C-364-93
Sentencia No
Sentencia
C-364/93
IMPUESTO DE
EXCESO DE UTILIDADES
El producto del
gravamen especial -temporalmente retenido por la institución financiera- se
destina a la Nación (sujeto activo) y se cobra en su exclusivo beneficio; la
persona que debe soportar la erogación en favor del fisco (sujeto pasivo) es el
acreedor del crédito cuyas características se determinan en la norma; el hecho
gravable se deriva de una conducta omisiva del acreedor consistente en no
exhibir en forma satisfactoria, en el momento de recibir el pago o abono en
cuenta de su crédito, los certificados y constancias; la base gravable está
dada por la diferencia en cambio predicable del valor del crédito calculada
entre la fecha en la que se originó y la de pago, adicionada a los intereses
corrientes y moratorios a que haya dado lugar tal diferencia, más los
emolumentos relacionados con su cobro; la tarifa corresponde al 100% de la base
gravable.
GRAVAMEN ESPECIAL-Contenido fiscal
El propósito de
la norma es fiscal y no sancionatorio. No siendo sancionatorio, no puede ser
confiscatorio, porque la confiscación es siempre una sanción. El "gravamen
especial" regulado en el artículo 118 de la Ley 6a. de 1992 es un impuesto,
categoría que no puede confundirse con la de -Generalidad  sanción, cuando concurren
todos los elementos que la integran (sujetos activo y pasivo, hecho y base
gravables y tarifa), el sujeto pasivo no recibe contraprestación por parte del
Estado y la finalidad fiscal es manifiesta.
HECHO GRAVABLE
En la
Constitución no se encuentra restricción alguna que impida al Legislador
construir el hecho gravable a partir de una conducta activa, omisiva o
calificada del sujeto pasivo del tributo. La anterior consideración no permite
prohijar la argumentación del demandante que cuestiona la materialidad misma de
la conducta o de la omisión del sujeto pasivo del tributo que en la norma se
identifican con el hecho gravable. Este último concepto alude a un fenómeno
cuya traducción impositiva compete realizar libremente al Legislador de acuerdo
con un sano criterio de razonabilidad práctica. En muchos casos la notoria
irrazonabilidad del hecho gravable podrá ser de tal grado que termine por
sustraer todo fundamento constitucional a la imposición, lo cual es distinto a
sostener, como equivocadamente lo hace el demandante, que el tributo haga
tránsito a sanción.
IMPUESTO-Cuantía
No es difícil
acreditar a la luz de la jurisprudencia Colombiana, la aceptación de un límite
cuantitativo al poder impositivo del Estado cuya superación induce a calificar
el respectivo impuesto como "confiscatorio" o generador de una
"expropiación de hecho". Siempre que no se traspase ese umbral, se
reconoce unánimemente que el poder impositivo del Estado, desde el punto de
vista cuantitativo, depende del buen juicio del Congreso al cual la
Constitución atribuye la competencia de establecer la carga tributaria y
regular libremente su magnitud, siempre que no desconozca otros preceptos de la
Carta. El umbral de la carga tributaria máxima no se ha definido en términos
absolutos y es apenas comprensible que ello no pueda hacerse de esa manera. La
jurisprudencia sólo da cuenta de "casos límites", en los cuales la
tarifa absorbe toda la renta o abarca "casi totalmente" el valor de
lo gravado.
PRINCIPIO DE
EQUIDAD DEL TRIBUTO
Dado que el
principio de equidad tributaria debe interpretarse en sentido sustancial y no
es ajeno a las diferentes etapas de administración y aplicación de los tributos,
la ley que por los elementos que incorpora no permite en abstracto ser objeto
de un juicio objetivo sobre su equidad, puede ser controvertida en su
actualización concreta ante la Justicia contencioso administrativa. Lo
contrario, llevaría a que el legislador, a través de la forzosa formulación
general de sus mandatos, esquivara toda suerte de control de los mismos y que
el principio de equidad no pudiera efectivamente funcionar -como lo pretendió
el Constituyente- como límite de la potestad impositiva del Estado.
IMPUESTO-Límite
El
establecimiento de un impuesto injusto e inequitativo no entra en la órbita
constitucional del poder impositivo. La tributación necesariamente afecta la
propiedad y la riqueza y es un poderoso y legítimo instrumento de redistribución
del ingreso y de reducción de las desigualdades sociales y económicas. Sin
embargo, su cometido no es destruir las fuentes de la riqueza y del trabajo de
la sociedad. De ahí que la tradición jurisprudencial colombiana, con razón,
coloque el límite del poder impositivo del estado en la extinción de la
propiedad o de la renta. El lindero que sólo afectando la justicia y la equidad
fiscales puede desbordarse no acota un espacio nada estrecho a la potestad
estatal.
LEY-Generalidad
La generalidad de la ley es deseable pero
en sí misma no es requisito de su constitucionalidad. La ley singular o
ley-medida, esto es, la destinada a una persona o grupo de personas
identificadas o identificables, sólo es admisible si persigue un propósito
público plausible y no genera discriminación o desigualdad frente a otros
miembros no incluidos en el círculo de las personas cobijadas por sus mandatos.
RETROACTIVIDAD/RETROSPECTIVIDAD
El hecho gravable
está dado por una conducta omisiva -insatisfactoria exhibición de los
documentos determinados en la norma- que sólo puede ser conocida - y existir o
no existir-  después de la vigencia de la ley. De otro lado, la aparente
interpretación equivocada, a juicio del actor, que la norma legal hace de otra
disposición anterior, no plantea en principio un problema de orden
constitucional.  Si la interpretación es innovativa, eventualidad que no es
ajena a las competencias constitucionales del Congreso, tendrá únicamente
vigencia hacia el futuro, por una elemental consideración de seguridad
jurídica; si ella es meramente declarativa y se ubica en el rango de las
lecturas razonablemente posibles de la norma preexistente podrá producir
efectos hacia el pasado. Pero en el caso subexámine, se trata de una norma de
carácter retrospectivo puesto que se refiere a las consecuencias futuras de una
situación creada conforme a normas anteriores.
PROGRESIVIDAD DEL
IMPUESTO
El deber de
contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del estado debe, en
principio,  consultar la capacidad real de pago de los contribuyentes, a fin de
garantizar la justicia y equidad fiscales. La progresividad responde
precisamente a este mandato constitucional. El sistema tributario, en su
conjunto, ciertamente debe traducir esta exigencia constitucional. También
cada  tributo, en particular, debe, en lo posible, y dependiendo de su
estructura técnica, orientarse en el mismo sentido. Es claro que algunos
tributos -particularmente los indirectos-, por la mencionada conformación
técnica y la necesidad de su administración eficiente, no son susceptibles de
ser creados y recaudados atendiendo el criterio de la progresividad, sin que
por ello dejen de tener fundamento constitucional y figurar entre las fuentes
de ingresos fiscales.
NORMA PRESUPUESTAL
La ley ordinaria
puede ordenar la creación de un tributo cuyo recaudo posteriormente se
incorporará en el presupuesto. Este último paso persigue evitar que la
inversión de los fondos se decida por fuera de dicha ley pero no le resta
espacio a las leyes ordinarias para crear tributos. Al disponerse el
establecimiento de un nuevo tributo todavía no se ha incorporado en la ley de
presupuesto, lo que necesariamente debe hacerse más tarde.
REF.: Demanda Nº D -
198
Actor: Bernardo
Carreño Varela
Demanda de
inconstitucionalidad contra el artículo 118 de la Ley 6ª de 1992 "por la
cual se expiden normas en materia tributaria, se otorgan facultades para emitir
títulos de deuda pública interna, se dispone un ajuste de pensiones del sector
público nacional y se dictan otras disposiciones"
Gravamen especial
Magistrado Ponente:
Dr. CARLOS GAVIRIA DIAZ.
Santafé de Bogotá,
D.C., dos (2) de septiembre de mil novecientos noventa y tres (1993).
Aprobado por Acta Nº
La Sala Plena de la
Corte Constitucional integrada por su Presidente Hernando Herrera Vergara y por
los Magistrados Jorge Arango Mejía, Antonio Barrera Carbonell, Eduardo
Cifuentes Muñoz, Carlos Gaviria Díaz, José Gregorio Hernández Galindo,
Alejandro Martínez Caballero, Fabio Morón Díaz y Vladimiro Naranjo Mesa
EN NOMBRE DEL PUEBLO
Y
POR MANDATO DE LA CONSTITUCION
Ha pronunciado la
siguiente
SENTENCIA
En el proceso
ordinario de constitucionalidad contra el artículo 118 de la Ley 6ª de 1992
"por la cual se expiden normas en materia tributaria, se otorgan
facultades para emitir títulos de deuda pública interna, se dispone un ajuste
de pensiones del sector público nacional y se dictan otras disposiciones".
I. TEXTO DE LA
NORMA ACUSADA
El tenor literal de
la norma acusada es el siguiente:
LEY 06 DE 1992
"Por la cual se expiden normas en
materia tributaria, se otorgan
facultades para emitir títulos de deuda
pública interna, se dispone un ajuste
de pensiones del sector público nacional
y se dictan otras disposiciones"
El Congreso de la República de Colombia
DECRETA:
...
Artículo 118.
Gravamen especial. Cuando los establecimientos bancarios nacionalizados vayan a
hacer pago de obligaciones emitidas por ellos, que consten en títulos denominados
en moneda extranjera, y que no hayan surgido de sus actividades de
intermediación en los mercados cambiarios y de servicios a que se refiere la
Ley 9ª de 1991, ni sean el resultado de un contrato escrito de reestructuración
de deuda externa celebrado con varios acreedores, ni se relacionen clara y
directamente con operaciones de exportación de mercancías, deben exigir al
acreedor:
a) Certificado de
Cámara de Comercio acerca de la existencia y representación legal en el país
del acreedor original, y del que exija el pago, en el momento en el que tuvo
origen la obligación, si uno o ambos son sociedades nacionales, o, del permiso
al cual se refiere el numeral 2 del artículo 471 del Código de Comercio para el
acreedor original, y para quien exija el pago, vigente en el momento que tuvo
origen la obligación, en cuanto uno u otro, o ambos, sean o hayan sido
sociedades extranjeras con actividades permanentes en Colombia. Se entiende,
para los efectos de esta Ley, que las actividades permanentes a las que se
refiere el artículo 474 del Código de Comercio incluyen el tener, o haber
tenido, cuentas corrientes en Colombia y el haber hecho más de un préstamo, o a
más de una empresa colombiana, teniendo o habiendo tenido un apoderado general
de nacionalidad colombiana.
b) Constancia del
registro del préstamo en la entidad competente, en el momento en el que tuvo
origen la obligación; o certificado de la Junta Directiva del Banco de la
República en el sentido de que tal registro no era necesario.
Si el acreedor no
exhibiera en forma satisfactoria, en el momento de recibir el pago o abono en
cuenta, los documentos mencionados, el establecimiento bancario pagará en pesos
el 100% del valor que las divisas tenían en la fecha en que se constituyó la
obligación; y liquidará y retendrá, a título de impuesto de exceso de
utilidades, el 100% del valor de la diferencia en cambio entre esa fecha y la
del pago, más los intereses corrientes y moratorios a que haya dado lugar esa
diferencia, y cualquier emolumento adicional relacionado con su cobro. Al hacer
la liquidación, la Institución nacionalizada podrá hacer uso de todas las
informaciones y pruebas que pueda allegar y de las provenientes de toda clase
de procedimientos administrativos y de procesos.
Se entiende que
los poderes y autorizaciones dadas por el acreedor para exigir el pago,
incluyen la facultad de recibir, en su nombre, todas las comunicaciones y
notificaciones a que dé lugar este impuesto, y la de interponer los recursos
del caso. Contra el acto de liquidación y retención procederán los recursos de
reposición, ante el representante legal de la Institución, y el de apelación
ante el Director de Impuestos Nacionales. Los recursos se concederán en el
efecto devolutivo.
La Institución
retenedora conservará los recursos en una cuenta a nombre y para beneficio de
la Nación, y hará con ellos las operaciones que autoriza la Ley a las
Instituciones financieras, mientras el Congreso los incorpora a la Ley de
Presupuesto. Mientras la Institución conserve los recursos, las pérdidas en que
pueda haber incurrido al hacer el pago al que este artículo se refiere, no se
tendrán en cuenta para los efectos de los artículos 1.3.1.1.4; 1.3.1.3.2:
1.3.1.4.2; 1.8.2.1.1, literal g); 2.1.1.2.1 y 2.1.1.2.2 del Decreto 1730 de 1991
y disposiciones concordantes.
...
II. ANTECEDENTES
1. El Congreso Nacional  expidió la Ley 6ª de
1992 "por la cual se dictan normas en materia tributaria, se
otorgan facultades para emitir títulos de deuda pública interna, se ordena un
ajuste de pensiones del sector público nacional y se dictan otras
disposiciones" el 30 de junio de 1992, la cual fue publicada en el Diario
Oficial Nº 40.490 de la misma fecha.
CARGOS DE
INCONSTITUCIONALIDAD Y DEFENSAS
2. El ciudadano Bernardo Carreño Varela
presentó, ante esta Corporación, demanda de inconstitucionalidad contra el
artículo 118 de la Ley 6ª de 1992, por considerarlo violatorio de varias normas
de la Constitución Política.
3. El Doctor Hugo Palacios Mejía presentó,
dentro del término de fijación en lista de la norma acusada, un escrito
defendiendo su constitucionalidad.
4. En la misma oportunidad, el apoderado del
Ministro de Hacienda y Crédito Público, Dr. Antonio José Núñez Trujillo,
presentó un escrito en idéntico sentido.
5. El Dr. Hernando Devis Echandía y el
demandante Bernardo Carreño Varela suscribieron sendos memoriales de réplica al
concepto rendido por el Procurador, los cuales fueron presentados
extemporáneamente, y por ello no serán tenidos en cuenta para efectos del
presente fallo.
6. Debido a la multiplicidad de cargos y a la
extensión de la demanda y de los escritos de defensa, éstos se resumirán y
agruparán alrededor de las normas constitucionales que se consideran
vulneradas.
- Artículos 34 y
58 CP:
El demandante
considera que el artículo 118 es inconstitucional por imponer una confiscación,
puesto que una tarifa del 100% sobre el diferencial cambiario, grava la
propiedad, no la riqueza ni los gastos. Por esta misma razón, se vulneran el
derecho a la propiedad y los derechos adquiridos.
Para la defensa, el
artículo 118 no establece una confiscación en el sentido constitucional del
término. Se cita jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia para aclarar
que este concepto se circunscribe al ámbito de las apropiaciones oficiales indebidas,
injustas y carentes de procedimiento legal, del patrimonio de una persona,
características que no se aprecian en la norma acusada. Por el contrario,
agrega, la naturaleza del artículo 118 es puramente fiscal. Tampoco es cierta
la afirmación del actor según la cual el monto del tributo extingue la
propiedad del contribuyente, pues el tributo no afecta el monto original del
crédito, ni sus intereses corrientes o moratorios, sino que se limita a gravar
la diferencia en cambio con sus respectivos intereses y emolumentos de cobro.
El apoderado del
Ministerio de Hacienda y Crédito Público advierte que no puede entenderse que
el art. 118 sea confiscatorio, porque la confiscación se refiere exclusivamente
a actos de carácter punitivo, y la disposición acusada no tiene esa naturaleza.
Agrega que, "... No puede hablarse de una confiscación cuando la
finalidad del pago a que se refiere la norma sea el hecho objetivo de la
necesidad del estado de obtener recursos, y no la calificación de hechos
subjetivos de la conducta del sujeto pasivo". Tampoco considera se
vulneren derechos adquiridos. Como lo ha expresado en varias ocasiones el
Consejo de Estado -señala-, no es posible aducir derechos adquiridos en materia
tributaria.
- Artículo 83 CP:
En opinión del
demandante, el tributo creado por medio del artículo acusado tiene como único
sujeto pasivo a Coloca International Corp. S.A., y, por lo tanto, el Congreso
ha actuado de mala fe.
El Dr. Hugo Palacios
Mejía sostiene que el actor confunde los conceptos de generalidad de la ley y
la determinabilidad de los sujetos pasivos de un tributo. Señala que, "La
'determinabilidad' del tributo consiste, así, en la posibilidad de anticipar
quienes pueden ser los sujetos que queden incluidos dentro de sus previsiones
generales, y no se opone a la 'generalidad' sino en los eventos extremos a los
que acabo de hacer alusión [cuando tiene nombre propio, o cuando puede
demostrarse que sólo puede aplicarse a una sola persona]". Agrega
que, "la determinabilidad de los sujetos de un tributo es, en
ocasiones, no sólo un hecho sino, a veces, una necesidad de la buena
legislación y no se opone siempre a la generalidad de la ley, ni a la 'buena
fe' del legislador (...) Más aún, puede ser necesario en ciertos casos, para
segurar la equidad y la eficacia del impuesto..."
El apoderado del
Ministerio de Hacienda esgrime los mismos argumentos en defensa de la norma
acusada. Anota que "... al margen de las anteriores consideraciones
debe recordarse que quienes intervienen en operaciones denominadas en moneda no
legal corren con diversos riesgos al momento de reclamar el pago bajo nuestra
legislación y ante nuestras autoridades, pues como se refirió los temas
cambiarios son estrictamente de derecho público y en ellos no cabe invocar
protección de derechos adquiridos".
- Artículo 338
CP:
El actor afirma que
la disposición impugnada no fija los elementos del impuesto, a saber, los
sujetos, el hecho gravable y la base gravable, cuya definición compete a la
ley, y tan sólo expresa la tarifa. Alega además, la inexistencia de normas
procedimentales para la liquidación y cobro del impuesto.
Tanto el Dr. Hugo
Palacios Mejía como el Dr. Núñez Trujillo consideran improcedente el cargo.
Señalan que la norma acusada fija inequívocamente los elementos del impuesto
exigidos por la C.P. Explican que el sujeto activo es la Nación, y el acreedor,
sin que importe cómo haya adquirido esa calidad, es el sujeto pasivo. El hecho
gravable radica en la omisión de la prueba del cumplimiento de ciertas
obligaciones al recibir un pago de la entidad financiera deudora. La base
gravable es el valor de la diferencia en cambio entre la fecha de constitución
de la obligación y su cancelación.
- Arts. 95-9 y
363 CP:
Para el actor el
impuesto no es equitativo pues discrimina entre acreedores de bancos
nacionalizados y acreedores de otros bancos, y trata en forma distinta al
acreedor que ha realizado varios préstamos y a quien sólo ha efectuado uno, y a
quien ha tenido actividades permanentes y aquéllos que no las han realizado. En
razón de lo anterior, no se cumple con el principio de equidad que debe
predicarse de los tributos, de conformidad con los artículos 95-9 y 363 de la
Carta. También se desconoce la prohibición que establece la Carta respecto de
leyes tributarias retroactivas, pues el impuesto creado grava un hecho ocurrido
con anterioridad a la expedición de la Ley 6ª.
Además -señala la
demanda-, el sistema tributario colombiano debe someterse al principio de
progresividad, el cual se desconoce con el impuesto especial puesto que grava a
todos los acreedores con la misma tarifa del 100%. Las citadas normas
constitucionales también resultan vulneradas en virtud de que el art. 118 no
crea un tributo sino una sanción, dado que no grava la riqueza o un gasto
lícito, sino la omisión del cumplimiento de determinados requisitos.
La defensa indica
que, tradicionalmente, la legislación colombiana ha exigido mayor
responsabilidad a los profesionales de cualquier actividad que a aquellas
personas que sólo la ejercen de manera ocasional. Este mismo principio se halla
presente en el tributo creado en el artículo 118 de la Ley 6ª. Agrega que, "...Es
equitativo, entonces, que quien tiene más capacidad operativa profesional, asuma
cargas especiales por los riesgos que crea a quienes negocian con él".
En relación con el supuesto desconocimiento del principio de progresividad, el
Dr. Palacios advierte, que éste se predica del sistema tributario, es decir,
del conjunto de los tributos, y no de cada impuesto en particular. "En
otras palabras, la mayoría de los recaudos fiscales del Estado debe provenir de
tributos que tengan una estructura progresiva, sin perjuicio de que algunos
tributos, individualmente considerados, no la tengan". En lo relativo
a la retroactividad de la ley, el Dr. Palacios se remite a lo expresado para
este cargo en relación con la supuesta violación del artículo 29 C.P.
El Dr. Núñez
Trujillo asevera que los cargos de supuesta inequidad e injusticia no pueden
deducirse de la imposición de una tarifa única, ni del hecho de gravar el
diferencial cambiario. Por el contrario, la jurisprudencia ha expresado que la
facultad impositiva del Estado carece de limitaciones de esa naturaleza.
Para el apoderado,
el legislador es libre en la fijación de los sujetos pasivos del impuesto. "La
equidad se predica, entonces, de todos los sujetos que corresponden a la
definición del legislador, con independencia de qué tan amplia sea esa
definición". Niega que las distinciones a que alude el demandante sean
legítimas. Fundamenta su aserto en el hecho de que las reclamaciones que se
formulan a los bancos privados no afectan el patrimonio estatal, mientras que
lo contrario sucede con los bancos nacionalizados, por cuyas obligaciones
responde el Estado. En relación con la progresividad, sus argumentos coinciden
con los del Dr. Palacios Mejía. Respecto del cargo según el cual el art. 118 no
crea un tributo sino una sanción, advierte: "... La ley no se basa en
conductas ilícitas por parte de los posibles contribuyentes, sino que erige una
conducta omisiva en condición del surgimiento de la obligación tributaria, sin
pronunciarse en manera alguna sobre si dicha conducta es lícita o no lo es. La
ley no tiene caracter (sic) punitivo. Simplemente busca acopiar recursos
con destino al erario, como es el caso, por otra parte, de todas las leyes que
establecen impuestos. De lo antipático o desfavorable que los contribuyentes de
este impuesto puedan encontrarlo no resulta que él sea sancionatorio".
- Art. 29 CP:
A juicio del demandante el artículo 118 es
retroactivo y, por ello, contrario al debido proceso, pues el hecho gravable
recae sobre un hecho ocurrido con anterioridad a la expedición de la ley. Se
obliga, además, a probar el cumplimiento de obligaciones legales preexistentes
al mismo, algunas imposibles de cumplir, como el certificado de la Oficina de
Cambios del Banco de la República, suprimida mediante el Decreto 2406 de 1991.
La norma acusada, prosigue, interpreta el artículo 474 del Código de Comercio
-que, conforme a interpretación de la Superintendencia de Sociedades, es de
interpretación restrictiva- en forma tal, que obliga a la obtención de un
permiso de la Superintendencia, no requerido a la fecha de constitución de la
obligación. Se quebranta el derecho al debido proceso, asimismo, porque se
otorga un poder discrecional a la institución financiera retenedora del
impuesto en el proceso de liquidación y percepción del mismo.
El Dr. Palacios
refuta el argumento de retroactividad de la norma acusada. El impuesto, en su
concepto, no afecta la existencia de los derechos consolidados, tan sólo
influye en la expectativa del contribuyente de darle a los bienes el uso que a
bien tenga. En el caso bajo examen no se trata de una ley retroactiva -subraya-
sino de una ley retrospectiva, puesto que no afecta hechos pasados, sino los
efectos futuros de una situación jurídica creada de conformidad con normas
anteriores. Carece de fundamento el cargo de una violación al debido proceso, "...
Precisamente porque las obligaciones de registro de los comerciantes en
las Cámaras de Comercio, y de obtener permisos de funcionamiento que tienen
ciertas sociedades, o de registrar la deuda externa de mediano y largo plazo están
en el derecho colombiano antes de la vigencia de la ley que crea el tributo
es por lo que el legislador puede exigir a quienes hubiesen estado sujetas a
ellas en el pasado que prueben su cumplimiento".
En lo relativo a la
interpretación del artículo 474 del Código de Comercio opina la defensa que "contra
lo que afirma el actor, el Congreso, en esta parte de la norma acusada, no ha
hecho otra cosa que interpretar la ley, es decir, usar las facultades que le da
el numeral 1 del artículo 150 de la Constitución Política ... con la
advertencia de que ella sólo procedía "para los efectos de esta ley"
... Pero, ante todo, ... no crea condiciones nuevas para que una actividad
pueda calificarse de permanente, a la luz del Código de Comercio. En
verdad, todos los hechos a los que se refiere la norma podían incluirse ya, sin
dificultad, en la enumeración del artículo 474...".
La norma tampoco
otorga a la entidad financiera poderes discrecionales, sostiene la defensa. La
entidad sólo debe corroborar la presentación satisfactoria de los documentos de
prueba exigidos por la norma acusada. En todo caso, procede el recurso de
reposición contra el acto de liquidación y el de apelación ante el Director de
Impuestos Nacionales. Estas previsiones legales lejos de violar el debido
proceso, lo garantizan.
En su escrito de
defensa, el apoderado del Ministro de Hacienda y Crédito Público alega que no
se viola el debido proceso a raíz del juzgamiento de la causación del impuesto
con base en normas anteriores a la expedición de la ley que crea el tributo.
Por el contrario, si se utilizaran normas posteriores al hecho sí se incurriría
en desconocimiento de esta norma constitucional. Tampoco considera se concedan
poderes discrecionales a la institución financiera. Las atribuciones que se le
otorgan proceden precisamente por su conexidad con los momentos de recaudación
y pago del impuesto al Estado, función que no es inusitada pues en muchos
impuestos -como en el caso de los impuestos a las ventas y al consumo-, los
responsables de los mismos son particulares.
- Artículo 243
CP:
En opinión del
libelista, el artículo 118 de la Ley 6ª reproduce materialmente el artículo 57
de la Ley 49 de 1990, declarado inexequible por la Corte Suprema de Justicia,
en sentencia del 22 de agosto de 1991, razón por la cual se desconoce la
prohibición de su publicación contenida en el artículo 243 de la Carta.
El Dr. Palacios
Mejía advierte que el artículo 57 no fue declarado inexequible por la Corte
Suprema de Justicia, puesto que la sentencia fue inhibitoria y, por tanto, no
hizo tránsito a cosa juzgada. El artículo 243 de la Carta, añade, es
excepcional y se refiere únicamente a las sentencias de la Corte
Constitucional, razón por la cual no es aplicable analógicamente a las proferidas
por otras corporaciones. La materia de las dos disposiciones es diferente: el
artículo 118 no hace referencia a la nacionalidad del acreedor, y se refiere
sólo a pagos futuros y eventuales, no a derechos reconocidos judicial o
arbitralmente. Además, el impuesto previsto en el art. 57 gravaba toda la renta
del capital, mientras que el 118 sólo se extiende a los intereses derivados de
la diferencia de cambio.
- Arts. 3, 6,
113, 116 y 121:
Según el demandante
la norma acusada pretende dirimir un conflicto, asunto que compete a los
jueces. El Congreso se apropia de una función ajena. También se vulnera esta
norma constitucional, al exigir al acreedor una certificación de una
dependencia del Banco de la República que desapareció.
El apoderado del
Ministerio de Hacienda sostiene que la norma acusada no dirime ningún conflicto
concreto, pues se trata de una regulación de carácter general, susceptible de
abarcar varias situaciones de hecho. En lo que respecta a la certificación del
Banco de la República, coincide con el Dr. Palacios Mejía, al afirmar que, si
bien la Oficina de Cambios desapareció, la función de certificar los registros
de deuda externa, de conformidad con la ley, correspondía al Banco de la
República y no a una dependencia del mismo, motivo por el cual no puede
argumentarse la imposibilidad de cumplir con este requisito.
- Art. 333:
Señala el actor que
al gravar con una tarifa del 100% sobre el diferencial cambiario las ganancias
lícitas de los empresarios, se desconoce la libertad de empresa consagrada en
el art. 333 de la C.P.
Para el Dr. Hugo
Palacios, la acusación es infundada, en razón de que la libertad de empresa no
es el supremo valor constitucional, "porque el Estado tiene no solo una
capacidad genérica de intervenir en la economía sino una facultad específica de
crear tributos".
- Art. 90:
La demanda sostiene
que el impuesto creado por el art. 118 de la Ley 6ª genera un daño antijurídico
y viola, por esa razón, el artículo 90 de la C.P.
Expresa la defensa
que, "no puede ser antijurídico procurar que los acreedores de las
instituciones financieras deudoras en moneda extranjera prueben que han
informado a las autoridades sobre su (sic) créditos, en la forma
prevista de tiempo atrás en las leyes, para que aquellas puedan cumplir sus
deberes de dirección e intervención en la economía".
El apoderado del
Ministerio advierte:
"Si el
artículo 118 de la Ley 6 establece un impuesto, como en efecto lo hace, él debe
aplicarse a los casos que corresponda sin que tenga relevancia en un análisis
de constitucionalidad la disminución, real o aparente, que pueda producirse en
las expectativas pecuniarias de sus destinatarios.
"... Por
otro lado, no es pertinente hablar de un hipotético daño antijurídico, cuando,
si él existe, proviene directamente de la ley".
- Arts. 136-4 y
5:
El actor cuestiona
que el tributo especial contenido en la norma acusada se destine a beneficiar a
la entidad financiera y a sus accionistas privados, pues el monto recaudado se
deja en manos de la primera. Se otorga así un auxilio a particulares, los que
están prohibidos por la Constitución. Además, advierte, se trata de un claro
acto de persecución del Congreso contra una persona jurídica.
Rechaza el Dr.
Palacios que el impuesto de que trata el art. 118 sea un auxilio. A su juicio,
los auxilios se caracterizan por ser "traslados gratuitos e
incondicionales de bienes del Estado, para que entren en el patrimonio de un
particular". Por el contrario, el producto de este impuesto se
destina a la Nación, única beneficiaria del mismo, tal como lo señala la norma,
cuando obliga a la institución retenedora a mantener temporalmente el recaudo
del impuesto en cuenta separada, con el fin de que esos dineros no se mantengan
ociosos mientras se incorporan al presupuesto nacional. Asunto diferente es, "...
que una norma distinta a la que el actor acusa (el decreto 2920 de 1982),
obligue a la Nación a garantizar a la entidad nacionalizada recursos
suficientes para hacer frente a los pagos que tenga que hacer a sus acreedores
de buena fe. La Nación sabrá cómo atiende ese deber, cuya exigibilidad es
independiente de la suerte de este impuesto aunque, sin duda, él ayudaría a
cumplirlo".
El Dr. Núñez anota
que el cargo de una supuesta persecución no tiene fundamento. La generalidad de
los impuestos, advierte, "... no depende del número de personas que
resulten efectivamente gravadas por ellos, sino de la posibilidad de ser
aplicados a diversos sujetos pasivos. El hecho de encajar la empresa defendida
por el demandante dentro de los supuestos fácticos de la norma no significa que
ésta haya sido redactada con el objeto de gravar a una persona determinada, por
lo cual no puede concluirse que exista esa persecución".
Acerca de la
creación de un auxilio prohibido por la Carta, el apoderado advierte que, con
este nombre, se designaban los recursos del presupuesto de libre asignación por
parte de los congresistas. En el caso examinado por la Corte, señala, es la ley
la que determina el beneficiario del impuesto recaudado, que, además, no
beneficia al banco deudor ni a sus accionistas, sino al presupuesto nacional.
- Art. 150-11 y
12 CP:
Para el actor, por
medio del art. 118 no se establecen rentas nacionales ni contribuciones
fiscales, sino se otorga un obsequio al Banco.
El apoderado del
Ministerio de Hacienda contradice el argumento del demandante, en cuanto está
alejado del contenido de la norma, la cual expresa que el recaudo del impuesto
se conservará en cuenta separada, mientras el Congreso lo incorpora al
Presupuesto Nacional.
- Art. 158:
Según el demandante,
la norma acusada rompe la unidad de materia que debe predicarse de todas las
leyes. Una ley tributaria no puede modificar otra de materia diferente como el
Estatuto del Sector Financiero, lo que hace el artículo impugnado con el objeto
de evitar que la institución nacionalizada incurra en una causal de liquidación
de las previstas en el Decreto 2920 de 1982.
Señala la defensa: "En
verdad, la parte trascrita del artículo 118 no contiene una modificación general
y permanente del estatuto financiero; contempla, sí, una norma para casos
especiales no previstos en el estatuto financiero, y cuya aplicación
estará subordinada siempre a la aplicación previa del impuesto que crea
el artículo 118. Cuando el artículo 118 se refiere al estatuto del sector
financiero, lo hace como consecuencia de la disposición tributaria que
contiene". En su opinión, no es lógico interpretar el artículo 158
C.P. en el sentido de obligar al Congreso a expedir diferentes leyes para
regular las consecuencias que unas proyectan sobre otras.
Para el
representante del Ministerio, la previsión del legislador evidencia su voluntad
de anticiparse a las incidencias de la norma impugnada, de conformidad con sus
atribuciones constitucionales.
- Art. 345:
El artículo 118
viola esta norma constitucional -expresa el demandante- al permitir el uso de
las sumas recaudadas por concepto de un impuesto sin que figuren en el
presupuesto nacional.
Para la defensa, el
actor confunde los conceptos de impuesto y el de recurso generado por él. Lo
que la norma constitucional persigue es que el recaudo de los impuestos se
incluya en el presupuesto nacional, para que, únicamente a través del mismo se
decrete su inversión, sin que ello signifique que sea el presupuesto el único
medio para la creación de tributos.
En idéntico sentido
se pronuncia el apoderado del Ministerio de Hacienda: "Si la ley no
hubiera dispuesto lo precedente, los recursos hubieran permanecido congelados
previamente a dicha incorporación, pues el responsable del recaudo no hubiera
podido hacer cosa distinta. Ni hubiera sido posible incorporar los recursos al
presupuesto antes de su cobro... Primero es necesario recaudar el impuesto, y
luego incorporar el recaudo en el presupuesto. La ley protegió el poder
adquisitivo de los recursos (públicos desde el momento de su percepción por el
banco) permitiéndole al banco respectivo invertirlos de manera rentable".
- Art. 359:
El demandante
insiste en que la norma tiene como propósito financiar a la institución
nacionalizada, al permitir a ésta que maneje el recaudo del impuesto.
El Dr. Palacios
señala al respecto:
"Mientras
los recursos no hayan sido aforados en el presupuesto, producirán beneficios a
la Nación, pero esta no podrá disponer ni de los recursos originales, ni de sus
beneficios, no porque el artículo 118 se lo impida, sino porque se lo prohíbe
la Constitución. Una vez que el impuesto produzca recursos, y que se incorporen
al Presupuesto, la Nación, su exclusiva propietaria, podrá utilizarlos, junto
con sus beneficios, en cualquier objeto que el Congreso determine.
"Es de
suponer que el producto del tributo que crea el artículo 118 ayudará a la Nación
a cumplir los deberes que le impone el Decreto 2920 de 1982 con las
instituciones financieras nacionalizadas. Pero ese deber, como he dicho tantas
veces, es independiente de los recaudos que eventualmente produzca el tributo
del artículo 118. No hay obstáculo legal para que la Nación lo cumpla con
sus rentas ordinarias ni, recíprocamente, para que la Nación destine a
cualquier otro propósito el recaudo que, eventualmente, obtenga al aplicar el
artículo 118 de la Ley 6 de 1992. No existe, en la ley, vínculo alguno
entre éste y el pago que la Nación debe hacer al establecimiento bancario
afectado".
- Arts. 118,
150-7, 152 y 153:
El actor se apoya en
un escrito del Dr. Luis Carlos Sáchica que acompaña a la demanda, según el
cual, toda regulación de los derechos de las personas debe ser objeto de una
ley estatutaria. Como el artículo 118 de la Ley 6ª afecta el derecho de
propiedad, debió ser objeto de una ley de esta naturaleza y someterse al
trámite que la Constitución dispone para el efecto.
El defensor y el
representante del Ministerio advierten que, una interpretación tan amplia como
la propugnada por el Dr. Sáchica y el demandante sobre las leyes estatutarias,
llevaría al absurdo de que toda la legislación colombiana -resulta difícil
concebir una ley que no tenga que ver con los derechos de las personas, señala
el Dr. Palacios-, debiera ser estatutaria. Agregan que, el artículo 152 de la
Constitución es una norma excepcional y, por ende, de interpretación
restrictiva. Además, aquellas se circunscriben a las "manifestaciones
básicas" de los derechos fundamentales y no a las "derivadas"
y, el derecho de propiedad, como lo ha expresado la Corte Constitucional "...
sólo puede protegerse como 'fundamental' ...'en cuanto se encuentre en relación
íntima con la libertad personal'".
- Arts. 150-7 y
352:
Se refiere este
cargo al recurso de apelación que, contra el acto de liquidación que efectúe la
entidad retenedora del impuesto, puede interponerse ante el Director de
Impuestos Nacionales. El actor considera que este recurso desconoce la
autonomía de las entidades descentralizadas, la cual se desvirtúa si sus
decisiones se someten a recursos jerárquicos ante autoridades externas.
Para el Dr.
Palacios, éste es un cargo infundado. La autonomía de las entidades
descentralizadas no es materia constitucional. Por el contrario, el artículo
210 de la Carta, autoriza al Congreso para dictar el régimen jurídico de estas
entidades. El artículo 118 de la Ley 6ª "...no hace otra cosa que
desarrollar, entre otros, el artículo 210 de la Constitución y establecer uno
de los aspectos del régimen jurídico de aquellas".
La tacha de
inconstitucionalidad parece derivar, en opinión del apoderado, de una
incorrecta lectura de las normas constitucionales pertinentes. La Carta ni
regula el régimen de las decisiones de los representantes de las entidades
descentralizadas, ni consagra una autonomía que impida que las mismas sean
controvertidas ante autoridades distintas.
- Art. 1º CP:
Para el demandante,
la norma acusada es la expresión de una desviación de poder, como quiera que
llama impuesto lo que realmente es una confiscación. Igualmente modifica las
reglas de juego contenidas en el Decreto 444 de 1968, en la Ley 9ª de 1991, la
Resolución 57 de 1991 del CONPES y en la Resolución 51 de 1991 de la Junta
Monetaria, disposiciones que determinaban la forma de pago de las obligaciones
contraídas en moneda extranjera. Este acto es contrario a la definición del
Estado Colombiano como Estado de Derecho proclamada en el art. 1º de la Carta.
En su escrito de
defensa, el Dr. Palacios Mejía afirma: "... El Estado de Derecho,
significa, por supuesto, para las autoridades, obedecimiento a la ley, pero
dentro de un criterio activo en defensa del interés público, parte del cual
consiste en obligar a los particulares a cumplir las obligaciones que la
Constitución y las leyes les imponen".
- Art. 2º CP:
El artículo 118,
reitera el demandante, desconoce el derecho de propiedad y el respeto a los
derechos adquiridos, y por ello desconoce el mandato a las autoridades,
contenido en el artículo 2º de la Constitución, de proteger los derechos de las
personas.
III.  CONCEPTO
FISCAL.
El Señor Procurador
General de la Nación advierte, en primer término  de la ineptitud de la demanda
de inconstitucionalidad la que no sólo se formula a nombre propio sino también
a solicitud de una persona jurídica.  Señala igualmente el agente fiscal, que
el examen de la norma acusada debe circunscribirse a aquellos cargos no
relacionados con supuestas violaciones de los derechos de Coloca International
Corp.
Procede el
Procurador a desvirtuar el cargo de transgresión del art. 243 de la ley
Suprema, para lo cual aclara que la sentencia Nº 99 de la Corte Suprema de
Justicia, a la que alude el demandante, fue inhibitoria en razón de la
sustracción de materia que sobre la norma había operado la Constitución de
1991, y que este tipo de pronunciamiento no produce efectos de cosa juzgada
material. Además de que el contenido normativo de la norma acusada es distinto
al del artículo 57 de la Ley 49 de 1990, derogada por la Carta vigente.
A continuación, el
concepto fiscal hace un análisis de la facultad impositiva del Estado en la
Carta de 1886 y de los cambios que introdujo la Constitución de 1991. Concluye
que la modificación fundamental radica en que ahora la Carta exige a las
corporaciones de elección popular la fijación de los elementos de la obligación
tributaria.
Más adelante señala:
"Se trata
pues de determinar si frente al texto del artículo 118 acusado, se percibe una
voluntad legislativa de imponer una carga extraordinaria. En este sentido se
identifica en la disposición impugnada que el gravamen que se establece tiene
un fin específico, que no modifica el régimen general y ordinario de la
tributación. En efecto, la carga extraordinaria que representa la obligación
para los sujetos pasivos de hacer el pago, sin que exista una retribución
particular por parte del Estado, corresponde a una manifestación del manejo
soberano de la moneda, para el cual está habilitado constitucionalmente éste.
Para el caso concreto, se desenvuelve dentro del tráfico financiero y
cambiario, en procura del interés público que en varios preceptos de la Carta
tiene reconocimiento preminente sobre aquél de carácter particular.
"Como bien
puede observarse, no corresponde a la facultad punitiva que compete también al
Estado, sino como ya se dijo, a aquella soberana de imponer los tributos,
apreciación que de suyo excluye cualquier connotación de carácter confiscatorio
o de índole expropiativo, ya que ambas figuras operan en órbitas distintas. Por
ende, no se advierte violación de los artículos 34 y 58 de la Carta". (Fls. 19 a 20 del concepto fiscal).
Concluye que la
norma acusada fija los elementos del tributo, indeterminados pero determinables
cuando se presente la adecuación al supuesto de hecho y a los ingredientes
normativos que ella describe. Por ello, el Procurador no advierte violación del
artículo 338 C.N.
Afirma que esta
norma de la Constitución Política no prohibe la aplicación general e inmediata
de las leyes tributarias, más aún cuando éstas se vinculan, como en el caso del
art. 118, al campo del orden público económico. Acoge así, los argumentos
expuestos por los Magistrados disidentes de la citada sentencia de la Corte
Suprema de Justicia, advirtiendo que, no obstante el diferente contenido de las
dos disposiciones -art. 57 de la Ley 49 de 1990 y 118 de la Ley 6ª de 1992-,
éstos son pertinentes para el caso analizado.
Por lo anterior, el
Señor Procurador General de la Nación solicita a esta Corte la declaratoria de
exequibilidad de la norma acusada.
IV. FUNDAMENTOS
1. Competencia
Al tenor de lo
dispuesto en el artículo 241-4 de la Carta, la Corte Constitucional es
competente para conocer la presente acción de inconstitucionalidad. Dado que la
demanda fue instaurada por el ciudadano Bernardo Carreño Varela, quien dice
actuar en su propio nombre, motivo por el cual se admitió, la Corte no hará
consideración alguna en relación con los intereses que tenga o pueda llegar a
tener la sociedad "Coloca Internacional Corp. S.A.", pues este no es
el estrado judicial indicado para debatir asuntos de carácter particular y
concreto.
A instancias del
actor se dispuso la celebración de una audiencia pública, en la que tuvieron
ocasión de ampliar sus argumentaciones, el propio actor, el doctor Hernando
Devis Echandía quien apoyó la inconstitucionalidad de la norma, el apoderado
del Ministerio de Hacienda y el doctor Hugo Palacios Mejía, defensores ambos de
la constitucionalidad de  la disposición impugnada.
2. Planteamiento
general del problema
Los vicios de
inconstitucionalidad atribuidos al artículo 118 de la Ley 6ª de 1992 se
sustentan en dos tipos diferentes de argumentación. La primera, pone en duda la
naturaleza tributaria del denominado "impuesto de exceso de
utilidades". La segunda, cuestiona su fundamento constitucional. Por su parte,
las dos impugnaciones a la demanda presentadas por los doctores Hugo Palacios
Mejía y Antonio José Nuñez Trujillo -apoderado del Ministro de Hacienda-, así
como el concepto del doctor Carlos Gustavo Arrieta Padilla -Procurador General
de la Nación-, sostienen la naturaleza tributaria de la medida y defienden su
fundamento constitucional.
En este orden de
ideas, la Corte debe inicialmente determinar si la norma acusada consagra en
verdad un tributo y, posteriormente, dependiendo del resultado de esta
indagación, ha de adentrarse en la definición de su base constitucional.
3. Naturaleza de
la medida adoptada por la ley acusada
3.1 Elementos que
configuran la existencia del tributo
Según el demandante
el artículo acusado de la ley, con excepción de la fijación de la tarifa, no
define directamente ninguno de los elementos del tributo.
La Constitución
indica los elementos que integran el concepto de impuesto -sujetos activos y
pasivos, hechos y bases gravables y tarifa- y ordena que los mismos sean
definidos directamente por la ley, la ordenanza o el acuerdo respectivo (CP
art. 338). La dificultad que observe el intérprete para la correcta intelección
de los elementos que integren un impuesto, siempre que ella objetivamente no
sea insuperable, no puede conducir a descartar su existencia. Y, esto último,
no se demuestra, ante la Corte, con la sistemática apelación que hace el
demandante a la nuda formulación de interrogantes que deja sin responder y que
sólo acredita su aparente desconcierto.
La Corte encuentra
que la norma legal acusada directamente establece cada uno de los ingredientes
cuya concurrencia da lugar a la existencia del impuesto.
De la norma acusada
puede colegirse lo siguiente: (1) el producto del gravamen especial
-temporalmente retenido por la institución financiera- se destina a la Nación
(sujeto activo) y se cobra en su exclusivo beneficio; (2) la persona que debe
soportar la erogación en favor del fisco (sujeto pasivo) es el acreedor del
crédito cuyas características se determinan en la norma; (3) el hecho gravable
se deriva de una conducta omisiva del acreedor consistente en no exhibir en
forma satisfactoria, en el momento de recibir el pago o abono en cuenta de su
crédito, los certificados y constancias mencionados en los literales a y b del
artículo acusado; (4) la base gravable está dada por la diferencia en cambio
predicable del valor del crédito calculada entre la fecha en la que se originó
y la de pago, adicionada a los intereses corrientes y moratorios a que haya
dado lugar tal diferencia, más los emolumentos relacionados con su cobro; (5)
la tarifa corresponde al 100% de la base gravable.
La fijación de los
anteriores elementos hecha por la ley, independientemente de su mayor o menor
fortuna, permite afirmar, en principio, la existencia de un impuesto. De su
mera existencia, sin embargo, no puede deducirse su constitucionalidad, aspecto
éste que se acometerá más adelante.
3.2. Sobre el
contenido sancionatorio o fiscal del gravamen especial
Sostiene el
demandante que el gravamen especial equivale a una sanción -y no a un
"impuesto"- por la no presentación de los certificados a los que
aluden los literales a y b del artículo 118 de la Ley 6a. de 1992. Niega la
naturaleza tributaria del "gravamen especial", pues "no se grava
la riqueza, ni la renta: se grava la supuesta realización de operaciones de
cambio vedadas; o la violación del Código de Comercio - lo que de paso implica
una sanción desproporcionada; se sanciona, con el despojo total de la
propiedad, el no presentar, "satisfactoriamente" unos papeles que,
además, no podían conseguirse cuando ocurrieron los hechos a que deben
referirse" (demanda, págs 33-34).
Contra la naturaleza
sancionatoria del "gravamen especial" observa la Corte que el mismo
Legislador, titular de la competencia impositiva (CP art. 150-12) lo calificó
como "impuesto de exceso de utilidades", lo cual en verdad sería
insuficiente si no se tomara en consideración adicionalmente -como
acertadamente lo hacen los defensores de la norma- el hecho gravable y la
finalidad fiscalista de la medida.
La falta de
presentación de los documentos, abstención que configura el hecho gravable, no
es en sí misma ilícita y de ahí que la aplicación de la tarifa no represente la
imposición de una sanción.
Acerca de la
justificación fiscal del artículo 118, advierte en su escrito el Dr. Hugo
Palacios Mejía: "El impuesto del artículo 118 no se causa, como ocurriría
en una norma sancionatoria, cuando se viola una ley, sino cuando una
institución nacionalizada tiene que hacer un gasto. Se sabe que ella podrá
luego, según el artículo 6 del Decreto 2920 de 1982, repetirlo contra la Nación
y ésta, a su vez, podrá usar para ello los recursos de este tributo, o
cualesquiera otros, pero habrá de pagar. El monto del impuesto no depende,
entonces, de la naturaleza o de las circunstancias de una infracción sino,
precisamente, del monto del gasto que realice la entidad deudora pero que, por
obra de normas distintas del artículo 118 e independientes de él, el fisco
deberá asumir. Son la existencia del gasto, y de la necesidad fiscal
consiguiente, y su monto, y no el juicio sobre el valor social de la conducta
de una persona, los que determinan en último término el hecho gravable y la
cuantía del tributo. Mientras el acreedor no reciba el pago, no está sujeto a
tributos ni sanciones, así pudiera establecerse que ha violado las leyes
cambiarias o comerciales. El propósito de la norma es, pues, fiscal y no
sancionatorio. No siendo sancionatorio, no puede ser confiscatorio, porque la
confiscación es siempre una sanción, como ha dicho la Corte. En síntesis: el
artículo 118 tiene un fin, obvio, directo e inmediato, como se advierte en su
mismo texto. Es dotar al fisco de recursos en el evento, incierto e improbable,
y en todo caso futuro, de que haya de hacer frente a ciertas obligaciones
patrimoniales acrecidas por el efecto de la devaluación, cuando por cualquier
causa, accidental, culposa o dolosa, no puede acreditarse que las autoridades
tuvieron noticia oportuna y legal acerca de las características exactas de
tales obligaciones."
No cabe duda de que
la verificación del supuesto fáctico al cual se remite el hecho gravable, tiene
la virtud de desencadenar eventualmente el mecanismo de garantía estatal de las
obligaciones contraídas por la entidades financieras nacionalizadas contemplado
en el Decreto Legislativo 2920 de 1982. El "gravamen especial" tiene
como finalidad dotar al erario del recurso fiscal necesario para enfrentar esa
contingencia y cuando ella se produzca. El carácter fiscal de la medida
legislativa se vislumbra igualmente de la ausencia de contraprestación a cargo
del Estado que distingue este particular gravamen.
En la Constitución
no se encuentra restricción alguna que impida al Legislador construir el hecho
gravable a partir de una conducta activa, omisiva o calificada del sujeto
pasivo del tributo. La anterior consideración no permite prohijar la
argumentación del demandante que cuestiona la materialidad misma de la conducta
o de la omisión del sujeto pasivo del tributo que en la norma se identifican
con el hecho gravable. Este último concepto alude a un fenómeno cuya traducción
impositiva compete realizar libremente al Legislador de acuerdo con un sano
criterio de razonabilidad práctica. En muchos casos la notoria irrazonabilidad
del hecho gravable podrá ser de tal grado que termine por sustraer todo
fundamento constitucional a la imposición, lo cual es distinto a sostener, como
equivocadamente lo hace el demandante, que el tributo haga tránsito a sanción.
Concluye la Corte
que el "gravamen especial" regulado en el artículo 118 de la Ley 6a.
de 1992 es un impuesto, categoría que no puede confundirse con la de sanción,
cuando concurren todos los elementos que la integran (sujetos activo y pasivo,
hecho y base gravables y tarifa), el sujeto pasivo no recibe contraprestación
por parte del Estado y la finalidad fiscal es manifiesta. Esclarecido este
aspecto de la controversia, la Corte procederá a analizar el fundamento
constitucional del tributo ordenado por el Legislador en la norma acusada.
4. Sobre el
fundamento constitucional del "gravamen especial"
4.1 Fijación
administrativa y discrecional de los elementos del tributo
Según el demandante,
con grave quebranto del principio de legalidad impositiva (CP arts. 150-12 y
338), la norma acusada abandona la definición de los elementos del tributo a la
libre interpretación de los funcionarios administrativos, como ocurre con la
calificación "satisfactoria" de los documentos que el acreedor debe
acompañar al exigir la cancelación de su crédito que se confía a la institución
financiera deudora.
El demandante parece
confundir tres momentos independientes del tributo. La determinación del
impuesto y de sus elementos estructurales compete exclusivamente al legislador
en la órbita nacional. La liquidación es una tarea que realizan las autoridades
encargadas de la administración y recaudo de los impuestos y, en ciertos
supuestos, los mismos sujetos pasivos, y se resuelve en una función de
subsunción de las conductas y hechos gravables dentro de los presupuestos
típicos contenidos en las normas tributarias. La retención del producto de los
impuestos, finalmente, patentiza una modalidad de recaudo fiscal cuyo
destinatario final es el erario público, la que se encomienda a determinados
sujetos particulares que al hacerlo desempeñan temporalmente una función
pública (CP art. 123).
En el apartado
anterior se estableció que los elementos estructurales del tributo fueron
definidos, en este caso, directamente por el Legislador. No se observa, por
este aspecto, violación alguna de los artículos 150-12 y 338 de la C.P. Las
funciones de liquidación y retención del impuesto pueden confiarse a un
particular y su régimen será el que señale la Ley (CP art. 123). Estas dos
funciones podían, en consecuencia, consultando un criterio de eficiencia en la
administración fiscal (CP art. 363) otorgarse a las instituciones financieras
nacionalizadas, máxime si se tiene presente su proximidad con la conducta que
en los términos de la ley constituye el hecho gravable y la facilidad natural
para efectuar la retención de las sumas que ellas eventualmente cancelen a sus
acreedores. En este evento tampoco puede sostenerse que el tributo se destina a
beneficiar a la entidad financiera y a sus accionistas -"auxilio a
particulares" (C.P. arts. 136-4 y 5)-, ya que aquella lo que hace es
cumplir, por ministerio de la ley, y de modo transitorio, una función pública.
Las instituciones
financieras que liquidan y retienen el producto del impuesto especial, ejercen
una función pública de carácter reglado que no tolera actuaciones por fuera del
marco legal que ha definido sus elementos y las modalidades de su recaudo.
Particularmente, en
lo que concierne a la calificación "satisfactoria" relativa a la
exhibición de los documentos mencionados en la norma, ella se refiere a una
conducta que como deudor realiza, de acuerdo con las circunstancias, el ente
nacionalizado y se vincula estrictamente a la tipificación del hecho gravable y
no a las funciones posteriores de liquidación y recaudo a él confiadas.
En todo caso, contra
el acto de liquidación y retención procederá el recurso de reposición ante el
representante legal de la institución financiera y el de apelación ante el Director
de Impuestos Nacionales, luego de lo cual queda abierta la vía contenciosa para
impugnar la actuación de la entidad que no se ciña a la ley (Ley 6a. de 1992,
art. 118).
La Corte no
encuentra que la norma acusada haya dejado de precisar los elementos esenciales
del tributo defiriendo ese cometido a la libre interpretación de los
funcionarios administrativos y a los empleados de las instituciones
financieras.
4.2. Cuantía del
impuesto
La principal linea
argumentativa del demandante discurre en torno de lo que él denomina
"exacción exagerada". El gravamen especial, a juicio del demandante,
bajo el ficticio ropaje de un impuesto, entraña una pena confiscatoria que
viola el derecho de propiedad, los derechos adquiridos con justo título y desconoce
el procedimiento que debe seguir el Estado cuando decide expropiar el bien de
un particular (CP arts. 34 y 58). Denuncia el demandante una especie de fraude
a la constitución consistente en utilizar la facultad impositiva del Estado con
el objeto de alcanzar fines prohibidos por la Constitución o pretermitir
procedimientos en ella contemplados. Advierte: "(...) el aumento del valor
en pesos de las divisas extranjeras significa, apenas, que el peso vale menos y
que por lo tanto se están dando los pesos necesarios para cubrir el valor de la
especie (divisa, que no se puede exigir); es decir: no se paga una utilidad,
sino apenas el valor de la propiedad. Por eso al quitarla toda, no se grava con
un impuesto: se confisca. Siguiendo esa línea de pensamiento, al adquirirse el
derecho por el acreedor y la obligación por el deudor, se consolida el derecho
de propiedad, se consolida una situación jurídica: la del propietario del
crédito, que está protegida por la Carta. Al gravarse con un impuesto igual al
total del valor de la devaluación, más sus frutos, más los gastos de su
cobranza, se está confiscando la propiedad, con violación de los dos textos
invocados (...)".
Para el Dr. Hugo
Palacios Mejía, el gravamen especial consagrado en la norma acusada no contiene
una sanción, pues no grava ningún hecho ilícito, se inspira en el valor social
de la información leal y busca atender una finalidad fiscal, y, por todo ello,
mal puede atribuirsele naturaleza confiscatoria.
De acuerdo con la
jurisprudencia que cita en su apoyo el demandante, cabe interpretar su cargo de
tributación confiscatoria como aquella cuya "cuantía ... sea en tal forma
exorbitante que abarque casi totalmente el valor de lo gravado, porque
exigiéndosele así al contribuyente el importe de su propiedad o reduciéndosela
a la completa improducción, llegaría a atentarse contra las garantías de ese
derecho. Sólo en este caso de absorción por el impuesto de la cosa gravada o de
impedimento de su uso y goce puede tener ocurrencia el acto confiscatorio o de
expropiación incompatible con el derecho de propiedad que garantiza la
Constitución de la República" (CSJ, sentencia del 3 de Diciembre de 1937).
En este sentido recuerda el actor que la Corte Suprema de Justicia, en
sentencia del 22 de agosto de 1991, encontró inconstitucional el artículo 57 de
la Ley 49 de 1990, por gravar con una tarifa del 100% al titular de la renta de
capital, con lo cual se establecía en palabras de dicha Corporación Judicial
"un impuesto casi confiscatorio por su cuantía y que sin lugar a dudas
tiende a eliminar y disminuir los derechos reconocidos por el artículo 30 de la
Constitución de 1886 y que aparecen consagrados también en el artículo 58 de la
Carta de 1991, así como en el artículo 333 del mismo Estatuto".
No es difícil, pues,
acreditar a la luz de la jurisprudencia Colombiana, la aceptación de un límite
cuantitativo al poder impositivo del Estado cuya superación induce a calificar
el respectivo impuesto como "confiscatorio" o generador de una
"expropiación de hecho". Siempre que no se traspase ese umbral, se
reconoce unánimemente que el poder impositivo del Estado, desde el punto de
vista cuantitativo, depende del buen juicio del Congreso al cual la
Constitución atribuye la competencia de establecer la carga tributaria y
regular libremente su magnitud, siempre que no desconozca otros preceptos de la
Carta.
El umbral de la
carga tributaria máxima no se ha definido en términos absolutos y es apenas
comprensible que ello no pueda hacerse de esa manera. La jurisprudencia sólo da
cuenta de "casos límites", en los cuales la tarifa absorbe toda la
renta o abarca "casi totalmente" el valor de lo gravado. De ahí que
los impugnadores de la demanda adviertan la inexistencia de confiscación como
quiera que sólo se grava el componente del crédito que responde al concepto de
diferencial cambiario y se deja intacto e intocado tributariamente el capital y
su rédito.
La Corte es
consciente de que la situación planteada en esta demanda es nueva y frente a
ella debe dejar sentado su criterio, particularmente si reconoce un
"límite específico" al poder de tributación estatal que deberá
agregarse a los denominados aquí "casos límite". Los dos elementos
que a juicio de la Corte caracterizan la nueva situación son los siguientes:
(1) la tarifa del impuesto del 100% se aplica a la base gravable consistente en
la diferencia en cambio de un crédito denominado en moneda extranjera entre la
fecha de su constitución y su pago, más los intereses corrientes y moratorios
aplicables a esa diferencia y cualquier emolumento adicional relacionado con su
cobro; (2) el gravamen corresponde a la necesidad fiscal de proveer al erario
de recursos suficientes para atender el pago de ese tipo de créditos
denominados en moneda extranjera cuando ellos se hagan efectivos contra una
institución financiera nacionalizada y se den los presupuestos previstos en el
D.L. 2920 de 1982 para que sea la Nación la que deba responder por su pago.
4.3.
Justificación del Tributo
La primera
característica anotada se deriva del texto mismo del artículo 118 y su correcto
entendimiento no representa dificultad alguna. La segunda, en cambio, merece
una explicación adicional. La causa del gravamen especial no tiene una
justificación plausible distinta que la de contribuir a financiar las
eventuales erogaciones que deba efectuar la Nación como garante de las
obligaciones de las instituciones financieras nacionalizadas, entre las cuales
pueden figurar precisamente las provenientes de los créditos que con todo
detalle describe el artículo 118 acusado. Recuérdese que uno de los efectos de
la resolución que decreta la nacionalización de una entidad sometida al control
de la Superintendencia Bancaria es el que "la Nación garantizará a la
institución, a través del Banco de la República, recursos suficientes para
atender todas las obligaciones adquiridas con accionistas o terceros de buena
fe" (DL 2920 de 1982, art. 6 que corresponde al art. 1.8.6.0.1 del D. 1730
de 1991). Los impugnadores de la demanda coinciden en afirmar que la atención
de esa eventual contingencia constituye el motivo de la implantación del
tributo especial. No sobra reiterar, y así lo afirma el Dr. Hugo Palacios
Mejía, que "(...) el artículo 118 tiene un fin, obvio, directo e
inmediato, como se advierte en su mismo texto. Es dotar al fisco de recursos en
el evento, incierto e improbable, y en todo caso futuro, de que haya de hacer
frente a ciertas obligaciones patrimoniales acrecidas por el efecto de la
devaluación, cuando por cualquier causa, accidental, culposa o dolosa, no puede
acreditarse que las autoridades tuvieron noticia oportuna y legal acerca de las
características exactas de tales obligaciones".
El diferencial
cambiario de un crédito denominado en una divisa extranjera, al término del
contrato, puede variar y ser mayor o menor y depende, entre otros muchos
factores, de la tasa de cambio inicial y final, la moneda escogida, la tasa de
inflación, la duración del contrato, el tiempo que media entre la fecha de
constitución del crédito y su pago, los intereses aplicables a la diferencia
que va arrojando la conversión y los períodos de cálculo de la misma. Si la
moneda nacional se ha devaluado frente a la divisa extranjera, el acreedor
recibirá nominalmente más pesos que los resultantes de la inicial operación de
conversión. Solamente en este supuesto, esto es, cuando se presente un margen
nominalmente positivo habría base gravable para los efectos de aplicar la
tarifa del 100% contenida en el artículo 118 demandado, dado que el principal y
sus intereses se excluyen de aquélla.
Si bien el
diferencial cambiario positivo que registre el acreedor al término del
contrato, a la expiración del plazo del título o en el momento de su pago,
normalmente se origina en la devaluación o reducción de valor de la moneda
nacional en términos de la moneda extranjera estipulada, la tarifa del 100%
contemplada en la norma, por sí sola, sin tener en cuenta los factores que
inciden en la cuantificación del diferencial y en su entidad relativa frente a
la magnitud real del capital inicial, no permite en abstracto calificar el
impuesto como inequitativo en razón de su excesiva cuantía. En este orden de
ideas, en materia de constitucionalidad, con el objeto de reconocer un límite
general al poder de imposición del Estado, asumiendo como premisa inicial la
licitud de la operación de cambio y su pago -que la norma acusada por no tener
carácter sancionatorio no pone en cuestión- sólo puede manifestarse que el
impuesto sería sin duda inequitativo y, por ende, inconstitucional en su
aplicación concreta (C.P. art. 363), si como consecuencia directa del impuesto
el valor real del crédito denominado en moneda extranjera se reduce en términos
de valor presente en más del 100% respecto de su valor original. En este caso,
la subsistencia nominal de una suma por concepto de capital e intereses,
esconde la sustracción de su valor real y la banalización o desvirtuación de la
operación de cambio, su causa y sus presupuestos negociales mínimos, que
ciertamente en lo que hace al resultado económico de la operación no
discriminan entre "principal" y "frutos", pues todo gira en
torno de las diferencias aleatorias de valor y de poder adquisitivo de las dos
entidades monetarias. La equidad no se cumple si la comparación de las
magnitudes desconoce el distinto valor del dinero en el tiempo y, por lo tanto,
deduce resultados de entidades que no son comparables entre sí. De ahí la
falacia del argumento que esgrimen los impugnadores de la demanda cuando niegan
la existencia de un eventual impuesto confiscatorio -en el lenguaje de la
actual constitución se diría "inequitativo en razón de su cuantia
excesiva"- porque solo se gravaría el diferencial cambiario dejando
intocado el valor nominal del capital inicial y sus intereses. A nadie escapa
que pese a la intangibilidad tributaria del capital inicial y de los intereses,
la tarifa del 100% sobre el diferencial cambiario y sus respectivos intereses,
la aplicación de un método técnico de valorización del dinero en el tiempo,
puede arrojar como resultado el traspasamiento del umbral que desde antiguo la
jurisprudencia nacional ha descrito gráficamente como absorción completa o casi
completa de la renta, el bien y, en general, lo gravado, por la tarifa.
Dado que el
principio de equidad tributaria debe interpretarse en sentido sustancial y no
es ajeno a las diferentes etapas de administración y aplicación de los
tributos, la ley que por los elementos que incorpora no permite en abstracto
ser objeto de un juicio objetivo sobre su equidad, puede ser controvertida en
su actualización concreta ante la Justicia contencioso administrativa. Lo
contrario, llevaría a que el legislador, a través de la forzosa formulación
general de sus mandatos, esquivara toda suerte de control de los mismos y que
el principio de equidad no pudiera efectivamente funcionar -como lo pretendió
el Constituyente- como límite de la potestad impositiva del Estado.
En lo que hace al
segundo elemento que caracteriza la situación que se plantea a la Corte,
referido a la necesidad fiscal que pretende satisfacerse con el impuesto y que,
como se ha expuesto, no es ajena a la generación de un recurso monetario para
el evento de que la Nación deba responder, en desarrollo de la obligación
genérica de garantía consagrada en el D.L. 2920 de 1982, por el tipo de
créditos descritos en el artículo 118 de la ley acusada, debe la Corte entrar a
determinar si la pretendida finalidad fiscal consulta el principio de equidad
tributaria (C.P art. 363). En este caso, la Corte no toma en consideración la
cuantía del gravamen para preguntarse si superado un cierto límite éste se
torna inequitativo, indagación que ha concluido con la enunciación de un
criterio límite de orden general y una obligada remisión a su examen concreto.
En esta ocasión, la Corporación se pregunta si responde a la equidad tributaria
utilizar la facultad impositiva estatal para gravar a quienes poseen créditos
que, en virtud de los mecanismos de garantía inherentes a los procesos de
nacionalización de entidades financieras, son materia de la garantía de la
Nación. El interrogante se justifica por varias razones: el pago del crédito
por parte de la institución financiera nacionalizada, presupone su licitud y la
buena fe del acreedor, pues de lo contrario no habría podido producirse
(Decreto 1730, art. 1.8.6.0.1., literales d y e) y el recaudo tendría
naturaleza puramente sancionatoria; es posible que el impuesto se oriente a
modificar el mecanismo de garantía a cargo de la Nación y a favor de los acreedores,
de modo que en lugar de la garantía de la Nación el acreedor puede ver
disminuido su crédito en el momento mismo de su pago en una cuantía igual a la
del impuesto, convirtiéndose, gracias a la simultaneidad de la exigibilidad del
crédito, pago del crédito, causación del tributo y retención del mismo, en
financiador gratuito del Estado (contribuyente) para el pago de su propia
acreencia que es precisamente la que aquél garantiza. En pocas palabras, ¿puede
el Estado utilizar sus poderes impositivos para convertir en contribuyentes a
sus acreedores y de esta manera satisfacer sus compromisos patrimoniales
nacidos de la ley o del contrato?
Cierto tipo de
limitaciones excepcionales al poder impositivo del Estado -particularmente de
orden cuantitativo- que la jurisprudencia anterior a la actual Constitución
justificaba bajo la figura del "impuesto confiscatorio" o
"expropiatorio", deben ahora considerarse de acuerdo con los
principios de justicia y equidad fiscales que, de una parte, se erigen en el fundamento
del deber de toda persona de contribuir al financiamiento de los gastos e
inversiones del Estado (C.P art. 95-9) y, de otra, en límite del poder
impositivo del Estado (C.P art. 95-9 y 363). Esto quiere decir que el
establecimiento de un impuesto injusto e inequitativo no entra en la órbita
constitucional del poder impositivo. La tributación necesariamente afecta la
propiedad y la riqueza y es un poderoso y legítimo instrumento de
redistribución del ingreso y de reducción de las desigualdades sociales y
económicas. Sin embargo, su cometido no es destruir las fuentes de la riqueza y
del trabajo de la sociedad. De ahí que la tradición jurisprudencial colombiana,
con razón, coloque el límite del poder impositivo del estado en la extinción de
la propiedad o de la renta. El lindero que sólo afectando la justicia y la
equidad fiscales puede desbordarse no acota un espacio nada estrecho a la
potestad estatal.
La Constitución y la
ley, dentro de cierto ámbito -lo lícito-, permiten que las personas que integran
la sociedad civil a través del contrato intercambien prestaciones y servicios,
adquieran y enajenen bienes. Los derechos de crédito y las obligaciones que
surgen de los contratos, como formas de propiedad en su amplio significado
constitucional, están amparados por la Constitución (C.P. art. 58). La
tributación puede, sin desconocer la Constitución, afectar dichos derechos de
crédito y, como acontece con otras formas de propiedad, reducir de manera
general su valor económico sin llegar hasta su virtual extinción. Otro asunto
distinto, sin embargo, es que el Estado utilice su potestad impositiva para
aminorar la obligación o la prestación que una parte del contrato le debe a la
otra o para dificultar de manera irrazonable el cumplimiento del contrato. Hasta
dónde puede interferir el Estado, a través de la potestad tributaria, en el
campo del contrato?. La actividad económica y la iniciativa privada (C.P. art.
333) reconocidas en la Constitución exigen cierta seguridad de que los
contratos válidamente celebrados por los particulares no sean
"materialmente" e "irrazonablemente" derogados o
sustancialmente alterados por la legislación tributaria. Aquí parece
descubrirse un límite a la utilización del poder impositivo estatal que no
podría tener un efecto de interferencia y alteración irrazonables respecto de
los contratos válidamente celebrados por los particulares. Tratándose de
derechos de crédito nacidos del contrato, la legislación tributaria ex post
facto que altere de manera sustancial e irrazonable el equilibrio del contrato
frustra cualquier intento de cálculo por parte de los operadores económicos y
de las personas en general y, por ello, al tener carácter retroactivo estaría
proscrita del ordenamiento (C.P. art. 363), además de que en estas condiciones se
estaría materialmente condenando a una persona a perder su propiedad o una
parte significativa de la misma sin el debido proceso (C.P. art. 29). De las
normas constitucionales citadas, puede inferirse con claridad que en Colombia
existe una interdicción a la utilización intrusiva de la potestad tributaria en
el ámbito del contrato. La razonabilidad de la ley tributaria, que
legítimamente podría afectar sustancialmente el contrato, es aquella que está
objetivamente relacionada con el motivo de utilidad pública o interés social
que la sustente y con la necesidad estricta de acudir a esa vía -desechando
otras menos onerosas- para promover el indicado propósito general.
La finalidad fiscal
del "gravamen especial", contemplado en el artículo 118 de la ley acusada,
hace que el producto de un crédito de un particular debidamente cancelado por
el deudor (entidad financiera nacionalizada) y legalmente garantizado por la
Nación, se convierta en fuente económica exclusiva para que ésta última pueda
servir la garantía. El deber de garantía a cargo de la Nación establecido en el
D.L. 2920 de 1982 representa una contingencia financiera para ella que, al
actualizarse, se convierte en obligación específica de suministrar los fondos
para satisfacer la acreencia garantizada. La potestad tributaria estatal se
utiliza en este contexto concreto con el objeto de generar a cargo del acreedor
garantizado una obligación en favor del fisco en una cuantía igual a uno de los
más significativos conceptos de la deuda garantizada (diferencial cambiario e
intereses correspondientes), la cual se causa coetáneamente a la exigibilidad y
pago del crédito del particular. La obligación a cargo de la Nación se extingue
en virtud de la compensación ad hoc que genera el tributo y que atribuye a la Nación
un crédito igual contra el acreedor. La potestad tributaria, en este caso, se
ha utilizado para modificar y morigerar  la obligación de garantía contraída
por la Nación.
5. Equidad del
tributo frente al principio de igualdad.
En el caso
subexamine no es lógico argüir, como lo hace el actor, que el tributo creado
por el artículo 118 de la Ley 6a. es inequitativo por gravar inmoderadamente a
un grupo de sujetos -los acreedores de las entidades bancarias nacionalizadas-
con un impuesto (si se le considera tal) destinado, eventualmente, a atender
obligaciones insolutas de las que el Estado se ha hecho solidariamente
responsable.
La diferencia entre
esta categoría de sujetos y el resto del universo de los sujetos gravables para
efectos de imponer el tributo que nos ocupa, halla su fundamento razonable, de
una parte, en la circunstancia, ya anotada, de que el Estado debe responder por
las obligaciones contraídas por los bancos nacionalizados y no por las que
contraigan las demás instituciones financieras, y de otra en el hecho de que
son los acreedores de los referidos bancos, y no otros, los que pueden derivar
utilidad de la operación comercial que, eventualmente, genera el gravamen si el
titular del crédito no satisface las condiciones fijadas en la ley, en el
momento del cobro.
Porque si, en
principio, es correcto afirmar que todas las personas que conforman la sociedad
civil, deben contribuir, proporcionalmente a su capacidad tributaria, a
sufragar los gastos que el funcionamiento del aparato político demanda, hay
situaciones específicas en que la discriminación se impone, precisamente como
un imperativo de equidad. V.gr: no sería equitativo que un gravamen de
valorización se derramara sobre todos los contribuyentes y no únicamente sobre
aquellos que de algún modo derivan o puedan derivar beneficio de la obra
costeada mediante ese expediente o que todos los beneficiarios contribuyeran
del mismo modo siendo distinto el provecho reportado. Igualmente, resultaría
sensiblemente reñido con la equidad el que un gravamen que toma en cuenta el
dominio sobre bienes raíces debiera ser soportado tanto por quienes son
titulares de ese derecho como por quienes no lo son.
Es que, se repite,
el tributo que el actor cuestiona tiene relación directa con una actividad específica
cumplida por un sujeto claramente determinado y en circunstancias también
especiales y concretas que la ley minuciosamente señala.
Quizás valga la pena
subrayar que al hablar de equidad se toma en cuenta el concepto que hace ya
muchos siglos elaboró Aristóteles sobre ella, de acuerto con el cual, la
equidad no es nada diferente a la igualdad, que debe informar todo tipo de
relación interpersonal para que sea justa, proyectada sobre un caso concreto,
que se estime digno de especial consideración.
Sobre el tema de la
igualdad, esta Corporación ha sostenido:
"El objeto de
la garantía ofrecida a toda persona en el artículo 13 de la Carta no es el de
construir un ordenamiento jurídico absoluto que otorgue a todos idéntico trato
dentro de una concepción matemática, ignorando factores de diversidad que
exigen del poder público la previsión y la práctica de razonables distinciones
tendientes a evitar que, por la vía de un igualitarismo ciego y formal, en
realidad se establezca, se favorezca o se acreciente la desigualdad. Para ser
objetiva y justa, la regla de la igualdad ante la ley no puede desconocer en su
determinación tales factores, ya que ellas reclaman regulación distinta para
fenómenos y situaciones divergentes.
La igualdad exige el
mismo trato para los entes y hechos que se encuentran cobijados bajo una misma
hipótesis y una distinta regulación respecto de los que presentan
características desiguales, bien por las condiciones en medio de las cuales
actúan, ya por las circunstancias particulares que los afectan, pues unas u
otras hacen imperativo que, con base en criterios proporcionados a aquellas, el
Estado procure el equilibrio, cuyo sentido en Derecho no es otra cosa que la
justicia concreta." (Sentencia No. C-094/93 M.P. Dr. José Gregorio
Hernández Galindo).
6. Singularidad
de la ley acusada
Se discute por las
partes que han intervenido en este proceso acerca del destinatario individual o
general de la disposición acusada. Para el demandante, el destinatario exclusivo
del impuesto es Coloca S.A. y la norma se limita a describir su relación
crediticia con el Banco del Estado, con lo cual, a su juicio, se vulneran la
buena fe y la equidad (C.P. art. 83 y 363). Los impugnadores alegan que la ley
es general y esta nota que posee la norma acusada no resulta incompatible con
la determinabilidad de los sujetos. Se observa que "la norma no deja de
ser "general" sino cuando tiene nombre propio, o cuando puede
demostrarse (y no simplemente, suponerse), que no podrá aplicarse sino a una
sola persona" (escrito de Dr. Hugo Palacios Mejía, pág. 16).
El gravamen especial
es susceptible de aplicarse a los acreedores que se encuentren en la situación
que allí se describe. La Carta del anterior representante legal del Banco del Estado
y el entusiasmo que deja traslucir por la medida legal en modo alguno provee
una base segura para concluir que su único destinatario sea la mencionada
sociedad. De otra parte, la naturaleza propia del proceso de
constitucionalidad, no permite siquiera determinar si esa compañía se encuentra
sujeta a los dictados de la norma acusada.
Para esta Corte la
generalidad de la ley es deseable pero en sí misma no es requisito de su
constitucionalidad. La ley singular o ley-medida, esto es, la destinada a una
persona o grupo de personas identificadas o identificables, sólo es admisible
si persigue un propósito público plausible y no genera discriminación o
desigualdad frente a otros miembros no incluidos en el círculo de las personas
cobijadas por sus mandatos.
El artículo 118 de
la Ley 6a. de 1992 obedece a un supuesto de ley singular en cuanto solo se
refiere a la categoría de los acreedores de un tipo específico de créditos
denominados en moneda extranjera que al exigir y obtener su cobro de parte de
las instituciones financieras nacionalizadas deudoras no presenten
satisfactoriamente ciertos documentos. La nota diferencial de esta categoría
que justificaría su tratamiento especial se explica por la condición de
acreedores de las instituciones financieras nacionalizadas respecto de un tipo
específico de acreencia.
7. Retroactividad
( arts.  29 y 363 CP)
Según el demandante
el artículo 118 grava un hecho ocurrido con anterioridad a la expedición de la
ley y exige la presentación de una documentación imposible de cumplir, entre
otras razones, por la supresión de uno de los Despachos públicos que debe
certificarla - oficina de cambios - y porque se ordena se acredite un permiso
que en la época de los hechos no era legalmente obligatorio - permiso de la
Superintendencia de Sociedades para que una sociedad extranjera desarrolle
actividades permanentes en Colombia.
El concepto de
violación carece de asidero constitucional. El hecho gravable está dado por una
conducta omisiva -insatisfactoria exhibición de los documentos determinados en
la norma- que sólo puede ser conocida - y existir o no existir-  después de la
vigencia de la ley. De otro lado, la aparente interpretación equivocada, a
juicio del actor, que la norma legal hace de otra disposición anterior (C. de Co.
art 471), no plantea en principio un problema de orden constitucional.  Si la
interpretación es innovativa, eventualidad que no es ajena a las competencias
constitucionales del Congreso, tendrá únicamente vigencia hacia el futuro, por
una elemental consideración de seguridad jurídica; si ella es meramente
declarativa y se ubica en el rango de las lecturas razonablemente posibles de
la norma preexistente podrá producir efectos hacia el pasado. Pero en el caso
subexámine, se trata de una norma de carácter retrospectivo puesto que se
refiere a las consecuencias futuras de una situación creada conforme a normas
anteriores.
8. Progresividad
(art 363 CP).
Se anota en la
demanda que la tarifa del gravamen especial del 100%, que se aplica a todos los
acreedores por igual, desconoce el principio de progresividad. Por su parte,
los defensores manifiestan que el atributo de la progresividad se refiere al
sistema tributario global y no a cada tributo en particular.
El deber de
contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del estado debe, en
principio,  consultar la capacidad real de pago de los contribuyentes, a fin de
garantizar la justicia y equidad fiscales. La progresividad responde
precisamente a este mandato constitucional. El sistema tributario, en su
conjunto, ciertamente debe traducir esta exigencia constitucional. También
cada  tributo, en particular, debe, en lo posible, y dependiendo de su
estructura técnica, orientarse en el mismo sentido. Es claro que algunos
tributos -particularmente los indirectos-, por la mencionada conformación
técnica y la necesidad de su administración eficiente, no son susceptibles de
ser creados y recaudados atendiendo el criterio de la progresividad, sin que
por ello dejen de tener fundamento constitucional y figurar entre las fuentes
de ingresos fiscales. Hecha la anterior reserva, la tesis de los defensores que
circunscriben la progresividad al sistema, no puede aceptarse pues para hacerla
vinculante habría que demandar la inconstitucionalidad del conjunto de normas
tributarias y como esto no es ni siquiera concebible la progresividad como
principio se quedaría escrito.
El hecho gravable
consistente en una omisión  de suyo no indica una mayor o menor capacidad
económica y es independiente de la cuantía de los préstamos. El tributo ostenta
rasgos y características técnicas que no permiten juzgarlo de acuerdo con el
parámetro de la progresividad.
9. Intromisión en
la función judicial (arts 3, 6, 113, 116 y 121 CP)
El demandante
asevera que el Legislador al dictar la disposición acusada invadió el campo de
competencia que la Constitución reserva a los Jueces, pues, en el fondo, está
dirimiendo en favor de los intereses de un banco nacionalizado la controversia
en la que se encuentra enfrentado con la sociedad Coloca International
Corporation S.A.
La Corte comparte el
concepto rendido por el Superintendente Bancario en el sentido de que la ley
acusada es susceptible de tener un ámbito de aplicación general y que no es
posible establecer si la misma corresponde o no a la situación concreta de la
indicada sociedad.  El Congreso, a través de la ley, ejerció su competencia
impositiva y el gravamen que decidió ordenar reúne los elementos típicos de un
impuesto. Ni formal ni materialmente se puede deducir, por este aspecto, una
indebida intromisión del Congreso en la órbita judicial.
10. Cosa juzgada
constitucional (art 243 CP.)
A juicio del actor
el artículo 118 de la Ley 6a quebranta el principio de la cosa juzgada constitucional
como quiera que reproduce materialmente el artículo 57 de la Ley 49 de 1990,
declarado inexequible por la Corte Suprema de Justicia mediante sentencia del
22 de Agosto de 1991.
No cabe descartar
que entre las dos normas legales pueda existir una comunidad de designio, pero
esa posibilidad no es suficiente para afirmar que la segunda reproduce material
o sustancialmente la primera. Ambas imponen un impuesto extraordinario y
aplican una tarifa del 100 %. Sin embargo, la primera se ocupa de "pleitos
por operaciones ilegales en moneda extranjera" y la base gravable se
extiende al diferencial cambiario y a las rentas del capital, al paso que la
segunda presupone la legalidad de las operaciones y la legitimidad de su pago
que son un presupuesto del hecho gravable y la base sólo cubre el diferencial
cambiario. En estas condiciones, no es admisible predicar una sustancial
reproducción del texto legal anteriormente revisado por la Corte y, por lo
tanto, no es del caso clausurar definitivamente la posibilidad de un nuevo
examen constitucional.
11. Unidad de
materia (art 158 CP. )
El demandante estima
que la norma acusada viola el artículo 158 de la CP dado que la índole
tributaria de la ley no se compadece con la regulación que allí se hace de una
materia perteneciente a la legislación financiera como es relativa a una causal
de liquidación de las entidades financieras que se enervaría transitoriamente
mientras la respectiva institución financiera como retenedora del impuesto
conserva los fondos recaudados.
Observa la Corte que
el congelamiento temporal de la causal de liquidación que establece la norma,
tiene relación con la materia tributaria dominante que caracteriza al estatuto
del cual forma parte. En efecto, la retención del producto del tributo especial
no es en modo alguno ajeno a su  temática  principal y es gracias a ella que se
configura por voluntad del Legislador una posibilidad de enervar temporalmente
una causal de liquidación regulada en la legislación financiera.
12. El campo de
la ley estatutaria (art 118, 157-7, 152 y 153 CP.)
Sostiene el actor
que la norma acusada afecta el derecho de propiedad que considera fundamental-
y su regulación, por lo tanto, debió haberse surtido a través del trámite que
la Constitución señala para las leyes estatutarias.
No cabe la menor
duda de que la materia de la disposición legal cuestionada es eminentemente
impositiva. Su trámite y naturaleza son ordinarios. El hecho de que la
tributación en sentido económico reduzca o afecte la riqueza de los contribuyentes
o que incluso viole sus derechos fundamentales, no la convierte en materia a
ser regulada a través de las leyes estatutarias. En el último caso, la ley
fiscal podría ser  simplemente inexequible.
13. Autonomía de
las entidades descentralizadas  ( arts 150-7 y 352 CP.)
El demandante alega
que el recurso de apelación del acto de liquidación del impuesto que efectúa la
institución financiera nacionalizada -entidad descentralizada- ante el Director
de impuestos nacionales, desconoce el principio de autonomía propio de la
administración descentralizada.
Olvida el actor que
el régimen jurídico de las entidades descentralizadas -los recursos contra sus
actos integran dicho régimen- lo establece la ley ( CP arts 150-7 y 210 ). El
ámbito de su autonomía igualmente lo determina la ley ( CP art 150-7).
Finalmente, la creación de este recurso legal es perfectamente admisible a la
luz del artículo 123 de la Carta, toda vez que el acto de liquidación es una
función pública que el banco presta como particular pero sujeto al régimen que
señale la ley.
Además, está
justificada la competencia de la Dirección de Impuestos Nacionales para conocer
del recurso, por evidentes razones de orden funcional, pues se trata de una
materia que directamente atañe a dicha dependencia.
14. Normas de
orden presupuestal (arts 345 y 359 CP.)
La disposición
acusada, afirma el demandante, viola los artículos 345 y 359 de la CP, al
autorizar el uso de las sumas recaudadas sin antes figurar en el presupuesto y
destinar de manera específica su producto a la financiación de la entidad
financiera nacionalizada.
La Corte no comparte
la tesis del actor. La ley ordinaria puede ordenar la creación de un tributo
cuyo recaudo posteriormente se incorporará en el presupuesto. Este último paso
persigue evitar que la inversión de los fondos se decida por fuera de dicha ley
pero no le resta espacio a las leyes ordinarias para crear tributos. Al
disponerse el establecimiento de un nuevo tributo todavía no se ha incorporado
en la ley de presupuesto, lo que necesariamente debe hacerse más tarde.
De otra parte, la
disposición demandada no crea una renta de destinación específica. La entidad
financiera inicialmente actúa como simple agente retenedora de la Nación. Al
ponerse término a su título precario, lo recaudado y su producido ingresa al
erario y se confunde con los restantes ingresos públicos.
IV. DECISION
En mérito de lo
expuesto la Corte Constitucional,
R E S U E L V E:
PRIMERO.- Declarar exequible el artículo 118 de la
Ley Sexta (6a.) de mil novecientos noventa y dos (1992), "por la cual se
expiden normas en materia tributaria, se otorgan facultades para emitir títulos
de deuda pública interna, se dispone un ajuste de pensiones del sector público
nacional y se dictan otras disposiciones".
COPIESE,
COMUNIQUESE, NOTIFIQUESE, CUMPLASE, INSERTESE EN LA GACETA DE LA CORTE
CONSTITUCIONAL Y ARCHIVESE EL EXPEDIENTE.
HERNANDO HERRERA VERGARA
Presidente
JORGE ARANGO
MEJIA                              ANTONIO BARRERA CARBONELL
Magistrado                                                Magistrado
GASPAR CABALLERO
SIERRA                                     CARLOS GAVIRIA DIAZ
Conjuez                                                          Magistrado
JOSE GREGORIO
HERNANDEZ                                    ALEJANDRO MARTINEZ C.
Magistrado                                                         Magistrado
FABIO MORON DIAZ                                              VLADIMIRO
NARANJO MESA
Magistrado                                                         Magistrado
MARTHA SACHICA DE MONCALEANO
Secretaria General