C-945-03
REPUBLICA DE COLOMBIA
Sentencia C-945/03
COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Configuración
Referencia: expediente D-4579
Normas Acusadas: Artículos 82 y 83 de la
Ley 788 de 2002
Demandantes: Jaime Alberto Vargas Cifuentes
y Andrés Felipe Parra Ramírez
Magistrado Ponente:
Dr. MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA
Bogotá, D. C., quince (15) de octubre de dos mil tres
(2003).
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en
cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y de los
trámites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente,
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
En ejercicio de la acción pública consagrada en el
artículo 241 de la Constitución, los ciudadanos Jaime Alberto Vargas Cifuentes
y Andrés Felipe Parra Ramírez demandaron los artículos 82 y 83 de la Ley 788 de
diciembre de 2002, "por la cual se expiden normas en materia tributaria y
penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones".
El magistrado sustanciador admitió la demanda de la
referencia por medio de auto del veinticuatro (24) de abril de 2003, sólo por
el cargo según el cual las normas acusadas eran contrarias al artículo 338 de
la Constitución y la inadmitió en cuanto al cargo de acuerdo con el cual las
mismas vulneran el artículo 363 Superior. Por esta razón, se concedió a los
demandantes un término de tres días para corregirla. La demanda no fue
corregida respecto del cargo no admitido en el auto mencionado.
Cumplidos los trámites constitucionales y legales
propios de los procesos de constitucionalidad, la Corte Constitucional procede
a decidir acerca de la demanda en referencia.
II. NORMAS DEMANDADAS
A continuación se transcribe el texto de las normas
acusadas:
Ley 788 de 2002
(Diciembre 27 )
por la cual se  expiden normas en materia
tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras
disposiciones.
Artículo 82. Otros pagos no deducibles. Adiciónase un
parágrafo 2 al artículo 124-1 del Estatuto Tributario, el cual quedara así:
"Parágrafo 2. No serán
constitutivos de costo o deducción los pago o abonos en cuenta que se realicen
a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que
se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en países que hayan
sido declarados paraísos fiscales, por la Organización para el Desarrollo
Económico Europeo, OCDE o por el Gobierno Colombiano, salvo que se haya
efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y
remesas".
Este tratamiento no le será aplicable a los
pagos o abonos en cuenta que hayan sido registrados antes de la vigencia de la
presente ley que se realice a entidades financieras con ocasión de créditos
registrados ante el Banco de la República."
Artículo 83. Adiciónase el artículo 408 del Estatuto Tributario,
con el siguiente parágrafo:
"Parágrafo. Los pagos o abonos
en cuenta por cualquier concepto que constituyan ingreso gravado para su
beneficiario y éste sea residente o se  encuentre constituido, localizado o en
funcionamiento en países que hayan sido declarados paraísos fiscales, por la
Organización para el Desarrollo Económico Europeo, OCDE o por el Gobierno
Colombiano, se someterán a retención en la fuente por concepto de impuesto
sobre la renta y ganancia ocasional a la tarifa del treinta y cinco por ciento
(35%), sin prejuicio de la aplicación de la retención en la fuente por concepto
de impuesto de remesas a la tarifa del siete por ciento (7%)".
III. LA DEMANDA
Los demandantes consideran  que los artículos 82 y 83
de la Ley 788 vulneran el artículo 338 Superior dado que otorgan al Gobierno
Nacional la facultad de determinar qué países son "paraísos fiscales",
sin que para ello el legislador haya señalado las pautas o criterios a los
cuales se debe ceñir el Gobierno para el ejercicio de la facultad referida. Se
observa así que los artículos acusados no determinan con claridad los elementos
esenciales del tributo descritos en el artículo 338 Superior. De esta forma, se
delega en el Gobierno Nacional y en una entidad de carácter internacional –la
Organización para la Cooperación Económica y el Desarrollo, OCDE– la facultad
de definir los países que serán calificados como paraísos fiscales.
IV. INTERVENCIONES DE AUTORIDADES PÚBLICAS
1. Intervención del Ministerio del Interior y de
Justicia
Este Ministerio intervino por medio de
apoderada para defender la exequibilidad de las normas acusadas.
Señala
que, según la OCDE, la expresión 'paraíso fiscal', "hace referencia  en
un sentido usual, a aquellos territorios o estados que se caracterizan por la
escasa o nula tributación a que se someten por determinadas personas o
entidades que, en dichas jurisdicciones encuentran su cobertura o amparo"[1]. Así pues, la
designación de un país como paraíso fiscal no depende de decisiones internas
colombianas "sino de las eventuales modificaciones que cada país haga o
pueda hacer al sistema tributario [de manear que] resultaría un desgaste
excesivo para el Congreso de la República señalar por vía legislativa, todos y
cada uno de los cambios que se hagan de la lista existente como consecuencia de
reformas internas de cada país, y que generarían la inclusión o exclusión de un
país de dicha lista"[2].
Así pues,
razones de "operatividad efectiva en el plano de lo real"[3] sustentan la
exequibilidad de las normas acusadas, las cuales, en todo caso, no confieren al
Gobierno Nacional la facultad de legislar en materia tributaria.
2. Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito
Público
Este Ministerio intervino por medio de apoderada para
defender la exequibilidad de las normas acusadas.
La interviniente cita un aparte de la Sentencia C-341
de 1998 (M.P. José Gregorio Hernández Galindo) relativo al amplio margen de
configuración del que dispone el legislador en materia tributaria, conforme con
el artículo 338 de la Constitución. Luego sostiene que el amplio margen de
configuración del legislador en materia tributaria, permite incluso que se
consagren "regímenes de excepción, por razones de política económica y con
el fin de adecuar la legislación Colombiana a las actuales tendencias
internacionales"[4].
Ahora bien, las normas acusadas no facultan al
Gobierno para que legisle en materia tributaria sino que fijan un marco con
base en el cual él puede hacer uso de su facultad reglamentaria, de acuerdo con
los criterios técnicos adoptados por una entidad multinacional, a saber, la
OCDE. En efecto, "el Congreso de la República, al remitir al Gobierno
Nacional y a la OCDE la declaración de paraísos fiscales, no le delegó la
determinación de elementos esenciales del tributo, pues tanto los sujetos a los
que será aplicado el régimen especial de deductibilidad de pagos y abonos en
cuenta realizados a paraísos fiscales, como la tarifa de retención en la fuente
por concepto del impuesto sobre la renta, ganancias ocasionales y remesas
aplicable a éstos, fueron señalados de manera y clara por el legislador en las
normas acusadas"[5].
Por otro lado, debe tenerse en cuenta que el artículo
122 del Estatuto Tributario, limita los costos o deducciones por expensas en el
exterior al 15% de la renta líquida del contribuyente. De esta forma, se tiene
que las disposiciones acusadas contemplan un régimen excepcional para evitar
prácticas contrarias al deber de tributar.
La interviniente presenta también argumentos
orientados a mostrar que las normas acusadas no vulneran el artículo 363 de la
Constitución. Sin embargo, dado que la demanda de la referencia sólo fue
admitida por el cargo según el cual los artículos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002
vulneran el artículo 338 Superior, la Corte no resumirá los argumentos que se
exponen sobre el particular.
3. Intervención de la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales (DIAN) y del Ministerio de Hacienda y Crédito Público
Esta Dirección intervino por medio de apoderada para
defender la exequibilidad de las normas acusadas.
La interviniente sostiene que las normas acusadas
responden a las necesidades de una economía global. Ahora bien, de su lectura
se deduce que "no son el Gobierno ni la OCDE los que, como manifiesta el
demandante, quedaron con facultades para que a su arbitrio señalaran las reglas
que condujeran al desconocimiento de costo y deducciones, pues estas reglas se
encuentran determinadas de manera clara por el legislador"[6]. Las normas acusadas se
limitan a hacer una remisión para efectos de determinar los países que tienen
la condición de paraísos fiscales y no autorizan ni permiten de forma alguna
que el Gobierno o la OCDE determinen los elementos constitutivos de la renta.
Por lo demás, es claro que las normas acusadas confieren al Gobierno una
potestad cuyo desarrollo se adecua a la facultad reglamentaria de que dispone,
según lo previsto en el artículo 189-11 de la Constitución.
La interviniente presenta también argumentos
orientados a mostrar que las normas acusadas no vulneran el artículo 363 de la
Constitución. Sin embargo, dado que la demanda de la referencia sólo fue
admitida por el cargo según el cual los artículos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002
vulneran el artículo 338 Superior, la Corte no resumirá los argumentos
expuestos por la interviniente sobre el particular.
V. INTERVENCIONES CIUDADANAS
Intervención del Instituto Colombiano de Derecho
Tributario (ICDT)
El ciudadano Luis Miguel Gómez Sjöberg intervino en
representación del ICDT para solicitar que se declarara la inexequibilidad de
las normas acusadas, por considerarlas violatorias de los artículos 150-12, 338
y 363 de la Constitución.
El interviniente señala que dicho instituto tuvo ya
oportunidad de manifestarse sobre las normas acusadas, en desarrollo del
proceso D-4454, adelantado ante esta Corporación. Con respecto al artículo 82
acusado, expresó: "no solamente la base gravable queda supeditada a la
declaratoria de paraíso fiscal que haga la OCDE o el Gobierno Nacional, sino
que crean  nuevos sujetos pasivos, al someter a gravamen los pagos o abonos en
cuenta, inclusive los no constitutivos de renta en Colombia, realizados a las
entidades situadas en paraísos fiscales, con retenciones en la fuente tanto a
título de renta como de remesas, lo cual a juicio del Instituto Colombiano de
Derecho Tributario, constituye una clara violación al principio de reserva de
ley consagrado en el artículo 338 de la Constitución, de acuerdo con el cual
sólo el Congreso, las Asambleas o los Concejos, pueden fijar, y ello en forma
directa, los elementos de la obligación tributaria"[7].
Más adelante, el interviniente expresa:
"Situación similar se presenta  en el artículo 83 en relación con la
tarifa  del impuesto, toda vez que si la OCDE o el Gobierno establecen que
determinado país es paraíso fiscal, la tarifa aplicable es la que surge del
hecho de la clasificación efectuada por un organismo diferente al
Congreso"[8].
Agrega que la norma es contraria a los principios de
igualdad y equidad por da lugar a tratamientos discriminatorios.
VI. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN
El Procurador General de la Nación (E) advierte que el
Ministerio Público ya ha emitido concepto sobre las normas acusadas, en
cumplimiento de los procesos D-4454 y D-4486. También solicita que se declare
la exequibilidad condicionada del artículo 82 y la inexequibilidad del artículo
83 de la Ley 788 de 2002.
Señala que "la OCDE es una organización
intergubernamental que reúne a los países industrializados de economía de
mercado, con el fin de promover políticas tendientes a: i) realizar la mayor
expansión posible de la economía y el empleo y un progreso en el nivel de vida
dentro de los países miembros, manteniendo la estabilidad financiera y
contribuyendo así al desarrollo de la economía mundial; ii) contribuir a una
sana expansión económica en los países miembros, así como no miembros, en vías
de desarrollo; y iii) contribuir a la expansión del comercio mundial sobre una
base multilateral y no discriminatoria conforme a las obligaciones
internacionales".
En cuanto a los precios de referencia, indica que
éstos constituyen un mecanismo para establecer la base gravable del impuesto
sobre la renta y complementarios respecto de operaciones entre vinculados
económicos o partes relacionadas. Esta figura fue introducida por la Ley 788 de
2002 con el fin de evitar el manejo artificial o la manipulación de precios por
entidades vinculadas.
Ahora bien, "las remisiones legislativas en tela
de juicio son razonables a la luz de la Carta, teniendo en cuenta que tanto el
señalamiento de jurisdicciones de menor imposición como la estructuración de
guías de precios de transferencia para empresas multinacionales y
administraciones fiscales, son aspectos eminentemente técnicos y
administrativos que obedecen a estudios continuos y que por lo tanto escapan a
la órbita funcional del legislador"[9].
Con base en estas consideraciones, la Vista Fiscal
procede al análisis de constitucionalidad de las normas acusadas. Sostiene que
el artículo 82 de la Ley 788 de 2002 es susceptible de dos lecturas diferentes.
"La primera, es que el precepto tan solo establece una exigencia para que
procedan los costos y las deducciones, exigencia que consiste en que se haya
practicado la retención en la fuente cuando haya lugar a ésta, es decir, cuando
se trate de rentas de fuente nacional, caso en el cual la norma no contraría la
Carta Política. La segunda lectura posible y la que la hace inconstitucional
(lectura que le dan los demandantes y el ICDT) es que para que procedan los
costos y deducciones por concepto de pagos o abonos hechos a una persona
localizada en un paraíso fiscal, se establece la obligación de hacer retención
en la fuente independientemente que se trate o no de una renta de fuente
nacional. Con relación a esta segunda lectura del artículo acusado, encuentra
el Despacho que más que la vulneración al artículo 338, lo que vulnera dicha
norma son los principios de la buena fe (artículo 83 ibídem) y de igualdad
(artículo 13 ibídem). El primero, porque se está partiendo de que siempre que
el contribuyente realiza una operación con cualquier persona (natural o jurídica)
que se encuentre ubicada en un paraíso fiscal es porque tiene el propósito de
eludir sus obligaciones con el fisco. Y en segundo lugar, se vulnera el
artículo 13 de la Carta, porque cuando la persona a quien se le hace el pago o
abono en cuenta, no está en un paraíso fiscal, no se le retiene en la fuente
por no ser un ingreso de fuente nacional, pero en cambio a los que están en
dicha jurisdicción se les debe aplicar la retención aun cuando no sea renta de
fuente nacional, para que se acepte la deducción del costo o gasto. En ese
orden, estima el Jefe del Ministerio Público, que el artículo 82 acusado, es
constitucional en el entendido de que no serán constitutivos de costo o
deducción, los pagos o abonos en cuenta realizados a las personas ubicadas en
un paraíso fiscal, cuando no se hubiere realizado la retención en la fuente en
los casos en que ésta proceda"[10].
Por su parte, "el artículo 83 no admite sino una
lectura posible y es que se someterán a retención en la fuente por concepto de
impuesto sobre la renta y ganancia ocasional a una tarifa de del 35%, sin
perjuicio de la retención en la fuente por concepto de remesas a la tarifa del
7%, todos los pagos o abonos realizados a una persona residente o localizadas
en un paraíso fiscal y constituyan ingreso gravado para ella, sin tomar en
cuenta si se trata de un ingreso de fuente nacional o extranjero"[11].
Lo anterior vulnera el principio de igualdad dado que
respecto de los pagos o abonos en cuenta a establece tratamientos diferentes
personas ubicadas en países que no son paraíso fiscal frente a personas que se
encuentran en países que sí lo son.
VII. CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS
1. Competencia
De conformidad con lo dispuesto
en el artículo 241–4 de la Constitución Política, la Corte Constitucional es
competente para conocer de la presente demanda.
2. Cosa juzgada constitucional
En la Sentencia C-690 de 2003 (M.P. Rodrigo
Escobar Gil), la Corte Constitucional resolvió "[d]eclarar la INEXEQUIBILIDAD
de los artículos 260-6 y 260-9; del parágrafo 2º del artículo 124-1 y del
parágrafo del artículo 408, adicionados al Estatuto Tributario por los
artículos 28, 82 y 83 de la Ley 788 de 2002". En este orden de ideas, ha
operado el fenómeno de la cosa juzgada constitucional y así se resolverá
disponiendo estarse a lo resuelto en la sentencia mencionada.
VIII. DECISIÓN
En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte
Constitucional, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la
Constitución,
RESUELVE
ESTARSE A LO RESUELTO en la Sentencia C-690 del 12 de agosto de 2003.
Notifíquese, comuníquese, publíquese, insértese en la
Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente.
CLARA INÉS
VARGAS HERNÁNDEZ
Presidente
JAIME ARAUJO RENTERÍA
Magistrado
ALFREDO BELTRÁN SIERRA
Magistrado
MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA
Magistrado
JAIME CÓRDOBA TRIVIÑO
Magistrado
RODRIGO ESCOBAR GIL
Magistrado
MARCO GERARDO MONROY CABRA
Magistrado
EDUARDO MONTEALEGRE LYNETT
Magistrado
ALVARO TAFUR GALVIS
Magistrado
IVÁN HUMBERTO ESCRUCERÍA MAYOLO
Secretario General (E)
EL SUSCRITO SECRETARIO GENERAL (E)
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
HACE CONSTAR:
Que el
H. Magistrado doctor JAIME ARAUJO RENTERIA no firma la presente sentencia por
encontrarse en comisión debidamente autorizada por la Sala Plena.
IVAN HUMBERTO ESCRUCERIA MAYOLO
Secretario General (e)
[1]
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico. Web Magazine –
Indice 1998, General y Temático (Nota de la interviniente; cfr. pág. 124 del
expediente).
[2]
Folio 125 del expediente.
[3]
Cfr. folio 125 del expediente.
[4]
Folio 134 del expediente.
[5]
Folio 137 del expediente.
[6]
Folio 156 del expediente.
[7]
Folio 118 del expediente.
[8]
Folio 118 del expediente.
[9]
Folio 175 del expediente.
[10]
Folio 176 del expediente.
[11]
Folio 176 del expediente.