluye de la técnica a ningún contribuyente que se encuentre en condiciones
similares:  “…por el contrario el objeto de las normas demandadas es
garantizar el acceso a los métodos alternativos de solución de conflictos en
materia tributaria a todos los contribuyentes, usuarios o responsables que se
encuentren en iguales circunstancias…”.
En ese sentido
considera que los métodos alternativos de solución de conflictos en materia
tributaria, tienen como objeto dar cumplimiento a una política de corto plazo
con el fin de aumentar el recaudo y disminuir el monto de la cartera morosa de
la DIAN, especialmente si se tiene en cuenta que el Legislador está ampliamente
facultado para establecer procedimientos tendientes a recuperar los recursos
derivados de las obligaciones tributarias de los contribuyentes dando así
cumplimiento a los fines del Estado.
Señala que los
artículos 38 y 39 acusados no regulan una amnistía de litigios como lo afirma
el demandante, sino por el contrario a través de ellos se legalizó una
propuesta de conciliación, concebida desde la Ley, en espera de la adhesión del
contribuyente.
Finalmente indica que
teniendo en cuenta la operatividad de las figuras previstas en los artículos 38
y 39 acusados, no puede entenderse que dichas normas establezcan a favor del
contribuyente condonación alguna, toda vez que:  “…el hecho de que se genere
una conciliación o transacción en materia tributaria no significa una amnistía
ya que existe un litigio o un recurso pendiente y en consecuencia no existe
certeza sobre la existencia y cuantía del crédito…”.   Al respecto cita un
aparte de la sentencia C-1114 de 2003.
4.2.  Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales a través del jefe de
la Oficina Nacional de Normativa y Doctrina, interviene en el presente proceso
con el fin de solicitar a la Corte que declare la constitucionalidad de los
artículos demandados, oponiéndose a las pretensiones del actor, a partir de las
consideraciones que enseguida se sintetizan.
4.2.1 Afirma que el artículo 17 acusado no vulnera la Constitución,
toda vez que:  “…la intención del legislador es gravar con el impuesto al
patrimonio la riqueza del contribuyente que está reflejada en su capacidad
económica.  Riqueza que le ha permitido capitalizar ingresos, ahorrar, tener
una solvencia, invertir, capitalizar años tras año los excedentes de sus
utilidades, lo cual en ningún momento puede considerarse como una afectación
directa a la propiedad inmueble, que constituye una especie del género que es
la riqueza, que para efectos de este gravamen se asimila a patrimonio líquido y
es allí donde la citada propiedad inmueble se confunde con la totalidad de los
bienes y derechos apreciables en dinero que conforman el patrimonio…”.
En ese sentido considera que el hecho
generador del impuesto no coincide con la propiedad inmueble como un derecho
real de los administrados, dado que su fundamento fáctico está asociado a una
condición personal o propia del obligado, que es su grado de solvencia
económica (riqueza), de forma tal que el artículo 17 impone una restricción al
hecho generador en términos económicos cuando establece los $3.000.000.000.,
circunstancia que tiene como fundamento la condición de privilegio económico
del obligado y los bienes reales que indirectamente se toman en consideración
para la definición de la carga impositiva.
Aduce que: “…los topes de riqueza
dispuestos por el legislador para que se configure el hecho generador del
impuesto al patrimonio son indiciarios de una suficiente capacidad económica
para contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro
de los conceptos de justicia y equidad, acorde con lo dispuesto en el artículo
95, numeral 9 de la Constitución Política..”.
Recuerda que el impuesto predial es un tributo real constituido a
favor del municipio donde se encuentra ubicado el bien, de forma tal que por
tener el carácter de real en caso de incumplimiento el predio responderá
directamente por la deuda, incluso sin perjuicio de que la administración
tributaria pueda perseguir otros bienes del contribuyente.  En ese sentido, el
gravamen real no puede confundirse con el impuesto sobre el patrimonio que es
un gravamen personal.
Afirma que el artículo 317 constitucional,
constituye una garantía para el contribuyente en la medida en que establece que
solamente los municipios pueden gravar la propiedad inmueble y además busca
salvaguardar las rentas municipales que en gran parte provienen del impuesto
predial al ordenar que la propiedad inmueble no puede ser objeto
simultáneamente de tributos que recaigan directamente sobre estos por parte de
los departamentos, los entes descentralizados o la Nación.
En ese sentido indica que al tomarse como
referente la propiedad inmueble para fijar el impuesto al patrimonio por ser
parte integrante del patrimonio líquido como equivalente a riqueza, no
significa que se esté gravando de forma directa la propiedad inmueble. Afirma
además que ni la Constitución, ni la ley impiden que los bienes inmuebles, como
elementos del patrimonio líquido contribuyan a establecer una cifra que, a su
turno sirva de parámetro o referente del impuesto al patrimonio.    Al respecto
cita la sentencia C-222 de 1995.
Advierte que la Corte por vía de
jurisprudencia estableció que no todo tributo que tome como referencia de
alguna manera la propiedad inmueble implica el establecimiento de un gravamen
sobre la misma, de forma tal que la prohibición contenida en el artículo 317
constitucional, solamente se refiere a aquellos casos en que se pretenda por
entidades diferentes a los municipios establecer tributos que recaigan de manera
directa y específica sobre el bien inmueble del que una persona sea
propietaria.   Al respecto cita la sentencia C-275 de 1996.
4.2.2 De otra parte recuerda que:  “…como
lo dispone el artículo 116 de la Constitución Política, es posible que el legislador
estimule la resolución de conflictos directamente por los propios afectados,
utilizando figuras como la conciliación y la transacción, en donde se crea una
instancia consensual, donde se permite que las partes en controversia, lleguen
a un acuerdo frente al aspecto discutido, sin vulnerar el derecho de justicia,
porque son precisamente ellas, quienes de manera voluntaria han accedido a una
solución justa de su controversia…”.
Afirma que si bien es cierto que la Corte
Constitucional prohibió las amnistías tributarias, no puede equipararse esa
figura a los mecanismos de solución de conflictos como la transacción y la
conciliación, dado que éstos tienen una naturaleza jurídica diferente.
Aduce que mediante las figuras previstas
en los artículos 38 y 39 acusados, el criterio que introdujo el legislador fue
la resolución voluntaria de conflictos, mecanismos que van dirigidos a todos
los contribuyentes que tengan una discusión o un litigio pendiente en materia
tributaria y no al deudor moroso, a que se refería  la Ley 223 de 1995 invocada
por el actor.
Señala que solamente:  “…se puede
hablar de un contribuyente incumplido cuando existe un título reconocido, es
decir, cuando existe certeza jurídica sobre la existencia y cuantía del
crédito, ya sea por haberse proferido sentencia definitiva o por encontrarse
ejecutoriado y en firme un acto de la administración, en donde se establezca
una obligación, clara, expresa y exigible por un mayor impuesto en contra de un
contribuyente, mientras que en la conciliación contencioso administrativa o en
la transacción, nos encontramos en el trámite de un proceso ya sea ante la
justicia contenciosa o ante la administración tributaria, por lo que en esas
instancias es totalmente procedente una solución a sus diferencias…”.   Al
respecto cita la sentencia C-511 de 1996 y  apartes de la exposición de motivos
de la Ley 863 de 2003.
4.3.  Instituto
Colombiano de Derecho Tributario
El Presidente del Instituto Colombiano de
Derecho Tributario, atendiendo la invitación hecha por esta Corporación, hizo
llegar el concepto que fue aprobado en sesión del Consejo Directivo de esa
Institución el 20 de abril de los presentes y en el que actuó como ponente la
Doctora Sofía Regueros de Ladrón de Guevara.
4.3.1 La
interviniente afirma que:  “…a la luz del artículo 317 de la Constitución
Política, le está vedado a entes territoriales diferentes al municipio gravar
la propiedad inmueble; esto implica una prohibición a gravar de manera directa
el hecho económico de la posesión o propiedad de bienes inmuebles.  En el
impuesto al patrimonio, se grava la posesión de riqueza, esto quiere decir que
se está gravando la masa de bienes de propiedad del contribuyente; entonces, si
dentro de esa universalidad jurídica se encuentran bienes inmuebles, se debe
considerar que existe un gravamen directo sobre esa posesión también, lo cual
se traduce en el establecimiento de un tributo del orden nacional sobre la
propiedad raíz.  No es correcta entonces la tesis de que no se deben considerar
individualmente los bienes que componen el patrimonio del contribuyente, sino
de la masa misma, a efectos del impuesto al patrimonio…”.
En ese sentido
considera que le asiste razón al actor al señalar que el artículo 17 acusado
vulnera la Constitución, toda vez que esa disposición genera varios y
simultáneos gravámenes sobre la propiedad inmueble, circunstancia que obedece a
que la norma acusada crea un gravamen directo sobre la propiedad raíz, mientras
que ésta ya se encuentra gravada directamente con el impuesto predial, de orden
municipal, de forma tal que:  “…la censura de constitucionalidad de la norma
citada radica entonces en la posibilidad de la nación de gravar de manera
directa la propiedad inmueble  y en la consecuente confluencia de tributos…”.
Al respecto cita apartes de las sentencias C-275 de 1996 y C-711 de 2001.
Advierte que la Corte
mediante sentencia C-876 de 2002, modificó la posición que había fijado en
sentencias anteriores, y en consecuencia consideró que no existe vulneración al
artículo 317 constitucional por el hecho de que se establezcan gravámenes que
incluyan el componente inmobiliario del contribuyente dentro de la base
gravable al mismo, dado que estos no recaen sobre la propiedad inmueble del
contribuyente de manera directa, sino que se toman de manera indirecta como uno
de los elementos que pueden componer el patrimonio bruto.
En ese sentido
destaca que el artículo 317 superior no distingue en función de la forma
directa o indirecta de gravar la propiedad inmueble, sino que simplemente
establece una prohibición absoluta en ese sentido, de forma tal que se reserva
en forma exclusiva a los municipios la posibilidad de gravar, directa o
indirectamente la propiedad inmueble y no es posible agregar una distinción que
la norma no hace expresamente.
Señala que el artículo 17 acusado vulnera el artículo 317
superior, al no acatar ese mandato constitucional, pues es evidente que el
hecho económico (posesión de propiedad inmueble) es gravado con el impuesto al
patrimonio, por cuanto hay incidencia tributaria directa de éste sobre los
componentes inmobiliarios, es decir, el hecho generador (posesión de riqueza),
aplicándose a los bienes inmuebles.
Estima además que: “…en Colombia no hay
deducción de la totalidad de lo pagado por impuestos prediales de la base
gravable del impuesto sobre la renta, situación que evitaría que el
contribuyente viese nuevamente gravada su propiedad raíz; si una disposición de
estas características se hubiese incluido en el artículo 17 de la Ley 863 de
2003, se gravaría efectivamente el patrimonio líquido del contribuyente.  No se
puede entonces aseverar que, el incluir los componentes inmobiliarios dentro de
la base gravable, por tratarse de integrantes de una universalidad jurídica, no
es violatorio de una garantía constitucional, según la cual, estos elementos
indicadores de riqueza ya han sido efectivamente gravados con otro impuesto…”.
4.3.2 Considera que los mecanismos
alternativos de solución de conflictos juegan un rol importante en la
disminución de litigiosidad por lo que es innegable que hacer extensiva su
aplicación a los conflictos de orden tributario podría traer beneficios tanto
para el contribuyente como para el fisco:  “…sin embargo, la aplicación de
los métodos alternativos de solución de conflictos en materia tributaria no es
sencilla y el tratamiento legal que se le debe dar a este tema deber ser
minucioso y respetuoso de los principios y garantías constitucionales…”.
Estima que el accionante tiene razón al afirmar que los
artículos 38 y 39 acusados, vulneran los principio de igualdad y equidad
tributaria, toda vez que esas normas establecen sin justificación alguna
beneficios únicamente para algunos contribuyentes, responsables o agentes
retenedores y usuarios aduaneros, con un criterio referido exclusivamente a la
fecha en que éstos tenían controversias con el fisco, generando en consecuencia
desigualdad en el trato de las autoridades del Estado para con algunos
contribuyentes, sin razones válidas, de forma tal que, no existe justificación
para que se niegue la posibilidad de acudir a la transacción o a la
conciliación a quienes a partir de la vigencia de la ley se involucren en una
disputa con la Administración.
En ese sentido indica que la exoneración
que se configura en la práctica con la aplicación de los artículos 38 y 39
acusados es irrazonable dado que produce un desequilibrio en las cargas
tributarias de los contribuyentes y desigualdad en el trato que éstos reciben
de las autoridades, además, las exoneraciones previstas en esas normas tienen
unos efectos equivalentes a los de los saneamientos tributarios de la Ley 223
de 1995 que fueron declarados inexequibles por la Corte Constitucional a través
de sentencia C-511 de 1996, por violar los principios de igualdad de los
contribuyentes y equidad del sistema tributario.
4.3.3  Salvamento de voto al Concepto del
ICDT
Los Doctores Juan
Camilo Restrepo, Jaime Abella, Alvaro Leyva y Bernardo Carreño salvaron su voto
en relación con el concepto rendido por el Instituto Colombiano de Derecho
Tributario el 20 de abril de 2004, en relación con la opinión de
inexequibilidad que se adoptó respecto del artículo 17 de la Ley 863 de 2003.
Afirman que el
patrimonio es un conjunto de derechos y obligaciones, cuya expresión en dinero
que es la base del tributo, denota una capacidad de pago que permite gravar al
sujeto pasivo, esto es, al dueño del patrimonio, de forma tal que:  “…tomar
esa universalidad como base para medir la capacidad de pago es comparable a lo
que ocurre con el impuesto sobre el consumo (tal como lo formuló Nicholas
Kaldor, no como lo tienen establecido las entidades territoriales en Colombia,
que obedece a concepto distintos): en el primero se mide la capacidad de pago por
el valor de patrimonio; en el segundo, por el volumen del gasto…”.
Advierten que la
Constitución reserva a los municipios los gravámenes sobre la propiedad
inmueble, no sobre su tenencia, ni sobre su incorporación dentro de un
conjunto, como medida de la capacidad de pago, de forma tal que el gravamen
establecido en el artículo 17 acusado no se impone en razón de la propiedad de
un bien inmueble, sino porque el dueño del patrimonio, tiene una riqueza que en
su conjunto, le da capacidad de pago.
Consideran que con
fundamento en los tres elementos que comprende la propiedad, esto es, la nuda
propiedad, el uso y la disposición, es obvio que la capacidad de imposición que
la Constitución reserva a los municipios es la que versa sobre el hecho escueto
de tener el derecho real, es decir, que es oponible a todos.
En ese sentido
señalan que:  “…El sistema colombiano, ecléctico y poco científico,
determina, de todas maneras, una adecuada financiación de los municipios, que
se benefician de transferencias que de paso no han generado las consiguientes
responsabilidades, por la falta de expedición de la correspondiente ley y de
sus propios recursos tributarios.  Desde el punto de vista práctico las
entidades territoriales han manejado mal sus recursos, lo que dio origen a una
ley que les permitió corregir sus yerros…”.
De otra parte advierten que si bien el artículo 17
acusado no vulnera el artículo 317 constitucional, sí vulnera el principio de
equidad que debe regir el sistema tributario, que obliga a la persona y al
ciudadano a contribuir. Precisan al respecto  que la afirmación según la cual
“…el patrimonio, como conjunto de bienes y obligaciones, permite medir la
capacidad contributiva del sujeto pasivo” solo es cierta   “si el
tributo se configura como un complemento de los ingresos”  pero no “si
lo establece, como lo hace la norma demandada y toda su reglamentación, en
forma independiente…”
V.  CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE
LA NACIÓN
El Señor Procurador
General de la Nación (E), allegó el concepto número 3568, recibido el 21
de mayo de 2004, en el cual solicita a la Corte declarar que ha operado el
fenómeno de la cosa juzgada en relación con el artículo 17 acusado y declare la
exequibilidad condicionada de los artículos 38 y 39 acusados, de conformidad
con las siguientes consideraciones.
5.1 La vista fiscal recuerda que la Corte
mediante sentencia C-876 de 2002 declaró exequible el artículo 4° del Decreto
Ley 1838 de 2002, considerando que lo que grava el impuesto allí previsto es el
patrimonio líquido, concepto que se diferencia de la propiedad aun cuando se
relaciona con ella, dado que si bien los inmuebles se tienen en cuenta como
activos que forman parte del patrimonio líquido del contribuyente, ello no
permite sostener que el impuesto al patrimonio se constituya en un gravamen
sobre la propiedad inmueble.
En ese sentido considera que:  “…el
impuesto al patrimonio es un tributo, que grava la riqueza, es decir, que no
grava directamente los bienes inmuebles sino que los toma del patrimonio
líquido, entendido éste como aquél que se obtiene restando del patrimonio bruto
poseído en el último día del año gravable, las deudas a cargo del
contribuyente, en esa misma fecha.  Y a su vez, el patrimonio bruto está constituido
por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el
contribuyente en el último día del año gravable…”, de forma tal que no es
igual la estimación de un activo patrimonial que puede consistir en un bien
inmueble, que sumado con otros incidirá en el valor del patrimonio del
contribuyente, que un impuesto como el predial que recae directamente sobre la
propiedad inmobiliaria.
Estima entonces que no obstante que la
sentencia C-876 de 2002 fue proferida con fundamento en un Decreto expedido en
estado de conmoción interior, los mismos criterios tenidos en cuenta en esa
oportunidad deberán observarse en el caso bajo estudio y concluir que el
impuesto al patrimonio no es un gravamen directo sobre los elementos que lo
integran y por tanto no vulnera el artículo 317 constitucional.
5.2 De otra parte,  la vista Fiscal señala
que respecto de los artículos 38 y 39 acusados, el actor hace una mala
interpretación de los mismos, toda vez que: “…del análisis de las normas se
puede establecer claramente que no hay una condonación de los porcentajes de la
deuda tributaria sujeta a conciliación.  No, pues lo que el legislador señaló
en ellas, es que sobre esos porcentajes los contribuyentes deben presentar la
fórmula conciliatoria ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.  Es
decir, no es que ellos por el sólo hecho de cancelar el 60%, el 70%, o el 80%,
según el caso queden exonerados del pago del porcentaje restante, lo que la
norma pregona es que ese porcentaje debe ser conciliado, lo que significa una
negociación y no la condonación total de los mismos…”.
Afirma que el artículo 38 acusado lo que
permite es una conciliación pero no del impuesto como tal, sino de un
porcentaje de la diferencia que surge entre lo que el contribuyente manifiesta
es el monto de impuesto en su liquidación privada y lo que la DIAN arguye en la
liquidación oficial, de forma tal que la conciliación no parte de la discusión
del impuesto o la falta de pago del mismo, sino del mayor valor, o mejor, de la
expectativa que cada parte tiene en el proceso.
En ese sentido considera que no se puede
comparar la figura de la conciliación prevista en el artículo 38, con las
amnistías tributarias o saneamiento fiscal, toda vez que mediante éstas se
disponía que el contribuyente podría quedar al día en sus obligaciones
tributarias si cancelaba determinado monto y en consecuencia se le perdonaban
intereses, sanciones y actualizaciones, contrario sensu en la
conciliación se obliga al contribuyente a cancelar un porcentaje no del
impuesto en sí mismo considerado sino del mayor valor discutido, para poder
presentar una conciliación, no exoneración, sobre el porcentaje que aún no se
ha acordado de dicho mayor valor, establecido en la misma disposición legal y
la posibilidad también de conciliar, no condonar, la totalidad de las
sanciones, intereses y actualizaciones, especialmente si se tiene en cuenta que
la misma norma exige la cancelación previamente de un porcentaje del mayor
valor del impuesto para poder conciliar.
Indica que:  “…atendiendo la
importancia que la Constitución Política le concede al tributo, como un deber
de ineludible cumplimiento, y al principio de legalidad contenido en el mismo
que implica la irrenunciabilidad del Estado en procurar el eficiente y oportuno
recaudo, los elementos del tributo no admiten discusión alguna y sobre ellos,
en consecuencia, no es dable proponer ningún tipo de acuerdo con los
contribuyentes”.
Explica que la conciliación judicial a la que se refiere el artículo
38 acusado, establece que la solicitud que debe efectuar el contribuyente es
sobre unos porcentajes del mayor impuesto y sobre la totalidad de las
sanciones, intereses y actualizaciones, los que son ajustados y proporcionados
en la medida en que una de las características del proceso conciliatorio es
llegar a acuerdos sobre aspectos en los que recae la incertidumbre si se deben
o no, especialmente si se tiene en cuenta que la administración también se
puede equivocar y no siempre en la determinación del tributo o en los elementos
de éste, asunto que no es objeto de conciliación, pues el monto que considera
debe sufragar el contribuyente no siempre es acorde con la ley.
En ese sentido estima que:  “…en un proceso judicial no se tiene
la certeza si la equivocación provino de la administración o del contribuyente,
precisamente por eso se está en litigio, para que un tercero, el juez, decida a
quien le asiste razón, es ese marco de incertidumbre el que permite que se
pueda llegar a un acuerdo conciliatorio dentro de un marco de razonabilidad,
sin atentar contra el principio de legalidad, eje alrededor del cual gira la
facultad impositiva del Estado…”.
Así mismo considera que la imposición de límites porcentuales o
topes para la conciliación dentro de la regulación de los mecanismos
alternativos de solución de conflictos, siempre que sean razonables como en el
caso de las disposiciones acusadas, garantiza el cumplimiento de la obligación
tributaria que la administración considera debe asumir el contribuyente, y por
consiguiente protege el interés público que está implícito en el deber de
tributar.
Afirma que el artículo 38 acusado no vulnera los principios de
igualdad y equidad tributaria, frente a las personas que cumplieron sus
obligaciones tributarias, toda vez que la conciliación allí prevista obliga a
que se pague previamente un alto porcentaje del mayor valor del impuesto
discutido para poder conciliar el porcentaje restante y las posibles sanciones,
intereses moratorios y actualizaciones, con lo que se garantiza que el
contribuyente asume en gran parte el mayor impuesto discutido, y además, que el
porcentaje restante sobre el que es factible la conciliación goza de
incertidumbre y precisamente ese carácter de falta de certeza en la
determinación del tributo a través de la liquidación oficial se ajustó o no a
las disposiciones legales, permite concluir que  no se vulneran  los principios
constitucionales, dado que se trata de situaciones de hecho diferentes.
Estima que el mecanismo de transacción a que alude el artículo 39
acusado, no se refiere en estricto sentido al contrato establecido en el Código
Civil, sino que la transacción prevista en la norma acusada debe entenderse
como la conciliación que ha de efectuarse en sede administrativa durante la
etapa de determinación del tributo con los efectos que se confiere a la misma,
esto es, prestará mérito ejecutivo y hará tránsito a cosa juzgada, pues de lo
contrario se correría el riesgo de que esa transacción se convierta en un
contrato de naturaleza jurídica incierta, pudiendo ser impugnado ante la
administración de justicia y por tanto continuando con la incertidumbre de sí
la determinación del tributo se ajustó o no a la Ley Tributaria.
Así mismo señala que la imposición de un límite temporal previsto en
el artículo 39 acusado con el fin de hacer uso de la figura de transacción, no
implica una vulneración a los principios de igualdad y equidad tributaria, toda
vez que:  “…así como el legislador puede establecer que dichos mecanismos de
solución de conflictos sean insertados de manera permanente en el ordenamiento
jurídico, también en ejercicio de la libertad de configuración normativa, sin
vulnerar la Constitución Política, le es dable consagrar límites temporales
como lo hace en el presente evento, sin menoscabar el derecho a la igualdad y
la equidad tributaria, pues la autorización constitucional de implementar esta
clase de soluciones alternativas no está supeditada a que sea de manera
permanente, por lo que nada impide al legislador que en su apreciación de la realidad
jurídica y a diversas circunstancias, considere la temporalidad de la
aplicación de la medida…”.
Advierte  empero que con el fin de evitar una lectura equivocada de
las normas acusadas en el sentido de que los porcentajes aludidos en las
mismas, que son objeto de conciliación terminen condonándose totalmente por
parte de la DIAN, -desfigurándose la finalidad de la conciliación-, la Corte
Constitucional debe declarar la exequibilidad condicionada de las disposiciones
acusadas, en el entendido de que el acuerdo a que se llegue entre las partes
corresponda a la esencia del mecanismo de solución de conflictos, esto es, que
exista una fórmula presentada por el contribuyente y  sea debidamente estudiada
por la administración de impuestos.
En ese sentido señala que el acuerdo que se suscriba entre las
partes, debe ser el producto de la fórmula conciliatoria a que alude el
artículo 38 acusado y de la solicitud de transacción a que se refiere el
artículo 39 demandado, es decir  que las propuestas efectuadas por los
contribuyentes no se limiten al pago de los porcentajes  que señala la  Ley y
por ende se condone los porcentajes que son objeto de conciliación, sino que
deben contemplar distintas variables, sobre las que la administración de
impuestos tenga los suficientes elementos de juicio para poder  conciliar  o
transar  con el contribuyente.   Advierte además que la Jurisdicción en lo
Contencioso Administrativo debe controlar que los acuerdos presentados para su
aprobación, reflejen la esencia de la conciliación y ésta no se agote con el
simple pago de los porcentajes señalados en las normas demandadas.
Recuerda  finalmente que en Colombia los mecanismos alternativos de
solución de conflictos en materia tributaria estaban proscritos (Ley 446 de
1998, artículo 56), hasta que se expidió la Ley 633 de 2000, cuyos aspectos
fundamentales se reiteraron en la Ley 788 de 2002 y en la Ley 863 de 2003
Precisa que  en relación con dichos  mecanismos no ha habido pronunciamiento
judicial sobre su  respeto o no de las normas superiores, dado que en las
sentencias C-992 de 2001 y C-1114 de 2003, la Corte Constitucional se declaró
inhibida para fallar de fondo debido a que al momento de dictar sentencia las
disposiciones acusadas habían dejado de surtir efectos.
Señala al respecto que:  “…el argumento a que alude la Corte en
la sentencia C-992 de 2001, respecto de la inhibición por el carácter temporal
de las normas en ese momento impugnadas, dado que vencido el término las
conductas que se hayan realizado conforme al mandato legal, adquieren la
condición de situaciones jurídicas consolidadas, no es razón suficiente para no
pronunciarse de fondo debido a que esta clase de decisiones de carácter
tributario tienen unos elementos comunes, frente a los cuales la Corte Constitucional
debe fijar unos parámetros de orden constitucional para la futura actividad
legislativa en esa materia, pues anualmente puede estar haciéndose un uso
inconstitucional de éstas…”.
VI.    CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS
6.1.   Competencia
De conformidad con lo
dispuesto en el artículo 241, numeral 4° de la Constitución Política, la
Corte Constitucional es competente para conocer y decidir, definitivamente,
sobre la demanda de inconstitucionalidad de la referencia, pues  las normas
acusadas hacen parte de una Ley de la República.
6.2.   El análisis de la acusación
formulada en  contra del  aparte del artículo 17 de la Ley 863 de 2003 invocado
por el actor en  su demanda
6. 2.1.  La materia sujeta a examen
Para el actor con el aparte acusado del
artículo 17 de la Ley 863 de 2003           se vulnera el artículo 317 superior toda vez que en el
referido  aparte                 -mediante el cual se
introduce en el Capítulo V del Título II del Libro Primero del Estatuto
Tributario el artículo 285 que  establece la base gravable  del Impuesto al
Patrimonio  a que alude  dicho capítulo-,  no se excluyó la totalidad de la
propiedad inmueble que pudiera hacer parte del patrimonio líquido de los
sujetos pasivos del impuesto al patrimonio, con lo que se habría desconocido el
mandato superior según el cual  sólo los municipios podrán gravar la propiedad
inmueble.
Los
intervinientes  en representación de las entidades públicas y el señor
Procurador General de la Nación (E)  coinciden en señalar que  no asiste razón
al demandante  en su acusación,  pues como lo explicó la Corte en la sentencia
C-876 de 2002  por ser el patrimonio una universalidad jurídica perfectamente
diferenciable de los bienes que la componen, no cabe afirmar que el impuesto al
patrimonio recaiga directamente sobre la propiedad inmueble  y que por tanto se
vulnere el artículo 317 superior.   Sobre este punto el Procurador solicita
específicamente  estarse a lo resuelto en la referida sentencia por considerar
que se configura en este caso el fenómeno de la cosa juzgada constitucional.
La interviniente en representación del
Instituto Colombiano de Derecho Tributario, por el contrario, considera que
asiste razón al demandante  por cuanto no se podría establecer para estos
efectos una diferencia  entre el patrimonio y los bienes que lo componen.
Posición  que sin embargo no comparten algunos miembros de dicho Instituto que
salvaron su voto respecto del concepto  así emitido. Estos últimos señalan
empero que la norma vulneraría el principio de equidad por cuanto el patrimonio
no permitiría medir la capacidad de pago de los contribuyentes.
La Corte debe en consecuencia establecer
si con el aparte acusado del  artículo 17 de la Ley  863 de 2003 , se vulnera
o no el artículo 317 superior que prevé que solo los  municipios podrán gravar
la propiedad inmueble.
Previamente la Corte  considera
pertinente  hacer algunas precisiones en torno a  i) el contenido y alcance
del  aparte acusado del artículo 17 de la Ley 863 de 2003, y  ii) la no configuración
en este caso el fenómeno de la cosa juzgada constitucional en relación con lo
decidido en la Sentencia C-873 de 2002.
6.2.2 El contenido y alcance del  aparte acusado del
artículo 17 de la Ley 863 de 2003
Mediante el artículo 17 de la Ley 863 de
2003 “por la cual se establecen normas tributarias, aduaneras, fiscales y de
control para estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las
finanzas públicas”, el Legislador modificó el Capítulo V del Título II del Libro Primero del
Estatuto Tributario, con el fin de establecer por los años gravables 2004, 2005
y 2006, el Impuesto al Patrimonio a cargo de las personas jurídicas y
naturales, contribuyentes declarantes del Impuesto sobre la Renta.
Con dicho artículo 17 el Legislador  creó
así  el referido impuesto de patrimonio (art. 292 del E.T.)[1]; señaló el
hecho generador (art. 293 E.T.)[2];
estableció la fecha de causación (art. 294 E.T.)[3]; determinó la base gravable (art. 295
E.T.); fijó la tarifa (art. 296 E.T.)[4];
precisó cuáles entidades  no quedaban sujetas al impuesto (art. 297 E.T.)[5]; fijó las
condiciones de declaración y pago (art. 298 E.T.)[6]; estableció
el contenido de la declaración
del Impuesto (art. 298-1 E.T.)[7];
encargó su administración y control a la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales, DIAN (art. 298-2 E.T.)[8];
y estableció que en ningún caso el valor cancelado por concepto del Impuesto al
Patrimonio así creado  será  deducible o descontable en el Impuesto sobre la
Renta, ni podrá  ser compensado con otros impuestos. (art. 298-3 E.T.)[9].
En lo que se refiere a  la base gravable  -que es a la
que alude el actor en el presente proceso- el Legislador estableció en el
artículo 295 del Estatuto Tributario que la base imponible del Impuesto al
Patrimonio estará constituida por el valor del patrimonio líquido del
contribuyente poseído el 1º de enero de cada año gravable, determinado conforme
lo previsto en el Título II del Libro I del Estatuto Tributario[10], excluyendo el valor
patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades nacionales,
así como los primeros doscientos millones de pesos ($200.000.000) (valor año
base 2003) del valor de la casa o apartamento de habitación.
Para el actor la no exclusión de la
totalidad de los bienes inmuebles es lo que constituye violación del artículo
317 superior.
6.2.3 La no configuración  en este caso del fenómeno
de la cosa juzgada constitucional en relación con lo decidido en la sentencia
C-876 de 2002
Ahora bien, en el presente caso
la Corte debe examinar la incidencia que eventualmente pueda tener para la
decisión que ha de tomarse, la Sentencia  C-876 de 2002 que declaró la
constitucionalidad,  entre otros, de los artículos 4 y 5 del Decreto 1338 de 2002,  -frente a un
cargo por la supuesta vulneración del artículo 317 superior-,   sentencia  respecto de la cual el señor Procurador
General de la Nación invoca la configuración del fenómeno de la cosa juzgada
material respecto de  la acusación formulada en el presente proceso  contra el
artículo 17 de la Ley 863 de 2003.
Sobre este punto  la Corte recuerda que la cosa juzgada constitucional es una institución
jurídico procesal que tiene su fundamento en el artículo 243 de la Constitución
Política y mediante la cual se otorga a las decisiones plasmadas en una
sentencia de constitucionalidad, el carácter de inmutables, vinculantes y
definitivas. De ella surge una restricción negativa consistente en la
imposibilidad de que el juez constitucional vuelva a conocer y decidir sobre lo
resuelto. De ella surge igualmente la prohibición para el Legislador de
reproducir el contenido material de una norma  declarada inexequible, evento en
el cual la nueva norma debe ser igualmente declarada inexequible[11].
La
Corporación ha precisado que en el análisis de cosa juzgada en cada proceso
concreto, corresponde a la Corte desentrañar frente a cada disposición, si
efectivamente se puede predicar la existencia de cosa juzgada,  sea esta
absoluta o material,  que impida un nuevo pronunciamiento, así como si se está
más bien ante una cosa juzgada aparente o ante una cosa juzgada relativa que
permita una valoración de la norma frente al texto superior, en aras de
garantizar tanto la integridad y supremacía de la Carta como de los fines y
valores propios de la institución de la cosa juzgada[12].
Ahora bien  cabe destacar que dentro de los
presupuestos que ha señalado la jurisprudencia constitucional para que se
configure el fenómeno de la cosa juzgada material  -que es a la que alude el
señor Procurador en este caso- la Corte ha dicho que la disposición demandada
respecto de la cual  ella se predique debe tener el mismo contenido normativo
que aquel que  ya fue examinado por la Corte[13].
Esta Corporación ha explicado  así mismo que  dicha
identidad normativa debe apreciarse  teniendo en cuenta tanto la redacción de
las disposiciones demandadas como el contexto dentro del cual ellas se ubican,
de tal forma que si la redacción es diversa pero el contenido normativo es el
mismo a la luz del contexto, se entiende que ha habido una reproducción.[14] En el
mismo sentido si el  texto es el mismo pero el contexto normativo en el que se
le reproduce es diferente no cabe predicar dicha identidad[15].
En el presente caso es claro que  tanto la
redacción como el contexto de las disposiciones   a que se ha hecho referencia
-artículos 4 y 5 del Decreto  1338 de 2002  y artículo 295 del Estatuto
Tributario modificado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003-  son
diferentes.
Así los artículos 4 y 5 del Decreto  1388
de 2002 “por medio del
cual  se crea un impuesto especial destinado a atender los gastos  del
Presupuesto General de la Nación necesarios para preservar la seguridad
democrática”,  expedido en
ejercicio de las facultades conferidas por el artículo 213 superior y en
desarrollo del Decreto 1387 del 11 de agosto de 2002 que declaró el Estado de
Conmoción Interior  en todo el territorio nacional-,  son del siguiente tenor:
Artículo 4°. Base gravable. La base
gravable del impuesto está constituida por el patrimonio líquido poseído a 31
de agosto de 2002, el cual se presume que en ningún caso será inferior al
declarado a 31 de diciembre de 2001.
Artículo 5°. Exclusiones de la base
gravable. De la base gravable indicada en el artículo anterior se
descontará el valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en
sociedades nacionales a 31 de agosto de 2002. Tratándose de las personas
naturales, adicionalmente se descontarán los aportes obligatorios a los fondos
de pensiones.
En ningún caso, el monto a descontar podrá
ser superior al valor que se hubiese podido descontar a 31 de diciembre de
2001.
En tanto que el artículo 295 del Estatuto
tributario modificado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003 “por la cual
se establecen normas tributarias, aduaneras, fiscales y de control para
estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas públicas”,
es del siguiente tenor :
Artículo 295. Base gravable. La base imponible del Impuesto al
Patrimonio está constituida por el valor del patrimonio líquido del
contribuyente poseído el 1º de enero de cada año gravable, determinado conforme
lo previsto en el Título II del Libro I del Estatuto Tributario, excluyendo el
valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades
nacionales, así como los primeros doscientos millones de pesos ($200.000.000)
(valor año base 2003) del valor de la casa o apartamento de habitación.
En un caso se está  en presencia de un
Decreto expedido por el
Presidente de la República en ejercicio de las facultades conferidas por el
artículo 213 superior y en desarrollo de un Decreto (D. 1382 de 2003) que
declaró el Estado de Conmoción Interior  en todo el territorio nacional,
mientras que en el otro caso se  está ante una ley ordinaria expedida por el Congreso (art. 150 C.P.).
Dado pues que se  trata de normas  cuya
redacción  y contexto normativo es  claramente diferente, no puede predicarse
la identidad en el contenido normativo  a que ha hecho referencia la
jurisprudencia  para que se configure la cosa juzgada material y por tanto no
cabe afirmar que se presente  en este caso dicho  fenómeno.
Empero,  como a continuación pasa a
explicarse,  es evidente para la Corte que las mismas consideraciones que se
expusieron  en la Sentencia C-876 de 2002 para declarar la exequibilidad  de
los artículos 4 y 5  del Decreto 1338
de 2002 frente al cargo por la supuesta vulneración
del artículo 317 superior, deben ser reiteradas por la Corte en relación con
la  acusación formulada por la misma razón en este proceso contra el artículo
17 de la Ley 863 de 2003.
6.2.4 La ausencia de vulneración del
artículo 317 superior por la disposición acusada.  Reiteración de los criterios
expuestos en  la Sentencia C-876 de 2002
El actor afirma que con el artículo 295
del Estatuto Tributario tal como quedó modificado por el artículo 17 de la Ley
863 de 2003  se desconoció el artículo 317 superior por cuanto no se excluyó de
la base gravable del impuesto al patrimonio -creado  y regulado  por el mismo
artículo 17 que introdujo los artículos 292 a 298-3  en el Capítulo V del Título II del Libro
Primero del Estatuto Tributario-, la totalidad de los bienes inmuebles del
contribuyente sino solamente los primeros doscientos millones de pesos
($200.000.000) (valor año base 2003) del valor de la casa o apartamento de
habitación.
Aduce que de esta manera se desconoció el
mandato constitucional según el cual  solo los municipios podrán gravar la propiedad inmueble.
Al respecto la Corte  recuerda
que al tenor del artículo 317
constitucional[16]
efectivamente sólo los municipios podrán gravar  la propiedad inmueble, lo que
no obsta para que otras entidades y en particular la Nación establezcan
contribuciones de valorización[17].
Así mismo según el artículo 294 constitucional[18] es clara la
prohibición constitucional de que la ley conceda exenciones en relación con los
tributos de propiedad de las entidades territoriales.
No obstante, frente al mandato del artículo
317 constitucional,  cabe hacer las siguientes precisiones  a las que aludió la
Corte en la Sentencia C-876 de 2002 y que ahora se reiteran.
La norma  superior establece tanto una
garantía para los contribuyentes, en el sentido de que su derecho de propiedad,
en cuanto a inmuebles se refiere, no será objeto de varios y simultáneos
gravámenes por parte de distintas entidades territoriales, como una salvaguarda
para los municipios, cuyas rentas se derivan en buena parte del impuesto
predial con el fin de reservar para ellos esta fuente de ingresos. Es por ello
que solamente los municipios podrán  gravar la propiedad inmueble.
Tal reserva, sin embargo está referida de
manera exclusiva a la propiedad en cuanto ésta sea el objeto del gravamen, es
decir, implica la prohibición para la Nación, para los departamentos y para las
demás entidades territoriales de introducir tributos que recaigan de manera
directa y específica sobre el bien inmueble del cual una persona sea
propietaria[19].
En este sentido debe afirmarse que no todo gravamen que pueda relacionarse de
alguna manera con la propiedad inmueble  se encuentra cobijado por esta reserva
en favor de los municipios.
Cabe precisar  así mismo que ni la Constitución ni la
ley impiden que los bienes inmuebles, como elementos del patrimonio,  sirvan
como parámetro o referente para la determinación de la renta de los contribuyentes.
Así lo  señaló la Corporación en sucesivas sentencias  en las que se analizó la
supuesta vulneración del artículo 317 constitucional en materia de renta
presuntiva[20].
En efecto, en  estas decisiones la Corporación hizo énfasis en que no se debe
confundir la base gravable en el impuesto sobre la renta, ni siquiera en el
caso en el que ésta se liquide con base en el patrimonio, con los conceptos de
patrimonio y de componentes inmobiliarios del mismo, por lo que no puede
sostenerse que el impuesto de renta, recaiga directamente sobre la propiedad
raíz[21].
Ahora bien, concretamente sobre la acusación según la
cual el hecho de no excluir la propiedad inmueble  de la base gravable
de un  impuesto que grave el patrimonio de las personas desconoce la
prohibición que establece el artículo 317 constitucional  de gravar dicha
propiedad por entidades diferentes de los municipios, cabe recordar lo dicho
por la Corte al respecto en la referida sentencia C-876 de 2002.
Dijo la Corte:
“Para varios
de los intervinientes en el proceso, el hecho de no excluir de la base
gravable del impuesto bajo examen  la propiedad inmueble  desconoce la
prohibición que establece el artículo 317 constitucional  de gravar dicha
propiedad por entidades diferentes de los municipios, por cuanto la propiedad
inmueble es uno de los elementos esenciales que conforman el patrimonio de una
persona y por lo tanto, cuando se imponen cargas tributarias que tienen como
base el patrimonio se está gravando directamente  dicha  propiedad.
Frente a
estos argumentos la Corte recuerda que el patrimonio es un concepto  abstracto
elaborado por el legislador con determinados fines en derecho, que puede
identificarse  de manera autónoma e independiente de los bienes que lo
conforman.
En este sentido el patrimonio se define como una universalidad
jurídica, conformada por un conjunto de bienes y derechos susceptibles de
valoración económica[22]. Son elementos del patrimonio el
activo y el pasivo. La diferencia entre estos elementos forma el haber o el
déficit patrimonial; según uno u otro caso se dice que la persona está en
estado de solvencia o de insolvencia.
Para efectos
fiscales se distingue el patrimonio bruto del patrimonio líquido[23].
El patrimonio bruto se conforma por todos los bienes y derechos apreciables en
dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o periodo
gravable, en tanto que el patrimonio líquido, se obtiene de restarle al
patrimonio bruto las deudas a la misma fecha a cargo del sujeto pasivo del
gravamen.
El Estatuto Tributario define como
bienes apreciables en dinero los derechos reales y personales e incluye entre
los bienes que conforman el patrimonio fiscal del contribuyente, entre otros
haberes los derechos reales sobre inmuebles ubicados en el territorio nacional.
Y para el efecto presume que el poseedor inscrito del bien es quien lo
aprovecha económicamente[24].
Ahora bien, cabe recordar que el
impuesto predial[25]
es un gravamen real constituido a favor del municipio donde está ubicado el
bien. Como gravamen real no puede confundirse con el  impuesto sobre el
patrimonio que es un gravamen personal.
En efecto, el impuesto predial se
funda en la ocupación que hace el bien del espacio en el municipio al cual se
paga el tributo, mientras que en el caso del impuesto establecido sobre el
patrimonio  los inmuebles integran el patrimonio líquido gravable  porque están
en capacidad de generar un aprovechamiento económico para su propietario. En un
caso es directamente el bien el que se encuentra al origen del tributo,
mientras que en el otro es simplemente uno de los elementos  con base en los
cuales se determina el patrimonio gravable del contribuyente.
La obligación tributaria en uno y otro
caso tiene pues una naturaleza y una causa diferente que no puede confundirse.
Así :
a) El sujeto pasivo del impuesto
predial es indeterminado (propietario pleno, poseedor, usufructuario, nudo
propietario etc, quien pague el impuesto no puede alegar pago de lo no debido),
mientras que el contribuyente del impuesto de patrimonio es determinado, porque
aquel que figure inscrito como titular de derechos reales sobre el inmueble, en
el folio de matricula inmobiliaria correspondiente, debe incluir el valor del
bien en su patrimonio fiscal.
b) La base gravable del impuesto
predial no admite deducciones, en tanto que los pasivos admitidos por el
Estatuto Tributario pueden reducir lo base gravable del impuesto patrimonial,
porque recae no sobre el bien sino sobre la universalidad jurídica.
c) El impuesto predial se funda en la
ocupación que del espacio público hace el bien, mientras que los inmuebles
integran el patrimonio fiscal, porque están en capacidad de generar
aprovechamiento económico, que se presume, pero puede ser desvirtuado.
d) El sujeto
pasivo en el impuesto predial no está obligado a responder por un impuesto que
supere el valor del bien, incluidas sanciones. En tanto que el sujeto pasivo
del impuesto patrimonial puede ser acreedor de sumas que superen los bienes que
conforman su haber patrimonial. De manera que la acreencia a cargo del inmueble
puede ser satisfecha con el abandono del bien, en tanto que si con la dejación
de los bienes no se solventa la deuda por concepto de impuesto patrimonial el
deudor no queda liberado de su obligación.
Ahora bien,
como se señaló en las consideraciones preliminares de esta Sentencia, la Corte
hace énfasis en que  no todo tributo que tome como referencia de alguna manera
la propiedad inmueble implica el establecimiento de un gravamen sobre la misma.
La
prohibición contenida en el artículo 317 superior solamente se refiere a
aquellos casos en que se pretenda por entidades diferentes a los municipios
establecer tributos que recaigan de manera directa y específica sobre el bien
inmueble del cual una persona sea propietaria[26].
En este
sentido de la misma manera que  de acuerdo con la jurisprudencia  a que ya se
hizo referencia en las dichas consideraciones preliminares de esta providencia
ni la Constitución ni la ley impiden que los bienes inmuebles, como elementos
del patrimonio,  sirvan de parámetro o referente del impuesto de renta, nada
impide  que los mismos bienes sirvan para determinar  el patrimonio líquido de
los sujetos pasivos  del impuesto que se crea con el Decreto 1838 de 2002.” (subrayas fuera de texto)
Retomando los
argumentos expuestos en esa sentencia, la Corte hace énfasis en que siendo el
patrimonio una universalidad jurídica perfectamente diferenciable de los bienes
que la componen y siendo el hecho generador del impuesto que se analiza en este
caso el patrimonio líquido que posean los sujetos pasivos a 1° de enero de cada
año gravable, determinado conforme lo previsto en el Título II del Libro I del
Estatuto Tributario[27],
y no los bienes inmuebles que puedan eventualmente haber sido tomados en cuenta
por el contribuyente como componentes de su patrimonio bruto, no cabe afirmar
que el impuesto creado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003 recaiga
directamente sobre la propiedad inmueble  y por tanto se vulnere el artículo
317 superior.
Cabe destacar al respecto que la  exclusión de la base gravable del impuesto al patrimonio
-que se hace por la norma acusada-  de los primeros doscientos millones
de pesos ($200.000.000) (valor año base 2003) del valor de la casa o
apartamento de habitación, muestra claramente que lo que se grava es el
patrimonio de la persona y no su propiedad inmueble. Dicha exclusión por lo demás
para la Corte resulta pertinente, dada la existencia precisamente de otros
gravámenes que si recaen directamente sobre la propiedad inmueble y en función
del principio de equidad (art 363 C.P.)  y del derecho reconocido a  todos los
colombianos a una vivienda digna (art. 51 C.P.).
Ahora bien, la
Corte considera necesario precisar en este punto, que aunque en la Sentencia
C-711 de 2001 esta Corporación señaló que “en el caso de que el Congreso
llegare a restablecer el impuesto nacional de patrimonio sobre la propiedad
inmueble  de todos los propietarios del territorio nacional, en la práctica se
estaría configurando una violación del artículo 317 de la Carta (…)”[28],  dicha
afirmación, no contradice lo expresado en el presente caso por la Corte. En
efecto  cabe recordar que  el artículo 17 de la Ley 863 de 2003 (arts. 292 a
298-3 E.T.) no  está creando un impuesto  nacional de patrimonio sobre la
propiedad inmueble, sino que la base gravable del mismo  está constituida por
el patrimonio líquido de los sujetos pasivos a 1° de enero de cada año gravable
para los que se establece dicho impuesto (2004, 2005 y 2006 -art. 292 E.T.-).
Es decir que solo de manera mediata  la propiedad inmueble es tomada como referente,
y ello simplemente  como uno de los elementos que pueden componer el patrimonio
bruto  del contribuyente, patrimonio bruto al que  habrá que restarle el monto
de las deudas a cargo del mismo, vigentes en esa fecha para obtener el
patrimonio líquido  que es sobre el que recae efectivamente  el cobro del
impuesto.
Ahora bien, frente a la afirmación de los
intervinientes del Instituto Colombiano de Derecho Tributario según la cual  la
norma si bien no vulnera el artículo 317 superior, sí vulneraría el principio
de equidad, cabe precisar que por no haber sido éste un cargo planteado por el
actor en su demanda, la Corte, conforme a reiterada jurisprudencia[29], limitará
su decisión al cargo efectivamente formulado y que fue objeto de  análisis por
los diferentes intervinientes en el proceso y por el Señor Procurador.
En ese orden de ideas, frente al cargo
analizado, a saber, la supuesta vulneración del artículo 317 superior,  la
Corte declarará la exequibilidad del artículo 285 del Estatuto Tributario tal
como fue modificado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003 y así se señalará
en la parte resolutiva de esta sentencia.
6.3.  El análisis de la acusación
formulada en  contra de  los artículo 38 y 39 de la Ley  863 de 2003
6. 3.1.  La materia sujeta a examen
Para el actor  los artículos 38 y 39 de la
Ley 863 de 2003, -que dentro de precisas condiciones y límites temporales
establecen la posibilidad   de acudir a la conciliación contencioso
administrativa (art. 38)  y a la  terminación por mutuo acuerdo de los procesos
administrativos (art. 39)  en materia tributaria-,  vulneran i) el principio de
igualdad (art. 13 C.P.) por cuanto se estableen beneficios a favor de unos
pocos en desmedro de otros por el simple hecho de haber  o no demandado, o haber
interpuesto o no determinados recursos en determinadas fechas;  ii) el
principio de equidad tributaria (art. 95-9 y 363 C.P.) por cuanto dicha
diferencia de trato no  resultaría justa  por no encontrar ninguna
justificación, al tiempo que con ellas se estarían estableciendo mecanismos
equivalentes  a las amnistías
tributarias declaradas inexequibles por la Corte precisamente por vulnerar
dicho principio.
Los intervinientes en  representación de
las entidades públicas afirman que no asiste razón al actor  y solicitan la
declaratoria de exequibilidad de las disposiciones acusadas. Hacen énfasis en
que i) para que  opere la conciliación contencioso administrativa o la
terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos en materia
tributaria, se requiere como elemento fundamental la existencia de un litigio
sobre el monto a pagar, por lo que no podría afirmarse que se configura un
trato discriminatorio en relación  con las personas que no se encuentran en la
misma situación. Precisan que la Ley no excluye de los mecanismos alternativos
referidos a ningún contribuyente que se encuentre en condiciones similares;
ii) los métodos alternativos de solución de conflictos en materia tributaria,
tienen como objeto dar cumplimiento a una política de corto plazo con el fin de
aumentar el recaudo y disminuir el monto de la cartera morosa de la DIAN;  iii)
no puede entenderse que dichas normas establezcan a favor del contribuyente
condonación alguna, toda vez que  “…el hecho de que se genere una
conciliación o transacción en materia tributaria no significa una amnistía ya
que existe un litigio o un recurso pendiente y en consecuencia no existe
certeza sobre la existencia y cuantía del crédito…”.   Explican al respecto
que si bien es cierto en determinadas circunstancias las amnistías tributarias
resultan inconstitucionales, no puede equipararse esa figura a los mecanismos
de solución de conflictos como la transacción y la conciliación, dado que éstas
últimas tienen una naturaleza jurídica diferente, pues son  mecanismos que van
dirigidos a todos los contribuyentes que tengan una discusión o un litigio
pendiente en materia tributaria y no al deudor moroso, a que se refería   por
ejemplo la Ley 223 de 1995 invocada por el actor.
La interviniente en representación del Instituto
Colombiano de Derecho Tributario, por el contrario, considera que asiste razón
al demandante en su acusación  dado que no existe ninguna justificación para
establecer una diferencia de trato entre contribuyentes  como se hace con las
normas acusadas.
El señor Procurador General de la Nación,
por su parte, descarta la vulneración de los principios de igualdad y de
equidad tributaria por razones similares a las expuestas por los intervinientes
en representación de las entidades públicas. Solicita sin embargo que se
condicione la exequibilidad de las disposiciones acusadas en el entendido que
las fórmulas de conciliación o terminación por mutuo acuerdo no se limiten al pago de los porcentajes
previstos en los artículos acusados, sino que  el acuerdo que se suscriba entre
las partes, sea el producto de la fórmula conciliatoria a que alude el artículo
38 acusado o de la solicitud de transacción a que se refiere el artículo 39
demandado, planteadas por el actor y debidamente analizadas y aceptadas por las
autoridades tributarias.
El demandante pone  de presente que si
bien al momento de decidir el presente proceso se habrán cumplido los plazos
previstos en las normas acusadas,  la Corte debe pronunciarse de fondo de
acuerdo con el principio de "perpetuatio
jurisdictionis" acogido
por la jurisprudencia de esta Corporación[30].
Así mismo, el señor Procurador General de la Nación
plantea la necesidad de que la Corte se pronuncie de fondo sobre las
disposiciones demandadas, para garantizar así el acceso a la justicia
constitucional y para “evitar la posterior reproducción legislativa de
preceptos que por su precaria vigencia pueden hacer parte del ordenamiento
jurídico de forma transitoria tantas veces como sea conveniente sin que sean
susceptibles del control de constitucionalidad[31]”.
Corresponde a la Corte en consecuencia
establecer si con los artículos 38 y 39 de la Ley 863 de 2003, que establecen
dentro de determinados límites temporales la posibilidad de acudir  a la
conciliación administrativa o a la terminación por mutuo acuerdo de los
procesos contencioso administrativos en materia tributaria,   se vulneran o no
los principios de igualdad (art. 13 C.P.) y equidad tributaria (art. 95-9 y 363
C.P.).
6.3.2 Cosa juzgada constitucional en relación con lo
decidido en la Sentencia  C-910 de 2004
La Corte constata que  durante el trámite del presente
proceso la Corte profirió la sentencia C-910 del 2004 en la que se analizó la
acusación  formulada en esa ocasión en contra de los artículos 38 y 39 de la
Ley 863 de 2003 por la vulneración de los mismos artículos superiores invocados
por el actor  en el presente proceso, a saber los artículos 13, 95-9 y 363 de
la Constitución.
En dicha sentencia  la Corte decidió  “declarar la
EXEQUIBILIDAD, en lo acusado y por los cargos estudiados, de los artículos 38 y
39 de la Ley 863 de 2003, este último en el entendido que la transacción en él
prevista sólo procede   frente a decisiones que no se encuentren en firme”[32].
Cabe precisar que la acusación formulada en ese
proceso aludió a la vulneración de los principios de igualdad y de equidad
tributaria (arts. 13, 95-9 y 363 C.P.) con argumentos similares a los que ahora
se exponen, a saber que i) con las normas acusadas se configuraría  una notoria
discriminación entre el contribuyente o usuario aduanero que pagó o pague y no
demande o no recurra y el que lo haga y ello por el simple hecho de dársele
consecuencias al hecho de haberse o no controvertido administrativa o
judicialmente los actos mediante los cuales se le establece un impuesto o una
sanción; y por cuanto  ii) con las normas acusadas se estaría en presencia de
una amnistía tributaria contraria a la Constitución[33].
Cabe precisar además que en el expediente D-5074 que
culminó con la expedición de la referida Sentencia C-910 de 2004,  el actor en
el presente proceso intervino como coadyuvante exponiendo los mismos argumentos
que invoca  en la demanda objeto del presente proceso[34].
Ahora bien, la Corte en dicha sentencia explicó que
las normas acusadas no vulneraban  el principio de igualdad,  -pues dársele
consecuencias al hecho de haberse o no controvertido administrativa o
judicialmente los actos mediante los cuales se le establece un impuesto o una
sanción no puede interpretarse como un tratamiento discriminatorio[35]-,  ni con ellas se
desconocen los principios  de equidad y de de igualdad ante las cargas públicas
-pues los mecanismos alternativos de solución de conflictos que en ellas se
establecen no pueden asimilarse a las amnistías tributarias que en determinadas
circunstancias la Corte ha encontrado contrarias  a la Constitución[36]-.
Dado que esos son precisamente los argumentos que
invoca el actor en el presente proceso para sustentar su demanda, ha de
concluirse que claramente se configura  en este caso el fenómeno de la cosa
juzgada constitucional y no compete a la Corte pronunciarse nuevamente sobre
los mismos cargos[37].
Así las cosas y en la  medida en que se configura el
fenómeno de la cosa juzgada en relación tanto con la acusación formulada por el
supuesto desconocimiento del principio de equidad (art. 95-9 y 363 C.P), como
en relación con el cargo por el supuesto
desconocimiento del principio de igualdad (art. 13 C.P.), la Corte se estará a
lo resuelto en la Sentencia C-910 de 2004 y así lo señalará en la parte
resolutiva de esta sentencia.
VII.   DECISION
En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de
la Corte Constitucional, administrando justicia en nombre del pueblo y por
mandato de la Constitución,
R E S U E L V E:
Primero.- Declarar EXEQUIBLE por el cargo analizado, -la supuesta
vulneración del artículo 317 superior-,  el artículo 295 del Estatuto
Tributario tal como quedó modificado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003 “por
la cual se establecen normas tributarias, aduaneras, fiscales y de control para
estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas públicas”.
Segundo.- ESTARSE A LO RESUELTO  en la
sentencia C-910 de 2004  en relación con la acusación formulada por la presunta
vulneración de los principios de igualdad (art. 13 C.P.) y equidad tributaria
(arts. 95-9 y 363 C.P.) contra los artículos 38 y 39 de la Ley 863 de 2003 “por la cual se establecen normas
tributarias, aduaneras, fiscales y de control para estimular el crecimiento
económico y el saneamiento de las finanzas públicas”.
Notifíquese,
comuníquese, cúmplase, publíquese, insértese en la Gaceta de la Corte
Constitucional y archívese el expediente.
JAIME ARAUJO RENTERIA
Presidente
ALFREDO BELTRÁN SIERRA
Magistrado
MANUEL JOSE CEPEDA ESPINOSA
Magistrado
JAIME CORDOBA TRIVIÑO
Magistrado
RODRIGO ESCOBAR GIL
Magistrado
MARCO GERARDO MONROY CABRA
Magistrado
HUMBERTO SIERRA PORTO
Magistrado
ALVARO TAFUR GALVIS
Magistrado
CLARA INES VARGAS HERNANDEZ
Magistrada
MARTHA VICTORIA SACHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
LA SUSCRITA SECRETARIA GENERAL
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
HACE CONSTAR:
Que el H. Magistrado doctor RODRIGO
ESCOBAR GIL, no firma la presente sentencia por encontrarse en comisión de
servicios debidamente autorizada por la Sala Plena.
MARTHA VICTORIA SACHICA MENDEZ
SECRETARIA GENERAL
SALVAMENTO DE VOTO DEL
MAGISTRADO JAIME ARAUJO RENTERIA A LA SENTENCIA C-990 DE 2004
IMPUESTO AL PATRIMONIO-Prohibición constitucional de gravar la
propiedad inmueble por entidades diferentes a los municipios (Salvamento de
voto)
Referencia: expediente D-5117
Magistrado Sustanciador: ALVARO TAFUR GALVIS
Con el respeto acostumbrado por las decisiones de la
mayoría, pero con la claridad de siempre; me permito manifestar que estoy de
acuerdo con el demandante y en este sentido acojo sus razones al igual que las
del Instituto Colombiano de Derecho Tributario.
La interviniente afirma que:  “…a la luz del
artículo 317 de la Constitución Política, le está vedado a entes territoriales
una prohibición a gravar de manera directa el hecho económico de la posesión o
propiedad de bienes inmuebles.  En el impuesto al patrimonio, se grava la
posesión de riqueza, esto quiere decir que se está gravando la masa de bienes
de propiedad del contribuyente; entonces, si dentro de esa universalidad
jurídica se encuentran bienes inmuebles, se debe considerar que existe un
gravamen directo sobre esa posesión también, lo cual se traduce en el
establecimiento de un tributo del orden nacional sobre la propiedad raíz.  No
es correcta entonces la tesis de que no se deben considerar individualmente los
bienes que componen el patrimonio del contribuyente, sino de la masa misma, a
efectos del impuesto al patrimonio…”
En ese sentido considera que le asiste razón al actor
al señalar que el artículo 17 acusado vulnera la Constitución, toda vez que esa
disposición genera varios y simultáneos gravámenes sobre la propiedad del
inmueble, circunstancia que obedece a que la norma acusada crea un gravamen
directo sobre la propiedad raíz, mientras que ésta ya se encuentra directamente
con el impuesto predial, de orden municipal, de forma tal que:  “…la censura
de constitucionalidad de la norma citada radica entonces en la posibilidad de
la nación de gravar de manera directa la propiedad inmueble y en la consecuente
confluencia de tributos…”.  Al respecto cita apartes de las sentencias
C-275 de 1996 y C-711 de 2001.
En ese sentido destaca que el artículo 317 superior no
distingue en función de la forma directa o indirecta de gravar la propiedad
inmueble, sino que simplemente establece una prohibición absoluta en ese
sentido, de forma tal que se reserva en forma exclusiva a los municipios la
posibilidad de gravar, directa o indirectamente la propiedad inmueble y no es
posible agregar una distinción que la norma no hace expresamente.
Señala que el artículo 17 acusado vulnera el artículo
317 superior, al no acatar ese mandato constitucional, pues es evidente que el
hecho económico (posesión de propiedad inmueble) es gravado con el impuesto al
patrimonio, por cuanto hay incidencia tributaria directa de éste sobre los
componentes inmobiliarios, es decir, el hecho generador (posesión de riqueza),
aplicándose a los bienes inmuebles.
Fecha ut supra,
JAIME ARAUJO RENTERIA
Magistrado
[1] Artículo 292. Impuesto al
patrimonio. Por los años gravables 2004, 2005 y 2006, créase el Impuesto al
Patrimonio a cargo de las personas jurídicas y naturales, contribuyentes declarantes
del Impuesto sobre la Renta. Para efectos de este gravamen, el concepto de
riqueza es equivalente al total del patrimonio líquido del obligado
[2] Artículo 293. Hecho generador. El
impuesto a que se refiere el artículo anterior se genera anualmente por la
posesión de riqueza a 1º de enero de cada año gravable cuyo valor sea superior
a tres mil millones de pesos ($3.000.000.000) (valor año base 2004).
[3] Artículo 294. Causación. El Impuesto
al Patrimonio se causa en el primer día del respectivo ejercicio gravable.
[4] Artículo 296. Tarifa. La tarifa del
Impuesto al Patrimonio es del cero punto tres por ciento (0.3%) de la base
gravable establecida de conformidad con el artículo anterior.
[5] Artículo 297. Entidades no sujetas
al Impuesto al Patrimonio. No están obligadas a pagar el Impuesto al Patrimonio
creado mediante la presente ley, las entidades a las que se refiere el numeral
1 del artículo 19, así como las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2
del Estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al pago del impuesto las
entidades que se encuentren en liquidación, concordato o que hayan suscrito
acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de
1999.
[6] Artículo 298. Declaración y pago. El
Impuesto al Patrimonio deberá liquidarse en el formulario oficial que para el
efecto prescriba la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y presentarse
con pago en los bancos y demás entidades autorizadas para recaudar ubicados en
la jurisdicción de la Administración de Impuestos y Aduanas o de Impuestos
Nacionales, que corresponda al domicilio del sujeto pasivo de este impuesto,
dentro de los plazos que para tal efecto reglamente el Gobierno Nacional.
[7] Artículo 298-1. Contenido de la
Declaración del Impuesto al Patrimonio. La Declaración del Impuesto al
Patrimonio deberá presentarse anualmente en el formulario que para el efecto
señale la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y deberá contener:
1. La información necesaria para la identificación y
ubicación del contribuyente.
2. La discriminación de los factores necesarios para
determinar las bases gravables del Impuesto al Patrimonio.
3. La liquidación privada del Impuesto al Patrimonio.
4. La firma de quien cumpla el deber formal de
declarar.
5. La firma del revisor fiscal cuando se trate de
contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad y que de conformidad
con el Código de Comercio y demás normas vigentes sobre la materia, estén
obligados a tener revisor fiscal.
Los demás contribuyentes obligados a llevar libros de
contabilidad deberán presentar la declaración del Impuesto al Patrimonio firmada
por contador público, vinculado o no laboralmente a la empresa, cuando a ello
estuvieren obligados respecto de la declaración del Impuesto sobre la Renta.
[8] Artículo 298-2. Administración y
control del Impuesto al Patrimonio. Corresponde a la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales, DIAN, la administración del Impuesto al Patrimonio que se
crea mediante la presente ley, conforme a las facultades y procedimientos
establecidos en el Estatuto Tributario para la investigación, determinación,
control, discusión y cobro. La DIAN queda facultada para aplicar las sanciones
consagradas en este estatuto que sean compatibles con la naturaleza del impuesto.
Los intereses moratorios y las sanciones por extemporaneidad, corrección,
inexactitud serán las establecidas en este estatuto para las declaraciones
tributarias.
Los contribuyentes del Impuesto al Patrimonio que no
presenten la declaración correspondiente serán emplazados por la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales para que declaren dentro del mes siguiente a la
notificación del emplazamiento. Cuando no se presente la declaración dentro de
este término, se procederá en un solo acto a practicar liquidación de aforo,
tomando como base el valor patrimonio líquido de la última declaración de renta
presentada y aplicando una sanción por no declarar equivalente al ciento
sesenta por ciento (160%) del impuesto determinado.
El valor de la sanción por no declarar se reducirá a la
mitad si el responsable declara y paga la totalidad del impuesto y la sanción
reducida dentro del término para interponer el recurso de reconsideración
contra la liquidación de aforo.
[9] Artículo 298-3. No deducibilidad del
impuesto. En ningún caso el valor cancelado por concepto del Impuesto al
Patrimonio será deducible o descontable en el Impuesto sobre la Renta, ni podrá
ser compensado con otros impuestos.
[10] ART. 261.—Patrimonio bruto. El patrimonio
bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en
dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período
gravable.
Para los contribuyentes con residencia o domicilio en
Colombia, excepto las sucursales de sociedades extranjeras, el patrimonio bruto
incluye los bienes poseídos en el exterior. Las personas naturales extranjeras
residentes en Colombia y las sucesiones ilíquidas de causantes que eran
residentes en Colombia, incluirán tales bienes a partir del quinto año de
residencia continua o discontinua en el país (…)
ART. 277.—Modificado. L. 223/95, art. 110. Valor
patrimonial de los inmuebles. Los contribuyentes sujetos al régimen de ajustes
por inflación deben declarar los inmuebles por el costo fiscal ajustado, de
acuerdo con el artículo 353 de este estatuto.
Los contribuyentes no sujetos al régimen de ajustes por
inflación deben declarar los inmuebles por el avalúo catastral al final del
ejercicio o el costo fiscal, el que sea mayor, sin perjuicio de lo dispuesto en
los artículos 72 y 73 de este estatuto. Las construcciones o mejoras no
incorporadas para efectos del avalúo o el costo fiscal del respectivo inmueble
deben ser declaradas por separado Lo previsto en este artículo se aplicará sin
perjuicio de lo dispuesto en el artículo 90-2 del estatuto tributario.
ART. 282.—Concepto. El patrimonio líquido gravable se
determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el
último día del año o período gravable el monto de las deudas a cargo del mismo,
vigentes en esa fecha.
[11] Sentencia C-030/03 M.P. Álvaro Tafur
Galvis. Ver en el mismo sentido entre otras la Sentencia C-774/01 M.P. Rodrigo
Escobar Gil.
[12] Al respecto, ver, entre otras  las
Sentencias C-113/93, C-925/00 y C-774/01. En relación con cada una de estas
categorías la Corporación hizo la siguiente síntesis en la Sentencia C-774/01:
“ a)   De la cosa juzgada aparente.
Ha dicho la Corte que la cosa juzgada es apenas
aparente, cuando la declaratoria de constitucionalidad de una norma, carece de
toda motivación en el cuerpo de la providencia. En estos eventos “...la
absoluta falta de toda referencia, aun la más mínima, a las razones por las
cuales fue declarada la constitucionalidad de lo acusado...”[12],
tiene como consecuencia que la decisión pierda, “...la fuerza jurídica
necesaria para imponerse como obligatoria en casos ulteriores en los cuales se
vuelva a plantear el asunto tan sólo supuesta y no verdaderamente debatido...”[12].
Es decir que en este caso es posible concluir que en realidad no existe cosa
juzgada y se permite una nueva demanda frente a la disposición anteriormente
declarada exequible y frente a la cual la Corte debe proceder a “... a resolver
de fondo sobre los asuntos que en anterior proceso no fueron materia de su
examen y en torno de los cuales cabe indudablemente la acción ciudadana o la
unidad normativa, en guarda de la integridad y supremacía de la Constitución..”[12]
b)De la cosa juzgada formal y la cosa juzgada material.
La cosa juzgada formal se presenta “...cuando existe
una decisión previa del juez constitucional en relación con la misma norma que
es llevada posteriormente a su estudio...”[12], o, cuando
se trata de una norma con texto normativo exactamente igual, es decir,
formalmente igual[12]. Esta
evento hace que “ ...no se pueda volver a revisar la decisión adoptada mediante
fallo ejecutoriado..”[12]
Por su parte, la cosa juzgada material, “...se [
presenta] cuando no se trata de una norma con texto normativo exactamente
igual, es decir, formalmente igual, sino de una disposición cuyos contenidos
normativos son idénticos. El fenómeno de la cosa juzgada opera así respecto de
los contenidos de una norma jurídica...” [12].
Esta restricción tiene sustento en el artículo 243 de
la Constitución Política, según el cual  “ninguna autoridad podrá reproducir el
contenido material del acto declarado inexequible por razones de fondo...”. De
este modo la reproducción integral de la norma, e incluso, la simple variación
del giro gramatical o la mera inclusión de un elemento normativo accesorio por
parte de legislador, no afecta el sentido esencial de la disposición, y
entonces se concluye que sobre la misma opera el fenómeno de la cosa juzgada.
Cuando una disposición es declarada inexequible, la
cosa juzgada material produce como efecto, una limitación de la competencia del
legislador (ordinario o extraordinario), que le impide reproducir el contenido
material de la norma que no se ajusta a la Carta Fundamental, y en el evento
que ello ocurra la Corte debe proferir un fallo de inexequibilidad por la
violación del mandato dispuesto en el artículo 243 de la Constitución Política.
Cuando es declarada exequible una disposición, el
fenómeno de la cosa juzgada material, produce como regla general la
imposibilidad para la Corte Constitucional de pronunciarse sobre la materia
previamente resuelta, ya que puede conducir a providencias contradictorias que
afecten la seguridad del ordenamiento jurídico, o alteren la confianza legítima
de los administrados en la aplicación de la Constitución, o vulneren el
principio de la igualdad.
No obstante lo anterior, y teniendo en cuenta la
especial naturaleza de la cosa juzgada constitucional, es necesario advertir,
que de manera excepcional, resulta posible que el juez constitucional se
pronuncie de fondo sobre normas que habían sido objeto de decisión de
exequibilidad previa. El carácter dinámico de la Constitución, que resulta de
su permanente tensión con la realidad, puede conducir a que en determinados
casos resulte imperativo que el juez constitucional deba modificar su
interpretación de los principios jurídicos para ajustarlos a las necesidades
concretas de la vida colectiva - aún cuando no haya habido cambios formales en el
texto fundamental -, lo que incide necesariamente en el juicio de
constitucionalidad de las normas jurídicas. El concepto de “Constitución
viviente” puede significar que en un momento dado, a la luz de los cambios
económicos, sociales, políticos, e incluso ideológicos y culturales de una
comunidad, no resulte sostenible, a la luz de la Constitución, - que es
expresión, precisamente, en sus contenidos normativos y valorativos, de esas
realidades -, un pronunciamiento que la Corte haya hecho en el pasado, con
fundamento en significaciones constitucionales materialmente diferentes a
aquellas que ahora deben regir el juicio de Constitucionalidad de una
determinada norma. En estos casos, no se puede considerar que el fallo vulnera
la cosa juzgada, ya que el nuevo análisis parte de un marco o perspectiva
distinta, que en lugar de ser contradictorio conduce a precisar los valores y
principios constitucionales y permiten aclarar o complementar el alcance y
sentido de una institución jurídica[12].
c) De la cosa juzgada absoluta y de la cosa juzgada
relativa:
Se presenta cosa juzgada absoluta cuando el
pronunciamiento de constitucionalidad de una disposición, a través del control
abstracto, no se encuentra limitado por la propia sentencia, es decir, se
entiende que la norma es exequible o inexequible en su totalidad y frente a
todo el texto  Constitucional.
La cosa juzgada relativa se presenta de dos maneras:
-Explícita, cuando “...la disposición es
declarada exequible pero, por diversas razones, la Corte ha limitado su
escrutinio a los cargos del actor, y autoriza entonces que la
constitucionalidad de esa misma norma puede ser nuevamente reexaminada en el
futuro..”[12],
es decir, es la propia Corte quien en la parte resolutiva de la sentencia
limita el alcance de la cosa juzgada “...mientras la Corte Constitucional no
señale que los efectos de una determinada providencia son de cosa juzgada
relativa, se entenderá que las sentencias que profiera hacen tránsito a cosa
juzgada absoluta...”[12].
Implícita, se presenta cuando la Corte
restringe en la parte motiva el alcance de la cosa juzgada, aunque en la
parte resolutiva no se indique dicha limitación, “...en tal evento, no existe
en realidad una contradicción entre la parte resolutiva y la argumentación sino
una cosa juzgada relativa implícita, pues la Corte declara exequible la norma,
pero bajo el entendido que sólo se ha analizado determinados cargos...” [12].
Así mismo, se configura esta modalidad de cosa juzgada relativa, cuando la
corte al examinar la norma constitucional se ha limitado a cotejarla frente a
una o algunas normas constitucionales, sin extender el examen a la totalidad de
la Constitución o de las normas que integran parámetros de constitucionalidad,
igualmente opera cuando la Corte evalúa un único aspecto de constitucionalidad;
así sostuvo  que se presenta cuando: ‘. el análisis de la Corte está claramente
referido sólo a una norma de la Constitución o a un solo aspecto de
constitucionalidad, sin ninguna referencia a otros que pueden ser relevantes
para definir si la Carta Política fue respetada o vulnerada.” Sentencia C-774/01 M.P.
Rodrigo Escobar Gil.
[13] Ver Sentencia C-030/03 M.P. Álvaro Tafur
Galvis.
[14] Ver entre otras las sentencias C-427 de
1996. MP: Alejandro Martínez Caballero, donde la Corte señaló que el fenómeno
de la cosa juzgada material se da cuando se trata, no de una norma cuyo texto
normativo es exactamente igual, es decir, formalmente igual, sino cuando los
contenidos normativos son iguales.
[15] ver Sentencia C-228/02 M.P. Manuel José
Cepedaa Espinosa Y Eduardo Montealegre Lynett. A.V. Jaime Araujo Rentería.
[16] ARTICULO 317. Solo los municipios podrán gravar la propiedad
inmueble. Lo anterior no obsta para que otras entidades impongan contribución
de valorización.
La ley destinará un porcentaje de estos tributos, que no podrá
exceder del promedio de las sobretasas existentes, a las entidades encargadas
del manejo y conservación del ambiente y de los recursos naturales renovables,
de acuerdo con los planes de desarrollo de los municipios del área de su
jurisdicción.
[17] Al respecto ver la Sentencia C-275/96   M.P. José Gregorio
Hernández Galindo.
[18] ARTICULO 294. La ley no podrá conceder exenciones ni
tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las
entidades territoriales. Tampoco podrá imponer recargos sobre sus impuestos
salvo lo dispuesto en el artículo 317.
[19] Ver Sentencia. C-275 /96, MP. Dr. José Gregorio Hernández Galindo.
En el mismo sentido ver la Sentencia C-776/03 M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[20] Ver  sobre el particular las Sentencias  C-564 de 1996. M. P.
Hernando Herrera Vergara  y C-238/97 M.P. Vladimiro Naranjo Mesa.
[21] Sobre el particular se señaló lo siguiente:
“En opinión del actor, como los bienes inmuebles se incluyen dentro
de la base sobre la cual se liquida el impuesto de renta por el sistema de
renta presunta, cuando dichos bienes no generan frutos lo que en realidad se
está gravando es la propiedad misma, con lo cual se vulnera el artículo 317 de
la Constitución Política,  según el cual sólo los municipios pueden gravar la
propiedad inmueble.
Al respecto encuentra la Corte oportuno reiterar su propia
jurisprudencia sentada con respecto al artículo 317 de la Carta en los dos
siguientes fallos de los que se transcribe la parte pertinente.
a.) Sentencia  C-275 de 1996,  M. P. doctor José Gregorio Hernández
Galindo: en esta oportunidad, se manifestó: (…)
b. ) Sentencia C-564 de 1996. M. P. Hernando Herrera Vergara: En esa
ocasión se señaló:
“Ahora bien, a juicio de la Corte, no significa lo anterior que bajo
el sistema de la renta presuntiva no puedan ni deban tenerse en cuenta los
bienes inmuebles como activos del patrimonio del contribuyente por el hecho de
recaer sobre los mismos un impuesto de orden municipal, como lo es el predial.
Es que la propiedad como parte integrante del patrimonio del contribuyente,
constituye componente esencial del mismo, que es la base para cuantificar el
valor del impuesto de renta.
De esta forma, el hecho de que la propiedad inmueble haga parte de
los activos del contribuyente que se toma en cuenta para determinar el impuesto
de renta, no equivale a que la renta presuntiva se constituya en un gravámen
sobre la misma, ni que por ende se viole el artículo 317 constitucional, como
lo entienden los demandantes.
Es importante señalar, igualmente, que a diferencia del impuesto
predial que es un grávamen del orden municipal que recae sobre la propiedad
inmueble -artículo 317 de la Constitución Política-, la renta presuntiva es un
sistema que permite la aplicación de un tributo nacional - el impuesto de renta
- que no grava los bienes inmuebles sino que toma del patrimonio líquido o
bruto del contribuyente unos estimativos mínimos.
Al respecto, cabe destacar que la Carta Política en el artículo
150-12 señala que el Congreso es el organismo competente para fijar por medio
de leyes, los tributos de carácter nacional. Por su parte, el artículo 338
ibidem dispone que en tiempo de paz, solo el Congreso, las Asambleas
Departamentales y los Concejos Distritales y Municipales podrán imponer
contribuciones fiscales o parafiscales.
Para el caso de los impuestos nacionales, como el de renta,
corresponde al Congreso en forma autónoma definir y fijar los elementos básicos
de cada gravámen, “atendiendo a una política tributaria que el mismo legislador
señala, siguiendo su propia evaluación, sus criterios y sus orientaciones en
torno a las mejores conveniencias de la economía y de la actividad estatal.
Así, mientras las normas que al respecto establezca no se opongan a los
mandatos constitucionales, debe reconocerse como principio el de la
autonomía legislativa para crear, modificar y eliminar impuestos, tasas y
contribuciones nacionales, así como para regular todo lo pertinente al
tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases
gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo” (Corte
Constitucional - Sentencia No. C-222/95).
De esta manera, ni la Constitución ni la ley impiden que los bienes
inmuebles, como elementos del patrimonio contribuyan a establecer una cifra
que, a su turno, sirva de parámetro o referente del impuesto de renta. Este
impuesto, como se anotó, se fundamenta en el beneficio o utilidad que se genera
a partir del patrimonio del contribuyente, cuyos componentes incluyen los
bienes inmuebles.
Por lo tanto, como el objeto de la renta presuntiva es gravar los
ingresos o beneficios personales obtenidos al poseerse un determinado
patrimonio líquido o bruto, los artículos 93 y 94 de la Ley 223 de 1995 al
excluir en forma parcial dos conceptos como los demandados para determinar la
renta presuntiva en una determinada cuantía -los primeros $150.000.000 de
activos destinados al sector agropecuario y los primeros $100.000.000 del valor
de la vivienda de habitación del contribuyente-, no violan la Constitución,
pues no se está gravando como tal la propiedad privada ni los activos agrícolas
sino los presuntos beneficios derivados de ellos, ya que con ello, además, el
legislador está aliviando tributariamente a ciertos sectores de la economía
nacional en ejercicio de la autonomía que en esta materia goza para desarrollar
y hacer efectivos los principios tributarios de justicia, equidad y
progresividad.
Así pues, en criterio de la Corte, las normas acusadas se adecúan a
uno de los objetivos de la reforma tributaria, cual es el de depurar la renta
presuntiva y estimular sectores deprimidos de la producción nacional, como lo
son los de la vivienda y la agricultura.
Por consiguiente, el cargo formulado no prospera pues el hecho de
que la propiedad inmueble haga parte de los activos del contribuyente sobre los
cuales la ley consagró de tiempo atrás la renta presuntiva, no significa que
esta constituya un gravámen sobre la propiedad inmueble, que es del resorte
exclusivo de los municipios
Resulta pues claro, que esta Corporación ya definió en el fallo
últimamente transcrito que la presunción de rentabilidad del patrimonio bruto o
del patrimonio líquido, no vulnera la prohibición constitucional expresada en
el artículo 317 de la Carta, aún cuando para determinar dichos patrimonios se
haya tenido en cuenta el valor de activos inmobiliarios. Lo anterior por cuanto
lo que se grava con el impuesto de renta es siempre la renta, aunque sea
presunta, y aun cuando para determinarla se parta del valor de activos
patrimoniales que pueden ser bienes inmuebles, lo cual encuentra su fundamento
en la función social que se impone a la propiedad en nuestro país.
Adicionalmente hace ver la Corte que los conceptos de base gravable
en el impuesto de renta, de patrimonio y de activos inmobiliarios son bien
distintos. A pesar de que la base gravable  del impuesto sobre la renta y
complementarios es, para el caso en el que se liquide por el sistema de renta
presuntiva, la magnitud o el valor de esta renta presuntiva obtenida a partir
del patrimonio bruto o del patrimonio líquido, según el caso, no se sigue de
ello que la base gravable del impuesto sea el patrimonio, ni tampoco los
activos inmobiliarios que puedan conformarlo. Al respecto resultan ilustrativos
los siguientes conceptos vertidos en la sentencia C-583 de 1996, M.P. Vladimiro
Naranjo Mesa :
“Es decir, la base gravable  del impuesto sobre la renta y
complementarios será, en el primer caso, la magnitud o el valor de la renta
líquida gravable, y en el  segundo, la magnitud o el valor de la renta
presuntiva, obtenida esta última a partir del patrimonio bruto o del patrimonio
líquido, según el caso.
“De lo anterior se desprende que en ninguno de los dos sistemas, la
base gravable es el valor del patrimonio del contribuyente. No obstante, debe
admitirse que en el sistema de renta presunta, se parte del patrimonio bruto o
del patrimonio líquido, según el caso,  para llegar a la determinación de la base
gravable.
“Ahora bien, el
patrimonio líquido, de conformidad con lo prescrito por el artículo 282 de
Estatuto Tributario, se obtiene restando del patrimonio bruto poseído en el
último día del año gravable, las deudas a cargo del contribuyente en esa misma
fecha. Y a su vez, el patrimonio bruto está constituido por el total de los
bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el
último día del año gravable, conforme con el artículo 216 ibídem.
“Así las cosas,  no es lo mismo la valoración de un activo
patrimonial, que sumado con otros incidirá en el valor del patrimonio bruto del
contribuyente, base para la determinación de la renta presunta, que la fijación
misma del valor de esta renta presunta, que es lo que realmente constituye la
base gravable del impuesto sobre la renta, cuando se líquida de esta manera.
“Todo lo anterior conduce a concluir que el ciudadano demandante
confunde la base gravable del impuesto sobre la renta  con el valor patrimonial
de algunos activos que determinan el patrimonio bruto, uno de los conceptos a
partir de los cuales  se establece la renta presunta, base gravable del
impuesto sobre la renta en algunos casos.”
Resulta entonces, que por cuanto no es posible confundir los
conceptos de base gravable en el impuesto sobre la renta, ni siquiera en el
caso en el que esta se liquida con base en el patrimonio, con los conceptos de
patrimonio y de componentes inmobiliarios del mismo, no puede sostenerse que el
impuesto de renta, recaiga directamente sobre la propiedad raíz
En razón
de lo anterior debe despacharse como improcedente el cargo formulado por
violación del artículo 317 constitucional.”   Ver  Sentencia C-237/98 M.P.
Vladimiro Naranjo Mesa.
[22] Cabe recordar al respecto lo dicho por la Corte Suprema de
Justicia  ''Así el código no obstante el plantear a la entrada del libro
segundo, como suma división, la clasificación de los bienes en cosas corporales
e incorporales (artículo 653) sistematiza luego su preceptiva acerca de la
naturaleza de los derechos, conforme al principio de que todos ellos, sean
reales o personales, son cosas incorporales (artículo 664). Y es sólo por ello
por lo que la noción de patrimonio, que tantas proyecciones tiene en la esfera
de la responsabilidad civil y en la de la sucesión mortis causa, puede
traducirse en el conjunto de derechos y obligaciones de la persona estimables
en dinero". CSJ, Sala de Casación  Civil, Sentencia  del 13 de septiembre
de 1968.
[23] Artículo 261.E.T.  Patrimonio bruto. El patrimonio bruto
está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero
poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.
Para los contribuyentes con
residencia o domicilio en Colombia, excepto las sucursales de sociedades
extranjeras, el patrimonio bruto incluye los bienes poseídos en el exterior.
Las personas naturales extranjeras residentes en Colombia y las sucesiones
ilíquidas de causantes que eran residentes en Colombia, incluirán tales bienes
a partir del quinto año de residencia continua o discontinua en el país
Artículo
282.E.T.  Concepto. El patrimonio líquido gravable
se determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el
último día del año o período gravable el monto de las deudas a cargo del mismo,
vigentes en esa fecha.
[24] Artículo 264.E.T.  Presunción de
aprovechamiento económico. Se presume que el poseedor inscrito de un
inmueble o quien aparezca como titular de un bien mueble sujeto a inscripción o
registro, lo aprovecha económicamente en su beneficio.
[25] Sobre los antecedentes y características
del impuesto predial ver la Sentencia C-467/93 M.P. Carlos Gaviria Díaz
[26] Ver Sentencia. C-275 /96 M. P. Dr. José
Gregorio Hernández Galindo.
[27] ART. 261.—Patrimonio bruto. El patrimonio
bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en
dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período
gravable.
Para los contribuyentes con residencia o domicilio en
Colombia, excepto las sucursales de sociedades extranjeras, el patrimonio bruto
incluye los bienes poseídos en el exterior. Las personas naturales extranjeras
residentes en Colombia y las sucesiones ilíquidas de causantes que eran residentes
en Colombia, incluirán tales bienes a partir del quinto año de residencia
continua o discontinua en el país (…)
ART. 277.—Modificado. L. 223/95, art. 110. Valor
patrimonial de los inmuebles. Los contribuyentes sujetos al régimen de ajustes
por inflación deben declarar los inmuebles por el costo fiscal ajustado, de
acuerdo con el artículo 353 de este estatuto.
Los contribuyentes no sujetos al régimen de ajustes por
inflación deben declarar los inmuebles por el avalúo catastral al final del
ejercicio o el costo fiscal, el que sea mayor, sin perjuicio de lo dispuesto en
los artículos 72 y 73 de este estatuto. Las construcciones o mejoras no
incorporadas para efectos del avalúo o el costo fiscal del respectivo inmueble
deben ser declaradas por separado Lo previsto en este artículo se aplicará sin
perjuicio de lo dispuesto en el artículo 90-2 del estatuto tributario.
ART. 282.—Concepto. El patrimonio líquido gravable se
determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el
último día del año o período gravable el monto de las deudas a cargo del mismo,
vigentes en esa fecha.
[28] Sentencia C-711 de 2001 M.P. Jaime Araujo Rentería.
[29] Ver, entre otras, la  sentencia C-977/02
M.P. Manuel José Cepeda Espinosa en  la que apropósito de un cargo no formulado
por el actor en su demanda la Corte señaló lo siguiente “Finalmente pasa la
Corte a considerar si se pronuncia sobre el argumento de inconstitucionalidad
parcial esgrimido por la delegada del Ministerio Público al rendir Concepto Fiscal
en el presente proceso, a saber, que las expresiones de la norma “o la
Personería Distrital de Bogotá” y “y el Personero Distrital” violan el
principio de igualdad, ya que le asignan exclusivamente al Personero Distrital
de Bogotá la facultad de adoptar la medida provisional, sin que exista
fundamento constitucional alguno para no otorgarle dicha facultad a los demás
personeros, en especial a los Distritales del país (de Cartagena, Santa Marta y
Barranquilla) que también cumplen las funciones de Ministerio Público. La Corte
reitera que el Ministerio Público en su concepto no hace las veces de
demandante y, por lo tanto, no puede formular propiamente cargos nuevos aunque
sí puede plantear argumentos adicionales a los esgrimidos por el actor e
invitar a la Corte a que juzgue las normas acusadas a la luz de toda la
Constitución indicando cuáles son los vicios que encuentra. Por su parte, la
Corte no está obligada a proceder de esta manera ya que está facultada para
limitar los alcances de la cosa juzgada a los cargos analizados en la sentencia
para que ésta no sea absoluta sino relativa.”. En el mismo sentido ver la
Sentencia C-037/03 M.P. Álvaro Tafur Galvis.
[30] Alude particularmente a las sentencia
C-1115/01 M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra.
[31]  “En relación con la conciliación y la
terminación por mutuo acuerdo de litigios tributarios, la Corte Constitucional
se ha declarado inhibida para pronunciarse de fondo en dos ocasiones
consecutivas, en las que fueron demandados los artículos 101 y 102 de la Ley
633 de 2000 (sentencia C-922 de 2001) y los artículos 98 y 99 de la Ley 788 de
2002 (sentencia C-1114 de 2003), respectivamente.”
[32] Sentencia C-910/04 M.P. Rodrigo Escobar Gil
[33] La Corte resumió de la siguiente manera la acusación
formulada por el actor en ese proceso. “El actor formula dos cargos frente a
los artículos 38 y 39 de la Ley 863 de 2003. En el primero, alega que existe
una notoria discriminación entre el contribuyente o usuario aduanero que pagó o
pague y no demande o no recurra y el que lo haga, pues en la primera hipótesis
debe pagar la totalidad de impuestos, sanciones, intereses y actualización. En
cambio, en la segunda hipótesis, el contribuyente tiene ostensibles beneficios.
En esta medida, es preferible recurrir todos los actos administrativos y
esperar que una ley futura establezca una amnistía tributaria. De ahí que, se
esté fomentando la evasión hacia el futuro.
En el segundo cargo, se cuestionan los métodos
alternativos de solución de conflictos, señalados en las normas, pues considera
el actor que en materia tributaria no existen partes que puedan llegar a
conciliar, transar o terminar por mutuo acuerdo, toda vez que no existe
igualdad en las mismas.
Para el demandante, se trata de “amnistías disfrazadas”
con los nombres de “conciliación” o “mutuo acuerdo”, que “ocasionan una
discriminación desproporcionada y sin razón a favor de algunos contribuyentes y
en perjuicio de otros, dándoles privilegios odiosos a unos pocos en el
cumplimiento del deber constitucional de contribuir”, que vulneran “el
principio de generalidad del tributo donde todos deben contribuir de acuerdo
con los postulados de la justicia y los principios de equidad, eficiencia y
progresividad del sistema”.
Advierte el libelista que, los artículos 245 y 246 de
la Ley 223 de 1995 ya habían establecido “saneamientos”, como allí se
denominaron, y fueron declarados inexequibles en la sentencia C-511 de 1996,
por no observar los principios de igualdad y equidad en el sistema tributario.
Frente a este punto, el demandante solicita a la Corte
Constitucional, “fallar, así sea el fallo posterior al plazo para conciliar o
transar en julio 31 de 2004 (SIC) los procesos tributarios, porque esta Demanda
se presenta antes de aquella fecha y la violación de las normas
constitucionales surge prima facie, y se debe impedir su reproducción en el
futuro”.
Solicita, además que la
declaratoria de inexequibilidad de estos artículos de la Ley 863 de 2003 se haga
“desde la fecha de su sanción en diciembre 29 de 2003, para que así no se
utilicen los fallos de la Corte para favorecer las acciones discriminatorias”.
Sentencia C-910/04 M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[34] El actor en el presente proceso,
intervineinte en el expediente D- 5074 señaló en esa ocasión lo siguiente:
“La conciliación consagrada en el artículo 38 y la
terminación por mutuo acuerdo del artículo 39 vulnera abiertamente el artículo
13 Superior, al establecer situaciones de desigualdad entre los contribuyentes,
responsables, agentes retenedores y usuarios aduaneros que tengan pleitos
pendientes de resolver ante la administración tributaria o ante los tribunales
de la jurisdicción contencioso administrativo, toda vez que hace depender de la
oportunidad en que se presentaron sus demandas o les fueron notificados los
actos administrativos liquidatorios o sancionatorios, para ser o no
beneficiarios de dichos mecanismos alternativos de pago.
Los contribuyentes, responsables y agentes retenedores
que no podrán beneficiarse con la transacción o conciliación de la Ley 863 de
2002 serán aquellos que al 29 de diciembre de 2003 ya habían definido su
situación con la DIAN, ya sea pagando o suscribiendo un acuerdo de pago, por
las deudas que tenían pendientes de pago, o que simplemente antes de esa fecha
ya se había presentado una sentencia definitiva en primera o en única instancia
ante los Tribunales Administrativos o con motivo de la apelación ante el
Consejo de Estado. Es decir, indica, se crea una situación de desigualdad para
quienes habiendo sido requeridos o sujetos de una liquidación oficial
ejecutoriada, en la misma época de los beneficiados con la Ley 863, pero no por
estar descrita en el artículo 38, no pueden acceder a la terminación
alternativa de los conflictos.
-La conciliación y la terminación por mutuo acuerdo, no
consulta el espíritu de justicia que implica contribuir con la financiación,
porque para los contribuyentes, responsables y agentes retenedores que por
razones circunstanciales al momento de entrada en vigencia de la Ley 863 de
2003, cumplían los requisitos de oportunidad previstos en esta, podrán acceder
a estos mecanismos de solución de conflictos, mientras que aquellos que a pesar
de haber sido objeto de los mismos actos administrativos liquidatorios que
dieron lugar a las demandas, por no existir el 29 de diciembre de 2003,
controversia tributaria no podrán hacerlo.
-Se desconoce también el principio de equidad tributaria,
toda vez que  los contribuyentes responsables o agentes retenedores con
controversias pendientes de decidir y que cumplan con los requisitos carentes
de objetividad que planteó el legislador del 2003, van a obtener ventajas o
beneficios tributarios sin una razón valedera y justa para acceder a ellas”. Sentencia
C-910/04 M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[35] Dijo la Corte al respecto “   En consonancia con los dos cargos anteriores,
el actor plantea una violación del principio de igualdad,  por cuanto  se
estaría concediendo un tratamiento privilegiado a quienes incumplieron con sus
deberes tributarios, en detrimento de quienes han sido cumplidos con el fisco.
Ese planteamiento, así formulado, resulta equivocado, porque presupone que
quien controvierte administrativa o judicialmente los actos mediante los cuales
se le establece un impuesto o una sanción, ha incumplido de mala fe con sus
obligaciones tributarias, cuando en realidad, como se ha dicho, ejerce un
derecho de raigambre constitucional, para controvertir las actuaciones de la
Administración que considera contrarias a la ley y lesivas de sus derechos.
Con todo, cabría señalar que la desigualdad resulta de
la comparación objetiva entre quien paga sus obligaciones tributarias, y quien,
en el mismo supuesto de hecho, liquida una obligación menor y luego, al ser
requerido por el excedente, recurre o demanda, según el caso. En ese evento,
por efecto de las disposiciones demandadas, y sin que exista certeza
judicialmente declarada en torno al alcance de la obligación tributaria, el
beneficiario de las normas pagaría un impuesto menor, sin sanciones y sin
intereses. En esta dimensión del planteamiento, sin embargo, hace falta un
elemento indispensable para la realización de un juicio de igualdad, cual es la
comparabilidad de las situaciones. En efecto, en la hipótesis planteada, cada
uno paga o está dispuesto a pagar lo que reconoce deber. Y una es la situación
de quien paga lo que cree deber y otra muy distinta la de quien expresa su
inconformidad con la obligación que se le ha establecido. El segundo alienta la
expectativa de no pagar lo que se le cobra en exceso, y por eso puede
beneficiarse de una medida de transacción o conciliación. El otro, habiendo
tenido la oportunidad de controvertir la obligación a su cargo, optó por
pagarla, convencido de que había sido adecuadamente establecida. Quien
controvierte la obligación, asume un riesgo, y el resultado puede, o serle totalmente
adverso, o plenamente favorable o, finalmente puede, planteársele una fórmula
de transacción o conciliación, como en este caso. Pero todo ello es fruto de la
decisión libre y legítima de controvertir la decisión, como es igualmente libre
y legítima la decisión de no hacerlo.
Se puede argumentar que este tipo de opciones
legislativas, con un propósito de recaudo en el corto plazo, alientan la
evasión en un horizonte temporal más amplio. Sin embargo, ese efecto no sería,
en este caso, susceptible de calificación jurídica, y obedece a una
consideración de política legislativa la ponderación entre la ganancia por la
oportunidad del recaudo y el ahorro de tiempo y recursos administrativos, y un
eventual estímulo a controvertir administrativa y judicialmente las
obligaciones tributarias, con la perspectiva, también eventual, de beneficiarse
de una medida legal de alivio o saneamiento.” Sentencia C-910/04 M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[36]  Dijo la Corte al respecto: “En
relación con el primer cargo considera la Corte necesario precisar que las
amnistías tributarias tienen lugar cuando se condonan, en todo o en parte, las
obligaciones a cargo de un contribuyente respecto del cual ya se ha configurado
la correspondiente obligación tributaria.
Las disposiciones acusadas contemplan dos
situaciones distintas: por una parte, establecen la posibilidad de que los
contribuyentes, responsables y agentes retenedores de los impuestos nacionales,
así como los usuarios aduaneros que, en relación con liquidaciones oficiales o
resoluciones mediante las cuales se establecen sanciones independientes, hayan
presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la
jurisdicción contencioso- administrativa antes de la fecha de entrada en
vigencia de la Ley 863 de 2003, respecto de la cual no se haya proferido
sentencia definitiva dentro de las instancias del proceso puedan conciliar con
la Administración de Impuestos. Por otra parte, se dispone que los contribuyentes,
responsables y agentes retenedores de los impuestos nacionales, así como los
usuarios aduaneros a quienes se les haya notificado o se les notifique hasta el
31 de marzo de 2004, requerimiento especial, pliego de cargos o liquidación
oficial, podrán solicitar transar con la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales hasta el 30 de junio del año 2004, el sesenta por ciento (60%) del
mayor impuesto discutido y el valor total de las sanciones, intereses y
actualización según el caso, como consecuencia del requerimiento especial,
pliego de cargos o liquidación oficial, siempre y cuando el contribuyente,
responsable, agente retenedor o usuario aduanero corrija su declaración privada
y pague el cuarenta por ciento (40%) del mayor impuesto propuesto. (…)Encuentra
la Corte que, en este caso, la materia es susceptible de conciliación, por
referirse a pretensiones de carácter patrimonial y contenido económico, y, como
quiera que esas conciliación o transacción, operan sobre materias objeto de
controversia, no comportan, por consiguiente, per se, la rebaja de obligaciones
ciertas e indiscutidas y no pueden catalogarse como amnistías tributarias, las
misma se encuentran dentro de la órbita de configuración del legislador, que
puede, por consideraciones de recaudo, de eficiencia administrativa y de ahorro
de recursos plantear fórmulas alternativas para la solución de las
controversias que se hayan presentado en torno a las obligaciones tributarias.”     Sentencia C-910/04 M.P. Rodrigo
Escobar Gil
[37] Al respecto, ver, entre otras  las
Sentencias C-113/93, C-925/00,  C-774/01 y C-030/03.