C-489-95
Sentencia No
Sentencia No. C-489/95
CONTRIBUYENTE/DECLARANTE/RETENCION
EN LA FUENTE/DECLARACION DE RENTA/OBLIGACION TRIBUTARIA/HECHO GRAVABLE
Se equivoca el
demandante al afirmar que quien no está obligado a declarar no debe pagar
impuestos, ya que confunde el concepto genérico de contribuyente con el
específico de declarante, que es sólo una clase del primero. La modalidad del
pago del impuesto - mediante declaración de renta y complementarios o mediante
retención en la fuente - no debe confundirse con la obligación tributaria
sustancial, la cual emana de la realización u ocurrencia del hecho gravable.
IMPUESTO DE RENTA
PARA LOS CONTRIBUYENTES NO DECLARANTES
El artículo 6 del
Decreto Ley 624 de 1989, no interfiere con la facultad ejecutiva de velar por
la estricta recaudación y administración de las rentas y caudales públicos. Se
limita a establecer una equivalencia entre el impuesto de renta y
complementarios y el monto resultante de la aplicación de un sistema de recaudo
del impuesto. La fórmula de recaudo no equivale al impuesto. La norma demandada
es el título en virtud del cual se crea el impuesto de renta para los
contribuyentes no declarantes. El que el Legislador haya optado por tomar como tarifa
del impuesto el monto de las retenciones en la fuente aplicadas por todo
concepto a los pagos realizados durante el respectivo período fiscal, no
significa que el impuesto haya pasado a confundirse con el mecanismo para su
recaudo.
DERECHO A LA INTIMIDAD
PERSONAL Y FAMILIAR-Dimensiones
El derecho
fundamental a la intimidad se proyecta en dos dimensiones: como secreto que
impide la divulgación ilegítima de hechos o documentos privados, o como
libertad, que se realiza en el derecho de toda persona a tomar las decisiones
que conciernen a la esfera de su vida privada.
DERECHOS
FUNDAMENTALES-Núcleo
esencial
El núcleo
esencial de un derecho fundamental es el ámbito intangible del derecho cuyo
respeto se impone a las autoridades y a los particulares. Consiste en aquellas
facultades necesarias para que el derecho sea reconocido como lo que es, sin
que se desnaturalice. Se viola el núcleo esencial de un derecho cuando en su
regulación legislativa queda sometido a limitaciones que lo hacen
impracticable, dificultan irrazonablemente su ejercicio o lo privan de
protección.
DERECHO A LA
INTIMIDAD ECONOMICA
El concepto de
intimidad ha estado ligado desde sus orígenes a los derechos de propiedad,
libertad y autonomía. Actualmente, el derecho fundamental a la intimidad, aun
cuando su definición varía según la órbita privada sustraída a la injerencia de
terceros, incluye, en su núcleo esencial, la esfera económica individual o
familiar. La intimidad económica es un ámbito que, en principio, sólo interesa
al individuo, el cual impide a los particulares acceder a la información
económica de otro particular. No obstante, dado el deber ciudadano de
contribuir al financiamiento de los gastos del Estado dentro de los conceptos
de justicia y equidad, se justifica el conocimiento de los datos económicos del
individuo por parte del Estado, siempre y cuando la injerencia sea
proporcionada, esto es, se realice con medios necesarios, adecuados y que
produzcan la menor lesión del derecho fundamental.
DEBER DE REVELAR
INFORMACION ECONOMICA-Fundamental
El deber de
revelar información económica, mediante la presentación de declaraciones
tributarias, y la facultad correlativa de inspección fiscal en cabeza de las
autoridades competentes, se fundamentan en el interés superior de que cada
ciudadano contribuya al sostenimiento de las cargas públicas, interés éste que
se erige en un límite del derecho a la intimidad.
DERECHO A LA
INTIMIDAD ECONOMICA-Límites/PREVALENCIA
DEL INTERES GENERAL EN MATERIA ECONOMICA/RESERVA TRIBUTARIA-Levantamiento
La posibilidad de
exigir libros de contabilidad y demás documentos privados librada a las
autoridades públicas en los términos que señale la ley, no es ilimitada. Su
alcance está determinado por la protección del núcleo esencial del derecho
fundamental a la intimidad. Las prerrogativas del Estado en materia de creación
y recaudo de tributos, priman sobre el derecho a la intimidad económica, sin
que en la regulación legal del levantamiento de la reserva tributaria pueda
desconocerse que esta información goza de protección constitucional frente a
otros particulares. En materia económica, el interés particular debe ceder ante
el interés general, no sólo porque la Constitución así lo dispone, sino también
por elementales razones de justicia y equidad.
DERECHO A LA
RESERVA DE LIBROS PRIVADOS-Facultad
del legislador para regularlo
La Constitución
consagra, en favor del Legislador, la facultad para regular la presentación de
libros de contabilidad y demás documentos privados. La mayor extensión de la
regulación legal, significará para el derecho a la intimidad económica, un
menor ámbito. El desarrollo de la anotada reserva, puede concretarse en un
tratamiento integral de la materia, o en la progresiva inclusión de hipótesis
en las que opere el levantamiento judicial de la reserva. De una o de otra
manera, el balance entre el derecho a la intimidad económica y el derecho al
debido proceso - en particular el derecho a solicitar, presentar y controvertir
pruebas -, que explícita o implícitamente se haga en la ley, debe inspirarse en
los principios y valores constitucionales. La ley podrá optar por levantar el
sigilo fiscal en las causas en las que se debata la existencia de una relación
laboral o de una obligación alimentaria, en cuyo caso se restringe
legítimamente el alcance del derecho a la intimidad económica. Al hacerlo,
respecto de los procesos penales, no se ha renunciado a ordenar
legislativamente el levantamiento de la reserva en otros procesos, lo que bien
podrá decidirse en el futuro.
Ref: Expedientes
D-878
Actor: Hernán
Darío Velásquez
Demanda de
inconstitucionalidad contra el  artículo 6 y el inciso 2º (parcial) del
artículo 583 del Decreto Ley 624 de 1989  "Por el cual se expide el
Estatuto Tributario de los impuestos administrados por la Dirección General de
Impuestos Nacionales".
Magistrado
Ponente:
Dr. EDUARDO
CIFUENTES MUÑOZ
Santa Fe de Bogotá,
D.C., Noviembre dos (2) de mil novecientos noventa y cinco (1995).
Aprobado por Acta Nº
La Sala Plena de la
Corte Constitucional integrada por su Presidente José Gregorio Hernández
Galindo y por los Magistrados Jorge Arango Mejía, Antonio Barrera Carbonell,
Eduardo Cifuentes Muñoz, Carlos Gaviria Díaz, Hernando Herrera Vergara,
Alejandro Martínez Caballero, Fabio Morón Díaz y Vladimiro Naranjo Mesa
EN NOMBRE DEL PUEBLO
Y
POR MANDATO DE LA CONSTITUCION
Ha pronunciado la
siguiente
S E N T E N C I A
En el proceso de
constitucionalidad del artículo 6 y del inciso 2º (parcial) del artículo 583
del Decreto Ley 624 de 1989 "Por el cual se expide el Estatuto Tributario
de los impuestos administrados por la Dirección General de Impuestos
Nacionales".
II. ANTECEDENTES
1. El Presidente de
la República expidió el Decreto Ley 624 de 1989, publicado en el Diario Oficial
No. 38.756 de marzo 30 de 1989.
2. El ciudadano
Hernán Darío Velázquez Gómez presentó demanda de inconstitucionalidad contra el
artículo 6 del Decreto Ley 624 de 1989 (Estatuto Tributario) por violación de
los artículos 2 y 13 de la Constitución Política y contra la palabra
"penales" que aparece en el inciso 2º del artículo 583 del mismo
estatuto, por violación de los artículos 2, 13, 15, 86, 116 y 229 de la
Constitución Política. El proceso fue radicado bajo el número D-878.
3. El ciudadano JUAN
ROBERTO MEJIA MANSILLA, en calidad de funcionario de la División de
Representación Externa de la Subdirección Jurídica de la Dirección de Impuestos
y Aduanas Nacionales, dentro del término previsto en el artículo 7º del Decreto
2067 de 1991, solicitó por escrito la declaratoria de exequibilidad de las
disposiciones demandadas.
4. Mediante auto del
tres (3) de abril de 1995, el magistrado ponente solicitó al Instituto
Colombiano de Derecho Tributario su concepto técnico sobre las normas
demandadas.
5. El Procurador
rindió concepto en el que solicita a la Corte declarar la exequibilidad del
artículo 6 y la inexequibilidad de la expresión "penales" contenida
en el inciso segundo del artículo 583 del Estatuto Tributario.
6. A continuación se
exponen los cargos de la demanda, el concepto del Instituto de Derecho
Tributario, la  intervención ciudadana y el concepto del Procurador General. El
texto de la norma acusada se transcribe bajo los cargos de la demanda.
7. La Corte
Constitucional es competente para conocer de la presente demanda de conformidad
con lo estipulado en el numeral 5º artículo 241 de la Constitución Política, ya
que los artículos demandados hacen parte de un decreto con fuerza de ley (D.
624 de 1989).
III. FUNDAMENTOS
Primer cargo:
Inconstitucionalidad del artículo 6 del Decreto Ley 624 de 1989,  por violación
de los artículos 2 y 13 de la Constitución.
TEXTO DE LA NORMA DEMANDADA
DECRETO 624 DE 1989
(marzo 30)
"ARTICULO
6.- EL IMPUESTO DE LOS NO DECLARANTES ES IGUAL A LAS RETENCIONES.- El
impuesto de renta, patrimonio y ganancia ocasional, a cargo de los asalariados
no obligados a presentar declaración de renta y complementarios, y el de los
demás contribuyentes no obligados a declarar, es el que resulte de sumar las
retenciones en la fuente por todo concepto que deban aplicarse a los pagos o
abonos en cuenta realizados al contribuyente durante el respectivo año gravable."
(Se subraya la
parte demandada).
Formulación del
cargo
1. La norma
discrimina a las personas no obligadas a declarar renta respecto de las que sí
lo están. De esta forma, el Estado no protege por igual a todas las personas en
sus bienes, sin que exista una justificación razonable para establecer dicha
diferenciación. "Si una persona no está obligada a declarar, es forzoso
concluir que no hay que pagar impuesto".
El trato
discriminatorio implícito en la norma se evidencia en dos situaciones:
(1) La persona no
obligada a declarar renta y a la que se le retiene en la fuente una determinada
suma de dinero, no puede solicitar que le devuelvan lo retenido, ya que ello
constituye el impuesto; en cambio, una persona obligada a declarar renta y a la
cual le retienen en la fuente por encima del valor a pagar por concepto de
impuesto de renta y complementarios, sí tiene derecho a que le devuelvan el
exceso retenido.
(2) Mientras que a la persona que presta
sus servicios a una persona natural no se la aplica la retención en la fuente,
a la que realiza idéntica prestación para una persona jurídica, sí se le
descuenta el equivalente a la retención en la fuente.
Concepto del
Instituto de Derecho Tributario
2. El legislador
puede establecer condiciones y requisitos para diferentes grupos de sujetos.
Ello no vulnera los principios de generalidad e igualdad de trato. La
consagración del principio de "equidad" en el artículo 363 C.P.,
desliga al principio de igualdad de la noción de generalidad, porque en materia
tributaria las situaciones diferentes para los hechos generadores y excluyentes
de impuestos, ameritan un tratamiento distinto. Por lo tanto, así como la
estructura del régimen impositivo que se divide en categorías, grupos y
clasificaciones, guarda armonía con la Constitución Política, lo mismo el
sistema de retenciones en la fuente se fundamenta en el principio de equidad y
es constitucional.
La norma demandada
define en abstracto la carga impositiva de los contribuyentes no obligados a
declarar, pero no regula las retenciones en la fuente y su cuantificación. La categorización
que plantea cargas disímiles entre el contribuyente declarante y el
contribuyente que no lo es, no es producto de la norma acusada sino de la
estructura del sistema legal.
La condición de
declarante no es equivalente a la de contribuyente. Entonces, no todo
declarante es contribuyente, ni todo contribuyente es declarante.
Juan Rafael Bravo
Arteaga, miembro del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, dejó
constancia de su discrepancia:
El artículo 6 del
Estatuto Tributario - afirma -, es contrario a los mandatos constitucionales
(C.P. arts. 150 ord. 12, 189 ord. 20 y 338) porque equipara la retención en la
fuente a la obligación tributaria, "mezclando dos órdenes estatales que la
Constitución Nacional ha querido mantener completamente separados entre sí: el
legislativo relativo a la creación de tributos y el administrativo en lo
referente a los mecanismos de recaudación de las rentas nacionales".
La referida
disposición - sostiene -, viola el principio de equidad (C.P. art. 363), al
otorgar un tratamiento tributario más gravoso a las personas con menor
capacidad económica, quienes al no declarar renta no pueden obtener
deducciones, rentas exentas y descuentos a su favor, a diferencia de las personas
con mayor capacidad económica.
Intervención de
la DIAN
El deber de declarar
que sólo se impone a ciertos contribuyentes, es diferente del deber de
contribuir con las cargas públicas de la Nación. Las personas no obligadas a
declarar, pero que reciben un ingreso, no dejan de tener la calidad de sujetos
pasivos de la obligación tributaria.
Para las personas no
obligadas a declarar (pero si a contribuir) la retención es el impuesto mismo.
La norma es, por lo tanto, exequible.
Concepto del
Procurador
Las personas que por
ley no están obligadas a declarar, no por ese hecho dejan de ser
contribuyentes, estando obligadas a pagar los impuestos cuando se realicen los
respectivos hechos generadores.
La retención en la
fuente es un sistema de recaudo de los impuestos concomitante a la ocurrencia
del hecho generador, a la vez que una forma anticipada de extinguir  la
obligación tributaria sustancial.
El artículo 6
"cierra el círculo de los contribuyentes, en la medida en que los no
declarantes también contribuyan con los gastos públicos", no encontrándose
ningún reparo constitucional al mismo.
CONSIDERACIONES
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
1. El demandante
acusa el artículo 6 del Estatuto Tributario como violatorio del derecho a la
igualdad. La norma acusada dispone que el impuesto de renta, patrimonio y
ganancia ocasional al que están obligados los contribuyentes no declarantes,
equivale a la suma de las retenciones en la fuente que por todo concepto le
deban ser aplicadas durante el respectivo año gravable.
Tributos,
obligación tributaria, sujetos pasivos y hechos gravables
2. El artículo 95 de
la Constitución establece el deber de la persona y del ciudadano de
"contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado
dentro de conceptos de justicia y equidad" (numeral 9).
Este deber
constitucional supone la facultad estatal de establecer tributos para el
cumplimiento de los fines sociales del Estado (C.P. art. 150 -11, -12). La ley,
las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y
pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos (C.P.
art. 338).
3. La doctrina
define como tributo "las prestaciones en dinero que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para
el cumplimiento de sus fines"[1].
Los impuestos, a
diferencia de otros tributos como las tasas y las contribuciones, no están
vinculados con actividades estatales que beneficien en forma individual a los
contribuyentes. Su finalidad es la financiación de los objetivos genéricos del
Estado y, como tal, representan uno de sus ingresos más importantes. Los
impuestos pueden ser directos - tributación sobre la renta o sobre la propiedad
- o indirectos - sobre el comercio exterior, sobre la producción y el consumo,
sobre los servicios, etc. --
4. La ley determina
los hechos generadores del impuesto. La obligación tributaria se origina para
los contribuyentes al realizarse el presupuesto de hecho previsto en la ley
(D.L. 624 de 1989, art. 1º). Los contribuyentes, o sujetos pasivos de la
obligación tributaria, son las personas responsables del pago del tributo.
Entre los sujetos
pasivos del impuesto de renta y complementarios se cuentan los contribuyentes
que por su nivel patrimonial están obligados a presentar declaración de renta
(D.L. 624 de 1989, art. 7), así como los contribuyentes que no tienen la
obligación de declarar renta, pero que deben pagar el impuesto mediante el
sistema de retención en la fuente.
La distintas
modalidades de recaudo del impuesto de renta y complementarios - la declaración
de renta o la retención - obedecen a razones de eficiencia y oportunidad. La
retención en la fuente es un sistema de recaudo que opera en el momento del
nacimiento de la obligación tributaria. Su finalidad es facilitar, acelerar y
asegurar el recaudo del impuesto sobre la renta, dentro del mismo ejercicio
gravable en que se cause (D.L. 624 de 1989, arts. 365 y 367). Este sistema ha
venido a sustituir gradualmente el sistema menos eficiente de la presentación
de declaración de renta por parte de los contribuyentes, el cual se aplica
principalmente como mecanismo de recaudo para las personas con altos niveles de
renta o patrimonio.
En consecuencia, se
equivoca el demandante, como lo anotan los intervinientes y el concepto del
Ministerio Público, al afirmar que quien no está obligado a declarar no debe
pagar impuestos, ya que confunde el concepto genérico de contribuyente con el
específico de declarante, que es sólo una clase del primero. La modalidad del
pago del impuesto - mediante declaración de renta y complementarios o mediante
retención en la fuente - no debe confundirse con la obligación tributaria
sustancial, la cual emana de la realización u ocurrencia del hecho gravable. En
este sentido, carece de fundamento la afirmación del actor según la cual
"si una persona no está obligada a declarar, es forzoso concluir que no
hay que pagar impuesto".
Cargos de
discriminación
5. El actor acusa la
norma por discriminatoria. Los términos de comparación que invoca son, por un
lado, los contribuyentes obligados a declarar renta y, por el otro, los
contribuyentes no obligados a hacerlo. A su juicio, la norma otorga un trato
más favorable a los primeros, cuando les permite realizar deducciones o
descuentos y obtener exenciones al presentar la declaración de renta y complementarios,
mientras que a los segundos no les está permitido hacerlo, debido a que
"la retención en la fuente equivale al impuesto a pagar".
El demandante parte
de una premisa que no demuestra, como es que la condición de declarante es
idéntica a la condición de contribuyente no declarante como sujeto pasivo del
impuesto de renta y complementarios. Esta identidad no sólo no está demostrada
sino que, en principio, no es cierta. El nivel de renta o patrimonio es el
factor determinante para estar obligado a presentar declaración de renta,
mecanismo de recaudo que no excluye la retención en la fuente. La posibilidad
de beneficiarse de deducciones, descuentos o exenciones responde a un principio
de equidad tributaria (C.P. art. 363) que impide el exceso en la tributación
para quienes, además de declarar renta, se les aplica retención en la fuente.
No es posible
predicar igualdad matemática entre la obligación tributaria del declarante y la
del no declarante. Precisamente, el nivel de ingresos o de patrimonio hace que
el primero deba declarar renta y ser objeto de retención en la fuente. Para
evitar la imposición de un gravamen excesivo, la ley establece que se tengan en
cuenta las retenciones ya efectuadas, mediante su deducción o descuento, sin
que esto implique que el declarante de renta tenga un trato más favorable que
el no declarante, ya que existe una justificación objetiva y razonable para la
diversidad de trato. El no declarante sólo está obligado a tributar la suma de
las retenciones en la fuente que por todo concepto deban aplicarse a los pagos
realizados durante el respectivo año gravable, sin que pueda beneficiarse de
los descuentos, las deducciones o exenciones. En consecuencia, de la mera no
aplicación de este mecanismo a los no declarantes, no puede afirmarse la
existencia de un trato desigual e inequitativo.
6. La segunda
situación que expone el actor como violatoria del derecho a la igualdad
consiste en la aplicación de la retención en la fuente a los contribuyentes no
declarantes que prestan servicios a una persona jurídica, mientras que dicha
retención no se aplica a los contribuyentes en la misma situación que prestan
sus servicios a una persona natural.
La anterior
afirmación riñe con lo dispuesto en la ley. Esta dispone que tanto las personas
naturales como las jurídicas son agentes de retención. Es la naturaleza de los
actos u operaciones en que intervengan las personas naturales o jurídicas,
según expresa disposición legal, la que determina que se efectúe la retención o
percepción del tributo correspondiente, y no el carácter del agente retenedor
(D. 624 de 1989, art. 368). En consecuencia, no es posible afirmar la violación
del derecho a la igualdad en la hipótesis planteada por el demandante.
Potestades de
creación y recaudación de tributos
7. Una opinión
minoritaria de los miembros del Instituto Colombiano de Derecho Tributario,
sostiene que la norma acusada "mezcla dos órdenes que la Constitución ha
querido mantener separados" como lo son la creación de los tributos y su
recaudo, lo que viola los artículos 150-12, 189-20 y 338 de la Constitución.
El ordinal 12 del
artículo 150 de la Carta Política atribuye al Legislador la función de
establecer contribuciones fiscales. El artículo 189, numeral 20, establece que
corresponde al Presidente de la República velar por la estricta recaudación y
administración de las rentas y caudales públicos y decretar su inversión de
acuerdo con las leyes. Por su parte, el artículo 338 de la Carta reitera la
potestad impositiva en cabeza de los órganos electivos del Estado y señala los
elementos esenciales del tributo que deben ser fijados por la ley, las
ordenanzas o los acuerdos, según el caso.
A juicio de la
Corte, el artículo 6 del Decreto Ley 624 de 1989, no interfiere con la facultad
ejecutiva de velar por la estricta recaudación y administración de las rentas y
caudales públicos. Se limita a establecer una equivalencia entre el impuesto de
renta y complementarios y el monto resultante de la aplicación de un sistema de
recaudo del impuesto. La fórmula de recaudo no equivale al impuesto. La norma
demandada es el título en virtud del cual se crea el impuesto de renta para los
contribuyentes no declarantes. El que el Legislador haya optado por tomar como
tarifa del impuesto el monto de las retenciones en la fuente aplicadas por todo
concepto a los pagos realizados durante el respectivo período fiscal, no
significa que el impuesto haya pasado a confundirse con el mecanismo para su
recaudo.
En consecuencia, la
Corte procederá a declarar la exequibilidad de la norma acusada.
Segundo cargo:
Inconstitucionalidad de la palabra "penales" que aparece en el inciso
2 del artículo 583 del Decreto Ley  624 de 1989, por violación de los artículos
15, 2º y 13, 86, 116 y 229 de la Constitución Política.
Texto de la norma
demandada
Decreto 624 de 1989
(marzo 30)
"ARTICULO
583.- RESERVA DE LA DECLARACION. La información tributaria respecto de las
bases gravables y la determinación privada de los impuestos que figuren en las
declaraciones tributarias, tendrá el carácter de información reservada; por
consiguiente, los funcionarios de la Dirección General de Impuestos Nacionales,
sólo podrán utilizarla para el control, recaudo, determinación, discusión y
administración de los impuestos y para efectos de informaciones impersonales de
estadística.
En los procesos penales,
podrá suministrarse copia de las declaraciones, cuando la correspondiente
autoridad lo decrete como prueba en la providencia respectiva.
(...) ".
(Se subraya la
parte demandada).
Formulación del
cargo:
(1) La expresión
"penales" contenida en el inciso 2º del artículo 583 restringe
inconstitucionalmente el artículo 15 de la Constitución Política, que dispone
el levantamiento de la reserva de documentos privados para efectos
"judiciales". "Si la Constitución no distingue - afirma -, no le
es dado hacerlo al Legislador".
(2) La palabra
acusada impide que un juez distinto al penal pueda ordenar que se aporte una
declaración tributaria al proceso, lo que desconoce la protección que el Estado
debe brindar a todas las personas (C.P. art. 2), y establece una diferenciación
injustificada entre las personas que tramitan diferentes procesos judiciales
(C.P. art. 13).
(3) La expresión
demandada obstaculiza la tutela de los derechos fundamentales (C.P. art. 86),
impide a los jueces y tribunales administrar justicia (C.P. art. 116) y niega
el acceso de los ciudadanos a la administración de justicia (C.P. art. 229),
por cuanto la declaración de renta puede constituir prueba indispensable en un
proceso y, pese a ello, la ley priva al juez de la posibilidad de solicitarla
en asuntos diferentes al penal.
Concepto del
Instituto de Derecho Tributario
El actor no aporta
nuevos argumentos a los ya presentados contra la misma expresión, la cual fuera
declarada exequible mediante sentencia del 9 de agosto de 1990 por la Corte
Suprema de Justicia (Exp. Nº 2.100). Si bien las disposiciones constitucionales
sobre la reserva de documentos privados fueron modificadas, esta circunstancia
no "comporta nuevas definiciones conceptuales, al menos en lo tocante al
tema objeto de la demanda".
Las declaraciones de
renta recogen y reflejan los episodios económicos del declarante, por lo que
tienen una finalidad estrictamente fiscal y un valor probatorio restringido. Es
así como la regla del artículo demandado establece que la confidencialidad de
las declaraciones sólo se perderá cuando sean conducentes como medios de
prueba, a juicio del legislador.
Dos miembros del
Instituto Colombiano de Derecho Tributario, los señores Juan Rafael Bravo
Arteaga y Bernardo Carreño Varela, discreparon del concepto emitido por el
Instituto:
(1) En relación con
la expresión "penales" del inciso 2º del artículo 583 del Estatuto
Tributario, ésta circunscribe al campo penal la posibilidad de utilizar copias
de las declaraciones tributarias como prueba, con lo que está limitando el
alcance de la norma constitucional.
(2) El término
"penales" es inexequible, ya que el legislador, a diferencia de lo
preceptúado en la Constitución anterior, no está autorizado para señalar los
casos en los cuáles puede pedirse la exhibición de libros de contabilidad y de
documentos privados.
Intervención de
la DIAN
El legislador goza
de la atribución de definir en qué eventos “tributarios o judiciales” es
posible levantar la reserva de los documentos privados. "Luego, cuando el
artículo 583 del Estatuto Tributario  ..., dispone levantar la reserva de las
declaraciones tributarias para efectos de control tributario y en asunto de
carácter “penal”, lejos de contradecir el citado mandato constitucional lo está
desarrollando plenamente".
Concepto del
Procurador
La expresión
"judiciales" contenida en el artículo 15 de la Constitución involucra
por igual las controversias civiles, laborales, etc.. Si la norma acusada sólo
hizo referencia a los procesos penales para efectos de levantar la reserva
frente a las declaraciones de renta, viola la norma constitucional en la medida
que ésta autoriza el levantamiento de la reserva genéricamente en los procesos
judiciales y no sólo en una especie de ellos.
CONSIDERACIONES
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
8. Para algunos
intervinientes, la posibilidad de levantar la reserva tributaria en los
procesos penales, constituye un desarrollo legal del artículo 15 de la
Constitución. Para el demandante y para el Ministerio Público, en cambio, la
disposición acusada limita inconstitucionalmente la posibilidad prevista
por la Carta para los procesos judiciales en general.
Para contestar el
cargo de inconstitucionalidad, se hace necesario delimitar las competencias
judiciales y legislativas en relación con el contenido y los límites del
derecho a la intimidad. La reserva de los documentos privados es una garantía
constitucional de este derecho fundamental. Su levantamiento, por consiguiente,
marca los límites constitucionales del derecho a la intimidad.
El problema de
competencias enunciado, visto desde la óptica de la teoría de los derechos
fundamentales, puede ser formulado de la siguiente manera: ¿Hasta dónde puede
ir el Legislador en la regulación del levantamiento de la reserva sobre los
documentos privados, sin que viole el núcleo esencial del derecho fundamental a
la intimidad (C.P. art. 15)?.
Reserva de ley y
núcleo esencial del derecho a la intimidad
9. El derecho
fundamental a la intimidad se proyecta en dos dimensiones: como secreto que
impide la divulgación ilegítima de hechos o documentos privados, o como
libertad, que se realiza en el derecho de toda persona a tomar las decisiones
que conciernen a la esfera de su vida privada[2].
El derecho a la intimidad es un derecho de status negativo, o de defensa
frente a cualquier invasión indebida de la esfera privada, a la vez que un
derecho de status positivo, o de control sobre las informaciones que
afecten a la persona o la familia. Mediante este derecho se asegura a la
persona y a su familia un reducto o espacio físico inexpugnable, en el que es
posible encontrar el recogimiento necesario para proyectar libremente la
personalidad, sin las intromisiones propias de la vida en sociedad[3].
El artículo 15 de la
Constitución consagra, entre otros, el derecho a la intimidad personal y familiar,
y establece una serie de garantías para su protección: (i) el deber del Estado
y de los particulares de respetarlo; (ii) la inviolabilidad de la
correspondencia y demás formas de comunicación privada, salvo el registro o la
interceptación por orden judicial, en los casos y con las formalidades de ley;
(iii) la reserva de libros de contabilidad y demás documentos privados, salvo
su exigibilidad para efectos tributarios o judiciales y para los casos de
inspección, vigilancia e intervención del Estado, "en los términos que
señale la ley".
El Constituyente
reservó al Legislador la facultad de determinar el alcance de las garantías
constitucionales para la protección de las diversas formas de comunicación
privada y de documentos privados. Esta reserva de ley, no obstante, debe ser
ejercida de tal forma que no desconozca el núcleo esencial del derecho a la
intimidad personal y familiar.
10. El núcleo
esencial de un derecho fundamental es el ámbito intangible del derecho cuyo
respeto se impone a las autoridades y a los particulares. Consiste en aquellas
facultades necesarias para que el derecho sea reconocido como lo que es, sin
que se desnaturalice. Se viola el núcleo esencial de un derecho cuando en su
regulación legislativa queda sometido a limitaciones que lo hacen
impracticable, dificultan irrazonablemente su ejercicio o lo privan de
protección[4].
El concepto de
intimidad ha estado ligado desde sus orígenes a los derechos de propiedad,
libertad y autonomía. Actualmente, el derecho fundamental a la intimidad, aun
cuando su definición varía según la órbita privada sustraída a la injerencia de
terceros, incluye, en su núcleo esencial, la esfera económica individual o
familiar. La intimidad económica es un ámbito que, en principio, sólo interesa
al individuo, el cual impide a los particulares acceder a la información
económica de otro particular. No obstante, dado el deber ciudadano de
contribuir al financiamiento de los gastos del Estado dentro de los conceptos
de justicia y equidad (C.P. art. 95-9), se justifica el conocimiento de los
datos económicos del individuo por parte del Estado, siempre y cuando la injerencia
sea proporcionada, esto es, se realice con medios necesarios, adecuados y que
produzcan la menor lesión del derecho fundamental.
Alcance de la
potestad legislativa en materia de intimidad económica
11. En este orden de
ideas, el deber de revelar información económica, mediante la presentación de
declaraciones tributarias, y la facultad correlativa de inspección fiscal en
cabeza de las autoridades competentes, se fundamentan en el interés superior de
que cada ciudadano contribuya al sostenimiento de las cargas públicas, interés
éste que se erige en un límite del derecho a la intimidad.
La posibilidad de
exigir libros de contabilidad y demás documentos privados librada a las
autoridades públicas en los términos que señale la ley, no es ilimitada. Su
alcance está determinado por la protección del núcleo esencial del derecho
fundamental a la intimidad. Es así cómo la solicitud de datos económicos más
allá del tiempo en el que una persona ordinariamente conserva dicha
información, la exigencia de información económica irrelevante para el
cumplimiento de los deberes ciudadanos o su utilización para fines diversos a
los señalados en la ley, son intervenciones irrazonables o desproporcionadas,
que violan el derecho a la intimidad.
Se pregunta la Corte
si la norma que permite el levantamiento de la reserva de las declaraciones
tributarias exclusivamente en los  procesos penales, recorta la facultad
constitucional de las autoridades de exigir documentos privados para efectos
judiciales en general y amplía inconstitucionalmente el derecho a la intimidad
en desmedro de otros valores, principios y derechos constitucionales, como
sostiene el demandante.
El inciso segundo
del artículo 583 del Decreto 624 de 1989, parcialmente demandado, permite a la
administración suministrar información tributaria con destino a un proceso
penal a solicitud de la autoridad judicial competente. Las declaraciones
tributarias recogidas por la administración gozan de la garantía de la reserva
tributaria. La ley establece una excepción, tratándose del proceso penal. Se
demanda la regulación por no incluir otros eventos judiciales diferentes a la
materia penal. Para absolver el cargo, la Corte considera necesario explorar
las razones que justifican el levantamiento de la reserva de las declaraciones
tributarias en las diversas hipótesis señaladas en la Constitución y
desarrolladas en la ley.
Ponderación entre
intimidad e intereses públicos que justifican los poderes impositivo, punitivo
y de inspección, vigilancia e intervención.
12. Como se anotó
anteriormente, intereses de orden superior justifican la limitación del derecho
a la intimidad para efectos tributarios, judiciales y de inspección, vigilancia
e intervención del Estado. Las potestades impositiva, punitiva y de inspección,
vigilancia e intervención del Estado, buscan asegurar intereses generales que
justifican los límites constitucionales del derecho a la intimidad, "en
los términos que señale la ley" (C.P. art. 15).
Las prerrogativas
del Estado en materia de creación y recaudo de tributos, priman sobre el
derecho a la intimidad económica, sin que en la regulación legal del
levantamiento de la reserva tributaria pueda desconocerse que esta información
goza de protección constitucional frente a otros particulares. En materia
económica, el interés particular debe ceder ante el interés general (C.P. arts.
1, 58, 333 y 334), no sólo porque la Constitución así lo dispone, sino también
por elementales razones de justicia y equidad.
Por otra parte, el
Legislador es el llamado a fijar las normas a las cuales debe sujetarse el
Gobierno (C.P. art. 150-8, -19, -21) para el ejercicio de las facultades de
inspección, vigilancia (C.P. arts. 67, 189-21, -22, -24, -26) e intervención
del Estado (C.P. art. 334). Las restricciones fijadas al derecho a la intimidad
en materia de documentos privados, están plenamente justificadas en aras de la
protección de intereses sociales de fundamental importancia como la educación,
la prestación de servicios, el manejo del ahorro público o el cumplimiento de
los fines altruistas por las instituciones de utilidad común.
El ejercicio del ius
puniendi del Estado, cuyo objetivo es la persecución y sanción de las
conductas que atentan contra los bienes jurídicos tutelados, constituye razón
suficiente para limitar el derecho a la intimidad, mediante la regulación legal
que ordena a la administración suministrar, a petición de la autoridad judicial
competente, las declaraciones tributarias presentadas por particulares con
fines diversos a la defensa penal. Esta posibilidad, no obstante, debe ser
interpretada de conformidad con el artículo 28 de la Constitución, según el
cual "nadie puede ser molestado en su persona o familia ..., sino en
virtud de mandamiento escrito de autoridad judicial competente, con las
formalidades legales y por motivo previamente definido en la ley".
Sobre la
constitucionalidad de las restricciones constitucionales del derecho a la
intimidad, y consiguiente facultad estatal de exigir la presentación de libros
de contabilidad y demás documentos privados, la Corte sostuvo en anterior
ocasión:
"Ahora bien,
como facultad alguna en manos de los funcionarios estatales puede ser omnímoda
ni de infinito o arbitrario alcance cuando se ejerce en un Estado de Derecho,
debe repetirse que, por una parte la misma Constitución ha definido la órbita y
los propósitos dentro de los cuales la enunciada atribución puede ser ejercida:
para los exclusivos fines tributarios o judiciales y para que el Estado cumpla con
eficiencia sus funciones de inspección, vigilancia e intervención. (...)
"A lo
anterior se añade que la autoridad - en este caso la tributaria - no puede
exigir a los particulares la presentación de sus libros y papeles privados,
entre ellos los de la propiedad industrial, sino en los términos que la ley le
indique. (...)
"Es lícito,
entonces, que el Estado exija documentos privados de cuyo análisis y evaluación
pueda concluirse la determinación de costos, rentas, tributos, exenciones,
retenciones, pasivos, pagos y deducciones, siempre y cuando su actividad de
inspección, investigación y vigilancia se lleve a cabo en los términos
dispuestos por la ley y para los exclusivos fines que contempla el artículo 15
de la Carta. Se trata de elementos de juicio, de verdaderas pruebas,
que hacen parte de una actuación administrativa específicamente autorizada por
la Constitución y, mientras su trámite se sujete a la ley que la regula, está
permitida y, más aún, adelantarla constituye obligación para la Administración
de Impuestos. (...)
"Debe
tenerse en cuenta que el Estado no puede ser privado de su poder de indagación
tributaria ni de su capacidad investigativa, las cuales, por ser de orden
público, prevalecen sobre la voluntad de los particulares y se imponen a ellos.
Por tanto, las competentes agencias estatales no pueden ser limitadas por la
reserva - como lo quiere la sociedad petente - en la búsqueda de pruebas
orientadas a definir el monto real de las obligaciones a cargo de los
contribuyentes, menos aun si existen indicios acerca de comportamientos
evasivos. Restringir esos poderes de tal manera que, en gracia de la reserva,
se obligue al Estado a tomar por ciertas e incontrovertibles las declaraciones
de los contribuyentes, conduciría no sólo a la inutilidad e inaplicabilidad del
artículo 15, inciso último, de la Carta, sino que sería un retroceso a la ya
superada época del "Estado-gendarme"[5].
Como se puede
observar, el levantamiento de la reserva de documentos privados "para
efectos judiciales", por sí sola, no limita el derecho fundamental a la
intimidad. El Constituyente atribuyó a la ley la facultad de determinar los
casos en que se justifica la restricción de este derecho por razones de interés
general. Resta entonces evaluar si la decisión legislativa de circunscribir el
levantamiento de la reserva de documentos privados a los procesos penales, sin
hacerlo extensible a otro tipo de procesos judiciales, vulnera la Constitución.
Derecho a la
intimidad y derechos de otros particulares
13. El demandante
manifiesta que limitar el levantamiento de la reserva tributaria a los procesos
penales, - cuando la declaración tributaria del demandado constituye la única
prueba de lo alegado -, viola el deber estatal de proteger a todos los
residentes en Colombia, discrimina entre las personas que tramitan diversos
procesos judiciales, obstaculiza la tutela de los derechos fundamentales,
impide a los jueces administrar justicia y niega el acceso a la administración
de justicia a los ciudadanos.
El actor cuestiona
la omisión legal en ordenar el suministro de documentación privada por parte de
la administración, con destino a los procesos diferentes al penal, cuando la
autoridad competente lo solicite.
14. La Corte
considera que no puede, a priori, establecerse una jerarquía entre los
diferentes derechos fundamentales. Las normas que adopta el Legislador pueden,
en determinados casos, otorgar precedencia a un específico derecho. La Corte,
con fundamento en los principios y valores consagrados en la Constitución, con
ocasión del ejercicio de sus competencias jurisdiccionales, podrá pronunciarse
sobre el contenido y alcance de la obra legislativa.
La Constitución
consagra, en favor del Legislador, la facultad para regular la presentación de
libros de contabilidad y demás documentos privados (C.P., art. 15). La mayor
extensión de la regulación legal, significará para el derecho a la intimidad
económica, un menor ámbito. El desarrollo de la anotada reserva, puede
concretarse en un tratamiento integral de la materia, o en la progresiva
inclusión de hipótesis en las que opere el levantamiento judicial de la
reserva. De una o de otra manera, el balance entre el derecho a la intimidad
económica y el derecho al debido proceso - en particular el derecho a
solicitar, presentar y controvertir pruebas -, que explícita o implícitamente
se haga en la ley, debe inspirarse en los principios y valores
constitucionales. Desde luego, sin desconocer que, en punto a la reserva
tributaria, la declaración de renta equivale a una confesión del contribuyente
y que, por consiguiente, su indiscriminada supresión podría conducir a una
situación de virtual autoincriminación (C.P., art. 33), lo mismo que al
vaciamiento del núcleo esencial del derecho a la intimidad.
Por vía de
ilustración, la ley podrá optar por levantar el sigilo fiscal en las causas en
las que se debata la existencia de una relación laboral o de una obligación
alimentaria, en cuyo caso se restringe legítimamente el alcance del derecho a
la intimidad económica. Al hacerlo, respecto de los procesos penales, no se ha
renunciado a ordenar legislativamente el levantamiento de la reserva en otros
procesos, lo que bien podrá decidirse en el futuro.
IV. DECISION
En mérito de lo
expuesto, la Corte Constitucional
R E S U E L V E :
PRIMERO.- Declarar EXEQUIBLE  el artículo
6º del Decreto Ley 624 de 1989.
SEGUNDO.- Declarar EXEQUIBLE la expresión
"penales" contenida en el inciso 2º del artículo 583 del Decreto Ley
624 de 1989, bajo el entendido de que la ley podrá en cualquier momento
disponer el levantamiento de la reserva de la declaración tributaria en otros
procesos judiciales.
NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE,
CUMPLASE, INSERTESE EN LA GACETA DE LA CORTE CONSTITUCIONAL Y ARCHIVESE EL
EXPEDIENTE.
JOSE GREGORIO HERNANDEZ GALINDO
Presidente
JORGE ARANGO MEJIA
Magistrado
ANTONIO BARRERA CARBONELL
Magistrado
EDUARDO CIFUENTES MUÑOZ
Magistrado
CARLOS GAVIRIA
DIAZ       HERNANDO HERRERA  VERGARA
Magistrado
Magistrado
ALEJANDRO MARTINEZ CABALLERO
Magistrado
FABIO MORON DIAZ                           VLADIMIRO
NARANJO MESA
Magistrado                                                Magistrado
MARTHA V. SACHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
[1]Modelo de Código Tributario para América Latina.
[2]Corte Constitucional. Sentencia ST-414 de 1992. MP CIRO ANGARITA
BARON
[3]Corte Constitucional. Sentencia ST-210 de 1994. MP EDUARDO
CIFUENTES MUÑOZ
[4]Corte Constitucional. Sentencia ST-426 1992. MP EDUARDO CIFUENTES
MUÑOZ
[5]Corte Constitucional. Sentencia ST-381 de 1993. MP JOSE GREGORIO
HERNANDEZ GALINDO