C-083-18
Sentencia
C-083/18
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD SOBRE REFORMA
TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Exequibilidad condicionada de norma que regula la
exención de rentas asociadas a la vivienda de interés social y la
vivienda de interés prioritario
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Concepto de
violación
CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, específicas,
pertinentes y suficientes
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Razones de
procedencia
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION
LEGISLATIVA RELATIVA-Exigencias
PRINCIPIO PRO ACTIONE EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Aplicación
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Jurisprudencia constitucional
OMISION LEGISLATIVA-Clases
La omisión
legislativa tiene lugar en dos situaciones específicas y distintas: (i) cuando existe una ausencia total e
íntegra de normatividad por parte del Congreso; y (ii) cuando dicho órgano lleva a cabo la
regulación de una determinada materia en forma imperfecta e incompleta. En el primero de
los casos se estaría ante una omisión absoluta y en el segundo ante una
relativa.
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Alcance
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Requisitos
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Existencia conlleva a sentencia integradora
[D]e cara a la decisión que se deba
adoptar cuando se acredite la existencia de una omisión legislativa relativa
que deviene inconstitucional, es preciso indicar que, grosso modo, esta
Corte ha indicado que las disposiciones acusadas que incurren en tal omisión,
se pueden ajustar a la Constitución mediante la adopción de una sentencia que
extienda sus consecuencias a los supuestos excluidos de manera
injustificada, es decir, se debe dictar una sentencia integradora tipo
aditiva, que mantenga en el ordenamiento el contenido que, en sí mismo, no
resulta contrario a la Carta, pero incorporando al mismo aquel aspecto omitido,
sin el cual la disposición es incompatible con la Constitución. En este
tipo de fallos, se reconoce que la norma sujeta al escrutinio constitucional,
no cuenta con elementos suficientes y, por tanto, es preciso agregarlos para
que se ajuste a los mandatos constitucionales. En consecuencia, la norma
resulta inconstitucional por los supuestos que no tuvo en cuenta, empero,
debido a que en lo que sí reguló se adapta a la Carta, procede (i) la
declaratoria de su exequibilidad, y, al mismo tiempo, (ii) la
respectiva adición de las materias excluidas.
LEGISLADOR-Es competente para establecer exenciones tributarias
EXENCIONES TRIBUTARIAS-Consagración debe contar con iniciativa gubernamental
EXENCION TRIBUTARIA-Concepto
La doctrina
constitucional ha sostenido que la exención, en materia tributaria, ha de
entenderse como un trato preferencial a un sujeto pasivo de gravamen, que opera
en los casos en que la norma exonera, total o parcialmente, a un bien o persona
que, en principio, estaría siendo objeto de tributo. En otras palabras, “cuando
habiéndose presentado el hecho generador, la ley estipula que no se producirán
sus consecuencias o ello ocurrirá solo de forma parcial”. Así visto, la
exención constituye un instrumento de estímulo fiscal, orientado hacia el
cumplimiento de propósitos que para el Estado ameritan un tratamiento especial,
como ha sucedido con el fortalecimiento de las políticas ambientales, de
protección social o, sencillamente, para la redistribución y crecimiento
económico.
EXENCION TRIBUTARIA-Características
Toda exención
tributaria tiene un carácter (i) excepcional, pues la Constitución no ha consagrado un derecho a
recibir o conservar exenciones, sino que, por el contrario, ha establecido un
deber general de contribuir, mediante el pago de tributos, al financiamiento de
los gastos e inversiones del Estado (C.P art. 95-9); (ii) taxativo, ya que para gozar del beneficio el contribuyente tiene
que encajar en los supuestos normativos que, por voluntad del Legislador, se
sustraen de la obligación de tributar; y, (iii) personal, en tanto la exención tiene un destinatario concreto y,
por lo tanto, queda prohibida toda forma de analogía, extensión o traslado del
beneficio fiscal.
EXENCION TRIBUTARIA-Facultad legislativa no es absoluta
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA DE EXENCIONES
TRIBUTARIAS-Límites
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA DE EXENCIONES
TRIBUTARIAS-Situaciones
jurídicas consolidadas y el principio de confianza legítima como límites
El legislador enfrenta dos tipos de situaciones cuando se
trata de modificar o de suprimir normas que establecen beneficios tributarios:
(i) Cuando la norma previa ha fijado unas condiciones para acceder al beneficio
tributario y ha previsto un periodo determinado dentro del cual el mismo puede
hacerse efectivo, el contribuyente que antes de la expedición de la nueva ley
ha cumplido con todas las condiciones contempladas en el régimen anterior,
tiene una situación consolidada que no puede ser desconocida mientras no se
agote el periodo inicialmente previsto para hacer efectivo el beneficio. (ii)
Cuando el contribuyente, con anterioridad a la expedición de la nueva ley, no
ha cumplido con las condiciones contempladas en la normatividad que se
modifica, pero, en atención a consideraciones objetivas, puede alentar la
confianza legítima de que la misma se mantendría por un determinado periodo, lo
que lo llevo a efectuar actos de ejecución que tienen entre sus supuestos el
referido beneficio tributario, tiene derecho a que se contemple un régimen de
transición que de manera razonable le permita adecuarse a la nueva
realidad.
EXENCION TRIBUTARIA GENERADA POR LA UTILUDAD EN LA ENAJENACION DE
PREDIOS DESTINADOS A FINES DE UTILIDAD PUBLICA-Antecedentes normativos
Referencia: Expediente
D-12530
Asunto: Demanda de
inconstitucionalidad contra el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, “Por medio
de la cual se adopta una Reforma Tributaria estructural, se fortalecen los
mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal (…)”.
Magistrado
Ponente:
LUIS GUILLERMO
GUERRERO PÉREZ
Bogotá
DC, veintinueve (29) de agosto de dos mil dieciocho (2018)
La Sala Plena de
la Corte Constitucional, en ejercicio de sus atribuciones constitucionales y de
conformidad con el procedimiento establecido en el Decreto 2067 de 1991 y el
Acuerdo 02 de 2015, profiere la siguiente
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
En ejercicio de
la acción pública consagrada en el artículo 241, numeral 4º, de la Constitución
Política, la ciudadana Adriana Catalina Hoyos Jiménez demanda la declaratoria
de constitucionalidad condicionada del artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, “Por
medio de la cual se adopta una Reforma Tributaria estructural, se fortalecen
los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal (…)”, al
considerar que la norma incurre en una omisión legislativa relativa, por
excluir del régimen de transición que asegura se presenta en el parágrafo 1º de
dicha disposición, la utilidad en la enajenación de los predios destinados a
proyectos de renovación urbana no asociados a viviendas de interés social o de
interés prioritario, que se iniciaron en vigencia del antiguo artículo 207-2,
numeral 9, del Estatuto Tributario.
Por medio del
Auto fechado el 9 de febrero de 2018, el Magistrado ponente encontró que, de
manera preliminar, la demanda cumplía con los requisitos previstos en el
artículo 2º del Decreto 2067 de 1991 y fijados por la jurisprudencia
constitucional cuando se invoca la existencia de una omisión legislativa
relativa. En consecuencia, resolvió fijar en lista la disposición acusada,
comunicar el inicio del proceso a la Secretaría Jurídica de la Presidencia de
la República, la Presidencia del Congreso de la República, los Ministerios de
Hacienda y Crédito Público y Vivienda, Ciudad y Territorio y la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), así como correr su traslado a la
Procuraduría General de la Nación, para que emitiera el concepto de su cargo.
De igual manera,
el Magistrado ponente invitó a participar en el trámite de la demanda al
Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT), al Centro Interdisciplinario
de Estudios sobre el Desarrollo (CIDER) de la Universidad de los Andes, al
Centro de Investigación para el Desarrollo (CID) de la Universidad Nacional de
Colombia, a la Academia Colombiana de Jurisprudencia y a los Decanos de las
Facultades de Derecho de las Universidades Javeriana, del Rosario, Libre y del Atlántico,
para que intervinieran dentro del proceso de la referencia, si lo estimaban
conveniente.
Una vez
cumplidos los trámites previstos en el Decreto 2067 de 1991, la
Corte Constitucional procede a resolver la demanda de la referencia.
II. NORMA
DEMANDADA
A continuación
se transcribe el artículo demandado y se subraya el texto del que, desde la
perspectiva de la demandante, surge una omisión legislativa relativa, sin
perjuicio de que se entienda que la demanda recae sobre la totalidad de la disposición.
“LEY 1819 DE 2016
(Diciembre
29)
Por
medio de la cual se adopta una Reforma Tributaria estructural, se fortalecen
los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan
otras disposiciones
(…)
PARTE
II
IMPUESTO
SOBRE LA RENTA
(…)
ARTÍCULO
99.
Adiciónese el artículo 235-2 del Estatuto Tributario el cual quedará así:
ARTÍCULO
235-2. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018. A partir del 1° de enero
de 2018, sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales, las
únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario
son las siguientes:
1.
Las rentas exentas de la Decisión 578 de la CAN.
2.
Las rentas de que tratan los artículos 4° del Decreto 841 de 1998 y 135 de la
Ley 100 de 1993.
3. La
renta exenta de que trata el numeral 12 del artículo 207-2 de este Estatuto en
los mismos términos allí previstos.
4.
Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua, según la
calificación que para el efecto expida la corporación autónoma regional o la
entidad competente.
En
las mismas condiciones, gozarán de la exención los contribuyentes que a partir
de la fecha de entrada en vigencia de la presente ley realicen inversiones en
nuevos aserríos vinculados directamente al aprovechamiento a que se refiere
este numeral.
También
gozarán de la exención de que trata este numeral, los contribuyentes que a la
fecha de entrada en vigencia de la presente ley, posean plantaciones de árboles
maderables debidamente registrados ante la autoridad competente.
La
exención queda sujeta a la renovación técnica de los cultivos. La exención de
que trata el presente numeral estará vigente hasta el año gravable 2036,
incluido.
5.
Las rentas exentas de que trata el artículo 96 de la Ley 788 de 2002. Estos
contribuyentes no estarán cobijados por la exención a la que se refiere el
artículo 114-1 de este estatuto.
6.
Las siguientes rentas asociadas a la vivienda de interés social y la
vivienda de interés prioritario:
a) La
utilidad en la enajenación de predios destinados al desarrollo de proyectos de
vivienda de interés social y/o de vivienda de interés prioritario;
b) La
utilidad en la primera enajenación de viviendas de interés social y/o de
interés prioritario;
c) La
utilidad en la enajenación de predios para el desarrollo de proyectos de
renovación urbana;
d)
Las rentas de que trata el artículo 16 de la Ley 546 de 1999, en los términos
allí previstos;
e)
Los rendimientos financieros provenientes de créditos para la adquisición de
vivienda de interés social y/o de interés prioritario, sea con garantía
hipotecaria o a través de leasing financiero, por un término de 5 años contados
a partir de la fecha del pago de la primera cuota de amortización del crédito o
del primer canon del leasing.
Para
gozar de las exenciones de que tratan los literales a) y b) de este numeral 6,
se requiere que:
i) La
licencia de construcción establezca que el proyecto a ser desarrollado sea de
vivienda de interés social y/o de interés prioritario.
ii)
Los predios sean aportados a un patrimonio autónomo con objeto exclusivo de
desarrollo del proyecto de vivienda de interés social y/o de interés
prioritario;
iii)
La totalidad del desarrollo del proyecto de vivienda de interés social y/o de
interés prioritario se efectúe a través del patrimonio autónomo, y
iv)
El plazo de la fiducia mercantil a través del cual se desarrolla el proyecto,
no exceda de diez (10) años. El Gobierno nacional reglamentará la materia. Los
mismos requisitos establecidos en este literal serán aplicables cuando se
pretenda acceder a la exención prevista por la enajenación de predios para
proyectos de renovación urbana.
7.
Venta de energía eléctrica generada con base en energía eólica, biomasa o
residuos agrícolas, solar, geotérmica o de los mares, según las definiciones de
la Ley 1715 de 2014 y el Decreto 2755 de 2003, realizada únicamente por parte
de empresas generadoras, por un término de quince (15) años, a partir del año
2017, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a)
Tramitar, obtener y vender certificados de emisión de bióxido de carbono de
acuerdo con los términos del protocolo de Kyoto;
b)
Que al menos el 50% de los recursos obtenidos por la venta de dichos
certificados sean invertidos en obras de beneficio social en la región donde
opera el generador. La inversión que da derecho al beneficio será realizada de
acuerdo con la proporción de afectación de cada municipio por la construcción y
operación de la central generadora.
8. La
prestación del servicio de transporte fluvial con embarcaciones y planchones de
bajo calado, por un término de quince (15) años a partir de la vigencia de la
presente ley.
PARÁGRAFO
1°. Las rentas exentas de que trata el numeral 6, se aplicarán en los términos
y condiciones allí previstos a partir del 1° de enero de 2017, incluso respecto
de los proyectos en los que, a la fecha de entrada en vigencia de la presente
ley, se hayan aportado los predios al patrimonio autónomo constituido con
objeto exclusivo para el desarrollo de proyectos de VIS y/o VIP.
PARÁGRAFO
2°. Las rentas exentas de que trata este numeral y el numeral 4, se aplicarán
también durante el año 2017 en la medida en que se cumpla con los requisitos
previstos en el reglamento correspondiente para su procedencia.
PARÁGRAFO
3°. Las rentas exentas por la venta de energía eléctrica generada con base en
los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas, solar, geotérmica o de los
mares, de que trata el presente artículo, no podrán aplicarse concurrentemente
con los beneficios establecidos en la Ley 1715 de 2014”.
III. LA DEMANDA
La demandante
considera que la norma transcrita desconoce el preámbulo y los artículos 1, 2,
13, 58, 83, 95-9, 150-12, 338 y 363 de la Constitución Política, por incurrir
en una omisión legislativa relativa. Sostiene que el parágrafo 1º de la norma
en cuestión, aun cuando establece un régimen de transición, excluye de sus
efectos las utilidades en la enajenación de predios destinados a proyectos de
renovación urbana que no están asociados a viviendas de interés social o
viviendas de interés prioritario (en adelante VIS o VIP), en los casos en los
que los contribuyentes (personas jurídicas) iniciaron su ejecución en vigencia
de las reglas preestablecidas a la reforma tributaria. Para fundamentar su
solicitud, la demandante expone los siguientes elementos, a partir de los
criterios fijados por la jurisprudencia para la admisión de un cargo por
omisión legislativa relativa:
a) La
disposición acusada excluye de sus consecuencias jurídicas un caso equivalente
o asimilable: los proyectos de renovación urbana no asociados a VIS o VIP
Desde su
perspectiva, el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016 regula dos situaciones
jurídicas distintas. La primera, las rentas que seguirían exentas de gravamen en
Colombia a partir del año 2018, y la segunda, las condiciones a las cuales se
someterán las rentas que estando exentas en vigencia del derogado artículo
207-2, numeral 9, del Estatuto Tributario, perdieron el beneficio fiscal. Frente
al segundo escenario, afirma que el parágrafo 1º establece un periodo de
transición para los contribuyentes que cumplieron con los requisitos de ley
para acceder a la exención, pero que aún no lo habían hecho efectivo por estar
dentro del plazo de 10 años que establecía la legislación derogada (artículos
207-2, numeral 9º, del Estado Tributario, 58 de la Ley 388 de 1997 y 18 del
Decreto 075 de 2013).
Manifiesta la
accionante que a pesar de que el propio Legislador manifestó en los debates que
no podían modificarse las condiciones bajo las cuales los contribuyentes
realizaron estas inversiones, pues sin el estímulo tributario seguramente no se
hubiera aceptado la carga de construir los proyectos de renovación urbana, en
la versión definitiva de la ley, únicamente se incluyó a quienes, en vigencia
del artículo 207-2, numeral 9, del Estado Tributario, iniciaron proyectos de
renovación urbana asociados a VIS o VIP.
Esta
circunstancia constituye para la demandante una omisión legislativa relativa,
pues excluye a un grupo de contribuyentes que eran acreedores del mismo
beneficio tributario, en tanto: (i) ambos cumplieron con las mismas
condiciones al momento de radicar los proyectos de renovación urbana. De hecho,
(ii) lograron obtener la licencia de construcción y realizaron inversiones
en activos prediales destinados a patrimonios autónomos exclusivos, a fin de
recibir el estímulo de renta exenta por diez años. Asimismo, (iii) desde
la Ley 788 de 2002, el Legislador fijó el mismo estímulo tributario, con
independencia de que el proyecto de renovación urbana estuviera asociado a VIS
o VIP. Y, finalmente, iv) ambos, en igual medida, han generado
beneficios para la población en zonas deterioradas o subutilizadas de las
ciudades, confiando en la durabilidad de la exención que el Estado aseguró se
mantendría por el plazo de diez años.
b) Existen
deberes específicos, impuestos directamente por la Constitución, que el
Legislador desconoció al excluir a este grupo de contribuyentes
Para la
demandante, al excluirse del régimen de transición previsto en el parágrafo 1°
de la norma acusada al grupo de contribuyentes que iniciaron proyectos de
renovación urbana no asociados a VIS o VIP, el Legislador omitió imperativos
constitucionales derivados de los principios de buena fe, confianza
legítima, seguridad jurídica y respeto por las situaciones jurídicas
consolidadas, por cuanto dejó de proporcionarles el tiempo y los medios
necesarios para adaptarse a la nueva regulación, aun cuando ellos previamente
ajustaron su conducta a las condiciones previstas en la legislación derogada.
Asimismo,
considera que se desconoció el principio de irretroactividad de la ley, pues la
norma acusada no podía afectar a los contribuyentes cuya situación jurídica se
formalizó en vigencia del artículo 207-2, numeral 9, del Estatuto Tributario
(Ver, Sentencias C-594 de 2002, C-809 de 2007 y C-785 de 2012).
También asegura
que pese a que el Legislador tenía la obligación de respetar los principios de
igualdad, equidad y justicia tributaria, omitió establecer el mismo tratamiento
para los contribuyentes que se encontraban en una situación equivalente a los
beneficiarios del régimen de transición.
Finalmente,
manifiesta que el Congreso de la República desconoció el principio de
legalidad, en su dimensión material, al no promover una adecuada deliberación
democrática, por medio de la cual se evaluaran las implicaciones
socioeconómicas de la imposición del gravamen sobre el grupo de contribuyentes
excluidos del régimen de transición. De hecho, afirma que el escenario que ahora
se controvierte no respondió a la verdadera voluntad del Legislador, sino a “un
error de técnica legislativa o el resultado de una redacción desafortunada” que
no incluyó a todos los contribuyentes afectados con la modificación de la renta
exenta.
c) La exclusión
de este grupo de contribuyentes del régimen de transición carece de un
principio de razón suficiente
Al respecto,
indica que en el trámite legislativo de la reforma acusada no se demostraron
razones constitucionalmente válidas para justificar la pérdida del incentivo
tributario respecto de los contribuyentes que sí gozan del régimen de
transición (VIS o VIP). En particular, porque esta clase de proyectos han sido
catalogados como de utilidad pública, al favorecer la recuperación del manejo ambiental
de las ciudades, la descongestión del tráfico urbano y la rehabilitación de
bienes históricos y culturales (Leyes 9ª de 1989 y 388 de 1997).
d) La falta de
justificación del tratamiento diferenciado frente al grupo de contribuyentes
excluidos del régimen de transición genera una desigualdad negativa en términos
económicos
En concreto, la
demandante hizo referencia a los gastos no previstos en los que deberán
incurrir ciertos constructores y que no se habían considerado en el momento de
diseñar los proyectos de renovación urbana, los cuales en razón de la
disposición acusada, no afectarán a los constructores que fueron incluidos en
el régimen de transición, por desarrollar programas de vivienda de interés
social (VIS) o vivienda de interés prioritario (VIP).
IV.
INTERVENCIONES
1. Ministerio de
Hacienda y Crédito Público
El Ministerio de
Hacienda y Crédito Público en su intervención solicita que la Corte se declare inhibida
para pronunciarse de fondo por ineptitud sustantiva de la demanda y, de
forma subsidiaria, que declare la exequibilidad de la disposición
acusada.
Respecto de la
solicitud de inhibición, el Ministerio considera que la demanda no cumple con
los requisitos de claridad, certeza y suficiencia.
La falta de
claridad se presenta porque el cargo parte de una premisa equivocada, según la
cual el precepto demandado establece un régimen de transición para proyectos de
renovación urbana VIS o VIP. Afirma el Ministerio que la aproximación es incorrecta,
pues ni el Gobierno Nacional al presentar el proyecto de reforma tributaria, ni
el Congreso de la República en el debate del mismo, establecieron un régimen de
transición para los contribuyentes que cumplieran con las condiciones en
vigencia del derogado artículo 207-2, numeral 9, del Estado Tributario.
Únicamente, sostiene la entidad, se mantuvo la exención para los proyectos de
renovación urbana asociados a VIS o VIP, pero en los términos y condiciones
previstos en la reforma tributaria.
En relación con
el requisito de certeza, argumenta que el cargo no recae sobre una proposición
jurídica real y existente, sino sobre una deducción incorrecta de la
demandante, para quien la norma incluye un régimen de transición, circunstancia
que induce intencionalmente al error al operador jurídico. También sostiene el
Ministerio que la demanda no expone cuáles son los criterios de comparación
para adelantar el juicio de constitucionalidad entre los casos que alega son
asimilables, ni las razones para mantener un tratamiento diferenciado sobre
este grupo de contribuyentes, por lo que tampoco satisface el parámetro de
suficiencia.
Frente al cargo
por omisión legislativa relativa, en concreto, la Cartera expone que no se
acreditaron los requisitos previstos por la jurisprudencia constitucional para afirmar
su configuración, por las siguientes razones:
a) La norma no
excluye de sus consecuencias jurídicas a un grupo de contribuyentes
equivalentes o asimilables. Al contrario, lo que pretende es asegurar el
desarrollo de proyectos de renovación urbana para la población más vulnerable
del país.
Asegura que
existe una diferencia sustantiva entre los proyectos de renovación urbana no
asociados a VIS o VIP y aquellos que sí lo  están, pues la exención tributaria
pretende asegurar las necesidades habitacionales de los hogares con menos
ingresos y más vulnerables del país. Objetivo que no se alcanza con los
proyectos excluidos de la exención, ya que estos solamente se dirigen a
contener los procesos de deterioro físico y ambiental en los centros urbanos. Bajo
este entendimiento, explicó que la necesidad de conservar la exención sobre
proyectos de VIS y VIP no depende de su relación con programas de renovación
urbana, sino de que las iniciativas objeto de exención realmente favorezcan a la
población vulnerable, en tanto los sectores industriales se negaban a construir
este tipo de viviendas por las bajas utilidades que percibían.
b) No existe un
deber específico de mantener tratamientos tributarios preferenciales, por el
contrario, las exenciones constituyen una excepción al principio de igualdad
Afirma que la
Constitución Política no consagra un derecho a recibir exenciones, como tampoco
le impone al Legislador la obligación de conservarlas, sino que, por el
contrario, fija un deber general, a cargo de todos los contribuyentes, de
aportar al financiamiento del Estado, mediante el pago de impuestos. Observa
que en este caso no existe una expectativa legítima y, menos aún, una situación
jurídica consolidada.
En el mismo
tenor, expresa que no se viola el principio de irretroactividad de la ley
tributaria, como lo afirma la demandante, ya que la norma no modifica periodos
que ya fueron objeto del gravamen. Sus efectos, como se evidencia de la lectura
de la norma, solamente rigen hacia futuro.
En relación con
el principio de legalidad, además, precisa que desde el inicio del trámite
legislativo se explicó la importancia de redefinir las exenciones tributarias,
aspecto que fue analizado en los debates parlamentarios y se justificó en el
pliego de modificaciones al proyecto de ley, por lo que no puede sostenerse que
el Legislador incumplió con el deber de deliberación mínima.
c) La supresión
de la exención tributaria no obedece a una exclusión injustificada, sino a la
necesidad de reducir las inequidades y distorsiones en la asignación de
recursos en la economía y la coyuntura fiscal
En este punto,
la entidad llamó la atención frente a uno de los cambios tributarios más
importantes de la reforma: la limitación a las exenciones fiscales. Así, indicó
que los amplios beneficios en el impuesto de renta producían “inequidades
horizontales y distorsiones en la asignación de recursos en la economía”,
por lo que el Legislador decidió conservar solamente aquellos beneficios
tributarios que representaran un impacto económico y social considerable para
el país, como sucede con los proyectos VIS o VIP.
d) No puede
pretenderse un tratamiento tributario igualitario entre contribuyentes no
comparables ni asimilables
Finalmente,
expreso que no era posible afirmar una desigualdad negativa sobre sujetos que
no son fáctica ni jurídicamente comparables. En este sentido, manifestó que los
beneficios tributarios implementados de forma equivocada generan efectos
perjudiciales para la economía nacional, en especial, por la disminución del
recaudo, la asignación desproporcionada de recursos para ciertos sectores de la
sociedad y altos costos en la fiscalización de rentas que pretenden algún tipo
de exención fiscal.
2. Ministerio de
Vivienda, Ciudad y Territorio
El apoderado del
Ministerio de Vivienda, Ciudad y Territorio solicita a la Corte declarar la exequibilidad
de la norma demandada. Sustenta su solicitud en que el cargo formulado por
la demandante no cumple con los requisitos formales previstos en la
jurisprudencia constitucional, en la medida que se sustenta en una
interpretación subjetiva (vaga y abstracta) de la disposición acusada, que
descontextualiza el alcance de la ley y distorsiona el escenario que modificó
el Legislador, en ejercicio de sus amplias facultades constitucionales.
3. Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)
La apoderada de
la entidad interviene en el proceso de constitucionalidad para requerir la
declaratoria de exequibilidad de la norma, al estimar que el cargo por
omisión legislativa relativa carece de sustento jurídico y fiscal.
Argumenta que el
derogado artículo 207-2, numeral 9, del Estatuto Tributario, solo trataba como
renta exenta la utilidad en la enajenación de predios destinados a la ejecución
de proyectos de renovación urbana, siempre que estuvieran asociados a programas
VIS y VIP. Ello, en atención a los cambios introducidos a través del Decreto
075 de 2013, “Por el cual se reglamentan el cumplimiento de los porcentajes
de suelo destinado a programas de Vivienda de Interés Social para predios
sujetos a los tratamientos urbanísticos de desarrollo (…)”. De ahí que, no
sea cierto que los proyectos no VIS o VIP estaban exentos del impuesto a la
renta con anterioridad a la reforma tributaria.
Adicional a lo
anterior, señala que el Gobierno Nacional se propuso reducir las rentas exentas
por medio de la norma demandada, atendiendo las recomendaciones de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) y la Comisión
de Expertos para la Equidad y la Competitividad Tributaria, que indicaban la
necesidad de construir un sistema tributario más eficiente, eliminando, entre
otros aspectos, los privilegios fiscales para ciertos sectores de la sociedad.
En consecuencia, los cambios tributarios fijados por el Legislador obedecen a la
libertad de configuración legislativa que tuvo como centro de análisis la realidad
fiscal del país, que exigía cambios profundos en la política tributaria.
4. Instituto
Colombiano de Derecho Tributario (ICDT)
El interviniente
solicita a esta Corporación declarar la exequibilidad condicionada de la
norma acusada, en “el sentido de indicar que dicho beneficio se aplica
también a los contribuyentes que desarrollaron proyectos no asociados a VIS y/o
VIP y cumplieron con los requisitos exigidos en la normativa aplicable vigente.”.
Sostiene que el
artículo acusado vulnera los principios de buena fe, confianza legítima y
seguridad jurídica, en la medida que el contribuyente sí tenía la expectativa
legítima de beneficiarse del estímulo tributario, al cumplir con la totalidad
de condiciones previstas por el Legislador para acceder –en su oportunidad- a
la exención tributaria. De esta manera, argumenta que existían razones
objetivas para confiar en la durabilidad de la medida, en tanto: (i) el
beneficio fiscal estuvo vigente por un término de 14 años, contados a partir de
la vigencia de la Ley 788 de 2002, “Por la cual se expiden normas en materia
tributaria y penal del orden nacional y territorial (…)”; (ii) durante
su vigencia no fue objeto de modificaciones por parte del Legislador ni del
Gobierno Nacional y, por último, (iii) Al tratarse de una exención en la
utilidad derivada de la venta de predios destinados a fines de utilidad
pública, su aplicación es obligatoria para el Estado, siempre que se cumplieran
los requisitos determinados para ello.
Para el
Instituto, es evidente la vulneración a los principios de buena fe y confianza
legítima de la disposición demandada, puesto que al haberse omitido como
beneficiarios de las rentas exentas en la utilidad de la venta de predios
destinados para proyectos de renovación urbana a aquellos no asociados con VIS
y/o VIP, se desconocieron las situaciones jurídicas consolidadas en virtud de
las razones objetivas existentes para confiar en la aplicación del beneficio.
Señala, por otra
parte, el Instituto, que pese a lo anterior, no existe una vulneración clara
del principio de irretroactividad de la ley tributaria, en la medida que el
beneficio fiscal consagrado en el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, así como
aquel que se encontraba regulado en el artículo 207-2 numeral 9° del Estatuto
Tributario, se haría efectivo únicamente en el momento de la enajenación de los
predios.
5. Universidad
del Rosario
El Consultorio
Jurídico de la Facultad de Jurisprudencia, por medio de su Dirección General,
solicita a esta Corporación que declare la exequibilidad condicionada de
la norma acusada, al estimar la configuración de una omisión legislativa
relativa.
Indica que la
reforma fiscal, en el aspecto que ahora se debate, vulneró el régimen
tributario al no encontrarse razones constitucionalmente válidas para retirar
el incentivo económico. En especial, porque los proyectos VIS o VIP, como los
proyectos de renovación urbana, resultan asimilables desde distintas aristas
(normativa, histórica, económica y social). En consecuencia, estima que la
reforma tributaria afecta el principio de justicia tributaria, al omitir un
régimen de transición que respete los derechos adquiridos de este sector de la
industria. Así las cosas, sostiene que al presentarse la nueva legislación
desconociendo a un grupo de contribuyentes que en vigencia de la anterioridad
normatividad cumplieron con cada una de las condiciones para acceder al
incentivo tributario, sin que pudieran hacerlo efectivo por el propio término
de diez años que fijaba la ley, se quebrantaron los principios de buena fe y confianza
legítima.
6.
Intervenciones ciudadanas
El ciudadano
Carlos Hernando Puerto Quiroga coadyuva la pretensión de la demanda, al
sostener que desde el momento que los contribuyentes cumplieron con los
requisitos previstos en el derogado artículo 207-2 del Estatuto Tributario,
tenían la expectativa legítima de gozar de la exención, sin importar que los
proyectos de renovación urbana estuvieran o no asociados a VIS o VIS, pues los
presupuestos sustanciales que daban lugar a este estímulo fiscal fueron
cumplidos a cabalidad.
Así mismo, el
ciudadano Santiago Felipe Pineda Buitrago interviene en el trámite de la
demanda, solicitando la declaratoria de exequibilidad condicionada de la norma,
porque en su criterio el Legislador incumplió su imperativo constitucional de
proporcionarle a los contribuyentes excluidos de la reforma tributaria, los
medios y el tiempo mínimo para adaptarse a la nueva regulación. Por ello, sostuvo
que el Legislador decidió no aplicarles el régimen de transición previsto en el
parágrafo 1° de la disposición acusada, vulnerando los principios de buena fe,
confianza legítima, irretroactividad de la ley tributaria y respeto por las
situaciones jurídicas consolidadas.
V. CONCEPTO DEL
PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN
En ejercicio de
las facultades previstas en la Constitución Política, el Procurador General de
la Nación solicita a la Corte inhibirse de conocer de fondo de este
asunto por ineptitud sustantiva de la demanda al formularse el cargo por omisión
legislativa relativa.
El Ministerio
Público inicia su análisis de constitucionalidad señalando que si se tiene en
cuenta que en el presente caso se plantea una violación del principio de
igualdad por discriminación en materia de rentas exentas por una omisión
legislativa —al considerar la actora que lo regulado en el parágrafo 1 del
artículo 235-2 del E.T. en la forma incorporada por el artículo 99 de la Ley
1819 de 2016, estableció un régimen de transición que mantiene el tratamiento
de renta exenta regulado en el derogado numeral 9 del artículo 207-2 del E.T.,
en relación con los sujetos pasivos que iniciaron proyectos de renovación
urbana asociados a VIS o VIP y no en relación con los sujetos pasivos que
iniciaron proyectos de renovación urbana no asociados a VIS o VIP—, se hace
necesario determinar si es cierto o no que el Congreso de la República incurrió
en la omisión legislativa que se le imputa, y si en verdad se estableció o no
un régimen de transición que sustenta el cargo de omisión legislativa.
El Ministerio
Público estima que el cargo formulado contra la norma demandada carece de
certeza por dos razones: una formal y otra material.
En relación con
el examen formal, sostiene que el tema del presunto régimen de transición que
señala la demandante en relación con la renta exenta desarrollado en el numeral
9 del artículo 207-2 del E.T., no fue omitido por parte del Congreso de la
República, sino que fue expresamente regulado por dicho órgano en el artículo
376 de la Ley 1819 de 2016, ya que allí se encuentra su voluntad concreta de
derogar expresamente lo normado en el referido numeral 9. De esta manera,
existía una intención legislativa inequívoca por parte del Congreso de la
República: terminar de forma inmediata con el beneficio tributario
controvertido. Por esta razón, considera que no puede afirmarse la
configuración de una omisión legislativa relativa y, menos aún, de un régimen
de transición.
Para la vista
fiscal, la accionante debió enfocar su demanda contra el artículo 376 de la Ley
1819 de 2016 en concordancia con el artículo 98 ibídem, máxime cuando su
pretensión de fondo es que la Corte Constitucional dicte una sentencia
condicionada -aditiva-. Ello es así porque los razonamientos jurídicos son
diferentes para el cargo de omisión legislativa relativa, el contexto y
contenido normativo susceptible de demanda es expresamente diferente al
cuestionado en el presente proceso y, especialmente, porque las consecuencias
jurídicas de una sentencia de exequibilidad condicionada son muy diferentes.
Agrega que si la
Corte Constitucional accediera a las pretensiones de la demandante dictando la
sentencia de exequibilidad condicionada, esto implicaría incorporar con
vigencia hacia el futuro en el artículo 235-2 del E.T. en la forma incorporada
por el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, el contenido del numeral 9 del
artículo 207-2 del E.T., cuando el legislador expresamente derogó esta última
norma.
Así las cosas,
el cargo formulado contra la norma demandada carece del requisito de certeza,
por una razón formal consistente en que la imputación de omisión legislativa
por trato discriminatorio tributario no se predica de la norma demandada.
Desde el punto
de vista material, explica la entidad que dentro de la potestad de producción
legislativa en materia tributaria lo que hizo el Congreso de la República fue
concederle efectos retrospectivos al numeral 6º del artículo 235-2 del Estatuto
Tributario, para garantizar el desarrollo de proyectos de VIS o VIP. Es decir,
la norma acusada no incluyó ningún tipo de beneficio para proyectos que a la
entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016 estuvieran relacionados con la
enajenación de predios para el desarrollo de proyectos de renovación urbana. De
ahí que, no pueda sostenerse la configuración de un régimen de transición, como
equivocadamente lo plantea la actora.
Finalmente,
manifiesta la entidad que el cargo carece de claridad, en la medida que la
demandante plantea una violación del principio de legalidad por falta de
deliberación democrática, pero tal afirmación no se desarrolla acorde con las
pautas establecidas jurisprudencialmente, en los eventos que se busque
demostrar un vicio procedimental en la conformación de una nueva ley. De esta
manera, en criterio de la entidad, no se explica cómo el trámite dado al
proyecto de ley generó la omisión alegada cuando éste se efectuó acorde con los
pasos previstos en la legislación para el trámite y aprobación de una reforma
tributaria estructural.
VI. CONSIDERACIONES
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
1. Competencia
De conformidad
con lo dispuesto en el numeral 4° del artículo 241 de la Constitución Política,
esta Corporación es competente para decidir sobre la demanda de
inconstitucionalidad que en esta oportunidad se formula contra el artículo 99
de la Ley 1819 de 2016.
2. Alcance de la
demanda
En
el asunto sometido a la valoración de la Corte, la demandante acusa la
inconstitucionalidad del artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, al considerar que el
Legislador vulneró
imperativos constitucionales derivados de los principios de buena fe, confianza
legítima, seguridad jurídica, respeto por situaciones jurídicas consolidadas,
igualdad, equidad, justicia económica, irretroactividad de la ley tributaria y
legalidad, al no incluir dentro de los efectos jurídicos de las medidas de
transición previstas en el parágrafo primero, a los contribuyentes que, en
vigencia de la exención contenida en el numeral 9º del artículo 207-2 del Estatuto
Tributario (ET), iniciaron y continúan ejecutando proyectos de renovación
urbana no asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a viviendas de
interés social prioritario (VIP).
A
su juicio, tal exclusión constituye una omisión legislativa relativa que la
Corte debe subsanar, en procura de amparar los derechos de quienes, habiendo
cumplido con todos los requisitos exigidos, tenían la expectativa legítima de
acceder al
beneficio tributario que contemplaba el mencionado numeral 9º del artículo
207-2 del ET, cuál era el de asumir como renta exenta la utilidad
derivada de la enajenación de los predios destinados para fines de utilidad
pública en los proyectos de renovación urbana.
Conforme con ello, la actora pretende
que, acreditada la existencia de una omisión legislativa relativa, esta
Corporación disponga, mediante la declaratoria de exequibilidad condicionada de
la disposición acusada, que se mantienen como renta exenta las utilidades en la
enajenación de proyectos de renovación urbana, estén o no asociados a VIS o
VIP, siempre que hubieran iniciado su ejecución en vigencia del derogado
artículo 207-2, numeral 9, del ET.
En relación con
la anterior acusación, un grupo de intervinientes, del que forman parte el Ministerio
de Vivienda, Ciudad y Territorio y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
(DIAN), plantea la declaratoria de exequibilidad simple de la norma acusada. En
su concepto, el contenido de la disposición impugnada no afecta ningún
postulado constitucional, y, por el contrario, atiende a las observaciones de
los expertos en la materia, que señalaron la necesidad de construir un sistema
tributario eficiente por la vía de eliminar cierto tipo de exenciones. De esta
manera, el Legislador eliminó, en uso de sus facultades constitucionales, entre
otros privilegios fiscales, el establecido para los proyectos de renovación
urbana no VIS o VIP, por lo que no puede afirmarse la ocurrencia de una omisión
legislativa relativa.
En contraste, el
Instituto Colombiano de Derecho Tributario, la Universidad del Rosario y los
ciudadanos que participaron del trámite de este proceso, solicitaron la declaratoria
de una exequibilidad condicionada del artículo demandado. En el mismo sentido
de los argumentos planteados en la demanda, sostienen que la omisión
legislativa relativa se presenta por la decisión injustificada del Congreso de
la República, de excluir a un grupo de contribuyentes de los efectos del
régimen de transición previsto en el parágrafo 1º de la norma acusada, cuando
en vigencia de la normatividad derogada cumplieron cada uno de los requisitos
para hacerse acreedores de este beneficio tributario, sin contar con el tiempo
necesario para materializarlo, que en su momento estableció el propio Congreso
de la República a través del derogado artículo 207-2, numeral 9, del Estatuto
Tributario.
Por su parte, el
Procurador General de la Nación y quien interviene en representación del
Ministerio de Hacienda y Crédito Público, le solicitan a
la Corte declararse
inhibida para emitir pronunciamiento de fondo, por ineptitud sustantiva de la
demanda. Al respecto, coinciden en sostener que ni el Legislador ni el Gobierno
Nacional, en el trámite de aprobación de la reforma Tributaria, consideraron un
régimen de transición para las rentas exentas provenientes de proyectos de
renovación urbana cualquiera que haya sido su finalidad (asociados o no
asociados a proyectos VIS y/o VIP). Aducen que, por el contrario, este supuesto
fue derogado explícitamente a través del artículo 376 de la misma normatividad,
razón por la cual, el cargo por omisión legislativa relativa carece de los
presupuestos de claridad, certeza y suficiencia.
3. Requisitos
de procedibilidad de las demandas de inconstitucionalidad
La petición de
inhibición que formula tanto el Procurador General de la Nación como el
Ministerio de Hacienda
y Crédito Público, le impone a la Corte la necesidad de entrar a
analizar, como cuestión inicial y previo al planteamiento del problema
jurídico, el tema de la aptitud sustantiva de la demanda, a efectos de definir
si, en la presente causa, hay o no lugar a efectuar el respectivo
pronunciamiento de fondo.
Para ello, la
Sala Plena expondrá los requisitos generales de procedibilidad de las demandas
de inconstitucionalidad, así como los criterios adicionales cuando se alega un
cargo por omisión legislativa relativa, a efectos de valorar su cumplimiento en
el caso concreto.
3.1. Requisitos
generales
Ha sido
reiterativa esta Corporación en sostener que, conforme al mandato previsto en los
artículos 241-4 de la Carta Política y 2° del Decreto 2067 de 1991, las
demandas que en ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad
promuevan los ciudadanos contra las leyes de la República, deben cumplir ciertos
requisitos mínimos de procedibilidad.
En innumerables
pronunciamientos sobre la materia, ha explicado este Tribunal que establecer una
carga procesal básica en la formulación de las demandas de inconstitucionalidad,
no va en contravía del derecho ciudadano a participar en la defensa de
la guarda e integridad de la supremacía de la Constitución (C.P. art. 40), sino
que, por el contrario, busca un balance racional en el ejercicio del citado
derecho, de manera que se garantice “la autorrestricción judicial y un debate
constitucional en el que el demandante y no el juez sea quien defina el ámbito
de control constitucional”[1].
Ello, sobre la base de considerar que, de ordinario, la Constitución Política
no le atribuye a la Corte la función de llevar a cabo un control oficioso de
constitucionalidad sobre las leyes, sino rogado, el cual se activa, precisamente,
por vía del ejercicio ciudadano de la acción pública de inconstitucionalidad.
Siendo
consecuente con dicho planteamiento, y tomando como referente lo previsto en el
artículo 2º del Decreto 2067 de 1991, la propia jurisprudencia constitucional ha
sostenido que las demandas que se presenten ante la Corte, en las que se
controvierta la validez de una determinada disposición legal, deben contener: (i)
las
normas que se acusan como inconstitucionales; (ii) las disposiciones Superior
que se consideran infringidas y (iii) la expresión de las razones o
motivos por los cuales los textos superiores invocados se entienden violados.
La exigencia de
tener que señalar las razones o motivos de la violación, lo ha dicho esta
Corporación, se materializa, en realidad, en una carga de contenido sustancial
para el ciudadano, en cuanto le impone desplegar una labor argumentativa
mínima, que le facilite al operador judicial comprender el alcance de la
acusación y adoptar una decisión de fondo acorde con el marco de referencia
normativa que es objeto de cuestionamiento. Dicho presupuesto se traduce,
entonces, en el deber de formular por lo menos un cargo concreto de
inconstitucionalidad contra la norma o normas que se acusan, el cual, a su vez,
de acuerdo con la doctrina constitucional sobre la materia, recogida y
sistematizada en la Sentencia C-1052 de 2001[2], solo puede entenderse
debidamente estructurado cuando se sustenta en razones “claras,
ciertas, específicas, pertinentes y suficientes”[3].
En la referida Sentencia C-1052
de 2001, reiterada
a su vez en diversos  pronunciamientos sobre la materia, de manera que
constituye un precedente consolidado, la Corte explicó el alcance de
las razones de claridad, certeza, especificidad, pertinencia
y suficiencia que se deben tener en cuenta en la formulación de los
cargos de inconstitucionalidad, en los siguientes términos:
(i) El requisito de
Claridad, exige que cada uno de los cargos de la demanda tenga un
hilo conductor en la argumentación que permita al lector comprender y entender
fácilmente el contenido de la demanda y las justificaciones en las que ella se
funda.
(ii) El de Certeza,
implica que la acusación recaiga sobre una proposición jurídica real y
existente y no simplemente sobre una deducida por el actor pero que no surja de
la disposición demandada; y, acorde con ello, que los cargos de la demanda se
dirijan efectivamente contra las disposiciones impugnadas y no sobre otras
normas que, en todo caso, no son consideradas en la demanda, ni son el objeto
concreto de la acusación.
(iii) El de Especificidad,
impone que haya precisión y concreción en la formulación del cargo, es
decir, que se muestre en forma diáfana la manera como la norma acusada vulnera
la Carta Política, permitiendo verificar una oposición objetiva entre el
contenido de las normas demandadas y la Constitución, resultando inadmisibles
los argumentos vagos, indeterminados, indirectos, abstractos y globales que no
guardan relación concreta y directa con las disposiciones que se acusan.
(iv) El de Pertinencia,
requiere que el reproche formulado por el peticionario sea de naturaleza
estrictamente constitucional, lo que significa que debe estar fundado en la
apreciación del contenido de la norma Superior que se expone como violada y el
precepto demandado, resultando inaceptables los argumentos que se formulan a
partir de consideraciones puramente legales y doctrinarias, o aquellos otros
que se limitan a expresar puntos de vista subjetivos en los que el demandante,
en realidad, no está acusando el contenido de la norma sino utilizando la
acción pública de inconstitucionalidad para resolver un problema de orden
particular, como podría ser la indebida aplicación de la disposición en un caso
concreto o específico. En ese orden de ideas, tampoco son admisibles las
acusaciones que fundan en un análisis de conveniencia de la norma demandada,
calificándola de inocua, innecesaria, o reiterativa a partir de una valoración
parcial de sus efectos.
(v) Finalmente, el
de Suficiencia, conlleva a que en la acusación se expongan todos
los elementos de juicio, argumentativos y probatorios, que son necesarios para
iniciar el estudio de constitucionalidad de la norma demandada. La suficiencia
del razonamiento se basa en el alcance persuasivo que debe tener la demanda,
mediante la presentación de argumentos que, aunque no logren prime facie
convencer al operador jurídico sobre la contrariedad de la norma acusada con la
Carta, si despierten una duda mínima en torno a su inconstitucionalidad, de
forma tal que permita iniciar un proceso dirigido a desvirtuar la presunción de
constitucionalidad que ampara a toda norma legal, haciendo de ese modo
necesario un pronunciamiento por parte del órgano de control.
Así las cosas, solo en la medida
en que la acusación formulada cumpla con los requisitos descritos, es posible
que este Tribunal asuma plena competencia para proferir decisión de fondo en el
respectivo juicio de inconstitucionalidad que se le propone. Por el contrario,
si la demanda no satisface los aludidos prepuestos, la misma es sustancialmente
inepta, y, por tanto, no le queda otro camino al juez constitucional que
proferir una decisión inhibitoria.
3.2. Presupuesto adicional cuando
se alega una omisión legislativa relativa
Ahora bien, esta Corporación ha puesto
de presente que, cuando la demanda formulada se orienta a mostrar que la
infracción a la Carta se origina en una omisión legislativa, tal y como ocurre
en el presente caso, el cumplimiento de los anteriores requisitos adquiere
mayor relevancia, en cuanto el demandante debe “construir un específico
razonamiento tendiente a mostrar que, en efecto, existe una carencia de
regulación, violatoria de preceptos de la Constitución”[4].
Al
respecto, la doctrina constitucional ha definido que “cualquiera que sea la
decisión por tomar en estos casos, la misma está condicionada por el hecho de
que previamente se haya definido la naturaleza jurídica de la omisión -
absoluta o relativa- y, siendo ésta relativa, que sea específica y directamente
predicable de la normatividad impugnada y no de otros dispositivos que no
fueron acusados en la demanda”.[5]
En
efecto, tal y como ha sido aceptado de manera uniforme por la jurisprudencia
constitucional, la inactividad del Congreso de la República, en lo concerniente
al ejercicio de su función legislativa, puede llegar a afectar o desconocer derechos
y garantías superiores, razón por la cual, también por esa vía, es posible
someter sus actos al control de constitucionalidad. Ha entendido la Corte que,
en esos eventos, “la presunta infracción a la Carta proviene, no del derecho
positivo preexistente -fruto de la acción legislativa ordinaria o especial-
como es lo común, sino de la falta de regulación normativa en torno a materias
constitucionales sobre las cuales el Congreso tiene asignada una específica y
concreta obligación de hacer”.
Sin
embargo, también se ha aclarado que no toda inactividad legislativa puede verse
sometida al control constitucional. El respeto por la autonomía e independencia
del Congreso, en contraste con la necesidad de precisar el ámbito la
competencia funcional del propio órgano de control, ha llevada a este Tribunal a
sostener que solo son objeto de cuestionamiento aquellas conductas omisivas que
puedan ser calificadas como parciales o relativas, por oposición a las omisiones
absolutas que, en razón a su propia naturaleza, están excluidas de cualquier
tipo de escrutinio judicial.
En
el caso de la omisión absoluta, la misma conlleva una ausencia total e íntegra
de normatividad por parte del Congreso y, por tanto, no existe norma sobre la cual pueda recaer el
respectivo juicio[6]. En cambio, tratándose de la omisión
legislativa relativa, esta alude a la violación de un deber constitucional que
se materializa en una actuación imperfecta e incompleta del
legislador[7], y que tiene lugar, precisamente, “cuando
el Congreso ha creado una disposición pero deja de introducir elementos que, a
la luz de los mandatos superiores, hacen que ella resulte incompleta, arbitraria,
inequitativa, inoperante
o ineficiente[8]
y vulneradora del principio de igualdad, del debido proceso[9]
u otras disposiciones de rango constitucional”[10].
En
punto a la hipótesis
precedente -la de la omisión legislativa relativa-, lo ha dicho la Corte, se
cumple el fundamento básico del control de constitucionalidad, que no es otro
que la confrontación objetiva y verificable entre la ley y la Carta Política,
pues el debate tiene lugar respecto de un texto legal que se reputa imperfecto
en su concepción, y que a partir de la ausencia parcial de regulación, al
confrontarlo con la Constitución, puede terminar por afectar ciertos derechos y
garantías superiores[11].
Bajo
ese entendimiento, cuando el cargo se propone por la vía de una omisión
legislativa relativa, se reitera, la posibilidad de conocer y emitir un pronunciamiento
de fondo, se halla condicionada a que previamente se verifique que la omisión alegada
sea atribuible directamente al texto de la disposición impugnada y no a ningún
otro u otros enunciados normativos no vinculados al trámite de
constitucionalidad[12].
Sobre este aspecto, ha subrayado la
Corte en la importancia de que la configuración de la presunta
inconstitucionalidad por omisión no le imponga al órgano de control un
ejercicio interpretativo de un conjunto más amplio de disposiciones, de regulaciones
diversas e incluso de normas indeterminadas[13],
pues ello desbordaría su ámbito de competencia funcional el cual está
circunscrito al juzgamiento específico de la preceptiva impugnada. Así
entendido, el requisito de procedibilidad se concreta, en estos casos, en el
hecho de que “la omisión que se plantea pueda coherentemente imputársele a la
disposición acusada o, en otros términos, que sea lógicamente atribuible a su
texto”[14], siendo
este presupuesto necesario para que la Corte pueda entrar a conocer y evaluar
la acusación por omisión legislativa relativa.
En relación con esto último, en reciente
pronunciamiento, la Corte precisó que “la satisfacción de este presupuesto solo
implica que la demanda es formalmente apta y puede ser analizada, no que el
elemento considerado por el demandante constitucionalmente obligatorio dentro
de la norma efectivamente lo sea y, por lo tanto, se configure una verdadera
omisión del legislador”[15], pues
este “es ya el problema constitucional de fondo planteado a la Corte, que
deberá ser resuelto en el análisis material de los cargos[16]”[17].
Así las cosas, para que esta Corporación
pueda entrar a pronunciarse sobre una demanda por omisión legislativa relativa,
es necesario que el actor formule por lo menos un cargo concreto de
inconstitucionalidad, a partir de razonamientos claros, ciertos, específicos,
pertinentes y suficientes, a su vez orientados a mostrar, conforme
a un criterio general de objetividad y coherencia, que la carencia de
regulación que se alega se predica directamente del enunciado
normativo impugnado y que la misma es contraria a los mandatos de la
Constitución invocados como violados. Tal verificación solo conduce a
reconocer que la demanda es sustancialmente apta y, por tanto, la misma no
compromete la posición de la Corte en torno a la existencia material de la
omisión legislativa alegada. Por tanto, únicamente en la medida en que la
demanda cumpla con los requisitos de procedibilidad, y se establezca -prima
facie- que la omisión alegada se predica de la norma acusada, es que se
entiende activada la competencia de la Corporación para adelantar el respectivo
análisis de fondo sobre la presunta omisión legislativa relativa y, por tanto,
para proferir la decisión que corresponda de acuerdo con lo que resulte probado
en el proceso.
Finalmente, debe aclarar la Corte, como
lo ha hecho en anteriores pronunciamientos[18], que el
cumplimiento de los requisitos adjetivos de la demanda deben valorarse conforme
al principio pro actione, esto es, sin someter la
acusación a un escrutinio excesivamente riguroso, de manera que se haga nugatorio
e inoperante, en la práctica, el derecho político a promover acciones públicas
en defensa de la Constitución Política (C.P. art. 40-6). Así, en virtud del
referido principio, el test de procedibilidad debe aplicarse con cierto
grado de flexibilidad, permitiendo que las dudas que puedan surgir sobre su
cumplimiento sean interpretadas a favor del actor, dando paso a la admisión de
la demanda y a proferir la respectiva decisión de fondo.
3.3. Análisis sobre
la aptitud sustantiva de la demanda
En relación con la demanda que es objeto
de estudio,
el
Procurador General de la Nación y el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público,
le solicitan a la Corte declararse inhibida para emitir pronunciamiento de fondo,
tras considerar que, respecto a la acusación por omisión legislativa relativa, la
demanda formulada no cumple con los presupuestos de claridad, certeza
y suficiencia.
Según quedo
explicado en el apartado anterior, para que la Corte pueda
pronunciarse sobre una acusación por omisión legislativa relativa, es necesario
que el actor formule por lo menos un cargo concreto de inconstitucionalidad, a
partir de razonamientos claros, ciertos, específicos, pertinentes
y suficientes, a su vez orientados a mostrar, conforme a un criterio
general de objetividad y coherencia, que la ausencia de regulación alegada se
predica directamente del enunciado normativo impugnado y que la
misma es contraria a los mandatos de la Constitución invocados como violados.
Así
entendido, considera la Corte que la petición de
inhibición formulada por el Procurador General de la Nación y el Ministerio de
Hacienda y Crédito Público debe ser rechazada, toda vez que la demanda presentada
contra el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, en particular contra el parágrafo
1º,
cumple con los requisitos mínimos de procedibilidad a los que se ha hecho expresa
referencia. Ello, en razón a que de la acusación presentada puede extraerse la
adecuada estructuración de al menos un cargo concreto de inconstitucionalidad,
basado en razones claras, ciertas, pertinentes, suficientes
y específicas.
En efecto, a
juicio de la Corte, la demandante sí construye una verdadera acusación de
inconstitucionalidad contra el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, en particular
contra el parágrafo 1º,
materializada en el hecho objetivo de destacar que, por su intermedio, el
legislador incurrió en una omisión legislativa relativa, consistente en no incluir
dentro de los efectos jurídicos de las medidas de transición allí previstas, a
los contribuyentes que
habían
cumplido con todos los requisitos exigidos para acceder al beneficio
tributario que contemplaba el numeral 9º del artículo 207-2 del ET, cuál era el
de
asumir como renta exenta
las utilidades obtenidas en la enajenación de proyectos de renovación urbana
que se iniciaron en vigencia de dicha norma, no asociados a vivienda de interés
social (VIS) y/o a vivienda de interés social prioritario (VIP), por el periodo
de diez años que contemplaba la anterior normatividad.
Sobre esa base,
si bien es cierto que alrededor de tal acusación se exponen algunos
planteamientos que pueden ser interpretados como inconsistentes e irrelevantes,
la demanda cuenta con un grado mínimo de coherencia y solidez, que permite
llevar a cabo una confrontación objetiva entre la ley acusada y la
Constitución, derivada a su vez de la necesidad de establecer el verdadero
alcance de la norma acusada y si, en realidad, al regular el tema de las
exenciones tributarias, el Legislador dejó de introducir en
ella elementos que, a la luz de los mandatos superiores, hacen que resulte
incompleta, arbitraria,
inequitativa, inoperante
o ineficiente y, por tanto, vulneradora de imperativos constitucionales
derivados de los principios de buena fe, confianza legítima, seguridad
jurídica, respeto por situaciones jurídicas consolidadas, igualdad, equidad,
justicia económica, irretroactividad de la ley tributaria y legalidad -en su
dimensión deliberativa-, alegados en la demanda.
Ciertamente,
teniendo en cuenta los requisitos especiales que ha establecido la
jurisprudencia para definir la naturaleza jurídica de la omisión legislativa,
se evidencia, a su vez, que el cargo formulado por el actor se dirige
claramente a plantear la existencia de una omisión relativa o parcial. Ello es
así, si se tiene en cuenta que la demanda se estructura sobre un supuesto
normativo existente, es decir, sobre una proposición jurídica del régimen
tributario, contenida específicamente en el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016.
Acorde con ello, la acusación se dirige a reprochar la ausencia en dicha norma
de ciertas medidas cuya exclusión estaría afectando un segmento específico de
contribuyentes. Concretamente, aquellos que,
habiendo cumplido con los requisitos exigidos por la ley,
desarrollaron y ejecutaron proyectos de renovación urbana no
asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a vivienda de interés social
prioritario (VIP), iniciados durante los más de 14 años que estuvo vigente el
numeral 9º del artículo 207-2 del ET, y que contaban con acceder
al
beneficio tributario que dicha norma preveía para los proyectos de renovación
urbana en general, antes de su derogatoria expresa por el artículo 376 de la
Ley 1819 de 2016.
En relación con
esto último, debe señalarse que el numeral 9º del artículo 207-2 del ET
reconocía,
como renta exenta, la generada por la utilidad en la enajenación de
predios destinados a fines de renovación urbana, independientemente de cual
fuera la naturaleza del proyecto, por un término igual a la ejecución del mismo
y su liquidación, sin que excediera en ningún caso de diez años, con lo cual
era claro que los contribuyentes que desarrollaron proyectos
de renovación urbana no asociados VIS y/o a VIP, estaban cobijados por el
beneficio tributario, pudiendo resultar afectados por la aludida derogatoria en
la medida que su situación no fue considerada por el artículo demandado, donde
se regula concretamente el tema de las exenciones tributarias y se adoptan las
medidas específicas sobre los proyectos de renovación urbana, pero solo en
relación con VIS y VIP.
Acorde con lo dicho, advierte
también la Corte que el cargo que por omisión se plantea es, prima facie,
directamente predicable de los apartes normativos acusados. En efecto, una lectura
detenida del artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, en particular de su parágrafo
1º, permite advertir que en sus respectivos contenidos normativos se regula el
tema de la exención tributaria alegada y la posible ausencia de regulación
sobre ciertos aspectos.
En la referida
disposición, se establecen las rentas exentas para personas
jurídicas que estarían vigentes a partir del periodo gravable 2018,
determinando en el numeral 6º, como renta exenta, las “asociadas a la
vivienda de interés social y la vivienda de interés prioritario”, dentro de
las cuales se incluyó: “c) la utilidad en la enajenación de predios para el
desarrollo de proyectos de renovación urbana”. Conforme con ello, la misma
norma, en el parágrafo 1º, adopta medidas especiales respecto de las
rentas exentas asociadas a la vivienda de interés social (VIS) y a
la vivienda de interés social prioritario (VIP). Tales medidas consisten en
disponer la aplicación inmediata de la exención a partir del 1º de
enero de 2017, e incluir en ella a los proyectos VIS y VIP iniciados antes de
dicha fecha.
No obstante, la
norma no toma medidas respecto a los proyectos de renovación urbana no
asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a vivienda de interés social
prioritario (VIP) que se iniciaron antes de la fecha de vigencia de la Ley 1819
de 2016. Tal hecho resulta particularmente relevante frente al asunto que se
debate, si se tiene en cuenta que en el artículo 376 de
la misma Ley 1819 de 2016, como ya se mencionó, se derogó expresamente y de
manera general la renta exenta generada por la utilidad en la
enajenación de predios de renovación urbana prevista el
numeral 9º del artículo 207-2 del ET.
Siendo
ello así,
y
sin
que corresponda en este apartado entrar a determinar si en realidad se
configura la omisión alegada, es presumible que la alegada
omisión, prima facie, pueda proyectar sus efectos sobre el contenido
material de la preceptiva acusada, pues es allí donde el Legislador adopta
medidas respecto al beneficio tributario aplicable a
los proyectos de renovación urbana que fue expresamente derogado en el artículo
376 de la Ley 1819 de 2016.
De este modo, encuentra
la Corte que de la Ley 1819 de 2016 surge el siguiente panorama normativo en
relación con la materia propuesta en la demanda:
En
primer lugar se tiene que el beneficio tributario aplicable a los
proyectos de renovación urbana fue expresamente derogado en el artículo 376 de
la Ley 1819 de 2016. A su vez, el artículo 99 de la ley
adicionó el artículo 235-2 del Estatuto Tributario, para regular las rentas
exentas a partir del 1º de enero de 2018, entre las que incluyó las derivadas
de la
utilidad en la enajenación de predios para el desarrollo de proyectos de
renovación urbana, siempre y cuando estuviesen asociadas a la vivienda de
interés social y la vivienda de interés prioritario.
De
este modo, se tiene que a partir de la vigencia de la Ley 1819 de 2016, quedó
derogada la exención prevista en el numeral 9º del artículo 207-2 del Estatuto
Tributario para los proyectos de renovación urbana y que dicha derogatoria se
predica tanto de los proyectos asociados a VIS o a VIP, como de los que no, sin
perjuicio de que, como se desarrollará más adelante, ya desde el 23 de enero de
2013 dichos proyectos necesariamente debían tener un componente VIS o VIP. No
obstante, la ley restableció, con nuevas condiciones, la exención para los
proyectos de renovación urbana asociados a VIP o a VIS, a partir del 1º de
enero de 2018.
En
este contexto, en el parágrafo primero del artículo 99 de la Ley 1819 de 2016
se dispuso que “Las rentas exentas de que trata el numeral 6, se aplicarán en
los términos y condiciones allí previstos a partir del 1° de enero de 2017,
incluso respecto de los proyectos en los que, a la fecha de entrada en vigencia
de la presente ley, se hayan aportado los predios al patrimonio
autónomo constituido con objeto exclusivo para el desarrollo de proyectos de
VIS y/o VIP.”
Dicha
previsión, entonces se predicaba tanto de los proyectos que se iniciasen a
partir de la fecha de vigencia de la ley, como de aquellos en los que con
anterioridad se hubiesen aportado los predios al patrimonio autónomo
constituido con objeto exclusivo para el desarrollo de proyectos de VIS y/o
VIP.
De
este modo, la ley reguló la situación en la quedaba la exención prevista en el numeral
9º del artículo 207-2 del Estatuto Tributario, en relación con proyectos de renovación
urbana asociados a VIS O VIP, pero guardó silencio en relación con la situación
de los proyectos de renovación urbana que no estuviesen asociados a VIS o VIP. Esto
es, en relación con el primer tipo de proyectos, la Ley 1819 de 2016 incluyó
una regulación para el periodo comprendido entre la derogatoria del artículo 207-2
del ET y el 1º de enero de 2018, fecha partir de la cual, de manera general,
entraban a regir las exenciones en ella previstas.
Lo
anterior podría dar lugar a un entendimiento conforme al cual el efecto derogatorio
de las exenciones para aquellos proyectos de renovación urbana no incluidos en
la previsión del parágrafo 1º del artículo 235-2 del Estatuto Tributario, tal
como fue modificado por la Ley 1819 de 2016, sería inmediato, sin que se
hubiese indicado lo que ocurriría con aquellos proyectos no vinculados a VIS o
VIP en los que de acuerdo con la regulación vigente para 2013, se hubiesen
aportado en su momento los bienes al respectivo patrimonio autónomo y no se
hubiese cumplido el plazo de diez años contemplado para hacer la
correspondiente enajenación.
De ese modo, en
aplicación del principio pro actione, para la Corte es claro que la
acusación formulada se ampara en razones claras, ciertas, específicas,
pertinentes y suficientes. Ello es así, en cuanto la acusación: (i)
permite entender el sentido de la demanda y lo que con ella se persigue (claridad);
(ii) se dirige a controvertir directamente el contenido de la norma
impugnada y, de ella, prima facie, surge la presunta omisión legislativa
relativa alegada (certeza); (iii) los argumentos en que se basa son
de naturaleza estrictamente constitucional e intentan mostrar la manera como la
norma acusada vulnera la Carta Política, permitiendo una confrontación objetiva
entre el contenido de la preceptiva impugnada y algunas de las disposiciones
superiores invocadas como violadas (especificidad y pertinencia);
y (iv) contiene elementos fácticos que buscan justificar la ocurrencia
de la omisión alegada y, a partir de ello, poner en duda la constitucionalidad
de la medida normativa cuestionada (suficiencia).
En virtud de lo
expuesto, estima esta Corporación que en la presente causa se está en presencia
de una demanda en forma, razón por la cual debe procederse a adoptar la
decisión de fondo que corresponda.
4. Problema
jurídico y metodología de la decisión
Teniendo en
cuenta el
contenido de la demanda y lo expresado en las distintas intervenciones, en esta
oportunidad le corresponde a la Corte determinar si la disposición demandada,
al no precisar la situación de los contribuyentes (personas jurídicas) que de
conformidad con la normatividad vigente con anterioridad a la expedición de la
Ley 1819 de 2016 cumplieron con todas las condiciones previstas para tener como
exenta la utilidad
derivada de la enajenación de los predios destinados a proyectos de
renovación urbana no asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a
viviendas de interés prioritario (VIP), desconoce principios constitucionales
como los de buena fe, confianza legítima y respeto por situaciones jurídicas
consolidadas.
Para resolver el
anterior problema jurídico, la Corte (i) dejará en claro los
presupuestos que han sido previstos por la jurisprudencia de esta Corporación
para aceptar la declaratoria de una omisión legislativa relativa; luego de lo
cual, pasará al tema específico que se debate, (ii) señalando los
criterios básicos que este Tribunal ha adoptado frente al tema de las
exenciones tributarias y, para mayor claridad de los puntos en disputa (iii)
se hará un recuento del contexto normativo que sirvió de
fundamento al beneficio tributario aplicable a la utilidad
derivada de los predios destinados para fines de utilidad pública,
concretamente, respecto de proyectos de renovación urbana
asociados y no asociados a VIS y/o a VIP, hasta el momento de la expedición de
la Ley 1819 de 2016. Con estos elementos expuestos, (iv) la Sala pasará
a resolver el cargo específico.
5.     Doctrina constitucional sobre
la omisión legislativa relativa. Presupuestos
para que tenga lugar su declaratoria.
Tal
y como fue explicado en el acápite correspondiente al estudio de procedibilidad
de la demanda, las omisiones del Congreso, en lo correspondiente al ejercicio
de su función legislativa, pueden dar lugar a incurrir en infracciones a la
Carta Política, motivo por el cual, también por esa vía, es posible someter sus
actos al control de constitucionalidad. En esas hipótesis, el desconocimiento
de mandatos superiores tiene ocurrencia, no como consecuencia de la labor de
producción normativa, que es el escenario natural donde ello puede tener lugar,
sino por falta o ausencia de regulación respecto de asuntos que el Congreso
debe desarrollar a través de la ley, esto es, en los casos de omisión
legislativa.
La omisión
legislativa tiene lugar en dos situaciones específicas y distintas: (i)
cuando existe una ausencia total e íntegra de normatividad por
parte del Congreso; y (ii) cuando dicho órgano lleva a cabo la
regulación de una determinada materia en forma imperfecta e incompleta[19]. En
el primero de los casos se estaría ante una omisión absoluta y en el segundo
ante una relativa.
La
jurisprudencia constitucional ha puntualizado que la Corte es competente para
conocer de posibles omisiones legislativas relativas, porque allí se está ante
una actuación del Legislador susceptible de ser comparada con el texto
constitucional. En efecto, es relativa la omisión cuando, no obstante existir
normatividad sobre un tema en particular, aquella incurre en un déficit de
protección constitucional al desconocer situaciones que también debieron
ser reguladas si se pretendía mantener una debida concordancia con la Norma
Superior[20].
El Legislador en
este escenario actuó, pero lo hizo sin la suficiencia tal, que es permitido
reprocharle no estar al nivel de la protección que debió brindar y frente a la
cual estaba constitucionalmente compelido, situación que podría derivar (i)
en la afectación directa del principio de igualdad, o, (ii) en la violación
de otros principios y mandatos constitucionales. Una omisión legislativa
relativa desconoce el principio de igualdad cuando el contenido normativo no
abarca, de manera injustificada, a todos los destinatarios que deberían quedar
incluidos en la regulación[21]. De
otra parte, es posible que una norma no incluya una condición o elemento
esencial que se debió prever en el trámite de su emisión y que, con ello, se
desconozcan otros preceptos constitucionales ajenos al principio de igualdad[22], como se ha estudiado, por ejemplo, en los
casos en que se involucran los derechos al debido proceso (art. 29) o al libre
desarrollo de la personalidad (art. 16), por citar tan solo algunos ejemplos[23].
Para establecer
con claridad si el Congreso de la República desconoce, en este contexto, la
Carta Política y sus mandatos, la Corte ha considerado necesario el
cumplimiento de ciertos presupuestos materiales. Tales presupuestos fueron decantados en un primer momento por la
Sentencia C-427 de 2000, al revisar la jurisprudencia constitucional elaborada
antes de su emisión sobre la figura bajo estudio, para ser reiterados con
posterioridad, mayoritariamente, en eventos donde lo que se alegaba era la
presunta ocurrencia de una discriminación derivada del silencio del Legislador[24].
Recientemente, a través de la Sentencia C-352 de 2017, la Corte
reconfiguró y ordenó los requisitos que deben cumplirse para que tenga lugar la
ocurrencia de una omisión legislativa relativa. El mencionado fallo -en la parte
que interesa al desarrollo del presente asunto-, dispuso que el test
para verificar la existencia o no de una omisión legislativa relativa debería
adelantarse verificando, en su orden, los siguientes puntos:
(a) Que exista
una norma sobre la cual se predique necesariamente el cargo y que (i) excluya
de sus consecuencias jurídicas aquellos casos equivalentes o asimilables o, en
su defecto, (ii) que no incluya determinado elemento o ingrediente normativo.
Este
criterio constituye la diferencia más notoria que se tiene con la omisión absoluta,
y es que solo podría estarse en presencia de una omisión relativa cuando no
haya sido incluido un ingrediente que guarde inescindible relación con el
contenido normativo acusado; de no ser así, la Corte estaría llamada a declarar
su inhibición[25].
(b) Que exista
un deber específico impuesto directamente por el Constituyente al Legislador
que resulta omitido, por (i) los casos excluidos o (ii) por la no inclusión del
elemento o ingrediente normativo del que carece la norma. Esto tiene que ver con que la inconstitucionalidad por omisión
relativa debe fundarse en una concreta “obligación de hacer”[26],
de la cual el Legislador se sustrajo parcialmente. Sobre el punto, ha puesto de
presente la jurisprudencia que la omisión debe derivarse del incumplimiento de
los imperativos constitucionales contenidos en la Norma Superior[27].
(c) Que la
exclusión de los casos o ingredientes carezca de un principio de razón
suficiente. Debe
revisarse en este punto si el Legislador, cuando desconoció el deber, contó con
una razón suficiente, esto es, que el hecho de omitir algún elemento al momento
de proferir la norma no hizo parte de un ejercicio caprichoso, sino, por el
contrario, ello estuvo fundado en causas claras y precisas que lo llevaron a
considerar la necesidad de obviar el aspecto echado de menos por los
demandantes.
(d) Que, en los
casos de exclusión, la falta de justificación y objetividad genere una
desigualdad negativa frente a los que se encuentran amparados por las
consecuencias de la norma. Este presupuesto se entenderá aplicable solo en los
eventos en que exista la conculcación del principio de igualdad, es decir,
cuando la norma incompleta se evidencia discriminatoria al no contemplar todas
las situaciones idénticas a la regulada[28], o,
dicho en otras palabras, cuando no se extiende “un determinado régimen legal a una hipótesis material semejante a la que termina por ser
única beneficiaria del mismo”[29]. Para ello debe revisarse la
razonabilidad de la diferencia de trato, que pasa por valorar a) si los
supuestos de hecho en que se encuentran los sujetos excluidos del contenido
normativo son asimilables a aquellos en que se hallan quienes sí fueron
incluidos, y, b) si adoptar ese tratamiento distinto deviene necesario y
proporcionado con miras a obtener un fin legítimo[30].
La
omisión legislativa relativa se predica, en consecuencia, respecto de
disposiciones que, si bien prima facie no son por sí mismas
inconstitucionales, resultan ser contrarias a la Carta, ya sea porque la
regulación imperfecta o incompleta genera tratos discriminatorios, porque sus
consecuencias jurídicas no se extienden a supuestos de hecho iguales o análogos
a los que la misma contempla, o porque el precepto no incluye ingredientes o
condiciones indispensables para la armonización de su enunciado normativo con
los mandatos de la Carta[31].
Visto de esta
manera el desarrollo del test, la Corte podría, caso a caso, analizar
con mayor rigor si la omisión deviene inconstitucional o no -cualquiera sea el
principio invocado y el deber específico sobre el cual el Legislador no se
pronunció-. Así, el déficit de protección constitucional que deriva en
el desconocimiento de mandatos constitucionales que no tengan relación directa
con el principio de igualdad, tendría que adelantar los tres primeros pasos y
con ello quedaría agotado el estudio, pues, como se observó, el último criterio
solo sería imprescindible cuando se alegue la ocurrencia de una eventual
discriminación.
Finalmente,
de cara a la decisión que se deba adoptar cuando se acredite la existencia de
una omisión legislativa relativa que deviene inconstitucional, es preciso
indicar que, grosso modo, esta Corte ha indicado que las
disposiciones acusadas que incurren en tal omisión, se pueden ajustar a la
Constitución mediante la adopción de una sentencia que extienda sus
consecuencias a los supuestos excluidos de manera injustificada,[32]
es decir, se debe dictar una sentencia integradora tipo aditiva[33], que mantenga en el ordenamiento el
contenido que, en sí mismo, no resulta contrario a la Carta, pero incorporando
al mismo aquel aspecto omitido, sin el cual la disposición es incompatible con
la Constitución[34].
En este tipo de fallos, se reconoce que la norma sujeta al
escrutinio constitucional, no cuenta con elementos suficientes y, por tanto, es
preciso agregarlos para que se ajuste a los mandatos constitucionales[35]. En
consecuencia, la norma resulta inconstitucional por los supuestos que no tuvo
en cuenta, empero, debido a que en lo que sí reguló se adapta a la Carta,
procede (i) la declaratoria de su exequibilidad, y, al mismo tiempo, (ii)
la respectiva adición de las materias excluidas.
6.
Autonomía del Legislador para crear, modificar y suprimir exenciones
tributarias. Límite respecto de situaciones jurídicas consolidadas y el principio
de confianza legítima.
Para efectos de
entrar resolver el cargo específico que en este caso se plantea, debe la Corte
analizar cuáles son los límites constitucionales que debe respetar el
Legislador cuando ejerce su potestad impositiva para crear, modificar o
suprimir exenciones tributarias. Los criterios básicos que la jurisprudencia de
este Tribunal ha adoptado en la materia son los siguientes:
Ha iniciado la
Corte por señalar que, en materia tributaria, el Congreso de la República tiene
plenas atribuciones para fijar la política fiscal (C.P. art. 150-12) y, por
ello, cuenta con la potestad para determinar las reglas y disposiciones que han
de regular las bases gravables, los sujetos pasivos o activos de los impuestos,
las tasas y sus tarifas, así como las formas de cobro y recaudo que deberán
aplicarse (C.P. art. 338), a fin de asegurar un sistema tributario que se funde
en los principios de eficacia, progresividad de las contribuciones y un trato
equitativo respecto de las distintas situaciones en que se pueden encontrar los
contribuyentes (C.P. art. 363)[36].
También ha
sostenido que el órgano que tiene la capacidad constitucional para crear
tributos, tiene la posibilidad de modificarlos y suprimirlos, inclusive,
indicar los casos que quedan exentos de su pago por motivos de conveniencia
fiscal, para estimular el crecimiento de la economía nacional o por razones
sociales dirigidas a garantizar la igualdad real y efectiva entre los
contribuyentes. De manera que, su competencia es lo bastante amplia como para
determinar, autónomamente, los sujetos que pagarán tributos y los que estarán
excluidos de la carga fiscal[37].
En
esa labor, ha precisado la Corte, el Legislador cuenta con la amplia potestad
para consagrar exenciones tributarias, siempre que lo haga, como lo prevé el
ordenamiento superior, por iniciativa gubernamental (C.P. art. 154). Por este
motivo, cuando en desarrollo de sus atribuciones constitucionales, el Congreso
de la República establece una exención que estima conveniente para el diseño de
la política fiscal, tal determinación, en sí misma, no puede catalogarse como
inconstitucional, pues lo único que hace el Legislador es desarrollar, de forma
negativa, la función confiada en los artículos 150-12 y 154 de la Constitución
Política[38].
La
doctrina constitucional ha sostenido que la exención, en materia tributaria, ha
de entenderse como un trato preferencial a un sujeto pasivo de gravamen, que
opera en los casos en que la norma exonera, total o parcialmente, a un bien o
persona que, en principio, estaría siendo objeto de tributo. En otras palabras,
“cuando
habiéndose presentado el hecho generador, la ley estipula que no se producirán
sus consecuencias o ello ocurrirá solo de forma parcial”[39].
Así visto, la exención constituye un instrumento de estímulo fiscal, orientado
hacia el cumplimiento de propósitos que para el Estado ameritan un tratamiento
especial, como ha sucedido con el fortalecimiento de las políticas ambientales,
de protección social o, sencillamente, para la redistribución y crecimiento
económico[40].
Bajo
este entendimiento, ha manifestado que toda exención tributaria tiene un
carácter (i) excepcional, pues la Constitución no ha consagrado
un derecho a recibir o conservar exenciones, sino que, por el contrario, ha
establecido un deber general de contribuir, mediante el pago de tributos, al
financiamiento de los gastos e inversiones del Estado (C.P art. 95-9); (ii)
taxativo, ya que para gozar del beneficio el contribuyente tiene que
encajar en los supuestos normativos que, por voluntad del Legislador, se sustraen
de la obligación de tributar; y, (iii) personal, en tanto la
exención tiene un destinatario concreto y, por lo tanto, queda prohibida toda
forma de analogía, extensión o traslado del beneficio fiscal[41].
Para el análisis
de constitucionalidad, entonces, no puede asumirse que las exenciones que han
sido concedidas para un determinado grupo de contribuyentes sean beneficios
inmodificables o irreversibles por parte del propio Legislador, ya que dicha
interpretación no solo le impediría al Estado adaptarse a las distintas
coyunturas económicas y necesidades de la colectividad, sino que además sería
una postura que quebrantaría el principio democrático, pues sujetaría, sin
razón válida, la función general que tiene el Congreso de la República para
interpretar, reformar y derogar las leyes preexistentes (C.P. art. 150-1) [42] .
En consecuencia,
la decisión legislativa de cambiar o suprimir una exención tributaria, de tal
manera que, por ejemplo, se reduzca su cobertura, varíen los sujetos pasivos
beneficiados por ella, se modifique la base gravable o los tipos de actividades
económicas que daban lugar a su aplicación, hace parte del ejercicio atribuido
por la propia Constitución al Legislador[43].
Sin embargo, la
potestad del Legislador para introducir ajustes o modificar las exenciones
tributarias, inclusive, para suprimirlas, de ninguna manera debe interpretarse
como una facultad absoluta, pues existen límites previstos en la Constitución
para evitar que los cambios tributarios afecten garantías superiores plasmadas
en favor de los contribuyentes[44]. En
particular, ha sostenido la Corte que al momento de evaluar la
constitucionalidad de una norma que modifica o elimina un beneficio tributario,
debe asegurarse que la misma respete, al menos: (i) el principio de
irretroactividad de la ley, fundamento constitucional para la protección de las
situaciones jurídicas consolidadas y, (ii) el principio de buena fe, del
cual se desprende la garantía de las expectativas legítimas para los
contribuyentes[45].
(i)
Recogiendo
criterios fijados en la jurisprudencia de la Corte debe entenderse que, en
temas tributarios, no es dable solicitar, en general, la protección de derechos
adquiridos, “pues (…) nadie puede pretender que un determinado régimen
tributario lo rija por siempre y para siempre, esto es, que se convierta en
inmodificable”[46]. No
obstante lo anterior, en atención al artículo 363 constitucional, que prohíbe
la aplicación retroactiva de las leyes tributarias, la Corte ha amparado
situaciones jurídicas consolidadas. Es decir, lo obtenido por la persona al
amparo de la vigencia de la norma anterior, que no puede ser modificado por la
nueva normatividad, pues “la conducta del
contribuyente se adecuó a lo previsto en la norma vigente para el periodo
fiscal respectivo y de acuerdo con las exigencias allí impuestas” [47].
También
ha quedado claro que, en temas de exenciones, se presenta una situación
jurídica consolidada respecto de los periodos ya acontecidos o en el transcurso
de la derogatoria de la legislación, frente a los cuales el titular puede
exigir la materialización de su derecho en cualquier momento[48]. En otras palabras, ha señalado la Corte, el Congreso
de la República solo está autorizado constitucionalmente para modificar o
derogar las leyes tributarias con efectos hacia futuro[49], a fin de que sus decisiones no
desconozcan la consolidación de situaciones jurídicas contempladas en la
legislación vigente[50].
Lo
dicho hasta el momento, entonces, implica que “la norma que establece una exención tributaria por determinado número
de años o por un cierto período, también puede ser modificada o inclusive
suprimida aun antes de que el tiempo total de su vigencia, inicialmente
previsto, haya transcurrido, siempre que no afecte [situaciones jurídicas], en
concreto, radicadas en cabeza de los contribuyentes y en relación con lapsos ya
corridos o en transcurso, amparados por la exención”[51].
(ii) Asimismo, al amparo del principio de buena fe, previsto en el artículo 83
constitucional, la Corte también ha protegido las expectativas legítimas de los
contribuyentes. En términos generales, bajo este presupuesto, se han
salvaguardo constitucionalmente a los sujetos que, aun cuando no son titulares
de un derecho, pues no alcanzaron a consolidar ninguna prerrogativa de
conformidad con la legislación anterior, era razonable considerar que, de no
haberse presentado un cambio súbito en el ordenamiento jurídico, los mismos
estaban próximos a cumplir con los presupuestos para gozar del beneficio legal
y, por lo mismo, su situación merecía algún tipo de protección especial[52].
En temas
tributarios, han sido objeto de protección constitucional las expectativas
legítimas de quienes aspiraban a beneficiarse de una exención, únicamente
cuando el contribuyente demostrara que tenía razones objetivas para confiar en la durabilidad de la
medida legislativa. En estos casos, sostuvo la Corte, le corresponde al
Congreso de la República, ante el cambio significativo en la normatividad
fiscal, proporcionarle a los afectados, al menos, los medios y el tiempo
necesario para adaptarse a la nueva regulación[53].
A diferencia del
escenario precedente donde la persona consolida una situación jurídica respecto
de los periodos transcurridos o en curso que la protege de las reformas
adoptadas por el Legislador, lo que se ampara con las expectativas legítimas
son los lapsos que todavía no han comenzado a transcurrir, pero en virtud de la
normatividad derogada, sin embargo, se desprende una expectativa razonable de
gozar de algún beneficio fiscal[54].
De lo anterior se colige que, en este evento, ningún derecho se ha
adquirido para el mantenimiento de la exención tributaria y, por ende, el
Congreso de la República no está obligado a conservar en el tiempo cualquier
expectativa de los contribuyentes[55]. Sin
embargo, en la medida que las modificaciones de las reglas de juego no pueden
llevar al extremo de establecer un tratamiento tributario arbitrario, por medio
del cual se desampare a las personas que adecuaron su comportamiento al marco
jurídico vigente, le corresponde al Legislador proteger aquellas expectativas
legítimas de los contribuyentes fundadas en razones objetivas. Tales razones se
presentan, ha indicado la Corte, cuando la norma en cuestión, por ejemplo: “(i) ha estado vigente por un muy largo
período; (ii) no ha estado sujeta a modificaciones ni hay propuestas sólidas de
reforma; (iii) su existencia es obligatoria, es decir, no es discrecional para
las autoridades responsables suprimir el beneficio; y además, (iv) ha generado
efectos previsibles significativos, es decir, ha conducido a que los
particulares acomoden de buena fe sus comportamientos a lo que ella prescribe”[56].
Así, de acuerdo con lo que se acaba de exponer, el legislador enfrenta
dos tipos de situaciones cuando se trata de modificar o de suprimir normas que
establecen beneficios tributarios: (i) Cuando la norma previa ha fijado unas
condiciones para acceder al beneficio tributario y ha previsto un periodo
determinado dentro del cual el mismo puede hacerse efectivo, el contribuyente
que antes de la expedición de la nueva ley ha cumplido con todas las
condiciones contempladas en el régimen anterior, tiene una situación consolidada
que no puede ser desconocida mientras no se agote el periodo inicialmente
previsto para hacer efectivo el beneficio. (ii) Cuando el contribuyente, con
anterioridad a la expedición de la nueva ley, no ha cumplido con las
condiciones contempladas en la normatividad que se modifica, pero, en atención
a consideraciones objetivas, puede alentar la confianza legítima de que la
misma se mantendría por un determinado periodo, lo que lo llevo a efectuar
actos de ejecución que tienen entre sus supuestos el referido beneficio
tributario, tiene derecho a que se contemple un régimen de transición que de
manera razonable le permita adecuarse a la nueva realidad.
7.
Antecedentes normativos de la exención tributaria generada
por la
utilidad en la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública.
Para efectos de
estudiar la posible existencia de una omisión legislativa relativa en el
artículo 99 de la Ley 1819 de 2016 cuando, al derogar la exención sobre la
utilidad derivada de la enajenación de los predios destinados para fines de
utilidad pública, concretamente, respecto de proyectos de renovación urbana no
asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a viviendas de interés
prioritario (VIP), no incluyó una regulación referente a las situaciones
jurídicas que se hubiesen consolidado con anterioridad a su vigencia, considera
la Sala conveniente referirse previamente a los antecedentes normativos del
referido beneficio tributario.
El numeral 9º
del artículo 18 de la Ley 788 de 2002, mediante el cual se adicionó al ET el
artículo 207-2, estableció como renta exenta la generada por “[l]a
utilidad en la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública a
que se refieren los literales b) y c) del artículo 58 de
la Ley 388 de 1997 que hayan sido aportados a patrimonios autónomos que se creen
con esta finalidad exclusiva”. De acuerdo con la misma norma,
la
referida renta exenta se mantenía vigente “por
un término igual a la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que exceda
en ningún caso de diez (10) años”, precisando que
“[t]ambién gozarán de esta exención los patrimonios autónomos indicados”.
Acorde con lo
anterior, el
artículo 58 la Ley 388 de 1997, que a su vez modificó el artículo 10 de la Ley
9ª de 1989, en los literales b) y c), “declara[ba] de
utilidad pública o interés social la adquisición de inmuebles para destinarlos
a…”: “b) Desarrollo de proyectos de vivienda de interés social, incluyendo
los de legalización de títulos en urbanizaciones de hecho o ilegales diferentes
a las contempladas en el artículo 53 de la Ley 9ª de 1989, la rehabilitación de
inquilinatos y la reubicación de asentamientos humanos ubicados en sectores de
alto riesgo”; y la “c) Ejecución de programas y
proyectos de renovación urbana y provisión de espacios públicos urbanos”. (Negrillas
fuera de texto original).
El artículo 92
de la misma Ley, preveía también la necesidad de incorporar la vivienda de
interés social en los planes de ordenamiento territorial y los instrumentos que
los desarrollen, incluyendo los planes parciales para programas de renovación urbana.
En esa orientación, la norma señalaba que: “[l]os
municipios y distritos determinarán sus necesidades en materia de vivienda de
interés social, tanto nueva como objeto de mejoramiento integral, y de acuerdo
con las mismas definirán los objetivos de mediano plazo, las estrategias e
instrumentos para la ejecución de programas tendientes a la solución del
déficit correspondiente. En todo caso al incorporar suelo de expansión urbana,
los planes de ordenamiento y los instrumentos que los desarrollen determinarán
porcentajes del nuevo suelo que deberán destinarse al desarrollo de programas
de vivienda de interés social. Igual previsión habrán de contener los planes
parciales para programas de renovación urbana. Lo anterior, sin perjuicio de
que este tipo de programas se localicen en otras zonas de la ciudad, de acuerdo
con las normas generales sobre usos del suelo”.
En virtud de los
anteriores mandatos, la renta exenta, reconocida por el artículo 207-2 del ET,
adicionado por el numeral 9º del artículo 18 de la Ley 788 de 2002, se aplicaba
sobre la utilidad derivada de la enajenación de los predios de: (i)
proyectos de vivienda de interés social (VIS); y (ii) programas y
proyectos de renovación urbana y provisión de espacios públicos; siempre y
cuando dichos predios fueran aportados a patrimonios autónomos creados con la
exclusiva finalidad de desarrollar y ejecutar dichos proyectos.
Así entendido,
el referido beneficio fue instituido, entonces, como un estímulo para la
inversión en proyectos, tanto de VIS como de renovación urbana en cualquier
orden.
Ahora bien, mediante el Decreto 2755 de
2003, el Gobierno Nacional reglamentó el artículo
207-2 del ET, adicionado -como se ha dicho- por el numeral 9º del
artículo 18 de la Ley 788 de 2002. El citado
decreto, en su artículo 24, reguló aspectos relacionados con los requisitos
para
“la
procedencia de la exención en la enajenación de los predios resultantes de la
ejecución de proyectos destinados a fines de utilidad pública a que se refieren
los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997”.
Conforme con ello, la norma dispuso que,
para efectos de ser beneficiario de la referida exención, deberían acreditarse,
en plena correspondencia con lo previsto en el artículo 207-2
del ET,
los siguientes presupuestos cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales, DIAN, los solicitara: (1.) acto
de constitución del patrimonio autónomo en el cual conste que su finalidad
exclusiva es el desarrollo de proyectos destinados a cualquiera de los fines de
utilidad pública de que tratan los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley
388 de 1997; (2.) certificación expedida por el Representante
Legal de la sociedad fiduciaria o entidad que administre el patrimonio
autónomo, en la cual conste que los predios fueron aportados para el desarrollo
de los proyectos señalados en el numeral anterior; (3.)
copia de la correspondiente licencia urbanística en la cual se especifique que
el proyecto a ejecutar se ajusta a lo dispuesto en los literales b) y c) del
artículo 58 de la Ley 388 de 1997, de conformidad con la definición de
tratamientos urbanísticos adoptada en el correspondiente Plan de Ordenamiento
Territorial del municipio o distrito; y (4.)
certificación expedida por el Contador Público y/o Revisor Fiscal de la sociedad
fiduciaria o entidad que administre el patrimonio autónomo, en la cual se haga
constar el valor de las utilidades obtenidas durante el respectivo ejercicio
gravable, por concepto de la enajenación de los predios a que se refiere este
artículo.
Por lo tanto,
los contribuyentes que cumplieran con la totalidad de los requisitos previstos
en el numeral 9 del artículo 207-2 del ET, desarrollados por el artículo 24 del
Decreto 2755 de 2003, quedaban legalmente habilitados para asumir como renta
exenta la utilidad derivada de la enajenación de los predios destinados para
fines de utilidad pública, entendiendo por tal los proyectos de vivienda de
interés social (VIS) y los programas y proyectos de renovación urbana. Dicha
utilidad mantenía la condición de renta exenta por un término igual al de la
ejecución del proyecto y su liquidación, sin exceder en ningún caso los 10 años
(Art. 23 del decreto en mención).
Posteriormente,
el Congreso de la República expidió la Ley 1537 de 2012, “Por
la cual se dictan normas tendientes a facilitar y promover el desarrollo urbano
y el acceso a la vivienda y se dictan otras disposiciones”. Tal
y como aparece definido en su artículo 1º, el objeto de dicha ley era definir las
competencias, responsabilidades y funciones de las entidades del orden nacional
y territorial, y la confluencia del sector privado, en el desarrollo de los
proyectos de Vivienda de Interés Social (VIS) y proyectos de Vivienda de
Interés Social Prioritario (VIP) destinados a las familias de menores recursos,
la promoción del desarrollo territorial, así como también incentivar el sistema
especializado de financiación de vivienda.
Dentro de ese
marco, en el artículo 46 del citado ordenamiento, se estableció el deber para
las autoridades de determinar los porcentajes de uso de suelos que se destinen
al desarrollo de programas de Vivienda de Interés social Prioritario (VIP). Al
respecto, dispuso que: “[e]n los planes parciales con
tratamiento de desarrollo en suelo urbano y de expansión urbana o en las normas
urbanísticas que reglamenten la urbanización de suelos urbanos sin plan
parcial, salvo cuando se trate de usos industriales, dotacionales o
institucionales, se determinarán los porcentajes de suelos que deben destinarse
al desarrollo de Programas de Vivienda de Interés Prioritario (VIP)”, precisando
que “[e]l porcentaje mínimo de que trata este artículo, aun cuando no se
haya incorporado en los planes de ordenamiento o en los instrumentos que los
desarrollen o complementen es de obligatorio cumplimiento.”
El mismo
artículo 46 habilitó al Gobierno Nacional para determinar, mediante reglamento,
las condiciones de aplicación del porcentaje mínimo de suelo
dispuesto para viviendas VIP, así como también “las
condiciones para la localización de estos suelos en otras zonas de la ciudad, o
para su compensación a través de los bancos inmobiliarios, patrimonios
autónomos o fondos que creen los municipios y distritos con destino al
desarrollo de programas de Vivienda de Interés Social o de interés prioritario”.
Dicha norma, a su vez, previó que el porcentaje mínimo de suelo dispuesto para
viviendas VIP sería aplicable “a las nuevas
solicitudes de planes parciales o de licencias de urbanización radicadas en
legal y debida forma a partir de la entrada en vigencia de la reglamentación
que para el efecto expida el Gobierno Nacional”.
(Negrillas fuera de texto original).
En cumplimiento
de este último mandato, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 075 del 23 de
enero de 2013, “Por el cual se reglamentan el cumplimiento de los
porcentajes de suelo destinado a programas de Vivienda de Interés Social para
predios sujetos a los tratamientos urbanísticos de desarrollo y renovación
urbana y se dictan otras disposiciones”. Concretamente,
en los artículos 4º y 7º del citado decreto, se fijaron los porcentajes mínimos de suelo para los programas de Vivienda
VIS y VIP en los proyectos de desarrollo y renovación urbana. En concordancia
con tales mandatos, el artículo 15 del referido ordenamiento reguló lo
relacionado con la adecuación de las normas urbanísticas, disponiendo que: “[p]ara hacer exigibles los porcentajes de suelo para VIS o VIP,
y sin perjuicio de lo previsto en el parágrafo del artículo 46 de la Ley 1537 de 2012, los municipios y distritos en
la revisión de sus planes de ordenamiento ajustarán sus planes de ordenamiento
territorial a lo señalado en este decreto. De la misma manera se deberá
proceder al adoptarse nuevos planes de ordenamiento territorial”.
En el mismo
contexto, el artículo 18 del mencionado Decreto 075 de 2013, reguló un régimen
de transición para la aplicación de las medidas adoptadas en el mencionado
ordenamiento, en el que se señaló, para lo que interesa a esta causa, que “[l]os
proyectos de planes parciales que hubieren sido radicados antes de la
publicación del presente decreto, continuarán su trámite de adopción de acuerdo
con las disposiciones vigentes al momento de su radicación”.
Así entendido, con la expedición del Decreto 075 de
2013, se diferencia claramente los proyectos relacionados con fines de utilidad
pública, de la siguiente manera: (i) aquellos proyectos relacionados
con renovación urbana, iniciados antes del 23 de enero de 2013, los cuales no
debían cumplir exclusivamente con porcentajes mínimos de VIS y/o VIP; y (ii)
aquellos proyectos relacionados con renovación urbana, iniciados después del 23
de enero de 2013, a los cuales les era exigible un porcentaje mínimo de VIS y/o
VIP.
De ese modo, en el caso de los proyectos relacionados
con renovación urbana iniciados antes del 23 de enero de 2013, y que no debían
cumplir con porcentajes mínimos de VIS y/o VIP, los mismos no sufrían
alteración en su desarrollo y ejecución, pues, en virtud de las medidas de transición
adoptadas en el Decreto 075 de 2013, les seguían siendo aplicables las disposiciones
vigentes al momento de la radicación del respectivo proyecto. En contraposición
a lo anterior, resultaba claro que, a partir del 23 de enero de 2013, solo era
posible adelantar proyectos de renovación urbana que tuvieran los componentes
de VIS y/o VIP exigidos por la referida normatividad, quedando cerrada
cualquier opción de llevar a cabo proyectos de renovación que no tuvieran esa
carga urbanística.
El 29 de diciembre
de 2016, el Congreso de la República expidió la Ley 1819 de 2016, “[p]or
medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen
los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan
otras disposiciones”. Tal y como fue explicado en la
exposición de motivos del proyecto que dio lugar a la citada ley[57], dentro de sus objetivos estaba el de
adoptar medidas dirigidas a eliminar algunas de las rentas exentas del impuesto
de renta -favorables a personas jurídicas-, sobre la base de que las mismas
producen inequidades horizontales y distorsiones en la asignación de recursos
en la economía, pero conservado aquellas exenciones que tienen un impacto
económico y social importante como era el caso, precisamente, la derivada de la
enajenación de propiedad raíz para el desarrollo de proyectos VIS y/o VIP.
Con
ese propósito, dicha ley, en su artículo 376, derogó expresamente y de manera
general la  renta exenta generada por “[l]a
utilidad en la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública a
que se refieren los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley
388 de 1997 que hayan sido aportados a patrimonios autónomos que se creen con
esta finalidad exclusiva”, contenida en el
numeral 9º del artículo 18 de la Ley 788 de 2002, mediante el cual se adicionó
al ET el artículo 207-2. Al respecto, dispone la citada norma:
“ARTÍCULO
376. VIGENCIAS Y DEROGATORIAS. La presente ley rige a partir de
su promulgación, deroga todas las disposiciones que le sean contrarias y en
especial las siguientes: 1. Del Estatuto Tributario: …los numerales 6, 9, 10
y 11 del artículo 207-2…2. A partir del
año gravable 2018, incluido: los numerales 1, 2, 7 y 8 del artículo 207-2 del Estatuto
Tributario”.
En plena correspondencia con lo anterior, el
artículo 99 de Ley 1819 de 2016, que adicionó al ET el artículo 235-2,
estableció las rentas exentas para personas jurídicas que estarían vigentes a
partir del periodo gravable 2018, determinando en el numeral 6º, como renta
exenta, las “asociadas a la vivienda de interés social y la vivienda de
interés prioritario”, dentro de las cuales se incluyó: “c) la utilidad
en la enajenación de predios para el desarrollo de proyectos de renovación urbana”.
A su vez, el parágrafo 1º del artículo 99 dispuso
expresamente que las rentas exentas asociadas a la
vivienda de interés social (VIS) y a la vivienda de interés social prioritario
(VIP), “se aplicarán en los términos y condiciones allí
previstos a partir del 1o de enero de 2017, incluso respecto de los proyectos
en los que, a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, se hayan
aportado los predios al patrimonio autónomo constituido con objeto exclusivo
para el desarrollo de proyectos de VIS y/o VIP”.
Conforme
con ello, la Ley 1819 de 2016, al tiempo que derogó expresamente el beneficio
tributario contenido en el numeral 9º del artículo 207-2 del ET (art. 376), reestableció
el mismo, es decir, la renta exenta en la utilidad derivada
de la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública, pero solo en
favor de los contribuyentes que desarrollen proyectos asociados a VIS y/o VIP,
incorporando una medida de transición, en el sentido de aplicar la referida
exención de forma inmediata, es decir, a partir del 1º de enero de 2017, incluyendo
aquellos proyectos que, a la entrada en vigencia de dicha ley, hubieren
aportado los predios al patrimonio autónomo constituido con el objeto exclusivo
de desarrollo de proyectos VIS y/o VIP
Se advierte, entonces, que, acorde con la medida de transición,
el Legislador extendió las consecuencias jurídicas del nuevo beneficio
tributario, a los proyectos de utilidad pública relacionados con VIS y/o VIP
que se iniciaron antes de la expedición de la Ley 1819 de 2016. No obstante, no
incluyó previsión alguna referente a los contribuyentes que, previo a la
expedición de la Ley 1819 de 2016, y habiendo cumplido con la totalidad de los
requisitos previstos en el numeral 9 del artículo 207-2 del ET y en el artículo
24 del Decreto 2755 de 2003, desarrollaron proyectos relacionados con
renovación urbana, antes del 23 de enero de 2013, los cuales no debían cumplir
con la construcción de VIS y/o VIP para asumir como renta exenta la utilidad
derivada de la enajenación de los predios destinados para fines de utilidad
pública, tal y como estaba previsto en el
numeral 9º del artículo 18 de la Ley 788 de 2002, mediante el cual se adicionó
al ET el artículo 207-2. Lo anterior no obstante que para algunos de tales
contribuyentes podía estar todavía vigente el plazo inicialmente previsto para
hacer efectivo el beneficio.
8.     Análisis
de constitucionalidad del
artículo 99 de la Ley 1819 de 2016 por omisión legislativa relativa.
A la luz de las consideraciones que han sido expuestas, comparte la Corte
la posición de la demanda, a su vez respaldada por un grupo importante de
intervinientes, en el sentido de considerar que, a través del artículo 99 de la
Ley 1819, concretamente de su parágrafo 1º, el legislador incurrió en una
omisión legislativa relativa. La omisión se produce, precisamente, al regular
el tema relacionado con las rentas exentas a partir del año 2018, en particular
respecto de aquellas derivadas de la utilidad en la enajenación de
predios para el desarrollo de proyectos de renovación urbana, y haberlo hecho
en forma imperfecta, en cuanto la norma acusada, no obstante que incluyó una
previsión para regular la situación de los proyectos de renovación urbana
asociados a VIS o VIP iniciados con anterioridad a su vigencia, no hizo
consideración ninguna en relación con la situación de aquellos contribuyentes
que antes de la expedición de la Ley 1819 de 2016, habían iniciado proyectos
de renovación urbana no asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a
vivienda de interés social prioritario (VIP), y eran beneficiarios del referido
beneficio tributario conforme a lo previsto en el numeral 9º del artículo 207-2 del ET, el
cual fue derogado por el artículo 376 de la citada Ley 1819 de 2016.
El numeral 9º del artículo 207-2 del ET,
en concordancia con el artículo 58 la Ley 388 de 1997, reconocía,
como renta exenta, la generada por la utilidad en la enajenación de
predios destinados a fines de renovación urbana, independientemente de cual
fuera la naturaleza del proyecto, por un término igual a la ejecución del mismo
y su liquidación, sin que excediera en ningún caso de diez años. Siendo ello
así, era claro que los contribuyentes que desarrollaron proyectos
de renovación urbana no asociados VIS y/o a VIP, estaban cobijados por el
beneficio tributario, y podían resultar afectados por la derogatoria expresa de
la citada norma, en la medida que su situación no fue considerada por el
artículo demandado (art. 99 de la Ley 1819 de 2016), donde se regula,
concretamente, el tema de las exenciones tributarias y se adoptaron medidas
específicas de transición sobre los proyectos de renovación urbana, pero solo
en relación con VIS y/o VIP.
Ciertamente, según quedo explicado, en
la referida disposición el Legislador se ocupó de regular las rentas exentas
que seguirían vigentes en el país a partir del año gravable 2018, fijando las
reglas a que quedarían sometidas, entre otros, los beneficios tributarios
amparados por el numeral 9º del artículo 207-2 del ET. En
esa dirección, la norma establece las rentas exentas para
personas jurídicas que estarían vigentes a partir del periodo gravable 2018,
determinando en el numeral 6º, como rentas exentas, las “asociadas a la
vivienda de interés social y la vivienda de interés prioritario”, dentro de
las cuales se incluyó: “c) la utilidad en la enajenación de predios para el
desarrollo de proyectos de renovación urbana”. Conforme con ello, la misma
norma, en el parágrafo 1º, adopta medidas especiales de transición respecto de
las
rentas exentas asociadas a la vivienda de interés social (VIS) y a
la vivienda de interés social prioritario (VIP). Tales medidas consisten en
disponer la aplicación inmediata de la exención a partir del 1º de
enero de 2017, e incluir en ella a los proyectos VIS y VIP iniciados antes de
dicha fecha.
No obstante, la
norma no toma medidas respecto a los proyectos de renovación urbana no
asociados a vivienda de interés social (VIS) y/o a vivienda de interés social
prioritario (VIP) que se iniciaron antes de las fechas de vigencia de la Ley
1819 de 2016. Tal hecho resulta particularmente relevante frente al asunto que
se debate, si se tiene en cuenta que el beneficio tributario que
regulaba el numeral 9º del artículo 207-2 del ET, fue instituido como un
estímulo para la inversión en proyectos, tanto de VIS y/o VIP como de
renovación urbana en cualquier modalidad. Conforme con ello, las personas que
habiendo cumplido previamente con los requisitos fijados por dicha norma, de
acuerdo con la reglamentación que de la misma llevó a cabo el
artículo 24 del Decreto 2755 de 2003, y que
invirtieron en proyectos no VIS y/o VIP, contaban con una situación jurídica
consolidada que les permitía acceder al beneficio tributario hasta por el
término de diez años. Esto último, bajo el entendido que la utilidad en la
enajenación de predios mantenía la condición de renta exenta por un término
igual al de la ejecución del proyecto y su liquidación, sin exceder en ningún
caso los diez años.
Tal grupo de contribuyentes, que ajustó
su conducta a las condiciones de la exención prevista en el artículo 207-9 del
ET, podría verse sorprendido por un alcance de la normatividad demandada,
conforme a la cual, al derogarse en forma expresa el beneficio tributario y no
adoptarse medidas que contemplasen que el beneficio se mantendría para quienes
al momento de expedición de la ley contaban con una situación jurídica
consolidada, pero no habían cumplido con el supuesto que daba lugar a la
concreción del beneficio, no pudiesen hacerlo efectivo en el futuro. Con tal proceder, a través del artículo 99 de la Ley 1819 de 2016,
el Legislador, en cuanto que sí reguló de manera expresa la situación de
quienes con anterioridad la vigencia de la ley habían iniciado proyectos de
renovación urbana asociados a VIS o VIP, pero no hizo lo propio, con quienes
habían iniciado proyectos no asociados a VIS o a VIP, incurrió en una
clara omisión legislativa, contraria a los principios de buena fe y no
retroactividad de la ley tributaria.
En relación con este grupo de
contribuyentes, es claro para la Corte que quienes con anterioridad al 23 de
enero de 2013 hubiesen cumplido con las condiciones previstas en la
normatividad para entonces vigente y que les permitían acceder al beneficio
tributario, sin que para el momento de entrar a regir la Ley 1819 de 2016 se
hubiese cumplido el periodo de diez años con el que contaban para hacer la
enajenación que les permitiría materializar el beneficio, tienen a su favor una
situación jurídica consolidada y pueden, por consiguiente, acceder al beneficio
tributario, en el momento en el que, dentro del periodo inicialmente previsto
de diez años, realicen la correspondiente enajenación de los predios.
No encuentra la Corte, por el contrario,
que en este caso quepa dar por establecida una situación que aliente una expectativa
legítima en un grupo de contribuyentes derivada del hecho de que la exención tributaria establecida en
el numeral 9 del artículo 207-2 del ET, estuvo vigente por un largo período, esto es, por más de 14
años, contados desde la expedición de la Ley 788 de 2002 que le dio vida
jurídica, y sin que durante su vigencia hubiere sido objeto de cambios o
modificaciones, lo que además habría generado en favor del contribuyente la
confianza legítima de una proyección razonable en el tiempo. Y ello es así por
cuanto, por un lado, para quienes hayan realizado proyectos de renovación
urbana asociados a VIS o a VIP, el beneficio tributario se restableció a partir
del año 2018 y se incluyó una regulación especial para el periodo de
transición. Por otro lado, a su vez, la posibilidad de realizar proyectos de
renovación urbana no asociados a VIS o a VIP, solo se mantuvo vigente hasta el
23 de enero de 2013, de manera tal que para diciembre de 2016 nadie podía
abrigar la expectativa de acceder, con base en la legislación vigente al
beneficio tributario previsto en el numeral 9º del artículo 207-2 del ET, por
cuenta de un proyecto de renovación urbana no asociado a VIS o a VIP.
Así, para la Corte, en este caso, la
omisión legislativa surge del hecho de que el legislador, al regular la
situación en la que quedaban los contribuyentes que con anterioridad a la
entrada en vigencia de la nueva ley hubiesen realizado
proyectos de renovación urbana asociados a VIS o a VIP, no se hizo lo
propio con aquellos que, habiendo realizado proyectos de renovación urbana no
asociados a VIS o a VIP, hubieren cumplido con todas las condiciones previstas
en el régimen anterior, quedando pendiente solo la enajenación de los predios y
encontrándose aún vigente el plazo inicialmente previsto para el efecto.
Cabe aclarar que la omisión legislativa
relativa en la que incurrió el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, es respecto
de aquellas propuestas radicadas con anterioridad a la expedición del Decreto
075 de 2013, pues tal ordenamiento, a partir del mandato previsto en el
artículo 46 de la Ley Ley 1537 de 2012, “Por
la cual se dictan normas tendientes a facilitar y promover el desarrollo urbano
y el acceso a la vivienda y se dictan otras disposiciones”, estableció,
como carga urbanística, la construcción de VIS y/o VIP para la ejecución de
proyectos de renovación urbana.
Según quedó señalado en el apartado anterior, con la
expedición del Decreto 075 de 2013, se establecieron diferencias claras entre
los proyectos relacionados con fines de utilidad pública, de la siguiente
manera: (i) aquellos proyectos relacionados con renovación urbana,
iniciados antes del 23 de enero de 2013, los cuales no debían cumplir
exclusivamente con porcentajes mínimos de VIS y/o VIP; y (ii) aquellos
proyectos relacionados con renovación urbana, iniciados después del 23 de enero
de 2013, a los cuales les era exigible un porcentaje mínimo de VIS y/o VIP.
De ese modo, en el caso de los proyectos
relacionados con renovación urbana iniciados antes del 23 de enero de 2013, y
que no debían cumplir con porcentajes mínimos de VIS y/o VIP, los mismos no
sufrían alteración en su desarrollo y ejecución, pues, en virtud de las medidas
de transición adoptadas en el Decreto 075 de 2013, les seguían siendo
aplicables las disposiciones vigentes al momento de la radicación
del respectivo proyecto. En contraposición a lo anterior, resultaba claro que,
a partir del 23 de enero de 2013, solo era posible adelantar proyectos de
renovación urbana que tuvieran los componentes de VIS y/o VIP exigidos por la
referida normatividad, quedando cerrada cualquier opción, a partir de dicha
fecha, de llevar a cabo proyectos de renovación que no tuvieran esa carga
urbanística.
Con
respecto a la decisión que corresponde adoptar cuando se acredita la existencia
de una omisión legislativa relativa que deviene inconstitucional, como ocurre
en este caso, la propia jurisprudencia constitucional ha sostenido que la norma
se pueden ajustar a la Constitución mediante la adopción de una sentencia que extienda
sus consecuencias a los supuestos excluidos o no regulados de manera
injustificada, es decir, se debe proferir una sentencia integradora de tipo aditivo
que condicione la exequibilidad del precepto acusado adicionando el supuesto o los
supuestos normativos excluidos y que lo hacen contrario al texto Superior.
En consecuencia, habrá de
condicionarse la exequibilidad del parágrafo primero del artículo 99 de la Ley
1819 de 2016, en el sentido que los contribuyentes (personas jurídicas) que
hasta el 23 de enero de 2013 se hayan hecho acreedores al beneficio tributario
previsto en el numeral 9º del artículo 207-2 del ET, podrán solicitarlo hasta
el término máximo previsto en esta última norma, a pesar de su derogatoria
expresa por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016.
SINTESIS
1.      Encontró la Corte que aunque la demanda se dirige contra la
totalidad del artículo
235-2 del Estatuto Tributario, tal como fue adicionado por el artículo 99 de la
Ley 1819 de 2016, y aunque en ella se subrayan tanto un aparte del numeral 6º,
como el parágrafo primero del mismo artículo, la acusación recae únicamente
sobre esta última disposición, que es sobre la cual, en consecuencia, versará
el pronunciamiento de la Corte.
2.      Conforme con la demanda el legislador, en el parágrafo
primero del artículo 235-2 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo
99 de la Ley 1819 de 2016, incurrió en una omisión legislativa relativa, puesto
que al paso que incluyó una previsión normativa para regular la situación de
quienes antes de la vigencia de la Ley 1819 de 2016 hubiesen iniciado la
ejecución de proyectos de renovación urbana vinculados a VIS o a VIP, no hizo
lo propio con quienes hubiesen adelantado proyectos de renovación no vinculados
a VIS o a VIP.
3.      De la anterior omisión se deriva
un entendimiento de la disposición demandada conforme al cual, en ausencia de
regulación expresa, y por virtud del efecto inmediato de la derogatoria del
numeral 9º del artículo 207-2 del Estatuto Tributario, prevista en el artículo
376 de la Ley 1819 de 2016,   perderían la condición de rentas exentas las
utilidades derivadas de la enajenación de activos que se produjesen a partir de
la vigencia de la Ley 1819 de 2016, así se predicasen de proyectos que habiéndose
iniciado bajo el régimen de la disposición derogada y cumplido las condiciones
allí contempladas,  no se hubiesen liquidado y no se hubiese cumplido el término
máximo de diez años previsto en esa normatividad.
4.      El entendimiento que es objeto de censura, y que no fue desvirtuado
por ninguno de los intervinientes en el proceso de constitucionalidad, resulta
contrario al deber específico del legislador conforme al cual se le impone
respetar las situaciones jurídicas que se hubiesen consolidado con anterioridad
a la vigencia de una norma que suprime o modifica una exención tributaria, así
la concreción de la misma esté pendiente de una condición que debe cumplirse en
un plazo cierto fijado en la legislación anterior. Con ello se desconocen los
mandatos constitucionales de la buena fe y la prohibición de dar efectos retroactivos
a las normas tributarias que establezcan gravámenes o limiten los beneficios
existentes.
5.      Para subsanar el efecto
contrario a la Constitución de la referida omisión del legislador, la Corte
condicionará el parágrafo primero del
artículo 235-2 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo 99 de la Ley
1819 de 2016, para que se entienda que los contribuyentes que previamente a la
expedición de la ley hubiesen consolidado las condiciones para acceder al beneficio
tributario previsto en el numeral 9º del artículo 207-2 del ET, podrán aplicar
la exención tributaria al momento de la enajenación de los predios, en los
términos allí establecidos, a pesar de la derogatoria expresa de esa
disposición por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016.
6.      Por otro lado, puntualiza la Corte que la demandante no cuestiona
el hecho de que, con efecto inmediato, se hubiese derogado la exención que se
aplicaba a la utilidad en la enajenación de los predios de proyectos de renovación
urbana no vinculados a VIS o a VIP. Es claro para la Corte que el legislador,
en ejercicio de su amplia potestad de configuración en materia tributaria podía
proceder como lo hizo. Es claro, además que, pese al tenor literal de la
demanda, no se pretende en esta oportunidad que, para resolver la omisión
legislativa contraria a la Constitución, se señale la necesidad de un régimen
de transición, puesto que desde el 23 de enero de 2013 todos los proyectos de
renovación urbana a los que alude del numeral 9º del artículo 207-2
del Estatuto Tributario debían tener un componente de VIS o VIP, de manera que para el momento en
el que fue expedida la Ley 1819 de 2016 no podían existir proyectos que tuviesen
esas condiciones y en relación con los cuales fuese posible alentar una expectativa
legítima de que el régimen de exención se mantuviese en el futuro o de que se
adoptasen medidas de transición que permitiesen una adecuación a la nueva
realidad normativa.
7.      De este modo, la decisión que adopta la Corte se predica
únicamente de los contribuyentes que bajo el régimen del
numeral 9º del artículo 207-2 del Estatuto Tributario habían consolidado una situación jurídica en relación con la
exención allí prevista para los proyectos de renovación urbana no asociados a
VIS o a VIP y que para el momento de entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016
tenían pendiente solo la enajenación de los correspondientes predios, estando
todavía vigente el término inicialmente previsto para hacer efectivo el
beneficio.
VIII. DECISIÓN
En mérito de lo expuesto, la Sala
Plena de la Corte Constitucional, administrando justicia en el nombre del
pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE:
Declarar la EXEQUIBILIDAD CONDICIONADA del parágrafo
primero del artículo 235-2 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo
99 de la Ley 1819 de 2016, en el entendido de que los contribuyentes que
previamente a la expedición de la ley hubiesen consolidado las condiciones para
acceder al beneficio tributario previsto en el numeral 9º del artículo 207-2
del ET, podrán aplicar la exención tributaria al momento de la enajenación de
los predios, en los términos allí establecidos, a pesar de la derogatoria
expresa de esa disposición por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016.
De conformidad con lo dispuesto en los
artículos 16 y 18 del Decreto 2067 de 1991, notifíquese, comuníquese,
publíquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el
expediente.
ALEJANDRO
LINARES CANTILLO
Presidente
Con
aclaración de voto
CARLOS BERNAL
PULIDO
Magistrado
Con
aclaración de voto
DIANA FAJARDO
RIVERA
Magistrada
Con
salvamento parcial de voto
LUIS GUILLERMO
GUERRERO PÉREZ
Magistrado
ANTONIO JOSÉ
LIZARAZO OCAMPO
Magistrado
GLORIA STELLA
ORTIZ DELGADO
Magistrada
CRISTINA PARDO
SCHLESINGER
Magistrada
Con
impedimento aceptado
JOSÉ FERNANDO
REYES CUARTAS
Magistrado
ALBERTO ROJAS
RÍOS
Magistrado
MARTHA VICTORIA
SÁCHICA MÉNDEZ
Secretaria
General
ACLARACIÓN DE VOTO DEL MAGISTRADO
CARLOS
BERNAL PULIDO
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD SOBRE REFORMA
TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Cargo por omisión legislativa relativa no es apto
(Aclaración de voto)
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD SOBRE REFORMA
TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Principio pro actione (Aclaración
de voto)
DEMANDA
DE INCONSTITUCIONALIDAD SOBRE REFORMA TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Expectativas
legítimas de los contribuyentes (Aclaración de voto)
Referencia:
Sentencia C-083 de 2018.
Expediente
D-12530.
Magistrado
Ponente:
Luis Guillermo
Guerrero Pérez
En
atención a la decisión adoptada por la Sala Octava de Revisión el día 29 de
agosto de 2018, me permito presentar Aclaración de Voto, con fundamento en las
siguientes consideraciones:
1.     Estoy de acuerdo
con resolutiva pero no con la parte motiva de la presente providencia.
2.     A mi entender
hay dos cargos en la demanda: uno por omisión legislativa relativa y otro por
violación de los principios de buena fe y confianza legítima.
3.     El cargo por
omisión legislativa relativa no es apto. Este cargo se configuraría, si y sólo
si, se reúne la totalidad de requisitos que ha exigido la jurisprudencia de
esta Corte. Dichos requisitos fueron mencionados en el numeral 5 de la parte
considerativa de esta sentencia.
4.     En el caso
actual no existe un deber constitucional específico del legislador de incluir
dentro del régimen de transición, previsto en el parágrafo 1º del numeral 8 del
artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, al grupo de contribuyentes que iniciaron
proyectos de renovación urbana no asociados a vivienda de interés social o
vivienda de interés prioritario. Por tanto, este cargo no reúne las condiciones
necesarias para que la Corte realice un pronunciamiento de fondo, esto es,
determinar si con relación a la disposición acusada el legislador incurrió en
una omisión legislativa relativa.
5.     El cargo por
violación de los principios de buena fe y expectativa legítima, si bien es
cierto no fue identificado como un cargo autónomo por el demandante, se puede
deducir de los argumentos señalados en la demanda. En consecuencia, en
aplicación del principio pro actione, este reúne los requisitos
para que se considere un cargo apto.
6.     La parte
resolutiva descarta una interpretación inconstitucional del numeral 6º y
parágrafo 1º del numeral 8º del artículo 99 de la Ley 1819 de 2016, según la
cual, esta disposición habría eliminado el beneficio tributario para los
inversionistas en las actividades de renovación urbana, descritas en el literal
c) del artículo 10 de la Ley 9ª de 1989, tras la modificación introducida por
el artículo 58 de la Ley 388 de 1997, que estando dentro del plazo previsto por
el numeral 9 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario (en adelante E.T.), aún
no hubieran enajenado.
7.     Comparto la
posición mayoritaria de esta Corte, según la cual esta  interpretación debe
descartarse, pero no por las razones atinentes al cargo de omisión legislativa
relativa como quedó consignado en este fallo. La razón para condicionar la
exequibilidad de la disposición se justifica en la protección de las
expectativas legítimas del contribuyente que cumplió con la totalidad de los
requisitos y se encuentra dentro del plazo de los 10 años señalado en el
numeral 9º del artículo 207-2 del E.T., pero que a la entrada en vigencia de la
Ley 1819 de 2016 no ha realizado la enajenación de los predios.
Con
el debido respeto,
CARLOS BERNAL PULIDO
Magistrado
SALVAMENTO PARCIAL DE VOTO DE LA
MAGISTRADA
DIANA FAJARDO RIVERA
A LA SENTENCIA
C-083/18[58]
Con
el acostumbrado respeto por las decisiones de la Sala Plena, me permito exponer
las razones por las cuales salvo parcialmente mi voto en la Sentencia C-083 de
2018. En lo fundamental, considero que no era necesario el condicionamiento
introducido en la parte resolutiva para que la disposición acusada resultara
compatible con la Constitución. Bastaba con precisar el alcance de la norma a
la luz de los principios de irretroactividad tributaria y buena fe para llegar
a la conclusión de que no presentaban problemas de constitucionalidad.
El artículo 18 de la Ley 788 de 2002
introdujo el artículo 207-2 del Estatuto Tributario, cuyo numeral 9 preveía
como renta exenta la utilidad en la enajenación de predios destinados a fines
de utilidad pública a que se refieren los literales b) y c) del artículo 58 de
la Ley 388 de 1997, es decir, los “proyectos de vivienda de interés social,
incluyendo los de legalización de títulos en urbanizaciones de hecho o ilegales
diferentes a las contempladas en el artículo 53 de la Ley 9ª de 1989, la
rehabilitación de inquilinatos y la reubicación de asentamientos humanos
ubicados en sectores de alto riesgo” y los relativos a “programas y
proyectos de renovación urbana y provisión de espacios públicos urbanos”.
Esto, siempre que tales bienes hubieran sido aportados a patrimonios autónomos
creados con las referidas finalidades. El precepto también indicaba que el
beneficio tributario operaría por un término igual a la ejecución del proyecto
y su liquidación, sin ser superior a 10 años.
La anterior disposición fue derogada por
el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. Simultáneamente, el artículo 99 de la
misma regulación previó que, entre otras, las rentas asociadas a la vivienda de
interés social  (VIS) y a la vivienda de interés prioritario (VIP) quedarían
exentas a partir del 1° de enero de 2017, incluso respecto de los proyectos en
los que, a la fecha de entrada en vigencia de la Ley, se hubieran aportado a
los predios al patrimonio autónomo constituido con dicho objeto exclusivo. En
este sentido, para el demandante, este último precepto estableció un
periodo de transición para quienes, al amparo del numeral 9 del artículo 207-2
del Estatuto Tributario, hubieran percibidos rentas asociadas a VIP y VIS, que
cumplieron con los requisitos de ley para acceder a la exención, pero que aún
no lo habían hecho efectivo por estar dentro del plazo de 10 años que
establecía esa regla derogada.
Pese
a esto, el actor sostenía que la disposición había incurrido en una omisión legislativa
relativa pues, al no mencionar, excluía del supuesto régimen de transición las
rentas derivadas de proyectos
de renovación urbana no asociados a VIS o VIP, a los que también hacía relación
la normatividad eliminada. Como consecuencia, desde su perspectiva,
el Legislador vulneraba los principios de buena fe, confianza legítima,
seguridad jurídica y respeto por las situaciones jurídicas consolidadas.
2. Como lo
manifesté en la Sala Plena, en principio, consideré que el cargo de
inconstitucionalidad anterior carecía de certeza y procedía una decisión
inhibitoria. No me parecía claro que la regla acusada estableciera un régimen
de transición para
quienes hubieran percibido rentas asociadas a VIP y VIS y todavía no hubieran
sido favorecidos con la exención tributaria por el término de los 10 años a los
que se refería el derogado artículo 207-2, numeral 9, del Estatuto Tributario.
Esto, principalmente porque el precepto demandado no hace referencia alguna a
los efectos
de dicha norma ni tampoco a la forma en que se concilia con ella, respecto de
un mismo conjunto de supuestos de hecho, que es lo que en general caracteriza
un régimen de transición.
La regla acusada solamente prevé que la
exención creada rige desde una fecha y que cobija hechos que comenzaron a
ocurrir con anterioridad, pero no se hace mención alguna a los efectos
producidos por el numeral 9, artículo 207-2, del Estatuto Tributario, hoy
derogado.
Este problema del cargo, además, implicaría que la acusación por omisión
legislativa relativa no resultaría en principio atribuible coherentemente o
desde el punto de vista lógico al texto normativo impugnado, que es un
requisito para la configuración de un supuesto de inconstitucionalidad por
inacción parcial del Legislador[59].
En consecuencia, prima facie, consideré que el demandante adscribía al
texto normativo impugnado un alcance que no tiene y por ello el cargo era inepto.
3. Advertido lo
anterior,  en las deliberaciones que precedieron la adopción del Fallo, acepté
que en aplicación del principio pro actione era posible superar los
defectos del cargo e identificar una acusación por inconstitucionalidad
susceptible de ser analizada de fondo. En sustancia, encuentro que el
demandante buscaba poner de manifiesto el presunto desconocimiento de
situaciones jurídicas consolidadas y de las expectativas legítimas generadas
por el numeral 9 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario, respecto de las
rentas derivadas de proyectos
de renovación urbana no asociados a VIS o VIP, las cuales también se
encontraban exentas en la regulación derogada, hasta por 10 años. Frente a esta
acusación, coincidí en que podía emitirse un pronunciamiento de mérito.
4.
Ahora
bien, resulta claro que los proyectos de renovación urbana no asociados a VIS o
VIP, a los que también hacía referencia la regulación derogada, para otorgarles
exención tributaria por un término igual a la ejecución del proyecto y su
liquidación, sin ser superior a 10 años, gozaban de la protección derivada de
los principios constitucionales de irretroactividad tributaria (Art. 363 de la
C.P.) y buena fe (Art. 83 de la C.P.) respectivamente. Por lo tanto, las
situaciones jurídicas consolidadas y las expectativas legítimas no podían ser
desconocidas por una norma posterior, como acertadamente lo afirma la
Sentencia. En materia tributaria, la situación jurídica se consolida
cuando ya se ha causado el beneficio, por ejemplo, en el periodo gravable
respectivo. Las expectativas legítimas, en cambio, se generan en aquellos casos
en los cuales las personas adecuan su conducta a una regla tributaria porque
tenían razones objetivas para confiar en su duración en el tiempo y realizan actuaciones
en tal sentido[60].
De
esta manera, en el presente asunto, si al momento de la derogación del artículo
207-2, numeral 9, del Estatuto Tributario, la persona ya había cumplido todas y
cada una de las condiciones previstas en la regla para acceder a la exención
respectiva, este beneficio constituye una situación jurídica consolidada que,
en virtud del principio de irretroactividad tributaria, no puede ser afectada.
A su vez, si el contribuyente había invertido en uno de los proyectos cuya
utilidad no era gravada, motivado precisamente en este incentivo, pero tenía pendiente
la enajenación de los predios u otra parcial condición prevista en la
disposición, no contaba aún con el beneficio aunque sí abrigaba la expectativa
legítima de obtenerlo. Esta expectativa legítima nacida de la confianza
legítima del contribuyente es también susceptible de protección constitucional,
en virtud del principio de buena fe.
Pues bien, en casos como el que se
analiza, en los cuales la norma tributaria acusada, explícitamente, no prevé
una alteración a situaciones consolidadas o a expectativas legítimamente
generadas y solamente plantea dudas en torno a su aplicación, considero que los
dos referidos principios constitucionales tienen un papel esencialmente
interpretativo, para identificar la situaciones de hecho gobernadas por la
nueva norma y aquellas que quedan reguladas por la regla anterior. Por la misma
razón, salvo casos excepcionales, estimo que no es adecuado condicionar la
exequibilidad de una disposición fiscal de estas características, pues parece
suficiente que la Corte provea la interpretación sobre sus alcances en la parte
motiva de la sentencia, a la luz de los citados principios. Disponer una
decisión condicionada, equivale a considerar que, por ejemplo, en el campo del
derecho penal, cada norma que incremente la sanción a un delito puede ser
objeto de una decisión de exequibilidad condicionada, en el sentido de que no
se aplica a quienes cometieron la conducta en vigencia de la norma anterior,
que era más favorable, lo cual es claramente absurdo.
De esta manera, dado que de la norma
acusada podía razonablemente inferirse un desconocimiento de las expectativas
legítimas de quienes, al amparo del  numeral 9º del artículo 207-2 del
Estatuto Tributario, iniciaron proyectos de renovación urbana distintos
a VIS o VIP y no alcanzaron a recibir el beneficio tributario respectivo,
comparto la necesidad de una decisión de fondo, con base en el principio pro
actione. Sin embargo, discrepo parcialmente de la decisión adoptada, pues
si bien estimo que la disposición es ajustada a la Constitución, me parece
técnicamente innecesario el condicionamiento introducido. En las
consideraciones pudo haberse dejado claro que la aplicación en casos concretos
de la norma demandada debía hacerse con sujeción, no solamente al principio de
irretroactividad tributaria, de tal modo que no se afectaran las situaciones
jurídicas consolidadas, sino también con el debido respecto a las expectativas
legítimas generadas con la norma derogada, por así implicarlo el principio de
buena fe.
Los condicionamientos, como fórmula
excepcional de decisión de la Corte,  deben ser empleados, por regla general,
cuando un texto normativo posee dos o más interpretaciones y solo una de ellas
es compatible con la Constitución, no, en cambio, cuando existen dudas en el
campo de la aplicación de la respectiva norma.
En los anteriores términos, dejo
expuestas las razones de mi desacuerdo parcial con la decisión adoptada.
Fecha ut supra,
DIANA FAJARDO
RIVERA
Magistrada
[1] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-914
de 2010.
[2] En la Sentencia C-1052 de 2001, la Corte
sistematizó los lineamientos fijados por la jurisprudencia en torno a la
aptitud de las demandas de inconstitucionalidad, y definió las circunstancias a
partir de las cuales un cargo se entiende debidamente estructurado. Dicho fallo
ha sido reiterado por la Corte en innumerables pronunciamientos constituyéndose
en un precedente consolidado.
[3] Ibídem.
[4] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-359
de 2017.
[5] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-185
de 2002, reiterada en los fallos C-359 de 2013 y C-359 de 2017.
[6] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-543
de 1996, C-185 de 2002, C-359 de 2013, entre otras.
[7] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-359
de 2013 y C-401 de 2016.
[8] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-
041 de 2001, C-528 de 2003, C- 1009 de 2005 y C-942 de 2010.
[9] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-
540 de 1997, C-041 de 2002, C-185 de 2002, C- 185 de 2001, C-420 de 2000 y
C-942 de 2010.
[10] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-359
de 2017.
[11] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-185
de 2002, C-041 de 2002, C-359 de2013, C-401 de 2016 y C-359 de 2017.
[12] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-185
de 2002, C-192 de 2006, C-942 de 2010 y C-358 de 2017.
[13] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-543
de 1996, C-528 de 2003, C- 1009 de 2005, C-454 de 2006, C-533 de 2012 y C-359
de 2017.
[14] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-
C-359 de 2017.
[15] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-359
de 2017.
[16] En relación con este aspecto, en la Sentencia C-522
de 2009, la Corte afirmó: “[e]s preciso en todo caso aclarar, frente al
texto de la sentencia C-185 de 2002 citado en precedencia, que cuando la Corte
afirma encontrar cumplido el segundo elemento configurativo de la omisión
legislativa relativa, se refiere simplemente al hecho de que, en efecto, la
norma acusada excluye la situación que la actora entiende constitucionalmente
obligatoria, lo cual para nada implica afirmar también, en este momento, que la
inclusión de ese aspecto “resulta esencial para armonizar el texto legal con
los mandatos de la Carta”. Como ha quedado dicho, ese aspecto será dilucidado
más adelante, una vez se analice de fondo el planteamiento contenido en la
demanda”.
La Corte consideró en este fallo que las condiciones de la aptitud sustantiva
de la demanda por omisión legislativa consistían en i) la existencia de una
norma y ii) la circunstancia de que esta efectivamente excluyera de sus
consecuencias un supuesto o conjunto de supuestos, requisitos que aquí han sido
sintetizados en la segunda exigencia debido a que en verdad esta supone
lógicamente la existencia de la primera.
[17] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-359
de 2017, haciendo referencia a la Sentencia C-522 de 2009.
[18] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-413
de 2003, C-892 de 2012 y C-028 de 2018, entre muchas otras.
[19] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-185
de 2002.
[20] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-543
de 1996, C-767 de 2014 y C-352
de 2017.
[21] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-891A de 2006.
[22] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-407
de 1998. (En esa oportunidad, la norma demandada fue el artículo 35 de la Ley
81 de 1993, cuyo inciso 3º establecía que, de manera excepcional, la Sala Penal
de la Corte Suprema de Justicia, podía aceptar el recurso de casación a
solicitud del procurador, su delegado o el defensor del procesado con el fin de
desarrollar su jurisprudencia o garantizar derechos fundamentales. En criterio
del demandante, la norma, al no incluir al fiscal dentro de la lista de quienes
tienen la posibilidad para solicitar la aceptación del mencionado recurso,
incurría en una omisión inconstitucional porque desconocía el preámbulo, el
artículo 2º de la Constitución, el principio de igualdad y las funciones de la
Fiscalía General de la Nación. Sobre ello,
encontró esta Corporación que la única manera de verificar si lo manifestado
por los demandantes correspondía con la realidad, era revisando si la no
inclusión de la Fiscalía en la citada norma le impedía a esta última
institución cumplir con las labores que le fueron asignadas
constitucionalmente. En este punto resaltó que el legislador cuenta en estas
materias con una amplia libertad para reconfigurar el procedimiento penal,
libertad que solo ha de limitarse en casos especiales, “como cuando se
vulneran los derechos fundamentales o se contravienen normas expresas de la
Constitución”. En la solución del caso concreto, concluyó que las funciones
endilgadas por la Constitución a la Fiscalía (investigar delitos y acusar) no
tenían relación con los fines de la norma acusada (potestad de la Corte Suprema
de Justicia para desarrollar su jurisprudencia o proteger derechos
fundamentales). Por esta razón no operó la figura de la omisión legislativa
relativa y la norma fue declarada exequible).
[23] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-470
de 1997. (Allí la Corte estudió la constitucionalidad del inciso 3º del
artículo 239 del Código Sustantivo del Trabajo que, en términos generales,
establecía que la trabajadora en estado de embarazo o lactancia que fuese
despedida sin la autorización de la autoridad competente, tendría derecho a una
indemnización. Los demandantes planteaban que la norma desconocía la protección
a la mujer embarazada porque, en el fondo, autorizaba su despido si el
empleador pagaba la respectiva indemnización. Sobre esta objeción, esta
Corporación manifestó que la protección a la mujer embarazada encontraba
fundamento en la Constitución, en el amparo de su dignidad y en su derecho al
libre desarrollo de la personalidad. De allí que tuviese derecho a elegir ser o
no madre, sin que esto le acarreara consecuencias gravosas en su ámbito
laboral. En ese sentido concluyó que la pretendida protección a la mujer embarazada
buscada por el legislador con la fijación del pago de una indemnización que se
haría efectiva al momento en que fuera despedida sin permiso previo, era
insuficiente y por tanto se estaba ante “una suerte de omisión relativa del
legislador”. Por lo cual declaró su exequibilidad condicionada, en el
sentido de indicar que, en cualquier caso, el despido de una trabajadora en
esas condiciones resultaba ineficaz).
[24] Este test ha sido abordado en distintas
oportunidades por la Corte Constitucional. A manera de ejemplo, podría citarse
la Sentencia C-351 de 2013 en la que se resolvió declarar la exequibilidad
condicionada del artículo 3° de la Ley 1221 de 2008, siempre que se entendiera
que las organizaciones sindicales también acompañarían al Ministerio del Trabajo
cuando este diseñe la política pública tendiente a fomentar el teletrabajo. A
esta conclusión se llegó porque (i) no existía un motivo constitucional
válido que justificara la exclusión de los empleados, (ii) se desconocía
el derecho a la participación de los mismos y (iii) se incumplía el
deber específico contenido en el artículo 25 de la Constitución (protección
especial del trabajo). En el mismo sentido, a través de la Sentencia C-359 de
2013, se declaró la exequibilidad de los artículos 13 y 28, parciales, de la
Ley 1537 de 2012, “en el entendido de que los
criterios de priorización para acceder a los proyectos de vivienda de interés
social y de interés prioritario, también deberán tener en cuenta al pueblo Rom
o Gitano y a las comunidades raizales, como grupos étnicos y culturales de la
Nación”. A esa conclusión se llegó
luego de verificar, entre otras cosas, que (i) hubo una exclusión del
pueblo gitano de las previsiones de la norma acusada, (ii) con ello se
desconoció el deber impuesto por el constituyente de otorgar igualdad de trato
a todas las culturas del país, y (iii) tal actuar no se advertía
justificado.
[25] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-540 de 1997.
[26] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-188 de 1996.
[27] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-494
de 2016.
[28] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-146 de 1998.
[29] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C–555 de 1994.
[30] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-029
de 2009.
[31] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-401
de 2016.
[32] Ver las sentencias
C-555 de 1994, C-864 de 2008 y C-449 de 2009, entre otras.
[33] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-325 de 2009.
[34] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-401 de
2016.
[35] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-853 de 2009.
[36] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-222
de 1995. (Por medio de este fallo, la Corte Constitucional declaró la
exequibilidad de varios artículos del Estatuto Tributario (Decreto 624 de
1989), que se demandaron por un presunto tratamiento inequitativo, pues no
todos los contribuyentes del impuesto a la renta y complementarios estaban
siendo tratados de la misma manera. Valorado el caso desde una perspectiva
constitucional, esta Corporación no advirtió una práctica discriminatoria, sino
el legítimo cambio en el rumbo de la política tributaria, a cargo del Congreso
de la República, en uso de su facultad constitucional para definir las reglas y
condiciones para los tributos nacionales).
[37] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-925
de 2000. (A través de esta providencia, la Corte analizó una demanda de
inconstitucionalidad contra el artículo 92 de la Ley 30 de 1992, que establece
la devolución del IVA para las institucionales estatales y oficiales de
educación superior. Para los demandantes, la disposición generaba un tratamiento
discriminatorio frente a las instituciones privadas, las cuales prestaban el
mismo servicio público. Valorado el cargo, este Tribunal consideró que la
previsión de un beneficio tributario a favor de un determinado sector, como la
educación pública, no implica per se un desconocimiento del principio de
igualdad, siempre que exista un motivo válido, objetivo y razonable para el
tratamiento diferencial).
[38] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-188
de 1998. (Este Tribunal analizó la constitucionalidad del artículo 97 (parcial)
de la Ley 223 de 1995, mediante el cual se establecía una exención tributaria a
las empresas de servicios públicos domiciliarios de carácter oficial o de
economía mixta. Para los demandantes no era equitativo fijar exenciones únicamente
para las empresas con capital estatal, pues tal determinación iba en detrimento
de las entidades privadas, pues, ambas prestaban el mismo servicio. La Corte
consideró que la norma era exequible, en tanto el Legislador tiene la facultad
para tanto para imponer tributos, como para definir a los sujetos pasivos de
los mismos).
[39] Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-657 de 2015.
[40] Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-1107 de 2001. (La
Corte valoró una demanda contra el numeral 1º del artículo 879 del Estatuto
Tributario, adicionado por el artículo 1° de la Ley 633 de 2000, acusado de
favorecer tributariamente a las corporaciones de ahorro y de vivienda, en
detrimento del sector bancario. En ese momento, indicó la Corporación, el
Congreso de la República cuenta con la atribución de fijar exenciones
tributarias acorde con propósitos específicos, por lo que no puede afirmarse
que su concesión proceda de manera indiscriminada o de forma análoga).
[41] Op. cit, Corte Constitucional, Sentencia
C-188 de 1998 y C-1107 de 2001.
[42] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-478
de 1998. (La Corte declaró la exequibilidad de una norma que derogaba un
beneficio tributario concedido en su momento para algunos proyectos de fomento
turístico. La parte demandante acusó la disposición de inconstitucional, en la
medida que desconocía derechos adquiridos, pues tenían la convicción de que,
acorde con la normatividad derogada, podrían amortizar la inversión gracias al
certificado de desarrollo turístico, que en su oportunidad estableció el
Legislador. Para la Corte, tal circunstancia no se presentó, pues no existía
una situación jurídica consolidada, sino tan solo una mera expectativa, que
dependía de presupuestos fácticos que podían no ocurrir. En consecuencia,
sostuvo que la exención no era inmodificable y, por lo tanto, el Legislador
tenía la plena facultad para introducir los cambios tributarios necesarios).
[43] Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-274 de 1999. (Este
Tribunal declaró la exequibilidad del artículo 44 de la Ley 383 de 1997, que
eliminó el beneficio tributario sobre las utilidades provenientes del ejercicio
de profesiones liberales, relacionadas con empresas asociativas de trabajo.
Sostuvo la Corte que, en virtud del artículo 150 superior, el Legislador tenía la
potestad para suprimir la exención, sin entrar a justificar las razones para su
eliminación, en tanto respetara el principio de irretroactividad de la ley).
[44] Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-341 de 1998. (La Corte examinó la constitucionalidad del artículo 37 de la Ley
383 de 1997, por medio de la cual el Legislador redujo el ámbito de las
exenciones tributarias para favorecer la recuperación de las zonas afectadas
por la avalancha del Río Páez. En ese momento, la Corte reiteró que el Congreso
de la República no estaba en la obligación de mantener inmodificables las
exenciones tributarias, sin embargo, la decisión legislativa tampoco podía
representar una afectación de situaciones jurídicas consolidadas en cabeza de
los contribuyentes, respecto de periodos ya transcurridos o en transcurso.
Razón por la cual, declaró la exequibilidad de la norma en mención, bajo la
condición de que se aplicara solo a los hechos gravables que tuvieran lugar con
posterioridad a la entrada en vigencia de la norma demandada).
[45] Cfr., Corte
Constitucional, Sentencia
C-926 de 2000. (La Corte estudió la constitucionalidad del artículo 18, en su
parágrafo 2°, de la Ley 488 de 1998, que limitaba el tiempo que tenían los
contribuyentes para solicitar el descuento tributario sobre las ventas en la
adquisición o nacionalización de activos. Para los demandantes, tal limitación
desconocía situaciones jurídicas consolidadas de los contribuyentes que se
hubieran hecho acreedores del descuento, pero no podían solicitar el descuento.
Aunque la Corte encontró que tal situación no se predicaba en esa oportunidad,
pues el Legislador había previsto una medida para proteger a las personas que
quisieran solicitar el beneficio, estableció como parámetro constitucional que,
en relación con reformas tributarias, aunque el principio de irretroactividad
de la ley no impide la labor del legislador para introducir los cambios que
considere necesarios, deben respetarse situaciones jurídicas consolidadas.
[46] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-393
de 1996.
[47] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-393
de 1996.
[48] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-291 de 2000. (La Corte declaró
la exequibilidad del artículo 7° de la Ley 488 de 1998, por medio del cual los
“bonos Colombia” quedaban exentos de pagar impuestos, tasas y gravámenes de
carácter nacional. Para los demandantes, esta disposición vulneraba el
principio de equidad tributaria frente a los demás bonos que, con anterioridad
a la expedición de la norma, también gozaban de la exención, pero para ellos
fue eliminada. Para la Corte, en cambio, el Legislador estaba en la facultad de
definir quiénes pagaban y quiénes no el tributo nacional, previa evaluación de
la conveniencias y circunstancias en las cuales era aplicable el gravamen.
Además, consideró que la exención era una medida que respetaba situaciones
jurídicas consolidadas en favor de los residentes del país que adquirieron los
títulos, bajo las condiciones previstas en la anterior normatividad, por lo que
suprimir la exención, para este grupo, hubiera representado no solo la
vulneración de los principios de irretroactividad y seguridad jurídica, sino
también de buena fe en las relaciones que deben regir entre el Estado y los
particulares).
[49] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-604 de 2000. (La
Corte analizó una nueva demanda contra el artículo
7° de la ley 488 de 1998, por la presunta violación del principio de buena fe,
al mantener los beneficios tributarios únicamente para los Bonos
Colombia. En materia tributaria, el Tribunal precisó que, en efecto,
debían respetarse las situaciones jurídicas consolidadas y el principio de
buena fe, sin embargo, estimó que el cargo planteado era inexistente, pues no
existía una aplicación retroactiva de la norma. Al respecto, indicó que “el
parágrafo demandado, como ya lo dijo la Corte en la sentencia tantas veces
citada, en lugar de violar el principio de buena fe lo acata, al conservar el
régimen vigente al momento de la emisión para quienes adquirieron los títulos
expresamente señalados en esa disposición, los cuales estaban exentos de toda
clase de impuestos de carácter nacional”.
[50] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-789
de 2002 y C-428 de 2009.
[51] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-341
de 1998.
[52] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-428
de 2009.
[53] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-478
de 1998 y C-007 de 2002.
[54] Cfr., Corte Constitucional, Sentencias C-478
de 1998 y C-007 de 2002.
[55] Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-341
de 1998.
[56] Ibídem.
[57] Gaceta
del Congreso 94 del 19/10/2016. Proyecto de Ley 178 de 2016 Cámara, “por medio
de la cual se adopta una Reforma Tributaria Estructural, se fortalecen los
mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan
otras disposiciones”.
Sobre el tema, se sostiene lo siguiente: Los beneficios tributarios son
excesivos: distorsionan las tasas efectivas de tributación y generan inequidad
horizontal El impuesto de renta otorga múltiples beneficios para depurar la
base gravable del contribuyente sobre la cual se aplica la tarifa del impuesto,
así como a través de la fijación de tarifas especiales o de rentas no gravadas.
Estos beneficios son, por ejemplo, las rentas exentas, las deducciones, los
descuentos tributarios, las tarifas reducidas aplicables a los usuarios de zonas
francas y entidades sin ánimo de lucro y algunas rentas liquidas especiales no
gravadas. El gran problema de los amplios beneficios en el impuesto de renta es
que producen inequidades horizontales y distorsiones en la asignación de
recursos en la economía. (…)
Por el contrario, la Comisión de
Expertos precisa que “los beneficios producen grandes inequidades y
distorsiones en la asignación de los recursos en la economía en la medida en
que, o bien benefician a un sector o industria específica, como por ejemplo los
extendidos a las empresas editoriales, al turismo y a actividades
agropecuarias, o, aún peor, a empresas específicas (frente a otras que compiten
directamente con ellas) por el hecho de operar en zonas francas (…). Aunque
algunas de estas distorsiones se han reducido desde 2013 con la aplicación del
CREE, aún son muy significativas.”(…)
Como se señaló arriba, la mayoría
de los tratamientos preferenciales en el impuesto de renta de las personas
jurídicas no satisfacen estos principios y generan distorsiones e inequidades
en el sistema.
Los beneficios tributarios, si
son diseñados e implementados apropiadamente, pueden constituir una herramienta
útil para atraer inversión que no se hubiese realizado sin dichos beneficios;
no obstante lo anterior, el otorgamiento de beneficios podría generar los
siguientes efectos negativos: a) una disminución del recaudo; b) asignación
desproporcionada de recursos a ciertos sectores de la economía, lo cual puede
resultar en una ineficiencia; c) costos para la implementación y fiscalización,
teniendo en cuenta que los contribuyentes querrán acceder a estos beneficios y,
puede, que para lo que se busque el beneficio sea obtener un provecho económico
abusando de formas jurídicas.(…)
Además de lo anterior, hay
ciertas rentas que son exentas y que, por restricciones supranacionales o
constitucionales, no es posible gravarlas. Como, por ejemplo: i) la renta
exenta asociada a la fluctuación de la reserva matemática de las entidades
aseguradoras asociadas a los recursos de la seguridad social y, ii) las rentas
exentas de la CAN. Otras rentas, como lo son los ingresos asociados a
los créditos para la adquisición de VIS y VIP, y la enajenación de propiedad
raíz para el desarrollo de dichos proyectos, conservan su carácter de rentas
exentas, en atención al impacto que pueden tener en la economía colombiana.
[58] M.P. Luis Guillermo Guerrero
Pérez.
[59] Ver Sentencia C-192 de 2006.
M.P. Jaime Córdoba Triviño, citada en la Sentencia C-942 de 2010. M.P. Juan
Carlos Henao Pérez. Ver, así mismo, la Sentencia C-189 de 2017. M.P. (e) José
Antonio Cepeda Amarís.
[60] Como indica la
Sentencia, hay
razones objetivas, según la Corte, cuando, por ejemplo, la norma en
cuestión (i) ha estado vigente por un muy largo período; (ii) no ha estado
sujeta a modificaciones ni hay propuestas sólidas de reforma; (iii) su
existencia es obligatoria, es decir, no es discrecional para las autoridades
responsables suprimir el beneficio; y además, (iv) ha generado efectos
previsibles significativos, es decir, ha conducido a que los particulares
acomoden de buena fe sus comportamientos a lo que ella prescribe. La
decisión cita las sentencias C-007 de 2002. M.P. Manuel José Cepeda Espinosa, y
C-341 de 1998. M.P José Gregorio Hernández Galindo.