C-304-13
Sentencia C-304/13
Sentencia C-304/13
DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD SOBRE INTERPRETACION DE NORMAS TRIBUTARIAS EN MATERIA DE
IMPUESTO AL PATRIMONIO POR PARTE DE TRIBUNALES Y LA DIAN-Inhibición para emitir un
pronunciamiento de fondo
La Corte reitera que si bien es cierto
que, excepcionalmente, el control de constitucionalidad puede ejercerse sobre
interpretaciones de los órganos judiciales o administrativos, también lo es
que, en aras de preservar la autonomía de los jueces y el respeto del principio
de legalidad de la competencia, los requisitos de las demandas que se instauren
contra interpretaciones judiciales o de la Administración presentan su propia
especificidad y exigen una mayor carga argumentativa. Uno de tales requisitos,
esencial para que el Tribunal pueda abordar el examen de constitucionalidad de
una interpretación, es que el ciudadano señale con certeza, cuál es la
disposición legal acusada como inconstitucional, como lo establece el numeral
1) del artículo 2º del Decreto 2067 de 1991. Tal señalamiento debe ir
acompañado de la indicación con absoluta precisión, de cuál es el contenido
normativo o “norma” derivada de la disposición acusada. En otras palabras, solo
habrá lugar a un pronunciamiento de fondo “cuando se establezca claramente el
enunciado o enunciados normativos que según el demandante generan la presunta
inconstitucionalidad” (sentencia C-802/08). Debe verificarse que se haya
señalado tanto el enunciado o disposición, como la norma derivada del mismo, la
cual, a juicio del actor, no resulta concordante con la Constitución. La idea
de interpretación que cabe aquí considerar, hace relación específicamente a lo
que la doctrina entiende como resultado de la actividad interpretativa y no la
actividad misma. Lo que se analiza no es la forma a través de la cual el
intérprete atribuye sentido a un texto jurídico, sino el sentido que el juez u
órgano administrativo extrae o deduce del texto, el cual se convierte en regla
para resolver el caso. A la vez, debe establecerse que la atribución del
sentido cuestionado derive de una ley o norma con fuerza de ley, la cual haya
supuesto aplicaciones judiciales y no sea resultado de la mera especulación del
actor.  En el caso concreto, la Corte encontró que no existe claridad, ni
certeza acerca de las normas de las cuales se deriva la interpretación que el
demandante considera inconstitucional, como quiera que invoca los artículos 292
y 292-1 del Estatuto Tributario, además de hacer referencia al artículo 90-2
del mismo Estatuto, como parte de su argumentación, pero no indica de manera
clara si efectivamente este es otro precepto cuyo alcance se cuestiona.
Igualmente, el actor debió cuestionar el sentido de los artículos 295 y 295-1
concerniente a los factores de depuración de la base gravable del impuesto,
asunto relevante en el caso presente. Advirtió además la Corte, que la cuestión
que se plantea en la demanda, hace referencia a una interpretación más de orden
legal sobre la aplicación de las normas tributarias en materia del impuesto al
patrimonio por parte de los tribunales y la DIAN, por lo cual, la Corte carece
de competencia para tomar partido acerca de la personal discrepancia que el
demandante expone frente a la misma alegando una violación de la Constitución
que no se predica de unos contenidos específicos.
ESTATUTO TRIBUTARIO-Impuesto al
patrimonio, base gravable
CONTROL DE
CONSTITUCIONALIDAD CONTRA INTERPRETACION DE NORMAS-Jurisprudencia
constitucional/CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD CONTRA INTERPRETACIONES DE LOS
ORGANOS JUDICIALES O ADMINISTRATIVOS-Competencia excepcional de la
Corte Constitucional/DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD-Competencia
excepcional de la Corte Constitucional para conocer cargos sobre interpretación
de normas/DEMANDA DE
CONSTITUCIONALIDAD SOBRE INTERPRETACION DE NORMAS-Mayor carga argumentativa
Es
un hecho suficientemente sabido que la actividad de quien interpreta un mandato
legal comporta la posibilidad de derivar de este diversas lecturas, las cuales,
pueden bien resultar acordes con los preceptos de la Constitución o, sensu
contrario ir en contravía de lo dispuesto en la Carta. Frente a esta última
situación y en defensa del ordenamiento jurídico, los ciudadanos, en diversas
oportunidades, han acudido a la acción pública de inconstitucionalidad.
Consecuentemente, no han sido pocas las ocasiones en las cuales esta Corte, ha
sostenido que el control sobre interpretaciones judiciales resulta viable,
pero, sin dejar de enfatizar, en todas ellas, en el carácter excepcional de
este tipo de Control Constitucional. Este tipo de control si bien resulta
infrecuente, se justifica en la medida en que, de conformidad con el artículo 4
de la Carta, todas las lecturas  del ordenamiento jurídico deben estar
conformes con la Constitución, además, de acuerdo con el artículo 241 de la
Constitución, corresponde a esta Corporación la guarda de la Ley Fundamental.
De tal modo que si en el ordenamiento se encuentran interpretaciones de la
Ley,  irrazonables respecto de lo dispuesto en la Constitución, previa
solicitud ciudadana, puede el Tribunal Constitucional avocar el conocimiento
del asunto y pronunciarse. No se cumpliría tal papel en cabeza de la Corte
Constitucional, si existiendo lecturas del ordenamiento violatorias de la
Constitución y, habiendo mediado  solicitud de un ciudadano, previo
cumplimiento de las exigencias constitucionales, legales y, jurisprudenciales, la
Sala no actuase de conformidad retirando las interpretaciones que riñen con la
Carta. Con todo, y dado el riesgo de interferir indebidamente en el ámbito de
competencia de otros poderes públicos, la Corte ha sido en extremo escrupulosa
en la admisión de demandas contra interpretaciones hechas por otros órganos
jurisdiccionales y por órganos administrativos. Tal cuidado se funda en el
respeto del principio de legalidad de la competencia. Adicionalmente, para el
caso de las interpretaciones vertidas por la Administración, resulta imperativo
el celo por el acatamiento de la separación de poderes. Por ello, esta Sala, ha
establecido unos requisitos especiales para la demanda, cuando se trata de
acciones encaminadas a lograr la exclusión del ordenamiento jurídico, de
interpretaciones de otros órganos judiciales. Tales exigencias en la demanda
están signadas por una “mayor carga argumentativa”, y suponen un análisis
pormenorizado de cada exigencia establecida por la jurisprudencia.
CORTE CONSTITUCIONAL-Competencia en materia de
control constitucional en defensa de la Constitución y no como juez de
legalidad o conveniencia de las interpretaciones vertidas por otros órganos
judiciales
DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD CONTRA INTERPRETACIONES JUDICIALES-Requisitos de claridad,
certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia
DOCTRINA DEL DERECHO
VIVIENTE-Alcance/DOCTRINA
DEL DERECHO VIVIENTE-Requisitos para que pueda predicarse
dicha situación
Respecto
del requisito de suficiencia, no puede la Corte ocuparse de interpretaciones
circunstanciales, sino que debe tratarse de lo que la doctrina ha denominado
derecho viviente. En este sentido, el Tribunal Constitucional ha establecido
que para poder predicar dicha situación deben atenderse los siguientes
requisitos: “(…) (1.) la interpretación judicial debe ser consistente, así no
sea idéntica y uniforme (si existen contradicciones o divergencias
significativas, no puede hablarse de un sentido normativo generalmente acogido
sino de controversias jurisprudenciales); (2.) en segundo lugar, la
interpretación judicial debe estar consolidada: un solo fallo, salvo
circunstancias especiales, resultaría insuficiente para apreciar si una
interpretación determinada se ha extendido dentro de la correspondiente jurisdicción;
y, (3.) la interpretación judicial debe ser relevante para fijar el significado
de la norma objeto de control o para determinar los alcances y efectos de la
parte demandada de una norma(…).”
Referencia: expediente D-9307
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad en contra de
la interpretación de los artículos 292 y 292-1 del Decreto 624 de 1989, “Por
el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la
Dirección General de Impuestos Nacionales”, contenida en la jurisprudencia
del Consejo de Estado y en la doctrina oficial de la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales.
Actor:
Jorge Arango Mejía
Magistrado Ponente:
GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO
Bogotá D.C., veintidós (22) de mayo de dos mil trece
(2013)
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en
cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y el
trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
En
ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad consagrada en los artículos
241 y 242 de la Constitución Política, el ciudadano Jorge Arango Mejía demandó
la inconstitucionalidad de la interpretación contenida en jurisprudencia
reiterada del Consejo de Estado y en la doctrina oficial de la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales de los artículos 292 y 292-1 del Decreto 624 de
1989, “Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos
Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales”.
Mediante
Auto de veintiocho (28) de septiembre de 2012, el Magistrado Sustanciador
inadmitió la demanda de la referencia, por considerar que la acción no cumplía
con los requisitos de claridad, certeza, pertinencia y suficiencia que exigen
las acciones públicas de inconstitucionalidad de acuerdo con el Decreto 2067 de
1991 y la jurisprudencia en esta materia.
El cinco (5) de octubre de 2012, dentro del término
previsto para la corrección de la demanda, el actor radicó en la Secretaría
General de esta Corporación escrito de subsanación.
Mediante Auto de veintitrés (23) de octubre de dos mil
doce (2012), el Magistrado Sustanciador decidió admitir la demanda, dispuso su
fijación en lista y, simultáneamente, corrió traslado al Procurador General de la
Nación para los efectos de su competencia. En la misma providencia, ordenó
comunicar la iniciación del proceso a la Ministra de Justicia y del Derecho, al
Ministro de Hacienda y Crédito Público y a la Secretaria Jurídica de la
Presidencia de la República, para que, si lo estimaban conveniente,
intervinieran dentro del proceso con el propósito de impugnar o defender la exequibilidad
de las interpretaciones acusadas. Además, invitó al Presidente de la Academia
Colombiana de Jurisprudencia, al Presidente del Instituto Colombiano de Derecho
Tributario –ICDT- y a los decanos de las Facultades de Derecho de las
universidades del Atlántico, Nacional y Externado de Colombia; para que
intervinieran dentro del proceso con la finalidad de rendir concepto sobre la
constitucionalidad de las normas demandadas.
Una vez cumplidos los trámites constitucionales y
legales propios de las demandas de inconstitucionalidad, la Corte
Constitucional procede a decidir acerca de la acción presentada.
II. EL TEXTO CUYO ALCANCE SE DEMANDA
A continuación se transcribe el texto de las
disposicionestranscritas por el demandante en el acápite que titula “normas
cuyo alcance se demanda”[1], se trata de los artículos  292 y 292-1 del Estatuto
Tributario, Decreto 624 de 1989, conforme a su publicación en el Diario Oficial
No. 38.756 de 30 de marzo de 1989.
“DECRETO 624 DE 1989
(30 de marzo de 1989)
Diario Oficial No. 38.756de 30 de marzo de 1989
“Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los
Impuestos Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales.”
El Congreso de Colombia
DECRETA:
“(…)
CAPÍTULO V
IMPUESTO AL PATRIMONIO
ARTÍCULO 292. Impuesto al patrimonio. <Vigente hasta el año gravable 2010><Artículo
modificado por el artículo 25 de la Ley 1111 de 2006. El nuevo texto es el
siguiente:> Por los años
gravables 2007, 2008, 2009 y 2010, créase el impuesto al patrimonio a cargo de
las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes
declarantes del impuesto sobre la renta. Para efectos de este gravamen, el
concepto de riqueza es equivalente al total de patrimonio líquido del obligado.
PARÁGRAFO. Los contribuyentes podrán imputar el
impuesto al patrimonio contra la cuenta de revalorización del patrimonio, sin
afectar los resultados del ejercicio.
ARTÍCULO 292-1: Impuesto al patrimonio. <Artículo adicionado por el artículo 1º de la Ley
1370 de 2009. El nuevo texto es el siguiente:>Por el año 2011, créase el impuesto al patrimonio a
cargo de las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes
declarantes del impuesto sobre la renta. Para efectos de este gravamen, el
concepto de riqueza es equivalente al total del patrimonio líquido del
obligado.
Los contribuyentes podrán imputar el impuesto al
patrimonio contra la cuenta de revalorización del patrimonio, sin afectar los
resultados del ejercicio.
(…)”
III. LA DEMANDA
1. Normas constitucionales
que se consideran infringidas
El
demandante estima que las interpretaciones contenidas en la jurisprudencia
reiterada del Consejo de Estado y en la doctrina oficial de la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales frente a los artículos 292 y 292-1 del Decreto
624 de 1989, “Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los impuestos
administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales”, contravienen
lo dispuesto en los artículos 58, 60, 83, 230 334 (parágrafo) y 363 de la
Constitución Política.
2.
Fundamentos de la demanda
De manera previa a la formulación de los cargos, el
demandante precisa que la presente acción tiene como finalidad cuestionar tanto
la constitucionalidad de la interpretación de la Sección Cuarta del Consejo de
Estado[2],
así como la doctrina oficial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales[3],respecto de
los artículos 292 y 292-1 del Estatuto Tributario.
Adicionalmente, pone de presente que aun cuando el
impuesto al patrimonio ha sido objeto de diversas sustituciones desde su
creación, en todas las modificaciones su base gravable ha sido el patrimonio
líquido, razón por la cual, la interpretación en referencia aun goza de
vigencia.
Para explicar la interpretación censurada, el actor
transcribe in extenso parte del concepto 91434 de 2004 emanado de la
DIAN, cuyo criterio fue ratificado en el concepto 34196 de 2005, del cual
también se citan algunos apartes. La tesis central sostenida en los
pronunciamientos de la Administración  consiste en que no resulta procedente
que los contribuyentes disminuyan el patrimonio base para liquidar impuestos,
en el monto del ajuste al valor comercial de los bienes raíces que se hubiese
efectuado en 1995.
Seguidamente, se refiere a la interpretación que sobre
el punto hizo el Consejo de Estado en sentencia de marzo 4 de 2010 con ponencia
de la Dra. Martha Briceño, según la cual, no resulta de recibo detraer el valor
de los ajustes realizados a los bienes raíces en la declaración de 1995, de la
base gravable para el impuesto al patrimonio. En el entender del actor, dicha
tesis fue confirmada en providencia de mayo 10 de 2012 nuevamente con ponencia
de la mencionada Consejera de Estado. En este último fallo se precisa que “…para
aquellos contribuyentes que se acogieron al artículo 90-2 del Estatuto
Tributario, el valor patrimonial de sus inmuebles ya no es el costo fiscal
ajustado, sino el valor comercial de los mismos que se declaró en el
denuncio rentístico del año 1995…” (negrillas del libelista).
Afirma el actor que, equivocadamente la DIAN y la
Sección Cuarta del Consejo de Estado, consideran que el ajuste hecho por los
contribuyentes en ejercicio de un beneficio tributario para el periodo gravable
1995, relacionado con el impuesto a la renta y complementarios, no puede
excluirse de la base gravable para calcular el impuesto desde 2003,
argumentando la Corporación de Justicia y la Administración que las exclusiones
en el ámbito del derecho tributario son expresas.
A renglón seguido, se refiere el ciudadano a la
procedencia de la acción de inconstitucionalidad en contra de interpretaciones
de las leyes, destacando para ello la posición de la Corte en la Sentencia
C-426 de 2002[4],
según la cual, la inexequibilidad de una disposición legal no se puede declarar
solamente sobre ella misma, en abstracto, sino también sobre sus
interpretaciones que impliquen la transgresión de normas o principios
constitucionales.
Del mismo modo, manifiesta que al pretenderse la
declaración de inconstitucionalidad de la interpretación, según la cual, el
saneamiento de bienes fiscales hace parte de la base gravable para calcular el
impuesto al patrimonio, y se solicita, una declaración en el sentido que dicho
saneamiento debe ser excluido de la base gravable del tributo; resultaría
adecuado proferir una decisión que adicionase las normas. Funda sus reflexiones
en diversos pasajes de la sentencia C-836 de 2010[5],  en la cual considera
que, el Tribunal Constitucional optó por adicionar la norma relativa a la
posibilidad de excluir de la base gravable los aportes poseídos en sociedades
nacionales.
Más adelante agrega que la interpretación censurada
constituye derecho viviente, por cuanto: (i) es consistente, ya que ha
sido sostenida por el Consejo de Estado en múltiples pronunciamientos y refiere
específicamente cinco decisiones del Alto Tribunal Contencioso Administrativo.;
(ii) está consolidada en jurisprudencia del órgano de cierre de la
jurisdicción contencioso administrativa y; (iii) es relevante, pues
amplía la base gravable del impuesto al patrimonio en detrimento de los
contribuyentes de buena fe al incluir un valor que en su entender goza de un
beneficio tributario.
Posteriormente, procede a exponer los cargos en contra
de la interpretación demandada con fundamento en los siguientes argumentos:
PRIMER CARGO: LA VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO
CONSTITUCIONAL DE IRRETROACTIVIDAD DE LOS TRIBUTOS
Tras citar varias sentencias de esta Corporación, el
actor manifiesta que resulta contrario al Texto Superior que mediante una ley
posterior la cual estableció el impuesto al patrimonio, se afecte una situación
jurídica consolidada para algunos contribuyentes que se acogieron a un
beneficio tributario, el cual expresamente señalaba como única finalidad la de
incrementar el costo fiscal para la utilidad en la venta de bienes. Aunado a esto,
afirma que los contribuyentes al momento en el cual se acogieron a dicho
beneficio desconocían que su actuar generaría posteriormente el incremento del
impuesto al patrimonio, circunstancia que permite suponer una modificación de
situaciones jurídicas consolidadas con anterioridad a la entrada en vigencia de
la norma creadora del tributo. Explica que los afectados, de haber sabido lo
que ocurriría, no habrían hecho uso del beneficio.
SEGUNDO CARGO: LA VULNERACIÓN DE LOS PRINCIPIOS DE
SEGURIDAD JURÍDICA, BUENA FE Y CONFIANZA LEGÍTIMA
Previa alusión a jurisprudencia de la Corte, señala
que de la lectura del artículo 80 de la Ley 223 de 1995, actual artículo 90-2
del Estatuto Tributario, relativo al saneamiento de bienes raíces, resulta
claro que dicha norma (i) no ocasionará sanciones; (ii) quien la
utilice no será objeto de ningún requerimiento especial; (iii) se tendrá
en cuenta para determinar el costo fiscal; (iv) no producirá, en ningún
caso, efectos sobre otros impuestos y; (v) el valor ajustado puede,
incluso, exceder el valor comercial, salvo en el caso de bienes raíces que
fuesen activos movibles. En opinión del ciudadano, todo ello resultó
transgredido.
La interpretación demandada, además de castigar al
incrementar la base gravable del impuesto al patrimonio, también impone a los
contribuyentes que no incluyeron el valor del saneamiento al calcular el
impuesto, la sanción por inexactitud o reticencia que consagra el Estatuto
Tributario. Esto último, quebranta el aparte de la norma según el cual ese
valor, en ningún caso, podrá ser fundamento de un procedimiento administrativo
de requerimiento especial, de liquidación, de revisión ni de aforo.
También pone de presente que el pretender que el
ajuste fiscal produzca efectos desfavorables al contribuyente en el
recientemente creado impuesto al patrimonio, implica una lectura fraccionada de
la norma, la cual contraría los principios hermenéuticos y, por ende, la
seguridad jurídica y la buena fe. Advierte que el legislador no distinguió
entre impuestos respecto de los cuales el saneamiento haría parte de la base
gravable e impuestos que no incorporarían el beneficio. Concluye que no cabe
hacer distinciones donde el legislador fue claro.
Bajo esa óptica, afirma que en virtud de la
interpretación censurada, aun cuando el patrimonio de los sujetos pasivos sea
exactamente el mismo, algunos deberán pagar más impuestos que otros, por el
hecho de haberse acogido a un beneficio tributario, brindando así la
Administración un trato que desconoce los principios de confianza legítima y
buena fe. Solicita la aplicación analógica de los argumentos expuestos por la
Corte en la sentencia C- 291 de 2000.
TERCER CARGO: LA TRANSGRESIÓN DE LOS PRINCIPIOS
HERMENÉUTICOS
El demandante expresa que de la lectura sistemática de
las normas contables y tributarias se infiere que los ajustes efectuados en
virtud del artículo 90-2 del Estatuto Tributario no se deben tener en cuenta
para el cálculo del impuesto al patrimonio.
Con el fin de justificar lo anterior, indica que del
contenido de los artículos 85, 92, 93 y 94 del Decreto 2649 de 1993 es forzoso
concluir que (i) en principio, sólo se incrementa el patrimonio cuando
los incrementos son reales; (ii) las demás valorizaciones se deben hacer
conforme a las normas técnicas; (iii) los ajustes anuales de acuerdo con
el PAAG (Porcentaje de Ajuste del Año Gravable) conforman la cuenta de
revalorización del patrimonio y esta, por expresa disposición del artículo 85 y
92, hace parte de la cuenta del patrimonio, sensu contrario, si no se
trata de un ajuste determinado técnicamente en las normas, este, en principio,
no tendría porqué integrar la cuenta del patrimonio.
Acto seguido, señala que de una interpretación
sistemática del Plan Único de Cuentas, concretamente de la partida denominada
saneamientos fiscales, se tiene que los ajustes efectuados con ocasión del
beneficio consagrado en la Ley 223 de 1995 no se incluyen en la mencionada
partida, o al menos no debe tenerse en cuenta para el impuesto al patrimonio. De
igual manera, asevera que de la lectura integradora de los artículos 261 a 281 y de los artículos 283 al 287 del Estatuto Tributario, se tiene que los reajustes a los que
tales normas se refieren no incluyen los reajustes por saneamiento, sino que
aluden exclusivamente a aquellos que se realizan conforme a mecanismos de
actualización de carácter técnico y obligatorio. También, indica que las normas
citadas que incluyen expresamente tales reajustes dentro del patrimonio, como
por ejemplo, el artículo 273 del Estatuto Tributario, permiten concluir que
para que un ajuste sea considerado parte integrante del patrimonio se requiere
de una norma que así lo disponga, lo cual, a todas luces, no ocurre en el sub
examine.
Así mismo, señala al artículo 149 del Estatuto
Tributario como última norma que permite demostrar que una interpretación
sistemática del ordenamiento obliga a concluir que los ajustes efectuados en
virtud del artículo 90-2ibídem no se deben tener en cuenta para el
cálculo del impuesto al patrimonio.
Adicionalmente, aduce que los reajustes a los que se
refieren las normas referenciadas no incluyen los reajustes por saneamiento,
sino que aluden exclusivamente a aquellos que se realizan conforme a mecanismos
de actualización de carácter técnico y obligatorio.
Con base en los anteriores argumentos, el actor
sintetiza expresando que las normas que incluyen expresamente tales reajustes
dentro del patrimonio, como por ejemplo, el artículo 273 del Estatuto
Tributario, permiten colegir que para que un ajuste entre a integrar parte del
mismo, se requiere de una disposición que expresamente así lo disponga.
Finalmente vierte su interpretación legal de normas tributarias que excluyen el
saneamiento del costo base de los ajustes por inflación y la base gravable del
impuesto al patrimonio.
Para concluir, añade que la presente acción goza de
una innegable relevancia constitucional, ya que al ser uno de los deberes del
ciudadano contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado,
se debe velar porque no se incurra en ningún abuso en materia de impuestos.
Expresa que no es compatible con la buena fe dictar una norma que concede un
beneficio en materia impositiva y después darle una interpretación que la
convierte en una carga.
En ese orden de ideas, solicita que se declare la
inconstitucionalidad de la interpretación del Consejo de Estado y de la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en relación con la inclusión del
valor del saneamiento efectuado en virtud de lo dispuesto en la Ley 223 de
1995, que tal como se demostró, constituye derecho viviente.
IV. INTERVENCIONES
Vencido el término de fijación en lista, y en
cumplimiento de lo ordenado en Auto de veintitrés (23)de octubre de dos mil
doce (2012), la Secretaria General de esta Corporación informó que de acuerdo
con las comunicaciones libradas se recibieron los siguientes escritos de
intervención:
1. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
Mediante escrito del 19 de noviembre de 2012, la
apoderada judicial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, intervino
en el trámite de la presente acción, solicitando a la Corte Constitucional que
se declare inhibida para proferir
un fallo de fondo por inepta demanda o, en su
defecto, declarar la exequibilidad de la interpretación censurada.
El primer lugar, la
interviniente afirma que la presente acción es improcedente, por cuanto la
pretensión se encuentra cimentada en una interpretación errada, subjetiva y
particular del actor, distante de la doctrina oficial y de la jurisprudencia
del Consejo de Estado. Afirma que la circunstancia que se dirigiera la demanda
contra la interpretación sobre la aplicación de las disposiciones relativas al
impuesto al patrimonio, configura la causal de ineptitud sustantiva, razón por
la cual la Corte debe declararse inhibida para pronunciarse de fondo.
Por lo anterior, precisa
que la acción debió ser dirigida contra alguna de las leyes que contienen las
exenciones en materia de impuesto al patrimonio, es decir, contra las normas
que consagran tratamientos especiales en dicho tributo.
Por otra parte, menciona
que la demanda de inconstitucionalidad es improcedente para corregir o desechar
interpretaciones normativas y que la acción sub examine no cumple con
los requisitos básicos que permiten la formación del debate constitucional,
específicamente, el relativo a la pertinencia, pues no acusa realmente el
contenido de la norma sino la interpretación sobre la aplicación de una
disposición a casos específicos particulares, lo que impide que el cargo se
encuentre debidamente formulado.
Indica que la acción de
inconstitucionalidad no es un mecanismo procedente para adicionar normas,
aunque eventualmente, podría pretenderse tal adición  mediante la formulación
de un cargo por omisión legislativa relativa, pero, la presente demanda no
contiene los requisitos mínimos exigidos para su procedencia, por cuanto no
existe claridad respecto de la posible omisión legislativa y porque el
demandante no precisó los contenidos normativos presuntamente
inconstitucionales.
En segundo lugar, precisa que la teoría
del derecho viviente no es aplicable en el caso de autos, en tanto que no
existe un verdadero cargo de inconstitucionalidad, pues el accionante no prueba
cómo las interpretaciones acusadas se alejan de la voluntad del legislador y
del principio de legalidad. Seguidamente manifiesta que la interpretación
demandada se ajusta a derecho, refiere sucintamente las características del
impuesto al patrimonio y la justificación a su creación. En cuanto al
saneamiento de bienes raíces del artículo 90-2 del Estatuto Tributario, afirma
que fue establecido solo para 1995 tal como se desprende de la lectura del
inciso 6 del artículo en comento.
En tercer lugar, se refiere a la supuesta
vulneración del principio de irretroactividad de la ley tributaria, advierte
que el beneficio que pretende hacer extensivo al impuesto al patrimonio no es
viable, por cuanto de la previsión consagrada en el artículo 90-2, se infiere
que solo aplica para el impuesto de renta del año gravable 1995 y, por tanto,
no es aplicable el tratamiento a otros tributos ni a vigencias posteriores,
pues si la intención del legislador hubiese sido tal, habría incluido dicha
previsión al impuesto al patrimonio, máxime si se tiene en cuenta que las
excepciones en materia tributaria son de interpretación restrictiva y se deben
expresar taxativamente en la ley.
En cuarto lugar, señala que no se presenta
la transgresión a los principios de seguridad jurídica, buena fe y confianza
legítima, por cuanto la norma es explicita respecto de la procedencia de la
aplicación del beneficio. Luego de citar jurisprudencia de la Corte afirma que
la seguridad jurídica no implica imposibilidad de establecer nuevas cargas
fiscales. Explica que la facultad legislativa no puede permanecer inmutable
para eximir o privilegiar algunos contribuyentes que se han acogido a
tratamientos fiscales especiales, ello implicaría quebrantar el artículo 95 de la
Carta en cuanto a la obligación de cumplimiento de la Constitución y la Ley.
En lo atinente a la supuesta afectación de
los principios de la buena fe y confianza legítima refiere que la Corte ha
manifestado que no es posible hablar de derechos adquiridos de los
administrados en materia fiscal, pues, el legislador puede establecer
modificaciones y crear nuevos tributos. En suma no cabe petrificar el régimen
tributario. Los argumentos del demandante fundados en la conveniencia, no son
del resorte del control constitucional
En quinto lugar, expresa que disintiendo
de lo aseverado por el actor, la interpretación demandada no atenta contra los
principios hermenéuticos ni tampoco genera contradicción con el sistema, toda
vez que aquél realizó una interpretación acomodaticia de la norma.
Por otra parte, recuerda que en armonía
con la Carta Política, el ejercicio de los derechos de los ciudadanos genera
obligaciones, dentro de las cuales se encuentra el pago de impuestos.
Agrega que la interpretación acusada
tampoco vulnera el artículo 230 Superior, toda vez que el Consejo de Estado
actuó dentro de los parámetros normativos y constitucionales, razón por la cual
los argumentos esgrimidos por el accionante se deben desestimar.
Corolario de lo anterior, la interviniente
solicita a la Corte inhibirse de emitir un pronunciamiento de fondo por
tratarse de una inepta demanda y, de decidirse de fondo, declarar la
exequibilidad de la interpretación.
2.
Ministerio de Hacienda y Crédito Público
El
Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante escrito remitido a esta
Corporación el 19 de noviembre de 2012, intervino en el proceso de la
referencia, para defender la constitucionalidad de los artículos 292 y 292-1
del Estatuto Tributario si previamente la Corte no se inhibe de emitir un
pronunciamiento de fondo por ineptitud sustancial de la demanda.
A
juicio del interviniente, la demanda no cumplió con los requisitos sustantivos
para efectuar el estudio de constitucionalidad de las normas que establecen la
procedencia o improcedencia de la deducción del costo ajustado de los
inmuebles, conforme con lo dispuesto en la Ley 223 de 1995, de la base gravable
del impuesto al patrimonio creado por los artículos 292 y 292-1 del Estatuto
Tributario. Para el representante de la cartera ministerial, las disposiciones
que se debieron demandar eran los artículos 295 y 295-1 del Estatuto
Tributario, atinentes a los factores que integran la base gravable del impuesto
al patrimonio causado para los períodos gravables 2007 a 2011 e igualmente, se pudo cuestionar los artículos 205 y 295-1 concernientes a los factores
de deducción o depuración de la base gravable del impuesto, dado que dichas
normas sí podrían ser eventualmente, susceptibles de estudio de
inconstitucionalidad por omisión legislativa relativa.
Destaca
que el demandante involucró indistintamente a las normas que crearon el impuesto
al patrimonio por varios períodos gravables, cuando realmente el problema
jurídico versa sobre la deducción de la base gravable del impuesto al costo
ajustado de los bienes raíces con ocasión del beneficio tributario, creado por la
Ley 223 de 1995.
Agrega
que la acción en estudio no cumple con los requisitos propios de los cargos por
omisión legislativa, específicamente con el criterio de pertinencia, pues se
limitó a exponer una supuesta vulneración de los principios constitucionales
tributarios de los contribuyentes que se acogieron al beneficio consagrado en
el artículo 80 de la Ley 223 de 1995 con fundamento en las normas que
posteriormente crearon el impuesto al patrimonio.
Prosigue
afirmando que en el presente caso se configura una omisión legislativa absoluta
del Congreso ya que el valor del costo ajustado de los bienes raíces según el
beneficio tributario en alusión no se determinó dentro de los conceptos
deducibles de la base gravable del impuesto al patrimonio definidos
taxativamente en los artículos 295 y 295-1 del Estatuto Tributario. Sumado a
esto, agrega que al contribuyente no le está autorizado aducir conceptos no
contemplados en la norma como deducciones de la citada base gravable y, por
ende, la omisión legislativa absoluta no puede ser materia de estudio
constitucional.
Aclara
que al ser requisito de procedencia de los cargos de inconstitucionalidad por
omisión legislativa relativa la argumentación específica y concreta, la Corte
debe declararse inhibida para pronunciarse sobre los cargos expuestos por el
accionante, pues este ni siquiera hizo mención a este tipo de omisión.
Por
otro lado, manifiesta que si la Corte estima procedente la demanda, debe tener
en cuenta que las interpretaciones acusadas no violan los principios
constitucionales invocados por el actor. En refuerzo de lo anterior, indica que
las disposiciones censuradas no atentan contra el principio de irretroactividad
de las normas tributarias, ya que estas tienen efecto con posterioridad a la
fecha de vigencia de las leyes que las establecieron, es decir, los artículos
25 de la Ley 1111 de 2006 y 1º de la Ley 1370 de 2009. De este modo, el
impuesto al patrimonio del periodo comprendido entre 2007 y 2011 se creó con
base en el concepto de riqueza determinado en los años 2007 y 2011, es decir,
sobre hechos generadores futuros a la fecha de vigencia de la ley que los decretó.
Refiriendo
in extenso apartes de la sentencia C-990 de 2004, considera que los
valores determinados voluntariamente por el contribuyente en ejercicio del
beneficio estipulado por la ley 223 de 1995, constituyen su patrimonio y son
base del impuesto. En su momento, el beneficio permitió eliminar de la base
gravable del impuesto de ganancias ocasionales, el ajuste en caso de
enajenación del bien inmueble. La solicitud del actor implicaría una inhibición
permanente de la facultad impositiva del Estado respecto del reajuste de 1995,
lo cual es un incompresible legal y moral.
A
su vez, sostiene que no es de recibo la consideración del actor según la cual
la inclusión del costo ajustado de los bienes raíces de los contribuyentes que
se acogieron al beneficio del artículo 90-2 del Estatuto Tributario en la
declaración del impuesto sobre la renta de 1995, transgrede los principios de
seguridad jurídica, buena fe y confianza legítima, pues el tener como válida
dicha apreciación implicaría negar la potestad del legislador para modificar
los efectos de los beneficios tributarios en periodos gravables futuros, la
cual ha sido reconocida por la Corte en múltiples pronunciamientos, entre ellos
en la Sentencia C-341/98[6].
Por
consiguiente, afirma que el sentido verdadero del artículo 90-2 del Estatuto
Tributario era establecer un beneficio único calculado respecto del valor
comercial de los inmuebles al finalizar el año 1995, lo cual reducía el monto
del impuesto de ganancia ocasional o de renta causado en la diferencia entre el
costo ajustado y el valor de enajenación de los inmuebles vendidos, beneficio
que incuestionablemente era temporal pues la actualización del valor
patrimonial de estos activos tenía como base únicamente el año 1995.
Del
mismo modo, asevera que no es aceptable el argumento conforme al cual si un
contribuyente en 1995 hubiera conocido la intención del legislador de
establecer un impuesto al patrimonio declarado y poseído al 1º de enero de 2007
y 1º de enero de 2011, no se hubiera sometido a dicho beneficio, pues tal
consideración desconoce la amplia facultad del Congreso en materia tributaria y
el deber de contribución a las cargas públicas de todos los ciudadanos.
Continúa
señalando que  en lo atinente al cargo por violación de los principios
hermenéuticos, la acción sub examine no cumple con los requisitos de
especificidad y pertinencia, pues no se plantea en razón de un juicio de
constitucionalidad, sino de legalidad respecto de otras normas del Estatuto
Tributario y de interpretaciones subjetivas e incongruentes del actor, quien
erróneamente estima que, con ocasión de un beneficio tributario que causó una
situación jurídica para el año gravable 1995, no es posible afectar periodos
futuros con base en normas posteriores.
Bajo
esa óptica, afirma que la anterior consideración del actor no goza de validez
constitucional ni legal, ya que implica renunciar al principio de legalidad de
los tributos y al poder del imperio de la ley, pues es incuestionable que (i)
los beneficios tributarios como el consagrado en el artículo 90-2 del Estatuto
Tributario gozan de efectividad dentro y en la medida de su vigencia, (ii)
es una garantía del principio de equidad la circunstancia que una situación
jurídica establecida, como lo es el efecto patrimonial que causó el saneamiento
del costo de los bienes raíces en el año gravable 1995, tenga efectos ciertos y
calculables a futuros y sean respetados por la ley, independientemente de si
son o no favorables al contribuyente, quien si bien pudo haberse beneficiado al
momento de vender su inmueble por la reducción de la ganancia ocasional,
también puede ser objeto de una mayor tributación por el impuesto al
patrimonio.
3. Academia Colombiana de Jurisprudencia
La
Academia Colombiana de Jurisprudencia, presentó escrito orientado a oponerse a
las pretensiones de la demanda, por considerar que la interpretación acusada se
ajusta a la Constitución Política.
Expresa
que la demanda en cuestiones improcedente por tres razones, a saber: (i)
la acción pública de inconstitucionalidad no puede recaer sobre
interpretaciones de las leyes; (ii) el actor presenta la demanda contra
la interpretación de un texto legal y la sustenta en el texto de otras normas
con el mismo rango y; (iii) no existen argumentos que realmente recaigan
sobre la interpretación de los artículos transcritos.
Aunado
a lo anterior, precisa que en caso que la DIAN interprete la ley erróneamente,
se debe demandar su acto ante la jurisdicción contencioso administrativa y no
ante la Corte Constitucional.
En
refuerzo de lo anterior, señala que no existe ninguna disposición dentro del
ordenamiento jurídico colombiano que permita presentar acciones contra las
interpretaciones de las leyes y mucho menos para crear normas legales, pues de
lo contrario, se vulneraría el artículo 150 Superior. Además, recordó que si
bien existe la inexequibilidad por omisión, en ella la inconstitucionalidad
recae sobre la omisión y no sobre la norma.
Por
otro parte, aseveró que la acción es confusa y difusa al señalar los preceptos
legales cuya interpretación acusa, ya que aun cuando en la presentación señala
que demanda el alcance de los artículos 292 y 292-1, los cuales transcribe, las
interpretaciones que cita en el texto original y en el aparte destinado a
probar el derecho viviente se refieren al artículo 80 de la Ley 223 de 1993
(artículo 90-2 del Estatuto Tributario).
Sumado
a lo anterior, afirma que no se configura la vulneración de los derechos de los
contribuyentes, pues no existe la acción de inexequibilidad en contra de la
jurisprudencia y, por tanto, el actor puede acudir a la acción de tutela y no a
un proceso de inconstitucionalidad.
Finalmente,
señala que existe cosa constitucional juzgada respecto al artículo 292 del
Estatuto Tributario, por cuanto en la Sentencia C-809 de 2009[7], la Corte Constitucional,
siendo exacta la sustancia de las normas y de los argumentos, declaró la
exequibilidad de dicha disposición.
Para
terminar, señala que no se vulneró ningún derecho y que la norma se creó para
evitar consecuencias procesales de una función que no existía al entrar en
vigencia las nuevas normas.
4.
Instituto Colombiano de Derecho Tributario
El
Instituto Colombiano de Derecho Tributario, intervino en el trámite de la
acción, mediante la presentación de un escrito en el que solicitó se declarara
la inconstitucionalidad de la interpretación censurada.
Inicia
sus consideraciones precisando las consecuencias tributarias y contables del
saneamiento establecido en al artículo 90-1 del Estatuto Tributario.
Seguidamente señala que los preceptos que determinan la base gravable del
impuesto del patrimonio, son los artículos 292 y 292-1 del Código Tributario.
Agrega que aun cuando para el actor el principio de irretroactividad de la ley
tributaria se vulneró porque con una ley posterior que determinó el impuesto al
patrimonio se afectó una situación consolidada para algunos contribuyentes que
se acogieron a un beneficio fiscal, cuyo propósito era poder incrementar el
costo fiscal de los bienes inmuebles, el Instituto no encuentra clara su
argumentación, ya que la base gravable del impuesto al patrimonio se establecía
el 1º de enero de los años 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011, sobre el valor fiscal
del patrimonio líquido.
Prosigue
indicando que el problema para algunos contribuyentes pudo ser  que en las
declaraciones de renta de los años previos a la causación del impuesto al
patrimonio, siguieron declarando los bienes inmuebles por el valor del
saneamiento. Sin embargo, esto es una diferencia de interpretación de la Ley
223 de 1995, en lo relativo al alcance del saneamiento y sus efectos en otros
impuestos, que bajo ningún entendido puede encasillarse como un problema de
aplicación retroactiva de las normas bajo estudio.
En
lo que atañe a la transgresión de los principios a la seguridad jurídica, buena
fe y confianza legítima, precisa que el artículo 8º de la Ley 223 de 1995 era
claro al determinar que el beneficio contemplado recaía exclusivamente sobre el
impuesto de renta y complementarios. Aunado a esto, recordó que según el
artículo 5º del Estatuto Tributario, el impuesto al patrimonio de que tratan la
Ley 1111 de 2006 y la Ley 1370 de 2009, no integra el impuesto de renta ni sus
complementarios, lo que significa que el valor del saneamiento de bienes raíces
realizado en la declaración de renta por el año gravable 1995, no podía ser
base gravable del impuesto al patrimonio.
Así
las cosas, el interviniente estima que al tomarse como base gravable del
impuesto al patrimonio un valor que solamente tenía unos determinados y
exclusivos efectos, tal como quedó claro para el caso del impuesto de la renta
y sus complementarios, la interpretación dada por el Consejo de Estado y por la
DIAN efectivamente transgrede los principios de las situaciones jurídicas
concretas, confianza legítima y buena fe.
Sumado
a lo anterior, resalta que los contribuyentes del impuesto sobre la renta que
en el momento de presentar su declaración por el año gravable 1995, se
acogieron al beneficio de tener como costo fiscal el valor comercial de un bien
inmueble, sobre el cual han tenido que liquidar la renta presuntiva durante las
diferentes vigencias fiscales, adquirieron así el derecho a que tal valor no se
tuviera como base gravable de otros impuestos diferentes al de renta y
complementarios.
Así
mismo, se refirió a la violación de los principios hermenéuticos, señalando que
si bien para el actor el valor del ajuste por saneamiento de que trata el
artículo 90-2 del Estatuto Tributario no hace parte del patrimonio neto, desde
el punto de vista contable el valor del saneamiento solamente tiene efecto en
la declaración de renta, pero no en la contabilidad. Igualmente, señala que si
el valor del saneamiento y la valoración técnica coinciden en su valor, este
iría a la contabilidad a título de valoración técnica del activo y no de
saneamiento. Además, indica que mientras duraron vigentes los ajustes por
inflación, la base del ajuste era el costo histórico ajustado y no el valor del
saneamiento.
A
pesar de lo anterior, asevera que esta desemejanza de las normas contables y
tributarias no implica per se una declaratoria de inexequibilidad,
puesto que tanto en la actual legislación tributaria como en la contable
existen muchas diferencias.
Con
fundamento en lo anterior y con miras a preservar el principio de confianza
legítima, concluye que tal como lo solicita el accionante, los artículos 292 y
292-1 deberían entenderse como que el saneamiento de bienes raíces de que trata
el artículo 90-1 del Estatuto Tributario (artículo 8 de la Ley 223 de 1995), no
puede ser base del impuesto al patrimonio de que tratan la Ley 1111 de 2006 y la
Ley 1370 de 2009.
Por
otro lado, es pertinente manifestar que el señor Luis  Gómez , miembro del
Instituto, expresó su inconformismo frente a la anterior decisión mayoritaria,
por considerar que la acción intentada es totalmente extraña dentro del
ordenamiento jurídico colombiano y, cita un texto suyo que prohíja la
interpretación atacada.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN
El
Ministerio Público, mediante concepto No. 5488, del 13 de diciembre de 2012,
intervino en el trámite de la presente acción, solicitándole a la Corte
Constitucional declarase inhibida para pronunciarse de fondosobre la
exequibilidad de la interpretación censurada.
De
manera previa a la presentación de sus consideraciones sobre los cargos
esbozados por el demandante, el Jefe del Ministerio Público precisó que, si
bien los preceptos acusados rigieron hasta el 2011, estos continúan produciendo
efectos jurídicos respecto de los procesos coactivos y las reclamaciones
judiciales que sobre el pago del tributo se adelantan, así como también
respecto de las declaraciones extemporáneas que se lleguen a presentar. Además,
indicó que en la presente acción no se configuró el fenómeno de la cosa
juzgada, puesto que aun cuando las normas bajo revisión fueron objeto de
análisis de fondo por la Corte en las Sentencias C-809 de 2007[8], C-848 de 2008 (sic)
y C-890 de 2012, en ninguna de estas providencias se presentaron cargos como
los contenidos en la acción bajo estudio.
Así
mismo, indica         que el actor, en aras de sustentar su pretensión, trajo a
colación el artículo 90-2 del Estatuto Tributario, atinente a una amnistía
tributaria que pretendía estimular el comercio de finca raíz y que estaba
destinada a aplicarse y producir efectos exclusivamente en relación con el
impuesto de renta y complementarios en la vigencia fiscal de 1995. Dicho
beneficio consistía en que el contribuyente podía llevar a valor comercial el
valor fiscal de sus bienes inmuebles, sin que constituyera ganancia ocasional o
generara sanciones, ello se corrobora con los artículos 72, 73 y 90-1 del
Estatuto tributario.
Por
lo anterior, afirma que los preceptos legales sobre los que recae la
interpretación censurada no guardan relación con la norma invocada, ya que
difieren claramente en su objeto y vigencia, pues mientras los artículos 292 y
292-1 del Estatuto Tributario regulan el impuesto al patrimonio para los años
gravables 2007 a 2011, el artículo 90-2 ibídem regula una amnistía
tributaria para el impuesto de renta y complementarios para el año gravable
1995. Por ende y, de conformidad con lo señalado, tanto en reiterados
pronunciamientos del Consejo de Estado, como por la doctrina oficial de la
DIAN, no es razonable extender un beneficio propio de un impuesto y un año
gravable a otro impuesto y otros años gravables.
Para
concluir, sostiene que al ser el presente un problema de hermenéutica legal y
no de constitucionalidad, la acción sub examine no cumple con los
mínimos argumentativos exigibles, por cuanto su planteamiento carece de certeza
frente a los correctos razonamientos efectuados por la Administración y la
Justicia dentro del ámbito de sus competencias, en los que claramente se
diferencian los regímenes tributarios. Igualmente, señala que de asumirse que
tal problema existe, las normas que se debieron haber demandado eran los
artículos 295 y 295-1 del Estatuto Tributario, que determinaron la base
gravable del impuesto al patrimonio.
Finalmente,
solicita a la Corte que se declare inhibida para adoptar un pronunciamiento de
fondo, ante la ineptitud sustantiva de la demanda.
VI.    CONSIDERACIONES DE LA CORTE
1. Competencia
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 241,
numeral 4°,de la Constitución Política, la Corte Constitucional es
competente para conocer y decidir la demanda de la referencia.
2.
Planteamiento del asunto
Por
considerar que la Corte es competente para definir la constitucionalidad de
algunas interpretaciones, elaboradas por órganos jurisdiccionales y
administrativos, el ciudadano Jorge Arango cuestionó la forma en que la Sección
Cuarta del Consejo de Estado y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales,
entienden el contenido de los artículos 290 y 292-1 y, al parecer, otros
preceptos del Estatuto Tributario, cuando estiman que el saneamiento de los
bienes fiscales consagrado en el artículo 80 de la Ley 223 de 1995, actual
artículo 90-2 del Estatuto Tributario y, efectuado de manera voluntaria en la
declaración de renta del año gravable 1995, implica que el ajuste en el valor
del costo de los bienes inmuebles, debe ser incluido dentro de la base gravable
para calcular el impuesto al patrimonio desde el año 2003, con lo cual, en su
sentir, se transgreden los principios de irretroactividad de la disposiciones
en materia tributaria, seguridad jurídica, buena fe y confianza legítima.
Explica
el actor que el artículo 90-2 del Estatuto Tributario, permitió a los
contribuyentes ajustar al valor comercial los bienes raíces poseídos a 31 de
diciembre de 1995. El mismo precepto advirtió que el ajuste contaría para
efectos de establecer el costo fiscal en caso de enajenación de los bienes y,
que tal valor, no tendría efectos para la determinación del impuesto predial u
otros gravámenes diferentes del impuesto sobre la renta y complementarios.
Con
posterioridad a la expedición de la Ley y, en razón de la creación del impuesto
al patrimonio, la Dirección de Impuestos y Aduanas profirió actos
administrativos, corrigiendo declaraciones y denunciando exclusiones en la base
gravable por parte de aquellos contribuyentes que estimaron que para el
impuesto al patrimonio no resultaba exigible incorporar en la citada base el
referido ajuste producto del saneamiento del artículo 90-2.
Elevadas
las consultas, la DIAN emitió conceptos según los cuales el monto del beneficio
contemplado no podía ser disminuido de la base para liquidar impuestos. Estos
actos, entre otros, fueron acusados ante la jurisdicción contenciosa y en
varios pronunciamientos la Sección Cuarta del Consejo de Estado actuando en
unos casos como juez de nulidad y restablecimiento del derecho y, en otros,
como juez de simple nulidad confirmó la tesis expuesta por la Administración.
Además
del quebrantamiento de los principios arriba mencionados, censuró el actor las
lecturas del Órgano jurisdiccional y la Administración, por estimar que
desatienden principios hermenéuticos y generan contradicciones en el sistema.
También
entiende el actor que la acción contra interpretaciones judiciales se hace
procedente, pues, se está frente a derecho viviente en la jurisdicción
contencioso administrativa. Le propone el accionante a la Corte, como tipo de
pronunciamiento adecuado en la resolución del caso un fallo aditivo, en el que,
esta Corporación, debería secundar una interpretación según la cual, el valor
del ajuste por el saneamiento debe ser excluido de la base gravable del
impuesto al patrimonio.
Como
las intervenciones de la DIAN, el Ministerio de Hacienda la Procuraduría
General de la Nación, la Academia Colombiana de Jurisprudencia coinciden en la
improcedencia de la acción intentada, bien porque no se encaminó contra las
disposiciones correspondientes, bien porque se trata de un asunto de
hermenéutica legal y no constitucional o, bien porque el control de
constitucionalidad no se ejerce sobre interpretaciones de la Ley; procederá
esta Corporación a dilucidar previamente este asunto. Solo con tal esclarecimiento
previo se podrá determinar si corresponde el juicio de constitucionalidad o, si
debe esta Sala inhibirse.
3.
Cuestiones preliminares
Resulta
oportuno observar que inicialmente se profirió un auto cuya finalidad era
lograr subsanar las falencias de un primer libelo acusatorio, tras dicha
decisión el actor realizó ajustes a la demanda y con ello se dispuso la
prosecución del procedimiento. Se entiende entonces que en principio, se
estimaron atendidos los requisitos establecidos en el artículo 2 del Decreto
2067 de 1991. Con todo, no se desprende de lo resuelto que al momento de
proferir sentencia, deba esta Corte decidir de fondo, si advierte en un
análisis más detallado la presencia de razones que podrían conducir a un
pronunciamiento diferente[9],
más aún, cuando con sólidos argumentos se presentaron diversas solicitudes
encaminadas a obtener una resolución inhibitoria.
Debe
entonces, esta Corporación revisar la procedencia o improcedencia de un
pronunciamiento inhibitorio al tratarse de una acusación contra
interpretaciones judiciales y administrativas, pues, de ello depende la
formulación de un problema jurídico, conducente a una decisión de fondo sobre
los cargos. Para tal cometido, se considerará, en primer lugar, el control de
constitucionalidad sobre interpretaciones hechas por autoridades judiciales y
autoridades administrativas, seguidamente se recordarán los requisitos que
deben contener las demandas contra este tipo de normas, posteriormente, se
ocupará la Sala de la demanda concretamente examinada, evaluándola a la luz de
las exigencias ya decantadas por la jurisprudencia.
3.1
El control de constitucionalidad sobre interpretaciones judiciales y
administrativas
Es
un hecho suficientemente sabido que la actividad de quien interpreta un mandato
legal comporta la posibilidad de derivar de este diversas lecturas, las cuales,
pueden bien resultar acordes con los preceptos de la Constitución o, sensu
contrario ir en contravía de lo dispuesto en la Carta. Frente a esta última
situación y en defensa del ordenamiento jurídico, los ciudadanos, en diversas
oportunidades, han acudido a la acción pública de inconstitucionalidad.
Consecuentemente,
no han sido pocas las ocasiones en las cuales esta Corte, ha sostenido que el
control sobre interpretaciones judiciales resulta viable, pero, sin dejar de
enfatizar, en todas ellas, en el carácter excepcional de este tipo de Control
Constitucional. Ha dicho la  Corte, en reiterados fallos,  uno de los cuales se
refiere seguidamente que:
“(…) cuando un ciudadano no cuestiona tanto el contenido
abstracto de un determinado texto legal sino la interpretación específica que
del mismo han hecho determinados jueces, tal y como ocurre en el presente
caso. En esos eventos, el control recaería específicamente sobre la labor de
los jueces, por lo cual su incidencia sobre la autonomía judicial es
importante, lo cual explica, junto con la naturaleza abstracta del sistema de
control de las leyes ejercido por la Corte, que dicho control directo de las
interpretaciones sea excepcional.  Y específicamente, sólo en pocos
casos, esta Corte ha procedido a enjuiciar directamente, por vía del control
abstracto, esas interpretaciones realizadas por los jueces[10].
17- La Corte es pues competente para controlar ciertas
interpretaciones de los funcionarios judiciales, cuando éstas planteen
problemas constitucionales (…)”.[11](negrillas fuera de texto)
Sobre
el particular también puede atenderse lo dicho en la sentencia C- 802 en el
sentido que:
“(…) El control que ejerce esta Corporación a través
de la acción pública de inconstitucionalidad (art.241 CP) comprende la facultad
de examinar la interpretación que en ciertos casos hacen las autoridades
judiciales de normas con fuerza material de ley. Se trata de una suerte de
control, verdaderamente excepcional (…)”[12](negrillas fuera de texto)
Igualmente,
esta Corporación ha señalado que también resulta posible, pero excepcional, el
control sobre interpretaciones de la Ley formuladas por la Administración. Este
criterio quedó plasmado en la sentencia C- 1093 de 2003 M.P. Beltrán Sierra, en lo pertinente, así:
“(…) Esta Corporación en varios pronunciamientos ha
establecido que en principio no es competencia de la jurisdicción
constitucional resolver debates que se susciten respecto de la interpretación o
aplicación de las normas legales, porque en esos casos no se trata de
confrontar un texto legal con las disposiciones constitucionales, sino el
sentido o alcance que de las mismas realicen las autoridades competentes, ya
sean judiciales o administrativas. Ello por cuanto la Constitución Política
establece una separación entre las distintas jurisdicciones, de ahí que los
conflictos jurídicos que surjan como consecuencia de la aplicación de las
normas legales han de ser resueltos por los jueces ordinarios[13]. Con
todo, este Tribunal Constitucional ha manifestado que el juicio de
constitucionalidad que por mandato superior le corresponde adelantar, también
es procedente cuando de la interpretación judicial o administrativa de una
disposición legal surja un asunto de relevancia constitucional (…)”. (negrillas fuera de texto)
Este
tipo de control si bien resulta infrecuente, se justifica en la medida en que,
de conformidad con el artículo 4 de la Carta, todas las lecturas  del
ordenamiento jurídico deben estar conformes con la Constitución, además, de
acuerdo con el artículo 241 de la Constitución, corresponde a esta Corporación
la guarda de la Ley Fundamental. De tal modo que si en el ordenamiento se
encuentran interpretaciones de la Ley,  irrazonables respecto de lo dispuesto
en la Constitución, previa solicitud ciudadana, puede el Tribunal
Constitucional avocar el conocimiento del asunto y pronunciarse[14]. No se cumpliría tal
papel en cabeza de la Corte Constitucional, si existiendo lecturas del
ordenamiento violatorias de la Constitución y, habiendo mediado  solicitud de
un ciudadano, previo cumplimiento de las exigencias constitucionales, legales
y, jurisprudenciales, la Sala no actuase de conformidad retirando las
interpretaciones que riñen con la Carta.
Con
todo, y dado el riesgo de interferir indebidamente en el ámbito de competencia
de otros poderes públicos, la Corte ha sido en extremo escrupulosa en la
admisión de demandas contra interpretaciones hechas por otros órganos
jurisdiccionales y por órganos administrativos. Tal cuidado se funda en el
respeto del principio de legalidad de la competencia. Adicionalmente, para el
caso de las interpretaciones vertidas por la Administración, resulta imperativo
el celo por el acatamiento de la separación de poderes. Por ello, esta Sala, ha
establecido unos requisitos especiales para la demanda, cuando se trata de
acciones encaminadas a lograr la exclusión del ordenamiento jurídico, de interpretaciones
de otros órganos judiciales.
Tales
exigencias en la demanda están signadas por una “mayor carga argumentativa”[15], y suponen
un análisis pormenorizado de cada exigencia establecida por la jurisprudencia.
3.2
Los requisitos de la demanda contra interpretaciones judiciales e
interpretaciones de la Administración
La
jurisprudencia de este Tribunal, ha considerado que en tratándose de censuras
contra interpretaciones judiciales, cada uno de los requisitos ordinarios
exigibles al libelo ciudadano, presenta su propia especificidad. Por ello, en
este caso, se procederá a referirlos y seguidamente se analizaran en el caso
concreto.
Por
lo que respecta al requisito de claridad ha dicho la Corte:
“(…) a.- En cuanto al requisito de claridad, el
ciudadano no sólo debe señalar cuál es la disposición acusada como
inconstitucional (numeral 1º del artículo 3º del Decreto 2067 de 1991), sino
que, en demandas contra interpretaciones judiciales, es necesario indicar con
absoluta precisión cuál es el contenido normativo o “norma” derivada de la
disposición acusada. En otras palabras, sólo habrá lugar a un pronunciamiento de
fondo “cuando se establezca claramente el enunciado o enunciados normativos que
según el demandante generan la presunta situación de inconstitucionalidad”[16].
Así, el ciudadano debe indicar, de manera suficientemente comprensible, cuál es
la interpretación de la disposición acusada que considera contraria a la
Constitución (…)”[17]
Debe entonces
verificarse que se haya señalado tanto el enunciado o disposición, como la
norma derivada del mismo, la cual, en el sentir del actor no resulta
concordante con la Constitución. La idea de interpretación que cabe aquí
considerar, hace relación específicamente a lo que la doctrina entiende como
resultado de la actividad interpretativa y no a la actividad misma.[18]Lo que se
analiza no es la forma a través de la cual el intérprete atribuye sentido a un
texto jurídico, sino ese sentido o significado mismo que  el intérprete extrae
o deduce del texto, el cual, se convierte en la regla para resolver el caso.
En lo que
concierne a la certeza la Corte ha dicho que comprende tres dimensiones:
Por un lado, (i) debe tratarse de una
interpretación que realmente fije un contenido normativo derivado de la
disposición impugnada[19].
Esto significa que la interpretación debe derivarse directamente de la
disposición demandada.
De otro lado, (ii) no puede considerarse
satisfecho el requisito de certeza cuando el reproche de inconstitucionalidad
se sustenta en simples “hipótesis hermenéuticas”[20] que no
hallan sustento en una real y cierta interpretación judicial, o donde la
interpretación no conduce a las implicaciones reprochadas, sino que responden a
una proposición jurídica inferida por el actor o que recaiga sobre
disposiciones que no han sido acusadas. En este punto cobra relevancia la
doctrina del derecho viviente, pues el control constitucional sobre
interpretaciones judiciales “recae sobre el derecho realmente vivido por los
ciudadanos, y no sobre contenidos hipotéticos, que podrían eventualmente
inferirse del texto acusado, pero que no han tenido ninguna aplicación práctica”[21].
Finalmente, (iii) no se cumple el requisito de
certeza cuando la interpretación no se deriva de normas con fuerza material de
ley, sino de otro tipo de disposiciones como actos administrativos, contratos
estatales o cualquier otra fuente de derecho[22]
En este caso,
debe establecerse que la atribución de sentido cuestionada derive de una Ley o
norma con fuerza de  Ley y, además que la norma haya supuesto aplicaciones
judiciales y, no sea el resultado de la mera especulación del actor.
En lo atinente a
la exigencia de especificidad ha estimado la Sala:
c.- En cuanto al requisito de especificidad, en
esta clase de demandas lo que se exige es que las razones de
inconstitucionalidad sean puntuales y recaigan sobre el contenido normativo
cuyo alcance específico ha sido fijado por la interpretación acusada, pero no
sobre la base de argumentos “vagos, indeterminados, indirectos, abstractos y
globales”[23].
En este punto, se
trata de evaluar las razones de la presunta inconstitucionalidad alegadas por
el actor y su relación con la interpretación judicial censurada. El
cuestionamiento, debe recaer sobre la interpretación y, su inaceptabilidad no
debe estribar en una interpretación mejor, sino, en la inconstitucionalidad misma.
Se ha sentado por este Tribunal:
Si…(lo) que se busca es su separación del
ordenamiento con base en su comparación con otra interpretación de la ley, es
evidente que las razones esgrimidas no recaen “sobre uno de los contenidos de
la norma sometida a examen: el que surge de la interpretación que en sentido
general hace la autoridad competente”[24] y (…) en consecuencia, se incumple el requisito
de especificidad(…)”[25]
En materia de
pertinencia se ha expuesto:
d.- En cuanto al requisito de pertinencia, es
necesario que el demandante señale cómo y en qué medida la interpretación
judicial impugnada plantea al menos un problema de relevancia constitucional,
“y no razones de orden legal, personal, doctrinal o de simple conveniencia”[26].
Y en otra
decisión posterior se precisó:
“(…) El control sobre interpretaciones judiciales
de las leyes ha de cumplirse de un modo tal que pueda conciliarse con los
rasgos característicos del control de constitucionalidad instaurado en
Colombia, que no es control de la aplicación de la ley ni instrumento orientado
a producir una eventual corrección de problemas suscitados en la praxis
judicial[27], corrección que, incluso, cabría intentar ante la
autoridad competente y de conformidad con las reglas y oportunidades procesales
establecidas para cada tipo de procesos, mas no mediante el ejercicio de la
acción pública de inconstitucionalidad(…)”[28]
Se observa, pues,
que el Tribunal Constitucional ejerce su competencia en materia de control
constitucional en defensa de la Constitución y no, como un juez de legalidad o
conveniencia de las interpretaciones vertidas por otros órganos judiciales.
Para ello, los motivos aducidos por el actor, en cuanto a su inconformidad con
la interpretación tachada, deben tener la calidad de razones constitucionales y
no de otra índole, pues a esto se debe contraer el análisis del juez
constitucional.
Finalmente, se
debe evaluar la suficiencia y, en relación con esta ha sostenido la Corte:
e.- Por último, el requisito de suficiencia exige,
en demandas contra interpretaciones judiciales, demostrar que se está ante una
posición consistente y reiterada del operador jurídico y no producto de un caso
en particular, pues “una sola decisión judicial en la que se interprete una
norma no constituye per se una doctrina del derecho viviente y en caso de serlo
debe demostrarse”[29].
Más allá de una cuestión relativa a la certeza de la interpretación, el
criterio de suficiencia exige aportar los elementos fácticos y argumentativos
para demostrar que la interpretación no sólo existe, sino que plantea una
verdadera problemática constitucional.[30]
Se
encuentra respecto de este último requisito que no puede la Corte ocuparse de
interpretaciones circunstanciales, sino que debe tratarse de lo que la doctrina
ha denominado derecho viviente. En este sentido, el Tribunal
Constitucional ha establecido que para poder predicar dicha situación deben
atenderse los siguientes requisitos:
“(…) (1.) la interpretación judicial debe ser
consistente, así no sea idéntica y uniforme (si existen contradicciones o
divergencias significativas, no puede hablarse de un sentido normativo
generalmente acogido sino de controversias jurisprudenciales); (2.) en segundo
lugar, la interpretación judicial debe estar consolidada: un solo fallo, salvo
circunstancias especiales, resultaría insuficiente para apreciar si una
interpretación determinada se ha extendido dentro de la correspondiente
jurisdicción; y, (3.) la interpretación judicial debe ser relevante para fijar
el significado de la norma objeto de control o para determinar los alcances y
efectos de la parte demandada de una norma(…).”[31]
En
consecuencia, es tarea de esta Sala, en la definición de la procedencia de la
acción en el caso concreto, determinar el cumplimiento de lo fijado en los
precedentes señalados y así se hará.
Por
lo que respecta, al control constitucional de las interpretaciones vertidas por
la Administración, no encuentra el Tribunal Constitucional, razón para ser
menos riguroso que en materia de interpretaciones judiciales. La exigencia
deriva de las mismas razones que hacen excepcional el control de
constitucionalidad sobre los pronunciamientos judiciales. El riesgo de usurpar
las competencias conferidas por la Constitución y la ley, a otros órganos o
poderes, obliga a la Corte a revisar con igual diligencia, las demandas que se
instauren en contra de normas deducidas de los enunciados legales por parte de la
Administración.
3.3
La demanda examinada
De
acuerdo con lo expuesto, procederá esta Sala a revisar el libelo de demanda  de
que aquí se trata, empezando por el cumplimiento de condiciones requeridas para
censurar las interpretaciones del Consejo de Estado.
En
cuanto a la claridad resulta preciso observar el apartado titulado “normas
cuyo alcance se demanda”[32],
en el cual el accionante transcribe el contenido de lo dispuesto en los
artículos 292 y 292-1, los cuales crean el impuesto al patrimonio por los años
gravables 2007, 2008, 2009 y 2010. En dichos enunciados se define el concepto
de riqueza para efecto del gravamen como el patrimonio líquido del obligado.
Igualmente menciona que la interpretación cuestionada se hizo inicialmente en
relación con el artículo 17 de la Ley 863 de 2003, el cual, según el
demandante, aun tiene vigencia, pues, “el texto legal(base gravable) no ha
sufrido modificación alguna”[33].
Seguidamente, la Sala transcribe in extenso el último precepto citado:
ARTÍCULO 17.Modifícase
el Capítulo V del Título II del Libro Primero del Estatuto Tributario, con los
siguientes artículos:
Artículo 292.
Impuesto al patrimonio. Por los años gravables 2004, 2005 y 2006, créase el
Impuesto al Patrimonio a cargo de las personas jurídicas y naturales,
contribuyentes declarantes del Impuesto sobre la Renta. Para efectos de este
gravamen, el concepto de riqueza es equivalente al total del patrimonio líquido
del obligado.
Artículo 293.
Hecho generador. El impuesto a que se refiere el artículo anterior se genera
anualmente por la posesión de riqueza a 1º de enero de cada año gravable cuyo
valor sea superior a tres mil millones de pesos ($3.000.000.000) (valor año
base 2004).
Artículo 294.
Causación. El Impuesto al Patrimonio se causa en el primer día del respectivo
ejercicio gravable.
Artículo 295.
Base gravable. La base imponible del Impuesto al Patrimonio está constituida
por el valor del patrimonio líquido del contribuyente poseído el 1º de enero de
cada año gravable, determinado conforme lo previsto en el Título II del Libro I
del Estatuto Tributario, excluyendo el valor patrimonial neto de las acciones o
aportes poseídos en sociedades nacionales, así como los primeros doscientos
millones de pesos ($200.000.000) (valor año base 2003) del valor de la casa o
apartamento de habitación.
Artículo 296.
Tarifa. La tarifa del Impuesto al Patrimonio es del cero punto tres por ciento
(0.3%) de la base gravable establecida de conformidad con el artículo anterior.
Artículo 297.
Entidades no sujetas al Impuesto al Patrimonio. <Artículo CONDICIONALMENTE
exequible> No están obligadas a pagar el Impuesto al Patrimonio creado
mediante la presente ley, las entidades a las que se refiere el numeral 1 del
artículo 19, así como las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 del Estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al
pago del impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato o
que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto
en la Ley 550 de 1999.
Artículo 298.
Declaración y pago. El Impuesto al Patrimonio deberá liquidarse en el formulario
oficial que para el efecto prescriba la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales y presentarse con pago en los bancos y demás entidades autorizadas
para recaudar ubicados en la jurisdicción de la Administración de Impuestos y
Aduanas o de Impuestos Nacionales, que corresponda al domicilio del sujeto
pasivo de este impuesto, dentro de los plazos que para tal efecto reglamente el
Gobierno Nacional.
Artículo 298-1.
Contenido de la Declaración del Impuesto al Patrimonio. La Declaración del
Impuesto al Patrimonio deberá presentarse anualmente en el formulario que para
el efecto señale la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y deberá
contener:
1. La información necesaria para la identificación y
ubicación del contribuyente.
2. La discriminación de los factores necesarios para
determinar las bases gravables del Impuesto al Patrimonio.
3. La liquidación privada del Impuesto al Patrimonio.
4. La firma de quien cumpla el deber formal de
declarar.
5. La firma del revisor fiscal cuando se trate de
contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad y que de conformidad
con el Código de Comercio y demás normas vigentes sobre la materia, estén
obligados a tener revisor fiscal.
Los demás contribuyentes obligados a llevar libros de
contabilidad deberán presentar la declaración del Impuesto al Patrimonio
firmada por contador público, vinculado o no laboralmente a la empresa, cuando
a ello estuvieren obligados respecto de la declaración del Impuesto sobre la
Renta.
Artículo 298-2. Administración y control del Impuesto al Patrimonio.
Corresponde a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, la
administración del Impuesto al Patrimonio que se crea mediante la presente ley,
conforme a las facultades y procedimientos establecidos en el Estatuto
Tributario para la investigación, determinación, control, discusión y cobro. La
DIAN queda facultada para aplicar las sanciones consagradas en este estatuto
que sean compatibles con la naturaleza del impuesto. Los intereses moratorios y
las sanciones por extemporaneidad, corrección, inexactitud serán las
establecidas en este estatuto para las declaraciones tributarias.
Los contribuyentes del Impuesto al Patrimonio que no
presenten la declaración correspondiente serán emplazados por la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales para que declaren dentro del mes siguiente a la
notificación del emplazamiento. Cuando no se presente la declaración dentro de
este término, se procederá en un solo acto a practicar liquidación de aforo,
tomando como base el valor patrimonio líquido de la última declaración de renta
presentada y aplicando una sanción por no declarar equivalente al ciento
sesenta por ciento (160%) del impuesto determinado.
El valor de la sanción por no declarar se reducirá a
la mitad si el responsable declara y paga la totalidad del impuesto y la
sanción reducida dentro del término para interponer el recurso de
reconsideración contra la liquidación de aforo.
Artículo 298-3. No deducibilidad del impuesto. En ningún caso el
valor cancelado por concepto del Impuesto al Patrimonio será deducible o descontable
en el Impuesto sobre la Renta, ni podrá ser compensado con otros impuestos.
Por
lo que atañe a la interpretación, en el apartado “interpretación demandada”, el
actor explica que el Consejo de Estado y la DIAN han entendido que el ajuste
que los contribuyentes hicieron en ejercicio de un beneficio tributario
conferido por la ley 223 de 1995 (actual artículo 90-2 del Estatuto
Tributario), relacionado con el impuesto a la renta y complementarios, no puede
excluirse de la base gravable del impuesto al patrimonio.
Observa
la Corte que se alude a un tercer precepto, el artículo 90-2 del Estatuto
Tributario, el cual no aparece mencionado en el acápite de las disposiciones
cuyo alcance se demanda, y solo aparece transcrito más adelante[34] al explicar la
violación.
En
suma, encuentra la Sala que las disposiciones cuyo alcance se demanda son dos,
a saber, los artículos 292 y 292-1, mencionándose, el artículo 17 de la Ley 863
de 2003, el cual involucra 10 enunciados, que tratan diversos temas atinentes
al impuesto al patrimonio, como lo son, tarifa, hecho generador, causación,
base gravable, entidades no sujetas al impuesto al patrimonio, contenido de la
declaración del impuesto al patrimonio; entre otros. Como se puede advertir, la
profusa normatividad contenida en el artículo 17 de la Ley 863 de 2003, no
incorpora solamente el asunto de la base gravable.
Se
tiene entonces que la interpretación acusada implica la lectura de un tercer
enunciado legal como lo es el artículo 90- 2 del Estatuto Tributario, al cual
no se señala como una de las disposiciones cuyo alcance debe ser estudiado por la
Corte. Este artículo solo se referencia al momento de explicar la presunta
violación de la interpretación a los mandatos constitucionales de la seguridad
jurídica, la buena fe y, la confianza legítima.
Entonces,
las disposiciones cuyo alcance se demanda parecieran ser no solo los artículos
292 y 292-1 del Estatuto Tributario, sino los diez (10) enunciados contenido en
el artículo 17 de la ley  863 de 2003 o, parte de los mismos y, además el
artículo 90-2 del mencionado Régimen Tributario. Sin embargo, la interpretación
censurada pareciera aludir en principio, solamente a los artículos 292 y 292-1
y 90-2 del Estatuto Tributario. Esta situación, evidencia, sin que se requiera
mayor análisis, una manifiesta falta de claridad, pues, no logra establecer la
Corte sí la norma atacada deriva de los artículos 292 y 292-1 o, de los citados
preceptos y el 90-2 o, del 292 y del 292-1 además de las diversas disposiciones
contenidas en el artículo 17 de la Ley 863 de 2003.
Para
la Corporación, el actor no cumple con el requisito exigido por el Tribunal
Constitucional, consistente en seguir un hilo conductor que permita al Juez
Constitucional comprender de cual o cuales enunciados proviene la norma
acusada. Si bien es cierto, la acción es pública y popular, no exigiéndose
erudición y técnica en el discurrir que evidencie el objeto a tener en cuenta
en el juicio de constitucionalidad, tampoco se puede pretender que la Sala
determine cuál o, cuáles de las varias disposiciones citadas, son las que
permiten al Juez Contencioso Administrativo y a la Administración, llegar al
resultado interpretativo que en el sentir del demandante resultaría
inconstitucional.
No
puede la Corte enmendar los equívocos del accionante, so pretexto de aplicar el
principio pro actione, pues, se corre el riesgo de transformar una
acción eminentemente rogada, en un mecanismo oficioso, lo cual está proscrito
para casos como el presente. Por ello, debe la Corporación atenerse a lo que ha
consignado el demandante en su escrito.
Como
consecuencia de la incertidumbre, en cuanto a los enunciados de los cuales
emana la norma censurada, la demanda incurre en el desconocimiento de la
exigencia de certeza, pues tal como se sentó en esta providencia, la
interpretación, debe fijar un contenido normativo derivado de la disposición
impugnada. En  la acusación del ciudadano, al no resultar claro cuáles son
los enunciados, que dan origen a la norma cuestionada, no puede la Corte,
establecer si el contenido normativo deriva de la disposición impugnada, la
duda respecto de esta última, impide saber con exactitud, cuál es con certeza
el objeto a evaluar en su presunta inconstitucionalidad.
En lo
concerniente a la especificidad, considera esta Corporación que también
resulta afectada, pues, la imprecisión de la que adolece el objeto de la
demanda, no permite determinar si las razones aducidas, recaen sobre el
contenido normativo fijado por el Juez Contencioso Administrativo y la
Administración.
En lo que tiene
que ver con el requisito de la pertinencia, observa la Corporación que
también se presentan defectos, esto acontece cuando en el libelo, se deslizan
algunas razones de conveniencia. Ello ocurre cuando el accionante se queja
argumentando que de haber sabido, quienes hicieron uso del beneficio, las
futuras consecuencias para la base gravable del impuesto al patrimonio, no
hubiesen hecho los ajustes del caso.
Igualmente, cabe
reprochar en materia de pertinencia, en el cargo por violación a los principios
hermenéuticos y la generación de contradicciones en el sistema. Basta ver la
formulación del mismo en el escrito de censura[35],
para verificar que lo que se plantea es la falta de concordancia entre normas
de rango legal, específicamente del Estatuto Tributario y normas contenidas en
el Decreto 2649 de 1993, el cual, es producto de la potestad reglamentaria del
Presidente de la República. Tan evidente resulta que se trata de un problema de
orden infraconstitucional, que el actor, no refiere a lo largo de esa acusación
ninguna transgresión de orden constitucional. En este sentido, resulta oportuno
decir que el Tribunal Constitucional carece de competencia para definir cuál es
la interpretación más adecuada de la Ley.
Concluye la Corte
que lo hasta aquí considerado, resulta suficiente para desestimar la solicitud
del ciudadano en razón de la inepta demanda. Entiende este Tribunal que la
tesis sostenida tanto por el Consejo de Estado, como por la Administración de
Impuestos, probablemente involucra otros mandatos legales, pues, se alcanza a
entrever que se trata de un asunto que implica, entre otras cosas, definir la
base gravable, además de pronunciarse sobre la inviabilidad de una exención
tributaria deprecada en reiteradas ocasiones, tanto en sede judicial, como en
la instancia administrativa correspondiente.
Entiende también la
Sala que artículos como el 295-1, el cual no hace parte del listado de mandatos
incorporados en el artículo 17 de la ley 863 de 2003, resultan necesarios para
la definición del tema, pues, se observa que se discute la base gravable del
impuesto al patrimonio.
Igualmente,
estima la Sala que resultaría preciso referirse al artículo 277 del Estatuto
Tributario que alude al valor patrimonial de los inmuebles y contiene una
disposición específica sobre el artículo 90-2, el cual, advierte la Corte, se
torna imprescindible en la comprensión de lo planteado. De los diversos
preceptos,  contenidos en el varias veces mencionado artículo 17 de la ley 863
de 2003, pareciera resultar oportuno referirse al artículo 295 del Estatuto
Tributario, mas todo ello, depende esencialmente de las disposiciones que el
actor de manera clara y cierta precise en su escrito de censura.
Como lo exigido
en reiterada jurisprudencia, por el Tribunal Constitucional, no fue satisfecho
por el demandante, se está frente a una inepta demanda, no siendo posible
desatar el conflicto jurídico propuesto por el demandante e imponiéndose una
declaración inhibitoria.
VII. Síntesis del fallo
La Corte reiteró que si
bien es cierto que, excepcionalmente, el control de constitucionalidad puede
ejercerse sobre interpretaciones de los órganos judiciales o administrativos,
también lo es que, en aras de preservar la autonomía de los jueces y el respeto
del principio de legalidad de la competencia, los requisitos de las demandas
que se instauren contra interpretaciones judiciales o de la Administración
presentan su propia especificidad y exigen una mayor carga argumentativa.
Uno de tales
requisitos, esencial para que el Tribunal pueda abordar el examen de
constitucionalidad de una interpretación, es que el ciudadano señale con
certeza, cuál es la disposición legal acusada como inconstitucional, como lo
establece el numeral 1) del artículo 2º del Decreto 2067 de 1991. Tal
señalamiento debe ir acompañado de la indicación con absoluta precisión, de
cuál es el contenido normativo o “norma” derivada de la disposición acusada.
En otras palabras, solo
habrá lugar a un pronunciamiento de fondo “cuando se establezca claramente el
enunciado o enunciados normativos que según el demandante generan la presunta
inconstitucionalidad” (sentencia C-802/08). Debe verificarse que se haya
señalado tanto el enunciado o disposición, como la norma derivada del mismo, la
cual, a juicio del actor, no resulta concordante con la Constitución. La idea
de interpretación que cabe aquí considerar, hace relación específicamente a lo
que la doctrina entiende como resultado de la actividad interpretativa y no la
actividad misma. Lo que se analiza no es la forma a través de la cual el intérprete
atribuye sentido a un texto jurídico, sino el sentido que el juez u órgano
administrativo extrae o deduce del texto, el cual se convierte en regla para
resolver el caso. A la vez, debe establecerse que la atribución del sentido
cuestionado derive de una ley o norma con fuerza de ley, la cual haya supuesto
aplicaciones judiciales y no sea resultado de la mera especulación del actor.
En el caso concreto, la Corte encontró que no existe
claridad, ni certeza acerca de las normas de las cuales se deriva la
interpretación que el demandante considera inconstitucional, como quiera que
invoca los artículos 292 y 292-1 del Estatuto Tributario, además de hacer
referencia al artículo 90-2 del mismo Estatuto, como parte de su argumentación,
pero no indica de manera clara si efectivamente este es otro precepto cuyo
alcance se cuestiona. Igualmente, el actor debió cuestionar el sentido de los
artículos 295 y 295-1 concerniente a los factores de depuración de la base
gravable del impuesto, asunto relevante en el caso presente.
Advierte además la Corte, que la cuestión que se
plantea en la demanda, hace referencia a una interpretación más de orden legal
sobre la aplicación de las normas tributarias en materia del impuesto al
patrimonio por parte de los tribunales y la DIAN, por lo cual, la Corte carece
de competencia para tomar partido acerca de la personal discrepancia que el
demandante expone frente a la misma alegando una violación de la Constitución
que no se predica de unos contenidos específicos.
VIII. Decisión
En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional de
Colombia, en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE
Primero: Declararse
INHIBIDA para emitir un pronunciamiento de fondo, sobre la
constitucionalidad de la interpretación impugnada.
Cópiese, notifíquese, comuníquese, cúmplase e
insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional.
JORGE IVAN PALACIO PALACIO
Presidente
MARÍA VICTORIA CALLE CORREA
Magistrada
MAURICIO GONZÁLEZ CUERVO
Magistrado
Ausente con excusa
LUIS GUILLERMO GUERRERO PÉREZ
Magistrado
NILSON PINILLA PINILLA
Magistrado
JORGE IGNACIO PRETELT CHALJUB
Magistrado
ALBERTO ROJAS RIOS
Magistrado
LUIS ERNESTO VARGAS SILVA
Magistrado
GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO
Magistrado
MARTHA VICTORIA SÁCHICA MÉNDEZ
Secretaria General
[1]Fl.
42 cuaderno principal
[2]. Al respecto, ver las siguientes sentencias: Consejo de Estado, Sala
de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P. Martha Teresa Briceño de
Valencia, Mayo 10 de 2012. Radicado: 76001 23 31 000 2009 00272 01 (18289);
Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P.
Daniel Manrique Guzmán, Junio 23 de 2000, Radicado:
25000-23-27-000-1998-0762-01 (10009); Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso
Administrativo, Sección Cuarta, C.P. Héctor J. Romero Díaz, Mayo 7 de 2008,
Radicado: 25000-23-27-000-2003-00464-01 (15283).
[3] Conceptos Nº 91.434 de 30 diciembre de 2004 y 34.196 de 7 de junio de
2005.
[4] M.P. Rodrigo Escobar Gil.
[5] M.P. Nilson Pinilla Pinilla.
[6] M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
[7] M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[8] M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.
[9]C-309
de 2009 M.P. Mendoza Martelo. En particular el considerando 5.
[10] Ver en particular las sentencias C-1436 de 2000, C-426 de 2002 y C-207
de 2003.
[11] Sentencia C- 569 de 2004, M.P. Uprimny Yepes
[12]Cfr. Corte Constitucional C-803 de 2006, MP.  Jaime Córdoba Triviño, A-103
de 2005, C-158 de 2007, C-159 de 2007 y C-187 de 2008, MP. Humberto Sierra
Porto, entre otras.
[13] Cfr.. C-496/94, C-081/96,C-1436/00, C-426/02, entre otras.
[14]Cfr.
C-569 de 2004 M.P. Uprimny Yepes, en particular el considerando 14.
[15] Sentencia C- 802 de 2008 M.P. Hernández Vargas
[16]Corte Constitucional, Auto 103 de 2005, MP. Humberto
Sierra Porto.
[17] Sentencia C-802 de 2008
[18] Ver Guastini R., Distinguiendo. Estudios de teoría y metateoría del
derecho, trad. J.Ferrer, Ed. Gedisa, Barcelona, 1999, (pp. 201 – 210)
[19]Corte Constitucional, Sentencias C-426 de 2002 y C-207
de 2003, MP. Rodrigo Escobar Gil, C-158 de 2007, MP. Humberto Sierra Porto.
[20]Corte Constitucional, Sentencia C-158 de 2007, MP.
Humberto Sierra Porto.
[21]Corte Constitucional, Sentencia C-569 de 2004, MP.
Rodrigo Uprimny Yepes.
[22] Sentencia C- 802 de 2008
[23] Corte Constitucional, Sentencia C-1052 de
2001, MP. Manuel José Cepeda Espinosa.
[24]Cfr.
Corte Constitucional, Sentencia C-426 de 2002. M. P. Rodrigo Escobar Gil.
[25] Sentencia C-309 de 2009 M.P. Mendoza Martelo
[26] Corte Constitucional, Sentencia C-181 de 2005,
MP. Rodrigo Escobar Gil.
[27] Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-048 de 2004. M. P. Alfredo Beltrán Sierra.
[28] Sentencia C- 309 de 2009 M.P Mendoza Martelo.
[29] Corte Constitucional, Sentencia C-803 de
2006, MP. Jaime Córdoba Triviño.
[30] Sentencia C- 802 de 2008
[31] Sentencia C-557 de 2001, MP Manuel José Cepeda Espinosa Fundamento
5.2.3.
[32] Cuaderno original (Fl. 42-43)
[33] Cuaderno original (fl. 43)
[34] Cuaderno original (fl. 70)
[35] Cuaderno original (fls. 75-81)