T-880-00
Sentencia T-880/00
Sentencia T-880/00
JURISDICCION
CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA-Procedencia
y cuantía del impuesto de industria y comercio a notario
Referencia:
expediente T-315926
Peticionario:
Mario Fernández Herrera
Magistrado Ponente:
Dr. ALFREDO BELTRÁN SIERRA.
Santafé de Bogotá, D.C., trece (13) de
julio de dos mil (2000).
La Sala Segunda
de Revisión de la Corte Constitucional, integrada por los magistrados, Alfredo
Beltrán Sierra, Eduardo Cifuentes Muñoz y Carlos Gaviria Díaz, en ejercicio de
sus competencias constitucionales y legales, ha proferido la siguiente :
SENTENCIA
El expediente
llegó a la Corte Constitucional, por remisión que se hizo en virtud de lo
ordenado por el artículo 31 del Decreto 2591 de 1991. La Sala de Selección
número cinco ordenó la selección del mencionado expediente por auto del 25 de
mayo del año 2000.
I.
ANTECEDENTES
El doctor Mario Fernández Herrera impetró
acción de tutela en contra de la Dirección de Impuestos del Distrito de Santafé
de Bogotá, para que con fundamento en los hechos que a continuación se narran,
se le garantice el derecho constitucional fundamental al debido proceso en
actuación administrativa tributaria.
1.  Hechos
1.1.  El
demandante manifiesta que para poder acceder al desempeño de la función pública
notarial, presentó concurso público para la Notaría Treinta del Círculo
Notarial de Santafé de Bogotá en el año de 1986, habiendo superado el concurso
y, en consecuencia, designado Notario en propiedad, mediante Decreto 2009 de
junio 25 de 1986.
Posteriormente,
de conformidad con lo dispuesto en el Decreto 960 de 1970, el accionante
presentó concurso a la Carrera Notarial y, por haberlo superado, quedó inscrito
en ella, con todos los derechos que se derivan de ella.
1.2.  Considera
el demandante que no puede ser sujeto pasivo del Impuesto de Industria y
Comercio, entre otras razones, porque es un funcionario público especial, de
carrera administrativa  también especial, que presta un servicio público, tal
como lo ha reconocido la jurisprudencia de esta Corporación, concretamente, la
sentencia C-741 de 1998.
Así mismo,
señala que la actividad de servicio que desarrolla como Notario Público no es
de aquellas que pueda ser materia del Impuesto de Industria y Comercio y sus
complementarios de avisos y tableros. Adicionalmente, no ejecuta actividades de
comerciante, ni de industria, ni presta “servicios inmateriales” materia
de acuerdo o pacto con los clientes, como lo establece el artículo 154 del
Decreto-ley 1421 de 1993.
1.3.  Precisa
el actor, que el Impuesto de Industria y Comercio, Avisos y Tableros, se regía
y rige sólo por la Ley 14 de 1983, en la cual no se ha considerado que la
función pública notarial fuera una de servicio susceptible de ser gravada por
el mencionado impuesto. En la citada ley, se fijan en forma expresa, directa y
taxativa todas y cada una de las actividades de servicio gravables y, no
incurrió, según el demandante, en el “exabrupto jurídico” de establecer
como sí lo hizo el Decreto-ley 1421 de 1993, que son materia del gravamen
comentado “Todas las tareas, labores o trabajos ejecutados por persona
natural o jurídica o por sociedad de hecho...” , en forma genérica, tal
como lo consagra el artículo 154 ejusdem.
Expresa el
demandante, que el Decreto 1421 de 1993, fue dictado por el Ejecutivo Nacional
con fundamento en el artículo transitorio 41 del Ordenamiento Superior, por
medio del cual se le facultó para dictar un “régimen especial para el Distrito
Capital de Santafé de Bogotá” y no para establecer impuestos.
1.4.  Así las
cosas, la Dirección de Impuestos de Santafé de Bogotá, se encuentra realizando
conductas tendientes a imponer al actor un tributo que no existe para el como
Notario. En efecto, señala que esa Dirección expidió el 10 de diciembre de 1999
un auto de verificación o cruce 03.6051, y el 28 del mismo mes y año, se ordenó
una visita a la Notaría ordenando la “certificación de los ingresos totales
obtenidos durante cada uno de los seis bimestres de los años gravables 1.995,
1.996, 1.997, 1.998, discriminados por concepto, firmada por contador y/o
revisor fiscal”.
En respuesta a
dicha visita, el doctor Mario Fernández Herrera, remitió el día 28 de enero de
2000, los certificados solicitados, advirtiendo que todos los ingresos del
Notario, por concepto de la actividad notarial, no constituyen materia del
gravamen del Impuesto de Industria y Comercio, en primer lugar, por tratarse de
una actividad consagrada en la Constitución y en las leyes como una función
pública y, en segundo lugar, por no estar mencionado ni el Notario Público, ni
la actividad notarial como sujeto pasivo y como hecho gravable, en la ley que
le sirve de base al Distrito de Bogotá para cobrar el tributo a que se ha hecho
mención.
1.5.  El 1 de
febrero del presente año, el demandante, en su calidad de Notario 30 de Santafé
de Bogotá, dirigió a la Administración de Impuestos del Distrito un memorial en
ejercicio del derecho de petición, en el cual solicita que las normas sobre el
tributo que se le pretende cobrar, sean interpretadas a la luz de la
Constitución Política, se analice el criterio de esa entidad sobre lo que se ha
considerado como “actividad de servicio” en relación con el notariado,
se declare que dicha actividad no es actividad de servicio susceptible del
gravamen que se pretende cobrar “Y SE EXPRESE POR APLICACIÓN DE LA
DENOMINADA ‘EXCEPCION DE INCONSTITUCIONALIDAD’ QUE EL PETICIONARIO NO ESTA
OBLIGADO TRIBUTARIAMENTE PARA CON EL DISTRITO CAPITAL DE SANTAFE DE BOGOTÁ A
PAGAR LOS IMPUESTOS EN COMENTARIO”.
En respuesta al
derecho de petición presentado por el demandante, la Administración Distrital
contestó sosteniendo el criterio según el cual, los notarios de Bogotá sí son
sujetos pasivos del Impuesto de Industria y Comercio y, que la actividad
notarial es hecho gravable según lo dispone el artículo 154-4 del Estatuto
Orgánico de Santafé de Bogotá.
1.6.  Expresa
el doctor Fernández Herrera, que la presente acción de tutela tiene por objeto
que se le tutele el derecho fundamental al debido proceso, porque la
Administración Distrital de Impuestos de Bogotá, está realizando una cadena de
actos administrativos tendientes a hacer pagar un impuesto con fundamento en un
supuesto interpretativo de una norma legal, según la cual los notarios de
Bogotá sí son sujetos pasivos del mencionado tributo y, que la función fedante
esta comprendida en aquellas actividades que el artículo 154-4 del Decreto-ley
1421 de 1993 denomina “de servicio”.
Esta
circunstancia, en concepto del demandante, vulnera sus derechos, como quiera
que la Administración no puede, por vía interpretativa o “DE DOCTRINA”,
imponer un impuesto y realizar una serie de actos, cuya finalidad es hacer
pagar el tributo respectivo y las multas aledañas.
1.7.  El 10 de
febrero del presente año, la Dirección de Impuestos del Distrito, realizó una
segunda visita al doctor Mario Fernández Herrera y, levantó un acta mediante la
cual lo pone en conocimiento de que las declaraciones que había enviado sobre
los años 1995 a 1998, eran inexactas.
1.8.  Así las
cosas, el demandante, luego de analizar los conceptos proferidos por la entidad
demandada en relación con el asunto sub examine, así como de varias sentencias
de esta Corporación relacionadas con la actividad de los notarios (C-741 de
1998) y, con el principio de legalidad de los tributos (C-583 de 1996),
concluye, que la investigación administrativa de que es objeto, en su calidad
de Notario 30 de Bogotá, tiene como finalidad la determinación de la cuantía,
el cobro del impuesto de industria y comercio y otras penas tributarias, por
decisión de la Administración Distrital de Impuestos, mediante un acto
administrativo, cuando es claro que no existe ley, ni ordenanza, ni acuerdo, que
haya establecido tales tributos y sanciones.
Siendo ello
así, considera que es ostensible la violación del derecho al debido proceso que
consagra el artículo 29 Superior, por cuanto, no existe ley preexistente al
acto que se imputa.
1.9.
Finalmente, manifiesta el demandante, que interpone la acción constitucional
como un medio transitorio para evitar un perjuicio irremediable, toda vez, que
contra los actos administrativos de trámite de la Administración Distrital no
procede ningún mecanismo de defensa. Por ello, tendría que esperar a que se le
impusiera una sanción o se cerrara la Notaría, para poder defenderse
judicialmente de la “arbitrariedad” del organismo demandado.
Teniendo en
cuenta que los actos administrativos de la Dirección Distrital de Impuestos,
que establecen el impuesto de Industria y Comercio para los Notarios de Bogotá
son demandables ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, el
demandante, manifiesta que procederá a iniciar las acciones pertinentes, dentro
del término que el juez constitucional le señale.
II.      Réplica
El Director
Distrital de Impuestos de Santafé de Bogotá, presentó un escrito aduciendo que
ese organismo dio respuesta a una consulta elevada por el doctor Mario
Fernández Herrera, mediante oficio SH-2000-423-052 del 4 de febrero del
presente año, en el cual se le manifestó, en conclusión, que la actividad
notarial encaja perfectamente en una actividad de servicio gravada con el
Impuesto de Industria y Comercio en jurisdicción del Distrito Capital de Santafé
de Bogotá, de conformidad con lo preceptuado por el artículo 154-4 del
Decreto-ley 1421 de 1993, en concordancia con el artículo 28 del Decreto 400 de
1999 y, demás normas concordantes. Siendo ello así, se le expresa que deberá
cumplir con todas y cada una de las obligaciones de los contribuyentes del
mencionado tributo.
Se menciona
también en el escrito de réplica, que la respuesta que se le dio al demandante,
se encuentra conforme con un concepto anterior proferido por ese organismo (444
del 8 de marzo de 1996) y, se ajusta en su totalidad a una sentencia proferida
por el Consejo de Estado el 13 de agosto de 1999, Consejero Ponente Dr. Delio
Gómez Leyva, mediante la cual, se realizó un pronunciamiento que tiene relación
con el tema sub judice.
Adicionalmente,
considera la entidad demandada, que en la actualidad se adelanta en contra del
doctor Mario Fernández Herrera, un proceso de fiscalización, el cual, de
conformidad con el Estatuto Tributario Distrital, tiene procedimientos, pautas
y términos para la utilización de los medios de defensa, circunstancia que hace
improcedente la acción de tutela impetrada, a la luz de lo establecido en el
artículo 86 del Estatuto Fundamental.
Como se puede
apreciar, según la entidad demandada, el accionante cuenta con otros medios
para discutir los hechos, esto es, tanto en el emplazamiento como en el
requerimiento que se realizan dentro del proceso de fiscalización a que se ha
hecho referencia, además de los recursos para agotar la vía gubernativa “y
siendo aún más extremos la etapa ante el contencioso administrativo en acción
de nulidad con restablecimiento del derecho”.
Concluye
expresando que la tutela solicitada no puede prosperar, puesto que existen
mecanismos legales para controvertir los actos administrativos con los cuales
no se encuentra conforme el demandante.
III.    Fallo de instancia
El  Tribunal
Administrativo de Cundinamarca, negó la acción de tutela impetrada, por
considerar que resulta absolutamente claro que el demandante cuenta con
mecanismos de defensa judicial idóneos para resolver el conflicto que se
plantea.
En efecto,
señala el fallador de instancia, que dentro del trámite administrativo se
observa que la Administración Distrital ha iniciado un proceso de fiscalización
en contra del accionante, en donde se han tomado decisiones contenidas en actos
administrativos, decisiones que de resultar contrarias a sus intereses pueden
ser objeto de los recursos existentes en la vía gubernativa y, posteriormente
de las acciones judiciales pertinentes ante la jurisdicción de lo contencioso
administrativo.
Tampoco puede
aducirse, a juicio del a quo, que el actor este sufriendo un perjuicio o una
amenaza que de no solucionarse conlleve a una situación irremediable “esto
por cuanto la violación del derecho al debido proceso, respecto de una decisión
sin una ley preexistente, solo se materializa con la decisión que tomen las
autoridades distritales respecto de las cuales es posible alegar una eventual
ilegalidad”.
Finalmente,
considera el Tribunal Administrativo de Cundinamarca que, como puede observarse
en el expediente, al actor le fueron resueltas todas las peticiones formales
que presentó ante la entidad demandada, de donde resulta que la actuación
administrativa ha cumplido con el trámite legal, toda vez que ha tenido la
posibilidad de controvertir las decisiones, exponer sus argumentos, todos ellos
constitutivos del derecho de defensa.
IV.    Consideraciones
de la Corte Constitucional
1.  La competencia
Es competente esta Sala de la Corte
Constitucional para revisar la decisión proferida dentro de la acción de tutela
de la referencia, con fundamento en los artículos 86 y 241-9 de la Constitución
Política, en concordancia con los artículos 33, 34 y 35 del Decreto 2591 de
1991.
2.  Análisis
del caso concreto y su solución
2.1.  La acción
de tutela interpuesta por el doctor Mario Fernández Herrera, en su calidad de
Notario 30 de Santafé de Bogotá, se encuentra encaminada a la protección de su
derecho fundamental al debido proceso en actuación administrativa tributaria,
por cuanto, la Dirección de Impuestos de Santafé de Bogotá, ha realizado una
serie de actuaciones tendientes a cobrar al demandante el Impuesto de Industria
y Comercio y su complementario de Avisos y Tableros, circunstancia ésta que en
su concepto, vulnera abiertamente su derecho fundamental al debido proceso,
como quiera que los ingresos que perciben los notarios por concepto de la
actividad notarial no constituyen materia del gravamen mencionado, ya que se
trata de una actividad consagrada como función pública, tanto en la
Constitución Política, como en las leyes, por una parte, y, por otra, ni el
notario, ni la actividad notarial se encuentran consagrados como sujeto pasivo
y como hecho gravable en la ley que le sirve de base al Distrito de Bogotá para
cobrar el tributo a que se ha hecho referencia.
2.2.  Por su parte, la Dirección de
Impuestos del Distrito de Santafé de Bogotá, señala que de conformidad con el
Decreto Distrital 678  del 3 de agosto de 1998, le compete a ese organismo
“interpretar de manera general y abstracta la aplicación de las normas
tributarias distritales, manteniendo la unidad doctrinal de la Dirección de
Impuestos Distritales” , y, en ese orden de ideas, considera que los
notarios son personas naturales que prestan un servicio público consistente en
dar fe notarial y, teniendo en cuenta, que el Decreto-ley 1421 de 1993 al
definir lo que se debe entender por “actividad de servicio” no
distinguió entre servicio público y privado, de donde se tiene, que en materia
tributaria las exclusiones deben ser expresas, concluye, por lo tanto, que los
notarios son sujetos pasivos del Impuesto de Industria y Comercio y Avisos y
Tableros, en Santafé de Bogotá y, en consecuencia deben cumplir con las
obligaciones derivadas de dicha calidad.
2.3.  Observa
la Corte, que en el caso sub examine, se plantea una controversia de orden
jurídico en la cual, a juicio del demandante, se le está imponiendo un tributo
por el desarrollo de una actividad (la notarial) que no se encuentra directa,
expresa y taxativamente contemplada como sujeto pasivo del Impuesto de
Industria y Comercio, Avisos y Tableros, conculcando en consecuencia, el
artículo 338 Superior a la luz del cual, en materia tributaria las
disposiciones tienen que ser concretas y específicas, de manera tal, que se
determinen en forma expresa y directa los elementos esenciales de la obligación
tributaria, esto es,  el hecho generador del impuesto, el sujeto pasivo y la
actividad de servicio gravable (principio de la legalidad del tributo).
Así las cosas, se impone resolver si la
actividad notarial, como función pública que es, se encuentra enmarcada dentro
de la definición de actividad de servicio, que contiene el numeral 4º del
artículo 154 del Decreto-ley 1421 de 1993, que a su vez modificó el artículo 36
de la Ley 14 de 1983, a la luz de las disposiciones de orden superior, para lo
cual se deberá realizar el correspondiente juicio de constitucionalidad una vez
presentada la demanda que así lo solicite, el cual en este caso específico le
corresponde realizarlo al Consejo de Estado, entidad competente para conocer de
dicha acción en contra del Decreto-ley 1421 de 1993 citado, en virtud de la
providencia proferida por el Consejo Superior de la Judicatura, Sala
Jurisdiccional Disciplinaria (octubre 13 de 1994), al resolver el conflicto
positivo de competencias surgido entre esta Corporación y el Consejo de Estado.
2.4.  Ahora bien, de la decisión que se
profiera por la autoridad competente al desatar la controversia planteada en el
numeral anterior, pueden surgir dos situaciones, veamos:  a) que se declare que
efectivamente la actividad notarial, a la luz de la definición de “actividad
de servicio” consagrada en el numeral 4º del artículo 154 del Decreto-ley
1421 de 1993, que dispone: “Se consideran actividades de servicio todas las
tareas, labores o trabajos ejecutados por persona natural o jurídica o por
sociedad de hecho, sin que medie relación laboral con quien los contrata, que
genere contraprestación en dinero o en especie y que se concreten en la
obligación de hacer, sin importar que en ellos predomine el factor material o
intelectual.”, es una actividad gravable con el Impuesto de Industria y
Comercio, Avisos y Complementarios, porque se cumplen los elementos esenciales
del tributo establecidos en la Constitución y  en la ley; o, b) que por el
contrario, se declare que la actividad notarial como función pública que
desarrolla el notario no puede ser gravable, porque no existe ley que determine
los elementos esenciales del tributo, de conformidad con lo prescrito en el
artículo 338 del Ordenamiento Superior.
2.5.  Como lo
señala el actor y lo acepta la entidad demandada y, puede apreciarse del
material probatorio que obra en el expediente, el ciudadano demandante está
siendo investigado en su calidad de Notario 30 de Santafé de Bogotá, con el fin
de determinar la cuantía, el cobro y las sanciones por mora en el pago del
tributo que se pretende cobrar por parte de la Dirección de Impuestos
Distritales de Santafé de Bogotá.
En efecto, la administración distrital ha
iniciado un proceso de fiscalización, en contra del accionante, en donde, como
lo señala el fallador de instancia, se han tomado decisiones contenidas en
actos administrativos, como el acta de visita (fl. 33) en la cual se le
manifiesta al accionante, que las declaraciones por él enviadas, son inexactas.
2.6.  El
fallador de instancia, manifiesta que las decisiones adoptadas por la
Administración de Impuestos Distritales, han sido ampliamente conocidas por el
demandante, de tal suerte, que de resultar contrarias a sus intereses, puede
agotar la vía gubernativa y posteriormente, de las acciones legales pertinentes
ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo.
Igualmente,
expresa que en el presente caso no se está frente a un perjuicio irrremediable,
como quiera que la violación al debido proceso por ausencia de ley
preexistente, únicamente se materializa con la decisión que se tome por parte
de las autoridades distritales, respecto de las cuales es posible alegar una
eventual ilegalidad.
2.7.  Ahora
bien, en el presente caso si la decisión que finalmente adopte la
administración distrital sobre la procedencia y la cuantía del Impuesto de
Industria y Comercio que se pretende liquidar y cobrar al accionante le es
desfavorable a éste, ese acto administrativo particular y concreto es
susceptible de demandar ante la jurisdicción contenciosa-administrativa, razón
por la cual no es procedente conceder el amparo solicitado, ni aún en forma
transitoria, pues es claro que si triunfa el actor en sus pretensiones podría
inclusive obtener que se condene a la administración, no solo a reintegrarle lo
que hubiere pagado, sino, también a los perjuicios que, eventualmente se le
pudieren haber irrogado.
Por lo anteriormente expuesto, y dada la
naturaleza del problema jurídico que se plantea en el caso sub judice y,
adicionalmente teniendo en cuenta la existencia de otro mecanismo de defensa,
que en este caso sería la iniciación del proceso respectivo ante la
jurisdicción contencioso administrativa, no es posible a la Corte conceder la
tutela que se solicita.
V.   Decisión
En mérito de lo expuesto, la Corte
Constitucional, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la
Constitución,
RESUELVE:
CONFIRMAR la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo
de Cundinamarca el 4 de abril de 2000.
Líbrense por Secretaría, las
comunicaciones de que trata el artículo 36 del Decreto 2591 de 1991.
Notifíquese, cópiese, publíquese,
comuníquese e insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional.
ALFREDO BELTRAN SIERRA
Magistrado
EDUARDO CIFUENTES MUÑOZ
Magistrado
CARLOS GAVIRIA DIAZ
Magistrado
MARTHA VICTORIA SACHICA DE MONCALEANO
Secretaria General