C-210-00
Sentencia C-210/00
Sentencia C-210/00
COSA JUZGADA
CONSTITUCIONAL-Norma
objeto de control constitucional bajo Constitución de 1886/CONTROL DE
CONSTITUCIONALIDAD-Procedencia sobre norma declarada exequible bajo
Constitución de 1886 que ha tenido modificaciones por otras leyes
RESPONSABILIDAD
SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Al lado de la sociedad y no en lugar de ésta
REGIMEN SOLIDARIO
EN ASUNTOS FISCALES-Competencia
del legislador
El
establecimiento de un régimen solidario en asuntos fiscales, es un asunto
propio del resorte del legislador, que en su condición de depositario del poder
impositivo, está plenamente habilitado para determinar lo concerniente a la
responsabilidad tributaria, sin que en la Constitución existan limitaciones
sobre el señalamiento de los sujetos de la obligación tributaria o los
mecanismos para hacer efectiva la responsabilidad solidaria, pues repárese, que
a la luz de la Carta, es de competencia del legislador, tanto la determinación
del régimen jurídico de las sociedades y demás personas jurídicas como la
expedición, adición y modificación de las leyes relativas a impuestos.
SOLIDARIDAD-Creación legal/RESPONSABILIDAD SOLIDARIA
DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Fundamento
La figura de la
solidaridad es de creación legal, y también el establecimiento de sus
excepciones. Por lo tanto, bien puede el legislador, introducir la
responsabilidad solidaria como un mecanismo tendiente a impedir la práctica de
la evasión tributaria, sin que ello signifique desconocimiento de los
principios y normas superiores, pues es evidente que los socios tienen y
mantienen, durante la existencia de la sociedad, un interés económico y
patrimonial en los resultados de la gestión social que se adelante por parte de
los órganos directivos, gerentes, juntas directivas, etc. Por otro lado, la
solidaridad en materia impositiva descansa también en la función social del
derecho de propiedad, y en la necesidad de financiar permanentemente los gastos
e inversiones públicas, ya que es incuestionable que exista un interés
patrimonial del socio en los resultados de las actividades que cumpla la
sociedad. Ello explica por qué la  suerte de ésta y las obligaciones que se
causen por razón de la misma no deben ser enteramente ajenas al asociado,
socio, comunero, cooperado o suscriptor, por lo que el legislador entendió que
el miembro del ente social asume los riesgos inherentes a las vicisitudes de
este tipo de negocios jurídicos contractuales.
DEBIDO PROCESO
TRIBUTARIO-Intervención
adhesiva de terceros para defensa intereses de socios en responsabilidad
solidaria
PROCEDIMIENTO
ADMINISTRATIVO DE RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Intervención adhesiva
PROCEDIMIENTO
TRIBUTARIO-Intervención de
socios en responsabilidad solidaria
PROCEDIMIENTO
TRIBUTARIO-Carga de
iniciativa no corresponde a la administración para que terceros intervengan en
determinación de obligaciones de la sociedad
RESPONSABILIDAD
SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Deber fiscal que no impide encausar ejercicio libre,
voluntario y espontáneo de fundar sociedades
La
responsabilidad nace de la condición simple y voluntaria de ser socio,
independientemente de si se tiene o no la representación o administración del
ente social, o si la misma fue encomendada a un tercero, pues el hecho de que
la disposición cuestionada exija una actitud responsable a los socios por los
impuestos, no impide desarrollar actividades lícitas que el individuo desee
promover en compañía, pues es claro que el texto normativo no comporta una
sanción impositiva, sino un deber fiscal enderezado al pago de las acreencias
tributarias, pero no impide encausar el ejercicio libre, voluntario y espontáneo
de fundar o constituir sociedades mercantiles o empresas, dentro de los límites
del bien común y del orden constitucional y legal.
RESPONSABILIDAD
SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-No es ilimitada
La solidaridad
del socio no implica una responsabilidad ilimitada sino que claramente el
legislador reduce la responsabilidad del socio a una parte  proporcional que le
corresponde a cada cual en la sociedad, esto es "a prorrata de sus aporte
en la misma y el tiempo durante el cual lo hubieren poseído en el respectivo
período gravable", tomando en consideración su estatus de socio en la
misma, lo cual no es un elemento de exclusión del ente social, ni mucho menos
un impedimento para fundar agrupaciones con determinados fines lícitos. En consecuencia,
la responsabilidad establecida en el artículo 794 del Estatuto Tributario se
centra o se reduce al monto de los aportes, o eventualmente al capital
principal y durante un tiempo específico, el cual se circunscribe al respectivo
período gravable en donde los aportes se  hubiesen poseído, motivo por el cual
no asiste razón, pues el segmento normativo acusado no exige al socio que
responda fiscalmente por las deudas tributarias, más allá de sus aportes, lo
que es apenas justo, equitativo y proporcional en un sistema tributario
moderno.
RESPONSABILIDAD
SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Regla general equitativa y justa
La
responsabilidad solidaria de los socios por los impuestos de la sociedad no es
una carga injusta, ya que la figura de la responsabilidad tributaria, no
traslada la carga tributaria a los socios, quienes, entre otras cosas, en razón
de la solidaridad pueden recobrar lo pagado, subrogándose en los derechos de la
Nación frente a la sociedad, hasta concurrencia de su importe, es decir, que la
responsabilidad solidaria de los socios, es una regla general equitativa y
justa, como quiera que la obligación fiscal, esto es, los sujetos, el hecho
gravado, la base gravable y la tarifa, reposa, principalmente sobre el ente
societario, como deudor tributario, de manera que, en el evento jurídico en que
surja la aplicación del principio de solidaridad, el socio podría cancelar de
su propio patrimonio la obligación tributaria y posteriormente subrogarse en
los derechos del acreedor fiscal y naturalmente repetir  contra los demás
socios por la suma pagada, pues recuérdese que de la clase y naturaleza de las
obligaciones solidarias está la posibilidad legal que uno de los deudores
solidarios que pague al acreedor puede subrogare en los créditos que haya
satisfecho para luego recuperar el mayor valor pagado de la prestación debida
hasta concurrencia de su deuda.
TEST DE IGUALDAD-Improcedencia por diferencias entre
supuestos de hecho a comparar/SOCIEDAD Y COOPERATIVA-Diferencias
No se puede hacer
un test de comparación o un juicio de igualdad, cuando existen diferencias
entre los supuestos de hecho que se pretenden comparar, ya que las sociedades,
en sus variedades o diversas modalidades,  no son iguales a las cooperativas,
como quiera que estas últimas poseen su propio régimen legal, cumplen
finalidades diferentes y gozan, naturalmente de un tratamiento especial en
materia de algunos impuestos, como ocurre con la renta, por ejemplo, pues ellas
son entidades sin ánimo de lucro, que en principio, tienen un ámbito de acción
que supera lo simplemente económico.
COOPERATIVA-Protección constitucional especial por
solidaridad entre miembros y auxilio a  la comunidad
COOPERATIVA-Distribución democrática de aportes
Las cooperativas
son consideradas por el constituyente, como una eficaz alternativa para
satisfacer necesidades colectivas apremiantes, mediante una distribución
democrática de sus aportes, que excluyen el afán de lucro, pues repárese, que
estas entidades en virtud de su especial fundamento constitucional, se
caracterizan por la devolución de sus aportes entre los socios, lo cual se
encuentra en consonancia con el artículo 333, que consagra como obligación
imperativa del Estado, promover el acceso progresivo de la propiedad
fortaleciendo las organizaciones solidarias.
RESPONSABILIDAD
SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Hechos propios de la Compañía
El tratamiento
diferencial que establece el artículo 794 del Estatuto Tributario, en el
sentido de excluir de responsabilidad solidaria a los accionistas de las
sociedades anónimas o asimiladas y a las cooperativas -salvo con los cooperados
que hayan ejercido la administración o gestión de la entidad-, quienes también
responden solidariamente, se justifica como quiera que la responsabilidad
solidaria de los socios por los impuestos de la sociedad, sólo es aplicable a
determinados tipos de agrupaciones societarias, en donde la característica
personal es un elemento relevante, como quiera que, el vínculo intuitu
personae, es la característica esencial de las sociedades colectivas, de
responsabilidad limitada e inclusive de las asociaciones de carácter colectivo,
en las que es posible identificar una relación de gestión; evento que no ocurre
con las sociedades anónimas o por acciones, en donde el factor intuitu personae
se desdibuja, a tal punto que la gran mayoría de accionistas virtualmente se
encuentran separados de la dirección o administración de la compañía, conforme
a las propias reglas del Código de Comercio e inclusive de sus propios
estatutos fundacionales. Para la Corte es evidente que las compañías de
responsabilidad limitada o las colectivas, por su propia naturaleza jurídica y
sus especiales características no se hallan en las mismas circunstancias
fácticas frente a las sociedades anónimas, ni mucho menos a las cooperativas.
PRINCIPIO DE
SOLIDARIDAD EN IMPUESTOS-Limitación
a prorrata de aportes y durante el tiempo de posesión en el respectivo periodo
gravable
RESPONSABILIDAD
SOLIDARIA DE SOCIOS POR IMPUESTOS DE SOCIEDAD-Hechos propios de la Compañía
La
responsabilidad de los socios para con el fisco, tiene que ver con  los
impuestos pertinentes a cargo de la compañía y no, naturalmente, por las sanciones
tributarias que correspondan, como acertadamente lo dispone la norma acusada,
ya que éstas sólo surgen por hechos  propios de la sociedad en ejercicio del
contrato social, y no por el comportamiento de los socios individualmente
considerados.  Igual prédica cabe respecto de los consocios, copartícipes y
comuneros en razón a los vínculos jurídicos que entre ellos se generan, pues la
previsión de la responsabilidad solidaria en materia tributaria, con ocasión
del contrato social, no implica su extensión en caso de penas o sanciones a
personas que no incurrieron en las causas que las motivan u originan, pues es
claro  que sólo las personas jurídicas  pueden incurrir en ese tipo de
situaciones jurídicas como quiera que sólo puede sancionarse a quienes cometen
una falta tipificada por la ley tributaria, como consecuencia de una sanción, y
no a unos terceros ajenos a ella, como serían los socios individualmente
considerados, pues ello sería aceptar una especie de responsabilidad objetiva,
en materia tributaria, proscrita por el ordenamiento jurídico.
TEST ESTRICTO DE
RAZONABILIDAD-Incompetencia
de la Corte Constitucional para reprochar fundamentos de política fiscal
elevados a rango legal
Referencia:
expediente D-2495
Demanda de
inconstitucionalidad contra el artículo 794 del Estatuto Tributario, modificado
por el artículo 163 de la ley 223 de 1995, adicionado por el artículo 108 de la
ley 488 de 1998.
Actor: Nestor Raul
Correa Henao
Magistrado Ponente:
Dr. FABIO MORON
DIAZ.
Santafé de Bogotá D.C., marzo primero (1º)
de dos mil (2000)
La Sala Plena de la Corte Constitucional,
en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y
trámites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
Procede la Sala Plena de la H. Corte
Constitucional a resolver la demanda promovida por el ciudadano NESTOR RAUL
CORREA HENAO, contra el artículo 794 del Estatuto Tributario, modificado por el
artículo 163 de la ley 223 de 1995, adicionado posteriormente por el artículo
108 de la ley 488 de 1998.
Cumplidos los trámites constitucionales y
legales propios de los procesos de inconstitucionalidad, la Corte
Constitucional procede a decidir acerca de la demanda de la referencia.
II. EL TEXTO DE LA DISPOSICION ACUSADA
El
texto de la disposición cuestionada en la demanda es el siguiente:
"DECRETO
624 DE 1989
"El
presidente de la República de Colombia
"DECRETA:
....
"TITULO VII
EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
"CAPITULO
I   RESPONSABILIDAD POR EL PAGO DEL IMPUESTO
.....
“Artículo 794 (Modificado Ley 223 de 1995 art. 163) Responsabilidad
solidaria de los socios por los impuestos de la sociedad. Los socios,
copartícipes, asociados, cooperados y comuneros, responden solidariamente por
los impuestos de la sociedad correspondientes a los años gravables 1987 y
siguientes, a prorrata de sus aportes en la misma y del tiempo durante el cual
los hubieren poseído en el respectivo período gravable. Se deja expresamente establecido
que esta responsabilidad solidaria no involucra las sanciones e intereses, ni
actualizaciones por inflación. La solidaridad de que trata este artículo no se
aplicará a las sociedades anónimas o asimiladas a anónimas.
Lo dispuesto en
este artículo no será aplicable a los accionistas de sociedades anónimas
inscritas en la Bolsa de Valores, a los miembros de los fondos de empleados, a
los miembros de los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y a los
suscriptores de los fondos de inversión y de los fondos mutuos de inversión.
"Parágrafo.
(Adicionado por la ley 488 de 1998 art. 108)  En el caso de cooperativas, la
responsabilidad solidaria establecida en el presente artículo, sólo es
predicable de los cooperados que se hayan desempeñado como administradores o
gestores de los negocios o actividades de la respectiva entidad cooperativa.
III. LA DEMANDA
El actor funda su demanda de
inconstitucionalidad en la infracción de los artículos 13, 14, 29, 38, 95-9 y
363 de la Carta Política.
En efecto, advierte en su libelo en primer
término que, el artículo 794, desconoce el artículo 29 superior, ya que, en la
actuación administrativa que adelanta la autoridad tributaria, para establecer
la responsabilidad solidaria de los socios por los impuestos no se respeta el
debido proceso  conforme al cual, sin haberse comprobado responsabilidad, ni
haber hecho parte de las liquidaciones oficiales, en la vía gubernativa, de un
momento a otro, los socios copartícipes, asociados, cooperados y comuneros, quedan
vinculados a un proceso de cobro coactivo, en donde las pocas excepciones que
pudiesen interponer, quedan atadas a comportamientos anteriores de la
administración pública que ellos mismos ignoran. Refuerza su planteamiento el
actor, invocando el artículo 820-1 del Estatuto Tributario, que contempla la
forma como deben vincularse los deudores solidarios, en relación con los
impuestos.
En segundo lugar, el actor aduce, luego de
una interpretación sistemática que la norma acusada también desconoce el artículo
38 de la Carta, sobre derecho de libre asociación, así como el 14 ibídem, sobre
la personalidad jurídica de las sociedades, porque en su criterio, la
responsabilidad no debe ir más allá de la simple participación accionaria de
cada socio en el ente social, conforme lo prevé el Código de Comercio.
Anota que, responsabilizar a los socios
como lo prevé el artículo cuestionado, es desconocer que la sociedad es una
persona jurídica diferente de los socios individualmente considerados, por lo
que establecer un principio de responsabilidad, es afectar el derecho de libre
asociación, pues en su criterio, carecería de sentido asociarse, si el socio,
aún cuando no participe en la administración de la sociedad, ni la represente,
es solidario con ella en sus obligaciones tributarias.
De otra parte, acusa la disposición por
quebrantar los artículos 95-9 y 363 superiores, como quiera que la obligación
de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, debe
darse dentro de conceptos de justicia y equidad, por lo cual, el texto del
artículo cuestionado no se compagina con estos principios, ya que la sociedad
es la única que debe responder con todo su patrimonio, si es el caso, por  las
acreencias tributarias.
Por último, anota que la disposición
acusada también viola el artículo 13 de la Carta, ya que se lesiona el derecho
a la igualdad, pues la responsabilidad solidaria fue excluida por el artículo
108 de la Ley 408 de 1998, a los cooperados que no se hayan desempeñado como
administradores o gestores de los negocios o actividades de la respectiva
cooperativa, mientras que dicho principio sí se conservó para los miembros de
la sociedad de responsabilidad limitada, a pesar de no haberse desempeñado como
administradores o gestores de los negocios sociales, por lo que, afirma, la ley
dispuso un tratamiento discriminatorio, que infringe el espíritu del artículo
13 superior, conforme lo ha sostenido la Sentencia T-230 de 1994.
Finalmente, aduce el actor, que el
contenido normativo acusado crea un tratamiento diferencial que sirve de
elemento evasivo entre los socios y los miembros de la respectiva junta o
cuerpo directivo de la sociedad, por lo que, observa el demandante que mientras
a los socios se les vincula fiscalmente, a los otros miembros sociales como los
cooperados, asociados y comuneros, sí se les permite un amplio manejo de su
derecho de defensa, porque se obliga a la Administración Tributaria a notificar
el acto de determinación del impuesto o sanción,  conforme a la ley.
IV. INTERVENCIONES
1)    Intervención de la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales         - DIAN.
Dentro de la oportunidad legal respectiva,
intervino la DIAN, mediante apoderado judicial, quien  en escrito de fecha
septiembre 16 de 1999, solicitó a esta Corporación la declaratoria de
exequibilidad del artículo 794 del Estatuto Tributario, con base en los
siguientes argumentos:
Aduce la apoderada que el artículo
cuestionado desarrolla el principio de solidaridad, contenido en el artículo 1
de la Constitución, ya que el artículo 794 no se puede juzgar aisladamente,
sino que debe mirarse dentro de las relaciones entre la sociedad y sus socios y
entre ésta y la obligación del pago de los tributos al Tesoro Nacional; luego
de analizar el alcance jurídico de los artículos 572-1 y 793 del Estatuto
Tributario y las disposiciones 13, 353, 294, 323 y 501 del Código de Comercio,
relativas a la responsabilidad de los socios en las sociedades mercantiles,
concluye la apoderada de la DIAN, que el artículo 794 de dicho Estatuto forma
parte de la figura general de la responsabilidad solidaria entre socios y
sociedad, la cual obedece a una filosofía que consulta la responsabilidad en
que incurren los socios por el solo hecho de pertenecer libremente a una
persona jurídica.
De otra parte, luego de analizar el alcance
e interpretación de la figura de la representación dentro de las sociedades,
conforme a los artículos 1505 del Código Civil y 556, 372, 440, 441 y 442 del
Estatuto Mercantil, concluye que los socios no pueden ser ajenos a la suerte
que corra la persona jurídica conformada por ellos, y en la cual están
involucrados sus intereses; por ello, concluye que el Código de Comercio
dispone que los socios son responsables de los actos del ente societario aún
inclusive con respecto a las deudas tributarias.
Finalmente, luego de considerar el tema de
las facultades y limitaciones de los representantes legales de las sociedades
mercantiles y de las cooperativas, y de analizar las relaciones entre los
socios y la sociedad, así como el desarrollo de las asambleas o juntas de
socios y los administradores, concluye el apoderado de la DIAN que el artículo
794 acusado, respeta el debido proceso, la libre asociación, la igualdad, la
justicia y la equidad, ya que el principio de solidaridad se constituye en el
fin último del estado de derecho.  En consecuencia, colige el interviniente que
el artículo tampoco desconoce el derecho a la igualdad, porque la
responsabilidad de los socios en las sociedades de personas, es diferente a la
que se establece en las sociedades de capitales o en las cooperativas, por lo
cual, al responder solidariamente por las obligaciones fiscales de la sociedad,
como lo reglamenta la ley, simplemente se está cumpliendo con el deber impuesto
por el legislador dentro de su potestad soberana, de definir las políticas
generales en materia fiscal.
2) Intervención del Ministerio de Hacienda
y Crédito Público
Dentro del término legal, mediante
apoderado judicial, intervino el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, en
escrito en el cual solicita a la Corte la declaratoria de exequibilidad de la
disposición cuestionada, esto es, el artículo 794 del Decreto 624 de 1989,
(reformado por la Ley 223 de 1995 y 488 de 1998).
Luego de exponer los antecedentes legislativos
del Decreto 624 de 1989, así como el sentido introducido por los sucesivos
cambios a la norma en las leyes 223 de 1995 y 488 de 1998, concluye el
apoderado que el artículo 794 del Estatuto Tributario, desarrolla plenamente el
principio de solidaridad y el deber de contribuir con los gastos para el
financiamiento del Estado, tal como  en la sentencia C-150 de 1997, la Corte lo
estima,  pues los socios deben responder solidariamente con los gastos de la
sociedad por concepto de tasas, impuestos o contribuciones, como un elemento
más del deber constitucional  fijado por el artículo 95-9 superior.
De otra parte, aduce el apoderado, que el
artículo 794 del Estatuto Tributario, establece una fórmula que contiene
mecanismos para la efectividad del tributo, pues establece una criterio
jurídico, tendiente a enfrentar la evasión, lo que, en opinión del Ministerio
tiene sustento constitucional conforme a anteriores jurisprudencias del H.
Consejo de Estado y de la H. Corte Suprema de Justicia,  en las que se estudió
el tema de la responsabilidad tributaria;  por lo tanto, el artículo
cuestionado descansa en los artículos 58, 189-20 y 95-9 superiores.
Finalmente, afirma el apoderado que el
artículo 794 dispone diversos tratamientos que se justifican en razón a que
para el caso del sector cooperativo, éste merece una especial protección de
carácter constitucional, tal  como lo ordena la norma constitucional, mientras
que, en razón a su naturaleza  las sociedades mercantiles se caracterizan por
poseer un ánimo de lucro, mientras que las primeras, se fundan en la
solidaridad.
3) Intervención del Instituto Colombiano de
Derecho Tributario -ICDT
Mediante escrito D-002495 de 21 de
septiembre de 1999, intervino el ICDT, el cual solicita a la Corporación, la
declaratoria de exequibilidad del artículo 794 del Estatuto Tributario, con
base en las siguientes consideraciones:
En efecto, luego de referirse a los
antecedentes legislativos y jurisprudenciales del artículo 794 del Estatuto
Tributario, concluye el Instituto que el fin último de la disposición es
asegurar la efectividad del tributo, esto es, el pago real de los impuestos que
se determinan a cargo de las sociedades y otros entes asimilados a tales.
Afirma, que el legislador eliminó  con el artículo cuestionado el velo
societario, creando mecanismos contra la evasión tributaria, conforme a las
jurisprudencias del H. Consejo de Estado y de la H. Corte Suprema de Justicia,
de fechas 3 de septiembre de 1987 y 7 de febrero de 1991, respectivamente.
Afirma el ICDT que el artículo 794 no viola
el artículo 29 superior, ya que no significa que los asociados se encuentren
desprovistos del derecho de defensa de sus intereses económicos, pues si bien,
en principio, esa misma descansa en los representantes legales y apoderados que
dichos asociados hayan elegido o autorizado elegir, lo cierto es que, de
acuerdo a lo previsto en el C. de P.C., los terceros pueden intervenir
adhesivamente para la defensa de sus derechos.
Finalmente, expuso el Instituto que tampoco
se genera una violación del derecho de libre asociación o de la personalidad
jurídica de las sociedades, pues tales principios no se resquebrajan por la
norma acusada, como quiera que la figura de la responsabilidad solidaria de los
socios con relación a las deudas tributarias, es una consecuencia necesaria de
las vicisitudes de los  negocios sociales derivada del hecho de ser socio; en
consecuencia no se desconoce la Carta, cuando el artículo 794 exige una actitud
responsable por los impuestos, lo cual no impide desarrollar actividades
lícitas, así como tampoco desconoce la responsabilidad de constituir compañías
o sociedades.  Tampoco se desconoce el artículo 95-9 o el 363 de la
Constitución, pues el artículo cuestionado sólo reitera el principio de
responsabilidad solidaria, pues no se traslada la carga tributaria de la
sociedad al socio, ya que éste en el evento de pagar se subroga en los derechos
de la Nación, frente a la sociedad, hasta la concurrencia de lo pagado.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION
El señor Procurador General de la Nación.
en concepto No. 1905, recibido el día 13 de octubre de 1999, solicita a la
Corte declarar la constitucionalidad del artículo 794 del estatuto Tributario,
modificado por el artículo 163 de la Ley 223 de 1995, y adicionado por el
artículo 108 de la Ley 488 de 1998, con base en los siguientes argumentos:
En efecto, estima el Jefe del Ministerio
Público que el establecimiento de la solidaridad en asuntos fiscales es un
asunto propio del resorte del legislador, que en su condición de depositario
del poder impositivo (artículo 150-12 y 358 de la C.P.) esté plenamente
habilitado para determinar lo concerniente a la responsabilidad tributaria, sin
que exista en la Carta interdicción alguna en relación con el señalamiento de
los sujetos de las obligaciones tributarias o de los mecanismos para hacer
efectiva la responsabilidad fiscal.
Aduce el señor Procurador General de la
Nación que:
"La
circunstancia de que en la norma acusada se haya consagrado la responsabilidad
solidaria entre la sociedad y los socios, no sólo atiende razones de política
tributaria que propugnan por un severo control al fenómeno de la evasión fiscal
-que tanto afecta las finanzas públicas-, sino que también encuentra fundamento
en el hecho indiscutido de que los socios tienen y mantienen  durante la
existencia de la sociedad, un interés económico-patrimonial en los resultados
de la gestión social (animus societatis).
Adicionalmente,
puede argumentarse que la institución de la solidaridad en materia impositiva
deviene de la función social del derecho de propiedad (C. P. Art. 58) y de la
empresa como base del desarrollo, así como de la competencia legislativa para
delimitar el alcance de la libertad económica (art. 333 íbid), en función del
interés social representado en la necesidad permanente de financiar los gastos
e inversiones públicas (art. 95-9 íbid)."
De otra parte, estima el Ministerio Público
que el hecho del reconocimiento del ente social como una persona distinta de
sus socios o miembros, no es un obstáculo para que el legislador establezca un
tipo especial de responsabilidad fiscal que consulte criterios de razonabilidad
y proporcionalidad, toda vez que se trata de una especie de solidaridad, en
virtud de la cual los socios, copartícipes, cooperados y comuneros responden
por los impuestos de la sociedad a prorrata de sus aportes y del tiempo que los
hubiesen poseído en el respectivo período gravable, lo que no comporta una
responsabilidad ilimitada en el tiempo, ni involucra las sanciones e intereses
ni ajustes por inflación; por lo tanto, opina el señor Procurador, que el
aspecto fiscal de estas personas se circunscribe únicamente al capital
principal.
En relación con el quebrantamiento de los
principios de justicia y equidad, por parte del artículo cuestionado, estima la
vista fiscal que a todas luces es una censura improcedente, por cuanto la
responsabilidad solidaria de los socios por los impuestos de la sociedad, es un
mecanismo que se fundamenta en la celebración voluntaria de un contrato de
sociedad, en el que se adquieren no sólo derechos sino compromisos de variada
índole; de allí que la existencia de obligaciones para con el erario público no
puede ser indiferente, ya que es parte del riesgo que genera el contrato
social; es decir, la solidaridad así entendida, no representa atentado alguno
contra el sistema tributario, pues el artículo 794 del Estatuto Tributario se
inspira en la coexistencia de dos sujetos pasivos indistintos en la relación
jurídica tributaria principal, el uno al lado del otro, es decir,  la sociedad
como sujeto generador del hecho tributario y el socio como un sujeto
responsable del impuesto en forma solidaria.
Por último, a juicio del Ministerio
Público, el artículo 794 del Estatuto Tributario, excluye la responsabilidad
solidaria de los socios, sólo a determinados tipos de asociación, donde impera
el vínculo personal como ocurre en el evento de las sociedades de
responsabilidad limitada, colectivas y las comunidades.
Finalmente expuso el Ministerio Público que
el artículo 794 del Estatuto Tributario excluye de responsabilidad solidaria a
los socios de las sociedades anónimas o asimiladas y a las cooperativas, por
razón de su naturaleza y en virtud de las precisas características jurídicas
que las distinguen, lo cual es justificable y razonable,  en la media en que el
trato diverso encuentra fundamento superior, en la obligación estatal de
promover, tanto las formas asociativas como las solidarias de propiedad, pues
es evidente que las compañías de responsabilidad limitada y las de gestión
colectiva no se encuentran en las mismas circunstancias fácticas de las
sociedades anónimas y de las cooperativas.
VI.  CONSIDERACIONES DE LA CORTE
1a.      La competencia.
Es competente la Corte Constitucional para
conocer de la presente demanda, de conformidad con lo dispuesto en el artículo
241-4 de la Carta Política en virtud a que el artículo 794 fue modificado por
el artículo 163 de la Ley 223 de 1995 y adicionado por el artículo 108 de la
Ley 488 de 1998.
2a.-   La Materia
Se ocupará la Corte de examinar si la
totalidad del artículo 794 del denominado Estatuto Tributario, tal como fue
modificada esta disposición por el artículo 163 de la ley 223 de 1995 y
adicionado por el artículo 108 de la Ley 488 de 1998, es contrario a la Carta,
esto es a los artículos 13, 29, 38, 95-9 y 363 superiores.
En efecto, aduce el actor que el artículo
acusado desconoce el debido proceso, puesto que la norma obliga a los socios,
copartícipes y comuneros a responder por los impuestos no pagados de la
sociedad, sin habérseles brindado la oportunidad de atender requerimientos o
controvertir la liquidación tributaria en la vía gubernativa, con antelación,
lo que desconoce el derecho de defensa de los deudores.
De otra parte, estima el demandante, que el
artículo 794 del E.T. también infringe el derecho de libre asociación, ya que
se responsabiliza a los socios más allá de sus aportes, desconociendo que la
sociedad mercantil es una persona jurídica diferente de los socios
individualmente considerados, pues, en su concepto carece de sentido asociarse
si los socios, aun cuando no participen en la administración o representación
de la sociedad, deben responder solidariamente por sus obligaciones fiscales.
En consecuencia, expone el demandante, resulta que la persona del socio se
confunde con el ente moral, debiendo asumir las consecuencias y
responsabilidades de otra persona distinta como es la sociedad, situación que
atenta contra el artículo 38 superior.
Sostiene el actor en su libelo
demandatario, que el artículo demandado transgrede los principios de justicia y
equidad porque en su opinión, no es justo ni equitativo que los socios que son
personas ajenas al manejo de la sociedad, deban pagar las obligaciones
tributarias de ésta, con sus propios recursos, diferentes a su aporte. En caso
de incumplimiento, la sociedad es quien debe responder con todo su patrimonio.
Finalmente, argumenta que el artículo
demandado discrimina a los socios de la sociedad limitada, puesto que ellos
deben responder fiscalmente de manera solidaria siempre y en todo caso, a
diferencia de los cooperados, quienes únicamente deben responder si se han
desempeñado como administradores o gestores de la cooperativa; lo que califica
como una discriminación, que no es razonable ni proporcional, pues afecta a los
socios, copartícipes, asociados y comuneros, en algunos tipos de entes
sociales, que también se encuentran en las mismas condiciones de los
cooperados, lo cual transgrede el artículo 13 superior.
3.  Cuestión Preliminar
Antes de hacer un análisis de la norma
acusada, debe la Corte recordar que el artículo 794 del Estatuto Tributario,
corresponde originalmente al artículo 26 de la Ley 75 de 1986, cuyo texto fue
propuesto a iniciativa del Ejecutivo al Congreso de la República, pero que con
base en las facultades extraordinarias concedidas al Gobierno por la Ley 75 de
1986, se dictó el Decreto 624 de 1989, posteriormente ese texto jurídico fue
modificado en virtud del artículo 163 de la ley 223 de 1995, con el propósito
de precisar que la responsabilidad solidaria no se extiende a las sanciones, ni
a los intereses de mora ni tampoco a las actualizaciones por inflación, en
razón del demérito de la moneda, tal como lo había previsto ya la
jurisprudencia de la H. Corte Suprema de Justicia, en algunos fallos
anteriores, de fecha 7 de febrero y abril 15 de 1991; en efecto, esa alta
Corporación precisó que los socios, accionistas, cooperados, suscriptores,
comuneros y similares que habían sido excluidos de la obligación de pagar
impuestos sobre las utilidades que obtuvieron a través de las sociedades,
debían garantizar la obligación tributaria a cargo del ente societario,
mediante el establecimiento de una responsabilidad solidaria en cabeza de los
socios, accionistas y similares, que se calcularía a prorrata de sus aportes o
acciones en la sociedad.  Pero posteriormente el legislador agregó otros
elementos más al contenido de la disposición, pues amplió los eventos en que no
hay lugar a dicha responsabilidad, como ocurre en el caso de los accionistas de
las sociedades anónimas, o  de los miembros de los fondos de pensiones, fondos
de empleados y de los suscriptores de los fondos de inversión y de los fondos
mutuos de inversión.   El texto definitivo quedó recogido por el artículo 163
de la Ley 223 de 1995, que corresponde al inciso primero del artículo 794 del
Estatuto Tributario. No obstante lo anterior, debe advertir la Corte que con ocasión
de la expedición de la Ley 488 de 1998, mediante el artículo 108, se adicionó
un parágrafo más al artículo referido, para puntualizar que la responsabilidad
solidaria de los cooperados sólo se extiende a quienes paralelamente se hayan
desempeñado como administradores o gestores de las cooperativas, excluyendo a
sus demás integrantes, tal como reza el texto vigente del artículo 794
cuestionado.
4.      El Artículo 794 y su
Constitucionalidad
Es importante observar que a propósito del
tema de la responsabilidad solidaria de los impuestos entre los socios y la
sociedad, mediante sentencias de febrero 7 de 1991 (expediente No. 2187, con
ponencia del Dr. Rafael Méndez Arango) y de abril 15 de 1991 (expediente 2228
con ponencia del Dr. Fabio Morón Díaz), la H. Corte Suprema de Justicia, en
esta última, declaró exequible el artículo 794 del Estatuto Tributario,
contenido en el Decreto 624 de 1989.
La Corte juzga importante recordar su
jurisprudencia[1],
según la cual, es evidente que por haberse efectuado el estudio del artículo
cuestionado a la luz de la Carta de 1886, el artículo  794 del Decreto 624 de
1989, estuvo amparado por los efectos de la cosa juzgada constitucional durante
la vigencia de la Carta anterior, pero también lo es que ante la vigencia de la
Constitución de 1991, no resulta viable sustraerlo del control de
constitucionalidad advirtiendo los efectos derivados de los fallos citados,
pues lo cierto es que una disposición declarada exequible bajo el imperio del
Estatuto Fundamental derogado puede resultar contrario o no a la nueva
preceptiva superior y no siendo  plausible en tal caso mantenerlo dentro del
ordenamiento jurídico; luego, para el caso subexamine se torna indispensable
comparar su contenido con la norma constitucional vigente al momento de
realizarse el análisis constitucional, máxime, como ocurre en esta ocasión,
cuando el artículo acusado ha sufrido modificaciones posteriores en su
contenido, por la vigencia de otras leyes.
En este orden de ideas, la Corte no puede
perder de vista la intención del legislador al introducir en el ordenamiento
tributario el artículo cuestionado, que es una norma sustancial que consagró la
responsabilidad solidaria con miras a asegurar la efectividad del sistema
tributario sustancial, vale decir, el pago efectivo de los impuestos que se
determinen a cargo de las sociedades y otros entes asimilados a tales, con el
propósito de contrarrestar la evasión fiscal o tributaria, que al parecer  se
ha venido presentando desde el año 1987, cuando algunos ciudadanos constituían
sociedades para evadir impuestos, amparados en el velo de la personalidad
jurídica de la sociedad y en la falta de eficacia de la administración
tributaria, para lograr el efectivo cobro de los impuestos,  tasas y
contribuciones.  En consecuencia, la circunstancia de que el propio legislador,
dentro de su soberanía fiscal, califique el régimen jurídico como de
"responsabilidad solidaria", indica que el socio debe responder al
lado de la sociedad y no en el lugar de ésta, como sucede en el evento de las
obligaciones in solidum propias del régimen civil, relativas a ese tipo
de obligaciones que, por analogía, se aplican al régimen tributario.
A juicio de la Corte, el establecimiento de
un régimen solidario en asuntos fiscales, es un asunto propio del resorte del
legislador, que en su condición de depositario del poder impositivo (art.
150-12 y 338 de la C.P.), está plenamente habilitado para determinar lo
concerniente a la responsabilidad tributaria, sin que en la Constitución
existan limitaciones sobre el señalamiento de los sujetos de la obligación
tributaria o los mecanismos para hacer efectiva la responsabilidad solidaria, pues
repárese, que a la luz de la Carta, es de competencia del legislador, tanto la
determinación del régimen jurídico de las sociedades y demás personas jurídicas
como la expedición, adición y modificación de las leyes relativas a impuestos
(art. 150 numeral 12 y 338 superiores).
Por otra parte, estima la Corte que la
figura de la solidaridad es de creación legal, y también el establecimiento de
sus excepciones.  Por lo tanto, bien puede el legislador, como lo hizo en la
norma cuestionada, introducir la responsabilidad solidaria como un mecanismo
tendiente a impedir, se reitera, la práctica de la evasión tributaria, sin que
ello signifique desconocimiento de los principios y normas superiores, pues es
evidente que los socios tienen y mantienen, durante la existencia de la
sociedad, un interés económico y patrimonial en los resultados de la gestión
social que se adelante por parte de los órganos directivos, gerentes, juntas
directivas, etc.. Por otro lado, en opinión de la Sala, la solidaridad en
materia impositiva descansa también en la función social del derecho de
propiedad (art. 58 superior), y en la necesidad de financiar permanentemente
los gastos e inversiones públicas (art. 95-9 ibídem), ya que es incuestionable
que exista un interés patrimonial del socio en los resultados de las
actividades que cumpla la sociedad. Ello explica por qué la  suerte de ésta y
las obligaciones que se causen por razón de la misma no deben ser enteramente
ajenas al asociado, socio, comunero, cooperado o suscriptor, por lo que el
legislador entendió que el miembro del ente social asume los riesgos inherentes
a las vicisitudes de este tipo de negocios jurídicos contractuales.
Para la Corte no admite duda que el hecho
de establecer la responsabilidad solidaria de los socios, en la modalidad
señalada, para el pago de los tributos no desconoce principios superiores, pues
ella descansa en la circunstancia de haberse realizado el supuesto de hecho que
genera los elementos normativos que configuran el hecho gravable tipificado
como tal en la ley tributaria, por lo cual debe responderse en los términos que
señale el ordenamiento tributario, vale decir, que el  legislador en virtud de
su libertad de configuración puede señalar los elementos  de la obligación
tributaria estableciendo una pluralidad de sujetos que se encuentran
comprometidos en la satisfacción de una misma prestación, uno al lado del otro,
es decir, los socios al lado de la sociedad y no en el lugar de ésta. La
solidaridad como modalidad obligacional comporta un claro beneficio para el
acreedor tributario, esto es, para el Tesoro Público, y por lo tanto, el diseño
del sistema tributario así como la política subyacente en el mismo, son
atributos propios del legislador de conformidad con los artículos  150-12 y 338
superiores.
5. Los cargos de la demanda y el artículo
794 del Estatuto Tributario cuestionado.
Para el demandante el artículo 794
cuestionado vulnera los artículos 13, 29, 38, 95-9 y 363 superiores.
No comparte la Corte los anteriores
planteamientos formulados en el libelo, por cuanto los argumentos carecen de
respaldo, en la Carta Política, así como en la jurisprudencia relativa a la
materia de la responsabilidad solidaria de los socios por los impuestos de la
sociedad.
En efecto, el primer ataque apunta a considerar
que el artículo 794 cuestionado, viola el debido proceso, ya que, en opinión
del demandante, se restringe el derecho de defensa cuando al socio garante no
se le notifica el acto administrativo que impone una sanción fiscal, ni lo
hacen parte del proceso administrativo de determinación o discusión de los
impuestos a cargo de la sociedad, reservándose su vinculación para actuación
posterior, cuando formalmente se le notifica la existencia del proceso de cobro
coactivo o fiscal,  sin que ya pueda defenderse adecuadamente.
A este respecto, la Sala estima que resulta
ajena a la previsión legal señalar que se vulnera el derecho de defensa, pues
la autoridad administrativa tributaria no juzga una conducta punible o
disciplinaria del socio, sino que dicha autoridad, a través de una actuación
administrativa, reglada expresamente por el Estatuto Tributario entre otros
artículos, en las disposiciones 555, 560, 565 a 570, 683, 720 a 791 del
Estatuto Tributario, y  en donde se procura establecer o definir el alcance de
una obligación fiscal de los socios, dado que todas las personas deben aportar
para los gastos que demanda la administración pública (art. 95-9 superior).
De otra parte, la Corte estima importante
reiterar, en aras de la armonización del derecho y en procura de su unidad, que
es preciso aceptar, como lo hiciera la Corte Suprema de Justicia en su momento,
cuando juzgó la constitucionalidad del artículo 794 del  Estatuto Tributario
(sentencias de 7 de febrero y 15 de abril de 1991),  en el sentido según el
cual, la actuación de la sociedad contribuyente o responsable puede llegar a
beneficiar o perjudicar a sus asociados, quienes ciertamente tienen interés
patrimonial en las resultas del correspondiente proceso tributario; por lo
tanto, el hecho de que la actuación se surta directamente con la solitaria
participación de la sociedad, obedece a la circunstancia de que la relación
jurídica tributaria sustancial se traba exclusivamente entre la Nación y dicho
sujeto pasivo, de suerte que los efectos jurídicos del acto administrativo o de
la sentencia respectiva no se extienden más allá.
Ello, sin embargo, no significa que los
asociados se encuentren desprotegidos en la defensa de sus intereses económicos,
a lo largo de las actuaciones administrativas fiscales, pues esa misión
descansa, en principio, en los representantes sociales y apoderados que dichos
asociados han elegido o autorizado elegir. Estima la Corte razonable el
argumento expuesto por el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, en el
sentido de que es posible, de acuerdo con los señalamientos del Código de
Procedimiento Civil, aceptar la intervención adhesiva de terceros, para la
defensa de los intereses de los socios (artículo 52 de ese Código), pues es
claro que en el procedimiento administrativo que la autoridad inicie con
fundamento en el artículo 794 del Estatuto Tributario, los socios puedan
intervenir en apoyo de la sociedad comercial de la que forman parte, para
esgrimir  todo tipo de argumentos relacionados con los hechos gravados, que
generan la base de los impuestos, a prorrata de sus aportes en la misma y del
tiempo durante el cual los hubieren poseído durante el respectivo período
gravado.
La Sala estima que cabría esbozar restricción
al derecho de defensa o violación al debido proceso, si la norma demandada, de
alguna manera prohibiera la coadyuvancia de los asociados que, por razón de una
relación jurídica sustancial diferente a la que es materia del proceso, pueden
perjudicarse económicamente con la decisión adversa, pero no cuando es posible
lo contrario, pues repárese que el procedimiento tributario permite la
intervención de los socios.
Obviamente, la Corte observa que no
corresponde a la Administración Tributaria la carga de la iniciativa, para que
los terceros intervengan en ese proceso de determinación o de discusión de
obligaciones tributarias sustanciales de la sociedad, pues además es asunto
sujeto ordinariamente a reserva, por lo que es del resorte exclusivo de los
asociados, quienes en ejercicio de su derecho de control e inspección, que
permite el Código de Comercio en cuanto a las sociedades mercantiles, pueden
enterarse de la existencia de ese litigio administrativo, y optar por coadyuvar
o no a la sociedad de la que forman parte, por lo que para la Corte no se
encuentra razón para afirmar que el artículo 794 es inconstitucional por
violación del artículo 29 de la Constitución Política.
En relación con la posible violación del
derecho de libre asociación o de la personalidad jurídica de la sociedad
expuesto por el demandante, esta Corporación no comparte el argumento, ya que
es evidente que la figura de la responsabilidad solidaria no entraña, en si
misma, ninguna restricción al derecho de asociación o de celebración del
contrato de sociedad, conforme al Código de Comercio, pues la responsabilidad
nace de la condición simple y voluntaria de ser socio, independientemente de si
se tiene o no la representación o administración del ente social, o si la misma
fue encomendada a un tercero, pues se reitera, el hecho de que la disposición
cuestionada exija una actitud responsable a los socios por los impuestos, no
impide desarrollar actividades lícitas que el individuo desee promover en
compañía, pues es claro que el texto normativo acusado no comporta una sanción
impositiva, sino un deber fiscal enderezado al pago de las acreencias
tributarias, pero no impide encausar el ejercicio libre, voluntario y
espontáneo de fundar o constituir sociedades mercantiles o empresas, dentro de
los límites del bien común y del orden constitucional y legal.
A juicio de la Corporación, la solidaridad
del socio no implica una responsabilidad ilimitada, como lo sostiene el actor,
sino que claramente el legislador reduce la responsabilidad del socio a una
parte  proporcional que le corresponde a cada cual en la sociedad, esto es
"a prorrata de sus aporte en la misma y el tiempo durante el cual lo
hubieren poseído en el respectivo período gravable",  tomando en
consideración su estatus de socio en la misma, lo cual no es un elemento de
exclusión del ente social, ni mucho menos un impedimento para fundar
agrupaciones con determinados fines lícitos.
En cuanto a que el artículo 794 del
Estatuto Tributario desconoce los principios de justicia y equidad (art. 95-9),
que debe soportar todo sistema tributario, esta Corporación tampoco prohíja tal
tesis expuesta por el demandante, por cuanto la responsabilidad solidaria de
los socios por los impuestos de la sociedad no es una carga injusta, ya que la
figura de la responsabilidad tributaria, no traslada la carga tributaria a los
socios, quienes, entre otras cosas, en razón de la solidaridad pueden recobrar
lo pagado, subrogándose en los derechos de la Nación frente a la sociedad,
hasta concurrencia de su importe, es decir, que la responsabilidad solidaria de
los socios, es una regla general equitativa y justa, como quiera que la
obligación fiscal, esto es, los sujetos, el hecho gravado, la base gravable y
la tarifa, reposa, principalmente sobre el ente societario, como deudor
tributario, de manera que, en el evento jurídico en que surja la aplicación del
principio de solidaridad, el socio podría cancelar de su propio patrimonio la
obligación tributaria y posteriormente subrogarse en los derechos del acreedor
fiscal y naturalmente repetir  contra los demás socios por la suma pagada, pues
recuérdese que de la clase y naturaleza de las obligaciones solidarias está la
posibilidad legal que uno de los deudores solidarios que pague al acreedor
puede subrogare en los créditos que haya satisfecho para luego recuperar el
mayor valor pagado de la prestación debida hasta concurrencia de su deuda.
En consecuencia,  la Sala debe reiterar que
la responsabilidad establecida en el artículo 794 del Estatuto Tributario se
centra o se reduce al monto de los aportes, o eventualmente al capital
principal y durante un tiempo específico, el cual se circunscribe al respectivo
período gravable en donde los aportes se  hubiesen poseído, motivo por el cual
no le asiste razón al demandante en su tesis, pues el segmento normativo
acusado no exige al socio que responda fiscalmente por las deudas tributarias,
más allá de sus aportes, lo que es apenas justo, equitativo y proporcional en
un sistema tributario moderno.
El último de los ataques se orienta hacia
el desconocimiento del derecho a la igualdad, previsto en el artículo 13
superior, ya que estima el demandante en su libelo, que el artículo 794,
incluído el parágrafo, es una disposición subjetivamente compleja, en la medida
en que hace alusión a diversos tipos de socios, asociados, comuneros,
suscriptores o aportantes en general que, en opinión del actor, contrasta con
el que se brinda, por una parte, a los cooperados y por la otra a los socios,
que no participen en la administración de los negocios sociales.
Para la Corporación es necesario advertir,
que no se puede hacer un test de comparación o un juicio de igualdad, cuando
existen diferencias entre los supuestos de hecho que se pretenden comparar, ya
que las sociedades, en sus variedades o diversas modalidades,  no son iguales a
las cooperativas, como quiera que estas últimas poseen su propio régimen legal,
cumplen finalidades diferentes y gozan, naturalmente de un tratamiento especial
en materia de algunos impuestos, como ocurre con la renta, por ejemplo, pues
ellas son entidades sin ánimo de lucro, que en principio, tienen un ámbito de
acción que supera lo simplemente económico.
En este orden de ideas, estima la sala que
sin duda, el sector cooperativo merece, conforme a la Constitución, un trato
diferencial con relación a las sociedades mercantiles, ya sean éstas
colectivas, de responsabilidad limitada, en comandita simple, en comandita por
acciones o anónimas, e inclusive frente a las fundaciones, asociaciones u otro
tipo de entidades sin finalidades lucrativas, con objeto lícito específico.  En
efecto, las cooperativas constituyen un sector económico, que encuentra una
protección especial en la norma superior (art. 58 C.P.),  ya que tienen  como
sustrato esencial la solidaridad entre sus miembros y el auxilio a la
comunidad.
En consecuencia, para la Corporación es
indudable también que el parágrafo del artículo cuestionado encuentra un
asidero plausible, que justifica su existencia y mantenimiento en el orden
jurídico, ya que contempla un tratamiento diverso que desarrolla la especial
protección a ese tipo de propiedad, como alternativa de desarrollo social,
político y económico, que la Carta de 1991 pretende proteger. Es que las
cooperativas son consideradas por el constituyente, como una eficaz alternativa
para satisfacer necesidades colectivas apremiantes, mediante una distribución
democrática de sus aportes, que excluyen el afán de lucro, pues repárese, que
estas entidades en virtud de su especial fundamento constitucional, se
caracterizan por la devolución de sus aportes entre los socios, lo cual se
encuentra en consonancia con el artículo 333, inciso tercero superior, que
consagra como obligación imperativa del Estado, promover el acceso progresivo
de la propiedad fortaleciendo las organizaciones solidarias.
La Corte estima que el tratamiento
diferencial que establece el artículo 794 del Estatuto Tributario, en el
sentido de excluir de responsabilidad solidaria a los accionistas de las
sociedades anónimas o asimiladas y a las cooperativas -salvo en lo relacionado
con los cooperados que hayan ejercido la administración o gestión de la
entidad-, quienes también responden solidariamente, se justifica como quiera
que la responsabilidad solidaria de los socios por los impuestos de la
sociedad, sólo es aplicable a determinados tipos de agrupaciones societarias,
en donde la característica personal es un elemento relevante, como quiera que,
el vínculo intuitu personae, es la característica esencial de las
sociedades colectivas, de responsabilidad limitada e inclusive de las
asociaciones de carácter colectivo, en las que es posible identificar una
relación de gestión; evento que no ocurre con las sociedades anónimas o por
acciones, en donde el factor intuitu personae se desdibuja, a tal punto
que la gran mayoría de accionistas virtualmente se encuentran separados de la
dirección o administración de la compañía, conforme a las propias reglas del
Código de Comercio e inclusive de sus propios estatutos fundacionales.  Para la
Corte es evidente entonces, que las compañías de responsabilidad limitada o las
colectivas, por su propia naturaleza jurídica y sus especiales  características
no se hallan en las mismas circunstancias fácticas frente a las sociedades
anónimas, ni mucho menos a las cooperativas.
Por último, para la Corporación, es claro
que cuando el legislador estableció la solidaridad, como un principio de
carácter jurídico para asegurar el pago de los impuestos, a los socios, copartícipes,
asociados, cooperados, comuneros y suscriptores, en la forma prevista en el
artículo 794 del Estatuto Tributario, modificado por el 163 de la Ley 223 de
1995, y adicionado por el artículo 108 de la Ley 488 de 1998, acusado, la
limitó únicamente a prorrata de los aportes en la misma, y únicamente durante
el tiempo que los socios hubieren poseído sus aportes en el respectivo período
gravable, lo cual es una manifestación  del ejercicio de las competencias que
le corresponde ejercer al Congreso de la República, conforme a lo ordenado en
los artículos 150-12 y 338, normas que habilitan al legislador para determinar
el régimen jurídico tanto de las sociedades y de otras personas jurídicas, así
como del ordenamiento tributario.
Sin embargo, cabe precisar que la
responsabilidad de los socios para con el fisco, tiene que ver con  los
impuestos pertinentes a cargo de la compañía y no, naturalmente, por las
sanciones tributarias que correspondan, como acertadamente lo dispone la norma
acusada, ya que éstas sólo surgen por hechos  propios de la sociedad en
ejercicio del contrato social, y no por el comportamiento de los socios
individualmente considerados.  Igual prédica cabe respecto de los consocios,
copartícipes y comuneros en razón a los vínculos jurídicos que entre ellos se
generan, pues la previsión de la responsabilidad solidaria en materia
tributaria, con ocasión del contrato social, no implica su extensión en caso de
penas o sanciones a personas que no incurrieron en las causas que las motivan u
originan, pues es claro  que sólo las personas jurídicas  pueden incurrir en
ese tipo de situaciones jurídicas como quiera que sólo puede sancionarse a
quienes cometen una falta tipificada por la ley tributaria, como consecuencia
de una sanción, y no a unos terceros ajenos a ella, como serían los socios
individualmente considerados, pues ello sería aceptar una especie de
responsabilidad objetiva, en materia tributaria, proscrita por el ordenamiento
jurídico.
Finalmente, la Corte estima que conforme a
la luz de la jurisprudencia de esta Corporación, el entendido que se halla en
la base de las consideraciones del actor, y que se reduce a exigir al
legislador el respeto a una supuesta igualdad física o matemática de evidente
conceptualización mecánica en materia tributaria, no es aceptable, puesto que
el legislador no reduce ni quiere que se limiten los ámbitos de su  accionar
legítimo.  Todo lo contrario, la Carta otorga  competencia al Congreso de la
República para reconocer las diferentes situaciones de hecho y de derecho, y
para establecer supuestos normativos generales conformados con ellas; por eso
no es dable al juez constitucional reprochar los fundamentos de la política
fiscal, elevados a rango legal.  En consecuencia, acceder a un test estricto de
razonabilidad, en relación con la adopción de mecanismos como la solidaridad de
los socios y las sociedades en materia tributaria, es invadir por parte de la
Corte, una competencia constitucional propia del Congreso de la República, que
se reitera, está señalada expresamente por la propia Carta al legislador  (art.
150-12 y 338 superiores), para que éste, en su libertad de configuración, pueda
diseñar el sistema tributario con arreglo a una política fiscal; por lo tanto,
la oportunidad de las medidas adoptadas por la ley son irrelevantes en cuanto
al control constitucional.
VII.  DECISION
En mérito de lo expuesto, la Corte
Constitucional administrando justicia en nombre del Pueblo y por mandato de la
Constitución,
R
E S U E L V E :
Declarar EXEQUIBLE el artículo 794 y su
parágrafo, del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 163 de la Ley
223 de 1995, y adicionado por el artículo 108 de la ley 488 de 1998.
Cópiese, notifíquese, comuníquese a quien
corresponda, publíquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional,
archívese el expediente y cúmplase.
ALEJANDRO
MARTINEZ CABALLERO
Presidente
ANTONIO BARRERA CARBONELL
Magistrado
ALFREDO
BELTRAN SIERRA
Magistrado
EDUARDO
CIFUENTES MUÑOZ
Magistrado
CARLOS GAVIRIA DIAZ
Magistrado
JOSE
GREGORIO HERNANDEZ GALINDO
Magistrado
FABIO MORON DIAZ
Magistrado
VLADIMIRO
NARANJO MESA
Magistrado
ALVARO TAFUR GALVIS
Magistrado
MARTHA
V. SACHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
[1]   Sentencia  C-256/98 M.P. Dr. Fabio Morón Díaz    y C-533/96
M.P. Dr. José Gregorio Hernández Galindo