C-064-08
REPUBLICA DE COLOMBIA
Sentencia C-064/08
RETENCION EN LA FUENTE-Concepto
El artículo 26 del Estatuto Tributario asume la retención
como uno de los mecanismos de recaudo del impuesto sobre la renta que grava los
ingresos susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el
momento de su percepción. La doctrina acepta que la retención en la fuente es
un sistema de recaudo anticipado de las obligaciones tributarias.
INSTITUCION PRESTADORA DE SALUD-Concepto/INSTITUCION
PRESTADORA DE SALUD-Declarantes del impuesto de renta y complementarios
Las Instituciones Prestadoras de Salud son
entidades oficiales, mixtas, privadas, comunitarias y solidarias, organizadas
para la prestación de los servicios de salud a los afiliados del Sistema
General de Seguridad Social en Salud, dentro de las Entidades Promotoras de
Salud o fuera de ellas. Son entidades organizadas para la prestación de los servicios de salud,
que tienen como principios básicos la calidad y la eficiencia, cuentan con
autonomía administrativa, técnica y financiera, y deben propender por la libre
concurrencia de sus acciones. El legislador ha considerado que se trata de
entidades que prestan servicios en el área de la salud, compiten en este
mercado, deben respetar las reglas que impiden el monopolio y garantizan la
libertad de competencia en la prestación de sus servicios, con lo cual queda
demostrado que jurídicamente son valoradas como empresas creadas, entre varios
fines, con el propósito de obtener lucro económico, salvo claro está aquellas
entidades sin ánimo de lucro. Teniendo en cuenta las I.P.S. que prestan
servicios de salud con fines de lucro, resulta conforme con la naturaleza
jurídica del impuesto sobre la renta y complementarios
INSTITUCION PRESTADORA DE SALUD-No declarantes
del impuesto de renta y complementarios
No son consideradas como entidades
contribuyentes del impuesto sobre la renta, los hospitales que estén
constituidos como personas jurídicas sin ánimo de lucro, o las personas
jurídicas sin ánimo de lucro que realicen actividades de salud, siempre y
cuando obtengan permiso de funcionamiento del Ministerio de Salud (hoy de
Protección Social), y los beneficios o excedentes que obtengan se destinen en su
totalidad al desarrollo de los programas de salud.
RETENCION EN LA FUENTE POR SERVICIOS PRESTADOS POR IPS CON ANIMO DE
LUCRO-Legitimidad
Teniendo en cuenta las I.P.S. que prestan servicios de salud con
fines de lucro, resulta conforme con la naturaleza jurídica del impuesto sobre
la renta y complementarios que el legislador haya dispuesto una tarifa del 2%
sobre los servicios integrales mencionados en la norma demandada, como también
es legítimo el sistema de retención en la fuente implementado para el cobro de
esta tarifa. Cuando se trata de servicios integrales de salud en los cuales se
requiere la internación clínica del paciente, circunstancia que conlleva una
serie de servicios calificados y no calificados, como hospitalización, cirugía,
alimentación, radiología, suministro de medicamentos, exámenes y análisis de
laboratorio, todas actividades necesarias para restablecer el estado de salud
del usuario, las I.P.S presentan una sola factura que comprende la generalidad de
los servicios. La norma demandada prevé una tarifa del 2% únicamente para los
servicios en ella mencionados, teniendo en cuenta que los mismos generan
rentabilidad para las I.P.S., permitiendo que el Estado adelante el cobro
anticipado a través del sistema de retención en la fuente.
RETENCION EN LA FUENTE POR SERVICIOS PRESTADOS POR IPS CON ANIMO DE
LUCRO-Agente retenedor
Las EPS son
las entidades autorizadas para retener el 2% sobre el monto de las facturas
cobradas por las IPS por los servicios descritos. Es decir, la retención no
opera sobre recursos de propiedad de las E.P.S., sino respecto de dineros
cobrados por las I.P.S. por una actividad que acarrea lucro y, por lo mismo,
genera el pago de impuesto sobre la renta y complementarios
Referencia: expediente D-6854
Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 75 de la Ley 1111
de 2006, por la cual se modifica el estatuto tributario de los impuestos
administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Actor: Francisco José García Lara
Magistrada Ponente:
Dra. CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ
Bogotá D. C., treinta (30) de enero de dos mil ocho (2008).
La Sala Plena de
la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y
de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, profiere
la siguiente
SENTENCIA
I.
ANTECEDENTES
El ciudadano
Francisco José García Lara, en ejercicio de la acción pública consagrada en los
artículos 40-6 y 242-1 de la Constitución Política, presentó demanda de inconstitucionalidad
contra el artículo 75 de la Ley 1111 de 2006, por la cual se modifica el
estatuto tributario de los impuestos administrados por la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales.
Cumplidos los
trámites constitucionales y legales propios de los procesos de
constitucionalidad, previo concepto del Procurador General de la Nación, la
Corte Constitucional procede a decidir acerca de la demanda de la referencia.
II. TEXTO DE LA
NORMA DEMANDADA
A continuación
se transcribe el texto de la norma demandada:
“LEY 1111 DE 2006
(diciembre 27)
Diario Oficial No. 46.494 de 27 de diciembre de 2006
CONGRESO DE LA REPÚBLICA
Por la cual se modifica el estatuto
tributario de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales.
(…)
Artículo 75. Adiciónase un
inciso al artículo 392 del Estatuto Tributario, el cual queda así:
‘Los servicios integrales de salud que
involucran servicios calificados y no calificados, prestados a un usuario por
Instituciones Prestadoras de Salud, I.P.S., que comprenden hospitalización,
radiología, medicamentos, exámenes y análisis de laboratorios clínicos, estarán
sometidos a la tarifa del dos por ciento (2%)’”.
III. LA
DEMANDA
Para el
demandante, el texto impugnado desconoce lo dispuesto en los artículos 48 y 49
de la Constitución Política.
Según el actor,
la norma atacada desconoce lo establecido en el artículo 48 superior, por
cuanto ordena practicar retenciones en la fuente a dineros del Plan Obligatorio
de Salud, destinando recursos de las instituciones de la seguridad social a
fines diferentes a ella. Agrega que el precepto impugnado establece que a los servicios
de salud se les debe practicar una retención en la fuente del impuesto de renta
del 2%, sin discriminar que dicho cobro no debe aplicarse sobre los dineros del
Plan Obligatorio de Salud.
Como fundamento
de la demanda el accionante añade: “…la inconstitucionalidad del artículo
demandado, aplica totalmente lo determinado por la sentencia transcrita (C-1040
de 2003), ya que los dineros que cancela la E.P.S. a la I.P.S. se destinan a
la prestación de los servicios de salud del POS y por tanto no pueden ser
gravados con ningún impuesto”.
Para el
demandante, la norma también desconoce el texto del artículo 49 superior, por
cuanto practicar retención en la fuente a los dineros de la seguridad social,
reduce en la misma proporción los recursos disponibles para la prestación del
servicio de salud. En relación con este cargo añade: “Los dineros de las
entidades integrantes del sistema general de Seguridad Social en Salud
garantizan los derechos fundamentales –a la vida y la integridad personal,
primordialmente, y, en relación con ellos, la salud y la seguridad social de
los afiliados al sistema general de seguridad social en salud”.
Estima el actor
que con la norma atacada se aplica un impuesto a título de retención sobre
recursos que tienen protección constitucional. Al respecto expresa: “De
acuerdo con el artículo 367 del estatuto Tributario Nacional, las retenciones
tienen por objeto conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude. En
nuestro caso particular, por tratarse de dineros que la E.P.S. cancela a la I.P.S.
por servicios de salud prestados dentro del Plan Obligatorio de Salud (POS),
este ingreso es un recurso parafiscal con protección constitucional especial y
en nuestro concepto retener parte de dichos recursos cuando aún no se han
convertido en utilidad es violatorio de los artículos 48 y 49 de la
constitución Política”.
Respecto de la
aplicación de la norma demandada el accionante manifiesta: “El hecho de
devolver las retenciones sobre los recursos parafiscales después de un tiempo
aproximado de un año y de un tortuoso proceso administrativo, significa que
temporalmente estos dineros se han distraído temporalmente para fines
diferentes a la seguridad social, siendo destinados a otros objetivos,
perdiendo su valor real durante el lapso en el que se encuentran por fuera de
las entidades integrantes del Sistema General de Seguridad Social en Salud, en
esta (sic). Caso las I.P.S.”.
IV. INTERVENCIONES
1.
Universidad del Rosario
El representante
de la Universidad del Rosario empieza por explicar la naturaleza y
aplicabilidad del mecanismo de retención en la fuente, recordando que según lo
establecido en el artículo 26 del Estatuto Tributario, el impuesto sobre la
renta grava los ingresos susceptibles de producir un incremento neto del
patrimonio en el momento de su percepción. Añade: “uno de los mecanismos de
recaudo de dicho tributo establecido por la ley constituye el de retención en
la fuente que ha sido definida como un sistema de recaudo anticipado de las
obligaciones tributarias, que en sí misma no constituye un impuesto”.
Después de citar
apartes de las sentencias C-913 de 2003, C-445 de 1995, C-009 de 2003, el
vocero de la Universidad del Rosario recuerda como la retención en la fuente no
es un impuesto y explica que el artículo 75 de la ley 1111 de 2006 no está
creando ningún gravamen sobre los recursos del sistema de seguridad social en
salud, para concluir que la norma impugnada no vulnera el artículo 48 de la
Carta Política que prohíbe destinar esta clase de recursos a una finalidad
diferente a la seguridad social, “… pues sólo en caso de establecerse un
tributo, los recursos serían trasladados al presupuesto general y terminarían
sufragando otros gastos que no necesariamente sean los de Seguridad Social”.
Acerca del
origen de los recursos sujetos a la retención prevista en la norma demandada,
el interviniente manifiesta que el enunciado normativo no es del todo claro en
relación con la materia, por cuanto no especifica si la retención debe
efectuarse sobre recursos provenientes de actividades que podrían denominarse
propias de las I.P.S., las cuales no involucran recursos del POS; o si la
retención debe practicarse sobre recursos del POS.
En cuanto a la
destinación de los recursos captados mediante la norma impugnada, el
representante de la Universidad del Rosario considera que la aplicación del
mecanismo de retención en la fuente en los términos establecidos en el artículo
365 y siguientes del Estatuto Tributario, específicamente sobre los servicios
establecidos en el artículo 75 de la ley 1111 de 2006, no se configura como un
mecanismo mediante el cual se destinen recursos de la Seguridad Social para
fines inherentes a ella. “Por lo tanto, el mecanismo de retención en la
fuente, al no ser un gravamen sino un instrumento de recaudo anticipado del
impuesto sobre la renta, y aclarando que la retención no se hace sobre los
recursos de las UPC del sistema de salud, sino que obra sobre los recursos que
las I.P.S. perciben por la prestación de determinados servicios, la norma, como
se sostendrá en la parte conclusiva de este concepto será constitucional”.
Para la
Universidad del Rosario “es necesario distinguir que los recursos del POS,
mientras están a cuidado y administración de las E.P.S., mantienen su carácter
de parafiscalidad y por lo tanto no pueden ser sujetos de retención alguna. Sin
embargo, en el momento en que los recursos son trasferidos a las I.P.S. por
concepto de la prestación previa de un servicio, calificado o no calificado a
un usuario, por las I.P.S., tal carácter de parafiscalidad se desvirtúa,
convirtiéndose los recursos del POS en el medio de pago por la realización de
una actividad económica determinada, argumento que coincide con la redacción de
la norma demanda”.
A partir de la
página 10 del escrito presentado por la Universidad del Rosario, aparece un
juicioso análisis relacionado con la demanda de inconstitucionalidad contra los
artículos 1, 4, 5, 9, 12 y 15 de la ley 1111 de 2006 (expediente D-6585). Sin
embargo, ha de tenerse en cuenta que la Corte Constitucional, mediante auto del
16 de julio de 2007, resolvió rechazar esta demanda, razón por la cual esta
parte de la intervención no será tomada en cuenta.
2.
Dirección General de Impuestos y Aduanas
Nacionales
La DIAN
intervino en defensa de la norma acusada recordando que las Entidades
Promotoras de Salud (E.P.S.) son responsables de la afiliación de los usuarios
y la prestación a sus afiliados del Plan Obligatorio de Salud (POS), mientras
las Instituciones Prestadoras de Salud (I.P.S.), son entidades de naturaleza
privadas, oficiales, mixtas, comunitarias o solidarias, organizadas para la
prestación de los servicios de salud a los afiliados al sistema dentro de las E.P.S.
o fuera de ella.
Es decir, las I.P.S.
son entidades que prestan el servicio de salud a los afiliados al sistema de
seguridad en salud o a otras personas o entidades, dentro de los parámetros
establecidos en la ley, son entidades oficiales, mixtas, privadas o solidarias,
que cuentan con autonomía administrativa, técnica y financiera. Explica que las
I.P.S. no reciben únicamente recursos parafiscales de la seguridad social y que
para la administración de la seguridad social, la ley establece que las E.P.S.
son las que tienen la responsabilidad de la afiliación de los usuarios y la
prestación de los servicios a sus afiliados del Plan Obligatorio de la
Seguridad (POS).
En materia
tributaria explica el representante de la DIAN, las Entidades Prestadoras de
Servicio de Salud (E.P.S.), creadas o no por la ley 100 de 1993, tienen un
tratamiento fiscal especial si cumplen con los requisitos señalados en el
Estatuto Tributario, pues de otra manera serán considerados contribuyentes del
régimen general. Luego de analizar las diferencias entre los contribuyentes de
régimen general sometidos a retención en la fuente sobre los ingresos
percibidos; los contribuyentes con régimen especial no sometidos a retención en
la fuente, siempre y cuando demuestren su naturaleza; y los no contribuyentes
no sometidos a retención en la fuente como es el caso de los hospitales, el
representante de la DIAN concluye que únicamente los servicios a que se refiere
expresamente el numeral 5º del artículo 392 del Estatuto Tributario, se
encuentran sujetos a la tarifa del 2%.
Sobre esta
materia el interviniente explica: “En esas condiciones, tratándose de
servicios integrales de salud calificados y no calificados que estén
comprometidos dentro de las actividades de hospitalización, radiología,
medicamentos, exámenes y análisis de laboratorios clínicos, que sean prestados
a un usuario por Instituciones Prestadoras de Salud, se deberá efectuar a la I.P.S.
prestadora del servicio, retención en la fuente a título del impuesto sobre la
renta, a la tarifa del dos por ciento (2%)”.
En cuanto al
soporte constitucional de la norma demandada, el vocero de la DIAN considera
que el hecho de indicar que los servicios calificados y no calificados,
prestados a un usuario por las I.P.S., están sometidos a retención del 2%, sin
que se trate de un gravamen adicional para estas entidades, las cuales tienen a
su cargo la prestación de servicios de salud, pero esta actividad no llega
hasta la participación en la administración de los recursos del sistema: las I.P.S.
prestan servicios y por ello obtienen un beneficio económico, pero no
administran recursos del sistema de seguridad social.
Sobre el destino
de los recursos obtenidos, el interviniente explica: “Los recursos que se
captan a través de esta cotización no entran a engrosar las arcas del
presupuesto nacional, pues tienen una especial afectación y pueden ser
verificados y administrados tanto por entes públicos como por personas de
derecho privado. La tarifa de la contribución no se fija como una
contraprestación equivalente al servicio que recibe el afiliado sino como una
forma de financiar colectiva y globalmente el Sistema Nacional de Seguridad
Social en Salud”.
Concluye el
vocero de la DIAN expresando que la norma demandada parte del supuesto que el
beneficiario del ingreso derivado de la prestación del servicio integrado en
salud es contribuyente del impuesto sobre la renta, y a este título se lleva a
cabo la retención. Finalmente, pide que se declare la constitucionalidad de la
norma atacada.
3.
Superintendencia Nacional de Salud
La
Superintendencia interviene en defensa de la norma demanda. Empieza por
recordar que los recursos de la salud son parafiscales y que su manejo es
integral desde el origen hasta la ejecución. Agrega que las E.P.S. son
responsables de la afiliación y registro de los afiliados al sistema, como
también del recaudo de sus cotizaciones y tienen como función la organización y
garantía de la prestación del Plan Obligatorio de Salud (POS) y girar la
diferencia entre los ingresos por cotizaciones y el valor correspondiente a las
Unidades de Pago por Capitación (UPC) al Fondo de Solidaridad y Garantía
(FOSYGA).
Sobre las
relaciones entre las E.P.S. e I.P.S. señala que ambas son integrantes del
Sistema General de Seguridad Social en Salud, pero tienen funciones distintas
que no pueden confundirse ni servir de excusa para negar la prestación del
servicio a los afiliados. Agrega: “Bajo ese contexto, las E.P.S. reciben
unos recursos para administrar el riesgo en salud, esto es para asegurar el
Plan Obligatorio de Salud a sus afiliados, para lo cual contratan con las I.P.S.,
de tal forma que cuando los dineros ingresan a las I.P.S. se pierde su
procedencia, significando con ello que se confunden los recursos que son
pagados por las E.P.S. por concepto de prestación de servicios de salud. En tal
virtud dejan de ser parafiscales y por lo tanto susceptibles de gravámenes
financieros”.
4.
Instituto Colombiano de Derecho
Tributario
Para el
Instituto, al examinar el funcionamiento del Sistema de Seguridad Social en
Salud se encuentra que las I.P.S. prestan servicios a personas naturales
llamadas usuarios, servicios que le son pagados bien sea por los usuarios, los
empleadores, aseguradores, E.P.S., o por la nación, los departamentos,
municipios, distritos o entidades que ellas crean. Una vez prestado el servicio
son remuneradas y estos ingresos pasan del sector de la seguridad social al
ámbito de la propiedad privada como ocurre con los salarios de los empleados,
de las I.P.S. y con los honorarios de los médicos, quienes son pagados con
recursos provenientes de los clientes de las I.P.S..
La retención se
practica para el pago del impuesto de renta y sus complementarios, sobre el
precio que reciben las I.P.S., es decir se gravan las ganancias. Agrega el
interviniente: “… no sólo es licito que las empresas vinculadas a la
seguridad social, y dentro de ella al sector de la salud hagan utilidades, sino
que la Constitución lo estima necesario como un medio para que la prestación de
sus servicios sea eficiente y se cumpla el propósito de que todos los habitantes
de Colombia tengan acceso al servicio de salud en condiciones razonables”.
Para el vocero
del Instituto, cuando una persona jurídica o una sociedad de hecho pagan a una I.P.S.
deben retener el 2%, sobre un dinero que ya no pertenece a la seguridad social
y que es el anticipo del posible gravamen que a titulo de impuesto sobre la
renta y complementarios deberá pagar la I.P.S. sobre sus utilidades.
El Instituto
Colombiano de Derecho Tributario concluye solicitando a la Corte que declare
exequible la norma demanda por cuanto la retención allí establecida graba las
utilidades de las I.P.S., que si bien fueron pagadas por entidades del sistema
general de salud ya no forman parte de él.
5.
Universidad Externado de Colombia
El Director del
Departamento de Derecho Fiscal interviene en defensa de la norma demandada,
teniendo en cuenta que el artículo 191 del Estatuto Tributario no excluye de la
renta presuntiva a las entidades de la seguridad social. Considera el
interviniente que la retención en la fuente no es un impuesto, sino un
mecanismo de cobro anticipado de impuestos que desarrolla el principio de
eficiencia del sistema tributario, consagrado en el artículo 363 de la
Constitución, siendo una exigencia del principio de capacidad contributiva,
igualdad y equidad.
El representante
de la Universidad explica que la retención en la fuente prevista en la norma
demandada para pagos sobre servicios integrales de salud, prestados a un
usuario por I.P.S., se ajusta a las previsiones de la Constitución por cuanto
son dineros provenientes de la seguridad social que ingresan a las arcas de la I.P.S.
de las cuales se obtiene el pago continuo de dinero para el fisco, sin que
implique gravamen para los dineros del sistema de seguridad social, sino un
cobro anticipado sobre las rentas obtenidas por las I.P.S..
V. CONCEPTO
DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN
Para el
Ministerio Público la retención en la fuente sobre los servicios integrales en
salud no compromete la destinación exclusiva de los recursos de la seguridad
social, porque aparece al final del ciclo económico de ese mercado en el que la
obligación de suministrar el servicio ya se cumplió, por lo que la
contraprestación que genera la imposición tiene característica terminal o de
cierre.
Considera la
vista fiscal que la obligación tributaria prevista en la norma demandada no
implica desatender las previsiones del artículo 48 de la Constitución Política,
si se tiene en cuenta que la prestación del servicio de salud también
constituye una actividad económica que organizada empresarialmente tiene como
finalidad obtener utilidades respecto de las cuales existe la posibilidad de
imponer tributos. Para el Procurador General de la Nación: “… se trata de
las obligaciones que emanan del derecho de propiedad, incluidas las de
contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de
conceptos de justicia y equidad, asunto que también abarca la actividad empresarial
para suministrar salud”.
Explica la vista
fiscal que las I.P.S. cumplen sus actividades de acuerdo con la contratación
que llevan a cabo con las E.P.S., contribuyendo a garantizar la prestación del
servicio de salud, poniendo fin al ciclo económico respectivo, a partir del
cual aparece el proceso de cobro, lo cual supone beneficio o renta para las I.P.S.
“Es decir, ante todo las I.P.S. son empresas, razón por la
cual tienen la obligación de tributar a partir de sus ganancias o rentas, en
cuanto que éstas ya no tienen ninguna obligación constitucional con la garantía
de la salud, por lo que tales personas jurídicas se deben someter a la
regulación que al respecto haya establecido el legislador, máxime cuando a
partir de la tributación contribuyen a retroalimentar económicamente el mercado
de la salud (Constitución Política, artículos 356 a 358)
Como
consecuencia, se deben someter a las reglas que rigen la retención en la fuente
para facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto sobre la renta y
complementarios”.
VI. CONSIDERACIONES
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL.
1. Competencia.
En virtud de lo
dispuesto por el artículo 241-4 de la Constitución Política, la Corte
Constitucional es competente para conocer de la demanda de inconstitucionalidad
de la referencia, por estar dirigida contra una disposición perteneciente a una
ley.
2. Cuestión
Preliminar
Mediante auto
del 16 de julio de 2007, la Magistrada sustanciadora resolvió rechazar la
demanda de inconstitucionalidad contenida en el expediente D-6855, inicialmente
acumulado al D-6854, presentada por el ciudadano Elver Daney Hernández contra
los artículos 1, 4, 5, 9 , 12, 15 y 78 de la Ley 1111 de 2006.  Por esta razón,
en el presente caso serán analizados únicamente los cargos formulados por el
ciudadano Francisco José García Lara (Expediente D-6854).
3. Problema
Jurídico
La Corte
Constitucional deberá determinar si es exequible el cobro del 2% como retención
en la fuente sobre las tarifas de los servicios de hospitalización, radiología,
medicamentos, exámenes y análisis de laboratorios clínicos prestados por las I.P.S.,
teniendo en cuenta que el demandante considera que se trata de recursos de las
instituciones de la seguridad social que no pueden ser destinados para fines
diferentes a ella.
4. Contenido
y alcance de la norma demandada
El texto de la
disposición impugnada es el siguiente:
“Artículo 75. Adiciónase un
inciso al artículo 392 del Estatuto Tributario, el cual queda así:
‘Los servicios integrales de salud que
involucran servicios calificados y no calificados, prestados a un usuario por
Instituciones Prestadoras de Salud, I.P.S., que comprenden hospitalización, radiología,
medicamentos, exámenes y análisis de laboratorios clínicos, estarán sometidos a
la tarifa del dos por ciento (2%)’”.
Esta norma prevé una tarifa de retención en la fuente del
2% para determinados servicios prestados por las I.P.S. a sus usuarios. La
disposición no crea un impuesto en cabeza de las personas naturales que reciben
atención médica por parte de las I.P.S., como tampoco prevé el destino
específico de los recursos recaudados, por cuanto se trata de dineros que
ingresan a las arcas del Estado para hacer parte del presupuesto general de la
nación.
5. Examen de constitucionalidad de la norma demandada
5.1. El demandante considera que el precepto impugnado
ordena practicar retenciones en la fuente a dineros del Plan Obligatorio de
Salud, desviando recursos de las instituciones que integran el Sector de la
Seguridad Social en Salud a fines distintos a los previstos para éste servicio.
La ley 100 de 1993 ha diseñado el Sistema de Seguridad
Social en Salud, del cual hacen parte las Entidades Promotoras de Salud (E.P.S.),
encargadas de la afiliación de los usuarios y de prestar a sus afiliados el
Plan Obligatorio de Salud (POS). También hacen parte del Sistema las
Instituciones Prestadoras de Salud (I.P.S.), entidades oficiales, mixtas,
privadas, mixtas, comunitarias o solidarias, organizadas para la prestación de
los servicios de salud a los afiliados. Acerca del Sistema la Corte ha precisado:
“Dentro de la estructura del Sistema
General de Seguridad Social en Salud, la ley contempla un diseño institucional
dentro del cual están, por un lado, las Entidades Promotoras de Salud (E.P.S.)
y las Administradoras del Régimen Subsidiado (ARS), que son responsables de la
afiliación de los usuarios, bien sea en el régimen contributivo o en el
subsidiado, cuya función básica es organizar y garantizar la prestación a sus
afiliados del Plan Obligatorio de Salud (POS) y el Plan Obligatorio de Salud
Subsidiado (POSS)"[1].
Sobre la naturaleza jurídica de las Instituciones
Prestadoras de Salud (I.P.S.), la ley 100 de 1993 establece:
“Artículo 156. Características básicas
del Sistema General de Seguridad Social en Salud. El Sistema General de
Salud tendrá las siguientes características:
(…)
i) Las Instituciones
Prestadoras de Salud son entidades oficiales, mixtas, privadas, comunitarias y
solidarias, organizadas para la prestación de los servicios de salud a los
afiliados del Sistema General de Seguridad Social en Salud, dentro de las Entidades
Promotoras de Salud o fuera de ellas. El Estado podrá establecer mecanismos
para el fomento de estas organizaciones y abrir líneas de crédito para la
organización de grupos de práctica profesional y para las Instituciones
Prestadoras de Servicios de tipo comunitario y Solidario”.
Además, la ley 100 de 1993 prevé las funciones de las I.P.S.
de la siguiente manera:
“Artículo 185. INSTITUCIONES PRESTADORAS DE
SERVICIOS DE SALUD. Son
funciones de las Instituciones Prestadoras de Servicios de Salud prestar los
servicios en su nivel de atención correspondiente a los afiliados y
beneficiarios dentro de los parámetros y principios señalados en la presente
Ley.
Las Instituciones Prestadoras de Servicios
deben tener como principios básicos la calidad y la eficiencia, y tendrán
autonomía administrativa, técnica y financiera. Además propenderán por la libre
concurrencia en sus acciones, proveyendo información oportuna, suficiente y veraz
a los usuarios, y evitando el abuso de posición dominante en el sistema. Están
prohibidos todos los acuerdos o convenios entre Instituciones Prestadoras de
Servicios de Salud, entre asociaciones o sociedades científicas, y de
profesionales o auxiliares del sector salud, o al interior de cualquiera de los
anteriores, que tengan por objeto o efecto impedir, restringir o falsear el
juego de la libre competencia dentro del mercado de servicios de salud, o
impedir, restringir o interrumpir la prestación de los servicios de salud.
Para que una entidad pueda constituirse
como Institución Prestadora de Servicios de salud deberá cumplir con los
requisitos contemplados en las normas expedidas por el Ministerio de Salud.
PARÁGRAFO. Toda Institución Prestadora de Servicios de
Salud contará con un sistema contable que permita registrar los costos de los
servicios ofrecidos. Es condición para la aplicación del régimen único de
tarifas de que trata el Artículo 241 de la presente Ley, adoptar dicho sistema
contable. Esta disposición deberá acatarse a más tardar al finalizar el primer
año de vigencia de la presente Ley. A partir de esta fecha será de obligatorio
cumplimiento para contratar servicios con las Entidades Promotoras de Salud o
con las entidades territoriales, según el caso, acreditar la existencia de
dicho sistema”.
5.2.
Las I.P.S. prestan servicios a los afiliados y beneficiarios de las Entidades
Prestadoras de Salud (E.P.S.), por esta actividad son remuneradas y sobre esta
remuneración se cobra la retención del 2% prevista en la norma demandada.
5.3.
Las E.P.S. son definidas en la ley 100 de 1993 de la siguiente forma:
“Artículo 177. DEFINICIÓN. Las Entidades Promotoras de Salud son las
entidades responsables de la afiliación, y el registro de los afiliados y del
recaudo de sus cotizaciones, por delegación del Fondo de Solidaridad y
Garantía. Su función básica será organizar y garantizar, directa o
indirectamente, la prestación del Plan de Salud Obligatorio a los afiliados y
girar, dentro de los términos previstos en la presente Ley, la diferencia entre
los ingresos por cotizaciones de sus afiliados y el valor de las
correspondientes Unidades de Pago por Capitación al Fondo de Solidaridad y
Garantía, de que trata el título III de la presente Ley.
Es
decir, las E.P.S. son las responsables de afiliar a los usuarios y de
prestarles los servicios propios del Plan Obligatorio de Salud (POS). Para el
cumplimiento de esta misión, las E.P.S. pueden contratar con las I.P.S., para
que éstas atienden a los usuarios, y cuando se trata de servicios integrales de
salud que involucran servicios calificados y no calificados, que comprenden
hospitalización, radiología, medicamentos, exámenes y análisis de laboratorios
clínicos, las I.P.S. estarán sometidos a la tarifa del 2% de retención en la
fuente.
5.4.
Sobre la forma como las E.P.S. garantizan la prestación del Plan Obligatorio de
Salud, la ley 100 de 1993 prevé:
“Artículo 179. CAMPO DE
ACCIÓN DE LAS ENTIDADES PROMOTORAS DE SALUD. Para garantizar el Plan de Salud Obligatorio a
sus afiliados, las Entidades Promotoras de Salud prestarán directamente o
contratarán los servicios de salud con las Instituciones Prestadoras y los
profesionales. Para racionalizar la demanda por servicios, las Entidades Promotoras
de Salud podrán adoptar modalidades de contratación y pago tales como
capitación, protocolos o presupuestos globales fijos, de tal manera que
incentiven las actividades de promoción y prevención y el control de costos.
Cada Entidad Promotora deberá ofrecer a sus afiliados varias alternativas de
Instituciones Prestadoras de Salud, salvo cuando la restricción de oferta lo
impida, de conformidad con el reglamento que para el efecto expida el Consejo
Nacional de Seguridad Social en Salud”.
5.5.
La norma que se examina somete a la tarifa del 2% de retención en la fuente
determinados ingresos de las I.P.S.; a su vez, el artículo 26[2] del Estatuto
Tributario asume la retención como uno de los mecanismos de recaudo del
impuesto sobre la renta que grava los ingresos susceptibles de producir un
incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción; en general, la
doctrina acepta que la retención en la fuente es un sistema de recaudo
anticipado de las obligaciones tributarias.
5.6. Acerca de la retención en la fuente la Corte ha
precisado:
“Desde el punto de vista impositivo, la
retención en la fuente se define como la acción o el efecto de detener,
conservar, guardar una cantidad que la ley ha determinado se retenga a título
de impuesto en el mismo momento del origen del ingreso. Así, este mecanismo le
permite al Estado recibir los impuestos a que tiene derecho en el mismo momento
en que el contribuyente obtiene el ingreso susceptible de ser gravado, y como
tal, sujeto a retención.
El principal objetivo de la retención en la
fuente es el recaudo simultáneo del impuesto en el momento de obtener los
ingresos, lo cual ofrece múltiples ventajas pues i) simplifica el trabajo de la
administración tributaria, ya que se la libera de la tarea de recaudo al
trasladarla a los particulares; ii) mejora el flujo de dineros para la
tesorería pública, pues permite escalonar la percepción de los ingresos
acelerando su recaudación; iii) opera como instrumento de control a la evasión
fiscal[3], por cuanto facilita la
identificación de contribuyentes que podrían permanecer ocultos o que son
difíciles de ubicar directamente, como es el caso de los residentes en el
exterior o quienes ejercen actividades económicas en forma temporal y iv)
fortalece la efectividad automática del impuesto como instrumento anti
inflacionario asegurándole al Estado su participación en el producto creciente
de la economía[4]”.[5]
Con la norma demandada el legislador establece un mecanismo
de recaudo anticipado del impuesto sobre la renta (mediante retención) y prevé
la tarifa del mismo (2%); es decir, las sumas así recaudadas irán al presupuesto
general de la nación para ser distribuidos según lo disponga la ley. En efecto,
según el Estatuto Tributario, artículo 8º de la Ley 863 de 2003, los recursos
destinados a actividades de salud están sometidos a un régimen tributario
especial, en relación con el impuesto de renta y complementarios; además, de
conformidad con el mismo Estatuto, arts. 22 y 23, modificados por los arts. 64
y 65 de la Ley 223 de 1995, las IPS no son consideradas como entidades no
contribuyentes del impuesto sobre la renta, salvo los hospitales que estén
constituidos como personas jurídicas sin ánimo de lucro, o las personas
jurídicas sin ánimo de lucro que realicen actividades de salud, siempre y
cuando obtengan permiso de funcionamiento del Ministerio de Salud (hoy de
Protección Social), y los beneficios o excedentes que obtengan se destinen en
su totalidad al desarrollo de los programas de salud.
5.7. Como se ha explicado, las Instituciones Prestadoras de
Salud (I.P.S.) son entidades organizadas para la prestación de los servicios
de salud, que tienen como principios básicos la calidad
y la eficiencia, cuentan con autonomía administrativa, técnica y financiera, y
deben propender por la libre concurrencia de sus acciones. Para garantizar el
equilibrio en las relaciones mercantiles entre las I.P.S., el legislador les ha
prohibido adelantar actuaciones que tengan por objeto o efecto impedir,
restringir o falsear el juego de la libre competencia dentro del mercado de
servicios de salud, o impedir, restringir o interrumpir la prestación de los
servicios de salud.
Es decir, el legislador ha considerado que se trata de entidades que
prestan servicios en el área de la salud, compiten en este mercado, deben
respetar las reglas que impiden el monopolio y garantizan la libertad de
competencia en la prestación de sus servicios, con lo cual queda demostrado que
jurídicamente son valoradas como empresas creadas, entre varios fines, con el
propósito de obtener lucro económico, salvo claro está aquellas entidades sin
ánimo de lucro.
5.8. Teniendo en cuenta las I.P.S. que prestan servicios de salud
con fines de lucro, resulta conforme con la naturaleza jurídica del impuesto
sobre la renta y complementarios que el legislador haya dispuesto una tarifa
del 2% sobre los servicios integrales mencionados en la norma demandada, como
también es legítimo el sistema de retención en la fuente implementado para el
cobro de esta tarifa.
Cuando se trata de servicios integrales de salud en los cuales se
requiere la internación clínica del paciente, circunstancia que conlleva una
serie de servicios calificados y no calificados, como hospitalización, cirugía,
alimentación, radiología, suministro de medicamentos, exámenes y análisis de
laboratorio, todas actividades necesarias para restablecer el estado de salud
del usuario, las I.P.S presentan una sola factura que comprende la generalidad
de los servicios. La norma demandada prevé una tarifa del 2% únicamente para
los servicios en ella mencionados, teniendo en cuenta que los mismos generan
rentabilidad para las I.P.S., permitiendo que el Estado adelante el cobro
anticipado a través del sistema de retención en la fuente.
5.9. La Corte Constitucional ha diferenciado entre los recursos del
sistema de seguridad social y aquellos que generan renta para las entidades que
hacen parte del sistema, explicando que estos últimos pueden ser gravados por
cuanto no están destinados de manera específica a la seguridad social. En
relación con esta materia la jurisprudencia ha explicado:
“26- La Corte considera que los recursos
propios de las E.P.S. y ARS producto de sus ganancias, de  los contratos de
medicina prepagada, publicidad y demás actividades son ingresos que pueden ser
gravados ya que específicamente esos dineros no son de la seguridad social.
Esta tesis la ha sostenido la Corte en múltiples oportunidades[6],
en la medida en que éstos, al no ser recursos del sistema sino propios de la
actividad mercantil de estas entidades, no llevan implícita la destinación
específica dirigida específicamente hacia la protección de la salud. En este
sentido, nada limita al legislador para que decida  este tipo de recursos, que
se insiste,  no forman parte del sistema de seguridad social y por ende nada
tienen que ver con los gastos propios de la actividad compleja que suscita el
engranaje de la seguridad social.  Son los recursos después del ejercicio los
que claramente están en cabeza de la E.P.S. o de la ARP, y sobre ellos es libre
el legislador para imponer los gravámenes que considere necesarios, respetando
evidentemente los principios tributarios y los criterios de proporcionalidad”.[7]
5.10. En el presente caso el actor considera que el legislador,
mediante la norma atacada, autorizó destinar o utilizar recursos de las
instituciones de la seguridad social para fines distintos a ésta actividad.
Como se ha explicado, el artículo 75 de la le 1111 de 2006 establece un
impuesto a determinados servicios prestados por las I.P.S., considerando que se
trata de actividades que generan utilidades económicas para estas entidades,
autorizando a las E.P.S. para retener el 2% sobre el monto de las facturas
cobradas por las I.P.S. por los servicios descritos en la norma demandada.
Es decir, la retención no opera sobre recursos de propiedad de las
E.P.S., sino respecto de dineros cobrados por las I.P.S. por una actividad que
acarrea lucro y, por lo mismo, genera el pago de impuesto sobre la renta y
complementarios. La confusión del actor se presenta en cuanto considera que los
ingresos gravados provienen exclusivamente del sistema de seguridad social,
cuando las I.P.S. han sido jurídicamente autorizadas para atender una gama
amplía de servicios, tales como contratos de medicina prepagada, acuerdos con
escuelas de formación en áreas médicas y contratos de publicidad, pues el
legislador ha considerado que también ejercen actividad mercantil y que lo deben
hacer respetando las reglas que proscriben los monopolios y garantizan la
libertad de competencia en el mercado de servicios de salud.
Por considerar que la norma impugnada no desconoce las previsiones
de los artículos 48, inciso quinto y 49 de la Carta Política, la Corte la declarará
exequible, respecto de los cargos analizados en el presente caso.
VII. DECISIÓN.
En mérito de lo
expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, administrando justicia en
nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE:
Declarar EXEQUIBLE el artículo 75 de la ley
1111 de 2006, únicamente en relación con los cargos examinados en esta
providencia.
Notifíquese, comuníquese, insértese en la
Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente. Cúmplase.
RODRIGO
ESCOBAR GIL
Presidente
JAIME
ARAÚJO RENTERÍA
Magistrado
MANUEL
JOSE CEPEDA ESPINOSA
Magistrado
JAIME
CÓRDOBA TRIVIÑO
Magistrado
MAURICIO
GONZÁLEZ CUERVO
Magistrado
AUSENTE
CON EXCUSA
MARCO
GERARDO MONROY CABRA
Magistrado
NILSON
PINILLA PINILLA
Magistrado
HUMBERTO
SIERRA PORTO
Magistrado
AUSENTE
EN COMISION
CLARA
INÉS VARGAS HERNÁNDEZ
Magistrado
MARTHA
VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO
Secretaria
General
[1] Corte
Constitucional, Sentencia C-861 de 2006. M.P. Nilsón Pinilla Pinilla.
[2] El artículo 26 del estatuto Tributario establece:
“LOS INGRESOS SON BASE DE LA RENTA LIQUIDA. La renta líquida gravable se determina
así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados
en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento
neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido
expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con
lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando
sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se
obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas,
con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la
renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas señaladas en la
ley”.
[3] Sentencia
C-015 de 1993. MP Eduardo Cifuentes Muñoz
[4] Sentencia
C-397 de 1994.  MP Hernando Herrera Vergara
[5] Corte Constitucional, Sentencia C-913 de 2003. M.P. Clara Inés
Vargas Hernández.
[6]
Corte Constitucional. Ver C-577 de 1997, C-828 de 2001.M.P. Jaime Córdoba Triviño,
C-915 de 2002. M.P. Álvaro Tafur Galvis
[7] Corte Constitucional, sentencia C-824 de 2004. M.P. Rodrigo Uprimny
Yepes.