C-831-10
Sentencia C-831/10
Sentencia C-831/10
DESCUENTO
DEL VALOR DE ACCIONES DE LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO AL PATRIMONIO-Se
extiende a los aportes en sociedades
EXENCION
TRIBUTARIA ESTABLECIDA EN BENEFICIO DE LAS ENTIDADES EN PROCESO DE CONCORDATO O
LIQUIDACION-Debe aplicarse también a las personas naturales sujetas
el régimen legal de insolvencia
IMPUESTO AL
PATRIMONIO-Contenido/PATRIMONIO NETO-Concepto
SOCIEDADES
EN COLOMBIA-Categorías
Desde el punto de, vista de la legislación mercantil, las sociedades
pueden revestir distintas formas. Dos grandes categorías societarias son: i)
las sociedades de personas, por aportes o cuotas, que comprenden a las
limitadas, sociedades en comandita simple, colectivas y empresas unipersonales
y, por otro lado ii) las sociedades de capital o por acciones, entre las que se
encuentran: las anónimas, simplificadas por acciones (SAS), y comanditarias por
acciones.
SOCIEDADES DE PERSONAS, POR APORTES O CUOTAS,
QUE COMPRENDEN A LAS LIMITADAS, SOCIEDADES EN COMANDITA SIMPLE, COLECTIVAS Y
EMPRESAS UNIPERSONALES-Contenido
Las primeras se constituyen en razón a la confianza entre los socios,
por lo que pueden limitar la admisión de nuevos asociados, y en caso de que uno
de ellos decida disponer de sus participaciones en el capital social, deberá
contar con el conocimiento y la aprobación de los demás y cumplir con las
formalidades que para el caso se establecen en la legislación societaria. La
regulación legal entrega la representación y la administración de la sociedad a
los socios y en el artículo  358 el  Código de  Comercio  señala  que para las
sociedades limitadas" la representación de la sociedad y la administración
de los negocios sociales corresponde a todos y cada uno de los socios". De
tal manera, la ley colombiana es clara en su intención de limitar la
responsabilidad en que incurren los socios de las sociedades de capital, y
también en mantener ilimitada la responsabilidad de los socios de las
sociedades de personas. Tanto en materia mercantil como laboral y tributaria,
sólo en las sociedades de personas, los socios deben responder solidariamente
por las obligaciones en que incurra la sociedad. De acuerdo a esto, el riesgo
que corren los socios de una sociedad de capital  es limitado, en tanto que el
riesgo que corren los socios de una sociedad de personas es prácticamente
ilimitado. Quien invierte en una sociedad de personas, está arriesgando no sólo
su participación en la sociedad, sino su propio patrimonio, mientras que
quienes invierten en sociedades de capital arriesgan sólo su participación en
la sociedad, más no su patrimonio personal. Específicamente, en relación con la
responsabilidad de los socios de las sociedades de personas, las obligaciones
del ente moral se extienden igualmente a materias como la laboral y la
tributaria. Al respecto, el artículo 36 del Código Sustantivo del Trabajo,
señala que:  "son solidariamente responsables de todas las obligaciones
que emanen del contrato de trabajo las sociedades de personas y sus miembros y
éstos entre  sí en relación con el objeto social y sólo hasta el límite de
responsabilidad de cada socio, y los condueños o comuneros de una misma empresa
entre sí, mientras permanezcan en indivisión". Igualmente el artículo 794
del Estatuto Tributario (modificado por el artículo 30 de la Ley 863 de 2003),
contempla una responsabilidad solidaria de los socios por los impuestos de la
sociedad al expresar que "en todos los casos  los socios, copartícipes,
asociados, cooperados, comuneros y consorciados, responderán solidariamente por
los impuestos, actualización e intereses  de  la persona jurídica o ente
colectivo sin personería jurídica de la cual sean miembros, socios, copartícipes,
asociados, cooperados, comuneros y consorciados, a prorrata de sus aportes o participaciones
en las mismas  y  del tiempo durante el cual los hubieren poseído en el
respectivo período gravable". En síntesis, para las sociedades de personas
el legislador relacionó la confianza personal y familiar, suponiendo a todos
los socios como administradores y adjudicándoles una responsabilidad solidaria
e ilimitada por el manejo directo e inmediato de las operaciones y negocios
sociales del ente societario.
SOCIEDADES DE CAPITAL O POR ACCIONES-Contenido
En relación a las sociedades de capital o por acciones, el fundamento
que motiva su creación es la constitución de un capital social que permita la
explotación económica de un proyecto en común o una empresa, ésta es la razón
por la que sus aportes se representan a través de títulos de  fácil
circulación, que se denominan acciones. Esta forma de titularidad desplaza la
figura del propietario por la del accionista en procura de una mejor
circulación de los títulos. Así mismo, esta forma de organización societaria
exige que la representación y administración no esté en cabeza de todos los
socios, sino que, es necesario el nombramiento de administradores y revisores
fiscales que promuevan y vigilen las actividades societarias. Por consiguiente,
una vez que el asociado realice el aporte al capital, su voluntad adquiere una
característica anónima. El  principal efecto de la anónima inversión, es que la
persona queda  desvinculada de las responsabilidades y obligaciones que asuma
la sociedad. En las sociedades de capital una vez efectuados los aportes, los
asociados pasan a ser inadvertidos o carecen de importancia para los terceros,
en razón  a que solamente responden hasta concurrencia de sus respectivas
aportaciones o cuotas partes.  Es la compañía la que responde hasta el  límite
de su patrimonio por las obligaciones que contraiga en desarrollo de su
actividad social. Las obligaciones de los socios y sus derechos pertenecen a la
esfera interna de la sociedad, no transcienden a los terceros que negocian con
ella, y por virtud de la ley de circulación propia de las acciones, los
accionistas de hoy pueden ser distintos de los de ayer y de los de mañana. Las
acciones en que se divide el capital de una sociedad anónima, están
representadas por títulos nominativos que sirven para acreditar y transmitir la
calidad y los derechos de socio, éstas deben ser de igual valor y conferir
idénticos derechos. Sin embargo, en el contrato social puede estipularse que
el capital se divide en varias clases de acciones con derechos especiales,
observándose siempre que no producirán ningún efecto legal las estipulaciones
que excluyan a uno o más socios de la participación en la utilidad. Se entiende
entonces que cada accionista tendrá derecho a un voto, pero también, en el
contrato social, podrá pactarse que sólo una parte de los accionistas tenga
derecho al voto en las asambleas extraordinarias. Cada acción es indivisible,
pero puede haber varios propietarios de una  misma acción, en este caso se
nombra un representante común y si no se  ponen de acuerdo en la
administración, la autoridad judicial se encargará de hacerlo. El representante
común no podrá enajenar o gravar la acción, sino de acuerdo con las
disposiciones del derecho común en materia de copropiedad. El artículo 373 del
Código de Comercio, establece que la sociedad anónima  se formará por la
reunión de un fondo social suministrado por accionistas hasta el monto de sus
respectivos aportes. En cuanto a la administración, a diferencia de la sociedad
limitada (en la que está a cargo de todos y cada uno de los socios), se señala "gestores
temporales y revocables". Dichas sociedades una vez constituidas en forma
regular crean una persona jurídica distinta de los socios individualmente
considerados, sin importar su carácter personal (intuitu personae) o de capital
(intuitu pecuniae o rei). Su reconocimiento como persona jurídica, no se sujeta
a una previa autorización gubernamental, sino al cumplimiento de las
formalidades de orden legal previstas en el estatuto mercantil y en las
disposiciones complementarias. Al respecto, los artículos 22 del Pacto
Internacional de Derechos Civiles y Políticos (Ley 74 de 1968) y 16 de la
Convención Americana sobre Derechos Humanos (Ley 16 de 1972), son categóricos
en someter el ejercicio del derecho de asociación tan sólo a las restricciones
previstas en la ley. El patrimonio de una sociedad, comprende el valor total de
los aportes iniciales y los posteriores aumentos o disminuciones que los socios,
accionistas, compañías o aportantes, ponen a disposición del ente económico
mediante cuotas, acciones, monto asignado o valor aportado,  respectivamente,
de acuerdo con las escrituras públicas de constitución, reforma, o suscripción
de acciones y según el tipo de sociedad, asociación o negocio, con el lleno de
los requisitos legales. Precisamente, el artículo 98 del Código de Comercio,
siguiendo los parámetros definidos en los referidos instrumentos
internacionales, establece que" la sociedad, una vez constituida
legalmente, forma una  persona  jurídica distinta de los socios individualmente
considerados".
DETERMINACION DEL REGIMEN JURIDICO DE LAS
SOCIEDADES Y DEMAS PERSONAS JURIDICAS COMO LA EXPEDICION, ADICION Y
MODIFICACION DE LAS LEYES RELATIVAS A IMPUESTOS-Competencia del legislador
A la luz de la carta, es competencia del legislador, tanto la
determinación del régimen jurídico de las sociedades y demás personas jurídicas
como la expedición, adición y modificación de las leyes relativas a impuestos
(arts. 150 numeral 12 y 338 superiores). El establecimiento de un régimen
solidario en asuntos fiscales, es  competencia del legislador, que en su
condición de depositario del poder impositivo (arts. 150-12 y 338 de la
Constitución), está plenamente habilitado para determinar lo concerniente a la
responsabilidad tributaria,  sin que  existan limitaciones sobre el
señalamiento de los sujetos de la obligación tributaria o los mecanismos para
hacer efectiva la responsabilidad solidaria.
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA/OMISION
LEGISLATIVA RELATIVA-Requisitos señalados por la jurisprudencia
constitucional
En relación con las omisiones legislativas de carácter relativo, la
Corte, ha optado no por declarar la inexequibilidad del precepto
correspondiente sino por ordenar que, al aplicarse éste, se tengan en cuenta
los supuestos de hecho que el legislador omitió en su regulación a efectos de
eliminar la  desigualdad de trato o la violación de otros derechos, producto
del silencio  del legislador (sentencias integradoras y aditivas), pues si la
interpretación de la norma resulta imposible, lo procedente, entonces, será la
declaración de inconstitucionalidad del precepto correspondiente. La labor del
juez constitucional, en estos casos, no tiene por fin la exclusión del precepto
-en el que se incurrió en omisión-, si no que éste pueda ser interpretado en el
sentido de abarcar los supuestos de hecho dejados de lado por el legislador -principio
de conservación de la norma-. Es decir, si la norma es aplicada por el operador
jurídico tal como fue aprobada y sancionada, la consecuencia que se deriva es
la  exclusión  indebida de entes que debieron incluirse en el beneficio de que
se trata. De esta manera, la disposición legal afectada de omisión relativa es
incluyente para algunos y excluyente para otros, sin que fluya de su trámite
alguna razón o justificación para esta discriminación que, a la postre, se
traduce en afectación de derechos fundamentales, como el de la igualdad o el
debido proceso. Así se planteó en la sentencia C-427 de abril 12 de 2000, donde
se exigen tres aspectos para que se configure la omisión relativa: "... Que
la norma excluya de sus consecuencias aquellos casos que, por ser  asimilables,
deberían subsumirse dentro de su presupuesto fáctico; 2. Que dicha exclusión no
obedezca a una razón objetiva y suficiente y que al  carecer de una razón
objetiva y suficiente, la omisión produzca una desigualdad injustificada entre
los casos que están y los que no están sujetos a las consecuencias previstas
por la norma y 3. Que la omisión implique el incumplimiento de un deber
constitucional del legislador." Cuando las leyes están afectadas de
omisión relativa y son demandadas por este motivo la Corte ha optado por
abstenerse de expulsarlas del  ordenamiento jurídico, porque ello entrañaría
aniquilar la parte válida de la norma. En estos casos, se subsana la omisión
colmando el vacío integrando a la norma uno o  varios preceptos que la tornan
compatible con la  Constitución. De ahí que a este tipo de sentencias se les denomine
"aditivas o integradoras”, en cuanto se adiciona un segmento que la norma
antes no tenía, con el fin de integrarle un precepto constitucional.
SENTENCIA INTEGRADORA-Fundamento
constitucional/SENTENCIA INTEGRADORA-Legitimidad e importancia
Las sentencias integradoras en
general y aditivas en  particular, lo ha señalado la Corte, encuentran un claro
fundamento en el carácter normativo de la Carta Política (C.P. art. 4°) y en
los principios de efectividad (C.P. art. 2°) y conservación del derecho (C.P.
art. 241), llamados a gobernar el ejercicio del control de constitucionalidad.
Por su intermedio se busca, entonces, mantener vigente en el ordenamiento
jurídico la norma que ofrece insuficiencias desde la perspectiva
constitucional, en el  sentido  que le permite al órgano de control
constitucional ajustar su contenido a los mandatos superiores parcialmente
ignorados por  el legislador.
Referencia: expediente D-8069.
Demanda de inconstitucionalidad contra los
artículos 4° y 6° (parciales) de la Ley 1370 de 2009.
Demandante: Carlos Felipe Aroca Lara.
Magistrado Ponente:
Dr. Nilson
Pinilla Pinilla.
Bogotá, D. C., veinte (20) de octubre de dos mil diez (2010).
La Sala Plena
de la Corte Constitucional, en cumplimiento  de  sus atribuciones
constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto 2067
de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I.
ANTECEDENTES.
En ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad consagrada y
regulada en los artículos 241 y 242 de la Constitución Política, el ciudadano
Carlos Felipe Aroca Lara demandó unas expresiones contenidas en los artículos
4° y 6° de la Ley 1370 de 2009.
Al decidir sobre la demanda inicial, el Magistrado sustanciador consideró
que no cumplía los requisitos formales exigidos en el artículo 2° del Decreto
2067 de 1991, razón por la cual mediante auto de abril 15 de 2010 la inadmitió.
Luego de analizar el escrito subsiguiente, mediante el cual el actor buscó
corregir la demanda, por auto de mayo 4 de 2010 la admitió y ordenó su fijación
en lista.
Así mismo, dispuso dar traslado
al Procurador General de la Nación para que rindiera su concepto y comunicó la
iniciación del asunto a los señores Presidente de la República y del Congreso,
al igual que a los Ministros del Interior y de Justicia y de Hacienda y Crédito
Público, e invitó a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN; al
Instituto Colombiano de Derecho Tributario y a las facultades de derecho de las
Universidades Nacional de Colombia, Pontifica Javeriana, de los Andes, del
Rosario, Externado de Colombia, Católica, Industrial de Santander y  de  Antioquia
para que, si lo estimaban pertinente, conceptuaran sobre la constitucionalidad
de las expresiones acusadas.
Cumplidos los trámites
constitucionales y legales propios de esta clase de actuaciones, la Corte
procede a decidir acerca de la demanda en referencia.
II. NORMA DEMANDADA.
A continuación se transcribe el
texto atinente, subrayando lo demandado:
"LEY
1370 DE 2009
(diciembre
30)
Diario Oficial No. 47.578 de 30 de diciembre de 2009
Por la cual se adiciona parcialmente el estatuto
tributario.
EL
CONGRESO DE COLOMBIA
DECRETA:
…   …   …
Artículo 4°. Adiciónese el Estatuto
Tributario con el siguiente artículo:
'Artículo 295-1. Base gravable. La base
imponible del impuesto al patrimonio a que se refiere el  artículo 292-1, está
constituida por el valor del patrimonio líquido del contribuyente poseído a 1° de
enero del año 2011, determinado conforme lo previsto en el Título II del Libro
I de este Estatuto, excluyendo el  valor  patrimonial neto de las acciones
poseídas en sociedades nacionales, así como los primeros trescientos diez y
nueve millones doscientos  quince mil pesos ($319.215.000) del valor de la casa
o apartamento de habitación.
En el caso de las cajas de compensación, los
fondos de  empleados y las asociaciones gremiales, la base gravable está
constituida por el patrimonio líquido poseído a 1° de enero del año
2011, vinculado a las actividades sobre las cuales tributa como contribuyente
del impuesto sobre la renta y complementarios.
Parágrafo: Se excluye de la base para liquidar
el impuesto al patrimonio, el valor patrimonial neto de los  activos  fijos
inmuebles adquiridos y/o destinados al control y mejoramiento del
medio ambiente por las empresas públicas de
acueducto y alcantarillado.
Igualmente se excluye el valor patrimonial neto
de los bienes inmuebles de beneficio y uso público de las empresas públicas de
transporte masivo pasajeros, así como el VPN de los bancos de tierras que
posean las empresas públicas territoriales destinadas a vivienda prioritaria.
Así mismo, se excluye de la base el valor
patrimonial neto de los aportes sociales realizados por los asociados, en el
caso de los contribuyentes a que se refiere el numeral 4° del artículo 19
de este Estatuto'.
…   …   …
Artículo 6°. Adiciónese el Estatuto
Tributario con el siguiente artículo:
'Artículo 297-1. Entidades
no sujetas al impuesto. No están obligadas a pagar el impuesto al patrimonio de
que trata el artículo 292-1, las entidades a las que se refiere el
numeral 1° del artículo 19, las relacionadas en los artículos 22,
23, 23-1 Y 23-2, así como las definidas en el numeral 11 del
artículo 191 del Estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al pago del
impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato,
liquidación forzosa administrativa, liquidación obligatoria o que hayan
suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley
550 de 1999, o acuerdo de reorganización de la Ley 1116 de
2006'."
III. LA DEMANDA.
El actor considera que la expresión
acusada del artículo 4° de la Ley 1370 de 2009, vulnera los artículos 13, 95
numeral 9°, 333 Y 363 de la Constitución, por razones que pueden ser resumidas
así:
Luego de anotar que una de las
formas más importantes de  realizar actividades económicas que propugnen por el
desarrollo del país, es la constitución de sociedades, las que para efectos de
esta demanda divide en (i) sociedades de capital o por acciones, que comprenden
las anónimas, las simplificadas por acciones (SAS), las comanditarias por
acciones y (ii) sociedades de personas, por aportes o cuotas, que comprenden a
las comanditarias simples, colectivas y empresas unipersonales, el demandante
asevera que con el ánimo exclusivo de evitar una doble tributación entre los
socios y las sociedades, el legislador dispuso que en la depuración de la base gravable
del impuesto sobre el patrimonio se pueda descontar el valor patrimonial neto "de
las acciones poseídas" en sociedades nacionales.
Aclara y subraya que "lo que se demanda no es el mecanismo
para evitar la doble tributación creado a favor de los accionistas de las
sociedades por acciones, sino por el contrario, la exclusión que el legislador
hizo en contra de los socios de las sociedades por cuotas o aportes, la cual no
cuenta con ninguna justificación constitucionalmente válida" (está en
negrilla en el texto original, f. 4).
Indica que para efectos de la liquidación del nuevo impuesto al
patrimonio en el artículo parcialmente demandado, "el legislador dejó
por fuera la posibilidad de descontar el valor patrimonial neto de 'los aportes
o cuotas sociales', lo cual vulnera flagrantemente los principios de igualdad
general, equidad tributaria, justicia tributaria y libre creación de
empresas" (f. 16).
Confronta el artículo 295 E. T., creado por la Ley 863 de 2002 (impuesto
al patrimonio vigente entre 2004 y 2006) y el inciso 1° del artículo 295-1 E.
T. (nuevo impuesto al patrimonio creado por la Ley 1370 de 2009), y aclarando
que es conocedor de que la constitucionalidad o inconstitucionalidad de una ley
no se determina al confrontarla con otra, considera que no es un capricho del
legislador en el 2002, ni en el 2006, "establecer como no gravables las
acciones y aportes en sociedades nacionales, sino que dicha regla obedece al
reconocimiento de los principios de equidad y justicia tributaria, que se
verían gravemente afectados si sobre un mismo patrimonio se  debe  pagar dos
veces el mismo impuesto" (f. 17).
Igualmente, estima vulnerado el trámite de creación de las leyes
ordinarias, previsto en los artículos 160 a 162 y 178 a 182 de la Ley 5° de 1992, y el artículo 160 de la. Constitución, pues "como se lee
textualmente en el  texto del articulado aprobado por las sesiones conjuntas de
Cámara y Senado en el artículo 4° que incluía el nuevo artículo 295-1
se leía: '(...) excluyendo el valor patrimonial neto de las acciones o
aportes poseídos en sociedades nacionales '... ". Así, considera
que "se modificó el texto aprobado en primer debate, sin adelantar los
trámites pertinentes",  pues  la ponencia para segundo debate del
proyecto de Ley omitió incluir la frase "o aportes", que había
sido aprobada en el primer debate (fs. 5 y 19).
Adjunta los textos de la exposición de motivos presentada por el Gobierno
al Congreso de la República, pero si el despacho del Magistrado sustanciador "considera
que este segundo cargo no merece ser analizado, solicito expresa y
respetuosamente que se considere dar curso al primer cargo contra el mismo
inciso primero del artículo 295-1 E. T, en la medida que los cargos de
forma y de fondo pueden ser analizados de manera independiente" (f.
21).
De otra parte, señala que lo demandado del artículo 6° de la Ley 1370 de
2009 crea una discriminación negativa entre las
entidades o  personas jurídicas que adelantan procesos de reestructuración de
pasivos y las personas naturales que se encuentran en la misma situación,
vulnerando así el preámbulo y los artículos 13, 95-9°, 333 Y 363 de la
Constitución.
Manifiesta que de conformidad con lo demandado, no están sujetos al pago
del nuevo impuesto al patrimonio "las entidades" que hayan
suscrito acuerdo de reorganización de la Ley 1116 de 2006, por tanto, la
expresión demandada establece una discriminación negativa en contra de las
personas naturales comerciantes, que también están cobijados con el régimen de
insolvencia empresarial o de reorganización.
Interpreta la exclusión así entendida como una manifestación del
principio constitucional de capacidad contributiva, el cual debe ser observado
por el sistema tributario y considera, finalmente, que al excluir del pago del
impuesto al patrimonio sólo a las entidades que se encuentren adelantando
procesos de reestructuración de pasivos o de insolvencia financiera, se están
vulnerando los derechos de las personas naturales comerciantes y no
comerciantes, que se pueden encontrar en la misma situación (f. 21).
IV.
INTERVENCIONES.
1. Instituto Colombiano de
Derecho Tributario.
Uno de los integrantes del
mencionado Instituto remite el concepto, aprobado por el Consejo Directivo en
mayo 25 de 2010, donde se afirma que "se abstiene de pronunciarse sobre
la tacha por vicios de forma, ya que no se dispone de los elementos probatorios
que posiblemente obran en el proceso para opinar sobre los vicios formales que
la demanda imputa a una de las disposiciones acusadas" (f. 66).
Considera que las normas
demandadas deben ser declaradas exequibles, (i) en el entendido de que la base
gravable del impuesto patrimonial, debe excluirse el valor neto tanto de las
acciones como de las cuotas sociales o participaciones poseídas en toda clase
de sociedades nacionales y (ii) en el entendido de que también están excluidas
del impuesto de patrimonio las personas naturales que hayan suscrito el acuerdo
de reorganización de que trata la Ley 1116 de 2006.
Para sustentar su afirmación
señala que al asignar obligaciones tributarias a las sociedades, la ley aplica
el principio de eficiencia, que le permite exigir el pago del tributo a un
número de contribuyentes mucho más reducido pero con una capacidad de pago
mayor. En esta forma, opina que el Estado recauda más, con menos esfuerzo
administrativo, y explica (fs. 68 y 69):
"En el caso que se estudia, el artículo 295-1
del E. T,  adicionado por el artículo 4° de la Ley 1370 de 2009, ordena
excluir 'el valor patrimonial neto de las acciones pose idas en sociedades
nacionales' para efectos de determinar la base gravable del impuesto de
patrimonio. El término 'acciones' a que se  refiere la ley tiene una
significación muy precisa en el derecho societario, pues se refiere a la unidad
en que se divide el patrimonio de las sociedades anónimas según el artículo 375
del  C. de Co., el  cual se aplica por reenvío a los socios
comanditarios de las sociedades en comandita por acciones, según el artículo 352
del C. de Co. Recientemente la Ley 1258 del 2008 creó en el
derecho comercial colombiano las sociedades por acciones simplificadas (SAS),
cuyo capital también está dividido en acciones.
Las sociedades limitadas tienen dividido su
capital en 'cuotas', según el artículo 354 del C. de Co. El
derecho de los socios en las sociedades colectivas y de los socios gestores en
las sociedades en comandita simples o por acciones se denomina 'interés
social', según los artículos 299, 341 y 352 del C. de Co.
En la legislación del impuesto de renta, aunque
todas las sociedades reciben el mismo tratamiento en cuanto al hecho gravado,
la base gravable y la tarifa aplicable, generalmente se hace referencia a las
'acciones y a las cuotas de interés social " a los 'aportes y
acciones poseídos en sociedades' o a las 'acciones y derechos sociales', con el
objeto de evitar dudas en cuanto al tratamiento igualitario de todos los socios
respecto de sus participaciones en el patrimonio de la correspondiente
sociedad. Al respecto se pueden citar los artículos 36-1, 36-2, 189,  literal
a) y 272 del Estatuto Tributario.
Una aplicación literal y aislada de la norma
acusada llevaría a la conclusión de que no es posible restar del patrimonio
líquido  de los contribuyentes del impuesto de patrimonio el valor neto de las
cuotas poseídas en sociedades limitadas ni de  los  intereses sociales poseídos
en sociedades colectivas o en sociedades en comandita por los socios gestores.
Al confrontar la disposición acusada con las
normas constitucionales que ordenan que el sistema tributario  esté fundado en
el principio de equidad, el cual implica dar un tratamiento igual a los
iguales, se advierte que la norma legal acusada es aparentemente contraria a
los principios superiores contenidos en la Constitución Política. Sin embargo,  no
se advierte oposición entre el contenido de la norma acusada y la
Constitución, sino entre lo que omite decir el artículo 295-1 del E.
T. Y la norma superior, por lo cual se advierte
la  necesidad jurídica de proyectar los principios constitucionales sobre  la
norma acusada, mediante una modulación integradora se la sentencia que vaya a
pronunciar la H Corte Constitucional. "
Por tanto, anota que en el caso planteado es procedente una sentencia
integradora aditiva, de manera que la exequibilidad con respecto a la norma
acusada sea en el entendido de que también es aplicable .a las participaciones
en las sociedades que no sean por acciones.
Anota que el término "entidades" hace referencia, según
el Diccionario de la Lengua Española, "a colectividad considerada como
unidad, especialmente cualquier corporación, compañía, institución, etc.,
tomada como persona jurídica", por lo cual, en estricto rigor, no
podría aplicarse a las personas naturales la exclusión de la sujeción pasiva
contenida en la norma acusada.
Señala que la Ley 1116 de 2006, tiene por objeto establecer un régimen de
insolvencia, para proteger el crédito, la recuperación y la conservación de las
empresas, entendidas como unidades de explotación económica y fuentes generadoras
de empleo.
Su artículo 2°, al regular el ámbito de aplicación, indica que "estarán
sometidas al régimen de insolvencia las personas naturales comerciantes y las
jurídicas no excluidas de la aplicación del mismo, que realicen negocios
permanentes en el territorio nacional".
De tal manera, encuentra "fácil advertir que la aplicación
literal y aislada de la norma legal acusada sería contraria al orden jurídico
que emana de la Constitución Nacional, ya que el sistema tributario en el caso
concreto dejaría de estar fundado en el principio de equidad, que demanda un
tratamiento igual para los iguales. Por lo tanto si las personas jurídicas
sometidas a régimen de insolvencia regulado por la Ley  1116 de 2006
quedan excluidas del impuesto de patrimonio, con el evidente propósito de facilitar
su readaptación a la vida económica, la misma exclusión debe ser aplicada
respecto de las personas naturales sometidas al mismo régimen, de donde se concluye
que también en este caso resulta procedente el pronunciamiento de una sentencia
integradora aditiva. También aquí se presenta un caso de inconstitucionalidad,
no por lo que dice el artículo  297- 1 del E. T, sino por lo que deja de
decir" (f. 72).
2.
Universidad Externado de Colombia.
El Director del Departamento de Derecho Fiscal de la Facultad de Derecho
de dicha Universidad, interviene en el presente asunto solicitando que se
declare la constitucionalidad condicionada de las expresiones demandadas.
Recuerda que mientras el derecho reconocido en el artículo 13 superior
está protegido por la acción de tutela, la defensa de la igualdad como
principio inspirador del sistema tributario, ínsito en los artículos 95-9 y 363
ibídem, no goza de esos alcances, por lo cual considera que esta observación
impone distinguir entre las violaciones al principio de igualdad (ante la ley,
para el específico caso que nos ocupa), establecido en el citado artículo 13,
de la concreta igualdad tributaria, a que aluden los principios consagrados en
el artículo 363, porque en el marco de los procedimientos constitucionales, las
invocaciones formales que hace el actor al artículo 13 de la Constitución, no
pueden dar pie a que ésta sea la norma en la que se fundamente la decisión, en
aquellos casos en los cuales lo que verdaderamente se denuncia es una
vulneración de los principios de capacidad económica, de justicia,  de igualdad
y de progresividad en la imposición, inconstitucionalidades que habrán de
juzgarse desde la óptica del artículo 363.
Estima que al no incluirse dentro del texto del artículo demandado el
término "aportes ", se presenta un tratamiento "inicuo"
respecto de los socios de las sociedades de personas, que no podrán excluir
de la base gravable del impuesto el valor patrimonial de sus cuotas o aportes,
configurándose así una doble imposición económica, contraria a los principios
de justicia y equidad en materia tributaria (artículo 363 de la Constitución).
Acota que "si en esta clase de impuesto no se modulan bien los
sujetos pasivos, el tributo adolecerá de múltiple tributación en la relación
sociedad- socio. En efecto, si se somete a gravamen a las personas jurídicas,
el patrimonio de éstas estará gravado por el mismo impuesto y por el mismo periodo
en cabeza de dos sujetos distintos: la sociedad y las personas (naturales o
jurídicas) que participan en el capital de la persona jurídica " (f.
78).
Precisa que según se dispuso en la norma acusada, sólo se pueden
descontar de la base  gravable las inversiones representadas en  "acciones"
de sociedades nacionales, expresión que produce un agravio comparativo no
justificado con otras formas de participación en el capital de  personas jurídicas
que se encuentran en una idéntica situación material, las inversiones que se
tienen en entidades que no están organizadas como sociedades por acciones sino
por aportes.
Sin embargo, a pesar de la inconstitucionalidad que advierte en las
expresiones empleadas por la ley (o más bien en la referencia a los aportes que
se echa de menos),  estima que  no  debe  procederse  a  expulsar  la  norma
del ordenamiento, pues sólo debe adoptarse esa decisión cuando su
inexequibilidad sea insalvable, es decir, cuando no existe una interpretación
compatible con la Constitución, que a la vez respete el  mandato del
legislador. Por tanto, aboga por la constitucionalidad condicionada.
Con respecto al segundo cargo, asevera que "si bien puede que,
como lo afirma el demandante, no se haya presentado una discusión previa acerca
de la modificación del contenido de la norma o que si la hubo no conste
en el nuevo texto de la ponencia para segundo debate del proyecto de ley
explicación alguna sobre la supresión de dicha palabra, ya hemos visto que,
de acuerdo con el principio de interpretación de conformidad con la
Constitución, el hecho de que en la norma únicamente haya quedado consignada la
referencia a las acciones, no tiene porqué significar que no puedan descontarse
de la base gravable los aportes en personas jurídicas distintas a sociedades
por acciones" (f. 81).
Agrega que "la exclusión de la palabra aportes no puede llevar a
entender que sólo los socios de las sociedades de capital pueden descontar de
la base gravable el valor patrimonial de las acciones poseídas en sociedades
nacionales, pues en aras de la equidad tributaria también cuentan con esa
posibilidad todos aquellos socios que tengan títulos representativos de la
participación en el capital de una persona jurídica, sin importar el tipo
societario del que se trate ",
En lo que tiene que ver con el tercer cargo, considera que atendiendo el
sentido de la disposición en cuestión, cual es no gravar con el impuesto al
patrimonio de quienes se encuentran en procesos concursales, bajo una
interpretación literal de la misma, resultaría lógico concluir que en la  norma
se estaría dando un trato diferenciado a dos situaciones materialmente idénticas,
al dejar por fuera tanto a personas naturales comerciantes como a aquéllas que,
aun sin ostentar dicha calidad, se encuentran en esa misma situación, sin que
medie para ello una justificación constitucional.
No obstante, "la circunstancia de que la Ley 1370 de 2009 no
mencionara en el actual artículo. 297-1 del Estatuto Tributario a las  personas
naturales tiene una explicación de carácter histórico: en el momento en el que
se aprobó la ley aún sólo estaban regulados los procesos concursales de las
personas jurídicas, para entonces sólo era viable hacer referencia a los
procesos concursales y liquidatorios de las 'entidades'. Sin embargo, en el presente,
en la medida en que se cuenta con una nueva ley que consagra y regula el
régimen de insolvencia de las personas naturales no comerciantes, cual es la
Ley 1380 de 2010, es forzoso entender que las personas naturales que se
encuentran en esas condiciones calificadas jurídicamente de insolvencia también
quedan cobijadas por la disposición del artículo 297-1 del Estatuto
Tributario introducido por la Ley 1370 de 2009" (f. 82).
3.
Universidad Nacional de Colombia.
El Decano de la Facultad de Derecho, Ciencias Políticas y Sociales de esa
Universidad, conceptúa que la competencia que tiene el legislador  para regular
los tipos societarios, en este caso a las sociedades de capitales o de acciones,
no es ajena a la necesidad que tiene la política económica estatal de extender
ciertos beneficios tributarios a este tipo de sociedades, es decir, que en
relación a su estructura, finalidad, inversión social y contribución al
crecimiento económico, se pueden hacer excepciones a ciertos  impuestos, más
aún cuando la sociedad mercantil por su naturaleza jurídica, propende porque el
Estado se beneficie de unas iniciativas comerciales, fundamentales para el
crecimiento económico. Dichas sociedades son fuente de generación de empleo y
bienestar, además de ser las principales contribuyentes del país.
Con la expedición de la Ley 1370 de 2009, el gobierno nacional y  el
legislador quisieron contar con los recursos necesarios para mantener, en un
mediano plazo, un nivel mínimo y aceptable de inversión pública, con el fin de
garantizar la continuidad de programas económicos y sociales prioritarios,
orientados a contribuir al crecimiento económico y a manejar las condiciones de
vida y bienestar de todos los colombianos, en condiciones de equidad, razón
ésta para haber contemplado beneficios o exenciones tributarias.
Es así como en el parágrafo único del artículo 295-1, se excluye de la
base para liquidar el impuesto al patrimonio, el valor neto "de los
activos fijos inmuebles adquiridos y/o destinados al control y mejoramiento del
medio ambiente por las empresas públicas de acueducto y alcantarillado.
Igualmente se excluye el valor patrimonial neto de los bienes inmuebles del
beneficio y uso público de las empresas públicas de transporte masivo de pasajeros,
así como el VPN de los bancos de tierras que posean las empresas públicas
territoriales destinadas a vivienda prioritaria. Así mismo, se excluye de  la
base el valor patrimonial neto de los aportes sociales realizados  por los
asociados, en el caso de los contribuyentes a que se refiere el numeral 4° del
artículo 19 de este Estatuto".
De lo anterior deduce que el Congreso, haciendo uso de su competencia
legislativa, procuró el crecimiento económico que garantizara el desarrollo
social y, por otro lado, beneficiara a ciertos entes sociales del pago de dicho
impuesto, que por su naturaleza y considerando la contribución que cada uno de
ellos hace al desarrollo económico y social sean acreedores a dicho beneficio
tributario. Es el caso de las sociedades de capital o por acciones.
Por tanto, considera que "el aparte demandado del articulo 295-1
'de las acciones poseídas , se ajusta a la Constitución, dado que la
expresión demandada en sí misma no da lugar a que se predique discriminación
inconstitucional con respecto del tratamiento legislativo de los socios de las
sociedades de personas, pudiéndose predicar en tal evento una omisión
legislativa, que no es objeto de análisis" (f. 89).
Agrega que no existe en la gaceta del Congreso, registro alguno sobre el
trámite de comisiones conjuntas que apoyaran la eliminación del término "aportes",
por lo que considera que "pese a la conformidad del contenido de la
norma demandada con los mandatos constitucionales, por vicios de procedimiento
en el trámite legislativo de la adición normativa al artículo 295-1 del
Estatuto Tributario, el artículo 4° de la Ley 1370 de 2009 debe
declararse inexequible".
En este concepto nada se manifiesta sobre la expresión "entidades"
del artículo 6° de la Ley 1370 de 2009, también demandada.
4. Ministerio de Hacienda y Crédito Público.
Mediante apoderada, dicho Ministerio solicita a la Corte declarar la
exequibilidad condicionada de las expresiones demandadas.
En su primer análisis, considera como una impropiedad desde el punto de
vista jurídico, la solicitud del actor al señalar como demandado el segmento "de
las acciones poseídas ", cuando en realidad debió dirigir su ataque
contra la parte que le hace falta a la norma para que sea compatible con la
Constitución.
Así, afirma que en casos como éste, la Corte "ha optado por abstenerse
de expulsarlas del ordenamiento jurídico, porque ello entrañaría aniquilar la parte
válida de la norma... ha subsanado la omisión colmando el vacío integrando a la
norma uno o varios preceptos que la tornan compatible con. la
Constitución.  De ahí que  a este tipo de sentencias se les denomine 'aditivas o
integradoras', nombre que se explica porque se adiciona un segmento que la
norma antes no tenía, con el fin de integrarle un precepto constitucional. Esto
fue lo que el actor debió plantear".
Explica que si lo que se quiere es evitar la doble tributación,
excluyendo de la base del gravamen el patrimonio de los socios, debió
considerarse la totalidad de los tipos asociativos previstos en nuestra
legislación comercial, pues todos ellos contribuyen en mayor o menor grado a la
creación de riqueza y a la generación de empleo.
Consagrar la
depuración de la base del impuesto solamente para los titulares
,
de acciones
nacionales y negarlo a quienes ostentan interés social u otras
formas en que el capital se expresa, no resiste el test de
igualdad, proporcionalidad y razonabilidad, máxime cuando el derecho tributario
colombiano se orientó hace mucho tiempo por la senda del establecimiento de un
tratamiento tarifario equitativo, para evitar que tarifas diferenciales
influyeran en la selección del tipo societario.
De otra parte, señala que los mismos conceptos formulados en el acápite anterior,
sirven de base para coadyuvar la exequibilidad condicionada del artículo 297-1
del E. T.
Se exonera del impuesto de patrimonio a "las entidades que se
encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa, o que
hayan suscrito acuerdos de reestructuración de conformidad con lo
previsto en la Ley 550 de 1999, o acuerdo de reorganización
de la ley 1116 de 2006", resultando "diáfana la
discriminación negativa" a que se ven sometidos los contribuyentes
distintos de las "entidades", como las personas naturales, que
también podrían verse incursas en los fenómenos de insolvencia previstos en la
Ley 1116 de 2006.
Por tanto, expresa que no hay razón para que se les excluyera del
beneficio tributario consistente en el no pago del impuesto de patrimonio, lo
que a su vez comporta una imprecisión de la norma, por cuanto teniendo carácter
autónomo este tributo, también debió aludirse a la no obligación de cumplir con
el deber formal de declarar, por parte de las personas naturales comerciantes a
que hace alusión la Ley 1116 comentada.
Opina que la alegada violación del artículo 13 de la carta política se
configura por cuanto, de mantenerse la norma tal como está, estarían sometidas al
impuesto de patrimonio las personas naturales comerciantes, siendo que, al
igual que las entidades, pueden verse sometidas a períodos críticos que
ameritan el tratamiento especial conferido por la Ley 1116 de 2006.
Es decir, a contribuyentes que están bajo una misma situación de hecho y
de derecho, se les da un tratamiento diferencial, de modo que bien podría el
fallo que se expida integrar a la norma el principio de igualdad, extendiendo
el beneficio a todos los contribuyentes susceptibles de aplicárseles  el  régimen
de la Ley 1116 de 2006, 10 que a su vez realiza el principio de equidad.
5. Intervención extemporánea.
La Secretaría General de esta corporación informó que con posterioridad
al vencimiento del término de fijación en lista, fue recibida otra
intervención, presentada por un abogado destacado al efecto por la Facultad de
Jurisprudencia de la Universidad del Rosario, quien solicitó la exequibilidad
condicionada del artículo 4° de la Ley 1370 de 2009, a fin de que se otorgue a la norma un alcance constitucionalmente válido.
Con relación al cargo en contra del artículo 6°, opinó que no es
susceptible de un pronunciamiento de fondo, no obstante lo cual la Corte
Constitucional podría aclarar que una interpretación de tal norma que excluya a
las personas naturales de su ámbito de aplicación resultaría contraria a la
carta.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN.
En concepto N° 4977 de junio 3 de 2010, el Procurador General de la
Nación pidió condicionar la exequibilidad de los segmentos legales acusados.
Precisa que "el actor invoca la violación de normas
constitucionales y otras de rango supralegal, concretamente los artículos 160 a 162 y 178 a 182 de la Ley 5a de 1992. Respecto de
estas últimas, el Ministerio Público, una vez analizados el texto de la demanda
y el contenido del articulado de Ley 5a,
encuentra  que no existe un concepto de violación que permita la comparación
entre la expresión acusada y los textos superlegales referidos. Por lo tanto,  la
demanda no cumple los requisitos exigidos en el Decreto 2067 de 1991, tal
y como lo ha señalado la jurisprudencia de esa Corporación[1]"
Advierte que "en el trámite del Proyecto de Ley 005 de 2009
Cámara (acumulado)-195 de 2009 Senado, los ponentes para segundo debate,  tanto
en la Cámara de Representantes como en el Senado de la República, no cumplen
con lo previsto en el inciso segundo del artículo 160 de la Carta Política,
pues no sustentan las razones o motivos en virtud de los cuales se
suprime, del texto aprobado en primer debate en las Comisiones Terceras
Conjuntas,  la expresión 'aportes', que hacía parte del articulado  del
proyecto aditivo del artículo 295-1 del Estatuto Tributario[2]".
Explica que el tema de los aportes en sociedades fue objeto de discusión,
siendo prueba de ello la exención del impuesto al patrimonio para aportes en
entes cooperativos, que se plasmó en el texto del proyecto para segundo debate,
dentro de la propuesta de adición al artículo 295-1 del Estatuto Tributario[3],
pero ese argumento no es suficiente para subsanar la omisión de las razones de
la supresión, como lo manda la ley, pues ello constituye un vicio formal que
puede afectar la validez del artículo 295-1.
Advierte que el dispositivo consagrado en el artículo 295-1 del Estatuto
Tributario resulta violatorio de los principios de equidad tributaria (art.
95-9 Const.) e igualdad. Eximir del impuesto al patrimonio las acciones en
sociedades, y no hacerla con los aportes en otras sociedades, sin que existan
razones o motivos que justifiquen ese trato discriminatorio, es una conducta
que vulnera los principios constitucionales.
El Ministerio Público recuerda que la tradición jurídica nacional, en
materia de exenciones al impuesto de patrimonio, visible en el Decreto-Ley 624
de 1989 y en las Leyes 862 de 2002 y 1111 de 2006, ha sido la de excluir de la base gravable los aportes en las sociedades nacionales. Por tanto,
no resulta razonable suprimir para algunas personas tal beneficio, en la
normatividad sustitutiva de dichas disposiciones, sin que medie una
justificación adecuada
del cambio de opinión del legislador en materia de tanta importancia.  No
debe olvidarse que la facultad impositiva de los tributos  es una expresión
del principio democrático, cuyos límites están dados por la equidad y la
justicia (preámbulo y artículos 10 y 95-9, entre otras normas
constitucionales).
Considera que "se ha dejado presente la existencia de dos vicios
de inconstitucionalidad: (i) el referido a la violación de lo dispuesto en el
artículo 160 Superior, relacionado con el principio del rigor formal en la producción
de la ley, y, (ii) el relativo a la doble tributación, que conduce al
desconocimiento del principio de equidad tributaria. No obstante, la norma
demandada, al fijar la base del impuesto al patrimonio y contemplar las
exenciones para la declaración y pago del mismo, para atemperar el régimen
tributario con los fenómenos de rentabilidad, estímulos y evicción de la doble
tributación, es necesaria y útil" (f. 128).
La ausencia de una norma del régimen tributario que determine la base
gravable del impuesto al patrimonio y los destinatarios exentos de su  pago,  no
sólo conduciría a una falta de certeza de las personas acerca de sus
obligaciones tributarias, traducida en el desconocimiento de algunos de sus
derechos, sino que generaría ingentes perjuicios al Estado como recaudador y
administrador de los tributos.
Por ello, en el presente caso se impone, como regla de estudio de la
constitucionalidad de los preceptos acusados, una ponderación entre los
principios de formalidad de la ley y equidad del tributo. De un lado está,  como
se ha visto, la omisión del legislador, y de otro el principio de conservación
del derecho y del efecto útil de las normas. La inexequibilidad no resuelve la
inequidad de la norma, pues la consecuencia sería la supresión de la exclusión,
tanto para unos, los que gozan de él, como para los otros, que no gozan de él,
pero aspiran a hacerlo.
En vista de esas consecuencias, considera el Procurador que se debe
mantener en el ordenamiento jurídico la disposición del artículo 295-1 del
Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 40 de la Ley 1390 de 2009, bajo
el entendido de que también se incluyen, dentro de la base exenta del impuesto  al
patrimonio, los aportes realizados en sociedades nacionales. '
De otra parte, sobre la disposición que da a las entidades que están en
circunstancias especiales, un tratamiento jurídico privilegiado no extendido a
las personas naturales que se hallan en el mismo supuesto fáctico, opina que  es
constitucional sólo en la medida en que se modulen sus efectos.
El artículo 10 de la Ley 1370 de 2009, que adiciona el artículo 292 del
Estatuto Tributario, hace destinatarios del impuesto al patrimonio a las
personas jurídicas, a las naturales, a las sociedades de hecho y a los
declarantes del impuesto sobre la renta. Sin embargo, la disposición que exonera
del impuesto sólo cobija a las personas jurídicas que se encuentren   en
procesos de liquidación o de reestructuración de sus pasivos. Este trato
diferente entre personas jurídicas y personas naturales, cuando se presenta un
mismo supuesto de hecho, comporta una discriminación.
Por tanto, el Ministerio Público "no encuentra un principio de
razón suficiente, un argumento o un motivo, que justifique tal discriminación.
La diferencia de trato no fue debatida en las Comisiones Terceras Permanentes,
que sesionaron de manera conjunta, y tampoco fue incluida o aprobada en  las
ponencias y sesiones de las plenarias de la Cámara de Representantes y  del
Senado de la República. En el trámite en el Congreso, se omitió justificar la
discriminación que a la postre se establece en la ley demandada" (f.
130).
Así, por razones de conservación y utilidad del derecho, como argumenta
en  el análisis del primer cargo, el Procurador General de la Nación pide a la
Corte declarar exequible, de manera condicionada, el artículo 297-1 del
Estatuto Tributario, en el entendido de que también están exentas del  pago  del
impuesto al patrimonio las personas naturales que se hallen en procesos  de
liquidación o reestructuración de sus pasivos de acuerdo con la ley.
VI.
CONSIDERACIONES DE LA CORTE CONSTITUCIONAL.
Primera. Competencia.
En virtud de lo dispuesto por el artículo 241, numerales 4° y 5°, de la
carta política, la Corte Constitucional es competente para conocer esta
demanda, pues se trata de la acusación contra segmentos de ley, que adiciona
normas con fuerza de ley.
Segunda. Lo que se debate.
2.1. El demandante considera que en el artículo 4° de la Ley 1370 de
2009, que adicionó el 295-1 del Estatuto Tributario, el legislador consagró la
posibilidad de descontar el valor patrimonial neto de las acciones poseídas en
sociedades nacionales, sin considerar los aportes o cuotas sociales, lo cual
vulnera flagrantemente el preámbulo y los principios de igualdad general,
equidad tributaria, justicia tributaria y libre creación de empresas (arts. 13,
363, 95-9 Y 333 Const.).
2.2. Igualmente, estima que hay un vicio de procedimiento en la formación
de la ley que reformó el Estatuto Tributario. Sin embargo, en su escrito de
corrección señala "si el Magistrado sustanciador considera que este
segundo cargo no merece ser analizado, solicito expresa y respetuosamente que
se considere dar curso al primer cargo contra el mismo inciso primero del
artículo 295-1  E. T." (f. 21). En realidad, como no fue
debidamente sustentada la aseveración sobre la presunta infracción al ser
tramitada dicha ley, la Corte no puede abordar su análisis.
2.3. También afirma que la expresión "entidades ",
contenida en el artículo 6° de la Ley 1370 de 2009, comporta un vicio de
inconstitucionalidad, pues consagra un beneficio tributario para las entidades
que se encuentren en  estado de insolvencia, excluyendo de tal beneficio a las
personas naturales. El vicio se concreta en que surge del texto normativo una
discriminación negativa, respecto de las personas naturales que se encuentran
en el mismo estado de insolvencia empresarial o en fase de reorganización de
sus pasivos, conforme a la ley.
2.4. Será entonces necesario (i) referirse brevemente al impuesto al  patrimonio
y la razón por la cual fue creado, (ii) el régimen colombiano de las sociedades
y finalmente (iii) analizar si existen o no las vulneraciones constitucionales
planteadas por el demandante.
Tercera. Generalidades sobre el impuesto al patrimonio.
El impuesto al patrimonio es un tributo[4] de carácter directo y de
naturaleza personal, que grava el capital neto de las personas.
Se entiende por patrimonio neto, el conjunto de bienes y derechos de
contenido económico de que sea titular la persona, con deducción de deudas   y
obligaciones personales de las que deba responder.
Históricamente[5], la imposición
patrimonial precede en siglos, a la imposición sobre la renta. Usualmente, la
tributación del patrimonio sometía a gravamen determinados bienes, como las
tierras o el ganado, siendo menos frecuente el gravamen general sobre toda la
riqueza.
Como precedente más antiguo del impuesto al patrimonio en el mundo, se
encuentra uno general en el cantón de Zurich, en el siglo XIII, así como el
impuesto de monedaje o monedatge en España (corona
catalana-aragonesa,  en 1205). Y aún antes, la denominada moneda forera (1202,
en la corona castellana-leonesa).
Al examinar la historia de Colombia, se encuentra que para hacer frente a
la demanda de mayores recursos durante la guerra de independencia, el Congreso
de Cúcuta de 1821 suprimió la alcabala, el impuesto de la sisa, el
tributo indígena, el monopolio del aguardiente, la venta de empleos y el
monopolio de naipes, para unificar los antiguos impuestos principales españoles
en uno solo, cuya tasa variaba entre el 15% y el 35% en la Nueva Granada. Se
estableció entonces una contribución del 10% anual sobre el ingreso producido
por la tierra y el capital, y del 2% o 3% sobre ingresos personales, como los
salarios gubernamentales, según su monto.
Había una dependencia excesiva del impuesto de aduanas, lo cual sólo pudo
ser corregido en 1918 y 1935, cuando se establecieron los impuestos a la  renta
y el complementario de patrimonio, los cuales dispusieron de una progresividad
importante, cambio que estuvo guiado por el espíritu de la época, fuertemente impregnado
por las tesis solidaristas vigentes en Europa  en materia fiscal.
Establecido el impuesto a la renta en 1918, fue organizado de manera
cedular, es decir, se distinguía el origen de las rentas para señalarles
tarifas diferenciales, con el objeto de gravar menos severamente a las
provenientes del trabajo. Sin embargo, en 1927 se reestructura el impuesto a la
renta, se abandona la modalidad cedular y se trata de unificar el origen de los
ingresos, a fin de agrupar todas las fuentes y gravarlas con tarifa similar.
El abandono de la filosofía cedular planteó una grave dificultad, pues en
la práctica se terminaba gravando más severamente las rentas provenientes
exclusivamente del trabajo, al no tomarse en cuenta otros factores, como los
asociados a la capacidad de pago que suministra el disponer de riqueza.
Por esta razón, el legislador de 1935 (durante la llamada "Revolución
en Marcha"), resolvió crear paralelamente al impuesto sobre la renta,
dos complementarios: el del patrimonio y el de exceso de utilidades, que
tuvieron precisamente la función de restablecer una mejor medición de la capacidad
de pago dentro de una estructura no cedular del impuesto a la renta.
Así, el impuesto al patrimonio fue establecido en la Ley 78 de 1935 como
anual, complementario y accesorio al impuesto sobre la renta, liquidable con
tarifas progresivas, que oscilaban entre el 1 x 1000 y el 8 x 1000, sobre el
patrimonio poseído dentro del país a 31 de diciembre del año anterior a aquél
en el cual se hacía la liquidación.
A este impuesto estaban sujetas las personas naturales y jurídicas, nacionales
y extranjeras, que estuvieran sometidas al impuesto sobre la renta en
Colombia.
Para efectos legales, se denominaba patrimonio "el conjunto de
derechos apreciados en dinero que tiene una persona, deducido el monto de sus
deudas". La ley establecía que no estaban sujetos al gravamen,  entre
otros,  las hoy denominadas rentas de trabajo, los objetos de arte, los muebles
de uso personal, los capitales invertidos en sociedades anónimas o en comandita
por acciones que pagaran el impuesto. Se precisaba así mismo que el impuesto
adicional se debía pagar, no obstante no se obtuvieran rentas gravables.
Posteriormente, la Ley 81 de 1960 reafirmó la existencia del impuesto al
patrimonio como uno de los complementarios del impuesto sobre la renta, al cual
quedaban sujetas las personas naturales y las sucesiones ilíquidas, y no las
personas jurídicas. Esta ley estableció que el patrimonio sometido al impuesto
sería el líquido gravable, obtenido a partir del total de los derechos apreciables
en dinero, poseídos dentro del país a 31 de diciembre del año gravable
(patrimonio bruto), monto del cual se sustraía el total de las deudas para
obtener así el patrimonio líquido, resultado que se afectaba con las exenciones
patrimoniales, que establecía la ley, entre las cuales figuraban los bienes
originados en las rentas de trabajo, los objetos de arte, los muebles de uso
personal hasta cierta cuantía y los bienes que generaran rentas exentas, entre
otros.
El Decreto Legislativo 2053 de 1974, que constituyó la reforma
estructural  del impuesto sobre la renta y complementarios en Colombia, volvió
a reafirmar la existencia del impuesto de patrimonio con carácter
complementario del impuesto sobre la renta, a cargo únicamente de las personas
naturales y las sucesiones ilíquidas. La base del impuesto estaba  dada por el
patrimonio líquido gravable que se obtenía de restar del patrimonio bruto
poseído en el país por el contribuyente en el último día del año o período
gravable, el monto de las deudas a cargo del mismo, vigentes  en esa fecha.
En el Decreto 2053 de 1974 se eliminó la gran mayoría de las exenciones
patrimoniales que se habían consagrado en la Ley 81 de 1960, quedando sólo
algunas, entre ellas, las inversiones en títulos de deuda interna y externa
emitidos por entidades públicas colombianas.
A partir de la Ley 98 de 1983, se incluyó en la base a considerar por los
residentes en Colombia, el patrimonio poseído en el exterior.
En lo fundamental, las reglas del Decreto 2053 de 1974, con las reformas
introducidas por el Decreto 2247 de 1974 y las Leyes 20 de 1979, 9a de 1983  y 75 de
1986, fueron incorporadas al Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989),
artículos 261 a 298.
De este recuento normativo se deduce que el impuesto al patrimonio
buscaba fundamentalmente generar una mayor carga impositiva a las rentas de
capital en comparación con las rentas de trabajo, para lo cual el impuesto era
complementario del de renta y, en algunos momentos, excluyó expresamente las
rentas de trabajo capitalizadas; en otros, no gravó a las personas jurídicas, en
quienes se consideraba que no operaba la distinción entre rentas de trabajo y
de capital, mientras ante las personas naturales sí era evidente la distinción.
Por lo demás, que sólo se gravara a las personas naturales y no a las
sociedades, tenía la ventaja de respetar en aquéllas la progresividad que se
desprendía del esquema tarifario aplicable, que no se hubiera logrado si
únicamente se hubiera gravado a las jurídicas, y que hubiera generado
inequidades si además de estas últimas, igualmente lo hubieran tenido que
soportar las personas naturales, sin mecanismo para recuperar el pago del
impuesto que ya hubieren efectuado por conducto de la sociedad de la cual
fuesen asociadas.
Este impuesto y las reglas a que se alude fueron aplicados año tras año
mientras el impuesto estuvo en vigencia, que se dio, no obstante varios
intentos que se presentaron para eliminarlo hasta 1991. Finalmente fue
eliminado a partir del año gravable 1992, con motivo de la entrada en  vigencia
en el país en ese año del sistema de ajustes integrales por inflación, según lo
había dispuesto el artículo 20 del Decreto 1321 de 1989; se dictó entonces la
Ley 6a de
1992, suprimiendo el impuesto de renta y patrimonio (que era uno solo).
Sin embargo, no desapareció el patrimonio como un elemento fiscal, ni
como componente importante del régimen tributario colombiano, cuya
determinación, cuantificación e identificación en la declaración de  renta  había
de determinarse y debió seguirse estableciendo con precisión, debido a que, si
bien no era el hecho generador de un impuesto complementario específico, sí era
fuente de información de otras obligaciones tributarias y un determinador
indirecto del impuesto básico de renta.
Fue así como el patrimonio líquido seguía estando presente en la renta
presuntiva; en la renta por comparación de patrimonios; en la cuantificación de
determinadas sanciones fiscales, como la sanción por libros, la de
extemporaneidad a contribuyentes, y a obligados a presentar declaración de
ingresos y retenciones; la de información en medios magnéticos, la de informar
por parte de las entidades financieras diferencias del 40% o más entre las
revelaciones contables y las tributarias; y la de requerimiento de firma de
contador en las declaraciones de IVA, de retención en la fuente, de renta y de
ingresos y retenciones; en la determinación de la cuenta de revalorización y de
la utilidad neta (y de la renta), por ajustes por inflación;  en la base de la
suscripción de bonos (como los de paz); en la obligación de que el
contribuyente presente declaración de renta; en el impuesto mínimo; en el
impuesto para preservar la seguridad democrática; y en el régimen simplificado
del impuesto sobre las ventas.
Con el correr de los años, el impuesto al patrimonio había ido cambiando
de función, haciéndose más importante la declaración anual del  patrimonio  como
instrumento de ayuda para controlar el impuesto sobre la renta, como impuesto
complementario. Al generalizarse el sistema de presunciones como instrumento
para mejorar la administración del impuesto sobre la renta, se descubrió que la
declaración anual del patrimonio por parte de los contribuyentes constituía un
instrumento valioso para inferir los ingresos reales sobre los cuales, como
mínimo, debería calcularse el impuesto de renta. Los dos métodos que han
servido para este propósito han sido la comparación patrimonial (que genera una
renta gravable adicional) y la renta presuntiva  con base en el patrimonio
(como base alternativa de determinación de la renta líquida).
No obstante su eliminación, en aras de fortalecer los fiscos municipales
(artículo 317 Const., "sólo los municipios podrán gravar la propiedad
inmueble... "), se mantuvo la obligación de informar en la declaración
tributaria todos y cada uno de los activos que se posea, así como las
obligaciones o deudas y el patrimonio resultante.
Las reglas generales consagradas en los artículos 261 a 287 del Estatuto Tributario que tienen que ver con las definiciones de patrimonio, las reglas
para determinar el valor patrimonial de los bienes, el concepto de patrimonio
líquido y las reglas aplicables a las deudas, se mantuvieron vigentes, en el
entendido de que ellas eran aplicables, como lo fueron en vigencia del
impuesto, al patrimonio de todos los contribuyentes o sujetos pasivos a que se
refiere el impuesto sobre la renta, así no obstante esos contribuyentes  o
sujetos no soportaran ya el impuesto eliminado o no lo hubiesen soportado  con
anterioridad mientras estuvo vigente, como es el caso de las personas jurídicas.
Por el contrario, las reglas que tenían que ver con las pocas exenciones
patrimoniales y las tarifas del impuesto, perdieron razón de ser  con la
eliminación del impuesto, razón por la cual fueron derogadas expresamente por el
artículo 140 de la Ley 6a
de 1992, en la medida que ellas tenían que ver específicamente con el impuesto
y no con el patrimonio.
Ahora bien, el Decreto 1838 de agosto 11 de 2002, con motivo del Estado
de Conmoción Interior[6], creó este tributo como
un "impuesto para preservar la seguridad democrática".
Aunque hacía múltiples referencias al impuesto sobre la renta, se
estableció  no como un complemento de aquel sino como un impuesto autónomo e
independiente, que se causó por una sola y única vez respecto del patrimonio
líquido poseído a 31 de agosto de 2002.
Dicho impuesto tenía como finalidad proveer en forma inmediata de recursos
a las Fuerzas Militares, de Policía y a las demás entidades del Estado que
debían intervenir para conjurar los actos que perturban el orden público, e
impedir que se extiendan sus efectos.
Posteriormente, las normas contenidas en los artículos 292 a 298-3 del E. T., fueron modificadas con el artículo 17 de la Ley 863 de diciembre 29 de 2003, y
fueron gravados los patrimonios líquidos entre 2004 y 2006.
Sobre este aspecto, la sentencia C-990 de octubre 12 de 2004, M. P. Álvaro Tafur Galvis, manifestó:
"Mediante el artículo 17 de la Ley 863
de 2003 'por la cual se establecen normas tributarias, aduaneras, fiscales y
de control para estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas
públicas', el Legislador modificó el Capítulo V del Título II del Libro Primero
del Estatuto Tributario, con el fin de establecer por los años gravables 2004,
2005 y 2006, el Impuesto al Patrimonio a cargo de las personas jurídicas y
naturales, contribuyentes declarantes del Impuesto sobre la Renta.
Con dicho artículo 17 el Legislador creó
así el referido impuesto de patrimonio (art. 292 del E.T)[7];
señaló el hecho generador  (art.  293 E.T.)[8];
estableció la fecha de causación (art. 294 E. T)[9];
determinó la base gravable (art. 295 E.T);  fijó la tarifa (art. 296
E. T)[10]; precisó cuáles
entidades no quedaban sujetas al impuesto (art. 297 E. T)[11];
fijó las condiciones de declaración y pago (art. 298 E. T)[12];
estableció el contenido de la declaración del Impuesto
(art. 298-1 E. T.)[13];
encargó su administración y control a la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales, DIAN (art. 298-2  E. T.)[14]; Y estableció
que en ningún caso el valor cancelado por concepto del Impuesto al Patrimonio
así creado será deducible o descontable en el Impuesto sobre la Renta,
ni podrá ser compensado con otros impuestos. (art. 298-3 E. T.)[15].
En lo que se refiere a la base gravable... el
Legislador estableció  en el artículo 295 del Estatuto Tributario que la
base  imponible  del Impuesto al Patrimonio estará constituida por el valor del
patrimonio líquido del contribuyente poseído el 10 de enero de  cada
año gravable, determinado conforme lo previsto en el Título  II del Libro I del
Estatuto Tributario[16], excluyendo
el valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en
sociedades nacionales, así como los primeros doscientos millones de pesos ($200.000.000)
(valor año base 2003) del valor de la casa o apartamento de habitación."
Luego, con la Ley 1111 de 2006, se volvió a
extender la vigencia del impuesto al patrimonio, por otros cuatro años para los
patrimonios líquidos superiores o mayores a 3.000 millones de pesos, al 1.2%
anual.
En su artículo 28, se estableció que la base imponible del impuesto al
patrimonio está constituida por el valor del patrimonio líquido del
contribuyente, poseído el 1o de enero del año 2007, determinado
conforme lo previsto en el Título II del Libro I del Estatuto Tributario,
excluyendo  el  valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en
sociedades nacionales, así como los primeros doscientos veinte millones de
pesos ($220.000.000) del valor de la casa o apartamento de habitación.
Finalmente la Ley 1370 de 2009, creó el impuesto al patrimonio por el año
2011, señalando que para efectos de este gravamen el concepto de riqueza es el
equivalente al total del patrimonio líquido y se causará a partir del 1o
de enero de 2011.
Los elementos de este impuesto son: el sujeto activo es la Nación; el
sujeto pasivo son las personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho, que
tengan la calidad de contribuyentes y de declarantes del impuesto sobre la renta;
el hecho generador y la base imponible o gravable están constituidos por la
riqueza entendida como el patrimonio líquido a 10 de enero del año 2011, cuyo
valor sea superior a 3.000 millones de pesos.
Cuarta. El régimen de las sociedades en Colombia.
Desde el punto de, vista de la legislación mercantil, las sociedades
pueden revestir distintas formas. Dos grandes categorías societarias son: i)
las sociedades de personas, por aportes o cuotas, que comprenden a las
limitadas, sociedades en comandita simple, colectivas y empresas unipersonales
y, por otro lado ii) las sociedades de capital o por acciones, entre las que se
encuentran: las anónimas, simplificadas por acciones (SAS), y comanditarias por
acciones.
Las primeras se constituyen en razón a la confianza entre los socios, por
lo que pueden limitar la admisión de nuevos asociados, y en caso de que uno de
ellos decida disponer de sus participaciones en el capital social, deberá
contar con el conocimiento y la aprobación de los demás y cumplir con las formalidades
que para el caso se establecen en la legislación societaria.
La regulación legal entrega la representación y la
administración de la sociedad a los socios y en el artículo  358 el  Código de  Comercio
señala  que para las sociedades limitadas" la representación de la
sociedad y la administración de los negocios sociales corresponde a todos y
cada uno de los socios".
De tal manera, la ley colombiana es clara en su intención de limitar la
responsabilidad en que incurren los socios de las sociedades de capital, y
también en mantener ilimitada la responsabilidad de los socios de las
sociedades de personas.
Tanto en materia mercantil como laboral y tributaria, sólo en las
sociedades de personas, los socios deben responder solidariamente por las obligaciones
en que incurra la sociedad.
De acuerdo a esto, el riesgo que corren los socios de una sociedad de
capital  es limitado, en tanto que el riesgo que corren los socios de una
sociedad de personas es prácticamente ilimitado.
Quien invierte en una sociedad de personas, está arriesgando no sólo su
participación en la sociedad, sino su propio patrimonio, mientras que quienes
invierten en sociedades de capital arriesgan sólo su participación en la
sociedad, más no su patrimonio personal.
Específicamente, en relación con la responsabilidad de los socios de las
sociedades de personas, las obligaciones del ente moral se extienden igualmente
a materias como la laboral y la tributaria.
Al respecto, el artículo 36 del Código Sustantivo del Trabajo, señala
que:  "son solidariamente responsables de todas las obligaciones que
emanen del contrato de trabajo las sociedades de personas y sus miembros y
éstos entre  sí en relación con el objeto social y sólo hasta el límite de
responsabilidad de cada socio, y los condueños o comuneros de una misma
empresa entre sí, mientras permanezcan en indivisión".
Igualmente el artículo 794 del Estatuto Tributario (modificado por el
artículo 30 de la Ley 863 de 2003), contempla una responsabilidad solidaria de
los socios por los impuestos de la sociedad al expresar que "en todo$
los casos  los socios, copartícipes, asociados, cooperados, comuneros y
consorciados, responderán solidariamente por los impuestos, actualización e
intereses  de  la persona jurídica o ente colectivo sin personería
jurídica de la cual sean miembros, socios, copartícipes, asociados, cooperados,
comuneros y consorciados, a prorrata de sus aportes o participaciones en
las mismas  y  del tiempo durante el cual los hubieren poseído en el respectivo
período gravable".
En síntesis, para las sociedades de personas el legislador relacionó la
confianza personal y familiar, suponiendo a todos los socios como
administradores y adjudicándoles una responsabilidad solidaria e ilimitada
Por el manejo directo e inmediato de las operaciones y negocios sociales
del ente societario.
De otra parte, en relación a las sociedades de capital o por acciones, el
fundamento que motiva su creación es la constitución de un capital social que
permita la explotación económica de un proyecto en común o una empresa, ésta es
la razón por la que sus aportes se representan a través de títulos de  fácil
circulación, que se denominan acciones.
Esta forma de titularidad desplaza la figura del propietario por la del
accionista en procura de una mejor circulación de los títulos. Así mismo, esta
forma de organización societaria exige que la representación y administración
no esté en cabeza de todos los socios, sino que, es necesario el nombramiento de
administradores y revisores fiscales que promuevan y vigilen las actividades
societarias. Por consiguiente, una vez que el asociado realice el aporte al
capital, su voluntad adquiere una característica anónima. El  principal efecto
de la anónima inversión, es que la persona queda  desvinculada de las
responsabilidades y obligaciones que asuma la sociedad.
En las sociedades de capital una vez efectuados los aportes, los
asociados pasan a ser inadvertidos o carecen de importancia para los terceros,  en
razón  a que solamente responden hasta concurrencia de sus respectivas  a portaciones
o cuotas partes.  Es la compañía la que responde hasta el  límite  de su
patrimonio por las obligaciones que contraiga en desarrollo de su actividad
social. Las obligaciones de los socios y sus derechos pertenecen a la esfera
interna de la sociedad, no transcienden a los terceros que negocian con ella, y
por virtud de la ley de circulación propia de las acciones, los  accionistas de
hoy pueden ser distintos de los de ayer y de los de mañana.
Las acciones en que se divide el capital de una sociedad anónima, están
representadas por títulos nominativos que sirven para acreditar y transmitir la
calidad y los derechos de socio, éstas deben ser de igual valor y conferir
idénticos derechos. Sin embargo, en el contrato social puede estipularse que  el
capital se divide en varias clases de acciones con derechos especiales,
observándose siempre que no producirán ningún efecto legal las estipulaciones
que excluyan a uno o más socios de la participación en la utilidad. Se entiende
entonces que cada accionista tendrá derecho a un voto, pero también, en el
contrato social, podrá pactarse que sólo una parte de los accionistas tenga
derecho al voto en las asambleas extraordinarias.
Cada acción es indivisible, pero puede haber varios propietarios de una  misma
acción, en este caso se nombra un representante común y si no se  ponen de
acuerdo en la administración, la autoridad judicial se encargará de hacerlo. El
representante común no podrá enajenar o gravar la acción, sino de acuerdo con
las disposiciones del derecho común en materia de copropiedad.
El artículo 373 del Código de Comercio, establece que la sociedad anónima
se formará por la reunión de un fondo social suministrado por accionistas
hasta el monto de sus respectivos aportes.
En cuanto a la administración, a diferencia de la sociedad limitada (en
la que está a cargo de todos y cada uno de los socios), se señala "gestores
temporales y revocables".
Dichas sociedades una vez constituidas en forma regular crean una persona
jurídica distinta de los socios individualmente considerados, sin importar su
carácter personal (intuitu personae) o de capital (intuitu pecuniae o
rei). Su reconocimiento como persona jurídica, no se sujeta a una previa
autorización gubernamental, sino al cumplimiento de las formalidades de orden
legal previstas en el estatuto mercantil y en las disposiciones
complementarias. Al respecto, los artículos 22 del Pacto Internacional de
Derechos Civiles y Políticos (Ley 74 de 1968) y 16 de la Convención Americana
sobre Derechos Humanos (Ley 16 de 1972), son categóricos en someter el
ejercicio del derecho de asociación tan sólo a las restricciones previstas en
la ley.
El patrimonio de una sociedad, comprende el valor total de los aportes
iniciales y los posteriores aumentos o disminuciones que los socios,
accionistas, compañías o aportantes, ponen a disposición del ente económico
mediante cuotas, acciones, monto asignado o valor aportado,  respectivamente,
de acuerdo con las escrituras públicas de constitución, reforma, o suscripción
de acciones y según el tipo de sociedad, asociación o negocio, con el lleno de
los requisitos legales.
Precisamente, el artículo 98 del Código de Comercio, siguiendo los
parámetros definidos en los referidos instrumentos internacionales, establece
que" la sociedad, una vez constituida legalmente, forma una  persona  jurídica
distinta de los socios individualmente considerados".
De manera que a la luz de la carta, es competencia del legislador, tanto
la determinación del régimen jurídico de las sociedades y demás personas
jurídicas como la expedición, adición y modificación de las leyes relativas a
impuestos[17] (arts. 150 numeral 12 y
338 superiores).
El establecimiento de un régimen solidario en asuntos fiscales, es  competencia
del legislador, que en su condición de depositario del poder impositivo (arts.
150-12 y 338 de la Constitución), está plenamente habilitado para determinar lo
concerniente a la responsabilidad tributaria,  sin que  existan limitaciones
sobre el señalamiento de los sujetos de la obligación tributaria o los
mecanismos para hacer efectiva la responsabilidad solidaria.
Quinto. Análisis de los cargos.
Para el actor las expresiones demandadas vulneran el preámbulo y los
artículos 13, 95-9, 333 Y 363 de la Constitución.
Advierte la Sala, que el cargo relacionado con el vicio de procedimiento
por  la exclusión, por parte de los ponentes para segundo debate, en las
plenarias de Cámara y Senado, de la expresión "aportes ", que
desde un comienzo se encontraba incluida en el proyecto de ley, no surge de la
expresión  demandada "de las acciones poseídas ", sino del
texto íntegro de la disposición contenida en el artículo 295-1 del Estatuto
Tributario, en su contenido y efectos. Por tanto, como no fue debidamente
sustentada la aseveración sobre la presunta infracción al ser tramitada dicha
ley,  la Corte  no puede abordar su análisis (f. 21).
En consecuencia, el asunto constitucional se circunscribe a determinar
dos aspectos de la demanda, (i) si efectivamente la expresión acusada del
artículo 4° de la Ley 1370 de 2009, vulnera entre otros, los principios de
igualdad y equidad tributaria, al excluir de la base gravable del impuesto al
patrimonio, únicamente el valor patrimonial neto de las acciones poseídas en
sociedades nacionales, y (ii) si la expresión "entidades" vulnera
el ordenamiento constitucional, en cuanto consagra un beneficio tributario para
las entidades que se encuentren en estado de insolvencia, beneficio que deben
tener  también las personas naturales.
(i) En efecto, en el fondo, lo que subyace en las normas objeto de
impugnación es una omisión legislativa relativa, tema que ha sido ampliamente
tratado por esta corporación[18], como se observa, entre
otras, en las sentencias C-543 -1996 (octubre 16), M. P. Carlos Gaviria Díaz;
C-540 de 1997 (octubre 23), M. P. Hemando Herrera Vergara; y C-427 de 2000
(abril 12), M. P. Vladimiro Naranjo Mesa.
En relación con las omisiones legislativas de carácter relativo, la
Corte, ha optado no por declarar la inexequibilidad del precepto
correspondiente sino por ordenar que, al aplicarse éste, se tengan en cuenta
los supuestos de hecho que el legislador omitió en su regulación[19]
a efectos de eliminar la  desigualdad de trato o la violación de otros
derechos, producto del silencio  del legislador (sentencias integradoras y
aditivas), pues si la interpretación de la norma resulta imposible, lo
procedente, entonces, será la declaración de inconstitucionalidad del precepto
correspondiente.
La labor del juez constitucional, en estos casos, no tiene por fin la
exclusión del precepto -en el que se incurrió en omisión-, si no que éste pueda
ser interpretado en el sentido de abarcar los supuestos de hecho dejados de
lado por el legislador -principio de conservación de la norma-.
Es decir, si la norma es aplicada por el operador jurídico tal como fue
aprobada y sancionada, la consecuencia que se deriva es la  exclusión  indebida
de entes que debieron incluirse en el beneficio de que se trata.
De esta manera, la disposición legal afectada de omisión relativa es  incluyente
para algunos y excluyente para otros, sin que fluya de su trámite alguna razón
o justificación para esta discriminación que, a la postre, se traduce en
afectación de derechos fundamentales, como el de la igualdad o el debido
proceso. Así se planteó en la sentencia C-427 de abril 12 de 2000[20],
donde se exigen tres aspectos para que se configure la omisión relativa:
"... Que la norma excluya de sus consecuencias aquellos casos que, por ser
asimilables, deberían subsumirse dentro de su presupuesto fáctico; 2. Que
dicha exclusión no obedezca a una razón objetiva y suficiente y que al  carecer
de una razón objetiva y suficiente, la omisión produzca una desigualdad
injustificada entre los casos que están y los que no están sujetos a las
consecuencias previstas por la norma y 3. Que la omisión implique el
incumplimiento de un deber constitucional del legislador."
Cuando las leyes están afectadas de omisión relativa y son demandadas por
este motivo la Corte ha optado por abstenerse de expulsarlas del  ordenamiento
jurídico, porque ello entrañaría aniquilar la parte válida de la norma. En
estos casos, se subsana la omisión colmando el vacío integrando a la norma uno
o  varios preceptos que la tornan compatible con la  Constitución. De ahí que a
este tipo de sentencias se les denomine "aditivas o integradoras
", en" cuanto se adiciona un segmento que la norma antes no
tenía, con el fin de integrarle un precepto constitucional.
Es así como, mientras en las anteriores versiones del impuesto al
patrimonio, creadas con el Decreto 1838 de agosto de 2002, los artículos 17 de la
Ley 863 de 2003 y 25 a 29 de la Ley 1111 de 2006, habían indicado que del  patrimonio
poseído a la fecha de causación del gravamen se podía restar el valor
patrimonial neto de "las acciones o aportes", la nueva versión
del impuesto que se aplicará para el 1o de enero de 2011, solamente
deja restar el valor patrimonial neto de "las acciones poseídas en
sociedades nacionales".
Por tanto, el nuevo impuesto al patrimonio no permitiría descontar el
valor patrimonial neto de los "aportes en sociedades ", es
decir, de los valores que se tiene en sociedades limitadas o asimiladas,
vulnerando los principios de igualdad, equidad, justicia tributaria y libre
creación de empresas.
No obstante, para la Corte la exclusión de los aportes o cuotas partes en
sociedades, debe entenderse como parte de la expresión acusada, ya que
consagrar la eliminación de la base del impuesto solamente para los titulares
de acciones nacionales y negarlo para quienes ostentan interés social, aportes
u otras formas en que el capital se expresa, no resiste el test de igualdad,
proporcionalidad y razonabilidad, por cuanto el derecho tributario está
orientado al establecimiento de un tratamiento tarifario equitativo, para
evitar que la diferencia influya en la selección del tipo societario.
Nota la Sala que la Ley 1370 de 2009, consagró en el parágrafo inciso
final la exención del impuesto al patrimonio para los aportes en entes
cooperativos, que se plasmó en el texto del proyecto para segundo debate,
dentro de la propuesta de adición del artículo 295-1 del Estatuto Tributario[21].
Siendo ello así, por razones de igualdad y equidad tributaria, los
aportes en sociedades limitadas y asimiladas nacionales, al igual que las
acciones poseídas en sociedades anónimas nacionales, y los aportes sociales en
cooperativas nacionales, deben restarse del patrimonio liquido del declarante del
impuesto al patrimonio, pues las sociedades limitadas y asimiladas en las que
se llegue a tener aportes sociales también figuran entre las que van a  pagar
el impuesto al patrimonio.
No puede entenderse como excluido de la base gravable del impuesto al patrimonio,
únicamente el valor patrimonial neto de las acciones poseídas, sino también de
los aportes o cuotas de participación en sociedades nacionales, debido a que no
puede operar una doble presunción de renta sobre unos mismos bienes.
El valor patrimonial neto de las acciones y participaciones en sociedades
de capitales o personas se excluye de la base para calcular la renta
presuntiva, y los aportes de capital a las sociedades constituyen un pasivo
interno a favor  de los socios. Al respecto ha dicho la Corte[22]:
"La norma en comento se
refiere concretamente a la posibilidad  de restar del patrimonio líquido, 'el
valor patrimonial neto de los aportes y acciones poseídos en sociedades
nacionales', 'el valor patrimonial neto de los bienes afectados por hechos
constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito...',y 'el valor patrimonial neto
de los bienes vinculados a empresas en período improductivo.'
Por cuanto lo que ha llevado al legislador a
consagrar estas excepciones es la consideración de que determinados activos no
son rentables, o que su rentabilidad es reducida, o el propósito de evitar una
doble tributación o de estimular el mercado de valores,
como sucede con la exclusión relativa a los
aportes y acciones en sociedades nacionales, no encuentra en ello la Corte
ningún  motivo de vulneración constitucional. Antes bien, estas  excepciones
propenden por la construcción de un orden social justo, en armonía con los
fines de la carta fundamental. "
Es decir, estas excepciones corresponden a la aplicación del principio de
equidad que impone que no exista una doble tributación respecto de unos bienes
en relación con un mismo hecho generador de tributo[23].
La prohibición de doble tributación por un idéntico hecho económico, como
bien lo ha explicado el Consejo de Estado, dimana de los principios
constitucionales de equidad y progresividad del sistema tributario a que alude
el artículo 363 superior.
En efecto, conforme a estos dos principios, no puede haber doble tributación
por el mismo hecho económico, "... ello desconocería la capacidad
contributiva de los contribuyentes, que pretende establecer una correlación
entre la obligación tributaria y su capacidad económica, de suerte que sea su
capacidad económica la que sirva de parámetro para cumplir con su deber de
contribuir con el financiamiento de las cargas públicas del Estado, consagrado
en el artículo 95 de la Constitución Política.”[24]
Así, las sociedades como declarantes del impuesto de renta y
complementarios, son responsables del impuesto al patrimonio que se creó a
partir del Decreto 1838 de 2002 y si no se excluyeran dichas acciones o
participaciones de la base gravable del propietario de las mismas, éste
terminaría pagando dos veces el impuesto aludido por las mismas acciones o
aportes; en un caso como componentes del patrimonio de la sociedad  obligada a
pagar el impuesto y en el otro como componentes del patrimonio del propietario
de las mismas.
En consecuencia, y tal como lo señalan los intervinientes y el Ministerio
Público, la norma demandada, al fijar la base del impuesto al patrimonio y
contemplar las exenciones para la declaración y pago del mismo, para atemperar
el régimen tributario con los fenómenos de rentabilidad, estímulos y evicción
de la doble tributación, no sólo es constitucional sino necesaria y  útil,
hecho que impide una declaratoria de inexequibilidad.
Aunado a lo anterior, debe tenerse en cuenta que el cargo que presentó el
actor está precisamente encaminado a que, protegiendo el derecho a la  igualdad
o mayor equidad tributaría, se entienda dentro de la parte subrayada
del artículo 4° de la Ley 1370 de 2009 "de las acciones poseídas ",
los  aportes también poseídos en sociedades nacionales.
Adoptar esta posición no significa desconocer la legalidad y la seguridad
jurídica, sino por el contrario salvaguardar la decisión del legislador, pues
la expulsión de leyes debe restringirse a aquellos eventos en los que se
vulnere la Constitución. Por tanto, en este caso, el vacío de la norma
cuestionada debe ser subsanado integrando la palabra aportes, que antes tenía
para restablecer  la igualdad.
Sobre este tema, en sentencia C-1230 de noviembre 29 de 2005, M. P. Rodrigo Escobar Gil, la Corte señaló:
"Las sentencias
integradoras en general y aditivas en  particular, lo ha señalado la Corte,
encuentran un claro fundamento en el carácter normativo de la Carta Política
(C.P. art. 4°) y en los principios de efectividad (C.P. art. 2°)
y conservación del derecho (C.P. art. 241), llamados a gobernar el
ejercicio del control de constitucionalidad.  Por su intermedio se busca,
entonces, mantener vigente en el ordenamiento jurídico la norma que ofrece
insuficiencias desde la perspectiva constitucional, en el  sentido  que le
permite al órgano de control constitucional ajustar su contenido a los
mandatos superiores parcialmente ignorados por  el legislador.
La legitimidad e importancia de las sentencias
integradoras de naturaleza aditiva, fue explicada por la Corte en la Sentencia C­109
de 1995, de la siguiente manera:
'18- La sentencia integradora
es una modalidad de decisión por medio de la cual, el juez constitucional, en
virtud del valor normativo de la Carta (CP art. 4), proyecta los mandatos
constitucionales en la legislación ordinaria, para de esa manera integrar
aparentes vacíos normativos o hacer frente a las  inevitables
indeterminaciones del orden legal. En ello reside la función integradora de la
doctrina constitucional, cuya obligatoriedad, como fuente de derecho, ya ha
sido reconocida por esta Corporación[25] . y no podía
ser de otra forma, porque la Constitución no es un simple sistema de fuentes
sino que es en sí misma una norma jurídica, y no cualquier norma, sino
la norma suprema (CP art. 4), por lo cual sus mandatos irradian y
condicionan la validez de todo el ordenamiento jurídico.
Las sentencias integradoras encuentran entonces
su primer fundamento en el carácter normativo de la Constitución, puesto  que
el juez constitucional, con el fin de asegurar la integridad y la supremacía de
la Carta, debe incorporar en el orden legal los mandatos constitucionales. Por
ello, si el juez, para decidir un caso, se encuentra con una indeterminación
legal, ya sea  porque  el enunciado legal es insuficiente, ya sea porque el
enunciado es contrario a la Carta, el juez debe proyectar los mandatos
constitucionales directamente al caso, aun cuando de esa manera, en apariencia,
adicione el orden legal con nuevos contenidos normativos. El juez en este caso
en manera alguna está legislando pues lo único que hace es dar aplicación al
principio según el cual la Constitución, como norma de normas, tiene una
suprema fuerza normativa (CP art. 4).
(...)
De otro lado, este tipo de decisiones
integradoras también encuentra fundamento en el principio de efectividad
establecido  por el artículo 2° de la Carta, puesto que los órganos del Estado  en
general, y los jueces y la Corte Constitucional en particular, deben buscar, en
sus actuaciones, hacer realidad los principios, derechos y deberes constitucionales
así como el orden de valores que la Constitución aspira a instaurar. Es pues
natural que los jueces, y en particular el juez constitucional, integren en sus
sentencias los mandatos constitucionales.
(...)
Finalmente, estas sentencias integradoras
encuentran fundamento en la propia función de la Corte Constitucional en la
guarda de la supremacía e integridad de la Carta (CP art. 241). En efecto,
en muchas ocasiones una sentencia de simple exequibilidad o inexequibilidad
resulta insuficiente, ya que ella podría generar vacíos legales que podrían
hacer totalmente inocua la decisión de la Corte. En tales casos, la única
alternativa para que la Corte cumpla adecuadamente su función constitucional es
que, con fundamento en las normas constitucionales, ella profiera una sentencia
que integre el ordenamiento legal a fin de crear las condiciones para que la
decisión sea eficaz.' (Sentencia C-109 de 1995, M P. Alejandro Martínez Caballero)."
En consecuencia, al restringir ese descuento a las inversiones
representadas  en "acciones" de sociedades nacionales, se
produce una infracción comparativa no justificada frente a otras formas de
participación en el capital de personas jurídicas que se encuentran en idéntica
situación material, esto
es, las inversiones en entidades que no están organizadas como sociedades
por acciones sino por aportes o cuotas.
Para la Corte, se configura en este caso una omisión legislativa relativa
que conforme al principio de conservación del derecho y el efecto útil de las
normas, impone el mantenimiento del artículo demandado como una legítima
manifestación de la potestad tributaria del Congreso, mediante una  declaración
de exequibilidad condicionada que incorpore al precepto legal, el grupo de
contribuyentes excluidos del beneficio tributario establecido en el artículo 4°
de la Ley 1370 de 2009, sin una justificación válida desde la perspectiva
constitucional.
De ahí que la expresión "de las acciones poseídas" contenida
en el mencionado artículo 4° es exequible, siempre y cuando se entienda que
comprende también el valor patrimonial neto de los "aportes" en
sociedades nacionales.
(ii)  Lo mismo sucede con la expresión "entidades" contenida
en el  artículo  6° de la Ley 1370 de 2009, que reformó el 297-1 del Estatuto
Tributario, por cuanto, al incluir a las personas jurídicas que se encuentren
sometidas a un régimen de insolvencia a efectos de exonerarlas del impuesto al
patrimonio, y no hacer la misma exclusión con las personas naturales, se
vulnera los principios de igualdad, justicia y equidad tributaria.
Así, la ley con la cual se reguló el impuesto al patrimonio para el 2011,
sólo excluye del tributo a las personas naturales o jurídicas comerciantes
acogidas a los procesos de reestructuración empresarial de la Ley 550 de 1990 y
las acogidas a procesos de reorganización empresarial de la Ley 1116 de 2006,
pero no incluye a las personas naturales no comerciantes acogidas a los procesos
de insolvencia, que fueron contemplados en una ley posterior (Ley 1380 de enero
25 de 2010).
Por tanto, el impuesto al patrimonio correrá por cuenta de los que en esa
fecha sean contribuyentes del impuesto de renta (personas naturales y
jurídicas), siempre y cuando su patrimonio líquido fiscal llegue a ser igual o
superior a los $3.000.000.000 (arts. 1 ° Y 2° de la Ley 1370 de 2010).
Sin embargo, entre el universo de los que sí estarían obligados a
responder  por el impuesto al patrimonio en el 2011 (por ser contribuyentes del
impuesto de renta y poseer en esa fecha patrimonios líquidos fiscales iguales o
superiores a $3.000.000.000), la norma del artículo 6° de la Ley 1370 de
diciembre de 2009 (que adicionó el artículo 297-1 al Estatuto Tributario)
dispuso que algunos quedarían exonerados de presentar la declaración  y  pagar
el impuesto, así:
"No están obligadas a
pagar el impuesto al patrimonio de que trata el artículo 292-1,  las
entidades a las que se refiere el  numeral 1o del artículo 19, las
relacionadas en los artículos 22,  23, 23-1 Y 23-2, así como las
definidas en el numeral 11 del artículo 191 del Estatuto
Tributario. Tampoco están sujetas al  pago del impuesto las entidades que se
encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa administrativa,
liquidación obligatoria o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de
conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999, o acuerdo de reorganización
de la Ley 1116 de 2006."
Es decir, el legislador incurrió en una omisión legislativa relativa en
la disposición parcialmente acusada, pues está excluyendo del tributo a
contribuyentes que atraviesan dificultades económicas y terminan  en  procesos
de liquidación o concordato, y se acogieron a los procesos de reestructuración
económica de la Ley 550 de 1999, o a los nuevos procesos  de reorganización
empresarial de la Ley 1116 de 2006, sin incluir a las  personas naturales no
comerciantes sometidas conforme a la ley a un régimen de insolvencia,
vulnerando entre otros principios la igualdad, la justicia, la equidad
tributaria y la libertad de empresa.
El trato desigual deviene de la circunstancia de que no sólo las
entidades pueden verse avocadas a la cesación de pagos en periodos de crisis;
también las personas naturales comerciantes están expresamente previstas en el
tratamiento especial que les confiere la ley, cuando quiera que se encuentren
en esas difíciles condiciones económicas.
Tal como lo advierte en su concepto la Universidad Externado de Colombia  (f.
82), las personas naturales no comerciantes que también pueden pasar por
dificultades económicas y que hoy en día se acogen a los procesos de
insolvencia de la Ley 1380 de enero 25 de 2010, también quedarían cobijadas por
la disposición del artículo 297-1 del Estat.lto Tributario, adicionado  por  la
Ley 1370 de 2009.
La violación del artículo 13 de la carta se configura por cuanto de
mantenerse la norma tal como está, estarían sometidas al impuesto de
patrirponio las personas naturales comerciantes, siendo que, al igual que las
entidades, también pueden verse sometidas a períodos críticos que ameritan el
tratamiento especial conferido por la Ley 1116 de 2006.
En consecuencia, a los contribuyentes que se encuentran en una misma
situación de hecho y de derecho, se les daría un tratamiento diferente; por
tanto, al integrar a la norma el principio de igualdad, se tiene que extender
el beneficio tributario a las personas naturales susceptibles de aplicárseles
el régimen de insolvencia.
Por lo anterior, la Corte declarará exequible, de manera condicionada, el
artículo 297-1 del Estatuto Tributario, en el entendido de que la exención del pago
del impuesto al patrimonio  a las entidades en liquidación o reestructuración,
de conformidad con la ley aplicable en uno u otro caso, también se aplica a las
personas naturales que se encuentren sometidos al régimen de insolvencia.
VII. DECISIÓN
En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la República de
Colombia, en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE
Primero. Declarar  EXEQUIBLE, por los cargos analizados, la
expresión  "de las acciones poseídas", contenida en el
artículo 4° de la Ley 1370 de 2009, que adicionó el artículo 295-1 del Estatuto
Tributario,  bajo el  entendido de que el valor patrimonial neto de los aportes
en sociedades nacionales también constituye un rubro excluido del pago del
impuesto al patrimonio.
Segundo. Declarar EXEQUIBLE, por los cargos analizados, la
expresión "entidades", contenida en el artículo  6°  de la Ley
1370 de  2009,  que  adicionó el artículo 297-1 del Estatuto Tributario, bajo
el entendido de que la exención del pago del impuesto al patrimonio a las
entidades en liquidación o reestructuración, de conformidad con la ley
aplicable en uno u otro caso, también se aplica a las personas naturales que se
encuentren sometidos al régimen de insolvencia.
Notifíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte
Constitucional y archívese el expediente. Cúmplase.
MAURICIO GONZÁLEZ CUERVO
Presidente
MARÍA VICTORIA CALLE
CORREA               JUAN CARLOS HENAO PÉREZ
Magistrada
Magistrado
GABRIEL EDUARDO  MENDOZA MARTELO
JORGE IVÁN PALACIO PALACIO
Magistrado
Magistrado
Ausente
con permiso
NILSON PINILLA
PINILLA                        JORGE IGNACIO PRETELT CHALJUB
Magistrado                                                                 Magistrado
HUMBERTO ANTONIO SIERRA PORTO          LUIS ERNESTO VARGAS SILVA
Magistrado
Magistrado
MARTHA VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO
Secretaria General
[1]"Sentencia C-1O52 de 2001. "
[2] "El texto definitivo del proyecto, en
las Comisiones Terceras Conjuntas de Cámara y Senado, fue aprobado en sesiones
de noviembre 25 y diciembre 1 de 2009. Los textos de ponencia
para segundo debate en las plenarias se encuentran registrados en las Gacetas
del Congreso Nos. 1274 y 1275 de 2009."
[3] "Gaceta del Congreso 1274 de 2009 (pág. 3). Allí se
lee: "Así mismo se excluye de la base el valor patrimonial neto de los
aportes sociales realizados por los asociados, en el caso de los contribuyentes
a que se refiere el numeral 4 del artículo 19 de este Estatuto. "
[4]Tributos son las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de
su poder exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines
(en el lenguaje común se llaman impuestos).
[5]Toda la referencia histórica está compilada del Foro sobre Coyuntura
Fiscal, ponentes Ignacio Sanín Bernal  y Carolina Rozo Gutiérrez. "Bibliografía:
CAMACHO MONTOYA, Álvaro TRIBUTOS SOBRE LA PROPIEDAD RAÍZ; DOMINGO SOLANS Eugenio. El IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO; FINO SERRANO;
Guillermo y VASCO MARTÍNEZ Ruben; PIZA Julio Roberto. EL RENOVADO IMPUESTO AL
PATRIMONIO. REVISTA IMPUESTOS; RESTREPO Juan Camilo. HACIENDA PÚBLICA," entre
otros XXVIII Jornadas Colombianas de Derecho Tributario. ICTJ. Bogotá 2004.
[6] Algunos de los motivos contemplados en las
consideraciones del Decreto 1837 de 2002, por medio del cual se declara el
Estado de Conmoción Interior fueron: "… la situación de inseguridad del
país se torna cada día más crítica y son más frecuentes, despiadados y
perversos los ataques contra los ciudadanos indefensos y las violaciones a sus
derechos humanos y a las reglas fundamentales del Derecho internacional
Humanitario;
Que la Nación entera está sometida a un régimen de terror en el que naufraga la autoridad
democrática y hace cada vez más difícil y azarosa la actividad productiva,
multiplicando el desempleo y la miseria de millones de compatriotas;
Que es necesario fortalecer los
mecanismos de cooperación ciudadana y en especial organizar redes que a través
de la Policía Nacional o de la Fuerzas Militares, según el caso, cooperen de manera activa para prevención del delito y de los actos terroristas tanto en las
zonas urbanas como rurales, en cumplimiento de las normas constitucionales que
regulan los deberes de la persona y el ciudadana."
[7] "Artículo 292. Impuesto
al patrimonio. Por los años gravables 2004, 2005 y 2006, créase el Impuesto al
Patrimonio a cargo de las personas jurídicas y naturales, contribuyentes
declarantes del Impuesto sobre la Renta. Para efectos de este gravamen, el concepto de riqueza es equivalente al total del patrimonio líquido del
obligado. "
[8]"Artículo 293. Hecho
generador. El impuesto a que se refiere el artículo anterior se genera
anualmente por la posesión de riqueza a 1° de enero de cada año gravable cuyo
valor sea superior a tres mil millones de pesos ($3.000.000.000) (valor año
base 2004). "
[9] "Artículo 294. Causación.
El Impuesto al Patrimonio se causa en el primer día del respectivo
ejercicio gravable."
[10] "Artículo 296. Tarifa. La
tarifa del Impuesto al Patrimonio es del cero punto tres por ciento (0.3%) de
la base  gravable establecida de conformidad con el artículo anterior. "
[11] "Artículo 297. Entidades no sujetas al Impuesto al Patrimonio. No están obligadas
a pagar el Impuesto al Patrimonio creado mediante la presente ley, las
entidades a las que se refiere el numeral 1 del artículo 19, así como las
relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 del Estatuto
Tributario. Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se
encuentren en liquidación, concordato o que hayan suscrito acuerdo de
reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999. "
[12] "Artículo 298. Declaración
y pago. El Impuesto al Patrimonio deberá liquidarse en el formulario oficial
que para el efecto prescriba la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y
presentarse con pago en los bancos y demás entidades autorizadas para recaudar
ubicados en la jurisdicción de la Administración de Impuestos y Aduanas o de Impuestos Nacionales, que corresponda al domicilio del sujeto pasivo de este
impuesto, dentro de los plazos que para tal efecto reglamente el Gobierno
Nacional.”
[13]"Artículo 298-1. Contenido de la Declaración del Impuesto al Patrimonio. La Declaración del Impuesto al Patrimonio deberá presentarse anualmente en el formulario que
para el efecto señale la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y deberá
contener:
1. La información necesaria para
la identificación y ubicación del contribuyente.
2. La discriminación de los
factores necesarios para determinar las bases gravables del Impuesto al
Patrimonio.
3. La liquidación privada del
Impuesto al Patrimonio.
4. La firma de quien cumpla el
deber formal de declarar.
5. La firma del revisor fiscal
cuando se trate de contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad y
que de conformidad con el Código de Comercio y demás normas vigentes sobre la
materia, estén obligados a tener  revisor fiscal.
Los demás contribuyentes
obligados a llevar libros de contabilidad deberán presentar la declaración del
Impuesto al Patrimonio firmada por contador público, vinculado o no laboralmente a la empresa, cuando a ello
estuvieren obligados respecto de la declaración del Impuesto sobre la Renta."
[14] "Artículo 298-2. Administración
y control del Impuesto al Patrimonio. Corresponde a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, la administración del Impuesto al
Patrimonio que se crea mediante la  presente ley, conforme a las facultades y
procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario para la investigación,
determinación, control, discusión y cobro. La DIAN queda facultada para aplicar las sanciones consagradas en este estatuto que sean compatibles con la
naturaleza del impuesto. Los intereses moratorias y las sanciones por
extemporaneidad, corrección, inexactitud serán las establecidas en este
estatuto para las declaraciones tributarias.
Los contribuyentes del Impuesto
al Patrimonio que no presenten la declaración correspondiente serán emplazados
por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para que declaren dentro del
mes siguiente a la notificación del emplazamiento. Cuando no se presente la declaración
dentro de este término, se procederá en un solo acto a practicar liquidación de
aforo, tomando como base el valor patrimonio líquido de la última declaración
de renta presentada y aplicando una sanción por no declarar equivalente al
ciento sesenta por ciento (160%) del impuesto determinado.
El valor de la sanción por no
declarar se reducirá a la mitad si
el responsable declara y paga la totalidad del impuesto y la sanción
reducida dentro del término para interponer el recurso de reconsideración
contra la liquidación de aforo."
[15] "Artículo 298-3. No
deducibilidad del impuesto. En ningún caso el valor cancelado por concepto del
Impuesto al Patrimonio será deducible o descontable en el Impuesto sobre la Renta, ni podrá ser compensado con otros impuestos."
[16] "ART 261.-Patrimonio bruto. El
patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos
apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o
período gravable.
Para los contribuyentes con
residencia o domicilio en Colombia, excepto las sucursales de sociedades
extranjeras, el patrimonio bruto incluye los bienes poseídos en el exterior.
Las personas naturales extranjeras residentes en Colombia y las sucesiones
ilíquidas de causantes que eran residentes en Colombia, incluirán tales bienes
a partir del quinto año de residencia continua o discontinua en el país (...). "
ART 277.-Modificado. L. 223/95, arto 110. Valor patrimonial de los
inmuebles. Los contribuyentes sujetos al régimen de ajustes por inflación deben
declarar los inmuebles por el costo fiscal ajustado, de acuerdo con el artículo
353 de este estatuto
Los contribuyentes no sujetos al
régimen de ajustes por inflación deben declarar los inmuebles por el avalúo
catastral al final del ejercicio o el costo fiscal, el que sea mayor, sin
perjuicio de lo dispuesto en los artículos 72 y 73 de este  estatuto. Las construcciones
o mejoras no incorporadas para efectos del avalúo o el costo fiscal del
respectivo inmueble deben ser declaradas por separado Lo previsto en este
artículo se aplicará sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 90- 2 del
estatuto tributario.
ART 282.-Concepto. El patrimonio
líquido gravable se determina restando del patrimonio bruto poseído por el
contribuyente en el último día del año o período gravable el monto de las
deudas a cargo del mismo, vigentes en esa fecha."
[17] C-21O de marzo 1° de 2000, M P. Fabio Morón Díaz y C-865 de septiembre 7 de 2004, M. P. Rodrigo Escobar Gil.
[18] No ha sucedido lo mismo en relación con las
omisiones de carácter absoluto, pues la tesis mayoritaria considera que el juez
constitucional carece de competencia para conocer y decidir sobre la existencia
de éstas, ante la ausencia de un texto normativo susceptible de control. Por
esta razón, se han dictado sentencias inhibitorias.
[19] Cfr. C-690 de diciembre 5 de 1996. M. P. Alejandro Martínez Caballero y C-405 de agosto 28 de 1997. M. P. Fabio Morón Díaz, entre otras.
[20] M. P. Vladimiro Naranjo Mesa.
[21] Gaceta del Congreso 1274 de 2009 (pág. 3).
[22] C-238 de mayo 20 de 1997, M. P. Vladimiro Naranjo Mesa.
[23] Sobre el principio de equidad en materia
tributaría y la doble tributación ver entre otras las sentencias  C­ 485 de
mayo 4 de 2000, M. P. José Gregario Hemández Galindo; C-876 de octubre 16 de 2002, M. P. Álvaro Tafur Galvis; C-121 de febrero 23 de 2006, M. P. Marco Gerardo Monroy Cabra.
[24] Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso
Administrativo, Sección Cuarta. Radicación número: 25000-23­27-000-2000-0562-01(12522).
Febrero 10 de 2002, C. P. Germán Ayala Mantilla.
[25] ''C-083/95. MP Carlos Gaviria Díaz. "