C-007-02
REPUBLICA DE COLOMBIA
Sentencia C-007/02
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Facultad/EXENCION TRIBUTARIA-Creación,
modificación y supresión
CONGRESO DE LA REPUBLICA-Potestad impositiva del Estado/CONGRESO DE
LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Poder suficiente
La Corte ha partido del reconocimiento de
que la potestad impositiva del Estado ha sido confiada a los órganos plurales
de representación política, y en especial, al Congreso de la República. Este
ejerce su potestad según la política tributaria que estime más adecuada para
alcanzar los fines del Estado. Por eso, dicha potestad ha sido calificada por
la Corte como "poder suficiente", ya que es "bastante amplia y
discrecional". Incluso, la Corte ha dicho que es "la más amplia
discrecionalidad".
EXENCION TRIBUTARIA-Poder suficiente del legislador
PRINCIPIO DE AUTONOMIA LEGISLATIVA EN MATERIA
TRIBUTARIA-Creación,
modificación y eliminación y regulación de tiempo de vigencia
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Implicaciones del margen de configuración al
ejercer el poder de imposición/CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA
TRIBUTARIA-Escogencia de medios adecuados para alcanzar los fines de la
política tributaria
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-No demostración que opción escogida es la mejor
manera de alcanzar los fines del Estado/CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA
TRIBUTARIA-Facultad impositiva amplia y discrecional y presunción de
constitucionalidad de decisión
EXENCION TRIBUTARIA-No justificación por legislador de razones de
restricción o derogación
EXENCION TRIBUTARIA-Limitación, restricción o eliminación no supone
vulneración del orden económico justo
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Poder impositivo no es absoluto
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Deber de tributar
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN
MATERIA TRIBUTARIA-Fines de
la política tributaria y escogencia de medios adecuados para alcanzarlos
De acuerdo con la jurisprudencia de esta
Corporación, el Congreso de la República goza de un amplio margen de
configuración en materia tributaria, que le permite definir, en el marco de la
Constitución, los fines de la política tributaria y escoger los medios que
estime adecuados para alcanzarlos. Tampoco la soberanía impositiva requiere de
justificación especial para ser ejercida en razón a la confianza que se
confiere al Legislativo en dicha materia.
BENEFICIO TRIBUTARIO-Racionalidad mínima de modificación
EQUIDAD DEL TRIBUTO-Concepto amplio
EFICIENCIA DEL SISTEMA TRIBUTARIO Y EQUIDAD
DEL TRIBUTO-Medidas para
controlar evasión y elusión
POLITICA DE INTERVENCION ECONOMICA Y
TRIBUTARIA-No son
económicamente neutrales
En un Estado social de derecho, las
políticas de intervención, incluidas las tributarias, no son económicamente
neutrales; por el contrario, ellas persiguen fines particulares, para lo cual
se alteran las condiciones económicas de los particulares. Esto es
consustancial al ejercicio de las facultades de intervención del Estado en la
economía, las cuales están expresamente autorizadas por la Constitución.
BUENA FE-Manifestación diversa
PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN MATERIA DE
EXENCION TRIBUTARIA-Alcance
respecto de la modificación y eliminación
SEGURIDAD JURIDICA-Cede ante potestad del legislador de modificar o
derogar las leyes
SEGURIDAD JURIDICA EN EL ESTADO SOCIAL DE
DERECHO-Cambios en las reglas
de juego
En un Estado Social de Derecho, la
seguridad jurídica no impide cambios en las reglas de juego pero sí exige que
éstos no se hagan arbitraria y súbitamente sin consideración alguna por la
estabilidad de los marcos jurídicos que rigen la acción de las personas y en
desmedro de la previsibilidad de las consecuencias que se derivan para los
particulares de ajustar su comportamiento a dichas reglas.
PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN NORMA
TRIBUTARIA-Ámbito de
protección/PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN NORMA TRIBUTARIA-Razones
objetivas en durabilidad de regulación y cambio súbito de la misma/NORMA
TRIBUTARIA-Derogación o modificación
Ha de reiterarse que el principio de la
confianza legítima protege, en lo que hace referencia a las normas tributarias,
las "razones objetivas para confiar en la durabilidad de la
regulación" y las alteraciones que se generarían con "el cambio
súbito de la misma". Se podría predicar la existencia de dichas
"razones objetivas" cuando, por ejemplo, la norma en cuestión (i) ha
estado vigente por un muy largo período; (ii) no ha estado sujeta a
modificaciones ni hay propuestas sólidas de reforma; (iii) su existencia es
obligatoria, es decir, no es discrecional para las autoridades responsables
suprimir el beneficio; y además, (iv) ha generado efectos previsibles
significativos, es decir, ha conducido a que los particulares acomoden de buena
fe sus comportamientos a lo que ella prescribe. Lo anterior no quiere decir que
las normas tributarias no puedan ser derogadas o modificadas, sino que cuando
lo sean, "el Estado debe proporcionar al afectado tiempo y medios que le
permitan adaptarse a la nueva situación", lo cual consiste, por ejemplo,
(i) en que haya un período de transición o (ii) en que no se establezcan
barreras o trabas para que los afectados ajusten su comportamiento a lo
prescrito por la nueva norma. En algunas situaciones, la protección de la
confianza legítima puede exigir que (iii) el beneficio tributario no sea
derogado durante el lapso en que está corriendo el término para que los
contribuyentes gocen de él. Adicionalmente, el alcance de la protección de la
confianza legítima ha de corresponder al grado y tipo de afectación de la misma
de conformidad con el principio de proporcionalidad sin que ello implique pasar
por alto que en materia tributaria el legislador no sólo aprecia la oportunidad
y conveniencia de las reformas sino que dispone de una amplia potestad de
configuración jurídica.
EXENCION TRIBUTARIA-Término fijo o indefinido de duración
EXENCION TRIBUTARIA-Modificaciones anteriores
EXENCION TRIBUTARIA-Necesidad de ajustes que no dan certeza de permanencia
EXENCION TRIBUTARIA-No reunión de condiciones objetivas para confiarse en
su estabilidad
DERECHOS ADQUIRIDOS EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance
En materia tributaria, el concepto de
"derechos adquiridos" sólo es de recibo cuando las normas tienen
efectos retroactivos en las condiciones fijadas expresamente en la
Constitución.
CONGRESO DE LA REPUBLICA-En principio no está atado por sus propias
leyes
EXENCION DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA Y COMPLEMENTARIOS-Aplicación
hacia el futuro
EXENCION TRIBUTARIA DE EMPRESAS ASOCIATIVAS DE
TRABAJO-Aplicación hacia el
futuro
TEST DE IGUALDAD EN EXENCION TRIBUTARIA-Reducción de beneficios
EXENCION TRIBUTARIA-Modificación o eliminación no vulnera derecho al
trabajo
Referencia: expediente D-3593
Norma Acusada: Artículo 58 de la Ley 633 de 2000
Demandante: Carlos Mario Isaza Serrano
Magistrado Ponente:
Dr. MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA
Bogotá, D. C., veintitrés (23) de enero de dos mil dos (2002)
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus
atribuciones constitucionales y de los requisitos y de los trámites
establecidos en el decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente,
SENTENCIA
I. ANTECEDENTES
En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la
Constitución, el ciudadano Carlos Mario Isaza Serrano solicitó a esta
Corporación la declaración de inexequibilidad del artículo 58 de la Ley 633 de
2000.
Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de los
procesos de constitucionalidad, la Corte Constitucional procede a decidir
acerca de la demanda en referencia.
II. NORMAS DEMANDADAS
A continuación se transcribe el texto de las normas acusadas, así:
Ley 633 de 2000
(diciembre 29)
por la cual se expiden normas en materia
tributaria, se dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos
obligatorios para la vivienda de interés social y se introducen normas para
fortalecer las finanzas de la Rama Judicial.
Artículo 58. Modifícase el artículo 16 de la Ley 10 de 1991, el
cual quedará así:
Las empresas asociativas de trabajo estarán exentas
del impuesto sobre la renta y complementarios, siempre y cuando en el
respectivo año o período gravable hayan obtenido ingresos brutos inferiores a
cuatrocientos millones de pesos ($400.000.000.00) (valor año base 2000), y su
patrimonio bruto en el último día del año o período gravable no exceda de
doscientos millones de pesos ($200.000.000.00) (valor año base 2000). Para
efecto de los beneficios previstos en este artículo, y los artículos 14 y 15 de
esta misma ley, se excluyen las rentas provenientes del ejercicio de
profesiones liberales y los servicios inherentes a las mismas.
Los beneficios previstos en los artículos 14 y 15 de
esta ley para las utilidades y rendimientos percibidos por los miembros de las
empresas asociativas de trabajo, sólo procederán si esta empresa reúne los
requisitos legales para estar exenta del impuesto sobre la renta y
complementarios.
III. LA DEMANDA
El demandante considera que el artículo 58 de la Ley 633 de 2000 es
contrario a los artículos 13, 25, 58, 83, 333 inciso 3°, 334 inciso 1° y 363 de
la Constitución Política. Fundamenta su acusación con base en los cargos que a
continuación se resumen.
Considera el demandante que las exenciones tributarias se fundan en
razones de política fiscal, económica o social. Respecto de su duración,
considera que "[…] cuando no se otorgan por un período determinado, se
entienden entonces concedidas por uno indeterminado y deben subsistir mientras
perduren los extremos fácticos tenidos en cuenta para concederlas, de manera
tal que si el legislador no establece un término de duración de las mismas, ha
de entenderse que en cumplimiento de un mandato constitucional hace (sic)
política fiscal respecto del tema, estableciendo unas reglas de juego con
vocación de perpetuidad con las cuales atrae inversión y genera empleo y
productividad y que no puede variar caprichosamente de espaldas a los intereses
públicos que motivaron la exención respecto de determinada clase de persona o
actividad, sin violar el artículo 58 superior, debido a que concedió un derecho
subjetivo respecto de aquélla o ésta, que encuadra dentro de la gama que se
protegen por dicha norma, dado el poder de configuración de derechos que sobre
estos aspectos hace el legislador, máxime si obra en cumplimiento del mandato
contenido en el artículo 333, inciso tercero, ibídem, consagratorio del deber
estatal de fortalecer las organizaciones solidarias y fomentar el derecho
empresarial"[1].
Afirma que la potestad tributaria del Estado se debe ejercer de tal
manera que no vulnere la buena de fe de los contribuyentes, quienes esperan
tener confianza respecto de las normas con base en las cuales adoptan sus
decisiones económicas. En su opinión, cuando el Estado no actúa en
consecuencia, vulnera el artículo 83 de la Carta.
Asegura que el cambio de la normatividad tributaria contemplado en la
norma acusada, "[…] sin previo aviso o sin la fijación de un plazo de
transición y lo que es más grave, sin la realización de un estudio que legitime
la comentada alteración, [viola] adicionalmente el principio de igualdad (art.
13), el cual ordena tratar de modo distinto a lo que es diferente, exigiendo
además que haya una correspondencia o proporcionalidad entre las diferencias
fácticas y las jurídicas, de modo que también ha resultado violado este
principio cuando a una diferencia fáctica trivial se le han atribuido
consecuencias jurídicas profundas"[2].
A su entender, "[…] se utilizó el criterio simplista de gravar con
el pago de impuesto a la renta y complementarios a las empresas asociativas de
trabajo, cuando en el respectivo año o período gravable obtengan recursos
brutos superiores a determinada suma, por el solo hecho de encontrarse exentas
del pago de estos tributos; lo cual viene a constituir una acción legislativa
sin estudio previo, violatorio del principio de equidad contenido en el
artículo 363 de la Carta Fundamental, toda vez que considerada la medida en el
marco de las normas superiores invocadas como desconocidas, entraña una
arbitrariedad concretada en una imposición injusta e irrazonable, que no
procedía en las circunstancias expuestas"[3].
Afirma que la exención contenida en el artículo 16 de la Ley 10 de
1991, fue un factor determinante para la realización de inversiones económicas
por parte de las empresas asociativas de trabajo. Así, el artículo 58 de la Ley
633 demandado, que modifica lo establecido en aquél, supone un uso inadecuado
de la facultad de la que dispone el Estado de intervenir en la economía, con lo
cual se viola el artículo 334 de la Carta en conexidad con el 25 del mismo
Estatuto.
Por último, solicita que "[…] de no ser aceptado el procedimiento
de inexequibilidad total de la norma, y en subsidio, de ser aceptado el de
exequibilidad condicionada, el anuncio al que ha hecho referencia en el párrafo
anterior, como plazo, debe extenderse por diez años mínimo; tiempo éste, apenas
considerado como objetivamente razonable para comenzar a variar por razones de
política fiscal, las condiciones ofrecidas a los empresarios, inversionistas y
actores de esta clase de organizaciones económicas productivas para que
gestaran sus empresas asociativas e invirtieran en el cumplimiento de su
objeto"[4].
IV. INTERVENCIONES DE AUTORIDADES PUBLICAS
Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito
Público
Este Ministerio intervino mediante apoderada para solicitar a la Corte
que se declare la exequibilidad de la norma acusada.
Considera que los argumentos esgrimidos en la demanda "[…] se
sientan en una serie de apreciaciones subjetivas, tendientes a que se declare
la inconstitucionalidad de la norma demandada, bajo el supuesto de que la
actividad legislativa debe ser estática e inmóvil, de acuerdo con sus intereses
particulares"[5].
Afirma que el artículo 16 de la Ley 10 de 1991 –modificado por la norma
acusada- ya había sido objeto de modificación por parte de la Ley 383 de 1997.
Hace mención de la Sentencia C-274 de 1999, en la que esta Corporación
se pronunció sobre la facultad que tiene el Congreso para legislar en materia
tributaria. Resalta los apartes de dicho fallo en los que se pone de presente
que el Congreso de la República dispone, en virtud del artículo 150 de la
Constitución, de una amplia discreción en materia tributaria.
Afirma que "[…] si el Congreso es, por regla general y básica, la
única autoridad que puede contemplar exenciones, también de la Constitución
resulta su plena facultad para introducir ajustes o modificaciones a ellas y
aun para suprimirlas, siempre que, atendiendo a elementales razones de
seguridad jurídica, lo haga con efecto pro futuro (C.P., arts. 338 inc. 3° y
363, inc. 2°)"[6].
Por ello mismo, encuentra que la norma acusada no contraviene el artículo 83 de
la Carta, según lo señala el demandante.
V. INTERVENCIÓN CIUDADANA
Intervención del Instituto Colombiano de Derecho Tributario
(ICDT)
El ciudadano Juan de Jesús Bravo González intervino a nombre del ICDT
con el fin de solicitar a esta Corporación que declarara la exequibilidad de la
norma acusada, con base en los siguientes argumentos.
1. "El ordenamiento constitucional no petrifica el sistema
tributario del país ni prohibe que el legislador lo modifique, máxime si se
trata de revisar exenciones u otros estímulos fiscales concedidos en el pasado,
que por el contrario tienden a romper con la aplicación plena de los principios
de capacidad contributiva, generalidad, igualdad, democracia, etc."[7]. El interviniente hace
mención de la Sentencia C-478 de 1998 para sustentar el punto, ya que en ésta
se reconoce que el legislador goza de libertad para establecer o derogar
medidas orientadas a generar determinados comportamientos por parte de los
actores económicos.
2. Afirma que "[…] la doctrina no reconoce un 'derecho subjetivo
pleno' a los destinatarios de una exención tributaria, salvo que se trate de
una situación jurídica consolidada frente a un período fiscal determinado"[8].
3. Hace mención del artículo 338 de la Constitución para señalar que,
en todo caso, existe una garantía en virtud de la cual "las leyes […] que
regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos
durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período
que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o
acuerdo".
4. Indica que la reducción del beneficio fiscal que contemplaba el
artículo 16 de la Ley 10 de 1991 es consecuencia de la necesidad expresada por
el Gobierno Nacional de controlar el déficit fiscal.
VI. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION
El Procurador General de la Nación señala que las cuestiones a analizar
son: "1. Si el legislador puede suprimir o modificar exenciones
tributarias, y en caso de que resulte lícito que el legislador pueda
eliminarlas o modificarlas, ha de establecerse si es necesario que el Congreso
de la República justifique su decisión. 2. Si la derogación de las exenciones a
las que se refiere la norma acusada vulnera algún derecho adquirido"[9].
Respecto del primer interrogante, el Procurador señala que el
demandante parte del concepto errado según el cual el Congreso no puede
modificar o eliminar los beneficios o exenciones que han sido concedidos.
Indica que "Los artículos 150 y 154 de la Constitución le
confieren al Congreso la atribución de establecer las contribuciones fiscales,
y lo autorizan para modificarlas y suprimirlas, decisiones para las cuales el
legislador goza, en principio, de una amplia libertad de configuración legislativa
que lo habilita para diseñar el sistema impositivo, cuyo límite está en los
principios que rigen la Constitución y, por tanto, dicha atribución al tenor de
las normas constitucionales, ha de ser cumplida dentro de los criterios de
equidad, razonabilidad, proporcionalidad, igualdad y progresividad"[10].
Respecto del segundo interrogante, afirma que, de acuerdo con la
Sentencia C-341 de 1998, incluso las normas que fijan un término de vigencia de
las exenciones o de los beneficios consignados en una ley, pueden ser
modificadas. Tales modificaciones pueden ir hasta eliminar las exenciones o los
beneficios concedidos.
Señala que "[…] en relación con la aseveración del actor acerca de
que en todo caso debe justificarse por parte del Congreso la eliminación de los
beneficios y las exenciones tributarias, esa Corporación ha señalado que, de
ninguna manera ello es necesario (Sentencia C-274 de 1999)"[11].
VII.  CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS
1.  Competencia.
En virtud de lo dispuesto por el artículo 241-4 la Corte Constitucional
es competente para conocer de las demandas de inconstitucionalidad contra
normas de rango legal, como las que se acusan en la demanda que se estudia.
2. Problemas jurídicos.
El demandante considera que la norma acusada, en virtud de la cual se
restringe la aplicación de una exención tributaria, viola varios de los
artículos constitucionales y, en particular, el 13 porque desconoce las
diferencias que exigen darle un tratamiento excepcional a las empresas
asociativas del trabajo; el 25 porque genera inestabilidad económica lo cual
afecta la generación de empleo; el 58 porque desconoce un derecho adquirido; el
83 porque vulnera el principio según el cual el Estado debe ceñirse al
principio de la buena fe en todas sus actuaciones lo cual no se cumple cuando
traiciona las expectativas creadas en los particulares; el 333 porque
desestimula el fortalecimiento de las organizaciones solidarias; el 334 porque
con la norma legal demandada se hace un uso inadecuado de la facultad del
Estado de intervenir en la economía; y el 363 porque vulnera el principio de la
equidad tributaria.
La totalidad de los intervinientes consideran que la norma acusada se
aviene a la Constitución. Para el efecto, afirman que la potestad tributaria se
encuentra en cabeza del Congreso de la República, quien dispone de una amplia
facultad de configuración en esta materia; que las normas tributarias no son
inmodificables; que la restricción o supresión de las exenciones por lo general
encuentran su razón de ser en la necesidad de incrementar el recaudo o evitar
la evasión; que el Estado no tiene que justificar sus decisiones al respecto
por medio de estudios previos; y que la restricción o la supresión de una
exención fiscal no contraviene el principio de la buena fe.
En consecuencia, corresponde a la Corte determinar lo siguiente: ¿Puede
el Congreso de la República restringir o suprimir una exención tributaria y
cuáles son los límites que debe respetar al ejercer la potestad impositiva?
¿Qué condiciones y procedimientos debe seguir para tal efecto con el propósito
de no vulnerar el principio de la buena fe y, en especial, la confianza
legítima? ¿Desconoce el Legislador un derecho adquirido cuando modifica una
exención tributaria concedida sin que se estableciera un término para su
aplicación? ¿Contraviene la norma acusada los derechos a la igualdad por haber
gravado a las empresas asociativas de trabajo que tuvieran ingresos brutos y
patrimonio bruto superiores a una cifra determinada y al trabajo por haber
desestimulado la generación de empleo?
3. Consideraciones
Para dar respuesta a estos problemas jurídicos, en el presente fallo se
hace mención de la jurisprudencia de esta Corporación sobre la facultad del
Congreso de la República en materia tributaria y, en particular, sobre normas
que restringen o suprimen exenciones tributarias; luego, se analiza el alcance
del principio de la buena fe y, en especial, de la confianza legítima, en el
ámbito de la potestad del Congreso de la República en materia tributaria. Por
último, se estudia si la modificación que introduce la norma acusada conduce a
una vulneración de los derechos constitucionales fundamentales a la igualdad y
al trabajo.
3.1. El ejercicio de la potestad del Congreso de la
República respecto de la creación, modificación y supresión de exenciones
tributarias. Ausencia de vulneración del principio de equidad y de los
criterios constitucionales que rigen la intervención económica.
3.1.1. La Corte Constitucional se ha pronunciado ya de manera reiterada
sobre el alcance de la facultad del Congreso de la República para legislar en
materia tributaria y, en particular, para crear, modificar y suprimir
exenciones tributarias. Los criterios básicos de la doctrina constitucional son
los siguientes.
3.1.1.1. En primer lugar, la Corte ha partido del reconocimiento de que
la potestad impositiva del Estado ha sido confiada a los órganos plurales de
representación política, y en especial, al Congreso de la República. Este
ejerce su potestad según la política tributaria que estime más adecuada para
alcanzar los fines del Estado. Por eso, dicha potestad ha sido calificada por
la Corte como "poder suficiente", ya que es "bastante amplia y
discrecional". Incluso, la Corte ha dicho que es "la más amplia
discrecionalidad". Aplicando estos criterios al campo de las exenciones
tributarias, la Corte ha señalado:
Si el Congreso tiene autoridad suficiente para
establecer impuestos, tasas y contribuciones, señalando los hechos en que se
fundamenta su obligatoriedad, las bases para su cálculo, los sujetos
contribuyentes, los sujetos activos y las tarifas aplicables, es natural que
goce del poder suficiente para consagrar exenciones y otras modalidades de
trato a los contribuyentes, por razones de política económica o para realizar
la igualdad real y efectiva, a partir de la iniciativa del Gobierno (art. 154
C.P.).
En torno a ese punto ha señalado esta Corte:
"...la atribución de legislar en materia
tributaria, principalmente encomendada al Congreso de la República, es lo
bastante amplia y discrecional como para permitirle fijar los elementos básicos
de cada gravamen atendiendo a una política tributaria que el mismo legislador
señala, siguiendo su propia evaluación, sus criterios y sus orientaciones en
torno a las mejores conveniencias de la economía y de la actividad estatal.
Así, mientras las normas que al respecto
establezca no se opongan a los mandatos constitucionales, debe reconocerse
como principio el de la autonomía legislativa para crear, modificar y eliminar
impuestos, tasas y contribuciones nacionales, así como para regular todo lo
pertinente al tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los
hechos y las bases gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo.
(...)
Si un principio jurídico universal consiste en
que las cosas se deshacen como se hacen, debe preservarse en el orden
tributario el de que quien crea los gravámenes es el llamado a introducir los
cambios y adaptaciones que requiera el sistema tributario. De allí que, en
tiempo de paz, sea al Congreso al que corresponda legislar en materia
tributaria, con toda la amplitud que se atribuye a tal concepto, mediante la
creación, modificación, disminución, aumento y eliminación de impuestos, tasas
y contribuciones, bien que éstas sean fiscales o parafiscales; la determinación
de los sujetos activos y pasivos; la definición de los hechos y bases gravables
y las tarifas correspondientes (Artículos 150-12 y 338 C.P.)". (Cfr. Corte
Constitucional. Sala Plena. Sentencia C-222 del 18 de mayo de 1995. M.P.: Dr.
José Gregorio Hernández Galindo)
"...el Congreso de la República goza
de la más amplia discrecionalidad, desde luego siempre que la aplique
razonablemente y sujeto a la Constitución, tanto para crear como para
modificar, aumentar, disminuir y suprimir tributos". (Cfr. Corte
Constitucional. Sala Plena. Sentencia C-430 del 28 de septiembre de 1995. M.P.:
Dr. José Gregorio Hernández Galindo)
[…]
Considera la Corte que la decisión legislativa de
modificar los términos en los cuales ha sido reconocida una exención
tributaria, de tal manera que se reduzca su cobertura, ya en cuanto a los
sujetos pasivos del impuesto, ora en lo referente a las bases y hechos
gravables, en relación con los productos o actividades que dan lugar a ella,
implica necesariamente el ejercicio de la atribución que tiene el Congreso de
imponer cargas tributarias a los súbditos del Estado. La disminución de la
exención, o su supresión, así como la determinación de acortar el término de su
vigencia se reflejan en la obligación de los contribuyentes de pagar lo que no
estaban pagando y, en consecuencia, los correspondientes ajustes en sus
declaraciones tributarias y en sus pagos deben producirse, con arreglo a la
Constitución, sólo en relación con períodos posteriores a aquél en el cual ha
entrado en vigencia la nueva norma. De entenderse lo contrario, es decir que
las restricciones introducidas cobijan períodos tributarios en curso se les
estaría dando un efecto retroactivo que resulta a todas luces inconstitucional.
En realidad, la decisión de restringir o eliminar una
exención equivale a la decisión de gravar algo que no estaba gravado, o que lo
estaba de manera diferente, lo que significa que hace parte de la potestad
impositiva del Estado, atribuida por la Constitución al Congreso.[12]
3.1.1.2. En segundo lugar, el amplio margen de configuración del
legislador en materia tributaria tiene varias implicaciones al momento de
ejercer en forma razonable el poder de imposición. Así, en virtud del principio
democrático, el legislador no sólo puede definir, en el marco de la
Constitución, los fines de la política tributaria sino también goza de un
amplio margen para escoger los medios que estime adecuados para alcanzarlos.
Es claro, además, que en una democracia pluralista, caben distintas
políticas tributarias que responden a concepciones diferentes sobre la mejor
manera de alcanzar un "orden económico y social justo" (Preámbulo y
art. 2° de la C.P.). La competencia de escoger la opción a seguir, ante
diferentes alternativas legítimas al respecto, ha sido depositada en el
Congreso de la República, el órgano representativo, deliberativo y pluralista
en una democracia[13].
Finalmente, en virtud de esa confianza y de esa potestad
suficientemente amplia, no es necesario que el Congreso justifique que la
opción escogida es la mejor manera de alcanzar los fines del Estado. Por el
contrario, se presume que su decisión es constitucional y la carga de demostrar
lo contrario recae sobre quien controvierta el ejercicio de su facultad
impositiva "bastante amplia y discrecional".
Respecto de lo afirmado por el demandante en el sentido de que el
Congreso de la República tiene la obligación de justificar las razones por las
que restringe o deroga una exención tributaria, esta Corporación ha indicado,
precisamente cuando la misma exención ahora demandada sufrió otra modificación
en virtud de la Ley 383 de 1997:
De otra parte, cabe recordar que el artículo 150 de la
Constitución le confiere al Congreso la atribución de establecer las
contribuciones fiscales, y que ella lo autoriza también para modificarlas o
suprimirlas, decisiones para las cuales goza, en principio, de una amplia
discreción.[14]
Por esta razón, no tiene asidero la aseveración del actor acerca de que, en
todo caso, debe justificarse por parte del Congreso la eliminación de cada
beneficio tributario. Para el caso específico que se debate en este proceso es
suficiente con que se hayan expresado los problemas de recaudo que ocasionaban
los beneficios tributarios y con que la norma en concreto se sujete al
principio de la unidad de materia que debe gobernar las leyes.[15]
3.1.1.3. En tercer lugar, ha indicado esta Corporación que las normas
en las que se limita, restringe o elimina una exención tributaria no suponen
una vulneración del principio según el cual el Estado garantizar un orden
económico justo. Para la Corte, "[…] la justicia del orden económico en
esta materia no radica en la obligación del Estado de conceder exenciones a los
tributos que requiere para su actividad, ni en mantener inmodificables las que
había previsto en una determinada coyuntura"[16].
En efecto, no puede sostenerse que el Congreso de la República
contraviene los preceptos constitucionales acerca de la intervención del Estado
en la economía cuando hace un uso razonable de las facultades que la Carta le
confiere para el efecto y, en particular, la de crear, modificar o suprimir los
tributos.
3.1.1.4. En cuarto término, como ninguna potestad, por amplia que sea,
es absoluta en una democracia constitucional, el Congreso no puede ejercer su
poder impositivo de una manera incompatible con los mandatos constitucionales,
lo cual excluye su ejercicio arbitrario, es decir, imposible de justificar a
partir de razones acordes con la Constitución. Tampoco puede ejercerla de una
forma contraria a los derechos fundamentales[17].
3.1.1.5. En quinto lugar, el ejercicio de la potestad impositiva del
Estado tiene como correlato el deber de tributar. Este ha sido consagrado de
manera expresa en la Constitución en términos generales así: "Son deberes
de la persona y del ciudadano: […] 9. Contribuir al financiamiento de los
gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y
equidad". Además, el Constituyente fijó criterios amplios para orientar el
ejercicio de dicha potestad, como que el sistema tributario "se funda en
los principios de equidad, eficiencia y progresividad" (art. 363  C.P.).
3.1.2. En este proceso, el demandante señala que el cambio de las
normas tributarias sin que se adelanten los estudios necesarios para determinar
la conveniencia de tal cambio, vulnera tanto el principio de equidad plasmado
en el artículo 363 como el artículo 334, debido a que no se ejerce de manera
adecuada la facultad del Estado de intervenir en la economía pues la norma
acusada lejos de promover el mejoramiento de la calidad de vida la empeora.
Indica también que la norma acusada desconoce lo prescrito en el inciso 3° del
artículo 333 de la Constitución, en el cual se consagra que "El estado
fortalecerá las organizaciones solidarias y estimulará el desarrollo
empresarial".
3.1.3. Como ya se anotó, de acuerdo con la jurisprudencia de esta
Corporación, el Congreso de la República goza de un amplio margen de
configuración en materia tributaria, que le permite definir, en el marco de la
Constitución, los fines de la política tributaria y escoger los medios que
estime adecuados para alcanzarlos. Tampoco la soberanía impositiva requiere de
justificación especial para ser ejercida en razón a la confianza que se
confiere al Legislativo en dicha materia. En consecuencia, el argumento expresado
por el actor en el sentido de el artículo 58 de la Ley 633 de 2000 es
inconstitucional porque el Congreso no adelantó los estudios necesarios para
modificar el beneficio tributario allí contemplado, carece de asidero. Otra
sería la situación si el demandante sostuviera y sustentara la tesis de que la
medida tributaria carece de la racionalidad mínima con la cual ha de ejercerse
el poder en una democracia constitucional para que no sea caprichosa o
arbitraria[18].
Sin embargo, ese no fue el cargo presentado.
Tampoco está llamado a prosperar el argumento según el cual la norma
acusada vulnera el principio de equidad consagrado en el artículo 363 de la
Carta Política. Como se indicó, el Congreso dispone de una amplia gama de
posibilidades para definir los fines de la política tributaria y los medios
para alcanzarlos, de manera que no se viola la Constitución cuando el Congreso
elige de entre las opciones de las que dispone para fijar la política
tributaria, una en particular.
Además, la Corte ha puesto de presente que la equidad en materia
tributaria es un concepto amplio. En efecto, esta Corporación ha señalado que:
“La equidad tributaria es la medida de la justicia
fiscal. Su diseño ha de ser flexible y su aplicación debe tener en cuenta no
sólo las circunstancias cambiantes de la base gravable de referencia, sino
también los intereses del contribuyente, cuando el sistema le reconoce una
situación propia y específica (vgr., exenciones personales) o con la medida se
busca estimular una conducta de sectores de la comunidad dirigida a la
satisfacción de cometidos o tareas específicos del Estado.”[19]
En el mismo sentido, la Corte ha puesto de presente que la imposición
de medidas conducentes a controlar la evasión y la elusión incrementan la
eficiencia del sistema tributario al tiempo que fomentan la equidad tributaria.
Así, por ejemplo, en otra oportunidad, se indicó:
[La consagración de presunciones es] recurso obligado
de la legislación tributaria para establecer hechos cuya prueba puede ser más
fácilmente suministrada por el contribuyente, como quiera que la obtención
directa y singular de la respectiva información sería demasiado costosa y
difícil para la Administración. Las presunciones ordinariamente se basan en
índices externos y globales de actividad económica o de frecuencia en la
verificación de un hecho, socialmente convalidados. Según la naturaleza de la
presunción y la política fiscal que la anime, ella puede o no admitir prueba en
contrario. En todo caso, el establecimiento de presunciones se ha mostrado
efectivo para dificultar el ejercicio de ciertas modalidades de evasión y
elusión fiscales y abarcar en el universo de contribuyentes y rentas,
categorías de contribuyentes y tipos rentas esquivas a su inclusión con grave
desmedro de la equidad tributaria[20].
3.1.4. La Corte Constitucional es consciente de que las modificaciones
que se hacen a las normas tributarias y, en general, las políticas de
intervención económica que se adelantan, afectan directa o indirectamente, a
algunos individuos y benefician, directa o indirectamente, a otros. En un
Estado social de derecho, las políticas de intervención, incluidas las
tributarias, no son económicamente neutrales; por el contrario, ellas persiguen
fines particulares, para lo cual se alteran las condiciones económicas de los
particulares. Esto es consustancial al ejercicio de las facultades de
intervención del Estado en la economía, las cuales están expresamente
autorizadas por la Constitución[21].
Es cierto que la Carta determina un orden general de prioridades para
la definición de tales políticas pero también establece un amplio margen para
su realización por parte del Congreso y de las demás instituciones responsables
de ello.
En consecuencia, el análisis de constitucionalidad de las leyes sobre
intervención económica no puede realizarse a partir de los beneficios o de las
dificultades que generen en un individuo o en un sector en particular, salvo
que se desconozcan o se vulneren sus derechos constitucionales o que el
Congreso transgreda con ellas el marco establecido en la Constitución Política.
Así pues, el Congreso de la República cuenta con la facultad de
limitar, eliminar o restringir las exenciones tributarias y ello no supone una
vulneración del principio según el cual el Estado garantizar un orden económico
justo ni una utilización adecuada de su facultad de intervenir en la economía
"con el fin de conseguir el mejoramiento de la calidad de vida de los
habitantes", según la prescripción del artículo 334 de la Constitución.
Tampoco es de recibo el argumento según el cual la norma acusada
vulnera el inciso 3° del artículo 333 de la Carta. El deber del Estado de
fortalecer "las organizaciones solidarias" y de estimular "el
desarrollo empresarial" no significa que el Estado tenga que conceder
exenciones tributarias ni que las ya concedidas generen el derecho individual a
las mismas por parte de esta clase de organizaciones. En efecto, como ya se
indicó, el margen de configuración del Congreso en esta materia es amplio y son
innumerables los mecanismos de los que dispone para cumplir con esta finalidad.
Finalmente, no sobra subrayar que la Constitución no ha consagrado un
derecho a recibir o conservar exenciones tributarias sino que por el contrario
ha establecido un deber general de contribuir mediante el pago de tributos
"al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de
conceptos de justicia y equidad" (art. 95-9 de la C.P).
3.1.5. Resta entonces estudiar los demás cargos según los cuales las
modificaciones que se hagan a la normatividad tributaria y, en particular, a
las exenciones, contravienen el principio de la buena fe y desconoce derechos
adquiridos. También se estudiarán el cargo según el cual la norma acusada
vulnera los derechos fundamentales a la igualdad y al trabajo.
3.2. Alcances
del principio de la confianza legítima respecto de la modificación y
eliminación de las exenciones tributarias. Diferencia con la garantía de los
derechos adquiridos
3.2.1. Una vez analizados los cargos generales sobre el ejercicio de la
potestad impositiva, corresponde a la Corte Constitucional abordar el tema
relativo a la vulneración del principio de la buena fe por parte del artículo
acusado, el cual limita una exención tributaria que había sido creada por el
artículo 16 de la Ley 10 de 1991 y posteriormente modificada por el artículo 44
de la Ley 383 de 1997.
En efecto, el demandante considera que la norma acusada viola el
artículo 83 de la Constitución porque modifica las condiciones normativas bajo
las cuales los interesados en realizar inversiones en empresas asociativas,
adoptaron tal decisión confiando en la estabilidad del régimen tributario y, en
especial, la de la exención.
3.2.2. La Corte advierte, como primera medida, que el concepto de
"la buena fe" se manifiesta de diferentes maneras. Por ello, estima
pertinente clarificar su alcance en materia tributaria de forma previa al
análisis del cargo formulado por el demandante.
3.2.3. De lo que se trata es de establecer, en primer lugar, si la
Constitución garantiza un mínimo de estabilidad legislativa, en qué condiciones
y con qué efectos. Es decir, el problema planteado no es de retroactividad sino
de límites a la modificación de las normas hacia el futuro. Este tema fue ya
abordado por la Corte Constitucional en los siguientes términos, en un caso en
el que se declaró exequible una norma que derogaba un decreto que contenía
normas de fomento por medio de beneficios tributarios para el sector hotelero:
Por último, como se verá, en el presente caso no es
aplicable la teoría de la “confianza legítima”, que esta Corporación ha
reconocido como constitucionalmente relevante, en la medida en que constituye
una proyección de la buena fe que debe gobernar la relación entre las
autoridades y los particulares (CP art. 83)[22].
Este principio, que fue desarrollado por la
jurisprudencia alemana, recogido por el Tribunal Europeo de Justicia en la
sentencia del 13 de julio de 1965, y aceptado por doctrina jurídica muy
autorizada[23],
pretende proteger al administrado y al ciudadano frente a cambios bruscos e intempestivos
efectuados por las autoridades. Se trata entonces de situaciones en las cuales
el administrado no tiene realmente un derecho adquirido, pues su posición
jurídica es modificable por las autoridades. Sin embargo, si la persona tiene
razones objetivas para confiar en la durabilidad de la regulación, y el cambio
súbito de la misma altera de manera sensible su situación, entonces el
principio de la confianza legítima la protege. En tales casos, en función de la
buena fe (CP art. 83), el Estado debe proporcionar al afectado tiempo y medios
que le permitan adaptarse a la nueva situación. Eso sucede, por ejemplo, cuando
una autoridad decide súbitamente prohibir una actividad que antes se encontraba
permitida, por cuanto en ese evento, es deber del Estado permitir que el
afectado pueda enfrentar ese cambio de política.
Como vemos, la “confianza legítima” no constituye un
límite a la posibilidad de que el Legislador derogue una normatividad anterior,
pues la persona no goza de un derecho adquirido sino de una situación
revocable, esto es, de una mera expectativa. Es cierto que se trata de una
suerte de expectativa que goza de una cierta protección, por cuanto existían
razones que justificaban la confianza del administrado en que la regulación que
lo amparaba se seguiría manteniendo. Sin embargo, es claro que la protección de
esa confianza legítima, y a diferencia de la garantía de los derechos
adquiridos, no impide que el Legislador, por razones de interés general,
modifique las regulaciones sobre un determinado asunto, por lo cual mal puede
invocarse este principio para solicitar la inexequibilidad de una norma que se
limitó a suprimir un beneficio de fomento. Y en el presente caso, esa doctrina
tiene aún menor relevancia, por cuanto los inversionistas razonables no tenían
por qué confiar en que el certificado de desarrollo turístico les sería
otorgado obligatoriamente, –ya que tal determinación dependía discrecionalmente
del CONPES–, ni tampoco tenían por qué suponer que la existencia de ese
beneficio sería mantenida de manera durable, pues las  estrategias de fomento
suelen ser variables. Por ende, la supresión de ese certificado no desconoce la
confianza legítima, por lo cual el cargo del actor no es de recibo.[24]
3.2.4. La jurisprudencia citada versa sobre la necesidad de que exista
un criterio de ponderación entre la seguridad jurídica garantizada a los
miembros de una sociedad, regida bajo las reglas propias del Estado social de
derecho, y la posibilidad de que el Estado –y, en particular, el Congreso de la
República– pueda adoptar, modificar y acabar las políticas públicas que estime
convenientes para alcanzar los fines que le han sido encomendados por la Carta
Política. En una democracia, el Congreso no está atado a sus propias leyes
porque sería insostenible que una mayoría política coyuntural pudiera impedir
que en el futuro, cuando el pueblo soberano elija a otros representantes, la
nueva mayoría ejerza las competencias que la Constitución le ha confiado al
legislador. Por ello, la seguridad jurídica debe ceder ante la potestad del
Congreso de modificar o derogar las leyes. No obstante, lo anterior no
significa que los ciudadanos estén a merced de un legislador soberano. La
Constitución los protege y limita el ejercicio del poder legislativo. Uno de esos
límites es precisamente el principio de confianza legítima que garantiza tanto
el respeto de la buena fe de los particulares como la seguridad jurídica cuando
se presentan determinadas condiciones objetivas.
No podría ser de otra manera en un Estado Social de Derecho, dentro del
cual la seguridad jurídica no impide cambios en las reglas de juego pero sí
exige que éstos no se hagan arbitraria y súbitamente sin consideración alguna
por la estabilidad de los marcos jurídicos que rigen la acción de las personas
y en desmedro de la previsibilidad de las consecuencias que se derivan para los
particulares de ajustar su comportamiento a dichas reglas.
Ha de reiterarse que el principio de la confianza legítima protege, en
lo que hace referencia a las normas tributarias, las "razones objetivas
para confiar en la durabilidad de la regulación" y las alteraciones que se
generarían con "el cambio súbito de la misma". Se podría predicar la
existencia de dichas "razones objetivas" cuando, por ejemplo, la
norma en cuestión (i) ha estado vigente por un muy largo período; (ii) no ha
estado sujeta a modificaciones ni hay propuestas sólidas de reforma; (iii) su
existencia es obligatoria, es decir, no es discrecional para las autoridades
responsables suprimir el beneficio; y además, (iv) ha generado efectos
previsibles significativos, es decir, ha conducido a que los particulares
acomoden de buena fe sus comportamientos a lo que ella prescribe.
Lo anterior no quiere decir que las normas tributarias no puedan ser
derogadas o modificadas, sino que cuando lo sean, "el Estado debe
proporcionar al afectado tiempo y medios que le permitan adaptarse a la nueva
situación", lo cual consiste, por ejemplo, (i) en que haya un período de
transición o (ii) en que no se establezcan barreras o trabas para que los
afectados ajusten su comportamiento a lo prescrito por la nueva norma. En
algunas situaciones, la protección de la confianza legítima puede exigir que
(iii) el beneficio tributario no sea derogado durante el lapso en que está
corriendo el término para que los contribuyentes gocen de él, como lo determinó
la Corte recientemente.
“El mismo análisis cabe en la
presente oportunidad, porque no obstante que el legislador había determinado en
cinco años el plazo que hasta 1998 era indefinido, ello no quiere decir que,
respetando la situación consolidada en cabeza de quienes se hubiesen hecho
acreedores al beneficio con anterioridad y por virtud de la cual deben tener la
oportunidad para hacerlo efectivo, el legislador, en ejercicio de su potestad
de configuración, no pueda variar el plazo cuando existan razones que así lo
justifiquen. Sin embargo, si bien en este caso, respecto del plazo fijado con
anterioridad, el legislador no se enfrenta a una situación jurídica
consolidada, si debe respetar la confianza legítima que se ha generado en los
beneficiarios, confianza que radica en que el plazo habrá de ser razonable en
función de su suficiencia para que el beneficio pueda hacerse efectivo en ese
término.”[25]
Adicionalmente, el alcance de la protección de la confianza legítima ha
de corresponder al grado y tipo de afectación de la misma de conformidad con el
principio de proporcionalidad sin que ello implique pasar por alto que en
materia tributaria el legislador no sólo aprecia la oportunidad y conveniencia
de las reformas sino que dispone de una amplia potestad de configuración
jurídica. Como este punto específico no es objeto de controversia en el
presente proceso, la Corte no se detendrá en él.
3.2.5. En el presente proceso, la Corte toma en consideración el hecho
de que la exención de la que trata el artículo 58 de la Ley 633 de 2000 y que
había sido originalmente consagrada en el artículo 16 de la Ley 10 de 1991,
fuera, desde su origen, a término indefinido, es decir, no existía un periodo determinado
para gozar del beneficio que pudiera suscitar la expectativa legítima de que en
ese lapso este sería mantenido por el legislador. En efecto, cuando consagra un
término fijo, el legislador introduce un elemento de certidumbre respecto de la
durabilidad de la exención porque estimula a los agentes económicos a que
planifiquen sus decisiones en función del período durante el cual van a poder
gozar de los beneficios que se derivan de la exención –lo cual no implica, que
el Congreso no pueda en ningún caso modificar las normas que conceden
exenciones durante un término cierto y explícito[26].
3.2.6. Esta Corporación constata también que dicha exención ha sido ya
objeto de modificaciones anteriores, en concreto, por parte del artículo 44 de
la Ley 383 de 1997. La constitucionalidad de esta norma fue demandada ante esta
Corporación, quien la declaró exequible en la Sentencia C-274 de 1999. En esa
oportunidad, la Corte indicó:
El artículo
demandado determinó que los beneficios tributarios contemplados en los
artículos 14 a 16 de la Ley 10 de 1991 no se aplicarían a “las rentas
provenientes del ejercicio de las profesiones liberales y los servicios
inherentes a las mismas.” La determinación del legislador de eliminar tanto los
beneficios a que hace referencia el artículo demandado, como otros beneficios y
exenciones tributarias, conduce indudablemente a aumentar los recaudos de la
administración. Como ya se ha señalado, ese resultado fue precisamente el que
se esperaba obtener con la presentación del proyecto que se convertiría en la
Ley 383 de 1997. Y para poder arribar a ese fin se seleccionaron distintos
instrumentos, dentro de los cuales, ciertamente, se destacaban la lucha contra
la evasión y el contrabando, situación que no significa que fueran los únicos
mecanismos previstos para cumplir con el fin que perseguía la ley.[27]
De forma que si el Legislador había dado muestra notoria de que la
exención requería de ajustes para alcanzar su cometido, resulta evidente que no
podía haberse generado entre los particulares una idea de certeza respecto de
la vocación de permanencia de la misma.
3.2.7. Así pues, concluye la Corte que la exención contemplada en el
artículo 16 de la Ley 10 de 1991, modificado por el artículo 44 de la Ley 383
de 1997 y por el artículo 58 de la Ley 633 de 2000 –cuya inexequibilidad se
solicita en la demanda de la referencia–, no reúne las condiciones objetivas
para que pudiera confiarse legítimamente, de buena fe, en su estabilidad. En
efecto, a pesar de que su período de vigencia no ha sido breve, la norma legal
demandada ya había ya sido sujeta a modificaciones. En este orden de ideas, no
tiene el Congreso la obligación de mantener la exención inalterada ni de
establecer un régimen de transición para que la nueva modificación, es decir, la
ahora demandada, pueda entrar plenamente en vigor sin que se viole la
Constitución. En consecuencia, el cargo analizado no está llamado a prosperar.
3.2.8. Como ya se señaló, otro elemento a considerar es la garantía que
proporciona la Constitución a los "derechos adquiridos"[28]. En materia tributaria,
el concepto de "derechos adquiridos" sólo es de recibo cuando las
normas tienen efectos retroactivos en las condiciones fijadas expresamente en
la Constitución, lo cual no sucede en esta oportunidad.
3.2.9. En efecto, el demandante cuestiona no que la norma rija hacia el
pasado sino que modifique, hacia futuro, las condiciones tributarias bajo las
cuales se adelantaron proyectos de inversión por parte de los agentes
económicos. En este orden de ideas, la cuestión central a definir en este
aparte es si el legislador –y no sólo la administración o los particulares en
ciertos casos en los que prestan servicios públicos– debe también respetar los
actos propios y no violentar el principio de la confianza legítima, elementos
que también hacen parte del principio de la buena fe[29].
3.2.10. La Corte ha señalado que, prima facie, el legislador no
está atado por sus propias leyes, es decir, el Congreso goza de la facultad de
deshacer aquello que él mismo ha hecho. Sin embargo, el Congreso también debe
respetar unos límites sustanciales cuando ejerce sus competencias, aún las más
discrecionales.
[…] por supuesto, si el Congreso es, por regla general
y básica, la única autoridad que puede contemplar exenciones, también de la
Constitución resulta su plena facultad para introducir ajustes o modificaciones
a ellas y aun para suprimirlas, siempre que, atendiendo a elementales razones
de seguridad jurídica, lo haga con efectos pro futuro (artículos 338,
inciso 3, y 363, inciso 2, C.P.).
El último aspecto tiene relevancia, pues se trata de
una garantía constitucional plasmada en favor de los contribuyentes, que
protege no sólo su certidumbre en cuanto a la aplicación y efectividad del
sistema tributario sino su buena fe (art. 83 C.P.).[30]
La redacción del artículo 58 de la Ley 633 de 2000 señala que "Las
empresas asociativas de trabajo estarán exentas del impuesto de renta y
complementarios […]", es decir, es inequívoca respecto de su aplicación
hacia el futuro. En este orden de ideas, se tiene que la norma acusada no
vulnera derecho adquirido alguno y que, por lo tanto, no viola el artículo 58
de la Constitución.
3.2.11. Por último, corresponde a la Corte hacer referencia al cargo
según el cual la norma acusada desestimula la inversión, el cual no parece
estricta y directamente jurídico.
Esta Corporación considera que dicho cargo es pertinente sólo en la
medida en que el cambio de condiciones de las normas tributarias se lleve a
cabo de tal manera que se vulneren los principios constitucionales. Como se
dijo en otra oportunidad:
“La Corte no puede entrar en consideraciones relativas
a la conveniencia o bondad de las normas jurídicas que se someten a su
análisis. En consecuencia, escapan a su verificación asuntos como los planteados
en la demanda acerca del posible desestímulo a los inversionistas que,
acogiéndose a las normas anteriores a la acusada, se mostraban interesados en
vincular sus capitales a la zona afectada por la avalancha del Río Páez”.[31]
Así, esta Corporación considera que el cargo no prospera.
3.3. Posible vulneración de los derechos a la igualdad
y al trabajo por parte de la norma acusada
3.3.1. En opinión del demandante, la norma acusada vulnera el derecho
al trabajo porque altera las condiciones bajo las cuales se habían constituido
las empresas asociativas de trabajo, lo cual conduce a la destrucción de las
plazas laborales creadas bajo el marco jurídico anterior. De la misma manera
considera que se viola el derecho a la igualdad porque se ignoran las particulares
condiciones que dieron lugar a la expedición de la exención modificada, de
manera que el Legislador ignoró que lo diferente debe ser tratado de manera
diferente.
3.3.2. Respecto del cargo según el cual la norma acusada es contraria
al derecho a la igualdad, considera la Corte que un test de razonabilidad
permite dilucidar con precisión si dicha norma se aviene a la Carta o si, por
el contrario, la vulnera. De acuerdo con la jurisprudencia de esta
Corporación,  en esta oportunidad corresponde determinar si el fin buscado y el
medio empleado no están constitucionalmente prohibidos y, por otra, a
establecer si el medio escogido es adecuado para alcanzar el fin
propuesto.[32]
El fin buscado por el artículo 58 de la Ley 633 de 2000 consiste en
incrementar el recaudo tributario, lo cual no sólo no está prohibido sino que
es una facultad que de manera expresa –según lo señalado en el numeral 12 del
artículo 150 de la Constitución– le es asignada al Congreso y que versa sobre
la obligación de los ciudadanos de "[c]ontribuir al financiamiento de los
gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y
equidad", al decir del numeral 9 del artículo 95 de la Carta.
El medio del que se vale el Congreso para tal efecto radica en
introducir algunas modificaciones a la exención tributaria creada por el
artículo 16 de la Ley 10 de 1991 con miras a reducir el alcance de dicha
exención e incrementar así el numero de personas obligadas a cumplir con el
pago del impuesto de renta y complementarios.
Por último, el medio es adecuado para alcanzar dicho fin. En efecto, la
Corte considera que la reducción de un beneficio tributario es un medio idóneo
para incrementar el recaudo.
En consecuencia, el cargo no está llamado a prosperar[33].
3.3.3. El cargo según el cual la norma acusada vulnera el derecho al
trabajo, también carece de fundamento. En efecto, en otra oportunidad, en la
que la Corte analizó una norma que limitaba el alcance de una exención
concedida por una ley anterior, se indicó:
La disposición tampoco implica, como ellos aseguran
[los demandantes], violación de los derechos al trabajo y a la igualdad. En
cuanto al primero, su núcleo esencial no se confunde con el interés del
empresario en tributar menos o en no tributar. En lo que respecta al segundo,
resulta por el contrario desarrollado, bajo la perspectiva del legislador,
quien decide suprimir el trato diferente y restablecer las mismas reglas para
todos los contribuyentes en ciertos aspectos que juzga son de interés general,
como la integración latinoamericana.[34]
En efecto, el argumento según el cual la modificación o eliminación de
una exención tributaria vulnera el derecho al trabajo debido a los efectos que
ello genera en la economía, carece de sustento constitucional.
La posible afectación del mercado laboral como consecuencia de una
modificación de las normas tributarias –la cual no se encuentra probada en esta
oportunidad– es una simple eventualidad que en algunas oportunidades podría
resultar del ejercicio por parte del Congreso de su potestad en materia
tributaria.
3.3.4. Así pues, el análisis realizado muestra que la norma acusada se
aviene a la Constitución.
VIII.  DECISION
En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la República de
Colombia, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la
Constitución,
RESUELVE
Declarar la EXEQUIBILIDAD del artículo 58 de la Ley
633 de 2000.
Notifíquese, comuníquese, publíquese,
insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente.
ALFREDO BELTRAN SIERRA
Presidente
JAIME ARAUJO RENTERÍA
Magistrado
MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA
Magistrado
JAIME CÓRDOBA TRIVIÑO
Magistrado
RODRIGO ESCOBAR GIL
Magistrado
MARCO GERARDO MONROY CABRA
Magistrado
EDUARDO MONTEALEGRE LYNETT
Magistrado
ALVARO TAFUR GALVIS
Magistrado
CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ
Magistrada
MARTHA VICTORIA SACHICA DE
MONCALEANO
Secretaria General
(C-007/2002)
LASUSCRITA SECRETARIA GENERAL
DE LA CORTE CONSTITUCIONAL
HACE CONSTAR:
Que el H. Magistrado doctor LUIS EDUARDO MONTEALEGRE
LYNETT, no firma la presente sentencia por cuanto presentó excusa, la cual fue
debidamente autorizada por la Sala Plena.
MARTHA VICTORIA SACHICA MENDEZ
Secretaria General
[1] Cfr.
Folio 5.
[2] Cfr.
Folio 6.
[3] Cfr.
Folio 7.
[4] Cfr.
Folio 9.
[5] Cfr.
Folio 24.
[6] Cfr.
Folio 26.
[7] Cfr.
Folio 36.
[8] Cfr.
Folio 37.
[9] Cfr.
Folio 42.
[10]
Cfr. Folio 44.
[11]
Cfr. Folio 45.
[12]
Sentencia C-341 de 1998; M.P. José Gregorio Hernández Galindo (En esta
sentencia la Corte Constitucional declaró exequible el inciso primero del
artículo del artículo 37 de la Ley 383 de 1997, que excluía una serie de
productos allí enunciados de la exención tributaria que había sido concedida
por una norma anterior; también declaró la inexequibilidad del inciso segundo
de la misma norma, que facultaba al Consejo Superior de Comercio Exterior a
conceder exenciones, pues consideró que a quien corresponde conceder exenciones
tributarias, es a los órganos de representación).
[13]
Así, por ejemplo, en la Sentencia C-478 de 1998; M.P. Alejandro Martínez
Caballero (en la que la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una
norma que derogaba los beneficios tributarios concedidos por otra en desarrollo
de un programa de fomento turístico), esta Corporación afirmó: "La Corte
coincide con la Vista Fiscal y los intervinientes pues si bien el contenido
social propio de la fórmula política adoptada por el Estado colombiano (CP art.
1º) implica deberes de intervención para las autoridades a fin de satisfacer
ciertos derechos sociales de las personas, lo cierto es que, en función del
principio democrático (CP arts 3º y 150), corresponde prioritariamente al
Congreso determinar las orientaciones esenciales de esa intervención estatal.
Esto significa que, tal y como esta Corte ya lo había señalado en varias oportunidades,
el Congreso y el Ejecutivo pueden llevar a cabo, conforme a los criterios de
oportunidad de las mayorías, distintas políticas económicas, siempre y cuando
ellas tiendan de manera razonable a hacer operantes los principios rectores de
la actividad económica y social del Estado y velar por los dere­chos
constitucionales".
[14] Ver
al respecto la sentencia C-341 de 1998, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
[15]
Sentencia C-274 de 1999; M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz (En esta sentencia, la
Corte Constitucional declaró la exequibilidad del artículo 44 de la Ley 383 de
1997, según el cual "Para efectos de los beneficios previstos en los
artículos 14, 15 y 16 de la Ley 10 de 1991, se excluyen las rentas provenientes
del ejercicio de profesiones liberales y los servicios inherentes a las
mismas", es decir, se pronunció sobre la exención nuevamente modificada
por el artículo 58 de la Ley 633 cuya declaratoria de inconstitucionalidad se
solicita en la demanda de la referencia).
[16]
Sentencia C-341 de 1998; M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
[17] La
Corte se ha pronunciado en reiteradas oportunidades sobre la necesidad de que
los derechos fundamentales no sean afectados por las normas tributarias. Al
respecto, pueden consultarse, entre otras, las siguientes providencias:
Sentencia C-544 de 1993; M.P. Antonio Barrera Carbonell (En esta sentencia, la
Corte declaró la inexequibilidad del artículo 107 de la Ley 6 de 1992 por
encontrar que su contenido fijaba un procedimiento, aplicable a todo "tipo
de pretensión, derecho, reclamo, acción o participación frente al Fondo
Rotatorio de Aduanas", contrario a la Carta. Esta Corporación sentenció
que el procedimiento creado vulneraba el derecho a la igualdad pues imponía una
carga procesal que debía ser soportada sólo por algunos ciudadanos. También se
encontró que dicho procedimiento era contrario al derecho fundamental al debido
proceso); Sentencia C-674 de 1999; M.P. Alvaro Tafur Galvis (En esta sentencia,
la Corte Constitucional declaró la inexequibilidad parcial del artículo 77 de
la Ley 488 de 1998 que establecía el procedimiento administrativo que debía
seguirse a las personas que estuvieran en posesión de mercancías recién
adquiridas a un radio de 600 metros de distancia de un establecimiento
comercial y que no tuvieran la respectiva factura de compra, para proceder al
decomiso de tales mercancías. Esta Corporación determinó que la imposición de
ciertas sanciones –entre las que se cuenta la expropiación- debían quedar
reservadas a los jueces y no a las instancias administrativas. Por
consiguiente, señaló que el artículo descrito era contrario al derecho
fundamental al debido proceso); Sentencia C-741 de 1999; Fabio Morón Díaz (En
esta sentencia, la Corte Constitucional analizó el artículo 149 de la Ley 488
de 1998, relativo a la obligación de portar en un lugar visible en los
automotores la calcomanía que prueba el pago de los impuestos sobre los mismos.
Esta Corporación, luego de analizar el cargo según el cual esta calcomanía
atentaba contra el derecho fundamental al buen nombre, señaló que el Congreso
puede imponer cargas razonables a los derechos fundamentales para garantizar la
efectividad de las normas tributarias).
[18] En
igual sentido, se señaló en la Sentencia C-188 de 1998; M.P. José Gregorio
Hernández Galindo (fallo en el que la Corte declaró la exequibilidad el
artículo 97 -parcial- de la Ley 223 de 1995 que consagró una exención al pago
del impuesto de renta por parte de las empresas oficiales o mixtas prestadoras
de ciertos servicios públicos) lo siguiente: "La ruptura del equilibrio
constitucionalmente previsto debería partir, para ser suficiente como
fundamento de la inexequibilidad, de la absoluta ausencia de un motivo válido,
objetivo y razonable basado en circunstancias especiales. De no ser sustentada
la exención en elementos que la justifiquen, la Corte no podría hacer nada
distinto de declarar su inconstitucionalidad, por violación del artículo 13 de
la Carta Política. A la inversa, si, desde la perspectiva de las diferencias
existentes, el juez de constitucionalidad corrobora que la exención se funda en
razones que ameriten exonerar del tributo a algunos de aquellos que en
principio, por reunir las características de ley, deberían ser sujetos pasivos
del impuesto, la disposición que la consagra no lesiona el principio de
igualdad y es exequible en la medida en que tampoco desconozca otros principios
o mandatos constitucionales".
[19]
Sentencia C-419 de 1995; M.P. Antonio Barrera Carbonell. (En esta sentencia la
Corte Constitucional declaró exequible el artículo 24 de la Ley 142 de 1994 que
establece reglas generales para todas las entidades
prestadoras de servicios públicos sujetas al régimen tributario nacional y de
las entidades territoriales).
[20]
Sentencia C-015 de 1993; M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz (En esta sentencia, la
Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una norma que estableció una
presunción según la cual "Cuando se adquieran bienes raíces con préstamos
de entidades sometidas a la vigilancia del Estado, el precio de compra fijado
en la escritura no podrá ser inferior a una suma en la cual el préstamo
represente el 70% del total". El fin de la norma consistía en controlar la
evasión en el pago de los impuestos relativos a los inmuebles. La Corte
encontró que se trataba de un medio adecuado para tal efecto, lo cual, a su
vez, repercutía en una mayor equidad del sistema).
[21]
Puede consultarse, entre otras, la Sentencia C-364 de 1993; M.P. Carlos Gaviria
Díaz (por medio de la cual se declaró la exequibilidad de una norma sobre
obligaciones tributarias respecto de títulos denominados en moneda extranjera),
en la que se afirmó: "La tributación necesariamente afecta la propiedad y
la riqueza y es un poderoso y legítimo instrumento de redistribución del
ingreso y de reducción de las desigualdades sociales y económicas. Sin embargo,
su cometido no es destruir las fuentes de la riqueza y del trabajo de la
sociedad. De ahí que la tradición jurisprudencial colombiana, con razón,
coloque el límite del poder impositivo del estado en la extinción de la
propiedad o de la renta. El lindero que sólo afectando la justicia y la equidad
fiscales puede desbordarse no acota un espacio nada estrecho a la potestad
estatal".
[22]
Ver, entre otras, las sentencias T-438 de 1996, T-396 de 1997, T398 de 1998 y
SU-250 de 1998.
[23] Ver, entre otros, Eduardo García de Enterría y Tomás-Ramón Fernández. Curso
de Derecho Administrativo, Madrid: Editorial Civitas, Tomo II, pág.
375.
[24]
Sentencia C-478 de 1998 Alejandro Martínez Caballero (En esta sentencia, la
Corte analizó los requisitos necesarios para que pudiera afirmarse que la
situación tributaria que se modificaba con la norma acusada, había generado la
confianza legítima en los contribuyentes respecto de su continuidad).
[25] Corte Constitucional, Sentencia C-1215 de 2001, M.P. Rodrigo Escobar
Gil. En esta decisión la Corte declaró la constitucionalidad del
artículo 52 de la Ley 633 de 2000, en el entendido de que su aplicación era
para el siguiente periodo fiscal y que se respetaría el plazo de cinco años
fijado por el artículo 115-1 del Estatuto Tributario para el goce del beneficio
tributario a que allí se hace mención.
[26]
Así, por ejemplo, en la Sentencia C-341 de 1998; M.P. José Gregorio Hernández
Galindo, se indicó: "Considera la Corte que la decisión legislativa de
modificar los términos en los cuales ha sido reconocida una exención
tributaria, de tal manera que se reduzca su cobertura, ya en cuanto a los
sujetos pasivos del impuesto, ora en lo referente a las bases y hechos
gravables, en relación con los productos o actividades que dan lugar a ella,
implica necesariamente el ejercicio de la atribución que tiene el Congreso de
imponer cargas tributarias a los súbditos del Estado. La disminución de la
exención, o su supresión, así como la determinación de acortar el término de su
vigencia se reflejan en la obligación de los contribuyentes de pagar lo que no
estaban pagando y, en consecuencia, los correspondientes ajustes en sus
declaraciones tributarias y en sus pagos deben producirse, con arreglo a la
Constitución, sólo en relación con períodos posteriores a aquél en el cual ha
entrado en vigencia la nueva norma. De entenderse lo contrario, es decir que
las restricciones introducidas cobijan períodos tributarios en curso se les
estaría dando un efecto retroactivo que resulta a todas luces inconstitucional".
[27]
Sentencia C-274 de 1999; M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.
[28] En
la Sentencia C-478 de 1998; M.P. Alejandro Martínez Caballero, esta Corporación
afirmó: "Tal y como esta Corte lo mostró en anteriores decisiones (Ver en
particular las sentencias C-168 de 1995), la noción de derecho adquirido ha
sido ampliamente discutida por la ciencia jurídica, a fin de distinguirla de
las meras expectativas, pues mientras el primero no puede ser desconocido por
las leyes ulteriores, por el contrario las segundas no gozan de esa protección
(CP art. 58). Esta distinción se relaciona entonces con la aplicación de la ley
en el tiempo y la prohibición de la retroactividad, pues en principio una norma
posterior no puede desconocer situaciones jurídicas consolidadas durante la
vigencia de una regulación anterior, pero en cambio la ley puede modificar
discrecionalmente las meras probabilidades o esperanzas que se tienen de
obtener algún día un derecho. A su vez, esta prohibición de la retroactividad
es consustancial a la idea misma del derecho en una sociedad democrática, pues
la regulación social a través de normas jurídicas pretende dirigir la conducta
de personas libres, por lo cual es necesario que los individuos conozcan
previamente las normas para que puedan adecuar sus comportamientos a las
mismas. Una aplicación retroactiva de una ley rompe entonces no sólo la
confianza de las personas en el derecho, con lo cual se afecta la buena fe (CP
art. 83) sino que, además, desconoce la libertad y autonomía de los destinatarios
de las normas, con lo cual se vulnera su dignidad (CP art. 1º). El actor tiene
entonces razón en señalar que una norma derogatoria no puede ser retroactiva ni
desconocer derechos adquiridos".
[29] La
Corte ha analizado en reiteradas oportunidades el contenido constitucional del
respeto a los actos propios y de la protección a la confianza legítima. Son de
interés particular, las sentencias T-475 de 1992; M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz
y la T-295 de 1999; M.P. Alejandro Martínez Caballero, en las que se aborda el
contenido y alcance de estos dos términos y la relación que hay entre ellos. En
particular, en la Sentencia T-295 de 1999 (por medio de la cual la Corte
Constitucional concedió la tutela interpuesta por un accionante que consideraba
que sus derechos fundamentales al trabajo y al debido proceso habían sido
vulnerados por la decisión de la administración de revocar un acto
administrativo por medio del cual se concedía un derecho individual al
accionante), se afirmó: "Un tema jurídico que tiene como sustento el
principio de la buena fe es el del  respeto al acto propio, en virtud del cual,
las actuaciones de los particulares y de las autoridades públicas deberán
ceñirse a los postulados de la buena fe (art. 83 C.N). Principio
constitucional, que sanciona entonces, como inadmisible toda pretensión lícita,
pero objetivamente contradictoria, con respecto al propio comportamiento
efectuado por el sujeto. La teoría del respeto del acto propio, tiene origen en
el brocardo “Venire contra pactum proprium nellí conceditur” y, su
fundamento radica en la confianza despertada en otro sujeto de buena fe, en
razón de una primera conducta realizada. Esta buena fe quedaría vulnerada, si
fuese admisible aceptar y dar curso a una pretensión posterior y
contradictoria".
[30] Sentencia
C-341 de 1998; M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
[31]
Sentencia C-341 de 1998; M.P. José Gregorio Hernández Galindo (En esta
sentencia, la Corte Constitucional analizó, entre otros, el cargo según el cual
la norma acusada generaba incertidumbre económica, lo cual resultaba contrario
a varios de los derechos y principios consagrados en la Carta Política).
[32] En
efecto, en la Sentencia C-673 de 2001; M.P. Manuel José Cepeda Espinosa (en el
que la Corte desarrolló el tema relativo a las características y a los niveles
de intensidad de los tests de razonabilidad en materia de igualdad) se afirmó:
"En diversas hipótesis la Corte ha optado por aplicar un test leve de
razonabilidad, como por ejemplo en ciertos casos que versan exclusivamente
sobre materias 1) económicas, 2) tributarias o 3) de política
internacional, sin que ello signifique que el contenido de una norma conduzca
inevitablemente a un test leve. Por ejemplo, en materia económica una norma que
discrimine por razón de la raza o la opinión política sería claramente
sospechosa y seguramente el test leve no sería el apropiado. Lo mismo puede
decirse, por ejemplo, de una norma contenida en un tratado que afecta derechos
fundamentales". En esta oportunidad es claro que la norma no introduce discriminación
alguna ni afecta de manera directa los derechos fundamentales (negrillas fuera
de texto). En esta oportunidad aclaró el voto el magistrado Jaime Araujo
Rentería por considerar que la Corte no debería casarse de antemano con la
tesis de que a ciertas materias se debe aplicar un test de determinada
intensidad. El magistrado Alvaro Tafur Galvis también aclaró el voto en el
sentido de que los pronunciamientos sobre intensidad del test de igualdad “sólo
pueden hacerse en torno de cada caso concreto, donde se habrán de precisar
características, intensidades y efectos de control”.
[33] La
Corte Constitucional se ha pronunciado también acerca de la posición contraria
a la expuesta por el demandante en el proceso de la referencia, es decir, al
argumento según el cual la introducción de exenciones contraviene el derecho a
la igualdad en la medida en que crea un régimen especial, aplicable solamente a
algunas personas o actividades. Así, por ejemplo, en la Sentencia C-419 de
1995; M.P. Antonio Barrera Carbonell (en el que se declaró la exequibilidad de
una norma que fijaba un régimen especial en materia tributaria aplicable a las
empresas prestadoras de servicios públicos), la Corte señaló: "Las
exenciones hacen parte de un sistema de estímulos fiscales, normalmente utilizados
para lograr ciertos resultados de política económica y social en que se
interesa el Estado cuando pretende impulsar la inversión privada, estimular
determinadas actividades productivas u orientar el ahorro privado hacia ciertos
tipos de inversiones. Por ser una medida excepcional y responder a intereses de
política económica y social del Estado las exenciones no contradicen el
principio de equidad, según lo insinúa la demandante. La equidad tributaria es
la medida de la justicia fiscal. Su diseño ha de ser flexible y su aplicación
debe tener en cuenta no sólo las circunstancias cambiantes de la base gravable
de referencia, sino también los intereses del contribuyente, cuando el sistema
le reconoce una situación propia y específica (vgr., exenciones personales) o
con la medida se busca estimular una conducta de sectores de la comunidad
dirigida a la satisfacción de cometidos o tareas específicos del Estado. Del
mismo modo como se establecen tributos diferentes para quienes se encuentran en
situaciones tributarias diferentes, también el Estado puede otorgar estímulos
especiales en favor de quienes desarrollan actividades que significan para
aquél motivos de especial interés en la ejecución de sus políticas
macroeconómicas. Por ello, se admite que con base en el principio de equidad,
aunado a imperativos de técnica tributaria, sean de recibo las exenciones, en
cuanto éstas aparezcan como necesarias para el desarrollo de dichas
políticas".
[34]
Sentencia C-341 de 1998; M.P. José Gregorio Hernández Galindo.